Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2333/10
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2012-05-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 239b § 1 pkt 4 w związku z art. 239b § 2
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Sędzia NSA Krzysztof Winiarski (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Wiesława Pierechod, Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 30 maja 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. [...] S.A. z siedzibą w B. (następca prawny: P. [...] S.A. z siedzibą w N.) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 14 lipca 2010 r. sygn. akt I SA/Sz 287/10 w sprawie ze skargi P. [...] S.A. z siedzibą w N. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia 8 lutego 2010 r. nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej określającej wysokość podatku od nieruchomości za 2004 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. na rzecz P. [...] S.A. z siedzibą w B. kwotę 380 (trzysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 14 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/Sz 287/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę P. [...] S.A. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia 8 lutego 2010 r. nr... w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej określającej wysokość podatku od nieruchomości za 2004 r.

Z uzasadnienia ww. wyroku wynika, że postanowieniem z dnia 9 grudnia 2009 r., nr..., Burmistrz G. nadał rygor natychmiastowej wykonalności swojej decyzji nieostatecznej z dnia 1 grudnia 2009 r., nr..., określającej P. [...] S.A. w N. C. [zwanej dalej "Spółką"] wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2004. W uzasadnieniu postanowienia wydanego na podstawie art. 239b § 1 pkt 1 i 4 oraz § 2 i 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm., dalej "O.p.") organ wskazał, że w sprawie wystąpiły przesłanki do nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności, ponieważ decyzja ta, doręczona stronie w dniu 7 grudnia 2009 r., dotyczy zobowiązania podatkowego Spółki w podatku od nieruchomości za 2004 r., a przedmiotowe zobowiązanie podatkowe - zgodnie z art. 70 § 1 O.p. - przedawnia się z końcem 2009 r. Tym samym termin przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego podatnika jest krótszy niż 3 miesiące - co wypełnia przesłankę nadania rygoru natychmiastowej wykonalności określoną w art. 239b § 1 pkt 4 O.p.

Organ wskazał też, że wobec Spółki toczy się postępowanie egzekucyjne w przedmiocie jej zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za 2003 r., w którym kwota zobowiązana głównego (bez należnych odsetek ustawowych) wynosi 29.958.834,70 zł - co wypełnia przesłankę określoną w art. 239b § 1 pkt 1 O.p.

Wskazując, że zaległość podatkowa Spółki w podatku od nieruchomości za 2004r. wynosi 42.929.738 zł (bez ustawowych odsetek) oraz na fakt, iż Spółka nie uregulowała zobowiązania podatkowego w tym podatku za rok 2003, organ podatkowy uznał, że uprawdopodabnia to, iż zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji wymiarowej z dnia 1 grudnia 2009 r. nie zostanie wykonane.

Dodatkowo organ pierwszej instancji podał, że wobec Spółki toczą się postępowania podatkowe dotyczące jej zobowiązań podatkowych w podatku od nieruchomości za rok 2002 oraz za lata 2005-2007, a postępowania te dotyczą podobnego stanu faktycznego oraz zagadnień prawnych jak w przedmiotowej decyzji, co w konsekwencji może skutkować zwiększeniem zaległości podatkowych Spółki.

Wyniku rozpatrzenia zażalenia Spółki na postanowienie Burmistrza G., Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. postanowieniem z dnia 8 lutego 2010 r., nr..., wydanym na podstawie na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 i art. 239b Ordynacji podatkowej, utrzymało w mocy zaskarżone orzeczenie.

Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie organ drugiej instancji wyjaśnił, że decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, w sytuacjach określonych w art. 239b § 1 O.p. W ocenie organu bezsporne jest, że w przedmiotowej sprawie spełniony został warunek określony w art. 239b § 1 pkt 4 O.p., bowiem decyzja Burmistrza G. z dnia 1 grudnia 2009 r. dotyczy zobowiązania podatkowego Spółki w podatku od nieruchomości za 2004 r., a przedmiotowe zobowiązanie podatkowe, zgodnie z art. 70 § 1 O.p., przedawnia się z końcem roku 2009. W związku z tym termin przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego podatnika jest krótszy niż 3 miesiące - co wypełnia przesłankę określoną w art. 239b § 1 pkt 4 O.p. Spełniony też został warunek określony w art. 239b § 1 pkt 1 ustawy, gdyż wobec Spółki toczy się postępowanie egzekucyjne w przedmiocie jej zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za 2003 r., w którym kwota zobowiązana głównego (bez odsetek ustawowych) wynosi 29.958.834,70 zł.

Organ stwierdził, że ustawodawca nie zawęża w tym przepisie rodzaju prowadzonego postępowania egzekucyjnego - oznacza to, że chodzi o jakiekolwiek formalnie wszczęte i prowadzone (formalnie niezakończone) postępowanie egzekucyjne (np. w zakresie należności cywilnoprawnych, administracyjnych). Nie ma zatem znaczenia fakt zawieszenia postępowania, skoro nie zostało ono na dzień nadania rygoru formalnie zakończone.

Organ odwoławczy wyjaśnił dalej, że czynność nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności ma charakter uznaniowy, po stwierdzeniu przez organ podatkowy zaistnienia przesłanek określonych w art. 239b O.p., a następnie wskazał, że w przedmiotowej sprawie spełnione zostały dwa warunki określone w art. 239b § 1 O.p. Uprawdopodobniona też została możliwość niewykonania zobowiązania przez podatnika. Fakt prowadzenia w stosunku do Spółki kilku postępowań podatkowych w celu określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2004-2007, prowadzenia postępowania egzekucyjnego oraz fakt, iż termin przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego Spółki jest krótszy niż 3 miesiące – w ocenie organu II instancji - wypełniają przesłankę określoną w art. 239b O.p.

Skarżąc postanowienie odwoławczego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, Spółka reprezentowana przez pełnomocnika wniosła o jego uchylenie, zarzucając rażące naruszenie:

1) art. 239b § 1 pkt 1 i 4 oraz § 2 O.p., poprzez ich zastosowanie w sytuacji,

w której przepisy te nie znajdowały zastosowania,

2) art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 O.p. poprzez ich zastosowanie w sytuacji, w której przepisy te nie znajdowały zastosowania,

3) art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) w zw. z art. 239 O.p., poprzez ich niezastosowanie w sytuacji, w której przepisy te znajdowały zastosowanie.

W uzasadnieniu skargi Spółka wskazała, że w sprawie spełniona została przesłanka określona w art. 239b § 1 pkt 4 O.p., jednak zastosowanie przepisu art. 239 § 1 tej ustawy uwarunkowane jest w każdej sytuacji spełnieniem warunku wynikającego z treści art. 239b § 2 O.p. Spółka podkreśliła, że ogólnikowe stwierdzenie o istnieniu tej przesłanki w żaden sposób nie zostało przez organ uprawdopodobnione. Nadto zdaniem Spółki w rozpatrywanym przypadku nie występuje przesłanka z art. 239b § 1 pkt 1 O.p., ponieważ postępowanie egzekucyjne dotyczące innych należności pieniężnych, tj. zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za 2003 r., zostało zawieszone, a więc nie "toczy się".

Odpowiadając na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w zaskarżonym wyroku uznał skargę za niezasadną.

Po przytoczeniu treści art. 239b 1 i 2 Ordynacji podatkowej Sąd pierwszej instancji stwierdził, że organ podatkowy może nadać decyzji nieostatecznej rygor natychmiastowej wykonalności, gdy wystąpi przynajmniej jedna z wymienionych w § 1 przesłanek, a ponadto organ podatkowy uprawdopodobni okoliczność wskazaną w § 2 cytowanego artykułu. Odnosząc do okoliczności faktycznych sprawy Sąd pierwszej instancji podniósł, że organy podatkowe obu instancji wskazywały na dwie przesłanki zastosowania rygoru, określone w art. 239b § 1 pkt 4 i pkt 1 O.p.

Podkreślono, że organy wskazywały, iż przedmiotowa decyzja wymiarowa, doręczona stronie w dniu 7 grudnia 2009 r., dotyczy zobowiązania podatkowego Spółki w podatku od nieruchomości za 2004 r., a zobowiązanie to - zgodnie z art. 70 § 1 O.p. - przedawnia się z końcem 2009 r., tym samym termin przedawnienia zobowiązania podatkowego Spółki jest krótszy niż 3 miesiące - co wypełnia przesłankę nadania rygoru natychmiastowej wykonalności określoną w art. 239b § 1 pkt 4 O.p.

Sąd zaznaczył, że wprawdzie organ pierwszej instancji, wskazując dodatkowo także na przesłankę określoną w art. 239b § 1 pkt 1 O.p., (tj. na toczące się wobec Spółki postępowanie egzekucyjne w przedmiocie jej zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za rok 2003) oraz na kwotę zaległości podatkowej za rok 2004 r. (42.929.738 zł – bez ustawowych odsetek) stwierdził ogólnikowo, że uprawdopodabnia to, iż zobowiązanie Spółki wynikające z przedmiotowej decyzji wymiarowej nie zostanie wykonane, natomiast organ odwoławczy również lakonicznie stwierdził, że okoliczność ta została uprawdopodobniona (wskazując przy tym na fakt prowadzenia w stosunku do Spółki kilku postępowań podatkowych w celu określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2004-2007, prowadzenie postępowania egzekucyjnego oraz fakt, iż termin przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego Spółki jest krótszy niż 3 miesiące) – zdaniem Sądu nie stanowiło to dostatecznej podstawy do stwierdzenia, że zaskarżone postanowienie wydane zostało z takim naruszeniem przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo do stwierdzenia nieważności tego postanowienia. Według Sądu określony w art. 239b § 2 O.p. wymóg uprawdopodobnienia, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane, odnosić należy do ustalonych w postępowaniu podatkowym okoliczności. Dla uznania, że przesłanka ta została spełniona, konieczne jest więc przede wszystkim wskazanie przez organ podatkowy faktów określonych w § 1 tego artykułu, bowiem w istocie w tych faktach powinno być już zawarte logiczne uzasadnienie możliwości niewykonania zobowiązania podatkowego. Dodatkowe, oparte na przepisie art. 239b § 2 O.p. formalne stwierdzenie, że uprawdopodobnione jest niewykonanie tego zobowiązania musi bowiem logicznie wynikać z przytoczonych przez organ faktów. Ocena prawidłowości (zasadności) tego stwierdzenia wynika więc przede wszystkim z ustalonych w postępowaniu i przytoczonych w postanowieniu faktów, zatem także jego szczegółowość lub lakoniczność uzależniona jest od tych faktów.

Wskazano przy tym, iż wymienione w art. 239b § 1 O.p. przesłanki zastosowania rygoru natychmiastowej wykonalności należą do dwóch różnych kategorii. O ile przesłanki wymienione w pkt. 1-3 związane są z sytuacją majątkową podatnika – a więc z istoty rzeczy wymagają dokonywania ustaleń faktycznych i ich oceny co do możliwości wykonania zobowiązania - o tyle przesłanka wymieniona w pkt. 4 dotyczy jedynie obiektywnego okresu pozostającego do upływu terminu przedawnienia. W takiej zatem sytuacji decydujące znaczenie ma jedynie wskazanie jaki okres (musi być krótszy niż 3 miesiące) pozostaje do upływu terminu przedawnienia. Oczywistym jest przy tym, że im okres ten jest dłuższy, tym bardziej (szczegółowiej) należy uprawdopodobnić możliwość niewykonania zobowiązania. Ponadto kwestią zasadniczą, odróżniającą dodatkowo tę przesłankę od przesłanek wymienionych w pkt. 1-3, jest to, iż obawa niewykonania zobowiązania wynika nie ze stanu majątkowego podatnika lub podejmowanych przez niego działań mających na celu udaremnienie ewentualnej egzekucji ale z obiektywnego faktu upływu czasu, który uniemożliwić może wydanie decyzji ostatecznej (a więc podlegającej wykonaniu) przez organ II instancji przed upływem terminu przedawnienia - co z mocy prawa powodowałoby wygaśnięcie zobowiązania podatkowego (skutkujące niewykonaniem tego zobowiązania). Decydujące znaczenie dla zastosowania rygoru na podstawie tej przesłanki ma więc określenie, jaki okres czasu pozostaje organowi odwoławczemu do wydania decyzji.

Odnosząc te uwagi do stanu faktycznego przedmiotowej sprawy Sąd, stwierdził, że bezspornym jest, iż przedmiotowa decyzja organu pierwszej instancji doręczona została stronie 7 grudnia 2009 r. Nadając więc w dniu 9 grudnia 2009 r. rygor natychmiastowej wykonalności tej decyzji organ podatkowy musiał więc brać pod uwagę fakt, iż termin do wniesienia odwołania od decyzji upływał z dniem 21 grudnia 2009 r., a zatem uwzględniając także ew. czas na przesłanie (za pośrednictwem poczty) odwołania do organu, a ponadto okres świąteczny, oczywistym było, iż organ II instancji nie będzie w stanie wydać decyzji przed upływem terminu przedawnienia, tj. do 31 grudnia 2009 r. Oczywistym jest też, że okoliczności te były znane skarżącej Spółce, która potwierdziła też na rozprawie, iż złożyła odwołanie od omawianej decyzji organu pierwszej instancji.

W takich okolicznościach faktycznych sprawy, oceniając prawidłowość zaskarżonego postanowienia, Sąd uznał, że zawarte w nim lakoniczne uzasadnienie przesłanki uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania podatkowego – co stanowi wadę obu postanowień, a zarazem naruszenie przepisów postępowania – nie mogło mieć istotnego wpływu na wynik sprawy, bowiem rozstrzygnięcie to w istocie oparte zostało o (przytoczone powyżej) fakty i logiczne, znane stronie skarżącej, rozumowanie, a sam fakt nieprzytoczenia tego logicznego wnioskowania nie powinien stanowić wystarczającej podstawy do uchylenia postanowienia.

Sąd pierwszej instancji podzielił natomiast stanowisko Spółki, że zawieszenie postępowania egzekucyjnego oznacza, iż postępowanie to w okresie zawieszenia nie toczy się, "sprawa spoczywa bez biegu", chociaż nadal trwa stan zawisłości takiej sprawy. Tym samym w sprawie nie wystąpiła przesłanka określona art. 239b § 1 pkt 1 O.p.

W skardze kasacyjnej Spółka zaskarżyła powyższy wyrok w całości, wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji, a także o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

Zaskarżonemu wyrokowi Spółka zarzuciła naruszenie prawa materialnego przez jego błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.) przez przyjęcie, ze w niniejszej sprawie znajdowały zastosowanie art. 239b § 1 pkt 4 O.p. w związku z art. 239b § 2 tej ustawy, a tym samym przez uznanie, że w sprawie zaistniały przesłanki umożliwiające nadanie rygoru wykonalności decyzji nieostatecznej.

Strona sformułowała również zarzuty naruszenia przepisów postępowania, w zakresie mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.), tj.:

- naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a., poprzez jego niezastosowanie w okolicznościach wskazujących na konieczność jego zastosowania, a w konsekwencji nieuchylenie postanowienia organu odwoławczego, podczas gdy zostało ono wydane z naruszeniem art. 239b § 1 pkt 4 w zw. z art. 239b § 2 O.p. polegającym na jego błędnej wykładni i/lub zastosowaniu, mającej wpływ na wynik sprawy i skutkującym uznaniem, że w przedmiotowej sprawie zaistniały przesłanki do nadania rygoru wykonalności decyzji nieostatecznej;

- naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez jego niezastosowanie w okolicznościach wskazujących na konieczność jego zastosowania wskutek braku uchylenia przez Sąd zaskarżonego postanowienia ze względu na uznanie, iż fakty nieprzytoczenia w uzasadnieniu postanowienia SKO argumentacji dot. uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania, nie powinien stanowić wystarczającej podstawy do uchylenia tego postanowienia;

- naruszenia art. 145 § 1 pklt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez jego niezastosowanie, w okolicznościach wskazujących na konieczność jego zastosowania, wskutek braku uchylenia przez Sąd pierwszej instancji zaskarżonego postanowienia, przy wydaniu którego organy dopuściły się naruszenia przepisów prawa procesowego, a w szczególności art. 120, art. 122 i art. 187 O.p., poprzez niewyjaśnienie w sposób wystarczający okoliczności faktycznych sprawy, a zwłaszcza poprzez nieprzeprowadzenie pełnej analizy sytuacji materialnej podatnika, a tym samym nie uprawdopodobnienie, iż w sprawie zaistniała uzasadniona obawa, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane,

- naruszenie art. 151 p.p.s.a. poprzez jego zastosowanie i oddalenie skargi Spółki w okolicznościach, w których uzasadnionym było jej uwzględnienie i z uwagi na to naruszenie wskazanych wyżej przepisów.

Z uzasadnienia skargi kasacyjnej wynika, że skarżąca Spółka kwestionuje stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, iż wady rozstrzygnięć organów obu instancji, polegające na lakonicznym i ogólnikowym prezentowaniu argumentacji świadczącej o spełnieniu przesłanki z art. 239b § 2 O.p., nie mogły mieć istotnego wpływu na wynik sprawy, co w konsekwencji nie doprowadziło do wyeliminowania zaskarżonego postanowienia z obrotu prawnego na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna ma usprawiedliwione podstawy.

Zgodnie z art. 183 § 1 u.p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, jednak z urzędu bierze pod rozwagę przesłanki nieważności postępowania, określone w art. 183 § 2 powołanej ustawy. W niniejszej sprawie nie dostrzeżono naruszeń przepisów prawa mogących świadczyć o nieważności postępowania sądowego, tym samym sprawa ta może być rozpoznana w granicach zarzutów skargi kasacyjnej, które – zgodnie z art. 176 w związku z art. 174 powołanej ustawy – mogą dotyczyć naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie albo naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego na uwzględnienie zasługuje zarzut skargi kasacyjnej dotyczący wadliwego uznania przez Sąd pierwszej instancji, że w rozpatrywanej sprawie nie doszło naruszenia przez organy art. 239b § 1 pkt 4, w związku z art. 239b § 2 O.p. w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.).

Wskazany przez autora skargi kasacyjnej art. 239 b § 1 O.p. stanowi, że decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy: 1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub 2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub 3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub 4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. § 2 art. 239 b stanowi zaś, że § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane.

Z przywołanych regulacji wynika, że dla nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności konieczne jest spełnienia dwóch przesłanek. Pierwszą przesłanką jest jedna z czterech okoliczności wskazanych w § 1 art. 239b. Użycie przez ustawodawcę w powołanym przepisie prawa przy okazji enumeracji tych czterech okoliczności pozwalających na zastosowanie rygoru natychmiastowej wykonalności spójnika "lub", wyrażającego zgodnie z zasadami poprawnej legislacji tzw. alternatywę rozłączną, oznacza, że stwierdzenie w stanie faktycznym sprawy podatnika już jednej z tych okoliczności daje organowi podatkowemu możliwość zastosowania wspomnianego rygoru. Drugą przesłanką wskazaną w przywołanym uregulowaniu jest uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. W kontekście tej przesłanki wskazać należy, że uprawdopodobnienie wystąpienia danej okoliczności oznacza wykazanie, iż zachodzi duże prawdopodobieństwo - zmaterializowania się jej. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym wielokrotnie już podkreślano, co tut. Sąd podziela, że przyjęcie w treści § 2 art. 239b O.p. pojęcia "uprawdopodobnienie" znajduje również przełożenie na zasady dowodzenia ziszczenia się wskazanej w tym przepisie przesłanki, tj. możliwości niewykonania zobowiązania wynikającego z decyzji. W związku z przyjętym przez ustawodawcę sformułowaniem "uprawdopodobni" należało uznać, że ustawodawca nie wymaga od organu podatkowego wykazania okoliczności za pomocą przewidzianych przepisami procedury dowodów, a rygory uznania jego twierdzeń są złagodzone i odformalizowane (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 16 grudnia 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 1598/09).

Odnosząc przedstawione wywody do zaskarżonego postanowienia objętego kontrolą Sądu pierwszej instancji, nie można się zgodzić z jego oceną, że w sprawie naruszono art. 239b § 2, ale w sposób niemający istotnego wpływu na wynik sprawy. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego kwalifikacja taka jest nieprawidłowa, jeżeli nie został wypełniony warunek, o którym mowa w art. 239b § 2 O.p.

Uprawdopodobnienie przez organ istnienia przesłanki określonej w art. 239b § 2 O.p. musi wynikać z uzasadnienia postanowienia o nadaniu nieostetecznej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Obowiązek ten spoczywa na organie podatkowym i nie może go w tym przypadku zastąpić sąd administracyjny, wskazując na dodatkowe argumenty, które przez organ nie zostały podniesione. W rozpatrywanym przypadku organ pierwszej instancji, wskazując na istnienie przesłanki z § 2 art. 239b O.p., podniósł jedynie, że wobec Spółki toczy się postępowanie egzekucyjne w przedmiocie jej zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za 2003 r., w którym kwota zobowiązana głównego (bez należnych odsetek ustawowych) wynosi 29.958.834,70 zł - co wypełnia przesłankę określoną w art. 239b § 1 pkt 1 O.p. Wskazując, że zaległość podatkowa Spółki w podatku od nieruchomości za 2004r. wynosi 42.929.738 zł (bez ustawowych odsetek) oraz na fakt, iż Spółka nie uregulowała zobowiązania podatkowego w tym podatku za rok 2003, organ podatkowy uznał, że uprawdopodabnia to, iż zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji wymiarowej z dnia 1 grudnia 2009 r. nie zostanie wykonane. Dodatkowo organ pierwszej instancji podał, że wobec Spółki toczą się postępowania podatkowe dotyczące jej zobowiązań podatkowych w podatku od nieruchomości za rok 2002 oraz za lata 2005-2007. Samorządowe Kolegium Odwoławcze jedynie ogólnikowo potwierdziło, że okoliczność niewykonania zobowiązania wynikającego z decyzji została uprawdopodobniona.

Argumentacja ta (zarówno organu pierwszej jak i drugiej instancji) uznana została za zbyt ogólnikową i lakoniczną także przez Sąd pierwszej instancji. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazane przez organy okoliczności nie wypełniają warunku uprawdopodobnienia, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane.

Z akt sprawy wynika, że kwestia zaległości podatkowych spółki za ww. lata jest sporna, a nadto, że postępowanie egzekucyjne dotyczące zaległości za rok 2003 zostało zawieszone.

Sąd pierwszej instancji sformułował natomiast dodatkowy argument na rzecz istnienia przesłanki z § 2, tj. że decydujące znaczenie dla zastosowania rygoru na podstawie tej przesłanki ma określenie, jaki okres czasu pozostaje organowi odwoławczemu do wydania decyzji.

Pomijając okoliczność, że Sąd formułując takie zastrzeżenie wkroczył w kompetencje organu, to ze stanowiskiem tym także nie można się zgodzić.

Sąd pierwszej instancji w istocie prezentuje pogląd, że zajście wymienionej w pkt 4 art. 239b § 1 O.p. już samo w sobie winno stanowić dostateczne uprawdopodobnienie niewykonania zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 239b § 2 O.p. Nie podzielając tego stanowiska, Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpatrującym niniejszą sprawę uważa, że. okoliczność upływu terminu nie może sama w sobie uzasadniać obawy niewykonania zobowiązania podatkowego. Krótki okres pozostały do zakończenia biegu terminu przedawnienia nie oznacza bowiem, iż zobowiązany na pewno nie wykona dobrowolnie zobowiązania podatkowego. (por. wyrok NSA z dnia 10 sierpnia 2011 r., sygn. akt I FSK 1210/10). Ponadto wskazać należy, że oparcie postanowienia o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowego wyłącznie na tej okoliczności faktycznej, iż okres przedawnienia tego zobowiązania jest krótszy niż trzy miesiące zbędnym czyniłoby drugą przesłankę zastosowania tego rygoru, jaką jest uprawdopodobnienie niebezpieczeństwa niewykonania zobowiązania. Naczelny Sąd Administracyjny podziela pogląd prezentowany w orzecznictwie, że okoliczność zbliżającego się upływu terminu przedawnienia może uprawdopodobnić obawę niewykonania zobowiązania dopiero wespół z innymi faktycznymi okolicznościami danej sprawy, na podstawie których można wnioskować, iż zobowiązanie nie zostanie jednak wykonane. Dotyczy to przede wszystkim okoliczności związanych z sytuacją majątkową i finansową zobowiązanego, działaniami podatnika na jego majątku itd.

(por. wyrok WSA w Białymstoku z dnia 23 czerwca 2010 r., sygn. akt I SA/Bk 143/10, wyrok WSA w Gliwicach z dnia 27 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/GL 368/10).

Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono w oparciu o art. 203 pkt 1 p.p.s.a.