Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 858/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2012-11-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6309 Inne o symbolu podstawowym 630
6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 4 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz Sędziowie: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędzia WSA Mirella Łent (spr.) Protokolant Asystent sędziego Joanna Jaworska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 listopada 2012 r. sprawy ze skargi I. W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego. oddala skargę


UZASADNIENIE

I SAB/Bd 858/12

UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego w B. określił I. W. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu dokonanego w dniu [...] r. nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki M., nr nadwozia [...], o pojemności skokowej silnika [...] cm3, rok produkcji [...] w wysokości [...] zł.

W uzasadnieniu organ podał, że w dniu [...] r. pozyskał pismo od Naczelnika Urzędu Celnego w B.-P. zawierające dokumenty uzyskane z Wydziału Komunikacji Starostwa B., załączone do wniosku o rejestrację na terenie kraju pojazdu marki M. o nr nadwozia [...], pojemności skokowej silnika [...] i roku produkcji [...].

W związku wątpliwościami, co do prawidłowości klasyfikacji przedmiotowego pojazdu jako samochodu ciężarowego Naczelnik Urzędu Celnego w B. wystąpił do firmy M. Polska z prośbą o wskazanie, czy przedmiotowy pojazd został wyprodukowany jako samochód ciężarowy czy osobowy oraz podanie cech i danych charakteryzujących ww. pojazd.

W odpowiedzi poinformowano, że przedmiotowy pojazd wyprodukowany został

w [...]r. jako samochód osobowy, z 2 miejscami siedzącymi bez ściany działowej oddzielającej przestrzeń pasażerską od przestrzeni towarowej.

W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Celnego w B. wezwał skarżącego do przedstawienia dokumentów, na podstawie których dokonał zakupu przedmiotowego pojazdu oraz do złożenia w niniejszej sprawie oświadczenia o terminie przemieszczenia pojazdu na terytorium kraju. W odpowiedzi skarżący przesłał umowę zakupu pojazdu

z dnia [...] r., na podstawie której dokonał nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdu oraz załączył oświadczenie, w którym poinformował, że samochód został przemieszczony na terytorium kraju w dniu [...] r.

W ramach prowadzonego postępowania dowodowego organ I instancji zwrócił się do Naczelnika Urzędu Celnego w B. P. z prośbą o przeprowadzenie oględzin przedmiotowego pojazdu oraz o przesłuchanie w charakterze świadków obecnych właścicieli pojazdu tj. A. O. oraz K. Ch., na okoliczność

w jakim stanie został przez nich zakupiony, a w szczególności czy po jego zakupie dokonywali w nim jakichkolwiek przeróbek.

W odpowiedzi otrzymano protokół oględzin przedmiotowego pojazdu wraz

z dokumentacją fotograficzną oraz protokoły przesłuchania ww. świadków.

Z treści protokołu oględzin pojazdu z dnia [...] r. wynikało, że pojazd posiada część pasażerską i część towarową z przegrodą całkowicie oddzielającą obie części. Przegroda została wykonana z tworzywa sztucznego i posiada szybkę. Ponadto w części pasażerskiej stwierdzono dwa rzędy siedzeń z pięcioma miejscami siedzącymi wyposażonymi w pasy bezpieczeństwa. W części towarowej za przegrodą ustalono, że w podłodze znajdują się mocowania siedzeń, które zostały zabezpieczone plastikowymi zaślepkami. W części towarowej stwierdzono również obecność dwóch punktów oświetleniowych wraz z uchwytami dla pasażerów na suficie, sufit i boki obite welurową wykładziną, a także boki ścian wykonane z elementów plastikowych. W elementach plastikowych znajdują się uchwyty na napoje, popielniczki, głośniki oraz podręczne schowki. Pojazd w części towarowej posiada podłogę dywanową. Ponadto samochód posiada cztery sztuki drzwi, z czego dwa są wahadłowe, jedne przesuwane

i przeszklone oraz jedne podnoszone do góry i również przeszklone.

W odwołaniu od powyższej decyzji podatnik wniósł o jej uchylenie i umorzenie postępowania w sprawie przez organ II instancji. Skarżący stwierdził, że przedmiotowy samochód został przez niego zakupiony jako samochód ciężarowy. Po wyprodukowaniu samochodu jako auto osobowe z dwoma siedzeniami został przerobiony na terenie H. przez wyspecjalizowaną firmę na samochód ciężarowy, wedle panujących na terenie H. wymogów i w takim stanie pozostaje do dnia dzisiejszego. Fakt wypuszczenia z fabryki auta w wersji 2-osobowej, zdaniem podatnika jednoznacznie świadczy o tym, że ww. pojazd od samego początku przeznaczony był jako baza do przeróbki na pełnoprawne auto ciężarowe. Podatnik podniósł, że przeróbka tego samochodu z wersji ciężarowej na osobową wiązałaby się z niezwykle wysokimi kosztami - nieopłacalnymi w tak starym aucie.

Decyzją z dnia [...]. Dyrektor Izby Celnej w T. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu zauważył, że w niniejszej sprawie zastosowanie mają przepisy ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 roku, Nr , poz. 11 ze zm.), dalej u.p.a.

Podał, że w myśl art. 3 ust. 1 tej ustawy, do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87

z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, ze zm.).

Organ odwoławczy podkreślił, że dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy istotne było ustalenie, w jaki sposób zaklasyfikować nabyty wewnątrzwspólnotowo przez stronę pojazd, tzn. czy należy zaliczyć go do kategorii pojazdów osobowych (kod CN 8703), czy też ciężarowych (kod CN 8704).

Wyjaśnił, że o klasyfikacji danego pojazdu do odpowiedniego kodu CN decyduje to czy jest on zasadniczo przeznaczony do przewozu osób (pozycja 8703) czy do transportu towarowego (pozycja 8704). W wyniku przeprowadzonego postępowania dowodowego Naczelnik Urzędu Celnego w B. ustalił, że przedmiotowy pojazd jest przeznaczony zarówno do przewozu osób jak i do przewozu towarów.

W ocenie Dyrektora Izby Celnej, w celu zaklasyfikowania przedmiotowego pojazdu do odpowiedniego kodu CN konieczne było ustalenie, jakie jest zasadnicze przeznaczenie pojazdu. Organ wskazał, że o zasadniczym przeznaczeniu pojazdu do przewozu osób świadczą obiektywne cechy i właściwości przedmiotowego pojazdu ustalone w trakcie oględzin, podczas których ustalono, że pojazd posiada w części pasażerskiej dwa rzędy siedzeń z pięcioma miejscami siedzącymi wyposażonymi w pasy bezpieczeństwa.

W części towarowej za przegrodą stwierdzono, iż w podłodze znajdują się mocowania siedzeń, które zostały zabezpieczone plastikowymi zaślepkami. W części towarowej stwierdzono również obecność dwóch punktów oświetleniowych wraz z uchwytami dla pasażerów na suficie, sufit i boki obite welurową wykładziną, boki częściowo plastikowe. W elementach plastikowych znajdują się uchwyty na napoje, popielniczki, głośniki oraz podręczne schowki. Pojazd w części towarowej posiada podłogę dywanową. Ponadto samochód posiada cztery sztuki drzwi, z czego dwa są wahadłowe, jedne przesuwane

i przeszklone oraz jedne podnoszone do góry i również przeszklone.

Zdaniem organu, o przeznaczeniu pojazdu do przewozu towarów świadczy fakt, że przedmiotowy pojazd posiada oddzielną przestrzeń do przewozu towarów. Przestrzeń ta została wydzielona przez zamontowanie przegrody, wykonanej z tworzywa sztucznego i posiadającej szybkę. Dyrektor Izby Celnej stwierdził przy tym, że zmiany konstrukcyjne jakie zostały dokonane w przedmiotowym samochodzie mają charakter odwracalny, o czym świadczy możliwość prostego demontażu zainstalowanej przegrody. Istnieje również możliwość posadowienia trzeciego rzędu siedzeń, gdyż

w podłodze znajdują się odpowiednie mocowania.

W opinii organu odwoławczego, argument strony dotyczący demontażu ściany grodziowej i uszkodzenia podczas tej czynności elementów wyposażenia wnętrza takich jak tapicerka, podsufitka i elementy plastikowe jest nieuzasadniony, gdyż fakt ten nie może przesądzać o skali trudności usunięcia ściany grodziowej, a tym samym przesądzać o klasyfikacji pojazdu.

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Dyrektora Izby Celnej w T. prawidłowo organ I instancji w zaskarżonej decyzji podał, że zestawienie powyższych cech

z cechami spornego samochodu wskazuje, iż przedmiotowy pojazd niewątpliwie posiada szereg cech charakterystycznych dla pojazdów zaliczanych do kodu CN 8703.

Według organu odwoławczego, konfrontując okoliczności stanu faktycznego oraz dowody zgromadzone w aktach sprawy, na podstawie których zostały one ustalone (zwłaszcza protokół oględzin, dokumentacja fotograficzna) z treścią opisu poz. 8703

i poz. 8704 stwierdzić należało, że wbrew zarzutom i argumentacji zawartej

w odwołaniu, brak jest podstaw, aby nabyty samochód uznać można było za samochód ciężarowy i zaklasyfikować go do pozycji 8704, jako pojazd do transportu towarowego.

Organ zauważył, że porównanie cech pojazdu wg kodu 8703 z cechami pojazdu wg pozycji 8704 i odniesienie tego na grunt przedmiotowej sprawy pozwala na stwierdzenie, że sporny pojazd spełnia więcej cech pojazdu osobowego aniżeli ciężarowego. Może on wprawdzie służyć do przewozu towarów, jednak zasadniczą jego funkcją jest przewóz osób i jest tak przystosowany, posiada cechy charakterystyczne dla takiego pojazdu.

Fakt, iż przedmiotowy samochód posiada przestrzeń ładunkową zwiększa jego zastosowanie także do przewozu towarów (jest to funkcja dodatkowa, uzupełniająca, ale nie dominująca). Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że dokonując klasyfikacji przedmiotowego pojazdu dokonano oceny pojazdu z punktu widzenia cech głównych, przeważających, a nie uzupełniających.

Dodatkowo organ zauważył, że w treści pozycji CN 8703 nie zawarto zwrotu "samochody osobowe", ale objęto tym kodem szerszy zakres pojazdów, tj. pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne zasadniczo przeznaczane do przewozu osób, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi, co nie wyklucza przewozu tymi pojazdami towarów.

Zdaniem organu odwoławczego, nie bez znaczenia jest w niniejszej sprawie również informacja uzyskana od krajowego przedstawiciela producenta pojazdów marki M. firmy M. Polska, że przedmiotowy pojazd wyprodukowany został w 2000 r. jako samochód osobowy, z 2 miejscami siedzącymi bez ściany działowej oddzielającej przestrzeń pasażerską od przestrzeni towarowej. Naczelnik Urzędu Celnego w B. wykazał ponadto poprzez przeprowadzenie dowodów z przesłuchania świadków tj. obecnych właścicieli pojazdu, że w pojeździe nie dokonywano żadnych zmian od momentu jego zakupu.

W odpowiedzi na zarzut zawarty w odwołaniu, że od momentu pierwszej rejestracji auta

w H. jeździło ono jako ciężarowe, w Polsce także zostało zarejestrowane jako auto ciężarowe i tak też jest użytkowane bez żadnych przeróbek Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że dokumenty dotyczące zarejestrowania pojazdu w kraju lub za granicą nie są wiążące dla organów podatkowych.

W skardze do Sądu strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji

i stwierdzenie, że prawidłowo oceniła nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu ciężarowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami

o ruchu drogowym. Jednocześnie skarżący wniósł o zwrócenie się do Ministra Transportu zgodnie z art. 68 ust. 12 ustawy z dnia 20 czerwca 1997r. Prawo o ruchu drogowym o wydanie zmiany świadectwa homologacji, o typie pojazdu w związku

z wprowadzonymi zmianami.

Skarżący zarzucił Dyrektorowi Izby Celnej w T. naruszenie art. 122 i art. 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), dalej O.p., przez brak należytej staranności w wyjaśnieniu sprawy.

Strona podkreśliła, że to na organie prowadzącym postępowanie ciąży obowiązek uwzględnienia wszystkich wniosków dowodowych skarżącego, w tym również wniosku złożonego ustnie o zwrócenie się do Ministra właściwego do spraw transportu lub jednostki przez ministra upoważnionej, aby zgodnie z art. 68 ust 12 ustawy Prawo

o ruchu drogowym, po wprowadzeniu zmian w typie pojazdu będącego przedmiotem postępowania uzyskać zmianę świadectwa homologacji polegającą na rozszerzeniu świadectwa homologacji danego typu pojazdu, przedmiotu wyposażenia lub części.

Skarżący podniósł, że wykazał się należytą starannością w prawidłowej ocenie

i zakwalifikowaniu przedmiotowego samochodu, polegającą m.in. na posiadaniu dokumentów świadczących, iż zakupiony pojazd zarejestrowany jest w państwie pochodzenia, państwie członkowskim Unii Europejskiej, jako pojazd ciężarowy, nie dokonywaniu jakichkolwiek zmian w wyposażeniu pojazdu, przyjęciu i wystawieniu przez krajowe organy uprawnione do rejestracji pojazdu dowodu rejestracyjnego jako samochód ciężarowy.

Zdaniem skarżącego, nie można kwestionować prawa do tego, że samochód po wyprodukowaniu może zostać "przerobiony". Na powyższe winna jednakże wskazywać nowa homologacja ustalająca odpowiedni typ pojazdu, czego w toczącym się postępowaniu nie uwzględniono i z takiego dowodu nie skorzystano, co uniemożliwiło obiektywną ocenę przedmiotu sporu.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna.

Wstępnie Sąd zauważa, że zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270), zwanej dalej p.p.s.a., kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności

z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a – c p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

W tak określonym zakresie kognicji Sąd uznał, że skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Kluczową kwestią sporną pomiędzy skarżącym a organem jest kwalifikacja nabytego przez skarżącego samochodu marki M., jako samochodu osobowego (pozycja CN 8703) lub ciężarowego (pozycja CN 8704). Na podstawie zebranego materiału dowodowego, organy zakwalifikowały przedmiotowy pojazd jako osobowy (pozycja CN 8703), a więc odmiennie niż uczynił to skarżący.

W ocenie tut. Sądu stanowisko organów podatkowych należy uznać za prawidłowe.

Na wstępie należy stwierdzić, że w sprawie zastosowanie mają i stanowią podstawę rozstrzygnięcia przepisy ustawy z dnia 23.01.2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.).

W myśl art. 4 ust. 1 u.p.a. opodatkowaniu akcyzą podlegają m.in. eksport i import wyrobów akcyzowych (pkt 4). Pojęcie wyrobów akcyzowych zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 1 cyt. ustawy, tj. wyroby podlegające akcyzie określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Zgodnie z pozycją 59 załącznika nr 1 do u.p.a. jako towary akcyzowe wymieniono samochody osobowe, klasyfikowane w kodzie CN 8703 oraz pod pozycją PKWiU 34.10.2 z dodatkowym wyjaśnieniem, że chodzi tu o pojazdy samochodowe oraz inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób.

Aby zatem dany samochód podlegał opodatkowaniu podatkiem akcyzowym musi spełniać kryteria wskazane w pozycji 59 załącznika nr 1 do u.p.a., tj. być objęty kodem CN 8703 (w przypadku opodatkowania związanego z importem oraz nabyciem wewnątrzwspólnotowym towarów) lub PKWiU 34.10.2 (w przypadku opodatkowania związanego ze sprzedażą na terytorium kraju). Zgodnie z art. 3 ust. 2 u.p.a. do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania znakami akcyzy w imporcie oraz w dostawie

i nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych

w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN).

Nomenklatura ta jest zamieszczona w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23.07.1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.U. UE. L 87.256.1). Klasyfikacja towarowa przeprowadzana w oparciu o Scaloną Nomenklaturę Taryfową zawartą w Taryfie Celnej Wspólnot Europejskich, stanowi załącznik 1 do tegoż rozporządzenia Rady (EWG) Taryfy Celnej.

Pozycja 59 załącznika nr 1 do u.p.a. odwołuje się do Kodu CN 8703 i obejmuje on pojazdy samochodowe oraz inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż objęte pozycją 8702) łącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi.

Podobne sformułowanie użyte zostało ponadto w treści kodu 8703 Nomenklatury Scalonej, gdzie stwierdzono, że kod ten obejmuje pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Poza sporem pozostaje okoliczność, że zarówno z treści pozycji 59 załącznika nr 1 do u.p.a., jak i z treści kodu CN 8703 wynika, że zasadniczym kryterium wyróżniającym jest przeznaczenie klasyfikowanych tam pojazdów zasadniczo do przewozu osób. Zadaniem organów podatkowych jest rozstrzygnięcie, czy zgłoszony do procedury dopuszczenia do obrotu pojazd samochodowy jest wyrobem akcyzowym poprzez dokonanie klasyfikacji taryfowej pojazdu i przesądzenie o kryterium związanym z przeznaczeniem pojazdu.

Główne kryterium klasyfikacji pojazdów w ramach pozycji CN 8703 oparte jest na zasadniczym ich przeznaczeniu do przewozu osób. W orzecznictwie sądowym wielokrotnie podkreślano, że klasyfikacja sprowadzonego pojazdu do kategorii samochodów osobowych z pozycji CN 8703 musi być poprzedzona ustaleniami świadczącymi o tym, że główną funkcją użytkową samochodu jest przewóz osób. Muszą o tym świadczyć cechy konstrukcyjne, wyposażenie pojazdu i ogólny wygląd. Należy podkreślić, że ETS w wyroku z dnia 6 grudnia 2007 r. C-486/06 stwierdził, że "decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy poszukiwać zasadniczo w ich obiektywnych cechach i właściwościach, takich jak określone

w pozycjach CN oraz uwagach do sekcji lub działów" (pkt.23) "przeznaczenie towaru może stanowić obiektywne kryterium klasyfikacji, jeżeli jest ono właściwe temu towarowi, co należy ocenić według obiektywnych cech i właściwości tego towaru" (pkt.24). Trybunał stwierdził też, że z użytego wyrazu "przeznaczony" wynika,

a znajduje to poparcie w orzecznictwie, że główne przeznaczenie pojazdu jest decydujące, jeżeli jest ono jemu właściwe. Przeznaczenie to określa ogólny wygląd pojazdów i ogół cech tych pojazdów nadający im ich zasadnicze przeznaczenie.

Pomocnicze znaczenie mają też wyjaśnienia do Taryfy Celnej, zawarte w załączniku do Obwieszczenia Ministra Finansów z 1 czerwca 2006 r. (M.P. Nr 86, poz. 880), które posługują się oznaczeniem kodu CN i w sposób opisowy wskazują kryteria i cechy pozwalające dokonać rozróżnienia towarów, celem ich prawidłowego zakwalifikowania do kodu CN. Trybunał w przywołanym wyroku z dnia 6 grudnia 2007 r. w sprawie

C - 486/06 zauważył, że noty wyjaśniające wprawdzie nie są prawnie wiążące, ale

w znaczący sposób przyczyniają się do interpretacji poszczególnych pozycji.

W wyjaśnieniach do Taryfy celnej wskazuje się, że w pozycji 8703 określenie samochody osobowo-towarowe oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób jak i towarów. Ponadto wskazuje się, że decydujące znaczenie dla zakwalifikowania pojazdów wielozadaniowych do tej pozycji mają cechy pojazdu, które wskazują, że są to pojazdy przeznaczone raczej do przewozu osób niż do transportu towarów oraz podają szereg cech świadczących o charakterze pojazdu.

Zgodnie ze zmianą do Not wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej z dnia 31 marca 2007 r. opublikowaną w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej C 74/01, pozycja CN 8703 obejmuje pojazdy wielofunkcyjne, takie jak pojazdy mechaniczne, które mogą przewozić zarówno osoby, jak i towary (typu pickup). Ten typ pojazdu posiada zazwyczaj więcej niż jeden rząd siedzeń i tworzą go dwie oddzielne przestrzenie, mianowicie zamknięta kabina do przewozu osób i otwarta lub zakryta powierzchnia do transportu towarów. Jednakże takie pojazdy mają być zakwalifikowane do pozycji 8704, jeżeli maksymalna wewnętrzna długość podłogi powierzchni do transportu towarów jest większa niż 50% długości rozstawu osi pojazdu lub jeżeli posiadają więcej niż dwie osie.

W orzecznictwie sądowoadministracyjnym (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 10.06.2010 r. o sygn. akt I SA/Gd 266/10, wyrok WSA w Gliwicach sygn. akt III SA/GL 1670/09, wyrok NSA z 20.05.2010 r. sygn. akt I GSK 770/09, wyrok WSA w Warszawie z dnia 28.04.2008 r. sygn. akt III SA/Wa 271/08) utrwalony jest pogląd, który Sąd rozpoznający tę sprawę podziela, że procedura klasyfikowania pojazdu samochodowego do poszczególnego kodu CN winna przebiegać w ten sposób, że na wstępie winno być ustalone przez organy podatkowe przeznaczenie danego pojazdu. Do kodu CN 8703 – można zakwalifikować jedynie pojazd, który jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób, w przeciwnym wypadku pojazd winien być zaklasyfikowany do kodu 8704 - tj. pojazdy samochodowe do transportu towarowego (por. wyrok NSA z 30.06.2010 r., sygn. akt I GSK 903/09).

Wyposażenie i wykończenie wnętrza samochodu należy brać pod uwagę przy ocenie zasadniczego przeznaczenia pojazdu samochodowego zwłaszcza, że wykończenie to może być zasadniczo różne dla samochodu osobowego i do transportu towarowego (por. wyrok NSA z dnia 20 kwietnia 2007 r., sygn. akt I GSK 1361/06).

Wyposażenie i wykończenie wnętrza samochodu należy brać pod uwagę przy ocenie zasadniczego przeznaczenia pojazdu samochodowego, zwłaszcza że wykończenie to może być zasadniczo różne dla samochodu osobowego i do transportu towarowego (por. wyrok NSA z dnia 20 kwietnia 2007 r., sygn. akt I GSK 1361/06).

Ustalone przez organy cechy przedmiotowego samochodu dowodzą, że główną jego cechą użytkową jest przewóz osób z uwagi na wyposażenie (Część pasażerską

i część towarową z przegrodą całkowicie oddzielającą obie części. Przegroda została wykonana z tworzywa sztucznego i posiada szybkę. Ponadto w części pasażerskiej stwierdzono dwa rzędy siedzeń z pięcioma miejscami siedzącymi wyposażonymi

w pasy bezpieczeństwa. W części towarowej za przegrodą ustalono, że w podłodze znajdują się mocowania siedzeń, które zostały zabezpieczone plastikowymi zaślepkami. W części towarowej stwierdzono również obecność dwóch punktów oświetleniowych wraz z uchwytami dla pasażerów na suficie, sufit i boki obite welurową wykładziną,

a także boki ścian wykonane z elementów plastikowych. W elementach plastikowych znajdują się uchwyty na napoje, popielniczki, głośniki oraz podręczne schowki. Pojazd w części towarowej posiada podłogę dywanową. Ponadto samochód posiada cztery sztuki drzwi, z czego dwa są wahadłowe, jedne przesuwane i przeszklone oraz jedne podnoszone do góry i również przeszklone).

Wymienione cechy pojazdu świadczące o zasadniczym jego przeznaczeniu do przewozu osób nie wynikają wprost z Not wyjaśniających, lecz z pozycji CN 8703, która obejmuje pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone do przewozu osób włącznie z samochodami osobowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Kod ten nie posługuje się pojęciem samochód osobowy – obejmuje szerszy zakres, nie wykluczając przewozu towaru – jednak funkcja pojazdu wynikająca m.in. z jego budowy i wyposażenia uzasadnia klasyfikację do kodu CN 8703.

Podsumowując, stwierdzić należy, że o zaklasyfikowaniu wyrobu do kategorii samochodów osobowych, a w konsekwencji o uznaniu towaru za wyrób akcyzowy decyduje klasyfikacja wg Nomenklatury Scalonej, a nie przepisy o ruchu drogowym (zob. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 12 października 2009 r., Sygn. akt III SA/Gl 647/09). O zaklasyfikowaniu dla celów poboru podatku akcyzowego danego wyrobu jako wyrobu akcyzowego, zgodnie z przepisami ustawy wyłączne znaczenie ma klasyfikacja dokonana w oparciu o Nomenklaturę Scaloną (CN). Podkreślenia zatem wymaga fakt, że klasyfikacji pojazdów dla celów ustalenia wyrobów akcyzowych nie dokonuje się na podstawie ustawy Prawo o ruchu drogowym i wydanych na jej podstawie aktów wykonawczych. Powyższe przepisy odnoszą się jedynie dla potrzeb rejestracji pojazdu, a nie mają zastosowania do ustalania podatku akcyzowego. Przepisy podatkowe są przepisami autonomicznymi względem innych przepisów niepodatkowych. Ustawa o podatku akcyzowym jednoznacznie wskazuje, że do celów podatku akcyzowego należy stosować przepisy i definicje zawarte w tej ustawie.

W kontekście ustawy podatkowej należy dokonywać oceny rodzaju nabytego przez skarżącego pojazdu i skutków tego nabycia dla powstania obowiązku w podatku akcyzowym. Wobec powyższego sposób określenia spornego pojazdu w innych dokumentach, nie był wiążący dla organów podatkowych (por. wyrok WSA w Gdańsku

z dnia 22 marca 2011r., sygn. akt I SA/Gd 1337/10).

Reasumując, skoro prawidłowo sporny pojazd zaklasyfikowano do pozycji CN 8703, jako pojazd osobowy, to stosownie do ustawy o podatku akcyzowym podlegał on akcyzie.

Mając powyższe na względzie Sąd, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.

L. Kleczkowski H.Adamczewska-Wasilewicz M. Łent