Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1346/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2020-12-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86,88 ust. 3a pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2020 poz 106
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - t.j.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Bogusław Wolas (spr.) Sędziowie: WSA Urszula Zięba WSA Jarosław Wiśniewski Protokolant: specjalista Bożena Piątek po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 29 grudnia 2020 r. sprawy ze skargi Ł. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] września 2019 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2012 r. - skargę oddala -


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. obecnie zaskarżoną decyzją z [...] września 2019 r., nr [...]:

- działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm., dalej "o.p.") uchylił decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. z 14 listopada 2017 r., nr [...] w zakresie podatku od towarów i usług: za marzec 2012 r. i określił zobowiązanie podatkowe w tym podatku w kwocie 62.612 zł, oraz podatek do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w kwocie 24.670 zł, oraz za kwiecień 2012 r. i określił zobowiązanie podatkowe w tym podatku w kwocie 21.334 zł;

- działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy - Ordynacja podatkowa utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji w pozostałym zakresie tj. w odniesieniu do podatku VAT za styczeń, luty, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2012 r.

Powyższa decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym i prawnym:

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. postanowieniem nr [...] z 21 czerwca 2016 r. wszczął postępowanie kontrolne dotyczące firmy FUH R. Ł. S. (usługi budowlane) m.in. w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres od stycznia 2012 r. do grudnia 2012 r. Skarżący nie przedłożył żadnych dokumentów księgowych, wobec czego postępowanie kontrolne przeprowadzono w oparciu o dokumenty księgowe firmy Skarżącego udostępnione przez Prokuraturę Rejonową w Chrzanowie, która zabezpieczyła je w związku z postępowaniem przygotowawczym o sygn. akt I Ds. 236/2016. Po analizie zawartości poszczególnych paczek i pakietów zabezpieczonych dokumentów, stwierdzono brak m.in. dokumentów księgowych (ewidencji VAT dot. sprzedaży i zakupu, oraz faktur sprzedaży i zakupu) za marzec, kwiecień, maj, czerwiec 2012 r. W toku postępowania kontrolnego wykorzystano również kopie (potwierdzone za zgodność z oryginałem) dokumentów księgowych i ewidencji pozyskanych z Urzędu Skarbowego w C., a wykorzystanych w toku kontroli podatkowej przeprowadzonej przez ten Urząd w zakresie podatku od towarów i usług za okres I-III/2012, VI-XII/2012.

Finalnie stwierdzono, że w ewidencji sprzedaży i zakupu prowadzonych dla potrzeb rozliczenia podatku VAT, Skarżący uwzględnił faktury VAT nieodzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Jeśli chodzi o sprzedaż, dotyczy to wystawionych przez Skarżącego 13 faktur VAT na rzecz firmy E.-S. Sp. z o.o. Sp.k. za usługi remontowo-budowlane i usługi dotyczące czyszczenia, malowania i konserwacji samochodów, oraz 11 faktur VAT na rzecz firmy Centrum Szkoleniowo-Konferencyjnej N. Sp. z o.o. (obecnie S. U. G. Sp. z o.o.) za usługi remontowo-budowlane, dotyczące utrzymania czystości, odśnieżanie. W odniesieniu do zakupów rozstrzygnięcie to dotyczy faktur wystawionych dla Skarżącego przez FHU F. M. H. usługi remontowo-budowlane.

Ponadto stwierdzono, że Skarżący nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego w zakresie, w jakim nie przedłożył faktur potwierdzających zakup towarów lub usług.

Powyższe postępowanie zakończyło się decyzją Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. nr [...] z 14 listopada 2017 r., w której określono Skarżącemu w zakresie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2012 r. zobowiązania podatkowe lub nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w kwotach innych od zadeklarowanych, a dodatkowo za m-ce: od stycznia do marca, czerwiec i od września do grudnia 2012 r. określił Skarżącemu podatek do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Po rozpoznaniu odwołania podatnika kwestionującego ustalenia organu co do wystawiania tzw. pustych faktur i jego wiedzy w tym zakresie, jak i podniesionego zarzutu przedawnienia, DIAS utrzymał częściowo w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji, a w zakresie podatku od towarów i usług za marzec i kwiecień 2012 r. uchylił zaskarżoną decyzję i określił zobowiązanie podatkowe w tym podatku oraz podatek do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W decyzji organu pierwszej instancji, podatek należny za miesiące marzec i kwiecień 2012 r. nie został obniżony o podatek naliczony w tej samej wysokości (821 zł za marzec 2012 r. i 657 zł za kwiecień 2012 r.), co zostało skorygowane w decyzji organu drugiej instancji.

W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia DIAS wskazał, że postanowienie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z 21 czerwca 2016 r., nr: [...], o wszczęciu postępowania kontrolnego, zostało doręczone skarżącemu w dniu 18 lipca 2016 r. (karty 2-2A, akt I instancji).

Odnosząc się do kwestii przedawnienia zobowiązania, DIAS wskazał, że zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2012 r. nie uległo przedawnieniu, co szczegółowo wykazano w uzasadnieniu decyzji pierwszej instancji, a związane jest to zarówno z postępowaniem karnym skarbowym, jak i postępowaniem zabezpieczającym (zdarzenia mające wpływ na zawieszenie biegu terminu przedawnienia). Zatem okres zawieszenia biegu terminu przedawnienia podatku VAT za m-ce: od stycznia do marca i od czerwca do grudnia 2012 r. trwał od 23.06.2015 r. do 4.12.2017r. Nadto W odniesieniu do podatku VAT za wszystkie miesiące 2012 r. nastąpiło też zawieszenie biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 o.p. z powodu wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe. W dniu 24 listopada 2017 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. wydał postanowienie nr [...] l -2.83.57.2017 o wszczęciu dochodzenia w sprawie podania nieprawdy w deklaracjach VAT-7 za miesiące od stycznia 2012 r. do września 2014 r. składanych do Urzędu Skarbowego w C. przez firmę R. Ł. S., z uwagi na zawyżenie podatku naliczonego w wyniku posłużenia się fakturami wystawionymi przez FHU F. M. H. które nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych tj. o przestępstwo skarbowe. Organ uwzględnił przy tym wyrok Trybunału Konstytucyjnego sygn. akt P 30/11 z 17.07.2012 r.

DIAS podtrzymał ustalenia organu I instancji co do zakwestionowanych faktur jako niedokumentujących rzeczywistych zdarzeń oraz co do wiedzy podatnika w tym zakresie. Organy ustaliły bowiem, na podstawie innych postępowań, w tym karnych, że co do zasady usługi opisane na zakwestionowanych fakturach miały zostać wykonane przez podwykonawcę tj. FUH F. M. H., przy czym wszystkie faktury od tej firmy, na podstawie których skarżący dokonał odliczenia podatku naliczonego (zarówno powiązane z ww. fakturami sprzedaży, jak też niepowiązane z nimi) - również zostały uznane za nierzetelne.

Po stwierdzeniu, że sporne usługi nie zostały wykonane prze podwykonawcę FUH F. M. H., DIAS przeanalizował również kwestię czy mogły zostać wykonane przez R. Ł. S.. Fakt wykonywania przez R. Ł. S. usług zafakturowanych na rzecz spółki E.-S. i spółki N. potwierdzili świadkowie – pracownicy strony. Jednakże analiza tych zeznań dała podstawy do stwierdzenia, że nie są one wiarygodne, bowiem pracownicy nie potrafili wskazać czy usługi wykonywano dla E.-S. sp. z o.o., która jest rzeczywistym podmiotem gospodarczym, czy dla E.-S. sp. z o.o. sp. k. Nie potrafili podać szczegółów wykonywanych prac. Skarżący przedłożył tylko część protokołów odbioru robót, które były bardzo lakoniczne, bez wyszczególnienia konkretnych usług. Nadto brak w dokumentacji kosztorysów, kalkulacji kosztów wykonywanych usług. Do tego na 11 faktur dla spółki N. tylko jedna została zapłacona przelewem, a 10 gotówką, przy czym brak jest potwierdzeń zapłaty.

Biorąc pod uwagę zgromadzony materiał dowodowy organ stwierdził, że transakcje udokumentowane 13 fakturami dla E.-S. sp. z o.o. sp. k. i 11 fakturami dla Centrum Szkoleniowo-Konferencyjne N. sp. z o.o. o numerach podanych na str. 46 i 47 decyzji, nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, a transakcje sprzedaży na nich opisane miały charakter fikcyjny.

Podobnie z fakturami wystawionymi dla FHU F. M. H..

W tej sytuacji skarżący nie był uprawniony do odliczenia podatku VAT wykazanego na ww. fakturach.

Odnośnie działania skarżącego w dobrej wierze DIAS podkreślił, że materiał dowodowy zgromadzony w przedmiotowej sprawie dał podstawy do stwierdzenia, że skarżący co najmniej powinien wiedzieć, że sporne faktury nie potwierdzają faktycznych zdarzeń. W zakresie współpracy z firmami E. S. sp. z .o. sp. k. i FHU F. M. H. skarżący co najmniej nie wykazał się należytą starannością kupiecką wymaganą w obrocie gospodarczym, nie weryfikując podmiotów z którymi prowadził współpracę gospodarczą.

Reasumując, po rozpoznaniu sprawy i zarzutów odwołania DIAS w K. uznał, że ustalenia dotyczące stanu faktycznego i ocena prawna organu pierwszej instancji są co do zasady prawidłowe w świetle zgromadzonego materiału dowodowego oraz przepisów prawa podatkowego i podlegały jedynie drobnym modyfikacjom w odniesieniu do rozliczeń za marzec i kwiecień 2012 r.

Ł. S. w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie zarzucił:

- rażące naruszenie prawa i norm proceduralnych poprzez niedoręczenie stronie postanowienia Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z 21 czerwca 2016 r., nr [...], o wszczęciu postępowania kontrolnego, a tym samym zaskarżona decyzja z mocy prawa jest bezwzględnie nieważna i winna być uchylona przez Sąd, a postępowanie umorzone;

- rażące naruszenie zasady prawdy obiektywnej (art. 122 o.p.), poprzez: przeprowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 o.p.), rażące naruszenie zasady wszechstronnego wyjaśnienia sprawy (art. 180 § 1 o.p.), poprzez nieuwzględnienie żądań strony dotyczących przeprowadzenia dowodów (art. 188 § 1 o.p.) przesłuchania świadków - pracowników firmy "F. J. K., A. N. i P. O., przesłuchanie wspólnika spółki "B.-L." - B. C. oraz pozyskania pisemnych informacji od S. U. G. Sp. z o.o. J. (dawniej N.) o współpracy z firmą "R. " i z firmą "F. a które to dowody miały istotne znaczenie dla prawidłowego rozpatrzenia sprawy, rażące naruszenie zasady nakazującej organowi podatkowemu poszukiwania prawdy materialnej przez naruszenie obowiązku zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 187 § 1 o.p.), tj. niewyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności faktycznych w sprawie, a opieranie się jedynie na błędnie i wybiórczo wybranych dowodach, na wnioskowaniu sprzecznym z zasadami logicznego wnioskowania, a przez to sprzecznym z prawdą, stronniczym, tendencyjnym i przez to błędnym uzasadnieniem nastawionym na wygraną organu podatkowego, a nie na wydaniu prawidłowej decyzji w sprawie.

Ponadto Skarżący w uzupełnieniu skargi zarzucił m. in. naruszenie przepisów prawa poprzez:

- bezprawne powoływanie się na przepis art. 70 § 6 pkt 1 o.p., stwierdzające, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za 2012 r. uległ zawieszeniu z uwagi na wszczęcie w dniu 24.11.2017 r. postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe, podczas gdy przestępstwo skarbowe uległo przedawnieniu z dniem 31.12.2018 r.,

- bezprawne powoływanie się na nieprawomocną i nieostateczną decyzję NMUCS w K. wydaną wobec firmy "E.-S.",

- nieprawdziwe stwierdzenie, że M. H. przyporządkowała faktury otrzymane od firmy "B.-L.", oraz że Skarżący nie wskazał, że budynek w B. będzie służyć działalności gospodarczej,

- bezprawne powoływanie w decyzji na rzekomą współpracę pomiędzy firmą "B.-L." a firmą "F.",

- naruszenie art. 191 o.p. oraz przekroczenie granicy swobodnej oceny dowodów poprzez niedawanie wiary zeznaniom złożonym przez świadków: P. D., K. B., E. Z. i W. K. - pracowników firmy "R. ".

W związku z powyższym skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania.

Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, w pełni podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna.

Kwestia sporna w niniejszej sprawie głównie dotyczy ustalenia, czy faktury VAT wystawione w 2012 r.:

- przez firmę Skarżącego na rzecz E.-S. Sp. z o.o. Sp.k. za usługi remontowo-budowlane, usługi czyszczenia, malowania i konserwacji samochodów, oraz na rzecz Centrum Szkoleniowo-Konferencyjnego N. Sp. z o.o. (obecnie S. U. G. Sp. z o.o.) za usługi remontowo-budowlane, dotyczące utrzymania czystości, odśnieżanie;

- przez FHU F. M. H. na rzecz firmy Skarżącego za usługi

remontowo-budowlane, prace koparką i transport, materiały budowlane,

potwierdzają rzeczywiste transakcje gospodarcze, a co za tym idzie, czy: zasadnie Skarżący zadeklarował podatek należny w łącznej kwocie 204.143 zł wynikający

z faktur wystawionych dla E.-S. sp. z o.o. sp. k. i dla N. Sp. z o.o., oraz czy Skarżący był uprawniony do odliczenia podatku VAT w kwocie 240.925 zł

wynikającego z faktur wystawionych przez firmę F. . Ponadto zakwestionowano też odliczenie przez Skarżącego podatku naliczonego w łącznej kwocie 203.269 zł z uwagi na brak oryginałów lub duplikatów faktur na podstawie których Skarżący dokonał odliczenia podatku naliczonego w rozliczeniach za m-ce od marca do czerwca 2012 r.

Zdaniem Skarżącego organ dokonał ustaleń co do nie odzwierciedlania rzeczywistych transakcji przez wystawione przez niego faktury bezpodstawnie, a przede wszystkim zarzucił przedawnienie zobowiązania podatkowego i licznych naruszeń procedury w zakresie postępowania kontrolnego, jak i wyjaśniającego, nadto zarzucił brak przeprowadzenia wnioskowanych przez niego dowodów z przesłuchania świadków.

Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz.U. z 2020 r., poz. 106, dalej: "ustawa o VAT"), podatnikom tego podatku przysługuje co do zasady prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w zakresie, w jakim nabyte towary i usługi wykorzystywane są przez nich do wykonywania czynności opodatkowanych. Zasada odliczania podatku naliczonego, wprowadzona w tym przepisie, ma niewątpliwie znaczenie wiodące w podatku od towarów i usług, jednakże uprawnienie to nie może być realizowane w sposób dowolny, lecz w zgodzie z obowiązującą w tym zakresie literą prawa. Ustawodawca zastrzegł, że z prawa do odliczenia podatku naliczonego podatnik może korzystać tylko w ściśle określonych warunkach. Z treści art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy wynika, iż podatek naliczony podlegający odliczeniu winien wynikać z faktur VAT otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Oznacza to, że w przypadku gdy dana faktura nie odzwierciedla rzeczywistego przebiegu konkretnej operacji gospodarczej, gdyż nie miała miejsca pomiędzy wymienionymi w niej podmiotami, odbiorcy takiej faktury nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w niej wykazany. Zasadę tę doprecyzowano w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ww. ustawy, w którym ustawodawca jednoznacznie unormował, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego, faktury i dokumenty celne, w przypadku gdy stwierdzają one czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

W świetle powyższych regulacji stwierdzić należy, że spełnienie jedynie wymogów formalnych, co do otrzymanych faktur nie stanowi wystarczającej przesłanki pozwalającej na skorzystanie z uprawnień wynikających z przepisów regulujących funkcjonowanie podatku od towarów i usług. Według bowiem ukształtowanej linii orzecznictwa sądów administracyjnych podatnicy nabywają prawo do odliczenia podatku naliczonego wyłącznie wówczas, gdy posiadane przez nich faktury VAT dokumentują rzeczywiście wykonane czynności gospodarcze. Istotna jest bowiem rzeczywista treść dokonywanych przez podatników operacji gospodarczych, a nie formalna poprawność dokumentów sporządzonych dla ich udokumentowania.

Skarżący zgłosił zarzut przedawnienia zobowiązań podatkowych dotyczących niniejszego postepowania, który należy rozważyć jako pierwszy. Okres przedawnienia zobowiązania podatkowego w odniesieniu do miesięcy od stycznia do listopada 2012 r. upływał 31.12.2017 r. (a w odniesieniu do grudnia 2012 r. upłynął 31.12.2018 r.). Jednakże w sprawie wystąpiły zdarzenia mające wpływ na zawieszenie biegu terminu przedawnienia tj.: niezakończone postępowanie karne skarbowe (art. 70 § 6 pkt 1 o.p.), jak i postępowanie zabezpieczające (art. 70 § 6 pkt 4 o.p.). Sąd odstępuje tu od szczegółowej analizy okresów zawieszenia biegu przedawnienia i odsyła w tej kwestii do zaskarżonej decyzji DIAS, gdzie na str. 13-16 szczegółowo i co najważniejsze poprawnie, organ wykazał, że przedawnienie dochodzonych zobowiązań nie nastąpiło.

Zauważyć należy, że skarżący nie dostarczył żądanych przez organ podatkowy dokumentów księgowych, wobec czego postępowanie przeprowadzono w oparciu o dokumenty księgowe firmy Skarżącego udostępnione przez Prokuraturę Rejonową w Chrzanowie, która zabezpieczyła je w związku z postępowaniem przygotowawczym o sygn. akt I Ds. 236/2016. Po analizie zawartości poszczególnych paczek i pakietów zabezpieczonych dokumentów, stwierdzono brak m.in. dokumentów księgowych (ewidencji VAT dot. sprzedaży i zakupu, oraz faktur sprzedaży i zakupu) za marzec, kwiecień, maj, czerwiec 2012 r. W toku postępowania kontrolnego wykorzystano również kopie (potwierdzone za zgodność z oryginałem) dokumentów księgowych i ewidencji pozyskanych z Urzędu Skarbowego w C., a wykorzystanych w toku kontroli podatkowej przeprowadzonej przez ten Urząd w zakresie podatku od towarów i usług za okres I-III/2012, VI-XII/2012. Organ dysponował również protokołami odbiorczymi co do niektórych transakcji, jak i przesłuchaniami świadków. Odpowiadając przy tym na zarzuty skargi dotyczące koncentracji materiału dowodowego, zwłaszcza odmowy przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadków - pracowników firmy "F. J. K., A. N. i P. O., przesłuchanie wspólnika spółki "B.-L." - B. C. oraz pozyskania pisemnych informacji od S. U. G. Sp. z o.o. J. (dawniej N.) o współpracy z firmą "R. i z firmą "F. sąd uznaje je za bezzasadne. Jak wykazał organ odwoławczy, dowody te były nieprzydatne, bowiem osoby wymienione we wnioskach dowodowych skarżącego z 19 lutego 2019 r. i 28 marca 2019 r., tj. J.

K. , A. N. i P. O. nie były w 2012 r. pracownikami firmy "F. zatem ich zeznania nie miałyby wpływu na prowadzone postępowanie. Nadto w aktach sprawy znajduje się pisemne wyjaśnienie S. U. G. Sp. z o.o. (wcześniej N.) z 26.10.2018 r. i zanonimizowana decyzja Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. z 29.12. 2017 r., nr [...] w sprawie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2012 r. dotycząca E.-S. sp. z o.o. sp. komandytowa kontrahenta Ł. S.. Natomiast przesłuchanie byłego wspólnika spółki B.-L. B. C. nie było możliwe, gdyż miejsce jego pobytu jest nieznane.

Nie znalazły również potwierdzenia w materiale dowodowym zarzuty dotyczące nieprawidłowego przeprowadzenia postępowania kontrolnego. Wbrew twierdzeniom Skarżącego, postanowienie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z 21 czerwca 2016 r., nr [...] o wszczęciu postępowania kontrolnego, zostało doręczone skarżącemu w dniu 18.07.2016 r. (zob. akta I instancji, karty 2-2A).

Zarzut, iż zawiadomienie o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe powinno być doręczone pełnomocnikowi Skarżącego r. pr. S. A., również okazał się nieuzasadniony. W zakresie pełnomocnictw organ związany jest treścią rozdziału 3a o.p. (brak w Centralnym Rejestrze Pełnomocnictw Ogólnych wpisów o ustanowieniu konkretnej osoby pełnomocnikiem ogólnym Ł. S.). Natomiast pełnomocnictwo szczególne udzielone S. A. do reprezentowania Skarżącego w postępowaniu odwoławczym przed DIAS w K. w sprawie nr [...] wpłynęło do organu odwoławczego w dniu 13.03.2018 r. i od tego momentu korespondencja kierowana była do pełnomocnika.

Pozostałe zarzuty Skarżącego w zakresie naruszenia przepisów procesowych, mniejszej wagi niż wymienione powyżej, zostały wystarczająco omówione przez organ w decyzji i odpowiedzi na skargę, a Sąd w całości je podziela i uznaje za bezzasadne i nieznajdujące pokrycia w materiale dowodowym.

Podkreślić należy, iż w niniejszej sprawie zgromadzono obszerny materiał dowodowy umożliwiający wyjaśnienie stanu faktycznego oraz jego ocenę. Stąd przeprowadzenie wnioskowanych dowodów byłoby niecelowe. W razie bowiem stwierdzenia, że istotna dla rozstrzygnięcia okoliczność została już dostatecznie wyjaśniona, dopuszczalne jest nieuwzględnienie wniosku dowodowego strony, w szczególności, jeżeli dowody te nie miałyby istotnego znaczenia w danej sprawie. Zauważyć należy, iż bezwzględne stosowanie zasady przeprowadzenia wnioskowanych dowodów prowadziłoby do faktycznej niemożności ukończenia postępowania podatkowego.

Przechodząc do merytorycznego rozpoznania sprawy Sąd stwierdza, że organy podatkowe słusznie zakwestionowały transakcje udokumentowane 13 fakturami dla E.-S. sp. z o.o. sp. k. i 11 fakturami dla Centrum Szkoleniowo-Konferencyjne N. sp. z o.o. o numerach podanych na str. 46 i 47 decyzji, jak i fakturami wystawionymi dla FHU F. M. H. wskazanymi w decyzji, uznając, że nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, a transakcje sprzedaży na nich opisane miały charakter fikcyjny. Ze zgromadzonego materiału dowodowego, w tym okoliczności zawierania spornych transakcji, wynika jednoznacznie brak ich rzeczywistego charakteru. Świadczą o tym następujące okoliczności:

- dla wielu transakcji brak dokumentacji technicznej, kosztorysów wykonanych usług, kalkulacji ceny czy zestawienia roboczogodzin wykonanych prac i ich ceny jednostkowej,

- lakoniczne protokoły odbioru robót – bez wyszczególnienia wykonanych prac,

- brak płatności przelewami za wykonane usługi, płatności dokonywano gotówką, ale brak potwierdzeń zapłaty,

- brak pisemnej umowy z firmą F. na wykonanie usług, a zatem brak jakiegokolwiek dokumentu, który regulowałby podstawowe kwestie związane z wykonaniem usług, precyzowałaby zakres zleconych prac, warunki wykonania robót, zasady odpowiedzialności za jakość wykonanych usług, oraz kto i jakie materiały miałby zapewnić do wykonania usług remontowo budowlanych,

- brak zainteresowania skarżącego co do podwykonawców, ich pracowników,

- brak zaplecza technicznego podwykonawców.

Zdaniem Sądu również zasadnie organy przyjęły, że podatnik z okoliczności towarzyszących zawieraniu spornych transakcji, co najmniej powinien wiedzieć, że transakcje te są pozorne. Nie zachowywał zatem wymaganej rzetelności kupieckiej w obrocie gospodarczym (należytej staranności). Świadczą o tym następujące okoliczności: brak sprawdzenia przez Skarżącego w dostępnych rejestrach firmy F. M. H., brak zainteresowania skarżącego co do podwykonawców, ich pracowników, możliwości wykonania zleconych usług.

W ocenie Sądu z powyższego wynika niezbicie, że zakwestionowane przez organ podatkowy faktury nie odzwierciadlały rzeczywistych transakcji, a Skarżący co najmniej powinien o tym wiedzieć z okoliczności towarzyszących tym transakcjom, zachowując wymaganą w stosunkach gospodarczych należytą staranność. Należyta staranność w działaniach przedsiębiorcy jest określana przy uwzględnianiu zawodowego charakteru działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika i uzasadnia zwiększone oczekiwania co do jego umiejętności, wiedzy, skrupulatności, rzetelności, zapobiegliwości, znajomości prawa i następstw z niego wynikających. Poziom staranności określany jako "należyta staranność" winien być zatem adekwatny do zasad rzetelności kupieckiej, panującej w praktyce rynkowej z uwzględnieniem specyfiki danej branży.

Wobec powyższego organy nie naruszyły art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a w zw. z art. 86 ustawy o VAT.

Sąd nie podzielił również zarzutów skargi dotyczących naruszenia przez organy przepisów postepowania, mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 122, 121, 123 § 1, art. 187 i 191 Ordynacji podatkowej. Przeciwnie, organy przeprowadziły wnikliwe postępowanie w przedmiotowej sprawie, zgromadziły obszerny materiał dowodowy, dający podstawę do wydania spornych decyzji, a logiczne wnioski z jego oceny zawarły w prawidłowo sporządzonych uzasadnieniach swoich orzeczeń.

W tym stanie sprawy Sąd skargę oddalił na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325).