Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 1186/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2022-11-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 116 § 1 pkt 1 lit b)
journal: Dz.U. 2022 poz 2651
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r.  Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia NSA Dominik Gajewski (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Bogusław Woźniak, Protokolant Ewelina Wołosiak, po rozpoznaniu w dniu 24 listopada 2022 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A.B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 18 kwietnia 2019 r. sygn. akt I SA/Gl 144/19 w sprawie ze skargi A.B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 29 listopada 2018 r. nr 2401-IEW2.4126.1.2018.5 UNP: 2401-18-157661 w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe spółki 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A.B. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach kwotę 480 (słownie: czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 18 kwietnia 2019 r. sygn. akt I SA/Gl 144/19 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę A. B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 29 listopada 2018 r. nr 2401-IEW2.4126.1.2018.5 UNP: 2401-18-157661 w przedmiocie odpowiedzialności osoby trzeciej z tytułu podatku od gier.

Od powyższego wyroku skarżąca wniosła skargę kasacyjną, w której na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, dalej: "p.p.s.a.") zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego i procesowego, mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy poprzez:

I. rażące naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. oraz art. 151 p.p.s.a w zw. z art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej w zw. z art 10. art. 11 ust. 1 i 2, art. 21 ust. 1 i 2 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze (w brzmieniu sprzed 1.01.2016 r.) oraz art. 10, art. 11 ust 1, 1a, 2, i 6. art. 21 ust. 112 ustawy Prawo upadłościowe (w brzmieniu po 1.01.2016 r.) w świetle art. 120 oraz art. 116 § 1 pkt 1 lit b) O.p., polegające na braku uchylenia decyzji organu podatkowego i nieuzasadnionym oddaleniu skargi, pomimo zastosowania w sprawie przez organy obu instancji nieaktualnych przepisów Prawa upadłościowego, w brzmieniu sprzed 1.01.2016 r., zamiast przepisów prawa, które aktualnie obowiązywały, tak w dacie wszczęcia postępowania, jak i w dacie wydania obu decyzji przez organy obu instancji (dla oceny zaistnienia przesłanki negatywnej orzeczenia odpowiedzialności Skarżącej z art. 116 § 1 pkt 1 lit b) O.p.), choć organy wydając decyzję kształtując prawa i obowiązki Skarżącej (konstytutywne) były obowiązane stosować prawo nowe, czemu towarzyszyło nieprawidłowe pominięcie przez organy dowodów z opinii biegłych, którzy na podstawie nowych przepisów ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze stwierdzili brak podstaw do złożenia wniosku o upadłość,

II. rażące naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit b) i c) p.p.s.a. oraz art. 151 p.p.s.a w zw. z art. 145 § 2 O.p. w zw. z art. 240 § 1 pkt 4 O.p. polegające na braku uchylenia decyzji organu podatkowego wobec:

- niedoręczenia pism w postępowaniu odwoławczym oraz decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach pełnomocnikowi skarżącego, mimo że ustanowiła ona pełnomocnika, którego skutecznie umocowała do reprezentowania jej w postępowaniu w sprawie odpowiedzialności Zarządu Spółki w wyniku postępowania wszczętego przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B., stąd zaskarżona decyzja oraz inne pisma na etapie odwoławczym sprawy winny zostać bezwzględnie doręczone ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi, nie zaś samej Stronie, jak to uczynił organ II instancji. Stąd, na skutek nieprawidłowego doręczenia w/w. pism oraz decyzji doszło do rażącego naruszenia uprawnień gwarancyjnych przysługujących Stronie postępowania (pominięcie jej pełnomocnika), powodującego konieczność uchylenia zaskarżonej decyzji;

- zaktualizowania się podstawy do wznowienia postępowania podatkowego, określonej w art. 240 § 1 pkt 4 O.p. w postaci niedoręczenia decyzji wydanej przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach prawidłowo ustanowionemu pełnomocnikowi Skarżącej;

III. naruszenie art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145§ 1 pkt 1 lit, c) p.p.s.a. oraz z art. 116 § 1 pkt 1 lit a) i b) i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art. 134. § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i § 3, art. 188. art. 191 oraz art. 197 § 1 O.p. polegające na nieuzasadnionym oddaleniu skargi pomimo nierzetelnego przeprowadzenia postępowania dowodowego i oceny dowodów przez organ, co do zaistnienia przesłanek do orzeczenia o odpowiedzialności skarżącej za zobowiązania podatkowe spółki oraz o braku przesłanki ujemnej w postaci braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości, wobec:

- bezzasadnego w realiach tej konkretnej sprawy oddaleniu wniosku dowodowego o dopuszczenie biegłego sądowego celem wydania opinii w przedmiocie istnienia bądź braku przesłanek do złożenia wniosku o upadłość przez zarząd spółki, chociaż dwóch rożnych biegłych sądowych, wykazywały okoliczność przeciwną niż przyjęta w decyzji, a mianowicie, iż brak był podstaw do złożenia wniosku o upadłość, a nadto dowolne ustalenie wbrew treści jakiejkolwiek fachowej opinii, co do zaistnienia podstaw do złożenia wniosku o upadłość już w 2011 roku, z pominięciem w tym zakresie aktualnych przepisów prawa;

- zignorowania de facto pisma strony do organu drugiej instancji z dnia 23 listopada 2018r. oraz wszystkich złożonych wraz z nim dokumentów, chociaż w piśmie tym zostały wskazane dowody z dokumentów w tym ustanowione hipoteki na nieruchomości, które służyły do jednego celu - do zaspokojenia m.in. należności podatkowych, w razie zaistnienia takiej potrzeby;

- błędnego przyjęcia, że powinność zgłoszenia wniosku o upadłość Spółki można ustalić na podstawie dowodów takich jak: sprawozdania finansowe 2011-2014, informacje z postępowania egzekucyjnego czy deklaracje POG-4, z pominięciem opinii biegłego, przy zignorowaniu wniosków płynących z opinii pozyskanych ze sprawy przed Sądem Rejonowym w B., co już samo pokazuje, że brak wiedzy fachowej odbił się negatywnie na decyzji Urzędu Skarbowego, gdyż w/w dokumenty nie mogą zastąpić opinii biegłego, ani jej zaprzeczyć, a przeprowadzona w sprawie o sygn. akt: [...] opinia biegłego oraz opinia uzupełniająca, bazując na zbliżonym materiale dowodowym wskazała na brak podstaw do ogłoszenia upadłości Spółki;

- błędnego przyjęcia, że złożenie wniosku o upadłość Spółki powinno nastąpić do dnia 30 listopada 2011 r., wbrew pozyskanym z akt sprawy toczącej się przed Sądem Rejonowym w B. pod sygn. akt: [...] dowodom w postaci opinii biegłego sądowego z dnia 1 marca 2017 r. oraz opinii uzupełniającej biegłego sądowego z dnia 5 kwietnia 2017 r., przy niezasadnym pominięciu tych dowodów w procesie ustalania odpowiedzialności Zarządu Spółki;

- zignorowanie dla oceny zawinienia Skarżącej faktu zawisłości sprawy cywilnej, w której bezprawność będąca podstawą odszkodowania od Skarbu Państwa, jest stwierdzona prejudykatem WSA w Warszawie, zawisłej pod sygnaturą [...], jak również faktu złożenia i przyjęcia przez Trybunał Konstytucyjny skargi na przepis regulujący wysokość podatku, którego odpowiedzialność dotyczy, w sprawie SK 3/14, które to okoliczności winny mieć wpływ na ocenę przesłanki winy z art. 116 § 1 pkt 1 lit b) Ordynacji podatkowej, a nie zostały pod tym kątem należycie uwzględnione ani przez oba organy ani przez Sąd.

Mając na uwadze powyższe autor skargi kasacyjnej wniósł o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach oraz zasądzenie od organu administracyjnego na rzecz Skarżącej należnych kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego według norm przepisanych za obie instancje wraz z opłatą skarbową od pełnomocnictwa.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ administracji wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna jest niezasadna.

Na wstępie należy podkreślić, że zgodnie z art. 183 § 1 zd. pierwsze p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, a z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Granice skargi kasacyjnej wyznaczają tzw. podstawy kasacyjne (art. 174 p.p.s.a.), tj. wskazanie przepisów prawa (materialnego lub procesowego), które zdaniem wnoszącego ten środek odwoławczy zostały naruszone przez sąd pierwszej instancji. Zawarte w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia konkretnych przepisów prawa determinują zakres kontroli dokonywanej przez sąd kasacyjny, który - poza przesłankami nieważności postępowania - nie bada całokształtu sprawy, lecz weryfikuje zasadność zgłoszonych zarzutów. Naczelny Sąd Administracyjny nie może tych zarzutów modyfikować, ani uzupełniać.

Zgłoszone w tej sprawie zarzuty kasacyjne nie uzasadniają uchylenia zaskarżonego wyroku. W sprawie nie zachodzi też nieważność postępowania, o której mowa w art. 183 § 2 p.p.s.a.

Oceniając zasadność skargi kasacyjnej należy na wstępie wskazać, że zgodnie z art. 116 § 1 O.p. za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że: (a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, albo (b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

W myśl art. 116 § 2 O.p. odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 oraz art. 52a powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.

Wynikające z przywołanych przepisów przesłanki odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki można podzielić na dwie grupy: pozytywne, które muszą być spełnione, aby wydanie decyzji w tym przedmiocie było możliwe; a także negatywne, które nie mogą zaistnieć, aby organ podatkowy mógł orzec o tej odpowiedzialności. Do przesłanek pozytywnych zaliczyć należy okoliczność, że dana osoba pełniła obowiązki członka zarządu spółki, w okresie, w którym powstała zaległość podatkowa oraz konieczność stwierdzenia bezskuteczności egzekucji prowadzonej do majątku spółki. Przesłankami negatywnymi są natomiast te okoliczności, które może wskazać członek zarządu, a które potwierdzają podjęte przez niego działania zwalniające go z odpowiedzialności za zaległości spółki.

Na tle tych przepisów wymaga podkreślenia, że orzekając o odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o. organ podatkowy jest zobowiązany wykazać jedynie przesłanki pozytywne z art. 116 O.p. (tzn. pełnienie funkcji członka zarządu oraz bezskuteczności egzekucji z majątku spółki), natomiast wykazanie zaistnienia którejkolwiek z przesłanek egzoneracyjnych spoczywa na członku zarządu. Organy podatkowe powinny zaś poddać weryfikacji i ocenie przedłożone przez stronę dowody na okoliczność wystąpienia przesłanki (przesłanek) uwalniającej od odpowiedzialności, przy czym ten obowiązek organów podatkowych nie zmienia zasady, że ciężar dowodu w zakresie wykazania okoliczności uwalniających od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu spółki kapitałowej (por. wyrok NSA z 15 grudnia 2017 r., II FSK 3391/15, publik. CBOSA).

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem NSA czas właściwy do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego upadłości to zgodnie z art. 21 ust. 1 P.u.n. termin dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości. Ponieważ upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny (art. 10 P.u.n.), a dłużnik staje się niewypłacalny wtedy, gdy nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań (art. 11 ust. 1 P.u.n.), względnie – jeżeli jest osobą prawną lub jednostką organizacyjną posiadającą zdolność prawną – jeżeli jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku (nawet, gdyby na bieżąco zobowiązania te wykonywał). Wykładnia gramatyczna przesłanki niewykonywania wymagalnych zobowiązań pozwala na wyprowadzenie wniosku, że odnosi się ona do wielości zobowiązań, a nie wielości wierzycieli, toteż ziszcza się po upływie dnia wymagalności drugiego z niewykonanych zobowiązań – niezależnie od tego, czy powinny być one wykonane na rzecz dwóch wierzycieli, czy też tylko jednego; egzemplifikację tego zapatrywania prawnego stanowić mogą wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 3.03.2017 r., II FSK 807/17, z dnia 6.04.2020 r., II FSK 137/20, z dnia 1.12.2021 r., III FSK 4220/21, z dnia 8.12.2021 r., III FSK 4454/21, z dnia 18.05.2022 r., III FSK 580/21, z dnia 20.07.2022 r., III FSK 699/21.

Kluczowa w rozpoznanej sprawie i sporna zarazem kwestia dotyczyła terminu, w którym strona skarżąca powinna podjąć kroki zmierzające do ogłoszenia upadłości Spółki.

Strona skarżąca formułując zarzuty skargi kasacyjnej powołała się na wyrok Wydziału [...] Karnego Sądu Rejonowego w B.nz dnia 20 kwietnia 2017 r. o sygn. akt [...] stwierdziła, że skoro została uniewinniona od zarzutu popełnienia przestępstwa z art. 586 k.s.h. to brak jest podstaw do uznania, że zaistniały podstawy do ogłoszenia upadłości, a w konsekwencji do przypisania jej winy co do niezgłoszenia owej upadłości. Ponadto zakwestionowała wysokość podatku od gier za 2013 r., czego następstwem było wystąpienie przez Spółkę do Trybunału Konstytucyjnego ze skargą o stwierdzenie niekonstytucyjności art. 139 ust. 1 u.g.h., która została przyjęta pod sygn. akt SK 3/14.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego rację należy przyznać sądowi pierwszej instancji, który wskazał, że Spółka zalegała z płatnościami w podatku dochodowym od osób prawnych za lata 2008-2009 (w kwocie łącznej 199.720,80 zł). Należność z tytułu nieuregulowanego wspomnianego podatku za 2008 r. na dzień 18 maja 2018 r. wynosi 109.246,80 zł (zaległość podatkowa powstała w dniu 1 kwietnia 2009 r.). Kolejna zaległość w znacznej kwocie, tj. 88.590 zł powstała w dniu 1 kwietnia 2010 r. i dotyczy podatku od osób prawnych za 2009 r. i jest dalej aktualna.

W odniesieniu do przesłanki egzoneracyjnej z art. 116 § 1 pkt 2 O.p. podkreślić należy, że prawidłowo wskazał WSA, iż muszą to być składniki mienia istniejące w czasie prowadzonego postępowania podatkowe, zidentyfikowane oraz, z których egzekucja będzie realna i skutkująca zaspokojeniem wierzyciela. Wskazana przez stronę skarżącą kwota 241.165,13 zł nie jest mieniem w znaczeniu wspomnianego art. 116 § 1 pkt 2 O.p., gdyż jest to sporne roszczenie będące przedmiotem niezakończonego postępowania sądowego. Wobec faktu, że wartość spółki stanowią przede wszystkim inwestycje długoterminowe w formie udzielonej pożyczki długoterminowej. Z tych też względów cała ewentualna wartość spółki - a więc także wartość udziałów posiadanych przez Spółkę - zależna jest od spłaty pożyczki przez pożyczkobiorcę, co w konsekwencji wyklucza skuteczną egzekucję tej wierzytelności.

Odnosząc się do argumentu w postaci uniewinniającego wyroku karnego prawidłowo wyjaśnił sąd pierwszej instancji, że takie rozstrzygnięcie nie wiąże, tak sądu administracyjnego, jak i organów podatkowych (zob. wyrok NSA z dnia 11 grudnia 2013 r. sygn. akt II FSK 18/12, Lex nr 1529950). Oznacza to, że orany podatkowe nie były zobligowane do przyjęcia ustaleń poczynionych w wyroku uniewinniającym sądu karnego. Inaczej rzecz się przedstawia w stosunku do wyroku skazującego co do faktu popełnienia przestępstwa (art. 11 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 z późn. zm. – dalej p.p.s.a.). Brak winy w rozumieniu karnym nie jest tożsamy z brakiem występowania podstaw do przypisania Skarżącej odpowiedzialności za zaległości Spółki, w której pełniła funkcję członka zarządu. Na aspekt ten zwrócił uwagę również sąd karny w uzasadnieniu wydanego przez siebie wyroku.

Jednocześnie, jak wskazał sąd pierwszej instancji, należy podkreślić, że podstawą prawną decyzji wydanych przez organy obu instancji jest art. 116 O.p. w brzmieniu obowiązującym do końca 2015 r. Jego wykładnia została przeprowadzona w oparciu o uregulowania ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze sprzed nowelizacji, a więc sprzed 1 stycznia 2016r.

Słusznie także wskazał sąd pierwszej instancji, że okoliczność wystąpienia ze skargą do Trybunału Konstytucyjnego de facto koncentruje się na negowaniu wysokości podatku od gier, a więc i wysokości zaległości Spółki z tego tytułu za miesiące styczeń – listopad 2013 r. Tymczasem przedmiotem postępowania w sprawie odpowiedzialności osób trzecich są wyłącznie kwestie związane z: ustaleniem i istnieniem podmiotu, na który przenosi się odpowiedzialność, zakresem należności objętych odpowiedzialnością, a także określeniem terminu płatności należności. W postępowaniu tym nie rozstrzyga się już kwestii związanych z ustaleniem istnienia obowiązku podatkowego oraz wysokością zobowiązania podatkowego. Na marginesie jedynie należy podnieść, że Trybunał Konstytucyjny wyrokiem z dnia 28 listopada 2018 r. sygn. akt SK 3/14 orzekł, iż art. 139 ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. z 2018 r. poz. 165, 650, 723 i 1629) jest zgodny z art. 20 w związku z art. 22 Konstytucji RP

W odniesieniu do kwestii niedoręczania korespondencji pełnomocnikowi należy zauważyć, że skarżąca pod wątpliwość poddała prawidłowość postępowania organu odwoławczego, który kierował do niej wszelką korespondencję z pominięciem ustanowionego w sprawie pełnomocnika. Słusznie wskazał sąd pierwszej instancji, że w rozpoznawanej sprawie w pełnomocnictwie zawarto informację, że upoważnia do działania wyłącznie przed organem prowadzącym postępowanie w I instancji. W zaskarżonym orzeczeniu dokładnie wyjaśniono, że w toku postępowania pierwszoinstancyjnego zobowiązana udzieliła umocowania do reprezentowania jej interesów przez pełnomocnika profesjonalnego (adwokata). Kluczowe jest jednak ustalenie zakresu owego umocowania, które w niniejszym przypadku zostało określone poprzez wskazanie organu przed którym toczy się postępowanie podatkowe oraz numeru sprawy. Mianowicie w pełnomocnictwie zawarto informację, że upoważnia ono do działania w sprawie prowadzonej przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. W tej sytuacji zasadne jest przyjęcie stanowiska, że pełnomocnictwo to zostało zawężone w sposób wyraźny do postępowania prowadzonego przed organem I instancji. Za trafnością tej oceny przemawiają również inne okoliczności sprawy. Otóż pisma w ramach postępowania pierwszoinstancyjnego, od momentu ujawnienia pełnomocnictwa, doręczane były ustanowionemu pełnomocnikowi, dotyczy to również decyzji wydanej przez organ I instancji. Jednak odwołanie od tej decyzji, podobnie jak pozostałe pisma w toku postępowania odwoławczego, wniosła osobiście Skarżąca.

Uznanie zarzutów naruszenia prawa materialnego za niezasadne prowadzi w realiach niniejszej sprawy do uznania za bezzasadny zarzutu naruszenia przepisów postępowania w zakresie art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145§ 1 pkt 1 lit, c) p.p.s.a. oraz z art. 116 § 1 pkt 1 lit a) i b) i § 2 O.p. w zw. z art. 134. § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i § 3, art. 188. art. 191 oraz art. 197 § 1 O.p. Przyjęcie wskazanego sposobu rozumienia poddanych analizie przepisów materialnoprawnych przesądzało bowiem o zakresie postępowania dowodowego w postępowaniu podatkowym. Wykładnia tych przepisów ma w związku z tym decydujące znaczenie dla oceny sformułowanych w skardze kasacyjnej zarzutów naruszenia przepisów postępowania.

Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny, oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a O kosztach postępowania orzeczono w oparciu o art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a.

SNSA Bogusław Dauter SNSA Dominik Gajewski SWSA(del.) Bogusław Woźniak