Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 2350/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2015-03-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: *Uchylono interpretację przepisów prawa podatkowego
Powołane przepisy: article: art. 24  ust. 5  pkt 8
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 6  ust. 1  pkt 4
journal: Dz.U. 2013 poz 1387
law: Ustawa z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób  fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Dagmara Dominik-Ogińska, Sędziowie; Sędzia WSA Marek Olejnik, Sędzia WSA Marta Semiczek (sprawozdawca), Protokolant: starszy sekretarz sądowy Barbara Głowaczewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 marca 2015 r. przy udziale sprawy ze skargi W. Z. na indywidualną interpretację Ministra Finansów działającego przez Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie: podatku dochodowego od osób fizycznych I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. zasądza od Ministra Finansów na rzecz skarżącego kwotę 457,00 ( słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem ) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 2 maja 2014 W. Z. ( Wnioskodawca, Skarżący) zwróciła się o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych

We wniosku podał, że będąc osobą fizyczną podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i jest akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej (zwanej dalej SKA lub Spółką) mającej siedzibę oraz miejsce zarządu na terytorium Polski oraz podlegającej w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych od dnia 1 stycznia 2014 r. Obecnie planowane jest przekształcenie SKA w spółkę komandytową (zwaną też dalej SK) w trybie art. 551 i następnych ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm.,dalej: KSH) i kontynuowanie dalszej działalności w tej formie. Na moment przekształcenia SKA w SK może wystąpić zysk roku bieżącego, tj. zysk wypracowany od początku roku obrotowego do dnia przekształcenia oraz wypracowane przez SKA zyski z lat ubiegłych, przekazane uchwałami walnych zgromadzeń na kapitał zapasowy lub rezerwowy. W wyniku przekształcenia wszystkie aktywa i pasywa SKA przejdą na przekształconą SK. Wspólnikami spółki przekształconej (SK) będą wszyscy dotychczasowi wspólnicy SKA.

W związku z tym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku przekształcenia SKA w SK, powstanie na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowany przychód (dochód) z tytułu przekształcenia Spółki, a w szczególności czy zyski SKA z lat ubiegłych przeznaczane przez walne zgromadzenie na kapitał zapasowy lub rezerwowy Spółki nie będą stanowiły na dzień przekształcenia przychodu w rozumieniu art. 24 ust. 5 ustawy i czy nie będą podlegały opodatkowaniu, jako niepodzielone zyski w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 ww. ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, zyski SKA z lat ubiegłych przeznaczane uchwałą walnego zgromadzenia Spółki na kapitał zapasowy nie będą stanowiły na dzień przekształcenia SKA w spółkę komandytową (SK) przychodu (dochodu) akcjonariusza Spółki z tytułu przychodu z kapitałów pieniężnych, gdyż nie stanowią zysków niepodzielonych w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej u.p.d.p.f.). Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem judykatury o zysku niepodzielonym można mówić wyłącznie wówczas, gdy właściwy organ stanowiący Spółki nie podjął uchwały co do sposobu przeznaczenia zysku za określony rok obrotowy. Skoro sam ustawodawca nie ograniczył pojęcia "podział zysku" tylko do podziału polegającego na jego rozdzieleniu pomiędzy wspólników spółki, to należy uznać, że "podział zysku" to pojęcie ogólne, dotyczące zarówno przeznaczenia zysków do podziału między wspólników, jak i do przeznaczenia ich na inne cele, przewidziane w umowie spółki. Zysk przeznaczony na kapitał zapasowy lub rezerwowy Spółki (SKA) będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w momencie jej przekształcenia w spółkę komandytową (SK) nie jest dochodem (przychodem) wspólników. Każdy dozwolony przepisami KSH podział zysku wyklucza zastosowanie art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f.

W wydanej w dniu [...] r. interpretacji indywidualnej nr [...] Ministra Finansów działający przez Dyrektora Izby Skarbowej w P. uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. Organ stwierdził, że zysk SKA z lat ubiegłych przeznaczony uchwałą walnego zgromadzenia Spółki na kapitał zapasowy lub rezerwowy, jak również zysk wypracowany od początku roku obrotowego do dnia przekształcenia, będzie stanowił na dzień przekształcenia SKA w SK przychód (dochód) akcjonariusza Spółki - Wnioskodawcy - z tytułu kapitałów pieniężnych. Według organu, zysk ten stanowi bowiem zysk niepodzielony w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f.

Nie zgadzając się z otrzymaną interpretacją Strona wezwała Ministra Finansów- organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej - do usunięcia naruszenia prawa.

Dyrektor Izby Skarbowej, działając z upoważnienia Ministra Finansów, po ponownym przeanalizowaniu sprawy nie znalazł podstaw do zmiany udzielonej interpretacji

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżący zarzucił

1) naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

- art. 24 ust. 5 pkt 8 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361), poprzez ich błędną wykładnię i uznanie, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym zyski wypracowane przez spółkę komandytowo-akcyjną w latach ubiegłych, przekazane na kapitał zapasowy, będą stanowiły zyski niepodzielone w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 ww. ustawy, stanowiące przychód do opodatkowania na dzień przekształcenia;

- art. 147 § 1 oraz art. 347 § 1, art. 348, art.395 § 2 i art.396 w zw. z art.126 § 1 pkt 2, a także art. 551 i następne KSH, poprzez ich niezastosowanie i pominięcie, że przekazanie zysku wypracowanego przez spółkę komandytowo-akcyjną stosownymi uchwałami na kapitał zapasowy i rezerwowy jest jedną z form podziału zysku;

- art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym j od osób prawnych, o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym, poprzez jego pominięcie i uznanie, że do przedstawionego stanu faktycznego i wskazanych we wniosku o interpretację zysków przekazanych na kapitały zapasowy rezerwowy mają zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r.;

2) naruszenie przepisów prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art 120 i art. 121 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749), poprzez dokonanie wykładni art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. w sposób arbitralny, podporządkowany jedynie względom fiskalnym, przy zupełnym zignorowaniu jednolitej linii orzecznictwa sądów administracyjnych w kwestii interpretacji podjęcia "niepodzielonych zysków" na gruncie art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. a także pominięciu własnych rozstrzygnięć (interpretacji indywidualnych) wydanych w innych analogicznych sprawach.

Strona wniosła o chylenie zaskarżonej interpretacji w całości.

Skarżący przedstawił pogląd, że zysk przekazany na kapitał zapasowy lub rezerwowy nie jest zyskiem niepodzielonym, stanowiącym przychód do opodatkowania przy przekształceniu. Interpretacji pojęcia "zysków niepodzielonych" należy dokonać z uwzględnieniem KSH, który reguluje zasady podziału zysku w spółkach prawa handlowego, zwłaszcza w spółkach komandytowo-akcyjnych. Przyjęcie innej definicji "zysku niepodzielonego" niż wynikająca z KSH - powoduje dokonanie błędnej wykładni przepisu art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. Zdaniem strony, każda dyspozycja zyskiem mieszcząca się w ramach wskazanych upoważnień kodeksowych jest podziałem zysku, co powoduje, że kwot przelanych na kapitały zapasowe/rezerwowe nie można uznać za "zyski niepodzielone".

Ponadto Skarżący zarzucił wydanej interpretacji naruszenie znowelizowanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które zdaniem Strony nie mają zastosowania do zysków spółki komandytowo-akcyjnej osiągniętych przed 1 stycznia 2014 r., a przepisy obowiązujące do końca 2013 roku nie przewidywały opodatkowania w przypadku przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w inną spółkę osobową.

Dodatkowo Strona podniosła, że dopóki nie zostanie podjęta przez właściwy organ SKA uchwała w sprawie podziału zysku i przeznaczenia go na wypłatę dywidendy, dopóki nie można mówić o jakimkolwiek zysku takiej spółki "przypadającym na jej akcjonariusza", o którym mowa w art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej. Dotyczy to również sytuacji, gdy właściwy organ spółki podejmie uchwałę o podziale zysku, ale przeznaczy go na inne cele niż wypłata dywidendy.

Strona zarzuciła też organowi, że wydając interpretację, całkowicie pominął jednolitą linię orzeczniczą sądów administracyjnych w kwestii interpretacji pojęcia "zysków niepodzielonych". Skarżący zarzucił też, że w wydanej interpretacji Minister Finansów zaprezentował stanowisko przeciwne do tego, jakie zostało wyrażone w innych interpretacjach indywidualnych wydanych w analogicznych sprawach, co narusza zasadę równości obywateli wobec prawa zawartą w art. 32 Konstytucji RP. Zdaniem Strony, interpretacja została wydana z naruszeniem zasady legalizmu oraz zasady zaufania sformułowanych w art. 120 i art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Na poparcie własnego stanowiska Skarżący powołał liczne wyroki sądów administracyjnych.

W odpowiedzi na zarzuty zawarte w skardze organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko i jego argumentację.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. organ wyjaśnił, że pod pojęciem "niepodzielonych zysków", użytym w tym przepisie należy rozumieć wartości niepodzielonych między udziałowców wszelkich zysków spółki kapitałowej. Wprowadzając bowiem zapis o niepodzielonych zyskach ustawodawca objął nim cały zbiór zysków wypracowanych przez spółki kapitałowe, lecz niewypłaconych wspólnikom przed datą przekształcenia w spółki osobowe. W związku z powyższym, termin "niepodzielone zyski" obejmuje wypracowane przez spółkę zyski, które nie zostały wypłacone wspólnikom w formie dywidendy, lecz zgromadzone w kapitałach spółki także jako kapitał zapasowy czy rezerwowy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Istota sporu dotyczy skutków podatkowych przekształcenia spółki komandytowo - akcyjnej (SKA) w spółkę komandytową (SK), w świetle zmiany zasad opodatkowania wprowadzonych ustawą z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (...) (Dz. U. z 2013 r. poz. 1387) zwanej dalej ustawą zmieniającą.

Powodem uchylenia zaskarżonej interpretacji była wadliwa wykładnia przepisów prawa materialnego art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. w związku z błędną interpretacją pojęcia "niepodzielony zysk" oraz niewłaściwe zastosowanie przepisów intertemporalnych – art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej.

Na wstępie należy przypomnieć, że od dnia 1 stycznia 2014 r. spółki komandytowo - akcyjne (SKA) stały się co do zasady podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych (patrz: art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy zmieniającej). Tym samym ustawodawca podatkowy pozbawił SKA ich podstawowego waloru, a mianowicie opodatkowania akcjonariuszy od zysków osiąganych przez ten podmiot dopiero z datą wypłaty dywidendy. Jednocześnie w ustawie nowelizującej ustawodawca wprowadził przepisy przejściowe (intertemporalne), w tym istotny dla spornej sprawy art. 7 ust. 1, który stanowi, że: przepisów ustaw wymienionych w art. 1 i art. 2 (tj. ustaw o podatku dochodowym od osób prawnych i osób fizycznych), w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, nie stosuje się do zysku spółki komandytowo-akcyjnej wypracowanego przed dniem, w którym spółka ta stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, z wyjątkiem zysku spółki komandytowo-akcyjnej przypadającego na jej akcjonariusza.

We wniosku o interpretację, wnioskodawca zaznaczył, że na moment przekształcenia SKA w SK, w Spółce może wystąpić zysk roku bieżącego, tj. zysk wypracowany od początku roku obrotowego do dnia przekształcenia oraz wypracowane przez SKA zyski z lat ubiegłych, przekazane uchwałami walnych zgromadzeń na kapitał zapasowy lub rezerwowy.

Dla oceny legalności zaskarżonej interpretacji istotne jest zatem, co należy rozumieć pod pojęciem "niepodzielone zyski", użytego w art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. Według skarżącego "niepodzielony zysk" to tylko taki zysk, pochodzący z lat ubiegłych, w stosunku do którego walne zgromadzenie nie podjęło żadnej uchwały o podziale. Natomiast zdaniem organu podatkowego "niepodzielony zysk" to zysk, który nie został wypłacony wspólnikom w formie dywidendy, lecz np. zgromadzony w kapitałach własnych spółki – jako kapitał zapasowy czy rezerwowy.

Zgodnie z art. 24 ust 5 pkt 8 u.p.d.o.f. "dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także: (...) pkt 8 wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe; przychód określa się na dzień przekształcenia".

Przepis ten został dodany na mocy nowelizacji u.p.d.o.f., która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2009 r. Nowelizacja ta, polegająca na dodaniu pkt 8 do art. 24 ust. 5, miała na celu wyeliminowanie kontrowersji związanych z opodatkowaniem wspólników spółki kapitałowej przekształcanej w spółkę osobową.

W świetle dokonanej nowelizacji nie ulega wątpliwości, że ustawodawca nakazał uznać za przychód faktycznie uzyskany z udziału w zyskach osób prawnych (zrównał z nim), również przychód, który spełnia warunki określone w powyższym przepisie. W tym przypadku, nawet gdy wspólnicy spółki kapitałowej nie uzyskali faktycznego zysku, to i tak w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową, ich dochodem będzie ten zysk.

Analizowany przepis art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. wywołuje jednak wątpliwości w zakresie rozumienia pojęcia "wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych". Jak wskazuje NSA, w wyroku z dnia 29 listopada 2011 r., sygn. akt II FSK 931/10, możliwe są dwa znaczenia pojęcia "niepodzielony zysk". Po pierwsze, będzie to zysk, który nie został podzielony między wspólników (przeznaczony na wypłatę dywidendy), po drugie niepodzielony zysk to taki, który nie został podzielony między wspólników, ani w żaden inny sposób. W zaskarżonej interpretacji organ podatkowy opowiedział się za pierwszym ze wskazanych sposobów wykładni pojęcia "niepodzielony zysk".

Sąd w składzie orzekającym nie podziela stanowiska organu, uznając przyjętą przez organ interpretację pojęcia "niepodzielone zyski" za błędną. Rację ma skarżący, że zysk podzielony to również zysk przekazany na kapitał zapasowy czy rezerwowy, który jako taki nie podlega opodatkowaniu.

Jak wskazuje skarżący przepisy u.p.d.o.f. nie definiują pojęcia "zysk niepodzielony". Jednak znaczenia konkretnego przepisu prawa nie można dochodzić w oderwaniu od całego porządku prawnego. Punktem wyjścia powinna być konstatacja, że prawo podatkowe jest fragmentem obowiązującego w Polsce systemu prawa. Stosując wykładnię zewnętrzną systemową prawa, należy sięgnąć do unormowań art. 192 – 197 KSH. Umowa spółki może bowiem przewidywać inny sposób podziału zysku niż podział pomiędzy wspólników. W tej sytuacji uprawniony jest wniosek, że zysk przeniesiony na kapitał zapasowy, bądź kapitał rezerwowy jest zyskiem podzielonym. Takie przeniesienie zysku na kapitał zapasowy bądź rezerwowy jest zatem jednym z innych sposobów podziału zysku.

Przyjęte przez Sąd stanowisko ma oparcie w utrwalonej linii orzecznictwa sądów administracyjnych i poglądach doktryny, zgodnie z którymi, pomimo, że KSH nie zawiera definicji pojęcia "niepodzielonych zysków", to w sytuacji, gdy zysk ten został rozdysponowany zgodnie z umową spółki przez, np. jego przekazanie na kapitał zapasowy czy rezerwowy, nie jest on już zaliczany do kategorii zysków niepodzielonych (por. wyroki NSA: z dnia 29 listopada 2011 r. sygn. akt II FSK 931/10; z dnia 13 sierpnia 2013 r. sygn. akt II FSK 2366/11; wyrok WSA w Poznaniu z dnia 1 lutego 2012 r. sygn. akt I SA/Po 835/11; wyrok WSA w Gdańsku z dnia 7 sierpnia 2012 r. sygn. akt I SA/Gd 718/12; wyrok WSA w Poznaniu z dnia 22 stycznia 2014 r. sygn. akt I SA/Po 706/13 oraz Jowita Pustuł "Skutki podatkowe przekształcenia spółki kapitałowej w osobową a interpretacja pojęcia niepodzielonego zysku" - glosa do wyroku WSA w Warszawie z dnia 10 grudnia 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 1059/09 i WSA we Wrocławiu z dnia 18 stycznia 2010 r. sygn. akt I SA/Wr 1616/09, Przegląd Podatkowy nr 2/2011, s. 44-47). Przeznaczenie zysku nie między wspólników może się wiązać z wypłatą na rzecz zarządu bądź rady nadzorczej (tantiemy), utworzeniem funduszu rezerwowego, zapasowego, amortyzacyjnego, inwestycyjnego (A. Kidyba, Komentarz do art. 191 KSH, Lex).

Mając na uwadze powyższe Sąd uznał, że skoro przepisy KSH dopuszczają podział zysku na cele związane z działalnością spółki i dalszym jej rozwojem, co wyłącza prawo do dywidendy, to zysk ten, prawidłowo rozdysponowany, np. na kapitał zapasowy czy rezerwowy, nie jest już zyskiem niepodzielonym w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. Tym samym nie stanowi on dochodu podlegającego opodatkowaniu na podstawie analizowanego przepisu. Zgodnie z powołanymi wcześniej orzeczeniami NSA, w sprawie o sygn. akt II FSK 931/10 i II FSK 2366/11, ustawodawca w przepisie art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. nie zawęził jego zakresu wyłącznie do zysków niepodzielonych między wspólników. Wobec tego, każdy w istocie dozwolony przepisami KSH podział zysku wyklucza zastosowanie art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f., w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową.

Sąd w pełni podziela pogląd wyrażony w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 26 września 2014 r. sygn. akt I SA/Wr 1856/14 (dostępny w bazie: cbosa), że odmienne stanowisko byłoby oczywiście sprzeczne z literalnym brzmieniem art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. a zawężenie zakresu stosowania normy prawnej, wynikającej z tego przepisu, wyłącznie do zysków niepodzielonych między wspólników prowadziłoby do naruszenia zasady równości i powszechności opodatkowania i rozszerzenia obowiązku podatkowego, co jest niedopuszczalne w świetle art. 84 i art. 217 Konstytucji RP.

W tych okolicznościach Sąd uznał za zasadne stanowisko strony skarżącej odnośnie zysku zgromadzonego jako kapitał zapasowy Spółki, ponieważ prawidłowo rozdysponowany zysk, w tym także zysk przeznaczony na kapitał zapasowy lub rezerwowy Spółki nie jest już zyskiem niepodzielonym w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. Wobec powyższego nie stanowi on dochodu podlegającego opodatkowaniu zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. i w związku z tym nie podlega opodatkowaniu na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. W tym stanie rzeczy Sąd stwierdza, że organ interpretacyjny dopuścił się naruszenia art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f., poprzez jego błędną wykładnię.

W ocenie Sądu, trafny jest też kolejny zarzut skargi odnoszący się do naruszenia art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej. Zgodnie z jego brzmieniem (powołanym wcześniej) znowelizowane przepisy u.p.d.o.f. nie mają zastosowania do zysków spółki komandytowo-akcyjnej wypracowanych przed dniem, w którym SKA stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (tj. co do zasady przed dniem 1 stycznia 2014 r.). Ponadto, przepisy obowiązujące do końca 2013 r. nie przewidywały opodatkowania w przypadku przekształcenia SKA w inną spółkę osobową. Tak więc, nawet gdyby wbrew uzasadnionemu wyżej poglądowi przyjąć, że kwoty zysku przekazane na kapitał zapasowy lub rezerwowy SKA stanowią "zysk niepodzielony" w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f., to gdy dotyczy to zysku SKA wypracowanego do końca 2013 r., nie podlega on opodatkowaniu w związku z przekształceniem SKA w SK z uwagi na uregulowanie zawarte w art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej. Wynika stąd, że w zaskarżonej interpretacji organ bezpodstawnie przyjął, że do zysków SKA za lata wcześniejsze, przekazanych stosownymi uchwałami na kapitał zapasowy lub rezerwowy mają zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.

W ocenie Sądu, wobec uchylenia zaskarżonej interpretacji ze względu na naruszenie przepisów prawa materialnego (w szczególności art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. oraz art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej), zbędne jest odnoszenie się do zarzutów procesowych skargi, które nie miały wpływu na rozstrzygnięcie sprawy.

Ponownie rozpoznając sprawę organ podatkowy winien zastosować wykładnię przedstawioną w uzasadnieniu wyroku.

Stosownie do dyspozycji art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) Sąd uchylił zaskarżoną interpretację. Zwrot kosztów postępowania na rzecz strony skarżącej zasądzono na podstawie art. 200 w związku z art. 205 § 2 P.p.s.a.