Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 730/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2018-11-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
6560
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 165a
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Aleksandra Sędkowska (sprawozdawca), Sędziowie: sędzia WSA Marta Semiczek, sędzia WSA Kamila Paszowska-Wojnar, , po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 14 listopada 2018 r. sprawy ze skargi J. J. reprezentowanej przez J. J. i A. J. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] maja 2018 r., nr [...]; [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego I. uchyla zaskarżone postanowienie w całości oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Administracji Skarbowej z dnia [...] kwietnia 2018r., nr [...]; [...] II. zasądza od Dyrektora Krajowej Administracji Skarbowej na rzecz skarżącej kwotę 357 (trzysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi J. J. (dalej: Wnioskodawczyni, Strona) jest postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: organ) z [...] maja

2018 r. (Znak: [...]) utrzymujące w mocy postanowienie z [...] kwietnia 2018 r.o odmowie wszczęcia postępowania (Znak:[...]) w przedmiocie podatku od spadków i darowizn oraz podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania środków pieniężnych przekazanych przez fundację rodzinną.

Z akt sprawy wynika, iż w dniu 25 stycznia 2018 r. wpłynął do organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od spadków i darowizn oraz podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania środków pieniężnych przekazanych przez fundację rodzinną.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe, uzupełnione ostatecznie w piśmie z 21 lutego 2018 r.:

Wnioskodawczyni jest niepełnoletnią osobą fizyczną posiadającą obywatelstwo polskie, mającą stałe miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i tym samym jest polskim rezydentem podatkowym w rozumieniu przepisów prawa podatkowego. Wnioskodawczyni jest w grupie osób wymienionych jako beneficjenci (dalej: "Beneficjenci") fundacji rodzinnej (dalej: "Fundacja") w przypadku śmierci pierwszego Beneficjenta (tj. ojca Wnioskodawczyni). Fundacja rodzinna z siedzibą w V. powstała 22 grudnia 2004 r. jako podmiot prawa utworzony przez ojca Wnioskodawczyni (dalej: "Założyciel Fundacji") i działa według przepisów prawa obowiązującego w państwie Lichtenstein. Założyciel wniósł do utworzonej Fundacji składniki swojego majątku osobistego (środki pieniężne), którymi Fundacja zarządza po to, aby w przyszłości zgromadzone środki przekazać w sposób zgodny z wolą Założyciela na rzecz określonych sukcesorów. Fundacja ma osobowość prawną i jest podmiotem odrębnym od Założyciela. Fundacja została powołana w celu "zarządzania majątkiem fundacji, używania majątku fundacji i/lub używania dochodów uzyskiwanych z tego majątku na dotacje lub do przyznania innych korzyści ekonomicznych jednemu lub kilku członkom (...) określonych rodzin na pokrycie kosztów wychowania, kształcenia, wyposażenia, wsparcia ogólnego utrzymania lub ekonomicznego wsparcia w najszerszym sensie, jak również realizacji podobnych celów" (art. 3 statutu Fundacji). Zgodnie z postanowieniami swojego statutu "Fundacja nie prowadzi działalności gospodarczej o charakterze kupieckim".

W regulacji opartej na statusie Fundacji określono Beneficjentów Fundacji, czyli osoby uprawnione do majątku Fundacji oraz świadczeń z jej aktywów i dochodów. W pierwszej kolejności wyłącznym Beneficjentem uprawnionym do majątku i dochodu Fundacji jest Założyciel w okresie swojego życia. Następnie, wyszczególniona została grupa kolejnych Beneficjentów uprawnionych oraz określone zostały postanowienia dotyczące zarządzania i rozporządzania majątkiem Fundacji w przypadku śmierci Założyciela. Co do zasady kolejnymi Beneficjentami mają być dzieci Założyciela, które są polskimi rezydentami podatkowymi oraz ewentualnie ich potomkowie. Właśnie w tej grupie Beneficjentów jest Wnioskodawczym. W oparciu o statut i regulacje prawne Rada Fundacji jest zobowiązana do rozdysponowania środków zgromadzonych w ramach Fundacji według postanowień zawartych w tych dokumentach, które szczegółowo określają zasady rozdysponowania majątkiem Fundacji przez Radę w chwili śmierci pierwszego Beneficjenta.

Dalej we wniosku wskazano, iż w prawie polskim nie występuje podmiot prawa o charakterze fundacji rodzinnej, który znany jest w systemie prawnym księstwa Lichtenstein i który został opisany powyżej.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania, ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 21 lutego 2018 r.:

1. Czy w przypadku śmierci Założyciela środki otrzymane od Fundacji przez jego zstępnych (Beneficjentów Fundacji), w tym przez Wnioskodawczynię, będą podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych w ustawie o podatku od spadków i darowizn (dalej: "ustawa o psd") dla nabycia rzeczy lub praw majątkowych (w tym środków pieniężnych) tytułem zapisu zwykłego lub dziedziczenia?

2. Jeśli odpowiedź na pytanie nr 1) będzie pozytywna, to czy nabycie ww. środków od Fundacji podlegać będzie zwolnieniu z tego podatku na podstawie art 4a ustawy o psd, pod warunkiem spełnienia przewidzianych w tym przepisie warunków formalnych?

3. Jeśli odpowiedź na pytanie nr 1) będzie negatywna, to czy nabycie ww. środków od Fundacji podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jako przychód z innych źródeł na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: "ustawa o PIT")?

Zdaniem Wnioskodawczyni, nabycie przez zstępnych Założyciela środków w wyniku przekazania ich przez Fundację, będzie podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych w ustawie o psd dla nabycia rzeczy lub praw majątkowych (w tym środków pieniężnych) tytułem zapisu zwykłego. Nabycie takie będzie zwolnione od podatku na podstawie art. 4a ustawy o psd, pod warunkiem spełnienia przewidzianych w tym przepisie warunków formalnych. W związku z powyższym nabycie to nie będzie podlegać pod przepisy ustawy o PIT.

Dalej wskazano we wniosku, iż rodzinna fundacja, której głównym celem jest zarządzanie majątkiem fundacji oraz jego używanie i/lub używanie dochodów uzyskiwanych z tego majątku na świadczenia przekazywane na rzecz określonych beneficjentów, jest instytucją prawną nieznaną prawu polskiemu, zarówno cywilnemu jak i podatkowemu, z tego względu ocena prawnopodatkowych skutków nabycia przez beneficjenta środków pochodzących od takiej fundacji powinna nastąpić na zasadzie analogii do istniejących i znanych prawu polskiemu instytucji prawnych, np. trustu. Trusty zakładane są w celu ułatwienia procedur formalnych związanych z podziałem majątku po śmierci założyciela trustu i wynikających z tego oszczędności czasu i kosztów podziału majątku, a nie w celu np. prowadzenia działalności gospodarczej, jak to dzieje się w przypadku spółki. Instytucja fundacji rodzinnej jest w systemie prawa kontynentalnego odpowiednikiem instytucji trustu, powszechnej w systemie prawa common law. Z tego względu rozwiązania przyjęte w sytuacjach przekazania środków beneficjentom uprawnionym z tytułu zawarcia umowy trustu należałoby na zasadzie analogii zastosować według opinii Wnioskodawczyni w przypadku przekazania środków beneficjentom przez fundację rodzinną.

W opinii Wnioskodawczyni, przekazanie zstępnym Założyciela (Beneficjentom) składników majątku (rzeczy lub praw majątkowych, w szczególności środków pieniężnych) przez Fundację, należy na gruncie polskiego prawa podatkowego traktować tak jak nabycie przez Beneficjentów rzeczy lub praw majątkowych tytułem zapisu zwykłego. W związku z powyższym, nabycie przez Beneficjentów składników majątku (rzeczy lub praw majątkowych, w szczególności środków pieniężnych) w drodze przekazania ich przez Fundację, zdaniem Wnioskodawczyni, będzie podlegać zasadom opodatkowania określonym w ustawie o psd dla nabycia rzeczy lub praw majątkowych tytułem zapisu zwykłego, a w szczególności:

a) obowiązek podatkowy będzie ciążył na Beneficjentach, jako nabywcach rzeczy lub praw majątkowych, zgodnie z art. 5 ustawy o psd;

b) obowiązek podatkowy powstanie w momencie każdorazowego przekazania rzeczy lub praw majątkowych, w szczególności środków pieniężnych, Beneficjentowi przez Fundację. Zgodnie bowiem z art. 6 ust. 1 pkt 2 ww ustawy; "przy nabyciu w drodze zapisu zwykłego, dalszego zapisu lub z polecenia testamentowego - obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania zapisu zwykłego, dalszego zapisu lub polecenia",

c) nabycie takie będzie podlegać zwolnieniu od podatku na podstawie art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn, pod warunkiem spełnienia przez Beneficjentów warunków formalnych przewidzianych w tym przepisie.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej postanowieniem z [...] kwietnia 2018 r. Znak: [...], odmówił wszczęcia postępowania w sprawie z wniosku Strony o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W uzasadnieniu organ w pierwszej kolejności wyjaśnił, że zgodnie z art. 165a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.; dalej też: Ordynacja podatkowa, O.p.), gdy żądanie wszczęcia postępowania podatkowego zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia tego postępowania. Przepis ten, na mocy art. 14h Ordynacji podatkowej, znajduje odpowiednie zastosowanie w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej.

Dalej wskazał organ, iż zgodnie z art. 14b § 2 Ordynacji podatkowej, wniosek zainteresowanego o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, składany w jego indywidualnej sprawie, może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych. Stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jako podstawa faktyczna rozstrzygnięcia organu, muszą być - stosownie do art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej - przedstawione wyczerpująco. Sposób przedstawienia stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) ma jednocześnie zasadnicze znaczenie dla możliwości dokonania oceny jego skutków podatkowych i właściwego skonstruowania uzasadnienia prawnego tej oceny. Aby móc prawidłowo wypowiedzieć się o skutkach podatkowych zaistnienia stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), organ musi wiedzieć, co jest jego treścią. Niekompletny, nieprecyzyjny, niejednoznaczny opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego nie może tym samym stanowić podstawy faktycznej interpretacji indywidualnej. Organ wskazał dalej, iż wyczerpująco przedstawiony stan faktyczny (zaistniały bądź przewidywany), to taki, na podstawie którego można w sposób pewny udzielić informacji w zakresie możliwości zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie. Stan faktyczny/zdarzenie przyszłe musi więc być opisane w sposób konkretny i jednoznaczny. Organ interpretacyjny nie może bowiem ani domniemywać takich czy innych intencji (zamiarów) podatnika, ani za podatnika ustalać stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), uzupełniać go czy oceniać jego zgodność z rzeczywistością. Organ, na podstawie wyczerpująco przestawionego zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, powinien udzielić odpowiedzi kategorycznej, tj. z interpretacji musi wynikać wyraźna odpowiedź na zadane przez wnioskodawcę pytanie, a stanowisko powinno być poparte jednoznacznym i czytelnym dla adresata uzasadnieniem prawnym. W interesie wnioskodawcy i w zgodzie z funkcjami interpretacji indywidualnej jest przedstawienie wyczerpującego i dokładnego opisu zaistniałych lub przyszłych zdarzeń, w sposób który je właściwie konkretyzuje.

Mając to na uwadze organ stwierdził, że analiza przesłanek odmowy wszczęcia postępowania, wskazanych w art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej, w związku z przepisami tej ustawy regulującymi postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, uzasadnia wniosek, że analiza przedmiotowego wniosku wskazuje, iż jego przedmiotem nie jest interpretacja wymienionych przez Wnioskodawczynię w poz. 69 wniosku przepisów prawa podatkowego w jej indywidualnej sprawie, bowiem złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego przedstawiający zdarzenie przyszłe został sformułowany w sposób alternatywny, a także po części jedynie przykładowy. Ponadto, redakcja wniosku wskazuje, że może on mieć charakter wyłącznie poglądowy. Organ wskazał, iż "wielowariantowość", "niejednoznaczność", "ogólność" zdarzenia w analizowanej sprawie oznacza, że sytuacja faktyczna zaprezentowana przez Wnioskodawczynię, która ma być podstawą rozstrzygnięcia, jest przedstawiona jako ogólnie scharakteryzowane, nieskonkretyzowane, niezindywidualizowane co do szczegółów, nie w pełni zdefiniowane zdarzenia, które mogą realizować się w niedookreślonej i niemożliwej do zidentyfikowania ilości wariantów. Opis taki odnosi się do ogólnie nazwanych rodzajów czynności lub zdarzeń, jakie mogą dotyczyć Wnioskodawczyni, a jednocześnie "mnoży" warianty tych czynności lub zdarzeń, poprzez wskazanie na różne (często wykluczające się wzajemnie) możliwości ich ukształtowania i okoliczności, jakie mogą wiązać się z ich zaistnieniem.

Zatem w ocenie organu złożony wniosek o wydanie interpretacji w ww. zakresie nie spełniał warunków, umożliwiających wszczęcie postępowania dotyczącego wydania interpretacji indywidualnej, ze względów wskazanych powyżej. Taki stan rzeczy uzasadniał – w ocenie organu - odmowę wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji, co wynika z treści art. 165a § 1, w związku z art. 14h oraz art. 14b § 2a Ordynacji podatkowej.

Pismem opatrzonym datą 10 kwietnia 2018 r. wniesiono zażalenie na ww. postanowienie.

Postanowieniem z [...] maja 2018 r. (Znak: [...]) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej utrzymał w mocy ww. postanowienie z 5 kwietnia 2018 o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie z wniosku z 18 stycznia 2018 r.

Organ wskazał, iż prawidłowym było wydanie w tej sprawie postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania. Wnioskodawczyni żądała bowiem udzielenia interpretacji indywidualnej, która "rozstrzygając na poziomie abstrakcyjnym o skutkach podatkowych wykoncypowanych przez nią opcji zdarzeń przyszłych, miałaby gwarantować Wnioskodawczyni ochronę prawną w odniesieniu do wszelkich rzeczywistych sytuacji mieszczących się w opisanych przez nią we wniosku kategoriach zdarzeń".

W konsekwencji wskazał organ, iż poziom abstrakcyjności przedmiotowego wniosku, jego niezindywidualizowany charakter nie pozwala na jego merytoryczne rozpatrzenie. Wydanie interpretacji indywidualnej w oparciu o takie zdarzenie przyszłe przeczyłoby bowiem istocie omawianej instytucji, gdyż jego funkcja gwarancyjna byłaby z góry wyłączona.

W piśmie opatrzonym datą 14 czerwca 2018 r., wniesiono skargę na ww. postanowienie. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie przez organ przepisów prawa procesowego:

a) art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.; dalej: O.p.) poprzez jego niezastosowanie i niewydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego (interpretacji indywidualnej) mimo spełnienia wymogów określonych w przepisie art. 14b;

b) art. 165a § 1 O.p. w zw. z art. 14h O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie i nieuzasadnioną odmowę wszczęcia postępowania w sytuacji spełnienia przez wniosek wszystkich wymogów wskazanych w przepisie art. 14b O.p.;

c) art. 120 O.p., poprzez naruszenie przez organ zasady legalizmu w postępowaniu podatkowym;

d) art. 121 § 1 O.p., poprzez naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych;

e) art. 122 O.p. poprzez niepodjęcie przez organ jakichkolwiek działań w celu dokładnego wyjaśnienia zdarzenia przyszłego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, a tym samym naruszenie zasady prawdy obiektywnej w postępowaniu podatkowym.

W oparciu o tak sformułowane zarzuty wniesiono o:

1) uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr [...] z 5 kwietnia 2018 r. o odmowie wszczęcia postępowania i wydanie interpretacji zgodnie z prezentowanym przez Stronę stanowiskiem;

2) zasądzenie od strony przeciwnej zwrotu kosztów postępowania wedle norm przepisanych.

W ocenie Strony, organ powinien wydać interpretację w oparciu o przedstawione zdarzenie przyszłe, ewentualnie dopytując się o szczegóły zdarzenia przyszłego, wezwać do jego uzupełnienia w zakresie, w jakim jest to potrzebne i konieczne do wydania interpretacji indywidualnej, celem ustalenia właściwego zdarzenia przyszłego. Tymczasem organ pomimo wezwania do uzupełnienia zdarzenia przyszłego i uzupełnienia tego zdarzenia przez Stronę uchylił się od wydania interpretacji dotyczącej prawidłowości stosowania przez Wnioskodawczynię przepisów podatkowych zawartych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych odmawiając wszczęcia postępowania.

W uzasadnieniu skargi wskazano dalej, że argument o tym, jakoby opis zdarzenia przyszłego generował dwa różne warianty jest zdecydowanie chybiony.

Według Strony, w związku z tak przedstawionym zdarzeniem przyszłym nie zaszły obligatoryjne przesłanki do odmowy wszczęcia postępowania wskazane wart. 165a§1 O.p. Postępowanie mogło być wszczęte i organ mógł wydać interpretację odnosząc się do przedstawionego stanowiska bez konieczności rozróżniania tytułu, jakim zostaną nabyte środki na zapis zwykły czy dziedziczenie.

Zdaniem Strony zatem, odmowa wydania interpretacji w sprawie Strony jest nieuzasadniona.

W odpowiedzi na zarzuty zawarte w skardze organ podtrzymał stanowisko zawarte w postanowieniu z 21 maja 2018 r. oraz poprzedzającym go postanowieniu z 5 kwietnia 2018 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

Skarga zasługiwała na uwzględnienie.

Istota sporu w sprawie sprowadza się do oceny, czy słusznie organ uznał, że wniosek Strony nie zawierał wyczerpującego i jednoznacznego opisu zdarzenia stanu przyszłego oraz że wniosek ten został sformułowany w sposób alternatywny zaś jego redakcja wskazuje, że może on mieć charakter wyłącznie poglądowy - co uniemożliwia wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Sąd, kontrolując legalność zaskarżonego postanowienia Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, nie znalazł podstaw do odmowy wszczęcia postępowania w niniejszej sprawie. We wniosku Strona opisała przyszłe zdarzenia w sposób spójny i konkretny a zadane pytania są precyzyjne i wbrew twierdzeniu organu - dotyczą opisanych, zamkniętych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych. Wnioskodawczyni wystarczająco precyzyjnie sformułowała pytania dotyczące kwestii opodatkowania przysporzenia po stronie Beneficjentów w związku ze świadczeniem ze strony fundacji rodzinnej. Pytania są sformułowane w taki sposób, że umożliwiają zawężenie odpowiedzi do przedstawionego problemu. Nie można zgodzić się z organem, który uzasadniając odmowę wszczęcia postępowania wskazał m.in i na to, że "z opisu wniosku nie wynika wprost od kogo rzeczywiście Wnioskodawczyni otrzyma środki pieniężne". Ta kwestia bowiem, w ocenie Sądu, jest elementem zagadnienia prawnego będącego przedmiotem pytania Strony, a zatem wymagającego analizy ze strony organu. To, czy środki, w sytuacji opisanej we wniosku, można uznać za otrzymane od Założyciela czy od Fundacji jest częścią zagadnienia wymagającego właśnie dokonania zabiegów interpretacyjnych przez organ. Innymi słowy jest to element stanu prawnego wymagający interpretacji.

Niezrozumiałe jest twierdzenie organu, iż "poziom abstrakcyjności wniosku, jego niezindywidualizowany charakter, nie pozwala na jego merytoryczne rozpoznanie". Ilość stanów faktycznych jest skonkretyzowana a Strona przedstawia własne stanowisko w odniesieniu do każdego z pytań. Pytania dotyczyły następstw podatkowych planowanej sukcesji z wykorzystaniem instytucji fundacji rodzinnej. W ocenie Sądu pytania były konkretne i nie dotyczyły "wykoncypowanego problemu", tylko wątpliwości interpretacyjnych związanych z opodatkowaniem wypłat z fundacji rodzinnej na rzecz beneficjentów, który to problem nie jest abstrakcyjną koncepcją Strony, tylko wątpliwością dostrzeżoną już nawet w piśmiennictwie (vide: A. Mariański, A. Żądło, Opodatkowanie fundacji prywatnych, "Przegląd podatkowy" 2018/8, s. 21-29). Odmowa wszczęcia postępowania uzasadniona takim, jak w niniejszej sprawie, stanowiskiem organu może świadczyć jedynie o próbie uchylenia się przez organ od odpowiedzi na te konkretne pytania.

Ponadto zauważenia wymaga, iż organ w obszernych postanowieniach, po przedstawieniu opisu wniosku, zamiast ewentualnie kolejny raz żądać jego sprecyzowania lub skonkretyzowania zadanych we wniosku pytań, koncentruje się na wykazaniu, że udzielenie interpretacji nie jest możliwe.

W ocenie Sądu, stosując argumentację przyjętą w rozstrzygnięciu organu, można w większości spraw odmówić - na podstawie art. 165a § 1 O.p. - wszczęcia postępowania w sprawie interpretacji. W szczególności jeżeli chodzi o wnioski dotyczące zdarzeń przyszłych. Tymczasem takie podejście do problemu indywidualnych interpretacji niweczy cel, jakiemu mają one służyć. W sytuacji skomplikowanych i niejasnych regulacji podatkowych, instytucja ta ma służyć podatnikom w prawidłowym stosowaniu obowiązujących przepisów w prowadzonej przez nich działalności. Zatem w sytuacji – jak przedstawiona we wniosku - gdy problem Strony ma charakter realny, organ powinien przede wszystkim rozważyć możliwość udzielenia merytorycznej odpowiedzi. Sąd nie podziela argumentacji przedstawionej w uzasadnieniu postanowienia odmawiającego wszczęcia postępowania, że przesłankę z art. 165a § 1 O.p. odnoszącą się do odmowy wszczęcia postępowania gdy "z jakiejkolwiek innej przyczyny postępowanie nie może być wszczęte" – należy interpretować tak szeroko, jak czyni to organ.

W ocenie Sądu zatem, zaskarżone postanowienie – odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie, zostało wydane z naruszeniem art. 165a § 1 O.p., bowiem w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym - problemowe zagadnienie przedstawione zostało w sposób wyczerpujący i konkretny – umożliwiający wydanie interpretacji indywidualnej. Nawet, gdyby przyjąć, że w jakimś zakresie konieczne było doprecyzowanie wniosku (w trybie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p.), to takie doprecyzowanie niewątpliwie wynika już z treści zażalenia Strony, zatem co najmniej na tym etapie sprawy organ powinien rozważyć możliwość merytorycznego załatwienia wniosku Strony.

Z tych względów Sąd uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie z dnia 5 kwietnia 2018 r., wskazując na konieczność uwzględnienia przez organ interpretacyjny, jaki był faktyczny cel wprowadzenia instytucji indywidualnych interpretacji przepisów podatkowych.

Zauważyć należy, że interpretacja indywidualna jest interpretacją przepisów prawa podatkowego. Ordynacja podatkowa nie traktuje interpretacji indywidualnych jako wszelkich wyjaśnień treści obowiązującego prawa podatkowego, które są kierowane do organów podatkowych i organów kontroli skarbowej, dotyczących problemów prawa podatkowego. Na podstawie analizy całokształtu przepisów Ordynacji podatkowej poświęconych tej instytucji można określić je jako formę odpłatnego uzyskania informacji i urzędowego poświadczenia, że opisany we wniosku o wydanie interpretacji stan faktyczny (rzeczywisty lub projektowany) jest w ocenie organu zobowiązanego do wydania interpretacji, zgodny z prawem obowiązującym w dniu wydania interpretacji, którego stosowanie leży w kognicji organu podatkowego.

Podstawą zaskarżonego postanowienia była regulacja zawarta w art. 165a § 1 w zw. z art. 14h O.p., zgodnie z którą w sytuacji, gdy postępowanie w przedmiocie wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego nie może być wszczęte, zasadne jest wydanie przez organ interpretacyjny postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania. Pojęcie "postępowanie nie może być wszczęte" należy – w ocenie Sądu - odnieść do sytuacji, gdy wszczęciu postępowania podatkowego stoi na przeszkodzie przepis, którego wykładnia uniemożliwia prowadzenie tego postępowania i rozpatrzenia żądania w sposób merytoryczny.

W ocenie Sądu - odnosząc powyższe uwagi do okoliczności niniejszej sprawy - nie powinna nasuwać wątpliwości bezzasadność odmowy wszczęcia postępowania interpretacyjnego. Zaskarżone postanowienie nie było obligatoryjnym następstwem stwierdzenia przez organ przesłanek z art. 165a § 1 O.p., ale wynikało z dowolnego, nieznajdującego oparcia w okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy, uznania organu. Takie działania organu naruszają również art. 120 i art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p., poprzez prowadzenie postępowania w sprawie wydania interpretacji sprzecznie z powołanymi przepisami oraz w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych, w szczególności z uwagi na wydanie postanowienia utrzymującego w mocy postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania oraz nieprawidłowe nierozpoznanie wystarczająco precyzyjnego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Należy podkreślić, iż ze swej istoty wydanie interpretacji indywidualnej powinno oznaczać, że zainteresowany pozna zapatrywania organu podatkowego w zakresie rozumienia określonych przepisów prawa podatkowego na tle sytuacji faktycznej opisanej we wniosku, jak również to, że ów zainteresowany będzie miał realną możliwość powołania się na to stanowisko w razie ewentualnych sporów z organami podatkowymi. W interesie wnioskodawcy i w zgodzie z funkcjami interpretacji indywidualnej jest przedstawienie wyczerpującego i dokładnego opisu zaistniałych lub przyszłych zdarzeń, w sposób, który je właściwie konkretyzuje.

W niniejszej sprawie Wnioskodawczyni przedstawiła w sposób zwięzły przyszły stan faktyczny. Organ podatkowy zaś próbuje dość nieudolnie wykazać, że opis zdarzenia przyszłego jest niekompletny i wielowariantowy. W ocenie Sądu natomiast opis dokonany przez Stronę zawiera wszystkie istotne elementy stanu faktycznego, niezbędne z punktu widzenia możliwości dokonania w sposób jednoznaczny jego prawnopodatkowej kwalifikacji. Również w literaturze podnosi się, że wyczerpująco przedstawiony (zaistniały bądź przewidywany) stan faktyczny to taki, na podstawie którego można w sposób pewny i nie uzasadniający żadnych przedmiotowych wątpliwości udzielić informacji w zakresie możliwości zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie (por. J. Brolik, Ogólne i indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego, Lexis Nexis 2013, s. 125).

W niniejszej sprawie stan przyszły przedstawiony przez Stronę pozwala w sposób pewny i nie nasuwający większych wątpliwości, na udzielenie przez organ interpretacji. Tym samym niezrozumiałe jest wydanie przez Dyrektora KIS postanowień – odmawiających wszczęcia postępowania interpretacyjnego.

Należy również podkreślić, że indywidualne interpretacje prawa podatkowego nie są aktami stosowania prawa. Tym samym pojęcie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, którym posługują się przepisy Ordynacji podatkowej, nie jest tożsame z pojęciem wykładni prawa ani też nawet interpretacji rozumianej jako wynik przeprowadzonej wykładni. Postępowanie, które jest prowadzone w sprawie wydania pisemnej interpretacji prawa podatkowego, jest postępowaniem, w którym organ uprawniony do jej wydania ma udzielić podatnikowi informacji w zakresie zastosowania i wykładni prawa podatkowego w przedstawionym przez podatnika stanie faktycznym sprawy. To, że przedstawiony stan faktyczny może odnosić się do przyszłości i zdarzeń przyszłych powoduje, że każdorazowo jest stanem hipotetycznym. Podatnik zadaje pytanie, jakie konsekwencje podatkowe miałoby jego działanie, gdyby takowego się podjął. W związku z powyższym, organy podatkowe w istocie nie stosują przepisów prawa podatkowego, których wyjaśnienia treści domaga się wnioskodawca, a jedynie wskazują, czy dany przepis znajduje lub nie zastosowanie w opisanych we wniosku okolicznościach. Ponadto orzeczenie takie ma charakter informacyjny również dlatego, że nie jest ono wiążące dla podatnika i zawiera jedynie ocenę jego stanowiska (art. 14c § 1 zdanie pierwsze O.p.).

Interpretacja indywidualna pełni więc funkcję informacyjną. Stan faktyczny wynika z wniosku podatnika. W niniejszej sprawie opis stanu faktycznego przedstawiony we wniosku został osadzony w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, nie wymagał modyfikacji, rekonstrukcji czy domniemań. Wbrew temu, co twierdzą organy podatkowe, przedstawiony stan faktyczny, jak i zadane pytania są spójne i jednoznaczne. Tym samym Wnioskodawczyni miała prawo oczekiwać od organu, że odpowie na jej pytania

Mając na uwadze, że w rozpoznawanej sprawie brak było podstaw do odmowy wszczęcia postępowania, za trafne Sąd uznał postawione w skardze zarzuty naruszenia art. 165a § 1 w zw. z art. 14h w zw. z art. 14b § 1 O.p.

Ponownie rozpoznając sprawę, organ interpretacyjny zobowiązany będzie uwzględnić stanowisko i oceny prawne wyrażone w niniejszym wyroku.

Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 145 §1 pkt 1 lit. c) oraz 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz. 1302) uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie z dnia 30 marca 2018 r., zaś kosztach postępowania orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 powyższej ustawy.