Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 812/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2011-11-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
6561
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Burmistrz Miasta i Gminy
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 2 ust. 1 pkt 3 art. 1a ust. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Kowalewska, Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka (spr.), Sędzia WSA Alicja Polańska, Protokolant Gabriela Porzezińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 24 listopada 2011 r. sprawy ze skargi E. S.A. na interpretację indywidualną Burmistrza Gminy i Miasta z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zastosowania przepisów prawa podatkowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

W interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego nr [...]z[...]. Burmistrz Gminy i Miasta G., działając na podstawie art. 14j ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005, Nr 8, poz. 60 ze zm.), po dokonaniu analizy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego przez CP E. Sp. z o. o. z siedzibą w W. z dnia [...] r., uzupełnionego [...] r., wskazał, że:

1) stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku w zakresie dotyczącym podstawy opodatkowania w podatku od nieruchomości w przypadku stacji zgazowania skroplonego gazu ziemnego LNG - jest nieprawidłowe,

2) zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z 12 stycznia

1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.) podstawę opodatkowania stacji zgazowania skroplonego gazu ziemnego LNG (w skład której wchodzą: zbiorniki służące do magazynowania skroplonego metanu, parownica atmosferyczna, armatura odcinająca wraz z zabezpieczeniami, stacja redukcyjna wraz z kotłownią, nawanialnia kontaktowa, gazociągi wylotowe, stacja pomiarowa, gazociąg średniego ciśnienia, sztyca przyłączeniowa, wolno stojąca szafka redukcyjna, przy czym, stacja redukcyjna, zbiorniki i parownice są posadowione na fundamentach wykonanych z reguły z bloczków betonowych związanych zaprawą cementowo-wapienną), stanowi jej wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego.

Dalej, w swoim rozstrzygnięciu organ wskazał, że na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych w związku z uchwałą Nr XLVI/584/10 Rady Miejskiej w G. z dnia 20 października 2010 r. w sprawie ustalenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na 2011 r. stawka tego podatku wynosi 2% wartości określonej zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.

Uzasadniając powyższe stanowisko organ wskazał następnie, że [...]

. został złożony przez S. z o. o. CP E. z siedzibą w W. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego (uzupełniony

w dniu [...] r.), dotyczących podstawy opodatkowania podatkiem

od nieruchomości stacji zgazowania skroplonego gazu ziemnego LNG zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r., o podatkach i opłatach lokalnych z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.)

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

podatnik jest właścicielem stacji zgazowania skroplonego gazu ziemnego LNG (dalej stacji gazowej LNG). Stacje te składają się ze zbiorników służących do magazynowania skroplonego metanu, parownicy atmosferycznej, armatury odcinającej wraz z zabezpieczeniami, stacji redukcyjnej wraz z kotłownią, nawanialni kontaktowej, gazociągów wylotowych, stacji pomiarowej, gazociągu średniego ciśnienia, sztycy przyłączeniowej, wolno stojącej szafki redukcyjnej. Stacja redukcyjna, zbiorniki i parownice są posadowione na fundamentach. Fundamenty pod urządzenia techniczne (zbiorniki magazynowe, parownice, stacje redukcyjne, nawanialnie czy też stację pomiarową) wykonane są z reguły z bloczków betonowych związanych zaprawą cementowo-wapienną.

W związku z powyższym wnioskodawca zadał pytanie:

jaka jest podstawa opodatkowania w podatku od nieruchomości w przypadku opodatkowania stacji zgazowania skroplonego gazu ziemnego LNG?

Następnie, jak wskazał organ, wnioskodawca przedstawił swoją opinię, dotyczącą ww. problemu, wskazując, że stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Budowlą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. W świetle art. 3 pkt 1 prawa budowlanego, jak następnie wskazano we wniosku, obiekt budowlany to:

a) budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,

b) budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,

c) obiekt małej architektury.

Wobec powyższego wnioskodawca stanął na stanowisku, że przez budowlę rozumieć należy obiekt stanowiący całość techniczno - budowlaną wraz z instalacjami i urządzeniami, a wobec braku definicji pojęcia "instalacje i urządzenia", należy stwierdzić, że aby można było mówić o budowli musi ona stanowić całość użytkową, co oznacza, że jeżeli obiekt nie stanowi całości techniczno-użytkowej, badana konstrukcja nie stanowi budowli.

Ponadto, S. wskazała na przepis art. 3 pkt 3 prawa budowlanego, który w sposób przykładowy wymienia co jest budowlą, a następnie, po dokonaniu analizy orzecznictwa sądów administracyjnych w zakresie pojęcia budowli, wskazała, że stacja zgazowania skroplonego gazu ziemnego LNG powinna być rozdzielona na urządzenia techniczne oraz części budowlane.

Częścią budowlaną, według wnioskodawcy, jest fundament, na którym osadza się pozostałą instalację, w związku z tym to jego wartość stanowi podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Jednocześnie, podatnik stwierdził, iż zbiorniki LNG można uznać za urządzenia podobne do kotłów, a zatem infrastruktura techniczna, którą dysponuje wnioskodawca spełnia przesłanki urządzeń technicznych.

Wobec powyższego, jak w dalszej części uzasadnienia interpretacji wskazał organ, w świetle przywołanego w treści wniosku orzecznictwa i przedstawionego stanu faktycznego, podstawą obliczenia podatku od nieruchomości, w ocenie S. CP E., powinna być wartość części budowlanych stacji gazowej LNG i tylko ta część powinna być kwalifikowana jako budowla.

Odnosząc się do powyższego stanowiska Spółki, Burmistrz Gminy i Miasta G. wskazał, że w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy, na gruncie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, jest nieprawidłowe.

Następnie, po przytoczeniu brzmienia art. 1a ust. 1 pkt 2 i art. 2 ust. 1 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, organ podkreślił, że każdy obiekt budowlany (z wyjątkiem obiektów małej architektury) niebędący budynkiem, jest budowlą. Zgodnie natomiast z art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz.1623) budowlą są takie obiekty, jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, estakady, tunele, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacyjne), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Jednocześnie, organ podkreślił także, że ustawodawca wprost wymienia zbiorniki jako jeden z rodzajów budowli.

W dalszej części swojego uzasadnienia organ wskazał, że według definicji art. 47 Kodeksu Cywilnego częścią składową rzeczy jest wszystko co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Tak więc, sposób połączenia ze sobą kilku samodzielnych rzeczy decyduje o utracie ich prawnej odrębności i powstaniu jednej rzeczy jako jednego przedmiotu. W tym zakresie organ powołał się na stanowisko wyrażone w jednym z wyroków przez Sąd Najwyższy, że o tym, czy określone elementy stanowią części składowe jednej rzeczy złożonej, rozstrzyga obiektywna ocena gospodarczego znaczenia istniejącego między nimi fizycznego i funkcjonalnego powiązania.

Następnie, Burmistrz wskazał, że ustawodawca definiując, w art. 3 pkt 9 prawa budowlanego, pojęcie "urządzenia budowlanego" określa trzy jego cechy, które muszą być spełnione łącznie, z zatem musi to być urządzenie:

1) związane z obiektem budowlanym,

2) zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem,

3) o cechach przyłączy i urządzeń instalacyjnych w stosunku do obiektu budowlanego.

A zatem, powołując się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w P. (sygn. akt III SA/Po 675/10) oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjny w K. (I SA/Kr 627/10), organ wskazał, że budowlą jest również urządzenie budowlane, którym jest urządzenie techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniającym możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Związek ten może być związkiem o charakterze technicznym, jak i funkcjonalnym, a więc np. pompy i dystrybutory są urządzeniami technicznymi tworzącymi całość techniczno - użytkową ze zbiornikami paliw, połączonymi instalacją rurową i elektryczną dla włączania odpowiednich układów i pomiaru pobranego paliwa, co stanowi, że przykładowo zbiorniki stacji paliw stanowią urządzenia w rozumieniu art. 3 pkt 9 prawa budowlanego.

Nadto, organ wskazał także, że definicję obiektów budowlanych zawiera bardzo wiele rozporządzeń wykonawczych do prawa budowlanego. W szczególności: rozporządzenie Ministra Gospodarki z dnia 30 lipca 2001 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać sieci gazowe (Dz. U. Nr 97, poz. 1055), gdzie § 2 pkt 1 stanowi, że sieć gazowa to: gazociągi wraz ze stacjami gazowymi, układami pomiarowymi, tłoczniami gazu, magazynami gazu, połączone i współpracujące ze sobą, służące do przesyłania i dystrybucji paliw gazowych, należące do przedsiębiorstwa gazowniczego.

Reasumując zatem, organ stanął na stanowisku, że zbiorniki na paliwo czy gaz są generalnie budowlą w rozumieniu art. 3 pkt. 3 ustawy – Prawo budowlane, a przypisane im odpowiednio dystrybutory i agregaty pompowe należy uznać za urządzenia techniczne w rozumieniu art. 3 pkt 9 tej ustawy, związane ze zbiornikami i zapewniające możliwość ich użytkowania zgodnie z przeznaczeniem. Nie ulega bowiem, w ocenie Burmistrza, wątpliwości, iż dopiero ujmowane łącznie stanowią one całość techniczno-użytkową i bez znaczenia jest, że mogą być zdemontowane i przeniesione w inne miejsce. Art. 3 pkt 9 nie wprowadza bowiem nakazu trwałego związania z gruntem lub wytworzenia urządzenia w wyniku prac budowlanych. Dystrybutor i agregat wraz ze zbiornikiem służy funkcjonalnie do dokonywania detalicznej sprzedaży paliw, co wynika bezpośrednio z faktu, iż urządzenia te obsługiwać mają stację paliw (których główną i w zasadzie jedyną funkcją jest detaliczna sprzedaż), a nie są przeznaczone do czynności dotyczących wyłącznie magazynowania.

W przedmiotowej sprawie brak jest zatem podstaw, w ocenie organu, do całkowitego oddzielenia części budowlanych od urządzeń posadownionych na nich albowiem jedynie jako całość spełniają swoje zadanie.

Mając na uwadze powyższe, organ wskazał, jak podano na wstępie, że zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych podstawę opodatkowania stacji zgazowania skroplonego gazu ziemnego LNG stanowi jej wartość.

Nie zgadzając się z takim poglądem, S. wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa, podtrzymując swoje stanowisko wyrażone we wniosku o interpretację.

Mając na uwadze powyższe Burmistrz Gminy G., stanowiskiem z 4 sierpnia 20011 r., uznał, iż brak jest podstaw prawnych do stwierdzenia, że doszło do naruszenia prawa.

W skardze wniesionej do tut. Sądu S. zarzuciła przedmiotowej interpretacji naruszenie następujących przepisów:

- art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych poprzez uznanie, iż cała stacja gazu ziemnego LNG podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości,

- art. 1a ust. 1 pkt 2 ww. w związku z art. 3 pkt 1 lit. b ustawy Prawo budowlane (Dz. U. poprzez:

- kwalifikację całej stacji gazu ziemnego LNG jako budowli dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości i ocenę, iż wszystkie elementy stacji stanowią całość techniczno - użytkową,

- niewyodrębnienie budowlanych urządzeń technicznych ze stacji gazu ziemnego LNG i w efekcie wskazanie jako podstawy opodatkowania wszystkich elementów wchodzących w skład stacji zgazowania skroplonego gazu ziemnego.

- art. 14b § 1 w zw. z art. 14a § 2 oraz art. art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez rozszerzającą interpretację nieprecyzyjnych przepisów prawa podatkowego, dotyczących opodatkowania urządzeń technicznych posiadających budowlane część, naruszając zasadę in dubio pro tributario oraz nieuwzględnienie w wydawanej przez siebie interpretacji orzecznictwa sądowego i wprowadzanie niejednolitej wykładni przepisów prawa podatkowego,

- art. 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. z 1997 Nr 78 Poz. 483) poprzez naruszenie zasady równości wobec prawa w sytuacji, gdy w analogicznych sytuacjach podatkowych podobne budowle traktowane są odmiennie,

- art. 217 Konstytucji poprzez pozaustawowe rozszerzenie katalogu przedmiotów opodatkowania w podatku od nieruchomości.

Powyższe naruszenia skutkować powinny, zdaniem S., uchyleniem zaskarżonej interpretacji.

Uzasadniając zarzuty naruszenia przepisów u.p.o.l. skarżąca wskazała, że w świetle przepisu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. za budowlę można uznać: obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury oraz urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. W żadnym z tych przypadków kwalifikacji obiektu jako budowli nie występuje pojęcie urządzenia technicznego. Każde z użytych w definicji pojęć wskazuje na konieczność zaistnienia budowlanego charakteru obiektu. Drugi ze wskazanych w przepisie art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. przykładów wprost odnosi się do sytuacji uznania za budowlę wyłącznie budowlanej części, która umożliwia korzystanie z obiektu. W przykładzie tym podstawę opodatkowania stanowi wyłącznie część obiektu - urządzenie budowlane. Odesłanie do Prawa budowlanego, które zostało umieszczone w części pierwszej definicji ma na celu uzupełnienie definicji wskazanej w u.p.o.l. o rozumienie budowli. Przy ocenie przedmiotu opodatkowania należy zatem uwzględnić definicję zawartą w przepisie art. 3 ust. 3 prawa budowlanego. Z definicji tej wynika, iż budowlą mogą być wyłącznie części budowlane urządzeń technicznych oraz fundamenty. W przypadku gdy budowla tworzy obiekt wraz z urządzeniem technicznym, budowlę stanowi wyłącznie budowlana część urządzenia technicznego. Racjonalny ustawodawca nie wprowadzałby pojęcia części budowlanych urządzeń technicznych, gdyby jego wyodrębnienie spośród innych pojęć nie miałoby służyć określonym celom.

W ocenie skarżącej organ, dokonując subsumpcji stanu faktycznego pod normy prawa, nieprawidłowo wskazał, iż przepisem relewantnym w sprawie jest przepis art. 3 pkt 1 p.b. Organ nie zwrócił uwagi, iż u.p.o.l. ogranicza zakres przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości do budowli, nie odnosi się zaś do urządzeń technicznych czy też instalacji. Definicja, która została wskazana przez Burmistrza poszerza zakres określony w u.p.o.l., stąd jest nieprawidłowa.

Skarżąca wskazała, że organ w interpretacji powołuje się na związek techniczno - użytkowy budowli oraz urządzeń i instalacji, który determinuje jako przedmiot opodatkowania cały obiekt. W ocenie skarżącej, przy takiej wykładni przepisów, podział na budowlane i niebudowlane części obiektu albo też wprowadzenie do u.p.o.l. możliwości opodatkowania wyłącznie części budowli traci swój sens. Elementy każdego obiektu muszą pozostawać ze sobą w związku techniczno - użytkowym, aby tworzyć całość. Muszą być odpowiednio połączone. Oczywistym jest, iż na przykład fundamenty zostały specjalnie przygotowane dla celów osadzenia na nich urządzeń technicznych.

Wyodrębnienie zaś poszczególnych części jest dostrzegalne przy analizie KŚT. Stacja gazu ziemnego LNG nie stanowi bowiem jednej pozycji, lecz składa się z kilku elementów odrębnie sklasyfikowanych, z czego tylko niektóre z nich zalicza się do budowli. Rozróżnienie to wskazuje, iż mimo że dane elementy mają tworzyć jedną stację gazu ziemnego LNG, są całkowicie różnymi pod względem klasyfikacji przedmiotami. Zdaniem skarżącej, klasyfikacja ta wspiera wykładnię przepisów u.p.o.l. i prawa udowlanego, zgodnie z którą przedmiotem opodatkowania każdego obiektu wykorzystywanego w ramach działalności gospodarczej może być wyłącznie budowla, którą w przypadku stacji gazu ziemnego LNG stanowią budowlane części urządzeń technicznych.

Dla wyrażenia powiązania przepisów art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. oraz art. 3 ust. 3 prawa budowlanego, skarżąca przedstawiła przykłady jego zastosowania akceptowane przez sądy administracyjne.

Podobnie do stacji gazu ziemnego LNG elektrownie wiatrowe wydają się stanowić całość techniczno - użytkową. Składają się one jednak również z części budowlanych oraz niebudowlanych urządzeń technicznych. Opodatkowane są jednak wyłącznie budowlane części urządzeń technicznych. Co istotne, brzmienie przepisu art. 3 pkt 3 prawa udowlanego, wprost wskazuje, iż w zakresie kwalifikacji jako budowlę podobnie należy postrzegać kotły, piece przemysłowe, elektrownie wiatrowe i inne urządzenia. Ustawodawca pomimo odrębności w budowie technicznej nakazuje w ten sposób oddzielenie urządzenia technicznego od jej budowlanych części. Z tego względu zdaniem skarżącej do tego katalogu można zaliczyć również stacje gazu ziemnego LNG. Na potwierdzenie swojego stanowiska skarżąca przytoczyła fragment uzasadnienia wyroku NSA z dnia 25 listopada 2010r. (sygn. II FSK 1382/09), dotyczącego opodatkowania elektrowni wiatrowych, wyroku WSA w G. z dnia 28 lutego 2011r. (sygn. I SA/Gl 1362/10), dotyczącego opodatkowania transformatorów oraz z dnia 15 lipca 2010r. (sygn. I SA/GL 321/10) w zakresie opodatkowania baterii koksowniczych.

Naruszenie art. 217 Konstytucji RP skarżąca uzasadniła ograniczeniem przez organ nieokreślonego katalogu "innych urządzeń" na podstawie niewskazanych w interpretacji a także w przepisach prawa przesłanek i nałożeniem podatku na elementy niestanowiące de facto przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Odnośnie zarzutu naruszenia art. 14b § 1 w zw. z art. 14a § 2 oraz art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej skarżąca wskazała, że we wniosku jak również w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa powoływała się na szereg wyroków sądów administracyjnych, dotyczących przedmiotowej kwestii. Organ podatkowy natomiast całkowicie zignorował stanowisko judykatury i przyjął własną interpretację przepisów, niekorzystną dla strony. Zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej, w tym m.in. art. 14a oraz 14b tej ustawy, organy podatkowe są zobowiązane do uwzględniania przy wydawaniu indywidualnych oraz ogólnych interpretacji prawa podatkowego, orzecznictwa sądowego. Obowiązek ten przy wydawaniu interpretacji indywidualnych (oraz ogólnych) ma znacznie szerszy charakter w porównaniu do obowiązku całościowego i wnikliwego rozpatrzenia materiału dowodowego wynikających z przepisów prawa odnoszących się do wydawania "zwykłych" decyzji administracyjnych. Nieuwzględnienie zatem przy wydaniu indywidualnej (ogólnej) interpretacji prawa podatkowego orzecznictwa sądowego lub stwierdzenie jedynie, iż wyroki sądów są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą organów podatkowych, bez bliższej ich analizy będzie naruszeniem przepisów postępowania w tym m.in. art. 121 Ordynacji podatkowej oraz wyżej powołanych przepisów dotyczących wydawania indywidualnych interpretacji prawa podatkowego. Jako takie zatem, prowadzić będzie do uchylenia indywidualnej interpretacji przez sądy administracyjne. Na potwierdzenie swojej argumentacji skarżąca odwołała się do orzecznictwa i poglądów doktryny.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie oraz podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji.

Odpowiadając na skargę, organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w pełni argumentację, zawartą w zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) Sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez m. in. kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem wydawanych przez nią decyzji, postanowień bądź innych aktów.

Stosownie zaś do art. 3 § 1 i § 2 pkt. 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., zwanej dalej p.p.s.a.) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m. in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

W wyniku kontroli legalności zaskarżonej interpretacji prawa podatkowego, wydanej w sprawie indywidualnej zainicjowanej wnioskiem CP E. Sp. z o. o. z siedzibą w W., Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie wyjaśnienia wymaga, iż w rozpoznawanej sprawie zastosowanie mają przepisy Rozdziału 1a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2008 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; zwanej dalej "O.p."). Zgodnie z treścią zamieszczonego w tym Rozdziale przepisu art. 14b § 3 O.p., składający wniosek

o wydanie interpretacji indywidualnej, obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie, oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Z przytoczonego powyżej przepisu wynika, iż zakres interpretacji przepisów prawa podatkowego wydawanej w indywidualnej sprawie jest zdeterminowany przez przede wszystkim przedstawionym przez stronę zaistniałym stanem faktycznym albo zdarzeniem przyszłym, jak i stanowiskiem strony. Rolą organu wydającego interpretację jest zatem przyjęcie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) opisanego we wniosku i dokonanie na jego tle interpretacji przepisów.

Z okoliczności rozpoznawanej sprawy wynika, że we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego S. przedstawiła następujący stan faktyczny: podatnik jest właścicielem stacji gazu ziemnego LNG. Stacje te składają się ze zbiorników służących do magazynowania skroplonego metanu, parownicy atmosferycznej, armatury odcinającej wraz z zabezpieczeniami, stacji redukcyjnej wraz z kotłownią, nawanialni kontaktowej, gazociągów wylotowych, stacji pomiarowej, gazociągu średniego ciśnienia, sztycy przyłączeniowej, wolno stojącej szafki redukcyjnej. Stacja redukcyjna, zbiorniki i parownice są posadowione na fundamentach. Fundamenty pod urządzenia techniczne (zbiorniki magazynowe, parownice, stacje redukcyjne, nawanialnie czy też stację pomiarową) wykonane są z reguły z bloczków betonowych związanych zaprawą cementowo - wapienną.

Mając na uwadze powyższe strona zadała następujące pytanie:

jaka jest podstawa opodatkowania w podatku od nieruchomości w przypadku opodatkowania stacji zgazowania skroplonego gazu ziemnego LNG?

Spór w sprawie sprowadza się zatem do tego czy podstawę opodatkowania stacji zgazowania skroplonego gazu ziemnego LNG stanowi wartość jej elementów budowlanych i niebudowlanych, składających się na całość techniczno – użytkową (jak wskazuje organ), czy też jedynie jest wartość fundamentów, na których osadzone są te urządzenia techniczne.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.), dalej nazywanej "u.p.o.l.", opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają m.in. budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Definicję budowli zawiera art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., zgodnie z którym jest nią obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Stosownie do art. 3 pkt 1 ustawy z 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613), dalej nazywanej w skrócie "p.b.", obiektem budowlanym jest budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, budowla stanowiąca całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami oraz obiekt małej architektury.

Natomiast art. 3 pkt 3 p.b. stanowi, że budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Przedstawione wyliczenie obiektów, które są budowlami ma niewątpliwie charakter otwarty. Dodatkowo, według art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. budowlą jest także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Zgodnie z art. 3 pkt 9 p.b. urządzeniem budowlanym jest urządzenie techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

W świetle powyższych regulacji prawnych, zdaniem Sądu, organ prawidłowo stwierdził w zaskarżonej interpretacji indywidualnej, iż stanowisko prezentowane przez skarżącą nie jest prawidłowe.

Słusznie organ podniósł, iż stosownie do art. 3 pkt 3 p.b. jako przykład budowli wymieniono zbiorniki. Jednakże z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. i art. 3 pkt 1 lit. b p.b. wynika, że przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości jest budowla stanowiąca całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. Zatem rację ma organ twierdząc, że w przypadku stacji gazu ziemnego LNG na całość techniczno-użytkową składają się zarówno zbiorniki służące do magazynowania skroplonego metanu, jak i pozostałe urządzenia wymienione we wniosku (parownica atmosferyczna, armatura odcinająca wraz z zabezpieczeniami, stacja redukcyjna wraz z kotłownią, nawanialnia kontaktowa, gazociągi wylotowe, stacja pomiarowa, gazociąg średniego ciśnienia, sztyca przyłączeniowa, wolno stojąca szafka redukcyjna, a także elementy budowlane w postaci fundamentów). Wszystkie te elementy stanowią łącznie stację zgazowania gazu ziemnego LNG, która zapewnia korzystanie z niej zgodnie z przeznaczeniem. W ocenie Sądu, brak jest podstaw prawnych do sztucznego podziału stacji gazowych LNG na poszczególne elementy i wyodrębnianie z niej fundamentów .

Nie ulega wątpliwości, iż sam zbiornik nie może funkcjonować samodzielnie, w oderwaniu od pozostałych urządzeń.

Nie ma przy tym znaczenia czy do wytworzenia lub zamontowania zbiornika konieczne są roboty budowlane i czy odbywają się na podstawie uzyskanego pozwolenia na budowę czy zgłoszenia wykonania robót budowlanych. Nie jest istotna także okoliczność braku ich trwałego połączenia z gruntem, czy możliwość wymiany urządzeń. Przepisy prawa nie określają takich wymogów. Także podnoszona przez stronę kwestia wyróżnienia fundamentów w projekcie budowlanym stancji jako odrębnych części stacji czy też podział w Klasyfikacji Środków Trwałych (KTŚ) na cześć budowlaną i niebudowlaną (fundamentów i urządzeń technicznych) nie może mieć wpływu na treść rozstrzygnięcia. Ugruntowany już został pogląd, iż rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) - Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm., jak też przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. Nr 242, poz. 1622) stosuje się w statystyce, ewidencji i dokumentacji oraz rachunkowości, a także w urzędowych rejestrach i systemach informacyjnych administracji publicznej, co oznacza iż nie mogą one przesądzać o uznaniu danego obiektu za obiekt budowlany czy urządzenie budowlane w rozumieniu prawa budowlanego, a tym samym decydować o jego opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości (zob. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 września 2011 r., sygn. akt P 33/09, jak też powołane w nim orzecznictwo sądów administracyjnych w powyższej kwestii).

W ocenie Sądu za niezasadny należało uznać zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 14b § 1 w zw. z art. 14a § 2 oraz art. 121 § 1 O.p. oraz art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej poprzez rozszerzającą interpretację przepisów prawa podatkowego, naruszającą zasadę in dubio pro tributario oraz nieuwzględnienie w wydawanej interpretacji orzecznictwa sądowego, jak też naruszenia art. 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej poprzez naruszenie zasady równości wobec prawa w sytuacji, gdy w analogicznych sytuacjach podatkowych podobne budowle traktowane są odmiennie. Słusznie wskazał organ, że powołane przez wnioskodawcę orzeczenia dotyczą odmiennych stanów faktycznych, w szczególności innych budowli i urządzeń. Wydana interpretacja nie narusza przepisów prawa. Organ wskazał prawidłowe stanowisko wraz z uzasadnieniem prawnym, a dokonana wykładnia przepisu prawa materialnego nie budzi wątpliwości.

Biorąc powyższe pod uwagę organ prawidłowo stwierdził, iż w przedstawionym przez S. stanie faktycznym budowlą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.o.p.l. jest stacja zgazowania gazu LNG tworząca całość techniczno-użytkową. Zatem, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają zarówno fundamenty, jak i pozostałe, składające się na budowlę, elementy stacji gazu ziemnego LNG.

Zaznaczyć należy, iż takie stanowisko zbieżne jest z poglądami wyrażonymi w uzasadnieniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K. z dnia 8 września 2011 r., I SA/Ke 385/11, jak też w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w B. z dnia 8 listopada 2011 r., I SA/Bk 367/11, które Sąd, w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, w pełni podziela (orzeczenia opublikowane na stronie internetowej: www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Odnośnie wniosku organ o odrzucenie skargi, jako wniesionej przedwcześnie albowiem przed doręczeniem stronie odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, wskazać należy, że skarżący przed wniesieniem skargi do sądu administracyjnego ma jedynie obowiązek wezwania organu do usunięcia naruszenia prawa. Nie musi natomiast czekać na odpowiedź organu. Jeżeli w dacie rozprawy okaże się, że organ uznał wezwanie za niezasadne lub w ogóle nie udzielił odpowiedzi, skargę uznaje się za wniesiona skutecznie. W przeciwnym przypadku postępowanie sadowe ulega umorzeniu na podstawie art. 161 §1 pkt 3 p.p.s.a. ("Prawo o podstępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz" Jan Paweł Tarno, wydanie 3, LexisNexis 2008, str. 179)

W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd oddalił skargę.