Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 285/06
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2007-01-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6305 Zwrot należności celnych
Hasła tematyczne: Celne postępowanie
Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 184
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Chromicki (spr.), Sędziowie NSA Rafał Batorowicz, Kazimierz Brzeziński, Protokolant Marcin Chojnacki, po rozpoznaniu w dniu 9 stycznia 2007 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 27 lipca 2005 r. sygn. akt III SA/Gl 1093/04 w sprawie ze skargi Fabryki [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] września 2004 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zapłaty odsetek od zwróconych należności celnych 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w K. na rzecz Fabryki [...] kwotę 120 zł (sto dwadzieścia złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 27 lipca 2005 r., sygn. akt III SA/Gl 1093/04 po rozpoznaniu sprawy ze skargi Fabryki [...] uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] września 2004 r. Nr [...] utrzymującą w mocy decyzję własną z dnia [...] czerwca 2004 r. Nr [...] (w związku z decyzją Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia [...] listopada 2003 r. nr [...], którą odmówiono skarżącej zapłaty odsetek od zwróconych należności celnych.

W uzasadnieniu wyroku Sąd podał, że Fabryka na podstawie dokumentu SAD z dnia [...] lutego 2003 r. nr [...] do objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu dwoiny bydlęce goliznowe, deklarując kod PCN 0206 10 99 0 ze stawką celną autonomiczną w wysokości 20%. Zadeklarowany w zgłoszeniu celnym kod towaru został ustalony dla dwoiny bydlęcej goliznowej w wiążącej informacji taryfowej z dnia 15 kwietnia 2002 r. nr 275/2002/02, wydanej na wniosek Fabryki [...] przez Prezesa Głównego Urzędu Ceł.

W wyniku odwołania wniesionego przez Fabrykę [...] Minister Finansów decyzją z dnia 17 czerwca 2002 r. nr DP-ST-063/043/2028/AB/2002 utrzymał w mocy decyzję Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia 15 kwietnia 2002 r. w przedmiocie wiążącej informacji taryfowej.

Fabryka [...], nie zgadzając się z ustalonym w wiążącej informacji taryfowej kodem PCN, zaskarżyła decyzję Ministra Finansów do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który to wyrokiem z dnia 27 lutego 2003 r., sygn. akt V SA 1451/02 uwzględnił skargę i uchylił decyzję Ministra Finansów.

Minister Finansów, po ponownym rozpatrzeniu odwołania od decyzji Prezesa Głównego Urzędu Ceł i przeprowadzeniu zaleconego przez Sąd postępowania wyjaśniającego, decyzją z dnia 18 lipca 2003 r., uwzględnił odwołanie i orzekł, że przedmiotowy towar należy klasyfikować do kodu PCN 0511 99 10 0.

W związku z powyższym Fabryka [...] pismem z dnia [...] sierpnia 2003 r. wniosła o korektę zgłoszenia celnego z dnia [...] lutego 2003 r. w zakresie zadeklarowanej w nim klasyfikacji taryfowej dwoin bydlęcych goliznowych.

Naczelnik Urzędu Celnego w B. decyzją z dnia [...] listopada 2003 r., nr [...] uznał ww. zgłoszenie za nieprawidłowe i zaklasyfikował przedmiotowy towar do kodu PCN 0511 99 10 0 ze stawką celną obniżoną w wysokości 0%.

Fabryka [...] wniosła o zwrot należności celnych, uiszczonych w kwocie wykazanej w zgłoszeniu celnym z dnia [...] lutego 2003 r., oraz o zapłatę odsetek od tych należności.

Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z dnia [...] grudnia 2003 r., nr [...] zarządził zwrot cła w kwocie 6.332,00 zł., a decyzją z dnia [...] czerwca 2004 r., nr [...] odmówił zapłaty odsetek od zwróconych należności celnych uznając, że w sprawie nie zaistniały przewidziane w art. 250 § 3 Kodeksu celnego przesłanki do zapłaty odsetek od zwróconych należności celnych, ponieważ zmiana zadeklarowanej w zgłoszeniu celnym klasyfikacji taryfowej, a co za tym idzie ustalenie kwoty wynikającej z długu celnego nie było wynikiem błędu organu celnego wymierzającego cło.

Uzasadniając swoje stanowisko Dyrektor Izby Celnej w K. podniósł, iż Prezes Głównego Urzędu Ceł ustalając w wiążącej informacji taryfowej kod PCN 0206 10 99 0 oraz Minister Finansów rozpatrując odwołanie od tej decyzji dysponowali jedynie przekazaną przez Fabrykę [...] normą ZN 2/2000, z której wynikało, że dwoina bydlęca goliznowa wyrabiana jest ze skór zdrowych zwierząt z uboju dokonywanego pod nadzorem weterynaryjnym, jak również ze skór importowanych posiadających świadectwa weterynaryjne zezwalające na stosowanie ich w przemyśle spożywczym. Dokonana na tej podstawie klasyfikacja taryfowa towaru, według Dyrektora Izby Celnej, była prawidłowa.

Zdaniem Dyrektora Izby Celnej Naczelny Sąd Administracyjny uchylając wyrokiem z dnia 27 lutego 2003 r. decyzję Ministra Finansów z 17 czerwca 2002 r. nie wykazał, że klasyfikacja importowanego towaru do kodu PCN 0206 10 99 0 była błędem

organu wydającego decyzję w pierwszej instancji, jak również organu odwoławczego. Sąd wskazał na uchybienia w postępowaniu wyjaśniającym polegające na nieprzeprowadzeniu dowodu z opinii biegłego, co stanowiło naruszenie art. 122 i art. 180 Ordynacji podatkowej oraz ustalił, że istotna z punktu widzenia klasyfikacji towarowej kwestia, czy importowany towar nadaje się lub jest odpowiedni do spożycia przez ludzi, nie została wyjaśniona w toku postępowania.

Minister Finansów będąc związany oceną Sądu przeprowadził dodatkowe postępowanie wyjaśniające, w toku którego uzyskano nowe dowody i wyjaśnienia wnioskodawcy. Dysponując dodatkową wiedzą o towarze, decyzją z dnia 18 lipca 2003 r. orzekł, iż importowany towar należało przyporządkować do kodu PCN 0511 99 10 0.

Nadto Dyrektor Izby Celnej w K. zauważył, że w sytuacji, gdy po dostarczeniu nowych dowodów w sprawie wydano rozstrzygnięcie odmienne od pierwotnego, trudno uznać, iż decyzja uchylona wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego była wynikiem błędu organu celnego, który to błąd uzasadniałby zapłatę odsetek od zwróconych należności w myśl art. 250 § 3 Kodeksu celnego.

Organ odwoławczy podniósł także, że w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego było ono poddane kontroli jedynie pod kątem poprawności formalnej, natomiast prawidłowość elementów kalkulacyjnych (m.in. klasyfikacja towarowa) nie była przedmiotem badania, a zatem nie było podstaw do wydania decyzji w trybie art. 70 Kodeksu celnego. Kwota wynikająca z długu celnego została przyjęta w wysokości zadeklarowanej przez przedstawiciela zgłaszającego.

Organ odwoławczy wyraził pogląd, że w sytuacji gdy zgłaszający nie zgadzał się z decyzjami wydanymi w przedmiocie wiążącej informacji taryfowej i zaskarżył decyzję Ministra Finansów do Naczelnego Sądu Administracyjnego, to mógł deklarować w zgłoszeniu celnym kod PCN 0511 99 10 0 zostawiając organowi celnemu kwestię rozstrzygnięcia klasyfikacji towarowej.

W konkluzji Dyrektor Izby Celnej w K. uznał, że nie można w sprawie twierdzić, iż ustalenie kwoty wynikającej z długu celnego było błędem organu celnego, a dłużnik w żaden sposób nie przyczynił się do powstania błędu, i podkreślił, że przyporządkowanie spornego towaru przez Prezesa Głównego Urzędu Ceł do kodu PCN 0206 10 99 0 zostało ustalone jedynie w oparciu o dostarczony przez stronę certyfikat jakościowy (norma zakładowa), ponieważ innych dokumentów mogących być pomocnymi przy ustalaniu klasyfikacji strona nie dołączyła do wniosku o udzielenie wiążącej informacji taryfowej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach nie podzielił tego stanowiska uznając, że ustalenie kwoty należności celnych w zgłoszeniu celnym było wynikiem błędu organu celnego, aczkolwiek błędu tego nie można bezpośrednio przypisać organowi celnemu, który pobrał należności celne.

Sąd uznał, że Fabryka [...] deklarując w zgłoszeniach celnych składanych po dacie uzyskania wiążącej informacji taryfowej kod PCN 0206 10 99 0 dla dwoiny bydlęcej goliznowej, dopełniła ciążącego na niej obowiązku wynikającego z art. 5 § 2 Kodeksu celnego. Natomiast sugestia wyrażona w zaskarżonej decyzji wskazująca, że skarżąca mogła się nie stosować do wiążącej informacji taryfowej, zdaniem Sądu pozostaje w sprzeczności z tym przepisem.

Sąd nie podzielił prezentowanego przez Dyrektora Izby Celnej w oparciu o przepisy Wspólnotowego Kodeksu Celnego stanowiska, że wiążąca informacja taryfowa wiąże tylko organy celne, a osoba, której jej udzielono, nie jest związana wskazaną w niej klasyfikacją towarową, wskazując, że przepisy te nie są tożsame z regulacjami zawartymi w Kodeksie celnym w zakresie dotyczącym wiążącej informacji taryfowej. Wspólnotowy Kodeks Celny nie zawiera takiego przepisu, który tak jak art. 5 § 2 Kodeksu celnego wiąże organy celne i osobę, która uzyskała wiążącą informację taryfową, ustaloną klasyfikacją. Wspólnotowy Kodeks Celny nie zwiera również tożsamego w treści odpowiednika art. 250 § 3 Kodeksu celnego. Nie może być zatem pomocne orzecznictwo, którego kanwę stanowią przepisy Wspólnotowego Kodeksu Celnego w kwestiach, które w Kodeksie celnym zostały uregulowane odmiennie niż we Wspólnotowym Kodeksie Celnym.

W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego ma kluczowe znaczenie dla rozpatrywanej sprawy, bowiem jednoznacznie potwierdza, że wskazany w wiążącej informacji taryfowej kod PCN 0206 10 99 0 ustalony został na podstawie niekompletnego materiału dowodowego. Sąd ten uchylił wprawdzie tylko decyzję Ministra Finansów, jednak tą samą wadą obarczona była decyzja Prezesa Głównego Urzędu Ceł, bowiem już na etapie postępowania pierwszoinstancyjnego nie podjęto niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego.

Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego uprawniony jest zatem pogląd, że Prezes Głównego Urzędu Ceł popełnił błąd wydając decyzję w przedmiocie wiążącej informacji taryfowej na podstawie niepełnego materiału dowodowego, przy czym nie podjął z urzędu działań celem dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, chociaż taki obowiązek na nim ciążył, zaś Minister Finansów powielił ten sam błąd w toku postępowania odwoławczego i dopiero przy ponownym rozpoznaniu odwołania przeprowadził dodatkowe postępowanie tenże błąd wyjaśniające i orzekł, że sporny towar należy zaklasyfikować do kodu PCN 0511 99 10 0.

Wojewódzki Sąd Administracyjne nie zaakceptował argumentacji zaprezentowanej w zaskarżonej decyzji, iż na podstawie opisu towaru, jakim dysponował Prezes Głównego Urzędu Ceł, a następnie Minister Finansów, przyporządkowanie spornego towaru do kodu PCN 0206 10 99 0 było prawidłowe wskazując, że argumentacja ta pozostaje w sprzeczności z oceną prawną wyrażoną w przywołanym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Sąd wyjaśnił, że mocą ustawy z dnia 20 marca 2002 r. o przekształceniach w administracji celnej oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz.U. Nr 41, poz. 365) z dniem 30 kwietnia 2002 r. został zniesiony centralny organ administracji państwowej w sprawach celnych – Prezes Głównego Urzędu Ceł (art. 2 pkt 1), a dotychczasowe jego zadania i kompetencje w zakresie indywidualnych postępowań dotyczących wiążącej informacji taryfowej przeszły do zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych (art. 4 ust. 3 pkt 1). Chociaż Minister Finansów nie został wymieniony wprost w przepisach Kodeksu celnego jako organ celny, to jednak w zakresie decyzji w przedmiocie wiążącej informacji taryfowej faktycznie taką rolę pełnił – do 30 kwietnia 2004 r., tj. utraty mocy obowiązującej ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (art. 25 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne).

Odnosząc się do stanowiska Dyrektora Izby Celnej, iż organ celny przyjmując zgłoszenie celne nie podejmował żadnych rozstrzygnięć w kwestii klasyfikacji towarowej, a kwota wynikająca z długu celnego została przyjęta w wysokości wynikającej ze zgłoszenia celnego, Sąd zauważył, że owa "bezczynność" organu celnego przyjmującego zgłoszenie celne była wymuszona związaniem tego organu klasyfikacją ustaloną w wiążącej informacji taryfowej, zaś zgłaszający również będąc związany tą klasyfikacją stosował ją w zgłoszeniu. Przy przyjęciu stanowiska Dyrektora Izby Celnej w K., iż strona mogła deklarować w zgłoszeniu celnym inny kod niż ustalony w wiążącej informacji taryfowej, doszłoby do sytuacji, w której organ celny, będąc związany klasyfikacją towarową ustaloną w wiążącej informacji taryfowej, musiałby z urzędu uznać zgłoszenie celne za nieprawidłowe i określić kod PCN zgodnie z wiążącą informacją taryfową. Zaś taki stan rzeczy, po zmianie wiążącej informacji taryfowej i uznaniu, że kod PCN zadeklarowany przez stronę był prawidłowy, uzasadniałby zapłatą odsetek od zwracanego cła. Doszłoby zatem do paradoksalnej sytuacji, kiedy osoba nie stosująca się do ustalonej klasyfikacji taryfowej w wiążącej informacji taryfowej, choć taki obowiązek na niej ciążył, uprawniona byłaby do żądania zapłaty odsetek od zwracanego cła, a osoba działająca zgodnie z prawem, deklarująca w zgłoszeniu celnym ustaloną klasyfikację taryfową, takiej możliwości byłaby pozbawiona.

Zdaniem Sądu w ocenianej sprawie bez znaczenia jest, czy błąd ten popełnił organ celny przyjmujący zgłoszenie celne, czy też inny organ celny. Klasyfikacja taryfowa ustalona w wiążącej informacji taryfowej wiąże organ celny i osobę, której jej udzielono (art. 5 § 2 Kodeksu celnego). Decyzja ta nie może być traktowana jako pozostająca bez wpływu na deklarowaną klasyfikację towarową w zgłoszeniach celnych składanych po jej wydaniu, a w konsekwencji na zadeklarowaną w nich kwotę wynikającą z długu celnego. To zaś, zdaniem Sądu, uzasadnia przyjęcie stanowiska, że w stanie faktycznym sprawy "błąd organu celnego", o którym mowa w art. 250 § 3 Kodeksu celnego, nie może być ograniczony tylko do błędu organu celnego przyjmującego zgłoszenie, lecz należy uwzględnić również błąd organu celnego wydającego decyzję w zakresie wiążącej informacji taryfowej, który to błąd spowodował ustalenie zawyżonych należności celnych.

Sąd zwrócił uwagę, że zapłata odsetek, o których mowa w art. 250 § 3 Kodeksu celnego, nie stanowi zadośćuczynienia za szkody, jakie poniosła osoba, która stosowała błędnie ustaloną klasyfikację towarową. Zapłata odsetek na podstawie art. 250 § 3 Kodeksu celnego nie wyklucza natomiast ewentualnego roszczenia na podstawie przepisów Kodeksu cywilnego.

W konkluzji Sąd stwierdził, że w rozpatrywanej sprawie błędem uzasadniającym zapłatę odsetek od zwracanego cła było wydanie wiążącej informacji taryfowej, w której nieprawidłowo określono klasyfikację taryfową towaru na podstawie niepełnego materiału dowodowego, oraz że skarżącej nie można przypisać przyczynienia się do niewłaściwego ustalenia tej klasyfikacji.

Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł skargę kasacyjną od powyższego wyroku, zarzucając, że został on wydany z naruszeniem:

1) prawa materialnego, tj. art. 250 § 3 Kodeksu celnego, który stanowi, że "od zwracanych należności celnych przywozowych lub wywozowych nie płaci się odsetek, chyba że niewłaściwe ustalenie kwoty należności było wynikiem błędu organu celnego, a dłużnik w żaden sposób nie przyczynił się do powstania tego błędu. W takim wypadku odsetki oblicza się od dnia uiszczenia należności podlegających zwrotowi". Przepis ten mówi o błędzie organu celnego, a nie organów celnych. Sąd mianowicie uznał, iż Prezes GUC wydając WIT był organem celnym, a Minister Finansów nie został wymieniony wprost w przepisach Kodeksu celnego jako organ celny, to jednak w zakresie decyzji w przedmiocie wiążącej informacji taryfowej faktycznie taką rolę pełnił – do 30 kwietnia 2004 r., tj. utraty mocy obowiązującej ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (art. 25 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne).

2) przepisów postępowania, tj. art. 106 § 3, art. 113 § 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) oraz art. 188 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej: p.p.s.a., poprzez:

– nieprzeprowadzenie dowodów uzupełniających z dokumentów i tym samym niewyjaśnienie istotnych wątpliwości,

– zamknięcie rozprawy bez uznania sprawy za dostatecznie wyjaśnioną,

– błędne ustalenie stanu faktycznego i sprzeczność istotnych ustaleń sądu z treścią zebranego materiału dokumentującego stan faktyczny poprzez przyjęcie, że błąd popełnił organ celny, który nieprawidłowo określił kwotę wynikającą z długu celnego, chociaż wydającym decyzję w przedmiocie wiążącej informacji taryfowej był Prezes Głównego Urzędu Ceł, którego następcą prawnym był Minister Finansów,

– uwzględnienie skargi, chociaż postępowanie administracyjne nie było dotknięte żadną z wad w niej wymienionych.

Wskazując na powyższe podstawy kasacyjne, Dyrektor Izby Celnej wniósł o:

1) uchylenie w całości, na zasadzie art. 188 p.p.s.a., zaskarżonego orzeczenia i oddalenie skargi, ewentualnie

2) uchylenie w całości, na zasadzie art. 185 § 1 p.p.s.a., zaskarżonego orzeczenia i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach do ponownego rozpatrzenia oraz

3) zasądzenie, na podstawie art. 203 pkt 2 p.p.s.a., kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej Dyrektor Izby Celnej podniósł, że w postępowaniu celnym nie doszło do naruszenia zasady swobodnej oceny dowodów, jak ustalił Sąd I instancji, ponieważ wydając wiążącą informacją taryfową Prezes Głównego Urzędu Ceł oraz Minister Finansów dysponowali jedynie certyfikatem jakościowym dołączonym do wniosku o wydanie tej informacji, podczas gdy strona komplet dokumentów dostarczyła dopiero w trakcie dodatkowego postępowania prowadzonego zgodnie z zaleceniem Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że uchylenie wiążącej informacji taryfowej (WIT), czy też utrata przez nią mocy, jak również kwestia zwrotu należności celnych są zagadnieniem występującym w ustawodawstwie wspólnotowym, stąd też "dorobek wspólnotowy" musi być uwzględniony w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych. Wskazując na powyższe podniósł, że WIT nie wiąże importera, który nie ma obowiązku jej przedłożenia, szczególnie wtedy gdy importer się z nią nie zgadza z uwagi na wyższe obciążenia celne – wyrok Federalnego Sądu Finansowego (RFN-BFH) z dnia 30 listopada 1996 r. VII R 44/98 ZFZ str.157, patrz Michael Lux Prawo Celne Unii Europejskiej Wydawnictwo BW Szczecin str. 106. Importer może, ale nie musi powołać się na WIT, tak jest we wszystkich państwach Wspólnoty (art. 12 ust. 2 Wspólnotowego Kodeksu Celnego). Informacja wiąże organy celne, ale nie importera, zatem chybiony jest odmienny pogląd składu orzekającego w tym zakresie.

Organ celny nie ma obowiązku weryfikacji zgłoszenia celnego, które jest rodzajem deklaracji w skutkach podobnych do deklaracji podatkowej i jeżeli spełnia wymogi formalne przyjmowane jest przez organ celny (art. 65 § 1 Kodeksu celnego), zaś podstawę do zastosowania procedury celnej stanowią dane zawarte w zgłoszeniu celnym (art. 65 § 2 Kodeksu celnego).

Po przyjęciu zgłoszenia celnego organ celny może przystąpić do jego weryfikacji, polegającej w szczególności na kontroli zgłoszenia i dołączonych do niego dokumentów (art. 70 § 1 Kodeksu celnego).

W przypadku nieprzeprowadzenia weryfikacji zgłoszenia celnego podstawą do zastosowania procedury celnej są dane zawarte w zgłoszeniu (art. 73 § 2 Kodeksu celnego), zaś zgłoszenie celne to czynność, poprzez którą osoba wyraża, w wymaganej formie i w określony sposób, zamiar objęcia towaru określoną procedurą celną (art. 3 § 1 pkt 24 Kodeksu celnego). Dokonuje go zgłaszający, we własnym imieniu na swoją rzecz lub we własnym imieniu na cudzą rzecz (art. 3 § 1 pkt 23 Kodeksu celnego).

Aby organ celny mógł popełnić błąd, musi najpierw podjąć jakieś działania, czynności i muszą one być niezgodne z prawem. Jest zatem oczywiste, że jeśli organ celny nie podjął żadnych działań i jest to zgodne z prawem, to nie może być mowy o jego błędzie.

Jeżeli więc pierwotne określenie kwoty należności celnych nastąpiło w wyniku biernego zachowania organu celnego, który ograniczył się do przyjęcia zgłoszenia celnego, to nie może być mowy o błędzie organu. Takie zdanie wyraził również Michael Lux w Prawo Celne Unii Europejskiej, Wydawnictwo BW Szczecin, str. 503, jak również orzeczenia ETS 348/89 i C-411/01 (jw. str. 505).

Nie oznacza to również, że jeżeli strona nie zgadza się z WIT i obawia się, że organ celny po zwolnieniu towaru i po upływie dłuższego czasu dokona kontroli zgłoszenia w trybie art. 83 Kodeksu celnego i retrospektywnie zarejestruje kwotę długu celnego, pobierając odsetki wyrównawcze, o których mowa w art. 222 § 4 Kodeksu celnego, jest bezradna i przez okres biegnący od przyjęcia zgłoszenia celnego pozostaje w niepewności. Posiada ona bowiem możliwość złożenia na podstawie art. 65 § 4 Kodeksu celnego wniosku o uznanie zgłoszenia celnego za nieprawidłowe i może to uczynić natychmiast po przyjęciu zgłoszenia celnego. Obowiązek przejęcia "inicjatywy" ciąży wtedy na organie celnym, który rozstrzyga sprawę w drodze postępowania administracyjnego, zaś importer nie jest w wyniku takiego postępowania obciążony żadnymi odsetkami, w razie gdyby kwota długu celnego została przez ten organ określona w kwocie wyższej niż wynikająca ze zgłoszenia. Takie postępowanie organów celnych z pewnością znane jest Sądowi sprawującemu kontrolę decyzji administracyjnych organów celnych z obszaru województwa śląskiego, gdyż w ostatnich latach wiele takich postępowań znalazło swój finał w Wojewódzkim Sądzie Administracyjnym w Gliwicach i w takich sprawach nie było obciążeń importera odsetkami wyrównawczymi.

Nie oznacza to również, że państwo nie odpowiada za błędy swoich funkcjonariuszy, a całe ryzyko spoczywa na przedsiębiorcy.

Za błąd funkcjonariuszy odpowiada statio fisci (jednostka organizacyjna) Skarbu Państwa, której funkcjonariusze popełnili błędy. Jest oczywiste, że obecny stan prawny umożliwia wyrównanie szkody nie tylko w przypadku wad kwalifikowanych decyzji, ale również w przypadku jej uchylenia bez wykazania takich wad.

Jeżeli zdaniem sądów powszechnych samo uchylenie decyzji przez organ odwoławczy umożliwia co do zasady przyznanie odszkodowania osobie, która z tytułu wydania decyzji następnie uchylonej poniosła szkodę, to tym bardziej istnieje taka możliwość w wyniku uchylenia decyzji przez sąd administracyjny, który przecież bada zgodność decyzji z prawem.

Zatem Fabryka [...] posiada, co do zasady, możliwość wyrównania ewentualnych szkód, jeżeli je poniosła na skutek obciążenia kosztami cła w wysokości wyższej niż prawnie należne. Winna jednak tego dochodzić w odrębnym postępowaniu, którego stroną będzie odpowiednie statio fisci, której funkcjonariusz przyczynił się do tej szkody i tylko w tym postępowaniu można będzie wyjaśnić wszystkie wątpliwości, które doprowadziły najpierw do wydania, a potem do uchylenia WIT. Jest to jednak sprawa pomiędzy Fabryką [...] a następcą prawnym Prezesa Głównego Urzędu Ceł jako organem, który wydał WIT. Nie jest nim Dyrektor Izby Celnej w K.

Zdaniem autora skargi kasacyjnej ani Naczelnik Urzędu Celnego w B., ani Dyrektor Izby Celnej w K. nie popełnili błędu przy objęciu towaru procedurą dopuszczenia do obrotu przedmiotowego, a zatem nie mogą być obciążeni ewentualnymi konsekwencjami błędu, którego nie popełnili. Z postanowień art. 250 § 3 Kodeksu celnego wynika, że chodzi o błędy organu "wymiarowego", a nie jakiegokolwiek. Gdyby miało być inaczej, prawodawca użyłby co najmniej liczby mnogiej - "błędów organów celnych", a nie "błędu organu celnego". Wynika to, zdaniem Dyrektora Izby Celnej, z kontekstu całości przepisów działu V "Zwrot i umorzenie należności celnych" Kodeksu celnego.

W postępowaniu administracyjnym nie stosuje się zasady "co nie jest zabronione, to jest dozwolone" - to fragment tezy z wyroków NSA: SA/Gd 1062/95 Lex 26667, SA/Łd 1265/94. Zasada ta wyraża w sposób lapidarny, ale jakże sugestywny, nie tyle zasadę praworządności postępowania administracyjnego, zawartą w art. 6 k.p.a. i art. 120 Ordynacji podatkowej, ale bardziej nadrzędną zasadę praworządnego państwa, zawartą w art. 7 ustawy zasadniczej Rzeczpospolitej Polskiej, zgodnie z którą organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa.

Oznacza to, że żadne działanie organu administracji publicznej – zarówno pozytywne, jak i negatywne dla strony postępowania – nie może być usprawiedliwione, jeśli nie mieści się w granicach prawa powszechnie obowiązującego.

Zdaniem Dyrektora Izby Celnej w K. postanowienia art. 250 § 3 Kodeksu celnego nie pozwalają na orzekanie o zapłacie odsetek w sytuacji, gdy Naczelnik Urzędu Celnego w B. nie popełnił błędu przy obejmowaniu towaru procedurą dopuszczenia do obrotu, ani badanie, czy i w jakim zakresie ewentualne błędy popełnione zostały przez Prezesa GUC w postępowaniu w sprawie udzielenia WIT, gdyż te ewentualne błędy nie mają żadnego wpływu na rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie, lecz stanowią jedynie podstawę do dochodzenia od następcy prawnego Prezesa GUC wynagrodzenia szkód spowodowanych błędami tego postępowania w trybie art. 77 Konstytucji Rzeczypospolitej oraz art. 415-417 Kodeksu cywilnego przed sądem powszechnym.

Możliwość dochodzenia w postępowaniu cywilnym wyrównania szkody, powstałej w wyniku pobrania przez organy administracji publicznej należności publiczno-prawnych w kwocie wyższej niż prawnie należna, potwierdzają również tezy zawarte w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 12 września 2003 r., sygn. akt SN I K 51/02, Lex 141414.

W konkluzji Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że Sąd I instancji naruszył przepisy prawa materialnego i procesowego w stopniu, który miał istotny wpływ na wynik postępowania.

Fabryka [...] wniosła o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie od Dyrektora Izby Celnej w K. kosztów postępowania według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna Dyrektora Izby Celnej w K. nie ma usprawiedliwionych podstaw prawnych.

Strona skarżąca wskazała dwie podstawy kasacyjne wymienione w art. 174 p.p.s.a.: a to naruszenie prawa materialnego i naruszenie przepisów postępowania.

Strona skarżąca naruszenia przepisów postępowania przez Sąd I instancji, w stopniu, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy, upatruje w:

1) nieprzeprowadzeniu dowodów uzupełniających z dokumentów (art. 106 § 3 p.p.s.a.), a tym samym niewyjaśnienia istotnych wątpliwości.

Należy zauważyć, że w uzasadnieniu skargi kasacyjnej strona nie wskazuje o jakie dokumenty mogłoby chodzić, wobec czego zarzut ten, jako gołosłowny, jest chybiony;

2) zamknięciu rozprawy bez uznania sprawy za dostatecznie wyjaśnioną (art. 113 § 1 p.p.s.a.), również ten zarzut jest chybiony, ponieważ nie znajduje żadnego uzasadnienia w skardze.

Należy zauważyć, że Dyrektor Izby Celnej ani jego pełnomocnik nie brali udziału w rozprawie przed Sądem I instancji w dniu 13 października 2005 r., również w piśmie procesowym z dnia 10 października 2005 r. Dyrektor Izby Celnej nie składał żadnych wniosków dowodowych, mających na celu wyjaśnienie sprawy;

3) błędnym ustaleniu stanu faktycznego i sprzeczności istotnych ustaleń sądu z treścią zebranego w sprawie materiału (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c). Zdaniem skarżącego, Sąd I instancji wadliwie przyjął, że błąd popełnił organ celny, który nieprawidłowo określił kwotę wynikającą z długu celnego, podczas gdy organem wydającym decyzję w przedmiocie wiążącej informacji taryfowej był Prezes GUC, którego następcą prawnym był Minister Finansów. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd I instancji dokonał prawidłowej oceny zebranego w sprawie materiału i stanowisko swoje przekonywująco uzasadnił. Argumentacja strony skarżącej, stanowiąca polemikę z ustaleniami Sądu I instancji, sprowadza się do twierdzenia, że Prezes GUC nie jest organem celnym wymiarowym w rozumieniu art. 250 § 3 Kodeksu celnego, a organ celny nie popełnił żadnego błędu, wobec czego nie może odpowiadać na podstawie tego przepisu. Kwestie te omówione będą w dalszej części uzasadnienia i przy ocenie zarzutu naruszenia prawa materialnego;

4) uwzględnieniu skargi, chociaż postępowanie administracyjne nie było dotknięte żadną z wad wymienionych przez Sąd I instancji. Strona skarżąca na uzasadnienie swego zarzutu (opisanego w tiret czwarte) przywołała art. 188 p.p.s.a. Tak uzasadniony zarzut jest chybiony, ponieważ Sąd I instancji nie mógł stosować przepisu art. 188 p.p.s.a., który odnosi się wyłącznie do kompetencji Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Strona skarżąca w uzasadnieniu skargi kasacyjnej kwestionuje następujące stwierdzenia Sądu I instancji, kwalifikując je jako istotne naruszenie przepisów procesowych:

– ocena organu celnego wskazująca, że w sprawie brak było podstaw do zapłaty odsetek od zwróconego cła – narusza nasadę swobodnej oceny dowodów, ponieważ w wiążącej informacji taryfowej ustalono niewłaściwy kod taryfy celnej, co stanowiło błąd, do którego skarżące Przedsiębiorstwo się nie przyczyniło.

Dyrektor Izby Celnej twierdzi, że taki zarzut jest chybiony, ponieważ nie posiadał informacji, dokumentów i wiedzy jakimi dysponowały organy celne I i II instancji, dokonujące w latach 1991-1995 klasyfikacji taryfowej dwoin bydlęcych. Zdaniem Dyrektora jest to błąd Prezesa GUC i jego następcy prawnego – Ministra Finansów;

– ustalenie kwoty należności celnych w zgłoszeniu celnym było wynikiem błędu organu celnego. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej, to strona w zgłoszeniu celnym sama zadeklarowała kod PCN dla importowanego towaru, a organy celne tego nie kwestionowały;

– przyjęcie, że wiążąca informacja taryfowa była wiążąca dla stron, zgodnie z art. 5 § 2 Kodeksu celnego. Według Dyrektora Izby Celnej WIT nie jest normą prawną, tylko decyzją administracyjną, która zgodnie z art. 12 ust. 2 Wspólnotowego Kodeksu Celnego wiąże tylko organy celne, a nie importera, co wynika też z wyroku Federalnego Sądu Finansowego (RFN-BFH) z dnia 30.11.1996 r. nr VII R 44/98 ZFZ (pismo procesowe z dnia 10.10.2005 r. k. 26 akt Sądu I instancji);

– przyjęcie, że błędna jest sugestia organu celnego, że strona mogła deklarować w zgłoszeniu celnym kod PCN według własnego uznania, ponieważ wówczas organ musiałby zgłoszenie takie z urzędu uznać za nieprawidłowe.

Zdaniem Dyrektora Izby Celnej – Sąd I instancji wyraził w ten sposób opinię na temat zdarzeń przyszłych a niepewnych, co jest oceną dowolną, a nawet samowolną;

– przyjęcie, że Prezes GUC popełnił błąd wydając decyzję w przedmiocie wiążącej informacji taryfowej na podstawie niepełnego materiału dowodowego, przy czym nie podjął z urzędu działań celem dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego.

Według Dyrektora Izby Celnej organ celny nie popełnił żadnego błędu, ponieważ aby organ celny mógł popełnić błąd, to musiałby podjąć jakieś działania, a skoro nie podjął żadnych działań, to nie może być mowy o jego błędzie. Za ewentualny błąd może odpowiadać na podstawie art. 417 Kodeksu cywilnego Prezes GUC lub jego następca prawny Minister Finansów. Ponadto Dyrektor wielokrotnie podkreślał, że Prezes GUC nie popełnił żadnego błędu, ponieważ wydając WIT dysponował jedynie certyfikatem jakościowym bo importer nie przedstawił innych dokumentów. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 lutego 2003 r. sygn. akt V SA 1451/02 uchylając decyzję Ministerstwa Finansów z dnia 17 czerwca 2002 r. w przedmiocie wiążącej klasyfikacji towarowej, nie stwierdził, że Minister Finansów popełnił błąd, tylko nakazał dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego.

Odnosząc się do tak sformułowanych zarzutów naruszenia przepisów procesowych, należy stwierdzić, że wszystkie są chybione i stanowią gołosłowną polemikę z ustaleniami poczynionymi przez Sąd I instancji.

I tak, bezspornym jest, że Fabryka [...] w dniu 6 lutego 2002 r. złożyło wniosek do Prezesa Głównego Urzędu Ceł (GUC) o wydanie wiążącej informacji taryfowej (WIT) w sprawie klasyfikacji celnej dwoin bydlęcych goliznowych do produkcji osłonek białkowych. Prezes GUC wydał w dniu 15 kwietnia 2002 r. WIT nr 275/2002/02, klasyfikując wskazany towar w kodzie PCN 0206 10 99 0. Ponieważ ten kod odbiegał od stosowanego poprzednio kodu PCN 0511 99 10 0, jak również od kodu stosowanego w krajach Unii Europejskiej, strona odwołała się od tej decyzji, a po utrzymaniu jej w mocy przez Ministra Finansów (jako następcy prawnego Prezesa GUC), złożono skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 27 lutego 2003 r. sygn. akt V SA 1451/02 uchylił zaskarżoną decyzję Ministra Finansów, który po uzupełnieniu postępowania dowodowego wydał nową decyzję z dnia 18 lipca 2003 r., w której zmieniono kod PCN przedmiotowego towaru zgodnie z wnioskiem strony – na kod 0511 99 10 0.

Zgodnie z art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo celne (Dz.U. Nr 68, poz. 623 ze zm.), przepisy dotychczasowe stosuje się do spraw dotyczących długu celnego, jeżeli dług celny powstał przed dniem uzyskania przez Rzeczpospolitą Polską członkostwa w Unii Europejskiej. Co oznacza datę 1 maja 2004 r., zgodnie z art. 2 ust. 2 Traktatu Akcesyjnego podpisanego dnia 16 kwietnia 2003 r. (Dz.U. z 2004 r. Nr 90, poz. 864 ze zm.).

W sprawie bezspornym jest, że dług celny powstał w roku 2002, a wobec czego należy stosować przepisy prawa wówczas obowiązujące, a w szczególności przepisy Kodeksu celnego z dnia 9 stycznia 1997 r. (Dz.U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.). Stosownie do art. 5 § 2 Kodeksu celnego wydana przez Prezesa GUC wiążąca informacja towarowa dotycząca klasyfikacji towaru według kodu taryfy celnej wiąże organy celne oraz osobę, której udzielono tej informacji.

Sąd I instancji prawidłowo zastosował art. 5 § 2 Kodeku celnego i trafnie nie podzielił wywodów strony skarżącej, że powinno się zastosować Wspólnotowy Kodeks Celny oraz wspólnotowe orzecznictwo. Naczelny Sąd Administracyjny wielokrotnie wskazywał, że prawo wspólnotowe dopiero z dniem 1 maja 2004 r. stało się źródłem powszechnie obowiązującego prawa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz że w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości wyraźnie wskazano, że zastosowanie przepisów prawa wspólnotowego retroaktywnie, obejmujące okres sprzed przystąpienia, w braku szczególnych przepisów w Traktacie Akcesyjnym, jest niedopuszczalne (por. sprawa C-464/98 Westdeutche Landsbank Girozentrale przeciwko Stefan, 2001 ECR I-173). Przyjęto też jednolicie, że art. 68 i 69 Układu Europejskiego, sporządzonego w Brukseli dnia 16 grudnia 1991 r. (Dz.U. z 1994 r. Nr 11, poz. 38 ze zm.) nakazujący zbliżanie i dostosowanie prawodawstwa polskiego do prawa Unii Europejskiej nie oznacza obowiązku stosowania przepisów wspólnotowych (por. wyrok NSA z dnia 4 lutego 2005 r. sygn. akt GSK 1402/04 i z dnia 6 maja 2005 r. sygn. I GSK 168/05, niepubl.).

Nie budzi wątpliwości, że Fabryka [...] nie mogła w zgłoszeniu celnym podać innego kodu PCN, aniżeli przyjął to Prezes GUC w wydanym WIT. Strona mogła tylko wnieść odwołanie od decyzji Prezesa GUC, co zresztą uczyniła. Jednakże, zgodnie z art. 224 § 1 Ordynacji podatkowej, wniesienie odwołania nie wstrzymuje wykonania decyzji (w tym przypadku – nie wstrzymuje stosowania się do określonego przez organ kodu PCN). Odwołanie okazało się nieskuteczne, ale skarga do sądu okazała się skuteczna.

Naczelny Sąd Administracyjny podziela pogląd Sądu I instancji, że Prezes GUC popełnił błąd wydając decyzję w przedmiocie WIT na podstawie niepełnego materiału dowodowego i nie podjął z urzędu stosownych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, mimo że taki obowiązek na nim ciążył z mocy art. 121 § 1, 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Ten sam błąd popełnił Minister Finansów w postępowaniu odwoławczym, który dodatkowo zaniechał przeprowadzenia z urzędu dodatkowego postępowania (art. 229 Ordynacji podatkowej).

Zarzut Dyrektora Izby Celnej, że Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 lutego 2003 r. sygn. V SA 1451/02 nie stwierdził, by Minister Finansów popełnił błąd – jest również chybiony.

Sąd rozpoznawał skargę strony na decyzję Ministra Finansów w sprawie WIT, a nie w sprawie wykładni art. 250 § 3 Kodeksu celnego. Kwestia oceny, czy niewłaściwe ustalenie kwoty należności było wynikiem błędu organu celnego, czy też nie, mogła być rozpatrywana dopiero w sprawie o zapłatę odsetek od zwróconych należności celnych.

Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela stanowiska Dyrektora Izby Celnej sprowadzającego się do stwierdzenia, że Prezes GUC, a następnie Minister Finansów nie są organem celnym w rozumieniu art. 250 § 3 Kodeksu celnego, a błędu może się dopuścić tylko organ celny rozstrzygający sprawę. Trafny jest pogląd Sądu I instancji, że po dniu 30 kwietnia 2002 r. zniesiony został centralny organ administracji państwowej w sprawach celnych – Prezes Głównego Urzędu Ceł (co określał art. 278 § 1 Kodeksu celnego), a jego zadania i kompetencje przeszły do zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych (art. 2 pkt 1 i art. 4 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 20 marca 2002 r. o przekształceniach w administracji celnej oraz o zmianie niektórych ustaw – Dz.U. Nr 41, poz. 365).

Treść art. 278 § 1 Kodeksu celnego nie budziła wątpliwości, wątpliwości nie budzi też przejście – z mocy ustawy – uprawnień Prezesa GUC do właściwości Ministra Finansów, ani to, że przepis ten znajduje się w Tytule X – Organy właściwe w sprawach celnych.

Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że pogląd wyrażony w wyroku z dnia 9 lutego 2006 r. sygn. I GSK 1512/05 (ONSA i WSA z 2006 r. Nr 4, poz. 120), że minister właściwy do spraw finansów publicznych jest organem właściwym w sprawach celnych, ale nie jest organem celnym w rozumieniu art. 250 § 3 Kodeksu celnego – dotyczy innej sytuacji faktycznej i prawnej. W sprawie tej Sąd rozstrzygał kwestię czy przekroczenie przez Ministra Finansów granic upoważnienia ustawowego przy wydawaniu aktu wykonawczego jest błędem w rozumieniu art. 250 § 3 Kodeksu celnego i przyjął, że przepis ten dotyczy błędu organu celnego przy ustalaniu kwoty należności celnych, błędu, który dotyczy stosowania prawa przez organ, a nie błędu w zakresie stanowienia prawa.

Użyte w treści przepisu art. 250 § 3 Kodeksu celnego określenie "błąd organu celnego" odnosi się do działania każdego organu celnego, którego działanie spowodowało niewłaściwe ustalenie kwoty należności celnych. Prezes Głównego Urzędu Ceł, wydając na podstawie art. 5 § 1 Kodeksu celnego błędną decyzję w sprawie WIT, był organem celnym w rozumieniu Tytułu X Kodeksu celnego i art. 278 § 1 tegoż Kodeksu w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania decyzji o wiążącej informacji taryfowej. Odwołanie od tej decyzji rozpoznawał Minister Finansów – ustanowiony w miejsce Prezesa GUC, a po uchyleniu decyzji Ministra Finansów przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 27 lutego 2003 r., ponownie rozpoznawał ją Minister Finansów, podzielając stanowisko skarżącego Przedsiębiorstwa co do taryfikacji towaru.

Naczelny Sąd Administracyjny, nie wypowiadając się co do tego, czy Minister Finansów od dnia 1 maja 2002 r. jest organem celnym w rozumieniu art. 250 § 3 Kodeksu celnego, stwierdza, że Minister Finansów wstępując z mocy ustawy w miejsce Prezesa Głównego Urzędu Ceł do sprawy celnej niezakończonej decyzją ostateczną, musi być postrzegany tak jak Prezes GUC, czyli jak organ celny, zwłaszcza wobec braku w ustawie z dnia 20 marca 2002 r. przepisów przejściowych.

Z powyższych rozważań wynika, że ustalenia Sądu I instancji są prawidłowe, a wobec czego zarzutów podniesionych przez Dyrektora Izby Celnej – nie można podzielić.

Przechodząc do zarzutu naruszenia prawa materialnego (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.), należy przypomnieć, że zdaniem strony skarżącej Sąd I instancji naruszył art. 250 § 3 Kodeksu celnego, ponieważ przepis ten mówi o błędzie organu celnego, a nie organów celnych.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego tak sformułowany zarzut jest chybiony. Przepis art. 250 § 3 Kodeksu celnego zredagowany jest prawidłowo, odnosząc się do błędu organu celnego, a nie do organów celnych, ponieważ sformułowanie to odnosi się do działania każdego (jakiegokolwiek) organu celnego prowadzącego postępowanie w sprawach celnych określonych w Kodeksie celnym.

Dalszy zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego dotyczy przyjęcia przez Sąd I instancji, że Minister Finansów nie będąc organem celnym, to jednak w zakresie wiążącej informacji taryfowej faktycznie taką rolę pełnił do dnia 30 kwietnia 2004 r.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd I instancji do kwestii wykładni art. 250 § 3 Kodeksu celnego w kontekście statusu Ministra Finansów, poszedł zbyt daleko, wychodząc poza granice stanu faktycznego, bo aż do dnia 30 kwietnia 2004 r., podczas gdy w rozpoznawanej sprawie Minister Finansów wstąpił w miejsce Prezesa GUC, który miał status organu celnego i rolę tę pełnił do czasu wydania decyzji z dnia 18 lipca 2003 r., to jest do daty wydania decyzji uwzględniającej wniosek Fabryki [...] w sprawie wydania wiążącej informacji taryfowej, przez co potwierdził, że jego poprzednia decyzja, podobnie jak decyzja Prezesa GUC z dnia 15 kwietnia 2002 r. – były błędne.

W tych granicach zarzut naruszenia prawa materialnego jest chybiony, gdyż stwierdzenie Sądu I instancji, że Minister Finansów w zakresie decyzji w przedmiocie wiążącej informacji taryfowej faktycznie pełnił rolę organu celnego, nie narusza przepisu art. 250 § 3 Kodeksu celnego.

Obie poruszane tu kwestie zostały omówione szerzej przy omawianiu zarzutów dotyczących naruszenia przepisów postępowania.

Mając na uwadze wszystkie wyżej podniesione okoliczności, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji na podstawie art. 184 p.p.s.a.

Rozstrzygnięcie o kosztach opiera się o przepis art. 204 pkt 2 p.p.s.a.