Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 403/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2022-10-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6037 Transport drogowy i przewozy
Hasła tematyczne: Transport
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.3, art. 7c, art. 21 ust. 3
journal: Dz.U. 2021 poz 1857
law: Ustawa z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo, Sędziowie Sędzia WSA Dorota Fleszer (spr.), Asesor WSA Aleksandra Żmudzińska, Protokolant Monika Rał, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 października 2022 r. sprawy ze skargi D. prosta spółka akcyjna z siedzibą w C. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 11 marca 2022 r. nr 2401-IOA.48.5.2022.AR w przedmiocie kary pieniężnej oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z 11 marca 2011 r., nr 2401-IOA.48.5.2022.AR Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: DIAS) po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez D. Spółka Akcyjna w C. (dalej: Skarżąca) od decyzji Naczelnika Śląskiego Urzędu Celno-Skarbowego w K. (dalej: organ) z 15 grudnia 2021 roku znak [...]:

- nakładającej karę pieniężną w kwocie 10.000 zł z tytułu niewykonania obowiązku podmiotu odbierającego, polegającego na uzupełnieniu zgłoszenia o numerze referencyjnym [...] w rejestrze zgłoszeń o dane wymagane przepisami prawa, o których mowa w art. 7c ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi,

- odstępującej od nałożenia kary z tytułu niewykonania obowiązku podmiotu odbierającego, polegającego na uzupełnieniu zgłoszeń o numerach referencyjnych: [...], [...] w rejestrze zgłoszeń o dane wymagane przepisami prawa, o których mowa w art. 7c ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi

utrzymał decyzję organu pierwszej instancji w mocy.

Podstawą prawną wydanej decyzji był art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.; dalej o.p.) oraz ustawy z 09 marca 2017r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (tekst jedn. Dz. U. z 2021 r. poz. 1857; dalej: ustawa SENT).

Rozstrzygnięcie nastąpiło w następującym stanie faktycznym i prawnym.

Na wstępie zaznaczyć należy, że 03 stycznia 2022 roku, na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego K. w K., VIII Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego oraz na postawie uchwały zgromadzenia wspólników spółki D. Sp. z o.o. z siedzibą w C. z 14 października 2021 roku, dokonane zostało przekształcenie spółki D. Sp. z o.o. w prostą spółkę akcyjną działającą pod nazwą D. prosta spółka akcyjna z siedzibą w C.. Zgodnie z art. 553 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółce D. prosta spółka akcyjna z mocy prawa przysługują wszelkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.

Analiza zapisów w rejestrze zgłoszeń w zakresie prawidłowości realizacji obowiązków wynikających z przepisów ustawy SENT przeprowadzona przez Centrum Kompetencyjne Dział Centrum SENT działające w strukturze Śląskiego Urzędu Celno-Skarbowego w K. wykazała, że w stosunku do zgłoszeń o numerach referencyjnych:

1. [...] (02 lutego 2020r.)

2. [...] (02 lutego 2020r.)

3. [...] (19 czerwca 2020r.)

zachodzi prawdopodobieństwo niewykonania przez podmiot odbierający obowiązku wynikającego z art. 7c ustawy SENT. Z zapisów w rejestrze zgłoszeń we wszystkich ww. zgłoszeniach wynika, że nie wykazano stanu licznika oraz numeru fabrycznego dystrybutora, a w zgłoszeniu [...] dodatkowo nie wskazano objętości towaru wyrażonej w litrach, który został dostarczony do miejsca dostarczenia.

Dane zawarte w tych zgłoszeniach potwierdzają, że przedmiotem przewozu we wszystkich przypadkach był towar w postaci LPG w ilości 4000 I, klasyfikowany do [...], podlegający systemowi monitorowania przewozu i obrotu na podstawie ustawy SENT. Katalog towarów podlegających systemowi monitorowania przewozu przedstawiono w art. 3 ust.2 ustawy SENT. Katalog ten uzupełnia wydane przez Ministra Finansów, na podstawie delegacji ustawowej, zawartej w art. 3 ust. 11 ustawy SENT rozporządzenie z 20 lipca 2018r. w sprawie towarów, których przewóz jest objęty systemem monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów (Dz.U. z 2018r., poz. 1427).

Przewóz towaru objęty ww. zgłoszeniami był inicjowany od lutego do czerwca 2020 r. przez dwa podmioty wysyłające. Wszystkie ww. zgłoszenia otrzymały status: "kompletne". Kolejnych modyfikacji dokonywał podmiot odbierający, tj. Skarżąca informując w polu "Informacje o zamknięciu zgłoszenia przewozu", czy dostawa jest zgodna ze zgłoszeniem, wpisując dostarczoną objętość towaru i datę odbioru w zgłoszeniach [...] oraz [...].

Zgłoszenie [...] zostało zamknięte automatycznie przez system.

W oparciu o powyższe ustalenia organ postanowieniem z 8 grudnia 2020 roku wszczął z urzędu wobec Skarżącej postępowanie w sprawie wymiaru kary pieniężnej w związku z naruszeniem przepisów wynikających z ustawy SENT.

Pismem z 8 grudnia 2020 r. organ poinformował Skarżącą o przepisach art. 21 ust. 3 oraz 26 ust. 3 ustawy SENT wzywając jednocześnie do wskazania czy występują okoliczności potwierdzające ważny interes podmiotu odbierającego, które uzasadniałyby odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej. W piśmie tym wezwano do przedstawienia aktualnej sytuacji finansowej wraz z załączeniem kopii stosownych dokumentów. W odpowiedzi na wezwanie organu, 29 grudnia 2020 r. do siedziby organu wpłynęło jedynie pismo pełnomocnika spółki zawierające prośbę o wyznaczenie terminu do zapoznania się z aktami sprawy przez pełnomocnika.

W ramach prowadzonego postępowania wyjaśniającego organ pismem z 12 stycznia 2021 r. zwrócił się do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w B. o udzielenie informacji, czy podatnik posiada zaległości w podatkach lub innych należnościach publicznoprawnych oraz czy wobec podatnika jest lub było prowadzone postępowanie egzekucyjne w ciągu ostatnich pięciu lat. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w B. poinformował, że podatnik nie posiada zaległości w podatkach i nie jest wobec niego prowadzone postępowanie egzekucyjne. Jednocześnie w piśmie zawarto informację, że z centralnej kart kontowej wynika, że Skarżąca posiada zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń 2017 r. w łącznej wysokości 353327,00 zł, których wierzycielem jest Naczelnik Urzędu Skarbowego K..

Również pismem z 5 stycznia 2021 r. zwrócił się do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w R. z pytaniem, czy podmiot w okresie ostatnich pięciu lat posiadał zaległości w składkach ZUS oraz czy wobec niego jest lub było prowadzone postępowanie egzekucyjne. Ze zwrotnej informacji wynika, że płatnik nie posiada zadłużenia i brak było prowadzonego w stosunku do niego postępowania egzekucyjnego.

Organ uzyskał od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Z. (administratora systemów PUESC) wyjaśnienia dotyczące funkcjonalności formularza na platformie PUESC. Co prawda pismo Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Z. z 14 grudnia 2020 roku dotyczyło postępowania prowadzonego wobec innego podmiotu odbierającego, jednakże organ uznał, że można je w pełni odnieść do przedmiotowej sprawy. Wynikało z nich, że formularz do zamykania zgłoszeń dotyczących przewozu towarów klasyfikowanych do pozycji [...] do dnia 24 kwietnia 2020 r. wyświetlał tabelę pozwalającą na wprowadzenie numerów dystrybutorów oraz stanów liczników po zaznaczeniu pola wyboru o treści: "Zaznacz, jeśli dostawa realizowana jest do stacji paliw ciekłych, o której mowa w art. 3 pkt 10h ustawy z dnia 10 kwietnia 1997r. - Prawo energetyczne (Dz.U. z 2019r., poz. 755 z późn.zm.)".

Domyślnie tabela pozostawała ukryta, wobec czego system w przypadku niezaznaczenia tego pola wyboru pozwalał na zamknięcie zgłoszenia bez podawania wymaganych danych. Ustawodawca, dostrzegając wady formularza zmienił go od 24 kwietnia 2020 r. Po zmianach, tabela wyświetlana jest domyślnie wraz z informacją o koniecznością wypełnienia wymaganych pól, a zamknięcie zgłoszenia bez jej uzupełnienia jest możliwe tylko w przypadku zaznaczenia pola do wyboru o treści: "Zaznacz, jeśli dostawa nie jest realizowana do stacji paliw ciekłych, o której mowa w art. 3 pkt 10h ustawy z dnia 10 kwietnia 1997r.-Prawo energetyczne (Dz.U. z 2019r., poz. 755 z późn. zm.)".

Organ podkreślił, że data rejestracji zgłoszenia [...] to 19 czerwca 2020 r.

Po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego organ wydał decyzję z 15 grudnia 2021 roku, którą:

- nałożył na Skarżącą karę pieniężną w kwocie 10.000 zł z tytułu niewykonania obowiązku podmiotu odbierającego, polegającego na uzupełnieniu zgłoszenia o numerze referencyjnym [...] w rejestrze zgłoszeń o dane wymagane przepisami prawa, o których mowa w art. 7c ustawy SENT,

- odstąpił od nałożenia kary z tytułu niewykonania obowiązku podmiotu odbierającego, polegającego na uzupełnieniu zgłoszeń o numerach referencyjnych; [...], [...] w rejestrze zgłoszeń o dane wymagane przepisami prawa, o których mowa w art. 7c ustawy SENT.

Od powyższej decyzji Skarżąca złożyła do odwołanie.

DIAS utrzymał w mocy decyzję organu.

W jej uzasadnieniu wskazał, że istota sporu sprowadza się do oceny prawidłowości nałożenia na Skarżącą kary pieniężnej z tytułu niewykonania obowiązku podmiotu odbierającego polegającego na uzupełnieniu zgłoszenia o numerze referencyjnym [...] w rejestrze zgłoszeń o dane wymagane przepisami prawa, o których mowa w art. 7c ustawy SENT.

Zgodnie z zapisami w zgłoszeniu [...] podmiotem odbierającym była Skarżąca. Przedmiotem przewozu był natomiast gaz płynny LPG w ilości 4000 I., klasyfikowany do [...]. Katalog towarów podlegających systemowi monitorowania przewozu przedstawiono w art. 3 ust. 2 ustawy SENT. Katalog ten uzupełnia wydane przez Ministra Finansów, na podstawie delegacji ustawowej, zawartej w art. 3 ust. 11 ustawy SENT rozporządzenie z 20 lipca 2018r. w sprawie towarów, których przewóz jest objęty systemem monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów (Dz.U. z 2018r., poz. 1427). Przewóz towarów objętych pozycją [...] podlega temu systemowi bez względu na ich ilość w przesyłce.

Według §3b Rozporządzenia Ministra Finansów z 14 sierpnia 2018r. (wydanego na podstawie ww. delegacji ustawowej) w sprawie dodatkowych danych podlegających wskazaniu w zgłoszeniu przewozu towarów (Dz. U. z 2018r., poz. 1663 ze zm.) w zgłoszeniu, o którym mowa w art. 5 ust. 1 i art.6 ust.l ustawy, w przypadku przewozu towarów objętych pozycją CN ex 2711-propan, butan albo mieszaniny propanu-butanu, będących przedmiotem dostawy towarów, importu towarów albo wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostarczonych do:

1) stacji paliw ciekłych, o której mowa w art. 3 pkt 10h ustawy z dnia 10 kwietnia 1997.- Prawo energetyczne (Dz.U. z 2019r., poz. 755, z późn. zm.), podmiot odbierający uzupełnia zgłoszenie o:

a) stany liczników ze wszystkich dystrybutorów, z których są wydawane te towary, odczytane bezpośrednio przed załadunkiem towarów do zbiornika,

b) numery fabryczne dystrybutorów, o których mowa w lit.a,

c) objętość towaru, który został dostarczony do miejsca dostarczenia, wyrażoną w litrach;

2) Innego miejsca niż stacja paliw, o której mowa w art. 3 pkt lOh ustawy z dnia 10 kwietnia 1997r.-Prawo energetyczne, podmiot odbierający uzupełnia zgłoszenie o objętość towaru, który został dostarczony do miejsca dostarczenia, wyrażoną w litrach.

Zgodnie z art. 21 ust. 2d ustawy SENT, w przypadku gdy podmiot wysyłający, podmiot odbierający lub przewoźnik nie wykona obowiązku określonego w art. 7c, odpowiednio na podmiot wysyłający, podmiot odbierający lub przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 10 000 zł.

W przedmiotowej sprawie, w wyniku przeprowadzonej przez organ analizy danych zawartych w rejestrze zgłoszeń pod numerem [...] stwierdził, że Skarżąca nie wykonała obowiązku polegającego na uzupełnieniu zgłoszenia SENT w rejestrze zgłoszeń o dane wymagane przepisami prawa, o których mowa w art. 7c ustawy SENT.

W okresie od lutego 2020 r. do czerwca 2020 r. Skarżąca występowała jako podmiot odbierający w przewozie towaru objętego kodem [...] w 354 zgłoszeniach, z czego, w przypadku trzech zgłoszeń, tj. [...], [...], [...]- potwierdzono dostawę towaru z naruszeniem przepisów ustawy SENT. We wszystkich trzech przypadkach powielany był ten sam błąd podczas potwierdzania dostawy w rejestrze zgłoszeń, przy czym nie można w tych przypadkach mówić o nieistotnych omyłkach.

Organ pierwszej instancji rozważając w przedmiotowej sprawie możliwość odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, poinformował Skarżącą o warunkach, jakimi ustawodawca obwarował możliwość odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, jednocześnie wzywając do wskazania czy istnieją okoliczności potwierdzające ważny interes podmiotu odbierającego do odstąpienia. Skarżąca nie przedstawiła żadnych dokumentów pozwalających na ocenę jej kondycji finansowej, które to dokumenty były istotne dla pełnej oceny zaistnienia przesłanki ważnego interesu podmiotu odbierającego.

W stanie faktycznym sprawy organ uznał, że nałożenie kary pieniężnej za każde przewinienie w łącznej kwocie 30 000,00 zł byłoby nieadekwatne do skali i charakteru niewypełnienia obowiązku, naruszając tym samym zasadę proporcjonalności. Za adekwatne uznał nałożenie jednej kary pieniężnej w wysokości 10 000,00 zł, w stosunku do zgłoszenia [...] zamkniętego automatycznie, w którym podmiot odbierający nie wykonał obowiązku uzupełnienia zgłoszenia o numer licznika, numer fabryczny dystrybutora i objętość towaru, stwierdzając jednocześnie, że za nałożeniem kary pieniężnej w przypadku pozostałych dwóch zgłoszeń nie przemawia interes publiczny.

Skarżąca nie zgadzając się z organem poniosła, że naruszenie przepisów ustawy SENT miało miejsce w pierwszych miesiącach obowiązywania nowych regulacji, kiedy to konstrukcja formularza miała wady i dlatego od 24 kwietnia 2020 r. formularz został zmieniony. DIAS nie podzielił tego zarzutu stwierdzając, że choć konstrukcja formularza została zmieniona od 24 kwietnia 2020 r., Skarżąca nie wykonała obowiązku polegającego na uzupełnieniu zgłoszenia o numerze referencyjnym [...] (zainicjowanego przez podmiot wysyłający 19 czerwca 2020 r.). Zatem, powoływanie się na błędną konstrukcję formularza nie ma tu uzasadnienia. Skarżąca jako profesjonalny przedsiębiorca powinien dochować należytej staranności podczas wykonywania przewozu i ponosi pełną odpowiedzialność za powstałe w sprawie naruszenie z art. 7c ustawy SENT.

DIAS nie uznał, że w sprawie zachodził przypadek ważnego interesu Skarżącej, uzasadniający odstąpienie od nałożenia kary. Skarżąca nie przedstawiła żadnych dokumentów przemawiających za odstąpieniem od nałożenia kary pieniężnej.

Organ nie ustalił również, aby za odstąpieniem od nałożenia kary przemawiał interes publiczny. Z informacji uzyskanych od Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. wynika, że Skarżąca nie posiada zaległości w podatkach i nie jest wobec niej prowadzone postępowanie egzekucyjne. Posiada zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń 2017r. w łącznej wysokości 353 327,00 zł, których wierzycielem jest Naczelnik Urzędu Skarbowego K.. W ocenie DIAS zaległości Skarżącej wobec Naczelnika Urzędu Skarbowego K. dotyczą zaległości historycznej, która pozostaje bez wpływu na ocenę kondycji finansowej Skarżącej, zważywszy na fakt, że w badanym okresie (2018-2020) wykazała zyski z prowadzonej działalności gospodarczej. Z informacji z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych I Oddział w P. wynika, że płatnik nie posiada zadłużenia i nie jest w stosunku do niego prowadzone postępowanie egzekucyjne.

DIAS podzielił stanowisko organu, że nałożenie na Skarżącą kary pieniężnej nie spowoduje niepożądanych skutków z punktu widzenia tak społecznego jak i indywidualnego. Skarżąca w badanym okresie osiągała przychody netto ze sprzedaży na poziomie odpowiednio: 2018r.-134101202,15 zł; 2019r.- 92597678,60 zł; 2020r.- 72866337,20 zł. Ponadto każdy rok (w okresie badanym) Skarżąca zamknęła zyskiem netto odpowiednio: 2018r. -278637,83 zł; 2019r.-1008510,05 zł; 2020r.- 672833,47 zł. Jej sytuacja finansowa nie jest na tyle wyjątkowa, czy uzasadniona szczególnymi względami, by móc w stosunku do niej podjąć działania inne aniżeli w stosunku do innych podmiotów prawidłowo wywiązujących się ze swoich obowiązków.

DIAS nie stwierdził, aby sprawie zachodziła przesłanka odstąpienia od nałożenia kary ze względu na ważny interes publiczny. Odstąpienie w takich okolicznościach od wymierzenia ww. kary pieniężnej kolidowałoby z interesem Skarbu Państwa, naruszając tym samym interes publiczny. Zastosowanie ulgi stawiałoby bowiem Skarżącą w nieuzasadnionej, uprzywilejowanej pozycji wobec innych podmiotów, nie podważających konieczności zapłaty ww. kary pieniężnej w sytuacji naruszenia przepisów ustawy SENT i wywiązujących się z tego obowiązku. Byłoby też niezgodne z zasadą zaufania do organów podatkowych i stanowiłoby naruszenie konstytucyjnej zasady równego traktowania wszystkich podmiotów przez organy państwowe.

Wnosząc skargę na decyzję DIAS Skarżąca zarzuciła jej naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na treść wydanej decyzji, a mianowicie:

1) art. 191 o.p. w zw. z art. 122 o.p. w zw. z art. 187 § 1 o.p. poprzez nie dążenie do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i dokonanie dowolnej, a nie swobodnej oceny zgromadzonych w sprawie dowodów przyjmując, że zasadnym jest nałożenie jednej kary pieniężnej w wysokości 10 000 zł i odstąpienie od jej nałożenia w przypadku pozostałych 2 zgłoszeń, podczas gdy organ I instancji sam wskazuje, że "do 24.04.2020 r. konstrukcja formularza mogła budzić wątpliwości użytkownika, dotyczące nałożonych na niego ustawą SENT obowiązków" zgłoszenie, za które została nałożona kara zostało zamknięte automatycznie przez system, dostawa gazu we wszystkich 3 zgłoszeniach realizowana była przez podmioty legalnie działające w zakresie obrotu paliwami gazowymi, poza tym zaistniał ten sam błąd podczas potwierdzania dostawy w rejestrze zgłoszeń, a zatem za nałożeniem kary pieniężnej w tym przypadku, tak jak w pozostałych, również nie przemawia interes publiczny;

2) art. 121 o.p. poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych i nie traktowanie równo interesów podatnika i Skarbu Państwa oraz rozstrzyganie materialnoprawnych wątpliwości na niekorzyść podatnika.

Wobec tego Skarżąca wniosła o uchylenie decyzji w zaskarżonej części, a także poprzedzającej ją decyzji organu I instancji (art. 135 p.p.s.a.) w zakresie nałożenia kary pieniężnej z tytułu niewykonania obowiązku podmiotu odbierającego polegającego na uzupełnieniu zgłoszenia o nr referencyjnym [...] w rejestrze zgłoszeń o dane wymagane przepisami prawa, o których mowa w art. 7c ustawy SENT oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przypisanych.

W ocenie Skarżącej DIAS naruszył art. 191 o.p. w zw. z art. 122 o.p. w zw. z art. 187 § 1 o.p. poprzez nie dążenie do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i dokonanie dowolnej, a nie swobodnej oceny zgromadzonych w sprawie dowodów przyjmując stanowisko organu I instancji, podczas gdy organ ten sam wskazuje, że "do 24.04.2020 r. konstrukcja formularza mogła budzić wątpliwości użytkownika, dotyczące nałożonych na niego ustawą SENT obowiązków. Zgłoszenie, za które została nałożona kara zostało zamknięte automatycznie przez system, dostawa gazu we wszystkich 3 zgłoszeniach realizowana była przez podmioty legalnie działające w zakresie obrotu paliwami gazowymi. Zaistniał ten sam błąd podczas potwierdzania dostawy w rejestrze zgłoszeń, a zatem za nałożeniem kary pieniężnej w tym przypadku również nie przemawia interes publiczny.

Zgłoszenie SENT miało miejsce w pierwszych miesiącach obowiązywania nowych regulacji, kiedy to konstrukcja formularza miała wady i związane z tym było ryzyko dla użytkowników systemu, dlatego od dnia 24 kwietnia 2020 r. formularz został zmieniony. Niewykonanie obowiązku podmiotu odbierającego polegające na uzupełnieniu zgłoszenia o nr referencyjnym [...] w rejestrze zgłoszeń o dane wymagane przepisami prawa, o których mowa w art. 7c ustawy SENT było więc niezamierzone z uwagi na konstrukcję formularza w tamtym okresie. Nie stanowi to zatem wystarczającej przesłanki do nałożenia kary pieniężnej. Uchybienie miało charakter drugorzędny, niemogący powodować jakichkolwiek uszczupleń, ani narażenia po stronie Skarbu Państwa. Zaistniała sytuacja jest na tyle usprawiedliwiona szczególnymi okolicznościami, że uzasadnia odstąpienie od nałożenia kary także i w tym przypadku.

Skarżąca nie zgadza się ze stanowiskiem DIAS, że przedmiotowe naruszenie nie stanowi drobnego naruszenia. Powstałą sytuację oceniać także należy przez pryzmat ilości wysłanych później, właściwie uzupełnionych zgłoszeń SENT, okoliczność dobrego prosperowania Skarżącej i liczby osób przez nią zatrudnianych, a także pomocy udzielanej społeczeństwu poprzez włączanie się przez Skarżącą w proces resocjalizacji skazanych.

DIAS nie zwrócił uwagi na całokształt działania Skarżącej, kiedy to około 150 miesięcznie wysyłanych jest zgłoszeń SENT. Nieuzupełnienie przez Skarżącą zgłoszenia o określone dane było zatem ewidentnym błędem związanym z niewłaściwą konstrukcją formularza, który już się nie powtórzył.

Co do zaległości podatkowej z tytułu podatku VAT za 01/2017 r. Skarżąca wyjaśniła, że decyzją z dnia 29 kwietnia 2021 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. uchylił decyzję organu I instancji określającą w podatku VAT zobowiązanie podatkowe za 01/2017 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. Do chwili obecnej organ I instancji nie wydał decyzji.

Skarżąca nie zgadza się z twierdzeniem organu, iż jej sytuacja w badanym okresie nie jest na tyle wyjątkowa, czy uzasadniona szczególnymi względami, żeby w stosunku do strony podjąć działania inne aniżeli w stosunku do innych podmiotów prawidłowo wywiązujących się ze swoich obowiązków. Państwo powinno wspierać rzetelnych przedsiębiorców, mając na względzie całą historię ich działalności, a nie pojedyncze potknięcie, które de facto nie było przez Skarżącą zawinione.

W odpowiedzi na skargę DIAS podtrzymując swoje stanowisko w sprawie wniósł o jej oddalenie.

Podniósł, że w przedmiotowej sprawie w wyniku przeprowadzonej przez organ analizy danych zawartych w rejestrze zgłoszeń pod numerem [...] stwierdzono, że podmiot odbierający nie wykonał obowiązku polegającego na uzupełnieniu zgłoszenia SENT w rejestrze zgłoszeń o dane wymagane przepisami prawa, o których mowa w art. 7c ustawy SENT. W okresie od lutego 2020 r. do czerwca 2020 r. Skarżąca występowała jako podmiot odbierający w przewozie towaru objętego kodem [...] w 354 zgłoszeniach, z czego, w przypadku trzech zgłoszeń, tj. [...], [...], [...] potwierdziła dostawę towaru z naruszeniem przepisów ustawy SENT. We wszystkich trzech przypadkach powielany był ten sam błąd podczas potwierdzania dostawy w rejestrze zgłoszeń, przy czym nie można w tych przypadkach mówić o nieistotnych omyłkach. Wskazanie stanu liczników ze wszystkich dystrybutorów, z których są wydawane towary, odczytane bezpośrednio przed załadunkiem towarów do zbiornika stanowi istotny element systemu monitorowania przewozu i obrotu.

Ponadto, co istotne, rozpatrując stan faktyczny i brzmienie przepisów ustawy SENT uznano, że nałożenie kary pieniężnej za każde przewinienie w łącznej kwocie 30 000,00 zł byłoby nieadekwatne do skali i charakteru niewypełnienia obowiązku, naruszając tym samym zasadę proporcjonalności. W efekcie powyższego, za adekwatne uznano nałożenie jednej kary pieniężnej w wysokości 10 000,00 zł. w stosunku do zgłoszenia [...] zamkniętego automatycznie, w którym Skarżąca nie wykonała obowiązku uzupełnienia zgłoszenia o numer licznika, numer fabryczny dystrybutora i objętość towaru, stwierdzając jednocześnie, że za nałożeniem kary pieniężnej w przypadku pozostałych dwóch zgłoszeń nie przemawia interes publiczny.

DIAS, odniósł się do podnoszonego argumentu przez Skarżącą dotyczącego konstrukcji formularza, który został zmieniony od 24 kwietnia 2020 r., natomiast Skarżąca nie wykonała obowiązku polegającego na uzupełnieniu zgłoszenia o numerze referencyjnym [...] - zainicjowanego przez podmiot wysyłający - 19 czerwca 2020 r. Zatem, powoływanie się Skarżącą na błędną konstrukcję formularza nie ma tu uzasadnienia, co czyni zarzuty w tym zakresie bezzasadne.

Co do zarzutu nie uwzględnienia ważnego interesu Skarżącej i interesu publicznego organy obu instancji wyjaśniły okoliczności, którymi kierowały się uznając, iż w sprawie nie zachodzi przesłanka ważnego interesu strony, ani też interesu publicznego pozwalająca na odstąpienie od wymierzenia kary pieniężnej.

W ocenie DIAS podjęte w sprawie rozstrzygnięcie - wbrew zarzutom skargi - zostało oparte na kompletnie zgromadzonym i rozpatrzonym materiale dowodowym, dającym przez to podstawę do prawidłowych ustaleń faktycznych. Całokształt postępowania wskazuje, że było ono prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Skarżąca miała zapewniony czynny udział w postępowaniu prowadzonym przed organem pierwszej instancji, jak i w trakcie postępowania odwoławczego. Jak wynika z akt sprawy Skarżąca nie przedstawiła do akt sprawy żadnych przeciwstawnych dowodów do dowodów zgromadzonych w sprawie. Zaskarżona decyzja zawiera wszystkie wymagane prawem elementy, w tym powołanie podstawy prawnej oraz uzasadnienie faktyczne i prawne, o których mowa w art. 210 § 1 pkt 4 i pkt 6 oraz art. 210 § 4 o.p.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 3 § 1 oraz art. 145 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 z późn. zm., dalej: p.p.s.a.) wojewódzkie sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, co oznacza, że w zakresie dokonywanej kontroli sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji publicznej w toku postępowania nie naruszyły przepisów prawa materialnego lub przepisów postępowania w sposób, który odpowiednio miał lub mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sądowa kontrola legalności zaskarżonych orzeczeń administracyjnych sprawowana jest przy tym w granicach sprawy, a Sąd nie jest związany zarzutami, wnioskami skargi, czy też powołaną w niej podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.), przy czym zauważyć należy, że ustanowiony wyjątek od tej zasady, z uwagi na przedmiot zaskarżonej decyzji, w niniejszej sprawie nie zachodzi.

Istota sporu w kontrolowanej sprawie sprowadza się do oceny prawidłowości nałożenia na Skarżącą kary pieniężnej z tytułu niewykonania obowiązku podmiotu odbierającego polegającego na uzupełnieniu zgłoszenia o numerze referencyjnym [...] w rejestrze zgłoszeń o dane wymagane przepisami prawa, o których mowa w art. 7c ustawy SENT.

Rozpoznając skargę w ramach tak zakreślonej kognicji Sąd nie dopatrzył się naruszeń prawa skutkujących koniecznością uchylenia bądź stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy SENT system monitorowania przewozu i obrotu obejmuje gromadzenie i przetwarzanie danych o przewozie towarów i obrocie paliwami opałowymi, w szczególności z zastosowaniem środków technicznych służących do tego monitorowania, oraz kontrolę realizacji obowiązków wynikających z przedmiotowej ustawy.

Katalog towarów podlegających systemowi monitorowania przewozu zawarto w art. 3 ust.2 ustawy SENT. Katalog ten uzupełnia wydane przez Ministra Finansów, na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 3 ust.11 ustawy SENT, rozporządzenie z dnia 20 lipca 2018r. w sprawie towarów, których przewóz jest objęty systemem monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów (Dz.U. z 2018 r., poz. 1427). Na podstawie § 1 pkt 4 w/w rozporządzenia systemem monitorowania objęty jest przewóz towarów klasyfikowanych pod pozycjami towarów objętych pozycją CN ex 2711 - propan, butan albo mieszaniny propanu-butanu, bez względu na ich ilość w przesyłce.

Zgodnie z art.2 pkt 6 ustawy SENT, podmiot odbierający to:

osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, prowadząca działalność gospodarczą, dokonująca wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, importu towarów lub nabycia towarów w przypadku dostawy towarów w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020r. poz. 106) albo

zużywający podmiot olejowy nieprowadzący działalności gospodarczej.

Zaznaczyć należy, że obowiązki uczestników przewozu, tj. podmiotu wysyłającego, przewoźnika i podmiotu odbierającego w przypadku przewozu rozpoczynającego się na terytorium kraju wyznaczone zostały w art. 5 ustawy SENT. Jak wynika z jego ust. 1 w przypadku przewozu towaru rozpoczynającego się na terytorium kraju podmiot wysyłający jest obowiązany, przed rozpoczęciem przewozu towaru, przesłać do rejestru zgłoszenie, uzyskać numer referencyjny dla tego zgłoszenia i przekazać ten numer przewoźnikowi. W przypadku dostawy towarów w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej "dostawą towarów", podmiot wysyłający jest obowiązany również przekazać numer referencyjny podmiotowi odbierającemu.

Natomiast z regulacji art. 7c ust. 1 ustawy SENT wynika, że w przypadku niektórych towarów odpowiednio podmiot wysyłający, podmiot odbierający i przewoźnik są obowiązani do wskazania lub uzupełnienia w zgłoszeniu dodatkowych danych, jeżeli dane te ze względu na specyfikę towaru lub przewozu towaru, lub obrotu tym towarem są przekazywane do innych organów na podstawie przepisów odrębnych oraz jest to konieczne do zapewnienia skuteczności monitorowania przewozu towarów - w przypadkach określonych w przepisach wydanych na podstawie ust. 2. Ustęp 2 stanowi, że minister właściwy do spraw finansów publicznych może określić, w drodze rozporządzenia, dodatkowe dane, o których mowa w ust. 1, uwzględniając potrzebę zapewnienia skuteczności monitorowania przewozu towarów, specyfikę towaru, przewozu towarów lub obrotu tymi towarami.

Działając w ramach tego upoważnienia ustawowego Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 14 sierpnia 2018 r. (Dz. U. z 2018 r. poz. 1663, z późn. zm.), w sprawie dodatkowych danych podlegających wskazaniu w zgłoszeniu przewozu towarów. Zgodnie z §3b powyższego rozporządzenia w zgłoszeniu, o którym mowa w art. 5 ust. 1 i art.6 ust.1 ustawy SENT, w przypadku przewozu towarów objętych pozycją CN ex 2711-propan, butan albo mieszaniny propanu-butanu, będących przedmiotem dostawy towarów, importu towarów albo wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostarczonych do stacji paliw ciekłych, o której mowa w art. 3 pkt 10h ustawy z dnia 10 kwietnia 1997.- Prawo energetyczne (Dz.U. z 2019r., poz. 755, z późn. zm.), podmiot odbierający uzupełnia zgłoszenie o:

a) stany liczników ze wszystkich dystrybutorów, z których są wydawane te towary, odczytane bezpośrednio przed załadunkiem towarów do zbiornika,

b)numery fabryczne dystrybutorów, o których mowa w lit.a,

c) objętość towaru, który został dostarczony do miejsca dostarczenia, wyrażoną w litrach;

podmiot odbierający uzupełnia zgłoszenie o objętość towaru, który został dostarczony do miejsca dostarczenia, wyrażoną w litrach.

Natomiast według art. 21 ust. 2d ustawy SENT, w przypadku gdy podmiot wysyłający, podmiot odbierający lub przewoźnik nie wykona obowiązku określonego w art. 7c, odpowiednio na podmiot wysyłający, podmiot odbierający lub przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 10 000 zł.

W rozpatrywanej sprawie jest poza sporem fakt, że towar objęty pozycją [...] został dostarczony do stacji paliw ciekłych, prowadzonej przez Skarżącą, a dostawa została objęta zgłoszeniami SENT o numerach [...], [...] i [...]. Dane zawarte w tych zgłoszeniach potwierdzają, że przedmiotem przewozu we wszystkich przypadkach był towar w postaci LPG, klasyfikowany do [...], podlegający systemowi monitorowania przewozu i obrotu na podstawie ustawy SENT. W konsekwencji Skarżąca jako podmiot odbierający miała obowiązek uzupełnienia zgłoszenia SENT o dane wskazane w § 3b pkt 1 przywołanego rozporządzenia. Jednak – co wynika z danych zawartych w wymienionych zgłoszeniach – z tego obowiązku Skarżąca nie wywiązała się prawidłowo. Nie wprowadziła stanu licznika oraz numeru fabrycznego dystrybutora, a w zgłoszeniu [...] dodatkowo nie wskazała objętości towaru wyrażonej w litrach, który został dostarczony do miejsca dostarczenia.

Uwzględnić też należy – co z kolei wynika z wyjaśnień Centrum Kompetencyjnego Dział Centrum SENT Śląskiego Urzędu Celno-Skarbowego w K. udzielonych w pismach z 14 lipca 2020 r. i 14 lipca 2020 r. – zgłoszenie [...] (oznaczone statusem "5") dotyczy przemieszczenia realizowanego na stacje LPG, w których nie wypełniono pola stan licznika 1 oraz nie dokonano żadnych adnotacji w polu "zakończenie przewozu uwagi", a zgłoszenie zostało zamknięte automatycznie przez system SENT. Natomiast zgłoszenia [...] i [...] (oznaczone statusem "3") dotyczą sytuacji, w których wprawdzie nie wypełniono pola "stan licznika 1", ale w polu "Zakończenie przewozu uwagi" znajdują się jakieś zapisy.

W ocenie Sądu organy orzekające w sprawie słusznie uznały, że nałożenie kary pieniężnej za każde przewinienie w łącznej kwocie 30 000,00 zł byłoby nieadekwatne do skali i charakteru niewypełnienia obowiązku, naruszając tym samym zasadę proporcjonalności. Nałożenie jednej kary pieniężnej w wysokości 10 000,00 zł, w stosunku do zgłoszenia [...] zamkniętego automatycznie, w którym podmiot odbierający nie wykonał obowiązku uzupełnienia zgłoszenia o numer licznika, numer fabryczny dystrybutora i objętość towaru, a system SENT automatycznie zamknął zgłoszenie jest właściwe dla realizacji prewencyjnego i represyjnego charakteru kary pieniężnej SENT.

Wobec powyższego podnoszony przez Skarżącą zarzut, że naruszenie przepisów ustawy SENT miało miejsce w pierwszych miesiącach obowiązywania nowych regulacji, kiedy to konstrukcja formularza miała wady i dlatego od 24 kwietnia 2020r. została zmieniona. Wskazana okoliczność została uwzględniona w ustaleniach w wymiarze kary pieniężnej i dlatego nie objęto nią stwierdzonych nieprawidłowości w dokonanych 2 lutego 2020 r. zgłoszeniach [...] i [...]. Natomiast nieprawidłowe wykonanie zgłoszenia o numerze referencyjnym [...] zostało zainicjowane 19 czerwca 2020 r. czyli w okresie, kiedy konstrukcja formularza była już prawidłowa i nie mogła wprowadzać w błąd wypełniające je podmioty odbierające.

Podstawę do nałożenia kary pieniężnej stanowił art. 21 ust. 2d ustawy SENT, zgodnie z którym w przypadku gdy podmiot wysyłający, podmiot odbierający lub przewoźnik nie wykona obowiązku określonego w art. 7c, odpowiednio na podmiot wysyłający, podmiot odbierający lub przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 10 000 zł. Jednak stosownie do art. 21 ust. 3 tej ustawy, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego, przewoźnika, podmiotu sprzedającego, zużywającego podmiotu olejowego albo pośredniczącego podmiotu olejowego lub interesem publicznym, na wniosek odpowiednio podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego, przewoźnika, podmiotu sprzedającego, zużywającego podmiotu olejowego albo pośredniczącego podmiotu olejowego lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1-2d, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3.

W związku z tym niewykonanie obowiązku określonego w art. 7c, a ściślej w § 3b pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 sierpnia 2018 r. w sprawie dodatkowych danych podlegających wskazaniu w zgłoszeniu przewozu towarów, wiąże się z karą pieniężną w wysokości 10 000 zł, przy czym jednak możliwe jest odstąpienie od nałożenia kary, jeśli zostaną spełnione przesłanki określone w art. 21 ust. 3 ustawy SENT. Organy postąpiły właściwie, podejmując się z urzędu zbadania, czy w niniejszej sprawie istniały przesłanki do zastosowania instytucji odstąpienia od nałożenia kary, bowiem taki obowiązek wynika z omawianego przepisu.

Odstąpienie od nałożenia kary na podstawie art. 21 ust. 3 ustawy SENT jest możliwe w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem strony, tj. skarżącego będącego w realiach niniejszej sprawy podmiotem odbierającym, lub interesem publicznym. Przesłanka interesu publicznego jako klauzula generalna o dużym stopniu niedookreśloności, nie może być wypełniana w sposób dowolny, lecz organ administracji czy sąd stosujący prawo mają obowiązek odszukania optymalnych treści wyrażających istotę tej klauzuli (por. wyrok NSA z dnia 14 października 2021 r., sygn. akt II GSK 885/21). Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela pogląd prezentowany w przywołanym wyroku, że nadanie właściwej treści pojęciu interesu publicznego jako przesłanki uzasadniającej odstąpienie od wymierzenia kary powinno nastąpić z uwzględnieniem szczególnego znaczenia zasady proporcjonalności wywodzonej z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP. Podzielić należy pogląd NSA, że właściwe odczytanie klauzuli interesu publicznego jako przesłanki odstąpienia od nałożenia kary powinno nastąpić z uwzględnieniem zasady proporcjonalności, zatem organ winien rozważyć, czy przewidziana sankcja stanowi w konkretnym stanie faktycznym dolegliwość proporcjonalną ze względu na cel jej wprowadzenia, czy też jest niewspółmiernie dolegliwa, przez co zasada proporcjonalności zostaje naruszona. Jeżeli sankcja, która miałaby być zastosowana jest nadmierna (dolegliwa w stopniu większym niż jest to niezbędne dla osiągnięcia założonego celu) to klauzula interesu publicznego nakazuje odstąpienie od nałożenia kary.

Dostatecznie zostało uzasadnione stanowisko co do powodów nieodstąpienia od nałożenia kary, przy uwzględnieniu przesłanek określonych w art. 21 ust. 3 i art. 26 ust. 3 ustawy SENT, tj. okoliczności mogących świadczyć o wystąpieniu przesłanki ważnego interesu podmiotu wysyłającego albo interesu publicznego.

Należy zgodzić się ze stwierdzeniem organów, że istnienie przesłanki ważnego interesu Skarżącej nie zostało przez nią wykazane. Nie wykazała ona, aby wystąpił ważny interes, kiedy obniżą się znacznie jej zdolności płatnicze spowodowane zdarzeniami losowymi. Jedynie ogólnie wskazała na sytuację ekonomiczną firmy, jednak nie wykazała dowodami, by uniemożliwiała ona wywiązanie się z nałożonej kary. Organy nie miały zatem podstaw, by uznać, że zagrożona jest płynność finansowa skarżącej.

Należy podkreślić, że przepisy ustawy SENT w zakresie określenia wysokości kary mają charakter bezwzględnie obowiązujący i nie przewidują wartościowania przyczyn naruszenia przez odpowiedzialne podmioty zasad systemu monitorowania drogowego przewozu "towarów wrażliwych". Ustawodawca nie zdecydował się na rozwiązanie prawne uzależniające wysokość kary (jej stopniowalność) od wartości potencjalnego uszczerbku należności podatkowych.

Odnosząc się do zarzutów naruszenia zasady proporcjonalności Sąd stwierdza, że nie mają one uzasadnienia w okolicznościach niniejszej sprawy. Jak wskazał DIAS w okresie od lutego 2020 r. do czerwca 2020 r. Skarżąca występowała jako podmiot odbierający w przewozie towaru objętego kodem [...] w 354 zgłoszeniach z czego w przypadku trzech zgłoszeń, tj. [...], [...], [...] potwierdzono dostawę towaru z naruszeniem przepisów ustawy SENT. We wszystkich trzech przypadkach powielany był ten sam błąd podczas potwierdzania dostawy w rejestrze zgłoszeń, przy czym nie można w tych przypadkach mówić o nieistotnych omyłkach. Skarżąca jest profesjonalistą, wobec czego należy oczekiwać od niej znajomości obowiązującego ja prawa i jego zastosowania. Wbrew zarzutom Skarżącej organy wzięły pod uwagę fakt, że nałożenie kary pieniężnej za każde przewinienie w łącznej kwocie 30 000,00 zł. byłoby nieadekwatne do skali i charakteru niewypełnienia obowiązku, naruszając tym samym zasadę proporcjonalności. Nałożenie w przedmiotowej sprawie jednej kary pieniężnej w wysokości 10 000,00 zł. w stosunku do zgłoszenia [...] zamkniętego automatycznie i odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej w przypadku pozostałych dwóch zgłoszeń jest wyrazem działania organów w interesie publicznym.

Sąd podziela stanowisko organów co do tego, że każdy przedsiębiorca podejmując decyzję o prowadzeniu działalności gospodarczej bierze na siebie odpowiedzialność za jej prowadzenie w każdym aspekcie jej funkcjonowania. To oznacza, iż nie tylko odpowiada za jakość świadczonych usług, ale także i za to, aby skutki podejmowanych w jej ramach czynności nie naruszały obowiązujących go przepisów prawnych i poprzez to interesu publicznego. Jak stwierdził NSA nawet niezamierzone uchybienia, jednak występujące wielokrotnie, należy postrzegać w kategoriach nienależytej staranności w prowadzeniu swoich interesów (por. wyrok NSA z dnia 18 maja 2020 r., sygn. akt II GSK 220/20).

Odnosząc się do procesowych zarzutów skargi, należy stwierdzić, że w ocenie Sądu ustalenia poczynione w sprawie znajdują swoje uzasadnienie i podstawę w zgromadzonym materiale dowodowym oraz zostały dokonane w granicach wyznaczonych zasadami prowadzonego postępowania, jakie miały zastosowanie w tej sprawie, tj. przede wszystkim art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180, art. 181, art. 187 § 1 czy też art. 191 o.p. Materiał dowodowy sprawy jest zupełny i został wyczerpująco rozpatrzony, prowadząc do prawidłowych ustaleń faktycznych. Organy nie naruszyły więc przepisów postępowania w sprawie.

Zaskarżona decyzja zawiera wszystkie wymagane prawem elementy, w tym powołanie podstawy prawnej oraz uzasadnienie faktyczne i prawne, o których mowa w art. 210 § 1 pkt 4 i pkt 6 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji spełnia wymogi określone w tych przepisach. Organ przedstawił okoliczności faktyczne istotne dla rozstrzygnięcia sprawy, powołał się na określone dowody nadając im tym samym przymiot wiarygodności, wskazał podstawę prawną, wyjaśnił przesłanki wydania decyzji określonej treści. Powołana podstawa prawna została ściśle skonkretyzowana określonymi przepisami według stanu prawnego z daty wydania decyzji.

Mając na uwadze powyższe okoliczności Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.

-----------------------

6/13