Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 687/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2008-12-23 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony akt
Powołane przepisy: article: art. 12 ust. 3, ust. 3a, ust. 3e
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Teresa Liwacz Asesor sądowy Ewa Kruppik - Świetlicka Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Winiecka po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 grudnia 2008 r. sprawy ze skargi spółki B. na interpretację Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych 1. uchyla zaskarżoną interpretację, 2. określa, że zaskarżona interpretacja nie może być wykonana w całości, 3. zasądza od Ministra Finansów na rzecz spółki B. kwotę 440 (czterysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

W dniu 07 kwietnia 2008r. B. C. M. B. Sp. z o.o. w B. złożyła do Ministra Finansów wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania w związku ze zbyciem nieruchomości.

W ww. wniosku podała, że w dniu [...] 2008 r. sporządzono umowę (w formie aktu notarialnego) sprzedaży nieruchomości - prawa wieczystego użytkowania wraz

z prawem własności posadowionych na niej budynków. Zgodnie z zapisem umowy, cena sprzedaży została ustalona na kwotę [...] zł i zostanie powiększona

o podatek od towarów i usług w stawce 22%. Nadto strony ustaliły, że cena sprzedaży zostanie podwyższona do kwoty [...] zł netto w przypadku uzyskania przez nabywcę do dnia 31 grudnia 2009 r., prawomocnej decyzji o pozwoleniu na budowę.

W oddzielnym akcie notarialnym strony ustanowiły prawo odkupu ww. nieruchomości za cenę [...] zł powiększoną o podatek od towarów i usług.

Pytanie wnioskodawcy będącego zbywcą ww. prawa do nieruchomości dotyczyło kwestii, od jakiej kwoty należy uiścić podatek dochodowy od osób prawnych z tytułu zawarcia umowy sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz prawa własności posadowionych na nim budynków.

Zdaniem Spółki, podatek od sprzedaży nieruchomości należy naliczyć od kwoty [...] zł netto, gdyż za taką kwotę dokonano jej sprzedaży. Natomiast kwota [...] zł netto będzie przysługiwała Spółce dopiero w momencie uzyskania przez nabywcę prawomocnej decyzji o pozwoleniu na budowę do dnia 31 grudnia 2009 r., co może okazać się niewykonalne z uwagi na brak dla przedmiotowej nieruchomości aktualnego planu zagospodarowania przestrzennego. Ponadto, planowana inwestycja wymaga uzyskania uchwały Rady Miasta zezwalającej na jej realizację.

Spółka podkreśliła, że wskazana cena sprzedaży, tj. [...] zł netto odpowiada wartości rynkowej nieruchomości w obecnym stanie prawnym, co potwierdza operat szacunkowy z miesiąca maja 2006 r.

Zdaniem Spółki, potwierdzeniem jej stanowiska jest fakt, że na podstawie art. 58

i następnych kodeksu cywilnego, ustanowiono prawo odkupu nieruchomości za kwotę [...] zł powiększoną o stawkę podatku VAT.

Spółka dodała, że prawo do własności nieruchomości ustanowione aktem notarialnym zostało złożone w sądzie - w wydziale ksiąg wieczystych celem ujawnienia w księdze wieczystej. Ponadto Spółka wskazała, iż notariusz pobierając taksę uwzględnił ją od kwoty [...] zł.

W dniu [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając

w imieniu Ministra Finansów stwierdził, że stanowisko B. C. M. B. Sp. z o.o. w B. zawarte w ww. wniosku jest nieprawidłowe.

W uzasadnieniu wskazał, że z przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego wynikało, iż zbywa ona prawo do użyłkowania wieczystego gruntu wraz

z własnością posadowionych na tym gruncie budynków. Dyrektor podkreślił, że ustawa z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r.

Nr 54, poz. 654 ze zm.) nie zawiera definicji nieruchomości i prawa wieczystego użyłkowania gruntu. Wobec tego definiując ww. pojęcia należy odnieść się do przepisów prawa cywilnego, tj. art. 46, art. 232 i art. 235 kodeksu cywilnego.

Organ wskazał, że z istoty rozwiązań zawartych w tych przepisach wynika, że nieruchomość z uwagi na fakt, iż przepisy kodeksu cywilnego wyrażają generalną zasadę, że budynek jako część składowa nieruchomości, z wyjątkami przewidzianymi

w ustawie, nie może być odrębnym przedmiotem własności - dzieli los prawny rzeczy głównej, tj. gruntu (prawa wieczystego użytkowania).

Dyrektor wyjaśnił, że do przeniesienia użytkowania wieczystego stosuje się odpowiednio przepisy o przeniesieniu własności nieruchomości (art. 237 kodeksu cywilnego). Zaznaczył, że moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 kodeksu, zaś art. 158 określa wyraźnie formę czynności prawnej koniecznej do dokonania takiego przeniesienia. Stosownie do treści art. 158 kodeksu cywilnego umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. Za moment zbycia nieruchomości uznaje się więc dzień przeniesienia własności lub innych praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową, co następuje z chwilą zawarcia aktu notarialnego.

W konsekwencji umowa sprzedaży nieruchomości przenosi własność na nabywcę,

a transakcję uznaje się za zrealizowaną z datą podpisania umowy, na mocy której dochodzi do przeniesienia prawa do nieruchomości.

Organ podkreślił, że w związku z powyższym zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz związanego z nim prawa własności budynków - stanowi zbycie prawa majątkowego.

Organ podał, że stosownie do postanowień art. 12 ust. 3a ustawy

o podatku dochodowym od osób prawnych, przy określaniu daty powstania przychodów należnych decydujące znaczenie ma wydanie rzeczy, zbycie prawa majątkowego lub wykonanie usługi albo częściowe wykonanie usługi. Te okoliczności w pierwszej kolejności decydują o dacie powstania przychodów należnych. Jeżeli jednak zdarzenia te wystąpią po dniu wystawienia faktury czy po dniu dokonania zapłaty należności, wówczas w dacie tych wcześniejszych okoliczności powstanie przychód należny. Dyrektor wyjaśnił, że w świetle powołanych regulacji, datą powstania przychodu

w odniesieniu do zbycia prawa majątkowego jest dzień, w którym zbyto prawo majątkowe na podstawie podpisanej przez strony umowy przenoszącej własność prawa wieczystego użytkowania gruntu i prawa własności nieruchomości, zawartej w formie aktu notarialnego. Wówczas przychodem ze sprzedaży nieruchomości jest wielkość wyrażona w cenie określonej w umowie kupna-sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego (tj. cenie sprzedaży).

Organ zauważył, że z przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego wynika, iż

w akcie notarialnym została określona cena sprzedaży nieruchomości w kwocie [...] zł netto. Cena sprzedaży zostanie podwyższona do kwoty [...] zł netto w przypadku uzyskania przez nabywcę do dnia 31 grudnia 2009 r. prawomocnej decyzji o pozwoleniu na budowę.

Wobec tego, zdaniem organu, należy stwierdzić, iż przychód Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych w momencie przeniesienia prawa własności praw majątkowych - stanowi kwota faktycznego przysporzenia majątkowego,

tj. [...] zł. Jednakże w sytuacji, gdy Spółka otrzyma od nabywcy kwotę

[...] zł, o którą podwyższona zostanie cena sprzedaży, powinna ją odnieść do uprzednio wykazanego przychodu należnego. Kwota ta dotyczy bowiem przychodu uzyskanego przez wnioskodawcę z tytułu sprzedaży nieruchomości, dotyczy ceny sprzedaży (podwyższa ją). Jednocześnie nie powoduje to zmiany daty powstania przychodu ze zbycia nieruchomości, a ponadto kwota była znana Spółce już w dniu podpisywania umowy.

Dyrektor wskazał, że w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych podlega - co do zasady - dochód. Elementem konstrukcyjnym dochodu są: przychód i koszty uzyskania przychodów. Zgodnie z art. 15 ust.1 tej ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (nie wymienionych w art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

Organ wyjaśnił, że kosztem uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży nieruchomości będzie więc dla Spółki wartość podatkowa netto nieruchomości, tj. suma wydatków poniesionych na jej nabycie pomniejszona o dokonane dotychczas odpisy amortyzacyjne do celów podatkowych.

Reasumując, Dyrektor stwierdził, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w momencie przeniesienia prawa własności podlega dochód stanowiący różnicę pomiędzy kwotą [...] zł a kosztami uzyskania przychodów związanymi

w sposób bezpośredni lub pośredni z tym przychodem. Powiększenie ceny sprzedaży w momencie uzyskania przez nabywcę pozwolenia na budowę, skutkuje koniecznością skorygowania przychodu w dacie podpisania umowy (przeniesienia prawa do nieruchomości).

W dniu [...] do Dyrektora Izby Skarbowej w B. wpłynęło pismo B. C. M. B. Sp. z o.o. w B., w którym Spółka wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa w części dotyczącej momentu rozpoznania przychodu z tytułu otrzymania dodatkowej kwoty wynikającej z aktu notarialnego, ze względu na błędną interpretację przepisów art. 12 ust. 3 oraz niewłaściwe zastosowanie art. 12 ust. 3a i 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie pismem z dnia 29 lipca 2008r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. działając w imieniu Ministra Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany powyższej interpretacji.

W dniu [...] do Izby Skarbowej w B. Biura Krajowej Informacji Podatkowej w T. wpłynęła skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia [...]. Zaskarżonej interpretacji Spółka zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego polegające na: błędnej wykładni przepisu art. 12 ust. 3 i niewłaściwym zastosowaniu art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez uznanie, iż w przedstawionym stanie faktycznym Spółka, otrzymując dodatkową kwotę określoną w umowie o przeniesieniu własności nieruchomości, powinna skorygować o tę kwotę przychód z tytułu sprzedaży nieruchomości rozpoznany w dacie podpisania aktu notarialnego. Skarżąca zarzuciła również naruszenie przepisów postępowania wynikające z naruszenia art. 121 § 1 i art. 124 oraz art. 210 § 1 i § 4 ustawy Ordynacja podatkowa. W związku z powyższym Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej w części dotyczącej wykładni i zastosowania art. 12 ust. 3 oraz art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i uznanie, że

w przedstawionym stanie faktycznym w dacie podpisania aktu notarialnego dotyczącego sprzedaży nieruchomości Spółka powinna rozpoznać przychód podatkowy w wysokości [...] zł, natomiast kwotę [...] zł powinna rozpoznać zgodnie

z art. 12 ust. 3e ustawy w momencie otrzymania zapłaty.

W uzasadnieniu skarżąca wskazała, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera legalnej definicji pojęcia przychodów, wskazując jedynie ich poszczególne rodzaje w art. 12 ustawy. W świetle art. 12 ust. 3 ustawy przychodami

z działalności gospodarczej są także przychody należne, choćby ich jeszcze faktycznie nie otrzymano. Z uwagi na to, że pojęcie przychodów należnych nie zostało zdefiniowane bezpośrednio w przepisach prawa podatkowego, zdaniem Spółki, należy odwołać się do ich definicji wynikającej z orzecznictwa oraz piśmiennictwa podatkowego. Na poparcie swojej argumentacji powołała się na wyrok Sądu Najwyższego z dnia 26 marca 1993 r. o sygn. III ARN 6/93 oraz na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 maja 2006 r. o sygn. II FSK 753/05. Ponadto przywołała poglądy doktryny, w myśl których przychody należne to kwoty, których podatnik może skutecznie żądać, a które nie zostały przez niego jeszcze otrzymane .

W ocenie Spółki, biorąc pod uwagę orzecznictwo i doktrynę, należy przyjąć, że przychód należny powstaje w momencie, gdy podatnik uzyskuje roszczenie żądania zapłaty, a tym samym możliwość dochodzenia wierzytelności przed sądem powszechnym.

Zdaniem Spółki, w jej sytuacji za przychód należny z tytułu zbycia nieruchomości,

w dacie podpisania aktu notarialnego, można uznać jedynie kwotę [...] zł, gdyż tylko ta kwota stała się wymagalna w momencie podpisania aktu (zbycia nieruchomości). Skarżąca wskazała, że z aktu notarialnego wynika, iż otrzyma dodatkową kwotę w wysokości [...] zł, jeśli do 31 grudnia 2009 r. nabywca uzyska prawomocną decyzję o pozwoleniu na budowę. Spółka zaznaczyła, że uzyskanie pozwolenia na budowę w tym terminie może okazać się niewykonalne, co z kolei oznacza, że dodatkowej kwoty Spółka może nigdy nie otrzymać.

W konsekwencji, określonej w akcie notarialnym kwoty [...] zł, według Spółki, nie można uznać za przychód ze zbycia prawa majątkowego, do którego ma zastosowanie art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ze względu na fakt, że zapłata dodatkowej kwoty w wysokości [...] zł nie warunkuje nabycia nieruchomości, zdaniem Spółki, nie można jej uznać za przychód ze zbycia prawa majątkowego, a należałoby ją raczej uznać za przychód z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 12 ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Spółka zaznaczyła, iż nawet w sytuacji uznania, że otrzymana kwota [...] zł stanowi przychód należny w rozumieniu art. 12 ust. 3, z czym się nie zgadza, powinien być on rozpoznany jako przychód należny w momencie, gdy będzie on wymagalny

i będzie stanowił wierzytelność Spółki. Powołała się także na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 16 lipca 2008 r. o sygn. I SA/Gd 335/08.

W ocenie Spółki, przychody należne powstałe w danym okresie powinny być skorygowane o udzielone w tym okresie bonifikaty, również gdy dotyczą one transakcji dokonanych we wcześniejszych okresach rozliczeniowych, co potwierdza wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 13 czerwca 2005 r.

o sygn. I SA/Wr 1849/2003 oraz interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej

w Warszawie z dnia 7 stycznia 2008 r., nr IP-PB3-423-291/07-2/ER.

W opinii Spółki, analogicznie, jak w przypadku udzielenia bonifikat i skont, należy korygować przychody w przypadku otrzymania dodatkowych przychodów w wyniku zdarzeń zaistniałych po transakcji sprzedaży. Wyjaśniła, że taki pogląd wyraził również Łódzki Urząd Skarbowy w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego

z dnia 20 czerwca 2007 r., sygn. ŁUS-II-2423/89/07/AG.

Zdaniem skarżącej, rozpoznanie dodatkowej kwoty jako przychodu w dacie podpisania umowy, poprzez skorygowanie wykazanej kwoty przychodu z [...] zł do [...] zł, prowadziłoby do nieracjonalnej sytuacji, w której niewymagalne w tej dacie świadczenie stanowiłoby przychód (przysporzenie majątkowe) podatnika.

Skarżąca wskazała, że kolejnym argumentem przemawiającym za tym, że kwotę [...] zł powinna dla celów podatkowych rozpoznać zgodnie z art. 12 ust. 3e ww. ustawy w momencie otrzymania zapłaty jest fakt, że Spółka może dowiedzieć się o tym, że kwota ta jest jej należna od nabywcy, który powinien ją poinformować o otrzymaniu pozwolenia na budowę. W przypadku gdyby kontrahent nie wypełnił postanowienia aktu notarialnego i nie poinformowałby Spółki o fakcie uzyskania pozwolenia na budowę, na Spółce ciążyłoby ryzyko nierozpoznania przychodu podatkowego, powstania zaległości podatkowej, konieczności zapłaty odsetek za zwłokę oraz ryzyko sankcji karno-skarbowych, w sytuacji gdy nie miałaby możliwości powzięcia informacji, że warunek określony w akcie notarialnym został spełniony.

W dalszej części skargi Spółka stwierdziła, że organ niesłusznie dokonał wykładni rozszerzającej przepisów art. 12 ust. 3 oraz art. 12 ust. 3a ustawy, przyjmując, że powiększenie ceny sprzedaży w momencie uzyskania przez nabywcę pozwolenia na budowę, skutkuje koniecznością wykazania przychodu z tego tytułu w dacie podpisania umowy, czym naruszył zasadę wynikającą z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. W tym zakresie powołała się na wyroki NSA z dnia 22 sierpnia 2000 r., sygn. akt I SA/Łd 1025/98 oraz z dnia 3 listopada 1999 r. sygn., akt SA/Bk 1147/98.

Skarżąca podniosła, że organ nie odniósł się w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa do jej argumentów wskazujących, iż konieczność wykazania przychodu w wysokości [...] zł w dacie podpisania aktu notarialnego będzie wiązała się z powstaniem zaległości podatkowej, obowiązkiem zapłaty odsetek za zwłokę oraz narażeniem na sankcje wynikające z kodeksu karno-skarbowego za okres, w którym przychód nie był wymagalny.

W ocenie Spółki, organ nie odniósł się również do argumentacji, że w wyniku niepoinformowania skarżącej przez nabywcę w ciągu 14 dni o otrzymaniu prawomocnego pozwolenia na budowę, byłaby ona narażona na negatywne konsekwencje, w sytuacji kiedy nie miałaby możliwości powzięcia informacji, iż warunek w akcie notarialnym został spełniony.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, organ uchybił swoim obowiązkom wynikającym

z art. 121 § 1 i art. 124, jak również z art. 210 § 1 i § 4 Ordynacji podatkowej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wniósł

o oddalenie skargi, podtrzymując w całości swoje stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje:

Zaskarżona interpretacja narusza prawo materialne.

Spór sprowadza się do ustalenia, w którym roku podatkowym powstaje przychód

w kwocie [...] zł z tytułu podwyższenia ceny sprzedaży nieruchomości w sytuacji, gdy do końca 2009r. ziści się warunek w postaci uzyskania przez nabywcę pozwolenia na budowę, tj. czy powstanie w 2008r., czy w innym roku podatkowym w sytuacji, gdy zbycie tej nieruchomości miało miejsce w 2008r. W ocenie organu przychód podlegający opodatkowaniu powstaje w 2008r., natomiast zdaniem strony skarżącej ewentualnie w 2009r. Dla oceny interpretacji znaczenie ma pogląd podatnika zaprezentowany we wniosku, choć należy przyznać, że nie został on sformułowany jednoznacznie. Nie budzi jednak wątpliwości, że strona wyklucza powstanie przychodu w ww. kwocie w 2008 r., jeżeli warunek, od którego zależy uzyskanie tej kwoty zostanie spełniony do końca 2009r.

Niewątpliwie sprawę należy rozpatrywać na gruncie przepisów art. 12 ust. 3, ust. 3a i 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z tymi przepisami:

"3. Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

3a. Za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1) wystawienia faktury albo

2) uregulowania należności."

"3e. W przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c i 3d, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty."

Zdaniem Sądu nie bez znaczenia dla sprawy jest zawarty w art. 12 ust. 3 ustawy zwrot "należne przychody". W doktrynie podnosi się, że przychodami należnymi, które to określenie nie zostało zdefiniowane w ustawie, są przychody, które w następstwie działalności gospodarczej stały się należnością (wierzytelnością), chociaż faktycznie jeszcze ich nie uzyskano. Dla próby zdefiniowania przychodu należnego warto sięgnąć do niepozbawionego aktualności wyroku Sądu Najwyższego z dnia 26.31993r. (sygn. akt III ARN 6/93, publ. OSNC 1/1994, poz. 23), w którym Sąd ten stwierdza, że należne przychody (...) to te, które wynikają ze źródła przychodów (...), np. z działalności gospodarczej i stały się w jej następstwie należnością (wierzytelnością), tyle tylko, że jeszcze faktycznie nie uzyskaną (vide.: L. Błystak, B. Dauter, E. Madej, A. Mudrecki,

M. Niezgódka-Medek, R. Pęk, J. Zubrzycki, Podatek dochodowy od osób prawnych, Wyd. Unimex, Wrocław 2006, s. 281).

Przepis art. 12 ust. 3a ww. ustawy określając moment powstania przychodu jednoznacznie nawiązuje do "przychodu, o którym mowa w ust. 3". Nie ma zatem podstaw, aby stosować przepis art. 12 ust. 3a określający, w którym momencie powstanie przychód, w oderwaniu od zaistnienia przesłanki z art. 12 ust. 3. Przepis

art. 12 ust. 3a ma zastosowanie wówczas, gdy ma zastosowanie przepis

art. 12 ust. 3 ustawy.

W ocenie Sądu w przedmiotowej sprawie, dla stwierdzenia wystąpienia przychodu, w pierwszej kolejności należy jednak wykazać zaistnienie zdarzenia, z którym związany jest przychód. Moment powstania przychodu w rozumieniu prawa podatkowego i moment powstania obowiązku podatkowego nie może wyprzedzać zdarzenia, z którym tenże przychód jest związany, jest jego następstwem. Nie ma podstaw do zaakceptowania poglądu, że ziszczenie się warunku w 2009r. w postaci uzyskania przez nabywcę nieruchomości pozwolenia na budowę skutkuje obowiązkiem skorygowania przez Spółkę (zbywcę) przychodu 2008r., pomimo że na koniec 2008r. przychód nie powstał (w kwocie [...] zł). Co więcej na dzień 31 grudnia 2008r. nie można było stwierdzić, że istnieje przychód w związku z ewentualnym uzyskaniem w przyszłości przez nabywcę pozwolenia, którego to pozwolenia nie uzyskał nabywca na koniec 2008r., a zatem brak ziszczenia się warunku na koniec roku podatkowego, do którego organ zalicza przychód przyszły i niepewny. Uzyskanie przychodu w kwocie [...] zł nie jest wynikiem wyłącznie zawarcia umowy zbycia nieruchomości, ale uzyskania pozwolenia na budowę. Bez spełnienia tego warunku nie ma podstaw, aby mówić o jakimkolwiek przychodzie podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Interpretacja zaprezentowana przez organ prowadzi do wniosku, że pomimo nie powstania w 2008r. zdarzenia, z którym związany jest przychód, to jednak obowiązek podatkowy w tym roku powstał. Sąd w tut. składzie prezentuje pogląd, że dopóki nie spełni się zdarzenie, które kreuje przychód, to tym samym nie można mówić o powstaniu przychodu i obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych. W przeciwnym razie obowiązek podatkowy wyprzedziłby zdarzenie, z którym związany jest przychód.

Zgodzić się należy ze skarżącą, że stanowisko organu skutkuje obowiązkiem skorygowania zeznania podatkowego za 2008r., a tym samym stwierdzeniem powstania zaległości podatkowej za ten rok podatkowy.

Zdaniem Sądu, w związku z wystąpieniem w 2009r. zdarzenia (w postaci uzyskania przez nabywcę pozwolenia na budowę), od spełnienia którego zależy istnienie po stronie nabywcy obowiązku zapłaty kwoty [...] zł, nie można nakładać na podatnika ciężarów w zakresie podatku dochodowego za poprzednie lata podatkowe.

Brak zatem podstaw do zastosowania w przedmiotowej interpretacji art. 12 ust. 3a ustawy i przyjęcia, że przychód w ww. kwocie powstał w 2008r. Konsekwencją powyższego jest ustalenie momentu powstania przychodu na podstawie art. 12 ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a zatem w momencie zapłaty kwoty [...] zł przez nabywcę. Stanowisko Spółki w tej części, w której twierdzi, że ww. kwoty nie należy odnosić do przychodu 2008r. jest zgodne z prawem.

Wydana interpretacja zatem została wydana z naruszeniem art. 12 ust. 3, 3a i 3e ww. ustawy.

Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art. 146 § 1 ustawy Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uchylił zaskarżoną interpretację. Na podstawie art. 152 tej ustawy stwierdził, że zaskarżona interpretacja nie może być wykonana w całości. O kosztach sądowych rozstrzygnął na podstawie art. 200 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.