Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt II SA/Gl 1567/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2014-02-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6131 Opłaty za korzystanie ze środowiska
Hasła tematyczne: Ochrona środowiska
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 288
journal: Dz.U. 2008 nr 25 poz 150
law: Ustawa z dnia 27 kwietnia 2001 r. - Prawo ochrony środowiska  - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Rafał Wolnik, Sędziowie Sędzia WSA Włodzimierz Kubik, Sędzia WSA Maria Taniewska- Banacka (spr.), Protokolant Izabela Maj- Dziubańska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 lutego 2014 r. sprawy ze skargi "A" S.A. w M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie opłaty za korzystanie ze środowiska 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) orzeka, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku; 3) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. na rzecz skarżącej Spółki kwotę 5617 (pięć tysięcy sześćset siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Pismem z dnia [...] r. "A" S.A. zwróciła się do Marszałka Województwa [...] z wnioskiem o:

1) stwierdzenie nadpłaty z tytułu opłaty za korzystanie ze środowiska z tytułu wprowadzania gazów lub pyłów do powietrza, wprowadzania ścieków do wód lub do ziemi, pobór wód oraz składowanie odpadów za okres od 4 kwartału [...] r. do 3 kwartału [...] r. w łącznej wysokości [...] zł, w tym:

- kwota w wysokości [...] zł uiszczona za 4 kwartał [...] roku,

- kwota w wysokości [...] zł uiszczona za 1 kwartał [...] roku,

- kwota w wysokości [...] zł uiszczona za 2 kwartał [...] roku,

- kwota w wysokości [...] zł uiszczona za 3 kwartał [...] roku,

2) zwrot nadpłaty określonej w punkcie 1 wraz z oprocentowaniem na rachunek bankowy wnioskodawcy.

W uzasadnieniu Spółka podniosła, że po dokonaniu weryfikacji tzw. "wykazów" przedłożonych w [...] r. Marszałkowi Województwa [...], zawierających zestawienie informacji o zakresie korzystania ze środowiska z tytułu wprowadzania gazów lub pyłów do powietrza, wprowadzania ścieków do wód lub do ziemi, poboru wód oraz składowania odpadów za okres od 4. kwartału [...] r. do 3 kwartału [...] r. okazało się, że nie zostały one podpisane przez osoby uprawnione do reprezentowania "A" S.A. zgodnie z reprezentacją obowiązującą w tamtym czasie w Spółce. Takie dokumenty nie mogą zatem stanowić podstawy powstania zobowiązania podatkowego, a w związku z tym nie stanowią podstawy uiszczenia opłaty. Zdaniem Spółki uznać zatem należy, że nie przedłożyła ona skutecznie Marszałkowi Województwa [...] zgodnych z prawem wykazów, a Marszałek Województwa [...] pomimo to nie wymierzył opłaty za korzystanie ze środowiska za powyższy okres w drodze decyzji. W konsekwencji zobowiązanie podatkowe nie powstało, a tym samym "A" S.A. nienależnie uiściła opłaty za korzystanie ze środowiska. W efekcie Spółka domaga się zwrotu wpłaconej w [...] r. kwoty.

W toku postępowania administracyjnego wszczętego ww. wnioskiem, Marszałek Województwa [...] wydał kolejno następujące decyzje: nr [...] z dnia [...] r., nr [...] z dnia [...] r. oraz nr [...] z dnia [...] r.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. w decyzjach uchylających ww. decyzje Marszałka Województwa [...] (z dnia [...] r. nr [...] oraz z dnia [...] r. nr [...]) wskazało konieczność ustalenia przez organ pierwszej instancji wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu opłat za korzystanie ze środowiska w trybie art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej (t.j. Dz. U. 2012, poz. 749 z późn. zm.).

W związku z powyższym w dniu [...] r. Marszałek Województwa [...] wszczął postępowanie administracyjne wobec "A" S.A. w sprawie określenia wysokości opłaty za korzystanie ze środowiska m.in. za I kwartał [...] r. W jego toku organ podjął szereg czynności mających na celu ustalenie stanu faktycznego sprawy, m.in. wezwał Spółkę do przekazania informacji i dowodów mogących mieć wpływ na ustalenie wysokości tej opłaty, w tym wykazu, o którym mowa w art. 286 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. – Prawo ochrony środowiska (t.j. Dz. U. 2008, Nr 25, poz. 150 z późn. zm.).

W wyniku przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego decyzją z dnia [...] r. nr [...], działając na podstawie art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej w związku z art. 281 ust. 1 ustawy – Prawo ochrony środowiska, Marszałek Województwa [...] określił dla Spółki wysokość opłaty za korzystanie ze środowiska z tytułu wprowadzania gazów i pyłów do powietrza w łącznej kwocie [...] zł. W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia organ przywołał treść art. 273 ust. 1 pkt 2 i 3, art. 274 ust. 1 pkt 2 i ust. 2, art. 274 ust. 3, art. 295 ust. 1, ust. 2, ust.4 i ust. 7, art. 275, art. 3 pkt 20 lit. a, art. 277 ust. 1, art. 284 ust. 1, art. 285 ust. 1 i 2, art. 286 ust. 1, art. 287 ust. 1 pkt 2 i 3 oraz art. 279 ustawy – Prawo ochrony środowiska. Wskazał również, że w myśl art. 281 ust. 1 tejże ustawy do ponoszenia opłat za korzystanie ze środowiska stosuje się odpowiednio przepisy działu III Ordynacji podatkowej, z tym że uprawnienia organów podatkowych przysługują marszałkowi województwa. Nadto, stosownie do treści art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji, albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Wobec tego, zgodnie z art. 21 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 281 ust. 1 ustawy – Prawo ochrony środowiska, jeżeli w postępowaniu marszałek województwa stwierdzi, że podmiot mimo ciążącego na nim obowiązku nie zapłacił w całości lub w części opłaty, nie złożył deklaracji – wykazu, o którym mowa w art. 286 tej ustawy, albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji – wykazie, organ ten wydaje decyzję, w której określa wysokość opłaty za korzystanie ze środowiska. Nadto, w myśl art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania.

Następnie, po przeprowadzeniu rozważań na temat reprezentacji Spółki, organ pierwszej instancji stwierdził, że przedłożony przez Spółkę wykaz zawierający informacje i dane o zakresie korzystania ze środowiska, w tym o ilości i jakości pobranej wody podziemnej oraz informacje o ilości, stanie i składzie ścieków wprowadzonych do wód za okres I kwartału [...] r., nie został skutecznie złożony albowiem statut Spółki wymaga do składania oświadczeń woli w imieniu Spółki współdziałania dwóch członków zarządu, bądź jednego wraz z prokurentem, nie zaś, jak miało to miejsce w przedmiotowej sprawie, pojedynczych podpisów. Nie można zatem przyjąć, że wysokość opłat zamieszczona w wykazie jest podatkiem do zapłaty. Organ nie zgodził się jednak z twierdzeniem, że zobowiązanie podatkowe nie powstało i Spółka nienależnie uiściła opłaty za korzystanie ze środowiska. Wskazując na treść art. 281 ust. 1 ustawy – Prawo ochrony środowiska, zaakcentował podatkowy charakter opłat za korzystanie ze środowiska, jednocześnie wyjaśnił pojęcie odpowiedniego stosowania przepisów prawa, a także podał dwa sposoby powstania zobowiązań podatkowych. Powołując się na treść art. 284 ust. 1 ustawy – Prawo ochrony środowiska oraz art. 285 ust. 2 tej ustawy, w brzmieniu ustalonym zgodnie z art. 13 ustawy z dnia 18 maja 2005 r. o zmianie ustawy – Prawo ochrony środowiska oraz niektórych innych ustaw, organ pierwszej instancji podniósł, że podmiot korzystający ze środowiska zobowiązany jest z mocy prawa do samodzielnego naliczenia opłaty za korzystanie ze środowiska i wniesienia jej w ustawowym terminie na rachunek właściwego urzędu marszałkowskiego. Zobowiązanie to powstaje zatem z mocy prawa, a zdarzeniem, z którym ustawa łączy jego powstanie jest korzystanie ze środowiska w danym okresie. Podmiotem obowiązanym do ponoszenia tych opłat jest zaś określony ustawowo podmiot korzystający ze środowiska. Jest on obowiązany przedłożyć marszałkowi województwa wykaz zawierający informacje i dane wykorzystane do ustalenia wysokości opłat oraz ich wysokość. Wykaz ten ma charakter deklaracji z art. 21 § 2 Ordynacji podatkowej. Jego złożenie lub nie, pozostaje bez wpływu na powstanie zobowiązania podatkowego.

Organ pierwszej instancji wskazał, że stosownie do treści art. 288 ust. 1 ustawy – Prawo ochrony środowiska w brzmieniu ustalonym zgodnie z art. 13 ustawy powołanej wyżej ustawy z dnia 18 maja 2005 r., w razie nieuiszczenia przez podmiot korzystający ze środowiska opłaty albo uiszczenia opłaty w wysokości nasuwającej zastrzeżenia, marszałek województwa wymierza opłatę w drodze decyzji, na podstawie własnych ustaleń lub kontroli oraz wyników kontroli wojewódzkiego inspektora ochrony środowiska. Organ pierwszej instancji uznał zatem, że nie może wydać decyzji w oparciu o treść tego przepisu, w sytuacji gdy podmiot nie przedłożył wykazu spełniającego wymogi formalnoprawne. Wobec tego zastosowanie

w rozpatrywanej sprawie znalazł art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej.

Przechodząc do dalszych rozważań, organ I instancji zwrócił uwagę na niejednolitość orzecznictwa sądowego dotyczącego określenia wysokości zobowiązania podatkowego, powstającego z mocy prawa, po upływie terminu przedawnienia. Przychylił się jednak do stanowiska zaprezentowanego przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. w decyzji z dnia [...] r. nr [...], zgodnie z którym decyzja deklaratoryjna określająca zobowiązanie podatkowe do wysokości zapłaconej może zostać wydana w każdym czasie. Nie można natomiast określić zobowiązania w kwocie wyższej niż zapłacono – ze względu na upływ przedawnienia co do zobowiązania, które nie wygasło na skutek zapłaty.

Organ I instancji zauważył, że nie jest kwestią sporną w sprawie fakt, że Spółka jest podmiotem korzystającym ze środowiska i że w okresach co do których toczy się postępowanie była obowiązana do ponoszenia opłat z tego tytułu. Zgodnie z art. 284 ust. 1 oraz art. 286 ust. 1 ustawy – Prawo ochrony środowiska, Spółka była zobowiązana do przedłożenia wykazów, samoobliczenia i wniesienia należnych opłat z tytułu korzystania ze środowiska za okres I kwartału [...] r. do dnia [...] r. W ślad za wykazem uiszczono wynikające z niego opłaty. Organ uznał, że nie mógł zatem wydać decyzji wymierzającej opłatę na podstawie art. 288 ust.1 ustawy – Prawo ochrony środowiska w brzmieniu wówczas obowiązującym. Następnie, przyjmując za wiarygodne dane przedstawione przez Spółkę w wykazie z dnia [...] r. organ I instancji przedstawił sposób wyliczenia należnej opłaty.

Od decyzji Marszałka Województwa [...] Spółka wniosła odwołanie wnosząc o uchylenie zaskarżonego rozstrzygnięcia i umorzenie postępowania. Wskazała na naruszenie art. 7 w związku z art. 77 § 1 k.p.a., art. 6 i art. 8 k.p.a. oraz art. 80 w zw. z art. 75 § 1 k.p.a., a także art. 8 w zw. z art. 107 § 1 k.p.a. Nadto podniosła zarzut naruszenia art. 70 § 1 w zw. z art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez orzeczenie o wysokości opłat za korzystanie ze środowiska po upływie terminu przedawnienia, gdy postępowanie w całości stało się bezprzedmiotowe. Nie zgodziła się z zaprezentowanym w decyzji stanowiskiem w kwestii instytucji przedawnienia zobowiązań podatkowych i wytknęła brak ustosunkowania się przez organ do przywołanego przez nią orzecznictwa sądowego. Wskazała również na uchwałę składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 grudnia 2012 r. sygn. akt I FPS 1/12, w której wskazano m.in., że w świetle art. 70 § 1 i art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, po upływie terminu przedawnienia nie jest dopuszczalne prowadzenie postępowania podatkowego i orzekanie o wysokości zobowiązania podatkowego, które wygasło przez zapłatę. Podkreśliła przy tym wiążący charakter tej uchwały. Na poparcie prezentowanego przez nią poglądu o bezprzedmiotowości postępowania podatkowego przywołała również szereg orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zarzuciła nadto organowi I instancji, że nie przeprowadził pełnego postępowania dowodowego oraz przekroczył zasadę swobodnej oceny dowodów poprzez niewyjaśnienie w sposób dokładny okoliczności faktycznych sprawy.

Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. utrzymało zaskarżoną decyzję w mocy. W uzasadnieniu Kolegium zrelacjonowało przebieg postępowania administracyjnego oraz przytoczyło odnoszące się do przedmiotowych opłat przepisy ustawy Prawo ochrony środowiska oraz Ordynacji podatkowej. Następnie stwierdziło, że organ I instancji przeprowadził postępowanie w sposób prawidłowy, a wydana w sprawie decyzja nie zawiera wad mających wpływ na zapadłe rozstrzygnięcie. Kolegium nie podzieliło poglądu wnoszącego odwołanie, zgodnie z którym w sprawie winien znaleźć zastosowanie art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Przyjęło, że obowiązek ponoszenia opłat za korzystanie ze środowiska jest obowiązkiem istniejącym z mocy prawa, który wynika wprost z art. 275 ustawy – Prawo ochrony środowiska. Zdaniem Kolegium ustawodawca tak ukształtował system uiszczania opłat za korzystanie ze środowiska, aby ustalenie należnej opłaty w pierwszej kolejności następowało przez podmiot korzystający ze środowiska. Podmiot ten jest obowiązany do sporządzenia stosownej informacji i uiszczenia ustalonych w ten sposób kwot. Wówczas organ dokonuje weryfikacji tych obliczeń i jeżeli ustali, że przedstawione dane nie są prawidłowe lub wykaz, o którym mowa w art. 286 ust. 1 ustawy – Prawo ochrony środowiska, nie zostanie przedłożony, to wówczas wydaje stosowną decyzję określającą opłatę. Organ odwoławczy podkreślił, że powyższy wykaz musi spełniać wymogi określone przepisami prawa, w szczególności ma być podpisany zgodnie z zasadami reprezentacji składającego go podmiotu. Nieprawidłowość w tym zakresie oznacza niezłożenie wykazu. Taka sytuacja miała miejsce w niniejszej sprawie i nie jest kwestionowana przez stronę. Jednakże Spółka wpłaciła opłatę za korzystanie ze środowiska za okres I kwartału [...] r. W ocenie Kolegium, organ pierwszej instancji obowiązany był zatem wymierzyć opłatę w drodze decyzji, na podstawie własnych ustaleń lub wyników kontroli wojewódzkiego inspektora ochrony środowiska. W konsekwencji, gdy podmiot zobowiązany uiści należną opłatę środowiskową, decyzja o jej określeniu może zostać wydana w każdym czasie, zwłaszcza wówczas, gdy podmiot ten wnosi o określenie lub stwierdzenie nadpłaty. Określenie wysokości zobowiązania determinuje bowiem możliwość oceny istnienia oraz wysokości nadpłaty. Według Kolegium prawidłowe jest zatem wszczęcie odrębnego postępowania w przedmiocie określenia wysokości opłaty za korzystanie ze środowiska i wydanie decyzji, a następnie oddzielne załatwienie sprawy dotyczącej nadpłaty. Cytując wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 lutego 2009 r. sygn. akt I FSK 1731/08, Kolegium wskazało m.in., że skoro wskutek zapłaty doszło to wygaśnięcia zobowiązania podatkowego to nie mogło ono ulec następnie ponownemu wygaśnięciu na skutek przedawnienia. Podkreśliło, że art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej przewiduje przedawnienie zobowiązania podatkowego, a nie przedawnienie określenia przez organ podatkowy wysokości zobowiązania podatkowego przez wydanie decyzji deklaratoryjnej.

Reasumując, w ocenie organu odwoławczego zaskarżona decyzja pierwszoinstancyjna została wydana w oparciu o prawidłowo przeprowadzone postępowanie i Kolegium w całości podziela ustalenia organu I instancji w przedmiotowej sprawie.

Pismem z dnia [...] r. Spółka reprezentowana przez r.pr. A. D. wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skargę na decyzję organu II instancji zarzucając rozstrzygnięciu temu naruszenie art. 6, 7, 8, 105 § 1 k.p.a. oraz art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, a także art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a. oraz art. 70 § 1, art. 59 oraz art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej w związku z art. 281 ust 1 ustawy – Prawo ochrony środowiska i art. 31 Konstytucji RP. W oparciu o te zarzuty pełnomocnik Spółki wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik Spółki wskazał, że Kolegium błędnie uznało, iż w sprawie nie występuje instytucja przedawnienia, o której mowa w art. 70 Ordynacji podatkowej. Zauważył, że przywołane przez Kolegium orzeczenia sądów administracyjnych są nieaktualne i zostały podjęte w innym stanie faktycznym niż w rozpatrywanej sprawie. Nadto, organ odwoławczy nie wziął pod uwagę orzecznictwa przywołanego w odwołaniu, w tym uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 grudnia 2012 r., sygn. akt I FPS 1/12. Pełnomocnik Spółki wskazał, że opłaty za korzystanie ze środowiska za I kwartał [...] r. należało wnieść do końca [...] r. Określony w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej termin przedawnienia upłynął zatem z dniem 31 grudnia 2009 r. Natomiast postępowanie w sprawie wymierzenia przedmiotowych opłat Marszałek Województwa [...] wszczął dopiero w [...] r., tj. dwa lata po upływie terminu przedawnienia. Na poparcie zaprezentowanego stanowiska pełnomocnik Spółki przywołał szereg orzeczeń sądów administracyjnych, akcentując m.in., że jeżeli zobowiązanie podatkowe wygasło na skutek zapłaty, a niezależnie od tego upłynął również termin przedawnienia tego zobowiązania, to organ podatkowy nie może wszcząć postępowania wymiarowego, a jeżeli doszłoby do takiej sytuacji, to powinien je umorzyć. Organ podatkowy może wydać decyzję pomimo upływu terminu przedawnienia wyłącznie we wskazanych przez ustawodawcę przypadkach kontynuowania (wszczętego w terminie) postępowania podatkowego, tylko gdy przemawia za tym interes prawny podatnika, a organ podatkowy, pomimo upływu terminu przedawnienia byłby obowiązany do wydania decyzji. Zdaniem pełnomocnika Spółki zobowiązanie podatkowe wygasa na skutek zapłaty tylko jeżeli nastąpiła konkretyzacja tego zobowiązania w deklaracji podatkowej złożonej przez podatnika bądź też w wyniku wydania przez organ decyzji podatkowej. Pełnomocnik Spółki ponownie zwrócił uwagę na uchwałę składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 grudnia 2012 r., sygn. akt I FPS 1/12. Skarga została wniesiona w terminie.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. wniosło o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Dodatkowo wskazało, że nie podziela wywodu przedstawionego w skardze. Zdaniem organu odwoławczego przyjęcie odmiennego poglądu niż zawarty w decyzji tego organu, w istocie zniweczyłoby obowiązek uiszczania opłat za korzystanie ze środowiska. Prowadziłoby to do sytuacji, w której organ po stwierdzeniu, że wykaz nie został przedłożony lub dane w nim zawarte budzą zastrzeżenia, nie mógłby już wydać decyzji określającej wysokość zobowiązania, z uwagi na upływ czasu. Nadto, w przypadku złożenia wniosku o stwierdzenie/określenie nadpłaty organ podatkowy musiałby zwrócić zapłaconą opłatę jako nadpłatę, mimo że w istocie nadpłata nie powstała.

Uzupełniając skargę pismem z dnia [...] r. pełnomocnik Spółki kolejny raz zaakcentował brak ustosunkowania się przez organy obu instancji do orzecznictwa sądowego wskazanego w odwołaniu, w tym przede wszystkim do przywołanej powyżej uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego, podkreślając wiążący charakter tej uchwały. Przywołał także kolejne orzeczenia sądów administracyjnych, w których podzielono pogląd zawarty w ww. uchwale, w tym dokonaną w niej wykładnię art. 208 § 1 i art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

W myśl art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości m.in. przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zgodnie z § 2 tegoż artykułu kontrola, o której mowa, jest sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd rozpoznaje sprawę rozstrzygniętą w zaskarżonej decyzji ostatecznej bądź w postanowieniu z punktu widzenia legalności, tj. zgodności z prawem całego toku postępowania administracyjnego i prawidłowości zastosowania przepisów prawa materialnego. Stosownie zaś do treści art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. 2012, poz. 270 zwanej dalej: p.p.s.a.) sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz wskazaną podstawą prawną.

Przeprowadzone w określonych wyżej ramach badanie zgodności z prawem zaskarżonej decyzji wykazało, że wniesiona skarga musi zostać uwzględniona aczkolwiek z innych przyczyn niż w niej podniesione.

W pierwszej kolejności wskazać w tym miejscu należy, iż głównym przedmiotem kontrowersji pomiędzy organami a skarżącą Spółką jest kwestia przedawnienia i wpływu upływu czasu na dopuszczalność ustalania przez organ należnej opłaty za korzystanie ze środowiska.

W istocie kontrowersja ta, zdaniem Sądu, nie ma jednak znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy, kluczowe i przesądzające są bowiem kwestie, których znaczenie uszło uwadze zarówno orzekających w sprawie organów, jak i skarżącej Spółki.

Po pierwsze strony nie zwróciły bowiem uwagi na to, iż ustawa Prawo o ochronie środowiska zawiera samodzielne, autonomiczne, szczególne w stosunku do Ordynacji podatkowej uregulowania dotyczące opłat z tytułu korzystania ze środowiska, do Ordynacji podatkowej odsyłając tylko w ściśle oznaczonym zakresie.

Wskazać bowiem w tym miejscu należy, że materialnoprawną podstawę rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie stanowił przepis art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 281 ust. 1 Prawa ochrony środowiska. Zdaniem organów obydwu instancji, skarżąca Spółka jako podmiot legalnie korzystający ze środowiska, w istocie nie przedłożyła bowiem skutecznie wykazu, zawierającego informacje i dane, o których mowa w art. 287 Prawa ochrony środowiska, gdyż ten wykaz, który został przedłożony nie został podpisany przez osoby upoważnione do reprezentacji Spółki. Jednocześnie jednak Marszałek Województwa [...] ustalił, że w ustawowym terminie, tj. w dniu [...] r. na konto Urzędu Marszałkowskiego wpłynęła kwota [...] zł, która zgodnie z opisem stanowiła opłatę za gospodarcze korzystanie ze środowiska. Skoro jednak wykaz nie został złożony skutecznie, tj. nie wywołał skutków prawnych, to zdaniem organu (w tej części podobnie stwierdza Spółka w piśmie domagającym się zwrotu całości uiszczonej kwoty) nie można przyjąć, że wysokość opłat zamieszczona w wykazie (deklaracji), jest podatkiem do zapłaty, gdyż zgodnie z art. 21 § 2 Ordynacji podatkowej, wysokość opłat zamieszczona w deklaracji stanowi podatek do zapłaty wyłącznie w sytuacji, gdy przedłożony wykaz (deklaracja) spełnia przewidziane prawem wymogi. Jednocześnie organ ten stwierdził, zże brak podstaw do wydania w takim przypadku decyzji w oparciu o przepis art. 288 ust. 1 Prawa ochrony środowiska – w brzmieniu wynikającym z art. 13 ustawy z dnia 18 maja 2005 r. o zmianie ustawy – Prawo ochrony środowiska oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 113, poz. 954 z późn. zm.). Stąd też zgodnie z art. 281 ust. 1 Prawa ochrony środowiska, który to przepis nakazuje odpowiednie stosowanie działu III Ordynacji podatkowej, orzeczono o wysokości zobowiązania podatkowego (opłaty za korzystanie ze środowiska) za I kwartał [...] r. Zdaniem organów administracji, konieczność wydania decyzji określającej wysokość opłaty za korzystanie ze środowiska wynika zaś z faktu złożenia przez stronę wniosku o stwierdzenie nadpłaty, bowiem jej zdaniem, wykazy jako złożone nieprawidłowo, nie mogą stanowić podstawy zobowiązania podatkowego. Stąd też w celu rozpoznania wniosku o stwierdzenie nadpłaty, Marszałek Województwa [...] wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określanie wysokości opłaty m.in. za I kwartał [...] r., zakończone wydaniem zaskarżonej decyzji.

Zdaniem tut. Sądu stanowiska organów obydwu instancji co do podstawy prawnej działania w zakresie określenia opłaty za korzystanie ze środowiska nie sposób podzielić. Jak to wskazano powyżej całościową regulację w tym zakresie zawiera bowiem przepis art. 288 ust. 1 ustawy – Prawo ochrony środowiska.

Wskazać w tym miejscu należy, że przywołany przepis

w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2004 r. (Dz. U. 2003, Nr 190, poz. 1865), stanowił że w razie nieuiszczenia przez podmiot korzystający ze środowiska opłaty albo uiszczenia opłaty w wysokości naruszającej zastrzeżenia, marszałek województwa wymierza opłatę w drodze decyzji, na podstawie własnych ustaleń lub kontroli oraz wyników kontroli wojewódzkiego inspektora ochrony środowiska. Dopiero na skutek nowelizacji, dokonanej ustawą z dnia 18 maja 2005 r. (Dz. U. Nr 113, poz. 954 z późn. zm.), przepis ten uzyskał inne brzmienie. W aktualnym stanie prawnym marszałek województwa wymierza opłatę w drodze decyzji, jeżeli podmiot korzystający ze środowiska:

1) nie przedłożył wykazu zawierającego informacje i dane o zakresie korzystania ze środowiska oraz o wysokości należnych opłat, wykazu,

o których mowa w art. 286 ust. 2,

2) zamieścił w wykazie informacje lub dane nasuwające zastrzeżenia.

Jednakże z mocy art. 13 ustawy nowelizującej, do opłat za korzystanie ze środowiska należnych do dnia 30 czerwca 2005 r. stosuje się przepisy art. 285 ust. 2, art. 288 ust. 1 i art. 289 ust. 1, w brzmieniu dotychczasowym. Oznacza to, że niniejszej sprawie wydanie decyzji o wyznaczeniu opłaty za korzystanie ze środowiska, możliwe było jedynie w razie stwierdzenia przesłanek z art. 288 ust. 1 Prawa ochrony środowiska w brzmieniu pierwotnym, a więc wówczas, gdy podmiot nie uiścił opłaty za korzystanie ze środowiska, albo też wysokość uiszczonej opłaty nasuwała zastrzeżenia. Ustawodawca w ówczesnym stanie prawnym, a mającym zastosowanie w niniejszej sprawie, nie nawiązywał do przesłanki nieprzedłożenia wykazu, bądź zamieszczenia w wykazie informacji lub danych nasuwających zastrzeżenia, lecz skutek prawny w postaci konieczności wymierzenia decyzją opłaty za korzystanie ze środowiska wiązał z faktem nieuiszczenia opłaty, bądź też jej uiszczenia w wysokości nasuwającej zastrzeżenia. Organ nie był natomiast ani zobligowany ani uprawniony do wymierzenia opłaty tylko z powodu niezłożenia stosownego wykazu, o ile brak ten sam przez się nie nasuwał wątpliwości co do prawidłowości uiszczonej kwoty. Organy administracji wadliwie upatrują zaś podstawy prawnej do określenia wysokości opłaty za korzystanie ze środowiska w treści art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 281 ust. 1 Prawa ochrony środowiska, zrównując pojęcie "wykazu" na gruncie Prawa ochrony środowiska z deklaracją podatkową. Przy takim rozumowaniu zachodziłby też niedopuszczalny dualizm prawny w zakresie orzekania w sprawie wysokości opłaty za korzystanie ze środowiska. W konsekwencji tut. Sąd nie podzielił stanowiska organów administracji, że wykaz, o którym mowa w art. 286 ust. 1 Prawa ochrony środowiska, stanowił w roku 2004 deklarację podatkową w rozumieniu art. 21 § 2 i 3 Ordynacji podatkowej, zaś skutkiem jego niezłożenia była konieczność wydania przez organ podatkowy decyzji, określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Określanie wysokości opłaty za korzystanie ze środowiska możliwe jest bowiem wyłącznie

w drodze decyzji z art. 288 ust. 1 Prawa ochrony środowiska, a zatem decyzji

o wymierzeniu należnej opłaty po stwierdzeniu wymienionych w tym przepisie przesłanek. Wykaz zaś, o którym mowa, w roku [...] stanowił jedynie środek dowodowy pozwalający na kontrolę prawidłowości uiszczonej kwoty.

Tym samym niezależnie od poprawności bądź niepoprawności zarówno formalnej (np. występujące w sprawie braki drugiego podpisu osoby reprezentującej Spółkę), jak i merytorycznej (np. błędne dane stanowiące podstawę obliczeń) przedłożonego wykazu decydującym było uiszczenie przez podmiot korzystający ze środowiska samodzielnie obliczonej kwoty opłaty. Fakt ten przesądzał bowiem o poprawności uiszczonej należności, chyba że organ wysokość zakwestionował albowiem nasuwała ona wątpliwości (art. 288 ustawy Prawo ochrony środowiska) bądź podmiot zobowiązany do uiszczenia opłaty sam zakwestionował ją składając stosowną korektę. Jeśli zaś okoliczności te nie miały miejsca brak było (i z mocy wskazanej wyżej normy intertemporalnej brak jest nadal) jakiejkolwiek podstawy prawnej do wydania przez Marszałka rozstrzygnięcia ustalającego wysokość należnej opłaty. Należna wysokość ta została bowiem określona przez jej wpłacenie i niezakwestionowanie ani przez organ ani też, w postaci złożenia korekty, przez podmiot korzystający ze środowiska. W niniejszej sprawie sytuacja przedstawiała się właśnie w sposób powyżej opisany. Spółka uiściła bowiem wyliczoną przez siebie, jej zdaniem właściwą kwotę i nigdy dokonanych obliczeń nie skorygowała. Za korektę obliczeń z oczywistych względów nie można uznać także złożonego wniosku o zwrot nadpłaty (który podlegać winien odrębnemu przez organy rozpoznaniu), bowiem nie wskazuje on żadnych błędów w dokonanych wyliczeniach i nie podaje korygujących omyłki te wartości uznając całą kwotę za uiszczoną nienależnie nie z powodu błędnego jej obliczenia lecz wad formalnych wykazu.

Uiszczonej kwoty nie zakwestionował nigdy także organ. W konsekwencji wszczęcie postępowania w przedmiocie określenia wysokości opłaty, która została w przeszłości uiszczona, a której wysokość nie została podważona ani w formie korekty dokonanej przez Spółkę, ani zakwestionowania jej przez organ było bezprzedmiotowe, a wydanie ustalającej wysokość opłaty decyzji niedopuszczalne.

W konsekwencji, stwierdzić też należy, że w niniejszej sprawie nie ma zastosowania przywołana w skardze uchwała NSA z dnia 3 grudnia 2012 r. sygn. akt I FPS 1/12 (ONSAiWSA 2013/3/37). Naczelny Sąd Administracyjny w składzie Siedmiu Sędziów, stwierdził w niej, że w świetle art. 70 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 września 2005 r., po upływie terminu przedawnienia nie jest dopuszczalne prowadzenie postępowania podatkowego i orzekanie o wysokości zobowiązania podatkowego, które wygasło przez zapłatę (art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej). Tymczasem w sprawie określenia opłaty za korzystanie ze środowiska nie ma zastosowania Ordynacja podatkowa. Co więcej, uchwała ta przywołuje przepis art. 208 § 1 Ordynacji, określający przypadki wydania przez organ podatkowy decyzji o umorzeniu postępowania, podczas gdy przepis ten jest zamieszczony w dziale IV Ordynacji – Postępowanie podatkowe, do którego nie odsyła w ogóle art. 281 ust. 1 Prawa ochrony środowiska. Przepis ten nie nawiązuje bowiem do trybu wymierzania opłat, lecz stanowi o odpowiednim stosowaniu działu III Ordynacji podatkowej w zakresie ponoszenia opłat za korzystanie ze środowiska. Brak odesłania do działu IV Ordynacji podatkowej, stanowi zaś kolejny argument co do braku podstawy określenia wysokości opłaty za korzystanie ze środowiska w trybie art. 21 § 3 Ordynacji. Do trybu określenia tej opłaty stosuje się bowiem przepisy k.p.a., a nie – przepisy działu IV Ordynacji podatkowej. Notabene gdyby hipotetycznie podzielić stanowisko organów obydwu instancji, że dopuszczalne jest wydanie decyzji określającej wysokości opłaty za korzystanie ze środowiska w trybie Ordynacji podatkowej, wówczas uzasadniony byłby zarzut naruszenia prawa poprzez pominięcie uchwały NSA, mającej walor wiążący.

Zdaniem tut. Sądu do rozpoznania wniosku Spółki o stwierdzenie i zwrot "nadpłaty" nie było zatem niezbędne wdrożenie odrębnego postępowania w sprawie określenia wysokości tej opłaty, które to postępowanie i tak mogłoby się toczyć jedynie w trybie art. 288 ust. 1 Prawa ochrony środowiska. Sedno sporu nie dotyczy bowiem wysokości samej opłaty, lecz sposobu (trybu) powstania zobowiązania do uiszczenia opłaty,

a mianowicie, czy zobowiązanie powstało z mocy prawa i jaki skutek prawny należy przypisać faktowi niezłożenia wykazu z art. 286 ust. 1 Prawa ochrony środowiska. Aczkolwiek kwestia ta pozostaje poza ramami niniejszego postępowania, nie sposób nie zauważyć, że przepis art. 275 tej ustawy, jednoznacznie statuuje obowiązek ponoszenia opłat przez podmiot korzystający ze środowiska. Zatem decyzja o wymierzeniu opłaty z tego tytułu, gdyby zapadła w okolicznościach, o których mowa w art. 288 Prawa ochrony środowiska, miałaby charakter deklaratoryjny (vide: wyrok NSA z dnia 22 grudnia 2011 r. sygn. akt II OSK 1730/10).

Nie oznacza to jednak, że decyzja o wymierzeniu opłaty w trybie art. 288 ust. 1 Prawa ochrony środowiska, może być wydana w każdym czasie. Skoro bowiem opłata za korzystanie ze środowiska została w formie przelewu bankowego uiszczona, co miało miejsce w niniejszej sprawie, to właściwy organ mógł kwestionować wysokość tej opłaty i wydać decyzję o jej wymierzeniu jedynie w okresie, kiedy należność z tytułu korzystania ze środowiska nie uległa przedawnieniu. Do ponoszenia opłat mają bowiem zastosowanie zarówno przepisy art. 59 § 1 Ordynacji podatkowej, jak i art. 70 § 1 Ordynacji zamieszczone w dziale III. Zatem o ile nie nastąpiło zawieszenie bądź przerwanie biegu terminu, zobowiązanie do uiszczenia opłaty uległo przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2009 r. Oznacza to, że po tej dacie organ ochrony środowiska nie jest władny do kwestionowania wysokości uiszczonej opłaty, nawet w sytuacji, gdy podejmie wątpliwości co do jej wysokości np. z uwagi na fakt podpisania wykazu przez osoby nieupoważnione do reprezentacji Spółki.

Podkreślić jednak trzeba, że w niniejszej sprawie Marszałek Województwa [...] słusznie wykluczył możliwość wydania decyzji z art. 288 ust. 1 Prawa ochrony środowiska, a jedynie błędnie uznał, że jest zobligowany do określenia wysokości opłaty w trybie art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej przy zastosowaniu art. 281 ust. 1 Prawa ochrony środowiska, tylko z tego powodu, że nie złożono wykazu rozumianego jako deklarację podatkową, podczas gdy w ówczesnym stanie prawnym skutek prawny ustawodawca wiązał jedynie z faktem nieuiszczenia opłaty za korzystanie ze środowiska bądź uiszczenia jej w wysokości nasuwającej zastrzeżenia, nie zaś niezłożenia wykazu.

Z tych względów skarga musiała odnieść skutek, bowiem zaskarżona decyzja zapadła z naruszeniem art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 281 ust. 1 Prawa ochrony środowiska oraz wskutek błędnej wykładni art. 288 ust. 1 tej ustawy. W tej sytuacji decyzja Kolegium podlegała uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 lit. a\ p.p.s.a.. Wobec uwzględnienia skargi należało orzec o niewykonalności zaskarżonej decyzji po myśli art. 152 cyt. ustawy. O kosztach postępowania wynoszących łącznie 5.617,00, obejmujących wpis sądowy w kwocie 2.000 zł (liczony od wartości przedmiotu sporu - [...] zł), wynagrodzenie pełnomocnika w kwocie 3.600 zł oraz opłatę skarbową od pełnomocnictwa w kwocie 17,00 zł rozstrzygnięto na wniosek skarżącej Spółki zgodnie z art. 200, art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a\ rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oaz ponoszenie przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. 2013, poz. 490). Odnosząc się zaś do wniosku skarżącej o uchylenie decyzji organu I instancji, wskazać należy, że nie jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy (art. 135 p.p.s.a.).

Przy ponownym rozpoznaniu odwołania od decyzji Marszałka, Kolegium, winno zgodnie z powyższymi rozważaniami orzec o uchyleniu decyzji organu

I instancji i umorzeniu wadliwie wszczętego postępowania przed tym organem na podstawie art. 138 § 1 pkt. 2 w zw. z art. 105 § 1 k.p.a.