Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 1510/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2007-06-01 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Henryk Wach, Sędziowie Asesor WSA Barbara Brandys-Kmiecik, Sędzia WSA Grzegorz Gocki (spr.), Protokolant Sekretarz sądowy Joanna Spadek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 czerwca 2007r. przy udziale – sprawy ze skargi H. K., T. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego. 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana do czasu uprawomocnienia się wyroku, 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w K. solidarnie na rzecz skarżących kwotę [...]zł ([...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia [...] r. H. K. i T. K. zwrócili się do Naczelnika Urzędu Celnego w G. o zwrot niesłusznie pobranego podatku akcyzowego w kwocie [...] zł, uiszczonego w związku z wewnątrzwspólnotowym nabyciem samochodu osobowego marki [...] nr nadwozia [...], rok produkcji [...].

Domagając się zwrotu nadpłaconego podatku akcyzowego powołano się na niezgodność polskich przepisów dotyczących podatku akcyzowego z przepisami unijnymi wskazując, że obowiązek zapłaty podatku akcyzowego w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodu osobowego jest niezgodny z:

- art. 23 TWE ust. 1 i 2, który stanowi, że "Podstawą Wspólnoty jest unia celna, która rozciąga się na całą wymianę towarową i obejmuje zakaz ceł przywozowych i wywozowych między Państwami Członkowskimi oraz wszelkich opłat o skutku równoważnym (...)",

- art. 25 TWE, który stanowi, że "Cła przywozowe i wywozowe lub opłaty o skutku równoważnym są zakazane między Państwami Członkowskimi. Zakaz ten stosuje się również do ceł o charakterze fiskalnym",

- art. 90 TWE stwierdzającym, że "Żadne Państwo Członkowskie nie nakłada bezpośrednio lub pośrednio na produkty innych Państw Członkowskich podatków wewnętrznych jakiegokolwiek rodzaju wyższych od tych, które nakłada bezpośrednio lub pośrednio na podobne produkty krajowe".

Wobec powyższego Państwa Członkowskie nie mogą nakładać na towary sprowadzane z państw UE pośrednich lub bezpośrednich podatków, które byłyby wyższe niż nakładane na towary krajowe.

Na potwierdzenie zasadności zgłoszonego żądania powołano się też na wybrane orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości potwierdzające nadrzędność wspólnotowego porządku prawnego nad prawem krajowym.

W związku ze złożonym wnioskiem wezwano strony do jego uzupełnienia, zgodnie z art. 73 § 3 Ordynacji podatkowej, poprzez złożenie korekty deklaracji uproszczonej nabycia wewnątrzwspółnotowego (AKC-U). Wymaganą korektę deklaracji, wykazującą zerową kwotę podatku akcyzowego podatnicy złożyli w dniu [...] r.

Decyzją z dnia [...] r., nr [...], wydaną na podstawie art.207, art.72 §1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz.U. nr 137, poz.926 z zm. ) oraz na podstawie art. 1, art. 2 pkt 1 ,3,11, art.4 ust 1 pkt 5, art. 80 ust 1 , ust 2 pkt 2, ust 3 pkt 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 o podatku akcyzowym ( Dz.U. Nr 29 poz.257 z zm.), Naczelnik Urzędu Celnego w G. odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym.

W uzasadnieniu wskazano, iż zapłacony przez podatnika podatek akcyzowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, był w świetle obowiązujących przepisów prawa, a w szczególności w świetle art. 80 ust.1,2 i 3 ustawy o podatku akcyzowym, podatkiem należnym. Zważono również , że zgodnie art.3 pkt 3 dyrektywy Rady nr 92/12/ EWO z dnia 25 lutego 1992, państwa członkowskie zachowują prawo do wprowadzenia i utrzymania podatku akcyzowego także na inne wyroby, niż wyroby akcyzowe zharmonizowane określone tą Dyrektywą. Rzeczpospolita Polska korzystając z tego zapisu wprowadziła podatek akcyzowy od nabywanych samochodów osobowych niezarejestrowanych w kraju. Akcyzie podlegają samochody osobowe zarówno produkowane w kraju jak i pochodzące z importu, nabywane wewnątrzwspólnotowo, oraz sprzedawane przed pierwszą rejestracją w kraju. Przedmiotem opodatkowania są zatem samochody osobowe, które nie były jeszcze rejestrowane w kraju, bez względu na ich pochodzenie. Podkreślono też , że podatnicy mając świadomość powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym, sami złożyli w deklarację podatkową uproszczoną i dobrowolnie uiścili zadeklarowaną kwotę podatku.

Nie godząc się z takim rozstrzygnięciem strony wniosły odwołanie domagając się ponownego rozpoznania sprawy i zwrotu nadpłaconego podatku akcyzowego. Ponownie powołały się na niezgodność polskich przepisów dotyczących podatku akcyzowego z przepisami unijnymi, a mianowicie z art. 23,25,90 TWE wskazując przy tym, że przepisy prawa krajowego obowiązujące w zakresie podatku akcyzowego, a szczególnie przepisy ustawy o podatku akcyzowym są niezgodne z przepisami wspólnotowymi, a zatem - biorąc pod uwagę nadrzędność wspólnotowego porządku prawnego nad krajowym porządkiem prawnym - przepisy tej ustawy nie powinny znaleźć zastosowania w tej sprawie, a co za tym idzie podatek akcyzowy od wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego został pobrany bezprawnie.

Decyzją Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...]r. nr [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1. Ordynacji podatkowej utrzymano w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w G..

W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Celnej, powołując się na obowiązujące przepisy dotyczące podatku akcyzowego, podzielił w całości argumentację wyrażoną w uzasadnieniu organu I instancji. Jednocześnie podkreślił, że organy podatkowe zobligowane są do przestrzegania zasad postępowania podatkowego w tym zasady praworządności. Z tego też względu zobowiązane są przede wszystkim do oceny przepisów prawa pod względem ich obowiązywania. W polskim porządku prawnym, zgodnie z art.7 Konstytucji RP, wszystkie organy władzy publicznej w tym i organy podatkowe działają na podstawie i w granicach prawa, a stosowanymi przez nie normami prawnymi mogą być wyłącznie przepisy prawa powszechnie obowiązującego, gdyż jedynie one mogą stanowić o prawach i obowiązkach obywateli.

Odnosząc się do podniesionego w skardze zarzutu niezgodności przepisów krajowych z przepisami wspólnotowymi, w pierwszej kolejności według organu odwoławczego należy rozstrzygnąć, czy podatek akcyzowy od nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdów ma charakter opłaty równoważnej do cła w rozumieniu art. 23 i 25 TWE, czy też jest to raczej podatek wewnętrzny w rozumieniu art. 90 TWE. Zakaz ustanowiony w art. 23 i 25 TWE w stosunku do opłat o skutkach równoważnych do opłat celnych odnosi się do wszelkich opłat egzekwowanych w czasie lub w związku z importem określonych dóbr, a które to opłaty nie obciążają podobnych towarów krajowych, prowadząc do zmiany składników kosztowych ceny importowanego produktu i w ten sposób prowadząc do ograniczenia tak jak cło ich swobodnego przepływu. Tak więc dla stwierdzenia czy podatek akcyzowy od nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdów samochodowych ma charakter tożsamy z opłatami celnymi, niezbędne jest rozważenie, czy taka opłata obciąża wyłącznie produkty nabywane wewnątrzwspólnotowo.

Analizując powyższą kwestię, na gruncie uregulowań prawa krajowego, a mianowicie art. 80 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, w ramach którego akcyzie podlegają samochody osobowe nie zarejestrowane na terenie kraju zauważono, iż jedynym kryterium określającym, czy dane auto podlega obowiązkowi podatkowemu jest jego rejestracja na terytorium kraju ,zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Obowiązek podatkowy powstaje zatem zarówno w stosunku do samochodów osobowych importowanych, produkowanych w kraju, jak i do pojazdów będących przedmiotem nabycia wewnątrzwspólnotowego. Z tego też względu, według organu odwoławczego, nie można było się zgodzić z twierdzeniem podatników, że opłata wprowadzona przepisem art. 80 ust 1 ustawy o podatku akcyzowym w jakikolwiek sposób dyskryminowała pojazdy nabywane wewnątrzwspólnotowo (importowane) w stosunku do pojazdów krajowych. Do takiej dyskryminacji nie dochodził również, przez różnicowanie stawek podatkowych na samochody osobowe importowane, krajowe lub importowane z krajów Wspólnoty Europejskiej.

W skardze na powyższą decyzję, wywiedzionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżący, domagając się jej uchylenia wskazywali na naruszenia prawa , a to :

• przepisów prawa materialnego tj. przepisu art. 90 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską oraz przepisu art. 120 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez wydanie decyzji na podstawie art. 80 ustawy o podatku akcyzowym w związku z § 7 rozporządzenia w sprawie obniżenia stawek podatki: akcyzowego, które są niezgodne z art. 90 TWE.

• przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy a mianowicie: art. 122, art. 187 § 1 - Ordynacji podatkowej poprzez nienależyte wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, nie zebranie i nie wyczerpujące rozpatrzenie materiału dowodowego.

• przepisu prawa wspólnotowego art. 10 TWE poprzez nie zastosowanie bezpośrednio art. 90 TWE w sytuacji, gdy przepis prawa krajowego pozostaje z nim w sprzeczności.

Stawiając powyższe zarzut skarżący wskazywali na bezprawność zaskarżanej decyzji, z uwagi na naruszenia przepisu art. 90 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską (TWE). Zastosowanie w sprawie art. 80 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, w ocenie skarżących, stoi w sprzeczności z ustawodawstwem wspólnotowym, noszącym walor bezpośredniej stosowalności we wszystkich państwach członkowskich Unii Europejskiej.

W uzasadnieniu skargi, opierając się na przepisach TWE oraz na wybranych orzeczeniach Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, oraz polskiego sądownictwa administracyjnego wskazywano, że przepisy prawa krajowego obowiązujące w zakresie podatku akcyzowego są niezgodne z przepisami wspólnotowymi, a zatem - biorąc pod uwagę nadrzędność wspólnotowego porządku prawnego nad krajowym porządkiem prawnym - przepisy tej ustawy nie powinny znaleźć zastosowania w tej sprawie, a co za tym idzie podatek akcyzowy od wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego został pobrany bezprawnie.

Dyrektor Izby Celnej O. w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości swoje stanowisko oraz argumentację faktyczną i prawną zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

W tym stanie faktycznym sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie z uwagi na stwierdzenie przez Sąd naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy.

Zaistniały w niniejszej sprawie między stronami spór, dotyczy kwestii oceny zgodności prawa polskiego - zastosowanego przez organy podatkowe przy wydawaniu zaskarżonej decyzji- z prawem wspólnotowym, a mianowicie z art. 90 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską (Dz. U. z 2004 r. Nr 90, poz. 864/2 z późn. zm.).

Z dniem przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej, częścią krajowego porządku prawnego stał się również autonomiczny system prawa wspólnotowego, tzw. acquis communautaire, a tym samym wszystkie organy państwa polskiego zobowiązane są do jego przestrzegania. Z ogólnych zasad prawa wspólnotowego, w tym zasady bezpośredniego skutku tego prawa oraz jego pierwszeństwa przed prawem krajowym państw członkowskich, na co wskazywano w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich [ vide wyroki z dnia 5 lutego 1963 r., 26/62 Van Gend & Loos (ECR 1963, s. 00001) oraz z dnia 15 lipca 1964 r., 6/64 Costa v. E.N.E.L. (ECR 1964, s. 00585)] wynika, że przepisy prawa wspólnotowego, cechujące się bezpośrednią skutecznością, w razie sprzeczności z normami prawa krajowego mają pierwszeństwo w zastosowaniu. W wypadku zaistnienia niezgodności prawa krajowego z regulacjami wspólnotowymi sąd krajowy ma obowiązek pominąć przepis prawa krajowego i oprzeć swe orzeczenie na prawie wspólnotowym (por. wyrok ETS z dnia 9 marca 1978 r., 106/77 Simmenthal, ECR 1978, s. 00629).

Równocześnie w wypadku powstania wątpliwości co do zgodności prawa krajowego państwa członkowskiego z regulacjami prawa wspólnotowego nad poszanowaniem prawa wspólnotowego w jego wykładni i stosowaniu czuwa między innymi Europejski Trybunał Sprawiedliwości ( ETS) który w zakresie swojej właściwości (art. 220 TWE); ETS jest m.in. właściwy do orzekania w trybie prejudycjalnym o wykładni Traktatu (art. 234 lit. a) TWE).

Właśnie z uwagi na zaistniałe w stanie prawnym obowiązującym po przystąpieniu Polski do Unii Europejskiej z dniem 1 maja 2004r. wątpliwości, co do zgodności z prawem wspólnotowym odpowiednich uregulowań polskiej ustawy o podatku akcyzowym, odnoszących się do wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodów używanych po raz pierwszy rejestrowanych w Polsce, spowodowały wystąpienie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w sprawie o sygnaturze III SA/Wa 679/05 do Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z pytaniem prejudycjalnym w przedmiocie zgodności przepisów krajowych z art. 25, 90 i 28 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską.

W wyniku rozpoznania przywołanego pytania prejudycjalnego Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku C-313/05 z dnia 18 stycznia 2007r. stwierdził, że podatek akcyzowy, uregulowany ustawą z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, nie stanowi cła sensu stricto ani opłaty o skutku równoważnym, nie jest bowiem nakładany na towary w związku z przekroczeniem przez nie granicy (pkt 21-23 i 25 wyroku). Podatek jest natomiast częścią ogólnego, wewnętrznego systemu opodatkowania towarów i w związku z tym powinien być poddany ocenie w świetle art. 90 TWE (pkt 24 wyroku), zgodnie z tym którym, żadne państwo członkowskie nie nakłada bezpośrednio lub pośrednio na produkty innych państw członkowskich podatków wewnętrznych jakiegokolwiek rodzaju wyższych od tych, które nakłada bezpośrednio lub pośrednio na podobne produkty krajowe (ust. 1). Ponadto żadne państwo członkowskie nie nakłada na produkty innych państw członkowskich podatków wewnętrznych, które pośrednio chronią inne produkty (ust. 2).

Zawarta w wyroku ETS interpretacja odnośnych przepisów prawa wspólnotowego, wiąże nie tylko sądy orzekające w sprawie, w której wystosowano pytanie prejudycjalne, ale także inne sądy orzekające w oparciu o zakwestionowane w pytaniu prawnym przepisy prawa krajowego. (por. wyroki ETS; z dnia 24 czerwca 1969 r., 29/68 Milch-, Fetł-und Eierkontor GmbH v. Hauptzollamt Saarbrucken, LEX nr 139353; z dnia 21 lutego 1991r., C-143/88 i C-92/89 Zuckerfabrik Suderdithmarschen AG v. Hauptzollamt Itzehoe i Zuckerfabrik Soest GmbH v. Hauptzollamt Paderborn, ECR 1991, s. 1-00415), oraz inne organy państwa członkowskiego. Naczelnym celem postępowania uregulowanego w art. 234 TWE, jest bowiem zapewnienie jednolitej wykładni i stosowania prawa wspólnotowego (por. wyroki ETS: z dnia 16 stycznia 1974 r., 166/73 Rheinmuhlen - Dusseldorf v. Einfuhr-und Vorratsstelle fur Getreide und Futtermittel, ECR 1974, s. 00033; z dnia 13 maja 1981 r., 66/80 SpA International Chemical Corporation v. Amministrazione delie Finanze delio Stato, ECR 1981, s. 01191). Związanie sądów krajowych wykładnią przepisów wspólnotowych określoną przez ETS w orzeczeniach wydanych na podstawie art. 234 TWE ma również uzasadnienie w wywodzonej z art. 10 TWE zasadzie efektywności prawa wspólnotowego, która byłaby zagrożona, gdyby sądy krajowe odmawiały stosowania tego prawa w rozumieniu przyjętym przez ETS. Znajduje to również pośrednie potwierdzenie w treści art. 292 TWE, zobowiązującego państwa członkowskie do niepoddawania sporów dotyczących wykładni lub stosowania Traktatu procedurze rozstrzygania innej niż w nim przewidziana.

Należy także zauważyć, iż wyroki ETS ustalające wykładnię przepisów prawa wspólnotowego są skuteczne ex tunc, a zatem sądy krajowe są obowiązane stosować te przepisy w znaczeniu ustalonym przez ETS także do stosunków prawnych powstałych przed ogłoszeniem orzeczenia wstępnego (por. wyrok ETS z dnia 27 marca 1980 r., 61/79 Amministrazione delie finanze delio Stato v. Denkavit Italiana S.r.l., ECR 1980, s. 01205).

W sprawie będącej obecnie przedmiotem rozpoznania zastosowanie znajdzie ustęp 1 art. 90 TWE, ponieważ porównywane jest opodatkowanie dwóch kategorii produktów podobnych w rozumieniu tego przepisu, mianowicie używane samochody osobowe znajdujące się już na rynku krajowym oraz używane samochody nabyte w innych państwach członkowskich (por. też pkt 30 i 31 wyroku ETS w sprawie C-313/05 Brzeziński).

Z kolei, w myśl art. 80 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Podatnikami akcyzy od samochodów są podmioty dokonujące każdej sprzedaży samochodu osobowego przed pierwszą jego rejestracją na terytorium kraju oraz importerzy i podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego (art. 80 ust. 2 pkt 1 i 2 w/w ustawy). Podatek akcyzowy jest nakładany tylko raz na wszystkie pojazdy przeznaczone do zarejestrowania w Polsce, zarówno nowe, jak i używane, niezależnie od tego, czy zostały wyprodukowane na terytorium kraju, czy przywiezione z innych państw członkowskich (co podkreślił ETS w pkt 33 wyroku w sprawie C-313/05 Brzeziński). Obowiązek podatkowy w akcyzie od samochodów, w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego - w znaczeniu nadanym temu sformułowaniu przez art. 2 pkt 11 ustawy o podatku akcyzowym - powstaje z chwilą nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, nie później jednak niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym (art. 80 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym).

Zgodnie natomiast z uregulowaniem § 7 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825 z późn. zm.) - w stanie prawnym obowiązującym w dniu powstania obowiązku podatkowego po stronie skarżącej - stawki akcyzy określone w poz. 27 załącznika nr 1 do tego rozporządzenia miały zastosowanie do każdej sprzedaży samochodu osobowego dokonanej przed jego pierwszą rejestracją na terenie kraju w trybie określonym w przepisach ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2003 r. Nr 58, poz. 515, z późn. zm.), z zastrzeżeniem ust. 2. który przewidywał, że w przypadku m.in. nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych, dokonywanego po upływie 2 lat kalendarzowych od ich produkcji, wliczając rok produkcji jako pierwszy rok kalendarzowy, stosowało się procentowe stawki akcyzy obliczone według zamieszczonego tam wzoru, z uwzględnieniem stawek akcyzy określonych odpowiednio w poz. 27 załącznika nr 1 (przy sprzedaży krajowej) oraz w poz. 21 załącznika nr 2 do rozporządzenia (przy nabyciu wewnątrzwspólnotowym). Stawki te, ustalane zgodnie z owym wzorem, rosły wraz z wiekiem pojazdu, jednak - stosownie do § 7 ust. 3 rozporządzenia - nie mogły być wyższe niż stawka akcyzy przewidziana w art. 75 ust. 1 ustawy, tj. 65% podstawy opodatkowania.

Poz. 27 załącznika nr 1 oraz poz. 21 załącznika nr 2 do rozporządzenia przewidywały analogiczne stawki akcyzy, uzależnione od pojemności silnika: dla samochodów osobowych o pojemności silnika powyżej 2.000 cm3 stawka ta wynosiła 13,6%, dla pozostałych samochodów- 3,1%.

Przedstawiony powyżej mechanizm opodatkowania samochodów osobowych podatkiem akcyzowym należy zatem porównać z zasadami wynikającymi z art. 90 TWE pod kątem ich zgodności z wynikającymi z niego zasadami prawa wspólnotowego. Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym przez ETS przepis ten służy zagwarantowaniu całkowitej neutralności podatków wewnętrznych w aspekcie konkurencji między produktami znajdującymi się już na rynku krajowym a produktami przywożonymi z zagranicy (por. wyrok w sprawie C-387/01 Weigel, pkt 66 i powołane tam orzecznictwo). Jakikolwiek podatek nakładany przez państwo członkowskie nie może zatem obciążać produktów pochodzących z innych państw członkowskich bardziej niż obciąża on podobne produkty krajowe (por. pkt 29 wyroku w sprawie C-313/05 Brzeziński). Krajowy system opodatkowania może zostać uznany za zgodny z art. 90 TWE zatem tylko wtedy, gdy zostanie wykazane, że jest ono tak skonstruowany, iż wyklucza w każdym przypadku opodatkowanie przywożonych produktów w wyższym stopniu niż produktów krajowych, nie wywołując równocześnie dyskryminujących skutków (ibidem, pkt 40).

W konsekwencji, w powołanym orzeczeniu w sprawie C-313/05 Brzeziński ETS stwierdził, że art. 90 ust. 1 TWE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w innym państwie członkowskim, przewyższa "rezydualną" kwotę (residua! amount) tego podatku zawartą w cenie nabycia (purchase price) podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek (teza 2 wyroku). Wyrok w tej sprawie stanowi konsekwentne rozwinięcie utrwalonej linii orzecznictwa ETS dotyczącego wykładni art. 90 (dawniej 95) TWE w analogicznych sytuacjach (por. wyroki: z dnia 11 grudnia 1990 r., C-47/88 Comission v. Denmark, ECR 1990, s. I-4509; z dnia 9 marca 1995 r., C-345/93 Fazenda Publica i Minisłerio Publico v. Americo Joao Nunes Tadeu, ECR 1995, s. I— 00479; z dnia 23 października 1997 r., C-375/95 Comission v. Greece, ECR 1997, s. I-05981; z dnia 22 lutego 2001 r., C-393/98 Minisłerio Publico i António Gomes Valente v. Fazenda Publica, ECR 2001, s. 1-1327; z dnia 19 września 2002 r., C-101/00 Tulliasiamies and Antti Siilin, ECR 2002, s. I-07487; z dnia 29 kwietnia 2004 r" C-387/01 Harald Weigel i Ingrid Weigel v. Finanzlandesdirektion fur Vorarlberg, ECR 2004, s. I-4981; z dnia 5 października 2006 r., C-290/05 i C-333/05 Akos Nadasdi v. Vśm- es Penzugyórseg Eszak-Alfóldi Regionalis Parancsnoksaga oraz Ilona Nemeth v. Vam- es Penzugyórseg Del-Alfóldi Regionalis Parancsnoksaga, LEX nr 193374), gdzie znajduje się również wyjaśnienie, jak należy rozumieć sformułowanie "rezydualna kwota podatku". ETS stoi mianowicie na stanowisku, że jeśli podatek od nowego pojazdu jest równy pewnemu ułamkowi jego ceny, to "pozostałość" (residue) tego podatku zawarta w wartości używanego pojazdu ulega proporcjonalnemu zmniejszeniu wraz z deprecjacją tej wartości; to jest właśnie "rezydualny" - czyli "pozostały" w cenie uwzględniającej spadek wartości pojazdu - podatek (por. pkt 13 i 16 wyroku w sprawie C-345/93 Nunes Tadeu; pkt 21 wyroku w sprawie C-375/95 Comission v. Greece; pkt 68 wyroku w sprawie C-387/01 Weigel).

Jak wynika z ustalonego w niniejszej sprawie stanu faktycznego skarżący w dniu [...]r. dokonali wpłaty akcyzy w kwocie [...] zł od sprowadzonego w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia na terytorium kraju samochodu osobowego marki [...] , rok produkcji [...], pojemność silnika [...] cm3., której wysokość, ponieważ nabycie wewnątrzwspólnotowe pojazdu miało więc miejsce po upływie 2 lat kalendarzowych od daty produkcji tego samochodu, ustalono z uwzględnieniem wieku pojazdu i pojemność silnika oraz po zastosowaniu przeliczenia stawki akcyzy zgodnie ze wzorem określonym w § 7 ust. 2 powołanego wyżej rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r.

Zaprezentowane powyżej stanowisko ETS przesądza o nieprawidłowości wykładni art. 90 TWE przyjętej przez organy podatkowe w niniejszej sprawie, co w konsekwencji musiało doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji.

Dokonana przez ETS w wyroku C-313/05 Brzeziński wykładnia przepisów prawa wspólnotowego prowadzi bowiem do wniosku, że co do zasady opodatkowanie akcyzą używanych samochodów pochodzących z innych państw członkowskich wedle stawki rosnącej wraz z wiekiem pojazdu, jest niezgodne z art. 90 ust. 1 TWE. ponieważ kwota "rezydualnego" podatku akcyzowego zawartego w wartości podobnego samochodu używanego, zarejestrowanego wcześniej w kraju, wraz z deprecjacją tej wartości (postępującą z wiekiem) proporcjonalnie również maleje (a nie rośnie).

Zgodnie z orzecznictwem ETS opłata pobrana nienależnie, na podstawie normy prawa krajowego sprzecznej z prawem wspólnotowym, rodzi po stronie jednostki roszczenie o jej zwrot, którego można dochodzić na podstawie przepisów prawa krajowego (por. wyrok z dnia 9 listopada 1983 r. w sprawie 199/82 Amministrazione delie Finanze delio Stato v SpA San Georgio, ECR 1983, s. 03595). Do organów podatkowych w ponownym postępowaniu w sprawie będzie natomiast należało ustalenie, czy i w jakiej wysokości doszło do rzeczywistego powstania nadpłaty podatku akcyzowego. W tym celu organy podatkowe będą zobligowane do poczynienia w pierwszej kolejności ponownych ustaleń, co do prawidłowej wysokości należności podatkowej w podatku akcyzowym z uwzględnieniem braku podstaw do różnicowania stawek podatkowych w zależności od wieku pojazdu , a następnie porównanie jej z już uiszczoną przez skarżących kwotą akcyzy. Oznacza to, że skarżącym będzie przysługiwał zwrot nadpłaconego podatku akcyzowego wówczas, gdy dojdzie do wspomnianej wyżej różnicy, pomiędzy kwotą należnego podatku akcyzowego , a kwotą już uiszczonego zobowiązania w oparciu o pierwotnie złożoną przez nich deklarację uproszczoną nabycia wewnątrzwspólnotowego.

Mając na względzie powyżej przywołane okoliczności Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji.

Zgodnie z dyspozycją art. 152 p.p.s.a. orzeczono, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana, natomiast orzeczenie o kosztach oparto o uregulowanie art. 200 p.p.s.a.