Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 512/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2016-07-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: *Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 100 ust. 4
journal: Dz.U. 2009 nr 3 poz 11
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Marta Semiczek (sprawozdawca), Sędziowie sędzia NSA Henryka Łysikowska, sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska, Protokolant specjalista Agnieszka Dąbrowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 27 lipca 2016 r. przy udziale sprawy ze skargi K. C. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza na rzecz skarżącego od Dyrektora Izby Celnej we W. kwotę 177 (słownie: sto siedemdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Skarżoną decyzją, po rozpatrzeniu odwołania K. C. (dalej: podatnik, strona, skarżący), Dyrektor Izby Celnej we W. (dalej: Dyrektor IC) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego we W. (dalej: Naczelnik UC) z dnia [...] r. nr [...], określającą zobowiązanie w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego "A" (nr VIN: [...] rok produkcji: 2006, pojemność silnika: 1461cm3) w wysokości 376 zł.

Z akt sprawy wynika, że w postępowaniu podatkowym (wcześniej w kontroli podatkowej) Naczelnik UC ustalił, iż podatnik - prowadzący działalność gospodarczą pod firmą "B" - nabył na terenie Francji (20 grudnia 2008 r.) ww. pojazd za kwotę 2950,25 EUR. Na podstawie podjętych ustaleń (m.in. specyfikacji pojazdu uzyskanej z bazy elektronicznego systemu Vin Decoder, informacji od "C" Sp. z.o.o., dokumentacji zdjęciowej) stwierdził, że pojazd ten, jako: nabyty wewnątrzwspólnotowo, niezarejestrowany wcześniej na terenie kraju, przypisany do kodu CN 8703, przeznaczony zasadniczo do przewozu osób, podlegał podatkowi akcyzowemu, którego podatnik nie zapłacił. W sprawie nie przeprowadzono oględzin pojazdu z uwagi na udział pojazdu 20 maja 2009 r. w kolizji drogowej i przeznaczenie do kasacji.

Powyższe znalazło potwierdzenie w przywołanej na wstępie decyzji Naczelnika UC, który określił podatek akcyzowy w wysokości 376 zł. Powołując się na przepisy ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz. 257 ze zm. – dalej: u.p.a.) w szczególności art. 2 pkt 1 w zw. z poz. 59 zał. nr 1 do ww. ustawy, organ podatkowy I instancji uznał, że ww. pojazd spełnia kryteria klasyfikacji do kodu CN 8703 (pojazdu samochodowego przeznaczonego zasadniczo do przewozu osób). W uzasadnieniu decyzji wskazał organ I instancji na definicję samochodu osobowego zawartą w ustawie o podatku akcyzowym oraz jej odniesienie do kodu CN 8703 Scalonej Nomenklatury w związku z art. 3 ust. 2 u.p.a.

Rozstrzygnięcie organu I instancji utrzymał w mocy Dyrektor IC, który uznał, że organ podatkowy dokonał prawidłowej wykładni przepisów prawa, a w toku postępowania nie naruszył przepisów art. 187 ust. 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., zwanej dalej O.p.). Argumentował organ II instancji, że zgodnie z regulacją zawartą w art. 3 ust. 2 u.p.a. do celów poboru akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN). To, czy samochód podlega podatkowi akcyzowemu zależy od tego, do jakiego kodu zostanie dany pojazd zaklasyfikowany. Przywołał treść art. 3 ust. 2, 4 oraz art. 75, 80, 81 i 82 ust. 3 u.p.a., a także rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. z 2004r. Nr 87 poz. 825 ze zm.) oraz przepisy Nomenklatury Scalonej (CN) stanowiącej załącznik Nr 1 do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 7 września 1987, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, ze zm.), jak również treść Not wyjaśniających zawartych w Obwieszczeniu Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (Monitor Polski z 2006 r., Nr 86, poz. 880) – i stwierdził, że nabyty przez stronę pojazd jest pojazdem zasadniczo przeznaczonym do przewozu osób, a tego typu pojazdy należy klasyfikować do kodu CN 8703. Podkreślił Dyrektor IC, że klasyfikacji pojazdów dla celów ustalenia wyrobów akcyzowych nie ustala się na podstawie ustawy prawo o ruchu drogowym i wydanych na jej podstawie aktów wykonawczych.

Podkreślono również, że dowód rejestracyjny także nie stanowi dowodu na podstawie którego dokonuje się zaklasyfikowania danego pojazdu do kodu CN. Bez wpływu na dokonaną ocenę pozostaje również okoliczność, że sporny pojazd został wyprodukowany jako samochód ciężarowy, ponieważ homologacja nie jest dokumentem decydującym o klasyfikowaniu samochodu dla potrzeb podatku akcyzowego.

W dalszej części decyzji Dyrektor IC odniósł się do cech pojazdów zaliczanych do pozycji CN 8703, zgodnych z Notami wyjaśniającymi dla tej pozycji (omówił te cechy). Uznał, że określenie "samochody osobowo - towarowe" oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. Na poparcie swoich racji organ przywołał orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) oraz polskich sądów administracyjnych.

Dyrektor IC stwierdził, że zebrane w sprawie dowody przesądzają, o tym, że przedmiotowy pojazd pełni głównie funkcje pasażerskie. Wskazał, że ze specyfikacji spornego pojazdu uzyskanej z bazy VIN DECODER wynika, że pojazd został wyprodukowany w typie hatchback (tylne drzwi otwierane do góry, liczba drzwi4/5, z silnikiem wysokoprężnym 1461 cm3 i manualną skrzynią biegów, koloru białego, wyposażony w elektrycznie sterowane szyby i lusterka, klimatyzację, centralny zamek, radio, wielofunkcyjna kierownicę ze wspomaganiem, komputer, welurową tapicerkę, tempo mat, czujnik deszczu, ABS, poduszki powietrzne, immobiliser. We francuskim dowodzie rejestracyjnym wskazano, że w chwili nabycia pojazd był zarejestrowany jako ciężarowy ze wskazaniem samochód ciężarowy w nadwoziu samochodu osobowego. W piśmie z dnia 14 października 2013 r. od firmy "C" Sp. z o.o. z/s w Wa. wskazano, że pojazd był wyprodukowany jako ciężarowy z dwoma miejscami siedzącymi, auto nie posiadało fabrycznie przegrody między częścią towarową a pasażerską, a w części towarowej możliwe jest zamontowanie 3 miejscowej kanapy po demontażu fragmentu podłogi części towarowej, nadwozie pojazdu w całości przeszklone. Podkreślił Dyrektor IC, że możliwość zamontowania tylnej kanapy po demontażu fragmentu podłogi części towarowej, w jego opinii - dowodzi, że wprowadzenie powyższej zmiany nie wymaga ingerencji w konstrukcję pojazdu i polega jedynie na demontażu tzw. wanny.

Dodatkowo powołał Dyrektor IC pomocniczą dokumentację w postaci zdjęć przykładowych samochodów tej marki, modelu i typu uzyskanych z Internetu (z serwisu "D").

Organ II instancji uznał, że sporny samochód przejawia cechy projektowe zwykle stosowane do pojazdów objętych kodem CN 8703 i że cechy te - jako trwałe - ów samochód musiał posiadać także w dniu jego nabycia wewnątrzwspólnotowego.

Dyrektor IC stwierdził, że bez wpływu na wynik sprawy pozostaje kwalifikacja samochodu przez producenta (świadectwo homologacji ciężarowej) i to, że samochód był za granicą zarejestrowany jako ciężarowy.

Przywołując cechy konstrukcyjne samochodów ciężarowych (objętych kodem CN 8704), organ zauważył, że sporny pojazd takich cech, jako dominujących, nie posiada.

Dyrektor IC przyjął, że pojazd spełniał warunek "zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób", w szczególności biorąc pod uwagę zaliczenie do pozycji CN 8703samochodów osobowo - towarowych. Wyjaśnił, że dla klasyfikacji spornego samochodu do odpowiedniego kodu CN bez znaczenia pozostaje jego dopuszczalna ładowność. Podkreślił, że okoliczność klasyfikacji pojazdów marki "A" do pozycji CN 8703 została potwierdzona w orzecznictwie sądowym (także w wyrokach oddalających, wydanych w sprawach, w których podatnik był stroną).

Organ odwoławczy ocenił, że stan faktyczny sprawy ustalono prawidłowo, wyczerpująco zebrano materiał dowodowy, a przy ocenie zgromadzonych dowodów nie przekroczono granic ich swobodnej oceny, zatem nie naruszono art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. Uznał, że - wbrew uwagom zgłoszonym przez stronę - w sprawie nie wystąpiła konieczność zgromadzenia większej ilości dowodów.

Organ odwoławczy dokonał ponownego rozliczenia podatku akcyzowego z tytułu nabycia przez stronę wewnątrzwspólnotowo ww. samochodu osobowego, stwierdzając i w tym zakresie prawidłowość rozstrzygnięcia organu I instancji.

W skardze, skarżący wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora IC i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika UC, zarzucając naruszenie: art. 80 ust. 1 i art. 82 ust. 3 u.p.a. w związku z ich niewłaściwym zastosowaniem, art. 122 w związku z art. 187 § 1 O.p. poprzez niezebranie pełnego materiału dowodowego, a także nierozpatrzenie zebranego materiału i w rezultacie nie wyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy, art. 191 O.p. poprzez dokonanie zupełnie dowolnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego oraz pominięcie bez uzasadnienia części dowodów.

Sąd I instancji rozpoznając skargę K. C. na powyższą decyzję uznał, iż nie zasługuje ona na uwzględnienie.

W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia odwołał się do pozycji CN 8703 – odnoszącej się do pojazdów przeznaczonych do przewozu osób i 8704 – odnoszącej się do pojazdów przeznaczonych do przewozu towarów, Nomenklatury Scalonej zawartej w załączniku nr 1 do rozporządzenia Rady nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07. 09. 1987 r., str. 1, ze zm. Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, ze zm.), których charakterystykę szeroko przestawił.

Sąd I instancji stwierdził, że organy słusznie przyjęły, iż cechy konstrukcyjne i wyposażenie spornego pojazdu potwierdzają, że pełni on głównie funkcje pasażerskie (jest zasadniczo przeznaczony do przewozu osób), co wynika z zebranego w sprawie materiału dowodowego. Na podstawie uzyskanych danych - specyfikacji spornego pojazdu pochodzącej z bazy VIN DECODER, pisma od "C" sp. z o.o., dowodu rejestracyjnego i przykładowej zdjęć, można przyjąć, że: pojazd - w momencie jego nabycia wewnątrzwspólnotowego - posiadał szereg cech, które decydują, że powinien on być zaklasyfikowany jako samochód osobowy (zgodnie z pozycją CN 8703). Zebrane dowody wskazują, że pojazd został wyprodukowany w typie hatchback (tylne drzwi otwierane do góry), liczba drzwi 4/5, z silnikiem wysokoprężnym 1461 cm3 i manualną skrzynią biegów, był koloru białego, wyposażony w elektrycznie sterowane szyby i lusterka, klimatyzację, centralny zamek, radio, wielofunkcyjną kierownicę ze wspomaganiem, komputer, welurową tapicerkę, tempomat, czujnik deszczu, ABS, poduszki powietrzne, immobiliser. Z kolei we francuskim dowodzie rejestracyjnym wskazano, że w chwili nabycia pojazd był zarejestrowany jako ciężarowy ze wskazaniem samochód ciężarowy w nadwoziu samochodu osobowego. Natomiast w piśmie z dnia 14 października 2013 r. od firmy "C" Sp. z o.o. z/s w Wa. wskazano, że pojazd był wyprodukowany jako ciężarowy z dwoma miejscami siedzącymi, auto nie posiadało fabrycznie przegrody między częścią towarową a pasażerską, a w części towarowej możliwe jest zamontowanie 3 miejscowej kanapy po demontażu fragmentu podłogi części towarowej, nadwozie pojazdu w całości przeszklone.

W ocenie Sądu cechy konstrukcyjne opisanego pojazdu potwierdzają, że jest on (był w chwili jego wewnątrzwspólnotowego nabycia) przystosowany do przewozu osób i że ewentualne modyfikacje jego wnętrza nie naruszają zasadniczej konstrukcji pojazdu.

Sąd następnie uznał, że o klasyfikacji pojazdu do danej pozycji CN nie mogą przesądzać dane w dowodzie rejestracyjnym czy też zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym, gdyż są oparte na przepisach ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 1997 r. Nr 98, poz. 602 ze zm.), a dla potrzeb podatku akcyzowego podstawę rozstrzygnięcia stanowią wyłączenie przepisy podatkowe.

Sąd wskazał, że kryterium stosunku ładowności części towarowej i pasażerskiej dotyczy pojazdów o podwójnej kabinie (np. typu pickup), a poza tym reguła ta została zniesiona. Na marginesie zauważył, że również Noty wyjaśniające do HS do pozycji CN 8703 zaliczają pojazdy wielozadaniowe, które można wykorzystywać do transportu zarówno osób, jak i towarów.

W ocenie Sądu, w sprawie nie naruszono przepisów Wspólnotowego Kodeksu Celnego, w tym powołanego art. 2 tego Kodeksu. Konieczność jednolitego stosowania prawa celnego na obszarze całej Wspólnoty nie rodziła po stronie polskich organów celnych obowiązku inicjowania - za stronę - działań celem ustalenia, dla celów poboru akcyzy, przeznaczenia celnego spornego samochodu na terenie Francji. Nie podzielił Sąd twierdzenia strony, że zakwalifikowanie pojazdu przez producenta na terenie Francji, jako ciężarowego, powoduje, że organy celne UE, także polskie, obowiązane są do jego kwalifikacji do pozycji CN 8704.

Sąd za bezpodstawne uznał zarzuty naruszenia art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 o.p., ponieważ organy - w kontekście kwalifikacji spornego samochodu do odpowiedniego kodu CN i opodatkowania podatkiem akcyzowym - dokładnie ustaliły stan faktyczny sprawy i uwzględniły całokształt zgromadzonego

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 10 lutego 2016 r. sygn. akt I GSK 1924/14 uchylił ww. wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. Naczelny Sąd Administracyjny za zasadny w części uznał zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.); dalej: p.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 O.p. Zdaniem Sądu Kasacyjnego dokonana przez organ podatkowy ocena stanu faktycznego nie jest adekwatna do zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, a tym samym podjęte przez Sąd I instancji orzeczenie narusza prawo, przeprowadzone przez organy podatkowe postępowanie dowodowe nie wyjaśniało w sposób jednoznaczny kluczowej kwestii, tj. "zasadniczego przeznaczenia pojazdu".

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje :

W myśl art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 1647 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, przy czym, jak stanowi art. 190 p.p.s.a. sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny, a zatem w rozpoznawanej wykładnia dokonaną w wyroku z dnia 10 lutego 2016 r. sygn. akt I GSK 272/15.

Kontrola zaskarżonego rozstrzygnięcia dokonana w oparciu o ww. kryterium prowadzi do wniosku, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

Spór między stronami dotyczy ustalenia, czy samochód marki "A" (nr VIN: [...], rok produkcji: 2006, pojemność silnika: 1461 cm3), w momencie jego wewnątrzwspólnotowego nabycia był samochodem osobowym (przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób) i powinien być klasyfikowany do kodu CN 8703, czy też samochodem ciężarowym klasyfikowanym do kodu CN 8704.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego dokonana przez organ ocena stanu faktycznego jest przedwczesna, a tym samym podjęte przez Sąd I instancji orzeczenie naruszało prawo.

Działając w oparciu o przywołany art.190 p.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu dokonując porównania przykładowo wskazanych cech projektowych w Notach wyjaśniających pojazdów klasyfikowanych do wskazanych pozycji z ustaleniami, jakie miały miejsce w sprawie zauważa, że organ podatkowy nie wykazał, aby przedmiotowy pojazd był przeznaczony raczej do przewozu osób, co by uzasadniało jego klasyfikację do pozycji CN 8703. Wydaje się, że w przypadku tzw. samochodów osobowo-towarowych konieczne jest wykazanie, że wnętrze pojazdu za kierowcą jest przystosowane do przewozu osób, a także, że jest takie, jak to, które posiadają kabiny samochodów osobowych, co wymaga stwierdzenia chociażby obecności siedzeń z pasami bezpieczeństwa, czy też możliwość ich prostego zamontowania (bez potrzeby ingerowania w konstrukcję pojazdu). Sam fakt wyprodukowania pojazdu na ramie samochodu osobowego (co nie stanowi przedmiotu sporu) w sytuacji, gdy jednocześnie nie jest kwestionowana okoliczność, że pojazd ten został wyprodukowany z przeznaczaniem do przewozu towarów małogabarytowych oraz, że jest on w tym celu użytkowany, nie pozwala na automatyczne zaklasyfikowanie do pozycji CN 8703. W sytuacji kwestionowania przez stronę istotnych dla sprawy kwestii organ powinien wykazać (za pomocą konkretnych dowodów), że dostosowanie pojazdu do przewozu towaru nie zmieniło w istocie jego osobowego charakteru, dokonane zmiany nie wymagały ingerencji w konstrukcję pojazdu i nie miały trwałego charakteru. Ogólny zewnętrzny opis wyglądu oraz wyposażenie kabiny tego pojazdu opisane w zaskarżonej decyzji nie pozwala na jednoznaczne zaklasyfikowanie pojazdu do pozycji CN 8703 bez wykazania, że zmiany te nie mają charakteru trwałego, co powinno nastąpić na moment powstania obowiązku podatkowego. W kontekście rozpoznawanej sprawy, za nietrafne trzeba też uznać spostrzeżenie organu podatkowego, że cechą charakterystyczną samochodów ciężarowych jest wydzielenie dwóch oddzielnych przestrzeni, tj. zamkniętej kabiny dla przewozu osób i otwartej lub zamkniętej dla towaru. Tego typu budowa jest charakterystyczna dla pojazdów typu pickup, a mimo to mogą one być klasyfikowanie bądź do pozycji CN 8703, bądź do pozycji CN 8704, w zależności od stanu pojazdu.

Podsumowując, przeprowadzone przez organ postępowanie dowodowe nie wyjaśniało w sposób jednoznaczny kluczowej kwestii jaką było "zasadnicze przeznaczenie pojazdu". Jak wynika z Not wyjaśniających, dla oceny charakteru pojazdu istotne znaczenie ma wygląd i wyposażenie wnętrza pojazdu z punktu widzenia pełnionej przez ten pojazd funkcji czy to towarowej czy to osobowej i na tym powinny skupić się działania organu. Trudno bowiem nie przyznać racji twierdzeniom strony, że ani wygląd, ani wyposażenie wnętrza samochodu nie wskazuje, że pełni on funkcję osobową. Nie wystarczy bowiem stwierdzić, że istnieje możliwość zamontowania tylnej kanapy, ale trzeba też wykazać, że ich użycie jest konstrukcyjnie możliwe bez skomplikowanych zbiegów technicznych. Fakt kwestionowania przez stronę charakteru dokonanych modyfikacji, wymagało przeprowadzenia w tym zakresie dodatkowego postępowania wyjaśniającego, m.in. na okoliczność czy przegroda ma charakter trwały, czy konstrukcja do przewozu towaru została zamontowana w miejscu przeznaczonym do zamontowania kanapy. Zbadanie tej okoliczności jest także uzasadnione tym, że według Not wyjaśniających do CN, w wersji obowiązującej od marca 2007 r., do pozycji CN 8704 należy klasyfikować pojazd typu VAN z jednym rzędem siedzeń i nieposiadający żadnych stałych punktów ich kotwienia oraz urządzeń do instalowania siedzeń i bez wyposażenia bezpieczeństwa, znajdujących się w tylnej części pojazdu. A contrario – do pozycji CN 8703 powinny być klasyfikowane pojazdy typu VAN, które posiadają w tylnej części kabiny stałe punkty kotwienia oraz urządzenia do instalowania tylnych siedzeń (co w stanie sprawy nie zostało stwierdzone) jak też wyposażone w pasy bezpieczeństwa, których sporny pojazd nie posiadał. Przeprowadzone przez organ podatkowy postępowanie dowodowe nie wyjaśniało w sposób jednoznaczny kluczowej kwestii, tj. "zasadniczego przeznaczenia pojazdu". Jak wynika z Not wyjaśniających do HS i CN (stanowiących dopełnienie tych pierwszych), a także z orzecznictwa TSUE i sądów krajowych dla oceny typu pojazdu istotne znaczenie ma ogół cech pojazdu kojarzonych z funkcją osobową i na tym powinny skupić się działania organu.

Odnośnie argumentacji skargi związanej z dokumentami rejestracyjnymi, zaświadczeniem o badaniu technicznym, to są one nieuzasadnione. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w orzecznictwie sądowoadministracyjnym został utrwalony pogląd, według którego dla klasyfikacji pojazdów i nadawania im poszczególnych kodów CN nie mają wiążącego charakteru dowody wymagane przez przepisy o ruchu drogowym, a jedynie klasyfikacja dokonywana w oparciu o CN. Niemniej jednak dokumenty te podlegają ocenie na zasadach ogólnych jak pozostałe dowody zgromadzone w sprawie. Prawo podatkowe wykazuje w dużym stopniu autonomiczność, co w praktyce oznacza, że uznanie pojazdu według przepisów o ruchu drogowym za samochód ciężarowy nie wykluczała automatycznie uznania tego pojazdu za samochód osobowy, w rozumieniu przepisów u.p.a. Wynika to z dualizmu pojęciowego występującego w prawie oraz z faktu skorzystania przez ustawodawcę podatkowego z możliwości utworzenia własnej legalnej definicji pojęcia "samochodu osobowego". Stąd też z punktu widzenia podatku akcyzowego wskazywane przez stronę dokumenty nie mogły mieć przesądzającego znaczenia, co nie oznacza, że nie podlegały one ocenie na ogólnych zasadach jak pozostałe dowody zgromadzone w sprawie oraz, że ich ocena może przebiegać w zupełnym oderwaniu od faktów.

Z powyższych względów przedwczesna jest ocena zarzutów naruszenia prawa materialnego.

Mając na uwadze powyższe Sąd działając na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit.c) p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 ww. ustawy procesowej