Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt III SA/Łd 686/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2011-10-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 80 ust. 1, art. 80 ust. 2 pkt 2
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym
article: art. 145 par 1 pkt 1 lit. a i c, art. 200 w zw. z art. 205 par 1, art. 152
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Szczygielski Sędziowie Sędzia WSA Ewa Alberciak Sędzia WSA Małgorzata Łuczyńska (spr.) Protokolant Tomasz Porczyński po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 października 2011 r. sprawy ze skargi W. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do dnia uprawomocnienia się niniejszego wyroku; 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w Ł. na rzecz W. K. kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

W. K., właściciel firmy A Kupno - Sprzedaż-Holowanie z siedzibą w B. dokonał wewnątrzwspólnotowego nabycia pojazdu samochodowego marki Toyota Hiace. Pojazd został nabyty na terenie H. w lutym 2008 roku i zarejestrowany na terytorium kraju jako samochód ciężarowy.

W wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego, Naczelnik Urzędu Celnego I w Ł. ustalił, że nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód jest samochodem osobowym tj. pojazdem przeznaczonym do przewozu osób.

Decyzją z dnia [...], nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego I w Ł. w oparciu o treść art. 207 § 1, art. 21 § 1 pkt 1, art. 51 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r.- Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), art. 4 ust. 1 pkt 5, art. 6 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 2, art. 75 ust. 1 i 3, art. 80 ust. 1, ust. 2 pkt 2, ust. 3 pkt 3, art. 81, art. 82 ust. 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 roku o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2004r. Nr 29, poz. 257 z późn. zm.), § 7 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 roku w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. z 2004r. Nr 87, poz. 825 z późn. zm.), art. 154 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym (tekst jedn. Dz. U z 2009r. Nr 3, poz. 11 z późn. zm.), art. 1, art. 2, art. 12 Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987w sprawie nomenklatury taryfowej statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 1987r.) określił W. K. zobowiązanie w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdu samochodowego w kwocie 2.119,00 zł.

Od powyższej decyzji strona złożyła odwołanie, zarzucając organowi I instancji dokonanie błędnej interpretacji definicji samochodu osobowego. Wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i zakwalifikowanie przedmiotowego pojazdu do pozycji CN 8704 strona wskazała, że organ celny I instancji nie odniósł się do definicji samochodu osobowego zawartej w art. 100 ust. 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym, zgodnie z którą samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem skuterów śnieżnych o kodzie CN 8703 10 11, pojazdów typu meleks o kodzie CN 8703 10 18 oraz pojazdów typu quad o kodzie CN 8703 10 18. W ocenie skarżącego, pojazd zakwalifikowany do kodu CN 8703 musi być przeznaczony zasadniczo do przewozu osób. Zgodnie natomiast z wykładnią językową cytowanego przepisu opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlegają "tylko takie auta kombi, które są jednocześnie zasadniczo przeznaczone do przewozu osób", co wynika z zawartego w przepisie słowa "włącznie". Strona wskazała ponadto, że zarówno art. 100 ust. 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym jak i Scalona Nomenklatura jako kryterium klasyfikacji danego pojazdu wskazują na zasadnicze jego przeznaczenie - kod CN 8703 zasadnicze przeznaczenie do transportu osób - kod CN 8704 zasadnicze przeznaczenie do transportu towarów. Zdaniem skarżącego parametrem decydującym o prawidłowości klasyfikacji danego pojazdu będzie proporcja jego ładowności. Zatem jeżeli proporcja ta wskazuje na przewagę ładowności ciężarowej nad ładownością pasażerską to pojazd musi być automatycznie klasyfikowany do kodu CN 8704. Nabyty zatem samochód należy zakwalifikować do kodu CN 8704, ponieważ z dokumentu identyfikacyjnego wystawionego przez stację kontroli pojazdów wynika, że maksymalna ładowność pojazdu wynosi 892 kg. Przyjmując zatem 5 miejsc łącznie z kierowcą (4 pasażerów x 75 kg) w ocenie strony nie ma wątpliwości, że przedmiotowy samochód jest samochodem ciężarowym, gdyż ładowność ciężarowa przewyższa ładowność pasażerską.

Decyzją z dnia [...], nr [...] Dyrektor Izby Celnej w Ł. utrzymał zaskarżoną decyzję organu I instancji w mocy.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy podniósł, iż stosownie do treści art. 80 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym, akcyzie podlegają samochody, osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Podatkami, tego podatku, zgodnie z art. 80 ust. 2 pkt 2 cytowanej ustawy o podatku akcyzowym, są importerzy i podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego. Zgodnie art. 3 ust. 2 ww ustawy do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania znakami akcyzy w imporcie oraz w dostawie i nabyciu wewnątrzwspólpotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN). Nomenklaturę Scaloną określają przepisy rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfie Celnej, oraz informacje zawarte w załączniku do Obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006r. (M.P. 2006 r. nr 86, poz. 880), które w sposób opisowy wskazują kryteria i cechy pozwalające dokonać odpowiedniego zróżnicowania towarów celem ich zakwalifikowania do właściwego kodu CN. Pozycji 8703 Nomenklatury Scalonej, obejmuje pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Klasyfikacja zatem pewnych pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8703 wyznaczona jest przez cechy, które wskazują, że te pojazdy są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów. Przejawem cech projektowych stosowanych zwykle do pojazdów, objętych ww pozycją są następujące cechy:

a) obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwice oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni ; tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów: takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych punktów kotwiących lub składane;

b) obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli;

c) obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi ( jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu;

d) brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów;

e) wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów ( np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki);

Stosownie zaś do not wyjaśniających do pozycji CN 8704 "Klasyfikacja pewnych pojazdów mechanicznych do niniejszej pozycji zależy od pewnych cech, które wskazują na to, że pojazdy są przeznaczone głównie do transportu towarów, a nie do transportu osób. Cechy te są szczególnie pomocne przy określaniu klasyfikacji pojazdów mechanicznych, których masa brutto nie przekracza 5 ton i które posiadają oddzieloną część tylną lub otwartą naczepę, normalnie wykorzystywaną do transportu towarów, ale mogącą posiadać tylne siedzenia-ławki, które nie mają pasów bezpieczeństwa, punktów mocowania ani wyposażenia kojarzonego z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów i które są składane płasko na boki w celu umożliwienia pełnego wykorzystania naczepy do transportu towarów. O tym, że dany pojazd kwalifikuje się do tej pozycji świadczą takie cechy jak:

a) siedzenia-ławki bez wyposażenia zabezpieczającego (np. pasów bezpieczeństwa i potrzebnego do tego wyposażenia) ani bez wyposażenia kojarzonego z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów w części tylnej znajdującej się za siedzeniem kierowcy i przednimi siedzeniami pasażerów. Siedzenia te są zwykle składane tak, aby możliwe było pełne wykorzystanie tylnej części pojazdu (vany) lub naczepy (pojazdy typu pickup) do transportu towarów;

b) oddzielna kabina dla kierowcy i pasażerów oraz oddzielna otwarta naczepa

z panelami bocznymi i nakładaną klapą (pojazdy typu pickap);

c) brak okien na bokach pojazdu; obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi bez okien na bokach pojazdu lub z tyłu, przeznaczonych do

załadunku i rozładunku towarów (vany);

d) zamontowany na stałe panel lub przegroda pomiędzy częścią dla kierowcy

i pasażerów siedzących z przodu a częścią tylną;

e)brak wyposażenia części załadunkowej pojazdu w sposób kojarzony z częścią

pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie,

popielniczki).

Z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie w postaci dokumentu identyfikacyjnego pojazdu oraz sporządzonego przez funkcjonariusza Urzędu Celnego l w W. protokołu z oględzin samochodu z dnia 28 października 2010 roku wraz z załączonymi fotografiami, wynika, że nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód marki Toyota Hiace 2,4 jest pojazdem samochodowym, przeznaczonym głównie do przewozu osób. Przedmiotowy bowiem pojazd (typu furgon) posiada jednolitą zamkniętą przestrzeń do transportu zarówno osób, jak i towarów; zamontowane 2 siedzenia przednie kierowcy i pasażera oraz 3 siedzenia w drugim rzędzie; zamontowane pasy bezpieczeństwa dla foteli przedniego i tylnego rzędu siedzeń; szyberdach, wzdłuż całej przestrzeni dla pasażerów, po obu jej stronach boczne panele okienne, a w części do przewozu towarów zamknięte panele i podnoszone do góry drzwi tylne z oknem; bezpośrednio za drugim rzędem siedzeń umocowaną ściankę działową z oknem oddzielającą część do przewozu towarów;

Ponadto, jak wynika ze znajdującego się w aktach sprawy pisma B Spółki z o.o. z 15 kwietnia 2011 roku przedmiotowy samochód został wyprodukowany jako samochód osobowy kategorii M1 z dostępną ilością miejsc: 9 z kierowcą.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł. skarżący wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji podniósł, iż przedmiotowy pojazd posiada wiele cech, które przesądzają o tym, że jest to samochód ciężarowy, są to m.in.: oddzielna powierzchnia przewozu towarów, w której brak jest okien bocznych, która oddzielona jest stałą przegrodą od części pasażerskiej, proporcje ładowności z przewagą ładowności towarowej, która definitywnie przesądza o klasyfikacji pojazdu do kodu CN 8704 oraz długość powierzchni podłogi do transportu towarów, która jest większa niż 50% długości rozstawu osi pojazdu, co również świadczy o towarowym przeznaczeniu sprowadzonego pojazdu. Naczelnik Urzędu Celnego I w Ł. nie wykazał, że przedmiotowy pojazd jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób. Organ posiłkując się wyjaśnieniami do taryfy celnej nie wykazał, czy przy klasyfikacji pojazdu do określonej pozycji CN 8703 lub 8704 wskazane tam cechy charakterystyczne muszą wystąpić łącznie, czy też wystarczy wystąpienie tylko jednej. czy kilku wybranych cech, aby przesądzić o charakterze pojazdu.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w Ł. podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji, wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stawią inaczej. Taki zakres jurysdykcji sądów administracyjnych określony został w przepisie art.1 §1 i 2 ustawy z dnia 25.07.2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1269 ze zm.). Sprawujący tak zdefiniowany wymiar sprawiedliwości sąd rozpoznając sprawę orzeka na podstawie akt sprawy (art. 133 §1 ustawy z dnia 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – dalej jako - p.p.s.a.) i w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem, że nie może wydać orzeczenia na niekorzyść skarżącego, chyba że stwierdzi naruszenie prawa skutkujące stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności (art. 134 §1 i 2 p.p.s.a.).

Powyższe uregulowania oznaczają, że rozpoznając sprawę sąd administracyjny jest uprawniony i zobligowany do zbadania czy postępowanie poprzedzające wydanie aktu bądź dokonanie czynności przeprowadzone zostało zgodnie z przepisami je regulującymi. Tylko bowiem postępowanie przeprowadzone zgodnie z regulującymi je przepisami prawa może być podstawą do prawidłowego rozpatrzenia sprawy.

Przepisy regulujące zasady postępowania gwarantują stronie prawo do czynnego udziału na każdym etapie postępowania. Obligują organy do zebrania całego materiału i jego wszechstronnej oceny. Dlatego niezależnie od zarzutów podniesionych przez skarżącego, Sąd zobligowany jest do zbadania czy organy w prowadzonym, postępowaniu przestrzegały zasad wynikających z przepisów prawa. Po stwierdzeniu, że postępowanie przeprowadzone zostało z zachowaniem regulujących je przepisów sąd bada czy stanowiące podstawę rozpatrzenia sprawy przepisy prawa materialnego miały w sprawie zastosowanie i czy zostały prawidłowo zastosowane.

Przepis art. 145 § 1 p.p.s.a. określa, kiedy akt administracyjny lub dokonana czynność podlegają eliminacji z obrotu prawnego. Następuje to w przypadku naruszenia prawa materialnego, jeżeli miało ono wpływ na wynik sprawy; naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania; innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Nadto sąd administracyjny, stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 K.p.a. lub w innych przepisach (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Badając akta sprawy, Sąd stwierdził, ze organy prowadzące postępowanie dokonały dowolnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego.

Istota sporu w sprawie sprowadza się do oceny prawidłowości zakwalifikowania do odpowiedniego kodu Nomenklatury Scalonej wprowadzonego na obszar Rzeczpospolitej Polskiej towaru – samochodu Toyota Hiace. W ocenie skarżącego, organ błędnie zakwalifikował pojazd samochodowy nabyty przez skarżącego jako samochód osobowy, będący wyrobem akcyzowym o kodzie CN 8703. Zdaniem skarżącego ocena zasadniczego przeznaczenia określonego pojazdu powinna być dokonywana na podstawie rzeczywistego przeznaczenia pojazdu w momencie dokonania nabycia wewnątrzwspólnotowego. Tak więc w ocenie skarżącego przesądzające w tym zakresie powinno być ustalenie, że pojazd był przystosowany do przewozu towarów, o czym świadczy jego wyposażenie, ładowność i cechy konstrukcyjne.

Odnośnie mających zastosowanie w sprawie odpowiednich przepisów prawa podatkowego, w punkcie wyjścia wskazać należy, iż zgodnie z art. 80 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, mającym zastosowanie w sprawie z uwagi na datę nabycia przedmiotowego samochodu (luty 2008 rok) akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terenie kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, zarówno nowe jak i używane. Podatnikami akcyzy od samochodów osobowych są importerzy i podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego (art. 80 ust. 2 pkt 2 ustawy), a obowiązek podatkowy w akcyzie od samochodów osobowych powstaje z chwilą nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, nie później jednak niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym (art. 80 ust. 3 pkt 3 ustawy).

Podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych, niezarejestrowanych na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, są obowiązane po przywozie na terytorium kraju złożyć deklarację uproszczoną do właściwego naczelnika urzędu celnego w terminie 5 dni, licząc od dnia nabycia wewnątrzwspólnotowego oraz dokonać zapłaty akcyzy nie później niż z chwilą rejestracji tego pojazdu w kraju (art. 81 ust. 1 ustawy).

Stanowiący integralną część ustawy o podatku akcyzowym Załącznik nr 1 zawiera wykaz wyrobów akcyzowych i wskazuje wśród nich, w poz. 59, samochody osobowe klasyfikowane do kodu CN 8703 tj. pojazdy samochodowe i inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż objęte poz. 8702), włącznie z samochodami osobowo - towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi.

W tym też kontekście podkreślenia wymaga, że do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania znakami akcyzy w imporcie oraz w dostawie i nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze CN, zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (art. 3 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym).

Zgodnie z obowiązującą w 2008 r. Nomenklaturą CN, wprowadzoną w życie rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1214/2007 z dnia 20 września 2007r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, (Dz.U. We L 286 z 31.10.2007r.) klasyfikacja taryfowa pojazdów samochodowych zależna jest od ich cech zewnętrznych, oraz głównej funkcji pojazdu wynikającej między innymi z jego budowy i wyposażenia (kryterium klasyfikacji taryfowej w przypadku pojazdów samochodowych są takie cechy zewnętrzne, jak np.: brak okien, tapicerka, punkty mocowania przewożonego towaru; o wyborze właściwej pozycji decyduje główna funkcja pojazdu, która wynika między innymi z jego budowy i wyposażenia oraz przeznaczenia). Klasyfikacja ta podlega określonym i konkretnym warunkom oraz szczegółowym zasadom, których celem jest jej jednolitość, co w konsekwencji umożliwia klasyfikowanie danego towaru zawsze do jednej i tej samej pozycji i podpozycji, z wyłączeniem wszystkich innych (por. treść Ogólnych, Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej oraz treść uwag do sekcji i działów Taryfy Celnej).

W kontekście istoty sporu w sprawie wskazać należy, że w Taryfie Celnej pojazdy samochodowe objęte są działem 87, a między innymi w pozycji 8702 klasyfikowane są pojazdy do przewozu dziesięciu lub więcej osób razem z kierowcą np. autobusy, w pozycji 8703 pojazdy samochodowe i pozostałej pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób włącznie z samochodami osobowo - towarowymi (kombi), zaś w pozycji 8704 pojazdy do transportu towarowego.

Podkreślić również należy, że klasyfikacja pewnych pojazdów (wielozadaniowych, w tym vanów) do pozycji 8704 zdeterminowana jest ich cechami, które wskazują na to, iż przeznaczone są one głównie do przewozu towarów, jak również i na to, że ich zasadniczą funkcją nie jest przewóz osób, tak jak w odniesieniu do pojazdów klasyfikowanych do pozycji 8703 np. siedzenia – ławki bez wyposażenia ich w pasy bezpieczeństwa lub w punkty do ich mocowania; brak wyposażenia kojarzonego z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów; brak okien na bokach pojazdu; zamontowany na stałe panel lub przegroda pomiędzy częścią dla kierowcy i pasażerów siedzących z przodu a częścią tylną; brak wyposażenia części załadunkowej pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).

W pozycji 8703 klasyfikowane są zaś pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Z opisu tej pozycji wynika jednoznacznie, że obejmuje ona również pojazdy wielofunkcyjne (wielozadaniowe), tj. takie które mogą przewozić zarówno osoby, jak i towary - samochody typu pickup oraz typu van (z wyjątkami) – z tym, że oczywiście chodzi w tym przypadku o pojazdy samochodowe, których podstawową funkcją i przeznaczeniem, zgodnie z tą klasyfikacją, jest przewóz osób. W odniesieniu do klasyfikacji pewnych pojazdów (wielozadaniowych, w tym vanów) do tej pozycji, podobnie jak w przypadku pojazdów klasyfikowanych do pozycji 8704, przedmiotowa klasyfikacja zdeterminowana jest cechami, które wskazują na to, iż pojazdy te przeznaczone są raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów, jak również i na to, że ich podstawową funkcją nie jest transport towarów, tak jak w przypadku pojazdów samochodowych z pozycji 8704 - np. obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym lub punktów kotwic dla każdej osoby; obecność stałych okien wzdłuż bocznych paneli; obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu; brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów; wyposażenie wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki) – zob. Noty Wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich; obwieszczenie Ministra Finansów w sprawie wyjaśnień do taryfy celnej.

Zdaniem Sądu konfrontując okoliczności stanu faktycznego sprawy oraz dowody zgromadzone w aktach sprawy, na podstawie których zostały one ustalone zwłaszcza dokumentu identyfikacyjnego przedmiotowy pojazd, z którego wynika, że jest to samochód ciężarowy , furgon , przystosowany do przewozu 5 osób, protokołu oględzin przedmiotowego pojazdu samochodowego oraz powoływanego przez organ odwoławczy pisma B spółki z o.o z dnia 15 kwietnia 2011r. znak [...] z treścią opisu pozycji 8703 i pozycji 8704 stwierdzić należy, że wbrew argumentacji decyzji brak jest jednoznacznych podstaw, aby nabyty przez skarżącego samochód uznać można było za samochód osobowy i zaklasyfikować go do pozycji 8703. W orzecznictwie sądowym wielokrotnie podkreślano, że klasyfikacja sprowadzonego pojazdu do kategorii samochodów osobowych z pozycji CN 8703 musi być poprzedzona ustaleniami świadczącymi o tym, że główną funkcją użytkową samochodu jest przewóz osób. Muszą o tym świadczyć niezbicie cechy konstrukcyjne i wyposażenie spornego pojazdu. W opinii Sądu organy dokonały dowolnej oceny dominujących cech sprowadzonego samochodu. Przy czym stan towaru z dnia nabycia wewnątrzwspólnotowego nie był sporny miedzy stronami. Bez wątpienia sprowadzone auto Toyota Hiace, rok produkcji 1999 posiada zamknięte nadwozie podzielone na część pasażerską i towarową stałą ścianą z oknem. Jest przystosowane do przewozu 5 osób, a część pasażerska wyposażona jest w elementy bezpieczeństwa w postaci pasów bezpieczeństwa oraz jest przeszklona. Natomiast część do przewozu towarów charakteryzuje się cechami, które w świetle powyższych wskazówek do pozycji CN 8704 upoważniają aby zaliczyć sprowadzony pojazd do grupy pojazdów przeznaczonych do przewozu towarów, a mianowicie:

w części pojazdu przeznaczonej dla przewozu towarów brak jest siedzeń lub ławek do przewozu pasażerów co umożliwia pełne wykorzystanie przestrzeni towarowej do przewozu towarów;

kabina pasażerska oddzielona od przestrzeni ładunkowej stałą ścianą z oknem;

brak wyposażenia części załadunkowej pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (brak okien, dywaników, wentylacji);

w części do przewozu towarów drzwi przesuwane bez okien, podłoga wykonana jest z pofałdowanej blachy (jak stwierdził funkcjonariusz dokonujący oględzin samochodu "za ścianką działową znajdują się niewypełnione elementy konstrukcji stanowiące przestrzeń ładunkową") ;

w dokumencie identyfikacyjnym pojazdu wskazano, w części dotyczącej rodzaju pojazdu, że jest to samochód ciężarowy, podrodzaj – furgon.

Wobec powyższego zdaniem Sądu cechy i właściwości przedmiotowego pojazdu, w tym jego wyposażenie i ogólny wygląd nie pozwalają na jednoznaczne określenie charakteru przedmiotowego pojazdu ponieważ spełnia on przesłanki wskazane w poz. 8703, jak i część przesłanek wymienionych w komentarzu do poz. 8704. Przesądza to o konieczności zastosowania innych kryteriów pomocniczych, jak chociażby wskazywane przez skarżącego kryterium proporcji ładowności przypadającej na część pasażerską i towarową.

Sąd podkreśla, iż do każdego importowanego towaru przypisany jest jeden odpowiedni kod Taryfy Celnej z przyporządkowaną do niego stawką celną, co oznacza, że towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Wspólna Taryfa Celna, wprowadzona w życie rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1214/2007 z 20 września 2007 r., została oparta o nazewnictwo i zasady interpretacji Scalonej Nomenklatury, będącej rozszerzeniem 6 – znakowego międzynarodowego systemu klasyfikacji towarów o nazwie Zharmonizowany System Oznaczania i Kodowania Towarów opracowanego przez Radę Współpracy Celnej i przyjętego w ramach Międzynarodowej Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, sporządzonej w Brukseli 14 czerwca 1983 r. (zał. do Dz. U. z 1997 r. Nr 11, poz. 62), do której Polska przystąpiła od 1 stycznia 1996 r. Klasyfikacji taryfowej towarów dokonuje się na podstawie: Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej; uwag do sekcji i działów do Taryfy, które decydują o tym, jak należy klasyfikować poszczególne towary; ustaleń dotyczących praktyki klasyfikacyjnej takich towarów w krajach Unii Europejskiej oraz dostępnych danych dotyczących danego produktu. W celu ustalenia prawidłowego kodu należy w pierwszej kolejności kierować się Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej. Najważniejszą z nich jest reguła 1, która informuje, że do celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalić zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji i działów i dopiero wówczas, gdy jest to niemożliwe, należy, przy zachowaniu kolejności – o ile jest to możliwe korzystać z następnych reguł, od 2 do 6, a następnie z Not Wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, wydanych i uaktualnianych przez Światową Organizację Celną w Brukseli. Wykaz decyzji przyjętych przez Komitet Systemu Zharmonizowanego (HSC) na danej sesji, który przygotowuje Komisja, przyjmowany jest w drodze głosowania przez Komitet Kodeksu Celnego, na mocy art. 12 ust. 5 lit. a) rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z 12 października 1992 r. Następnie, zgodnie z art. 12 ust. 2 lit. a) rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z 2 lipca 1993 r., Komisja Europejska przygotowuje taki Komunikat do opublikowania w Dzienniku Urzędowym serii C (Informacje i zawiadomienia). Wykaz w Komunikacie zawiera zmiany do Not Wyjaśniających do Nomenklatury Systemu Zharmonizowanego i zmiany Kompendium Opinii Klasyfikacyjnych Rady Współpracy Celnej, które zostały zatwierdzone przez Komitet Systemu Zharmonizowanego Światowej Organizacji Celnej (WCO) na jego odpowiedniej sesji i zgodnie z tym Komunikatem wiążące informacje taryfowe przestają być ważne od daty jego publikacji, jeśli stają się one niezgodne z interpretacją nomenklatury celnej, jako wynik międzynarodowych środków taryfowych, tj. z powodu zmiany Not Wyjaśniających Systemu Zharmonizowanego oraz Kompendium Opinii Klasyfikacyjnych, zatwierdzonych przez Radę Współpracy Celnej, a państwa członkowskie zobowiązane są do weryfikacji wydanych przez siebie WIT-ów. Ponadto do interpretacji zakresu poszczególnych pozycji taryfowych w istotny sposób przyczyniają się Noty Wyjaśniające do CN, będące efektem pracy Sekcji Nomenklatury Taryfowej i Statystycznej Komitetu Kodeksu Celnego, przyjmowane przez Komisję Europejską na mocy art. 9 ust. 1 lit. a) oraz art. 10 rozporządzenia (EWG) nr 2658/87. Noty Wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej mogą odwoływać się do Not Wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego, jednakże nie zastępują tych ostatnich, uważane są za ich dopełnienie oraz są stosowane w połączeniu z nimi. W Notach wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego (HS) wskazano, że klasyfikacja taryfowa pewnych pojazdów mechanicznych do pozycji 8704 zależy od pewnych cech, które wskazują na to, że pojazdy są przeznaczone głównie do transportu towarów, a nie do transportu osób (pozycja 8703). Cechy te są szczególnie pomocne przy określaniu klasyfikacji pojazdów mechanicznych, których masa brutto nie przekracza 5 ton i które posiadają oddzieloną część tylną lub otwartą naczepę (do których należą m.in. pojazdy typu pickup). Zgodnie z tymi Notami o tym, że dany pojazd kwalifikuje się do pozycji 8704, świadczą następujące cechy:

siedzenia-ławki bez wyposażenia zabezpieczającego (np. pasów bezpieczeństwa lub punktów do zamocowania pasów bezpieczeństwa i potrzebnego do tego wyposażenia) ani bez wyposażenia kojarzonego z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów w części tylnej, znajdującej się za siedzeniem kierowcy i przednimi siedzeniami pasażerów. Siedzenia te są zwykle składane tak aby możliwe było pełne wykorzystanie tylnej części pojazdu (vany) lub naczepy (pojazdy typu pickup) do transportu towarów;

oddzielna kabina dla kierowcy i pasażerów oraz oddzielna otwarta naczepa z panelami bocznymi i nakładaną klapą (pojazdy typu pickup);

brak okien na bokach pojazdu; obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi bez okien na bokach pojazdu lub z tyłu, przeznaczonych do załadunku i rozładunku towarów (vany);

zamontowany na stale panel lub przegroda pomiędzy częścią dla kierowcy i pasażerów siedzących z przodu, a częścią tylną;

brak wyposażenia części załadunkowej pojazdu, w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).

Poza Notami Wyjaśniającymi do Systemu Zharmonizowanego (HS), Komitet HS przyjął w odniesieniu do konkretnych pojazdów samochodowych ujętych w pozycji 8703 i 8704 opinie klasyfikacyjne, które wskazują na to, że przy określeniu klasyfikacji pojazdu do pozycji 8704 kluczowe znaczenie ma ładowność pojazdu.

Konfrontując powyższe ze stanem faktycznym ustalonym w sprawie brak jest więc według Sądu podstaw, aby uznać zasadność stanowiska organów podatkowych odnośnie klasyfikowania przedmiotowego samochodu marki Toyota Hiace, jako przeznaczonego zasadniczo do przewozu osób (innego niż objęte pozycją 8702), tj. do pozycji 8703, a w konsekwencji zasadność określenia skarżącemu zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia przedmiotowego samochodu.

Sąd podkreśla, że przy niejednoznacznym charakterze i przeznaczeniu pojazdu należało dokonać istotnego dla klasyfikacji porównania wielkości ładowności części osobowej z częścią towarową przedmiotowego pojazdu, o jakiej mowa w wyżej cytowanych opiniach klasyfikacyjnych.

Nie stanowi również potwierdzenia prawidłowości stanowiska organu pismo B spółki z o.o. z dnia 15 kwietnia 2011r. znak [...], gdyż jak wynika z jego treści dotyczy ono samochodu wyprodukowanego w 2003 roku, gdy tymczasem z niekwestionowanych przez organ danych sprowadzonego samochodu jest on wyprodukowany w 1999 roku. Znaczenie dla podważenia wiarygodności tego dokumentu ma dodatkowo fakt, iż w aktach administracyjnych znajduje się jeszcze jedno pismo B spółki z o.o. z dnia 7 kwietnia 2011 r., innej treści aniżeli pismo z dnia 15 kwietnia 2011roku mimo, iż w obydwu pismach powoływany jest ten sam numer VIN.

W ponownym postępowaniu organ dokona więc analizy stanu faktycznego w kontekście przeznaczenia sprowadzonego pojazdu, na tle obowiązujących przepisów i zgromadzonego materiału dowodowego, zgodnie z wyrażoną powyżej oceną, a wnioski przedstawi w uzasadnieniu decyzji.

Sąd nie mógł natomiast uwzględnić żądania skarżącego o zasądzenie zwrotu zapłaconego podatku wraz z odsetkami bowiem jak wskazano na wstępie sądy administracyjne oceniają legalność zaskarżonych do nich decyzji i nie przejmują sprawy do merytorycznego rozpoznania. Nie są bowiem kolejną instancją postępowania administracyjnego. Wydają orzeczenia w oparciu o art. 145 p.p.s.a. zawierający katalog ewentualnych rozstrzygnięć.

Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym orzekł jak w pkt 1 wyroku. O kosztach orzeczono stosownie do art. 200 w zw. z art. 205 § 1 w/w ustawy. Zgodnie z art. 152 ustawy Sąd postanowił o wstrzymaniu wykonania zaskarżonej decyzji do dnia uprawomocnienia się wyroku.