Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 589/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2019-07-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek rolny
Podatek od nieruchomości
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 128, art. 194, art. 247
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 20, art. 21 pkt 1, art. 22
journal: Dz.U. 1989 nr 30 poz 163
law: Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne.
article: art. 3
journal: Dz.U. 1984 nr 52 poz 268
law: Ustawa z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Inga Gołowska Sędziowie: WSA Wiesław Kuśnierz (spr.) WSA Urszula Zięba Protokolant: specjalista Bożena Piątek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 lipca 2019 r. sprawy ze skargi J. W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 16 kwietnia 2018 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji - skargę oddala -


UZASADNIENIE

J. W. (Strona, Skarżący), wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego (dalej: SKO, Kolegium) z dnia 16 kwietnia 2018 r. nr [...], utrzymującą w mocy decyzję własną z dnia 15 stycznia 2018 r., nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji Wójta Gminy G. (dalej: Wójt, organ I instancji) z dnia 13 lutego 2014 r. nr [...], w sprawie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2014 (dalej: decyzja z dnia 13 lutego 2014 r.).

Pismem z dnia 14 października 2017 r. Strona wystąpiła do SKO z wnioskiem o stwierdzenie nieważności decyzji ustalających wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego za lata 2014-2016. Strona zarzuca wydanej przez organ I instancji decyzji ostatecznej z dnia 13 lutego 2014 r., że wyliczony w niej podatek jest za wysoki, a ponadto wydana decyzja pozbawia go 20 arów gruntu nabytego po zmarłych rodzicach. W kolejnych pismach z dnia: 8 listopada 2017 r., 12 grudnia 2017 r. i 14 grudnia 2017 r., Strona uzupełniała pierwotny wniosek, przedstawiając argumentację odnośnie błędnego wyliczenia podatku oraz podniosła, że powinny być wydane odrębne nakazy płatnicze ze względu na zawartą w dniu 10 lutego 2014 r. umowę dzierżawy gruntów będących własnością Strony. Do powyższych pism Strona dołączała liczne załączniki w tym m.in.:

- postanowienie Sądu Okręgowego w N. S. z dnia 24 lutego 2005 r., sygn. akt. [...];

- wypis z rejestru gruntów sporządzony dla M. W. z 1991 r.;

- pismo z dnia 10 lutego 2017 r. skierowane do Wójta (pismo o wydanie odrębnych decyzji podatkowych ze względu na to, że organ podatkowy I instancji w wydanym nakazie płatniczym na 2014 r. w jednej decyzji opodatkował w jego rozumieniu dwa gospodarstwa rolne położone na terenie Gminy G., a stanowiące jego własność, przy czym jedno z nich stanowiące działkę nr [...] zostało wydzierżawione na podstawie umowy dzierżawy G. P., który pobiera na tę wydzierżawioną powierzchnię dotację bezpośrednią);

- umowę dzierżawy z dnia 10 lutego 2014 r. zawartą pomiędzy Stroną a G. P.;

- zaświadczenie Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa - Biuro Powiatowe w G. Nr [...]

Opisaną na wstępie decyzją z dnia 15 stycznia 2018 r. Kolegium, wskazując w podstawie prawnej art. 247 § 1 pkt 3 w zw. z art. 248 § 1 i § 3 ustawy z 2 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., obecnie t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.; dalej: O.p.), odmówiło stwierdzenia nieważności decyzji Wójta z dnia 13 lutego 2014 r. w sprawie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2014.

Kolegium w uzasadnieniu decyzji wskazało, że Wójt decyzją z dnia 13 lutego 2014 r. wymierzył Stronie wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego za rok 2014 obejmujący podatek rolny i od nieruchomości w kwocie łącznej [...] zł. Przedmioty opodatkowania t.j. powierzchnię gruntów i budynków organ I instancji ustalił w oparciu o dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków t.j. o zawiadomienie o zmianach w danych ewidencji gruntów i budynków Starosty [...] nr [...] z dnia 12 czerwca 2013 r. oraz złożone przez podatnika wykazy nieruchomości za 2014 r., o czym poinformowano podatnika w uzasadnieniu nakazu płatniczego.

Dalej SKO wskazało, że z akt sprawy wynika, że Strona zgłosiła do opodatkowania podatkiem od nieruchomości pow. użytkową 87 m2 budynku mieszkalnego położonego w R. oraz pow. użytkową 82 m2 budynku mieszkalnego położonego w R. . Na podstawie ewidencji gruntów i budynków, w tym prowadzonej przez Gminę G. w trybie art. 7a ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 o podatkach i opłatach lokalnych, ewidencji podatkowej w systemie informatycznym, organ I instancji ustalił, że Strona jest wyłącznym właścicielem gruntów o pow. 2.7027 ha Jako podstawę opodatkowania podatkiem rolnym w decyzji z dnia 13 lutego 2014 r. Wójt przyjął użytki rolne o obszarze 2.2254 ha.

Następnie Kolegium przedstawiło instytucję stwierdzenia nieważności decyzji i przedstawiło poszczególne przesłanki stwierdzenia nieważności wynikające z art. 247 § 1 O.p. i wskazało, że kwestionowaną przez Stronę we wniosku o stwierdzenie nieważności, powierzchnię użytkową gruntów dla celów podatku rolnego ustalono w oparciu o wypis z ewidencji gruntów i budynków, który to dokument jest dla organu podatkowego przy wymiarze podatków wiążący na podstawie art. 21 pkt 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne, (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 2101 ze zm., obecnie t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 725, dalej: P.g.k.). Zapisy w przedmiocie powierzchni gruntów ujawnione w ewidencji gruntów dają jej w tym zakresie bezwzględne pierwszeństwo przed innymi dokumentami np. zapisami ujawnionymi w księdze wieczystej, czy też w zawiadomieniu o wpisie do ksiąg wieczystych, na które powołuje się Strona.

Kolegium podniosło, że przedmiotem wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej nie może być również zarzut błędnego ustalenia przez organ I instancji okoliczności faktycznych w wydanej decyzji ostatecznej. Dlatego też zawarcie przez podatnika w dniu 10 lutego 2014 r. z G. P. umowy dzierżawy części gruntu rolnego, nie stanowi przesłanki do stwierdzenia nieważności decyzji. Ujawnienie tej umowy przez Stronę winno być bowiem dokonane (zgłoszone) przez podatnika do organu podatkowego w trakcie roku podatkowego 2014 r. lub zasygnalizowane w ewentualnym odwołaniu od nakazu płatniczego na łączne zobowiązanie pieniężne za rok 2014 z dnia 13 lutego 2014 r. Sporządzenie takiej umowy dzierżawy oraz przedłożenie jej organowi I instancji mogłoby skutkować ewentualnym wznowieniem postępowania podatkowego za przedmiotowy rok podatkowy, zaś w trakcie roku podatkowego zmianą decyzji ostatecznej. Nie mogły być zatem w ocenie Kolegium w prowadzonym postępowaniu o stwierdzenie nieważności decyzji poddane analizie zarzuty wnioskodawcy i składana w tym zakresie przez niego do akt sprawy w trakcie tego postępowania dodatkowa dokumentacja.

Dalej Kolegium wskazało, że w jego ocenie nie doszło do rażącego naruszenia wskazanych w podstawie prawnej decyzji Wójta Gminy G. z dnia 13 lutego 2014 r. przepisów prawa materialnego. Z zebranego materiału dowodowego wynika, że nakaz płatniczy na 2014 r. wydany został w oparciu o normę wynikającą z art. 6c ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t.j. Dz.U z 2013 r. poz. 1381 ze zm.; obecnie t.j. Dz.U. 2019 r., poz. 1256; dalej: u.p.r.), zaś przedmioty opodatkowania ustalono w oparciu o wskazane w uzasadnieniu nakazu płatniczego dokumenty.

Następnie SKO wskazało, że nie można również stwierdzić wystąpienia w wydanej decyzji organu podatkowego I instancji pozostałych przesłanek stwierdzenia nieważności decyzji a wymienionych w art. 247 § 1 O.p. Decyzja, której stwierdzenia nieważności w części domaga się Strona, nie narusza przepisu art. 247 §1 pkt 2 O.p. t.j. braku podstawy prawnej do jej wydania. Powyższa przesłanka może wystąpić w sytuacji, gdy w systemie obowiązującego prawa brak jest przepisu upoważniającego organ administracji publicznej do rozstrzygania indywidualnej sprawy w drodze decyzji. Bezspornym pozostaje, że decyzja Wójta Gminy G., w stosunku do której Strona złożyła wniosek o stwierdzenie jej nieważności, wydana została zgodnie z przepisami o właściwości, które to w omawianej sprawie normuje art. 1c ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 849, ze zm., obecnie Dz.U. z 2019 r. poz. 1170; dalej: u.p.o.l.). SKO wskazało, że nie można stwierdzić, aby ostateczna decyzja z dnia 13 lutego 2014 r. dotyczyła sprawy już uprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną, czy była trwale niewykonalna. Decyzja Wójta z dnia 13 lutego 2014 r. została również prawidłowo skierowana do osoby będącej stroną postępowania, jak również nie zawiera wady powodującej jej nieważność na mocy wyraźnie wskazanego przepisu prawa albo jej wykonanie wywołałoby czyn zagrożony karą.

Końcowo SKO wskazało, że nie znalazło podstaw do stwierdzenia nieważności decyzji.

Od powyższej decyzji Strona złożyła odwołanie podnosząc w nim, że w decyzji z dnia 13 lutego 2014 r. "kwota podatkowa" jest źle naliczona i przyjęty jest zły obszar, a "Starostwo powiatowe wprowadza w błąd Urząd Gminy w G.". Zdaniem strony zapisy w ewidencji gruntów prowadzonej przez Starostwo Powiatowe w G., w oparciu o które ustalono powierzchnię gospodarstwa rolnego, stanowiącego w ocenie Strony dwa oddzielne gospodarstwa rolne, były nieprawidłowe. Ponadto Strona zarzuciła matactwa "wszystkich Urzędów" ("Gm. G. dobrze wiedziała tylko celowo mataczyła i zacierała ślady"). Do odwołania Strona załączyła kserokopie kilku dokumentów (m.in. informacje: o nieruchomościach za rok 2013 i 2014 z dnia 4 lutego 2014 r., zawiadomienie Sądu Rejonowego w G. z dnia 31 maja 2004 r., odpisy z księgi wieczystej i wypisy z rejestru gruntów sporządzone według stanu z 2000 r., nakazy płatnicze za lata 2012 i 2013).

SKO zaskarżoną decyzją z dnia 16 kwietnia 2018 r. utrzymało w mocy decyzję własną z dnia 15 stycznia 2018 r.

W uzasadnieniu swojej decyzji Kolegium w pierwszej kolejności podniosło, że stwierdzenie nieważności decyzji podatkowej jest instytucją prawa procesowego dającą możliwość nadzwyczajnej kontroli oraz wzruszenia ostatecznej już decyzji podatkowej w przypadku stwierdzenia wady kwalifikowanej określonej w art. 247 § 1 pkt 1-8 O.p. Katalog przyczyn unieważnienia decyzji jest zamknięty, co koresponduje z zasadą trwałości ostatecznych decyzji podatkowych zapisaną w art. 128 O.p. Istota stwierdzenia nieważności nie polega na załatwieniu sprawy, jak w instancji odwoławczej, gdyż organ nie może orzec tu co do istoty, lecz jest to tryb nadzwyczajny, polegający na zbadaniu decyzji podatkowej tylko pod kątem uchybień (wystąpienia przesłanek) przewidzianych w art. 247 § 1 O.p., czyli wad kwalifikowanych, którymi jest obarczona decyzja ostateczna. Każda z przesłanek nieważności decyzji podatkowej może oddzielnie stanowić samodzielną podstawę do zastosowania instytucji stwierdzenia nieważności rozstrzygnięcia. Norma stanowi, że organ podatkowy "stwierdza nieważność decyzji ostatecznej", nie ma tu zatem miejsca na uznanie administracyjne. Przepis zobowiązuje również organ do zbadania wystąpienia tych przesłanek.

Dalej Kolegium wskazało, że podtrzymuje w całości uzasadnienie zawarte w decyzji z dnia 15 stycznia 2018 r,, co oznacza, że w sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek z art. 247 § 1 pkt.1-8 O.p. skutkująca stwierdzeniem nieważności ostatecznej decyzji Wójta z dnia 13 lutego 2014 r.

SKO odnosząc się do dołączonych do odwołania dokumentów wskazało, że nie mogą stanowić o wystąpieniu przesłanki do stwierdzenia nieważności nakazu płatniczego za 2014 r. W przedmiotowej sprawie nie zachodzi oczywista sprzeczność między zastosowanymi w decyzji przepisami prawa podatkowego, a podjętym rozstrzygnięciem. Zarzut Strony podniesiony we wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji dotyczący braków w podstawie opodatkowania podatkiem rolnym mógłby być rozstrzygnięty w postępowaniu odwoławczym, instancyjnym, lecz nie w postępowaniu dotyczącym stwierdzenia nieważności decyzji. Postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji jest postępowaniem nadzwyczajnym, które nie może być poświęcone ponownej ocenie zasadności dokonanych rozstrzygnięć merytorycznych w zakresie określenia wysokości zobowiązania podatkowego. W związku z tak określonymi granicami postępowania w postępowaniu tym nie gromadzi się nowych dowodów w sprawie, które prowadziłyby do nowych ustaleń faktycznych. Oceny legalności decyzji ostatecznej dokonuje się tylko i wyłącznie na podstawie materiałów zgromadzonych w postępowaniu zwykłym zakończonym wydaniem decyzji ostatecznej.

W skardze Skarżący decyzji Kolegium zarzucił naruszenie:

- art. 21 pkt 1 P.g.k., poprzez błędną jego interpretację polegającą na przyjęciu, że przepis ten wyklucza przyjęcie innych dowodów, podczas gdy z ww. przepisu taka teza wcale nie wynika,

- art. 122, art. 187 § 1 i art.188 O.p. polegające na ich niewłaściwym zastosowaniu, poprzez zaniechanie dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz rezygnację z wyczerpującego rozpatrzenia zebranego w sprawie materiału dowodowego, w tym także przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów i odrzucenie wniosków dowodowych Skarżącego, a w konsekwencji niezałatwienie sprawy zgodnie z jego wnioskiem mimo wszelkich podstaw ku temu,

- art. 180 § 1 i art. 181 O.p. polegające na ich niezastosowaniu, poprzez niedopuszczenie innych dowodów, podczas gdy przepisy te dopuszczają także inne dowody,

- art. 194 § 1 i § 3 w zw. z art. 188 O.p. polegające na ich niewłaściwym zastosowaniu, poprzez niedopuszczenie dowodów przeciwnych na co ww. przepisy pozwalają.

Na podstawie powyższych zarzutów Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji z dnia 15 stycznia 2018 r. i zasądzenie kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.; dalej: P.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania. Zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych nie podnoszonych w skardze, które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych. Orzekanie odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa.

Na podstawie art. 135 P.p.s.a. Sąd podejmuje środki w celu usunięcia naruszenia prawa, w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy.

Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a P.p.s.a.), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. b P.p.s.a.), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c P.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt. 2 P.p.s.a.).

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji w oparciu o wyżej wskazane zasady Sąd orzekający w niniejszej sprawie stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 247 § 1 O.p. organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która:

1) została wydana z naruszeniem przepisów o właściwości;

2) została wydana bez podstawy prawnej;

3) została wydana z rażącym naruszeniem prawa;

4) dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną;

5) została skierowana do osoby niebędącej stroną w sprawie;

6) była niewykonalna w dniu jej wydania i jej niewykonalność ma charakter trwały;

7) zawiera wadę powodującą jej nieważność na mocy wyraźnie wskazanego przepisu prawa;

8) w razie jej wykonania wywołałaby czyn zagrożony karą.

Postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji jest postępowaniem nadzwyczajnym, odrębnym od postępowania wymiarowego, które nie może być poświęcone ponownej ocenie zasadności dokonanych rozstrzygnięć merytorycznych w zakresie określenia wysokości zobowiązań podatkowych. Przedmiotem decyzji wydanej we wskazanym postępowaniu nadzwyczajnym jest inna decyzja, a nie rozstrzygnięcie sprawy podatkowej. W art. 128 O.p. wyrażona została zasada trwałości decyzji ostatecznych polegająca na tym, że decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, są ostateczne. Uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w O.p. lub w ustawach podatkowych. Z powyższego przepisu wynika, że wzruszenie decyzji ostatecznej to odstępstwo, wyjątek od sytuacji, że decyzja taka pozostaje w obrocie, obowiązuje, jest stosowana i nie podlega ocenie w zakresie jej zgodności z prawem. Obowiązywanie tej zasady prowadzi do formalnego obowiązywania każdej decyzji ostatecznej, nawet wadliwej, do czasu wyeliminowania jej z obrotu. Racją wprowadzenia tego przepisu do O.p. było zapewnienie pewności prawnej funkcjonujących w obrocie prawnym aktów. Ustawodawca przewidział jednak możliwości eliminacji wadliwych decyzji ostatecznych. Skoro jednak eliminacja takich decyzji jest odstępstwem od powyższej zasady wyrażonej w art. 128 O.p., to przepisy przewidujące możliwość takiej eliminacji muszą być interpretowane ściśle.

Postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji może dotyczyć tylko ustalenia, czy decyzja, której wniosek o stwierdzenie nieważności dotyczy, obarczona jest wadami, których enumeratywny wykaz określają przepisy przytoczonego powyżej przez Sąd, art. 247 § 1 O.p. Taki zakres omawianego postępowania wiąże się niewątpliwie z treścią art. 128 O.p. statuującego zasadę trwałości ostatecznych decyzji w postępowaniu podatkowym. Ostatecznymi decyzjami są takie decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym. Z akt sprawy wynika, że taki przymiot posiada decyzja Wójta z 13 lutego 2014 r. w sprawie ustalenia Skarżącemu wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego na 2014 r.

Jak zasadnie podniosło SKO stwierdzenie nieważności decyzji może nastąpić w przypadkach określonych art. 247 § 1 O.p. oraz w ustawach podatkowych. Skarżący we wniosku, ani w dalszych pismach kierowanych do Kolegium nie wskazał, na którą z przesłanek wymienionych w tym artykule się powołuje, dlatego Kolegium zasadnie dokonało oceny złożonego wniosku w kontekście wszystkich ośmiu przesłanek i w ocenie Sądu całkowicie zasadnie stwierdziło, że żadna z wymienionych w art. 247 § 1 O.p. nie wystąpiła, tym samym Kolegium zasadnie odmówiło stwierdzenia nieważności decyzji Wójta z dnia 13 lutego 2014 r.

Skarżący podstaw do stwierdzenia decyzji Wójta upatrywał, po pierwsze, w nieprawidłowym ustaleniu podstaw opodatkowania poprzez przyjęcie nieprawidłowej powierzchni gruntów, których jest właścicielem, na podstawie danych wynikających z rejestru gruntów i budynków, po drugie, w nieprawidłowym ustaleniu podstaw opodatkowania w związku z zawarciem umowy dzierżawy części gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego.

Sąd odnosząc się do twierdzeń Skarżącego wskazuje, że trafne jest stanowisko SKO, iż zasadnicze znaczenie w niniejszej sprawie miała treść art. 21 ust. 1 P.g.k. Zgodnie z tym przepisem podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków.

Stosownie do art. 22 ust. 1 P.g.k., ewidencję gruntów i budynków oraz gleboznawczą klasyfikację gruntów prowadzą starostowie. Powyższe koreluje z treścią art. 7d pkt 1 P.g.k., z którego wynika, że do zadań starosty należy m.in. prowadzenie powiatowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego, w tym prowadzenie dla obszaru powiatu ewidencji gruntów i budynków.

Należy mieć na uwadze, że zmian w ewidencji gruntów dokonuje się tylko na oznaczonych podstawach określonych w P.g.k. i w określonym trybie wynikającym z przepisów rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz.U. z 2016 r., poz. 1034, dalej: rozporządzenie), wydanego na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 2 P.g.k.

Zgodnie z § 44 pkt 2 rozporządzenia, do zadań starosty związanych z prowadzeniem ewidencji należy utrzymanie operatu ewidencyjnego w stanie aktualności, tj. zgodności z dostępnymi dla organu dokumentami i materiałami źródłowymi. W judykaturze zwraca się uwagę na fakt, że starosta jako przedstawiciel Skarbu Państwa odpowiada za aktualność danych w ewidencji, przy czym wszelkie zmiany powinny być dokonane na podstawie danych udokumentowanych. Obowiązek wynikający z art. 22 ust. 2 P.g.k., z jednej strony zapewnia aktualność tych danych, które powinny odzwierciedlać stan rzeczywisty, z drugiej zaś strony eliminuje możliwość dokonywania tych zmian z datą wsteczną (por. wyrok WSA w Łodzi z dnia 14 marca 2012 r., sygn. akt III SA/Łd 24/12- wszystkie powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych są opublikowane w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych – http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Zmian dokonuje starosta na wniosek bądź z urzędu. Zmian w stanie prawnym zapisanym w ewidencji gruntów dokonuje się tylko na podstawie prawomocnych orzeczeń sądowych, aktów notarialnych, ostatecznych decyzji administracyjnych, innych aktów normatywnych, a także materiałów zasobu, wpisów w innych rejestrach publicznych oraz dokumentacji architektoniczno-budowlanej przechowywanej przez organy administracji architektoniczno-budowlanej (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 17 maja 2007 roku, sygn. akt IV SA/Wa 301/07).

Aktualizacja operatu ewidencyjnego, zgodnie z § 45 rozporządzenia, następuje poprzez wprowadzanie udokumentowanych zmian do bazy danych ewidencyjnych w celu:

1) zastąpienia danych niezgodnych ze stanem faktycznym, stanem prawnym lub obowiązującymi standardami technicznymi odpowiednimi danymi zgodnymi ze stanem faktycznym lub prawnym oraz obowiązującymi standardami technicznymi;

2) ujawnienia nowych danych ewidencyjnych;

3) wyeliminowania danych błędnych.

Obowiązek zgłaszania właściwemu staroście zmian danych objętych ewidencją gruntów i budynków spoczywa na właścicielach (art. 20 ust. 2 pkt 1 P.g.k.).

O dokonanych zmianach w danych ewidencyjnych starosta zawiadamia, w zależności od rodzaju wprowadzonych zmian: organy podatkowe, wydział ksiąg wieczystych właściwego miejscowo sądu rejonowego, właściwe miejscowo jednostki statystyki publicznej, właściwe podmioty ewidencyjne oraz osoby, jednostki organizacyjne i organy, starostów sąsiednich powiatów (§ 49 rozporządzenia).

Aktualizacja informacji zawartych w ewidencji gruntów i budynków następuje w drodze czynności materialno-technicznej bądź w drodze decyzji administracyjnej. W sytuacjach, gdy wpis do ewidencji jest zgodny z wnioskiem uprawnionego podmiotu bądź znajduje podstawę w dokumentach urzędowych, nadanie wpisowi charakteru czynności materialno-technicznej przyśpiesza postępowanie, a zarazem nie narusza praw strony, która czynność faktyczną organu może zaskarżyć do sądu administracyjnego na podstawie art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a.

Aktualizacji operatu ewidencyjnego dokonuje się niezwłocznie, nie później niż w terminie 30 dni od dnia otrzymania przez starostę odpowiednich dokumentów określających zmiany danych ewidencyjnych (§ 47 ust. 1 rozporządzenia).

Podsumowując powyższe wywody należy wskazać, że podatnik kwestionujący prawidłowość danych zawartych w ewidencji gruntów powinien wszcząć procedurę ich zmiany w organie prowadzącym ewidencję. Następnie, w przypadku uwzględnienia jego zastrzeżeń, na podstawie zmienionych danych z ewidencji może wnosić o wzruszenie ostatecznych decyzji ustalających wysokość zobowiązań podatkowych.

Wobec powyższego trafnie wskazało SKO, że w świetle przywołanych regulacji, organ podatkowy nie może samodzielnie dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków (por. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 kwietnia 2009 r., sygn. akt II FPS 1/09).

Powszechnie przyjmuje się również, że ewidencja gruntów i budynków jest urzędowym źródłem informacji faktycznych wykorzystywanych w postępowaniach administracyjnych (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 7 lipca 2005 r., sygn. akt III SA/Wa 1206/05) i w każdym przypadku, gdy dane zawarte w deklaracji, czy informacji złożonej przez podatnika, są niezgodne z danymi wynikającymi z ewidencji, rozstrzygające znaczenie dla opodatkowania gruntów mają zapisy wynikające z ewidencji.

Tożsame poglądy wyrażane są w literaturze prawniczej. Dane składające się na zakres przedmiotowy i podmiotowy ewidencji są podstawą wymierzania podatku od nieruchomości (L. Etel "Dane z ewidencji gruntów i budynków jako podstawa opodatkowania gruntów i budynków", Finanse Komunalne 2008/6/24).

Na konieczność uwzględniania przy wymiarze podatku danych z ewidencji gruntów i budynków ustawodawca wskazał wprost w art. 7a ust. 1 i ust. 2 u.p.o.l. (dodanym od 1 stycznia 2001 r. ustawą z dnia 13 października 2000 r. o zmianie ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego w latach 1999 i 2000 oraz niektórych innych ustaw, Dz.U. z 2000 r., nr 95, poz. 1041), nakazując uwzględnienie w ewidencji podatkowej nieruchomości, prowadzonej dla potrzeb wymiaru i poboru podatku od nieruchomości, danych z ewidencji gruntów i budynków.

Stanowisko powyższe potwierdza regulacja zawarta w art. 4 ust. 1 pkt 1 u.p.r., w brzmieniu ustalonym ustawą z dnia 10 października 2002 r. o zmianie ustawy o podatku rolnym (Dz.U. z 2002 r., nr 200, poz. 1680). Mianowicie podstawę opodatkowania podatkiem rolnym stanowi dla gruntów gospodarstw rolnych - liczba hektarów przeliczeniowych ustalana na podstawie powierzchni, rodzajów i klas użytków rolnych wynikających z ewidencji gruntów i budynków oraz zaliczenia do okręgu podatkowego (podkreślenie Sądu). Nadto z treści art. 1 u.p.r. wynika, iż opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 194 § 1 i § 3 O.p. należy wskazać, że zgodnie z art. 194 O.p., dane zawarte w ewidencji mają walor dokumentu urzędowego. O.p. dopuszcza możliwość przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom urzędowym. Przeciwdowód może być przeprowadzony także w postępowaniu podatkowym i również w tym postępowaniu można wykazać, że dane z ewidencji nie są zgodne ze stanem rzeczywistym. Zatem organ podatkowy może odmówić wiarygodności dokumentowi urzędowemu jedynie w przypadku, gdy przeprowadzi postępowanie przeciwko jego autentyczności lub przeciwko zgodności z prawdą. Skoro jednak zapis w ewidencji gruntów stanowi dowód z dokumentu urzędowego, przeciwdowodem w sprawie pozwalającym organom podatkowym ustalić wymiar podatku na podstawie innych danych niż wynikające z ewidencji gruntów i budynków powinien być również dokument (por. wyrok NSA z dnia 12 maja 2017 r., sygn. akt II FSK 1130/15). Dopiero jeżeli postępowanie przeciwko dokumentowi urzędowemu doprowadzi do obalenia jednego z domniemań, dokument taki nie będzie stanowił dowodu. Z przedłożonych Sądowi akt sprawy nie wynika, aby Skarżący na etapie postępowania podatkowego wnosił o przeprowadzenie przeciwdowodu do zapisów w ewidencji gruntów i budynków. Wójt wprost w decyzji wskazał, że wysokość podatku ustalono na podstawie złożonej informacji oraz "danych zawartych w Ewidencji gruntów i budynków prowadzonej przez Starostwo Powiatowe w G." (podkreślenie Sądu). Skoro zdaniem Skarżącego zapisy w ewidencji były niezgodne ze stanem rzeczywistym, to również na etapie postępowania odwoławczego mógł wnieść o przeprowadzenie takiego dowodu, podczas gdy Skarżący zaakceptował decyzję Wójta, nie wnosząc od niej odwołania. Jednocześnie Sąd wyjaśnia, że dowodu takiego nie można przeprowadzić w trakcie postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji, gdyż jak już Sąd wskazywał powyżej, w trakcie tego postępowania nie rozstrzyga się ponownie sprawy podatkowej, tylko dokonuje się oceny decyzji ostatecznej pod katem wystąpienia przesłanek określonych w art. 247 § 1 O.p.

Mając powyższe na uwadze, należy wskazać, że SKO zasadnie przyjęło, że decyzja Wójta z dnia 13 lutego 2014 r. prawidłowo została oparta na danych z aktualnej ewidencji gruntów. Zalegające w aktach administracyjnych zawiadomienie o zmianach w danych ewidencji gruntów i budynków z dnia 12 czerwca 2013 r. sporządzone przez Starostę G. (karta nr 1 akt administracyjnych Urzędu Gminy G.) jednoznacznie potwierdza, iż podstawa opodatkowania przyjęta w decyzji z dnia 13 lutego 2014 r. t.j. 2,7027 ha, jest prawidłowa, tym samym sformułowane w skardze zarzuty naruszenia art. 21 § 1 P.g.k. i związane z nimi zarzuty naruszenia przepisów postępowania okazały się całkowicie niezasadne.

Podsumowując powyższe rozważania, Sąd jeszcze raz wyjaśnia, że dopiero ewentualna ostateczna zmiana danych w ewidencji gruntów, o którą jako właściciel nieruchomości może wystąpić Skarżący, może spowodować inny sposób obliczenia spornego podatku. Dokonywanie zmian danych w ewidencji gruntów, ze względu na położenie nieruchomości jak i ustawowe uprawnienia, leży w wyłącznej kompetencji Starosty Powiatu G. , a nie organów podatkowych. Sąd administracyjny może kontrolować działanie Starosty w przedmiocie zmian w ewidencji tylko w postępowaniu ze skargi na decyzję M. Wojewódzkiego Inspektora Nadzoru Geodezyjnego i Kartograficznego w sprawie, w której decyzję uprzednio wydał właściwy starosta, względnie w postępowaniu ze skargi w trybie określonym w art. 53 § 2 P.p.s.a., w sprawie dotyczącej czynności materialno-technicznej starosty dokonującej zmiany w ewidencji. Nie może tego czynić dokonując kontroli decyzji w sprawie zobowiązania podatkowego a tym bardzie w postępowaniu w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji.

Przechodząc do drugiej podniesionej przez Skarżącego t.j. kwestii podmiotowości prawnopodatkowej Skarżącego w stosunku do gruntów o pow. 0,8272 ha stanowiących część niezabudowanej działki nr [...], oddanych przez Skarżącego w dzierżawę G. P. na podstawie umowy z dnia 10 lutego 2014 r., co według Skarżącego powinno skutkować przeniesieniem obowiązku podatkowego w podatku rolnym na dzierżawcę, Sąd wskazuje, że ustawa o podatku rolnym nie przewiduje w takim przypadku przejścia obowiązku podatkowego na dzierżawcę. Ustawa o podatku rolnym w art. 3 ust. 3 przewiduje możliwość przejścia obowiązku na dzierżawcę w sytuacji gdy grunty gospodarstwa rolnego zostały w całości lub w części wydzierżawione na podstawie umowy zawartej stosownie do przepisów o ubezpieczeniu społecznym rolników lub przepisów dotyczących uzyskiwania rent strukturalnych. W takim przypadku podatnikiem podatku rolnego jest dzierżawca. Sąd wyjaśnia, że przez umowę dzierżawy zawartą stosownie do przepisów o ubezpieczeniu społecznym rolników należy rozumieć umowę, o której mowa w art. 28 ust. 4 pkt 1 ustawy z dnia 20 grudnia 1990 r. o ubezpieczeniu społecznym rolników (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1403 ze zm., obecnie t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 303; dalej: u.u.s.r.), zgodnie z brzmieniem którego uznaje się, że emeryt lub rencista zaprzestał działalności rolniczej, jeżeli ani on, ani jego małżonek nie jest właścicielem (współwłaścicielem) lub posiadaczem gospodarstwa rolnego i nie prowadzi działu specjalnego, nie licząc gruntów wydzierżawionych na podstawie umowy pisemnej zawartej co najmniej na 10 lat i zgłoszonej do ewidencji gruntów i budynków osobie niebędącej: małżonkiem emeryta lub rencisty oraz jego zstępnym bądź pasierbem, osobą pozostającą z emerytem lub rencistą we wspólnym gospodarstwie domowym, jak też małżonkiem tych osób.

Nie ulega wątpliwości, że w przedmiotowej sprawie, co znajduje potwierdzenie w aktach sprawy (umowa z dnia 10 lutego 2014 r. karta nr 63 akt administracyjnych SKO), nie doszło jednak do zawarcia umowy dzierżawy stosownie do przepisów u.u.s.r., tym samy obowiązek podatkowy od gruntów objętych dzierżawą ciąży nadal na właścicielu nieruchomości. Postanowienia umowy dzierżawy, która nie została zawarta na warunkach przewidzianych w art. 3 ust. 3 u.p.r. nie mogą wyłączyć ustawowego obowiązku podatkowego, bowiem nie wchodzi to w zakres regulacji pozostawionej uznaniu stron umów cywilnoprawnych. Innym słowy pomimo zawarcia przez Skarżącego przedmiotowej umowy dzierżawy, Skarżący nadal pozostaje podatnikiem od gruntów objętych dzierżawą i ma obowiązek zapłaty podatku od tych gruntów. Brak jest podstawy prawnej do obciążenia podatkiem rolnym dzierżawcy gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego Skarżącego. Wójt nie miał podstawy prawnej do wydania decyzji ustalającej wymiar podatku od gruntów dzierżawionych od Skarżącego, skierowanej do G. P..

W świetle powyższego Wójt w decyzji z dnia 13 lutego 2014 r. ustalającej wymiar łącznego zobowiązania podatkowego dla Skarżącego, zasadnie ujął w podstawie opodatkowania grunty wydzierżawione przez Skarżącego na podstawie umowy z dnia 10 lutego 2014 r.

Podsumowując Sąd wskazuje, że zaskarżona decyzja SKO z dnia 16 kwietnia 2018 r., ani poprzedzająca ją decyzja tego samego organu z dnia 15 stycznia 2018 r. nie naruszają prawa materialnego, ani prawa procesowego w stopniu, który zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 P.p.s.a. oznaczałby konieczność jej wyeliminowania ich obrotu prawnego. W kontrolowanej sprawie brak również podstaw do stwierdzenia nieważność zaskarżonej decyzji w oparciu o art. 145 § 1 pkt 2 w zw. z § 2 P.p.s.a.

Mając na uwadze wskazane wyżej okoliczności, Sąd działając na podstawie art. 151 P.p.s.a. orzekł o oddaleniu skargi.