Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 469/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2012-09-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.
article: art. 137,  art. 168,  art. 169,  art. 210 par. 1 pkt 6,  par. 4
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Chitrosz, Sędziowie WSA Krystyna Czajecka-Szpringer (sprawozdawca),, WSA Małgorzata Fita, Protokolant Asystent sędziego Anna Gilowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 7 września 2012 r. sprawy ze skargi M. W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości na 2011 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. orzeka, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości; III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz M. W. kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze po rozpatrzeniu odwołania M. W. od decyzji wydanej z up. Prezydenta Miasta P. z dnia [...] w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości na 2011 rok w kwocie 21.121 zł utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało, że organ podatkowy pierwszej instancji na podstawie art. 13 § 1 pkt 1, art. 207 § 1, w zw. z art. 21 § 1 pkt 2 i art. 210 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.Nr 8 z 2005 r., poz. 60, ze zm. ), art. 1a ust.1 pkt 3, art. 2 ust. 1 pkt 1,2,3, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 ust. 1 pkt 1,2,3, art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U.Nr 95 z 2010 r., poz. 613, ze zm. ) oraz § 1 pkt la, pkt 2b i pkt 3 uchwały Nr LVI/520/10 Rady Miasta P. z dnia 28 października 2010 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości i zwolnień w tym podatku na rok 2011, ustalił M. W. podatek od nieruchomości na 2011 rok. Organ objął opodatkowaniem budynki związane z działalnością gospodarczą o powierzchni 611 m kw. ( stawka 19,10 zł - podatek 11.670,10 zł ), budowle związane z działalnością gospodarczą o wartości 60.000 zł ( stawka 2% - podatek 1.200 zł) oraz grunty związane z działalnością gospodarczą o powierzchni 11.001 m kw. ( przyjmując stawkę 0,75 za 1 m kw. powierzchni - podatek 8.250,75 zł). Łączny podatek za 2011 r. od ww. nieruchomości wyniósł 21.121 zł.

Od powyższej decyzji podatnik złożył odwołanie, w którym zakwestionował opodatkowanie całej nieruchomości w tym wszystkich budynków według podwyższonej stawki podatkowej przewidzianej dla nieruchomości związanej z działalnością gospodarczą. Wniósł o ustalenie zobowiązania podatkowego od gruntu 5.500 m kw. i od budynku 437 m kw. jako od gruntów i budynków pozostałych, nie związanych z działalnością gospodarczą lub o przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia.

Skarżonej decyzji zarzucił naruszenie art. 1a ust. 1 "p.a" (oryginalna pisownia), w zw. z art. 5 ust. 1 p. 1a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, poprzez przyjęcie, że część nieruchomości jest w posiadaniu podatnika jako przedsiębiorcy w rozumieniu art. 4 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, a w świetle przepisów art. 431 kc nie stanowi ona składników przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 kc. Ponadto naruszenie art. 127,180,187,191 i 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej.

Po rozpoznaniu odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie znalazło podstaw do zmiany zaskarżonej decyzji. Wskazało na przepisy art. 2 ust.1 pkt 1-3 oraz art. 1a ust. 1 pkt 3 i 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. Nr 95 z 2010 r, poz. 613), zwanej dalej "u.p.o.l.", zgodnie z którymi opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: grunty, budynki lub ich części, budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zawarta w powyższych przepisach definicja gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej opiera się o kryterium podmiotowości "grunty , budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą". Zatem wystarczającym kryterium do stwierdzenia związku danej nieruchomości z działalnością gospodarczą jest posiadanie jej przez przedsiębiorcę. Podstawę wymiaru podatku stanowią - zgodnie z przepisami art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U.Nr 240 z 2005 r. poz. 2027, ze zm.) dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków, która posiada walor dokumentu urzędowego i stanowi dowód tego, co zostało w niej zapisane. Powstanie obowiązku podatkowego oraz obowiązki podatnika w tym zakresie określają przepisy art. 6 u.p.o.l. Natomiast wysokość stawek podatkowych, których Rada Gminy nie może w roku podatkowym przekroczyć określają przepisy art. 5 ust. 1 u.p.o.l.

W ocenie organu odwoławczego organ podatkowy pierwszej instancji nie naruszył powołanych w odwołaniu przepisów regulujących zasady postępowania podatkowego, a decyzję oparł na prawidłowo ustalonym stanie faktycznym, z jednoczesnym uwzględnieniem obowiązującego stanu prawnego. Akta zawierają dowody świadczące o zasadności ustalenia podatnikowi obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2011 i dokonania za ten rok wymiaru podatku. Organ podatkowy przeprowadził stosowne postępowanie z udziałem podatnika, a decyzję oparł na zgromadzonych w tym zakresie dowodach (ewidencja gruntów i kartoteka budynków, akty notarialne, opinie biegłych rzeczoznawców, oględziny i ustalenia w protokole oględzin, deklaracje podatkowe oraz wyjaśnienia podatnika).

Powołując się na wyrok WSA w Gliwicach z 1 lipca 2005 r. 1 SA/Gl 1346/04 organ odwoławczy wskazał, że decydujące znaczenie dla bytu obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości ma fakt istnienia po stronie oznaczonego podmiotu jednego z tytułów prawnych do nieruchomości, wskazanych w art. 3 ust. 1 u.o.p.l. M. W. nabył prawo własności nieruchomości o powierzchni 1,1001 ha (działka nr 2843/2 oznaczona w ewidencji gruntów i budynków symbolem Bi ) na podstawie aktu notarialnego z dnia 26 marca 2009 r. Na ww. działce znajdują się dwa budynki: jeden o powierzchni 174 m kw. (biuro), zaś drugi o powierzchni 437 m kw. (hala). Działka jest ogrodzona, częściowo utwardzona oraz w pełni uzbrojona (przyłącza wody, prądu, kanalizacji, telefonu ). Zabudowana nieruchomość stanowi tereny przemysłowe, na których prowadzona jest działalność gospodarcza przez jej właściciela pod nazwą A - firma usługowa oraz znajduje się na niej siedziba spółki z o.o. B, której przedmiotem działalności jest m.in. transport drogowy. W tych okolicznościach organ odwoławczy uznał, że podatnik jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą, a wiec zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.o.p.l. grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Oznacza to, że stosownie do postanowień art. 5 ust. 1 pkt 1 a), pkt 2b) i pkt 3 u.o.p.l., nabyte nieruchomości podlegają opodatkowaniu według stawek określonych powyższymi przepisami. Przepisy określające wysokość stawek podatkowych stanowią, że dla gruntów, budynków lub ich części i budowli, jeżeli są one związane z działalnością gospodarczą, właściwa jest najwyższa stawka. Fakt, iż właścicielem nieruchomości (gruntów i budynków) jest przedsiębiorca, przesądza o istnieniu związku budynku z działalnością gospodarczą. Powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych organ stwierdził, że prowadzenie działalności tylko w części budynku, bądź okresowe niewykorzystywanie nieruchomości nie powoduje, że nieruchomości przestają być związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, przy czym bez znaczenia pozostaje okoliczność, czy podatnik wykorzystuje je do prowadzonej przez siebie działalności, czy też nie.

Dalej organ wyjaśnił, że wskazane w art. 1a) ust.1 pkt 3 u.o.p.l. wyłączenie dotyczy sytuacji, gdy przedmiot opodatkowania (grunty, budynki, budowle) nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej, a powodem tego jest zdarzenie niezależne od podatnika, dotyczące stanu technicznego nieruchomości. Prace remontowe, adaptacyjne, czy modernizacyjne, które uniemożliwiają okresowe prowadzenie działalności gospodarczej, nie są tożsame z wyłączeniem budynku, gruntu, budowli z użytkowania ze względu na stan techniczny i nie daje podstaw do opodatkowania przy zastosowaniu niższych stawek podatkowych, jak dla "pozostałych". Z powołanego przepisu jednoznacznie wynika, iż podatek od nieruchomości płacony przez przedsiębiorcę nie nawiązuje do efektów ekonomicznych uzyskiwanych przez jej wykorzystywanie. Decydujące znaczenie ma okoliczność, że podstawę opodatkowania nieruchomości stanowi ich powierzchnia, a nie jest ważne, jaka jej część, jak intensywnie jest wykorzystywana i jakie przynosi to efekty gospodarcze.

Obowiązek wykazania, że dany przedmiot opodatkowania "ze względów technicznych" nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ciąży na przedsiębiorcy. Podatnik nie wykazał w toczącym się postępowaniu, że to względy techniczne wyłączają nieruchomość z opodatkowania.

Stan budynku i warunki techniczne budynku określają przepisy rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r., a także może określać opinia biegłego. Ocena stanu technicznego budynku, czy budowli nie należy do kompetencji organu podatkowego lecz organu administracji architektoniczno-budowlanej i nadzoru budowlanego, który zgodnie z art. 68 Prawa budowlanego wydaje decyzję o opróżnieniu lub wyłączeniu z użytkowania, ze względu na zły stan techniczny, budynku lub jego części (zawalenie, zagrożenie życia, czy środowiska). W rozpoznawanej sprawie podatnik nie przedstawił żadnych dowodów w tym zakresie, a dokonane ustalenia, przeprowadzone oględziny nieruchomości i sporządzone dwie opinie biegłych rzeczoznawców nie potwierdzają wystąpienia w nabytej nieruchomości względów technicznych.

Mając powyższe na uwadze organ odwoławczy uznał, że nabyta przez podatnika przedsiębiorcę cała nieruchomość gruntowa i budynkowa podlega opodatkowaniu najwyższymi stawkami od daty jej nabycia zważywszy, iż nie straciła ona charakteru nieruchomości "związanej z działalnością gospodarczą", bowiem była i jest w posiadaniu przedsiębiorcy. Ustawodawca nie przewidział - jak wynika z przytoczonych uregulowań prawnych - możliwości wyłączania części nieruchomości podlegającej remontowi, czy adaptacji i zastosowania do tej części odrębnych stawek podatkowych. Taka nieruchomość stanowi bowiem całość opodatkowaną stawkami najwyższymi.

Odnosząc się natomiast do zarzutów odwołania oraz pisma podatnika złożonego w postępowaniu odwoławczym, dotyczących opinii biegłych, sporządzonych dla celów ustalenia stanu faktycznego nieruchomości w roku 2011 organ wskazał, iż obie opinie stanowią dowód w sprawie i były przedmiotem analizy i oceny organów podatkowych. Obie zawierają ustalenia co do stanu technicznego nieruchomości. Biegli nie wypowiadają się jednak w kwestii wyłączenia nieruchomości z opodatkowania, z uwagi na względy techniczne tej nieruchomości w wyżej przedstawionym znaczeniu. Nie stwierdzają bowiem, że objęte opiniami nieruchomości (grunty i budynki) nie są i nie mogą być w przyszłości wykorzystywane do prowadzenia działalności ze względów technicznych. Wprost przeciwnie - biegli wskazują, iż "budynek konstrukcji betonowej jako hala docelowo nadający się na usługi lub produkcję", "nie jest użytkowany- prowadzone są prace remontowe" - opinia techniczna S. P.. Podobnie "stan techniczny konstrukcji dobry. Na żadnym elemencie konstrukcji nie stwierdzono oznak uszkodzeń. Obiekt można użytkować bezpiecznie"- opinia A. S.. Jednocześnie w obu opiniach stwierdzono, iż budynek hali nie posiada instalacji elektrycznej, wodociągowej, kanalizacyjnej oraz grzewczej, brak także urządzeń sanitarnych, czy przeciwpożarowych i obecnie nie jest użytkowany. Prowadzone są prace remontowe.

Okoliczności powyższe nie wykluczają, również w ocenie organów podatkowych, wykorzystywania hali do działalności gospodarczej w przyszłości, po przeprowadzeniu remontu nawet, jeżeli byłby to remont o znacznym zakresie robót i zaangażowaniu środków finansowych. Konsekwencje złego stanu technicznego budynku wynikającego z braku prądu, mediów i złych warunków sanitarnych ponosi podatnik i nie ma możliwości obniżenia z tego powodu stawki podatku od nieruchomości.

Podobnie w kwestii gruntów opinie nie zawierają stwierdzeń uzasadniających wyłączenie gruntu z opodatkowania "stwierdzam istnienie czterech zbiorników betonowych zasypanych gruzem... pozostałe zbiorniki zostały wyburzone i zasypane gruzem i ziemią...na części gruntu powierzchnia terenu jest wyrównana... na terenie działki znajdują się materiały przeznaczone do utwardzenia ... część działki nie jest użytkowana" - tak w opinii S. P., natomiast w opinii A. S. stwierdza się iż "grunty w części utwardzone, w pozostałej części nie zrekultywowane, zgromadzono materiały rozbiórkowe, składowisko nie zorganizowane ... tylko w części odzyskał cechy użytkowe, w części nie jest przydatny w działalności gospodarczej...".

Organ podniósł, iż wyłączenie gruntów ze względów technicznych to przede wszystkim wykazanie niemożności ich wykorzystywania (np. z przyczyn skażenia gruntu, jego zaminowania, czy wyczerpania kopaliny). Wszystkie inne okoliczności dotyczące niemożności użytkowania gruntu, czy jego wykorzystywania o charakterze przejściowym nie stanowią przesłanki wyłączenia. Kwestie związane z istnieniem elementów zbiorników betonowych do wyburzenia, które zdaniem podatnika i biegłych wykluczają część nieruchomości gruntowej z prowadzonej działalności gospodarczej ze względów technicznych, nie podważają w ocenie Kolegium ustaleń zaskarżonej decyzji. Możliwa jest bowiem ich rozbiórka i zasypanie, a także zniwelowanie i wyrównanie terenu, co wymaga stosownych prac porządkowych. W odniesieniu do części zbiorników prace takie zostały już wykonane, co stwierdzono również w opiniach biegłych. W konsekwencji grunt (jego część ) nie podlega wykluczeniu z opodatkowania według najwyższej stawki.

Kolegium zwróciło uwagę, iż zgodnie z art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej, jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się temu pełnomocnikowi, a więc z chwilą ustanowienia pełnomocnictwa doręczanie pism stronie nie wywiera żadnych skutków prawnych. W przedmiotowej sprawie podatnik ustanowił pełnomocnikiem K. W. "we wszystkich sprawach dotyczących podatków wobec organu podatkowego Prezydenta Miasta P.", co wynika wprost z treści załączonego do akt pierwszej instancji pełnomocnictwa z dnia 12 grudnia 2011 r. Powyższe pełnomocnictwo nie obejmuje więc udziału w postępowaniu przed Kolegium, a zatem pismo K. W. złożone na etapie postępowania odwoławczego nie podlegało rozpatrzeniu.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego M. W. wniósł o jej uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

Zaskarżonej decyzji zarzucił:

1. nieważność postępowania w wyniku braku należycie umocowanego pełnomocnika z naruszeniem art. 168, 169 i 137 Ordynacji podatkowej. W postępowaniu odwoławczym wziął udział pełnomocnik skarżącego, a Kolegium uznało, że nie dołączył pełnomocnictwa do czynności w postępowaniu odwoławczym, gdyż umocowanie w pierwszej instancji wygasło, nie wezwało do uzupełnienia tego braku z zagrożeniem pozostawienia jego pisma z 10 lutego 2012 r. bez rozpatrzenia i pismo to nie zostało rozpatrzone bez wydania co do tego postanowienia;

2. nieważność postępowania z braku w decyzji uzasadnienia faktycznego i prawnego wbrew obowiązkowi z art. 210 §1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej w sposób tam określony. Przytoczenie w decyzji wybranych fragmentów opinii biegłych, lub ich tylko powoływanie, nie stanowi uzasadnienia faktycznego. Tak samo przytoczenie, a nawet cytowanie, przepisów prawa bez odniesienia ich do ustalonego stanu faktycznego, którego zresztą w sprawie nie ustalono, nie jest uzasadnieniem prawnym.

Skarżący wskazał, że istota sprawy sprowadza się do ustalenia rzeczywistego faktu czy grunt o pow. 5.500 m2 i budynek hali, jako przedmiot opodatkowania, jest obecnie możliwy do wykorzystywania do prowadzonej działalności gospodarczej, transportu drogowego. Przy czym względy techniczne to faktyczne wzajemne uwarunkowania między stanem nieruchomości a charakterem prowadzonej działalności w zakresie możliwości wykorzystywania nieruchomości w takim stanie technicznym do prowadzenia tej działalności.

Przywołując stanowisko zawarte w decyzjach obu instancji co do możliwości wyburzenia zbiorników, uprzątnięcia gruntu i użytkowania hali po zakończeniu remontu, czyli możliwości wykorzystania tych nieruchomości w prowadzonej działalności gospodarczej skarżący wskazał, iż nie są to ustalenia faktyczne lecz wnioski bez znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Zwrócił uwagę, że cała nieruchomość ze względów technicznych, nie była wykorzystywana do działalności gospodarczej przez skarżącego i przez jego poprzedników w latach 2007-2009 i nie była opodatkowana wyższymi stawkami. Organy nie ustaliły, na ile ustały względy techniczne w roku 2010 i 2011, że grunt o pow. 5.500 m2 i budynek hali już są i mogą być wykorzystywane do prowadzonej działalności gospodarczej transportu drogowego bez dokończenia robót budowlanych, wyburzenia zbiorników betonowych i utwardzenia gruntu według pozwolenia organu budownictwa i bez dokończenia robót budowlanych mających na celu doprowadzenie budynku hali do stanu spełniającego normy Prawa budowlanego. Ustaleń tych organy podatkowe nie dokonały, a wprost przeciwnie, wykonywanie tych robót uznały za wykorzystywanie tej części nieruchomości, co oznacza jej związek z działalnością gospodarczą.

Nadto skarżący zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przez przyjęcie, że po nabyciu nieruchomości istniejące względy techniczne mógł usunąć i przez samą tę możliwość utraciły one obiektywny charakter, a nieruchomość jest związana z działalnością gospodarczą. Tymczasem przepis ten nie ustanawia obowiązku ani terminu usunięcia wad nieruchomości, ani utraty ich obiektywnego charakteru pod rygorem uznania, że obiektywnie nie istnieją względy techniczne uniemożliwiające wykorzystanie nieruchomości do działalności gospodarczej.

W ocenie skarżącego decyzja oparta została na błędnych ustaleniach co do wykorzystywania hali do działalności gospodarczej z racji przeprowadzania jej remontu, bowiem hala nie była wcześniej wykorzystywana i nie było przerwy na remont, a wykonywane roboty budowlane nie przerwały tego wykorzystywania, bowiem go nie było. Są to roboty budowlane znoszące istniejące dotychczas i obecnie względy techniczne jako przeszkody dla wykorzystywania hali. Stanowisko organów narusza powołany wyżej przepis u.p.o.l.

W odpowiedzi Samorządowe Kolegium Odwoławcze, podtrzymując stanowisko przedstawione w zaskarżonej decyzji, wniosło o oddalanie skargi.

W piśmie procesowym z sierpnia 2012 r. (data wpływu do Sądu dnia 27 sierpnia 2012 r.) skarżący podtrzymał zarzuty wniesione w skardze, a nadto sformułował zarzut naruszenia przez organ odwoławczy przepisów art. 180, art.187, art. 191 oraz art. 210 §4 w związku z art. 235 Ordynacji podatkowej, poprzez brak własnej analizy zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego i oparcie zaskarżonej decyzji na ustaleniach organu pierwszej instancji.

Natomiast w piśmie procesowym z dnia 4 września 2012 r. na poparcie wcześniej prezentowanej argumentacji skarżący wskazał wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 sierpnia 2012 r., sygn. akt II FSK 2444/12.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje.

Skarga jest uzasadniona, chociaż nie wszystkie jej zarzuty zasługują na uwzględnienie.

Przede wszystkim Sąd nie podziela zarzutu rażącego naruszenia prawa postawionego w kontekście naruszenia przepisów art. art. 168 art. 169, art. 137 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej. Jest to zarzut używający pojęcia z art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, którego podzielenie musiałoby doprowadzić do wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego, a to z powodu jej nieważności (art. 145 § 1 ust. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270, zwanej dalej "p.p.s.a.") w zw. z art. 247 § 1 pkt. 3 Ordynacji podatkowej.

Zarzut rażącego naruszenia prawa mógłby być skutecznie postawiony, gdyby postępowanie organu lub istota załatwienia sprawy nie odpowiadały nakazom wynikającym z przepisów prawa lub łamały nakazy w nim ustanowione, zaś wadliwa treść decyzji byłaby wynikiem uchybienia tym przepisom. W wyroku z dnia 15 lipca 2009 r. (I FSK 731/08, LEX nr 552172), Naczelny Sąd Administracyjny wyraził pogląd, że "Podstawą stwierdzenia nieważności decyzji może być rażące naruszenie każdego przepisu prawa, w tym również procesowego. Jednakże wada wskazująca na nieważność decyzji musi tkwić w samej decyzji, a to znaczy, iż z reguły jest następstwem rażącego naruszenia prawa materialnego. Nie będzie zatem uzasadniać stwierdzenia nieważności decyzji naruszenie przepisów postępowania, nawet o charakterze rażącym, jeżeli sama treść decyzji odpowiada prawu", natomiast w wyroku z dnia 19 sierpnia 2010 r. (II FSK 612/09, LEX nr 745766), że "Naruszenie prawa tylko wtedy powoduje nieważność decyzji, gdy ma charakter rażący, tzn. gdy decyzja wydana została wbrew nakazowi lub zakazowi ustanowionemu w przepisie prawnym, wbrew wszystkim przesłankom przepisu nadano prawa albo ich odmówiono, albo też wbrew tym przesłankom obarczono stronę obowiązkiem, albo uchylono obowiązek. Cechą rażącego naruszenia prawa jest to, że treść decyzji pozostaje w sprzeczności z treścią przepisu przez proste ich zestawienie ze sobą. Nie chodzi bowiem o błędy w wykładni prawa, ale o przekroczenie prawa w sposób jasny i niedwuznaczny".

Przepisy prawa procesowego stanowią normy regulujące tryb prowadzenia postępowania podatkowego i w większości przypadków nie wymagają wykładni, gdyż ich treść nie wzbudza wątpliwości interpretacyjnych. Zatem naruszenie przepisów prawa procesowego polega w głównej mierze na ich nieprzestrzeganiu, bądź niewłaściwym zastosowaniu. W doktrynie wskazuje się, że naruszenie prawa będzie miało cechę rażącego wtedy, gdy czynności postępowania organu podatkowego lub istota załatwienia sprawy są w swej treści zaprzeczeniem treści obowiązującej regulacji prawnej (J. Borkowski w: Ordynacja podatkowa. Komentarz 2008. wyd. UNIMEX, s. 957).

W powyższym rozumieniu pojęcia "rażącego naruszenia prawa", Sąd nie stwierdza, aby w rozpoznawanej sprawie istotnie zarzut tego typu mógłby być postawiony w sposób zasadny.

Przede wszystkim organ odwoławczy nie naruszył art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej w stopniu rażącym. Wbrew twierdzeniu skarżącego uzasadnienie zaskarżonej decyzji, oprócz zaakceptowania stanowiska organu pierwszej instancji, zawiera także własną ocenę zgromadzonego materiału dowodowego. Inną sprawą jest to, czy ocena ta jest pełna i uzasadniona. Kwestią tą Sąd zajmie się w dalszej części uzasadnienia.

Odnosząc się do zarzutu rażącego naruszenia pozostałych przepisów wskazanych w skardze przypomnieć należy, że zgodnie z art. 137 § 1 Ordynacji podatkowej, pełnomocnikiem strony może być osoba fizyczna mająca pełną zdolność do czynności prawnych. Pełnomocnictwo powinno być udzielone na piśmie lub zgłoszone ustnie do protokołu (§ 2). Pełnomocnik dołącza do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa. Organ podatkowy może w razie wątpliwości zażądać urzędowego poświadczenia podpisu strony (§ 3). W poszczególnych wynikających w toku postępowania kwestiach mniejszej wagi organ podatkowy może nie żądać pełnomocnictwa, jeżeli pełnomocnikiem jest małżonek strony, a nie ma wątpliwości co do istnienia i zakresu jego upoważnienia do występowania w imieniu strony (§ 3a).

Natomiast art. 168 Ordynacji podatkowej reguluje sposób wnoszenia podań, określa wymagania co do treści podania oraz reguły związane z podpisywaniem podań. Zasady postępowania organu jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, określa art. 169 Ordynacji podatkowej.

Jak wynika z akt sprawy skarżący ustanowił pełnomocnikiem swojego ojca K. W.. To, że umocowanie obejmowało tylko postępowanie przed organem pierwszej instancji wynika wprost z treści załączonego do akt pierwszej instancji pełnomocnictwa z dnia 12 grudnia 2011 r. "we wszystkich sprawach dotyczących podatków wobec organu podatkowego Prezydenta Miasta P.". Powyższe pełnomocnictwo nie obejmuje więc udziału w postępowaniu przed Samorządowym Kolegium Odwoławczym. Jak wynika z ww. art. 137 Ordynacji podatkowej, to na pełnomocniku strony ciąży obowiązek złożenia pełnomocnictwa, a jedynie w razie wątpliwości, organ podatkowy może zażądać urzędowego poświadczenia podpisu strony. Wobec oczywistej treści pełnomocnictwa złożonego do organu pierwszej instancji, zasadnie organ odwoławczy uznał, że skarżący działa w postępowaniu odwoławczym osobiście. W ocenie Sądu brak było podstaw do wzywania skarżącego lub K. W., będącego pełnomocnikiem przed organem pierwszej instancji do usunięcia braków w trybie art. 169 Ordynacji podatkowej, bowiem w sprawie nie zaistniały okoliczności, o jakich mowa w tym przepisie.

Przechodząc do oceny pozostałych zarzutów skargi należy wskazać, iż zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. określenie "grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej" oznacza "grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b), chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze »względów technicznych«".

Sądy administracyjne wielokrotnie zajmowały się zagadnieniem "względów technicznych" stwierdzając między innymi w wyroku z dnia 7 października 2010 r., II FSK 2080/08 oraz w wyroku z dnia 14 sierpnia 2012, sygn. akt II FSK 2444/10, że "przez względy techniczne należy rozumieć uwarunkowania techniczno-konstrukcyjne obiektu będącego w posiadaniu podatnika oraz względy organizacyjne związane ze sposobem prowadzenia przez niego działalności gospodarczej". Okoliczność, czy w sprawie zachodzą "względy techniczne", o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. musi być badana ad casum, co oznacza, że może być dowodzona wszelkimi środkami dowodowymi. Do środków tych niewątpliwie należą zarówno orzeczenia organów nadzoru budowlanego, jak i opinie biegłych z zakresu budownictwa. W postępowaniu zmierzającym do ustalenia, czy w sprawie zachodzą "względy techniczne" jako dowód należy dopuścić wszystko co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej). Podobne stanowisko zostało zaprezentowane w wyrokach NSA: z dnia 1 czerwca 2011 r. II FSK 151/10, z dnia 12 kwietnia 2011 r. II FSK 2128/09, z dnia 7 października 2010 r. II FSK 2080/08. Wydaje się, że organy także podzielają pogląd o możliwości dowodzenia istnienia "względów technicznych" wszelkimi środkami dowodowymi, o czym świadczy przeprowadzenie w tym celu dowodu z opinii biegłego A. S.

Jak wynika z akt sprawy skarżący nabył przedmiotową nieruchomość w dniu 27 listopada 2006 r. (informacja Prezydenta Miasta P. zawarta w piśmie z dnia [...]). Skarżący chcąc wykorzystać nieruchomość do działalności gospodarczej w dniu [...] zgłosił do Starostwa Powiatowego roboty budowlane nie wymagające pozwolenia na budowę, tj. rozbiórkę obiektów budowlanych polegających na wyrównaniu terenu przez likwidację wystających elementów betonowych i zasypanie ziemią i gruzem z rozbiórki, istniejących pozostałości zbiorników i kanałów betonowych po zlikwidowanej kilkanaście lat temu starej oczyszczalni ścieków, rozbiórkę budynku portierni, rozbiórkę ścianek działowych w budynku nr 9. W latach 2006 - 2009 skarżący opłacał podatek od nieruchomości wg stawek pozostałych z uwagi na prowadzone roboty budowlane w zakresie określonym w zakresie robót budowlanych z dnia 29 listopada 2006 r. Z akt sprawy wynika (okoliczności tej nie kwestionują organy podatkowe), że prace polegające na rozbiórce części obiektów budowlanych (budynki oraz zbiorniki i kanały betonowe po zlikwidowanej starej oczyszczalni ścieków) do dnia powstania obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości za 2011 r., nie zostały zakończone. Niekonsekwentne jest więc stanowisko organów podatkowych, gdy w jednym roku uznają, że grunt przed rozbiórką starych obiektów budowlanych powinien być opodatkowany stawką niższą, a w innym roku przyjmują do opodatkowania cały grunt, łącznie z częścią, gdzie rozbiórka jeszcze nie została zakończona.

Takie działanie organów w sposób oczywisty narusza określoną w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej zasadę zaufania. Organ winien wyjaśnić z jakich powodów uznał, iż mimo niezakończenia prac rozbiórkowych, część gruntu oraz kwestionowany budynek nie korzystała z preferencyjnej stawki opodatkowania z uwagi na brak możliwości ich wykorzystania ze względów technicznych.

Nadto, jak wynika z opinii A. S. przedmiotowa nieruchomość została zakupiona z wadą, którą był obowiązek rekultywacji i usunięcia budynków i budowli związanych z funkcją oczyszczalni ścieków. Organ podatkowy w tym zakresie nie poczynił żadnych ustaleń, w szczególności nie wyjaśnił, czy wada ta stanowiła względy techniczne uniemożliwiające wykorzystanie tej nieruchomości do działalności gospodarczej.

Organy także nie dokonały pełnej oceny opinii złożonych w sprawie. Przytoczyły jedynie niektóre zapisy z tych opinii, pominęły natomiast te, z których wynika, że część gruntu i hala nie mogą być wykorzystane do prowadzonej przez skarżącego działalności gospodarczej. Nie podały także przyczyn, z powodu których opinii S. P. nie dały wiary w ogóle, natomiast w odniesieniu do opinii biegłego A. S. nie wskazały, z jakich powodów nie uwzględniły jego stanowiska co do uznania części gruntu za nie związanego z działalnością gospodarczą.

W tych okolicznościach należy uznać, iż organy podatkowe przeprowadziły postępowanie podatkowe z naruszeniem art. 121 § 1, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej.

W niniejszej sprawie zachodzi konieczność zbadania czy względy techniczne stoją na przeszkodzie w wykorzystywaniu do prowadzenia działalności gospodarczej

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ odwoławczy uwzględni powyższe uwagi Sądu, w szczególności ustali, czy stan gruntu i hali z uwagi na stan techniczny umożliwia ich wykorzystanie do działalności gospodarczej, a wyniki tych ustaleń przedstawi w uzasadnieniu decyzji sporządzonym zgodnie z art. 210 Ordynacji podatkowej.

Wobec powyższego na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit c p.p.s.a. orzeczono, jak w sentencji. Rozstrzygnięcie o kosztach postępowania znajduje uzasadnienie w art. 200 p.p.s.a., a o wykonalności orzeczono na podstawie art. 152 p.p.s.a.