Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 421/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2022-08-02 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 233 par.1
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Irena Wesołowska, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Fabińska, , po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 2 sierpnia 2022 r. sprawy ze skargi G. R. . Sp. z o.o. z siedzibą w J. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w z dnia 18 października 2021 r. nr SKO.410.179.2021 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2016 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w na rzecz strony skarżącej kwotę 13.919 (trzynaście tysięcy dziewięćset dziewiętnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 13 sierpnia 2021r. Wójt Gminy, określił "B" sp. z o.o. z siedzibą w J. (dalej: Skarżąca, Spółka) wysokość podatku od nieruchomości za 2016 r. Podatek naliczono od gruntów i budynków oraz budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, stanowiących biogazownię rolniczą. Wymiaru dokonano w oparciu o opinię biegłego i jej uzupełnienie oraz dokonane przez organ pomiary budynków.

W odwołaniu od tej decyzji spółka podniosła zarzut naruszenia szeregu przepisów postępowania, a przede wszystkim art. 123 § 1 i art. 200 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm., dalej: O.p.) poprzez niezapewnienie stronie czynnego udziału w każdym stadium postępowania i niewyznaczenie terminu do wypowiedzenia się, przed wydaniem decyzji, w sprawie całego materiału dowodowego stanowiącego podstawę rozstrzygnięcia.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze, działając na podstawie art. 233 § 2 O.p., decyzją z dnia 18 października 2021 r. utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy z dnia 13 sierpnia 2021 r.

W uzasadnieniu Kolegium wskazało, że organ podatkowy pierwszej instancji wydając zaskarżoną decyzję naruszył obowiązek zapewnienia czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym, o którym mowa w art. 123 § 1 O.p. Organ podatkowy wyznaczył stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Strona odpowiedziała przesyłając, pismem z dnia 26 lipca 2021 r., zastrzeżenia i wnioski dowodowe.

Następnie uzupełniono akta sprawy poprzez dopuszczenie postanowieniem dowodu w postaci opinii biegłej sądowej. Tym samym postępowanie w istocie toczyło się dalej. Postanowienie to pełnomocnikowi strony doręczono dnia 26 sierpnia 2021r., a już 13 sierpnia 2021r. wydana została decyzja podatkowa. W samej zaś podstawie prawnej postanowienia organ powołał się na art. 200 § 1 O.p..

Z powyższego wynika zatem, że przed wydaniem decyzji organ podatkowy nie umożliwił stronie wypowiedzenia się w sprawie całości zebranego materiału dowodowego, co jest warunkiem niezbędnym do wydania decyzji w niniejszej sprawie.

Ponadto w uzasadnieniu decyzji organ podatkowy zbyt lakonicznie odniósł się do opinii biegłej sądowej, stwierdzając jedynie, że "w sile dowodu ważniejsza jest opinia biegłego sporządzona na zlecenie organu". Nie wskazano jednak, z czego takie przekonanie organu wynika.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego spółka wniosła o uchylenie decyzji Kolegium z dnia 18 października 2021 r. oraz o rozważenie uchylenia poprzedzającej ją decyzji Wójta Gminy.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

1) prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) tj. art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych poprzez nieprawidłową wykładnię pojęć budynek i budowla, co doprowadziło do niewłaściwej kwalifikacji spornych obiektów budowlanych - nieprawidłowa wykładnia polega na bezprawnym odejściu od wykładni językowej przepisów prawa podatkowego, która nie budzi wątpliwości interpretacyjnych,

2) prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) tj. art. 1a ust. 1 pkt 3 i 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych poprzez uznanie, iż działalność prowadzona przez skarżącą spółkę - produkcja roślinna jest działalnością gospodarczą, a nie jest działalnością rolniczą w rozumieniu wskazanego przepisu art. 1 a ust. 1 pkt 6 ustawy,

3) prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) tj. art. 2, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych poprzez uznanie, iż skarżąca spółka jest podatnikiem podatku od nieruchomości i posiada nieruchomości lub obiekty budowlane podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, podczas gdy w rzeczywistości powinna płacić podatek rolny wobec prowadzenia działalności rolniczej,

4) prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) tj. art. 7 ust. 1 pkt 4 lit b) ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych przez organ podatkowy poprzez jego niezastosowanie, podczas gdy powinien znaleźć zastosowanie w niniejszej sprawie,

5) przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), tj. art. 123 § 1 oraz art. 190 i 192, a także art. 197 § 1 w zw. z art. 187 § 2 O.p. poprzez niedostrzeżenie przez SKO i częściowe powielenie uchybień organu pierwszej instancji polegających na:

a) niezapewnieniu pełnomocnikowi skarżącej możliwości czynnego udziału w każdym stadium postępowania, a w szczególności w procedurze przeprowadzania dowodu z opinii uzupełniającej biegłego,

b) niepoinformowaniu pełnomocnika skarżącej o możliwości zapoznania się z aktami sprawy przed wydaniem zaskarżonej decyzji, zwłaszcza uniemożliwienie wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań,

c) uniemożliwieniu pełnomocnikowi skarżącej wypowiedzenia się co do zebranego w sprawie całego materiału dowodowego stanowiącego podstawę rozstrzygnięcia, a w szczególności uniemożliwieniu zapoznania się z treścią opinii uzupełniającej biegłego - z czego wynika zarazem fakt, iż decyzja została podjęta i podpisana przez organ w dniu 13 sierpnia 2021 r., a postanowienie o dopuszczeniu dowodu z opinii biegłej sądowej I. H. zostało doręczone pełnomocnikowi skarżącej dopiero w dniu 26 sierpnia 2021 roku,

d) niezawiadomieniu pełnomocnika strony o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego w zakresie opinii uzupełniającej biegłego,

e) poprzez przeprowadzenie dowodu z opinii uzupełniającej biegłego bez wydania stosownego postanowienia w tym zakresie (brak postanowienia o dopuszczeniu dowodu z opinii uzupełniającej biegłego, a także brak określenia zakresu i celu opinii uzupełniającej), nade wszystko niepoinformowanie skarżącej o przeprowadzeniu takiego dowodu,

f) uniemożliwieniu pełnomocnikowi strony wzięcia udziału w przeprowadzeniu dowodu z udziałem biegłego, jak również zapoznania się i wypowiedzenia w przedmiocie wydanej przez biegłego opinii uzupełniającej,

- co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ uniemożliwiło skarżącej składanie wniosków i zastrzeżeń w zakresie przeprowadzanego dowodu, a także zebranego w sprawie materiału dowodowego, przed wydaniem decyzji, a tym samym spowodowało wydanie błędnej decyzji,

- co istotne szereg naruszeń przepisów postępowania przez Wójta Gminy wynika z treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji, co w istocie sprawia, iż zaskarżona decyzja pozostaje wewnętrznie sprzeczna (z jednej strony z sentencji wynika, iż utrzymana w mocy została decyzja organu pierwszej instancji, a z drugiej treść uzasadnienia wskazuje na szereg uchybień organu pierwszej instancji, które winny skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji w całości, podobnie na uchylenie decyzji wskazuje przyjęta podstawa prawna decyzji organu drugiej instancji),

6) przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), tj. art. 200 § 1 O.p. poprzez brak wyznaczenia skarżącej siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, zarówno przed wydaniem decyzji przez SKO, jak i przez organ pierwszej instancji,

7) przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), tj. art. 210 § 1 pkt 4 O.p. poprzez powołanie nieprawidłowej podstawy prawnej decyzji organu II instancji, tj. wskazanie na art. 233 § 2 O.p., który dotyczy uchylenia w całości decyzji organu pierwszej instancji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, natomiast w treści rozstrzygnięcia - bezzasadnie utrzymano w mocy decyzję organu pierwszej instancji,

8) przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), tj. art. 210 § 1 pkt 4 O.p. poprzez powołanie niepełnej podstawy prawnej decyzji organu II instancji w zakresie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w sentencji decyzji nie wskazano podstawy materialno-prawnej z tejże ustawy,

9) przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), tj. art. 210 § 1 pkt 6 O.p. poprzez niewłaściwe uzasadnienie faktyczne i prawne zaskarżonej decyzji które de facto uniemożliwia odczytanie zasadniczych motywów rozstrzygnięcia, uzasadnienie i rozstrzygnięcie pozostają ze sobą wewnętrznie sprzeczne (z treści uzasadnienia wynika, iż Organ przychyla się do zasadniczych zarzutów odwołania wskazując wyraźnie na niezapewnienie stronie czynnego udziału w każdym stadium postępowania, uniemożliwienie wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów przed wydaniem decyzji w sprawie - a jednocześnie utrzymuje w mocy zaskarżoną decyzję),

10) przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), tj. art. 210 § 2a O.p. poprzez brak pouczenia o odpowiedzialności karnej zgodnie z treścią wskazanego przepisu,

11) przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), tj. art. 121 i 122 O.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób sprzeczny z zasadami prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, zasadą informowania podatnika i wyjaśnianiem przepisów prawa podatkowego pozostających w zw. z przedmiotem postępowania, a także poprzez zaniechanie dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, w tym zakresie organ II instancji pominął okoliczność, iż postępowanie prowadzone przed organem I instancji zawierało szereg uchybień procesowych, a ponadto sprzeciwiało się podstawowym zasadom postępowania podatkowego,

12) przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), tj. art. 187 § 1 i art. 191 O.p. poprzez dowolną, a nie wszechstronną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego, a także uznanie okoliczności za udowodnioną (opinia uzupełniająca biegłego), mimo że strona nie miała możliwości wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów przed organem I instancji,

- organ II instancji nie zauważył, iż organ I instancji nie zebrał i w sposób wyczerpujący nie rozpatrzył całego materiału dowodowego w sprawie, organ II instancji zauważył w uzasadnieniu decyzji uchybienia organu pierwszej instancji, co nie znalazło odzwierciedlenia w treści rozstrzygnięcia,

13) przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), tj. art. 197 § 1 w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 O.p. poprzez przyznanie dowodowi z opinii biegłego w postaci opinii pisemnej z dnia 8 października 2020 r. (uzupełnionej następnie - o czym strona nie została zawiadomiona - opinią uzupełniającą) waloru wiarygodności, bez jego wnikliwej weryfikacji formalno-prawnej, a także konfrontacji z pozostałym materiałem dowodowym w sprawie, a zwłaszcza poprzez niedostrzeżenie przez organ szeregu uchybień opinii biegłego, przytoczonych przez skarżącą szczegółowo w zastrzeżeniach do opinii biegłego z dnia 26 lipca 2021 roku,

14) przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), tj. art. 188 O.p. poprzez niedopuszczenie dowodu z opinii innego biegłego (zgodnie z zastrzeżeniami odwołującej się do opinii biegłego z dnia 26 lipca 2021 roku) dla stwierdzenia klasyfikacji obiektów budowlanych położonych na terenie biogazowni należącej do spółki, jako budynków - zgodnie z wykładnią dokonaną przez Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 13 grudnia 2017 roku w sprawie sygn. akt 48/15, podczas gdy żądanie dotyczyło okoliczności mających istotne znaczenie dla sprawy, które nie zostały przez organy obu instancji dostatecznie wyjaśnione,

15) przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), tj. art. 233 § 1 pkt 1 O.p. poprzez jego zastosowanie w niniejszej sprawie, podczas gdy prawidłowe rozstrzygnięcie organu II instancji winno skutkować zastosowaniem art. 233 § 2 O.p. poprzez uchylenie decyzji organu I instancji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez ten organ,

16) przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 70 § 1 O.p. poprzez jego niezastosowanie w niniejszej sprawie i nieuwzględnienie faktu, iż zobowiązanie podatkowe skarżącej z tytułu podatku od nieruchomości za 2016 rok uległo już przedawnieniu, z ostrożności niniejszym podniesiono zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego, powołując się na treść art. 70 § 1 O.p.

W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o uwzględnienie skargi. W uzasadnieniu wskazano, że intencją organu odwoławczego, wydającego decyzję w sprawie, było uchylenie zaskarżonej decyzji organu podatkowego pierwszej instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. Świadczy o tym zarówno uzasadnienie zaskarżonej decyzji, jak i wskazana podstawa prawna. Omyłkowo jednak w sentencji znalazł się zapis o utrzymaniu w mocy decyzji organu pierwszej instancji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie, zgodnie z oczekiwaniami obu stron sporu.

Stosownie do treści art. 220 § 1 O.p. od decyzji organu podatkowego wydanej w pierwszej instancji służy stronie odwołanie.

Zgodnie z treścią art. 233 § 1 O.p. organ odwoławczy wydaje decyzję, w której:

1) utrzymuje w mocy decyzję organu pierwszej instancji albo

2) uchyla decyzję organu pierwszej instancji:

a) w całości lub w części - i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy lub uchylając tę decyzję - umarza postępowanie w sprawie,

b) w całości i sprawę przekazuje do rozpatrzenia właściwemu organowi pierwszej instancji, jeżeli decyzja ta została wydana z naruszeniem przepisów o właściwości, albo

3) umarza postępowanie odwoławcze.

Natomiast w myśl art. 233 § 2 O.p. organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Przekazując sprawę, organ odwoławczy wskazuje okoliczności faktyczne, które należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy.

Przypomnieć przy tym trzeba, że zgodnie z treścią art. 210 § 1 O.p. decyzja zawiera m.in. powołanie podstawy prawnej (pkt 4) oraz uzasadnienie faktyczne i prawne (pkt 6).

Motywy decyzji winny odzwierciedlać rację decyzyjną i wyjaśniać tok rozumowania prowadzący do zastosowania konkretnego przepisu prawa materialnego do rzeczywistej sytuacji faktycznej. Wyjaśnienie powodów zastosowania przez organ określonego przepisu prawa podlega kontroli sądowej pod kątem jego prawidłowości.

W badanej sprawie sentencja decyzji nie odpowiada jej uzasadnieniu. Kolegium utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji jako podstawę prawną wydanej decyzji wskazało przepis art. 233 § 2 O.p.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że Kolegium uwzględniło zarzut podniesiony w odwołaniu dotyczący naruszenia obowiązku zapewnienia czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym. Z treści uzasadnienia tej decyzji wynika, że intencją Kolegium było uchylenie decyzji Wójta Gminy, co potwierdzone zostało w odpowiedzi na skargę, w której wniesiono o jej uwzględnienie.

W tym stanie faktycznym i prawnym stwierdzić należy, że treść uzasadnienia decyzji pozostaje w sprzeczności z jej rozstrzygnięciem, a sytuacja taka narusza przepis art. 210 § 1 pkt 4 i 6 O.p., przy czym naruszenie to miało istotny wpływ na wynik sprawy.

W tym stanie rzeczy, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r., poz. 329) – dalej p.p.s.a., uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach postępowania należnych stronie skarżącej Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a.