Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 392/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2019-12-04 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek rolny
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: arty.3 ust.1 pkt 2
journal: Dz.U. 2017 poz 1892
law: Ustawa z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Sokołowska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Kazimierz Maczewski Sędzia WSA Bolesław Stachura Protokolant starszy sekretarz sądowy Joanna Zienkowicz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu [...] r. sprawy ze skargi [...] Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku rolnego za 2018 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] lutego 2019 r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Prezydenta [...] z dnia [...] grudnia 2018 r. [...] określającą V. P. (dalej: "podatnik", "spółka", "skarżąca") wysokość zobowiązania z tytułu podatku rolnym na 2018 rok.

Decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym.

Podatnik jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarcza w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Spółka zgodnie z umową z dnia [...] grudnia 2015 r. (akt notarialny Rep. A nr [...]) zawartą z G. P. Sp. z o.o. z siedzibą w P., stała się właścicielem nieruchomości położonych w obrębie 23 miasta S. , obejmujących działki o numerach [...], [...], [...], [...], [...], [...] i [...], o łącznym obszarze 62,9879 ha. Cześć z działek podlegała opodatkowaniu podatkiem rolnym.

Własność przedmiotowych nieruchomości potwierdziła, także ewidencja gruntów i budynków. Działki o numerach [...] o pow. 10,6995 ha, [...] o pow. 10,0028 ha i [...] o pow. 11,6515 ha w całości jako użytki rolne, a ponadto działka nr [...] o powierzchni 10,.0771 ha w części o pow. 5.8050 ha jako użytek rolny, w pozostałej części jako podlegający podatkowi od nieruchomości, działka nr [...] o pow.

10,0089 ha w części o pow. 6,889 ha jako użytek rolny, w pozostałej części jako podlegający podatkowi od nieruchomości, działka nr [...] o pow. 9,4027 ha w części o pow. 8,711 ha jako użytek rolny, w pozostałej części jako podlegający podatkowi od nieruchomości, działka nr [...] o pow. 1,1454 ha w całości podlegający podatkowi od nieruchomości.

Postanowieniem z dnia [...] lipca 2018 r. organ I instancji wszczął postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku rolnego za 2018 r. Natomiast pismem z dnia [...] lipca 2018 r. spółka została wezwany do złożenia wyjaśnień, czy grunty stanowiące użytki rolne były w całości lub części zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej.

W piśmie z dnia [...] sierpnia 2018 r. Spółka wyjaśniła, że grunty stanowiące użytki rolne nie były zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Ponadto spółka przedłożyła w dniu [...] sierpnia 2018 r. akt notarialny z dnia [...] lipca 2018 r. Rep A nr [...], na mocy którego spółka ustanowiła na rzecz C. S.A. (dalej: "kontrahent") na działkach nr [...] i [...] prawo użytkowania do dnia

[...] lipca 2068 r. oraz zobowiązała się przenieść na ten podmiot prawo własności tych działek.

Spółka wskazała także, że działki nr [...], [...], [...], [...], [...] i [...] od dnia [...] stycznia 2018 r. znajdują się w posiadaniu samoistnym kontrahenta.

W piśmie z dnia [...] września 2018 r. organ I instancji wezwał spółkę do odpowiedzi na pytania:

- czy i jakiego rodzaju władztwo nad działkami sprawował kontrahent w 2018 r.?

- w jaki sposób władztwo to było manifestowane?

W dniu [...] września 2018 r. organ I instancji włączył do akt sprawy porozumienie wykonawcze z [...] listopada 2017 r. zawarte w formie aktu notarialnego

Rep. A nr [...]. W dokumencie tym strony oświadczyły, że działki [...], [...] i [...] znajdowały się w posiadaniu kontrahenta, natomiast działki o nr [...], [...] i [...] były w posiadaniu spółki. Ponadto wynikało z niego, że podatek od nieruchomości oraz podatek rolny nie został zapłacony przez żadną ze stron porozumienia. Zamieszczono w porozumieniu również zobowiązania do przeniesienia prawa własności wymienionych w nim działek, w tym postanowiono, że spółka pozostanie właścicielem działek [...], [...] i [...], natomiast prawo własności działek nr [...] i [...] przeniesie na rzecz kontrahenta. Zawarto, też informację o konieczności zapłaty podatku rolnego oraz podatku od nieruchomości za grunty będące przedmiotem postępowania za okres od listopada 2014 r. do grudnia 2017 r. Strony porozumienia, umówiły się również, że kontrahent będzie zobowiązany do zwrotu kwoty podatku uiszczonego przez pozostałe strony porozumienie, w tym przez spółkę.

W toku postępowania spółka wskazała, że kontrahent władał samoistnie nieruchomościami, pobiera z niej pożytki, remontował nieruchomość i usuwał osoby postronne. W związku z tym, spółka wniosła o przesłuchanie w charakterze świadków: J. M. (dalej: "świadek nr 1") i J. S. (dalej: "świadek nr 2") na okoliczność posiadania samoistnego przez kontrahenta przedmiotowych nieruchomości.

Organ I instancji w dniu [...] października 2018 r. został poinformowany o przeniesieniu prawa własności działek nr [...] i [...], które nastąpiło w dniu [...] października 2018 r. na mocy aktu notarialnego Rep. A nr [...].

W dniu [...] października 2018 r. organ I instancji przesłuchał świadka nr [...] na okoliczność ustalenia charakteru posiadania przez kontrahenta ww. działek. Świadek zeznał, że nie przebywał w okresie od [...] stycznia 2018 r. do dnia przesłuchania na nieruchomości obejmującej działki nr [...], [...], [...], [...] oraz do dnia [...] października 2018 r. na działce nr [...] i [...] i do dnia [...] marca 2018 r. na działce nr [...]. Stwierdził również, iż nie wie kto w okresie od [...] stycznia 2018 r. do dnia przesłuchania władał ww. nieruchomościami i jakie czynności były wykonywane, w tym okresie na poszczególnych nieruchomościach.

Natomiast w zakresie wniosku o przeprowadzenie dowodu z zeznań świadka nr 2 organ I instancji odmówił jego przeprowadzenia, nie znajdując podstaw do jego przeprowadzenia. Stwierdził, iż okoliczności objęte wnioskiem zostały wyjaśnione podczas przesłuchania świadka nr 1, który pełnił funkcję prezesa zarządu i był upoważniony do samodzielnego reprezentowania kontrahenta.

Decyzją z dnia [...] grudnia 2018 r. organ I instancji określił spółce wysokość zobowiązania w podatku rolnym na 2018 r.

W uzasadnieniu wskazał, że w toku postępowania podatnik podnosił, że wszystkie grunty działek znajdują się w posiadaniu samoistnym kontrahenta. Twierdzenie to jednak stoi w sprzeczności z postanowieniami porozumienia wykonawczego z dnia [...] listopada 2017 r. Organ I instancji zwrócił uwagę na § 1 ust. 2 ww. dokumentu, w którym zamieszczono oświadczenie, że działki o nr [...], [...] i [...] znajdowały się w posiadaniu kontrahenta, natomiast działki nr [...], [...] i [...] były w posiadaniu podatnika.

Organ I instancji ustalił, że podatek od nieruchomości oraz podatek rolny nie został zapłacony przez żadną ze stron ww. porozumienia wykonawczego.

Zdaniem organu I instancji okoliczność samoistnego posiadania przedmiotowych działek przez kontrahenta nie została przez podatnika wykazana. Nie potwierdziło tej okoliczności również zeznanie świadka nr 1. Ponadto kontrahent nie złożył od spornych gruntów deklaracji na podatek i nie uiścił go, nie przedłożył żadnego dowodu potwierdzającego fakt władania działkami objętymi przedmiotem postępowania.

W dalszej części uzasadnienia organ I instancji zwrócił uwagę, że z aktu notarialnego Rep. A nr [...] wynika, iż w przypadku ziszczenia się warunków określonych w ugodzie z [...] listopada 2017 r. podatnik przeniesie własność działki nr [...] na T. R. C. W. P. Sp. z o.o., własność działek nr [...] i [...] na kontrahenta, a sama pozostanie właścicielem działek nr [...], [...] i [...].

Końcowo organ I instancji stwierdził, że to ustawa rozstrzyga kto posiada status podatnika podatku rolnego, nie zaś uzgodnienia umawiających się podmiotów gospodarczych.

W odwołaniu od ww. decyzji podatnik zarzucił naruszenie art. 3 ust. 1 pkt 1 i 2 w zw. z art. 3 ust. 2, art. 4 ust. 1 pkt 1, ust. 4, ust. 5, art. 6 ust. 1, ust. 2, art. 6a ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1892 ze zm.) – dalej: "u.p.r.". Ponadto podatnik zarzucił naruszenie art. 121 §1 w zw. z art. 187 §1, art. 124 w zw. z art. 187 § 1, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 190, art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) – dalej: "O.p.".

Uzasadniając zarzuty odwołania podatnik stwierdził, że organ I instancji błędnie uznał, że spółka jest podatnikiem podatku rolnego, a nie posiadacz samoistny, tj. kontrahent, który władał przedmiotowymi nieruchomościami. W zakresie przepisów postępowania podatkowego podatnik zwrócił uwagę na naruszenie zasady budzenia zaufania do organów podatkowych poprzez wydanie decyzji pomimo braku przeprowadzenia postępowania dowodowego, w tym braki w materiale dowodowym i przerzucenie ciężaru dowodowego na stronę postępowania. Ponadto uznał, iż doszło do naruszenia zasady przekonywania z uwagi na brak odpowiedniego uzasadnienia decyzji i brak wykazania wszystkich okoliczności sprawy.

W treści odwołania podatnik wyjaśniał, że właściciel nieruchomości jest podatnikiem podatku rolnego pod warunkiem, że nieruchomością nie włada inny podmiot, który jest posiadaczem samoistnym tej nieruchomości. W tym zakresie podatnik odwołał się do wyroków sądów, które dotyczyły posiadania samoistnego.

Zdaniem podatnika o trafności jego stanowiska przesądza okoliczność, zgodnie z którą posiadaczem samoistnym nieruchomości był kontrahent, który faktycznie władał nieruchomościami. Świadczą o tym, także postanowienia umów wskazanych przez organ I instancji. Ponadto organ I instancji nie przeprowadził w prawidłowy sposób postępowania dowodowego, w szczególności w zakresie tego, kto władał faktycznie działkami o nr [...], [...] i [...] przy pomocy wszelkich dostępnych środków dowodowych.

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] lutego 2018 r. organ odwoławczy utrzymał opisaną wyżej decyzję organu I instancji w mocy.

Organ odwoławczy w pierwszej kolejności powołał przepisy znajdujące w sprawie zastosowanie, tj. art. 3 ust. 1, art. 6a ust. 8 u.p.r. oraz stan faktyczny ustalony w toku postępowania.

Odnosząc się do twierdzeń podatnika organ odwoławczy wskazał, że przepisy prawa podatkowego nie definiują pojęcia "posiadacza samoistnego" ani "posiadania samoistnego". W związku z tym uzasadnione jest odwoływanie się do takiego rozumienia pojęć, które zostały wypracowane na gruncie prawa cywilnego. W myśl art. 336 k.c. - posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny).

Organ odwoławczy odwołując się do poglądu prezentowanego w doktrynie wyjaśnił, że na posiadanie składają się dwa elementy: corpus oraz animus, tj. zdolność władania rzeczą w taki sposób, jak czyni to podmiot, któremu przysługuje odpowiednie prawo do rzeczy oraz wola wykonywania tego prawa, wyrażająca się w takim postępowaniu posiadacza, z którego wynika, iż uważa się on za podmiot prawa do tej rzeczy (komentarz do art. 336 k.c. (w:) A. Kidyba (red.), Kodeks cywilny. Komentarz. Tom II. Własność i inne prawa rzeczowe). Ponadto zwrócił uwagę na orzecznictwo sądowoadministracyjne, w tym na wyroki NSA z dnia 1 czerwca 2012 r. o sygn. akt II FSK 2372/10, z dnia 13 grudnia 2012 r. o sygn. akt II FSK 720/11, z dnia

11 września 2014 r., sygn. akt II FSK 509/14 i II FSK 917/14. Podkreślił, iż zgodnie z jednolitym poglądem prezentowanym w orzecznictwie, dla przyjęcia samoistności posiadania konieczne jest wykonywanie przez posiadacza czynności faktycznych wskazujących na samodzielny, rzeczywisty i niezależny od woli innej osoby stan władztwa. Wszystkie bowiem dyspozycje posiadacza powinny zatem swą treścią odpowiadać dyspozycjom właściciela. Nie jest wystarczający sam fakt władania nieruchomością, ponieważ ten element występuje także w posiadaniu zależnym i jest elementem niezbędnym dzierżenia. Konieczne jest zaistnienie dodatkowego elementu, tj. woli władania rzeczą jak właściciel i niezależnie od innych osób (animus res sibi habendi). Element ten przejawia się w podejmowaniu wielu czynności wskazujących na to, iż posiadacz traktuje rzecz jako pozostającą w jego sferze swobodnej dyspozycji, przy czym ocena tego stanu podlega obiektywnej ocenie, z punktu otoczenia posiadającego nieruchomość.

Organ odwoławczy stwierdził, że podatnik nie przedstawił żadnych dowodów potwierdzających domniemanie posiadanie samoistne przez kontrahenta, podczas gdy z faktu tego wywodził skutki prawne dla siebie. W związku z tym uznał, że jest związany zapisami wynikającymi z ewidencji gruntów i budynków. Ponadto prawo własności działek w opisanym stanie faktycznym potwierdziła, także treść księgi wieczystej nr [...]

Organ odwoławczy zwrócił uwagę na niespójność zarówno złożonych oświadczeń pełnomocnika spółki w kierowanym w toku postępowania piśmie z dnia [...] sierpnia 2018 r. z zapisami porozumienia wykonawczego i oświadczeniami świadka nr 1. Uznał na tej podstawie, iż nie jest przekonujące stanowisko podatnika, który twierdzi, że to właśnie kontrahent był w posiadaniu nieruchomości. Dodatkowo zwrócił uwagę, że porozumienie wykonawcze nie dotyczy roku 2018, a mogłoby stanowić potwierdzenie ewentualnie stanu faktycznego, który miał miejsce w poprzednim okresie, tj. od roku 2014 do dnia zawarcia porozumienia.

Organ odwoławczy stanął na stanowisku, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, tj. akt notarialny, na mocy którego spółka nabyła własność nieruchomości, oświadczenie zawarte w akcie notarialnym o ich faktycznym objęciu we władanie, zapisy księgi wieczystej oraz ewidencja gruntów i budynków przesądziły o tym, że podatnikiem podatku rolnego jest spółka, w zakresie działek nr [...] i [...] do końca miesiąca, w którym nastąpiło ich zbycie, tj. do końca października 2018 r. (zgodnie z aktem notarialnym z dnia [...] października 2018 r.).

Organ odwoławczy stwierdził, że okoliczności sprawy i dowody uzasadniają twierdzenie, iż decyzja organu I instancji była prawidłowa i odpowiadała prawu. Jego zdaniem nie wystąpiły przesłanki do uznania, że spółka nie posiadała statusu podatnika podatku rolnego.

W skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skardze na opisaną wyżej decyzję, skarżąca zarzuciła naruszenie:

1) art. 3 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 3 ust. 2 u.p.r, poprzez błędne określenie skarżącej jako podatnika podatku rolnego w niniejszej sprawie, podczas gdy podatnikiem jest kontrahent - jako posiadacz samoistny nieruchomości będących przedmiotem opodatkowania, tym podatkiem;

2) art. 3 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 3 ust. 2 u.p.o.l., poprzez niewłaściwe przyjęcie, że posiadacz samoistny nieruchomości tj. kontrahent, nie jest w niniejszej sprawie podatnikiem podatku rolnego;

3) art. 4 ust. 1 pkt. 1, ust. 4 i ust. 5, art. 6 ust. 1, ust. 2, art. 6a ust. 1 u.p.r. poprzez niewłaściwe ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku rolnym, w sytuacji gdy skarżąca nie jest podatnikiem tego podatku, z uwagi na to, że nieruchomości będące przedmiotem opodatkowania znajdują się w posiadaniu samoistnym innego podmiotu;

4) art. 180 §1, art. 187 §1, art. 191, art. 210 § 4 O.p., poprzez niewłaściwe zebranie materiału dowodowego w sprawie, brak zebrania całości materiału dowodowego, wydanie decyzji w oparciu o niekompletny materiał dowodowy, a w konsekwencji wydanie decyzji z naruszeniem granic swobodnej oceny dowodów;

5) art. 120 w zw. z art. 187 §1, art. 188, art. 191 O.p., poprzez naruszenie zasady legalizmu, z uwagi na:

- wydanie decyzji pomimo braku przeprowadzenia kompletnego postępowania dowodowego,

- wydanie decyzji z naruszeniem przepisów postępowania podatkowego;

6) art. 121 §1 w zw. z art. 187 §1, art. 188, art. 191 O.p., poprzez naruszenie zasady budzenia zaufania do organów podatkowych z uwagi na:

- wydanie decyzji pomimo braku przeprowadzenia pełnego postępowania dowodowego,

- brak zebrania wszystkich materiałów dowodowych,

- brak przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadka nr 2 (z powołaniem na zeznania świadka nr 1, które w żadnym stopniu nie wyjaśniały okoliczności sprawy),

- przerzucenie ciężaru dowodu na skarżącą podczas, gdy to na organie podatkowym ciąży obowiązek dążenia do prawdy materialnej,

7) art. 122 w zw. z art. 187 §1, art. 188, art. 191 O.p., poprzez naruszenie zasady prawdy materialnej, z uwagi na:

- brak zebrania wystarczającego - pełnego - materiału dowodowego, żeby móc wydać decyzję z zachowaniem prawdy materialnej,

- przerzucenie na stronę ciężaru dowodu w postępowaniu, podczas gdy Strona nie ma możliwości zebrania materiału dowodowego;

8) art. 124 w zw. z art. 187 §1, art. 188, art. 191, art. 210 § 4 O.p., poprzez naruszenie zasady przekonywania, z uwagi na:

- niewłaściwe wskazanie okoliczności faktycznych sprawy,

- brak odpowiedniego uzasadnienia zaskarżonej decyzji,

- brak odniesienia się do wszystkich zarzutów podniesionych w odwołaniu;

9) art. 247 §1 pkt 5 O.p., poprzez wydanie decyzji podmiotowi, który nie jest stroną postępowania, a więc spełnienie się przesłanki stwierdzenia nieważności postępowania.

Mając na uwadze powyższe, skarżąca zawnioskowała o uchylenie decyzji organu odwoławczego oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, ewentualnie stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, ewentualnie o umorzenie postępowania podatkowego.

Ponadto wniosła o zasądzenie od organu odwoławczego na jej rzecz zwrotu kosztów procesu, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Organ odwoławczy wniósł w odpowiedzi na skargę o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje.

Kwestia sporna pomiędzy stronami postępowania sadowego sprowadza się w zasadzie do oceny, czy skarżąca mogła zostać uznana za podatnika podatku rolnego, w związku z opodatkowaniem działek gruntowych od nr [...] do [...] za cały rok 2018 oraz działek gruntowych nr [...] i [...] do końca października 2018 r., tj. do końca miesiąca, w którym nastąpiło ich zbycie na podstawie aktu notarialnego

z dnia [...] października 2018 r.).

Skarżąca stwierdziła bowiem, że w okresie objętym decyzją podatkową była wprawdzie właścicielem ww. działek o wskazanych w niej powierzchniach, jednakże ich posiadaczem samoistnym był inny podmiot. Tym samym przedmiotowe działki nie znajdowały się we władaniu skarżącej.

Organ odwoławczy uznał natomiast, że ocena zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego obejmującego akt notarialny, na mocy którego skarżąca nabyła własność przedmiotowych nieruchomości, oświadczenie zawarte w akcie notarialnym o ich faktycznym objęciu we władanie, zapisy księgi wieczystej oraz ewidencję gruntów i budynków oraz złożonych w toku postępowania pism, w tym porozumienia wykonawczego, a także zeznań świadka nr [...], przesądziły o tym, że za podatnika podatku rolnego na 2018 r. uznać należało skarżącą.

W rozpatrywanej skardze skarżąca podniosła zarzuty dotyczące naruszenia prawa procesowego i materialnego.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do zarzutów skargi dotyczących naruszenia przez organy podatkowe przepisów postępowania, Sąd za chybioną uznaje argumentację przedstawioną przez Skarżącą, w tym zakresie.

Zasada prawdy obiektywnej, wyrażona w art. 122 O.p. oraz zasada zupełności postępowania dowodowego zawarta art. 187 O.p. nakładają na organ administracji publicznej prowadzący postępowanie obowiązek ustalenia stanu faktycznego na podstawie całościowo zebranego materiału dowodowego. Przy czym zgodnie

z art. 180 § 1 O.p., jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Okoliczności zaś mające istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy powinny być ustalone przez organy w taki sposób, by odpowiadały rzeczywistości i mogły stać się podstawą prawidłowego zastosowania przepisów prawa materialnego. Jak wskazuje art. 191 O.p., wyłącznie w przypadku zebrania przez organ i rozpatrzenia całości materiału dowodowego możliwa jest prawidłowa ocena sprawy oraz prawidłowe rozstrzygnięcie o prawach strony.

Zgodnie z kolei z art. 210 § 4 O.p. uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa.

W ocenie Sądu, organy w rozpoznawanej sprawie sprostały ww. wymogom nie naruszając żadnego z ww. przepisów postępowania. Organy zgromadziły bowiem materiał dowodowy w zakresie pozwalającym na zrekonstruowanie stanu faktycznego niezbędnego dla przeprowadzenia prawidłowego procesu subsumpcji i oceniły go zgodnie z zasadą swobodnej, a nie dowolnej oceny tych dowodów. W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy wskazał podstawy prawne i faktyczne poczynionych ustaleń. Dowody z dokumentów nie były przy tym kwestionowane. Skarżący był też powiadamiany o możliwości wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego. Podkreślić należy, że to, iż wyprowadzona z zebranego materiału dowodowego ocena prawna jest odmienna od jego oczekiwań nie może dowodzić wadliwości tej oceny, która zdaniem Sądu jest zgodna z zasadami wiedzy, logiki i doświadczenia życiowego, a zatem odpowiada wymogom art. 191 O.p.

W ocenie Sądu, w rozpoznawanej sprawie zgromadzony w sprawie materiał dowodowy był wystarczający dla merytorycznego rozstrzygnięcia w przedmiocie wymierzonego skarżącej podatku rolnego za rok podatkowy 2018 i nie było konieczności przeprowadzenia innych dowodów.

Podkreślenia przy tym wymaga, że uzasadnienie wydanego w sprawie rozstrzygnięcia organu odwoławczego, tak w ich warstwie faktycznej, jak

i prawnej, czyni zadość warunkom jego poprawności i prawidłowości, określonym

w art. 210 § 4 O.p.

Za nieuzasadniony należało uznać, także zarzut naruszenia

art. 247 §1 pkt 5 O.p., jako że decyzja została skierowana do podmiotu, który jest podatnikiem podatku rolnego. Wbrew zarzutom skargi, w sprawie nie zaistniały przesłanki uzasadniające stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji.

Sąd podkreśla, iż postępowanie dowodowe ma na celu zebranie materiału dowodowego umożliwiającego rozpoznanie sprawy i w tym zakresie podzielił stanowisko organu odwoławczego.

Z niekwestionowanych okoliczności sprawy wynika bowiem, że sporne grunty zostały nabyte przez skarżącą na podstawie umowy z dnia [...] grudnia 2015 r. Przeniesienie własności nieruchomości potwierdziły zarówno zapisy aktu notarialnego, jak i ewidencji gruntów i budynków. Nie ulega wątpliwości, iż własność działek

o nr od [...] do [...] przysługiwała skarżącej przez cały rok 2018, natomiast w zakresie działek [...] i [...] jedynie do października 2018 r.

Podkreślić należy, że w odniesieniu do samoistnego posiadania gruntów przez skarżącą, istniały rozbieżności pomiędzy zapisami aktu notarialnego z dnia

[...] grudnia 2015 r. (przeniesienie własności przedmiotowych nieruchomości), a jej twierdzeniami o braku posiadania przedmiotowych nieruchomości w 2018 roku oraz o samoistnym posiadaniu, tychże nieruchomości, w tym okresie przez kontrahenta.

Materiał dowodowy sprawy nie pozwolił na uznanie za prawidłowe stanowiska skarżącej, że od dnia [...] października 2014 r. posiadaczem samoistnym, a zarazem podatnikiem przedmiotowych nieruchomości był inny podmiot. Co zdaniem skarżącej potwierdzać miały zapisy porozumienia wykonawczego z dnia [...] listopada 2017 r. W sprzeczności z ww. tezą stoją oświadczenia świadka nr 1, który pełniąc funkcję prezesa zarządu kontrahenta, nie przebywał na nieruchomościach będących przedmiotem opodatkowania, tj. działkach od nr [...] do [...]. Wskazał on kategorycznie, że nie wie kto władał nieruchomościami, ani jakie były na ich terenie wykonywane czynności.

Zamieszczone w porozumieniu wykonawczym oświadczenie, które w istocie miało stanowić dowód potwierdzający samoistność posiadania w 2018 r. przedmiotowych nieruchomości przez inny podmiot, nie było wystarczające do przeniesienia obowiązku podatkowego ze skarżącej na kontrahenta.

Zdaniem Sądu, zarówno zeznania świadka nr 1, jak i inne dowody, w tym porozumienie wykonawcze zostały prawidłowo ocenione przez organy podatkowe. Ponadto skarżąca pomimo możliwości czynnego i aktywnego udziału w postępowaniu, nie przedstawiła żadnych dowodów potwierdzających domniemanego posiadania samoistnego działek przez inny podmiot.

Reasumując, w kontrolowanym postępowaniu nie można dopatrzyć się zarzucanego w skardze naruszenia przepisów procesowych mających istotny wpływ na wynik sprawy, w tym wskazanych w zarzutach skargi.

Przechodząc w dalszej kolejności do rozpoznania zarzutów skargi w zakresie naruszenia przepisów prawa materialnego, Sąd wskazuje, że również tych zarzutów nie podzielił.

Sąd wskazuje, że w sprawie mają zastosowanie przepisy u.p.r. obowiązujące w 2018 r.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.r. podatnikami podatku rolnego są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki, nieposiadające osobowości prawnej, będące: 1) właścicielami gruntów, z zastrzeżeniem ust. 2; 2) posiadaczami samoistnymi gruntów; 3) użytkownikami wieczystymi gruntów; 4) posiadaczami gruntów, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie: a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, z Krajowym Ośrodkiem Wsparcia Rolnictwa lub z innego tytułu prawnego, a także jeżeli dotyczy nieruchomości znajdujących się w Zasobie, o którym mowa w art. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. o Krajowym Zasobie Nieruchomości (Dz.U. z 2018 r. poz. 2363 oraz z 2019 r. poz. 1309), albo b) jest bez tytułu prawnego, z wyjątkiem gruntów wchodzących w skład Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa lub będących w zarządzie Lasów Państwowych; w tym przypadku podatnikami są odpowiednio jednostki organizacyjne Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa i Lasów Państwowych.

W myśl art. 3 ust. 2 u.p.r. jeżeli grunty znajdują się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku rolnego ciąży na posiadaczu samoistnym.

Zauważyć należy, że kwestia stanowiąca istotę sporu w niniejszej sprawie była również przedmiotem rozważań Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w sprawach o sygn. akt I SA/Sz 437/18 i I SA/Sz 438/18, które również dotyczyły uznania skarżącej za podatnika w podatku rolnym, lecz za rok 2016 i 2017. Sąd w składzie orzekającym w pełni podziela pogląd wyrażony w ww. rozstrzygnięciach i uznaje za swój.

Stwierdzić zatem należy, że u.p.r. nie definiuje pojęć takich jak: właściciel, posiadacz samoistny. Dlatego zdaniem Sądu uzasadnione było, co też słusznie uczynił organ odwoławczy, sięgnięcie do definicji (czy też wykładni) tych pojęć funkcjonujących w prawie cywilnym. Przemawiają za tym względy wykładni systemowej zewnętrznej, uwzględniającej postulat spójności systemu prawa (por. uchwała NSA z dnia

2 kwietnia 2012 r., sygn. akt II FPS 3/11). Stosownie do art. 336 k.c. posiadaczem samoistnym jest ten, kto rzeczą faktycznie włada jak właściciel, co wymaga spełnienia elementu fizycznego władztwa nad rzeczą (corpus), jak i zamiaru władania rzeczą dla siebie (animus).

W niniejszej sprawie sporne było ustalenie, czy kontrahent w 2018 roku władał rzeczą jak właściciel, a więc – czy było to posiadanie samoistne. Ta ostatnia okoliczność, jak słusznie zwrócił uwagę organ odwoławczy w ślad za przytoczonymi poglądami piśmiennictwa, musi być zawsze oceniana w konkretnych okolicznościach danej sprawy i na podstawie zamanifestowanych na zewnątrz przejawów posiadania, uwzględniających np. okoliczności nabycia posiadania rzeczy, wypowiedzi posiadacza wobec otoczenia, wystąpień wobec organów, itp.

Jak z powyższego wynika, badanie zamiaru posiadania rzeczy dla siebie musi być odnoszone do konkretnego okresu czasu i musi uwzględniać obiektywnie oceniane zachowanie władającego rzeczą w tym, a nie innym przedziale czasowym. Zamiar posiadania rzeczy przez posiadacza można wykazać przez analizę zewnętrznych zachowań posiadacza wobec znajdujących się w jego posiadaniu rzeczy, co wskazuje, że należy oceniać te zachowania w dacie ich realizacji. Istotny jest bowiem moment uzewnętrznienia przez posiadacza woli władania rzeczą w trakcie posiadania, a nie późniejsza deklaracja posiadacza i właściciela, którzy próbują nadać inne znaczenie władztwu faktycznie realizowanemu we wcześniejszych okresach czasu.

Wyjaśnić jeszcze, w tym miejscu należy, że samo posiadanie (zarówno samoistne jak i zależne) może być posiadaniem bezprawnym. Jeśli nie wynika z prawa własności lub z innego stosunku prawnego, jest posiadaniem bezprawnym – co nie oznacza, że nie można mu przepisać charakteru posiadania samoistnego. Samoistne posiadanie może być bezprawne, może być w złej wierze – co oznacza, że samoistny posiadacz wie, że nie jest właścicielem. W wyroku z dnia 11 marca 2009 r.,

sygn. I CSK 360/08 Sąd Najwyższy stwierdził, że przekonanie posiadacza o tym, czy jest, lub nie jest właścicielem rzeczy, ma znaczenie dla oceny posiadania w dobrej lub złej wierze. Jak to jednak wynika z art. 3 ust. 1 pkt 2 u.p.r. kwestia dobrej lub złej wiary posiadacza nie ma w zakresie powstania obowiązku podatkowego w podatku rolnego żadnego znaczenia.

W tym zatem zakresie prawidłowo organ odwoławczy ustalił, że władanie nieruchomościami przez skarżącą przejawiające się w dokumentach wymienionych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji jednoznacznie wskazywało, iż występowała ona na zewnątrz, wobec osób trzecich, jako właściciel i samoistny posiadacz. W ocenie Sądu, organ odwoławczy trafnie zwrócił uwagę w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że skarżąca nie przedstawiła w toku postępowania przed organem I instancji, a także w odwołaniu, żadnych okoliczności faktycznych ani dokumentów wskazujących na samodzielny, rzeczywisty i niezależny od woli innej osoby stan władztwa kontrahenta nad przedmiotowymi nieruchomościami w 2018 roku (działki o nr [...], [...], [...], [...], [...] i [...]). Sąd podzielił stanowisko organu co do tego, że skarżąca nie wykazała w sposób nie budzący wątpliwości, że nie była w 2018 r. posiadaczem samoistnym przedmiotowych gruntów.

Sąd zwraca uwagę, że domniemania prawdziwości zapisów w § 4 aktu notarialnego z dnia [...] grudnia 2015 r. ("przedstawiciele stron zgodnie oświadczają, że wydanie nieruchomości Spółce [...] już nastąpiło") nie może bowiem obalić treść postanowień zawartego przez skarżącą porozumienia wykonawczego.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić trzeba, że znajdujące się w aktach sprawy dokumenty, oświadczenia i wyjaśnienia, potwierdzają, że skarżąca była w 2018 roku właścicielem i posiadaczem przedmiotowych nieruchomości, brak jest dowodów na to, że posiadał je samoistnie inny podmiot. Bezspornie skarżąca działała na zewnątrz nie tylko jako właściciel spornych działek ale, także posiadacz i to samoistny, rozporządzający spornymi działkami, takiego przymiotu posiadania, nie można przypisać kontrahentowi.

Podmioty zawierające porozumienie wykonawcze wskazywały na istnienie obowiązku zapłaty podatku rolnego oraz podatku od nieruchomości "w zakresie prawa własności nieruchomości stanowiącej działki gruntu o nr [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...]" za okres od listopada 2014 r. do grudnia 2017 r. W efekcie tych porozumień żaden z podmiotów nie złożył jednak deklaracji podatkowych i nie uiścił podatku.

Mając na uwadze wszystko powyższe, Sąd stwierdził, że zasadnie organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, nie podzielając twierdzeń skarżącej co do tego, że organ odwoławczy naruszył powołane w zarzutach skargi przepisy u.p.r.

Za nieuzasadniony należało uznać także zarzut naruszenia art. 4 ust. 1 pkt. 1, art. 4 ust. 4, art. 4 ust. 5, art. 6 ust. 1, art. 6 ust. 2 u.p.r., regulujących podstawę opodatkowania i wysokość podatku rolnego. Organ określił zobowiązanie w podatku rolnym w prawidłowej wysokości.

Sąd nie stwierdził naruszenia przez organy podatkowe przepisów prawa materialnego ani przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

Z powyższych względów należało skargę oddalić na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325).