Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt III SA/Gd 273/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2014-06-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6309 Inne o symbolu podstawowym 630
Hasła tematyczne: Celne prawo
Celne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 7c
journal: Dz.U. 2011 nr 108 poz 626
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity.
article: art. 21 pkt 2
journal: Dz.U. 2011 nr 232 poz 1378
law: Ustawa z dnia 16 września 2011 r. o redukcji niektórych obowiązków obywateli i przedsiębiorców.
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1 art. 5 ust. 1, ust. 2
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.
journal: Dz.U.UE.L 1993 nr 253 poz 1 art. 253 ust. 2, ust. 4, art. 253c ust. 1, ust. 2
law: Rozporządzenie Komisji EWG) NR 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr  2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny
article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Dnia 18 czerwca 2014 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jolanta Sudoł, Sędzia WSA Bartłomiej Adamczak (spr.), Sędzia WSA Felicja Kajut, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Kinga Czernis, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 czerwca 2014 r. sprawy ze skargi "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej [...] z dnia 24 lutego 2014 r. nr [...] w przedmiocie pozwolenia na stosowanie procedur uproszczonych oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 24 lutego 2014 r. (nr [...]) Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy własną decyzję z dnia 29 listopada 2013 r. (nr [...]), którą organ zmienił pozwolenie nr [...] udzielone "A" Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w B. na stosowanie procedury uproszczonej dopuszczenia do obrotu.

Rozstrzygnięcie zostało wydane w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych:

W dniu 3 grudnia 2012 r. Dyrektor Izby Celnej udzielił "A" Sp. z o.o. z siedzibą w B. (dalej: "spółka", "skarżąca") pozwolenia nr [...] na stosowanie procedury uproszczonej/procedura w miejscu w procedurze dopuszczenia do wolnego obrotu.

W dniu 2 września 2013 r. spółka złożyła wniosek o zmianę ww. pozwolenia na stosowanie procedur uproszczonych poprzez:

a) dodanie procedury w miejscu w wywozie - formularz kontynuacyjny WYWÓZ,

b) rozszerzenie Załącznika 1 do pozwolenia poprzez dodanie działów CN Wspólnej Taryfy Celnej,

c) dodanie procedury o kodzie 45 w polu 9 formularza kontynuacyjnego PRZYWÓZ,

d) zmianę pól 8.b.- 8.e. formularza kontynuacyjnego PRZYWÓZ w związku z ponownym oszacowaniem,

e) wyrażenie zgody na możliwość dokonywania odpraw celnych w procedurze uproszczonej towarów sklasyfikowanych do pozycji 2710 Wspólnej Taryfy Celnej (paliw silnikowych), w przedstawicielstwie bezpośrednim na rzecz "B" Oddział w Polsce z siedzibą w K. ([...]).

f) skrócenie czasu na przesyłanie komunikatów w procedurze wywozu do 30 minut.

Do wniosku spółka dołączyła m.in. oświadczenie "B" Oddział w Polsce z siedzibą w K. o przekroczeniu w poprzednim roku podatkowym progu 40 mln zł obrotu paliwami silnikowymi (w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług).

Decyzją z dnia 29 listopada 2013 r. (nr [...]) Dyrektor Izby Celnej zmienił pozwolenie nr [...] w części dotyczącej pkt a), b), c), d) i f) i odmówił zmiany pozwolenia w zakresie pkt e), tj.w części dotyczącej możliwości obejmowania procedurą uproszczoną towarów w procedurze dopuszczenia do wolnego obrotu i wprowadzenia na skład podatkowy w procedurze zawieszenia poboru akcyzy paliw silnikowych (pozycji 2710 Wspólnej Taryfy Celnej) na rzecz podmiotu "B" Oddział w Polsce z siedzibą w K. ([...]).

Spółka złożyła odwołanie od tej decyzji w części dotyczącej odmowy zmiany pozwolenia z dnia 3 grudnia 2012 r. (nr [...]) w zakresie objętym pkt e), zarzucając naruszenie art. 7c ust. 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym w związku z art. 253 ust. 4 rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny.

Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Celnej - działając jako organ odwoławczy - decyzją z dnia 24 lutego 2014 r. ([...]), na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2012 r., poz.749 ze zm.), art. 76 ust. 1 lit. b) i lit. c) rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19.10.1992 r. ze zm.) – dalej: "WKC", art. 261, art. 264 rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 253 z 11.10.1993 r. ze zm.) – dalej: "RWKC", art. 7c ust. 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j.: Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm.), art. 70 ust. 1 pkt 1, art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (t.j.: Dz. U. z 2013 r., poz. 727 ze zm.), utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z art. 76 ust. 1 WKC w celu usprawnienia przebiegu formalności i procedur, zapewniając prawidłowe wykonanie czynności, organy celne mogą zezwolić na warunkach określonych zgodnie z procedurą Komitetu, aby:

zgłoszenie określone w art. 62 nie zawierało niektórych elementów określonych w ust. 1 tego artykułu lub aby nie dołączano do niego niektórych dokumentów określonych w ust. 2 wymienionego artykułu;

zamiast zgłoszenia określonego w art. 62 złożono dokument handlowy lub urzędowy wraz z wnioskiem o objęcie towarów daną procedurą;

zgłoszenie towarów do danej procedury zostało dokonane przez wpisanie towarów do ewidencji; w tym przypadku organy celne mogą zwolnić zgłaszającego z obowiązku przedstawienia towarów organom celnym.

Zgłoszenie uproszczone, dokument handlowy lub urzędowy bądź wpis do ewidencji muszą zawierać elementy niezbędne do identyfikacji towarów. Wpis do ewidencji musi wskazywać datę jego dokonania.

Organ wyjaśnił, że procedurami uproszczonymi w rozumieniu art. 76 WKC są:

- zgłoszenie niekompletne - ta forma uproszczenia nie wymaga uzyskania pozwolenia,

- zgłoszenie uproszczone,

- procedura w miejscu.

Zgodnie z art. 253 RWKC istnieją trzy formy procedur uproszonych:

ust. 1 Procedura zgłoszenia niekompletnego pozwala organom celnym na przyjęcie, w należycie uzasadnionych przypadkach, zgłoszenia niezawierającego wszystkich wymaganych danych lub zgłoszenia, do którego nie załączono wszystkich niezbędnych dokumentów wymaganych przez daną procedurę celną.

ust. 2 Procedura zgłoszenia uproszczonego pozwala na objęcie towarów daną procedurą celną po przedstawieniu zgłoszenia uproszczonego, z późniejszym przedstawieniem zgłoszenia uzupełniającego, które w zależności od przypadku może być zgłoszeniem całościowym, okresowym lub podsumowującym.

ust. 3 Odprawa uproszczona w miejscu pozwala na objęcie towarów daną procedurą celną w pomieszczeniach osoby zainteresowanej lub w innych miejscach wyznaczonych lub uznanych przez organy celne.

O udzielenie pozwolenia na stosowanie zgłoszenia uproszczonego lub procedury w miejscu, do użytku własnego lub do działania w charakterze przedstawiciela, pod warunkiem że istnieje odpowiednia ewidencja i procedura umożliwiająca zezwalającemu organowi celnemu ustalenie tożsamości osób reprezentowanych i przeprowadzenie odpowiednich kontroli celnych może ubiegać się każda osoba (art. 253 ust. 4 RWKC). Tego rodzaju wniosek może także dotyczyć zintegrowanego pozwolenia, bez uszczerbku dla art. 64 Kodeksu.

Uzyskanie pozwolenia na stosowanie procedury uproszczonej wymaga spełnienia warunków i kryteriów określonych art. 253c RWKC. Pozwolenie na stosowanie procedury w miejscu udziela się w przypadku spełnienia warunków i kryteriów określonych w art. 14h z wyjątkiem ust. 1 lit. c), w art. 14i oraz w art. 14j. Przepis art. 253c ust. 2 RWKC stanowi jedbnak, że jeżeli wnioskodawca posiada świadectwo AEO, o którym mowa w art. 14a ust. 1 lit. a) (uproszczenia celne) lub c) (uproszczenia celne/bezpieczeństwo i ochrona), uznaje się, że warunki i kryteria określone w ust. 1 niniejszego artykułu są spełnione.

Otrzymane przez spółkę świadectwo [...] w odniesieniu do uproszczeń celnych/bezpieczeństwa i ochrony a więc świadectwo, o którym mowa w art. 14a lit. c RWKC, potwierdzało spełnienie określonych warunków i kryteriów do uzyskania pozwolenia na stosowanie procedury uproszczonej, stąd też Dyrektor Izby Celnej udzielił stosownego pozwolenia [...] z dnia 3 grudnia 2012 r.

Odnosząc się do zarzutów podniesionych w odwołaniu organ odwoławczy zauważył, że procedurą celną z zastosowaniem procedury uproszczonej nie mogą zostać objęte towary wskazane w art. 7c ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym. Zgodnie bowiem z powołanym przepisem, procedur uproszczonych, o których mowa w art. 76 ust. 1 WKC, nie stosuje się w odniesieniu do alkoholu etylowego i paliw silnikowych. Przepis art. 7c ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym, wprowadza wyjątek od powyższego zakazu, tj. procedury uproszczone, o których mowa w art. 76 ust. 1 WKC, mają zastosowanie do podmiotów, których wysokość obrotu w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług, paliwami silnikowymi, przekroczyła w poprzednim roku podatkowym 40 mln złotych. Zatem możliwość zastosowania procedury uproszczonej przy obrocie paliwami silnikowymi z krajami trzecimi, z uwagi na jego specyfikę i duże ryzyko powstawania nieprawidłowości oraz konieczność zapewnienia odpowiedniej kontroli, ustawodawca uzależnił od spełnienia określonych warunków. Pierwszym jest wymóg przekroczenia przez podmiot dokonujący obrotu paliwami silnikowymi limitu 40 mln zł, drugi - to uzyskanie przez tenże podmiot pozwolenia na stosowanie procedur uproszczonych.

Skoro pozwolenie na stosowanie procedury uproszczonej udzielane jest po spełnieniu przez wnioskodawcę (w tym agencję celną, niezależnie od formy przedstawicielstwa), a nie podmiot, który jest reprezentowany przez agencję celną, określonych przepisami prawa warunków i kryteriów, tym samym udzielenie pozwolenia na stosowanie procedury uproszczonej w odniesieniu do paliw silnikowych, możliwe będzie po spełnieniu przez wnioskodawcę dodatkowego warunku, jakim jest właśnie art. 7c ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym. Wymóg dotyczący osiągnięcia określonej wysokości obrotu paliwami silnikowymi dotyczy zatem wyłącznie podmiotów ubiegających się o pozwolenie na stosowanie procedur uproszczonych lub posiadaczy takich pozwoleń, którzy chcą rozszerzyć zakres stosowania pozwolenia o paliwa silnikowe, a spełnienie przez podmiot wymogu obrotu paliwami na odpowiednim poziomie jest warunkiem udzielenia lub zmiany pozwolenia.

Powołany art. 253 ust. 4 RWKC faktycznie stanowi, że każda osoba może ubiegać się o udzielenie pozwolenia na stosowanie zgłoszenia uproszczonego lub procedury w miejscu, do użytku własnego lub do działania w charakterze przedstawiciela, pod warunkiem, że istnieje odpowiednia ewidencja i procedura umożliwiająca zezwalającemu organowi celnemu ustalenie tożsamości osób reprezentowanych i przeprowadzenie odpowiednich kontroli celnych. Procedurę uproszczoną może zatem realizować każde przedsiębiorstwo zajmujące się importem czy eksportem towarów, jak również agencje celne, które spełniają wymogi określone w przepisach prawa.

Z uwagi na cytowane regulacje należy przyjąć, że podmiot, który zamierza realizować pozwolenie na stosowanie procedury uproszczonej w odniesieniu do paliw silnikowych, występując w charakterze przedstawiciela, również musiałby udokumentować swój obrót (w rozumieniu ustawy o VAT) paliwami silnikowymi na wymaganym poziomie.

W przedmiotowej sprawie ww. wymóg spełniony został przez firmę "B" Oddział w Polsce z siedzibą w K. czyli podmiot reprezentowany przez agencję celną "A". Niemniej jednak spółka "A" jako posiadacz pozwolenia na stosowanie procedury uproszczonej nie spełnia tego warunku. Wskazana agencja celna nie może obejmować procedurą celną paliw silnikowych z zastosowaniem uproszczeń, gdyż w ramach swojej działalności nie dokonuje obrotu paliwami silnikowymi i tym samym oczywistym jest, że nie spełnia warunku dotyczącego określonej wysokości obrotu. Z kolei spółka "B" Oddział w Polsce z siedzibą w K. pomimo spełnienia warunku dotyczącego wysokości obrotu nie ma możliwości stosowania procedur uproszczonych w stosunku do paliw, gdyż nie posiada stosownego pozwolenia.

Ustawodawca w ustawie o podatku akcyzowym świadomie zawęził krąg osób, które mogą dokonywać obrotu paliwami silnikowymi w procedurach uproszczonych do podmiotów, które posiadają pozwolenia na stosowanie procedur uproszczonych oraz spełniają warunek określony w art. 7c ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym, a nie podmiotu, który reprezentowany jest przez agencję celną.

"A" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w B. zaskarżyła opisaną wyżej decyzję organu odwoławczego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku domagając się jej uchylenia, jak również uchylenia decyzji organu pierwszej instancji.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie przepisów prawa procesowego określonych w art. 5 ust. 1 WKC oraz art. 136 Ordynacji podatkowej, a także naruszenie prawa materialnego, tj. art. 7c ust. 3 ustawy podatku akcyzowym poprzez niewłaściwą jego interpretację.

Spółka podkreśliła, że w zakresie prawa celnego podstawową zasadą jest dopuszczalność wykonywania wszystkich czynności i formalności przewidzianych przepisami prawa celnego poprzez przedstawiciela. Treść art. 5 ust. 1 WKC jednoznacznie wyklucza możliwość pozbawienia jakiegokolwiek podmiotu działającego w sferze przepisów prawa celnego prawa do działania za pośrednictwem przedstawiciela. Nawet gdyby przepis prawa krajowego pozbawiał kogoś prawa do korzystania z przedstawiciela, to zgodnie z zasadą prymatu prawa unijnego nad prawem krajowym nie miałby on mocy prawnej. Zgodnie z art. 6 ustawy o podatku akcyzowym do postępowań w sprawach wynikających z zawartych w niej przepisów stosuje się przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa. Zgodnie z art. 136 Ordynacji podatkowej: "Uprawnienie do działania strony przez pełnomocnika - szczególnie, gdy jest to pełnomocnik kwalifikowany - jest elementem prawa do obrony i korzysta ze szczególnej ochrony procesowej. Jest ono w procedurze administracyjnej szczególnie istotne w postępowaniu podatkowym, ze względu na majątkowy charakter interesów podatnika oraz szczególną zawiłość spraw podatkowych." (Autorzy: Dzwonkowski H., Huchla A., Kosikowski C. Tytuł: Ustawa Ordynacja podatkowa. Komentarz. Opublikowano: ABC, 2002).

Skarżąca spółka jako agencja celna niejako wyręcza podmiot dokonujący obrotu towarowego z zagranicą w wypełnianiu jego obowiązków celnych, na podstawie i w granicach udzielonego jej upoważnienia. Organy nieprawidłowo uznały, że skarżąca działając na podstawie pełnomocnictwa udzielonego jej przez "B" Oddział w Polsce, wstępuje w miejsce mocodawcy w stosunku publicznoprawnym i działa we własnym imieniu. Zajmując takie stanowisko organy naruszyły przepisy prawa procesowego, a naruszenie to miało bezpośredni wpływ na wynik sprawy.

Ponadto organ odwoławczy błędnie interpretuje art. 7c ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym. Z brzmienia tego przepisu nie wynika, aby wymóg wysokości obrotu paliwami silnikowymi dotyczył podmiotów ubiegających się o pozwolenie na stosowanie procedur uproszczonych lub posiadaczy takich pozwoleń, np. agencji celnych działających w charakterze przedstawiciela bezpośredniego. Nie wynika też, aby zamiarem ustawodawcy było pozbawienie podmiotów importujących paliwa silnikowe możliwości do działania za pośrednictwem pełnomocników. Organ drugiej instancji dokonał wykładni celowościowej art. 7c ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym, zawężając zakres tego przepisu, wynikający z literalnego jego brzmienia. Tymczasem przepisy prawa podatkowego należy wykładać ściśle i zgodnie z ich literalnym brzmieniem. Jedynie w sytuacjach wątpliwych, gdy językowa wykładnia nie doprowadza do ustalenia jednoznacznej treści normy prawnej, należy skorzystać z innych metod wykładni w taki sposób, by wyinterpretowana norma spójna była z innymi normami skorelowanymi, jak również by jednocześnie w pełni odzwierciedlała intencje racjonalnego ustawodawcy i nie była sprzeczna z przepisami rangi konstytucyjnej.

Przepis art. 7c ustawy o podatku akcyzowym określa zakres podmiotów, którym przysługuje prawo żądania pozwolenia na stosowanie procedur uproszczonych. Nie jest to przepis prawa procesowego, z którego treści można by wywieść, iż celem ustawodawcy było częściowe uchylenie terytorium Polski działania art. 5 WKC i art. 136 Ordynacji podatkowej. Ani z brzmienia przepisu, ani też z treści uzasadnienia do projektu ustawy z dnia 16 września 2011 r. o redukcji niektórych obowiązków obywateli i przedsiębiorców (Dz. U. z dnia 28 października 2011 r.) nie wynika, aby zamiarem ustawodawcy było ograniczenie możliwości do korzystania z pełnomocników przy załatwieniu formalności celnych i podatkowych. Z uzasadnienia projektu zamiarem ustawodawcy było ułatwienie prowadzenia działalności podmiotom dokonującym importu i eksportu wyrobów akcyzowych. Interes Skarbu Państwa jest jednakowo zabezpieczony przed nadużyciami zarówno wówczas, gdy z wnioskiem o zezwolenie występuje bezpośrednio importer wyrobów akcyzowych, jak i gdy czyni to za pośrednictwem pełnomocnika - agencji celnej. Ani w pierwszym ani też w drugim przypadku nie mogą z uproszczeń korzystać podmioty, których wysokość obrotu w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług, paliwami silnikowymi, nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym 40 mln zł. Poza zakresem zainteresowania ustawodawcy było czy podmioty te będą dokonywały czynności osobiście czy też za pośrednictwem pełnomocników.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Na rozprawie w dniu 4 czerwca 2014 r. pełnomocnik skarżącej podniósł zarzut nieważności zaskarżonej decyzji poprzez oparcie jej na art. 7c ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, który poprzez wykluczenie stosowania na terenie Polski bezwzględnie obowiązujących przepisów rozporządzeń unijnych, jest w sposób oczywisty sprzeczny z art. 19 ust. 1 zd. 2 Traktatu o Unii Europejskiej, który postanawia, że Państwa Członkowskie ustanawiają środki niezbędne do zapewnienia skutecznej ochrony prawnej w dziedzinach objętych prawem unii. W takim przypadku sądy administracyjne mają obowiązek odmówić stosowania przepisu prawa krajowego, który jest sprzeczny z przepisem bezwzględnie obowiązującego prawa unijnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

W myśl art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), zwanej dalej "p.p.s.a.", sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną,

Dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Przedmiotem kontroli sądowoadministracyjnej była decyzja Dyrektora Izby Celnej z dnia 24 lutego 2014 r. (nr [...]) utrzymująca w mocy decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 29 listopada 2013 r. (nr [...]) w części dotyczącej odmowy zmiany pozwolenia nr [...] udzielonego "A" Sp. z o.o. w B. na stosowanie procedury uproszczonej w zakresie możliwości dopuszczenia do wolnego obrotu i wprowadzenia na skład podatkowy w procedurze zawieszenia poboru akcyzy paliw silnikowych (pozycji 2710 Wspólnej Taryfy Celnej) na rzecz podmiotu "B" Oddział w Polsce z siedzibą w K. ([...]).

Procedury uproszczone uregulowane są w rozporządzeniu Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającym Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. UE L z dnia 19 października 1992 r., Nr 302, str. 1 ze zm.), dalej zwanym "WKC" oraz rozporządzeniu Komisji (EWG) NR 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającym przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. UE L z dnia 11 października 1993 r., Nr 253 str. 1 ze zm.), dalej zwanym "RWKC".

Zgodnie z art. 76 ust. 1 WKC w celu usprawnienia przebiegu formalności i procedur, zapewniając prawidłowe wykonanie czynności, organy celne mogą zezwolić na warunkach określonych zgodnie z procedurą Komitetu, aby:

a) zgłoszenie określone w art. 62 nie zawierało niektórych elementów określonych w ust. 1 tego artykułu lub aby nie dołączano do niego niektórych dokumentów określonych w ust. 2 wymienionego artykułu;

b) zamiast zgłoszenia określonego w art. 62 złożono dokument handlowy lub urzędowy wraz z wnioskiem o objęcie towarów daną procedurą;

c) zgłoszenie towarów do danej procedury zostało dokonane przez wpisanie towarów do ewidencji; w tym przypadku organy celne mogą zwolnić zgłaszającego z obowiązku przedstawienia towarów organom celnym.

Zgłoszenie uproszczone, dokument handlowy lub urzędowy bądź wpis do ewidencji muszą zawierać elementy niezbędne do identyfikacji towarów. Wpis do ewidencji musi wskazywać datę jego dokonania.

Z kolei art. 253 ust. 2 RWKC stanowi, że procedura zgłoszenia uproszczonego pozwala na objęcie towarów daną procedurą celną po przedstawieniu zgłoszenia uproszczonego, z późniejszym przedstawieniem zgłoszenia uzupełniającego, które w zależności od przypadku może być zgłoszeniem całościowym, okresowym lub podsumowującym. Natomiast z art. 253 ust. 4 zd. 1 RWKC wynika, że każda osoba może ubiegać się o udzielenie pozwolenia na stosowanie zgłoszenia uproszczonego lub procedury w miejscu, do użytku własnego lub do działania w charakterze przedstawiciela, pod warunkiem że istnieje odpowiednia ewidencja i procedura umożliwiająca zezwalającemu organowi celnemu ustalenie tożsamości osób reprezentowanych i przeprowadzenie odpowiednich kontroli celnych.

W myśl natomiast art. 253c ust. 1 RWKC pozwolenia na stosowanie zgłoszenia uproszczonego udziela się w przypadku spełnienia warunków i kryteriów określonych w art. 14h z wyjątkiem ust. 1 lit. c), w art. 14i lit. d), e) i g) oraz w art. 14j. Pozwolenia na stosowanie procedury w miejscu udziela się w przypadku spełnienia warunków i kryteriów określonych w art. 14h z wyjątkiem ust. 1 lit. c), w art. 14i oraz w art. 14j. Przy udzielaniu pozwoleń, o których mowa w akapicie pierwszym i drugim, organy celne stosują art. 14a ust. 2 oraz wykorzystują formularz wniosku określony w załączniku 67. Zgodnie z art. 253c ust. 2 jeżeli wnioskodawca posiada świadectwo AEO, o którym mowa w art. 14a ust. 1 lit. a) lub c), uznaje się, że warunki i kryteria określone w ust. 1 niniejszego artykułu są spełnione.

Przytoczone przepisy wprowadzają generalne zasady stosowania procedur uproszczonych. Zastosowanie tych procedur zostało jednak poddane reglamentacji ze względu na rodzaj towaru objętego taką procedurą celną. Mianowicie, w ustawie z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm.) wskazano bowiem, że:

Art. 7c ust. 1 - W przypadku wyrobów akcyzowych nie stosuje się pojedynczego pozwolenia na stosowanie procedury uproszczonej, o którym mowa w art. 1 pkt 13 rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny;

Art. 7c ust. 2 - Procedur uproszczonych, o których mowa w art. 76 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, nie stosuje się w odniesieniu do:

1) alkoholu etylowego;

2) paliw silnikowych, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4.

Art. 7c ust. 3 - Procedury uproszczone, o których mowa w art. 76 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, mają zastosowanie do podmiotów, których wysokość obrotu w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług, paliwami silnikowymi, przekroczyła w poprzednim roku podatkowym 40 mln zł.

Art. 7c ust. 4 - W przypadku podmiotu rozpoczynającego działalność w zakresie paliw silnikowych, warunkiem stosowania procedur uproszczonych, o których mowa w art. 76 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, jest:

1) w roku rozpoczęcia działalności - złożenie oświadczenia, w którym podmiot zadeklaruje osiągnięcie w danym roku obrotu przekraczającego wymaganą wysokość obrotu zmniejszoną proporcjonalnie do liczby miesięcy prowadzenia działalności;

2) w roku następującym po roku rozpoczęcia działalności - uzyskanie w roku rozpoczęcia działalności obrotu przekraczającego wymaganą wysokość obrotu zmniejszoną proporcjonalnie do liczby miesięcy prowadzenia działalności.

Analiza powołanych przepisów ustawy o podatku akcyzowym (dalej zwanej: "u.p.a.", prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do stosowania procedur uproszczonych ustawodawca zastosował wyłączenie przedmiotowe, obejmujące zasadniczo takie wyroby akcyzowe jak alkohol etylowy oraz paliwa silnikowe. W odniesieniu jednak do wyrobów akcyzowych stanowiących paliwa silnikowe ustawodawca dopuścił możliwość stosowania tych procedur w przypadku spełnienia warunków określonych w art. 7c ust. 3 i 4 u.p.a.

W rozpoznawanej sprawie przedmiotem sporu było stwierdzenie, czy skarżąca, występując w charakterze przedstawiciela, może ubiegać się o pozwolenie na stosowanie procedury uproszczonej w odniesieniu do towarów oznaczonych kodem 2710 ("Oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe; preparaty gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, zawierające 70 % masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów; oleje odpadowe") w procedurze dopuszczenia do obrotu i wprowadzenia na skład podatkowy w procedurze zawieszenia poboru akcyzy na rzecz podmiotu "B" Oddział w Polsce z siedziba w K. ([...]).

W okolicznościach niniejszej sprawy podmiotem, który ubiegał się o zmianę pozwolenia w zakresie możliwości obejmowania towarów oznaczonych kodem 2710 procedurą uproszczoną w procedurze dopuszczenia do obrotu i wprowadzenia na skład podatkowy w procedurze zawieszenia poboru akcyzy dla firmy "B" Oddział w Polsce z siedziba w K., była "A" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w B., która jest agencją celną. Z wniosku o wydanie pozwolenia na stosowanie ww. procedury uproszczonej wynikało, że skarżąca działa jako przedstawiciel bezpośredni, pośredni oraz we własnym imieniu i na własną rzecz.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 WKC na warunkach określonych w art. 64 ust. 2 i z zastrzeżeniem przepisów przyjętych w ramach art. 243 ust. 2 lit. b) każda osoba ma prawo do działania przez przedstawiciela reprezentującego ją przed organami celnymi celem dokonania wszelkich czynności i formalności przewidzianych w przepisach prawa celnego. Z art. 5 ust. 2 WKC wynika, że przedstawicielstwo może być:

– bezpośrednie, w tym przypadku przedstawiciel działa w imieniu i na rzecz innej osoby, lub

– pośrednie, w tym przypadku przedstawiciel działa we własnym imieniu, lecz na rzecz innej osoby.

W niniejszej sprawie skarżąca podnosiła w postępowaniu, że w procedurze uproszczonej w odniesieniu do towarów oznaczonych kodem 2710, realizowanej na rzecz "B" Oddział w Polsce z siedziba w K., zamierza występować jako przedstawiciel bezpośredni [...] (k. 75 akt administracyjnych). Skarżąca stoi na stanowisku, że skoro jej działania wywołują bezpośrednie skutki dla podmiotu reprezentowanego – [...], a podmiot ten osiągnął w poprzednim roku podatkowym (wg złożonego oświadczenia prokurentów "B" Oddział w Polsce z siedzibą w K. – k. 63 akt administracyjnych) obrót w wysokości 40 mln zł, to może stosować procedury uproszczone.

W ocenie Sądu, stanowisko skarżącej w świetle obowiązujących przepisów prawa nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie w pełni aprobuje i przyjmuje za własne stanowisko wyrażone w tym zakresie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 27 grudnia 2013 r. (sygn. akt III SA/Lu 637/13, http://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/C963DC34CB), który został wydany w analogicznej sprawie dotyczącej tego samego skarżącego ("A" Sp. z o.o. w B.).

W powołanym wyroku Sąd zwrócił uwagę, że wyłączenie stosowania procedur uproszczonych wynika ze specyfiki obrotu paliwami silnikowymi i dotyczy zasadniczo wszystkich podmiotów. Nie ma ono jednak charakteru bezwzględnego z uwagi na treść art. 7c ust. 2 pkt 2 w zw, z art. 7c ust. 3 u.p.a. Procedury uproszczone w odniesieniu do paliw silnikowych mogą stosować bowiem podmioty, których wysokość obrotu paliwami silnikowymi, przekroczyła w poprzednim roku podatkowym 40 mln zł. Innymi słowy, pozwolenie na stosowanie procedur uproszczonych w zakresie obrotu paliwami silnikowymi nie może być udzielone innemu podmiotowi niż ten, który prowadzi obrót paliwami silnikowymi, a jednocześnie osiąga obrót, w wysokości o jakiej mowa w art. 7c ust. 3 u.p.a.

W rozpoznawanej sprawie poza sporem pozostaje, że skarżąca nie spełnia wymogu wykazania obrotu paliwami przekraczającego 40 mln zł, gdyż jest agencją celną, która nie prowadzi obrotu paliwami, a zatem nie jest podmiotem, o którym mowa w art. 7c ust. 3 u.p.a.

Bezpodstawny jest zarzut skarżącej, że jako przedstawiciel bezpośredni jest uprawniona do uzyskania pozwolenia na stosowanie procedury uproszczonej w imieniu mocodawcy. Przepisu art. 7c ust. 3 u.p.a. dopuszczającego stosowanie procedur uproszczonych w przypadku paliw silnikowych nie można interpretować rozszerzająco. Dopuszczalność działania przez przedstawiciela bezpośredniego nie ma wpływu na zakres stosowania art. 7c ust. 3 u.p.a. Odstąpienie od generalnego zakazu stosowania procedur uproszczonych w odniesieniu do paliw silnikowych zostało wyłączone (zliberalizowane) w odniesieniu do podmiotów, które posiadają już (względnie ubiegają się o) pozwolenie na stosowanie procedur uproszczonych i których obrót paliwami silnikowymi w poprzednim roku podatkowym osiągnął wartość 40 mln zł. Oba warunki muszą zostać spełnione w przypadku tego samego podmiotu.

Sąd nie stwierdził sprzeczności art. 7c ust. 2 u.p.a. z przepisami rozporządzenia unijnego, tj. art. 5 ust. 1 WKC. Zgodnie z art. 19 ust. 1 Traktatu o Unii Europejskiej (Dz. U. z 2004 r. Nr 90, poz. 864/30 ze zm.) Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej obejmuje Trybunał Sprawiedliwości, Sąd i sądy wyspecjalizowane. Zapewnia on poszanowanie prawa w wykładni i stosowaniu Traktatów. Państwa Członkowskie ustanawiają środki zaskarżenia niezbędne do zapewnienia skutecznej ochrony sądowej w dziedzinach objętych prawem Unii.

W ocenie Sądu brak w niniejszej sprawie podstawy do zastosowania ww. przepisu Traktatu w zw. z art. 7c ust. 2 u.p.a. Przepis art. 7c ust. 2 u.p.a. został dodany przez art. 21 pkt 2 ustawy z dnia 16 września 2011 r. o redukcji niektórych obowiązków obywateli i przedsiębiorców (Dz. U. Nr 232, poz.1378) z dniem 1 stycznia 2012 r. Z uzasadnienia projektu ustawy o redukcji niektórych obowiązków obywateli i przedsiębiorców wynikało m. in., że ma on na celu usunięcie przepisów, których stosowanie utrudnia wykonywanie działalności gospodarczej, przy czym podkreślono, że "projekt nie tworzy nowych przepisów, a jedynie doprecyzowuje, zmienia bądź usuwa normy pozostawiające wątpliwości interpretacyjne i te, które stanowią barierę w wykonywaniu działalności gospodarczej". W zakresie uzasadnienia zmian w ustawie z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym wskazano, że "zgodnie z projektowaną zmianą wprowadza się możliwość podmiotom, po uprzednim uzyskaniu stosownego pozwolenia, obejmowanie wyrobów akcyzowych procedurą dopuszczenia do obrotu i procedurą wywozu z zastosowaniem wszystkich form uproszczeń, o których mowa w art. 76 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, w tym najczęściej stosowanej formy uproszczeń, tj. procedury w miejscu. Projekt w powyższym zakresie wprowadza następujące zmiany:

(...)

4) wyłączenie możliwości stosowania procedur uproszczonych do paliw silnikowych w przypadku podmiotów, których wysokość obrotu tymi paliwami, w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług, nie przekracza w poprzednim roku podatkowym 40 mln zł (w dodanym art. 7c ust. 2 pkt 2 oraz ust. 3 i 4 ustawy o podatku akcyzowym)". Dalej wskazano, że "Art. 7c ust. 2-4 - Z uwagi na specyfikę obrotu alkoholem etylowym i paliwami silnikowymi przyjęto założenie, że w przypadku alkoholu etylowego stosowanie procedur uproszczonych jest w ogóle wyłączone, a w przypadku paliw silnikowych ograniczone do podmiotów, których wysokość obrotu tymi paliwami, w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług, przekracza w roku podatkowym 40 mln zł". W tym kontekście należy także zwrócić uwagę na art. 6 ust. 2 Dyrektywy Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania (Dz. U. UE. L. 92.76.1 ze zm.), z którego wynika, że podatek akcyzowy jest nakładany i pobierany zgodnie z procedurą określoną przez każde Państwo Członkowskie.

Mając powyższe na uwadze Sąd nie dopatrzył się wadliwości zaskarżonych decyzji uzasadniających uwzględnienie skargi na podstawie art. 145 § 1 p.p.s.a. i w tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji.