Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1185/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2018-05-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 67a par. 1,  art. 210 par. 4
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Sędziowie sędzia WSA Dorota Dziedzic-Chojnacka (sprawozdawca), sędzia WSA Włodzimierz Gurba, , Protokolant starszy sekretarz sądowy Dorota Kwiatkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 kwietnia 2018 r. sprawy ze skargi Z. N. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. z dnia [...] grudnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych uchyla zaskarżoną decyzję.


UZASADNIENIE

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C. (dalej: "SKO") zaskarżoną decyzją z [...] grudnia 2016 r. (nr [...]) utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy R. z dnia [...] listopada 2016 r. (nr [...]) o odmowie umorzenia Skarżącemu – Z.N. zaległości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi za lata 2013-2015 w kwocie 1.392 zł.

Z akt sprawy wynika, że Skarżący złożył w dniu 27 listopada 2015 r. wniosek o umorzenie zaległości w opłatach za gospodarowanie odpadami komunalnymi za lata 2013, 2014 i 2015 w łącznej kwocie 1392 zł.

W uzasadnieniu powołał trudną sytuacją rodzinną, zdrowotną i trudności materialne. Ponadto wyjaśnił, iż od roku 2013 r. do listopada 2015 r. odpady z jego posesji nie były odbierane.

Wójt Gminy R. , decyzją z dnia [...] stycznia 2016 r. (nr [...]) odmówił Skarżącemu umorzenia zaległości w opłacie za gospodarowanie odpadami komunalnymi, nie stwierdzając przesłanek ważnego interesu podatnika i interesu publicznego. Decyzję tę Z.N. zaskarżył odwołaniem.

SKO, po rozpatrzeniu odwołania Skarżącego decyzją z dnia [...] marca 2016 r. (nr [...]) uchyliło ww. decyzję w całości i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ podatkowy pierwszej instancji, w celu uaktualnienia materiału dowodowego.

Wójt Gminy R., po ponownym przeprowadzeniu postępowania, decyzją z dnia [...] czerwca 2016 r. (nr [...]) odmówił umorzenia zaległości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi za 2013, 2014 i 2015 r. w kwocie 1.392 zł. W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy wskazał, iż dochody rodziny Skarżącego wynosiły 2.568,59 miesięcznie, a wydatki 2.050 zł. W ocenie organu podatkowego spłata zaległości w kwocie 1.392 zł minimalnie obciąży stronę i jej rodzinę. Organ pierwszej instancji ustalił także, iż Skarżący jest właścicielem budynku mieszkalnego, a także jest właścicielem gospodarstwa rolnego o pow. 2,99 ha użytków rolnych. Gospodarstwo zostało przekazane w dzierżawę (od dnia [...] grudnia 2015 r.), co miało umożliwić uzyskanie renty rolniczej w pełnej wysokości.

W odwołaniu od ww. decyzji Skarżący podniósł, że w rodzinie wystąpiły zdarzenia losowe w postaci pobytu syna w szpitalu oraz suszę w 2015 r., która zniszczyła uprawy kukurydzy. Skarżący wskazał na bardzo trudną sytuację zdrowotną, materialną. Ponadto jego rodzina od wielu lat korzysta z pomocy GOPS w R., ostatnią pomoc uzyskał w grudniu 2015 r. na zakup opału. Końcowo stwierdził, że jego wydatki przekraczają dochody. Wskazał na posiadane zadłużenie w sklepie i aptece.

SKO decyzją z dnia [...] września 2016 r. (nr [...]) uchyliło ww. decyzję w całości i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. W ocenie SKO, organ I instancji nie dokonał wnikliwej analizy sytuacji Skarżącego w kontekście przesłanek umorzenia zaległości w opłacie za gospodarowanie odpadami komunalnymi. SKO nakazało uaktualnienie materiału dowodowego, wszechstronne jego rozpatrzenie i ustalenie istotnych okoliczności faktycznych. Jako wskazał organ odwoławczy, podjęcie rozstrzygnięcia uwzględniającego wniosek lub odmawiającego jego uwzględnienia powinno być odpowiednio uzasadnione, zwłaszcza w przypadku odmowy przyznania ulgi. Nowa decyzja powinna zawierać wyczerpujące uzasadnienie stanowiska w zakresie istnienia bądź braku przesłanek z art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej: "O.p."), warunkujących przyznanie ulgi podatkowej w postaci umorzenia zaległości w opłacie za gospodarowanie odpadami komunalnymi.

Wójt Gminy R., kolejną decyzją z dnia [...] listopada 2016 r. (nr [...] ) ponownie odmówił Skarżącemu umorzenia zaległości w opłacie za gospodarowanie odpadami komunalnymi, nie stwierdzając przesłanek ważnego interesu podatnika i interesu publicznego.

W uzasadnieniu decyzji wyjaśniono, że Skarżący z żoną oraz [...] synami mieszka na nieruchomości położonej w miejscowości N. [...], gm. R., Skarżący nie uiszczał opłaty za wywóz odpadów w terminach, w związku z tym powstała z tego tytułu zaległość wraz z odsetkami i kosztami upomnienia.

Badając sytuację materialną i zdrowotną rodziny, w dniu [...] października 2016 r. sporządzono protokół o stanie majątkowym. Z informacji uzyskanych od Skarżącego podczas spisywania protokołu wynikało, że głównym źródłem utrzymania rodziny jest renta inwalidzka Skarżącego z KRUS w wysokości [...] zł, renta inwalidzka żony w wysokości [...] zł oraz zasiłek pielęgnacyjny w kwocie 153 zł. Wskazano na łączny dochód w kwocie [...] zł. Koszty związane z bieżącymi wydatkami, opłatami (gaz, energia, ogrzewanie, żywność, utrzymanie syna, leczenie) stanowić miały kwotę 2 375 zł. Skarżący poinformował, że posiada zadłużenia w aptece, w sklepach spożywczych, zaległość za podatek rolny za 2015 r., zaległość za odpady komunalne za III kw. 2016 r. łącznie daje kwotę 914 zł. Ponadto podał zadłużenie za odpady komunalne w kwocie 1 392 zł. Podczas spisywania protokołu wskazał dochody, jakie uzyskują członkowie rodziny zaznaczając, że syn - A.N. prowadzi oddzielne gospodarstwo domowe i nie dokłada się do wydatków. Dochody syna to renta z ZUS w wysokości [...] zł oraz zasiłek pielęgnacyjny w kwocie [...] zł, łącznie [...] zł.

W protokole o stanie majątkowym Skarżący ponownie podnosił problem nieodbierania odpadów komunalnych przez firmę, mogący mieć wpływ na sprawę oraz na zaległości w spółce wodnej, zajęte przez komornika w 2013 r. (ściągnięte) i leczenie syna w 2015 r., które znacznie osłabiły budżet domowy. Wskazane trudności płatnicze spowodowane były m.in. wystąpieniem suszy w 2015 r. Z informacji uzyskanych od Skarżącego wynikało, że od stycznia 2016 r. oddał ziemię w dzierżawę i podatki opłaca dzierżawca. W związku z tym zobowiązany nie ponosi już żadnych kosztów jej uprawy, jedynie czerpie z tego tytułu zyski, ponieważ zawarł umowę w dniu [...] grudnia 2015 r. i pobiera czynsz dzierżawny w wysokości 2 200 zł rocznie od całości dzierżawy, wypłacany w październiku każdego roku.

Na wykazie beneficjentów wspólnej polityki rolnej, zamieszczonego na stronie Ministerstwa Rolnictwa i Rozwoju Wsi, Skarżący widniał jako beneficjent środków unijnych w kwocie 2 459,35 zł za rok 2015. Z informacji uzyskanej z Biura Powiatowego Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa w P. wynikało, że wszystkim beneficjentom zostały wypłacone przyznane środki za rok 2015. Wedle organu środki stanowiły dodatkowy dochód, który pozwoliłby na pokrycie powstałych zaległości w kwocie 1 392 zł, nie pozbawiając przy tym rodzinę środków niezbędnych do minimum egzystencji.

Zgodnie z informacją otrzymaną z Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej ("GOPS") w R. rodzina Skarżącego nie ubiegała się o przyznanie pomocy finansowej od grudnia 2015 r. Ponadto pracownik GOPS w R. w rozmowie telefonicznej poinformował, że dochody rodziny przekraczają ustawowe kryterium o pomocy społecznej, przez co pozwalają na samodzielne funkcjonowanie w społeczności lokalnej bez pomocy społecznej. Jedyne świadczenie otrzymywane z tut. GOPS-u to zasiłek pielęgnacyjny przyznany małżonce Skarżącego w wysokości 153 zł.

Zdaniem organu udzielenie ulgi w opłacie nie może być traktowane jako sposób na rozwiązywanie problemów finansowych wnioskodawcy, co skutkowałoby przerzuceniem ciężaru opłat na pozostałych mieszkańców gminy.

Po dokonaniu analizy całości akt sprawy zebranych w wyniku postępowania dowodowego uznano, iż argumenty wymienione przez Skarżącego we wniosku nie stanowiły dostatecznych przesłanek do umorzenia zaległej opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi z uszczerbkiem dla potrzeb bytowych rodziny.

W odwołaniu od decyzji Skarżący stwierdził, iż wystawione przez niego odpady w workach po nawozach nie były odbierane. Po zadeklarowaniu selektywnej zbiórki odpadów w dniu 29 grudnia 2015 r. otrzymał worki i odpady są odbierane. Wskazał, że mieszka wraz z żoną i młodszym synem S. , który uczy się w szkole w R.. W 2015 r. syn A. przebywał na leczeniu w szpitalu, a obecnie prowadzi oddzielne gospodarstwo domowe i gospodaruje swoimi dochodami.

Skarżący zaznaczył, iż nie miał świadomości o możliwości złożenia wniosku o oszacowanie strat i ubiegania się o pomoc finansową z powodu suszy. Ponadto ponosił wydatki za wynajęcie maszyn do uprawy ziemi. Skarżący ponadto wniósł o chociażby częściowe umorzenie zaległości z ich rozłożeniem na raty.

Przy piśmie nadanym dnia 3 stycznia 2017 r. Skarżący złożył dwie decyzje Wójta Gminy R.: z dnia [...] grudnia 2016 r. przyznającą mu świadczenie pieniężne na zakup posiłku lub żywności w wysokości 500 zł oraz z dnia [...] grudnia 2016 r. przyznającą mu zasiłek celowy w wysokości 443,99 zł na zakup opału.

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] grudnia 2016 r. SKO utrzymało w mocy decyzję organu I instancji z dnia [...] listopada 2016 r. Decyzja ta została doręczona Skarżącemu dnia 20 stycznia 2017 r.

SKO podzieliło pogląd organu podatkowego pierwszej instancji, iż zarówno powody wskazane we wniosku, jak również jego sytuacja materialna oraz brak innych okoliczności uzasadniały stwierdzenie, że w sprawie nie występują przesłanki określone w art. 67a § 1 O.p. tj. ważny interes podatnika lub interes publiczny.

Przedstawione dane o dochodach Skarżącego i jego rodziny pozwalały – w ocenie SKO, na stwierdzenie, iż osoby te nie pozostają bez środków do życia. Otrzymywane świadczenia, posiadanie majątku w postaci gospodarstwa rolnego i budynku mieszkalnego, nie zakwalifikowano do okoliczności, które przemawiały za wystąpieniem ważnego interesu podatnika lub interesu społecznego, koniecznych do przyznania ulgi w spłacie opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Wedle organu odwoławczego w sprawie przesłanki takie nie wystąpiły.

Jednocześnie podkreślono, że okoliczność braku odbioru odpadów nie wpływała na obowiązek uiszczania opłaty. Podnoszone przez Skarżącego okoliczności w postaci suszy w 2015 r. czy też pobyt syna w szpitalu nie zostały udokumentowane. Na podstawie stwierdzenia o poniesionych stratach z powodu suszy nie można było określić wysokości tej straty, nie zostały one również oszacowane przez komisję. Wydatki związane z pobytem syna w szpitalu również nie zostały udokumentowane.

SKO uznało, że trudna sytuacja finansowa, na którą powołuje się Skarżący, nie mogła być uznana za ważny interes podatnika i żądanie umorzenia zaległości podatkowej nie mogło zostać uwzględnione.

Skarżący wniósł skargę na ww. decyzję SKO, wyjaśniając, iż sytuacja rodziny jest bardzo trudna, zwiększa się zadłużenie, a wydatki przekraczają dochody. W latach 2013-2015 otrzymywane zasiłki z GOPS w R. nie wystarczały na niezbędne wydatki. Susza w roku 2015 zniszczyła plony. Skarżący podkreślił, że jest zadłużony w sklepie, aptece, nie ma za co kupić opału, dom wymaga remontu. W dniu [...] grudnia 2016 r. otrzymał zasiłek celowy na żywność w wysokości 500 zł, ale jest to pomoc jednorazowa Czynsz dzierżawny za gospodarstwo jest przeznaczony na spłatę zadłużenia za wykonane prace w gospodarstwie. Dochód nie wystarcza na utrzymanie trzyosobowej rodziny.

W odpowiedzi na skargę SKO podtrzymało stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i wniosło o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 184 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej w związku z art. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm., dalej zwanej "P.p.s.a.") sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Innymi słowy, kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c P.p.s.a.) lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.).

Stosownie zaś do treści art. 134 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.

Wniesiona w tej sprawie skarga zasługuje na uwzględnienie.

Przedmiotem kontroli Sądu w niniejszej sprawie była decyzja SKO z [...] grudnia 2016 r., mocą której Organ ten utrzymał w mocy decyzję Wójta Gminy R. z dnia [...] listopada 2016 r. (nr [...] o odmowie umorzenia Skarżącemu – Z.N. zaległości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi za lata 2013-2015 w kwocie 1.392 zł.

Zgodnie z art. 6q ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (tekst jedn. Dz. U. z 2013, poz. 1399 ze zm.), w sprawach dotyczących opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi stosuje się przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, z tym że uprawnienia organów podatkowych przysługują wójtowi, burmistrzowi lub prezydentowi miasta.

Zgodnie z art. 67a § 1 pkt 2 i 3 O.p., organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może:

- odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę (...);

- umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

Sąd podziela utrwalony już w orzecznictwie – i uwzględniony przez organy podatkowe – pogląd o wyjątkowym charakterze ulg w spłacie należności podatkowych, nakazującym stosować je – co do zasady – w sytuacji, gdy z powodów równie wyjątkowych podatnik nie może wywiązać się uiszczenia obciążających go zaległości podatkowych. Ulgi w spłacie należności podatkowych stanowią – aczkolwiek dopuszczone przez ustawodawcę i niezbędne z punktu widzenia kompletności systemu podatkowego – to jednak odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania. Dlatego też równie wyjątkowy charakter muszą mieć okoliczności uzasadniające udzielenie wnioskowanej ulgi. Z ich wyjątkowego charakteru wynika, że mogą stanowić incydentalną pomoc w stabilizacji sytuacji finansowej wówczas, gdy istnieje pozytywna prognoza co do dalszych wyników podmiotu zobowiązanego do świadczeń (por. wyrok NSA w Warszawie z 10 stycznia 2001r., III SA 1037/00, POP 2001, z. 6, poz. 167).

Wskazać również należy, że użyte w treści przepisu pojęcia "ważny interes podatnika" oraz "interes publiczny" mają charakter niedookreślony. Użycie tych zwrotów uznać należy za swoistą klauzulę generalną odsyłającą do ocen pozaprawnych. Ich interpretacji na użytek danej sprawy dokonuje każdorazowo organ podatkowy. Organ ten dysponuje pewnym marginesem swobody w odniesieniu do zaistniałej w danej sprawie sytuacji faktycznej, która może uzasadniać wystąpienie przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego.

W istocie więc w każdej konkretnej sprawie ich istnienie może przejawiać się w odmienny sposób, aczkolwiek w oparciu o piśmiennictwo i orzecznictwo sądowe można określić podstawowe ich ramy.

Niewątpliwie "ważny interes podatnika" jest przesłanką związaną bezpośrednio z sytuacją konkretnego podatnika. Zarówno orzecznictwo sądów administracyjnych, jak i doktryna prawa jako ważny interes podatnika definiuje sytuacje nadzwyczajne, losowe, uniemożliwiające uregulowanie zaległości przez podatnika, przy równoczesnym uwzględnieniu normalnej sytuacji ekonomicznej, rodzinnej i zdrowotnej podatnika. Przesłanki ważnego interesu podatnika nie można bowiem ograniczać tylko do sytuacji nadzwyczajnych. Warto tu przytoczyć pogląd (aprobowany przez Sąd rozpatrujący niniejszą sprawę) wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 marca 2010r., sygn. akt I FSK 31/08 (www.orzeczenia.nsa.gov.pl), że pojęcia ważnego interesu podatnika nie można ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych, czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie zaległości podatkowych, albowiem pojęcie to funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu, uwzględniającym nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale również normalną sytuację ekonomiczną podatnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków, a w tym względzie również wydatków ponoszonych w związku z ochroną zdrowia własnego lub członków najbliższej rodziny (koszty leczenia).

O istnieniu ważnego interesu podatnika decydują zatem kryteria zobiektywizowane, zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości, w której wysoką rangę mają zdrowie i życie, a także możliwości zarobkowe w celu zdobycia środków utrzymania dla siebie i rodziny oraz zagrożenie egzystencji.

Sytuacja uzasadniająca przyznanie ulgi w płatności zaległości podatkowej nie może być natomiast spowodowana działaniami podatnika. Chodzi bowiem o czynniki niezależne od sposobu postępowania wnioskodawcy. Tak stawiane wymogi są podyktowane tym, że ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych stanowią odstępstwo od konstytucyjnej zasady powszechności ponoszenia danin publicznych, która została sformułowana w art. 84 Konstytucji.

Należy mieć przy tym na względzie, że uzyskanie ulgi w spłacie należności w istocie zawsze leży w interesie podatnika, prowadząc bądź to do zmniejszenia jego obciążeń podatkowych, bądź to do takiego ich rozłożenia w czasie, aby były możliwe do spełnienia. Jednakże interes ten nie jest równoznaczny z przesłanką "ważnego interesu podatnika", o jakiej mowa w art. 67a § 1 O.p. Ustawodawca określił ten interes przymiotnikiem "ważny", co podkreśla jego doniosłość. Nie jest przy tym wystarczające samo subiektywne przeświadczenie strony, iż taki właśnie jest jej interes w uzyskaniu ulgi, jeżeli obiektywnie istniejące okoliczności faktyczne tego nie potwierdzają. Jak już bowiem wskazano, o istnieniu ważnego interesu podatnika decydują bowiem kryteria zobiektywizowane.

Zdaniem Sądu, z kolei przesłankę "interesu publicznego" najpełniej charakteryzuje pogląd wyrażony w wyroku NSA z 12 lutego 2003r. sygn. akt III SA 1838/01 (dostępny na http://orzeczenia.nsa.gov.pl), w którym interes ten określono jako "dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji itp.". Przy ocenie wystąpienia tej przesłanki należy również uwzględnić zasadność obciążenia Państwa, a w rezultacie całego społeczeństwa, kosztami udzielonej w ten sposób pomocy.

Wskazać przy tym należy, że instytucję umarzania zaległości podatkowych (odsetek) oraz rozkładania na raty zapłaty zaległości podatkowej można stosować wyjątkowo, gdyż nie służy ona jako powszechny środek przezwyciężania trudności finansowych.

Stwierdzić również należy, że decyzje podejmowane przez organy podatkowe na podstawie art. 67a § 1 O.p. mieszczą się w ramach tzw. uznania administracyjnego. Oznacza to, iż nawet stwierdzenie przez organy podatkowe, że w danej sprawie występują okoliczności świadczące o spełnieniu określonych przepisami przesłanek, może, lecz nie musi, prowadzić do rozstrzygnięcia pozytywnego dla wnioskodawcy. Zaznaczyć przy tym należy, że zastosowanie tej instytucji prawa administracyjnego możliwe jest dopiero w sytuacji, gdy zostanie stwierdzone istnienie przesłanek, od których wystąpienia przepis prawa uzależnia podjęcie rozstrzygnięcia korzystnego dla strony. Wtedy to, korzystając z uznania administracyjnego, organ podatkowy wydający decyzję dokonuje wyboru rozstrzygnięcia i może - mimo istnienia przesłanek - odmówić uwzględnienia wniosku strony. Przyznana jednakże organom podatkowym swoboda w rozstrzyganiu spraw w ww. zakresie nie oznacza dowolności. Organ podatkowy, mając pozostawiony wybór takiego lub innego rozstrzygnięcia, ma zawsze obowiązek wszechstronnego wytłumaczenia się w uzasadnieniu decyzji, dlaczego podjął właśnie takie, a nie inne rozstrzygnięcie. Decyzje organu w tym zakresie podlegają kontroli sądowej. Kontrola ta sprowadza się, po pierwsze do oceny, czy organ podatkowy dokładnie wyjaśnił stan faktyczny sprawy, a więc uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub interes publiczny, oraz po drugie, czy nie naruszył w ramach uznania zasady swobodnej oceny dowodów. Sąd nie jest natomiast władny wkraczać w sferę samego uznania organów podatkowych. Sąd nie rozstrzyga zatem o tym, czy udzielić podatnikowi ulgi, czy też nie.

Natomiast – co istotne – stwierdzenie braku przesłanek (ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego) zawsze skutkować musi odmową uwzględnienia wniosku o udzielenie ulgi. W takim przypadku organ podatkowy nie ma możliwości wyboru między rozstrzygnięciem pozytywnym i negatywnym dla strony.

Pamiętać przy tym należy, że postępowanie w sprawie udzielenia ulg podatkowych jest na gruncie procedury podatkowej postępowaniem szczególnym, bo inicjowanym przez stronę. Fakt, iż postępowanie wszczynane jest na wniosek powoduje, iż to na stronę w znacznym stopniu przekłada się udowodnienie okoliczności, którymi motywuje ona swój wniosek.

Przenosząc powyższe uwagi na grunt przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, iż w niniejszej sprawie organy podatkowe, zarówno I, jak i II instancji, dokonały analizy sytuacji Skarżącego niemal wyłącznie w kontekście przesłanki "ważnego interesu podatnika", ignorując dyrektywy płynące z przesłanki w postaci "interesu publicznego". Tę drugą przesłankę nie przeanalizowało w ogóle SKO w swojej decyzji, zaś Wójt Gminy R. odniósł się do niej szczątkowo, wskazując jedynie, iż "analizując kwestię interesu publicznego, uwzględniono ogólne kryteria, tj. równość i sprawiedliwość, potrzeby, których zaspokojenie powinno służyć zbiorowości lokalnej lub całemu społeczeństwu, poszanowanie prawa oraz zasadę powszechności opłaty za gospodarowanie odpadami". Tymczasem wskazać należy, iż "interes publiczny" rozumie się jako nakaz respektowania wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność aparatu państwowego, a także "sytuację, gdy zapłata zobowiązania podatkowego spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy państwa" (A. Choduń, A. Gomułowcz, A. Skoczylas, Klauzule generalne i zwroty niedookreślone w prawie podatkowym i administracyjnym, Warszawa 2013, s. 97 i powołane tam orzecznictwo). Chodzi więc o ustalenie, jakie będą skutki zapłaty zobowiązania w innych sferach życia podatnika.

Jak wynika z akt sprawy, małżonka Skarżącego otrzymywała z GOPS w R. zasiłek pielęgnacyjny w wysokości 153 zł. Ponadto przy piśmie nadanym dnia 3 stycznia 2017 r., tj. przed otrzymaniem decyzji II instancyjnej w sprawie, Skarżący złożył dwie decyzje Wójta Gminy R.: z dnia [...] grudnia 2016 r. przyznającą mu świadczenie pieniężne na zakup posiłku lub żywności w wysokości 500 zł oraz z dnia [...] grudnia 2016 r. przyznającą mu zasiłek celowy w wysokości 443,99 zł na zakup opału. W przypadku pomocy w postaci specjalnego zasiłku celowego na zakup opału, Wójt uznał, że zachodzi "szczególnie uzasadniony przypadek" (w rozumieniu art. 41 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej). O takiej ocenie przesądziła niepełnosprawność w rodzinie, choroba oraz koszty, jakie Skarżący musi ponosić w związku z leczeniem.

W sprawie zakończonej zaskarżoną decyzją organy nie przeanalizowały, czy i jak w tym kontekście zapłata zaległości wpłynie na sytuację podatnika. Obowiązek takiej analizy wynika w sposób niewątpliwy z użytego w art. 67a § 1 o.p. pojęcia "interesu publicznego". Jak już zaznaczono, przesłanka ta wymaga oceny, czy i jak umorzenie/odmowa umorzenia objętej wnioskiem należności wpłynie na inne sfery życia podatnika (m.in. zdrowotną) i jakie to pociągnie za sobą skutki z punktu widzenia wartości o znaczeniu dla ogółu społeczeństwa (m.in. pomocy społecznej). Zaznaczyć przy tym należy, iż powyższy pogląd był już prezentowany w uzasadnieniu wyroku WSA z dnia 4 marca 2015 r. sygn. III SA/Wa 1971/14.

Należy przy tym pamiętać, że "aczkolwiek, co do zasady, ocena istnienia w sprawie okoliczności uzasadniających umorzenie zaległości podatkowych powinna być dokonywana według stanu z dnia podejmowania decyzji, niemniej jednak przy rozstrzyganiu tego rodzaju spraw, nie można zupełnie tracić z pola widzenia okoliczności, które złożyły się na powstanie zaległości podatkowych" (wyrok NSA z dnia 8 sierpnia 2014 r. II FSK 2016/12, CBOSA).

Dodatkowo SKO w uzasadnieniu skarżonej decyzji w ogóle nie odniosło się do sformułowanego przez Skarżącego w odwołaniu wniosku o chociażby częściowe umorzenie zaległości z ich rozłożeniem na raty. Tymczasem SKO winno przeanalizować dopuszczalność takiego wniosku na tym etapie postępowania oraz ewentualnie ustosunkować się do niego merytorycznie. Tym samym naruszony został także przepis art. 210 § 4 O.p.

Wobec braku stosownych ustaleń w powyższych względach, Sąd zaskarżoną decyzję uchylił. W ponownie prowadzonym postępowaniu organ dokona w tym zakresie analizy i oceny materiału dowodowego z uwzględnieniem dyrektyw postępowania, o których była mowa i dopiero w następstwie tych ustaleń podejmie decyzję co do tego, czy objęta wnioskiem zaległość może być umorzona, czy też nie.

Mając to wszystko na względzie Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.