Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 39/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2007-10-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 99 ust. 12
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 10 ust. 2
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
article: par. 50 ust 4 pkt 5b
journal: Dz.U. 1999 nr 109 poz 1245
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
article: par. 48 ust. 4 pkt 5b
journal: Dz.U. 2002 nr 27 poz 268
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz, Sędziowie Asesor WSA Małgorzata Fita (sprawozdawca),, Sędzia WSA Bogusław Wiśniewski, Protokolant Stażysta Kamil Rutkowski, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 października 2007 r. sprawy ze skargi M. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 7 listopada 2006 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące I - X i XII 2002 r., I - XII 2003 r. i V 2004 r. I. oddala skargę; II. przyznaje radcy prawnemu G.C. wynagrodzenie w kwocie [...] tytułem nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu oraz zwrot wydatków w kwocie [...], które wypłacić z kasy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego; III. przejmuje na rachunek Skarbu Państwa kwotę [...] z tytułu wpisu, od którego skarżący był zwolniony.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w L. decyzją z dnia [...]., nr [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej po rozpatrzeniu odwołania M. W. od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. z dnia [...]. nr [...] określającej:

- nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za miesiące: styczeń, marzec, czerwiec 2002 r., kwiecień - czerwiec 2003 r.,

- zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące: luty, kwiecień, maj, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, grudzień 2002 r.; luty, marzec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad, grudzień 2003 r.; maj 2004 r.

- kwotę zwrotu różnicy podatku za miesiąc czerwiec 2002 r.,

utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu podał, że w okresie od 5 grudnia 2005 r. do 30 czerwca 2006r. przeprowadzono kontrolę podatkową firmy A. M. W. z siedzibą w L., w zakresie prawidłowości i rzetelności prowadzonej dokumentacji podatkowej, deklarowanych podstaw opodatkowania oraz obliczania i wpłacania podatków stanowiących dochód budżetu państwa za lata 2002 - 2004.

W toku przeprowadzonego postępowania dowodowego ustalono, że w latach 2002 - 2003 podmioty świadczące usługi w zakresie sprzedaży części i akcesoriów, wystawiały na rzecz strony faktury zawierające kwoty, które nie odpowiadają stanowi rzeczywistemu tj. stanowią przesłankę do zastosowania § 50 ust. 4 pkt 5 lit. b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 109, poz.1245 z późn. zm.). Kwoty obrotu jednoosobowych podmiotów gospodarczych z tytułu wykonanych usług, zawarte w fakturach (w konsekwencji stanowiące u strony – "A." podatek naliczony) były zawyżone w stosunku do rzeczywistej wartości tych usług oraz kwot faktycznie otrzymanych przez usługodawców.

W wyniku dokonanych ustaleń Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w L. decyzją z dnia [...]. nr [...] dokonał określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc, za miesiące: styczeń, marzec, czerwiec 2002 r., kwiecień-czerwiec 2003 r.; określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące: luty, kwiecień, maj, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, grudzień 2002 r.; luty, marzec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad, grudzień 2003 r.; maj 2004 r.; oraz określenia kwoty zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy za miesiąc czerwiec 2002 r.

W dniu 25 sierpnia 2006 r. podatnik złożył odwołanie od przedmiotowej decyzji, w którym wniósł o jej uchylenie w całości i orzeczenie co do istoty sprawy, bądź umorzenie postępowania. W uzasadnieniu odwołania stwierdził, iż fakt zapłaty za świadczone na jego rzecz usługi w innej wysokości niż wykazana, nie może mieć wpływu na prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w wystawionych fakturach, ponieważ czynności nimi udokumentowane zostały faktycznie wykonane. Prawo takie nie przysługiwałoby w przypadku przyjęcia do rozliczenia podatku VAT metody kasowej. W opinii strony, w postępowaniu kontrolnym ustalono, że kwoty wykazane na fakturach usługodawców wynikają z zawartych umów, faktury zostały podpisane przez uprawnionych przedstawicieli reprezentujących podmioty gospodarcze, a "A." przekazywała w imieniu podmiotów gospodarczych ich zobowiązania z tytułu ubezpieczeń społecznych, podatku VAT i podatku dochodowego. Środki te pomniejszały należności podmiotów gospodarczych wynikające z faktur. W postępowaniu kontrolnym nie ustalono natomiast, który z podmiotów i w jakiej wysokości nie otrzymał zapłaty za wystawione faktury, potwierdzono natomiast, że wystawione faktury zostały uregulowane, a podmioty gospodarcze pokwitowały pobrane kwoty. Konkludując podatnik stwierdził, iż o pozbawieniu prawa do odliczenia może zdecydować tylko sąd, a nie wyjaśnienia kontrahentów. Ponadto, zdaniem strony, ustalenia kontroli nie wypełniają § 50 pkt 5 lit b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 109, poz. 1245 ze zm.).

Po przeanalizowaniu okoliczności faktycznych i prawnych w przedmiotowej sprawie organ odwoławczy stwierdził, że przepis § 50 pkt 5 lit b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r., obowiązujący do dnia 22 marca 2002 r. (którego zastosowanie strona kwestionuje w odwołaniu) oraz odpowiednio przepis § 48 ust. 4 pkt 5 lit. b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 ze zm.), obowiązujący od 26 marca 2002 r., stanowią, iż: "w przypadku gdy, wystawiono faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne, podające kwoty niezgodne ze stanem faktycznym, faktury te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy lub zwrotu podatku naliczonego".

W toku kontroli stwierdzono, że podatnik w latach 2002 - 2004 wykonując usługi serwisowe oraz dokonując sprzedaży części i akcesoriów samochodowych, korzystał z usług osób fizycznych prowadzących jednoosobowo działalność gospodarczą. Wartość usług wynikających z wystawionych przez te podmioty faktur (rachunków) obciążała koszty "A.". W postępowaniu kontrolnym, zdaniem organu odwoławczego, bezsprzecznie ustalono, iż faktury jak i ich korekty, wystawione na rzecz "A." zawierają kwoty niezgodne ze stanem faktycznym, a w konsekwencji nie dokumentują one faktycznie wykonanych czynności. Sformułowane wnioski pokontrolne zostały ustalone po przeprowadzeniu przez organ podatkowy pierwszej instancji analizy obszernego materiału dowodowego w tym min. ewidencji księgowej w zestawieniu z dokumentami źródłowymi (faktury i rachunki usługodawców), stanowiącymi podstawę zapisu w ewidencji. Wykorzystano również informacje przekazane przez autoryzowanych dealerów różnych marek samochodów, w tym marki Toyota, dotyczących wysokości wynagrodzeń oraz kosztów związanych z usługami wykonywanymi przez zewnętrzne podmioty. W toku postępowania przesłuchano pięciu świadków pełniących u kontrolowanego w okresie objętym kontrolą funkcje: dyrektora generalnego, kierownika działu serwisu, osób prowadzących kasę oraz doradcy prezesa zajmującej się sprawami kadrowymi, przelewami i rozliczeniami mechaników. Były to więc osoby posiadające wiedzę o funkcjonowaniu firmy i o zasadach współpracy z podmiotami gospodarczymi świadczącymi na rzecz "A." usługi. W trakcie opisanych przesłuchań posłużono się również materiałami zgromadzonymi w śledztwie prowadzonym przez lubelską Delegaturę Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego (sygn.[...]).

Z zeznań świadków wynika, że osoby wykonujące na rzecz strony usługi serwisu, wystawiały zawyżone (czasem kilkakrotnie) faktury w stosunku do tego co otrzymywały w kasie firmy, co było dokonywane za wiedzą i akceptacją M. W. Informacje podane przez przesłuchanych w trakcie kontroli podatkowej świadków, jak i zeznania innych świadków posiadających wiedzę o funkcjonowaniu firmy, zawarte w materiałach uzyskanych od Delegatury Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego, są w opinii organu odwoławczego wystarczającym dowodem tego, iż wyższa wartość usług serwisowych świadczonych przez jednoosobowe podmioty gospodarcze dla "A." w latach 2002-2003 w stosunku do wartości tych samych usług w roku 2004 r. to świadome i zamierzone działania, mające na celu zawyżenie kosztów uzyskania przychodów firmy.

Wbrew twierdzeniom strony, z zeznań tych wprost wynika, iż proces ten był mu znany i w pełni przez niego akceptowany.

Wszystkie zgromadzone zeznania tworzą spójną, logiczną całość i nie są ze sobą sprzeczne.

Jak z nich wynika, warunkiem zatrudnienia w "A." było założenie własnej działalności gospodarczej. Jednoosobowe podmioty wystawiały faktury z kwotą zawyżoną w stosunku do tego co otrzymywały tytułem wynagrodzenia. Faktury sporządzane były przez pracownika "A.", przy czym usługodawcy nie mieli wpływu na kwoty umieszczone na fakturach. W przypadku podmiotów wykonujących usługi obsługi salonu sprzedaży, faktury były co prawda wystawiane przez te osoby, ale na wyraźne żądanie kierownictwa "A." i w wysokości z góry przez kierownictwo określonej. Usługodawcy (z wyłączeniem obsługujących salon sprzedaży) samodzielnie nie dokonywali żadnych rozliczeń z tytułu podatków i składek ZUS. Należności te były opłacane przez "A." ze środków firmy.

Postępowanie kontrolne nie potwierdziło twierdzeń strony, że kwoty wykazane na fakturach usługodawców wynikają z zawartych umów. Fakt podpisania faktur przez osoby wykonujące usługi, nie świadczy o tym, iż rzeczywiście otrzymywały one kwoty widniejące na fakturach.

Bezpodstawne jest również twierdzenie strony, iż rozstrzygnięcie przedmiotowej decyzji zostało oparte na zeznaniach świadków, którzy rozwiązali ze stroną umowy o świadczenie usług. Trudno podzielić taki pogląd, w sytuacji gdy w aktach sprawy znajdują się również zeznania osób, które pracowały w "A." do końca działalności firmy (Pan P. H., Z. K., P. R., G. S.).

Organ odwoławczy podkreślił, iż dokonując oceny zeznań świadków wzięto również pod uwagę okoliczności sprawy, które mogły mieć wpływ na prawdziwość udzielonych informacji, takie jak istnienie konfliktu pomiędzy stroną, a byłymi współpracownikami, a także istnienie konfliktu między pracodawcą a świadkami, którzy w chwili składania zeznań byli nadal pracownikami lub współpracownikami "A.".

Zgodnie z art. 191 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. W opinii organu odwoławczego dokonana ocena zebranych w sprawie dowodów została oparta na regułach wnioskowania logicznego i jest zgodna z zasadami doświadczenia życiowego. Zakres uzyskanych informacji (dowody źródłowe, zeznania świadków, informacje o wynagrodzeniach uzyskane od dealerów), w wystarczającym stopniu potwierdzają ustalenia dokonane przez organ podatkowy pierwszej instancji.

W świetle powyższych ustaleń argumenty strony, iż organ podatkowy błędnie zastosował przepis § 50 pkt 5 lit b w/w rozporządzenia są bezzasadne. W sytuacji gdy w toku postępowania dowodowego organ podatkowy ustalił, iż faktury i faktury korygujące, wystawione przez podmioty gospodarcze, wykonujące usługi na rzecz "A." M. W. zawierają kwoty niezgodne ze stanem faktycznym, zgodnie z dyspozycją w/w przepisów stwierdził brak możliwości obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarty w tych fakturach.

Na powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej M. W. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, w której wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...], nr [...].

Decyzjom tym zarzucił błąd w ustaleniach faktycznych, twierdząc, że wartość usług wykazana w fakturach wystawianych przez podmioty świadczące usługi na rzecz jego firmy jest zgodna z umowami zawartymi na świadczenia tych usług.

Ponadto, zdaniem skarżącego, zeznania w/w podmiotów, że nie otrzymywały pełnych kwot wskazanych w fakturach, nie mogą pozbawić go prawa do odliczenia zawartego w fakturach VAT, zwłaszcza, że podmioty te potwierdziły fakt wykonania przez nich usług.

Ponadto skarżący zarzucił organom naruszenie prawa materialnego, poprzez błędne zastosowanie w sprawie przepisów ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, a nie nowej ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, obowiązującej w trakcie przeprowadzania jego firmie kontroli podatkowej oraz naruszenie art. 17 VI Dyrektywy Unii Europejskiej.

W dniu 17 września 2007 r., ustanowiony z urzędu pełnomocnik skarżącego, złożył dodatkowo pismo z dnia 10 września 2007 r., w którym zarzucił organom naruszenie zasady neutralności podatku VAT oraz podwójne opodatkowanie skarżącego. Ponadto wskazał na naruszenie przepisów proceduralnych, a zwłaszcza art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez niedoręczanie ustanowionemu przez stronę pełnomocnikowi pism w postępowaniu podatkowym. Do swojego pisma załączył kopię informacji złożonej przez pełnomocnika strony, A. K. w Drugim Urzędzie Skarbowym, iż jest umocowany do reprezentowania M. W. przed tym organem wraz z kopią pełnomocnictwa.

Następnie w dniu 4 października 2007 r. pełnomocnik skarżącego złożył kolejne pismo z załączoną kopią pisma Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 8 września 2006 r. dotyczącego zapytania skarżącego, czy pełnomocnictwo ustanowione w dniu 14 lipca 2006 r. obejmuje swym zakresem występowanie w postępowaniach kontrolnych nr [...], [...], [...] oraz kopię pisma z dnia 19 września 2006 r. w którym skarżący odpowiedział, że to pełnomocnictwo dotyczy również postępowań kontrolnych.

W odpowiedzi na skargę, organ odwoławczy w całości podtrzymał woje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Mając na uwadze art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269), sąd dokonuje kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, która polega na ocenie, czy w rozpoznawanej sprawie nie doszło do naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy oraz przepisów prawa materialnego, mającego wpływ na wynik sprawy.

W niniejszej sprawie sąd nie stwierdził żadnego z powyższych naruszeń.

W pierwszej kolejności odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisu art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej, poprzez niedoręczanie pism w toku postępowania pełnomocnikowi skarżącego, należy zauważyć, iż pełnomocnictwo udzielone A. K. przez M. W., nie obejmuje umocowania do działania w imieniu skarżącego przed organem kontroli skarbowej, co wynika zarówno z treści samego pełnomocnictwa jak i z pisma pełnomocnika z dnia 17 lipca 2006 r. złożonego w Drugim Urzędzie Skarbowym. Jak wynika z rozdziału 2 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (tj. Dz.U. z 2004 r., Nr 8, poz. 65 ze zm.) i z rozdziału 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), organy kontroli skarbowej i organy podatkowe są organami odrębnymi, co oznacza, że działając w imieniu mocodawcy przed którymkolwiek z nich, pełnomocnik powinien legitymować się pełnomocnictwem ze wskazaniem, przed którym organem ma prawo reprezentowania strony. Co prawda pismem z dnia 8 września 2006 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej zwrócił się do skarżącego z zapytaniem, czy złożone w Drugim Urzędzie Skarbowym pełnomocnictwo obejmuje umocowanie pełnomocnika do działania w postępowaniach kontrolnych nr [...], [...], [...], na które to pismo skarżący odpowiedział, że złożone pełnomocnictwo dotyczy również postępowań kontrolnych, jednakże zauważyć należy, że żadne z postępowań wymienionych w tym piśmie nie dotyczy niniejszej sprawy - postępowania kontrolnego nr [...].

Również ogólna odpowiedź, iż pełnomocnictwo dotyczy postępowań kontrolnych bez wskazania ich numerów nie może uzasadniać twierdzenia, że pełnomocnictwo to udzielone zostało w rozpoznawanej sprawie, ponieważ zgodnie z art. 137 Ordynacji podatkowej pełnomocnik ustanawiany jest do sprawy podatkowej, a pełnomocnictwo udzielone na piśmie (lub jego poświadczona kopia) powinno zostać złożone do akt danej sprawy. Innymi słowy pełnomocnictwo jest uznawane ze skuteczne od momentu dołączenia go do akt sprawy.

Organ nie ma obowiązku samodzielnie ustalać jakie postępowania są prowadzone w stosunku do określonej osoby i których z nich dotyczy ogólne pełnomocnictwo złożone przez tą osobę w określonym urzędzie.

Powyższe wynika z przepisów art. 31 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej w związku z art. 136 -137 Ordynacji podatkowej.

Od pełnomocnictwa złożonego w trybie art. 136 Ordynacji podatkowej należy odróżnić pełnomocnictwo ustanowione w trybie art. 281a i 284 § 1 Ordynacji podatkowej. Osoby, o których mowa w tych przepisach są to osoby wyznaczane lub wskazane przez podatnika do jego reprezentowania, zwłaszcza w czasie jego nieobecności. Nie są one, tak jak pełnomocnik, umocowane do działania w imieniu i na rzecz podatnika. Zatem nie ma podstaw aby organ doręczał pisma takim osobom – z wyjątkiem sytuacji, gdy wzywa te osoby do dokonania określonej czynności.

Zatem zarzut na ruszenia art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej należy uznać za chybiony.

Sąd nie dopatrzył się również naruszenia innych przepisów prawa formalnego, mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art.121, art.122, art.123, art.125, art.187 § 1, art.191 i art.200 Ordynacji podatkowej).

Organy przeprowadziły postępowanie w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, podjęły działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, zapewniły stronie czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwiły wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów. Ponadto zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy oraz oceniły, nie przekraczając zasady swobodnej oceny dowodów, czy dana okoliczność została udowodniona.

Odnosząc się do meritum sprawy, przypomnieć należy, że postawą wydania zaskarżonej decyzji i decyzji ją poprzedzającej były przepisy art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) i odpowiednio przepisów § 50 ust. 4 pkt 5 lit. b Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 109, poz. 1245 ze zm.) oraz obowiązujących od dnia 26 marca 2002 r. przepisów § 48 ust. 4 pkt 5 lit b rozporządzenia z dnia 22 marca 2002r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 ze zm.), art. 99 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) oraz art. 21 § 1 pkt 1, § 3 i § 3a Ordynacji podatkowej.

W myśl art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku dochodowym, zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 21 ust. 1, przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że zostaną one określone w innej wysokości:

1) dla podatku od towarów i usług - przez naczelnika urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej,

2) dla podatku akcyzowego - przez naczelnika urzędu celnego lub organ kontroli skarbowej.

Na zasadzie art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, związanych ze sprzedażą opodatkowaną.

Zgodnie z § 50 ust. 4 pkt 5 b) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, w przypadku gdy wystawiono faktury podające kwoty niezgodne ze stanem faktycznym, faktury te nie mogą stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

Tej samej treści jest § 48 ust. 4 pkt 5 b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, obowiązujący od 26 marca 2002 r.

Zastosowanie powołanych przepisów związane było z faktem, iż podczas postępowania kontrolnego, organ kontroli skarbowej ustalił, że w latach 2002 - 2003 osoby wykonujące na rzecz strony usługi serwisu, wystawiały zawyżone (czasem kilkakrotnie) faktury w stosunku do tego co otrzymywały w kasie firmy, co było dokonywane za wiedzą i akceptacją skarżącego.

Jak wynika z akt sprawy, warunkiem zatrudnienia w "A.", było założenie własnej działalności gospodarczej. Jednoosobowe podmioty wystawiały faktury z kwotą wyższą niż faktycznie otrzymywane wynagrodzenie. Faktury te sporządzane były przez pracownika "A.", przy czym usługodawcy nie mieli wpływu na kwoty w nich podane. W przypadku podmiotów wykonujących usługi obsługi salonu sprzedaży, faktury były co prawda wystawiane przez te osoby, ale na wyraźne żądanie kierownictwa "A." i w wysokości z góry przez kierownictwo określonej. Usługodawcy (z wyłączeniem obsługujących salon sprzedaży) samodzielnie nie dokonywali żadnych rozliczeń z tytułu podatków i składek ZUS. Należności te były opłacane przez "A." ze środków firmy.

Mając na uwadze taki stan faktyczny, organy słusznie uznały, że w fakturach wystawianych w roku 2002 i 2003, podano kwoty niezgodne ze stanem faktycznym, albowiem są one znacząco wyższe od kwot faktycznie otrzymanych przez podmioty tam wskazane.

Odpowiednikiem art. 10 ust. 2 starej ustawy o podatku VAT jest art. 99 ust. 12 nowej ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (która weszła w życie 20 kwietnia 2004 r.), zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1, przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określi je w innej wysokości.

W myśl art. 29 tej ustawy podstawą opodatkowania jest obrót z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art.119 oraz art. 120 ust.4. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku, przy czym kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy.

Jako, że toku kontroli ustalono, że skarżący w maju 2004 r. uzyskał ze sprzedaży samochodu Toyota Yaris M.W. – A. kwotę 36.000 zł, a nie kwotę 34.000, którą uwidoczniono w ewidencji sprzedaży, organ prawidłowo określił od niewskazanej w ewidencji przez skarżącego kwoty 2.000 zł, podatek od towarów i usług w kwocie 360,66 zł.

W tym miejscu należy podkreślić, że wydając decyzję w sprawie określenia wysokości podatku, organ stosuje przepisy prawa materialnego, obowiązujące w czasie powstania zobowiązania podatkowego, niezależnie od tego, czy w trakcie prowadzonej kontroli bądź postępowania podatkowego dalej te przepisy obowiązują, czy też zostały one zmienione.

Dlatego też za bezzasadny należy uznać zarzut zastosowania w sprawie przepisów starej ustawy o VAT, "a nie nowej ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, obowiązującej w trakcie przeprowadzania w jego firmie kontroli podatkowej". Bezzasadny jest również zarzut naruszenia art. 17 VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EEC), albowiem powołana dyrektywa mogła być uwzględniana podczas stosowania prawa podatkowego w przypadku zobowiązań powstałych po dniu 1 maja 2004 r., czyli od dnia wejścia Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej.

Odnośnie rozstrzygnięcia organów w części dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego za miesiąc maj 2004 r., na podstawie powołanych wcześniej przepisów nowej ustawy o VAT, sąd uznał, iż nie narusza ono postanowień VI Dyrektywy Rady, ponieważ wskazane przepisy polskiej ustawy stanowią implementację przepisów tej dyrektywy.

Sąd nie podzielił również zarzutu pełnomocnika skarżącego, dotyczącego podwójnego opodatkowania strony podatkiem od towarów i usług. Zaskarżona decyzja określająca na podstawie powyższych przepisów kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc, zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2002 i 2003 r. oraz kwotę zwrotu różnicy podatku, nie powoduje bowiem zobowiązania do zapłaty podatku po raz kolejny, lecz, najprościej to ujmując, powoduje odebranie podatnikowi prawa do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku czy zwrotu podatku naliczonego, z którego skorzystał rozliczając w podatku VAT faktury, w których podano niezgodne ze stanem faktycznym kwoty.

Z tych też względów i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), należało orzec jak w sentencji.