Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1508/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2016-05-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1 a ust. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art. 3
journal: Dz.U. 2006 nr 156 poz 1118
law: Ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wojciech Organiściak, Sędziowie WSA Bożena Pindel, Anna Tyszkiewicz-Ziętek (spr.), Protokolant Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 maja 2016 r. sprawy ze skargi A S.A. w K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2004 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613, dalej także O.p.) oraz art. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (t.j. Dz. U. z 2001 r., Nr 79, poz. 856 ze zm.) i § 1 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 17 listopada 2003 r. w sprawie obszarów właściwości miejscowej samorządowych kolegiów odwoławczych (Dz. U. Nr 198, poz. 1925) utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy M. z dnia [...] nr [...]nr pisma [...]w sprawie określenia A S.A. z siedzibą w K. (dalej także: spółka, strona, skarżąca) wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2004 r. w kwocie [...]zł.

W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia wskazano na wstępie, że decyzją z dnia [...]organ I instancji określił wysokość zobowiązania skarżącej w podatku od nieruchomości za 2004 r. w kwocie [...]zł.

W odwołaniu od tej decyzji spółka wskazała na konieczność przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części i zakwestionowała odmowę przeprowadzenia dowodu z oględzin podziemnych wyrobisk górniczych. Negując opodatkowanie obiektów budowlanych i urządzeń budowlanych zlokalizowanych w podziemnych wyrobiskach górniczych powołała się na stanowisko doktryny. Ponadto podnosiła, że nie wszystkie nakłady, jakie złożyły się na wartości początkowe podziemnych wyrobisk górniczych z rodzaju 200 KŚT, można zaliczyć do nakładów poniesionych na wytworzenie budowli zlokalizowanych w tych wyrobiskach, w związku z czym podstawa opodatkowania została wyliczona wadliwie.

W tym miejscu organ odwoławczy podał, że z pisma organu podatkowego

I instancji z dnia [...] Nr [...]znak sprawy [...] wynika, iż organ I instancji w dniu [...]wystawił 3 tytuły wykonawcze: Nr [...],[...]i [...], obejmujące zobowiązanie podatkowe spółki w podatku od nieruchomości za 2004 r. celem podjęcia stosownych czynności egzekucyjnych przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S.. Kolegium przywołało zatem art. 70 § 4 O.p., zgodnie z którym bieg pięcioletniego terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny.

Następnie podano, że organ odwoławczy decyzją z dnia [...]r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji z dnia [...]. Skarga na tę decyzję została uwzględniona wyrokiem WSA w Gliwicach z dnia 23 listopada 2011 r., sygn. akt I SA/Gl 894/11 (prawomocny wpłynął do Kolegium w dniu 20 sierpnia 2014 r.). Skargę kasacyjną organu odwoławczego od tego orzeczenia oddalono wyrokiem NSA z dnia 25 stycznia 2012 r. (prawomocny wpłynął do Kolegium w dniu 22 lipca 2014 r.)

Wobec powyższego Kolegium zauważyło, że zgodnie z art. 70 § 6 pkt 2 O.p. bieg terminu przedawnienia zostaje zawieszony z dniem wniesienia skargi do sądu administracyjnego (wpływ skargi do Kolegium nastąpił w dniu 11 grudnia 2009 r.) i biegnie dalej od dnia następującego po dniu doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego ze stwierdzeniem jego prawomocności (art. 70 § 7 pkt 2 O.p.), co w rozpatrywanym przypadku nastąpiło w dniu 20 sierpnia 2014 r.

Dalej podano, że na skutek wspomnianego wyroku, decyzją z dnia [...] Kolegium uchyliło decyzję organu I instancji z dnia [...], a sprawę przekazało do ponownego rozpatrzenia temu organowi z uwagi na konieczność uzupełnienia postępowania podatkowego we wskazanym w wymienionych wyrokach zakresie. W uzasadnieniu wskazało, że należy w pierwszej kolejności wezwać spółkę do przedłożenia "kart wyrobisk" według stanu na 2004 r., a następnie - na podstawie przedstawionych przez nią dokumentów - przeanalizować elementy składowe każdego ze środków trwałych znajdujących się pod ziemią z rodzaju 200 KŚT i sporządzić wykaz obiektów i urządzeń zainstalowanych pod ziemią w poszczególnych środkach trwałych z rodzaju 200 KŚT. Przypomniano, że w grupie 2 rodzaj 200 KŚT sklasyfikowane są łącznie "wyrobiska górnicze" wraz ze zlokalizowanymi w nich budowlami (np. liniami kablowymi i telekomunikacyjnymi, rurociągami, torami kolejowymi, urządzeniami nastawczymi, napędami zwrotnic kopalnianych, sygnalizacjami, urządzeniami zabezpieczającymi ruch pociągów itd.). Tym samym obowiązkiem strony jest wskazanie z nazwy całego wyposażenia "wyrobisk górniczych", natomiast rolą organu podatkowego I instancji jest poprawne zakwalifikowanie tych obiektów i urządzeń do przedmiotu opodatkowania, zgodnie z w/w wyrokami.

W sytuacji pozytywnego przyporządkowania poszczególnych obiektów, zgodnie z wyżej wskazanymi przesłankami i w celu wykonania zaleceń zawartych w powołanych wyrokach, należy sporządzony wykaz przekazać spółce i wezwać ją do określenia wartości poszczególnych obiektów, o której mowa w art. 4 ust. 1 pkt 3 lub ust. 5 i 6 u.p.o.l. Dopiero, jeżeli zajdą okoliczności wymienione w art. 4 ust. 7 u.p.o.l. należy powołać biegłego, który ustali wartość tych budowli (poszczególnych obiektów). Kolegium podkreśliło, że w celu uniknięcia zarzutu, iż przedmiotem opodatkowania są "wyrobiska w znaczeniu kompleksowym", bądź też "obiekty" wyłącznie podobne do budowli wymienionych w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, należy szczegółowo ustalić, co składa się na niejednorodny środek trwały rodzaju 200 KST o branżowej (specyficznej) nazwie, takiej jak: przekop, pochylnia szyb, upadowa itd., a następnie przyporządkować każdy z elementów składowych tego środka trwałego (np. wszelkiego rodzaju rurociągi, torowiska i.t.d.), do jednej z kategorii budowli wymienionych w art. 3 pkt 3 lub pkt 9 Prawa budowlanego. Podkreślono także, że w uzasadnieniu swojego wyroku Trybunał Konstytucyjny stwierdził między innymi (str. 45), "... iż nie jest wykluczone, że o statusie poszczególnych obiektów i urządzeń współdecydować będą również inne przepisy rangi ustawowej, uzupełniające, modyfikujące czy doprecyzowujące prawo budowlane. Organ podatkowy może zatem posłużyć się inną niż TK argumentacją wynikającą z ustaw, których postanowienia rzutują na rozumienie budowli w prawie budowlanym i ustawie o podatkach i opłatach lokalnych. Potwierdza to już wcześniej sformułowaną tezę, że wykładnia TK jest jedną z możliwych i w żadnym razie nie może być traktowana jako obowiązująca organy podatkowe i sądy rozstrzygające indywidualne sprawy".

Po uzupełnieniu postępowania w zakresie wskazanym w powyższych wyrokach organ I instancji wydal w dniu [...] decyzję, którą określił wysokość zobowiązania spółki w podatku od nieruchomości za 2004 r. w kwocie

[...]zł.

W odwołaniu od tej decyzji spółka ponownie wskazała na konieczność przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części. Powołując się na wyrok TK z 13 września 2011 r. zarzuciła, że organ I instancji nie przeprowadził analizy w celu wyjaśnienia, czy poszczególne umiejscowione w wyrobiskach górniczych obiekty (urządzenia techniczne) są samodzielnymi obiektami budowlanymi w postaci budowli, czy też jednocześnie urządzeniami technicznymi, a także - w przypadku urządzeń technicznych, które zostały przez organ podatkowy I instancji zaliczone w poczet budowli, bez badania ich związku z wyrobiskami. W ogólnym odwołaniu, w którym spółka nie przedstawiła żadnych przykładów i nie odniosła się do żadnych konkretnych budowli (poza obudowami czy rurociągami wody), podniesiono, że "nawet pobieżny przegląd nazw niektórych urządzeń technicznych zlokalizowanych w podziemnych wyrobiskach górniczych wskazuje, że urządzenia te służą wyrobiskom". Przywołano także nieprawomocny wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1294/14. Pozostałych ustaleń organu I instancji nie zakwestionowano.

W dalszych wywodach decyzji z dnia [...] Kolegium wskazało, że podstawą prawną wymiaru podatku od nieruchomości za 2004 r. są przepisy ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 849; dalej: u.p.o.l.), obowiązujące w 2004 r. oraz uchwały Rady Gminy M. w sprawie stawek podatku od nieruchomości na terenie gminy na dany rok podatkowy. Powołało treść przepisów art. 3 ust. 1 oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 ww. ustawy wskazując podmiot i przedmiot opodatkowania, a także treść art. 3 pkt 3 i pkt 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 1409; dalej: P.b.) w brzmieniu obowiązującym w 2004 r., zwracając uwagę na zmiany tej ustawy wprowadzone w 2010 r.

Zdaniem Kolegium, jeżeli dany obiekt można było w 2004 r. uznać za budowlę służącą wykonywaniu działalności gospodarczej (wydobywania kopalin ze złoża), to był on objęty zakresem przedmiotowym podatku od nieruchomości. Opodatkowaniu podlegały zarówno obiekty budowlane znajdujące się na powierzchni ziemi, jak i pod ziemią, ponieważ ani przepisy u.p.o.l. ani przepisy Prawa budowlanego, do których wprost odwołuje się ta ustawa, nie uzależniają opodatkowania od miejsca usytuowania danego obiektu. Uzależnienie opodatkowania budowli od jej umiejscowienia (na powierzchni ziemi czy pod ziemią) pozostawałoby w jawnej sprzeczności z konstytucyjną zasadą równości i sprawiedliwości opodatkowania.

Kolegium ustaliło, że w sprawie bezsporne pozostaje opodatkowanie gruntów i budynków, natomiast sporem objęte jest opodatkowania budowli lub ich części związanych z działalnością gospodarczą, a usytuowanych w wyrobisku górniczym (przedmioty opodatkowania zostały wyszczególnione na str. 15 i 16 decyzji).

Dalej, odwołując się do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 września 2011 r., sygn. akt P 33/09 organ odwoławczy podkreślił, że opodatkowaniu podlegają obiekty i urządzenia umieszczone w wyrobiskach górniczych pod warunkiem, że zostanie wykazane, iż odpowiadają one budowlom wymienionym expressis verbis w art. 3 pkt 3 P.b. i u.p.o.l. a podstawą opodatkowania jest wartość podana przez podatnika (art. 4 ust. 1 pkt 3 lub ust. 5 i 6, względnie art. 4 ust. 7). Skoro zaś "wyrobisko górnicze" nie stanowi budowli, to wartość tak rozumianego wyrobiska (koszty jego wydrążenia) nie może być zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości (powołano się na orzecznictwo sądów administracyjnych). Jego zdaniem należało przeanalizować elementy składowe każdego ze środków trwałych znajdujących się pod ziemią z rodzaju 200 KŚT i sporządzić wykaz obiektów i urządzeń zainstalowanych pod ziemią w poszczególnych środkach trwałych z rodzaju 200 KŚT. We wskazanej grupie 2 rodzaju 200 KŚT sklasyfikowane są łącznie "wyrobiska górnicze" wraz ze zlokalizowanymi w nich budowlami (np. liniami kablowymi i telekomunikacyjnymi, rurociągami, torami kolejowymi, urządzeniami nastawczymi, napędami zwrotnic kopalnianych, sygnalizacjami, urządzeniami zabezpieczającymi ruch pociągów itd.), zatem obowiązkiem podatnika było wskazanie z nazwy całego wyposażenia "wyrobisk górniczych", natomiast rolą organu podatkowego I instancji poprawne zakwalifikowanie tych obiektów i urządzeń do przedmiotu opodatkowania.

Organ odwoławczy na podstawie akt sprawy ustalił, że:

- organ I instancji postanowieniem z dnia 19 września 2014 r. wezwał stronę do przedłożenia "kart przewodnich wyrobisk"; wykazu zawierającego elementy składowe każdego środka trwałego z rodzaju 200 KŚT według stanu na dzień 1 stycznia 2004 r., dat ich modernizacji i likwidacji, wykazów obiektów z rodzaju 211 KŚT oraz 6 KŚT, dat ich modernizacji i likwidacji oraz obiektów nie zadeklarowanych do opodatkowania z podaniem ich wartości. W odpowiedzi strona przesłała organowi I instancji - przy piśmie z dnia 7 października 2014 r. - stosowne informacje i poinformowała, że nie posiada kart przewodnich wyrobisk według stanu na dzień 1 stycznia 2004 r.,

- postanowieniem z dnia [...] organ I instancji wezwał spółkę do przedłożenia: wykazu budowli i urządzeń budowlanych według stanu na dzień 1 stycznia 2004 r. niezadeklarowanych do opodatkowania z podaniem ich nr inwentarzowych oraz wartości, daty powstania i wygaśnięcia obowiązku podatkowego, wykazu budowli i urządzeń znajdujących się w podziemnych wyrobiskach górniczych zadeklarowanych do opodatkowania z podaniem ich wartości. W odpowiedzi spółka przy piśmie z dnia 2 stycznia 2015 r. przesłała stosowne materiały. Dodatkowe materiały przekazała także przy piśmie z dnia 19 stycznia 2015 r., przesłała też opinię w przedmiocie dodatkowych długości oraz wartości budowli opracowaną przez A Sp. z o.o. [...] z dnia 22 października 2014 r.,

- w toku dalszego postępowania spółka przy piśmie z dnia 9 kwietnia 2015 r. przesłała sporządzone przez Firmę A Sp. z o.o. [...]korekty do wcześniejszej opinii.

Następnie, na podstawie analizy przesłanych przez podatnika opinii, wykazów zawierających elementy składowe każdego środka trwałego z rodzaju 200 KŚT, orzeczeń sądów administracyjnych, wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 września 2011 r. oraz literatury fachowej (Glinicki St. P - Budowle podziemne, Białystok 1994; Strzałkowski P. - Zarys technologii górnictwa podziemnego 2005 rok; Gałczyński S.-Podstawy budownictwa podziemnego Oficyna Wydawnicza Politechniki Wrocławskiej 2001; Strzałkowski P. Zarys rozwoju technologii górnictwa podziemnego wydanie II politechniki Śląskiej 2011 rok; Bilewicz T. Prus B. Honyszyn J. - Górnictwo Cz. I i II Śląskie Wydawnictwo Techniczne Katowice 1994; Chudek M. Wilczyński S. Żyliński R. Podstawy Górnictwa, Wydawnictwo Śląsk 1972r.; Simon Haykin - Systemy Telekomunikacyjne tom 2, Wydawnictwo Komunikacji i Łączności 2004 r. - organ podatkowy przyporządkował obiekty znajdujące się pod ziemią do budowli lub urządzeń budowlanych wymienionych w art. 3 pkt 3 oraz pkt 9 ustawy prawo budowlane i opodatkował je, przyjmując wartość tych obiektów wskazaną przez spółkę (bez kosztów drążenia wyrobiska). Odwołująca nie kwestionuje tego faktu.

Dalej Kolegium wskazało, że w załączniku Nr 1 do decyzji organ I instancji wykazał przyporządkowane obiekty lub urządzenia budowlane do opodatkowania, wskazując numer inwentarzowy środka trwałego z grupy 200 KŚT, nazwę tego środka, budowle zlokalizowane w danym środku trwałym, nazwę budowli, ich charakterystykę (poz. od 1 do 144). Natomiast w załączniku Nr 2 do decyzji zawarł zestawienie tych obiektów z nazwą i wartością stanowiącą podstawę ich opodatkowania (poz. od 1 do 143). Z kolei w załączniku nr 3 przedstawiono budowle z rodzaju 210, 211 i 221 KŚT, które nie zostały zadeklarowane przez stronę do podstawy opodatkowania w 2004 r.

Aprobując prawidłowe zidentyfikowanie przez organ I instancji przedmiotu opodatkowania oraz wyliczoną przez ten organ podstawę opodatkowania, Kolegium, odwołując się ponownie do przepisów art. 3 pkt 3 i 9 P.b., ww. wyroku TK oraz orzecznictwa sądowego przyjęło w zaskarżonej decyzji, że

1) obudowa to konstrukcja oporowa, czyli budowla inżynierska, której zadaniem jest zapewnienie stabilności i bezpieczeństwa poprzez przenoszenie obciążenia mas gruntu bądź górotworu. Jest to budowla służąca wykonywaniu działalności gospodarczej, tj. wydobywaniu kopaliny ze złożą. Obudowa górnicza to konstrukcja oporowa, która funkcjonuje samodzielnie i nie jest wyposażona w urządzenia, które stanowiłyby z nią całość techniczno-użytkową. Nie świadczy ona funkcji usługowej wobec wyrobisk, w których się znajduje. Jest budowlą niezwiązaną z danym wyrobiskiem, ale z prowadzoną działalnością gospodarczą, umożliwia wydobywanie kopaliny ze złoża oraz zapewnia bezpieczeństwo pracy ludzi i maszyn. Obudowa wyrobiska jest wprowadzona do wnętrza wyrobiska i ma przeciwdziałać naporowi skał otaczających to wyrobisko i zapewnić ochronę przed opadem skał ze stropu i ociosów przed zawałem skał stropowych. Skoro zatem obudowy wyrobisk nie służą innym budowlom jako urządzenie budowlane lub urządzenie techniczne, nie są też częścią składową budynku, to stanowią samodzielna budowlę określoną w art. 3 pkt 3 P.b. jako konstrukcja oporowa (stanowisko WSA w Gliwicach: wyroki z dnia 27 grudnia 2013 r., sygn. akt I SA/Gl 1021/13 i z dnia 1 grudnia 2014 r., sygn. akt I SA/Gl 591/14);

2) linie kablowe, sieci kablowe, kable energetyczne oraz teletechniczne to sieci techniczne do przesyłania energii elektrycznej lub łączności przewodowej, często powiązanej z innymi systemami np. sejsmoakustycznymi. Kable i sieci teletechniczne w kopalni nie są fundamentowane, a jedynie podwieszone do obudowy. Poszczególne kable funkcjonują z odbiornikami w postaci skrzynek rozdzielczych, rozdzielni, względnie transformatorów jakie zostały do nich dołączone. Przy czym odbiorniki te są wymienne i kable oraz sieci mogą pracować z innymi odbiornikami energii, a poszczególne kable mogą służyć do przesyłania energii do innych odbiorników. Te cechy sprawiają, że mamy do czynienia z samodzielnymi budowlami, które nie świadczą funkcji usługowej wobec wyrobisk, w których się znajdują. Są budowlami związanymi z prowadzoną działalnością wydobywczą. W ustawie Prawo budowlane wymieniono kable elektryczne i teletechniczne wprost w załączniku do ustawy w pozycji Kategoria XXVI sieci, jak: elektroenergetyczne, telekomunikacyjne, gazowe, ciepłownicze, wodociągowe, kanalizacyjne oraz rurociągi przemysłowe. Sieć techniczna to budowla wymieniona wprost w art. 3 pkt 3 P.b.;

3) światłowody, to kable światłowodowe utworzone z włókien szklanych, odporne na zakłócenia elektromagnetyczne, mające dużą przepustowość. Dzięki światłowodom można – na ekranach monitorów w dyspozytorni głównej, metanometrycznej, energomechanicznej oraz na wielu innych stanowiskach, gdzie pracują ludzie odpowiadający za prawidłowe funkcjonowanie kopalni – obserwować to, co się dzieje na dole kopalni podczas wydobycia urobku i monitorować stany ewentualnych zagrożeń. Stanowią samodzielne budowle i nie świadczą funkcji usługowej wobec wyrobisk. Jest to sieć techniczna, która wymieniona została bezpośrednio w art. 3 pkt 3 P.b.;

4) kable sygnalizacyjne to jeden lub dwa kable zasilające wszystkie elementy sygnalizacji szybowej, wchodzące w skład systemu sterowania i zasilania sygnalizacji szybowej. Są samodzielnie funkcjonującą budowlą i nie świadczą funkcji usługowej wobec wyrobisk, w których się znajdują. Jest to sieć techniczna wymieniona wprost w art. 3 pkt 3 P.b.;

5) rurociągi, przewody rurowe, zmontowane z rur oraz łączników i armatury ułożone na spągu na odpowiednich podporach lub podwieszone do obudowy budowli podziemnych korytarzowych. Przeznaczone są do transportu wody (sieć ppoż. lub odwadniania kopalni), podsadzki hydraulicznej, emulsji, sprężonego powietrza lub odmetanowania. Sieci rurociągów budowane są na podstawie dokumentacji technicznej i okresowo poddawane są kontroli przez upoważnione osoby dozoru (wyniki są dokumentowane). Są to samodzielne budowle i nie świadczą funkcji usługowej wobec wyrobiska, a więc są budowlami odrębnymi od wyrobiska, w tym:

- rurociągi sprężonego powietrza to instalacja służąca do zasilania narzędzi, urządzeń o napędzie pneumatycznym i wentylacji wyrobisk. Sprężone powietrze podawane jest z powierzchni kopalni;

- rurociągi podsadzkowe – podsadzanie, to wypełnianie wyrobisk górniczych materiałem płonnym zwanym materiałem podsadzkowym. Podsadzka hydrauliczna (zwana potocznie podsadzką płynną lub zamułką) to materiał wypełniający likwidowane wyrobisko górnicze, który został doprowadzony na miejsce rurociągiem za pośrednictwem wody. Zmieszany z wodą tworzy tzw. mieszankę podsadzkową przepływającą aż do wylotu w podsadzanym wyrobisku;

- rurociągi odwadniające – system odwadniania kopalni ma za zadanie ujęcie wody w miejscu jej wypływu i odprowadzenie jej na powierzchnię kopalni. System odwadniania składa się z odwadniania przodkowego, oddziałowego, systemu ścieków, zbiorników wodnych i komory pomp wraz odpowiednią siecią rurociągów;

- rurociągi przeciwpożarowe – służą do transportu wody w celu zabezpieczenia przeciwpożarowego;

- rurociągi wodne, rurociągi wód dołowych – są przeznaczone do transportu wody;

- rurociągi emulsyjne – są przeznaczone do transportu emulsji. Emulsja to nisko procentowa mieszanina wody i oleju, stosowana do obudów hydraulicznych;

- rurociągi odmetanowania – metan wydostający się ze zrobów zamkniętych oraz rejonów przedeksploatacyjnych musi być wydobyty na powierzchnię. System odmetanowania pozwala na pełna kontrolę wydobytego metanu oraz kontrolę bilansu metanu w powietrzu wentylowanym przede wszystkim w rejonach wydobywczych;

- rurociągi przesyłowe są wymienione wprost w załączniku do ustawy Prawo budowlane w pozycji Kategoria XXVI sieci jak: elektroenergetyczne, telekomunikacyjne, gazowe, ciepłownicze, wodociągowe kanalizacyjne oraz rurociągi przemysłowe. Rurociągi są budowlą o nazwie sieć techniczna, która wymieniona jest bezpośrednio w art. 3 pkt 3 p.b.

Zdaniem Kolegium rurociągi p.poż, odwadniające, wód dołowych czy wodne nie służą wyrobiskom poprzez zabezpieczenie ich przed zatopieniem, ale są samodzielnymi budowlami, które zapewniają bezpieczeństwo pracy ludzi i maszyn. Zabezpieczają przede wszystkim przed zatopieniem pracujących w kopalni ludzi i umożliwiają bezpieczne wydobycie kopaliny ze złoża. Rurociągi te w żadnym wypadku nie pełnia funkcji usługowej wobec wyrobisk, w których się znajdują;

6) trasy kolejki podwieszanej lub spągowej służą do transportu węgla, materiałów i ludzi. W załączniku do ustawy Prawo budowlane ujęto drogi i kolejowe drogi szynowe. Kolej należy rozumieć jako system transportu, w którym ludzi i towary przewozi się pociągami na określonych trasach oraz linie i urządzenia tej komunikacji. Kolejowe drogi szynowe to szlaki komunikacyjne wyposażone w szyny bądź szynę, służące do poruszania się. W wypadku kolejek podwieszanych trasę jezdną stanowi tor z szyn, a trasy kolejki służą do poruszania się po nich pociągów. Zatem trasy kolejek podwieszanych stanowią budowle określone wprost w art. 3 pkt 3 P.b. jako linie kolejowe a występujące w podziemnych wyrobiskach tory kolejowe: tory wąskie, trasy kolejek spągowych, trasy kolejek podwieszanych i inne są samodzielnymi budowlami, nie są związane z wyrobiskami i nie świadczą one funkcji usługowej w stosunku do wyrobisk. W załączniku do ustawy Prawo budowlane w pozycji Kategoria XXV figurują drogi szynowe, a także w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale Kompleksowe budowle na terenach przemysłowych widnieje podgrupa oznaczona numerem 212, w której wymienia się "drogi szynowe, drogi kolei napowietrznych lub podwieszanych". Konstrukcja torowisk kolejek podwieszanych nie odbiega od konstrukcji linii napowietrznych;

7) tory kolei podziemnej - torowiska. Torowisko jest drogą kolejową szynową, czyli układem szyn umożliwiającym przejazd pojazdów szynowych. Jest samodzielnie funkcjonującą budowlą określoną wprost w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego jako linie kolejowe, a ponadto w załączniku do ustawy w pozycji kategoria XXV - kolejowe drogi szynowe;

8) trakcje elektroenergetyczne. Składają się z tzw. trakcji "górnej", to jest drutu ślizgowego umocowanego przez izolatory do odciągów przytwierdzonych do obudowy budowli korytarzowych podziemnych, trakcji tzw. "dolnej", to jest szyn kolei podziemnej. Dostosowanie torowiska polega na mechanicznym połączeniu poszczególnych odcinków szyn (przeważnie poprzez spawanie łączników). Trakcja elektryczna zbudowana jest nad linią kolei podziemnej, zasilana jest ze stacji prostownikowych napięciem 250 V prądu stałego. Jest ona usytuowana w podziemnym wyrobisku górniczym stanowi całość techniczno-użytkową z torowiskiem nad którym jest zbudowana i jest urządzeniem technicznym (urządzeniem budowlanym), bezpośrednio wymienionym w art. 3 pkt 9 ustawy P.b.

SKO podkreśliło, że w literaturze dotyczącej budowli podziemnych wszystkie instalacje i urządzenia zapewniające wentylację podziemnych wyrobisk, oświetlenie, nawierzchnie w tunelach podziemnych, odwodnienie wyrobiska oraz urządzenia zabezpieczające zaliczane są do budowli podziemnych (zob. S.P. Glinicki, Budowle podziemne, Białystok 1994, str. 172-181). Urządzenia i instalacje hydrotechniczne, wodociągowe, przewody kanalizacyjne, wodociągowe, ciepłownicze, gazowe, telekomunikacyjne, elektroenergetyczne oraz inne przewody specjalne, kolektory zbiorcze oraz transportowe zalicza się nie tylko do obiektów liniowych (od roku 2010 r.) o charakterze liniowym, lecz przede wszystkim do sieci technicznych. W ocenie organu odwoławczego wskazane wyżej instalacje i urządzenia zamontowane w wyrobiskach górniczych jako elementy składowe środka trwałego rodzaju 200, jak również samodzielne budowle rodzaju 211 były w 2004 r. przedmiotem opodatkowania wskazanym w art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. (stanowisko takie wyraził między innymi NSA w wyroku z dnia 11 czerwca 2008 r., sygn. akt II FSK 508/07 oraz WSA w Gliwicach w wyrokach: z dnia 20 marca 2013 r., sygn. akt I SA/Gl 1039/12 oraz z dnia 27 grudnia 2013 r., sygn. akt I SA/Gl 1021/13).

Podsumowując ww. ustalenia, organ stwierdził, że sporne obiekty wymienione w załączniku do zaskarżonej decyzji posiadają cechy pozwalające uznać je za desygnaty nazw budowli zdefiniowanych w art. 3 pkt 3 P.b. bądź też urządzeń budowlanych wymienionych w art. 3 pkt 9 tej ustawy. Posiłkując się nazewnictwem przyjętym przez TK w wyroku z dnia 13 września 2011 r., opodatkowane zostało wyłącznie "wyrobisko w znaczeniu technicznym", czyli zespół funkcjonalnie powiązanych ze sobą urządzeń służących wydobywaniu kopaliny, zlokalizowany pod ziemią, dla których podstawą opodatkowania jest wyłącznie wartość wszystkich tych urządzeń i instalacji, bez kosztów drążenia pustej przestrzeni, w której się znajdują. Wartość tych obiektów została podana przez Spółkę.

Organ odwoławczy nie podzielił poglądu prezentowanego w powołanym przez Spółkę wyroku WSA w Krakowie z dnia 8 października 2014 r., sygn. akt I SA/Kr 1294/14.

W skardze na powyższą decyzję, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, działający za skarżącą radca prawny podniósł zarzut naruszenia:

— przepisów postępowania, tj. art. 187 § 1 i art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej wobec niewystarczającego zebrania materiału dowodowego, w tym w szczególności niepowołania biegłego, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy,

— prawa materialnego, tj. obowiązującego w 2004 r. art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a także art. 3 pkt 3 i 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. — Prawo budowlane (Dz. U. z 2003 r. Nr 207, poz. 2016, z późn. zm.), które miało wpływ na wynik sprawy.

Wobec powyższych zarzutów wniesiono o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi na wstępie opisano dotychczasowy przebieg postępowania i stanowiska stron.

Dalej pełnomocnik skarżącej wskazał, że spór w niniejszej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia kwestii, które z urządzeń technicznych zlokalizowanych w posiadanych przez stronę w podziemnych wyrobiskach górniczych kwalifikują się w poczet definiowanych w przepisach prawa budowlanego budowli lub urządzeń budowlanych, a tym samym w myśl art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Kwalifikacja taka jest zagadnieniem złożonym i niewątpliwie wymaga wiedzy specjalistycznej, na co zwrócił uwagę WSA w Gliwicach w wyrokach z dnia 4 czerwca 2014 r., sygn. akt I SA/Gl 1617/13 i I SA/Gl 1618/13, dotyczących opodatkowania infrastruktury skarżącej usytuowanej na obszarze M.. W konsekwencji konieczne jest w takich przypadkach powołanie biegłego, tym bardziej, że wyrok TK z dnia 13 września 2011 r., sygn. akt P 33/09 nakreśla obowiązek "szczegółowej klasyfikacji każdego obiektu zlokalizowanego w wyrobisku jako budowli podlegającej opodatkowaniu". Podzielając w pełni ten pogląd autor skargi wskazał, że wieloletni spór dotyczący opodatkowania podziemnej infrastruktury wyrobisk górniczych ujawnia wiele rozbieżności dotyczących kwalifikowania do opodatkowania spornych urządzeń technicznych. Rozbieżność ta znajduje również odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, które kierując się opiniami biegłych akceptują różnoraką kwalifikację urządzeń technicznych do budowli.

Najwięcej kontrowersji budzi zagadnienie zasadności opodatkowania podatkiem od nieruchomości obudów podziemnych wyrobisk górniczych. Powoływani w licznych postępowaniach podatkowych biegli D. Z., J. K. i J. J. kwalifikują rozpatrywane obudowy tudzież całe wyrobiska do budowli — tuneli. Biegli ci w opinii ze stycznia 2013 r. z jednej strony uznali, że "górnicze obiekty podziemne, jeżeli tylko posiadają budowlaną konstrukcję obudowy, po ich dokładnej analizie można wraz z ich wyposażeniem zaliczyć do budowli — tuneli umieszczonych w przestrzeni wyrobiska górniczego, wymienionych w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego". W ich ocenie "obudowa wyrobiska górniczego to zespół środków technicznych w postaci konstrukcji budowlanej lub urządzenia mechanicznego do zabezpieczenia przestrzeni roboczej wyrobiska — tunelu przed niekontrolowanym oberwaniem się skał, zaciskaniem". Z drugiej natomiast strony biegli ci podnoszą że "Prawo geologiczne i górnicze w art. 12.1 pkt 3 zakłada drążenie tuneli z zastosowaniem techniki górniczej", a nadto, "podziemne chodniki, przekopy — tunele — posiadają połączenie z powierzchnią poprzez szyby do transportu ludzi i urobku, wentylację — poprzez szyby wentylacyjne" (por. str. 106 i 107 opinii). Z kolei J. P., powoływany jako biegły w licznych postępowaniach podatkowych, stoi na stanowisku, iż obudowa podziemnego wyrobiska górniczego to konstrukcja oporowa. W opinii z 29 lipca 2015 r. sporządzonej w postępowaniu prowadzonym przez Burmistrza Miasta R. stwierdził on, że obudowa podziemnego wyrobiska górniczego ,jest expressis verbis wymieniona w art. 3.3) prawa budowlanego — jako konstrukcja oporowa". Jednocześnie "konstrukcje oporowe spełniając funkcję przewidzianą w definicji, posiadają zasadnicze różnice konstrukcyjne, ale muszą spełniać pozostałe dwie cechy: charakter i przeznaczenie, aby uznać, iż są expressis verbis wymienione w art. 3.3) prawa budowlanego". Obudowy te spełniają też te dwie cechy, aby uznać je za konstrukcje oporowe. Po pierwsze "przeciwdziałają one naporowi mas skalnych znajdujących się w sklepieniu ciśnień, a które zmierzają do wypełnienia pustej przestrzeni wyrobiska". Po drugie natomiast "nie posiadają instalacji i urządzeń z którymi stanowiłyby całość techniczno-użytkową" (por. str. 19 opinii).

Z kolei Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. swoje stanowisko odnośnie kwalifikacji obudowy wyrobiska górniczego do konstrukcji oporowych opiera w licznych postępowaniach podatkowych na pracy doktorskiej mgr inż. P. N. z B im. S. S. w K., C, [...] oraz na artykule dr hab. inż. Mariana Turka, prof. Politechniki Śląskiej, Głównego Instytutu Górnictwa Podziemnego "Obudowa wyrobisk korytarzowych — wybrane zagadnienia". Przykładowo, w odpowiedzi na skargę z dnia 19 marca 2015 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Gl 306/15 organ ten stwierdził, że "są to obiekty przeznaczone do utrzymywania w stanie stateczności wykopu". Ponadto "obudowa składa się z elementów konstrukcyjnych (stal, beton, żelbet) i opiera się na normach z zakresu budownictwa (...)" Natomiast wyrobiska, są to, zdaniem Kolegium, wyłącznie puste przestrzenie w nieruchomości gruntowej lub górotworze, które nie obejmują żadnych znajdujących się w nich obiektów. Stąd też "obudowy", "rurociągi",, "luftociągi", "tory kolejowe", to obiekty niezbędne przede wszystkim ludziom wykonującym działalność gospodarczą polegającą na wydobyciu węgla".

Kwalifikacja obudów podziemnych wyrobisk górniczych do opodatkowanych budowli nie jest też jednolicie oceniana przez sądy administracyjne. Za zaliczeniem obudów wyrobisk do konstrukcji oporowych, co ma miejsce w niniejszej sprawie, opowiedział się WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 1 grudnia 2014 r., sygn. akt I SA/Gl 591/14, utrzymanym w mocy wyrokiem NSA z dnia 27 maja 2015 r., sygn. akt II FSK 759/15. Kwalifikacja taka została jednak zanegowana w wyroku WSA w Krakowie z dnia 8 października 2014 r., sygn. akt I SA/Kr 1294/14, który wykluczył je z opodatkowania. Z kolei WSA w Lublinie w wyroku z dnia 17 czerwca 2015 r., sygn. akt I SA/Lu 219/15, zakwestionował opinię biegłego zaliczającego obudowy podziemnych wyrobisk górniczych do tuneli. Zdaniem tego Sądu "w wyrobiskach górniczych podatnika usytuowane są sieci techniczne, na które składają się obudowy wyrobisk z mocowanymi na nich kolejkami, rurociągami, stanowiące razem całość techniczno-użytkową".

Powyższe wskazuje, że biegli, organy podatkowe i sądy administracyjne kwalifikują obudowy podziemnych wyrobisk górniczych w poczet zdefiniowanych w prawie budowlanym budowli i urządzeń budowlanych na zasadzie analogii. Obudowa podziemnego wyrobiska górniczego jest - jak dalej podkreślono - typowym urządzeniem technicznym, które w praktyce instalowane jest jedynie w przestrzeni wyrobisk, nie zaś samodzielnie lub w powiązaniu z innymi obiektami na powierzchni ziemi. Tymczasem co do zasady ustawa Prawo budowlane normuje proces budowlany realizowany na powierzchni ziemi, nie zaś w przestrzeni podziemnych wyrobisk górniczych. Stąd też trudno oczekiwać, aby w definicji budowli zawartej w art. 3 pkt 3 tej ustawy expressis verbis zostały wymienione typowe do zabudowy

w wyrobiskach obiekty, w tym obudowy. Wobec też takiego stanu rzeczy zakwalifikowanie jakiegokolwiek urządzenia technicznego zainstalowanego w przestrzeni podziemnego wyrobiska górniczego do zdefiniowanych we wskazanym przepisie budowli sprowadzić się musi do poszukiwania takich obiektów instalowanych na powierzchni ziemi, które odpowiadają urządzeniom znajdującym się w wyrobisku. Podobieństwo to musi być, jak wskazał TK, ścisłe, bezpośrednie, a nie wynikać z analogii.

W kontekście powyższego autor skargi stwierdził, że sporne w sprawie obudowy podziemnych wyrobisk górniczych są podobne do typowych konstrukcji oporowych jedynie na zasadzie daleko posuniętej analogii, o czym świadczą wskazane wyżej opinie i orzeczenia sądowe. Wieloraki sposób przyporządkowywania obudów górniczych do budowli nie wynika z błędów, lecz jest następstwem zastosowanej metody, która wobec braku możliwości wskazania w prawie budowlanym obiektu budowlanego wprost odpowiadającego obudowie górniczej, opiera się na próbie przyporządkowania obudów do obiektów budowlanych w oparciu o pewne wspólne cechy wynikające z ich konstrukcji, przeznaczenia, charakteru, etc. Zastosowana w tym przypadku analogia jest jednak na tyle nieścisła, że badając podobieństwo pod kątem różnych cech możliwa staje się odmienna kwalifikacja obudów, a to odpowiednio do konstrukcji oporowych, tuneli (elementów tuneli), czy wreszcie sieci technicznych. W praktyce oznacza to natomiast, że obudów podziemnych wyrobisk górniczych nie da się jednoznacznie zaliczyć do żadnego z wymienionych obiektów budowlanych, gdyż są one jedynie do tych obiektów podobne pod kątem pewnych (niektórych, a nie wszystkich) wspólnych cech.

Dalej nawiązano do opinii J. P. z dnia 29 lipca 2015 r., wskazując, że nie są całkowicie trafne spostrzeżenia, jakoby urządzenia techniczne kwalifikujące się do tej samej grupy budowli mogły się od siebie zupełnie różnić pod kątem konstrukcyjnym. W ramach danej grupy budowli (np. mostów) możliwa jest, wprawdzie, realizacja przypisanych im zadań za pomocą różnych konstrukcji, możliwość zastosowania odmiennych rozwiązań konstrukcyjnych ma jednak pewne granice, a ich przekroczenie oznacza powstanie odmiennego obiektu budowlanego, a nawet obiektu pozbawionego niektórych cech typowych dla budowli (co autor skargi zobrazował na przykładzie cystern, które mogą być obiektem budowlanym (w razie posadowienia ich na fundamentach) albo środkami transportowymi W kontekście tych spostrzeżeń, zwrócono uwagę na różnice konstrukcyjne pomiędzy obudowami. Odwołując się do opinii D. Z., J. K. i J. J., którzy stwierdzili, że "według PN-92/6- 01100/00 obudowa wyrobiska górniczego, to zespół środków technicznych w postaci konstrukcji budowlanej lub urządzenia mechanicznego do zabezpieczenia przestrzeni roboczej wyrobiska (tunelu) przed niekontrolowanym oberwaniem się skał (...)" podniesiono, że "nie każda obudowa stanowi konstrukcję budowlaną, aby ad hoc wszystkie obudowy zaliczyć do budowli" Wątpliwości te pogłębiają się dodatkowo po analizie treści wskazywanej wielokrotnie przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. pracy doktorskiej sporządzonej przez P.N. w przedmiocie "Doboru technologii utrzymywania wyrobisk przyścianowych w jednostronnym otoczeniu zrobów na podstawie pomiarów przemieszczeń górotworu". Z treści tej pracy wynika, że podstawowym parametrem obudowy górniczej jest jej podporowość. Autor pracy obszernie omawia też obudowę łukową podatną, a opis ten prowadzi do wniosku, że charakteryzują ją zupełnie inny rozkład sił niż ma to miejsce w przypadku typowych konstrukcji oporowych. W przypadku obudowy możliwe jest jej zaciskanie prowadzące do zsuwania się stropnic, natomiast w przypadku konstrukcji oporowej — przemieszczenie bez odkształceń wewnętrznych. Potwierdza to także opracowanie w przedmiocie "Wybranych zagadnień projektowania ścian oporowych", sporządzone przez dr inż. A. K. z D. Skoro zatem kluczowym parametrem dla obudów jest podporowość, to są to raczej konstrukcje podporowe niż oporowe, po drugie, skoro w przypadku obudów łukowych podatnych wobec sił nacisku następuje sukcesywnie okresowe mechaniczne zsuwanie się stropnic, to stanowią one bardziej urządzenia mechaniczne niż konstrukcje budowlane.

Zdaniem strony skarżącej, nie inaczej przedstawia się również kwestia podobieństwa obudowy podziemnego wyrobiska górniczego do typowej konstrukcji oporowej pod kątem przeznaczenia. Obudowy górnicze przeciwdziałają naporowi mas skalnych znajdujących się w sklepieniu ciśnień a które zmierzają do wypełnienia pustej przestrzeni wyrobiska, natomiast głównym zadaniem konstrukcji oporowych (ścian oporowych) "jest podpieranie uskoków naziomu gruntów rodzimych lub nasypowych, a głównym obciążeniem jest parcie podpieranego gruntu".

Niemniejsze wątpliwości budzi kwalifikacja pozostałych urządzeń technicznych opodatkowanych przez organ I instancji. Organ ten do sieci technicznych zakwalifikował bowiem bez wyjątku wszystkie kable energetyczne i teletechniczne. Kwalifikacja taka tymczasem nie jest akceptowana przez J. P.. W opinii z dnia 29 lipca br. odstąpił on od tego typu kwalifikacji wyjaśniając jednocześnie, że takie obiekty jak linie kablowe o napięciu poniżej 1 kV, osprzęt służący sterowaniu urządzeniami oraz instalacje oświetleniowe, aczkolwiek mają cechy sieci technicznych, to jednak "mają charakter czasowy, krótkotrwały, zmienny w czasie ze względu na przebudowy instalacji wraz za następującą eksploatacją, co sprawia iż zdecydowano się nie nadawać statusu wynikającego z p.b. i nie rozpatrywać w niniejszej opinii" (vide: str. 36 opinii). Stanowisko to potwierdził także w odpowiedzi na zadane przez pełnomocnika spółki pytania dotyczące wspomnianej opinii.

W konkluzji pełnomocnik skarżącej stwierdził, że w sprawie nie udało się zgromadzić takich dowodów, które rzetelnie wskazywałyby na możliwość zaliczenia wszystkich opodatkowanych przez organ I instancji urządzeń technicznych do budowli zdefiniowanych w art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Okoliczności te jednocześnie przesądzają, że w rozpatrywanej sprawie należało powołać biegłego, gdyż zebrany materiał dowodowy rodzi poważne wątpliwości co do prawidłowości dokonanego rozstrzygnięcia, zważywszy nadto, że sposób kwalifikacji obudów oraz kabli energetycznych i teletechnicznych do przedmiotów opodatkowania nie jest jednolicie oceniany przez sądy administracyjne. Taki stan rzeczy przesądza o naruszeniu art. 187 § 1 i art. 197 § 1 O.p., a także przepisów prawa materialnego, tj. obowiązującego w 2004 r. art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., a także art. 3 pkt 3 i 9 Prawa budowlanego.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał w całości dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. Nawiązując do zarzutów skargi wskazano w szczególności, że w załączniku nr 1 do decyzji organu I instancji wykazano przyporządkowanie znajdujących się pod ziemią obiekŧów lub urządzeń z rodzaju 200 KŚT, wymienionych w art. 3 pkt 3 bądź art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego ze wskazaniem nr inwentarzowego środka trwałego z grupy 200 KŚT, nazwę tego środka, budowle zlokalizowane w danym środku trwałym, nazwę budowli, ich charakterystykę (poz. od 1 do 144). W załączniku nr 2 do decyzji znajduje się zestawienie tych obiektów z nazwą i wartością stanowiącą podstawę ich opodatkowania (uwzględniającą w pełni wartość wynikającą z przedłożonej przez stronę opinii). Natomiast w załączniku nr 3 przedstawiono budowle z rodzaju 210, 211 i 221 KŚT, które nie został zadeklarowane przez podatnika do podstawy opodatkowania budowli za 2004 r. Wykazy te nie zawierają obiektów, których organ I instancji nie zaliczył do budowli bądź urządzeń budowlanych, takich jak: transformatory, przenośniki typu Gwarek, przenośniki typu Pioma, pompy, sygnalizatory, klapy p.poż. Nie stanowią one bowiem przedmiotu opodatkowania i nie zostały opodatkowane.

Na rozprawie w dniu 18 maja 2016 r. pełnomocnik skarżącej podtrzymał skargę i zawartą w niej argumentację. Podniósł, że w sprawie powinno się analizować konkretną konstrukcję oporową, która jest pojęciem prawnym występującym jedynie w ustawie o drogach publicznych. Wskazał także na kwestię samodzielności funkcjonalnej urządzeń znajdujących się w wyrobisku.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje .

Skarga okazała się nieuzasadniona.

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 1647) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostały wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonego orzeczenia - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. – dalej także: p.p.s.a.). W myśl art. 134 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji – w granicach i według kryteriów określonych cytowanymi wyżej przepisami - Sąd stwierdził, iż decyzja ta nie narusza prawa.

Poddanym kontroli Sądu w niniejszej sprawie rozstrzygnięciem z dnia [...]Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy M. z dnia [...]w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego skarżącej w podatku od nieruchomości za 2004 r. w kwocie [...]zł

Istota sporu koncentruje się w niniejszej sprawie wokół opodatkowania podatkiem od nieruchomości za 2004 r. będących w posiadaniu skarżącej budowli znajdujących się w wyrobisku górniczym. W rozpatrywanej sprawie poza sporem pozostają wartości stanowiące podstawę opodatkowania bowiem organy podatkowe przyjęły wartości przedstawione przez samą Spółkę, w których nie uwzględniono kosztów drążenia wyrobiska. Kontrowersji pomiędzy stronami nie budzą również zagadnienia związane z opodatkowaniem w 2004 r. nieruchomości i budynków będących w posiadaniu Spółki.

Rozstrzygając spór dotyczący opodatkowania z tytułu podatku od nieruchomości od budowli usytuowanych w podziemnych wyrobiskach górniczych Sąd posłuży się po części argumentacją przedstawioną m.in. w wyroku WSA w Gliwicach z dnia 16 marca 2016 r., sygn. akt I SA/Gl 1195/15 oraz wyroku z dnia 29 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Gl 732/15 (wszystkie powoływane w niniejszym uzasadnieniu wyroki dostępne w internetowej bazie orzeczeń NSA na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

W niniejszej sprawie, w odróżnieniu od wielu innych zainicjowanych skargą tej samej spółki, strona skarżąca nie sformułowała wprost zarzutu dotyczącego "wadliwej metodologii" przyjętej przez organy podatkowe w celu wskazania budowli stanowiących przedmiot opodatkowania, w ramach którego skarżąca podnosiła, że urządzenia techniczne znajdujące się w podziemnych wyrobiskach górniczych w pierwszej kolejności należy kwalifikować jako urządzenia techniczne związane funkcjonalnie z wyrobiskami górniczymi, a dopiero ustalenie, że dane urządzenie nie służy wyrobisku daje podstawy do jego kwalifikowania w poczet zdefiniowanych w prawie budowlanym: urządzeń budowlanych lub budowli.

W tym stanie rzeczy Sąd ograniczy się do przypomnienia, że Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 13 września 2011 r., sygn. akt P 33/09, dokonując szczegółowej analizy i wykładni przepisów art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 3 i 9 p.b. orzekł, że art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. rozumiany w taki sposób, że nie odnosi się do podziemnych wyrobisk górniczych oraz może odnosić się do obiektów i urządzeń zlokalizowanych w tych wyrobiskach, jest zgodny z zasadą ustawowej określoności regulacji podatkowych i zasadą poprawnej legislacji wywodzonymi z art. 217 w związku z art. 84 i art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Trybunał stanął na stanowisku, że wyrobisko górnicze nie stanowi budowli.

Uznając, że wyrobisko górnicze nie stanowi budowli, jednocześnie podzielił pogląd, że "w każdej sprawie podatkowej dotyczącej infrastruktury znajdującej się w podziemnych wyrobiskach górniczych niezbędne jest dokładne ustalenie, które z obiektów i urządzeń można zakwalifikować jako budowle w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, co pozwoli wykluczyć ryzyko opierania się w tym względzie na wątpliwych uogólnieniach".

Trybunał stwierdził także, iż analiza Prawa budowlanego oraz Prawa geologicznego i górniczego prowadzi do wniosku, iż nie istnieją przekonujące argumenty przemawiające generalnie przeciwko możliwości uznania obiektów zlokalizowanych w podziemnych wyrobiskach górniczych za obiekty budowlane, co odpowiada stanowisku dominującemu w orzecznictwie sądowym.

Zdaniem TK za budowle w rozumieniu u.p.o.l. można uznać: 1) jedynie budowle wymienione expressis verbis w art. 3 pkt 3 p.b., w innych przepisach tej ustawy lub w załączniku do niej, będące wraz z instalacjami i urządzeniami obiektem budowlanym, o którym mowa w art. 3 pkt 1 lit. b) p.b., czyli pod warunkiem, że stanowią one całość techniczno-użytkową; 2) jedynie urządzenia techniczne scharakteryzowane w art. 3 pkt 9 p.b. lub w innych przepisach tej ustawy albo w załączniku do niej. Oznacza to, że "Jeżeli przyporządkowanie poszczególnych obiektów i urządzeń usytuowanych w podziemnych wyrobiskach górniczych nazwom budowli wskazanym w prawie budowlanym zakończy się niepowodzeniem, konieczne będzie ustalenie, czy rozważane obiekty i urządzenia dają się zakwalifikować jako urządzenia budowlane w rozumieniu u.p.b., które zarazem są budowlami w ujęciu u.p.o.l.".

Zasadnie zatem organy podatkowe podjęły się ustalania, które ze znajdujących się w wyrobisku obiektów budowlanych stanowią budowlę w rozumieniu p.b. i ewentualnie w dalszej kolejności urządzenia budowlane w rozumieniu p.b. (art. 3 pkt 3 i 9 p.b.). Funkcjonalne związane poszczególnych składników majątku skarżącej z wyrobiskiem górniczym, umożliwiające jego wykorzystanie zgodnie z przeznaczeniem, nie wyłącza zakwalifikowania ich do budowli opodatkowanych podatkiem od nieruchomości, co potwierdza orzecznictwo sądowe (por. m.in. wyrok NSA z dnia 27 maja 2015 r., sygn. akt II FSK 759/15) a także stanowisko doktryny (por. m.in. L. Etel, Podatek od nieruchomości, Komentarz, Lex 2012).

Przechodząc do kwestii opodatkowania konkretnych składników majątku skarżącej usytuowanych w wyrobiskach górniczych wskazać należy na wstępie, że w myśl art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zgodnie zaś z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. budowla to: obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Z kolei w art. 3 pkt 1, 3, 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2006 r., Nr 156, poz. 1118) w brzmieniu obowiązującym w 2004 r. ustawodawca określa, że ilekroć w tej ustawie jest mowa o:

- obiekcie budowlanym: należy przez to rozumieć: a) budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, b) budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, c) obiekt małej architektury (punkt 1);

- budowli: należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową (punkt 3);

- urządzeniach budowlanych: należy przez to rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki (punkt 9).

Kontynuując niniejsze rozważania w szczególności należy się odnieść do twierdzeń skarżącej wskazujących, że obudowy wyrobiska nie mogą stanowić przedmiotu opodatkowania w badanej sprawie.

Organy podatkowe przyporządkowały obudowy wyrobiska wprost do wymienionych w art. 3 pkt 3 P.b. konstrukcji oporowych. Kwalifikując obudowy do budowli w rozumieniu ostatnio wskazanego przepisu, wskazały, że jest to budowla inżynierska, wprowadzona do wnętrza wyrobiska, której zadaniem jest zapewnienie stabilności i bezpieczeństwa poprzez przenoszenie obciążeń gruntu bądź górotworu. Służy ona wykonywaniu działalności gospodarczej, tj. wydobywaniu kopaliny ze złoża. Obudowa górnicza, wprowadzona do wnętrza wyrobiska dla przeciwdziałania naporowi skał otaczających to wyrobisko i zapewnienia ochrony przed opadem skał ze stropu i ociosów przez zawałem skał stropowych to konstrukcja oporowa, która funkcjonuje samodzielnie i nie jest wyposażona w urządzenia, które stanowiłyby z nią całość techniczno - użytkową. Jest budowlą nie związaną z danym wyrobiskiem, ale z prowadzoną działalnością gospodarczą, umożliwia wydobywanie kopaliny oraz zapewnia bezpieczeństwo pracy ludzi i maszyn.

W ocenie Sądu argumentacja organów w tym zakresie jest przekonywująca i w sposób merytoryczny uzasadniona. Pogląd, że obudowa wyrobiska stanowi konstrukcję oporową w pełni podzielił NSA w cytowanym już wyroku z dnia 27 maja 2015 r. Wskazał m.in., że nie akceptuje stanowiska prezentowanego przez WSA w Krakowie w wyroku o sygn. akt I SA/Kr 1294/14 (przywołanym przez stronę skarżącą także w niniejszej sprawie) albowiem po pierwsze budowlą nie musi być obiekt budowlany identycznie nazwany jak któryś z tych powołanych w art. 3 pkt 3 P.b, a po wtóre sam TK w analizowanym wyroku z 13 września 2011 r. zwrócił uwagę na obudowy górnicze, jako niezależne od wyrobiska górniczego obiekty (usytuowane w wyrobisku).

Za chybioną uznać należy także argumentację, że obudowy wyrobiska nie mogą stanowić konstrukcji oporowych (w rozumieniu art. 3 pkt 3 P.b.) ponieważ zgodnie z art. 4 pkt 16 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (aktualnie tj. Dz.U. z 2015 r., poz. 460 ze zm., dalej także: u.d.p.) konstrukcja oporowa to budowla przeznaczona do utrzymywania w stanie stateczności nasypu lub wykopu. Wspomniana definicja konstrukcji oporowej znajduje zastosowanie tylko na gruncie ustawy o drogach publicznych, co wyraźnie wynika z art. 4 u.d.p. in principio: "Użyte w ustawie określenia oznaczają". Zdaniem Sądu nie ma podstaw do rozszerzającej wykładni art. 4 pkt 16 u.d.p., wbrew literalnemu brzmieniu tego przepisu, polegającej na zastosowaniu zawartej tam definicji legalnej także w odniesieniu do art. 3 pkt 3 P.b., a w dalszej perspektywie do art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Poza tym, przenoszeniu zastosowania tej definicji legalnej sprzeciwiają się argumenty pozajęzykowe, gdyż zasadnicze cele z jednej strony ustawy podatkowej oraz Prawa budowlanego, a z drugiej strony ustawy o drogach publicznych, nie są tożsame, co nie sprzyja przenoszeniu definicji legalnych pomiędzy tymi aktami normatywnymi. Ponadto wskazana w art. 4 pkt 16 u.d.p. definicja konstrukcji oporowych w sposób oczywisty wiąże się z obiektami naziemnymi (nasyp, wykop), co powoduje że jej odniesienie do art. 3 pkt 3 P.b. spowodowałoby wykluczenie uznania za konstrukcje oporowe jakichkolwiek obiektów podziemnych, a ograniczenie to nie wynika ani z art. 3 pkt 3 P.b. ani (przede wszystkim) z art. 1a ust. 1 pkt 2 i art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

W tym miejscu powtórzyć zatem należy, że w powołanym wyżej wyroku z dnia 27 maja 2015 r. NSA stwierdził, że "kwestię przypisania przedmiotowych obudów wyrobiska do konstrukcji oporowych w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego w sposób prawidłowy i przesądzający rozstrzygnęli, powołani przez samorządowy organ podatkowy w trybie art. 197 § 1 O.p. biegli. Ich konstatacja, że obudowa wyrobiska jest konstrukcją oporową, ponieważ m. in. przeciwdziała naporowi mas skalnych znajdujących się w sklepieniu ciśnień, które zmierzają do wypełnienia pustej przestrzeni, jest przekonywująca i w sposób logiczny, a przede wszystkim merytoryczny uzasadniona. Wywody skargi kasacyjnej w tym zakresie są jedynie nieporadną polemiką z tymi ustaleniami. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym sprawę niniejszą nie podziela poglądu wyrażonego w wyroku WSA w Krakowie z 8 października 2014 r., I SA/Kr 1294/14, albowiem z przyczyn podanych wyżej budowlą nie musi być obiekt budowlany identycznie nazwany jak któryś z tych powołanych w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, a po wtóre sam Trybunał Konstytucyjny w analizowanym wielokrotnie wyroku z 13 września 2011 r., wskazał na obudowy górnicze jako niezależne od wyrobiska górniczego obiekty (usytuowane w wyrobisku). Podkreślić przy tym należy, że mimo sformułowania wielu zastrzeżeń, Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że nie wydaje się dopuszczalne, by a priori odrzucać taką ewentualność, że przypisanie statusu budowli w rozumieniu u.p.o.l. niektórym bądź wszystkim obiektom (urządzeniom), znajdującym się w określonym bądź jakimkolwiek podziemnym wyrobisku górniczym, jest niemożliwe".

Bezpodstawne byłoby także dyskwalifikowanie obudów jako budowli ze względu na ich ścisłe powiązanie z podziemnym wyrobiskiem górniczym tj. przestrzenią w górotworze. Jak bowiem zasadnie wskazano w wyroku WSA w Gliwicach z dnia 25 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Gl 507/15, jest rzeczą oczywistą, że obiekty umieszczone w wyrobisku górniczym nie służą temu wyrobisku, tylko służą wydobyciu kopaliny. Gdyby bowiem nie istniała możliwość wydobycia kopaliny (gdyby nie istniało złoże), wyrobisko samo w sobie byłoby zbędne. Spostrzeżenie to prowadzi do konstatacji, że obiekty umieszczone w wyrobisku, to co do zasady obiekty służące do wydobywania kopaliny, a nie obiekty służące wyrobisku górniczemu jako przestrzeni w górotworze. Sama bowiem przestrzeń w górotworze – bez obiektów w niej umieszczonych – tak naprawdę niczemu nie służy. W świetle powyższych rozważań uzasadnione jest odwołanie się do regulacji zawartej w art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., zgodnie z którą, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Nie ulega przy tym wątpliwości, że podziemne budowle, a więc obiekty umieszczone w wyrobisku górniczym służą spółce do wykonywania działalności gospodarczej, jaką jest wydobywanie węgla.

Wskazywana w skardze niejednolitość opinii sporządzanych w różnych sprawach dotyczących opodatkowania środków trwałych skarżącej usytuowanych w podziemnych wyrobiskach górniczych, w których różnie wyjaśnia się pojęcie obudów jest niewątpliwie niepożądania, niemniej nie może skutecznie podważyć zasadności opodatkowania ich jako budowli. Podkreślenia także wymaga, że w skardze w żaden sposób nie wskazano, jaki wpływ na wynik postępowania (wartość podstawy opodatkowania) ma to, czy obudowę uzna się za tunel, czy też za konstrukcję oporową. Skarżąca w istocie zmierzała bowiem do wykazania, że skoro obudowę raz kwalifikuje się jako konstrukcję oporową, a raz jako tunel, to nie może ona stanowić przedmiotu opodatkowania, co – jak wykazano powyżej - nie wyłącza dopuszczalności opodatkowania ich jako budowli.

W skardze zakwestionowano także zakwalifikowanie do sieci technicznych wszystkich bez wyjątku kabli energetycznych i teletechnicznych. Na poparcie tego zarzutu przywołano opinię biegłego J.P. z dnia 29 lipca 2015 r., w której stwierdził on, że takie obiekty jak linie kablowe o napięciu poniżej 1 kV, osprzęt służący sterowaniu urządzeniami oraz instalacje oświetleniowe, aczkolwiek mają cechy sieci technicznych, to jednak "mają charakter czasowy, krótkotrwały, zmienny w czasie ze względu na przebudowy instalacji wraz za następującą eksploatacją, co sprawia iż zdecydowano się nie nadawać statusu wynikającego z p.b. i nie rozpatrywać w niniejszej opinii" (vide: str. 36 opinii).

Organy zakwalifikowały je jako budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 P.b. uzasadniając to stanowisko. Zauważyć jednak należy, że w art. 3 pkt 3 P.b. wskazano expressis verbis sieci zaś w załączniku do Prawa budowlanego, wskazano: "Kategoria XXVI – sieci, jak: elektroenergetyczne, telekomunikacyjne, gazowe, ciepłownicze, wodociągowe, kanalizacyjne oraz rurociągi przesyłowe".

W świetle cytowanych wyżej przepisów budowlami niewątpliwie są sieci techniczne, w tym również telekomunikacyjne i teletechniczne (por. wyrok WSA w Łodzi z dnia 8 lipca 2008 roku, sygn. akt I SA/Łd 139/08). Sieci telekomunikacyjne (teletechniczne) są zbiorem poszczególnych elementów konstrukcyjnych, urządzeń i instalacji połączonych w celu realizacji określonego zadania. Ze względu na pełnioną funkcję w procesie zapewnienia łączności są budowlami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości (por. wyrok NSA z dnia 9 grudnia 2011 roku, sygn. akt II FSK 980/10). W orzecznictwie sądowym podkreśla się, że sieć uzbrojenia wyrobiska górniczego w postaci linii kablowych (telekomunikacyjnych, teletechnicznych) stanowi budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 3 P.b., a tym samym – także art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. (por. wyrok NSA z dnia 19 stycznia 2011 r., sygn. akt II FSK 543/10).

Podkreślić należy, że zawarta w ustawie Prawo budowlane definicja obiektu budowlanego wskazuje, że budowla stanowi całość techniczno – użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. W ocenie Sądu nie znajduje żadnego uzasadnienia "rozdzielanie" każdej budowli, również sieci kablowej na poszczególne elementy, gdyż są one budowlą jako całość i to nawet wówczas, gdy odrębnie spełniają one definicję budowli.

W stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2003 r. w przypadku linii (sieci) telekomunikacyjnych (teletechnicznych), budowlą są również kable wchodzące w skład tych sieci (por. wyrok NSA z dnia 27 stycznia 2006 roku, sygn. akt FSK 2316/04). Sieci takie są zbiorem poszczególnych elementów konstrukcyjnych, urządzeń i instalacji połączonych w celu realizacji określonego zadania i jako całość techniczno-użytkowa stanowią budowlę podlegającą opodatkowaniu.

Zasadnie zatem organ podatkowy zakwalifikował do sieci technicznych te kable energetyczne i teletechniczne, które w 2004 r. wykazane zostały przez skarżącą jako wyposażenie środka trwałego rodzaju 200.

Sąd podzielił przyjętą przez organ odwoławczy kwalifikację obiektów usytuowanych w wyrobisku górniczym zawartą w pkt 1-8 zaskarżonej decyzji (str. 10-13) akceptując zarazem ustalenia organu I instancji, który wskazał w załącznikach do decyzji zawarł zestawienie budowli i urządzeń budowlanych znajdujących się pod ziemią wymienionych w art. 3 pkt 3 lub 9 P.b. wraz z podaniem wskazanej przez stronę ich wartości na dzień 1 stycznia 2004 r. (bez kosztów drążenia wyrobiska).

Szczegółowe odniesienie się przez Sąd do innych elementów infrastruktury znajdującej się w wyrobiskach skarżącej Spółki nie jest konieczne, gdyż skarżąca nie przytacza w tej mierze konkretnych, szczegółowych argumentów, zaś Sąd ponownie w tym miejscu wskazuje, że organy podatkowe dokonały prawidłowych i wystarczająco precyzyjnych ustaleń faktycznych, które następnie poddały trafnej kwalifikacji podatkowoprawnej. W tym stanie rzeczy za bezpodstawne uznać należy zawarte w skardze twierdzenie, że w sprawie należało powołać biegłego. Zauważenia bowiem wymaga, że wbrew sugestiom strony skarżącej bezwzględny wymóg dopuszczenia dowodu z opinii osoby dysponującej wiedzą specjalistyczną nie wynika z wyroku TK z dnia 13 września 2011 r., a nadto – co istotniejsze – nie został sformułowany w wiążącym w niniejszej sprawie wyroku WSA w Gliwicach z dnia 23 listopada 2011 r., sygn. akt I SA/Gl 894/11 uchylającym decyzję organu odwoławczego z dnia 29 października 2009 r., od którego skargę kasacyjną oddalono wyrokiem NSA z dnia 20 maja 2014 r., sygn. akt II FSK 1370/12. Niezasadny jest zatem zarzut naruszenia art. 197 Ordynacji podatkowej.

Tym samym ze względów wyżej wyrażonych za bezzasadne należało uznać zarzuty naruszenia art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt. 2 u.p.o.l. oraz art. 3 pkt 3 i 9 P.b.

W sprawie nie była sporna wartość przedmiotu opodatkowania, bowiem organy podatkowe ustalając podstawę opodatkowania budowli znajdujących się w podziemnych wyrobiskach górniczych przyjęły dane zawarte w przedstawionych przez skarżącą spółkę dowodach, w tym opinii wykonanej przez Firmę A Sp. z o.o.

W rozpoznawanej sprawie – wbrew twierdzeniom strony skarżącej – organy podatkowe działały w granicach prawa, nie naruszając wskazywanego w skardze art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, rozpoznając sprawę co do jej istoty, na podstawie obowiązującego prawa mającego zastosowanie w ustalonym stanie faktycznym. Podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Organy nie naruszyły reguł prowadzenia postępowania dowodowego i ustaliły wszystkie istotne dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności. Wniosek organu odwoławczego wyprowadzony z zebranego w sprawie obszernego materiału dowodowego nie wykracza poza swobodną ocenę dowodów, więc nie stanowi naruszenia prawa. Sąd ocenił także zupełność uzasadnienia zaskarżonej decyzji i stwierdził jej zgodność z przepisami prawa.

Wobec powyższego Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa i, działając na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił skargę.