Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 921/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2015-04-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 67a par. 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 49 ust. 2, art. 59g ust. 5
journal: Dz.U. 2013 poz 1409
law: Ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Tomasz Kolanowski, Sędzia NSA Stefan Babiarz, Sędzia WSA (del.) Wojciech Stachurski (sprawozdawca), Protokolant Marta Wyszkowska, po rozpoznaniu w dniu 17 kwietnia 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej D. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 15 listopada 2013 r. sygn. akt VII SA/Wa 3010/12 w sprawie ze skargi D. S. na decyzję Ministra Finansów z dnia 6 listopada 2012 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia opłaty legalizacyjnej w części oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu I instancji.

Wyrokiem z dnia 15 listopada 2013 r., sygn. akt VII SA/Wa 3010/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, po rozpoznaniu sprawy ze skargi D. S. (dalej powoływana także jako "Skarżąca") na decyzję Ministra Finansów z dnia 6 listopada 2012 r., nr (...), w przedmiocie umorzenia opłaty legalizacyjnej w części, stwierdził nieważność zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej.

2. Przedstawiony przez Sąd I instancji przebieg postępowania.

Sąd I instancji wskazał, że decyzją z dnia 24 sierpnia 2012 r., znak: (...), Wojewoda S., na podstawie art. 67 § 1 pkt 3 oraz art. 53 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej jako "Ordynacja podatkowa") w zw. z art. 49 ust. 2 i art. 59g ust. 5 oraz art. 59f ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm., dalej jako "Prawo budowlane"), i art. 104 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 ze zm., dalej w skrócie "k.p.a."), umorzył kwotę 20.000,00 złotych z tytułu opłaty legalizacyjnej ustalonej Skarżącej postanowieniem Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego dla Miasta K. z dnia 5 czerwca 2012 r. znak: (...) oraz odmówił umorzenia kwoty 30.000,00 złotych. W uzasadnieniu decyzji Wojewoda S. stwierdził, że zgromadzony materiał dowodowy uzasadnia w pełni decyzję o częściowym umorzeniu opłaty legalizacyjnej. Podkreślił, że całkowite umorzenie opłaty legalizacyjnej mogłoby skłonić nie tylko samego zainteresowanego, ale w szczególności lokalną społeczność do naruszeń przepisów prawa budowlanego. Nie można natomiast z instytucji umorzenia uczynić środka powszechnie stosowanego.

Po rozpatrzeniu odwołania Skarżącej, Minister Finansów decyzją z dnia 6 listopada 2012 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu stwierdził, że opłata legalizacyjna jest dochodem budżetu państwa, jest więc nieopodatkowaną należnością budżetową. Z tego też tytułu mają do niej odpowiednie zastosowanie przepisy działu III Ordynacji podatkowej. Przystępując natomiast do merytorycznej oceny sprawy organ przedstawił sytuację finansową i rodzinną wnioskodawczyni, i podtrzymał ocenę wyrażoną w sprawie przez organ I instancji. Stwierdził, że organ I instancji w sposób prawidłowy zarówno zgromadził jak i rozpatrzył materiał dowodowy, a wydanie decyzji poprzedzone zostało wyjaśnieniem okoliczności sprawy w zakresie przesłanek udzielenia ulgi i ich analizą.

3. Skarga do Sądu I instancji.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji Ministra Finansów i umorzenie kary w znacznej części, tj. w wysokości 40.000 złotych. Zaskarżonej decyzji Skarżąca zarzuciła nieuwzględnienie jej ważnego interesu, przejawiającego się w niemożności spłaty nałożonej na nią kwoty, z uwagi na okoliczności powoływane w pismach kierowanych przez nią do Wojewody S. Skarżąca wniosła o jej preferencyjne potraktowanie, ponieważ jej sytuacja jest wyjątkowa, a przepisy dotyczące umorzenia kar właśnie o takich sytuacjach wspominają, mówiąc o interesie publicznym i interesie podatnika. Skarżąca podniosła także, że organy wydając rozstrzygnięcie nie wyjaśniły dlaczego umorzyły karę w wysokości 20.000,00 złotych, a odmówiły umorzenia 30.000,00 złotych, nie zaś odwrotnie. Wskazała, że nie stać ją na zapłatę kary w wysokości 30.000,00 złotych ze względu na przedstawioną sytuację finansową i rodzinną. Skarżąca zarzuciła także, że organy nie uwzględniły w sprawie przyczyn, które spowodowały nałożenie na nią kary finansowej.

4. Odpowiedź organu na skargę.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

5. Uzasadnienie wyroku Sądu I instancji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził, że skarga zasługuje na uwzględnienie, ale z przyczyn innych niż zostały w niej podniesione. Sąd uznał, że z uwagi na uchybienia popełnione przez organy orzekające w sprawie, konieczne jest zastosowanie art. 145 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270, ze zm. dalej w skrócie "p.p.s.a.") w związku z art. 156 § 1 pkt 2 k.p.a. i wyeliminowanie z obrotu prawnego obu wydanych w sprawie decyzji poprzez stwierdzenie ich nieważności. W ocenie Sądu I instancji oba te rozstrzygnięcia zapadły bowiem bez podstawy prawnej.

Sąd I instancji nie zgodził się z poglądem wyrażonym przez Ministra Finansów, że do opłaty legalizacyjnej, o której mowa w art. 49 Prawa budowlanego, możliwe jest zastosowanie ulg przewidzianych w dziale III Ordynacji podatkowej, tj. instytucji umorzenia, czy też rozłożenia na raty. Wskazał, że opłata legalizacyjna przewidziana w przepisach art. 49 ust. 1 i ust. 2 Prawa budowlanego stanowi warunek legalizacji obiektu budowlanego wybudowanego bez pozwolenia na budowę. Spełnienie wymogów określonych w art. 49 ust. 1 ww. ustawy otwiera możliwość legalizacji, ale do legalizacji może dojść dopiero po uiszczeniu stosownej opłaty legalizacyjnej, którą organ określa w postanowieniu podlegającym zaskarżeniu (art. 49 ust. 1). Odstępując w nowelizacji Prawa budowlanego z 2003 r. od bezwzględnego stosowania rozbiórki samowolnie wzniesionych obiektów, ustawodawca pozostawił więc sprawcy samowoli budowlanej wybór skutków nierespektowania przepisów Prawa budowlanego. Podmiot ten może podporządkować się wynikom postępowania legalizacyjnego, wnieść opłatę i zachować wybudowany obiekt jako odpowiadający wymaganiom prawa. Postanowienie o ustaleniu opłaty legalizacyjnej doprowadza bowiem postępowanie legalizacyjne do stadium, w którym adresat uzyskuje możliwość wyboru co do jego dalszego biegu. Opłata ta wiąże się więc z uzyskaniem pewnego uprawnienia, a realizacja tego uprawnienia zależy od dobrowolnego jej wniesienia. Powyższe wskazuje na to, iż ustalenie opłaty legalizacyjnej nie jest środkiem represyjnym, ani też nie ma charakteru kary administracyjnej, opłata legalizacyjna nie ma bowiem cech przymusowości. To adresat postanowienia ustalającego wysokość opłaty decyduje, czy chce skorzystać z możliwości legalizacji samowolnie wykonanego obiektu, czy też nie. Przy czym, istotne jest także to, że w przypadku odstąpienia od legalizacji i nieuiszczenia opłaty legalizacyjnej, opłata ta nie podlega egzekucji w oparciu o przepisy ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r., Nr 129, poz. 1954 ze zm.). Prawo budowlane wyraźnie przewiduje w takiej sytuacji sankcję w postaci nakazu rozbiórki.

Zdaniem Sądu I instancji, zupełnie odmienny charakter ma zaś kara uregulowana w przepisach art. 59a - art. 59g Prawa budowlanego, które to wprowadzają obowiązek przeprowadzenia przez organy nadzoru budowlanego kontroli obiektów budowlanych po zakończeniu budowy. Karę przewidzianą w omawianym przepisie cechuje zatem (w odróżnieniu od opłaty legalizacyjnej) przymusowość jej uiszczenia. W przypadku jej nieuiszczenia, podlega ona ściągnięciu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (art. 59g ust. 3). Sąd I instancji wskazał przy tym na uzasadnienie uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 listopada 2009 r. sygn. akt I FPS 2/09, w której wyrażono pogląd określający charakter kar administracyjnych w świetle przepisów Ordynacji podatkowej i wskazano na to, że niepodatkowe należności budżetowe to przede wszystkim sankcje administracyjne (kary pieniężne), których podstawową funkcją jest represja (sankcja finansowa za nieprzestrzeganie prawa publicznego). Pełnią one zatem w systemie prawa administracyjnego inną funkcję niż opłaty, w tym opłata legalizacyjna. Istotą opłaty jest bowiem to, że wiąże się ona z uzyskaniem pewnego uprawnienia, którego realizacja zależy od dobrowolnego wniesienia takiej opłaty.

Uznając opłatę legalizacyjną i karę administracyjną za dwie całkowicie odrębne instytucje prawne, Sąd I instancji przyjął, że do opłaty legalizacyjnej nie mają zastosowania przepisy działu III Ordynacji podatkowej. Oznaczało to, że oba orzeczenia wydane w sprawie podjęte zostały bez podstawy prawnej, a tym samym dotknięte są wadą przewidzianą w art. 156 § 1 pkt 2 k.p.a., a to z kolei wyczerpuje przesłankę, o której mowa w art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.

6. Skarga kasacyjna.

Skargę kasacyjną od wyroku Sądu I instancji złożył pełnomocnik Skarżącej, zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię, a mianowicie art. 67a Ordynacji podatkowej w zw. z art. 49 ust. 2 i art. 59g Prawa budowlanego, polegające na przyjęciu, że opłata legalizacyjna nie może zostać umorzona w części lub w całości przez organ podatkowy, podczas gdy konstrukcja opłaty legalizacyjnej i odesłania do przepisów Ordynacji podatkowej umożliwia zastosowanie do opłaty legalizacyjnej instytucji umorzenia w części lub w całości na podstawie art. 67a Ordynacji podatkowej.

Zdaniem strony skarżącej, brak cech przymusowości opłaty legalizacyjnej w żaden sposób nie przesądza o niemożliwości zastosowania instytucji umorzenia. Organ wymierzając opłatę legalizacyjną posługuje się sztywnymi stawkami i przy jej ustalaniu nie uwzględnia indywidualnej sytuacji, w której znajduje się osoba ubiegająca się o legalizację samowoli budowlanej. W ocenie Skarżącej, wykluczenie zastosowania instytucji umorzenia do opłaty legalizacyjnej stanowiłoby naruszenie konstytucyjnej zasady równości, ponieważ podmioty znajdujące się w skrajnie różnej sytuacji osobistej i majątkowej nie powinny być tożsamo traktowane przy wymierzaniu opłaty publicznoprawnej.

Wskazując na powyższe, pełnomocnik Skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi oraz o zasądzenie od organu na rzecz Skarżącej kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów postępowania kasacyjnego oraz kosztów postępowania poniesionych przed sądem I instancji.

7. Odpowiedź na skargę kasacyjną.

Minister Finansów nie skorzystał z przysługującego mu prawa do złożenia odpowiedzi na skargę kasacyjną.

8. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.

Problem prawny, związany z postawionymi w skardze kasacyjnej zarzutami, sprowadza się do odpowiedzi na pytanie: czy w stanie prawnym, którego sprawa dotyczy, do opłaty legalizacyjnej, ustalanej na podstawie art. 49 ust. 1 Prawa budowlanego, możliwe jest zastosowanie trybu przewidzianego w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, regulującego przyznawanie przez organy podatkowe ulg uznaniowych.

Naczelny Sąd Administracyjny podziela w tym zakresie ocenę prawną zaprezentowaną w zaskarżonym wyroku, że istota opłaty legalizacyjnej wyklucza możliwość zastosowania art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, pomimo odesłań zawartych w art. 49 ust. 2 Prawa budowlanego i art. 59g ust. 5 tej ustawy. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, próba odmiennej interpretacji podważałaby sens opłaty legalizacyjnej, a tym samym – racjonalność prawodawcy. Ogólnie, technika odpowiedniego stosowania przepisów aktu posiłkowego zakłada zbadanie, które z nich będą stosowane wprost, które z modyfikacjami i które w ogóle nie znajdą w sprawie zastosowania. W niniejszej sprawie odpowiednie stosowanie przepisów działu III Ordynacji podatkowej oznacza wyłączenie stosowania art. 67a § 1 tej ustawy. Pogląd powyższy należy uznać za ugruntowany w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (zob. wyroki NSA: z dnia 23 kwietnia 2013 r., II FSK 794/12 i II FSK 868/12; z dnia 17 kwietnia 2014 r., II FSK 1221/12, z dnia 27 stycznia 2015 r., II FSK 3077/12 – opubl. CBOSA).

Należy podkreślić, że opłata legalizacyjna, której dotyczy istota sporu, jest ustalana przez organ nadzoru budowlanego w procesie legalizacji samowoli budowlanej (art. 49 Prawa budowlanego), jednakże organ nadzoru nie nakłada na zainteresowanego obowiązku uiszczenia opłaty, a wyłącznie ustala jej wysokość. Opłata ta ma charakter dobrowolny i stanowi alternatywę dla sankcji rozbiórki samowoli budowlanej. Nieuiszczenie opłaty legalizacyjnej nie skutkuje powstaniem zaległości, która podlegałaby egzekucji administracyjnej, a jedynie rodzi obowiązek właściwego organu, do wydania decyzji o nakazie rozbiórki (art. 48 ust. 1 Prawa budowlanego).

Trafnie Sąd I instancji zwrócił uwagę, że inny reżim prawny ma opłata legalizacyjna uregulowana w art. 49 Prawa budowlanego, inny zaś kara uregulowana w art. 59a-59g tejże ustawy. W konsekwencji nie wszystkie regulacje ukształtowane przepisami dotyczącymi kar będą miały zastosowanie na podstawie art. 49 ust. 2 Prawa budowlanego do opłaty legalizacyjnej. Jedną z takich regulacji będzie właśnie brak możliwości stosowania ulg uznaniowych na podstawie art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej w odniesieniu do opłat legalizacyjnych.

Ponieważ w sprawie, w której doszło do wydania dotkniętych zasadniczą wadą materialną decyzji, wniosek o zastosowanie ulgi wpłynął do Wojewody S. po dniu 11 kwietnia 2011 r., powinien w niej znaleźć zastosowanie obowiązujący od tego dnia przepis art. 61a § 1 k.p.a. Stanowi on, że jeśli żądanie zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z innych uzasadnionych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, wydaje się postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Wydanie decyzji o umorzeniu opłaty legalizacyjnej w kwocie 20 000 zł oraz odmowie umorzenia w pozostałym zakresie (30 000 zł) słusznie zostało ocenione przez Sąd I instancji jako podjęcie rozstrzygnięcia co do istoty sprawy bez podstawy prawnej, a nie akt stwierdzający brak kompetencji (umocowania) organu administracyjnego do rozpatrzenia wniosku. W tej sytuacji spełniona została przesłanka określona w art. 156 § 1 pkt 2 k.p.a., co z kolei stwarzało podstawę do zastosowania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie środka przewidzianego w art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.

Z tych powodów Naczelny Sąd Administracyjny za niezasadne uznał zarzuty skargi kasacyjnej, dotyczące naruszenia przez Sąd I instancji art. 67a Ordynacji podatkowej w zw. z art. 49 ust. 2 i art. 59g Prawa budowlanego.

Końcowo należy zaznaczyć, że ustawą z dnia 20 lutego 2015 r., o zmianie ustawy – Prawo budowlane oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r., poz. 443), z dniem 28 czerwca 2015 r. do porządku prawnego zostanie wprowadzony art. 49c ust. 1 i 2 Prawa budowlanego, z którego wynika, że: "Do opłat legalizacyjnych, o których mowa w art. 49 ust. 1 i art. 49b ust. 4, w zakresie nieuregulowanym w ustawie, stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), z tym że uprawnienia organu podatkowego przysługują wojewodzie. Złożenie wniosku, o którym mowa w art. 67a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, powoduje zawieszenie postępowania administracyjnego prowadzonego na podstawie art. 48, art. 49 i art. 49b do dnia rozstrzygnięcia wniosku". Powyższa regulacja, jako nieobowiązująca na etapie rozpatrywania wniosku o zastosowanie ulgi uznaniowej, nie mogła mieć z oczywistych względów wpływu na ocenę zgodności z prawem wydanego przez Sąd I instancji orzeczenia.

Mając na uwadze powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny nie orzekł w wyroku o przyznaniu pełnomocnikowi Skarżącej wynagrodzenia na zasadzie prawa pomocy, gdyż przepisy art. 209 i 210 p.p.s.a. mają zastosowanie tylko do kosztów postępowania między stronami. Wynagrodzenie dla pełnomocnika ustanowionego z urzędu za wykonaną pomoc prawną, należne od Skarbu Państwa (art. 250 p.p.s.a.), przyznawane jest przez wojewódzki sąd administracyjny w postępowaniu określonym w przepisach art. 258-261 p.p.s.a. Stosownie do § 16 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013 r., poz. 490) pełnomocnik skarżącego powinien złożyć w wojewódzkim sądzie administracyjnym stosowne oświadczenie o jakim mowa w tym przepisie.