Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 306/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2013-10-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 240 § 1 pkt 11
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Sokołowska, Sędziowie Sędzia WSA Kazimierz Maczewski, Sędzia WSA Ewa Wojtysiak (spr.), Protokolant Lidia Maląg, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 października 2013 r. sprawy ze skargi T. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 23 stycznia 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji po wznowieniu postępowania oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 23 stycznia 2013 r., znak: [...], wydaną z powołaniem się na przepisy art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 240 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), zwanej dalej "O.p.", Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie utrzymał w mocy decyzję tego organu z dnia 7 listopada 2012 r. odmawiającą uchylenia decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie z dnia 26 lipca 2010 r., znak: [...], utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego (dalej "Naczelnik US")

z dnia 22 grudnia 2009 r., znak [...], określającą "T." Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w [...], dalej zwanej "Spółką", w podatku od towarów i usług za marzec 2008 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w kwocie [...] zł.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że Naczelnik US w dniu 11.09.2008 r. wszczął wobec Spółki postępowanie podatkowe za marzec 2008 r.

W wyniku przeprowadzonej kontroli ustalono, że Spółka ujęła w ewidencji zakupów VAT i rozliczyła w deklaracji podatkowej VAT-7 za marzec 2008r. faktury VAT dotyczące nabycia złomu, na których jako wystawca figurowała spółka z o.o. B. Na podstawie [...] spornych faktur podatnik odliczył w marcu 2008 r. podatek naliczony w łącznej kwocie [...] zł.

Ustalono w sprawie, że zgłoszony do organu podatkowego w [...] adres firmy B. Spółka z o.o., dotyczący zarówno siedziby jak i miejsca prowadzenia działalności, okazał się fikcyjny. W wyniku wizji lokalnej stwierdzono, że na ul. [...] nr [...] brak jest lokalu o numerze [...].

Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego Naczelnik US uznał, że przedmiotowe faktury nie odzwierciedlają prawdziwych zdarzeń gospodarczych.

Z uwagi na fakt, że spółka B. była podmiotem nieistniejącym w obrocie gospodarczym, gdyż nie wykonywała czynności opodatkowanych, to w myśl art. 88 ust. 3 a pkt 1 lit. a) i pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów

i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej "ustawa VAT", zakwestionowane faktury VAT na łączną kwotę podatku od towarów i usług [...] zł nie mogą stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Decyzją z dnia 22.12.2009r. Naczelnik US określił Spółce w podatku od towarów i usług za marzec 2008 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości [...] zł.

Na skutek wniesionego odwołania, postanowieniem z dnia 2.03.2010r., znak: [...], Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie zlecił Naczelnikowi US przeprowadzenie dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów i materiałów dla ustalenia, czy Spółka dochowała należytej staranności przy zawieraniu transakcji z firmą B. spółka z o.o., przyczyn wystawienia przez Spółkę spornych faktur VAT w imieniu kontrahenta, dlaczego Spółka zajęła się zleceniem usługi dostarczenia złomu udokumentowanego fakturami VAT nr [...], nr [...], nr [...] do swojego skupu w [...] i na podstawie czyjego umocowania to czyniła, skąd Spółka dysponowała wiedzą, że B. spółka z o.o. znajduje się w [...], dokąd zlecane były usługi dostarczania pustych kontenerów i pobierania załadowanych, jeżeli z dokumentów dostarczonych do strony przez D. W. wynika, że jedynym adresem tejże spółki był [...], ul. [...].

Zlecono także wyjaśnienie, dlaczego na spornych fakturach jako podmiot wystawiający i dostarczający złom wskazano "B. spółka z o.o. R. K.", podczas gdy na dokumentach dostarczonych do Spółki (np. wyciąg z KRS, zaświadczenie o numerze identyfikacyjnym REGON, upoważnienie dla D. W.) widnieje podmiot "B. spółka z o.o.".

W wykonaniu ww. postanowienia, Naczelnik US uzupełnił materiał dowodowy przez przesłuchanie wszystkich pracowników Spółki - Oddział w [...] zatrudnionych w marcu 2008 r.

Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie po rozpatrzeniu odwołania, decyzją

z dnia 26.07.2010 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji z dnia

22 grudnia 2009 r., stwierdzając, że zakwestionowane faktury, na których jako wystawca figurowała firma B. spółka z o.o., nie dokumentowały rzeczywistych transakcji, a tym samym nie przysługiwało Spółce prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z zakwestionowanych faktur.

Wskazaną wyżej decyzję Spółka zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie. Wyrokiem z dnia 15.12.2010 r., sygn. akt I SA/Sz 763/10, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę.

Od powyższego wyroku Spółka złożyła skargę kasacyjną, której Naczelny Sąd Administracyjny nie uwzględnił i wyrokiem z dnia 8.02.2012 r., sygn. akt I FSK 593/11 skargę kasacyjną oddalił.

W piśmie z dnia 5.09.2012 r. skierowanym do Dyrektora Izby Skarbowej

w Szczecinie Spółka złożyła wniosek o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej ww. decyzją ostateczną z dnia 26.07.2010 r., powołując się na przepisy art. 240 § 1 pkt 11 w związku z art. 241 § 2 pkt 2, art. 244 § 1 oraz art. 245 § 1 pkt 1 O.p., wskazała na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej "TSUE") z dnia 21.06.2012r. w połączonych sprawach Mahagében kft (sygn. C-80/11) oraz Péter Dávid (sygn. C-142/11), opublikowany dnia 18.08.2012 r. w Dz.U. UE C 250 Tom 55 str. 5.

Uzasadniając swoje żądanie Spółka podniosła, że organy podatkowe przedwcześnie odmówiły jej prawa do odliczenia podatku od towarów i usług

z faktur, na których jako wystawca figurował podmiot, który nie był faktycznym sprzedawcą. Według Spółki, w świetle powołanego wyroku TSUE nieuprawnione jest przerzucenie całej odpowiedzialności w zakresie weryfikowania kontrahentów na podatnika. Zdaniem Spółki, tezy postawione przez Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie, a w szczególności, że dobra wiara podatnika przy zawieraniu transakcji nie ma wpływu na wymiar podatku od towarów i usług oraz, że ryzyko wyboru nieuczciwego kontrahenta zawsze obciąża nabywcę towaru, gdyż istnieje możliwość wyboru innego, bardziej wiarygodnego partnera, stoją w oczywistej sprzeczności ze stanowiskiem TSUE.

W celu potwierdzenia wystąpienia przesłanki do wznowienia postępowania Spółka przytoczyła tezy ww. wyroku TSUE z dnia 21.06.2012r. oraz wskazała, że

w wyroku tym TSUE podkreślił, że nie można w sposób generalny przerzucić na uczciwych przedsiębiorców obowiązków, które co do zasady należą do kompetencji organów podatkowych, które powinny dążyć do wykrywania wszelkich nieprawidłowości lub naruszeń prawa. Skuteczne zakwestionowanie prawa do odliczenia podatku możliwe jest wyłącznie w sytuacji, gdy organ podatkowy w sposób niebudzący wątpliwości udowodni, iż podatnik miał wiedzę lub co najmniej powinien ją mieć wobec okoliczności, w jakich transakcja była dokonywana, że wystawca faktury lub podmiot na wcześniejszym etapie obrotu jest nieuczciwy.

Spółka stwierdziła, że w świetle przepisów Dyrektywy unijnej, jeśli spełnione są warunki materialne i formalne, zwłaszcza w zakresie poprawności wystawionej faktury, a jednocześnie przedsiębiorca nie miał powodów, by przypuszczać, że wystawca faktury dopuścił się naruszenia prawa, nie ma podstaw aby odmawiać podatnikom prawa do odliczenia podatku od towarów i usług.

Zdaniem Spółki, organy podatkowe nie udowodniły jej, że była świadoma, bądź mogła przewidzieć, iż dokonała transakcji z nieuczciwym kontrahentem. Natomiast Spółka z uwagi na to, że okoliczności transakcji nie budziły żadnych wątpliwości, zastosowała procedury takie jak wobec innych kontrahentów i nie powinna ponosić ciężaru w związku z oszukańczym procederem popełnionym przez inny podmiot. W szczególności Spółka nie ma obowiązku wyręczania organów podatkowych w ich obowiązkach w zakresie weryfikowania podatników oraz faktu, czy wywiązują się oni ze zobowiązań względem fiskusa.

Postanowieniem z dnia 9.10.2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie wznowił postępowanie w sprawie podatku od towarów i usług za marzec 2008r.

Po rozpatrzeniu wniosku Spółki z dnia 5.09.2012r., decyzją z dnia 7.11.2012r., znak: [...], Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie odmówił uchylenia ostatecznej decyzji z dnia 26.07.2010 r. stwierdzając, że w przedmiotowej sprawie nie zachodzi przesłanka wznowienia postępowania wymieniona w art. 240 § 1 pkt 11 O.p. Uznano również, że nie zachodzi żadna z przesłanek wznowienia postępowania wymienionych w pozostałych punktach art. 240 § 1 O.p.

W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że nie było podstaw do uwzględnienia wniosku Spółki w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT, na których jako sprzedawca figuruje spółka z o.o. B.

Organ podatkowy I instancji stwierdził, że biorąc pod uwagę zebrany w sprawie materiał dowodowy organy podatkowe w sposób jednoznaczny wykazały, na podstawie obiektywnych przesłanek, że Spółka wiedziała lub powinna była wiedzieć, że zakwestionowane transakcje były wykorzystywane do celów oszustwa.

Wskazano na treść art. 86 ust. 1 ustawy VAT i regulacje zawarte w art. 17 VI Dyrektywy oraz art. 167 i art. 168 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE. Powołano również orzeczenia TSUE: wyrok z dnia 21.02.2006r. sprawa C-255/02, Halifax plc przeciwko Commissioners of Customs & Ex ciste (Wielka Brytania); wyrok z dnia 6.07.2006r.

w sprawach połączonych Axel Kittel przeciwko Belgii (C-439/04) oraz Belgia przeciwko Récolta Recycling SPRL (C-440/04).

Odczytując normy prawa krajowego przez pryzmat wyroku TSUE z dnia 21.06.2012r. w sprawach C-80/11 i C-142/11 uznano, że zasadnie zakwestionowano prawo Spółki do pomniejszenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur, na których jako wystawca figurowała spółka z o.o. B.

Organ podatkowy I instancji wskazał również na wyroki: Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 15.12.2010 r., sygn. akt I SA/Sz 763/10, Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8.02.2012r., sygn. akt I FSK 593/11,

w których Sądy wypowiedziały się w kwestii dobrej wiary i staranności Spółki

w sprawie.

W odwołaniu od decyzji odmawiającej uchylenia decyzji Spółka zarzuciła naruszenie następujących przepisów ustawy – Ordynacja podatkowa, tj.:

1) art. 240 § 1 pkt 11 przez uznanie, że nie zachodzi przesłanka wskazana w tym przepisie do wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną, 2) art. 191 przez przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów,

3) art. 121 § 1 przez naruszenie zasad prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych,

4) art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 przez naruszenie zasad dotyczących elementów, jakie ma zawierać decyzja i niewyjaśnienie powodów, dla których organ podatkowy odmawia uchylenia dotychczasowej decyzji.

Spółka zarzuciła nieprzedstawienie dowodów, które wskazują, że strona miała świadomość lub co najmniej mogła ją mieć, dokonywania transakcji z nieuczciwym podmiotem. W jej ocenie, nie można uznać, że okoliczności w zakresie świadomości Spółki co do nielegalnych procederów popełnionych przez kontrahenta zostały udowodnione.

Zarzuciła dalej w odwołaniu, że zaskarżona decyzja nie spełnia podstawowych wymogów w zakresie jej uzasadnienia, gdyż zawiera powtórzenie informacji

i argumentacji z decyzji ostatecznej, co do której Spółka wcześniej zarzuty podniosła i otrzymała rozstrzygnięcie.

Spółka zwróciła też uwagę, że w niniejszej sprawie istotne jest, czy zostały spełnione warunki, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 11 ustawy - Ordynacja podatkowa, tj. czy treść orzeczenia TSUE dnia 21.06.2012r. w sprawach połączonych (C - 80/11) oraz (C-142/11) istotnie wpływa na treść wydanej decyzji w sprawie. Organ podatkowy I instancji powinien, uwzględniając tezy z ww. orzeczenia, ocenić, czy są podstawy do uchylenia decyzji ostatecznej wydanej w jej sprawie. Zdaniem Spółki, podtrzymanie stanowiska przedstawionego w ostatecznej decyzji w sprawie oznacza, że pominięto tezy powołanego orzeczenia.

Według Spółki, nie można uznać za spełniające wymogi art. 210 § 1 pkt 6 O.p. ogólne i niepoparte argumentacją stwierdzenia, że "W ocenie tutejszego organu skutecznie podważono w postępowaniu podatkowym argument spółki o braku świadomości oszustwa podatkowego. W decyzji z dnia 26.07.2010 r. szczegółowo opisano nieprawidłowości związane z identyfikacją kontrahenta przez pracowników spółki. Wszyscy pracownicy oddziału firmy T. spółka z o.o. w [...], którzy bezpośrednio uczestniczyli przy przyjmowaniu złomu jednomyślnie zeznali, że nie znali firmy o nazwie B. spółka z o. o. oraz pana D. W.".

Zdaniem Spółki, organ podatkowy I instancji w toku postępowania nie udowodnił, że Spółka miała lub mogła mieć świadomość dokonywania transakcji

z nieuczciwym kontrahentem, a sam fakt, że pracownicy spółki go nie pamiętają, nie może świadczyć o zaniedbaniach ze strony Spółki.

Spółka podkreśliła, że wyeliminowanie przez Naczelnika US podatku naliczonego z faktur wystawionych przez spółkę B. z rozliczenia spółki T. nastąpiło na skutek informacji otrzymanych od Naczelnika Urzędu Skarbowego, który wykreślił tę Spółkę z rejestru podatników podatku od towarów i usług dopiero z dniem 12.03.2009 r. Strona zwróciła też uwagę, że o tym, iż podmiot ten faktycznie nie prowadził działalności, a jego dane wykorzystywane są przez inny podmiot, organy podatkowe dowiedziały się w maju 2007r. Wykreślenia z rejestru dokonano zaś dopiero po dwóch latach.

Powołując się dalej na przepis art. 121 § 1 O.p., Spółka zarzuciła, że organ podatkowy I instancji, poza powtórzeniem ustalonych w sprawie faktów

i jednostronnych ocen co do skutków tych faktów, nie przeanalizował ponownie sprawy pod kątem ustalenia w sposób, który nie budziłby wątpliwości, że podatnik miał wiedzę lub co najmniej powinien ją mieć wobec okoliczności, w jakich transakcja była dokonywana, że wystawca faktury lub podmiot na wcześniejszym etapie obrotu jest nieuczciwy. Zarzuciła, że organ podatkowy w sposób nieodpowiedzialny, bezkrytyczny i indyferentny dokonał zaniechania weryfikacji podatników

i natychmiastowego działania w przypadku wykrycia nieprawidłowości, w efekcie czego odpowiedzialnością obarcza uczciwego podatnika.

Ponadto, organ podatkowy w sposób dowolny, naruszając zasadę swobodnej oceny dowodów, założył winę Spółki i jej nienależytą staranność w zakresie współpracy z kontrahentem, bez argumentów i materiałów dowodowych wspierających taką tezę. Takie działanie jest niedopuszczalne i nie zasługuje na aprobatę.

Organ odwoławczy uzasadniając zaskarżoną decyzję podkreślił na wstępie, że rozstrzygnięcie wydane w sprawie nie stanowi decyzji wydanej w trybie zwykłym, lecz jest decyzją odmawiającą uchylenia decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej

w Szczecinie z dnia 26.07.2010 r. i została wydana w trybie postępowania nadzwyczajnego.

Wyjaśnił, że zgodnie ze wskazaną przez stronę przesłanką w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli orzeczenie TSUE ma wpływ na treść wydanej decyzji.

Organ zwrócił uwagę, że zarówno we wniosku z dnia 5.09.2012 r.

o wznowienie postępowania podatkowego, jak i w odwołaniu, Spółka podniosła, że na treść wydanej decyzji za marzec 2008 r. ma wpływ orzeczenie TSUE z dnia 21.06.2012 r. w połączonych sprawach (sygn. C-80/11) oraz (sygn. C-142/11).

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał na tezy przywołanych orzeczeń.

Wyjaśnił, że z pierwszej z nich wynika, że art. 167, art. 168 lit. a), art. 178 lit. a), art. 220 pkt 1 art. 226 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r.

w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, należy interpretować

w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia podatnikowi prawa do odliczenia od kwoty należnego podatku od wartości dodanej kwoty tego podatku należnego lub zapłaconego z tytułu świadczonych mu usług z tego powodu, iż wystawca faktur dotyczących owych usług lub jeden z jego usługodawców dopuścił się nieprawidłowości, bez udowodnienia przez organ podatkowy na podstawie obiektywnych przesłanek, iż podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu.

Wskazał dalej, że w myśl drugiej tezy, art. 167, art. 168 lit. a), art. 178 lit. a)

i art. 273 Dyrektywy 2006/112/WE należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia prawa do odliczenia z tego powodu, iż podatnik nie upewnił się, że wystawca faktury za towary, których prawo do odliczenia ma dotyczyć jest podatnikiem, że dysponował on tymi towarami i był w stanieje dostarczyć oraz że wywiązał się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku od wartości dodanej, albo z tego powodu, że podatnik nie posiada, poza fakturą, innych dokumentów potwierdzających spełnienie powyższych warunków, mimo że spełnione były warunki materialne i formalne powstania prawa do odliczenia określone w Dyrektywie 2006/112/WE, a podatnik nie miał przesłanek podejrzewać, że wystawca faktury dopuścił się nieprawidłowości lub przestępstwa.

Organ zwrócił uwagę, że powyższe tezy sformułowane zostały na tle stosowania przepisów Dyrektywy Rady 2006/112/WE, jednak TSUE wskazał na fakt, iż Dyrektywa ta nie wprowadziła zasadniczych zmian w stosunku do VI Dyrektywy,

a przepisy obu Dyrektyw znajdujące zastosowanie do spraw są co do istoty tożsame. Za wyrokiem TSUE z dnia 21.06.2012 r., organ odwoławczy wskazał dalej, że prawo podatników do odliczenia od podatku VAT, który są zobowiązani zapłacić, podatku VAT należnego lub zapłaconego z tytułu towarów i usług otrzymanych przez nich stanowi zasadę podstawową wspólnego systemu podatku VAT ustanowionego przez ustawodawcę Unii Europejskiej (pkt 37 tego wyroku).

Ponieważ odmowa prawa do odliczenia stanowi wyjątek od zasady podstawowej, jaką jest istnienie takiego prawa, organ podatkowy zobowiązany jest wykazać w sposób prawnie wymagany istnienie obiektywnych przesłanek prowadzących do wniosku, że podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, iż transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała się

z przestępstwem popełnionym przez dostawcę lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu (pkt 49).

Jeżeli istnieją przesłanki, by podejrzewać nieprawidłowości lub naruszenie prawa, przezorny przedsiębiorca powinien, zależnie od okoliczności konkretnego przypadku, zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabyć towary lub usługi, w celu upewnienia się co do jego wiarygodności (pkt 60).

Jednakże organy podatkowe nie mogą w sposób generalny wymagać, by podatnik zamierzający skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT badał, czy wystawca faktury za towary lub usługi, których odliczenie ma dotyczyć, jest podatnikiem, czy dysponuje towarami będącymi przedmiotem transakcji i jest w stanie je dostarczyć oraz czy wywiązuje się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku VAT, w celu upewnienia się, że podmioty działające na wcześniejszych etapach obrotu nie dopuszczają się nieprawidłowości lub przestępstwa, albo żeby podatnik ten posiadał potwierdzające to dokumenty (pkt 61).

Co do zasady bowiem to do organów podatkowych należy dokonywanie niezbędnych kontroli podatników w celu wykrycia nieprawidłowości i naruszeń przepisów prawa w zakresie podatku VAT oraz karanie podatników winnych takich nieprawidłowości lub naruszeń (pkt 62).

Organ zwrócił również uwagę, że TSUE w swoich wcześniejszych orzeczeniach niejednokrotnie podkreślał, że walka z oszustwem, unikaniem opodatkowania i ewentualnymi nadużyciami jest celem uznanym i wspieranym przez przepisy wspólnotowe. Organ wskazał przy tym na wyroki TSUE, na które wskazano już w zaskarżonej decyzji, tj. z dnia 21.02.2006 r. sprawa C-255/02, Halifax plc przeciwko Commissioners of Customs & Exciste (Wielka Brytania) oraz z dnia 6.07.2006r. w sprawach połączonych Axel Kittel przeciwko Belgii (C-439/04) oraz Belgia przeciwko Recolta Recycling SPRL (C-440/04).

W pierwszym z nich TSUE stwierdził, że VI Dyrektywa powinna być interpretowana w ten sposób, że sprzeciwia się ona prawu podatnika do odliczenia podatku od wartości dodanej, jeżeli transakcje, z których, wynika to prawo, stanowią nadużycie. Natomiast w drugim TSUE wyraził pogląd, że w przypadku, gdy dostawa jest realizowana na rzecz podatnika, który nie wiedział lub nie mógł wiedzieć o tym, że dana transakcja była wykorzystana do celów oszustwa popełnionego przez sprzedawcę, art. 17 VI Dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on temu, aby przepis prawa krajowego przewidujący bezwzględną nieważność sprzedaży niezgodnej z zasadami porządku publicznego z powodu sprzecznej z prawem causy po stronie sprzedawcy, powodował utratę prawa do odliczenia podatku VAT zapłaconego przez tego podatnika. Jeśli jednak na podstawie obiektywnych okoliczności zostanie ustalone, że dostawa została zrealizowana na rzecz podatnika, który wiedział lub powinien był wiedzieć, że nabywając towar, uczestniczy w transakcji wykorzystanej do popełnienia oszustwa w podatku od wartości dodanej, stwierdzenie niemożności skorzystania z prawa do odliczenia należy do sądu krajowego.

Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie stwierdził, że w decyzji ostatecznej za marzec 2008 r. zasadnie zakwestionowano prawo Spółki do pomniejszenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur, na których jako wystawca figurowała spółka z o.o. B. Podkreślono, że oceny takiej dokonano odczytując normy prawa krajowego przez pryzmat wyroku TSUE z dnia 21.06.2012 r. w sprawach C-80/11 i C-142/11.

Organ odwoławczy przywołał następnie brzmienie przepisu art. 86 ust. 1 oraz art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy VAT i stwierdził, że cytowane przepisy powtarzają w istocie regulacje zawarte w art. 17 VI Dyrektywy oraz art. 167 i art. 168 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE.

Organ odwoławczy podkreślił, że okoliczności w zakresie świadomości Spółki co do popełnionego oszustwa podatkowego (zakwestionowane faktury są fałszywymi dokumentami obrotu gospodarczego) zostały, wbrew twierdzeniu Spółki, w ostatecznej decyzji udowodnione. Zdaniem organu, w sposób jednoznaczny wykazano, na podstawie obiektywnych przesłanek, że Spółka wiedziała lub powinna była wiedzieć, że zakwestionowane transakcje mające stanowić podstawę prawa do odliczenia podatku naliczonego były wykorzystywane do celów oszustwa. Organ szczegółowo odniósł się do dokonanych ustaleń w sprawie zakończonej decyzją ostateczną za marzec 2008 r., m.in. na podstawie przeprowadzonej wizji lokalnej budynku przy ul. [...] w [...], zeznań R. K. (jedynego udziałowca i członka zarządu Spółki), zeznań D. W. (osoby, która posługiwała się zakwestionowanym przez organ upoważnieniem do działania w imieniu spółki B.), zeznań pracowników Spółki – Oddział w [...].

Wskazał organ odwoławczy, że w decyzji ostatecznej z dnia 26 lipca 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że sam fakt posiadania przez Spółkę oryginałów faktur VAT nie przesądza o prawie do obniżenia podatku należnego. Uprawnienie to przysługuje wtedy, gdy otrzymane faktury dokumentują czynności, które faktycznie zostały przez sprzedawcę dokonane. Wskazano, że organ wyjaśnił w decyzji ostatecznej, że Spółka B. była zarejestrowanym podatnikiem uprawnionym do wystawiania faktur VAT, ale jak bezsprzecznie wykazał zebrany materiał dowodowy, mimo, iż figurowała jako wystawca spornych dokumentów, nie było wątpliwości, że wykazane w tych fakturach czynności nie zostały przez nią wykonane. W uzasadnieniu decyzji ostatecznej stwierdzono, że zakwestionowane faktury dokumentujące sprzedaż złomu na rzecz Spółki, na których jako sprzedawca figuruje B. spółka z o.o. są fałszywymi dokumentami obrotu gospodarczego. Organ ten uznał, że zeznania pracowników firmy nie pozostawiają wątpliwości, że nie dochowano należytej staranności przy zawieraniu współpracy z nowym klientem. Pozwolono na podpisywanie faktur, odbiór czy dokonywanie zleceń dotyczących odbioru złomu osobie, której wiarygodności nie sprawdzono, a jako kluczowy dokument współpracy przyjęto upoważnienie, z którego treści absolutnie nie wynikało, że dotyczy ono jakiejkolwiek stałej reprezentacji.

W ocenie organu uzasadniającego decyzje ostateczną, Spółka nie miała również żadnych podstaw do zawierania z D. L., reprezentującym rzekomo spółkę B., jakichkolwiek ustnych umów na dostarczanie pustych i odbieranie załadowanych złomem kontenerów z miejscowości [...]; spółka B. nie miała tam żadnego oddziału czy przedstawicielstwa. W ocenie organu, sporne faktury dotyczące zakupu złomu mogły dokumentować towar należący do D. W., a nie spółki B. W decyzji ostatecznej wskazano, że sporne faktury nie tylko zawierają nieprawidłową nazwę sprzedawcy, ale i zostały w sposób nieuprawniony wystawione przez Spółkę. Na podstawie zgromadzonego materiału (m. in. zeznania pracowników Spółki – M. H.-G., M. K.-K.) stwierdzono, że wszystkie faktury, na których jako sprzedawca figuruje firma B. spółka z o.o. zostały wystawione przez Spółkę. Wystawieniem faktur zajmowała się kasjerka – M. K.-K. Organ odwoławczy jednoznacznie uznał, że zakwestionowane faktury miały na celu jedynie umożliwienie Spółce pomniejszenie podatku należnego.

Organ odwoławczy zwrócił uwagę w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji w sprawie, że nie bez znaczenia pozostaje fakt, że decyzja ostateczna z dnia 26 lipca 2010 r. została zaaprobowana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z dnia 15.12.2010 r., sygn. akt I SA/Sz 763/10. W wyroku tym Sąd jednoznacznie stwierdził, że "(...) organy podatkowe skutecznie podważyły w postępowaniu podatkowym argument Spółki zachowania należytej staranności. Organy te w szczególności opisały w swoich decyzjach nieprawidłowości związane z identyfikacją przez pracowników Spółki (...)".

Naczelny Sąd Administracyjny oddalając skargę kasacyjną Spółki w wyroku z dnia 8.02.2012 r., sygn. akt I FSK 593/11, również stwierdził, że "(...) spółka nie może powoływać się na dobrą wiarę skoro nie może wywieść nawet, że zachowała należytą staranność. Nie można bowiem mówić o jej zachowaniu w sytuacji, w której nie sprawdzono nawet adresu kontrahenta. Spółka B. Sp. o.o. posługiwała się fikcyjnym adresem miejsca siedziby oraz miejsca, prowadzenia działalności. Ponadto, jako podstawę do -nawiązania upoważnienia współpracy ze spółką B. Sp. z o.o. uznano lakoniczne pełnomocnictwo, które co najwyżej mogło upoważniać D. W. do odbioru i wystawienia jednej faktury'".

Zdaniem organu odwoławczego, orzeczenie TSUE z dnia 21.06.2012 r. w połączonych sprawach (sygn. C-80/11) oraz (sygn. C-142/1Ì), wskazane przez Spółkę we wniosku z dnia 5.09.2012r. i w odwołaniu z dnia 22.11.2012 r., nie wpływa na prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur, na których jako sprzedawca figuruje spółka z o.o. B., a więc nie ma wpływu na treść wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie decyzji z dnia 26.07.2010 r.

W ocenie organu odwoławczego, organ podatkowy I instancji wyczerpująco rozpatrzył cały materiał dowodowy zgromadzony w postępowaniu wznowieniowym, niedpatrując się naruszenia wskazanych w odwołaniu przepisów prawa.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie na opisaną wyżej decyzję, Spółka zarzuciła:

1) naruszenie przepisów proceduralnych przez wydanie decyzji z naruszeniem:

- art. 233 § 1 pkt 1 O.p. przez utrzymanie w mocy decyzji wydanej na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 O.p. mimo iż stwierdzono, że wyrok TSUE z dnia 21 czerwca 2012 r. ma zastosowanie w sprawie, a więc istnienie przesłanki wynikającej z art. 240 § 1 pkt 11 O.p.,

- zasady swobodnej, lecz nie dowolnej oceny materiału dowodowego (art. 191 O.p.) przez błędną interpretację zgromadzonego materiału dowodowego, doprowadzając do przekroczenia granicy swobodnej oceny dowodów,

- art. 240 § 1 pkt 11 O.p. mimo uznania istnienia tej przesłanki w niniejszej sprawie, uznanie, że treść wyroku nie ma wpływu na zmianę rozstrzygnięcia, przyjęcie za podstawę wyłącznie ustalenia poczynione wobec kontrahentów, z których nie wynika, aby Spółka miała świadomość prowadzonego procederu,

2) wydanie w oparciu o błędną interpretację stanu faktycznego i błędną wykładnię przepisów prawa materialnego, tym w szczególności art. 86 ust. 1, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a ustawy VAT w związku z art. 167, art. 168 lit. a), art. 178 lit. a), art. 220 pkt 1 i art. 226 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – poprzez przyjęcie, że Spółka dokonała odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących zdarzenia gospodarcze, które nie zaistniały w rzeczywistości, które to naruszenia miały wpływ na wynik sprawy.

W uzasadnieniu skargi Spółka przywołała tezy orzeczenia TSUE z dnia 21 czerwca 2012 r. oraz orzeczenia sądów administracyjnych, w których sąd uznał, że organy w dostatecznym stopniu nie wykazały że strona miała świadomość oszukańczego charakteru transakcji lub dopuściła się zaniechań wskazujących na brak z jej strony należytej staranności kupieckiej przy zakwestionowanych transakcjach.

Skarżąca Spółka opisała wewnętrzną procedurę funkcjonującą w Spółce w okresie objętym kontrolą, dotyczącą skupowania złomu, wskazała na zebrane dokumenty organizacyjne dostawcy – spółki B. Zdaniem Spółki, na żadnym etapie postępowania podatkowego, czy postępowania prowadzonego przez prokuraturę (na wniosek R. K.) nie udowodniono Spółce, że działa ze świadomością przestępczej działalności dostawcy. Żaden z dowodów nie może wskazywać na taką wiedzę, bądź wskazywać na to, że Spółka dopuściła się zaniechań wskazujących na brak z jej strony należytej staranności kupieckiej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację, przedstawioną w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uznał, co następuje.

Skarga nie jest zasadna, bowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa w stopniu dającym podstawy do uwzględnienia skargi, stosownie do treści art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012, poz. 270 ze zm.), zwanej dalej "P.p.s.a.".

W pierwszej kolejności wskazać należy, że nadzwyczajne tryby wzruszania decyzji ostatecznych, tj. wznowienie postępowania, stwierdzenie nieważności, uchylenie lub zmiana decyzji ostatecznej, stanowią wyjątek od zasady trwałości decyzji podatkowych i nie są trybami w stosunku do siebie konkurencyjnymi. Każdy z wyżej wymienionych trybów wszczynany jest na podstawie odmiennych przesłanek, ściśle określonych w przepisach ustawy – Ordynacja podatkowa.

Istotne jest, że tryb wznowienia postępowania ma na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia ponownego rozstrzygnięcia sprawy zakończonej ostateczną decyzją podatkową w sytuacji, gdy w danej sprawie wystąpi chociażby jedna z przesłanek wymienionych w art. 240 § 1 O.p. Ponadto, wznowienie postępowania jest instytucją procesową, która umożliwia weryfikację ostatecznych decyzji podatkowych z powodu wad postępowania, a nie wad samej decyzji (wyrok NSA z dnia 16 października 1998 r., sygn. akt II SA 1241/98, LEX nr 41894).

Istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do ustalenia, czy organy obu instancji zasadnie odmówiły, po zakończeniu postępowania wznowieniowego, uchylenia ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie z dnia 26 lipca 2010 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za marzec 2008 r. wobec stwierdzenia braku istnienia przesłanek przewidzianych w art. 240 § 1 O.p. Odmienne stanowisko prezentuje skarżąca Spółka domagając się wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną na podstawie przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 11 O.p. w związku z wyrokiem Trybunału z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 opublikowanym w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej w dniu 18 sierpnia 2012 r. (Dz. Urz. UE C 250 z dnia 18 sierpnia 2012 r., s. 5).

Zatem rozstrzygnięcie zaistniałego w niniejszej sprawie sporu uzależnione jest od ustalenia, czy podjęte w decyzji ostatecznej rozstrzygnięcie na tle obowiązujących przepisów prawa materialnego w zakresie pozbawienia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez spółkę B. uwzględniało aspekt jednolitego stosowania prawa wspólnotowego, w tym ustalenie na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego, że skarżąca Spółka wiedziała, lub - przy zachowaniu należytej staranności - mogła wiedzieć, że nabywając towar wskazany w spornych fakturach uczestniczyła w transakcjach wykorzystanych do popełnienia oszustwa w podatku VAT.

W powołanym przez stronę wyroku z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach

C-80/11 i C-142/11 Trybunał stwierdził, że:

1) Artykuł 167, art. 168 lit. a), art. 178 lit. a), art. 220 pkt 1 i art. 226 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia podatnikowi prawa do odliczenia od kwoty należnego podatku od wartości dodanej kwoty tego podatku należnego lub zapłaconego z tytułu świadczonych mu usług z tego powodu, iż wystawca faktur dotyczących owych usług lub jeden z jego usługodawców dopuścił się nieprawidłowości, bez udowodnienia przez organ podatkowy na podstawie obiektywnych przesłanek, iż podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu.

2) Artykuł 167, art. 168 lit. a), art. 178 lit. a) i art. 273 dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia prawa do odliczenia z tego powodu, iż podatnik nie upewnił się, że wystawca faktury za towary, których prawo do odliczenia ma dotyczyć jest podatnikiem, że dysponował on tymi towarami i był w stanie je dostarczyć oraz że wywiązał się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku od wartości dodanej, albo z tego powodu, że podatnik nie posiada, poza fakturą, innych dokumentów potwierdzających spełnienie powyższych warunków, mimo że spełnione były warunki materialne i formalne powstania prawa do odliczenia określone w dyrektywie 2006/112, a podatnik nie miał przesłanek podejrzewać, że wystawca faktury dopuścił się nieprawidłowości lub przestępstwa.

Przesłanka wznowienia postępowania podatkowego ze względu na zapadłe orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, które ma wpływ na treść wydanej decyzji, wprowadzona została ze względu na obowiązywanie w polskim porządku prawnym prawa europejskiego, a więc wobec obowiązku stosowania prawa europejskiego przez organy wspólnotowe. Dokonanie interpretacji prawa europejskiego należy do Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. W razie gdy orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości ma wpływ na treść wydania decyzji stanowi to podstawę do wznowienia postępowania. Przy tym należy podkreślić, że dotyczy to nie tylko sprawy, w której sąd wystąpił z pytaniem prejudycjalnym, bo tutaj trudno by wskazać związek, ale dotyczy to przypadków, gdy orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości zapadło w innej sprawie a ma wpływ na treść decyzji, a zatem dotyczy to tożsamej podstawy prawa europejskiego, który był podstawą rozstrzygnięcia (zob. B. Adamiak w: B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki – Ordynacja podatkowa – Komentarz 2010, UNIMEX, Wrocław 2010 r., s. 988).

Analiza treści uzasadnienia skargi wskazuje, że pełnomocnik skarżącej Spółki w toku postępowania wznowieniowego dążył raczej do ustalenia od nowa już ustalonych faktów. Zarzucił, że brak jest obiektywnych dowodów, z których wynikałoby, że skarżący nie zachował należytej staranności kupieckiej wymaganej w obrocie gospodarczym. Organ podatkowy pierwszej instancji – jak wyżej wskazano – ustalił jednak w pierwotnym zwykłym postępowaniu podatkowym (opierając się na zgromadzonym materiale dowodowym) relacje gospodarcze jakie zachodziły pomiędzy spółką B. a skarżącą Spółką. Z treści skargi wynika raczej, że strona skarżąca zarzuca organowi podatkowemu błędne wnioskowanie przy ocenie czynności faktycznych, jakie zaszły przy zakupie złomu po stronie skarżącej Spółki. Należy jednak ponownie podkreślić, że tryb wznowienia postępowania ma charakter nadzwyczajny, który ma na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia ponownego rozstrzygnięcia sprawy zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie podatkowe było dotknięte kwalifikowanymi wadami procesowymi wyliczonymi wyczerpująco w art. 240 § 1 O.p. Postępowanie wznowieniowe nie może być wykorzystywane do pełnej merytorycznej kontroli decyzji we wszystkich jej aspektach wydanej w trybie zwykłym (por. wyrok NSA z dnia 6 grudnia 2001 r., sygn. akt III SA 1974/00, niepubl.). Tym bardziej jest to niedopuszczalne, gdy sporne kwestie były już przedmiotem szczegółowej analizy zarówno w postępowaniach przed organami podatkowymi obu instancji, a także w postępowaniach przed sądami obu instancji.

Dla oceny prawidłowości zastosowania przepisów prawa materialnego w sprawie określenia Spółce zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za marzec 2008 r., a konkretnie ograniczających możliwość obniżenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie złomu od spółki B., istotne znaczenie ma wyrok NSA z dnia 8.02.2012 r., sygn. akt I FSK 593/11, oddalający skargę kasacyjną Spółki od wyroku WSA w Szczecinie z dnia 15 grudnia 2010 r., sygn. akt I SA/Sz 763/10 . W wyroku tym NSA wprost wskazał, że "organy, a za nimi Sąd poddały analizie zebrane w sprawie dowody w sposób kompleksowy. Prawidłowe pozostaje stanowisko Sądu I instancji, że postępowanie dowodowe przeprowadzone przez organy podatkowe było dokładne. W toku postępowania podatkowego wykorzystano wszystkie dowody, które były możliwe do przeprowadzenia, a następnie oceniły te dowody i wyprowadziły z nich wnioski, które trafnie przez Sąd I instancji zostały ocenione jako logiczne i spójne. W szczególności wbrew zarzutom skargi kasacyjnej prawidłowo zostały zebrane i ocenianie dowody w postaci zeznań R. K. R. K., jedyny członek zarządu Spółki z o.o. B. w marcu 2008 r. (co wynika z wypisu KRS) zeznał, że żadnej działalności gospodarczej nie prowadził od lutego 2007 do marca 2009 r. - w tym okresie przebywał w [...], nie składał deklaracji na podatek VAT, nie wystawiał faktur VAT, nie upoważniał nikogo do reprezentowania firmy a nazwisko D. W. jest mu nieznane. Okazane upoważnienie dla D. W. do reprezentowania firmy B. sp. z o.o. zakwestionował jako nie wystawione i nie podpisane przez niego. Zeznań R. K. nie dyskwalifikuje to, że z postanowienia Prokuratury Rejonowej wynika, że R. K. nie mógł być udziałowcem B. Sp. z o.o., ponieważ zbył udziały w dniu 7 maja 2004r. Istotne dla rozpatrywanej sprawy jest bowiem funkcja jedynego członka zarządu, którą zgodnie z treścią KRS świadek pełnił w spółce B. Jako jedyny członek zarządu to właśnie R. K. był właściwy do podejmowania istotnych decyzji w spółce niezależnie od istniejących w niej stosunków własnościowych. Zatem żadnego wpływu na wynik sprawy nie mogło mieć to, że Sąd nie odniósł się do argumentacji, iż R. K. w spornym okresie nie był udziałowcem spółki B. (...) Ocena wiarygodności zeznań R. K. została dokonana w rozpatrywanej sprawie w konfrontacji z innymi dowodami, które potwierdziły tą wiarygodność. Nie można zatem stawiać organom podatkowym zarzutu, że nie sprawdziły z urzędu czy rzeczywiście R. K. przebywał w [...]. Prawidłowo też Sąd I instancji ocenił stanowisko organów podatkowych odnośnie umocowania D. W. do reprezentowania spółki B. Podzielić należy bowiem pogląd Sądu I instancji, że skarżąca nie miała nawet podstaw do traktowania D. W. jako pełnomocnika mając na uwadze treść pełnomocnictwa. Z upoważnienia o treści "Upoważniam....do odbioru i wystawienia faktury VAT oraz odbioru gotówki za złom..." nie można przyjąć, że daje ono możliwość stałego działania. Rzekomo dokonanych transakcji ze spółką B. nie potwierdzili również pracownicy Spółki skarżącej odpowiedzialni za procedury dotyczące sprawdzania nowych kontrahentów. Trafnie Sąd I instancji uznał, że niewiedzy pracowników nie może tłumaczyć powoływana przez skarżącą ilość transakcji zawieranych w ciągu roku, jeśli zważyć, że w marcu 2008 r. mamy do czynienia z zakwestionowanymi dostawami od tego samego kontrahenta w ilości [...] sztuk. Istotne dla sprawy pozostaje również to, że przypadku dostaw od Spółki B. dokonywano ich spoza miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, wykazanej w dokumentach spółki poddawanych jak skarżąca wywodzi kontroli, które to zdarzenie nie wzbudzało jakiegokolwiek zainteresowania skarżącej. Wobec powyższych dowodów przesądzającego znaczenia dla oceny zakwestionowanych transakcji nie mogła mieć okoliczność, że Sp. z o.o. B. została wykreślona z rejestru podatników dopiero z dniem 12.03.2009 r. oraz to, że skarżąca uzyskała rzekomo od kontrahenta podstawowe dokumenty w tym deklaracje VAT-7. Nie bez znaczenia dla sprawy jest również to, że już od daty 12.07.2007 r. B. Sp. z o.o. została umieszczona w wykazie firm nieupoważnionych do wystawiania faktur, a fakt, że organ przyjmował deklaracje nie zmienia tego, że już w dacie 7.05.2007 r. tj. w dacie przekazania informacji do Dyrektora Izby, organ ten miał wątpliwości co do B. Sp. z o.o. W tych okolicznościach nie można z góry zakładać, jak to uczyniono w skardze kasacyjnej, że gdyby skarżąca wystąpiła o potwierdzenie, czy B. Sp. z o.o. jest czynnym podatnikiem VAT, to uzyskałaby odpowiedź twierdzącą."

W kontekście powyższych okoliczności, przyznać należy rację twierdzeniu Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie, że Spółka nie dochowała należytej staranności i brak jest podstaw do twierdzenia, że nie wiedziała lub przynajmniej nie mogła wiedzieć, iż bierze udział w transakcji wykorzystywanej do popełnienia oszustwa podatkowego. Tym samym podzielić należy stanowisko organów obu instancji, że w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiła przesłanka wznowienia postępowania określona w art. 240 § 1 pkt 11 O.p., co uzasadniało odmowę uchylenia decyzji ostatecznej z dnia 26 lipca 2010 r. na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 O.p. Jak wykazano powyżej, powołane przez stronę skarżącą orzeczenie Trybunału z dnia 21 czerwca 2012 r. nie czyni zadość wymogom, o których mowa w ww. przepisie, albowiem pozostaje bez wpływu na treść decyzji ostatecznej, w której szczegółowo wskazano na obiektywne okoliczności eksponujące niedochowanie przez skarżącego należytej staranności, który wiedział lub przynajmniej mógł wiedzieć, że bierze udział w transakcji wykorzystywanej do popełnienia oszustwa podatkowego. Skarżąca Spółka nie podjęła żadnych działań w celu sprawdzenia wiarygodności swego kontrahenta, w tym ustalenia, czy występuje on w legalnym obrocie prawnym i czy rozlicza podatki. W ocenie Sądu, wątpliwości podatnika powinny wzbudzić w szczególności takie okoliczności jak to, że osoba, która miała reprezentować spółkę B., okazała skarżącej Spółce jedynie upoważnienie do odbioru i wystawienia faktur VAT oraz odbiór gotówki za złom oraz okoliczność dokonywania dostaw od Spółki B. spoza miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Nie ma racji skarżąca Spółka twierdząc, że organy nie przedstawiły podstaw odmowy uchylenia decyzji, a mianowicie, nie wskazały dowodów, które jednoznacznie świadczą o niedochowaniu przez skarżącego należytej staranności. Wskazać bowiem należy, że odmawiając uchylenia ostatecznej decyzji, wobec niezaistnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 O.p., w treści decyzji z dnia 23 stycznia 2013 r. organ wymienił szereg dowodów i spostrzeżeń poczynionych na ich podstawie przez Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie w sprawie zakończonej wydaniem decyzji ostatecznej. Ustalenia te dały podstawę do przyjęcia, że skarżąca nie dochowała staranności w kwestii sprawdzenia wiarygodności kontrahenta, w zakresie w jakim wywodziła i udokumentowała prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur, w których jako sprzedawcy wykazana została B. Spółka z o.o. Tym samym zasadnie organ ocenił, że w toku postępowania wymiarowego zakończonego decyzją ostateczną, uwzględnione zostały obiektywne okoliczności, o których mowa w orzeczeniu z dnia 21 czerwca 2012 r. wskazanym przez stronę skarżącą, jako podstawa wznowienia.

Dlatego za nieuzasadniony należy uznać zarzut naruszenia art. 240 § 1 pkt 11 O.p.

W ocenie Sądu orzekającego w niniejszej sprawie brak było podstaw do uchylenia decyzji ostatecznej w trybie postępowania wznowieniowego, nie zaistniała bowiem przesłanka wznowieniowa wymieniona w art. 240 § 1 pkt 11 O.p. Wprawdzie wyroku TSUE z dnia 21.06.2012 r., na który skarżąca powołuje się jako przesłankę wznowieniową, w dacie ostatecznej decyzji jak i w dacie wyroku NSA jeszcze nie było, nie jest to jednakże okoliczność uzasadniająca uchylenie ostatecznej decyzji. Orzeczenie to bowiem musi mieć wpływ na treść wydanej decyzji w myśl art. 240 § 1 pkt 11 in fine O.p., co w rozpoznawanej sprawie nie ma miejsca.

Zdaniem Sądu, nieuzasadniony jest również zarzut naruszenia zasady swobodnej oceny dowodów. Organy podatkowe w sprawie prawidłowo oceniły zgromadzony materiał dowodowy, wskazały konkretne argumenty i dowody potwierdzające brak należytej staranności w zakresie współpracy ze spółką B., przy czym zaznaczyć należy, że Spółka ani na etapie postępowania odwoławczego w niniejszej sprawie, ani w skardze nie przedstawiła nowych dowodów czy okoliczności w sprawie, na co trafnie zwrócił również uwagę organ w odpowiedzi na skargę.

Mając na uwadze powyższe, za nieuzasadniony uznać należy podniesiony w skardze zarzut wydania decyzji w oparciu o błędną interpretację stanu faktycznego i błędną wykładnię przepisów prawa materialnego, w tym w szczególności art. 86 ust. 1, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm., zwanej dalej "ustawa VAT") w związku z art. 167, art. 168 lit. a), art. 178 lit. a), art. 220 pkt 1 i art. 226 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – przez przyjęcie, że Spółka dokonała odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących zdarzenia gospodarcze, które nie zaistniały w rzeczywistości.

Podniesiony przez Spółkę zarzut naruszenia art. 233 § 1 pkt 1 O.p. przez utrzymanie w mocy decyzji wydanej na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 O.p., mimo iż stwierdzono, że wyrok z dnia 21 czerwca 2012 r. ma zastosowanie w sprawie, a więc istnienie przesłanki wynikającej z art. 240 § 1 pkt 11 O.p., jest bezzasadny.

Zauważyć bowiem należy, że organ podatkowy prawidłowo wszczął postępowanie nadzwyczajne wobec przywołanego wyroku TSUE z dnia 21 czerwca 2010 r. w połączonych sprawach Mahabegen kft (sygn. C-80/11) oraz Peter David (C-142/11), opublikowanego w dniu 18.08.2012 r., a następnie, po przeprowadzeniu postępowania w celu weryfikacji prawidłowości ostatecznej decyzji wydanej w postępowaniu zwyczajnym, zasadnie odmówił jej uchylenia stwierdzając, że powołane orzeczenie TSUE nie ma wpływu na prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur, na których jako sprzedawca figuruje spółka z o.o. B..

Dlatego też Sąd nie podzielił zarzutów pełnomocnika skarżącej Spółki co do naruszenia przez organ odwoławczy wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego, jak i przepisów postępowania podatkowego.

W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 P.p.s.a., należało orzec jak w sentencji.