Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Ka 465/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2004-03-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Dnia 9 marca 2004 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym : Przewodniczący : Sędzia NSA Przemysław Dumana (spr.), Sędziowie NSA : Eugeniusz Christ, Małgorzata Wolf – Mendecka, Protokolant : Anna Florek, po rozpoznaniu w dniu 9 marca 2004 roku sprawy ze skargi T. i W. S. na decyzję Izby Skarbowej w K. z dnia [...] roku nr [...] w przedmiocie określenia wysokości podatku od osób fizycznych oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] roku, nr [...] Izba Skarbowa w K., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja podatkowa (Dz.U. nr 137, poz. 926 z późniejszymi zmianami), utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w D. z dnia [...] roku, nr [...], którą organ ten określił T. i W. S. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1998 rok w kwocie [...] złotych oraz wysokość zaległości w tym podatku w kwocie [...] złotych wraz z należnymi odsetkami liczonymi na dzień wydania decyzji wynoszącymi [...] złotych.

W uzasadnieniu decyzji Izba Skarbowa w pierwszej kolejności przedstawiła ustalony w sprawie stan faktyczny. Wynikało z niego zaś, że w złożonym zeznaniu podatkowym PIT – 33, dotyczącym wysokości dochodu osiągniętego w 1998 roku, W.S. odliczył od dochodu darowiznę w kwocie [...] złotych.

Organ podatkowy pierwszej instancji, po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego określił podatnikom wysokość należnego podatku wspomnianą wyżej decyzją z dnia [...] roku stwierdzając, iż strona nie przekazała wyżej wymienionej kwoty na cele kultu religijnego, a zatem darowizna ta nie podlega odliczeniu na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odwołując się od tej decyzji podatnicy podnieśli, iż darowizna na rzecz kultu religijnego przekazana została księdzu S. D., który pisemnie potwierdził fakt jej otrzymania, a więc została dokonana zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się do zarzutów odwołania Izba Skarbowa w pierwszej kolejności przywołała treść art. 26 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 1993 roku, nr 90, poz. 416 z późniejszymi zmianami) wskazując, iż podstawę obliczenia podatku stanowi dochód po odliczeniu między innymi kwot darowizn na cele kultu religijnego i działalności charytatywno – opiekuńczej łącznie do wysokości nie przekraczającej 10% dochodu. Natomiast zgodnie z art. 26 ust. 7 tej ustawy wysokość wydatków na cele określone w ust. 1 ustala się na podstawie dokumentów stwierdzających ich poniesienie.

Następnie organ odwoławczy podniósł, iż przeprowadzone postępowanie wyjaśniające wykazało, iż Parafia [...] w R. nie otrzymała w 1998 roku żadnej darowizny od W. S., a ksiądz S. D. nie posiadał upoważnienia do przyjmowania i wystawiania zaświadczeń o przyjętych darowiznach.

W konkluzji uzasadnienia decyzji Izba Skarbowa podkreśliła, iż "jeżeli podatnik zamierzał odliczyć od dochodu określoną darowiznę dokonaną w 1998 roku, to licząc się z ewentualną kontrolą organów podatkowych powinien zatroszczyć się o możliwość dostarczenia niepodważalnych dowodów ich poniesienia, ograniczając tym samym ryzyko zakwestionowania przedstawionych dowodów przez organ podatkowy".

W skardze, skierowanej do Naczelnego Sądu Administracyjnego T. i W. S. domagali się uchylenia decyzji Izby Skarbowej w K. oraz utrzymanej nią w mocy decyzji organu pierwszej instancji (błędnie określonej przez skarżących jako decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej w K. z dnia [...] 2000 roku).

W podstawie prawnej skargi zarzucili naruszenie art. 26 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez "błędną jego wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie".

W uzasadnieniu w pełni podtrzymali argumentację zawartą wcześniej w odwołaniu podkreślając, iż przekazując darowiznę działali w dobrej wierze i byli przekonani, że pieniądze te zostaną wykorzystane zgodnie z celem, na który zostały przekazane, a fakt późniejszego ujawnienia, iż darowizna została wykorzystana w inny sposób nie pozbawia ich możliwości jej odliczenia, bowiem obowiązujące przepisy podatkowe nie zawierają w tym względzie żadnych uregulowań.

Odpowiadając na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko organów podatkowych. Dodatkowo podkreśliła, iż powodem nieuznania odliczenia od dochodu darowizny nie było stwierdzenie, że – jak podnoszą skarżący – "darowizna została wykorzystania w inny sposób", lecz ocena dokumentu stanowiącego podstawę do zastosowania ulgi podatkowej w ramach swobodnej oceny dowodów (art. 191 Ordynacji podatkowej).

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje :

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa.

Skarga na powołaną wyżej decyzję została wniesiona do Naczelnego Sądu Administracyjnego, Ośrodka Zamiejscowego w Katowicach w czasie obowiązywania przepisów ustawy z dnia 11 maja 1995 roku o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz.U. nr 74, poz. 368 z późniejszymi zmianami).

Należy jednak zauważyć, że cytowana wyżej ustawa straciła moc z dniem 1 stycznia 2004 roku, na podstawie art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1271 ze zm. w Dz.U. z 2002 roku, nr 240, poz. 2052). W myśl art. 85 ostatnio cytowanej ustawy, z dniem 1 stycznia 2004 roku utworzono w Warszawie i w miejscowościach, w których miały siedziby ośrodki zamiejscowe Naczelnego Sądu Administracyjnego, wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1259) oraz zniesiono ośrodki zamiejscowe Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Stosownie do art. 97 § 1 ustawy 30 sierpnia 2002 roku Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 roku i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270). Na podstawie § 1 pkt 4 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 25 kwietnia 2003 roku w sprawie utworzenia wojewódzkich sądów administracyjnych oraz ustalenia ich siedzib i obszarów właściwości (Dz.U. nr 72, poz. 652), dla obszaru województwa śląskiego utworzony został Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach.

Należy również wskazać, iż zgodnie z § 2 powołanej wyżej ustawy – Prawo o ustroju sądów administracyjnych, sąd administracyjny sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę pod względem zgodności z prawem. Z brzmienia zaś art. 145 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wynika, że w przypadku gdy Sąd stwierdzi, bądź to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź to naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas – w zależności od rodzaju naruszenia – uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, albo stwierdza ich nieważność bądź też stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa. Cytowana regulacja prawna nie pozostawia zatem wątpliwości co do tego, że zaskarżona decyzja lub postanowienie mogą ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy organom podatkowym można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

Nie jest to zaś, zdaniem Sądu, możliwe w rozpatrywanej sprawie.

Dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji należy w pierwszej kolejności sięgnąć do regulacji prawnej zawartej w art. 26 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 1993 roku, nr 90, poz. 416 z późniejszymi zmianami). Zgodnie z treścią tego przepisu, podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3 i art. 28 – 30, które ze względu na ustalony stan faktyczny sprawy można pozostawić na uboczu, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1 i 2 oraz ust. 4 – 7 lub art. 25, po odliczeniu między innymi kwot na cele kultu religijnego i na działalność charytatywno – opiekuńczą, łącznie do wysokości nie przekraczającej 10% dochodu.

Brzmienie tego przepisu nie pozostawia wątpliwości co do tego, że dopuszcza on odliczenie od dochodu podlegającego opodatkowaniu, oznaczonych kwot darowizn wydatkowanych przez podatnika między innymi na cele kultu religijnego.

Przypomnieć również należy, iż wysokość wydatków na cele określone w art. 26 ust. 1 ustawy podatkowej ustala się na podstawie dokumentów stwierdzających ich poniesienie (art. 26 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W świetle powyższych przepisów, podzielić trzeba – zdaniem Sądu – stanowisko organów podatkowych, które, po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego stwierdziły, iż w 1998 roku Parafia [...] w R. nie otrzymała żadnej darowizny od skarżącego. Na rzecz takiej konkluzji przemawia całokształt ustaleń poczynionych przez te organy.

Ustalenia te, w ocenie Sądu, znajdują podstawę w zgromadzonym materiale dowodowym i zostały dokonane w granicach swobodnej oceny dowodów, jaka należy do kompetencji organów podatkowych z mocy art. 191 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem “Organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona". Oznacza to, że organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego.

W teorii prawa podkreśla się, że swobodna ocena dowodów, aby nie przerodziła się w samowolę, musi być dokonana z uwzględnieniem norm prawa procesowego i z zachowaniem reguł tej oceny. Reguły te polegają na tym, że:

- należy opierać się na materiale dowodowym zgromadzonym w toku postępowania,

- materiał ten musi być poddany wszechstronnej ocenie,

- ocena ta powinna odnosić się do poszczególnych dowodów z uwzględnieniem ich znaczenia dla sprawy,

- rozumowanie, w wyniku którego organ ustala istnienie okoliczności faktycznych powinno być zgodne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego,

(tak B. Adamiak “Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz". Wydawnictwo C. H. Beck, Warszawa 1996 rok str.376 – 378, którego tezy zachowują swą aktualność, zdaniem składu orzekającego, także na gruncie aktualnie obowiązujących przepisów proceduralnych). Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też jest w niniejszej sprawie. W toku postępowania wyjaśniającego organy podatkowe zebrały materiał dowodowy, dokonując jego analizy i oceny tego materiału. Postępowanie to wykazało po pierwsze, iż Parafia [...] w R. nie otrzymała w latach 1998 – 2001 żadnej darowizny od skarżącego W. S.; oraz po drugie – iż uprawnionym do otrzymania i wystawiania potwierdzeń otrzymanych darowizn był jedynie proboszcz w/w Parafii.

Łączna ocena wszystkich dokonanych w niniejszej sprawie ustaleń faktycznych i zebranych dowodów umożliwiła organom podatkowym stwierdzenie, iż w/w Parafia nie otrzymała w 1998 roku żadnej darowizny od strony skarżącej, a ponadto, że wystawione przez o. S. D. oświadczenie z dnia [...] 1998 roku o przyjętej darowiźnie w kwocie [...] złotych jest "niewiarygodne".

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy odniósł się do zgłoszonych przez skarżących twierdzeń i powołanych przez nich dowodów. To, że organy podatkowe dokonały na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustaleń odmiennych, które prezentuje strona skarżąca nie świadczy jeszcze o dowolnej ocenie dowodów.

Skoro zatem postępowanie wyjaśniające wykazało, iż skarżący nie przekazał w 1998 roku w/w Parafii kwoty [...] złotych na cele kultu religijnego, to zasadnie organy podatkowe nie uznały odliczenia od dochodu podatnika tej darowizny.

Dokonując więc w myśl art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1259) kontroli zaskarżonej decyzji z prawem, Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że organy podatkowe nie przekroczyły granic swobody interpretacyjnej i nie naruszyły reguł interpretacyjnych ograniczając stosowanie powołanych przepisów do podanego wyżej znaczenia.

Sąd uznał również – jak wykazano wyżej – że organy nie naruszyły reguł prowadzenia postępowania dowodowego i ustaliły istotne dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności. Wniosek organu odwoławczego wyprowadzony z zebranego w sprawie materiału dowodowego nie wykracza poza swobodną ocenę dowodów, więc nie stanowi naruszenia prawa. Sąd ocenił także zupełność uzasadnienia zaskarżonej decyzji i stwierdził jej zgodność z przepisami prawa.

Mając na uwadze wszystkie podniesione wyżej okoliczności, Sąd uznał, iż zaskarżona decyzja nie narusza prawa i działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270), orzekł jak w sentencji wyroku.