Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 875/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2009-04-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 2 ust. 3 pkt. 4 i art. 3 ust. 1 pkt. 4 lit a
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Danuta Oleś (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Ewa Kwarcińska, Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska, Protokolant Sekretarz Sądowy Sylwia Górny, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 7 kwietnia 2009 r. sprawy ze skargi "A" spółki z o.o. z siedzibą w S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 18 sierpnia 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości na 2008 rok oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia 18 sierpnia 2008 r., którą utrzymano w mocy decyzję Wójta Gminy S. z dnia 17 kwietnia 2008 r. określającą "A" spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. podatek od nieruchomości na rok 2008 w kwocie 47.003 zł.

W swoim rozstrzygnięciu Wójt Gminy S. wskazał, iż "A" pomimo ustawowego obowiązku nie złożyło w terminie deklaracji na podatek od nieruchomości na 2008 r., gdyż jest dzierżawcą nieruchomości położonych na terenie gminy S. W związku z czym organ podatkowy określił podatnikowi wysokość należnego podatku od nieruchomości, przyjmując za podstawę dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków prowadzonej w Starostwie Powiatowym w S.

Nie zgadzając się z tym rozstrzygnięciem "A" wniosło odwołanie od decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. nie uwzględniło zarzutów odwołania i decyzją z dnia 18 sierpnia 2008 r. utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy S. z dnia 17 kwietnia 2008 r.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy podkreślił, że podatkiem od nieruchomości zostały objęte grunty dzierżawione przez Spółkę oznaczone w ewidencji jako drogi. Spółka jako dzierżawca tych gruntów jest ich posiadaczem, a zatem w myśl art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity: Dz.U z 2006 r. Nr 121, poz. 844) jest podatnikiem podatku od nieruchomości.

Organ odwoławczy wskazał przy tym, że z mocy art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają grunty zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych oraz zlokalizowane na nich budowle - z wyjątkiem związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż eksploatacja autostrad płatnych.

Zdaniem organu odwoławczego stan faktyczny sprawy upoważnia do stwierdzenia, że drogi objęte umową dzierżawy pomiędzy "A" a Agencją Nieruchomości Rolnych, nie mogą być zaliczone do żadnej z kategorii dróg publicznych objętych przepisami ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (tekst jednolity: Dz.U. z 2007 r. Nr 19 poz. 115). Stosownie zaś do treści art. 8 ust. 1 cytowanej ustawy drogi niezliczone do żadnej z kategorii dróg publicznych są drogami wewnętrznymi.

Dalej Kolegium stwierdziło, iż wymienione drogi wewnętrzne mogą zostać zaliczone do kategorii dróg gminnych tj. publicznych, ale zaliczenie do takiej kategorii należy do wyłącznych kompetencji rady gminy, a nie do organów podatkowych. Skoro Rada Gminy S. dotychczas nie zaliczyła dzierżawionych przez "A" dróg do dróg publicznych gminnych, to brak jest jakichkolwiek podstaw do podejmowania tego rodzaju ustaleń w postępowaniu podatkowym.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku "A" wniosło o uchylenie zaskarżonej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego zarzucając jej rażące naruszenie prawa i interesów skarżącej, w tym:

1) przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, w szczególności art. 121 § 1 i art. 122 oraz art. 180. art. 181 i art. 187 § 1 i 3 ustawy Ordynacja podatkowa, zwłaszcza przez zaniechanie dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy w zakresie braku faktycznego władania przez skarżącą będącymi przedmiotem użytku publicznego drogami i błędne ustalenia w tym zakresie;

2) prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, a przede wszystkim art. 3 ust. 1 pkt 4 i ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w związku z art. 336 Kodeksu cywilnego, a także przepisów o gospodarowaniu nieruchomościami Skarbu Państwa oraz art. 2 i art. 32 Konstytucji RP, zwłaszcza przez pominięcie, że skarżąca w rzeczywistości nie włada i nie jest posiadaczem użytkowanych publicznie dróg.

W uzasadnieniu skargi Spółka podkreśliła, że drogi, za które wymierzono jej podatek są przedmiotem użytku publicznego nieograniczonego kręgu osób. Skarżąca podkreśliła, że drogi te wprawdzie obejmuje zawarta wiele lat temu z Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa umowa dzierżawy, to jednak skarżąca nimi nie włada (korzysta z nich nieograniczony krąg osób), jak również nie ma zamiaru sprawować władztwa nad nimi. Skarżąca podjęła kroki prawne zmierzające do przejęcia tych gruntów przez Gminę S., okazały się one jednak jak dotąd bezskuteczne. Okoliczności te w ocenie skarżącej wskazują jednak, że nie jest ona posiadaczem w rozumieniu art. 336 Kodeksu cywilnego, a zatem nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości. Ponadto w ocenie skarżącej obciążenie tylko jednego użytkownika dróg, które są użytkowane przez nieograniczony krąg użytkowników jest niezgodne z art. 336 Kodeksu cywilnego oraz z art. 3 ust. 1 pkt 4 i ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jak i z podstawowymi zasadami demokratycznego państwa prawnego, w tym z zasadą równego traktowania podatników i niedyskryminacji kogokolwiek. Drogi te, zdaniem skarżącej, skoro są przedmiotem użytku publicznego, mają charakter dróg publicznych, które winny zostać przejęte do zasobu nieruchomości Gminy S.

W ocenie skarżącej brak dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy był wynikiem przyjęcia przez organy podatkowe błędnej wykładni pojęcia posiadania jako podstawy obowiązku podatkowego.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. odpowiadając na skargę wniosło o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - zwanej w dalszej części "P.p.s.a") stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.).

Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Oceniając zaskarżoną decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów stwierdzić należy, iż nie narusza ona prawa, a zatem skargę jako nieuzasadnioną należało oddalić.

Zgodnie z art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2005 r., nr 8,poz. 60 ze zm.) oraz z art. 7 Konstytucji RP, organy podatkowe są zobowiązane działać na podstawie i w granicach prawa. Stosując prawo organy podatkowe winny przede wszystkim ustalić, czy i jaki przepis obowiązuje, mają też obowiązek ustalić okoliczności sprawy niezbędne dla jej rozstrzygnięcia (art. 122 Ordynacji podatkowej), a następnie porównać prawidłowo ustalony stan faktyczny ze stanem hipotetycznym, opisanym w normie prawnej. Jeżeli ustalony w danej sprawie stan faktyczny jest tożsamy z opisanym w normie prawnej, wówczas organ jest obowiązany określić konsekwencje prawne, wynikające z zastosowania przepisu prawa. Zasada prawdy obiektywnej, uregulowana wart. 122 Ordynacji podatkowej nakłada przy tym na organy podatkowe obowiązek ustalenia tylko tych faktów, które określa ustawa podatkowa (czyli tych, które są istotne z uwagi na treść stosowanej normy, zostały opisane w jej hipotezie). Wychodzenie poza te cechy stanu faktycznego, które określa ustawa jest niedopuszczalne (por. A. Gomułowicz [w:] A. Gomułowicz, J. Małecki- Podatki i prawo podatkowe - Warszawa 2002, s. 159, B.Adamiak [w:] B.Adamiak, J.Borkowski, R.Mastalski, J. Zubrzycki - Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wrocław 2006 r., s.497).

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych podatnikiem podatku od nieruchomości są m.in. osoby prawne będące posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem nieistotnym w rozpoznawanej sprawie. Z kolei z art. 3 ust. 4 tej ustawy wynika, iż jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach, z zastrzeżeniem ust. 5.

Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie zawiera definicji posiadacza. Oceny, czy skarżąca jest posiadaczem nieruchomości, należy zatem dokonać na podstawie przepisów Kodeksu cywilnego, który wart. 336 i następnych reguluje instytucję posiadania. Zgodnie z art. 336 Kodeksu cywilnego posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny). Posiadanie to rodzaj faktycznego władztwa nad rzeczą, na które składają się dwa elementy: fizyczny - corpus, polegający na władaniu rzeczą i psychiczny - animus, polegający na woli wykonywania władztwa dla siebie.

Wskazany przepis rozróżnia posiadanie samoistne i zależne. Posiadanie zależne wywodzi się ze stosunku umownego między władającym a właścicielem lub posiadaczem samoistnym.

W stanie faktycznym sprawy ustalono bezspornie, że "A" dzierżawi sporne grunty na podstawie umowy zawartej z Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa. Jej posiadanie zależne wywodzi się z zawartej umowy dzierżawy. Wbrew twierdzeniem zawartym w uzasadnieniu skargi organy podatkowe trafnie zatem przyjęły, że skarżąca jako posiadacz zależny nieruchomości w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego jest podatnikiem podatku od nieruchomości.

Zgodnie z art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają grunty zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych oraz zlokalizowane w nich budowle - z wyjątkiem związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż eksploatacja autostrad płatnych. Takie brzmienie tego przepisu obowiązuje od 1 stycznia 2007 r. i zostało wprowadzone ustawą z dnia 7 grudnia 2006 r. o zmianie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz.U. Nr 249, poz. 1828). Definiując pojęcie drogi publicznej zawarte w ustawie podatkowej należy się odwołać do regulacji dotyczącej dróg publicznych. Zgodnie z art. 1 ustawy o drogach publicznych drogami publicznymi są drogi zaliczone na podstawie tej ustawy do jednej z kategorii dróg, z której może korzystać każdy, zgodnie z jej przeznaczeniem, z ograniczeniami i wyjątkami określonymi w tej ustawie lub innych przepisach szczególnych. Drogi, z uwagi na ich funkcje dzielą się na drogi krajowe, wojewódzkie, powiatowe i gminne (art. 2 ust. 1 ustawy o drogach publicznych). Drogi krajowe stanowią własność Skarbu Państwa, zaś drogi wojewódzkie, powiatowe i gminne stanowią własność właściwego samorządu, województwa, powiatu lub gminy (art. 2 a ustawy o drogach publicznych). Do dróg gminnych zalicza się drogi o znaczeniu lokalnym, niezaliczone do innych kategorii dróg, stanowiące uzupełniającą sieć dróg służących miejscowym potrzebom, z wyłączeniem dróg wewnętrznych (art. 7 ust. 1 ustawy o drogach publicznych). Zaliczenie drogi do dróg gminnych następuje w drodze uchwały rady gminy po zasięgnięciu opinii właściwego zarządu powiatu (art. 7 ust. 2 ustawy o drogach publicznych). Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o drogach publicznych, drogi niezaliczone do kategorii dróg publicznych (w tym drogi dojazdowe do gruntów rolnych i leśnych) są drogami wewnętrznymi. Zarząd tymi drogami należy do zarządcy terenu, na którym droga jest położona, a w razie jego braku - do właściciela tego terenu ( art. 8 ust. 2 tej ustawy). Do nich też ( zarządcy lub w razie jego braku właściciela) należy finansowanie budowy, przebudowy, remontu, utrzymania, ochrony, oznakowania drogi i zarządzania nią ( art. 8 ust. 3 w zw. z ust. 2 tej ustawy).

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że ustalenia faktyczne, jakich winien był dokonać w tej sprawie organ podatkowy miały na celu wyjaśnienie, czy skarżąca należy do grupy podmiotów, jakim ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nadaje przymiot podatnika podatku od nieruchomości oraz czy posiadany przez nią grunt podlega opodatkowaniem tym podatkiem czy jest od opodatkowania zwolniony. W ocenie Sądu, wszystkie te okoliczności zostały przez organy podatkowe wyjaśnione w sposób wystarczający dla rozstrzygnięcia sprawy.

Ustalono bowiem w sposób bezsporny, że skarżąca jest posiadaczem zależnym gruntów objętych podatkiem od nieruchomości (dzierżawi sporne grunty na podstawie umowy zawartej z Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa). Jest zatem podatnikiem podatku od nieruchomości, stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Ustalono także, że grunty dzierżawione przez skarżącą nie należą do kategorii gruntów wymienionych wart. 2 ust. 3 pkt 4 tej ustawy. Wprawdzie w ewidencji gruntów i budynków sporne grunty zostały zakwalifikowane jako droga, ale nie należą one do kategorii dróg publicznych (w tym wypadku gminnych) w rozumieniu ustawy o drogach publicznych, do której odwołuje się ustawa o podatkach i opłatach lokalnych. Prawidłowo zatem, w tak ustalonym stanie faktycznym organy podatkowe przyjęły, że na skarżącej w 2008 roku ciążył obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości.

Za nieuzasadnione uznaje Sąd podniesione w skardze zarzuty dotyczące zaniechania dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Okoliczność, że gmina nie chce przejąć od skarżącej nieruchomości, a także bezsporny między stronami fakt, że z nieruchomości korzysta nieograniczony krąg użytkowników pozostają bowiem bez wpływu na rozstrzygnięcie sprawy podatkowej w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości. Zauważyć należy, że o zaliczeniu drogi do kategorii dróg publicznych stanowią względy techniczne oraz spełnienie warunków formalnych tj. podjęcie stosownej uchwały przez radę gminy po zasięgnięciu opinii zarządu powiatu art. 7 ust. 2 ustawy o drogach publicznych (por. też pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 października 2000 r., sygn. akt III SA 1432/99, pub!. Lex nr 47974).

Podkreślić należy, że podatek od nieruchomości jest podatkiem majątkowym, co oznacza, iż jest pobierany od właścicieli lub posiadaczy (zarówno posiadaczy samoistnych jak i posiadaczy zależnych) gruntów, bez względu na to, czy jest rzeczywiście wykorzystywany przez posiadacza. Fakt korzystania z gruntów przez nieoznaczony krąg podmiotów nie decyduje o tym czy dana droga należy do kategorii dróg publicznych czy jest drogą wewnętrzną. Dopiero wydanie stosownego aktu (rozporządzenia lub uchwały) przez uprawniony do tego organ (ministra, sejmik województwa, radę powiatu lub radę gminy) nadaje danej drodze charakter drogi publicznej, korzystającej ze zwolnienia wynikającego z art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Taka sytuacja w rozpatrywanej sprawie nie miała miejsca.

Podatnikami podatku od nieruchomości są wszystkie podmioty będące posiadaczami nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa, jeżeli ich posiadanie wynika z umowy zawartej z Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa. Podmioty znajdujące się w tej samej sytuacji faktycznej podlegają zatem obciążeniom podatkowym na tych samych zasadach. Ustalenie zobowiązania podatkowego skarżącej nie narusza zatem art. 32 Konstytucji RP i wyrażonej w niej zasady równości. Równość w prawie podatkowym oznacza nakaz równego traktowania wszystkich podmiotów wyróżniających się daną cechą istotną. Podatnicy winni więc być potraktowani równo, gdy wyróżniają się jednakową sytuacją faktyczną (por. A. Gomułowicz, op. cit., str.109). Skoro podatek od nieruchomości jest podatkiem majątkowym, to wszyscy podatnicy będący w posiadaniu nieruchomości o określonej w ustawie kategorii. powinni być jednakowo opodatkowani, posiadanie majątku jest bowiem cechą istotną z punktu widzenia tego podatku.

Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, którego kognicja ogranicza się do badania zaskarżonych decyzji pod względem ich legalności, a więc zgodności z powszechnie obowiązującym prawem materialnym i procesowym, nie stwierdzając przy wydaniu zaskarżonej decyzji naruszenia prawa mającego wpływ na wynik sprawy, na mocy art. 151 P.p.s.a. skargę oddalił.