Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 149/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2008-10-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 67a par. 1 pkt 3, ,  art. 187 par. 1,  art. 191
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz, Sędziowie Sędzia WSA Krystyna Czajecka-Szpringer (spr.), Sędzia WSA Małgorzata Fita, Protokolant Referent stażysta Konrad Gałka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 8 października 2008 r. sprawy ze skargi B. K. i R. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej I. oddala skargę; II. przyznaje radcy prawnemu M. R. wynagrodzenie w kwocie [...], w tym VAT, tytułem nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu oraz zwrot wydatków w kwocie [...], które wypłacić z kasy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania B. i R. małżonków K. , utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] odmawiającą umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004r. w kwocie 1.980,20 zł oraz odsetek za zwłokę od tej zaległości w kwocie 223,00 zł .

Z akt sprawy wynika, iż pismem z dnia 22 marca 2006r. R. K. wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego z wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych wraz z odsetkami za zwłokę. Organ podatkowy pierwszej instancji decyzją z dnia 9 czerwca 2006r. umorzył w 50% zaległość podatkową w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004r. zaległość podatkowa w kwocie 990,10 zł, odsetki za zwłokę w kwocie 111,50 zł oraz odmówił umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004r. w pozostałej części.

Nie godząc się z w/w rozstrzygnięciem małżonkowie B. i R. K. wnieśli odwołanie od tej decyzji do Dyrektora Izby Skarbowej, który, po jego rozpatrzeniu, zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji uchylił w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia stojąc na stanowisku, iż zobowiązanie podatkowe którego dotyczy przedmiot wniosku o umorzenie zaległości podatkowej wynika z zeznania podatkowego za 2004r., złożonego na imię obojga małżonków, a więc zaskarżona decyzja organu pierwszej instancji winna być wydana na imię obojga małżonków.

Organ pierwszej instancji w wyniku ponownie przeprowadzonego postępowania podatkowego decyzją z dnia [...] odmówił umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004r. Nie godząc się z tym rozstrzygnięciem małżonkowie B. i R. K. wnieśli odwołanie. Dyrektor Izby Skarbowej w wyniku rozpatrzenia odwołania zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji uchylił i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia zarzucając organowi pierwszej instancji dowolność oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego.

Po przeprowadzonym postępowaniu podatkowym Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia [...] odmówił umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004r. Małżonkowie B. i R. K. wnieśli kolejne odwołanie, na skutek którego Dyrektor Izby Skarbowej zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji ponownie uchylił i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia, zarzucając organowi podatkowemu nie ustalenie stanu faktycznego.

Naczelnik Urzędu Skarbowego po przeprowadzeniu postępowania podatkowego decyzją z dnia [...] ponownie odmówił umorzenia zaległości. W uzasadnieniu decyzji podniósł, iż dochody rodziny wynoszą 1460,40 zł natomiast stałe miesięczne wydatki stanowią kwotę 1.239,90 zł. Podniesiono także, że jak wynika ze złożonych zeznań i przedstawionych dokumentów R. K. posiada zobowiązania wobec banków oraz osób fizycznych. Ustalono, iż podatnik ureguluje zobowiązania wobec innych wierzycieli, między innymi dokonuje spłaty długu w ratach wobec firmy "A." w kwotach: 2000 zł, 500 zł, pozostała spłata następuje w ratach miesięcznych po 300 zł.

Nie godząc się z rozstrzygnięciem decyzji organu pierwszej instancji małżonkowie B. i R. K. wnieśli odwołanie od tej decyzji. Nie zgadzając się z jej rozstrzygnięciem podnieśli, iż organ podatkowy nie wziął pod uwagę ich bardzo trudnej sytuacji finansowej, która powoduje, iż nie są oni w stanie spłacić zaległości podatkowej. Pierwszeństwo spłaty, w ocenie odwołujących się, mają dług wobec firmy "A." w kwocie 240.000 zł, gdyż nie regulowanie tej wierzytelności grozi R. K. pozbawieniem wolności. Ponadto kwestionowali stanowisko organu pierwszej instancji, iż ewentualne umorzenie zaległości podatkowej nie gwarantuje odzyskania przez nich płynności finansowej i nie umożliwi wywiązywanie się w przyszłości ze zobowiązań podatkowych.

Ustosunkowując się do zarzutów podniesionych w odwołaniu Dyrektor Izby Skarbowej wskazał na przepis art 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005r.Nr 8 poz. 60 ze zmianami ), który daje uprawnienia organowi podatkowemu do umorzenia zaległości podatkowej w wyniku złożenia przez podatnika wniosku w tej sprawie, jeżeli, w ocenie tego organu, przemawia za tym ważny interes podatnika lub interes publiczny. Wyjaśnił, iż decyzje organów podatkowych wydawane w zakresie umorzenia zaległości podatkowych należą do kategorii uznaniowych, co oznacza, iż organ podatkowy po wyczerpującym zebraniu materiału dowodowego dokonuje oceny, czy materiał ten pozwala uwzględnić ważny- zdaniem podatnika - jego interes w kontekście ogólnego interesu publicznego, z tym, że granicą uwzględnienia "ważnego interesu strony" będzie zawsze kolizja interesu strony z interesem publicznym. Zatem organy podatkowe oceniając "ważny interes podatnika" winny mieć na uwadze interes publiczny, tj. interes budżetu Państwa, gdzie należności podatkowe stanowią podstawowe źródło dochodów budżetowych, z których realizowane są cele ogólnospołeczne, które wymagają również aby zobowiązania podatkowe ciążące na wszystkich podatnikach, w tym także na podatnikach prowadzących działalność gospodarczą, były realizowane.

W ocenie organu odwoławczego organ podatkowy pierwszej instancji w toku prowadzonego postępowania podatkowego prawidłowo ustalił stan majątkowy małżonków K. Z ustaleń tych wynika, iż wnioskodawcy zamieszkują wraz z rodzicami – Z. i H. K., prowadzą oddzielne gospodarstwo domowe, zajmują 1 pokój z możliwością korzystania z kuchni w budynku mieszkalnym stanowiącym własność ich syna Ł. K. Na ich utrzymaniu pozostaje dwoje dzieci; N. i M., które wymagają leczenia i opieki ze względu na zły stan zdrowia. Na podstawie złożonej informacji o stanie majątkowym z dnia 10 lipca 2007r. sprawdzonej i zweryfikowanej przez organ podatkowy pierwszej instancji ustalono, iż miesięczne wydatki ponoszone na utrzymanie rodziny wynoszą 1.239,00 zł. Ustalono także, iż z mocy wyroku sądowego ciąży na R. K. dług w wysokości ponad 200.000 zł. Głównym źródłem utrzymania rodziny jest otrzymywany z Ośrodka Pomocy Społecznej zasiłek oraz wynagrodzenie ze stosunku pracy R. K. Łącznie przychody miesięcznie małżonków K. wynoszą 1.211,00 zł., w tym miesięczne wynagrodzenie netto R. K. wynosi 680,20 zł, zaś organ podatkowy ze względu na przebywanie w miesiącach czerwiec - lipiec 2007r. R. K. na urlopie bezpłatnym przyjął średnio miesięczną kwotę wynagrodzenia netto w wysokości 431,00 zł. Ustalono także, iż wnioskodawcy nie posiadają żadnego majątku.

Podejmując zaskarżona decyzję organ odwoławczy oprócz złej sytuacji majątkowej wziął pod uwagę także to, iż zatrudnienie R. K. na czas nieokreślony zapewnia wprawdzie niewielkie, ale stałe dochody. Z protokołu majątkowego sporządzonego w dniu 10 lipca 2007r. wynika, iż w ostatnim okresie nie wystąpiły żadne nadzwyczajne zdarzenia obniżające zdolności płatnicze wnioskodawców, a nawet w okresie od dnia złożenia wniosku o umorzenie zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych tj. od dnia 22 marca 2006r. do dnia wydania decyzji przez organ podatkowy pierwszej instancji zaistniały warunki umożliwiające poprawę statusu materialnego rodziny. Zwolnienie z zakładu karnego R. K. bezspornie umożliwia podjecie zatrudnienia, a tym samym zapewnienie rodzinie dochodu. Także wyjazd za granicę syna Ł. K. nie pozostaje bez znaczenia, choćby poprzez zmniejszenie wydatków na utrzymanie rodziny. Zauważył przy tym, iż część wydatków rodziny wiąże się z wydatkami, do ponoszenia których zobowiązanym jest pełnoletni syn wnioskodawców, Ł., np.: podatek od nieruchomości, czy abonament telefoniczny. Materiał dowodowy zebrany w sprawie wskazuje także, iż wnioskodawcy mają możliwość uprawy warzyw jak również chowu drobiu na potrzeby gospodarstwa domowego. Odpowiednie wykorzystanie tych możliwości, w ocenie organu odwoławczego, może znacznie obniżyć koszty utrzymania rodziny.

Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż materiał dowodowy zebrany w sprawie jednoznacznie wskazuje, iż sytuacja materialna rodziny wnioskodawców jest trudna, jednak zły stan materialny w jakim znalazł się podatnik i jego rodzina nie może być jedyną przesłanką przesądzającą o umorzeniu zaległości podatkowych. Jednocześnie podkreślił, iż nawet w sytuacjach wystąpienia okoliczności wynikających z ważnego interesu podatnika, organ podatkowy nie jest bezwzględnie zobowiązany do umorzenia zaległości podatkowej. Dlatego też zastosowanie instytucji umorzenia zaległości podatkowej traktowane musi być jako przywilej podatnika, a nie jako jego prawo.

Obowiązek spłaty długu wobec innych wierzycieli, bez względu na jego wysokość, jak też wpływ na sytuacje materialną rodziny nie może sam w sobie stanowić podstawy do umorzenia ciążących na podatniku zaległości. Spłata długu bez wątpienia w znacznym stopniu obciąża budżet rodziny, nie może jednak być przesłanką przesądzającą o umorzeniu zaległości podatkowej. Organ odwoławczy stanowczo stwierdził, iż spłata długu wobec firmy "A.", choć jej zaniechanie zagrożone jest sankcja karną, w żadnym razie nie może mieć pierwszeństwa przed spłatą należności wobec Skarbu Państwa, jaką jest spłata należności (zaległości) podatkowych.

Organ odwoławczy stwierdził, iż zaległość podatkowa, której umorzenia wnioskodawcy się domagają stanowi nie zapłacony w terminie należny podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodu osiągniętego z prowadzonej przez R. K. w 2004r. działalności gospodarczej. Prowadząc działalność gospodarczą podatnik powinien mieć świadomość ciążącego na nim powszechnego obowiązku podatkowego. Nie jest możliwe, aby należności podatkowe wobec Skarbu Państwa były traktowane na równi ze świadczeniami z pomocy społecznej, czy też darmowym kredytowaniem dłużników, poprzez traktowanie instytucji umorzenia zaległości podatkowej jako bezpłatnego czy też nisko oprocentowanego kredytu. Tym samym przerzucanie jakiejkolwiek odpowiedzialności za zaległości podatkowe na ogół podatników płacących regularnie swoje zobowiązania jest rzeczą niedopuszczalną.

W ocenie organu odwoławczego organ podatkowy pierwszej instancji w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji prawidłowo ocenił, iż trudności płatnicze wnioskodawców nie mają charakteru okresowego, a raczej wiążą budżet rodziny na wiele lat. Organ odwoławczy nie podzielił zatem stanowiska wyrażonego w odwołaniu, zwłaszcza ze względu na wielkość ciążącego na R. K. długu w kwocie znacznie przekraczającej 200.000 zł, iż ewentualna pomoc w postaci umorzenia zaległości podatkowej, która stanowi ok. 1 % tego długu, gwarantowałoby odzyskanie płynności finansowej rodziny. W ocenie organu odwoławczego ewentualne umorzenie zaległości podatkowej będące przedmiotem niniejszej decyzji nie gwarantuje nie tylko odzyskania płynności finansowej, ale również nie umożliwia wywiązywanie się w przyszłości z bieżących, a tym samym powstawanie ewentualnie nowych zaległości w zobowiązaniach podatkowych.

Od tej decyzji małżonkowie B. i R. K. wnieśli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Lublinie.

Wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji skarżący podnieśli, iż w ich ocenie jest ona niezgodna ze stanem faktycznym. W uzasadnieniu wskazali, iż póki Urząd Skarbowy brał pod uwagę ich trudną sytuację finansową a nie brał pod uwagę interesu ogólnospołecznego , zaległość została umorzona w 50 %. Dalej wywodzą, iż skoro on jako rodzina, stanowią część społeczeństwa, to dbając o interes społeczny powinno się brać pod uwagę ich trudną sytuację, nie tylko materialną. Według nich "interes publiczny" czasami wymaga umorzenia oraz pewnych rozstrzygnięć prawnych z punktu respektowania wartości, jakie kryć mogą się pod pojęciem interesu publicznego.

Podnieśli także, iż zawarte w zaskarżonej decyzji stwierdzenie, że ich pełnoletni syn Ł., pracuje na stałe za granicą, jest nieprawdziwe. Nie posiada on stałego dochodu, co zobowiązuje skarżących jako rodziców do zapewnienia mu bytu materialnego. Nadto jego stan zdrowia nie pozwala mu ciężko pracować, jest pod stałą kontrolą specjalisty kardiologa. Najmłodszy syn M. jest dzieckiem niepełnosprawnym z głębokim niedosłuchem. W obu przypadkach wiąże się to z pewnymi kosztami, które podwyższają koszty utrzymania rodziny. Argumentowanie, że chów drobiu i uprawa warzyw na potrzeby gospodarstwa domowego obniży koszty utrzymania rodziny jest nieracjonalne. Nadto podnoszą że "skoro pada stwierdzenie, że nasza sytuacja nie jest najlepsza, to dlaczego decyzja jest odmowna".

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej, odwołując się do argumentacji zawartej w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1296) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

Skarga nie mogła być uwzględniona, gdyż zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu I instancji zgodne są z prawem i zostały wydane z zachowaniem wymogów procedury podatkowej.

Zgodnie z art.67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej organ podatkowy, na wniosek podatnika w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

Decyzja w sprawie przyznania ulgi jest decyzją uznaniową, z istoty której wynika pozostawienie organowi swobody wyboru określonego rozwiązania. Uznanie administracyjne sprowadza się do tego, że organ podatkowy jest zobligowany do ustalenia czy w danej sprawie mają miejsce przesłanki uzasadniające przyznanie ulgi. Musi zatem wszechstronnie wyjaśnić okoliczności faktyczne po to, aby na tej podstawie stwierdzić czy występuje "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny". Ustalenie istnienia tych przesłanek nie wiąże organu podatkowego w tym sensie, że nie musi on podjąć korzystnej dla podatnika decyzji. Może bowiem, w ramach swojego uznania, zadecydować o odmowie przyznania ulgi, nawet wówczas, gdy istnieje np. "ważny interes podatnika". Decyzja taka wymaga jednak stosownego uzasadnienia. W literaturze i orzecznictwie sądowym wskazuje się, że uznanie administracyjne wyraża się nie w swobodzie oceny istnienia przesłanek do przyznania ulgi w danym stanie faktycznym, ale w możliwości negatywnego dla podatnika rozstrzygnięcia nawet w sytuacji ich istnienia. W przypadku decyzji uznaniowej organ podatkowy zobowiązany jest w sposób czytelny, umożliwiający kontrolę poszczególnych etapów rozumowania, przedstawić wszystkie przesłanki faktyczne i interpretacyjne wnioskowania.

Uznaniowość decyzji w sprawie ulgi oznacza, że sąd nie ma uprawnień do jej merytorycznej kontroli. Kontrola sądu obejmuje bowiem wyłącznie badanie prawidłowości postępowania przeprowadzonego przez organy oraz badanie formalnej poprawności decyzji (por. wyrok WSA w Warszawie z 9 listopada 2005, III SA/Wa 1264/05 Monitor Podatkowy 2005/12/4). Sąd ocenia jedynie, czy organ prawidłowo ustalił przesłanki do zastosowania ulgi, bądź jej odmowy i czy jego stanowisko mieści się w granicach uznania administracyjnego. Jest to bowiem zagadnienie natury słusznościowej, które pozostaje poza zakresem kontroli sądowej. Sąd administracyjny bada zgodność z prawem wydanej decyzji, a nie wnika w celowość jej wydania i rozstrzygnięcia sprawy w niej zawartego. Z tego też względu kontrola sądowa zmierza wyłącznie do ustalenia czy na podstawie określonych przepisów prawnych dopuszczalne było wydanie decyzji uznaniowej, czy organ przy jej wydaniu nie przekroczył granic uznania administracyjnego i czy uzasadnił rozstrzygnięcie sprawy dostatecznie zindywidualizowanymi przesłankami (por. B. Adamiak, J. Borkowski Kodeks postępowania administracyjnego, Warszawa 2006, s. 505).

Dokonując oceny zaskarżonej decyzji w omówionym wyżej zakresie, nie można stwierdzić aby naruszała ona prawo w stopniu uzasadniającym jej wzruszenie. Decyzja uznaniowa może być przez sąd uchylona w wypadkach stwierdzenia, iż została wydana z takim naruszeniem przepisów prawa o postępowaniu lub prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy. O tego rodzaju naruszeniach można mówić, gdyby organ pozostawił poza swoimi rozważaniami argumenty podnoszone przez stronę, pominął istotny dla rozstrzygnięcia materiał dowodowy lub dokonał jego oceny wbrew zasadom logiki lub doświadczenia życiowego, a także gdyby dokonał wykładni występujących w art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej pojęć niezgodnie z ogólnymi zasadami prawa.

Z akt sprawy wynika, że organy podatkowe przeprowadziły szczegółowe postępowanie wyjaśniające i dowodowe. W oparciu o dostępne organom z urzędu deklaracje podatkowe skarżących oraz inne dokumenty, w tym pisma firmy B., w której zatrudniony jest R. K., protokół o stanie majątkowym zobowiązanych, składane przez nich w toku postępowania wyjaśnienia i dokumenty zanalizowały i oceniły w sposób nie przekraczający zasady swobodnej oceny dowodów sytuację finansową i możliwości płatnicze skarżących. W wyniku tej analizy stwierdziły, iż sytuacja majątkowa skarżących jest trudna, jednakże uznały, że zły stan materialny, w jakim znalazł się podatnik i jego rodzina nie może być jedyną przesłanką przesądzającą o umorzeniu zaległości podatkowych, bowiem podejmując decyzją w sprawie umorzenia zaległości podatkowej organ podatkowy ma obowiązek ocenić, czy zastosowaniu tej ulgi nie sprzeciwia się interes społeczny. Organ odwoławczy oceniając stan majątkowy skarżących przez pryzmat interesu publicznego stwierdził, iż zaległość podatkowa, której umorzenia wnioskodawcy się domagają stanowi nie zapłacony w terminie należny podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodu osiągniętego z prowadzonej działalności gospodarczej. Prowadząc działalność gospodarczą podatnik powinien mieć świadomość ciążącego na nim powszechnego obowiązku podatkowego. Istotnym argumentem, w ocenie organów podatkowych, przemawiającym za odmową umorzenia zaległości podatkowych jest spłata przez skarżącego innych wierzytelności, z pominięciem zaległości podatkowych, bowiem obowiązek spłaty długu wobec innych wierzycieli, bez względu na jego wysokość, jak też wpływ na sytuację materialną rodziny nie może mieć pierwszeństwa przed spłatą należności podatkowych. Organy wyszły z założenia, że przyznanie skarżącym w tych okolicznościach ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej, byłoby sprzeczne z interesem publicznym.

W ocenie Sądu organy słusznie uznały, iż z uwagi na nadzwyczajny i wyjątkowy charakter ulgi wynikającej z art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej należy mieć również na uwadze fakt, w jakich okolicznościach powstała zaległość podatkowa. W niniejszej sprawie nie leży w interesie społecznym stosowanie ulg podatkowych w odniesieniu do podatnika, którego zaległości powstały w 2004 r. w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą i do dnia wydania zaskarżonej decyzji nie zostały zapłacone, mimo, iż w tym czasie skarżący dokonywał spłat innych wierzytelności. Ryzyko prowadzenia działalności gospodarczej obciąża wyłącznie podatnika i nie można go przerzucać na Skarb Państwa, w interesie którego leży zapewnienie dopływu do budżetu należności podatkowych w odpowiedniej wysokości. Ponadto podatnik nie może oczekiwać, że spłacając zadłużenie wobec swoich byłych kontrahentów i banków - z pominięciem spłaty zaległości podatkowych - uzyska ulgę podatkową w postaci umorzenia tych zaległości. Przyznanie takiej ulgi, byłoby nie do pogodzenia z poczuciem sprawiedliwości społecznej.

Mając powyższe na względzie należy uznać, że zaskarżona decyzja i poprzedzająca ją decyzja pierwszej instancji zostały podjęte zgodnie z podstawowymi regułami postępowania administracyjnego, a w szczególności wydano ją w oparciu o wyczerpująco zgromadzony w sprawie materiał dowodowy ( art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej), a jego ocena nie zawiera elementów dowolności, bowiem została dokonana zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów ( art. 191 Ordynacji podatkowej). Organy podatkowe wszechstronnie rozważyły i oceniły wszystkie aspekty faktyczne i prawne niniejszej sprawy, a także wzięły pod uwagę okoliczności podnoszone przez skarżących i w wyniku tej oceny podjęta została decyzja mieszcząca się w granicach uznania administracyjnego .

W świetle powyższych uwag zarzut skarżących, iż organy podatkowe, oprócz ważnego interesu podatnika, wzięły pod uwagę także interes ogólnospołeczny nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem przepis art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej wręcz nakłada na organy podatkowe obowiązek badania okoliczności, wskazujących na istnienie lub nie interesu publicznego. Należy też zauważyć, że decyzje: zaskarżona utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego odmawiającą umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 r. oraz Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] umarzająca w 50% tą zaległość, wydane zostały w oparciu o różne stany faktyczne, stąd też rozstrzygnięcia te mogły być inne.

Także zarzut błędnych ustaleń faktycznych jest chybiony. Ustalając kwotę stałych miesięcznych wydatków rodziny skarżących organy podatkowe uwzględniły wskazane przez nich kwoty przeznaczone na rehabilitację najmłodszego dziecka oraz leczenie córki. Wbrew zarzutom skargi zaskarżona decyzja nie zawiera stwierdzenia, iż syn skarżących, Ł. K., pracuje na stałe za granicą. Organ odwoławczy zauważył jedynie: " Także wyjazd za granicę syna Ł. K. nie pozostaje bez znaczenia, choćby poprzez zmniejszenie wydatków na utrzymanie rodziny" / k. 94, str. 5 zaskarżonej decyzji/. Okoliczność, że syn skarżących przebywa za granicą wynika ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego , m. in. z oświadczenia skarżących z dnia 10 lipca 2007 r. ( k. 65 akt podatkowych).

Nie można tez uznać za nieracjonalną argumentacji zawartej w zaskarżonej decyzji, iż skoro skarżący mają możliwości do uprawy warzyw i hodowli drobiu na potrzeby gospodarstwa domowego, to odpowiednie wykorzystanie tych możliwości może znacznie obniżyć koszty utrzymania rodziny.

Mając powyższe okoliczności na uwadze, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) - Sąd orzekł jak w pkt. I w sentencji. Rozstrzygnięcie zawarte w pkt. II sentencji znajduje uzasadnienie w art. 250 w/w ustawy.