Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 820/13
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2014-11-04 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Stanisław Gronowski (spr.) Sędzia NSA Joanna Kabat-Rembelska Sędzia del. WSA Zbigniew Czarnik Protokolant Magdalena Sagan po rozpoznaniu w dniu 4 listopada 2014 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej R. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 18 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Go 119/13 w sprawie ze skargi R. S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Rz. z dnia 9 stycznia 2013 r. nr . w przedmiocie podatku akcyzowego 1) oddala skargę kasacyjną; 2) zasądza od R. S. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w Rz. kwotę 120 (sto dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. W. wyrokiem z dnia 18 kwietnia 2013 r., sygn. akt I SA/Go 119/13, wydanym w sprawie ze skargi R. S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Rz. z dnia 9 stycznia 2013 r. nr . w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, oddalił skargę.

Sąd pierwszej instancji przyjął następujące ustalenia w sprawie:

Wskazaną na wstępie decyzją Dyrektor Izby Celnej w Rz. utrzymał w mocy decyzję od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Z.G. nr .z dnia 10 października 2012 r., którą określono wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym w kwocie 1.367,00 zł z tytułu dokonanego przez R. S., zwanego dalej "skarżącym", nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki T.., nr nadwozia ., o pojemności silnika 1998 cm3 i roku produkcji 2006.

Naczelnik Urzędu Celnego uzyskał informację od T. M. P.Spółka z o.o. w W., że wspomniany pojazd został wyprodukowany w J.w lutym 2006 r., jako samochód osobowy.

W świetle dokumentów nadesłanych organowi pierwszej instancji z Urzędu Miejskiego w B. omawiany pojazd został nabyty przez skarżącego w D., gdzie był zarejestrowany jako samochód dostawczy. W dniu 2 czerwca 2010 r. skarżący sprzedał samochód aktualnemu właścicielowi, który zarejestrował go, jako samochód ciężarowy z ilością 2 miejsc siedzących, a następnie po demontażu przegrody bagażowej oraz zamontowaniu siedzenia tylnego wraz z pasami bezpieczeństwa, dokonał zmiany rodzaju pojazdu z ciężarowego na osobowy z ilością 5 miejsc siedzących.

Z oględzin pojazdu, dokonanych w dniu 3 lipca 2012 r., oraz załączonych zdjęć wynika, że pojazd jest przystosowany do przewozu pięciu osób, wyposażony dla każdej z osób w pasy bezpieczeństwa, nie ma przegrody grodziowej, wykładzina podłogi w części przedniej i tylnej jest taka sama, tapicerka siedzeń przednich i tylnych jest taka sama, głośniki umieszczone są na drzwiach, posiada elektrycznie otwierane szyby. Na wysokości pierwszego i drugiego rzędu siedzeń znajdują się drzwi otwierane oraz z tyłu pojazdu przeszklone otwierane drzwi jednoskrzydłowe. W panelach bocznych są szyby, a we wnętrzu samochodu oświetlenie, popielniczki. Pojazd był wyposażony w klimatyzację, uchwyty dla pasażerów w przedniej i tylnej części.

W toku postępowania skarżący wniósł o wystąpienie do przedstawiciela Toyoty w D. celem uzyskania informacji, czy samochód został wyprodukowany jako osobowy, czy jako ciężarowy, a także do duńskich władz administracyjnych, które dopuściły ww. pojazd do ruchu drogowego, o informację w jakim okresie przedmiotowy samochód dopuszczony był do ruchu, jako pojazd ciężarowy, a w jakim okresie jako pojazd osobowy. Następnie wniósł o przeprowadzenie dowodu u podmiotów duńskich, które dokonywały przeróbek samochodów osobowych na ciężarowe, wydając stosowne dokumenty homologacji, na podstawie których organy duńskie dokonały rejestracji pojazdu, i które dokonały rejestracji pojazdu samochodowego, jako ciężarowy, w celu jednoznacznego potwierdzenia, że w D. pojazd ten zarejestrowano, jako ciężarowy i jako taki sprzedany został na rynek polski.

Organ pierwszej instancji odmówił przeprowadzenia zawnioskowanych dowodów.

Decyzją z 10 października 2012 r. Naczelnik Urzędu Celnego w Z. G., uznając że nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód jest samochodem osobowym, określił skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym na kwotę 1.367 zł.

Jako podstawę prawną decyzji organ pierwszej instancji wskazał na treść przepisów art. 100 ust. 1 pkt 2 oraz ust 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 ze zm., zwanej "u.p.a."). W myśl art. 100 ust. 1 pkt 2 tej ustawy, w przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. W świetle ust. 4 powołanego artykułu, samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów, które nie wymagają rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Jak podniósł organ, do celów poboru akcyzy stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN). Zgodnie z Nomenklaturą Scaloną klasyfikacja pojazdów do pozycji 8703 związana jest z posiadaniem pewnych cech, które wskazują, że te pojazdy są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób niż do transportu towarów, takich jak: obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów, obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli, obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi z oknami na bocznych panelach lub z tyłu, brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią kierowcy a przestrzenią tylną oraz wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).

Organ powołał przepis art. 3 ust. 1 u.p.a. w myśl którego do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, ze zm.; Dz. Urz. UE polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, ze zm.). Zatem, dla określenia, czy dany produkt stanowi wyrób akcyzowy niezbędne jest jego prawidłowe zaklasyfikowanie. Sama rejestracja, czy też przeznaczenie wyrobu, jak wskazał organ odwoławczy, nie uzasadnia sugerowanej klasyfikacji do wskazanych kodów CN.

Przystępując do klasyfikacji spornego pojazdu, jak podniósł organ odwoławczy, pozycja 8703 obejmuje pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Pozycja ta bowiem obejmuje pojazdy mechaniczne różnego typu przeznaczone do przewozu osób, jednakże nie obejmuje pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8702, Ponadto, w niniejszej pozycji określenie "samochody osobowo-towarowe" oznaczają pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej dziewięciu osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. Natomiast pozycja 8704 obejmuje pojazdy samochodowe do transportu towarowego, do której zalicza się m.in. furgony, ciężarówki, wywrotki, czy cysterny, czyli takie pojazdy, których cechy wskazują na to, że przeznaczone są głównie do transportu towarów, a nie do transportu osób (por. pozycję 8703).

Zdaniem organu, odwołującego się do wyjaśnień do Taryfy w odniesieniu do pozycji 8703, klasyfikacja pojazdów mechanicznych objętych tą pozycją jest wyznaczona przez pewne cechy, które wskazują, że pojazdy te są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów (pozycja 8704). Przejawem cech projektowych zwykle stosowanych do pojazdów, które objęte są tą pozycją, są następujące cechy:

• obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. z pasami bezpieczeństwa lub punktami kotwiącymi oraz z wyposażeniem do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w tylnej przestrzeni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składane lub składające się ze zdejmowanych punktów kotwiących (składane lub wyjmowane z punktów mocowania);

• obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli;

• obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jednych lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu;

• brak stałego panelu lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów;

• wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).

Jak podniósł organ odwoławczy, rejestracja, czy też przeznaczenie wyrobu, nie decyduje i ostatecznie uzasadnia sugerowanej klasyfikacji do wskazanych kodów CN. Do odpowiedniego zaklasyfikowania danego wyrobu brane są pod uwagę jego cechy, projektowe, charakterystyczne dla określonej grupy wyrobów. Oznacza to, że określony towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę.

Podzielono stanowisko organu pierwszej instancji w kwestii uznania zasadniczego przeznaczenia spornego pojazdu, jako pojazdu do przewozu osób. Przemawia za tym wyposażenie omawianego pojazdu wymienione w protokole z oględzin pojazdu z dnia 30 maja 2012 r., gdzie stwierdzono jego kompletność, kojarzoną z pojazdami osobowymi. W świetle tego protokołu, jak i załączonej dokumentacji fotograficznej, pojazd posiada: zamkniętą przestrzeń dla kierowcy, pasażerów i towarów, stałe siedzenia z wyposażeniem zabezpieczającym zamontowane w oryginalnych punktach kotwiących wykonane z jednakowej tapicerki, okna wzdłuż dwubocznych paneli, dywaniki, oświetlenie, tapicerka boczna w części przeznaczonej do przewozu towarów, głośniki audio na tylnych drzwiach oraz uchwyty boczne górne dla pasażerów. Zatem, wyposażenie całego wnętrza spornego pojazdu służy dla potrzeb przewożenia pasażerów, a nie towarów. Ponadto, fotele wraz z pasami bezpieczeństwa zamontowane są w miejscach fabrycznie do tego przeznaczonych. Dlatego w ocenie organu odwoławczego zasadne jest wykluczenie spornego pojazdu z pozycji 8704, jako pojazdu do transportu towarów, ponieważ całość obiektywnych właściwości samochodu oraz jego ogólny wygląd wskazują na jego zamierzone wykorzystanie, jako pojazd przeznaczony zasadniczo do przewozu osób (kod CN 8703). Przemawia za tym także okoliczność dokonania niewielkich przeróbek, co pozwoliło na zmianę rejestracji omawianego pojazdu na samochód osobowy. Również, na co wskazał organ odwoławczy, w świetle pisma T.M.P. z dnia 4 maja 2012 r., sporny samochód został wyprodukowany, jako pojazd osobowy.

Rozpoznając skargę na powyższą decyzję Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. .. skargę tę oddalił, o czym była mowa na wstępie.

W orzecznictwie sądowym wielokrotnie podkreślano, jak podniósł Sąd pierwszej instancji, że klasyfikacja konkretnego pojazdu do pozycji CN 8703 musi być poprzedzona ustaleniami świadczącymi o tym, że główną funkcją użytkową samochodu jest przewóz osób. Przeznaczenie towaru musi stanowić obiektywne kryterium klasyfikacji i jest ono decydujące, jeżeli jest temu towarowi właściwe. Cecha zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób nie oznacza, że pojazd służy tylko i wyłącznie do przewozu osób. Brzmienie pozycji CN 8703 wskazuje wyraźnie, że może być on wykorzystywany również do przewozu towarów, choć zasadniczym jego przeznaczeniem jest przewóz osób. Świadczy o tym kwalifikowanie do tej pozycji samochodów osobowo – towarowych (kombi).

Zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób (CN 8703) bądź towarów (CN 8704), na co wskazał Sąd pierwszej instancji, ustalane jest na podstawie cech konstrukcyjnych samochodu, jego ogólnego wyglądu i wyposażenia. Winno się ono odbywać w oparciu o całokształt okoliczności danej sprawy – dokumenty dotyczące okresu sprzed nabycia auta, jak i po jego nabyciu, obiektywne cechy samochodu świadczące o jego dominującym charakterze. Charakteru tego nie zmieniają przeróbki dokonane w samochodzie, dostosowujące go do indywidualnych potrzeb użytkownika lecz nie zmieniające konstrukcyjnego przeznaczenia pojazdu. Główne kryterium klasyfikacji pojazdów w ramach CN 8703 oparte jest na zasadniczym ich przeznaczeniu do przewozu osób.

Pomocnicze znaczenie mają też tutaj wspomniane wyjaśnienia do Taryfy celnej – Not wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów stanowiących załącznik do obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (M.P. nr 86, poz. 880), które zawierają określone cechy charakteryzujące pojazd, pomocne przy określaniu zasadniczego przeznaczenia pojazdu.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy Sąd pierwszej instancji podzielił stanowisko organów celnych, iż główną funkcją nabytego wewnątrzwspólnotowo przez skarżącego samochodu Toyota Rav 4 jest przewóz osób. Samochód ten, jak przypomniał Sąd pierwszej instancji, jest przystosowany do przewozu pięciu osób i posiada 5 miejsc siedzących wyposażonych w pasy bezpieczeństwa, na wysokości pierwszego i drugiego rzędu siedzeń drzwi otwierane oraz z tyłu pojazdu przeszklone otwierane drzwi jednoskrzydłowe, w panelach bocznych szyby, a we wnętrzu samochodu dywaniki, oświetlenie, popielniczki, głośniki umieszczone w drzwiach pojazdu, automatycznie otwierane szyby, urządzenie klimatyzacyjne, bagażnik. Zatem, organy celne słusznie uznały, że te obiektywne właściwości pojazdu wyznaczyły jego zasadnicze przeznaczenie, którym jest przewóz osób.

Dokonane zaś zmiany w pojeździe, polegające na wstawieniu siedzeń z pasami bezpieczeństwa oraz zdemontowaniu przegrody bagażowej, nie spowodowało zmian w jego konstrukcji, a w istocie przywróciły w wyższym stopniu jego podstawowe przeznaczenie jakim było przeznaczenie zasadniczo do przewozu osób. W sprawie nie stwierdzono, aby omawiany samochód mógł mieć elementy typowe dla samochodu ciężarowego. Gdyby w sprowadzonym z D. samochodzie dokonano zmian konstrukcyjnych, powodujących zmianę zasadniczego przeznaczenia auta z pojazdu do przewozu osób na pojazd do transportu towarowego, podczas dokonanych przez organ oględzin takie zmiany musiałyby być widoczne. Natomiast, nie podzielając stanowiska skarżącego, dla prawidłowej klasyfikacji spornego samochodu nie może mieć znaczenia jego kwalifikacja na potrzeby rejestracji pojazdu w oparciu o przepisy ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. – Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2005 r. nr 108, poz. 908 ze zm.). Określenie pojazdu w rozumieniu przepisów tej ustawy jako "samochód ciężarowy" nie oznacza, że nie jest on samochodem osobowym

Sąd pierwszej instancji przypomniał również treść wspomnianego pisma T. M. P., zgodnie z którym sporny pojazd opuścił fabrykę w wersji osobowej i ewentualnie jest przystosowany do lokalnego procesu homologacji. Zdaniem Sądu, brak podstaw do podważania uprawnień Spółki T.M. P. do udzielenia tej informacji. Nadto, informacja ta jest jednym z dowodów zebranych w sprawie i ocenionych przez organy podatkowe, potwierdzającym jedynie ustalenie zasadniczego przeznaczenia spornego samochodu do przewozu osób. Toteż, samochód T. został zaprojektowany i wyprodukowany, jako samochód przeznaczony zasadniczo do przewozu osób. Organy słusznie stwierdziły, że pojazd ten nigdy trwale nie utracił swojego zasadniczego charakteru i przeznaczenia do przewozu osób nadanego mu przez producenta.

Od powyższego wyroku skarżący wywiódł skargę kasacyjną, wnosząc o uchylenie zaskarżonego wyroku i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

Skarga kasacyjna została oparta na obu podstawach zaskarżenia wskazanych w przepisach art. 174 pkt 1 i pkt 2 p.p.s.a.

Skarga kasacyjna zarzuca naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 ustawy - Ordynacja podatkowa, poprzez:

• uznanie za udowodnione okoliczności, co do których, w świetle zgromadzonego materiału dowodowego, oraz wniosków dowodowych złożonych przez skarżącego, brak było podstaw do przyjęcie, że omawiany pojazd T.w dniu wewnątrzwspólnotowego nabycia stanowił samochód osobowy w rozumieniu przepisów ustawy o podatku akcyzowym,

• stwierdzenie prawidłowości czynności w postaci oddalenia przez organ podatkowy zgłoszonych przez skarżącego wniosków dowodowych o zwrócenie się do właściwych organów administracji Królestwa D. z pytaniem, z jakich powodów pojazd T., został w tym kraju zarejestrowany jako ciężarowy, czy posiadał stosowną homologację, a jeżeli tak - na jakiej podstawie została ona wydana - które to dowody w sposób oczywisty zmierzały do wykazania okoliczności istotnych dla sprawy,

• przyjęcie, że organ podatkowy zgromadził kompletny materiał dowodowy potrzebny do prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy i w sposób pełny go rozpatrzył, podczas gdy organ ten pominął w całości istotne wnioski dowodowe, zgłoszone przez skarżącego, opisane w tirecie poprzedzającym.

Skarga kasacyjna zarzuca naruszenie art. 100 ust. 1 pkt 2 i ust. 4 u.p.a., poprzez niezasadne przyjęcie, że skarżący dokonał wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego, i w konsekwencji obciążenie go z tego tytułu podatkiem akcyzowym.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie jest oparta na usprawiedliwionych podstawach.

Na wstępie niniejszych rozważań podkreślić należy, że zgodnie z treścią art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez jego błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, bowiem stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a, rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze pod rozwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania, która zachodzi w przypadkach przewidzianych w § 2 tego artykułu. W niniejszej sprawie nie występują jednak żadne z wad wymienionych we wspomnianym przepisie, które powodowałyby nieważność postępowania prowadzonego przez Sąd pierwszej instancji.

W sytuacji, kiedy skarga kasacyjna zarzuca naruszenie prawa materialnego oraz naruszenie przepisów postępowania, w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlega zarzut naruszenia przepisów postępowania. Do kontroli subsumpcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przepis prawa materialnego można przejść dopiero wówczas, gdy okaże się, że stan faktyczny przyjęty w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy albo nie został skutecznie podważony. Stąd, wobec postawienia w skardze kasacyjnej zarzutu naruszenia prawa materialnego oraz przepisów postępowania, jako pierwszy należało poddać ocenie zarzut naruszenia przepisów postępowania.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego Sąd pierwszej instancji prawidłowo skontrolował działanie organów podatkowych, które w sprawie zebrały wystarczający materiał dowodowy dla potrzeb ustalenia, że sprowadzony przez skarżącego z D. i przemieszczony na terytorium Polski samochód T.spełniał, wymagane dla objęcia go akcyzą, kryteria przewidziane w pozycji kodu CN 8703, a więc pojazdu głównie przeznaczonego raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów.

Organy podatkowe trafnie wskazały, a Sąd pierwszej instancji prawidłowo to ocenił i skontrolował, że omawiany samochód posiadał zasadnicze cechy samochodu osobowego, a w szczególności, o czym była już mowa, a mianowicie wyprodukowany został jako samochód osobowy, a więc zasadniczo przeznaczony do przewozu osób, o czym świadczy wyposażenie w przeszklone drzwi, 5 miejsc siedzących wyposażonych w pasy bezpieczeństwa zamontowanych na oryginalnych mocowaniach, jednakowa tapicerka siedzeń przednich i tylnej kanapy. Podzielić więc należy trafność stanowiska organów, podzielonych przez Sąd pierwszej instancji, iż mimo duńskiej rejestracji, jako pojazdu ciężarowego, w rzeczywistości sporny pojazd jest samochodem osobowym. Jego ogólny wygląd i wyposażenie, pomimo dokonanych przeróbek, nie zmieniły trwale zasadniczego, pierwotnego przeznaczenia i charakteru przedmiotowego pojazdu, jako samochodu osobowego, na co zresztą wskazuje jego późniejsza rejestracja, jako samochodu osobowego.

Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko organów, zaakceptowane przez Sąd pierwszej instancji, nie uwzględniające wniosków dowodowych skarżącego, zmierzających do ustalenia kryteriów, jakimi kierowały się duńskie organy, rejestrując omawiany pojazd, jako samochód ciężarowy. Po pierwsze, dla ustalenia prawidłowej pozycji CN 8703 dla potrzeb zobowiązania podatkowego z tytułu akcyzy rejestracja pojazdu, jako ciężarowego, nie jest w tym zakresie miarodajnym dowodem. Natomiast przesądzający jest t

utaj obiektywny stan rzeczy, a wiec odnoszący się do przeznaczenia pojazdu, jego cech konstrukcyjnych, ogólnego wyglądu i wyposażenia. To zaś w świetle prawidłowo zebranego w sprawie materiału dowodowego przemawia, jak to niewadliwie ustalono w sprawie, że sporny samochód jest głównie przeznaczony raczej do przewozu osób niż do transportu towarów, a więc podlega podatkowi akcyzowemu. Ponadto, takie czy inne zasady rejestracji pojazdów, obowiązujące w D., nie mogą być miarodajne na terytorium Polski, a tym bardziej wyznaczać zasad kwalifikacji pojazdu do właściwej Scalonej Nomenklatury (CN).

Z powyższych względów organy podatkowe i Sąd pierwszej instancji, uznając sporny pojazd za samochód osobowy, nie naruszyły wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów postepowania, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 ustawy - Ordynacja podatkowa,

Skoro omawiany samochód jest samochodem osobowym, tym samym w sprawie nie doszło do zarzucanego w skardze kasacyjnej naruszenia przepisów art. 100 ust. 1 pkt 2 i ust. 4 u.p.a.

W tym stanie sprawy skarga kasacyjna, jako nie oparta na usprawiedliwionych podstawach, podlega oddaleniu (art. 184 p.p.s.a.).

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.