Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1626/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2016-06-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 2 ust. 3 pkt 4
journal: Dz.U. 1991 nr 9 poz 31
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia WSA (del.) Marek Olejnik (sprawozdawca), Protokolant Piotr Stępień, po rozpoznaniu w dniu 16 czerwca 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. W. i M. W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 18 grudnia 2013 r. sygn. akt I SA/Bd 651/13 w sprawie ze skargi S. W. i M. W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Toruniu z dnia 4 czerwca 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2012 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z dnia 18 grudnia 2013 r. o sygn. I SA/Bd 799/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy - po rozpoznaniu sprawy ze skargi M. W. i S. W. (dalej: Skarżący) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w T. (dalej "SKO") z dnia 4 czerwca 2013 r., nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości na 2012 r. oddalił skargę. Wyrok jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/.

2. Przebieg postępowania przed organami podatkowymi (przedstawiony przez WSA w Bydgoszczy).

2.1. Przedstawiając w uzasadnieniu wyroku przebieg postępowania przed organami podatkowymi WSA w Bydgoszczy podał, że decyzją z dnia 27 grudnia 2012r. Prezydent Miasta T. ustalił M. K., M. W. i S. W. zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2012r. w wysokości 399 zł. W uzasadnieniu organ podał, że podatek od nieruchomości położonej w T. przy ul. F., której współwłaścicielami są ww. podatnicy, ustalono w oparciu o przepisy ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 95, poz. 613 ze zm.), dalej "u.p.o.l.", z zastosowaniem stawek podatku uchwalonych przez Radę Miasta T. w uchwale nr 203/11 z dnia 27 października 2011 r. Organ wskazał sposób wyliczenia należności, tj. powierzchnię działki 1.424 m2 i stawkę podatku przewidzianą dla gruntów pozostałych.

2.2. Od powyższej decyzji podatnicy złożyli odwołanie wnosząc o uchylenie decyzji i umorzenie postępowania. Zarzucili naruszenie art.2 ust.3 pkt 4 u.p.o.l. poprzez pominięcie okoliczności, że działka będąca przedmiotem opodatkowania jest drogą publiczną (w pasie ulicy F.), a ponadto nie stanowi własności podatników bowiem z mocy prawa przeszła na własność gminy.

2.3. Decyzją z dnia 4 czerwca 2013r. SKO utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu organ podał, że M. K. oraz S. W. i M. W. są współwłaścicielami nieruchomości położonej w T., oznaczonej w ewidencji gruntów nr [...] o powierzchni 1.424 m2, zapisanej w księdze wieczystej KW [...]. Wyjaśnił, że ten stan faktyczny powoduje powstanie obowiązku podatkowego, który ciąży na właścicielach stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. SKO podniosło, że przedmiot opodatkowania ustalono w oparciu o deklarację złożoną przez M. K. (w dniu 4 grudnia 2012 r.) oraz S. W. i M. W. (w dniu 30 listopada 2012r.). SKO zaznaczyło, że prawo własności przedmiotowej nieruchomości ustalono w oparciu o treść księgi wieczystej, nie jest też ono kwestionowane przez podatników, którzy w swoich pismach podkreślają to prawo, a zatem podniesiona w odwołaniu okoliczność dotycząca utraty prawa własności w trybie art. 98 ust. 1 ustawy z dnia 19 maja 2010r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. Nr 201, poz. 651 ze zm.), dalej u.g.n., nie mogła zostać uwzględniona.

Organ powołując się na art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 roku Prawo geodezyjne i kartograficzne (tj. Dz. U z 2010 r. Nr 193, poz. 1287 ze zm.), dalej też jako u.p.g.k., wyjaśnił, że jak wynika z zapisu w ewidencji gruntów i budynków, działka nr [...] sklasyfikowana jest jako droga, lecz ustalenie to nie oznacza automatycznie, iż jest to droga publiczna korzystająca ze zwolnienia, o jakim mowa w art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. Kolegium wyjaśniło, że zaliczenie danej drogi do jednej z kategorii dróg publicznych (drogi krajowej, wojewódzkiej, powiatowej lub gminnej) w świetle u.d.p. jest elementem konstytutywnym definicji drogi publicznej. Organ podkreślił, że w orzecznictwie sądowoadministracyjnym ukształtował się pogląd, że nie każda droga spełniająca funkcję ciągu komunikacyjnego może być uznana za drogę publiczną. W celu uzyskania takiego statusu, musi zostać zaliczona w trybie przewidzianym ustawą o drogach publicznych do jednej z kategorii dróg wymienionych w tej ustawie i jednocześnie spełniać warunek możliwości powszechnego korzystania z niej. Kolegium zauważyło, że przeprowadzone postępowanie pozwoliło na ustalenie, iż wprawdzie ulica F. w T. jest drogą publiczną (gminną), lecz działka nie leży w ciągu tej ulicy, gdyż zaliczenie to obejmuje obszar do granicy działki nr [...] i nie jest wykorzystywana na cele publiczne, nie jest we władaniu Miejskiego Zarządu Dróg w T. i nie podlega przejęciu w trybie art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną.

3. Stanowiska stron w postępowaniu przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Bydgoszczy (Sądem pierwszej instancji).

3.1. Na ww. decyzję skarżący wnieśli skargę do WSA w Bydgoszczy. Zaskarżonej decyzji zarzucili: 1) błąd w ustaleniach faktycznych; 2) naruszenie przepisów prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy; 3) naruszenie przepisów prawa materialnego, w szczególności art. 21 ust. 1 u.p.g.k., art. 2 ust. 2 w zw. z art. 4 pkt 3 u.d.p. oraz art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l.

Skarżący zaznaczyli, że działka [...] posadowiona jest "na terenie zabudowy lub przeznaczonym do zabudowy", zgodnie z obowiązującym Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta T. Wobec czego, przedmiotowa działka jest częścią ulicy w rozumieniu art. 4 pkt 3 u.d.p. Ponadto, działka ta znajduje się "w ciągu drogi" gminnej, będącej we władaniu Miejskiego Zarządu Dróg w T. Z uwagi na powyższe, w ocenie Skarżących, na podstawie art. 2 ust. 2 w zw. z art. 4 pkt 3 u.d.p., należy uznać całą ulicę F., również w części "własnościowo prywatnej", za należącą do tej samej kategorii co w/w droga gminna.

3.2. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o oddalanie skargi oraz podtrzymało dotychczasowe stanowisko prezentowane w sprawie.

4. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy (Sądu pierwszej instancji).

4.1. Według WSA skarga okazała się niezasadna.

Po przypomnieniu istoty sporu pomiędzy stronami Sąd pierwszej instancji podkreślił, że decyzja SKO nie narusza prawa, a ustalony stan faktyczny znajduje potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym. Ustalenia te Sąd w całości podziela, uznając je za niewadliwe.

Sąd pierwszej instancji wskazał, że zgodnie z treścią art. 21 u.p.g.k. podstawę wymiaru podatków i świadczeń stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Wskazał jednocześnie, że zgodnie z art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. wyłączone z opodatkowania podatkiem od nieruchomości są (...) grunty zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych oraz zlokalizowane w nich budowle – z wyjątkiem związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż eksploatacja autostrad płatnych. Podkreślił, że zaliczenie danej drogi do jednej z kategorii dróg publicznych (drogi krajowej, wojewódzkiej, powiatowej lub gminnej) jest elementem konstytutywnym definicji drogi publicznej. Zdaniem WSA zaliczenie w odpowiedniej formie drogi do jednej z kategorii dróg publicznych decyduje o statusie tej drogi jako drogi publicznej tylko wtedy, gdy droga ta spełnia wymogi określone w ustawie o drogach publicznych. Wskazał, że każda z kategorii dróg publicznych powinna spełniać określone parametry techniczne oraz warunki formalne, prawne, tzn. zaliczenie do danej kategorii dróg winno nastąpić w formie przewidzianej prawem. O tym więc, czy dana droga jest drogą publiczną, stanowią względy techniczne i prawne. Brak jednego z tych elementów powoduje zaliczenie drogi do dróg wewnętrznych, które podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Formy zaliczenia dróg do jednej z kategorii dróg publicznych zostały określone w postaci katalogu zamkniętego w ustawie o drogach publicznych i obejmują zarówno rozporządzenie, jak i akty prawa miejscowego. Ponadto podniósł, że nieruchomość przeznaczona pod drogę publiczną może stanowić tylko własność Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt przedmiotowej sprawy Sąd pierwszej instancji stwierdził, że działka oznaczona numerem [...] nie została zaliczona do żadnej z kategorii dróg publicznych (tj. do krajowych, wojewódzkich, powiatowych czy gminnych). Brak jest stosownego aktu prawnego, na mocy którego drodze tej nadano taki status. Podniósł też, że z wypisu księgi wieczystej oraz wypisu z rejestru gruntów, a co nie jest kwestionowane przez skarżących wynika, iż wymieniona nieruchomość pozostaje we współwłasności osób fizycznych, tj. S. W., M. W. i M. K., a nie Skarbu Państwa czy jednostki samorządu terytorialnego.

Z uwagi na to, że w przedmiotowej sprawie działka stanowi własność osób fizycznych i nie została zaliczona do żadnego rodzaju dróg publicznych, to tym samym, zdaniem WSA podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

5. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym.

5.1. Skargę kasacyjną od ww. wyroku WSA w Bydgoszczy do Naczelnego Sądu Administracyjnego wnieśli Skarżący (reprezentowani przez pełnomocnika – radcę prawnego), który zaskarżyli ten wyrok w całości. Sformułowali również wniosek o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

W trybie art 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. zaskarżonemu zarzucono naruszenie:

I. prawa materialnego, w tym przez:

(1) błędną wykładnię art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. w zw. z art.4 pkt 1 i 2 ustawy o drogach publicznych przez nieuzasadnione zawężenie zwolnienia przedmiotowego w podatku od nieruchomości do dróg zaliczonych pozaustawowo do jednej z kategorii dróg publicznych (np. w trybie art. 7 ust. 2 ustawy); podczas gdy ulga podatkowa obejmuje grunty zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych, gdzie "pas drogowy" oznacza wydzielony liniami granicznymi grunt wraz z przestrzenią nad i pod jego powierzchnią, w którym są zlokalizowane droga oraz obiekty budowlane i urządzenia techniczne związane z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu, a także urządzenia związane z potrzebami zarządzania drogą;

(2) niewłaściwe zastosowanie art. 3 ust. 1 pkt 1 i 2 w zw. z art. 3 ust. 3 u.p.o.l. przez pominięcie możliwości obciążenia podatkiem posiadacza samoistnego działki [...];

(3) niewłaściwe zastosowanie art. 21 ust. 1 u.p.g.k. przez naruszenie zasady związania danymi zawartymi w ewidencji gruntów i budynków przy wymiarze podatków i świadczeń, tj. przez przyjęcie ustaleń SKO w T. w przedmiocie własności działki [...], które "ustalono w oparciu o treść księgi wieczystej";

(4) niewłaściwe zastosowanie art. 98 ust. 1 u.g.n. w zw. z art. 2a ustawy o drogach publicznych przez przyjęcie, że pismo Miejskiego Zarządu Dróg w T. z dnia 12 kwietnia 2013r. zwalnia z obowiązku zbadania czy nie nastąpiło nabycie z mocy prawa działki [...] przez Gminę Miasta T. z chwilą wydzielenie działki pod drogę publiczną (tj. wbrew art. 181 w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej).

II. przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

(1) art 134 § 1 p.p.s.a. przez ograniczenie funkcji kontrolnej Sądu do zbadania zarzutów Skarżącego ("wskazanych naruszeń prawa"), podczas gdy zgodnie z ustawą, winno nastąpić rozstrzygnięcie "w granicach danej sprawy", a Sąd nie był "związany zarzutami i wnioskami skargi";

(2) art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c) p.p.s.a. przez nieuwzględnienie skargi, mimo naruszenia przez organy podatkowe zarówno przepisów prawa materialnego (art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. w zw. z art. 4 pkt 1 i 2 ustawy o drogach publicznych oraz art. 21 ust. 1 u.p.g.k.), jak i postępowania podatkowego, w tym: art. 187 § 1 i 3 w zw. z art. 191 oraz art. 210 § 4 w zw. z art. 122 i 127 Ordynacji podatkowej;

(3) art. 3 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz.U. z 2002r. Nr 153, poz. 1269 ze zm./ przez próby sanowania naruszeń prawa, których dopuściły się organy podatkowe, w szczególności przez pobieżne ustosunkowanie się do zarzutów naruszenia przepisów wskazanych w odwołaniu od decyzji organu podatkowego I instancji, w tym art. 181 w zw. z art. 187 § 1 oraz art. 165 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej.

5.2. SKO nie wniosło odpowiedzi na skargę kasacyjną.

6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

6.1. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

6.2. Przed przystąpieniem do oceny zasadności sformułowanych w rozpoznawanej skardze kasacyjnej zarzutów, mając na uwadze ich treść oraz sposób ich uzasadniania, niezbędne jest poczynienie kilku uwag odnośnie do skargi kasacyjnej w ogólności, jako szczególnego, sformalizowanego środka zaskarżenia.

Należy więc wskazać, że stosownie do art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej i z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest wskazanymi w niej podstawami.

W myśl art. 174 p.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach:

1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie;

2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego podstawami skargi kasacyjnej wymaga prawidłowego ich określenia w samej skardze. Oznacza to konieczność precyzyjnego wskazania konkretnych przepisów prawa, którym zdaniem autora skargi kasacyjnej sąd uchybił.

Wymogiem dla skargi kasacyjnej jest nie tylko przytoczenie podstaw kasacyjnych, ale także ich uzasadnienie, co wynika z art. 176 p.p.s.a. Obok wskazania naruszonych przepisów, poprzez podanie ich konkretnych jednostek redakcyjnych, niezbędne jest więc wyjaśnienie, na czym naruszenie to polegało oraz w przypadku podstawy kasacyjnej z art. 174 pkt 2 p.p.s.a. wykazanie, iż mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Uzasadnienie podstaw kasacyjnych powinno odnosić się nie tylko do każdej nich z osobna, ale także do każdego z poszczególnych formułowanych w ich ramach zarzutów.

Naczelny Sąd Administracyjny jako sąd kasacyjny będąc związany granicami skargi kasacyjnej nie jest uprawniony do samodzielnego konkretyzowania zarzutów i wychodzenia poza ramy, które zostały nakreślone w skardze kasacyjnej, ponadto może odnieść się tylko do przepisów, które zostały wskazane w skardze kasacyjnej jako naruszone, nie jest natomiast władny badać, czy sąd administracyjny pierwszej instancji nie naruszył innych jeszcze przepisów. Skarga kasacyjna jest środkiem zaskarżenia znacząco sformalizowanym. Aby mogła odnieść skutek w postaci jej uwzględnienia niezbędne jest jej sporządzenie w sposób zgodny z regułami ją normującymi, w szczególności podstawy kasacyjne muszą być tak skonstruowane, ażeby była możliwość odniesienia się poprzez ich treść do zaskarżonego orzeczenia.

Poczynienie powyższych uwag było niezbędne, wobec wystąpienia uchybień w konstrukcji rozpoznawanej skargi kasacyjnej, które objawiały się w sposobie formułowania i uzasadniania zarzutów, co z kolei rzutuje w bezpośredni sposób na możliwość i zakres dokonania merytorycznej oceny zaskarżonego wyroku w ramach sprawowanej przez Naczelny Sąd Administracyjny kontroli instancyjnej.

6.3. W niniejszej sprawie skarga kasacyjna została oparta na obu podstawach kasacyjnych określonych w art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. W związku z takim sformułowaniem podstaw kasacyjnych, rozpatrzeniu w pierwszej kolejności podlegać powinny zawarte w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia przepisów postępowania, albowiem zarzuty naruszenia prawa materialnego mogą być oceniane przez Naczelny Sąd Administracyjny wówczas, gdy stan faktyczny sprawy stanowiący podstawę wydanego wyroku został ustalony bez naruszenia przepisów postępowania.

6.4. Pierwszy z zarzutów procesowych dotyczy naruszenia przez Sąd I instancji art.134§1 p.p.s.a. poprzez ograniczenie funkcji kontrolnej Sądu do zbadania zarzutów skargi, podczas gdy zgodnie z ustawą winno nastąpić rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy. Dokonując oceny zaskarżonego wyroku pod kątem naruszenia art. 134 § 1 w p.p.s.a. stwierdzić należy, że wymiar sprawiedliwości sprawowany przez sądy administracyjne, polega na kontroli działalności administracji publicznej, obejmującej orzekanie w sprawach sądowoadministracyjnych ze skarg między innymi na decyzje administracyjne. Sądy administracyjne, oprócz badania zgodności z prawem zaskarżonych aktów (decyzji, postanowień), powinny dążyć do końcowego załatwienia sprawy. W celu realizacji tych zadań, ustawodawca dał wojewódzkim sądom administracyjnym rozpoznającym sprawy w pierwszej instancji, m.in. takie instrumenty, jak te określone w art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd może też w celu usunięcia naruszenia prawa i jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy, stosować środki przewidziane ustawą w stosunku do aktów lub czynności, wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach danej sprawy (art. 135 p.p.s.a.).

Jak wynika z utrwalonego stanowiska judykatury niezwiązanie granicami skargi nie oznacza, że sąd może czynić przedmiotem swych rozważań i ocen wszystkie aspekty skargi bez względu na treść zaskarżonego aktu lub czynności. Oznacza ono natomiast, że sąd ten ma prawo, a nawet obowiązek dokonać oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet, gdy dany zarzut nie został podniesiony w skardze. Nie jest przy tym skrępowany sposobem sformułowania skargi, użytymi argumentami, a także podniesionymi wnioskami, zarzutami i żądaniami (por. wyroki NSA z dnia 27 lipca 2004 r., sygn. akt OSK 628/04; z dnia 26 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 601/13). Wskazać przy tym należy, że omawiany przepis jest tak skonstruowany, że powołanie się w skardze kasacyjnej na jego naruszenie musi być powiązane z przepisami, których złamania przez organ sąd wojewódzki nie zauważył z urzędu.

Autor skargi kasacyjnej w przedmiotowej sprawie nie uzasadnił natomiast zarzutu naruszenia art.134§1 p.p.s.a., nie wskazał jakich naruszeń prawa nie dostrzegł Sąd pierwszej instancji zatem zarzut w tym zakresie nie poddaje się kontroli kasacyjnej.

6.5. Również kolejny z zarzutów naruszenia przepisów prawa procesowego nie może być uwzględniony. Formułując drugi z zarzutów procesowych autor skargi kasacyjnej wskazuje na naruszenie szeregu przepisów tj. art.3§1 i art.145§1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. poprzez nieuwzględnienie skargi mimo naruszenia przepisów prawa materialnego (art.2 ust.3 pkt 4 u.p.o.l. w zw. z art.4 pkt 1 i 2 ustawy o drogach publicznych i art.21 ust.1 u.p.g.k.) jak i postępowania podatkowego, w tym art.187§1 i 3 w zw. z art.191 oraz art.210§4 w zw. z art.120 i 127 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu tak rozbudowanego zarzutu (nota bene dotyczącego też naruszeń prawa materialnego) podnosi jedynie, że stan księgi wieczystej, na której oparto ustalenia SKO może odbiegać (podkr. Sądu) zarówno od rzeczywistego stanu prawnego, jak i danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków, a obowiązkiem organów było zbadanie czy nie nastąpiło z mocy prawa nabycie działki [...] przez Gminę Miasta T. Autor skargi kasacyjnej w istocie nie uzasadnia zatem tak obszernie sformułowanych zarzutów, a jego skąpe wywody mają charakter hipotetyczny ("może odbiegać"). Podnieść należy, że zarówno w księdze wieczystej jak i rejestrze gruntów, wymieniona nieruchomość widnieje jako będąca współwłasnością osób fizycznych, a nie Skarbu Państwa czy jednostki samorządu terytorialnego. Potwierdza to też pismo Miejskiego Zarządu Dróg w T. z dnia 12 kwietnia 2013r.

6.6. Odnosząc się do zarzutów skargi kasacyjnej w zakresie naruszenia art. 3 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 1§1 i 2 ustawy o ustroju sądów powszechnych należy podkreślić, że art. 3 § 1 p.p.s.a. w istocie nie zawiera samodzielnej treści normatywnej ponad to, co wynika z art. 1 p.p.s.a. oraz art. 1 § 1 ustawy z prawo o ustroju sądów administracyjnych. Przepis ten należy zatem zaliczyć do tych, które regulują prawo do sądu (por. wyrok NSA z dnia 27 lutego 2008 r., sygn. akt I OSK 1447/07, LEX nr 391744). Jest niewątpliwe, że skarżący uzyskali prawo do sądu w rozumieniu art. 45 ust. 1 Konstytucji RP: mieli zagwarantowane prawo uruchomienia procedury sądowej poprzez możliwość wniesienia skargi na decyzję SKO i uzyskali rozstrzygnięcie sądu administracyjnego w sprawie zainicjowanej tą skargą. Nadto, postanowienia art. 3 p.p.s.a. wyznaczają zakres przedmiotowy postępowania sądowoadministracyjnego. Naruszenie art. 3 § 1 p.p.s.a. ma miejsce w sytuacji, gdy Sąd rozpoznający skargę, uchyla się od obowiązku wykonania kontroli, o której mowa w tym przepisie. Przepis ten nie określa jednak wzorca, według którego kontrola ta ma być wykonana. Okoliczność, że autor skargi kasacyjnej nie zgadza się z wynikiem kontroli sądowej nie oznacza naruszenia tego przepisu. Z tych powodów zarzut naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 3 §1 p.p.s.a. w zw. z art.1§1 i §2 ustawy o ustroju sądów powszechnych uznać należy za chybiony.

6.7. Wobec niezasadności zarzutów naruszenia przepisów postępowania Naczelny Sąd Administracyjny związany jest stanem faktycznym przyjętym przez Sąd pierwszej instancji (art. 183 § 1 p.p.s.a.).

Odnosząc się do zarzutów skargi kasacyjnej w zakresie naruszenia prawa materialnego wskazać należy, że autor skargi kasacyjnej zarzucił błędną wykładnię art.2 ust.3 pkt 4 u.p.o.l. w zw. z art.4 pkt 1 i 2 u.d.p. Błędna wykładnia ma miejsce wówczas, gdy w wyniku błędów w odkodowaniu treści normy prawnej sąd pierwszej instancji przyjmuje niewłaściwe znaczenie przepisu. Stawiając zarzut błędnej wykładni strona powinna zatem wskazać, jak dany przepis powinien być rozumiany i dlaczego jego znaczenie, przyjęte przez sąd pierwszej instancji, jest nieprawidłowe. Zdaniem Skarżących Sąd pierwszej instancji dokonał błędnej wykładni art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. w zw. z art.4 pkt 1 i 2 u.d.p. przez nieuzasadnione zawężenie zwolnienia przedmiotowego w podatku od nieruchomości do dróg zaliczonych pozaustawowo do jednej z kategorii dróg publicznych (np. w trybie art. 7 ust. 2 ustawy); podczas gdy ulga podatkowa obejmuje grunty zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych, gdzie "pas drogowy" oznacza wydzielony liniami granicznymi grunt wraz z przestrzenią nad i pod jego powierzchnią, w którym są zlokalizowane droga oraz obiekty budowlane i urządzenia techniczne związane z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu, a także urządzenia związane z potrzebami zarządzania drogą. Zdaniem Skarżących Sąd pierwszej instancji błędnie utożsamia ww. pojęcia, ograniczając się do poszukiwania odpowiedzi na pytanie "czy działka [...] stanowi część drogi gminnej zarządzanej przez Miejski Zarząd Dróg w T.".

Odnosząc się do tak sformułowanego zarzutu stwierdzić należy, że nie zasługuje on na uwzględnienie. WSA w Bydgoszczy dokonując wykładni art.2 ust.3 pkt 4 u.p.o.l. ograniczył się do rozważań w zakresie pojęcia drogi publicznej, nie szerzej pasa drogowego, bowiem na etapie postępowania podatkowego oraz w skardze Skarżący podnosili, że działka [...] jest wykorzystywana na cele publiczne i jest częścią ulicy będącej drogą publiczną - wskazywali przy tym na naruszenie art.2 ust.2 w zw. z art.4 pkt 3 u.d.p. Skarżący natomiast formułując ww. zarzut skargi kasacyjnej nie powiązał go z zarzutem naruszenia przez Sąd I instancji art.134§1 p.p.s.a. dlatego nie może być uznany za usprawiedliwiony.

Prawidłowe jest przy tym stanowisko Sądu i instancji, że definicji "drogi publicznej" należy poszukiwać w ustawie o drogach publicznych, do której odwołuje się art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. W myśl art. 1 u.d.p., drogą publiczną jest droga zaliczona na podstawie niniejszej ustawy do jednej z kategorii dróg, z której może korzystać każdy, zgodnie z jej przeznaczeniem, z ograniczeniami i wyjątkami określonymi w tej ustawie lub innych przepisach szczególnych. W art. 2 ust. 1 u.d.p. ustawodawca rozróżnia cztery kategorie dróg publicznych, dzieląc je według kryterium funkcji, jaką pełni droga w sieci dróg publicznych na drogi krajowe, wojewódzkie, powiatowe i gminne. Jednocześnie ustawodawca przewidział, że ulice leżące w ciągu dróg wymienionych w art. 2 ust. 1 krajowych, wojewódzkich, powiatowych, gminnych) należą do tej samej kategorii co te drogi (zob. art. 2 ust. 2 u.d.p.). Stosownie do art. 2a ust. 1 i 2 u.d.p., drogi krajowe stanowią własność Skarbu Państwa, a drogi wojewódzkie, powiatowe i gminne – własność właściwego samorządu województwa, powiatu lub gminy. Przepisy art. 5-7 u.d.p. określają z kolei, jakie drogi są zaliczane do poszczególnych kategorii dróg publicznych i wskazują na procedurę ich zaliczania do danej kategorii dróg publicznych.

Na marginesie należy jedynie zauważyć, że nie jest cechą jedyną i wystarczającą dla uznania danego gruntu za część pasa drogowego stwierdzenie, że przylega on do drogi. Niezbędne jest wykazanie, że na gruncie tym znajdują się obiekty budowlane lub urządzenia techniczne związane z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu lub z potrzebami zarządzania drogą (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 8.05.2014 r. sygn. akt III SA/Gd 221/14, LEX nr 1468092). Dopiero łączne wystąpienie przesłanki faktycznego zajęcia gruntu pod pas drogowy drogi publicznej i sklasyfikowania tego gruntu jako drogi "dr" oznacza, iż w sprawie może mieć zastosowanie wyłączenie przedmiotowego gruntu z opodatkowania na zasadzie przepisu art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. "Faktyczne" zajęcie gruntu pod pasy drogowe dróg publicznych dla celów wyłączenia z opodatkowania podatkiem od nieruchomości (art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l.) należy rozumieć w ten sposób, że na gruncie urządzona jest budowla drogi oraz obiekty i urządzenia związane z potrzebami zarządzania drogą. Z zebranego materiału dowodowego nie wynika natomiast spełnienie tego warunku w przedmiotowej sprawie, ponadto Miejski Zarząd Dróg w T. wyjaśnił, iż wymieniona działka nie jest wykorzystywana na cele publiczne i nie jest we władaniu Miejskiego Zarządu Dróg w T.

6.8. W kolejnym zarzucie Skarżący podnoszą, że doszło do niewłaściwego zastosowania art.3 ust.1 pkt 1 i 2 w zw. z art. 3 ust.3 u.p.o.l. przez pominięcie możliwości obciążenia podatkiem posiadacza samoistnego działki 28/2. Skarżący nie precyzują jednak z czego wywodzą, że grunt jest w posiadaniu samoistnym, nie wskazują także kto jest tym posiadaczem.

Skoro pojęcie posiadania zdefiniowane jest wyłącznie na gruncie prawa cywilnego, przy wykładni powołanego art. 3 ust. 3 u.p.o.l. należy posłużyć się definicją posiadania zawartą w art. 336 k.c. Zgodnie z art. 336 k.c., posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny). Na posiadanie składają się dwa elementy: corpus oraz animus, tj. zdolność władania rzeczą w taki sposób, jak podmiot, któremu przysługuje odpowiednie prawo do rzeczy oraz wola wykonywania tego prawa, wyrażająca się w takim postępowaniu posiadacza, z którego wynika, iż uważa się on za podmiot prawa do tej rzeczy (zob. komentarz do art. 336 k.c. (w:) A. Kidyba (red.), Kodeks cywilny. Komentarz. Tom II. Własność i inne prawa rzeczowe, LEX 2009 oraz wyrok WSA w Gliwicach z dnia 17 sierpnia 2010 r., sygn. akt I SA/Gl 173/10, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl). W orzecznictwie sądowym podkreśla się, że dla przyjęcia samoistności posiadania konieczne jest wykonywanie przez posiadacza czynności faktycznych wskazujących na samodzielny, rzeczywisty i niezależny od woli innej osoby stan władztwa. Wszystkie dyspozycje posiadacza powinny zatem swą treścią odpowiadać dyspozycjom właściciela (zob. wyrok NSA z dnia 1 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 2372/10, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Posiadaczem samoistnym jest tylko taki podmiot, który uważa się za uprawnionego do rozporządzenia nią (zob. postanowienie SN z dnia 8 października 2008 r., sygn. akt V CSK 146/08, publ. LEX 510987), a więc nie ma potrzeby liczenia się z uprawnieniami właścicielskimi innej osoby (zob. postanowienie SN z dnia 29 września 2004 r., sygn. akt II CK 550/03, LEX nr 182090).

W świetle powyższego zupełnie zatem niezrozumiałe jest powoływanie w tym zakresie na zaświadczenie Prezydenta Miasta T. z dnia 9 lipca 2013 r., z którego wynika jedynie jakie było poprzednie zagospodarowanie przestrzenne działki 28/2 ("las, adaptacja i dolesienie, zieleń o funkcji klimatycznej").

6.9. Ostatnie dwa zarzuty skargi kasacyjnej dotyczą : niewłaściwego zastosowania art.21 ust.1 u.p.g.k. w przedmiocie własności spornej działki oraz art.98 ust.1 u.g.n. poprzez brak ustaleń czy nie doszło do nabycia ww. działki z mocy prawa przez Gminę Miasta T.

Zdaniem rozpatrującego niniejszą sprawę składu orzekającego NSA, odstępstwa od bezwzględnego związania wpisami zawartymi w ewidencji gruntów i budynków mogą mieć miejsce w sytuacji, gdy informacje zawarte w ewidencji gruntów i budynków pozostają w sprzeczności z danymi zamieszczonymi w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo (przed danymi ewidencyjnymi) wynika z regulujących ich prowadzenie bezwzględnie obowiązujących przepisów. Ewidencja gruntów nie może przesądzać o własności nieruchomości (prawie użytkowania wieczystego), co przekłada się na ustalenie podmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. W tym zakresie, zgodnie z rękojmią wiary publicznej ksiąg wieczystych (art. 5 ustawy o księgach wieczystych i hipotece), należy w pierwszej kolejności uwzględniać wpisy ujawnione w dziale drugim księgi wieczystej (dotyczące własności i użytkowania wieczystego).

Księgi wieczyste, podobnie zresztą jak ewidencja gruntów i budynków, stanowią rejestr publiczny, przy czym wpisy dotyczące oznaczenia właściciela (użytkownika wieczystego) nieruchomości zawarte w ewidencji nie mogą podważać domniemania prawdziwości danych zawartych w dziale drugim księgi wieczystej, obejmującym wpisy dotyczące własności i użytkowania wieczystego (art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy o księgach wieczystych i hipotece). Jak wskazał Sąd Najwyższy w wyroku z 9 października 2013 r., sygn. akt V CSK 450/12 (LEX nr 1415129) powództwo o uzgodnienie stanu prawnego nieruchomości ujawnionego w księdze wieczystej z rzeczywistym stanem prawnym, oparte na art. 10 ustawy o księgach wieczystych i hipotece, jest w zasadzie jedynym sposobem wzruszenia domniemania prawnego z art. 3 tej ustawy, w myśl którego prawo jawne z księgi wieczystej jest wpisane zgodnie z rzeczywistym stanem prawnym (por. wyrok NSA z dnia 1.08.2014 r. sygn. akt II FSK 1930/12, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Dlatego nie zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia art.21 u.p.g.k. poprzez bezpodstawne pominięcie uwidocznionych w ewidencji gruntów współwłaścicieli skoro organ oparł się na niekwestionowanych na etapie postępowania podatkowego zapisach z księgi wieczystej. W ewidencji gruntów jako współwłaściciele widnieją co prawda : S. W., M. W. i H. K., przy czym z ustaleń postępowania wynika, że H. A. zmarł w dniu 11.09.2001 r. i na mocy postanowienia Sądu Rejonowego w Toruniu (sygn. akt XI Ns II 1835/01) spadek po zmarłym w całości nabyła M. A.. M. A. zmieniła natomiast nazwisko na K. i dlatego prawidłowo organy i Sąd pierwszej instancji uznały, że podatnikami są współwłaściciele nieruchomości: S. W., M. W. i M. K.

Również za nieuzasadniony należało uznać zarzut niewłaściwego zastosowania art.98 ust.1 u.g.n. Zgodnie z tym przepisem działki gruntu wydzielone pod drogi publiczne: gminne, powiatowe, wojewódzkie, krajowe - z nieruchomości, której podział został dokonany na wniosek właściciela, przechodzą, z mocy prawa, odpowiednio na własność gminy, powiatu, województwa lub Skarbu Państwa z dniem, w którym decyzja zatwierdzająca podział stała się ostateczna albo orzeczenie o podziale prawomocne. Przepis ten stosuje się także do nieruchomości, której podział został dokonany na wniosek użytkownika wieczystego, z tym że prawo użytkowania wieczystego działek gruntu wydzielonych pod drogi publiczne wygasa z dniem, w którym decyzja zatwierdzająca podział stała się ostateczna albo orzeczenie o podziale prawomocne. Przepis stosuje się odpowiednio przy wydzielaniu działek gruntu pod poszerzenie istniejących dróg publicznych. Zgodnie z art.98 ust.2 u.g.n. właściwy organ składa wniosek o ujawnienie w księdze wieczystej praw gminy, powiatu, województwa lub Skarbu Państwa do działek gruntu wydzielonych pod drogi publiczne lub pod poszerzenie istniejących dróg publicznych. Podstawą wpisu tych praw do księgi wieczystej jest ostateczna decyzja zatwierdzająca podział. Choć - jak wspomniano - przewidziany w art. 98 skutek prawnorzeczowy w postaci przejścia na właściwy podmiot publiczny prawa własności nieruchomości wydzielonej pod drogę publiczną następuje z mocy samego prawa, to kwestia, czy skutek ten wystąpił czy nie, jest rozstrzygana przez sąd powszechny w sprawie o wpis prawa własności w księdze wieczystej. Dopiero ujawnienie w księdze wieczystej własności podmiotu publicznoprawnego daje podstawy do powoływania się w obrocie prawnym na zdarzenie przejścia działek z mocy prawa na rzecz gmin (por. wyrok WSA w Warszawie z 15 stycznia 2010 r., I SA/Wa 1676/09, LEX nr 554064).

W przedmiotowej sprawie zarówno z ewidencji gruntów, księgi wieczystej oraz pisma Miejskiego Zarządu Dróg w T. nie wynika, aby nastąpiło przejście własności spornej działki na rzecz Gminy T. Z akt sprawy wynika jedynie, że Skarżący pismami z dnia 21.11.2012 r. oraz 4.12.2012 r. wystąpili do Prezydenta Miasta T. o wykup działki 28/2, ewentualnie o zamianę na inną działkę.

7. Z powyższych przyczyn skarga kasacyjna, jako pozbawiona usprawiedliwionych podstaw, została przez Naczelny Sąd Administracyjny oddalona na podstawie art. 184 p.p.s.a.