Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 43/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2020-10-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 42  ust. 1, 108 ust. 1
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 122 w zw. z art. 180 par. 1, 181, 187-188, 191, 70 par. 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dagmara Dominik - Ogińska (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Marta Semiczek, Sędzia WSA Maria Tkacz – Rutkowska, , Protokolant Starszy specjalista Małgorzata Jakubiak po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 8 października 2020 r. sprawy ze skargi D. D. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. z dnia [...] 2019 r., nr [...] w przedmiocie określenia kwoty zobowiązania w podatku od towarów i usług za III i IV kwartał 2013 r. i IV kwartał 2014 r. oraz określenia podatku do zapłaty za miesiące od lipca 2013 r. do marca 2014 r. oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

1. Postępowanie przed organami podatkowymi.

1.1. Przedmiotem skargi D. D. (dalej: Podatnik; Skarżący) jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. z dnia [...] października 2020 r. nr [...], którą utrzymano w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. (dalej: organ podatkowy pierwszej instancji) z dnia [...] lipca 2018 r. nr [...] w części dotyczącej określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług (dalej: VAT) za IV kw. 2013 r. i I kw. 2014 r. oraz określenia kwoty podatku do zapłaty z tytułu wystawienia faktur z wykazanym VAT za miesiące od lipca 2013 r. do marca 2014 r. oraz uchylono ww. decyzję organu podatkowego pierwszej instancji w części dotyczącej określenia zobowiązania w VAT za III. kw. 2013 r. i określono kwotę ww. zobowiązania w wysokości [...] zł.

1.2. Z uzasadnienia ww. decyzji organu podatkowego pierwszej instancji wynika, że w wyniku podjętych czynności, organ podatkowy pierwszej instancji wykazał nieprawidłowości wynikające z zawyżenia podatku należnego poprzez wystawienie przez Podatnika faktur sprzedaży VAT niedokumentujących rzeczywistych transakcji, na rzecz podmiotów: A K. S. tytułem usług transportowych; B S. M. tytułem usług brukarskich; W. G. tytułem usług transportowych oraz wypożyczenia sprzętu budowlanego; C K. T. tytułem usług transportowych; D M. S. tytułem usług pośrednictwa w zakresie pozyskiwania kontrahentów deklarujących chęć pozyskania środków z funduszy Unii Europejskie; E Sp. z o.o. tytułem usług cateringowych. Uznano zatem, że zaistniała podstawa do zastosowania art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej: ustawa o VAT).

Zdaniem organu podatkowego pierwszej instancji o fikcyjnym charakterze transakcji świadczyły następujące okoliczności: wskazany przez Podatnika adres zamieszkania: Wrocław, ul. [...], stanowiący także adres prowadzenia przez niego działalności jest adresem fikcyjnym, nadto organy ścigania nie ustaliły faktycznego adresu miejsca zamieszkania oraz adresu prowadzenia działalności gospodarczej; ustalono jedynie, że Skarżący przebywa za granicą; Skarżący złożył w Urzędzie Skarbowym W., deklaracje VAT-7K za okres II-IV kw. 2013 r., w których wykazał zobowiązania podatkowe, a których nie uregulował, w zeznaniu PIT-36 za 2013 r. natomiast wykazał stratę; firma F D. D. (dalej: firma Skarżącego) w 2013r. nie zatrudniała pracowników; nie składała deklaracji PIT-4 oraz nie zgłaszała pracowników do ubezpieczenia społecznego i zdrowotnego oraz z tego tytułu nie odprowadzał składek; z dniem [...]marca 2014r. firma Skarżącego została wykreślona z rejestru podatników VAT z uwagi na ciągły brak kontaktu; Podatnik nie posiadał dokumentów źródłowych dotyczących prowadzonej działalności gospodarczej a jednocześnie zażądał usunięcia wszelkich danych dotyczących jego firmy z komputera lub innych nośników danych z bazy podmiotów obsługiwanych przez biuro rachunkowe; zgromadzone informacje o przedmiocie działalności Skarżącego wskazują, iż oprócz zgłoszonej działalności w zakresie transportu drogowego towarów, ustalono różnorodny zakres świadczonych usług, jednocześnie firma nie posiada zaplecza techniczno-sprzętowego i miała korzystać z usług podwykonawcy firmy [...] w zakresie usług zafakturowanych na rzecz kontrahentów, lecz Podatnik nie przedłożył na to żadnych dokumentów; szczegółowe ustalenia dotyczące poszczególnych kontrahentów Skarżącego zawarto na s. [...] decyzji organu podatkowego pierwszej instancji.

Jednocześnie z uwagi na powoływaną wcześniej okoliczność a mianowicie taką, że Podatnik nie przedłożył rejestrów zakupu i sprzedaży VAT, ani dokumentów źródłowych stanowiących podstawę zapisów w tych rejestrach, w związku z czym organ podatkowy pierwszej instancji uznał, że brak dokumentów źródłowych, wymaganych przepisem art. 42 ust. 1 ustawy o VAT spowodował zakwestionowanie Skarżącemu uprawnienia do zastosowania stawki VAT 0 % z tytułu WDT, wobec czego wykazaną dostawę opodatkowano stosując stawkę VAT w wysokości 23 %. Zaś z uwagi na materiał dowodowy otrzymany w ramach współpracy od [...] administracji, zakwestionowano Stronie wykazane w deklaracji VAT-7K za III kw. 2013r. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, uznając, że transakcja ta nie miała miejsca (dokumenty SCAC w aktach sprawy). Ponadto brak dokumentów zakupu uniemożliwiło Stronie zrealizowanie prawa do dokonania odliczenia podatku naliczonego.

1.3. Na skutek wniesionego odwołania, organ odwoławczy wydał decyzję jak na wstępie, wskazując, że jest uprawniony do podjęcia rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie za okres objęty postępowaniem (tj. za III kw. 2013 r. - IV kw. 2013 r. oraz I kw. 2014 r.), którego zobowiązanie w VAT określone za III kw. 2013 r. oraz kwota podatku do zapłaty z tytułu wystawienia faktur z wykazanym podatkiem za miesiące od lipca 2013 r., do listopada 2013 r.), zgodnie z brzmieniem art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; dalej: O.p.) winno przedawnić się z dniem 31 grudnia 2018 r., gdyż w przedmiotowej sprawie bieg terminu przedawnienia został przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Organ odwoławczy utrzymał w mocy stanowisko zawarte w decyzji organu podatkowego pierwszej instancji.

2. Postępowanie przed Sądem pierwszej instancji.

2.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu Skarżący zaskarżył decyzję organu odwoławczego w całości. W skardze zarzucono naruszenie:

I) przepisów prawa procesowego, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 122 w zw. z art. 180 § 1, art. 181 i art. 187-188 i art. 191 O.p. przez: a) brak wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych ze sprawą; b) wydanie zaskarżonej decyzji jedynie na podstawie rozstrzygnięć wydanych wobec kontrahentów Strony, tj. S. M. oraz K. S., bez dokonania własnej oceny dowodów; c) dowolne przyjęcie, że dokumentacja firmowa za okres od 1 stycznia 2013 r. do 30 kwietnia 2014 r. nie mogła zostać skradziona, a prezentowana teza stanowi dowód o bezprzedmiotowym charakterze, podczas gdy Strona przedłożyła w niniejszym postępowaniu notatkę [...] policji z dnia [...] lutego 2016 r., z której wynika, fakt zgłoszenia kradzieży właściwym organom ścigania i dowód ten ma istotne znacznie dla rozstrzygnięcia sprawy; d) naruszenie zasad logicznego rozumowania poprzez przyjęcie, że mało prawdopodobne jest, że dokumenty księgowe w formie papierowej były atrakcyjną zdobyczą dla osoby, która dokonywałaby kradzieży, podczas gdy Strona w piśmie z dnia [...] marca 2016 r. wyjaśniła, że dokonano kradzież moich [jej] osobistych, w tym dokumentację firmy obejmującej dokumentację księgową, wobec czego uznać należy, że doszło do kradzieży wszelkich rzeczy osobistych bez rozróżnienia ich atrakcyjności; e) dowolne przyjęcie, że brak własnych środków transportu wykluczał możliwość wykonywania usług transportowych na rzecz A K. S., B S. M., podczas gdy zasady doświadczenia życiowego i przepisy prawa wskazują, że do świadczenia usług transportowych nie jest konieczne posiadanie własnych środków transportu, a także nie jest to wymagane przepisami prawa, a zatem korzystanie z usług transportowych zewnętrznych firm jest w pełni uprawnione; dowolne przyjęcie, że brak świadków przy przekazywaniu przez S. M. znacznych kwot środków pieniężnych stanowiących zapłatę za usługi świadczone przez Stronę mają świadczyć o rzekomej fikcyjności przeprowadzonych transakcji, podczas gdy przy przekazywaniu środków pieniężnych w gotówce nie jest konieczne uczestnictwo osób trzecich; g) pominięcie dowodów i dokumentów złożonych w toku postępowania przez Stronę, w tym w szczególności pisma z dnia [...] marca 2016 r. wraz z notatką [...] policji z dnia [...]lutego 2016 r., podczas gdy treść mają one istotny wpływ na treść wydanej decyzji i powinny być wzięte pod uwagę przez tut. Organ.

- art. 193 § 1 i 2 O.p. poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwą ocenę ksiąg podatkowych Skarżącego, podczas gdy prawidłowa wykładnia ww. przepisów prowadzi do wniosku, że jeśli księgi prowadzone są rzetelnie i w sposób niewadliwy to ustawodawca nakazuje organom prowadzącym postępowanie przyjąć, nie pozostawiając im w tej materii żadnej swobody - że mają do czynienia z dowodem, który korzysta z domniemania prawdziwości (autentyczności) oraz domniemania zgodności z prawdą (wiarygodności);

- zasady legalizmu i praworządności wyrażonej w art. 120 O.p. w zw. z art. 33 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2013 r., poz. 672) i art. 17 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (Dz. U. z 2013 r., poz. 1203; dalej: ustawa o KRS) poprzez ich niezastosowanie i dowolne przyjęcie, że: a) Skarżący nie dochował należytych środków ostrożności przy zawieraniu transakcji z kontrahentami i uchybił standardom starannego działania, podczas gdy żaden przepis powszechnie obowiązującego prawa takich standardów nie określa, ani nie nakłada na przedsiębiorcę obowiązku ustalania wiarygodności kontrahentów w precyzyjny sposób a tymi bardziej w sposób zaoferowany przez organ I instancji; b) kontrahenci Skarżącego nie byli podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą, podczas gdy ustalenia te są nieprawdziwe i nie odpowiadają treści rejestru przedsiębiorców, który korzysta z domniemania prawdziwości wyrażonego w art. 33 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej oraz art. 17 ustawy o KRS a Skarżący nie miał żadnych obiektywnych podstaw faktycznych i prawnych do kwestionowania rzetelności swoich kontrahentów;

II. naruszenie prawa materialnego, tj.:

- art. 42 ust. 3, ust. 12, art. 86 ust. 1 i 2, art. 99 ust. 12, art. 103, art. 108 ust. 1 ustawy o VAT poprzez ich niewłaściwe zastosowanie w zakresie dotyczącym dokumentów i faktur wystawionych przez Stronę na rzecz A K. S., B S. M. a także innych wystawionych przez Stronę a wynikających z transakcji opisanych w uzasadnieniu decyzji, podczas gdy zgromadzony materiał dowodowy wskazuje na fakt przeprowadzenia przez Stronę z jej kontrahentami rzeczywistych i wiążących czynności prawnych i jako takie winny stanowić podstawę do obniżenia podatku należnego a tym samym wskazują, że przepisy te nie powinny być zastosowane w przedstawionym zakresie;

- art. 99 ust. 12 ustawy o VAT poprzez jego błędne zastosowanie i ustalenie zobowiązania podatkowego dla Skarżącego jako rozliczenie deklaracyjne podczas gdy z zebranego w sprawie materiału dowodowego nie wynika ani obowiązek ani uprawnienie do poczynienia takiego ustalenia.

W związku z powyższym wniesiono o uchylenie decyzji organów podatkowych obu instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

3. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, zważył co następuje:

3.1. Skarga jest bezzasadna. Sąd nie dostrzegł, aby organ podatkowy naruszył wskazywane w skardze przepisy prawa procesowego w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy oraz przepisy prawa materialnego mające wpływ na wynik sprawy.

3.2. Należy przypomnieć, że zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019r., poz. 2325 ze zm.; dalej: ppsa) Sąd uwzględniając skargę na decyzję [...]: uchyla decyzję [...] w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy oraz inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Z powołanego przepisu art. 145 § 1 pt 1 lit. a) ppsa wynika wprost, że naruszenie prawa materialnego uzasadni uchylenie zaskarżonej decyzji tylko wtedy, gdy miało to wpływ na wynik sprawy. Ustawodawca nie precyzuje, co należy rozumieć przez naruszenie prawa "mające wpływ na wynik sprawy". Przyjmuje się, że brak takiego wpływu wystąpi w sytuacji, gdy nawet przy prawidłowym zastosowaniu prawa materialnego treść decyzji byłaby taka sama. W orzecznictwie wskazuje się, że pod ww. pojęciem należy przez to rozumieć związek przyczynowy między treścią ukształtowanego w decyzji stosunku administracyjnoprawnego materialnego lub procesowego a naruszeniem norm prawa materialnego, powodujący, że gdyby tego związku nie było, treść rozstrzygnięcia byłaby inna (por. wyrok NSA z dnia 17 stycznia 2014 r., I FSK 4/13, CBOSA). Z kolei wynikająca z treści art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ppsa "możliwość istotnego wpływania na wynik sprawy" oznacza prawdopodobieństwo oddziaływania naruszeń prawa procesowego na treść decyzji, a więc na ukształtowanie w nich stosunku administracyjnoprawnego materialnego lub procesowego. Sąd, uchylając z tych powodów decyzję musi wykazać, że gdyby nie doszło do stwierdzonego w postępowaniu sądowym naruszenia przepisów postępowania, to rozstrzygnięcie sprawy najprawdopodobniej mogłoby być inne. W tym kontekście mówi się także o uprawdopodobnieniu możliwości odmiennego wyniku sprawy (por. wyroki NSA z dnia: 25 listopada 2014 r., II FSK 1224/13; 28 sierpnia 2014 r., I OSK 160/13; 25 marca 2014r., II GSK 62/13, CBOSA).

3.3. Kontrola sądowoadministracyjna w sprawach podatkowych sprawowana jest pod względem legalności, tj. oceny działań administracji podatkowej pod kątem przestrzegania przepisów postępowania i prawidłowości stosowanej wykładni przepisów prawa. Rola sądu administracyjnego sprowadza się do badania i ewentualnego korygowania działania lub zaniechania organów administracji publicznej, a nie zastępowania ich w załatwianiu spraw przez wydawanie końcowego rozstrzygnięcia w sprawie. Sąd administracyjny ocenia zgodność z prawem zaskarżonego aktu organu administracji publicznej, lecz nie zastępuje go w czynnościach. Przejęcie przez sąd administracyjny kompetencji organu administracji do końcowego załatwienia sprawy stanowiłoby wykroczenie poza konstytucyjnie określone granice kontroli działalności administracji publicznej (wyrok NSA z dnia 11 kwietnia 2013 r., II GSK 108/2012, CBOSA). Jednocześnie należy przypomnieć, że zgodnie z art. 134 § 1 ppsa Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, [...].

Jednak braku związania zarzutami skargi nie można mylić z oceną materiału dowodowego przez organ podatkowy i brakiem próby jej podważenia przez pełnomocnika Skarżącej poza gołosłownym zaprzeczeniem ustalonym faktom. Rolą pełnomocnika jest zbudowanie takich domniemań faktycznych aby obalić ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego przez organy podatkowe. Pełnomocnik powinien wykazać błędy w rozumowaniu czy w dokonanej ocenie odnosząc się do okoliczności faktycznych sprawy. Takiemu obowiązkowi nie czyni zadość negowanie przez pełnomocnika jedynie w sposób generalny ustalonego przez organy podatkowe stanu faktycznego w sprawie czy dokonywanie wywodów w sposób, który tak naprawdę nie ma związku ze stanem faktycznym ustalonym w przedmiotowej sprawie.

Co więcej odnosi się wrażenie, że pełnomocnik Skarżącego nie do końca rozumie wspólny system VAT i treść rozstrzygnięcia, które zapadło wobec Skarżącego. Owo przeświadczenie Sąd odniósł po dokładnej lekturze uzasadnienia treści skargi.

3.4. Wbrew temu, co twierdzi pełnomocnik Skarżącego zaskarżona decyzja zawiera zarówno uzasadnienie faktyczne, jak i prawne czyli spełnia wymogi przewidziane w treści art. 210 § 1 pkt 6 O.p. w zw. z art. 210 § 4 O.p.

Niewątpliwie przepisy art. 122 i art. 187 § 1 O.p. stanowią, że w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Zgodnie zaś z art. 191 O.p. organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. W tym miejscu podkreślić należy, że wyrażony w przepisie art. 122 O.p. obowiązek podejmowania przez organy podatkowe wszelkich niezbędnych działań mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego oraz załatwienie sprawy w postępowaniu podatkowym nie ma charakteru bezwzględnego. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla się, iż powołany przepis nie oznacza obciążenia organów podatkowych nieograniczonym obowiązkiem poszukiwania faktów mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy (por. wyroki NSA z dnia: 19 lutego 2003 r. I SA/Gd 1658/00, niepubl.; 12 czerwca 2015r. I FSK 625/14, CBOSA). Ustalenie niektórych faktów, zwłaszcza tych, o których wie wyłącznie podatnik, pozostaje poza zakresem możliwości organu podatkowego. Obowiązki podatnika w tym zakresie nabierają znaczenia, jeżeli organ musi skorzystać z danych, znajdujących się wyłącznie w dyspozycji podatnika (por. wyrok NSA z dnia 19 grudnia 2017 r., II FSK 3361/15, CBOSA). To podatnik prowadzi działalność gospodarczą i najlepiej orientuje się w okolicznościach jej towarzyszących. Oczekiwanie od organu podatkowego, że będzie poszukiwał dowodów na potwierdzenie racji Skarżącego przy ewidentnej jego bierności jest oczekiwaniem od organów podatkowych rzeczy niemożliwych do ustalenia.

Zdaniem Sądu pierwszej instancji w przedmiotowej sprawie organy podatkowe nie uchybiły ww. przepisom procesowym. Podjęły bowiem wszelkie, możliwe działania zmierzające do wyjaśnienia sprawy. Materiał dowodowy zebrany przez organy podatkowe okazał się wystarczający dla podjęcia rozstrzygnięcia w sprawie, ocena zgromadzonego materiału dowodowego zawarta w szczegółowym uzasadnieniu zaskarżonej decyzji jest logiczna i spójna, uwzględniająca doświadczenie życiowe oraz mieści się w granicach swobodnej oceny dowodów, wynikającej z art. 191 O.p.

3.5. Skarżący swoją podstawową linię obrony opiera na tym, że jego dokumenty księgowe zostały skradzione. Wbrew jednak temu, co twierdzi, organy podatkowe przyjęły w ocenie okoliczności sprawy fakt kradzieży ww. dokumentów lecz nie zwalniało to podatnika od minimalnej współpracy z organami podatkowymi w kontekście poczynionych przez nie ustaleń. Trudno też mówić o naruszeniu art. 193 § 1 i 2 O.p. skoro dokumentów takich nie było. Trudno zatem ocenić dokumentację podatnika w kontekście jej rzetelności i niewadliwości skoro na moment dokonywania ustaleń przez organy taka dokumentacja nie była w posiadaniu Podatnika.

W sytuacji, gdy organ podatkowy w oparciu o inne dowody zebrane w sprawie kwestionuje zasadność rozliczenia poczynionego przez Skarżącego, to brak reakcji Podatnika na dokonaną ocenę materiału dowodowego przez organ podatkowy i brak próby jej podważenia przez Skarżącego w postaci polemiki i wskazywania określonych dowodów czy faktów działa w swej istocie na niekorzyść Skarżącego. Należyta staranność przedsiębiorcy powinna przejawiać się w możliwości przez niego odtworzenia zdarzeń, które stanowią przedmiot rozliczenia podatkowego. Skarżący powołuje się na rzekome działania, które świadczą o jego staranności tyle, że nie wynikają one z treści zebranego materiału dowodowego. W toku postępowania wyjaśnienia Podatnika są równie lakoniczne jak skarga, powoływanie się na rzekomych podwykonawców z S., są mało wiarygodne w sytuacji, gdy Skarżący nie wskazuje konkretnych okoliczności. Samo uzasadnienie skargi, jak to zostało powiedziane, opiera się jedynie na ogólnej negacji, ciężko jest stwierdzić w oparciu o zawarte w nim twierdzenia jakie konkretnie okoliczności czy dowody przeczą rozumowaniu poczynionemu przez organ podatkowy w zaskarżonej decyzji w oparciu o zebrany materiał dowodowy. Ustalenia te zostały zawarte na s. [...] decyzji organu odwoławczego. Do żadnych z nich tak naprawdę nie odnosi się konkretnie pełnomocnik. Nie jest zaś rolą Sądu robienie tego w zastępstwie pełnomocnika Skarżącego. Sam fakt wskazywania na słuszne kierunki orzecznictwa nie zastąpią konkretnych argumentów, które nie są przedstawiane w skardze.

Stąd też nie można stwierdzić, że w sprawie doszło do naruszenia art. 122 O.p. w zw. z art. 180 § 1, art. 181 i art. 187-188 i art. 191 O.p.; art. 193 § 1 i 2 O.p.; jak też art. 120 O.p. w zw. z art. 33 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej i art. 17 ustawy o KRS.

3.6. Organ odwoławczy pozbawił Skarżącego prawa do odliczenia VAT lecz argumentem za tym przemawiającym była okoliczność, że Skarżący nie przedstawił dokumentów stanowiących podstawę do zrealizowania prawa w zakresie odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1, art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT).

Powyższe przepisy znajdują potwierdzenie w treści art. 168 lit. a) dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE z dnia 11 grudnia 2006 r. Nr L 347, s. 1; dalej: dyrektywa 112) jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia następujących kwot od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika. W celu skorzystania z prawa do odliczenia, podatnik musi spełnić następujące warunki w celu dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 168 lit. a), w odniesieniu do dostaw towarów lub świadczenia usług, musi posiadać fakturę sporządzoną zgodnie z tytułem XI rozdział 3 sekcje 3-6 (art. 178 lit. a) dyrektywy 112).

Słusznie zatem w treści zaskarżonej decyzji wyraźnie wskazano, że aby skorzystać z prawa do odliczenia VAT podatnik musi spełniać szereg warunków, jednym z takich warunków jest faktura lub jej duplikat.

W myśl art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Stosownie do treści § 4 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 68, poz. 360 ze zm.; dalej: rozporządzenie MF; obowiązujące do dnia 1 stycznia 2014 r.) fakturę wystawia zarejestrowany podatnik VAT czynny. Faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży (§ 19 ust. 1 rozporządzenia MF). § 20 ust. 1 pkt 1 lit. a) rozporządzenia MF w przypadku gdy faktura ulegnie zniszczeniu albo zaginie podatnik lub upoważniona przez niego do wystawiania faktur osoba trzecia wystawia ponownie fakturę na wniosek nabywcy - zgodnie z danymi zawartymi w fakturze będącej w posiadaniu podatnika. Podobną regulacje dotyczącą postępowania nabywcy w razie zaginięcia lub zniszczenia faktury (od 1 stycznia 2014 r.) zawiera przepis art. 106l ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT. Tego przepisu Skarżący nie zauważa, zaś niewątpliwie kradzież dokumentów księgowych nie zwalnia Skarżącego z ich odtworzenia zwłaszcza, że w oparciu o te dokumenty dokonywane są określone ustalenia i realizowane są prawa podatnika na gruncie VAT. Tak naprawdę z treści uzasadnienia skargi (s. [...]) zarzuty naruszenia ww. przepisów prawa materialnego, w tym art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, opierają się na fakcie kradzieży dokumentów księgowych. Co więcej w uzasadnieniu skargi pełnomocnik Skarżącego odwołuje się do szerokich wywodów dotyczących odmiennej normy prawnej aniżeli te normy, które legły u podstaw rozstrzygnięcia organu odwoławczego, a mianowicie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c) ustawy o VAT.

Niezrozumiałym jest zatem wywód dotyczący pozorności transakcji czy ich sprzeczności z ustawą albo obejścia prawa. W wywodzie swym pełnomocnik Skarżącego nie przedstawił argumentacji, która podważałaby stwierdzenie organu odwoławczego z której wynika, że organy podatkowe prowadząc postępowanie wielokrotnie umożliwiły Skarżącemu zdobycie i przedłożenie duplikatów faktur stanowiących podstawę odliczenia podatku naliczonego. W jego ocenie nie wystarczy wskazanie, że Skarżący w wyniku kradzieży utracił oryginały dokumentów źródłowych czyli jak próbuje udowadniać, że w wyniku tego faktu jest zwolniony z wszelkich obowiązków, w tym posiadania faktur dających prawo do odliczenia, jak też prowadzenia stosownej dokumentacji, który to obowiązek wynika z treści art. 109 ust. 3 ustawy o VAT. W myśl ww. przepisu podatnicy [...], są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą dane pozwalające na prawidłowe rozliczenie podatku i sporządzenie informacji podsumowującej, w szczególności dane dotyczące: 1) rodzaju sprzedaży i podstawy opodatkowania, wysokości kwoty podatku należnego, w tym korekty podatku należnego, z podziałem na stawki podatku; 2) kwoty podatku naliczonego obniżającego kwotę podatku należnego, w tym korekty podatku naliczonego; 3) kontrahentów; 4) dowodów sprzedaży i zakupów. Zgodnie zaś z art. 112 ustawy o VAT podatnicy są obowiązani przechowywać ewidencje prowadzone dla celów rozliczania podatku oraz wszystkie dokumenty, w szczególności faktury, związane z tym rozliczaniem do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, z zastrzeżeniem art. 130d ust. 3 i art. 134 ust. 3. Co tym samym wskazuje na konieczność odtworzenia dokumentów przez podatnika. Tymczasem Skarżący nie miał takiej woli, a wręcz przeciwnie, podjął czynności aby utracić jakikolwiek ślad po tych dokumentach nakazując biuru rachunkowemu skasowanie plików.

3.5. Ta sama argumentacja, jak podniesiona powyżej dotyczy również wskazywanego w skardze naruszenia art. 42 ust. 3 i 12, art. 99 ust. 12, art. 103, art. 108 ust. 1 ustawy o VAT.

Stosownie do treści art. 42 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że: 1) podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, który nabywca podał podatnikowi; 2) podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju; 3) podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE. Zgodnie z art. 42 ust. 3 pkt 1 i 4 ustawy o VAT dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju: dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi); specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku. Jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nie został spełniony przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za: okres kwartalny - podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za ten okres; podatnik wykazuje tę dostawę w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za następny okres rozliczeniowy ze stawką właściwą dla dostawy danego towaru na terytorium kraju, jeżeli przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres rozliczeniowy nie posiada dowodów, o których mowa w ust. 1 pkt 2 (art. 42 ust. 13 pkt 1 ustawy o VAT).

Zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1, przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że organ podatkowy określi je w innej wysokości. (art. 99 ust. 12 ustawy o VAT). Podatnicy oraz podmioty wymienione w art. 108 są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 1a-4 oraz art. 33 i art. 33b (art. 103 ustawy o VAT).

Stosownie do art. 108 ust. 1 ustawy o VAT w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty.

Tyle tylko znów argumenty dotyczące pozorności, sprzeczności z ustawą, obejścia prawa nie mają nic wspólnego ze spełnieniem warunków dotyczących wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów czy wystawienia przez Skarżącego tzw. pustych faktur a w konsekwencji zapłaty przez Skarżącego podatku z tytułu wykazania go na fakturze.

Brak dokumentów źródłowych, wymaganych przepisem art. 42 ust. 1 ustawy o VAT spowodował zakwestionowanie Skarżącemu uprawnienia do zastosowania stawki VAT 0 % z tytułu WDT, wobec czego wykazaną dostawę opodatkowano stosując stawkę VAT w wysokości 23 %. Zaś z uwagi na materiał dowodowy otrzymany w ramach współpracy od [...] administracji, zakwestionowano Stronie wykazane w deklaracji VAT-7K za III kw. 2013r. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, uznając, że transakcja ta nie miała miejsca (dokumenty SCAC w aktach sprawy), iż brak dokumentów zakupu uniemożliwia Stronie zrealizowanie prawa do dokonania odliczenia podatku naliczonego. Zatem sformułowanie w skardze zarzutów w ww. zakresie i uzasadnienie mu towarzyszące jest niezrozumiałe dla Sądu. Skoro Skarżący nie zakwestionował skutecznie ustaleń organu podatkowego. Organ podatkowy nie oparł się jedynie na decyzjach wystawionych dla kontrahentów Skarżącego. Kluczowymi były okoliczności świadczące o fikcyjnym charakterze jego działalności takie jak: fikcyjny adres prowadzonej działalności gospodarczej, brak jakiejkolwiek dokumentacji księgowej z uwagi na kradzież i towarzysząca im okoliczność zażądania usunięcia danych u biura rachunkowego; brak pracowników (stwierdzono brak zgłoszeń do ZUS i dla celów podatkowych, brak deklaracji podatkowych), brak zaplecza techniczno-sprzętowego, rzekome korzystanie z usług podwykonawcy firmy [...] w zakresie usług zafakturowanych na rzecz kontrahentów, lecz Podatnik nie przedłożył na to żadnych dokumentów pomimo szerokiego spektrum prowadzonej działalności (usługi brukarskie, usługi transportowe, usługi cateringowe) i nie potrafił przedstawić konkretnych okoliczności towarzyszących zakwestionowanym transakcjom, rozbieżność między ustalonym w umowie warunkom transakcji a ich rzekomą realizacją (płatności gotówką zamiast przelewem; brak świadków tych wypłat; brak wypłat środków pieniężnych dokonywanych przez Pana M. z posiadanych rachunków bankowych, pomimo wysokich wpłat); brak zgłoszenia umowy podwykonawczej inwestorowi (Pan M.); brak wiedzy pracowników Pana M. o podwykonawstwie Skarżącego, kontrahenci Skarżącego również nie dysponowali żadną dodatkową dokumentacją na temat świadczonych usług albo ich wiedza co do okoliczności transakcji była rozbieżna z tą, którą wybiórczo wskazywał Skarżący (Pan M.), albo ich wiedza była ogólna i niemiarodajna (Pan S.), albo kontakt z nimi był niemożliwy (Pan Ż.). Pan S. ponadto nie posiadał środków na finasowanie spornych transakcji, nie kontrolował usług świadczonych przez Skarżącego. Wobec braku stosownego zaplecza osobowo-technicznego oraz dokumentacji księgowej jak też brak kontaktu z kontrahentem trudno też uznać, że Skarżący wykonywał usługi cateringowe na rzecz firmy E. Wskazywane wyżej okoliczności dowodzą o fikcyjności usług świadczonych przez Skarżącego. Powyższy wniosek wspiera logika i doświadczenie życiowe. Trudno bowiem uznać, że podmiot gospodarczy bez stosownego zaplecza osobowego i technicznego może dokonywać szerokiego zakresu usług i dodatkowo nie pamiętać jak one przebiegały i przez kogo były wykonywane. Stąd też zasadnie zastosowano art. 108 ust. 1 ustawy o VAT i odmiennie niż to wynika z deklaracji orzeczono o wysokości zobowiązania podatkowego, stosownie do treści art. 21 § 3 O.p. w zw. z art. 99 ust. 12 ustawy o VAT.

3.6. Wobec braku naruszeń przepisów prawa procesowego i materialnego wskazywanych w skardze Sąd oddalił skargę w całości na podstawie art. 151 ppsa.