Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 336/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2008-04-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 44
journal: Dz.U. 2000 nr 98 poz 1071
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r.- Kodeks postępowania administracyjnego - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ryszard Mikosz, Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędzia WSA Teresa Randak (spr.), Protokolant Monika Adamus, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 kwietnia 2008 r. sprawy ze skargi J. M. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...]nr [...] w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] zł ( słownie: [...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. – na podstawie art. 138 § 1 pkt 2 w związku z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego ( Dz. U. Nr 98, poz. 1071 z 2000 r. z późn. zm. ) oraz art. 17 § 1 i art. 18 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji ( Dz. U. Nr 229, poz. 1954 z 2005 r. z późn. zm. ) – uchylił w całości postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] nr [...] w sprawie nie uznania zarzutów J. M. na postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia [...] i umorzył postępowanie w tym zakresie.

W uzasadnieniu postanowienia organ nadzoru wskazał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. działając jako organ egzekucyjny wszczął w dniu 23 października 2006 r. postępowanie egzekucyjne wobec zobowiązanej J. M., na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] wystawionego przez wierzyciela tj. Naczelnika Urzędu Skarbowego w C., a obejmującego należności z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r. w kwocie [...] zł. oraz odsetki za zwłokę z tytułu w/w podatku. Wszczęcie egzekucji nastąpiło na podstawie art. 26 § 5 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji tj. z chwilą doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu wierzytelności lub innego prawa majątkowego, jeżeli to doręczenie nastąpiło przed doręczeniem zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego. Jak podniósł Dyrektor Izby Skarbowej w dniu 23 października 2006 r. doręczono organowi rentowemu Zakładowi Ubezpieczeń Społecznych w C. "Zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego świadczenie z zaopatrzenia emerytalnego oraz zabezpieczenia społecznego u dłużnika zajętej wierzytelności będącego organem rentowym". Odpis tytułu wykonawczego nr [...], stanowiącego podstawę wszczętej egzekucji wraz z zawiadomieniem o zajęciu prawa majątkowego doręczono zobowiązanej w dniu 9 listopada 2006 r. Doręczenie w/w dokumentów nastąpiło w trybie określonym w art. 44 Kodeksu postępowania administracyjnego, z uwagi na nie podjęcie przez zobowiązaną przesyłki w terminie, pomimo jej dwukrotnego awizowania, w miejscu jej mieszkania zamieszkania.

Pismem z dnia 30 listopada 2006 r. pełnomocnik zobowiązanej wniósł zarzuty na prowadzone postępowanie egzekucyjne, zarzucając m.in. brak doręczenia zobowiązanej oraz jej pełnomocnikowi odpisu tytułu wykonawczego, a w konsekwencji niedopuszczalność prowadzenia egzekucji. Postanowieniem z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. uznał za bezpodstawne zgłoszone zarzuty, wskazując w uzasadnieniu, na okoliczność doręczenia zastępczego spornego tytułu wykonawczego. W zażaleniu na to postanowienie pełnomocnik zarzucił organowi egzekucyjnemu:

1) naruszenie art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez nie doręczenie pełnomocnikowi tytułu wykonawczego, a zastosowanie doręczenia zastępczego na adres zobowiązanej,

2) art. 147 § 3 Ordynacji podatkowej poprzez nie doręczenie zobowiązanej korespondencji na adres ustanowiony przez nią do doręczeń,

3) art. 27 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w związku z rozpoczęciem egzekucji odsetek na podstawie tytułu wykonawczego, w którym w poz. 30 podano orzeczenie nie dotyczące zobowiązanej,

4) art. 33 pkt 6 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji poprzez nie zwrócenie tytułu wykonawczego wierzycielowi z powodu nie spełnienia warunków wynikających z art. 27 § 1 pkt 3 ustawy.

Dokonując oceny w/w zarzutów, organ nadzoru, w pierwszej kolejności odniósł się do skuteczności doręczenia zobowiązanej odpisu tytułu wykonawczego nr [...] z dnia [...] które warunkuje prawidłowość dokonanego zajęcia wierzytelności, a data dokonania tego doręczenia przesądza o uprawnieniu zobowiązanej do wniesienia zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne. Powołując się na treść art. 32 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, organ nadzoru, podniósł, iż przystępując do czynności egzekucyjnych organ egzekucyjny lub egzekutor, doręcza zobowiązanemu odpis tytułu wykonawczego, o ile nie został wcześniej doręczony. Przepis ten przesądza zatem o tym, że tytuł wykonawczy doręcza się zobowiązanemu, a nie jego pełnomocnikowi. Charakter czynności polegającej na przystąpieniu do egzekucji wymaga osobistego działania zobowiązanego, jako osoby, na której ciąży obowiązek wykonania zobowiązania podatkowego objętego tytułem wykonawczym. Udział zobowiązanego w w/w czynnościach nie może być zastąpiony przez pełnomocnika. Pełnomocnik może natomiast dokonywać za zobowiązanego czynności procesowe, takie jak np. wnoszenie środków zaskarżenia. W zakresie doręczenia tytułów wykonawczych nie mają – wbrew twierdzeniu pełnomocnika – zastosowania przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego, gdyż zostały uregulowane w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Kodeks postępowania administracyjnego – zgodnie z art. 18 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji – zastosowanie ma w postępowaniu egzekucyjnym tylko w sytuacji, gdy przepisy w/w ustawy nie stanowią inaczej.

Przepisy tego Kodeksu będą miały jednak zastosowanie do sposobu doręczeń pism w postępowaniu egzekucyjnym, gdyż ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie reguluje procedury doręczania pism. Zgodnie z art. 42 Kpa osobom fizycznym doręcza się pisma w ich mieszkaniu lub w miejscu pracy. Pisma mogą być doręczane także w lokalu organu administracji publicznej, jeżeli przepisy szczególne nie stanowią inaczej. W razie niemożności doręczenia pisma w sposób wyżej określony, a także w razie wyraźnej potrzeby, pisma doręcza się w każdym miejscu, gdzie się adresata zastanie. Z przepisu art. 43 Kpa wynika natomiast, że w przypadku nieobecności adresata, pismo za pokwitowaniem doręcza się dorosłemu domownikowi, sąsiadowi lub dozorcy domu, jeżeli osoby te podjęły się oddania pisma adresatowi. O doręczeniu pisma w/w trybie zawiadamia się adresata poprzez zawiadomienie pozostawione w skrzynce oddawczej lub gdy to nie jest możliwe w drzwiach mieszkania. Z kolei w razie niemożności doręczenia pisma w sposób określony w art. 42 i art. 43 Kpa, dokonuje się doręczenia zastępczego polegającego na tym, że:

1) poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni w placówce pocztowej ,

2) pismo składa się na okres 14 dni w urzędzie właściwej gminy, w przypadku doręczenia pisma przez pracownika urzędu gminy lub upoważnioną osobę lub organ.

Zawiadomienie o pozostawieniu pisma wraz informacją o możliwości jego odbioru w terminie siedmiu dni, licząc od dnia pozostawienia zawiadomienia, umieszcza się w skrzynce oddawczej lub gdy nie jest to możliwe na drzwiach mieszkania adresata lub we wskazanym w przepisie miejscu. W przypadku niepodjęcia w terminie siedmiu dni pozostawia się powtórne zawiadomienie o możliwości odbioru przesyłki, w terminie nie dłuższym niż czternaście dni od dnia pierwszego zawiadomienia. W takim przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy. Odnosząc wskazane regulacje na grunt rozpatrywanej sprawy, organ nadzoru, podniósł, iż doręczenie zobowiązanej tytułu wykonawczego nastąpiło w dniu 9 listopada 2006 r., bowiem próba doręczenia bezpośrednio do rąk zobowiązanej nie powiodła się. Komornik skarbowy dwukrotnie tj. w dniu 8 września 2006 r. i w dniu 18 października 2006 r. nie doręczył w miejscu zamieszkania tytułu, gdyż w pierwszym przypadku nie zastał nikogo w mieszkaniu, w drugim zaś mąż zobowiązanej odmówił przyjęcia przesyłki. Dyrektor Izby Skarbowej podniósł także, iż nie zasługuje na uwzględnienie argument zażalenia, wskazujący, że należałoby doręczyć tytuł wykonawczy na adres kancelarii pełnomocnika ustanowiony w pełnomocnictwie z dnia 14 września 2006 r. Doręczanie bowiem pism osobom fizycznym w postępowaniu egzekucyjnym odbywa się tylko według reguł określonych w art. 42 – 44 Kpa. Dodatkowo wskazano, iż w/w pełnomocnictwie adres do doręczeń wskazano tylko w odniesieniu do pism wychodzących z organów podatkowych i Naczelnego Sadu Administracyjnego, a Naczelnik Urzędu Skarbowego w rozpatrywanej sprawie występował jako organ egzekucyjny, a nie organ podatkowy.

Przyjmując, że doręczenie tytułu wykonawczego nastąpiło w dniu 9 listopada 2006 r. organ nadzoru stwierdził, że pismo pełnomocnika w sprawie zgłoszenia zarzutów z dnia 30 listopada 2006 r. złożone zostało z uchybieniem terminu określonego w art. 27 § 1 pkt 9 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji tj. po upływie 7 dni od dnia doręczenia tytułu wykonawczego, a to oznacza bezskuteczność czynności, co zobowiązuje organ odwoławczy do uchylenia zaskarżonego postanowienie i umorzenia postępowania w sprawie zgłoszonych zarzutów.

Na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej zobowiązana działając przez pełnomocnika będącego doradcą podatkowym wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zarzucając organowi naruszenie art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez nie doręczenie pism pełnomocnikowi oraz pism kierowanych do podatnika na ustanowiony adres do doręczeń – stosując w zamian doręczenie zastępcze, na adres zameldowania skarżącej. Jak podniósł pełnomocnik, skarżąca dochowała należytej staranności ustanawiając adres do doręczeń i podając go w pełnomocnictwach będących w posiadaniu Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. Wskazał również, iż w rozmowie telefonicznej z komornikiem poinformował go o doręczeniu tytułu wykonawczego na adres kancelarii, wskazany jako adres do doręczeń pism dla skarżącej, a ponadto, że mąż skarżącej nie widział awiza, na które powołują się organy podatkowe. Jak wskazał pełnomocnik, do skutecznego wszczęcia postępowania egzekucyjnego wymagane jest doręczenie odpisu tytułu wykonawczego, a w tej kwestii zastosowanie mają na podstawie art. 18 o postępowaniu egzekucyjnym w administracji przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego. Wskazał ponadto, że w posiadaniu organu egzekucyjnego były trzy adresy tj. adres pełnomocnika, adres do doręczeń ustanowiony przez zobowiązaną i adres miejsca pracy zobowiązanej. Organ zatem mógł bez problemów doręczyć tytuł wykonawczy np. w miejscu jej pracy tj. w miejscu prowadzenia działalności gospodarczej. Polemizując ze stanowiskiem organu nadzoru, pełnomocnik podniósł, iż w swych rozważaniach organ pominął treść art. 44 w tej części, w jakiej przepis ten formułuje zasadę, iż doręczenie zastępcze pism może być zastosowane tylko w sytuacji, gdy wystąpi niemożność ich doręczenia w sposób wskazany w treści art. 42 i art. 43 Kodeksie postępowania administracyjnego. W ocenie pełnomocnika nie wystąpiła przesłanka wynikająca z tego przepisu, gdyż organ nie wykazał, iż istniała niemożność doręczenia tytułu wykonawczego w trybie w/w przepisów, a ponadto wskazał, iż wbrew twierdzeniu organów, nie pozostawiono w widocznym miejscu awiza, gdyż jak podniósł, budynek znajduje się na dużej ogrodzonej działce w terenie mało zabudowanym, a to mogło spowodować, że wiatr mógł to zawiadomienie "porwać". Powołując się na komentarz do ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wskazał, że za miejsce pracy należy rozumieć zarówno miejsce, w którym adresat wykonuje pracę jako przedsiębiorca, jak i miejsce prowadzenia działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę. Za bezzasadne uznał pełnomocnik odwołanie się przez organ nadzoru do treści art. 25 § 5 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, gdyż przepis ten nie reguluje sposobu doręczeń tytułów wykonawczych. Dodatkowo, wskazał iż organ egzekucyjny nie zastosował kolejności wynikającej z przepisów w zakresie doręczania pism – pomimo posiadania pełnej wiedzy, co do adresów, gdyż łączył tę funkcje z funkcją organu podatkowego. Wskazał także, iż w pozycji 30 tytułu wykonawczego podano orzeczenie nie dotyczące zobowiązanej, z tego też względu nie spełniona została przesłanka wynikająca z art. 27 § 1 pkt 6 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, a to obligowało organ do stwierdzenia niedopuszczalności egzekucji i nie istnienia obowiązku podatkowego.

Pełnomocnik wniósł o:

1) uchylenie zaskarżonego postanowienia wraz ze stwierdzeniem nieistnienia obowiązku podatkowego i niedopuszczalności prowadzenia egzekucji administracyjnej i zastosowanego środka egzekucyjnego,

2) orzeczenia o kosztach postępowania sądowego,

3) przyznanie wynagrodzenia pełnomocnikowi w sposób zgodny z rozporządzeniem Ministra Sprawiedliwości z dnia 2 grudnia 2003 r.

Dyrektor Izby Skarbowej, w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia.

W pismach procesowych z dnia 12 października 2007 r., z dnia 30 stycznia 2008 r. oraz z dnia 28 lutego 2008 r. skarżąca podtrzymała argumentację zawartą w uzasadnieniu skargi, podkreślając brak zasadności zastosowania w sprawie art. 44 Kodeksu postępowania administracyjnego. Wskazała także, że wszczęcie postępowania egzekucyjnego nastąpiło przedwcześnie, gdyż nie został rozpatrzony jej wniosek o udzielenie ulgi w spłacie zobowiązania objętego spornym tytułem wykonawczym.

Dyrektor Izby Skarbowej, odpowiadając na pisma procesowe strony podtrzymał stanowisko zawarte w odpowiedzi na skargę, wskazując w pismach z dnia 25 października 2007 r., z dnia 13 lutego 2008 r. oraz z dnia 1 kwietnia 2008 r. na zasadność zastosowania art. 44 Kodeksu postępowania administracyjnego w doręczeniu skarżącej tytułu wykonawczego oraz brak umocowania do działania w postępowaniu egzekucyjnym pełnomocnika.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) "Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej". "Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej" (art. 1 § 2 cyt. ustawy).

Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji/postanowienia (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Zdaniem Sądu, skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa, uprawniającym do wyeliminowania go z obrotu prawnego.

Na wstępie należy zauważyć, że przedmiot sporu w rozpatrywanej sprawie sprowadza się w głównej mierze do prawidłowości doręczenia skarżącej tytułu wykonawczego, a w konsekwencji do prawidłowości rozpatrzenia zarzutów na tytuł wykonawczy nr [...] z dnia [...] wystawiony przez wierzyciela tj. Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. Organ odwoławczy uchylając postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] nr [...] w sprawie nie uznania zarzutów skarżącej na prowadzone postępowanie egzekucyjne oraz umarzając postępowanie uznał, iż zarzuty zostały zgłoszone z uchybieniem 7 – dniowego terminu, a skoro tak, postępowanie jako bezprzedmiotowe należało umorzyć. Istotną dla sprawy okolicznością, jest przyjęcie przez organ nadzoru, że doręczenie tytułu wykonawczego nastąpiło w dniu 9 listopada 2006 r. w drodze doręczenia zastępczego określonego w treści art. 44 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego ( Dz. U. Nr 98, poz. 1071 z 2000 r. z późn. zm.) – w dalszej części uzasadnienia określanej zamiennie skrótem "Kpa" – tj. po upływie czternastodniowego terminu od dnia awizowania przesyłki w miejscu zamieszkania zobowiązanej. Rację należy przyznać organowi egzekucyjnemu i organowi nadzoru, iż do doręczania pism w postępowaniu egzekucyjnym zastosowanie mają przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego. Taka konstatacja uzasadniona jest brzmieniem przepisu art. 18 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. Nr 229, poz. 1954 z 2005 r. z późn. zm. )– w dalszej części uzasadniana określanej zamiennie skrótem "upea" – zgodnie z którym, w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepisy Kpa, jeżeli przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie stanowią inaczej. W doktrynie, jak i w orzecznictwie za utrwalony można uznać pogląd, że w postępowaniu egzekucyjnym stosuje się przepisy Kpa dotyczące przywracania terminów, doręczeń, wezwań, udostępniania akt sprawy, czy też przepisy o skargach i wnioskach ( porów. Postępowanie egzekucyjne w administracji – Komentarz R. Hauser/Z. Leoński Warszawa 2003 r., str. 64 ). Doręczanie pism osobom fizycznym zostało unormowane w przepisach art. 42 – 44 Kpa, przy czym podstawowa zasada doręczenia wynika z treści pierwszego ze wskazanych przepisów, zgodnie z którym pisma doręcza się "osobom fizycznym w ich miejscu zamieszkania lub miejscu pracy". W treści tego przepisu ( § 2 i § 3 ) unormowano także doręczenie pism w lokalu administracji publicznej, a także w każdym miejscu, gdzie się adresata zastanie. W kolejnym przepisie tj. w art. 43 unormowano doręczenie m.in. do rąk dorosłego domownika, zaś w art. 44 fikcję prawną doręczenia pisma. Skarżąca wskazując na naruszenie w/w przepisów podniosła, że organy nie wyczerpały wszystkich trybów wynikających z w/w przepisów, a zatem bezprawnie przyjęły, że tytuł wykonawczy został jej doręczony w trybie art. 44 Kpa. Przepis ten – w ocenie skarżącej – może mieć zastosowanie tylko w sytuacji, gdy organy nie miały możliwości doręczenia przesyłki w sposób określony w art. 42 – 43 Kpa. Pogląd taki nie zasługuje na aprobatę, gdyż z normy art. 42 § 1 Kpa wynika, że doręczenie pisma nastąpić może zarówno na adres miejsca zamieszkania, jak i adres miejsca pracy, przy czym użycie przez ustawodawcę słowa "lub" oznacza, że każde z tych doręczeń jest doręczeniem prawidłowym. Systemowa wykładnia wyżej wskazanego przepisu uprawnia do wniosku, że doręczeniem korzystającym z pierwszeństwa jest doręczenie na adres miejsca zamieszkania osoby fizycznej. Taki też wniosek wysnuć można z orzecznictwa sądowo – administracyjnego, które co do zasady prezentuje pogląd, że brak możliwości doręczenia przesyłki osobie fizycznej w jej miejscu zamieszkania, uzasadnia zastosowanie przepisu art. 44 Kpa oraz przyjęcia fikcji prawnej doręczenie przesyłki wraz z upływem ostatniego 14 – dniowego upływu terminu , wynikającego z pierwszego zawiadomienia o pozostawieniu przesyłki w urzędzie pocztowym ( porów. wyrok NSA z dnia 13 grudnia 1996 r., sygn. akt I SA/Wr 81/96, System Informacji Prawnej LEX nr 28361, postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 4 września 1996 r. sygn. akt III ARN 33/96, OSN z 1997 r., Nr 6, poz. 89 ).

W badanej sprawie, organ nadzoru przyjął, że sporny tytuł wykonawczy został doręczony skarżącej wraz z zajęciem wierzytelności z tytułu świadczenia rentowego w dniu 9 listopada 2006 r. Dla poparcia swojego stanowiska organ ten odwołał się do zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, wywodząc, iż okoliczność doręczenia skarżącej tytułu wykonawczego w trybie art. 44 Kpa jest bezsporna, co potwierdza załączone do akt sprawy potwierdzenie odbioru, przy czym organ wskazał na kartę nr 7/23 i nr 7/24 oraz jak to nazwał w odpowiedzi na skargę "na bardziej czytelną kopię – kartę nr 21/5". Oceniając tak stwierdzony stan faktyczny należy zauważyć, że potwierdzona kserokopia karty nr 7/23 i potwierdzona kserokopia karty nr 7/24 w żadnym razie nie dowodzą, że przesyłka zawierała tytuł wykonawczy o nr [...], gdyż przesyłka ta zgodnie z adnotacją umieszczoną pod pieczątką "Naczelnik Urzędu Skarbowego, [...],[...] C." zawierała oznaczenie [...], a takimi znakami identyfikacyjnymi oznaczone zostało zawiadomienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. z dnia 23 października 2006 r. o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego świadczenie z zaopatrzenia emerytalnego oraz z ubezpieczenia społecznego u dłużnika zajętej wierzytelności będącego organem rentowym ( skierowane do ZUS – u w C. ). Kserokopia karty nr 21/5 z jednej strony zawiera informacje tożsame co karty oznaczone numerem 7/23 i numerem 7/24 ( zdaniem Sądu stanowią one kserokopie koperty zawierającej pismo, przy czym jak zaznaczono, z adnotacji wynika, że przesyłka skierowana do skarżącej zawierała zawiadomienie o zajęciu wierzytelności ) z drugiej strony kserokopię "Potwierdzenia odbioru", w którym w rubryce "rodzaj pisma" wpisano "M. J.", w rubryce "numer pisma" potwierdzony został numer pisma wynikający z koperty, jednakże w rubryce "z dnia" widnieje adnotacja "zaj.egz. + odpis TW ( spr. [...] )". W świetle takiego materiału dowodowego trudno za zasadne uznać twierdzenie organu, że doręczenie skarżącej tytułu wykonawczego nastąpiło w trybie doręczenia zastępczego w dniu 9 listopada 2006 r., skoro z akt, a właściwie ich kserokopii przekazanych Sądowi wynika, że w/w przesyłka zawierała zawiadomienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 23 października 2006 r. o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego świadczenie z zaopatrzenia emerytalnego oraz z ubezpieczenia społecznego u dłużnika zajętej wierzytelności będącego organem rentowym, a nie jak twierdzi organ egzekucyjny – tytuł wykonawczy. Wywodzenie doręczenia tytułu wykonawczego z faktu, iż co do

zasady jest on wysyłany razem z zawiadomieniem w sprawie zajęcia wierzytelności, stanowi wyłącznie domniemanie, które nie może zastąpić dowodu doręczenia, szczególnie wobec zaprzeczenia przez zobowiązaną słuszności takiego twierdzenia. Nie można przecież w takiej sytuacji wykluczyć, że tytuł nie został włożony do koperty razem z zawiadomieniem. Ilość zgromadzonych w aktach kserokopii zarówno przesyłek, jak i kserokopii odbioru przesyłek wskazuje, że z powodów tylko znanych organom odstąpiono od przekazania Sądowi oryginałów tych dokumentów, a to uniemożliwiło odniesienie się w sposób jednoznaczny do twierdzeń organów. W całości przekazanej dokumentacji, tylko jedno zwrotne potwierdzenie odbioru zostało przekazane w oryginale, a dotyczy to postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] nr [...] w sprawie nie uznania zarzutów, a dane wynikające z tego "Potwierdzenia odbioru" pokrywają się z danymi identyfikującymi w/w postanowienie zarówno co do numeru, jak i formy oraz dnia jego wydania. Pozostałe "Potwierdzenia odbioru" jak i dokumenty dotyczące zastępczego doręczenia przesyłek zostały przekazane w formie potwierdzonych kserokopii, co uniemożliwia nawet odniesienie się do tego, czy faktycznie w aktach sprawy znajduje się koperta z przesyłką wskazaną przez organ, a w konsekwencji, czy doszło do doręczenia zastępczego spornego tytułu w trybie art. 44 Kpa. Na marginesie należy podnieść, że załączone kserokopie drugiej strony "Potwierdzenia odbioru" – karta nr 7/24 oraz karta nr 25/1 nie zawierają adnotacji, w jaki sposób doręczyciel starał się doręczyć w/w przesyłkę adresatowi ( pkt 1. strony drugiej ), a to oznacza, że nie została wykazana przesłanka określona w treści art. 44 Kpa tj. niemożność doręczenia przesyłki w sposób wskazany w art. 42 – 43 Kpa. Należy zauważyć, że treść "Potwierdzenia odbioru" koresponduje z treścią przepisów art. 42 – 44 Kpa, i zawiera dokładnie takie same sformułowania, jak w/w przepisy. W punkcie 2 "Potwierdzenia odbioru" , zawarto bowiem sformułowanie, że z powodu niemożności doręczenia przesyłki w sposób wskazany w punkcie 1, przesyłkę pozostawiano na okres 14 – dni do dyspozycji adresata w Urzędzie Pocztowym w dniu ..., o czym zawiadomiono adresata, umieszczając zawiadomienie w skrzynce pocztowej, na drzwiach mieszkania adresata (...)" itp. "Potwierdzenie odbioru" nie zawiera też wypełnionej rubryki "Data i podpis doręczającego/wydającego". W świetle tak zgromadzonego materiału dowodowego, co najmniej przedwczesne było przyjęcie przez organ nadzoru, iż w sprawie doszło do doręczenia zastępczego tytułu wykonawczego w dniu 9 listopada

2006 r., zatem zarzuty zgłoszone w piśmie z dnia 30 listopada 2006 r. przez pełnomocnika skarżącej zostały zgłoszone z uchybieniem 7 – dniowego terminu do ich zgłoszenia. Nie jest bowiem możliwe przyjęcie domniemania doręczenia zastępczego. Fakt takiego doręczenia musi w sposób nie budzący żadnych wątpliwości wynikać z załączonych do sprawy dokumentów tj. zwrotu przesyłki oznaczonej i druku "Potwierdzenia odbioru" z tym, że dane dotyczące identyfikacji przesłanego dokumentu wynikające ze zwrotu przesyłki i "Potwierdzenia odbioru" muszą być identyczne i nie mogą budzić wątpliwości interpretacyjnych. W przypadku rozbieżności takich jak wystąpiły w tej sprawie, ( dane wynikające z koperty nie pokrywają się z danymi wynikającymi z "Potwierdzenia odbioru" ) należy wątpliwości te wyeliminować w drodze innych dowodów, a w przypadku braku takiej możliwości odstąpić od zastosowania fikcji prawnej doręczenia konkretnie wskazanego pisma – w badanej sprawie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia [...] wystawionego przez wierzyciela tj. Naczelnika Urzędu Skarbowego w C.

Kolejnym zagadnieniem, które wymaga rozstrzygnięcia w rozpatrywanej sprawie, jest kwestia podmiotu, któremu należy doręczyć pisma w postępowaniu egzekucyjnym. Organy egzekucyjne uznały, iż przepis art. 32 upea nakłady na organ egzekucyjny obowiązek doręczenia tytułu wykonawczemu zobowiązanemu, nawet w sytuacji, gdy zobowiązany ustanowił pełnomocnika. Takiego poglądu nie da się wywieść ani z przepisu art. 32 upea, ani też z przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego, które mają zastosowanie na podstawie art. 18 upea – na co wcześniej zwracano uwagę – w zakresie doręczenia pism. Przede wszystkim należy wskazać, iż zgodnie z art. 40 Kpa, pisma doręcza się stronie, a gdy strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi. Zgodnie natomiast z treścią art. 32 Kpa strona może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania. Nie ulega wątpliwości, że stroną postępowania egzekucyjnego oprócz wierzyciela jest dłużnik, czyli zobowiązany. Nie może też w świetle przedstawionych regulacji, budzić wątpliwości konstatacja, że zobowiązany może działać przez pełnomocnika, ustanowionego według zasad określonych w przepisach Kodeksu postępowania administracyjnego. W tym miejscu zasadne jest podniesienie, że przepis art. 40 § 2 Kpa nie zawiera żadnych czy to ograniczeń, czy wyłączeń w przedmiocie doręczania pism pełnomocnikowi w sytuacji, gdy strona takiego pełnomocnika ustanowiła. Przepis ten nie budzi jakichkolwiek wątpliwości, formułując zasadę, iż w przypadku, gdy strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi. Nie ma – co zdaje się sugerować organ nadzoru – żadnego wyjątku od w/w zasady. Fakt, iż przy czynnościach wymagających osobistego uczestnictwa strony – na podstawie przepisów szczególnych – nie jest możliwe zastępowanie jej przez pełnomocnika, w żaden sposób nie ogranicza zasady doręczania pism pełnomocnikowi określonej w treści art. 40 § 2 Kpa. Oczywistym jest, że w sprawach gdzie na podstawie przepisu szczególnego charakter czynności wymaga osobistego udziału strony organ nie dopuści pełnomocnika do dokonania takiej czynności, a co za tym idzie udzielone pełnomocnictwo w takiej sprawie nie spowoduje żadnych skutków prawnych. Na kanwie art. 40 § 2 Kpa wypowiedział się Sąd Najwyższy, który w postanowieniu z dnia 6 kwietnia 2000 r. sygn. akt III RN 157/99 (publik. OSN z 2001 r. Nr 3, poz. 61 ) zawarł tezę, iż "Termin do wniesienia skargi do Naczelnego Sądu Administracyjnego przez stronę, za którą działa pełnomocnik rozpoczyna swój bieg dopiero od dnia doręczenia rozstrzygnięcia pełnomocnikowi, choćby wcześniej zostało ono doręczone stronie". Sąd Najwyższy uznał, że rażącym naruszeniem art. 40 § 2 Kpa było doręczenie pisma stronie w sytuacji, gdy ustanowiła ona pełnomocnika. Przepis ten oznacza, że jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, to jemu doręcza się w danej sprawie wszystkie pisma procesowe, w tym decyzje i postanowienia. Od momentu zawiadomienia organu o ustanowieniu pełnomocnika brak podstaw prawnych do kierowania pism procesowych bezpośrednio do strony, a skutki prawne wywołane doręczeniem pisma następują dopiero z chwilą dokonania doręczenia pełnomocnikowi strony.

Kolejnym spornym zagadnieniem była kwestia umocowania do działania w imieniu zobowiązanej w postępowaniu egzekucyjnym pełnomocnika – doradcy podatkowego M. K. Skarżąca dowodziła, że w aktach podatkowych znajdowało się "Pełnomocnictwo" z dnia 14 września 2006 r., a skoro tak, tytuł wykonawczy winien być – na podstawie art. 40 § 2 Kpa – doręczony pełnomocnikowi. Zasadność tego zarzutu, wymaga w pierwszej kolejności oceny treści w/w "Pełnomocnictwa", gdyż o zakresie umocowania decyduje mocodawca, a zakres ten wyznacza z jednej strony granicę upoważnienia do działania w imieniu mocodawcy, z drugiej zaś obowiązki organu zapewnienia prawidłowego udziału strony lub jej pełnomocnika w toczącym się postępowaniu. Zdaniem Sądu, pełnomocnictwo udzielone doradcy podatkowemu nie zawierało upoważnienia do działania w imieniu skarżącej w postępowaniu egzekucyjnym. Prawo reprezentacji zostało bowiem ograniczone do "reprezentowania przed organami państwowymi – podatkowymi, samorządowymi i Naczelnym Sądem Administracyjnym". W niniejszej sprawie, Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. działał jako organ podatkowy, jako wierzyciel i wreszcie jako organ egzekucyjny, nie oznacza to jednak, że postępowania te są tożsame i że udzielone pełnomocnictwo do działania w imieniu strony w postępowaniu podatkowym "automatycznie" w przypadku wszczęcia postępowania egzekucyjnego przekształca się w pełnomocnictwo do działania także w postępowaniu egzekucyjnym. Istotną w rozstrzygnięciu tego zagadnienia jest treść art. 32 Kpa, zgodnie z którym "Strona może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania". Użycie przez ustawodawcę sformułowania "strona może działać" oznacza, że w zakresie reprezentacji swoich interesów strona ma prawo wyboru i tylko od niej zależy, czy skorzysta z prawa ustanowienia pełnomocnika, czy też będzie występowała osobiście. Sformułowanie to ma także taką konsekwencję, że "pełnomocnictwa" do działania nie można domniemywać, musi być ono wyraźne i musi pochodzić od mocodawcy. Inaczej rzecz ujmując, to nie sprawą organów jest decydowanie o zakresie udzielonego pełnomocnictwa. Obowiązkiem organów jest zaakceptowanie w tym przedmiocie woli strony. W przypadku, gdy organ poweźmie wątpliwość co do zakresu pełnomocnictwa winien wystąpić do strony o jego dookreślenie, w żadnym zaś razie nie jest upoważniony do samodzielnego jego określania. Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela w tym przedmiocie stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w uzasadnieniu wyroku z dnia 14 lipca 2004 r. sygn. akt FSK 296/2004 ( publik. System Informacji Prawnej LEX Nr 164924 ), zgodnie z którym zarówno zgłoszone zarzuty dotyczące postępowania egzekucyjnego, jak i wniesione zażalenie na postanowienie organu pierwszej instancji w przypadku, gdy pochodziły od pełnomocnika nie umocowanego do działania w postępowaniu egzekucyjnym, pochodziły od osoby niebędącej stroną wszczętego postępowania, gdyż postępowanie egzekucyjne jako postępowanie odrębne od prowadzonego przez organy podatkowe, wymaga udzielenia pełnomocnictwa do działania w imieniu zobowiązanego w postępowaniu egzekucyjnym. Ta konstatacja istotna jest z punktu rozstrzygania niniejszego sporu przez organ egzekucyjny i organ nadzoru – które z jednej strony wskazywały, iż pełnomocnictwo udzielone przez skarżącą nie obejmowało prawa do reprezentacji strony w postępowaniu egzekucyjnym ( pismo procesowe Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 23 kwietnia 2008 r. – str. 2 ), z drugiej zaś całą korespondencję w sprawie, w tym merytoryczne rozstrzygnięcia kierowane zostały przez te organy do tego pełnomocnika ( przykładowo, postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. [...][...], postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...]). Rozpoznając ponownie sprawę, Dyrektor Izby Skarbowej, w pierwszej kolejności rozstrzygnie problem umocowania do działania doradcy podatkowego w postępowaniu egzekucyjnym, a dopiero po tymże ustaleniu, wyeliminuje braki i wyjaśni sprawę ewentualnego doręczenia zastępczego tytułu wykonawczego skarżącej. W tym ostatnim zakresie organ odwoławczy uwzględni uwagi zawarte we wcześniejszej części niniejszego uzasadnienia. Organ odniesie się także do twierdzenia strony dotyczącego ustanowienia adresu do doręczeń oraz skutków procesowych takiego ustanowienia.

W sumie zatem, mając na uwadze podniesione wyżej okoliczności, Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił zaskarżone postanowienie w całości, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270), który przewiduje, że Sąd uwzględniając skargę na decyzję/postanowienie uchyla decyzję/postanowienie w całości lub w części, jeżeli stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 w/w ustawy.