Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1934/16
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-01-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 pkt 1, art. 15 ust. 1
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1 art. 13 ust. 1
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej
article: art. 22 ust. 1
journal: Dz.U. 2008 nr 193 poz 1194
law: Ustawa z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz, Sędzia del. WSA Maja Chodacka (sprawozdawca), Protokolant Anna Błażejczyk, po rozpoznaniu w dniu 22 stycznia 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Miasta G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 21 czerwca 2016 r. sygn. akt III SA/Gl 2194/15 w sprawie ze skargi Miasta G. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 16 lipca 2015 r. nr IBPP3/4512-306/15/JP w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Miasta G. na rzecz Szefa Krajowej Administracji Skarbowej kwotę 480 (słownie: czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu I instancji.

1.1. Wyrokiem z dnia 21 czerwca 2016r. w sprawie o sygn. akt III SA/Gl 2194/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę Miasta G. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 16 lipca 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług.

1.2. Sąd I instancji stwierdził w uzasadnieniu wyroku, iż sprawa dotyczy odpowiedzi na pytanie, czy przeniesienie przez gminę (miasto na prawach powiatu) prawa własności nieruchomości z nakazu władzy publicznej w zamian za odszkodowanie stanowi dostawę towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej: "ustawa o podatku od towarów i usług") i podlega opodatkowaniu tym podatkiem. Przy czym pytanie dotyczy nieruchomości, które nie były przez Miasto wykorzystywane gospodarczo i nabyte zostały w drodze darowizny lub spadkobrania.

Kwestia ta była przedmiotem uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 października 2015r., sygn. akt I FPS 1/15, który orzekł, że "Przeniesienie przez gminę (miasto na prawach powiatu) prawa własności nieruchomości z nakazu władzy publicznej w zamian za odszkodowanie, stanowi dostawę towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r., Nr 177, poz. 1054, ze zm., dalej: "ustawa o podatku od towarów i usług"), nieskutkującą ekonomicznym obciążeniem wywłaszczonego ciężarem uiszczenia podatku z tytułu tej czynności." Sąd pierwszej instancji przywołując główne tezy zawarte w uzasadnieniu tej uchwały oraz wskazując na orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: "TSUE") stwierdził, iż realizowane przez Miasto G. (miasto na prawach powiatu) zadanie inwestycyjne określone we wniosku w pełni odpowiada stanowi faktycznemu, który był przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego we wskazanej wyżej uchwale. Miasto występuje nie jako podmiot prawa publicznego, ale jako właściciel i jego sytuacja jest tożsama z innymi właścicielami, których nieruchomości zostały wywłaszczone pod budowę drogi na podstawie decyzji lokalizacyjnej. Dla wywłaszczenia nie ma przy tym znaczenia, czy nieruchomość była wykorzystywana dla prowadzenia działalności gospodarczej, czy w jaki sposób została nabyta. Okoliczności te mogą wpływać na wysokość odszkodowania.

Jednakże, aby dana czynność była opodatkowana podatkiem VAT powinna być wykonywana w ramach działalności gospodarczej podatnika zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 112. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, własności dóbr materialnych lub niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Jako działalność gospodarczą kwalifikuje się również działalność gospodarczą, jeżeli ma ona charakter trwały i jest wykonywana w zamian za wynagrodzenie.

Mając na uwadze powyższe Sąd pierwszej instancji rozważył, czy w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z działalnością gospodarczą, czy czynnościami związanymi ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Sąd podzielił stanowisko organu podatkowego, iż w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z działalnością gospodarczą. Zamiast oferty i przetargu jest decyzja lokalizacyjna, a zamiast negocjacji cenowych określone decyzją odszkodowanie stanowiące odpowiednik zapłaty. Nie można też tracić z pola widzenia wielości transakcji wynikających z decyzji lokalizacyjnej. Jak wynika z wniosku przedmiotem wywłaszczenia były działki wskazane na k. 2 do 11 wydanej interpretacji, z których wszystkie były własnością Gminy G. Należy wskazać, że ustawodawca w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług zrównał przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowaniem z czynnością opodatkowaną podatkiem VAT - odpłatną dostawą towarów. Nie ma przy tym znaczenia czy przy ich nabyciu przysługiwało podatnikowi prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów (art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług). Nie ma też wątpliwości, że gmina jest podatnikiem podatku VAT z racji transakcji obrotu nieruchomościami, sprzedaż, zakup, zamiana gruntu i w tym zakresie działalność gospodarczą prowadzi. Nieruchomość można nabyć, zbyć, nająć, dzierżawić czy obciążać. Właściciel może również zamienić, scalić czy podzielić nieruchomość. Nadto, jak wynika z ustawy o podatku od towarów i usług wywłaszczenie jest szczególną formą dostawy towarów, niezależną od woli właściciela i nie wymagającą szczególnych zabiegów. Może również nastąpić z inicjatywy wywłaszczonego podmiotu, który współuczestniczy w realizacji zadania inwestycyjnego jakim jest budowa drogi. W tym zakresie Gmina została zrównana z innymi podatnikami, których nieruchomości zostały objęte decyzją lokalizacyjną i których dostawa była udokumentowana umową cywilnoprawną lub decyzją odszkodowawczą.

Jak wskazuje wnioskodawca nieruchomości zostały wywłaszczone decyzją za odszkodowaniem, zgodnie z ustawą z 10 kwietnia 2013r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie budowy dróg publicznych (Dz. U. z 2008r. nr 193, poz. 1194, dalej: "ustawa o szczególnych zasadach"). Koszty nabycia nieruchomości pod drogi, w tym odszkodowania, finansowane są na podstawie przepisów o finansowaniu infrastruktury transportu lądowego, przepisów o drogach publicznych oraz przepisów o autostradach płatnych oraz Krajowym Funduszu Drogowym (art. 22 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach). Wywłaszczony nie poniósł z tego tytułu uszczerbku majątkowego ale uzyskał zapłatę w postaci odszkodowania.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach kierując się zatem stanem faktycznym sprawy przedstawionym we wniosku oraz wykładnią mających zastosowanie w sprawie przepisów prawa dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny we wskazanej uchwale z dnia 12 października 2015r. sygn. akt I FPS 1/15 uznał, iż stanowisko wnioskodawcy okazało się błędne, co prawidłowo ocenił organ podatkowy i z tej przyczyny skargę oddalił na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016r., poz. 718 ze zm., dalej: "ustawa Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi").

2. Skarga kasacyjna.

2.1. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku strona zarzuciła Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach:

- na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. naruszenie:

• art. 141 § 4 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015r., poz. 613 ze zmianami, dalej: "Ordynacja podatkowa") oraz art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług, poprzez błędne przyjęcie, że w okolicznościach sprawy Miasto działa jako podatnik VAT, podczas, gdy ze stanu faktycznego wynika, że wywłaszczenie nie dotyczy nieruchomości, za pomocą których Miasto prowadzi działalność gospodarczą oraz

- na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. naruszenie:

• art. 7 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, poprzez dopuszczenie się błędnej wykładni polegającej na uznaniu, iż przeniesienie własności nieruchomości Miasta w zamian za odszkodowanie, w sytuacji, gdy nieruchomości nie były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, stanowi odpłatną dostawę towarów, a w konsekwencji, że powinno ono podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podczas, gdy prawidłowa wykładnia tych przepisów powinna prowadzić do wniosków, że przedmiotowa transakcja nie stanowi odpłatnej dostawy towarów, a w konsekwencji, że nie będzie ona podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;

• art. 7 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, tj. ich zastosowanie w sprawie, podczas, gdy nie powinny one znaleźć w sprawie zastosowania;

• art. 15 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, tj. zastosowanie przepisu w sprawie, podczas, gdy nie powinien on znaleźć w sprawie zastosowania.

2.2. W związku z powołanymi wyżej naruszeniami wniesiono o uchylenie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach i rozpoznanie skargi oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego i rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie.

2.3. Minister Rozwoju i Finansów w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie, zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego oraz o rozpoznanie sprawy na rozprawie.

3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

3.1. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

W myśl art. 183 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych), chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w § 2 powołanego artykułu. Takich jednak przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie odnotowano. Podobnie w trybie tym nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (zob. uchwała NSA z dnia 8 grudnia 2009r., sygn. akt II GPS 5/09, ONSAiWSA 2010, nr 3, poz. 40)

Skarga kasacyjna została zatem zbadana według reguły związania zarzutami w niej zawartymi (art. 183 § 1 ab initio ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). W tym zakresie okazała się niezasadna i dlatego podlegała oddaleniu.

3.2. Przystępując do rozważań na tle podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienia należało wspomnieć, że według art. 193 zdanie drugie ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, w brzmieniu obowiązującym od dnia 15 sierpnia 2015r., uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. W ten sposób wyraźnie określony został zakres, w jakim Naczelny Sąd Administracyjny uzasadnia z urzędu wydany wyrok, w przypadku gdy oddala skargę kasacyjną. Regulacja ta, jako mająca charakter szczególny, wyłącza przy tego rodzaju rozstrzygnięciach odpowiednie stosowanie do postępowania przed tym Sądem wymogów dotyczących elementów uzasadnienia wyroku, przewidzianych w art. 141 § 4 w związku z art. 193 zdanie pierwsze ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Mając to na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny mógł zrezygnować z przedstawienia pełnej relacji co do przebiegu sprawy i sprowadzić swoją dalszą wypowiedź już tylko do rozważań mających na celu ocenę zarzutów postawionych wobec wyroku Sądu pierwszej instancji.

3.3. Odnosząc się w pierwszej kolejności do zarzutu związanego z naruszeniem przepisów postępowania, a to art. 141 § 4 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej należy stwierdzić, iż w istocie tym zarzutem kasator podważa ocenę sprawy dokonaną przez organ w zaskarżonej interpretacji i zaakceptowaną przez Sąd pierwszej instancji. Zgodnie z art. 141 § 4 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania. Najbardziej istotnym elementem uzasadnienia są rozważania prawne, w których prezentowany jest sposób rozumowania i argumentacji sądu. Warto przypomnieć, że w uzasadnieniu uchwały składu 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 lutego 2010r., II FPS 8/09, ONSAiWSA 2010, nr 3, poz. 39 podkreślono, że podstawa prawna rozstrzygnięcia (wyroku) obejmuje wskazanie zastosowanych przepisów prawnych oraz wyjaśnienie przyjętego przez sąd sposobu ich wykładni i zastosowania. Znaczenie procesowe tego elementu uzasadnienia uwidacznia się w tym, że ma on dać rękojmię, iż sąd dołożył należytej staranności przy podejmowaniu rozstrzygnięcia; ma umożliwić sądowi wyższej instancji ocenę, czy przesłanki, na których oparł się sąd niższej instancji, są trafne; ma w razie wątpliwości umożliwić ustalenie granic powagi rzeczy osądzonej i innych skutków prawnych wyroku.

Jakkolwiek czynność procesowa sporządzenia pisemnego uzasadnienia, dokonywana już po rozstrzygnięciu sprawy i mająca sprawozdawczy charakter, sama przez się nie może wpływać na to rozstrzygnięcie jako na wynik sprawy, niemniej tylko uzasadnienie spełniające określone ustawą warunki stwarza podstawę do przyjęcia, że będąca powinnością sądu administracyjnego kontrola działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem rzeczywiście miała miejsce i że prowadzone przez ten sąd postępowanie odpowiadało przepisom prawa (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 maja 2010 r., I FSK 911/09, publ. orzeczenia.nsa.gov.pl). Zatem niezbędnym jest wskazanie w uzasadnieniu wyroku przepisów prawa, które stanowiły podstawę rozstrzygnięcia. Niezbędnym jest także podanie wykładni tych norm prawnych. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach sporządził uzasadnienie zaskarżonego wyroku z uwzględnieniem zasad określonych wyżej. Fakt, iż strona nie zgadza się z dokonaną wykładnią przepisów prawa materialnego w okolicznościach faktycznych sprawy, nie oznacza, iż Sąd pierwszej instancji naruszył wskazane wyżej przepisy.

3.4. Dodatkowo, wbrew stanowisku zaprezentowanemu w skardze kasacyjnej Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach nie przyjął, iż Miasto prowadzi z wykorzystaniem nieruchomości działalność gospodarczą. Wyraźnie Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu wyroku stwierdził, iż sporne nieruchomości nie były przez Miasto wykorzystywane gospodarczo i nabyte zostały w drodze darowizny lub spadkobrania. Do tak określonego stanu faktycznego odniósł się Sąd. Dodatkowo należy wskazać, iż wywód Sądu pierwszej instancji dotyczący definicji działalności gospodarczej i statusu podatnika VAT jest kompletny, spójny i logiczny, oparty na ukształtowanych w orzecznictwie sądów administracyjnych i TSUE poglądach. Naczelny Sąd Administracyjny przyjmuje te poglądy za swoje i dodatkowo stwierdza, iż w zakresie obrotu nieruchomościami nie ma znaczenia, czy były one wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, w czym upatruje istotę sprawy strona skarżąca. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach trafnie wskazał tu na orzeczenie TSUE z dnia 15 września 2011r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. Po tym wyroku w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego ukształtował się pogląd, iż nie ma znaczenia podstawa prawna nabycia nieruchomości, zamiar sprzedającego, czy wykorzystywanie nieruchomości w działalności gospodarczej. Dla uznania, czy strona działa w charakterze podatnika VAT istotne znaczenie mają obiektywne, a nie subiektywne przesłanki pozwalające odróżnić działania noszące cechy profesjonalności, od tych które mieszczą się w granicach dysponowania majątkiem. To, czy dany podmiot działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga bowiem oceny odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Jeżeli środki te są podobne do tych, które wykorzystują handlowcy, wówczas strona sprzedając grunt, zachowuje się jak handlowiec (por. wyrok składu 7 sędziów NSA z 29 października 2007r., sygn. akt I FPS 3/07; wyrok z 22 października 2013 r., sygn. akt I FSK 1323/12; wyrok z 14 marca 2014r., sygn. akt I FSK 319/13; wyrok z 16 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 781/13; wyrok z 27 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 774/13; wyrok z 8 lipca 2015 r., sygn. akt I FSK 729/14; wyrok z 17 kwietnia 2018r. sygn. akt I I FSK 973/16; publ. orzeczenia.nsa.gov.pl). Dodatkowo należy podkreślić, iż w tych sprawach podatnicy także nie prowadzili żadnej działalności gospodarczej związanej z danymi nieruchomościami, więc nie można uznać generalnie – jak chce strona skarżąca - iż wywłaszczenie nieruchomości za odszkodowaniem może podlegać opodatkowaniu tylko wtedy, gdy w odniesieniu do tej nieruchomości była wykonywana działalność gospodarcza. Oczywiście należy jeszcze wziąć pod uwagę okoliczności podmiotowe, o których poniżej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny odniósł się też do szczególnego statusu gminy i stwierdził, iż w definicji działalności gospodarczej, uregulowanej w art. 9 ust. 1 dyrektywy 112, zawiera się działalność handlowa, którą to należy rozumieć jako ciągłe wykorzystywanie towarów dla celów zarobkowych, wykorzystywaniu, w sposób ciągły, majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Tym samym przedmiotem działalności gospodarczej mogą być dostawy mienia (zobacz wyrok NSA z 5 grudnia 2015 r., sygn. akt I FSK 1547/14). Nie jest też sporne, że dostawcą towarów jest gmina, której zasadniczym przedmiotem działalności są czynności wykonywane w charakterze podmiotu prawa publicznego w celu sprawowania władzy publicznej (zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej, mieszkańców gminy). Do zakresu działania gminy należy min. zarządzanie tzw. mieniem komunalnym, a zatem mieniem w którego skład wchodzą własność i inne prawa majątkowe, szeroko rozumiana gospodarka nieruchomościami. W pewnych okolicznościach dopuszczalne zatem jest, a niekiedy wręcz wskazane, by gmina dokonywała zbycia niepotrzebnych jej składników majątkowych. Działanie takie niewątpliwie mieści się w sferze zadań publicznych gminy, tj. zarządcy mienia komunalnego, którego jest właścicielem.

Natomiast status podatnika jednostek samorządu terytorialnego został uregulowany w art. 13 ust. 1 dyrektywy 112. Ustawodawca unijny z opodatkowania wyłączył działalność podmiotów prawa publicznego, w ramach której to działalności podmioty te występują w charakterze organów władzy publicznej. Owe wyłączenie nie może prowadzić jednak do znaczących zakłóceń konkurencji.

Ustawodawca krajowy nie zastrzegł tego warunku, ale w art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług stwierdził, że wyłączenie z opodatkowania organów władzy publicznej nie dotyczy świadczeń dokonywanych w następstwie umów cywilnoprawnych. Zatem opodatkowanie dostawy mienia komunalnego przez gminę będzie uzależnione od ustalenia, czy gmina działa w takim przypadku w charakterze podatnika podatku VAT oraz czy owe transakcje są dokonywane w warunkach działalności gospodarczej i nie prowadzą do znacznych zakłóceń konkurencji. Trafny jest także wniosek Sądu pierwszej instancji, iż w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z działalnością gospodarczą. Zamiast oferty i przetargu jest decyzja lokalizacyjna, a zamiast negocjacji cenowych określone decyzją odszkodowanie stanowiące odpowiednik zapłaty. Sąd zaakcentował wielości transakcji wynikających z decyzji lokalizacyjnej. Jak wynika z wniosku przedmiotem wywłaszczenia były działki wskazane na k. 2 do 11 wydanej interpretacji, z których wszystkie były własnością Gminy G. A ustawodawca w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług zrównał przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowaniem z czynnością opodatkowaną podatkiem VAT - odpłatną dostawą towarów. Nie ma przy tym znaczenia czy przy ich nabyciu przysługiwało podatnikowi prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów (art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług).

3.5. W związku z powyższym nie zasługują także na uwzględnienie zarzuty związane z naruszeniem wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa materialnego, bowiem Sąd pierwszej instancji dokonał prawidłowej ich wykładni, na co wskazano wyżej. Naczelny Sąd Administracyjny końcowo zaznacza, iż stanowisko zawarte w uchwale z dnia 12 października 2015r. sygn. akt I FPS 1/15, na którym oparł swoje rozstrzygnięcie Sąd pierwszej instancji, zostało potwierdzone w wyroku TSUE z dnia 13 czerwca 2018r. w sprawie Gminy Wrocław sygn. akt C-665/16, gdzie stwierdzono, iż artykuł 2 ust. 1 lit. a) oraz art. 14 ust. 2 lit. a) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że stanowi transakcję podlegającą opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej przeniesienie własności nieruchomości należącej do podatnika podatku od wartości dodanej na rzecz Skarbu Państwa państwa członkowskiego, dokonane z mocy prawa i w zamian za zapłatę odszkodowania, w sytuacji takiej jak rozpatrywana w postępowaniu głównym, w której ta sama osoba reprezentuje zarazem organ wywłaszczający i wywłaszczaną gminę, i w której ta ostatnia nadal w praktyce zarządza daną nieruchomością, nawet jeżeli wypłata odszkodowania została dokonana tylko jako wewnętrzne przeksięgowanie w budżecie gminy.

3.6. W związku z powyższym uznając, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w związku z art. 205 § 2 oraz art. 209 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a w zw. z ust. 1 pkt 1 lit. c Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015r., poz. 1804) - zasądzając kwotę 480 zł, jako 100 % stawki minimalnej w postępowaniu przed sądami administracyjnymi w drugiej instancji określonej w przepisach przywołanych wyżej.