Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 61/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2012-04-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 43 ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Urszula Wiśniewska Sędziowie: sędzia WSA Leszek Kleczkowski sędzia WSA Teresa Liwacz (spr.) Protokolant: st. sekretarz sądowy Agnieszka Liberda-Koczorowska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 kwietnia 2012 r. sprawy ze skargi T. Ż. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące marzec i kwiecień 2011 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz T. Ż. kwotę 5117 zł (pięć tysięcy sto siedemnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

1. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] 2011r. Dyrektor Izby Skarbowej

w B. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] 2011r. określającą skarżącemu w podatku od towarów i usług za miesiąc marzec nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym oraz kwotę do przeniesienia

na następny okres rozliczeniowy w kwocie 0 zł; za miesiąc kwiecień nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym, kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy

oraz kwotę do zwrotu na rachunek bankowy podatnika terminie 25 dni w kwocie 0 zł.

W uzasadnieniu organ wskazał, iż w dniu 21 lutego 2011r. zgłoszeniem rejestracyjnym w zakresie podatku od towarów i usług (VAT - R), skarżący zrezygnował

z dniem 1 marca 2011 r., ze zwolnienia o którym mowa w art. 113 ust 1 lub 9 ustawy

o podatku od towarów i usług wskazując, iż od tego dnia prowadzi działalność usługową wspomagającą produkcję roślinną, zarejestrowaną pod nazwą "T – A." w miejscowości [...]. Przed tą datą skarżący prowadził działy specjalne produkcji rolnej i korzystał ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w zakresie dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej oraz świadczenia usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego. W złożonej deklaracji VAT - 7 za kwiecień 2011 r. skarżący wykazał do zwrotu na rachunek bankowy kwotę [...] tysięcy złotych. W wyniku przeprowadzonego postępowania organ stwierdził, że w marcu 2011 r. skarżący dokonał nabycia środka trwałego - ciągnika rolniczego udokumentowanego fakturą VAT z dnia 31 marca 2011 - wartość nabycia [...] zł, podatek VAT [...] zł. Natomiast w kwietniu 2011r. zaewidencjonował nabycie pozostałych towarów i usług na kwotę netto [...] zł, podatek VAT [...] zł.

Postanowieniem z dnia [...] 2011r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe wobec strony, a następnie decyzją z dnia [...] 2011r. określił skarżącemu w podatku od towarów i usług za miesiąc marzec nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym oraz kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie 0 zł; za miesiąc kwiecień nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym, kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy oraz kwotę do zwrotu na rachunek bankowy podatnika terminie 25 dni w kwocie 0 zł.

2. W odwołaniu od powyższej decyzji strona wniosła o jej uchylenie i uznanie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu ciągnika oraz pozostałych nabyć wykazanych w deklaracjach za miesiące marzec i kwiecień 2011 r.

Podatnik zarzucił nieprawidłową ocenę dowodów poprzez brak zebrania całości materiału dowodowego, a tym samym nieudowodnienie, że nie wykonywał w ramach działalności gospodarczej usług wspomagających produkcję roślinną oraz naruszenie prawa do wolności działalności gospodarczej.

3. Rozpoznając sprawę w postępowaniu odwoławczym Dyrektor Izby Skarbowej

w B. decyzją z dnia [...] 2011r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że z treści art. 113 ust. 1, ust. 4 i ust. 9 wynika, że uregulowania tego przepisu nie dotyczą działalności rolniczej, lecz odnoszą się do innej działalności niż rolnicza. Rolnik ryczałtowy nie ma możliwości korzystania z tego zwolnienia, gdyż przepis ten go nie dotyczy.

Dyrektor podkreślił, że dopiero w trakcie trwania postępowania podatkowego skarżący

w dniu 30 sierpnia 2011 r. złożył aktualizację zgłoszenia rejestracyjnego VAT - R, w którym wskazał dzień 1 września 2011 r. jako datę rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Oznacza to, że przed tą datą skarżący był rolnikiem ryczałtowym, zwolnionym na mocy powyższego przepisu od podatku z tytułu dostaw produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej oraz świadczenia usług rolniczych. W związku z tym nabycie maszyny rolniczej wykorzystywanej do świadczenia usług na rzecz innych rolników nie uprawnia do odliczenia podatku naliczonego związanego z jej nabyciem, gdyż świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego jest zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku VAT, a prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony uzależnione jest od wykonywania czynności opodatkowanych - art. 86 ust. 1 ustawy.

Dyrektor podkreślił również, że pismem z dnia 12 sierpnia 2011 r. organ pierwszej instancji wezwał skarżącego do dostarczenia dokumentów potwierdzających sprzedaż produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej dokonanych w okresie marzec - kwiecień 2011 r. oraz o szczegółowe określenie formy prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej. W odpowiedzi skarżący wyjaśnił, że wykonuje usługi w zakresie upraw polowych wspomagających produkcję roślinną. Dołączył faktury VAT RR dokumentujące sprzedaż w miesiącu marcu i kwietniu 2011 r., które zawierają adnotację,iż jest rolnikiem ryczałtowym zwolnionym od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT. Z powyższego organ wywiódł, że w zakresie świadczenia usług rolniczych skarżący zachował się jak podatnik podatku od towarów i usług, rozliczający się na zasadach ogólnych. W pozostałym natomiast zakresie (dostawa produktów rolnych) zachował się jak podatnik zwolniony od podatku VAT.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 295 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej Dyrektor wskazał, że ustawa o podatku od towarów i usług przewiduje możliwość rezygnacji ze zwolnienia dotyczącego rolników ryczałtowych jak i ze zwolnienia podmiotowego (art. 43 ust. 3, art. 113 ust. 4 ustawy o VAT), aby dać podmiotom możliwość wyboru. W tym zakresie uregulowania są zgodne z art. 290 dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 2006 r. nr 347/1); który stanowi, że podatnicy, którym przysługuje prawo do zwolnienia z VAT, mogą wybrać stosowanie zasad ogólnych VAT lub też uproszczone procedury, o których mowa w art. 281.

W niniejszej sprawie, składając w dniu 21 lutego 2011 r. zgłoszenie rejestracyjne

w zakresie podatku od towarów i usług skarżący nie zrezygnował z uproszczonej procedury rozliczenia z podatku VAT dostaw i świadczenia usług przez rolników ryczałtowych. W konsekwencji w tym okresie podatnik nie mógł skorzystać z możliwości odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem maszyny rolniczej. Możliwość taką uzyskał w dniu 1 września 2011 r. tj. w momencie złożenia aktualizacji zgłoszenia rejestracyjnego VAT - R, w którym zrezygnował ze zwolnienia, o którym mowa

w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

4. W skardze skierowanej do Sądu strona wniosła o uchylenie powyższej decyzji zarzucając jej naruszenie:

- art. 295 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej poprzez uznanie za usługi rolnicze także usług rolniczych wykonywanych w prowadzonej działalności gospodarczej sprzętem nie należącym do gospodarstwa rolnego mocodawcy;

- art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez nie uznanie za podatnika podatku od towarów i usług rolnika wykonującego działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług wspomagających produkcje roślinną;

- art. 86 ust. 1 i art. 146a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez nieuznanie prawa mocodawcy do zastosowania stawki podatku od towarów i usług w wysokości 8 % a w konsekwencji prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z działalnością gospodarczą opodatkowaną;

- art. 120, 187 i 191 Ordynacji podatkowej poprzez brak zebrania całości materiału dowodowego, a tym samym udowodnienia i dokonania nieprawidłowej oceny,

że mocodawca nie wykonywał w ramach działalności gospodarczej usług wspomagających produkcję roślinną;

- art. 22 i 32 ust. 2 Konstytucji RP poprzez naruszenie prawa do wolności

działalności gospodarczej.

W uzasadnieniu podatnik stwierdził, że spór w niniejszej sprawie sprowadza

się do rozstrzygnięcia czy osoba, która jest rolnikiem ryczałtowym w rozumieniu ustawy

z dnia 11 marca 2004 o podatku od towarów i usług, może prowadzić także inną, pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług wspomagających produkcje roślinną.

Zdaniem strony skarżącej dopuszczalnym na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług jest fakt, że właścicielem ciągnika, świadczącym usługi rolnicze tymże ciągnikiem, może być również osoba będąca rolnikiem, prowadząca pozarolniczą działalność gospodarczą. Użyte w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług sformułowanie "oraz świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego" należy rozumieć jako wykonywanie przez niego usług rolniczych w związku z prowadzoną przez niego w tym zakresie działalnością rolniczą. Nie ma natomiast zastosowania w przypadku, gdy rolnik wykonywał te usługi w związku z prowadzoną przez niego pozarolniczą działalnością gospodarczą. Wykluczenie takiej możliwości skutkowałoby przyjęciem, że rolnik nie może prowadzić pozarolniczej działalności gospodarczej dotyczącej świadczenia usług w zakresie rolnictwa, co ograniczałoby jego prawa w zakresie wolności działalności gospodarczej i byłoby sprzeczne z art. 22 Konstytucji RP.

Ponadto strona wskazała, że w świetle art. 295 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej usługi rolnicze świadczone przez rolnika ryczałtowego to wyłącznie usługi świadczone sprzętem wykorzystywanym w gospodarstwie rolnym. Skoro tak to usługi ciągnikiem będącym na stanie środków trwałych ( sprzęt poza gospodarstwem) wykonane zostały przez mocodawcę jako przedsiębiorcę i winny być opodatkowane stawką 8 %. W związku z powyższym skarżący nabył towary (środki trwałe) związane ze swoją działalnością opodatkowaną co do której w wystawianych fakturach deklarował podatek należny wg stawki 8 %, nabył więc prawo do odliczenia podatku naliczonego. Pozbawienie skarżącego prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi uznać należy za naruszenie przez organ podatkowy art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Strona podniosła również, że w załączniku nr 1 do Rozporządzenie Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi w sprawie szczegółowych warunków i trybu przyznawania pomocy finansowej w ramach działania "Różnicowanie w kierunku działalności nierolniczej" objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2007-2013 z dnia 17 października 2007 r. zawarto wykaz działalności nierolniczych w zakresie których może być przyznana pomoc. W wykazie tym jako działalność nierolniczą ujęto "Działalność usługową wspomagającą działalność rolniczą (PKD 01.61.Z). Skarżący jest beneficjentem pomocy określonej tymże rozporządzeniem. Samo ustalenie, że strona jest rolnikiem ryczałtowym nie powoduje więc automatycznie iż świadczone przez niego usługi rolnicze nie mogły być wykonywane w związku z prowadzoną pozarolniczą działalnością gospodarczą. Takie rozumowanie wykluczałoby możliwość prowadzenia przez rolników pozarolniczej działalności gospodarczej.

5. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

6. W piśmie z dnia 9 lutego 2012r. strona podniosła, że skarżona decyzja w żaden sposób nie odnosi się do faktu, że skarżący rozszerzył swoją działalność gospodarczą także o usługi opodatkowane nie związane z rolnictwem świadczone m.in. spornym ciągnikiem. Ustawodawca w żadnym z przepisów ustawy nie nakazuje podatnikowi przewidywania, czy poczynione przez niego zakupy służą do sprzedaży opodatkowanej w terminie, w którym może dokonać obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, czy też posłużą one czynnościom opodatkowanym w przyszłości. Takie sformułowanie znajduje uzasadnienie w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości m.in. wyrok z dnia 21.03.2000 w sprawach C-110/98 do C-147/98 oraz wyrok z dnia 29.02.1996 w sprawie C-1 10/94.

Skarżący wskazał również, że w okresie swojej działalności gospodarczej przedmiotowym ciągnikiem świadczył także inne usługi niż rolnicze. W załączeniu przedłożył kserokopie faktur dotyczących usług innych niż usługi rolnicze: z dnia 21 września 2011 na usługę niwelacji terenu budowy, z dnia 04 stycznia 2012 i 19 stycznia 2012 na hałdowanie miału węglowego, z dnia 27 stycznia 2012 za transport drewna opałowego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

7.1. Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2012r. poz. 270), dalej p.p.s.a., wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja narusza prawo w stopniu uzasadniającym jej uchylenie.

7.2. Przedmiotem sporu jest możliwość odliczenia przez podatnika podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury dokumentującej nabycie maszyny rolniczej – ciągnik.

Organ stanął na stanowisku, że skoro składając w dniu 21 lutego 2011 r. zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług skarżący nie zrezygnował z uproszczonej procedury rozliczenia z podatku VAT dostaw i świadczenia usług przez rolników ryczałtowych, to w tym okresie podatnik nie mógł skorzystać z możliwości odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem maszyny rolniczej. Możliwość taką uzyskał w dniu 1 września 2011 r. tj. w momencie złożenia aktualizacji zgłoszenia rejestracyjnego VAT - R, w którym zrezygnował ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z zaskarżonej decyzji wynika więc, że skoro skarżący jest rolnikiem ryczałtowym

i był właścicielem ciągnika, to świadcząc usługi rolnicze mógł je wykonywać jedynie

jako rolnik.

Z takim stanowiskiem nie sposób się zgodzić.

7.3. Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług – zwana dalej ustawą o VAT - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, dokonywaną przez rolnika ryczałtowego oraz świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego.

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 19 ustawy o VAT przez rolnika ryczałtowego rozumie

się rolnika dokonującego dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności lub świadczącego usługi rolnicze, korzystającego ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych. W myśl art. 2 pkt 15 przez działalność rolniczą rozumie się produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin "in vitro", fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (PKWiU 02.20.13.0) oraz bambusa (PKWiU ex 01.29.30.0), a także świadczenie usług rolniczych;

W art. 2 pkt 21 ustawy o VAT ustawodawca wskazał, że przez usługi rolnicze rozumie się usługi wymienione w załączniku nr 2 do ustawy.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 3 ustawy o VAT rolnik ryczałtowy dokonujący dostawy produktów rolnych lub świadczący usługi rolnicze, które są zwolnione od podatku na podstawie ust. 1 pkt 3, może zrezygnować z tego zwolnienia pod warunkiem:

1) dokonania w poprzednim roku podatkowym dostawy produktów rolnych oraz świadczenia usług rolniczych o wartości przekraczającej 20.000 zł oraz

2) dokonania zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 96 ust. 1 i 2, oraz

3) prowadzenia ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3.

Bezspornym w sprawie jest kwalifikacja wykonywanych za pomocą ciągnika usług, które należało uznać jako świadczenie usług rolniczych.

Zdaniem Sądu z wyżej przywołanych przepisów wynika, że właścicielem ciągnika, świadczącym usługi rolnicze, może być również osoba nie będąca rolnikiem, prowadząca pozarolniczą działalność gospodarczą. Oznacza to, że decydujące dla rozstrzyganej sprawy jest kto, w jakim charakterze wykonuje te usługi. Czy usługi te są wykonywane przez osobę prowadzącą pozarolniczą działalność gospodarczą czy przez osobę wykonującą te czynności jako rolnik.

Należy przyznać racje wnoszącemu skargę, że użyte w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT sformułowanie "oraz świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego" należy rozumieć jako wykonywanie przez niego usług rolniczych w związku z prowadzoną przez niego w tym zakresie działalnością rolniczą. Nie ma natomiast zastosowania w przypadku, gdy wykonywał te usługi w związku z prowadzoną przez niego pozarolniczą działalnością gospodarczą. Wykluczenie takiej możliwości jak słusznie wskazano w skardze skutkowałoby przyjęciem, że rolnik nie może prowadzić pozarolniczej działalności gospodarczej dotyczącej w tym także świadczenia usług w zakresie rolnictwa, co ograniczałoby jego prawa w zakresie wolności działalności gospodarczej i byłoby sprzeczne z art. 20 i 22 Konstytucji RP.

Organ w ogóle nie rozważał takiej możliwości uznając, że skarżący w miesiącach marzec i kwiecień 2011r. korzystał ze zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT a w konsekwencji w tym okresie nie mógł skorzystać z możliwości odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem maszyny rolniczej.

Podkreślenia wymaga fakt, że strona na etapie postępowania podatkowego wskazywała, że w ramach działalności gospodarczej wykonuje usługi okolicznym rolnikom w zakresie uprawa polowych wspomagających produkcje roślinną

(K-32 akt administracyjnych). Jak wynika z protokołu kontroli podatkowej sporny ciągnik na mocy umowy zawartej przez podatnika z Agencją Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa został zakupiony w celu podjęcia działalności pozarolniczej co przyczyni się do wzrostu dochodu. Ponadto organ pominął również okoliczność, iż jak wynika z zaświadczenia o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej w spornym okresie podatnik prowadził działalność gospodarczą gdzie w pkt 5 określono przedmiot wykonywanej działalności gospodarczej jako "Działalność usługowa wspomagająca produkcję roślinną".

Organ odwoławczy musi przeprowadzić uzupełniające postępowanie dowodowe celem rozstrzygnięcia czy świadczone przez skarżącego usługi ciągnikiem były wykonywane w związku z prowadzoną przez niego pozarolniczą działalnością gospodarczą czy też były wykonywane w związku z prowadzoną przez niego działalnością rolniczą. Samo ustalenie, że skarżący jest rolnikiem ryczałtowym nie powoduje automatycznie, iż świadczone przez niego usługi rolnicze nie mogły być wykonywane

w związku z prowadzoną przez niego pozarolniczą działalnością gospodarczą.

Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit a) i c) p.p.s.a. należało orzec jak w sentencji.

O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 p.p.s.a. w zw. z § 3 ust. 1 pkt 1 lit f) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31, poz.. 153)