Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 693/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2019-02-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 240 par. 1 pkt 5, art. 245 par. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Dariusz Marian Zalewski, Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz, sędzia WSA Jacek Pruszyński (spr.), Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 6 lutego 2019 r. sprawy ze skargi K. Sp.j. w S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] października 2018 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia, po wznowieniu postępowania, ostatecznej decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w sprawie podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do grudnia 2010 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Ostateczną decyzją z dnia [...] września 2014 r., nr [...], Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. określił K. Sp. j. w B. (obecnie K. Sp. j. w S. - dalej powoływana jako skarżąca Spółka) zobowiązanie w podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do grudnia 2010 r. Z uzasadnienia decyzji wynika, że skarżąca Spółka w okresie objętym postępowaniem uczestniczyła w karuzeli podatkowej będąc jednym z podmiotów, które tworzą pozory legalnych transakcji handlowych. Organ kontroli skarbowej uznał więc, iż Spółka nie miała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikającego z faktur stwierdzających czynności niedokonane.

Pismem z dnia [...] września 2017 r., pełnomocnik skarżącej Spółki, złożył do Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego w B. wniosek o wznowienie postępowania zakończonego ww. decyzją ostateczną Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. Jako podstawę wznowienia pełnomocnik Spółki wskazał art. 240 § 1 pkt 4 i 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm., dalej powoływana jako o.p.). W uzasadnieniu wniosku, pełnomocnik skarżącej Spółki, wskazał że osoby, które w danym czasie były uprawnione do działania w imieniu spółki jawnej K., nie brały udziału w postępowaniu (art. 240 § 1 pkt 4 o.p.) Odnośnie zaś przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 o.p., pełnomocnik wskazał, że obszerna dokumentacja i materiały dotyczące Spółki, pozostawały w dyspozycji jednego z wcześniejszych wspólników spółki jawnej - J. D. Dokumentacja ta nie była znana organowi prowadzącemu postępowanie, dlatego też winna być zakwalifikowana jako nowe dowody, które mają istotne znaczenie dla sprawy.

Decyzją z dnia [...] listopada 2017 r. Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego w B. odmówił wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. nr [...] z dnia [...] września 2014 r. w zakresie przesłanki wymienionej w art. 240 § 1 pkt 4 o.p. W uzasadnieniu wskazał, że jest ono niedopuszczalne, gdyż nie spełniono warunku, o którym mowa w art. 241 § 2 pkt 1 o.p., tj. żądanie strony o wznowienie postępowania wniesiono po terminie miesiąca od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. decyzją z dnia [...] lutego 2018 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji.

W zakresie przesłanki, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 o.p., Naczelnik P. Urzędu Celno-Skarbowego w B., postanowieniem z dnia [...] października 2017 r. wznowił postępowanie zakończone decyzją ostateczną z dnia [...] września 2014 r. nr [...].

Decyzją z dnia [...] czerwca 2018 r. nr [...] Naczelnik P. Urzędu Celno-Skarbowego w B. odmówił uchylenia w całości decyzji ostatecznej Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z [...] września 2014 r. nr [...] w zakresie przesłanki wymienionej w art. 240 § 1 pkt 5 o.p. Wydając przedmiotową decyzję organ pierwszej instancji stwierdził, iż przedstawiane przez stronę dowody były w większości znane organowi, który wydał decyzję w dniu jej wydania, gdyż znajdowały się w aktach sprawy. Te zaś, które były dokumentami nowymi, organ pierwszej instancji przeanalizował i ocenił, iż nie miały istotnego znaczenia dla sprawy.

W odwołaniu od powyższej decyzji, pełnomocnik skarżącej Spółki zarzucił m.in. naruszenie art. 245 § 1 pkt 2 w zw. z art. 240 § 1 pkt 5, art. 240 § 1 pkt 5, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4, art. 122, art. 187 § i art. 188 o.p. Zdaniem skarżącej Spółki, organ niezasadnie odmówił uchylenia decyzji ostatecznej z uwagi na błędne uznanie, że przedstawione przez nią dowody nie są istotnymi dowodami. Organ nie uzasadnił też ewentualnego braku wpływu nowych dowodów na zmianę dotychczasowego rozstrzygnięcia oraz przyczyn niespełniania przesłanki istotnych dla sprawy dowodów przedstawionych przez Podatnika. Zdaniem Spółki, organ w sprawie nie przeprowadził jakiegokolwiek postępowania dowodowego, w szczególności nie przesłuchał w charakterze świadka byłego wspólnika J. D., u którego znajdowały się dokumenty księgowe skarżącej Spółki, nie przedłożone organowi w pierwotnie prowadzonym postępowaniu.

Decyzją z dnia [...] października 2018 r., nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W ocenie organu odwoławczego, wbrew twierdzeniom Spółki - zasadnie uznano, iż w niniejszej sprawie nie wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne i nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji, nieznane organowi, który ją wydał. Organ wskazał, że Spółka do wniosku o wznowienie postępowania, jako nową okoliczność istniejącą w dacie wydania decyzji wskazała "posiadanie dokumentów źródłowych mających bezpośredni związek z rozliczeniami podatkowymi kontrolowanego podatnika w I Kw. 2010 r." Podniosła też, że dokumenty te pozostawały w dyspozycji jednego z wcześniejszych wspólników spółki jawnej pana J. D.. Po uzupełnieniu wniosku, skarżąca Spółka nadesłała łącznie 1173 kart dokumentów. Dokumenty te dotyczyły szeregu kwestii (faktury zakupu i sprzedaży, dokumenty dotyczące nabyć oraz dostaw wewnątrzwspólnotowych towarów i importu usług, dokumentacja bankowa, wyciągi bankowe, deklaracje podatkowe, rejestry sprzedaży, ewidencje, protokoły zdawczo-odbiorcze, książka kontroli).

W ocenie organu odwoławczego, Naczelnik P. Urzędu Celno-Skarbowego w B. poddał wszechstronnej ocenie przesłane przez pełnomocnika dokumenty, a wnioski wyprowadzone z tej oceny są spójne, logiczne i zgodne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego. Znalazło to wyraz w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, które spełnia wymogi - wbrew temu co jest podnoszone w odwołaniu - określone w art. 210 § 1 pkt 6 i art. 210 § 4 o.p.

Organ odwoławczy stwierdził, że znaczna część z przedłożonych przez pełnomocnika skarżącej Spółki dokumentów znajduje się w aktach sprawy i były znane Dyrektorowi Urzędu Kontroli Skarbowej w B. wydającemu decyzję ostateczną z [...] czerwca 2014 r. Były to rejestry VAT za miesiąc III 2010 r., protokół zdawczo – odbiorczy dotyczący przekazania dokumentów finansowych Spółki za lata 2005-2010, faktury zakupu dotyczące zakupionych przez Spółkę "K." usług transportowych od podmiotów krajowych, materiałów biurowych i znaczków, paliw, usługi telekomunikacyjnej, usług najmu, faktury zakupu, dotyczące zakupu towarów przez Spółkę "K." tj.: walcówki, stali zbrojeniowej, prętów zbrojeniowych, przewodów YDYp, dokumenty dotyczące nabyć wewnątrzwspólnotowych towarów wyszczególnione w tabeli na str. 5 zaskarżonej decyzji, rejestr sprzedaży faktur sprzedaży i dołączone do nich dokumenty "Auto WZ", dotyczące sprzedaży dokonanej przez Spółkę "K." w marcu 2010 r., dokumenty dotyczące deklarowanych dostaw wewnątrzwspólnotowych towarów do podmiotu C., (wydruk z systemu WF-Fakir z dnia [...].01.2010 r. w zakresie WDT za miesiąc styczeń 2010 r., 4 faktury wraz z załącznikami), dokumenty wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - wydruki w zakresie WDT i faktury WDT wraz z załącznikami - dotyczące okresów rozliczeniowych II - III 2010 r., faktury sprzedaży, specyfikacje i dokumenty CMR związane z deklarowaną wewnątrzwspólnotową dostawą towarów w Spółce "K." w lutym 2010 r., wyciągi z rachunków bankowych Spółki "K.", deklaracje VAT-7, informacje VAT-UE oraz informacje VAT-UE/B.

Przeprowadzona przez organ pierwszej instancji analiza tychże dokumentów dowodzi, że zarówno Spółka K. jak i Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. w chwili wydawania decyzji ostatecznej, posiadali jako dowód przedstawione, na etapie prowadzonego postępowania wznowieniowego, dokumenty lub miały wiedzę o istnieniu powyższych dokumentów. Zgodzić się zatem należy, że nie można ich uznać jako nowe dowody. Organ posiadał wiedzę o ich istnieniu, albowiem w toku postępowania kontrolnego pozyskał je w dużej mierze z postępowań prowadzonych przez inne organy, od kontrahentów, z banku lub od strony, więc nie można nadać im przymiotu dowodu, który "wyszedł na jaw".

Organ odwoławczy, odnosząc się do nowych dokumentów przedłożonych przez skarżącą Spółkę, czyli książki kontroli spółki "K." oraz wyciągów bankowych stwierdził, zgadzając się z organem pierwszej instancji, że fakt dokonywania wpisów w książce kontroli w zakresie przeprowadzonych kontroli podatkowych przez poszczególne urzędy skarbowe, nie ma wpływu na merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy w zakresie podatku VAT za poszczególne miesiące 2010 r. Odnośnie zaś dokumentów bankowych (wyciągi z rachunków bankowych Spółki K.), mimo że nie były znane organowi kontroli skarbowej, nie są istotne dla sprawy i nie miały wpływu na rozstrzygnięcia dokonane w decyzji ostatecznej. W decyzji z [...] września 2014 r. organ kontroli skarbowej zakwestionował spółce K. m.in. prawo do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ w toku postępowania kontrolnego, strona nie przedstawiła ani oryginałów, ani duplikatów faktur VAT uprawniających do takiego odliczenia. Z tych względów przedstawione przez pełnomocnika wyciągi z rachunków bankowych nie są dowodami, które miałby wpływ na określenie odmiennej wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku VAT za poszczególne okresy 2010 r., aniżeli w decyzji ostatecznej.

W tych okolicznościach organ odwoławczy stwierdził, iż brak było podstaw do uchylenia decyzji ostatecznej Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z [...] września 2014 r., bowiem przedstawione przez Spółkę w trakcie postępowania wznowieniowego dokumenty w większości ani nie były nowe, ani istotne dla sprawy.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej za niezasadne uznał zarzuty odwołania wskazując, że zaskarżona decyzja została prawidłowo oparta o brzmienie art. 245 § 1 pkt 2 o.p., gdyż nie stwierdzono zaistnienia przesłanek, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 o.p. Wydanie rozstrzygnięcia w oparciu o art. 245 § 1 pkt 3 lit. a) o.p. może nastąpić tylko wtedy, gdy organ stwierdza istnienie przesłanek pozytywnych wznowienia postępowania. Taka sytuacja w niniejszej sprawie nie miała miejsca. Zdaniem organu odwoławczego, organ I instancji nie naruszył wskazanych przez stronę przepisów o.p. Podkreślił, że postępowanie zainicjowane wnioskiem Spółki było postępowaniem nadzwyczajnym, a nie kolejną instancją zwykłego postępowania. Dopuszczalność ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy - jak wskazano wcześniej - jest ograniczona ustaleniem kwalifikowanej wadliwości wymienionej w art. 240 § 1 pkt 5 o.p., która zdaniem organu w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła. W tym miejscu stwierdzić zatem należy, że na etapie prowadzonego postępowania wznowieniowego na uwzględnienie nie zasługuje wniosek o dopuszczenie dowodu z przesłuchania świadka J. D.. Taki wniosek skarżąca Spółka mogła złożyć w postępowaniu zwykłym.

Na powyższą decyzję, pełnomocnik skarżącej Spółki wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, zarzucając naruszenie:

- art. 245 § 1 pkt 2 o.p. w zw. z art. 240 § 1 pkt 5 o.p. poprzez nieuzasadnioną odmowę uchylenia decyzji ostatecznej z uwagi na błędne uznanie, że przedstawione przez Podatnika dowody (w tym faktury VAT) nie są istotnymi dowodami w sytuacji, gdy w decyzji z dnia [...] września 2014 r. organ kontroli skarbowej zakwestionował skarżącej Spółce m.in. prawo do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ w toku postępowania kontrolnego, strona nie przedstawiła ani oryginałów, ani duplikatów faktur VAT uprawniających do takiego odliczenia;

- art. 245 § 1 pkt 2 o.p. w zw. z art. 240 § 1 pkt 5 o.p. poprzez nieuzasadnioną odmowę uchylenia decyzji ostatecznej tj. decyzji z dnia [...] września 2014 r. ;

- art. 245 § 1 pkt 2 o.p., poprzez oparcie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej na ww. przepisie, zamiast ewentualnie na art. 245 § 1 pkt 3 lit. a) o.p., skoro organ uznaje, że nawet przy uwzględnieniu nowych dowodów doprowadziłoby to do wydania takiej samej decyzji;

- art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 o.p. poprzez brak należytego uzasadnienia ewentualnego braku wpływu nowych dowodów na zmianę dotychczasowego rozstrzygnięcia oraz brak uzasadnienia decyzji w zakresie przyczyn niespełniania przesłanki istotnych dla sprawy dowodów przedstawionych przez Spółkę;

- art. 122, art. 187 § i art. 188 o.p. poprzez brak przeprowadzenia jakiegokolwiek postępowania dowodowego tj. braku przesłuchania byłego wspólnika J. D.;

- art. 240 § 1 pkt 5 o.p. - poprzez jego niezastosowanie w sytuacji, gdy Spółka przedstawił nowe dowody istniejące w dniu wydania pierwotnej decyzji nieznane organowi, a tym samym spełniona została podstawa wznowienia postępowania.

- art. 233 § 1 pkt 1 o.p., poprzez utrzymanie w mocy decyzji ostatecznej Naczelnika P. Urzędu Celno-Skarbowego w B. w sytuacji gdy podlegała ona uchyleniu;

- art. 121, art. 122, art. 187, oraz art. 191 o.p., poprzez ustalenie stanu faktycznego bez wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego i bez jego właściwej oceny, co skutkowało uznaniem, iż decyzja Naczelnika P. Urzędu Celno-Skarbowego w B. nie podlega uchyleniu.

Wskazując na powyższe, pełnomocnik skarżącej Spółki wniósł o jej uchylenie i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Istota sporu w sprawie dotyczy przede wszystkim odpowiedzi na pytanie, czy istnieje przesłanka z art. 240 § 1 pkt 5 o.p., umożliwiająca ewentualne uchylenie ostatecznej decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] września 2014 r. w trybie wznowienia postępowania podatkowego.

W pierwszej kolejności Sąd pragnie podkreślić, że jedną z podstawowych zasad postępowania podatkowego jest zasada trwałości decyzji ostatecznych (art. 128 o.p.). Oznacza ona, że uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności lub wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w o.p. oraz ustawach podatkowych. Przyjęte rozwiązanie wyznacza granice pojęcia decyzji ostatecznej oraz stanowi, że wydanie takiej decyzji jest ostatecznym załatwieniem sprawy administracyjnej. Zasada trwałości decyzji ostatecznych ma podstawowe znaczenie dla stabilizacji opartych na decyzji skutków prawnych, dlatego uchodzi za jedno z kardynalnych założeń całego systemu postępowania administracyjnego (podatkowego). Nie oznacza to jednak, że ma ona charakter bezwzględny, gdyż doznaje pewnych ograniczeń, a to z uwagi na możliwość wzruszenia tego rodzaju decyzji. Sposobność ku temu stwarzają nadzwyczajne tryby przewidziane w o.p., do których zalicza się między innymi tryb wznowienia postępowania.

Wznowienie postępowania jest instytucją procesową umożliwiającą ponowne rozpoznanie i rozstrzygnięcie sprawy podatkowej zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie, w którym ona zapadła, dotknięte było kwalifikowaną wadliwością wyliczoną wyczerpująco w przepisach prawa procesowego.

W postępowaniu podatkowym, wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną możliwe jest jeżeli wystąpi jedna z przyczyn enumeratywnie wyliczonych w art. 240 § 1 o.p. Podkreślenia przy tym wymaga, że przedmiotem postępowania "wznowieniowego" nie jest ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, a jedynie zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności, ściśle wyliczone we wspomnianym art. 240 § 1 o.p. Przesłanki do wznowienia postępowania jako wyjątek od zasady trwałości decyzji podatkowych powinny być interpretowane ściśle, tj. w taki sposób, który uniemożliwi uczynienie z tej instytucji kolejnego etapu instancyjnego postępowania podatkowego.

W niniejszej sprawie wniosek skarżącej Spółki o wznowienie postępowania oparty został na przesłance określonej w przepisie art. 240 § 1 pkt 5 o.p. zgodnie z którym, w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Z treści art. 240 § 1 pkt 5 o.p. wynika zatem, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie jeżeli: 1) wyjdą na jaw nowe okoliczności lub nowe dowody; 2) okoliczności te nie były znane organowi wydającemu decyzję w dniu jej wydania; 3) są one istotne dla sprawy. Omawiana regulacja ma bogaty dorobek orzeczniczy, w którym wskazuje się, że ujawnione okoliczności faktyczne lub dowody muszą charakteryzować się przymiotem nowości (nie wystarczy fakt, iż organ ich wcześniej po prostu nie analizował, bądź analizował, ale błędnie), mieć istotne znaczenie dla sprawy (wpływać na zmianę treści decyzji), istnieć w dniu wydania decyzji ostatecznej i być nieznane organowi wydającemu tę decyzję oraz stronie. Przez "nowe okoliczności faktyczne" należy rozumieć zdarzenia faktyczne, które miały miejsce przed wydaniem decyzji ostatecznej, a ujawnione zostały po jej wydaniu, przy czym, bez znaczenia pozostaje, dlaczego organ nie dysponował wiedzą o tych okolicznościach (por.: wyrok NSA z dnia 21 czerwca 2004 r., sygn. akt FSK 170/04, LEX nr 143703).

Przyjąć należy, że zwrot "wyjdą na jaw", oznacza, że decydujący jest moment ujawnienia danego dowodu lub okoliczności zaś przesłanka istotnych okoliczności lub dowodów jest spełniona wtedy, gdy mogą one mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie, więc wywołują konieczność uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej w całości lub w części (por: wyrok NSA z dnia 1 października 2003 r., sygn. akt III SA 2923/01). Natomiast "nowe okoliczności lub dowody" to takie dowody lub okoliczności, które wprawdzie istniały w dniu wydania rozstrzygnięcia w zwykłym postępowaniu, ale które zostały wykryte, po wydaniu decyzji. Istotne jest więc, aby te dowody lub okoliczności nie były znane w toku postępowania podatkowego. Zwrot "nowe dowody" powinien być zatem interpretowany przez pryzmat użytego w art. 240 § 1 pkt 5 o.p. zwrotu "wyjdą na jaw". W efekcie należy uznać, że strona postępowania może powoływać się w postępowaniu wznowieniowym tylko na takie okoliczności faktyczne, bądź takie dowody, co do których istnienia nie posiadała wiedzy w trakcie toczącego się postępowania podatkowego, prowadzonego w trybie zwykłym, nie mogła zatem żądać ich uwzględnienia w toku tego postępowania (por. wyrok NSA: z dnia 13 listopada 2013 r., sygn. akt II FSK 2675/12, z dnia 21 listopada 2013 r., sygn. akt II FSK 734/13, wyrok WSA w Białymstoku z dnia 25 października 2017 r., sygn. akt I SA/Bk 728/17). Pogląd powyższy jest aprobowany nie tylko w orzecznictwie sądów administracyjnych, lecz również przez przedstawicieli doktryny (por. S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. M. Hauser, M. Niezgódka - Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz do art. 240, Lex nr 477951). Na pełną aprobatę zasługuje również pogląd orzecznictwa, że nieprzeprowadzenie określonych dowodów w toku zwykłego postępowania instancyjnego, jeżeli dowody te mogły być powołane przez stronę, nie może być podstawą wznowienia postępowania w myśl art. 240 § 1 pkt 5 o.p., gdyż naruszałoby zasadę stałości decyzji (wyrok NSA z dnia 9 grudnia 2015 r. sygn. akt II FSK 2701/13, Lex nr 1988572). Skoro bowiem strona nie wypełnia swoich obowiązków wobec postępowania podatkowego nie ujawniając, w tym również na wezwanie organów, dowodów o których posiada wiedzę i którymi dysponuje w toku postępowania "zwykłego" to tym samym przedłożenie przez Stronę takich dowodów dopiero po uzyskaniu przez podatkową decyzję określającą przymiotu ostateczności traktować należy jedynie jako nakierowane na próbę otwarcia postępowania podatkowego - a jak wcześniej wskazano, postępowanie wznowieniowe nie może służyć jedynie ponownemu merytorycznemu rozstrzygnięciu sprawy (por. wyrok NSA z dnia 9 września 2015 r., sygn. akt II FSK 2701/13).

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanego przypadku należy zauważyć, że skarżąca Spółka wskazywała, że przesłanką z art. 240 § 1 pkt 5 o.p. jest obszerna dokumentacja księgowo-podatkowa, będąca w dyspozycji byłego wspólnika spółki jawnej – J. D. – były to w szczególności: faktury zakupu i sprzedaży, dokumenty dotyczące WNT i WDT towarów i usług, dokumenty bankowe, deklaracje podatkowe, rejestry sprzedaży, ewidencje, protokoły zdawczo – odbiorcze, książka kontroli. Zdaniem skarżącej Spółki, dokumentacja ta nie była znana organowi prowadzącemu postępowanie, dlatego też winna być zakwalifikowana jako nowe dowody, które mają istotne znaczenie dla sprawy.

W tym zakresie Sąd podziela stanowisko organów, że w zdecydowanej większości powyższe dokumenty nie stanowiły nowych dowodów w rozumieniu wskazanej w ww. przepisie podstawy wznowienia, bowiem Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. dokonując określenia skarżącej Spółce podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do grudnia 2010 r. dysponował kserokopiami tychże dokumentów, pozyskanymi od kontrahentów skarżącej Spółki bądź też posiadał wiedzę o ich istnieniu. Przeprowadzone postępowanie obejmowało m.in. ustalenie czy na etapie postępowania podatkowego skarżąca Spółka i organ posiadali wiedzę o istnieniu dokumentów załączonych przez Skarżącą wraz z wnioskiem o wznowienie postępowania, w tym faktur VAT, w których wykazano kwoty podatku naliczonego, którego odliczenie przez Skarżącą w poszczególnych miesiącach 2010 r. zostało zakwestionowane przez organ. Zarówno organ podatkowy I instancji (str. 4-11 uzasadnienia decyzji) jak i organ odwoławczy (str. 5-6 uzasadnienia decyzji) szczegółowo odnieśli się do przedstawionych dokumentów, wskazując, że były one znane organowi w chwili wydawania pierwotnej decyzji w 2014 r. ze wskazaniem, w których miejscach akt podatkowych się znajdują. Owszem, organ nie dysponował "fizycznie" częścią przedłożonych dokumentów, w szczególności fakturami VAT dokumentującymi nabywanie towarów przez spółkę "K.", jednakże, co pozostaje poza sporem, dysponował rejestrami tychże faktur, pozyskanymi w trakcie postępowania kontrolnego. Tym samym nie można przyjąć, że dokumenty te wyszły na jaw dopiero po wydaniu decyzji ostatecznej, skoro o ich istnieniu, wiedziały zarówno skarżąca Spółka jak i organ.

Sąd podziela stanowisko skarżącej Spółki, że nie można utożsamiać pojęcia dysponowania określonym dokumentem z wiedzą o jego istnieniu, jednakże w okolicznościach przedmiotowej sprawy, nie miało to żadnego wpływu na prawidłowość wydanego rozstrzygnięcia. Fakt, że organ pierwotnie rozpoznający sprawę nie dysponował fakturami zakupu towarów przez spółkę K. a jedynie pozyskanymi w trakcie kontroli rejestrami tychże faktur, nie pozwala na przyjęcie, że mamy do czynienia z dowodami, które "wyszyły na jaw" dopiero po wydaniu ostatecznej decyzji podatkowej. Organ przeprowadzający postępowanie i wydający ostateczną decyzję w 2014 r. posiadał wiedzę, że skarżąca Spółka nabywała określone towary na podstawie faktur VAT, jednakże ich nie przedstawiła organowi na etapie postępowania kontrolnego, jak wynikało z zeznań wspólników – nie posiadali oni wiedzy, gdzie może się znajdować dokumentacja podatkowa Spółki. Jednakże, o czym była już mowa na wstępie, strona nie może się powoływać na nowe okoliczności lub dowody jako przesłankę wznowienia postępowania, wskazując na dokumenty o istnieniu których wiedziała, a których nie przedłożyła organowi, mimo takiego obowiązku. Względem skarżącej Spółki była przeprowadzona kontrola skarbowa, w ramach której skarżąca Spółka nie przedłożyła dokumentacji podatkowej, której obowiązek prowadzenia i przechowywania wynikał z przepisów prawa i obciążał skarżącą Spółkę. Tym samym, obecnie skarżąca Spółka nie może skutecznie powoływać się na ujawnienie nowych dowodów jako uzasadniających wznowienie postępowania, bowiem o ich istnieniu wiedziała zarówno skarżąca Spółka jak i organ prowadzący postępowanie.

Skarżąca Spółka w uzasadnieniu skargi, jako argument uzasadniający istnienie przesłanki do wznowienia postępowania, wskazała że w pierwotnej decyzji z [...] września 2014 r. organ odmówił prawa do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ Spółka nie przedstawiła ani oryginałów ani duplikatów faktur VAT uprawniających do takiego odliczenia. W ocenie Sądu, powyższa okoliczność w żadnym zakresie nie wpływa na ocenę zasadności istnienia przesłanki do wznowienia postępowania. Jak wskazał WSA w Szczecinie w wyroku z dnia 22 lutego 2018 r. sygn. akt I SA/Sz 1051/17, w sytuacji gdy w sprawie zakończonej ostateczną decyzją organy zakwestionowały prawo skarżącej do odliczenia podatku naliczonego ze względu na to, że strona nie przedstawiła ani oryginałów ani duplikatów faktur VAT, których kserokopie organ pozyskał od kontrahentów strony, to przedłożenie oryginałów tych faktur wraz z wnioskiem o wznowienie postępowania nie uzasadnia wznowienia postępowania. W kontrolowanej sprawie dodatkowo należy wskazać, że z uzasadnienia decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] września 2014 r., wynika, że skarżąca Spółka w okresie objętym postępowaniem uczestniczyła w karuzeli podatkowej będąc jednym z podmiotów, które tworzą pozory legalnych transakcji handlowych.

Trafne jest również stanowisko organu, w zakresie dokumentów – kserokopii książki kontroli spółki "K." oraz wyciągów bankowych tejże spółki, które to dokumenty nie były znane organowi wydającemu pierwotną decyzję w 2014 r. Dokumenty te, mimo iż nieznane organowi nie miały żadnego wpływu na treść rozstrzygnięcia w zakresie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy 2010 r. Zaznaczyć należy, że nowymi dowodami w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 o.p. mogą być wyłącznie dokumenty istotne dla merytorycznego rozstrzygnięcia, a zatem dokument opisujący liczbę kontroli przeprowadzonych u podatnika, czy też wyciągi bankowe opisujące pobrane opłaty i prowizje pozostawał bez wpływu na określenie w prawidłowej wysokości zobowiązania w podatku VAT. Niezależnie od powyższego przypomnieć należy, że strona może powoływać się w postępowaniu wznowieniowym tylko na takie okoliczności faktyczne, bądź na takie dowody, co do których istnienia nie posiadała wiedzy w trakcie toczącego się postępowania podatkowego, prowadzonego w trybie zwykłym. Trudno jest przyjąć, że istnienie książki kontroli, którą prowadziła skarżąca Spółka czy też wyciągi bankowe, nie były znane stronie w trakcie postępowania podatkowego dotyczącego wymiaru podatku VAT za 2010 r. i nie mogły zostać powołane przez skarżącą Spółkę jako dowód w sprawie zakończonej ostateczną decyzją Dyrektora UKS z 2014 r.

Tym samym Sąd uznał, że w rozpoznawanej sprawie nie doszło do naruszenia przez organy, wskazywanych w zarzutach skargi art. 240 § 1 pkt 5 o.p. ani art. 245 § 1 pkt 2 o.p.

Podobnie należało ocenić zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów postępowania, w szczególności art. 121, art. 122, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 o.p. Ocena, czy w sprawie wystąpiły, czy też nie przesłanki wznowienia postępowania może zostać wyrażona dopiero po wszczęciu i przeprowadzeniu postępowania wznowieniowego i nie jest dopuszczalna we wstępnej jego fazie. Pierwsza faza postępowania polega na zbadaniu, czy wniosek opiera się na podstawach wymienionych w art. 240 § 1 o.p., czy został złożony przez stronę postępowania i czy został zachowany termin do jego złożenia. Tylko gdy z treści samego wniosku o wznowienie wynika, że powyższe warunki nie zostały spełnione, organ wydaje decyzję o odmowie wznowienia postępowania - art. 243 § 3 o.p. Odmowa wznowienia może nastąpić wyłącznie z przyczyn formalnych, a nie merytorycznych. W przypadku uznania dopuszczalności wznowienia organ podatkowy zobowiązany jest do wydania postanowienia, o którym mowa w art. 243 § 1 o.p., a następnie przeprowadzenia postępowania określonego w § 2 tego przepisu i wydania rozstrzygnięcia którego treść będzie odpowiadać jednemu z rodzajów decyzji wymienionych w art. 245 o.p. W przedmiotowej sprawie powyższe zasady zostały zachowane i po stwierdzeniu, że w sprawie nie można mówić o istnieniu przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 o.p., organ wydał na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 o.p. decyzję odmawiającą uchylenia decyzji dotychczasowej. W powyższym zakresie organ podatkowy nie naruszył przepisów procedury podatkowej i tym samym bezzasadny jest zarzut naruszenia art. 121 § 1 o.p.

Wbrew twierdzeniom skargi, organ w przedmiotowej sprawie prawidłowo przeprowadził postępowanie dowodowe. Jak wspomniano na wstępie, wznowienie postępowania podatkowego jest instytucją wyjątkową, szczególną w tym względzie, że nie służy ponownemu rozpoznaniu sprawy lecz ustaleniu, czy w przeprowadzonym postępowaniu nie wystąpiła jedna (lub kilka) enumeratywnie wymienionych w art. 240 § 1 o.p. przesłanek. Dopiero po spełnieniu tego podstawowego warunku - istnienia przesłanki wznowienia, organ podatkowy może oceniać, czy jej zaistnienie miało wpływ na treść wydanej decyzji i w jakim zakresie. Skoro Skarżący we wniosku o wznowienie wskazał art. 240 § 1 pkt 5 o.p. jako przesłankę do wznowienia postępowania, zaś organ przyjął, że przesłanka ta nie wystąpiła, w ramach postępowania wznowieniowego nie można było przeprowadzać postępowania dowodowego zmierzającego do innego ustalenia stanu faktycznego niż przyjęty pierwotnie w sprawie.

Skarżąca Spółka w uzasadnieniu wniosku o wznowienie postępowania wskazała, że zdumiewa postawa organu, który nie próbował nawiązać kontaktu z byłym wspólnikiem spółki "K.", p. J. D., kiedy to można było oczekiwać, że jako wspólnik spółki w okresie objętym kontrolą, może dysponować informacjami i materiałami, które mogą być przydatne dla prowadzonego postępowania. Przede wszystkim powyższy zarzut odnosi się do postępowania wymiarowego, a strona nie wyjaśnia, jakie ma on znaczenie w kontekście wznowienia postępowania. Niewątpliwie to na spółce – podatniku, a nie na organie, ciążył obowiązek prowadzenia i przechowywania dokumentacji podatkowej. Skoro po rozpoczęciu kontroli w skarżącej Spółce, jej aktualni wspólnicy nie dysponowali niezbędną dokumentacją podatkową to oni, a nie organ powinni podjąć starania celem odnalezienia tejże dokumentacji i przedstawienia jej celem uniknięcia negatywnych skutków procesowych. Tymczasem przesłuchani w charakterze świadków wspólnicy – B. R. (w dniu [...] marca 2012 r.) i J. W. (w dniu [...] czerwca 2012 r.) zgodnie zeznali, że nie wiedzą gdzie znajdują się dokumenty księgowe spółki za 2010 r. Tym samym, skarżąca Spółka poniosła negatywne konsekwencje braku należytej staranności przy przechowywaniu dokumentacji podatkowej. Dlatego też, obecnie stawiany zarzut nie przesłuchania w charakterze świadka byłego wspólnika skarżącej Spółki – p. J. D. należało uznać za chybiony.

Uznając, że skarga nie znalazła usprawiedliwionych podstaw Sąd orzekł zatem jak w sentencji na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.).