Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt III SA/Łd 325/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2018-09-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 145 par 1 pkt 1 lit. c, art. 200, art. 205 par 2
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2
journal: Dz.U. 2009 nr 201 poz 1540
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych.

SENTENCJA

Dnia 13 września 2018 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Łuczyńska (spr.), Sędziowie Asesor WSA Małgorzata Kowalska, , Sędzia WSA Monika Krzyżaniak, Protokolant Sekretarz sądowy Aneta Lubasińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 września 2018 roku sprawy ze skargi A. B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. na rzecz skarżącej A.B. kwotę 4017 (cztery tysiące siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia (...), nr (...) wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2017r., poz. 201 ze zm.), dalej O.p., art. 222 ustawy z dnia 16 listopada 2016r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016r., poz. 1948 ze zm.) Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w P. z dnia (...), nr (...) w przedmiocie wymierzenia A. B. kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie, poza kasynem gry w wysokości 12 000 zł.

Powyższe rozstrzygnięcie zostało wydane w oparciu o następujący stan faktyczny i prawny sprawy.

W dniu 4 marca 2015 r. Naczelnik Urzędu Celnego w P. przeprowadził w sklepie spożywczo-przemysłowym Ax mieszczącym się w Bx 21 gm. Cx czynności kontrolne w zakresie przestrzegania przepisów ustawy o grach hazardowych. W toku kontroli stwierdzono, że w lokalu znajdowało się jedno urządzenie włączone do sieci i gotowe do gry o nazwie Apex nr (...) o budowie identycznej, jak automat do gier do niskich wygranych. Urządzenie nie posiadało oznaczenia z numerem poświadczenia rejestracji, ani numeru zezwolenia na urządzanie gier na automatach, a osoba obecna przy przeprowadzanych czynnościach kontrolnych- A. B. właścicielka sklepu nie przedstawiła żadnej dokumentacji w powyższym zakresie. W wyniku eksperymentu przeprowadzonego na urządzeniu ustalono, że grach przeprowadzonych na przedmiotowym urządzeniu występował element losowości, ponieważ gracz dotykając na ekranie pole START nie miały wpływu na wynik gry, który zależny był tylko od urządzenia. W grze padały wygrane rzeczowe w postaci punktów (uwidocznione w polu "wygrana"), które można było zamienić na wygraną pieniężną i wypłacić środki przez urządzenie co zostało dokonane w trakcie przeprowadzanego eksperymentu. Stwierdzono, że gra na przedmiotowym urządzeniu jest grą na automacie w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h.

W trakcie kontroli właścicielka sklepu – A. B. przedstawiła umowę dzierżawy powierzchni zawartą w dniu 1 lipca 2014r. pomiędzy nią jako wydzierżawiającą a Dx z siedzibą w W.. Z umowy wynikało, że wynagrodzenie z tytułu dzierżawy będzie wynosić 300 zł miesięcznie płatne od chwili uruchomienia urządzenia. W dniu 1 sierpnia 2014 r. sporządzono aneks do umowy dzierżawy powierzchni, w którym § 2 umowy otrzymał brzmienie "z tytułu umowy dzierżawca będzie płacił wydzierżawiającemu czynsz dzierżawny w wysokości ustalonej procentowo od uzyskiwanego przez dzierżawcę przychodu z zainstalowanego urządzenia umiejscowionego na dzierżawionej powierzchni. Stawka czynszu odnosząca się do przychodów uzyskiwanych z eksploatacji zainstalowanego urządzenia wynosi 5 % od sumy przychodów w danym miesiącu. Podstawą ustalenia wysokości czynszu będzie protokół wyjęcia gotówki sporządzany raz w miesiącu przez przedstawiciela dzierżawcy dokumentujący uzyskane przychody, przez które należy rozumieć kwotę wyjętej gotówki. Wyliczone kwoty czynszu dzierżawnego zaokrągla się do pełnych złotych i są to kwoty brutto obejmujące należny podatek VAT, jeżeli zgodnie z obowiązującymi przepisami w zakresie podatku od towarów i usług taki podatek jest należny. Kwoty te zaokrągla się do pełnych złotych w ten sposób, ze końcówki kwot wynoszące mniej niż 50 groszy pomija się, a końcówki kwot wynoszące 50 i więcej groszy podwyższa się do pełnych złotych. Kolejnym aneksem z dnia 1 października 2014 r. ponownie ustalono czynsz na kwotę 300 złotych.

Ustalenia poczynione podczas kontroli zostały udokumentowane w protokole kontroli nr (...) z dnia 4 marca 2015r.

Postanowieniem z dnia 2 czerwca 2015 r. Naczelnik Urzędu Celnego w P. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry.

Decyzją z dnia (...) Naczelnik Urzędu Celnego w P. wymierzył A. B. karę pieniężną w wysokości 12.000,00 zł z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry.

Od powyższej decyzji pełnomocnik skarżącej złożył odwołanie, w którym wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania zarzucił naruszenie:

-art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90 ust. 1 i 2 oraz art. 91 w zw. z art. 6 ust. 1 i art. 14 ust. 1 u.g.h. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, polegające na bezpodstawnym wymierzeniu skarżącej kary pieniężnej pomimo braku notyfikacji Komisji Europejskiej projektu u.g.h. wymaganej przez art. 8 ust. 1 oraz art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998r., ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące usług społeczeństwa informacyjnego, zmienionej dyrektywą rady 2006/96/WE z dnia 20 listopada 2006r. (Dz.U.UE.L.98.204.37) i w konsekwencji zastosowanie przepisów technicznych, które wobec braku notyfikacji są bezskuteczne i nie mogą być podstawą wymierzania kar wobec jednostek w świetle orzeczenia TSUE z dnia 19 lipca 2012r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11, a tym samym prowadzenie postępowania w sposób budzący wątpliwości strony tj. z naruszeniem art.121 § 1 i 2 O.p.;

- art. 133 § 1 O.p. w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 91 u.g.h. poprzez skierowanie decyzji wymierzającej karę pieniężną za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry do podmiotu niebędącego urządzającym gry w rozumieniu art.89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.;

- art. 121 § 1 i art. 122 O.p. w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 91 u.g.h. polegające na niepodjęciu przez organ podatkowy wszelkich działań mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy co w konsekwencji doprowadziło do błędnego ustalenia, że skarżąca jest podmiotem urządzającym gry na automatach poza kasynem gry, w sytuacji gdy jedynie wynajmowała powierzchnię w swoim lokalu podmiotowi, który takie gry urządza. Skarżąca nie dokonywała jakichkolwiek czynności związanych z organizowaniem gier, objaśnianiem ich zasad i obsługiwaniem samego urządzenia. Takie postępowanie organu podatkowego w sposób rażący narusza generalną zasadę postępowania podatkowego o której mowa w art. 121 § 1 O.p., z której to wynika, że postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organu podatkowego. Zachowanie organu podatkowego nie może w tym przypadku budzić zaufania jeżeli organ ten nie wyjaśnił należycie stanu faktycznego i uznał, że skarżący urządzała gry na automacie poza kasynem gry;

- art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 6 ust. 4 u.g.h. poprzez skierowanie decyzji wymierzającej karę pieniężną za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry do podmiotu nie będącego zobowiązanym do uzyskania zezwolenia na prowadzenie kasyna gry, a tym samym nie mogącego ponosić sankcji administracyjnej w postaci kary pieniężnej na podstawie art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h.;

-art. 2 Konstytucji RP w zw. z art. 89 u.g.h. i art. 24 i art. 107 § 1 k.k.s. poprzez oparcie rozstrzygnięcia w sprawie na niekonstytucyjnym art. 89 u.g.h. zakładającym wymierzenie finansowej kary pieniężnej w stosunku do tych samych osób i za identycznie zdefiniowany czyn zagrożony grzywną pieniężną, penalizowany na gruncie art. 107 § 1 w zw. z art. 24 k.k.s.

Jednocześnie na postawie art. 201 § 1 pkt 2 O.p. pełnomocnik wniósł o zawieszenie postępowania do czasu rozpoznania przez Trybunał Konstytucyjny pytania prawnego skierowanego przez Wojewódzki Sad Administracyjny w Gliwicach w sprawie o sygn. III SA/G 1979/11.

Decyzją z dnia (...) Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymując zaskarżoną decyzję w mocy wskazał, że W dniu 1 marca 2017r. weszła w życie ustawa z dnia 16 listopada 2016r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016r. poz. 1947 z późn. zm.). Zgodnie z art. 159 pkt 3 ustawy z dnia 16 listopada 2016r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016r. póz. 1948) traci moc ustawa z dnia 27 sierpnia 2009r. o Służbie Celnej (Dz. U. z 2016r. poz. 1799). W art. 160 ust. 1 pkt 4 wskazano, iż znosi się dyrektorów izb celnych, zaś w art. 160 ust. 4 tej ustawy, iż Izbę administracji skarbowej łączy się z mającymi siedzibę w tym samym województwie izbą celną i urzędem kontroli skarbowej. Zgodnie z 208 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej, postępowania podatkowe wszczęte i niezakończone przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy prowadzone przez dyrektora izby skarbowej lub dyrektora izby celnej -jako organ odwoławczy odpowiednio od decyzji naczelnika urzędu skarbowego, dyrektora urzędu kontroli skarbowej lub naczelnika urzędu celnego- prowadzi dyrektor izby administracji skarbowej na podstawie dotychczasowych przepisów. Zgodnie z art. 222 ww. ustawy postępowania w sprawach wynikających z przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2016 r. póz. 471) wszczęte i niezakończone przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy przejmują organy właściwe w takich sprawach po dniu wejścia w życie niniejszej ustawy. Należy zauważyć, że okoliczności faktyczne, podlegające ustaleniu w toku postępowania podatkowego, są ściśle związane z przesłankami zawartymi w przepisach prawa materialnego. Podstawę rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie stanowią przepisy ustawy z dnia 19 listopada 2009 roku o grach hazardowych (Dz. U. z 2009r., nr 201, poz. 1540 z późn. zm.).

Na podstawie art. 1 pkt 67 ustawy z dnia 15 grudnia 2016r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z dnia 13 stycznia 2017r poz.88) zostało zmienione brzmienie art. 89 ustawy o grach hazardowych. W wyniku zmiany rozszerzono katalog podmiotów podlegających karze pieniężnej za naruszenie przepisów regulujących rynek gier hazardowych, oraz zwiększono wysokość nakładanych kar. Art.89 u.g.h. należy do przepisów prawa materialnego. W orzecznictwie podkreśla się, że zgodnie z zasadą lex retro non agit, do zdarzeń prawnych zaistniałych w określonym czasie stosuje się przepisy prawa wówczas obowiązujące. Tym samym późniejsze przepisy nowelizujące określone regulacje prawne nie znajdują do nich zastosowania. Powyższa zasada oznacza, że wszelkie obowiązki i prawa podatnika związane z powstaniem po jego stronie obowiązku powinny być oceniane według przepisów obowiązujących w momencie powstania tego obowiązku , chociażby w późniejszym czasie przepisy te uległy zmianie. Należy podkreślić, że okoliczności sprawy wypełniają znamiona przepisu, penalizującego zachowanie sprawcy deliktu administracyjnego ustawy o grach hazardowych w brzmieniu do 31 marca 2017r, jak również od 1 kwietnia 2017r. przy czym sankcja wynikająca z ustawy w brzmieniu do dnia 31 marca 2017 r., jest korzystniejsza dla strony. Zatem organ zobowiązany jest do stosowania przepisów dotyczących kary pieniężnej, które obowiązywały w dniu stwierdzenia działania niezgodnego z prawem.

Zgodnie z art. 3 u.g.h., prowadzenie przedmiotowej działalności w zakresie gier na automatach dozwolone jest wyłącznie na zasadach określonych w ustawie. Na podstawie art. 6 ust. 1 u.g.h., działalność w zakresie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry. Działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach, na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy jest prowadzona, do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń, przez podmioty, których im udzielono, według przepisów dotychczasowych, o ile ustawa nie stanowi inaczej (art. 129 u.g.h.).

W myśl art. 23a ust. 1 u.g.h., automaty i urządzenia do gier, z wyjątkiem terminali w kolekturach gier liczbowych służących wyłącznie do urządzania gier liczbowych, mogą być eksploatowane przez podmioty posiadające koncesję lub zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie gier losowych lub gier na automatach oraz przez podmioty wykonujące monopol państwa, po ich zarejestrowaniu przez naczelnika urzędu celnego. W ramach kontroli przeprowadzono w drodze eksperymentu, odtworzenie możliwości gry na automatach.

Z protokołu kontroli z dnia 4 marca 2015r. wynika: że "(...) w dniu kontroli 4 marca 2015r. - miało miejsce odtworzenie możliwości gry na automacie zgodnie z art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o Służbie Celnej. Eksperyment przeprowadzono na automacie APEX nr (...) W oparciu o przeprowadzony eksperyment ustalono, że w przeprowadzonych grach występował element losowości, ponieważ gracz dotykając na ekranie dotykowym pole START nie miał wpływu na wynik gry, który zależny był tylko od urządzenia. W grze padały wygrane rzeczowe w postaci punktów (uwidocznione w polu WYGRANA), za które można było zamienić na wygraną pieniężną i wypłacić przez urządzenie co zostało dokonane w trakcie eksperymentu. W związku z powyższym stwierdzono, że gra na urządzeniu jest grą na automacie zgodnie z art.2 ust.3 u.g.h.

W toku czynności kontrolnych funkcjonariusze celni przesłuchali w charakterze świadka właścicielkę sklepu spożywczo-przemysłowego A. B., która zeznała, że "około roku temu przyjechał przedstawiciel firmy Dx i zaproponował wstawienie automatu. Mówił, że automat jest legalny i przywiózł całą dokumentację. Do automatu przyjeżdża obecnie serwisant około dwa, trzy razy w tygodniu. Serwisant otwiera automat i coś tam przy nim robi. Zeznała, że nie posiada kluczy do automatu. Automat wypłaca wygrane pieniężne. Dziennie na automacie gra około dwóch, trzech klientów sklepu. Nie była do końca przekonana i pewna czy to urządzenie jest legalne czy nie. Zdecydowałam się na wstawienie automatu bo pytali o to klienci sklepu oraz z uwagi na czynsz jaki płaciła firma."

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wyjaśnił, że z urzędu widomym jest, że wobec A. B. było prowadzone postępowanie przez Referat Dochodzeniowo-Śledczy Urzędu Celnego w P. o sygnaturze (...), wszczęte w dniu 22 listopada 2011r. o czyn z art. 107 § 4 k.k.s. Postępowanie zostało zakończone wydaniem przez Sąd Rejonowy w P. wyroku z dnia 5 grudnia 2011 r., sygn. akt II W 845/12 , z którego wynika, że A. B. dobrowolnie poddała się karze i Sąd wymierzył jej karę grzywny w wysokości 3 000 zł. Wyrok jest prawomocny od dnia 13 grudnia 2012r. Zatem w ocenie organu odwoławczego skarżąca zawierając umowę dzierżawy ze spółką Dx w dniu 1 lipca 2014r. miała wiedzę, że automaty do gry są nielegalne, ponieważ została już ukarana za taką działalność.

W związku z tym, że skarżąca nie posiada koncesji na prowadzenie kasyna gry należało stwierdzić, że skarżąca urządzała oraz organizowała gry niezgodnie z art. 14 ust. 1 u.g.h. Zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry. Natomiast w myśl art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. wysokość kary pieniężnej w takim przypadku wynosi 12.000 zł od każdego automatu. Z uwagi na to, iż strona urządzała gry na jednym automacie poza kasynem gry, to w przedmiotowej sprawie kara pieniężna wynosi 12.000 zł. Zgodnie z art. 90 ust. 1 u.g.h., pieniężne wymierza, w drodze decyzji, naczelnik urzędu celnego, na którego obszarze działania jest urządzana gra hazardowa.

Odnosząc się do zarzutu dotyczącego naruszenia art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. podkreślił, że nie podziela argumentacji strony, że osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą, która na podstawie ustawy o grach hazardowych nie może uzyskać koncesji na prowadzenie gry na automatach poza kasynem gry. Pojęcie "urządzanie gier" nie może być ograniczone wyłącznie do ich fizycznego prowadzenia. Stanowisko takie znalazło aprobatę w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 3 września 2015r. sygn. akt II SA/Sz 439/15 w którym sąd uznał, że właściciel lokalu , w którym prowadzone były gry na automatach, nawet nie będąc właścicielem automatu jest urządzającym gry w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. Zebrane dowody w sprawie w tym m.in. zawarta w dniu 1 lipca 2014r. umowa dzierżawy powierzchni w lokalu użytkowym ze spółką Dx oraz aneks do tej umowy z dnia 1 sierpnia 2014r., gdzie ustalono, że z tytułu umowy dzierżawy czynsz będzie wynosił 5% od sumy przychodów z automatu w danym miesiącu świadczą o wspólnym przedsięwzięciu obu stron, tj. właściciela lokalu i właściciela automatu, gdzie obie strony osiągały dochody przy wspólnej eksploatacji automatów. W chwili zawierania umów wynajmujący posiadał niewątpliwie wiedzę dotyczącą sposobu wykorzystania wynajmowanego lokalu.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art.133 § 1 O.p. w zw. z art.89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 91 u.g.h. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wyjaśnił, że stosownie do art. 8 u.g.h., do postępowań w sprawach określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa. Według art. 91 u.g.h. do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy ustawy Ordynacja podatkowa. Zatem postępowanie zasadnie prowadzono w oparciu o przepisy procedury podatkowej.

Zgodnie z art. 133 § 1 O.p. stroną w postępowaniu podatkowym jest podatnik, płatnik, inkasent lub ich następca prawny, a także osoby trzecie, o których mowa w art. 110-117a, które z uwagi na swój interes prawny żądają czynności organu podatkowego, do której czynność organu podatkowego się odnosi lub której interesu prawnego działanie organu podatkowego dotyczy.

Nie doszło zatem do naruszenia art. 133 § 1 O.p. ponieważ przepisy szczególne zawarte w art. 8 i art. 91 ustawy wskazują bezspornie, że zasadnie skarżąca została uznana za stronę postępowania dotyczącego wymierzenia kary pieniężnej.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wyjaśnił, że w art. 2 ust.1 u.g.h., zawarta jest definicja gry losowej. Zgodnie natomiast z art. 2 ust. 3 u.g.h., grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. W myśl art. 2 ust. 5 u.g.h., grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy.

Według reguły zawartej w art. 3 u.g.h., urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier losowych, zakładów, zakładów wzajemnych i gier na automatach jest dozwolone wyłącznie na zasadach określonych w ustawie. Przywołane unormowanie oznacza, że tego rodzaju działalność podlega reglamentacji przez udzielanie stosownych koncesji, zezwoleń lub zgłoszeń (art.6 i art.7 u.g.h.).

Dodatkowo, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. w myśl art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry. Z kolei zgodnie z art. 89 ust.2 pkt 2 u.g.h. wysokość kary pieniężnej wymierzanej w przypadkach o których mowa w ust. 1 pkt 2 wynosi 12.000,00 zł od każdego automatu. Kary pieniężne, w myśl art. 90 ust. 1 ustawy wymierza w drodze decyzji naczelnik urzędu celnego, na którego obszarze działania jest urządzana gra hazardowa. Jedyną przesłanką wymierzenia kary pieniężnej na podstawie ustawy o grach hazardowych jest ustalenie faktu urządzenia gry hazardowej (w rozumieniu art.4 ust.2 w zw. z art. 2) bez koncesji lub zezwolenia lub gry na automacie poza kasynem gry. Z przepisu tego wynika, że każdy, kto bez koncesji lub zezwolenia będzie urządzał grę hazardową, albo będzie urządzał grę na automacie poza kasynem gry, podlegać będzie karze pieniężnej.

Sankcja administracyjna ma przede wszystkim znaczenie prewencyjne, która ma na celu przymuszenie do respektowania nakazów i zakazów. Kara ta nie jest konsekwencją dopuszczenia się czynu zabronionego, lecz skutkiem zaistnienia stanu niezgodnego z prawem (por. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 31 marca 2008r., sygn. akt SK 75/06). Do stwierdzenia zaistnienia tej odpowiedzialności wystarczające jest stwierdzenie naruszenia obowiązku, nawet jeżeli powstało ono w sposób niezawiniony.

Ponadto, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. zauważył, że dokonując wykładni pojęcia "urządzającego", należy przeanalizować jego znaczenie w kontekście całej ustawy o grach hazardowych. Z treści art. 4 u.g.h. wynika, że w przypadku urządzania gier chodzi o prowadzenie, czy też uruchomienie działalności hazardowej w określonym miejscu. Urządzanie gry, zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł., będzie zatem oznaczało układanie sytemu gry, organizowanie jej, określenie wygranych, udostępnienie sprzętu, lokalu. Urządzanie gier nie może być utożsamiane z kwestią ich fizycznego prowadzenia i tym samym powinno być rozumiane w szerszy sposób. Pojęcie to oprócz aspektów formalno - prawnych obejmuje także m.in. kwestie posiadania i udostępniania sprzętu do gier, zarządzania nim oraz wykorzystywania określonego oprogramowania. Na gruncie rozpatrywanej sprawy Naczelnik Urzędu Celnego w P. słusznie przypisał stronie przymiot urządzającego gry na automatach w rozumieniu art.89 ust. 1 u.g.h.

Skarżąca miała świadomość, że automaty do gier hazardowych to urządzenia nielegalne, ponieważ w 2011r. wobec niej było prowadzone postępowanie przez Referat Dochodzeniowo-Śledczy Urzędu Celnego w P. o sygnaturze (...), wszczęte w dniu 22 listopada 2011r. o czyn z art. 107 § 4 k.k.s. Postępowanie zostało zakończone wydaniem przez Sąd Rejonowy w P. wyroku z dnia 5 grudnia 2012r. sygn. akt (...), z którego wynika, że skarżąca dobrowolnie poddała się karze i sąd wymierzył jej karę grzywny w wysokości 3000 złotych. Wyrok jest prawomocny od dnia 13 grudnia 2012r.

W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. powyższe okoliczności świadczą o tym, że skarżąca wydzierżawiając powierzchnię spółce Dx z siedzibą w W. w swoim lokalu świadomie uczestniczyła w urządzaniu gier na automatach przez udostępnienie swobodnego korzystania z lokalu do którego posiadała tytuł prawny, w którym zainstalowano urządzenie i udostępniając go nieograniczonej liczbie osób, a także zapewniając jego obsługę. Zasady wiedzy i doświadczenia życiowego nie pozawalają na przyjęcie, że skarżąca nie brała udziału w tym procederze.

Z zebranych dowodów wynika, że strona pełniła istotną rolę w zakresie organizowania gry na zakwestionowanych przez służby celne automacie. Strona zapewniła w lokalu, w którym prowadziła działalność gospodarczą powierzchnię niezbędną do wstawienia automatu oraz obsługę lokalu i urządzeń (włączanie urządzeń i wyłączanie), pobierała opłaty z tytułu dzierżawy powierzchni pod urządzenie do gier. Słownik języka polskiego (www.sjp.pwn.pl) słowo "urządzać" tłumaczy jako wyposażać coś w odpowiednie sprzęty, organizować coś, imprezę lub przedsięwzięcie. Zauważyć także należy, iż wynagrodzenie ustalane procentowo, świadczy o tym, że strona miała partycypować w dochodach uzyskiwanych z automatu. Gdyby strona nie udostępniła powierzchni swojego lokalu pod przedmiotowe urządzenie, to niemożliwa byłaby jakakolwiek gra na ujawnionym automacie. Poprzez wyrażenie zgody na wprowadzenie automatu do gier do swojego lokalu, otwieranie tego lokalu dla swoich klientów -w tym także dla osób grających na automatach, umożliwienie gry na automatach, zasilenie automatów w energię elektryczną pozwalającą na jego niezakłóconą pracę strona była urządzającym gry na automatach poza kasynem gry, w związku z powyższym podlegała karze pieniężnej na podstawie art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. Skarżąca zapewniła i stworzyła odpowiednie warunki do urządzania gier hazardowych, czyli należy przyjąć, że urządzała gry poza kasynem.

Podmiot prowadzący działalność gospodarczą ponosi ryzyko jej prowadzenia. Przedsiębiorca podejmujący czynności w obrocie gospodarczym powinien zatem dochować należytej staranności i sprawdzić wiarygodność kontrahenta oraz jego uprawnień do urządzania gier na automatach (można to w prosty sposób zweryfikować na podstawie danych dotyczących posiadanego zezwolenia, dostępnych we właściwym miejscowo urzędzie celnym). Powyższe okoliczności pozwoliłby uniknąć ujemnych konsekwencji związanych z ryzykiem urządzania gier hazardowych niezgodnie z przepisami prawa. Strona nie podjęła jednak żadnych działań zmierzających do zabezpieczenia zgodności z prawem prowadzonej działalności. Zawierając umowę w dniu 1 lipca 2014r. skarżąca nie dochowała należytej staranności wymaganej w takich przypadkach i jest to okoliczność obciążająca. Nie można zatem zarzucić, że skarżąca nie mogła być adresatem decyzji, w której wymierzono karę pieniężną. Jej rola nie ograniczała się, jak to wyjaśniono powyżej tylko do udostępnienia części lokalu. Z ustaleń poczynionych przez organy wynika, że skarżąca wykorzystywała skontrolowane urządzenie do organizowania gier hazardowych, w rozumieniu art.2 ust.3 i ust. 4 u.g.h. bez koncesji lub zezwolenia, a przy tym bez wypełnienia ustawowego obowiązku rejestracji takiego urządzenia, w związku z tym takie działanie spełniło znamiona czynu opisanego w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.

Zdaniem organu odwoławczego stanowisko organu I instancji jest prawidłowe i nie nastąpiło naruszenie art. 121, art.122, art.180, art. 187 § 1 O.p. W sprawie został zgromadzony potrzebny do rozstrzygnięcia materiał dowodowy, a dokonana ocena posiadanych i zgromadzonych dowodów, w szczególności dowodów z dokumentów - nie nosi znamion dowolności. Zebrany w sprawie materiał został wszechstronnie rozważony i wyprowadzono z niego logiczne wnioski, co znalazło wyraz w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. W ocenie organu odwoławczego nie doszło również do naruszenia art.2 Konstytucji RP poprzez oparcie rozstrzygnięcia na niekonstytucyjnym przepisie art. 89 u.g.h. Trybunał Konstytucyjny nigdy nie stwierdził niezgodności z Konstytucją RP tego przepisu. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. uznał, iż organ I instancji prawidłowo ustalił stan faktyczny sprawy oraz prawidłowo przeprowadził wykładnię mających w sprawie zastosowanie przepisów prawa materialnego a w rezultacie prawidłowo ustalił, iż skarżąca w sklepie spożywczo-przemysłowym Ax mieszczącym się w Bx 21 gm. Cx urządzała gry na automacie APEX nr (...), poza kasynem, w rozumieniu ustawy o grach hazardowych i podlega karze pieniężnej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi pełnomocnik skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, ewentualnie stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji w całości i wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie:

-art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90 ust. 1 i 2 oraz art. 91 w zw. z art. 6 ust. 1 i art. 14 ust. 1 u.g.h. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, polegające na bezpodstawnym wymierzeniu skarżącemu kary pieniężnej pomimo braku notyfikacji Komisji Europejskiej projektu u.g.h. wymaganej przez art. 8 ust. 1 oraz art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE i w konsekwencji na zastosowaniu w stosunku do skarżącego sankcji za urządzanie gier na automatach poza kasynami gry, w sytuacji gdy przepis sankcjonowany z art. 14 ust. 1 u.g.h., w świetle orzeczenia TSUE z dnia 19 lipca 2012r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 został wiążąco uznany za techniczny, który wobec braku notyfikacji jest bezskuteczny i nie może być podstawą wymierzania kar wobec jednostek w oparciu o przepis sankcjonujący z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.;

- art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., poprzez jego błędną wykładnię polegającą na bezpodstawnym przyjęciu, że przepis ten może stanowić samoistną podstawę do wymierzenia kary pieniężnej, w sytuacji gdy norma sankcjonująca zawarta w powołanym przepisie ma charakter blankietowy co oznacza, że wymaga dopełnienia normą sankcjonowaną zawartą w art. 14 ust. 1 u.g.h., jako że z treści art. 89 ust. 1 pkt 2 nie wynika jakakolwiek powinność, z której nie przestrzeganiem wiąże się określona dolegliwość dla adresata, tym samym bez powiązania z art. 14 ust. 1 u.g.h. nie jest możliwe ustalenie treści obowiązku obciążającego skarżącą i sankcjonowanego normą z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.;

- art. 133 § 1 O.p. w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 91 u.g.h. poprzez skierowanie decyzji wymierzającej karę pieniężną za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry do podmiotu niebędącego urządzającym gry w rozumieniu art.89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., a jedynie wydzierżawiającym powierzchnię podmiotowi, który takie gry urządzał;

- art. 187 § 1 i art. 122 O.p., przez naruszenie fundamentalnej zasady prawdy obiektywnej polegające na zaniechaniu dokonania ustaleń, co do rzeczywistych czynności podejmowanych przez skarżącą w stosunku do kwestionowanego urządzenia i w konsekwencji wadliwym przyjęciu, że skarżąca jest podmiotem urządzającym gry na automatach poza kasynem gry;

- art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 14 ust. 1 u.g.h. poprzez ich błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie polegające na wymierzeniu kary pieniężnej za urządzanie gier na automacie poza kasynem gry w stosunku do skarżącej, w sytuacji gdy prawidłowa wykładnia tych przepisów w świetle dokonanych ustaleń faktycznych, prowadzi do wniosku, że czynności skarżącej, jako podmiotu jedynie udostępniającego powierzchnię lokalu podmiotowi, który takie gry urządza, nie mogą być zakwalifikowane jako wypełniające pojęcie urządzania gier na automatach poza kasynem gry;

- art. 180 § 1 O.p. w zw. z art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o Słubie celnej (Dz.U. z 2009r., nr 168, poz. 1323 ze zm.) poprzez oparcie ustaleń m.in. na protokole z eksperymentu odtworzenia możliwości gry, pomimo braku dowodów na okoliczność zgodności tego eksperymentu z powołanym przepisem.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Postanowieniem z dnia 7 maja 2018 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi odmówił wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek nie wszystkie jej zarzuty okazały się uzasadnione.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz.U. z 2017r., poz. 2188 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Zakres tej kontroli wyznacza art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2017r., poz. 1369 ze zm.), dalej p.p.s.a., który stanowi, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Zgodnie natomiast z art. 145 § 1 p.p.s.a., uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie decyzji następuje gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania, inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Po dokonaniu kontroli zaskarżonej decyzji według opisanych wyżej kryteriów, mając na uwadze stan faktyczny i prawny sprawy oraz sformułowane w skardze zarzuty i wspierające je argumenty, Sąd stwierdza, że zaistniały podstawy do zakwestionowania stanowiska wyrażonego w zaskarżonym rozstrzygnięciu Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia (...) z powodu naruszenia przepisów postępowania, a naruszenie to miało istotny wpływ na wynik sprawy.

Na wstępie zaznaczyć należy, że z dniem 1 marca 2017 r. weszła w życie ustawa z dnia 2 grudnia 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1947), dalej ustawa o KAS, powołująca nową strukturę administracji skarbowej, która przejęła zadania dotychczas realizowane przez administrację podatkową, kontrolę skarbową i Służbę Celną.

Zgodnie z art. 222 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016 r., poz. 1948 ze zm.), postępowania w sprawach wynikających z przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (tekst jedn. Dz.U. z 2016 r., poz. 471) wszczęte i niezakończone przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy przejmują organy właściwe w takich sprawach po dniu wejścia w życie niniejszej ustawy. Powyższy przepis był w niniejszej sprawie przepisem określającym właściwość Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. jako organu odwoławczego od decyzji organu I instancji – Naczelnika Urzędu Celnego w P.. Wynikało to z treści art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy o KAS, zgodnie z którym dyrektor izby administracji skarbowej rozstrzyga w drugiej instancji w sprawach należących w pierwszej instancji do naczelników urzędów skarbowych lub naczelników urzędów celno – skarbowych z wyjątkiem spraw o których mowa w art. 83 ust. 1. Niniejsza sprawa nie należy do spraw, o których mowa w art. 83 ust. 1 ustawy o KAS.

Równocześnie wskazać trzeba, że z dniem 1 kwietnia 2017 r. weszła w życie ustawa z dnia 15 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2017 r., poz. 88), która zmieniła m.in. brzmienie art. 89 u.g.h. W niniejszej sprawie podstawę prawną decyzji obu instancji stanowiły jednak przepisy ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych (Dz.U. nr 201, poz. 1540 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2017 r., tj. jak wyjaśnił organ, w brzmieniu obowiązującym w dniu kontroli.

Zdaniem sądu, w rozpoznawanej sprawie organ prawidłowo przyjął, że ocena zachowania podmiotu urządzającego gry hazardowe z naruszeniem przepisów prawa winna odbywać się w oparciu o przepisy obowiązujące w okresie objętym kontrolą w sytuacji, gdy zachowanie strony skarżącej polegające na urządzaniu gier w lokalu bez wymaganej przez ustawodawcę przepisami u.g.h. koncesji, a więc poza kasynem gry, nadal podlega penalizacji w znowelizowanym art. 89 ust. 1 pkt 1, tyle, że zagrożone jest surowszą karą.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 17 października 2012 r., sygn. II GSK 1354/11 (dostępny www.cbois.nsa.gov.pl) stwierdził, że zasada bezpośredniego działania nowego prawa polega na tym, że nowe przepisy należy stosować do wszelkich stosunków prawnych i zdarzeń, które powstaną po ich wejściu w życie, jak również tych, które powstały wcześniej, ale nadal - pod ich rządami - trwają. Stosowanie nowego prawa do stosunków prawnych i zdarzeń, które zostały w pełni ukształtowane w trakcie obowiązywania poprzedniej regulacji, jest zaś możliwe jedynie wtedy, gdy ustawodawca wprowadził stosowne przepisy przejściowe, czego nie uczynił odnośnie regulacji zawartej w art. 89 u.g.h. Co do zasady więc, w sytuacjach, kiedy ustawodawca nie wypowiada się wyraźnie w tej kwestii w przepisach przejściowych należy przyjąć, że nowa ustawa ma z pewnością zastosowanie do zdarzeń prawnych powstałych po jej wejściu w życie, jak i do tych, które miały miejsce wcześniej ale trwają dalej - po wejściu w życie nowej ustawy.

Z akt sprawy wynika, że taka sytuacja nie wystąpiła w rozpoznawanej sprawie, gdyż stwierdzone przez organ naruszenie przepisów u.g.h. zakończyło się w dniu kontroli, tj. w dniu 4 marca 2015 r., w którym zatrzymano automat do gier. Przyjęcie więc stanowiska, że w niniejszej sprawie mają zastosowanie przepisy nowej ustawy, które weszły w życie od dnia 1 kwietnia 2017 r., prowadziłoby do naruszenia zasady lex retro non agit, która jest podstawową zasadą państwa prawa, którą można wyprowadzić z art. 2 Konstytucji RP. Ponieważ w rozpoznawanej sprawie, stan prawny i faktyczny dotyczący naruszenia przez stronę skarżącą zasad prowadzenia gier hazardowych został ukształtowany w całości przed wejściem w życie zmiany ustawy o grach hazardowych, zastosowanie w sprawie, tak jak przyjął organ, miały przepisy ustawy o grach hazardowych w brzmieniu obowiązującym przed zmianą.

W konsekwencji należy przyjąć, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej prawidłowo zastosował w niniejszej sprawie - obowiązujący w dacie stwierdzenia naruszenia prawa przez stronę skarżącą - art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. stanowiący, że karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry oraz że wysokość tej kary wynosi 12 000 zł od każdego automatu.

Odnosząc się do najdalej idącego zarzutu dotyczącego braku notyfikacji art. 89 u.g.h., należy wskazać, że zagadnienie to przesądził ostatecznie NSA w uchwale składu siedmiu sędziów z dnia 16 maja 2016r., sygn. akt II GPS 1/16, stwierdzając, że:

"1. art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r., poz. 612 ze zm.) nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE. L z 1998 r., Nr 204, s. 37 ze zm.), którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy;

2. urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem - od 14 lipca 2011 r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry - podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r., poz. 612 ze zm.)".

W obszernym uzasadnieniu uchwały, NSA wywiódł w szczególności, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym, a w konsekwencji, nie podlegał obowiązkowi notyfikacji. Wymieniony przepis ustawy krajowej, sam w sobie, nie kwalifikuje się bowiem do żadnej spośród grup przepisów technicznych, o których mowa w dyrektywie notyfikacyjnej, gdyż: - nie ustanawia żadnego rodzaju zakazu produkcji, przywozu, wprowadzania do obrotu i stosowania produktu lub zakazu świadczenia bądź korzystania z usługi lub ustanowienia dostawcy usług, ustanowionej w nim sankcji wiążącej się z działaniem polegającym na urządzaniu gier niezgodnie z przyjętymi w tym zakresie zasadami i bezpośrednio ukierunkowanej na zapewnienie ich respektowania (art. 1 pkt 11 dyrektywy); - w ogóle nie odnosi się do dokumentu oraz nie dotyczy produktu lub jego opakowania, jako takich i nie określa żadnej z obowiązkowych cech produktu, a tylko przeciwne ustalenie mogłoby uzasadniać jego kwalifikowanie, jako specyfikacji technicznej (por. wyrok TSUE z 9 czerwca 2011 r., C-361-10, art. 1 pkt 3 dyrektywy); - nie stanowi również "innych wymagań", o których mowa w art. 1 pkt 4 dyrektywy, gdyż odnosi się do określonego sposobu prowadzenia działalności przez podmioty urządzające gry, a nie do produktów; - nie określa także warunków determinujących w sposób istotny skład, właściwość lub sprzedaż produktu". Przepis ten, według NSA, ustanawia sankcję za działania niezgodne z prawem, a ocena tej niezgodności jest dokonywana na podstawie innych wzorców normatywnych. O możliwości jego zastosowania (bądź odmowy zastosowania) decydują, w opinii NSA, okoliczności konkretnej sprawy i zestawienie, w jakim przepis ten występuje w ramach konstrukcji normy prawnej odnoszącej się ustalonego stanu faktycznego. Oznacza to, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. może stanowić podstawę prawną nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów tej ustawy. Zdaniem NSA, techniczny - w rozumieniu dyrektywy notyfikacyjnej - charakter art. 14 ust. 1 u.g.h i okoliczność nieprzekazania projektu tego przepisu Komisji Europejskiej, zgodnie z art. 8 ust. 1 tej dyrektywy, też nie ma znaczenia dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego opisanego w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. oraz stosowalności tego przepisu w sprawach o nałożenie kary pieniężnej. W sytuacji zatem, gdy art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. penalizuje urządzenie gier na automatach w sposób niezgodny z prawem, a z art. 14 ust. 1 tej ustawy wynika, że urządzanie gier na automatach jest dozwolone w kasynach gry, co wymaga spełnienia szeregu szczegółowych warunków określonych ustawą ściśle reglamentującą tego rodzaju działalność, to za oczywiste uznać należy, że z punktu widzenia stosowania albo odmowy stosowania tego przepisu ustaleniem faktycznym o wiodącym i prawnie relewantnym znaczeniu jest ustalenie, czy podmiot prowadzący działalność regulowaną u.g.h. w ogóle poddał się działaniu zasad nią określonych - w tym zwłaszcza określonych w art. 14 ust. 1 w zw. z art. 6 ust. 1 u.g.h. - czy też przeciwnie, zasady te zignorował. Nie jest więc tak, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. pozostaje w tego rodzaju (funkcjonalnym) w związku technicznym z przepisem art. 14 tej ustawy, który to związek zawsze i bezwarunkowo, a więc bez względu na elementy i okoliczności konkretnych stanów faktycznych, uzasadnia odmowę jego zastosowania, jako podstawę nałożenia kary pieniężnej, ilekroć podmiot urządzający gry na automatach czyni to poza kasynem gry. NSA wskazał również, że na gruncie art. 89 ust. 1 u.g.h. ustawodawca penalizuje (dwa) różne rodzaje nagannych i niepożądanych zachowań stanowiących dwa odrębne delikty prawa administracyjnego, co skutkuje również zróżnicowaniem sposobu określenia i wysokości kar pieniężnych nakładanych za ich popełnienie. Ustaleniu podlegać muszą: fakt urządzania gier na automatach do gry, o których mowa w art. 2 ust. 3 lub ust. 5 oraz fakt, że gra na automatach urządzana jest poza kasynem gry. Nie ma natomiast żadnego prawnego znaczenia, czy podmiot urządzający gry na automatach poza kasynem gry legitymował się posiadaniem koncesji lub zezwoleniem, czy też nie. Z tego wynika, że na gruncie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. penalizowane jest zachowanie naruszające zasady dotyczące miejsca urządzania gier na automatach, nie zaś zachowanie naruszające zasady dotyczące warunków, od spełnienia których w ogóle uzależnione jest rozpoczęcie, a następnie prowadzenie działalności polegającej na organizowaniu i urządzaniu gier hazardowych, w tym gier na automatach. Przepis art. 89 ust. 1 pkt. 2 u.g.h. dotyczy natomiast "urządzającego gry" - czyli "podmiotu", wobec którego może być egzekwowana odpowiedzialność za omawiany delikt. Tego rodzaju zabieg służy identyfikacji sprawcy i prowadzi do wniosku, że podmiotem tym jest każdy (osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej), kto urządza grę na automatach w niedozwolonym miejscu - czyli poza kasynem gry i to bez względu na to, czy legitymuje się koncesją na prowadzenie kasyna, której przecież - co wynika z art. 6 ust. 4 u.g.h. - nie może uzyskać ani osoba fizyczna, ani jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, ani też osoba prawna niemająca formy spółki akcyjnej lub spółki z ograniczoną odpowiedzialności, które to spółki prawa handlowego, jako jedyne, o koncesję taką mogą się ubiegać.

Analizowana uchwała - na mocy art. 269 § 1 p.p.s.a. - pośrednio wiąże każdy skład orzekający sądu administracyjnego, który może od niej odstąpić jedynie pod warunkiem przedstawienia składowi siedmiu sędziów NSA zagadnienia prawnego wynikającego z jej treści do ponownego rozważenia oraz pod warunkiem podjęcia przez taki skład NSA nowej uchwały, prezentującej odmienne stanowisko prawne. Skład sądu orzekający w niniejszej sprawie, w pełni podziela pogląd wyrażony przez NSA w sentencji uchwały z dnia 16 maja 2016r., sygn. akt II GPS 1/16. W tej sytuacji, odmienne stanowisko strony - podważające prawidłowość poglądu wyrażonego przez NSA w cyt. powyżej uchwale - nie mogło mieć znaczenia dla kierunku rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie.

Na poparcie prawidłowości tego stanowiska należy również przywołać wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 13.10.2016 r. w sprawie C-303/15, dotyczący wykładni art. 8 ust. 1 dyrektywy 98/34, w którym Trybunał w pkt. 23 wskazał, że: "Przede wszystkim należy stwierdzić, że takie przepisy, które uzależniają prowadzenie działalności w zakresie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach od uzyskania koncesji na prowadzenie kasyna gry, nie stanowią "przepisów technicznych" w rozumieniu art. 1 pkt 3 dyrektywy 98/34, ponieważ nie odnoszą się one do produktu lub do jego opakowania jako takich i nie określają wymaganych cech produktu."

Dalej, w pkt. 30 i 31 ww. wyroku C-303/15, Trybunał także wskazał, że:

"Ponadto zgodnie z utrwalonym orzecznictwem przepisy krajowe, które ograniczają się do ustanowienia warunków zakładania przedsiębiorstw lub świadczenia usług przez przedsiębiorstwa, jak na przykład przepisy poddające wykonywanie jakiejś działalności zawodowej uprzedniemu uzyskaniu zezwolenia, nie stanowią przepisów technicznych w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34 (zob. podobnie wyrok z dnia 4 lutego 2016 r., Ince, C-336/14, EU:C:2016:72, pkt 76 i przytoczone tam orzecznictwo).Należy zatem stwierdzić, że przepis taki jak art. 6 ust. 1 ustawy o grach hazardowych nie stanowi "przepisu technicznego" w rozumieniu dyrektywy 98/34."

Wobec takiej argumentacji zawartej w ww. wyroku TSUE w sprawie C-303/15 oraz w związku ze związaniem wykładnią prawną zawartą w uchwale 7 Sędziów NSA z dnia 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16, sąd orzekający w niniejszej sprawie nie podzielił stanowiska skarżącego odnośnie braku notyfikacji wskazanych przepisów jako uzasadniającej ich bezskuteczność.

Weryfikując natomiast prawidłowość poczynionych przez organ ustaleń, w kontekście podniesionych w skardze zarzutów naruszenia art. 180 § 1 O.p. w zw. z art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o Słubie celnej, poprzez oparcie ustaleń m.in. na protokole z eksperymentu odtworzenia możliwości gry, pomimo braku dowodów na okoliczność zgodności tego eksperymentu z powołanym przepisem, sąd nie znalazł podstaw do zakwestionowania wartości dowodów, w oparciu o które organ przyjął ustalenia stanowiące podstawę zaskarżonej decyzji.

Podkreślić należy, że w postępowaniu prowadzonym przez organy celne obowiązuje zasada otwartego katalogu środków dowodowych, dopuszczająca jako dowód wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej). Nie ma więc przeszkód do korzystania w tym postępowaniu również z dowodu w postaci eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych. Przepis art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia 20 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej wyraźnie dopuszcza możliwość "przeprowadzenia w uzasadnionych przypadkach w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie, gry na automacie o niskich wygranych lub gry na innym urządzeniu". Wartości dowodowej przeprowadzonego eksperymentu nie sposób co do zasady podważyć, choć tak jak wszystkie inne dowody, podlega on swobodnej ocenie, z uwzględnieniem zasad logiki i doświadczenia życiowego (art. 191 Ordynacji podatkowej) oraz zgodnie z zasadą zebrania pełnego materiału dowodowego i poddania go wszechstronnej ocenie (art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej). W badanej sprawie opis przeprowadzonego eksperymentu jest rzeczowy i spójny, a wyciągnięte wnioski są logiczne. Przeprowadzona na badanym urządzeniu gra kontrolna wykazała, że w grze padały wygrane rzeczowe w postaci punktów (uwidocznione w polu "wygrana"), które można było zamienić na wygraną pieniężną i wypłacić środki przez urządzenie co zostało dokonane w trakcie przeprowadzanego eksperymentu. Opisany w protokole kontroli sposób działania gier wskazuje na ich losowy charakter, niezależny od umiejętności, czy zręczności grającego.

Wymaga podkreślenia, że w zadaniach Służby Celnej mieści się wykonywanie całościowej kontroli w zakresie przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych. Kontrola ta przebiega w myśl przepisów rozdziału 3 ustawy o Służbie Celnej (art. 30 ust. 2 pkt 3), a w jej ramach funkcjonariusze celni są uprawnieni do podjęcia określonych czynności, w tym do przeprowadzenia eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie - art. 32 ust. 1 pkt 13 (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 listopada 2015 r., sygn. akt II GSK 183/14). Ponadto, jak wskazuje się w orzecznictwie, właściwy organ prowadząc postępowanie w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, jest uprawniony do czynienia ustaleń dotyczących charakteru danej gry (por. pogląd wyrażony w wyrok NSA z dnia 2 grudnia 2015 r., sygn. akt II GSK 397/14).

Nie ma też podstaw do uznania, że nie występował w rozpoznawanej sprawie "uzasadniony przypadek", który zgodnie z art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o Służbie Celnej umożliwia funkcjonariuszom celnym przeprowadzenie eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia gry na automacie. Jeżeli w obowiązującym stanie prawnym funkcjonariusze celni stwierdzają organizowanie gry na automacie znajdującym się w lokalu niespełniającym ustawowych warunków urządzania gier hazardowych, a przy tym organizujący taką grę nie legitymuje się zezwoleniem umożliwiającym urządzanie gier na automatach o niskich wygranych to splot takich okoliczności stanowi dostateczne uzasadnienie, aby zbadać rodzaj urządzenia, jego funkcjonowanie, a także ewentualne wykorzystanie do organizowania gier, o których mowa w art. 2 ust. 3 lub art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 23 października 2013 r., sygn. akt III SA/Wr 545/13). Tego rodzaju sytuacja miała miejsce w niniejszej sprawie.

Przeprowadzony w postępowaniu eksperyment wykazał, że urządzenie stanowi automat do gier o niskich wygranych. Urządzenie nie miało też żadnych oznaczeń, ani poświadczenia rejestracji. W rozpoznawanej sprawie bezspornym jest także, że kontrolowany lokal nie był kasynem gry, a skarżąca nie posiadała stosownego zezwolenia – koncesji, zgodnie z wymogami określonymi w art. 3 u.g.h.

Zasadne okazały się natomiast zarzuty skargi zmierzające do podważenia dokonanych przez organy ustaleń faktycznych na okoliczność urządzania gier na automatach przez stronę skarżącą.

Na wstępie rozważań w tym zakresie należy podkreślić, że sąd podziela prezentowany w orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd, zgodnie z którym sankcja z art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. może zostać nałożona na więcej niż jeden podmiot, w sytuacji gdy każdemu z nich można przypisać cechę "urządzającego gry" na tym samym automacie w tym samym miejscu i czasie. Wynika to z szerokiego zakresu definicji podmiotu "urządzającego gry na automatach" jaką należy przyjąć na potrzeby tego rodzaju postępowań. Wykładnia tego pojęcia, umożliwiająca nakładanie kar administracyjnych na więcej niż jeden podmiot, jest niezbędna jeżeli system kontroli i skuteczność przewidzianych przez ustawodawcę sankcji ma mieć realny charakter, zwłaszcza zaś jeżeli spojrzy się na to zagadnienie z perspektywy eliminowania sytuacji obejścia bądź nadużycia prawa przez podmioty uczestniczące w działalności hazardowej. Nie do pogodzenia bowiem z zasadą skuteczności stanowionego prawa byłaby taka wykładnia przepisów ustawy hazardowej, która w istocie pozostawiałaby bez kontroli i sankcji np. sytuacje tworzenia pozorów urządzania gier na automatach przez jeden podmiot, a więc też jego nominalnej odpowiedzialności, podczas gdy w rzeczywistości gry na automacie urządzane byłyby również na rachunek innego podmiotu jako element wspólnego przedsięwzięcia. Zdaniem Sądu prawo musi takie działania obejmować swoim zakresem i tworzyć realne możliwości ich kontroli. Sąd zaznacza także, iż nie może zostać poczytana za przeszkodę w takim rozumieniu wskazanego pojęcia, użyta w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. liczba pojedyncza - "urządzający gry na automatach poza kasynem gry". Wykładnia tego zwrotu musi uwzględniać sens regulacji sankcjonującej określone zachowanie, w którym bez wątpienia mieści się również działanie więcej niż jednego podmiotu, o ile można w sprawie ustalić i przypisać określonym osobom cechę wspólnego urządzania gier na automacie poza kasynem.

W kontekście powyższego zwrócić należy uwagę, iż istnienie możliwości karania więcej niż jednego podmiotu za urządzanie gier na automatach nie oznacza, iż organy mogą w sposób automatyczny i dowolny rozszerzać krąg podmiotów, które można obciążyć sankcją. W celu ustalenia odpowiedzialności istotne jest przypisanie konkretnym podmiotom cechy "urządzającego gry na automatach". Istniejące powiązanie określonych podmiotów np. urządzającego gry na automacie w lokalu i wynajmującego lokal nie świadczy jeszcze o tym, iż te podmioty również urządzają gry na automacie. Granica ocen w tego rodzaju sytuacjach powinna uwzględniać złożoność sytuacji faktycznych i rzeczywiste powiązania istniejące pomiędzy podmiotami.

W niniejszej sprawie, w ocenie sądu, z naruszeniem art. 122 O.p. organy nie wyjaśniły dokładnie stanu faktycznego w powyższym zakresie. Istotne w sprawie jest to, że sam organ odwoławczy podkreślił, że dokonując wykładni pojęcia "urządzającego", należy przeanalizować jego znaczenie w kontekście całej ustawy o grach hazardowych. Z treści art. 4 u.g.h. wynika, że w przypadku urządzania gier chodzi o prowadzenie, czy też uruchomienie działalności hazardowej w określonym miejscu. Urządzanie gry, zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł., będzie zatem oznaczało układanie sytemu gry, organizowanie jej, określenie wygranych, udostępnienie sprzętu, lokalu. Urządzanie gier nie może być utożsamiane z kwestią ich fizycznego prowadzenia i tym samym powinno być rozumiane w szerszy sposób. Pojęcie to oprócz aspektów formalno - prawnych obejmuje także m.in. kwestie posiadania i udostępniania sprzętu do gier, zarządzania nim oraz wykorzystywania określonego oprogramowania. W ocenie Dyrektora skarżąca miała świadomość, że automaty do gier hazardowych to urządzenia nielegalne, ponieważ w 2011r. wobec niej było prowadzone postępowanie przez Referat Dochodzeniowo-Śledczy Urzędu Celnego w P. o sygnaturze (...), wszczęte w dniu 22 listopada 2011r. o czyn z art. 107 § 4 k.k.s. Powyższe okoliczności świadczą o tym, że skarżąca wydzierżawiając powierzchnię spółce Dx z siedzibą w W. w swoim lokalu świadomie uczestniczyła w urządzaniu gier na automatach przez udostępnienie swobodnego korzystania z lokalu do którego posiadała tytuł prawny, w którym zainstalowano urządzenie i udostępniając go nieograniczonej liczbie osób, a także zapewniając jego obsługę. Zdaniem organu zasady wiedzy i doświadczenia życiowego nie pozawalają na przyjęcie, że skarżąca nie brała udziału w tym procederze. Z zebranych dowodów wynika, że strona pełniła istotną rolę w zakresie organizowania gry na zakwestionowanych przez służby celne automacie. Strona zapewniła w lokalu, w którym prowadziła działalność gospodarczą powierzchnię niezbędną do wstawienia automatu oraz obsługę lokalu i urządzeń (włączanie urządzeń i wyłączanie), pobierała opłaty z tytułu dzierżawy powierzchni pod urządzenie do gier. Organ stwierdził, że słownik języka polskiego (www.sjp.pwn.pl) słowo "urządzać" tłumaczy jako wyposażać coś w odpowiednie sprzęty, organizować coś, imprezę lub przedsięwzięcie. Zauważyć także należy, iż wynagrodzenie ustalane procentowo, świadczy o tym, że strona miała partycypować w dochodach uzyskiwanych z automatu. Gdyby strona nie udostępniła powierzchni swojego lokalu pod przedmiotowe urządzenie, to niemożliwa byłaby jakakolwiek gra na ujawnionym automacie. Poprzez wyrażenie zgody na wprowadzenie automatu do gier do swojego lokalu, otwieranie tego lokalu dla swoich klientów - w tym także dla osób grających na automatach, umożliwienie gry na automatach, zasilenie automatów w energię elektryczną pozwalającą na jego niezakłóconą pracę - strona była urządzającym gry na automatach poza kasynem gry, w związku z powyższym podlegała karze pieniężnej na podstawie art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. Zdaniem organu skarżąca zapewniła i stworzyła odpowiednie warunki do urządzania gier hazardowych, czyli należy przyjąć, że urządzała gry poza kasynem.

Odnosząc się do takiej argumentacji organu wypada wskazać, że w wyroku z dnia 9 listopada 2016r. w sprawie sygn.akt II GSK 2736/16 Naczelny Sąd Administracyjny podniósł, że samo wynajęcie lokalu za określony procentowo czynsz najmu liczony od przychodów uzyskiwanych przez automat nie przesądza jeszcze o urządzaniu gier przez wynajmującego. Do przypisania odpowiedzialności wynajmującego niezbędne jest ustalenie czy oprócz czynszu istnieją jeszcze inne okoliczności przemawiające za jego udziałem w urządzaniu gier na automatach. Konieczne jest ustalenie czy na wynajmującym spoczywają obowiązki, które wskazywałyby na jego uczestniczenie w urządzaniu gier. Tylko w sytuacji ustalenia, że wynajmujący aktywnie partycypował w obowiązkach dotyczących organizowania gier można uznać, że był on osobą urządzającą gry. Podobny pogląd wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach: w sprawach II GSK 5117/16 z 31 marca 2017r., II GSK 5233/16 z 20 kwietnia 2017r., II GSK 892/17 z 21 czerwca 2017r., II GSK 5264/16 z 20 kwietnia 2017r., II GSK 5336/16 z 7 czerwca 2017r). W wyroku z dnia 20 kwietnia 2017 r. w sprawie sygn.akt II GSK 5233/16 NSA stwierdził, że kwestia procentowego ustalenia czynszu najmu nie przesądza sama przez się o udziale w urządzaniu gier na automatach, choć może na to wskazywać np. nadzwyczaj wysoka stawka procentowa, która nakazuje zastanowić się czy tak faworyzowany podmiot, nie powinien zostać uznany za urządzającego gry na automacie. NSA wskazał równocześnie, że przy tego rodzaju ocenach niezbędne jest odwołanie się do wszystkich elementów stanu faktycznego, a zauważyć należy, że pogląd ten został wyrażony w sprawie, w której stawka czynszu została ustalona w wysokości 70% przychodów netto z automatów. Tym bardziej więc, gdy stawka czynszu wynosi, jak w niniejszej sprawie 300 zł, (trzeba bowiem podkreślić, że procentowa stawka za wynajem obowiązywała na podstawie aneksu do analizowanej umowy zaledwie 2 miesiące i wynosiła 5%), brak udowodnienia, że skarżąca obok wydzierżawienia powierzchni wykonywała czynności przemawiające za tym, że brała udział w urządzaniu gier na automatach, nie pozwala na przypisanie jej odpowiedzialności z art. 89 ust.1 pkt 2 u.g.h.

W niniejszej sprawie DIAS nie wyjaśnił czy skarżąca miał jakieś obowiązki w zakresie obsługi automatów, a w szczególności czy była zobowiązana do nadzorowania ich funkcjonowania, czy była zaangażowana w ich udostępnianie, czy nimi zarządzała, objaśniała zasady funkcjonowania. Z treści zeznań skarżącej odebranych podczas kontroli wynika natomiast jednoznacznie, że nie posiadała ona kluczy do tych automatów i nie wypłacała wygranych, co odbywało się automatycznie przez urządzenie do gier, o czym zresztą przekonali się funkcjonariusze w trakcie eksperymentu. Nie ustalono również jaka była rola skarżącej w sytuacji gdy automat uległ awarii, czy to skarżąca przyjmowała ewentualne reklamacje graczy w zakresie funkcjonowania automatów, komu je zgłaszała i czy w ogóle miała taki obowiązek i kto je rozpatrywał. Nie jest więc uregulowana w analizowanej umowie kwestia jak zachować się ma skarżąca, z kim ma się kontaktować gdy automat przestanie działać, nastąpi awaria, zabraknie pieniędzy w automacie, a tego nie wyjaśniono w kontekście ewentualnych obowiązków skarżącej. Nie wyjaśniono nawet czy skarżąca włączała i wyłączała automat (organ bezpodstawnie przypisał skarżącej takie działanie w uzasadnieniu decyzji ), czy też był on podłączony na stałe. Brak również ustaleń na okoliczność kto i kiedy uzupełniał środki pieniężne w automacie, czy odbywało się to po interwencji skarżącej, czy też niezależnie od jej udziału. Z umowy nie wynikają żadne obowiązki skarżącej dotyczące zarządzania i obsługi automatu. Powyższe kwestie nie zostały uregulowane w zawartej przez skarżącą umowie i aneksach, a organ ich nie wyjaśnił. Materiał dowodowy w rozpoznawanej sprawie jest bardzo ograniczony. Składają się na niego dokumenty sporządzone w dniu kontroli (protokół kontroli, protokół oględzin, protokół zatrzymania rzeczy) oraz umowa wraz z aneksami. Z protokołu przesłuchania skarżącej nie wynika, aby skarżąca zobowiązana była do jakichkolwiek działań związanych z funkcjonowaniem zainstalowanego automatu wyczerpujących przesłanki urządzania gier, które sam organ określa jako działania polegające na układaniu sytemu gry, organizowaniu jej, określeniu wygranych, udostępnianiu sprzętu, lokalu także kwestie zarządzania nim oraz wykorzystywania określonego oprogramowania. Organy nie przesłuchały na tę okoliczność skarżącej.

W ocenie Sądu, aby uznać, że określony podmiot urządza gry na automacie konieczne jest wykazanie, iż aktywnie uczestniczy on w czynnościach organizowania gier przy czym jego zachowania powiązane są z porozumieniem dokonanym z podmiotem wstawiającym automat i go eksploatującym, a dotyczącym wspólnego prowadzenia przedsięwzięcia w zakresie gier na automacie. W niniejszej sprawie organy administracji takiej aktywności skarżącej nie wykazały. Samo wydzierżawienie powierzchni lokalu, określenie czynszu w wysokości odpowiednio 300 zł i na okres 2 miesięcy 5% przychodów z automatu dostarczanie energii elektrycznej, niezwłoczne informowanie najemcy o wszystkich stwierdzonych uszkodzeniach urządzenia, zachowanie w tajemnicy informacji dotyczących przychodów z zainstalowanego automatu, nie jest równoznaczne z urządzaniem gier na automacie.

Zdaniem Sądu, zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów postępowania podatkowego, czyli 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 Op w związku z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Dyrektor IAS co najmniej pochopnie przyjął bowiem, że w realiach niniejszej sprawy skarżącą należy uznać za osobę urządzającą gry na automatach poza kasynem gry, w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., tylko na tej podstawie, że zawarła z właścicielami automatu umowy dzierżawy powierzchni w lokalu wykorzystywanym przez skarżącą do prowadzenia innej działalności gospodarczej. Dyrektor IAS nie przeprowadził dodatkowego postępowania dowodowego i nie przedstawił argumentacji faktycznej oraz prawnej, które potwierdzałyby trafność jego stanowiska co do tego, że skarżącą należy uznać za osobę, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., zasadniczo tylko z tego tytułu, że wynajmowała powierzchnię w lokalu zajmowanym na potrzeby prowadzonej własnej działalności gospodarczej. Nie przeprowadził dowodu z przesłuchania skarżącej na okoliczność jej obowiązków dotyczących szeroko rozumianej obsługi automatu. Odstąpił od przesłuchania właścicieli automatu (osób zarządzających). Nie przedstawił stosownej argumentacji celem wykazania, iż skarżąca podejmowała aktywne działania związane z obsługą automatów w istotnym zakresie, dotyczącym możliwości stosowania art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., które to działania można zakwalifikować jako urządzanie gier hazardowych wbrew przepisom u.g.h. Wskazane wyżej uchybienia zdaniem Sądu mogą mieć istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., podlega tylko urządzający gry na automatach poza kasynem gry. Tym samym wystąpiła przesłanka przewidziana w art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., uzasadniająca wyeliminowanie z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji.

Sąd, w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, podziela zatem stanowisko wyrażone już w orzecznictwie sądów administracyjnych, że zawarcie umowy najmu lokalu lub jego części pomiędzy osobą posiadającą tytuł prawny do lokalu (dysponent lokalu jako wynajmujący) i właścicielem automatów (najemca) oraz osiąganie z tego tytułu korzyści finansowych w postaci czynszu najmu przez wynajmującego, nie stanowią okoliczności wystarczających do zastosowania wobec wynajmującego art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Brak jest przy tym podstaw do wniosku, że są to okoliczności uzasadniające uznanie skarżącej za osobę urządzającą gry na automatach w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., zasadniczo tylko z tej przyczyny, że co najmniej dopuściła do organizacji gier hazardowych i nie dochowała należytej staranności przy prowadzeniu działalności gospodarczej. Zdaniem Sądu, nie są to okoliczności obciążające skarżącą w sposób uzasadniający wymierzenie jej kary pieniężnej jako osobie wynajmującej część lokalu, na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., bez zbadania, czy wykonywała ona inne aktywne działania w celu eksploatacji automatów. Również co podkreślał NSA np. w wyrokach z dnia 24 maja 2017 r. w sprawie sygn.akt II GSK 57/17, z dnia 28 września 2017r. w sprawie sygn.akt II GSK 1247/17, świadomość skarżącej urządzania na wydzierżawionej powierzchni gier na automatach – nie wyczerpuje znamion uznania skarżącej za podmiot urządzający gry na automatach w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.

Organy orzekające w niniejszej sprawie dokonały zatem rozszerzającej, a przez to wadliwej wykładni pojęcia użytego przez ustawodawcę w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. przyjmując, że osobą "urządzającą gry na automatach" jest skarżąca jako osoba wydzierżawiająca część lokalu właścicielowi automatu. Nie dokonały stosownych ustaleń faktycznych związanych z zawarciem przez skarżącą umowy dzierżawy i wynikającymi z tego tytułu jej obowiązkami(por. wyrok NSA z dnia 5 lipca 2017 r. sygn.akt II GSK 947/17).

Reasumując należy stwierdzić, że z dokonanych w sprawie ustaleń faktycznych wynika, że organy nie zakwestionowały treści zawartej umowy i aneksów do niej. Z drugiej strony nie wykazały, że skarżąca poza udostępnieniem powierzchni lokalu i pobieraniem z tego tytułu czynszu wykonywała także czynności związane chociażby z obsługą automatów, objaśnianiem zasad gry i wypłacaniem wygranych, czy też jakiekolwiek inne czynności, które wpływałyby na wysokość przychodu generowanego przez przedmiotowy automat i przekładałyby się na jej zysk. Takich ustaleń nie można było bowiem wywieść z zawartej umowy dzierżawy powierzchni lokalu. Organy nie wykazały zatem, że wystąpiły przesłanki do wymierzenia skarżącej kary pieniężnej na podstawie przepisów art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h.

Wskazane wyżej uchybienia procesowe mogą zostać usunięte w ramach postępowania ponownie przeprowadzonego przez organ odwoławczy samodzielnie lub we współpracy z organem I instancji. Sąd uchylił zatem tylko zaskarżoną decyzję, gdyż nie sposób wykluczyć, że sprawa może zostać rozstrzygnięta przez Dyrektora IAS zgodnie z przepisami art. 233 § 1 Op.

Z uwagi na zmiany stanu prawnego w omawianej materii podkreślenia wymaga, że nowelizacja ustawy o grach hazardowych polegała m.in. na dodaniu do katalogu podmiotów podlegających karze pieniężnej posiadacza samoistnego i zależnego lokalu, w którym znajdują się niezarejestrowane automaty do gier. Na tle jednak art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. - w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2017 r., do nałożenia kary pieniężnej konieczne było wykazanie, że dany podmiot urządzał gry na automatach poza kasynem gry.

W toku ponownego rozpoznania sprawy organ powinien – uwzględniając przedstawione wyżej uwagi – przeprowadzić postępowanie wyjaśniające obejmujące pełną analizę umowy dzierżawy i aneksów, jak też przy wykorzystaniu innych dostępnych środków dowodowych, w tym dowodu z przesłuchania strony i ewentualnych świadków – ustalić jednoznacznie czy skarżącą można uznać za "urządzającego gry."

Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., orzekł o uchyleniu zaskarżonej decyzji. O kosztach postępowania, na które złożyły się koszty zastępstwa procesowego w kwocie 3600 zł, wpis od skargi w wysokości 400 zł oraz opłata skarbowa od pełnomocnictwa w kwocie 17 zł, rozstrzygnięto stosownie do art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a.

B.K.