Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 81/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2017-04-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 121 par 1
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 81/17 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 11 kwietnia 2017 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski, Sędziowie: WSA Grażyna Firek, WSA Piotr Głowacki (spr.), Protokolant: specjalista Bożena Piątek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 kwietnia 2017 r., sprawy ze skargi W.C. na interpretację indywidualną Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 14 października 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, II. zasądza od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na rzecz skarżącego koszty postępowania w kwocie 457 zł (czterysta pięćdziesiąt siedem złotych).


UZASADNIENIE

Pismem z dnia 14 lipca 2016 r. W.C. złożył wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W przyszłości wnioskodawca zostanie wspólnikiem spółki komandytowej lub spółki jawnej (dalej: "Spółka osobowa") powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej (dalej: "Spółka"). Wnioskodawca objął akcje w Spółce w zamian za wkład niepieniężny, przedmiotem którego były wierzytelności pożyczkowe (w tym wierzytelności z tytułu naliczonych odsetek). Wartość rynkowa wierzytelności pożyczkowej odpowiadała jej wartości nominalnej na dzień dokonania wkładu niepieniężnego. Objęcie akcji w Spółce nastąpiło powyżej ich wartości nominalnej, a nadwyżka została przelana na kapitał zapasowy (tzw. agio). Wnioskodawca nabył również część akcji Spółki w drodze umowy kupna. Możliwe jest wystąpienie sytuacji, w której w toku działalności Spółki osobowej wnioskodawca za zgodą pozostałych wspólników (chyba, że umowa spółki stanowiłaby inaczej) dokona zmniejszenia przysługującego mu udziału kapitałowego zgodnie z art. 54 § 1 i art. 37 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., póz. 1030 ze zm., dalej: "KSH"). Taki sposób działania może być podyktowany np. koniecznością zaangażowania środków w inne inwestycje, jednak bez wycofywania się ze Spółki osobowej, która będzie kontynuowała działalność gospodarczą. Zmniejszenie udziału kapitałowego będzie polegać na wypłacie przez Spółkę osobową na rzecz wnioskodawcy środków pieniężnych w wysokości odpowiadającej częściowej wartości wkładu wnioskodawcy do Spółki osobowej. Środki pieniężne zostaną w takiej sytuacji przekazane na rzecz wnioskodawcy w związku ze zmniejszeniem jego udziału kapitałowego, zgodnie z umową spółki oraz przepisami KSH. Łączna wartość środków przekazanych wnioskodawcy tytułem zmniejszenia udziału kapitałowego wnioskodawcy będzie niższa niż określona w umowie Spółki osobowej wartość wkładu Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

w jaki sposób określić dochód wnioskodawcy w związku z otrzymaniem środków pieniężnych wydanych przez Spółkę osobową w związku ze zmniejszeniem udziału kapitałowego wnioskodawcy?

Zdaniem wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym wnioskodawca uzyska przychód z praw majątkowych. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w opisanym zdarzeniu przyszłym dochodem będzie nadwyżka sumy przychodów nad wydatkami poniesionymi na nabycie (objęcie) udziału kapitałowego w Spółce osobowej w wysokości wartości nominalnej wierzytelności pożyczkowych (w tym z tytułu naliczonych odsetek), proporcjonalnie do części, o którą został obniżony udział kapitałowy wnioskodawcy w Spółce osobowej. W sytuacji, gdy koszty uzyskania przychodów określone w w/w. sposób będą równe lub większe od sumy przychodów wówczas nie wystąpi dochód do opodatkowania.

Wydatki poniesione na nabycie udziału w spółce osobowej powstałej z przekształcenia spółki należy uznać faktycznie poniesione przez podatnika wydatki w związku z objęciem tego udziału. W takiej sytuacji, w opinii wnioskodawcy za wydatki na nabycie prawa do udziału w Spółce osobowej należy uznać wydatki faktycznie poniesione przez wnioskodawcę na nabycie lub objęcie akcji w Spółce. W sytuacji natomiast, gdy akcje w Spółce zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny m.in. w postaci wierzytelności pożyczkowych, za wydatek na nabycie (objęcie) udziału w Spółce osobowej należy uznać wydatki poniesione na nabycie składników będących przedmiotem wkładu do Spółki (a więc tzw. koszt historyczny), który należy określić w wysokości wartości nominalnej wierzytelności pożyczkowej, w tym również wierzytelności z tytułu naliczonych odsetek. W sytuacji, gdy koszty uzyskania przychodów będą równe lub większe od sumy przychodów wówczas nie wystąpi dochód do opodatkowania.

W opinii wnioskodawcy bez znaczenia pozostaje ten fakt, że część wkładu do Spółki została odniesiona na kapitał zapasowy (tzw. agio). Według orzecznictwa organów podatkowych wartość wkładu odniesioną na kapitał zapasowy również należy uznać za koszt uzyskania przychodu poniesiony w celu objęcia akcji w Spółce.

Przedmiotem wkładu wnioskodawcy do Spółki były wierzytelności z tytułu udzielonych pożyczek, w tym wierzytelności z tytułu naliczonych odsetek. W takiej sytuacji, należy uznać, że wydatek wnioskodawcy na nabycie wierzytelności pożyczkowej, będącej przedmiotem wkładu niepieniężnego do Spółki, należy określić w wysokości wartości nominalnej wierzytelności pożyczkowej, w tym również wierzytelności z tytułu naliczonych odsetek.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ustawy o PIT nie podlegają wyłączeniu z kosztów. Zatem kosztami uzyskania przychodów, w sytuacji częściowego wycofania wkładu wniesionego do spółki osobowej, będą udokumentowane wydatki poniesione uprzednio na nabycie tego udziału.

Uznanie za koszt uzyskania przychodu z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego wnioskodawcy wyłącznie wydatków poniesionych w postaci należności głównej byłoby stosowaniem interpretacji zawężającej art. 22 ustawy o PIT, co jest niedopuszczalne na gruncie prawa podatkowego. Za taki koszt uzyskania przychodu należy uznać także wartość wierzytelności z tytułu naliczonych odsetek będących przedmiotem aportu do Spółki, bowiem skutkowało to uszczupleniem majątku wnioskodawcy (podobnie w wyroku WSA w Gdańsku z 3 czerwca 2015 r., sygn. akt I SA/Gd 492/15).

Dokonanie wkładu niepieniężnego w postaci wierzytelności z tytułu naliczonych odsetek do Spółki skutkowało przekazaniem, w zamian za akcje w tej spółce, prawa majątkowego w postaci wierzytelności z tytułu naliczonych odsetek. Przeniesienie na rzecz Spółki prawa do dochodzenia naliczonych odsetek z tytułu pożyczki niewątpliwie stanowiło po stronie wnioskodawcy uszczuplenie w strukturze majątku wnioskodawcy. Przenosząc bowiem uprawnienie do dochodzenia odsetek od pożyczek wnioskodawca uszczupla swój majątek, nie będąc uprawnionym do uzyskania określonej kwoty naliczonych odsetek. W świetle powyższego, otrzymując majątek Spółki osobowej w postaci środków pieniężnych w związku ze zmniejszeniem udziału kapitałowego wnioskodawcy w tej Spółce wnioskodawca uzyskuje przychód. Jednocześnie utracone w momencie dokonania aportu do Spółki prawo majątkowe w postaci wierzytelności pożyczkowych w części dotyczącej naliczonych odsetek należy uznać za koszt uzyskania przychodu. Bez poniesienia bowiem wydatku w postaci wierzytelności pożyczkowych z tytułu naliczonych odsetek, wnioskodawca nie objąłby akcji w Spółce, a zatem nie mógłby uzyskać korespondującego z tym wydatkiem przychodu z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego.

Wnioskodawca wskazał na orzecznictwo sądowe oraz wydane wobec innych wnioskodawców interpretacje indywidualne.

Interpretacją indywidualną z dnia 14 października 2016r. znak: [...], Minister Finansów, na podstawie art. 14b § 1 i § 6 Ordynacji podatkowej uznał, że stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Uzasadniając ocenę organ podał, że w związku z otrzymaniem przez wnioskodawcę środków pieniężnych od spółki jawnej lub komandytowej, której będzie wspólnikiem, z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego w tej spółce, u wnioskodawcy powstanie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, w związku z art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odnosząc się natomiast do kwestii ustalenia kosztów uzyskania w/w. przychodów, organ zauważył, że zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

- musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

- nie może być wymieniony w art. 23 w/w. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących

kosztów uzyskania przychodów,

- musi być należycie udokumentowany.

Generalnie kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów w/w. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

W związku z uznaniem otrzymania przez wnioskodawcę środków pieniężnych od spółki jawnej lub komandytowej, której będzie wspólnikiem, z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego w tej spółce, za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia tego przychodu o koszty uzyskania przychodu, ustalone na zasadach właściwych dla tego źródła przychodu. W konsekwencji kosztem tym będą faktycznie poniesione, niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów, wydatki na nabycie (objęcie) wycofanej części wkładu do spółki jawnej lub komandytowej, które spełniać będą przesłanki wyrażone w cyt. art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zważywszy, że w/w. spółka osobowa powstanie z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej, której akcje wnioskodawca nabył odpłatnie w drodze umowy sprzedaży oraz poprzez wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci wierzytelności pożyczkowych obejmujących wierzytelności z tytułu naliczonych odsetek, w/w. koszt należy ustalić w wysokości niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, wydatków faktycznie poniesionych na nabycie zakupionych akcji oraz wierzytelności pożyczkowych (o ile zostały one przez wnioskodawcę nabyte). Natomiast w sytuacji, gdy powstanie tych wierzytelności było następstwem udzielenia przez wnioskodawcę pożyczek, w/w. koszt stanowić będzie jedynie nominalna wartość tychże wierzytelności (bez odsetek). W takiej bowiem sytuacji w momencie powstania wierzytelności odsetkowych wnioskodawca nie poniósł żadnego kosztu, ani w sensie podatkowym, ani ekonomicznym. W/w. koszty winny zostać ustalone proporcjonalnie do wysokości obniżenia udziału kapitałowego.

Natomiast dochodem z tytułu otrzymania przez wnioskodawcę środków pieniężnych w związku ze zmniejszeniem udziału kapitałowego w spółce jawnej lub komandytowej, będzie nadwyżka sumy otrzymanych z tego tytułu środków pieniężnych nad ustalonymi w w/w. sposób kosztami uzyskania przychodów.

Pismem z dnia 28 października 2016r. wnioskodawca wezwał organ do usunięcia naruszenia prawa.

Organ podatkowy pismem z dnia 28 listopada 2016r. udzielił odpowiedzi na w/w wezwanie, stwierdzając brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej.

W.C. złożył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skargę na powyższą interpretację zarzucając naruszenie:

- art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez uznanie, że wydatki poniesione na objęcie akcji w spółce w części dotyczącej wierzytelności odsetkowej nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów,

- art. 120 i art. 121 § 1 w związku z art. 14h Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady legalności w wyniku wydania rozstrzygnięcia niezgodnego z przepisami prawa oraz naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych, polegające na braku pełnego odniesienia się do całokształtu argumentacji przedstawionej przez wnioskodawcę we wniosku, w tym nie odniesienie się do powołanych w jej treści wyroków sądów administracyjnych,

- art. 2a Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika pomimo świadomości istnienia rozbieżności w zakresie wykładni prawa materialnego.

W uzasadnieniu skargi wskazano, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wskazują enumeratywnie, jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została od spełnienia łącznie następujących warunków, w myśl których wydatek powinien:

• zostać poniesiony przez podatnika,

• być definitywny (rzeczywisty),

• pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

• zostać poniesiony w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

• być należycie udokumentowany,

• nie znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 w/w. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Wobec powyższego należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ustawy nie podlegają wyłączeniu z kosztów. Zatem kosztami uzyskania przychodów, w sytuacji częściowego wycofania wkładu wniesionego do Spółki osobowej, będą udokumentowane wydatki poniesione uprzednio na nabycie tego udziału.

Uzasadniając naruszenie prawa procesowego wskazano na zbyt lakoniczne stwierdzenie, ze interpretacja dotyczy konkretnego pytania we wniosku i stąd odmienna ocena w stosunku do innych wydanych interpretacji.

Z uwagi na powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonej interpretacji i zasądzenie kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm. - oznaczanej dalej jako p.p.s.a.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub podjęta została czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Zgodnie z art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. Natomiast w myśl art. 151 p.p.s.a. w razie nieuwzględnienia skargi, sąd skargę oddala.

Skarga jest uzasadniona.

Wnioskodawca zarówno we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, jak i w skardze akcentował, iż jego stanowisko determinowane jest poglądami prawnymi prezentowanymi w szczegółowo przywołanym orzecznictwie sądowoadministracyjnym w sprawach rodzajowo tożsamych. Wedle tych poglądów uznanie za koszt uzyskania przychodu z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego wyłącznie wydatków poniesionych w postaci należności głównej byłoby stosowaniem interpretacji zawężającej art. 22 ustawy o PIT, co jest niedopuszczalne na gruncie prawa podatkowego. Za taki koszt uzyskania przychodu należy uznać także wartość wierzytelności z tytułu naliczonych odsetek będących przedmiotem aportu do spółki, bowiem skutkowało to uszczupleniem majątku wnioskodawcy. Dokonanie wkładu niepieniężnego w postaci wierzytelności z tytułu naliczonych odsetek do spółki skutkowało przekazaniem, w zamian za akcje w tej spółce, prawa majątkowego w postaci wierzytelności z tytułu naliczonych odsetek. Przeniesienie na rzecz spółki prawa do dochodzenia naliczonych odsetek z tytułu pożyczki niewątpliwie stanowiło po stronie uszczuplenie w strukturze majątku wnioskodawcy. Przenosząc bowiem uprawnienie do dochodzenia odsetek od pożyczek wnioskodawca uszczupla swój majątek, nie będąc uprawnionym do uzyskania określonej kwoty naliczonych odsetek. W świetle powyższego, otrzymując majątek spółki osobowej w postaci środków pieniężnych w związku ze zmniejszeniem udziału kapitałowego wnioskodawcy w tej spółce wnioskodawca uzyskuje przychód. Jednocześnie utracone w momencie dokonania aportu do spółki prawo majątkowe w postaci wierzytelności pożyczkowych w części dotyczącej naliczonych odsetek należy uznać za koszt uzyskania przychodu. Bez poniesienia bowiem wydatku w postaci wierzytelności pożyczkowych z tytułu naliczonych odsetek, wnioskodawca nie objąłby akcji w spółce, a zatem nie mógłby uzyskać korespondującego z tym wydatkiem przychodu z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego.

Stosownie do art. 121 § 1 z mocy odesłania art 14h Ordynacji podatkowej w zw. z art 14a § 1, art. 14c § 1 i § 2 oraz art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej organy podatkowe dokonując wykładni prawa podatkowego powinny uwzględnić wykładnię sądów administracyjnych. Organ podatkowy naruszył powyższe przepisy w związku z nie odniesieniem się do poglądów prawnych, wyrażonych w powołanych przez wnioskodawcę orzeczeniach sądowych. Odwołanie się wnioskodawcy do orzeczeń sądowych oznaczało, że oceny prawne zawarte w tych wyrokach uznał on za własne, wzmacniając tym samym swoje stanowisko. Słusznie przy tym zauważa skarżący, że oceny te miały charakter kluczowy. Wprawdzie z art. 170 w zw. z art. 171 ustawy o p.p.s.a. wynika, iż prawomocne wyroki sądów administracyjnych wiążą strony danego postępowania, sąd który je wydał, inne sądy i organy, jedynie co do przedmiotu rozstrzygnięcia, w którym został on wydany, zatem nie mają one charakteru wiążącego tak dla sądów administracyjnych jak i organów podatkowych w przypadku rozpoznawania innych spraw i to pomimo możliwego podobieństwa zaistniałych stanów faktycznych - to jednak art. 14e Ordynacji podatkowej stanowi wskazówkę do dokonywania wykładni prawa z uwzględnieniem tego orzecznictwa także przy udzielaniu interpretacji, a nie tylko przy jej zmianie. W szczególności istotnym dla realizacji zasady zaufania, określonej w art. 121 § 1 tej ustawy jest ustosunkowanie się przez organ w uzasadnieniu interpretacji do orzeczeń, na które strona powołała się we wniosku o interpretację. Nie oznacza to obowiązku uwzględnienia takich wyroków sądów administracyjnych, ale jedynie wymóg odniesienia się do ich argumentacji. NSA zauważył, że i w doktrynie wyrażano pogląd (zob. B Gruszczyński [w:] S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. 4, Warszawa 2007, s. 495), że pogłębianiu zaufania do organów podatkowych nie służy ograniczenie się w uzasadnieniu decyzji podatkowej do stwierdzenia, że orzeczenie sądu powołane przez stronę w piśmie procesowym na poparcie jej tezy, nie wiąże organu podatkowego w sprawie rozpatrywanej. Jakkolwiek orzeczenia sądowe rzeczywiście wiążą organ podatkowy tylko w sprawie, w której zostały wydane, to jednak powołanie ich w innej sprawie powoduje, że argumentacja sądu na temat wykładni konkretnego przepisu staje się argumentacją samego podatnika właśnie w sprawie rozpatrywanej. Jeżeli więc organ podatkowy nie podziela wspomnianej argumentacji, powinien szczegółowo odnieść się do uzasadnienia wyroku sądowego i ustosunkować się do wyrażonych tam poglądów, wyjaśniając szczegółowo, dlaczego je odrzuca. Wiąże się to z regułą, która oznacza powinność wyczerpującego odniesienia się do wszystkich wysuniętych przez odwołujący się podmiot zarzutów i żądań (wyrok NSA z 30 października 2001 r., sygn. akt: III SA 1409/00, publ.: Lex Polonica)".

Zaakcentować też należy, że wprawdzie interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego ma ograniczoną moc wiążącą, gdyż bezpośredni skutek wywiera jedynie wobec podmiotu, który złożył wniosek o jej wydanie (art. 14k Ordynacji podatkowej), to jednak organ wydający interpretacje indywidualne nie może w sposób dowolny i nieuzasadniony traktować w odmienny sposób różne podmioty, znajdujące się w identycznej sytuacji prawnej i faktycznej.

W przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej prawa podatkowego nie prowadzi się typowego postępowania administracyjnego. Czynności, poprzedzające wydanie interpretacji regulowane są w pierwszej kolejności przepisami rozdziału 1a działu II. Ordynacji. (art. 14b i nast.) Tym niemniej ustawodawca nakazał w sprawach, dotyczących interpretacji indywidualnych stosować odpowiednio enumeratywnie wyliczone przepisy o postępowaniu jurysdykcyjnym przed organami podatkowymi. Na mocy odesłania, zawartego w art. 14h Ordynacji podatkowej, w sprawach tych odpowiednio stosuje się m.in. przepis art. 121 § 1, stosownie do którego postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Oznacza to także, że w sprawach interpretacji podatkowych działania organów winny być prowadzone w sposób rzetelny, bezstronny i nie cechujący się dowolnością, przypadkowością albo arbitralnością. W orzecznictwie wskazuje się, że naruszenie zasady budzenia zaufania ma miejsce w sytuacji przyjęcia przez Ministra Finansów odmiennego stanowiska, aniżeli w poprzednio wydanych w takim samym stanie faktycznym interpretacjach podatkowych (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 7 września 2010 r., sygn. akt I SA/Po 515/10, Lex Omega nr 749954). Dodatkowo wypada stwierdzić, że niezależnie od zasady budzenia zaufania, z samej istoty interpretacji indywidualnych prawa podatkowego wynika konieczność dbania przez organy podatkowe o jednolitość wykładni przepisów. Co prawda taki cel nie został wyartykułowany w tak wyraźny sposób, jak w wypadku interpretacji ogólnych (art. 14a § 1 Ordynacji), niemniej jednak z całokształtu przepisów rozdziału 1a działu II. tej ustawy wynika, że również w wypadku interpretacji indywidualnych zachodzi konieczność podejmowania działań w celu zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego. Wskazuje na to chociażby art. 14b § 6 a Ordynacji podatkowej przewidującego dla ministra właściwego do spraw finansów publicznych uprawnienie do wydania rozporządzenia, upoważniającego podległe organy do wydawania interpretacji indywidualnych z wyraźnym zastrzeżeniem, że celem ma być zapewnienie jednolitości wydawanych interpretacji. Również art. 14e Ordynacji przewiduje możliwość zmiany z urzędu interpretacji indywidualnej w razie stwierdzenia jej nieprawidłowości. Powyższe zdaniem sądu wskazuje, że organ wydający interpretację bądź podejmujący działania wyraźnie odmienne niż w innych, tożsamych co do stanu prawnego i faktycznego sprawach, nie może zasłaniać się argumentem, że każda interpretacja dotyczy indywidualnego wniosku, przedstawionego przez zainteresowany podmiot. Przedstawione rozważania są aktualne na gruncie kontrolowanej sprawy, gdyż organ wydający zaskarżoną interpretację bez wyraźnego uzasadnienia odstąpił od stanowiska zajmowanego w tożsamym stanie faktycznym i prawnym w innych interpretacjach przywołanych przez wnioskodawcę, a potwierdzających jego racje. Dotyczyło to zwłaszcza interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej z 26.02.2013r.

Wobec powyższego uprawnione są zarzuty, że doszło do naruszenia przywołanych w skardze przepisów postępowania, a to art. 120 oraz 121 § 1 w zw. z art. 14h i 2 a Ordynacji podatkowej.

Rzeczą organu podatkowego ponownie rozpoznającego sprawę będzie więc dokonanie interpretacji z merytorycznym odniesieniem się do przedstawionego przez skarżącego orzecznictwa. W tej sytuacji rozpoznawanie przez skład orzekający powoływanych w skardze zarzutów ukierunkowanych na wykazywanie naruszenia prawa materialnego byłoby przedwczesne.

Mając powyższe na uwadze orzeczono jak w sentencji wyroku w oparciu o art. 146 § 1 p.p.s.a., zaś w przedmiocie kosztów postępowania sądowego na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 i § 4 p.p.s.a.