Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1884/15
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2017-10-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 14b § 1 i 3
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Izabela Najda-Ossowska, Sędzia NSA Marek Kołaczek (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Małgorzata Fita, Protokolant Marek Wojtasiewicz, po rozpoznaniu w dniu 27 października 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Ministra Finansów (obecnie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 17 czerwca 2015 r. sygn. akt I SA/Po 1109/14 w sprawie ze skargi Gminy P. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 22 lipca 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji oraz przedstawiony przez ten Sąd przebieg postępowania przed organem podatkowym.

1.1. Wyrokiem z dnia 17 czerwca 2015 r., sygn. akt I SA/Po 1109/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uchylił, zaskarżoną przez Gminę P., indywidualną interpretację Ministra Finansów z dnia 22 lipca 2014 r. wydaną wobec strony w przedmiocie podatku od towarów i usług.

1.2. Przedstawiając stan faktyczny sprawy Sąd pierwszej instancji podał, że we wniosku o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego i jego uzupełnieniu Gmina wskazała, iż jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W latach 2004-2006 realizowała inwestycję budowy sali gimnastycznej przy Zespole Szkół w Ż. Wydatki poniesione na budowę sali gimnastycznej obejmowały wykonanie kosztorysów, robót budowlanych, usług nadzoru budowlanego itp. i zostały udokumentowane fakturami VAT wystawionymi na Gminę. Wartość całej inwestycji przekroczyła kwotę 15.000 zł netto i została sfinansowana zasadniczo ze środków własnych Gminy.

W latach 2006-2009 sala gimnastyczna była wykorzystywana jedynie do wykonywania zadań własnych Gminy, tj. prowadzenia zajęć wychowania fizycznego dla uczniów Zespołu Szkół w Ż. i nieodpłatnych pozalekcyjnych zajęć sportowych dla lokalnej młodzieży z terenu Gminy, tj. do czynności nieodpłatnych. W powyższym okresie obowiązywała uchwała Rady Miejskiej w P. w zakresie odpłatności za wynajem obiektów oświatowych, w tym sal gimnastycznych, jednak w praktyce dotyczyła sali gimnastycznej przy szkole w P. Nie było bowiem zainteresowania wynajmem sali gimnastycznej w Ż., a zatem Gmina nie wprowadziła rozwiązań organizacyjnych umożliwiających odpłatne udostępnienie tej sali do celów prywatnych (np. brak było opiekuna sali w godzinach pozalekcyjnych, który przekazywałby klucze do sali zainteresowanym).

Sytuacja uległa zmianie w 2010 r., w związku z czym Gmina rozpoczęła dodatkowo udostępnienie sali gimnastycznej w Ż. za odpłatnością w godzinach pozalekcyjnych, zgodnie ze zgłaszanym zapotrzebowaniem na wynajem sali. Od tego czasu opłaty za wynajem sali są pobierane przez Zespół Szkół w Ż. w imieniu i na rzecz Gminy, na podstawie funkcjonujących uchwał Rady Miejskiej lub Zarządzeń Burmistrza, wprowadzających stawki odpłatności za obiekty oświatowe, w tym za sale gimnastyczne. Gmina dokumentuje otrzymane opłaty paragonami, ujmuje je w swoich deklaracjach VAT i odprowadza z tego tytułu VAT należny.

W piśmie uzupełniającym wniosek, Gmina wskazała, że od początku realizacji inwestycji w Ż., zamierzała wykorzystywać nabyte towary i usługi w związku z budową sali gimnastycznej zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (tj. najmu sali w godzinach pozalekcyjnych na rzecz zainteresowanych), jak również do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (czyli na rzecz prowadzenia zajęć wychowania fizycznego i pozalekcyjnych zajęć dla młodzieży z terenu Gminy). Gmina dysponuje dokumentami, z których wynika, że sala gimnastyczna z założenia od początku realizacji inwestycji miała służyć do wykonywania czynności opodatkowanych VAT w postaci najmu sali na rzecz zainteresowanych, tj.:

- uchwałą nr V/51/2003 Rady Miejskiej w P. z dnia 28 marca 2003 r. w sprawie określenia zasad wydzierżawiania nieruchomości gruntowych i wynajmowania lokali użytkowych na okres dłuższy niż 3 lata oraz ustalania stawek czynszu (§ 5 pkt 2 uchwały stanowi, że: "ustala się stawki czynszu za jednorazowy wynajem w obiektach oświatowych: - za salę gimnastyczną 20 złotych za 1 godzinę. - za klasę lekcyjną 15 złotych za 1 godzinę. Do w/w stawek dolicza się podatek VAT.");

- uchwałą nr XXXVI/237/2006 Rady Miejskiej w P. z dnia 16 lutego 2006 r. w sprawie zasad określenia zasad wydzierżawiania nieruchomości gruntowych i wynajmowania lokali użytkowych na okres dłuższy niż 3 lata oraz ustalania stawek czynszu (§ 5 pkt 2 uchwały stanowi, że: "ustala się stawki czynszu za jednorazowy wynajem w obiektach oświatowych: 1/ za salę gimnastyczną 25 złotych za godzinę, 2/ za klasę lekcyjną 15 złotych za 1 godzinę, 3/ do w/w stawek dolicza się podatek VAT.").

1.2.1. Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego Gmina zwróciła się do organu interpretacyjnego o odpowiedź na pytanie czy ma prawo do odliczenia części VAT naliczonego od wydatków na budowę sali gimnastycznej w Ż. w drodze korekty wieloletniej na podstawie art. 91 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz.1054 ze zm., dalej powoływana również jako "ustawa o VAT", "u.p.t.u." lub "ustawa o podatku od towarów i usług") w związku ze zmianą przeznaczenia użytkowania sali w 2010 r., tj. po 1/10 VAT co roku w deklaracjach za styczeń 2011, 2012, 2013, 2014, 2015 oraz 2016 r.?

1.2.2. Zdaniem Gminy dokonując wynajmu sali gimnastycznej w Ż. na rzecz zainteresowanych działa w charakterze podatnika VAT oraz wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu VAT odpowiednią stawką VAT (niekorzystające ze zwolnienia od VAT). W konsekwencji wprowadzenie możliwości wynajmu sali gimnastycznej w Ż. od 2010 r. (przy założeniu, że Gmina będzie wynajmować salę do co najmniej 2015 r. włącznie) uprawnia ją do odliczenia części VAT naliczonego od wydatków na budowę sali gimnastycznej w drodze korekty wybranych przeszłych deklaracji VAT oraz w drodze odliczenia VAT na bieżąco.

1.3. Minister Finansów w zaskarżonej interpretacji indywidualnej uznał stanowisko skarżącej za nieprawidłowe. Zdaniem bowiem tego organu w związku ze zmianą przeznaczenia sali gimnastycznej w Ż., tj. wykorzystywaniem jej zarówno do czynności pozostających poza zakresem VAT (zadania własne Gminy) oraz do czynności podlegających opodatkowaniu (najem), Gmina nie ma/nie będzie miała prawa do odliczenia odpowiedniej części podatku naliczonego poprzez zastosowanie korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 u.p.t.u. z tytułu poniesionych wydatków inwestycyjnych, bowiem Gmina nie nabyła prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z tą inwestycją.

1.3.1. W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że z całokształtu opisu sprawy wynika, że nabycie towarów i usług służących do wybudowania sali gimnastycznej w Ż. nie miało związku z działalnością gospodarczą, gdyż wybudowany obiekt przez kilka lat od momentu oddania go do użytkowania był wykorzystywany wyłącznie do czynności pozostających poza zakresem VAT (niepodlegających opodatkowaniu VAT). Zdaniem organu, wskazane przez Gminę uchwały Rady Miejskiej dotyczą kwestii związanych z wydzierżawianiem ogólnie, wszystkich będących we władaniu Gminy nieruchomości gruntowych i lokali użytkowych, a to oznacza, iż dokumenty te nie potwierdzają, że już w momencie ponoszenia nakładów na budowę sali gimnastycznej w Ż. Gmina zamierzała wykorzystywać obiekt do czynności opodatkowanych VAT.

Z powyższego organ wywiódł, że nabycie towarów i usług służących do wybudowania sali gimnastycznej w Ż. nie miało związku z działalnością gospodarczą Gminy, a tym samym, w chwili dokonywania zakupu tych towarów i usług w trakcie realizacji inwestycji, Gmina nie działała w charakterze podatnika VAT.

2. Skarga do Sądu pierwszej instancji.

2.1. W skardze skierowanej, po bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa, do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu Gmina, zaskarżyła w całości wydaną wobec niej interpretację. Jej zdaniem organ w spornej interpretacji nie uwzględnił przedstawionych przez nią faktów i dokumentów (uchwał Rady Miejskiej w P.), z których wyraźnie wynika zamiar wynajmu sal gimnastycznych, istniejący już w momencie ponoszenia nakładów na przedmiotową inwestycję.

2.2. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów, podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi.

3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji.

3.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uznał, że skarga Gminy zasługiwała na uwzględnienie. Zdaniem bowiem tego Sądu w zaskarżonej interpretacji organ podatkowy nie wziął pod uwagę, iż Gmina od początku realizacji inwestycji (budowy sali gimnastycznej w Ż.) zamierzała wykorzystywać nabyte towary i usługi w związku z budową tej sali zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (tj. najmu sali w godzinach pozalekcyjnych na rzecz zainteresowanych), jak również do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (czyli na rzecz prowadzenia zajęć wychowania fizycznego i pozalekcyjnych zajęć dla młodzieży z terenu Gminy). Nie ustalił także o jaką wartość odliczenia VAT w istocie zamierza ubiegać się strona skarżąca, tj. o 5/10, czy o 6/10 VAT od wydatków inwestycyjnych poniesionych na budowę sali gimnastycznej w Ż.

3.2. W pisemnych motywach wyroku Sąd pierwszej instancji ocenił, że skarżąca we wniosku o wydanie interpretacji, a następnie w piśmie z dnia 9 lipca 2014 r., stanowiącym odpowiedź na wezwanie organu do uzupełnienia wniosku, przedstawiła organowi podatkowemu w sposób jasny i zrozumiały swoje stanowisko, co do zamiaru wynajmu sali gimnastycznej w Ż. na rzecz zainteresowanych. Mianowicie jednoznacznie zadeklarowała, że od początku realizacji inwestycji planowała wykorzystanie sali, nie tylko w celu realizacji zadań własnych (do czynności nieodpłatnych związanych z prowadzeniem zajęć wychowania fizycznego dla uczniów Zespołu Szkół w Ż. oraz otwartych zajęć pozalekcyjnych dla młodzieży z terenu Gminy), ale również do prowadzenia działalności gospodarczej (do czynności odpłatnych, związanych z najmem sali w godzinach pozalekcyjnych na rzecz zainteresowanych). Jednocześnie Gmina wprost wskazała, że najem nie jest prowadzony regularnie, gdyż zależy od zgłaszanego zapotrzebowania zainteresowanych w tym zakresie. Ponadto Gmina bezsprzecznie wskazała, że w 2010 r. nastąpiła zmiana wykorzystania obiektu przez Gminę z perspektywy prawa Gminy do odliczenia podatku VAT- z niedającej prawa do odliczenia VAT w związku z wykorzystywaniem sali jedynie do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT na czynności uprawniające do odliczenia VAT, w związku z faktem, że Gmina rozpoczęła w praktyce najem hali na rzecz zainteresowanych opodatkowany podstawową stawką VAT. Bezsporne jest także, że strona skarżąca w odpowiedzi na wezwanie organu, w piśmie z dnia 9 lipca 2014 r., wskazała, że dysponuje dokumentami, z których wynika, iż sala gimnastyczna z założenia od początku realizacji inwestycji miała docelowo służyć do wykonywania czynności opodatkowanych VAT w postaci najmu sali na rzecz zainteresowanych, tj.: uchwałą nr V/51/2003 Rady Miejskiej w P. z dnia 28 marca 2003 r. w sprawie określenia zasad wydzierżawienia nieruchomości gruntowych i wynajmowania lokali użytkowych na okres dłuższy niż 3 lata, oraz ustalenia stawek czynszu, w § 5 pkt 2 której zostały zapisane stawki czynszu za jednorazowy wynajem w obiektach oświatowych, w tym za salę gimnastyczną 20 złotych za 1 godzinę + podatek VAT; a także uchwałą nr XXXVI/237/2006 Rady Miejskiej w P. z dnia 16 lutego 2006 r. w sprawie określania zasad wydzierżawienia nieruchomości gruntowych i wynajmowania lokali użytkowych na okres dłuższy niż 3 lata oraz ustalenia stawek czynszu, w § 5 pkt 2 której zostały również zapisane stawki czynszu za jednorazowy wynajem w obiektach oświatowych, w tym za salę gimnastyczną 25 złotych za godzinę + podatek VAT.

3.3. W konsekwencji, zdaniem Sądu pierwszej instancji organ interpretacyjny wadliwie ocenił stan faktyczny (opis zdarzenia przyszłego), w istocie nawet go zmienił w oparciu o wyłącznie jedną okoliczność, tj. akcentując, że w opisie sprawy przedstawionym w pozycji 68 wniosku, Gmina wskazała, iż "w tym okresie (od 2004 r. - dop. Sądu) obowiązywała już co prawda uchwała Rady Miejskiej w zakresie odpłatności za wynajem obiektów oświatowych, w tym sal gimnastycznych, jednak w praktyce dotyczyła sali gimnastycznej przy szkole w P."

Tymczasem, w ocenie WSA, organ - kierując się normami zawartymi w przepisach art. 14b i art. 14c O.p. - winien wziąć pod uwagę zamiar strony wskazany wprost i jednoznacznie we wniosku inicjującym postępowanie interpretacyjne i w piśmie z dnia 9 lipca 2014 r. Skoro strona skarżąca zamiar określonego wykorzystania sali zadeklarowała jednoznacznie to, w ocenie Sądu, organ nie miał żadnych podstaw aby ten zamiar kwestionować, w oparciu o jedno zawarte we wniosku zdanie dotyczące sali gimnastycznej w innej miejscowości.

3.4. Sąd pierwszej instancji stwierdził także, że organ nie odniósł się do zmiany przeznaczenia wykorzystania przez skarżącą sali gimnastycznej w Ż. Organ stanął bowiem na błędnym stanowisku, że skoro Gmina, po zakończeniu inwestycji wykorzystywała nieruchomość (salę gimnastyczną) do realizacji zadań własnych (niepodlegających opodatkowaniu VAT), to w konsekwencji od momentu rozpoczęcia inwestycji do momentu faktycznego jej oddania do odpłatnego korzystania na podstawie umów najmu, wyłączyła tę nieruchomość całkowicie z systemu podatku VAT. Zdaniem Sądu, skoro podatnik faktycznie nie realizuje swojego uprawnienia do skorzystania z prawa do odliczenia w drodze korekty podatku naliczonego z uwagi na wykorzystywanie sali gimnastycznej jedynie do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT, to okoliczność ta nie przesądza o automatycznym wyłączeniu sali gimnastycznej z systemu podatku VAT, a także nie odbiera podatnikowi prawa do skorzystania z przysługującego mu ustawowo uprawnienia. Oznacza to, że w przyszłości może dojść do zmiany przeznaczenia sali i wykorzystywania jej do czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

3.5. Dodatkowo WSA w Poznaniu zwrócił uwagę, że we wniosku strona skarżąca stwierdziła, że wprowadzenie przez nią możliwości wynajmu sali gimnastycznej w Ż. od 2010 r. (przy założeniu, że Gmina będzie wynajmować salę do co najmniej 2015 r. włącznie) uprawnia ją do odliczenia części VAT naliczonego od wydatków na budowę sali gimnastycznej w drodze korekty wybranych przeszłych deklaracji VAT oraz w drodze odliczenia VAT na bieżąco. Skarżąca stwierdziła, że w szczególności powinno jej przysługiwać prawo do odliczenia łącznie 5/10 VAT od wydatków inwestycyjnych w tym zakresie, a następnie wymienia 6 lat, co oznaczałoby, że uznaje, iż przysługuje jej prawo do łącznego odliczenia w wysokości 6/10 VAT od wydatków inwestycyjnych. Powyższej rozbieżności organ nie wyjaśnił w toku postępowania interpretacyjnego, nawet pomimo wezwania strony do doprecyzowania wniosku o wydanie interpretacji.

4. Skarga kasacyjna.

4.1. Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem Minister Finansów, zastępowany przez pełnomocnika będącego radcą prawnym, wywiódł skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zaskarżając w niej w całości wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm., dalej powoływana również jako "P.p.s.a."), zarzucił mu naruszenie przepisów postępowania, w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 146 § 1 P.p.s.a., w zw. z art. 14b i 14c Ordynacji podatkowej, poprzez uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej na skutek przyjęcia, że organ wadliwie ocenił, a nawet zmienił stan faktyczny (opis zdarzenia przyszłego) zawarty we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego przyjmując, iż w momencie ponoszenia nakładów na budowę sali gimnastycznej gmina nie zamierzała wykorzystywać tej sali do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, w konsekwencji czego ocena prawna stanowiska wnioskodawcy zawarta w interpretacji, a tym samym sama interpretacja wykroczyła poza ustawowe przedmiotowe granice postępowania interpretacyjnego;

- art. 134 § 1 oraz 141 § 4 P.p.s.a., poprzez przyjęcie jako podstawę swego rozstrzygnięcia stanu faktycznego (opisu zdarzenia przyszłego) odmiennego od przedstawionego we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego tj. uznanie, że gmina od początku realizacji inwestycji zamierzała wykorzystywać nabyte towary i usługi w związku z budową sali również do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, podczas gdy w rzeczywistości z opisu stanu faktycznego jednoznacznie wynika, iż w momencie ponoszenia nakładów na budowę sali gimnastycznej gmina nie zamierzała wykorzystywać tej sali do wykonywania czynności opodatkowanych VAT;

- art. 146 § 1 P.p.s.a., w zw. z art. 14c O.p., poprzez uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej i przyjęcie, że organ winien wyjaśnić rozbieżność występującą w zaprezentowanym we wniosku własnym stanowisku wnioskodawcy dotyczącą wartości odliczenia, podczas gdy w rzeczywistości organ nie ma obowiązku wyjaśniać, czy w stanowisku wnioskodawcy nastąpiła omyłka, gdyż jeśli fakt taki ma miejsce - stanowisko wnioskodawcy będzie uznane za nieprawidłowe, a organ - zgodnie z art. 14c O.p. wskaże stanowisko prawidłowe wraz z uzasadnieniem prawnym.

Mając na uwadze podniesione zarzuty w skardze kasacyjnej wniesiono:

- o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi;

- ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu;

- zasądzenie od skarżącej na rzecz organu podatkowego kosztów postępowania, według norm przepisanych.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

5.1. Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę jedynie w granicach skargi kasacyjnej, chyba że zachodzą wymienione w § 2 tego przepisu przesłanki do stwierdzenia nieważności postępowania sądowego, co w niniejszej sprawie nie ma miejsca. W konsekwencji kontrola instancyjna orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego sprawowana jest wyłącznie w takich ramach, które zakreślają podstawy kasacyjne, wskazane i uzasadnione w skardze kasacyjnej. Zarzuty skargi kasacyjnej wywierają zatem doniosły wpływ na przebieg i wynik postępowania kasacyjnego, wyznaczając zakres kontroli instancyjnej.

5.2. Zarzuty rozpoznawanej skargi kasacyjnej skierowane są przeciwko, wyrokowi Sądu pierwszej instancji, w którym WSA ocenił, iż w zaskarżonej interpretacji organ podatkowy nie wziął pod uwagę, iż Gmina od początku realizacji inwestycji (budowy sali gimnastycznej w Ż.) zamierzała wykorzystywać nabyte towary i usługi w związku z budową tej sali zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (tj. najmu sali w godzinach pozalekcyjnych na rzecz zainteresowanych), jak również do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (czyli na rzecz prowadzenia zajęć wychowania fizycznego i pozalekcyjnych zajęć dla młodzieży z terenu Gminy). Nie ustalił także o jaką wartość odliczenia VAT w istocie zamierza ubiegać się strona skarżąca, tj. o 5/10, czy o 6/10 VAT od wydatków inwestycyjnych poniesionych na budowę sali gimnastycznej w Ż.

5.3. Zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2). Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego (art. 14b § 3). Specyfika postępowania w sprawie o wydanie interpretacji indywidualnej polega między innymi na tym, że organ wydający taką interpretację może wydać ją w ramach stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę, w granicach zadanego przez niego pytania oraz wyrażonej oceny prawnej (zajętego stanowiska). W orzecznictwie wielokrotnie prezentowany był pogląd, że organ podatkowy wydający interpretację nie może ingerować w stan faktyczny przedstawiony przez wnioskodawcę czy też dokonywać własnych ustaleń co do tego stanu faktycznego. O ile w ramach tzw. zwykłego postępowania podatkowego, prowadzonego na podstawie przepisów działu IV Ordynacji podatkowej, organ podatkowy jest uprawniony i zobowiązany do ustalenia wszystkich okoliczności faktycznych danej sprawy, o tyle zadanie organu wydającego interpretację jest ograniczone do analizy okoliczności podanych we wniosku o interpretację.

5.3.1. W rozpoznawanej sprawie zaś organ interpretacyjny mimo wyraźnego wskazania przez gminę w piśmie uzupełniającym wniosek o interpretację, że od początku realizacji inwestycji planowała wykorzystanie sali, nie tylko w celu realizacji zadań własnych (do czynności nieodpłatnych związanych z prowadzeniem zajęć wychowania fizycznego dla uczniów Zespołu Szkół w Ż. oraz otwartych zajęć pozalekcyjnych dla młodzieży z terenu Gminy), ale również do prowadzenia działalności gospodarczej (do czynności odpłatnych, związanych z najmem sali w godzinach pozalekcyjnych na rzecz zainteresowanych), interpretując stan faktyczny sprawy przyjął, że z całokształtu jej opisu wynika, że nabycie towarów i usług służących do wybudowania sali gimnastycznej w Ż. nie miało związku z działalnością gospodarczą gminy, gdyż wybudowany obiekt przez kilka lat od momentu oddania go do użytkowania był wykorzystywany wyłącznie do czynności pozostających poza zakresem VAT (niepodlegających opodatkowaniu VAT). Zdaniem organu, wskazane przez Gminę uchwały Rady Miejskiej dotyczą kwestii związanych z wydzierżawianiem ogólnie, wszystkich będących we władaniu Gminy nieruchomości gruntowych i lokali użytkowych, a to oznacza, iż dokumenty te nie potwierdzają, że już w momencie ponoszenia nakładów na budowę sali gimnastycznej w Ż. Gmina zamierzała wykorzystywać obiekt do czynności opodatkowanych VAT.

Organ wydał więc interpretację nie o przedstawiony we wniosku stan faktyczny, a w oparciu o stan faktyczny ustalony w oparciu o przepisy O.p. stosowane w tym celu w ramach postępowania podatkowego, a których to przepisów nie stosuje się w ramach wydawania interpretacji indywidualnych.

5.3.2. W konsekwencji powyższego nie można było za uzasadnione uznać dwóch pierwszych zarzutów kasacji.

5.4. Skutku w postaci uchylenia zaskarżonego wyroku nie mógł też spowodować zarzut naruszenia art. 146 § 1 P.p.s.a., w zw. z art. 14c O.p., poprzez uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej i przyjęcie, że organ winien wyjaśnić rozbieżność występującą w zaprezentowanym we wniosku własnym stanowisku wnioskodawcy dotyczącą wartości odliczenia, podczas gdy w rzeczywistości organ nie ma obowiązku wyjaśniać, czy w stanowisku wnioskodawcy nastąpiła omyłka, gdyż jeśli fakt taki ma miejsce - stanowisko wnioskodawcy będzie uznane za nieprawidłowe, a organ - zgodnie z art. 14c O.p. wskaże stanowisko prawidłowe wraz z uzasadnieniem prawnym.

5.4.1. Za prawidłowe bowiem należało uznać stanowisko Sądu pierwszej instancji, które tym zarzutem stara się zwalczać autor kasacji. Mianowicie WSA za jedną z przyczyn uchylenia interpretacji uznał niewyjaśnienie, nawet pomimo wezwania strony do doprecyzowania wniosku o wydanie interpretacji, rozbieżności w zakresie odliczenia podatku naliczonego zawartych we wniosku skarżącej. Skarżąca stwierdziła bowiem we wniosku, że w szczególności powinno jej przysługiwać prawo do odliczenia łącznie 5/10 VAT od wydatków inwestycyjnych, a następnie wymieniła 6 lat, co oznaczałoby, że uznaje, iż przysługuje jej prawo do łącznego odliczenia w wysokości 6/10 VAT od wydatków inwestycyjnych.

Zdaniem autora rozpoznawanego środka zaskarżenia organ nie ma obowiązku wyjaśniać, czy w stanowisku wnioskodawcy nastąpiła omyłka, gdyż jeśli fakt taki ma miejsce - stanowisko wnioskodawcy będzie uznane za nieprawidłowe, a organ - zgodnie z art. 14c O.p. wskaże stanowisko prawidłowe wraz z uzasadnieniem prawnym.

Zdaniem jednak NSA, reprezentujący Ministra radca prawny zdaje się nie zauważać, że w sprawie nie chodzi o pomyłkę we wniosku, która modyfikowałaby stanowisko wnioskodawcy, jednak w taki sposób, że byłoby ono jednoznaczne. W rozpoznawanej sprawie natomiast chodzi o błąd który sprawia, że tak naprawdę nie ma pewności, jakie stanowisko w zakresie kwestii odliczenia zajmuje skarżąca, gdyż poszczególne części jej wypowiedzi ze sobą sprzeczne. W takiej sytuacji organ ma obowiązek zwrócić się o doprecyzowanie wypowiedzi strony w taki sposób aby była ona jednoznaczna i w konsekwencji aby wiedział do jakiego stanowiska ma się odnieść.

5.5. Ze wskazanych powodów, na podstawie art. 184 P.p.s.a. orzeczono, jak w sentencji.