Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 278/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2006-06-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Madej, Sędzia NSA Sędzia Małgorzata Wolf-Mendecka, Asesor WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek (spr.), Protokolant Iwona Dybkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 czerwca 2006 r. sprawy ze skargi W. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie ulgi płatniczej - umorzenie zaległości podatkowej oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K.orzekł o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej – W. K. – wspólnika spółki jawnej "A" za zaległość z tytułu podatku od towarów i usług w kwocie [...] zł.

W odwołaniu od powyższej decyzji W. K. zawarł m.in. wniosek o umorzenie zaległości podatkowej objętej tym rozstrzygnięciem. Wezwano zatem stronę do złożenia oświadczenia o stanie majątkowym. Zostało ono złożone w dniu [...] 2005 r. i ujawniono w nim następujące informacje. Strona prowadzi wspólne gospodarstwo domowe z żoną, oboje małżonkowie nie mają żadnych źródeł dochodu, nie ponoszą kosztów utrzymania, zamieszkują w mieszkaniu ojca podatnika, który nie pozostaje z nimi we wspólności gospodarczej, ponosi jednakże wszelkie opłaty związane z utrzymaniem tego lokum z emerytury otrzymywanej w kwocie [...] zł netto. Skarżący i jego małżonka nie posiadają żadnych nieruchomości ani wartościowych ruchomości.

Podatnik prowadził działalność gospodarczą w zakresie usług i handlu w branży samochodowej, którą zawiesił z dniem [...] 2005 r. Zaległości podatkowe strony wobec budżetu Państwa na dzień [...] 2005 r. zamykały się w kwocie [...] zł (podatek od towarów i usług), z tytułu należności wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych stanowiły kwotę [...] zł, inne zobowiązania udokumentowane (nakazy zapłaty wydane przeciwko podatnikowi) sięgały kwoty [...] zł (wobec "B" S.A., [...] "C", "D" S.A.) a nieudokumentowane obejmowały sumę [...] zł. Zadłużenie wobec banku "E" S.A. sięgało kwoty [...] zł. Nieuregulowane wierzytelności przysługujące płatnikowi od różnych kontrahentów stanowiły łącznie kwotę [...] zł.

Po zapoznaniu się z materiałem dowodowym zebranym w sprawie strona złożyła pisemne oświadczenie, w którym wyjaśniła m.in., że w ramach prowadzonej działalności pod firmą "A" s.j. przedsiębiorcy zaciągnęli kredyt hipoteczny, którego zabezpieczenie stanowił warsztat samochodowy stanowiący własność W.K. Wobec niewywiązania się spółki z umowy z "E", bank przejął warsztat za niespłacone zobowiązania spółki. Został on sprzedany w ramach licytacji skutkiem czego zobowiązany utracił źródło dochodów. Drugi wspólnik spółki nie poniósł żadnych strat tego rodzaju, a zatem to on, zdaniem strony, powinien być teraz obciążony obowiązkiem spłaty zaległości podatkowej. W piśmie tym wyjaśniono także, iż spółka od sierpnia 2003 r. nie prowadzi żadnej działalności, siedziba firmy została zlikwidowana i nie ma żadnych realnych możliwości wznowienia jej funkcjonowania. Wniosek o ogłoszenie upadłości spółki został oddalony z uwagi na brak środków na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego. Strona podniosła także, że stwierdzono wobec niej bezskuteczność egzekucji i z tego powodu Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. w dniu [...] 2004 r. umorzył zaległy podatek od towarów i usług za [...] 2003 r. w kwocie [...] zł oraz za [...] 2003 r. w kwocie [...] zł, czego nie uwzględniono w decyzji z dnia [...] r. o przeniesieniu odpowiedzialności podatkowej ze spółki na W. K.

Strona wskazała także, iż w [...] 2003 r. przekazała Urzędowi Skarbowemu nieopłacone faktury wystawione przez "A" s.j. kontrahentom firmy na ogólną kwotę [...] zł celem ściągnięcia tych długów i pokrycia zadłużenia spółki wobec Urzędu Skarbowego. Strona stwierdziła także, że nie wszystkie z tych faktur zostały przez urząd wykorzystane, nie zwrócono ich na żądanie spółki, wskutek czego zobowiązania wobec "A" s.j. uległy przedawnieniu, a zatem Urząd Skarbowy przyczynił się do powstania zadłużenia z tytułu podatków.

W toku postępowania zapoznano się także z zeznaniem podatkowym PIT- 36, które strona złożyła w 2004 r. wraz z małżonką i wykazała przychód z emerytur i rent krajowych w kwocie [...] zł oraz stratę z działalności gospodarczej w wysokości [...] zł.

Decyzją z dnia [...] r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. odmówił umorzenia zobowiązania wynikającego z decyzji z dnia [...] r. z tytułu podatku od towarów i usług w łącznej kwocie [...] zł.

W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia wskazano na opisane powyżej okoliczności, akcentując, że z oświadczenia strony o jej stanie majątkowym wynika że podatnik i jego małżonka nie uzyskują żadnych dochodów, nie ponoszą kosztów utrzymania, zamieszkują z ojcem W. K., który ponosi wszelkie koszty utrzymania mieszkania, ale nie prowadzi z synem i synową wspólnego gospodarstwa domowego, a zatem nie sposób ustalić z jakich środków strona i jej żona zaspokaja swoje potrzeby życiowe. W dalszej części uzasadnienia decyzji wyjaśniono, że art. 67 § 1 w zw. z art. 109 § 1 Ordynacji podatkowej uprawnia organ podatkowy do udzielenia indywidualnej ulgi w postaci umorzenia zobowiązania osoby trzeciej wynikającego z decyzji o przeniesieniu na nią odpowiedzialności za zobowiązania spółki osobowej. Decyzja ta ma jednakże charakter uznaniowy, co oznacza, że organ kieruje się konkretnymi okolicznościami faktycznymi wskazującymi na istnienie ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, który uzasadniałby uwzględnienie wniosku. Wspomniana ulga ma charakter wyjątkowy, dlatego też jest ona przyznawana w sytuacjach nadzwyczajnych; zwłaszcza wtedy, gdy znaczne ograniczenie możliwości płatniczych wnioskodawcy nastąpiło wskutek nadzwyczajnych zdarzeń losowych. W kontekście powyższych wyjaśnień Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. stwierdził, że w rozpoznawanym wniosku nie powołano żadnych okoliczności wskazujących, że zaległości podatkowe spółki powstały na skutek zdarzeń niezależnych od spółki i jej wspólników. Wskazano także, że spółka prowadziła działalność gospodarczą na własne ryzyko, ze wszystkimi konsekwencjami decyzji jej wspólników, którzy powinni wykazać się szczególną starannością w doborze kontrahentów. Uwzględnienie przedmiotowego wniosku, którego w opinii organu strona nie umotywowała dostatecznie, byłoby równoznaczne z przerzuceniem ryzyka prowadzenia działalności gospodarczej na innych podatników, którzy terminowo regulują swoje zobowiązania z tytułu podatków.

W podsumowaniu uzasadnienia swojego rozstrzygnięcia Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. stwierdził, że w rozpoznawanej sprawie udzielenie indywidualnej ulgi leży wprawdzie w interesie podatnika, ale należy także uwzględnić fakt, że uwzględnienie wniosku stawiałoby podatnika w uprzywilejowanej w stosunku do innych podmiotów gospodarczych pozycji, naruszało zasadę równości i powszechności opodatkowania, a także interes budżetu Państwa, dla którego podatki stanowią podstawowe źródło wpływów. Uznano zatem, że przestawione przez podatnika okoliczności są niewystarczające do powzięcia przekonania o celowości i zasadności umorzenia zaległości podatkowej objętej wnioskiem strony.

W odwołaniu od powyższej decyzji pełnomocnik podatnika podniósł na wstępie, że art. 67 § 1 i § 4 pkt 1 Ordynacji podatkowej stwierdza, że organ podatkowy może umorzyć z urzędu zaległości podatkowe, jeśli zachodzi uzasadnione przypuszczenie, że w postępowaniu egzekucyjnym nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne, a art. 247 § 1 pkt 6 tej ustawy stanowi, że nieważna jest decyzja ostateczna, która była niewykonalna w dniu jej wydania i niewykonalność ta miała charakter trwały. Wskazał także na treść art. 252 § 1 Ordynacji podatkowej, który nakazuje organowi podatkowemu właściwemu w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji wstrzymanie wykonania decyzji, jeżeli zachodzi prawdopodobieństwo, że jest ona dotknięta jedną z wad wymienionych w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej (tj., gdy była niewykonalna w dniu jej wydania.

W dalszej części odwołania strona podniosła, że skoro okoliczności podniesione we wniosku o umorzenie zaległości podatkowej, a w szczególności zaprzestane funkcjonowania spółki "A", brak majątku i siedziby spółki wysokość jej zobowiązań wobec Urzędu Skarbowego, ZUS, banku oraz innych wierzycieli, oddalenie wniosku o ogłoszenie upadłości z uwagi braku środków na koszty postępowania upadłościowego, sytuacja osobista i majątkowa strony nie stanowią dostatecznych przesłanek do jego uwzględnienia to wnosi o wskazanie źródeł dochodu, z których możliwe byłoby spłacenie zaległości z tytułu podatku do towarów i usług, która powstała na skutek zdarzeń niezależnych od spółki. Te niezależne od spółki okoliczności to, jak podaje strona w odwołaniu, "niewykorzystana do uregulowania zobowiązań spółki wobec Urzędu Skarbowego kwota [...] zł (podatku od towarów i usług), pochodząca od kontrahentów spółki, znajdująca się na koncie "A" s.j., prowadzonym przez "E", która od chwili zdeponowania na tymże rachunku stanowiła własność Skarbu Państwa, a nie spółki (co uzasadnia zdaniem pełnomocnika podatnika, zastosowanie art. 505 pkt 1 lub 4 k.c., a nie art. 504 k.c., jak to uczynił bank za zezwoleniem Urzędu Skarbowego.

Wobec powyższych okoliczności pełnomocnik strony wniósł o udzielenie (w trybie art. 14 a Ordynacji podatkowej), pisemnej interpretacji zawierającej ocenę prawną potrącenia dokonanego przez "E" podatku od towarów i usług w kwocie [...] zł z konta "A"s.j.

W odwołaniu zakwestionowano także pominięcie w decyzji organu I instancji kwestii, że spółka przekazała do Urzędu Skarbowego faktury dotyczące wierzytelności, przysługujących jej od innych podmiotów na łączną kwotę [...] zł, a organ podatkowy w ciągu 17 miesięcy odzyskał jedynie kwotę [...] zł, doprowadzając do przedawnienia pozostałych zobowiązań.

Wskazując powyższe okoliczności stwierdzono w odwołaniu, że Urząd Skarbowy przyczynił się do uniemożliwienia spłacenia przez spółkę należności wobec urzędu, co już samo w sobie czyni zasadnym umorzenie tejże zaległości podatkowej.

W tym stanie rzeczy reprezentujący podatnika pełnomocnik wniósł ponownie o umorzenie przedmiotowej zaległości, a nadto o wszczęcie postępowania w trybie art. 61 k.p.a. i przyznanie spółce rekompensaty za straty powstałe w wyniku opisanych powyżej nieprawidłowości w działaniu organu podatkowego, które uniemożliwiły likwidację zadłużenia spółki wobec Urzędu Skarbowego.

W odwołaniu zawarto także wniosek o wyłączenie spod egzekucji kwoty [...] zł, podnosząc, że potrącenie nastąpiło bez wiedzy spółki, a w uzupełnieniu odwołania wskazano na treść art. 93 ust. 2 ustawy Prawo bankowe, zgodnie z którym potrącenie nie może być dokonane, w zakresie w jakim wierzytelność z rachunku bankowego została zajęta jako przedmiot egzekucji należności z tytułu zobowiązań podatkowych, co powinno być uwzględnione w ramach rozpatrywania wniosku o umorzenie zaległości podatkowej.

W toku postępowania odwoławczego strona pismem z dnia [...] 2002 r. wniosła o "wysłuchanie" (w obecności odwołującego się) współwłaściciela spółki D. K. w sprawie przekazania Drugiemu Urzędowi Skarbowemu w K., w [...] 2003 r. faktur dotyczących wierzytelności przysługujących spółce "A". Organowi odwoławczemu przedłożono także pismo, zawierające opis działalności spółki "A" – autoryzowanego dystrybutora samochodów [...] w latach 1998 – 2003, orzeczenie z dnia 7 listopada 2005 r. o przyznaniu W. K. świadczenia rehabilitacyjnego na okres 8 miesięcy, zaświadczenie z dnia [...] 2005 r. potwierdzające, że małżonka podatnika jest zarejestrowana od [...] 2004 r. jako osoba bezrobotna, bez prawa do zasiłku, kserokopie licznych orzeczeń o czasowej niezdolności W. K. do pracy z powodu choroby oraz kserokopię pisma z dnia [...] 2004 r., w którym wspólnicy spółki "A" wystąpili do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. o informacje dotyczące przyczyn, dla których organ ten przez okres 6 miesięcy ściągnął tylko nieznaczną część wierzytelności przysługujących "A" s.j. od jej kontrahentów oraz kserokopię korespondencji prowadzonej z bankiem i Naczelnikiem [...] Urzędu Skarbowego w sprawie kwoty [...] zł, która wpłynęła na rachunek bieżący firmy i została zdeponowana na tzw. przejściowym koncie bankowym, do czasu rozpatrzenia przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. wniosku banku o wyłączenie przedmiotowej kwoty spod egzekucji.

Postanowieniem z dnia [...] r., wydanym w trybie art. 38 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K., uwzględnił wniosek banku i wyłączył kwotę [...] zł spod egzekucji administracyjnej, wskazując w uzasadnieniu, że w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego przeciwko "A" s.j. z tytułu podatku od towarów i usług za [...] 2003 r. organ egzekucyjny dokonał (zawiadomieniem z dnia [...] 2003 r.) zajęcia rachunku bankowego zobowiązanej w "E", a dłużnik zajętej wierzytelności w odpowiedzi na to zajęcie wystąpił o wyłączenie spod egzekucji kwoty [...] zł, dowodząc, że wierzytelność z tytułu kredytu bankowego stała się wymagalna przed dokonanym zajęciem, co daje podstawy do skorzystania z instytucji potrącenia.

Decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego I instancji. W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia opisano szczegółowo stan faktyczny sprawy oraz przedstawiono zasady wydawania rozstrzygnięć opartych na tzw. uznaniu administracyjnym, akcentując, że przy podjęciu decyzji dotyczących wniosków o umorzenie zaległości podatkowej brana jest pod uwagę nie tylko aktualna sytuacja podatnika, ale konieczne jest także wykazanie konkretnych okoliczności, które po jego stronie powodowałyby przejściowy i niezawiniony przez niego brak zdolności płatniczej, uniemożliwiający mu wywiązanie się z ciążących na nim względem Skarbu Państwa obowiązków. Dla zastosowania ulgi nie jest przy tym obojętne, czy trudna sytuacja strony jest wynikiem zdarzeń losowych czy też niedopełnienia należytej staranności lub niedbalstwa. Zdefiniowano także pojęcie ważnego interesu podatnika i interesu publicznego, o których mowa w art. 67 Ordynacji podatkowej, przedstawiono również zasady odpowiedzialności osób trzecich za zobowiązania spółki, wobec której egzekucja okazała się bezskuteczna.

Odnosząc te rozważania do okoliczności faktycznych przedmiotowej sprawy wskazano, że strona prowadziła działalność gospodarczą w formie spółki jawnej "A" w dziedzinie wybranej na własne ryzyko i ryzyko jej drugiego współwłaściciela. Podatnik i jego wspólnik starając się o autoryzację swojego salonu przez firmę "F" w poszczególnych, następujących po sobie latach przyjmowali na siebie do realizacji kolejne zadania i godzili się na niekorzystne warunki dyktowane przez importera pojazdów, co mogłoby ewentualnie okazać się istotne dla kredytodawców spółki i innych wierzycieli firmy, w szczególności dla "F", nie może jednak stanowić przesłanki umorzenia zobowiązań podatkowych. Przyznając, że prowadzenie działalności na ciągle zmieniających się na niekorzyść firmy warunkach importera nie było trafną decyzją, organ odwoławczy wskazał, że wspólnicy mieli możliwość wykazać się odpowiedzialnością i w porę (w 2001 lub 2002 r.) zmienić profil firmy i jej strategię.

Odnosząc się do wysokości zadłużenia strony (należność główna na dzień [...] 2005 r. – [...] zł) oraz wskazanej przez stronę informacji, że w 2003 r. firma "A" s.j. poniosła stratę w kwocie [...] zł netto organ odwoławczy podniósł, że podatek od towarów i usług jest podatkiem pośrednim, który obciąża nabywcę towaru lub usługi, a podatnik jest jedynie pośrednikiem w przekazywaniu go do budżetu Państwa. W tym kontekście wypunktowano, że przeciwstawiając zaległościom "A" s.j. w wysokości [...] zł (wynikającym nie tylko z tytułu podatków). wykazane nieściągnięte należności od kontrahentów w kwocie [...] zł można stwierdzić, że firma wypracowała pokrycie tylko na [...] % zaległości. Dlatego też organ podatkowy stwierdził, że na niewypłacalność firmy na pewno nie miało wpływu odstąpienie od egzekucji kwoty [...] zł, czy też niewyegzekwowanie nieściągniętych należności zobowiązanej, co podnosił pełnomocnik strony w toku postępowania.

Ustosunkowując się do wskazywanej przez stronę kwestii wyłączenia spod egzekucji administracyjnej kwoty [...] zł i przyzwolenia na zaspokojenie z niej wierzytelności przysługującej bankowi z tytułu kredytu organ odwoławczy wskazał na wstępie, że postępowanie zainicjowane wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowej nie może obejmować weryfikacji rozstrzygnięć wydanych w ramach postępowania egzekucyjnego, a zatem organ odwoławczy nie może oceniać prawidłowości tych postanowień. Na marginesie wyjaśniono jednak, że uwzględnienie wniosku o wyłączenie wskazanej kwoty spod egzekucji administracyjnej nastąpiło po wykazaniu przez bank, że jego wierzytelność z tytułu udzielonego "A" s.j. kredytu stała się wymagalna przed zajęciem konta przez Drugi Urząd Skarbowy w K., co dało bankowi prawo do skorzystania z instytucji potrącenia.

Zanegowano także twierdzenie strony zawarte w piśmie z dnia [...] 2005 r., w którym podniesiono, że "E" przejął rachunek bankowy spółki w dniu [...] 2003 r., a wpłat na to konto kontrahenci dokonali w okresie [...] - [...] 2003 r., tj. przed zajęciem konta, wierzytelność Urzędu Skarbowego z tytułu podatku od towarów i usług powstała z chwilą wpłat klientów dokonywanych na podstawie faktur VAT w okresie [...] – [...] 2003 r., a wniosek o wyłączenie kwoty [...] zł bank złożył w dniu [...] 2004, tj. po upływie 3,5 miesiąca od daty zajęcia konta przez urząd. W odniesieniu do tej argumentacji organ wskazał, że wymagalność podatku od towarów i usług następuje bez wezwania podatnika do zapłaty i jest on płatny w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy. W sytuacji, gdy podatnik nie reguluje swoich zobowiązań z tytułu podatku VAT, organ przesyła mu upomnienie, zawierające wezwanie do zapłaty, a w dalszej kolejności następuje wystawienie tytułu wykonawczego i przekazanie go wraz z wnioskiem organowi egzekucyjnemu. Jedną z form egzekucji jest zajęcie rachunku bankowego podatnika i dla ustalenia pierwszeństwa roszczeń wobec dłużnika istotna jest data takiego zajęcia, a nie – jak sugeruje strona - moment wpływu na ten rachunek środków wpłaconych przez kontrahentów posiadacza rachunku. Organ odwoławczy wskazał także, że pomijając interpretację przepisów ustawy Prawo bankowe, która nie leży w kompetencjach organów podatkowych, wskazać należy, że art. 93 ust. 2 tej ustawy ma zastosowanie do wierzytelności banku, której termin wymagalności jeszcze nie nadszedł.

Odnosząc się do podnoszonego przez podatnika zarzutu, że organ podatkowy przyczynił się powstania przedmiotowych zaległości poprzez nieściągnięcie od dłużników "A" sp.j. zaległych wpłat oraz doprowadzenie do przedawnienia należności wynikających z przedłożonych przez stronę faktur, wskazano że organ podatkowy może prowadzić egzekucję m.in. z tzw. innych praw majątkowych, którymi mogą być należności od odbiorców zobowiązanego. Ważnym jest jednakże, aby przed przekazaniem faktur do egzekucji wierzyciel wystawił upomnienie dłużnikowi oraz dysponował tytułem wykonawczym. W przedmiotowej sprawie organ podatkowy (z konieczności) przejął prawa wierzyciela wobec dłużników spółki, jednakże zarzuty wspólników co do bezskuteczności działań organu uznać należy za niesłuszne, skoro sami nie uzyskali w tym zakresie pozytywnych efektów, a okoliczność, że organ egzekucyjny nie ściągnął przedmiotowych należności od dłużników spółki nie stanowi przesłanki, która miałaby istotne znaczenie w postępowaniu ulgowym. Zauważono także, że organ nie kwestionował przekazania mu faktur VAT do egzekucji, a zatem bezpodstawne byłoby uwzględnienie wniosku o przeprowadzenie dowodu z zeznań świadka – wspólnika spółki "A" na tę okoliczność.

W dalszej części uzasadnienia decyzji organu odwoławczego przeanalizowano sytuację majątkową strony, odnotowując wszystkie opisane powyżej jej aspekty. Zaakcentowano, że utrudnione było określenie bieżących dochodów strony, skoro dopiero w piśmie z dnia [...] 2005 r. strona ujawniła, że w 2004 r. otrzymywała zasiłki chorobowe, a obecnie otrzymuje świadczenie rehabilitacyjne, przy czym pominęła kwoty tych świadczeń. Za nieprecyzyjne uznano także oświadczenie strony, że zamieszkuje w mieszkaniu ojca, który ponosi wszelkie koszty utrzymania tego lokum, choć nie pozostaje z nim we wspólnym gospodarstwie domowym, a także informacje ujawnione przez podatnika, odnośnie jego stanu zdrowia. Strona przedłożyła bowiem kopie orzeczeń o niezdolności do pracy z powodu choroby przez okres 8 miesięcy oraz skierowanie na rehabilitację leczniczą w ramach prewencji rentowej ZUS, ale nie ujawniła jakichkolwiek informacji dotyczących charakteru schorzenia strony, co pozwala na wyciągnięcie wniosków jedynie co do czasookresu trwania choroby i domniemanie, że ewentualne wyleczenie podatnika jest możliwe i można oczekiwać (zważywszy także na wiek strony – [...] lata), że w przyszłości podejmie on na nowo dochodową aktywność zawodową.

W tym stanie rzeczy stwierdzenie, że zaistniała trwała niemożność uregulowania podatku lub sytuacja, w której jego pobranie zagraża w sposób bezpośredni egzystencji podatnika byłoby, zdaniem organu odwoławczego, przedwczesne, gdyż nie zachodzą przesłanki do trwałej rezygnacji Skarbu Państwa z przysługującego mu roszczenia.

Dokonując oceny sytuacji ekonomicznej podatnika organ podatkowy wskazał, iż jej kryterium mogą stanowić zapisy ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej, w której przyjęto, że pomoc socjalna może być udzielona rodzinie, w której dochód na osobę nie przekracza kwoty [...] zł, a zatem w dwuosobowej rodzinie podatnika o "tragicznej" sytuacji materialnej, na którą powołuje się strona można by mówić dopiero, gdyby miesięczny dochód podatnika i jego małżonki nie przekraczał [...] zł. Stwierdzono także, że niewątpliwie trudna sytuacja ekonomiczna strony uniemożliwia jednorazową spłatę zaległości, możliwe jest jednak rozważenie spłaty sukcesywnej ( w ratach).

W podsumowaniu uzasadnienia decyzji stwierdzono, że uwzględnienie wniosku podatnika i przyznanie ulgi w spłacie zaległości podatkowej i to dotyczącej podatku pośredniego byłoby ze względu na zasadę równości i powszechności opodatkowania zbyt daleko idącą formą pomocy, stawiałoby podatnika w pozycji uprzywilejowanej w stosunku do innych podatników, którzy terminowo realizują swoje zobowiązania podatkowe, a także godziłoby w interesy gospodarcze Państwa i dyscyplinę budżetową.

Wyjaśniono także, że na mocy art. 67 § 4 pkt 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy może umorzyć zaległości podatkowe z urzędu, jeśli zachodzi uzasadnione przypuszczenie, że w postępowaniu egzekucyjnym nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne, a zatem możliwość wyboru rozstrzygnięcia w tej sprawie pozostawiona jest organowi podatkowemu, nawet w tych przypadkach, gdy stwierdzone zostanie występowanie przesłanek przemawiających za takim umorzeniem. Wskazano także, że organ nie może a priori zakładać, nie podejmując żadnych czynności wyjaśniających i egzekucyjnych, że ściągnięcie danej zaległości jest niemożliwe i nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne.

Decyzję organu II instancji doręczono pełnomocnikowi podatnika w dniu [...] r., a pismem z dnia [...] 2006 r., nadanym w urzędzie pocztowym w tym samym dniu, strona zaskarżyła ją do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach.

Skargę oparto na ogólnym zarzucie niezgodności kwestionowanego rozstrzygnięcia z prawem i podniesiono ponownie okoliczności wskazywane przez stronę we wcześniejszych etapach postępowania. W szczególności wypunktowano zaniechanie przez [...] Urząd Skarbowy w K. wyegzekwowania należności wynikających z wierzytelności przysługujących "A" s.j. i doprowadzenia do ich przedawnienia (co stanowiło działanie na szkodę spółki, a obowiązek jej naprawienia jest pomijany przez organy podatkowe), bezpodstawne, zdaniem strony, wyłączenie spod egzekucji administracyjnej kwoty [...] zł i przekazanie jej bankowi, co udaremniło możliwość spłacenia zaległości podatkowej przez spółkę (wniosek o ujawnienie korespondencji w tej sprawie prowadzonej pomiędzy bankiem a urzędem skarbowym pozostał bez odpowiedzi), nieuwzględnienie wniosku o przeprowadzenie dowodu z zeznań świadka D. K., drugiego wspólnika "A" sp. j. (który uczestniczył w korespondencyjnym wyjaśnianiu sprawy potrącenia należności przez bank, a który nie bierze udziału w niniejszym postępowaniu i jest, zdaniem strony, traktowany przez organy podatkowe w sposób uprzywilejowany).

W dalszej części skargi strona odniosła się szczegółowo do kwestii wyłączenia spod egzekucji administracyjnej kwoty zdeponowanej na rachunku bankowym spółki "A". Podniesiono, że organ egzekucyjny, zezwalając Bankowi "E" na zajęcie kwoty [...] zł, bez powiadomienia spółki o zajęciu jej konta naruszył art. 80 § 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, a wniosek o ujawnienie korespondencji w tym przedmiocie został pominięty w decyzji organu odwoławczego. Skarżący wskazał, że "E" zajął rachunek bankowy spółki w dniu [...] 2003 r., a z dniem [...] 2003 r. przejął zarządzanie wierzytelnościami spółki "A" z tytułu gwarancji bankowej i kredytu obrotowego; w tym czasie kontrahenci spółki dokonywali wpłat na konto spółki za wykonane uprzednio usługi (wg wiedzy skarżącego - w okresie od [...] 2003 r. – [...] 2003 r. na rachunek bankowy spółki wpłynęło [...] zł, a jak wynika z wyciągu bankowego w okresie od [...] 2003 r. – [...] 2003 r. – wpłynęła kwota [...] zł, którą bank zajął na poczet zadłużenia); wszystkie wpłaty zawierały, określony w fakturach podatek VAT należny Urzędowi Skarbowemu. Powyższe okoliczności pozwalały przypuszczać, że wydzielona przez Bank "E" na osobne konto kwota [...] zł stanowi wspomniany podatek VAT. Wniosek o wyłączenie przedmiotowej kwoty spod egzekucji administracyjnej bank złożył w dniu [...] 2004 r. (tj. po okresie 3,5 miesięcy od daty zajęcia rachunku, a wobec nierozpatrzenia go przez organ egzekucyjny złożył kolejny wniosek w dniu [...] 2004 r.) i prawdopodobnie we [...] 2004 r. organ egzekucyjny zezwolił na zajęcie przez bank przedmiotowej kwoty.

Przytoczone okoliczności wskazują, zdaniem skarżącego, że wbrew twierdzeniom organu podatkowego art. 93 ust. 2 ustawy Prawo bankowe znajduje w niniejszej sprawie zastosowanie, gdyż cyt. "kwoty podatku VAT były wymagalne sukcesywnie co miesiąc od [...] do [...] 2003 r. na ogólną sumę [...] zł przed zajęciem konta przez "E" dnia [...] 2003 r., a następnie w [...] 2003 r. i [...] 2004 r. na sumę [...] zł. Natomiast termin wymagalności dla banku powstał później, co nie oznacza jego pierwszeństwa w potrąceniu – jak uzasadnia to Urząd Skarbowy".

W dalszej części skargi przywołano dane obrazujące sytuację ekonomiczną, rodzinną i zdrowotną strony, akcentując, że skarżący w [...] 2006 r. utraci prawo do świadczenia rehabilitacyjnego, która to okoliczność w kontekście faktu, że organ zaprzepaścił szanse na wyegzekwowanie należności od dłużników spółki nakazuje uwzględnić wniosek strony o umorzenie zaległości podatkowej, a przede wszystkim rozpatrywać go w oparciu o art. 67 § 4 Ordynacji podatkowej.

Zaniechanie wyegzekwowania (wynikających z faktur przedłożonych organowi podatkowemu) należności od kontrahentów spółki, uniemożliwiło spółce wywiązanie się z należności podatkowych, a także naraziło ją na szkodę, za którą odpowiedzialność, wynikającą z art. 417 k.c. ponosi [...] Urząd Skarbowy w K. Okoliczność ta została jednakże przemilczana w zaskarżonej decyzji, podobnie jak przemilczano złożoną przez stronę w piśmie z dnia [...] 2005 r. propozycję zawarcia ugody.

W skardze wskazano również na okoliczności dotyczące sytuacji majątkowej, rodzinnej i zdrowotnej skarżącego, wskazując w tym zakresie, że skarżący w ostatnim czasie utrzymywał się wraz z małżonką z zasiłku rehabilitacyjnego (średnio na osobę w rodzinie przypadało [...] zł), a wcześniej z zasiłków chorobowych (średnia na osobę – [...] zł). Odnośnie swojego stanu zdrowia skarżący wyjaśnił, że choruje na zwyrodnienie kręgosłupa (co potwierdza dokumentacja medyczna załączona do skargi). Choroba ma swoją genezę w urazie komunikacyjnym, jakiego skarżący doznał w 1967 r., kiedy to na skutek potrącenia przez samochód ciężarowy nastąpiło skomplikowane złamania kości biodrowej. Odległe skutki tego urazu ujawniły się poprzez zmianę statyki kręgosłupa, co aktualnie objawia się zaawansowanym zwyrodnieniem stawów kręgosłupa i uniemożliwia wykonywanie zawodu [...]. W konsekwencji skarżący nie ma wielkich szans na znalezienie zatrudnienia, od dwóch lat utrzymuje się z niskich zasiłków, a jakakolwiek zmiana tego stanu rzeczy jest mało realna. Istnieje zatem trwała niemożność uregulowania zaległości podatkowej, objętej wnioskiem o umorzenie, a podniesiona w decyzji odwoławczej na niekorzyść strony okoliczność, że wnioskujący o przyznanie ulgi zaniechał ujawnienia pełnych informacji o swoim stanie zdrowia pozostaje w sprzeczności z art. 9 k.p.a. Powołany przepis nakazuje organom administracji publicznej czuwać, aby strony nie poniosły negatywnych konsekwencji wynikających z nieznajomości prawa, co obligowało Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego do wezwania strony do uzupełnienia odwołania.

W końcowym fragmencie skargi skarżący oświadczył, że wskazując na przyczynienie się Urzędu Skarbowego do nieuregulowania przez "A" s.j. należności podatkowych, co stanowiło działanie na szkodę tej spółki nie dąży do odzyskania pieniędzy, ale domaga się uwzględnienia jego trudnej sytuacji materialnej w oparciu o art. 67 § 4 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

Skarżący wniósł też o rozpoznanie sprawy na posiedzeniu jawnym z udziałem wspólników spółki "A" sp. j.: D. K. i W. K.

W toku postępowania strona złożyła urzędowy formularz wniosku o przyznanie prawa pomocy w zakresie zwolnienia od kosztów sądowych, który został postanowieniem referendarza sądowego z dnia 17 marca 2006 r. uwzględniony w części dotyczącej wpisu od skargi.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie i podtrzymał w całości argumentację przedstawioną w zaskarżonej decyzji. Dodatkowo, odnosząc się do zarzutów skargi, organ wskazał, że organy egzekucyjne mogą prowadzić postępowanie egzekucyjne z innych praw majątkowych, którymi są m.in. należności dłużników zobowiązanego, lecz taka egzekucja jest skuteczna tylko wtedy, gdy dłużnik nie kwestionuje należności (art. 89 § 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji). Zobowiązany ma prawo składania wniosków, pism i kwestionowania orzeczeń, z których to uprawnień strona nie skorzystała, przy czym na podkreślenie zasługuje fakt, że postępowanie zainicjowane wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowej nie obejmuje weryfikacji czynności i rozstrzygnięć podjętych w ramach postępowania egzekucyjnego. Zaakcentowano także, że prowadzenie egzekucji nie uniemożliwia podatnikowi (będącemu wierzycielem) podjęcia działań w celu przerwania biegu przedawnienia. Odnośnie kwestii wyłączenia spod egzekucji kwoty [...] zł organ odwoławczy wskazał, że sprawa ta była przedmiotem decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. i skarga złożona przez stronę nie wnosi w tym zakresie żadnych nowych okoliczności, a co najważniejsze dotyczy postępowania egzekucyjnego, a nie postępowania o udzielenie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych. Zaznaczono jednak, że przedmiotowy kredyt bankowy stał się wymagalny przed dokonaniem zajęcia rachunku bankowego przez organ egzekucyjny, a sporna kwota wpłynęła na konto przed dokonaniem tegoż zajęcia. Zakwestionowano również zarzut, że nie wzięto pod uwagę sytuacji materialnej i zdrowotnej strony, wskazując w szczególności, że organ odwoławczy wykorzystał wszelkie dane ujawnione przez stronę do czasu rozpatrzenia odwołania. W końcowym fragmencie odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wskazał na istotne aspekty wydawania rozstrzygnięć opartych na uznaniu administracyjnym, akcentując, że wyraża się ono w możliwości negatywnego dla podatnika rozstrzygnięcia nawet w sytuacji istnienia ważnego interesu podatnika (którego istnienie w niniejszej sprawie potwierdzono).

W piśmie procesowym z dnia [...] 2006 r. strona ustosunkowała się do odpowiedzi na skargę, ponownie opisując okoliczności związane z nieskuteczną egzekucją należności wynikających z faktur przekazanych Urzędowi Skarbowemu przez wspólników "A" sp.j. i podnosząc, że Urząd Skarbowy w K. zawarł ze spółką "A" w oparciu o art. 70 § 1 Kodeksu cywilnego umowę o egzekucję długów, po czym zaniechał jej wykonania.

W odpowiedzi na powyższe pismo organ odwoławczy (w piśmie z dnia [...] 2006 r.) podtrzymał swoje stanowisko w sprawie, akcentując ponownie, że strona podnosi okoliczności istotne dla przebiegu postępowania egzekucyjnego, które pozostają bez znaczenia dla kryteriów rozpoznania wniosku o umorzenie zaległości podatkowej.

Ustosunkowując się do tego pisma organu odwoławczego skarżący (w piśmie z dnia [...] 2006 r.) podniósł, że w swoim poprzednim piśmie przypomniał, że domaga się naprawienia szkody wyrządzonej przez Drugi Urząd Skarbowy w K., do którego to żądania organ odwoławczy nie odniósł się dotychczas w żadnym ze swoich wystąpień. W dalszej części tego pisma skarżący przywołał swoje stanowisko odnośnie niedopełnienia przez Drugi Urząd Skarbowy w K. obowiązku wyegzekwowania należności od dłużników "A" sp. j., a także poinformowania wspólników spółki o stanie egzekucji i zwrócenia im faktur dokumentujących te zobowiązania. Strona zaakcentowała również, iż poprzez odmowę przesłuchania D. K. celowo odsuwa się go od udziału w sprawie celem ukrycia przed skarżącym nieznanych mu istotnych okoliczności. Strona podniosła także, że organy podatkowe, mimo istnienia "ważnego interesu podatnika" odmówiły uwzględnienia wniosku o przyznanie ulgi, która to okoliczność tym bardziej skłania go do żądania naprawienia szkody wyrządzonej przez [...] Urząd Skarbowy w K. W tym stanie rzeczy skarżący wniósł o potwierdzenie przez sąd, że przysługuje mu (wynikające z przepisów prawa) żądanie odszkodowania za szkodę wyrządzoną przez [...] Urząd Skarbowy w K. spółce jawnej "A". Do pisma dołączono kopię pisma skarżącego z dnia [...] 2006 r., w którym domaga się on od Dyrektora Izby Skarbowej w K. naprawienia szkody.

Postanowieniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 29 stycznia 2007 r. przywrócono skarżącemu termin do złożenia wniosku

o sporządzenie uzasadnienia wyroku, jaki wydano w sprawie w dniu 21 czerwca 2006 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

W rozpatrywanej sprawie decyzja organu pierwszej instancji wydana została w oparciu o przepis art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137, poz. 926 ze zm.). Stosownie do tego przepisu organ podatkowy w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może na wniosek podatnika umorzyć w całości lub części zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę. W powołanym przepisie ustawodawca przewidział wyjątek od obowiązującej w polskim prawie zasady obowiązkowego płacenia podatków realizowany poprzez dopuszczenie możliwości udzielenia pomocy publicznej w postaci umorzenia zaległości podatkowej. Umorzenie zaległości podatkowej może nastąpić w razie zaistnienia ściśle określonych przesłanek, tj. ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Każdy z tych warunków samodzielnie, jak również oba łącznie mogą stanowić podstawę umorzenia zobowiązania podatkowego.

Podkreślić należy, że decyzje dotyczące umorzenia zaległości podatkowych podejmowane są w ramach tzw. uznania administracyjnego, które polega na przyznaniu organom podatkowym możności dokonania wyboru między dwoma równowartościowymi rozwiązaniami. Zakres uznania administracyjnego nie jest jednak uprawnieniem nieograniczonym, a dowolność w rozpoznawaniu wniosków o umorzenie zaległości podatkowej jest niedopuszczalna. Podkreślić należy, że ustalenie istnienia przesłanek z art. 67a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa nie jest oparte o kryterium uznania, przy czym organ podatkowy zobowiązany jest (korzystając z systemu ocen pozaprawnych) skonkretyzować użyte w art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej pojęcia: "ważny interes podatnika" i "interes publiczny". Wskazać również należy, że uprawnienie strony do wnioskowania o zastosowanie ulgi płatniczej jest uprawnieniem odrębnym od środków, służących zobowiązanemu do podważania prawidłowości czynności i postanowień wydawanych przez organ egzekucyjny w toku postępowania egzekucyjnego, a zatem w postępowaniu dotyczącym umorzenia zaległości podatkowej nie jest dopuszczalna weryfikacja rozstrzygnięć wydanych w toku postępowania egzekucyjnego.

W orzecznictwie podkreśla się, że kontrola legalności decyzji wydawanych w ramach tzw. uznania administracyjnego sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub interes publiczny oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów. Kontroli Sądu nie podlega zatem uznanie samo w sobie, ale sposób, w jaki nastąpiło zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego, uzasadnienie stanowiska organu, a także to czy swobodne uznanie organu podatkowego nie przekształciło się w uznanie dowolne (por. min. wyrok NSA z dnia 8 maja 2002 r., sygn. akt SA/Sz 2548/00, LEX nr 78302) oraz wyrok NSA z 28 listopada 2001 r., sygn. akt SA/Sz 1292/00, LEX nr 78300).

Dokonując, w opisanym powyżej zakresie, sądowej kontroli zaskarżonej decyzji wskazać należy na wstępie, że Dyrektor Izby Skarbowej w K. skonkretyzował pojęcie "ważnego interesu podatnika", upatrując go przede wszystkim w sytuacji niezależnej od strony (losowej) przyczyny zaprzestania płacenia podatków i przeciwstawił mu interes publiczny, jakim jest zapewnienie przez organ podatkowy systematycznych i terminowych wpływów do budżetu (z których finansowana jest działalność instytucji państwowych, funkcjonujących na rzecz społeczeństwa, w tym także skarżącego). Podkreślić także należy, że odmowa umorzenia przedmiotowej zaległości podatkowej poprzedzona została szczegółową analizą wszystkich argumentów podnoszonych przez wnioskującego o zastosowanie tej ulgi płatniczej.

Organ odwoławczy wskazał w szczególności, że niepowodzenia w prowadzonej w ramach "A" s.j. działalności gospodarczej (związane m.in. z lokalizacją siedziby firmy, doborem kontrahentów, podjęciem kooperacji z delareami samochodów marki [...]) nie mogą stanowić losowej przyczyny zaprzestania płacenia podatków, gdyż błędna gospodarka finansowa przedsiębiorcy nie może usprawiedliwiać żądania umorzenia zaległości podatkowych. W ocenie Sądu nie wykracza poza granice uznania administracyjnego zastosowanie wobec podatnika, na którego przeniesiono odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe spółki osobowej (tj. podmiotu, którego strategia gospodarcza i zarządzanie finansami była w gestii skarżącego i drugiego wspólnika) zasady, że umorzenie zaległości podatkowej nie może być powszechnie stosowanym środkiem prowadzącym do zwolnienia z długu podatkowego, co ma szczególne znacznie w odniesieniu do zaległości w podatku od towarów i usług. Konstrukcja tego podatku uniezależnia go od wyniku finansowego przedsiębiorcy, jest on bowiem płacony przez konsumenta, a podatnik ma jedynie obowiązek odprowadzić go (po pomniejszeniu o podatek naliczony) na rachunek właściwego urzędu skarbowego. Zaniechania realizowania tego obowiązku przez "A" sp. j. nie da się usprawiedliwić niepowodzeniami w działalności gospodarczej. W tym kontekście (odnosząc się dalej do przesłanki umorzenia zaległości podatkowej, jaką jest ważny interes podatnika) organ odwoławczy dokonał wnikliwej analizy przebiegu prowadzonej przez wspólników "A" s.j. działalności gospodarczej, akcentując, że świadomie godzili się oni na coraz to mniej korzystne warunki stawiane przez "F" i nie podjęli w porę decyzji o rezygnacji z autoryzacji salonu i ewentualnej zmianie profilu firmy. Organ odwoławczy odniósł się także do znacznej kwoty zadłużenia spółki, które (wg oświadczenia majątkowego) na dzień [...] 2005 r. stanowiło kwotę [...] zł i zestawił je z wysokością wierzytelności przysługującej spółce od jej kontrahentów ([...] zł). W tym stanie rzeczy zasadny wydaje się wniosek organu, że odstąpienie od egzekucji kwoty [...] zł, a także niewyegzekwowanie nieściągniętych należności (które to okoliczności przemawiają w ocenie wnioskodawcy za umorzeniem zaległości podatkowej) pozostawało bez istotnego związku z niewypłacalnością firmy.

Podkreślić należy, że organ odwoławczy (mimo, iż - jak zasadnie przyjęto – postępowanie w sprawie zastosowania ulgi płatniczej nie obejmuje weryfikacji działań podjętych w toku postępowania egzekucyjnego) ustosunkował się do całości argumentacji przedstawionej przez stronę i wyjaśnił kwestię wyłączenia spod egzekucji administracyjnej (na wniosek "E") kwoty [...] zł. podjętych w ustosunkował się do całości przestawionej przez stronę argumentacji, i mimo, iż jak zasadnie przyjęto że postępowanie o zastosowanie ulgi płatniczej nie obejmuje ,Nadmienić należy, że organ odwoławczy (mimo, iż jak zasadnie przyjęto postępowanie w sprawie zastosowania ulgi płatniczej nie obejmuje weryfikacji rozstrzygnięć wydanych w toku postępowania egzekucyjnego) ustosunkowując się do całości przedstawionej przez stronę argumentacji wyjaśnił szczegółowo kwestię wyłączenia spod egzekucji administracyjnej (na wniosek "E") kwoty [...] zł. W tym zakresie wskazano, że uwzględnienie wniosku banku i odstąpienie od egzekucji przedmiotowej kwoty było możliwe jedynie w wypadku udowodnienia przez "E", że wierzytelność banku z tytułu udzielonego spółce kredytu stała się wymagalna przed dokonaniem zajęcia konta przez [...] Urząd Skarbowy. Zanegowano również twierdzenie strony, że dla ustalenia pierwszeństwa roszczeń wobec dłużnika istotny jest moment, w którym kontrahenci "A" sp.j. dokonali wpłaty na rachunek bankowy spółki, a nie moment zajęcia rachunku bankowego firmy przez organ egzekucyjny.

Dokonano również wnikliwej analizy sytuacji materialnej, rodzinnej i osobistej skarżącego, zasadnie przyjmując, że skoro zastosowanie uprawnień organu podatkowego, o których mowa w art. 67 a § 1 Ordynacji podatkowej następuje wyłącznie na wniosek zobowiązanego, to wnioskodawca zobligowany jest do przedstawienia (a także udokumentowania) wszystkich okoliczności i danych dotyczące możliwości płatniczych strony, jej zdolności do pracy, stanu zdrowia oraz sytuacji rodzinnej. Podkreślić należy, że organ odwoławczy dokonał prawidłowej oceny materiału dowodowego dotyczącego tego zagadnienia, a nieujawnienie przez stronę informacji dotyczących jej stanu zdrowia pozwalało na domniemanie, że realny jest powrót skarżącego do aktywności zawodowej. Podzielić należy twierdzenie organu II instancji o nierzetelności oświadczenia o miesięcznych dochodach dostępnych w gospodarstwie domowym skarżącego oraz przyznać, że precyzyjna ocena rzeczywistej sytuacji materialnej strony i jej małżonki jest niemożliwa w sytuacji, gdy skarżący oświadczył, że nie ponosi żadnych kosztów bieżącego utrzymania, a jego ojciec uiszcza wszelkie stałe opłaty za lokal mieszkalny, w którym zamieszkuje z synem i synową i jednocześnie prowadzi odrębne gospodarstwo domowe. Mimo tych niejasności odnotować należy, że wnioskodawca nie wykazał w żaden sposób (np. poprzez udokumentowanie zaległości w jakichkolwiek bieżących opłatach, niezrealizowanie recept, wnioskowanie o wsparcie do Ośrodka Pomocy Społecznej), że jego (oraz małżonki) podstawowe potrzeby życiowe nie są zaspakajane z uwagi na brak środków finansowych. Podkreślić także trzeba, że dane o otrzymywanych zasiłkach chorobowych i świadczeniu rehabilitacyjnym strona ujawniła dopiero w postępowaniu sądowym. Nie sposób również zanegować zasadności stosowania zapisów ustawy o pomocy społecznej jako jednego z kryteriów oceny sytuacji bytowej zobowiązanego (tym bardziej, że tzw. minimum socjalne określone wspomnianą ustawą przyrównano do sytuacji małżonków, których potrzeby mieszkaniowe i życiowe zaspokajane są z innego budżetu). Nadmienić także należy, że organ podatkowy realnie przyjął, iż jednorazowa spłata całości należności objętej wnioskiem o umorzenie nie jest możliwa; uznał jednakże, iż wykluczenie możliwości wyegzekwowania tej zaległości podatkowej (np. w ratach) byłoby przedwczesne.

Reasumując, wskazać należy, że organ odwoławczy w prawidłowo przeprowadzonym postępowaniu zbadał istnienie przesłanek, określonych w art. 67 a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, a w uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia odniósł się do wszystkich argumentów podnoszonych przez wnioskującego o zastosowanie ulgi płatniczej. Zaskarżone rozstrzygnięcie nie wykracza poza granice uznania administracyjnego.

W ocenie Sądu nieuwzględnienie wniosku o przesłuchanie drugiego ze wspólników "A" s.j. – D. K. było zgodne z zasadą postępowania dowodowego, określoną w art.188 ustawy Ordynacja podatkowa, która zezwala nie uwzględnić wniosku o przeprowadzenie dowodu, którego przedmiotem są okoliczności stwierdzone dostatecznie innym dowodem. Wyjaśnić również należy że wniosek skarżącego o rozpoznania skargi z udziałem D. K. nie mógł zostać uwzględniony, gdyż osoba ta nie jest uczestnikiem niniejszego postępowania sądowego (nie była też uczestnikiem postępowania dotyczącego umorzenia zaległości podatkowej przeniesionej z "A" s.j. na W. K.), a także z uwagi na fakt, że stawiennictwo stron na rozprawie przed sądem administracyjnym nie jest obowiązkowe (art. 107 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Odnosząc się do podnoszonej przez skarżącego kwestii odszkodowania, jakiego domaga się on od organów podatkowych przypomnieć należy po pierwsze, że rozpoznanie skargi na decyzję odmawiającą umorzenia zaległości podatkowej nie obejmuje kontroli rozstrzygnięć i czynności podjętych w ramach postępowania egzekucyjnego. Wyjaśnić również trzeba, że domaganie się od sądu administracyjnego zasądzenia odszkodowania od organu podatkowego albo stwierdzenia, że roszczenie o odszkodowanie jest zasadne jest niedopuszczalne. Stosownie bowiem do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę legalności zaskarżonych rozstrzygnięć wydanych przez organy podatkowe, natomiast orzekanie o odpowiedzialności z tytułu czynów niedozwolonych należy do kognicji sądów powszechnych. .

Wskazać również należy, że "odmowa umorzenia zaległości podatkowych (...) nie stwarza stanu res iudicata i na podstawie powołanych przepisów można żądać umorzenia zaległości podatkowej tak długo, jak długo zaległość ta istnieje" (por. wyrok NSA z dnia 18 lutego 2000 r. , sygn. akt III SA 398/99, LEX nr 40399).

Wobec powyższego stwierdzić należy, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, co nakazuje, w oparciu o art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) oddalić skargę.

Na marginesie wyjaśnić warto, że "odmowa umorzenia zaległości podatkowych (...) nie stwarza stanu res iudicata i na podstawie powołanych przepisów można żądać umorzenia zaległości podatkowej tak długo, jak długo zaległość ta istnieje" (por. wyrok NSA z dnia 18 lutego 2000 r., sygn. akt III SA 398/99, LEX nr 40399).