Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 163/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2017-09-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 88 ust. 3 pkt. 4 lit. a
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Iwona Wiesner, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Herman, Sędzia WSA Marzanna Sałuda (spr.), Protokolant Damian Szczurowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 września 2017 r. przy udziale - sprawy ze skargi A. G. na Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. nr [...]Dyrektor Izby Skarbowej w K., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 201, zwanej dalej O.p) oraz na podstawie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. nr 54, poz. 535 z późn. zm. – zwanej dalej ustawa o VAT), rozpatrując odwołanie A. G., utrzymał w mocy dwie decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...]r.:

1. nr [...]określającej w podatku od towarów i usług za [...]r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 0,00 zł oraz podatek do zapłaty w trybie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w wysokości [...]zł;

2. nr [...]określającej w podatku od towarów i usług za [...]r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości [...] zł oraz podatek do zapłaty w trybie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł;

Organ pierwszej instancji przeprowadził u A. G. prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą "A", w zakresie obrotu stalą, w szczególności prętami żebrowymi, kontrolę podatkową dotyczącą prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za okres od [...] r. do [...]r.

W wyniku kontroli podatkowej ustalono, że:

I. w rejestrze zakupu A. G. zaewidencjonował oraz obniżył w sposób nieuprawniony kwotę podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT wystawionych na jego rzecz w [...] i [...] r. przez następujące podmioty:

1. "B" K. G., [...]Z., ul. [...]

2. "C" sp. z o. o., [...]K., ul. [...];

3. "D" sp. z o. o., [...] O., ul. [...];

4. "E" M. K., [...]K., ul. [...];

5. D. K., [...] M., ul. [...];

6. "F" sp. z o. o., [...] C., ul. [...]

7. "G" J. M., [...]M., ul. [...],;

8. "H" M.P., [...]G., ul. [...];

9. "I" M.H., [...]G., ul. [...];

II. w rejestrze sprzedaży za [...]i [...] r. zaewidencjonowane zostały faktury dokumentujące rzekoma sprzedaż stali przez A. G. na rzecz następujących podmiotów:

1. "J" A.N., [...] D., ul. [...];

2. "K" A.M., [...]W., ul. [...];

3. "L" sp. z o. o., [...]K., ul. [...];

4. "M" sp. z o. o. ,[...]K., ul. [...];

5. "N" sp. z o. o., [...] K., ul. [...];

6. "O" S. S., [...].R., ul. [...];

7. "P" sp. z o. o., [...] Z., ul. [...];

8. "R" D. O., [...]S., ul. [...];

9. "H" M.P., [...]G., ul. [...];

10. ""G J. M., [...]M., ul. [...],;

11. "S" sp. z o. o., [...] K., ul. [...];

12. "T" sp. z o. o., [...] W., ul. [...];

13. "U" T. T. sp. jawna, [...] B., ul. [...];

14. "W" M. L., [...]L., [...];

15. "I" M.H., [...]G., ul. [...].

Wobec ustaleń powziętych w toku tej kontroli podatkowej Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. postanowieniem z dnia [...]r. wszczął wobec A. G. postępowanie podatkowe w podatku od towarów i usług m.in. za [...] i [...] r.

Postępowanie podatkowe zakończone zostało decyzjami z dnia [...]r.:

1. nr [...]określającą w podatku od towarów i usług za [...] r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości [...] zł oraz podatek do zapłaty w trybie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT w wysokości [...]zł;

2. nr [...]określającą w podatku od towarów i usług za [...] r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości [...] zł oraz podatek do zapłaty w trybie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT w wysokości [...]zł.

Pismem z dnia [...]r. A. G. wniósł odwołanie od wskazanych decyzji organu pierwszej instancji, zaskarżając je w całości i wnosząc o ponowną weryfikację danych rachunkowych za [...] i [...]r.

Po rozpatrzeniu sprawy w postępowaniu odwoławczym Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z dnia [...] r. znak [...] utrzymał w mocy decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...]r.

W zakresie podatku naliczonego organ odwoławczy wskazał na następujące ustalenia:

W dniu [...] r. A. G. wyjaśnił że nabywanego towaru nie widział, nie wie gdzie był składowany, "ale kierowałem Czecha do moich dostawców, dostawcy wystawiając mi faktury zapewniali, że mają towar u siebie na placach. Transport z tego co mi wiadomo organizował "X" SE - sam odbierał towar z Polski". Czeską firmę "X" S.E. z P. sam znalazł w Internecie. ""Y" też był dostawcą, bo on wykładał VAT i on też odzyskiwał robiąc WDT na Czechy". Faktury nabycia otrzymywał mailowo, a po kilku dniach przychodziły oryginały. Nie widział towaru wpisanego w tych fakturach, i który następnie wpisywał do wystawianych przez siebie faktur. To, że towar istniał potwierdzała zapłata z Czech z firmy ""X"", a płaciła kiedy kierowcy dojechali z towarem do Czech. Faktury VAT wystawione do faktur proforma znajdują się w Biurze Rachunkowym, tylko nie zostały wpięte do segregatora. Ustalono, że A. G. nie miał magazynu i nie wie po co były wystawiane dokumenty WZ "chyba dlatego, że inni tak robili’. Odnośnie sprzedaży do ""Y"" wyjaśnił, że transakcja faktycznie miała miejsce, jednak firma nie posiada umowy, zamówienia, zlecenia lub innych dokumentów dotyczących wymienionej transakcji. A. G. znalazł firmę "Y" przez Internet, nie wie czym się ta firma zajmuje "chyba też handlem prawdopodobnie złomem’’. Żadnej umowy nie podpisywali. Kontaktował się z E. P.. "Gdy znalazłem jego firmę, to zapytałem, czy nie chciałby ze mną współpracować. Fenomenem mojej oferty było to, że "Y" mógł sprzedawać do Czech (WDT)". A. G. nie posiada dokumentów świadczących o fizycznym dokonaniu załadunku, rozładunku towaru, "bo to wszystko ma firma czeska i przewoźnik". Na pytanie skąd i dokąd był przewożony towar A. G. odpowiedział, że nie wie, wie jedynie, że z Polski do Czech. "Skoro są podbite dokumenty przez Czecha tzn. że towar wyjechał z kraju. (...) Jak sprzedawałem do "Y" to też odbierał Czech bo P. sprzedawał do "X". stwierdził, iż dokumenty świadczące o wykonaniu usługi transportowej miał "Y". A. G. nie znał żadnych szczegółowych danych dotyczących przewoźnika i pojazdów, danych firmy transportowej, nazwisk kierowców, numerów rejestracyjnych samochodów, nie wiedział też czy i w jaki sposób dokonano zapłaty za transport. Faktury do "Y" były przesyłane mailem, potem oryginały były przekazywane raz w tygodniu na spotkaniach. E. P. jak jeździł po [...], to wstępował do A. G. i podpisywał kopie faktur. Zeznał, że "te spotkania odbywały się na moście".

W dniu [...] r. A. G. złożył wyjaśnienia odnoszące się do działalności prowadzonej od [...] r. do [...] r. Stwierdził, że jego firma nie zatrudnia pracowników. Na rynku faktycznie działa jako pośrednik, kontrahentów wyszukuje przez stronę internetową metale.pl. Najpierw szuka odbiorcy, dzwoni do niego i ustala cenę, a następnie szuka dostawców "gdy znajdę taką ofertę żeby zarobić, to dokonuję dwustronnej transakcji, w której ja jestem pośrodku". Nie korzysta z pomocy innej osoby w wyszukiwaniu kontrahentów. Daje ogłoszenia na stronie 1 & 1 MyWebsitePersonal, że szuka firmy sprzedającej za granicę (inwestora), który wyłoży VAT. "Najpierw go kontaktuję z Czechem, bo oni muszą wymieniać się dokumentami, przedstawić swoje warunki i gdy się dogadają, to ja szukam towaru na sprzedaż i sprzedaję do wykładającego VAT, bo on dalej sprzedaje do Czecha". Szuka także odbiorców na Słowacji. Nie miał magazynu do przechowywania prętów, ani żadnego placu, "wszystko się dzieje w przestrzeni wirtualnej’. Nie dysponował żadnymi samochodami do przeładunku, nigdy nie zlecał usług transportowych, nie widział towaru, który nabywał i sprzedawał. Wszyscy handlujący stalą mają konta w jednym banku, bo płatności przechodzą szybciej. Nie wie skąd dokąd transportowany jest towar, nie wie czy dostawca ma towar na placu, czy też od kogoś go nabył. Zeznał, że "jeśli wszyscy mają konta w jednym banku, to takich transakcji jednym towarem może być bardzo dużo. Ale ja się nie interesuję dostawcami moich dostawców i odbiorcami moich odbiorców". Pomimo powyższych wyjaśnień ustalono, że na stronie internetowej firmy "A" widnieje informacja "aby ułatwić zakup oferujemy naszym klientom transport gratis, co wydatnie zmniejsza koszty zakupów oraz zdejmuje z klienta problem zorganizowania właściwego środka transportu". Natomiast A. G. stwierdził – "ja transportu nie ponoszę więc nie wiem skąd taka moja oferta, nie wiem kto ponosi koszt transportu".

Organ podatkowy przedstawił ustalenia dotyczące kontrahentów A. G..

W zakresie przedsiębiorstwa "B" K. G., [...] Z., ul. [...], przywołano zeznania K. G., który stwierdził, że od [...] r. działa jako pośrednik sprzedaży w handlu wyrobami hutniczymi. Do [...] r. miał wynajęte w D. i S. place przeładunkowe z infrastrukturą, gdzie były dokonywane przeładunki materiałów. Dostawca zawoził towar albo bezpośrednio do klienta K. G. lub na plac przeładunkowy, gdzie sam sobie go odbierał i organizował transport. Nie zatrudniał żadnego pracownika. Dostawców i odbiorców wyszukiwał za pośrednictwem portalu metale.pl, gdzie miał swoje ogłoszenie. Dokonywał eksportu do "Z" - firmy ze Słowacji.

K. G. zeznał, że towar będący przedmiotem sprzedaży dla firmy Usługi Remontowo Budowlane "A" był transportowany transportem dostawcy, ale nie ma on wiedzy czy środki transportu należały do dostawców towaru czy też firm zewnętrznych. Zakupu towaru dokonywał w firmach:

a) P.U.H. "A1" s.c. A. B., R. B., [...] S., ul. [...].

b) B1" M. M., D., ul. [...],

Organ podatkowy podniósł, ze z informacji otrzymanej od Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. (pismo z dnia [...] r.) wynika, że spółka P.U.H. "A1" s.c. A. B., R. B. zlikwidowała działalność gospodarczą z dniem [...] r. Z danych wykazanych przez spółkę w deklaracjach VAT-7K za okres prowadzonej działalności gospodarczej, tj. od I do IV kwartału [...] r. wynikają kwoty dostaw o znacznych wartościach, przy czym zadeklarowane kwoty zobowiązań podatkowych są znikome.

W dniu [...] r. w Urzędzie Skarbowym w T. zostały przesłuchane w charakterze świadków wspólniczki spółki cywilnej P.U.H. "A1" na okoliczność prowadzonej działalności gospodarczej spółki:

- A. B., która zeznała, że przedmiotem działalności spółki "A1" był handel hurtowy metalami, rudami metali, pośrednictwo w handlu, zakup i sprzedaż prętów. Nie pamięta czy spółka zatrudniała pracowników. Nie posiadała środków transportu, nie pamięta czy w [...] r. były w spółce środki trwałe. Nie pamięta czy spółka posiadała magazyny, place do składowania znacznych ilości stali. Spółka nie posiadała magazynów, gdyż zajmowała się pośrednictwem w handlu stalą. Nie zawierała pisemnych umów. Wyszukiwaniem kontrahentów zajmowała się A. B. przez Internet, telefon. Nie pamięta okoliczności nawiązania współpracy z firmą "M&K B" K. G.. Nie wiedziała kto organizował transport stali, na pewno nie spółka "A1". Nie pamięta nazwisk kierowców i numerów rejestracyjnych samochodów. Nie wie skąd i dokąd stal była przewożona; nie pamiętała od kogo spółka nabyła stal sprzedaną do firmy "M&K B" K. G., nie wie też czy K. G. posiadał place i magazyny. Ponadto zeznała: "Podawałam adres swojemu dostawcy, gdzie stal ma być dostarczona. Była to sprzedaż na tzw. »kole«, rozładunek był po dokonaniu zapłaty. Stal nie znajdowała się na terenie spółki. (...) Nie było przyjęcia stali przez spółkę, nie było dowodów PZ, spółka »A1« była małą firmą pośredniczącą". Spółka nie posiadała środków transportu ani urządzeń do ważenia stali. Faktury do firmy "M&K B" K. G. przekazywane były pocztą albo K. G. osobiście odbierał faktury w siedzibie spółki na ul. [...] w S.. A. B. nie wie kto sprawdzał zgodność ilości stali wykazanej na fakturach z ilością odebraną przez spółkę od swojego dostawcy i wydaną swojemu odbiorcy. Stal fizycznie nie znajdowała się na terenie spółki, "sprzedaż była w tranzycie". Na pytanie czy kiedykolwiek widziała stal kupowaną i sprzedawaną przez spółkę cywilną "A1" i czy była kiedykolwiek świadkiem przyjęcia i wydania stali, odpowiedziała: "Nie pamiętam".

Wskazano również na treść zeznań R. B., która stwierdziła, że nie ma wiedzy na temat działalności gospodarczej spółki "A1" w [...] r., gdyż w tym czasie się uczyła, a spółką zajmowała się mama. R. B. nie wie kto organizował transport stali ani kto dokonywał przewozów stali, nie orientowała się od kogo spółka "A1" nabyła stal oraz komu ją sprzedała, nie miała wiedzy w jaki sposób spółka dokonywała odbioru stali od dostawcy, pod jakim adresem miał miejsce odbiór stali i jej wydanie ani kto dokonał odbioru stali, nie wiedziała czy spółka posiadała środki transportowe, bazę magazynową oraz czy zatrudniała pracowników. R. B. zeznała jedynie, iż przedmiotem działalności spółki "A1" było pośrednictwo w handlu stalą i stal ta fizycznie nie znajdowała się na terenie spółki od czasu zakupu do czasu jej sprzedaży;

K. G. zeznał, że towar kupował także w firmie "B1" M. M. z siedzibą w D..

Wobec tego przedsiębiorstwa ustalono, że M. M. oświadczył, że jego działalność polegała na handlu "w tranzycie", tj. towar był wysyłany bezpośrednio od dostawcy do miejsca wskazanego przez nabywcę. M. M. nie posiadał żadnych magazynów, środków transportu, urządzeń do załadunku towaru, jak również nie zatrudniał pracowników.

Z ustaleń kontroli w firmie "B1" wynika, że M. M.: kontrahentów znajdował w Internecie na portalu metale.pl, nie zawierał umów pisemnych, zamówienia składał telefonicznie, zawsze rozmawiał z właścicielami, za towar płacił gotówką bezpośrednio właścicielowi na stacjach benzynowych lub pod bankami, nie posiadał wiedzy czyim transportem dostawcy dostarczali towar ani czy to były ich pojazdy, miał ustne zapewnienia, że towar zostanie dostarczony do wskazanego miejsca, koszty transportu miał ponosić dostawca, nie wiedział gdzie towar był wydawany i ładowany oraz przy użyciu jakich urządzeń, nigdy nie uczestniczył przy załadunku towaru, nie znał źródła pochodzenia towaru.

W ramach czynności kontrolnych ustalono również, że dostawcami prętów żebrowanych do firmy "B1" M. M. były firmy: "C1" L. N., [...] B. ul. [...], "D1" R. L., [...]S. ul[...], "E1" J. K., [...] S. ul. [...],

Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. w piśmie z dnia [...] r. poinformował, iż nie jest możliwe przeprowadzenie kontroli podatkowej w firmie "C1" L. N.. Pod adresem zgłoszonym jako adres prowadzenia działalności gospodarczej, tj. B., ul. [...] mieści się [...] Przedstawiciel banku oświadczył, że nie zawierano żadnych umów wynajmu lub dzierżawy z L. N., ponieważ Bank jest zobowiązany do niezawierania takich umów.

W wyniku sprawdzenia w "Bazie Podmiotów szczególnych" - "Podmioty nieistniejące i nierzetelne" - ustalono, iż dla firmy "C1" L. N. widnieje zapis "Firma nie ma siedziby pod wskazanym adresem nie jest również prowadzona jakakolwiek działalność przez tę firmę. Brak możliwości nawiązania kontaktu z przedstawicielami firmy".

Z ustaleń Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. wynika, iż brak jest kontaktu z R. L.. Podjęte próby kontroli podatkowej w firmie "D1" R. L. okazały się bezskuteczne. W miejscu zamieszkania zgłoszonym przez podatnika jako adres prowadzenia działalności gospodarczej R. L. nie przebywa.

"E1" J. K., [...] S., ul. [...], J. K. w trakcie kontroli podatkowej przeprowadzonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. złożył w dniu [...] r. oświadczenie, z którego wynika, że: nie jest mu znana, rzekomo przez niego prowadzona, firma "E1" J. K., z siedzibą w S., ul. [...], dlatego że nigdy takiej firmy nie zakładał, jak również nie dokonywał jej zgłoszenia w Urzędzie Miejskim w S., nikt się z nim nie kontaktował w celu założenia firmy, jak również nikt go do tego nie namawiał, nie zna firmy "B1" M. M. ani M. M., nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej, jest osobą bezrobotną.

W trakcie zeznań złożonych w dniu [...] r. w Urzędzie Skarbowym w S. J. K. potwierdził, że jest osobą bezrobotną, utrzymującą się z pomocy MOPS-u, nie zna firmy "E1", nie posiada rachunku bankowego. Nigdy nie udostępniał nikomu swoich danych osobowych, w roku [...] r. zaginał mu dowód osobisty, ale po kilku dniach ktoś podrzucił go do jego mieszkania, czego nie zgłaszał na policję. Nie zna firmy "B1" M. M..

Organ odwoławczy przedstawił ustalenia dotyczące kolejnego kontrahenta A. G. - "C" sp. z o. o. z siedzibą w K. przy ul. [...].

Zgodnie z oświadczeniem z dnia [...] r. "C" sp. z o. o. transport towarów zakupionych przez firmę "C" sp. z o. o. jest po stronie dostawcy, a spółka nie dysponuje i nie organizuje transportu

Zgodnie z oświadczeniem z dnia [...] r. "C" sp. z o. o. transakcje między "C" sp z o. o. a Usługi Remontowo-Budowlane A. G. miały faktycznie miejsce. Źródłem pochodzenia towarów będących przedmiotem dostawy był zakup od firm:

- "F1" M.R., ul. [...], [...]K.,

- "G1" K. S., ul. [...], [...]K.,

- "H1" M. K., ul. [...], [...]K.,

Z informacji zawartej w piśmie Dyrektora UKS w K. z dnia [...] r. uzyskanej w wyniku przesłuchania P. E. - prezesa firmy "C" sp. z o. o. w dniu [...] r. wynika, że spółka "C" nie zatrudniała pracowników, nie posiadała żadnych środków transportu, baz magazynowych, nie organizowała transportu, który był wliczony w cenę towaru.

Z informacji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. przekazanej za pismem z dnia [...] r. numer [...] dotyczącej ustaleń kontroli skarbowej w firmie "F1" M.R., firma "F1" nie posiadała zaplecza technicznego niezbędnego do handlu wyrobami stalowymi (placów, magazynów, maszyn, urządzeń, środków transportu), była jedynie pośrednikiem. Jedynym dostawcą firmy "F1" w okresie od [...] r. do [...] r. była firma "G1" K. S. z siedzibą w K.. Z ustalonego łańcucha dostaw i nabyć wyrobów stalowych wynikało, że towar sprzedany firmie "A" A. G. w [...] r. firma "F1" M.R. nabyła od firmy "G1" K. S., a ta z kolei ten sam towar nabyła od firmy "I1" L. P. z siedzibą w K.. Przeprowadzona w firmie "I1" L. P. kontrola podatkowa wykazała, że faktury sprzedaży wystawione przez firmę "I1" L. P. na rzecz "F1" M.R. nie obrazowały rzeczywistego przebiegu operacji gospodarczych, a mianowicie były "pustymi fakturami", w ślad za którymi nie miała miejsca dostawa towarów do odbiorcy. Ustalono, że L. P. nie prowadził samodzielnie działalności gospodarczej, a jedynie pełnił rolę tzw. "znikającego podatnika". Działalnością zgłoszoną na jego nazwisko zajmowały się osoby trzecie (kontrahenci podatnika) - M.R., prowadzący działalność gospodarczą jako firma F1" oraz K. S., prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą "G1".

W piśmie z dnia [...]r. M.R. wyjaśnił, że w okresie od [...] do [...]r. nie posiadał środków transportu, maszyn i urządzeń, magazynów, placów i składów.

K. S. przesłuchany w charakterze świadka w dniu [...] r. zeznał, że: "IV [...] r. moim głównym dostawcą była firma "I1" L. P., zdarzało się, że dokonywałem też zakupów od firmy "F1" M.R., która w tym czasie była też moim odbiorcą towarów (...). W zakresie współpracy z p. P. kontaktowałem się zawsze bezpośrednio z nim (...). Nie wiem, czy p. P. posiadał w [...] r. swoje środki transportu (...). Byłem kilka razy w siedzibie firmy "I1", czyli w K. przy ul. [...], to było mieszkanie w takim wysokim bloku. W tym mieszkaniu było biurko (...). Spotykałem się z panem P. na tzw. mieście, czyli na stacjach benzynowych czasami w jakiejś restauracji (...). Pan P. przekazał mi w początkowym okresie kilku swoich odbiorców, nie pamiętam jakie to były firmy i odbyło się to nieodpłatnie. W ramach zaufania, które miałem wobec p. P., przyjąłem, że towar, który mi dostarczał p. P. jest z legalnego źródła".

Nadto zeznał, że "Pana M. (M.R., prowadzący firmę ,,F1") poznałem na jakimś spotkaniu towarzyskim (...). Ta znajomość między nami (...) w [...]r. zamieniła się we współpracę handlową (...). Ja rozpoczynając współpracę z firmą I1 wiedziałem, że również firma "F1" współpracuje w zakresie handlu stałą z panem P. (...). Bywałem w siedzibie firmy "F1" w K. na H., był to lokal mieszkalny, w którym stało jakieś biurko (...). Często spotykaliśmy się w K. w centrum, w jakichś przypadkowych miejscach (...). Towar zamawiałem telefonicznie, zamówień w formie papierowej nie było (...). Firmy "I1" L. P. i ,, F1" M.R. były jedynymi dostawcami do firmy " G1 ", z tego względu, że ceny nabycia towarów, które mi proponowali były atrakcyjne (...). Cen stali nie porównywałem z zestawieniami cen rynkowych, ponieważ ceny były przeze mnie bezpośrednio ustalane z dostawcą i odbiorcą. Zdarzało się, że mogłem sprzedać towar po tzw. kosztach (...). Transport zawsze organizował mój dostawca (...). Wyroby stalowe nabywane w [...] r. od firmy "I1" L. P. oraz od firmy ,,F1 " M.R. nie były magazynowane, przeładowywane, po prostu trafiały bezpośrednio do moich odbiorców (...). Nie jestem w stanie przyporządkować miejsc rozładunku towaru z konkretnym odbiorcą".

Ustalono również, że firma "I1" L. P. dokonywała wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów od czeskich i słowackich firm: "J1" s.r.o., "X" a.s., "K1"s.r.o., "L1" a.s., a następnie sprzedawała towar poniżej kosztów jego nabycia. L. P. zmarł w [...] r.

Z ustaleń Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w O. wynika, że "D" sp. z o. o. w O. ta nie prowadzi działalności gospodarczej pod zgłoszonym adresem w O. przy ul. [...], nieskuteczne okazały się próby skontaktowania się z osobami reprezentującymi spółkę. Ostatnim okresem rozliczeniowym, za który spółka złożyła deklarację VAT-7 był [...] r. Spółka została wpisana do Bazy Podmiotów Szczególnych "Podmioty nieistniejące, nierzetelne".

Przesłuchany w dniu [...]r. prezes zarządu spółki T. F. zeznał: "W okresie od [...] do [...] r. byłem prezesem spółki "D " z siedzibą w O. ul. [...]. Za bycie prezesem otrzymywałem wynagrodzenie od A. S. w wysokości początkowo [...]. zł miesięcznie, a po jakimś czasie [...] zł. Moja rola w firmie " D " sprowadzała się wyłącznie do firmowania swoim nazwiskiem fikcyjnej działalności spółki " D" W całym okresie prowadzenia działalności, w tym także w okresie od [...] do [...] r. firma "D" nie dokonywała jakiejkolwiek sprzedaży bądź też zakupów wyrobów stalowych. Cała jej działalność była działalnością fikcyjną, ja jako prezes otrzymywałem wyłącznie wynagrodzenie za firmowanie fikcyjnej działalności spółki " D ". Faktury wystawiane w tamtym okresie nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych (...)". Wszystkie faktury wystawione jak i otrzymane przez firmę "D" w okresie objętym kontrolą były fakturami fikcyjnymi. "D" nie dokonywała jakichkolwiek zakupów i sprzedaży wyrobów stalowych na terytorium kraju, nie dokonywała wewnątrzwspólnotowych nabyć i dostaw towarów. Wszystkie dokumenty wytworzone przez spółkę w okresie prowadzenia działalności, w tym także w okresie od [...] do [...] r. zostały stworzone jedynie, aby ukryć pozorność transakcji gospodarczych. W całym procederze karuzelowego przestępstwa rolą firmy "D" było wyłącznie dokonywanie fikcyjnych nabyć wewnątrzwspólnotowych w celu obciążenia się podatkiem należnym, który i tak nigdy nie zostałby zapłacony (...). Spółka nigdy nie dokonała zakupu ani sprzedaży nawet kilograma stali, a wystawione jak i otrzymane faktury rzekomo dokumentujące zakup i sprzedaż takich wyrobów były fakturami pustymi, tj. nie dokumentowały jakichkolwiek transakcji gospodarczych.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w O. decyzją z dnia [...]r. numer [...]określił spółce "D" kwotę podatku VAT do zapłaty na podstawie art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług m.in. za IV kwartał [...] r., w tym z tytułu faktur wystawionych na rzecz firmy "A" A. G., jako nie dokumentujących rzeczywistych transakcji gospodarczych.

Spółka nie dokonała zapłaty kwot podatku VAT, wynikającego z ww. decyzji. Przeprowadzone przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. czynności sprawdzające w firmie "A" A. G. w zakresie transakcji z firmą "D" sp. z o. o. za okres od [...]r. do [...]r. wykazały, iż A. G. nie posiadał własnego transportu oraz placów i hal magazynowych. Ze złożonych przez A. G. wyjaśnień wynikało, iż transport zakupionego towaru zapewniała spółka "D", natomiast A. G. nie pamięta skąd i dokąd były dostarczane zakupione pręty żebrowane. Z wyjaśnień A. G. wynikało również, iż spółka "D" przysłała fakturę nr [...]z dnia [...]r. e-mailem, lecz pręty żebrowane wymienione na tej fakturze nigdy nie zostały dostarczone.

Ustalenia dotyczące firmy "E" M. K. w K. wskazują, iż jedynym dostawcą dla M. K. była firma "F1" M.R. w K..

W trakcie przesłuchania w charakterze strony w dniu [...]r. M. K. zeznała, że działalność gospodarczą założyła w celu handlu stalą. Równocześnie była zatrudniona w firmie "C" sp. z o. o., która również zajmowała się handlem stalą. M. K. ustaliła z P. E. - prezesem zarządu spółki ""C"", że gdy będzie posiadała środki i możliwości zakupu stali, a "C" będzie miało klienta na ten towar, to ona kupi go na swoją firmę "H1" i sprzeda do ""C"" sp. z o. o. Środki pieniężne na prowadzenie działalności gospodarczej pochodziły z pożyczki udzielonej przez W. T.. "Pożyczki tej nie zgłosiłam do urzędu i nie zapłaciłam od niej podatku od czynności cywilnoprawnych, W. T. jest moją znajomą od około 3 lat". Najczęściej towar kupowała pod klienta, albo sama wyszukiwała klientów na portalu www.metale.pl. jedynym dostawcą prętów żebrowanych do firmy "H1" w [...] r. była firma ""F1"" M.R., "transport zapewniał dostawca M. K. nie miała żadnego magazynu do przechowywania towarów. Kupiony przez nią towar był bezpośrednio transportowany od jej dostawców do jej klientów, bądź klientów tych klientów. Transport zapewniała firma ""F1"" M.R., cena transportu była wliczona w cenę towaru. Do firmy ""F1"" podawała gdzie towar ma być dostarczony, po czym firma ""F1"" podawała jej cenę towaru mając na uwadze długość transportu. Nigdy nie była w firmie ""F1"" M.R.. Wiedziała, że firma ""F1"" M.R. posiada magazyn, towar, ale nie pamięta pod jakim adresem on się znajduje. Nigdy nie była ani przy załadunku ani przy rozładunku towaru, którym handlowała. Nigdy nie widziała swojego towaru handlowego. Nie potrafi wyjaśnić kalkulacji kosztów transportu swojego dostawcy wliczonej w cenę towaru. Nie wie czy firma ""F1"" M.R. miała swoje samochody do transportu towarów, czy transport ten zlecała obcym firmom.

M. K. nie posiada żadnych dokumentów świadczących o fizycznym dokonaniu załadunku, rozładunku towarów. W trakcie kontroli nie można było ustalić również numerów rejestracyjnych samochodów przewożących towar ani danych kierowców. To M. K. wystawiała dokumenty dla swoich klientów potwierdzające, że towar o określonej wadze pochodzi z tej firmy, podawała na nich numery rejestracyjne samochodu transportowego, które znała, bo były jej podawane telefonicznie przez M. R. Nazywała ten dokument WZ i wysyłała go mailowo do klienta, klient nie odsyłał jej z powrotem podpisanego dokumentu. Czasem telefonicznie informowała klienta o tym, kto jedzie z towarem, numer rejestracyjny samochodu, dane kierowcy, waga i średnica prętów żebrowanych. Nie wie czy jej klienci potwierdzali odbiór towarów na dokumentach przedkładanych przez kierowców firmy ""F1"". Nie zna kierowców, którzy przewozili towar. W trakcie kontroli nie przedstawiła ww. dokumentów, które zgodnie z zeznaniami wystawiała swoim klientom. Na dzień przesłuchania M. K. zeznała, że nie potrafi podać danych kierowców, którzy przewozili towar. Płatność za faktury otrzymywała przed rozładunkiem towaru w formie przelewu lub gotówki. Na sprzedaży stosowała marżę w wysokości 10-20 zł na tonie prętów żebrowanych. Mimo zakupu towarów o wysokiej wartości nie dysponowała dokumentami potwierdzającymi odbiór towarów przez klientów. Nigdy nie ubezpieczała transportu towarów.

Odnośnie sprzedaży dla firmy Usługi Remontowo Budowlane "A" kontakt z tą firmą nawiązała również przez www.metale.pl. Towar sprzedawany dla ww. firmy nie trafiał bezpośrednio do nich, lecz do ich klienta, ale nie pamięta ani nazwy ani adresu, jedynie pamięta, że gdzieś na S.. Zapłaty otrzymywała przelewem, przed rozładunkiem towaru całość lub część, a później resztę.

W zakresie działalności prowadzonej przez D. K. w M..

Z ustaleń Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. dokonanych w firmie F.H.U. K. D. w zakresie transakcji z firmą "A" A. G. wynika, że firma D. K.: jest pośrednikiem w transakcjach sprzedaży pręta żebrowanego, nie posiadała ani nie wynajmowała żadnego magazynu czy placu składowego; nie posiadała środków transportu umożliwiających przewiezienie dużych ilości (25 ton) prętów żebrowanych, D. K. wskazała, iż handlem prętami zajmował się jej pracownik M. O., który kontrahentów poszukiwał przez Internet w bazie www.metale.pl, uzgodnień dokonywał telefonicznie, zarówno D. K. jak i jej pracownik M. O. nie mieli wiedzy, gdzie towar został załadowany ani jakimi środkami transportu przewieziony w miejsce docelowe, firma D. K. nie posiadała żadnych dokumentów potwierdzających dokonanie transportu; zarówno D. K. jak i jej pracownik M. O. nie widzieli przedmiotu transakcji, tj. kupowanego i sprzedawanego przez firmę D. K. towaru w postaci pręta żebrowanego, D. K. oświadczyła, że jest tylko pośrednikiem w transakcjach sprzedaży pręta żebrowanego, więc nie posiada ani nie wynajmuje czy dzierżawi żadnego magazynu czy placu składowego, ani środków transportu umożliwiających przewiezienie dużych ilości (25 ton) prętów żebrowanych. Pracownik jej firmy M. O. z reguły otrzymuje informację telefoniczną od potencjalnego odbiorcy o zapotrzebowaniu na konkretną ilość pręta żebrowanego, następnie m.in poprzez bazę metale.pl poszukuje potencjalnego dostawcy i pośredniczy w tej transakcji, wskazuje miejsce dostawy, z reguły nie ma informacji na temat tego, gdzie został załadowany i jakimi środkami transportu przewieziony w miejsce docelowe, nie posiada też żadnych dokumentów potwierdzających dokonanie transportu, nigdy nie widział przedmiotu tego typu transakcji, tj. pręta żebrowanego. W sprawie faktur wystawionych przez firmę D. K. na rzecz firmy "A" A. G., M. O. oświadczył: "W kontakcie telefonicznym dokonałem ustaleń z panem A. G. (...) czy firma D. K. będzie miała do sprzedaży pręt fi 12 25 ton, po sprawdzeniu u dostawcy pana K. z "M!" z bazy metale.pl. potwierdziłem zamówienie telefonicznie otrzymane drogą e-mailową od pana A. G.. Naszemu dostawcy wskazałem adres dostawy pręta tj. ul. [...] C., towar ten został przetransportowany bezpośrednio do pana A. G. do magazynu ul. [...] w C., nie mam informacji na temat tego, gdzie towar został załadowany i jakimi środkami transportu przewieziony w miejsce docelowe, nie posiA.y też żadnych dokumentów potwierdzających dokonanie transportu. Osobiście nie widziałem przedmiotu lej transakcji tj. pręta żebrowanego. Faktura była wystawiona w momencie otrzymania informacji od dostawcy "I2" o wadze pręta żebrowanego. Oryginał faktury był przesłany w wersji e-mailowej oraz pocztą tradycyjną do pana A. G.. Zapłata za przedmiot transakcji dla "I2" odbył się dopiero po otrzymaniu środków na konto od pana A. G.".

Według faktur, dostawcą prętów żebrowanych sprzedanych przez F.H.U. D. K. firmie "A" A. G. była firma "M1" K. K., w S., a czynności kontrolne przeprowadzone w tej firmie wykazały, że K. K.:

- nie posiadał i nie wynajmował magazynów ani placów składowych - był jedynie pośrednikiem,

- nie posiadał i nie wynajmował środków transportu służących do przewozu prętów żebrowanych; transport organizował dostawca, a w cenie towaru uwzględniony był transport,

- transport organizował dostawca (transport był w cenie towaru ),

- nie miał wiedzy w jakich miejscach był dokonywany załadunek towaru,

- zamówienia były składane telefonicznie,

- nie pamiętał czy zawierał umowy z kontrahentami,

- zapłata następował poprzez rachunki bankowe,

-w [...] r. dostawcami prętów żebrowanych do firmy "M1" były firmy:

a) "N1" R. C. w K., która nie prowadziła działalności gospodarczej, a R. C. był osobą bezdomną, zeznał on, iż:

- nigdy nie prowadził żadnej działalności gospodarczej,

- nic mu nie mówi nazwa firmy "N1",

- nie miał wiedzy co było przedmiotem działalności tej firmy,

- nigdy nie użyczył swoich danych osobowych do założenia działalności gospodarczej, ale z tego co pamiętał to w [...] r. bądź w [...] r. zgubił dokumenty, w tym dowód osobisty,

- po okazaniu faktur na których jako wystawca figurowała firma "N1" R. C. i z treści wynikało, iż dokumentują one sprzedaż wyrobów stalowych, świadek zeznał, że żadna z wystawionych w latach [...]- [...] faktur nie dokumentuje rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Wszystkie faktury, w treści których wskazane jest, iż ich wystawcą jestem ja jako osoba prowadząca działalność gospodarczą są fikcyjne tzn. nie dokumentują jakichkolwiek transakcji. Wyjaśnił, iż w latach [...]-[...] odbywałem karę pozbawienia wolności i nie prowadziłem jakiejkolwiek działalności gospodarczej, nie zna się na prowadzeniu działalności gospodarczej, prawie całe dorosłe życie spędził we więzieniu. Stwierdził, iż w [...] r. podczas pobytu w więzieniu doznał bardzo poważnego wylewu, udaru mózgu i stał się osobą niepełnosprawną, nie potrafiącą wykonać najprostszych czynności życiowych, tym bardziej nie potrafiącą zajmować się jakąkolwiek działalnością gospodarczą.

Z dalszych zeznań wynikało, iż świadkowi nieznana jest nazwa firmy "M1", ani nazwisko K. K.. Świadek zeznał, że jeżeli zostały wystawione na te podmioty faktury, na których jako wystawca figurowała firma "N1", to te faktury są fikcyjne, gdyż jak zeznał: "nigdy nie prowadziłem działalności gospodarczej, nigdy nie sprzedawałem jakiejkolwiek stali, wyrobów stalowych

b) "O1" J. O. w K..

Z ustaleń Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. wynika, że ze względu na to, że wszelkie próby kontaktu z podatnikiem nie przyniosły rezultatu, podmiot został z dniem [...] r. wykreślony na podstawie art. 96 ust. 8 i 9 ustawy o VAT (t. VIII, k. 2457). Ponadto ustalono, że firma "O1" J. O.:

- była pośrednikiem w obrocie stalą,

- nie posiadała zaplecza magazynowego,

- nie posiadała środków transportu,

- nie zatrudniała pracowników;

- koszty transportu ponosił dostawca lub odbiorca,

- uzgodnienia z kontrahentami odbywały się telefoniczne,

- nie posiadał umów dotyczących współpracy z kontrahentami,

- dostawcą stali była firma "P1" sp. z o. o. z siedzibą w B.,

- podatnik złożył ostatnią deklarację VAT-7 za [...] r.

W dniu [...] r. został przesłuchany J. O., który zeznał, że: "Stalą handlowałem od [...] roku do [...] roku. Stal nabywałem od firmy "P1" sp. z o. o. w B. - był to mój główny kontrahent (...). Mogę powiedzieć, iż 80% dostaw pochodziło od firmy "P1", pozostałem transakcje miały charakter pojedynczy, epizodyczny. Nie pamiętam dokładnie, w jakich okolicznościach nawiązałem kontakty handlowe z firmą "P1" sp. z o. o. Wydaje mi się, że otrzymałem od nich ofertę handlową drogą mailową (...). Wszelkie szczegóły związane z zakupami stali z tą firmy ustalałem z jej prezesem D. R. Z nikim innym nie prowadziłem rozmów na temat zakupów stali z tej firmy (...). Nigdy nie widziałem pracowników D. R. Nie wiem czy on zatrudniał jakichkolwiek pracowników. Nie wiem czy D. R posiadał jakiekolwiek samochody do przewozu stali, ale chyba nie (...). Nic mi nie jest wiadome, by D. R posiadał jakiekolwiek magazyny. (...) Nie wiem skąd pochodziła stal. którą R mi sprzedawał. Nigdy na ten lemat nic mi nie mówił (...). Przypadków, kiedy nie widziałem towaru, było znacznie więcej niż tych, w których widziałem stal. Myślę, że było to około 80 % transakcji. Nigdy nie byłem przy załadunku stali kupowanej od "P1". Faktury na zakup stali od ww. firmy były przesyłane na moją skrzynkę mailową przez D. R.. Oryginały tych faktur były mi przekazywane "na mieście" przez D. R.. D. R. prowadził firmę "P1 " z siedzibą w B..

Organ przestawił ustalenia dotyczące "P1" sp. z o. o. z siedzibą w B..

Z ustaleń kontroli podatkowej Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. w firmie "P1" sp. z o. o. wynika, że:

- siedziba spółki mieściła się na zapleczu salonu fryzjerskiego należącego do matki prezesa (stolik i krzesła),

- na fasadzie budynku brak było oznaczenia prowadzenia działalności gospodarczej przez "P1" sp. z o. o.

- spółka nie posiadała magazynów ani środków transportu, nie posiadała żadnych środków trwałych i wyposażenia, nie zatrudniała pracowników (poza osobą prowadzącą dokumenty księgowe na podstawie umowy o dzieło),

- faktury sprzedaży krajowej danej partii towaru spółka wystawiała niezwłocznie po otrzymaniu faktur nabycia,

- transport towarów zlecany był telefonicznie, w trakcie zlecenia często następowało przekierowanie samochodu w inne miejsce wyładunku na terenie Polski, aniżeli wcześniej założone,

- zarząd spółki był jednoosobowy, prezes zarządu D. R. był jedynym wspólnikiem spółki,

- spółka nie wywiązywała się ze zobowiązań podatkowych,

- spółka działając od dnia [...] r. posiadała od razu dostawców z Republiki Czeskiej i Słowacji oraz odbiorcę towarów - firmę "O1" J. O., pozwalających na uzyskanie obrotów o milionowych wartościach.

Przesłuchany w trakcie kontroli podatkowej prezes spółki "P1" D. R., zeznał, iż "P1" sp. z o. o. dokonywała zakupu towarów w O., głównie w "R1" s.r.o., "S1" s.r.o., "T1" s.r.o., "U1" s.r.o. Na pytanie w jaki sposób nawiązał współpracę z dostawcami towarów zeznał: "Poprzez Internet, następnie rozmowy telefoniczne, bezpośredni kontakt np. w C. Czeskim przy ulicy [...] lub [...], dokładnie nie pamiętam, w miejscu rozładunku (nie wiem do kogo należało to miejsce) z prezesem firmy R1 s.r.o., w biurowcu firmy H7 w O. lub C., ulicy nie pamiętam, w C. na terenie bazy towarowej, z której korzystała firma "S1", adresu nie pamiętam (...), nie pamiętam adresu pod którym spotkałem się z kierownikiem handlowym lub prezesem firmy "T1" "

Z dalszych zeznań wynika, że nabyty towar z ww. firm czeskich i słowackich spółka "P1" sprzedała jedynemu odbiorcy tj. firmie "O1" J.. O., z którą kontakt nawiązał przez Internet.

W dniu [...] r. D. R. zeznał, że dokumentacja podmiotu "P1" sp. z o.o. została skradziona na początku [...] r. z mojego samochodu służbowego. Nie posiA. jakiejkolwiek dokumentacji handlowej spółki "P1".

Prokuratura Okręgowa w K. postanowieniem z dnia [...] r., sygn. akt [...] postawiła D. R. zarzuty przyjęcia i wystawienia faktur VAT poświadczających nieprawdę.

W Prokuraturze Okręgowej w K. w dniu [...] r. J. O. zeznał (t. VIII, k. 2654-2656): "Z firmami "M1" i "W1" Kl. K. nawiązałem współpracę z polecenia. Polecił mi je M. G.. Ja wcześniej nie znałem K. K. (...). Ja nie posiadałem żadnych zabezpieczeń na wypadek nie wywiązania się przez kontrahenta z obowiązku zapłaty za zakupiony towar. Firmy od których kupowałem stal nie wymagały ode mnie dokumentów potwierdzających, ze jestem czynnym i zarejestrowanym podatnikiem VAT (...), ja leż nie wymagałem takich dokumentów od moich kontrahentów, czasem sam ich sprawdzałem, ale to raczej z ciekawości, jak ten system działa (...). Trudno mi jest powiedzieć, gdzie faktycznie była prowadzona działalność firmy "O1" (...). Firma "O1" nie posiadała ani nie wynajmowała miejsc do składowania towarów (...), nie miała żadnych środków transportu, nie zatrudniała żadnych pracowników (...), ja zawsze najpierw musiałem mieć konkretne zamówienie, a dopiero potem zgłaszałem się do dostawcy (...). Nie wiem skąd szedł transport, bo to zawsze była sprawa mojego dostawcy

Wobec działalności "F" sp. z o. o. z siedzibą w C. przedstawiono następujące ustalenia. Spółka nie zgłaszała się na wezwania organu podatkowego. Wielokrotnie wysyłane wezwania i inne pisma adresowane na spółkę wracały z adnotacją urzędu pocztowego "adresat nie podjął przesyłki". W aktach rejestracyjnych spółki brak jest informacji o zmianie adresu siedziby podmiotu.

W wyniku dokonanych oględzin miejsca wskazanego jako siedziba spółki, tj. C. ul. [...] stwierdzono, iż pod adresem stanowiącym jednocześnie jedyny zgłoszony adres prowadzenia działalności gospodarczej, spółka nie prowadzi działalności.

E. L. B., wskazana w KRS prezes spółki, dwukrotnie wezwana celem przesłuchania w charakterze świadka nie zgłosiła się na przesłuchanie.

Wobec J. M. prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą "G" w M. stwierdzono, że z ustaleń kontroli Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. w zakresie podatku od towarów i usług, m.in. za [...] r. wynika, że działalność gospodarcza firmy "G" polegała na pośrednictwie w handlu wyrobami hutniczymi typu: pręty żebrowane, walcówka, blacha. J. M. zatrudniał pracowników: handlowców, magazynierów, asystentki oraz wynajmował pomieszczenia na biura.

Firma "G" J. M. nie posiadała środków transportu do przewozu stali ani nie organizowała transportu towarów. J. M. wyszukiwał kontrahentów za pośrednictwem Internetu na stronie www.metale.pl, płatności dokonywał głównie w tym samym dniu po telefonicznych uzgodnieniach. Z ustaleń kontroli wynikało, iż:

- brak było możliwości potwierdzenia faktycznego przemieszczenia sprzedanych bądź zakupionych towarów, gdyż usługi transportu towarów organizował zazwyczaj dostawca tych towarów, a towar trafiał bezpośrednio od dostawcy do odbiorcy firmy "G",

- brak było możliwości stwierdzenia faktycznych miejsc załadunku i rozładunku towarów,

- całość transakcji była uzgadniana telefonicznie i mailowo, kiedy to podawane dane dotyczyły danych osobowych kierowców, rodzaju towaru o znacznej wartości, jego wagi, ceny, konieczności zapłaty przelewem, a wszystko bez osobistego nadzoru na przyjęciem, rozładunkiem i załadunkiem towaru.

W toku kontroli dokonano przyporządkowania faktur zakupu do faktur sprzedaży, z którego wynika, że stal sprzedana przez "G" J. M. do firmy "A" A. G., pochodziła od firm:

a) "W1" sp. z o. o., z siedzibą w T., NIP: [...],

b) "Y1" K. G., [..]. D., ul. [...], NIP: [...] Z ustaleń kontroli wynika również, że transportu towarów dokonywali kierowcy: L. .Z. M. W., M. S.

W wyniku przeprowadzonych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. czynności sprawdzających w zakresie sprawdzenia prawidłowości i rzetelności transakcji gospodarczych dostawy wyrobów stalowych przez "X1" sp. z o. o. w T. na rzecz firmy "G" J. M. zawartych m.in. w [...]r. stwierdzono jedną fakturę nr [...]z dnia [...]r. o wartości netto [...]zł, VAT [...]zł, przedmiot sprzedaży: pręt żebrowany fi 10, ilość [...]tony. Przedmiotowy towar w ilości [...] ton nabyty od "X1" sp. z o. o. został przez "G" J. M. zafakturowany na firmę "A" A. G., wg faktury nr [...]z dnia [...]r. o wartości netto [...]zł, VAT [...]zł.

Podkreślono, że pełnomocnik spółki T. C. nie przedłożył dokumentów, ani też nie złożył wyjaśnień na temat okoliczności zawieranych transakcji, tj.: w jakim miejscu nastąpił załadunek towaru w "X1" sp. z o. o ., kto i gdzie odebrał towar w firmie "G" J. M., do jakiego miejsca towar został dostarczony, jakim środkiem transportu (nazwa firmy, nazwiska kierowców, numery rejestracyjne pojazdów), kto zapewniał, organizował i ponosił koszty transportu towarów, jakie były miejsca składowania towarów, jacy pracownicy/magazynierzy obsługiwali magazyny wyrobów hutniczych, czy towar będący przedmiotem dostawy do "G" J. M. był uprzednio zmagazynowany przez "X1" sp. z o. o., kto reprezentował podmioty gospodarcze w transakcjach gospodarczych, w jaki sposób uregulowane zostały płatności względem "X1" sp. z o. o., wynikające z wystawionych faktur VAT, oraz w jaki sposób "X1" sp. z .o. o. regulowała płatności względem swoich dostawców, czy spółka posiadała atesty na zakupione wyroby hutnicze. Z uwagi na całkowitą utratę kontaktu z podatnikiem i pełnomocnikiem, zakończono czynności sprawdzające na poczynionych ustaleniach.

Wskazano także, iż spółka trzykrotnie zmieniła adres siedziby, przy czym ostatni adres był biurem wirtualnym. Spółka została sprzedana zagranicznemu podmiotowi, jej reprezentantem jest obcokrajowiec, z którym nie ma kontaktu.

Organ zaakcentował, iż w wyniku przeprowadzonych czynności kontrolnych w firmie "Y1" K. G. przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w D. ustalono, że:

- działalność gospodarcza K. G. polegała na handlu w tranzycie wyrobami stalowymi,

- K. G. kupował towar wraz z transportem,

- podatnik nie posiadał magazynów, środków transportu, urządzeń do załadunku i rozładunku towarów,

- w [..] r. nie zatrudniał pracowników.

W dokumentacji firmy "Y1" znajdowały się faktury wystawione w [...]r. na rzecz firmy "G" J. M.: nr [...] z dnia [...] r. pręty żebrowane fi 16: [...] ton, nr [...]z dnia [...]r. pręty żebrowane fi 12: [...]ton. Towar ten został przez "G" J. M. zafakturowany na rzecz firmy "A" A. G., na podstawie faktur: nr [...]z dnia [...]r. pręty żebrowane fi 16: [...]ton, nr [...]z dnia [...]r. pręty żebrowane fi 12: [...]ton.

Towar sprzedany do firmy "A" A. G. poprzez firmy "Y1" K. G. i "G" J. M., wg faktur, pochodził z firmy F.H.U. R. L. z siedzibą w S., NIP: [...]. Natomiast z ustaleń Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w S. wynika, że firma F.H.U. R. L., poza fakturami, nie posiada jakichkolwiek innych dokumentów świadczących o faktycznym obrocie towarem, brak jest danych odnośnie - gdzie i kto dokonywał załadunku towarów oraz kto zlecał transport. Z zeznań R. L. złożonych w toku śledztwa prowadzonego przez Prokuraturę Okręgową w K. wynika, że nie uczestniczył on w faktycznym obrocie towarem, a jedynie na polecenie M. M. przyjmował faktury od innych podmiotów i doliczając 10% do wartości, wystawiał faktury na rzecz wskazanych podmiotów; nie widział rzeczywistego transportu sprzedawanego i kupowanego przez siebie towaru.

Przesłuchani zostali w charakterze świadków również kierowcy figurujący na dokumentach WZ, będących w posiadaniu firmy "A" A. G..

M. W. przesłuchany w Urzędzie Skarbowym w C. w dniu [...]. Zeznał, że od [...] r. był zatrudniony w firmie "X1" sp. z o. o. jako kierowca; zlecenia przewozu towarów - stali, styropianu, płyt gipsowych otrzymywał od swojego przełożonego z firmy "X1", w której pracował; nie kojarzy firm: "A" A. G., "G" J. M., "S" sp. z o. o., nigdy nie pracował dla tych firm. Po okazaniu świadkowi dokumentów WZ wystawionych przez firmę "A" A. G. na przewóz prętów żebrowanych z firmy "A" do firmy "S" sp. z o. o. ul. [...] z dnia [...]r. oraz WZ wystawiony przez firmę "G" J. M. na przewóz prętów żebrowanych z firmy "G do firmy "A" z dnia [...] r., na których figurowało nazwisko M. W. oraz numery rejestracyjne pojazdów, zeznał: "Nie kojarzę w/w firm i nie wiem dlaczego widnieje na nich moje nazwisko (...). Nie potrafię stwierdzić czy takie trasy miały miejsce, nie pamiętam czy się odbyły (...). Nie znam tych dokumentów, nie zostały wystawione w mojej obecności. Nie umiem sobie przypomnieć takich tras jak na okazanych dokumentach (...). Na pytanie czy dokonał przewozu stali według okazanych mu dokumentów WZ czy widział załadunek i rozładunek prętów żebrowanych, skąd i dokąd wiózł stal, pod jakie adresy transportował stal, czy uczestniczył bądź był obecny w za i wyładunku stali, czy widział jak pręty były ważone, zeznał: "Nie przypominam sobie takich sytuacji, nie pamiętam, nie umiem stwierdzić, czy miały miejsce".

W dniu [...] r. w został przesłuchany L. Z., kierowca figurujący na dokumencie WZ, który zeznał, że od [...] lub [...]r. do końca roku [...] był zatrudniony w firmie "" w D. jako kierowca międzynarodowy. W firmie "Z1" przewoził stal tylko na dwóch rodzajach zleceń, były to przewozy kęsisk stalowych z oddziału Huty K. z D. do Huty "A2 " w S., poboczne zlecenia to przewozy prętów żebrowanych w transporcie międzynarodowym na zlecenie B. S. do Czech. Nie kojarzy firmy " A " A. G., nie kojarzy nazwiska J. M.. Nigdy nie widział J. M. ani się z nim nie kontaktował, nie zna A. G.. Po okazaniu świadkowi dokumentu WZ wystawionego przez firmę "G" J. M. na przewóz prętów żebrowanych z firmy "G" do firmy "A" z dnia [...] r., na którym figurowało nazwisko L. Z. oraz numery rejestracyjne pojazdów, zeznał że pierwszy raz widzi ten dokument, przy przewozie stali dostawał tylko CMR "Me wiem jakiej transakcji dotyczy okazany dokument WZ (...) taki dokument nic mi nie mówi, nie wiem kto podawał dane do tego dokumentu (...). Ten dokument widzę po raz pierwszy. Ja nigdy nie dostawałem dokumentu WZ przy przewozie stali, tylko dokument CMR (...). Okazany dokument WZ na pewno nie został wystawiony w mojej obecności".

M. S., kierowca figurujący na dokumentach WZ, będących w posiadaniu firmy "A", dwukrotnie wezwany w charakterze świadka nie zgłosił się na przesłuchanie.

Ponadto kierowca W. P. figurujący na dokumencie WZ, jako przewożący stal z firmy "G" J. M. M. do firmy "A" A. G. T. został przesłuchany w charakterze świadka w dniu [...]r., zeznając że w [...] r. był zatrudniony w firmie "Z1" D. M. w D. jako kierowca. Nie był zatrudniony w firmie "G" J. M. ani w firmie "A" A. G.. Zlecenia przewozu towarów, tj. wyrobów metalowych (stal, kęsy) otrzymywał od pracodawcy D. M. lub jej męża. Nie kojarzył firmy "A" A. G. ani "G", nie zna J. M., nigdy nie pracował dla tych firm. Nigdy nie przewoził prętów żebrowanych do lub z firmy "A" A. G.. Nie ma żadnej wiedzy na temat firmy "A". Po okazaniu świadkowi dokumentu WZ wystawionego przez firmę "G" J. M. na przewóz prętów żebrowanych z firmy "G" w M. do firmy "A" w T. z dnia [...] r., na którym figurowało nazwisko W. P. oraz numery rejestracyjne pojazdów, zeznał "Na dowodach WZ zawsze się podpisywałem. Na okazanym mi dokumencie nie ma mojego podpisu, nie mogę potwierdzić, że przewoziłem stal w ilości wskazanej na tym dokumencie Na pytanie - czy dokonał przewozu stali wg okazanego mu dokumentu WZ, czy widział załadunek i rozładunek prętów żebrowanych, skąd zabierał pręty żebrowane i dokąd je zawiózł, pod jaki adres transportował stal, czy uczestniczył bądź był obecny w za i wyładunku stali, kto mu stal wydał i kto ją odebrał, zeznał, cyt. "Nie mam wiedzy na ten temat".

Organ wskazał, że firma "H" M.P. występuje w roli zarówno dostawcy prętów żebrowanych do firmy "A" A. G. w ilości [...]kg, wg faktury nr [...]z dnia [...]r. jak i odbiorcy A. G. w zakresie prętów żebrowanych w ilości [...] kg, wg faktury nr [...]z dnia [...]r.

W piśmie z dnia [...]r. M.P. wyjaśnił, że nie użytkował pomieszczeń i terenów magazynowych. W razie takiej potrzeby korzystał bądź miał takie możliwości korzystania z terenów magazynowych bądź składowych u innych przedsiębiorców. Kontakty handlowe nawiązywał m.in. przez branżową stronę internetową, gdzie ogłaszały się firmy oferujące sprzedaż konkretnego towaru i składające zapotrzebowanie na konkretny asortyment. Zasadą było, że organizacją transportu na swój koszt i ryzyko zajmował się sprzedawca towaru, który dostarczał towar do miejsca wskazanego przez P.H.U. "H" M.P., na adres podany przez nabywcę towaru. Sprzedawca towaru nie ujawniał miejsca załadunku towaru. Rozładunek następował u nabywcy towaru lub w miejscu wskazanym przez niego. Towar ważony był przy załadunku. Sprzedawca deklarował wagę stali, którą M.P. przyjmował jako zgodną ze stanem faktycznym. Towar był ponownie ważony u odbiorcy towaru. P.H.U. "H" M.P. nie organizował transportu towaru. Zajmował się tym sprzedawca. M.P. otrzymywał dane dotyczące kierowcy (imię, nazwisko, nr dowodu osobistego) oraz dane pojazdu (nr rej. ciągnika i naczepy). M.P. nie stosował ścisłych zasad kalkulacji marży. Oferujący towar określał cenę jednostkową. P.H.U. "H" poszukując nabywcy do ceny doliczał 10 - 20 zł za tonę towaru i taką cenę negocjował z nabywcą.

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w G. ustalił, że podatnik w dokumentacji księgowej nie posiada dokumentów potwierdzających ponoszenie standardowych kosztów w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej w tak szerokim zakresie (brak kosztów za usługi transportowe, kurierskie, materiały biurowe, ubezpieczenia, usługi ochrony mienia itp.)"I" Produkcja, Handel, Usługi, [...] G. W., ul. [...] (M.H.).

W toku kontroli przeprowadzonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. prowadzonej wobec firmy "I" Produkcja Handel Usługi za okres od [...]r. do [...]r. w dniu [...]r. został przesłuchany M.H., który zeznał, że przedmiotem jego działalności gospodarczej było pośrednictwo w sprzedaży stali. Siedziba jego firmy mieściła się w G. przy ul. [...]. M.H. nie zatrudniał pracowników, nie posiadał żadnych środków transportu, maszyn, sprzętu oraz urządzeń, jak również nie dysponował placami, składami ani magazynami do przechowywania towaru.

W trakcie przesłuchania w charakterze strony w dniu [...]r. M.H. zeznał, że sprzedaż stali była fakturowana w tym samym dniu, co następował jej zakup. Nie organizował transportu stali, ponieważ nie posiadał własnych samochodów. Tym zajmował się jego dostawca towaru, który dostarczał stal do jego odbiorcy. W cenie zakupu stali zawarty był koszt transportu. M.H. w wystawianych przez niego fakturach sprzedaży doliczał swoją prowizję. Odbiorca wskazywał adres dostarczenia stali, który następnie za pośrednictwem poczty e-mail lub telefonicznie M.H. przekazywał swojemu dostawcy. M.H. nigdy nie był w posiadaniu dowodu WZ, nie kontrolował odbioru stali od dostawcy, ponieważ, jak zeznał, był tylko pośrednikiem. Fizycznie nigdy stali u dostawcy, jak i u odbiorcy nie widział. Nigdy nie był w siedzibach firm kontrahentów, od których nabywał i do których sprzedawał stal, nie zna ich osobiście, nie zawierał z nimi umów ani kontraktów. Kontakt odbywał się drogą e-mailową i telefoniczną. Firmy pojawiały się na portalu metale.pl i tam ogłaszały się zarówno firmy sprzedające i kupujące stal, jednak danych personalnych osób nie potrafił podać. M.H. stosował marżę w wysokości od 1 do 4 groszy za 1 kg stali, zdarzały się przypadki sprzedaży poniżej kosztów zakupu. Płatności odbywały się na zasadzie takiej, że najpierw towar przyjeżdżał do odbiorcy, gdzie był ważony. Jeżeli towar był pełnowartościowy i waga się zgadzała z wagą podaną na fakturze wystawionej przez M. H. i wysłanej za pośrednictwem poczty e-mail, wtedy odbiorca dokonywał przelewu środków pieniężnych. Następnie po wpłynięciu zapłaty na rachunek bankowy M.H. dokonywał zapłaty należności przelewem swojemu dostawcy.

Organy dokonały ustaleń w zakresie podatku należnego

W wyniku kontroli podatkowej stwierdzono zaewidencjonowane w rejestrze sprzedaży VAT za miesiące [...] i [...]r. faktury mające dokumentować sprzedaż stali przez firmę "A" A. G. na rzecz niżej wymienionych kontrahentów:

1. P.H.U. "J" A.N. w D.;

2. "K" A.M., w W.;

3. "L" sp. z o. o., w K.;

4. "M" sp. z o. o. w K.,

5. "N" sp. z o. o., [...] w K.,

6. "O" S. S. w R.,

7. "P" sp. z o. o., w Z.,

8. "R" D. O. w S.,

9. P.H.U. "H" M.P. w G.,

10. "G" J. M. w M.,

11. "S" sp. z o. o., w K.,

12. "T" sp. z o. o., w W.;

13. Wyroby Hutnicze "U" T. T. sp. jawna, w B.,

14. P.H.U.M. i P. K. "W" L. M. w L.,

15. "I" Produkcja Handel Usługi w G..

Organy ustaliły wobec P.H.U. "J" A.N. w D., że:

- firma "J" nie posiadała własnego magazynu na towary handlowe,

- firma nie posiadała środków transportu do przewozu stali (ewidencja środków trwałych firmy "J" za [...] r. zawierała wpisy dotyczące samochodów osobowych);

- towary hutnicze, sporadycznie, dłużej niż jeden dzień były składowane na terenach magazynowych firmy "B2" SA w D., ul. [...],

- koszty transportu prętów żebrowanych ponosił dostawca lub odbiorca,

- A.N. osobiście nie uczestniczył przy każdorazowym załadunku towaru,

- dostawców podatnik znajdował na portalach internetowych,

- w przypadku zakupu prętów żebrowanych, m. in. od firmy "A" A. G. firma "J" regulowała płatności po dostawie, a zapłata następowała na podstawie faktury przesłanej drogą faksową lub mailem

W wyniku kontroli oraz wszczętego w firmie "J" postępowania podatkowego, Naczelnik US w D. ustalił, iż zakupione przez "J" A.N. pręty żebrowane m. in. w firmie "A" A. G. w okresie od [...] do [...]r. były przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do czeskich i słowackich firm, tj.:

- "E2" s.r.o. [...] T. [...], [...],

- "F2" s.r.o., P. [...][...], [...]1, CZ [...],

- "G2" s.r.o. [...] B., [...], SK [...],

- "H2" s.r.o. O.-JIH, [...] [...], [...], CZ [...].

Odnośnie ""E2"" s.r.o., głównego odbiorcy towarów od "J" A.N., z informacji czeskiej administracji podatkowej wynika, że towary, które ""E2"" s.r.o. powinna była nabyć od "J" zostały przemieszczone tylko przez terytorium Czech, a następnie zostały przetransportowane z powrotem do Polski do innych polskich kontrahentów m.in. "J2" sp. z o. o. z siedzibą w K., "K2" sp. z o. o. z siedzibą w W., "L2" L. P., K.. Przedstawiciel i właściciel spółki ""E2"" oświadczył, iż spółka nie dysponowała dźwigiem niezbędnym do rozładunku, bowiem towary nie były rozładowywane i przyjmowane na magazyn, ale natychmiast wysyłano je z powrotem do klientów w Polsce.

Odnośnie "F2" s.r.o., kolejnego odbiorcy towarów od "J" A.N., z informacji czeskiej administracji podatkowej wynika, że brak jest kontaktu ze spółką. Podatnik nie reaguje na wezwania organu podatkowego, firma nie posiada aktywnej poczty elektronicznej, w siedzibie spółki nie ma nazwy firmy, ani osoby reprezentującej spółkę. Dyrektor zarządzający spółką, P. P. wymeldował się z miejsca zamieszkania w D. i nie zameldował się w żadnym innym miejscu na terenie Polski. Kontakt z tą osobą jest więc również w Polsce utrudniony. Oględziny siedziby firmy "F2" s.r.o. pod adresem P., [...] wykazały, iż pod ww. adresem znajduje się budynek mieszkalny. Pod tym adresem umieszczono listę firm z wirtualną siedzibą, na skrzynkach pocztowych na parterze budynku. Nazwa podatnika "F2" s.r.o. nie została wymieniona na tej liście.

Z ustaleń wynika również, iż "F2" s.r.o. nabyty od "J" towar zbywała na rzecz słowackiego podmiotu "M2" s.r.o., który dysponował magazynami w D. przy ul. [...], czyli towar powracał z powrotem do Polski. Ustalono również, iż właścicielem "M2" s.r.o. (kolejne ogniwo w łańcuchu transakcji) był obywatel Polski.

Odnośnie "G2" s.r.o., kolejnego odbiorcy towarów od "J" A.N., z informacji słowackiej administracji podatkowej wynika, że podatnik nie przebywa pod adresem wskazanym jako siedziba firmy, tj. [...], [...] B.. Nie było możliwe skontaktowanie się z przedstawicielem firmy M. K., [...], [...]S., ponieważ nie przebywa on na Słowacji, nie ustanowił również żadnego przedstawiciela na Słowacji. W spółce przeprowadzone były kontrole VAT, w wyniku których ustalono zaległości podatkowe na kwoty wynoszące kilkaset tysięcy euro oraz złożono do Departamentu Policji zawiadomienie o podejrzeniu popełnienia przestępstwa podatkowego. Zgodnie z Rejestrem Handlowym "G2" s.r.o. zakończyła działalność gospodarczą w dniu [...] r.

Słowacki organ podatkowy przeprowadził miejscowe dochodzenie w siedzibie podatnika, w wyniku którego ustalono, że pod adresem [...], B. znajduje się dom mieszkalny, na którym nie ma żadnych oznak prowadzenia działalności gospodarczej przez podmiot "G2" s.r.o. Oznaczeń nie ma również na skrzynce pocztowej. Spółka nie prowadzi pod tym adresem działalności.

Podjęte przez prokuraturę próby nawiązania kontaktu z M. K. pod adresem w S., ul. [...] nie powiodły się. W mieszkaniu zastano S. K., która skorzystała z uprawnień wynikających z art. 183 kodeksu karnego i odmówiła odpowiedzi na pytania dotyczące jej syna M. K..

Odnośnie "H2" s.r.o., kolejnego odbiorcy towarów od "J" A.N., czeska administracja podatkowa ustaliła, iż towary zakupione od "J" były sprzedawane przez "H2" z powrotem do Polski do "I2" L. P. w K., NIP: [...] lub P.P.H.U. "N2" M. W. w S., NIP: [...]. Czeska firma organizowała transport towarów z Polski do Czech i ponownie z powrotem do Polski. Miejscem przeznaczenia towaru były K. lub S.. Towar na terenie Republiki Czeskiej nie był rozładowywany, tylko z powrotem wracał do Polski, tj. do polskiego kontrahenta.

Na dokumentach CMR powiązanych z firmami "F2" s.r.o. i "G2" s.r.o. figurowała firma przewoźnika F.H.U. "O2" M. S.. Przesłuchany w dniu [...] r. M. S. zeznał, że jeśli chodzi o nazwisko A. G., to kojarzy taką osobę, "chyba moja firma wykonywała na jego rzecz jakiś transport, nie pamiętam okoliczności tej usługi. Nie jestem w stanie wypowiedzieć się na temat, kto kontaktował się w sprawie usługi transportu na rzecz A. G. i firmy "G2" s.r.o. na Słowacji (...). Nie jestem w stanie podać danych związanych z tą usługą tj. czego dotyczyła, kiedy została wykonana i na jakiej trasie oraz jaki towar był przewożony i gdzie rozładowany (...). Nie jestem w stanie wypowiedzieć się na jakich trasach odbywał się transport zlecony przez A. G. jak i firmę ""G2" " (...). Z firmy "G2" kojarzę tylko jedną osobę tj. M. K.., to miał być chyba właściciel tej firmy (...), nie mam z nim żadnego kontaktu".

W dniu [...] r. został przesłuchany w charakterze świadka A.N., na okoliczność prowadzonej działalności gospodarczej firmy "J", który zeznał, że: "W większości przypadków’ jest to obrót materiałów bez składowania, czyli towar zakupiony jedzie bezpośrednio do nabywcy. Działa to na zasadzie pośrednictwa. (...). Firma "J" posiada środki własne w postaci samochodu osobowego marki VW Golf, rok prod. [...] r. oraz wyposażenie biura tj. komputery, laptopy, telefony, meble (...). Korzystamy z przychylności firmy "B2" w D. odnośnie korzystania z placu składowego (...). Firma "J" dokonywała dostaw wewnątrzwspólnotowych do nabywców: "E2", "F2", "P2", "R2", "G2", "S2", "T2", "H2". Jeśli chodzi o współpracę z w/w firmami to doszło z inicjatywy ich przedstawicieli, głównie za pośrednictwem Internetu (...). Ja korzystam z portalu www.metale.pl (...). Były takie sytuacje, że miał nastąpić rozładunek towarów na placu "B2", jednak dochodziło wielokrotnie do takich sytuacji, że na placu dochodziło do przeładunku z samochodu na samochód. Wśród dostawców towaru A.N. wymienił m.in. firmy: "U2" sp. z o. o. w K., F.H.U. D. K. w M., "W2" SA w R., P.H. "X2" W. W. w O. , "Y2" sp. z o. o. w S., "Z2" sp. z o. o. w S., "A" A. G. w T..

Organ przedstawił ustalenia dotyczące "K" A.M., w W., z których wynika, że stal zakupiona na podstawie faktur wystawiony przez firmę A. G. "A" została w całości sprzedana na rzecz "A3" SA, M..

A.M. zeznał natomiast odnośnie transakcji z "A", że :

- pręty żebrowane były kupowane w cenie razem z dostawą do odbiorcy,

- A.M. nie wiedział w jakim miejscu odbywał się załadunek stali, bo nie uczestniczył w tych czynnościach,

- w cenie zakupu stali od firmy "A" miał być transport do odbiorcy, dane odbiorcy były przekazywane telefonicznie,

- właściciel firmy "A" wymagał przedpłaty,

- A.M. znalazł firmę "A" na portalu "metale"; podatnik korzystał z tego portalu szukając towarów, lecz nie wystawiał tam towarów do sprzedaży,

- A.M. nie miał wiedzy na temat firm transportowych, samochodów i kierowców zajmujących się przewozem wyrobów hutniczych nabytych i sprzedanych przez jego firmę "K",

- zamówienia były przesyłane drogą mailową albo telefonicznie, potwierdzeń zamówień nie było, kwoty do zapłaty uzgadniano telefonicznie, faktury dostarczano drogą elektroniczną - mailem,

- A.M. nie posiadał dokumentów z ważenia stali,

- nie została zawarta umowa w formie pisemnej z firmą "A" A. G.,

- A.M. nie pamięta osób z firmy "A", z którymi się kontaktował,

- nigdy nie był w firmie "A", nie wie gdzie mieści się siedziba tej firmy,

- stal zakupiona przez firmę "K" na podstawie faktur wystawionych przez firmę "A" została w całości sprzedana na rzecz "A3" SA, [...] M., ul. [...], NIP: [...], rozładunek stali odbywał się w "A3", firma ta jest dystrybutorem i posiada własne składy, z firmą "A3" współpracuje od 8 lat.

Odnośnie kontrahenta "L" sp. z o. o. w K., ustalono, że w dniu [...]r. wszczęte zostało postępowanie kontrolne wobec "L" sp z o. o. w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres od [...] r. do [...] r. Czynności kontrolne nadal trwają. W związku z powyższym Naczelnik US w B. wniósł o uwzględnienie w trakcie prowadzonej przez Dyrektora UKS kontroli otrzymanego z US w T. wniosku o przeprowadzenie w firmie "L" sp. z o. o. kontroli podatkowej w zakresie podatku od towarów i usług.

Wobec "M" sp. z o. o. z siedzibą w K. ustalono, że działalność gospodarcza spółki polegała na pośrednictwie w obrocie wyrobami hutniczymi typu pręty żebrowane, walcówka, blacha. W przedmiotowym okresie spółka nie zatrudniała pracowników, nie posiadała i nie wynajmowała pomieszczeń magazynowych, nie posiadała zaplecza technicznego umożliwiającego handel hurtowy wyrobami hutniczymi. Spółka nie organizowała transportu towarów ani też nie posiadała odpowiednich środków transportu. Prowadzeniem spółki oraz stroną handlową zajmowała się jedna osoba, prezes spółki M.B.. Właścicielem spółki był w tym okresie J. M., który prowadził firmę "G" zajmującą się również handlem wyrobami hutniczymi.

W wyniku porównania listy kontrahentów występujących jako dostawcy i odbiorcy w spółce "M" i w firmie "G" J. M. stwierdzono, iż są to w większości te same podmioty. Kontrahenci byli wyszukiwani za pośrednictwem Internetu, zazwyczaj na stronie www.metale.pl, co kilka miesięcy następowała zmiana kontrahentów, którzy jak ustalono w aplikacji SERCE byli podatnikami, którzy w niedługich odstępach czasu rozpoczęli działalność gospodarczą. Przedmiotem handlu są wyroby hutnicze. Płatności dokonywane w 90% przypadków w tym samym dniu, po telefonicznych konsultacjach. Brak było możliwości potwierdzenia faktycznego przemieszczenia sprzedanych bądź zakupionych towarów, gdyż usługi transportu organizował dostawca towarów, a towar trafiał bezpośrednio od dostawcy do odbiorcy spółki. Brak możliwości stwierdzenia faktycznych miejsc załadunku i rozładunku towarów. Całość transakcji była uzgadniana telefonicznie i mailowo, kiedy to podawane były dane kierowców, informacje dotyczące rodzaju towaru, jego wagi, ceny, zapłaty poprzez dokonanie przelewu, a wszystko to bez osobistego nadzoru nad przyjęciem, rozładunkiem i załadunkiem towaru.

Organ wskazał, że wobec "N" sp. z o. o., z siedzibą w K.. prowadzone jest postępowanie kontrolne za okres od [...]r. do [...]r., natomiast kontrola podatkowa w zakresie transakcji pomiędzy "A" a "N" sp. z o. o., które miały mieć miejsce w [...] i [...]r. z uwagi na brak jakiegokolwiek kontaktu z podatnikiem była niemożliwa do przeprowadzenia.

W zakresie działalności gospodarczej S. S. pod firmą "O" w R. podniesiono, że w oświadczeniu z dnia [...]r. S. S. poinformowała, że nie posiada własnych magazynów, placów składowych i nie posiada środków transportu. Firma "O" korzysta z umowy dzierżawy dot. wynajmu placu składowego oraz pomieszczeń administracyjno-biurowych zlokalizowanych w R. przy ul. [...].

Nieskuteczne okazały się próby wszczęcia kontroli podatkowej w firmie "O" S. S.. Pod zgłoszonym adresem działalności gospodarczej nikt nie przebywał, pomieszczenia zostały zamknięte. Brak było kontaktu z S. S., brak reakcji podatniczki na wezwania organu podatkowego.

Przedstawiono ustalenia dotyczące "P" sp. z o. o. w Z.. Wiceprezes zarządu spółki "P" D. P. pismem z dnia [...]r. poinformował, iż nie jest w stanie wyjaśnić w jaki sposób doszło do współpracy z firmą "A" A. G., ponieważ "pracownik zewnętrzny P. B., który współpracował z naszą firmą poszukując nam klientów, nie współpracuje z nami od [...] r. " Z dalszych wyjaśnień wynika, że spółka nie posiada faktur korygujących od firmy "A", lecz dokonała jednej transakcji zakupu prętów żebrowanych od firmy A. G., wg faktury [...]z dnia [...]r. ([...] tony - pręt fi 12). Spółka wskazała odbiorców stali nabytej od firmy "A", tj. "B3" sp. z o. o. z siedzibą w G., wg faktur z dnia [...] r. ([...]tony) i z dnia [...]r. ([...]tony oraz 3[...]tony) oraz firmę "C3" M. S. z siedzibą w S., NIP: [...]wg faktury z dnia [...]r. ([...] tony oraz [...]tony). Spółka nie organizowała transportu stali z firmy "A".

Kolejny kontrahent A. G. to "R" D. O. z siedzibą w S.. W toku kontroli przeprowadzonej u D. O. "R" ustalono, że podatnik w okresie od [...] r. do [...]r. nie zatrudniał pracowników, nie posiadał środków transportowych, nie wynajmował, nie dzierżawił i nie pożyczał narzędzi i urządzeń, nie posiadał placu, składów, magazynów do przechowywania towarów. Nabywał pręty od firmy "I" Produkcja Handel Usługi.

D. O. zeznał, że znalazł firmę "A" w Internecie. To firma "A" A. G. była odpowiedzialna za dostarczenie towaru. Sprzedaż odbywała się w sposób tranzytowy. Fizycznie towar był odbierany przez osobę w miejscu dostawy, nie jest w stanie wskazać nazwiska tej osoby.

Odnośnie faktury VAT z dnia [...]r. numer [...] D. O. zeznał: "W ogóle nie odbyła się sprzedaż, towar nie dojechał (...), a cztery dni później przyszła do mnie korekta na tę fakturę. I tę korektę podpisałem, ale też jej nie ujmowałem w rejestrach VAT z racji tego, że nie miałem pierwotnej faktury VAT, pod którą mogłem ją podpiąć. Ani nie odbyła się dalsza sprzedaż tego towaru przeze mnie, gdyż fizycznie go nie było".

W zakresie działalności P.H.U. "H" M.P. z siedzibą w G. organ stwierdził, iż M.P. występuje w roli zarówno dostawcy prętów żebrowanych do firmy "A" A. G. w ilości [...] kg, wg faktury nr [...]z dnia [...]r. jak i odbiorcy A. G. w zakresie prętów żebrowanych w ilości [...] kg, wg faktury nr [...]z dnia [...]r.

W piśmie z dnia [...]r. M.P. wyjaśnił, że nie użytkował pomieszczeń i terenów magazynowych. W razie takiej potrzeby korzystał bądź miał takie możliwości korzystania z terenów magazynowych bądź składowych u innych przedsiębiorców. Kontakty handlowe nawiązywał m.in. przez branżową stronę internetową, gdzie ogłaszały się firmy oferujące sprzedaż konkretnego towaru i składające zapotrzebowanie na konkretny asortyment. Zasadą było, że organizacją transportu na swój koszt i ryzyko zajmował się sprzedawca towaru, który dostarczał towar do miejsca wskazanego przez P.H.U. "H" M.P., na adres podany przez nabywcę towaru. Sprzedawca towaru nie ujawniał miejsca załadunku towaru. Rozładunek następował u nabywcy towaru lub w miejscu wskazanym przez niego. Towar ważony był przy załadunku. Sprzedawca deklarował wagę siali, którą M.P. przyjmował jako zgodną ze stanem faktycznym. Towar był ponownie ważony u odbiorcy towaru. P.H.U. "H" M.P. nic organizował transportu towaru. Zajmował się tym sprzedawca. M.P. otrzymywał dane dotyczące kierowcy (imię, nazwisko, nr dowodu osobistego) oraz dane pojazdu (nr rej. ciągnika i naczepy). M.P. nie stosował ścisłych zasad kalkulacji marży. Oferujący towar określał cenę jednostkową. P.H.U. "H" poszukując nabywcy do ceny doliczał [...] zł za tonę towaru i taką cenę negocjował z nabywcą.

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w G. ustalił, że podatnik w dokumentacji księgowej nie posiada dokumentów potwierdzających ponoszenie standardowych kosztów w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej w tak szerokim zakresie (brak kosztów za usługi transportowe, kurierskie, materiały biurowe, ubezpieczenia, usługi ochrony mienia itp.)

Z wyjaśnień M. P. z dnia [...]r. (t. VIII. k. 2507-2510) wynika, że firma "H" działała jako pośrednik, transakcje były dokonywane jednego dnia. Z łych też względów posiadanie własnych pomieszczeń czy terenów magazynowych okazało się być zbędne i ekonomicznie nieuzasadnione. Organizacją transportu zajmował się dostawca. Dostawca w ramach tajemnicy handlowej nie ujawniał miejsca załadunku towaru. Kontakt z firmą "A" nastąpił poprzez stronę internetową "metale.pl". Towar zakupiony od "A" sprzedał do firmy "S" sp. z o. o., która jak wynika z ustaleń była bezpośrednim odbiorcą stali od "A". Firmie "H" przeważnie nie był znany przewoźnik towaru.

Stal będąca przedmiotem sprzedaży do firmy "H" M.P. została, według faktur, nabyta przez firmę "A" od ""C"" sp. z o. o. wobec której właściwy dla spółki Naczelnik Urzędu Skarbowego K. ustalił, iż spółka działała jako pośrednik w obrocie stalą, niezgodnie ze zgłoszonym przedmiotem działalności, którym było doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania. Spółka nie dokonywała i nie organizowała transportu stali, jako źródło pochodzenia stali wskazała firmę ""F1"" M.R. z/s w K..

Ustalono, że firma "G" J. M. była zarówno dostawcą prętów żebrowanych do A. G. jak i jego odbiorcą. Według ustaleń Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. pręty żebrowane sprzedane przez firmę "A" A. G. firmie "G" J. M. zostały przez J. M. w dalszej kolejności odsprzedane firmie PZM "D3" S.A. z siedzibą w R.. Z ustaleń Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. m.in. za [...] r. wynika, że działalność gospodarcza finny "G" polegała na pośrednictwie w handlu wyrobami hutniczymi typu: pręty żebrowane, walcówka, blacha.

Firma "G" J. M. nie posiadała środków transportu do przewozu stali ani nie organizowała transportu towarów, a J. M. wyszukiwał kontrahentów za pośrednictwem Internetu na stronie www.metale.pl płatności dokonywał głównie w tym samym dniu po telefonicznych uzgodnieniach. Z ustaleń kontroli wynikało, iż:

- brak było możliwości potwierdzenia faktycznego przemieszczenia sprzedanych bądź

zakupionych towarów, gdyż usługi transportu towarów organizował zazwyczaj dostawca tych towarów, a towar trafiał bezpośrednio od dostawcy do odbiorcy firmy G;

- brak było możliwości stwierdzenia faktycznych miejsc załadunku i rozładunku towarów; całość transakcji była uzgadniana telefonicznie i mai Iowo, kiedy to podawane dane dotyczyły danych osobowych kierowców, rodzaju towaru o znacznej wartości, jego wagi, ceny, konieczności zapłaty przelewem, a wszystko bez osobistego nadzoru na przyjęciem, rozładunkiem i załadunkiem towaru.

Wobec "S" sp. z o. o. z siedzibą w K. ustalono, że współpraca z firmą A została nawiązana z inicjatywy spółki poprzez portal www.metale.pl. Na tę okoliczność były składane zamówienia i sporządzane notatki ze zgłoszeń telefonicznych. Nic zawierano umowy handlowej z firmą "A". Ceny oraz warunki dostawy ustalane były w negocjacjach telefonicznych. W przypadku dostawy towaru do magazynu "S" sp. z o. o. organizacja transportu leżała po stronie dostawcy, czyli firmy "A". Towar od dostawcy "A", według faktury nr [...] z dnia [...] r. został dostarczony do magazynu "S" sp. z o.o. samochodem o nr rejestracyjnym [...], a następnie został odsprzedany do firmy "E3" s.r.o., C. ul. [...], CZ [...]. Spółka "S" wynajmowała powierzchnie magazynowe przy ul. [...] od firmy "F3" sp. z o. o.

W dniu [...] r. został przesłuchany w charakterze świadka R. L. który zeznał, że w latach [...] — [...] spółka zatrudniała średnio 90 osób. Spółka dysponowała bazą techniczną związaną z działalnością spółki, tj. ok. 4 samochody ciężarowe o nośności do 25 ton (zasada najmu bądź własności), waga samochodowa do 50 ton. 18 m. długości oraz waga do 3,5 tony, suwnice (3-4 szt.). regały do magazynowania stali (prętów, profili), piły do cięcia stali, stół do wypalania blach. Posiada place magazynowe do składowania kilkunastu tysięcy ton stali w K., ul. [...]. Powierzchnia magazynowa z infrastrukturą wynosi [...]m2.

Wyszukiwaniem kontrahentów z ramienia spółki zajmował się S. T., firmę "A" jako dostawcę pozyskał drogą internetową. Faktury wystawione przez firmę "A" były przekazane za pośrednictwem poczty. Pręty nabyte w firmie "A." były przedmiotem odsprzedaży firmom czeskim ("E3" s.r.o.. "G3" s.r.o., "H3" s.r.o., "I3" s.r.o.). Zapłata dla "A" była wyłącznie przelewami. Nie było spisanych umów o współpracy. Transport do spółki "S" organizował dostawca, czyli firma "A", ale nie posiadał wiedzy na temat przewoźników, pojazdów, kierowców - w przypadku transportu stali przez firmę "A"; nie posiadał wiedzy na temat miejsca załadunku stali przez firmę "A"; wskazał miejsce rozładunku stali pod adresem K. ul. [...]; stal nabyta od firmy "A" została w całości odsprzedana firmom czeskim; nie uczestniczył w przyjmowaniu i wydawaniu stali na terenie spółki "S", płatności odbywały się przelewem.

Do faktury nr [...] I z dnia [...] r. sporządzony został dokument WZ. będący w posiadaniu dostawcy tj. firmy "A", z którego wynikało, iż pręt żebrowany 24 tony został transportowany pojazdem [...] [...] z firmy "A" z/s T. ul. [...] do firmy "S" sp. z o. o., ul. [...] przez kierowcę W. M..

W. M. przesłuchany w charakterze w dniu [...] r. zeznał, iż w [...] r. był zatrudniony jako kierowca w firmie "J3" sp z o. o. i "K3" sp. z o. o. Zlecenia otrzymywał tylko od firmy "K3" sp. z o. o., przewoził stal, czasami styropian i płyty regipsowe. Nie kojarzy firm "A" A. G. z T., jak również firmy "S" sp. z o. o. z K. ani "G" J. M.. Po okazaniu dowodu WZ z dnia [...]r. wystawionego przez A. G. z firmy "A" do faktury [...], świadek zeznał, że nie zna tych dokumentów, nie zostały wystawione w jego obecności, stwierdził, iż nie kojarzy ww. firmy i nie wie dlaczego widnieje na nim jego nazwisko. Nadto nie pamiętam dokładnie numerów rejestracyjnych pojazdów, którymi jeździł, nie potrafi stwierdzić, czy takie trasy miały miejsce, nie pamięta czy się odbyły. Na pytanie czy był świadkiem załadunku prętów, kto fizycznie dokonał załadunku, w jakim miejscu był załadunek stali, dokąd transportował stal, czy widział rozładunek i w jakim miejscu nastąpił rozładunek stali zeznał, że nie przypomina sobie takich sytuacji, nie pamięta, nie potrafi stwierdzić, czy miały miejsce.

W zakresie działalności "T" sp. z o. o. w W., ustalono, że zgłoszony przez spółkę "T" adres rejestracyjny: [...] W., ul. [...] był adresem wirtualnym, wyłącznie na potrzeby rejestracji oraz odbioru korespondencji.

Na podstawie art. 96 ust. 8 i 9 ustawy o VAT w dniu 28 maja 2013 r. wykreślono ww. spółkę z rejestru podatników VAT. Stosowny wpis został dokonany na tablicy T-11 Bazy Podmiotów Szczególnych.

W wyniku czynności sprawdzających przeprowadzonych w dniu [...] r. w firmie "A" A. G. w zakresie transakcji z "T" sp. z o. o. ustalono, iż w rejestrach sprzedaży VAT za [...] r. firma Usługi Remontowo-Budowlane A. G. ujęła 2 faktury sprzedaży wystawione na rzecz "T" sp. z o. o. tytułem usługi prowizyjnej za sprzedaż prętów żebrowanych, o łącznej wartości netto [...]zł, podatek VAT [...]zł.

Do protokołu z czynności sprawdzających A. G. w piśmie z dnia [...]r. oświadczył, iż:

- w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w obrocie stalą nie posiadał żadnego miejsca magazynowania czy składowania towarów,

- nie zatrudniał żadnych pracowników,

- kontakt z firmą "T" sp. z o. o., [...], [...]W. nawiązał znajdując informacje o niej na stronie internetowej metale.pl (giełda metali),

- zamówienia odbywały się "na telefon", nie zawierał żadnej umowy o współpracy, kontakt odbywał się jedynie drogą telefoniczną, faktury otrzymywał mailem, oryginały faktur drogą pocztową,

- koszty transportu były zawarte w cenie towaru, transport organizował zawsze kontrahent,

zakupiony towar w całości odsprzedawał dalszym kontrahentom, nie posiada dokumentów transportowych.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w G. decyzją z dnia [...]r. określił spółce "T" sp. z o. o. kwotę podatku VAT do zapłaty na podstawie art, 108 ustawy o podatku od towarów i usług m.in. za [...]r. z tytułu wystawionych faktur VAT, bowiem nie dokumentowały one rzeczywistych transakcji gospodarczych. Spółka w okresie objętym postępowaniem kontrolnym nie prowadziła w rzeczywistości samodzielnej działalności gospodarczej polegającej na kupnie i sprzedaży prętów żebrowanych. Jej udział sprowadzał się do formalnego wykorzystania jako zarejestrowanego podatnika w fakturowym obiegu transakcji, gdzie pełniła rolę znikającego podatnika.

Organ przedstawił ustalenia dotyczące przedsiębiorstwa Wyroby Hutnicze "U" T. T. sp. jawna z siedzibą w B.

Z protokołu przesłuchania wspólnika spółki jawnej "U" T. T. z dnia [...] r. oraz ustaleń zawartych w protokole kontroli podatkowej Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. wynika, że kontakt z A. G. nawiązał pracownik firmy "U" sp. jawna A. G. przez Internet. T. T. zeznał ponadto: "Pan G. wysłał nam dokumenty firmowe i następnie fakturę nr [...] z dnia [...] r. Z naszej strony zobowiązaliśmy się do zapłaty za towar dopiero po jego dostarczeniu do Centrum Logistycznego ([...] Centrum Logistyczne w G., ul. [...]). W związku z tym, że dostawa stali nie następowała mój pracownik w dniu [...] r, wysłał wiadomość, że jeśli towar nie zostanie dostarczony, to U potraktuje fakturę jako nieważną. Potem otrzymaliśmy fakturę korygującą [...] wystawioną z datą [...] r. (...). Korekta została wystawiona i otrzymana po [...]r. (...). Cała korespondencja odbywała się drogą elektroniczną Faktury VAT wystawione przez A. G. otrzymałem także tradycyjną drogą pocztową wraz z oryginałem dokumentu WZ nr [...] z dnia [...] r. Ww. dokument WZ nie dokumentuje faktycznej dostawy. Innych zamówień w firmie A nie składałem i nie utrzymywałem dalszego kontaktu z Panem A. G. Reasumując do żadnej transakcji nie doszło. Towaru wymienionego na fakturze VAT nr [...]1 nie otrzymałem i nie dokonałem płatności na rzecz firmy A".

Z oświadczenia M. L. prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą P.H.U.M. i P. K. "W" L. M. z dnia [...]r. wynika, że prowadzi firmę jednoosobową i nie zatrudnia żadnego pracownika. Nie jest w posiadaniu umów zleceń związanych z zakupem prętów żebrowanych.

W dniu [...]r. M. L. zeznał, że firmę A. G. znalazł w Internecie w ogłoszeniach na stronie metale.eu i skontaktował się z nim telefonicznie. Po uzgodnieniu wstępnej ceny złożył zamówienie na dostawę stali na jeden samochód Warunkiem była 100-procentowa przedpłata na dane materiały, tj. [...]zł brutto. Dostawę organizował A. G., dostawa była wliczona w cenę. Firma "W" nie posiada żadnych dokumentów potwierdzających dokonanie załadunku i rozładunku towaru. Pręty miały być wysłane z S. do odbiorcy do Z. Zamówiona stal nigdy nie trafiła do odbiorcy, ponieważ nie była wysłana przez firmę "A". "Nigdy nie otrzymałem tego towaru, więc nie było odbioru". M. L. nie posiadał ani nie dysponował placami przeładunkowymi oraz magazynami. "Nigdy nie miałem i nie mam placów przeładunkowych ani magazynów, przy tego rodzaju sprzedaży hurtowej jest to niepotrzebne, zbędne, towar idzie bezpośrednio od producenta do odbiorcy". Stal nie była ważona, gdyż fizycznie nie było tego ładunku, firma "W" M. L. nie posiadała żadnych urządzeń do ważenia stali i rozładunku. "Nikomu nie odsprzedawałem prętów żebrowanych od firmy A, gdyż nigdy nie otrzymałem zamówionego i zapłaconego towaru od firmy A (...). W związku z niedostarczeniem przez A stali nie było żadnych transakcji z dalszymi kontrahentami". Firma "A" nie zwróciła całej należności za zamówiona stal, która została wpłacona w formie przedpłaty przy złożonym zamówieniu.

W toku kontroli przeprowadzonej wobec firmy M. H. "I" Produkcja Handel Usługi za okres od [...]r. do [...]r. w dniu [...] r. został przesłuchany M.H., który zeznał, że przedmiotem jego działalności gospodarczej było pośrednictwo w sprzedaży stali. Siedziba jego firmy mieściła się w G. przy ul. [...] . M.H. nie zatrudniał pracowników, nie posiadał żadnych środków transportu, maszyn, sprzętu oraz urządzeń, jak również nie dysponował placami, skłA.i ani magazynami do przechowywania towaru.

Zeznał on, że sprzedaż stali była fakturowana w tym samym dniu, co następował jej zakup. Nie organizował transportu stali, ponieważ nie posiadał własnych samochodów. Tym zajmował się jego dostawca towaru, który dostarczał stal do jego odbiorcy. W cenie zakupu stali zawarty był koszt transportu. M.H. w wystawianych przez niego fakturach sprzedaży doliczał swoją prowizję. Odbiorca wskazywał adres dostarczenia stali, który następnie za pośrednictwem poczty e-mail lub telefonicznie M.H. przekazywał swojemu dostawcy. M.H. nigdy nie był w posiadaniu dowodu WZ, nie kontrolował odbioru stali od dostawcy, ponieważ, jak zeznał, był tylko pośrednikiem. Fizycznie nigdy stali u dostawcy, jak i u odbiorcy nie widział. Nigdy nie był w siedzibach firm kontrahentów, od których nabywał i do których sprzedawał stal, nie zna ich osobiście, nie zawierał z nimi umów ani kontraktów. Kontakt odbywał się drogą e-mailową i telefoniczną. Firmy pojawiały się na portalu metale.pl i tam ogłaszały się zarówno firmy sprzedające i kupujące stal, jednak danych personalnych osób nie potrafił podać. M.H. stosował marżę w wysokości od 1 do 4 groszy za 1 kg stali, zdarzały się przypadki sprzedaży poniżej kosztów zakupu. Płatności odbywały się na zasadzie takiej, że najpierw towar przyjeżdżał do odbiorcy, gdzie był ważony. Jeżeli towar był pełnowartościowy i waga się zgadzała z wagą podaną na fakturze wystawionej przez M. H. i wysłanej za pośrednictwem poczty e-mail, wtedy odbiorca dokonywał przelewu środków pieniężnych. Następnie po wpłynięciu zapłaty na rachunek bankowy M.H. dokonywał zapłaty należności przelewem swojemu dostawcy.

Protokół kontroli podatkowej przeprowadzonej u A. G. w dniach od [...]r. do [...] r. został doręczony w dniu [...]r. B. C. upoważnionej do reprezentowania firmy "A".

W wyniku postępowania podatkowego przeprowadzonego wobec A. G. właściciela firmy "A", w zakresie podatku od towarów i usług m.in. za [...] i [...] r. stwierdzono, iż ujęte w rejestrach zakupu w tych miesiącach faktury VAT zakupu, wystawione przez firmy: "B" K. G., [...]Z., ul. [...], ""C"" sp. z o. o., [...]K., ul. [...], "D" sp. z o. o., [...]O., ul. [...], "E" M. K., [...]K., ul. [...], K. D., M., ul. [...], "F" sp. z o. o., [...]C., ul. [...], "G" J. M., [...] M., ul. [...], "H" M.P., [...]G., ul. [...], "I" Produkcja, Handel, Usługi, G., , na których jako przedmiot sprzedaży figurowały pręty żebrowane dokumentowały czynności, które w rzeczywistości nie miały miejsca, co skutkowało zakwestionowaniem prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tych faktur. Ustalenia dokonane w trakcie postępowania podatkowego prowadziły także do wniosku, iż faktury VAT sprzedaży, wystawione przez firmę "A" A. G. na rzecz P.H.U. "J" A.N., "K" A.M., "L" sp. z o. o., "M" sp. z o. o., "AS" sp. z o. o., "O" S. S., "P" sp. z o. o., "R" D. O., P.H.U. "H" M.P., "G" J. M., "S" sp. z o. o., "T" sp. z o. o., Wyroby Hutnicze "U" T. T. sp. jawna, P.H.U.M. i P. K. "W" L. M., """"I" Produkcja Handel Usługi, na których jako przedmiot sprzedaży figurowały pręty żebrowane wykazane uprzednio w zakwestionowanych fakturach zakupu, ujęte w rejestrach sprzedaży za [...] i [...] r. również nie dokumentowały rzeczywistych transakcji, w związku z czym zastosowano art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Powyższe nieprawidłowości skutkowały błędnym rozliczeniem przez podatnika podatku od towarów i usług za ww. miesiące.

Podstawą zakwestionowania prawa podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w wysokości łącznej [...] zł (w tym za [...]r. [...]zł; za [...]r. [...]zł) wynikający z faktur, na których jako sprzedawcy figurują: "B" K. G., ""C"" sp. z o. o., "D" sp. z o. o., "E" M. K., K. D., "F" sp. z o. o., "G" J. M., "H" M.P., "I" Produkcja, Handel, Usługi był fakt iż faktury i dokumenty źródłowe nie dokumentowały rzeczywistych transakcji gospodarczych.

Organ podatkowy podkreślił, iż przeanalizowanie czynności podejmowanych przez poszczególne podmioty i towarzyszących im okoliczności pozwoliło na uznanie, że poszczególne podmioty gospodarcze uczestniczące kolejno - w rożnych łańcuchach transakcji - w rzekomej sprzedaży ujętych na fakturach towarów, w ogóle towarami tymi nie dysponowały. Podejmowały jedynie ustalone wcześniej działania, które miały prowadzić do stworzenia wrażenia rzeczywistych transakcji, choć faktycznie takimi nie były. Ujawniony łańcuch firm stworzony zostały wyłącznie w celu pozyskania korzyści podatkowych.

Nadto organ podatkowy pierwszej instancji zwrócił uwagę na ustalenia dokonanymi odnośnie podmiotów "B" K. G., ""C"" sp. z o. o., "D" sp. z o. o., "E" M. K., K. D., "F" sp. z o. o., "G" J. M., "H" M.P., "I" Produkcja, Handel, Usługi, z których wynika, że wszystkie transakcje zawarte z ww. podmiotami nie obrazowały rzeczywistego przebiegu operacji gospodarczych, organ pierwszej instancji uznał, że dostawy na rzecz P.H.U. "J" A.N., "K" A.M., "L" sp. z o. o., "M" sp. z o. o., "AS" sp. z o. o., "O" S. S., "P" sp. z o. o., "R" D. O., P.H.U. "H" M.P., "G" J. M., "S" sp. z o. o., "T" sp. z o. o., P.H.U. "J" A.N., "K" A.M., Wyroby Hutnicze "U" T. T. sp. jawna, P.H.U.M. i P. K. "W" L. M., """"M-H" również nie mogły być faktycznie zrealizowane.

Tym samym stwierdzono, że podatek należny wynikający z faktur wystawionych przez "A" A. G. na rzecz ww. kontrahentów nie stanowi podatku od czynności podlegających opodatkowaniu (faktycznej dostawy towarów), lecz obowiązek zapłaty podatku wynika z treści art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. z samego faktu wystawienia tychże faktur w łącznej kwocie [...]zł (w tym za [...]r. [...] zł, za [...]r. [...]zł).

Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. zakończył postępowanie podatkowe decyzjami z dnia [...]r. znak [...] i [...]określając A. G. w podatku od towarów i usług nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy oraz obowiązek zapłaty podatku na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wykazanego w wystawionych fakturach za okresy i w wysokościach wymienionych w sentencji niniejszej decyzji.

A. G. wniósł odwołanie od opisanych ww. decyzji organu pierwszej instancji, wnosząc o ponowną weryfikację danych rachunkowych za [...]i [...]r.

W uzasadnieniu podniósł, że wszystkie czynności związane z prowadzeniem księgowości i płaceniem podatku VAT z jego działalności gospodarczej były prowadzone przez Biuro Podatkowe "C2" w T.. Podatnik stosował się do zaleceń jakie dostawał od księgowej. W aspekcie podatku od towarów i usług nie ma on wiedzy. Od tego miał biuro rachunkowe, z którym podpisał umowę w celu prowadzenia takich usług. Z treści orzeczenia wynika, że organ podatkowy lub urzędnicy, którzy prowadzili kontrolę pomylili się w liczeniu i to sporo. A. G. podniósł, że kwoty podatku rzędu [...] zł za dwa miesiące prowadzenia działalności gdzie obrót nie przekroczył około [...] zł to jego zdaniem jakaś kpina czy farsa.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z dnia [...]r. utrzymał w mocy decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. w przedmiocie podatku od towarów i usług za [...][...] r. oraz znak [...]w przedmiocie podatku od towarów i usług za [...]r., uznając zarzuty odwołania za nietrafne .

Organ odwoławczy stwierdził iż nie ulega wątpliwości, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. przeprowadził wszechstronnie i we właściwym zakresie postępowanie wyjaśniające wykorzystując również informacje zebrane przez inne organy państwowe, a mające wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w K. organ pierwszej instancji dokonał prawidłowej oceny zgromadzonego materiału dowodowego, który został opracowany i opisany w sposób rzetelny w zgodzie ze stanem faktycznym.

Organ drugiej instancji wskazał, że obszerny materiał dowodowy zebrany w postępowaniu podatkowym pozwolił organowi pierwszej instancji na ustalenie kręgu podmiotów biorących udział w "łańcuchu" transakcji kupna i sprzedaży prętów żebrowanych. Dyrektor Izby Skarbowej w K. dokonując oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego stwierdził, że transakcje dotyczące dostaw towaru wyszczególnionego na fakturach wystawionych przez K. G. "B", "C" sp. z o. o., D sp. z o. o., "D2" M. K., D. K., F sp. z o. o., G J. M., H M.P., "I" Produkcja, Handel, Usługi - noszą znamiona fikcji. Tak wystawione dokumenty miały w połączeniu z przepływem środków finansowych lub dodatkowej dokumentacji stworzyć pozory rzeczywistego przyjęcia towaru i w ocenie organu uwiarygodnić fikcyjną działalność poszczególnych firm, które należały do grona pozornych kontrahentów i w obrocie żelazostopami nie realizowały faktycznie funkcji samodzielnego podmiotu gospodarczego. Okoliczności "wejścia" wymienionych podmiotów do scharakteryzowanego powyżej schematu transakcji wskazują, że pełniły one jedynie rolę polegającą na dokumentacyjnym wydłużaniu drogi prętów żebrowanych, co oznacza, że dokumenty (faktury) dotyczące tych transakcji nie są rzetelne. Co za tym idzie u przedmiotowych firm nie powstał z tytułu faktur wystawionych przez nie na rzecz A. G. obowiązek podatkowy. Okoliczności "wejścia" ww. podmiotów do scharakteryzowanego powyżej schematu transakcji wskazują, że pełniły one jedynie rolę polegającą na dokumentacyjnym wydłużaniu drogi tych towarów, co oznacza, że dokumenty (faktury) dotyczące tych transakcji nie są rzetelne. Co za tym idzie u ww. firm nie powstał z tytułu faktur wystawionych przez nie na rzecz A. G. obowiązek podatkowy.

Podkreślono, że obszerny materiał pozyskany w sprawie z różnych źródeł potwierdza, iż zakwestionowane faktury nie obrazują rzeczywistych transakcji, zarówno od strony podmiotowej, jak i przedmiotowej. O nierzeczywistym charakterze transakcji świadczą zarówno ustalenia wywiedzione z analizy dokumentacji pochodzącej z postępowania kontrolnego przeprowadzonego u strony, jak i postępowań kontrolnych prowadzonych odrębnie wobec kontrahentów strony i podmiotów z nimi współpracujących, z zeznań uzyskanych w trakcie przesłuchania Strony i świadków, z ustaleń dokonanych przez organy ścigania, w tym w toku śledztwa prowadzonego przez Prokuraturę Okręgową w K..

Organ odwoławczy podniósł, że całościowa analiza przedmiotowych transakcji pomiędzy zidentyfikowanymi wyżej wskazanymi podmiotami, a w rezultacie stwierdzony brak możliwości dysponowania towarem, oraz dokonywanie transakcji handlowych bez jakichkolwiek zabezpieczeń, tj. np. bez zawierania pisemnych umów, nie pozwalają na uznanie, że A. G. działał w dobrej wierze i nie wiedział lub nie mógł wiedzieć, iż uczestniczy w transakcjach o oszukańczym charakterze. Tym bardziej, że dobra wiara nie zwalnia z ograniczonego zaufania do kontrahentów i zachowania staranności w ich doborze, czy wzajemnych relacjach. Organ drugiej instancji w ślad za Naczelnikiem Urzędu Skarbowego w T. wskazał, że z pola widzenia nie może przy tym umknąć rozmiar, częstotliwość transakcji oraz okoliczności ich dokumentowania. Zaakcentowano, że tej należytej staranności kupieckiej, a przede wszystkim przezorności, nie można się dopatrzyć po stronie odwołującego w kontaktach z ww. kontrahentami.

Podkreślono także, iż charakter zakwestionowanych transakcji w odniesieniu do każdego z podmiotów wystawiających nierzetelne faktury na rzecz A. G. wskazuje na to, że nie posiadały one celu gospodarczego i w zasadzie nie miały ekonomicznego uzasadnienia, a ukierunkowane były wyłącznie na stworzenie fikcji zdarzeń gospodarczych. Z dokonanej szczegółowej analizy dokumentów organ odwoławczy ustalił, że proceder obrotu fakturowego między ww. podmiotami polegał na tym, że:

- w łańcuchach transakcji uczestniczyły osoby zaufane, znajomi, dotychczasowi kontrahenci, którzy wzajemnie rekomendowali kolejnego uczestnika przystępującego do obrotu prętami żebrowanymi, odnośnie M. N. A. G. zeznał, że: "poznaliśmy się przy okazji, bo on jeździ na taksówce. Kiedyś zgadaliśmy się, bo jemu też się nie wiodło najlepiej i chciał poprawić sytuację finansową. Podpowiedziałem mu, jak prowadzić handel stalą. On też zaczął prowadzić działalność podobną do mojej ",

- podmioty uczestniczące w obrocie prętami żebrowanymi nie miały żadnego doświadczenia i przygotowania do tego typu działalności, nie dysponowały bowiem odpowiednim potencjałem gospodarczym lub finansowym albo nie posiadały odpowiedniej pozycji na rynku, D. R. i zeznał np: "Przed założeniem firmy "P1" ja nie miałem żadnego doświadczenia w handlu stalą (...), nie miałem w ogóle doświadczenia, jeśli chodzi o prowadzenie działalności gospodarczej. Postanowiłem zaryzykować, bo chciałem polepszyć sobie sytuację materialną".

- nie zawierano umów handlowych w formie pisemnej, regulujących uprawnienia i obowiązki każdej ze stron transakcji, a faktury były sporządzane bez wcześniejszego naocznego sprawdzenia czy istotnie nastąpiła transakcja - wystawiano dokumenty podczas, gdy osoby je sporządzające nie widziały towaru, który był przedmiotem transakcji,

- firma A nie posiadała środków transportu, magazynu ani miejsca składowego. A. G. zeznał, że towar kupował z transportem, który zapewniał dostawca, jednak żaden z dostawców A. G. nie posiadał środków transportu do przewozu stali, nikt z kontrahentów nie potrafił opisać jak wyglądał transport zakupionego czy też sprzedanego towaru, kto ten transport organizował. Przedstawiciele firm, od których A. G. - zgodnie z danymi wynikającymi z wystawionych przez nich faktur - miał rzekomo kupować pręty żebrowane również zeznali, że transport organizował dostawca towaru, nie potrafili jednak wskazać przez kogo konkretnie był organizowany transport. Co istotne również firmy, na rzecz - których A. G. wystawiał faktury (np. J) nie posiadały środków transportu do przewozu stali,

- zwrócono uwagę, iż na stronie internetowej firmy "A" widnieje informacja: "aby ułatwić zakup oferujemy naszym klientom transport gratis, co wydatnie zmniejsza koszty zakupów oraz zdejmuje z klienta problem zorganizowania właściwego środka transportu ", natomiast A. G. stwierdził, że: "ja transportu nie ponoszę więc nie wiem skąd taka moja oferta, nie wiem kto ponosi koszt transportu ",

- S. T., przedstawiciel firmy S sp. z o. o., na rzecz którego A. G. wystawiał faktury sprzedaży zeznał, że transport do ww. Spółki organizował dostawca, czyli firma "A", ale nie wiedział niczego na temat przewoźników, pojazdów, kierowców oraz miejsca załadunku stali przez firmę "A",

- kolejni kontrahenci w łańcuchu dostaw zeznali, że nie posiadali żadnych magazynów ani środków transportu, J. K. z firmy "E1" od którego towar miał kupować K. G. "B" zeznał, że w ogóle nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej,

- prezes zarządu jednego z potencjalnych dostawców na rzecz A. G., tj. spółki "D" T. F. zeznał, że za bycie prezesem otrzymywał wynagrodzenie od A. S. W wysokości początkowo [...] zł miesięcznie, a po jakimś czasie [...] zł. Jego rola w firmie "D" sprowadzała się wyłącznie do firmowania swoim nazwiskiem fikcyjnej działalności tej Spółki. W całym okresie prowadzenia działalności firma "D" nie dokonywała jakiejkolwiek sprzedaży bądź też zakupów wyrobów stalowych. Cała jej działalność była działalnością fikcyjną, wystawiane faktury nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Wszystkie dokumenty wytworzone przez spółkę (tj. faktury VAT, dokumenty CMR, WZ, a także przelewy bankowe) w okresie prowadzenia działalności zostały stworzone jedynie, aby ukryć pozorność transakcji gospodarczych. W całym procederze karuzelowego przestępstwa rolą firmy "D" było wyłącznie dokonywanie fikcyjnych nabyć wewnątrzwspólnotowych w celu obciążenia się podatkiem należnym który i tak nigdy nie zostałby zapłacony. Spółka nigdy nie dokonała zakupu ani sprzedaży nawet kilograma stali, a wystawione jak i otrzymane faktury rzekomo dokumentujące zakup i sprzedaż takich wyrobów były fakturami pustymi, tj. nie dokumentowały jakichkolwiek transakcji gospodarczych,

- "T" sp. z o. o. nie prowadziła faktycznej działalności gospodarczej i nie posiadała siedziby prowadzenia działalności gospodarczej; pod adresem wskazanym w aktach rejestracyjnych KRS jak i w aktach rejestracyjnych właściwego miejscowo Urzędu Skarbowego, nigdy nie była prowadzona faktyczna działalność gospodarcza przez tę spółkę,

- całkowity brak jakiegokolwiek nadzoru nad przebiegiem załadunku i transportu towarów na każdym z etapów obrotu prętami żebrowanymi. Nikt nie widział towaru, nikt go nie ważył, nie sprawdzał, nie ładował. Żadna ze stron transakcji nie uczestniczyła tak w załadunku, jak i rozładunku towaru, firmy te (w tym również "A") nie zatrudniały żadnych pracowników,

- w kwestii zapłaty za towar, z powyższych zeznań wynika, że wszystkie płatności były dokonywane w formie przelewów bankowych,

- towar był sprzedawany z reguły w dniu zakupu,

- z zestawienia transakcji dokonanych przez firmę "A" wynika, że towar sprzedany przez A. G. do kolejnych firm został zakupiony na podstawie zakwestionowanych przez organ pierwszej instancji faktur zakupu, które nie dokumentowały rzeczywistego zdarzenia gospodarczego, a zatem towary nabyte na podstawie takich faktur nie mogły zostać odsprzedane dalej, chodziło jedynie o wydłużenie łańcucha transakcji.

Pismem z dnia [...] r. A. G. reprezentowany przez adwokata K. B. – F. złożył skargę na opisaną decyzję organu odwoławczego, zarzucając jej naruszenie:

1. przepisów postępowania, tj. art. 2 ust. 1 lit. a, art. 9 ust. 1, art. 62 ust. 1 i 2, art. 63, art. 167, art. 168, art. 178 Dyrektywy 2006/112/2006 z 28 listopada 2006 r. (dalej zwana Dyrektywą 112) przez zastosowanie skutku bezpośredniego na niekorzyść podatnika, co polegało na przyjęciu, że samoistną przesłanką rozstrzygnięcia jest to, że strona wiedziała lub powinna wiedzieć, że uczestniczy w oszustwie podatkowym, podczas gdy w ustawie krajowej wyrazem implementacji tej przesłanki są przepisy dotyczące firmanctwa i fikcyjnych transakcji;

2. przepisów prawa materialnego, tj. art. 88 od ust. 1 do ust. 4 ustawy o VAT przez błędną interpretację polegającą na przyjęciu, że przesłanką ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego jest to, że podatnik powinien wiedzieć, że uczestniczy w oszustwie podatkowym, podczas gdy przesłanka ta nie jest wymieniona w grupie przepisów, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 15 ust. 1 i 2 oraz art. 86 ust. 1 i 2 pkt la ustawy o podatku od towarów i usług;

3. przepisów prawa materialnego, tj. art. 6 ust. 1 i 3 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej przez pozbawienie strony prawa odliczenia podatku naliczonego ze względu na stosowanie przez skarżącego zwykłych w działalności gospodarczej form i sposobów jej prowadzenia, takich jak np. dokonywanie rozliczeń za pomocą przelewów bankowych, szybkie regulowanie należności, wykorzystywanie rachunków bankowych zarządzanych przez pośredników (platformy płatnicze), wykorzystywanie do składania oświadczeń poczty elektronicznej oraz komunikacji telefonicznej i brak umowy papierowej, podejmowanie decyzji biznesowych na podstawie złożonej przez dostawcę oferty (zarzut nieinteresowania się źródłem pochodzenia towaru);

4. przepisów postępowania, tj. art. 80 ustawy z 14 czerwca 1960 r. – kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2017 r., poz. 1257, dalej zwany k.p.a.) poprzez błędną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego, polegającą na przyjęciu, że wystawiane przez skarżącego faktury były fakturami "pustymi", w sytuacji gdy skarżący dokonał sprawdzenia kilku zamówionych przez odbiorców dostaw z których wynikało, że zamówiony towar był do nich dostarczany.

W uzasadnieniu skargi jej autorka wywiodła, że na gruncie przedmiotowej sprawy nie można A. G. przypisać wiedzy o uczestnictwie w oszukańczym procederze. W jej ocenie wyżej wymieniony działał w charakterze pośrednika, który nie musi mieć magazynu, a towar był transportowany bezpośrednio od sprzedawcy do odbiorcy. Co więcej skarżący nie miał podstaw do kwestionowania prawidłowości, legalności i prawdziwości dokonywanych transakcji, ponieważ nie miał sygnałów o nieprawidłowościach oraz kilkukrotnie dokonał sprawdzenia podążając za samochodem transportującym towar na miejsce jego odbioru. W ocenie pełnomocnika skarżący dochował wszelkich aktów staranności, a jego rzekome zaniechania mieszczą się w ramach normalnych praktyk w ramach działalności gospodarczej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. stwierdził, iż skarga i podniesione w niej zarzuty, pokrywające się częściowo z zarzutami odwołania, nie są zasadne i nie zasługują na uwzględnienie. Organ odwoławczy wyjaśnił, że wymóg badania przez organy podatkowe przy kwestionowaniu prawa do odliczenia dochowania przez podatnika należytej staranności nie wynika wprawdzie z przepisów ustawy krajowej, lecz został wprowadzony na grunt podatku od towarów i usług przez orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w tym również cytowane przez pełnomocnika w skardze. Nadto jego zdaniem zarzut naruszenia przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego jest oczywiście bezzasadny, gdyż nie znalazły one w ogóle zastosowania w przedmiotowej sprawie. Wyjaśnił również, że pomimo braku regulacji prawnej, która nakładałaby na podatnika obowiązek sprawdzenia wiarygodności swoich kontrahentów, w interesie osoby prowadzącej działalność gospodarczą leży podjęcie działań, które wyeliminowałyby ryzyko współpracy z nierzetelnymi podmiotami.

Organ drugiej instancji stwierdził, iż podatnik ponosi negatywne konsekwencje odliczenia podatku naliczonego z faktury nieodzwierciedlającej rzeczywistej transakcji, przy czym nie chodzi wyłącznie o przedmiot dostawy, ale również o podmiot transakcji. Wskazano na orzecznictwo NSA, z którego wynika, że na gruncie podatku VAT zagadnienie należytej staranności kupieckiej (tzw. dobrej wiary) ma swoje bezpośrednie źródło i właściwe jemu rozumienie w unijnym prawie podatkowym kształtowanym orzecznictwem TSUE dotyczącym realizacji prawa do odliczenia (por. wyrok NSA z dnia 9 października 2014 r., sygn. akt I FSK 664/14 i powołane tam orzecznictwo TSUE). Powyższe orzecznictwo dowodzi, że jeżeli istnieją przesłanki, aby podejrzewać istnienie nieprawidłowości (lub przestępstwa), przezorny przedsiębiorca powinien, zależnie od okoliczności konkretnego wypadku, zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabyć towary lub usługi, w celu upewnienia się co do jego wiarygodności. Przede wszystkim istotnym jest, aby same okoliczności towarzyszące transakcji wskazywały, że nabywający towar (lub usługę) podatnik wykazał w niej staranność wymaganą w obrocie danym towarem (lub usługą), czyniącą tę transakcję przejrzystą. Ideą tzw. należytej staranności jest to, że podatnik może zachować prawo do odliczenia z faktury zwłaszcza o niezgodności podmiotowej sprzedawcy (dostawcy), jeżeli był w usprawiedliwionym okolicznościami błędzie co do tej osoby, a poczynił to co można od niego wymagać, aby transakcji nie uznawać za podejrzaną (por. wyrok NSA z dnia 29 kwietnia 2015 r., sygn. IFSK 250/14).

Organ odwoławczy stanął na stanowisku, że odbiorca towarów, a zatem A. G., winien we własnym, dobrze pojmowanym interesie weryfikować rzetelność źródła dostawy towarów. Jego zdaniem odnosząc się do ustalonego stanu faktycznego w zakresie sposobu nawiązaniu współpracy, nie można uznać, zachowania A. G. za typowe w normalnym obrocie gospodarczym. W kontekście powyższego zauważa się, że należyta staranność pełni istotną rolę dla klauzuli tzw. "dobrej wiary". W stanie dobrej wiary jest osoba, która pomimo dołożenia należytej staranności nie mogła dowiedzieć się o rzeczywistym stanie prawnym. Organ drugiej instancji podkreślił, iż a contrario, jeśli nie dołożyła należytej staranności, to przyjąć należy, że jest w złej wierze. Na poparcie czego przywołał tezę zawartą w wyroku NSA z dnia 27 lipca 2012 r., sygn. akt I FSK 1467/11 zgodnie z którą: "Należyta staranność nie jest pojęciem nieograniczonym. Jej granice wyznaczają ostrożność i rozsądek. Jeśli dążenie do uzyskania korzyści (zysku) za wszelką cenę przesłania niebezpieczeństwa związane z wyborem niesprawdzonego kontrahenta gospodarczego, późniejsze powoływanie się na brak świadomości musi być uznane za chybione". Organ stwierdził, iż powoływanie się przez pełnomocnika A. G. na jego dobrą wiarę nie zasługuje na aprobatę.

Organ drugiej instancji podniósł, że zarzuty podnoszone przez stronę skarżącą sprowadzają się do ferowania własnej oceny dowodów postępowania i przedstawienia wniosków z oceny tej wypływających. Nie stanowi to jednak wystarczającego uzasadnienia zarzutów naruszenia przez organy podatkowe przepisów procesowych i materialnych wymienionych w osnowie skargi. W konsekwencji, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w K. zarzuty przedstawione w skardze nie wnoszą nowych, istotnych elementów do sprawy, zaś zaskarżona decyzja ma umocowanie w obowiązujących przepisach prawa, przytoczonych i obszernie uzasadnionych w jej treści.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga okazała się niezasadna albowiem decyzja odpowiada prawu.

Spór w przedmiotowej sprawie dotyczy zasadności zakwestionowania faktur dokumentujących nabycie wyrobów stalowych.

W wyniku postępowania podatkowego przeprowadzonego wobec A. G. prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą "A" z siedzibą w "T"., w zakresie podatku od towarów i usług m.in. za [...] i [...] r. organ podatkowy stwierdził, iż ujęte w rejestrach zakupu w tych miesiącach faktury VAT zakupu, wystawione przez firmy:

1. "B" K. G., [...] Z., ul. [...];

2. "C" sp. z o. o., [...] K., ul. [...];

3. D sp. z o. o., [...] O., ul. [...];

4. "D2"M. K., [...]K., ul. [...];

5. D. K., [...]., ul. [...];

6. "F" sp. z o. o., [...]C., ul[...];

7. G J. M., [...]M., ul. [...],;

8. H M.P., [...]G., ul. [...];

9. "I"., [...]G., ul. [...];

na których jako przedmiot sprzedaży figurowały pręty żebrowane dokumentowały czynności, które w rzeczywistości nie miały miejsca, co skutkowało zakwestionowaniem prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tych faktur.

Nadto ustalenia poczynione przez organ podatkowy prowadziły również do wniosku, iż faktury VAT sprzedaży, wystawione przez firmę "A" A. G. na rzecz:

1. "J" A.N., [...] D., ul. [...];

2. "K" A.M., [...]W., ul. [...];

3. "L" sp. z o. o[...]K., ul. [...];

4. "M" sp. z o. o. ,[...]K., ul. [...];

5. AS sp. z o. o., [...]K., ul. [...];

6. "O" S. S., [...]R., ul. [...];

7. P sp. z o. o., [...]Z., ul. [...];

8. R D. O., [...]S., ul. [...];

9. H M.P., [...]G., ul. [...];

10. G J. M., [...]M., ul. [...],;

11. S sp. z o. o., [...]K., ul. [...];

12. T sp. z o. o., [...]W., ul. [...]

13. Wyroby Hutnicze U T. T. sp. jawna, [...]B., ul. [...];

14. W M. L., [...]L., [...];

15. "I" Produkcja Handel Usługi M.H., [...]G., ul. [...]

na których jako przedmiot sprzedaży figurowały również pręty żebrowane wykazane uprzednio w zakwestionowanych fakturach zakupu, ujęte w rejestrach sprzedaży za [...] i [‘...] r. również nie dokumentowały rzeczywistych transakcji, w związku z czym zastosowano art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Powyższe nieprawidłowości skutkowały błędnym rozliczeniem przez podatnika podatku od towarów i usług za wskazane miesiące.

Organ odwoławczy stwierdziły, iż zakwestionowane faktury nie dokumentowały rzeczywistych transakcji gospodarczych, co spowodowało zakwestionowanie prawa podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w wysokości łącznej [...] zł (w tym za [...] r. [...] zł; za [...] r. [...] zł).

Przeanalizowanie czynności podejmowanych przez poszczególne podmioty i towarzyszących im okoliczności pozwoliło organowi odwoławczemu na uznanie, że poszczególne podmioty gospodarcze uczestniczące kolejno, w rożnych łańcuchach transakcji, w rzekomej sprzedaży ujętych na fakturach towarów, w ogóle towarami tymi nie dysponowały. Podejmowały jedynie ustalone wcześniej działania, które zdaniem organu miały prowadzić do stworzenia wrażenia rzeczywistych transakcji, choć faktycznie takimi nie były. Ujawniony łańcuch firm stworzony zostały wyłącznie w celu pozyskania korzyści podatkowych.

Mając zatem na uwadze powyższe w powiązaniu z ustaleniami dokonanymi odnośnie podmiotów "B" K. G., ""C"" sp. z o. o., "D" sp. z o. o., "E" M. K., K. D., "F" sp. z o. o., "G" J. M., "H" M.P., "I" Produkcja, Handel, Usługi, z których wynika, że wszystkie transakcje zawarte z ww. podmiotami nie obrazowały rzeczywistego przebiegu operacji gospodarczych, organ podatkowy II INSTANCJI uznał, że dostawy na rzecz P.H.U. "J" A.N., "K" A.M., "L" sp. z o. o., "M" sp. z o. o., "AS" sp. z o. o., "O" S. S., "P" sp. z o. o., "R" D. O., P.H.U. "H" M.P., "G" J. M., "S" sp. z o. o., "T" sp. z o. o., P.H.U. "J" A.N., "K" A.M., Wyroby Hutnicze "U" T. T. sp. jawna, P.H.U.M. i P. K. "W" L. M., """"M-H" również nie mogły być faktycznie zrealizowane.

Tym samym stwierdzono, że podatek należny wynikający z faktur wystawionych przez "A" A. G. na rzecz ww. kontrahentów nie stanowi podatku od czynności podlegających opodatkowaniu (faktycznej dostawy towarów), lecz obowiązek zapłaty podatku wynika z treści art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. z samego faktu wystawienia tychże faktur w łącznej kwocie [...] zł (w tym za [...] r. [...] zł, za [...] r. [...] zł).

Po przeanalizowaniu całości materiału dowodowego skład orzekający w rozpoznawanej sprawie w pełni podziela przedstawioną przez organy podatkowe pierwszej i drugiej instancji argumentację i słuszność zajętego w sprawie stanowiska, co do pozbawiania Strony skarżącej prawa odliczenia podatku Vat oraz nałożenia na Stronę obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług w trybie art. 108 ustawy o VAT. W ocenie Sądu podniesione w skardze zarzuty naruszenia prawa procesowego i materialnego są całkowicie chybione.

Za podstawę wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach przyjął jako prawidłowe ustalenia stanu faktycznego dokonane w zaskarżonym rozstrzygnięciu Dyrektora Izby Skarbowej w K. (por. uchwała NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09). W pełni podziela również przedstawioną przez organ odwoławczy argumentację faktyczną i prawną, a w konsekwencji słuszność zajętego w sprawie stanowiska i wydanego rozstrzygnięcia.

Podkreślić należy, że art. 120 O.p. zawiera zasadę praworządności, która jest podstawową zasadą państwa prawnego, zapisaną w art. 7 Konstytucji. Działanie "na podstawie przepisów prawa" oznacza działanie w ramach zakreślonych przez wymienione w art. 87 Konstytucji źródła powszechnie obowiązującego prawa, a mianowicie: Konstytucję, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz akty prawa miejscowego (te ostatnie tylko na obszarze działania organów, które je ustanowiły). Art. 120 O.p. otwiera rozdział zawierający katalog zasad ogólnych postępowania podatkowego. Zasady ogólne to najważniejsze reguły, które z jednej strony przesądzają o modelu postępowania, z drugiej - stanowią wytyczne działania dla organów podatkowych. Działanie zaś na podstawie przepisów prawa to z jednej strony działanie przez organ właściwy, a z drugiej - przestrzeganie zarówno przepisów prawa materialnego, jak i prawa procesowego. Należy zauważyć, że jakkolwiek art. 120 O.p. nakłada obowiązki wyłącznie na organ podatkowy, to i podatnik obowiązany jest do działania zgodnego z prawem.

Odnosząc się do zarzutu naruszenie przepisów postępowania za które uznano art. 80 k.p.a. podkreślić trzeba, iż wskazany przez Stronę skarżącą zarzut naruszenia art. 80 k.p.a. jest całkowicie chybiony, albowiem przepis ten nie ma w rozpatrywanej sprawie zastosowania.

Natomiast w kwestii naruszenia art. 2 ust. 1 lit. a, art. 9 ust. 1, art. 62 ust. 1 i 2, art. 63, art. 167, art. 168, art. 178 Dyrektywy 112 przez zastosowanie skutku bezpośredniego na niekorzyść podatnika, co polegało na przyjęciu, że samoistną przesłanką rozstrzygnięcia jest to, że strona wiedziała lub powinna wiedzieć, że uczestniczy w oszustwie podatkowym, podczas gdy w ustawie krajowej wyrazem implementacji tej przesłanki są przepisy dotyczące firmanctwa i fikcyjnych transakcji wskazać trzeba, iż Sąd mając na uwadze zebrany materiał dowodowy oraz ustalenia organów podatkowych stanął na stanowisku, iż A. G. brał czynny udział w transakcji karuzelowej dopuszczając się nadużycia prawa krajowego jak również unijnego, gdyż: skutkiem dokonanych transakcji, mimo że spełniają one formalne warunki określone w przepisach dyrektyw i ustawodawstwa krajowego wdrażającego ich postanowienia, jest uzyskanie przez podatnika korzyści podatkowej, której przyznanie pozostaje w sprzeczności z celem, któremu służą te przepisy; z ogółu obiektywnych okoliczności wynika, że zasadniczym celem dokonania transakcji jest uzyskanie korzyści podatkowej (por.: Piotr Wróbel w "Zastosowanie wspólnotowej doktryny nadużycia prawa w sferze podatku VAT: Orzeczenie ETS z dnia 21 lutego 2006 w sprawach: C-255/02 Halifax, C-233/03 University of Huddersfield, C-419/02 BUPA Hospitals", a także dr A. Bartosiewicz w "Nadużycie prawa wspólnotowego na gruncie regulacji podatkowych", Komentarz praktyczny do art. 199 a Ordynacji podatkowej, LEX el. 70547). Podkreślić trzeba, iż z wyroków C-255/02 Halifax, C-233/03 University of Huddersfield, C-419/02 BUPA Hospitals i ukształtowanej na ich podstawie, definicji nadużycia wynika, że w przypadku nadużycia prawa czynności, w wykonaniu których podatnik uzyskuje korzyści podatkowe, faktycznie miały miejsce, lecz z okoliczności im towarzyszących wynika, iż w normalnych warunkach rynkowych podmioty w podobnych sytuacjach nie podejmują takich działań. Jedynym uzasadnieniem podejmowanych działań jest uzyskanie jakiejś korzyści podatkowej (odliczenia podatku naliczonego, zwrotu bezpośredniego podatku), która bez dokonania tych sztucznych, ewidentnie zbędnych działań, nie miałby miejsca (por. także: wyrok NSA z dnia 4 lipca 2014 r., sygn. akt I FSK 1199/13 i tam powołane orzecznictwo).

Sąd w składzie orzekającym w przedmiotowej sprawie nie ma wątpliwości, iż celem transakcji dokonywanych przez A. G. w rozpatrywanej okresie było osiągnięcie korzyści podatkowej sprzecznej z celem Dyrektywy 112, gdyż brał udział w wydłużenia łańcucha transakcji karuzelowej w celu osiągnięcia korzyści podatkowej, a zatem zarzut naruszenia przepisów Dyrektywy 112 uznać trzeba za bezzasadny.

Z poglądów prezentowanych przez polskie sądy administracyjne, a odwołujących się do orzecznictwa TSUE istotnie wynika, że w sytuacji, gdy przedsiębiorca pełnił w karuzeli podatkowej rolę nieświadomego bufora, nie znajdują do niego zastosowania ograniczenia w zakresie możliwości odliczenia VAT naliczonego od dokonanych zakupów. Warunkiem skorzystania z powyższej ochrony jest jednak wykazanie, że podatnik nie wiedział i nie mógł wiedzieć o przestępczym charakterze procederu, w który został uwikłany. Nie chodzi przy tym o subiektywne przeświadczenie podatnika o legalności realizowanych transakcji, ale o obiektywne okoliczności wskazujące, że zostały powzięte niezbędne działania służące nie tylko weryfikacji kontrahenta, ale i warunków całego przedsięwzięcia.

Nadto wskazano, iż w orzecznictwie i doktrynie przyjmuje się, że okolicznościami podważającymi tzw. "dobrą wiarę" podmiotu odliczającego podatek naliczony mogą być: (a) brak wylegitymowania kontrahenta; (b) nader lekkomyślne "odformalizowywanie transakcji", w tym brak zawierania umów pisemnych; (c) zbyt daleko idąca "ufność" w stosunku do kontrahenta w obliczu dopiero rozpoczętej współpracy, przykładowo gdy dana firma oferuje towar czy usługę nie mające nic wspólnego z podstawowym profilem działalności; (d) brak zainteresowania źródłem pochodzenia towaru; (e) brak podwyższonej staranności w kontekście dokonywania transakcji "zwiększonego ryzyka"', (f) wykazanie w postępowaniu dowodowym (np. w obliczu przesłuchań osób zajmujących się w danej firmie bezpośrednio podejrzanymi transakcjami) braku umiejętności opisania przebiegu zdarzeń gospodarczych (vide: L. Matusiakiewicz w "Świadomość uczestnictwa w transakcji stanowiącej oszustwo podatkowe a prawo do odliczenia VAT", źródło LEX eł. 172996) – Sąd w ślad za organem odwoławczym pragnie podkreślić, iż wymienione okoliczności niemalże kumulatywnie wystąpiły podczas realizacji przez A. G. kontraktów z firmami, których faktury wystawione na rzecz wyżej wymienionego zostały zakwestionowane w toku postępowania podatkowego, o czym świadczą takie okoliczności jak: każda z firm była pośrednikiem w obrocie stalą; żadna z firm natomiast nie posiadała zaplecza magazynowego, nie posiadała środków transportu, nie zatrudniała pracowników; koszty transportu ponosił dostawca lub odbiorca (nikt nie podał jego nazwy); uzgodnienia z kontrahentami odbywały się telefoniczne; nie było zawieranych umów na piśmie. Strona skarżąca oraz jej kontrahenci tak ukształtowały charakter transakcji, od strony przedmiotowej jak i podmiotowej, że ich celem było skorzystanie z uprawienia określonego przez art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Przechodząc do merytorycznego badania legalności zaskarżonej decyzji należy w pierwszej kolejności odwołać się do przepisu art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT stanowiącego, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Natomiast kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 - pkt 1 lit a - suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Natomiast według art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a ustawy o VAT - nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi stwierdzającymi czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Zatem na tle powyższych przepisów w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług przewidzianego z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług dokonanych przez innego podatnika - wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury, dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. W przypadku gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy - faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku. Skorzystanie z prawa do odliczenia podatku z faktury dokumentującej czynność, która faktycznie nie została dokonana i nie zrodziła obowiązku podatkowego u jej wystawcy, byłoby sprzeczne z konstrukcją podatku od towarów i usług, umożliwiającą odliczenie zawartych w cenach towarów podatków faktycznie należnych z tytułu czynności ich nabycia (por. wyrok NSA z dnia 27 września 2011 r., I FSK 1223/10; wyrok NSA z dnia 22 kwietnia 2008 r., I FSK 480/07; wyrok NSA z dnia 20 maja 2008 r., I FSK 1029/07; wyrok NSA z dnia 27 maja 2008 r., I FSK 628/07; wyrok NSA z dnia 27 czerwca 2008 r., I FSK 745/07; wyrok NSA z dnia 24 lutego 2009 r., I FSK 1699/07; wyrok NSA z dnia 24 lutego 2009 r., I FSK 1700/07, wyrok NSA z dnia 29 czerwca 2010 r., I FSK 584/09; wyrok NSA z dnia 13 października 2009 r., I FSK 928/08).

Przenosząc powyższe uwarunkowania prawne na grunt niniejszej sprawy należy zauważyć, że w ocenie Sądu orzekającego w sprawie organy dokonały prawidłowej wykładni przepisów art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, okoliczności faktyczne i prawne zostały obszernie przedstawione przez organy podatkowe obu instancji, a Sąd rozpoznający niniejszą sprawę w pełni podziela wyprowadzone z nich przez organy podatkowe wnioski, że nie można uznać, że sporne faktury spełniają przesłanki do odliczenia podatku w nich naliczonego.

Sąd orzekający aprobuje poczynione przez organy ustalenia dowodowe oraz ich ocenę, która wykazała udział skarżącej w zorganizowanym łańcuchu firm mających na celu wyłudzenie podatku VAT.

W oparciu o zgromadzony materiał dowodowy, obszernie przedstawiony przez organy podatkowe obu instancji zasadnie uznały fikcyjny charakter sprzedaży stali między podmiotami widniejącymi na zakwestionowanych fakturach wystawionych dla strony skarżącej za okres od [...] do [...] r. Zasadnie uznały, iż A. G. nigdy nie wszedł w posiadanie towaru wykazanego w spornych fakturach i nie rozporządzała nim jak właściciel, a jego działalność polegała na sztucznym wydłużeniu łańcucha transakcji.

Podkreślić trzeba, iż ustalenie, że w danej sprawie miało miejsce wystawianie tzw. pustych faktur oznacza, że dobra wiara ze swej istoty nie może być uwzględniona. Nie sposób bowiem przyjąć, że podatnik odliczający podatek z takiej faktury nie jest świadomy swojego oszukańczego działania czy nadużycia prawa, skoro wystawieniu tego rodzaju faktury nie towarzyszy w ogóle żadna dostawa towaru lub świadczenie usług przez podmiot ją wystawiający (obrót istnieje tylko na fakturze). W sytuacjach, kiedy organy podatkowe stwierdziły brak rzeczywistych transakcji w obrocie gospodarczym, które należałoby traktować jako opodatkowane dostawy towarów czy świadczenie usług, wykluczone jest co do zasady prawo do odliczenia, bez względu na przekonanie podatnika. (por. szerzej orzeczenia TSUE sygn.: C-255/02, C-419/02, C-223/03, C-354/03 oraz C-355/03, C-484/06, C-439/04 i C-440/04, C-80/11 i C-142/11, C-324/11, C-285/11, C-642/11, C-643/11, C-107/13 czy C-33/13). Jakakolwiek fikcja, działanie oszukańcze oraz uchylenie się od opodatkowania podatnika, powodują brak możliwości skorzystania z systemu VAT, a takiego podmiotu nie chroni ani zasada neutralności VAT, ani zasada pewności prawa, ani zasada ochrony uzasadnionych oczekiwań (D. Dominik-Ogińska, Dobra wiara w podatku od wartości dodanej w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, Cz. III, s. 26 – 28; Przegląd Podatkowy Nr 9 z 2013 r.; wyrok NSA w sprawie sygn. I FSK 1631/13).

Zaakcentować również należy, iż charakter zakwestionowanych transakcji w odniesieniu do każdego z podmiotów wystawiających nierzetelne faktury na rzecz A. G. wskazuje na to, że nie posiadały one celu gospodarczego i w zasadzie nie miały ekonomicznego uzasadnienia, a ukierunkowane były wyłącznie na stworzenie fikcji zdarzeń gospodarczych. Z dokonanej szczegółowej analizy dokumentów wynika, że proceder obrotu fakturowego między tymi podmiotami polegał na tym, że:

- w łańcuchach transakcji uczestniczyły osoby zaufane, znajomi, dotychczasowi kontrahenci, którzy wzajemnie rekomendowali kolejnego uczestnika przystępującego do obrotu prętami żebrowanymi, odnośnie M. N. A. G. zeznał, że: "poznaliśmy się przy okazji, bo on jeździ na taksówce. Kiedyś zgadaliśmy się, bo jemu też się nie wiodło najlepiej i chciał poprawić sytuację finansową. Podpowiedziałem mu, jak prowadzić handel stalą. On też zaczął prowadzić działalność podobną do mojej ",

- podmioty uczestniczące w obrocie prętami żebrowanymi nie miały żadnego doświadczenia i przygotowania do tego typu działalności, nie dysponowały bowiem odpowiednim potencjałem gospodarczym lub finansowym albo nie posiadały odpowiedniej pozycji na rynku, D. R. i zeznał np: "Przed założeniem firmy "P1" ja nie miałem żadnego doświadczenia w handlu stalą (...), nie miałem w ogóle doświadczenia, jeśli chodzi o prowadzenie działalności gospodarczej. Postanowiłem zaryzykować, bo chciałem polepszyć sobie sytuację materialną".

- nie zawierano umów handlowych w formie pisemnej, regulujących uprawnienia i obowiązki każdej ze stron transakcji, a faktury były sporządzane bez wcześniejszego naocznego sprawdzenia czy istotnie nastąpiła transakcja - wystawiano dokumenty podczas, gdy osoby je sporządzające nie widziały towaru, który był przedmiotem transakcji,

- firma A nie posiadała środków transportu, magazynu ani miejsca składowego. A. G. zeznał, że towar kupował z transportem, który zapewniał dostawca, jednak żaden z dostawców A. G. nie posiadał środków transportu do przewozu stali, nikt z kontrahentów nie potrafił opisać jak wyglądał transport zakupionego czy też sprzedanego towaru, kto ten transport organizował. Przedstawiciele firm, od których A. G. - zgodnie z danymi wynikającymi z wystawionych przez nich faktur - miał rzekomo kupować pręty żebrowane również zeznali, że transport organizował dostawca towaru, nie potrafili jednak wskazać przez kogo konkretnie był organizowany transport. Co istotne również firmy, na rzecz - których A. G. wystawiał faktury (np. "J") nie posiadały środków transportu do przewozu stali,

- zwrócono uwagę, iż na stronie internetowej firmy "A" widnieje informacja: "aby ułatwić zakup oferujemy naszym klientom transport gratis, co wydatnie zmniejsza koszty zakupów oraz zdejmuje z klienta problem zorganizowania właściwego środka transportu ", natomiast A. G. stwierdził, że: "ja transportu nie ponoszę więc nie wiem skąd taka moja oferta, nie wiem kto ponosi koszt transportu ",

- S. T., przedstawiciel firmy S sp. z o. o., na rzecz którego A. G. wystawiał faktury sprzedaży zeznał, że transport do ww. Spółki organizował dostawca, czyli firma "A", ale nie wiedział niczego na temat przewoźników, pojazdów, kierowców oraz miejsca załadunku stali przez firmę "A",

- kolejni kontrahenci w łańcuchu dostaw zeznali, że nie posiadali żadnych magazynów ani środków transportu, J. K. z firmy "E1" od którego towar miał kupować K. G. "B" zeznał, że w ogóle nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej,

- prezes zarządu jednego z potencjalnych dostawców na rzecz A. G., tj. spółki "D" T. F. zeznał, że za bycie prezesem otrzymywał wynagrodzenie od A. St. W wysokości początkowo [...] zł miesięcznie, a po jakimś czasie [...]zł. Jego rola w firmie "D" sprowadzała się wyłącznie do firmowania swoim nazwiskiem fikcyjnej działalności tej Spółki. W całym okresie prowadzenia działalności firma D nie dokonywała jakiejkolwiek sprzedaży bądź też zakupów wyrobów stalowych. Cała jej działalność była działalnością fikcyjną, wystawiane faktury nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Wszystkie dokumenty wytworzone przez spółkę (tj. faktury VAT, dokumenty CMR, WZ, a także przelewy bankowe) w okresie prowadzenia działalności zostały stworzone jedynie, aby ukryć pozorność transakcji gospodarczych. W całym procederze karuzelowego przestępstwa rolą firmy D było wyłącznie dokonywanie fikcyjnych nabyć wewnątrzwspólnotowych w celu obciążenia się podatkiem należnym który i tak nigdy nie zostałby zapłacony. Spółka nigdy nie dokonała zakupu ani sprzedaży nawet kilograma stali, a wystawione jak i otrzymane faktury rzekomo dokumentujące zakup i sprzedaż takich wyrobów były fakturami pustymi, tj. nie dokumentowały jakichkolwiek transakcji gospodarczych,

- T sp. z o. o. nie prowadziła faktycznej działalności gospodarczej i nie posiadała siedziby prowadzenia działalności gospodarczej; pod adresem wskazanym w aktach rejestracyjnych KRS jak i w aktach rejestracyjnych właściwego miejscowo Urzędu Skarbowego, nigdy nie była prowadzona faktyczna działalność gospodarcza przez tę spółkę,

- całkowity brak jakiegokolwiek nadzoru nad przebiegiem załadunku i transportu towarów na każdym z etapów obrotu prętami żebrowanymi. Nikt nie widział towaru, nikt go nie ważył, nie sprawdzał, nie ładował. Żadna ze stron transakcji nie uczestniczyła tak w załadunku, jak i rozładunku towaru, firmy te (w tym również A) nie zatrudniały żadnych pracowników,

- towar był sprzedawany z reguły w dniu zakupu,

- z zestawienia transakcji dokonanych przez firmę A wynika, że towar sprzedany przez A. G. do kolejnych firm został zakupiony na podstawie zakwestionowanych przez organ pierwszej instancji faktur zakupu, które nie dokumentowały rzeczywistego zdarzenia gospodarczego, a zatem towary nabyte na podstawie takich faktur nie mogły zostać odsprzedane dalej, chodziło jedynie o wydłużenie łańcucha transakcji.

Konsekwencją uznania, że A. G. nie nabył towaru będącego przedmiotem dostawy jest uznanie, że nie dostarczył go swoim odbiorcom. Nie mógł bowiem przenieść prawa do dysponowania czymś, czym sam nie dysponował zgodnie z rzymską jeszcze zasadą nemo plus iuris in alium transferre potest quam ipse habet. Mimo, że nie dokonał takich dostaw, wystawił jednak faktury VAT, a w takim przypadku jest zobowiązana do zapłaty wykazanego w nich podatku, gdyż w ten sposób zrealizowała hipotezę art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie którą, gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku VAT, jest obowiązana do jego zapłaty. Skoro obrót towarami udokumentowany zakwestionowanymi fakturami był w istocie fikcyjny, to wykazany w niej podatek nie wynika z obowiązku podatkowego związanego z zafakturowaną czynnością. Tym niemniej skoro faktura została wystawiona, to wykazana tam kwota podatku podlega wpłacie w oparciu o przepis art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Wynikająca z niej kwota podatku należnego, która dla odbiorcy faktury staje się podatkiem naliczonym upoważnia odbiorcę faktury do pomniejszenia własnego zobowiązania podatkowego. Zatem to na wystawcy wadliwego dokumentu ciąży obowiązek zniwelowania skutków uszczuplenia podatkowego w postaci odliczonego przez nabywcę podatku VAT dokonanego kosztem budżetu państwa. Zasadnie zatem organy zastosowały w sprawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. W zakresie szczegółowych okoliczności przeczących tezie co realności jej dostaw na rzecz kontrahentów to organ odwoławczy w sposób wyczerpujący opisał ustalenia dokonane w tym zakresie i Sąd te ustalenia przyjmuje za własne podziela ich ocenę, iż strona w zakresie tych faktur nie dokonała odpłatnej dostawy. Skoro bowiem jak już wskazano A. G. nie nabył towaru od swych kontrahentów to i nie mógł nimi rozporządzać jak właściciel, a zatem transakcje sprzedaży nie stanowią odpłatnej dostawy w rozumieniu art. 5 ust.1 pkt 1 ustawy podatku od towarów i usług, a tym samym nie podlegają obowiązkowi podatkowemu z tego tytułu.

W sprawie zebrano bardzo obszerny materiał dowodowy korzystając z materiałów dowodowych uzyskanych z czynności sprawdzających, kontroli podatkowych, decyzji wydanych przez organy podatkowe wobec kontrahentów stron jak i kontrahentów podmiotów od których strona miała nabywać wyroby hutnicze, dowodów z przesłuchań w charakterze świadków. Materiał ten wyczerpująco oceniono i rozważono poddając ocenie rzetelność wszystkich faktur poddanych kontroli. W ocenie Sądu w konsekwencji nie można uznać, że organy podatkowe nie podjęły niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Prawidłowo i zgodnie z przepisami organy rozpatrzyły cały materiał dowodowy. Dokonane ustalenia były zaś wystarczające do prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy i przyjęcia, że Strona skarżąca w przedmiotowym okresie zakwestionowane faktury nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. W swej skardze pełnomocnik strony podnosi szereg zarzutów. Sąd uważa jednak, że zarzuty te w konfrontacji z ustaleniami faktycznymi popartymi wyczerpująco zebranym materiałem dowodowym nie podważają stanowiska organu. Ocena charakteru tych transakcji, udziału w nich Strony skarżącej, innych podmiotów z którymi strona miała prowadzić transakcje handlowe została dokonana na podstawie ich znamion zewnętrznych, faktów obrazujących ich przebieg i sposób prowadzenia. Zatem obecne próby ich podważania nie mogą być skuteczne. Akta sprawy z zawartymi w niej dowodami potwierdzają bowiem w sposób wyczerpujący legalność decyzji wydanej w sprawie.

Mając to wszystko na uwadze Sąd oddalił skargę z mocy art. 151 p.p.s.a.