Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1559/15
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2016-04-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
6561
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Odpady
Skarżony organ: Prezydent Miasta
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 133 par. 1 w zw. z art. 134 par. 1 oraz art. 135, art. 151, art. 141 par. 4
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 121 par. 1 w zw. z art. 14h oraz art. 14b par. 3, art. 14c, art. 6, art. 7
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 6h, art. 6m, art. 6j, art. 2 ust. 3
journal: Dz.U. 2013 poz 1399
law: Ustawa z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach - tekst jednolity.
article: art. 84, art. 217
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.
article: art. 14, art. 13, art. 18
journal: Dz.U. 2000 nr 80 poz 903
law: Ustawa z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Sędzia NSA Grażyna Nasierowska (sprawozdawca), Protokolant Joanna Bańbura, po rozpoznaniu w dniu 15 kwietnia 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej "K." sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 30 stycznia 2015 r. sygn. akt I SA/Wr 2238/14 w sprawie ze skargi "K." sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Prezydenta Wrocławia z dnia 20 czerwca 2014 r. w przedmiocie opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od "K." sp. z o.o. z siedzibą w W. na rzecz Prezydenta Wrocławia kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Zaskarżonym wyrokiem z 30 stycznia 2015 r., sygn. akt I SA/Wr 2238/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę K. sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Prezydenta Miasta Wrocławia z 20 czerwca 2014 r. w przedmiocie opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi.

2. Ze stanu faktycznego przyjętego przez Sąd pierwszej instancji wynikało, że we wniosku o wydanie interpretacji podatkowej Spółka wyjaśniła, że jest zarządcą nieruchomości, ustanowionym w trybie art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t.j. Dz. U. z 2000 r., Nr 80, poz. 903 z późn. zm.) dalej: u.w.l. W ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej sprawuje zarząd wyłącznie częściami nieruchomości stanowiącymi tzw. nieruchomość wspólną w budynkach wielolokalowych. Spółka nie zarządza jakimikolwiek lokalami w tych budynkach, a lokale te w rozumieniu prawa cywilnego stanowią odrębne nieruchomości, posiadające własne księgi wieczyste. Wytwórcami odpadów są wyłącznie właściciele lokali (art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach - Dz. U. z 2013 r. poz. 1399 i 1593 z póżn. zm. - dalej: u.c.p.g.). W lokalach musi być też prowadzona selektywna zbiórka odpadów komunalnych.

Na gruncie takiego stanu faktycznego skarżąca Spółka zadała następujące pytanie:

1) Czy (zarządca nieruchomości ustanowiony na podstawie art. 18 ust.1 ustawy o własności lokali) będzie podatnikiem w rozumieniu ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) dalej: O.p., tj. podmiotem zobowiązanym do ponoszenia opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, o której mowa w art. 6 u.c.p.g. od lokali mieszkalnych i niemieszkalnych będących własnością właścicieli lokali w budynkach wielolokalowych?

2) W przypadku odpowiedzi pozytywnej na pytanie 1 sformułowano pytanie 2: jak ustalić sposób obliczania opłaty w odniesieniu do poszczególnych lokali, w tym jak wypełnić deklaracje w zakresie danych mających wpływ na ustalenie wysokości opłaty oraz jak skonstruować system poboru od właścicieli lokali kwot odpowiadających opłatom uiszczanym za poszczególne lokale?

Spółka stwierdziła, że jako zarządca, sprawujący zarząd nieruchomością wspólną, na podstawie art. 18 ust. 1 u.w.l., nie jest podatnikiem, tj. podmiotem zobowiązanym do ponoszenia opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi w odniesieniu do lokali mieszkalnych i niemieszkalnych będących własnością współwłaścicieli nieruchomości wspólnych. Zdaniem Spółki, jedynie przepis art. 2 ust. 3 u.c.p.g może być ewentualną podstawą uznania zarządcy za podmiot zobowiązany do ponoszenia opłaty. Jednak przepis ten nie może być interpretowany w oderwaniu od kontekstu, w jakim usytuowany jest w strukturze całego aktu prawnego. Konstrukcja ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach nie pozwala na przyjęcie, że na zarządcę nałożono obowiązek ponoszenia opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi.

W interpretacji indywidualnej z 3 września 2013 r. Prezydent Wrocławia, działając na podstawie art. 14j § 1 O.p. w związku z art. 6q u.c.p.g. uznał za prawidłowe stanowisko Spółki stwierdzające, że jako sprawująca zarząd nieruchomościami wspólnymi nie jest podatnikiem opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Jednocześnie wyraził pogląd, że jakkolwiek art. 2 ust. 3 ww. ustawy nie czyni osoby sprawującej zarząd nieruchomością wspólną podatnikiem opłaty, ze wszelkimi tego prawnymi i ekonomicznymi konsekwencjami, to podmioty te obciąża obowiązkami właścicieli nieruchomości. Dokonując wykładni użytego w art. 2 ust. 3 zwrotu "obciążają" uznał, że przepis ten nie zwalnia właścicieli lokali z ich obowiązków, aczkolwiek wykonanie tych obowiązków powierza osobom sprawującym zarząd nieruchomościami wspólnymi, jako płatnikom. Zatem osoby sprawujące zarząd nieruchomością wspólną mają obowiązek obliczyć wysokość opłaty, która ciąży na właścicielach lokali, wypełnić i złożyć za nich deklaracje oraz uiścić na rzecz gminy, przekazane przez właścicieli lokali, środki na pokrycie należnej opłaty.

Interpretacja ta została uchylona wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 25 lutego 2014 r. (sygn. akt I SA/Wr 2257/13), który stwierdził, że Prezydent Wrocławia w ww. interpretacji przekroczył granice wniosku, orzekając o roli wnioskodawcy jako płatnika opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, o którą wnioskodawca nie pytał.

W następstwie ponownego rozpoznania sprawy, Prezydent Wrocławia w interpretacji indywidualnej z 20 czerwca 2014 r. stanowisko Spółki przedstawione we wniosku uznał za nieprawidłowe i stwierdził, że osoba sprawująca zarząd nieruchomością wspólną w rozumieniu ustawy o własności lokali jest podatnikiem opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi i zobowiązana jest do uiszczenia tej opłaty.

W uzasadnieniu organ interpretacyjny wskazał, że przepis art. 2 ust. 3 u.c.p.g. obowiązkami właściciela nieruchomości obciąża osoby sprawujące zarząd nieruchomością wspólną, w rozumieniu przepisów ustawy o własności lokali lub właścicieli lokali, jeżeli zarząd nie został wybrany.

Drugie z pytań zawartych w treści wniosku Prezydent Miasta, działając na podstawie art. 14g § 1 O.p., postanowieniem z 20 czerwca 2014 r. pozostawił bez rozpoznania wskazując, że Spółka, pomimo wezwania, nie przedstawiła własnego stanowiska odnośnie zagadnienia objętego tym pytaniem.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu Spółka wniosła o uchylenie interpretacji indywidualnej i zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania sądowego. Formułując zarzuty skargi wskazała na naruszenie:

- art. 6h u.p.c.g. poprzez uznanie Spółki (zarządcy) za podatnika opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, należnej od właścicieli lokali;

- art. 14c § 2 O.p. poprzez brak odniesienia się do zawartego we wniosku pytania o sposób obliczania opłat związanych z poszczególnymi lokalami oraz konstrukcję systemu poboru od lokatorów kwot odpowiadających opłatom należnym za poszczególne lokale;

- art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.) dalej: P.p.s.a. poprzez nieuwzględnienie oceny prawnej oraz wytycznych wyrażonych w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 25 lutego 2014 r. o sygn. akt I SA/Wr 2257/13.

Wezwany do usunięcia naruszenia prawa Prezydent Wrocławia stwierdził, że interpretacja indywidualna jest zgodna z obowiązującym prawem.

W odpowiedzi na skargę Prezydent Wrocławia wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

Sąd pierwszej instancji wskazał odnosząc się do zarzutu skargi, podnoszonego w ramach naruszenia art. 153 P.p.s.a., tj. odejścia od merytorycznego stanowiska jakie organ interpretacyjny wyraził w pierwszej interpretacji indywidualnej dotyczącego podatkowoprawnego statusu Spółki jako podatnika opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi stwierdził, że wbrew wywodom skargi, Sąd w wyroku z 25 lutego 2014 r., nie wypowiedział się na temat prawidłowości przyjętego przez organ interpretacyjny stanowiska i kierunku wykładni art. 6h u.c.p.g.

Przedmiotem oceny Sądu w tym wyroku nie była, z uwagi na charakter stwierdzonych naruszeń, wykładnia przepisów materialnego prawa podatkowego jaką zastosował organ podatkowy w interpretacji z 3 września 2013 r., lecz zgodność kontrolowanego aktu z wymogami prawa procesowego, w tym z treścią art. 14b § 1 O.p. Wadliwości proceduralne, tj. wyjście przez organ interpretacyjny poza granice wniosku stanowiły bowiem bezpośrednią i wyłączną przyczynę uchylenia tej interpretacji, bez względu na kwestię samej zgodności z prawem zawartej w tym akcie wykładni materialnego prawa podatkowego, czego – jak wynika z treści uzasadnienia tego wyroku – Sąd w ogóle nie badał.

Zdaniem Sądu pierwszej instancji w rozpoznawanej sprawie organ interpretacyjny nie miał obowiązku odnosić się do kwestii podnoszonych przez Spółkę w pytaniu 2, gdyż nie przedstawiła ona we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej własnego stanowiska w tej kwestii. Prezydent Wrocławia, prawidłowo stosując przepisy procesowe, najpierw wezwał Spółkę do uzupełnienie braku formalnego wniosku przez przedstawienie stanowiska Spółki odnośnie kwestii podnoszonych w pytaniu 2, a wobec nieuzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji we wskazanym zakresie, postanowieniem z 20 czerwca 2014 r. w tej części wniosek pozostawił bez rozpatrzenia. Postanowienie to stanowiło odrębny od wydanej interpretacji przedmiot zaskarżenia. Należy wyjaśnić, że postanowienie organu interpretacyjnego nie stanowi aktu, co do którego zgodności z prawem Sąd władny jest wypowiedzieć się w toczącym się obecnie postępowaniu na podstawie art. 134 § 1 P.p.s.a.

Sąd pierwszej instancji wskazał, że wykładnia przepisów jaką zastosował organ w zaskarżonej interpretacji indywidualnej z 20 czerwca 2014 r. jest prawidłowa i nie narusza wymienionego w skardze art. 6h u.c.p.g.

Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 28 listopada 2013 r. (sygn. akt K 17/12), stwierdził, że art. 6h i art. 6m ust. 1 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 4 i art. 2 ust. 3 u.c.p.g. są zgodne z art. 2 Konstytucji RP.

Ponadto wskazał, że w przypadku nieruchomości zabudowanych budynkami wielolokalowymi obowiązek ponoszenia opłaty oraz złożenia deklaracji o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi obciąża osoby sprawujące zarząd nieruchomością wspólną w rozumieniu ustawy o własności lokali lub właścicieli lokali, jeżeli zarząd nie został wybrany.

Reasumując Sąd pierwszej instancji wskazał, że skarżąca jest podatnikiem opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, tj. podmiotem na który ustawa nakłada obowiązki właściciela nieruchomości. Prawidłowa jest w tym względzie wykładnia organu interpretacyjnego, który zwraca uwagę na normatywne konsekwencje umieszczenia regulacji art. 2 ust. 3 u.c.p.g. w rozdziale 1, zatytułowanym "Przepisy ogólne", które wobec braku przepisów o charakterze lex specialis, należy traktować jako odnoszące się do wszystkich przepisów w obrębie danego aktu. Stąd, zdaniem Sądu pierwszej instancji, za bezpodstawny należało uznać także i ten kierunek argumentacji, która zmierzała do wykazania, że przepis art. 6h u.c.p.g., nakładający obowiązek ponoszenia opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi odnosi się wyłącznie do właścicieli nieruchomości, o których mowa w art. 6c ustawy, zgodnie z językową wykładnią tego przepisu. Stanowisko to jest nietrafne z dwóch powodów. Po pierwsze, odesłanie do art. 6c należy rozumieć jako nawiązanie do właścicieli nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy. Po drugie, skoro ustawa na potrzeby tego aktu nakazuje uznawać za właściciela nieruchomości także inne podmioty (nie będące właścicielami w znaczeniu cywilistycznym), w tym jednostki organizacyjne i osoby posiadające nieruchomości w zarządzie, to bez wątpienia, obowiązek z art. 6h, ale także i art. 6m ust. 1 u.c.p.g. należy odnosić nie tylko do właścicieli nieruchomości w znaczeniu prawa cywilnego, ale i do tych wszystkich podmiotów, które ustawa nakazuje traktować jak właścicieli.

4. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniosła Spółka. Domagała się uchylenia zaskarżonego wyroku w całości i przekazania sprawy do ponownego rozstrzygnięcia oraz zasądzenia kosztów postępowania kasacyjnego.

Zaskarżonemu wyrokowi na podstawie art. 174 P.p.s.a. zarzuciła mające istotny wpływ na wynik sprawy naruszenie przepisów postępowania w postaci:

- art. 133 § 1 w zw. z art. 134 § 1 oraz art. 135 P.p.s.a. poprzez jego niezastosowanie, a w rezultacie błędne ustalenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, iż granicami niniejszej sprawy jest jedynie skarga na interpretację indywidualną obejmującą stanowisko organu odnośnie pytania 1, poprzez zaakceptowanie stanowiska Prezydenta Miasta Wrocławia, iż skarżący nie przedstawił we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej własnego stanowiska w kwestii sposobu obliczania opłat związanych z poszczególnymi lokalami oraz konstrukcji systemu poboru od lokatorów kwot odpowiadających opłatom należnym za poszczególne lokale, co w konsekwencji doprowadziło do uznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, iż przy wydaniu zaskarżonej interpretacji indywidualnej nie doszło do naruszenia art. 14c § 2 O.p., poprzez brak odniesienia się do zawartego we wniosku pytania 2, mimo że skarżący przedstawił we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 6 czerwca 2013 r. swoje stanowisko w przedmiotowej kwestii,

- poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 151 oraz art. 141 § 4 P.p.s.a., podczas gdy w niniejszej sprawie powinien mieć zastosowanie art. 146 § 1 oraz art. 141 § 4 P.p.s.a., albowiem brak zastosowania powołanych przepisów powstał w wyniku zaakceptowania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu ustalonego z naruszeniem art. 121 § 1 w zw. z art. 14h oraz art. 14b § 3 O.p. stanowiska Prezydenta Miasta Wrocławia, iż wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 6 czerwca 2013 r. nie zawierał stanowiska skarżącej odnośnie kwestii sposobu obliczania opłat związanych z poszczególnymi lokalami oraz konstrukcji systemu poboru od lokatorów kwot odpowiadających opłatom należnym za poszczególne lokale, a tym samym błędnego przyjęcia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, iż pozostawienie tych kwestii przez Prezydenta Miasta Wrocławia bez rozpoznania nie stanowiło przedmiotu zaskarżenia,

Zarzucono również naruszenia prawa materialnego, tj.:

- art. 6h i art. 2 ust. 3 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach w zw. z art. 6 i art. 7 O.p. oraz art. 2, art. 32 ust. 1 i art. 217 Konstytucji RP poprzez ich błędną wykładnię polegającą na uznaniu skarżącego, jako podmiotu sprawującego zarząd nieruchomościami wspólnymi, jako podatnika całości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, należnej od właścicieli lokali w budynkach wielolokalowych, co stoi w sprzeczności z systemową i celowościową wykładnią przepisów u.c.p.g. odnoszących się do charakteru prawnego opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, co w rezultacie skutkuje obciążeniem skarżącego majątkowymi obowiązkami publicznoprawnymi mającymi charakter podatku majątkowego, a nie zaś daniny publicznej,

- art. 2 ust. 3 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 4 u.c.p.g. i w zw. z art. 7 § 1 O.p. oraz art. 2, art. 20, art. 22, art. 32 ust. 1, art. 65 ust. 1, art. 84 i art. 217 Konstytucji RP poprzez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu sprzecznego z konstytucyjnymi zasadami lojalności, równości wobec prawa oraz swobody działalności gospodarczej treści przedmiotowego przepisu polegającej na przyjęciu, że podmioty zarządzające nieruchomościami wspólnymi zostają obciążone obowiązkiem publicznoprawnym w postaci uiszczania opłat od gospodarowania odpadami komunalnymi w miejsce rzeczywistych właścicieli nieruchomości zabudowanych wielolokalowymi budynkami.

5. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania.

6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.

Zgodnie z art. 174 P.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na zarzucie naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, bądź na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W skardze kasacyjnej złożonej przez pełnomocnika skarżącej zarzucono wyrokowi Sądu pierwszej instancji zarówno naruszenie przepisów postępowania jak i naruszenie prawa materialnego.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do zarzutu strony skarżącej Spółki naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 133 § 1 w zw. z art. 134 § 1 oraz art. 135 P.p.s.a. poprzez jego niezastosowanie i w konsekwencji naruszenie art. 14c § 2 O.p. podnieść należy, że w rozpoznawanej sprawie organ interpretacyjny, jak słusznie wskazał Sąd pierwszej instancji, nie miał obowiązku i prawa odpowiedzi na pytanie 2 z wniosku strony skarżącej o wydanie interpretacji, gdyż Spółka nie przedstawiła we wniosku o wydanie tejże interpretacji własnego stanowiska w tej kwestii i nie uzupełniła braków tego wniosku. Postanowieniem z 20 czerwca 2014 r. organ interpretacyjny w tej części wniosek Spółki pozostawił bez rozpatrzenia. Postanowienie to nie stanowi aktu wydanego w granicach przedmiotowej sprawy. Zatem powyższy zarzut naruszenia prawa procesowego nie jest zasadny. Nie doszło również do niewłaściwego zastosowania art. 151, art. 141 § 4 P.p.s.a., art. 121 § 1 w zw. z art. 14h oraz art. 14b § 3 O.p.

Przechodząc do pytania 1 z wniosku Spółki o wydanie interpretacji indywidualnej wskazać należy, że ustawodawca w art. 6m ust. 1 u.c.p.g. określił, że właściciel nieruchomości obowiązany jest złożyć do wójta, burmistrza lub prezydenta miasta deklarację o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi w terminie 14 dni od zamieszkania na danej nieruchomości pierwszego mieszkańca lub powstania na danej nieruchomości odpadów komunalnych. Właściciel nieruchomości, na której zamieszkują mieszkańcy, obowiązany jest także do ponoszenia opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi na rzecz gminy, na terenie której położone są jego nieruchomości (art. 6h w zw. z art. 6c ust. 1 u.c.p.g.).

Ustawa w art. 2 ust. 3 u.c.p.g. stanowi, że w przypadku, gdy nieruchomość jest zabudowana budynkami wielolokalowymi, w których ustanowiono odrębną własność lokali, obowiązki właściciela nieruchomości obciążają osoby sprawujące zarząd nieruchomością wspólną, w rozumieniu przepisów ustawy o własności lokali oraz właścicieli lokali, jeżeli zarząd nie został wybrany. Ustawodawca odróżnił zatem sytuację, gdy nieruchomością włada niepodzielnie jedna osoba lub kilka osób, ale na zasadzie współwłasności całej nieruchomości od sytuacji, gdy na nieruchomości znajduje się budynek z wieloma lokalami i przynajmniej w stosunku do jednego z tych lokali ustanowiona została odrębna własność. W takim przypadku właścicielowi lokalu przysługuje również udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z prawem własności lokalu.

Zasadą wynikającą z art. 2 ust. 3 u.c.p.g. jest nałożenie obowiązków właściciela nieruchomości na osobę sprawującą zarząd nieruchomością wspólną, czyli na jeden podmiot. Wyłącznie w przypadku, gdy taki zarząd nie został ustanowiony, obowiązki właściciela, wynikające z ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, obciążają każdego z właścicieli lokali. Osobą traktowaną jak właściciel nieruchomości w rozumieniu wskazanej ustawy jest przy tym wyłącznie osoba sprawująca zarząd w rozumieniu przepisów ustawy o własności lokali.

W tym miejscu należy przypomnieć, że na gruncie prawa podatkowego przyjmuje się przede wszystkim dyrektywę prymatu wykładni językowej (por. uchwały NSA z dnia 14 marca 2011 r., sygn. akt II FPS 8/10, z dnia 22 czerwca 2011 r., sygn. akt I GPS 1/11; postanowienie NSA z dnia 8 kwietnia 2013 r., sygn. akt II FPS 7/12). Stoi za tym ochrona podatnika, tak aby mógł on układać swoje sprawy w zaufaniu do tego, że nałożone na niego przez ustawodawcę ciężary i świadczenia publiczne nie zostaną ukształtowane na jego niekorzyść w oparciu o funkcjonalne czy celowościowe dyrektywy interpretacji prawa. W świetle zasady zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa, będącej implikacją klauzuli demokratycznego państwa prawnego (art. 2 Konstytucji RP) oraz zasady, zgodnie z którą, obowiązek ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych jest ograniczony nakazem absolutnej wyłączności ustawy (art. 84 i art. 217 Konstytucji RP), nie jest dopuszczalne wymaganie od podatnika ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, które nie wynikają wprost z wypowiedzi ustawodawcy, lecz zostały ukształtowane przez organy stosujące prawo na skutek metod wykładni pozajęzykowej. Nie jest zatem dopuszczalne, aby przepisy określające ciężary lub świadczenia publiczne były w praktyce organów podatkowych czy sądów interpretowane w sposób rozszerzający przy wykorzystaniu pozajęzykowych metod wykładni prawa.

Zgodnie z art. 217 Konstytucji RP, nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy.

W wyroku z 28 listopada 2013 r. sygn. akt K 17/12 Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że opłata ustanowiona w art. 6h u.c.p.g., do której odnoszą się art. 6k i art. 6l w związku z art. 6j ust. 2a u.c.p.g. jest daniną publiczną w konstytucyjnym rozumieniu. Trybunał podkreślił, że opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi została nałożona ustawą i ma charakter powszechnego, jednostronnie ustalanego świadczenia pieniężnego, od którego wniesienia uzależnione jest dopiero świadczenie innego podmiotu. Polega ono w szczególności na odbiorze odpadów komunalnych.

Trybunał Konstytucyjny uznał, że art. 6 h i 6m ust. 1 w związku z art. 2 ust. 3 u.c.p.g. są zgodne z wynikającą z art. 2 Konstytucji zasadą poprawnej legislacji. Stwierdził, że z analizowanych przepisów jednoznacznie wynika, że w wypadku nieruchomości zabudowanych budynkami wielolokalowymi obowiązek ponoszenia opłaty oraz złożenia deklaracji o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi obciąża osoby sprawujące zarząd nieruchomością wspólną w rozumieniu ustawy o własności lokali lub właścicieli lokali, jeżeli zarząd nie został wybrany.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie ma jakichkolwiek podstaw do kwestionowania przedstawionej w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Sądu pierwszej instancji wykładni art. 2 ust. 3 u.c.p.g. Osoby sprawujące zarząd nieruchomością wspólną będą podmiotami zobowiązanymi do uiszczania opłaty na mocy art. 2 ust. 3 w zw. z art. 6h u.c.p.g. Skoro art. 2 ust 3 u.c.p.g. zrównuje sytuację prawną dwóch kategorii podmiotów: właścicieli i osób sprawujących zarząd nieruchomości wspólnej, to tym samym grupy te obciążają te same prawa i obowiązki. Niezasadny jest zatem zarzut naruszenia prawa materialnego, tj. art. 6h i art. 2 ust. 3 u.c.p.g. w zw. z art. 6 i art. 7 O.p. oraz art. 2, art. 32 ust. 1 i art. 217 Konstytucji RP oraz zarzut naruszenia art. 2 ust. 3 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 4 u.c.p.g. i w zw. z art. 7 § 1 O.p. oraz art. 2, art. 20, art. 22, art. 32 ust. 1, art. 65 ust. 1, art. 84 i art. 217 Konstytucji RP.

Odnosząc się do uwag strony skarżącej przedstawionych w uzasadnieniu skargi kasacyjnej mających świadczyć o niemożności uzyskania przez nią informacji niezbędnych do złożenia do organu deklaracji o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi i weryfikacji danych podanych przez właścicieli lokali należy powołać się na regulacje zawarte w ustawie o własności lokali.

Zgodnie z art. 18 u.w.l. właściciele lokali mogą w umowie o ustanowieniu odrębnej własności lokali albo w umowie zawartej później w formie aktu notarialnego określić sposób zarządu nieruchomością wspólną, w szczególności powierzyć zarząd osobie fizycznej lub prawnej. Sposób zarządu nieruchomością wspólną określany jest zatem umownie przez właścicieli poszczególnych lokali, będących współwłaścicielami nieruchomości wspólnej, związanej z tymi lokalami. Oznacza to, że tak ustanowiony zarządca kieruje sprawami wspólnoty mieszkaniowej.

Zgodnie z art. 14 pkt 2 u.w.l. na koszty zarządu nieruchomością wspólną składają się między innymi opłaty publicznoprawne, o ile nie są pokrywane przez właścicieli poszczególnych lokali, zaś art. 13 ust. 1 u.w.l. nakazuje właścicielowi lokalu uczestniczenie w kosztach zarządu, które to koszty mogą być dochodzone na drodze sądowej.

Wskazane przepisy zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego konstytuują uprawnienie podmiotów sprawujących zarząd nieruchomością wspólną do skutecznego domagania się udzielenia informacji, stanowiących o podstawie naliczenia opłaty za odbiór odpadów komunalnych.

Ponadto nie sposób nie dodać, że zarządca ustanowiony na podstawie art. 18 u.w.l., w zakresie zebrania danych niezbędnych do złożenia deklaracji o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi wytworzonymi przez właścicieli lokali tworzących daną wspólnotę mieszkaniową i uiszczenia do odpowiedniego organu zadeklarowanej opłaty, występuje jedynie w charakterze pośrednika pomiędzy odbiorcą odpadów – stosownym organem a producentem odpadów - właścicielami lokali.

Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 P.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną.

W zakresie kosztów postępowania kasacyjnego Naczelny Sąd Administracyjny orzekł na podstawie art. 204 pkt 1 P.p.s.a. w związku § 14 ust. 2 pkt 2 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 490 z późn. zm.).