Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 220/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2020-07-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 119 pkt 3, art. 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 306a par. 1, par. 2, par. 3, art. 306b par. 1, par. 2, art. 306e par. 1, art. 306c,
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka (spr.) Sędzia WSA Katarzyna Nikodem po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 17 lipca 2020 r. w sprawie ze skargi [...] na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Po 220/20

Uzasadnienie

Postanowieniem z dnia [...] lutego 2020r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego P. z dnia [...] października 2019r w sprawie odmowy wydania L. H. zaświadczenia o żądanej treści.

W uzasadnieniu postanowienia organ odwoławczy wskazał, iż wnioskiem z dnia [...].05.2019 r. L. H. złożył w Urzędzie Skarbowym P. wniosek o wydanie zaświadczenia o wygaśnięciu zobowiązania podatkowego stwierdzającego, iż zobowiązanie podatkowe L. H. stwierdzone tytułem wykonawczym wystawionym przez Urząd Skarbowy P. w dniu [...].11.1994 r., sygn. [...] wygasło w całości.

W dniu [...].05.2019 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego P. odmówił wyrażenia zgody na wykreślenie hipoteki przymusowej zwykłej rzecz Skarbu Państwa, stanowiącej zabezpieczenie zaległości podatkowych L. H. z tytułu podatku obrotowego i dochodowego.

Na skutek zażalenia Dyrektor Izby Skarbowej wydał w dniu [...].08.2019 r. postanowienie uchylając w całości rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji i przekazując sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. W uzasadnieniu postanowienia organ odwoławczy stwierdził, iż organ pierwszej instancji nie rozstrzygnął jednoznacznie wniosku o wydanie zaświadczenia oraz nie uzasadnił w sposób prawidłowy zaskarżonego rozstrzygnięcia.

Naczelnik Urzędu Skarbowego P. postanowieniem z dnia [...].10.2019 r. odmówił wydania zaświadczenia stwierdzającego, iż zobowiązanie podatkowe L. H. stwierdzone tytułem wykonawczym wystawionym przez Urząd Skarbowy P. w dniu [...].11.1994 r., sygn. [...] wygasło w całości.

L. H. złożył zażalenie na to postanowienie zarzucając mu naruszenie:

- art. 306a oraz art. 306b o.p., poprzez niewydanie zaświadczenia

stwierdzającego, iż jego zobowiązanie podatkowe stwierdzone tytułem wykonawczym wystawionym przez Urząd Skarbowy w P. w dniu [...].11.1994 r. sygn. [...] wygasło w całości w sytuacji, gdy w świetle zaistniałego stanu faktycznego organ podatkowy miał obowiązek jego wydania;

- art. 343 § 1 pkt 3 o.p. przez oparcie rozstrzygnięcia na nieobowiązującym

przepisie.

Wskazał też, że aktualne pozostają zastrzeżenia poczynione we wcześniejszym zażaleniu z maja 2019 r. poczynione odnośnie niekonstytucyjności przepisu na podstawie którego dokonano wpisu hipoteki. Wyrokiem z dnia 08.10.2013 r. sygn.akt SK 40/12 Trybunał Konstytucyjny orzekł, że ówczesny art. 70 § 6 o.p. w brzmieniu obowiązującym od 01.01.1998 r. do 31.12.2002 r., jest niezgodny z art. 64 ust. 2 Konstytucji RP.

Postanowieniem z dnia [...] lutego 2020r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego P. z dnia [...] października 2019r.

Organ odwoławczy stwierdził, że z załączonego do akt sprawy zestawienia "lista zaległości wraz z odsetkami obliczonymi na dzień: 21.10.2019 r." wynika, że L. H. posiada zaległość podatkową w podatku dochodowym od osób fizycznych za: lipiec 1992 r. w wysokości: [...] zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę oraz za wrzesień 1992 r. w wysokości: [...] zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę.

Na wniosek Naczelnika Urzędu Skarbowego P. z dnia [...] listopada 1994 roku. Sąd Rejonowy P. w P., dokonał w dniu [...] grudnia 1994 r. wpisu w dziale IV księgi wieczystej nr [...] prowadzonej dla nieruchomości gruntowej położonej w P., przy ulicy [...] nr [...] hipoteki przymusowej zwykłej na rzecz Skarbu Państwa - Naczelnika Urzędu Skarbowego w P., P. w wysokości [...] zł (stanowiącego zabezpieczenie zaległości podatkowych L. H., z tytułu podatku obrotowego i dochodowego, stwierdzonych tytułem wykonawczym wystawionym przez Urząd Skarbowy w P. w dniu [...] listopada 1994 r., sygn. [...])

Organ odwoławczy wskazał, że w świetle przepisów ustawy Ordynacja podatkowa (art. 306a § 3 oraz art. 306e § 1) zaświadczenie jest aktem wiedzy organu o określonych faktach lub stanie prawnym, stanowi urzędowe oświadczenie tego, co jest organowi wiadome i sprowadza się do opisu sytuacji (faktycznej lub prawnej) wynikającej z posiadanych przez organ rejestrów, a nie rozstrzyga istoty sprawy. Organ odwoławczy podkreślił, że z przepisów. Działu VIIIa ustawy Ordynacja

podatkowa normujących instytucję zaświadczeń wynika, że jest to czynność materialnotechniczna, co do zasady odtwórcza, która ze swej istoty stanowić ma jedynie odzwierciedlenie danych będących w dyspozycji organów, tj. informacji wynikających z prowadzonych przez nie ewidencji, rejestrów lub innej dokumentacji. Mimo że ustawodawca w ramach sprawy o wydanie zaświadczenia dopuszcza możliwość prowadzenia przez organ postępowania wyjaśniającego, to jednak w tym postępowaniu nie mogą podlegać ocenie kwestie dotyczące prawidłowości wydania decyzji wymiarowej, a tym bardziej przedawnienia zobowiązania podatkowego. Nie można bowiem drogą zaświadczenia wywoływać skutków kształtujących stosunki prawne, czego oczekuje strona. Z uwagi na charakter prawny zaświadczenia, przedmiotem postępowania o wydanie zaświadczenia nie może być analizowanie zmian w stanie prawnym i wyprowadzanie z tego odpowiednich wniosków, ani też dokonywanie ocen prawnych. W ocenie Dyrektora niedopuszczalne jest badanie skutków wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 08.10.2013 r. sygn. akt SK 40/12, dla przedawnienia zobowiązania podatkowego w ramach czynności zmierzających do wydania (bądź odmowy wydania) zaświadczenia Nie sposób przyjąć, by w granicach uproszczonego postępowania wyjaśniającego, zmierzającego do wydania w tak krótkim terminie (najpóźniej siedmiu dni) zaświadczenia, mieściła się analiza przypadków tzw. niekonstytucyjności, polegającej na odniesieniu konsekwencji negatywnego orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego do przepisu prawa o niemalże tożsamym brzmieniu, co przepis uznany za niekonstytucyjny i określenie na tej podstawie sytuacji prawnej podmiotu wnioskującego. Nie jest bowiem rolą organu wyrażanie ocen prawnych, w tym kwestionowanie konsekwencji ustanowienia hipoteki przymusowej w sytuacji, gdy ma on jedynie zaświadczyć, jakie informacje wynikają z posiadanej przez niego dokumentacji Reasumując Dyrektor Izby Skarbowej stanął na stanowisku, że słusznie postąpił organ pierwszej instancji argumentując, że skoro z danych będących w jego dyspozycji wynika istnienie zaległości podatkowych zabezpieczonych hipoteką na nieruchomości, które stosownie do art. 30 ust. 4 ustawy o zobowiązaniach podatkowych (obowiązującym do dnia 31.12.1997 r.) oraz obecnie obowiązującego art. 70 § 8 o.p. nie ulegają przedawnieniu, to nie można wydać zaświadczenia o treści żądanej przez L. H..

L. H. wniósł skargę na powyższe postanowienie wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego P. z dnia [...] października 2019r oraz o zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie:

- art. 306a § 1 o.p. poprzez niewydanie zaświadczenia stwierdzającego, iż zobowiązanie podatkowe L. H. stwierdzone tytułem wykonawczym wystawionym przez Urząd Skarbowy w P. w dniu [...].11.1994 r. sygn. [...] wygasło w całości w sytuacji, gdy w świetle zaistniałego stanu faktycznego organ podatkowy miał obowiązek jego wydania;

- art. 343 § 1 pkt 3 o.p., poprzez oparcie rozstrzygnięcia na nieobowiązującym przepisie art. 30 ust. 4 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych (t.j. Dz. U. z 1993 r. Nr 108, poz. 486 ze zm.).

Zaskarżonemu postanowieniu skarżący zarzucił również naruszenie:

- art. 233 § 1 pkt 1w zw. z art. 239 o.p. poprzez jego nieprawidłowe zastosowanie i utrzymanie w mocy postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego P. z dnia [...].10.2019 r. gdyż decyzja ta powinna zostać uchylona,

- art. 127 o.p. poprzez brak pełnego, wyczerpującego i ponownego rozpatrzenia sprawy.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej, podtrzymał swoje stanowisko oraz przedstawioną w jego uzasadnieniu argumentację i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Na wstępie wyjaśnić należy, że złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym stosownie do brzmienia art. 119 pkt 3 p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.

Przedmiotem zaskarżenia w niniejszej sprawie jest postanowienie, którym odmówiono skarżącemu wydania zaświadczenia stwierdzającego, iż zobowiązanie podatkowe stwierdzone tytułem wykonawczym wystawionym przez Urząd Skarbowy P. w dniu [...].11.1994 r., sygn. [...] wygasło w całości.

Wobec powyższego dla oceny prawidłowości działań i stanowiska organów obu instancji zasadnicze znaczenie ma właściwa wykładnia odpowiednich regulacji zawartych w Dziale VIIIa Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 306a § 1 o.p. organ podatkowy wydaje zaświadczenie na żądanie osoby ubiegającej się o zaświadczenie. W myśl § 2 powołanego artykułu zaświadczenie wydaje się, jeżeli: urzędowego potwierdzenia określonych faktów lub stanu prawnego wymaga przepis prawa; osoba ubiega się o zaświadczenie ze względu na swój interes prawny w urzędowym potwierdzeniu określonych faktów lub stanu prawnego. Stosownie do art. 306a § 3 O.p. zaświadczenie potwierdza stan faktyczny lub prawny istniejący w dniu jego wydania. Z kolei w myśl art. 306b § 1 o.p., w przypadkach, o których mowa w art. 306a § 2, organ podatkowy jest obowiązany wydać zaświadczenie, jeżeli chodzi o potwierdzenie faktów albo stanu prawnego, wynikających z prowadzonej przez ten organ ewidencji, rejestrów lub z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu. Organ podatkowy, przed wydaniem zaświadczenia, może przeprowadzić w niezbędnym zakresie postępowanie wyjaśniające (art. 306b § 2o.p.). Potwierdzenie tej zasady jest także zawarte w art.306e § 1 o.p., zgodnie z którym zaświadczenie o niezaleganiu w podatkach wydaje się na podstawie dokumentacji danego organu podatkowego oraz informacji uzyskanych od innych organów podatkowych. Odmowa wydania zaświadczenia lub zaświadczenia o treści żądanej przez osobę ubiegającą się o nie następuje w drodze postanowienia, na które służy zażalenie -art. 306c o.p.

Na tle przytoczonych przepisów w orzecznictwie sądowoadministracyjnym utrwalone jest stanowisko, że postępowanie w przedmiocie wydawania zaświadczeń ma charakter bardzo uproszczony. Obowiązkiem organu podatkowego, do którego skierowano stosowne żądanie jest dokonanie w pierwszej kolejności porównania treści żądania strony ze stanem rzeczy wynikającym z prowadzonych przez niego ewidencji, rejestrów lub innych danych znajdujących się w jego posiadaniu. Przyjmuje się, że wydanie zaświadczenia jest czynnością materialno-techniczną i urzędowym zarazem potwierdzeniem określonych faktów lub stanu prawnego. Nie rozstrzyga ono o żadnych prawach lub obowiązkach i nie może tworzyć nowej sytuacji prawnej. Zaświadczenie nie może rozstrzygać czegokolwiek, zwłaszcza o istnieniu lub nieistnieniu obowiązku. Jest zatem wyłącznie przejawem tego, co zawarte jest w źródłach, na których bazuje organ wydający zaświadczenie.

Przedmiotem postępowania o wydanie zaświadczenia nie może być więc analizowanie zmian w stanie prawnym i wyprowadzanie z tego odpowiednich wniosków, ani też dokonywanie ocen prawnych. Na postępowanie wyjaśniające, poprzedzające wydanie zaświadczenia lub odmowę jego wydania, składają się czynności materialno-techniczne. W ramach takiego postępowania organ bada, jakiego rodzaju źródło może zawierać żądane dane, a także czy dane te dotyczą stanu faktycznego bądź stanu prawnego, którego poświadczenia żąda wnioskodawca. Nie można drogą zaświadczenia wywołać skutków kształtujących stosunki prawne, tj. przyznać albo ograniczyć, bądź pozbawić uprawnienia, albo też nałożyć, zdjąć lub ograniczyć obowiązki (vide wyrok NSA z dnia 23.08.2016r. II FSK 2101/14 – to orzeczenie oraz kolejne opublikowane CBOSA na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Skoro postępowanie o wydanie zaświadczenia powinno odzwierciedlać stan zobowiązań na dzień wydania zaświadczenia (art. 306a § 3 o.p.), to w rozpoznawanej sprawie treść wniosku i istnienie zaległości zabezpieczonych hipoteką determinowało wydanie postanowienia o odmowie wydania zaświadczenia zgodnie z art. 306c o.p. W ramach instytucji objętej art. 306a w zw. z art. 306e o.p. nie można badać przedawnienia zaległości podatkowej, nie jest to bowiem przedmiot tego postępowania. Tym bardziej organ nie może na tym etapie postępowania stosować wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 8 października 2013 r., sygn. akt SK 40/12 i badać jego wpływu na zobowiązanie podatkowe. Nie można pominąć, że przepis, co do którego Trybunał Konstytucyjny nie orzekł w sentencji wyroku o jego niezgodności z normą konstytucyjną, nadal obowiązuje i stanowi część porządku prawnego. Organ podatkowy miał zatem prawo odmówić wydania zaświadczenia o żądanej przez skarżącego treści. Takie stanowisko jest ugruntowane w orzecznictwie sądów administracyjnych ( np. wyroki NSA z dnia 25.07.2017 w sprawie II FSK 670/17 i z dnia 17.04.2019r w sprawie I FSK 398/17)

Z powyższych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że zarzuty skargi nie zasługują na uwzględnienie i na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.