Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 967/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2017-11-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 240 par. 1 pkt 5
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 2 ust. 4
journal: Dz.U. 2015 poz 626
law: Ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych - tekst jednolity
article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. b
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Andrzej Melezini, Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz (spr.), sędzia WSA Dariusz Zalewski, Protokolant referent Mateusz Kownacki, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 listopada 2017 r. sprawy ze skargi "E." Spółka z o.o. w B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] czerwca 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za IV kwartał 2015 roku 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. na rzecz strony skarżącej kwotę 39.707,00 zł (słownie: trzydzieści dziewięć tysięcy siedemset siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną do Sądu decyzją z dnia [...] czerwca 2017 r. znak [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] marca 2017 r. nr [...] rozliczającą E. Sp. z o.o. w B. (dalej również jako Spółka) podatek od towarów i usług za IV kwartał 2015 r.

Organ odwoławczy wskazał, że spór dotyczy stawki podatku VAT z tytułu sprzedaży przez Spółkę działki o numerze ewidencyjnym [...] (o powierzchni 3.029 m2), położonej w W. przy ul. [...], zabudowanej budynkiem jednokondygnacyjnym usługowym na rzecz A.

Organy ustaliły, że Spółka nabyła przedmiotową nieruchomość w dniu [...] października 2015 r. od Agencji Mienia W. Sprzedaż została udokumentowana fakturą VAT, w treści której powołano zwolnienie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm. - dalej: "u.p.t.u.").

W dniu [...] października 2015 r. Spółka zawarła umowę sprzedaży tej nieruchomości na rzecz D. B., prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą A. (akt notarialny Rep. A [...]). Strony oświadczyły przed notariuszem, że [...] października 2015 r. zgłosiły do Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. oraz Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. oświadczenie o wyborze opodatkowania dostawy nieruchomości podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 10 u.p.t.u., na dowód czego okazały potwierdzenie złożenia oświadczenia w Pierwszym Urzędzie Skarbowym w B. z dnia [...] października 2015 r. oraz potwierdzenie nadania przesyłki kurierskiej z dnia [...] października 2015 r. do Urzędu Skarbowego w Ostrołęce (§ 7 aktu notarialnego). W dniu 20 października 2015 r. Spółka wystawiła na rzecz A. fakturę VAT Nr [...], w której wykazała sprzedaż ww. nieruchomości zabudowanej według 23% stawki VAT (wartość netto 14.126.000 zł, podatek VAT 3.248.980 zł).

Z kolei, w dniu [...] grudnia 2015 r. Spółka i A. zawarły umowę zmieniającą umowę sprzedaży z dnia [...] października 2015 r. (akt notarialny Rep. A Nr [...]). Strony oświadczyły, że stosownie do przepisów u.p.t.u. sprzedaż przedmiotowej nieruchomości zabudowanej nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i w związku z powyższym na zgodne oświadczenie zmieniają postanowienia umowy sprzedaży sporządzonej w dniu [...] października 2015 r., dotyczące ceny sprzedaży w ten sposób, że cenę sprzedaży nieruchomości określoną jako 17.374.980 zł brutto, na którą składają się cena netto 14.126.000 zł oraz wartość podatku VAT według stawki 23% 3.248.980 zł, ustalają na kwotę 14.126.000 zł (§ 2.1 aktu notarialnego). W związku z tym Spółka w dniu [...] grudnia 2015 r. wystawiła na rzecz A. fakturę korygującą Nr K1 do faktury VAT Nr [...] z [...] października 2015 r., w której dokonano korekty stawki opodatkowania ze stawki 23% na stawkę "zw".

Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, Spółka bezzasadnie dokonała powyższej korekty stawki podatku VAT.

Organ wskazał, że z treści art. 43 ust. 1 pkt 10, art. 43 ust. 1 pkt 10a, art. 43 ust. 10 i art. 43 ust. 1 u.p.t.u. wynika, że w przypadku, gdy sprzedaż nieruchomości jest zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT, to strony mogą złożyć oświadczenie o wyborze opodatkowania dostawy tej nieruchomości przed dniem dokonania dostawy. Termin, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 u.p.t.u., jest terminem zawitym. Oznacza to, że po jego upływie nie jest możliwe skuteczne złożenie tego oświadczenia, jak również jego odwołanie. Jak ustalono, w dniu [...] października 2015 r. Spółka i A. podpisały oświadczenie o wyborze opodatkowania dostawy nieruchomości. Przedmiotowe oświadczenie zostało przedłożone naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla nabywcy w dniu[...] października 2015 r., a zatem przed dokonaniem dostawy nieruchomości, która miała miejsce w dniu [...] października 2015 r. Oświadczenie zawierało nazwy, adresy i numery identyfikacji podatkowej dostawcy i nabywcy, adres nieruchomości oraz planowaną datę zawarcia umowy. Strony wypełniły zatem warunki wynikające z art. 43 ust. 10 u.p.t.u. Złożone [...] października 2015 r. oświadczenie o wyborze opodatkowania jest skuteczne zarówno względem stron, jak i organów podatkowych. Zmiana tego oświadczenia w dniu [...] grudnia 2015 r. nie wywołuje skutków prawnych, ponieważ transakcja, do której się ono odnosi została dokonana (umowa sprzedaży nieruchomości została zawarta w dniu [...] października 2015 r.).

Organ nie zgodził się, że wydanie D. B. przedmiotowej nieruchomości, a tym samym przeniesienie na niego prawa do rozporządzania tą nieruchomością jak właściciel nastąpiło w dniu [...] października 2015 r. D. B. uzyskał zarówno ekonomiczne, jak i prawne władztwo nad nabytą nieruchomością z chwilą podpisania aktu notarialnego, tj. w dniu [...] października 2015 r. i zaczął ponosić ciężary i pobierać korzyści związane z nabytą nieruchomością dopiero po tej dacie.

Odnosząc się do przedstawionego przez stronę protokołu wydania nieruchomości z dnia [...] października 2015 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej ocenił, że został on sporządzony dla celów prowadzonego postępowania, dla uwiarygodniania stanowiska Spółki, iż wydanie nieruchomości D. B. nastąpiło w dniu [...] października 2015 r., a nie w dniu [...] października 2015 r.

Organ odwoławczy nie zgodził się ponadto ze stanowiskiem Spółki,

że oświadczenie o wyborze dobrowolnego opodatkowania zostało podpisane

w nieprawidłowy sposób, ponieważ A. T. jako prokurent miał nie posiadać uprawnień do skutecznego podpisania tego oświadczenia. Zdaniem organu w tym zakresie nie można uznać za czynność prawną, o której mowa w art. 1093 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny złożenia oświadczenia o dobrowolnym opodatkowaniu nieruchomości. Oznacza to, że do jego podpisania A. T. nie potrzebował szczegółowego pełnomocnictwa, o którym mowa w art. 1093 K.c. Złożenie oświadczenie o wyborze opodatkowania nie stanowi bowiem czynności zbycia nieruchomości. Dalej organ wskazał, że w sprawie wystąpiły dwie odrębne czynności, tj.: złożenie zgodnego oświadczenia o wyborze opodatkowania dostawy budynku przez sprzedającego i kupującego oraz zawarcie umowy sprzedaży - aktu notarialnego w dniu [...] października 2015 r. Oświadczenie zostało podpisane przez A. T. - prokurenta samoistnego Spółki oraz D. B. Akt notarialny natomiast podpisał T. B. - Prezes Zarządu Spółki, uprawniony do samodzielnej reprezentacji oraz A. T., działający w imieniu i na rzecz D. B., na podstawie pełnomocnictwa sporządzonego w formie aktu notarialnego. Zatem w żadnej z w/w czynności A. T. nie wystąpił jednocześnie po dwóch stronach transakcji, co miałoby stanowić o naruszeniu art. 108 K.c.

Nie godząc się z takim rozstrzygnięciem Spółka wywiodła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku. Działająca w jej imieniu pełnomocnik zarzuciła:

I. naruszenie przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1. art. 210 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm. - dalej jako: "o.p.") w związku z art. 210 § 4 o.p. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na pobieżnym i lakonicznym uzasadnieniu faktycznym i prawnym decyzji, w tym niezawierającym wyjaśnienia podstawy prawnej decyzji, a w rezultacie wydanie rozstrzygnięcia w oparciu

o nieprawidłowo ustalony stan faktyczny oraz błędną analizę przepisów prawa materialnego, a tym samym niewłaściwe uzasadnienie prawne decyzji,

w szczególności w zakresie oceny skuteczności złożonego przez Spółkę i nabywcę przedmiotowej nieruchomości oświadczenia o wyborze dobrowolnego opodatkowania;

2. art. 194 § 1 i § 2 o.p. w związku z art. 2 § 2 ustawy z dnia 14 lutego 1991 r. Prawo o notariacie (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1796 ze zm. - dalej jako: "u.p.o.n.") poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na bezpodstawnym zakwestionowaniu informacji o wcześniejszym niż dzień zawarcia umowy sprzedaży wydaniu przedmiotowej nieruchomości zawartej w § 6 ust. 1 aktu notarialnego z dnia [...] października 2015 r., tj. poddaniu treści dokumentu urzędowego jakim jest akt notarialny swobodnej ocenie, podczas gdy do momentu przeprowadzenia skutecznego przeciwdowodu w trybie art. 194 § 3 o.p., którego w niniejszej sprawie nie dokonano, akt ten korzysta z domniemania prawdziwości jego treści i stanowi dowód tego, co zostało w nim urzędowo stwierdzone;

3. art. 194 § 1 i § 2 o.p. w związku z art. 17 ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. Prawo pocztowe (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1113 ze zm.), poprzez ich niezastosowanie i nieuwzględnienie przy rozstrzygnięciu sprawy, iż potwierdzenie nadania przez Skarżącą oświadczenia o wyborze dobrowolnego opodatkowania

z dnia [...] października 2015 r., godz. 14:33 stanowi dokument urzędowy, korzysta

z domniemania prawdziwości i w związku z tym samym potwierdza uchybienie przez Skarżącą i nabywcę terminu do skutecznego złożenia do organu oświadczenia

o wyborze dobrowolnego opodatkowania, a ewentualne zakwestionowanie jego treści wymaga przeprowadzenia stosownego przeciwdowodu w trybie art. 194 § 3 o.p., czego w niniejszej sprawie organy podatkowe nie uczyniły;

4. art. 121 § 1 o.p. w związku z art. 2a o.p. poprzez nieprowadzenie postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, niewyjaśnienie w sposób należyty i niezbędny do prawidłowego rozstrzygnięcia niniejszej sprawy wszystkich okoliczności faktycznych, w tym pomijanie okoliczności korzystnych dla Skarżącej, a w rezultacie wydanie rozstrzygnięcia na niekorzyść Skarżącej, pomimo istnienia nieusuniętych przez organy podatkowe wątpliwości, co do ustalenia momentu wydania nieruchomości, tj. momentu przeniesienia na rzecz nabywcy prawa do rozporządzania nieruchomością jak właściciel;

5. art. 120 o.p. w związku z 124 o.p. poprzez wydanie przez organy podatkowe rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie z rażącym naruszeniem przepisów prawa, a w szczególności niewyjaśnienie przesłanek w oparciu, o które organy podatkowe uznały, że przeniesienie na nabywcę ekonomicznego władztwa nad nieruchomością, a tym samym powstanie obowiązku podatkowego w podatku VAT miało miejsce w dniu zawarcia umowy sprzedaży tj. [...] października 2015 r., a nie w dniu jej faktycznego wydania tj. w dniu [...] października 2015 r.;

6. art. 122 o.p. w związku z art. 199a § 1 o.p. poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i rozstrzygnięcia jej w zgodzie z przepisami prawa przejawiające się: (-) brakiem dokładnej analizy stanu faktycznego, jak i przepisów prawnych obowiązujących w przedmiotowym postępowaniu oraz (-) nieprzeprowadzeniem pełnego postępowania dowodowego, w tym wielu istotnych dla sprawy dowodów, również tych zgłaszanych przez Skarżącą, które pozwoliłyby na ustalenie rzeczywistego momentu, w którym nastąpiła dostawa towarów i przeniesienie na nabywcę prawa do dysponowania przedmiotową nieruchomością; (-) niewzięciem pod uwagę, przy rozstrzygnięciu niniejszej sprawy, zgodnego zamiaru stron i celu czynności, a także kontekstu faktycznego,

w szczególności nieuwzględnienie tego, że zgodnym zamiarem Skarżącej i nabywcy nieruchomości było wydanie nieruchomości i przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, a tym samym dokonanie dostawy towarów na gruncie podatku VAT w dniu [...] października 2015 r., a nie w dniu [...] października 2015 r.;

7. art. 188 o.p. w związku z art. 180 § 1 o.p., art. 181 o.p. i art. 187 § 1 i 2 o.p. poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań, mających na celu zgromadzenie kompletnego materiału dowodowego oraz bezzasadne nieuwzględnienie wniosków dowodowych Skarżącej, w tym wniosku o przeprowadzenie dowodu z dokumentów, w postaci protokołu wydania nieruchomości z dnia [...] października 2015 r. oraz oświadczenia o wyborze dobrowolnego opodatkowania wraz z potwierdzeniem nadania, a tym samy nie wzięcie pod uwagę wszystkich możliwych dowodów i wyjaśnień Skarżącej, w tym kluczowych dla rozstrzygnięcia sprawy informacji zawartych w akcie notarialnym z dnia [...] października 2015 r., iż wydanie przedmiotowej nieruchomości i przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, a tym samym dostawa towarów miała miejsce w dniu 16 października 2015 r. tj. przed przeniesieniem własności nieruchomości w sensie prawnym, które nastąpiło na mocy aktu notarialnego z dnia [...] października 2015 r.

II. naruszenie przepisów prawa materialnego tj.:

1. art. 7 ust. 1 u.p.t.u. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i uznanie, że dostawa towarów, a tym samym przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel miała miejsce w dniu [...] października 2015 r. tj. w dniu podpisania aktu notarialnego Rep. A numer [...], podczas gdy w rzeczywistości, jak wynika

z protokołu wydania nieruchomości, władztwo ekonomiczne zostało przeniesione na rzecz Pana D. B. w dniu [...] października 2015 r.;

2. art. 19a ust. 1 u.p.t.u., poprzez jego niezastosowanie i nieuznanie, że obowiązek podatkowy z tytułu dostawy budynków powstaje z chwilą dokonania dostawy nieruchomości, co nastąpiło przed podpisaniem aktu notarialnego, tj. w dniu faktycznego wydania przedmiotowej nieruchomości, a więc [...] października 2015 r.;

3. art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. poprzez jego niezastosowanie i uznanie, że transakcja zbycia przedmiotowej nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w stawce 23%, podczas gdy Skarżąca i nabywca nieskutecznie, bo po upływie zakreślone w ustawie o VAT terminie złożyli oświadczenie o wyborze dobrowolnego opodatkowania podatkiem VAT, w związku z czym przedmiotowa transakcja podlegała zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u.;

4. art. 43 ust. 10 pkt 1 i 2 u.p.t.u., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie

i uznanie, iż Skarżąca i nabywca nieruchomości skutecznie złożyli oświadczenie

o wyborze dobrowolnego opodatkowania, podczas gdy uprawnienie do złożenia przedmiotowego oświadczenia, z uwagi na jego złożenie w dniu dokonania dostawy tj. w dniu [...] października 2015 r., wygasło, a transakcja zbycia przedmiotowej nieruchomości podlegała zwolnieniu z art. 43 ust. 10 pkt 1 u.p.t.u.;

5. art. 1093 K.c., poprzez jego błędną wykładnię i uznanie, że oświadczenie o wyborze dobrowolnego opodatkowania nie wiąże się z czynnością zbywania nieruchomości, a w związku z tym prokurent A. T. nie potrzebował do podpisania przedmiotowego oświadczenia pełnomocnictwa do poszczególnych czynności, podczas gdy zbycie nieruchomości obejmuje szereg czynności prowadzących finalnie do przeniesienia prawa własności, a w związku z tym prokurent bez szczególnego pełnomocnictwa nie jest upoważniony do jego podpisania i złożenia.

Wskazując na powyższe autorka skargi wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie, lub uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy organowi drugiej instancji do ponownego rozpatrzenia, jak też o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie.

W piśmie z dnia 9 października 2017 r. pełnomocnik podniosła dodatkowo naruszenie art. 29a ust. 1 u.p.t.u. Jej zdaniem decyzja organu pierwszej instancji zawiera merytoryczne błędy w obliczeniu zobowiązania podatkowego. Poprzez utrzymanie w mocy ww. decyzji organ odwoławczy naruszył zatem art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) o.p.

W piśmie z dnia 15 listopada 2017 r. strona przedstawiła dodatkową argumentację zarzutu naruszenia art. 194 § 1 i 2 o.p. w zw. z art. 2 § 2 u.p.o.n. wskazującą na to, że sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, tylko podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje.

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jednolity Dz. U. z 2016 r. poz.1066 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Stosownie do treści art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity

Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm. – dalej w skrócie "p.p.s.a."), Sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy;

Wprawdzie sąd administracyjny kontroluje zgodność z prawem zaskarżonej decyzji, czy też postanowienia według stanu faktycznego i prawnego obowiązującego w dniu wydania takiego aktu, tym niemniej w przypadku ustalenia

w toku postępowania sądowego, że wystąpiła jedna z podstaw wznowienia postępowania, a nie wystąpiły przesłanki negatywne, obowiązany jest zastosować środek prawny wzruszenia decyzji/postanowienia) przez jej uchylenie, występuje bowiem obiektywnie istniejąca niezgodność z prawem zaskarżonej decyzji/postanowienia (por. B. Adamiak, J. Borkowski, Metodyka pracy sędziego

w sprawach administracyjnych, opubl. w LEX 2012).

Odnośnie interpretacji zwrotu "naruszenie prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania" zawartego w treści art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) p.p.s.a. zarówno w doktrynie, jak i orzecznictwie zarysowały się rozbieżne poglądy. Część składów sądowych oraz interpretatorów prawa uznaje, że uchylenie decyzji lub postanowienia w całości lub w części jest możliwe jedynie wówczas, gdy zaistnieje jedna z przesłanek wznowienia postępowania administracyjnego (podatkowego), równoznaczna z naruszeniem prawa przez organ administracji publicznej (zob. np. J. Zimmermann, glosa do wyroku NSA z 6 stycznia 1999 r., III SA 4728/97, OSP 2000/1/16; wyrok NSA z dnia 20 stycznia 2006 r. I FSK 518/05, LEX 187551; wyrok NSA z dnia 6 listopada 2011 r., I GSK 284/09, LEX nr 550347).

Orzekający w tej sprawie Sąd podziela natomiast pogląd odmienny, że naruszenie prawa, o którym mowa w tym przepisie należy rozumieć w sposób zobiektywizowany, a tym samym wystąpienie każdej z przesłanek wznowienia postępowania jest równoznaczne z naruszeniem prawa i uzasadnia uchylenie decyzji lub postanowienia. Stanowisko takie zaprezentowane zostało w doktrynie (zob. np. T. Woś (red.), H. Knysiak-Sudyka, M. Romańska, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, WK 2016, dostępny w Lex nr 505374; T. Kiełkowski, Naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego jako przesłanka uchylenia decyzji przez sąd administracyjny, PPP 2008, nr 4). Pogląd taki zyskał również poparcie w orzecznictwie sądów administracyjnych. W wyroku z dnia 27 sierpnia 2014 r. II GSK 963/13 NSA stwierdził, że co do zasady dopuszczalne jest zastosowanie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) p.p.s.a. w sytuacji uznania przez sąd administracyjny rozpoznający skargę,

że w sprawie wystąpiła przesłanka wznowienia postępowania administracyjnego określona w art. 145 § 1 pkt 5 k.p.a. (odpowiednio art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej – dopisek Sądu). W innym z orzeczeń NSA wskazał, że przeprowadzenie przez sąd administracyjny, z urzędu lub na wniosek strony, dowodu uzupełniającego z dokumentu, na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a., pozostaje w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) p.p.s.a. Pozwala ocenić, czy dowód

z dokumentu jest nowym dowodem istniejącym w dniu wydania decyzji, nieznanym organowi, który wydał decyzję, mogącym stanowić podstawę do przyjęcia, iż spełnione są warunki do wznowienia postępowania administracyjnego na podstawie art. 145 § 1 pkt 5 k.p.a. Ocena przeprowadzonego dowodu uzupełniającego

z dokumentu, który nie był znany organowi, może prowadzić do wniosku, iż zachodzi podstawa do uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) p.p.s.a. (zob. wyrok z dnia 11 kwietnia 2012 r. II OSK 591/11, LEX nr 1252117). Również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w jednej ze spraw podzielił pogląd, że każda podstawa wznowienia postępowania administracyjnego jest tożsama z "naruszeniem prawa", a zatem powinna być brana pod uwagę w toku sądowej kontroli decyzji. Zasady logiki i ekonomiki procesowej pozwalają wyprowadzić wniosek, że należy uwzględniać wszelkie okoliczności, które stanowią podstawę wznowienie postępowania administracyjnego bez względu na to, kiedy się one ujawniły. Takie postępowanie uproszcza osiągnięcie zgodnego z prawem rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej. Opowiedzenie się za poglądem przeciwnym, prowadziłoby bowiem do tolerowania swoistej fikcji prawnej oraz zupełnie zbędnego, z proceduralnego punktu widzenia, mnożenia postępowań

i nakładania na stronę obowiązku podejmowania odrębnej aktywności procesowej (zob. wyrok z dnia 5 kwietnia 2012 r. II SA/Bk 727/11, LEX nr 1138362).

Uwzględniając powyższe należy zatem stwierdzić, że sąd administracyjny jest obowiązany uchylić zaskarżony akt, jeżeli stwierdzi którąkolwiek z przesłanek wznowienia postępowania.

W ocenie Sądu, w analizowanym przypadku wystąpiła jedna z podstaw wznowienia postępowania, tj. podstawa wymieniona w art. 240 § 1 pkt 5 o.p. Zgodnie z tym przepisem, w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję.

W toku kontroli sądowej przeprowadzanej w niniejszej sprawie ujawniona została decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] października 2017 r., odmawiająca D. B. stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych od umowy sprzedaży nieruchomości położonej w W. przy ul. [...], zawartej na podstawie aktu notarialnego Rep. A nr [...] w dniu [...] października 2015 r. oraz zmienionej następnie aktem notarialnym Rep. A nr [...] z dnia [...] grudnia 2015 r. Organ przeanalizował treść obu aktów notarialnych i wskazał, że na podstawie aktu zarejestrowanego w Rep. A pod nr [...] strony ustaliły, że dostawa nieruchomości położonej w W. przy ul. [...] nie jest objęta podatkiem od towarów i usług, zatem na zgodne oświadczenie zmieniły postanowienia umowy sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego Rep. A nr [...] z dnia [...] października 2015 r., poprzez zmianę błędnie określonej ceny zawierającej VAT na cenę nie zawierającą tego podatku. W konkluzji tego rozstrzygnięcia organ podatkowy uznał, że w świetle przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych pobrany przy akcie notarialnym z dnia [...] grudnia 2015 r. podatek od czynności cywilnoprawnych w kwocie 282.520 zł nie podlega zwrotowi.

Treść przedłożonej przez Spółkę kserokopii decyzji wskazuje zdaniem Sądu, że wyszła na jaw nowa istotna dla sprawy okoliczność faktyczna istniejące w dniu wydania zaskarżonej w rozpatrywanym przypadku decyzji, nieznana tutejszemu organowi, który wydał decyzję w zakresie podatku od towarów i usług. Tą nową okolicznością faktyczną jest niekwestionowanie przez organ podatkowy właściwy

w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych, zasadności i wysokości tego podatku, pobranego przez notariusza w związku z treścią umowy z dnia [...] grudnia 2015 r. zmieniającą umowę sprzedaży nieruchomości z dnia [...] października 2015 r. Okoliczność ta nie była znana Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej

w B. rozpatrującemu odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] marca 2017 r. rozliczającej Spółce podatek od towarów i usług za IV kwartał 2015 r. Jest to również okoliczność istotna z punktu widzenia rozliczenia VAT z uwagi na szczególne związki pomiędzy podatkiem od czynności cywilnoprawnych a podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie bowiem z art. 2 ust. 4 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku

od czynności cywilnoprawnych (tekst jednolity Dz. U. z 2015 r. poz. 626 ze zm. – dalej: "u.p.c.c."), nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

a) opodatkowana podatkiem od towarów i usług,

b) zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:

– umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo

do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

– umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Konsekwencje podjętych decyzji na gruncie podatku od towarów i usług znajdą swoje bezpośrednie odzwierciedlenie w podatku od czynności cywilnoprawnych. Jeżeli bowiem do czynności sprzedaży budynków, budowli lub ich części zastosowane zostanie zwolnienie od VAT, to czynność ta zostanie opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych, ponieważ brak obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług od transakcji mających za przedmiot nieruchomości lub inne prawa związane z nieruchomością z powodu zastosowania zwolnienia nie wyklucza obowiązku uregulowania podatku od czynności cywilnoprawnych (art. 2 pkt 4 lit. b u.p.c.c.). Jeżeli natomiast warunki do zastosowania zwolnienia nie będą spełnione albo podatnik VAT wybierze opcję opodatkowania tych transakcji na podstawie art. 43 ust. 10 u.p.t.u., to czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, ponieważ jako podlegająca opodatkowaniu VAT jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania tym podatkiem (art. 2 pkt 4 lit. a u.p.c.c.) – zob. R. Wiatrowski (w:) S. Bogucki, W. Stachurski,

R. Wiatrowski, K. Winiarski, B. Wojciechowski, M. Zirk-Sadowski, Podatek od czynności cywilnoprawnych a VAT, publ. WK 2016, Lex 298178).

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że ujawniona w toku postępowania sądowego treść kserokopii decyzji odmawiającej stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych od umowy sprzedaży przedmiotowej nieruchomości (nowa istotna okoliczność) może wpłynąć bezpośrednio na wydanie odmiennego rozstrzygnięcia na gruncie podatku od towarów i usług skarżącej Spółki.

Wymóg realizacji zasady prawdy materialnej w postępowaniu podatkowym,

w kontekście ujawnienia istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych, które nie były znane organowi wydającemu zaskarżoną decyzję uzasadniał uchylenie tej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) p.p.s.a. w zw. z art. 240 § 1 pkt 5 o.p.

Za przedwczesne Sąd uznał odniesienie się do zarzutów naruszenia prawa materialnego i procedury podatkowej, zawartych w skardze i pismach ją uzupełniających.

Rozpoznając ponownie sprawę organ uwzględni ocenę prawną wyrażoną

w niniejszym wyroku.

W tym stanie rzeczy Sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) p.p.s.a. O kosztach orzeczono w myśl art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i 4 p.p.s.a. oraz w zw. z § 3 ust. 1 pkt 1 lit. g) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia

31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego

w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego

z urzędu (Dz. U. nr 31, poz.153).