Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 374/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2008-06-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Kazimierz Włoch (spr.) Sędziowie WSA Zbigniew Czarnik WSA Małgorzata Niedobylska Protokolant sekr. sąd. Małgorzata Paśko po rozpoznaniu w Wydziale I Finansowym w dniu 10 czerwca 2008 r. sprawy ze skargi S. K i J.M - K na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]stycznia 2008 r. nr [...] w przedmiocie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002r. - oddala skargę -


UZASADNIENIE

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z dnia [...] lutego 2006r. [...], na skutek ponownego rozpoznania sprawy, po uchyleniu wcześniejszej decyzji z dnia [...] marca 2005r. w tej samej sprawie, po przeprowadzeniu zgodnie z zaleceniem, analizy w zakresie opodatkowania dochodów uzyskanych przez podatników z tytułu prowadzenia szkoły policealnej – jako dochodów ze wspólnego przedsięwzięcia trzech osób – określił zobowiązanie podatkowe podatników S. K. i J. M. w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002r. na kwotę 13 844,40 zł.

Przeprowadzona u podatników kontrola skarbowa wykazała szereg nieprawidłowości w księgowaniu uzyskiwanych przychodów oraz obliczeniu należnego za rok 2002r podatku dochodowego zwłaszcza w części dotyczącej opodatkowania dochodu z pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej przez podatników w formie spółki cywilnej. Kontrola prowadzonej działalności – A. wykazała, iż w 2002r. na skutek wadliwego prowadzenia rozliczeń tejże działalności, doszło do zaniżenia dochodów spółki cywilnej, prowadzonej przez podatników wraz z osobą trzecią. W toku postępowania kontrolnego organ I instancji wskazał następujące nieprawidłowości powodujące zaniżenie wykazanego dochodu spółki:

- prowadzona przez podatników jednostka – A. otrzymywała w roku 2002 dotacje dotację z budżetu miasta, które nie zostały ujęte w podatkowej księdze przychodów i rozchodów – łączna kwota nierozliczonych dotacji to 67 546,00 zł. – czym naruszono art. 14 ust. 2 pkt. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.)- zwanej dalej p.d.o.f.

- spółka zaliczyła do kosztów uzyskania przychodu kwotę wynagrodzenia za przeprowadzenie zajęć przez podatnika w wysokości 9 192 zł co, zdaniem organu, narusza art. 23 ust.1 pkt. 10 p.d.o.f., który nie zezwala na traktowanie jako kosztów uzyskania przychodu wartości pracy własnej podatnika

- spółka zaliczyła do kosztów uzyskania przychodu wydatki osobiste wspólników na kwotę 6 690 zł, w przypadku których nie zachodzi związek przyczynowy z osiągniętym przez spółkę przychodem – czym naruszyła art. 22 ust. 1 p.d.o.f.

- w podatkowej księdze przychodów i rozchodów kontrolowana spółka zaliczyła do kosztów uzyskania przychodu zakupiony na potrzeby działalności komputer o wartości 4 109,70zł. – jednorazowo w całości – zamiast, zgodnie z zasadami amortyzacji środków trwałych dokonywać miesięcznych odpisów w wysokości 30% wartości środka trwałego – czym naruszyła art. 23 ust. 1 pkt. 1 lit. b p.d.o.f.

- spółka zaliczyła do kosztów uzyskania przychodu wydatki poniesione na sporządzenie aktu założycielskiego B. w kwocie 2 880,42, który to wydatek nie ma związku przyczynowego z osiągniętym przez spółkę przychodem – czym naruszyła art. 22 ust. 1 p.d.o.f.

- spółka zaliczyła do przychodów grudnia 2002r. darowiznę w kwocie 10.000zł. uczynioną przez J. M. na rzecz B., czym naruszyła art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zawierający katalog przychodów z działalności gospodarczej.

- spółka nie zaliczyła jako kosztów uzyskania przychodów licznych faktur dokumentujących poniesione wydatki – łącznie na kwotę 7 172, 47 zł. – czym naruszyła art. 22 ust. 1 p.d.o.f. nie zaliczyła również odsetek od środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku bankowym na łączna kwotę 1 090,31 zł. – czym naruszyła art. 14 ust. 2 pkt. 5 p.d.o.f.

- spółka niewłaściwie zaksięgowała po stronie przychodów kwotę 16.513,00 zł jako wpłatę z funduszu zabezpieczeń- która to kwota, jak wykazało postępowanie, była już wcześniej księgowana po stronie przychodów spółki – czym naruszyła art. 14 p.d.o.f.

Wobec powyższego organ uznał prowadzoną przez podatnika księgę przychodów i rozchodów, za nierzetelną i w oparciu o dokumenty uzyskane w postępowaniu kontrolnym sam określił podstawę opodatkowania. Jako podstawę, organ przyjął procentowy udział (34% dla S. K. i 32% dla J. M.) w dochodzie uzyskiwanym przez spółkę cywilną A. z prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej.

Analogicznie postąpił organ podatkowy w stosunku do kontrolowanego C. spółka jawna, prowadzonej przez podatnika S. K. wraz z osoba trzecią – uznając, iż prowadzone przez spółkę księgi rachunkowe nie są rzetelne. Stwierdził następujące nieprawidłowości:

Dokonując rozliczenia ilościowego zakupionych i sprzedanych towarów handlowych w czasie weryfikacji remanentów na początek i na koniec 2002 r. stwierdzono brak 5 szt. Oprogramowania MS-Windows 98 SE OEM. Współwłaściciel P. J. B. wyjaśnił, iż 5 szt. oprogramowani zainstalowano w D. w dniu 17.12.2002 r. Na tę okoliczność przedstawił umowę z 12.12.2002 r. twierdząc, iż postanowienia umowy były niekorzystne i kontrolowana jednostka wycofała się z jej pełnej realizacji. Faktura dokumentująca zainstalowanie oprogramowania wystawiona została w terminie późniejszym w 2003 r. i przychód ten zaewidencjonowany został w podatkowej księdze przychodów i rozchodów 2003r. Kontrolujący stwierdzili jednak naruszenie przepisów art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Spółka dostarczyła kontrahentowi zamówione oprogramowanie i w grudniu 2002 r. osiągnęła przychód z tego tytułu. Na podstawie faktur ustalono, iż cena netto sprzedaży oprogramowania MS Windows 98 SE OEM wynosiła 378,00 zł za sztukę więc zaniżono przychód netto w kwocie 1.890,00 zł.

1) W dokumentacji księgowej kontrolowanej jednostki, wśród dowodów źródłowych za grudzień 2002 r. znajduje się delegacja służbowa pracownika P. M. B. na kwotę 1.163,62 zł przedłożona Spółce 31.12.2002r. Przedmiotowy wydatek nie został zaewidencjonowany w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, w związku z czym zaniżono koszty uzyskania przychodu o kwotę 1.163,62 zł.

W oparciu o dokumenty źródłowe określił wysokość straty poniesionej przez spółkę, przypadającą na S. K. kwotę 5.267,73 zł.

W konsekwencji przeprowadzonej kontroli organ ustalił prawidłową wysokość dochodów podatników: S. K. i J. M. oraz określił prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego na 13.844.40 zł.

Zarówno w odwołaniu od powyższej decyzji jak i w późniejszej skardze na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] maja 2006r nr [...] utrzymującą w mocy wyżej opisaną decyzję - podatnicy zarzucili, iż organ kontrolujący naruszył przepisy prawa materialnego poprzez pominiecie art. 82 ust,. 3a pkt 4 oraz z art. 83 ust 1 ustawy o systemie oświaty (Dz. U. z 1996r. nr67 poz.329 ze zm.) statuującego zasadę, iż prowadzenie szkoły nie jest działalnością gospodarczą, oraz że spółka cywilna nie może być organem prowadzącym szkołę niepubliczną. Zdaniem podatników, skoro prowadzenie przez nich A. nie jest działalnością gospodarczą w rozumieniu powołanej ustawy, to dochód osiągany z prowadzenia tejże szkoły, nie podlega opodatkowaniu jak dochód z prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej.

Ponadto zarzucali niezgodność decyzji organu z zasadami amortyzacji środków dydaktycznych (zestawu komputerowego), które ich zdaniem podlegały w 2002r. jednorazowemu umorzeniu na podstawie §5 ust 3 pkt 2 Rozporządzenia Ministra Finansów z 18 grudnia 2001r. w sprawie zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz niektórych jednostek sektora finansów publicznych (Dz.U. Nr 153, poz. 1572).

A także po raz kolejny podnieśli zarzut, pominięcia w toku kontroli faktu, iż kontrolowana szkoła A. przekazała w dniu 31 grudnia 2002r. na rzecz B. kwotę 79 000zł tytułem darowizny, a pominięcie tego faktu spowodowało zawyżenie wyniku finansowego szkoły, co miało bezpośredni wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie, po rozpoznaniu skargi, w uzasadnieniu wyroku z dnia 13 listopada 2007r. sygn. akt I SA/Rz 544/06 przychylił się do stanowiska organów podatkowych,iż dochód osiągnięty przez osoby fizyczne ze wspólnego przedsięwzięcia podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a prowadzenie szkoły przez osoby fizyczne stanowi źródło przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej o którym mowa w art. 10 ust 1 pkt 3 u. p. d. f. i stwierdził w konsekwencji iż nie ujęcie przez podatników w przychodach szkoły A. uzyskanych z Urzędu Miasta P. dotacji stanowiło naruszenie art. 14 ust 2 pkt 2 u. p. d. f.

Sąd podzielił również stanowisko organów podatkowych odnośnie nieprawidłowego zaliczenia w koszty uzyskania przychodów wartości pracy własnej podatnika, nieprawidłowego zaliczenia wydatków osobistych podatników, pozostających bez związku przyczynowo – skutkowego pomiędzy poniesionymi kosztami a uzyskanymi przychodami, a także nieprawidłowego zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych ze sporządzeniem aktu założycielskiego B. i zaliczenie do przychodów grudnia 2002r., kwoty 10.000zł stanowiącej darowiznę przekazana przez J. M. w dniu 31 grudnia 2002r. na rzecz powyższej Uczelni.

Jednakże ostatecznie decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] maja 2006r. nr [...] została uchylona, gdyż Sąd uznał, że organ odwoławczy nie odniósł się do kilkakrotnie ponoszonego przez podatników zarzutu nieuwzględnienia przekazania przez prowadzoną przez nich szkołę – A. - w grudniu 2002r darowizny w kwocie 79 000zł. na rzecz B., a z materiału dowodowego nie wynikało aby w tym kierunku prowadzone było postępowanie. Ponadto pomimo podnoszonego przez podatników zarzutu, organy nie wyjaśniły w toku postępowania z jakich środków finansowych zakupiony został w dniu 6 maja 2002r. komputer, czy były to dochody uzyskane z prowadzenia szkoły i zostały wydatkowane na cele szkoły w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt. 36 p.d.o.f., co prowadziłoby do określonego w tym przepisie zwolnienia z podatku. Z uwagi na wskazane wyżej braki w postępowaniu stanowiące naruszenie prawa procesowego w/w decyzja została uchylona.

Rozpatrując przedmiotową sprawę w postępowaniu odwoławczym Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...].06.2007 r. znak [...] uchylił w całości zaskarżoną decyzję i sprawę przekazał do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji.

Po przeprowadzeniu dodatkowego postępowania dowodowego i ponownym rozpoznaniu sprawy Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z dnia [...] października 2007 r. znak: [...] określił podatnikom zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r. w kwocie 13.193,00 zł.

Organ uznał prowadzoną przez podatników księgę przychodów i rozchodów za nierzetelną w zakresie przychodów za miesiące luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, wrzesień, listopad i grudzień 2002 r. oraz kosztów uzyskania przychodów za miesiące: kwiecień, czerwiec, lipiec, sierpień, październik, listopad i grudzień 2002 r. jednakże odstąpił od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, gdyż dane wynikające z podatkowej księgi przychodów i rozchodów uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania, pozwoliły na określenie podstawy opodatkowania. Ostatecznie ustalił, że pomimo iż działalność oświatowa polegająca na prowadzeniu szkoły nie może być podejmowana na zasadach określonych w przepisach o działalności gospodarczej, to prowadzenie szkoły przez osoby fizyczne stanowi źródło przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 i art. 14 p.d.o.f. i dochód ten podlega opodatkowaniu zgodnie z art. 8 p.d.o.f., jako dochód ze wspólnego przedsięwzięcia trzech osób fizycznych prowadzących szkołę. Na poszczególne osoby prowadzące szkołę – A. - organ przyjął procentowy udział dochodu przypadający na jednego podatnika dla S. K. 34 % i dla J. M. 32 %.

Dodatkowe postępowanie wyjaśniające wykazało, iż sporny zestaw komputerowy zakupiony został ze środków pieniężnych pochodzących z rachunku bankowego szkoły A. - ze środków własnych szkoły, na cele dydaktyczne. Biorąc pod uwagę cel dokonanego zakupu oraz przepis art. 21 ust. 1 pkt 36 oraz ust. 7 pkt 1 p.d.o.f., organ stwierdził, iż kontrolowana jednostka będąc zainteresowana skorzystaniem ze zwolnienia, winna najpierw na podstawie prawidłowych zapisów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów ustalić dochód, a następnie dokonać jego pomniejszenia o wartość dokonanego wydatku na cele szkoły, a nie zaliczyć bezpośrednio w koszty całą wartość zakupionego komputera.

W zakresie przekazania przez szkołę darowizny w kwocie 79.000,00 zł na rzecz innej uczelni stwierdzono, że fakt przekazania tej darowizny w świetle zgromadzonego materiału dowodowego pozostaje bez wpływu na wynik finansowy szkoły A., a w konsekwencji na zobowiązanie podatkowe skarżących.

Ostatecznie łączne zobowiązanie od wspólnych dochodów małżonków za 2002 r. określone zostało na kwotę 13.193,00 zł.

W odwołaniu od powyższej decyzji podatnicy powtórzyli zarzuty naruszenia prawa materialnego (art. 82 ust. 3 a pkt 4 oraz art. 83 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 07 września 1991 r. o systemie oświaty (tj. Dz.U. z 1996 r. Nr 67, poz. 329 ze.zm.)) poprzez brak uznania, iż spółka cywilna nie może być organem prowadzącym szkołę niepubliczną o uprawnieniach szkoły publicznej, a prowadzenie szkoły nie jest działalnością gospodarczą, oraz naruszenie § 5 ust. 3 pkt 2 rozporządzenia Min. Fin. z dnia 18 grudnia 2001 r. w sprawie zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz niektórych jednostek sektora finansów publicznych (Dz.U. Nr 153, poz. 1752) – zwanego dalej rozporządzeniem – poprzez pominięcie faktu, że zestaw komputerowy w szkole "A." jest środkiem dydaktycznym i podlega jednorazowemu umorzeniu a także sprzeczność istotnych ustaleń organu z treścią zebranego w sprawie materiału dowodowego poprzez nieuwzględnienie faktu, że zgodnie z porozumieniem zawartym z inną uczelnią kontrolowana szkoła przekazała tej uczelni kwotę 79.000,00 zł w formie darowizny na jej rozwój w zamian za przyszłą opiekę dydaktyczną i pomoc edukacyjną, co miało wpływ na wynik finansowy szkoły. Uzasadniając podatnicy podnieśli, iż organ I instancji ponownie rozpatrując sprawę praktycznie nie przeprowadził żadnego dodatkowego postępowania wyjaśniającego i wydał ponownie decyzję określającą zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r. w wysokości 13.193,00 zł., nie wyjaśniając przy tym dostatecznie skąd się wzięła różnica w kwocie 651,40 zł pomiędzy pierwszą decyzją w tej sprawie, a ostatnią.

Dyrektor Izby Skarbowej ponownie rozpatrując przedmiotową sprawę w postępowaniu odwoławczym mając na uwadze zebrany w sprawie materiał dowodowy oraz treść wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 13.11.2006 r. sygn. akt SA/Rz 544/06 decyzją z [...] stycznia 2008r. nr [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję, podkreślając iż część zarzutów podatników stanowiła już przedmiot rozpoznania Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, który ostatecznie uznał stanowisko organów podatkowych za prawidłowe.

Odnosząc się do innych zarzutów, wyjaśnił iż z uwagi na cel dokonanego zakupu komputera oraz przepis art. 21 ust. 1 pkt 36 oraz ust. 7 pkt 1 p.d.o.f. organ dokonał pomniejszenia osiągniętego przez szkołę A. dochodu o wartość dokonanego wydatku na cele szkoły tj. o kwotę 4 109,70. Stąd też powstało zmniejszenie należnego za 2002 r. zobowiązania podatkowego skarżących w podatku dochodowym od osób fizycznych o kwotę 651,40 zł. Łączny dochód szkoły A. jak wynika z zaskarżonej decyzji wyniósł 128 402,69 zł, który pomniejszony został o kwotę zwolnioną z podatku dochodowego od osób fizycznych z uwagi na wydatkowanie jej na cele szkoły - zakup komputera w wysokości 4 109,70 zł, zatem dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych wyniósł 124 292,99 zł i podzielony został na poszczególne osoby prowadzące szkołę ze wspólnego przedsięwzięcia. Organy ustaliły powyższe na podstawie przesłuchań osób prowadzących szkołę wobec czego zarzut, iż organ I instancji nie przeprowadził żadnego dodatkowego postępowania wyjaśniającego jest, w ocenie Dyrektora, bezzasadny.

Za równie bezzasadny organ odwoławczy uznał zarzut naruszenia przepisów § 5 ust. 3 pkt 2 rozporządzenia, jako przepisu będącego podstawą zasad dokonywania umorzenia środków dydaktycznych. Organ podkreślił, iż rozporządzenie to określa szczególne zasady rachunkowości dla jednoznacznie określonego kręgu podmiotów, do których nie zalicza się jednak szkół niepublicznych prowadzonych przez osoby fizyczne nie będących jednostkami sektora finansów publicznych.

Wyjaśniając kwestię darowizny przekazanej na rzecz innej uczelni organ jednoznacznie stwierdził, iż szkoła A. w dniu 31 grudnia 2002 r. dokonała przelewu tyt. "darowizny" w kwocie 79.000 zł na rzecz B. zgodnie z zawartym porozumieniem w zamian za "przyszłą opiekę dydaktyczną i pomoc edukacyjną"

Przekazanie spornej kwoty 79 000 zł nie było uwidocznione w prowadzonych urządzeniach księgowych szkoły A., jak również w zeznaniu podatkowym za 2002 r. jako (jak twierdzą Podatnicy) darowizna osób fizycznych na rzecz B.

Dokonując analizy treści umowy zawartej w dniu 15 października 2002 r. organ stwierdził, że A., zobowiązała się m.in. do przekazania na rzecz uczelni środków finansowych w wysokości 89.000,00 zł, dokonania wstępnych opłat związanych z uruchomieniem uczelni, przekazania pomocy dydaktycznych i księgozbioru dla potrzeb uczelni w zamian za co rektor uczelni zobowiązał się w okresie 5 lat do przyjmowania słuchaczy szkoły na bezpłatne praktyki zawodowe. Zwrócił jednakże uwagę, że w dniu zawarcia tej umowy tj. 15.10.2002 r. B. nie istniała. Dopiero decyzją Ministra Edukacji Narodowej i Sportu z dnia [...] grudnia 2002 r. dokonany został wpis do rejestru niepaństwowych uczelni zawodowych. Z decyzji tej wynika, że przeznaczono środki na założenie i funkcjonowanie szkoły w kwocie 97.000,00 zł oraz środki majątkowe w kwocie 192.000,00 zł. Materiał dowodowy wskazuje, że środki majątkowe w kwocie 192.000,00 zł stanowiły własność A. i protokołem z 31 grudnia 2002r. przekazane zostały do B. Zatem umowa o współpracy i świadczeniu wzajemnych usług z 15 października 2002 r. zawarta została po pierwsze "z samym sobą" tj. podpisana bowiem została przez S. K. jako z jednej strony Dyrektora A. oraz z drugiej strony Prorektora innej uczelni. Ponadto w chwili podpisywania przedmiotowej umowy nie było uczelni ani jej struktur organizacyjnych.

W ocenie organów podatkowych umowa ta miała na celu przelew środków pieniężnych A. na założenie prywatnej Wyższej Uczelni należącej do jednej z osób prowadzących szkołę. Organ nie zgodził się z twierdzeniem podatników że była to darowizna, gdyż stosownie do treści art. 888 § 1 k.c. darowizna jest świadczeniem nieekwiwalentnym przez które darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku, a z przedłożonej umowy wynika jednoznacznie, że obdarowany w zamian za określoną kwotę zobowiązał się do ściśle określonych świadczeń.

Ponadto organ zauważył, iż przekazana kwota jest dorobkiem wspólnego przedsięwzięcia 3 osób fizycznych: S. K., J. M. i P. W. S. a B. założył natomiast tylko S. K.

Rozpatrując przekazanie w/w. kwoty pod kątem uznania wydatku jako kosztu uzyskania przychodu organ uznał, że wydatek ten nie może stanowić kosztu dla szkoły A. z uwagi na brak istnienia związku poniesionego wydatku z osiągniętym przychodem. Z podatkowego punktu widzenia fakt przelania pieniędzy na konto podmiotu, który faktycznie nie prowadził jeszcze działalności w danym roku podatkowym nie może być traktowany jako wydatek stanowiący koszt uzyskania przychodu szkoły

Ostatecznie organ ustalił iż poczynione przez podatników wpłaty na rzecz B. nie miały wpływu na osiągane przez A. przychody, a zatem nie mogły wpłynąć na zmniejszenie podstawy opodatkowania z tytułu prowadzenia szkoły A.

W skardze na powyższą decyzję, wnosząc o jej uchylenie, skarżący S.K. i J. M. zarzucili naruszenie prawa materialnego, tj. art. 21 ust. 1 pkt 36 oraz ust. 7 pkt 1 p.d.o.f. w związku z § 5 ust. 3 pkt 2 wyżej cyt. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 18 grudnia 2001r. poprzez pominięcie faktu, że zestaw komputerowy w szkole "A." jest środkiem dydaktycznym i podlegał jednorazowemu umorzeniu w chwili oddawania go do użytku jako koszt uzyskania przychodu oraz poprzez stwierdzenie, że rozporządzenie to nie dotyczy kontrolowanej szkoły; naruszenie art. 888 § 1 k.c. w wyniku niewłaściwej interpretacji tego przepisu, poprzez przyjęcie, że umowa, w wyniku której nastąpiło przekazanie kwoty 79.000,-zł przez A. na rzecz B. nie była darowizną na rzecz tej szkoły oraz sprzeczność istotnych ustaleń organu wydającego decyzję w treścią zebranego w sprawie materiału dowodowego poprzez ustalenie, że porozumienie zawarte z B. w dniu 31 grudnia 2002 r. z kontrolowaną szkołą A., na mocy którego szkoła ta przekazała B. kwotę 79.000,zł w formie darowizny osób fizycznych na jej rozwój w zamian za przyszłą opiekę dydaktyczną i pomoc edukacyjną - nie jest darowizną oraz że porozumienie to zostało zawarte bez zgody i wiedzy W. S., tj. jednej z osób prowadzących wspólne przedsięwzięcie pod nazwą A.

W uzasadnieniu skargi podniesiono, iż przekazanie kwoty 79000zł w Wyższej B. jest faktem niezaprzeczalnym i pieniądze zostały przez tę Szkołę wykorzystane. Czynność darowizny nie była złożona dla pozoru, a była rzeczywista, wobec tego musi mieć znaczenie dla celów podatkowych i organy podatkowe nie mogły jej potraktować jako nie mającej znaczenia prawnego. Trzeci uczestnik wspólnego przedsięwzięcia tj. A. W. S. wiedział o darowiźnie i ostatecznie wycofał się ze swoich zastrzeżeń w oświadczeniu skierowanym do Ministerstwa Edukacji Narodowej i Sportu w Warszawie. Art. 888 kc stanowi zasadę nieekwiwalentności czynności pod tytułem darmym, jednak zasadą jest potwierdzoną przez orzecznictwo SN, że pod tytułem darmym są takie świadczenia będące niewspółmiernie większe od otrzymanych korzyści. Skarżący przekazali na rzecz B. znaczącą kwotę pieniężną za co mieli otrzymać w przyszłości jakieś niepewne korzyści. Skarżący podtrzymali swoje stanowisko, iż zakupu zestawu komputerowego dokonano dla celów dydaktycznych, a środki dydaktyczne są umarzane jednorazowo z chwilą ich wniesienia i koszty ich zakupu stanowią koszt uzyskania przychodu.

Szkoła A. jest jednostką organizacyjną nie mającą osobowości prawnej i stosują się niej zasady rachunkowości, wobec czego ma do niej zastosowanie wyżej cyt. rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 18 grudnia 2001r.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Z mocy art. l § l i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002r., nr 153, póz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej - pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd dokonując oceny legalności zaskarżonego do Sądu aktu nie jest związany skargą tzn. rodzajem i treścią podniesionych zarzutów, a także jej wnioskami (art. 134 § l ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U. z 2002r., Nr 153, póz. 1270 ze zm., powoływana dalej w skrócie jako:p.p.s.a.).

Skarga jest bezzasadna.

Organy podatkowe mając na względzie zalecenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie zawarte w wyroku z dnia 13 listopada 2006r. sygn. akt I SA/Rz544/06 ustaliły, że zestaw komputerowy zakupiony został ze środków pieniężnych pochodzących z rachunku bankowego szkoły A. na podstawie polecenia przelewu z dnia 20 maja 2002r., a więc z dochodów uzyskanych z prowadzenia szkoły i wydatkowany został na cele szkoły w rozumieniu art. 21 ust 1 pkt 36 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( t. j. Dz. U z 2000r, Nr 14 poz. 176 ze zm.) zwanej dalej p. d. o. f

i wykorzystywany był jako środek dydaktyczny. Z uwagi na cel dokonanego zakupu oraz treść art. 21 ust 1 pkt 36 i ust 7 pkt 1 tegoż artykułu p. d. o. f., skarżący dokonali pomniejszenia dochodu o wartość zakupionego zestawu komputerowego. Wartości zestawu komputerowego nie można było zaliczyć bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 d ust 1 p. d. o. f., ponieważ taka możliwość dotyczy tylko takich składników majątku o których mowa w art. 22 a i 22 b p. d. o. f., których wartość początkowa nie przekracza 3500zł.

Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 18 grudnia 2001r. w sprawie rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz niektórych jednostek sektora finansów publicznych (Dz.U. nr 153, poz. 1572), jak słusznie stwierdziły organy podatkowe nie może mieć zastosowania do A., która była prowadzona jako przedsięwzięcie trzech osób fizycznych. Stanowisko takie zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w uzasadnieniu do wyroku z dnia 13 listopada 2007r. sygn. akt I S.A./ Rz 544/06, który się uprawomocnił. Zgodnie z art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania wyrażone w powyższym wyroku wiążą organy podatkowe i sąd w obecnym postępowaniu, zarówno odnośnie wyżej przedstawionych okoliczności jak i wszystkich pozostałych będących przedmiotem rozstrzygnięcia.

Wiążące jest więc stanowisko, że dochód osiągnięty przez osoby fizyczne ze wspólnego przedsięwzięcia podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a prowadzenie szkoły przez osoby fizyczne stanowi źródło przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej o której mowa w art. 10 ust. 1 p.t. 3 p.d.o.f. Prawidłowo organy podatkowe przyjęły, że przekazanie przez A. w dniu 31 grudnia 2002r. na rzecz B. kwoty 79000zł nie stanowi darowizny. Darowiznę określoną w art. 888 § 1 kc wyróżnia wśród innych czynności prawnych to, że ma na celu nieodpłatne przyznanie obdarowanemu korzyści kosztem majątku darczyńcy. Darowizna nie jest jednostronną czynnością prawną, lecz umową jednostronnie zobowiązującą. Dla takich umów właściwe jest ze względu na treść umowy prawo zobowiązanego do świadczenia. Istotą darowizny jest zobowiązanie się darczyńcy do bezpłatnego świadczenia kosztem swego majątku, nie zaś przyjęcie tego świadczenia przez obdarowanego. Bezpłatność świadczenia oznacza, że nie może ono mieć odpowiednika w świadczeniu drugiej strony. Takie stanowisko zajął WSA w Warszawie w wyroku z dnia 7 lipca 2004r. sygn. akt III S.A. 1004/03. Podobnie NSA w wyroku z dnia 17 kwietnia 2001r. sygn. akt I S.A./Gd 1738/00 stwierdził, że bezpłatność świadczenia przy umowie darowizny zachodzi wtedy, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Element nieodpłatności polega na tym, że darczyńca nie może uzyskać jakiegokolwiek ekwiwalentu ani w chwili darowizny ani też w przyszłości. Natomiast umowa z dnia 15 października 2002r. jak i umowy z dnia 30 grudnia 2002r. zawarte pomiędzy szkołą A. i B. a szczególnie te ostatnie przewidują w zamian za przekazanie określonej w niej kwoty pieniężnej i pomoc w sprzęcie dydaktycznym świadczenie przez B. na rzecz przekazującej szereg usług w postaci: przyjmowania słuchaczy przekazującego na bezpłatne praktyki zawodowe, reklamowanie go, zatrudnianie jego nauczycieli i ich doskonalenie, umożliwienie korzystania ze sprzętu biurowego i pomocy dydaktycznych oraz szeregu innych czynności. W chwili obecnej nie można określić wartości korzyści jakie uzyska College Komputerowe z tytułu tych usług, zwłaszcza że świadczone one będą na przestrzeni 5 lat, a więc nie można ocenić, że będą one niewspółmierne w stosunku do otrzymanej kwoty. Organ odwoławczy dokonał analizy przekazanej kwoty pod kątem wydatku jako kosztu uzyskania przychodu, pomimo, że skarżący o takie jego zakwalifikowanie nie wnosili. Organ II instancji doszedł do wniosku, iż brak jest związku pomiędzy wydatkiem a osiągniętym przychodem. Art. 22 p. d. o. f. stanowi, że kosztami podatkowymi są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 p. d. o. f. Ta definicja jest nieprecyzyjna. Definicję tą dopracowało orzecznictwo NSA, z którego wynika, że podatnik ma prawo zaliczyć do kosztów wszelkie poniesione koszty jeżeli wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, oraz że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiągniętych przychodów. Skarżący nie przedstawili żadnych dowodów dla wykazania powyższych okoliczności, a w skardze podnieśli, że w zamian za przekazanie znaczącej kwoty pieniężnej mieli otrzymywać w przyszłości jakieś niepewne korzyści, niewspółmierne do udzielonego świadczenia.

Ostatecznie więc przekazanie kwoty 79000 zł przez skarżących również zdaniem sądu nie miało żadnego wpływu w sferze prawno –podatkowej.

Z uwagi na powyższe ponieważ organy podatkowe nie naruszyły prawa procesowego jak i materialnego skarga jako bezzasadna podlegała oddaleniu w oparciu o art. 151 p. p. s. a..