Wyrok NSA, sygn. akt III SA 110/02
NSA w Warszawie (przed reformą)
Data orzeczenia: 2003-11-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Powołane przepisy: article: art. 116 par. 1
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz. 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Teza: Odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki nie może mieć miejsca, jeśli przesłanki do złożenia wniosku o upadłość zaistniały, gdy nie miał on już wpływu na podjęcie kroków zmierzających do ogłoszenia upadłości spółki.

TEZY

Odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki nie może mieć miejsca, jeśli przesłanki do złożenia wniosku o upadłość zaistniały, gdy nie miał on już wpływu na podjęcie kroków zmierzających do ogłoszenia upadłości spółki.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu w dniu 20 listopada 2003 r. sprawy ze skargi Andrzeja S. na decyzję Izby Skarbowej w O. z dnia 10 grudnia 2001 r. (...) w przedmiocie odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe - uchyla zaskarżoną decyzję; (...).


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 10 grudnia 2001 r. (...) Izba Skarbowa w O. utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w K. orzekającą o odpowiedzialności Andrzeja S. za zaległości podatkowe Spółki z o.o. "R." w S. w podatku akcyzowym i podatku od towarów i usług za 1998-1999 r. i marzec 2000 r. w łącznej kwocie z odsetkami 4.976.466,81 zł. Izba Skarbowa stwierdziła, że stosownie do art. 116 par. 1 i 2 Ordynacji podatkowej Andrzej S. będący w okresie powstania zobowiązania członkiem zarządu Spółki odpowiada za jej zaległości podatkowe. Egzekucja zaległości od Spółki okazała się bezskuteczna. Andrzej S. nie wykazał też żadnej z przesłanek ekskulpujących go od odpowiedzialności za zaległości Spółki przewidzianych w art. 116 par. 1 Ordynacji podatkowej. W szczególności strona nie wykazała, że zgłosiła wniosek o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie.

Za chybione Izba Skarbowa uznała zarzuty strony z odwołania dotyczące tego, jakoby odpowiedzialność za zaległości podatkowe wygasła z chwilą rezygnacji z funkcji Prezesa Zarządu, a decyzję określającą zaległości Spółki doręczono po fakcie tej rezygnacji, za niesłuszne. Niezasadny jest w ocenie organu II instancji zarzut, że strona nie była zawiadomiona o wszczęciu postępowania i nie informowana o podejmowanych czynnościach i prawie do zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym. Z akt bowiem wynika, że zawiadomienie o wszczęciu postępowania podjęła żona Andrzeja S., a co do dalszych czynności Urząd Skarbowy czterokrotnie próbował doręczyć o nich zawiadomienia jednak Andrzej S. wyjeżdżał z kraju, wobec czego korespondencję tę uznano za doręczoną na podstawie art. 150 Ordynacji podatkowej.

W skardze na decyzję Izby Skarbowej Andrzej S. wniósł o jej uchylenie, a także o uchylenie poprzedzającej jej decyzji Urzędu Skarbowego. Zarzucił naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej, przy czym według niego naruszenie to miało istotny wpływ na wynik sprawy.

Przede wszystkim skarżący zarzucił, że wbrew art. 123 Ordynacji podatkowej nie zapewniono mu czynnego udziału w postępowaniu podatkowym. Udziału tego nie zagwarantowano mu ani w I, ani w II instancji. Co do I instancji, to nie mógł brać udziału w postępowaniu, bowiem nie przebywał w kraju.

Kwestionował też zasadność ustalenia jego odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki. Bowiem w okresie sprawowania przez niego funkcji Prezesa od dnia 16 kwietnia 1998 r. do dnia 13 kwietnia 2000 r. Spółka nie posiadała jakichkolwiek zaległości podatkowych. Decyzje określające zobowiązanie podatkowe za 1998 r. wydane zostały w dniu 24 maja 2000 r., a za 1999 r. w dniu 26 czerwca 2000 r., a więc już po złożeniu przez skarżącego rezygnacji z funkcji i odwołaniu go. Zatem w jego ocenie nie miał żadnych podstaw do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki.

Podważał też skarżący zaległość Spółki, bowiem zasadniczą jej część stanowi podatek akcyzowy, którego wysokość określił Inspektor Kontroli Skarbowej uznając, że Spółka kupując olej napędowy do silników okrętowych bez akcyzy, a następnie sprzedając go jako olej do silników szybkoobrotowych winna naliczać i pobierać podatek akcyzowy. Natomiast NSA w wyroku z dnia 23 listopada 2001 r. III SA 1450/01 uznał, że w tej kwestii istotne są właściwości oleju, a nie jego przeznaczenie i uchylił analogiczne decyzje.

Ponadto Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 6 marca 2002 r. P 7/00 stwierdził niekonstytucyjność art. 35 ust. 4 ustawy o podatku VAT oraz wydanego na podstawie tego przepisu par. 16 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 stycznia 1998 r. w sprawie podatku akcyzowego.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie, podtrzymując swoją argumentację z zaskarżonej decyzji. Dodała tylko, że przedstawione przez skarżącego okoliczności, w jakich doszło do wymiaru podatku akcyzowego nie stanowią przesłanki do odstąpienia od orzeczenia odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki, bowiem można je było podnosić w odwołaniu od decyzji wymiarowych. Co do cytowanego w skardze wyroku NSA, to ma on jedynie moc wiążącą w tamtej sprawie i nie stanowi źródła prawa. Natomiast co do wyroku Trybunału Konstytucyjnego, również nie może mieć on zastosowania w przedmiotowej sprawie, a jedynie w sprawach dotyczących decyzji wymiarowych. Nadto dotyczy też innego zagadnienia, tj. sprzedaży gazu płynnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna. W sprawie niewątpliwym jest, że skarżący był prezesem zarządu Spółki z o.o. "R." w S. do dnia 13 kwietnia 2000 r. i to, że wszystkie decyzje dotyczące zaległości spółki "R." w podatku akcyzowym i VAT zostały wydane po tym terminie. Zaległości te dotyczą jednak okresu, w którym skarżący był prezesem zarządu. Nie można podzielić poglądu skarżącego, że zobowiązanie podatkowe dotyczące podatku VAT za marzec 2000 r. powstało dopiero z datą płatności tegoż podatku, tj. z dniem 25 kwietnia 2000 r., co skutkowałoby zwolnieniem go od odpowiedzialności za tę zaległość. Zasadą bowiem jest, że zobowiązanie podatkowe powstaje poprzez zaistnienie okoliczności, z którymi przepisy wiążą powstanie zobowiązania. Z dowodów zebranych w sprawie nie wynika, aby zaistnienie okoliczności powodujących powstanie zobowiązania miało miejsce po marcu 2000 r. Niewątpliwym też jest, że egzekucja należności podatkowych okazała się wobec Spółki bezskuteczna. Skarżący jednak kwestionuje i szeroko rozwodzi się w skardze na temat wadliwości decyzji dotyczących naliczenia podatku akcyzowego, za co ostatecznie miałby ponosić odpowiedzialność. Jego stanowisko w tej kwestii nie może być jednak przedmiotem rozpoznania go w niniejszej sprawie. Bowiem wysokość zobowiązania, za które ma odpowiadać osoba trzecia, wynika z decyzji właściwego organu. Oznacza to zatem, że w postępowaniu zmierzającym do wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej wysokość tych należności nie może być już kwestionowana, a tym samym nie może być przedmiotem sporu pomiędzy tą osobą trzecią i organem podatkowym /por. B. Brzeziński, M. Kalinowski, A. Olesińska, Ordynacja podatkowa - Komentarz - Zobowiązania podatkowe, Toruń 1999, str. 372-380, także C. Kosikowski, H. Dzwonkowski, A. Huchla, Ustawa Ordynacja podatkowa - Komentarz, Dom Wydawniczy ABC 2004 str. 282-288 oraz R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa - Komentarz, Wrocław 1998 r. str. 90-93 oraz wyrok NSA w sprawie I SA/Ka 1734/00 z dnia 19 listopada 2001 - POP 2002 nr 4 poz. 102/.

W tej sytuacji należałoby uznać, że spełnione są przesłanki z art. 116 par. 1 Ordynacji podatkowej do uznania odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe Spółki "R.". Jednak członek zarządu może uwolnić się od tej odpowiedzialności, jeżeli wykaże, że zaistniała jedna z przesłanek ekskulpujących go, wymienionych w tymże art. 116 par. 1 Ordynacji podatkowej. Na jedną z tych przesłanek powołuje się skarżący. Twierdzi bowiem, że do czasu jego rezygnacji z funkcji prezesa zarządu Spółka była wypłacalna, płaciła swoje zobowiązania i nie było przesłanek do złożenia wniosku o upadłość Spółki. Dopiero w późniejszym okresie jego następca wyprowadził majątek Spółki i nie uregulował należności Spółki. Po rezygnacji z funkcji prezesa zarządu nie był związany ze Spółką i nie miał wpływu na zgłoszenie wniosku o upadłość Spółki. Powołuje się przy tym na wyroki Sądu Rejonowego w K. i Sądu Okręgowego w O. uwalniające go od odpowiedzialności za zobowiązania cywilnoprawne Spółki. Orzeczenia te skarżący złożył przed Sądem, bowiem zostały wydane już po wydaniu zaskarżonej decyzji. Uznać zatem należy, że skarżący powołuje się na to, że niezgłoszenie wniosku o upadłości nastąpiło bez jego winy. Organy podatkowe tą przesłanką ekskulpującą nie zajęły się. A jeżeliby uznać, że warunki do zgłoszenia wniosku o upadłość wynikające z rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 r. prawo upadłościowe /Dz.U. 1991 nr 118 poz. 512 ze zm./ rzeczywiście powstały po dniu 13 kwietnia 2000 r., to odpowiedzialność skarżącego za zaległości podatkowe Spółki nie mogłaby mieć miejsca, ponieważ nie miał on już wpływu na podjęcie kroków zmierzających do ogłoszenia upadłości Spółki. Jednak ostateczne stanowisko w tej kwestii będzie można zająć po zbadaniu okoliczności mających znaczenie do jej rozstrzygnięcia, szczególnie, kiedy sytuacja finansowa i majątkowa Spółki nakładała już na zarząd Spółki obowiązek zgłoszenia wniosku o upadłość. Trzeba mieć tu na uwadze przepisy ówczesne obowiązującego prawa upadłościowego.

Na zakończenie należy też dodać, że Sąd podziela wywody Izby Skarbowej co do niezasadności zarzutu skarżącego, iż został on pozbawiony prawa czynnego udziału w sprawie, ale tylko co do postępowania przed organem I instancji. Bowiem w postępowaniu odwoławczym Izba Skarbowa, mając na uwadze, że Andrzej S. w odwołaniu zarzucał już pozbawienie go prawa do czynnego udziału w sprawie, powinna zastosować się do obowiązku wynikającego z art. 200 par. 1 Ordynacji podatkowej. Dalsze rozwijanie tej kwestii jest zbędne wobec wcześniej wskazanej wadliwości orzeczenia.

Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 i 3 ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym z dnia 11 maja 1995 r. /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ zaskarżoną decyzję uchylił. O kosztach orzeczono na podstawie art. 55 ust. 1 tej ustawy.