Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 840/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2019-01-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: że art. 3 ust. 1 pkt 4
journal: Dz.U. 2018 poz 1445
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka, Sędzia WSA Marzena Kowalewska Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Kalisiak po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 stycznia 2019 r. sprawy ze skargi P. M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] października 2018 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2013 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 4 października 2018 r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta i Gminy S. z dnia 23 sierpnia 2018 r. nr [...] [...]

w sprawie określenia P. M. (dalej: "Strona", "Skarżący") wysokości podatku

od nieruchomości za 2013 rok na kwotę [...]zł.

Powyższe decyzje zostały wydane w następującym stanie faktycznym.

Decyzją z dnia 23 sierpnia 2018 r. nr jw., wydaną w wyniku dwukrotnego uchylania decyzji organu I instancji przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze

w K., Burmistrz Miasta i Gminy S. określił Stronie wysokość podatku

od nieruchomości należnego w 2013 r. Przedmiotem opodatkowania były m.in. grunty

o łącznej powierzchni [...], leżące pod liniami energetycznymi będącymi własnością przedsiębiorstwa energetycznego, położone w gminie S.. Powodem zaś wszczęcia postępowania podatkowego był brak skorygowania przez Stronę,

na wezwanie organu podatkowego, deklaracji podatkowej za ww. okres poprzez zastosowanie najwyższej stawki podatku od nieruchomości od powyższych gruntów.

Organ I instancji ustalił bowiem, że sporne grunty są przedmiotem umów ustanowienia służebności przesyłu ustanowionej przez Stronę na rzecz [...] w G. (umowy zawarte w formie aktów notarialnych z dnia

26 września 2012 r., Rep. A nr: [...], [...], [...]).

Zgromadzone dowody (m.in. umowy ustanowienia służebności, wykaz gruntów pod liniami energetycznymi będących w zarządzie Strony a położonych na terenie Gminy S. wg stanu na dzień 1 stycznia 2013 r., 1 stycznia 2014 r., 1 stycznia

2015 r., 1 stycznia 2016 r. i 1 stycznia 2017 r.) wykazały, że w pasie gruntu oddanym ww. przedsiębiorstwu energetycznemu do realizowania na nim celów publicznych

w zakresie eksploatacji sieci energetycznej i utrzymywaniu jej we właściwym stanie technicznym, Strona nie może prowadzić gospodarki leśnej w pełnym zakresie.

Organ podatkowy ustalił, że pasy gruntu pod liniami energetycznymi służą przede wszystkim działalności przedsiębiorstw energetycznych w zakresie bezpiecznego i bezawaryjnego przesyłu energii elektrycznej. W związku z tym organ stwierdził, że jest to grunt zajęty na działalność gospodarczą przedsiębiorstwa energetycznego i mimo klasyfikacji geodezyjnej jako głównie lasy, grunty rolne, łąki, tereny różne i nieużytki podlega opodatkowaniu stawką podatku od nieruchomości ustaloną dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą. Organ uznał bowiem,

że najwyższa stawka podatku od nieruchomości musza zostać objęte grunty leśne zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, czyli grunty, na których

w rzeczywistości wykonywane są czynności składające się na prowadzenie działalności gospodarczej nawet jeśli w jakimś ograniczonym zakresie gospodarowane są również na cele leśne.

Organ uznał równocześnie, że Strona jest podatnikiem spornego podatku

na mocy art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U.2018.1445 j.t. ze zm.; dalej: "u.p.o.l.") jako zarządca nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa. W ocenie organu ustanowienie służebności przesyłu

nie pozbawiło Strony posiadania spornych gruntów jak i zarządu nimi.

Strona zaskarżyła decyzję organu I instancji odwołaniem, kwestionując tę część decyzji, w której określona została wysokość podatku od nieruchomości za grunt obciążony służebnością przesyłu na rzecz ww. przedsiębiorstwa energetycznego stanowiący pasy technologiczne pod liniami elektroenergetycznymi. Strona żądała uchylenia zaskarżonej decyzji w całości i przekazania sprawy organowi I instancji

do ponownego rozpatrzenia, zarzucając organowi I instancji naruszenie prawa materialnego i procesowego, tj. art. 2 ust. 2 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 4 i 7 oraz

ust. 3 pkt 2, art. 7 ust. 1 pkt 10) u.p.o.l. a także art. 1 ust. 1,2

i 3 ustawy z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym (Dz.U.2017.1821.j.t. ze zm.; dalej: "u.p.l."), art. 21 § 3, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191,

art. 197 § 1 oraz art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.2018.800 j.t. ze zm.; dalej: "O.p."). Strona wskazała, że uważa za zasadne przeprowadzenie dowodów z opinii biegłych, tj. z dziedziny gospodarki leśnej,

na okoliczność możliwości prowadzenia na spornych gruntach działalności leśnej oraz

z dziedziny energetyki na okoliczność oceny jakie czynności i z jaką częstotliwością oraz w jakim czasie musza być podjęte przez przedsiębiorstwo energetyczne na potrzeby utrzymania w należytym stanie sieci na terenach będących w zarządzie Strony w ramach eksploatacji i utrzymania linii.

Do odwołania Strona załączyła opracowaną przez [...] inwentaryzację przyrodniczą gruntów w zarządzie [...] przebiegających pod liniami elektroenergetycznymi na obszarze pilotażowym wraz

z koncepcją ich zagospodarowania dla celów gospodarki leśnej i ochrony przyrody.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze, w wyniku rozpoznania sprawy, zaskarżoną do tutejszego Sądu ww. decyzją z dnia 4 października 2018 r. orzekło o utrzymaniu w mocy decyzji organu I instancji.

Na wstępie organ odwoławczy, odnosząc się do zarzutów odwołania dotyczących naruszenia prawa procesowego oraz wniosków dowodowych

(o przeprowadzenie dowodów z opinii biegłych) uznał je za chybione, stwierdzając,

że zakres i rodzaj czynności wykonywanych na gruntach przez [...] określają umowy ustanowienia służebności przesyłu. Zakres

i rodzaj czynności wykonywanych na gruntach przez [...] wynika również z definicji służebności przesyłu (art. 3051 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny; [...] j.t.; dalej: "K.c."),

do którego w swej treści wymienione umowy nawiązują.

Następnie Kolegium stwierdziło, że organ I instancji zgromadził jednoznaczny materiał dowodowy, na podstawie, którego podjął zasadne rozstrzygnięcie. Organ odwoławczy zgodził się ze stanowiskiem, że grunt przeznaczony na realizację zadań gospodarczych [...] nie jest stricte gruntem leśnym, ponieważ prowadzenie na nim gospodarki leśnej jest mocno ograniczone głównym przeznaczeniem tego gruntu, jakim jest służenie działalności gospodarczej przedsiębiorstwa energetycznego. Jak wskazał organ odwoławczy Strona może wykorzystywać grunt dla swoich celów tylko w takim zakresie, w jakim nie koliduje

to z działalnością przedsiębiorstwa energetycznego. Przede wszystkim niemożliwa jest na tym gruncie uprawa drzewostanu.

W ocenie Kolegium, przedłożona przez skarżącego inwentaryzacja przyrodnicza gruntów przebiegających pod liniami elektroenergetycznymi i przedstawiona w niej koncepcja zagospodarowania tych gruntów dla celów gospodarki leśnej, opracowana przez [...], potwierdza wyżej przedstawione wnioski: związanie gruntu z działalnością gospodarczą przedsiębiorstwa energetycznego jest tak silne,

że gospodarka leśna ograniczona jest właściwie do wykorzystywania tej przestrzeni

na gospodarowanie zwierzyną leśną, realizowaną w przeważającym stopniu przez koła łowieckie, zbiory runa leśnego tam, gdzie rodzaj gruntu na to pozwala, czy na drogi stanowiące szlaki komunikacyjne dla prowadzonej w sąsiedztwie gospodarki leśnej. Prowadzenia plantacji choinek specjaliści nie zalecają, zwłaszcza pod liniami średniego napięcia (a z takimi mamy w tej sprawie do czynienia), z powodu zbyt wąskich pasów, specyficznego mikroklimatu, kosztownej ochrony przed zwierzyną, restrykcyjnymi zasadami stosowania na gruntach leśnych środków ochrony roślin, a także, dużej konkurencji prywatnych gospodarstw choinkowych. Zaleca się wykorzystywanie pasów gruntu pod liniami elektrycznymi na pasy przeciwpożarowe, obszary ochrony roślin, owadów, ptaków - innymi słowy, na korytarze ekologiczne.

Jak wynika z powyższego, na gruncie związanym z przesyłem energii elektrycznej nie była prowadzona działalność w zakresie urządzania, ochrony

i zagospodarowania lasu, utrzymywania i powiększania zasobów i upraw leśnych, pozyskiwania drewna, żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, czyli - większości działań składających się na działalność leśną - vide definicja pomieszczona w art. 1a ust. 1 pkt 7 u.p.o.l.

Następnie organ odwoławczy wskazał, że ustanowienie służebności przesyłu (ww. umowami), unormowanej w art. 3051 K.c., spowodowało, że grunt pod liniami energetycznymi jest trwale zajęty na prowadzenie działalności przez przedsiębiorstwo energetyczne. Trwałość zajęcia gruntu na działalność gospodarczą przedsiębiorstwa energetycznego polega na tym, że ponieważ przez linie napowietrzne przebiegające nad gruntem odbywa się ciągły i nieprzerwany przesył energii elektrycznej, to zadaniem tego gruntu jest zapewnienie bezpiecznego i bezawaryjnego przesyłu tej energii każdego dnia, w sposób ciągły. W granicach służebności przesyłu mieści

się eksploatacja przez przedsiębiorstwo energetyczne sieci energetycznych, a pojęcie to obejmuje ciągły, nieprzerwany przepływ energii elektrycznej przez sieci. Stąd stan techniczny gruntu pod tymi sieciami musi spełniać warunki odpowiadające zadaniu zapewnienia bezpieczeństwa sieciom (np. brak zadrzewienia bądź tylko niskie zakrzewienie). Wszystkie wymienione okoliczności świadczą, w ocenie organu odwoławczego, o podporządkowaniu gruntu pod liniami elektrycznymi działalności gospodarczej właściciela tych linii. Grunt nie jest zatem zajęty na działalność leśną.

A zatem, w ocenie Kolegium, grunt zasadnie został opodatkowany stawką

jak za grunt związany z działalnością gospodarczą.

Zdaniem organu odwoławczego zaskarżona decyzja nie narusza ani prawa materialnego ani procesowego w związku z czym zarzuty odwołania są niezasadne.

Strona zaskarżyła ww. decyzję organu odwoławczego skargą wniesioną

do tutejszego Sądu wnosząc o jej uchylenie wraz z poprzedzającą ją decyzją organu

I instancji oraz o zasądzenie na rzecz Skarżącego kosztów postępowania sądowego.

Zaskarżonej decyzji Skarżący zarzucił:

1. naruszenie prawa materialnego tj.:

a) naruszenie przepisów prawa materialnego w postaci art. 2 ust. 2 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 4 i 7 oraz ust. 3 pkt 2 u.p.o.l., a także art. 1 ust. 1, 2 i 3 u.p.l. poprzez ich błędną wykładnię i przyjęcie, że zajęcie lasu na prowadzenie działalności gospodarczej oznacza również sytuację, gdy na gruncie leśnym stanowiącym pas techniczny pod napowietrznymi liniami elektroenergetycznymi znajdują

się te urządzenia, a operator linii wykonuje sporadycznie czynności związane

z konserwacją urządzeń przesyłowych, co nie wyłącza prowadzenia na tym terenie działalności leśnej, pomimo że prawidłowa wykładnia tych przepisów powinna prowadzić do wniosku, iż o zajęciu gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej można mówić dopiero wtedy, gdy wykonywanie działalności gospodarczej wyklucza całkowicie prowadzenie na danym obszarze działalności leśnej; zatem obowiązek zapłaty podatku od nieruchomości za grunt leśny powstaje dopiero w sytuacji, gdy ten grunt jest stale zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej w sposób wyłączający możliwość prowadzenia choćby ograniczonej gospodarki leśnej, a nie jedynie sporadycznie zajmowany w celu dokonania czynności mających zawiązek z prowadzaniem działalności gospodarczej;

b) art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w związku z art. 336 K.c. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że grunty, na których posadowione

są linie energetyczne są związane z działalnością gospodarczą, gdyż znajdują się w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą podczas gdy zakłady energetyczne takimi posiadaczami nie są;

2. naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

a) art. 187 O.p. poprzez zaniechanie obowiązku wyczerpującego rozpatrzenia sprawy i nie przeprowadzenie dowodu z oględzin nieruchomości,

na których usytuowane są linie energetyczne, a tym samym zaniechanie zbadania czy na gruncie leśnym jest prowadzona i w jakim zakresie gospodarka leśna;

b) art. 191 O.p. poprzez sprzeczność istotnych ustaleń organu podatkowego

z treścią zebranego w sprawie materiału dowodowego polegającą na przyjęciu, że czynności wykonywane przez zakład energetyczny są wykonywane w sposób trwały i wykluczający prowadzenie działalności leśnej, pomimo przedstawienia przez Skarżącego specjalistycznej opinii w tym zakresie;

c) art. art. 197 § 1 w zw. z art. 180 § 1, art. 122 i art. 187 § 1 O.p, poprzez:

- brak przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego z dziedziny gospodarki leśnej, pomimo że ocena czy na gruncie leśnym w zarządzie Nadleśnictwa stanowiącym pas położony pod napowietrznymi liniami elektroenergetycznymi możliwe jest prowadzenie działalności (gospodarki) leśnej oraz czy była tam i w jakim zakresie taka działalność prowadzona w roku objętym zakresem decyzji podatkowej, wymagało posiadania informacji specjalnych;

- brak przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego z dziedziny energetyki, pomimo

że ocena, jakie czynności i z jaką częstotliwością oraz o jakim czasie trwania

są konieczne do wykonania przez operatora sieci na terenach będących

w zarządzie podatnika w ramach eksploatacji i utrzymania linii, wymagała posiadania informacji specjalnych.

W uzasadnieniu zarzutów skargi Skarżący podał argumenty na ich poparcie, wskazując, że nie podziela stanowiska organu I i II instancji, co do tego, że grunt sklasyfikowany jako leśny jest w realiach rozpoznawanej sprawy gruntem zajętym

na prowadzenie działalności gospodarczej i w związku z tym podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 2 u.p.o.l. Grunty te, jak wskazał Skarżący, ani nie znajdują się w posiadaniu przedsiębiorstwa energetycznego

ani nie są wyłączone z prowadzenia gospodarki leśnej.

Skarżący, co do zarzutu naruszenia art. 2 ust. 2 u.p.o.l. podtrzymał ponadto argumentację zawartą w odwołaniu od decyzji organu I instancji.

Jednocześnie Skarżący podniósł, iż w dniu 20 lipca 2018 r. została uchwalona przez Sejm ustawa o zmianie ustawy o podatku rolnym, ustawy o podatkach

i opłatach lokalnych oraz ustawy o podatku leśnym, która wprowadza przepisy stanowiące, iż za grunty zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej nie uważa

się gruntów przez które przebiega infrastruktura służąca do przesyłania lub dystrybucji płynów, pary, gazów lub energii elektrycznej oraz infrastruktury telekomunikacyjnej.

Skarżący zawnioskował o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej

ją decyzji organu I instancji oraz o zasadzenie od organu na rzecz Skarżącego kosztów postępowania sądowego wg norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje:

Skarga jest niezasadna.

Spór w rozpoznawanej sprawie sprowadza się de facto do ustalenia jakim podatkiem, tj. czy podatkiem od nieruchomości wg stawki właściwej dla gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej czy podatkiem leśnym lub rolnym powinny być objęte grunty pod napowietrznymi liniami elektroenergetycznymi.

Spór dotyczy również prawidłowości ustalenia przez organy podatkowe stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy.

W sytuacji, gdy w skardze zarzuca się zarówno naruszenie prawa materialnego, jak i przepisów postępowania, w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlega zarzut naruszenia przepisów postępowania, gdyż dopiero po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez organy jest prawidłowy, albo nie został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowane przez organy przepisy prawa materialnego.

W pierwszej kolejności odnieść się zatem należy zatem do zarzutów skargi dotyczących naruszenia przez organy podatkowe przepisów postępowania.

Sąd za nieuprawnione uznał zarzuty naruszenia przepisów postępowania,

tj.: art. 122, art. 180, w zw. z art.187 § 1, art. 191 i art., 197 § 1 O.p., zasady prawdy obiektywnej oraz swobodnej oceny dowodów, naruszenia zasady zaufania do organów

i przekonywania. Wskazać bowiem należy, że zgodnie z wyrażoną w art. 122 O.p. zasadą prawdy obiektywnej oraz zasadą zupełności postępowania dowodowego, zawartą w art. 187 O.p., organ administracji publicznej prowadzący postępowanie

ma obowiązek ustalenia stanu faktycznego na podstawie całościowo zebranego materiału dowodowego. Przy czym, zgodnie z art. 180 § 1 O.p., jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne

z prawem. Jak stanowi z kolei art. 197 § 1 O.p., w przypadku gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ podatkowy może powołać na biegłego osobę dysponującą takimi wiadomościami, w celu wydania opinii. Okoliczności zaś mające istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy powinny być ustalone przez organy w taki sposób, by odpowiadały rzeczywistości i mogły stać się podstawą prawidłowego zastosowania przepisów prawa materialnego. Jak stanowi zaś art. 191 O.p., wyłącznie w przypadku zebrania przez organ i rozpatrzenia całości materiału dowodowego możliwa jest prawidłowa ocena sprawy oraz prawidłowe rozstrzygnięcie o prawach strony.

Sąd podkreśla, że w myśl art. 145 § 1 pkt 1) lit b) i c) oraz pkt 2) P.p.s.a.

nie każde naruszenie przepisów postępowania stanowi podstawę wyeliminowania przez Sąd zaskarżonego aktu z obrotu prawnego a jedynie takie, które bądź stanowi podstawę wznowienia postępowania administracyjnego bądź mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy bądź też zachodzą przyczyny nieważności aktu prawnego wynikające z właściwych przepisów.

W ocenie składu orzekającego w sprawie, organy w rozpoznawanej sprawie sprostały ww. wymogom, nie naruszając żadnego z ww. przepisów postępowania. Organy zgromadziły bowiem materiał dowodowy w zakresie pozwalającym

na zrekonstruowanie stanu faktycznego niezbędnego dla przeprowadzenia prawidłowego procesu subsumcji i oceniły go zgodnie z zasadą swobodnej,

a nie dowolnej, oceny tych dowodów.

W uzasadnieniu decyzji organy te wskazały podstawy prawne i faktyczne poczynionych ustaleń. Dowody z dokumentów nie były przy tym kwestionowane. Skarżący był też powiadamiany o możliwości wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego. Wyprowadzona z zebranego materiału dowodowego ocena prawna jest zgodna z zasadami wiedzy, logiki i doświadczenia życiowego, a zatem odpowiada wymogom art. 191 O.p.

Zbędne w sprawie, w ocenie Sądu, było przeprowadzenie dowodu z oględzin oraz opinii biegłego ds. gospodarki leśnej oraz z dziedziny energetyki na okoliczność faktycznego czy też hipotetycznego prowadzenia na opodatkowanych gruntach działalności leśnej oraz sposobu, częstotliwości, czasu trwania korzystania przez przedsiębiorcę energetycznego z gruntów pod napowietrznymi liniami energetycznymi. Ustalenie stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy nie wymagało bowiem

ani wiadomości specjalnych ani dokonania oględzin opodatkowanych gruntów.

Z niekwestionowanych okoliczności sprawy wynika bowiem, że grunty pod napowietrznymi liniami energetycznymi zostały obciążone w spornym okresie przez Skarżącego - na podstawie zawartych w formie aktu notarialnego umów ustanowienia służebności przesyłu z dnia 26 września 2012 r. (Rep. A nr: [...], [...], [...]) – służebnością przesyłu ustanowioną na rzecz [...].A.

w G.. Jak wynika z treści ww. umów powyższa służebność zobowiązała Skarżącego do znoszenia istnienia na spornych nieruchomościach urządzeń elektroenergetycznych w postaci m.in. napowietrznych linii energetycznych, korzystania przez ww. operatora z pasa znajdującego się pod ww. liniami celem: eksploatacji, konserwacji, remontów i modernizacji linii, usuwania awarii, przebudowy urządzeń

i instalacji elektroenergetycznych, wycinki drzew bądź krzewów lub ich podkrzesywania w zakresie niezbędnym dla utrzymania urządzeń i instalacji elektroenergetycznych

w należytym stanie aby uniknąć zagrożenia dla funkcjonowania tych urządzeń. Jednocześnie ustanowiono na rzecz ww. spółki prawo wejścia i wjazdu na teren odpowiednim sprzętem przez jej pracowników jak i wszystkie podmioty i osoby, którymi spółka ta się posługuje w związku z prowadzona działalnością.

Ponadto zakres ww. uprawnień przedsiębiorstwa przesyłowego w stosunku

do spornych gruntów oraz fakt ich obciążenia ww. służebnością na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego, wynika również z pozostałego zgromadzonego

w sprawie materiału dowodowego m.in oświadczenia Skarżącego z dnia

4 czerwca 2018 r., w którym potwierdzony został fakt ustanowienia ww. służebności jak i z przedłożonego przez Skarżącego wykazu nieruchomości obciążonych służebnością przesyłu.

Te dowody i okoliczności uprawniały organy podatkowe do uznania,

że sporne grunty zostały zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Dodać przy tym należy, że organy podatkowe obu instancji nie kwestionowały, co do zasady,

iż na tym terenie (tj. obszarze pasów technicznych położonych pod ww. napowietrznymi liniami, a znajdujących się w zarządzie Skarżącego) była możliwość prowadzenia działalności leśnej czy rolnej a nawet, iż taka działalność była de facto na tym terenie prowadzona. Jednakże jak słusznie wskazywały, było to możliwe jedynie

w ograniczonym zakresie, całkowicie zależnym od właściwego i niezakłóconego prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie przesyłu prądu przez przedsiębiorstwo energetyczne.

Wskazać zatem należy, że organ prowadzący postępowanie zebrał materiał dowodowy obejmujący te okoliczności, z którymi na gruncie stosowanych w sprawie przepisów prawa materialnego wiążą się skutki prawne zaś w toku postępowania – również sądowego - Skarżący nie przedłożył dowodów, z których wynikałaby nieprawidłowość ww. ustaleń. Za taki dowód Sąd nie uznał bowiem dokumentu pn.: "Inwentaryzacja przyrodnicza gruntów w zarządzie [...] przebiegających pod liniami elektroenergetycznymi na obszarze pilotażowym

i opracowanie koncepcji ich zagospodarowania dla celów gospodarki leśnej i ochrony przyrody", opracowanego przez pracowników naukowych [...]

i [...] w czerwcu 2015 r. Dokument ten nie stanowi bowiem przeciwdowodu ani w stosunku do ustaleń organów w przedmiocie zakresu uprawnień przedsiębiorstw przesyłowych w stosunku do spornych gruntów (wynikających z ww. umów ustanowienia służebności przesyłu) ani też w odniesieniu do twierdzeń

w zakresie dopuszczalności prowadzenia przez Skarżącego czynności na spornych gruntach związanych m.in. z gospodarką leśną.

Reasumując, w kontrolowanym postępowaniu nie można dopatrzyć

się zarzucanego w skardze naruszenia przepisów procesowych mających istotny wpływ na wynik sprawy, w tym wskazanych w zarzutach skargi.

Przechodząc w dalszej kolejności do rozpoznania zarzutów skargi w zakresie naruszenia przepisów prawa materialnego, Sąd wskazuje, że również tych zarzutów

nie podzielił.

Wskazać należy, że - zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.o.l. (w brzmieniu obowiązującym w 2013 r.) - opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty; 2) budynki lub ich części; 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne, grunty zadrzewione

i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej (art. 2 ust. 2 u.p.o.l.).

Zgodnie zaś z art. 1 ust. 1 ustawy o lasach, opodatkowaniu podatkiem leśnym podlegają określone w ustawie lasy, z wyjątkiem lasów zajętych na wykonywanie innej działalności gospodarczej niż działalność leśna. W odniesieniu do gruntów leśnych wskazać należy, że za działalność leśną, w rozumieniu tej ustawy, uważa

się działalność właścicieli, posiadaczy lub zarządców lasów w zakresie urządzania, ochrony i zagospodarowania lasu, utrzymywania i powiększania zasobów i upraw leśnych, gospodarowania zwierzyną, pozyskiwania - z wyjątkiem skupu - drewna, żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny oraz płodów runa leśnego, a także sprzedaż tych produktów w stanie nieprzerobionym (art. 1 ust. 3). Tożsamej treści definicję działalności leśnej zawiera art. 1a ust. 1 pkt 7 u.p.o.l. zaś pkt 4 tego przepisu stanowi, że działalność gospodarcza oznacza działalność, o której mowa w przepisach Prawa działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem w ust. 2, zgodnie z którym

za działalność gospodarczą nie uważa się m.in. działalności rolniczej lub leśnej.

Definicja lasu została zaś precyzyjnie określona w art. 1 ust. 2 u.p.l., który stanowi, że lasem są grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako lasy ("Ls"). W art. 1a ust. 3 pkt 1 i 2 u.p.o.l. wskazano, że pod terminem lasu i użytków rolnych należy rozumieć grunty tak sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków.

Na podstawie z kolei art. 1 ustawy o podatku rolnym, opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

Zgodnie zaś z art. 7 ust. 1 pkt 10 u.p.o.l., zwalnia się od podatku

od nieruchomości grunty stanowiące nieużytki, użytki ekologiczne, grunty zadrzewione

i zakrzewione, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej.

Jak stanowi art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., użyte w niej określenie: "grunty, budynki

i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej" oznacza - "grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b), chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych".

Mając na uwadze powyższe regulacje prawne, uznać należy, że pierwszym

i podstawowym kryterium decydującym o zaliczeniu gruntu jako przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości, rolnym czy też leśnym jest jego klasyfikacja w ewidencji gruntów i budynków. Sklasyfikowanie gruntu ma podstawowe znaczenie w kontekście prawidłowego wymiaru podatku, co wynika również z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U.2010.193.1287 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem, podstawę wymiaru podatków

i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. To na podstawie danych zawartych

w ewidencji gruntów i budynków organ podatkowy wymierza odpowiedni podatek i tymi danymi jest związany. Stanowią one podstawę wymiaru podatków (por. wyrok NSA

z dnia 14 września 2011 r., II FSK 533/10). Zgodnie z § 67 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz.U.2016.1034), użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na następujące grupy: 1) użytki rolne, 2) grunty leśne oraz zadrzewione

i zakrzewione, [...], 7) tereny różne oznaczone symbolem Tr. Zgodnie także z § 68

ust. 1 pkt 1 lit. a) oraz ust. 2 rozporządzenia, grunty rolne dzielą się m.in. na użytki rolne, do których zalicza się grunty orne, oznaczone symbolem R oraz nieużytki, oznaczone symbolem N. Na podstawie § 68 ust. 2 rozporządzenia, grunty leśne

oraz zadrzewione i zakrzewione dzielą się na: 1) lasy, oznaczone symbolem Ls,

2) grunty zadrzewione i zakrzewione, oznaczone symbolem Lz.

Od wskazanej powyżej reguły istnieje jednak wyjątek i jest nim okoliczność zajęcia gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej (art. 2 ust. 2 u.p.o.l., art. 1

ust. 1 u.p.l., art. 1 ustawy o podatku rolnym). I tak np. co do zasady, grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako m.in. Ls powinny zostać opodatkowane odpowiednio podatkiem leśnym chyba, że grunty te zostały zajęte

na prowadzenie działalności gospodarczej i wówczas podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Podobnie w odniesieniu do podatku rolnego, w sytuacji zajęcia gruntu, sklasyfikowanego w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne

lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, wyklucza ich opodatkowanie podatkiem rolnym i skutkuje opodatkowanie podatkiem od nieruchomości (art. 2 ust. 2 u.p.o.l.). Podobnie sytuacja przedstawia się w odniesieniu do gruntów stanowiących nieużytki, użytki ekologiczne, grunty zadrzewione i zakrzewione, które co do zasady zwolnione są od podatku od nieruchomości, chyba że są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej.

W tej sytuacji kluczowe staje się wyjaśnienie terminu: "zajęcie gruntów

na prowadzenie działalności gospodarczej", tym bardziej, że to sformułowanie jest sporne w rozpoznawanej sprawie, a nie zostało zdefiniowane ani w u.p.l.,

ani też w u.o.p.l., w których uregulowany jest podatek od nieruchomości czy ustawie

o podatku rolnym. Powyższy termin służy zatem jako kryterium rozgraniczające opodatkowanie gruntów podatkiem od nieruchomości albo podatkiem leśnym lub rolnym czy też zwolnienia podatkowe, ale tylko do gruntów w ww. przepisie wymienionych. Zauważyć przy tym należy, że kryterium "zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej" pojawia się jeszcze w u.p.o.l. w niektórych przepisach odnoszących

się do stawek podatku od nieruchomości, np. w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) i lit c), lecz przepisy te, jako że dotyczą budynków, nie znajdują zastosowania w rozpoznawanej sprawie (por. wyrok NSA z 15 maja 2018 r., FSK 2969/17). Brak ww. definicji powoduje, że przy interpretacji tego pojęcia należy posiłkować się jego znaczeniem językowym. Wyraz "zająć" oznacza także wypełnić czymś jakąś przestrzeń lub powierzchnię (zob. Uniwersalny słownik języka polskiego pod red. S. Dubisza, Tom V, Warszawa 2003.). W rozpoznawanej sprawie powietrzne linie elektroenergetyczne wraz ze znajdującymi się pod nimi pasami technicznymi stanowią wydzieloną przestrzeń, konieczną do prowadzenia przez zakłady energetyczne działalności gospodarczej, która nie może być jednocześnie wykorzystywana do nieograniczonej działalności leśnej (nie mogą bowiem na gruntach zajmowanych przez pasy techniczne znajdować się wysokie drzewa).

Tożsamy do powyższego problem prawny był niejednokrotnie przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego m. in. w wyrokach: z dnia 9 czerwca 2016 r., II FSK 1238/14, II FSK 1156/14 i II FSK 1157/14, z dnia 17 czerwca 2016 r.,

II FSK 1315/14, II FSK 1391/14, II FSK 1392/14, II FSK 1387/14, z dnia 1 lutego

2017 r., II FSK 3714/14, z dnia 9 marca 2017 r., II FSK 1987/15., z dnia 22 października 2018 r., II FSK 2533/18.

Skład orzekający w sprawie akceptuje wykładnię terminu "zajęcie

na prowadzenie działalności gospodarczej" zaprezentowaną w wymienionych wyrokach i stanowisko NSA, który wskazał, że termin "grunty zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej" obejmuje faktyczne wykonywanie konkretnych czynności, działań

na gruncie, powodujących dokonanie zamierzonych celów lub osiągnięcie konkretnego rezultatu, związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Jednoznaczną podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntów leśnych będzie fakt

ich zajęcia na działalność gospodarczą, czyli rzeczywiste wykonywanie na nich czynności składających się na prowadzenie działalności gospodarczej, przy czym czynności te muszą być wykonywane w sposób trwały (nieincydentalnie).

Natomiast, w aprobowanej przez Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, nie można zgodzić się z twierdzeniami,

że nieodzowną cechą owego zajęcia, warunkującą uznanie jego zaistnienia, jest również stan, w którym wyłączona jest w ogóle możliwość prowadzenia na tych gruntach innego rodzaju działalności.

W przywołanych wyrokach Naczelny Sąd Administracyjny podkreślał, że spółki energetyczne, prowadząc działalność w zakresie przesyłu energii elektrycznej, wykorzystują w sposób trwały i nieincydentalny, dla potrzeb tej działalności, pasy techniczne pod napowietrznymi liniami energetycznymi, które zostały wytyczone

w związku z przebiegającymi przez las liniami energetycznymi, które są niezbędne

do prowadzenia przesyłu energii, a nadto spółki te jako operatorzy są zobowiązane utrzymywać wskazane grunty w sposób umożliwiający bezpieczne i bezawaryjne funkcjonowanie linii napowietrznych, przy uwzględnieniu szeregu przepisów prawa regulujących, m.in. kwestie bezpieczeństwa, funkcjonowania i posadowienia linii energetycznych.

W wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 czerwca 2016 r.:

II FSK 1156/14, II FSK 1157/14 i II FSK 1238/14 Sąd ten poczynił szeroko umotywowane wywody w zakresie negatywnego oddziaływania linii energetycznych wysokiego napięcia na otoczenie, a co za tym idzie braku możliwości prowadzenia

na gruncie usytuowanym w pasie technicznym działalności leśnej w zakresie ochrony

i zagospodarowania lasu, a także utrzymywania i powiększania zasobów i upraw leśnych.

Skład orzekający w sprawie podziela stanowisko wyrażone w ww. wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Sąd podkreśla, że terminu "zajęcie na prowadzenie działalności gospodarczej" nie można utożsamiać ze "związaniem z prowadzeniem działalności gospodarczej", zdefiniowanym w art. 1 a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Zajęcie gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej" jest pojęcie węższym niż "związanie z prowadzeniem działalności gospodarczej", bowiem grunt zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej zawsze będzie gruntem związanym z prowadzeniem tej działalności, natomiast grunt związany z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zawsze będzie gruntem zajętym na prowadzenie działalności gospodarczej.

Zauważyć należy, że tożsamy problem prawny był także przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego m.in. w wyrokach z dnia 9 czerwca 2016 r.,

II FSK 1238/14 i II FSK 1156/14. Zaakceptować należy stanowisko NSA, że podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntów leśnych będzie fakt ich zajęcia

na działalność gospodarczą, czyli rzeczywiste wykonywanie na nich czynności składających się na prowadzenie działalności gospodarczej. Grunty znajdujące się pod pasami technicznymi, usytuowane pod napowietrznymi liniami energetycznymi

są gruntami zajętymi na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie przesyłu przez przedsiębiorstwo energetyczne energii elektrycznej, a tym samym grunty te, stosownie do treści art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) tej ustawy, podlegają opodatkowaniu najwyższymi stawkami podatku od nieruchomości. Grunty te są bowiem udostępniane operatorowi na postawienie na nich słupów przesyłowych, rozciągnięciu pomiędzy nimi sieci energetycznej, a następnie w celu utrzymania i umożliwienia prawidłowej eksploatacji, konserwacji, remontu i modernizacji linii oraz urządzeń elektroenergetycznych. Działalność ta nie ma charakteru incydentalnego, albowiem

w sposób ciągły następuje przesyłanie energii elektrycznej.

Zatem w przypadku regulacji art. 2 ust. 2 u.p.o.l. posługującej się pojęciem zajęcia a nie posiadania, nie ma zastosowania odnosząca się do posiadania regulacja

z art.348 k.c., albowiem obowiązek podatkowy jest związany z "zajęciem rzeczy" a nie "posiadaniem rzeczy" regulowanym art.336 i następne k.c.

Odnosząc zatem powyższą argumentację do okoliczności rozpoznawanej sprawy, wskazać należy w pierwszej kolejności, że z akt sprawy wynika, ż zarządcą gruntów jest Skarżący, jako jednostka [...], który jest podatnikiem podatku od nieruchomości, podatku leśnego i rolnego w stosunku do zarządzanych przez niego gruntów i na gruntach tych nie prowadzi działalności gospodarczej, lecz taką działalność prowadziły w 2013 r. [...]A. m. in. w zakresie dystrybucji energii elektrycznej. Na gruntach będących w zarządzie Skarżącego posadowione były w tym czasie linie elektroenergetyczne będące własnością tego operatora. Powyższa spółka korzystała z gruntów Skarżącego pod liniami. Korzystanie z gruntów odbywało się na zasadach określonych w ww. umowach o ustanowieniu służebności przesyłu zawartych dnia 26 września 2012 r. Według zapisów tych umów, Skarżący zezwolił Operatorowi na dokonywanie czynności celem: eksploatacji, konserwacji, remontów i modernizacji linii, usuwania awarii, przebudowy urządzeń

i instalacji elektroenergetycznych, wycinki drzew bądź krzewów lub ich podkrzesywania w zakresie niezbędnym dla utrzymania urządzeń i instalacji elektroenergetycznych

w należytym stanie aby uniknąć zagrożenia dla funkcjonowania tych urządzeń. Jednocześnie ustanowiono na rzecz ww. spółki prawo wejścia i wjazdu na teren odpowiednim sprzętem przez jej pracowników jak i wszystkie podmioty i osoby, którymi spółka ta się posługuje w związku z prowadzona działalnością. Ponadto Skarżący zobowiązał się do znoszenia posadowionych na spornych gruntach urządzeń elektroenergetycznych w postaci m.in. energetycznych linii napowietrznych.

W ocenie Sądu, powyższe postanowienia umowne przesądzają o tym, że trafnie uznały organy podatkowe, iż grunty pod liniami napowietrznymi są związane

z prowadzeniem działalności gospodarczej przez zakład energetyczny, które prowadząc działalność w zakresie przesyłu energii elektrycznej, wykorzystują w sposób trwały,

dla potrzeb tej działalności, pasy techniczne pod napowietrznymi liniami energetycznymi, które zostały wytyczone w związku z przebiegającą linią energetyczną i które są niezbędne do prowadzenia przesyłu energii. Nadto, zakład energetyczny jako operator jest zobowiązany utrzymywać wskazane grunty w sposób umożliwiający bezpieczne i bezawaryjne funkcjonowanie linii napowietrznej. Zatem ww. grunty były nie tylko związane, ale i zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie przesyłu energii elektrycznej, co oczywiście nie stoi jednak na przeszkodzie możliwości prowadzenia na tych gruntach, jednakże w ograniczonym zakresie działalności leśnej, czy też działalności związanej z działalnością leśną.

Odnosząc się zatem do argumentu zawartego w skardze, że Skarżący wykorzystuje przedmiotowe działki na cele związane z prowadzeniem gospodarki leśnej należy raz jeszcze powtórzyć, że zajęcie gruntów leśnych na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej nie wyklucza równoczesnego prowadzenia na nich ograniczonej działalności leśnej. Mając bowiem na uwadze, że przesył energii oddziałuje na grunt jedynie w ograniczonym zakresie, to nie można przyjmować,

że wyklucza to całkowicie prowadzenie na nim innego rodzaju działalności.

Ponadto NSA w wyroku z dnia 22 września 2011 r., II FSK 548/10, wyraził pogląd który skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela, że brak zawarcia

z zakładami energetycznymi umowy przenoszącej posiadanie nieruchomości

nie wyklucza, że grunty te służą zakładom energetycznym do prowadzenia działalności gospodarczej związanej z przesyłaniem energii elektrycznej. Podkreślić należy,

że zawarte umowy ustanowienia służebności przesyłu istotnie nie przenosiły posiadania. Z ww. umów wynika, że wolą stron było by grunty pozostały w zarządzie Nadleśnictwa. Zdaniem Sądu [...].o. zajęła jednak sporne grunty

na prowadzenie działalności gospodarczej. "Zajęcie gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej" na co powyżej wskazano, jest pojęciem węższym niż "związanie

z prowadzeniem działalności gospodarczej", grunt zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej zawsze będzie gruntem związanym z prowadzeniem tej działalności. Przytoczone powyżej postanowienia umów służebności przesyłu zawartych dnia

26 września 2012 r. wskazują, że [...] Sp. z o.o. na ich podstawie nie może być przypisany status posiadacza zależnego, a tym samym podatnika podatku

od nieruchomości, albowiem miała uprawnienie do "korzystania z rzeczy" jednak nie uzyskała "władztwa nad rzeczą" o którym mowa w art. 336 k.c. Jednakże w świetle powyższych rozważań – wbrew zarzutom skargi – uznać należy, że brak posiadania spornych gruntów przez przedsiębiorstwo przesyłowe nie wyklucza możliwości

ich opodatkowania podatkiem od nieruchomości w stawce przewidzianej dla gruntów wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Skarżący nie jest przy tym podatnikiem podatku od nieruchomości jako posiadacz, ale jako zarządca nieruchomości będących własnością Skarbu Państwa. Sytuacja ta uległaby zmianie, w razie przekazania przez Skarżącego gruntu innemu podmiotowi na podstawie umowy cywilnoprawnej, gdyż wówczas obowiązek podatkowy przeszedłby na posiadacza zależnego (art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l.).

W rozpoznawanej sprawie sytuacja taka jednak nie powstała, co wynika z zapisów

ww. umów o ustanowienie służebności przesyłu, albowiem, jak już powyżej wspomniano, realizacja ich postanowień nie mogła spowodować przeniesienia posiadania gruntu na rzecz przedsiębiorstw energetycznych, a jedynie ograniczała korzystanie z nich przez Skarżącego w pasach strefy kontrolowanej o powierzchni wskazanej w tych umowach. Fakt ustanowienia na spornych gruntach służebności przesyłu nie spowodował bowiem, z czym zgadza się również sam Skarżący, przeniesienia posiadania tych gruntów na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego. Posiadanie bowiem służebności, w doktrynie prawa cywilnego oraz orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, nie jest utożsamiane z posiadaniem rzeczy

a jedynie prawa, co oznacza, że ustanowienie służebności – w tym przesyłu - nie pozbawia osoby uprawnionej władztwa nad nieruchomością a jedynie ogranicza prawo właściciela (tu zarządcy) nieruchomości obciążonej w korzystaniu z niej. Każdy kto faktycznie korzysta z cudzej nieruchomości w zakresie odpowiadającym treści służebności, jest posiadaczem służebności. Jest to posiadanie swoiste, gdyż nie łączy się z władztwem nad cudzą rzeczą w dosłownych znaczeniu wynikającym z art. 336 k.c. (por. K.A. Dadańska "Prawo rzeczowe" Beck 2017, str. 34.; S. Kołodziekski, Posiadanie samoistne, zależne i służebne, Palestra 10/12, 1966 r., str. 44; M. Warciński, Służebności gruntowe według kodeksu cywilnego, LEX 2013, s.154; E. Skowrońska – Bocian (w: Kodeks cywilny, t.1, red. K. Pietrzykowski, 2011, str. 1228; P. Księżak, Glosa do uchwały SN z dnia 17 czerwca 2005 r., III CZP 29/05-OSP 2006/3/35; M. Balwicka – Szczyrba, Lex, komentarz do art. 352 k.c.; wyrok NSA z dnia 7 marca 2018 r., II FSK 861/16). Skarżący nie wykazał również aby doszło do wydania spornych gruntów przedsiębiorstwu przesyłowemu w myśl art. 348 k.c.

Charakter posiadania przez przedsiębiorstwo energetyczne podlegał również ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego między innymi w wyroku z dnia 7 marca 2018 r. wydanym w sprawie II FSK 861/16, gdzie wskazano, że ustawodawca wyraźnie uregulował także w art. 352 k.c. posiadanie służebności. Mówiąc o posiadaniu służebności, należy mieć na uwadze, że dotyczy ono posiadania prawa, nie zaś rzeczy. NSA stwierdził, że art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., dotyczy posiadania rzeczy (nieruchomości), nie zaś praw z nieruchomością związanych (np. służebności przesyłu). Wobec powyższego, podatnikiem podatku od nieruchomości, w sytuacji określonej w art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l., będzie podmiot, który zawarł umowę ze Skarbem Państwa, bądź też posiada nieruchomość na podstawie innego tytułu prawnego, jako posiadacz zależny. Jeżeli natomiast z zawartej umowy wynika, że nie przeniesiono na taki podmiot posiadania gruntu, któremu można przypisać cechę posiadania zależnego, lecz ma on jedynie prawo korzystać z nieruchomości Skarbu Państwa w zakresie odpowiadającym posiadaniu służebności, nie będzie mógł być uznany za podatnika tego podatku.

Fakt pozostawania spornych gruntów w zarządzie i posiadaniu Skarżącego

nie został ani podważony ani zakwestionowany przez Skarżącego. Przeciwnie – Skarżący upatruje wadliwości zaskarżonej decyzji w okoliczności braku posiadania przez przedsiębiorcę (ww. operatora) spornych gruntów, co jednak w świetle powyższych okoliczności nie skutkuje brakiem podstaw opodatkowania spornych gruntów podatkiem od nieruchomości wg stawki właściwej dla gruntów wykorzystywanych przez przedsiębiorstwo energetyczne na prowadzenie działalności gospodarczej.

Tym samym, Sąd uznał, że w rozpoznawanej sprawie grunty pod liniami napowietrznymi zajęte były na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie przesyłu energii elektrycznej. Konstatacji takiej, w ocenie Sądu, nie stoi na przeszkodzie ani możliwość ani fakt prowadzenia przez Skarżącego na tych gruntach,

w ograniczonym zakresie, określonych czynności w ramach działalności leśnej. Zatem, grunty te, należało uznać za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej

i opodatkować je według stawek najwyższych na podstawie art. 2 ust. 2 u.p.o.l. pomimo ich posiadania przez Skarżącego (skoro "zajęcie gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej", na co powyżej wskazano, jest pojęciem węższym niż "związanie

z prowadzeniem działalności gospodarczej", grunt zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej zawsze będzie gruntem związanym z prowadzeniem tej działalności).

Trafne było zatem stanowisko organów podatkowych, że Uwzględniając powyższe, zdaniem Sądu prawidłowe było ustalenie, że przedmiotowe grunty w 2013 r. związane były z prowadzeniem działalności gospodarczej przez – [...]. Objawiało się to m.in. utrzymaniem pasa technicznego w stanie umożliwiającym dokonywanie w sposób ciągły czynności składających się na prowadzenie działalności gospodarczej. Są to grunty, na których w rzeczywistości wykonywane są czynności składające się na prowadzenie działalności gospodarczej, czyli wykorzystywane w sposób aktywny w takiej działalności. Przez przedmiotowe grunty poprowadzone są linie elektroenergetyczne celem przesyłu energii elektrycznej, co uprawnia wniosek, że grunty te służą do prowadzenia działalności gospodarczej przez [...] Pasy techniczne umożliwiają utrzymanie zdolności urządzeń, instalacji i sieci do realizacji zaopatrzenia w energię w sposób ciągły

i niezawodny, a także potrzebne są z uwagi na bezpieczeństwo. Tym samym pasy techniczne pod liniami elektroenergetycznymi stanowią przestrzeń służącą wykonywaniu działalności gospodarczej polegającej na przesyłaniu i dystrybucji energii elektrycznej. Także treść znajdujących się w aktach sprawy umów ustanowienia służebności przesyłu wskazuje, że sporne grunty były wykorzystywane przez [...].o. do prowadzenia działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe okoliczności Sąd uznał również zarzuty skargi

w zakresie naruszenia prawa materialnego za niezasadne.

Odnosząc się do argumentacji skargi dotyczącej potrzeby wykładni mających zastosowanie w niniejszej sprawie przepisów z uwzględnieniem uzasadnienia do zmian wprowadzanych ustawą z dnia 20 lipca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku rolnym, ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz ustawy o podatku leśnym wskazać należy, że w art. 3 tejże ustawy wskazano, że w ustawie z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym (Dz. U. z 2017 r. poz. 1821) w art. 1 dodaje się ust. 4 i 5 w brzmieniu:

"4. Za lasy zajęte na wykonywanie innej działalności gospodarczej

niż działalność leśna nie uznaje się lasów: (1) przez które przebiegają urządzenia,

o których mowa w art. 49 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025 i 1104), wchodzące w skład przedsiębiorstwa przedsiębiorcy prowadzącego działalność telekomunikacyjną, działalność w zakresie przesyłania

lub dystrybucji płynów, pary, gazów lub energii elektrycznej lub zajmującego

się transportem wydobytego gazu ziemnego lub ropy naftowej, (2) zajętych na pasy technologiczne stanowiące grunt w otoczeniu urządzeń, o których mowa w pkt 1, konieczny dla zapewnienia właściwej eksploatacji tych urządzeń, (3) zajętych na strefy bezpieczeństwa oraz strefy kontrolowane urządzeń, o których mowa w pkt 1, służących do przesyłania lub dystrybucji ropy naftowej, paliw ciekłych lub paliw gazowych,

lub transportu wydobytego gazu ziemnego lub ropy naftowej, które zostały określone

w odrębnych przepisach - chyba że lasy te są jednocześnie zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność leśna oraz innej niż działalność, o której mowa w pkt 1.

5. Przepisu ust. 4 nie stosuje się do lasów będących w posiadaniu samoistnym, użytkowaniu wieczystym lub będących własnością przedsiębiorcy, o którym mowa w ust. 4 pkt 1".

Ustawodawca w cytowanych przepisach wprowadza zasadę, że posadowienie infrastruktury w postaci napowietrznych linii elektroenergetycznych na gruntach osób trzecich, z których przedsiębiorstwo będące właścicielem tej infrastruktury korzysta

w sposób ograniczony (na podstawie służebności przesyłu, innej umowy

lub bezumownie), nie skutkuje zmianą sposobu opodatkowania tych gruntów. Ustawa ta wchodzi jednak w życie dopiero z dniem 1 stycznia 2019 r. i pozostaje bez wpływu

na wykładnię przepisów obowiązujących w 2013. W tym okresie nie było regulacji wyłączających z pojęcia lasów zajętych na wykonywanie innej działalności gospodarczej niż działalność leśna - lasów, przez które przebiegają napowietrzne linie elektroenergetyczne. Jak wykazano powyżej, w stanie prawnym obowiązującym

w analizowanym okresie grunty leśne, nad którymi przebiegały linie elektroenergetyczne należało uznawać za zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie przesyłu energii przez przedsiębiorstwo energetyczne,

co skutkowało ich opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości.

W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 P.p.s.a. należało orzec

jak w sentencji.

Przywołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych dostępne

są na [...]