Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 32/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2008-03-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję
Powołane przepisy: article: art. 191,122, 187 par.1,
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c, 135, 152, 200,
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maria Grabowska, Sędziowie Sędzia WSA Andrzej Jagiełło,, Asesor WSA Mirosław Surma (spr.), Protokolant Asystent sędziego Emilia Kundera, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 marca 2008r. sprawy ze skargi P.Ś. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] . nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów ewidencjonowanych za 2005r. z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej 1. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji, 2. określa, że uchylone decyzje nie mogą być wykonane w całości, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Kielcach na rzecz P.Ś. kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia[...] . nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia[...] . nr [...] w sprawie określenia P.Ś. zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych za 2005r. w kwocie [...] zł z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej.

W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że w 2005r. P.Ś. prowadził działalność gospodarczą: usługi elektryczno-elektroniczne w zakresie naprawy maszyn i urządzeń, opodatkowaną zryczałtowanym podatkiem dochodowym od przychodów ewidencjonowanych. W zeznaniu podatkowym PIT-28 za 2005r. P.Ś. wykazał: przychód w wysokości [...] zł, składki na ubezpieczenie społeczne w wysokości [...] zł, podstawę opodatkowania w wysokości [...] zł, ryczałt wg stawki 8,5% [...] zł, składkę na ubezpieczenie zdrowotne [...] zł, należny ryczałt 0,00 zł.

W wyniku kontroli oraz przeprowadzonego postępowania podatkowego Urząd Skarbowy stwierdził, że prowadzona przez P.Ś w 2005r. ewidencja przychodów dla potrzeb opodatkowania zryczałtowanym podatkiem od przychodów ewidencjonowanych jest wadliwa. Ustalono bowiem, że w badanym roku podatkowym podatnik, działając jako jednoosobowy podmiot gospodarczy, wykonywał usługi wyłącznie na rzecz Spółki z o.o. A. W ocenie organu pierwszej instancji wykonywane przez podatnika usługi podlegają zakwalifikowaniu do grupowania PKWiU 74.50.23-00.20 -"Usługi jednoosobowych podmiotów gospodarczych wynajmujących się do pracy

wyłącznie na rzecz jednego podmiotu, w charakterze pracowników handlowych lub

przemysłowych". Przychody z tak wykonywanej działalności gospodarczej podlegają

opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym według stawki 17%, a nie

8,5%, jak przyjął podatnik. Powołując się na art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. "i" ustawy z dnia 20 listopada 1998r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne organ odwoławczy wyjaśnił, że stawką 17% opodatkowane są m.in. przychody ze świadczenia usług pozyskiwania personelu mieszczących się w grupowaniu PKWiU 74.50.2. Według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu 74.50.2 mieści się grupowanie 74.50.23, a w nim grupowanie 74.50.23-00.20, tj. usługi jednoosobowych podmiotów gospodarczych wynajmujących się do pracy wyłącznie na rzecz jednego podmiotu, w charakterze pracowników handlowych lub przemysłowych. Do grupowania 74.50.23-00.20 zalicza się usługi wykonywane przez jednoosobowy podmiot gospodarczy, jeżeli ich efektem jest jedynie praca, bez ponoszenia ryzyka i kosztów związanych z jej wykonywaniem.

Organ wskazał, że z nadesłanych przez P.Ś. wyjaśnień z dnia 13 lutego 2007r., informacji przesłanych przez Spółkę A w piśmie z dnia 2 marca 2007r. i z dnia 30 marca 2007r. oraz protokołu przesłuchania strony z dnia 3 lipca 2007r. wynika, że podatnik w 2005r. prowadził działalność gospodarczą w zakresie usług elektryczno-elektronicznych wyłącznie na rzecz przedsiębiorstwa. A.. Umowa o współpracę nie została pomiędzy tymi podmiotami podpisana. Zlecenie wykonania prac następowało w formie ustnej (telefonicznie) przez kierownika zainteresowanego działu. Odbiór wykonanych przez stronę zleceń odbywał się bez protokołu odbioru przez pracownika obsługującego dane urządzenie (maszynę). Wycena wykonywanych usług dokonywana była ryczałtowo z uwagi na zbliżony zakres usług świadczonych w każdym miesiącu. P.Ś. zlecone usługi wykonywał osobiście i nie zatrudniał pracowników. Czas pracy podatnika nie był ewidencjonowany, a jego długość uzależniona była od powierzonych mu zleceń. Usługi świadczone na rzecz Spółki A. polegały na konserwacji oraz naprawie maszyn i urządzeń wyposażonych w elektryczne i elektroniczne układy sterownicze. Obejmowały m.in.: dokonywanie pomiarów instalacji elektro-energetycznej, zasilającej i sterującej urządzeń firmy Grant, wymianie uszkodzonych i zużytych części i podzespołów, usuwaniu awarii, dokonywaniu okresowych przeglądów stanu technicznego instalacji. Przedmiotowe usługi podatnik wykonywał wykorzystując własne narzędzia oraz narzędzia stanowiące własność firmy A.. Narzędzia własne podatnik przechowywał w garażu stanowiącym jego własność. Świadcząc usługi na rzecz zleceniodawcy podatnik korzystał ponadto z własnej odzieży roboczej i ochronnej, obuwia roboczego i środków czystości oraz ponosił wydatki na książki i wydawnictwa fachowe. Wykaz narzędzi, przyrządów i zakupionych czasopism podatnik przedstawił w piśmie z dnia 14 marca 2007r. Podatnik oświadczył, że nie posiada dowodów zakupu narzędzi.

Pismami z dnia 9 marca 2007r. oraz 2 kwietnia 2007r. Naczelnik Urzędu Skarbowego zwrócił się do Urzędu Statystycznego Ośrodek Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych w Łodzi w celu określenia prawidłowej klasyfikacji usług wykonywanych przez podatnika. W treści zapytania organ podał opis czynności wykonywanych przez podatnika w ramach napraw i konserwacji maszyn i urządzeń, oraz określił rodzaj maszyn i ich przeznaczenie. Z odpowiedzi udzielonej przez Główny Urząd Statystyczny Departament Koordynacji i Organizacji Badań (pismo z dnia 11 maja 2007r.) wynika m.in., że w zakresie grupowania PKWiU 74.50.23 - 00.00 mieszczą się usługi świadczone przez jednoosobowe podmioty gospodarcze wynajmujące się do pracy w charakterze takich pracowników, jak np. pracownicy budowlani, konserwatorzy, kierowcy, monterzy, operatorzy maszyn, robotnicy transportu itp. - gdy efektem usługi jest tylko praca, bez ponoszenia ryzyka i kosztów związanych z jej wykonaniem.

Oznacza to, że dla ustalenia prawidłowej stawki zryczałtowanego podatku dochodowego zasadnicze znaczenie ma ustalenie, czy efektem wykonywanej przez P.Ś. w 2005r. działalności gospodarczej była tylko praca, bez ponoszenia ryzyka i kosztów związanych z jej wykonywaniem. W ocenie organu odwoławczego powyżej wskazane okoliczności jednoznacznie wskazują, że prowadzona przez podatnika w 2005r. działalność gospodarcza podlega zakwalifikowaniu do grupowania PKWiU 74.50.23-00.20, obejmującego usługi jednoosobowych podmiotów gospodarczych wynajmujących się do pracy wyłącznie na rzecz jednego podmiotu, w charakterze pracowników przemysłowych. Jak wskazał organ, świadczy o tym niesporna okoliczność wykonywania przez podatnika w 2005r. usług wyłącznie na rzecz jednego podmiotu gospodarczego, tj. Spółki z o.o.A.. Ponadto brak jest przesłanek, które przemawiałyby za ponoszeniem przez P.Ś. ryzyka gospodarczego. Organ wyjaśnił, że z istoty prowadzenia działalności gospodarczej wynika, że osoba prowadząca taką działalność prowadzi ją na własny rachunek i na własne ryzyko. Ryzyko gospodarcze związane z działalnością gospodarczą to m. in. ryzyko inwestycyjne czyli prawdopodobieństwo nieuzyskania przewidywanych (względnie oczekiwanych) wyników ekonomiczno-finansowych związanych z tą działalnością lub też podejmowanym przedsięwzięciem. Zdaniem organu, w sprawie brak przesłanek, które przemawiałyby za ponoszeniem przez P.Ś. ryzyka gospodarczego. Podatnik nie zabiegał o uzyskanie kolejnych zleceń na wykonanie usług, ponieważ to Spółka A. każdorazowo zlecała podatnikowi wykonanie usług, co następowało w formie ustnej, najczęściej telefonicznie. Podatnik nie wykazał, aby zabiegał o uzyskanie zleceń od innych firm. Analiza prowadzonej przez podatnika ewidencji przychodów wskazuje, że w miesiącach od stycznia do grudnia 2005r. podatnik uzyskał od Spółki A. zlecenia na wykonanie usług, z tytułu których realizacji uzyskał przychody rzędu 1.720,00 zł do 2.050,00 zł miesięcznie.

Zdaniem organu stan faktyczny sprawy wskazuje również, że podatnik nie ponosił kosztów związanych z realizacją zleconych usług. Usługi te wykonywał bowiem w siedzibie Spółki A. , także przy użyciu należących do zleceniodawcy urządzeń i narzędzi. Podatnik nie ponosił kosztów zużycia materiałów i energii elektrycznej. Jak wynika z pisma Spółki z o.o. A. z dnia 30 marca 2007r. także na wniosek podatnika zleceniodawca dokonywał zakupu części zamiennych do naprawianych maszyn i urządzeń.

Następnie organ odwoławczy podniósł, że bez wpływu na treść rozstrzygnięcia pozostaje eksponowana przez P.Ś. w odwołaniu okoliczność wykorzystywania dla potrzeb prowadzonej działalności własnych drobnych narzędzi (zestaw śrubokrętów, kombinerki, wskaźnik napięcia, multimetr, płaskie klucze, skrzynka narzędziowa oraz odzieży i obuwia roboczego). W piśmie z dnia 14 marca 2007r. podatnik przedstawił wykaz narzędzi i przyrządów pomiarowych zakupionych w latach 2004 -2006. Wskazał, że są to narzędzia nowe, mało używane lub posiadają oryginalne opakowania. W ocenie organu dowodzi to, że podatnik w rzeczywistości nie korzystał z tych narzędzi wykonując usługi na rzecz Spółki A.. Okoliczność tę podatnik potwierdził w odwołaniu, stwierdzając, że przy wykonywaniu usług korzystał z zestawu narzędzi wartych 100 zł. Według organu przedmiotowe wydatki dotyczące zakupu pomocniczych narzędzi nie stanowią kosztów decydujących o możliwości wykonywania przez podatnika usług elektrycznych.

W efekcie powyższych ustaleń Dyrektor Izby Skarbowej stanął na stanowisku, że do opodatkowania przychodu z tytułu wykonywanych przez P. Ś. usług należało zastosować stawkę zryczałtowanego podatku dochodowego w wysokości 17%.

Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej P.Ś. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. Wynika z niej, że skarżący nie zgadza się z rozstrzygnięciem organów podatkowych. Decyzjom zarzucił brak rzetelnej analizy złożonych przez niego wyjaśnień oraz wniosków wynikających z pism Spółki A. Zakwestionował twierdzenie organów, że w swojej działalności gospodarczej nie ponosił ryzyka gospodarczego ani kosztów związanych z jej prowadzeniem. Skarżący wskazał, że działalność gospodarczą rozpoczął 1 grudnia 2000r. świadcząc usługi na rzecz Przedsiębiorstwa B., z którym miał podpisaną umowę. Od 1 lutego 2003r. usługi świadczył również dla Spółki z o.o.A, która jest powiązana kapitałowo z B.. Z firmami tymi powiązana jest również Spółka z o.o.C. Firmy te dzierżawią hale produkcyjno-montażowe na terenie D.. Skarżący przyznał, że fakturę wystawił dla jednej firmy, ale maszyny i narzędzia, które naprawiał, należały do wszystkich trzech firm. D. jest największym pracodawcą w regionie, a B. i Spółka A. przejęły rynek usług remontowo-modernizacyjnych. O fakcie, że Spółka A. w zakresie świadczenia usług elektryczno-elektronicznych podejmowała współpracę z P.Ś. decydowała konkurencyjna w stosunku do innych podmiotów cena tych usług oferowana przez skarżącego. Zdaniem skarżącego właśnie konkurencja cenowa jest tu czynnikiem ryzyka gospodarczego. Przychody, jakie uzyskiwał, nigdy nie były przewidywalne, były wynikiem kompromisu zawartego między stronami oraz zależały od ogólnej sytuacji finansowej w branży metalurgicznej. Skarżący tak kształtował cenę swoich usług, by była ona atrakcyjna dla Spółki Grant, zatrudniającej etatowych elektryków, mogących wykonywać zlecenia. Wyjaśnił, że nie świadczył usług na rzecz innych firm z[...] , ponieważ zlecają one usługi podmiotom działającym w tzw. "szarej strefie".

W dalszej części skargi P.Ś. zakwestionował twierdzenie zawarte w uzasadnieniu decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego ., a mianowicie że za korzystanie z maszyn i urządzeń należących do firmy A. nie ponosił żadnych kosztów. Skarżący podniósł, że wielokrotnie wyjaśniał powyższą kwestię, że nie korzystał z maszyn i urządzeń należących do Spółki A. i D., a jedynie je naprawiał. Następnie wskazał, że w piśmie Spółki A. [...] znalazło się stwierdzenie, że narzędzia, które używane były przy wykonywaniu zleconych czynności stanowiły własność zleceniobiorcy, niekiedy niezbędne było użycie narzędzi stanowiących własność zleceniodawcy. Stwierdzenie to zostało wykorzystane przez Dyrektora Izby Skarbowej w ten sposób, że pominął słowo "niekiedy". Skarżący zwracał się do Spółki A. o sprostowanie tego stwierdzenia. Wskazał, że organ podatkowy nie dysponuje dowodem w postaci książeczki narzędziowej, karty narzędziowej lub innego dokumentu w którym są podpisy P.Ś. kwitujące odbiór narzędzi od firmyA.. Każdy bowiem pracownik, który otrzymuje narzędzia, kwituje ich odbiór w książeczce lub karcie narzędziowej i odpowiada finansowo za ich zgubienie lub zniszczenie. Skarżący sporządził listę narządzi i przyrządów pomiarowych, jakie zakupił w okresie prowadzenia swojej firmy i przesłał ją do organu podatkowego. W piśmie wyjaśnił, że część wyposażenia jest nowa i nierozpakowana, jest przechowywana w garażu i w mieszkaniu. Jednakże stan wyposażenia nie został skontrolowany przez pracownika Urzędu Skarbowego. B. jest obiektem chronionym, dlatego wnoszenie i wynoszenie narzędzi jest kłopotliwe. W związku z tym skarżący przechowywał narzędzia na terenie B . Ich obecna wartość rynkowa nie odpowiadała cenom zakupu. Skarżący wyjaśnił, że materiały i części do maszyn kupowała firma A. bezpośrednio u producentów lub w hurtowniach, nabywając je na jego wniosek. Materiały te skarżący wyszukiwał w katalogach i w internecie, a następnie przekazywał adresy firm Spółce. A. Skarżący nie dokonywał zakupów osobiście, gdyż naliczałby do ceny zakupu swoją marżę, co nie byłoby opłacalne dla Spółki.

Dalej skarżący podniósł, że zdaniem organu odwoławczego podatnik nie ponosił kosztów zużycia materiałów i energii elektrycznej. Zdaniem strony organ pominął przy tym fakt, że Spółka A. wyjaśniła, że zleceniobiorca wykonywał działalność usługową, a nie wytwórczą. Skarżący przez 6 lat prowadzenia działalności gospodarczej ponosił koszty jej prowadzenia niewspółmierne do osiąganych zysków, poprzez zakup odzieży roboczej, butów przemysłowych, narzędzi.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie wywodząc jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje:

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art.1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r.- Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 134 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.), określanej dalej jako ustawa P.p.s.a., Sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem i nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Analiza materiału dowodowego sprawy doprowadziła Sąd do wniosku, że skarga zasługuje na uwzględnienie, bowiem proces decyzyjny organów podatkowych narusza przepisy postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia.

Istota sporu, co podkreślił również w swej decyzji organ odwoławczy, sprowadza się do oceny czy efektem wykonywanej przez skarżącego – P.Ś. działalności gospodarczej była tylko praca bez ponoszenia ryzyka i kosztów związanych z jej wykonywaniem, co z kolei implikuje przyjęcie odpowiedniej stawki zryczałtowanego podatku dochodowego. Zdaniem Sądu, przeprowadzona przez organy podatkowe ocena obu tych elementów narusza ujętą w art.191 Ordynacji podatkowej zasadę swobodnej oceny dowodów w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy.

Odnosząc się do kwestii ryzyka organ przyjął, że w sprawie brak przesłanek, które przemawiałyby za ponoszeniem przez P.Ś. ryzyka gospodarczego. Podatnik nie zabiegał bowiem o uzyskanie kolejnych zleceń na wykonanie usług, ponieważ to Spółka A. każdorazowo zlecała podatnikowi wykonanie usług, co następowało w formie ustnej, najczęściej telefonicznie. Podatnik nie wykazał, aby zabiegał o uzyskanie zleceń od innych firm. Przy czym, co należy podkreślić, organ założył, że ryzyko gospodarcze związane z działalnością gospodarczą to m. in. ryzyko inwestycyjne czyli prawdopodobieństwo nieuzyskania przewidywanych (względnie oczekiwanych) wyników ekonomiczno-finansowych związanych z tą działalnością lub też podejmowanym przedsięwzięciem. W ocenie Sądu, przy takim założeniu i definicji ryzyka gospodarczego, skarżący bez wątpienia prowadząc swą działalność ponosił takie ryzyko polegające m.in. na tym, że zleceniodawca (spółka A) w każdym czasie mogła zaprzestać dokonywania zleceń skarżącemu, co pozbawiłoby go przewidywanych przychodów. Stąd ocenę przez organy tej przesłanki należy uznać za nazbyt jednostronną i dowolną, przeczącą zasadom logiki i doświadczenia życiowego.

Odnosząc się do kwestii kosztów prowadzonej przez skarżącego działalności należy stwierdzić, iż organ I instancji przyjął, że skoro narzędzia i przyrządy zakupione przez podatnika są mało używane, niektóre są nie rozpakowane lub posiadają oryginalne opakowania to skarżący przy wykonywaniu usług w firmie A. nie używał własnych narzędzi, a tylko należących do zleceniodawcy. Takie ustalenia zaakceptował organ II instancji. Przy czym organ ten wskazał, że skarżący m.in. wykorzystywał własne narzędzia, korzystał z własnej odzieży roboczej i ochronnej, obuwia roboczego, środków czystości, ponosił wydatki na książki i wydawnictwa fachowe, a następnie w innej części uzasadnienia swej decyzji uznał, że skoro sam podatnik oświadczył, że narzędzia są nowe, mało używane lub posiadają oryginalne opakowania to podatnik nie korzystał z tych narzędzi. Ponadto Dyrektor Izby wskazał, że w odwołaniu podatnik potwierdził, iż przy wykonywaniu usług korzystał z zestawu narzędzi wartych 100 zł. W ocenie Sądu, twierdzenia organu w przedmiotowej kwestii są wewnętrznie sprzeczne. Brak jest jednoznaczności w twierdzeniach organu czy skarżący korzystał z własnych narzędzi, czy też nie. Znamiennym przy tym jest, że organy nie kwestionują, że skarżący posiada zakupione przez niego narzędzia (w tym specjalistyczne), fachowe wydawnictwa, korzysta z własnej odzieży ochronnej, co pozostawało w związku z wykonywaną przez niego działalnością. Fakt natomiast, że narzędzia są mało używane lub nowe, zdaniem Sądu, nie wyklucza, że zostały zakupione w związku z prowadzoną działalnością. Mało tego, za wystarczającą z punktu widzenia ponoszonych kosztów należy uznać sytuację, gdy narzędzia podatnika pozostają w gotowości do użycia dla celów prowadzonej działalności gospodarczej. Również ich niska wartość, nie niweczy faktu poniesienia kosztów związanych z ich zakupem. Fakt korzystania z własnych narzędzi potwierdził również w sprawie zleceniodawca (spółka.A.) w pismach z dnia 2 marca 2007r. i 30 marca 2007r., w tym ostatnim wskazując, że "[...] niekiedy niezbędne było użycie narzędzi, stanowiących własność Zleceniodawcy." Organy podatkowe nie odniosły się w sposób należyty do tych wyjaśnień. Przy czym określenie "niekiedy" odczytuje się zazwyczaj w znaczeniu "rzadko", "sporadycznie", "okazjonalnie". Jeśli organy, uznały konieczność innego rozumienia powinny to w sposób odpowiedni uzasadnić, w oparciu np. o dodatkowe wyjaśnienia zleceniodawcy. Z pewnością więc, w aspekcie m.in. zalegających w aktach i przywołanych wyżej pism zleceniodawcy, nieuprawniona jest teza, że podatnik nie korzystał z własnych narzędzi.

Dokonując w przedmiotowej sprawie kontroli legalności decyzji Sąd doszedł do przekonania, że organy podatkowe nie uwzględniły całokształtu okoliczności faktycznych, które dały im podstawę ustalenia, że działalności wykonywanej przez skarżącego nie cechowało ryzyko i że skarżący nie ponosił kosztów związanych z wykonywaniem tej działalności.

W ocenie Sądu dokonana przez organy ocena zebranych dowodów narusza wyrażoną w art. 191 Ordynacji podatkowej zasadę swobodnej oceny dowodów, godząc jednocześnie w naczelną zasadę prawdy obiektywnej z art. 122 Ordynacji podatkowej. Zasadę określoną w art. 122 Ordynacji podatkowej konkretyzuje z kolei art. 187 § 1 tej ustawy, który nakłada na organ podatkowy obowiązek zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Powyższe dyrektywy nakazują, aby oceniając wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych organ prowadzący postępowanie dążył do ustalenia prawdy materialnej i według swojej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania ocenił wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych oraz wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne okoliczności. W niniejszej sprawie proces decyzyjny organów podatkowych w znacznej części nie spełnia tych wymagań. Organy podatkowe nie ustosunkowały się w sposób należyty do twierdzeń podatnika.

Rozpoznając ponownie sprawę organy uwzględnią podniesione przez Sąd uwagi dotyczące uchybień w zakresie prowadzonego postępowania, oceny dowodów, w tym wnioskowania, i podejmą stosowne rozstrzygnięcie.

Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że postępowanie organów podatkowych zostało przeprowadzone z naruszeniem przepisów procedury, w sposób, który miał istotny wpływ na wynik sprawy, dlatego na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" i art. 135 ustawy P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.

Na podstawie art. 152 ustawy P.p.s.a. Sąd określił, że uchylone decyzje nie mogą być wykonane w całości. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 ustawy P.p.s.a.