Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1214/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2016-03-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 239b par. 1 i 2
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Przemysław Dumana, Sędziowie WSA Paweł Kornacki, Bożena Suleja-Klimczyk (spr.), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 30 marca 2016 r. sprawy ze skargi A S.A. w W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji w sprawie podatku od nieruchomości za 2009 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia [...] Nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. (dalej Kolegium lub SKO), działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1, art. 239, art. 239b § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015r., poz. 613 ze zm.- dalej O.p.) - po rozpatrzeniu zażalenia A S.A. z siedzibą w W. (dalej strona lub Spółka) na postanowienie Prezydenta Miasta G. z dnia [...] Nr [...] o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji tego organu z dnia [...] w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 rok - utrzymało w mocy postanowienie organu I instancji.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Kolegium wyjaśniło, iż ww. decyzją z dnia [...] Nr [...] organ podatkowy określił Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 rok w wysokości [...]zł. Postanowieniem z dnia [...] organ ten nadał nieostatecznej decyzji w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 rok rygor natychmiastowej wykonalności. Powołując się na brzmienie art. 239b § 1 pkt 4 O.p. Organ I instancji wskazał, że wysoce prawdopodobnym jest, że podatnik nie wykona decyzji. Wskazano także na fakt nieskorygowania przez podatnika deklaracji podatkowej za 2009 rok oraz na fakt braku dobrowolnego uiszczenia podatku wynikającego z decyzj i nieostatecznej. Organ podniósł, że Spółka pomimo zakończenia postępowania kontrolnego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. i dostrzeżonych nieprawidłowości, a także pomimo prawomocnego wyroku w analogicznej sprawie za 2007 rok dobrowolnie nie wykonała zobowiązania podatkowego. Z powyższego organ wywiódł, że skoro do upływu terminu przedawnienia zostało mniej niż 6 tygodni, podatnik dąży do przedawnienia zobowiązania podatkowego. Do przyjęcia takiej tezy uprawniała także - zdaniem organu - okoliczność odbierania przez pełnomocnika korespondencji wysyłanej drogą elektroniczną w ostatnim możliwym terminie.

W piśmie z dnia 8 grudnia 2014r. strona działając poprzez pełnomocnika wniosła zażalenie na powyższe postanowienie w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności. Podniesiono w nim zarzut wydania zaskarżonego postanowienia z naruszeniem:

- art. 121 § 1 O.p. poprzez zaniechanie poinformowania strony o tym, że toczy się postępowanie w sprawie nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności;

- art. 239b § 2 O.p. wskutek braku uprawdopodobnienia, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji pierwszoinstncynej nie zostanie przez Spółkę wykonane.

W dalszych wywodach zaskarżonego postanowienia Kolegium stwierdziło, że w świetle art. 239a w związku z art. 128 O.p. decyzje nakładające na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji podlegają wykonaniu, o ile nie służy od nich odwołanie (są ostateczne) bądź też jeżeli nie są ostateczne, ale został im nadany rygor natychmiastowej wykonalności. Z kolei przesłanki nadania rygoru natychmiastowej wykonalności określa art. 239b § 1 i § 2 O.p. Pierwszy z tych przepisów stanowi, że decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy:

1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub

2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub

3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub

4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące.

Zgodnie natomiast z § 2 art. 239b O.p. przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane.

W kontekście przywołanej regulacji Kolegium wskazało, że organ I instancji może nadać rygor natychmiastowej wykonalności, jeżeli wystąpi choćby jedna z okoliczności wymienionych w pkt od 1 do 4 § 1 art. 239 b ustawy (na co wskazuje użyty spójnik "lub", który oznacza, że wystarcza spełnienie jednej z alternatywnych przesłanek - alternatywa nierozłączna) i równocześnie organ uprawdopodobni, że zobowiązanie nie zostanie wykonane.

Jednocześnie Kolegium podkreśliło, że ustawodawca posługuje się w § 2 terminem "uprawdopodobnienia", które oznacza środek zastępczy dowodu w znaczeniu ścisłym, nie dający pewności co do okoliczności podlegających badaniu, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) twierdzenia o jakimś fakcie. Jest to środek zwolniony od ścisłych formalności dowodowych, pozwalający na przyspieszenie postępowania. Dopuszczalne jest zatem stosowanie przez organ podatkowy domniemań faktycznych mających wsparcie w materiale dowodowym, zasadach logiki i doświadczenia życiowego. Uprawdopodobnienie, że zobowiązanie nie zostanie wykonane wiąże się z wykazaniem, że pomimo doręczenia decyzji podatkowej zobowiązany nie wykonuje jej, zaś wysokie prawdopodobieństwo niewykonania wiąże się ze zbliżającym się przedawnieniem zobowiązania podatkowego" (por. wyrok NSA, sygn. akt I GSK 799/10, LEX nr 1126238).

Organ odwoławczy zauważył także, iż okoliczność zbliżającego się upływu terminu przedawnienia sama w sobie uprawdopodobnia, że zobowiązanie nie zostanie wykonane. Jest bowiem wysoce prawdopodobne, że podatnik mający świadomość rychłego zakończenia biegu terminu przedawnienia będzie zwlekał z dobrowolną zapłatą, licząc na wygaśnięcie zobowiązania podatkowego przed zastosowaniem wobec niego środków egzekucyjnych.

Odnosząc powyższe rozważania do realiów niniejszej sprawy Kolegium zauważyło, że w chwili wydania zaskarżonego postanowienia okres pozostały do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego określonego nieostateczną decyzją organu I instancji z dnia [...] był krótszy niż 3 miesiące, gdyż zgodnie z art. 70 § 1 O.p. upływał z końcem 2014 r. Prawdopodobne było, że strona wniesie odwołanie od decyzji organu I instancji i nie uzyska ona waloru ostateczności przed upływem terminu przedawnienia.

Wobec powyższego Kolegium stwierdziło, że pozostały do upływu terminu przedawnienia okres, okoliczność otwartego terminu do wniesienia odwołania od decyzji, a także brak dobrowolnego wykonania decyzji według wszelkich zasad logiki i życiowego doświadczenia nakazują przyjąć, że Spółka nie wykona zobowiązania podatkowego wynikającego z decyzji nieostatecznej.

Na poparcie tego stanowiska przywołano pogląd wyrażony w wyroku WSA w Gliwicach z dnia 9 stycznia 2015 r., sygn. akt I SA/Gl 618/14, w którym stwierdzono, że w sytuacji, gdy podstawą do nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności ma być art. 239b § 1 pkt 4 O.p. uprawdopodobnienie niewykonania zobowiązania powinno mieć za punkt odniesienia tę właśnie przesłankę, a więc nie tyle chodzi tu o okoliczności leżące po stronie podatnika, ale także te związane z samym upływem czasu. Skoro zatem powołana została przesłanka z pkt 4, a nie np. z pkt 2 lub 3, to przy tym uprawdopodobnieniu organ podatkowy nie musi odwoływać się do argumentacji i ustaleń, które miałyby na celu wykazanie braku wystarczającego majątku u podatnika, czy też podejmowania przez niego działań zmierzających do udaremnienia przyszłej egzekucji. Powyższe założenia doprowadziły Sąd do następującego wniosku: "Skoro decyzja, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności w dniu [...], wydana została w dniu [...] i odnosiła się do zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości za 2008 rok, które przedawniało się 31 grudnia 2013 r., a skarżąca nie podjęła działań zmierzających czy to do zabezpieczenia tych należności, ani ich zapłaty, a do tego jeszcze kwestionowała ich wysokość i pozostawała w otwartym terminie do złożenia odwołania, co wstrzymało możliwość przymusowego dochodzenia tych należności w drodze egzekucji to nie sposób uznać, że przywołując te okoliczności organy podatkowe nie uprawdopodobniły tego, że zobowiązanie określone w nieostatecznej decyzji z dnia [...] nie zostanie wykonane".

Dalej, odnosząc się do podniesionego w zażaleniu zarzutu dotyczącego naruszenia art. 121 § 1 O.p. z uwagi na niepoinformowanie Spółki o toczącym się postępowaniu w sprawie nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, Kolegium zauważyło, że obowiązku informowania strony o prowadzeniu postępowania w zakresie nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności nie można wywodzić z zasady ogólnej dotyczącej prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. W art. 165 § 5 O.p. ustawodawca przewidział bowiem odstępstwa od zasady wszczynania postępowania z urzędu w formie postanowienia i określił, że nie wydaje się i nie doręcza się stronie postanowienia o wszczęciu postępowania m.in. w sprawie nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności (art. 165 § 5 pkt 3 O.p.). Skoro zatem przepisy wyraźnie wyłączają obowiązek wydania i doręczenia postanowienia w sprawie wszczęcia postępowania, którego podstawową rolą jest właśnie poinformowanie strony o toczącym się postępowaniu, to nie można twierdzić, że nadanie decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności bez uprzedniego powiadomienie strony o prowadzeniu postępowania w tej kwestii jest naruszeniem zasady zaufania. Nieinformowanie strony wynika bowiem z normy bezwzględnie obowiązującej ustanowionej ze względu na specyfikę postępowania w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności, w którym istotna jest jego szybkość i zachowanie elementu zaskoczenia podatnika.

W skardze na powyższe postanowienie, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, pełnomocnik skarżącej podniósł zarzut naruszenia art. 210 § 4 w związku z art. 239b § 2 O.p., wskutek braku uprawdopodobnienia, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji organu I instancji nie zostanie przez skarżącą wykonane przed terminem przedawnienia.

Wobec tak sformułowanego zarzutu pełnomocnik skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia, poprzedzającego go postanowienia organu I instancji z dnia [...] oraz zwrot kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

W uzasadnieniu skargi, rozwijając zarzut naruszenia art. 210 § 4 w zw. z art. 239b § 2 O.p. wskazano na wstępie, że uprawdopodobnienie oznacza wykazanie, iż zachodzi duże prawdopodobieństwo - graniczące z pewnością - zmaterializowania się (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 9 lutego 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 1255/10, LEX nr 736344, wyrok WSA w Łodzi z dnia 21 października 2010 r., sygn. akt I SA/Łd 390/10, LEX nr 612165; WSA w Bydgoszczy z dnia 31 sierpnia 2010 r., sygn. akt I SA/Bd 461/10). Tym samym, w świetle przywołanego przepisu, wywód zmierzający do wykazania istnienia tego prawdopodobieństwa nie może być pozbawiony logiki oraz sprzeczny z doświadczeniem życiowym.

Tymczasem w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organ odwoławczy nie przywołał w istocie żadnej okoliczności, która wskazywałaby na wysokie prawdopodobieństwo niewykonania zobowiązania przez skarżącą. Za uprawdopodobnienie nie może być uznana druga z przesłanek koniecznych do nadania nieostatecznej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności.

Dalej autor skargi podkreślił, że ustawodawca wskazał dwie odrębne przesłanki konieczne do nadania nieostatecznej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności i obie one muszą zaistnieć w okolicznościach danej sprawy. Aprobata poglądu organu prowadziłaby do wniosku, że wprowadzenie do Ordynacji podatkowej § 2 art. 239b byłoby zbędne.

Zdaniem pełnomocnika skarżącej uprawdopodobnienie, że zobowiązanie nie zostanie wykonane, jest drugą niezależną przesłanką, którą organy powinny wykazać w uzasadnieniu postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności (por. wyrok WSA w Białymstoku z dnia 23 czerwca 2010 r., sygn. akt

I SA/Bk 231/10, wyrok WSA w Łodzi z dnia 14 maja 2010 r., sygn. akt I SA/Łd 263/10, niepubl.).

O uprawdopodobnieniu nie świadczy, w ocenie autora skargi, ani to, że skarżąca nie wykonała uprzednio doręczonej decyzji organu I instancji, ani to że może złożyć odwołanie, zajmując w nim odmienne od organu stanowisko. Prawo do odwołania jest jednym z wielu uprawnień podatnika, które nie może być kwestionowane przez organ. Nadto wniesienie odwołania zawierającego polemikę z poglądem organu nie stoi na przeszkodzie dobrowolnego wykonania zaskarżonej decyzji i uiszczenia podatku wynikającego z tej decyzji, co miało miejsce w niniejszej sprawie.

W konkluzji pełnomocnik skarżącej stwierdził, że "organ odwoławczy nie wykazał w zaskarżonym postanowieniu zaistnienia dużego prawdopodobieństwa - graniczącego z pewnością - zmaterializowania braku zapłaty przez skarżącą".

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał w całości dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi, wskazując w szczególności, ze wskazywane w skardze uiszczenie przez stronę podatku w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej nie wpływa na ocenę zasadności nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji organu I instancji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Skarga okazała się nieuzasadniona.

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 1647) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostały wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonego orzeczenia - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. – dalej także: p.p.s.a.). W myśl art. 134 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia – w granicach i według kryteriów określonych cytowanymi wyżej przepisami - Sąd stwierdził, iż rozstrzygnięcie to nie narusza prawa.

Poddanym kontroli Sądu w niniejszej sprawie rozstrzygnięciem organ odwoławczy utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji z dnia [...] o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji tego organu z dnia [...] w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego skarżącej Spółki w podatku od nieruchomości za 2009 r.

Organ I instancji, z aprobatą organu odwoławczego, uznał zasadność nadania nieostatecznej decyzji podatkowej rygoru natychmiastowej wykonalności zważywszy na nieodległy termin przedawnienia zobowiązania określonego tą decyzją oraz znaczne prawdopodobieństwo wniesienia odwołania w możliwie najpóźniejszym terminie, wynikającym z praktykowanego przez pełnomocnika Spółki odbierania doręczanych mu elektronicznie rozstrzygnięć w ostatnim, czternastym dniu.

Skarżąca, kwestionując to rozstrzygnięcie, zarzuciła nieuprawdopodobnienie, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji organu I instancji nie zostanie wykonane i wskazała na konieczność wykazania zaistnienia okoliczności określonych w art. 239 b § 1 O.p., czego w sprawie zaniechano. Podkreśliła, że skorzystanie przez stronę z przysługującego jej uprawnienia do wniesienia odwołania nie wyklucza dobrowolnego wykonania decyzji i zauważyła, że to miało miejsce w niniejszej sprawie.

Zarysowany powyżej spór był już przedmiotem orzekania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, m.in. w sprawach zakończonych wyrokiem z dnia 9 stycznia 2015 r., sygn. akt I SA/Gl 618/14, z dnia 2 marca 2016 r., sygn. akt I SA/Gl 1090/15, oraz wyrokiem z dnia 9 marca 2016 r., sygn. akt I SA/Gl 1213/15 (wszystkie powoływane w niniejszym uzasadnieniu wyroki dostępne w internetowej bazie orzeczeń NSA na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie w pełni podziela przyjęte w nich stanowisko, w związku z czym w poniższych rozważaniach posłuży się przedstawioną w nich argumentacją.

Zgodnie z art. 239b § 1 O.p., decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności gdy:

1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub

2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub

3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub

4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące.

Z uwagi na treść skargi i istotę sporu należy także podkreślić, iż zgodnie z dyspozycją art. 239b § 2 O.p. rygor natychmiastowej wykonalności zostanie nadany, gdy organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane.

Zdaniem Sądu z brzmienia tych przepisów należy wywieść, że przesłanki uzasadniające nałożenie rygoru natychmiastowej wykonalności określone w art. 239b § 1 i § 2 O.p. dzielą się na dwie kategorie: po pierwsze - związane z sytuacją majątkową podatnika; po drugie zaś - z upływem terminu przedawnienia.

Z treści przytoczonego art. 239b § 1 i § 2 O.p. wynika, że musi wystąpić przynajmniej jedna z czterech przesłanek wymienionych w art. 239b § 1 O.p., przy czym, w przypadku tychże przesłanek wymienionych w § 1 cyt. przepisu organ podatkowy obowiązany jest ustalić ich wystąpienie przez udowodnienie, natomiast w przypadku przesłanki określonej w art. 239b § 2 O.p. wystarczy uprawdopodobnienie. "Uprawdopodobnienie jest środkiem zastępczym dowodu, ze swej istoty nie daje pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) istnienia jakiegoś faktu" (por. wyrok WSA w Łodzi z dnia 20 października 2015 r., sygn. akt I SA/Łd 583/15, LEX nr 1929695), a więc to, że jakieś zdarzenie przypuszczalnie nastąpi.

W ocenie Sądu uzasadniona jest zatem teza, że dla nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności konieczne jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek tj. jednej ze wskazanych w art. 239b § 1 pkt 1-4 O.p. oraz przewidzianej w § 2 art. 239b O.p. Warunkiem koniecznym dla nadania rygoru natychmiastowej wykonalności w trybie art. 239b § 1 O.p. jest bowiem jednoczesne uprawdopodobnienie przez organ podatkowy, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane (art. 239b § 2 O.p.).

Mając na względzie wywody i zarzuty skargi podkreślenia wymaga, że to organ podatkowy ustala, czy zaistnienie jednej z przesłanek o jakich mowa w art. 239b § 1 O.p. daje prawdopodobieństwo, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Po przeprowadzeniu tego procesu dowodzenia organ podatkowy może nadać decyzji nieostatecznej rygor natychmiastowej wykonalności, jednak należy to do uznania organu podatkowego, który mimo spełnienia wszystkich przesłanek określonych w art. 239b § 1 i 2 O.p. może dojść do przekonania, że nie ma potrzeby stosowania omawianej regulacji.

Taki sposób wykładni zacytowanych przepisów jest, co do zasady niesporny w rozpoznawanej sprawie. Jednakże w odniesieniu do stanu faktycznego tej sprawy oraz mając na uwadze treść wydanych przez organy rozstrzygnięć, skarżąca uważa, iż nie została spełniona przesłanka z § 2, albowiem nie zostało przez organy uprawdopodobnione, iż zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Przeciwnego zdania jest organ odwoławczy, który twierdzi, iż w sprawie miały miejsce okoliczności uprawdopodobniające niewykonanie zobowiązania.

W ocenie Sądu, rację w tym sporze należy przyznać organowi odwoławczemu.

Uzasadniając taki pogląd trzeba wskazać, iż regulacje zamieszczone w § 1 i § 2 art. 239b O.p. powinny być odczytywane we wzajemnym powiązaniu, na co wskazuje choćby zawarte w § 2 bezpośrednie odniesienie do § 1. Oznacza to również, iż zakres, sposób i sens "uprawdopodobnienia" z § 2 powinny być odczytywane poprzez pryzmat przesłanek z pkt 1-4 § 1, a konkretnie rzecz biorąc tych, bądź tej z nich, na zaistnienie których organy nadając decyzji rygor natychmiastowej wykonalności, w danej sprawie się powołały.

W rozpatrywanej sprawie, organy powołały się na zaistnienie przesłanki z pkt 4 (zbliżający się termin przedawnienia zobowiązania), a więc uprawdopodobnienie niewykonania zobowiązania powinno mieć za punkt odniesienia tę właśnie przesłankę. Słuszne jest zatem w tym kontekście stanowisko organu odwoławczego, zawarte w zaskarżonym postanowieniu, iż nie tylko chodzi tu o okoliczności subiektywne leżące po stronie podatnika, a wskazujące, że nie uiści on podatku oraz okoliczności obiektywne wynikające ze stanu majątkowego podatnika, ale także te związane z samym upływem czasu. Skoro zatem powołana została przesłanka z pkt 4, a nie np. z pkt 2 lub 3, to przy tym uprawdopodobnieniu organ nie musi odwoływać się do argumentacji i ustaleń, które miałyby na celu wykazanie braku wystarczającego majątku u podatnika, czy też podejmowania przez niego działań zmierzających do udaremnienia przyszłej egzekucji.

Należy także zwrócić uwagę na znaczenie (sposób rozumienia) pojęcia "uprawdopodobnienie", które polega nie na wykazaniu i udowodnieniu zaistnienia określonego faktu jako czegoś pewnego, lecz wskazaniu jedynie okoliczności wystarczających do powzięcia przekonania o prawdopodobieństwie zaistnienia tego faktu.

Skoro decyzja, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności wydana została w dniu [...], a odebrana przez podatnika w dniu 14 listopada 2014 r. i określono nią zobowiązanie z tytułu podatku od nieruchomości za 2009 r., którego termin przedawnienia upływał z dniem 31 grudnia 2014 r., to nie sposób uznać, że przywołując okoliczności związane już tylko z samym przedawnieniem organy nie uprawdopodobniły tego, że zobowiązanie określone w ww. nieostatecznej decyzji nie zostanie wykonane. Argumentacja ta tym bardziej zyskuje wzmocnienie, gdy uwzględni się fakt, że należność wygasłaby z dniem upływu terminu przedawnienia, a więc po 6 tygodniach od doręczenia decyzji. Słusznie wskazuje się w skardze, że wniesienie odwołania jest uprawnieniem podatnika, niemniej jednak w rozpatrywanej sprawie graniczące z pewnością przekonanie, że Spółka zaskarży decyzję organu I instancji przemawia za tym, że organy uprawdopodobniły, że zobowiązanie wynikające z decyzji organu I instancji nie zostanie wykonane.

W ramach tego uprawdopodobnienia słusznie zwrócono uwagę na praktykowane przez pełnomocników Spółki odbieranie rozstrzygnięć w ostatnim dniu, w którym możliwe jest podjęcie korespondencji, co dotyczyło także odbioru decyzji objętej kontrolowanym w niniejszej sprawie rygorem natychmiastowej wykonalności. Nie inaczej stało się także w przypadku doręczenia postanowienia organu I instancji o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności, które - jak wynika ze znajdującego się w aktach sprawy zwrotnego potwierdzenia odbioru drogą elektroniczną - odebrane zostało w dniu 1 grudnia 2014 r.

Nie kwestionując zatem uprawnienia skarżącej do czynnego udziału w postępowaniu wskazać należy, że okoliczności związane z terminami, w jakich strona korzysta ze swoich praw także tworzą określone elementy stanu faktycznego, którego całokształt podlega ocenie organu w kontekście prawdopodobieństwa zaistnienia faktu, że zobowiązanie nie zostanie wykonane. W sytuacji więc, gdy decyzję organu I instancji wydano w dniu [...], a doręczono w dniu 14 listopada 2014 r., to w świetle zasad logiki i doświadczenia życiowego uzasadnione jest twierdzenie, które legło u podstaw rozstrzygnięcia organów obu instancji, iż jest prawdopodobne, że skarżąca w okresie 6 tygodni, jakie pozostały do przedawnienia przedmiotowego zobowiązania, tj. do końca 2014 r. nie wykona zobowiązania, natomiast wniesienie odwołanie.

Konstatacji tej nie można skutecznie podważać nawet ze względu na wskazywane w skardze uiszczenie podatku w kwocie wynikającej z decyzji, czego Spółka w żaden sposób nie udokumentowała. Nie oznacza to bowiem, że organ nie mógł uznać, że wielce prawdopodobne jest niewykonanie tego zobowiązania przed upływem terminu przedawnienia. Tym bardziej, że strona nie wskazywała w zażaleniu, że po otrzymaniu decyzji organu I instancji, w okresie przed ewentualnym zastosowaniem środków egzekucyjnych, (co do których w aktach sprawy nie ma żadnych danych), do dnia 31 grudnia 2014 r. dobrowolnie wykonała decyzję organu I instancji. Słusznie wskazano w skardze, że wniesienie odwołania zawierającego polemikę z poglądem organu nie stoi na przeszkodzie dobrowolnego wykonania zaskarżonej decyzji i uiszczenia podatku wynikającego z tej decyzji, niemniej z akt sprawy nie wynika, aby rozstrzygnięcie to zostało dobrowolnie wykonane i z jaką datą.

W świetle przedstawionych wyżej okoliczności, ziszczenie się opisanej przez organy sekwencji zdarzeń skutkujących niewykonaniem zobowiązania podatkowego przed upływem terminu przedawnienia było, w ocenie Sądu całkowicie realne i możliwe - a więc prawdopodobne, co stanowiło wypełnienie przesłanki wymienionej w art. 239 b § 2 O.p. Zaistnienie tej przesłanki organy - zdaniem Sądu - wykazały w wystarczającym zakresie.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w aktualnym orzecznictwie sądowym. Przyjmuje się w nim, że "organ podatkowy, który nadaje decyzji nieostatecznej rygor natychmiastowej wykonalności z powołaniem się na przesłankę z art. 239b § 1 pkt 4 o.p., powinien w myśl art. 239b § 2 tej ustawy wskazać na takie okoliczności stwarzające ryzyko niewykonania zobowiązania podatkowego, które wiążą się z krótszym niż 3 miesięcznym okresem jego przedawnienia; taką okolicznością może być między innymi czas niezbędny do uzyskania przez decyzję nieostateczną waloru ostateczności (por. m.in. wyrok NSA z dnia 15 grudnia 2015 r., sygn. akt II FSK 2903/13, LEX nr 1958528). Ugruntowane jest także stanowisko, zgodnie z którym "jeżeli do upływu terminu przedawnienia pozostał bardzo krótki okres, przez ustawodawcę wyznaczony na czas krótszy niż trzy miesiące, to w aspekcie prawdopodobieństwa niewykonania zobowiązania podatkowego nie mają żadnego znaczenia okoliczności faktyczne dotyczące wielkości majątku podatnika, jego zasobów finansowych, czy dotychczasowej postawy w zakresie uiszczania danin publicznoprawnych. Nawet przy bardzo dużym majątku, przekraczającym wielokrotnie wartość zobowiązań podatkowych określonych w decyzji organu pierwszej instancji, zobowiązanie to nie zostanie wykonane bez nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, albowiem wygaśnie na skutek przedawnienia" (por. wyrok WSA w Łodzi z dnia 29 października 2015 r., sygn. akt I SA/Łd 755/15, LEX nr 1929761).

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że dostatecznie uprawdopodobniono, iż zobowiązanie podatkowe określone decyzją organu I instancji nie zostanie wykonane przed upływem terminu przedawnienia, czemu organy obu instancji dały wyraz w uzasadnieniach swoich rozstrzygnięć. Podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 210 § 4 w zw. z art. 239 b § 2 O.p. jest zatem bezpodstawny.

Wykazana powyżej legalność zaskarżonego postanowienia, nakazywała oddalić skargę w oparciu o art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.