Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 840/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2011-06-03 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 21 par. 2, 3,  art. 51 par. 1,  art. 107 par. 1 i 2,  art. 108 par. 1 i 2 pkt 2 lit. a,  par. 4,  art. 116 par. 1 i 2
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 106 par. 3
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 10,  art. 11 ust. 1,  art. 21 ust. 1, 2
journal: Dz.U. 2009 nr 175 poz 1361
law: Ustawa z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze - tekst jednolity.
article: art. 201 par. 1
journal: Dz.U. 2000 nr 94 poz 1037
law: Ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych.

SENTENCJA

Dnia 3 czerwca 2011 roku. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Danuta Małysz (sprawozdawca), Sędziowie WSA Halina Chitrosz,, NSA Anna Kwiatek, Protokolant asystent sędziego Karolina Orłowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 maja 2011 roku sprawy ze skargi E. Ś. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. orzeka, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości.


UZASADNIENIE

Uzasadnienie.

Zaskarżoną decyzją z dnia [...], nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...], nr [...], w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności E. Ś., jako prezesa zarządu, za zaległości podatkowe A. spółki z o.o. w podatku od towarów i usług za październik 2007r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego.

Z uzasadnienia powyższej decyzji wynika, iż decyzją z dnia [...]. Naczelnik Urzędu Skarbowego orzekł o solidarnej odpowiedzialności E. Ś., jako członka zarządu A. spółki z o.o. w Ł., za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za październik 2007r. w łącznej kwocie [...] zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w kwocie [...] zł i kosztami egzekucyjnymi w kwocie [...] zł. Wskazał na bezskuteczność egzekucji powyższych zaległości podatkowych z majątku Spółki.

W odwołaniu, uzupełnionym kolejnymi trzema pismami, E. Ś. wyraził pogląd, iż bezzasadne jest orzekanie o odpowiedzialności osoby trzeciej, gdyż zobowiązanie podatkowe Spółki nie istnieje, a określenie tego zobowiązania w decyzji podatkowej było nieuzasadnione.

Rozpatrując sprawę Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż odpowiedzialność podatkowa osób trzecich jest instytucją prawną mającą charakter wyjątkowy, wiążącą skutki istnienia zobowiązania podatkowego z podmiotem innym niż podatnik. Odpowiedzialność ta wynikać może wyłącznie z konkretnego przepisu ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. Nr 8 z 2005r., poz.60 ze zm./, zwanej dalej "O.p.", a katalog osób trzecich ponoszących odpowiedzialność z tytułu cudzych zaległości podatkowych ma charakter zamknięty. Orzeczenie o odpowiedzialności osoby trzeciej nie uwalnia od odpowiedzialności pierwotnego dłużnika, lecz poszerza krąg podmiotów, od których organ podatkowy może dochodzić świadczenia. Odpowiedzialność osób trzecich ma zatem charakter posiłkowy w stosunku do odpowiedzialności podatnika.

Stosownie do art.107 § 1 O.p. za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem osoby trzecie, jeżeli zachodzą przewidziane w ustawie okoliczności. W myśl zaś art.116 O.p. za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciw spółce okaże się bezskuteczna, chyba, że członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono upadłość lub wszczęto postępowanie układowe albo, że niezgłoszenie upadłości oraz brak postępowania układowego nastąpiły nie z jego winy, bądź wskaże on mienie, z którego egzekucja jest możliwa. Odpowiedzialność podatkowa członków zarządu obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków tych członków.

Organ odwoławczy podkreślił, że w postępowaniu w sprawie odpowiedzialności podatkowej członka zarządu spółki organ podatkowy obowiązany jest wykazać fakt pełnienia przez daną osobę obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w zaległość podatkową spółki oraz fakt bezskuteczności egzekucji przeciwko spółce. Natomiast członek zarządu może uwolnić się od odpowiedzialności podatkowej za zaległości spółki, jeżeli wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono upadłość spółki lub wszczęto postępowanie układowe, albo też, że niezgłoszenie upadłości /niewszczęcie postępowania układowego/ nastąpiło nie z jego winy, bądź też wskaże mienie, z którego egzekucja jest możliwa.

Za bezsporny i potwierdzony treścią odpisu z Rejestru Handlowego Sądu Rejonowego - Sądu Gospodarczego organ odwoławczy uznał fakt pełnienia przez E. Ś. funkcji prezesa zarządu A. spółki z o.o. w okresie, za który - jako osoba trzecia - odpowiada za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług tej Spółki. Jeśli natomiast chodzi o bezskuteczność egzekucji, to organ wskazał, że potwierdza ją postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego z dnia [...], nr [...], o umorzeniu postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec A. spółki z o.o. na podstawie tytułu wykonawczego, między innymi, nr [...], [...], [...], z uwagi na bezskuteczność egzekucji.

Organ odwoławczy stwierdził, że przywołane okoliczności wskazują na istnienie przesłanek do orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki. Jednocześnie E. Ś. nie złożył w toku postępowania żadnych wyjaśnień dla uwolnienia się od odpowiedzialności, nie wykazał również żadnej z przesłanek egzoneracyjnych określonych w art.116 O.p.

Powołując się na ostateczną decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...], nr [...], określającą A. spółce z o.o. w Ł. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za październik 2007r., organ odwoławczy wyjaśnił, że w postępowaniu w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej ustalane jest występowanie przesłanek tej odpowiedzialności w związku z istniejącym zobowiązaniem podatkowym, w postępowaniu tym nie bada się natomiast kwestii poprawności decyzji w sprawie zobowiązania podatkowego dłużnika, za które odpowiedzialność ponosi osoba trzecia.

W odniesieniu do treści pism składanych przez stronę w postępowaniu odwoławczym Dyrektor Izby Skarbowej nie podzielił zarzutu naruszenia w toku postępowania art.122, art.180 § 1, art.181, art.187 § 1 oraz art.191 O.p. Wyjaśnił, że ocena stanu faktycznego dokonana przez organ I instancji nie była oceną dowolną, lecz została przeprowadzona w świetle przywołanych wyżej przepisów regulujących odpowiedzialność członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Za nieuzasadnione i gołosłowne uznał także twierdzenia strony, że postępowania prowadzone przez organy podatkowe noszą znamiona nękania jego i jego firmy.

W związku z twierdzeniami strony, iż nie istniały podstawy do ogłoszenia upadłości Spółki organ wyjaśnił, że z ewidencji księgowej prowadzonej przez organ podatkowy wynikały kwoty zaległości podatkowych, więc nie istniały nadpłaty, a podawane przez stronę informacje dotyczące zasądzonych na rzecz Spółki od Gminy R. kwot są błędne - z powołanego przez stronę wyroku w sprawie [...] wynika, iż powództwo Spółki zostało oddalone. Zauważył, że wskazywane przez stronę kwoty zysków Spółki to kwoty wynikające z rozliczenia bilansowego, natomiast na kontach bankowych Spółki bądź nie znajdywały się żadne środki, bądź banki nie prowadziły konta dłużnika, a egzekucja przeciwko Spółce okazała się bezskuteczna.

Odnośnie powołanych przez stronę orzeczeń sądów administracyjnych organ odwoławczy zauważył, że zapadły one w innych sprawach, o odmiennych stanach faktycznych.

Na zakończenie organ odwoławczy wyjaśnił, że zarzuty dotyczące decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...], nr [...], jak również dotyczące postępowania kontrolnego w Spółce za 2005r. wykraczają poza zakres rozpatrywanej sprawy.

We wniesionej skardze E. Ś. sformułował żądanie uchylenia zaskarżonej decyzji w całości, szczegółowej analizy materiału dowodowego, oddalenia argumentacji Dyrektora Izby Skarbowej oraz zobowiązania Izby Skarbowej do dołączenia całości zebranego materiału dowodowego w sprawie i pism kierowanych do Dyrektora Izby Skarbowej, wniósł także o przesłuchania skarżącego jako strony oraz jako prezesa Spółki.

W uzasadnieniu skargi, dość obszernym, a przy tym chaotycznym, skarżący ponowił twierdzenia przedstawiane w toku postępowania podatkowego. Podniósł, że faktury za roboty budowlane na rzecz Gminy R. zostały przez tę Gminę zwrócone A. spółce z o.o. w Ł., nie weszły więc do obiegu prawnego, w konsekwencji czego wykazany w tych fakturach VAT nie był należny i nie było podstaw do określenia Spółce zobowiązania w podatku od towarów i usług za październik 2007r. Zarzucił także, iż organy obu instancji nie dokonały pełnej analizy dokumentów i nie wzięły pod uwagę wyników kontroli w Gminie R. przeprowadzonej w dniu 17 grudnia 2007r., a dotyczącej VAT za wrzesień i październik 2007r., potwierdzającej zwrot faktur bez ich zaksięgowania. Przyznał, że Sąd Okręgowy oddalił powództwo Spółki w sprawie [...], podniósł jednak, że powodem takiego rozstrzygnięcia była bezwzględna nieważność umowy stron, co organy podatkowe także powinny uwzględnić. Zdaniem strony, nieuwzględnienie tych okoliczności narusza art.122 O.p. Skarżący stwierdził ponadto, że na dzień wydania decyzji wobec Spółki suma jej należności tylko od Gminy R. wynosiła [...] zł, a przed uprawomocnieniem się tej decyzji organ podatkowy miał pełną wiedzę o stanie majątkowym Spółki, w tym o osiągniętym przez Spółkę zysku tak bilansowym, jak i podatkowym, jak też o dochodzeniu przez Spółkę należności na kwotę ponad [...] zł. W tym kontekście podkreślił, że odpowiedzialność podatkowa członka zarządu spółki kapitałowej może wchodzić w rachubę tylko wówczas, gdy w stosunku do spółki wystąpiły przesłanki upadłościowe. Skarżący odwołał się nadto do faktu złożenia korekt deklaracji na podatek dochodowy od osób prawnych za 2007r. z obniżoną wartością sprzedaży, co – jego zdaniem – świadczy, że VAT należny był znacznie niższy od żądanego od Spółki przez organy podatkowe, jak również do złożonej, po dokonaniu korekt faktur, skorygowanej deklaracji VAT-7 za maj 2010r. z wykazaną kwotą nadpłaty w wysokości [...] zł. Stwierdził także, że nieważność umowy zawartej z Gminą R. spowodowała powstanie po stronie Spółki wierzytelności na kwotę zł [...] z tytułu wniesionego przez tę ostatnią zabezpieczenia /i po skompensowaniu wzajemnych należności stron umowy/, którą organy podatkowe mogły dysponować. Zdaniem strony, wszystkie przedstawione przez nią okoliczności winny skutkować odstąpieniem od ściągnięcia nienależnych kwot podatku oraz wszczęciem z urzędu postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty i w sprawie wznowienia postępowania zakończonego wydaniem decyzji z dnia [...], nr [...]. Zarzucił nieprawidłowe działanie organu I instancji w związku z wezwaniem z dnia 11.05.2010r., a także bezpodstawne prowadzenie egzekucji na podstawie tytułu wykonawczego [...] i [...] do dnia 11 stycznia 2010r., kiedy wydane zostało postanowienie o jej umorzeniu z powodu bezskuteczności, pomimo istnienia decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...], nr [...], stwierdzającej, że rozliczenie złożone przez Spółkę uznano za prawidłowe. Zdaniem skarżącego, wydanie postanowienia o umorzeniu egzekucji z powodu jej bezskuteczności miało umożliwić obciążenie go, jako osoby trzeciej, odpowiedzialnością za nieistniejące zobowiązania. Jego zdaniem, Spółka od 2004r. posiada nadpłatę w VAT, która obecnie, tj. po złożeniu korekty deklaracji z dnia 4.06.2010r., wynosi ponad [...] zł.

W piśmie z dnia 25.05.2011r. skarżący podtrzymał dotychczasowe żądania i twierdzenia, a nadto wniósł o "nakazanie zwrotu zagarniętych kwot". Podał ponadto, że decyzją z dnia [...], nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej uchylił decyzję organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia stwierdzając, że w postępowaniu nie zebrano dowodów na potwierdzenie wykonania przez Spółkę usług na rzecz Gminy R. w październiku 2007r. Zarzucił także, że w zaskarżonej decyzji błędnie określona została kwota zaległości podatkowej, gdyż obejmuje ona także sankcje, co nie może być przedmiotem odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej. Ponownie stwierdził, że w stanie sprawy nie wystąpiła sytuacja, aby Spółka nie miała majątku, z którego możliwa jest egzekucja, bowiem posiada ona wierzytelności /przed Sądem Okręgowym toczy się spór na kwoty znacznie przewyższające zaległość podatkową/, organy podatkowe nie skierowały egzekucji do wierzytelności, ani nie poszukiwały nadającego się do egzekucji majątku Spółki. Stwierdził też, iż Spółka dysponuje tytułami wykonawczymi obejmującymi konkretne należności przysługujące od konkretnie oznaczonych dłużników i ocenił, że stwierdzenie to jest wskazaniem majątku Spółki wyłączającym jego odpowiedzialność podatkową na podstawie art.116 O.p. Wskazał na posiadanie przez Spółkę w dacie wydania decyzji i w dacie sporządzania pisma należności potwierdzonej prawomocnym wyrokiem Sądu Okręgowego z dnia [...] w sprawie [...] w kwocie [...] zł, a także na wierzytelność potwierdzoną wyrokiem tego samego sądu z dnia [...],., sygn.akt [...].

Do pisma skarżący załączył kopie: decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...], nr [...] /w sprawie podatku od towarów i usług za maj 2010r./, protokołu z dnia 17.01.2008r. z kontroli przeprowadzonej przez Urząd Skarbowy w A. spółce z o.o. w Ł. /w zakresie VAT za październik 2007r./, wyciągu z protokołu rozprawy z dnia [...] w sprawie [...] Sądu Okręgowego potwierdzającego zawarcie przez strony ugody oraz postanowienia o umorzeniu postępowania w tej sprawie z klauzulą wykonalności nadaną dnia [...] wyroku Sądu Okręgowego z dnia 26 [...]., sygn.akt [...], protokołu z dnia 19.12.2007r. z kontroli przeprowadzonej przez pracowników Pierwszego Urzędu Skarbowego w Urzędzie Gminy R. /w zakresie VAT za wrzesień i październik 2007r./., pisma A. spółki z o.o. w Ł. do Urzędu Skarbowego z dnia 29.04.2010r. /informującego o wystawieniu dla Gminy R. faktur korygujących/.

Dyrektor Izby Skarbowej wnosił o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

Sprawowany przez sądy administracyjne wymiar sprawiedliwości polega na kontroli, w zakresie określonym w ustawie, działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganiu sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej /por.: art.175 ust.1, art.176 ust.2 i art.184 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej oraz art.1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych – Dz.U. Nr 153, poz.1269 ze zm./.

Kontrola działalności administracji publicznej obejmuje, jak stanowi art.3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zm./, orzekanie w sprawach skarg na, w szczególności, decyzje administracyjne, zaś z art.145 tej ustawy wynika, że w razie uwzględnienia skargi na decyzję administracyjną orzeczenie sądu administracyjnego ma charakter kasacyjny.

W świetle powyższego, nawet w razie uwzględnienia skargi w sprawie niniejszej nie mogłoby być uwzględnione żądanie "nakazania zwrotu zagarniętych kwot", jak to określił skarżący.

Zgodnie z art.134 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną /§ 1/, przy czym nie może wydać orzeczenia na niekorzyść skarżącego, chyba że stwierdzi naruszenie prawa skutkujące stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności /§ 2/.

Jak wskazano wyżej, zaskarżona w sprawie niniejszej decyzja wydana została w sprawie odpowiedzialności skarżącego, jako członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, za zaległość podatkową tej spółki w podatku od towarów i usług za październik 2007r. z odsetkami i kosztami postępowania egzekucyjnego. Dokonując zatem kontroli tej decyzji pod względem jej zgodności z prawem wskazać na wstępie należy, iż kwestie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich regulują przepisy zawarte w rozdziale 15 działu III O.p. Art.107 O.p. stanowi przy tym, że w przypadkach i w zakresie przewidzianych w niniejszym rozdziale /tj. rozdziale 15 działu III O.p./ za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie /§ 1/, oraz że, jeżeli dalsze przepisy nie stanowią inaczej, osoby trzecie odpowiadają również za podatki niepobrane oraz pobrane, a niewpłacone przez płatników lub inkasentów, odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych, niezwrócone w terminie zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług oraz za oprocentowanie tych zaliczek i koszty postępowania egzekucyjnego /§ 2/, art.108 O.p. – że o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej organ podatkowy orzeka w drodze decyzji /§ 1/, że postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed, w szczególności, dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego /§ 2 pkt 2 lit.a/, a egzekucja zobowiązania wynikającego z decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej może być wszczęta dopiero wówczas, gdy egzekucja z majątku podatnika okazała się w całości lub w części bezskuteczna /§ 4/, zaś art.116 O.p. – że za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością /.../ odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1/ nie wykazał, że: a/ we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości /postępowanie układowe/ albo b/ niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości /postępowania układowego/ nastąpiło bez jego winy; 2/ nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części /§ 1/, a odpowiedzialność ta obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu /.../ /§ 2/.

Jak wynika z art.116 § 1 O.p., podstawową przesłanką zastosowania tego przepisu jest istnienie zaległości podatkowej, zaległością podatkową jest zaś, w szczególności, podatek niezapłacony w terminie płatności /art.51 § 1 O.p./. Zauważyć przy tym należy, że zgodnie z art.5 O.p. zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego, zaś z art.99 ust.12 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług /Dz.U. Nr 54, poz.535 ze zm./ wynika, że zobowiązanie podatkowe /.../ przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określi je w innej wysokości /por. też: art.21 § 2 i 3 O.p./.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że w postępowaniu w sprawie niniejszej, tj. w sprawie odpowiedzialności członka zarządu A. spółki z o.o. za zaległość podatkową tej Spółki w podatku od towarów i usług za październik 2007r., nie podlegało badaniu – co do zasady - istnienie lub wysokość zobowiązania podatkowego podatnika /Spółki/. Zobowiązanie to w dacie wydania zaskarżonej decyzji wynikało z ostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...], nr [...], wydanej w odrębnym postępowaniu, prowadzonym na podstawie art.21 § 3 O.p. w związku z art.99 ust.12 ustawy o podatku od towarów i usług /o takiej właśnie decyzji mowa jest także w art.108 § 2 pkt 2 lit.a/ O.p./. Stąd za niemające znaczenia w sprawie niniejszej uznać należy wszystkie twierdzenia skarżącego, jego argumenty i powoływane przez niego dowody, w tym przeprowadzone przez sąd w trybie art.106 § 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi dowody z dokumentów w postaci kopii decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...], nr [...], protokołu z dnia 17.01.2008r. z kontroli przeprowadzonej przez Urząd Skarbowy w A. spółce z o.o. w Ł., protokołu z dnia 19.12.2007r. z kontroli przeprowadzonej w Urzędzie Gminy R., pisma A. spółki z o.o. w Ł. do Urzędu Skarbowego z dnia 29.04.2010r., zmierzające do podważenia istnienia zobowiązania podatkowego A. spółki z o.o. w Ł. w podatku od towarów i usług za październik 2007r.

Decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] o której mowa wyżej, określająca wiążąco – w świetle art.99 ust.12 ustawy o podatku od towarów i usług – wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za październik 2007r., doręczona została podatnikowi – A. spółce z o.o. w Ł. w dniu 26 maja 2008r. Przy tym, jak ustaliły organy podatkowe, zobowiązanie wynikające z tej decyzji nie zostało zrealizowane /tj. podatek nie został zapłacony/. Postępowanie egzekucyjne dotyczące tego zobowiązania zostało umorzone, z powodu bezskuteczności egzekucji, postanowieniem Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego z dnia [...], nr [...], a skarżący nie wykazał, a nawet nie twierdził, aby przed wydaniem zaskarżonej decyzji chociażby w części kwota podatku wynikająca z powołanej decyzji z dnia [...] została przez Spółkę uiszczona. Skarżący nie wykazał również, aby zobowiązanie to wygasło w inny sposób, w szczególności przez zaliczenie nadpłaty /por.: art.59 § 1 pkt 4 i art.76a § 1 O.p./, jego zaś twierdzenia o istnieniu nadpłat, które mogłyby być zaliczone na poczet tego zobowiązania, w świetle materiału dowodowego sprawy uznać należy za gołosłowne.

W świetle powyższego stwierdzić zatem należy, że organy podatkowe bez naruszenia przepisów postępowania – art.122, art.180 § 1, art.187 § 1, art.191 O.p. – dokonały ustalenia istnienia – co do zasady – zaległości podatkowej, odpowiedzialności podatkowej za którą dotyczy zaskarżona decyzja.

Kontynuując rozważania dotyczące przesłanek odpowiedzialności skarżącego jako członka zarządu A. spółki z o.o. w Ł. za zaległość tej Spółki w podatku od towarów i usług za październik 2007r. stwierdzić należy, że w sprawie nie jest sporne, a znajduje to potwierdzenie w aktach sprawy /vide: odpis z Rejestru Handlowego Dział B Nr [...] wydany przez Sąd Rejonowy XI Wydział Krajowego Rejestru Sądowego /, iż skarżący pełnił funkcję członka zarządy tej Spółki w dacie płatności podatku od towarów i usług za październik 2007r. /art.116 § 2 O.p.; por. także: art.103 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług/.

Prawidłowo również ustaliły organy podatkowe, że egzekucja przeciwko Spółce okazała się bezskuteczna. W sytuacji bowiem, gdy postanowieniem z dnia [...] postępowanie egzekucyjne wobec Spółki zostało umorzone z powodu bezskuteczności egzekucji, a z akt sprawy wynika nadto, iż wezwana do wyjawienia majątku w sprawie [...], w dniu 23 marca 2009r. Spółka, w imieniu której działał prezes zarządu E. Ś., oświadczyła, że nie posiada nieruchomości, zasobów pieniężnych, rachunków oszczędnościowych, lokat bankowych, papierów wartościowych, niespornych wierzytelności, innych praw majątkowych, ani też ruchomości, z których możliwa byłaby egzekucja, ustalenie o którym mowa, ocenić należy jako znajdujące potwierdzenie w materiale dowodowym sprawy i dokonane bez naruszenia art.122. art.187 § 1 i art.191 O.p. /por. też: uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 grudnia 2008r., sygn.akt II FPS 6/08/. Dodatkowo zaś wskazać należy, że z akta sprawy wynika, iż z powodu bezskuteczności egzekucji umorzone zostały także inne postępowania egzekucyjne prowadzone wobec Spółki /dotyczące podatku od towarów i usług za listopad 2005r. oraz za czerwiec i grudzień 2006r./.

Bez naruszenia powołanych przepisów postępowania organy podatkowe ustaliły także, że w toku postępowania skarżący nie wykazał żadnej z okoliczności wymienionych wyczerpująco w art.116 § 1 O.p., uwalniających członka zarządu od odpowiedzialności podatkowej przewidzianej w tym przepisie.

Zgodnie z art.10 ustawy z dnia 28 lutego 2003r. Prawo upadłościowe i naprawcze /Dz.U. Nr 60, poz.535 ze zm., od dnia 21 października 2009r. – Dz.U. Nr 175 z 2009r., poz.1361 ze zm./ upadłość ogłasza się z w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny, dłużnika uważa się zaś za niewypłacalnego, jak stanowi art.11 tej ustawy, jeżeli nie wykonuje swoich zobowiązań pieniężnych /ust.1/, a dłużnika będącego osobą prawną lub jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje /ust.2/.

Stosownie do art.21 ust.1 powołanej ustawy dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości, jeżeli zaś dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek, o którym mowa w ust.1, spoczywa na każdym, kto ma prawo go reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami /ust.2/.

Jak wskazano wyżej, podatnik – A. spółka z o.o. w Ł. nie zrealizował wymagalnego, wynikającego z ostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...], zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za październik 2007r., nie wykonywał też innych wymagalnych zobowiązań podatkowych, nie posiadał składników majątku ani środków pieniężnych, z których możliwe było zaspokojenie tych należności, a egzekucja tych należności pieniężnych okazała się bezskuteczna. Podatnik spełniał zatem przesłankę uznania go za niewypłacalnego, o której mowa w art.11 ust.1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze.

Skarżący, będący prezesem jednoosobowego zarządu Spółki i w związku z tym uprawniony do jej reprezentowania /por.: art.21 ust.2 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze oraz art.201 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych - Dz.U. Nr 94, poz.1037 ze zm./, nie zgłosił jednak – co jest w sprawie bezsporne - wniosku o ogłoszenie upadłości, nie wszczął także, co również jest poza sporem, postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości, o którym mowa w art.492 i nast. ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze /por.: art.116 ust.1 pkt 1 lit.a/ O.p./.

Skarżący nie wykazał również, aby nie ponosił winy w niewszczęciu postępowania upadłościowego lub naprawczego. Podnoszone przez skarżącego w tym kontekście argumenty, wywodzone z jego przekonania o nieistnieniu w stosunku do Spółki przesłanek ogłoszenia upadłości, nie uwzględniają konsekwencji niewykonywania wymagalnych zobowiązań pieniężnych osoby prawnej w świetle art.11 ust.1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze.

Jako dokonane bez naruszenia przepisów postępowania ocenić należy także ustalenie organów podatkowych, że w toku postępowania podatkowego w sprawie niniejszej skarżący nie wskazał mienia podatnika – A. spółki z o.o. w Ł., z którego możliwe byłoby egzekucyjne zaspokojenie zaległości podatkowej Spółki w podatku od towarów i usług za październik 2007r. w znacznej części. Z brzmienia art.116 § 1 pkt 2 O.p. wynika, że chodzi w nim o mienie istniejące w chwili jego wskazania, które realnie umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowej w znacznej części, a obowiązek jego wskazania obciąża stronę postępowania w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej i nie może być przez nią przerzucany na organ podatkowy.

W zakresie, o którym mowa, w toku postępowania podatkowego skarżący podnosił, iż Spółka posiada należności u swoich kontrahentów, wskazując na toczące się postępowania sądowe. Nie przedstawił jednak żadnych dowodów na okoliczność, aby wierzytelności Spółki w istocie istniały oraz były wymagalne i bezsporne, a tylko takie wierzytelności uznać można za wskazane przez stronę mienie, z którego można realnie zaspokoić zaległość podatkową. Organy miały zatem podstawę do stwierdzenia, że skarżący nie wskazał mienia podatnika, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowej w znacznej części.

Powyższej oceny nie zmieniają, przeprowadzone przez sąd w trybie art.106 § 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, dowody w postaci kopii protokołu z posiedzenia jawnego w sprawie [...] oraz kopii wyroku w sprawie [...]. Żaden z tych dokumentów nie był oferowany organom podatkowym. Nadto powołany wyrok wydany został w dniu [...] i z przedstawionej jego kopii nie wynika, aby był prawomocny, natomiast z treści ugody utrwalonej w protokole w sprawie [...] wynika, iż winna ona zostać wykonana do dnia 25 stycznia 2005r., zaś w wykazie majątku w sprawie [...], sporządzonym w dniu 23 marca 2009r., o którym była mowa wyżej, skarżący, działający w imieniu A. spółki z o.o. w Ł. nie ujawnił, aby Spółka posiadała taką wierzytelność.

Odnośnie zarzutu skarżącego dotyczącego braku możliwości zapoznania się z materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie, należy wskazać, iż w aktach sprawy znajdują się protokoły sporządzone w dniach 6 kwietnia 2010r. i 19 lipca 2010r., które wskazują, iż E. Ś. osobiście zapoznał się z całością zgromadzonego materiału dowodowego.

Niezależnie od powyższego stwierdzić należy, że zaskarżona decyzja wydana została z mającym wpływ na wynik sprawy naruszeniem przepisów postępowania w zakresie ustalenia kwoty zaległości podatkowej, za którą odpowiedzialność ma ponosić skarżący.

Z ostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...], nr [...], wynika, że podatnika /Spółkę/ obciąża zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za październik 2007r. w kwocie zł [...] oraz dodatkowe zobowiązania podatkowe w kwocie zł [...]. Natomiast w zaskarżonej decyzji oraz utrzymanej nią w mocy decyzji organu I instancji przyjęto, że zaległość podatkowa A. spółki z o.o. w Ł. z tytułu podatku od towarów i usług za październik 2007r. wynosi zł [...] , co stanowi sumę zobowiązania podatkowego i dodatkowego zobowiązania podatkowego wynikającego z powołanej decyzji z dnia [...]. Dodatkowe zobowiązanie podatkowe jest jednak sankcją administracyjną, a nie zobowiązaniem podatkowym w rozumieniu art.5 O.p., w razie więc nieuiszczenia tej należności w terminie przewidzianym prawem nie stanowi ona zaległości podatkowej w rozumieniu art.51 § 1 O.p., za którą odpowiedzialność może ponosić osoba trzecia stosownie do art.107 § 1 O.p. /por.: uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 listopada 2009r., sygn.akt I FPS 2/09/. Dodanie zatem kwoty dodatkowego zobowiązania podatkowego do kwoty zaległości podatkowej i przyjęcie sumy tych kwot jako zaległości podatkowej, odpowiedzialność za którą ponosi skarżący, spowodowało wydanie zaskarżonej decyzji z naruszeniem art.116 § 1 w związku z art.107 § 1 O.p.

Rozpoznając sprawę ponownie organ podatkowy winien ustalić prawidłową kwotę zaległości podatkowej, za którą odpowiedzialność ponosi skarżący.

Biorąc powyższe po uwagę, na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit.c/ i art.152 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzeczono jak w wyroku.