Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 564/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2013-10-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 239b par. 1 pkt 4 art. 239b par. 2
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Sędziowie sędzia WSA Katarzyna Golat (sprawozdawca), sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Protokolant referent stażysta Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 października 2013 r. sprawy ze skargi K. C. i D. W. C. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [... grudnia 2012 r. nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

1. Postanowieniem z [...] grudnia 2012 r. [...] Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z [...] października 2012 r. nadające rygor wykonalności decyzji z [...] października 2012 r. określającej K. C. i D. W. dalej: "Skarżący") wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r.

Jako podstawę postanowienia z [...] października 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. podał m.in. przepis art. 239b § 1 pkt 4 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997br. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, ze zm.) – wskazywanej dalej jako: "O.p.". W uzasadnieniu postanowienia wskazał na przepisy dotyczące terminów przedawniania się zobowiązań podatkowych podnosząc, że do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego określonego ww. decyzją pozostało mniej niż 3 miesiące. W opinii organu zbliżający się termin przedawnienia zobowiązania uprawdopodabnia możliwość niewykonania zobowiązania wobec budżetu państwa.

2. W zażaleniu na to postanowienie Pełnomocnik Skarżących zarzucił mu naruszenie:

- art. 239b § 2 O.p. - przez zastosowanie rygoru natychmiastowej wykonalności w stosunku do nieostatecznej decyzji, mimo iż organ nie uprawdopodobnił, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane;

- art. 217 § 2, w zw. z art. 124 i z art. 121 § 1 O.p. - wskutek niewyjaśnienia jakimi przesłankami kierował się organ przy wydawaniu postanowienia oraz na jakich oparł się dowodach;

- art. 187 § 1, w zw. z art. 191 O.p. - przez wydanie zaskarżonego postanowienia mimo niezebrania wystarczającego materiału dowodowego oraz nierozpatrzenia posiadanego materiału w sposób wyczerpujący.

W związku z powyższym Skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy organowi I instancji celem umorzenia postępowania.

W uzasadnieniu zażalenia podniesiono, że organ nie przedstawił żadnej argumentacji, przesłanek czy też dowodów (poza powołaniem się na upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego), które wskazywałyby, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Zdaniem Pełnomocnika oparcie postanowienia wyłącznie na okoliczności, iż okres przedawnienia zobowiązania jest krótszy niż trzy miesiące czyniłoby zbędnym drugą przesłankę zastosowania rygoru natychmiastowej wykonalności, tj. uprawdopodobnienie niebezpieczeństwa niewykonania zobowiązania. Stanowisko organu prowadzi więc do uznania, iż regulacja z art. 239b § 2 O.p. jest w zasadzie zbędna.

W ocenie Pełnomocnika, działanie organu stanowi wyraz rażącej niedbałości w prowadzeniu postępowania, gdyż organ nawet nie starał się wykazać, iż podjął jakiekolwiek działania mające na celu uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji, której nadał rygor natychmiastowej wykonalności, nie zostanie wykonane. Ponadto, organ nie zgromadził danych (ewentualnie takie dane całkowicie zignorował) dotyczących np. stanu majątkowego Skarżących, co mogło mieć decydujące znaczenie dla poprawności wydania zaskarżonego postanowienia. Zwrócił uwagę, że dokumenty znane organowi takie jak np. roczne deklaracje o osiągniętych dochodach Skarżących nie zostały w żaden sposób uwzględnione w postanowieniu.

3. W uzasadnieniu ww. postanowienia z [...] grudnia 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. przytoczył treść przepisów art. 239a oraz art. 239b § 1 i 2 O.p. Następnie wskazał, że wystąpienie jeden z przesłanek wymienionych w § 1 art. 239b O.p. daje podstawę do nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Podniósł, że warunkiem koniecznym nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, na podstawie art. 239b, w związku z którymś z punktów w tym przepisie wskazanych, jest uprawdopodobnienie przez organ podatkowy, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji nie zostanie wykonane.

Organ wyjaśnił, że wymienione w art. 239 § 1 O.p. przesłanki zastosowania rygoru natychmiastowej wykonalności należą do dwóch różnych kategorii. O ile przesłanki wymienione w pkt 1-3 związane są z sytuacją majątkową podatnika - a więc z istoty rzeczy wymagają ustaleń faktycznych i ich oceny co do możliwości wykonania zobowiązania – o tyle przesłanka wymieniona w pkt 4 dotyczy jedynie obiektywnego okresu pozostającego do upływu przedawnienia. Wywodził, że w sytuacji gdy, jak w niniejszej sprawie, organ podatkowy powołał się na zaistnienie przesłanki z pkt 4 ww. przepisu, uprawdopodobnienie niewykonania zobowiązania powinno mieć za punkt odniesienia tę właśnie przesłankę. Chodzi tu więc nie o okoliczności leżące po stronie podatnika, ale te związane z samym upływem czasu. Skoro zatem powołana została przesłanka z pkt 4, to przy tym uprawdopodobnieniu organ podatkowy nie musi odwoływać się do argumentacji i ustaleń, które miałyby na celu wykazanie braku wystarczającego majątku u podatnika, czy też podejmowanie przez niego działań zmierzających do udaremnienia przyszłej egzekucji. Tym samym, zdaniem organu, nie jest niezbędna np. finansowa analiza możliwości spłaty zobowiązań, gdyż nawet posiadanie majątku nie oznacza, że zobowiązanie zostanie zapłacone.

Ponadto organ wyjaśnił, że uprawdopodobnienie jest surogatem dowodu i nie oznacza konieczności udowodnienia danej okoliczności. Sprowadza się zaś do uzyskania przekonania o istnieniu określonych okoliczności faktycznych w nieskrępowanym regułami dowodowymi procesie myślowym. Stąd też przesłanka uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania nie może być utożsamiana z udowodnieniem tej okoliczności, a jedynie sprowadza się do wykazania stosowną argumentacją istnienia uzasadnionej obawy, że zobowiązanie to wygaśnie wskutek upływu terminu przedawnienia.

W ocenie organu, w przedmiotowej sprawie w przypadku przesłanki określonej w art. 239b § 1 pkt 4 O.p. obawa niewykonania zobowiązania wynikała z obiektywnego faktu upływu czasu, który mógł uniemożliwić uzyskanie przez decyzję statusu ostatecznej, a więc podlegającej wykonaniu. Decydujące znaczenie dla zastosowania rygoru natychmiastowej wykonalności na podstawie tej przesłanki ma więc określenie, jaki czas pozostaje organowi odwoławczemu na wydanie decyzji. W niniejszej sprawie okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego wynikającego z decyzji wydanej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. w dniu [...] października 2012 r. wynosił mniej niż 3 miesiące.

Od ww. rozstrzygnięcia Skarżącym przysługiwało prawo wniesienia odwołania do Dyrektora Izby Skarbowej w terminie 14 dni od doręczenia decyzji, z którego prawa skorzystali. Natomiast zgodnie z art. 227 § 1 O.p., organ podatkowy do którego wpłynęło odwołanie, przekazuje je wraz z akiami sprawy organowi odwoławczemu bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w terminie 14 dni od dnia otrzymania odwołania, chyba że w tym terminie wyda decyzję na podstawie art. 226 O.p. Zgodnie z art. 139 § 3 O.p. załatwienie sprawy w postępowaniu odwoławczym powinno nastąpić nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia otrzymania odwołania.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, biorąc pod uwagę terminy określone w art. 227 § 1 i art. 139 § 3 O.p., było wysoce prawdopodobnym, iż zobowiązanie określone w decyzji nie zostanie wykonane przed upływem terminu przedawnienia. Dodatkowo organ argumentował, że pismem z 22 października 2012 r. Pełnomocnik Skarżących wniósł odwołanie od decyzji z [...] października 2012 r. Natomiast arkusz odwoławczy wraz z odwołaniem i aktami sprawy wpłynął do Izby Skarbowej 6 listopada 2012 r. Zatem uzasadniona była obawa, że powyższe zobowiązanie nie stanie się wymagalne przed upływem terminu przedawnienia.

W związku z powyższym bez znaczenia, w ocenie organu, pozostaje kwestia ustalania sytuacji majątkowej Skarżących, gdyż przesłanką nadania rygoru natychmiastowej wykonalności było wysokie prawdopodobieństwo upływu terminu przedawnienia, a nie brak majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej czy czynności polegające na zbywaniu majątku znacznej wartości.

Ponadto w ocenie organu ponieważ Skarżący nie uiścili należności w wysokości określonej w decyzji oraz wnieśli odwołanie, to nie narusza zasad logiki i doświadczenia życiowego pogląd, który legł u podstaw rozstrzygnięcia organu I instancji, iż prawdopodobne było, że Skarżący w ostatnich 2 miesiącach, jakie pozostały do końca okresu przedawnienia tego zobowiązania także nie wykonają. Zdaniem organu, w świetle przedstawionych okoliczności, ziszczenie się takiego wariantu dalszych zdarzeń jest całkowicie realne i możliwe, a więc prawdopodobne, co stanowi wypełnienie przesłanki wymienionej w art. 239b § 2 O.p. Tym samym organ I instancji, wskazując na ww. okoliczności uprawdopodobnił, iż zobowiązanie wynikające z decyzji określającej Skarżącym wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006r. może nie zostać wykonane.

W ocenie organu odwoławczego również zarzut naruszenia art. 217 § 2, w związku z art. 124 oraz art. 121 § 1 O.p. należy uznać za niezasadny, gdyż skarżone postanowienie zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej z przytoczeniem przepisów prawa oraz uzasadnienie faktyczne ze wskazaniem faktów, które organ uznał za udowodnione.

4. Pismem z 1 lutego 2013 r. Skarżący wnieśli do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na niniejsze postanowienie zarzucając mu naruszenie art. 239b § 1 pkt 4 w zw. z § 2 O.p. przez brak uprawdopodobnienia, że zobowiązanie podatkowe określone decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z [...] października 2012 r. nie zostanie wykonane przed upływem okresu przedawnienia.

W uzasadnieniu skargi wskazano, że analiza art. 239b § 1 pkt 4, w zw. z § 2 O.p. wskazuje, że muszą zostać spełnione kumulatywnie dwie przesłanki, aby można było nadać decyzji nieostatecznej rygor natychmiastowej wykonalności. Mianowicie, okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego musi być krótszy niż 3 miesiące oraz organ podatkowy musi uprawdopodobnić, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane.

W skardze podniesiono, że okoliczność wydania decyzji nieostatecznej dopiero [...] października 2012 r., a więc na niespełna 2 miesiące przed upływem pięcioletniego okresu przedawnienia, nie może wpływać na sytuację Skarżących, a zwłaszcza powodować jej pogorszenia, poprzez nadanie klauzuli natychmiastowej wykonalności. Podkreślono, że Skarżący nie przyczynił się do przedłużenia postępowania prowadzonego przez organ, a zwlekanie przez organ z wydaniem decyzji nie może rodzić negatywnych konsekwencji po stronie podatnika.

W związku z powyższym Skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości, zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego oraz zwrot kosztów postępowania egzekucyjnego.

5. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymał swoją dotychczasową argumentację i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

6. Skarga nie ma uzasadnionych podstaw.

7. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270, określanej dalej jako: "p.p.s.a.") sprawowana jest na zasadzie kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) – c) p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Sąd, mając na uwadze powołane wyżej kryteria stwierdza, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa.

8. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest istnienie przesłanek nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności.

Zgodnie z art. 239b § 1 O.p., decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy:

1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub

2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub

3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości lub

4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące.

Nie budzi wątpliwości, że przesłanki określone w art. 239b § 1-4 O.p. mają charakter fakultatywny i rozłączny, co powoduje, że zaistnienie już jednej z nich daje podstawę do nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Przy tym warunkiem koniecznym jest uprawdopodobnienie przez organ podatkowy, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji nie zostanie wykonane (art. 239b § 2 O.p.). Fakt zaistnienia którejkolwiek z przesłanek wymienionych w art. 239b § 1 O.p. organ podatkowy obowiązany jest ustalić przez udowodnienie, natomiast dla wykazania spełnienia warunku określonego w art. 239b § 2 O.p. wystarczy jedynie uprawdopodobnienie, które jest środkiem zastępczym dowodu. Uprawdopodobnienie nie daje pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) istnienia jakiegoś faktu, a zatem nie oznacza konieczności udowodnienia danej okoliczności. Przesłanka uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania nie może być utożsamiana z udowodnieniem tej okoliczności, a jedynie sprowadza się do wykazania stosowną argumentacją istnienia uzasadnionej obawy (przypuszczenia), że zobowiązanie to wygaśnie wskutek upływu terminu przedawnienia (por. wyrok NSA z dnia 21 października 2011 r., sygn. akt I FSK 1650/10, Lex nr 1069309).

9. W rozpoznawanej sprawie organy powołały się na art. 239b § 1 pkt 4 O.p. i wskazały zaistnienie przesłanki z tego przepisu wynikającej, tj. krótszy niż 3 miesiące termin do przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Bezspornym jest zaistnienie w stanie faktycznym sprawy przesłanki z art. 239b § 1 pkt 4 O.p. Kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia ma interpretacja art. 239b § 2 O.p. (w myśl którego przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane), w relacji do art. 239b § 1 pkt 4 O.p.

Należy przyjąć, że brak możliwości wykonania decyzji podatkowej w drodze egzekucji spowodował, że ustawodawca równolegle wprowadził zamknięty katalog pewnych okoliczności, których wystąpienie uznał za - generalnie rzecz ujmując - mogące mieć negatywny wpływ na wiarygodność strony (w tym podatnika) z punktu widzenia dobrowolnego wykonania przez niego w przyszłości obowiązku nałożonego decyzją (por. wyrok NSA z 15 września 2011 r., sygn. akt I FSK 1339/10, CBOSA). Ustawodawca zaliczył do nich okoliczności dotyczące nielojalnego zachowania strony lub jej stanu majątkowego (przesłanki z punktów 1 - 3) oraz czas pozostały do wygaśnięcia zobowiązania podatkowego (przesłanka z punktu 4). Zdarzenia takie stanowią asumpt do tego, aby organ podatkowy podjął działania "przymuszające" do wykonania decyzji zanim stanie się ona ostateczna. Innymi słowy, w takiej perspektywie, za istotny uznany został stan, w jakim znajduje się strona w momencie, gdy organ podatkowy ocenia rokowania co do możliwości dobrowolnego wykonania przez nią decyzji, która to decyzja nie ma jeszcze atrybutu wykonalności rozumianego jako możliwość uruchomienia egzekucji administracyjnej. Uprawdopodobnienie, że zobowiązanie podatkowe objęte decyzją nie zostanie wykonane prowadzi zatem do nałożenia rygoru natychmiastowej wykonalności skutkującego koniecznością przystąpienia przez stronę do jego finansowego zaspokojenia, a w razie braku takiego zaspokojenia (przy uwzględnieniu terminów płatności) - otwierającego drogę do wszczęcia postępowania egzekucyjnego.

Uwzględniając przy tym wspomnianą już zasadę wykonalności decyzji ostatecznych, należy mieć na uwadze i to, że postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności ze swej istoty zawiera rozstrzygnięcie epizodyczne, wywołujące określone skutki, w stosunkowo krótkim czasie, tj. najwcześniej od daty doręczenia decyzji pierwszoinstancyjnej - jeśli wraz z nią doręczone zostanie postanowienie, do momentu doręczenia decyzji posiadającej przymiot ostateczności, czyli decyzji drugoinstancyjnej. Celem omawianej instytucji prawnej jest więc zapewnienie efektywności działania organów podatkowych we wskazanym przedziale czasowym.

10. Stwierdzić należy, że przesłanki z § 2 nie można odczytywać w oderwaniu od treści normatywnej § 1. Jeśli bezspornym w sprawie jest, że okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące (art. 239 § 1 pkt 4 O.p.), to uprawdopodobnienie z § 2 tego przepisu polega na wykazaniu, że zachodzą takie okoliczności faktyczne, które potwierdzają, że z tego powodu zobowiązania podatkowe z decyzji nie zostanie wykonane. Przykładowo - jeśli w sprawie zaistniała np. przesłanka z art. 239b § 1 pkt 1 O.p., gdyż organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych to uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane, wymagane przez § 2 polega na tym, że organ podatkowy musi wykazać, że istnienie powyższej okoliczności w postaci toczącego się postępowania egzekucyjnego uniemożliwi wykonanie zobowiązania podatkowego z decyzji nieostatecznej. Podobnie w sytuacji, gdy zaistnieje przesłanka polegająca na tym, że strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia (art. 239b § 1 pkt 2 O.p.), obowiązkiem organu podatkowego będzie uprawdopodobnienie, że ta okoliczność uniemożliwi wykonanie zobowiązania podatkowego. Także, gdy organ wykaże, że strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości (art. 239b § 1 pkt 3 O.p.), to musi także uprawdopodobnić, że owe zbywanie majątku uniemożliwi realizację obowiązku nałożonego decyzją organu pierwszej instancji.

Skoro przesłanki wymienione w § 1 są rozłączne, to nie ma potrzeby sięgania do nich wszystkich celem uprawdopodobnienia niewykonania obowiązku.

W sytuacji wystąpienia okoliczności wyszczególnionej w art. 239b § 1 pkt 4 O.p. nie ma potrzeby odwoływania się do okoliczności faktycznych odnoszących się do sytuacji majątkowej, czy też działań podatnika w stosunku do jego majątku. Okoliczności te mogłyby mieć znaczenie w przypadku zaistnienia pozostałych przesłanek z art. 239b § 1 pkt 1-3 O.p.

11. Za przedstawionym rozumieniem przepisu art. 239b § 1 i 2 O.p. przemawiają wyniki wykładni tego przepisu. W ramach odwołania się do wykładni autentycznej warto podkreślić, że w trakcie prac legislacyjnych nad ustawą nowelizującą, która weszła w życie 1 stycznia 2009 r. zwracano uwagę, że pkt 4 jest związany z oczywistą sytuacją, w której należy chronić interesy fiskalne w trakcie postępowania podatkowego. Uznano, że nie można dopuścić do tego, żeby odwołanie, czyli element powodujący niewykonalność decyzji nieostatecznej, stał się jednocześnie instrumentem prowadzącym do przedawnienia się zobowiązania podatkowego, stąd potrzeba nadawania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, kiedy okres do przedawnienia jest zbyt krótki. Podkreślano także, że § 2 jest jednym z przepisów kluczowych. To swoistego rodzaju przepis wymagający indywidualizacji postępowania w zakresie nadawania rygoru natychmiastowej wykonalności (zob. druk sejmowy kadencja VI nr 951, http:orka.sejm.gov.pl).

Także w orzecznictwie prezentowany jest pogląd, że fakt wniesienia odwołania od decyzji określającej zobowiązanie podatkowe oraz brak zapłaty zobowiązania z tej decyzji wynikającego, w okolicznościach konkretnej sprawy, może zostać uznane za spełnienie przesłanki z art. 239b § 2 O.p. (por. wyrok NSA z 21 października 2011 r., sygn. akt I FSK 1650/10, z 9 maja 2013 r., sygn. akt I GSK 1039/11, CBOSA).

Powyższe przepisy należy również rozpatrywać w perspektywie art. 84 Konstytucji, ustanawiającego powszechny obowiązek ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, a także art. 217 Konstytucji, który ustanawia władztwo finansowe państwa (zob. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 21 czerwca 2011 r., P 26/10, OTK-A 2011, nr 5, poz. 43). Tym samym nie można zaakceptować takiej wykładni spornych przepisów zgodnie, z którą nie zostają spełnione przesłanki z art. 239b § 1 pkt 4, w związku z art. 239b § 2 O.p. w sytuacji, gdy do upływu terminu przedawnienia pozostał okres krótszy niż 3 miesiące.

12. Przesłanką wydania postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności może być okoliczność, iż okres przedawnienia zobowiązania jest krótszy niż trzy miesiące. Twierdzenie Skarżących, że organ nie przedstawił żadnej argumentacji, przesłanek czy też dowodów (poza powołaniem się na upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego), wskazujących na niewykonanie zobowiązania wynikającego z decyzji należy odczytywać w kontekście powyższego poglądu. Wbrew zatem zarzutom Skarżących przy przesłance nadania rygoru natychmiastowej wykonalności wskazanej w 239b § 1 pkt 4 O.p., organy podatkowe nie były zobowiązane do badania sytuacji majątkowej Skarżących i perspektyw wykonania tego zobowiązania w świetle ich kondycji majątkowej. Powyższe oznacza, że chybione są zarzuty skargi, dotyczące naruszenia art. 239b § 2 O.p.

Na koniec Sąd wskazuje, że z przytoczonych względów nie podziela poglądów, wyrażonych w wyrokach przytaczanych przez pełnomocnika Skarżących w toku postępowania sądowoadministracyjnego.

13. Z powyższych względów należy uznać, że zarzuty skargi nie są trafne, a skoro zaskarżone postanowienie nie narusza innych przepisów w sposób opisany w art. 145 § 1 p.p.s.a., skargę należało – na podstawie art. 151 tej ustawy – oddalić.