Wyrok NSA, sygn. akt III SA 880/00
NSA w Warszawie (przed reformą)
Data orzeczenia: 2001-08-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Podatkowe postępowanie
Powołane przepisy: article: art. 26 ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 26 lipca 1993 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Teza: W każdej sprawie w której zawarto umowę renty nieodpłatnej, organ podatkowy powinien w razie wątpliwości przeprowadzić stosowne podatkowe postępowanie zmierzające do wyjaśnienia celu takiej umowy, a więc praktycznej przyczyny przysporzenia majątkowego na rzecz innej osoby.

Dopiero w wyniku takiego postępowania organ podatkowy jest w stanie dokonać właściwej oceny zawartej umowy w aspekcie prawa podatkowego jako autonomicznej gałęzi prawa.

TEZY

W każdej sprawie w której zawarto umowę renty nieodpłatnej, organ podatkowy powinien w razie wątpliwości przeprowadzić stosowne podatkowe postępowanie zmierzające do wyjaśnienia celu takiej umowy, a więc praktycznej przyczyny przysporzenia majątkowego na rzecz innej osoby.

Dopiero w wyniku takiego postępowania organ podatkowy jest w stanie dokonać właściwej oceny zawartej umowy w aspekcie prawa podatkowego jako autonomicznej gałęzi prawa.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy ze skargi Elżbiety i Wacława C. na decyzję Izby Skarbowej w O. z dnia 7 czerwca 2000 r. (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych - oddala skargę.


UZASADNIENIE

Izba Skarbowa w O. decyzją z dnia 7 marca 2000 r. utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w O. z dnia 2 grudnia 1999 r. określającą zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1998 r. w odniesieniu do małżonków Wiesława i Elżbiety C.

Izba Skarbowa po przeprowadzeniu uzupełniającego postępowania podatkowego przyjęła, że organ podatkowy zasadnie dokonał weryfikacji zeznania podatkowego małżonków C. w części dotyczącej odliczeń od dochodu z tytułu dwu umów rent zawartych przez Wiesława C. na rzecz jego brata B. C. oraz na rzecz osoby M. L.

Izba Skarbowa wyjaśniła, że wprawdzie organ podatkowy I instancji nie ocenił należycie owych umów z punktu widzenia niezbędnych elementów umowy renty i przyczyn ich zawarcia, to jednak konstatacja tegoż organu w przedmiocie braku cech trwałości umów "renty" pozwalała na zakwestionowanie odliczeń wedle zapisu art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Izba Skarbowa stwierdziła, iż Wiesław C. na podstawie umowy z dnia 3 kwietnia 1998 r. tytułem renty wypłacił swemu bratu kwotę 500 zł w dniu 30 czerwca 1998 r. oraz kwotę 16.500 zł w dniu 25 grudnia 1998 r. zaś na podstawie umowy z dnia 15 września 1998 r. Wiesław C. wypłacił M. L. kwotę 885 zł w dniu 30 września 1998 r. oraz taką samą w dniu 30 grudnia 1998 r.

Izba Skarbowa wyjaśniła, że renta w rozumieniu art. 903 Kc jak i powszechnie pojmowanym na gruncie innych ustaw, jest prawem do świadczeń okresowych, czyli stanowi dochód osoby uprawnionej otrzymywany periodycznie i regularnie. W niniejszej sprawie dwie umowy dotyczyły tylko dwukrotnych świadczeń pieniężnych dla każdego je otrzymującego. Powyższe w ocenie Izby nie wyczerpuje treści i istoty renty zdefiniowanej w art. 903-907 Kc i w tej sytuacji za bezprzedmiotowe jest prowadzenie rozważań w zakresie trwałości ustanowionych "rent" przez Wiesława C.

Izba podkreśliła przy tym, że odliczeniu podatkowemu podlegają tylko renty będące trwałym obciążeniem dochodu podatnika i renty będące stałym dochodem dla rencistów.

Izba Skarbowa zwróciła uwagę, że jedna z umów dotyczyła brata podatnika, który był osobą chorą, bezrobotną, bez prawa do zasiłku, a więc znajdującą się w bardzo trudnej sytuacji materialnej. Izba dodała przy tym, iż w świetle art. 128 i nast. Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego rodzeństwo obciąża obowiązek alimentacyjny. Jeśli więc podatnik był w stanie udzielić pomocy swemu bratu, to można przyjąć, iż sporna umowa dotyczyła dobrowolnego świadczenia alimentacyjnego, a co oznacza /także/ brak przesłanek do dokonania odliczenia podatkowego.

Skargę skierowaną do Naczelnego Sądu Administracyjnego podatnicy nazwali pozwem o zapłatę, w którym domagali się zasądzenia od Izby Skarbowej kwoty 6.509,30 zł wraz z ustawowymi odsetkami od dnia 7 stycznia 2000 r. oraz domagali się nadania wyrokowi rygoru natychmiastowej wykonalności.

W uzasadnieniu tegoż "pozwu" małżonkowie C. wywodzili, iż renta ustanowiona bez wynagrodzenia pozostaje od darowizny odrębnym stosunkiem prawnym, zaś ustawodawca podatkowy przewidział ulgę podatkową z tytułu wykonania umowy renty, a więc zamiar skorzystania z takiej ulgi nie może stanowić sam w sobie próby obejścia prawa daninowego i naruszenia art. 58 Kc. Podatnicy podkreślili, iż organ I instancji zaakceptował fakt, że świadczenia określone umowami zostały spełnione.

Małżonkowie C. twierdzili ponadto, że oboje podjęli postanowienie o ustanowieniu renty dla B. C. i w tej sytuacji nie mogą się ostać twierdzenia Izby Skarbowej o obowiązku alimentacyjnym, albowiem taki obowiązek nie istnieje pomiędzy Elżbietą C. i B. C.

W skardze zwrócono uwagę na przewlekłość postępowania w działaniu organu odwoławczego. W ostatnim zdaniu skargi podatnicy wnieśli o wnikliwe rozpatrzenie sprawy i uchylenie decyzji Izby Skarbowej.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w O. wniosła o jej oddalenie podtrzymując wywody zawarte w jej decyzji.

W odniesieniu do zarzutu nie dotrzymania terminu załatwienia sprawy wyjaśniono, że organowi I instancji zlecono przeprowadzenie dodatkowego postępowania o czym strona została powiadomiona.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na wstępie należy zwrócić uwagę, iż Sąd sprawuje kontrolę wykonywania administracji publicznej co do zgodności z prawem podejmowanych aktów i czynności ze strony organów administracji publicznej /ust. 1 art. 21 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym - Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./.

Sąd administracyjny nie jest sądem trzecioinstancyjnym, nie jest sądem cywilnym, a zatem nie byłby w stanie zaspokoić skarżących w granicach ich żądań w wypadku uznania skargi za zasadną.

Przechodząc natomiast do merytorycznej oceny podjętych przez Izbę Skarbową rozstrzygnięć stwierdzić należy, iż organ ten nie dopuścił się naruszenia prawa w stopniu skutkującym uchylenie zaskarżonej decyzji.

W orzecznictwie sądowym dominuje pogląd, że skoro umowa renty jest czynnością kazualną, a cel prawny przysporzenia, aczkolwiek nie musi być ujawniony w umowie, to przyczyna zawarcia umowy ma decydujący wpływ na jej ważność.

Organy podatkowe nie są wprawdzie upoważnione do oceny ważności umów z punktu widzenia skutków cywilnoprawnych /należy to do sądów powszechnych/, jednak mają one prawo, a nawet obowiązek dokonywania oceny umów cywilnoprawnych z punktu widzenia przepisów prawa podatkowego zwłaszcza w celu ustalenia czy umowy te nie zmierzały do obejścia tego prawa.

Oznacza to, że w każdej sprawie w której zawarto umowę renty nieodpłatnej, organ podatkowy powinien w razie wątpliwości przeprowadzić stosowne podatkowe postępowanie zmierzające do wyjaśnienia celu takiej umowy, a więc praktycznej przyczyny przysporzenia majątkowego na rzecz innej osoby. Dopiero w wyniku takiego postępowania organ podatkowy jest w stanie dokonać właściwej oceny zawartej umowy w aspekcie prawa podatkowego jako autonomicznej gałęzi prawa.

W rozpatrywanej sprawie przeprowadzone zostało postępowanie wyjaśniające, w którym ustalono, że z punktu widzenia oceny prawnopodatkowych skutków działań skarżącego nie można stosować przepisu art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wyjaśnić w tym miejscu należy, iż stroną umów renty był jedynie Wiesław C., on dokonywał w swoim zeznaniu odliczeń w omawianym zakresie, a zatem Izba Skarbowa mogła się ograniczyć do czynienia rozważań w aspekcie obowiązków alimentacyjnych występujących pomiędzy braćmi C., a także Izba Skarbowa mogła ograniczyć się do badania stosunków majątkowych istniejących po stronie każdego z nich w 1998 r.

Zdaniem Sądu w składzie rozpoznającym sprawę, jeżeli podatnik z tytułu umowy renty jako trwałego ciężaru pragnie w danym roku podatkowym wykorzystać przepisy ustawy podatkowej w zakresie odliczeń podatkowych, to renta musi spełnić swój cel także w tym roku podatkowym.

Jeżeli więc skarżący bezrobotnemu przez cały rok bratu wypłacił kwotę 500 zł w dniu 30 czerwca 1998 r., zaś w dniu 25 grudnia 1998 r. wypłacił temuż bratu 16.500 zł, to oczywistym jest, iż cel przysporzenia faktycznie nie istniał, albowiem w 1998 r. rentobiorca nie mógł spożytkować owych 16.500 zł na wydatki, o których zgodnie twierdzili bracia C.

Izba Skarbowa mogła zatem przyjąć, iż działanie Wiesława C. zmierzało do obejścia przepisów prawa podatkowego i miało wyłącznie na celu zmniejszenie podstawy opodatkowania.

Izba Skarbowa nie przekroczyła granic w zakresie swobodnej oceny dowodów co do tego, że świadczenia poczynione na rzecz M. L. nie wykazały cech trwałości. Z materiałów sprawy wynika, że w umowie stwierdzono, iż dotyczy ona dwóch miesięcy, a świadczenia wypłacone zostały w dwu ratach zaś ostatnia z nich w przeddzień kończącego się roku 1998, a to oznacza, że owa renta nie mogła być spożytkowana na cele, o których twierdziły strony umowy cywilnoprawnej.

Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie zawiera naruszeń prawa materialnego, a zatem skarga podlegała oddaleniu na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy o NSA.