Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 750/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2012-02-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.128, art. 247 par.1 pkt 4, art. 210 par.4
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art.5 ust.1, art. 6 ust.1-8
journal: Dz.U. 1995 nr 142 poz 702
law: Ustawa z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników.
article: art.82 ust.1, art.83, art.84 ust.3
journal: Dz.U. 2004 nr 256 poz 2572
law: Ustawa z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Tadeusz Piskozub (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Wiesława Pierechod, sędzia WSA Ryszard Maliszewski, Protokolant p.o. Specjalisty Monika Rząp, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 22 lutego 2012r. sprawy ze skargi Przedszkola A na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie nadania numeru identyfikacji podatkowej oddala skargę


UZASADNIENIE

I SA/Ol 750/11

Uzasadnienie

Zaskarżoną decyzją z dnia "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej, utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Izby Skarbowej "[...]" z dnia "[...]" w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]" w przedmiocie nadania numeru identyfikacji podatkowej Przedszkolu Niepublicznemu A.

Z akt sprawy wynika, co następuje:

Wnioskiem z dnia 31.05.2011r. Naczelnik Urzędu Skarbowego , w oparciu o art. 247 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, zwrócił się o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]" w sprawie nadania numeru identyfikacji podatkowej Przedszkolu Niepublicznemu A. w O.

Decyzją z dnia "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził nieważność decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]"., podnosząc w uzasadnieniu, że nie nastąpiła likwidacja Przedszkola A., dlatego nadanie drugiego numeru NIP stanowiło rażące naruszenie prawa.

W odwołaniu od decyzji z dnia "[...]" Strona wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie przepisu art. 247 § 1 pkt 4 i art. 248, art. 122 poprzez nie wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, art. 187 § 1 oraz art. 191 Op. poprzez nie wzięcie pod uwagę przy rozstrzyganiu sprawy całego zebranego materiału dowodowego.

W uzasadnieniu odwołania Strona podała, iż brak jest podstaw prawnych i faktycznych do przyjęcia, aby temu samemu podatnikowi, tj. Przedszkolu Niepublicznemu A. nadano dwa numery identyfikacyjne. W ocenie Strony podmiot, któremu nadano NIP decyzją z dnia "[...]" nie jest tym samym podmiotem, któremu NIP nadano decyzją z dnia "[...]" Skarżący podniósł, iż w przedmiotowej sprawie istnieje konieczność rozważenia rzekomej kwestii tożsamości w/w przedszkola na gruncie podatkowym, tj. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ze względu na fakt, iż organami prowadzącymi były w obydwu przypadkach spółki z ograniczoną odpowiedzialnością oraz na gruncie ustawy o zasadach ewidencji podatników i płatników. Zdaniem Strony należy uwzględnić fakt, iż Grupa B. Sp. z o. o. nie dokonała na rzecz spółki C. zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (w postaci przedszkola). Skarżący podaje, że Przedszkole A. prowadzone przez spółkę C. nie jest tym samym przedszkolem, które było prowadzone przez Grupę B. Sp. z o. o. z siedzibą . Na pierwszą z tych spółek nie został, bowiem przeniesiony organizacyjnie i finansowo wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych. Przedszkole A. prowadzone przez spółkę C. sp. z o. o. nie jest prawnym kontynuatorem działalności przedszkola prowadzonego przez Grupę B. sp. z o. o. W ocenie Strony nie występują, zatem prawne i funkcjonalne związki pomiędzy przedszkolami prowadzonymi odpowiednio przez spółkę C. sp. z o. o. oraz Grupę B. sp. z o. o. z siedzibą w O.

W uzasadnieniu decyzji odwoławczej Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, co następuje:

Instytucja stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej stanowi odstępstwo od zasady stabilności prawomocnych orzeczeń. Postępowanie w tym trybie jest samodzielnym postępowaniem administracyjnym, którego istotą jest ustalenie, czy nie zachodzi jedna z przesłanek wymienionych enumeratywnie w art. 247 § 1 ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa . Stosownie do treści art.247 §1 pkt4 w/w ustawy, organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną.

W przedmiotowej sprawie Naczelnik Urzędu Skarbowego wystąpił z wnioskiem o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]" w sprawie nadania numeru identyfikacji podatkowej "[...]", w oparciu o art. 247 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej. W myśl powołanego przepisu, organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną.

Zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem w postępowaniu o stwierdzenie nieważności decyzji organ nadzoru nie może rozpatrywać sprawy, co do jej istoty, tak jak w postępowaniu odwoławczym, postępowanie to, bowiem ma na celu wyjaśnienie jej kwalifikowanej niezgodności z prawem, a nie ponowne rozpoznanie zakończonej sprawy. Przesłanką stwierdzenia nieważności decyzji jest jej wydanie w sprawie już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną. Chodzi tu o sytuację, w której rozstrzygnięto dwa razy tę samą sprawę. Wydanie decyzji w sprawie nadania numeru identyfikacji podatkowej jest niedopuszczalne, w przypadku wcześniejszego wydania decyzji w sprawie nadania NIP temu samemu podmiotowi. Decyzja taka dotknięta jest wadą, o której mowa w art. 247 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej. Wadą tą dotknięta jest każda decyzja, która nie uchylając decyzji pierwotnej ponownie rozstrzyga tę samą sprawę.

W świetle powyższego organ drugiej instancji nie podzielił argumentacji odwołującego, iż w przedmiotowej sprawie decyzja o nadaniu NIP z dnia "[...]" dotyczyła innego podmiotu i innego stanu faktycznego niż decyzja o nadaniu NIP z dnia "[...]". Zdaniem strony stan faktyczny oraz tożsamość podmiotowa Spółki C. oraz Spółki Grupa B. nie zostały w zaskarżonej decyzji ustalone rzetelnie.

Mając na uwadze powyższe zarzuty, organ odwoławczy stwierdził iż w świetle przepisów prawa mających zastosowanie w przedmiotowej sprawie oraz materiału dowodowego znajdującego się w aktach sprawy - w niniejszej sprawie istniały przesłanki do stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, która dotyczyła sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 13.10.1995r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (t. j. z 2004r., Dz. U. Nr 269, poz. 2681, ze zm.), podatnicy obowiązani są do dokonania zgłoszenia identyfikacyjnego do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminach wynikających z art. 6 ust. 1- 8 ustawy. Ustawodawca zaznaczył, że zgłoszenia identyfikacyjnego dokonuje się jednokrotnie, bez względu na rodzaj oraz liczbę opłacanych przez podatnika podatków, formę opodatkowania, liczbę oraz rodzaje prowadzonej działalności gospodarczej oraz liczbę prowadzonych przedsiębiorstw.

W przypadku osób prawnych zgłoszenie identyfikacyjne zawierać winno m.in. pełną i skróconą nazwę (firmę), formę organizacyjno-prawną, adres siedziby, numer identyfikacyjny REGON, organ rejestrowy lub ewidencyjny i numer nadany przez ten organ, wykaz rachunków bankowych, adres miejsca przechowywania dokumentacji rachunkowej oraz przedmiot wykonywanej działalności określony według obowiązujących standardów klasyfikacyjnych (art. 5 ust. 3 w/w ustawy). Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o NIP podatnicy mają obowiązek aktualizowania danych objętych zgłoszeniem identyfikacyjnym przez dokonanie zgłoszenia aktualizacyjnego w terminach wynikających z art. 9 ust. 1 pkt 1-3 ustawy o NIP do właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego określonego w art. 4 pkt l - 4 ustawy o NIP. Oznacza to, że numer identyfikacji podatkowej pozostaje niezmienny przez cały okres istnienia podatnika, natomiast zgłoszenie aktualizacyjne, w przypadku zmiany jednostki prowadzącej (macierzystej), jak w niniejszej sprawie, składa się do organu, w którym dokonano zgłoszenia rejestracyjnego NIP.

Z kolei regulacje prawne zawarte w treści art.82 ust.1 ustawy z dnia 07.09.1991 r. o systemie oświaty Q. t. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 ze zm.) stanowią, iż osoby prawne i fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek. Wpis taki podlega wykreśleniu, m.in. w przypadku dokonania wpisu z naruszeniem prawa czy też zaprzestania działalności przez szkołę lub placówkę przez okres dłuższy niż trzy miesiące (art. 83 ust. l pkt 4 i 5 ustawy o systemie oświaty). Wykreślenie z ewidencji następuje w drodze decyzji, w terminie określonym w decyzji i jest równoznaczne z likwidacją szkoły lub placówki (art. 83 ust.2 cyt. ustawy). Natomiast w art. 84 ust. 3 ustawy o systemie oświaty zawarto, że osoba prowadząca szkołę lub placówkę może ją zlikwidować z końcem roku szkolnego. W tym przypadku osoba prowadząca szkołę lub placówkę jest zobowiązana, co najmniej na 6 miesięcy przed terminem likwidacji zawiadomić o zamiarze i przyczynach likwidacji - rodziców uczniów, organ, o którym mowa w art. 82 ust. 1 i la oraz gminę, na której terenie jest położona szkoła lub placówka. Zgodnie ust. 4 art. 84, dokumentację przebiegu nauczania zlikwidowanej szkoły przekazuje się organowi sprawującemu nadzór pedagogiczny, w terminie jednego miesiąca od dnia zakończenia likwidacji. Po zakończeniu likwidacji wpis do ewidencji ulega wykreśleniu.

Z akt sprawy wynika, iż Przedszkole Niepubliczne A. rozpoczęło działalność od dnia 01.09.2002r. na podstawie wpisu do ewidencji szkół i placówek niepublicznych dokonanego przez Urząd Miasta pod nr "[...]’.

W dniu 05.11.2010r. złożono w Urzędzie Skarbowym NIP-2, z którego wynika, że przedszkole to przestało działać z dniem 18.10.2010r. W aktach przedmiotowej sprawy nie ma jednak dokumentu, który potwierdzałby likwidację przedmiotowego przedszkola. Znajdują się jedynie liczne zaświadczenie o zmianie treści wpisu znajdującego się pod nr "[...]" w ewidencji szkół i placówek niepublicznych. Należy również wskazać, że w aktach rejestracyjnych Przedszkola, znajduje się zaświadczenie z dnia 21.10.2010r. o treści wpisu do ewidencji szkół i placówek niepublicznych znajdującego się pod tym samym nr "[...]", w którym jako datę rozpoczęcia działalności podano dzień 01.09 .2002r.

Dokonując analizy przedłożonych w sprawie akt, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej Przedszkole Niepubliczne A. o numerze NIP "[...]" istotnie nie zostało zlikwidowane. Zmianie ulegały jedynie "podmioty prowadzące szkołę lub placówkę".

Zgodnie z przytoczonymi powyżej przepisami art. 82 ww. ustawy o oświacie zgłoszenie do ewidencji powinno zawierać m.in. oznaczenie osoby zamierzającej prowadzić szkołę lub placówkę, jej miejsca zamieszkania lub siedziby, wskazanie miejsca prowadzenia szkoły lub placówki, statut szkoły lub placówki.

Regulacje te wskazują, iż szkoły oraz placówki niepubliczne powinny posiadać ujawniony w ewidencji adres, nazwę, określony numer ewidencji, własny status oraz zakres ich działań, organizację, z czego wynika, że mogą występować samodzielnie.

Należy uznać, iż szkoły i placówki niepubliczne, jakkolwiek są prowadzone przez osoby "prowadzące szkołę lub placówkę" stanowią w rozumieniu ww. przepisów ustawy o oświacie wyodrębniony zespół środków organizacyjnych i majątkowych oraz wykazują dostateczny stopień niezależności i samodzielności, aby być uznane za jednostki organizacyjne.

Np: w przedmiotowej sprawie osobami prowadzącymi Przedszkole były:

• D. Sp. z o. o. z siedzibą K., ul. "[...]";

• Pan M. O. zamieszkały , przy ul. "[...]";

• Grupa B. Sp. z o. o. z siedzibą , przy ul. "[...]";

• C. sp. z o. o. z siedzibą , przy ul. "[...]",

Należy, więc uznać, iż Przedszkole Niepubliczne A. prowadzone obecnie przez osobę prawną - C. Sp. z o. o. jest tym samym podmiotem, które dokonało zgłoszenia rejestracyjnego w dniu 21.11.2005r.

Akta sprawy wykazały, iż Przedszkole nie było wykreślone z ewidencji szkół i placówek niepublicznych prowadzonego przez Prezydenta Miasta. Do zgłoszenia identyfikacyjnego NIP-2 z dnia 05.11.2010r. Przedszkole załączyło zaświadczenie z dnia 21.10.2010r. o treści wpisu do ewidencji szkół i placówek niepublicznych, w którym stwierdzono, że pod nr "[...]" znajduje się Przedszkole Niepubliczne A. z datą rozpoczęcia działalności 01.09 .2002r.

W świetle dokumentów zgromadzonych w aktach sprawy nie ulega wątpliwości, że Przedszkole Niepubliczne A. z siedzibą , przy ul. "[...]", to ten sam podmiot.

Powyższe potwierdza również porozumienie o przejęciu obowiązków zawarte w dniu 30.09.2010r. pomiędzy Grupą B. Sp. z o. o., a C. Sp. z o. o., zgodnie z którym Grupa B. dobrowolnie zrzekła się prowadzenia ww. przedszkola, a w jej miejsce wstąpiła Spółka z o. o. C. przejmując tym samym z dniem 15.10.2010r. wszystkie prawa i obowiązki wynikające z prowadzenia ww. placówki oświatowej.

W takim przypadku z uwagi na zasadę trwałości decyzji organ, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż zachodzi przesłanka, o której mowa w art. 247 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej i jest on zobowiązany do usunięcia z obiegu prawnego decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]" która dotyczyła sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną.

Pismem z dnia 10.11.2011r. Niepubliczne Przedszkole A. wniosło skargę na decyzję odwoławczą Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie.

W petitumm skargi wniesiono o uchylenie w całości decyzji Dyrektora Izby Skarbowej oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji.

Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie przepisów określonych w art. 247 § 1 pkt 4 i art. 248, art. 122, art. 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej.

W uzasadnieniu przedmiotowej skargi Strona podniosła, że w jej ocenie brak jest podstaw prawnych i faktycznych, aby uznać, że temu samemu podmiotowi nadano dwa numery identyfikacji. Skarżący stwierdził, że podmiot, któremu nadano NIP decyzją z dnia "[...]" nie jest tym samym podmiotem, któremu NIP nadano decyzją z dnia "[...]’ Skarżący podniósł, iż w przedmiotowej sprawie istnieje konieczność rozważenia rzekomej kwestii tożsamości przedszkola na gruncie podatkowym, tj. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ze względu na fakt, iż organami prowadzącymi były w obydwu przypadkach spółki z ograniczoną odpowiedzialnością oraz na gruncie ustawy o zasadach ewidencji podatników.

Zdaniem Strony należało uwzględnić fakt, iż Grupa B. Sp. z o. o. nie dokonała na rzecz spółki C. zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Skarżący podniósł, że Przedszkole A. prowadzone przez spółkę C. nie jest tym samym przedszkolem, które było prowadzone przez Grupę B. Sp. z o. o. z siedzibą w O. Na pierwszą z tych spółek nie został, bowiem przeniesiony organizacyjnie wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych. Przedszkole A. prowadzone przez spółkę C. sp. z o. o. nie jest prawnym kontynuatorem działalności przedszkola prowadzonego przez Grupę B. sp. z o. o. W ocenie Strony nie wystąpiły zatem prawne i funkcjonalne związki pomiędzy przedszkolami prowadzonymi odpowiednio przez spółkę C. sp. z o. o. oraz Grupę B. sp. z o. o. z siedzibą w O.

W dalszej części uzasadnienia skargi Skarżący podniósł,, iż w dniu 05.10.2010r. w Urzędzie Skarbowym złożono pismo, z treści którego wynika, że przedszkole prowadzone przez Grupę B. sp. z o. o. przestało działać w dniu 18.10.2010 r. Zatem Przedszkole A. obecnie funkcjonujące - prowadzone przez C. sp. z o. o. powstało na odrębnej podstawie od przedszkola, które zakończyło swoją działalność. Zdaniem Strony brak było podstaw do uznania za prawidłową analizę dokonaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w odniesieniu do przepisów ustawy o oświacie. Zdaniem skarżącego, prawo podatkowe cechuje się określoną autonomią, a samo zaświadczenie dotyczące ewidencji szkół i placówek niepublicznych i jego literalne rozumienie nie mogą zastępować konieczności rzetelnego ustalenia stanu faktycznego. W końcowej części skargi, skarżący podniósł, że zaskarżona decyzja jest nieprawidłowa, także w kontekście rozstrzygnięć dokonanych przez Główny Statystyczny, ponieważ Urząd ten wykreślił numer identyfikacyjny REGON Przedszkola ("[...]") z dniem 18.10.2010r., a Przedszkolu A. prowadzonemu przez sp. z o. o. C. został nadany nowy numer identyfikacyjny REGON "[...]".

Zdaniem skarżącego wykreślenie numeru identyfikacyjnego Regon i wpisanie nowego numeru świadczy o tym, iż Przedszkole prowadzone przez spółkę C. sp. z o. o. nie jest tym samym przedszkolem, które było prowadzone przez Grupę B. sp. z o. o. z siedzibą i nie są one powiązane ze sobą - ani funkcjonalnie, ani majątkowo, ani w jakikolwiek innych sposób.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie rozpatrując sprawę zważył, co następuje:

Skarga jako nieuzasadniona podlega oddaleniu.

Na wstępie przypomnieć należało, iż zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie Sądu podlega zatem zgodność aktów (w tym wypadku decyzji administracyjnej) zarówno z przepisami prawa materialnego jak i procesowego. Oceniając zaskarżone decyzje z punktu widzenia tego kryterium stwierdzić należy, iż nie naruszają one prawa w zakresie zarzuconym w skardze.

Zaskarżeniu do Sądu poddane zostały decyzje Dyrektora Izby Skarbowej wydane w trybie nadzwyczajnym, stwierdzenia nieważności uregulowanym w art. 247§1 pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.).

Ustalone w tym przepisie przesłanki do stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej stanowią odstępstwo od wyrażonej w art. 128 Ordynacji podatkowej zasady trwałości decyzji podatkowych. Zasada ta oznacza, że uchylenie lub zmiana decyzji ostatecznych, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogło nastąpić w przypadkach przewidzianych w ustawie oraz ustawach podatkowych. Celem wprowadzenia, tej zasady jest stabilizacja opartych na decyzjach skutków prawnych zwłaszcza dla ochrony praw nabytych, czego wymaga status państwa prawnego - art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

Instytucja stwierdzenia nieważności umożliwia usunięcie z obrotu prawnego decyzji ostatecznych dotkniętych najpoważniejszymi wadami.. Katalog tych wad został w sposób wyczerpujący określony w art. 247 § 1 pkt 1-8 Ordynacji podatkowej.

Wskazany katalog przesłanek warunkujących stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej zakreśla również ramy powierzonej Sądowi kontroli legalności decyzji wydanych w tym nadzwyczajnym postępowaniu w instancji odwoławczej.

Zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja Dyrektora Izby Skarbowej zostały wydane w wyniku wszczęcia z urzędu postępowania o stwierdzenie nieważności (art. 248 Ordynacji podatkowej), jego decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]’ w sprawie nadania Przedszkolu A. numeru identyfikacji podatkowej. Jako przesłankę do wzruszenia decyzji w tym nadzwyczajnym trybie podano fakt, że nastąpiło wydanie decyzji w sprawie rozstrzygniętej uprzednio inną decyzją (art. 247 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej).

Skoro zatem postępowanie w tym nadzwyczajnym trybie jest samodzielnym postępowaniem, którego istotą jest ustalenie, czy nie zachodzi jedna z przesłanek wymienionych enumeratywnie w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej, to do organu właściwego w sprawie stwierdzenia nieważności należy przeprowadzenie postępowania zmierzającego do ustalenia istnienia takich przesłanek. W przypadku natomiast, gdy po przeprowadzeniu postępowania organ podatkowy ustali, że decyzja jest dotknięta jedną z wad wskazanych w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej, stwierdza jej nieważność. Do podjęcia zatem jednej z tych decyzji niezbędne było przeprowadzenie postępowania zmierzającego do wyjaśnienia istnienia przesłanek uzasadniających stwierdzenie nieważności decyzji, a podjęta w wyniku tego postępowania ocena powinna zostać wyjaśniona w uzasadnieniu decyzji sporządzonej zgodnie z wymogami art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji takie wymogi spełnia. Przedstawiając obowiązujące w zakresie rejestracji podatkowej przepisy ustawy z dnia 13 października 1995r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. Nr 142, poz. 702 ze zm.) oraz przebieg postępowania związanego z nadaniem skarżącemu w dniu 8.11.2010 r. Nr NIP "[...]" wyjaśniono w jakim zakresie ustalenia te miały wpływ na wystąpienie w sprawie jednej z przesłanek określonych w powoływanym przepisie art. 247 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej. Treść zarówno sentencji zaskarżonej decyzji, jak też jej uzasadnienia odnosi się do wskazania tego rodzaju przesłanek oraz nadzwyczajnego trybu postępowania jakim jest stwierdzenie nieważności decyzji.

Zarzuty podniesione w skardze przez Stronę sprowadzają się w istocie do kwestionowania związków pomiędzy Przedszkolem A. a osobami "prowadzącymi szkołę lub placówkę".

Z regulacji prawnych zawartych w art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 13.10.1995r. o zasadach ewidencji identyfikacji podatników i płatników, wynika, że podatnicy obowiązani są do dokonania zgłoszenia identyfikacyjnego do właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego w terminach wynikających z art. 6 ust. 1- 8 ustawy. Ustawodawca zaznaczył, że zgłoszenia identyfikacyjnego dokonuje się jednokrotnie, bez względu na rodzaj oraz liczbę opłacanych przez podatnika podatków, formę opodatkowania, liczbę oraz rodzaje prowadzonej działalności gospodarczej oraz liczbę prowadzonych przedsiębiorstw .

W przypadku osób prawnych zgłoszenie identyfikacyjne zawierać winno m.in. pełną skróconą nazwę (firmę), formę organizacyjno-prawną, adres siedziby, numer identyfikacyjny REGON, organ rejestrowy lub ewidencyjny i numer nadany przez ten organ, wykaz rachunków bankowych, adres miejsca przechowywania dokumentacji rachunkowej oraz przedmiot dokonywanej działalności określony według obowiązujących standardów klasyfikacyjnych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o NIP podatnicy mają obowiązek aktualizowania danych objętych zgłoszeniem identyfikacyjnym przez dokonanie zgłoszenia aktualizacyjnego w terminach wynikających z art. 9 ust. 1 pkt 1-3 ustawy o NIP do właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego określonego w art. 4 pkt 1 - 4 ustawy o NIP.

Oznacza to, że numer identyfikacji podatkowej pozostaje niezmienny przez cały okres istnienia podatnika. Zgłoszenie aktualizacyjne dokonuje się w przypadku zmiany jednostki prowadzącej (macierzystej), co miało miejsce w niniejszej sprawie.

W rozpatrywanej sprawie nieprawidłowo postąpił podatnik dokonując zgłoszenia rejestracyjnego, zamiast zgłoszenia aktualizacyjnego, w wyniku czego Przedszkole A. otrzymało nowy numer NIP.

Z kolei regulacje prawne zawarte w treści art.82 ust.1 ustawy z dnia 07.09.1991 r. systemie oświaty G. t. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 ze zm.) stanowią, iż osoby prawne i osoby fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek. Wpis taki podlega wykreśleniu, m.in. przypadku dokonania wpisu z naruszeniem prawa czy też zaprzestania działalności przez tę jednostkę lub placówkę przez okres dłuższy niż trzy miesiące (art. 83 ust.1 pkt 4 i 5 ustawy systemie oświaty). Wykreślenie z ewidencji następuje w drodze decyzji, w terminie określonym w decyzji i jest równoznaczne z likwidacją szkoły lub placówki (art. 83 ust.2 cyt. ustawy). Natomiast w art. 84 ust. 3 ustawy o systemie oświaty zawarto stwierdzenie, że osoba prowadząca jednostkę lub placówkę może ją zlikwidować z końcem roku szkolnego. W tym przypadku osoba prowadząca szkołę lub placówkę jest zobowiązana, co najmniej na 6 miesięcy przed terminem likwidacji zawiadomić o zamiarze i przyczynach likwidacji - rodziców uczniów, organ, o którym mowa w art. 82 ust. 1 i 1 a oraz gminę, na której terenie jest położona szkoła lub placówka Zgodnie ust. 4 art. 84, dokumentację przebiegu nauczania zlikwidowanej szkoły przekazuje organowi sprawującemu nadzór pedagogiczny, w terminie jednego miesiąca od zakończenia likwidacji. Po zakończeniu likwidacji wpis do ewidencji ulega wykreśleniu.

Odnosząc powyżej powołane regulacje prawne do okoliczności faktycznych przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że nie nastąpiła likwidacja Przedszkola A., zgodnie z ustawą o systemie oświaty, dlatego Naczelnik Urzędu Skarbowego prawidłowo postąpił, występując z wnioskiem o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej z dnia "[...]" w sprawie nadania numeru identyfikacji podatkowej "[...]", w oparciu o art. 247 § 4 Ordynacji podatkowej. W myśl tego przepisu, organ podatkowy stwierdza nieważność ostatecznej decyzji, która dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną.

Nie ulega wątpliwości, iż w niniejszej sprawie ten sam podmiot posiadał dwa numery NIP.

W ocenie Sądu, prawidłowo Dyrektor Izby Skarbowej nie podzielił stanowiska Strony w przedmiotowej sprawie, że decyzja o nadaniu NIP z dnia "[...]" dotyczyła innego podmiotu i innego stanu faktycznego niż decyzja o nadaniu NIP z dnia "[...]".

Z materiału dowodowego zebranego w sprawie wynika, że Przedszkole Niepubliczne A. rozpoczęło działalność od dnia 01.09.2002r. na podstawie wpisu do ewidencji szkół i placówek niepublicznych dokonanego przez Urząd Miasta pod nr "[...]".

W dniu 05.11.2010r. złożono w Urzędzie Skarbowym NIP-2, z którego wynikało, że przedszkole to przestało działać z dniem 18.10.2010r. W aktach przedmiotowej sprawy jednak brak jest dokumentu, który potwierdzałby likwidację przedmiotowego przedszkola. Znajduje się jedynie zaświadczenie o zmianie treści wpisu znajdującego się pod nr "[...]" w ewidencji szkół i placówek niepublicznych. Należy również wskazać, że w aktach rejestracyjnych Przedszkola, znajduje się zaświadczenie z dnia 21.10.2010r. o treści wpisu do ewidencji i placówek niepublicznych znajdującego się pod tym samym nr "[...]", w którym wskazano datę rozpoczęcia działalności - dzień 01.09. 2002r.

W ocenie Sądu, w tych okolicznościach faktycznych i prawnych Przedszkole Niepubliczne "A. , o numerze NIP "[...]", istotnie nie zostało zlikwidowane. Zmianie ulegały jedynie "podmioty prowadzące szkołę lub placówkę".

Zgodnie z przytoczonymi powyżej przepisami art. 82 ww. ustawy o oświacie zgłoszenie do ewidencji powinno zawierać m.in. oznaczenie osoby zamierzającej prowadzić szkołę lub placówkę, jej miejsce zamieszkania lub siedziby, wskazanie miejsca prowadzenia szkoły lub placówki, statut szkoły lub placówki. Regulacje te wskazują, iż szkoły oraz placówki niepubliczne powinny posiadać ujawniony w ewidencji adres, nazwę, określony w ewidencji, własny statut oraz zakres ich działań, organizację, z czego wynika, że mogą występować samodzielnie. A zatem należy uznać, iż szkoły i placówki niepubliczne, jakkolwiek są prowadzone przez osoby "prowadzące szkołę lub placówkę" stanowią w rozumieniu przepisów ustawy o systemie oświaty, wyodrębniony zespół środków organizacyjnych i majątkowych oraz wykazują dostateczny stopień niezależności i samodzielności, aby mogły być uznane za jednostki organizacyjne.

W przedmiotowej sprawie osobami prowadzącymi Przedszkole były:

• D. Sp. z o. o. z siedzibą K., ul. "[...]";

• Pan M. O. zamieszkały , przy ul. "[...]";

• Grupa B. Sp. z o. o. z siedzibą , przy ul. "[...]";

• C. sp. z o. o. z siedzibą , przy ul. "[...]",

Należy, więc uznać, iż Przedszkole Niepubliczne A. prowadzone obecnie przez osobę prawną - C. Sp. z o. o. jest tym samym podmiotem, które dokonało zgłoszenia rejestracyjnego w dniu "[...]". Akta sprawy wykazały, iż Przedszkole nie było wykreślone z ewidencji szkół i placówek niepublicznych prowadzonego przez Prezydenta Miasta.

Do zgłoszenia identyfikacyjnego NIP-2 z dnia 05.11.2010r. Przedszkole załączyło zaświadczenie z dnia 21.10.2010r. o treści wpisu do ewidencji szkół i placówek niepublicznych, którym stwierdzono, że pod nr "[...]" znajduje się Przedszkole Niepubliczne A. z datą rozpoczęcia działalności 01.09.2002r.

Mając na uwadze poczynione wyżej uwagi nie ulega wątpliwości, że Przedszkole Niepubliczne A. z siedzibą , przy ul. "[...]", to ten podmiot, który miał już numer NIP na podstawie decyzji z dnia "[...]".

Powyższe okoliczności potwierdza również porozumienie o przejęciu obowiązków zawarte w dniu 30.09.2010r. pomiędzy Grupą B. . z o. o., a C. Sp. z o. o., zgodnie z którym Grupa B. dobrowolnie zrzekła się prowadzenia ww. przedszkola, a w jej miejsce wstąpiła Spółka z o. o. C. przejmując tym samym z dniem 15.10.2010r. wszystkie prawa i obowiązki wynikające z prowadzenia ww. placówki oświatowej.

Dlatego nieprawidłowe było ponowne nadanie numeru NIP na podstawie decyzji z dnia "[...]", w związku z czym zaistniała przesłanka z art. 247 § l pkt 4 Ordynacji podatkowej do stwierdzenia nieważności decyzji z dnia "[...]", ponieważ dotyczyła ona sprawy rozstrzygniętej uprzednio decyzją ostateczną z dnia "[...]".

Mając na względzie powołanie okoliczności faktyczne i prawne Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, na podstawie art.,151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skargę oddalił.