Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 988/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2012-03-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 7  ust. 1  pkt 4
journal: Dz.U. 2002 nr 9 poz 84
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek (spr.), Sędziowie WSA Wojciech Organiściak, Teresa Randak, Protokolant Izabela Maj-Dziubańska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 marca 2012 r. sprawy ze skargi A S.A. w Z. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. – w dalszej części uzasadnienia określane słowem "Kolegium" lub "SKO" – działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. Nr 8, poz. 60 z 2005 roku z późn. zm. zwanej dalej Ordynacja podatkowa lub O.p.) utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta B. z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie określenia A S.A. w Z. wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2001 r. w kwocie [...] zł.

W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia wskazano na wstępie, że wnioskiem z dnia 16 stycznia 2006 r. A` S.A. (obecnie A S.A. z siedzibą w Z., zwana dalej Spółką) złożyła skorygowaną deklaracją na podatek od nieruchomości za 2001 r. wykazując podatek do zapłaty w wysokości [...]zł. Postępowanie wyjaśniające toczyło się od 2006 r., a organ podatkowy kilkakrotnie wydawał decyzje podatkowe. Ostatecznie organ I instancji wydał decyzję z dnia [...] r., a w odwołaniu od niej pełnomocnik strony zarzucił naruszenie:

- art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, poprzez błędne określenie wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2001;

- art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w brzmieniu obowiązującym w 2001 r., poprzez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że w przedmiotowej sprawie nie występuje "publiczny transport kolejowy", gdyż zdaniem organu I instancji o "publicznym" charakterze transportu świadczy dopiero fakt, że na linii pozostającej w zarządzie przewoźnik kolejowy wykonuje przewozy osób i (lub) rzeczy w zakresie nieograniczonym i dostępnym dla każdego, infrastruktura nie była udostępniania przewoźnikom kolejowym na równych prawach, a nadto podatniczka wykorzystywała infrastrukturę kolejową na prowadzenie własnej działalności gospodarczej w celu zabezpieczenia własnych potrzeb,

- naruszenie art. 187 § 1 w związku z art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez uznanie, iż podatniczka nie wyodrębniła organizacyjnie obu prowadzonych działalności gospodarczych tj. zarządzania oraz wykonywania przewozów, a także , że infrastruktura kolejowa była udostępniana dwóm podmiotom, które nie posiadały koncesji,

- naruszenie art. 544 § 1 Kodeksu cywilnego poprzez uznanie, że podatnik wykorzystywał infrastrukturę kolejową do przewozu własnych towarów.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. nie znalazło podstaw do uwzględnienia odwołania i decyzją z dnia [...] r. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. Uzasadniając to rozstrzygnięcie organ odwoławczy wskazał, iż zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym do końca 2001r., z podatku od nieruchomości zwolnione były budowle a także zajęte pod nie grunty - wykorzystywane wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego. W myśl powołanego przepisu ustawa uzależniała nabycie prawa do zwolnienia z podatku od łącznego zaistnienia następujących przesłanek:

1/ zwolnienie dotyczyło wyłącznie budowli, jednakże pod warunkiem ich wykorzystywania na potrzeby "publicznego transportu kolejowego",

2/ wykorzystywanie budowli na potrzeby "publicznego transportu kolejowego" miało charakter wyłączny,

3/ grunty pod budowlami kolejowymi korzystały ze zwolnienia jedynie wówczas, gdy posadowione na nich budowle również korzystały z takiego zwolnienia.

W kontekście przytoczonej regulacji organ odwoławczy stwierdził, że w jego ocenie Spółka składając korektę deklaracji podatkowej wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty błędnie przyjęła, że zostały spełnione wymagania, o których mowa w treści art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, bowiem infrastruktura kolejowa, której dotyczy korekta deklaracji nie spełniała w 2001 r. przytoczonych powyżej wymogów.

Organ odwoławczy wskazał na rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych dotyczące interpretacji pojęcia "publiczny transport kolejowy". W niektórych bowiem wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego (o sygnaturach akt: II FSK 600/09, II FSK 729/09, II FSK 340/09, II FSK 1541/08, II FSK 696/08 oraz II FSK 1102/09) stwierdzono, że utożsamianie pojęcia "publiczny transport kolejowy" z powszechną dostępnością tego transportu dla każdego, kto chciałby z niego skorzystać nie jest uzasadnione. Z tak określonym transportem mamy bowiem do czynienia wtedy, gdy jest on dostępny dla wszystkich uprawnionych przewoźników na równych prawach. Odmienną interpretację tego pojęcia przyjęto natomiast w wyrokach NSA dnia 4 listopada 2010 r., sygn. akt II FSK 1101/09, II FSK 1102/09, w których stwierdzono, że "niedopuszczalne jest powoływanie się na wyrwane z konkretnego kontekstu prawnego tezy orzecznictwa sądowego, w szczególności zaś wywodzenie, że w określonych sytuacjach wolno odstąpić od literalnego brzmienia jakiegoś przepisu w celu nadania mu "właściwego" znaczenia, zgodnego z oczekiwaniami zainteresowanego podmiotu". Tym samym Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, iż pojęcie "publicznego transportu kolejowego" należy wiążąc z jego językowym, a więc potocznym rozumieniem. Według składu orzekającego NSA (w tych konkretnych sprawach) "publiczny transport kolejowy", to transport dostępny zarówno dla każdego podmiotu świadczącego usługi w zakresie przewozów kolejowych, jak również dla każdego człowieka, który chciałby z niego skorzystać. Rozpatrując niniejszą sprawę Kolegium przyjęło pierwszą z przedstawionych powyżej interpretacji omawianego pojęcia.

W dalszych wywodach zaskarżonej decyzji organ odwoławczy stwierdził, że postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone w bardzo szerokim zakresie, a jego wyniki pozwalają na przyjęcie, iż A S.A. w 2001 roku nie wykorzystywała swojej infrastruktury kolejowej wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego. Organ I instancji ustalił bowiem, że w badanym roku podatkowym Spółka pełniła funkcję, zarówno przewoźnika kolejowego, jak i zarządcy infrastruktury kolejowej bez organizacyjnego wyodrębnienia tych funkcji rozumianego, jako brak odrębnych, niezależnych od siebie podmiotów gospodarczych realizujących obie funkcje (na zasadach odrębnej rachunkowości) Kolegium podkreśliło, że powyższe nie oznacza, iż takie działania nie były dopuszczalne w świetle prawa.

Z poczynionych ustaleń wynika, że w 2001 r. nie obowiązywały jednolite i równe dla wszystkich zasady korzystania z infrastruktury, co oznacza, że infrastruktura kolejowa nie była udostępniana na równych prawach, a więc dostęp do niej nie miał charakteru publicznego. Przede wszystkim Spółka wykorzystywała własną infrastrukturę na zupełnie innych warunkach niż pozostali przewoźnicy. Było to bowiem wykorzystywanie infrastruktury na zasadzie własnych obciążeń, tj. po własnych kosztach, bezumownie (co wynika z zał. Nr 10, nr 12 i nr 66 akt organu I instancji). Nadto dwa podmioty gospodarcze (korzystały z infrastruktury kolejowej bez stosownych koncesji na dokonywanie przewozów, o czym świadczą wyjaśnienia złożone przez stronę w dniach 8 lutego 2006 r. i 27 lutego 2006 r. (zał. nr 10 i nr 12 akt organu I instancji).

Wobec powyższego organ II instancji zanegował podniesione w odwołaniu zarzuty, że zarówno B S.A., jak i C realizowały swoje potrzeby transportowe za pośrednictwem innych podmiotów posiadających stosowne koncesje na dokonywanie przewozów. Przeczy temu treść wspomnianego wyżej pisma z dnia

27 lutego 2006 r., w którym wskazano na 214 i 298 pociągów, którymi w/w jednostki zrealizowały przejazdy dla własnych potrzeb.

Organ odwoławczy wskazał także, iż innym rodzajem działalności podatnika była eksploatacja złóż kruszyw, które następnie były sprzedawane i dowożone do konkretnego zamawiającego. Spółka wykonywała zatem transport własnych towarów na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie wydobycia i sprzedaży piasku.

W konkluzji zaskarżonej decyzji Kolegium stwierdziło, że przytoczone powyżej okoliczności ustalone w szczegółowo przeprowadzonym postępowaniu dowodowym świadczą o braku wyłączności wykorzystywania budowli na potrzeby publicznego transportu kolejowego

Decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] r. została zaskarżona przez pełnomocnika strony do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Zaskarżonej decyzji pełnomocnik zarzucił naruszenie:

- art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, poprzez błędne określenie wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2001;

- art. 75 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie;

- art. 187 § 1 w związku z art. 122 Ordynacji podatkowej i art. 10 ust. 6 ustawy z dnia 27. 06. 1997 r. o transporcie kolejowym poprzez uznanie jakoby podatniczka w 2001 r. nie wyodrębniła organizacyjnie obu prowadzonych działalności gospodarczych (obu funkcji) tj. zarządzania infrastrukturą kolejową oraz wykonywania przewozów kolejowych, wskutek nie zebrania w tym zakresie pełnego materiału dowodowego, nie wyjaśnienia dokładnie stanu faktycznego i nie rozpatrzenia w sposób wyczerpujący zebranego materiału dowodowego;

- art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w brzmieniu obowiązującym w 2001 r., poprzez uznanie, że w przedmiotowej sprawie nie została spełniona przesłanka "wyłączności", gdyż zdaniem organu infrastruktura kolejowa nie była udostępniana na równych prawach, gdyż podatniczka korzystała z własnej infrastruktury na innych warunkach niż pozostali przewoźnicy, tj. na warunkach uprzywilejowanych;

- art. 187 § 1 w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie jakoby w 2001 r. infrastruktura kolejowa była udostępniana dwóm podmiotom, które nie posiadały koncesji;

- art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w brzmieniu obowiązującym w 2001 r., poprzez uznanie, że w przedmiotowej sprawie nie została spełniona przesłanka "wyłączności", gdyż zdaniem organu podatniczka wykorzystywała infrastrukturę kolejową do transportu własnych towarów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie wydobycia i sprzedaży piasku;

- art. 544 § 1 Kodeksu cywilnego poprzez uznanie, że skarżąca wykorzystywała infrastrukturę kolejową do przewozu "własnych towarów".

Wskazując na powyższe pełnomocnik skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Prezydenta Miasta B. oraz o zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi przedstawiono na wstępie dotychczasowy przebieg postępowania, akcentując, że skarżąca wystąpiła do organu I instancji o stwierdzenie nadpłaty (w kwocie [...] zł), gdyż uiszczono podatek od infrastruktury kolejowej objętej zwolnieniem przewidzianym w art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

W dalszych wywodach skargi podniesiono, że przyjęcie przez Kolegium za organem I instancji twierdzenia, jakoby podatniczka nie wyodrębniła organizacyjnie obu prowadzonych przez siebie w 2001 r. funkcji tj. funkcji przewoźnika i zarządcy jest całkowicie nieuprawnione i pozostaje w sprzeczności z zebranym materiałem dowodowym. Pełnomocnik strony podkreślił, że w latach 2001-2003 podatniczka łączyła wykonywanie dwóch rodzajów działalności gospodarczej w ramach jednego przedsiębiorstwa tj. zarządzanie infrastrukturą kolejową i wykonywanie przewozów kolejowych (na co wskazano w piśmie z dnia 22 marca 2011 r.). Funkcje te wobec zapisów art. 10 ust. 6 ustawy z 27 czerwca 1997 r. o transporcie kolejowym musiały być i były rozdzielone. Infrastrukturą kolejową w 2001 r. zarządzała bowiem wyodrębniona w strukturze organizacyjnej skarżącej – jednostka działalności biznesowej pod nazwą [...], zaś przewozy kolejowe realizowane były przez jednostkę działalności biznesowej o nazwie [...], co potwierdzają stosowne zarządzenia Prezesa Kopalni. Tymczasem organy podatkowe, z naruszeniem art. 187 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej nie zebrały w tym zakresie wyczerpującego materiału dowodowego, a wyjaśnienia podatniczki w tej kwestii zostały wręcz zbagatelizowane

Pełnomocnik strony przyznał, iż działające w ramach jednej osoby prawnej dwie organizacyjnie wyodrębnione jednostki biznesowe nie mogły w istocie zawrzeć ze sobą umowy o udostępnianie i korzystanie z linii lub negocjować warunków, stawek, terminów i opłat za przewozy, nie mniej jednak trudno zgodzić się z tezą, że skarżąca jako przewoźnik posiadała z tego tytułu uprzywilejowaną pozycję. Skarżąca będąc zarządcą infrastruktury kolejowej i przewoźnikiem realizowała bowiem jako przewoźnik przewozy towarów zlecane przez różnych klientów korzystając z własnej infrastruktury kolejowej, ale równocześnie udostępniała ją też każdemu innemu przewoźnikowi na mocy umów cywilnoprawnych. Udostępnianie infrastruktury kolejowej przez [...] odbywało się według rzeczywistych kosztów bez naliczania marży zysku, na zasadzie wewnętrznych obciążeń kosztowych, zgodnie z miejscami powstawania kosztów. Pozostali przewoźnicy ponosili natomiast opłatę wynikającą z kalkulacji własnej na bazie kosztów historycznych (z poprzedniego roku) powiększoną o marżę zysku (ok. 9%). Zdaniem pełnomocnika warunki były równe dla wszystkich, z różnicami wynikającymi po stronie podatniczki wyłącznie z faktu łączenia tych dwóch funkcji, co w świetle prawa było w pełni dopuszczalne.

Działający w imieniu skarżącej radca prawny zanegował także twierdzenie organów podatkowych, że infrastruktura była udostępniana dwóm podmiotom, tj. B S.A., jak i C, które w 2001 r. nie posiadały koncesji. Podkreślił, że w aktach sprawy nie znajdują się umowy zawarte z tymi podmiotami, które wskazywałyby, że realizowały one przewóz własnych towarów. Jednocześnie wskazał, że przewozy na rzecz B S.A. realizowało D S.A., tj. podmiot posiadający koncesję na realizowanie przewozów kolejowych. C także realizowało swoje potrzeby przewozowe za pośrednictwem innych posiadających koncesję podmiotów, m.in. za pośrednictwem E i D S.A. Podniesiono także, iż z pisma strony z dnia 8 lutego 2006 r. na które powołują się organy nie wynika, że w/w podmioty samodzielnie, używając własnego taboru, wykonywały przewozy kolejowe na własne potrzeby.

Nawiązując do zagadnienia braku przesłanki wyłączności pełnomocnik skarżącej wskazał, iż sprzedaż piasku, która faktycznie mieściła się w zakresie działalności gospodarczej podatniczki w 2001 r., realizowana była na rzecz różnych podmiotów (F, G). Towar ten był dostarczany (transportowany przez koncesjonowanych/licencjonowanych przewoźników, w tym przez podatniczkę) na wskazane miejsce. Piasek transportowany był więc na rzecz (dla) osób trzecich, a nie na rzecz (dla) podatniczki (na jej własne potrzeby). Koszt transportu piasku pokrywał jego odbiorca.

Wobec powyższego autor skargi stwierdził, iż infrastruktura kolejowa była wykorzystywana wyłącznie dla realizacji przewozów kolejowych na rzecz podmiotów innych niż skarżąca. Przewoziła ona piasek nie własny, lecz sprzedany i dostarczany odpłatnie do kontrahentów podatniczki.

Zdaniem pełnomocnika twierdzenie jakoby podatniczka przewoziła "własne produkty" jest sprzeczne z art. 544 § 1 Kodeksu cywilnego (Kc). Umowy cywilnoprawne zawierane bowiem przez podatniczkę, których przedmiotem była dostawa piasku, obejmowały swym zakresem także przewóz zakupionego piasku, a realizowane usługi przewozowe uprzednio sprzedanego piasku były przewozami wykonywanymi przez podatniczkę jako licencjonowanego przewoźnika korzystającego z infrastruktury na takich samych zasadach, na jakich była ona udostępniania również innym przewoźnikom. Na poparcie tych twierdzeń przywołano także stanowisko prof. Bogumiła Brzezińskiego, którego zdaniem ""[...] to, czy usługę transportową wykona producent towarów, (będący jednocześnie właścicielem infrastruktury kolejowej) nie ma na gruncie przepisów o podatku od nieruchomości żadnego znaczenia. W każdym z tych przypadków budowle kolejowe będą bowiem wykorzystywane na potrzeby publicznego transportu kolejowego".

W konkluzji skargi skonstatowano, że wniosek o stwierdzenie nadpłaty jest – jak wykazano powyżej – zasadny.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumentację przedstawioną w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. 2002, nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270).

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji – w granicach i według kryteriów określonych cytowanymi wyżej przepisami Sąd stwierdził, iż decyzja ta nie narusza prawa.

Sporna w niniejszej sprawie jest przede wszystkim interpretacja art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W skardze zakwestionowano także po części ustalenia organów podatkowych, które stwierdziły, że skarżąca udostępniała swoją infrastrukturę kolejową także na rzecz podmiotów, które nie posiadały licencji na wykonywanie przewozów. Skarżąca zanegowała również twierdzenie organów podatkowych, że przewożenie kruszyw sprzedanych kontrahentowi wiąże się z wykorzystaniem infrastruktury kolejowej na własne potrzeby, skoro koszt tego przewozu zawarty jest w cenie towaru i finansuje go odbiorca. Nadto strona nie zgodziła się z ustaleniem, że korzystała z własnej infrastruktury na zasadach preferencyjnych w stosunku do innych przewoźników.

Art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym w 2001 r. stanowił, że zwolnione od podatku od nieruchomości były budowle wykorzystywane wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego i zajęte pod nie grunty. Omawiane zwolnienie uwarunkowane było zatem kumulatywnym spełnieniem dwóch przesłanek: odnoszącej się do celu wykorzystania budowli (na potrzeby publicznego transportu kolejowego) oraz do charakteru tego wykorzystywania (tj. wyłącznego wykorzystywania na wskazane potrzeby).

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (w tym m.in. w wyroku NSA z dnia 29 lipca 2010 r., sygn. akt II FSK 340/09) wskazuje się, że o tym, czy infrastruktura kolejowa wykorzystywana jest na potrzeby publicznego transportu kolejowego decyduje to, czy zarządca udostępnia linie kolejowe wszystkim potencjalnym użytkownikom, przez których należy rozumieć licencjonowanych przewoźników. O publicznym charakterze transportu przesądza to, czy zarządca udostępnia linie kolejowe uprawnionym przewoźnikom kolejowym, a nie to że faktycznie z linii korzystają tylko niektórzy z nich, którzy mają w tym interes gospodarczy. Wyłączność realizowania potrzeb publicznego transportu kolejowego ma miejsce także wtedy, gdy na danych liniach kolejowych transport wykonywany jest nie tylko przez uprawnionych przewoźników na równych prawach, ale także (na tych samych prawach) przez podatniczkę jako licencjonowanego przewoźnika. Omawiana przesłanka nie jest natomiast spełniona w sytuacji, gdy zarządca infrastruktury, będący jednocześnie przewoźnikiem, realizuje na danej linii również transport na własne wewnątrzzakładowe potrzeby.

Bezsporne jest, że skarżąca Spółka (zarządca infrastruktury kolejowej)

w 2001 r. udostępniała linie kolejowe koncesjonowanym przewoźnikom. W skardze strona neguje natomiast ustalenia organów podatkowych, że w badanym roku podatkowym infrastruktura ta była także wykorzystywana przez dwa podmioty, które nie legitymowały się stosowną koncesją, tj. B S.A. oraz C. Rozbieżności te rozstrzygnąć należy na korzyść organów podatkowych. Zawarte w skardze twierdzenie, że podmioty te realizowały przewozy za pośrednictwem innych, licencjonowanych przewoźników nie znajduje potwierdzenia w materiale dowodowym sprawy. Wskazać bowiem należy, iż w piśmie z dnia 8 lutego 2006 r. (podpisanym przez Wiceprezesa Zarządu i Prokurenta Spółki) jednoznacznie stwierdzono, że spółka "udostępniała własną infrastrukturę kolejową zlokalizowaną na terenie B. zgodnie z zawartymi umowami cywilnoprawnymi poniżej wymienionym przewoźnikom", wśród których pod pozycją 4 wymieniono B S.A., a pod pozycją 5 – C. W omawianym piśmie podano także, iż "przedsiębiorstwa z pozycji 4 i 5 nie posiadając koncesji MTiGM realizowały przewozy kolejowe na potrzeby własne". Okoliczności te zostały następnie potwierdzone w kolejnym piśmie z dnia 27 lutego 2006 r., w którym podano m.in., że w 2001 r. z udostępnienia linii kolejowych korzystali niżej wymienieni przewoźnicy, którzy przewozili podane rodzaje towarów. Wskazano wśród nich B (kamień na zwałowisko [...], C (odpady pogórnicze na H). W piśmie tym strona zapewniła także, iż jest w stanie określić "ilość przejechanych pociągów i ilości przewiezionych ton towarów na terenie miasta B. przez niżej wymienionych przewoźników", wśród których wskazano B S.A. (38 190 ton ładunków, tj. 214 pociągów) oraz C (57 216 ton, tj. 298 pociągów).

Wobec powyższego stwierdzić należy, iż zawarty w skardze zarzut, że w materiale dowodowym nie znajdują się umowy zawarte z B S.A. oraz C, które wskazywałyby, że podmioty te realizowały po infrastrukturze kolejowej podatniczki przewóz własnych towarów nie może skutecznie podważyć zasadnego twierdzenia organów podatkowych, że w 2001 r. skarżąca udostępniała swoją infrastrukturę także na rzecz podmiotów, które nie były koncesjonowanymi przewoźnikami.

Abstrahując od kwestii licencji, którymi – jak wykazano powyżej – legitymowali się nie wszyscy korzystający z infrastruktury skarżącej przewoźnicy - omówić należy także kwestię warunków, na jakich Spółka udostępniała im tę infrastrukturę. Z treści umów zwieranych przez skarżącą jednoznacznie wynika, że warunki te były zróżnicowane. I tak – dla I S. A. opłatę za osiokilometr ustalono w wysokości [...] zł (przed denominacją); dla D sp. z o. o. w Z. należność ta wynosiła [...] zł., a dla E ustalono ją w wysokości - [...] zł. Odmienne były też terminy płatności należności i zasady ich rozliczania. W świetle przytoczonych danych nie sposób stwierdzić, że skarżąca udostępniała swoją infrastrukturę na jednakowych dla wszystkich podmiotów warunkach, a zatem podzielić należy pogląd organu I instancji, że zarządzanie infrastrukturą kolejową skarżącej odbywało się na typowych zasadach gospodarki rynkowej i nie obowiązywały jednolite i równe dla wszystkich zasady, co warunkowałoby publiczny dostęp do tej infrastruktury.

Sama skarżąca zaś korzystała z własnej infrastruktury kolejowej (jak podano w piśmie z dnia 22 marca 2011 r. oraz w skardze) według rzeczywistych kosztów bez naliczania marży zysku, na zasadzie wewnętrznych obciążeń kosztowych, zgodnie z miejscami powstawania kosztów. Wydobywany przez nią piasek transportowany był do kontrahentów (J, K, F, C), z wykorzystaniem linii położonych na terenie B.. Nadto (jak przyznano we wspomnianym piśmie z dnia 22 marca 2011 r.) w 2001 r. kursował także (wg służbowego rozkładu jazdy) tzw. pociąg służbowy, dowożący pracowników na stanowiska pracy.

W tym stanie rzeczy nie może budzić wątpliwości, że skarżąca Spółka (będąca licencjonowanym przewoźnikiem) korzystała z własnej infrastruktury kolejowej na innych zasadach niż pozostali przewoźnicy i czyniła to dla realizacji potrzeb wewnątrzzakładowych (finansowanie na zasadzie "wewnętrznych obciążeń kosztowych" w oparciu o "koszty rzeczywiste" nie jest tożsame z "opłatą wynikającą z kalkulacji własnej na bazie kosztów historycznych", o czym mowa w skardze). Spółka wykonywała transport kolejowy własnych towarów własnymi liniami kolejowymi i środkami transportu kolejowego, realizując w ten sposób prywatny, niedostępny innym, cel gospodarczy, a zatem pozostawała w innej sytuacji prawnej i faktycznej niż inni ewentualni przewoźnicy. Regularny (realizowany w oparciu o służbowy rozkład jazdy) przewóz własnych pracowników do miejsc pracy również stanowił realizację potrzeb wewnątrzzakładowych. Nadmienić w tym miejscu należy, iż bez znaczenia dla sprawy pozostaje podnoszona w skardze kwestia istnienia w strukturze organizacyjnej Spółki "jednostek działalności biznesowej" tj. [...] i [...], skoro tego rodzaju wyodrębnienie działalności przewoźnika i zarządcy nie gwarantowało swobody zawierania umów w zakresie dostępu, terminów, sposobu wyliczenia oraz wysokości opłat za korzystanie z przedmiotowej infrastruktury, co skarżąca czyniła na zasadach innych niż pozostali przewoźnicy.

Reasumując stwierdzić należy, iż w stanie prawnym obowiązującym w 2001 r. użytkowanie budowli na transport wytworzonych przez siebie i sprzedawanych produktów wykonywany na liniach kolejowych dostępnych dla innych przewoźników przez podmiot sprawujący jednocześnie zarząd tymi liniami oraz realizujący przewóz kolejowy (bez pełnego organizacyjnego i prawnego wyodrębnienia tych sfer działalności) nie spełniał kryteriów zwolnienia podatkowego określonych w art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Wykonywanie bowiem transportu własnych produktów przy użyciu budowli kolejowych zarządzanych przez wykonującego taki transport (realizowany na innych warunkach ekonomicznych niż ustalone dla pozostałych przewoźników) niweczy cechę wyłącznego wykorzystywania tych budowli na potrzeby publicznego transportu kolejowego. Przesłanka ta nie jest również spełniona, gdy linie kolejowe wykorzystywane są dla regularnego przewozu własnych pracowników, a także w sytuacji, gdy z infrastruktury korzystają (tak jak miało to miejsce w niniejszej sprawie) podmioty nie posiadające stosownej koncesji, a nadto warunki udostępniania linii poszczególnym przewoźnikom nie są jednolite.

Nawiązując do zarzutu naruszenia art. 544 § 1 k.c. stwierdzić należy (co wskazano już w wyroku WSA w Gliwicach z dnia 14 marca 2012 r.,

sygn. akt I SA/Gl 990/11), iż nie jest on uzasadniony w sytuacji, w której skarżąca jako osoba prawna była równocześnie sprzedawcą i przewoźnikiem sprzedanych towarów, zaś zawierane przez nią umowy obejmowały nie tylko sprzedaż, ale również przewóz zakupionego przez kontrahenta piasku. Finansowany przez odbiorcę przewóz dotyczył przecież piasku wydobytego (wyprodukowanego) przez skarżącą, która wykorzystywała należące do niej linie kolejowe do jego transportu w celu osiągnięcia zamierzonego celu gospodarczego, niedostępnego dla innych przewoźników (połączenie roli producenta, sprzedawcy i dostawcy).

Jak więc wykazano powyżej argumentacja skargi, zmierzająca do wykazania, że skarżąca udostępniała swoją infrastrukturę wyłącznie licencjonowanym przewoźnikom na jednolitych zasadach, które obowiązywały również skarżącą jako przewoźnika, a także nie wykorzystywała tych budowli dla potrzeb wewnątrzzakładowych nie znajduje potwierdzenia w prawidłowo zebranym oraz ocenionym materiale dowodowym i nie zasługuje na uwzględnienie. Konstatacja ta nakazuje oddalić skargę w oparciu o art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.