Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 3541/17
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-06-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek rolny
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: (art. 20 ust. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 240 poz 2027
law: Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jerzy Rypina, Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia WSA (del.) Cezary Koziński (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w dniu 19 czerwca 2018 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej E. M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 12 kwietnia 2017 r. sygn. akt I SA/Po 1322/16 w sprawie ze skargi E. M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Poznaniu z dnia 16 czerwca 2016 r. nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2009 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z 12 kwietnia 2017 r. o sygn. akt I SA/Po 1322/16 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę E. M. (dalej; "skarżący") na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Poznaniu z dnia 16 czerwca 2016 r. w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2009 r.

Przedstawiając stan faktyczny sprawy Sąd pierwszej instancji wskazał, iż decyzją z 14 marca 2012 r. Burmistrz Gminy P. ustalił skarżącemu łączne zobowiązanie pieniężne za 2009 r. w kwocie 6.666 zł, na które składał się:

1. podatek rolny: (a) za okres od 1 stycznia 2009 r. do 31 sierpnia 2009 r. za grunty gospodarstw rolnych w P. i K. ogółem w kwocie 34,11 zł; (b) za okres od 1 września 2009 r. do 31 grudnia 2009 r. za grunty gospodarstw rolnych w P. i K. o powierzchni 3,7169 ha fizycznych (w tym 3,2113 ha przeliczeniowych) ogółem w kwocie 95,65 zł;

2. podatek od nieruchomości: (a) za okres od 1 stycznia 2009 r. do 31 sierpnia 2009 r. w kwocie 6.239,39 zł, w tym za pomieszczenia mieszkalne o wysokości powyżej 2,20 m o powierzchni 110 m2 w kwocie 45,47 zł (wg stawki 0,62 zł/m2); grunty pozostałe o powierzchni 29.034 m2 w kwocie 6.193,92 zł (wg stawki 0,32 zł/m2); (b) za okres od 1 września 2009 r do 31 grudnia 2009 r. w kwocie 296,22 zł, w tym za pomieszczenia mieszkalne o wysokości powyżej 2,20 m o powierzchni 110 m2 w kwocie 22,73 zł (wg stawki 0,62 zł/m2); grunty pozostałe o powierzchni 2.564 m2 w kwocie 273,49 zł (wg stawki 0,32 zł/m2).

W toku postępowania organ pierwszej instancji włączył do akt sprawy m.in. umowę dzierżawy zawartą w dniu 1 lipca 2009 r. na okres 10 lat pomiędzy R. K. a E.M., której przedmiotem są działki nr [...] położone w P. o łącznej powierzchni 3.46 ha oraz działka nr [...] położona we wsi K., gm. P., o łącznej powierzchni 0.51 ha. W § 5 ww. umowy wydzierżawiający, w związku z przekształceniem większości gruntów w gospodarstwie rolnym na działki budowlane (obecnie użytkowane rolniczo), wyraził zgodę na ich sukcesywną sprzedaż.

Organ podatkowy pierwszej instancji uwzględnił też wypis z rejestru gruntów - wykaz zmian sporządzony przez Starostę S. w dniu 13 sierpnia 2009 r. dotyczący ww. działek o łącznej powierzchni 3.4633 ha, który wskazywał na przeklasyfikowanie ww. działek ze zurbanizowanych terenów niezabudowanych na grunty orne, przy czym działka nr 1308 pozostała bez zmian (0.5599 ha gruntów rolnych, 0.2564 ha terenów mieszkaniowych); zestawienie powierzchni użytków i konturów klasyfikacyjnych ww. gruntów przed i po zmianie; wypis z rejestru gruntów sporządzony przez Starostę S. według stanu na dzień 1 września 2011 r. dotyczący działki nr [...], sklasyfikowanej jako łąki trwałe (ŁV) o powierzchni 0.5100 ha.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Poznaniu, po rozpoznaniu odwołania skarżącego, decyzją z 16 czerwca 2016 r. utrzymało w mocy rozstrzygnięcie Burmistrza Gminy P.. W opinii organu odwoławczego, ustalenia organu podatkowego dotyczące zmian ewidencyjnych zaistniałych w trakcie 2009 r. znajdują oparcie w zebranym materiale dowodowym, na podstawie którego wydana została zaskarżona decyzja. Powołując się na art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U. z 2005 r., nr 240, poz. 2027 ze zm.) - dalej: "u.p.g.k.", organ wskazał, że podstawę wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Przy wymiarze podatku od nieruchomości i podatku rolnego zapisy w ewidencji są dla organu podatkowego wiążące. Ponadto, powołując się na art. 6 ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2006 r., nr 121, poz. 844 ze zm.); dalej: "u.p.o.l.", organ odwoławczy zauważył, że jeżeli w trakcie roku podatkowego zaistniało zdarzenie mające wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku, a w szczególności zmiana sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania lub jego części, podatek ulega obniżeniu lub podwyższeniu, poczynając od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło to zdarzenie. W konsekwencji podkreślono, iż organ pierwszej instancji nie mógł wydać decyzji ustalającej wymiar podatku za cały 2009 r. według korzystniejszej stawki dla skarżącego, nie uwzględniając momentu zaistnienia zmiany w ewidencji gruntów i budynków w sierpniu 2009 r.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu E. M. zarzucił decyzji drugoinstancyjnej naruszenie: art. 121, art. 122, art. 187 § 1 i § 3, art. 191 Ordynacji podatkowej oraz art. 3, art. 4, art. 5 i art. 6 u.p.o.l. Skarżący uważa, iż organy podatkowe dokonały błędnych ustaleń faktycznych w oparciu o treść danych zawartych w ewidencji gruntów w okresie między 1 stycznia 2009 r. a 31 sierpnia 2009 r., w sytuacji gdy sporna nieruchomość w dłuższym okresie czasu (stale) klasyfikowana była jako użytek rolny, nie została wyłączona z produkcji rolnej i była permanentnie wykorzystywana w działalności rolniczej, a jedynie w krótkim okresie, wskutek dokonanego przez właściciela podziału całej nieruchomości na mniejsze działki, była nieprawidłowo klasyfikowana jako "zurbanizowane tereny niezabudowane", przy czym nieprawidłowość dokonanej w tym zakresie zmiany potwierdzona została kolejną zmianą przywracającą od września 2009 r. poprzednią klasyfikację gruntu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Sąd pierwszej instancji stwierdził, iż osią sporu w sprawie jest opodatkowanie przez Burmistrza Gminy P. w okresie od 1 stycznia 2009 r. do 31 sierpnia 2009 r. podatkiem od nieruchomości gruntu składającego się z działek ewidencyjnych położonych w P. o nr: [...] o łącznej powierzchni 26.4700 m2, oznaczonych w tym okresie w ewidencji gruntów i budynków prowadzonej przez Starostę S. jako zurbanizowane tereny niezabudowane (Bp) oraz opodatkowanie podatkiem od nieruchomości w okresie od 1 stycznia do 31 grudnia 2009 r. części działki nr 1308 o powierzchni 2.564 m2 oznaczonej w ewidencji gruntów i budynków jako tereny mieszkaniowe (B). Poza sporem pozostaje natomiast opodatkowanie podatkiem rolnym w 2009 r. części działki nr 1308 o powierzchni 5.599 m2 i działki nr 114 położonej w K. o powierzchni 5.100 m2.

W ocenie WSA w Poznaniu, to właśnie od sposobu klasyfikacji gruntów w ewidencji gruntów i budynków zależy, czy grunty te podlegają opodatkowaniu podatkiem rolnym, czy też podatkiem od nieruchomości. Twierdzenie to koreluje z art. 21 ust. 1 u.p.g.k., zgodnie z którym podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Sąd wskazał zatem, że organ podatkowy nie ma podstaw do pomijania tych danych w postępowaniu podatkowym. Podważenie tych danych, bądź też ich zmiana może nastąpić w postępowaniu prowadzonym przed właściwymi organami administracji. W postępowaniu podatkowym przeprowadzenie tego rodzaju postępowania nie jest możliwe, ponieważ organy podatkowe nie zostały uprawnione do tych działań.

Następnie Sąd pierwszej instancji stwierdził, iż co do zasady o sposobie kwalifikacji gruntu dla celów podatkowych w podatku od nieruchomości nie tyle decyduje sposób rzeczywistego wykorzystania nieruchomości, ile jej funkcje wskazane w ewidencji gruntów i budynków. Dopóki ewidencja nie zostanie zmieniona w przewidzianym prawem trybie administracyjnym, dane te nie mogą być przez organ w toku postępowania podatkowego samodzielnie korygowane. Z uwagi na kryterium mocy wiążącej ewidencji gruntów i budynków dla wymiaru podatku od nieruchomości, zawarte w niej dane można podzielić na dwie kategorie. Pierwszą z nich tworzą dane bezwzględnie wiążące organ podatkowy. Drugą kategorię stanowią dane o względnej mocy wiążącej, tj. takie, których zgodność z rzeczywistym stanem prawnym lub faktycznym może być przy wymiarze podatku weryfikowana, przy zastosowaniu dopuszczalnych instrumentów procesowych (art. 180 § 1 w zw. z art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej). Do pierwszej grupy zaliczyć można dane ewidencyjne dotyczące przeznaczenia, funkcji, obszaru i granic działek gruntu, a także rodzaju zabudowy i powierzchni użytkowej położonych na tych gruntach budynków. W drugiej grupie znajdą się np. dane dotyczące tych elementów przedmiotowych, które zostały wskazane w ustawie podatkowej (jako podlegające opodatkowaniu, bądź nie), a jednocześnie przepisy dotyczące prowadzenia ewidencji gruntów i budynków nie przewidują dla tych kategorii oznaczenia stosownym, skonkretyzowanym symbolem. Do tej grupy należy zaliczyć także dane dotyczące własności nieruchomości, użytkowania wieczystego, czy osoby władającego nieruchomością. Ewidencja gruntów nie może przesądzać o tych elementach, co przekłada się na ustalenie podmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości (wyrok NSA z 14 lipca 2016 r., sygn. akt II FSK 3603/15).

W kontekście tych rozważań Sąd pierwszej instancji zauważył, że w rozpatrywanej sprawie spór dotyczy danych bezwzględnie wiążących organ podatkowy, których zgodność z rzeczywistym stanem prawnym lub faktycznym nie może być przy wymiarze podatków weryfikowana, tj. danych ewidencyjnych dotyczących rodzajów użytków gruntowych. Sporne grunty, tj. działki nr: [...] położone w P., zgodnie ze znajdującym się w aktach sprawy wykazem zmian w ewidencji gruntów i budynków sporządzonym przez Starostę S. , do dnia 13 sierpnia 2009 r. były sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako zurbanizowane tereny niezabudowane oznaczone symbolem "Bp". Z kolei część działki o nr ewidencyjnym 1308 o powierzchni 2.564 m2 w 2009 r. była sklasyfikowana jako tereny mieszkaniowe oznaczone symbolem "B". Sąd zauważył, że z uwagi na brzmienie art. 21 ust. 1 u.p.g.k. i sposób sklasyfikowania spornych gruntów w ewidencji gruntów i budynków w 2009 r., do momentu uwidocznienia zmian w ewidencji gruntów i budynków mogły podlegać one wyłącznie opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Tak długo, jak długo sporne tereny nie były w ewidencji oznaczone jako "grunty orne", nie były one gruntem ornym dla celów wymiaru podatków. Tym samym – w ocenie Sądu - nie można zgodzić się z twierdzeniem skarżącego, że zmiany w ewidencji gruntów i budynków winny wywierać skutek od dnia 1 stycznia 2009 r. W rozpatrywanej sprawie zawiadomienie o zmianach w danych ewidencyjnych nosi datę 13 sierpnia 2009 r. i z tą datą sporne grunty zmieniły swój charakter dla celów podatkowych. W konsekwencji, organ pierwszej instancji prawidłowo uwzględnił zmianę klasyfikacji gruntów od dnia 1 września 2009 r.

W skardze kasacyjnej pełnomocnik E.M. wniósł o uchylenie wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu, ewentualnie o uchylenie tego wyroku oraz decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Poznaniu z dnia 16 czerwca 2016 r. oraz poprzedzającej ją decyzji Burmistrza Gminy P. z dnia 14 marca 2012 r. i ustalenie skarżącemu E.M. zobowiązania pieniężnego za 2009 rok wyłącznie na podstawie podatku rolnego. Ponadto pełnomocnik skarżącego wniósł o zasądzenie od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Poznaniu zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

Powołując przepisy art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. zarzucono wyrokowi naruszenie:

- art. 187 § 1 i § 3 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, poprzez wybiórcze i niewszechstronne rozpatrzenie materiału dowodowego w postaci danych z ewidencji gruntów dotyczących gruntu obejmującego działki dzierżawione przez skarżącego oraz niewłaściwą (dowolną) jego ocenę wyrażającą się w pominięciu kontekstu prawnego i faktycznego sprawy oraz niewyciągnięciu logicznych wniosków z niebudzącego wątpliwości w sprawie braku zmian w sposobie korzystania z nieruchomości;

- art. 120 Ordynacji podatkowej, poprzez błędne ustalenie, że nieruchomość w okresie od 1 stycznia 2009 r. do dnia 31 sierpnia 2009 r. stanowiła "zurbanizowane tereny niezabudowane" i podlegała opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, mimo że stanowiła nieprzerwanie (i stanowi nadal) użytek rolny wykorzystywany w działalności rolniczej;

- art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez naruszenie obowiązku dążenia do dokładnego i wnikliwego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, poprzez pominięcie dowodu z opinii biegłego, przesłuchania strony, a ponadto niedokonanie obiektywnego i dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i rozpatrzenie sprawy na niekorzyść strony, interpretując powstałe wątpliwości wbrew zasadzie "in dubio pro tributario" (rozstrzyganie wątpliwości na korzyść podatnika);

- art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej, polegające na niezasadnym oddaleniu skargi przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wskutek braku usunięcia uchybienia organu II instancji przejawiającego się brakiem wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego;

- art. 3, art. 4, art. 5, art. 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i opodatkowanie nieruchomości podatkiem od nieruchomości, mimo że stanowi ona użytek rolny wykorzystywany w działalności rolniczej i powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem rolnym;

- art. 6 ust. 1 oraz ust. 3 u.p.o.l., a także art. 6a ust. 1 oraz ust. 4 ustawy o podatku rolnym, poprzez błędne przyjęcie, że jedyną wymagającą ustalenia okolicznością faktyczną jest to, jak grunty te były sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków w okresie, którego dotyczy decyzja podatkowa;

- art. 75 § 2 pkt 4, art. 207 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 6a ust. 3 ustawy o podatku rolnym, poprzez błędne przyjęcie, że w przypadku ewidencji gruntów nie ma zastosowania zasada wpisu danych z mocą wsteczną;

- błąd w ustaleniach faktycznych polegający na mylnym przyjęciu przez organ, że grunty dzierżawione przez skarżącego podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, w sytuacji gdy powinny być traktowane jako użytki rolne.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Poznaniu wniosło o oddalenie skargi kasacyjnej w całości.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę jedynie nieważność postępowania, a mianowicie sytuacje enumeratywnie wymienione w § 2 tego przepisu. Skargę kasacyjną można oprzeć stosownie do art. 174 p.p.s.a. na podstawie naruszenia prawa materialnego (przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie) oraz na podstawie naruszenia przepisów postępowania (jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy). Zainicjowane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym podlega więc zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Istotą tego postępowania jest bowiem weryfikacja zgodności z prawem orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego oraz postępowania, które doprowadziło do jego wydania.

Wobec nie stwierdzenia okoliczności skutkujących nieważnością postępowania przed Sądem pierwszej instancji, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał wniesioną skargę kasacyjną w granicach zarzutów kasacyjnych.

Zważywszy na sposób sformułowania zarzutów kasacyjnych w pierwszej kolejności podnieść należy, że skuteczne zarzucenie Sądowi pierwszej instancji naruszenia przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) – dalej: "O.p.", wymagało wskazania przede wszystkim przepisów p.p.s.a., jako regulujących działalność orzeczniczą sądów administracyjnych. Sądy te z uwagi na zakres kognicji nie stosują bowiem przepisów prawa administracyjnego, co oznacza, iż nie mogą ich naruszyć w sposób bezpośredni. Przepisy te stanowią natomiast normatywny wzorzec kontroli zgodności z prawem działania administracji publicznej, a ich naruszenie przez Sąd pierwszej instancji może nastąpić wyłącznie poprzez przyjęcie wadliwego wzorca tej kontroli lub wadliwą ocenę działania administracji w świetle tego wzorca. Oznacza to, że zarzuty skargi kasacyjnej muszą odnosić się do tych przepisów prawa, które legły u podstaw rozstrzygnięcia zawartego w wyroku Sądu pierwszej instancji, bowiem skarga kasacyjna jest skierowana przeciwko wyrokowi sądowemu, a jedynie pośrednio przeciwko rozstrzygnięciom administracyjnym, które podlegały kontroli sądowej. Skarga kasacyjna powinna też zawierać uzasadnienie, a w przypadku zarzutu naruszenia prawa procesowego także wykazanie wpływu zarzucanego naruszenia prawa na wynik sprawy. Uzasadnienie skargi kasacyjnej powinno przy tym przedstawiać argumenty mające na celu wykazanie słuszności podstaw kasacyjnych, a więc zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych, w tym jasno i precyzyjne odnosić się do realiów konkretnej sprawy.

Naczelny Sąd Administracyjny pragnie zatem zauważyć, że zarzuty kasacyjne naruszenia prawa procesowego, tj. dotyczące art. 122, art. 187 § 1 i 3, art. 191 oraz art. 75 § 2 pkt 4, art. 207 § 1 i 2 nie spełniają wymogów ustawowych, gdyż skarżący kasacyjnie nie powiązał ich z przepisami p.p.s.a. Zarzuty są adresowane do organów podatkowych obu instancji. Naruszenia tych przepisów skarżący kasacyjnie upatruje w błędnej ocenie zapisów dokonanych w ewidencji gruntów (do 13 sierpnia 2009 r.), bez uwzględnienia faktycznego (rolniczego) wykorzystywania działek o numerach: [...] położonych w P..

W związku z tym spór w niniejszej sprawie dotyczy tego, jaki wpływ na wymiar podatku od nieruchomości mają zapisy ujawnione w ewidencjach gruntów i budynków.

Zgodnie z art. 1a ust. 3 pkt 1 u.p.o.l., przez użyte w ustawie określenie użytki rolne rozumie się grunty sklasyfikowane w ten sposób w ewidencji gruntów i budynków. Z kolei w art. 7a ust. 2 tej ustawy określono, iż "ewidencja podatkowa nieruchomości zawiera dane o podatnikach i przedmiotach opodatkowania, w szczególności wynikające z informacji i deklaracji składanych przez podatników na podstawie przepisów ustawy oraz przepisów o podatku rolnym i podatku leśnym, danych zawartych w księgach wieczystych, w ewidencji gruntów i budynków oraz innych ewidencjach i rejestrach, w tym prowadzonych przez organy administracji publicznej (...)". Także ustawa z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz.U. z 2006 r., nr 136, poz. 969 ze zm.) jednoznacznie wskazuje w art. 1, że "opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza".

Z powyższych przepisów wynika zatem, że organy podatkowe przy wymiarze podatku od nieruchomości muszą uwzględniać dane zawarte w ewidencjach gruntów i budynków, a zgodnie z art. 20 ust. 1 u.p.g.k., ewidencja gruntów i budynków obejmuje informacje dotyczące: (1) gruntów - ich położenia, granic, powierzchni, rodzajów użytków gruntowych oraz ich klas bonitacyjnych, oznaczenia ksiąg wieczystych lub zbiorów dokumentów, jeżeli zostały założone dla nieruchomości, w skład której wchodzą grunty; (2) budynków - ich położenia, przeznaczenia, funkcji użytkowych i ogólnych danych technicznych; (3) lokali - ich położenia, funkcji użytkowych oraz powierzchni użytkowej. W ewidencji gruntów i budynków wykazuje się także: (1) właścicieli nieruchomości, a w przypadku: (a) nieruchomości Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego - oprócz właścicieli inne podmioty, w których władaniu lub gospodarowaniu, w rozumieniu przepisów o gospodarowaniu nieruchomościami Skarbu Państwa, znajdują się te nieruchomości, (b) gruntów, dla których ze względu na brak księgi wieczystej, zbioru dokumentów albo innych dokumentów nie można ustalić ich właścicieli - osoby lub inne podmioty, które władają tymi gruntami na zasadach samoistnego posiadania (art. 20 ust. 2 pkt 1 u.p.g.k.).

W uchwale NSA z dnia 27 kwietnia 2009 r., sygn. akt II FPS 1/09, wskazano, iż organ podatkowy nie może samodzielnie dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków. Zatem w orzecznictwie sądów administracyjnych ukształtował się jednolity pogląd, że co do zasady o sposobie kwalifikacji gruntu (budynku), dla celów podatkowych w podatku od nieruchomości, nie tyle decyduje sposób rzeczywistego wykorzystania nieruchomości, ile jej funkcje (przeznaczenie) wskazane w ewidencji gruntów i budynków. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 21 grudnia 2012 r., sygn. akt II FSK 986/11, stwierdził, iż w świetle art. 21 ust. 1 u.p.g.k. podstawą wymiaru podatków nie jest stan faktyczny, lecz stan ujawniony (zapisany) w ewidencji gruntów i budynków oraz, że w tym kontekście można mówić o formalnym związaniu ewidencją, która dla wymiaru podatku ma znaczenie rozstrzygające, niezależnie od tego jaki w określonym czasie jest charakter danych gruntów.

Słusznie też odwołał się Sąd pierwszej instancji do uchwały NSA z dnia 18 listopada 2013 r., sygn. akt II FPS 2/13, w której wskazano na regułę bezwzględnego związania danymi ewidencyjnymi, a tylko w pewnych - niejako wyjątkowych - przypadkach na możliwość w ramach postępowania podatkowego jej podważenia, nawet bez potrzeby uprzedniej zmiany samej ewidencji.

Odstępstwo od bezwzględnego związania wpisami zawartymi w ewidencji gruntów i budynków może mieć miejsce w sytuacji, gdy informacje zawarte w ewidencji gruntów i budynków pozostają w sprzeczności z danymi zamieszczonymi w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo (przed danymi ewidencyjnymi) wynika z regulujących ich prowadzenie bezwzględnie obowiązujących przepisów lub też w przypadku, gdy posłużenie się wyłącznie danymi ewidencyjnymi musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku. W takim przypadku organ podatkowy obowiązany będzie do pominięcia informacji zawartych w ewidencji gruntów i budynków, sprzecznych z prawnie wiążącymi danymi innego rejestru publicznego lub tych danych ewidencyjnych, które wykluczają zastosowanie regulacji zawartych w ustawie podatkowej, mających znaczenie dla wymiaru podatku. Danymi bezwzględnie wiążącymi organ podatkowy (dopóki ewidencja w tym zakresie nie zostanie zmieniona w przewidzianym prawem trybie administracyjnym) są: położenie, granice i powierzchnia gruntów oraz rodzaj użytków gruntowych i klasy gleboznawcze, a w odniesieniu do budynków i lokali stanowiących odrębny przedmiot własności – także informacje dotyczące ich położenia, przeznaczenia, funkcji użytkowych i powierzchni użytkowej lokali (art. 20 ust. 1 u.p.g.k.).

W niniejszej sprawie niewątpliwie doszło do zmiany zapisów ewidencyjnych spornych gruntów, gdyż z wykazu zmian ewidencji gruntów i budynków sporządzonego przez Starostę S. w dniu 13 sierpnia 2009 r. wynika, że działki o łącznej powierzchni 3.4633 ha zostały przeklasyfikowanie ze zurbanizowanych terenów niezabudowanych na grunty orne, przy czym tylko działka nr [...] pozostała bez zmian (0.5599 ha gruntów rolnych, 0.2564 ha terenów mieszkaniowych). Skoro zatem zapisy ewidencji gruntów i budynków dopiero od 13 sierpnia 2009 r. wskazywały na klasyfikację (przeznaczenie) spornych gruntów jako użytki rolne (grunty orne), to organy podatkowe nie miały podstaw (nie były uprawnione do dokonywania w tym zakresie odmiennych ustaleń w postępowaniu podatkowym) do uznania, że sporne nieruchomości w związku z faktycznym wykorzystywaniem rolniczym powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem rolnym. Przypomnieć należy, iż opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych (art. 1 ustawy o podatku rolnym). Organy podatkowe nie mogły zatem uwzględnić sygnalizowanego przez skarżącego sposobu ich faktycznego wykorzystania w działalności rolniczej, jak również podnoszonych argumentów o wcześniejszych (przed sierpniem 2009 r.) nieprawidłowościach dotyczących zapisów w rejestrze gruntów.

Słusznie zatem stwierdził Sąd pierwszej instancji, że skoro zawiadomienie o zmianach w danych ewidencyjnych nosi datę 13 sierpnia 2009 r. i z tą datą sporne grunty zmieniły swój charakter dla celów podatkowych, to organ pierwszej instancji musiał uwzględnić zmianę klasyfikacji gruntów od dnia 1 września 2009 r., gdyż zgodnie z art. 6 ust. 3 u.p.o.l. jeżeli w trakcie roku podatkowego zaistniało zdarzenie mające wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku, a w szczególności zmiana sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania lub jego części, podatek ulega obniżeniu lub podwyższeniu, poczynając od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło to zdarzenie.

Z tych względów niezasadnym okazał się zarzut skargi kasacyjnej w zakresie naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej.

Pełnomocnik skarżącego zarzucił także naruszenie art. 3, art. 4, art. 5, art. 6 u.p.o.l., poprzez ich niewłaściwe zastosowanie. Wskazane przepisy prawa materialnego składają się z więcej niż jednej jednostki redakcyjnej, a w skardze kasacyjnej nie skonkretyzowano, która z jednostek redakcyjnych tych przepisów została naruszona. Stwierdzić zatem należy, iż nie został spełniony wymóg skutecznego wniesienia skargi kasacyjnej, gdy wskazuje ona przepisy naruszone przez sąd pierwszej instancji bez podania numeru paragrafu, ustępu, punktu. Brak precyzyjnego przytoczenia podstaw kasacyjnych uniemożliwia ich ocenę z uwagi na związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzutami skargi kasacyjnej. Sąd nie może też precyzować i uzupełniać przytoczonych podstaw kasacyjnych, a pełnomocnik skarżącego w ogóle nie uzasadnił zarzutów odnoszących się do naruszenia art. 6 ust. 1 i 3 u.p.o.l. oraz art. 6a ust. 1 i 4 ustawy o podatku rolnym.

Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.