Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 2758/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2011-06-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 38 ust 2
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 22 ust 2
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1 art. 221 ust. 3, 29, 30, 31
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Henryk Wach, Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz (spr.), Sędzia WSA Marzanna Sałuda, Protokolant st. sekr. sądowy Anna Wandoch, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 czerwca 2011 r. przy udziale – sprawy ze skargi A. S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług, podatku akcyzowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją nr [...] z [...]r. Dyrektor Izby Celnej w K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego B. nr [...]z [...] r., którą organ:

1) określił elementy kalkulacyjne dla towaru objętego zgłoszeniem celnym nr [...] z [...] r. na potrzeby prawidłowego określenia kwoty akcyzy oraz podatku VAT z tytułu importu wyrobu akcyzowego w wysokości:

- wartość celna towaru 35 546 zł,

- stawka celna 10%,

- kwota cła 3 555 zł,

2) określił kwotę należnego podatku akcyzowego dla towaru objętego ww. zgłoszeniem celnym w wysokości 1212 zł,

3) określił kwotę należnego podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru objętego zgłoszeniem celnym nr jw. w wysokości 8 869 zł.

Jednocześnie organ l instancji wezwał stronę do uiszczenia różnicy pomiędzy podatkami zadeklarowanymi w zgłoszeniu celnym, a określonymi decyzją w łącznej kwocie 8 817 PLN (różnica w akcyzie wynosiła 1060 PLN, natomiast różnica w podatku VAT 7 756,70 PLN).

Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco.

W dniu [...] r. Pani A.S., będąca stroną w niniejszej sprawie, zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu sprowadzony z Kanady używany samochód osobowy marki [...] o nr nadwozia[...] , z silnikiem o zapłonie iskrowym, o pojemności skokowej 1668 ccm, deklarując rok produkcji 2004.

Przedmiotowy samochód został w zgłoszeniu celnym (pole 33 dokumentu SAD) przyporządkowany do kodu CN 87032390 Taryfy Celnej Wspólnot Europejskich, właściwego dla pojazdów samochodowych i innych pojazdów mechanicznych przeznaczonych zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702) włącznie z samochodami osobowo - towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi - pozostałe pojazdy wyposażone w silniki tłokowe wewnętrznego spalania o zapłonie iskrowym, o pojemności skokowej przekraczającej 1500 ccm, ale nieprzekraczającej 3000 ccm, używane.

Dla ww. towaru zastosowano stawkę celną konwencyjną w wysokości 10 %. Wartość celną przedmiotowego pojazdu zadeklarowano w kwocie 950,00 CAD na podstawie aktu sprzedaży z [...]r. (Bili of sale) - w którym jako sprzedający została wskazana B.R., a jako kupujący A.S. - oraz koszty związane z transportem do miejsca jego wprowadzenia na obszar celny Wspólnoty w kwocie 467,17 USD - faktura nr 117121. Do ww. zgłoszenia celnego załączono m.in.:

• Akt sprzedaży z [...] r., w którym określono wartość importowanego pojazdu na kwotę 950,00 CAD. Jako sprzedawca wskazana została B.R.,

• pismo z [...]r. wystawione przez [...] (Autoryzowany Pośrednik [...], Punkt Rejestracji)

• kserokopia faktury nr [...] dot. poniesionych kosztów,

• zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym z [...]r. nr [...]

• deklarację elementów dotyczących wartości celnej D.W.1

W tym samym dniu przedmiotowe zgłoszenie - jako odpowiadające wymogom formalnym określonym w art.62 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19 października 1992 r., str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, roz. 2, t. 4, str. 307, z późn. zm. ) - zostało przyjęte na podstawie art. 63 ww. rozporządzenia i zarejestrowane w ewidencji OGL pod numerem [...]. Postanowieniem nr [...] z [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego w B. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia elementów kalkulacyjnych na potrzeby prawidłowego ustalenia kwot podatków dla towaru objętego zgłoszeniem celnym SAD nr [...] z dnia [...]r.

Przyczyną wszczęcia postępowania były informacje zawarte w piśmie Agencji Kanadyjskiej Służby Granicznej nr [...] z [...] r. oraz załączonym do niego Raporcie nr [...] z [...] r., z których wynika, iż przedmiotowy samochód posiada w Kanadzie status samochodu nienaprawialnego, co oznacza, że jest to pojazd uszkodzony w stopniu powodującym, że jest on nienaprawialny i nie może być zarejestrowany oraz, że może on być sprzedany wyłącznie na złom i demontowany na części. Z powołanego pisma wynikało także, że został on sprzedany przez firmę złomującą "A" nieznanemu nabywcy za kwotę 4 815,00 $. W związku z wątpliwościami co do ceny towaru, Naczelnik Urzędu Celnego w B. postanowieniem nr [...] z [...] r. powołał w charakterze biegłego J.D.- certyfikowanego rzeczoznawcę samochodowego wpisanego na listę rzeczoznawców Ministra Infrastruktury w celu wykonania opinii w następującym zakresie:

• określenia na dzień [...] r. stopnia zużycia pojazdu marki [...] o nr identyfikacyjnym (VIN) nr [...] , rok produkcji 2004, będącego przedmiotem niniejszego postępowania na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego oraz z uwzględnieniem ewentualnych uwag wnoszonych przez stronę postępowania w trakcie sporządzania opinii,

• ustalenia na dzień [...]r. wartości rynkowej brutto pojazdu marki [...] uwzględniając jego dane oraz stan techniczny.

W sporządzonej opinii technicznej nr [...] z [...] r. rzeczoznawca wskazał m. in., że wartość rynkowa (brutto) w Polsce pojazdu o takich samych parametrach jak importowany, którego odpowiednikiem na rynku europejskim jest [...] na [...] r, kiedy to dokonano zgłoszenia celnego - wynosiła 54 100 PLN. Wartość ta - ustalona przez rzeczoznawcę na podstawie notowań rynkowych z katalogu "Pojazdy samochodowe - Wartości Rynkowe Xll-2005, przeliczeń z wykorzystaniem programu Info Ekspert, korekt mających wpływ na wartość pojazdu - posłużyła do przeprowadzenia kalkulacji wartości celnej metodą "ostatniej szansy" opisaną w art. 31 ust.1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego.

Obliczona przez Naczelnika Urzędu Celnego w B. wartość celna metodą "ostatniej szansy" wynosi 35 546 PLN (tj. 12457,86 $ CAD - po przeliczeniu wg obowiązującego w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego kursu walut: 1 CAD = 2,8533 PLN) i uzyskano ją w wyniku wykonania następujących obliczeń:

- wartość bazowa pojazdu przyjęta z oceny technicznej z uwzględnieniem korekt = 54 100 PLN,

- wartość pojazdu po odjęciu 22 % podatku VAT - (54100 PLN: 1,22) = 44 344 PLN,

- wartość pojazdu po odjęciu 3,1 % podatku akcyzowego - (44 344 PLN: 1,031) = 43 011 PLN,

- wartość pojazdu po odjęciu 10 % cła - (43 011 PLN: 1,10) = 39 101 PLN,

- wartość pojazdu po odjęciu 10 % marży- (39 101 PLN: 1,10) = 35 546 PLN.

Pismem z [...] r. strona reprezentowana przez pełnomocnika złożyła odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w B. nr [...] z [...] r. zaskarżając powyższą decyzję w całości i wnosząc o jej uchylenie. Rozstrzygnięciu temu pełnomocnik zarzucił:

• błędy w ustaleniach faktycznych, które stały się podstawą zaskarżonej decyzji,

• błędną ocenę zebranego materiału dowodowego,

• wydanie decyzji o istnieniu zaległości płatniczych pomimo braku jakichkolwiek dokumentów potwierdzających jej zasadność.

Rozpatrując odwołanie strony Dyrektor Izby Celnej wydał zaskarżoną decyzję. W jej podstawie prawnej powołał art. 233 §1 pkt 1, art. 13 §1 pkt.2 lit. a, art. 21 §1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. -Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), art. 154 ust.1 ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 z późn. zm.), art.4 ust.1 pkt 4, art.7 ust.2 pkt 1, art.10 ust.1 pkt 4, art. 20 ust.2, ust.5 art. 22 ust. 2, art. 75 ust.1, ust.3, art. 80 ust.1, ust. 2 pkt 2, ust. 3 pkt 2 ustawy z 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29 poz. 257 z późn. zm.), § 2 ust.1 pkt 2, § 7 ust. 2 oraz pozycja 21 załącznika 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825 z późn. zm.), art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 19 ust. 7, art. 29 ust. 13, art. 33 ust. 2, art. 38 ust. 2, art. 41 ust.1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 z późn. zm).

W uzasadnieniu stwierdził, że zgodnie z art. 181 a ust.1 rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 253 z 11 października 1993r., str.1 z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie Wydanie specjalne, roz.2, t. 6 str.3 z późn. zm.) - jeżeli zgodnie z procedurą ustanowioną w ust.2, organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 Kodeksu, nie muszą ustalać wartości celnej przywożonych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej. Dlatego też organ dokonał weryfikacji dokumentów sprzedaży, która została przeprowadzona w oparciu o Umowę między Wspólnotą Europejską a Kanadą o współpracy i wzajemnej pomocy w sprawach celnych (Dz. Urz. UE L z 1998 r. Nr 7 str. 38; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, t. 8, str. 428).

Kanadyjskie władze celne (tj. Agencja Kanadyjskiej Służby Granicznej, Wydział Dochodzeń Karnych) poinformowały w piśmie urzędowym nr [...] z [...] r. oraz załączonym do niego piśmie nr [...] z [...] r. o wyniku przeprowadzonej weryfikacji dowodu sprzedaży z [...] r. i poczynionych ustaleniach dotyczących przedmiotowego samochodu osobowego. Wynika z nich, iż pojazd ten posiada status samochodu nienaprawialnego i został sprzedany przez firmę złomującą "A" za kwotę 4 815,00 $, co wskazuje że wartość wykazana przez stronę w zgłoszeniu celnym jest zaniżona. Potwierdzeniem ww. stanowiska iż akt sprzedaży z [...] r. (w którym wskazana została wartość samochodu [...] na kwotę 950 CAD) nie jest wiarygodnym dokumentem w zakresie uwidocznionej w nim ceny transakcyjnej importowanego towaru są dane zawarte w opinii biegłego J.D. nr [...] z [...] r., w której ustalił on wartość rynkową pojazdu na dzień [...] r. na kwotę 54 100 PLN brutto. Na tej podstawie Dyrektor izby Skarbowej stwierdził, że organ pierwszej instancji miał uzasadnione podstawy do wszczęcia postępowania oraz wydania decyzji w przedmiotowej sprawie, albowiem wartość celna towaru wskazana w Akcie sprzedaży z [...] r. rażąco odstaje od wartości towaru na rynku kraju zakupu.

W związku z powyższą decyzją, strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, w której wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej. Pełnomocnik skarżącej zarzucił, że rozstrzygnięcie zawiera błędy w ustaleniach faktycznych, które stały się podstawą zaskarżonej decyzji, a także, że zawiera ona błędną ocenę zebranego materiału dowodowego.

Uzasadniając skargę pełnomocnik skarżącej nie wskazał żadnych konkretnych przepisów, które uważa za naruszone przez organ podatkowy, a jedynie ogólnie podniósł, że:

1) organy pominęły okoliczność, iż samochód miał status pojazdu nienaprawialnego,

2) decyzje organów obu instancji zostały wydane wyłącznie w oparciu o opinię rzeczoznawcy, który określił wartość pojazdu na kwotę wyższą niż wskazała to strona w oparciu jedynie o zdjęcia auta, bez jego fizycznego badania, co sprawia, że nie może ona mieć wiążącego charakteru. Wniósł także o przeprowadzenie dowodów z zeznań skarżącego i świadka oraz opinii biegłego na okoliczność stanu pojazdu.

3) W ocenie strony błędne było także przyjęcie, że cena transakcyjna nie odzwierciedla wartości celnej towaru. Celem przepisów dotyczących uprawnienia organów celnych do sprawdzenia i korekty zadeklarowanej wartości celnej jest dokonanie jej korekty w przypadkach oczywistych, gdy wartość podana w zgłoszeniu drastycznie różni się od wartości celnej, która to sytuacja w analizowanym przypadku nie miała miejsca.

4) Błędne jest nadanie pismu kanadyjskich władz celnych waloru dokumentu urzędowego zakresie określenia wartości celnej towaru, gdyż nabywcą po wskazanej przez władze kanadyjskie cenie nie była skarżąca, lecz jej poprzednik prawny, a zatem informacja ta nie może stanowić podstawy rozstrzygnięcia sprawy

5) Błędne jest zastosowanie metody ostatniej szansy, która winna być ostatecznością. Twierdzenie Dyrektora Izby Celnej, że znalezienie tożsamych towarów nie jest możliwe nie polega na prawdzie, gdyż nie jest trudno znaleźć w komisach czy na aukcjach internetowych podobne pojazdy, aby możliwe było prawidłowe określenie wartości celnej pojazdu, a nie na podstawie opinii biegłego, który sporządził ją nie na podstawie dokonanego badania, lecz bazował na fotografiach i porównaniach z autami innych marek o innym stopniu zużycia.

6) Na zakończenie pełnomocnik podniósł, iż "znaczna część należności, co do których orzeka organ celny jest już przedawniona", nie wskazał jednak jakiego rodzaju należności, w jakiej części i na podstawie jakich przepisów uznaje za przedawnione.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie. Stanowisko to podtrzymał także na rozprawie [...] r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, o ile ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 145 § 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – dalej "p.p.s.a.", sąd uchyla decyzję lub postanowienie, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ewentualnie stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia, jeżeli zachodzą przyczyny określone we właściwych przepisach. Tak więc tylko stwierdzenie, że zaskarżona decyzja dotknięta jest przynajmniej jedną z w/w wad skutkuje jej wyeliminowaniem z obrotu prawnego, podczas gdy badanie zaskarżonego rozstrzygnięcia nie wykazało, aby było ono dotknięte takimi wadami.

W pierwszej kolejności rozpatrzenia wymaga zarzut przedawnienia należności objętych decyzją Dyrektora Izby Celnej, gdyż zasadność tego zarzutu skutkowałaby zbędnością analizy dalszych zarzutów skargi z uwagi na konieczność uchylenia zaskarżonego rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 38 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), jeżeli zgodnie z przepisami celnymi, powiadomienie dłużnika o wysokości długu celnego nie może nastąpić z uwagi na przedawnienie, a istnieje podstawa do obliczenia lub zweryfikowania należności podatkowych, naczelnik urzędu celnego może określić elementy kalkulacyjne według zasad określonych w przepisach celnych na potrzeby prawidłowego określenia należnego podatku z tytułu importu towarów. Analogiczny przepis zawiera art. 22 ust. 2 ustawy z 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz.257 z późn. zm.) stanowiący, że jeżeli zgodnie z przepisami prawa celnego powiadomienie dłużnika o wysokości długu celnego nie może nastąpić z uwagi na przedawnienie, a istnieje podstawa do zweryfikowania należności podatkowych, naczelnik urzędu celnego może określić elementy kalkulacyjne według zasad określonych w przepisach prawa celnego na potrzeby prawidłowego określenia kwoty akcyzy z tytułu importu wyrobów akcyzowych. Należy także wskazać, że w analizowanej sprawie znajduje zastosowanie ustawa z 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 z późn. zm.) z uwagi na brzmienie art. 154 ust. 1 ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 3 poz.11 z 2009 r.) uchylającej ustawę z 23 stycznia 2004 r., stosownie do którego jeżeli obowiązek podatkowy w akcyzie odnośnie wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych w rozumieniu ustawy, o której mowa w art. 168, powstał przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy i należna akcyza nie została do tego dnia zapłacona, stosuje się przepisy dotychczasowe. Zgodnie z art. 221 ust. 3 Wspólnotowego Kodeksu Celnego powiadomienie dłużnika o kwocie długu celnego nie może nastąpić po upływie trzech lat, licząc od dnia powstania długu celnego. W przedmiotowej sprawie powiadomienie dłużnika o wysokości długu celnego nie mogło nastąpić, jako że upłynęły trzy lata od daty powstania długu celnego, który powstał w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego czyli [...]r., tym niemniej zauważyć należy, że kwota należności celnych została wskazana w decyzji pierwszoinstancyjnej jedynie dla potrzeb określenia elementów kalkulacyjnych, jako podstawa do obliczenia podatków VAT i akcyzowego. Organ podatkowy pierwszej instancji nie wzywał zaś strony do dokonania zapłaty należności celnych a kwota, o której wpłatę organ wezwał skarżącą obejmuje jedynie różnicę między należnościami z tytuł podatków VAT i akcyzowego zapłaconą przez stronę przy dokonaniu zgłoszenia celnego, a faktycznie należną.

Odnośnie przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatkach VAT i akcyzowym, to stosownie do art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W niniejszej sprawie termin płatności upłynął po 10 dniach od dnia powiadomienia dłużnika o kwocie należności celnych, a więc od [...]r. Tak więc pięcioletni termin upłynął z dniem [...]r., czyli już po wydaniu decyzji przez organy podatkowe obydwu instancji, a zatem zarzut przedawnienia dochodzonych należności jest bezzasadny. Wobec powyższego Sąd przystąpił do analizy dalszych zarzutów skargi.

Na wstępie Sąd stwierdza, że nie mógł być uwzględniony wniosek pełnomocnika skarżącej o przeprowadzenie dowodów. Stosownie bowiem do art. 106 § 3 p.p.s.a. sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Biorąc pod uwagę fakt, że wniosek dotyczył przeprowadzenie dowodów z przesłuchania strony i świadka oraz z opinii biegłego, wniosek taki nie mógł być uwzględniony na etapie postępowania sądowoadministarcyjnego.

Odnosząc się do zarzutu skarżącej, iż ograny podatkowe pominęły okoliczność, że pojazd miał status pojazdu nienaprawialnego jest bezzasadny. Z opinii biegłego znajdującego się w aktach sprawy wynika bowiem, że "samochód [...]r. co zostało zweryfikowane przez funkcjonariuszy celnych nie miał widocznych uszkodzeń (patrz notatka z kontroli celnej), a wcześniej w tym dniu przeszedł badania techniczne z wynikiem pozytywnym z dwuletnim okresem ważności badań. Wobec powyższego nie mogły w samochodzie występować znaczące uszkodzenia nadwozia i zespołu napędowego", a także, że "samochód nie był uszkodzony przed sprowadzeniem go do Polski (...). W dokumentacji pojazdu brak informacji o uszkodzeniach, jest jedynie wzmianka, że pojazd nie został przygotowany do badań i nie został ponownie zarejestrowany. Między dniem sprzedaży samochodu skarżącej a [...]r. samochód przejechał 1448 km, co sugeruje, że był sprawny technicznie" (opinia biegłego rzeczoznawcy, str. 65 i poprzednie akt administracyjnych). Na tej podstawie w sporządzonej opinii technicznej nr [...]z [...]r. rzeczoznawca wskazał m. in., że wartość rynkowa (brutto) w Polsce pojazdu o takich samych parametrach jak importowany, na dzień [...]r., kiedy to dokonano zgłoszenia celnego - wynosiła 54 100 PLN.

Skarżący zarzucił ponadto, że wycena biegłego nie może mieć wiążącego charakteru z uwagi na fakt, że została sporządzona jedynie w oparciu o materiały pośrednie, bez fizycznego zbadania pojazdu. Jak wynika z postanowienia Naczelnika Urzędu Celnego z [...] r. dla potrzeb sporządzenia opinii przekazano biegłemu kserokopie następujących dokumentów:

• karty 6 SAD nr [...] z [...]r.,

• zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu nr[...] z [...] r.,

• aktu sprzedaży wraz z tłumaczeniem,

• dokumentu [...]. wraz z tłumaczeniem,

• dokumentu “A",

• dokumentu [...],

- które wskazują, że są wystarczające do ustalenia stanu technicznego pojazdu. Wartość pojazdu - ustalona przez rzeczoznawcę na podstawie notowań rynkowych z katalogu "Pojazdy samochodowe - Wartości Rynkowe Xll-2005, przeliczeń z wykorzystaniem programu Info Ekspert, korekt mających wpływ na wartość pojazdu - posłużyła do przeprowadzenia kalkulacji wartości celnej metodą "ostatniej szansy" opisaną w art. 31 ust.1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, o czym będzie mowa w dalszej części uzasadnienia.

Pełnomocnik skarżącej podniósł także że "UC nie zważa, iż w dniu dokonania zgłoszenia celnego, funkcjonariusze celni nie mieli żadnych wątpliwości co do deklarowanej wartości spornego pojazdu. Trudno zatem akceptować sytuację, w której po upływie blisko 5 lat podejmowane są działania w celu weryfikacji należności podatkowych i kalkulacyjnych, i to w oparciu o wyłącznie kwestionowanie pewnych okoliczności faktycznych" oraz że procedura weryfikacji wartości celnej towarów znajduje zastosowanie tylko "w przypadkach oczywistych, gdy wartość podana w zgłoszeniu drastycznie różni się od wartości celnej. W niniejszym przypadku sytuacja taka nie miała miejsca". Stwierdzić trzeba, że również i te zarzuty nie zasługują na uwzględnienie. Zauważyć bowiem należy, że przepisy uprawniające organ do dokonana weryfikacji zadeklarowanej wartości celnej w żaden sposób nie odnoszą się do kwoty czy stopnia potencjalnej różnicy wartości zadeklarowanej i rzeczywistej towaru stanowiącego przedmiot importu czy nabycia wewnątrzwspólnotowego i organ może zastosować tę procedurę w każdym przypadku, gdy uzna to za celowe. Przepisy Wspólnotowego Kodeksu Celnego umożliwiają bowiem organom celnym dokonywanie kontroli zgłoszenia celnego po zwolnieniu towaru. Zgodnie bowiem z art. 78 ust. 2 Wspólnotowego Kodeksu Celnego "Po dokonaniu zwolnienia towarów organy celne mogą, w celu upewnienia się o prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu, przystąpić do kontroli dokumentów i danych handlowych dotyczących operacji przywozu lub wywozu towarów objętych zgłoszeniem oraz późniejszych operacji handlowych dotyczących tych samych towarów. Kontrole te mogą być przeprowadzone u zgłaszającego bądź u każdej osoby bezpośrednio lub pośrednio zainteresowanej zawodowo tymi operacjami, jak również u każdej innej osoby posiadającej dla potrzeb zawodowych wymienione dokumenty i dane. Organy te mogą również przeprowadzić rewizję towarów, o ile istnieje jeszcze możliwość ich okazania". Jeżeli z kontroli zgłoszenia lub kontroli po zwolnieniu towarów wynika, że przepisy regulujące właściwą procedurę celną zostały zastosowane w oparciu o nieprawidłowe lub niekompletne dane, organy celne podejmują zgodnie z wydanymi przepisami, niezbędne działania w celu uregulowania sytuacji, biorąc pod uwagę nowe dane, którymi dysponują (art. 78 ust. 3 WKC). Jednocześnie przepis art. 13 WKC przewiduje, iż zgodnie z warunkami określonymi obowiązującymi przepisami, organy celne mogą zastosować wszelkie środki kontroli, które uznają za niezbędne dla prawidłowego stosowania przepisów prawa celnego. Natomiast funkcjonariusze celni są niewątpliwe ekspertami w kwestii prawa celnego, ale nie wyceny pojazdów i fakt, że nie zakwestionowali zadeklarowanej przez stronę wartości przy dokonaniu zgłoszenia celnego nie pozbawia organu takiej możliwości w przyszłości.

Bezzasadne jest także stwierdzenie pełnomocnika skarżącej, jakoby Dyrektor Izby Celnej błędnie nadawał walor dokumentu urzędowego pismu władz kanadyjskich, wskazującemu, że przedmiotowy pojazd został sprzedany w sierpniu 2005 r. jako nienaprawialny za kwotę 4.815,00 CAD. Jak wynika bowiem z Raportu [...] nr [...] z [...] r. sporządzonego przez władze celne Kanady, przedmiotowy pojazd będąc w stanie określonym mianem "nienaprawialnego", oznaczającego (wg nomenklatury stosowanej przez Rząd Alberty) "pojazd uszkodzony w stopniu, który powoduje, że jest on nienaprawialny i nie może być zarejestrowany" oraz "takie pojazdy mogą być sprzedawane wyłącznie na złom i demontowane na części" oraz, że został on sprzedany przez firmę złomującą za kwotę 4 815,00 $ CAD. Wyżej wymienione pismo kanadyjskich władz celnych, a także pismo [...] nr [...] z [...]r. stanowi dokument urzędowy w rozumieniu art. 194 §1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołanie do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Dokumentom urzędowym przyznaje się zwiększoną moc dowodową w zakresie tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone, jeżeli dokumenty sporządzone zostały w przepisanej formie przez powołane do tego organy władzy publicznej. Dokumentem urzędowym jest dokument spełniający łącznie następujące przesłanki: został sporządzony w formie określonej przepisami prawa oraz sporządziły go powołane do tego organy władzy publicznej lub inne jednostki, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów uprawnione są do ich wydawania.

W doktrynie podnosi się, że zwiększona moc dowodowa dokumentu urzędowego sprowadza się do przyjęcia dwóch domniemań tj. prawdziwości (autentyczności) oraz zgodności z prawdą twierdzeń w nim zawartych (wiarygodności). Pierwsze domniemanie oznacza, że dokument pochodzi od organu lub jednostki wskazanej w dokumencie jako jego wystawca. Natomiast drugie domniemanie oznacza, że to, co wynika z treści dokumentu urzędowego, jest zgodne z prawdą. Dzięki domniemaniu zgodności z prawdą twierdzeń zawartych w dokumencie urzędowym (wiarygodności), które nakazuje uznać, że treść dokumentu jest zgodna z rzeczywistością, nie istnieje potrzeba udowadniania faktów, które wynikają z dokumentu urzędowego. Przepis ten nakazuje zatem organom podatkowym uznać za udowodnione to, co wynika z treści dokumentu. Organ podatkowy jest zatem związany dokumentem urzędowym. Nie może więc w sposób swobodny oceniać jego treści ani jej kwestionować bez przeprowadzenia przeciwdowodu prawdziwości zawartych w nim informacji. Co więcej, organ nie może pominąć okoliczności wynikających z dokumentu urzędowego, jeżeli są one istotne w sprawie. Dodatkowo należy nadmienić, że art. 194 Ordynacji podatkowej nie ogranicza pojęcia dokumentów urzędowych do dokumentów krajowych. Przyjmuje się, że uznanie dokumentu zagranicznego za dokument urzędowy jest uzależnione od uregulowań zawartych w wiążących Polskę umowach międzynarodowych. Taką umową międzynarodową istotną w niniejszej sprawie jest Umowa między Wspólnotą Europejską a Kanadą o współpracy i wzajemnej pomocy w sprawach celnych (Dz. Urz. UE L z 1998 r. Nr 7 str. 38; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, t. 8, str. 428). Prawidłowo zatem organ celny na podstawie wyżej przytoczonych przepisów przyjął, że pismo kanadyjskich władz celnych stanowi dokument urzędowy, stanowiący dowód w sprawie. Zasadne jest stwierdzenie pełnomocnika skarżącego, iż "fakt uprzedniego nabycia spornego pojazdu przez inną firmę za określoną cenę nie ma bezpośredniego przełożenia na wartość zbywanego pojazdu na rzecz innego podmiotu". (Z treści skargi i pism zgromadzonych w aktach sprawy wydaje się wynikać, że pełnomocnikowi chodzi tu o wyżej omówione pismo kanadyjskich władz celnych, z których wynika, że auto zostało poprzednio sprzedane za kwotę 4.815,00 CAD.) Tyle tylko, że organy celne nie dokonały takiego prostego przełożenia poprzedniej ceny transakcyjnej, dotyczącej spornego pojazdu na jego wartość celną. Należy bowiem zauważyć, że wartości pojazdu wynikającej z tej informacji organy celne nie przyjęły "bezpośrednio" jako wartości pojazdu importowanego przez skarżącą, a jedynie potraktowały jako źródło wątpliwości co do rzeczywistej wartości pojazdu, która została ustalona metodą ostatniej szansy przy wykorzystaniu opinii biegłego rzeczoznawcy. Wbrew zaś opinii pełnomocnika metoda ostatniej szansy jest szeroko stosowana przy wycenie pojazdów. Mając na uwadze zebrany w sprawie materiał dowodowy tj. powołany wynik weryfikacji zawarty w pismach kanadyjskich władz celnych, opinię nr [...] z [...] r. sporządzoną przez Certyfikowanego Rzeczoznawcę Samochodowego J.D., Sąd podzielił ocenę Dyrektora Izby Celnej w K., który stanął na stanowisku, iż organ celny pierwszej instancji słusznie uznał, że wystąpiły przesłanki wyłączające możliwość ustalenia wartości na podstawie art. 29 ust.1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. W szczególności organ ten wykazał, że wartość celna towaru wskazana w Akcie sprzedaży z [...] r., na mocy którego skarżąca nabyła pojazd od B.R. rażąco odbiega od wartości towaru na rynku kraju zakupu, a Sąd orzekający ocenę tę podziela.

Organ pierwszej instancji tym samym prawidłowo zastosował przepis art. 181 a ust.1 rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z 2 lipca 1993r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, zgodnie z którym jeżeli zgodnie z procedurą ustanowioną w ust. 2, organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 WKC, nie muszą ustalać wartości celnej przywożonych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej. W świetle poprzednio poczynionych ustaleń co do ceny pojazdu wskazanej przez kanadyjskie władze celne, organ pierwszej instancji nie mógł przyjąć jako wartości transakcyjnej kwoty wykazanej w Akcie sprzedaży z [...] r. (art. 29 ust.1 WKC). W związku z faktem, iż kwota 950,00 CAD wskazana w tym dokumencie nie mogła zostać przyjęta jako wartość transakcyjna w niniejszej sprawie, konieczne było ustalenie wartości celnej importowanego samochodu metodą zastępczą. Zgodnie bowiem z art. 30 ust.1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, jeżeli wartość celna nie może zostać ustalona na podstawie art. 29, ustala się ją, stosując w kolejności lit. a), b), c) i d) ustępu 2, aż do pierwszej litery, na podstawie której będzie mogła zostać ustalona, z wyjątkiem przypadku, gdy porządek stosowania lit. c) i d) zostanie zmieniony na wniosek zgłaszającego; to jest tylko wtedy, gdy taka wartość celna nie może zostać ustalona na podstawie konkretnej litery, to znaczy, że mogą być zastosowane przepisy następnej litery według kolejności ustalonej zgodnie z tym ustępem. Art.30 ust.2 WKC stanowi: Wartością celną ustalaną na podstawie niniejszego artykułu jest:

a) wartość transakcyjna identycznych towarów sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna;

b) wartość transakcyjna podobnych towarów sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalona jest wartość celna;

c) wartość oparta na cenie jednostkowej, po jakiej towary przywożone lub towary identyczne bądź podobne sprzedawane są we Wspólnocie w największych zbiorczych ilościach osobom niepowiązanym ze sprzedawcami;

d) wartość kalkulowana, która jest sumą:

• kosztów lub wartości materiałów i produkcji bądź innych procesów zastosowanych przy wytworzeniu przywożonych towarów;

• kwoty zysku i kosztów ogólnych równych kwocie zwyczajowo wliczanej w cenę sprzedaży towarów tego samego gatunku lub rodzaju jak te, dla których ustalana jest wartość celna, wytworzonych przez producentów z kraju wywozu na eksport do Wspólnoty;

• kosztów lub wartości elementów wymienionych w art.32 ust.1 lit.e).

W tym miejscu należy wyjaśnić, że postępowanie w kwestii ustalania wartości celnej używanych pojazdów samochodowych zostało opracowane w formie studium 1.1 przez Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej (WCO). Przepisy obowiązujące w Unii Europejskiej w przypadku zakwestionowania wiarygodności dokumentów kupna - sprzedaży dają organom celnym możliwość ustalenia wartości celnej towaru w oparciu o wartość transakcyjną towarów identycznych lub podobnych sprzedanych i wprowadzonych na obszar celny Wspólnoty w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna (art. 30 ust. 2 lit. a i lit. b WKC).

Zastosowanie tych metod w przypadku importu używanych pojazdów Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej uznał za problematyczne. Niemożliwym jest bowiem znalezienie samochodów o identycznym bądź podobnym stopniu zużycia, nawet samochody podobnie użytkowane, z podobnym przebiegiem mają różny stopień zużycia, co dodatkowo przemawia za odrzuceniem tych metod jako właściwych do ustalenia wartości pojazdów używanych.

Kolejna metoda ustalania wartości celnej towaru - metoda ceny jednostkowej towarów identycznych lub podobnych (art. 30 ust. 2 lit. c WKC) może znaleźć w zasadzie, zgodnie z opinią Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej zastosowanie wyłącznie w przypadku importu do celów handlowych. Dotyczy bowiem sprzedaży towarów masowych, sprzedawanych na wspólnotowym obszarze celnym w największych ilościach i stanie, w jakim są towary, dla których ustalana jest wartość celna.

Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej wypowiedział się również przeciwko ustalaniu wartości celnej używanych pojazdów samochodowych w oparciu o metodę wartości kalkulowanej (art. 30 ust. 2 lit. d WKC). Używane pojazdy samochodowe nie są bowiem produkowane jako takie, dlatego też metoda ta oparta na koszcie produkcji importowanych towarów nie może być brana pod uwagę.

Wartość celna używanych pojazdów ustalana jest zatem według tzw. metody "ostatniej szansy" (art.31 ust.1 WKC).

Przepis ten stanowi, że jeżeli wartość celna nie może być ustalona na podstawie art. 29 i 30, jest ona ustalana na podstawie danych dostępnych we Wspólnocie, z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami:

• porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r.,

• artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r.,

• przepisów niniejszego działu.

Zgodnie z postanowieniami Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w Sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., w przypadku ustalenia wartości celnej importowanych używanych towarów w oparciu o powołaną metodę "ostatniej szansy" istnieje możliwość skorzystania z wyspecjalizowanych katalogów lub czasopism zawierających ceny na rynku kraju importu. Następnie biorąc pod uwagę za punkt wyjścia podaną w katalogu cenę towaru tej samej marki, posiadającego te same parametry techniczne oraz wyprodukowanego w tym samym roku co towar będący przedmiotem importu, dokonuje się szczegółowej kalkulacji polegającej na odliczeniu procentowego udziału od wartości "czystej" (ustalonej w oparciu o ww. źródła) ewentualnych korekt z tytułu braków lub uszkodzeń pojazdu, podatku od towarów i usług (VAT), akcyzy, cła i zwyczajowej marży. Mając powyższe na uwadze, Naczelnik Urzędu Celnego w B. postanowieniem nr [...] z [...] r. powołał w charakterze biegłego J.D. - certyfikowanego rzeczoznawcę samochodowego wpisanego na listę rzeczoznawców Ministra Infrastruktury w celu wykonania opinii w następującym zakresie:

• określenia na dzień [...]r. stopnia zużycia pojazdu marki [...]o nr identyfikacyjnym (VIN) nr [...], rok produkcji 2004, będącego przedmiotem niniejszego postępowania na podstawie zgromadzonego w sprawie w tym zakresie materiału dowodowego oraz z uwzględnieniem ewentualnych uwag wnoszonych przez stronę postępowania w trakcie sporządzania opinii,

• ustalenia na dzień [...]r. wartości rynkowej brutto pojazdu marki [...] uwzględniając jego dane oraz stan techniczny.

Z powołanej opinii wynika, że wartość rynkowa brutto przedmiotowego pojazdu, określona na dzień [...]r. wynosiła 54.100 zł.

Obliczona przez Naczelnika Urzędu Celnego w B. wartość celna metodą "ostatniej szansy" wynosi 35 546 PLN (tj. 12457,86 CAD - po przeliczeniu wg obowiązującego w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego kursu walut: 1 CAD = 2,8533 PLN) i uzyskano jaw wyniku wykonania następujących obliczeń:

- wartość bazowa pojazdu przyjęta z oceny technicznej z uwzględnieniem korekt = 54 100 PLN,

- wartość pojazdu po odjęciu 22 % podatku VAT - (54100 PLN: 1,22) = 44 344 PLN

- wartość pojazdu po odjęciu 3,1 % podatku akcyzowego - (44 344 PLN: 1,031) = 43 011 PLN

- wartość pojazdu po odjęciu 10 % cła - (43 011 PLN: 1,10) = 39 101 PLN Wartość pojazdu po odjęciu 10 % marży- (39 101 PLN: 1,10) = 35 546 PLN.

Podstawa opodatkowania podatkiem akcyzowym została określona na podstawie art. 10 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym, który przewiduje "Podstawą opodatkowania w przypadku wyrażenia stawki akcyzy w procencie podstawy opodatkowania jest wartość celna wyrobów akcyzowych powiększona o należne cło, w przypadku importu, z uwzględnieniem ust. 6-9".

W związku z powyższym dla importowanego towaru podstawa wymiaru podatku akcyzowego wynosi 39 101 PLN (tj. wartość celna 35 546 PLN + c/o 3 555 PLN = 21 160 PLN).

Określenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dokonano zgodnie z dyspozycją art. 29 ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), w myśl której "podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy...".

Zgodnie z art. 41 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%.

Podstawa opodatkowania podatkiem VAT wynosi 40313 PLN (tj. wartość celna 35546 PLN + cło 3 555 PLN + akcyza 1 212 PLN), a zatem kwota należnego podatku od towarów i usług wynosi 8 869 PLN.

Mając powyższe na uwadze, ponieważ zaskarżone orzeczenie Dyrektora Izby Celnej odpowiada prawu, a Sąd orzekający nie dopatrzył się w nim żadnych wad, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), Sąd orzekł jak w sentencji wyroku.