Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 885/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2022-02-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: at.240 par.1 pkt5, art.243 par.1
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art.6 ust.8
journal: Dz.U. 2019 poz 1170
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.
article: art. 145 par. 1 pkt.1 lit.c
journal: Dz.U. 2022 poz 329
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Wojtysiak (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Bolesław Stachura Sędzia WSA Joanna Wojciechowska po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 16 lutego 2022 r. sprawy ze skargi Z. W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] października 2020 r. nr [...] w przedmiocie uchylenia decyzji ostatecznej w sprawie podatku od nieruchomości za 2018 r. po wznowieniu postępowania I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Wójta Gminy K. z dnia [...] lipca 2020 r., nr [...]; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącego Z. W. kwotę [...]([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r., znak: [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy K. (dalej także "Organ I instancji") z dnia [...] r., znak: [...], odmawiającą uchylenia swojej wcześniejszej decyzji ostatecznej z dnia [...] r., znak: [...], ustalającej podatnikom K. P., M. N., F. P., M. W. i Z. W. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na [...] r. w kwocie [...]zł.

Decyzję wydano w następującym stanie faktycznym sprawy.

W dniu [...] r. do Urzędu Gminy K. wpłynęło pismo Z. W. (dalej "Strona", "Skarżący") z prośbą "o skorygowanie" naliczonego podatku za okres [...] w związku z decyzją Starosty [...] z dnia [...] r. orzekającą o wprowadzeniu zmiany w operacie ewidencji gruntów i budynków dla działki nr [...] w obrębie B. gmina K. polegających na zmianie oznaczenia użytku gruntowego oraz oznaczenia funkcji budynków posadowionych na działce nr [...] w B. . Wnioskodawca podniósł również kwestię, że podczas kilkukrotnych wizyt i rozmów na temat podatku, nie był informowany o zmianie klasyfikacji gruntu. Nadto, Strona wniosła o oddzielne ustalenie wymiaru podatku dla pozostałych współwłaścicieli.

Postanowieniem z dnia [...] r. Organ I instancji wznowił postępowanie podatkowe zakończone wydaniem decyzji ostatecznej z dnia [...] r., znak: [...], w sprawie ustalenia K. P., M. N., F. P., M. W. i Z. W. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na [...] r. w kwocie [...]zł.

W podstawie prawnej postanowienia, Organ I instancji wskazał przepisy art. 240 § 1 i art. 243 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540 z późn. zm. - zwanej w skrócie "O.p.").

W uzasadnieniu postanowienia Organ I instancji wskazał, że ostatecznymi decyzjami z [...] r. ustalił współwłaścicielom działki nr [...] w B. wysokość zobowiązania pieniężnego w podatku od nieruchomości na lata [...]. Dnia [...] r. do urzędu wpłynęło zawiadomienie Starostwa [...] o zmianach w danych ewidencyjnych na działce nr [...] w B., po którym Organ podatkowy I instancji wydał nową decyzję na [...] r., ustalającą łączne zobowiązanie pieniężne. Dnia [...] r. Z. W. złożył do Wójta Gminy K. pismo z prośbą "o skorygowanie" naliczonego podatku za okres [...].

Organ I instancji wyjaśnił, że zawiadomienie o zmianach w danych ewidencyjnych zostało wydane na podstawie decyzji Starosty [...] z dnia [...] r., w której stwierdzono, że wykonawca prac modernizacyjnych błędnie ustalił oznaczenie użytku gruntowego. W związku z tym, w ocenie Organu, zachodzi potrzeba zweryfikowania, czy decyzja Starosty, na podstawie której zmieniono dane w ewidencji gruntów i budynków, wywiera skutki prawne od momentu ujawnienia w ewidencji gruntów i budynków, czy też od momentu zmiany operatu opisowo- kartograficznego.

Decyzją z dnia [...] r., znak: [...], Wójt Gminy K. odmówił uchylenia swojej wcześniejszej decyzji ostatecznej z dnia [...] r., znak: [...], w sprawie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na [...] r. w kwocie [...]zł.

Organ I instancji wskazał, że po przeprowadzonym postępowaniu podatkowym [...] r. zostały wydane decyzje ustalające wysokość podatku od nieruchomości na lata [...] dla wszystkich współwłaścicieli nieruchomości. W dniu [...] r. do Urzędu wpłynęło zawiadomienie Starosty [...] o zmianie użytku gruntowego oraz funkcji budynków posadowionych na działce nr [...] w B.. W związku z powyższym, Organ I instancji, w dniu [...] r. zmienił decyzję ostateczną na [...] r., zgodnie z danymi ujawnionymi w ewidencji gruntów i budynków. Zmiana w ewidencji gruntów i budynków nie została wprowadzona z mocą wsteczną, dlatego też organ podatkowy dokonał zmiany opodatkowania od dnia [...] r.

Od powyższej decyzji Z. W. wniósł odwołanie.

Decyzją z dnia [...] r., znak: [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło zaskarżoną decyzję Organu podatkowego I instancji i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia.

Kolegium wskazało, że Organ I instancji, ani w postanowieniu o wznowieniu postępowania, ani w decyzji z dnia [...] r., nie wskazał, która z przesłanek określona w art. 240 §1 O.p. stanowiła podstawę do wznowienia i przeprowadzenia postępowania w sprawie.

Decyzją z dnia [...] r., znak: [...], wydaną na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 i art. 207 i art. 210 O.p., Organ I instancji odmówił uchylenia swojej wcześniejszej decyzji ostatecznej z dnia [...] r., znak: [...], w sprawie ustalenia K. P., M. N., F. P., M. W. i Z. W. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na [...] r. w kwocie [...]zł.

Organ I instancji wskazał, że z dokumentów zgromadzonych w niniejszej sprawie wynika, że w ewidencji gruntów i budynków prowadzonej przez Starostwo Powiatowe w S. , po modernizacji obrębu B., działka nr [...] zmieniła klasyfikację gruntu z RIVb na tereny mieszkaniowe B, zmieniając jednocześnie swoją powierzchnię na [...] ha. Na ww. działce jest budynek mieszkalny oraz budynki pozostałe.

W dniu [...] r. Z. W. złożył odwołanie od powyższej decyzji odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego, które decyzją z dnia [...] r., znak: [...], uchyliło zaskarżoną decyzję i przekazało Organowi I instancji sprawę do ponownego rozpatrzenia.

W uzasadnieniu Kolegium wskazało, że Organ I instancji powinien zbadać, czy w sprawie zachodzi okoliczność polegająca na ujawnieniu istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji, a nieznanych organowi, który wydał decyzję, a w uzasadnieniu decyzji nie wskazał z jakich przyczyn uznał, że w sprawie nie zachodzi przesłanka określona w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. podana jako podstawa do wznowienia postępowania.

Po ponownym rozpatrzeniu sprawy, decyzją z dnia [...] r., znak: [...], Wójt Gminy K. odmówił Z. W. uchylenia decyzji ostatecznej z dnia [...] r., znak: [...], w sprawie ustalenia K. P., M. N., F. P., M. W. i Z. W. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na [...] r. w kwocie [...]zł.

W uzasadnieniu decyzji Organ I instancji wskazał m.in., że w dniu [...]. do Urzędu Gminy w K. wpłynęły zawiadomienia Starosty [...] wystawione [...] r., informujące o aktualizacji użytków m.in. w obrębie B. w dniu [...] r. Z dokumentów zgromadzonych w niniejszej sprawie wynikało, że w ewidencji gruntów i budynków, prowadzonej przez Starostwo Powiatowe w S. , po modernizacji obrębu B. działka nr [...] zmieniła klasyfikację gruntu z RTV b na tereny mieszkaniowe B, zmieniając jednocześnie swoją powierzchnię na [...] ha.

W dniu [...] r. złożona została informacja w sprawie podatku od nieruchomości przez M. N., która przedłożyła organowi podatkowemu postanowienie Sądu Rejonowego w S. (data uprawomocnienia się: [...] r.) o stwierdzeniu nabycia spadku po zmarłym D. W.. Wraz z Panią N. , spadkobiercami stali się Z. W. oraz M. W.. Dnia [...] r., Organ I instancji wezwał m.in. Z. W. do złożenia informacji w sprawie podatku od nieruchomości. W dniu [...] r. Z. W. złożył stosowną informację, w której wykazał do opodatkowania grunt o powierzchni [...] ha terenów mieszkaniowych wraz z budynkiem mieszkalnym oraz pozostałym. W dniu [...] r. Z. W. złożył kolejną informację w sprawie podatku od nieruchomości, korygując powierzchnię użytkową budynku mieszkalnego.

Po przeprowadzonym postępowaniu podatkowym, w dniu [...] r. wydane zostały decyzje ustalające wysokość podatku od nieruchomości na lata [...] dla wszystkich współwłaścicieli nieruchomości.

Organ I instancji wskazał, że wydając w dniu [...] r. decyzję ustalającą wysokość zobowiązania podatkowego na [...] r., dysponował informacją otrzymaną od Starosty o zmianie klasyfikacji spornego gruntu z użytku rolnego (RIV b) na tereny mieszkaniowe (B). Wymiar podatku został zrealizowany w oparciu o dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków, znane zarówno organowi podatkowemu, jak i stronie postępowania podatkowego. Sama strona postępowania (Z. W.) w pierwotnie złożonej informacji wykazał grunt o powierzchni [...] ha jako teren mieszkaniowy (B). Znana więc mu była klasyfikacja gruntu po zmianie geodezyjnej.

Ponadto, Organ I instancji wskazał, że przedmiot opodatkowania będący współwłasnością jest opodatkowany odrębnie, ale w pełnym zakresie. Podatek zatem wymierza się w jednej decyzji od całej powierzchni opodatkowanych budynków i gruntów, a nie od wielkości odpowiadającej udziałowi danego współwłaściciela. W znaczeniu prawnym nie istnieje bowiem "część" poszczególnych właścicieli. Z powyższego wynika, że wszyscy współwłaściciele mają takie same prawa i obowiązki związane z przedmiotem współwłasności.

Od powyższej decyzji Z. W. złożył odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego, w którym podniósł, że ponawia zarzuty zawarte w odwołaniu z dnia [...] r. Dodatkowo podniósł, że decyzja nie uwzględnia stanu faktycznego prawnego działek nr [...] obręb B., Gmina K. i części budynku mieszkalnego [...] za lata [...]. Zarzucił, że Gmina K. ma przede wszystkim ustawowy i statutowy interes prawny oraz możliwości w weryfikacji statusu jej składników, choćby ze względu na ustalanie podatków, a zmarły w dniu [...] r. D. W. w okresie [...] r. nie składał korekt do zeznań podatkowych IN, ZR i ZN, co jest podstawą wymierzenia podatku.

Wskazując na powyższe zarzuty, Odwołujący wniósł o ustosunkowanie się Kolegium do zasadniczej w tym przypadku kwestii a mianowicie do znaczenia decyzji Starostwa z dnia [...] r. dla ważności podejmowanych innych decyzji administracyjnych w okresie od [...] r. do [...] r. oraz o całkowite unieważnienie decyzji [...] i wydanie przez Gminę K. nowej decyzji podatkowej uwzględniającej decyzję organu państwowego tj. Starostwa S. .

Samorządowe Kolegium Odwoławcze zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy K. z dnia [...] r.

Organ odwoławczy wskazał, że Organ I instancji w postanowieniu z dnia [...] r. jako podstawę do wznowienia postępowania wskazał art. 240 § 1 pkt 5 O.p., którego treść powołał. Powołując następnie treść art. 243 § 2 O.p., Organ odwoławczy wskazał, że organ powinien zbadać, czy w sprawie zachodzi okoliczność polegająca na ujawnieniu istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji, a nieznanych organowi, który wydał decyzję.

Jak wynika z akt sprawy, Strona jako podstawę wznowienia wskazała zmianę w ewidencji gruntów przeprowadzoną w [...] r. O fakcie tym, zarówno organ podatkowy, jak i współwłaściciele nieruchomości posiadali wiedzę w dniu wydania decyzji z dnia [...] r.

Organ odwoławczy wskazał, że o ile modernizacja gruntów może być uznana za nową okoliczność w sprawie, to niezwykle istotny w tym wypadku jest moment, w którym ona zaistniała, a także to, czy organ miał o niej informację w momencie wydawania rozstrzygnięcia w postępowaniu zwyczajnym. W niniejszej sprawie modernizacja gruntów dotycząca miejscowości B. miała miejsce w [...] r., co jest bezsporne między stronami. Znajdujące się w aktach sprawy zawiadomienie o tej modernizacji, wystosowane przez Starostę [...] nosi datę [...] r., a aktualizacja użytków w ewidencji gruntów i budynków miała miejsce w dniu [...] r. Decyzja ustalająca wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości wydana została w [...] r., a zatem zmiana klasyfikacji nieruchomości stanowiącej przedmiot opodatkowania nie była nową okolicznością nie znaną Organowi i Stronom postępowania.

W ocenie Organu odwoławczego, w przedmiotowej sprawie nie zaistniały podstawy do uchylenia decyzji Organu I instancji z dnia [...] r. Przedstawione dowody nie spełniały bowiem przesłanki nowości i nieistnienia w dniu wydania decyzji.

Organ odwoławczy wskazał także, że z art. 128 O.p. wynika zasada trwałości decyzji ostatecznych.

W ocenie Organu odwoławczego, nie jest zasadne oczekiwanie, by organ podatkowy na nowo dokonywał wszechstronnej analizy sprawy w każdym przypadku. Nadto, Z. W. mimo przysługujących mu uprawnień procesowych nie skorzystał z prawa do wniesienia odwołania od decyzji z dnia [...] r. , gdzie w tamtym postępowaniu mógł kwestionować ustalenia faktyczne w sprawie bez konieczności wykazania, że okoliczności i dowody na które się powołuje, noszą cechę istotności i nowości o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego [...] na powyższą decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r., Z. W. zarzucił tej decyzji wadliwość i brak odniesienia się do jego odwołania z dnia [...] r.

Skarżący wyjaśnił, co następuje.

Skarżący wskazał, że nieruchomość, za którą naliczany jest podatek jest mieniem spadkowym po Jego bracie - D. W. zmarłym [...] r. Postanowienie o nabyciu spadku uprawomocniło się dnia [...] r.

W dniu [...] r. Skarżący złożył w Gminie K. informacje podatkowe za lata [...] w formie załączników IN, ZR i ZN. Wówczas po raz pierwszy dowiedział się o zmianie przeznaczenia opodatkowanej nieruchomości.

W dniu [...] r. Skarżący wystąpił do Starosty [...] o wyjaśnienie dokonanych zmian i załączenie kopii zgody zmarłego brata na zmianę kwalifikacji tych nieruchomości. Niestety, Skarżący nie otrzymał odpowiedzi na swoje pismo poza decyzją Starosty [...] z dnia [...] r.

W dniu [...] r. na podstawie błędnej kwalifikacji gruntów i budynków przez Starostę [...], Gmina K. wystawiła decyzję w sprawie ustalenia podatku od nieruchomości za [...] r., decyzja nr [...] wbrew informacjom zawartym w załącznikach IN, ZR i ZN z dnia [...] r. oraz zapisom w Księdze Wieczystej [...] Wcześniej składane załączniki także potwierdzały rolne przeznaczenie nieruchomości.

W dniu [...] r., Starosta [...] wydał decyzję [...] w której przywrócił oznaczenie nieruchomości na rolną i w uzasadnieniu stwierdził, że zmiany zostały wprowadzone na podstawie błędnych informacji.

W dniu [...] r. na podstawie ww. decyzji Starosty [...], Skarżący wystąpił do Wójta Gminy K. o skorygowanie naliczonego podatku.

W dniu [...] r., Wójt Gminy K. odmówił skorygowania naliczonego podatku.

W dniu [...] r., Skarżący po raz pierwszy złożył odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego podnosząc, że Wójt Gminy K. nie uwzględnił decyzji Starosty [...]. W uzasadnieniu tej decyzji jest stwierdzone, że zmiany zostały wprowadzone na podstawie błędnych informacji.

W dniu [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w orzeczeniu uchyliło zaskarżoną decyzję Organu podatkowego I instancji i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ.

W dniu [...] r. Wójt Gminy K. ponownie odmówił skorygowania naliczonego podatku twierdząc, że do określenia podatku wiążące są informacje z ewidencji gruntów i budynków, nie odnosząc się do decyzji Starosty [...].

W dniu [...] r. Skarżący po raz drugi złożył odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego podnosząc, że Wójt Gminy K. nie uwzględnił decyzji Starosty [...].

W dniu [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w orzeczeniu uchyliło zaskarżoną decyzję Organu podatkowego I instancji i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ.

W dniu [...] r. Wójt Gminy K. ponownie odmówił skorygowania naliczonego podatku twierdząc, że do określenia podatku wiążące są informacje z ewidencji gruntów i budynków, nie odnosząc się do decyzji Starosty [...].

Skarżący wskazał, że analizując przytaczane przez Wójta uzasadnienia podpierane cytatami z orzecznictwa NSA, patrząc na chronologię zdarzeń, są interpretowane wbrew logice i tym bardziej uzasadniają skargę.

Skarżący dodał, że NSA uznał, że błędne jest przyznawanie ewidencji gruntów i budynków nadmiernego znaczenia dla wymiaru podatku. Co prawda, prawo geodezyjne i kartograficzne mówi, że dane zawarte w tej ewidencji są podstawą wymiaru podatków, jednak NSA podzielił je na dwie kategorie. Za bezwzględnie wiążące NSA uznał m.in. informacje o powierzchni i sposobie zagospodarowania. Dane o tym, kto jest właścicielem, zaliczył do kategorii względnie więżących. Można je weryfikować i porównywać z innymi dowodami.

Skarżący wskazał, że składając w dniu [...] r. w Gminie K. informacje podatkowe za lata 2016-2019 w formie załączników IN, ZR i ZN (dotyczących gospodarstwa rolnego, a nie domu mieszkalnego, jak to twierdzi Wójt), Urząd Gminy K. miał obowiązek w wypadku wątpliwości sprawdzić zapisy w Księdze Wieczystej, podobnie jak i zweryfikować projekt operatu opisowo-kartograficznego Wydziału Geodezji Starostwa dotyczący zmiany przeznaczenia nieruchomości w [...]

Skarżący w dniu [...] r., po raz trzeci złożył odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego podnosząc, że Wójt Gminy K. nie uwzględnił decyzji Starosty [...].

W dniu [...] r., Samorządowe Kolegium Odwoławcze w orzeczeniu utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję Organu podatkowego I instancji, kolejny raz omijając prośby Skarżącego o stwierdzeniu znaczenia decyzji Starosty [...].

Podsumowując, Skarżący wskazał, że uzasadnieniem Jego skargi jest po pierwsze: notoryczne uchylanie się Samorządowego Kolegium Odwoławczego od stwierdzenia, czy decyzja Starosty [...] nr [...] z dnia [...] r. i jej uzasadnienie, w swej mocy rozciąga się na okres od podjęcia błędnej decyzji do chwili wycofania się z niej.

Skarżący zwrócił się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, aby przy rozpatrywaniu skargi, wyjaśnił tą kluczową kwestię.

Drugim zagadnieniem, jest brak reakcji Samorządowego Kolegium Odwoławczego na tłumaczenie Wójta, że brat Skarżącego został poinformowany o zmianie przeznaczenia gruntów czyli dysponowania jego majątkiem, za pomocą ogłoszeń na słupach lub publikacji w Dzienniku Urzędowym Województwa. Jaki jest dowód, że został on skutecznie poinformowany.

Zdaniem Skarżącego, niewyjaśnienie tej kwestii, ma wpływ na dalszą niekorzystną interpretację faktów.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie i skierowanie sprawy do rozpoznania w trybie uproszczonym. Dodatkowo Kolegium wskazało, że w przedmiotowej sprawie Skarżący jako podstawę wznowienia wskazał zmianę w ewidencji gruntów przeprowadzoną w [...] r. O fakcie tym, zarówno organ podatkowy, jak i współwłaściciele nieruchomości posiadali wiedzę w dniu wydania decyzji z dnia [...] r.

Zdaniem Kolegium, o ile modernizacja gruntów może być uznana za nową okoliczność w sprawie, to niezwykle istotny w tym wypadku jest moment, w którym ona zaistniała, a także to, czy organ miał o niej informację w momencie wydawania rozstrzygnięcia w postępowaniu zwyczajnym. W niniejszej sprawie modernizacja gruntów dotycząca miejscowości B. miała miejsce w [...] r., co jest bezsporne między stronami. Znajdujące się w aktach sprawy zawiadomienie o tej modernizacji, wystosowane przez Starostę [...] nosi datę [...] r., a aktualizacja użytków w ewidencji gruntów i budynków miała miejsce w dniu [...] r. Decyzja ustalająca wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości wydana została w [...] r. , a zatem zmiana klasyfikacji nieruchomości stanowiącej przedmiot opodatkowania nie była nową okolicznością nie znaną organowi i stronom postępowania.

Zdaniem Kolegium, w przedmiotowej sprawie nie zaistniały podstawy do uchylenia decyzji Organu I instancji z dnia [...] r. Przedstawione dowody nie spełniały przesłanki nowości i nieistnienia w dniu wydania decyzji.

Kolegium ponownie wskazało także, że Z. W. mimo przysługujących mu uprawnień procesowych nie skorzystał z prawa do wniesienia odwołania od decyzji z dnia [...] r., gdzie w tamtym postępowaniu mógł kwestionować ustalenia faktyczne w sprawie.

Kolegium końcowo wskazało, że przedmiotem postępowania nie była ocena decyzji Starosty [...] ani odwołanie od niej.

Rozpoznając sprawę w trybie uproszczonym Wojewódzki Sąd Administracyjny [...] z w a ż y ł, co następuje.

Skargę należało uwzględnić, Sąd bowiem, w wyniku kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem, stwierdził, że Organy podatkowe dopuściły się naruszenia przepisów postępowania w sposób, który miał istotny wpływ na wynik sprawy, co w konsekwencji skutkowało koniecznością uchylenia decyzji Organów podatkowych obydwóch instancji.

W myśl art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r., poz. 329 - zwanej w skrócie "P.p.s.a."), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, że sąd administracyjny bada działalność organów administracji publicznej, czy wydana przez nie decyzja administracyjna jest zgodna z przepisami prawa materialnego określającego prawa i obowiązki stron oraz z przepisami prawa procesowego regulującymi postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd zaś rozpoznający sprawę, stwierdzając niezgodność zaskarżonej decyzji z prawem, nie może jej zmienić, a jedynie uwzględniając skargę może ją uchylić (art. 145 § 1 pkt 1 P.p.s.a.).

Stosownie zaś do art. 134 § 1 P.p.s.a., sąd administracyjny, rozstrzygając daną sprawę, nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, może zaś zastosować przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach, prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia (art. 135 P.p.s.a.).

Sąd, kontrolując zaskarżoną decyzję w kontekście jej zgodności z prawem, stwierdził, że decyzję tę, jak i poprzedzającą ją decyzję Organu podatkowego I instancji, wydano z naruszeniem przepisów prawa procesowego w sposób skutkujący koniecznością wyeliminowania jej z obrotu prawnego.

Przedmiotem skargi, a tym samym kontroli sądowej, jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r., utrzymującą w mocy decyzję Wójta Gminy K. z dnia [...] r., którą odmówiono Skarżącemu uchylenia swojej wcześniejszej decyzji ostatecznej z dnia [...] r., znak: [...], ustalającej podatnikom: K. P., M. N., F. P., M. W. i Z. W. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na [...] r. w kwocie [...]zł.

Z treści skargi, jak i załączonych do niej załączników, wynika, że Skarżący kwestionuje, iż jest podatnikiem podatku od nieruchomości, obejmującej działkę nr [...] o powierzchni [...] m˛ w obrębie B. gmina K., i posadowionych na niej budynków, gdyż - jak twierdzi - nieruchomość ta zawsze miała charakter rolny i stanowi gospodarstwo rolne, a organ podatkowy (Wójt Gminy K.) na podstawie błędnej kwalifikacji gruntów i budynków przez Starostę [...], wydał decyzję z dnia [...] r. ustalającą podatek od nieruchomości za [...] rok, wbrew informacjom w sprawie podatku rolnego, leśnego, od nieruchomości (IN) zawartych w załącznikach ZR i ZN z dnia [...] r. oraz zapisom w księdze wieczystej nr [...] Jak wskazał przy tym Skarżący, wcześniej składane załączniki także potwierdzały rolne przeznaczenie nieruchomości. Wyjaśnił także, że w dniu [...] r. Starosta [...] wydał decyzję [...] (załączoną do skargi), w której przywrócił oznaczenie nieruchomości na rolną i w jej uzasadnieniu stwierdził, że zmiany zostały wprowadzone na podstawie błędnych informacji, w związku z czym w dniu [...] r. na podstawie ww. decyzji Starosty [...], Skarżący wystąpił do Wójta Gminy K. o skorygowanie naliczonego podatku.

Jak natomiast wynika z akt badanej sprawy, Wójt Gminy K. na mocy postanowienia z dnia [...] r. wznowił z urzędu postępowanie podatkowe zakończone decyzjami ostatecznymi Wójta Gminy K. z dnia [...] r. dotyczącymi ustalenia podatku od nieruchomości za lata [...]. Z uzasadnienia tego postanowienia wynika, że należało wznowić postępowanie zakończone ostatecznymi decyzjami z dnia [...] r. wobec wpływu dniu [...] r. do Urzędu Gminy K. zawiadomienia Starostwa [...] o zmianach danych ewidencyjnych na działce nr [...] w B. na podstawie decyzji Starosty [...] z dnia [...] r., w której stwierdzono, że wykonawca prac modernizacyjnych błędnie ustalił oznaczenie użytku gruntowego, w związku z czym zachodzi potrzeba zweryfikowania, czy decyzja Starosty, na podstawie której zmieniono dane w ewidencji gruntów i budynków, wywiera skutki prawne od momentu ujawnienia w ewidencji gruntów i budynków, czy też od momentu zmiany operatu opisowo-kartograficznego.

Jak wynika z akt, decyzją z dnia [...] r., znak: [...], Wójt Gminy K. odmówił Skarżącemu uchylenia w całości ostatecznej decyzji z dnia [...] r. w sprawie ustalenia wysokości podatku od nieruchomości na [...] r. stwierdzając w istocie, że w sprawie nie zachodzą przesłanki wznowieniowe określone w art. 240 § 1 pkt 5 O.p.

Taki stan sprawy zaakceptowało Samorządowe Kolegium Odwoławcze, wydając zaskarżoną decyzję, całkowicie pomijając, powołaną już w uzasadnieniu ww. postanowienia z dnia [...] r. o wznowieniu z urzędu postępowania podatkowego zakończonego decyzjami ostatecznymi Wójta Gminy K. z dnia [...] r. ustalającymi podatek od nieruchomości za lata [...], a kluczową dla załatwienia meritum sprawy decyzję Starosty [...] z dnia [...] r. (załączoną do skargi), z uzasadnienia której wprost wynika, że wykonawca prac modernizacyjnych ewidencji gruntów i budynków dla nieruchomości oznaczonej numerem działki [...] w obrębie B. gmina K. dokonał błędnej zmiany danych ewidencyjnych (wprowadzonych do państwowego zasobu w dniu [...] r.) dotyczących oznaczenia funkcji budynków (z "budynki produkcyjne, usługowe i gospodarcze dla rolnictwa" na "pozostałe budynki niemieszkalne"), a także dokonał błędnej zmiany oznaczenia użytku gruntowego na działce z "Br-RIVb" na "B" (tereny mieszkaniowe).

Nie budzi więc wątpliwości, że ww. decyzja z dnia [...] r. przywróciła rzeczywisty stan (pierwotny - rolniczy) co do przeznaczenia nieruchomości (działki nr [...]) sprzed [...] r., jaki wcześniej obowiązywał przed wadliwą zmianą danych ewidencyjnych dotyczących działki nr [...], obręb B., gmina K. (w zakresie funkcji budynków posadowionych na tej działce, jak i co do oznaczenia użytku gruntowego), jednocześnie tym samym zmieniając stan faktyczny sprawy po dacie wydania i doręczenia podatnikom, w tym Skarżącemu, ostatecznych decyzji z dnia [...] r., przywracając - zgodnie z faktycznym rolniczym przeznaczeniem nieruchomości - pierwotne dane w ewidencji gruntów i budynków dotyczących tej nieruchomości (działki nr [...] w obrębie B. gmina K.) w zakresie oznaczenia użytku gruntowego (z "B" na "Br-RIVb"), jak i oznaczenia funkcji pięciu budynków posadowionych na tej działce (z "pozostałe budynki niemieszkalne" na "budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa").

Tym samym, Wójt Gminy K., mając niewątpliwie wiedzę o ww. decyzji Starosty [...] z dnia [...] r., która w swojej treści jest jasna i wprost z jej uzasadnienia wynika, że to ze strony organu ewidencyjnego - w ramach kompleksowej modernizacji ewidencji gruntów i budynków m.in. w obrębie B. gmina K. - doszło do błędnego ustalenia oznaczenia użytku gruntowego i w konsekwencji do błędnego zakwalifikowania funkcji budynków gospodarczych istniejących na działce nr [...] w obrębie B. gmin K. i wprowadzenia tych błędnych danych do ewidencji gruntów i budynków w [...] r. - powinien tę decyzję przyjąć jako podstawę do podjęcia racjonalnych działań prawnych zmierzających do usunięcia tych uchybień wynikających z wadliwych działań organów administracji publicznej i z uwzględnieniem słusznego interesu strony definitywnie załatwić sprawę w postępowaniu podatkowym (stosownie do art. 122 O.p.) przez zmianę ostatecznej decyzji podatkowej w nadzwyczajnym trybie przewidzianym w art. 254 O.p., a nie stosować tryb, który nie doprowadził do załatwienia sprawy. Organ podatkowy winien uwzględnić żądanie podatnika co do przeprowadzenia dowodu z ww. decyzji Starosty [...] z dnia [...] r., która miała istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia meritum sprawy podatkowej (tutaj, w przedmiocie podatku od nieruchomości za rok podatkowy [...]). To nie strona (podatnik) spowodował wprowadzenie do ewidencji gruntów i budynków błędnych danych, niezgodnych ze stanem faktycznym, lecz organ administracji publicznej, a w związku z tym okoliczność tę organ podatkowy winien był uwzględnić w swojej ocenie podczas rozstrzygania sprawy podatkowej, a nie obciążać podatnika negatywnymi skutkami wadliwego działania administracji publicznej.

Należy przy tym zwrócić uwagę, że przed wznowieniem postępowania w niniejszej sprawie, w piśmie z dnia [...] r. Skarżący, w nawiązaniu do ww. decyzji Starosty [...] z dnia [...] r. w zakresie błędnych zmian w operacie ewidencji gruntów i budynków dla nieruchomości, tj. działki nr [...] w obrębie B. gmina K., wyjaśnił również swoją sytuację podatkową z lat ubiegłych, i wskazał m. in., że decyzją z dnia [...] r. Wójt Gminy K. naliczył podatek rolny za [...] r., co świadczy, że organ ten miał pełną wiedzę o faktycznym przeznaczeniu gruntu na cele rolnicze, zaś powołana decyzja Starosty [...] z dnia [...] r. (załączona m. in. do skargi) dowodzi, że ten stan faktyczny odnośnie rolniczego przeznaczenia działki nr [...] w istocie nigdy nie uległ zmianie, a jedynie został przywrócony do stanu pierwotnego (rzeczywistego), gdyż dane ewidencyjne, które uległy błędnej zmianie (z winy organu administracji publicznej, bez weryfikacji faktycznego stanu co do przeznaczenia działki nr [...]), zostały przywrócone przez wprowadzenie do operatu ewidencji gruntów i budynków dla nieruchomości oznaczonej numerem działki [...] w obrębie B. gmina K. prawidłowych danych, tj. wprowadzono do ewidencji gruntów i budynków dla tej działki nr [...] prawidłowe dane przez zmianę oznaczenia użytku gruntowego z "B" na "Br-RIVb" oraz zmianę oznaczenia funkcji pięciu budynków z "pozostałe budynki niemieszkalne" na "budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa".

Zdaniem Sądu, w sytuacji, gdy wystąpiły okoliczności faktyczne, które mają wpływ na ustalenie lub określenie wysokości zobowiązania podatkowego, a skutki wystąpienia tych okoliczności zostały uregulowane w przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania decyzji, zachodzi konieczność zmiany ostatecznej decyzji w trybie art. 254 O.p. Istnieje bowiem decyzja Starosty [...] z dnia [...] r., z której wprost wynika, że w okresie od dnia [...] r. do dnia wydania tej decyzji w operacie ewidencji gruntów i budynków figurowały błędne dane co do oznaczenia użytku gruntowego ("B" zamiast prawidłowe "Br-RIVb") oraz oznaczenia funkcji pięciu budynków posadowionych na tej działce ("pozostałe budynki niemieszkalne" zamiast prawidłowe "budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa"). Decyzja ta więc potwierdza, że po wydaniu i doręczeniu podatnikowi ostatecznej decyzji z dnia [...] r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za [...] rok zmieniły się okoliczności faktyczne mające wpływ na ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego, a w istocie przywróciła stan faktyczny działki nr [...] w obrębie B. gmina K. do prawidłowego jej stanu, zgodnie z faktycznym jej przeznaczeniem na cele rolnicze.

Zdaniem Sądu, okoliczność wydania przez Starostę [...] ww. decyzji z dnia [...] r., potwierdzająca w istocie przywrócenie stanu faktycznego działki nr [...] w obrębie B. gmina K. do prawidłowego jej stanu pierwotnego, zgodnie z faktycznym jej przeznaczeniem na cele rolnicze, nie miała znaczenia w nadzwyczajnym postępowaniu wznowieniowym w trybie art. 240 § 1 pkt 5 O.p., ale jest istotna w postępowaniu nadzwyczajnym w trybie art. 254 O.p. i winna zostać zakwalifikowana jako zmiana okoliczności faktycznych, która nastąpiła po doręczeniu ostatecznej decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego za poszczególne lata [...]. Tym samym celowe było przeprowadzenie postępowania podatkowego z urzędu w trybie art. 254 § 1 O.p., zgodnie z którym decyzja ostateczna, ustalająca lub określająca wysokość zobowiązania podatkowego na dany okres, może być zmieniona przez organ podatkowy, który ją wydał, jeżeli po jej doręczeniu nastąpiła zmiana okoliczności faktycznych mających wpływ na ustalenie lub określenie wysokości zobowiązania, a skutki wystąpienia tych okoliczności zostały uregulowane w przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania decyzji.

Przy czym, co istotne w badanej sprawie, stosownie do art. 254 § 2 O.p., zmiana decyzji ostatecznej może dotyczyć tylko okresu, za który ustalono lub określono wysokość zobowiązania podatkowego.

W myśl zaś art. 256 § 1 O.p., organ podatkowy odmawia wszczęcia postępowania w sprawie uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej, jeżeli żądanie zostało wniesione po upływie 5 lat od jej doręczenia. Termin określony w § 1 stosuje się również do wszczęcia z urzędu postępowania w sprawie uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej (§ 2). Zatem, przepis art. 256 O.p. wprowadza zakaz wszczynania i prowadzenia postępowań w sprawie uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej po upływie 5 lat od doręczenia decyzji. Po tym terminie decyzje korzystają z bezwzględnej trwałości. Oznacza to, że po upływie tego 5 - letniego okresu następuje w równym stopniu zwiększenie trwałości decyzji dotkniętych wadą kwalifikowaną, jak i mniejszej wagi. Nie sposób nie dostrzec przy tym związku tego terminu z terminem przedawnienia zobowiązania podatkowego (art. 70 O.p.). Wszczynanie więc i prowadzenie postępowania w sprawie uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej obliguje organ podatkowy do ustalenia, czy upłynął 5-letni okres liczony od dnia doręczenia decyzji.

Poza tym, zwrócić uwagę należy na obowiązującą regulację prawną zawartą w art. 6 ust. 8 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1170 z późn. zm. - dalej w skrócie "u.p.o.l."), zgodnie z którym, jeżeli w ciągu roku podatkowego nastąpiło wygaśnięcie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości lub zaistniało zdarzenie, o którym mowa w ust. 3, organ podatkowy dokonuje zmiany decyzji, którą ustalono ten podatek.

Z kolei z ust. 3 art. 6 u.p.o.l. wynika, że jeżeli w trakcie roku podatkowego zaistniało zdarzenie mające wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku, a w szczególności zmiana sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania lub jego części, podatek ulega obniżeniu lub podwyższeniu, poczynając od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło to zdarzenie.

Jednak w świetle przytoczonego art. 254 O.p. zwrócić należy uwagę, że dla zmiany decyzji ostatecznej w trybie art. 254 O.p. nie jest wystarczające stwierdzenie, że wystąpiły nowe okoliczności faktyczne. Niezbędne jest bowiem również wykazanie, że miały one miejsce dopiero po doręczeniu stronie decyzji (ostatecznej), które musi nastąpić zgodnie z art. 211 O.p., ale znaczenie prawne nowych faktów musi znajdować podstawę prawną w przepisach prawa podatkowego obowiązujących wcześniej, tj. w dacie wydania decyzji podatkowej (ostatecznej).

Przepis art. 254 O.p. ma więc charakter wyjątkowy, a jednocześnie nie ma charakteru samodzielnego, gdyż jego stosowanie zależy od istnienia innych przepisów prawa podatkowego, przede wszystkim materialnego, które określają okoliczności faktyczne, mające wpływ na obliczenie wysokości zobowiązania podatkowego. Ten warunek został spełniony, gdyż przepisy te istniały w dacie wydania ww. decyzji ostatecznej, a mianowicie, chodzi tu o przepisy ustaw podatkowych obowiązujące w roku 2018 (ustawa o podatkach i opłatach lokalnych, w tym art. 2 ust.2, art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b); ustawa o podatku rolnym, w tym art. 1), które już w dniu wydania ostatecznej decyzji regulowały kwestię opodatkowania gruntów o charakterze rolnym.

Jak wyżej wskazano, zgodnie z art. 254 § 1 O.p., zmiana ostatecznej decyzji podatkowej jest możliwa, jeżeli po doręczeniu stronie decyzji (ostatecznej) nastąpiła zmiana okoliczności faktycznych mających wpływ na ustalenie lub określenie wysokości zobowiązania podatkowego, a skutki wystąpienia tych okoliczności zostały uregulowane w przepisach materialnego prawa podatkowego. Obie przesłanki muszą być spełnione łącznie, i brak jednej z nich powoduje, że organ podatkowy nie jest uprawniony do zmiany decyzji ostatecznej. Stąd, organ podatkowy powinien zbadać, czy wystąpiły wszystkie te warunki wymagane dla zmiany decyzji ostatecznej w trybie art. 254 O.p.

Jak trafnie wskazał WSA w Szczecinie w wyroku z dnia 18 stycznia 2018 r., sygn.. akt I SA/Sz 929/17, cyt.:

"Przesłanką zmiany decyzji ostatecznej jest zatem zmiana okoliczności faktycznych po doręczeniu decyzji stronie, które mają rangę prawotwórczą z mocy przepisów, obowiązujących już w dacie wydania decyzji ostatecznej (por. wyroki NSA z dnia 21 września 2007 r., sygn. akt II FSK 381/07, z dnia 28 czerwca 2011 r., sygn. akt II FSK 1012/10). W judykaturze zauważa się, że przepis art. 254 O.p. ma charakter wyjątkowy, a jednocześnie nie ma charakteru samodzielnego, gdyż jego stosowanie zależy od istnienia innych przepisów prawa podatkowego, przede wszystkim materialnego, w których określone są okoliczności faktyczne, mające wpływ na obliczenie wysokości zobowiązania podatkowego. Dopiero zmiana faktów prawotwórczych wpływających na zmianę wysokości zobowiązania podatkowego daje podstawę, by na podstawie art. 254 O.p. dokonać zmiany decyzji wymiarowej (por. wyrok NSA z dnia 7 października 2010 r., sygn. akt II FSK 971/09). Tryb zmiany decyzji ostatecznej określony w art. 254 O.p. jest podejmowany nie dlatego, że decyzja pierwotna jest wadliwa, lecz dlatego, że nastąpiła zwykła zmiana okoliczności faktycznych, przewidzianych i uregulowanych w obowiązujących przepisach (H. Dzwonkowski, Decyzje aktualizujące wysokość zobowiązania podatkowego, Przegl. Pod. z 2002 r., nr (...), s. 50) (zob. wyrok NSA z dnia 6 września 2016 r. II FSK 1763/14).".

Zatem, uruchomienie trybu art. 254 O.p. w badanej sprawie niewątpliwie może doprowadzić do definitywnego załatwienia sprawy podatkowej, o ile zostaną spełnione wszystkie warunki niezbędne do zmiany decyzji ostatecznej wymagane w art. 254 O.p., czego nie osiągnął organ podatkowy w trybie wznowieniowym (art. 240 § 1 pkt 5 o.p.). Organ podatkowy zatem, by załatwić definitywnie sprawę podatkową, winien z urzędu przeprowadzić postępowanie w trybie art. 254 O.p., ustalając nadto, w jakiej dacie doręczono Skarżącemu ostateczną decyzję z dnia [...] r. w przedmiocie wymiaru podatku od nieruchomości za [...] r. (w aktach brak dowodu jej doręczenia Skarżącemu), a następnie ocenić, czy zachodzi podstawa do zmiany ostatecznej decyzji z dnia [...] r. co do wymiaru zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości, tutaj za rok podatkowy [...].

Skoro nie budzi wątpliwości, że na mocy decyzji Starosty [...] z dnia [...] r. zabudowana działka nr [...] w obrębie B. gmina K. odzyskała charakter rolny (stanowi gospodarstwo rolne), to znajdują zastosowanie obowiązujące w tym zakresie w dacie wydania ostatecznej decyzji regulacje prawne (jak wyżej wskazano, w szczególności prawa materialnego).

Organ podatkowy co do zasady stwierdził, że jest związany danymi zawartymi w ewidencji gruntów i budynków, gdyż wydając w dniu [...] r. ostateczną decyzję ustalającą wysokość zobowiązania podatkowego za [...] rok, dysponował informacją otrzymaną od Starosty o zmianie klasyfikacji spornego gruntu z użytku rolnego (RIVb) na tereny mieszkaniowe (B). Na tej podstawie ustalił wymiar podatku od nieruchomości za lata [...] dla wszystkich współwłaścicieli nieruchomości, w tym Skarżącemu, który - jak wskazał Organ - sam pierwotnie wykazał w złożonej informacji grunt o powierzchni [...] ha jako teren mieszkaniowy, co świadczy, że znana mu była zmiana klasyfikacji gruntu po zmianie geodezyjnej.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 października 2021 r., sygn. akt III FSK 1292/21, odnosząc do art. 21 ust. 1 ustawy - Prawo geodezyjne i kartograficzne wskazał, cyt.:

"(...) stosownie do art. 21 ust. 1 u.p.g.k., dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków, co do zasady, stanowią podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych. Zawarty w tym przepisie zwrot "wymiar podatku" należy interpretować jako ustalenie (określenie) zobowiązania podatkowego, z uwzględnieniem elementów przedmiotowych, jak i podmiotowych zawartych w ewidencji gruntów i budynków (por. wyroki NSA z: 17 grudnia 2010 r., sygn. akt II FSK 1489/09; 15 lutego 2017 r., sygn. akt II FSK 4051/14).

W orzecznictwie sądów administracyjnych powszechnie przyjmowany jest pogląd, który podzielił również Sąd pierwszej instancji, w świetle którego, organ podatkowy nie może samodzielnie dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków (por.m.in. uchwałę składu siedmiu sędziów NSA z 27 kwietnia 2009 r., sygn. akt II FPS 1/09). Oznacza to, że co do zasady o sposobie kwalifikacji gruntu (budynku) dla celów podatkowych w podatku od nieruchomości, nie tyle decyduje sposób rzeczywistego wykorzystania nieruchomości, a jej funkcje (przeznaczenie) ujawnione w ewidencji gruntów i budynków. W konsekwencji organ podatkowy nie może samodzielnie dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków. Z kolei zawarte w tej ewidencji dane można podzielić na dwie kategorie. Pierwszą z nich tworzą dane bezwzględnie wiążące organ podatkowy (ich zmiana może mieć miejsce tylko w stosownym trybie administracyjnym, a organy podatkowe nie mają możliwości ich samodzielnego korygowania). Do kategorii tej zaliczyć można dane ewidencyjne dotyczące przeznaczenia, funkcji, obszaru i granic działek gruntu, a także rodzaju zabudowy i powierzchni użytkowej położonych na tych gruntach budynków. Drugą kategorię stanowią dane o względnej mocy wiążącej, tj. takie, których zgodność z rzeczywistym stanem prawnym lub faktycznym może być w pewnych - niejako wyjątkowych - sytuacjach przy wymiarze podatku weryfikowana, przy zastosowaniu dopuszczalnych instrumentów proceduralnych. Może to mieć miejsce m.in. w sytuacji, gdy dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków pozostają w sprzeczności z danymi zamieszczonymi w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo (przed danymi ewidencyjnymi) wynika z regulujących ich prowadzenie bezwzględnie obowiązujących przepisów, lub też w przypadku, gdy posłużenie się wyłącznie danymi ewidencyjnymi musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku (np. możliwe do zastosowania symbole ewidencyjne nie przewidują oznaczenia dla pewnych przedmiotów opodatkowania, wymienionych wprost w ustawie podatkowej) - por. wyrok NSA z 15 lipca 2014 r., sygn. akt II FSK 2565/12. W takiej sytuacji organ podatkowy zobligowany jest do pominięcia informacji zawartych w ewidencji gruntów i budynków, sprzecznych z prawnie wiążącymi danymi innego rejestru publicznego lub tych danych ewidencyjnych, które wykluczają zastosowanie regulacji zawartych w ustawie podatkowej, mających znaczenie dla wymiaru podatku (por. uchwała składu siedmiu sędziów NSA z 18 listopada 2013 r., sygn. akt II FPS 2/13; wyrok NSA z 1 sierpnia 2014 r., sygn. akt II FSK 1930/12; zob. również S. Bogucki, K. Winiarski, Zakres związania danymi z ewidencji gruntów i budynków w sprawach wymiaru podatków lokalnych, "Przegląd Podatków Lokalnych i Finansów Samorządowych" 2015, nr 2, s. 11-19). Skoro jednak wypis z ewidencji gruntów i budynków stanowi dowód z dokumentu urzędowego, przeciwdowodem pozwalającym organom podatkowym ustalić wymiar podatku w oparciu o dane inne niż wynikające z tej ewidencji, powinien być również dokument (por. wyrok NSA z 19 grudnia 2018 r., sygn. akt II FSK 3635/16 oraz B. Pahl, glosa do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 1581/12, LEX/El).

Ewidencja gruntów i budynków stanowi zatem rejestr publiczny wiążący co do zasady organy podatkowe - oprócz wyjątkowych sytuacji, których przykłady powyżej przytoczono - a także sądy w zakresie danych w niej formalnie ujawnionych, m.in. przy wymiarze podatków i świadczeń. Natomiast przeprowadzenie przeciwdowodu (zgodnie z art. 194 § 3 O.p.) jest dopuszczalne jedynie wyjątkowo.".

W kontekście tego wyroku NSA, przyjąć więc należy, że norma postępowania przewidziana w art. 194 § 3 O.p. pozwala organowi podatkowemu w drodze wyjątku przeprowadzić dowód w celu wzruszenia domniemania prawdziwości danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków, o ile jest w posiadaniu dokumentu podważającego prawdziwość danych ewidencyjnych, co miało miejsce w badanej sprawie, gdyż organ był w posiadaniu ww. decyzji Starosty [...] z dnia [...] r. po wydaniu ostatecznej decyzji z dnia [...] r. w przedmiocie ustalenia podatku od nieruchomości za [...] r., która zmieniła stan rzeczy odnośnie przeznaczenia zabudowanej działki nr [...], co miało wpływ na wynik sprawy. Kontrola zgodności z prawem zaskarżonego rozstrzygnięcia musi być oparta na całokształcie okoliczności występujących w konkretnej sprawie, nie zaś tylko na okolicznościach przyjętych przez organ podatkowy, które jednak nie pozwalały na definitywne załatwienie sprawy podatkowej, co w konsekwencji skutkowało naruszeniem zasad prowadzenia postępowania podatkowego, w szczególności zasady legalizmu (art. 120 O.p.), zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów (art. 121 § 1 O.p.), zasady prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.) i wreszcie zasady szybkości działania (art. 125 O.p.). Z tych też powodów nie można było uznać stanowiska Organów podatkowych obydwóch instancji za uprawnione, gdyż w realiach badanej sprawy - mimo że ustawodawca dopuścił taką możliwość w art. 194 § 3 O.p. jako wyjątek od zasady określonej w art. 194 § 1 O.p., zgodnie z którym dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone - doszło do nieuzasadnionego odstąpienia od przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentowi urzędowemu w postaci ewidencji gruntów i budynków i wzruszenia ujawnionych tam danych w zakresie faktycznego przeznaczenia spornej nieruchomości (zabudowanej działki nr [...] w obrębie B. gmina K. ), organ podatkowy był bowiem w posiadaniu takiego dokumentu, tj. decyzji Starosty [...] z dnia [...] r., na którą przed wznowieniem postępowania powoływał się już Skarżący w ww. piśmie z dnia [...] r.

Poza tym, podkreślić należy, że zgodnie z art. 22 ustawy - Prawo geodezyjne i kartograficzne (uchylony z dniem 31.07.2020 r., a więc przed wydaniem ostatecznej decyzji), ewidencję gruntów i budynków oraz gleboznawczą klasyfikację gruntów prowadzą starostowie.

Aktualny w stanie faktycznym badanej sprawy jest zatem wywód prawny Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie zawarty w wyroku z dnia 6 kwietnia 2016 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Sz1036/15, który znajduje analogiczne zastosowanie w niniejszej sprawie.

I tak, w myśl zaś § 44 pkt 2 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz.U. z 2019 r., poz. 393 - zwanej w skrócie "rozporządzenie" - rozporządzenie to uchylone z dniem 31.07.2021 r.), do zadań starosty związanych z prowadzeniem ewidencji należy utrzymanie operatu ewidencyjnego w stanie aktualności, tj. zgodności z dostępnymi dla organu dokumentami i materiałami źródłowymi. Aktualizacja operatu ewidencyjnego następuje poprzez wprowadzanie udokumentowanych zmian do bazy danych ewidencyjnych (§ 45 ust. 1 rozporządzenia). Dane zawarte w ewidencji są podstawą planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych (art. 21 ust. 1 ustawy - Prawo geodezyjne i kartograficzne).

Z istoty ewidencji, jako urzędowego zbioru danych na temat gruntów, budynków i lokali, wynika, że może ona spełniać swoje funkcje tylko przy założeniu aktualności danych ewidencyjnych, zgodnych z rzeczywistym stanem faktycznym, a więc, że ewidencja gruntów i budynków jest aktualizowana nie na podstawie błędnych informacji, lecz na podstawie informacji zgodnych z rzeczywistością .

Dane zawarte w ewidencji podlegają aktualizacji z urzędu lub na wniosek osób, organów i jednostek organizacyjnych, o których mowa w § 10 i § 11, w tym właścicieli nieruchomości (§ 46 ust. 1 rozporządzenia). Rodzaje zmian wprowadzanych z urzędu określa § 46 ust. 2 rozporządzenia. Są to zmiany wynikające, m.in. z prawomocnych orzeczeń sądowych, aktów notarialnych, ostatecznych decyzji administracyjnych, aktów normatywnych oraz opracowań geodezyjnych i kartograficznych, przyjętych do państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego, zawierających wykazy zmian danych ewidencyjnych. Wprowadzanie zmian w ewidencji w sytuacji, gdy wymaga to wyjaśnień zainteresowanych lub uzyskania dodatkowych dowodów, następuje w drodze decyzji administracyjnej (§ 47 ust. 3 rozporządzenia).

Starosta więc, jako przedstawiciel Skarbu Państwa, odpowiada za aktualność danych w ewidencji, o czym stanowi wyżej przytoczony przepis § 44 rozporządzenia, przy czym - wszelkie zmiany powinny być dokonane w oparciu o dane udokumentowane, na co już wskazano wyżej. Zauważyć także należy, że obowiązek wynikający z art. 22 ust. 2 powołanej ustawy - Prawo geodezyjne i kartograficzne, z jednej strony - zapewnia aktualność tych danych, które powinny odzwierciedlać stan rzeczywisty, z drugiej zaś - eliminuje możliwość dokonywania tych zmian z datą wsteczną.

Ze wskazanych wyżej przepisów wynika, że dane ewidencyjne mają charakter informacyjno-techniczny i odnoszą się do konkretnej działki ewidencyjnej. Ewidencja rejestruje jedynie stany prawne wynikające z określonych dokumentów urzędowych, a zatem stany ustalane w innym trybie lub przez inne organy orzekające. Dla obywateli i organów państwowych moc wiążącą mają tylko dane dotyczące opisu gruntów (ich położenia, konturu granic, rodzaju użytków, itp.).

Uznać zatem należy, że rejestr ewidencji gruntów jest wyłącznie odzwierciedleniem aktualnego stanu prawnego dotyczącego danej nieruchomości i, że ujawniony w ewidencji gruntów stan prawny powinien być oparty na odpowiednich dokumentach (prawomocnych orzeczeniach sądowych, ostatecznych decyzjach administracyjnych, czynnościach prawnych dokonanych w formie aktów notarialnych, spisanych umowach i ugodach w postępowaniu sądowym i administracyjnym lub innych dokumentach posiadających moc dowodową dla ustalenia prawa własności).

Zatem, przepis art. 22 pkt 2 ustawy - Prawo geodezyjne i kartograficzne, który stanowi, że osoby, o których mowa w art. 20 ust. 2 pkt 1 i art. 51, są obowiązane zgłaszać właściwemu staroście wszelkie zmiany danych objętych ewidencją gruntów i budynków, w terminie 30 dni licząc od dnia powstania tych zmian, nie dotyczy zmian danych objętych ewidencją gruntów i budynków, wynikających z decyzji właściwych organów, natomiast starosta, jako przedstawiciel Skarbu Państwa, odpowiada za aktualność danych w ewidencji, o czym stanowi ww. § 44 pkt 2 rozporządzenia, przy czym wszelkie zmiany powinny być dokonane w oparciu o dane udokumentowane, na co już wskazano wyżej (vide: wyrok NSA z dnia 30 października 2009 r., sygn. akt I OSK 102/09).

W wyroku z dnia 7 maja 2008 r., sygn. akt I OSK 719/07, Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że w pojęciu aktualizacji ewidencji gruntów i budynków mieści się także usuwanie (prostowanie) błędnych wpisów bazy danych ewidencyjnych, co ma miejsce w badanej sprawie podatkowej.

W przedmiocie zaś aktualności wpisów w ewidencji gruntów i budynków, w kontekście zmian jakie zachodzą na działkach ujętych w ewidencji, należy jednak wyraźnie podkreślić, że w przypadku ewidencji gruntów i budynków nie ma zastosowania zasada wpisu danych z datą wsteczną (np. jak to ma miejsce w przypadku ksiąg wieczystych, tj. z datą złożenia wniosku). Wniosek, że dokonanie zmian w ewidencji z datą wsteczną nie jest możliwy, pośrednio wypływa to z przepisów prawa, które normują tryb wprowadzenia tych zmian. Obowiązek zgłoszenia właściwemu staroście wszelkich zmian danych objętych ewidencją gruntów i budynków w terminie 30 dni od dnia powstania tych zmian zapewnia, z jednej strony - aktualność tych danych, które powinny odzwierciedlać stan rzeczywisty, z drugiej zaś - ustanawiając, obowiązek po stronie właściciela zawiadamiania o tych zmianach w krótkim terminie, eliminuje możliwość dokonywania tych zmian z datą wsteczną, tj. obejmującą okres wcześniejszy, przed datą złożenia wniosku.

Zatem, jeżeli zmiany w ewidencji gruntów, obejmujące zmiany rodzaju użytków gruntowych zostają wprowadzone w drodze decyzji administracyjnej, to wywołują skutek ex nunc, tj. na przyszłość, a nie skutek ex tunc, tj. z mocą wsteczną (vide: wyrok NSA z dnia 14 czerwca 2013 r. sygn. akt II OSK 2631/11).

Ponadto, należy wskazać, że - zgodnie z § 49 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 rozporządzenia, o dokonanych zmianach w danych ewidencyjnych starosta zawiadamia organy podatkowe w przypadku zmian danych mających znaczenie dla wymiaru podatków: od nieruchomości, rolnego i leśnego. Zawiadomienie to zawiera w szczególności oznaczenie dokumentu, który stanowił podstawę do zmiany, oraz datę jej wprowadzenia.

Sąd podzielił również pogląd zaprezentowany w wyroku Naczelny Sąd Administracyjny z dnia 21 grudnia 2012 r. sygn. akt II FSK 986/11, w którym NSA wywiódł, że z przytoczonej regulacji wynika, że datą zmiany treści ewidencji jest data określona w skierowanym do organu podatkowego zawiadomieniu starosty. Powinna być ona również odnotowana w dzienniku zmian. Dopiero z tą datą - dokonania zmiany w ewidencji - określone grunty zmieniają swój charakter dla celów podatkowych. Wyłącznie zatem starostowie upoważnieni są do dokonywania zmian w ewidencji gruntów i budynków.

Zwrócić przy tym należy uwagę, że dopiero z inicjatywy Skarżącego podjęto działania doprowadzające do zweryfikowania danych ewidencji gruntów i budynków zgodnie z rzeczywistym stanem przeznaczenia działki nr [...], uwzględniające jej prawidłową kwalifikację co do rolniczego jej charakteru.

Przedstawione wyżej okoliczności jednoznacznie potwierdzają, że Organy podatkowe obydwóch instancji, mimo że - jak wskazał Organ II instancji - w dniu [...] r. wpłynęło do Urzędu Gminy w K. zawiadomienie Starosty [...] informujące o aktualizacji w dniu [...] r. użytków m. in. w obrębie B. i działka nr [...] zmieniła klasyfikację gruntu z RIVb na tereny mieszkaniowe B, zmieniając jednocześnie powierzchnie na [...] ha, posiadały jednak informację potwierdzoną urzędowym dokumentem w postaci decyzji Starosty [...] z dnia [...] r. o błędnie wprowadzonej zmianie do ewidencji gruntów i budynków dla tej działki nr [...], nie oceniły jednakże tej okoliczności w sposób zgodny z art. 187 § 1 O.p., gdyż nie rozpatrzyły całego zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, jak również naruszyły przepis art. 191 O.p., statuujący tzw. zasadę swobodnej oceny dowodów przez pominięcie w istocie dowodów potwierdzających wadliwy tryb wprowadzenia zmian do tej ewidencji, co w konsekwencji doprowadziło do naruszenia normy postępowania przewidzianej art. 194 § 3 O.p., która nie wyłącza możliwości przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom urzędowym, czyli podważenia domniemania prawdziwości błędnie zaewidencjonowanych danych, i to z winy organu administracji publicznej (wbrew rzeczywistego przeznaczenia działki nr [...] na cele rolnicze), które następnie ww. decyzją Starosty [...] z dnia [...] r. zostały przywrócone do stanu pierwotnego przez wprowadzenie danych do operatu ewidencji gruntów i budynków dla nieruchomości, oznaczonej numerem działki [...] w obrębie B. gmina K., zgodnie z faktycznym przeznaczeniem gruntów, tj. wprowadzono do ewidencji gruntów i budynków dla tej działki nr [...] zmianę oznaczenia użytku gruntowego z "B" na "Br-RIVb" oraz zmianę oznaczenia funkcji pięciu budynków z "pozostałe budynki niemieszkalne" na "budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa".

Zdaniem Sądu, należy zatem sprzeciwić się takiemu rozumieniu art. 21 ust. 1 ustawy - Prawo geodezyjne i kartograficzne, które prowadziłoby do wydania przez organ podatkowy rozstrzygnięć na podstawie ewidencji gruntów niezgodnej z rzeczywistym stanem, i to w sytuacji, gdy organ podatkowy ma o tym wiedzę, a czyni to równocześnie z oczywistym pokrzywdzeniem podatnika. W takiej bowiem sytuacji, mając na względzie usprawiedliwioną nieświadomość podatników o dokonanych zmianach w ewidencji (błędnych), ustalenie wobec takiego podatnika zobowiązania w podatku od nieruchomości dla spornego gruntu za okres trwania błędnych danych ewidencyjnych, niezgodnych z rzeczywistym stanem, naruszałoby wyrażone w art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasady demokratycznego państwa prawa i sprawiedliwości społecznej (por. prawomocny wyrok WSA w Szczecinie z dnia 25.04.218 r., sygn. akt I SA/SZ 18/18. W wyroku tym Sąd ten słusznie stwierdził, że, cyt.: "(...) skutki finansowe (podatkowe) błędów i zaniedbań podmiotów publicznych (w tym organów ewidencyjnych i państwowego właściciela nieruchomości) nie mogą obciążać osób (dzierżawców) nieświadomych dokonywanych (nieuzasadnionych) zmian w ewidencji, którym z tego powodu nie można zarzucić żadnego zaniedbania.").

Wobec tego, że z akt sprawy wynika, że dane odnośnie oznaczenia użytku gruntowego, jak i oznaczenia funkcji budynków posadowionych na działce nr [...], zostały błędnie wprowadzone do ewidencji gruntów i budynków, bez winy podatnika, ale na jego szkodę, a więc rzeczywiście występował inny stan faktyczny w roku podatkowym 2018 co do przeznaczenia tej działki (w zakresie oznaczenia użytku gruntowego, jak i oznaczenia funkcji budynków posadowionych na tej działce), oznacza to, że Organ podatkowy wydał zaskarżone decyzje na podstawie danych ewidencyjnych, które nie odpowiadały rzeczywistemu stanowi. Okoliczność ta była znana organowi z urzędu, skoro Organ podatkowy I instancji podniósł tę okoliczność już w dacie nieuzasadnionego wznowienia postępowania, powołując ww. decyzję Starosty [...] z dnia [...] r., która spowodowała zmianę okoliczności faktycznych mających wpływ na ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego po doręczeniu ostatecznej decyzji z dnia [...] r. w przedmiocie ustalenia podatku od nieruchomości za [...] rok, a skutki wystąpienia tych okoliczności były uregulowane w przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania tej decyzji, co świadczy, że zachodzi podstawa do rozpatrzenia sprawy w trybie art. 254 O.p.

Ponownie rozpoznając niniejszą sprawę Organ podatkowy uwzględni w swoim rozstrzygnięciu wiążącą go sądową ocenę prawną sprawy i wskazania Sądu, stosownie do art. 153 P.p.s.a., zaś w uzasadnieniu rozstrzygnięcia wyjaśni dokładnie stan faktyczny sprawy, i w razie potrzeby uzupełni materiał dowodowy zgromadzony w aktach sprawy. W szczególności Organ podatkowy rozważy w niniejszej sprawie, czy wystąpiły wszystkie warunki prawne przewidziane w art. 254 O.p. uprawniające do zmiany decyzji ostatecznej Wójta Gminy K. z dnia [...] r. w przedmiocie ustalenia skarżącemu Podatnikowi podatku od nieruchomości za cały rok [...].

W tym stanie sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uwzględnił skargę wobec stwierdzenia, że Organy podatkowe obydwóch instancji dopuściły się naruszenia przepisów postępowania w sposób, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy, i działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a., orzekł o uchyleniu zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Organu podatkowego I instancji.

Nadto, Sąd na podstawie art. 200 w związku z art. 205 § 1 P.p.s.a. zasądził od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz Skarżącego zwrot kosztów postępowania sądowego w kwocie [...]zł, obejmującej uiszczony stały wpis od skargi.

Niniejsza sprawa została rozpoznana w trybie uproszczonym na podstawie art. 119 pkt 2 P.p.s.a. wobec wniosku Organu odwoławczego i braku sprzeciwu Skarżącego i uczestników postępowania

Powołane wyżej orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są na stronie: www.orzeczenia.nsa.gov.pl