Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1689/08
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2010-03-02 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 162 par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędziowie NSA Grzegorz Borkowski, WSA del. Tomasz Zborzyński (sprawozdawca), Protokolant Barbara Mróz, po rozpoznaniu w dniu 2 marca 2010 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 27 maja 2008 r. sygn. akt I SA/Gd 252/08 w sprawie ze skargi W. P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 16 stycznia 2008 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Sygnatura akt II FSK 1689/08

U z a s a d n i e n i e

Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uwzględnił skargę W.P. i uchylił postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w G. w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

Stan faktyczny sprawy Sąd ten przedstawił następująco:

Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. decyzją z dnia 24 sierpnia 2007 r. ustalił skarżącemu zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów. Decyzję tę dnia 4 września 2007 r. doręczono pełnomocnikowi skarżącego – radcy prawnemu. Pełnomocnik ten pismem z dnia 2 października 2007 r. wniósł o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, podnosząc, że w okresie od 12 do 27 września 2007 r, był chory (na dowód czego przedstawił zaświadczenie lekarskie) i nie mógł w tym czasie wykonywać obowiązków zawodowych, a z uwagi na zawiłość sprawy nie mógł przy sporządzeniu odwołania wyręczyć się inną osobą.

Dyrektor Izby Skarbowej w G. postanowieniem z dnia 16 stycznia 2008 r. odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, argumentując, że z racji wykonywanego zawodu pełnomocnik skarżącego obowiązany był do zachowania szczególnej staranności przy wykonywaniu powierzonego mu zlecenia, a z przedstawionego zaświadczenia lekarskiego nie wynika, ażeby charakter schorzenia wykluczał sporządzenie odwołania względnie ustanowienia substytuta, który mógłby je sporządzić.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku pełnomocnik skarżącego zarzucił, że ze względu na wysoki stopień zawiłości sprawy (decyzja ma 24 strony, a postępowanie toczyło się od roku 2003) nie mógł skorzystać z pomocy innych prawników z prowadzonej wspólnie kancelarii, zwłaszcza, że nie są oni wyspecjalizowani w prowadzeniu spraw tego typu. Ponadto podniósł, że choroba uniemożliwiała mu komunikowanie się za pomocą narządów mowy, musiał być odżywiany przez kroplówkę oraz przejść zabieg ambulatoryjny. Z zaświadczenia lekarskiego wprost wynikał zakaz wykonywania zajęć zawodowych i nakaz pozostawania w pozycji leżącej. Ewentualne wątpliwości co do charakteru schorzenia organ podatkowy mógł rozwiać żądając dodatkowych wyjaśnień, czego jednak nie uczyniono.

Uzasadniając uwzględnienie skargi na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej: P.p.s.a.) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wskazał, że pełnomocnik skarżącego uczynił zadość obowiązkowi wynikającemu z art. 162 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: O.p.), gdyż składając stosowny dokument medyczny uprawdopodobnił, że uchybienie terminu nastąpiło bez jego winy. Wiarygodność tego dokumentu jak i twierdzenia pełnomocnika co do przebiegu choroby nie zostały skutecznie zakwestionowane, a niesłuszny jest argument, iż staranność zobowiązywała pełnomocnika do sporządzenia i wysłania odwołania w czasie, gdy był zdrowy, ponieważ miał on prawo dokonać czynności również w ostatnim dniu terminu.

W wywiedzionej od powyższego wyroku skardze kasacyjnej Dyrektor Izby Skarbowej w G. wniósł o jego uchylenie i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku do ponownego rozpoznania.

Na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. zarzucił naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności:

1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) P.p.s.a. w związku z art. 162 § 1 O.p. przez błędną ocenę działań organów podatkowych i wadliwe uznanie, że ustalony stan faktyczny odpowiada hipotezie normy prawnej określonej w art. 162 § 1 O.p. oraz uznanie, że w istocie każde zaświadczenie lekarskie "zwalniające od zajęć", niezależnie od charakteru dolegliwości, powoduje, iż należałoby przywrócić termin do dokonania określonych czynności, gdy tylko wnosi o to strona;

2) art. 141 § 4 P.p.s.a. przez nieprawidłowe ustalenie i niewłaściwą ocenę stanu faktycznego sprawy i nie wzięcie pod uwagę wszystkich okoliczności wynikających z całości zebranego materiału dowodowego w celu ustalenia, czy pełnomocnik skarżącego spełnił warunki określone w art. 162 § 1 O.p. oraz wydanie wyroku w oparciu o błędne ustalenie, że organ podatkowy przyjął, iż "staranność zobowiązywała pełnomocnika do wykonania obowiązku sporządzenia i wysłania odwołania w czasie, gdy był zdrowy", podczas gdy takiej argumentacji organ podatkowy nie stosował;

3) art. 151 P.p.s.a. przez jego niezastosowanie, podczas gdy zachodziły przesłanki do oddalenia skargi.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Norma prawna wynikająca z art. 162 § 1 O.p. nakazuje w razie uchybienia terminu przez stronę postępowania podatkowego przywrócić ten termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Obowiązek tylko uprawdopodobnienia, a nie udowodnienia, tych okoliczności oznacza, że zainteresowany nie musi przedstawiać dowodów dla wykazania wszystkich okoliczności, na które się powołuje, ale wystarczające jest uwiarygodnienie ich zaistnienia stosowną argumentacją. Przedstawienie zaświadczenia lekarskiego, stwierdzającego, że pełnomocnik skarżącego w określonym okresie jest "zwolniony od zajęć", może być uznane za dostateczne uwiarygodnienie niemożności wniesienia odwołania w terminie, ale też – zależnie od okoliczności sprawy – skutku takiego wywierać nie musi. Jeżeli jednak organ podatkowy poweźmie wątpliwości co do tego, czy wystawione przez lekarza zaświadczenie wystarczająco uprawdopodobnia niemożność wykonywania czynności zawodowych przez pełnomocnika strony, winien zwrócić się do niego o dalsze wyjaśnienia odnośnie charakteru i przebiegu choroby. Odrzucenie a priori takiego zaświadczenia jako co najmniej uprawdopodobniającego niemożność normalnego funkcjonowania zawodowego ze względu na niedyspozycję zdrowotną, a więc jako argumentu mogącego stanowić przesłankę uprawdopodobnienia także braku winy w uchybieniu terminu, nie ma racjonalnego uzasadnienia.

Ma zatem rację organ podatkowy, że nie można twierdzić, iż każde zaświadczenie lekarskie, niezależnie od charakteru stwierdzonych dolegliwości, obliguje do przywrócenia terminu, gdy o to wnosi strona, ale trzeba też zaznaczyć, że takiej tezy Wojewódzki Sąd Administracyjny w zaskarżonym wyroku nie postawił. Stwierdził tylko, że w sytuacji, gdy wiarygodność przedstawionego zaświadczenia nie została zakwestionowana oraz w braku dowodów przemawiających za możliwością sporządzenia przez pełnomocnika i wysłania odwołania podczas jego choroby, nie ma podstaw do zanegowania tezy o uprawdopodobnieniu braku winy w uchybieniu terminu. Uznanie zatem przez ten Sąd, iż ustalony w rozpoznawanej sprawie stan faktyczny odpowiada hipotezie normy prawnej określonej w art. 162 § 1 O.p., wbrew wywodom skargi kasacyjnej nie może być uznane za wadliwość kwalifikującą do przyjęcia naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) P.p.s.a., co prowadzi do wniosku o bezzasadności pierwszego z postawionych zarzutów.

Na marginesie trzeba dodać, że stwierdzenie przez sąd administracyjny naruszenia przez organy podatkowe przepisów postępowania (jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy), stanowi podstawę do uchylenia zaskarżonego aktu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. Ponieważ jednak w zaskarżonym wyroku uchylając postanowienie Sąd jako podstawę prawną wskazał art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a., zrozumiałe jest zwalczanie tego rozstrzygnięcia przez próbę konstruowania zarzutu naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) oraz c) P.p.s.a.

Jeśli chodzi o drugi zarzut skargi kasacyjnej, to odniesienie nieprawidłowości ustaleń i błędnej oceny stanu faktycznego sprawy do naruszenia art. 141 § 4 i art. 134 § 1 P.p.s.a. stanowi w istocie powielenie pierwszego zarzutu. Istotą ich obydwu jest bowiem krytyka uznania przez Sąd, że niezasadne było zakwestionowanie przez organ podatkowy uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminu. Krytyka ta z przyczyn już przedstawionych zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego nie jest trafna.

Natomiast za trafny należy uznać zarzut bezpodstawnego przypisania organowi podatkowemu posługiwania się argumentem dotyczącym możliwości sporządzenia i wniesienia odwołania na początku terminu procesowego, gdy pełnomocnik skarżącego nie był chory. Istotnie, organ podatkowy takiego argumentu nie użył (w stanie faktycznym sprawy przedstawionym przez Wojewódzki Sąd Administracyjny argumentu tego nie przytoczono), a jednak w rozważaniach Sąd krytycznie się do niego odniósł. Jest to wadliwość uzasadnienia wyroku wskazująca na naruszenie art. 141 § 4 P.p.s.a., jednakże ze względu na brak przesłanek dla twierdzenia, że uchybienie to mogło mieć jakikolwiek wpływ na wynik sprawy, nie mówiąc już o wpływie istotnym w rozumieniu art. 174 pkt 2 P.p.s.a. (w skardze kasacyjnej zresztą nie wyjaśniono, na czym wpływ ten miałby polegać), nie może stanowić podstawy do uwzględnienia skargi kasacyjnej i uchylenia zaskarżonego wyroku.

Co się tyczy zarzutu trzeciego, niezastosowanie art. 151 P.p.s.a. jest skutkiem dokonanej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny oceny zasadności skargi. Zarzut ten ma zatem w istocie charakter wtórny, ponieważ gdyby którykolwiek z wcześniejszych zarzutów skargi kasacyjnej okazał się uzasadniony, do uchylenia wyroku doszłoby wskutek naruszenia innych przepisów, niż art. 151 P.p.s.a. Ten ostatni przepis mógłby zostać naruszony wtedy, gdyby Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził bezzasadność skargi, a jednak postanowienie organu podatkowego uchylił, lub gdyby uznał skargę za uzasadnioną, zarazem oddalając ją ze wskazaniem jako podstawy prawnej art. 151 P.p.s.a.

Ponieważ żaden z zarzutów postawionych w skardze kasacyjnej nie okazał się uzasadniony, należało uznać, że skarga ta nie ma usprawiedliwionych podstaw. Dlatego też Naczelny Sąd Administracyjny skargę kasacyjną oddalił na podstawie art. 184 P.p.s.a.