Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 452/05
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2005-10-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 30
journal: Dz.U. 1995 nr 74 poz 368
law: Ustawa z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zubrzycki (spr), Sędziowie NSA Paweł Janicki, Krzysztof Stanik, Protokolant Iga Szymańska - Wnęk, po rozpoznaniu w dniu 5 października 2005 r. na rozprawie w Wydziale I Izby Finansowej skargi kasacyjnej Przedsiębiorstwa Prywatnego "J." spółka jawna w S. od wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie Ośrodka Zamiejscowego w Białymstoku z dnia 12 sierpnia 2003 r. sygn. akt SA/Bk 1334/02 w sprawie ze skargi Przedsiębiorstwa Prywatnego "J." spółka jawna w S. na decyzję Izby Skarbowej w B. z dnia 20 września 2002 r. r. (...) w przedmiocie podatku od towarów i usług za lipiec, sierpień, wrzesień 2001 r. 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od Przedsiębiorstwa Prywatnego "J." spółka jawna w S. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w B. kwotę 1.800 /jeden tysiąc osiemset/ złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Białymstoku z dnia 12 sierpnia 2003 r., SA/Bk 1334/02, oddalono skargę Przedsiębiorstwa Prywatnego "J." - Spółka jawna w S. na decyzję Izby Skarbowej w B. z dnia 20 września 2002 roku, (...), w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące: lipiec, sierpień, wrzesień 2001 roku.

W uzasadnieniu tego wyroku Sąd stwierdził, że Izba Skarbowa w B. powyższą decyzją utrzymała w mocy decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej w B., w części określającej Przedsiębiorstwu Prywatnemu Spółce Jawnej "J.", podatek od towarów i usług za miesiące: lipiec i sierpień 2001 r., zaś uchyliła decyzję organu I instancji w odniesieniu do rozliczenia podatku VAT za wrzesień 2001 r., określając go w innej wysokości.

Organy podatkowe w sprawie tej poczyniły następujące ustalenia.

W toku kontroli podatkowej zostały zakwestionowane w Spółce jawnej "J." faktury VAT wystawione w okresie od lipca do września 2001 r. przez następujące podmioty: Zakład Budowlano-Produkcyjno-Usługowo-Handlowy Tadeusz K. w S.; "B." Handel Materiałami Budowlanymi, Usługi Budowlane w S. i Przedsiębiorstwo Produkcyjno-Usługowo-Handlowe "B-B" Bogusława J.

Powyższe podmioty, za wyjątkiem P.P.U.H. "B-B" nie świadczyły żadnych usług /ujętych w fakturach/ na rzecz Spółki "J." i nie wystawiały dla niej faktur. Okoliczności te organ I instancji ustalił na podstawie badania dokumentów u wystawców faktur i przesłuchań świadków. Okazało się, że firma "B." nie istniała, natomiast T. K. zeznał, że nie współpracował z "J." i nie wystawiał faktur.

W ocenie Izby Skarbowej ustalenia te doprowadziły do wniosku, że przyjęte przez stronę do rozliczeń podatkowych faktury VAT były fakturami sfałszowanymi i tzw. "pustymi fakturami", a także niepotwierdzonymi kopiami u wystawcy /tj. "B-B"/. Faktury te, według par. 50 ust. 4 pkt 1 lit. "a" pkt 2 i pkt 5 lit. "a" rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 109 poz. 1245 ze zm./ - nie mogły stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego.

Tadeusz G., udziałowiec S.j. "J.", wyjaśnił, że w okresach, których dotyczy decyzja, jego spółka współpracowała m.in. z P.P.U.H. "B-B" reprezentowaną przez Bogusława J. Firma "J." nabywała od tej firmy towary handlowe i usługi. Usługi budowlane, w większości nie były wykonywane przez firmę Bogusława J., lecz był on pośrednikiem - osobą odpowiedzialną za wybór wykonawców i prawidłowe wykonanie robót. Za wykonane usługi Bogusław J. dostarczał firmie "J." faktury VAT, które Spółka opłacała. W trakcie kontroli "J." posiadała oryginały faktur od wystawców /wyszczególnionych przez organ podatkowy/, a wynikające z nich roboty i usługi oraz dostawy towarów handlowych były dokonane.

W odwołaniu oraz w skardze wywiedzionej do Naczelnego Sądu Administracyjnego, pełnomocnik Spółki "J.", nie zgodził się z taką kwalifikacją prawną, jakiej dokonały organy. Zarzucił decyzji Izby Skarbowej:

1/ obrazę przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie: par. 50 ust. 4 pkt 2, pkt 5 lit. "a" i ust. 6 rozporządzenia Ministra Finansów z 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 109 poz. 1245 ze zm./, polegającą na tym, że owe przepisy mówią o zakazie odliczania podatku naliczonego, ale jedynie wówczas, gdy kontrolujący wykaże, iż brak kopii u sprzedawcy miał miejsce w chwili, gdy nabywca skorzystał z przysługującego mu prawa odliczenia w terminie określonym w art. 19 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, zwanej dalej także "ustawy o VAT", a ponadto nawet faktura niepotwierdzona kopią u sprzedawcy stanowi podstawę odliczenia w przypadku, gdy jej wystawca uwzględnił wykazaną w niej sprzedaż i podatek należny w deklaracji dla podatku od towarów i usług. Czynności potwierdzone fakturami były wykonane, a wystawcy faktur rzeczywiście istnieli,

2/ obrazę i niewłaściwe zastosowanie art. 27 ust. 5, 6 i 7 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, albowiem organy nie uwzględniły złożonej przez podatnika korekty deklaracji VAT-7 za VII, VIII i IX 2001 r. przed dniem wszczęcia kontroli podatkowej, co winno warunkować odstąpieniem od wymierzenia sankcji,

3/ obrazę przepisów postępowania, w szczególności art. 122, art. 187 par. 1 i art. 188 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ poprzez niewyjaśnienie wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności, w szczególności faktycznego wykonania usług budowlano-remontowych na rzecz skarżącej, ustalenia stanu faktycznego wyłącznie w oparciu o zeznania Bogusława J. z pominięciem zeznań T. G., bezpodstawne nieuwzględnienie wniosków dowodowych składanych przez pełnomocników "J." na okoliczność wykonanych usług budowlanych.

Pełnomocnik skarżącej wnosił o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie kosztów.

W uzasadnieniu skargi podniesiono, że zaskarżona decyzja zmieniła decyzję organu I instancji jedynie w kwestii omyłki rachunkowej, mało znaczącej, zaś Izba nie uwzględniła istotnych zarzutów merytorycznych odwołania.

Skarżący nie zgodził się z zarzutem organów podatkowych, iż wszystkie zakwestionowane faktury są fikcyjne i sfałszowane. Teza ta została oparta o wątpliwe zeznania Bogusława J., które są niespójne i mało wiarygodne. Z jego zeznań wynikało, iż posiadał kopie wystawionych "J." faktur, lecz we wrześniu 2001 r., wskutek zalania wodą, uległy zniszczeniu. Innym razem zeznał, że kopii nie wystawiał, zaś organy nie wyjaśniły tej kwestii.

Izba odmówiła przeprowadzenia dowodów /także oględzin/, które miały na celu wykazanie, że usługi wykonano, a faktury za nie opłacono. Oględziny budynków mogłyby potwierdzić wykonanie faktyczne usług. Zdaniem podatnika, z rozporządzenia wykonawczego do ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że potwierdzenie oryginału faktury kopią u wystawcy powinno być oceniane na dzień dokonania odliczenia. Przepis ten statuuje zakaz odliczenia podatku naliczonego, ale jedynie wówczas, gdy organ kontrolujący wykaże, że brak kopii u sprzedawcy miał miejsce w chwili, gdy nabywca skorzystał z przysługującego mu prawa, a więc w terminie określonym w art. 19 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Tego zaś organy nie wykazały.

Skarżący twierdził, że termin "potwierdzenia" kopią faktury u wystawcy nie jest tożsamy z obowiązkiem "przechowywania" przez niego faktury przez 5 lat, przy czym niedochowanie tego terminu przez wystawcę nie może obciążać nabywcy. Nadto, w skardze zarzucono organom, iż nie brały pod uwagę warunku par. 50 ust. 6 odnośnego rozporządzenia z 1999 r., według którego nabywca nie jest obciążony negatywnym skutkiem braku kopii faktury u sprzedawcy, jeśli "wystawca faktury uwzględnił wykazaną w niej sprzedaż i podatek należny w deklaracji dla podatku od towarów i usług". Takich ustaleń organy nie dokonały w firmie "B-B", która odprowadzała podatek należny według deklaracji VAT-7. Izba Skarbowa niesłusznie, zdaniem skarżącego, uzależniła prawo do odliczenia od posiadanych przez podatnika ewidencji sprzedaży podczas, gdy przepis mówi jedynie o deklaracjach VAT-7.

Jak wynikało z przeprowadzonej kontroli, ewidencja VAT u sprzedawcy -w firmie S.H.U. "B-B" uległa zniszczeniu /według oświadczenia Bogusława J. - z powodu zalania wodą/.

Zarzucono też bezpodstawne zastosowanie, na podstawie art. 27 ust. 5 i 6 ustawy o VAT, dodatkowego zobowiązania pieniężnego wobec Spółki jawnej "J.", gdy winien być zastosowany ust. 7 art. 27 ustawy, według którego dodatkowego zobowiązania podatkowego nie stosuje się, jeśli podatnik, przed wszczęciem kontroli dokonał zmiany deklaracji podatkowej i wpłacił do urzędu skarbowego kwotę wynikającą z tej zmiany. Skarżąca złożyła korektę deklaracji, wnosząc jednocześnie o zaliczenie na poczet należności z tytułu podatku od towarów i usług, nadpłaty w zapłaconym podatku dochodowym od osób fizycznych. Taki sposób wygaśnięcia zobowiązania podatkowego przewiduje art. 59 par. 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Organy nie uwzględniły spełnienia przez skarżącą przesłanek z art. 27 ust. 7 ustawy o VAT.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie. Odpowiadając na zarzuty skargi, Izba Skarbowa stwierdziła, że zarzuty skargi nie mogą stanowić podstawy do zmiany stanowiska organu. Odnosząc się do kwestii faktycznego wykonania usług, Izba stwierdziła, że nie zostały one wykonane na podstawie zakwestionowanych faktur, które zostały sfałszowane. Fałszerstwo faktur potwierdził T. G. oraz Bogusław J., który złożył na siebie samego doniesienie o popełnieniu przestępstwa.

Między wykonaniem usług przez nieznanych wykonawców, a wystawionymi fakturami, które nie były potwierdzeniem na ich wykonanie, nie zachodził żaden związek, co uzasadniało określenie, że są to tzw. faktury puste w świetle par. 50 rozporządzenia. Fikcyjność wystawców faktur świadczyła ewidentnie o tym, że podatek należny nie mógł być zapłacony. Zdaniem Izby, bezcelowym było przeprowadzenie dowodu z oględzin robót, które jeśli zostały wykonane to nie przez podmioty wystawiające zakwestionowane faktury.

W toku postępowania przed Naczelnym Sądem Administracyjnym OZ w Białymstoku, pełnomocnik skarżącej Spółki "J." złożył wniosek o dopuszczenie dowodu z akt UKS w B. /podając sygnatury/ na okoliczność odtworzenia przez Bogusława J. księgowych dokumentów firm P.P.U.H. "B-B" i S.H.U. "B-B" w S. w zakresie faktur VAT wystawionych przez te firmy dla Spółki "J." z tytułu sprzedaży towarów i usług za poszczególne miesiące 1999-2001. Pełnomocnik twierdził, iż organy podatkowe uznały sprzedającym firmom prawidłowość odprowadzenia i naliczenia podatku VAT z tych faktur, z których nie uznano odliczonego podatku w decyzjach zaskarżonych.

Wobec powyższego, Sąd odroczył rozprawę i zobowiązał pełnomocnika Izby Skarbowej w B. do złożenia decyzji organów podatkowych, które zapadły w odniesieniu do tego samego okresu czasowego w podatku VAT, wobec firmy Bogusława J. "B-B".

Sąd nie mógł, jednakże, skorzystać z ww. dowodu w sprawie, albowiem Izba Skarbowa odmówiła złożenia decyzji dotyczących firmy "B-B" powołując się na ochronę tajemnicy skarbowej. Na rozprawie sądowej w dniu 12 sierpnia 2003 r. pełnomocnik organu udostępnił Sądowi "do wglądu" trzy decyzje Izby Skarbowej z dnia 24 marca 2003 r. i z 9 maja 2003 r., z których wynikało, iż w zakresie określenia podatku od towarów i usług za lata /poszczególne miesiące/ 1999-2001 firmie "B-B", decyzje organu I instancji zostały uchylone i przekazane do ponownego rozpatrzenia.

Sąd dopuścił w sprawie niniejszej dowód z akt sprawy SA/Bk 1593/02 /z dołączonych tamże akt postępowania podatkowego/.

Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Białymstoku, rozpoznający skargę w I instancji, nie uwzględnił skargi, uznając ją za niezasadną.

Sąd stwierdził, że czasookres objęty zaskarżoną decyzją dotyczył faktur VAT wystawionych przez trzy podmioty. W ocenie Sądu, nie jest wątpliwe, że faktury wystawione przez nieistniejącą firmę "B." oraz faktura VAT Nr 120 z 19 września 2001 r., gdzie jako wystawca figuruje Zakład Budowlano-Produkcyjno-Usługowy Tadeusz K. nie mogły stanowić u skarżącej, podstawy do obniżenia podatku należnego, albowiem stwierdzały czynności niedokonane, jak stanowi par. 50 ust. 4 pkt 1 lit. "a" pkt 2 i pkt 2 lit. "a" rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 109 poz. 1245 ze zm./. Okoliczność ta wynika z jednoznacznego zeznania Tadeusza K. /z dnia 27 maja 2002 r./ oraz z fikcyjności firmy "B.". Skarżąca nie przedstawiła żadnych przeciwdowodów na to, że wystawca faktur firma "B." rzeczywiście istniała oraz, że Tadeusz K. zeznał nieprawdę twierdząc, iż nigdy nie wystawiał żadnych faktur na rzecz "J.", a nadto nie był podatnikiem podatku VAT.

Powyższe podmioty występują jako wystawcy, na dwóch /kwestionowanych przez organy/ fakturach: z dnia 19 września 2001 r. /Nr 120/ i z dnia 10 września 2001 r. /Nr 486/. Tymczasem, Sąd zauważył, sięgając do akt postępowania podatkowego dołączonych do sprawy SA/Bk 1593/02, iż skarżąca "J." złożyła do Urzędu Skarbowego w S. wniosek z dnia 17 grudnia 2001 r., w sprawie "propozycji" korekt deklaracji VAT za miesiące lipiec, sierpień, wrzesień 2001 r., w którym wyszczególnia /oprócz ww./ 37 sztuk faktur wystawionych w tym okresie przez P.P.U.H. "B-B" Bogusława J. W dniu 17 grudnia 2001 r. nie było jeszcze prowadzone postępowanie kontrolne w zakresie rzetelności rozliczania podatku od towarów i usług przez "J." za ww. miesiące. Kontrolę wszczęto dopiero 3 stycznia 2002 r., a zatem skarżąca już przed wszczęciem kontroli miała świadomość /bądź przypuszczała/, które faktury firmy "B-B" są fikcyjne, bądź nie istnieją ich kopie u sprzedawcy. Okoliczność tę potwierdziło późniejsze postępowanie podatkowe, zakończone decyzjami Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia 24 czerwca 2002 r. i Izby Skarbowej z dnia 20 września 2002 r.

W ocenie Sądu, materiał dowodowy zebrany w sprawie niniejszej był wyczerpujący i pozwalał na wydanie decyzji merytorycznych. Organy nie naruszyły przepisów art. 122, art. 187 par. 1 i art. 188 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./.

Przekonywująca jest argumentacja organów podatkowych co do tego, iż bezprzedmiotowym było dopuszczanie dowodu z oględzin wykonanych robót budowlano-montażowych w firmie "J.", skoro samo potwierdzenie wykonania tych robót nie zidentyfikuje osoby wykonawcy.

Nabywca towarów i usług korzysta warunkowo z prawa do obniżenia podatku należnego w myśl art. 19 ust. 1 ustawy o VAT, tj. skorzystanie z tego prawa jest uzależnione od uiszczenia podatku od towarów i usług we wcześniejszej fazie produkcji /dystrybucji/. Takie stanowisko zajmował NSA w kilku wyrokach, m.in.: z dnia 19 września 2000 r. III SA 1520/99; z dnia 17 lipca 2000 r. I SA/Ka 270/99; z dnia 20 listopada 2001 r. SA/Bk 1538/00; z dnia 22 sierpnia 2002 r. III SA 95/01 /Monitor Podatkowy 2002 nr 9 str. 02/.

Wbrew zarzutom skargi, organy podatkowe nie ograniczyły oceny stanu faktycznego tylko do okoliczności, że firma P.P.U.H. "B-B" B. J. nie posiadała kopii faktur, których oryginały zakwestionowano u skarżącej. Polemika skarżącej z oceną przez organy skarbowe zeznań Bogusława J. jest tu bez znaczenia /okoliczność utraty dokumentów wskutek zalania wodą czy też świadomego zniszczenia kopii/, albowiem istotą pozostaje czy sprzedający uregulował swoje zobowiązanie w podatku za okres 01.07.2001-30.09.2001 r. oraz, czy w składanych deklaracjach VAT-7 wykazał obroty ze Spółką "J.".

Takiej analizy organy podatkowe dokonały wykazując, że P.P.U.H. "B-B" za lipiec, sierpień i wrzesień 2001 r. wykazało podatek należny wielokrotnie niższy niż wynikający z faktur wystawionych na rzecz skarżącej. Stąd też, słusznie uznały organy podatkowe, iż nie może mieć zastosowania par. 50 ust. 6 ww. rozporządzenia wykonawczego, albowiem podatek VAT nie został uwzględniony przez wystawcę faktur /których kopii nie posiadał/ w deklaracjach VAT-7.

W związku z powyższym, w ocenie Sądu, wyczerpujący materiał dowodowy, zebrany przez organy podatkowe, a dotyczący okresu rozliczenia podatku od towarów i usług u skarżącej za miesiące: lipiec, sierpień i wrzesień 2001 r., pozwalał na wydanie decyzji bez potrzeby odniesienia do spraw podatkowych toczących się wobec P.P.U.H. "B-B", a jeszcze nie zakończonych przed tymi organami. Należy zgodzić się również ze stanowiskiem organów, iż słusznym było naliczenie dodatkowego zobowiązania podatkowego zgodnie z art. 27 ust. 5 i 6 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, gdyż nie znalazł tu zastosowania ust. 7 art. 27 ustawy. Skarżąca, aby uchylić się od tej odpowiedzialności, powinna dokonać zmiany deklaracji podatkowych za miesiące lipiec-wrzesień 2001 r. oraz wpłacić należną kwotę przed wszczęciem kontroli podatkowej. Skarżąca uczyniła to dopiero 20 maja 2002 r. w sytuacji, gdy kontrolę wszczęto 3 stycznia 2002 r.

Mając na względzie powyższe okoliczności oddalono skargę na podstawie art. 27 ust. 1 i art. 55 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./.

W skardze kasacyjnej od tego wyroku pełnomocnik strony skarżącej Przedsiębiorstwa Prywatnego G. "J." - Spółka jawna w S. zaskarżył ww. orzeczenie w całości i wnosząc o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania - zarzucił mu:

1. obrazę przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, a to:

- par. 50 ust. 4 pkt 2, pkt 5 lit. "a" i ust. 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 109 poz. 1245 ze zm./ poprzez przyjęcie, że Przedsiębiorstwo Prywatne Spółka jawna "J." w S. nie miało prawa do odliczenia w miesiącach lipiec, sierpień i wrzesień 2001 r. podatku naliczonego wynikającego z posiadanych przez nie faktur VAT, w szczególności ze względu na fakt, że na dzień przeprowadzenia kontroli skarbowej wystawcy ww. faktur nie posiadali ich kopii, podczas gdy przepis par. 50 wspomnianego rozporządzenia statuuje zakaz odliczenia podatku naliczonego, ale jedynie wówczas, gdy kontrolujący wykaże, iż brak kopii u sprzedawcy miał miejsce w chwili, gdy nabywca skorzystał z przysługującego mu prawa do odliczenia, a więc w terminie określonym w art. 19 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, a oprócz tego nawet faktura nie potwierdzona kopią u sprzedawcy stanowi podstawę do odliczenia w przypadku, gdy jej wystawca uwzględnił wykazaną w niej sprzedaż i podatek należny w deklaracji dla podatku od towarów i usług. Z kolei par. 50 ust. 4 pkt 5 lit. "a" statuuje zakaz odliczenia podatku naliczonego w przypadku, gdy wystawiono faktury stwierdzające czynności, które nie zostały wykonane, co w niniejszej sprawie nie mogło mieć miejsca albowiem wystawcy faktur rzeczywiście istnieli, a usługi faktycznie wykonano,

- art. 27 ust. 5, 6 i 7 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku, od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11. poz. 50 ze zm./ poprzez nieuwzględnienie złożonej przez podatnika korekty deklaracji VAT-7 za lipiec, sierpień i wrzesień 2001 r., podczas gdy ustawowe przesłanki warunkujące możliwość odstąpienia od wymierzenia sankcji z art. 27 ust. 5 i 6 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym zostały spełnione - podatnik dokonał odpowiedniej zmiany deklaracji podatkowej przed dniem wszczęcia kontroli oraz złożył wniosek o dokonanie kompensaty nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych z zaległością w podatku VAT za ww. miesiące 2001 r.;

2. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, w szczególności:

- art. 122, art. 187 par. 1 i art. 188 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ poprzez niewyjaśnienie wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności, w szczególności: faktycznego wykonania usług budowlano-remontowych na rzecz skarżącej, czemu służyć miały bezpodstawnie nieuwzględnione wnioski dowodowe złożone przez pełnomocnika Przedsiębiorstwa Prywatnego Spółka jawna "J." w S., które to wnioski powinny być uwzględnione ze względu na fakt, że okoliczności na zaistnienie których byty składane miały istotne znaczenie dla sprawy,

- art. 121 Ordynacji podatkowej oraz art. 30 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ poprzez naruszenie zasady zaufania, którą to zasadę narusza takie działanie Sądu, w którym w tym samym dniu, w tym samym składzie odmiennie ocenia taki sam stan faktyczny.

W uzasadnienie skargi kasacyjnej m.in. stwierdzono, że twierdzenie, że wszystkie zakwestionowane przez organ podatkowy faktury VAT to faktury fikcyjne i sfałszowane, jest w ocenie podatnika nieuprawnione. Teza ta, zdaniem Sądu, znajduje potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym, jednakże w zasadzie stanowią go prawie wyłącznie zeznania Bogusława J., którego wiarygodność jest wątpliwa. Kwestię tę Sąd pomija uznając ją za nieistotną, jednocześnie przyznając decydujące znaczenie wskazanym przez Izbę Skarbową dokumentom, takim jak złożone przez P.P.U.H. "B-B" deklaracje VAT-7. Tyle tylko, że prawidłowość ustaleń organów podatkowych dokonanych w zakresie prawidłowości rozliczenia się z podatku od towarów i usług P.P.H.U. "B-B" za lipiec, sierpień i wrzesień 2001 r., a więc za okres pokrywający się z tym, za który wydano utrzymane w mocy decyzje, nie mogła być zweryfikowana.

Złożony przez pełnomocnika Spółki wniosek dowodowy, którego celem było wykazanie, że kontrahent Spółki pomimo tego, że zniszczył kopie faktur, odprowadził wynikający z nich podatek, został przez Sąd uwzględniony, ale pełnomocnik Izby Skarbowej zasłaniając się tajemnicą skarbową, do czego nie było podstaw prawnych, odmówił złożenia decyzji dotyczących firmy "B-B". Udostępnił jedynie na rozprawie Sądowi decyzje z dnia 24 marca 2003 r. i 9 maja 2003 r., z których wynikało, iż w zakresie określenia firmie "B-B" podatku VAT za lata /poszczególne miesiące/ 1999-2001, decyzje organu I instancji zostały uchylone i przekazane do ponownego rozpatrzenia. W tym kontekście nie można zgodzić się z twierdzeniem Sądu, iż organy podatkowe wykazały, że P.P.H.U. "B-B" za lipiec, sierpień i wrzesień 2001 r. odprowadziło podatek należny wielokrotnie niższy niż wynikający z faktur wystawionych na rzecz Spółki "J.". Skoro tak, to brak było podstaw do pozbawienia Spółki "J." prawa do obniżenia podatku należnego o kwoty wynikające z posiadanych przez nią oryginałów faktur VAT wystawionych przez P.P.H.U. "B-B".

Należy też podkreślić, że w wyroku z dnia 12 sierpnia 2003 r. /SA/Bk 920/02/ ten sam skład orzekający NSA, w sprawie dotyczącej skargi Spółki "J." na decyzje Izby Skarbowej w B. w przedmiocie określenia podatku od towarów i usług za miesiące IV-XII 1999 r., I-XII 2000 r. oraz I-VI 2001 r., uchylił skarżone decyzje, powołując się m.in. na niewyjaśnienie przez organy podatkowe wszystkich istotnych okoliczności sprawy. W postępowaniu tym pełnomocnik Spółki także wskazywał, że organy podatkowe po przeprowadzeniu postępowania, wydały decyzje wobec kontrahenta firmy "J." w tym samym przedmiocie - prawidłowości odprowadzenia i naliczania podatku VAT. Decyzje te zostały uchylone, a w związku z tym Sąd orzekając w sprawie nie miał możliwości przeprowadzenia kontroli prawidłowości decyzji również zaskarżonych rozpatrywaną skargą, albowiem przedmiot decyzji był tożsamy. Kwestię wyjaśnienia czy dokumentację firmy "B-B" można uznać za wiarygodną Sąd pozostawił do wyjaśnienia organom podatkowym, które podobnie jak w niniejszej sprawie zasłaniając się tajemnicą skarbową, odmówiły przedstawienia decyzji organów podatkowych, które zapadły w odniesieniu do tego samego okresu czasowego w podatku VAT, wobec firmy Bogusława J. "B-B". Dokumenty, te w ocenie Sądu były niezbędne do prawidłowego określenia podatku VAT Spółce "J.".

Powyższe wywody prowadzą do wniosku, że ten sam skład orzekający, tego samego sądu, w tym samym dniu, w zasadzie w oparciu o taki sam stan faktyczny, wydał dwa odmienne rozstrzygnięcia. W pierwszym z nich - skarżonym niniejszą skargą - z dnia 12 sierpnia 2003 r. /SA/Bk 1334/02/ oddalił skargę Spółki, a w drugim - z dnia 12 sierpnia 2003 r. /920/02/ - skargę uwzględnił i uchylił decyzje Izby Skarbowej. Przedmiotem obu spraw było określenie Spółce "J." w S. podatku od towarów i usług. W obu sprawach podstawą zakwestionowania przez organy podatkowe prawa podatnika do odliczenia podatku był m.in. brak kopii faktur u kontrahenta - S.H.U. "B-B" i P.P.H.U. "B-B". W obu sprawach Sąd jako przesądzające o możliwości odliczenia podatku - zgodnie ze stanowiskiem Spółki "J." - przyjął nie sam brak kopii faktur, ale nie odprowadzenie należnego podatku przez sprzedawcę. Różnicą pomiędzy tymi postępowaniami, która bezpośrednio wpłynęła na wydane rozstrzygnięcia, było to, że w pierwszym przypadku Sąd uznał, że organy podatkowe, które nie przedstawiły, pomimo żądania Sądu, dokumentów z postępowania prowadzonego wobec firmy Bogusława J. ustaliły, że nie odprowadził on należnego podatku VAT za lipiec, sierpień i wrzesień 2001 r., a w drugim przypadku, posiadając identyczne informacje Sąd uznał, że organy te nie wyjaśniły wszystkich istotnych okoliczności sprawy. Działanie takie należy uznać jako rażąco naruszające zasadę zaufania. Podobnie jak przy aktach organów administracji, zmienność poglądów prawnych wyrażonych w orzeczeniach NSA, na tle tego samego stanu faktycznego, w tej samej sprawie, bez bliższego uzasadnienia takiej zmiany, powoduje, że może nastąpić uzasadnione podważenie zaufania obywateli do Sądu. Niezrozumiałe jest uznanie przez Sąd przeprowadzonego przez organy podatkowe postępowania wyjaśniającego za poprawne. Skoro organy te nie przedstawiły dokumentów potwierdzających fakt nieodprowadzenia przez firmę "B-B" należnego podatku od towarów i usług za miesiące lipiec, sierpień, wrzesień 2001 r., a przedstawione "do wglądu" trzy decyzje Izby określające tej firmie podatek, uchylały jedynie decyzje I instancji, to w ocenie skarżącej brak było podstaw do stwierdzenia, że organy podatkowe wykazały, iż podatek rzeczywiście nie został odprowadzony. W związku z tym faktem nie można było odmówić Spółce "J." prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w posiadanych przez firmę oryginałach faktur wystawionych przez P.P.H.U. "B-B".

Trudno się też zgodzić ze stanowiskiem Sądu, który podzielił stanowisko organu podatkowego co do tego, iż bezprzedmiotowe było dopuszczenie w postępowaniu dowodu z oględzin wykonanych robót budowlano-montażowych w firmie "J.". Przeprowadzenie tego dowodu miało wykazać nieprawdziwość twierdzeń organu podatkowego. Nie chodziło przy tym o zidentyfikowanie osoby wykonawcy, ale, czego Sąd zdaje się nie dostrzegać, potwierdzenie wykonanych na rzecz Spółki prac. Oględziny budynków należących do podatnika potwierdziłyby faktyczne wykonanie robót budowlanych, a w tym przypadku nieprawdziwe stałoby się twierdzenie organu podatkowego, że mamy do czynienia z fakturami VAT stwierdzającymi czynności, które nie zostały dokonane. Organy podatkowe, powołując par. 50 ust. 4 pkt 5 lit. "a" rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 109 poz. 1245 ze zm./, kwestionowały bowiem samo dokonanie robót, nie odnosząc się wcale do kwestii tego, kto je wykonał. Zatem w tym kontekście przeprowadzenie wskazanego dowodu było zasadne i pozostawało w ścisłym związku ze wskazaną w decyzji organu podatkowego podstawą prawną zakwestionowania prawa do pomniejszenia podatku - par. 50 ust. 4 pkt 5 lit. "a" ww. rozporządzenia /faktura stwierdzająca czynności, które nie zostały dokonane, nie może być podstawą do obniżenia podatku należnego/. Oddalenie wniosku dowodowego podatnika stanowiło naruszenie art. 188 Ordynacji podatkowej, w świetle którego, jeżeli strona zgłasza dowód, to organ podatkowy może nie uwzględnić wniosku, jeżeli żądanie dotyczy tezy dowodowej już stwierdzonej na korzyść strony, ale gdy strona wskazuje na dowód, który ma znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, ponieważ jest zgłoszony na tezę odmienną, to dowód taki powinien być dopuszczony /wyrok NSA z 4 stycznia 2002 r., I SA/Ka 2164/00 - Glosa 2002 nr 9 s. 63/.

Błędne jest również stanowisko organów podatkowych, utrzymane przez Naczelny Sąd Administracyjny, które twierdzą, że podatnik nie spełnił warunków, które pozwalają na odstąpienie od wymierzenia dodatkowego zobowiązania pieniężnego w podatku VAT, o którym mowa w art. 27 ust. 5 i 6 ustawy o VAT. Wedle art. 27 ust. 7 tejże ustawy "przepisów ust. 5 i 6 nie stosuje się, jeżeli przed dniem wszczęcia kontroli przez urząd skarbowy lub organ kontroli skarbowej podatnik dokonał odpowiedniej zmiany deklaracji podatkowej oraz wpłacił do urzędu skarbowego kwotę wynikającą ze zmiany deklaracji podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę". W postępowaniu, co do zasady, nie kwestionowano faktu złożenia autokorekty deklaracji podatkowej. Uznano natomiast, że wspomniany przepis nie może znaleźć zastosowania albowiem podatnik nie wpłacił do urzędu skarbowego kwoty wynikającej ze zmiany deklaracji. Sąd nie zauważa jednak, że podatnik składając korektę wniósł jednocześnie o zaliczenie na poczet należności z tytułu podatku od towarów i usług nadpłaty w zapłaconym przez niego podatku dochodowym od osób fizycznych. Ordynacja podatkowa w art. 59 par. 1 pkt 1 przewiduje taki sposób wygaśnięcia zobowiązania podatkowego. Uznać zatem należy, iż jest to prawem dopuszczalny i wypełniający przesłankę, o której mowa w art. 27 ust. 7 ustawy o VAT sposób zapłaty podatku.

Reasumując pełnomocnik strony skarżącej stwierdził, iż skarżony wyrok narusza przepisy prawa materialnego jak i procesowego. Wydane rozstrzygnięcie zostało oparte na materiale dowodowym, który nie pozwala na ustalenie prawdy materialnej, niezbędnej do prawidłowego rozstrzygnięcia sporu. Organy podatkowe nie wykazały, iż kontrahent skarżącej nie odprowadził należnego podatku od towarów i usług za miesiące lipiec, sierpień i wrzesień 2001 r. Zatem tym samym nie było podstaw do tego, aby zakwestionować prawo Spółki "J." do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z wystawionych na jej rzecz faktur VAT. W tych okolicznościach przyznanie przez Sąd racji organom podatkowym, pomimo braków w przeprowadzonym postępowaniu wyjaśniającym, jest niczym innym jak rażącym złamaniem przepisów prawa. Jeżeli pozostawały wątpliwości co do tego, czy i w jakim zakresie podatek należny został przez firmę "B-B" odprowadzony, organy podatkowe powinny podjąć wszelkie działania niezbędne do tego, aby tę kwestię wyjaśnić. W sytuacji gdy tego nie uczyniły, a więc wątpliwości nie usunięto, nie można było obciążać podatnika skutkami takiego stanu rzeczy.

Podobnie istotnym uchybieniem, skutkującym naruszeniem art. 122 i 188 Ordynacji podatkowej, było nieuwzględnienie wniosku strony o przeprowadzenie dowodu na okoliczność faktycznego wykonania u niej robót remontowo-budowlanych. Skoro organy podatkowe kwestionowały prawo podatnika do odliczenia podatku z faktur dokumentujących te usługi, wskazując przy tym, iż faktury te stwierdzały czynności, które nie zostały wykonane, to wniosek dowodowy strony potwierdzający wykonanie robót był jak najbardziej zasadny. Tymczasem organy podatkowe i Sąd, zupełnie abstrahując od wskazanej w decyzji podatkowej podstawy prawnej, na podstawie której odmówiono podatnikowi prawa do odliczenia podatku /par. 50 ust. 4 pkt 5 lit. "a" rozporządzenia wykonawczego do ustawy o VAT/, stwierdziły, że tak na prawdę stwierdzenie wykonania robót niczego do sprawy nie wniesie.

Uwadze nie może także umknąć kwestia odstąpienia od wymierzenia dodatkowego zobowiązania pieniężnego, o którym mowa w art. 27 ust. 5 i 6 ustawy o VAT. Podatnik wbrew twierdzeniom Sądu dopełnił przesłanek, o których mowa w art. 27 ust. 7 cyt. ustawy, tj. złożył we właściwym czasie korektę deklaracji VAT-7 i złożył wniosek o zaliczenia nadpłaty w podatku dochodowym na poczet bieżących zobowiązań podatkowych w podatku VAT. Zatem wymierzenie mu dodatkowej sankcji było bezzasadne.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o jej oddalenie i zasądzenie od skarżącego na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w B. kosztów zastępstwa procesowego według norm przypisanych.

Podtrzymując swojej dotychczasowe argumenty, dodatkowo podniesiono, że bezpodstawne jest odwołanie się w skardze kasacyjnej do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodka Zamiejscowego w Białymstoku z dnia 12 sierpnia 2003 r. SA/Bk 920/02 w przedmiocie należnego od skarżącego podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do grudnia 1999 r., od stycznia do grudnia 2000 r. i od stycznia do czerwca 2001 r., którym Sąd uchylił decyzje Izby Skarbowej w B., gdyż nie znajduje oparcia ani w materiale dowodowym obu spraw, ani też w treści wyroków twierdzenie skarżącego, iż w sprawach o takim samym stanie faktycznym Sąd podjął różne rozstrzygnięcia. Uchylając bowiem decyzje Izby Skarbowej Sąd wskazał przede wszystkim na niejasności co do dokonanej przez organy podatkowe kwalifikacji faktur, które /jak wynika z zeznań Bogusława J./ nie były "fakturami fikcyjnymi". Sąd wskazał też na konieczność wyjaśnienia, czy "zbywca towarów i usług - firma "B-B", będąca podatnikiem podatku VAT, w jakimkolwiek zakresie uiściła podatek VAT z faktur będących przedmiotem tej sprawy". Ponadto Sąd stwierdził: "W zakresie merytorycznej oceny materiału dowodowego, dokonanej przez organy podatkowe, Sąd nie zajmuje stanowiska".

Nieprawidłowości wskazane przez Sąd w sprawie SA/Bk 920/02 nie wystąpiły natomiast w niniejszej sprawie. Nie istniały wątpliwości co do kwalifikacji zakwestionowanych faktur jako niestanowiących podstawy do odliczenia wynikającego z nich podatku naliczonego. Jak to opisano wyżej, w oparciu o porównanie odpowiednich kwot ustalono, że wystawca faktur nie zadeklarował i nie odprowadził podatku należnego od sprzedaży udokumentowanej tymi fakturami.

Tożsamość stanu faktycznego spraw ocenianych przez Sąd nie oznacza jeszcze, że w każdej z nich musi zapaść identyczny wyrok, szczególnie w sytuacji, gdy Sąd stwierdza naruszenie przepisów postępowania, nie przesądzając o rozstrzygnięciu merytorycznym.

Zarzut naruszenia art. 27 ust. 5, 6 i 7 z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ jest niezasadny z uwagi na brak przesłanej z ust. 7 art. 27 ww. ustawy, gdyż wniosek o zaliczenie nadpłaty, na który powołano się w skardze kasacyjnej, nie został złożony przez spółkę, ta bowiem nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, a wnioskodawcami byli Walentyna i Tadeusz G., którzy w dniu 20 maja 2002 r. złożyli wniosek o zarachowanie nadpłaty wynikającej z korekty zeznania PIT-33 za 1999 r. Kwestia zaliczenia tej nadpłaty na poczet przedmiotowych zaległości w podatku od towarów i usług rozpatrywana była przez Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Białymstoku, który wyrokiem z dnia 12 sierpnia 2003 r. /SA/Bk 1593/02/ oddalił skargę Walentyny i Tadeusza G. na decyzję Izby Skarbowej w B. utrzymującą w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w S. umarzającą jako bezprzedmiotowe postępowanie wszczęte tym wnioskiem. Sąd oddalił także skargę Walentyny i Tadeusza G. na decyzję o umorzeniu postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 1999 i 2000 /wyrok z dnia 12 sierpnia 2003 r. SA/Bk 1592/02/. Nie istniała więc nadpłata, o której mowa w skardze kasacyjnej, a jej zaliczenie na poczet zaległości nie nastąpiło. Oznacza to, że nie doszło do zapłaty w rozumieniu art. 59 par. 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w sposób wskazany w skardze kasacyjnej.

Dalej wskazano również, że chybiony jest zarzut naruszenia art. 30 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./, zgodnie z którym ocena prawna wyrażona w orzeczeniu Sądu wiąże ten Sąd i organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Zaskarżony przedmiotową skargą kasacyjną wyrok był jedynym, wydanym w sprawie wymiaru podatku od towarów i usług za miesiące od lipca do września 2001 r. Wskazany przez Skarżącego wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodka Zamiejscowego w Białymstoku z dnia 12 sierpnia 2003 r. SA/Bk 920/02 dotyczył innych okresów rozliczeniowych podatku od towarów i usług. Oznacza to brak tożsamości stosunku prawnego będącego przedmiotem rozstrzygnięcia w obu tych sprawach, co wyklucza zastosowanie art. 30 ww. ustawy.

Skarżący zarzut powyższy połączył z zarzutem naruszenia art. 121 Ordynacji podatkowej stanowiącego, że postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej istota zasady tej wymaga, aby każda konkretna sprawa została rozstrzygnięta przede wszystkim z uwzględnieniem jej szczególnych okoliczności, a nie orzeczeń zapadłych w innych sprawach, nawet identycznych. Uchybienia przepisom postępowania, jakie Sąd stwierdził w sprawie SA 920/02 nie mogły wpłynąć na treść zaskarżonego wyroku.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Przede wszystkim należy podkreślić, że zgodnie z art. 183 par. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/ Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Z akt sprawy nie wynika, by zaskarżone orzeczenie zostało wydane w warunkach nieważności, której przesłanki określa art. 183 par. 2 ww. ustawy, zatem rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego mogły uwzględniać jedynie ewentualne naruszenie wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa materialnego i procesowego.

Zgodnie z art. 174 powołanej wyżej ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę kasacyjną można oprzeć wyłącznie na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie /pkt 1/ lub na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy /pkt 2/.

Strona skarżąca oparła skargę kasacyjną na obydwu podstawach kasacyjnych wymienionych w art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./, wobec czego w pierwszej kolejności wymagają oceny zawarte w skardze kasacyjnej zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania, ponieważ zarzuty dotyczące naruszenia prawa materialnego mogą podlegać ocenie dopiero wtedy, gdy stan faktyczny przyjęty za podstawę zaskarżonego wyroku nie nasuwa zastrzeżeń.

Zarzut naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 122, art. 187 par. 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej jest niezasadny, z uwagi na jego bezprzedmiotowość.

Zaskarżeniu skargą kasacyjną podlega wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego, jako sądu I instancji. Oznacza to, że w ramach zarzutu naruszenia prawa procesowego skutecznie można powoływać się tylko na naruszenie przepisów postępowania, regulujących postępowanie przed tym sądem, czyli należało wskazać przepisy ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./, które Sąd ten miał naruszyć akceptując fakt naruszenia - jak twierdzi strona skarżąca - przez podatkowy organ odwoławczy wymienionych powyżej przepisów Ordynacji podatkowej. Z uwagi zatem na wadliwość sformułowania tego zarzutu, nie może być on przedmiotem rozpatrywania przez sąd kasacyjny, który nie jest uprawniony do samodzielnego dokonywania konkretyzacji zarzutów lub też formułowania domysłów w zakresie tego, na jakiej podstawie została oparta skarga kasacyjna oraz jakiego dotyczy przepisu.

Drugi natomiast z zarzutów naruszenia przepisów postępowania, a to art. 121 Ordynacji podatkowej oraz art. 30 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./, mimo jego poprawnego sformułowania - nie jest zasadny.

Na podstawie art. 30 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./, ocena prawna wyrażona w orzeczeniu Sądu wiąże ten Sąd i organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Jak trafnie stwierdził Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 13 lutego 2003 r. /III RN 77/02/ w pojęciu "ocena prawna" mieści się przede wszystkim wykładnia przepisów prawa materialnego i prawa procesowego. Wykładnia w tym znaczeniu zmierza do wyjaśnienia, czy konkretny przepis zastosowany przez organ administracji publicznej, który wydał zaskarżoną decyzję, ma treść identyczną z treścią przypisaną mu przez tenże organ. W przypadku uznania, że znaczenia interpretowanej normy są różne, Sąd wskazuje wykładnię, która jest właściwa dla rozstrzygnięcia sprawy i wiążąca w dalszym toku postępowania, przy czym ocena ta wiąże tylko w sprawie, w której została sformułowana. Sformułowany zatem w oparciu o ten przepis zarzut skargi kasacyjnej, iż sąd dopuścił się jego naruszenia i tym samym nadużył zaufania poprzez wydanie w innej sprawie odmiennego aniżeli w tej sprawie orzeczenia wobec strony skarżącej za inny okres rozliczeniowy podatku od towarów i usług - uznać należy za całkiem chybiony.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że w sprawie tej nie sformułowano w sposób skuteczny zarzutu procesowego pod adresem ustalonego w sprawie stanu faktycznego sprawy, a zatem za niepodważone należy uznać ustalenia faktyczne poczynione w tej sprawie przez organy podatkowe, a zaakceptowane przez sąd I instancji.

Przy tak ustalonym stanie faktycznym zarzuty naruszenia prawa materialnego sformułowane w skardze kasacyjnej w postaci par. 50 ust. 4 pkt 2, pkt 5 lit. "a" i ust. 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 109 poz. 1245 ze zm./ - nie są zasadne.

Powyższe przepisy zostały bowiem zastosowane w pełni prawidłowo w sytuacji, gdy niewątpliwie ustalano, że podatek, którego możliwość odliczenia zakwestionowano wynikał z faktur wystawionych przez nieistniejącą firmę "B." oraz z faktury VAT z 19 września 2001 r., gdzie jako wystawca figuruje Zakład Budowlano-Produkcyjno-Usługowy Tadeusz K., który zeznał, iż nigdy nie wystawiał żadnych faktur na rzecz "J.", nie będąc przy tym podatnikiem podatku VAT, a ponadto z faktur P.P.U.H. "B-B" B. J., który nie posiadał ich kopii. Ponadto, przy niepodważonym ustaleniu, że B. J. w ramach prowadzonego Przedsiębiorstwa "B-B" za lipiec, sierpień i wrzesień 2001 r. wykazał podatek należny wielokrotnie niższy niż wynikający z faktur wystawionych na rzecz skarżącej, trafnie nie zakwestionowano stanowiska organów podatkowych, że nie może mieć w tej sytuacji zastosowania par. 50 ust. 6 ww. rozporządzenia wykonawczego do ustawy o podatku od towarów i usług, albowiem podatek ten nie został uwzględniony przez wystawcę faktur /których kopii nie posiadał/ w deklaracjach VAT-7.

Nie może być również uznany za trafny zarzut naruszenia art. 27 ust. 5 i 6 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, gdyż prawidłowo ustalano, że nie zostały spełnione przesłanki określone w ust. 7 art. 27 ustawy o VAT, gdyż - jak trafnie stwierdzono w odpowiedzi na skargę kasacyjną - wniosek o zaliczenie nadpłaty, na który powołano się w tej skardze, nie został złożony przez spółkę jawną, ta bowiem nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, a wnioskodawcami byli Walentyna i Tadeusz G., którzy w dniu 20 maja 2002 r. złożyli wniosek o zarachowanie nadpłaty wynikającej z korekty zeznania PIT-33 za 1999 r.

Mając powyższe na uwadze, wobec braku usprawiedliwionych podstaw skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny - na podstawie art. 184 i art. 204 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ - orzekł jak w sentencji wyroku.