Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 658/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2018-01-25 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c art. 200 w związku z art. 205 § 1
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: ART. 59 PAR. 1 PKT 2, art. 60,
journal: Dz.U. 2012 poz 1015
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jednolity
article: par. 3 ust. 1
journal: Dz.U. 2011 nr 31 poz 153
law: Rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w  postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę  podatkowego z urzędu.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Danuta Kuchta (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec, Sędzia WSA Magdalena Chraniuk-Stępniak, Protokolant Starszy inspektor sądowy Anna Adamczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 stycznia 2018 r. sprawy ze skargi K. W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010 rok. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. na rzecz K. W. kwotę 757 (siedemset pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. (Dyrektor) decyzją z

[...] r. nr [...] po rozpatrzeniu odwołania K.W. od decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. z

[...]. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. w wysokości 27.497 zł, uchylił zaskarżoną decyzję w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ podatkowy pierwszej instancji.

W uzasadnieniu decyzji wskazano, że K.W. w 2010 r. prowadziła pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie usług budowlanych pod firmą Zakład Usługowo-Handlowy "G." W. K.. Podatniczka była opodatkowana na zasadach ogólnych i dla celów ewidencyjnych prowadziła podatkową księgę przychodów i rozchodów. Była czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W toku przeprowadzonej kontroli w firmie podatniczki za rok 2010 ustalono, że kwota przychodów została zaniżona o łączną kwotę 140,186,92 zł netto wskutek niezaksięgowania przychodu uzyskanego z tytułu budowy budynku mieszkalnego dla J. i K.Z, usytuowanego w C. przy ulicy B.. W związku z powyższym Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K. w oparciu o art. 193 § 4 Ordynacji podatkowej nie uznał podatkowej księgi przychodów i rozchodów za dowód w prowadzonym postępowaniu podatkowym. Jednak na podstawie art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej odstąpił od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania bowiem dane wynikające z ksiąg podatkowych, uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania pozwoliły na określenie podstawy opodatkowania. Od powyższego rozstrzygnięcia podatniczka złożyła odwołanie. Uwzględniając odwołanie organ odwoławczy wskazał na przepis art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej, stanowiący podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz art. 187 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej określające obowiązki organu podatkowego w toku prowadzonego postępowania podatkowego.

Dyrektor wskazał, że istotą sporu w niniejszej sprawie jest ustalenie, czy całość wypłaconych w 2010 r. środków pieniężnych przez J. i K.Z za wybudowanie budynku w C. przy ul. B. stanowi przychód należny podatniczce.

W opinii Dyrektora zgromadzony w niniejsze sprawie materiał dowodowy jest niewystarczający do ustosunkowania się wobec zarzutów odwołania i prawidłowego określenia podstawy opodatkowania z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej przez K.W. w 2010 r., co uzasadniało uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. Przeprowadzenie dodatkowego postępowania wyjaśniającego wymaga przede wszystkim kwestia zakupu materiałów zużytych do budowy, ustalenia osób, które wykonały roboty budowlane a także ustalenia właścicieli sprzętu budowlanego wykorzystanego przy budowie oraz wskazanie przez nich na czyją rzecz świadczyli usługi.

W ocenie organu podatkowego pierwszej instancji zeznania świadków oraz sporządzone przez J. Z. zestawienie wypłaconych w 2010 r. środków pieniężnych potwierdza wykonanie usługi budowy przedmiotowego domu tylko przez K.W.. Organ podatkowy uznał, że skoro podatniczka otrzymywała

z tego tytułu środki pieniężne w określonej wysokości to na niej ciąży odpowiedzialność podatkowa, co do rozliczenia należnego z tego tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych. Zdaniem organu odwoławczego takie stanowisko nie znajduje jednak oparcia w zgromadzonym materiale dowodowym. Z akt sprawy wynika jedynie, że J. i K.Z. przekazali na konto podatniczki kwotę 88.000 zł. Pozostałą kwotę przekazano w gotówce, jednakże zeznania świadków

i strony w tym zakresie są sprzeczne. Organ odwoławczy przywołał

przy tym zeznania K.Z. z 9 lutego 2016 r., J. Z.

z 8 stycznia 2016 r., K.W. z 14 marca 2016 r., K.G. z 9 lutego 2016 r. W ocenie organu drugiej instancji te niespójne zeznania nie pozwalają jednoznacznie stwierdzić, że całość wypłaconych środków pieniężnych w gotówce otrzymała tylko K.W..

Zdaniem organu odwoławczego zgromadzony w toku postępowania podatkowego materiał dowodowy nie dawał również podstawy do zajęcia stanowiska, że wykonawcą robót budowlanych była tylko firma podatniczki, a rola K.G. ograniczała się do nieodpłatnej przysługi sąsiedzkiej. W tym zakresie organ wskazał na zeznania K.G. z 9 lutego 2016 r. Organ pierwszej instancji pomimo, że obaj wykonawcy, tj. podatniczka jak i K.G. zgodnie zeznali, że nie zatrudniali pracowników na budowie, nie ustalił kto wykonywał roboty budowlane. Nie wyjaśniono także kto był operatorem koparki, czy osoba ta miała uprawnienia do wykonywania pracy na koparce, przez kogo była zatrudniona, kto jej wypłacał wynagrodzenie za wykonaną pracę. Z uwagi na fakt, że nie ustalono kto wykonywał prace na budowie zasadne byłoby rozważenie przesłuchania pracowników zatrudnionych w firmie podatniczki, bowiem jak wynika

z protokołu kontroli podatkowej przeprowadzonej w tej firmie średni stan zatrudnienia w 2010 r. wynosił 3 osoby. Ponadto z zeznań K.Z. wynika, że na budowie pracowały dwie koparki. W tym zakresie należy ustalić, czyją własnością była druga koparka i kto nią pracował. Wyjaśnienia wymaga również kwestia zakupu materiałów wykorzystanych do budowy przedmiotowego domu oraz wykonania na budynku dachu. Z zeznań K.G. wynika, że wspólnie

z podatniczką pojechali do Ostrowca do wykonawcy dachu, którego umówili na wykonanie prac. W tym zakresie organ pierwszej instancji nie zgromadził żadnego materiału dowodowego. Z akt sprawy nie wynika, bowiem czy na wykonanie dachu była zawarta umowa, kto był wykonawcą dachu jak również kto dokonywał płatności za wykonaną usługę.

W ocenie organu odwoławczego w świetle zgromadzonego przez organ pierwszej instancji materiału dowodowego nie można również jednoznacznie ustalić jaki był zakres i charakter uczestnictwa K.G. w realizacji budowy domu jednorodzinnego w C.. Pomimo, że swój podpis na umowie

z 22 czerwca 2010 r. o roboty budowlane K.G. tłumaczy tym, że tylko skojarzył inwestora i wykonawcę, a przy podpisywaniu umowy i nanoszeniu późniejszych zmian był obecny jako świadek, to jednak ze znajdującej się w aktach sprawy umowy wynika, że podpisał umowę jako współwykonawca robót budowlanych.

Dyrektor wskazał, że w rozstrzyganej sprawie zachodzi konieczność przeprowadzenia postępowania uzupełniającego materiał dowodowy w zakresie wykraczającym poza uregulowania wynikające z art. 229 Ordynacji podatkowej. Za wydaniem rozstrzygnięcia kasacyjnego przemawia również zasada dwuinstancyjności postępowania wyrażona w art. 127 tej ustawy.

Na powyższą decyzję K.W. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K.. Wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji

i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji oraz umorzenie postępowania podatkowego. Zarzuciła naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej, tj.:

- art. 208 § 1 w zw. z art. 70 § 1 i art. 59 § 1 pkt 9 poprzez ich niezastosowanie;

- art. 233 § 1 pkt 2 lit. a poprzez jego niezastosowanie w sprawie w sytuacji zaistnienia, po uchyleniu decyzji organu pierwszej instancji, wskazanej w tym przepisie przesłanki uzasadniającej następcze umorzenie postępowania;

- art. 210 § 1 pkt 6 poprzez jego niezastosowanie w części, w jakiej uzasadnienie decyzji pomija aspekt wydania przez organ odwoławczy rozstrzygnięcia, nie uwzględniającego w swej treści okoliczności upływu okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Skarżąca stoi na stanowisku, że zobowiązanie określone zaskarżoną decyzją uległo przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2016 r. W stosunku do strony prowadzone było postępowanie egzekucyjne. Podstawą prawną dochodzonej należności była decyzja organu pierwszej instancji. Decyzja ta została uchylona zaskarżoną decyzją. W ocenie skarżącej uchylenie decyzji przez organ odwoławczy, z mocy prawa, spowodowało unicestwienie materialnoprawnych skutków zastosowania środka egzekucyjnego w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia na podstawie

art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej. Na potwierdzenie swojego stanowiska strona wskazała na tezę wyroku NSA z 4 marca 2016 r. sygn. akt II FSK 235/14. W ocenie strony w tym kontekście konsekwencją uchylenia decyzji przez organ odwoławczy powinno być również następcze umorzenie postępowania podatkowego, bowiem zobowiązanie objęte tymże postępowaniem wygasło wskutek przedawnienia.

Skarżąca wskazała ponadto, że do chwili obecnej nie są jej znane żadne inne okoliczności mogące skutkować ewentualnym, skutecznym przerwaniem lub zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor podtrzymał stanowisko przedstawione

w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Dodatkowo wskazał, że w dacie orzekania przez organ drugiej instancji zobowiązanie podatkowe nie było przedawnione. Zajęcie przez stronę, na obecnym etapie postępowania, stanowiska, że organ odwoławczy orzekł w niniejszej sprawie po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest przedwczesne. Przerwanie biegu terminu przedawnienia bądź zawieszenie biegu będzie podlegać ocenie w późniejszym postępowaniu podatkowym i to w następstwie uchylenia decyzji organu pierwszej instancji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo

o ustroju sądów administracyjnych (j.t. Dz.U.2016.1066) i art. 134 § 1 ustawy

z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi

(j.t. 2016.718 ze zm.), określanej dalej jako "ustawa p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym, nie jest przy tym związany, co do zasady, zarzutami

i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji na datę jej podjęcia, Sąd stwierdził takie naruszenie prawa, które skutkowało koniecznością wyeliminowania jej z obrotu prawnego.

Istota sporu między stronami sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy w niniejszej sprawie zaistniały okoliczności pozwalające organom na merytoryczne orzekanie, w kontekście upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r.

Przedmiotem kontroli Sądu jest decyzja Dyrektora z [...]uchylająca decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. z

27 października 2016 r. określającą zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. w całości i przekazującą sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ podatkowy pierwszej instancji.

Stosownie do dyspozycji art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W przypadku zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego za 2010 r., termin płatności przypadał w trakcie 2011 r., stąd też należało od 1 stycznia 2012 r. liczyć 5-letni termin przedawnienia, który upływał z dniem 31 grudnia 2016 r.

Oznacza to, że decyzja organu pierwszej instancji została wydana przed tą datą – 27.10.2016 r., a w drugiej instancji po tej dacie – 6.10.2017 r.

W związku z tym, organ odwoławczy nie mógł - co do zasady - orzekać w sprawie po upływie tego okresu przedawnienia, ponieważ po upływie okresu przedawnienia z samego mocy prawa, bez konieczności wydawania żadnych decyzji, przestaje istnieć stosunek zobowiązaniowy między podatnikiem i wierzycielem podatkowym. Chyba że wykazał, że doszło do przerwania lub zawieszenia biegu terminu przedawnienia.

Istotą instytucji przedawnienia uregulowanej w art. 70 Ordynacji podatkowej jest to, że na skutek upływu czasu zobowiązanie podatkowe wygasa z mocy prawa (art. 59 § 1 pkt 9 Ordynacji podatkowej) i organ podatkowy nie może skutecznie domagać się od podatnika jego zapłaty, zobowiązanie podatkowe przestaje bowiem istnieć. W art. 70 § 2-6 Ordynacji podatkowej ustawodawca określił w jakich przypadkach powyższa zasada doznaje ograniczeń. Dla upływu okresu przedawnienia bez znaczenia są takie czynności organu podatkowego, jak wszczęcie postępowania podatkowego, czy wydanie decyzji deklaratoryjnej na podstawie

art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 Ordynacji podatkowej określającej wysokość zobowiązania podatkowego powstałego z mocy prawa. Nie ma więc znaczenia fakt wydania tego rodzaju decyzji przez organ I czy II instancji.

Dlatego przedawnienie, jako instytucja prawa materialnego, musi być bezwzględnie respektowane w toku postępowania, bowiem jego upływ powoduje wygaśnięcie zobowiązania. Organ podatkowy każdorazowo jest więc zobowiązany do dokonania w pierwszej kolejności oceny, czy w okolicznościach danej sprawy nie nastąpił już upływ ustawowego czasu skutkujący przedawnieniem oraz czy nie wystąpiły w sprawie okoliczności powodujące ewentualne przerwanie lub zawieszenie biegu terminu przedawnienia, rzutujące na jego przedłużenie.

Obowiązek taki spoczywał, w niniejszej sprawie na organie odwoławczym, który stosownie do art. 122 Ordynacji podatkowej był zobowiązany do ustalenia stanu faktycznego sprawy determinującego sposób jej rozstrzygnięcia. Forma rozstrzygnięcia jaką podejmuje organ odwoławczy została określona

w art. 233 § 1 pkt 1, 2 lit. a i c, § 2, § 3 Ordynacji podatkowej.

Analizując treść zaskarżonej decyzji, Sąd stwierdza, że Dyrektor w jej uzasadnieniu nie wypowiedział się w ogóle w kwestii upływu terminu przedawnienia, nie przedstawił ustaleń faktycznych dotyczących okoliczności związanych z możliwością przerwy bądź zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r.

Z akt sprawy wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. pismem

z 12 stycznia 2017 r. poinformował Dyrektora, że prowadzi postępowanie egzekucyjne wobec K.W., na podstawie tytułu wykonawczego z 24.11.2016 r. dotyczącego zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. wynikającego z decyzji z 27.10.2016 r. nr PP.- 1/4211- 6/15. Decyzji tej postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z

27.10.2016 r. nadano rygor natychmiastowej wykonalności. W oparciu o wydany tytuł wykonawczy dokonano 28.11.2016 r. zajęcia rachunku bankowego w Banku Zachodnim WBK S.A. we Wrocławiu oraz w Banku PKO S.A. w Warszawie. Zawiadomienie o zajęciu wraz z tytułem wykonawczym zostało doręczone zobowiązanej 16.12.2016 r., więc przed upływem terminu przedawnienia.

Jednakże uchylenie przez Dyrektora decyzji organu pierwszej instancji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności – w oparciu o którą zastosowano w postępowaniu egzekucyjnym środki egzekucyjne – i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania powoduje, jak trafnie zarzuca skarżąca, unicestwienia materialnoprawnych skutków zastosowania środków egzekucyjnych postaci przerwania biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej bez względu na to, czy również postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności zostało uchylne i bez względu na to, czy postępowanie egzekucyjne zostało na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 w związku z

art. 60 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. 2012 r. poz. 1015 ze zm.). Powyższy pogląd prawny, akceptowany przez Sąd w składzie orzekającym jest zbieżny ze stanowiskiem skargi oraz znajduje oparcie w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyroki NSA

z 4.03.2016 r. II FSK 235/14, z 28.11.2017 r. II FSK 3228/15, uchwała NSA

z 28.04.2014 r. I FPS 8/13).

Oznacza to, że nie można mówić, iż w tym konkretnym stanie faktycznym doszło do zaistnienia przesłanki o której mowa w art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia. Tym samym przepis ten nie mógł mieć w rozpatrywanej sprawie zastosowania. Stosownie do art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej: Bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny.

Powyższa okoliczność w ogóle nie została wzięta pod uwagę przez Dyrektora w rozstrzyganiu przedmiotowej sprawy, a mogła mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Kolejną kwestią, która determinuje wynik postępowania odwoławczego w sprawie, jest uregulowana w art. 70 § 6 pkt 1 w związku z art. 70c Ordynacji podatkowej instytucja zawieszenia biegu termin przedawnienia.

Na podstawie art. 70 § 6 pkt 1: Bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem:

1) wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania;

Istotnym warunkiem dla przyjęcia skutku w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia jest wymóg skutecznego doręczenie zawiadomienia o którym mowa w

art. 70c Ordynacji podatkowej. Stosownie do art. 70c: Organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1, najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1, oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia.

Kwestia doręczenia zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia była przedmiotem wielu kontrowersji i rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych.

W orzecznictwie prezentowane są poglądy, że doręczenie zawiadomienia

o którym mowa w art. 70c Ordynacji podatkowej bezpośrednio podatnikowi jest skuteczne, nawet, gdy w postępowaniu podatkowym strona działa przez pełnomocnika (por. wyrok NSA z 25 kwietnia 2017 r. II FSK 676/16, z 14 kwietnia 2014 r. I FSK 1052/14, WSA w Krakowie z 30 czerwca 2016 r. I SA/Kr 104/16,

WSA w Warszawie z 29 sierpnia 2017 r. III SA/Wa 3482/14, dostępne www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Druga grupa poglądów przyjmuje, że jeżeli podatnik ustanawia pełnomocnika do reprezentowania jego interesów w postępowaniu podatkowym, to pełnomocnik jest uprawniony do reprezentowania strony (podatnika) we wszystkich czynnościach tego postępowania, które nie wymagają jej osobistego udziału, w tym do odbierania zawiadomień wystosowanych w trybie art. 70c Ordynacji podatkowej. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w wyrokach NSA z 7 września 2017 r. II FSK 2193/15,

z 15 września 2017 r. I FSK 2098/15, z 4 lipca 2017 r. II FSK 481/17, 27 kwietnia 2017 r. I FSK 1806/15, z 27 czerwca 2017 r. I FSK 1838/15, z 4 lipca 2017 r.

I FSK 2220/15, z 9 grudnia 2016 r. I FSK 359/15, z 25 stycznia 2017 r. I FSK 99/15, oraz WSA w Krakowie z 14 czerwca 2017 r. I SA/Kr 152/17, WSA w Poznaniu

z 17 lipca 2017 r. I SA/Po 14/17, z 19 lipca 2017 r. 1743/16, WSA w Szczecinie

z 23 marca 2017 r. I SA/Sz 144/17, WSA w K. z 14.12.2017 r.

I SA/Ke 613/17 i z 18 stycznia 2018 r. I SA/Ke 649/17 - www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Ta linia orzecznicza ma charakter dominujący i stanowisko wyrażone w powołanych wyrokach w pełni aprobuje skład orzekający w niniejszej sprawie.

Sąd stwierdza, że w toku prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. postępowania podatkowego w zakresie zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r., skarżąca upoważniła do jej reprezentowania pełnomocnika – doradcę podatkowego A. B.. Dokument pełnomocnictwa został złożony w Drugim Urzędzie Skarbowym w K. 6 sierpnia 2015 r. Zawiadomienie informujące o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010 r., na podstawie 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, zostało 22.12.2016 r. doręczone na nazwisko i adres K.W..

Skoro przyczyny zawieszenia biegu terminu przedawnienia dotyczyły zobowiązania podatkowego co do których była prowadzona kontrola podatkowa,

w której skarżąca była reprezentowana przez pełnomocnika, to skutek opisany w

art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej mógł być osiągnięty poprzez doręczenie informacji w tym zakresie pełnomocnikowi. Podzielając poglądy zaprezentowane w przywołanych wyrokach, również w tej sprawie Sąd przyjmuje, że czynności podejmowane przez pełnomocnika powodują skutki bezpośrednio dla jego mocodawcy, a pełnomocnik pod względem procesowym traktowany jest tak samo, jak jego mocodawca i musi być zawiadamiany o wszystkich czynnościach podejmowanych w sprawie przez organ (art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej). Oznacza to, że zawiadomienie, o którym mowa w art. 70c Ordynacji podatkowej otrzymane dopiero przez pełnomocnika, jest traktowane jako otrzymane przez stronę, co spełnia przesłankę zapewnienia świadomości strony o skutkach otrzymania takiego zawiadomienia. Ustanawiając w sprawie pełnomocnika, podatnik oczekuje, że o wszystkim, co istotne dla będącej w toku sprawy podatkowej, dowie się za pośrednictwem tegoż pełnomocnika (na zasadzie faktycznej, gdy zostanie odebrana przesyłka, albo prawnej, jeśli nastąpi fikcja jej doręczenia), czuwającego nad tą sprawą.

Zawieszenie biegu terminu przedawnienia wiązało się z możliwością wydania decyzji wymiarowej, a zatem koniecznym było, by organ w prowadzonym postępowaniu powiadomił stronę o tej przesłance, z zachowaniem wymogów określonych w art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej. Zawiadomienie o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia uznać bowiem należy za pismo procesowe doręczane w toku i w ramach toczącego się postępowania. Zwrócić uwagę należy na istotny aspekt, że zawiadomienia dokonał ten sam organ, który prowadził kontrolę podatkową - Naczelnik Urzędu Skarbowego w K.. Tym samym nie zwalniało tego organu od zachowania w zakresie doręczeń rygoru z art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej.

Naruszenie przepisów w zakresie doręczeń oznacza, że pismo z 7 grudnia 2016 r. nie zostało skutecznie doręczone. Doręczenie pisma skarżącej, w sytuacji gdy został ustanowiony w sprawie pełnomocnik, nie wywołuje żadnego skutku procesowego, stanowiąc jedynie informację dla strony o treści pisma, które powinno być - zgodnie z udzielonym pełnomocnictwem - doręczone pełnomocnikowi

(art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej). Skoro prawidłowo ustanowionemu pełnomocnikowi nie doręczono zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego skarżącej, nie nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Zatem należy przyjąć, że przed 31 grudnia 2016 r. nie zaistniała powyższa okoliczność powodująca, w trybie art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, skuteczne zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego skarżącej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r.

Z przedłożonych Sądowi akt sprawy nie wynika przy tym, aby w sprawie przed upływem tego terminu wystąpiły inne, poza wskazane powyżej, przyczyny zawieszenia bądź przerwania biegu terminu przedawnienia.

Ponownie rozpatrując sprawę organ odwoławczy będzie zobowiązany wziąć pod uwagę powyższą ocenę prawną zaprezentowaną w uzasadnieniu wyroku oraz dokonać analizy, czy ewentualnie wystąpiły jakiekolwiek inne przesłanki mogące mieć wpływ na bieg terminu przedawnienia zobowiązania w podatku w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r.

W tym stanie rzeczy Sąd orzekł jak w sentencji na podstawie

art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy p.p.s.a. O zwrocie kosztów postępowania orzeczono na podstawie art. 200 w związku z art. 205 § 1 tej ustawy.

Na kwotę 752 zł złożyły się: wynagrodzenie pełnomocnika - 240 zł

(§ 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r.

w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu - Dz.U. Dz.U.2011.31.153), wpis od skargi - 500 zł i opłata skarbowa od pełnomocnictwa - 17 zł.

.