Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 478/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2010-04-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 3,  art. 134,  art. 151,
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 22 ust. 1,  art. 23 par. 3 pkt 6,
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Stanisław Małek Sędziowie NSA Sylwia Zapalska WSA Katarzyna Nikodem /spr./ Protokolant st. sekr. sąd. Laura Szukała po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 kwietnia 2010r. sprawy ze skargi J. D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006r. oddala skargę /-/ K.Nikodem /-/ S.Małek /-/ S.Zapalska


UZASADNIENIE

Na podstawie postanowienia Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. Nr [...] z dnia 26 marca 2008 r. oraz upoważnienia do przeprowadzenia kontroli podatkowej Nr [...], z dnia 26 marca 2008 r., przeprowadzono w firmie "A" J. D., postępowanie kontrolne i kontrolę podatkową w zakresie prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług za 2006 r.

W wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego organ I instancji stwierdził, że faktury VAT wystawione przez firmę "B" E. Ś. i "C" B. F. nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu operacji gospodarczych.

Decyzją z dnia 19 listopada 2008 r., Nr [...], Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P., określił J. D. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2006 w wysokości [...].

Według organu podatkowego I instancji firma "C" B. F. wprowadziła do obrotu prawnego nierzetelne faktury, które nie odzwierciedlały faktycznego przebiegu transakcji sprzedaży dla firmy J. D.. Firma "C" nie zatrudniała pracowników oraz nie posiadała środków trwałych. Działalność prowadziła w wynajmowanym obiekcie. Faktury zakupu złomu dla "C" wystawiały dwie firmy: "D" A. G. i "E" M.K.. Powyższe podmioty nie figurowały w bazie urzędu skarbowego pod wskazanymi numerami NIP, ani nie prowadziły działalności gospodarczej pod podanymi adresami. Przesłuchiwany w charakterze świadka B. F. zeznał, że prowadził działalność gospodarczą polegającą na skupie oraz sprzedaży pasz oraz zakupywał i sprzedawał złom kolorowy oraz złom stalowy. Nie dokonywał jednak zakupu złomu kolorowego i stalowego od firm: "D" A. G. i "E" M. K., a także nie sprzedawał złomu odbiorcom takim jak: "A" J. D.; "F" J. D.; "G" s.c. R. G., R.G.. B.F. wystawiał "puste" faktury zakupu i sprzedaży złomu, m.in. na rzecz firmy "A" J. D..

Dokonano sprawdzenia prawidłowości i rzetelności dokumentów wystawionych przez "B" Ś. E.. E.Ś. nie okazał kontrolującym żadnej dokumentacji związanej z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, gdyż jak oświadczył zniszczył ją w 2007 r. po jej wyrejestrowaniu. W dniu 20 maja 2008 r. przesłuchiwany w charakterze świadka E. Ś. zeznał, że prowadził działalność gospodarczą polegającą głównie na handlu złomem firmą "H" z I. i z firmami z B.. Zeznał, że nie dokonywał sprzedaży złomu do firmy "A" J. D.. Złom sprzedawał innym podmiotom. Pozostałe faktury, które wystawiał nie odzwierciedlały transakcji. Od wystawionej faktury otrzymywał [...]ł. Przesłuchany w charakterze strony J.D. zeznał, że nie pamięta okoliczności zawarcia współpracy z firmą "B". Z E. Ś. kontaktował się osobiście na stacjach benzynowych, w zajazdach, placach składowych złomu. Dat spotkań nie pamiętał. Spotkania odbywały się w cztery oczy, świadków spotkań nie było. W trakcie spotkań omawiano rodzaj, ilość i cenę dostarczanego złomu, umowy na piśmie nie były zawierane. Nie kontaktował się telefonicznie z E. Ś.. Faktury były dostarczane osobiście podczas spotkań, strona nie pamiętała, czy były dostarczane przez pocztę. Złom był w większości transportowany samochodem firmy "B", ale przesłuchiwany nie pamiętał rodzaju samochodu, numeru rejestracyjnego ani nazwiska kierowcy. Zapłaty dokonywane były gotówką, strona, nie pamięta jednak, czy były potwierdzenia zapłaty, nie przypominała sobie również dowodów wydania i przyjęcia złomu. Organ nie dał wiary zeznaniom J. D., ponieważ nie wskazał, żadnego dowodu poza fakturami potwierdzającego dokonanie zakupu złomu. E. Ś., który widnieje na fakturach jako sprzedawca złomu, zeznał, że zagubił podpisane i oznaczone pieczątkami faktury i nie wystawił faktur dla W.D.. W ocenie organu podatkowego I instancji zgromadzone w trakcie prowadzonej kontroli dowody jednoznacznie wskazywały, na posiadanie przez kontrolowaną firmę nierzetelnych faktur zakupu złomu. Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.; dalej: u.p.d.o.f.) kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy. Podstawą dokonanych przez kontrolowanego podatnika zapisów w ewidencji księgowej są dokumenty nieodzwierciedlające rzeczywistych transakcji gospodarczych tj. faktur VAT wystawionych przez podmioty istniejące, które jednak nie dokonały faktycznej sprzedaży złomu do kontrolowanej firmy, a więc wydatki w nich wykazane nie mogą być podstawą do uznania ich za koszty uzyskania przychodów. Z kolei zgodnie z art. 20 ust 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. nr 76, poz. 694 ze zm.; dalej: ustawa o rachunkowości) podstawą zapisów w księgach rachunkowych są m.in. zewnętrzne obce - otrzymane od kontrahentów dowody księgowe stwierdzające dokonanie operacji gospodarczej zwane dowodami źródłowymi. Takimi dowodami źródłowymi dotyczącymi udokumentowania operacji zakupu są stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 5 w/w ustawy m.in. faktury VAT. Szczegółowe zasady wystawiania faktur VAT zawarte są w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie maja zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 95, poz. 798 ze zm.) To w § 9 tego rozporządzenia wskazano, że faktura stwierdza dokonanie sprzedaży i winna zawierać m.in. imiona i nazwiska lub nazwy sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy, nazwę towaru lub usługi, wartość netto towarów lub wykonanych usług, których sprzedaż dotyczy, a także wartość podatku. W związku z powyższym faktura będąca podstawą zaewidencjonowania w księgach musi potwierdzać rzeczywiste zdarzenia gospodarcze, zarówno pod względem tożsamości towaru lub usługi, którą odzwierciedla, jak również stron tej transakcji. Organ podatkowy stwierdził, że skoro przeprowadzone postępowanie kontrolne wykazało, że faktury z nazwami firm "C" i "B" są nierzetelne, to nierzetelne są również księgi rachunkowe, do których faktury te wpisano. Wobec powyższego na podstawie art. 193 § 4 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60.; dalej O.p.) organ nie uznał ksiąg rachunkowych za dowód tego co wynika z zawartych w nich zapisów w zakresie ewidencjonowania kosztów zakupu towarów handlowych - złomu za cały 2006 r. Z zebranego materiału dowodowego wynika, że sprzedany złom w ilości nadwyżki nad zakupionym pochodził z nieznanego, niewiadomego pochodzenia, a kontrolowany nie przedstawił wiarygodnych dowodów na potwierdzenie wydatków z innych źródeł, aniżeli wynikające z przedstawionych "pustych faktur" VAT. Wobec powyższego organ I instancji, na podstawie art. 23 § 3 pkt 6 O.p. ustalił podstawę opodatkowania w drodze oszacowania, przy zastosowaniu metody udziału dochodu w obrocie.

Organ I instancji wskazał, że na podstawie art. 24 ust. 2 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (t.j. Dz. U z 2004 r. Nr 8, poz. 65 ze zm.) organ kontroli skarbowej umożliwił stronie wypowiedzenie się w sprawie zebranego materiału dowodowego. W ocenie organu, zgodnie z art. 122 i art. 187 §1 O.p., dołożono wszelkich starań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego oraz w sposób wyczerpujący rozpatrzono cały materiał dowodowy. Wykonane czynności udowodniły, że kontrolowany wykorzystał faktury, które nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji zakupu do obciążenia kosztów działalności gospodarczej. Strona wypowiadając się w sprawie zebranego materiału dowodowego wprost nie wskazała naruszonych przepisów prawa materialnego i procedury, nie wskazała też żadnych dowodów potwierdzających zarzuty. W toku postępowania podatnik miał zapewnioną możliwość czynnego udziału w czynnościach wykonywanych przez kontrolujących i składania wyjaśnień i wniosków dowodowych.

Od powyższej decyzji podatnik w dniu 23 grudnia 2008 r. złożył odwołanie, wnosząc o jej uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Zaskarżonej decyzji zarzucił błąd w ustaleniach faktycznych. W uzasadnieniu odwołania podniósł, że został pozbawiony możliwości bezpośredniego udziału w przeprowadzonym postępowaniu kontrolnym, gdyż w tym czasie przebywał w areszcie tymczasowym. Podniósł również, że ustalenia poczynione w toku kontroli zostały oparte na pomówieniach B. F. i M. K.. Zdaniem odwołującego się osoby te przedstawiły nierzetelny i nieprawdziwy przebieg zdarzeń gospodarczych w zakresie współpracy z jego przedsiębiorstwem.

Dyrektor Izby Skarbowej w P., w decyzji z dnia [...] marca 2009 r., Nr [...] podzielił stanowisko Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. i utrzymał ww. decyzję w mocy. Organ odwoławczy uznał zarzuty podatnika za bezpodstawne w świetle zgromadzonego materiału dowodowego, stwierdzając, że strona nie podała żadnych informacji związanych z okolicznościami transakcji zakupu złomu, które mogłyby umożliwić zebranie obszerniejszego materiału dowodowego i przyczynić się do ustalenia rzeczywistego źródła pochodzenia złomu. Odwołujący nie podał także żadnych okoliczności wskazujących na legalne nabycie przez niego towarów (złomu), których cena stanowiłaby koszty uzyskania przychodu. Brak jest dowodów w postaci chociażby przelewów bankowych potwierdzających ich dokonanie, co uniemożliwiało organom podatkowym ustalenie sprzedawcy na podstawie numeru jego rachunku bankowego. Organ II instancji podkreślił, że zgodnie z ogólną regułą dowodową, każdy kto z faktów wyprowadza korzystne dla siebie skutki prawne, obowiązany jest te fakty wykazać i udowodnić. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym ugruntowany jest pogląd, iż nie można na organy podatkowe nakładać nieograniczonego obowiązku poszukiwania faktów potwierdzających prawa podatnika, jeżeli dowodu w tym zakresie nie dostarczył sam podmiot, a z ustaleń organu podatkowego wynikają wnioski przeciwne do twierdzeń strony.

Organ odwoławczy wskazał także, że podatnik prowadził ewidencję księgową w oparciu o ustawę o rachunkowości. Przepisy art. 20 i art. 21 ustawy o rachunkowości ustalają zasady dokumentowania operacji gospodarczych, a w szczególności warunki, jakim powinny odpowiadać dowody księgowe stanowiące podstawę zapisów w księgach rachunkowych. Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy o rachunkowości, dowód księgowy powinien zawierać co najmniej: określenie rodzaju dowodu i jego numeru identyfikacyjnego, określenie stron (nazwy, adresy) dokonujących operacji gospodarczej, opis operacji oraz jej wartość, jeżeli to możliwe, określoną także w jednostkach naturalnych, datę dokonania operacji, a gdy dowód został sporządzony pod inną datą - także datę sporządzenia dowodu, podpis wystawcy dowodu oraz osoby, której wydano lub od której przyjęto składniki aktywów, stwierdzenie sprawdzenia i zakwalifikowania dowodu do ujęcia w księgach rachunkowych przez wskazanie miesiąca oraz sposobu ujęcia dowodu w księgach rachunkowych (dekretacja), podpis osoby odpowiedzialnej za te wskazania. W myśl przepisu art. 22 ust. 1 ustawy o rachunkowości dowody księgowe powinny być rzetelne, to jest zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej, którą dokumentują, kompletne, zawierające co najmniej dane określone w art. 21 oraz wolne od błędów rachunkowych. W związku z powyższym organ odwoławczy stwierdził, że faktura będąca podstawą zaewidencjonowania w księgach rachunkowych musi potwierdzać rzeczywiste zdarzenia gospodarcze, zarówno pod względem tożsamości towaru lub usługi, którą odzwierciedla, jak również stron transakcji.

Odnośnie zarzutu odwołującego się, iż został pozbawiony możliwości bezpośredniego udziału w postępowaniu kontrolnym, gdyż w tym czasie przebywał w areszcie tymczasowym, organ podatkowy powołał się na art. 136 O.p., który stanowi, że strona może działać przez pełnomocnika, chyba, że charakter czynności wymaga jej osobistego działania. Prowadzone postępowanie kontrolne, według organu, nie wymagało osobistego stawiennictwa strony, zatem strona mogła ustanowić pełnomocnika, a także uczestniczyć w prowadzonym postępowaniu przez zgłoszenie wyjaśnień na piśmie. Organ stwierdził, że przebywanie w areszcie śledczym nie ogranicza prawa podatnika do występowania przed organami podatkowymi, ponieważ podatnik przebywając w areszcie nie ma ograniczonego prawa do korespondencji oraz ustanowienia pełnomocnika.

Podatnik, nie zgadzając się z zawartym w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w P. oraz decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. stanowiskiem złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, w której wniósł o uchylenie decyzji obu instancji.

W skardze zarzucił, że decyzje zostały wydane na podstawie błędnego ustalenia stanu faktycznego sprawy. Jego zdaniem postępowanie przed organem I i II instancji zostało przeprowadzone z naruszeniem przepisów O.p., w szczególności dotyczących zapewnienia skarżącemu czynnego udziału w przeprowadzonych postępowaniach. Ponadto wyjaśnił, że od dnia 10 kwietnia 2008 r. do dnia 10 grudnia 2008 r. zastosowany był wobec niego środek zapobiegawczy w postaci tymczasowego aresztowania. W związku z tym, nie mógł osobiście uczestniczyć w przeprowadzonych kontrolach w jego firmie jak i odnieść się do ustaleń poczynionych w firmach, z którymi współpracował. Skarżący podkreślił, że postępowanie dowodowe w przedmiotowej sprawie w całości zostało oparte na pomówieniach współoskarżonych, którzy dążąc do uniknięcia odpowiedzialności karnej przedstawili przebieg zdarzeń odnośnie współpracy gospodarczej w sposób niezgodny z prawdą - dotyczy to wyjaśnień i zeznań złożonych przez M. K. i B. F.. W ocenie skarżącego dokumentacja księgowa jego firmy była prowadzona zgodnie z przepisami prawa. Skarżący zarzucił, że organy podatkowe uznały wyjaśnienia i zeznania M. K. i B. F. za wiarygodne, odmawiając wiary świadkom, którzy twierdzili odmiennie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sądy administracyjne dokonują kontroli legalności działań administracji publicznej zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.; dalej p.p.s.a.) poprzez orzekanie w sprawach skarg na akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie, w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a.

Na podstawie art.134 p.p.s.a. w postępowaniu sądowoadministracyjnym obowiązuje zasada oficjalności. Zgodnie z jej treścią sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych nie podnoszonych w skardze, które to związane są z materią zaskarżonych decyzji.

W ocenie Sądu skarga nie jest zasadna.

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie, jest zasadność wyłączenia z kosztów podatkowych prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wydatków wynikających z faktur wystawionych przez "B" E. Ś. i "C" B. F. na zakup złomu i określenie podatnikowi podstawy opodatkowania w drodze oszacowania.

Wbrew zarzutom skargi w ocenie Sądu materiał dowodowy zgromadzony w postępowaniu kontrolnym dał podstawę do wydania rozstrzygnięcia w sprawie. Bezsporne jest, że skarżący w 2006 r. zaliczył do kosztów uzyskania przychodu wydatki na zakup złomu udokumentowane fakturami wystawionymi przez firmę "B" E. Ś. oraz firmę "C" B. F.. W toku postępowania wykazano, że firma "C" B. F. i firma "B" E. Ś. nie dokonywały sprzedaży złomu na rzecz firmy J. D..

Organ podatkowy pierwszej instancji przeprowadził dowody z przesłuchań świadków, oględzin miejsc prowadzenia działalności gospodarczej, jak również skorzystał z dowodów zebranych w innych postępowaniach.

Jako dowód w sprawie włączono protokół sprawdzenia prawidłowości i rzetelności dokumentów dotyczących transakcji gospodarczych kontrolowanego z "B" Ś. E. sporządzony przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. Ośrodek Zamiejscowy w T. oraz protokół przesłuchania podejrzanego E. Ś. sporządzony przez Prokuratora Prokuratury Okręgowej w Koninie. Przesłuchano E. Ś. w charakterze świadka. We wszystkich zeznaniach E.Ś. potwierdza, że prowadził działalność gospodarczą pod nazwą "B" Ś. E. polegającą głównie na handlu złomem, jednakże nie dokonywał sprzedaży złomu dla firmy "A" J. D.. Włączono do akt sprawy protokół z czynności sprawdzających prawidłowość i rzetelność dokumentów w "B" E. Ś.. Przesłuchany w dniu 25 czerwca 2008 r. w charakterze strony J. D. zeznał, że nie umie podać okoliczności zawarcia współpracy z "B" E.Ś., ponieważ ich nie pamiętał. E. Ś. kontaktował się z nim osobiście na różnego rodzaju stacjach benzynowych, w zajazdach, placach składowych złomu. Dat spotkań nie pamiętał, spotkania odbywały się w "cztery oczy" i świadków spotkań nie było. W trakcie spotkań omawiano rodzaj, ilość i cenę dostarczanego złomu, umowy na piśmie nie były zawierane. Przesłuchiwany nie przypominał sobie kontaktów telefonicznych z E. Ś., faktury były dostarczane podczas spotkań. Złom w większości transakcji był transportowany samochodem "B", przesłuchiwany nie pamiętał jednak rodzaju samochodu, numeru rejestracyjnego, nazwiska kierowcy, nie znał też adresu placu firmy "B". Zapłaty za złom dokonywano w formie gotówkowej, nie przypominał sobie potwierdzeń zapłat, ani dowodów wydania i przyjęcia złomu. Zatem J. D. nie umiał podać żadnego poza spornymi fakturami dowodu transakcji dokonanych z E. Ś.. Dlatego też zdaniem Sądu organ dokonał prawidłowej oceny zebranego materiału dowodowego i uznał, że faktury stanowiące podstawę zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zakupu złomu od firmy "B" E. Ś. nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji, nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu.

Organ zakwestionował również rzetelność faktur wystawionych przez "C" B. F.. Z zebranego materiału dowodowego wynika, że firma "C" nie zatrudniała pracowników oraz nie posiadała żadnych środków trwałych. Działalność prowadziła w wynajmowanym obiekcie. Przedsiębiorstwo "C" deklarowało m.in. sprzedaż złomu. Dostawcami miały być firmy:,, D" A. G. oraz "E" M. K.. Z informacji Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. W.. z dnia 14 sierpnia 2007 r. wynika, że M. K., prowadzący firmę "E" nie figuruje w bazie danych Urzędu w O. W.., podany numer NIP jest nieprawidłowy, a pod wskazanym adresem firma nie prowadzi działalności gospodarczej. Pismem z dnia 19 września 2007 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w J. przekazał informację, że A. G. nie figuruje w rejestrach Urzędu Skarbowego w J., numer NIP-u nie został nadany przez Urząd Skarbowy w J.. W ocenie Sądu organ zebrał dowodowy pozwalające uznać, że firma "D" i "E" figurujące na fakturach jako sprzedawca złomu dla "C" kontrahenta J. D. były podmiotami nieistniejącymi.

Przesłuchany w charakterze świadka D. S. zeznał, że od dnia 1 września 2005 r. wspólnie z B. F. użytkował od Spółdzielni Kółek Rolniczych w R. grunty oraz obiekty położone w S.. Uzgodnili, że B. F. będzie korzystał z pomieszczenia magazynowego i garaży, a z placu o powierzchni ok. 3000m² będą korzystać wspólnie. B. F. w pomieszczeniach magazynowych i garażach przechowywał pasze w niedużych ilościach i w bardzo małych ilościach złom stalowy i metali kolorowych kupiony od dostawców indywidualnych. Złom o drobnych gabarytach składował w tych pomieszczeniach, a grubsze w kontenerze od firmy "I". Skup od dostawców indywidualnych rozpoczął od października 2005 r. Na placu poza kontenerem złom nie był nigdy składowany, a pojazdami o dużych gabarytach złom nigdy nie był dowożony na plac. Na wyposażeniu w pomieszczeniach magazynowych znajdowała się używana waga tonowa. Złom znajdujący się w magazynach B. F. przetransportowywał do kontenera przy użyciu pożyczonej od niego taczki. D. S. zeznał, że nigdy nie widział, aby na zakład w S. przywożono i składowano złom w dużych ilościach, lub też z tego placu zabierano. Organ miał podstawy do uznania za niewiarygodne zeznania pełnomocnika firmy "C" E.S., przesłuchiwanej w charakterze świadka dnia 12 września 2007 r. która zeznała, że złom kupowany przez B. F. od firm "E" i "D" dostarczany był transportem tych firm. Zeznania te były bowiem sprzeczne z innymi dowodami zebranymi w sprawie. W przesłanym do Urzędu Kontroli Skarbowej w P. Ośrodek Zamiejscowy w K. oświadczeniu, B.F. przedstawił okoliczności prowadzenia działalności gospodarczej w okresie od 23 sierpnia 2005r. do 01 lipca 2006r. W zakresie wystawionych faktur sprzedaży złomu B. F. oświadczył: że zgodny z prawdą jest zakup i sprzedaż złomu kolorowego od dostawców indywidualnych oraz złomu stalowego, ale tylko w ilości sprzedanej firmie "I" sp. z o.o., natomiast niezgodny z prawdą jest zakup złomu kolorowego i stalowego od firm:,, D" A. G., i "E" M. K., a także sprzedaż odbiorcom takim jak: "A" J. D.,; "F" J. D.;. "G" s.c. R. G., R. G.. B. F. zeznał, że wiosną lub wczesnym latem 2005 r. M. K. zaproponował mu za wynagrodzeniem wystawianie faktur, propozycję przyjął, a za wypisywanie faktur otrzymywał za każdym razem kwotę [...]. W sierpniu 2005r. M.K. zaproponował mu zarejestrowanie działalności gospodarczej. Rozpoczął działalność gospodarczą z dniem 23 sierpnia 2005r. Poza drobnym zakupem złomu kolorowego i kilku ton złomu stalowego, a także zakupem i sprzedażą pasz, które dokonał we własnym zakresie, wszystkie inne wartości i ilości zakupu i sprzedaży były wskazywane przez J. D., a następnie rozpisywane przez M. K.. Faktury wystawiane dla J. D. nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji. Opłaty skarbowe, podatki, opłaty najmu pokrywał J. D., za pośrednictwem M. K.. Wszelkie potwierdzenia wpłat i rachunki oddawał M. K., a on przekazywał je J. D.. Kwoty, które wpływały na jego konto do banku wypłacał i przekazywał M. K., które następnie odbierał J. D. lub jego żona. M.K. przywoził mu miesięcznie [...] , ale kilkakrotnie musiał podzielić się z nim tą kwotą. Zeznania te są spójne z zeznaniami świadka M. K., który zeznał, że po likwidacji własnej firmy "K", której działalność polegała na wypisywaniu faktur zakupu i sprzedaży złomu w ilościach i w wartościach wskazanych przez J. D. - właściciela firmy "A" na swoje miejsce znalazł osobę, która uruchomiła podobną działalność. Była to według niego osoba zamieszkała w miejscowości S., którą wprowadzał w tajniki tej branży przez okres 6-7 miesięcy. Osoba ta, według zeznania M. K. otrzymywała od J. D. [...] miesięcznie plus zwrot kosztów.

Przesłuchany w charakterze strony dnia 16 stycznia 2008 r. i 28 stycznia 2008 r. podczas postępowania kontrolnego J. D. zeznał: "B. F. poznałem przypadkiem na placu koło T. i złożyłem mu propozycję zakupu złomu. Jeździłem do niego osobiście i odbierałem złom. Złom ładowaliśmy ręcznie ja, mój pracownik i F.. Nie przypominam sobie ażeby trzecia osoba była zaangażowana w nawiązaniu współpracy z F.. W pewnym momencie współpraca się zerwała. Wyznaję zasadę nie ma towaru, nie ma współpracy". W ocenie Sądu organ zgodnie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego nie dał wiary tym zeznaniom. Ilości zakupu i sprzedaży złomu wykazana na fakturach nie wskazuje, aby możliwe było ręczne jego przeładowywanie. Nie ma dowodów odbioru i wydania towarów ani dowodów zapłaty. Ponadto zeznania strony są sprzeczne z zeznaniami świadków: B.F., M. K. oraz D. S., których zeznania są spójne.

Z zebranego materiału dowodowego jednoznacznie wynika, że zarówno firma "C" B. F., jak i "B" Ś.E. wprowadziła do obrotu prawnego nierzetelne faktury , które nie odzwierciedlały faktycznego przebiegu transakcji sprzedaży dla firmy "A" J. D.. W rozpoznawanej sprawie w wyniku przeprowadzonego postępowania dowodowego i całokształtu okoliczności faktycznych organy podatkowe prawidłowo uznały, w odniesieniu do wskazanych faktur, iż faktury te nie stanowią wiarygodnych dowodów na okoliczność, iż pomiędzy stroną skarżącą jako nabywcą, a wymienionymi firmami jako sprzedawcami doszło do sprzedaży towaru. Organy zebrały dowody w sposób wyczerpujący i dokonały prawidłowej jego oceny, wskazując, jakim dowodom dały wiarę, a którym odmówiły wiarygodności, uzasadniając swe stanowisko w sposób logiczny i zgodny z zasadami doświadczenia życiowego. Zgodnie z art. 22 ust.1 u.p.d.o.f. kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów musi on spełniać warunek właściwego udokumentowania, chociażby poniesienia wydatku w celu uzyskania przychodu. W przedmiotowej sprawie podatnik ewidencjonował zakwestionowane zakupy złomu na podstawie dowodów nierzetelnych, tzn. na podstawie dowodów wystawionych przez podmiot formalnie istniejący, ale rzeczywiście nie dokonujący dokumentowanych zdarzeń ("puste faktury"). W związku z powyższym nie ma podstaw do uznania spornych wydatków za koszt uzyskania przychodów, co przyjęły i oceniły prawidłowo organy podatkowe w rozpoznawanej sprawie. Organy podatkowe uznając księgi za nierzetelne, jednocześnie przyjmując wykazany przychód ze sprzedaży, dokonał oszacowania podstawy opodatkowania zgodnie z art. 23 §3 pkt 6 O.p.

Odnosząc się do zarzutu pozbawienia skarżącego czynnego udziału w postępowaniu, z uwagi na przebywanie w areszcie śledczym należy zgodzić się z organami podatkowymi, że skarżący miał zapewnioną możliwość czynnego udziału w czynnościach wykonywanych przez kontrolujących i składania wyjaśnień i wniosków dowodowych. Wszelkie wydawane postanowienia w toku postępowania, zawiadomienia, protokół kontroli i decyzje były stronie doręczane z pouczeniem. Organy podatkowe obu instancji udzielały stronie niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania, a przed wydaniem rozstrzygnięcia umożliwiły wypowiedzenie się, co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań. Organy poinformowały skarżącego o możliwości ustanowienia pełnomocnika w postępowaniu podatkowym, za którego pośrednictwem skarżący nie tylko mógłby zgłaszać wnioski dowodowe, ale również przeglądać akta. Z prawa tego nie skorzystał. Fakt przebywania skarżącego w areszcie uniemożliwiał mu osobiste stawiennictwo, ale nie ograniczał jego uprawnień związanych z toczącym się postępowaniem. Z uprawnień swoich skarżący skorzystał, poprzez złożenie zastrzeżeń do protokołu kontroli, czy odwołania. wobec czego, w ocenie Sądu, zarzut należy uznać za bezzasadny. Podkreślenia wymaga ponadto fakt, ze skarżący przebywał w areszcie do dnia 10 grudnia 2008 r., a decyzja organu I instancji została przez niego odebrana w dniu 11 grudnia 2008 r., w związku z powyższym w trakcie postępowania odwoławczego nie był pozbawiony możliwości osobistego występowania w sprawie, z tej możliwości skarżący nie skorzystał, nie złożył żadnych wyjaśnień ani wniosków dowodowych.

Z tych przyczyn, nie dopatrując się naruszenia procesowego i materialnego prawa podatkowego, orzeczono jak w sentencji na podstawie art. 151 p.p.s.a.

/-/ K. Nikodem /-/ S. Małek /-/ S. Zapalska