Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 1264/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2019-02-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację indywidualną
Powołane przepisy: article: art. 5 ust. 1pkt. 1, art. 8 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
journal: Dz.U.UE.L 1977 nr 145 poz 1 art. 2 pkt. 1
law: Szósta Dyrektywa Rady z dnia 17 maja 1977 r. Nr 77/388/EWG w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do  podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Iwona Wiesner, Sędzia WSA Małgorzata Jużków (spr.), Sędzia WSA Krzysztof Kandut, Protokolant Starszy referent Małgorzata Wasik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 lutego 2019 r. sprawy ze skargi A Sp. z o. o. w C. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 697 zł (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną interpretacja indywidualną z [...] r. nr [...] Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej - organ interpretacyjny, Dyrektor KIS), działając na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 800 z późn. zm. - dalej op) - stwierdził, że stanowisko – przedstawione we wniosku ,,A’’ Sp. z o.o. w C. (dalej - Wnioskodawca, Spółka, Skarżąca) o wydanie interpretacji indywidulanej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności nabycia wierzytelności z tytułu szkód majątkowych, głównie na pojazdach samochodowych- jest nieprawidłowe.

Rozstrzygniecie wydano w poniższym stanie faktycznym i prawnym, a dotyczyło zdarzenia przyszłego.

Wnioskiem z [...] r. ([...] r. data wpływu do organu), uzupełnionym pismem z [...] r. Spółka, która obecnie znajduje się w fazie organizacyjnej i zamierza prowadzić działalność związaną z oceną ryzyka i szacowaniem poniesionych strat (symbol PKD 66.21.Z, symbol PKWIU 66.21.10.0 - usługi związane z oceną ryzyka i szacowaniem poniesionych strat), której podklasa obejmuje dochodzenie roszczeń ubezpieczeniowych zwróciła się o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej. Jak wynika z uzasadnienia wniosku faktycznie zamierza zajmować się kupowaniem od osób poszkodowanych wierzytelności z tytułu szkód majątkowych (głównie szkód na pojazdach samochodowych). Zakup miałby się odbywać na podstawie umowy sprzedaży wierzytelności, czyli tzw. cesji wierzytelności. Następnie wierzytelności te, już we własnym imieniu, będą dochodzone od towarzystw ubezpieczeniowych. Dalej stwierdzono, że cedentem będzie osoba fizyczna (chodzi tylko o szkody majątkowe, a nie osobowe) poszkodowana w zdarzeniu drogowym, w wyniku którego poniosła szkodę na pojeździe. Cesjonariuszem będzie natomiast Wnioskodawca. Dalej wyjaśniono, że osoby poszkodowane, po przeprowadzeniu postępowania likwidacyjnego przez towarzystwo ubezpieczeniowe, otrzymują pewną kwotę odszkodowania. Jeżeli uważają, że wysokość tego odszkodowania jest zaniżona, ale nie chcą spierać się z towarzystwem ubezpieczeniowym w zakresie dopłaty odszkodowania, bądź nie wiedzą jak tę dopłatę uzyskać będą mogły odsprzedać Wnioskodawcy wierzytelność wynikającą z tego odszkodowania. Jak wskazała Spółka, jeżeli dojdzie do porozumienia co do ceny, będzie zawierana pomiędzy stronami (Wnioskodawcą i poszkodowanym) cesja wierzytelności. Z treści cesji wynikać będzie oświadczenie cedenta, że w związku z konkretnym zdarzeniem drogowym uszkodzeniu uległ pojazd będący własnością cedenta i z tytułu tego zdarzenia przysługuje cedentowi wierzytelność o zapłatę odszkodowania do sprawcy szkody oraz do konkretnego towarzystwa ubezpieczeniowego, w którym pojazd sprawcy szkody objęty był w chwili zdarzenia obowiązkowym ubezpieczeniem odpowiedzialności cywilnej pojazdów mechanicznych. W dalszym opisie zdarzenia przyszłego Spółka stwierdziła, iż cedent będzie otrzymywał od towarzystwa ubezpieczeniowego odszkodowanie w konkretnej wysokości, które jednak nie czyni w pełni zadość obowiązkowi naprawienia szkody, ponieważ nie wystarczyło do przeprowadzenia pełnej naprawy pojazdu. Cesja nie będzie zobowiązywać Wnioskodawcy do żadnych czynności na rzecz poszkodowanego poza zapłatą ceny. Z chwilą zawarcia umowy cedent będzie zbywać za umówioną cenę, a cesjonariusz będzie nabywać wierzytelność o zapłatę pozostałej należnej części odszkodowania powyżej już wypłaconej przez towarzystwo ubezpieczeniowe kwoty, do wysokości pełnego odszkodowania. Na cesjonariusza wraz z wierzytelnością będą przechodzić wszelkie prawa z nią związane (również prawo do odsetek i zwrotu kosztów wykonania opinii niezależnego rzeczoznawcy, itd.). Pozostała należna część odszkodowania, o której mowa w treści umowy cesji, nie będzie określona kwotowo gdyż nie jest znana w chwili podpisywania umowy cesji. Finalnie będzie ona określana wyrokiem sądowym lub zawartą z zakładem ubezpieczeń ugodą, bądź dobrowolnym uznaniem przez zakład ubezpieczeń. W cesji znana będzie jedynie orientacyjna (przybliżona) wysokość należności. Wnioskodawca przedstawił konkretny przykład transakcji. Jeżeli przewidywany uzasadniony koszt naprawy pojazdu wynosi [...] zł, zakład ubezpieczeń wypłacił poszkodowanemu [...] zł, przewidywana wysokość dopłaty [...] zł, cena zakupu wierzytelności [...] zł, to przewidywany dochód Wnioskodawcy wyniesie [...] zł. Przy czym dochodzenie dopłaty może się wiązać (nie zawsze) z poniesieniem dodatkowych kosztów, np. z tytułu wykonania kosztorysu naprawy przez zewnętrzną firmę, obsługi prawnej itd. W przypadku odmowy dobrowolnej zapłaty przez zakład ubezpieczeń, sprawa kierowana będzie do postępowania sądowego, w wyniku którego wydawany jest wyrok przymuszający towarzystwo ubezpieczeniowe do dopłaty wraz z odsetkami ustawowymi oraz kosztami sądowymi.

Spółka podkreśliła, że będzie to jej jedyna działalność, a nabyta wierzytelność nie będzie dalej odsprzedawana.

W uzupełnieniu wniosku wskazała, że poza przelewem wierzytelności nie dojdzie do przekazania żadnego innego wynagrodzenia; różnica pomiędzy wartością nominalną, a ceną nabycia od wierzyciela, będzie odzwierciedlała rzeczywistą ekonomiczna wartość wierzytelności; umowa sprzedaży zobowiązuje tylko do zapłaty ustalonej ceny; wierzytelność będzie nabywana we własnym imieniu i egzekwowana na rachunek wnioskodawcy; w stosunku do wierzytelności może być prowadzone postępowanie egzekucyjne i sądowe; sprzedaż wierzytelności będzie jednorazowa, definitywna i skuteczna; nabywane wierzytelności są sporne wyłącznie co do wysokości.

W związku z powyższym zadano pytanie: czy opisany przykład cesji wierzytelności stanowi usługę opodatkowana podatkiem od towarów i usług (VAT)?

Niezależnie od powyższego zadano odrębne pytanie: Czy z tytułu cesji wierzytelności (umowy sprzedaży wierzytelności) należy odprowadzić podatek od czynności cywilnoprawnych w wysokości 1% od ceny zakupu wierzytelności ? na które organ udzielił odpowiedzi w odrębnej interpretacji.

Zdaniem Spółki opisany przykład cesji wierzytelności nie stanowi usługi opodatkowanej podatkiem VAT, gdyż nie wyczerpuje definicji odpłatnego świadczenia usług. Nie występuje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nim wynagrodzeniem dlatego też podlega ona opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Istnieje różnica pomiędzy wartością nominalną cedowanych wierzytelności, a cena ich sprzedaży, jednakże różnica ta nie stanowi wynagrodzenia, lecz odzwierciedla rzeczywista wartość ekonomiczną owych wierzytelności w chwili sprzedaży. Wartość ta jest uzależniona od wątpliwych perspektyw co do ich zasadności i możliwości odzyskania. Brak jest zatem elementu odpłatności niezbędnego do uznania danej czynności – sprzedaży wierzytelności za odpłatną usługę w rozumieniu ustawy VAT (art. 2 pkt 22 i art. 5 ust. 1 pkt 1). Na poparcie swojego stanowiska Spółka powołała interpretacje indywidualne wydane na wniosek innych podmiotów oraz wyrok NSA z 19 marca 2012 r. w sprawie I FPS 5/11.

Dyrektor KIS, uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe.

Uzasadniając swe stanowisko organ interpretacyjny przytoczył art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT oraz art. 7 i 8 tej ustawy, z których wynika, że co do zasady dostawa towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu VAT jeżeli są odpłatne. Zapłata winna być konsekwencją świadczenia.

Dyrektor KIS stwierdził, że wierzytelność jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego uregulowanym w art. 509 § 1 i art. 510 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1025 z późn. zm. – dalej kc). Analiza tych przepisów wskazuje, że wypełnia ona znamiona określone w art. 8 ust. 1 ustawy VAT. Forma zapłaty nie musi być wyrażona w pieniądzu, ale może stanowić ją świadczenie innej usługi (usługi wzajemne).

Organ, opierając się na wyrokach TSUE w sprawach C-102/86 i C-93/10 stwierdził, że nabycie przedmiotowych wierzytelności za cenę niższą od wartości nominalnej będzie stanowiło odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm. – dalej ustawa VAT), a tym samym będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy VAT. Wskazał też, że przywołany przez Spółkę wyrok nie ma mocy obowiązującej uchwały.

Pismem z [...] r. Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach na indywidualną interpretację, której zarzuciła naruszenie przepisów:

- art. 14c § 1 i § 2 oraz art. 121 § 1 w związku z art. 14h op poprzez przyjęcie, wbrew opisowi zdarzenia przyszłego, że nabycie opisanych wierzytelności będzie dokonywane za wynagrodzeniem;

- art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy VAT przez błędną ich wykładnię a w konsekwencji zastosowanie przez przyjęcie, że zakup wierzytelności w drodze cesji stanowi odpłatne świadczenie usług i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT; błędne uznanie, że przelew praw do odszkodowania podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wobec tych zarzutów Spółka wniosła o uchylenie interpretacji oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

W ocenie Skarżącej, stanowisko organu, że zakup wierzytelności jest usługą, której istotą jest zdjęcie z dotychczasowego wierzyciela (zbywcy wierzytelności) ciężaru egzekucji czy też niewypłacalności dłużnika – zbywca uzyskuje konkretne świadczenie w postaci zdjęcia z niego ryzyka niewypłacalności dłużnika, konieczności prowadzenia postępowania egzekucyjnego, czy też opóźnień związanych z egzekwowaniem gotówki, jest nieprawidłowe. Jednocześnie organ wskazał, że wierzytelności objęte wnioskiem nie są trudne, gdyż nie charakteryzuje ich wątpliwa perspektywa spłaty, czy też zwiększone ryzyko niewypłacalności dłużników. Spółka podkreśliła, że żadna transakcja nabycia na własne ryzyko wierzytelności trudnej, po cenie niższej niż jej wartość nominalna, nie będzie mogła być zakwalifikowana jako usługa, gdyż nie jest to czynność odpłatna.

Podstawowym i koniecznym bowiem warunkiem do uznania transakcji za odpłatną usługę, a więc czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, jest wystąpienie wynagrodzenia bezpośrednio związanego z tą czynnością rzeczywiście otrzymanego, bądź należnego, jako świadczenia wzajemnego za wykonaną usługę. Zatem w przypadku oceny konkretnej transakcji należy poszukiwać bezpośredniego wynagrodzenia, które otrzymuje kupujący - cesjonariusz, jako świadczenie wzajemne za ewentualnie wykonaną na rzecz zbywcy - cedenta usługę. Konieczne jest ustalenie, czy obok transakcji kupna - sprzedaży wierzytelności wystąpiło świadczenie usługi przez nabywcę wierzytelności na rzecz jej zbywcy, za bezpośrednim wynagrodzeniem otrzymanym przez nabywcę. W ocenie Skarżącej, w sytuacji gdy występuje tylko zapłata ceny za wierzytelność, trudno uznać, że do świadczenia takiej usługi dochodzi. Zdaniem Spółki żadna transakcja nabycia na własne ryzyko wierzytelności trudnej, po cenie niższej od jej wartości nominalnej, nie będzie mogła być zakwalifikowana jako usługa świadczona przez nabywcę wierzytelności, w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT. Przeniesienie wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku nabywcy wierzytelności - niezależnie od tego, czy jest to wierzytelność własna, czy nabyta, jest skutkiem rozporządzenia tą wierzytelnością i stanowi wykonanie przez dotychczasowego wierzyciela przysługującego mu prawa własności. Dla poparcia wyrażonego poglądu przywołano uchwałę NSA z 19 marca 2012 r. sygn. akt I FPS 5/11; wyroki NSA: z 23 stycznia 2018 r. sygn. akt II FSK 3491/15, z 18 grudnia 2014 r. sygn. akt I FSK 2066/13 oraz z 10 kwietnia 2013 r. sygn. akt I FSK772/12, a także wyrok WSA w Rzeszowie z 5 czerwca 2018 r. sygn. akt I SA/Rz 210/18.

Według Spółki, w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że w przypadku umów cesji wierzytelności, gdy dochodzi do nabycia wierzytelności przez cesjonariusza od cedenta za cenę niższą niż nominalna wartość tej wierzytelności i nie ustalono między stronami żadnego wynagrodzenia z tytułu tej usługi nabycia, czynność ta, jeżeli umowa jest zawarta na własne ryzyko cesjonariusza (nabywcy), nie podlega opodatkowaniu, jako że nie stanowi odpłatnej usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy VAT. Podkreślono, że wynagrodzeniem cesjonariusza nie jest również różnica między wartością nominalną cedowanych wierzytelności, a ich ceną sprzedaży, jest to bowiem wielkość odzwierciedlająca tylko rzeczywistą ekonomiczną wartość wierzytelności w chwili sprzedaży i jest uzależniona od wątpliwych perspektyw na ich spłatę i zwiększonego ryzyka niewypłacalności dłużników.

W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Stosownie do art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) - dalej jako: "ppsa.", sąd uchyla zaskarżoną interpretację w razie stwierdzenia, że narusza ona przepisy prawa materialnego lub procesowego w sposób - odpowiednio - mający lub mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy, lub w przypadku stwierdzenia naruszenia prawa w sposób dający podstawę do wznowienia postępowania. Natomiast zgodnie z art. 57a tej ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania oraz dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. W tym też zakresie sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Spór dotyczy tego, czy umowa cesji, na podstawie której Spółka nabywa wierzytelność od cedenta (zbywcy wierzytelności), podlega podatkowi od towarów i usług czy podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Sąd stwierdza z urzędu, że ta kwestia byłą przedmiotem kontroli tut. Sądu, gdyż Spółka zaskarżyła wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacje indywidualną z [...] r. wydaną na wniosek skarżącej. Sprawa zwisła pod sygn. I SA/GL1293/18 i zakończyła się nieprawomocnym wyrokiem z 5 lutego 2019 r. uchylającym zaskarżoną interpretację. Sąd w powyższym wyroku, w tym samym stanie faktycznym i prawnym rozstrzygnął, że zakup wierzytelności nie stanowi odpłatnego świadczenia usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1 ustawy VAT ale podlega opłacie podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Sąd orzekający w niniejszej sprawie pogląd ten w pełni podziela.

Przypomnieć należy, że cesja została uregulowana w art. 509 – art. 510 k.c. Przepisy te dają możliwość przejścia praw i obowiązków wynikających z danego zobowiązania na inne osoby, przy czym istota stosunku zobowiązaniowego nie ulega zmianie, zmieniają się natomiast osoby uczestniczące w zobowiązaniu, w rozpoznawanym przypadku po stronie wierzyciela. Wierzyciel, wyzbywając się swojej wierzytelności, zostaje wyłączony ze stosunku zobowiązaniowego, a jego miejsce zajmuje odtąd nabywca. Zgodnie z art. 1 pkt 1 lit. a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (w skrócie pcc) podatkowi temu podlegają m.in. umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych. W myśl art. 2 pkt 4 pcc podatkowi temu nie podlegają czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług (pkt a) (...)

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej (art. 3 ust. 1 pkt 1 pcc) oraz spoczywa przy umowie sprzedaży na kupującym (art. 4 pkt 1 pcc).

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka zamierza prowadzić działalność gospodarczą polegającą na kupowaniu na własne ryzyko od osób poszkodowanych wierzytelności z tytułu szkód majątkowych, które następnie będą ściągane w imieniu własnym, a nie na rachunek cedenta (zbywcy wierzytelności). Nie będą przedmiotem dalszej odprzedaży.

Wobec powyższego należało ustalić, czy Skarżąca z tytułu zawierania umów kupna-sprzedaży wierzytelności świadczy na rzecz zbywców usługę podlegającą podatkowi VAT.

Opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT). Ustawodawca na potrzeby podatku VAT w art. 8 ust. 1 ustawy VAT określił co należy rozumieć przez świadczenie usług. Otóż zgodnie ze wskazanym przepisem przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy VAT, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Ponieważ świadczenie usług podlegających podatkowi od towarów i usług musi mieć charakter odpłatny należy wyjaśnić, czy nabycie wierzytelności pieniężnej na własne ryzyko, w celu windykacji, w swoim imieniu i na swoją rzecz, jest odpłatną usługą w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1, a tym samym w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy VAT. Organ stoi na stanowisku że tak, a skarżąca i Sąd tego poglądu nie podziela, chociaż odwołują się do tych samych orzeczeń TSUE, tj. wyroku z 27 października 2011 r. w sprawie o sygn. C 93/10.

W powołanej wyżej sprawie TSUE orzekł, że art. 2 pkt 1 i art. 4 VI Dyrektywy Rady Nr 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiary podatku (Dz.U.UE.L z 1977 r. nr 145, poz. 1 – dalej VI Dyrektywa) należy interpretować w ten sposób, że podmiot, który na własne ryzyko nabywa trudne wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej, nie świadczy odpłatnej usługi i nie dokonuje tym samym czynności z zakresu działalności gospodarczej objętej zakresem stosowania wspomnianej dyrektywy, jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności, a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży. TSUE zauważył, że art. 2 pkt 1 VI Dyrektywy postanawia, że opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej podlegają dostawa towarów i świadczenie usług wykonywane za wynagrodzeniem na terytorium kraju przez podatnika występującego w takim charakterze, zaś art. 4 VI Dyrektywy stanowi, że podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania działalność gospodarczą określoną w ust. 2 bez względu na cel, czy rezultat takiej działalności (ust. 1), a działalność gospodarcza określona w ust. 1 obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców, osób świadczących usługi, w tym działalność górniczą i rolniczą oraz działalność w ramach wolnych zawodów. Za działalność gospodarczą uznaje się również wykorzystywanie majątku rzeczowego i wartości niematerialnych i prawnych w celu uzyskiwania z tego tytułu stałego dochodu. Czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie (pkt 17), zatem świadczenie usługi odpłatnie w rozumieniu art. 2 pkt 1 VI Dyrektywy, a więc podlegające opodatkowaniu, następuje tylko wtedy, jeżeli pomiędzy usługodawcą, a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych (pkt 18), dla uznania, że świadczenie usług dokonywane jest odpłatnie w rozumieniu art. 2 pkt 1 VI Dyrektywy wymagany jest bezpośredni związek między wyświadczoną usługą, a otrzymanym wynagrodzeniem (pkt 19). TSUE stwierdził, że cesjonariusz wierzytelności nie otrzymuje od cedenta żadnego wynagrodzenia, w związku z czym nie dokonuje czynności z zakresu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 4 VI Dyrektywy, ani nie świadczy usługi w rozumieniu art. 2 pkt 1 tego aktu (pkt 22). TSUE zauważył, że istnieje różnica między wartością nominalną cedowanych wierzytelności, a ceną ich sprzedaży, jednakże stwierdził, że różnica pomiędzy wartością nominalną, a ceną sprzedaży nie stanowi wynagrodzenia, lecz odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży, która jest uzależniona od wątpliwych perspektyw na ich spłatę i zwiększonego ryzyka niewypłacalności dłużników (pkt 23 i 25). Powyższe wskazuje, że organ błędnie odczytał powyższy wyrok.

Prawidłowości stanowiska organu zaprzecza również wykładnia przedstawiona przez Naczelny Sąd Administracyjnym w wyroku z 19 marca 2012 r. o sygn. akt I FPS 5/11, w którym wskazał, że odpowiedź udzielona przez TSUE na wskazane pytanie prejudycjalne wiąże sądy krajowe państw członkowskich Unii Europejskiej w zakresie dokonanej wykładni prawa wspólnotowego i na jej podstawie sformułował na gruncie ustawy VAT twierdzenie, że nabycie wierzytelności pieniężnej na własne ryzyko, w celu windykacji, w swoim imieniu i na swoją rzecz, nie jest odpłatną usługą w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1, a tym samym art. 8 ust. 1 ustawy VAT, jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży.

Zwrócić należy uwagę, że skład orzekający Sądu, podobnie jak NSA, jest również związany jest przedstawioną wyżej wykładnią TSUE. W prezentowanym przez przywołane orzeczenia stanie faktycznym wierzytelności zostały nabyte za cenę niższą, niż wynosiła ich wartość nominalna, a więc jest on zbieżny z opisem zdarzenia przyszłego zaprezentowanym we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Mając na uwadze orzeczenie TSUE oraz wyrok NSA z dnia 19 marca 2012 r. przyjąć należy, że przyszła działalność polegająca na zawieraniu umów kupna-sprzedaży wierzytelności nie może być traktowana jako świadczenie przez Spółkę odpłatnych usług. Otóż analiza opisu zdarzenia przyszłego prowadzi do jednoznacznego stanowiska, że Spółka będzie nabywać wierzytelności na własny rachunek i na własne ryzyko. Spółka w ramach tych czynności będzie zobowiązana do przekazania zbywcy wierzytelności wyłącznie umówionej ceny sprzedaży. W konsekwencji zbywca nie będzie miał obowiązku przekazania jakiegokolwiek wynagrodzenia na rzecz Spółki w przypadku ściągnięcia długu od kontrahentów, gdyż Spółka będzie ściągała je na własną rzecz. Podnieść dodatkowo należy, że w każdym przypadku, jeżeli cena nabytych wierzytelności uzależniona jest od wątpliwych perspektyw na ich spłatę i zwiększonego ryzyka niewypłacalności dłużników, różnica między wartością nominalną cedowanych wierzytelności a ceną ich sprzedaży (nie stanowiąc wynagrodzenia za tego rodzaju usługę) odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży (zob. wyrok NSA z dnia 23 stycznia 2018 r. sygn. akt II FSK 3491/15, Lex nr 2458397).

Podstawowym i koniecznym warunkiem uznania transakcji za odpłatną usługę, a więc czynność opodatkowaną, jest wystąpienie wynagrodzenia bezpośrednio związanego z tą czynnością, rzeczywiście otrzymanego (bądź należnego) jako świadczenia wzajemnego za wykonaną usługę. Badając zatem konkretną transakcję należy poszukiwać takiego ewentualnego bezpośredniego wynagrodzenia, które otrzymuje kupujący - cesjonariusz, jako świadczenie wzajemne za ewentualnie wykonaną na rzecz zbywcy - cedenta usługę. Inaczej rzecz ujmując stwierdził, że poszukiwać należy strumienia pieniędzy płynącego od zbywcy (cedenta) do nabywcy (cesjonariusza) za wykonaną usługę, czyli płynącego odwrotnie niż w przypadku umowy kupna sprzedaży, kiedy zapłatę za wierzytelność otrzymuje zbywca od nabywcy.

Zasadnym jest zatem twierdzenie, że z racji tego, że z opisu zdarzenia przyszłego nie wynika jakiekolwiek wynagrodzenie należne od cedenta (zbywcy) dla cesjonariuszem (nabywcy), to nie może być mowy o wykonywaniu przez Spółkę odpłatnej usługi. Nadmienić należy, że Spółka wskazała we wniosku o wydanie interpretacji, że będzie zawierała umowy kupna wierzytelności (cesji) z poszkodowanymi, gdzie Spółka zobligowana będzie do zapłaty ceny za nabywane wierzytelności.

Zaprezentowane stanowisko znajduje potwierdzenie w ugruntowanym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, gdzie wskazuje się, że egzekwowanie własnych należności na swoją rzecz jest zwyczajnym elementem obrotu gospodarczego i nie tworzy usługi w rozumieniu przepisu art. 8 ust. 1 ustawy VAT, a w konsekwencji, nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT (zob. wyrok NSA z 14 lutego 2018 r. sygn. akt I FSK 344/17, z 26 września 2017 r. I FSK 2323/15, I FSK 772?12, I FSK 3491/15, publ CBOS). Nabycie wierzytelności w imieniu własnym i na własne ryzyko, w sytuacji gdy cena za wierzytelności ustalona została poniżej ich wartości nominalnej i odzwierciedla ich rzeczywistą wartość z chwili sprzedaży, nie może być traktowana jako odpłatna usługa ściągania długów. Stwierdzenie więc w odniesieniu do takiej czynności, że wnioskodawcy nie przysługuje żadne wynagrodzenie, uzasadnia stanowisko, iż nie podlega ona w związku z tym opodatkowaniu podatkiem VAT.

Podsumowując, ponieważ w opisanym w niniejszej sprawie stanie faktycznym Spółka kupuje od osób fizycznych i prawnych wierzytelności wobec towarzystw ubezpieczeń, wynikających ze zdarzeń drogowych i dotyczących pełnych kosztów naprawy pojazdu, jakie wypłacone powinny być przez towarzystwa, celem dalszej odsprzedaży podmiotom mającym siedzibę działalności gospodarczej w Polsce. Wierzytelności nie są przez nią samodzielnie dochodzone (ściągane). Są one tzw. wierzytelnościami trudnymi, ich dochodzenie realizowane jest w większości w drodze postępowania sądowego lub egzekucyjnego, w którym opinia biegłego pozwalana na ostateczne ustalenie jej wartości, to nabycie wierzytelności niewymagalnych nie może być uznane za świadczenie usług w rozumieniu ustawy VAT, natomiast różnica między wartością rynkową nabytej wierzytelności niewymagalnej a wartością nominalną nie będzie stanowić dla skarżącej wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług.

Z uwagi na powyższe Sąd uznał, że organ interpretacyjny dokonał błędnego zastosowania art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 8 ust. 1bustawy VAT do stanu faktycznego wskazanego przez skarżącą i uchylił zaskarżoną interpretację na podstawie art. 146 § 1 ppsa.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy, organ zobowiązany będzie wziąć pod uwagę stanowisko zaprezentowane przez Sąd w niniejszym uzasadnieniu wyroku.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 ppsa.