Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 41/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2018-03-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję i umorzono postępowanie - art. 145 §3 ustawy PoPPSA
Powołane przepisy: article: art. 122, art. 187 par. 1, art. 191
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Radosław Teresiak (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Katarzyna Owsiak, sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Protokolant starszy sekr. sąd. Dorota Kwiatkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 marca 2018 r. sprawy ze skargi D. s.c. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2010 r. i 2011 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] listopada 2016 r. nr [...], 2) umarza postępowanie podatkowe, 3) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz D. s.c. kwotę 9.613 zł (słownie: dziewięć tysięcy sześćset trzynaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie przez D. s.c. (dalej "Skarżąca", "Spółka") jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego [...] r. utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] listopada [...] r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2010 r. i 2011 r. Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie sprawy:

Postanowieniem z dnia [...] listopada [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] wszczął postępowanie podatkowe w podatku od towarów i usług wobec Skarżącej za okres od kwietnia 2010 r. do grudnia 2011 r. Podstawą wszczęcia ww. postępowania były ustalenia kontroli podatkowej zakończonej w dniu 9 lipca 2012 r. Zdaniem organu pierwszej instancji faktura nr 01/02/2010 z dnia 25 lutego 2010 r. wystawiona na rzecz Spółki przez F. W. W. W. nie dokumentuje rzeczywiście wykonanej transakcji, zatem Spółce nie przysługuje prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego wykazanej na ww. fakturze VAT.

W związku z powyższym decyzją z dnia [...] kwietnia [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego określił Skarżącej wysokość zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za czerwiec, lipiec, wrzesień i grudzień 2011 r., kwotę zwrotu różnicy podatku za listopad 2010 r., maj i sierpień 2011 r. oraz kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za kwiecień 2010 r. - listopad 2011 r.

Od ww. decyzji pismem z dnia 22 kwietnia 2013 r. Spółka złożyła odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w W., zarzucając naruszenie przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. poz. 1054 ze zm. – dalej: "u.p.t.u.") tj. art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a), art. 103 oraz art. 109 ust. 3.

Po przeanalizowaniu akt sprawy Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] listopada [...] r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji z dnia [...] kwietnia [...] r.

Na powyższe rozstrzygnięcie Spółka w dniu 11 grudnia 2013 r. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który wyrokiem z dnia 20 maja 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 100/14 oddalił skargę Spółki.

Od ww. wyroku Spółka wniosła skargę kasacyjną, w wyniku rozpoznania której Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 21 marca 2016 r. sygn. akt I FSK 1669/14 uchylił w całości skarżony wyrok oraz uchylił w całości decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada [...] r.

W uzasadnieniu powyższego orzeczenia Sąd stwierdził, że w skarżonej decyzji nie wyjaśniono wszystkich istotnych okoliczności sprawy w zakresie tego, czy Spółka wiedziała lub mogła wiedzieć, że F. W. w rzeczywistości nie wykonała usługi wskazanej w zakwestionowanej fakturze.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. po ponownej analizie akt sprawy, zarzutów odwołania z dnia 22 kwietnia 2013 r. oraz mając na uwadze wskazania NSA zawarte w ww. wyroku, decyzją z dnia [...] sierpnia [...] r. uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ.

Naczelnik Urzędu Skarbowego po ponownym rozpatrzeniu sprawy, decyzją z dnia [...] listopada [...] r. ponownie określił Spółce wysokość zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za czerwiec, lipiec, wrzesień i grudzień 2011 r., kwotę zwrotu różnicy podatku za listopad 2010 r., maj i sierpień 2011 r. oraz kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za kwiecień 2010 r. - listopad 2011 r. Organ pierwszej instancji wskazał, że realizując zalecenia organu odwoławczego uzupełnił materiał dowodowy o informacje przekazane przez Naczelników Urzędów Skarbowych w O., K., Z., Komendę [...] Policji Wydział Administracyjno - Gospodarczy w W. oraz wskazanych przez Spółkę kontrahentów firmy F. W.: firmy PN., S. sp. z o.o., B., M., S. sp. z o.o., E. Zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego zebrany i ponownie rozpatrzony materiał dowodowy dał podstawę do stwierdzenia, że faktura nr 01/02/2010 z dnia 25 lutego 2010 r. nie dokumentuje rzeczywiście przeprowadzonej transakcji gospodarczej. Natomiast Spółka świadomie uczestnicząc w procederze zmierzającym do otrzymania zwrotu podatku na podstawie nierzetelnej faktury, w kwietniu 2010 r. zawyżyła podatek naliczony o kwotę z niej wynikającą w wysokości 239.580,00 zł.

Od powyższej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] listopada [...] r.

Skarżąca wniosła odwołanie z dnia 22 listopada 2016 r. w którym zarzuciła naruszenie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) w związku z art. 86 ust. 1 u.p.t.u. oraz art. 122, art. 187, art. 188, art. 191, art. 123 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 - dalej: "O.p.").

Decyzją z dnia [...] lutego [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy ww. decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego.

W uzasadnieniu organ wskazał, że kwestią sporną w niniejszej sprawie jest zasadność uznania przez organ pierwszej instancji, iż faktura VAT nr 01/02/2010 z dnia 25 lutego 2010 r. wystawiona przez F.. "W." W. W. na rzecz Spółki nie dokumentuje rzeczywiście przeprowadzonej transakcji gospodarczej, a w związku z tym Skarżącej, stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u., nie przysługuje prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego wynikającej z tej faktury.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w W. organ pierwszej instancji prawidłowo zakwestionował rzetelność przedmiotowej faktury i odmówił prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego z niej wynikającego. Dokumentacja fotograficzna stanu nieruchomości lokalu przy ul. [...] w W. sporządzona w dniu 13 kwietnia 2010 r., dostarczona przez Spółkę oraz Komendę [...] Policji Wydział Administracyjno - Gospodarczy, a także notatki służbowe sporządzone przez inspektorów nadzoru Wydziału Nieruchomości Komendy [...] Policji z dnia 9 marca 2010 r. i 14 kwietnia 2010 r. dotyczące postępu prowadzonych robót w ww. lokalu potwierdzają fakt, że prace wymienione w protokole odbioru robót z dnia 25 lutego 2010 r., na podstawie którego została wystawiona faktura nr 01/02/2010, nie zostały wykonane. Również analiza faktur wystawionych przez S. Polska sp. z o.o., N. sp. z o.o., S. sp. z o.o., E., wskazuje, że nabycia te dokonane były w okresie od 12 lutego 2010 r. do 31 sierpnia 2010 r., a więc zaprzeczają możliwości odbioru prac na dzień 25 lutego 2010 r. Ponadto jak wynika ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego na dzień odbioru robót i wystawienia kwestionowanej faktury, tj. 25 lutego 2010 r. brak było odpowiedniej dokumentacji do prowadzenia prac remontowych w lokalu przy ul. [...], a Spółka nie zawiadomiła Komendy S. Policji o rozpoczęciu prac. Analiza akt sprawy wskazuje, iż w dniu 9 marca 2010 r. nie zastano uprawnionej osoby nadzorującej prowadzone roboty, a stosowną dokumentację Spółka posiadała dopiero od czerwca 2010 r. Natomiast z oświadczenia firmy W. z dnia 10 listopada 2010 r. przedłożonego przez Komendę S. Policji przy piśmie z dnia 22 września 2016 r. wynika, że dopiero w listopadzie zostały zakończone prace remontowe w obiekcie przy ul. [...]. Jak wskazuje analiza obrotów Spółki, pierwszej sprzedaży usług gastronomicznych dokonała ona również dopiero w listopadzie 2010 r.

Organ odwoławczy zwrócił uwagę na rozbieżność zeznań T. L., który zeznał, że w lokalu w którym bywał codziennie, prace budowlano - remontowe wykonywała wyłącznie firma W. (zatrudniająca 2 pracowników fizycznych), zaprzeczając jednocześnie, aby słyszał o firmie C. sp. z o. o., czy firmie P. D., które to firmy według zeznań W. W. prowadziły w lokalu prace, jako zatrudnione przez niego firmy podwykonawcze. Powyższe jest tym bardziej niewiarygodne biorąc pod uwagę fakt, iż firma C. sp. z o. o., mająca prowadzić prace wyburzeniowe i remontowe w lokalu przy ul. [...] w W., w okresie od 17 czerwca 2008 r. do 25 maja 2010 r. nie prowadziła żadnej działalności gospodarczej. Natomiast P. Z., wskazany przez W. W., jako właściciel firmy C. z którym miał prowadzić uzgodnienia prac remontowo - budowlanych w lokalu przy ul. [...], zaprzeczył aby kontaktował się z W. W. i podpisywał umowę na remont w/w lokalu z ramienia C. sp. z o. o. Oświadczył, że w czerwcu 2008 r. razem z żoną sprzedał całość udziałów Spółki i pomimo składanych wniosków do Sądu o zmianę adresu Spółki, nadal w KRS figuruje adres G., [...] pod którym C. sp. z o. o. nie prowadzi żadnej działalności. Ponadto jak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego, W. W. - podwykonawca, poniósł dwukrotnie wyższy koszt remontu, nie uzyskując z tego tytułu żadnych zysków co zdaniem organu odwoławczego, pozbawione jest ekonomicznego sensu prowadzonej działalności gospodarczej. Wątpliwość budzi również fakt, że w przeciągu 5 miesięcy, w kilkudniowych odstępach czasu, T. L. dokonał zapłaty gotówką kwoty 1.138.580 zł niezidentyfikowanym osobom, których danych nie potrafi wskazać, nie pobrano chociażby numeru dowodu osobistego, PESEL, itp., w sytuacji kiedy jak sam zeznał nie znał z imienia i nazwiska żadnych pracowników pracujących na budowie, ani nie słyszał nazw firm pracujących podwykonawców.

Organ podniósł również, że w niniejszej sprawie Spółka nie zachowała należytej staranności kupieckiej. Jak zeznał współwłaściciel Spółki nie organizowano przetargu na remont lokalu przy ul. [...], a firmę W. wybrano dlatego, że współpracował i znał firmę W. W. Wskazał ponadto, że pracowników na budowie było ok. 5 – 10, natomiast nie interesowało go kto i gdzie był zatrudniony. Jednakże jak wynika z akt sprawy firma W. nie dysponowała wyposażeniem budowlanym ani pracownikami (jedynie w styczniu 2010 r. zatrudniała dwóch pracowników budowlanych, natomiast w lutym 2010 r., gdzie natężenie prac budowlanych powinno być największe, żadnego), które umożliwiałoby wykonanie przedmiotowego remontu, o czym Spółka zapewne wiedziała skoro znała firmę W. Skarżąca nie była zainteresowana kto będzie wykonywał zlecone przez nią prace i kim są przebywający w lokalu pracownicy. Podkreślić przy tym należy, że Spółka nie podjęła żadnych działań w celu weryfikacji kontrahenta, które można by uznać za wystarczające dla oceny dochowania należytej staranności. Skarżąca mogła m.in. sprawdzić miejsce prowadzenia działalności firmy, zainteresować się kto faktycznie wykonuje zlecone prace i czy kontrahent dysponuje odpowiednim zapleczem osobowym i technicznym.

W świetle powyższego organ odwoławczy stwierdził, iż w przedmiotowej sprawie Spółka wiedziała lub przy zachowaniu minimum staranności mogła wiedzieć o istnieniu łańcucha powiązań pomiędzy firmami Spółki, W. W., C. sp. z o.o., firmą P. D. oraz firmą W. K. i M. L.D.A. Przy czym bardzo istotny w niniejszej sprawie jest fakt, iż żadna z ww. firm nie posiadała specjalistycznego zaplecza technicznego oraz nie zatrudniała pracowników, którzy mogliby wykonać zlecone prace, a firma P. D. zatrudniająca jako podwykonawców firmy W. K. i M. L.D.A., które miały posiadać zapiecze techniczne i narzędzia do wykonania określonych robót budowlanych, nie przedstawiła faktur od ww. podwykonawców potwierdzających wykonanie zleconych prac. Ponadto z umów zawartych z ww. firmami z dnia 1 lutego 2010 r. oraz z dnia 3 marca 2010 r. nie wynika gdzie miałyby być wykonywane prace budowlane. Nie można w konsekwencji stwierdzić, że wchodząc w relacje handlowe z firmą W. W. Spółka działała w dobrej wierze. Tego typu działania, w kontekście ustalonego w sprawie stanu faktycznego, zdaniem organu podatkowego, należy ocenić jako charakterystyczne dla podmiotu, który zdając sobie sprawę z rzeczywistego charakteru transakcji w jakich uczestniczy, podejmuje działania zmierzające do uwiarygodnienia i "zabezpieczenia" swojego prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz do ewentualnego wykazania działania w dobrej wierze.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, a także zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

1) art. 86 u.p.t.u. w związku z przyjęciem braku możliwości odliczenia podatku naliczonego z faktur uzyskanych od F. W. W. W.;

2) art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. poprzez błędne przyjęcie, iż faktury wystawione przez F. W. W. dokumentują czynności, które nie zostały dokonane;

3) art. 122, art. 187, art. 188, art. 191 oraz art. 123 O.p. poprzez naruszenie zasad postępowania, określonych w tych przepisach, mających istotny wpływ na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy. Organ nie przeprowadził w sposób należyty (rzetelny) postępowania dowodowego, w sposób zmierzający do ustalenia prawdy obiektywnej. Organ zaniechał ustalenia stanu faktycznego poprzez odmówienie przeprowadzenia środków dowodowych wnioskowanych przez Spółkę. Organ w sposób niedopuszczalny ustalił określone okoliczności faktyczne, bez przeprowadzenia określonych środków dowodowych.

W uzasadnieniu powyższych zarzutów Spółka stwierdziła, biorąc pod uwagę szeroko przywołane orzecznictwo TSUE, iż aby zakwestionować Spółce prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony, organ podatkowy powinien wykazać w sposób jednoznaczny, iż Spółka albo świadomie uczestniczyła w takim oszustwie, albo też nie wiedziała o takim procederze i na to się godziła.

Skarżąca wyjaśniła, iż z punktu widzenia Spółki nie było istotne czy prace budowlano - adaptacyjne są faktycznie wykonane przez kontrahenta, czy też jego podwykonawców, a istotny był jedynie rezultat końcowy, w postaci kompleksowego wykonania prac. Spółka wskazała, że nie miała wiedzy, kto w imieniu kontrahenta wykonywał prace oraz w jakim zakresie. Z punku widzenia zawartej umowy pomiędzy Spółką a firmą W., istotne dla Spółki było jedynie wykonanie przedmiotu umowy w umownym terminie, a nie kwestie podrzędne, związane z realizacją poszczególnych prac przez kontrahenta bądź jego podwykonawców.

Zdaniem Spółki, w rozpatrywanej sprawie organy podatkowe badały transakcje dokonane między firmą W., a jej podwykonawcami, natomiast pobocznie potraktowały kwestię świadomości Skarżącej co do nielegalnej działalności jej podwykonawców. W ocenie Skarżącej, organ odwoławczy założył, że Spółka od samego początku była świadoma, iż faktura z 25 lutego 2010 r. wystawiona przez firmę W. nie potwierdza faktycznie wykonanych usług, a tym samym wiedziała, że uczestniczy w procesie nadużycia prawa podatkowego.

W dalszej części skargi Spółka podnosi, iż ustalenia dotyczące zakresu podwykonawców dokonane w oparciu o materiały zgromadzone w innych postępowaniach podatkowych stanowią naruszenie przysługującego Skarżącej prawa do czynnego udziału w postępowaniu. Spółka wskazuje, że organ podatkowy nie przeprowadził jakiegokolwiek postępowania w zakresie przesłuchania przedstawicieli firm: S. sp. z o.o., N. sp. z o.o., S. sp. z o.o., E., a ograniczył się jedynie do wysłania wezwań.

Skarżąca podniosła ponadto, iż organ odwoławczy nie uzasadnił swojej argumentacji, iż ustalona przez kontrahenta Spółki wartość prac w kwocie 1.328.580,00 zł znacznie odbiega od rzeczywistości. Zarzuciła ponadto, że organ nie przedstawił jakiejkolwiek kalkulacji takich prac, a w materiale dowodowym nie znajduje się kosztorys prac sporządzony przez firmę W. Organ nie zestawił poziomu cen usług i towarów niezbędnych do wykonania prac w lokalu, ze stawkami wskazanymi w zestawieniach S., jak również nie przedstawił zestawienia materiałów oraz koniecznych prac, które powinny być wykonane. Skarżąca wskazała, iż zgodnie z postanowieniami umowy zawartej pomiędzy Spółką a Komendą [...] Policji (wynajmujący), po rozwiązaniu umowy najmu, wynajmujący był zobowiązany do zrefundowania na rzecz Spółki (najemcy) kosztów prac budowlanych poniesionych przez Spółkę. Skarżąca podniosła, iż kosztorys prac budowlanych został zweryfikowany i zaakceptowany przez inspektora nadzoru robót budowlanych (notatka z dnia 23 października 2009 r.), tym samym został uznany jako nie odbiegający od wartości rynkowych. Dodatkowo Skarżąca wyjaśniła, iż po zakończeniu prac budowlanych Komenda [...] Policji złożyła oświadczenie Skarżącej, iż kwota remontu lokalu w wysokości 1.328.580,00 zł została zatwierdzona, a analizę kosztów inwestycji ze strony wynajmującego przeprowadziły osoby posiadające niezbędną wiedzę specjalistyczną w zakresie budownictwa oraz ekonomiki tych prac. Zatem, w ocenie Skarżącej, argument organu odwoławczego dotyczący nierynkowości wynagrodzenia firmy W. jest całkowicie bezpodstawny.

W dalszej części skargi Skarżąca wskazała, iż nie zgadza się z argumentacją zawartą w skarżonej decyzji, iż poziom przychodu Spółki z prowadzonej działalności w okresie 2010 - wrzesień 2016 r. był nieadekwatny, gdyż Spółka po 6 latach nie wypracowała "czystego zysku". Spółka wskazuje, iż ustalenia kalkulacji działalności gastronomicznej jedynie w oparciu o fragmentaryczne dane (deklaracje VAT Spółki) jest ułomne, gdyż brak wykorzystania kompletnych danych finansowych uniemożliwia przeprowadzenie pełnej kalkulacji finansowej. Spółka zarzuciła, iż organ odwoławczy nie wykazał, iż taka kalkulacja prowadzona przez Spółkę odbiega od kalkulacji prowadzonej przez inne konkurencyjne podmioty prowadzące działalność gastronomiczną. Ponadto Skarżąca zwróciła uwagę na zastrzeżenie zawarte w umowie najmu, zgodnie z którym w przypadku zaakceptowanych przez wynajmującego nakładów poczynionych przez najemcę, będą one refundowane przez wynajmującego, co zdaniem Spółki należy również uwzględnić w ocenie opłacalności prowadzonej działalności. Spółka nie zgodziła się z twierdzeniem zawartym w skarżonej decyzji, iż usługi udokumentowane fakturą nr 01/02/2010 z dnia 25 lutego 2010 r. były fikcyjne, nie zostały wykonane ani przez firmę W. ani przez jej podwykonawców, lecz zostały wykonane przez Spółkę "sposobem gospodarczym", gdyż Skarżąca nie zatrudniała pracowników, nie dokonywała zakupu materiałów i urządzeń niezbędnych do prowadzenia prac budowlanych.

Skarżąca zwróciła uwagę na zawarte w skarżonej decyzji sformułowania typu "najprawdopodobniej", co jej zdaniem oznacza, iż organ odwoławczy w ocenie materiału dowodowego posiadał uzasadnione wątpliwości, które nie zostały w sposób jednoznaczny rozstrzygnięte.

Spółka podniosła, iż dołożyła należytej staranności w zakresie oceny kontrahenta, który był generalnym wykonawcą i na nim ciążył kompleksowy obowiązek realizacji prac, natomiast ona nie wiedziała, kto na rzecz kontrahenta wykonywał zlecone prace. W związku z powyższym Skarżąca stwierdziła, iż była zwolniona z obowiązku nadzoru podwykonawców realizujących prace.

Końcowo Skarżąca podniosła, iż organ podatkowy zaniechał dokładnego i szczegółowego wyjaśnienia okoliczności związanych z zawieranymi transakcjami i kontrahentami, a postępowanie podatkowe zostało przeprowadzone z naruszeniem art. 122, art. 187 i art. 191 O.p.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że w sprawie zapadł wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 marca 2016 r. sygn. akt I FSK 1669/14. W związku z powyższym konieczna jest ocena skarżonej decyzji z uwzględnieniem ustaleń oraz wniosków wynikających z powyższego wyroku.

Kluczowym ustaleniem w świetle powyższego wyroku jest ustalenie czy strona skarżąca wiedziała lub mogła wiedzieć, że firma "W." w rzeczywistości nie wykonała usługi wskazanej w treści analizowanej faktury. Innymi słowy organy podatkowe powinny wyjaśnić istotne okoliczności sprawy ustalając, czy wspólnicy skarżącej spółki wiedzieli lub mogli wiedzieć, że biorą udział w czynnościach mających na celu oszustwo podatkowe.

Dokonując analizy skarżonej decyzji w powyższym aspekcie należy zauważyć, że nowym dowodem w sprawie są dokumenty przekazane przy piśmie z dnia 22 września 2016 r. przez Komendę [...] Policji Wydział Administracyjno Gospodarczy. Powyższe dokumenty w szczególności dokumentacja fotograficzna oraz notatki inspektorów nadzoru Wydziału Nieruchomości Komendy S. Policji, w ocenie Sądu, co najwyżej świadczyć mogą o niewłaściwym postępie prac budowlanych wykonywanych w ramach inwestycji.

Przedmiotem sporu w sprawie nie jest jednak okoliczność, czy wszystkie usługi wskazane w spornej fakturze odwołującej się do Protokołu Odbioru Wykonywania Robót z dnia 25 lutego 2010 r. zostały w rzeczywistości wykonane przez firmę "W." w dniu wystawienia spornej faktury a okoliczność, czy wspólnicy Skarżącej spółki wiedzieli lub mogli wiedzieć, że biorą udział w czynnościach mających na celu oszustwo podatkowe tj. prace nie zostały wykonane przez z firmę "W.".

Należy bowiem podnieść, że NSA we wskazanym wyroku uznał, że "analiza akt sprawy wskazuje, że firma "W." wykonała w ramach zrealizowanego remontu jedynie tę część usług wymienionych w spornej fakturze, która dotyczyła nadzoru technicznego i koordynacji prac". NSA więc już przesądził, że pozostałe usługi budowlane wskazane na spornej fakturze (Protokół Odbioru Wykonywania Robót z dnia 25 lutego 2010 r.) nie zostały wykonane przez firmę "W." zatem terminowość wykonania prac w kontekście powyższego ustalenia nie ma istotnego znaczenia dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy.

Ustalenia organu nie tyle powinny zmierzać do wykazania, że firma "W." nie wykonała w rzeczywistości usług na rzecz Skarżącego (okoliczność ustalona przez NSA), ale powinny koncentrować się na zagadnieniach związanych ze świadomością Skarżącego co do popełnienia oszustwa podatkowego. Powyższy dowód z dokumentu nie wpływa zaś na ocenę świadomości Skarżącego we wskazanym zakresie.

Również organ wiąże powyższy dokument przekazany przez Komendę [...] Policji Wydział Administracyjno Gospodarczy jedynie z wykazaniem okoliczności nie wykonania usług budowlanych przez firmę "W.". Przede wszystkim organ nie wskazuje, które konkretnie usługi wymienione w Protokole Odbioru Wykonywania Robót z dnia 25 lutego 2010 r. nie zostały w jego ocenie wykonane na dzień wystawienia spornej faktury.

Reasumując, oceniając przedstawiony dokument jako dowód na okoliczność świadomości lub powinności świadomości Skarżącego co do faktu nie wykonania usług budowlanych przez firmę "W." należy stwierdzić, że dokument ten nie dowodzi braku należytej staranności Skarżącego w kontaktach z firmą "W.".

Nowymi dowodami są również informacje oraz dokumenty uzyskane przez organ podatkowy pierwszej instancji od firm wymienionych przez Stronę w piśmie z dnia 22 lipca 2016 r. w szczególności faktury wystawione w 2010 r. na rzecz firmy "W." oraz informacje w zakresie wskazania adresu pod jaki zostały dostarczone towary/usługi wymienione w tych fakturach.

Poczynione ustalenia dotyczą zatem relacji pomiędzy firmą "W." a jej kontrahentami a więc aby miały znaczenie dla sprawy w zakresie zakreślonej powyżej tez dowodowej organ musiałby wykazać, że Skarżąca wiedziała lub powinna wiedzieć o nieprawidłowościach związanych z ww. relacjami firmy "W.".

Sąd nie znajduje w materiale dowodowym sprawy dowodów świadczących o zasadności stwierdzenia organu, że w przedmiotowej sprawie Skarżąca wiedziała lub przy zachowaniu minimum staranności mogła wiedzieć o istnieniu łańcucha powiązań pomiędzy firmami Podatnika, Pana W. W., C. sp. z o.o., firmą Pana P. D. oraz firmą Pana W. K. i M. L.D.A. Powyższe ustalenie organu nie znajduje oparcia w materiale dowodowym. Podkreślić należy, że sam fakt istnienia powyższych powiązań nie świadczy o wiedzy lub powinności wiedzy Skarżącego w ww. zakresie. Organ nie wskazuje w tym zakresie żadnych dowodów lub okoliczności, które wspierałyby przedstawione twierdzenie.

Reasumując, w ocenie Sądu organ nie przedstawił dowodów świadczących o wiedzy lub powinności posiadania wiedzy przez Skarżącego w tym zakresie.

Ponadto zdaniem organu Skarżący nie dochował należytej staranności również w ten sposób, że nie zorganizował przetargu. Nie sprawdził czy firma "W." dysponowała infrastrukturą techniczną i osobową w celu wykonania zleconych prac. Nie interesował się prowadzoną inwestycją oraz nie weryfikował firmy "W.". Wskazać należy, że powyższe okoliczności były przedmiotem oceny NSA we wskazanym już wyroku i doprowadziły Sąd do konkluzji, że nie mają wystarczającej mocy dowodowej w zakresie dowodzonej przez organ tezy dowodowej. W szczególności NSA wskazał, że firma "W." nie była firmą anonimową, gdyż wcześniej już razem powyższe podmioty prowadziły inwestycje, dlatego też Skarżący zrezygnował z przeprowadzania przetargów.

Mając na uwadze poczynione ustalenia należy stwierdzić, że organy ponownie naruszyły art. 122 art. 187 § 1 i art. 191 O.p. zatem Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit c p.p.s.a uchylił skarżoną decyzję. Mając również na uwadze, że Naczelny Sąd Administracyjny w przywołanym wyroku stwierdził, że organy dokonały zupełnych oraz wyczerpujących ustaleń faktycznych w zakresie ustalenia czy firma "W." wykonała usługę wskazaną w spornej fakturze oraz uznał za niewystarczające ustalenia w zakresie tego czy Skarżący wiedział lub mógł wiedzieć, że firma "W." w rzeczywistości nie wykonała usługi wskazanej w treści analizowane faktury, należy stwierdzić, że organy nie uzyskały wymaganych dowodów oraz nie przedstawiły przekonującej oceny zebranego materiału dowodowego. W związku z powyższym Sąd zdecydował o uchyleniu również decyzji organy podatkowego pierwszej instancji i umorzył postępowanie podatkowe na podstawie art. 145 § 2 p.p.s.a.

Na wniosek strony Skarżącej Sąd zasądził na jej rzecz zwrot kosztów postępowania sądowego w wysokości obejmującej wpis, opłatę skarbową od pełnomocnictwa i koszty zastępstwa procesowego (art. 200, art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a. w związku z § 3 ust. 1 pkt 1 lit. g rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu - tekst jedn.: Dz. U. Nr 31, poz. 153).