Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1488/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2016-12-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 215 § 1
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Janina Guść, Sędziowie Sędzia WSA Irena Wesołowska, Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski (spr.), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 29 grudnia 2016 r. sprawy ze skargi K. Z. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w G. z dnia 29 stycznia 2016 r. nr [...] w przedmiocie sprostowania oczywistej omyłki oddala skargę.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia 9 października 2015 r. Naczelnik Urzędu Celnego (dalej: Naczelnik UC), działając na podstawie art. 215 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.), zwanej dalej jako "O.p." sprostował oczywistą omyłkę w treści postanowienia nr [...] z dnia 20 stycznia 2015 r. polegającą na błędnym wskazaniu w polu oznaczenia adresata postanowienia, nazwiska strony postępowania w sposób następujący: w miejsce "Pan K. Z." wpisać "Pan K. Z." oraz sprostował oczywistą omyłkę w treści sentencji ww. postanowienia w sposób następujący: w miejsce "wszczyna z urzędu postępowanie w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności pana K. Z. jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe podatnika "A" spółka z o.o. z siedzibą przy ul. G. [...], [...]-[...] G. NIP [...] w podatku akcyzowym należnym z tytułu sprzedaży wyrobów akcyzowych od marca do grudnia 2010 r. i określonym decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej nr [...] z dnia 24 września 2013 r. - solidarnie z panem P. R. (członkiem zarządu – prezesem)", wpisać "wszczyna z urzędu postępowanie w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności pana K. Z. jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe podatnika "A" spółka z o.o. z siedzibą przy ul. G. [...], [...]-[...] G. NIP [...] w podatku akcyzowym należnym z tytułu wymienionego w art. 8 ust. 2 pkt 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym w okresie od marca do grudnia 2010 r. i określonym decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej nr [...] z dnia 24 września 2013 r. - solidarnie z panem P. R. (członkiem zarządu – prezesem)".

K. Z. wniósł zażalenie na powyższe postanowienie, zarzucając mu naruszenie art. 215 § 1, art. 217 § 1 pkt 4 i 6, art. 121 § 1 O.p.

Postanowieniem z dnia 29 stycznia 2016 r. Dyrektor Izby Celnej utrzymał postanowienie organu pierwszej instancji w mocy.

W uzasadnieniu organ wskazał, że w postanowieniu z dnia 20 stycznia 2015 r., które podlegało sprostowaniu Naczelnik Urzędu Celnego powołał się na dane z odpisu KRS sporządzonego dla Spółki "A" (nr [...]), z którego jednoznacznie wynika, że członkiem zarządu w okresie, którego sprawa dotyczy był Pan K. Z. Jak wynika z elektronicznego Systemu Rejestracji Centralnej CRP KEP SeRCe, który zawiera dane identyfikacyjne i adresowe osób fizycznych, adresem zamieszkania Pana K. Z. jest [...]-[...] P., ul. G. [...]. Na tej podstawie organ I instancji wydał i wysłał pod powyższy adres postanowienie o wszczęciu postępowania, choć do Pana Z.

Pan Z. odebrał decyzję wydaną po przeprowadzeniu postępowania wszczętego wspomnianym postanowieniem z dnia 20 stycznia 2015 r., pomimo, że w decyzji tej jako stronę wskazano Pana K. Z. Następnie Pan Z. złożył odwołanie od tej decyzji i wskazał w piśmie tym o zaistniałej omyłce w swoim nazwisku.

Skoro zatem z akt sprawy wyraźnie wynika, że postępowanie winno być wszczęte i prowadzone wobec Pana K. Z., gdyż osoba ta była członkiem zarządu Spółki "A", to sprostowanie omyłki w nazwisku w drodze art. 215 § 1 O. p. nie jest naruszeniem prawa.

Odnośnie sprostowania sentencji postanowienia z dnia 20 stycznia 2015 r. o wszczęciu postępowania wobec strony w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności jako osoby trzeciej za zobowiązania podatkowe w podatku akcyzowym spółki z o.o., Naczelnik Urzędu Celnego błędnie wskazał, że zobowiązanie to powstało z tytułu sprzedaży wyrobów akcyzowych, podczas gdy w rzeczywistości powstało ono z tytułu nabycia i posiadania wyrobów akcyzowych. Ponieważ w postanowieniu przywołano decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, z której wynika prawidłowy tytuł powstania zobowiązania podatkowego, organ uznał, że była to oczywista omyłka podlegająca sprostowaniu na podstawie art. 215 § 1 O.p.

Sprostowanie postanowienia o wszczęciu postępowania nie wpłynęło na merytorykę tego aktu czyli na intencję organu co do wszczęcia postępowania wobec byłego członka zarządu spółki "A" K. Z. W zaistniałej sytuacji możliwe było odczytanie podstawy prawnej i faktycznej wszczęcia postępowania poprzez zapoznanie się z uzasadnieniem postanowienia.

Zdaniem organu odwoławczego, bezzasadny jest zarzut naruszenia art. 215 § 1 O.p., gdyż organ I instancji działał z urzędu i w trybie tego przepisu, postanowieniem z dnia 9 października 2015 r. sprostował omyłkę w postanowieniu z dnia 20 stycznia 2015 r.

W ten sam sposób oceniono zarzut naruszenia art. 217 § 1 pkt 4 i pkt 6 O.p., bowiem kwestionowane postanowienie zawiera wszystkie elementy przewidziane w tych przepisach.

Wbrew zarzutom zażalenia, co do braku w postanowieniu z dnia 9 października 2015 r., pouczenia o uprawnieniu do złożenia zażalenia, organ odwoławczy podkreślił, że w końcowej jego części takie pouczenie zawarto.

Skarżący wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skargę na powyższe postanowienie Dyrektora Izby Celnej, wnosząc o jego uchylenie wraz z postanowieniem je poprzedzającym i zasądzenie kosztów postępowania sądowego.

Zaskarżonemu postanowieniu skarżący zarzucił naruszenie:

1. art. 233 § 2 w zw. z art. 239 O.p. poprzez jego niezastosowanie i nieuchylenie postanowienia Naczelnika UC w sytuacji, gdy zostało ono wydane z naruszeniem art. 215 § 1, art. 217 § 1 pkt 6, art. 165 § 4, art. 121 § 1 O.p.;

2. art. 215 § 1 O.p. poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w sprawie na skutek przyjęcia, że zmiany dokonane postanowieniem z dnia 9 października 2015 r. była oczywistymi omyłkami pisarskimi;

3. art. 217 § 1 pkt 6 O.p. poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie na skutek przyjęcia, że pouczenie zawarte w postanowieniu z dnia 9 października 2015 r. było pouczeniem czy i w jakim zakresie służyło na nie zażalenie;

4. art.216 O.p. na skutek błędnej wykładni i niewłaściwego zastosowania w sprawie poprzez przyjęcie, że możliwe było wydanie postanowienia o sprostowaniu "oczywistych omyłek pisarskich" tj. w toku postępowania w sytuacji, gdy postepowanie w niniejszej sprawie nie zostało skutecznie wszczęte,

5. art. 121 § 1 O.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

W piśmie procesowym z dnia 13 grudnia 2016 r. pełnomocnik skarżącego wniosła o rozpoznanie skargi na rozprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz.U. z 2016 r., poz. 1066) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm. dalej jako "p.p.s.a."), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem.

W świetle art. 3 § 2 pkt 2 p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty.

W wyniku takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.).

Przeprowadzając taką kontrolę stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Oznacza to, że bierze pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, a także wszystkie przepisy, które powinny znaleźć zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, niezależnie od żądań i wniosków podniesionych w skardze - w granicach sprawy, wyznaczonych przede wszystkim rodzajem i treścią zaskarżonego aktu.

Na wstępie odnieść się wypada do wniosku skarżącego o wyznaczenie rozprawy. Należy w tym miejscu wskazać, iż złożona w sprawie niniejszej skarga została przez Sąd rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym. Od dnia 15 sierpnia 2015 r. obowiązuje bowiem regulacja art. 119 pkt 3 p.p.s.a. zgodnie z którą sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.

Oznacza to, że w przypadku skarg na postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie - a z takim mamy do czynienia w niniejszej sprawie - w obecnym stanie prawnym skierowanie ich do rozpoznania w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym nie jest uzależnione od wniosku strony, ale równocześnie, skierowanie sprawy na rozprawę także nie może być automatycznym efektem złożenia wniosku w tym przedmiocie. Dlatego też mimo, że pełnomocnik skarżącego w piśmie z dnia 13 grudnia 2016 r. wniosła o przeprowadzenie rozprawy, to uwzględniając treść art. 122 p.p.s.a. powyższy wniosek nie wiązał Sądu, co oznacza, iż możliwym było skierowanie sprawy na posiedzenie niejawne (por. B. Dauter w: Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi z komentarzem pod red. R. Hausera i M. Wierzbowskiego., Wydawnictwo C.H.Beck, Warszawa 2015 r. str.527). Sąd wobec tego rozpoznał niniejszą sprawę w trybie uproszczonym mając na uwadze, że przyspieszyło to rozpatrzenie sprawy.

Przenosząc określone w przepisach p.p.s.a. kryteria oceny zaskarżonego aktu administracyjnego na grunt przedmiotowej sprawy, Sąd uznał, iż zaskarżone postanowienie nie narusza przepisów prawa, w stopniu dającym podstawę do jego uchylenia.

W niniejszej sprawie Naczelnik UC w postanowieniu z dnia 20 stycznia 2015 r. popełnił dwie pomyłki, dotyczące nieprawidłowego wskazania nazwiska strony postępowania (Pan Z., zamiast prawidłowo – Z.) oraz w treści sentencji ww. postanowienia o wszczęciu postępowania w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe spółki z o.o. w podatku akcyzowym, popełnił pomyłkę polegającą na wskazaniu, że zaległości te powstały z tytułu sprzedaży wyrobów akcyzowych, podczas gdy w rzeczywistości powstały z tytułu nabycia i posiadania wyrobów akcyzowych (art. 8 ust. 2 pkt 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, tekst jedn. Dz.U. z 2014 r., poz. 752 ze zm. zwanej dalej jako "u.p.a.").

Wbrew zarzutom skargi uznać należy, że oba błędy stanowiły oczywiste omyłki, które mogły podlegać sprostowaniu w trybie art. 215 § 1 O.p. Zgodnie z tym przepisem organ podatkowy może, z urzędu lub na żądanie strony, prostować w drodze postanowienia błędy rachunkowe oraz inne oczywiste omyłki w wydanej przez ten organ decyzji. Wymienione w powyższym przepisie błędy rachunkowe i omyłki muszą być oczywiste. Oczywistość ta może wynikać z treści decyzji, sentencji i uzasadnienia lub akt sprawy, stanowi ona zarazem granicę przedmiotowej dopuszczalności sprostowania. Wskazuje też jednoznacznie, że w tym trybie można naprawić jedynie oczywiste przeoczenia, czy zastosowanie niewłaściwego słowa, litery, czy cyfry lub też inną omyłkę pisarską o charakterze elementarnym, która co do zasady nie wpływa na treść i znaczenie prostowanego postanowienia.

W orzecznictwie sądów administracyjnych ukształtowało się rozumienie pojęcia oczywistej omyłki, jako błąd, który nie wpływa na znaczenie merytoryczne aktu administracyjnego i jego charakter nie budzi wątpliwości w świetle ustalonego stanu faktycznego sprawy lub stanu prawnego. Przykładem oczywistej omyłki jest przestawienie liter w wyrazie lub dodanie zbędnej litery. Stanowisko takie znalazło odzwierciedlenie w wyroku NSA z dnia 23 lutego 2012 r., sygn. akt II FSK1830/10 (dostępny: www.orzeczenia.nsa.gov.pl), w którym podkreślono, że tryb określony w art. 215 § 1 O.p. przewiduje jedynie prostowanie błędów i omyłek, które stanowią wady nieistotne a sprostowanie decyzji nie może prowadzić do zmiany jej treści.

W świetle powyższego uznać należy, że sprostowanie nazwiska skarżącego wobec którego organ wszczął postępowanie w przedmiocie odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki (Z. w miejsce błędnie wpisanego Z.) - stanowi oczywistą omyłkę pisarską. Oczywistość tej omyłki wynika z porównania z danymi osobowymi członków zarządu spółki "A" ujawnionymi w Krajowym Rejestrze Sądowym. Sprostowanie tej omyłki nie prowadzi do zmian po stronie podmiotowej postępowania.

Również pomyłka w postanowieniu Naczelnika UC z dnia 20 stycznia 2015 r. o wszczęciu postępowania w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe spółki z o.o. w podatku akcyzowym, polegająca na wskazaniu, że zaległości te powstały z tytułu sprzedaży wyrobów akcyzowych, podczas gdy w rzeczywistości powstały z tytułu nabycia i posiadania wyrobów akcyzowych (art. 8 ust. 2 pkt 4 u.p.a.), stanowiła oczywistą omyłkę, która mogła podlegać sprostowaniu w trybie art. 215 § 1 O.p.

W orzecznictwie wskazuje się, że przedmiotem sprostowania mogą być wyłącznie ujawnione w orzeczeniu niedokładności, błędy pisarskie lub rachunkowe albo inne oczywiste omyłki, które mogą dotyczyć m.in. oznaczenia stron czy innych uczestników postępowania, oznaczenia (daty, znaku, sygnatury) zaskarżonego aktu lub czynności oraz nazwy organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność, przy czym nieprawidłowości te muszą mieć charakter oczywisty (por. postanowienia Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 września 2013 r., sygn. akt II OZ 665/13 oraz z dnia 2 października 2010 r., sygn. akt II OSK 631/12, dostępne www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Wykładania gramatyczna komentowanego przepisu wskazuje na to, że wszystkie opisane w nim nieprawidłowości muszą mieć charakter oczywisty tzn. niebudzący wątpliwości, bezsporny, pewny. Oczywistość wadliwości może wynikać z samej natury niedokładności, błędu lub omyłki, jak też z porównania ich z innymi niebudzącymi wątpliwości okolicznościami. A zatem tryb sprostowania orzeczenia służy eliminacji z ich tekstów jedynie niedokładności i błędów pisarskich albo rachunkowych lub innych oczywistych omyłek. Sprostowanie nie może prowadzić do merytorycznej zmiany rozstrzygnięcia.

W świetle powyższego uznać należy, że błędne wskazanie w postanowieniu o wszczęciu postępowania o orzeczeniu odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe spółki z o.o., że zaległości te powstały z tytułu sprzedaży wyrobów akcyzowych, podczas gdy powstały one z tytułu nabycia i posiadania wyrobów akcyzowych, stanowi oczywistą omyłkę pisarską. Oczywistość tego błędu związana jest ze wskazaniem w sentencji ww. postanowienia daty i numeru decyzji, z której wynikało zobowiązanie podatkowe spółki w podatku akcyzowym z tytułu nabycia i posiadania wyrobów akcyzowych, a nie ich sprzedaży.

Sprostowanie tej omyłki nie prowadzi do zmiany zakresu prowadzonego postępowania wobec strony. Postępowanie to wszczęte zostało w związku z zaległościami podatkowymi spółki wynikającymi z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej nr [...] z dnia 24 września 2013 r., czego dokonane sprostowanie nie zmienia.

Niezrozumiały jest zarzut, że działanie Naczelnika UC nie było działaniem z urzędu, gdyż uwagę na zaistniałe omyłki zwrócił Dyrektor Izby Celnej. Niezależnie od tego, w jaki sposób Naczelnik UC powziął wiedzę o zaistniałych omyłkach, ich sprostowanie stanowiło działanie z urzędu.

Zarzut dotyczący naruszenia art. 217 § 1 pkt 6 O.p. jest bezzasadny. W treści postanowienia z dnia 9 października 2015 r. Naczelnik UC zawarł pouczenie o przysługującym stronie prawie wniesienia zażalenia. Jak wynika z akt sprawy, strona z tego prawa skorzystała. Nie można więc uznać, że brak wskazania w treści pouczenia organu, do którego należy wnieść zażalenie, miał jakikolwiek wpływ na wynik sprawy, a tylko takie uchybienie mogłoby skutkować uchyleniem zaskarżonego rozstrzygnięcia zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.. W konsekwencji organy nie naruszyły art. 121 § 1 O.p. w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 165 § 4 O.p. oraz art. 216 O.p. na skutek błędnej wykładni i niewłaściwego zastosowania w sprawie poprzez przyjęcie, że możliwe było wydanie postanowienia o sprostowaniu "oczywistych omyłek pisarskich" tj. w toku postępowania w sytuacji, gdy postępowanie w niniejszej sprawie nie zostało skutecznie wszczęte, wypada jedynie zauważyć, że w niniejszej sprawie przedmiotem kontroli sądowej jest postanowienie Dyrektora Izby Celnej w sprawie sprostowania oczywistej omyłki.

Nie ulega wątpliwości, że organem uprawnionym do sprostowania błędu rachunkowego lub oczywistej omyłki jest organ podatkowy, który wydał decyzję (postanowienie). Sprostowanie może nastąpić z urzędu lub na żądanie strony. Następuje ono w formie postanowienia, na które przysługuje zażalenie. Skoro zatem Naczelnik UC wydał postanowienie o wszczęciu z urzędu postępowania w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności K. Z. jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe spółki, był zatem uprawniony do sprostowania dostrzeżonych w nim oczywistych omyłek.

Jak wskazano na wstępie, w myśl art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Przy czym użyte w tym przepisie sformułowanie "w granicach danej sprawy" oznacza, że sąd nie może uczynić przedmiotem rozpoznania innej sprawy administracyjnej niż ta, w której wniesiono skargę.

Zatem Sąd orzekający w niniejszej sprawie nie mógł uczynić przedmiotem rozważań zarzutów skargi dotyczących zasadności postanowienia o wszczęciu z urzędu postanowienia postępowania w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności K. Z. jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe spółki.

W przypadku wszczęcia postępowania z urzędu, w tym także w przedmiocie postępowania podatkowego w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe spółki z o.o., postanowienie wszczynające na tym etapie postępowania jest niezaskarżalne, a jedynie może, co przewiduje przepis art. 237 O.p., zostać zaskarżone w odwołaniu od decyzji kończącej postępowanie w danej instancji.

Zważywszy na powyższe okoliczności, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.