Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt III SA/Wr 588/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2021-08-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6531 Dotacje oraz subwencje z budżetu państwa, w tym dla jednostek samorządu terytorialnego
Hasła tematyczne: Oświata
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: *Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 90 ust. 3d
journal: Dz.U. 2017 poz 2198
law: Ustawa z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Magdalena Jankowska - Szostak, Sędziowie Sędzia WSA Sędzia WSA Anetta Chołuj, Kamila Paszowska – Wojnar (sprawozdawca), Protokolant starszy specjalista Ewa Bogulak, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 5 sierpnia 2021 r. sprawy ze skargi I. Z. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w J. G. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zwrotu dotacji pobranej w nadmiernej wysokości oraz wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Starosty J. z [...] r., nr [...]; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w J. G. na rzecz skarżącej kwotę 18.784 (osiemnaście tysięcy siedemset osiemdziesiąt cztery) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] października 2019 r. numer [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w J. G. (dalej: organ, organ odwoławczy, organ II instancji) uchyliło w całości decyzję Starosty J. (dalej: organ I instancji) z dnia [...] marca 2019 r. numer [...] w sprawie ustalenia wysokości dotacji do zwrotu, wykorzystanej w nadmiernej wysokości oraz niezgodnie z przeznaczeniem i orzekło o: 1) określeniu w kwocie [...] zł wysokości dotacji podmiotowej, podlegającej zwrotowi przez I. Ż. (dalej: strona, skarżąca), pobranej przez nią w 2017 r. w nadmiernej wysokości, na cele prowadzonego przez nią A w K., zobowiązując ją do jej uiszczenia wraz z odsetkami za zwłokę liczonymi według stawek jak od zobowiązań podatkowych za okres od dnia [...] sierpnia 2018 r. do dnia zapłaty; 2) określeniu w kwocie [...] zł wysokości dotacji podmiotowej podlegającej zwrotowi przez I. Ż., pobranej przez nią w 2017 r. a wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, na cele prowadzonego przez nią A w K., zobowiązując ją do jej uiszczenia wraz z odsetkami za zwłokę liczonymi według stawek jak od zobowiązań podatkowych za okres od dnia [...] sierpnia 2018 r. do dnia zapłaty.

W przywołanej wyżej decyzji organu I instancji ustalono: 1) wysokość dotacji udzielonej skarżącej w 2017 r. wykorzystanej w nadmiernej wysokości w kwocie [...] zł; 2) wysokość dotacji udzielonej skarżącej w 2017 r. wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w kwocie [...] zł i zobowiązano skarżącą do jej zwrotu do budżetu Powiatu J. wraz z odsetkami za zwłokę jak od zaległości podatkowych, liczonymi od dnia [...] sierpnia 2018 r. do dnia zapłaty. W uzasadnieniu tej decyzji wskazano, że A w K. Niepubliczna Placówka Systemu Oświaty (dalej: B) otrzymał w 2017 r. z budżetu Powiatu J. dotację podmiotową na działalność oświatową w kwocie [...] zł w oparciu o ówcześnie obowiązujące przepisy art. 90 ust. 3a i 3aa ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t.j.: Dz. U. z 2017 r. poz. 2198, dalej: u.o.s.o.), przy czym stosownie do przepisu ar.t 90 ust. 3d tej ustawy, dotacja mogła być przeznaczona wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących związanych z kształceniem, wychowaniem i opieką, w tym profilaktykę społeczną, ponoszonych przez placówkę. Organ I instancji wskazał następnie, że domy wczasów dziecięcych (dalej również: A) prowadzą działalność w oparciu o przepisy rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 13 listopada 2015 r. w sprawie rodzajów i szczegółowych zasad działania placówek publicznych, warunków pobytu dzieci i młodzieży w tych placówkach oraz wysokości i zasad odpłatności wnoszonej przez rodziców za pobyt ich dzieci w tych placówkach (Dz. U. z 2015 r. poz. 1872 ze zm., dalej: rozporządzenie MEN z dnia 13 listopada 2015 r.) i przywołał jego przepisy § 66 ust. 2 i § 71, w których mowa jest o zadaniach tej placówki oraz o spełnianiu przez dzieci obowiązku szkolnego lub obowiązku nauki przez uczęszczanie do szkoły funkcjonującej w A lub do szkoły poza A. Wskazano następnie, że w 2018 r. prowadzona była kontrola prawidłowości pobrania i wykorzystania dotacji podmiotowej w A przez pracowników Starostwa Powiatowego w J.G., która wykazała, że w 2017 r. w tej placówce zawyżono o 227 liczbę uczniów korzystających z placówki, podawaną w miesięcznych informacjach służących do naliczania dotacji oświatowej, poprzez ujęcie w liczbie uczniów, stanowiącej podstawę naliczenia tej dotacji, wychowanków skierowanych do placówki przez podmioty nieobjęte systemem oświaty. W toku kontroli ustalono, że w 2017 r. w A przebywało łącznie 58 grup wychowanków, w tym objętych skierowaniem przez wskazane 22 podmioty (stowarzyszenia, fundacje, ZHP, kluby sportowe, parafie, osoby prywatne, szkołę tańca). Organ I instancji stwierdził, że jeśli organizatorami pobytu dzieci w A są podmioty spoza systemu oświaty, nie objęte art. 2 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe (Dz. U. z 2018 r. poz. 996 ze zm.), to pobyt tych dzieci nie może być uznany za realizację obowiązku szkolnego., a zatem nie może być dotowany. Tym samym wychowankowie znajdujący się w A zdaniem organu nie realizowali obowiązku szkolnego. Organ I instancji przedstawił następnie sposób wyliczenia dotacji pobranej przez stronę w 2017 r. w nadmiernej wysokości , z którego wywiódł, że na jednego wychowanka przebywającego w 2017 r. w A pobrano ją w szacunkowej kwocie [...] zł, na podstawie czego przyjęto, że kwota dotacji pobranej w nadmiernej wysokości za ten rok wynosi [...] zł.

Dalej organ I instancji wskazał, że w trakcie czynności kontrolnych ustalono także, że w 2017 r. w A niezgodnie z prawem wykorzystano dotację oświatową na pokrycie wydatków sprzecznych z art. 90 ust. 3d u.o.s.o., tj. przeznaczonych na zakup materiałów i usług niezwiązanych z realizacją dydaktycznej, opiekuńczej i wychowawczej funkcji jednostki, wydatków o charakterze sankcji, wydatków nie mających odzwierciedlenia w dokumentacji księgowej oraz wydatków sprzecznych z art. 251 ust. 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz. U. z 2019, poz. 869 ze zm., dalej jako u.f.p.), tj. związanych z refundacją kosztów poniesionych przez dotowaną przed otrzymaniem dotacji, jak również wydatków, których podstawą były nieważne z myśl art. 58 § 1 k.c. umowy najmu nieruchomości oraz użyczenia samochodu dostawczego. Dotyczyło to następujących wydatków: 1) na pokrycie czynszu najmu nieruchomości zabudowanej położonej w K. przy ul. K. [...] zawartej pomiędzy skarżącą prowadzącą działalność gospodarczą pod firmą B I. Ż. jako wynajmującą a A reprezentowanym przez skarżącą jako jej Dyrektora (w ocenie organu była to umowa zawarta z samym sobą, a więc nieważna), 2) poniesionych w związku z wykonanymi w nieruchomości położonej w K. przy ul. K. [...] usługami remontowymi (na wykonanie posadzki betonowej, prace remontowe w pomieszczeniu biurowym, na cyklinowanie podłogi, na ocieplenie stropu pianą); 3) związanych z zakupem materiałów budowlanych i narzędzi; 4) na zakup wyposażenia związanego z powyższą nieruchomością w postaci: wykładziny PCV i listew, wykładziny dywanowej z obszyciem, kleju i zakończeń listew przypodłogowych, wykładziny dywanowej, listew, narożników, rolet,, wykładziny, pompy obiegowej solar, rolety, rolet materiałowych z montażem, narzędzi ogrodowych i myjki okiennej, kosy spalinowej oraz grilla gazowego z pokrowcem; 5) poniesionych na pokrycie kosztu usług kominiarskich w powyższej nieruchomości, 6) dotyczących nabycia usług związanych z profilaktyką przeciwpożarową opisanego obiektu, 7) dotyczących ubezpieczenia powyższego budynku (składka OC i ubezpieczenia majątkowego); 8) zaliczonych przez skarżącą do wydatków na pokrycie usług innych – obszycie wykładziny; 9) dotyczących zakupu paliwa, 10) związanych z usługą serwisu samochodu ciężarowego Volkswagen Transporter T54 Motion TDI (montaż szyby); 11) obejmujących poniesione opłaty bankowe; 12) związanych z dostępnością do internetowego portalu oświatowego, 13) na pokrycie kosztu usługi w postaci przeglądu okresowego urządzenia fiskalnego, 14) zaliczonych przez skarżącą do wydatków na pokrycie usług innych - związanych z nabyciem usługi wykonania wizytówek i ulotek, przedłużenia ważności konta internetowego oraz realizacji usługi [...], 15) na zakup materiałów, w tym kubków i smyczy z nadrukiem reklamowym, 16) na pokrycie kosztów pobocznych zakupów w rodzaju: transportu, dostawy do domu, płatności przy odbiorze, organizacji transportu, odstawy z rozładunkiem, dostawy kurierskiej, opłaty za płatność za pobraniem, kosztu pakowania i wysyłki; 17) na uiszczenie kosztu usług telekomunikacyjnych; 18) przeznaczonych na zakup energii i mediów; 19) zaliczonych przez skarżącą do wydatków na pokrycie usług innych – ubezpieczenie OC budynku, zakup pieczątki, naprawę urządzenia – warnik; 20) na nabycie wyposażenia – wykładziny podłogowej, stołów i krzeseł, odkurzacza, wykładziny dywanowej, kleju i obszywania wykładziny, kleju i listew oraz rolety; 21) na nabycie artykułów gospodarstwa domowego i środków czystości; 22) na zakup materiałów biurowych; 23) na zakup paliwa i materiałów eksploatacyjnych do samochodu ciężarowego Volkswagen Transporter; 24) na wynagrodzenie wypłacone w lutym 2017 r. dla p. M.B., na wynagrodzenie wypłacone w czerwcu 2017 r. dla p. M. Pa. i na wynagrodzenie dla p. M. K.; 25) na nabycie różnorakich towarów i usług opisanych szczegółowo w decyzji; 26) obejmujące uiszczone z dotacji świadczenia o charakterze sankcji w postaci odsetek za nieterminowe regulowanie zobowiązań z tytułu gospodarowania odpadami, dostaw wody i opłat za kontrolę Państwowej Inspekcji Sanitarnej; 27) obejmujące wynagrodzenie wypłacone w marcu 2017 r. dla p. A. B. i wynagrodzenie wypłacone we wrześniu 2017 r. dla p. S.-S.; 28) na zakup usług telekomunikacyjnych, usług pralniczych, na uiszczenie opłat za wywóz śmieci, na zapłatę za inne usługi, szczegółowo opisane w decyzji; 29) na zakup materiałów i wyposażenia wyszczególnionego w decyzji; 30) na zakup energii (mediów).

Organ I instancji wskazał, że odnośnie niektórych z opisanych wyżej wydatków poniesionych przez skarżącą brak jest dowodów aby były one pokrywane ze środków pochodzących z wypłaconej jej dotacji. Ponadto skarżąca nie wykazała związku części wydatków poniesionych z przekazanej jej dotacji z zadaniami z zakresu kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej, realizowanymi w ramach prowadzonego A. Przywołano orzecznictwo sądów administracyjnych i wskazano, że ciężar udowodnienia prawidłowości wydatkowania i rozliczenia dotacji spoczywa na beneficjencie. Zwrócono też uwagę na braki opisów merytorycznych na fakturach, uzasadniających poniesione wydatki, co uniemożliwiło kontrolującym weryfikację dokumentów źródłowych pod kątem ich zgodności z przepisem art. 90 ust. 3 d. i 3da u.o.s.o. oraz art. 44 ust. 3 u.f.p. Zdaniem organu ma to istotne znaczenie w kontekście występowania licznych faktur wystawionych na firmę osoby prowadzącej placówkę, tj. B I. Ż., a nie na placówkę oświatową (A), jak również w przypadkach, w których w ramach jednej faktury ujęte są zarówno wydatki placówki oświatowej, jak i oznaczonego prywatnego przedsiębiorstwa skarżącej. Dalej zwrócono uwagę, że usługi remontowe zostały wykonane w obiekcie, w którym zgodnie z informacjami zawartymi w CEIDG skarżąca prowadzi działalność gospodarczą, jak i działalność dotowanej placówki i niemożliwe jest stwierdzenie czy stanowią one wydatki bieżące A. Odnośnie wydatków na zakup materiałów budowlanych, stwierdzono, że nie sposób wywieść, do jakich prac zostały nabyte i w którym miejscu je zużyto, co ma istotne znaczenie w związku z prowadzeniem przez skarżącą działalności gospodarczej w budynku. W przypadku wydatków na zakup wyposażenia związanego z nieruchomością, wskazano, że oprócz braku opisu merytorycznego, brak jest oznaczenia miejsca wykorzystania tego wyposażenia. Podniesiono, że umowa odpłatnego użyczenia samochodu ciężarowego Volkswagen Transporter została zawarta pomiędzy skarżącą jako właścicielem a A prowadzonym przez skarżącą, co czyni ją nieważną, jako zawartą "z sobą samym", stąd niemożliwe jest uwzględnienie wydatków na zakup paliwa i materiałów eksploatacyjnych do tego samochodu. Zaznaczono też, że skarżąca mimo wezwań nie wyjaśniła rodzaju usług telekomunikacyjnych, których dotyczą faktury ani kto był użytkownikiem telefonów, podniesiono, że rachunek bankowy, którego dotyczyły uiszczone opłaty nie jest rachunkiem przynależnym do A lecz przedsiębiorstwa B. Odnośnie zakupu energii (mediów) zauważono, że są one związane z dostawą mediów do budynku, który zgodnie z CEIDG stanowi miejsce wykonywania przez skarżącą działalności gospodarczej, stąd też w sytuacji braku opisu merytorycznego brak jest podstaw do ich uwzględnienia w rozliczeniu dotacji, tym bardziej, że skarżącą mimo wezwania nie wykazała powiązania tych wydatków z działalnością placówki oświatowej. Odnośnie części wydatków uznano je za dokonane z naruszeniem art. 251 ust. 4 u.f.p., jako, że przeznaczeniem dotacji oświatowej nie może być refundowanie wcześniej poniesionych kosztów przez placówkę, a omawiana część wydatków została poniesiona przez skarżącą przed otrzymaniem pierwszej transzy dotacji w 2017 r., a następnie, po otrzymaniu dotacji, zwrócona przelewem na konto bankowe skarżącej. W zakresie dopuszczalności rozliczenia z dotacji wynagrodzeń wypłaconych osobom fizycznym, organ wskazał, że skarżąca nie przedstawiła dokumentów potwierdzających zasadność ich poniesienia (umów, list płac i rachunków). Za niezgodne z przeznaczeniem uznane zostały wydatki w kwocie [...] zł, pokryte z udzielonej dotacji, związane z zakupem towarów i usług, nie mające pokrycia w dokumentacji księgowej i ewidencji księgowej i nieujęte w rozliczeniu dotacji przedłożonym Powiatowi J. Wskazano również, że z kwoty dotacji nie mogą być pokrywane wydatki na opłaty mające charakter sankcji (odsetki i kontrola Państwowej Inspekcji Sanitarnej).

W odwołaniu od powyższej decyzji (poza wskazywanym brakiem podania roku, którego decyzja dotyczy oraz brakiem podania pełnej podstawy prawnej) skarżąca kwestionowała zasadność i prawidłowość stwierdzeń organu zarówno w zakresie pobrania dotacji w nadmiernej wysokości, jak i jej wykorzystywania niezgodnie z przeznaczeniem. Skarżąca wskazała, że organ nie kwestionuje faktu pobytu uczniów w placówce, a jego zastrzeżenia dotyczą organizatorów tego pobytu. W ocenie skarżącej, dowóz dziecka w formule zorganizowanej przez takie podmioty, a nie szkołę publiczną, nie oznacza, że pobyt jest automatycznie wyłączony z finansowania dotacją oświatową. Wskazano, że A jest placówką zapewniającą opiekę i wychowanie uczniom w okresie pobierania nauki poza miejscem stałego zamieszkania, przy czym A prowadzi działalność w czasie całego roku kalendarzowego, a co za tym idzie, pobieranie nauki nie musi odbywać się tylko w roku szkolnym. Ponadto ustawodawca w przypadku A świadomie nie posługuje się pojęciem "realizacji obowiązku szkolnego", lecz pojęciem "pobierania nauki". Wskazano, że każdy z wychowanków placówki skarżącej (niezależnie od tego, jaki podmiot ich skierował) jest wpisywany na listę wychowanków oraz do ewidencji wychowanków w Systemie Informacji Oświatowej; wychowankowie ci spełniają obowiązek szkolny lub obowiązek nauki przez kontynuowanie nauki w A. Nauka jest prowadzona według programu nauczania (uzgodnionego ze szkołą macierzystą) lub zgodnie z programem edukacyjnym placówki. Po zakończeniu pobytu, dyrektor A przekazuje pisemną informację o ocenach uzyskanych przez wychowanka, jego zachowaniu i kondycji psychofizycznej dyrektorowi szkoły. Wskazano przy tym, że zarówno kontrola Starostwa w grudniu 2017 r., jak i cztery kontrole Kuratorium Oświaty, nie zakwestionowały dzieci przyjeżdzających za pośrednictwem innych organizatorów niż szkoła. Zatem w ocenie skarżącej to kryterium przedmiotowe (charakter pobytu), a nie podmiotowe (podmiot organizujący dojazd do A) determinuje prawo do dotacji oświatowej dla dzieci. Zarzucono przy tym, że organ I instancji nie poczynił ustaleń faktycznych w tym zakresie i nie dokonał analizy, czy kwestionowane 221 dzieci pobierało naukę i czy realizowana była wymagana prawem sprawozdawczość dla szkół macierzystych.

W zakresie nałożonego na skarżącą obowiązku zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, zarzucono, że dotacje oświatowe nie muszą być wykorzystywane tylko przez zapłatę za zrealizowanie zadania, ponieważ najistotniejsze jest osiągnięcie celu. Skarżąca argumentowała (powołując się na orzeczenia sądów administracyjnych), że wykorzystanie dotacji niezgodnie z przeznaczeniem należy rozumieć wąsko i polega ono w szczególności na zapłacie ze środków z dotacji na inne zadania, niż te, na które dotacja była udzielona. Stwierdzono następnie, że ewentualna nieważność umowy najmu nieruchomości położonej w K. przy ul. K. [...], stanowiącej podstawę wydatku w zakresie czynszu najmu, sama w sobie nie jest podstawą zakwestionowania tego wydatku jako dokonanego niezgodnie z przeznaczeniem. Warunkiem funkcjonowania A i realizacji celów jest dysponowaniem odpowiednim lokalem. Zatem wydatek za korzystanie z prawa majątkowego i możliwość korzystania z nieruchomości służy niewątpliwie realizacji celu określonego w art. 90 ust. 3d u.o.s.o. Dalej podniesiono, że w zakwestionowanych fakturach VAT związanych z nabyciem usług remontowych zawarto szczegółowy opis tego, czego dotyczyły poszczególne prace budowlane, a beneficjent dotacji nie ma obowiązku dodatkowego opisywania faktur. Jeśli organ przyznaje, że w fakturach określono zakres wykonywanych prac, to powinien oznaczyć, które z tych prac i dlaczego stanowią w jego ocenie remont, a które nakłady inwestycyjne. Remonty objęte tymi fakturami zdaniem skarżącej mieszczą się w zakresie wydatków bieżących. Ponadto za niedopuszczalne uznała skarżąca kwestionowanie zgodności prac z celem dotacji w sytuacji, gdy remontowany jest budynek, w którym realizowane są cele A. Wątpliwości kontrolujących odnośnie tego czy dane prace stanowią remont czy inwestycje są bezzasadne, skoro dokonywali oni oględzin obiektu i nie wnosili w tym zakresie żadnych uwag. W aspekcie powoływanego przez organ wpisu do CEIDG, skarżąca wskazała, że wpis ten dotyczy działalności w okresie przed prowadzeniem placówki oświatowej. Podniesienie, że pracownicy administracyjni wykonywali pracę również na rzecz formy skarżącej, jest jej zdaniem spekulacją i nadużyciem. Podkreślono, ze organ neguje określone wydatki tylko z tego powodu, że w CEIDG zarejestrowana jest pod tym samym adresem inna działalność skarżącej, bez zweryfikowania, czy jest ona w ogóle prowadzona. Również i pozostałe wydatki w ocenie skarżącej służyły zapewnieniu prawidłowego funkcjonowania placówki , choć nie w każdym przypadku faktury są opisane a wydatki przypisane do odpowiednich grup.

Po rozpoznaniu odwołania od tej decyzji, organ II instancji zaskarżoną decyzją uchylił decyzję organu I instancji i orzekł o określeniu skarżącej wysokości dotacji podlegającej zwrotowi w kwocie [...] zł jako pobranej w nadmiernej wysokości oraz o określeniu skarżącej wysokości dotacji podlegającej zwrotowi w kwocie [...] zł jako wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, zobowiązując ją do jej uiszczenia wraz z odsetkami za zwłokę za wskazany okres.

W uzasadnieniu powyższej decyzji, organ odwoławczy, po przywołaniu treści mających zastosowanie przepisów prawa, wskazał, że pomimo pewnych braków, związanych także z przywołaniem w decyzji organu I instancji częściowo wadliwej podstawy prawnej, podlega ona w przeważającym zakresie utrzymaniu w mocy. Organ całkowicie podzielił argumentację i ocenę organu I instancji, zgodnie z którą w 2017 r. skarżąca wykorzystała w nadmiernej wysokości dotację w kwocie [...] zł poprzez pokrycie z niej pobytu w prowadzonym A 58 grup wychowanków, co do których organizatorem pobytu były podmioty nieobjęte systemem oświaty. Organ odwoławczy wskazał, że stanowisko organu I instancji znajduje pełne potwierdzenie w treści § 71 rozporządzenia MEN z dnia 13 listopada 2015 r. i pogląd ten potwierdziło MEN w skierowanym do Starostwa Powiatowego w J. G. piśmie z dnia [...] kwietnia 2018 r., w którym zauważono, że pobyt grup kolonijnych zarówno w czasie roku szkolnego, jak i w okresie ferii, organizowany przez podmioty, które nie podlegają pod system oświaty, nie może być uznany za realizację programu nauczania. Wskazano przy tym, że podmioty wchodzące w skład systemu oświaty w 2017 r. definiowane były w art. 2 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty, nie zaś w art. 2 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe. Dalej wskazano, że przyjęciu za uprawnione stanowiska organu I instancji nie sprzeciwia się treść pisemnego audytu z dnia [...] maja 2019 r. sporządzonego przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W., przedłożonego przez skarżącą w trakcie postępowania odwoławczego, ponieważ celem tego audytu było sprawdzenie zgodności ze stanem faktycznym danych prowadzonych przez A do Systemu Informacji Oświatowej, nie zaś rozstrzyganie, czy dotacja pobrana za pobyt tych wychowanków została wykorzystana zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa. W ocenie organu II instancji, spełnienie przez danego wychowanka obowiązku szkolnego lub obowiązku nauki, przewidzianego w przepisie § 71 rozporządzenia MEN z 13 listopada 2015 r. jest możliwe tylko w razie nie budzącego wątpliwości skierowania takiego wychowanka przez szkołę lub inną placówkę z systemu oświaty, do której dotychczas uczęszczał.

Odnośnie wydatków uznanych za wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem, organ odwoławczy wskazał, że w przypadku, gdy w obiekcie, w którym wykonywana jest dotowana działalność, realizowana jest równolegle działalność zupełnie z nią nie powiązana, to na beneficjencie środków spoczywa obowiązek wykazania ponad wszelką wątpliwość, że zostały one przekazane na pokrycie działań zgodnych z celem udzielenia dotacji, nie zaś działalności prowadzonej równolegle. Z akt sprawy wynika, że organ I instancji wezwał skarżącą do przedłożenia dokumentów dotyczących wykonania prac remontowych, przy czym celem tego wezwania było usunięcie wątpliwości odnośnie tego, czy wydatki o tym charakterze były powiązane z działalnością w postaci A czy działalnością gospodarczą prowadzoną w tym samym miejscu przez skarżącą. Na wezwanie to, podobnie jak i inne kierowane w tym samym celu, skarżąca jednak nie odpowiedziała, utrzymując, że rachunki przedstawione do rozliczenia zawierają wystarczający opis i powinny zostać uwzględnione. Tym samym organ utracił możliwość bezspornego ustalenia, czy wydatki potwierdzone tymi rachunkami mogą być zaliczone do tzw. wydatków bieżących, o których mowa w art. 5 ust. 7 u.o.s.o., a następnie art. 10 ust. 1 Prawa oświatowego. Z tego samego powodu organ utracił możliwość ustalenia, czy wydatki te nie mają charakteru inwestycyjnego oraz, czy dotyczą remontu czy też ulepszenia (nie podlegającego uwzględnieniu). Analogiczne wnioski wysnuł organ w odniesieniu do braku współdziałania skarżącej z organem I instancji w zakresie wykazania związku innych wydatków z celem dotacji (zakup wyposażenia związanego z nieruchomością, obszycie wykładziny, zakup paliwa i materiałów eksploatacyjnych do samochodu ciężarowego, zakup usług telekomunikacyjnych, pralniczych i opłat za gospodarowanie odpadami, innych usług gdzie indziej nie sklasyfikowanych za wyjątkiem wydatków na obsługę prawną A i na zakup pieczęci), przy czym skarżąca została w tym zakresie wezwana również do określenia przeznaczenia tych wydatków. Z analizy treści rachunków w tym zakresie nie wynika bowiem, że wykazane na nich rzeczy bądź usługi mają związek z celami oświatowymi A czy związane były z realizacją zadań organu prowadzącego. Ponadto wskazano, że nie sposób wywieść tego związku w odniesieniu do wskazanych wyżej, a nabytych przez skarżącą elementów wyposażenia oraz usług, ponieważ mają one charakter stricte inwestycyjny i służą uzupełnieniu przez skarżącą posiadanego przez nią majątku, względnie ulepszeniu posiadanych przez nią pomieszczeń w przedmiotowym budynku. Natomiast w odniesieniu do usług telekomunikacyjnych, zdaniem organu uznać należy, że ich poniesienie jest co do zasady konieczne dla obsługi administracyjnej prowadzonej placówki, jednakże wskutek odmowy udzielenia odpowiedzi przez skarżącą na wezwanie organu, organ utracił możliwość przesądzenia, czy były one powiązane z działalnością placówki, a nie z równolegle prowadzoną działalnością gospodarczą. W ocenie organu odwoławczego, nie sposób również stwierdzić istnienia powiązania między celami placówki oświatowej a wydatkami przedstawionymi do rozliczenia z dotacji, dotyczącymi: zakupu usług kominiarskich, nabycia usług związanych z profilaktyką przeciwpożarową obiektu, ubezpieczenia obiektu, przeglądu urządzenia fiskalnego, kosztów pobocznych zakupu, kwot o charakterze sankcji. W ocenie organu wydatki te nie posiadają bezpośredniego związku z działalnością dydaktyczną placówki i nie sposób je zaliczyć do wydatków bieżących, ponieważ nie są one zgodne z zakresem zarządu placówką oświatową określonym w art. 5 ust. 7 u.o.s.o. Organ odwoławczy podzielił również ocenę organu I instancji co do zasadności wyłączenia z rozliczenia tych wydatków, które dotyczą wypłaty wynagrodzeń dla nauczycieli, skoro nie znajdują one potwierdzenia w dokumentach źródłowych skarżącej. Podzielono również stanowisko organu I instancji odnośnie odmowy rozliczenia z dotacji wydatków dokonanych przed otrzymaniem w 2017 r. pierwszej transzy dotacji. Zdaniem organu, zarówno w u.f.p., jak i przepisach odrębnych, brak jest możliwości rekompensowania z dotacji czynności beneficjenta zrealizowanych przed wypłatą dotacji.

Pomimo nieuwzględnienia zarzutów skarżącej w powyższym zakresie, organ II instancji uznał, że decyzja organu I instancji wymaga częściowej reformacji w odniesieniu do niektórych wydatków zgłoszonych do rozliczenia z dotacji, co dotyczyło opłaty za dostępność do internetowego portalu oświatowego, opłaty na cele reklamowe (domena internetowa, wydruk wizytówek i ulotek), kosztu zakupu kubków i smyczy z nadrukiem reklamowym, wydatku na obsługę prawną A oraz wydatku na wyrób pieczątek. Wydatki te uznano za mieszczące się w zakresie kosztów funkcjonowania organu zarządzającego A. W wyniku powyższego, rozmiar dotacji wykorzystanej przez skarżącą w 2017 r. niezgodnie z przeznaczeniem uległ obniżeniu z kwoty [...] zł do kwoty [...] zł. Ponadto organ uznał, że konkretyzacja obowiązku skarżącej w zakresie zwrotu dotacji wymaga wydania decyzji określającej, nie zaś ustalającej rozmiar świadczenia pieniężnego.

W skardze na powyższą decyzję strona wniosła o jej uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, zasądzenie od organu na rzecz skarżącej kosztów postępowania oraz o dopuszczenie powołanych w uzasadnieniu dowodów z dokumentów. Strona zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie:

1) prawa materialnego:

- przepisu art. 252 ust. 1 pkt 1 i ust. 5,6 pkt 1 u.f.p. w zw. z art. 90 ust. 3d u.o.s.o. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie;

- przepisu art. 90 ust. 3a u.o.s.o. w zw. z § 71 ust. 1 i § 56 rozporządzenia MEN z 13 listopada 2015 r. poprzez błędną wykładnię i nieprawidłowe zastosowanie i przyjęcie, że dotacje oświatowe dla A przysługują jedynie do dzieci, co do których organizatorem pobytu jest podmiot wymieniony w art. 2 u.o.s.o.;

- przepisu art. 168 ust. 4 u.f.p. poprzez jego błędną wykładnię polegającą na utożsamianiu pojęcia wykorzystania dotacji z zapłatą i nieprawidłowym zastosowaniu poprzez kwestionowanie rozliczenia dotacji z wydatkami poniesionymi przed wypłatą pierwszej transzy dotacji w roku budżetowym;

2) prawa procesowego:

- przepisu art. 138 § 1 pkt 2 k.p.a. w zw. z art. 15 k.p.a. i art. 25 § 1 pkt 1 k.p.a. poprzez nieuwzględnienie okoliczności skutkującej wyłączeniem organu I instancji, co skutkuje kwalifikowaną wadą prawną decyzji organu I instancji i orzeczenie merytoryczne w sprawie;

- przepisu art. 107 § 3 k.p.a. poprzez nie wskazanie w decyzji w sposób konkretny dowodów, na których organ oparł swoje ustalenia faktyczne, których oceny dokonał i które organ uznał za nie dowodzące wydatkowania dotacji zgodnie z przeznaczeniem lub niewiarygodne i wyjaśnienie dlaczego właśnie tym konkretnym dowodom odmówił wiarygodności, przez co uniemożliwił stronie weryfikację stawianych zarzutów odnośnie udowodnienia faktu wydatkowania środków zgodnie z przeznaczeniem;

- przepisu art. 7 k.p.a. i art. 77 k.p.a. poprzez nie zebranie całego materiału dowodowego w sprawie i nie ustalenie faktów relewantnych;

- przepisu art. 80 k.p.a. poprzez dowolną ocenę dowodów, w szczególności wyjaśnień skarżącej, dokumentów nie spełniających wymogów ustawy o rachunkowości, w szczególności poprzez przyjęcie, że nie stanowią one wystarczających dowodów dla uznania wydatkowania dotacji zgodnie z przeznaczeniem;

- przepisu art. 10 § 1 k.p.a. poprzez uchybienie zasadzie czynnego udziału strony w postępowaniu odwoławczym.

Strona skarżąca powtórzyła i rozwinęła swoją argumentację przeciwko zaskarżonej decyzji, przedstawioną już wcześniej w odwołaniu. Ponadto podniosła, że organ I instancji podlegał w sprawie wyłączeniu i przesłanka ta nie została w sprawie uwzględniona. Strona powołała się na treść przepisu art. 25 § 1 pkt 1 k.p.a., podnosząc, że w realiach sprawy wszczęcie postępowania kontrolnego pozostaje w związku i było konsekwencją dochodzenia przez skarżącą roszczenia o zapłatę przed Sądem Okręgowym w J. G. w sprawie o sygn. akt I C 761/18 w związku z niewypłaceniem przez Powiat dotacji oświatowej na wszystkie dzieci w A (wypłaceniem dotacji w zaniżonej wysokości). W przypadku uwzględnienia tego roszczenia konsekwencje finansowe poniesie nie tylko Powiat ale także organ, ponoszący odpowiedzialność za naruszenie dyscypliny finansów publicznych. Zatem zdaniem skarżącej organ jest osobiście zainteresowany w "znalezieniu" nadpłaty dotacji lub wydatkowania jej niezgodnie z przeznaczeniem – w ten sposób może bowiem znieść roszczenie skarżącej i uniknąć wskazanej wyżej odpowiedzialności. Wynik niniejszego postepowania wpływa bowiem pośrednio na interes majątkowy organu. Ze względu na cel przepisu art. 25 § 1 pkt 1 k.p.a., w ocenie skarżącej należy przyjąć, że sprawa może dotyczyć interesów majątkowych osób wymienionych w tym przepisie także pośrednio.

Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczas prezentowaną argumentację.

Strona w toku postępowania przed Sądem składała liczne pisma procesowe.

W piśmie z dnia [...] stycznia 2020 r. strona skarżąca uzupełniła argumentację w sprawie i załączyła dokumenty (w tym m. in. protokół dotyczący prawidłowości wykorzystania dotacji w 2016 r., sprawozdania za rok 2017, protokoły z kontroli doraźnej Kuratorium Oświaty we W., wyciąg ze statutu, audyt Krajowej Izby Administracji Skarbowej). W piśmie z dnia [...] marca 2020 r. w replice na odpowiedź na skargę strona skarżąca wyjaśniła, że w toku całego postępowania składała uwagi, i przez cały czas wraz z pracownikami pozostawała do dyspozycji kontrolujących: okazywała dokumenty i odpowiadała na pytania. W kolejnej replice na odpowiedź na skargę strony skarżącej z dnia [...] maja 2020 r. podtrzymano twierdzenia i zarzuty podniesione w skardze, podkreślając, że charakter pobytu w domu wczasów dziecięcych wyznacza status "wychowanka", a nie rodzaj podmiotu, który zorganizował pobyt (przyjazd) dziecka do placówki. Pismem z dnia [...] sierpnia 2020 r. strona skarżąca przedłożyła protokół z kontroli przeprowadzonej w dniach [...] sierpnia 2016 r. i [...] września 2016 r. w A w przedmiocie sprawdzenia zgodności przekazywanych miesięcznych informacji o rzeczywistej liczbie wychowanków korzystających z placówki w 2016 r. z dokumentacją organizacyjną przebiegu nauczania i wychowania, co jest podstawą do naliczania należnej dotacji. Dnia [...] października 2020 r. pełnomocnik strony skarżącej złożył pismo przygotowawcze, w którym wskazał, że organ I i II instancji nie zwrócił uwagi na treść art. 2 a ust. 1 u.o.s.o., zgodnie z którym system oświaty wspierają organizacje pozarządowe, w tym organizacje harcerskie, a także osoby prawne prowadzące statutową działalność w zakresie oświaty i wychowania. Pismem z dnia [...] grudnia 2020 r. strona skarżąca przedłożyła protokół kontroli finansowej za 2016 r. Pismem z [...] kwietnia 2021 r. strona skarżąca podniosła, że z uwagi na sporną kwestię dotyczącą liczby dzieci, na które przysługuje dotacja oświatowa dla A, kluczową okolicznością dla prawidłowej wykładni przepisów obowiązujących w roku 2017 i następnych są trwające prace legislacyjne nad projektem rozporządzenia Ministra Edukacji i Nauki zmieniającego rozporządzenie w sprawie rodzajów i szczegółowych zasad działania placówek publicznych, warunków pobytu dzieci i młodzieży w tych placówkach oraz wysokości i zasad odpłatności wnoszonej przez rodziców za pobyt ich dzieci w tych placówkach. Kolejnym pismem z dnia [...] lipca 2021 r. strona skarżąca wskazała, że w powyższej kwestii ukazał się nowy akt prawny w nieco zmienionej wersji w stosunku do projektu tj. (Dz.U. 2021, poz. 938), wchodzący w życie 1 stycznia 2022 r. Pismem z dnia [...] sierpnia 2021 r. strona skarżąca w uzupełnieniu do protokołu rozprawy oraz złożonych oświadczeń załączyła dokumenty (porównanie zestawienia wydatków uznanych za 2016 r. i nieuznanych za 2017 r., spis wszystkich badanych dokumentów, w tym umowa najmu obiektu na cele publiczne, co do której wydatek na czynsz najmu ujęty na koncie "Inne wydatki bieżące" został w 2016 uznany, a w 2017 r. zakwestionowany, oświadczenie, że w A w K. przy ul. K. [...] nie prowadziła Biura Projektów ani żadnej innej działalności zapisanej przed laty w CEIDG., zestawienie porównawcze grup przyjmowanych w placówce w 2016 r. i w 2017 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga zasługiwała na uwzględnienie, choć nie wszystkie zarzuty były uzasadnione.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j.: Dz.U. z 2021 r. poz. 137) sądy administracyjne są właściwe do badania zgodności z prawem zaskarżonych aktów administracyjnych. Decyzja administracyjna jest zgodna z prawem, jeżeli jest zgodna z powszechnie obowiązującymi przepisami prawa materialnego i przepisami prawa procesowego. Uchylenie decyzji administracyjnej, względnie stwierdzenie jej nieważności przez Sąd, następuje tylko w przypadku stwierdzenia naruszenia przepisów prawa materialnego lub istnienia istotnych wad w postępowaniu, mających wpływ na wynik sprawy - art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) zwanej dalej "p.p.s.a.". Zakres kontroli Sądu wyznacza art. 134 § 1 tej ustawy stanowiący, że sąd orzeka w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a.

W pierwszej kolejności Sąd odniesie się do zarzutu najdalej idącego, tj. zarzutu rozpoznania sprawy mimo zajścia przesłanki wyłączenia organu określonej w art. 25 § 1 pkt 1 k.p.a. Zgodnie z treścią tego przepisu, organ administracji publicznej podlega wyłączeniu od załatwienia sprawy dotyczącej interesów majątkowych jego kierownika lub osób pozostających z tym kierownikiem w stosunkach określonych w art. 24 § 1 pkt 2 i 3.

Strona podnosiła w skardze, że dochodzi roszczenia o zapłatę przed Sądem Okręgowym w J. G. w sprawie o sygn. akt I C 761/18 w związku z wypłaceniem dotacji na jej rzecz w zaniżonej wysokości i w przypadku uwzględnienia tego roszczenia konsekwencje finansowe poniesie m.in. organ. Zdaniem skarżącej oznacza to, że organ jest osobiście zainteresowany wynikiem postępowania w sprawie - niekorzystny dla skarżącej wynik tego postępowania pozwoli organowi uniknąć odpowiedzialności finansowej, wpływa bowiem pośrednio na jego interes majątkowy. Dalej strona argumentowała, że ze względu na cel przepisu art. 25 § 1 pkt 1 k.p.a., należy przyjąć, że sprawa może dotyczyć interesów majątkowych osób wymienionych w tym przepisie także pośrednio.

Z powyższą argumentacją Sąd nie może się jednak zgodzić. W ocenie Sądu nie można uznać, że w niniejszej sprawie organ miałby podlegać wyłączeniu od jej załatwienia na podstawie cytowanego wyżej przepisu. Fakt prowadzenia przez stronę postępowania przed sądem cywilnym w sprawie o zapłatę niewypłaconej części dotacji nie oznacza, że sprawa administracyjna o zwrot dotacji otrzymanej przez stronę nie może być prowadzona przez organ, który – według skarżącej – nie wypłacił brakującej części dotacji. Związek między tymi postępowaniami wywodzony przez stronę jest tak odległy (przy jednoczesnym niepewnym wyniku postępowania przed sądem cywilnym), że nie sposób stwierdzić, aby sprawa niniejsza miała dotyczyć interesów majątkowych kierownika organu lub osób pozostających z tym kierownikiem w stosunkach określonych w powołanym przepisie. Ponadto trzeba z całą mocą podkreślić, że w treści tego przepisu chodzi o interes majątkowy kierownika organu jako osoby fizycznej, nie zaś samego organu. W tym stanie rzeczy Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia powyższego zarzutu.

Przechodząc do aspektów merytorycznych sprawy, Sąd w pierwszej kolejności przywoła mające zastosowanie przepisy prawa.

Zgodnie z art. 252 ust. 1 u.f.p., dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego:

1. wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem,

2. pobrane nienależnie lub w nadmiernej wysokości,

- podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1 lub pkt 2. Zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego podlega ta część dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, nienależnie udzielona lub pobrana w nadmiernej wysokości (ust. 5).

Kolejno przywołać trzeba brzmienie przepisu art. 90 ust. 3d pkt 1 u.o s.o. Przepis ten, nieobowiązujący już w chwili obecnej, w ciągu roku 2017, a więc tego, którego dotyczy zaskarżona decyzja zmieniał swoją treść kilkukrotnie, więc dla wskazania podstawy rozstrzygnięcia sąd przytoczy brzmienie tego, wielokrotnie zmienianego przepisu.

Z dniem 1 stycznia 2017 r. przepis ten stanowił, że: dotacje, o których mowa w ust. 1a-3b, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na:

1) pokrycie wydatków bieżących szkół, przedszkoli, innych form wychowania przedszkolnego i placówek, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki, w tym na:

a) wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej szkołę, przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego lub placówkę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora szkoły, przedszkola lub placówki albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego,

b) sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 5 ust. 7 - z wyjątkiem wydatków na inwestycje i zakupy inwestycyjne, zakup i objęcie akcji i udziałów lub wniesienie wkładów do spółek prawa handlowego.

Treść jego została zmieniona z dniem 1 lutego 2017 r. ustawą z dnia 14 grudnia 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo oświatowe (Dz. U. 2017 poz. 60) w ten sposób, że z jego treści w zdaniu wstępnym wyeliminowano słowa "kształcenia specjalnego i ".

Kolejna zmiana nastąpiła z dniem 16 czerwca 2017 r., gdy ustawą z dnia 21 kwietnia 2017 r. o zmianie ustawy o systemie informacji oświatowej oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. 2017 poz. 949) wprowadzono te słowa do ustawy na nowo. Następna zmiana nastąpiła z dniem 1 września 2017 r. na podstawie ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo oświatowe (Dz. U. 2017 poz. 60), gdy pkt 2 tego przepisu przyjął brzmienie: sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy - Prawo oświatowe.

W tym brzmieniu przepis ten obowiązywał do 31 grudnia 2017 r. i stracił moc z dniem 1 stycznia 2018 r. na skutek wejścia w życie ustawy Prawo oświatowe.

Przepis ten określa cele, na które mogą być przeznaczone środki otrzymane w ramach dotacji na prowadzenie danej placówki. Mogą być więc one przeznaczone na pokrycie bieżących wydatków tych placówek i obejmuje to każdy wydatek poniesiony na cele działalności tego typu formy edukacji.

W tym zakresie pomocna jest także treść pkt 2 art. 90 ust. 3d u.o s.o., który stanowi, że za wydatki takie uważa się także te, które służą sfinansowaniu wydatków związanych z realizacją działań organu założycielskiego.

Do realizacji takich zadań opisanych w art. 5 ust. 7 u.o s.o., a od 1 września 2017 r. w art. 10 ust. 1 ustawy Prawo oświatowe, należą odpowiedzialność za jej działalność, a w szczególności:

1) zapewnienie warunków działania szkoły lub placówki, w tym bezpiecznych i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki;

1a) zapewnienie warunków umożliwiających stosowanie specjalnej organizacji nauki i metod pracy dla dzieci i młodzieży objętych kształceniem specjalnym;

2) wykonywanie remontów obiektów szkolnych oraz zadań inwestycyjnych w tym zakresie;

3) zapewnienie obsługi administracyjnej, w tym prawnej, obsługi finansowej, w tym w zakresie wykonywania czynności, o których mowa w art. 4 ust. 3 pkt 2-6 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2016 r. poz. 1047), i obsługi organizacyjnej szkoły lub placówki;

4) wyposażenie szkoły lub placówki w pomoce dydaktyczne i sprzęt niezbędny do pełnej realizacji programów nauczania, programów wychowawczych, przeprowadzania egzaminów oraz wykonywania innych zadań statutowych;

5) wykonywanie czynności w sprawach z zakresu prawa pracy w stosunku do dyrektora szkoły lub placówki.

W myśl § 56 przywołanego już wcześniej rozporządzenia MEN z 13 listopada 2015 r., placówkami zapewniającymi opiekę i wychowanie uczniom w okresie pobierania nauki poza miejscem stałego zamieszkania są m.in. domy wczasów dziecięcych. Jak stanowi przepis § 66 ust. 1 tego rozporządzenia, dom wczasów dziecięcych jest placówką przeznaczoną do okresowego pobytu dzieci i młodzieży w celu wspierania ich fizycznego i psychicznego rozwoju oraz wzmocnienia ogólnej kondycji psychofizycznej i kształtowania zachowań prozdrowotnych, z wykorzystaniem lokalnych warunków klimatycznych. Zgodnie z brzmieniem § 67 omawianego rozporządzenia, do zadań domu wczasów dziecięcych w szczególności należy:

1) organizowanie zajęć edukacyjnych, wychowawczych, opiekuńczych i specjalistycznych;

2) organizowanie zajęć mających na celu rozwijanie zainteresowań i uzdolnień wychowanków;

3) organizowanie aktywnych form wypoczynku.

Stosownie do brzmienia § 71 ust. 1 omawianego rozporządzenia, wychowankowie przebywający w domu wczasów dziecięcych spełniają obowiązek szkolny lub obowiązek nauki przez uczęszczanie do szkoły funkcjonującej w domu wczasów dziecięcych lub do szkoły poza domem wczasów dziecięcych. Z kolei w myśl ust. 2 tego paragrafu, po zakończeniu pobytu wychowanka w domu wczasów dziecięcych dyrektor domu wczasów dziecięcych przekazuje pisemną informację o bieżących ocenach uzyskanych przez wychowanka oraz jego zachowaniu dyrektorowi szkoły macierzystej wychowanka oraz rodzicom.

Zgodnie z treścią § 72 rozporządzenia, dom wczasów dziecięcych prowadzi działalność przez cały rok kalendarzowy jako placówka, w której nie są przewidziane ferie szkolne.

Analogiczną (wręcz taką samą) treść nadano – odpowiednio - § 58, § 68 ust. 1, § 69, § 73 i § 74 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej (MEN) z dnia 11 sierpnia 2017 r. w sprawie publicznych placówek oświatowo-wychowawczych, młodzieżowych ośrodków wychowawczych, młodzieżowych ośrodków socjoterapii, specjalnych ośrodków szkolno-wychowawczych, specjalnych ośrodków wychowawczych, ośrodków rewalidacyjno-wychowawczych oraz placówek zapewniających opiekę i wychowanie uczniom w okresie pobierania nauki poza miejscem stałego zamieszkania (Dz. U. z 2017 r. poz. 1606, dalej jako rozporządzenie MEN z dnia 11 sierpnia 2017 r.), które weszło w życie w dniu 1 września 2017 r.

Na tle wyżej powołanych regulacji w niniejszej sprawie wynikł spór dotyczący zakwalifikowania wskazanych w decyzji, a poniesionych przez skarżącą wydatków w 2017 r. jako nie podlegających rozliczeniu z dotacji oświatowej, która w tym zakresie zdaniem organu została w części pobrana w nadmiernej wysokości, a w części -wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem.

Odnośnie stwierdzonego przez organ pobrania przez skarżącą w 2017 r. dotacji w nadmiernej wysokości, Sąd zważył, co następuje.

W ocenie Sądu nie do zaakceptowania jest stanowisko organu, zgodnie z którym nieprawidłowe miałoby być pokrycie przez skarżącą z dotacji kosztów pobytu w prowadzonym A 58 grup wychowanków, co do których organizatorem pobytu były podmioty nieobjęte systemem oświaty. Oba organy wywodziły powyższe stanowisko z brzmienia § 71 rozporządzenia MEN z dnia 13 listopada 2015 r., opierały się też na treści pisma MEN z dnia 26 kwietnia 2018 r., skierowanego do Starostwa Powiatowego w J. G. w którym zauważono, że pobyt grup kolonijnych zarówno w czasie roku szkolnego, jak i w okresie ferii, organizowany przez podmioty, które nie są objęte systemem oświaty, nie może być uznany za realizację programu nauczania. Skarżąca przedstawiała stanowisko przeciwne, akcentując fakt pobierania nauki przez wychowanków w A on i powołując się na brak zakwestionowania jej dotychczasowej praktyki w tym zakresie w przeprowadzonych kontrolach.

Zdaniem Sądu treść § 71 rozporządzenia MEN z dnia 13 listopada 2015 r. nie daje podstaw do konstatacji wyrażonej przez organ. Przepis ten normuje jedynie sposób spełniania obowiązku szkolnego lub obowiązku nauki przez wychowanków przebywających w domu wczasów dziecięcych (odbywa się to poprzez uczęszczanie do szkoły funkcjonującej w domu wczasów dziecięcych lub do szkoły poza domem wczasów dziecięcych). W żadnej mierze nie da się z tego przepisu wywieść, że dla uznania, iż wychowankowie A spełniają obowiązek szkolny lub obowiązek nauki, wymagane jest, aby zostali oni skierowani do A przez szkolę lub inną placówkę objętą systemem oświaty. Słusznie podnosi w tej mierze skarżąca, że decydujące jest tu kryterium przedmiotowe (faktyczne pobieranie nauki) a nie podmiotowe (kto kieruje danego ucznia do A). Skarżąca podnosiła w toku postępowania, że wychowankowie A skierowani przez kwestionowane przez organ podmioty pobierały naukę w A prowadzoną według programu nauczania uzgodnionego ze szkołą macierzystą lub zgodnie z programem edukacyjnym placówki i że w tym zakresie realizowana była przewidziana prawem sprawozdawczość (przesyłanie pisemnych informacji do dyrektora szkoły macierzystej). Do tych informacji organ jednak się nie odniósł i ich nie analizował, skupiając się na kwestii rodzaju podmiotu kierującego do A, choć była to okoliczność irrelewantna z punktu widzenia cytowanych przepisów prawa.

Należy przy tym zwrócić uwagę, że celem pobytu dzieci i młodzieży w A nie jest jedynie nauka, co wynika wprost z brzmienia § 66 ust. 1 omawianego rozporządzenia MEN. Celem tym jest także wspieranie ich fizycznego i psychicznego rozwoju oraz wzmocnienia ogólnej kondycji psychofizycznej i kształtowania zachowań prozdrowotnych, z wykorzystaniem lokalnych warunków klimatycznych. Celom tym odpowiadają zadania tej placówki określone w § 67, wymienione tam przykładowo (na co wskazuje użycie słów "w szczególności"), a polegające na organizowaniu zajęć edukacyjnych, wychowawczych, opiekuńczych i specjalistycznych, organizowaniu zajęć mających na celu rozwijanie zainteresowań i uzdolnień wychowanków oraz organizowaniu aktywnych form wypoczynku. Trzeba w tym miejscu podkreślić, że dotacja oświatowa, po myśli art. 90 ust. 3d u.o.s.o., jest przeznaczona na dofinansowanie realizacji zadań danej placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki. Oznacza to, że w tym zakresie przepis ten odsyła do zadań danej placówki określonych w przepisach normujących tę placówkę i jednocześnie wskazuje na zakres tych zadań, na które może być przeznaczona dotacja oświatowa (kształcenie, wychowanie i opieka). Nie sposób zatem abstrahować od zadań A wskazanych w rozporządzeniu MEN z dnia 13 listopada 2015 r., które zostały wymienione w jego § 67.

Tymczasem organ nie tylko zawęża przeznaczenie dotacji do kwestii kształcenia (pomijając wychowanie i opiekę) ale i w ramach tak dokonanego zawężenia stwierdza dodatkowo, że warunkiem rozliczenia dotacji w tym zakresie jest skierowanie ucznia do A przez podmiot objęty systemem oświaty, choć taki warunek nie wynika z przepisów prawa. Stanowisko takie, polegające na tworzeniu dodatkowych przesłanek Sąd uznaje za nieprawidłowe, wykraczające poza treść przepisów prawa, a przez to arbitralne. Sąd dostrzega przy tym, że w przeprowadzonych kontrolach różnych organów (w tym Kuratorium Oświaty oraz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej) nie kwestionowano prawidłowości ujęcia uczniów skierowanych do A prowadzonego przez skarżącą w poprzednich latach. Argument ten Sąd uznaje wyłącznie za wspierający stanowisko skarżącej, przyznając decydujące znaczenie w tej mierze przepisom obowiązującego prawa, które w ocenie Sądu nie dają podstaw do konstatacji organu.

Sąd zauważa również, że rozporządzeniem MEN z dnia 11 maja 2021 r. zmieniono wyżej powołane rozporządzenie MEN z dnia 11 sierpnia 2017 r., m.in. w ten sposób, że nadano nowe brzmienie § 68 i § 70 tego rozporządzenia. Powyższe rozporządzenie zmieniające wchodzi jednak w życie dopiero z dniem 1 stycznia 2022 r., a więc są to przepisy nie obowiązujące na chwilę wydawania decyzji, jak również na chwilę orzekania przez Sąd. Mimo to Sąd przywoła ich treść, gdyż ma to znaczenie dla całości argumentacji w sprawie.

Zgodnie z nowym brzmieniem § 68 ust. 1 MEN z dnia 11 sierpnia 2017 r., dom wczasów dziecięcych jest placówką przeznaczoną do okresowego pobytu dzieci i młodzieży w celu organizowania i prowadzenia kształcenia dzieci i młodzieży lub wspierania i uzupełniania tego kształcenia, połączonego z jednoczesnym wspieraniem ich fizycznego i psychicznego rozwoju oraz wzmocnieniem ogólnej kondycji psychofizycznej i kształtowaniem zachowań prozdrowotnych, z wykorzystaniem lokalnych warunków klimatycznych. W myśl zmienionego ust. 2 tego paragrafu, dom wczasów dziecięcych prowadzi działalność dla uczniów szkół podstawowych dla dzieci i młodzieży, liceów ogólnokształcących dla dzieci i młodzieży, techników, branżowych szkół I stopnia oraz szkół specjalnych przysposabiających do pracy. Z kolei § 70 ust. 1 omawianego rozporządzenia od 1 stycznia 2022 r. będzie miał brzmienie następujące: wychowankami domu wczasów dziecięcych są dzieci i młodzież przebywające w domu wczasów dziecięcych w celu, o którym mowa w § 68 ust. 1, i niekorzystające z pobytu w domu wczasów dziecięcych w ramach: 1) wypoczynku, o którym mowa w art. 92a–92t ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2020 r. poz. 1327 oraz z 2021 r. poz. 4) 2) krajoznawstwa i turystyki, organizowanych przez publiczne i niepubliczne szkoły i placówki, do których uczęszczają, inne niż dom wczasów dziecięcych, w którym przebywają. W zmienionym § 70 ust. 2 dodatkowo przewidziano, że okres pobytu wychowanka w domu wczasów dziecięcych nie może być krótszy niż 6 dni i dłuższy niż 12 tygodni.

W toku postępowania skarżąca powoływała się na trwające prace legislacyjne dotyczące zmiany wskazanych przepisów, jak również wywodziła, że treść przepisów przed zmianą nie daje podstaw do wywodzenia takich wniosków, jakie postawił w sprawie organ.

W ocenie Sądu trudno z powyższą argumentacją się nie zgodzić. Istotnie, organ zdaje się dokonywać wykładni przepisów obowiązujących przez pryzmat zmiany, która na ten moment nie weszła jeszcze w życie. W myśl zmienionych przepisów omawianego rozporządzenia MEN, za wychowanka domu wczasów dziecięcych nie będzie można już uznać dziecka korzystającego z A wyłącznie w ramach wypoczynku, czy krajoznawstwa i turystyki organizowanych przez inne placówki. Inaczej określone również zostały cele przedmiotowej placówki (celem nadrzędnym jest organizowanie i prowadzenie kształcenia dzieci i młodzieży lub wspieranie i uzupełnianie tego kształcenia, które ma być połączone z jednoczesnym wspieraniem ich fizycznego i psychicznego rozwoju oraz wzmocnieniem ogólnej kondycji psychofizycznej i kształtowaniem zachowań prozdrowotnych, z wykorzystaniem lokalnych warunków klimatycznych). Niewątpliwie celem powyższej zmiany jest uszczelnienie systemu dotowania placówek oświatowych, co jest działaniem co do zasady słusznym. Te cele zdawały się również przyświecać autorom pisma MEN z dnia 26 kwietnia 2018 r., skierowanego do Starostwa Powiatowego w J. G., w którym przedstawiono wykładnię obowiązujących przepisów rozporządzenia MEN. Powyższe nie zmienia jednak oceny, że na podstawie obecnie obowiązujących przepisów zadania A określone w rozporządzeniu obejmują zarówno kształcenie, jak i wspieranie fizycznego i psychicznego rozwoju oraz wzmocnienia ogólnej kondycji psychofizycznej i kształtowania zachowań prozdrowotnych, z wykorzystaniem lokalnych warunków klimatycznych, przy czym istotne jest to, że zadania te w myśl obowiązujących przepisów są równorzędne. Należy przy tym ponownie podkreślić, że dotacja oświatowa po myśli art. 90 ust. 3d u.o.s.o. jest przeznaczona na dofinansowanie realizacji zadań danej placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, a zatem chodzi tu o dofinansowanie tych zadań placówki, które zostały przez ustawodawcę określone w przepisach normujących jej funkcjonowanie i to w przepisach obowiązujących, a nie mających dopiero wejść w życie.

Odnośnie pisma MEN do Starostwa Powiatowego w J. G. z dnia A [...] kwietnia 2018 r., na które organ powołał się w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, trzeba w tym miejscu zaakcentować, że w związku z brakiem mocy wiążącej tego typu pism, mających charakter wytycznych lub zawierających wykładnię przepisów dokonaną przez ich autora, organ nie był w ogóle uprawniony do uczynienia treści tego pisma podstawą wydanej decyzji, a winien był opierać się w tej mierze wyłącznie na brzmieniu obowiązujących przepisów prawa.

Abstrahując od powyższego, należy jeszcze raz zaakcentować, że w niniejszej sprawie skarżąca twierdziła, iż wychowankowie prowadzonego przez nią A, skierowani do tego A przez zakwestionowane przez organ podmioty, pobierali naukę zgodnie z programem nauczania uzgodnionego ze szkołą macierzystą lub zgodnie z programem edukacyjnym placówki i że w tym zakresie realizowana była przewidziana prawem sprawozdawczość. Konsekwencją przedstawionej wyżej wadliwej wykładni, wyrażającej się w podjęciu przez organ próby stworzenia warunku nie wynikającego z przepisów prawa (a tym samym niezasadnego kwestionowania realizacji programu nauczania przez A tylko z tego powodu, że pobyt grup uczniów organizowany był przez podmioty, które nie są objęte systemem oświaty) jest to, że organ nie dokonał analizy istotnych dla sprawy okoliczności. Zatem rolą organu będzie obecnie zbadanie i ocena okoliczności faktycznych pod kątem rzeczywistych przesłanek, tzn. czy nauka na rzecz powyższych grup uczniów była realizowana w A prowadzonym przez skarżącą w 2017 r.

Poniżej Sąd odniesie się do kwestii stwierdzonego przez organ wykorzystania przez skarżącą w 2017 r. dotacji niezgodnie z przeznaczeniem.

Po analizie akt sprawy oraz stwierdzeń organu zawartych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, Sąd doszedł do przekonania, że również i w ramach tej kwestii organ nie zbadał wszystkich istotnych okoliczności sprawy. Sąd zauważa, że znaczna część wydatków skarżącej została przez organ zakwestionowana (wyłączona z rozliczenia dotacji) z powodu nierozdzielenia działalności skarżącej na działalność placówki oświatowej i działalność gospodarczą (prowadzoną – jak twierdził organ – w tym samym budynku), czy też z powodu braku wyjaśnienia, które z nich są związane z działalnością A, a które dotyczą prowadzonej działalności. Dotyczy to wydatków takich jak: wydatki na usługi remontowe, zakup materiałów budowlanych, zakup energii (mediów) do budynku, usług telekomunikacyjnych, wyposażenia budynku takiego jak wykładzina, klej, listwy itp., jak również materiałów biurowych, ubezpieczenia OC budynku, usług kominiarskich, czy usług z zakresu ochrony przeciwpożarowej budynku.

Trzeba jednak zaakcentować, że organ w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wprost wywodzi fakt prowadzenia przez skarżącą w przedmiotowej nieruchomości działalności gospodarczej pod nazwą B I. Ż. z faktu wpisu działalności gospodarczej w CEIDG, w którym jako miejsce prowadzenia działalności widnieje adres: ul. K. [...], K. (budynek, w którym prowadzony jest A). Tymczasem skarżąca kilkakrotnie podnosiła, że w 2017 r. powyższej działalności gospodarczej faktycznie tam nie prowadziła i że prowadziła ją przed otwarciem placówki oświatowej. W ocenie Sądu opieranie się przez organ w zakresie faktu prowadzenia bądź nie prowadzenia przez skarżącą działalności gospodarczej w przedmiotowym budynku na treści wypisu z CEIDG nie jest miarodajne. Ocena, czy działalność gospodarcza rzeczywiście jest wykonywana, należy do sfery ustaleń faktycznych, a istnienie wpisu do ewidencji nie przesądza o faktycznym prowadzeniu działalności gospodarczej. Wpis ten prowadzi wprawdzie do domniemania prawnego, według którego osoba wpisana do ewidencji, która nie zgłosiła zawiadomienia o zaprzestaniu prowadzenia działalności gospodarczej, jest traktowana jako prowadząca taką działalność (wyrok SA w Białymstoku z 10.02.2016r., III AUa 849/15, LEX nr 2015602), jednakże trzeba w tym miejscu wskazać, że domniemanie to jest domniemaniem wzruszalnym. Nie sposób zatem przyjmować, że o faktycznym prowadzeniu działalności gospodarczej decyduje wpis do CEIDG, zwłaszcza, gdy skarżąca wprost temu zaprzecza. W ocenie Sądu organ nie może również wywodzić negatywnych skutków prawnych z braku odpowiedzi skarżącej na wezwania organu do wskazania, które z wydatków dotyczą działalności prowadzonej jako placówka oświatowa, a które są związane z działalnością gospodarczą prowadzoną w budynku, skoro skarżąca kilkakrotnie powoływała się na brak faktycznego prowadzenia działalności gospodarczej w budynku w 2017 r. Niewątpliwie bowiem, przy takim sformułowaniu wezwania, czytelne staje się założenie organu o faktycznym prowadzeniu tam działalności gospodarczej przez skarżącą (organ wzywa jedynie do rozdzielenia wydatków z tym związanych), podczas gdy skarżąca właśnie temu założeniu przeczy. Inną rzeczą jest to, że skarżąca dla wykazania braku prowadzenia działalności gospodarczej w budynku w 2017 r. powinna przedstawić stosowne dowody. Postępowanie organu winno było być jednak ukierunkowane na kwestię prowadzenia przez skarżącą działalności placówki oświatowej w przedmiotowym budynku oraz kwestię ewentualnego faktycznego prowadzenia bądź nieprowadzenia przez skarżącą w tym budynku działalności gospodarczej, nie zaś na stawianiu tezy o prowadzeniu przez nią działalności gospodarczej wyłącznie na podstawie wpisu w CEIDG i formułowaniu wezwań do skarżącej o rozdzielenie wydatków, w których to wezwaniach poczynione zostały założenia o tym, że taka działalność była w budynku faktycznie prowadzona. W ten sposób organ, choć nie pozbawił wprost skarżącej prawa do składania wniosków dowodowych, nie nadał jednak prowadzonemu postępowaniu właściwego kierunku, przez co działania organu mogły być dla strony mało zrozumiałe. Postępowanie takie zdaniem Sądu narusza zarówno przepis art. 77 § 1 k.p.a., jak i art. 8 k.p.a. Z obowiązku organu w zakresie wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowy wynika bowiem wymóg ustalenia, jakie okoliczności faktyczne mają znaczenie prawne w sprawie i jakie dowody są niezbędne do ich ustalenia. Powinny to być okoliczności faktyczne istotne dla sprawy (w niniejszej sprawie – dotyczące ewentualnego faktycznego prowadzenia działalności gospodarczej przez skarżącą w budynku). Z kolei zasada prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów administracji wymaga aby strona nie była wprowadzana w błąd co do kierunku prowadzenia postępowania i aby kierowane do strony wezwania były przejrzyste, nie zawierały ukrytych tez i pozwoliły jej na pełną realizację swoich uprawnień w zakresie dowodzenia.

Zatem dopiero ustalenie w sposób nie budzący wątpliwości, czy skarżąca w 2017 r., oprócz działalności w postaci A, faktycznie prowadziła, czy też nie prowadziła w przedmiotowym budynku działalności gospodarczej, pozwoliłoby organowi na ewentualne podjęcie kolejnych działań procesowych z tym związanych. Mianowicie, ustalenie, że działalność gospodarcza była tam jednak faktycznie prowadzona, otworzyłoby organowi drogę do wystosowania do skarżącej wezwania w przedmiocie podziału wydatków na związane z jedną bądź drugą działalnością. Wezwanie takie z oczywistych przyczyn nie powinno być do strony kierowane, jeśli w postępowaniu zostanie wykazane, że skarżąca prowadziła w budynku wyłącznie działalność przedmiotowej placówki oświatowej.

W zakresie wydatków na usługi remontowe i materiały budowlane, Sąd stwierdza dodatkowo, że choć założenia organu w tej kwestii są słuszne (rozliczeniu z dotacji podlegać mogą wyłącznie wydatki bieżące a więc na remont, a nie na inwestycje), to jednak organ w istocie uchylił się od oceny charakteru wydatków wynikających z opisów zawartych na fakturach VAT. W przypadku, gdy opis na fakturze wskazuje na rodzaj wykonanych prac (np. wymiana posadzki), organ może ocenić, czy tego rodzaju prace stanowią remont, czy też nie. Ewentualnie w razie powstania konkretnych wątpliwości organ mógłby wezwać skarżącą do ich wyjaśnienia. W sytuacji zawarcia w fakturach VAT tego rodzaju wyszczególnienia prac, zbędne w ocenie Sądu jest wzywanie skarżącej w sposób ogólny do przedłożenia wszelkich dokumentów źródłowych z tym związanych (umów, protokołów, itp.). Poza tym nie uszło uwadze Sądu, że organ przeprowadził oględziny w obiekcie, w trakcie których skarżąca wskazywała, jakie prace zostały tam wykonane. Organ zatem mógł i powinien ocenić charakter tak wykonanych prac w budynku. Tego typu ogólne wezwanie byłoby uzasadnione, gdyby faktura nie zawierała opisu prac, a jedynie ich kod lub gdyby opis ten budził konkretne (wskazane) wątpliwości.

Sąd podzielił natomiast ocenę organu odnoszącą się do wyłączenia z rozliczenia z dotacji wydatków na czynsz najmu nieruchomości, w której skarżąca prowadziła A. Zdaniem Sądu organ słusznie wywiódł, że powyższa umowa stanowi tak naprawdę czynność prawną zawarta "z sobą samym" i jako nieważna nie może stanowić podstawy do rozliczenia. Z treści powyższej umowy, znajdującej się w aktach sprawy, wynika, że została ona zawarta w dniu [...] grudnia 2015 r. w J.G. pomiędzy I. Ż., prowadzącą działalność pod firmą B I. Ż. jako wynajmującym (właścicielem nieruchomości) a A w K., reprezentowanym przez Dyrektora I. Ż. jako najemcą. Wobec takiego ujęcia stron umowy, zdaniem Sądu oczywistym jest, że umowa została zawarta przez I. Ż. występującą zarówno jako wynajmujący, jak i najemca. Trzeba bowiem wziąć pod uwagę, że skarżąca jest organem prowadzącym A jako niepublicznej placówki systemu oświaty (co wynika ze statutu tej placówki). Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 u.o.s.o., szkoła i placówka może być szkołą i placówką publiczną albo niepubliczną. W myśl art. 5 ust. 2 u.o.s.o., szkoła i placówka, z zastrzeżeniem ust. 3a-3e, może być zakładana i prowadzona przez: jednostkę samorządu terytorialnego, inną osobę prawną lub osobę fizyczną. Natomiast według art. 5 ust. 7 u.o.s.o., organ prowadzący szkołę lub placówkę odpowiada za jej działalność. Z powołanych przepisów prawa, jak też pozostałych przepisów u.o.s.o. nie wynika, aby szkołom zakładanym i prowadzonym przez osoby fizyczne, przyznano zdolność prawną. Szkoły te stanowią jednostki organizacyjne prowadzące działalność oświatową, jednak nie mogą one we własnym imieniu nabywać praw ani zaciągać zobowiązań. Takie uprawnienia przysługują natomiast podmiotom zakładającym i prowadzącym te placówki (m. in. osobom fizycznym), wymienionym w art. 5 ust. 2 przywołanej ustawy (tak również: prawomocny wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 10 listopada 2016 r., sygn. akt III SA/Wr 597/16, CBOSA). Zatem placówka oświatowa, w tym A, nie posiadając zdolności do czynności prawnych, nie może skutecznie zawrzeć jakiejkolwiek umowy. Stroną takiej umowy jest natomiast organ prowadzący. Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, trzeba stwierdzić, że to skarżąca zawarła omawianą umowę najmu nie tylko jako wynajmujący ale również jako najemca (będąc organem prowadzącym A). Tym samym rację ma organ, że umowa ta stanowi czynność "z sobą samym" i jako taka winna zostać uznana za nieważną w myśl art. 58 k.c. W ocenie Sądu nieważność tej umowy jest łatwo dostrzegalna i nie budzi wątpliwości, stąd organ mógł dokonać samodzielnej oceny w tym zakresie w postępowaniu administracyjnym. Co istotne, skarżąca nie była w stanie zakwestionować słuszności twierdzeń organu w tym zakresie, wskazując jedynie, że mimo wszystko poniosła związane z tym wydatki stanowiące wynagrodzenie za korzystanie z nieruchomości, które powinny zostać uwzględnione w rozliczeniu dotacji, jak również podnosząc, że wydatki te nie były kwestionowane w postępowaniach kontrolnych za lata poprzednie. Odnośnie pierwszego z tych argumentów, Sąd zauważa, że w istocie skarżąca wydatku takiego nie poniosła, ponieważ wynagrodzenie za korzystanie z nieruchomości musi dotyczyć nieruchomości cudzej, a nie tego samego podmiotu. W przeciwnym razie nie dochodzi tak naprawdę do przesunięcia majątkowego, stanowiącego istotę wydatku. Innymi słowy, skarżąca nie może skutecznie twierdzić, że ponosiła koszt czynszu najmu przedmiotowej nieruchomości, skoro czynsz uiszczany był na rzecz niej samej. W ustosunkowaniu się do drugiego argumentu, zdaniem Sądu nie można nadawać decydującego znaczenia okoliczności braku zakwestionowania omawianego wydatku w innych postępowaniach kontrolnych (za poprzednie lata) jeśli, obiektywnie rzecz biorąc, prowadziłoby to do zaakceptowania tak oczywistej nieprawidłowości.

Nieco inaczej Sąd ocenił kwestię wydatków na zakup paliwa, serwisu i materiałów eksploatacyjnych do samochodu transportowego używanego przez skarżącą na podstawie umowy użyczenia z dnia [...] grudnia 2015 r. Również i ta umowa – jak wynika z akt sprawy – została zawarta w ten sam sposób ("z sobą samym"), należy więc uznać ją za nieważną. Jednakże przy ocenie wydatków przedstawionych do rozliczenia przez skarżącą Sąd wziął pod uwagę, że są to wydatki poniesione na rzecz innych podmiotów (sprzedawców towarów lub usług) a nie na rzecz samej skarżącej, tak jak to miało miejsce w przypadku opisanego wyżej wydatku w postaci czynszu najmu nieruchomości. Sąd zauważa przy tym, że zakwestionowanie omawianych wydatków przez organ było konsekwencją uznania, że skarżąca nie współdziałała z organem I instancji w zakresie wykazania związku tego wydatku z celem dotacji, a nie stwierdzeniem nieważności powyższej umowy użyczenia. Organ stwierdził przy tym, że wydatki te mają charakter inwestycyjny i służą uzupełnieniu majątku posiadanego przez skarżącą. Tego ostatniego wniosku tego nie sposób jednak podzielić w przypadku tego rodzaju wydatków, w szczególności majątek skarżącej nie ulega powiększeniu na skutek zakupu paliwa do samochodu. Nie sposób jednak przesądzić związku lub braku związku tego rodzaju wydatków z celem dotacji i skarżąca powinna wykazać, że omawiany samochód ciężarowy był wykorzystywany w związku z realizowaniem zadań A.

W ocenie Sądu należy przyznać rację skarżącej, że – co do zasady - wydatki na prace kominiarskie w budynku, w którym prowadzony jest A, czy związane z ochroną przeciwpożarową, jak również na ubezpieczenie OC budynku i zakup i montaż wykładziny dywanowej oraz elementów z tym związanych (takich jak listwy czy klej), jak również na zakup wyposażenia budynku, AGD czy środków czystości, mieszczą się w zakresie wydatków objętych przepisem art. 90 ust. 3d u.o.s.o. Jeszcze raz wskazać bowiem należy, że w myśl art. 90 ust. 3d pkt 2 u.o.s.o., za wydatki bieżące uważa się także te, które służą sfinansowaniu wydatków związanych z realizacją działań organu założycielskiego. Do realizacji takich zadań opisanych w art. 5 ust. 7 pkt 1) u.o.s.o. (a od 1 września 2017 r. w art. 10 ust. 1 ustawy Prawo oświatowe), należą odpowiedzialność za jej działalność, a w szczególności zapewnienie warunków działania szkoły lub placówki, w tym bezpiecznych i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki. Niewątpliwie omawiane wydatki co do zasady służą zapewnieniu właśnie takich warunków funkcjonowania A. Zastrzec jednak należy, że o ile stwierdzone zostałoby prowadzenie przez skarżącą w badanym roku działalności gospodarczej w przedmiotowym budynku, wydatki te musiałyby ulec stosownemu rozdzieleniu (tak jak już o tym była mowa).

Sąd podziela natomiast ocenę organów co do zasadności wyłączenia z rozliczenia tych wydatków, które dotyczą wypłaty wynagrodzeń dla nauczycieli, skoro w dokumentach źródłowych skarżącej brak dowodów potwierdzających zatrudnienie tych osób (umów, list płac itp.). Skarżąca jako podmiot prowadzący placówkę oświatową powinna wykazać, że wypłata danego wynagrodzenia ma podstawę w zawartej umowie lub ewentualnie innych dokumentach.

W zakresie wydatków dotyczących opłat o charakterze sankcji, wydatków na zakup wyposażenia nie służącego działalności A ani zapewnienia warunków jego funcjonowania (takiego jak narzędzia ogrodowe, kosa spalinowa, grill gazowy z pokrowcem) oraz ubezpieczenia majątkowego budynku, opłat bankowych i opłaty za przegląd urządzenia fiskalnego, Sąd w całej rozciągłości podziela stanowisko organu o braku związku wydatków z celem dotacji. Stanowiska organu nie była również w stanie zakwestionować skarżąca. W ocenie Sądu nie sposób uznać, aby wydatki te miały charakter wydatków bieżących związanych z realizacją zdań A.

Sąd zgadza się również z organem w kwestii zasadności odmowy rozliczenia z dotacji wydatków dokonanych przez skarżącą przed otrzymaniem w 2017 r. pierwszej transzy dotacji. Istotnie zarówno w u.f.p., jak i przepisach odrębnych, brak jest możliwości rekompensowania z dotacji czynności beneficjenta zrealizowanych przed wypłatą dotacji. Zasadą jest, że wydatkowanie środków finansowych następuje po otrzymaniu dotacji na rachunek bankowy podmiotu dotowanego. Dotacja może być wydatkowana przez beneficjenta wyłącznie po przekazaniu jej beneficjentowi (tak również NSA w wyroku z dnia 12 października 2016 r. w sprawie II GSK 693/15, CBOSA).

W tym stanie rzeczy, mając na względzie stwierdzone uchybienia, Sąd uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit a i c i art. 135 p.p.s.a. O kosztach Sąd orzekł w oparciu o treść art. 200 p.p.s.a.

W ponownie przeprowadzonym postępowaniu organ zobowiązany jest uwzględnić ocenę prawną wyrażoną w wyroku. W szczególności organ winien zbadać i ocenić całokształt okoliczności faktycznych sprawy, w tym ustalić okoliczności wskazane szczegółowo powyżej, dotyczące pobierania nauki przez uczniów skierowanych do A w 2017 r. przez zakwestionowane w uchylonej decyzji podmioty, jak również ustalić w sposób nie budzący wątpliwości, czy skarżąca faktycznie prowadziła w przedmiotowym budynku działalność gospodarczą obok działalności placówki oświatowej i w zależności od wyniku tych ustaleń, dokonać ewentualnego rozdzielenia wydatków z tym związanych (we współdziałaniu ze skarżącą). Następnie organ winien dokonać wykładni wskazanych przepisów prawa z uwzględnieniem stanowiska Sądu.