Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2782/18
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-01-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 116 §1 pkt 1 lit.a)
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Andrzej Jagiełło Sędziowie NSA Krzysztof Winiarski (sprawozdawca) WSA (del.) Marek Olejnik po rozpoznaniu w dniu 18 stycznia 2019 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K.M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 8 maja 2018 r. sygn. akt I SA/Łd 102/18 w sprawie ze skargi K.M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 11 grudnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe spółki 1) oddala skargę kasacyjną; 2) zasądza od K.M. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 8 maja 2018 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę K.M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 11 grudnia 2017 r. w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności jako członka zarządu za zaległości podatkowe spółki z o.o. z tytułu podatku od towarów i usług za okres od grudnia 2012r. do lipca 2013 r. Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl).

Rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym. Naczelnik Urzędu Skarbowego L. decyzją z dnia 18 lipca 2017 r. orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej skarżącego jako członka zarządu Spółki z o.o. "W." za zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące grudzień 2012 r., styczeń - lipiec 2013 r. w łącznej kwocie 90.128,68 zł i 31.709,00 zł (odsetki za zwłokę).

Po rozpoznaniu odwołania skarżącego Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi decyzją z dnia 11 grudnia 2017 r. uchylił decyzję organu I instancji w części orzekającej o odpowiedzialności podatkowej skarżącego w zakresie dodatkowego zobowiązania Spółki w podatku od towarów i usług za marzec-lipiec 2013 r. Ustalono, iż prowadzona egzekucja wobec majątku Spółki nie przyniosła zakładanych rezultatów. W wyniku postępowania egzekucyjnego uzyskano środki pieniężne, jednakże wobec kwoty zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług w wysokości 83.312,68 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 30.988,00 zł, wyegzekwowana kwota należności głównej - w wysokości 3.732,32 zł oraz odsetek - w wysokości 102,70 zł, dała zdaniem organu podstawę do uznania, że egzekucja ta nie była skuteczna. W efekcie powyższego, postanowieniem z dnia 2 lutego 2016 r. organ I instancji umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie wystawionych tytułów wykonawczych. Organ stwierdził, iż pod dotychczasowym adresem Spółki nie jest prowadzona działalność od dnia 15 kwietnia 2013 r. W dniu tym przekazano wynajmowany przez Spółkę lokal, nie regulując zaległych opłat za wynajem za okres 23.08.2012 r. - 25.04.2013 r. Organ odwoławczy wskazał, iż strona pełniła obowiązki członka zarządu w czasie upływu terminu płatności zobowiązania podatkowego. Jak wynika z dokumentów, Nadzwyczajne Walne Zgromadzenie Wspólników Spółki powołało z dniem 19 kwietnia 2001 r. na funkcję prezesa zarządu tej Spółki - członka zarządu K.M. W trakcie Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki, w dniu 24 kwietnia 2013 r., skarżący złożył rezygnację z pełnienia funkcji prezesa zarządu Spółki, rezygnacja została przyjęta z dniem 31 maja 2013 r. Przy czym, jak wyjaśniła strona w toku przesłuchania w dniu 24 października 2017 r., nadal pozostaje członkiem zarządu Spółki. Organ odwoławczy podsumował, iż wobec powyższego niewątpliwie w okresie pełnienia przez stronę obowiązków członka zarządu Spółki (w tym funkcji prezesa zarządu Spółki do dnia 31.05.2013 r.) upływały terminy płatności podatku od towarów i usług za grudzień 2012 r. oraz styczeń - lipiec 2013 r. Organ podał także, iż w dniu 29 kwietnia 2013 r. strona złożyła wniosek o ogłoszenie upadłości likwidacyjnej Spółki. We wniosku błędnie podano numer KRS i nie uzupełniono braków formalnych, co skutkowało wydaniem w dniu 29 maja 2013 r. zarządzenia o zwrocie wniosku. Strona także w dniu 24 marca 2016 r. składała wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki, ale i ten wniosek został zwrócony Spółce przez Sąd, z uwagi na nieuzupełnienie braku formalnego w postaci uiszczenia opłaty sądowej.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że Spółka stała się niewypłacalna z dniem 8 października 2012 r. W konsekwencji więc należy przyjąć, że począwszy od tej daty, Spółka winna była podjąć kroki zmierzające do ogłoszenia upadłości lub o wszczęcie postępowania układowego. Wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki należało zatem złożyć po dniu 8 października 2012 r. W odwołaniu skarżący argumentował, że w okresie 24 października 2012 r. do 8 kwietnia 2013 r. przebywał na zwolnieniu lekarskim. Zatem nawet, jeśli obowiązek ten został dopełniony dopiero po okresie choroby strony, tj. dopiero w dniu 29 kwietnia 2013 r., to fakt ten także nie może uwolnić strony od odpowiedzialności podatkowej, gdyż jak już zostało wskazane, nie został dokonany skutecznie. Wniosek z dnia 29 kwietnia 2013 r. został bowiem Spółce zwrócony przez Sąd. Samo zaś złożenie wniosku nie oznacza, że spełniony został warunek, o którym mowa w art. 116 § 1 O.p. Przy czym, nawet gdyby przyjąć za wnioskodawcą, iż w rozpatrywanej sprawie dzień 29 kwietnia 2013 r. był czasem właściwym w okolicznościach sprawy do złożenia wniosku o upadłość, to jednak czynności tej dokonano nieskutecznie.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skarżący zarzucił, że decyzja organu II instancji jest niezgodna z prawem, w szczególności z uwagi na niespełnienie przesłanek z art. 107 § 1 i art. 116 § 1 i § 2 O.p. stała się niewypłacalna z dniem 8 października 2012 r.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalając skargę wskazał, że nie budzi wątpliwości ustalenie organów, odzwierciedlone w zebranym materiale dowodowym, iż skarżący pełnił obowiązki członka zarządu w czasie upływu terminu płatności zobowiązania podatkowego. Zwrócono uwagę, że skarżący w trakcie przesłuchania w dniu 24 października 2017 r., wyjaśnił, że nadal pozostaje członkiem zarządu Spółki. Ponadto w okresie pełnienia obowiązków członka zarządu upływały terminy płatności podatku dochodowego od osób fizycznych za styczeń 2013 r. w dniu 20 lutego 2013 r., za marzec 2013 r. w dniu 22 kwietnia 2013 r. i za kwiecień 2013 r. w dniu 20 maja 2013 r. Sąd pierwszej instancji zauważył, że skarżący w dniu 29 kwietnia 2013 r. złożył w Sądzie Rejonowym dla Łodzi-Śródmieścia wniosek o ogłoszenie upadłości likwidacyjnej Spółki Jednakże, wobec nieuzupełnienia braków formalnych wniosku, SR zwrócił wniosek w dniu 29 maja 2013 r. Kolejny wniosek o ogłoszenie upadłości został złożony w dniu 24 marca 2016 r., ale i ten wobec nieuzupełnienia braków formalnych został zwrócony wnioskodawcy. Oznacza to, iż wobec Spółki nie toczyło się żadne postępowanie upadłościowe.

WSA w Łodzi wskazał, że nie jest wystarczające samo złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości. Dla spełnienia przesłanki uwalniającej członków zarządu o odpowiedzialności za zaległości podatkowej spółki konieczne jest kontynuowanie postępowania wszczętego takim wnioskiem, aż do jego merytorycznego rozpatrzenia przez sąd upadłościowy. Za niemające znaczenia uznano argumenty skarżącego, iż przebywał na zwolnieniu lekarskim, a po rezygnacji z funkcji prezesa nie miał już wglądu w dokumenty firmy.

Od powyższego wyroku skarżący wniósł skargę kasacyjną zarzucając na podstawie:

- art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn. Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm., dalej: ppsa, (podstawy kasacyjne) naruszenia przepisów prawa materialnego, mianowicie art. 116 § 1 pkt 1) lit. a) i lit. b) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), opisane w pkt 2 uzasadnienia skargi, poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie,

- art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenia przepisów postępowania, a mianowicie: art. 3 § 1, art. 134 § 1, art. 141 § 4, art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a., oraz art. 1 § 1 - 2 p.u.s.a., opisane w pkt 3 uzasadnienia skargi, bowiem naruszenia te mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Mając powyższe na uwadze autor skargi kasacyjnej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i orzeknięcie reformatoryjne, ewentualnie, uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji oraz przyznanie pełnomocnikowi wynagrodzenia według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi wg norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Skarga kasacyjna oparta została na obu podstawach kasacyjnych wymienionych w art. 174 p.p.s.a. Co do zasady sąd w pierwszej kolejności bada zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania, tj. zarzuty wniesione na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a., jednakże w rozpoznawanej sprawie dla jej rozstrzygnięcia istotne znaczenie mają zarzuty dotyczące naruszenia prawa materialnego, a jak sam podkreśla auto skargi kasacyjnej naruszenie przepisów postępowania jest jedynie efektem naruszenia prawa materialnego. Z tego względu Naczelny Sąd Administracyjny rozpocznie rozpoznanie skargi kasacyjnej od rozpatrzenia zarzutów wniesionych na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a.

Na wstępie należy zauważyć, że przytoczenie jako podstawy kasacyjnej art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) i b) O.p. wskazuje, że skarżący upatruje podstaw do uwolnienia się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki kapitałowej, w której piastował funkcję członka zarządu, zarówno w tym, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie jej upadłości (art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) O.p.), jak i w tym, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy (art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) O.p.). Powołanie się na obie te przesłanki zwolnienia z odpowiedzialności tworzy sprzeczność logiczną, ponieważ albo we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości, wobec czego zbędne jest rozpatrywanie przyczyn niezgłoszenia takiego wniosku, albo też wniosku nie zgłoszono, wobec czego nie można jednocześnie twierdzić, że został on zgłoszony i to we właściwym czasie.

Pomijając jednak ww. sprzeczności wskazać należy, że pierwsza ze spornych kwestii dotyczy tego, czy sam fakt złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości przez członka zarządu, nawet w sytuacji, gdy wniosek taki zostanie przez sąd zwrócony z powodu nieuzupełniania jego braków stanowi przesłankę ekspulpacyjną określoną w art.116 §1 pkt 1 lit. a) O.p. Stosownie do art. 116 § 1 O.p. (w brzmieniu obowiązującym w 2013 r.) za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy.

Przepis art. 116 §1 pkt 1 lit.a) O.p. uzależnia zwolnienia z odpowiedzialności od tego czy złożony wniosek został rozpoznany, bowiem w istocie rzeczy nie chodzi tu o jego złożenie, ale – jak stanowi ordynacja podatkowa – zgłoszenie. Złożony wniosek nieodpowiadający wymogom formalnym może być zwrócony (art. 28 i 29 pr. up.). W takiej sytuacji nie będzie można mówić o zaistnieniu przesłanki zwalniającej od odpowiedzialności. Zarządzenie o zwrocie wniosku o ogłoszenie upadłości oznacza, że nie zgłoszono wniosku prawidłowo (por. wyroki NSA: z dnia 8 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 477/12; z dnia 24 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 1155/12, z dnia 10 kwietnia 2015 r. sygn. akt II FSK 852/13, opubl. CBOSA). Tym samym niezasadny jest zarzut błędnej wykładni a w konsekwencji także niewłaściwego zastosowania art.116 §1 pkt 1 lit.a) p.p.s.a.

Niezasadny jest także zarzut błędnej wykładni art.116 §1 pkt 1 lit.b) O.p. Autor skargi kasacyjnej nie uzasadnia na czym polegała błędna wykładnia ww. przepisu dokonana przez Sąd pierwszej instancji i jaka jego zdaniem jest prawidłowa. Warunkiem natomiast prawidłowego sformułowania zarzutu błędnej wykładni przepisu prawa materialnego jest wykazanie, na czym polegało niewłaściwe zrozumienie jego treści i jaka powinna być wykładania prawidłowa, a więc, jak prawidłowo przepis ten należy rozumieć.

Jeżeli natomiast chodzi o błędne zastosowanie ww. przepisu, to Skarżący upatruje tego w nieuznaniu, że nieuzupełnienie braków formalnych w złożonym wniosku o ogłoszenie upadłości miało charakter obiektywny, niezależny bowiem spowodowane było chorobą i awarią sprzętu komputerowego obsługującego księgi spółki, czyli nastąpiło bez winy. Odnosząc się do tak sformułowanego zarzutu wskazać należy, że na akceptację zasługuje stanowisko Sądu pierwszej instancji, że bez znaczenia dla kwestii nieuzupełnienia braków formalnych złożenia przez Skarżącego wniosku o upadłość pozostają argumenty, iż przebywał na zwolnieniu lekarskim, a po rezygnacji z funkcji prezesa nie miał już wglądu w dokumenty firmy. Skarżący przebywał bowiem na zwolnieniu lekarskim do dnia 8 kwietnia 2013 r., wniosek o ogłoszenie upadłości likwidacyjnej Spółki złożył w dniu 29 kwietnia 2013 r., zaś rezygnacja z pełnienia funkcji prezesa zarządu została przyjęta za zgodą strony z dniem 31 maja 2013 r., przy czym nadal pozostał członkiem zarządu Spółki "WALTER". Sąd Rejonowy dla Łodzi-Śródmieścia zwrócił wniosek w dniu 29 maja 2013 r., zatem w okresie wyznaczonym przez Sąd Rejonowy do uzupełnienia braków formalnych wniosku Skarżący nie przebywał już na zwolnieniu lekarskim i jako członek zarządu (którym nadal pozostaje) miał dostęp do dokumentów firmy.

W świetle przedstawionej powyżej argumentacji, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art.204 pkt 1 tej ustawy. W odniesieniu do wniosku pełnomocnika Skarżącego, ustanowionego w ramach prawa pomocy, o przyznanie wynagrodzenia za zastępstwo prawne, należy stwierdzić, że w niniejszym wyroku nie zawarto rozstrzygnięcia dotyczącego tej kwestii. Naczelny Sąd Administracyjny bowiem nie rozpatruje wniosku pełnomocnika ustanowionego z urzędu o przyznanie wynagrodzenia z tytułu udzielonej pomocy prawnej w postępowaniu kasacyjnym, gdyż orzeka o tym w postępowaniu przed sądem pierwszej instancji, w drodze odrębnego postanowienia, wydanego na posiedzeniu niejawnym, referendarz sądowy (art. 258 § 2 pkt 8 p.p.s.a.) albo sąd w składzie jednego sędziego (art. 16 § 2 p.p.s.a). Na postanowienie wydane w przedmiocie wynagrodzenia pełnomocnika ustanowionego z urzędu przysługuje odpowiednio sprzeciw (art. 259 § 1 i 2 p.p.s.a.) lub zażalenie (art. 227 p.p.s.a.). W związku z tym Naczelny Sąd Administracyjny jest uprawniony do orzekania w przedmiocie wynagrodzenia dla pełnomocnika ustanowionego z urzędu, w sprawach należących do właściwości wojewódzkich sądów administracyjnych, w ramach kontroli instancyjnej postanowień rozstrzygających wspomnianą kwestię (por. postanowienie NSA z dnia 10 lutego 2014 r., I FPS 3/13).