Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 812/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2018-11-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono indywidualną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 1 pkt 1, art. 15 ust. 6
journal: Dz.U. 2017 poz 1221
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia WSA Irena Wesołowska (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Fabińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 listopada 2018 r. sprawy ze skargi Gminy na interpretację indywidualną Dyrektora z dnia 12 czerwca 2018 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 680 (sześćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

W dniu 12 kwietnia 2018 r. Gmina (dalej "Wnioskodawca" lub "Gmina") złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania czynności z tytułu której właściciele nieruchomości będą uiszczać świadczenia pieniężne na poczet opłaty adiacenckiej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wójt Gminy planuje budowę kanalizacji sanitarnej. Zgodnie z ustawą o samorządzie gminnym jest to zadanie własne gminy. W związku z powyższym będą podpisywane umowy cywilnoprawne z właścicielami działek, do których zostaną stworzone warunki do podłączenia do kanalizacji. Umowy te są dobrowolne i dotyczą wpłaty zaliczki na poczet opłaty adiacenckiej. Zgodnie z art. 144 ustawy o gospodarce nieruchomościami, właściciele nieruchomości uczestniczą w kosztach budowy urządzeń infrastruktury technicznej przez wnoszenie na rzecz gminy opłat adiacenckich. Zgodnie z art. 148 ust. 4 na poczet opłaty adiacecnkiej zalicza się wartość świadczeń pieniężnych wniesionych przez właściciela na rzecz budowy poszczególnej infrastruktury technicznej. Wójt Gminy określi wysokość opłaty adiacenckiej na podstawie operatu szacunkowego sporządzonego przez rzeczoznawcę majątkowego w drodze decyzji administracyjnej. Wpłacone zaliczki przez właścicieli nieruchomości, zgodnie z ww. umowami, zostaną zaliczone na poczet opłaty adiacenckiej na rzecz Gminy, naliczanej w związku z budową kanalizacji sanitarnej. W decyzji administracyjnej dotyczącej naliczenia opłaty adiacenckiej wyszczególnione zostanie rozliczenie wpłaconych przez właścicieli zaliczek.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy umowy cywilnoprawne podpisane przez Wójta Gminy z właścicielami nieruchomości, dotyczące wpłaty na poczet zaliczki opłaty adiacenckiej, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, czynności dotyczące poboru ww. opłat są zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT, a więc umowy cywilnoprawne podpisane z właścicielami nieruchomości, które dotyczą wpłaty zaliczki na poczet opłaty adiacenckiej, również są zwolnione z tego podatku, ponieważ rozliczane są w drodze decyzji administracyjnej dotyczącej opłaty adiacenckiej. Budowa kanalizacji sanitarnej jest zadaniem własnym gminy. Opłaty adiacenckie naliczane przez Wójta Gminy ustalane są w drodze decyzji administracyjnej, w związku z budową kanalizacji sanitarnej. Ich pobór związany jest z wykonywaniem zadań nałożonych na gminę na podstawie odrębnych przepisów, do realizacji których została ona powołana.

W dniu 12 czerwca 2018 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej w skrócie zwany Dyrektorem) wydał interpretację, w której uznał stanowisko Gminy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu zajętego stanowiska Dyrektor po przywołaniu treści przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 , art. 8 ust. 1, art. 15 ust. 1, 2 i 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm., dalej ustawa o VAT), wskazał, że organy władzy publicznej nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dalej Dyrektor zauważył, że w myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Przepis art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz. U. z 2017 r., poz. 328, z późn. zm.) stanowi, iż zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków jest zadaniem własnym gminy.

Stosownie do treści art. 144 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2018 r., poz. 121, z późn. zm.), właściciele nieruchomości uczestniczą w kosztach budowy urządzeń infrastruktury technicznej przez wnoszenie na rzecz gminy opłat adiacenckich.

Przez opłatę adiacencką – na podstawie art. 4 pkt 11 cyt. ustawy − należy rozumieć opłatę ustaloną w związku ze wzrostem wartości nieruchomości spowodowanym budową urządzeń infrastruktury technicznej z udziałem środków Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego, środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub ze źródeł zagranicznych niepodlegających zwrotowi, albo opłatę ustaloną w związku ze scaleniem i podziałem nieruchomości, a także podziałem nieruchomości.

Zgodnie z art. 145 ust. 1 tej ustawy, wójt, burmistrz albo prezydent miasta może, w drodze decyzji, ustalić opłatę adiacencką każdorazowo po stworzeniu warunków do podłączenia nieruchomości do poszczególnych urządzeń infrastruktury technicznej albo po stworzeniu warunków do korzystania z wybudowanej drogi.

Stosownie do ust. 2 tego artykułu, wszczęcie postępowania w sprawie ustalenia opłaty adiacenckiej może nastąpić w terminie do 3 lat od dnia stworzenia warunków do podłączenia nieruchomości do poszczególnych urządzeń infrastruktury technicznej albo od dnia stworzenia warunków do korzystania z wybudowanej drogi, jeżeli w dniu stworzenia tych warunków obowiązywała uchwała rady gminy, o której mowa w art. 146 ust. 2. Do ustalenia opłaty przyjmuje się stawkę procentową określoną w uchwale rady gminy obowiązującą w dniu, w którym stworzono warunki do podłączenia nieruchomości do poszczególnych urządzeń infrastruktury technicznej albo w dniu stworzenia warunków do korzystania z wybudowanej drogi.

W myśl art. 146 ust. 1 cyt. ustawy, ustalenie i wysokość opłaty adiacenckiej zależą od wzrostu wartości nieruchomości spowodowanego budową urządzeń infrastruktury technicznej.

Ustalenie opłaty adiacenckiej następuje po uzyskaniu opinii rzeczoznawcy majątkowego, określającej wartości nieruchomości (ust. 1a tego artykułu).

Wysokość opłaty adiacenckiej wynosi nie więcej niż 50% różnicy między wartością, jaką nieruchomość miała przed wybudowaniem urządzeń infrastruktury technicznej, a wartością, jaką nieruchomość ma po ich wybudowaniu. Wysokość stawki procentowej opłaty adiacenckiej ustala rada gminy w drodze uchwały (ust. 2).

Wartość nieruchomości według stanu przed wybudowaniem urządzeń infrastruktury technicznej i po ich wybudowaniu określa się według cen na dzień, w którym stworzono warunki do podłączenia nieruchomości do poszczególnych urządzeń infrastruktury technicznej albo na dzień stworzenia warunków do korzystania z wybudowanej drogi (ust. 3 ww. artykułu).

Według art. 148 ust. 4 ww. ustawy, na poczet opłaty adiacenckiej zalicza się wartość świadczeń pieniężnych wniesionych przez właściciela lub użytkownika wieczystego nieruchomości na rzecz budowy poszczególnych urządzeń infrastruktury technicznej.

Z treści powołanych wyżej przepisów wynika, że decyzja ustalająca opłatę adiacencką ma charakter konstytutywny. Oznacza to, że opłata adiacencka jest jednym z elementów administracyjnego rozstrzygnięcia. Między podmiotami czynności występuje relacja zobowiązania o charakterze administracyjnoprawnym, a nie cywilnoprawnym.

Jeżeli zatem opłaty adiacenckie z tytułu wzrostu wartości nieruchomości pobierane są w związku z wydaniem stosownej decyzji administracyjnej i ich pobór związany jest z wykonywaniem zadań nałożonych na gminę na podstawie odrębnych przepisów, do realizacji których została ona powołana, czynności związane z poborem opłat nie są zwolnione od podatku od towarów i usług, ale w ogóle nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że wpłaty zaliczek na poczet opłaty adiacenckiej dokonywane są przez właścicieli nieruchomości na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, a nie decyzji administracyjnych. A zatem, skoro Gmina będzie realizowała inwestycję polegającą na budowie kanalizacji sanitarnej, co − poprzez stworzenie warunków do podłączenia działek do kanalizacji − przyczyni się do wzrostu wartości poszczególnych nieruchomości, czynność ta − z tytułu której właściciele działek, na podstawie umów cywilnoprawnych, zobowiązali się do dobrowolnego uiszczania świadczeń pieniężnych, jako należności za określone działania Gminy – będzie spełniała dyspozycję art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, a w konsekwencji – wbrew stanowisku Wnioskodawcy − będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Niemniej jednak należy wskazać, że w sytuacji, gdy wpłacone kwoty zostaną zaliczone na poczet opłaty adiacenckiej, co znajdzie wyraz w wydanej decyzji administracyjnej, istnieje możliwość skorygowania rozliczenia w zakresie podatku od towarów i usług, aczkolwiek kwestia ta nie była przedmiotem niniejszej interpretacji, gdyż Wnioskodawca nie przedstawił w tym zakresie stanowiska i nie zadał pytania.

Od wydanej przez Dyrektora interpretacji Gmina złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku domagając się jej uchylenia, zarzucając naruszenie:

1. przepisu art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, poprzez jego błędną wykładnię oraz niewłaściwą ocenę co do zastosowania tego przepisu, polegającą na przyjęciu, że skarżąca jest podatnikiem podatku od towarów i usług w zakresie otrzymywanych od właścicieli (użytkowników wieczystych) nieruchomości, świadczeń pieniężnych, o których mowa w art. 148 ust. 4 ustawy o gospodarce nieruchomościami,

2. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, poprzez jego błędną wykładnię prowadząca do przyjęcia, że zadanie własne gminy, w związku z realizacją którego pobierane mają być wpłaty od właścicieli (użytkowników wieczystych) nieruchomości (na podstawie art. 148 ust. 4 ustawy o gospodarce nieruchomościami) stanowić będzie odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług, a co za tym idzie – wpłaty dokonywane na podstawie art. 148 ust. 4 ustawy o gospodarce nieruchomościami, podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a w konsekwencji niewłaściwą ocenę co do zastosowania przepisu art. 5 ust. 1 pkt ustawy VAT,

3. przepisu art. 148 ust. 4 ustawy o gospodarce nieruchomościami, poprzez jego błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że wpłata właściciela lub użytkownika wieczystego nieruchomości, na rzecz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, nie stanowi świadczenia o charakterze administracyjnoprawnym, lecz stanowi świadczenie związane z odpłatną dostawą towaru i odpłatnym świadczeniem usługi przez gminę, i – jako takie – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dyrektor w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zaprezentowaną w zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej (...). Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2). Kontrola ta obejmuje orzekanie w sprawach, których katalog zawiera art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - dalej p.p.s.a.). W określonych przez ten przepis przedmiotowych granicach kognicji sądów administracyjnych mieści się m.in. orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego, wydane w indywidualnych sprawach (art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a.). Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach sprawy, nie będąc związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W ramach tak wyznaczonych kompetencji Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku stwierdza, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie była kwestia związana z opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług czynności dokonywanych przez skarżącą w ramach zadań, do wykonania których została zobowiązana jako organ władzy publicznej, na podstawie obowiązujących przepisów prawa.

Zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych przez jednostkę samorządu terytorialnego zostały określone w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Natomiast w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT wprowadzono przesłankę, z uwzględnieniem której należy rozpatrywać status organu władzy publicznej jako podatnika VAT.

Kwestia, kiedy organy samorządu terytorialnego działają jako organy władzy publicznej była już przedmiotem orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego, w szczególności w orzeczeniach z 25 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 145/11, z 21 czerwca 2012 r., sygn. akt I FSK 1594/11, z 9 czerwca 2017r., sygn. akt I FSK 1271/15 i o sygn. akt I FSK 1317/15 oraz z 14 grudnia 2017r., z sygn. akt I FSK 2196/15 (publ.: orzeczenia.nsa.gov.pl). Naczelny Sąd Administracyjny w powołanych wyrokach zajął stanowisko, że organy samorządu terytorialnego należy kwalifikować jako "organy władzy publicznej", bez względu na to, czy wykonują zadania własne, czy zadania z zakresu administracji rządowej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Przepis art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, stanowi implementację art. 13 ust.1 Dyrektywy 112 (poprzednio art. 4 ust. 5 VI Dyrektywy), w którym stwierdzono, że "Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy i inne instytucje prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują i transakcjami, które zawierają jako władze publiczne, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub inne płatności w związku z taką działalnością lub transakcjami ...".

Wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników ma miejsce przy spełnieniu łącznie dwóch przesłanek: podmiotowej - wyłączenie odnosi się tylko do organów władzy publicznej, przedmiotowej, ponieważ obejmuje tylko prowadzenie czynności z zakresu władztwa publicznego.

Nie jest sporne, że skarżąca Gmina jest organem władzy publicznej. W odniesieniu natomiast do przesłanki przedmiotowej podkreślić należy, że TSUE stwierdził, iż działalnością wykonywaną w charakterze organu władzy publicznej w rozumieniu ww. przepisu jest działalność wykonywana przez podmioty prawa publicznego w ramach właściwego dla nich reżimu prawnego, z wyłączeniem tej działalności, która jest wykonywana przez nie na tych samych warunkach prawnych, co prywatni przedsiębiorcy (por. wyroki ETS w sprawach 107/84, 235/85, C-446/98, C-288/07, C-260/98, C-408/97). W innym ze swych orzeczeń TSUE przypomniał, że art. 4 (5) służy zapewnieniu przestrzegania zasady neutralności podatkowej, która sprzeciwia się w szczególności temu, aby świadczenie podobnych usług, które są zatem względem siebie konkurencyjne, było traktowane w różny sposób z punktu widzenia podatku VAT (C-430/04, C-498/03).

Przypomnieć należy, że w myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Przepis art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz. U. z 2017 r., poz. 328, z późn. zm.) stanowi, iż zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków jest zadaniem własnym gminy.

Stosownie do treści art. 144 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2018 r., poz. 121, z późn. zm.), właściciele nieruchomości uczestniczą w kosztach budowy urządzeń infrastruktury technicznej przez wnoszenie na rzecz gminy opłat adiacenckich.

Przez opłatę adiacencką – na podstawie art. 4 pkt 11 cyt. ustawy − należy rozumieć opłatę ustaloną w związku ze wzrostem wartości nieruchomości spowodowanym budową urządzeń infrastruktury technicznej z udziałem środków Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego, środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub ze źródeł zagranicznych niepodlegających zwrotowi, albo opłatę ustaloną w związku ze scaleniem i podziałem nieruchomości, a także podziałem nieruchomości.

Zgodnie z art. 145 ust. 1 tej ustawy, wójt, burmistrz albo prezydent miasta może, w drodze decyzji, ustalić opłatę adiacencką każdorazowo po stworzeniu warunków do podłączenia nieruchomości do poszczególnych urządzeń infrastruktury technicznej albo po stworzeniu warunków do korzystania z wybudowanej drogi.

Stosownie do ust. 2 tego artykułu, wszczęcie postępowania w sprawie ustalenia opłaty adiacenckiej może nastąpić w terminie do 3 lat od dnia stworzenia warunków do podłączenia nieruchomości do poszczególnych urządzeń infrastruktury technicznej albo od dnia stworzenia warunków do korzystania z wybudowanej drogi, jeżeli w dniu stworzenia tych warunków obowiązywała uchwała rady gminy, o której mowa w art. 146 ust. 2. Do ustalenia opłaty przyjmuje się stawkę procentową określoną w uchwale rady gminy obowiązującą w dniu, w którym stworzono warunki do podłączenia nieruchomości do poszczególnych urządzeń infrastruktury technicznej albo w dniu stworzenia warunków do korzystania z wybudowanej drogi.

W myśl art. 146 ust. 1 cyt. ustawy, ustalenie i wysokość opłaty adiacenckiej zależą od wzrostu wartości nieruchomości spowodowanego budową urządzeń infrastruktury technicznej.

Ustalenie opłaty adiacenckiej następuje po uzyskaniu opinii rzeczoznawcy majątkowego, określającej wartości nieruchomości (ust. 1a tego artykułu).

Wysokość opłaty adiacenckiej wynosi nie więcej niż 50% różnicy między wartością, jaką nieruchomość miała przed wybudowaniem urządzeń infrastruktury technicznej, a wartością, jaką nieruchomość ma po ich wybudowaniu. Wysokość stawki procentowej opłaty adiacenckiej ustala rada gminy w drodze uchwały (ust. 2).

Wartość nieruchomości według stanu przed wybudowaniem urządzeń infrastruktury technicznej i po ich wybudowaniu określa się według cen na dzień, w którym stworzono warunki do podłączenia nieruchomości do poszczególnych urządzeń infrastruktury technicznej albo na dzień stworzenia warunków do korzystania z wybudowanej drogi (ust. 3 ww. artykułu).

W myśl art. 148 ust. 4 ww. ustawy, na poczet opłaty adiacenckiej zalicza się wartość świadczeń pieniężnych wniesionych przez właściciela lub użytkownika wieczystego nieruchomości na rzecz budowy poszczególnych urządzeń infrastruktury technicznej.

Zdaniem Sądu, wypełniając obowiązki wynikające z powołanych przepisów, gmina pobierając zaliczki na poczet opłaty adiacenckiej działać będzie jako organ władzy publicznej, a nie jako podatnik podatku od towarów i usług. Skoro bowiem kryterium rozróżniającym działanie organu samorządowego w charakterze organu władzy publicznej od działania w charakterze podatnika jest to, czy organ ten działa jako organ władzy, czy też zachowuje się jak przedsiębiorca, pobieranie przez samorząd spornych zaliczek na poczet opłat publicznych należy uznać za wykonywanie władztwa publicznego. W ocenie Sądu Gmina w opisanym we wniosku stanie faktycznym, w odniesieniu do realizacji zadań własnych w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb mieszkańców, a w szczególności zadań z zakresu odprowadzania ścieków nie działa jako przedsiębiorca profesjonalnie prowadzący działalność gospodarczą. Zadania nałożone na gminę wynikają z przepisów prawa, które określają sposób i zakres ich wykonywania. Gmina nie ma również możliwości odstąpienia od ich realizacji. Budowa kanalizacji sanitarnej, na rzecz której właściciele i użytkownicy wieczyści dokonują wpłat zaliczek nie stanowi więc czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych, lecz stanowi zadanie własne Gminy. Opłaty pobierane w związku z realizacją zadań własnych, bez względu na ich formę prawną mają charakter opłat publicznoprawnych.

Ponadto należy zauważyć, że umowa w której właściciel czy użytkownik wieczysty nieruchomości zobowiązuje się do wpłaty zaliczek na poczet opłaty adiacenckiej, na gminę nie nakłada na Gminę obowiązku wykonania jakiejkolwiek usługi czy też dostawy towaru. Gmina zobowiązuje się wyłącznie do zaliczenia dokonanych wpłat na poczet opłaty adiacenckiej. Wybudowanie infrastruktury następuje natomiast nie w wyniku zawartej umowy cywilnoprawnej, a stanowi realizację zadania własnego gminy nałożonego odrębnymi przepisami. Zaś wzrost wartości poszczególnych nieruchomości nastąpi w wyniku wybudowania infrastruktury, a nie jakiejkolwiek innej czynności Gminy.

Podsumowując, w rozpoznawanej sprawie spełnione są przesłanki określone w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Skarżąca Gmina działa bowiem jako podmiot prawa publicznego - jednostka samorządu terytorialnego, w celu sprawowania władzy publicznej - realizacji nałożonych przepisami prawa zadań z zakresu odprowadzania ścieków, które nie mają charakteru działalności gospodarczej.

Mając na uwadze poczynione uwagi Sąd za nieprawidłowe uznał stanowisko Dyrektora zaprezentowane w zaskarżonej interpretacji indywidualnej, zgodnie z którym pobór przez Gminę zaliczek na poczet opłaty adiacenckiej, na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302) – dalej p.p.s.a., orzekł o uchyleniu zaskarżonej interpretacji. O zwrocie kosztów postępowania orzeczono w oparciu o przepisy art. 200 oraz art. 205 § 2 p.p.s.a.