Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 675/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2022-08-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 120, art. 187 par. 1
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 104 ust. 8 w zw. z art. 104 ust. 9
journal: Dz.U. 2019 poz 864
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski (spr.) Sędziowie: WSA Wiesław Kuśnierz WSA Waldemar Michaldo po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 30 sierpnia 2022 r. sprawy ze skargi Ł. G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 8 kwietnia 2022 r. nr 1201-IOP-3.4105.2.2022.18 w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego skargę oddala. Sygn. akt I SA/Kr 897/21 POSTANOWIENIE Sygn. akt I SA/Kr 675/22 Sygn. akt I SA/Kr 516/22 Sygn. akt I SA/Kr 399/22 Sygn. akt I SA/Kr 758/22 Sygn. akt I SA/Kr 604/22


UZASADNIENIE

W dniu 20 września 2019 r. Ł. G (dalej: Podatnik, Strona, Odwołujący, Skarżący) złożył w Urzędzie Skarbowym Kraków-Nowa Huta deklarację uproszczoną dla podatku akcyzowego AKC-U/S z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki P. nr nadwozia (VIN): [...], w której wykazała podstawę opodatkowania w wysokości [...] zł oraz kwotę podatku akcyzowego w wysokości [...] zł. Podatek wynikający z ww. deklaracji został zapłacony.

W wyniku przeprowadzonych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków-Nowa Huta (dalej: Organ podatkowy, Organ I instancji) czynności sprawdzających dotyczących złożonej deklaracji uproszczonej nabycia wewnątrzwspólnotowego ww. pojazdu stwierdzono, że zadeklarowana w niej kwota podstawy opodatkowania znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej takiego samego samochodu, co wzbudziło wątpliwości organu podatkowego, iż od samochodu osobowego ujętego w deklaracji uproszczonej nabycia wewnątrzwspólnotowego nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości. Przedłożona organowi podatkowemu I instancji w dniu 11 października 2019 r. wycena przedmiotowego pojazdu nr [...]z dnia 7 października 2019 r. również budziła szereg zastrzeżeń tego organu odnośnie określonej w niej niskiej wartości pojazdu w stosunku do opisanych uszkodzeń i braku dokumentacji fotograficznej potwierdzającej faktyczny stan pojazdu.

W związku z powyższym organ I instancji postanowieniem z dnia 5 grudnia 2019 r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego ww. samochodu osobowego. W toku postępowania na zlecenie Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków-Nowa Huta sporządzona została wycena przedmiotowego samochodu nr [...] z dnia 17 marca 2020 r., przez powołanego przez organ podatkowy w charakterze biegłego rzeczoznawcę samochodowego mgr inż. J M. W oparciu powyższą wycenę Naczelnik Urzędu Skarbowego Kraków-Nowa Huta ustalił, że w odniesieniu do przedmiotowego samochodu podstawa opodatkowania podatkiem akcyzowym powinna wynosić 66.200,00 zł, a podatek akcyzowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego tego pojazdu stanowi kwotę 8.441,00 zł, co znalazło odzwierciedlenie w decyzji tego organu z 2 października 2020 r., nr 1209-SPA1.4105.131.2019.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, pismem z dnia 23 października 2020 r. Podatnik odwołał się od ww. decyzji do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie.

Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie przepisów postępowania w szczególności przepisów art. 21 § 3 ustawy Ordynacja Podatkowa w zw. z art. 6 ustawy oraz art. 100 ust. 1 pkt 2, art. 101 ust. 2 pkt 1, art. 104 ust. 1 pkt 2, art. 104 ust. 8 ,9 i 11, art. 105, art. 106 ust. 2 i 3 ustawy o podatku akcyzowym w zw. z art. 180, 181, 187, 191, 197, 198 Ordynacji podatkowej wyrażające się przede wszystkim w nieprawidłowym przeprowadzeniu postępowania dowodowego poprzez nierzetelne zgromadzenie dowodów, oraz na sprzecznym z zasadą swobodnej oceny dowodów, zasadami logiki i doświadczenia życiowego zinterpretowaniu niepełnego i nierzetelnego materiału dowodowego, polegającego na:

A) w zakresie opinii biegłego rzeczoznawcy motoryzacyjnego – wadliwości tejże opinii biegłego wraz z wyjaśnieniami biegłego - która to ekspertyza biegłego J. M. nie uwzględnia rzeczywistego stanu technicznego pojazdu na dzień 18.09.2019 r. – m.in. tego, że pojazd nie posiada felg turbo 21 cali, kamery cofania oraz progów bocznych i czujników parkowania, a skoro są to elementy stanowiące wyposażenie standardowe tego typu pojazdu, ich braki należy uwzględnić poprzez korektę ujemną - oraz że opinia ta nie zawiera korekty ujemnej za konieczność naprawy układu napędowego (silnika), - a także, że biegły nie dokonał osobiście w S. bezpośrednich oględzin pojazdu i nie podłączył komputera do pojazdu celem zaczytania informacji o pracy komputera pokładowego pojazdu oraz błędów w systemach pojazdu, podczas gdy błędy i tym samym usterki pojazdu wykazane w ten sposób powinny stanowić podstawę wyceny wartości pojazdu,

B) w zakresie zalegającego w aktach sprawy niemieckiego dokumentu z 23.07.2019 r. nr [...] - całkowitym pominięciu jego treści, w szczególności poprzez brak jego tłumaczenia na język polski i umożliwienia jego wykorzystania w opiniowaniu biegłemu J. M., podczas gdy dokument ten stanowi wykonany przez certyfikowanego niemieckiego rzeczoznawcę kosztorys naprawy przedmiotowego pojazdu po zdarzeniu szkodowym z 16.07.2020 r., gdzie wartość pojazdu w stanie przed szkodą określono na kwotę 16.900 Euro, zaś koszt naprawy na kwotę 17.642,38 Euro, co z kolei automatycznie powoduje kwalifikowanie w/w szkody jako tzw. szkody całkowitej i ekonomicznej niezasadności dokonywania naprawy pojazdu, gdzie w warunkach rynkowych istniejących w Polsce, pojazd sprowadzony z Niemiec po szkodzie całkowitej i wymianie silnika nie jest towarem poszukiwanym, co z punktu doświadczenia życiowego powoduje obniżenie jego realnej wartości sprzedażowej na rynku polskim,

C) w zakresie prywatnej wyceny nr [...] z 07.10.2019 r. - bezkrytycznym uczynieniu z niej podstawy do analizy i wyceny dokonywanej przez biegłego J. M., podczas gdy w rzeczywistości ona również zawiera błędy poprzez nieprawidłowe wpisanie w niej elementów do pojazdu, których on w istocie nie posiada i nie posiadał, w zestawienia z całkowitym pominięciem niemieckiej wyceny naprawy z 23.07.2019 r. nr [...] (vide punkt B), co automatycznie dyskredytuje rzeczoznawcę J. M., który nie dostrzegł tych nieścisłości,

D) nie zwrócenie się przez organ do właściwej jednostki policji w Niemczech celem przedstawienia i przedłożenia do akt niniejszego postępowania dokumentacji sprawy dotyczącej zdarzenia szkodowego z 16.07.2020 r., w szczególności zalegających w niej fotografii dokumentującej przedmiotowy pojazd w stanie uszkodzonym i następnie wykorzystanie tak zgromadzonego materiału w opiniowaniu przez biegłego rzeczoznawcę motoryzacyjnego

- skutkujących błędami w ustaleniach faktycznych i ustaleniem końcowym, że w realiach rozpatrywanej sprawy wysokość podstawy opodatkowania odbiega znacznie od średniej wartości rynkowej oraz, że wartość pojazdu P. nr VIN: [...] o pojemności silnika [...]cm3 jako pojazdu nabywanego i wprowadzanego z Niemiec do Polski w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia na dzień powstania obowiązku podatkowego tj. na 18.09.2019 r. wynosi 66.200 zł (średnia wartość rynkowa), a tym samym podstawa opodatkowania transakcji podatkiem akcyzowym wynosi 45.380 zł, natomiast pełny podatek akcyzowy 8.441 zł, podczas gdy rzeczywista średnia wartość rynkowa tego pojazdy jest znacznie niższa niż wyliczona przez organ, wynosi 17.538 zł, natomiast podatek akcyzowy powinien wynosić zgodnie z deklaracją uproszczoną 3.262 zł.

Ponadto Strona wraz z odwołaniem złożyła dodatkowy dowód w postaci faktury nr [...] z dn. 10.07.2020 r. dotyczący usługi na kwotę 1.000 zł tytułem wymiany silnika w pojeździe P. nr VIN: [...] wnosząc o jego załączenie w poczet materiału dowodowego na okoliczność jego treści oraz wykonanej usługi wymiany silnika w pojeździe.

W związku z podniesionymi zarzutami Podatnik wniósł o: (1) uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Naczelnikowi Urzędu Skarbowego Kraków - Nowa Huta; oraz (2) zobowiązanie Organu I instancji do przeprowadzenia postępowania dowodowego w postaci nowej opinii przez innego biegłego rzeczoznawcę samochodowego z uwzględnieniem niemieckiego kosztorysu z 23 lipca 2019 r. nr [...] po jego uprzednim przetłumaczeniu na język polski.

Niezależnie od powyższego Podatnik z ostrożności procesowej wskazał, że nawet gdyby uznać postępowanie dowodowe organu za prawidłowe, to przy przyjęciu określonej przez organ podstawy opodatkowania, wymierzone względem Strony zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego w/w pojazdu powinno uwzględniać dokonaną już przez Stronę tym tytułem opłatę w wysokości 3.262,00 zł. W konsekwencji podatek akcyzowy powinien wynosić 5.179,00 zł (8.441 - 3.262,00 zł) a nie 8.441,00 zł.

W wyniku rozpoznania przedmiotowego odwołania Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie (dalej: Organ odwoławczy, Organ II instancji) utrzymał w mocy decyzję Organu I instancji. Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu pierwszej instancji w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego ww. samochodu osobowego, uznając powyższe ustalenia za prawidłowe.

Powyższa decyzja nr 1201-IOP-3.4105.6.2020.5 została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, który wyrokiem z 26 maja 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 301/21 ją uchylił. W ww. orzeczeniu Sąd stwierdził, że organy podatkowe w prowadzonych w sprawie postępowaniach naruszyły zasadę prawdy materialnej oraz zasadę swobodnej oceny dowodów, poprzez brak przeprowadzenia oględzin pojazdu przy udziale biegłego oraz brak poczynienia wyczerpujących ustaleń w zakresie posiadanego wyposażenia przedmiotowego samochodu w dniu powstania obowiązku podatkowego, w szczególności w zakresie kwestionowanych elementów wyposażenia, takich jak kamera cofania, czy rodzaj zamontowanych felg aluminiowych. W ocenie Sądu jednoznaczne i zgodne z rzeczywistym stanem ustalenie przez organ podatkowy elementów wyposażenia samochodu jest koniecznym dla merytorycznego rozwiązania niniejszej sprawy, gdyż wyposażenie to jest czynnikiem kształtującym wartość pojazdu, co bezpośrednio przekłada się na wysokość podstawy opodatkowania w podatku akcyzowym. Z uwagi na powyższe Sąd zobowiązał organy podatkowe przy ponownym rozpoznaniu sprawy do przeprowadzenia uzupełniającego postępowania dowodowego poprzez przeprowadzenie oględzin przedmiotowego samochodu przy udziale biegłego rzeczoznawcy, celem jednoznacznego ustalenia jego wyposażenia oraz stanu technicznego.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie, decyzją z 8 kwietnia 2022 r. nr 1201.IOP-3.4105.2.2022.18 uchylił decyzję organu I instancji w całości i określił zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego marki P., nr VIN: [...] w wysokości 7.981 zł.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia skargi organ wskazał, że w złożonej 20 września 2019 r. w Urzędzie Skarbowym Kraków-Nowa Huta deklaracji uproszczonej nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki P. nr nadwozia (VIN): [...] Podatnik wskazał podstawę opodatkowania w wysokości [...] zł oraz podatek akcyzowy w kwocie [...] zł. Do deklaracji dołączył kserokopię niemieckiego dowodu rejestracyjnego oraz niekompletną (10 spośród 12 kart) kserokopię niemieckiego dokumentu o Nr [...] z 23 lipca 2019r.

W wyniku przeprowadzonych czynności sprawdzających organ I instancji ustalił, że wykazana w ww. deklaracji podstawa opodatkowania znacznie odbiega od średniej wartość rynkowej podobnego pojazdu na rynku krajowym, na dzień powstania obowiązku podatkowego. Następnie 11 października 2019 r. dostarczona została organowi podatkowemu, wykonana na zlecenie Podatnika, wycena nr [...] z 7 października 2019 r. dotycząca spornego pojazdu, w której wartość brutto tego pojazdu w stanie uszkodzonym została określona w wysokości 17.600 zł. Powyższa wycena nie zawierała zdjęć obrazujących stan pojazdu i również wzbudziła wątpliwości organu podatkowego, z uwagi na ustaloną w niej niską wartość pojazdu w stosunku do opisanych w tej wycenie uszkodzeń.

W odpowiedzi na wezwanie organu I instancji do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie wysokości podstawy opodatkowania w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego, w piśmie z 23 października 2019 r. Podatnik wskazał, iż deklarowany pojazd ma przebieg powyżej 500.000 km i jest mocno wyeksploatowany, silnik oraz turbiny ze względu na przebieg już się zużyły i nie nadają się do dalszej eksploatacji, konieczny jest kapitalny remont silnika lub jego wymiana. Elementy wnętrza są zniszczone, w fotelu kierowcy jest duża dziura, inne elementy tapicerowane noszą ślady intensywnego użytkowania. Auto uczestniczyło w kolizji, po której koszt naprawy został oszacowany przez rzeczoznawcę na przewyższający wartość całego pojazdu i rzeczoznawca orzekł szkodę całkowitą. Obecnie pojazd nie jest naprawiony po szkodzie, jest w takim samym stanie jak po kolizji, ale ze względu na awarię silnika stoi na parkingu w S. i nie ma możliwości jeżdżenia nim. Cały bok pojazdu jest do wymiany, tj. drzwi, błotniki, felgi, opony i inne drobne elementy. Dokładny spis części do wymiany zawiera załączona do deklaracji akcyzowej opinia niemieckiego rzeczoznawcy. Do pisma została za-łączona płyta CD ze zdjęciami uszkodzonego samochodu. Ponieważ fotografie zamieszczone na płycie nie były zdjęciami wykonanymi do przedstawionej wyceny nr [...] z 7 października 2019 r., organ I instancji pismem z 5 listopada 2019 r. wezwał Podatnika do przedstawienia zdjęć przedmiotowego pojazdu, które posłużyły do dokonania ww. wyceny numer [...]. Przedmiotowe fotografie wpłynęły do organu 4 grudnia 2019 r.

Organ podatkowy I instancji, ze względu na znaczną rozbieżność pomiędzy zadeklarowaną podstawą opodatkowania ww. pojazdu wspartą opinią prywatną nr [...], a wartością takiego pojazdu ustaloną przy użyciu systemu wyceny wartości pojazdów Eurotax oraz skalę uszkodzeń przedmiotowego pojazdu widocznych na fotografiach będących podstawą sporządzenia ww. wyceny i istniejące nadal wątpliwości co do prawidłowości zadeklarowanej wysokości podstawy opodatkowania, uznał za zasadne dokonanie weryfikacji tych rozbieżności. Tym samym postanowieniem z 5 grudnia 2019 r. wszczął postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowego samochodu osobowego. W toku postępowania pozyskano od Volkswagen Group Polska Sp. z o.o. historię serwisową przedmiotowego samochodu. Pracownicy Pierwszego Urzędu Skarbowego w S. w ramach pomocy prawnej 10 lutego 2020 r. przeprowadzili oględziny pojazdu, udokumentowane protokołem oraz zdjęciami samochodu. Organ I instancji powołał również z urzędu biegłego, J. M., będącego rzeczoznawcą samochodowym, który w opinii z 17 marca 2020 r. Nr [...] określił wartość pojazdu uszkodzonego metodą zredukowanego kosztu naprawy, na dzień powstania obowiązku podatkowego, w kwocie brutto 66.200 zł, co po pomniejszeniu o podatek VAT oraz podatek akcyzowy dawało wartość 45.380 zł, którą przyjęto jako podstawę opodatkowania. Należny podatek akcyzowy został określony w wysokości 8.441 zł. Biegły dokonując wyceny uwzględnił: dokumentację fotograficzną uszkodzeń pojazdu, wyjaśnienia Podatnika z 23.10.2019 r., pismo Volkswagen Group Polska sp. z o. o. z 3.02.2020 r., protokół oględzin pojazdu dokonanych przez pracowników Pierwszego Urzędu Skarbowego w S.

W toku postępowania podatkowego, po zapoznaniu się z aktami sprawy, Podatnik zarzucił ww. wycenie biegłego rzeczoznawcy liczne nieprawidłowości i nierzetelność, poprzez ujęcie w niej i wpisanie elementów wyposażenia, których ten pojazd nie posiadał oraz niezastosowanie zasadnych według ujemnych korekt jego wartości. Po wezwaniu organu I instancji, biegły J. M. w piśmie z 6 lipca 2020 r. przedstawił wyjaśnienia do swojej wyceny nr [...], odnosząc się do zarzutów. Biegły wyjaśnił, że w swojej opinii wziął pod uwagę uszkodzenia pojazdu widoczne na fotografiach zalegających w aktach sprawy, jak również dane wskazane w przedłożonej prywatnej wycenie. Organ podkreślił, że samo kwestionowanie ustalonej w prywatnej opinii wartości pojazdu nie jest równoznaczne z podważaniem wskazanych w niej wszystkich elementów wyposażenia, tym bardziej, że ono znaj-duje potwierdzenie w innych zgromadzonych dowodach. Biegły stwierdził, że przedstawiając do Urzędu Skarbowego wykonaną na swoje zlecenie wycenę z podanym w niej wyposażeniem Podatnik potwierdził, że samochód rzeczywiście posiadał wymienione tam elementy. Jednocześnie biegły, wyjaśniając rozbieżności między ustalonymi w obu wycenach wartościami pojazdu w stanie uszkodzonym wykazał, że w prywatnej wycenie nr [...] dwukrotnie zostały policzone koszty naprawy. Biegły wyliczył, że pomijając niesłusznie uwzględniony po raz drugi w wycenie nr [...] "Urealniony koszt naprawy", określona w niej wartość pojazdu uszkodzonego wynosiłaby 66.029 zł, więc byłaby zbliżona do wyceny, której sam dokonał.

W związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 26 maja 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 301/21, organ odwoławczy ponownie rozpatrując sprawę, pismem z 22 października 2021 r. wezwał Podatnika do przedłożenia oryginału lub uwierzytelnionej kopii kompletnej i podpisanej opinii Nr [...] z 23.07.2019 wraz z jej poświadczonym tłumaczeniem na język polski, a w przypadku nieposiadania podpisanego dokumentu o złożenie wyjaśnień w tej sprawie. Dodatkowo organ wezwał do złożenia wyjaśnień odnośnie daty przemieszczenia będącego przedmiotem postępowania samochodu z Niemiec do Polski. Wezwanie skierowane zostało również do rzeczoznawcy samochodowego W. P celem przedstawienia informacji odnośnie sporządzonej przez niego opinii nr [...], w szczególności w zakresie posiadania przez sporny samochód takich elementów wyposażenia jak kamera cofania oraz felgi turbo 21 cali.

Podatnik wskazał, że data wprowadzenia na teren Polski pojazdu z zamiarem jego rejestracji, jest zgodna ze złożoną deklaracją podatkową. Dodatkowo podniósł, że sporządzona przez biegłego J. M. opinia wykonana została z rażącym naruszeniem zasad instrukcji określania wartości pojazdów nr [...] S. a biegły dopuścił się naruszenia Kodeku Etyki Zawodowej Rzeczoznawców Samochodowych. Ponownie zarzucił również, że ww. wycena dokonana została w oparciu o przedstawione biegłemu dokumenty, bez dokonania przez niego oględzin pojazdu. Do pisma załączył niekompletną kserokopię niepodpisanej opinii Nr [...] z 23.07.2019 (strony 2,4,6,8,10 i 12), potwierdzoną za zgodność z oryginałem przez niewiadomą osobę. Nie złożył natomiast wyjaśnień odnośnie braku podpisu na wskazanym wyżej dokumencie jak również nie przedłożył jego poświadczonego tłumaczenia na język polski.

W odpowiedzi na wezwanie rzeczoznawca samochodowy W. P. oświadczył, że sporny samochód nie posiadał kamery cofania oraz felg 21 cali, a system z automatu zaciągnął wyposażenie, jakie powinno być zamontowane w pojeździe. W ocenie rzeczoznawcy zasadnym w tej sytuacji byłoby dokonanie korekty ujemnej, bądź wykreślenie tych pozycji z wyposażenia dodatkowego, co w konsekwencji obniży wartość samochodu. Dodatkowo W. P. wyjaśnił, że opony 22 cale zostały prawidłowo przyjęte, zgodnie z felgami, które były zamontowane w pojeździe.

Wykonując zalecenia Sądu, organ postanowieniem nr 1201-IOP-3.4105.24.2021.8 z 15 listopada 2021 r. zlecił również organowi podatkowemu I instancji przeprowadzenie oględzin przedmiotowego pojazdu, przy udziale biegłego rzeczoznawcy, celem ustalenia rzeczywistego wyposażenia i stanu technicznego samochodu na dzień powstania obowiązku podatkowego. Dodatkowo wskazał na konieczność uzupełnienia materiału dowodowego o wyjaśnienia biegłego do opinii wydanej w toku postępowania przed organem I instancji lub korektę do tej opinii albo nową opinię, z uwzględnieniem wyników oględzin pojazdu oraz uwag zawartych w piśmie z 26 października 2021 r.

W toku uzupełniającego postępowania dowodowego oględziny samochodu nie zostały przeprowadzone, gdyż jak wynika z pisma złożonego przez ostatniego jego właściciela K.W. oraz przedłożonych dokumentów, pojazd został zezłomowany, ponieważ uległ spaleniu.

Wyjaśnienia związane z wykonaną opinią nr [...] z 17.03.2020, po zapoznaniu się z zarzutami, złożył natomiast rzeczoznawca samochodowy J. M., który oświadczył, że wyliczeń dokonał w komputerowym systemie INFO-EKSPERT zgodnie z obowiązującymi zasadami. Rodzaj pojazdu oraz rodzaj nadwozia zostały ustalone przez program, bez dokonywania jakichkolwiek zmian. Elementy wyposażenia w postaci kamery cofania i tarcze kół 22 cale potwierdzone były w dokumentach. Usuwając kamerę cofania wartość pojazdu w stanie uszkodzonym mieści się w granicach tolerancji wyliczeń, natomiast tarcze kół 22 cale są droższe od tarcz 21 cali. Usuwając z programu kamerę cofania wartość pojazdu w stanie uszkodzonym wyniesie 66.100 zł, natomiast wstawiając tarcze kół 22 cale i bez kamery wartość w stanie uszkodzonym wyniesie 66.300 zł. Do ww. wyjaśnień dołączył również pismo z 17.08.2021 skierowane do Sądu Okręgowego w Krakowie, dotyczące sporządzonej przez niego opinii z 17.03.2020 r. W piśmie tym, odnosząc się do znajdującego się w aktach kosztorysu sporządzonego w języku niemieckim wskazał, że koszt naprawy samochodu na rynku niemieckim jest zupełnie inny niż na rynku polskim (koszt robocizny wyższy 6-krotnie). W nawiązaniu do prywatnej opinii nr [...] podniósł natomiast, że wartość katalogowa/bazowa samochodu P. wynosi 162.500, tak więc wskazana w tej opinii wartość pojazdu w wysokości 17.600 zł. stanowi 10,8 % tej kwoty. Tym samym opinia ta jest podstawą do uznania przedmiotowego samochodu jako odpad i przekazania sprawy do Inspektoratu Ochrony Środowiska.

W załączonym piśmie z 1.06.2021 skierowanym do Centrum Certyfikacji Rzeczoznawców Samochodowych J. M. wyjaśnił natomiast przyczyny niezastosowania w swojej wycenie poszczególnych korekt wartości samochodu:

korekty z tytułu stanu utrzymania i dbałości o pojazd (w wycenie nr [...] korekta na poziomie -5%) - czynnik ten może mieć wpływ na wartość rynkową pojazdu w przypadku, gdy jego stan istotnie odbiega od danego okresu eksploatacji i przebiegu. W rozpatrywanym przypadku stan wnętrza, foteli, gałki zmiany biegów i koła kierownicy nie był wynikiem niedbania o pojazd, tylko wynikiem wyeksploatowania z uwagi na przebieg

korekty z tytułu serwisowania (w wycenie nr [...] korekta na poziomie -5%) badany pojazd był serwisowany przez cały okres eksploatacji od 2011 do 2015 roku na terenie Niemiec, następnie na terenie Polski do 7.12.2017

korekty z tytułu indywidualnego sprowadzenia - historia pojazdu oraz jego wcześniej-sza eksploatacja i serwisowanie z udokumentowanym przebiegiem są znane

korekty z tytułu używania pojazdu do celów zarobkowych - brak potwierdzenia takie-go sposobu użytkowania samochodu w dokumentach, rodzaj pojazdu oraz przebieg nie są podstawą do zastosowania takiej korekty.

W świetle zgromadzonych w sprawie dowodów DIAS odnosząc się do wykonanej opinii prywatnej nr [...] wskazał na dwukrotne uwzględnienie przez rzeczoznawcę samochodowego W. P. kosztów naprawy przy wyliczaniu wartości pojazdu: raz jako ujemną korektę wartości z tytułu koniecznych napraw (str. 4 opinii), ponownie jako urealniony koszt naprawy przy obliczaniu wartości pojazdu w stanie uszkodzonym (str. 17). Powyższą ocenę ww. opinii w tym zakresie podzielił WSA w Krakowie w wyroku z 26 maja 2021 r., gdzie wskazał: Jednocześnie w ocenie Sądu biegły mgr inż. J. M. w dostateczny sposób wyjaśnił rozbieżności między ustalonymi w obu wycenach wartościami pojazdu w stanie uszkodzonym wykazując, że w prywatnej wycenie zleconej przez Skarżącego nr [...] w istocie dwukrotnie zostały policzone koszty naprawy przedmiotowego pojazdu.

Wątpliwości organu budziło również uwzględnienie ujemnej korekty ze względu na serwisowanie pojazdu w wysokości 5% tj. 5.758 zł (str. 4), w sytuacji gdy w aktach sprawy zalega pismo Volkswagen Group Polska sp. z o. o. z 3.02.2020 r. z załączonym wydrukiem historii regularnych przeglądów i napraw wykonanych w autoryzowanych stacjach obsługi z podaniem stanów licznika kilometrów, obejmujących lata 2011-2017. Podobnie wątpliwości wzbudza zastosowanie ujemnej korekty wartości samochodu z tytułu stanu utrzymania i dbałości o pojazd. Z zamieszczonych w wycenie wyjaśnień wynika, że korekta ta winna być uwzględniana w sytuacji, gdy stan pojazdu istotnie odbiega od dobrego, odpowiedniego dla danego okresu eksploatacji i przebiegu. W rozpatrywanej sprawie zasadnym jest natomiast przyjęcie, że stan pojazdu jest wynikiem jego wyeksploatowania z uwagi na przebieg, a z tego powodu zastosowano już ujemną korekt jego wartości.

Podkreślono również, że na str. 3 ww. opinii w sekcji Opisy dotyczące pojazdu, znajduje się m.in. następujący zapis:

Pojazd wymagający drobnych napraw i nadający się do naprawy. Pojazd może stać się przydatny do ruchu drogowego, być wykorzystany do swojego pierwotnego przeznaczenia i spełniać europejskie normy bezpieczeństwa po dokonaniu drobnych napraw (...). W świetle tych zapisów niewiarygodnie wyglądają zawarte w tej opinii wyliczenia kosztów naprawy pojazdu. Jest to szczególnie widoczne na str. 17 opinii, gdzie przy uwzględnieniu metody zredukowanego kosztu naprawy wartość pojazdu wynosi 0 zł (zredukowane koszty naprawy prawie o 1/3 przewyższają wyliczoną w opinii wartość pojazdu nieuszkodzonego). Organ odwoławczy po analizie akt sprawy, w tym zalegającej tam dokumentacji fotograficznej spornego pojazdu oraz kierując się prawidłami logiki, wskazaniami wiedzy ogólnej, doświadczania życiowego i oceny istniejących realiów doszedł do przekonania, że trudno uznać za wiarygodną i prawdopodobną tezę, iż pojazd z widocznymi na zdjęciach uszkodzeniami mógłby wymagać takich nakładów finansowych w celu przywrócenia go do stanu normalnej funkcjonalności. Tym samym nie można przyjąć za wiarygodną wskazanej w wycenie nr [...].

Podkreślono jednocześnie, że ww. opinia, ma charakter dokumentu prywatnego, stanowi wyraz stanowiska Podatnika i jako taka nie może być traktowana jako opinia biegłego.

W prowadzonym postępowaniu organ dokonał oceny ww. opinii zgodnie z art. 191 oraz art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. W wyniku tej oceny, kierując się zasadami logiki i do świadczenia życiowego oraz bazując na ogólnej wiedzy motoryzacyjnej, przyjął zawarte w wycenie ustalenia w zakresie poszczególnych elementów wyposażenia samochodu oraz wyjaśnił dlaczego zakwestionował ujęte w niej poszczególne korekty wartości samochodu, a tym samym wyliczenia wartości pojazdu w stanie uszkodzonym.

Odpowiadając na podniesiony w piśmie z 26.10.2021 zarzut dotyczący błędnego zidentyfikowania w wycenie nr [...] przedmiotowego pojazdu jako samochodu terenowego z rodzajem nadwozia kombi, organ zauważył, że w niemieckim dowodzie rejestracyjnym samochodu wskazana została klasa pojazdu "[...]" oraz rodzaj konstrukcji "[...]". Zgodnie natomiast z definicją kategorii i typów pojazdów (załącznik II do Dyrektywy 2001/116/WE) symbolem "G" oznaczane są pojazdy terenowe, a symbol "[...]" w odniesieniu do samochodów osobowych oznacza rodzaj nadwozia kombi. Na marginesie zauważono, że w analogiczny sposób przedmiotowy samochód został zaklasyfikowany w przedłożonej przez Podatnika wycenie nr [...].

Odnosząc się do zarzutu niezastosowania przez biegłego ujemnej korekty wartości pojazdu z tytułu braku ważnego dopuszczenia do ruchu oraz braku sprawnego stanu technicznego, organ stanął na stanowisku, że w rozpatrywanej sprawie brak było podstaw do ich zastosowania. Wskazano bowiem, że oceniany samochód, zgodnie ze zgromadzonym materiałem dowodowym, był uszkodzony i wymagał napraw, a zatem w stanie technicznym na moment powstania obowiązku podatkowego nie mógł mieć aktualnych badań technicznych. W wycenie wartość pojazdu określono natomiast metodą zredukowanego kosztu naprawy, a więc po uwzględnieniu kosztów naprawy oszacowanych na podstawie obrazu uszkodzeń, która to naprawa powinna doprowadzić przedmiotowy pojazd do uzyskania wymaganej sprawności. Tym samym stan techniczny samochodu został już uwzględniony przy szacowaniu kosztów jego naprawy, a przeprowadzenie okresowych badań technicznych dopuszczających pojazd do ruchu, po dokonaniu ww. naprawy, nie wiązałoby się z dodatkowymi kosztami. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w wyroku z 27 marca 2013 r., sygn. akt I SA/Bk 42/13 wskazał na brak podstaw do przyjęcia korekty ze względu na aktualność badań technicznych w sytuacji, gdy oceniany pojazd jest powypadkowy, uszkodzony i wymaga kompleksowych napraw. Stosowanie tego rodzaju korekty jest zasadne wtedy, gdy zbliża się termin badań technicznych, które wiążą się z koniecznością poniesienia kosztów napraw (podobnie wyrok WSA we Wrocławiu z 19 lutego 2014 r., sygn. akt I SA/Wr 11/14).

W odpowiedzi na podniesione przez Podatnika w piśmie z 26.10.2021 zarzuty dotyczące braków w wyposażeniu standardowym samochodu i niezastosowania w związku z tym ujemnej korekty jego wartości wskazano, że do protokołu oględzin pojazdu z 10.02.2020 wniósł Podatnik następujące uwagi: brak czujników parkowania, brak bocznych progów lewa/prawa strona, brak kamery cofania, silnik nie odpala. W sporządzonej opinii biegły nie ujął progów bocznych i czujników parkowania, tym samym stosowanie korekty z tego tytułu jest niezasadne, a zarzuty Podatnika bezpodstawne, co potwierdził również WSA orzekając w niniejszej sprawie. Ponieważ na wcześniejszym etapie postępowania Podatnik nie kwestionował innych elementów wyposażenia standardowego, wykazanych w sporządzonej opinii nr [...], poza wyżej wymienionymi, organ odwoławczy nie uznał zarzutów w tym zakresie za zasadne, tym bardziej, że podnoszone są one w momencie, kiedy nie ma już możliwości ustalenia faktycznych elementów wyposażenia pojazdu, poprzez dokonanie jego oględzin. Dodatkowo organ zauważył, że Podatnik kwestionuje np. elementy wyposażenia takie jak nakładki ozdobne progów, podczas gdy fotografie znajdujące się na kartach akt nr 47, 78 i 81 potwierdzają, że takie nakładki były zamontowane. Na podstawie roboczego tłumaczenia sporządzonej w języku niemieckim opinii nr [...] organ ustalił również, że wykazano w niej takie elementy wyposażenia dodatkowego pojazdu jak między innymi kamera cofania oraz TV-Tuner (str. 3 opinii), wymieniono także opony w rozmiarze [...] (str. 2) oraz felgi [...] (str. 8). Podkreślono natomiast, że na każdym etapie postępowania Podatnik podkreślał , że ww. opinia jest jedyną wiarygodną wyceną pojazdu.

W odpowiedzi na zarzut niezastosowania w opinii nr [...] korekty ujemnej za konieczność naprawy układu napędowego (silnika) organ wskazał, że biegły uznał, że w związku z brakiem możliwości uruchomienia silnika i wyciekami oleju do naprawy kwalifikuje się cały silnik (str. 5 wyceny). Podkreślenia wymaga, że zdaniem biegłego J. M. gdyby podłączyć samochód do komputera celem zdiagnozowania usterek uniemożliwiających uruchomienie silnika pojazdu, w wycenie należałoby uwzględnić tylko naprawę usterek, a nie wymianę całego silnika, co skutkowałoby podwyższeniem wartości pojazdu, zatem byłoby mniej korzystne dla Strony. Z uwagi na powyższe, zarzuty w tym zakresie organ uznał za niezasadne, tym bardziej , że potwierdzone przez podobnie jak WSA w wyroku sygn. akt I SA/Kr 301/21.

Odnosząc się do braku w kwestionowanej opinii nr [...] korekty ze względu na liczbę właścicieli wskazano, że zgodnie z instrukcją obsługi komputerowego systemu INFO-EKSPERT korekty tej nie należy stosować dla pojazdów osobowych posiadających więcej niż jednego właściciela w okresie pierwszych 5 lat eksploatacji oraz odpowiednio więcej niż dwóch dla pojazdów starszych. Dla pojazdów starszych niż 8 lat korekty nie należy stosować.

Odnosząc powyższe do spornego pojazdu wskazano, że na podstawie roboczego tłumaczenia niemieckiego dokumentu rejestracyjnego pojazdu ustalono, że przed Podatnikiem samochód posiadał jednego właściciela. Dodatkowo podkreślono, że w momencie nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazd był starszy niż 8 lat. Tym samym w ocenie organu zastosowanie przedmiotowej korekty wartości samochodu byłoby nieuzasadnione.

Odpowiadając na podniesione w piśmie z 26 października 2021 r. zarzuty dotyczące niezastosowania korekty wartości samochodu w związku z używaniem pojazdu w sposób nietypowy, tj. np. do celów zarobkowych organ podzielił przedstawione powyżej stanowisko biegłego J. M. w tym zakresie. Szczególnego charakteru eksploatacji nie może uzasadniać użytkowanie samochodu przez jedną firmę (por. wyrok NSA z 1 marca 2017 r., sygn. akt I GSK 1138/15).

Podsumowując organ zauważył, że zastosowanie wszystkich wymienionych w piśmie z 26.10.2021 korekt wartości samochodu doprowadziłoby do nieuzasadnionego, podwójnego obniżenia jego wartości, gdyż przyjęte przez biegłego w wycenie koszty naprawy pojazdu oraz korekta za przebieg uwzględniają już stan techniczny auta oraz stan jego utrzymania.

Odpowiadając na zarzut braku pozyskania od policji niemieckiej dokumentacji dotyczącej zdarzenia szkodowego jakie miało miejsce na terenie Niemiec 16 lipca 2019 r. z udziałem przedmiotowego pojazdu wyjaśniono, że istotą niniejszego postępowania jest ustalenie stanu pojazdu i tym samym jego wartości w dniu powstania obowiązku podatkowego, czyli w dniu przemieszczenia tego pojazdu z terytorium państwa członkowskiego na teren kraju.

Organ nie dostrzegł jaki wpływ na zmianę wartości pojazdu ustaloną w toku niniejszego postępowania na dzień powstania obowiązku podatkowego może mieć wymiana silnika udokumentowana fakturą nr [...] z 10 lipca 2020 r .

W odpowiedzi na zarzut niedokonania przez biegłego bezpośrednich oględzin pojazdu, organ odwoławczy wskazuje, że w toku postępowania podatkowego oględziny mogą odbyć się jedynie w trybie określonym w art. 198 Ordynacji podatkowej. Zatem "gospodarzem" oględzin jest organ podatkowy, a nie biegły.

Mając na uwadze zalecenia wynikające z wyroku WSA w Krakowie z 26 maja 2021 r., z uwagi na istniejące w ocenie Sądu rozbieżności w zgromadzonym materiale dowodowym, dotyczące elementów wyposażenia dodatkowego spornego samochodu, takich jak felgi 21 cali oraz kamera cofania, organ ponownie prowadząc postępowanie odwoławcze, zlecił organowi i instancji dokonanie oględzin pojazdu przy udziale biegłego. Czynności tych nie udało się jednak zrealizować, gdyż będący przedmiotem postępowania samochód został zezłomowany, co potwierdza znajdująca się w aktach sprawy kopia zaświadczenia z 17 grudnia 2020 r.

Organ podkreślił, że z uwagi na zezłomowanie samochodu nie udał się usunąć zauważonych przez Sąd rozbieżności w zgromadzonym materiale dowodowym, dotyczące elementów wyposażenia dodatkowego spornego samochodu, takich jak felgi 21 cali oraz kamera cofania przyjęto, że sporny pojazd posiadał felgi występujące w wyposażeniu standardowym, tj. tarcze kół aluminiowe 19 cali oraz nie posiadał kamery cofania.

Tym samym zasadnym było uchylenie decyzji organu I instancji i określenie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu P. nr VIN: [...], uwzględniając przy ustalaniu podstawy opodatkowania wynikającą z wyceny nr [...] z 17 marca 2020 r. wartość pojazdu w stanie jak przed szkodą, pomniejszoną o wykazaną tam wartość spornego wyposażenia dodatkowego, tj. kamery cofania (430 zł) oraz tarcz kół aluminiowych [...] (3.176 zł).

Pismem z dnia 12 maja 2022 r., Ł. G wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skargę na ww. decyzję organu II instancji wraz z poprzedzającą ją decyzję organu I instancji.

Skarżący ww. ww. decyzjom zarzucił naruszenie przepisów postępowania podatkowego oraz przepisów ustawy o podatku akcyzowym, tak przepisów proceduralnych jak i prawa materialnego: w szczególności przepisów art. 21 par 3 ustawy z 29.08.1997 r. Ordynacja Podatkowa w zw. z art. 6 ustawy z 06.12.2008 r. o podatku akcyzowym oraz art. 100 ust. 1 pkt 2, 101 ust. 2 pkt 1, 104 ust 1 pkt 2, 104 ust 8, 9, 11, art. 105, 106 ust. 2 i 3 ustawy z 06.12.2008 r. o podatku akcyzowym w zw. z art. 180, 181, 187, 191, 197 i 198 Ordynacji Podatkowej – wyrażające się przede wszystkim w nieprawidłowym przeprowadzeniu postępowania dowodowego poprzez nierzetelne zgromadzenie dowodów, sprzeczne z zasadą swobodnej oceny dowodów, zasadami logiki i doświadczenia życiowego zinterpretowanie niepełnego i nierzetelnego materiału dowodowego - prowadzące w konsekwencji do wadliwego ustalenia okoliczności faktycznych przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia tj. błędnym naliczeniu podatku akcyzowego do zapłacenia uwarunkowanego wadliwą wyceną pojazdu w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia.

W ocenie Skarżącego ww. naruszenia przepisów prawa materialnego polegały w szczególności na: (a) naruszeniu art. 104 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że średnia wartość rynkowa samochodu w sprawie wynosi 66.200 zł i na tej podstawie przyjęcie podstawy opodatkowania samochodu, podczas gdy w przedmiotowym postponowaniu nie przeprowadzono rzetelnej wyceny wartości pojazdu oraz (b) naruszeniu art. 104 ust 8 w zw. z art. 104 ust. 9 ustawy o podatku akcyzowym poprzez ich błędną wykładnię i przyjęcie, że cena rynkowa samochodu znacznie odbiegała od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego i na tej podstawie określenie wysokości opodatkowania, mimo że Skarżący wskazał przyczyny, które uzasadniają podanie jego wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego.

W ocenie Skarżącego doszło ponadto do naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik spraw tj.

1) błędna ocena przeprowadzonych dowodów i dokonanie wadliwych ustaleń faktycznych polegających na przyjęciu, że:

- pojazd miał zamontowane oryginalne felgi 22 calowe, podczas gdy w rzeczywistości pojazd miał zamontowane felgi 22 calowe ale nieoryginalne, a co wpływa na obniżenie wartości pojazdu po uprzednim wyliczeniu wartości części oryginalnych, a co wynika ze zdjęć pojazdu wykonanych podczas oględzin pojazdu dokonanych przez pracownika urzędu skarbowego,

- pojazd miał zamontowane nakładki ozdobne progów po obu stronach, podczas gdy w rzeczywistości takich progów zamontowanych pojazd nie miał, co wynika już samego zapoznania się z zdjęciami pojazdu zalegającymi w aktach sprawy wykonanymi przez pracownika urzędu podczas oględzin w S. (vide: zdjęcia wykonane przez pracowników urzędu z oznaczeniem pliku - końcowe numery pliku: 401 i 403), a co wpływa na obniżenie wartości pojazdu po uprzednim wyliczeniu wartości części oryginalnych

- pojazd miał zamontowane nieuszkodzone felgi i opony, podczas gdy pojazd ma zamontowane felgi i opony ale w stanie uszkodzonym (vide: zdjęcia wykonane prze pracowników urzędu z oznaczeniem pliku - końcowe numery pliku: 438, 439, 440), a co wpływa na obniżenie wartości pojazdu po uprzednim wyliczeniu wartości części oryginalnych i wartości koniecznych napraw zgodnie "Instrukcją określania wartości pojazdów nr 1/2016 Stowarzyszenia Rzeczoznawców Techniki Samochodowej i Ruch Drogowego zatwierdzonej 17.05.2016 r." uchwałą Zarządu Głównego Stowarzyszeni natomiast zgodnie z technologią naprawy pojazdów P. tego typu elementy n podlegają naprawie tylko wymianie na nowe, a zatem brak części oryginalnych skutku obniżeniem wartości pojazdu o kwotę koniecznych napraw

- pojazd posiadał kompletne lewe lusterko, podczas gdy pojazd w rzeczywistości nie posiadał lewego wkładu lusterka, co wynika już samego zapoznania się z zdjęciami pojazdu zalegającymi w aktach sprawy wykonanymi przez pracownika urzędu podczas oględzin S. (vide: zdjęcia wykonane przez pracowników urzędu z oznaczeniem pliku końcowe numery pliku: 402, 410)

- pojazd miał nieuszkodzone podszybie (przednia szyba), podczas gdy pojazd w rzeczywistości miał podszybie uszkodzone co wynika już samego zapoznania ze zdjęciami pojazdu zalegającymi w aktach sprawy wykonanymi przez pracownika urzędu podczas oględzin w S. (vide: zdjęcia wykonane przez pracowników urzędu z oznaczeniem pliku - końcowe numery pliku: 441)

- pojazd posiadał sprawny komputer pokładowy oraz wszystkie systemy elektronice i sterownik oraz był sprawny mechanicznie (układ kierowniczy, hamulcowy, zawieszę itp.), podczas gdy biegły nie dokonał komputerowego sprawdzenia elektroniki i sterowników pojazdu, jak również oględzin pojazdu nie przeprowadzono w warunkach warsztatowych lub kanałowych umożliwiających zweryfikowanie sprawności układu kierowniczego, napędowego i innych układów mechanicznych

2) Nie przeprowadzenie drugich oględzin pojazdu, celem określenia jego rzeczywistego stanu technicznego pod względem wizualnym, mechanicznym (sprawności układu hamulcowego, kierowniczego, zawieszenia itp.) jak i elektronicznym (działań systemów - radowych i sterowników)

3) zlecenie wykonania dodatkowej opinii uzupełniającej dotychczasowemu biegłemu J. M., zamiast zlecenia opracowania nowej opinii innemu rzeczoznawcy, podczas gdy dotychczasowe postępowanie wykazało już brak profesjonalizmu biegłego oraz poświadczone przez niego okoliczności nieprawdziwych (stanu technicznego pojazdu w tym stanu jego wyposażenia niezgodnego z jego stanem rzeczywistym)

4) w zakresie opinii biegłego rzeczoznawcy motoryzacyjnego J. M. - wadliwości tejże opinii biegłego wraz z pisemnymi wyjaśnieniami biegłego mającymi stanowić uzupełniająca opinię, poprzez:

- nieuwzględnienie przez biegłego J. M. rzeczywistego stanu technicznego pojazdu na dzień 18.09.2019 r. naruszenie metodologii wycen wartości pojazdów określonej w "Instrukcji określania wartości pojazdów nr 1/2016 Stowarzyszenia Rzeczoznawców Techniki Samochodowej Ruchu Drogowego zatwierdzonej 17.05.2016 r." uchwałą Zarządu Głównego Stowarzyszenia przeprowadzenie wyceny jedynie w programie eksperckim INFO-EKSPERT bez -uwzględnienia cen transakcyjnych notowanych na rynku krajowym na dzień 18.09.2019 r. r., podczas gdy programy tego typu działają na podstawie wgranych baz danych odnośnie paramentów technicznych pojazdów, natomiast nie uwzględniają rzeczywistej sytuacji koniunktury na rynku motoryzacyjnym (podaży, popytu) ani faktycznych cen transakcyjnych pojazdów używanych po szkodzie całkowitej, a tym samym nie spełniają kryterium ustawowego sprowadzającego się do określenia /średniej wartości rynkowej pojazdu notowanej na rynku krajowym/, zgodnie z art. 104 ust. 1 i 11 ustawy o podatku akcyzowym, która jest możliwa do określenia jednie w drodze przeprowadzenia analizy porównawczej i analizy cen transakcyjnych

- nie przeprowadzenie osobiście przez biegłego M. w S. bezpośrednich oględzin pojazdu (które finalnie okazały się być jedynymi oględzinami możliwymi do przeprowadzenia w sprawie wobec zezłomowania pojazdu) i nie podłączenie komputera do pojazdu celem zaczytania informacji o pracy komputera pokładowego pojazdu oraz W. w systemach pojazdu, podczas gdy błędy i tym samym usterki pojazdu wykazane w ten sposób powinny stanowić - obok zakwalifikowanego do wymiany silnika - główna podstawę do określenia stanu pojazdu oraz sprawności jego elementów i systemów elektronicznych i w konsekwencji jego wyceny

5) w zakresie zalegającego w aktach sprawy niemieckiego dokumentu z 23.07.2019 r. Nr [...]

- nieprawidłowe posłużenie się przedmiotowym dokumentem, poprzez niedokonanie jego profesjonalnego tłumaczenia na język niemiecki i poprzestanie jedynie na tłumaczeniu roboczym na język polski, a następnie dokonaniu ustaleń w oparciu o ten dokument nie mający bezpośredniego tłumaczenia na język polski,

- przedłożenie przedmiotowego dokumentu z tłumaczeniem roboczym na język polski biegłemu M. do wykorzystania na potrzeby sporządzenia opinii uzupełniającej, podczas gdy tłumaczenie to zostało dokonane przez organ a nie podmiot niezależny, w związku z czym tłumaczenie takie jest obarczone brakiem obiektywizmu i bezstronności

6) niewyjaśnieniu rozbieżności pomiędzy wartością wyceny pojazdu przed szkodą w opinii "niemieckiej" i opinii biegłego M., podczas gdy opinia niemiecka, wykonana przez certyfikowanego niemieckiego rzeczoznawcę określiła wartość pojazdu przed szkodą dnia z 16.07.2020 r. na kwotę 16.900 Euro co daje kwotę 75,881 zł (1 euro tj. 4,49 zł kurs na 16.07.2020 r.), zaś koszt naprawy na kwotę 17.642,38 Euro, natomiast opinia biegłego M. określa wartość pojazdu po szkodzie na kwotę 62.596 zł, tym samym różnica w wartości pojazdu wynosi 13.285 zł, co przy tego rodzaju szkodzie na tej klasie pojeździe oraz jego wyposażeniu, niesprawnym silniku oraz pozostałych ustakach, różnica w wartości pojazdu na tak niskim poziomie jest obiektywnie nie wytłumaczalna , biorąc pod uwagę koszty naprawy pojazdu na częściach oryginalnych,

7) nie zwrócenie się przez organ do właściwej jednostki policji w Niemczech celem przedstawienia i przedłożenia do akt niniejszego postępowania dokumentacji sprawy dotyczącej zdarzenia szkodowego z 16.07.2020 r., w szczególności zalegających w niej fotografii dokumentującej przedmiotowy pojazd w stanie uszkodzony oraz dokumentacji określającej stwierdzone wady mechaniczne, blacharskie i elektroniczne (system pokładowy pojazdu i sterowników pojazdu) i następnie wykorzystanie tak zgromadzonego materiału opiniowaniu przez biegłego rzeczoznawcę motoryzacyjnego, podczas gdy w materiale dowodowym brak jest informacji odnośnie sprawności technicznej i mechanicznej pojazdu po szkodzie całkowitej (vide: sprawność układu hamulcowego, układu kierowniczego, systemu pokładowego pojazdu, sterowników pojazdu) a to wobec braku aktualnych badań technicznych pojazdu po szkodzie całkowitej, a biegły M. opracowujący opinię na potrzeby tego postępowania nie zapoznał się ze stanem pojazdu, jak również nie uczynili tego pracowniku urzędu skarbowego wykonujący pierwsze oględziny pojazdu w S.

8) nieuwzględnienie wniosku dowodowego złożonego w odwołaniu od decyzji organu I instancji tj. wniosku o przeprowadzenie postępowania dowodowego w postaci nowej opinii przez innego biegłego rzeczoznawcę samochodowego z uwzględnieniem niemieckiego kosztorysu z 23.07.2019 r. Nr [...] po jego uprzednim przetłumaczeniu na język polski.

W związku z podniesionymi zarzutami Skarżący, na podstawie art. 145 p.p.s.a. wniósł o: (1) uchylenie decyzji organu II instancji wraz z poprzedzająca ją decyzją organu I instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji; (2) w przypadku nieuwzględnienia żądania z pkt l: uchylenie w całości zaskarżonej decyzji organu II instancji i skierowanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ II instancji; (3) zasądzenie na jego rzecz zwrotu kosztów postępowania według norm prawem przewidzianych.

Organ II instancji w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

W pierwszej kolejności wskazać należy, że w niniejszej sprawie Sąd orzekał na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1842 ze zm.; dalej: ustawa o COVID) w zw. z § 1 pkt 1 i 2 zarządzenia Prezesa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 16 października 2020 r. nr 61/2020 w sprawie odwołania rozpraw oraz wstrzymania przyjmowania interesantów i ograniczenia obsad kadrowych w Wojewódzkim Sądzie Administracyjnym w Krakowie w związku z istotnym zagrożeniem zakażenia wirusem SARS-CoV-2. Wskazane zarządzenie Prezesa WSA w Krakowie zostało wydane w związku z intensyfikacją rozwoju epidemii i wprowadzeniem dodatkowych ograniczeń, nakazów i zakazów związanych z objęciem miasta na prawach powiatu Kraków, będącego siedzibą tut. Sądu, obszarem czerwonym, o którym mowa w § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 9 października 2020 r. w sprawie ustanowienia określonych ograniczeń, nakazów i zakazów w związku z wystąpieniem stanu epidemii (Dz. U. z 2020 r. poz. 1758 ze zm.). Na mocy ww. przepisów zarządzenia Prezesa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dniem 17 października 2020 r. odwołano rozprawy, utrzymując działalność orzeczniczą Sądu w trybie rozpoznawania spraw na posiedzeniach niejawnych. W związku z tym sprawy przeznaczone do rozpatrzenia na rozprawie skierowano do załatwienia na posiedzeniu niejawnym w trybie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1842 ze zm.). Z uwagi na to zarządzeniem Przewodniczącego Wydziału niniejsza sprawa została skierowana do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym w składzie trzyosobowym.

Sądowej kontroli została poddana decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków Nowa Huta w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki P. nr nadwozia (VIN): [...], w której ustalono podatek akcyzowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego tego pojazdu w kwocie 8.441,00 zł.

Spór pomiędzy Skarżącym, a organami podatkowymi w istocie dotyczył wysokości podstawy opodatkowania tj. wartości rynkowej przedmiotowego samochodu przyjętej do opodatkowania podatkiem akcyzowym.

Według Skarżącego podatek akcyzowy powinien być wyliczony od podstawy opodatkowania w wysokości 17.538,00 zł.

Natomiast zdaniem organów podatkowych w odniesieniu do przedmiotowego samochodu podstawa opodatkowania podatkiem akcyzowym powinna wynosić 66.200,00 zł,

W pierwszej kolejności należy wyznaczyć ramy prawne sprawy. Zgodnie z art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a. podstawą opodatkowania w przypadku samochodu osobowego jest kwota, jaką podatnik jest obowiązany zapłacić za samochód osobowy - w przypadku jego nabycia wewnątrzwspólnotowego z tym, że w przypadku, o którym mowa w art. 101 ust. 2 pkt 3, podstawą opodatkowania jest średnia wartość rynkowa samochodu osobowego pomniejszona o kwotę podatku od towarów i usług oraz o kwotę akcyzy.

Z kolei z art. 104 ust. 8 u.p.a. wynika, że jeżeli wysokość podstawy opodatkowania w przypadku czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 2 i 3 oraz ust. 2, bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego, organ podatkowy wzywa podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego.

W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie jej wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego, organ podatkowy określi wysokość podstawy opodatkowania (art. 104 ust. 9).

W art. 104 ust. 11 u.p.a. zawarto z kolei definicję średniej wartości rynkowej samochodu, którą jest wartość ustalana na podstawie notowanej na rynku krajowym, w dniu powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, tego samego modelu, rocznika oraz - jeżeli jest to możliwe do ustalenia - z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty na terytorium kraju lub nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy.

W świetle powołanych regulacji, istotne znaczenie ma wyjaśnienie dwóch niedookreślonych przez ustawodawcę zwrotów, a mianowicie "bez uzasadnionej przyczyny" oraz "znacznie odbiega".

Brak ustawowego określenia zwrotu "bez uzasadnionej przyczyny" oznacza, że mamy do czynienia z otwartym katalogiem przyczyn, z powodu których może dojść do obniżenia wartości pojazdu, co wymaga każdorazowo ich zbadania. Jako okoliczność uzasadniającą niższą podstawę opodatkowania najczęściej wskazuje się w orzecznictwie gorszy od przeciętnego stan techniczny spowodowany nadmiernym użytkowaniem pojazdu, czy też uszkodzenia mechaniczne powstałe na skutek wypadku lub innych zdarzeń losowych. Podane przykłady nie wyczerpują jednak katalogu przyczyn, w sposób uzasadniony wpływających na wartość pojazdu.

Kolejnym niezdefiniowanym przez ustawodawcę pojęciem jest zwrot "znacznie odbiega", co nakłada na organ obowiązek podjęcia czynności procesowych, w celu wykazania tej okoliczności. Wobec braku odmiennej regulacji może to nastąpić, jeśli podatnik nie dokona zmiany podstawy opodatkowania, jedynie w ramach postępowania podatkowego. Z uwagi na fakt, iż poddany wykładni przepis nie zawiera żadnych wskazówek w tym zakresie, jak też brak jest jakiejkolwiek innej legalnej definicji wyjaśniającej, co należy rozumieć przez sformułowanie "znacznie odbiega", to należy przyjąć, iż organ powinien każdorazowo ustalić różnicę między tymi wartościami, a następnie wykazać, iż jest ona znaczna (por. wyroki NSA z dnia 1 marca 2017r., o sygn. akt: I GSK 1139/15 i I GSK 999/15).

Podkreślić należy, że określenie prawidłowej podstawy opodatkowania akcyzą samochodu osobowego dokonywane jest w dwóch etapach. W pierwszej kolejności należy ocenić, czy zadeklarowana podstawa opodatkowania znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej, i czy różnica ta ma rzeczywiście uzasadnione przyczyny (art. 104 ust. 8 u.p.a.). Dopiero i tylko i wyłącznie, gdy - mimo wezwania, o którym mowa w ww. przepisie - podatnik nie udzieli odpowiedzi, nie dokona zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub nie wskaże rzeczywistych przyczyn, które uzasadniają podanie jej w wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego, właściwy organ może samodzielnie określić wysokość podstawy opodatkowania (art. 104 ust. 9 u.p.a.). Zatem zmiana podstawy opodatkowania jest uprawniona tylko wtedy, gdy różnica w podstawie opodatkowania jest znaczna, i gdy różnica ta nie ma uzasadnionej przyczyny. Istotnym pozostaje, że przesłanki te muszą być spełnione łącznie, zaś dokonana w tym względzie analiza musi odpowiadać kryteriom wyżej opisanym.

Trzeba też zauważyć, że w rozpoznawanej sprawie decydujące znacznie ma kryterium wartości pojazdu, a nie jego cena. Wartość jest pojęciem ekonomicznym odnoszącym się do samochodu osobowego o określonych cechach technicznych. Wartość stanowi pojęcie zobiektywizowane ekonomicznie, będącą pochodną cech towaru. Dlatego na przykład okoliczności nabycia wynikające z pertraktacji cenowych, nie stanowią przesłanki uzasadniającej określenie podstawy opodatkowania na poziomie innych niż wartość samochodu osobowego. Okoliczności te nie wpływają na wartość pojazdu, jedynie kształtują jego cenę. Przyjęcie zatem podstawy opodatkowania na poziomie średniej wartości rynkowej stanowi kryterium obiektywne w sytuacji niewykazania uzasadnionych przyczyn, dla których samochód osobowy ma wartość znacznie niższą.

Jak wynika z akt sprawy organ przeprowadził wskazaną przepisami procedurę mającą doprowadzić do ustalenia prawidłowej podstawy opodatkowania.

Warunkiem zastosowania prawa materialnego jest ustalenie faktów istotnych dla rozstrzygnięcia z dokładnością pozwalającą na trafne zastosowanie prawa materialnego i przy zachowaniu gwarancji procesowych strony postępowania. Zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.) stanowiącą, że w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, to na organie podatkowym spoczywa ciężar dowodzenia wszystkich faktów istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, czyli obowiązek dokładnego ustalenia stanu faktycznego. To organ podatkowy zatem, stosownie do art. 187 § 1 O.p., jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy, oceniając – na podstawie całego zebranego materiału dowodowego – czy dana okoliczność została udowodniona (art. 191 O.p.).

Jednocześnie organ zobowiązany jest prowadzić postępowanie w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, to jest starannie i merytorycznie poprawnie (art. 121 § 1 O.p.), udzielając niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania (art. 121 § 2 O.p.). Organy powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu (art. 124 O.p.), działając na podstawie przepisów prawa (art. 120 O.p.).

Przy czym nie każde naruszenie przepisów postępowania powoduje konieczność wyeliminowania decyzji z obrotu prawnego. Tylko takie naruszenie przepisów, które mogło spowodować, że wynik sprawy mógłby być inny, gdyby do tego naruszenia nie doszło, powoduje konieczność uchylenia decyzji przez sąd (por. uchwała NSA z dnia 25 kwietnia 2005 r. sygn. akt FPS 6/04, ONSAiWSA 2005/4/66).

W ocenie Sądu, zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej została wydana w postępowaniu podatkowym spełniającym wszelkie powyższe wymagania.

Przede wszystkim należy zwrócić uwagę, że niniejsza sprawa jest konsekwencją rozstrzygnięcia tut. Sądu, który w wyroku z 26 maja 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 301/21 uchylił decyzję DIAS w sprawie podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki P. W wyroku tym Sąd zobowiązał organy podatkowe przy ponownym rozpoznaniu sprawy do przeprowadzenia uzupełniającego postępowania dowodowego poprzez przeprowadzenie oględzin przedmiotowego samochodu przy udziale biegłego rzeczoznawcy, celem jednoznacznego ustalenia jego wyposażenia oraz stanu technicznego. Sąd uznał bowiem, że wątpliwości w zakresie ustaleń faktycznych dotyczą jedynie wyjaśnienia "jakie samochód Skarżącego w momencie sprowadzenia go do Polski miał felgi, oraz czy był wyposażony w kamerę cofania"

Realizując te zadania DIAS zlecił przeprowadzenie oględzin z wykorzystaniem biegłego, niemniej jednak okazało się to niemożliwe z przyczyn niezależnych od organu. Sporny samochód został bowiem zezłomowany. Niemniej jednak, mając na uwadze, że ww. rozbieżności nie udało się usunąć organ przyjął rozwiązanie korzystne dla Skarżącego a mianowicie uznał, iż sporny pojazd posiadał felgi występujące w wyposażeniu standardowym, tj. tarcze kół aluminiowe 19 cali oraz nie posiadał kamery cofania.

Natomiast pierwotnie oględziny takie zostały przeprowadzone przez pracowników Pierwszego Urzędu Skarbowego w S. w ramach pomocy prawnej . Zgodnie bowiem z art. 198 Ordynacji podatkowej "gospodarzem" oględzin jest organ podatkowy. Protokół oględzin oraz wykonane zdjęcia samochodu zostały następnie uwzględnione przy wydawaniu przez biegłego opinii.

Podejmowanie przez organy podatkowe kroków zmierzających do ustalenia powyższych okoliczności należy w ocenie Sądu, uznać za postępowanie wypełniające przesłanki zawarte w art. 122 O.p.. Trzeba mieć bowiem na względzie, że przepis mówi o działaniach niezbędnych, a wynikający z art. 122 i art. 187 § 1 O.p. obowiązek organów gromadzenia materiału dowodowego nie jest nieograniczony i bezwzględny. Obciąża on organy jedynie do momentu uzyskania pewności w zakresie stanu faktycznego sprawy. Ponadto gromadzenie dowodów nie polega na zbieraniu wszelkich informacji dotyczących zjawisk i zdarzeń. Organ podatkowy jest zobowiązany do gromadzenia dowodów w takim zakresie, jakim jest to niezbędne do ustalenia stanu faktycznego (por. wyrok NSA z dnia 30 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK180/11, publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, orzeczenia.nsa.gov.pl).

Choć stosownie do art. 187 § 1 O.p. obowiązek zebrania materiału dowodowego i udowodnienia poszczególnych faktów spoczywa na organie podatkowym, to jednak przesuwa się on na stronę, w sytuacji gdy ta wywodzi z nich korzystne dla siebie skutki prawne. W takim też przypadku to na stronie ciąży obowiązek wykazania prawidłowości zakwalifikowania danej czynności (tu wskazanej wysokości podstawy opodatkowania), zwłaszcza w sytuacji gdy kwalifikacja ta nie pozostaje obojętna dla wysokości obciążeń podatkowych.

Zgodzić należy się z organem podatkowym, że w rozpatrywanej sprawie to na podatniku spoczywał obowiązek wykazania tych okoliczności, które uzasadniały przyczyny obniżenia wartości samochodu osobowego. Obowiązkiem organu podatkowego było natomiast umożliwienie podatnikowi ich przedstawienie, a następnie dokonanie ich swobodnej oceny (por. wyrok NSA z 10 sierpnia 2017 r., I GSK 579/17, publ. j.w.). To podatnik dysponując informacjami odnośnie do konkretnych okoliczności towarzyszących nabyciu danego samochodu osobowego po cenie odbiegającej od jego średniej wartości na rynku krajowym, ustalanej na podstawie notowanej na rynku krajowym jego średniej ceny, okoliczności te powinien wykazać i uprawdopodobnić.

Tymczasem Skarżący takich dowodów nie przedstawił, przynajmniej nie w takim zakresie, w jakim tego oczekiwał.

Sąd nie podzielił zarzutu braku zlecenia dodatkowej opinii uzupełniającej innemu rzeczoznawcy. Wskazać bowiem należy, że tut. Sąd wyroku z 26.05.2021r. nie kwestionował fachowości i rzetelności sporządzonej przez J. M. opinii a jedynie nakazał wyjaśnienie drobnych rozbieżności sporządzonej opinii w konfrontacji z zalegającą dokumentacją zdjęciową. Natomiast w kontekście do pozostałych zarzutów skargi opinię i wnioski biegłego uznał za prawidłowe. Również Skarżący nie przedstawił żadnych wiarygodnych dowodów na to, że opinia biegłego rzeczoznawcy została wydana z naruszeniem zasad wymaganych przy sporządzaniu opinii.

Natomiast do kwestii wskazanych przez WSA jako wymagających dokonania ponownych ustaleń odniósł się biegły J. M. w złożonych wyjaśnieniach. Organ odwoławczy po dokonaniu analizy tych wyjaśnień w kontekście całości zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego oraz mając na uwadze brak możliwości ich zweryfikowania w drodze oględzin pojazdu, rozstrzygnął te sporne kwestie w zaskarżonej decyzji na korzyść Strony. Zgodzić się natomiast należy z organem, że w okolicznościach przedmiotowej sprawy nowo powołany biegły mógłby sporządzić wycenę samochodu jedynie w oparciu o dokumenty, a taki sposób postępowania Skarżący konsekwentnie kwestionuje.

Wskazać ponadto należy w odwołaniu Skarżący wniósł o uchylenie decyzji organu I instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia i równocześnie o zobowiązanie tego organu do przeprowadzenia postępowania zawodowego w wyżej opisany sposób. W rozpatrywanej sprawie materiał dowodowy został uzupełniony na etapie ponownego postępowania odwoławczego, w wyniku którego DIAS uchylił decyzję organu I instancji i sam określił wysokość zobowiązania podatkowego. Do organu II instancji Skarżący nie skierował natomiast żadnego wniosku z przeprowadzenie dowodów, tym samym nie zostało w tym zakresie wydane stosowne postanowienie odmawiające ich przeprowadzenia.

Określając podstawę opodatkowania organ posiłkował się opinią nr [...] z 17.03.2020 sporządzoną przez biegłego J. M. mając na uwadze również późniejsze uwagi powstałe po wyroku tut. Sądu. W opinii wartość pojazdu w stanie uszkodzonym została określona metodą zredukowanego kosztu naprawy. Z załączonej do skargi Instrukcji Określania Wartości Pojazdów nr 1/2016 wynika natomiast, że metoda ta wymaga określenia wartości rynkowej wycenianego pojazdu wstanie jak przed powstaniem uszkodzeń, a ta dopiero stanowi podstawę do dalszych obliczeń. Taka wartość została określona przez biegłego i po skorygowaniu jej przez organ odwoławczy o niektóre pozycje wyceny dotyczące wyposażenia dodatkowego (kamera cofania, tarcze kół aluminiowe 21 cali) uwzględniona przy obliczaniu wartości pojazdu wstanie uszkodzonym a następnie podstawy opodatkowania.

Dodatkowo z będących w posiadaniu DIAS wyjaśnień Prezesa S., odnoszących się do ww. Instrukcji nr 1/2016 wynika, że w przypadku samochodów uszkodzonych po kolizjach lub wypadkach drogowych, brak jest na polskim rynku możliwości znalezienia samochodów spełniających kryteria porównania ich wartości rynkowej z ceną zgłaszanego do akcyzy pojazdu. W praktyce nie ma bowiem na rynku samochodów tej samej marki, modelu i rocznika, o zbliżonym zakresie uszkodzeń. Notowania takich pojazdów nie występują w żadnych dostępnych katalogach.

Odnosząc się do zarzutów dotyczących błędnej oceny przeprowadzonych dowodów i dokonania wadliwych ustaleń faktycznych zauważyć należy, że w ponownie przeprowadzonym postępowaniu odwoławczym, po uzupełnieniu materiału dowodowego, DIAS dokonał jego wnikliwej analizy i oceny, mając na uwadze zalecenia Sądu wynikające z wyroku z 26 maja 2021 r. sygn. akt I SA/Kr 301/21 i na tej podstawie określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym. Wbrew twierdzeniom zawartym w skardze, organ podatkowy nie obciążył Skarżącego negatywnymi skutkami procesowymi w postaci wydania arbitralnej decyzji, której nie da się zweryfikować. Ustalenia dokonane w zaskarżonej decyzji znajdują bowiem odzwierciedlenie w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym. Kwestie sporne, niedające się jednoznacznie wyjaśnić z uwagi na brak możliwości dokonania ponownych oględzin pojazdu, zostały natomiast rozstrzygnięte na korzyść Skarżącego.

W ocenie Sądu organy prawidłowe i precyzyjnie wyjaśniły kwestię związane z niezastosowania przez biegłego w sporządzonej opinii ujemnych korekt wartości pojazdu .

W odpowiedzi na zarzut przeprowadzenia wyceny jedynie w programie eksperckim INFO-EKSPERT, bez uwzględniania cen transakcyjnych notowanych na rynku krajowym na dzień 18.09.2019 podnieść należy, że zgodnie z Instrukcją Obsługi Komputerowego Systemu INFO-EKSPERT:

Publikowane wartości bazowe stanowią niezależną ocenę INFO-EKSPERT jako wartości średnie pojazdów, na podstawie zgromadzonych danych na temat cen rynkowych. Potraktowanie opublikowanej wartości bazowej jako wartości rzeczywistej dla konkretnego pojazdu, może być dotknięte wadami ze względu na występujące znaczne rozbieżności cen rynkowych, trudności określenia wartości bazowej pojazdów nietypowych i pojazdów jednostkowo oferowanych w Polsce na rynku wtórnym oraz indywidualne cechy wycenianego pojazdu.

Podkreślić należy, że w rozpatrywanej sprawie ustalona wartość bazowa pojazdu poddana została odpowiednim korektom, celem dostosowania jej do rzeczywistych cech samochodu. Uzyskaną w ten sposób wartość pojazdu w stanie jak przed szkodą przyjęto jako punkt wyjścia przy określaniu wartości samochodu w stanie uszkodzonym.

Dodatkowo w pkt 2 Instrukcji Określania Wartości Pojazdów nr 1/2016 , do której odwołuje się Skarżący i której naruszenie zarzuca biegłemu, wskazano:

Określanie wartości rynkowej wymaga wykonania wielu operacji obliczeniowych. Zgodnie z postępem technicznym i zwiększonym wykorzystaniem technik informatycznych zalecane jest określenie wartości rynkowej pojazdu (sprzedaży lub zakupu), przy pomocy komputerowego systemu I., który w pełnym zakresie realizuje wytyczne niniejszej instrukcji.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 1 marca 2017 r., sygn. akt I GSK 1137/15 podkreślił natomiast, że wartość bazowa pojazdu wykazana w systemie INFO-EKSPERT wynika z uśrednienia realnych cen z całego rynku krajowego, uwzględniających występujące na tym rynku uwarunkowania ekonomiczne, techniczne, źródła pochodzenia pojazdów i inne. Tym samym powyższy zarzut należy uznać za niezasadny.

W odniesieniu do zarzutu nieprawidłowego posłużenia się przez organ odwoławczy sporządzoną w języku niemieckim wyceną pojazdu nr [...] z 23.07.2019 należy zauważyć, że pismem z 22.10.2021 Skarżący został wezwany o przedłożenie w oryginale lub uwierzytelnionej kopii kompletnego i podpisanego ww. dokumentu wraz z jego poświadczonym tłumaczeniem na język polski. W wyroku z 26.05.2021 r. tut. Sąd uznał bowiem, że strona powinna zatem na wezwanie organu dostarczyć tłumaczenie przedstawionego dokumentu, a dopiero takie tłumaczenie pozwala na ustalanie przez organ stanu faktycznego na podstawie dokumentu w innym aniżeli polskim języku. Pomimo wezwania kompletny dokument wraz z jego tłumaczeniem nie został przez Skarżącego przedłożony.

A świetle powyższego niezasadny jest również zarzut niewyjaśnienia rozbieżności pomiędzy wartością wyceny pojazdu przed szkodą w opinii "niemieckiej" i opinii biegłego M.

Zgodzić się również należy ze stanowiskiem organu , że nieprawdziwy jest także zarzut przedłożenia roboczego tłumaczenia dokumentu na język polski, dokonanego przez organ, biegłemu do wykorzystania na potrzeby sporządzenia opinii uzupełniającej. W zaskarżonej decyzji organ odwołał się do roboczego tłumaczenia wyceny niemieckiego rzeczoznawcy jedynie w celu wykazania, że zawiera ona elementy sprzeczne.

Opowiadając na zarzut niezwrócenia się przez organ do właściwej jednostki policji w Niemczech celem przedstawienia i przedłożenia do akt niniejszego postępowania dokumentacji sprawy dotyczącej zdarzenia szkodowego z 16.07.2020r., należy podkreślić, że według zapewnień Skarżącego, w dacie powstania obowiązku podatkowego, samochód był w takim samym stanie jak po kolizji, a stan ten potwierdza dokumentacja fotograficzna zalegająca w aktach sprawy.

Zdaniem Sądu organy podatkowe dokładnie ustaliły stan faktyczny sprawy i uwzględniły całokształt zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w tym opinię sporządzoną przez rzeczoznawcę J. M. Natomiast dokonana przez organy odmienna od przedstawionej przez Skarżącego ocena materiału dowodowego, przy prawidłowo wyprowadzonych wnioskach przez organ podatkowy, nie świadczy o wadliwości postępowania podatkowego, w szczególności nie stanowi naruszenia zasady prawdy obiektywnej ani zasady swobodnej oceny dowodów.

Mając powyższe na względzie Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia skargi i uchylenia zaskarżonej decyzji, a w związku z tym, na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił.