Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 463/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2010-09-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Pomoc publiczna
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 67a §1 pkt 2, art. 67b §1 pkt 1 i 2
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
journal: Dz.U.UE.C 2008 nr 115 poz 47 art. 107
law: Wersja Skonsolidowana Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 379 poz 5 art. 1
law: Rozporządzenie Komisji (WE) Nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marta Wojciechowska Sędziowie Sędzia WSA Marzena Łozowska Sędzia WSA Anna Wójcik (spr.) Protokolant st. sekretarz sądowy Anna Frydryk po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 września 2010r. sprawy ze skargi "A" S. A. w B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu z dnia 14 maja 2010 r., nr [...] w przedmiocie odmowy udzielenia ulgi w ramach pomocy de minimis przez rozłożenie na raty zapłaty z tytułu podatku od towarów i usług wraz z odsetkami oddala skargę.


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 9 marca 2009 r., precyzowanym i uzupełnianym kolejnymi pismami, "A" S.A. w B. (dalej jako: [Spółka]) wniosła o rozłożenie na 24 równe raty płatne do 20-go każdego miesiąca w okresie od maja 2009 r. do maja 2011 r. zaległości w podatku od towarów i usług za IX, X, XI, XII 2008r. oraz I, II 2009r. w łącznej kwocie 174.993,66 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w łącznej wysokości 3.133,00 zł i podatku za III 2009r. w kwocie 25.922,00 zł. Na żądanie organu w piśmie z dnia 6.04.2009 r. sprecyzowała, iż wnosi o przyznanie tej ulgi w ramach pomocy de minimis.

Uzasadniając wniosek wskazała na następujące okoliczności:

Spółka jest zakładem pracy chronionej (ZPChR) prowadzącym działalność w zakresie branży konfekcyjnej, usług porządkowych i ochrony mienia, zatrudniającym na koniec 2008 r. 64 osoby niepełnosprawne (na 100 zatrudnionych w ogóle). W latach od 2007 r. ponosiła znaczne wydatki związane ze zmianą miejsca prowadzenia działalności na skutek wypowiedzenia umów najmu w L., co wiązało się z koniecznością odtworzenia 60 miejsc pracy dla osób niepełnosprawnych. Przeprowadziła też restrukturyzację zatrudnienia (zmniejszenie zatrudnienia osób pełnosprawnych) generującą znaczne koszty (odprawy). Na pogorszenie się sytuacji Spółki wpłynęła też niekorzystna zmiana przepisów dla zakładów pracy chronionej, okresowe wstrzymanie dofinansowania z PFRON, pogarszająca się sytuacja gospodarcza jako następstwo ogólnoświatowego kryzysu, skutkująca zmniejszeniem przychodów ze sprzedaży w drugim półroczu 2008 r. i koniecznością rozwiązania umów w zakresie świadczonych usług z trzema firmami. W wyniku tych niekorzystnych zjawisk Spółka w 2007 r. poniosła stratę bilansową w kwocie 354,090,70 zł, a w 2008 r. – 101.000,00 zł.

Równocześnie Spółka wskazała na prowadzone działania oszczędnościowe i opracowany na lata 2008-2012 plan dostosowawczy, korzystną dla niej renegocjację w styczniu 2009 r. wszystkich zawartych umów, z których najważniejsza to wieloletnia umowa zawarta z kontrahentem holenderskim o wartości przerobu ok. 200.000 zł miesięcznie oraz stale umowy o współpracy w zakresie ochrony i utrzymania czystości w 15 obiektach w woj. opolskim. Z tego powodu sytuacja Spółki w drugim półroczu 2009 r. poprawi się, tym bardziej, że jako zakład pracy chronionej korzysta co miesiąc z dofinansowania PFRON. W ocenie skarżącej przyznanie wnioskowanej ulgi jest uzasadnione ze względu na ważny interes podatnika jako zakładu pracy chronionej oraz z uwagi na interes publiczny, natomiast ona sama dołoży staranności w bieżącym i przyszłym regulowaniu zobowiązań podatkowych. Rozłożenie na raty zapłaty zobowiązań podatkowych poprawi jej płynność finansową, co umożliwi dalsze funkcjonowanie, a co za tym idzie ochronę miejsc pracy zarówno dla osób zdrowych, jak i niepełnosprawnych, co jest szczególnie istotne w powiecie brzeskim posiadającym bardzo wysoko wskaźnik bezrobocia.

Spółka przedłożyła też dokumenty potwierdzające otrzymanie, w ciągu 3 ostatnich lat poprzedzających dzień złożenia wniosku, pomocy de minimis o łącznej wartości brutto 18.761,55 zł (równowartość 4.858,33 euro) oraz inne dokumenty w postaci: sprawozdań finansowych za okresy od początku roku do końca IV kwartału 2008r. i za okres od początku 2009 r. do końca II kwartału 2009r., deklaracji podatkowych za miesiące: IX, X, XI XII 2008r. i I, II, III 2009r., wykazu nieruchomości, rozliczenia wskaźnika zatrudnienia osób niepełnosprawnych za VI 2009r., umowy o konfekcjonowanie wyrobów zawartej w dniu 02.01.2008r., wyceny siedziby Spółki w B., a także bilansu oraz rachunku zysków i strat za 2008r. Dołączono też polecenie służbowe Prezesa Zarządu z dnia 30.04.2009r. w sprawie zamknięcia procesu dotyczącego restrukturyzacji organizacyjnej i finansowej przeprowadzonej w okresie od 30.06.2OO7r. do 30.05.2009r., wykaz umów z kontrahentami korzystającymi z usług ochrony osób i mienia oraz sprzątania (utrzymania czystości).

Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego, uwzględniającego m.in. w/w dowody, decyzją z dnia 12.08.2009r. wydaną na podstawie art. 67a § 1 pkt 1 i pkt 2 oraz art. 67b § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.) – dalej jako: [O.p.],) odmówił udzielenia - w ramach pomocy de minimis - ulgi w formie rozłożenia na raty zapłaty opisanej powyżej zaległości w łącznej kwocie 174.993,66 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w łącznej wysokości 3.133,00 zł jak też zapłaty podatku od towarów i usług za III 2009r. w kwocie 25.922,00 zł, natomiast w części dotyczącej kwoty zaległości w przedmiotowym podatku za IX 2008r. w kwocie 250,20 zł umorzył postępowanie jako bezprzedmiotowe.

Nie zgadzając się z tym rozstrzygnięciem - w części dotyczącej odmowy rozłożenia na raty zapłaty należności w podatku od towarów i usług za opisane miesiące – Spółka wniosła od niego odwołanie (uzupełniane kolejnymi pismami), domagając się uchylenia decyzji w tej części i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ podatkowy pierwszej instancji. Zarzuciła w nim naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 67b § 1 pkt 2 O.p. w oparciu o rozporządzenie Komisji (WE) nr 1998/2006 z dnia 15.12.2006r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis (Dz. UE nr 379, poz. 5) – dalej jako: [rozporządzenie Komisji nr 1998/2006], zamiast art. 67b § 1 pkt 1 O.p. W jej ocenie w/w rozporządzenie Komisji (WE) nr 1998/2006 nie miało w ogóle w sprawie zastosowania, gdyż właściwą podstawą prawną rozstrzygnięcia winien być art. 67b § 1 pkt 1 O.p. Organ podatkowy pierwszej instancji przyznał bowiem, że wniosek zostałby załatwiony pozytywnie, jednak na przeszkodzie ku temu stoją przepisy praw wspólnotowego UE.

W uzasadnieniu ponownie podkreśliła fakt przeprowadzenia w okresie ostatnich 2,5 lat głębokiej restrukturyzacji organizacyjnej i finansowej poprzez zaniechanie nierentownej produkcji i usług, przeprofilowanie działalności usługowej i redukcję zatrudnienia o 52% w stosunku do stanu z 2007r. (zmniejszenie zatrudnienia o 93 pracowników w grupie osób pełnosprawnych). Działania te były konieczne i bardzo kosztowne, co potwierdzają straty wykazane za 2007r., 2008r. i I półrocze 2009r., ale efektem tego działalność produkcyjno-usługowa stała się rentowna (straty w następnych kresach rozliczeniowych zmniejszają się). Spółka uzyskuje też dotacje z PFRON z tytułu zatrudniania osób niepełnosprawnych. W związku ze zbiegiem egzekucji administracyjnych (Zakład Ubezpieczeń Społecznych i Urząd Skarbowy) utrudniających (uniemożliwiających) jej funkcjonowanie, w dniu 16.11.2009r. złożyła do ZUS wniosek o układ ratalny i zwolnienie z zajęć rachunków bankowych. Udzielenie ulg w spłacie zobowiązań przez obydwu wierzycieli pozwoli w jej przekonaniu na dalsze prowadzenie działalności gospodarczej, regulowanie zadłużenia oraz utrzymanie miejsc pracy, zaś odmowa – spowoduje likwidację, bądź wystąpienie do Sądu Gospodarczego z wnioskiem o ogłoszenie upadłości.

Jak wskazał Dyrektor Izby, w ramach postępowania odwoławczego Spółka uzupełniła materiał dowodowy o dane finansowe za lata 2007-2009 oraz informacje wymagane przy ubieganiu się o pomoc de minimis zawarte w formularzu stanowiącym załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 marca 2010r. w sprawie zakresu informacji przedstawionych przez podmiot ubiegający się o pomoc de minimis (Dz. U. nr 53, poz. 311), podkreślając jednakże, że informacje o jej sytuacji ekonomicznej ujęte w formularzu odnoszą się do danych ex post, są przejściowe i powinny ulec poprawie, gdyż wskazuje na to zmniejszająca się wysokość strat: w 2007r. - 354.090,37 zł, w 2008r. - 233.320,29 zł, w 2009r. - 146.619,62 zł.

Rozpatrując sprawę w postępowaniu odwoławczym i biorąc pod uwagę całość materiału dowodowego oraz argumentację przytaczaną przez Spółkę, Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu stwierdził brak podstaw faktycznych i prawnych do uwzględnienia odwołania i decyzją z dnia 14 maja 2010 r. utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie organu I instancji.

Powołując się na treść art. 67b O.p. stanowiącego, że organ podatkowy na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych w ramach trzech kategorii, a mianowicie: 1) nie stanowiących pomocy publicznej; 2) stanowiących pomoc de minimis - w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis; 3) stanowiących pomoc publiczną na wskazane w przepisie (art. 67b § 1 pkt 3 lit. a-m) cele bądź przeznaczenia Dyrektor Izby podkreślił, że w przypadku przedsiębiorcy (a takim jest Spółka) udzielenie ulgi ma charakter uznaniowy i wymaga ustalenia przez organ podatkowy, że pomoc ta jest uzasadniona ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, czyli przesłanek określonych w art. 67a § 1 O.p. Równocześnie zachodzi konieczność ustalenia, że pomoc nie naruszy warunków wynikających z przepisów prawa regulujących dopuszczalność udzielenia pomocy o określonym przeznaczeniu.

Zdaniem Dyrektora całość zebranego w postępowaniu materiału dowodowego wskazywała, że Spółka rzeczywiście znajduje się w bardzo trudnej sytuacji finansowo-ekonomicznej, jednak powołane przez nią okoliczności stanowiące przyczynę powstania zaległości i pogorszenia sytuacji finansowej nie są skutkiem nieoczekiwanego zdarzenia o nadzwyczajnym charakterze, na które Spółka nie miała wpływu, lecz są konsekwencją niewywiązania się z obowiązku zapłaty zadeklarowanego podatku VAT za w/w miesiące 2008r. i 2009r. Istota tego podatku jako zawartego w cenie sprzedanych towarów i usług powoduje, że powstanie zaległości z tego tytułu obciąża podatnika w większym stopniu niż w przypadku innych danin publicznych, gdyż oznacza w istocie, że zatrzymał on pieniądze należne budżetowi przeznaczając je na własną działalność. Z tego powodu nie może być premiowany udzieleniem ulgi podatkowej.

Organ podkreślił, że sytuacja Spółki jest wynikiem prowadzenia działalności gospodarczej w realiach gospodarki rynkowej i podjętych w jej trakcie samodzielnych decyzji. Niepowodzenia finansowe w działalności gospodarczej w zasadzie nie stanowią o istnieniu ważnego interesu podatnika, gdyż są objęte ryzykiem gospodarczym podmiotu podejmującego działalność gospodarczą. Takie stanowisko zostało wyrażone m.in. w wyrokach: z dnia 19 marca 2008r. sygn. akt III SA/Wa 2055/07, z dnia 16 listopada 2007r. sygn. akt I SA/Lu 506/07. Przewidziane prawem ulgi w spłacie podatków mogą być udzielane wyłącznie w przypadkach szczególnych, wyjątkowych, których to znamion nie można odnieść do sytuacji Spółki.

W ocenie organu okoliczności sprawy nie wskazują na istnienie ważnego interesu podatnika, gdyż mimo tego, że rozłożenie zapłaty podatku na raty jest niewątpliwie korzystne dla podatnika, to okoliczność, iż z punktu widzenia Spółki rozłożenie zapłaty podatku na raty ułatwiłoby jej normalne funkcjonowanie i zapewniło utrzymanie płynności finansowej nie może być – zdaniem organu - jedynym powodem udzielenia ulgi. Podkreślono, że Spółka w poprzednich latach korzystała już z tego rodzaju ulg, lecz nie zawsze dotrzymywała ich warunków, a ponadto rozłożenie na raty zapłaty zaległości podatkowych nie może być niejako codzienną formą wspierania podatnika, tym bardziej, że kolejne ulgi udzielone począwszy od 2005r., następna w 2006r. i ostatnia w 2008r., nie przyniosły efektu w postaci uporania się z trudnościami finansowymi. Aczkolwiek istotnie Spółka w części spłaca obciążające ją należności publicznoprawne (powiększone o odsetki za zwłokę), to jednak czyni to kosztem bieżących zobowiązań, generując kolejne zaległości. Zatem udzielenie kolejnej ulgi nie rozwiąże jej problemów. Działalność Spółki nadal nie przynosi zysku i choć sytuacja Spółki nie pogorszyła się w stosunku do roku 2008 (strata w 2009 r. była mniejsza niż w 2008 r.), oraz zostały podjęte działania mające na celu uzdrowienie jej sytuacji, to brak podstaw do przyjęcia realnych założeń o możliwości wywiązania się z obowiązku uiszczenia zaproponowanych rat, tym bardziej, że obciążają ją zadłużenia z tytułu podatku VAT za kolejne, nie objęte wnioskiem, miesiące, które na dzień 07.05.2010r. stanowiły kwotę 84.873,90 zł, oraz zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za miesiące od stycznia do grudnia 2009r. wynoszące łącznie 23.860,00 zł., do których należy doliczyć odsetki w ogólnej kwocie 3.396,00 zł. Egzekucyjna spłata zaległości następuje w tempie wolniejszym niż powstanie nowych. W świetle powyższego brak jest zdaniem organu podstaw do twierdzenia, że Spółka wywiąże się z warunków kolejnej decyzji, skoro nie realizowała poprzedniej decyzji ratalnej z dnia 25.04.2008r., jej sytuacja nie poprawiła się w stopniu znaczącym, a ponadto w 2009 r. istotnie wzrosły - w stosunku do 2008r. - zobowiązania krótkoterminowe (z kwoty 2.504.737,03 zł do kwoty 3.473.467,55 zł).

Rozważając przesłankę interesu publicznego organ stwierdził, że względy społeczne wymagają, aby przepisy prawa respektowane były przez wszystkie podmioty gospodarcze, ponieważ zapewnia to regularny wpływ środków finansowych do budżetu państwa. Zatem udzielenie ulgi stawiałoby Spółkę w pozycji uprzywilejowanej wobec innych podmiotów, terminowo regulujących zobowiązania podatkowe, a znajdujących się w podobnej lub gorszej sytuacji finansowej. Zatem, aczkolwiek w interesie publicznym jest zapobieganie bankructwom przedsiębiorców, utrzymanie miejsc pracy, w tym dla osób niepełnosprawnych, szczególnie w rejonie zagrożonym dużym bezrobociem, to jednak z drugiej strony interes publiczny nie przemawia za tym, aby koniecznie udzielać ulg podmiotom, które w gospodarce rynkowej nie wytrzymują konkurencji.

Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że ocena zasadności wniosku o rozłożenie należności na raty musi uwzględniać aktualną sytuację finansową podatnika, a zwłaszcza to, czy sytuacja, w jakiej się on znajduje w chwili podejmowania decyzji, umożliwi mu spłatę należności w zaproponowanym we wniosku układzie ratalnym i kontynuowanie działalności bez obciążeń. Celem stosowania ulg w postaci rozłożenia na raty zapłaty zaległości jest umożliwienie podatnikowi znajdującemu się w przejściowo trudnej sytuacji, nie posiadającemu w danej chwili środków finansowych na jednorazową spłatę zaległości, wyzbycia się tych zaległości na dogodniejszych, lecz ściśle określonych w decyzji ratalnej warunkach, co w efekcie pozwoli mu na wyjście z kryzysowej sytuacji. Udzielenie tej ulgi mija się z celem zarówno wtedy, gdy podatnik znajduje się w sytuacji gospodarczej nie rokującej poprawy, jak i w sytuacji, gdy już w momencie podejmowania rozstrzygnięcia zachodzi obawa, że warunki określone w decyzji pozytywnej nie będą wykonane. Również z punktu widzenia interesu publicznego wydanie decyzji pozytywnej, gdy nie ma pewności, jak w przypadku Spółki, co do realizacji jej postanowień, jest według organu całkowicie nieuzasadnione, gdyż przez taką decyzję nie zostanie osiągnięty cel, jakim jest pomoc w odzyskaniu płynności finansowej.

Odnosząc się do przedstawionego przez Spółkę "Planu działalności gospodarczej i finansowej Spółki w okresie 2008-2012" Dyrektor Izby stwierdził, że mimo założonego w nim osiągnięcia zysku począwszy od 2008r. (z tendencją wzrostową w kolejnych latach, np. w 2008 r. - 117.360,00 zł a w 2009r. - 197.724,00 zł), to w rzeczywistości w obu tych latach wystąpiły straty i to na wszystkich rodzajach działalności (ze sprzedaży, z działalności operacyjnej i gospodarczej).

Reasumując tę część rozważań organ odwoławczy ocenił, że za udzieleniem Spółce ulgi nie przemawia ani ważny interes podatnika, ani interes publiczny.

Niezależnie od powyższego, przyznanie ewentualnej ulgi wykluczają obowiązujące w tym przypadku przepisy o pomocy publicznej, w tym stosowane bezpośrednio i mające pierwszeństwo przed przepisami krajowymi przepisy unijne.

Odnosząc się do zarzutu niewłaściwej kwalifikacji wniosku jako składanego w ramach pomocy de minimis organ odwoławczy wskazał, iż to podatnik – będący przedsiębiorcą - sam określił takie przeznaczenie pomocy w piśmie z dnia 6 kwietnia 2009 r. złożonym na wezwanie organu podatkowego I instancji i organ takim żądaniem był związany. Nie mógł zatem sam zmieniać przeznaczenia pomocy określonego we wniosku. Również zarzut niewłaściwego zastosowania art. 67b § 1 pkt 2 O.p. zamiast art. 76b § 1 pkt 1 O.p. jako podstawy prawnej rozstrzygnięcia Dyrektor uznał za bezzasadny. Zgodnie z regułami udzielania pomocy przedsiębiorcom w ramach zasady de minimis określonymi w rozporządzeniu Komisji (WE) nr 1998/2006 (art. 1 ust.1 lit. h), pomoc tego typu nie może być przyznawana podmiotom gospodarczym znajdującym się w trudnej sytuacji, co jest oceniane według kryteriów zawartych w Komunikacie Komisji "Wytyczne wspólnotowe dotyczące pomocy państwa w celu ratowania i restrukturyzacji zagrożonych przedsiębiorstw" (Dz. U. UE. C 244 z 1.10.2004r., s. 2), gdyż pojęcie "podmiotu gospodarczego znajdującego się w trudnej sytuacji" uznaje się za tożsame z pojęciem "przedsiębiorstwa zagrożonego" zdefiniowanym w pkt 9-11 w/w Wytycznych. Zgodnie z ich pkt 9 za zagrożone uważa się przedsiębiorstwo, jeżeli ani przy pomocy środków własnych, ani środków, które mogłoby uzyskać od właścicieli/akcjonariuszy lub wierzycieli, nie jest ono w stanie powstrzymać strat, które bez zewnętrznej interwencji władz publicznych prawie na pewno doprowadzą to przedsiębiorstwo do zniknięcia z rynku w perspektywie krótko- lub średnioterminowej. Natomiast w myśl pkt 10 Wytycznych wspólnotowych, w szczególności za zagrożone, z zasady i niezależnie od wielkości, uznaje się przedsiębiorstwo w następujących okolicznościach:

a) w przypadku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, jeżeli ponad połowa

zarejestrowanego kapitału została utracona, w tym ponad jedna czwarta tego kapitału

w okresie poprzedzających 12 miesięcy, lub

b) w przypadku spółki, której przynajmniej niektórzy członkowie są w sposób nieograniczony odpowiedzialni za długi spółki, jeżeli ponad połowa jej kapitału według sprawozdania finansowego została utracona, w tym ponad jedna czwarta w okresie poprzedzających 12miesięcy, lub

c) niezależnie od rodzaju spółki, jeżeli spełnia ona kryteria w prawie krajowym w zakresie podlegania zbiorowej procedurze upadłościowej.

Ponadto, zgodnie z pkt 11 Wytycznych, nawet gdy nie zachodzi żadna z okoliczności wymienionych w pkt 10, przedsiębiorstwo może być nadal uznane za zagrożone, w szczególności gdy występują typowe oznaki, takie jak rosnące straty, malejący obrót, zwiększanie się zapasów, nadwyżki produkcji, zmniejszający się przepływ środków finansowych, rosnące zadłużenie, rosnące kwoty odsetek i zmniejszająca się lub zerowa wartość aktywów netto.

Mając na uwadze opisane wyżej uwarunkowania, jakim podlega pomoc de minimis, organ uznał Spółkę za przedsiębiorcę znajdującego się w trudnej sytuacji ekonomicznej w rozumieniu w/w Wytycznych, a wniosek taki wyprowadził z analizy danych zawartych w sprawozdaniach finansowych Spółki za lata 2007-2009, w tym z raportu i opinii biegłego rewidenta z badania sprawozdania finansowego za okres od 01.01.2007r. do 31.12.2007r. i od 01.01.2008r. do 31.12.2008r., z których wynikało, że w 2009r. wysokość niepokrytych strat (435.047,95 zł) przewyższała 50% wysokości kapitału zarejestrowanego (251.866,29 zł), w tym wysokość straty w ciągu ostatnich 12 miesięcy (146.619,62 zł) przewyższała 25% wysokości tego kapitału (125.933,14 zł) oraz, że Spółka spełnia kryteria kwalifikujące ją do objęcia postępowaniem naprawczym, co sama potwierdziła w złożonym dnia 19.04.2010r. formularzu stanowiącym załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 marca 2010r. w sprawie zakresu informacji przedstawianych przez podmiot ubiegający się o pomoc de minimis (Dz. U. Nr 53, poz. 311). Podkreślono przy tym, że postępowanie naprawcze (o którym mowa w części B.4 ww. rozporządzenia), zgodnie z art. 492 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003r. - Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2009r. nr 175, poz. 1361 ze zm.) stosuje się do przedsiębiorców zagrożonych niewypłacalnością Skarżąca wskazała także, co znajduje potwierdzenie w sprawozdaniach finansowych, że obroty maleją, zmniejsza się przepływ środków finansowych, natomiast zwiększa się suma zadłużenia. Samo zaznaczenie w części B ww. formularza w którymkolwiek z punktów 1-4 (odpowiadających pkt 10 Wytycznych wspólnotowych) odpowiedzi twierdzącej wyklucza udzielenie ulgi w ramach pomocy de minimis. Powyższe ustalenia wykluczają zatem udzielenie pomocy de minimis.

Dodatkowo Dyrektor zwrócił uwagę na fakt systematycznego zmniejszania się kapitału własnego Spółki, gdyż na koniec 2007r. jego wartość wynosiła 448.624,53 zł, na koniec 2008r. - 215.304,24 zł, natomiast na koniec 2009r. już tylko 68.684,62 zł. W porównaniu do stanu kapitałów własnych na dzień 31.12.2007r., w 2009r. kapitał własny uległ zmniejszeniu o 379.939,91 zł, czyli o ponad 84%. Zmniejszeniu uległa wysokość kapitału zarejestrowanego, który na koniec 2007r. wynosił 802.715,50 zł, a na koniec 2008r. i 2009r. -503.7 3 2,57 zł. Strata poniesiona w ciągu ostatnich 12 miesięcy w wysokości 146.619,62 zł przewyższyła 25% wysokości kapitału zarejestrowanego (125.933,14 zł). Nadto o trudnościach płatniczych Spółki świadczy fakt wielokrotnej przewagi zobowiązań krótkoterminowych nad należnościami krótkoterminowymi i dynamika ich wzrostu (na koniec 2007r. zobowiązania krótkoterminowe wynosiły 3.011.713,80 zł i przewyższały pięciokrotnie kwotę należności krótkoterminowych - 604.083,01 zł; w 2008r. zobowiązania w kwocie 2.504.737,03 zł przewyższały należności prawie dziesięciokrotnie - 264.704,95 zł, a na dzień 31.12.2009r. zobowiązania - 3.473.467,55 zł przewyższały należności ponad sześciokrotnie. Również zobowiązania z tytułu podatków, ceł, ubezpieczeń społecznych i innych świadczeń publicznych w porównaniu do stanu z dnia 31.12.2008r. na koniec 2009r. uległy znacznemu wzrostowi z 470.305,91 zł do 1.433.050,54 zł i stanowiły ponad 41 % zobowiązań krótkoterminowych ogółem. Nadto, zobowiązania ogółem w 2007r. stanowiły 87,73% pasywów ogółem, w 2008| - 93,5%, natomiast w 2009r. już 98%.

Na podstawie wskazanych danych organ odwoławczy ocenił, że trudna sytuacja Spółki trwa od 2006 r. a więc nie ma charakteru przejściowego. Świadczy o tym analiza biegłego rewidenta zawarta w "Opinii i raporcie z badania sprawozdania finansowego" za okresy: od 01.01.2007r. 31.12.2007r. oraz od 01.01.2008r. do 31.12.2008r., wskazującej na pogorszenie wskaźników rentowności majątki kapitału oraz zyskowności sprzedaży i wskaźników płynności finansowej (utrata płynności bieżącej), systematyczny spadek przychodów ze sprzedaży, zaprzestanie wpłat na Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, co zagrożone jest sankcją w wysokości 30% nieprzekazanych środków, istniejące zaległości podatkowe, które na dzień 07.05.2010r. z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące: IX, X, XI, XII 2008r., za I, III, XII 2009r. oraz za I, II i III 2010r. wynosiły 228.909,10 zł, natomiast z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2009r. (PIT-4) - 23.860,00 zł. Zarazem Spółka od dłuższego czasu korzysta z pomocy państwa poprzez rozkładanie na raty zapłaty zaległości podatkowych w podatku VAT, nie zawsze wywiązując się z terminów płatności określonych w decyzjach ratalnych.

Opisane czynniki wzmacniają dodatkowo twierdzenie organu o zagrożeniu zdolności Spółki do kontynuacji działalności gospodarczej, a to oznacza, że znajduje się ona w trudnej sytuacji w rozumieniu Wytycznych wspólnotowych, wykluczającej przyznanie ulgi w ramach pomocy de minimis.

Organ nie zgodził się z zarzutem Spółki o konieczności rozpatrzenia jej żądania na podstawie art. 67 § 1 pkt 1 O.p. (pomoc niestanowiąca pomocy publicznej) i wyjaśnił, że zgodnie z art. 87 ust. 1 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską (TWE) a obecnie art. 107 ust. 1 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (TFUE), z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w Traktacie, każda pomoc udzielona przez Państwo Członkowskie lub ze źródeł państwowych, w jakiejkolwiek formie, która narusza lub grozi naruszeniem konkurencji przez uprzywilejowanie niektórych przedsiębiorstw lub produkcji niektórych towarów, powinna zostać uznana za niezgodną z zasadami wspólnego rynku, w zakresie, w jakim wpływa ona negatywnie na wymianę handlową pomiędzy Państwami Członkowskimi. Oznacza to, że wsparcie dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą podlega przepisom dotyczącym pomocy publicznej o ile jednocześnie spełnione są następujące przesłanki:

1) udzielone jest przez Państwo lub ze środków państwowych,

2) przedsiębiorca uzyskuje przysporzenie na warunkach korzystniejszych od oferowanych na rynku,

3) ma charakter selektywny (uprzywilejowuje określonego lub określonych przedsiębiorców albo produkcję określonych towarów),

4) grozi zakłóceniem lub zakłóca konkurencję oraz wpływa na wymianę handlową pomiędzy państwami członkowskimi UE.

Powołany przepis wprowadza zatem jako zasadę zakaz udzielania podmiotom gospodarczym przez państwa członkowskie lub przy użyciu zasobów państwowych, wszelkiej pomocy w jakiejkolwiek formie, jeśliby pomoc taka zakłócała lub groziła zakłóceniem konkurencji poprzez sprzyjanie niektórym przedsiębiorstwom lub produkcji niektórych towarów. Traktat wprowadza liczne warunki, pod jakimi pomoc ta przyznawana przez państwa członkowskie może być uznana za zgodną ze wspólnym rynkiem i nakłada na te państwa liczne obowiązki i rygory związane z monitorowaniem i udzieleniem wspomnianej pomocy (art. 87 i 88 TWE). Jednak ulgi udzielane przez organy podatkowe przedsiębiorcom stanowią generalnie pomoc publiczną. Z drugiej strony opisana wyżej trudna sytuację Spółki i charakter tych trudności wyklucza możliwość zakwalifikowania potencjalnie udzielonej ulgi jako optymalizacji, czyli tego rodzaju działania, które – według Komisji Europejskiej - nie stanowi pomocy publicznej w rozumieniu art. 67b § 1 pkt 1 O.p. Aby jednak dana ulga mogła być uznana za optymalizację, musi być zgodna z postanowieniami Obwieszczenia Komisji Europejskiej o zastosowaniu zasad z zakresu pomocy państwa wobec środków dotyczących bezpośredniego opodatkowania działalności gospodarczej (OJC 384/3 10.12.1998).

Wymagań opisanych w tym Obwieszczeniu Spółka jednak nie spełnia, gdyż, choć co do zasady uznaje się za optymalizację rozłożenie na raty zapłaty należności publicznych, to za działanie optymalizujące może być uznana wyłącznie ulga, która skierowana jest przedsiębiorcy znajdującego się w przejściowych trudnościach. Działania optymalizacyjne kierowane są do przedsiębiorcy, który nie znajduje się w trudnej sytuacji finansowej, a więc do takiego, który w przeszłości w ogóle nie korzystał z ulg lub czynił to sporadycznie, wywiązując się z płatności w wyznaczonych terminach. Ponadto do optymalizacji mogą być zaliczone jedynie przypadki rozłożenia na raty bieżących zaległości, a więc takich które dotyczą maksymalnie okresu trzech miesięcy a maksymalny okres spłaty nie może być dłuższy niż sześć miesięcy. Tych warunków Spółka nie spełnia, a więc podstawą udzielenia wnioskowanej ulgi nie może być art. 67b § 1 pkt 1 O.p. - trudności finansowe i płatnicze w jej przypadku nie mają charakteru przejściowego. Również okres jakiego dotyczą zobowiązania podatkowe (IX-XII 2008r. oraz I-III 2009r.), a także proponowany okres ich spłaty (24 raty, czyli 2 lata) nie dają podstaw do zakwalifikowania takiej ulgi do optymalizacji ściągania długów, a tym samym do rozpatrzenia jej wniosku na podstawie art. 67b § 1 pkt 1 O.p.

Nie godząc się z tą decyzją, skarżąca wniosła na nią skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, zarzucając naruszenie prawa materialnego, a to art. 67b § 1 pkt 2 O.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie (zamiast art. 67b § 1 pkt 1 w związku z art. 67a § 1 pkt 2 O.p.), jak również naruszenie prawa procesowego poprzez zaniechanie wszechstronnego i wnikliwego rozważenia całego materiału dowodowego, jego wyczerpującego zebrania i dokładnego wyjaśnienia okoliczności faktycznych oraz brak odzwierciedlenia poczynionych ustaleń w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji (art. 191, art. 187 § 1, art. 122 i art. 210 § 1 i § 4 O.p.). Stawiając te zarzuty skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji.

Rozwijając te zarzuty, wskazała w uzasadnieniu na błędne przyjecie przez organy podatkowe, iż wnioskowała o udzielenie pomocy w ramach zasady de minimis, gdyż uczyniła to w ślad za sugestią organu I instancji, jednak w trakcie postępowania z wniosku tego się wycofała i wniosła o udzielenie ulgi na podstawie art. 67b § 1 pkt 1 O.p., co zostało pominięte przy podejmowaniu rozstrzygnięcia. W tym zakresie odwołała się do wyroku z dnia 17.06.2008 r. I SA/Gd 263/08, zgodnie z którym, w przypadku gdy podatnik we wniosku posługuje się nieprecyzyjnymi pojęciami, organ podatkowy, uwzględniając art. 121 i art. 122 O.p., musi wyjaśnić o co wnosi podatnik i dopiero wówczas zdecydować o dalszym postępowaniu. Z powołanego wyroku wynika również, że organ podatkowy jest związany treścią wniosku w tym sensie, że nie może zastosować innej ulgi niż ta, o którą wnosi podatnik, chociażby miało to być rozwiązanie korzystniejsze dla podatnika.

Według skarżącej, organ podatkowy, rozpatrując wniosek w aspekcie art. 67b § 1 pkt 1 O.p., winien był stwierdzić, że w jej przypadku wystąpiły obydwie przesłanki określone w art. 67a § 1 powołanej ustawy, tj. ważny interes strony (podatnika) lub interes publiczny, gdyż dowodził tego zebrany w sprawie materiał dowodowy. Tymczasem organy obu instancji zanegowały istnienie tych przesłanek na podstawie pobieżnej i mało wnikliwej analizy zgromadzonego materiału, pomijając przy tym fakt, że skarżąca nie wnosiła o umorzenie podatku, lecz o rozłożenie jego płatności na raty. Prawidłowa wykładnia art. 87 TWE stanowiącego, że nie do pogodzenia z Traktatem jest wszelka pomoc udzielona przez państwo lub ze źródeł państwowych, która przez uprzywilejowanie niektórych przedsiębiorstw wypacza konkurencję lub grozi jej wypaczeniem powinna doprowadzić organy do wniosku, że skarżąca wniosła o udzielenie ulgi opisanej w art. 67b § 1 pkt 1 O.p.. Według Spółki rozłożenie na raty zapłaty zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę pozostaje bez wpływu na wypaczenie konkurencji, nie stanowi także zagrożenia jej wypaczenia. Element cenotwórczy podatku nie został w żadnym stopniu umniejszony, co miałoby miejsce w przypadku wystąpienia o umorzenie zobowiązań podatkowych w całości bądź w części wraz z odsetkami za zwłokę i stanowiłoby o uprzywilejowaniu względem innych podatników.

Skarżąca wskazała także na art. 87 ust. 3 Traktatu, zgodnie z którym pomoc udzielona na rozwój gospodarczy regionów, w których poziom życia jest wyjątkowo niski, lub w których występuje niedostateczne zatrudnienie nie jest sprzeczna ze wspólnym rynkiem. Fakt występowania w powiecie brzeskim bezrobocia na poziomie 20%, potwierdzony przez organy obu instancji, uzasadnia zmianę żądania skarżącej, dokonaną w trakcie postępowania wyjaśniającego, o udzielenie ulgi poprzez rozłożenie zapłaty zobowiązań podatkowych na raty w ramach postanowień art. 67b § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację z uzasadnienia zaskarżonej decyzji i wskazując, że zarówno materiał dowodów zgromadzony w przedmiotowej sprawie, przebieg całego postępowania, a także uzasadnienie zaskarżonych decyzji nie wskazują na naruszenie powołanych w skardze przepisów prawa materialnego, procedury postępowania oraz zasad nimi określonych, w tym zasady prawdy obiektywnej. Przed podjęciem rozstrzygnięcia w sposób dokładny wyjaśniono i ustalono stan faktyczny sprawy na podstawie pełnego materiału dowodowego a następnie dokonano w sposób wszechstronny i wnikliwy jego analizy pod kątem przesłanek wynikających z art. 67a § 1 O.p. Za bezzasadny uznał Dyrektor zarzut niewłaściwego zastosowania art. 67b § 1 pkt 2 O.p. zamiast art. 67b § 1 pkt 1, jak też zarzut naruszenia art. 210 § 1 i § 4 O.p.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skargę jako nieuzasadnioną należało oddalić.

W pierwszej kolejności należy odnieść się do zasadniczego zarzutu skargi, tj. niewłaściwej kwalifikacji wniosku, dokonanej z pominięciem rzekomej zmiany podstawy żądania dokonanej w toku postępowania administracyjnego (z pomocy de minimis na pomoc niebędącą pomocą publiczną), co zdaniem skarżącej skutkowało zastosowaniem niewłaściwej podstawy prawnej rozstrzygnięcia. Jak prawidłowo ocenił Dyrektor, a potwierdzają to akta administracyjne, skarżąca – z uwagi na brak określenia we wniosku o rozłożenie na raty przeznaczenia pomocy – została wezwana przez organ I instancji do określenia tego przeznaczenia i w piśmie z dnia 6.04.2009 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie organu jednoznacznie określiła przeznaczenie tej pomocy jako pomoc de minimis. Ponieważ stanowisko to zostało sformułowane w sposób jednoznaczny, organ I instancji nie był zobligowany do dalszych działań, wyjaśniających inne – jak obecnie twierdzi - intencje skarżącej. Wbrew jej zarzutom to stanowisko nie jest sprzeczne z przytoczonym w skardze poglądem WSA w Gdańsku zaprezentowanym w wyroku z dnia 17.06.2008 r. I SA/Gd 263/08, co słusznie podkreślił Dyrektor Izby w odpowiedzi na skargę. Jak bowiem z powyższego wyroku wynika, organ podatkowy nie jest uprawniony do zmiany treści żądania strony, nawet jeśli w jego ocenie byłoby to dla niej korzystne. Wskazać trzeba, że właśnie samowolna zmiana przez organ przeznaczenia pomocy określonego w w/w piśmie skarżącej musiałaby być uznana za działanie contra legem, skoro postępowanie o udzielenie ulgi jest wszczynane na wniosek i jego ramy wyznacza treść wniosku strony inicjującej to postępowanie. Nie jest też zasadny zarzut skarżącej o pominięciu przez organy dokonanej przez nią w toku postępowania zmiany żądania na pomoc niestanowiącą pomocy publicznej. Z akt administracyjnych wynika bowiem jedynie to, że strona w odwołaniu zarzucała organowi błędne potraktowanie jej wniosku jako pomoc de minimis, co nie jest tożsame z wyraźną zmianą żądania i do czego organ odwoławczy odniósł się w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji stwierdzając, z jakich przyczyn nie jest możliwe potraktowanie jej wniosku jako żądania o udzielenie pomocy niebędącej pomocą publiczną (art. 67b § 1 pkt 1 O.p.); z akt tych wynika nadto fakt złożenia przez skarżącą zaświadczeń o pomocy de minimis, a także formularza informacji przedstawionego organowi odwoławczemu przy ubieganiu się o tę pomoc.

Niezależnie od powyższego Sąd wskazuje, że w związku z podniesieniem tego rodzaju zarzutu w odwołaniu, organ II instancji rozważył i zweryfikował możliwość kwalifikacji złożonego wniosku w aspekcie przesłanek warunkujących uznanie go za wniosek o udzielenie pomocy niestanowiącej pomocy publicznej, a zatem według uregulowania zawartego w art. 67b § 1 pkt 1 O.p. Dokonana z tego punktu widzenia analiza stanu prawnego, prawidłowo odniesionego do sytuacji ekonomicznej Spółki, musi być uznana za prawidłową. Organ odwoławczy rozpatrując zarzuty skarżącej o bezpodstawności zastosowania art. 67b § 1 pkt 2 O.p. (w związku z rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1998/2006), zamiast art. 67b § 1 pkt 1 O.p., zasadnie wskazał na wynikającą z art. 87 ust. 1 TWE (obecnie art. 107 ust. 1 TFUE) zasadę, że – z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w Traktacie – każda pomoc udzielona przez Państwo Członkowskie lub ze środków państwowych, w jakiejkolwiek formie, która narusza lub grozi naruszeniem konkurencji przez uprzywilejowanie niektórych przedsiębiorstw lub produkcji niektórych towarów, powinna być uznana za niezgodną z zasadami wspólnego rynku w zakresie, w jakim wpływa ona negatywnie na wymianę handlową pomiędzy Państwami Członkowskimi. Prawidłowy jest zatem wniosek wyprowadzony z powyższej regulacji, iż co do zasady ulgi udzielane przez organy podatkowe przedsiębiorcom - a takim podmiotem jest skarżąca - stanowią pomoc publiczną, o ile jednocześnie spełnione są cztery warunki wymienione przez organ odwoławczy na str. 8 uzasadnienia zaskarżonej decyzji.

Ich szczegółowa analiza, rozwinięta następnie w odpowiedzi na skargę w związku z ponowieniem zarzutu bezzasadnego zastosowania art. 67b § 1 pkt 2 O.p. w związku z rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1998/2006, doprowadziła organ odwoławczy do słusznego wniosku, iż sytuacja ekonomiczno-finansowa skarżącej dowodzi bezsprzecznie spełnienia owych warunków.

Rozłożenie na raty płatności podatku stanowi bez wątpienia pomoc udzieloną przez państwo, w ramach której przedsiębiorca uzyskuje przysporzenie na warunkach korzystniejszych niż występujące na rynku, co wyraża się w odstąpieniu od konieczności jednorazowej i we wcześniejszym terminie zapłaty podatku i zaniechaniu naliczania odsetek obciążających w tożsamych przypadkach podmioty, którym ulgi takiej nie udzielono, na rzecz opłaty prolongacyjnej w wysokości jedynie 50% stawki odsetek za zwłokę. Zasadnie przy tym stwierdzono, że omawiana ulga nie ma obligatoryjnego zastosowania do wszystkich przedsiębiorców z tej branży, co wypełnia warunek selektywności. Wreszcie spełniony jest – w okolicznościach faktycznych sprawy - ostatni warunek zakwalifikowania przedmiotowej pomocy jako publicznej, a mianowicie groźba zakłócenia (nie musi to być realne zakłócenie) konkurencji i wpływanie na wymianę handlową pomiędzy państwami członkowskim UE. Poza sporem jest bowiem to, że skarżąca jest związana umową o świadczenie usług w zakresie konfekcjonowania wyrobów zawartą z kontrahentem holenderskim, a zatem jej działalność gospodarcza nie ogranicza się tylko do rynku lokalnego. Oznacza to, że odbiorcą jej usług, oprócz podmiotów krajowych, jest także podmiot zagraniczny (holenderski). Zatem udzielenie ulgi w formie rat stawia skarżącą w sytuacji korzystniejszej niż sytuacja podmiotów terminowo płacących należny podatek, co może prowadzić do zakłócenia konkurencji. Podkreślić przy tym należy, na co zwrócił uwagę organ odwoławczy, że w świetle orzecznictwa ETS wystarczającym jest, aby pomoc udzielona podmiotowi działającemu na rynku krajowym mogła skutkować (potencjalnie) trudnościami dla przedsiębiorców, którzy zechcą wejść na ten rynek (por. sprawa C-280/00 Altmark).

Zwrócić też należy uwagę zawartą w preambule do rozporządzenia Komisji (WE) nr 1998/2006 zasadę, wedle której opuszczanie rynku przez przedsiębiorstwa nieefektywne jest zjawiskiem normalnym, a wspomaganie przedsiębiorstw przez Państwo nie może być normą (pkt 4).

Skoro zatem regułą jest zakaz pomocy państwa przedsiębiorcom, a przyznanie tej pomocy – wyjątkiem, to w okolicznościach faktycznych niniejszej sprawy prawidłowo przez organ odwoławczy zinterpretowanych zasadnie wykluczono możliwość uznania omawianej ulgi za pomoc niebędącą pomocą publiczną.

Opisane szczegółowo przez organ i nie podważone skutecznie przez skarżącą w toku postępowania dane i wskaźniki opisujące sytuację ekonomiczno-finansową Spółki nie pozwalają zarazem na uznanie skierowanej do niej – potencjalnie - pomocy w postaci rozłożenia na raty płatności podatku jako optymalizacji poboru należności w rozumieniu Obwieszczenia Komisji Europejskiej o zastosowaniu zasad z zakresu pomocy państwa wobec środków dotyczących bezpośredniego opodatkowania działalności gospodarczej (OJC 384/3, 10.12.1998), która to optymalizacja nie jest pomocą publiczną i mógłby mieć do niej zastosowanie art. 67b § 1 pkt 1 O.p., ale tylko w przypadku spełnienia określonych w w/w Obwieszczeniu warunków. Zatem, jak słusznie zauważył organ, nie każde rozłożenie na raty może być uznane za optymalizację ze skutkiem w postaci możliwości zastosowania art. 67b § 1 pkt 1 O.p., lecz tylko takie, które odpowiada przesłankom określonym w Obwieszczeniu. Zgodnie z nim pomoc mająca charakter optymalizacji może być skierowana jedynie do przedsiębiorcy znajdującego się w przejściowych trudnościach, który wcześniej nie korzystał z ulg albo czyni to sporadycznie dotrzymując warunków ich udzielenia; nadto za działania optymalizacyjne mogą być uznane tylko przypadki rozłożenia na raty bieżących zaległości (maksymalnie z okresu 3 miesięcy) a okres ich spłaty nie jest dłuższy niż 6 miesięcy. Analiza powyższych warunków prowadzi do jednoznacznego i niedającego się podważyć wniosku, że udzielenie wnioskowanej ulgi na warunkach proponowanych przez skarżącą nie mogło być uznane za działanie optymalizacyjne, a to oznacza, że musiało zostać zakwalifikowane jako działanie o charakterze pomocowym. Wreszcie przeszkodą do uznania wnioskowane ulgi za optymalizacje jest to, że skarżąca wielokrotnie korzystała z podobnych ulg (od 2006 r.) nie dotrzymując z reguły warunków ich udzielenia (spłacała raty po terminie), a w przypadku decyzji z dnia 25.04.2008 r. o rozłożeniu na 8 rat zaległości w podatku VAT za grudzień 2007 r. i za styczeń 2008 r. skarżąca w terminach określonych w tej decyzji nie zapłaciła żadnej raty.

Uznanie za bezzasadne zarzutów skargi o niewłaściwej kwalifikacji wniosku oraz przyjęciu wadliwej podstawy prawnej rozstrzygnięcia (art. 67b § 1 pkt 1 O.p. zamiast art. 67b § 1 pkt 1 O.p.) otwiera konieczność oceny stanowiska organów podatkowych w zakresie braku podstaw do zastosowania pomocy de minimis, wnioskowanej przez skarżącą. Jak wynika z art. 67b § 1 pkt 2 O.p., organ podatkowy na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą może udzielać ulg w zapłacie zobowiązań podatkowych, określonych w art. 67a, które stanowią pomoc de minimis w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis. Pomoc de minimis to taka pomoc, która nie wymaga stosowania procedury zgłoszenia przewidzianej w art. 88 TWE. Z mającego w niniejszej sprawie zastosowanie rozporządzenia Komisji (WE) nr 1998/2006 określającego warunki przyznania tej pomocy małym i średnim przedsiębiorcom oraz mikroprzedsiębiorcom, z wykluczeniem procedur opisanych w art. 87 ust. 3 TWE (obecnie art. 107 ust. 3 TFUE), wynika m.in., że pomoc tego typu nie może być przyznana podmiotom gospodarczym znajdującym się w trudnej sytuacji. W pkt 7 preambuły do tego rozporządzenia wskazano jednoznacznie, iż nie można uznać za pomoc de minimis takiej pomocy, która jest skierowana do podmiotów znajdujących się w trudnej sytuacji (także art. 1 ust. 1 lit. h). Treść tej preambuły stanowi wyraźną wskazówkę interpretacyjną pojęcia "trudnej sytuacji" podmiotu gospodarczego (por. wyrok z dnia 22.01.2008 r. III SA/Wa 1230/07), do czego zastosował się prawidłowo organ odwoławczy, dokonując oceny tej przesłanki według kryteriów opisanych w powołanych wyżej "Wytycznych wspólnotowych dotyczących pomocy państwa w celu ratowania i restrukturyzacji zagrożonych przedsiębiorstw", i wskazując na równoważność pojęć "podmiotu gospodarczego znajdującego się w trudnej sytuacji" i "przedsiębiorstwa zagrożonego" – tego ostatniego zdefiniowanego w punktach od 9 do 11 Wytycznych.

Dokonana przez organ odwoławczy drobiazgowa ocena sytuacji ekonomicznej skarżącej, uwzględniająca różne wskaźniki, m.in.: stosunek zobowiązań krótkoterminowych do należności krótkoterminowych, znaczna dynamika wzrostu zobowiązań, spadek wysokości kapitału, utrzymujące się od wielu lat nieosiąganie zysku (mimo niekwestionowanego zmniejszania się wysokości straty), częstotliwość udzielanej dotychczas pomocy przez organ podatkowy, ciągle istniejące zadłużenia z tytułu należności publicznoprawnych, nieodprowadzanie składek na Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, ujemne wartości wskaźników rentowności majątku, kapitału oraz zyskowności sprzedaży, obniżenie wskaźników płynności finansowej poniżej bezpiecznego poziomu doprowadziła ten organ do prawidłowego wniosku o spełnieniu przez skarżącą cech przedsiębiorstwa zagrożonego, co najmniej w rozumieniu pkt 11 Wytycznych (występowanie typowych oznak takich jak rosnące straty, malejący obrót, zmniejszający się przepływ środków finansowych, rosnące zadłużenie). Ustaleń powyższych dokonano w oparciu o analizę wskaźników przeprowadzoną przez biegłego rewidenta w dwóch dokumentach obejmujących rok 2007 i 2008, tj. w "Opinii i raporcie z badania sprawozdania finansowego", a zatem przez osobę obiektywną, fachową i wiarygodną. Brak jest jakichkolwiek powodów, by kwestionować te ustalenia i podważać ich wiarygodność. Z ustaleń biegłego rewidenta jednoznacznie wynikało, że funkcjonowanie Spółki jest zagrożone i trudności nie mają charakteru przejściowego. Słusznie organ odwoławczy zwrócił uwagę, iż co prawda kwota zaległości ciążących na Spółce zmniejszyła się wskutek egzekucji, jednak doszło do tego kosztem bieżących zobowiązań, jak również, iż w formularzu złożonym dnia 19.04.2010 r. skarżąca sama określiła, iż spełnia warunki do objęcia jej postępowaniem naprawczym, co również wyczerpuje przesłankę z punktu 10 Wytycznych (podleganie procedurze upadłościowej). Skarżąca nie podważyła też twierdzenia organu, iż przedstawiony przez nią plan naprawczy, zakładający osiąganie zysku poczynając od 2008 r., nie został przez nią zrealizowany, jako że nadal bilans za 2009 r. wykazywał stratę.

Mając na względzie tę nader szczegółowo przeprowadzoną przez Dyrektora Izby analizę sytuacji ekonomiczno-finansowej Spółki, znajdującą oparcie w prawidłowo zgromadzonym materiale dowodowym sprawy, Sąd uznał – akceptując w całości poczynione w tym zakresie ustalenia – że skarżąca wykluczona jest z pomocy de minimis ze względu na unormowania prawa wspólnotowego, wyłączające przyznanie tej pomocy przedsiębiorcom znajdującym się w trudnej sytuacji. Ustaleń w tym zakresie skarżąca zresztą nie kwestionowała, usiłując dowodzić jedynie tego, że wnioskowana przez nią pomoc nie ma charakteru pomocy publicznej. Jej stanowisko byłoby uzasadnione, gdyby uznać skierowaną do niej (potencjalnie) ulgę za działania optymalizacyjne, co jednakże z przyczyn naprowadzonych powyżej zostało zasadnie przez organ wykluczone.

Zatem już tylko z tej przyczyny uwzględnienie wniosku nie było możliwe w świetle przesłanek określonych w art. 67b § 1 pkt 2 O.p., co czyni bezprzedmiotowymi dalsze rozważania odnośnie istnienia przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Przyznanie ulgi opisanej w tym przepisie, a więc kwalifikowanej jako pomoc de minimis, jest dopuszczalne wyłącznie w przypadku stwierdzenia, że tego rodzaju pomoc może być przyznana zgodnie z przepisami prawa wspólnotowego. Dopiero po stwierdzeniu, że dana ulga mieści się w kategorii pomocy de minimis, dalsze postępowanie w sprawie jest oparte wyłącznie o przepisy Ordynacji podatkowej (art. 67a § 1) i organ byłby obowiązany do rozważania przesłanek "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego". Zatem, gdyby nawet zaistniały w sprawie okoliczności pozwalające na uznanie, że któraś z tych przesłanek została spełniona, to przeszkodą do uwzględnienia wniosku było ustalenie, że skarżąca znajduje się w trudnej sytuacji w rozumieniu rozporządzenia Komisji (WE) nr 1998/2006 (które odpowiada pojęciu przedsiębiorstwa zagrożonego w rozumieniu Wytycznych wspólnotowych). W tych okolicznościach zarzut błędnych ustaleń co do nieistnienia w/w przesłanek określonych w art. 67a par. 1 O.p. Sąd uznaje za nieskuteczny.

W ten sposób należy ocenić zawarty w skardze zarzut naruszenia art. 87 ust. 3 TWE (obecnie art. 107 ust. 3 TFUE) oparty na twierdzeniu, iż ze względu na występującą w powiecie brzeskim wysoką (20%) stopę bezrobocia udzielenie wnioskowanej ulgi byłoby zgodne ze wspólnym rynkiem. Przepis ten odnosi się do dopuszczalnej pomocy publicznej opisanej w art. 67b § 1 pkt 3 O.p. (wniosek w tym zakresie nie został złożony), a pomoc dla rejonów zagrożonych jest udzielana po spełnieniu warunków określonych w rozporządzeniu Rady Ministrowa z dnia 17.06.2008 r. w sprawie udzielenia ulg w spłacie zobowiązań podatkowych stanowiących pomoc regionalną (Dz. U. Nr 116 poz. 734), a jednym z nich jest m.in. skierowanie tej pomocy wyłącznie na utworzenie nowych miejsc pracy związanych z nowymi inwestycjami oraz dla nowopowstałych małych przedsiębiorstw. Z materiału dowodowego sprawy (pomijając w tym miejscu niezłożenie stosownego wniosku) jednoznacznie wynika, że skarżąca warunków tych nie spełnia.

Sąd nie dopatrzył się zarzucanego w skardze naruszenia przepisów postępowania uznając, że uzasadnienie zaskarżonej decyzji w żadnym razie nie narusza art. 210 § 1 i § 4 O.p., opisano w nim bowiem dokładnie stan faktyczny i przedstawiono jego ocenę prawną; również postępowanie poprzedzające wydanie rozstrzygnięcia zostało przeprowadzone prawidłowo, materiał dowodowy był kompletny i został prawidłowo oceniony, bez uszczerbku dla zasady swobodnej oceny dowodów. Zatem zarzut naruszenia przez organ odwoławczy przepisów art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. należy uznać za bezzasadny.

Uwzględniając przedstawione powyżej rozważania, skierowane na ocenę zgodności zaskarżonego aktu z przepisami prawa materialnego i procesowego w myśl kryteriów sądowej kontroli działalności administracji publicznej (art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153 poz. 1269 ze zm.) Sąd nie dopatrzył się podstaw faktycznych i prawnych do uchylenia zaskarżonej decyzji. Konieczność taka występuje jedynie w przypadku, gdy w badanej sprawie Sąd stwierdzi naruszenie przepisów prawa materialnego lub procesowego w stopniu – odpowiednio - mającym lub mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy bądź też naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.). Nie dopatrując się wskazanych okoliczności Sąd na podstawie art. 151 tego Prawa skargę oddalił.