Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 2055/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2021-12-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Szef Krajowej Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: Art. 119zw § 1 w zw. z art. 119zv § 1, art. 187 § 1, art. 191, art.122, art. 210 § 4
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia WSA (del.) Marzena Łozowska (spr.), , po rozpoznaniu w dniu 7 grudnia 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej B. s.k.a. w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 maja 2021 r. sygn. akt III SA/Wa 913/21 w sprawie ze skargi B. s.k.a. w W. na postanowienie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z dnia 18 lutego 2021 r. nr (...) w przedmiocie przedłużenia terminu blokady rachunku bankowego oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji.

1.1. Zaskarżonym wyrokiem z 12 maja 2021 r. w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 913/21 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę B. z o.o. z siedzibą w W. (daje jako: skarżąca, Spółka, strona) na postanowienie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (dalej SKAS) z dnia 18 lutego 2021 r. w przedmiocie przedłużenia terminu blokady rachunku bankowego (opisany wyrok i powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w internetowej bazie orzeczeń CBOSA).

1.2. Z uzasadnienia wyroku Sądu pierwszej instancji wynikało, że 19 stycznia 2021 r., dokonano blokady rachunków bankowych Spółki na okres 72 godzin. Następnie postanowieniem z 22 stycznia 2021 r., przedłużono termin blokady rachunków bankowych Spółki na czas oznaczony nie dłuższy niż trzy miesiące, tj. do 22 kwietnia 2021 r., do kwoty 2.441.278 zł. SKAS postanowieniem z 18 lutego 2021 r. utrzymał w mocy ww. postanowienie z 22 stycznia 2021 r. o przedłużeniu terminu blokady rachunków bankowych.

Sąd pierwszej instancji uznał, że organ w wydanych w sprawie postanowieniach wykazał zaistnienie przesłanek, o których mowa w art. 119zv § 1 i art. 119zw § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm., dalej: "O.p"), a mianowicie, że zachodzi uzasadniona obawa, iż Spółka nie wykona istniejącego lub mającego powstać zobowiązania podatkowego przekraczającego równowartość 10 000 euro. SKAS wykazał też, że zaistniała konieczność zastosowania blokady rachunku, a następnie jej przedłużenia. Podkreślono też, że w dacie wydawania postanowienia o przedłużeniu terminu blokady aktualne pozostawały również twierdzenia organu co do tego, że Spółka może wykorzystywać działalność banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego. W konsekwencji działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej: "P.p.s.a.") oddalono skargę.

2. Skarga kasacyjna.

2.1. Od powyższego wyroku skarżąca Spółka złożyła skargę kasacyjną, wnosząc o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie oraz o zasadzenie na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych oraz o rozpoznanie skargi kasacyjnej bez przeprowadzenia rozprawy.

2.2. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a., naruszenie prawa materialnego:

- art. 119zw § 1 w związku z art. 119zv § 1 O.p. wskutek wadliwego uznania, iż w sprawie zaistniały przesłanki skutkujące zastosowaniem art. 119zv § 1 O.p.,

- art. 119zw § 1 O.p. wskutek wadliwego uznania, iż w sprawie zaistniały przesłanki skutkujące zastosowaniem art. 119zw § 1 O.p.

2.3. Ponadto zaskarżonemu wyrokowi zarzucono na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a., naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w związku z art. 187 § 1, art. 191, art. 122 oraz art. 210 § 4 O.p., poprzez wadliwe uznanie, iż organy prowadzące postępowanie nie przekroczyły prawa do swobodnej oceny dowodów, dokonały pełnego zebrania i prawidłowej analizy materiału dowodowego oraz poprzez wadliwe uznanie, iż uzasadnienie skarżonego postanowienia zostało sporządzone w sposób prawidłowy.

Istotny wpływ naruszenia ww. przepisów prawa na wynik sprawy według skarżącej polega na tym, że WSA w Warszawie wadliwie uznając, że: - organ prowadzący postępowanie nie przekroczył prawa do swobodnej oceny dowodów, dokonał pełnego zebrania i prawidłowej analizy materiału dowodowego oraz poprzez uznanie, iż stan faktyczny został ustalony prawidłowo, nie uchylił postanowienia Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z 18 lutego 2021 r. nr (...) w przedmiocie przedłużenia terminu blokady rachunków bankowych.

2.4. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik organu wniósł o jej oddalenie i o zasądzenie na rzecz organu zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych oraz o rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym.

3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

3.1. Zarzuty skargi kasacyjnej nie mają usprawiedliwionych podstaw, dlatego skarga kasacyjna podlegała oddalaniu.

3.2. Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły przesłanki nieważności postępowania, określone w § 2 powołanego przepisu, co pozwoliło na rozpoznanie sprawy w zakresie wyznaczonym zarzutami skargi kasacyjnej.

3.3. Rozpatrując niniejszą sprawę w granicach zarzutów sformułowanych w treści skargi kasacyjnej stwierdzić należy, że jej istota sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy Sąd pierwszej instancji prawidłowo uznał, że organ wykazał istnienie przesłanki tzw. długiej blokady rachunku bankowego (na czas oznaczony, nie dłuższy jednak niż 3 miesiące), którą w myśl art. 119zw § 1 O.p. stanowi "uzasadniona obawa, że podmiot kwalifikowany nie wykona istniejącego lub mającego powstać zobowiązania podatkowego lub zobowiązania z tytułu odpowiedzialności podatkowej osób trzecich, przekraczających równowartość 10 000 euro przeliczonych na złote według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w ostatnim dniu roboczym roku poprzedzającego rok, w którym wydano postanowienie". Skargą kasacyjną objęto również kwestię zasadności zastosowania przez organ tzw. krótkiej blokady rachunku bankowego (na 72 godziny), zgodnie z art. 119zv § 1 O.p., której przesłanki również podlegają ocenie w ramach badania postanowienia dotyczącego przedłużenia blokady.

3.4. W niniejszej sprawie organ żądaniem z 19 stycznia 2021 r. wydanym w trybie art. 119zv § 1 O.p., dokonał blokady rachunków bankowych Spółki na okres 72 godzin, albowiem z posiadanych informacji wynikało, że może ona wykorzystywać działalność banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego, a blokada była konieczna, aby temu przeciwdziałać.

Następnie postanowieniem z 22 stycznia 2021 r. przedłużono termin ww. blokady rachunków bankowych na czas oznaczony nie dłuższy niż trzy miesiące, tj. do 22 kwietnia 2021 r. do kwoty 2.441.278 zł, z uwagi na fakt, iż zachodzi uzasadniona obawa, że skarżąca nie wykona istniejącego lub mającego powstać zobowiązania w podatku VAT przekraczającego równowartość 10.000 euro przeliczonych na złote według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w ostatnim dniu roboczym roku poprzedzającego rok, w którym wydano wskazane postanowienie. Powyższe postanowienie zostało utrzymane w mocy postanowieniem SKAS z dnia 18 lutego 2021 r.

3.5. Przypomnieć należy, że zgodnie z art. 119 zv § 1 O.p. SKAS może zażądać blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego na okres nie dłuższy niż 72 godziny, jeżeli posiadane informacje, w szczególności wyniki analizy ryzyka, o której mowa w art. 119zn § 1, wskazują, że podmiot kwalifikowany może wykorzystywać działalność banków lub spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego, a blokada rachunku podmiotu kwalifikowanego jest konieczna, aby temu przeciwdziałać. Żądanie blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego (art. 119 zv § 2 O.p.) zawiera oznaczenie numeru rachunku podmiotu kwalifikowanego (pkt 1) i okres blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego (pkt 2).

Na mocy natomiast art. 119zw § 1 O.p. SKAS może przedłużyć, w drodze postanowienia, termin blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego na czas oznaczony, nie dłuższy jednak niż 3 miesiące, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że podmiot kwalifikowany nie wykona istniejącego lub mającego powstać zobowiązania podatkowego lub zobowiązania z tytułu odpowiedzialności podatkowej osób trzecich, przekraczających równowartość 10 000 euro przeliczonych na złote według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w ostatnim dniu roboczym roku poprzedzającego rok, w którym wydano postanowienie.

3.6. W ocenie Spółki, organy podatkowe nie wykazały, że skarżąca może wykorzystywać działalność banków lub spółdzielczych kas oszczędnościowo – kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego, a blokada rachunku podmiotu kwalifikowanego jest konieczna aby temu przeciwdziałać. Podniesiono też, że nie wykazano, że zachodzi uzasadniona obawa, że skarżąca nie wykona istniejącego lub mającego powstać zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług o wartości przekraczającej 10 000 euro. Spółka zakwestionowała zaaprobowaną przez Sąd pierwszej instancji ocenę ustaleń dokonanych przez organy.

3.7. Odnosząc się do powyższego, Naczelny Sąd Administracyjny nie znalazł podstaw do uwzględnienia wskazanych skardze kasacyjnej przepisów prawa procesowego, tj. art. 187 § 1, art. 191, art. 122 oraz art. 210 § 4 O.p. Przede wszystkim na wstępie przypomnienia wymaga, że postępowanie w przedmiocie ustanowienia blokady rachunku bankowego oraz przedłużenia terminu tej blokady ma szczególny charakter. Powyższa specyfika postępowania prowadzonego w przedmiocie blokady rachunku i jego przedłużenia, co do zasady nie wyklucza stosowania przepisów zawartych w Dziale IV Ordynacji podatkowej regulujących postępowanie dowodowe. Z art. 119zzb § 4 O.p. wynika bowiem, że w zakresie nieuregulowanym do postępowań dotyczących blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego stosuje się odpowiednio przepisy działu IV. Działający w sprawie Szef Krajowej Administracji Skarbowej wydając zaskarżone postanowienie winien zatem pogodzić krótki czas prowadzonego w tym zakresie postępowania, z przestrzeganiem obowiązku odpowiedniego stosowania reguł prowadzenia postępowania i przepisów te zasady precyzujących.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego brak jest podstaw do przyjęcia, że zebrany w sprawie materiał dowodowy nie pozwalał na ustalenie wyrażonego w zaskarżonym postanowieniu stanu faktycznego, który sprowadza się do oceny, że strona skarżąca może wykorzystywać działalność banków lub spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego (przesłanka wynikająca z art. 119zv § 1 O.p.) oraz że zachodzi obawa, iż skarżąca Spółka nie wykona istniejącego lub mającego powstać zobowiązania podatkowego przekraczającego 10.000 euro (przesłanka wynikająca z art. 119zw § 1 O.p.). Sąd pierwszej instancji słusznie wskazał w tym zakresie na zebrany materiał dowodowy, z którego wynikało, że Spółka mogła ująć w rozliczeniach podatkowych faktury VAT niedokumentujące rzeczywistych transakcji gospodarczych.

3.8. Skarżąca Spółka, zarzuciła, że w uzasadnieniu skarżonego wyroku nie sposób znaleźć jednoznacznych stwierdzeń, iż wykazane w skarżonym postanowieniu rzekome nieprawidłowości w działalności Spółki, bądź podmiotów współpracujących (obniżanie podatku należnego o podatek naliczony wynikający z czynności, które nie zostały wykonane oraz wystawianie faktur niepotwierdzających rzeczywisty przebieg transakcji) skutkowały bądź mogły skutkować wyłudzeniem skarbowym oraz blokada rachunków jest konieczna, aby wyłudzeniom tym przeciwdziałać, co zatem skutkuje tym, że zarówno organ jak i Sąd pierwszej instancji nie wykazały bezpośredniego związku działalności Spółki z wyłudzeniami skarbowymi, nie wykazały, czy ta działalność skarżącej stanowi wyłudzenie skarbowe bądź czynności zmierzające do takiego wyłudzenia oraz nie wykazały, które z działań skarżącej bądź jej kontrahentów stanowi wyłudzenia skarbowe i spełnia przesłanki określone w art. 119zg pkt 9 O.p.

3.9. Odnosząc się do tak sformułowanych zarzutów podkreślić należy, że organ w postanowieniach wskazywał, że istnieje uzasadnione podejrzenie, iż Spółka w swojej dokumentacji podatkowej w zakresie podatku od towarów i usług za okres od lipca do listopada 2020 r. w celu zmniejszenia obciążenia podatkowego wynikającego z wystawionych faktur VAT, przyjęła do rozliczenia i wykazała faktury VAT zakupu wystawione przez inne podmioty krajowe (S. Sp. z o.o., N. Sp. z o.o. oraz T. Sp. z o.o.) niedokumentujące faktycznych zdarzeń gospodarczych, które w znacznej mierze miały obniżać wysokość podatku należnego. Zebrany materiał (w tym zestawienia transakcji, faktur, deklaracji podatkowych, przelewów na rachunkach bankowych Spółki, wreszcie analizy dowodów dotyczących jej kontrahentów) wskazywał, że zachodzi uzasadnione ryzyko, iż Spółka mogła być uczestnikiem procederu polegającego na obniżaniu podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT stwierdzających czynności, które nie zostały faktycznie dokonane, zgodnie z art. 86 ust. 1, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług. Strona w złożonych deklaracjach dla potrzeb podatku od towarów i usług oraz w plikach JPK_VAT za okres od lipca do listopada 2020 r. wykazała nabycia m.in. od podmiotów S. Sp. z o.o., N. Sp. z o.o. oraz T. Sp. z o.o. na łączną kwotę netto 10.614.250 zł, VAT 2.441.278 zł, co w świetle ustalonych okoliczności może mieć wpływ na prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zgodnie z art. 86 ust. 1 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług (łączna wartość szacowanego uszczuplenia w podatku od towarów i usług z tego tytułu wynosi 2.441.278 zł). Wobec powyższego organ uprawdopodobnił, co następnie prawidłowo zaakceptował Sąd pierwszej instancji, że istnieje wysokie ryzyko, że Spółka posługuje się dowodami księgowymi mogącymi dokumentować fikcyjne nabycia, a składane przez nią deklaracje podatkowe nie są zgodne ze stanem faktycznym, a tym samym istnieje też uzasadnione ryzyko, że skarżąca mogła być uczestnikiem procederu polegającego na obniżaniu podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT stwierdzających czynności, które faktycznie nie zostały dokonane.

W orzecznictwie niejednokrotnie zwracano uwagę, że stwierdzenie, że podatnik przyjmuje do rozliczenia faktury niepotwierdzające rzeczywistych transakcji, może rodzić obawę niewykonania zobowiązania podatkowego, a w konsekwencji dokonanie zabezpieczenia tego zobowiązania (przykładowo wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 2070/11 oraz z 2 sierpnia 2011 r., sygn. akt I FSK 1230/10).

Sąd pierwszej instancji trafnie wskazał na zebrany materiał dowodowy, z którego wynikało, że skarżąca Spółka mogła ująć w rozliczeniach podatkowych faktury VAT niedokumentujące rzeczywistych transakcji gospodarczych. A także że środki wpływające na rachunki Spółki mogły pochodzić z transakcji stanowiących nadużycia podatkowe. Całokształt tych okoliczności uzasadniał bowiem podejrzenie, że skarżąca Spółka może wykorzystywać działalność banków lub spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego. Przy czym co istotne, skarżąca nie podważyła skutecznie powyższych ustaleń dokonanych przez organy i zaaprobowanych przez Sąd pierwszej instancji.

Zwrócić też należy uwagę na szeroką definicje pojęcia "wyłudzenia skarbowe", zawartą w art. 119zg pkt 9 O.p. W pojęciu wyłudzenia skarbowego (dla potrzeb ustawy STIR) mieszą się: przestępstwa skarbowe, o których mowa w art. 54 § 1 i 2, art. 55 § 1 i 2, art. 56 § 1 i 2, art. 62 § 1-2a oraz art. 76 § 1 i 2 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy, przestępstwa, o których mowa w art. 258 § 1-3, art. 270a § 1 i 2, art. 271a § 1 i 2 oraz art. 277a § 1 ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. Kodeks karny, przestępstwa, o których mowa w art. 258 § 1-3 Kodeksu karnego, mające na celu popełnienie przestępstw skarbowych, o których mowa w lit. a, lub przestępstw, o których mowa w lit. b. Jedynie dla zilustrowania szerokiego spektrum zachowań kwalifikowanych w procedurze STIR jako wyłudzenie skarbowe warto przykładowo odnotować, że wyłudzeniem skarbowym jest też uchylanie się od opodatkowania, nieujawnianie właściwemu organowi przedmiotu lub podstawy opodatkowania lub nieskładanie deklaracji podatkowej, posługiwanie się nierzetelną fakturą, przestępstwo przeciwko dokumentom (treści faktury), ma bowiem wówczas miejsce nieujawnienie organowi podatkowemu prawidłowej podstawy opodatkowania i uchylenie się od opodatkowania.

Nie można pominąć (co zasadnie podkreślił organ w piśmie procesowym), że w postanowieniu z 22 stycznia 2021 r. na str. 2 oraz powtórnie w odpowiedzi na skargę do Sądu pierwszej instancji z 6 kwietnia 2021 r. na str. 12-13 organ wskazywał, że zachodzi uzasadnione podejrzenie popełnienia przez osoby działające w imieniu B., a zatem przez skarżącą, przestępstw spenalizowanych w art. 56 § 1 i art. 62 § 2 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (tj.: Dz. U. z 2020 r. poz. 19 z późn. zm.) - dalej: Kodeks karny skarbowy, polegających na podaniu nieprawdy w deklaracjach VAT-7 posługując się fakturami VAT wystawionymi w sposób nierzetelny oraz w art. 277a § 1 w związku z art. 271a § 1 ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. Kodeks karny (tj.: Dz. U. z 2020 r. poz. 1444 z późn. zm.) - dalej: Kodeks karny, polegających na używaniu faktur VAT, poświadczając nieprawdę co do okoliczności faktycznych mogących mieć znaczenie dla określenia wysokości należności publicznoprawnej lub jej zwrotu albo zwrotu innej należności o charakterze podatkowym.

Ponadto w kontekście ww. zarzutów strony należy jeszcze raz powtórzyć, że w zaskarżonym postanowieniu, czy szerzej postępowaniu blokadowym organ nie musiał jednoznacznie wykazać, tj. udowodnić, że Spółka dokonywała wyłudzeń skarbowych lub że uczestniczyła w oszustwie podatkowym, a jedynie wskazać przesłanki wskazujące na potencjalne ryzyko takich działań, które w jego ocenie mogą uprawdopodabniać takie działania. Rolą organu jest więc jedynie uprawdopodobnienie istnienia określonych zdarzeń (działań, okoliczności) na tle przesłanki zastosowania blokady rachunku bankowego, a nie ich udowodnienie. Podkreślenia wymaga, że w takich przypadkach twierdzenia organów nie mają charakteru przesądzającego i rozstrzygającego z punktu widzenia sprawy podatkowej, gdyż organ decydując o zastosowaniu blokady nie przeprowadza postępowania dowodowego w zakresie wymaganym do wydania decyzji podatkowej. Z tego też względu w ramach postępowania w przedmiocie blokady rachunku bankowego nie dokonuje się oceny prawidłowości ustaleń organów podatkowych jako ostatecznych i wiążących dla określenia zobowiązania podatkowego (zadania te realizowane są w toku postępowania wymiarowego i sądowoadministracyjnego mającego za przedmiot decyzję podatkową), a jedynie bada się, czy podane przez organ podatkowy okoliczności uzasadniają zastosowanie takiej blokady, a więc czy organ uprawdopodobnił przesłanki blokady rachunku bankowego (zob. wyrok NSA z 25 czerwca 2021 r., sygn. akt I FSK 880/21 ).

Biorąc pod uwagę wyżej podniesione okoliczności, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd pierwszej instancji trafnie uznał, że istnieje uzasadnione przypuszczenie wykorzystywania przez skarżącą sektora finansowego do wyłudzeń skarbowych, gdyż posiadane przez Szefa KAS i wykazane w uzasadnieniach postanowień informacje, w szczególności wyniki analizy ryzyka, o której mowa w art. 119zn § 1 O.p. (m.in. szczegółowa analiza dotycząca skarżącej, jej kontrahentów oraz przepływu środków pieniężnych pomiędzy tymi podmiotami w zestawieniu z danymi wynikającymi z JPK_VAT oraz cechami podmiotowymi kontrahentów, które świadczą o tym, że podmioty te mogły uczestniczyć w oszustwach podatkowych, same mogły dopuszczać się wyłudzeń skarbowych lub pomagać w tym innym podmiotom unikając zapłaty podatku należnego) w powiązaniu ze sobą i łącznie oceniane wskazywały na wysokie prawdopodobieństwo, że strona może wykorzystywać działalność banków (tj. posiadane rachunki bankowe) do celów mających związek z ww. wyłudzeniami skarbowymi lub czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego. Istnieje bowiem uzasadnione podejrzenie, że Spółka posługiwała się fakturami nie dokumentującymi rzeczywistych zdarzeń gospodarczych w celu zmniejszenia obciążeń podatkowych, a dla uwiarygodnienia ich wykorzystywała sektor finansowy realizując przepływy pieniężne na swoich rachunkach bankowych. Zatem wbrew argumentacji skarżącej i zarzutom skargi kasacyjnej, spełniona została przesłanka do zastosowania krótkiej blokady u Spółki, która mogła wykorzystywać działalność banków (swoje rachunki bankowe) dla celów związanych z wyłudzeniami skarbowymi. Blokada rachunków bankowych strony była konieczna, aby temu przeciwdziałać. Skarżąca kasacyjnie na poparcie swojej tezy, iż Sąd pierwszej instancji jak i organ nie wykazały zaistnienia przesłanek określonych w art. 119zv § 1 O.p. przywołuje wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 4 czerwca 2020 r., sygn. akt I SA/Po 267/20. Zauważyć jednak trzeba, że orzeczenie to zostało wyeliminowane wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 marca 2021 r., sygn. akt I FSK 1224//20.

3.10. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego prawidłowo również ocenił Sąd pierwszej instancji, że organ wykazał, iż zachodzi uzasadniona obawa, że skarżąca nie wykona przewidywanych zobowiązań podatkowych, w związku z czym zaistniały przesłanki przedłużenia terminu zastosowanej blokady na czas oznaczony, tj. do dnia 22 kwietnia 2021 r. do kwoty 2.441.278 zł (art. 119zw § 1 O.p.).

Za chybiony należało uznać zarzut skargi autora skargi kasacyjnej, że Sąd pierwszej instancji zaakceptował wadliwą ocenę organu dotyczącą sytuacji finansowej skarżącej i jej możliwości uregulowania potencjalnych zobowiązań podatkowych nie uwzględniając: "hipotetycznie deklarowanego wpływu środków finansowych ze sprzedaży towarów na jej rachunki, co jej zdaniem ma dowodzić, iż Spółka dysponuje znacznymi środkami finansowymi, które mogą służyć zapłacie podatków, - rzeczywistej wartości majątku skarżącej, tj. jej stanu magazynowego jak i wysokości wierzytelności przysługujących od dostawców - z chwili wydania postanowień, co zdaniem strony uniemożliwia dokonanie analizy jej możliwości w zakresie regulowania zobowiązań, - hipotetycznej możliwości dokonywania rozliczeń w formie bezgotówkowej (np. kompensaty), czy też poprzez wykonanie innego świadczenia w miejsce świadczenia pieniężnego i wynikającego stąd braku wiedzy organu w kwestii faktycznej wysokości zobowiązań Spółki, co w opinii skarżącej potwierdza, że zebrany przez organ materiał dowodowy jest niepełny i wadliwie zebrany.

Naczelny Sąd Administracyjny odnosząc się do powyższych zarzutów stwierdza, że skarżąca poza przytoczoną argumentacją w powyższym zakresie, kwestionując ocenę zaakceptowanych przez Sąd pierwszej instancji ustaleń dokonanych przez organ, nie przedstawia jednak ani istotnych wyjaśnień ani żadnych dowodów potwierdzających realne posiadanie majątku pozwalającego zabezpieczyć wykonanie zobowiązania podatkowego szacowanego na kwotę 2.441.278 zł. Zatem poza ogólnymi stwierdzeniami nie popartymi materiałem dowodowym skarżąca nie wykazała, że poczynione przez organ ustalenia faktyczne w zakresie stwierdzonych posiadanych składników majątkowych są błędne. W ocenie Sądu takim realnym zabezpieczeniem wykonania zobowiązania podatkowego nie mogą być bliżej nieokreślone wpływy z przyszłej sprzedaży towarów, nieudokumentowany stan magazynowy towarów czy też wierzytelności od kontrahentów i zobowiązań finansowych Spółki wobec jej kontrahentów. Sąd pierwszej instancji zasadnie powołał się na ustalenia organu o tym, że jedynym istotnym składnikiem majątku skarżącej są środki finansowe zgromadzone na kontach bankowych. Skarżąca nie posiada bowiem żadnych nieruchomości, czy też innych środków trwałych o istotnej wartości, a to majątek trwały taki jak nieruchomości i środki trwałe charakteryzują się dużo mniejszym stopniem płynności niż zapasy towarów handlowych, własne środki pieniężne dostępne w danym momencie na rachunku bankowym strony, czy posiadane wierzytelności (zob. wyrok NSA z 8.04.2021r., sygn. akt I FSK 258/21). Skarżąca nie wykazywała w deklaracjach podatkowych nabycia środków trwałych, a z uwagi na brak sprawozdań finansowych za lata 2018 -2019 nie można było ocenić sytuacji finansowej i majątkowej Spółki oraz prognozowania co do możliwości uregulowania przyszłego zobowiązania podatkowego w oparciu o dane zawarte w tych dokumentach. W złożonym zeznaniu CIT-8 za 2018 r. Spółka wykazała dochód w kwocie 57.349,74 zł, natomiast za 2019 r. wykazała stratę w kwocie 117.173,46 zł, wobec czego prawidłowo uznał organ, że dotychczas ustalone wyniki ekonomiczne nie gwarantowały wykonania szacowanego zobowiązania podatkowego w kwocie 2.441.278 zł.

Skarżąca nie przedstawiła w sprawie twierdzeń mogących obalić wnioski i ustalenia organu co do braku majątku pozwalającego zabezpieczyć wykonanie zobowiązania szacowanego podatkowego. Ponadto fakt, że Spółka nie zgadza się z oceną Sądu pierwszej instancji w kwestii wykazania przez organ w prawidłowy sposób zaistnienia przesłanek określonych w art. 119zw § 1 O.p. zaprezentowaną w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, nie świadczy o jego wadliwości.

3.11. W konsekwencji powyższych rozważań za bezpodstawny należało uznać zarzut naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w związku z art. 187 § 1, art. 191, art. 122 oraz art. 210 § 4 O.p., poprzez wadliwe uznanie, iż organy prowadzące postępowanie nie przekroczyły prawa do swobodnej oceny dowodów, dokonały pełnego zebrania i prawidłowej analizy materiału dowodowego oraz poprzez wadliwe uznanie, iż uzasadnienie skarżonego postanowienia zostało sporządzone w sposób prawidłowy. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego organ nie przekroczył prawa do swobodnej oceny dowodów, dokonał pełnego zebrania i prawidłowej analizy materiału dowodowego. Słusznie też uznał, że uzasadnienia organu spełniają wymogi i standardy wskazane w przepisie 210 § 4 O.p., w szczególności organ w dostateczny sposób wyjaśnił motywy podjętego rozstrzygnięcia wskazując na konkretne okoliczności, które uprawdopodabniały przyjętą w sprawie ocenę w aspekcie przesłanek zastosowania i przedłużenia blokady rachunku bankowego.

Tym samym za nieusprawiedliwione należało uznać zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia prawa materialnego. Przy czym zauważyć należy, że podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia prawa materialnego opierają się na założeniu, że stan faktyczny sprawy został wadliwie ustalony w toku postępowania. Uznanie zatem za niezasadne zarzutów dotyczących naruszenia przepisów postępowania oraz stwierdzenie, że WSA zasadnie zaaprobował ustalenia faktyczne poczynione przez organy podatkowe, czynią bezzasadnymi podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty dotyczące naruszenia prawa materialnego (zob. wyrok NSA z 3 marca 2021 r., sygn. akt I FSK 1602/20). Wobec prawidłowo ustalonego stanu faktycznego sprawy, zaistniały przesłanki do zastosowania i przedłużenia blokady rachunku bankowego.

3.12. Mając zatem na uwadze bezzasadność podstaw kasacyjnych sformułowanych w środku odwoławczym wniesionym przez skarżącą Spółkę, Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 P.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną.

Sąd nie zasądził wnioskowanych przez organ kosztów postępowania kasacyjnego w piśmie procesowym SKAS z 29 września 2021 r. zatytułowanym "odpowiedź na skargę kasacyjną", bowiem pismo to zostało złożone z uchybieniem terminu przewidzianego w art. 179 P.p.s.a. (odpis skargi kasacyjnej doręczono organowi w dniu 14 września 2021 r., natomiast powyższe pismo zostało złożone na poczcie 30 września 2021 r.).