Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 326/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2012-11-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art 2 ust 1 pkt 3w zw. z art 1a pkt 2, art 4 ust 1 pkt 3
journal: Dz.U. 1991 nr 9 poz 31
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Sokołowska, Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska (spr.),, Sędzia WSA Ewa Wojtysiak, Protokolant Anna Kalisiak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 listopada 2012 r. sprawy ze skargi T. S.A. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 13 marca 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2008 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Burmistrza z dnia 9 grudnia 2011 r., nr [...], 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu, 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącej kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r., Nr 8 poz. 60 ze zm.), art. 2 i 17 ust.1 ustawy z dnia 12 października 1994r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (t.j. Dz.U. z 2001r., Nr 79, poz. 856 ze zm.), po rozpatrzeniu odwołania T. w W. - zwana dalej T., od decyzji Burmistrza B. nr [...] z dnia [...] r. w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 rok w kwocie [...] zł. i odsetek naliczonych do dnia wydania decyzji w kwocie [...] zł utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję.

T. w 2008 r. złożyła do organu podatkowego dwie deklaracje na podatek od nieruchomości:

- z dnia 14 stycznia 2008 r. obejmującą powierzchnię budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow [...] m 2, oraz gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. [...] m2;

- z dnia 16 stycznia 2008 r., w której wykazała do opodatkowania: powierzchnię gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej – [...] m 2, powierzchnię budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej [...] m2, wartość budowli [...] zł.

W związku ze złożoną deklaracją w sprawie podatku od nieruchomości za 2008r. organ podatkowy w ramach czynności sprawdzających wezwał podatnika do złożenia wyjaśnień w sprawie zadeklarowanej wartości budowli w stosunku do 2007r.

Pełnomocnik Spółki T. poinformował, że zmiana wartości budowli zadeklarowanej na 2008r. jest związana z wyłączeniem z podstawy opodatkowania "obiektów nie będących budowlami w rozumieniu przepisów prawa budowlanego".

W dniu 23 czerwca 2008r. Spółka T. przedłożyła korektę deklaracji na podatek od nieruchomości ze względu na likwidację środka trwałego wraz z załączonym wykazem obejmującym zlikwidowany środek trwały o wartości początkowej [...] zł.

Pismem z dnia 3 lipca 2008r. organ podatkowy zwrócił się o skorygowanie deklaracji lub wskazania przyczyn deklarowanej kwoty wraz ze wskazaniem od jakiej daty nastąpiła zmiana okoliczności wpływającej na wysokość deklarowanej wartości budowli.

W odpowiedzi Spółka wskazała, iż nie jest prowadzone wobec niej postępowanie podatkowe w tej sprawie i w związku z tym niezasadne jest wezwanie do złożenia wyjaśnień.

Postanowieniem z dnia [...] organ podatkowy wszczął postępowanie podatkowe, wezwał podatnika do przedłożenia m.in. pełnomocnictwa uprawniającego do podpisania złożonej deklaracji, dokumentacji architektoniczno-budowlanej, wartości linii kablowych ułożonych w kanalizacji kablowej, wyłączonych z opodatkowania podatkiem od nieruchomości w roku podatkowym 2008, wartości budowli wynikających z ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych na dzień 01.01.2007 i 01.01.2008 oraz wszelkie inne wyjaśnienia i dokumenty mające wpływ na podatek od nieruchomości za 2008r.

W piśmie z dnia 19 lutego 2009r. i 5 marca 2009r. Spółka przedstawiła swoje stanowisko, co do żądań organu podatkowego w tym wskazała, że ciężar zebrania materiału dowodowego ciąży wyłącznie na organie podatkowym, bez udziału podatnika.

29 kwietnia 2009r. ponownie organ wezwał do wyjaśnienia czy zmniejszenie wartości budowli w stosunku do roku 2007 jest następstwem tylko i wyłącznie wyłączenia z opodatkowania linii kablowych ułożonych w kanalizacji kablowej oraz o przedłożenie wartości linii wyłączonych z opodatkowania a Spółka w odpowiedzi podtrzymała swoje stanowisko, co do obowiązków organu.

W dniu 5 października 2009 r. wezwano podatnika do przedłożenia wypisu z KRS-u, udzielenia wyjaśnień dotyczących wartości linii kablowych ułożonych w kanalizacji kablowej, wyłączonych z opodatkowania podatkiem od nieruchomości w roku podatkowym 2008, dostarczenia dowodu - wykazu środków trwałych oraz wartości brutto budowli na dzień 1 stycznia 2008 r. stanowiącej podstawę naliczenia amortyzacji, udzielenia wyjaśnień, czy od 1 stycznia 2007 r. wartość budowli /sieci telekomunikacyjnych wraz z wartością linii kablowych ułożonych w kanalizacji kablowej/ na terenie Gminy B. nie uległa zmianie i na dzień 1 stycznia 2008 r. wynosi [...] zł tj. kwotę wykazaną w deklaracji z dnia 8 stycznia 2007 r, dostarczenia pełnomocnictw osób, które posiadały delegacje do udzielenia pełnomocnictwa dla J. C., przedłożenia dokumentów określających zadania Pionu Administracji w Regionie Północnym, z których wynikałoby, że te zadania obejmują sprawy dotyczące podatku od nieruchomości. Podatnik częściowo wykonał wezwanie.

W dniu 18 marca 2011 r. ponowiono wezwanie dot. wartości linii kablowych ułożonych w kanalizacji kablowej, pod rygorem przyjęcia do określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008 r. wartości zadeklarowanej w deklaracji na podatek od nieruchomości za 2007 r.

W dniu 4 kwietnia 2011 r. podatnik przedłożył m.in. dane na nośniku CD, które organ wobec zbiorczego zestawienia danych nie dotyczących bezpośrednio wartości początkowych poszczególnych środków trwałych będących podstawą do opodatkowania budowli - podatkiem od nieruchomości za nie dające możliwości określenia ich wartości. Zatem, wniosek o przeprowadzenie dowodu z ewidencji środków trwałych - zdaniem organu podatkowego jest nieuzasadniony.

Wezwaniem z dnia 23 sierpnia 2011 r. ponowionym 19 października 2011 r. organ podatkowy ponownie wezwał podatnika do udzielenia wyjaśnień dotyczących wartości linii kablowych ułożonych w kanalizacji kablowej, wyłączonych z opodatkowania podatkiem od nieruchomości w roku podatkowym 2008 r. powołując się na orzecznictwo sądowoadministarcyjne przemawiające za przyjęciem do opodatkowania linii kablowych ułożonych w kanalizacji kablowej.

Podatnik powołał się na ewidencję zawartą na nośniku CD i przedłożył tabelę opisaną jako "wykaz środków trwałych - budowli sieciowych wybudowanych na terenie UMiG B., podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, ujętych w deklaracji podatkowej od nieruchomości wg staniu na 01.01.2008".

Organ podatkowy nie przyjął interpretacji podatnika. Uznał, że analiza przepisów podatkowych prowadzi do wniosku, że linie kablowe stanowią część budowli sieciowej, jaką jest sieć telekomunikacyjna, na którą składają się nie tylko sama konstrukcja budowlana -kanalizacja kablowa, ale również pozostałe elementy - urządzenia związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem i podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budowle. W związku z powyższym organ podatkowy nie zgodził się, iż podstawą do zmniejszenia powierzchni opodatkowania budowli jest Rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 26 października 2006 r. w sprawie warunków technicznych (...). Na tej podstawie, a także po ustaleniu, iż grunty zadeklarowane do opodatkowania w deklaracji złożonej 14 stycznia 2008 r. nie znajdowały się w posiadaniu podatnika, zaś zadeklarowane kabiny i półkabiny telefoniczne nie są przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości, Burmistrz B. decyzją z dnia [...] określił T. wysokość podatku od nieruchomości przyjmując za podstawę opodatkowania powierzchnie budynków związanych z działalnością gospodarczą gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej niezmiennie deklarowanych przez podatnika w składanych corocznie deklaracjach oraz wartości budowli wynikającą z niezmienionego w stosunku do 2007 r. stanu faktycznego budowli do czerwca 2008 r. oraz przy uwzględnieniu zmiany wartości budowli o kwotę [...] zł uzasadnioną likwidacją środka trwałego od dnia 1 czerwca 2008 r. Podatek od nieruchomości za 2008 rok został określony na kwotę [...] zł. Organ wskazał, że podatnik podczas toczącego się postępowania nie poddawał pod wątpliwość opodatkowania wartości budowli w 2007 roku, lecz powołał się na zmianę oceny prawnej zasad ich opodatkowania.

Decyzją z dnia [...] Burmistrz B. działając na podstawie

art. 53, art. 213 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. -Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.) sprostował decyzję nr [...] z dnia [...] w punkcie dotyczącym określenia wysokości naliczonych odsetek. Po sprostowaniu punkt ten otrzymał brzmienie: "zgodnie z obowiązującymi przepisami naliczenie odsetek ciąży na podatniku".

W odwołaniu T. zarzucając organowi podatkowemu I instancji naruszenie art. 122, art. 180 § 1, 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez to, że organ podatkowy przyjął inną niż zadeklarowana przez podatnika wartość budowli podlegających opodatkowaniu w 2008 r. a mimo to nie przedstawił dowodów potwierdzających, że zadeklarowana przez podatnika wartość budowli nie odzwierciedla rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego i żądała uchylenia decyzji i umorzenia postępowania w sprawie.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. po rozpoznaniu odwołania uznało, że nie zasługuje ono na uwzględnienie.

Organ wskazał, że regulacja art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz U Nr 95, z 2010r., poz.613 ze zm.) dalej u.p.o.l., pod względem ustawowej określoności regulacji podatkowych i zasadą poprawnej legislacji wywodzonych z art. 217 w związku z art. 84 i art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, była przedmiotem oceny Trybunału Konstytucyjnego, który wyrokiem z dnia 13 września 2011 r. w sprawie sygn. P 33/09 uznał, iż jest ona zgodna z Konstytucją.

Dalej organ podaje, że Strona w sposób logiczny na gruncie prawa budowlanego, ale nieuprawniony na gruncie prawa podatkowego sięga do Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 26 października 2005 r. wydanego w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać telekomunikacyjne obiekty budowlane i ich usytuowanie i przypisuje mu zbyt duże znaczenie. Akt ów powstał dla celów procesu budowlanego, a nie celów podatkowych. Zawarte w nim definicje mają służyć organom budowlanym i wykonawcom, a nie organom podatkowym. W żadnym razie nie można przepisów zawartych w rozporządzeniu uznać za przepisy podatkowe, mające przesądzające znaczenie dla opodatkowania podatkiem od nieruchomości sieci telekomunikacyjnych, jak wskazuje w odwołaniu pełnomocnik skarżącej, choćby z tego względu, że pozostawałoby to w sprzeczności z konstytucyjną zasadą, wedle której przepisy prawa podatkowego muszą mieć rangę ustawową (art. 217 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej).

Organ wskazując na obowiązujące regulacje i dokonując ich wykładni podkreślił, że linia telekomunikacyjna bez względu na to, czy jest umieszczona bezpośrednio w ziemi, czy też ułożona w kanalizacji technicznej spełnia taką samą funkcję w procesie realizacji określonego zadania w działalności prowadzonej przez T., a to oznacza, że jest budowlą. Transfer sygnału telekomunikacyjnego jest przeznaczeniem linii kablowej i kanalizacji kablowej, ta bowiem wybudowana została jako osłona transferu odbywającego się liniami. W tym wyraża się użytkowy człon pojęcia "całość techniczno-użytkową" w odniesieniu do kanalizacji kablowej i ułożonych w niej linii telekomunikacyjnych.

Organ odwoławczy uznał, że organ podatkowy I instancji zinterpretował przepisy podatkowe mające zastosowanie w tej sprawie w sposób prawidłowy i słusznie uznał, że nie można dzielić całości techniczno-użytkowej jaką stanowi kanalizacja kablowa wraz z zawartością na dwa odrębne, posiadające różny charakter elementy, jak uczyniła to Spółka.

Także co do zarzutów proceduralnych Kolegium uznało zarzuty Spółki za chybione. Kwestia uznania kanalizacji kablowej wraz z kablami za budowlę w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie wynika z ustaleń faktycznych dokonanych przez organ podatkowy I instancji a jedynie z subsumcji i wykładni przepisów prawa materialnego. Organ wskazał, że w rozpatrywanej sprawie stan faktyczny nie był przedmiotem postępowania prowadzonego przez organ podatkowy I instancji, bowiem wątpliwości organu podatkowego nie wzbudzało usytuowanie kanalizacji kablowej, ani okoliczności związane z brakiem fizycznego połączenia między kanalizacją kablową a kablami w niej umieszczonymi, możliwością wymiany, wyjęcia, czy włożenia kabla do kanalizacji, bez ingerencji w kanalizację kablową.

Stan faktyczny, poza likwidacją środka trwałego, od 1 czerwca 2008r. (pomniejszenie wartości budowli o [...] zł od czerwca do grudnia 2008 r.), nie zmienił się w 2008 roku w stosunku do istniejącego w latach wcześniejszych. Do skarżącej nadal należą linie kablowe położone w kanalizacji kablowej, co przyznaje Spółka nawet w odwołaniu (formułując zarzutu odwołania 1 b). Zmiana stanu faktycznego nastąpiła przez przyjęcie przez Spółkę odmiennej interpretacji przepisów w odniesieniu do charakteru linii kablowych umieszczonych w kanalizacji kablowej i samej kanalizacji kablowej co wynika z pism kierowanych przez Spółkę do organu.

Co do podstawy opodatkowania organ wskazał, że Spółkę wielokrotnie wzywano do udzielenia informacji i wyjaśnień dotyczących wartości linii kablowych ułożonych w kanalizacjach kablowych wyłączonych z opodatkowania, zatem uzasadnione było przyjęcie tej wartości według deklaracji za 2007 r. Zatem dodatkowy proces dowodowy nie był w tym zakresie potrzebny.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie T. wniosła o:

1) uchylenie decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] r., nr [...] ;

2) uchylenie poprzedzającej ją decyzji Burmistrza B. z dnia [...] ., nr [...] w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008 rok;

3) zwrot kosztów postępowania, w tym zwrot kosztów zastępstwa procesowego.

a zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

1) art. 122 w związku z art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188 oraz art. 191 Ordynacji

podatkowej, gdyż organ podatkowy nie przedstawił dowodów, z których wynikałaby, że:

a) T. jest właścicielem budowli, których nie zadeklarowała do podatku od nieruchomości za rok 2008, choć powinna była je zadeklarować,

b) należące do Spółki linie kablowe położone w kanalizacji kablowej spełniają cechy budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych

- brak ustaleń opisanych w pkt a) i w pkt b) oznacza, że organ podatkowy nie ustalił, że zaistniał przedmiot opodatkowania,

c) wartość spornych linii kablowych, która - przy założeniu ich opodatkowania -

powinna zostać ustalona zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, odpowiada wartości wykazanej przez podatnika w deklaracji złożonej za poprzedni rok podatkowy

- brak ustalenia opisanego w pkt c) oznacza, że organ podatkowy nie ustalił podstawy opodatkowania;

2) art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, gdyż jako podstawę opodatkowania przyjęto wartość inną niż wartość określona w tym przepisie.

3) art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, gdyż obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe położone w kanalizacji kablowej, mimo iż nie stanowią one budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Pismem z dnia 7 maja 2011 r. Spółka złożyła wniosek o zawieszenie postępowania sądowego z urzędu z uwagi na zawisłe przed Trybunałem Konstytucyjnym spraw ze skarg konstytucyjnych E. (sygn. akt SK 19/10, SK 20/10, SK 21/10, SK 24/10), T. z dnia 23 września 2010 r. Sad postanowieniem z dnia 17 maja 2012 r. odmówił zawieszenia postępowania sądowego.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi z uzasadnieniem jak w rozstrzygnięciu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uznał, co następuje:

Skarga jest niezasadna.

Na wstępie zauważyć należy, iż kwestionując leżące u podstaw zaskarżonej decyzji ustalenia organów podatkowych obu instancji w przedmiocie zakresu przedmiotowego opodatkowania podatkiem od nieruchomości budowli w postaci kanałów teletechnicznych (kanałów kablowych) poprzez zaliczenie do tych budowli także wypełniających te kanały linii kablowych, skarga stawia zaskarżonej decyzji zarzuty zarówno natury procesowej, jak i zarzuty o charakterze materialnoprawnym.

Przechodząc do oceny zasadności zarzutów sprowadzających się do zakwestionowania stanowiska organu w kwestii objęcia opodatkowaniem, jako budowli, biegnących w kanalizacji teletechnicznej linii kablowych, zauważyć wypada, iż przedmiotem sporu między podatnikiem a organem podatkowym są telekomunikacyjne linie kablowe umieszczone w kanalizacji kablowej, które we wcześniejszych latach podatkowych podatnik uznawał za podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości i wykazywał do opodatkowania a, co do których zmienił stanowisko (utrzymuje, że telekomunikacyjne linie kablowe umieszczone w kanalizacji kablowej bez ich fizycznego z nią połączenia nie są przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości, bo nie są budowlą, częścią budowli ani urządzeniem budowlanym) i pominął je w złożonej deklaracji na podatek od nieruchomości na 2008 r. Organy podatkowe prezentują odmienne stanowisko. W przekonaniu organu linie kablowe umieszczone w kanalizacji nie tracą charakteru budowli, stanowią bowiem wraz z tą kanalizacją całość techniczno-użytkową będącą elementem składowym sieci telekomunikacyjnej, są więc przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Spór odnosi się także do interpretacji pojęcia budowli, jakim posługuje się u.p.o.l., w brzmieniu obowiązującym w roku podatkowym, którego dotyczy zaskarżona decyzja, od przyjętego bowiem właściwego rozumienia tego pojęcia zależy możliwość prawidłowego zakresu jego desygnatów.

W związku z tym przypomnieć należy, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości są budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, a w myśl zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 2 tej ustawy definicji budowli, stanowi ją: "obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem", to skoro kanalizacja kablowa i ułożone w niej kable stanowią budowlę w rozumieniu przepisów prawa budowlanego - jako tzw. sieć techniczna, o której mowa w art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. prawo budowlane (Dz.U. Nr 243, z 2010r., poz. 1623 ze zm.), zwane w skrócie P.b. , a także w art. 29 ust. 2 pkt 11 P.b. i załączniku do tej ustawy - kategoria XXVI), to tym samym stanowią one (łącznie) przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości jako budowla w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a pkt 2 u.p.o.l.

Zgodnie art. 1a ust. 1 użyte w u.p.o.l. określenie :

- w pkt 1-budynek – oznacza, obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;

- w pkt 2 -budowla – oznacza, obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

W myśl art. 2 ust.1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane:

1) grunty;

2) budynki lub ich części;

3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Art. 3 ustawy P. b. określa, że ilekroć w ustawie jest mowa o:

1) obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć:

a) budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,

b) budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,

c) obiekt małej architektury;

2) budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;

3) budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty techniczne, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową;(...)

9) urządzeniach budowlanych - należy przez to rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Pojęcie "obiekt budowlany" należy rozumieć zgodnie z jego definicją zawartą w ustawie Prawo budowlane. Wynika to z art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l., w którym stwierdza się, że budynkiem i budowlą jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. U.p.o.l. odsyła do definicji obiektu budowlanego zawartej w tych przepisach. Ma to swoje następstwa przy ustalaniu rzeczy podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Natomiast o tym, czy te obiekty budowlane będą opodatkowane jako budynki, czy też jako budowle, decydują postanowienia u.p.o.l., w której znajdują się definicje tych pojęć. Zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy P. b. obiektem budowlanym jest budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, budowla stanowiąca całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi oraz obiekt małej architektury.

Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają jedynie obiekty budowlane w postaci budynków i budowli. Z treści art. 2 ust. 1 u.p.o.l. wynika, że budynki i budowle stanowią odrębne przedmioty opodatkowania. Budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi stanowi odrębny od budowli obiekt budowlany. Budowlą, zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawą P. b. jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem.

Zaznaczyć należy, iż art. 3 pkt 3 ustawy P. b. zawiera katalog otwarty budowli dokonując przykładowego wymienia obiektów budowlanych. Jednakże załącznik do ustawy P.b. zalicza w kategorii XXVI obiektów budowlanych -sieci telekomunikacyjne.

Sieć telekomunikacyjna oznacza systemy transmisyjne oraz urządzenia komutacyjne lub przekierowujące, a także inne zasoby, które umożliwiają nadawanie, odbiór lub transmisję sygnałów za pomocą przewodów, fal radiowych, optycznych lub innych środków wykorzystujących energię elektromagnetyczną, niezależnie od ich rodzaju. Sieć telekomunikacyjna to obiekt budowlany, będący zbiorem węzłów oraz linii telekomunikacyjnych i łączy między węzłami. Sieć telekomunikacyjna wykonuje przekazywanie danych, informacji lub wiadomości w celu komunikacji pomiędzy dwoma lub wieloma określonymi punktami. Sieci telekomunikacyjne nie są urządzeniem technicznym służącym do prawidłowego użytkowania obiektu budowlanego, tj. kanału w którym ułożone są kable telekomunikacyjne. To obiekt budowlany- kanał umożliwia korzystanie z sieci telekomunikacyjnej, która jest odrębnym obiektem budowlany. Brak fizycznego połączenia kabla i kanalizacji kablowej nie powoduje, że kabel przestaje być częścią sieci, która jako całość powstaje w procesie budowlanym.

W niniejszej sprawie przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości jest sieć telekomunikacyjna. Jest to budowla stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. O tym, że sieć telekomunikacyjna jest budowlą, czyli obiektem budowlanym jako przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości świadczą jej cechy indywidualne. Sieci telekomunikacyjne zaliczone zostały do kategorii obiektów budowlanych przez załącznik do ustawy P. b.

Zdaniem Sądu, nie można tracić z pola widzenia okoliczności, że ustawa P. b. normuje działalność obejmującą sprawy projektowania, budowy, utrzymania i rozbiórki obiektów budowlanych oraz określa zasady działania organów administracji publicznej w tych dziedzinach ( art. 1) oraz, iż przepisy tej ustawy są skorelowane z przepisami innych ustaw normującymi inne dziedziny życia powiązane z procesem budowlanym, np. ustawą z dnia 17.05.1989 r. prawo geodezyjne i kartograficzne (tj. Dz.U. Nr 193, z 2010, poz. 1287), która m.in. reguluje sprawy związane z inwentaryzacją i ewidencją sieci uzbrojenia terenu ( art. 1 ustawy prawo geodezyjne i kartograficzne). W ustawie Prawo geodezyjne i kartograficzne, przez sieci uzbrojenia terenu- rozumie się przez to wszelkiego rodzaju nadziemne, naziemne i podziemne przewody i urządzenia: wodociągowe, kanalizacyjne, gazowe, cieplne, telekomunikacyjne, elektroenergetyczne i inne, z wyłączeniem urządzeń melioracji szczegółowych, a także podziemne budowle, jak: tunele, przejścia, parkingi, zbiorniki itp.., zaś przez pojęcie geodezyjnej ewidencji sieci uzbrojenia terenu - rozumie się przez to uporządkowany zbiór danych przestrzennych i opisowych sieci uzbrojenia terenu, a także informacje o podmiotach władających siecią ( art. 2 pkt 11 i 14 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne).

Mimo, że u.p.o.l. w art. 1a ust. 1 pkt 1 i pkt 2 odsyła do przepisów prawa budowlanego, a więc nie tylko do ustawy Prawo budowlane, ale przepisów prawa budowlanego w szerokim rozumieniu, nie należy zapominać, iż powyższe przepisy mają na celu przede wszystkim uregulowanie procesu budowlanego. Wskazuje na to, m.in. art. 7 ust. 1 ustawy P. b., gdzie określono, iż do przepisów techniczno-budowlanych zalicza się:

1) warunki techniczne, jakim powinny odpowiadać obiekty budowlane i ich usytuowanie, uwzględniające wymagania, o których mowa w art. 5;

2) warunki techniczne użytkowania obiektów budowlanych.

Dlatego też zdaniem Sądu, skarżąca przykłada zbyt dużą wagę do unormowań rozporządzeń Ministra Infrastruktury z dnia 26.10.2005r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać telekomunikacyjne obiekty budowlane i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 219, poz. 1864), a zwłaszcza do definicji telekomunikacyjnego obiektu budowlanego zawartej w § 3 pkt 2 w/w rozporządzenia, gdzie za taki obiekt uznaje się linię kablową podziemną, linię kablową nadziemną, kanalizację kablową, antenowe wieże, maszty i konstrukcji wsporcze, kontenery telekomunikacyjne oraz szafy kablowe. Dalsze przepisy tego rozporządzenia świadczą, że mają one bezpośredni związek z procesem budowlanym. Określenia obiektów budowlanych wymienione w tym rozporządzeniu podane są na potrzeby, m.in. uzyskiwania pozwoleń na budowę na podstawie ustawy P.b. Uzyskiwanie pozwolenia na budowę nie ma zaś decydującego znaczenia dla zaliczenia danego obiektu do budowli w rozumieniu art.1a ust.1 pkt 2 u.p.o.l. Tym samym definicja telekomunikacyjnego obiektu budowlanego zawarta w w/w rozporządzeniu, które zostało wydane w sprawie warunków technicznych, nie ma znaczenia dla ustalenia pojęcia budowli dla celów podatkowych.

Reasumując całość techniczno – użytkowa powstała z funkcjonalnego związku budowli stanowi obiekt budowlany w rozumieniu art. 3 pkt 1 lit b P.b..

Z przeprowadzonej i przedstawionej powyżej wykładni prawa wynika więc, zdaniem Sądu, jednoznaczna i uzasadniona ocena prawna, że przewody telekomunikacyjne ułożone w kanalizacji kablowej tworzą z nią całość techniczno – użytkową podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Przedstawiona ocena prawna, jako wynik przeprowadzonej wykładni prawa, wskazuje jednoznacznie na przedmiot opodatkowania w sprawie, nie naruszając konstytucyjnej zasady jego określoności. Wynika ona bezpośrednio i niewątpliwie z treści ustawowych pojęć: obiektu budowlanego, budowli, sieci uzbrojenia terenu, użytych i wykorzystanych w rozważonych przepisach prawa. Przypomnieć także należy, że podobną ocenę prawną zaprezentował w analogicznych podatkowych stanach faktycznych Naczelny Sąd Administracyjny w sprawach: FSK 2316/04, II FSK 156/ 08, II FSK 564/08 i II FSK 1582/09 (Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, htT.:// nsa.gov.pl).

Odnosząc się do żądania Strony o zawieszenie postępowania sądowego wobec skarg konstytucyjnych, Sąd Administracyjny uznał (vide postanowienie z dnia 17 maja 2012r.), iż rozstrzygnięcie niniejszego sporu nie wymaga oczekiwania na orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego. Trybunał Konstytucyjny wielokrotnie bowiem wskazywał, iż nie należy do jego kognicji określanie sposobu stosowania przepisu w odniesieniu do konkretnych stanów faktycznych. "Wykładnia przepisów należy bowiem do sądów jako organów powołanych do stosowania prawa poprzez ustalanie w sposób wiążący, że określona sytuacja faktyczna jest objęta hipotezą miarodajnej normy prawnej. Trybunał Konstytucyjny powołany jest zaś do kontroli zgodności aktów niższego rzędu z aktami hierarchicznie wyższymi" (wyrok TK z 3 grudnia 2002 r., P 13/02, OTK ZU nr 7/A/2002, poz. 90). Ingerencja Trybunału jest możliwa tylko wtedy, gdy dany przepis, oceniany abstrakcyjnie i w oderwaniu od konkretnych sytuacji faktycznych, jest w takim stopniu wadliwy, że w żaden sposób i przy przyjęciu różnych metod wykładni nie daje się interpretować w sposób racjonalny i zgodny z Konstytucją. W niniejszym przypadku, jak wskazano wyżej możliwa jest interpretacja art. 1a pkt 2 u.p.o.l. w sposób racjonalny i w zgodzie z Konstytucją. Brak jest więc podstaw do oczekiwania na orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego i zawieszenia postępowania sądowego i to stosownie do wniosku strony.

Wskazać należy jednocześnie, że powoływane przez Skarżącą w pismach procesowych orzeczenia nie mogą przemawiać za uznaniem dokonanej wykładni przepisów i ich sumsumbcji za wadliwą i dającą podstawę do uchylenia decyzji poddanej kontroli Sądu, z uwagi na to, że w realiach niniejszej sprawy jej okoliczności faktyczne nie rodzą takiej potrzeby.

Ponadto jak wskazano wyżej, kwestia uznania kanalizacji kablowej wraz z kablami za budowlę w rozumieniu u.p.o.l. dotyczyła subsumcji i wykładni przepisów prawa, a nie ustaleń faktycznych.

Nie budzi wątpliwości, że mając na uwadze zakres sprawy poddanej kontroli Sądu ustalenia faktyczne co do linii kablowych ułożonych w kanalizacji kablowej,

w tym jak podnosi Skarżąca posiadania tej budowli, jej wartości, są niezbędne do zastosowania spornych przepisów co do opodatkowania linii kablowych ułożonych w kanalizacji kablowej.

Jak wynika to jednoznacznie z akt sprawy i ze stanowiska organu odwoławczego, za uzasadnione uznać należy, że spór nie dotyczył tego czy Spółka posiada określone linie kablowe umieszczone w kanalizacji kablowej, a uznania ich za obiekty podlegające opodatkowaniu jak chcą organy podatkowe czy niepodlegajace opodatkowaniu jak chce tego Skarżąca. Strona w trakcie postępowania faktu posiadania linii kablowych w kanalizacji kablowej nie kwestionowała a nawet poczynając od pisma z dnia 25. marca 2008 r. będącego odpowiedzią na podjęte czynności sprawdzające organu z dnia 13 marca 2008 r. zawierającego wyjaśnienia różnic w ujęciu deklaracji za 2007 i 2008, powoływała się na fakt nie ujęcia linii kablowych w deklaracji na poczet podatku od nieruchomości za 2008 r. w związku ze zmianą stanowiska co do objęcia opodatkowaniem linii kablowych w kanalizacji kablowej. Zarzucając w skardze naruszenie art. 122 w związku z art. 180 , art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez nie przedstawienie przez organy nawet jednego dowodu z którego wynikałoby, że linie kablowe położone w kanalizacji kablowej spełniając cechy budowli w rozumieniu u.p.o.l. wskazać należy, że sama Strona wskazuje jedynie na okoliczności, które mogłyby wpłynąć na tę wartość, jednak nie podnosiła, iż faktycznie ichnie posiada.

Zaliczenie sieci telekomunikacyjnej do budowli powoduje, że podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości jest jej wartość.

Rozważania w tym przedmiocie należy rozpocząć od przytoczenia przepisów ustawy podatkowej określającej sposób ustalania podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Otóż, zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. podstawę opodatkowania dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5 – stanowi wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego. Zgodnie art. 4 ust. 3 ustawy podatkowej - jeżeli obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości od budowli, o których mowa w ust. 1 pkt 3, powstał w ciągu roku podatkowego - podstawą opodatkowania jest wartość stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji na dzień powstania obowiązku podatkowego. Z kolei zgodnie z art. 4 ust. 5 - jeżeli od budowli lub ich części, o których mowa w ust. 1 pkt 3, nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych - podstawę opodatkowania stanowi ich wartość rynkowa określona przez podatnika, z tym że w przypadkach określonych w ust. 5, podatnik określa wartość rynkową także w przypadku ulepszenia oraz aktualizacji wyceny środków trwałych, o których mowa w przepisach o podatkach dochodowych (ust. 6 art. 4). Dopiero w sytuacjach, gdy podatnik nie określił wartości budowli, o których mowa w ust. 1 pkt 3 oraz w ust. 5, lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy powoła biegłego, z zastrzeżeniem ust. 8, który ustali tę wartość. Z przytoczonych zatem regulacji wynika, że to podatnik ma podać wartość podstawy opodatkowania.

Nie ulega wątpliwości, że w rozpoznawanej sprawie takiej wartości podstawy opodatkowania Strona nie podała w deklaracji z dnia 14 stycznia 2008 r. czy 16 stycznia 2008 r. na 2008 r.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że trafny jest zarzut Skarżącej co do naruszenia art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przez jego niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie jako podstawy opodatkowania w roku 2008 wartości stanowiącej podstawę amortyzacji w 2007 a wynikającą z deklaracji na 2007 r. (vide wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 grudnia 2010 r., sygn. akt II FSK 1499/09; z dnia 29 października 2010 r. sygn. akt II FSK 1078/10 i II FSK 1649/09)

Z akt podatkowych wynika, że organ zwracał się do Spółki o wskazanie wartości linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej, stanowiącej podstawę obliczenia amortyzacji ustaloną na dzień 1 stycznia, jednakże Skarżąca, nie wykonała powyższego obowiązku. Co do przedłożonych na płycie CD danych to wbrew zarzutom skargi, wskazać należy, że organ uzasadnił brak możliwości ustalenia wartości zindywidualizowanego środka trwałego, jego wartości początkowej. Zarzut zatem, że organ do tego dowodu nie odniósł się jest nieuzasadniony. Nadto podzielić należy stanowisko organów, że zapis na płycie przedłożonej przez Skarżącą zawiera zapis co do wartości wszystkich środków trwałych (łączną kwotę) na terenie gminy B. bez wskazania konkretnych środków trwałych i ich wartości. Spółka pomimo wielokrotnych wezwań nie złożyła stosownych wyjaśnień.

Zarzut naruszenia przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze art. 200 Ordynacji podatkowej poprzez nie umożliwienie stronie na etapie postępowania odwoławczego zapoznania i wypowiedzenia się w sprawie, jakkolwiek uzasadniony, to należy ocenić go poprzez odniesienie do wpływu na rozstrzygnięcie a ponadto należy mieć na uwadze podjęte czynności w sprawie tak prze Stronę i organ. Nie ulega wątpliwości, że możliwość wypowiedzenia się w sprawie jest prawem podatnika na każdym etapie postępowania, dotyczy ono zgromadzonego materiału. Nie ulega wątpliwości, że w niniejszej sprawie organ odwoławczy nie umożliwił stronie zapoznania się i wypowiedzenia w sprawie zgromadzonego materiału, nie ulega także wątpliwości, że organ odwoławczy nie zgromadził żadnych nowych dowodów, materiałów w sprawie. Jest także bezsporne, że Skarżący uczestniczył czynnie w postępowaniu przed organem I instancji jednak pomimo wielokrotnych wezwań organu I instancji nie przedłożył stosownych dokumentów z których wynikałaby wartość początkowa środków trwałych czy ich wartość na 1 stycznia 2008r. Zatem uznać należy naruszenie art. 200 Ordyancji podatkowej w okolicznościach niniejszej sprawy za nieuzasadnione.

Zdaniem Sądu, organ podatkowy zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. powinien ustalić powyższą podstawę opodatkowania, stosując przepisy ustawy o podatku dochodowym regulujących amortyzację środków trwałych. Odsyłają one do wykazu stawek amortyzacyjnych będących załącznikiem do ustawy. Wartość linii kablowych na potrzeby opodatkowania podatkiem od nieruchomości należy przyjmować z ewidencji środków trwałych. Organ podatkowy ma w tym zakresie obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań, w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, który to obowiązek wynika z treści art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej przy wykorzystaniu wszystkich dopuszczalnych prawem instrumentów w tym kontroli podatkowej, przy czym tryb ustalania wartości budowli podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości bezspornie określił sam ustawodawca podatkowy

Z kolei, Skarżąca zobowiązana jest udzielać stosownych wyjaśnień organowi podatkowemu, ponieważ zgodnie z art. 4 ust. 7 u.p.o.l., jeżeli podatnik nie określi wartości budowli, o których mowa w ust. 1 pkt 3 oraz w ust. 5, lub poda wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy powoła biegłego, z zastrzeżeniem ust. 8, który ustali tę wartość. W przypadku gdy podatnik nie określi wartości budowli, o których mowa w ust. 1 pkt 3 oraz w ust. 5, lub wartość ustalona przez biegłego jest wyższa co najmniej o 33 % od wartości określonej przez podatnika, koszty ustalenia wartości przez biegłego ponosi podatnik. Taka sytuacja będzie miała zawsze miejsce, gdy Skarżąca odmówi podania wartości budowli, tj. zadeklaruje "0" jako jej wartość; będzie wówczas zobowiązana do pokrycia w całości kosztów biegłego.

Zatem podzielić należy zarzut naruszenia art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie wartości w oparciu o dane wynikające z deklaracji za 2007 r.

Reasumując, wobec stwierdzenia, że organy podatkowe ustaliły wartość linii kablowych z pominięciem dyspozycji wynikającej z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., a w konsekwencji z naruszeniem art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a., orzekł o uchyleniu zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu podatkowego pierwszej instancji. Wobec tego, przy ponownym rozpoznaniu sprawy, organ podatkowy uwzględni przedstawione powyżej uwagi Sądu odnośnie sposobu ustalania podstawy opodatkowania dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W przedmiocie wykonalności zaskarżonego aktu Sąd orzekł stosownie do art. 152 P.p.s.a, zaś o kosztach - na podstawie art. 200 tej ustawy oraz § 3 pkt 1 ppkt 1 lit. f rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz.U. Nr 212, poz. 2075 ).