Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 628/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2022-09-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 138e
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała, Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędzia WSA Irena Wesołowska (spr.), , , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 28 września 2022 r. sprawy ze skargi S.Z. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 28 marca 2022 r. nr 2201-IEW.4120.13.2022/KT, 2201-IEW.4121.11.2022/KT, 2201-IEW.4123.24.2022/KT w przedmiocie pozostawienia odwołania bez rozpatrzenia oddala skargę.


UZASADNIENIE

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdyni (dalej: Naczelnik) decyzją z 10 września 2021 r. orzekł o odpowiedzialności podatkowej S. Z. (dalej: Skarżący) jako byłego członka zarządu R. Sp. z o.o. solidarnie ze Spółką za jej zaległości podatkowe z tytułu odsetek od nieuregulowanej w terminie zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych za czerwiec 2016 r. wraz z kosztami postępowania egzekucyjnego, pobranych a niewpłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłaty wynagrodzeń za miesiące od stycznia do września, grudzień 2016 r., styczeń i luty 2017 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego, podatku od towarów i usług za luty 2017 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego.

Od wydanej decyzji Skarżący wniósł odwołanie do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku (dalej: Dyrektor).

Dyrektor pismem z 15 listopada 2021 r. wezwał Skarżącego (w trybie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej) do usunięcia - w terminie 7 dni licząc od dnia doręczenia wezwania - braku odwołania poprzez opatrzenie go podpisem. Wobec nie usunięcia braku odwołania w wyznaczonym terminie, Dyrektor postanowieniem z 22 grudnia 2021 r. pozostawił odwołanie bez rozpatrzenia.

Po rozpoznaniu złożonego zażalenia, w którym Skarżący zarzucił pominięcie przy doręczaniu pism ustanowionego profesjonalnego pełnomocnika, Dyrektor postanowieniem z dnia 28 marca 2022 r. utrzymał w mocy postanowienie o pozostawieniu odwołania bez rozpatrzenia.

W uzasadnieniu Dyrektor wskazał, że zgodnie z art. 138a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm., dalej: O.p.) strona może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania. W myśl art. 138e § 1 O.p. pełnomocnictwo szczególne upoważnia do działania we wskazanej sprawie podatkowej lub innej wskazanej sprawie należącej do właściwości organu podatkowego. Natomiast zgodnie z art. 145 § 1 O.p. pisma doręcza się stronie, a gdy strona działa przez przedstawiciela - temu przedstawicielowi. Zgodnie z treścią § 2 ww. przepisu jeżeli ustanowiono pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi pod adresem wskazanym w pełnomocnictwie.

Z treści pełnomocnictwa szczególnego (PPS-1) z 23 sierpnia 2021 r. przedłożonego w trakcie postępowania przed Naczelnikiem wynika, że M. W. był upoważniony do reprezentowania Skarżącego przed Naczelnikiem Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdyni w sprawie o numerach: 2208-SEW.4120.26.2021, 2208-SEW.4121.114-125.2021, 2208- SEW.4123.53.2021. Taki zakres upoważnienia został wyraźnie wskazany w części E złożonego pełnomocnictwa. Postępowanie przed organem pierwszej instancji zakończyło się wydaniem 10 września 2021 r. decyzji w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej Skarżącego za zobowiązania R. sp. z o.o. Następnie 13 października 2021 r. Skarżący wniósł odwołanie od decyzji, które Naczelnik wraz z aktami sprawy przekazał do organu odwoławczego.

Dyrektor podkreślił, że w przypadku odwołania mamy do czynienia ze środkiem zaskarżenia odnoszącym się do aktu kończącego postępowanie w pierwszej instancji i dlatego pełnomocnictwo do działania wyłącznie przed organem pierwszej instancji nie obejmuje upoważnienia do działania w imieniu strony także w postępowaniu przed organem drugiej instancji, które rozpoczyna się w momencie przekazania odwołania wraz z aktami sprawy organowi odwoławczemu. Do tego momentu pełnomocnik strony może działać w jej imieniu na podstawie upoważnienia do działania za nią w postępowaniu przed organem pierwszej instancji. Zatem pełnomocnictwo szczególne z 23 sierpnia 2021 r. nie uprawniało M. W. do reprezentowania Skarżącego przed Dyrektorem w postępowaniu odwoławczym, w tym także do odbioru kierowanej do Skarżącego korespondencji. Dyrektor zauważył także, że w Centralnym Rejestrze Pełnomocnictw Ogólnych nie zostało zamieszczone pełnomocnictwo ogólne umocowujące M. W. do reprezentowania Skarżącego we wszystkich sprawach podatkowych.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Skarżący wniósł o uchylenie postanowienia Dyrektora z dnia 28 marca 2022 r., zarzucając:

1. naruszenie przepisów prawa procesowego, mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj.; a. art. 145 § 2 O.p. poprzez nieprawidłowe przyjęcie, że wezwanie do uzupełnienia braków formalnych odwołania z dnia 15.11.2021 roku od decyzji Naczelnika z dnia 10.09.2021 roku oraz postanowienie z dnia 22 grudnia 2021 roku o pozostawieniu bez rozpatrzenia odwołania z dnia 15.11.2021 roku zostało doręczone przez Dyrektora prawidłowo stronie, podczas gdy powinno zostać ono doręczone pełnomocnikowi strony ustanowionemu w sprawie i upoważnionemu do reprezentowania strony w postępowaniu odwoławczym, w tym w szczególności we wszystkich sprawach związanych z uzupełnieniem braków formalnych wniesionego odwołania;

b. art. 138e § 1 O.p., poprzez nieprawidłowe przyjęcie, że pełnomocnictwo szczególne udzielone adwokatowi M. W. obejmuje jedynie umocowanie do reprezentowania mnie przed Naczelnikiem, co skutkowało nieuprawnionym pominięciem ustanowionego przeze mnie pełnomocnika przy doręczeniu wezwania do uzupełnienia braków formalnych odwołania z dnia 15.11.2021 roku oraz postanowienia z dnia 22.12.2021 roku o pozostawieniu odwołania bez rozpatrzenia;

c. art. 169 § 4 O.p. w zw. z art. 169 § 1 O.p., poprzez błędne przyjęcie przez Dyrektora, że upłynął termin do uzupełnienia braków formalnych odwołania z dnia 15.11.2021 roku od decyzji Naczelnika z dnia 10.09.2021 roku, podczas gdy wobec braku skutecznego doręczenia wezwania do uzupełnienia braków formalnych odwołania, nie rozpoczął biegu termin do uzupełnienia braków formalnych odwołania, a w konsekwencji, ww. postanowienie wydano bez podstawy prawnej.

d. wyrażonej w art. 121 O.p. zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych oraz zasady przekonywania, o której stanowi art. 124 O.p. poprzez:

- nieuprawnione ograniczenie zakresu udzielonego pełnomocnictwa do postępowania przez organem I instancji, wyłącznie w oparciu o wskazane w pełnomocnictwie oznaczenie nadanego sprawie znaku, podczas gdy znak nadany konkretnej sprawie jest jedynie numerem pomocniczym, który w trakcie postępowania może ulec zmianie niemniej jednak dotyczy tego samego postępowania;

- pominięcie istotnych okoliczności sprawy, w tym w szczególności, że wezwanie do uzupełnienia braków formalnych dotyczyło odwołania od decyzji Naczelnika, w sprawie którego upoważniony do reprezentowania był ustanowiony pełnomocnik, niezależnie od sporu co do tego, czy zakres umocowania ustanowionego przeze mnie w sprawie pełnomocnika rozciągał się na całe postępowania odwoławcze;

- braku jakiegokolwiek uzasadnienia prawnego, z którego wynikałoby, że prawidłowe jest stanowisko Dyrektora, zgodnie z którym niezależnie od tego, że pełnomocnictwo do działania przed organem I instancji obejmuje prawo do wniesienia odwołania, to po przekazaniu akt sprawy do organu II instancji, pisma związane z tymże odwołaniem, w szczególności wezwanie do uzupełnienia braków formalnych odwołania powinno zostać skierowane bezpośrednio do strony;

co doprowadziło do naruszenia obowiązku równego traktowania interesu podatnika i Skarbu Państwa poprzez arbitralne, nieuzasadnione merytorycznie rozstrzygnięcie na niekorzyść podatnika.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zaznaczenia wymaga, że złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do brzmienia przepisu art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022r., poz.329) zwanej dalej: "p.p.s.a.". Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.

Odnosząc się do warunków oceny zaskarżonego rozstrzygnięcia przez Sąd wskazać należy, że zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021r., poz. 137 z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm. - zwaną dalej p.p.s.a.).

Należy podkreślić, iż Sąd orzeka w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami oraz powołaną podstawą prawną - art. 134 § 1 p.p.s.a. Rozstrzygnięcie "w granicach danej sprawy" oznacza, że Sąd nie może uczynić przedmiotem rozpoznania legalności innej sprawy administracyjnej niż ta, w której wniesiono skargę. Kontrola sądowa przypisana jest tylko do sprawy ze stosunku administracyjnoprawnego, w którym wydano zaskarżone rozstrzygnięcie.

Ocenie Sądu w niniejszej sprawie podlega postanowienie Dyrektora z dnia 28 marca 2022 r., w którym organ odwoławczy utrzymał w mocy swoje wcześniejsze postanowienie pozostawiające bez rozpatrzenia odwołanie złożone przez Skarżącego.

Dyrektor zajął stanowisko, że pomimo prawidłowego doręczenia do rąk Skarżącego wezwania do uzupełnienia braków formalnych odwołania nie zostały one uzupełnione.

Zdaniem Skarżącego, do skutecznego wezwania w sprawie nie doszło, albowiem wezwanie winno być doręczone do rąk profesjonalnego pełnomocnika, który został ustanowiony w sprawie.

Istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się zatem do rozstrzygnięcia czy pełnomocnictwo szczególne złożone w postępowaniu przed organem pierwszej dla profesjonalnego pełnomocnika obejmuje także postępowanie odwoławcze.

W sporze tym, w realiach rozpoznawanej sprawy należy przyznać rację Dyrektorowi.

Podatkowe postępowanie odwoławcze stanowi ciąg uporządkowanych czynności podejmowanych w celu ponownego otwarcia, rozpatrzenia i rozstrzygnięcia sprawy załatwionej decyzją organu I instancji w drodze decyzji administracyjnej.

Z chwilą wniesienia odwołania następuje dewolucja kompetencji organu I instancji na organ odwoławczy do rozpatrzenia sprawy.

Ustawą z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1649 ze zm.) od 1 stycznia 2016 r. wprowadzono istotne zmiany do Ordynacji podatkowej dotyczące pełnomocnictwa. Uchylono art.136 i 137 O.p., a kwestie pełnomocnictwa uregulowano w dodanym rozdziale 3a Działu IV O.p. Nowelizacją tą wprowadzono m.in. rodzaje pełnomocnictw - ogólne, szczególne albo do doręczeń (art.138a § 2 O.p.). Pełnomocnictwo ogólne upoważnia do działania we wszystkich sprawach podatkowych oraz w innych sprawach należących do właściwości organów podatkowych (art.138d § 1 O.p.). Informacje o udzieleniu pełnomocnictwa, o jego zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu Szef Krajowej Administracji Skarbowej umieszcza w Centralnym Rejestrze Pełnomocnictw Ogólnych (art.138d § 4 O.p.). Pełnomocnictwo szczególne upoważnia do działania we wskazanej sprawie podatkowej lub innej wskazanej sprawie należącej do właściwości organu podatkowego (art.138e § 1 O.p.). Może być udzielone na piśmie, w formie dokumentu elektronicznego lub zgłoszone ustnie do protokołu (art.138e § 2 O.p.). Pełnomocnictwo szczególne udzielone na piśmie oraz zawiadomienie o jego zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu składa się do akt sprawy według wzoru określonego w przepisach wydanych na podstawie art. 138j § 1 pkt 2, w oryginale lub jego notarialnie poświadczony odpis (art.138e § 3 O.p.). W odniesieniu do stanu prawnego obowiązującego przed 1 stycznia 2016 r. nie tylko zatem określono w Ordynacji podatkowej rodzaje pełnomocnictw, rezygnując z odesłania w tym zakresie do przepisów prawa cywilnego, ale także wskazując zakres pełnomocnictwa szczególnego, użyto, w § 1 art.138e, określenia "sprawa podatkowa". Jednocześnie w § 3 tego przepisu nakazano, dla jego skuteczności, złożenie tego pełnomocnictwa do akt sprawy, nie używając w tym przypadku dookreślenia tych akt jako akt sprawy podatkowej.

Zgodnie ze stanowiskiem NSA po nowelizacji Ordynacji podatkowej przyjmuje się, że pełnomocnictwo szczególne, o ile nie zawiera w swej treści wyraźnych ograniczeń i odrębności, upoważnia do zastępowania mocodawcy w objętej nim konkretnej sprawie podatkowej w ujęciu przedmiotowym. Ustawodawca, posiłkując się w art. 138e § 1 O.p. sformułowaniem "wskazanie sprawy podatkowej", nie wprowadził ograniczenia pełnomocnictwa szczególnego do konkretnej procedury podatkowej, umożliwiając objęcie jednym pełnomocnictwem kilku procedur podatkowych prowadzonych w danej sprawie podatkowej określonej przedmiotowo.

Zgodnie z art. 138e § 1 O.p. pełnomocnictwo szczególne upoważnia do działania we wskazanej sprawie podatkowej lub innej wskazanej sprawie należącej do właściwości organu podatkowego. W tym kontekście należy zauważyć, że po wskazanej wcześniej nowelizacji Ordynacji podatkowej przyjmuje się, że pełnomocnictwo szczególne, o ile nie zawiera w swej treści wyraźnych ograniczeń i odrębności, upoważnia do zastępowania mocodawcy w objętej nim konkretnej sprawie podatkowej w ujęciu przedmiotowym. W konsekwencji, jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 10 marca 2021 r., sygn. akt III FSK 2551/21, złożenie dokumentu pełnomocnictwa szczególnego uprawniającego do zastępowania podatnika w odniesieniu do danego zobowiązania podatkowego czy danego postępowania przed organem podatkowym jest skuteczne na wszystkich etapach toczących się w sprawie. Ustawodawca, posiłkując się w art. 138e § 1 o.p. sformułowaniem "wskazanie sprawy podatkowej", nie wprowadził bowiem ograniczenia pełnomocnictwa szczególnego do konkretnej procedury podatkowej, umożliwiając objęcie jednym pełnomocnictwem kilku procedur podatkowych prowadzonych w danej sprawie podatkowej określonej przedmiotowo. W związku z tym, za bezcelową, nieznajdującą potwierdzenia w obowiązujących przepisach prawa, należy uznać praktykę każdorazowego oczekiwania od pełnomocnika legitymowania się dokumentem wykazującym jego umocowanie, jeżeli sprawa dalej toczy się przed organem, którego dotyczy pełnomocnictwo (por. wyrok NSA z 9 lipca 2021 r., sygn. akt I FSK 442/18).

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego można znaleźć również orzecznictwo o odmiennej treści. Przykładowo w wyroku z 19 czerwca 2020 r., sygn. akt I FSK 658/20 Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że obowiązujący art. 138 e O.p., mówiący o złożeniu pełnomocnictwa szczególnego do "akt sprawy" należy rozumieć w ten sposób, że chodzi o sprawę w znaczeniu konkretnej procedury podatkowej. Nie ma żadnych przesłanek, aby w aktualnym stanie prawnym inaczej odczytywać ten warunek do uzyskania przez podatnika skutecznej reprezentacji przed organami podatkowymi, niż czyniono to dotychczas. Także w wyroku z 1 września 2021 r., w sprawie II FSK 1183/20, sąd uznał, że organy podatkowe winny respektować umocowanie pełnomocnika wynikające z pełnomocnictwa szczególnego, o ile zostałoby ono złożone do akt konkretnej sprawy podatkowej. Na wymóg ten wskazuje treść art. 138e § 3 O.p. Z przepisu tego wynika, że organ musi zostać zawiadomiony o fakcie ustanowienia pełnomocnika w danej, konkretnej sprawie poprzez złożenie dokumentu pełnomocnictwa do akt sprawy. Natomiast nie można domniemywać istnienia pełnomocnictwa. Dopiero od momentu zawiadomienia organ zobligowany jest doręczać pełnomocnikowi wszelkie pisma procesowe i zapewnić udział w postępowaniu taki, jak stronie tego postępowania. Oddzielnymi sprawami w znaczeniu procesowym są a) czynności sprawdzające, b) kontrola podatkowa, c) kontrola celno-skarbowa, d) zwykłe postępowanie podatkowe, f) tryby nadzwyczajne postępowania podatkowego, g) egzekucja administracyjna i w każdym z tych postępowań należy na nowo zgłosić pełnomocnictwo szczególne, nawet w przypadku, gdy z treści tego pełnomocnictwa wynika szerszy zakres umocowania, niż tylko do jednej ze wskazanych wyżej spraw.

Powyższe rozbieżności w orzecznictwie stanowiły podstawy do skierowania pytania prawnego o następującej treści; "Czy użyte w art. 138e § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.) pojęcie "w sprawie podatkowej lub innej wskazanej sprawie należącej do właściwości organu podatkowego" należy rozumieć jako "w konkretnym postępowaniu prowadzonym przed organem podatkowym", czy też jako "w przedmiocie konkretyzacji wzajemnych uprawnień i obowiązków stron stosunku, którymi są organ podatkowy i indywidualny podmiot"?" (postanowienie NSA z 22 lutego 2022 r., II FSK 1402/21).

Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 25 kwietnia 2022 r., sygn. akt II FPS 1/22 wyraził pogląd, że "1. Użyty w art. 138e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.) zwrot "we wskazanej sprawie podatkowej lub innej wskazanej sprawie należącej do właściwości organu podatkowego" należy rozumieć w ten sposób, że odwołuje się on do wynikającego ze stosunku podstawowego materialnego zakresu pełnomocnictwa szczególnego, co oznacza, że może ono obejmować każdą sprawę należącą do właściwości organu podatkowego, do której stosuje się przepisy tej ustawy. 2. Jednakże do wywołania skutku procesowego konieczne jest złożenie pełnomocnictwa szczególnego do akt sprawy w konkretnym postępowaniu prowadzonym przed organem podatkowym, stosownie do art. 138e § 3 Ordynacji podatkowej."

W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że w przedmiotowej sprawie nie jest sporne to, czy pełnomocnictwo wywierało skutek w ramach różnych procedur podatkowych, ale czy było skuteczne w ramach jednego postępowania podatkowego, ale w różnych instancjach. Zatem stan faktyczny niniejszej sprawy jest odmienny od sprawy, w którym przedstawiono pytanie prawne.

Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu podjętej uchwały podzielił jednak pogląd, że jeżeli z treści pełnomocnictwa nie wynika wprost zawężenie jego zakresu tylko do postępowania przed organem pierwszej instancji, to przyjąć należy, że złożone w postępowaniu jurysdykcyjnym pełnomocnictwo jest skuteczne w tym postępowaniu przed organami wszystkich instancji.

Pogląd ten w pełni podziela również skład orzekający w rozpoznawanej sprawie.

W rozpatrywanej sprawie organ odwoławczy nie kwestionuje, że Skarżący ustanowił pełnomocnika w ramach tego samego postępowania, ale w jego ocenie pełnomocnictwo ustanowione przed organem pierwszej instancji nie wywiera skutku przed organem odwoławczym. Z akt sprawy wynika, że Skarżący w dniu 23 sierpnia 2021 r. ustanowił pełnomocnika szczególnego w osobie adwokata M. W. Pełnomocnictwo z dnia 23 sierpnia 2021 r. na urzędowym formularzu PPS-1 zostało przedłożone przed organem pierwszej instancji. Zgodnie z jego treścią, pełnomocnik został ustanowiony "w sprawie o numerach 2208-SEW.4120.26.2021, 2208-SEW.4121.114-125.2021, 2208- SEW.4123.53.2021".

W powyższych okolicznościach, z uwagi na niebudzącą wątpliwości treść znajdującego się w aktach sprawy podatkowej pełnomocnictwa szczególnego zasadnie organ odwoławczy skierował do strony wezwanie z 15 listopada 2021 r. do usunięcia braku formalnego odwołania poprzez opatrzenie go podpisem. W szczególności prawidłowe było uznanie przez organ odwoławczy, że skoro pełnomocnictwo złożone przed organem pierwszej instancji, w którym jako jego zakres wskazano znak sprawy prowadzonej przed organem pierwszej instancji, to adwokat przystąpił do udziału w postępowaniu w charakterze pełnomocnika szczególnego jedynie na etapie postępowania przed organem pierwszej instancji.

Złożone w toku postępowania podatkowego pełnomocnictwo swym zakresem przedmiotowym nie obejmowało natomiast postępowania przed organem odwoławczym, w swej treści zawierało bowiem wyraźne ograniczenie do zastępowania mocodawczy w postępowaniu, które toczyło się przed organem pierwszej instancji.

Z tych względów Sąd zarzuty skargi uznał za chybione i działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.