Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 3099/18
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2020-10-02 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 2 ust. 2, art. 3 ust. 1 pkt 4, art. 1a ust. 1 pkt 4 i 7
journal: Dz.U. 2014 poz 849
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Tomasz Kolanowski Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz Sędzia del. WSA Marek Olejnik (sprawozdawca) po rozpoznaniu w dniu 2 października 2020 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej ze skargi kasacyjnej Państwowe Gospodarstwo Leśne Lasy Państwowe Nadleśnictwo L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlk. z dnia 27 czerwca 2018 r. sygn. akt I SA/Go 132/18 w sprawie ze skargi Państwowe Gospodarstwo Leśne Lasy Państwowe Nadleśnictwo L. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Zielonej Górze z dnia 21 grudnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2013 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe Nadleśnictwo L. na rzecz Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Zielonej Górze kwotę 2700 (słownie: dwa tysiące siedemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1.Zaskarżonym wyrokiem z dnia 27 czerwca 2018 r., sygn. akt I SA/Go 132/18, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim oddalił skargę Nadleśnictwa L. (dalej "Skarżący lub Nadleśnictwo") na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Zielonej Górze z dnia 21 grudnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2013 r. Wyrok jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/, dalej "CBOSA".

2. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym.

2.1. Skargę kasacyjną od ww. wyroku WSA w Gorzowie Wielkopolskim do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniósł Skarżący, który zaskarżył ten wyrok w całości. Sformułował także wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez Sąd pierwszej instancji ewentualnie o zmianę zaskarżonego wyroku i uchylenie w całości decyzji organów podatkowych obu instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zrzekł się także prawa do rozpoznania sprawy na rozprawie.

Zaskarżonemu wyrokowi Skarżący zarzucił:

I/ na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, dalej "p.p.s.a.") naruszenie prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez:

1. naruszenie przepisów art. 3 § 1 i § 2 pkt 1, art. 134 § 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 122, art. 187 § 1 i 3 oraz w związku z art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2018 r. poz. 800 z późn. zm.; dalej "O.p."), poprzez nienależytą realizację obowiązku kontroli legalności decyzji wyrażającą się w zaakceptowaniu dokonanej przez SKO dowolnej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w szczególności w zakresie w jakim Samorządowe Kolegium Odwoławcze przeprowadziło wybiórczą i kierunkową ocenę umowy wykonawczej z dnia 15 listopada 2012 r., wyprowadzając błędny wniosek co do kwestii przeniesienia posiadania gruntów objętych decyzją na podmiot będący właścicielem infrastruktury elektroenergetycznej, oraz uznaniem, za niesporną okoliczność, iż to skarżące Nadleśnictwo jest podatnikiem podatku od nieruchomości, w sytuacji, gdy Nadleśnictwo okoliczność tę podważało;

2. naruszenie przepisów art. 3 § 1 i § 2 pkt 1, art. 134 § 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 122, art. 187 § 1 i 3, art. 188 oraz w związku z art. 191 O.p., poprzez nienależytą realizację obowiązku kontroli legalności decyzji i oddaleniu skargi Nadleśnictwa w sytuacji, w której:

- organ II instancji dokonał dowolnej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w szczególności w zakresie w jakim organy te przeprowadziły wybiórczą i kierunkową ocenę, iż czynności polegające na wycince i "podkrzesywaniu drzew i krzewów" oznacza wykorzystywanie gruntów leśnych na cele nieleśne, w sytuacji gdy, czynności te odbywają się raz na 3-4 lata w zależności od rodzaju linii, zaś naprawy linii odbywają się sporadycznie, oględziny linii dokonywane są przez Operatora z odległości kilkudziesięciu metrów za pomoc przyrządów optycznych - dla linii 110kv raz do roku, zaś dla linii 15 kv - co 5 lat,

- organ podatkowy nie przeprowadziły postępowania dowodowego w zakresie rzeczywistego wykorzystania gruntów pod napowietrznymi limami elektroenergetycznymi, domniemując (w oparciu o treść abstrakcyjnej linii interpretacyjnej, wypracowanej na gruncie stanów faktycznych odmiennych od zachodzącego w niniejszej sprawie), że:

a) posadowienie linii energetycznych automatycznie skutkuje zajęciem gruntów, przez które linie te przebiegają, na prowadzenie działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę energetycznego,

b) działalność gospodarcza przedsiębiorcy energetycznego ma charakter dominujący w stosunku do działalności leśnej realizowanej przez Nadleśnictwo (niezależnie od charakteru i zakresu faktycznie prowadzonej przez Nadleśnictwo działalności leśnej), a w konsekwencji uznał i ustalił należny podatek za rok 2013 określając jego wymiar jak dla podatku od nieruchomości w wysokości 41 990 zł, w sytuacji gdy, jedynie Skarżący ma możliwość ustalenia czy posadowienie linii elektroenergetycznych uniemożliwia Nadleśnictwu prowadzenia działalności leśnej.

II/ na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie przepisu prawa materialnego poprzez niewłaściwe jego zastosowanie, tj,

1.art. 145 §1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. poprzez naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy tj. art. 3 ust. 1 pkt 4 lit b) w zw. z art. 3 ust. 2 oraz art. 3 ust 1 pkt 4 lit a) ustawy z dnia 12 stycznia 1991r., o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz.U. z 2014 poz. 849 z późn. zm.; dalej: "u.p.o.l.") poprzez niewłaściwe zastosowanie w sprawie i przyjęcie, że na Nadleśnictwie (jednostce organizacyjnej Lasów Państwowych) ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości z tytułu faktycznego władania gruntami zlokalizowanymi pod napowietrznymi liniami elektroenergetycznymi, stanowiącymi przedmiot postępowania podatkowego, pomimo przyjęcia, że doszło do przeniesienia posiadania, a zatem obowiązek podatkowy w odniesieniu do tych gruntów spoczywać winien na posiadaczu gruntów - właścicielu infrastruktury elektroenergetycznej;

III/ na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie przepisu prawa materialnego poprzez jego błędną wykładnię tj.

1.art. 145 §1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. poprzez naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy tj. art. 2 ust. 2 u.p.o.l. i przyjęcie, że "zajęcie" lasu na prowadzenie działalności gospodarczej zachodzi niezależnie od tego, czy las jest wykorzystywany w działalności leśnej (i niezależnie od tego, jaki jest zakres tego wykorzystania), a w konsekwencji także niewłaściwe zastosowanie powołanego przepisu i przyjęcie, że grunty objęte zaskarżoną decyzją winien obciążać podatek od nieruchomości.

2.2. SKO wniosło o oddalenie skargi kasacyjnej oraz zasądzenie kosztów postępowania.

3. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym, zważył co następuje:

3.1. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 193 zd. drugie p.p.s.a., w brzmieniu obowiązującym od 15 sierpnia 2015 r., uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera jedynie ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. Z uwagi na datę wszczęcia postępowania sądowoadministracyjnego znajduje on zastosowanie w tej sprawie. W ten sposób wyraźnie określony został zakres, w jakim Naczelny Sąd Administracyjny uzasadnia z urzędu wydany wyrok, w sytuacji, gdy oddala skargę kasacyjną. Regulacja ta, jako mająca charakter szczególny, wyłącza przy tego rodzaju rozstrzygnięciach odpowiednie stosowanie do postępowania przed tym Sądem wymogów dotyczących elementów uzasadnienia wyroku, przewidzianych w art. 141 § 4 w związku z art. 193 zd. pierwsze p.p.s.a. Mając to na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny może sprowadzić swoją dalszą wypowiedź już tylko do rozważań oceniających zarzuty postawione wobec zaskarżonego wyroku Sądu pierwszej instancji.

3.2. Sedno sporu w niniejszej sprawie dotyczy ustalenia, jakim podatkiem lokalnym za 2013 r. (tj. podatkiem leśnym czy podatkiem od nieruchomości) oraz według jakich stawek (w przypadku uznania, że sporne grunty podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości) należy opodatkować grunty będące w zarządzie Nadleśnictwa, a znajdujące się pod liniami energetycznymi, należącymi do spółek energetycznych, a ponadto kto jest podatnikiem z tego tytułu : Nadleśnictwo czy spółka energetyczna. Nie jest sporne, że grunty te zostały udostępnione na rzecz podmiotów zajmujących się przesyłem i dystrybucją energii elektrycznej w celu utrzymania i umożliwienia prawidłowej eksploatacji, konserwacji, remontu i modernizacji linii oraz urządzeń elektroenergetycznych, w sposób gwarantujący niezawodność funkcjonowania systemu dystrybucyjnego.

Autor skargi kasacyjnej przedstawił szereg zarzutów, o różnych stopniach szczegółowości, opartych na obu podstawach wymienionych w art. 174 p.p.s.a., zgodnie z którym skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: (1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; (2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Tym nie mniej zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia zaistniałego sporu ma właściwa wykładnia mających w sprawie zastosowanie przepisów prawa materialnego.

3.3. W pierwszej kolejności rozważenia wymaga czy skarżące Nadleśnictwo jest podatnikiem podatku od nieruchomości od gruntów znajdujących się pod liniami energetycznymi. Podstawą powyższej oceny Naczelnego Sądu Administracyjnego, co do niezasadności zarzutów skargi kasacyjnej w tym zakresie, jest treść uchwały tego Sądu podjętej w dniu 9 grudnia 2019 r. w składzie 7 sędziów sygn. akt II FPS 3/19 (dostępna na CBOSA), w trybie art. 264 § 2 w związku z art. 15 § 1 pkt 2 p.p.s.a., a więc rozstrzygającej na wniosek Prezesa NSA zagadnienie, które wywołało rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych. Zgodnie z podjętą uchwałą: "Przedsiębiorca przesyłowy, który zawarł z Państwowym Gospodarstwem Leśnym Lasy Państwowe umowę o ustanowienie służebności przesyłu na gruntach Skarbu Państwa, znajdujących się w zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe, nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości od tych gruntów w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1785 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r.".

Rozpatrujący niniejszą sprawę skład orzekający podziela argumentację uzasadnienia przywołanej uchwały Naczelny Sąd Administracyjny dotyczącą istoty ograniczonego prawa rzeczowego, którym jest służebność przesyłu. Skład siedmioosobowy NSA, powołując się na art. 352 K.c. wyjaśnił, że swoisty charakter służebności wyraża się w tym, że osoba, która wykonuje służebność, z reguły nie włada rzeczą w ścisłym tego słowa znaczeniu, lecz z niej korzysta w określonym zakresie, na przykład co jakiś czas przejeżdża, przechodzi przez cudzą nieruchomość. Istota służebności tkwi w tym, że ogranicza ona prawo własności każdoczesnego właściciela nieruchomości obciążonej w korzystaniu z niej, lecz nie pozbawia go władztwa nad nieruchomością. Każdy, kto faktycznie korzysta z cudzej nieruchomości w zakresie odpowiadającym treści służebności, jest posiadaczem służebności. Jest to posiadanie swoiste, gdyż nie łączy się z władztwem nad rzeczą w dosłownym znaczeniu. Podmiot wykonujący służebność korzysta z cudzej rzeczy tylko w oznaczonym zakresie, nierzadko bardzo wąskim, w istocie nie władając nią. Zatem w odniesieniu do posiadania służebności nie można posługiwać się pojęciem posiadania samoistnego lub zależnego nieruchomości, wynikającego z art. 336 K.c. Posiadacz służebności nie włada nieruchomością, ale faktycznie z niej korzysta. Ponadto korzystanie takie jest sporadyczne, zachodzi od czasu do czasu, a także występuje w różnym nasileniu, a co najważniejsze, nie pozbawia właściciela władztwa nad rzeczą. Wynika to między innymi z użycia przez ustawodawcę w art. 352 § 1 K.c. sformułowania "korzysta", gdy tymczasem przy posiadaniu rzeczy (samoistnym lub zależnym) użyte zostało sformułowanie "włada" (art. 336 K.c.). Władanie jest pojęciem zdecydowanie szerszym od korzystania. Jeżeli dany podmiot "włada" określoną rzeczą, to znaczy, że inny podmiot takiego władania jest pozbawiony. Tymczasem "korzystanie" z rzeczy nie przekreśla możliwości władania nią przez kogo innego, lecz jedynie wskazuje na prawo do wykonywania określonych czynności w stosunku do rzeczy, która nie musi pozostawać we władaniu korzystającego. Wystarczy, że władający rzeczą nie będzie czynił przeszkód w czasowym korzystaniu z niej. Zatem posiadanie służebności to w istocie posiadanie prawa, a nie rzeczy. Natomiast art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. dotyczy posiadania rzeczy (nieruchomości), nie zaś praw z nieruchomością związanych, w tym służebności przesyłu. Wynika to choćby z istoty opodatkowania podatkiem od nieruchomości, który jako podatek o charakterze majątkowym obciąża nieruchomość, nie zaś prawa z nią związane. Wobec powyższego, podatnikiem podatku od nieruchomości, w sytuacji określonej w art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l., będzie podmiot, który zawarł umowę ze Skarbem Państwa, bądź też posiada nieruchomość na podstawie innego tytułu prawnego, jako posiadacz zależny. Jeżeli natomiast z zawartej umowy wynika, że nie przeniesiono na taki podmiot posiadania, któremu można przypisać cechę posiadania zależnego, lecz ma on jedynie prawo korzystania z nieruchomości Skarbu Państwa w zakresie odpowiadającym posiadaniu służebności, nie będzie mógł być uznany za podatnika tego podatku.

3.4. Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie podziela przytoczone stanowisko. Wyjaśnić też należy, że zgodnie z art. 269 § 1 P.p.s.a. stanowisko zajęte w uchwałach Naczelnego Sądu Administracyjnego wiąże pośrednio wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych. Przepis ten stanowi bowiem, iż jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Owa ogólna moc wiążąca uchwały powoduje, iż wiąże ona sądy administracyjne we wszystkich sprawach, w których zastosowanie ma przepis interpretowany w uchwale (por. wyrok NSA z 18 czerwca 2010 r., I FSK 994/09, z dnia 8 czerwca 2017 r., I FSK 1285/15 – CBOSA).

Odnotowania wymaga przy tym, że Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale nr II FPS 1/20 z dnia 21 września 2020 r. w odpowiedzi na pytanie składu orzekającego Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu zawartego w postanowieniu z dnia 23 czerwca 2020 r., sygn. akt I SA/Wr 748/19 o następującej treści: "Czy w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2018 r. przedsiębiorstwo przesyłowe w związku z zawarciem z Lasami Państwowymi umowy umożliwiającej wykonywanie służebności przesyłu na gruntach Skarbu Państwa znajdujących się pod zarządem Lasów Państwowych, jest - stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a), art. 3 ust. 2, art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, (Dz. U. z 2018 r. poz. 1445) podatnikiem podatku od nieruchomości obciążonym podatkiem od tych gruntów a jeżeli nie jest takim podatnikiem, to czy podatnikiem podatku od nieruchomości w związku z zawarciem ww. umowy są Lasy Państwowe (jednostki organizacyjne)?" podjął uchwałę o pozostawieniu przedstawionego zagadnienia prawnego bez rozpoznania.

3.5. Odnosząc się natomiast do pozostałych kwestii spornych wskazać należy, że orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego prezentowany jest jednolity pogląd, zgodnie z którym grunty leśne, nad którymi przebiegają linie elektroenergetyczne, są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie przesyłu energii przez przedsiębiorstwo energetyczne. To skutkuje ich opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości według najwyższych stawek, a konstatacji takiej nie stoi na przeszkodzie możliwość prowadzenia na tych gruntach, w ograniczonym zakresie, określonych czynności w ramach działalności leśnej (zob. np. wyroki NSA z dnia: 15 lutego 2019 r. II FSK 3205/18; 19 lutego 2019 r. II FSK 1325/18; 28 lutego 2019 r. II FSK 3204; 29 maja 2018 r., sygn. akt II FSK 1846/18; 15 listopada 2017 r., sygn. akt II FSK 795/07; 11 sierpnia 2017 r., sygn. akt II FSK 2177/15; 4 lipca 2017 r., sygn. akt II FSK 1541/15; 17 czerwca 2016 r. sygn. akt II FSK 1315/14, II FSK1391/14, II FSK 1392/14 i II FSK 1387/14; 9 czerwca 2016 r. sygn. akt II FSK 1156/14, II FSK 1157/14 i II FSK 1238/14).

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w niniejszej sprawie podziela stanowisko przedstawione w powyższych orzeczeniach i skorzystał z przedstawionej tam argumentacji.

Uwzględnienie skargi kasacyjnej nie mogło nastąpić z uwagi na jej argumentację odnoszącą się do braku zajęcia gruntów pod napowietrznymi liniami energetycznymi na prowadzenie działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 2 ust. 2 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Według art. 1a ust. 1 pkt 4 i pkt 7 tej ustawy, za działalność leśną uważa się działalność właścicieli, posiadaczy lub zarządców lasów w zakresie urządzania, ochrony i zagospodarowania lasu, utrzymywania i powiększania zasobów i upraw leśnych, gospodarowania zwierzyną, pozyskiwania - z wyjątkiem skupu - drewna, żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny oraz płodów runa leśnego, a także sprzedaż tych produktów w stanie nieprzerobionym, natomiast za działalność gospodarczą - działalność, o której mowa w przepisach ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Jak z kolei wynika z art. 1a ust. 3 pkt 2 u.p.o.l., przez użyte w ustawie określenie "lasy" rozumie się grunty sklasyfikowane w ten sposób w ewidencji gruntów i budynków.

Kluczowa w rozpoznanej sprawie i sporna zarazem kwestia dotyczyła użytego w przepisie art. 2 ust. 2 u.p.o.l. sformułowania "zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej", co w rozpatrywanej sprawie odnosiło się do lasów. Dopełnienie tej regulacji, na gruncie ustawy o podatku leśnym, stanowił art. 1 ust. 1 u.p.l., w myśl którego opodatkowaniu podatkiem leśnym podlegają określone w ustawie lasy, z wyjątkiem lasów zajętych na wykonywanie innej działalności gospodarczej niż działalność leśna, przy czym art. 1 ust. 2 u.p.l. precyzował, że w jej rozumieniu lasem są grunty leśne sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako lasy. Na tle tych przepisów w rozpoznawanej sprawie spornym zagadnieniem było to, jakiemu podatkowi: czy od nieruchomości, czy leśnemu, powinny podlegać grunty znajdujące się pod napowietrznymi liniami energetycznym, stanowiące, tzw. pas techniczny.

Jak słusznie wskazano w powołanych powyżej orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego, przez pojęcie gruntów "zajętych" na prowadzenie działalności gospodarczej, należy rozumieć faktyczne wykonywanie konkretnych czynności, działań na gruncie, powodujących dokonanie zamierzonych celów lub osiągnięcie konkretnego rezultatu, związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Spółki energetyczne, prowadząc działalność w zakresie przesyłu energii elektrycznej, wykorzystują w sposób trwały dla potrzeb tej działalności pasy techniczne pod napowietrznymi liniami energetycznymi, które zostały wytyczone w związku z przebiegającymi przez las liniami energetycznymi i które są niezbędne do prowadzenia przesyłu energii. Ponadto spółki te jako operatorzy są zobowiązane utrzymywać wskazane grunty w sposób umożliwiający bezpieczne i bezawaryjne funkcjonowanie linii napowietrznych przy uwzględnieniu szeregu przepisów prawa regulujących m.in. kwestie bezpieczeństwa, funkcjonowania i posadowienia linii energetycznych. Obowiązki te wynikają nie tylko z umów służebności przesyłu, wskazanych przez Nadleśnictwo, ale przede wszystkim z ustawy z dnia 10 kwietnia 1997r. Prawo energetyczne (Dz.U. 2019 r. poz. 755 ze zm.). W rozpoznanej sprawie bezsporne jest bowiem, że spółka energetyczna na podstawie ustanowienia służebności, prowadzi działalność gospodarczą w zakresie dystrybucji energii elektrycznej, a na gruntach będących w zarządzie Nadleśnictwa posadowione są linie elektroenergetyczne, będące jej własnością.

Co istotne Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach: z 9 czerwca 2016r., sygn. akt: II FSK 1156/14, II FSK 1157/14 i II FSK 1238/14, słusznie poczynił szeroko umotywowane wywody w zakresie negatywnego oddziaływania linii energetycznych wysokiego napięcia na otoczenie, a co za tym idzie braku możliwości prowadzenia na gruncie usytuowanym w pasie technicznym działalności leśnej w zakresie ochrony i zagospodarowania lasu, a także utrzymywania i powiększania zasobów i upraw leśnych.

Z treści art. 2 ust. 2 u.p.o.l. nie wynika natomiast, aby na gruntach zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej nie mogła być prowadzona inna działalność, w tym leśna, o ile specyfika prowadzonej działalności gospodarczej na to pozwala. Nie ma to jednak wpływu na opodatkowanie takich gruntów, o ile są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej oraz jest to główny i podstawowy cel ich wykorzystywania. Podkreślić należy, że to właśnie posadowienie na gruncie i przebieg nad gruntem urządzeń służących przesyłowi energii wpływa na możliwość sposobu korzystania z gruntu (ogranicza możliwość prowadzenia działalności leśnej), a nie odwrotnie. Zaakceptowanie stanowiska Nadleśnictwa, że nieodzowną cechą zajęcia gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej jest stan, w którym wyłączona jest w ogóle możliwość prowadzenia na tych gruntach innego rodzaju działalności (w niniejszej sprawie leśnej) oznaczałoby, że każdy, choćby bardzo ograniczony, a nawet bagatelny, przejaw prowadzenia działalności leśnej na gruntach usytuowanych pod liniami energetycznymi, np. postawienie paśnika, zasadzenie choinek lub krzewów liściastych, pozyskanie karpiny itd., powodować by musiało skutek w postaci opodatkowania tych gruntów podatkiem leśnym. Ustalenie zatem, jakim podatkiem opodatkować dany grunt zależałoby jedynie od tego, czy pod liniami jest prowadzona w ograniczonym, czy nawet w jakimkolwiek zakresie gospodarka leśna, a nie od tego, czy grunty są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej.

Bezzasadne są zatem zarzuty skargi kasacyjnej wskazujące na naruszenie przez Sąd pierwszej instancji przepisów art. 2 ust. 2 w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a-b) w zw. z art.3 ust. 2 u.p.o.l. przez przyjęcie, że grunty pod liniami elektroenergetycznymi w obrębie zlokalizowanych pod nimi pasów technicznych są gruntami zajętymi na prowadzenie działalności gospodarczej, choć nie wyłącza to możliwości prowadzenia na nich działalności leśnej. W konsekwencji prowadzi to do opodatkowania ich podatkiem od nieruchomości, zgodnie z ogólną zasadą, ustanowioną w art. 2 ust. 1 u.p.o.l.

3.6. Uznanie zarzutów naruszenia prawa materialnego za niezasadne, prowadzi w realiach niniejszej sprawy do bezzasadności podniesionych zarzutów naruszenia przepisów postępowania. Przyjęcie zbieżnego z przedstawionym powyżej sposobu rozumienia poddanych analizie przepisów prawa materialnego przez Sąd pierwszej instancji przesądzało o zakresie kontroli postępowania dowodowego przeprowadzonego przez organy podatkowe. Wykładnia przepisów u.p.o.l. miała bowiem decydujące znaczenie dla oceny sformułowanych w skardze kasacyjnej zarzutów naruszenia prawa procesowego. Przyjęcie, że grunt leśny obejmujący pas techniczny pod napowietrznymi liniami energetycznymi jest zajęty na działalność gospodarczą i podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości przez sam fakt ustanowienia na nim służebności przesyłu, co jednak nie wyklucza prowadzenia na tym gruncie w pewnym zakresie gospodarki leśnej sprawiało, że zbędne były czynności postępowania dowodowego, które skarżący uważał za istotne. Naczelny Sąd Administracyjny za niezasadne uznał w związku z tym sformułowane w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia prawa procesowego w postaci art. 122, art. 187 § 1 i 3 oraz w związku z art. 191 O.p. (w zakresie w jakim Samorządowe Kolegium Odwoławcze przeprowadziło wybiórczą i kierunkową ocenę umowy wykonawczej z dnia 15 listopada 2012 r.), art. 122, art. 187 § 1 i 3, art. 188 oraz w związku z art. 191 O.p. (w zakresie w jakim organy podatkowy nie przeprowadziły postępowania dowodowego w zakresie rzeczywistego wykorzystania gruntów pod napowietrznymi liniami elektroenergetycznymi oraz ustalenia czy działalność gospodarcza przedsiębiorcy energetycznego ma charakter dominujący w stosunku do działalności leśnej realizowanej przez Nadleśnictwo).

4.Z powyższych przyczyn skarga kasacyjna, jako pozbawiona usprawiedliwionych podstaw, została przez Naczelny Sąd Administracyjny oddalona na podstawie art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w związku z art. 205 § 2 p.p.s.a.