Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 1051/06
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2007-03-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne postępowanie
Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 184
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Zofia Borowicz Sędziowie Cezary Pryca (spr.) NSA Janusz Zajda Protokolant Natalia Filipiak po rozpoznaniu w dniu 27 marca 2007 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Przedsiębiorstwa Handlowego [...] Sp.j. w Krakowie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 12 grudnia 2005 r. sygn. akt I SA/Kr 706/03 w sprawie ze skargi Przedsiębiorstwa Handlowego [...] Spółki Jawnej w Krakowie na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Krakowie z dnia [...] marca 2003 r. nr [...] w przedmiocie uznanie zgłoszenia celnego za nieprawidłowe 1) oddala skargę kasacyjną 2) zasądza od Przedsiębiorstwa Handlowego [...] Spółki Jawnej w Krakowie na rzecz Dyrektora Izby Celnej w Krakowie kwotę 135 (sto trzydzieści pięć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z dnia 12 grudnia 2005 r., sygn. akt I SA/Kr 706/03 oddalił skargę Przedsiębiorstwa Handlowego [...] Spółka jawna z siedzibą w Krakowie na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Krakowie z dnia [...] marca 2003 r., nr [...], którą to decyzją organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji uznającą za częściowo nieprawidłowe zgłoszenie celne z [...] grudnia 2002 r., nr [...].

W uzasadnieniu Sąd podał, że w dniu 9 grudnia 2002 r. spółka w celu dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym dokonała zgłoszenia celnego napoju owocowego z winogron, pochodzącego Węgier, deklarując kod PCN 2202 90 10 0 ze stawką obniżoną 10%. Naczelnik Urzędu Celnego I w Krakowie decyzją z dnia [...] grudnia 2002 r., nr [...] uznał zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej m.in. klasyfikacji celnej towaru i stwierdził, że prawidłowym jest klasyfikowanie w/w towaru do kodu PCN 2202 10 00 0 ze stawką celną 19%.

Dyrektor Izby Celnej w Krakowie decyzją z dnia 17 marca 2003 r. uchylił decyzję organu I instancji w części dotyczącej podstawy prawnej i orzekł w tym zakresie, w pozostałym natomiast zakresie utrzymał zaskarżone rozstrzygnięcie w mocy. Z certyfikatu jakości dołączonego do zgłoszenia celnego oraz ze składu podanego na opakowaniu towaru wynikało bowiem, że zaimportowanym towarem był napój zawierający w składzie wodę, 12% owoców (soku octowego), 9% cukru, kwasek cytrynowy (przeciwutleniacz), karmel (barwnik organiczny naturalny), aromat naturalny. Zdaniem organu naturalny dodatek w postaci soku owocowego ma jedynie znaczenie dla określenia smaku napoju. Towar został wyprodukowany na bazie aromatyzowanej sokiem owocowym i jest przeznaczony do konsumpcji jako napój, skład jego odpowiada natomiast opisowi towarów klasyfikowanych do podpozycji 2202 10 00 0. Klasyfikacja towaru ze względu na przeznaczenie i specyfikację, czego domagała się spółka, byłaby sprzeczna z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej. Wskazana przez spółkę podpozycja 2202 90 dotyczy ponadto napojów, w których składzie surowcowym udział owoców odgrywa znaczną rolę.

Organ odwoławczy stwierdził ponadto, że sporządzona przez Polskie Stowarzyszenie Napojowe opinia z dnia 15 stycznia 2003 r. w sprawie klasyfikacji napojów, która zgodnie z Polską Normą PN-A-79031 klasyfikuje przedmiotowy towar do napojów bezalkoholowych niegazowanych, nie jest wiążąca dla organów. Klasyfikacja towarów według Nomenklatury Scalonej jako jeden z elementów postępowania celnego należy do wyłącznych kompetencji organów celnych prowadzących postępowanie celne. Klasyfikacje dokonane przez jednostki, takie jak Polskie Stowarzyszenie Napojowe w oparciu o Polskie Normy, służą innym celom niż taryfikacja celna towaru.

Organ odwoławczy uznał również za pozbawioną decydującego znaczenia klasyfikację towaru dokonaną przez węgierskiego eksportera i producenta, gdyż polska administracja nie ma obowiązku stosowania nawet wiążących informacji taryfowych wydawanych przez administrację celną państw Unii Europejskiej. Wniosek o przeprowadzenie dowodu z ekspertyzy biegłego był zaś nieuzasadniony w sytuacji, gdy skład surowcowy napoju nie był sporny.

Oddalając skargę na powyższą decyzję Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie orzekł, że stan zaimportowanego towaru istotnie nie był sporny, gdyż wynikał z certyfikatu jakości firmy [...] oraz z opisu składu na opakowaniach. Przedmiotem importu był mianowicie napój owocowy z winogron czerwonych i białych "BB", w opakowaniach jednostkowych o pojemności 1l, którego skład surowcowy był następujący: woda, cukier – 9%, naturalny sok z winogron, zawartość owoców min. 12%, kwasek cytrynowy – przeciwutleniacz, karmel – barwnik organiczny naturalny, aromat naturalny.

Pozycja 2202 Taryfy celnej dzieli się na dwie podpozycje: 2202 10 00 0 obejmującą wody, w tym wody mineralne i wody gazowane, zawierające dodatek cukru lub innej substancji słodzącej lub wody aromatyzowane oraz 2202 90 – obejmującą pozostałe napoje bezalkoholowe, z wyjątkiem skoków owocowych i warzywnych objętych pozycją 2209. Zgodnie z Wyjaśnieniami do Taryfy celnej pozycja 2202 90 dotyczy gęstych napoi, których przygotowanie do bezpośredniego spożycia wymaga ich rozrzedzenia czy klarowania. Cech tych zaimportowany w niniejszej sprawie towar nie posiada, ponieważ został zgłoszony do procedury dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym w stanie nadającym się do bezpośredniego spożycia, a z uwagi na niewielki udział naturalnego soku z owoców nie można uznać, że to właśnie owoce nadają zasadniczy smak temu napojowi. Owoce aromatyzują wodę i to woda decyduje o charakterze napoju. Jako główny składnik napoju woda jest natomiast ujęta w podpozycji 2202 10 Taryfy celnej, która obejmuje słodzone lub smakowe wody mineralne (naturalne lub sztuczne) oraz napoje, takie jak lemoniada, oranżada, cola, składające się ze zwykłej wody pitnej, słodzonej lub nie, aromatyzowanej sokami owocowymi, esencjami lub złożonymi wyciągami, do których czasami dodawany jest kwas cytrynowy lub winowy.

Sąd stwierdził, że prawidłowości ustaleń organów celnych nie zmienia odwoływanie się przez spółkę do rzeczywistych cech towaru czy stanu jakościowo-ilościowego, gdyż cechy te nie mają wpływu na klasyfikację celną towaru. Stan towaru rozumiany jako jego skład i proporcje poszczególnych składników był bezsporny, a przez to istniała wystarczająca podstawa do orzekania w kwestii klasyfikacji towaru celnego i dowód z opinii biegłego dla ustalenia właściwości napoju także należało uznać za zbędny.

Zdaniem Sądu organy celne trafnie również uznały, że informacje producenta oraz państw Unii Europejskiej co do klasyfikacji towaru, podobnie jak opinia Polskiego Stowarzyszenia Napojowego nie były wiążące dla polskich organów celnych, mimo że stanowiły w istocie materiał dowodowy w sprawie. Polska Norma PN-A-79031 nie miała natomiast zastosowania w sprawie.

Organy celne nie dopuściły się ponadto, w ocenie Sądu, naruszenia przepisów postępowania, gromadząc materiał dowodowy w stopniu wyczerpującym i pełnym.

W skardze kasacyjnej Przedsiębiorstwo Handlowe [...] Spółka jawna z siedzibą w Krakowie wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Powołując się na obie podstawy wymienione w art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej p.p.s.a., spółka zarzuciła wyrokowi:

- naruszenie prawa materialnego przez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, polegające na zastosowaniu przez WSA w Krakowie przepisu rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 sierpnia 1999 r. w sprawie Wyjaśnień do Taryfy celnej, części I, sekcji IV, działu 22 dotyczącego kodu 2202 10 00 0, który w niniejszej sprawie nie powinien znaleźć zastosowania, albowiem przepisem właściwym, stanowiącym podstawę materialną kwestionowanego rozstrzygnięcia winien być przepis rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 sierpnia 1999 r. w sprawie Wyjaśnień do Taryfy celnej, części I, sekcji IV, działu 22, dotyczący kodu 2202 90 10 0;

Błędna wykładnia tych przepisów doprowadziła do przyjęcia, że właściwym kodem PCN dla towaru zgłoszonego przez spółkę do oclenia w postaci napoju owocowego z winogron białych i czerwonych "BB" 1l jest kod PCN 2202 10 00 0 ze stawką celną 19%, podczas gdy wymieniony towar z uwagi na jego specyfikę, właściwości oraz zastosowanie należy klasyfikować według kodu PCN 2202 90 10 0 Taryfy celnej ze stawką obniżoną w wysokości 10% - taka bowiem klasyfikacja jest odpowiednia ze względu na właściwości i zastosowanie towarów i wynika z treści reguł interpretacyjnych zawartych w Wyjaśnieniach do Taryfy celnej dla pozycji 2202 90 oraz pozycji 2202 10 oraz z treści Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS)

- naruszenie konstytucyjnej zasady zaufania obywateli do organów państwa, mające istotny wpływ na wynik sprawy, wyrażonej nadto w art. 121 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 Kodeksu celnego poprzez nieuwzględnienie okoliczności, że od 1990 r. przez 11 lat napoje owocowe z winogron BB były kwalifikowane według kodu PCN 2202 90 10 0 Taryfy celnej, która to kwalifikacja celna była nadawana przez same organy celne, podczas gdy uwzględnienie powyższej okoliczności winno skutkować uwzględnieniem przez WSA w Krakowie wniesionej skargi.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej strona wnosząca skargę kasacyjną podniosła, że zgodnie z Wyjaśnieniami do Taryfy celnej w podpozycji 2202 10 chodzi wyłącznie o napoje, w których dominującym elementem jest sama woda, aromatyzowana jedynie cukrem, sokami owocowymi i esencjami. Pozostałe składniki służą jedynie urozmaiceniu smaku bądź nadaniu kolorytu. Tymczasem zaimportowany towar nie jest jedynie smakową wodą aromatyzowaną z dodatkiem soku owocowego. Jest napojem zawierającym esencje lub inne substancje smakowo-aromatyczne o składnikach naturalnych, klasyfikowanym do kodu PCN 2202 90.

Powołując się na treść Wyjaśnień do Taryfy celnej strona wnosząca skargę kasacyjną wskazała na wymienienie w pkt 2 do podpozycji 2202 90 grupy "niektórych innych napojów przygotowanych do bezpośredniego spożycia", co świadczy o tym, że kod PCN 2202 90 nie dotyczy wyłącznie napojów gęstych, wymagających uprzedniego rozrzedzenia za pomocą wody i cukru, wymienionych w pkt 1 (inne napoje bezalkoholowe z wyjątkiem soków owocowych i warzywnych, m.in. nektary tamaryndy przygotowane do bezpośredniego spożycia jako napoje przez dodanie wody i cukru oraz klarowanie).

Zdaniem strony wnoszącej skargę kasacyjną Sąd błędnie dokonał analizy stanu sprawy opierając się przede wszystkim na kryterium ilościowym, gdyż przy klasyfikacji celnej towaru należy uwzględnić także jego specyfikację, właściwości i zastosowanie.

Strona wnosząca skargę kasacyjną podkreśliła, że taryfikacja towaru do kodu PCN 2202 90 10 0 znajduje potwierdzenie także w Polskiej Normie PN-A-79031, zgodnie z którą napojem bezalkoholowym jest napój otrzymywany z wody do picia, nasycony lub nienasycony dwutlenkiem węgla, z udziałem lub bez udziału składników oraz substancji dodatkowych dozwolonych, ewentualnie zawierający do 1,2 cl/l (%) alkoholu etylowego. W przypadku napojów bezalkoholowych woda do picia jest jedynie składnikiem produktu.

Strona stwierdziła zatem, że zasadniczym składnikiem napoju BB są owoce, mimo iż ich udział ilościowy jest niewielki, gdyż to one nadają napojowi tożsamość. Woda jest jedynie surowcem do produkcji napoju, który nie sposób uznać za podstawowy czy dominujący. Celem dodania owoców jest uzyskanie konkretnego, wyraźnego smaku (winogronowego), a nie urozmaicenie smaku wody – do tego wystarczyłoby dodanie zwykłych, sztucznych aromatów. W konsekwencji zasadne było powołanie dowodu z opinii biegłego z zakresu chemii spożywczej i technologii żywności, ponieważ należało ustalić wpływ poszczególnych składników na całość produktu oraz zbadanie jego rzeczywistych cech. Spór co do klasyfikacji celnej napoju owocowego z winogron jest konsekwencją tego, że w toku postępowania nie zostało wyjaśnione, jaki wpływ mają poszczególne składniki towaru na jego ostateczny kształt.

Strona wnosząca skargę kasacyjną na poparcie swojego stanowiska ponownie powołała sporządzoną 15 stycznia 2003 r. opinię Polskiego Stowarzyszenia Napojowego w Warszawie, z której wynika, że napoje zawierające naturalne, identyczne z naturalnymi składniki smakowo-aromatyczne i barwniki oraz napoje zawierające esencje lub inne substancje smakowo-aromatyczne o składnikach naturalnych lub identycznych z naturalnymi, należy kwalifikować jako napoje, a nie wody zawierające dodatki.

Ponadto z informacji producenta [...] z Węgier wynika wprost, że w kraju producenta napój owocowy z winogron BB 1l klasyfikowany jest według kodu 2202 90. Wyjaśnienia producenta mają, w ocenie strony wnoszącej skargę kasacyjną, doniosłe znaczenie dla właściwego zaklasyfikowania przez organy celne towaru, zwłaszcza że istotną cechą klasyfikacji celnej towarów jest umieszczenie w jednej kategorii klasyfikacyjnej produktów mających wspólne lub zbliżone przeznaczenie.

Sąd pominął ponadto przepisy Międzynarodowej Konwencji w sprawie zharmonizowanego systemu oznaczania i kodowania towarów, sporządzonej w Brukseli 14 czerwca 1983 r. (Dz. U. z 1997 r., Nr 11, poz. 62). Zdaniem strony wnoszącej skargę kasacyjną polskie organy nie powinny dokonywać wykładni przepisów prowadzącej do powstania rozbieżności względem interpretacji dokonywanych tak przez Państwa-Strony Konwencji, jak i przez państwa Unii Europejskiej. Fakt, że do spraw w zakresie długu celnego, który powstał przed 1 maja 2004 r., stosuje się dotychczasowe przepisy, nie powinien mieć w zaistniałym stanie rzeczy znaczenia. W wyroku z dnia 12 lutego 2001 r., V SA 305/00 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że jeśli na tle polskiej taryfy celnej przypisanie jakiegoś towaru do określonego kodu budzi wątpliwości, a klasyfikacja stosowana w ramach Unii Europejskiej jest odmienna, to fakt istnienia określonej praktyki europejskiej jest ważną wskazówką interpretacyjną, która nie może być lekceważona przez organy administracji i musi być uwzględniona przez NSA w ramach jego kompetencji kontrolnej.

W ocenie strony wnoszącej skargę kasacyjną Sąd nie dokonał pełnej analizy zebranego w sprawie materiału dowodowego oraz stanowisk strony, w tym powoływanych przez nią opinii i pism. Skoro bowiem przepis prawny jest niejednoznaczny, to w celu odczytania właściwego sensu danej regulacji należy sięgnąć do innych niż przepisy źródeł, czego Sąd nie uczynił. Sąd naruszył także zasadę zaufania obywateli do państwa. Nienależycie odniósł się do istnienia praktyki uznawania za prawidłowe zgłoszeń celnych towarów tożsamych z zaimportowanym w niniejszej sprawie z deklarowanym kodem 2202 90 10 0.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w Krakowie wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zasądzenie kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Organ podkreślił, że zgodnie z art. 85 § 1 Kodeksu celnego należności celne przywozowe są wymagane według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. Z kolei przez stan towaru należy rozumieć jego jakość, formę, postać, ilość oraz inne właściwości odróżniające go od innych towarów. Odniesienie tego stanu do możliwego, niepodlegającego weryfikacji przyszłego zastosowania produktu, z jednoczesnym oderwaniem od jego składu, nie znajduje uzasadnienia prawnego. Stan towaru nie był zaś sporny, ponieważ wynikał z certyfikatu jakości firmy [...] oraz opisu składu na opakowaniach.

Podobnie, zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej klasyfikację towarów przeprowadza się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji i działów. Klasyfikacja towarów według Polskich Norm nie znajduje zastosowania w zakresie taryfikacji towarów wprowadzonych na polski obszar celny, a jedyną i zarazem wiążącą interpretacją do klasyfikacji polskiej Scalonej Nomenklatury Handlu Zagranicznego PCN są wyjaśnienia do Taryfy celnej wprowadzone zgodnie z upoważnieniem zawartym w art. 13 § 7 Kodeksu celnego. Klasyfikacja towarów według Nomenklatury Scalonej, jako jeden z elementów postępowania administracyjnego, należy wyłącznie do prowadzących to postępowanie organów celnych.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia zasady zaufania obywateli do organów państwa należało stwierdzić, że nie może ona prowadzić do kontynuowania praktyki wydawania decyzji sprzecznych z obowiązującym prawem. Ponadto zgłoszenie celne jest deklaracją zgłaszającego, za której prawdziwość ponosi on odpowiedzialność, natomiast organ celny jest uprawniony do kontrolowania prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu (art. 83 Kodeksu celnego).

Ustosunkowując się do odpowiedzi na skargę kasacyjną, pełnomocnik strony wnoszącej skargę kasacyjną wniósł w piśmie z 25 maja 2006 r. o nieuwzględnianie twierdzeń zawartych w odpowiedzi na skargę kasacyjną. Nie zgodził się z twierdzeniem, że dla należytej kwalifikacji towaru w pełni wystarczającym jest oparcie się jedynie na Wyjaśnieniach do Taryfy celnej. Prymat winna mieć bowiem kompleksowa analiza danej sprawy, przeprowadzana z uwzględnieniem wszelkich możliwych źródeł poznania.

Oparcie się z kolei wyłącznie na kryterium składu ilościowego było, w świetle odpowiedzi na skargę kasacyjną, błędem także z tego względu, że skład ten, bezsporny zresztą, nie mógł i nie może być jedynym kryterium do przeprowadzenia procesu klasyfikacji danego produktu według kodu PCN, skoro przez stan towaru należy rozumieć nie tylko skład surowcowy, ale i jego jakość, formę, postać, a przede wszystkim wszelkie inne właściwości, odróżniające go od innych towarów.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie jest zasadna i podlega oddaleniu.

W szczególności należy podkreślić, że zgodnie z treścią art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zmianami, powoływanej dalej jako p.p.s.a.) skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, bowiem stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a. rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze z urzędu pod uwagę jedynie nieważność postępowania. Związanie NSA podstawami skargi kasacyjnej wymaga prawidłowego ich określenia w samej skardze. Oznacza to konieczność powołania konkretnych przepisów prawa, którym -zdaniem skarżącego - uchybił sąd, uzasadnienia zarzutu ich naruszenia, a w razie zgłoszenia zarzutu naruszenia prawa procesowego – wykazania dodatkowo, że to wytknięte uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Jednocześnie podkreślić należy, że w związku z oparciem skargi kasacyjnej na obydwu podstawach wymienionych w treści art. 174 p.p.s.a., w pierwszej kolejności wymagają rozważenia zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania, bowiem dopiero wówczas, gdy zostanie przesądzone, że stan faktyczny przyjęty przez Sąd I instancji za podstawę orzekania jest prawidłowy albo nie został dostatecznie podważony, można przejść do oceny zasadności zarzutów prawa materialnego.

W rozpatrywanej sprawie Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela zarzutów skargi kasacyjnej dotyczących naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie przepisów postępowania, to jest art. 121 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zmianami) w związku z art. 262 ustawy z 9 stycznia 1997 roku Kodeks celny (Dz. U. Nr 23, poz. 117 ze zmianami) oraz konstytucyjnej zasady zaufania obywateli do organów państwa.

W ocenie strony wnoszącej skargę kasacyjną naruszenie przez Sąd I instancji konstytucyjnej zasady zaufania obywateli do organów państwa, a także art. 121 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 Kodeksu celnego polegało na nieuwzględnieniu okoliczności wskazujących, iż od ponad 11 lat napoje owocowe z winogron BB były kwalifikowane przez organy celne według kodu PCN 2202 90 10 0 Taryfy celnej, a nie według kodu PCN 2202 10 00 0 Taryfy celnej.

W tym miejscu należy podkreślić, że w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego został ukształtowany pogląd, zgodnie z którym zidentyfikowanie towaru dla potrzeb klasyfikacji taryfowej wiąże się z dokonaniem określonych ustaleń faktycznych (vide wyrok NSA z 30 marca 2004 r. sygnatura akt GSK 19/04, Wokanda 9/2004/34). Jednocześnie należy wskazać, iż Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w niniejszej sprawie podziela stanowisko przedstawione w wyroku NSA z dnia 25 lutego 2005 roku, sygnatura akt FSK 1640/04 (OSP 12/2005, poz. 143), według którego czynność klasyfikowania jest elementem ustalenia stanu faktycznego, który można zakwestionować wyłącznie w ramach podstawy określonej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. Natomiast zgromadzony w aktach sprawy materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje, iż ustalenia faktyczne stanowiące podstawę faktyczną rozstrzygnięcia nie są kwestionowane. W szczególności w zakresie odnoszącym się do stanu towaru, a więc w zakresie dotyczącym składników importowanego produktu, jego cech charakterystycznych, ustalenia faktyczne nie budzą wątpliwości. W istocie rzeczy zarzut naruszenia opisanych wyżej przepisów postępowania, zgłoszony przez stronę wnoszącą skargę kasacyjną w ramach podstawy kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., wskazuje na odmienną wykładnię przepisów prawa stanowiących podstawę prawną rozstrzygnięcia, dokonaną przez organy administracji publicznej rozpatrujące niniejszą sprawę w stosunku do wykładni dokonywanej przez stronę skarżącą. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego tak sformułowany zarzut naruszenia przez Sąd I instancji przepisów postępowania należy uznać za niewystarczający dla przyjęcia, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie przy rozpatrywaniu niniejszej sprawy dopuścił się naruszenia wskazanych wyżej przepisów prawa w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Oznacza to, że Naczelny Sąd Administracyjny jest związany ustaleniami faktycznymi dokonanymi w zaskarżonym wyroku Sądu I instancji.

Przechodząc do oceny zasadności zarzutów zgłoszonych w ramach pierwszej z podstaw kasacyjnych wymienionych w art. 174 pkt 1 p.p.s.a. należy stwierdzić, iż w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zgłoszone zarzuty naruszenia prawa materialnego są bezzasadne. Zarzut naruszenia przez stronę wnoszącą skargę kasacyjną przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 sierpnia 1999 roku w sprawie Wyjaśnień do Taryfy celnej, części I, sekcji IV, działu 22, poprzez błędną wykładnię tych przepisów prawa i niewłaściwe ich zastosowanie polegające na przyjęciu, że organy celne prawidłowo zaklasyfikowały importowany towar do kodu PCN 2202 10 00 0 nie jest trafny. W tym miejscu należy podkreślić, że dla celów prawnych klasyfikację towarów ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej, przy czym wiążący jest też wynikający z art. 85 § 1 Kodeksu celnego stan towaru w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego.

Niewątpliwie podstawowymi dokumentami, w oparciu o które dokonuje się klasyfikacji taryfowej towarów, są certyfikaty i dokumenty pochodzące bezpośrednio od producenta. Jak wynika z akt sprawy, stan towaru wynikał z certyfikatu jakości Firmy [...] oraz z opisu składu znajdującego się na oryginalnym opakowaniu towaru. Zasadnie więc Sąd I instancji uznał, że skoro przedmiotem importu był napój owocowy z winogron czerwonych i białych "BB", którego skład surowcowy zawierał wodę, cukier - 9%, naturalny sok z winogron, zawierał owoce min. 12%, kwasek cytrynowy, przeciwutleniacz, karmel-barwnik organiczny naturalny, aromat naturalny, to produkt ten nie mógł zostać zakwalifikowany do wskazanego przez stronę w zgłoszeniu celnym kodu PCN 2202 90 10 0. Trafnie więc Sąd I instancji uznał, że z Taryfy celnej oraz z Wyjaśnień do Taryfy celnej wynika, że podpozycja 2202 90 obejmuje swym zakresem inne napoje bezalkoholowe z wyjątkiem soków owocowych lub warzywnych objętych pozycją 2009, w tym obejmuje nektary tamaryndy przygotowane do bezpośredniego spożycia jako napoje przez dodanie wody i cukru oraz klarowanie i niektóre inne napoje przygotowane do bezpośredniego spożycia, np. na bazie mleka i kakao. W tym stanie rzeczy zasadnie Sąd I instancji wskazał na konieczność rozrzedzania czy klarowania produktów opisanych w podpozycji 2202 90 i trafnie podkreślił, iż podpozycja ta odnosi się do napojów gęstych. Wbrew twierdzeniom strony skarżącej niekwestionowany materiał dowodowy wskazuje, że naturalne owoce nie są podstawowym składnikiem napoju o nazwie handlowej "BB". Natomiast bezsporny skład importowanego towaru wskazuje, iż towar ten z uwagi na niewielki skład naturalnego soku z owoców może być klasyfikowany wyłącznie do napojów, o jakich mowa w podpozycji 2202 10.

Odnosząc się do pozostałych kwestii zawartych w skardze kasacyjnej, wymaga podkreślenia, iż zgłoszenie celne, jak i decyzja organów administracji publicznej zapadły w okresie obowiązywania ustawy Kodeks celny. Stosownie zaś do art. 13 § 1 Kodeksu celnego cło określa się na podstawie taryfy celnej lub innych środków taryfowych. Natomiast z treści art. 13 § 3, § 5, § 6 Kodeksu celnego wynika, że taryfa celna obejmuje Polską Scaloną Nomenklaturę Towarową Handlu Zagranicznego PCN, klasyfikację towarów w taryfie celnej określa kod taryfy celnej oraz że taryfę celną ustanawia w drodze rozporządzenia Rada Ministrów. Żaden przepis Kodeksu celnego nie odsyła do stosowania innych norm klasyfikacyjnych.

Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zmianami), orzekł jak w sentencji wyroku.