Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 1078/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2018-04-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 41 ust. 3, art. 42 ust. 1-5 i 11, art. 134 ust. 2 pkt. 1
journal: Dz.U. 2017 poz 1221
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Iwona Wiesner, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Brandys-Kmiecik (spr.), Sędzia WSA Małgorzata Herman, Protokolant St. sekr. sąd. Joanna Spadek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 kwietnia 2018 r. przy udziale - sprawy ze skargi A.I. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzja z [...] r. o nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 i art. 13 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.) oraz 41 ust. 3 i art. 42 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j.: Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm; dalej jako ustawa o VAT), po rozpoznaniu odwołania A. I. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] r. znak [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług – utrzymał w mocy rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne.

W uzasadnieniu przedstawiono stan faktyczny sprawy i argumentację prawną. Wskazano, że w toku kontroli podatkowej, organ kontroli stwierdził nieprawidłowości mające wpływ na rozliczenia podatnika za okresy od lutego do grudnia 2013 r. Wobec stwierdzonych nieprawidłowości Podatnik złożył 10, 15 i 17 lipca 2014 r. korekty deklaracji VAT-7, w których uwzględnił ustalenia kontroli. Jednakże 20 marca 2015 r. złożył ponowne korekty deklaracji VAT-7 za okresy od lutego do grudnia 2013 r., w których powrócił do deklaracji sprzed kontroli podatkowej w zakresie dostaw towarów na rzecz słowackiej spółki "A" s.r.o. - tj. ponownie zadeklarował WDT na rzecz tej Spółki ze stawką VAT 0%, tymczasem zgodnie z ustaleniami kontroli ta sprzedaż winna być opodatkowana krajową stawką podatku VAT 23%.

W konsekwencji Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie podatku od towarów i usług za powyższe okresy i ustalił, że Strona opodatkowała stawką VAT 0% wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów (materiały budowlane) na rzecz słowackiej spółki "A" s.r.o., [...], [...]N., [...]; kontakt pomiędzy kontrahentami odbywał się za pośrednictwem wskazanego pracownika słowackiej firmy M. J.; towar będący przedmiotem WDT był nabywany przez Stronę od polskiej firmy "B" sp. z o. o. Organ przytoczył wyjaśnienia Strony oraz informacje dotyczące tych transakcji pozyskane w ramach współpracy ze słowacką administracją podatkową. Z oświadczenia A. I. wynikało, że przedstawiciel Firmy "B" sp. z o. o. w K., oddział w B. zaproponował mu dokonywanie w jego imieniu dostaw wewnątrzwspólnotowych na rzecz Firmy "A" s.r.o. w Słowacji; On sam nigdy nie brał udziału w organizowaniu dostaw, nigdy nie widział towaru będącego przedmiotem sprzedaży, nie organizował transportu, nie prowadził rozmów i nie zna nikogo ze strony firmy słowackiej; otrzymywał jedynie zamówienia od nadawcy posługującego się emailem [...], na fakturach sprzedaży potwierdzono dostawę pieczątką; przekazywaniem i odbiorem korespondencji zajmował się przedstawiciel firmy "B" sp. z o. o.; otrzymywał jedynie faktury dokumentujące nabycie towarów od firmy "B" sp. z o. o. , do faktur załączono dowód dostawy potwierdzony jedynie przez Podatnika z zamieszczonym adresem dostawy na terenie Słowacji, kserokopię dokumentu CMR wystawionego przez Firmę "B" sp. z o. o.; na tej podstawie Strona wystawiała faktury dla Firmy "A" s.r.o. do których otrzymywała oświadczenie o dostawie z pieczątką firmy "A". Przekazywaniem i odbiorem dokumentacji zajmował się przedstawiciel Firmy "B" sp. z o. o. Nadto Strona nie posiada dokumentów potwierdzających otrzymanie należności za towar, wg oświadczenia zapłata następowała gotówką od nieznanej z imienia i nazwiska osoby w chwili odbioru wystawionych przez niego faktur dla "A".

Natomiast administracja słowacka poinformowała, że statutowy przedstawiciel "A" – F. S. oświadczył, że nie handlował z A. I. w 2012-14 i styczniu - marcu 2013; nie zna tej firmy, nie kupiono żadnych materiałów od tej firmy; nie dokonał płatności na rzecz tej firmy; nie wysyłał żadnych zamówień do niej. Sprawdzono dokumenty księgowe tego podmiotu i stwierdzono, że nie zna firmy Strony i nie handlował z żadną polską firmą; pieczęć na przedłożonych fakturach nie jest identyczna z pieczęcią "A" s.r.o. Poza tym wyjaśniono, że "A" nie miała pracownika o nazwisku M. J.. Stosownie do oświadczenia statutowego przedstawiciela, firma nie zna osoby o takim nazwisku. Firma korzysta z adresów e-mail: "[...][...].

Celem weryfikacji ww. transakcji wewnątrzwspólnotowych organ przesłuchał A. I. oraz M. I. - pracownika A. I.. Strona wyjaśniła, że pomysłodawcą współpracy z firmą "A" był syn M. I., który pracuje na stanowisku kierownika w firmie. Do niego zwrócił się o współpracę A. K. pracownik - przedstawiciel firmy "B" oraz T. S. z firmy "B". Strona z firmą "A" nigdy się osobiście nie kontaktowała; K. jako przedstawiciel [...] firmy on od lat z nami współpracował i naprowadził na współpracę z firmą słowacką "A"; twierdził, że firma jest pewna i oni z nią wcześniej handlowali ale ze względu na to żeby nie robić konkurencji podobnej firmie na terenie Słowacji - firma "B" ma tam swoje przedstawicielstwo i zaproponował żeby ten towar przeprowadzić przez firmę Strony. Dalej Podatnik wyjaśnił, że osobiście nigdy nie sprawdzał, nikogo nie legitymował ani też nie żądał żadnych dokumentów od tej firmy. Wydawało się, że firma "B" sprawdziła wiarygodność kontrahenta; firma była sprawdzana w internecie ale głównie przez K.; zanim doszło do pierwszej wysyłki towaru to syn M. próbował na własną rękę sprawdzać tą firmę w internecie i wszystko się zgadzało. Po konsultacji z księgową Strona zgodziła się na współpracę gdyż księgowa powiedziała żebyśmy pilnowali dokumentów po stronie Polski. W zakresie okazania dokumentów rejestrowych spółki "A" Strona wskazała, że nie widziała nic, tylko zamówienia przychodzące na maila; tymi dokumentami miał się właśnie zajmować Pan K., to on uspokajał, że wszystko jest w porządku. Podatnik opisał tryb zamówień i obieg dokumentów. W zakresie zapłaty za wystawione faktury podał, że zapłata była gotówką; przywoził ją K.; pracownicy Strony wystawiali dokument KP w dniu odbioru pieniędzy. Firma "A" tłumaczyła, że niekorzystne jest dla niej dokonanie zapłaty przelewem bo ponosi koszty bankowe i kurs jest korzystniejszy przy zapłacie gotówką, a Strona wolała gotówkę. W zakresie organizacji transportu towarów do odbiorcy zagranicznego i kto posiada dokumenty przewozowe potwierdzające dostawę Strona wskazała, że firma "B" załatwia przewoźnika, firma "B" posiada również dokumenty dot. transportu, Podatnik otrzymywał kserokopie dokumentów CMR - po dostawie przesyłali je firmy "B" (nie wiedział w jaki sposób) kopię dokumentu CMR, kopię dowodu WZ, ale nie pamiętał czy razem z fakturą. Natomiast w zakresie momentu wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż dla firmy "A" nie znał szczegółów, podobnie w zakresie wystawionych przez spółkę "B" sp. z o. o. dokumentów CMR.

Natomiast w zakresie posiadanych wątpliwości dot. współpracy z firmą "A" oraz kontaktów z A. K. wyjaśnił, że pieniądze przywoził K., nie było ze strony słowackiego Urzędu Skarbowego żadnej interwencji czy zapytania o podatek z tytułu tych transakcji. Podkreślił kwestię wszczętych postępowań w sprawie przeciwko A. K. oraz przeciwko spółce "A" s.r.o.

Natomiast przesłuchany M. I. opisał swoje obowiązki pracownicze, udział w działalności firmy Wyjaśnił, że nikogo z firmy "A" nie zna, z firmą "B" pracuję już od około 15 lat; zna A. K., który dostarczał materiały, handlowaliśmy, od około roku czasu; zaproponował handel ze Słowakami. Po uzgodnieniu z księgową zgodził się na współpracę i przekazał K., że jeżeli papiery są w porządku to podejmie współpracę, uzgodnili marżę na dostawy ; myślał, że będzie około 2 aut w miesiącu, później się to rozwinęło ze względu na korzystny kurs Euro oraz wysoki koszt płyt na Słowacji (dwukrotnie wyższy). Cała współpraca pomiędzy "A" konkretnie z M. J. organizował A. K.. Tę osobę wskazał A. K. ale M.

I. nigdy go nie widział, nie rozmawiał, nie korespondował; nikt z firmy Strony nie był w "A". W zakresie zweryfikowania firmy "A" s.r.o. wskazał na sprawdzenie na podstawie strony internetowej czy taka firma jeszcze istnieje i czy może kupować na zerowej stawce VAT oraz zapewnienia K., że firma jest wiarygodna i on dopilnuje wszystkiego żeby każda transakcja przebiegała legalnie.

Organ podatkowy w wyniku poczynionych ustaleń oraz dokumentacji przekazanej od [...] Urzędu Skarbowego w K. nie zakwestionował faktu, iż zakupiony przez A. I. towar, który tylko formalnie był przyjmowany na stan magazynowy jego firmy z oddziału spółki "B" sp. z o. o. w B. był transportowany na teren Słowacji, na którym odbierały go różne, często powtarzające się firmy/spółki słowackie. Uznał zatem, że fizyczne przemieszczanie się towaru do innego kraju UE miało miejsce ale zakwestionowano prawidłowość całego procesu współpracy A. I. ze spółką "A" s.r.o., wiarygodność osoby, która rzekomo reprezentowała przedmiotową spółkę – M. J., oraz fakt zastosowania przez A. I., do tychże dostaw, stawki podatku VAT 0% i związanego z tym dołożenia przez podatnika wszelkich starań, aby transakcje pomiędzy ww. podmiotami były zgodne z obowiązującymi przepisami prawa oraz wypełniały podstawową zasadę podatku od towarów i usług, jaką jest jego neutralność.

A. I., po zakończonej kontroli podatkowej pismem z dnia 21 lipca 2014 r. złożył w Prokuraturze Okręgowej w G. zawiadomienie o podejrzeniu popełnienia przestępstwa, w której wskazał, jakoby A. K. w porozumieniu z przełożonym A. K., doprowadził do niekorzystnego rozporządzenia mieniem znacznej wartości polegającym na zastosowaniu w wystawionych fakturach stawki podatku VAT 0%, wskutek czego powstała zaległość na rzecz Skarbu Państwa z tytułu nieodprowadzonego podatku VAT.

Komenda Powiatowa Policji w R. ustaliła, że A. K. nie miał wiedzy o współpracy A. I. ze słowacką spółką "A" s.r.o., nie znał tej firmy, a spółka "B" sp. z o. o. nigdy z taką firmą nie współpracowała. Ww. nie miał też wiedzy na temat współpracy pomiędzy przedstawicielem "B" sp. z o. o. – A. K. z firmą A. . w zakresie organizacji i pośrednictwa w sprzedaży na rzecz słowackiej spółki. A. I. podtrzymał swoje wyjaśnienia złożone w toku kontroli podatkowej w zakresie współpracy z A. K. i spółką "A" s.r.o. oraz zaznaczył, iż to przedstawiciel firmy "B" sp. z o. o. – A. K., wykorzystując fakt wieloletniej współpracy z jego firmą oraz zbudowane na tym gruncie zaufanie, poprzez wprowadzenie go w błąd spowodował straty w jego firmie. Zeznania M. I. potwierdził również A. K. wskazując, iż: "kserokopie CMR dostarczam bez potwierdzenia odbioru. Są to kserokopie oryginału CMR sporządzone w chwili załadunku. Firma "B" otrzymuje potwierdzone dokumenty CMR od przewoźnika w komplecie z fakturą i podpisaną WZ. Firma "B" posiada CMR z potwierdzeniem dokonania dostawy. Nie mamy takiego obowiązku dostarczania CMR do firmy I. z potwierdzeniem dostawy a firma I. nie upomniała się".

M. I. również podtrzymał swoje wyjaśnienia złożone w toku kontroli podatkowej w zakresie współpracy z A. K. i spółką "A" s.r.o. oraz wskazał, że A. K. wprowadził w błąd co do zwolnienia firmy z podatku za dalszą odsprzedaż towaru ze Spółki "B".

Natomiast A. K. składając wyjaśnienia dotyczące współpracy z A. I., oprócz wskazania sposobu, w jaki miało dochodzić do transakcji kupna - sprzedaży wskazał, iż osobiście był na Słowacji, na terenie spółki/hurtowni ogólnobudowlanej w miejscowości N., zidentyfikowanej pod szyldem "A" oraz rozmawiał tam z M. J.; nigdy nie mówił M. I. o możliwości zastosowania 0% podatku VAT od sprzedaży słowackiemu kontrahentowi materiałów ogólnobudowlanych; nie interesowały go procedury związane ze sprzedażą towaru i wystawianiem faktur przez firmę A. I., nigdy nie użył słów o legalności zastosowania 0% podatku VAT przy sprzedaży materiałów budowlanych; nie miał pojęcia dlaczego A. I. podjął decyzję o nieodprowadzaniu należnego podatku VAT%; był tym zdziwiony ponieważ skoro współpracował z kontrahentami z Czech i doskonale winien orientować się we wszystkich procedurach współpracy i to w jego interesie należało dokładniej zweryfikować słowacką spółkę "A", a nie bazować na czyichś sprawdzeniach.

W konsekwencji powyższego Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. decyzją z dnia [...]r. określił A. I. podatek od towarów i usług za okresy od lutego do grudnia 2013 r. następująco:

1. za luty 2013 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 0,00 zł;

2. za marzec 2013 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 0,00 zł;

3. za kwiecień 2013 r. zobowiązanie podatkowe w wysokości 14.655,00 zł; nadpłatę w wysokości 15,00 zł;

4. za maj 2013 r. zobowiązanie podatkowe w wysokości 7.709,00 zł;

5. za czerwiec 2013 r. zobowiązanie podatkowe w wysokości 2.830,00 zł;

6. za lipiec 2013 r. zobowiązanie podatkowe w wysokości 29.221,00 zł;

7. za sierpień 2013 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 595,00 zł;

8. za wrzesień 2013 r. zobowiązanie podatkowe w wysokości 15.128,00 zł;

9. za październik 2013 r. zobowiązanie podatkowe w wysokości 6.413,00 zł;

10. za listopad 2013 r. zobowiązanie podatkowe w wysokości 26.412,00 zł;

11. za grudzień 2013 r. zobowiązanie podatkowe w wysokości 45.622,00 zł;

W uzasadnieniu organ I instancji bowiem stwierdził, że Podatnik pomimo dokonywania dostaw towarów na terenie innego kraju Unii Europejskiej (Słowacja), mających tylko generalnie charakter wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, nie miał prawa do zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0% z uwagi na niespełnienie warunków jakich wymaga do jej zastosowania ustawodawca. Sposób organizacji dostaw, rozliczeń i wzajemnych kontaktów pomiędzy A. I., a spółką "A" s.r.o. były dokonywane w niespotykany w obrocie gospodarczym sposób. Powyższe, w powiązaniu z wyrażeniem przez podatnika/strony transakcji, zgody na uczestnictwo w przedmiotowych transakcjach, polegającej wyłącznie na przefakturowaniu nabyć dokonywanych od spółki "B" sp. z o. o. na rzecz rzekomo spółki "A" s.r.o., a także brakiem zaangażowania się podatnika w proces dostawy oraz brakiem dołożenia wszelkich starań do posiadania i dysponowania wiarygodną i transparentną dokumentacją źródłową, świadczy o całkowicie biernym uczestnictwie w transakcji, a tym samym o niedochowaniu należytej staranności co do rzetelności i prawidłowości ich przebiegu. Organ oparł się na fragmencie zeznania A. I. z dnia [...] r. złożonego w toku prowadzonego, przez Komendę Powiatową Policji w R., postępowania sprawdzającego, a mianowicie: "Przyznaję, że ja wystawiając faktury VAT na towar, który był kierowany na Słowację w rubryce podatek VAT wpisywałem 0% podatku. Jak wspomniałem wyżej ten wpis był podyktowany błędnym przekonaniem, że jest to legalne, a tak to przedstawiał mojemu synowi K. (...) przyznaję faktycznie że ze swojej strony nie dopilnowałem wszystkich elementów dotyczących rzetelnego sprawdzenia czy wystawiając fakturę VAT na sprzedaż towaru na Słowację mogłem w sposób prawem dozwolony wypisać 0% podatku VAT, co jak się okazało nie można było tak czynić stąd kara nałożona na mnie i moją firmę przez Urząd Skarbowy w R.".

Zatem organ pierwszej instancji stwierdził, że A. I. nie dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnąrzwspólnotowych, a jako strona w powyższych transakcjach wystąpiła osoba fizyczna (rzekomo M. J.), która posłużyła się numerem identyfikacyjnym podmiotu "A" s.r.o., a nie czynny podatnik VAT. Skutkiem tego A. I. nie miał prawa do zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0% do niniejszych dostaw i winien w stosunku do nich zastosować stawkę krajową w wysokości 23% (art. 41 ust. 1 oraz art. 146a pkt 1 ustawy o VAT). W związku z powyższym do powstania obowiązku podatkowego w stosunku do przedmiotowej sprzedaży będą miały zastosowanie przepisy dotyczące dokonywania dostaw towarów na terytorium kraju (por. art. 19 ustawy o VAT).

Kwestionując prawidłowość takiego rozstrzygnięcia Strona wniosła odwołanie od ww. decyzji żądając jej uchylenia i orzeczenie co do istoty sprawy, bądź jej uchylenie i umorzenie postępowania podatkowego. Zarzuciła naruszenie:

1. art. 120, 121, 123, 124, 125, 180 § 1, 191 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie podstawowych zasad prawa podatkowego: w szczególności prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych m.in. poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań zmierzających do prawidłowego ustalenia stanu faktycznego, poprzez przewlekłe prowadzenie postępowania;

2. art. 120 w związku z art. 187 § 1 i 2, 122 i 191 Ordynacji podatkowej poprzez dowolne przyjęcie przez organ podatkowy, że podatnik nie dołożył należytej staranności w omawianej transakcji, podczas gdy przy przeprowadzeniu rzetelnego postępowania podatkowego nie pozwalałby na to zebrany w sprawie materiał dowodowy;

3. art. 42 ust. 1 w związku z 42 ust. 3 pkt 1, 42 ust. 4 i 42 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez bezpodstawne uznanie, że podatnik nie mógł zastosować 0% stawki podatku VAT pomimo, że spełniał warunki określone w art. 42 ww. ustawy;

4. zasady proporcjonalności i neutralności podatku, poprzez odmówienie podatnikowi prawa do zastosowania stawki 0%.

W uzasadnieniu podkreślono, że zakwestionowane faktury odzwierciedlały rzeczywiście dostawę towarów, zatem podatnik miał prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na tych fakturach; całokształt poczynionych w sprawie ustaleń faktycznych nie pozwalał na przyjęcie, że sporne faktury zostały wystawione na rzecz podmiotu, który nie mógł zakupić towaru od podatnika; zebrany w sprawie materiał dowodowy nie był rzetelny i wszechstronnie zebrany, został oceniony dowolnie i wybiórczo; wątpliwości w sprawie zostały rozstrzygnięte na niekorzyść podatnika, a zatem z naruszeniem dodatkowej gwarancji ochrony praw podatnika: nakazu rozstrzygania wszelkich wątpliwości, także co do stanu faktycznego na korzyść podatnika (in dubio pro tributario); okoliczności rozpatrywanej sprawy wskazują, że podatnik nie był świadomym uczestnikiem nielegalnego procederu; wykazał, że zachował należytą staranność przy tym obrocie, wykluczającą możliwość stwierdzenia, że uczestniczy w nielegalnych transakcjach; dla zakwestionowania prawa podatnika do zastosowania stawki 0% w spornych transakcjach, w których brał udział nieuczciwy kontrahent nie wystarczy wykazanie nieuczciwości bądź nielegalności działania jego kontrahenta; zakwestionowanie prawa do zastosowania stawki 0% będzie możliwe jedynie wówczas, gdy ze zgromadzonych dowodów będzie wynikało, że podatnik wiedział lub mógł wiedzieć przy zachowaniu należytej staranności o nieuczciwych działaniach swojego kontrahenta.

Rozpoznając sprawę w trybie odwoławczym DIAS nie uznał zasadności zarzutów i utrzymał w mocy rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne, podzielając zawarte w nim stanowisko. Konkludując stwierdził, że na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego oraz przedstawionych zeznań A. I., M. I. oraz A. K., a także informacji pozyskanych w toku postępowania można jednoznacznie stwierdzić, że:

1. Towar w postaci materiałów budowlanych został nabyty przez A. I. od Spółki "B" sp. z o. o., a następnie przetransportowany z terytorium Polski na terytorium Słowacji, gdzie był odbierany przez różne słowackie firmy/spółki.

2. Osobą pośredniczącą w sprzedaży materiałów, tj. przede wszystkim płyt gipsowych, był A. K. pracownik spółki "B" sp. z o. o. Zajmował się on również organizacją transportu zamówionego towaru oraz był osobą, która nawiązała i utrzymywała kontakt z rzekomym przedstawicielem spółki "A" s.r.o. "M. J.", a także pośredniczyła w rozliczeniach oraz przekazaniu dokumentacji pomiędzy A. I., a rzekomo Spółką.

3. A. I., jak i M. I. nigdy nie uczestniczyli w spotkaniach A. K. z rzekomym przedstawicielem spółki "A" s.r.o. "M. J.". Nigdy go nie widzieli i z nim nie rozmawiali, jego tożsamość nie była również przez nich weryfikowana.

4. Przekazanie gotówki za zamówiony towar oraz dokumentacji związanej z jego sprzedażą, tj. faktura VAT oraz dokument potwierdzający wywóz towarów poza terytorium kraju, następowało zdaniem A. K. "(...) najczęściej na parkingach przy autostradzie na trasie Z.-B.".

5. Fakt posiadania przez spółkę "A" s.r.o., [...], właściwego i ważnego numeru identyfikacyjnego dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, został potwierdzony w Systemie Wymiany Informacji o VAT (VIES).

6. Spółka "A" s.r.o., reprezentowana przez osobę "M. J.", nie była prawdziwą spółką "A" s.r.o. Zgodnie z otrzymaną informacją od zagranicznej administracji podatkowej ww. Spółka posiada inną pieczęć, inny podpis, nie zatrudnia M. J. i nigdy nie współpracowała z firmą "C" A. I..

7. A. I. posiadał w swojej dokumentacji kopie dokumentów WZ oraz CMR na których brak było potwierdzeń odbioru towaru przez odpowiednie podmioty na Słowacji. Na przedmiotowych CMR w pozycji 24, tj. odbiorca towaru widniał podpis/pieczęć A. I./M. I. lub pozycja pozostawała niewypełniona.

8. A. I., przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, nie posiadał w swojej dokumentacji potwierdzeń wywozu sprzedanego na Słowację towaru, dokumentacja ta została pozyskana oraz przedłożona w organie podatkowym dopiero w toku kontroli podatkowej. A. K. zeznał, że: "nie mamy takiego obowiązku dostarczania CMR do firmy I. z potwierdzeniem dostawy a firma I. nie upomniała się"; M. I.: "wszystkie dokumenty dot. transportu posiada "B", tj. zamówienia transportu, CMR, faktury za transport. Dokumenty CMR na dostawy wypisuje T. S. - logistyk firmy "B". Za całą dokumentację dot. transportu odpowiedzialny był "B". (...) U mnie pozostaje oryginał faktury oraz kserokopie WZ z danymi kierowcy i numerami rejestracyjnymi samochodu i dokumentu CMR. Oryginały tych dokumentów zabiera Pan K. z moimi podpisami i pieczątkami. Wszystko to odbywa się kilka dni po dostarczeniu towaru".

9. Faktury sprzedaży wraz z dokumentem potwierdzającym wywóz towarów za granicę były wystawiane kilka dni po dokonanej dostawie i przekazywane A. K. celem wręczenia ich następnie rzekomemu przedstawicielowi Spółki "A" s.r.o. "M. J." do "opieczętowania" i tym samym potwierdzenia odbioru towaru za granicą. Zgodnie z późniejszymi wyjaśnieniami z dnia 6 września 2016 r. faktura ta miała być jednak wystawiona w momencie przygotowania towaru do wyjazdu (z oddziału firmy "B" sp. z o. o.). Co więcej zgodnie z protokołem przesłuchania A. I. z dnia [...] r. pierwotnie to Słowak miał odbierać przedmiotowe faktury.

10. Załączony do faktur sprzedaży formularz, tj. dokument potwierdzający wywóz towarów poza terytorium kraju, w każdym przypadku był niekompletnie uzupełniony. W żadnym przypadku nie stwierdzono uzupełnienia pozycjioraz w żadnym przypadku nie została wypełniona pozycja adres dostawy inny niż siedziba nabywcy. Zawsze jako nabywcę wskazywano spółkę "A" s.r.o. Na podstawie powyższych ustaleń nie stwierdzono zatem w posiadanej dokumentacji źródłowej żadnego kompletnego formularza, który zdaniem M. I.: "Uzyskałem taką informacje, że taki dokument należy sporządzać, pieczątką i podpisem potwierdzać dokonanie dostawy. Sporządzam ten dokument w jednym egzemplarzu razem z fakturą przekazuję a następnie odbieram od Pana K.". Podczas dokonywanych dostaw wewnątrzwspólnotowych na rzecz innych podmiotów dokument ten był natomiast w pełni wypełniony.

11. Faktury sprzedaży były wystawiane przez A. I./M. I. na rzecz słowackiej spółki "A" s.r.o., której rzekoma pieczęć w żadnym przypadku w kontrolowanym okresie nie widnieje w pozycji 24 na dokumencie CMR jako odbiorca towaru. Zawsze odbiorcami towaru były inne słowackie firmy/spółki.

12. Płatności na rzecz słowackiej spółki "A" s.r.o. były dokonywane tylko i wyłącznie gotówkowo i przekazywane za pośrednictwem A. K. do firmy A. I.: "Wg informacji uzyskanej od Pana K. każdą fakturę odbiera osobiście Pan M. J.. On osobiście przystawia pieczątki oraz podpisuje. Nie wiem gdzie dokładnie. Wg informacji Pana K. spotykają się gdzieś blisko granicy i kantoru wymiany walut. Nie następuje to ani w siedzibie "B" ani też w siedzibie "A"".

13. Płatności, zgodnie z dokumentami KP dokonywane były na inne, kilkukrotnie wyższe i zaokrąglone do pełnych złotych kwoty, całkowicie różne od kwot wynikających z wystawionych faktur - brak możliwości przyporządkowania danej wpłaty do faktur VAT sprzedaży z uwagi na brak wskazań ww. faktur na dokumencie KP: "wpłata do FV lub wpłata do FV "A"".

14. Zgodnie z wyjaśnieniami A. I., przedpłaty ze strony słowackiego kontrahenta miały być warunkiem realizacji złożonego zamówienia: "(...) tam był warunek postawiony, że jak nie ma pieniędzy to nie wysyłamy towaru". Natomiast zgodnie ze późniejszymi wyjaśnieniami: "(...) Na sam koniec jest chyba niedopłata 1.700 zł (...)", płatności nie zawsze mogły się odbywać wedle ww. zasady, gdyż fakt ten uniemożliwiłby powstanie jakichkolwiek niedopłat ze strony słowackiego kontrahenta, zapłaty za faktury miały być jednak dokonywane dopiero 2-3 dni po dostawie.

15. Zamówienia dokonywane drogą mailową miały charakter krótkich, lakonicznych informacji, be/ podpisu oraz danych identyfikujących zarówno spółkę "A" s.r.o., jak i osobę, która dane zamówienie przesłała.

16. Upoważnienia dla kierowców firm spedycyjnych, odbierających towar w "B" sp. z o. o. były podpisywane przez A. l./M. I. już po dokonanej dostawie. Brak tych formularzy w dokumentacji podatnika - dokumenty zostały przedłożone przez "B" sp. z o. o. - czyli jako odbiegające od zwyczajowo stosowanych praktyk handlowych powinny wzbudzić podejrzenia, że stanowią zorganizowany proceder nadużycia konstrukcji podatku VAT.

Podkreślono, że A. I. realizując dostawy rzekomo na rzecz spółki "A" s.r.o.. nie dochował należytej staranności tak w doborze kontrahenta, jak i w przebiegu dostaw, rozliczeń oraz sposobów kontaktowania się z nim. Dlatego też powinien sporne dostawy rozliczyć zgodnie z zasadami sprzedaży na terytorium kraju. tj. ze stawką podatku VAT 23% - zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1) oraz na podstawie art. 19 ust. 1 i 4 oraz art. 29 ustawy o VAT. Natomiast o braku dochowania przez A. I. należytej staranności świadczą takie okoliczności jak to. że przy nawiązaniu współpracy ze słowacką spółką ograniczył się on wyłącznie do sprawdzenia prawidłowości podanego przez, kontrahenta numeru VAT UE (takiej weryfikacji, zgodnie ze złożonymi wyjaśnieniami miała również dokonać B. S. - osoba prowadząca rozliczenia oraz dokumentację księgową firmy) oraz uzupełnienia posiadanej dokumentacji źródłowej, po dokonanej już dostawie - wedle M. I. "do kilku dni" - o pieczątkę spółki "A" s.r.o i podpis nieznanej mu osoby, tj. na fakturze sprzedaży oraz dokumencie potwierdzającym jego wywóz (gdzie faktycznymi odbiorcami towaru były zupełnie inne firmy słowackie). A. I., zgodnie ze złożonymi w toku kontroli oraz postępowania podatkowego wyjaśnieniami, podejmując decyzję o nawiązaniu współpracy ze słowacką spółką "A" s.r.o. całkowicie zawierzył osobie pośredniczącej w nawiązaniu tej współpracy, tj. A. K.. co do rzetelności słowackiego kontrahenta i prawidłowości przebiegu ww. współpracy (czego nie potwierdza A. K.). Poza tym wskazano, że zdaniem samego Podatnika, sposób przebiegu współpracy, od początku budził jego wątpliwości, lecz z uwagi na zapewnienia przedstawiciela spółki "B" sp. z o. o. - A. K., iż firma jest rzetelna, inne prócz ww. czynności nie były przez A. I. podejmowane. Należytej staranności nie dochowano również w zakresie posiadania przez A. I. niepodważalnej dokumentacji potwierdzającej dokonanie dostawy na rzecz słowackiego kontrahenta.

Podsumowując odniesiono poszczególne normy art. 42 ustawy o VAT do konkretnych okoliczności sprawy (str.19 – 20 zaskarżonej dec.).

Na zakończenie odnosząc się do zarzutów odwołania błędnego opodatkowania przez organ pierwszej instancji transakcji na rzecz "A" s.r.o., że na podstawie 29a ustawy o VAT wykazana na fakturze kwota powinna być traktowana jako kwota brutto - organ odwoławczy wyjaśnił, że organ pierwszej instancji prawidłowo za podstawę opodatkowania przyjął obrót stanowiący kwotę należną z tytułu sprzedaży pomniejszoną o kwotę należnego podatku, a tym samym potraktował wykazaną na fakturze kwotę jako kwotę brutto (tak jak żąda pełnomocnik - uwaga Dyr. IAS), a podatek VAT rozliczył tzw. metodą "w stu".

Ustosunkowując się do zarzutu nieuwzględnienia faktu, że A. I. dokonał nabycia towaru będącego następnie przedmiotem dostawy na teren innego państwa UE - wyjaśniono, że organ pierwszej instancji uznał dokonaną sprzedaż oraz związane z nią nabycia za dokonane. Udowodnił jednak, że podważona została podstawowa zasada podatku od wartości dodanej jaką jest neutralność oraz proporcjonalność, co w konsekwencji stanowi jedną z przesłanek wykluczenia możliwości zastosowania przez podatnika 0% stawki podatku VAT. Powyższe, w powiązaniu z wyrażeniem przez podatnika, zgody na uczestnictwo w spornych transakcjach, polegające wyłącznie na przefakturowaniu nabyć dokonywanych od "B" sp. z o. o. rzekomo na rzecz "A" s.r.o., a także brakiem zaangażowania podatnika w proces dostawy oraz brakiem dołożenia wszelkich starań do posiadania i dysponowania wiarygodną i transparentną dokumentacją źródłową, świadczy o jego uczestnictwie w transakcji, a tym samym niedochowaniu należytej staranności co do rzetelności i prawidłowości jej przebiegu.

Organ odwoławczy nie zgodził się z zarzutami posiadania przez Stronę dokumentów, które wymagane są do zastosowania stawki podatku VAT 0%; konieczności poszukiwania w toku postępowania faktycznego odbiorcy towaru na terenie Słowacji; zachowania przez podatnika należytej staranności tak przy doborze kontrahenta - wskazując na poszczególne fakty i konkretne okoliczności sprawy ustalone przez organ I instancji.

Ustosunkowując się do twierdzenia, że A. I. padł ofiarą przestępstwa - organ odwoławczy wyjaśnił, że wynikiem przeprowadzonego przez Komendę Powiatową Policji w R. postępowania sprawdzającego pod sygn. akt [...], w ślad za złożonym przez A. I. zawiadomieniem o podejrzeniu popełnienia przestępstwa, było wydane w dniu [...] r. postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania wobec braku ustawowych znamion czynu zabronionego na zasadzie art. 17 § 1 pkt 2 Kodeksu postępowania karnego. W tym postanowieniu wskazano, że na podstawie ustaleń dokonanych w porozumieniu z wybranymi urzędami skarbowymi, tj. Drugim Urzędem Skarbowym w G. oraz Urzędem Skarbowym w R., zebrany materiał dowodowy nie doprowadziła do wniosków aby doszło do popełnienia przestępstwa polegającego na doprowadzeniu do niekorzystnego rozporządzania mieniem znacznej wartości.

Nie uznano zasadności także pozostałych twierdzeń i zarzutów zawartych w odwołaniu.

Na powyższą decyzję ostateczną Strona złożyła skargę wnosząc o jej uchylenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Podtrzymała zarzuty naruszenia zasad procesowych i argumenty zawarte w odwołaniu.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał dotychczasowe stanowisko stwierdzając, iż zarzuty zawarte w skardze były bezzasadne.

Pełnomocnik strony w uzupełnieniu skargi podniósł zarzuty naruszenia:

1. przepisów postępowania:

- art. 120, art. 121 § 1, art. 124 Ordynacji podatkowej, gdyż w sprawie miało miejsce wadliwe prowadzenie postępowania dowodowego. Organy podatkowe działały w ukierunkowaniu na z góry przyjętą tezę o świadomym uczestnictwie A. I. w oszustwie podatkowym. Treść decyzji Dyrektora IAS wielokrotnie stoi w sprzeczności z wypowiedziami poszczególnych przesłuchiwanych osób. Organ pomija również, cytując różne zeznania, fragmenty wypowiedzi, które nie zgadzają się z tezami zawartymi w decyzji;

2. prawa materialnego:

- art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż pomimo wskazania w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że transakcje przeprowadzane pomiędzy skarżącym a kontrahentem nie miały cechy transakcji, organ podatkowy nie zastosował w sprawie ww. przepisu. Z uzasadnienia decyzji wynika bowiem, że skarżący przeniósł prawo do rozporządzania towarami jak właściciel co jest nieprawdą. Te transakcje cechowało właśnie to, że nie było fizycznego, realnego przejęcia towaru przez kontrahenta - "A" s.r.o., który widniał na fakturze;

- art. 86 ust. 1, ust. 2, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy oraz art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług. Organ drugiej instancji naruszył powyższe przepisy poprzez niewłaściwe ich zastosowanie, bowiem w przedmiotowej sprawie wprawdzie nie istnieją okoliczności potwierdzające, iż czynności zostały dokonane faktycznie, ale ze względu na wykazaną przez podatnika należytą staranność powinny być uwzględnione;

3. dodatkowo eksponując dobrą wiarę podatnika i dochowanie przez niego należytej staranności.

Natomiast Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. podtrzymał w całości dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga okazała się niezasadna albowiem decyzja odpowiada prawu.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2017r., poz. 2188), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 3 § 1 i 2 pkt. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm., dalej: p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej obejmuje, między innymi orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a, b, c ustawy). Sąd uwzględniając skargę stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Natomiast przeprowadzone w określonych na wstępie ramach badanie zgodności z prawem zaskarżonej decyzji wykazało, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie bowiem nie można organom orzekającym w przedmiotowej sprawie skutecznie zarzucić, iż przy rozpatrywaniu sprawy naruszyły obowiązujące przepisy prawa materialnego lub procesowego.

Za podstawę wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach przyjął jako prawidłowe ustalenia stanu faktycznego dokonane w zaskarżonym rozstrzygnięciu Dyrektora Izby Skarbowej w K. (por. uchwała NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09). Po przeanalizowaniu całości materiału dowodowego skład orzekający w rozpoznawanej sprawie w pełni podziela przedstawioną przez organ odwoławczy argumentację i słuszność zajętego w sprawie stanowiska. W ocenie Sądu podniesione w skardze zarzuty naruszenia prawa materialnego i procesowego są całkowicie chybione.

Podkreślić należy, że art. 120 O.p. zawiera zasadę praworządności, która jest podstawową zasadą państwa prawnego, zapisaną w art. 7 Konstytucji. Działanie "na podstawie przepisów prawa" oznacza działanie w ramach zakreślonych przez wymienione w art. 87 Konstytucji źródła powszechnie obowiązującego prawa, a mianowicie: Konstytucję, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz akty prawa miejscowego (te ostatnie tylko na obszarze działania organów, które je ustanowiły). Art. 120 O.p. otwiera rozdział zawierający katalog zasad ogólnych postępowania podatkowego. Zasady ogólne to najważniejsze reguły, które z jednej strony przesądzają o modelu postępowania, z drugiej - stanowią wytyczne działania dla organów podatkowych. Działanie zaś na podstawie przepisów prawa to z jednej strony działanie przez organ właściwy, a z drugiej - przestrzeganie zarówno przepisów prawa materialnego, jak i prawa procesowego. Należy zauważyć, że jakkolwiek art. 120 O.p. nakłada obowiązki wyłącznie na organ podatkowy, to i podatnik obowiązany jest do działania zgodnego z prawem.

Spór w przedmiotowej sprawie dotyczy zasadności zastosowania przez stronę skarżącą stawki VAT 0% do transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów dokonanej - zgodnie z treścią wystawionych faktur - na rzecz podatnika słowackiego tj. "A" s.r.o.

Przechodząc zatem do merytorycznego badania legalności zaskarżonej decyzji należy w pierwszej kolejności odwołać się do regulacji z art. 41 ust. 3 ustawy o VAT, zgodnie z którą w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42. Zgodnie z art. 42 ust. 1 ww. ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0 % pod warunkiem że:

1) podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, i podał ten numer oraz swój numer, o którym mowa w art. 97 ust. 10, na fakturze stwierdzającej dostawę towarów;

2) podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Stosownie do art. 42. ust. 3 ustawy VAT, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1) dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),

2) kopia faktury,

3) specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku - z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

W myśl art. 42 ust. 4 ustawy VAT w przypadku wywozu towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów bezpośrednio przez podatnika dokonującego takiej dostawy lub przez jego nabywcę, przy użyciu własnego środka transportu podatnika lub nabywcy, podatnik oprócz dokumentów, o których mowa w ust. 3 pkt 2 i 3, powinien posiadać dokument zawierający co najmniej:

1) imię i nazwisko lub nazwę oraz adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania podatnika dokonującego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz nabywcy tych towarów,

2) adres, pod który są przewożone towary, w przypadku gdy jest inny niż adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania nabywcy,

3) określenie towarów i ich ilości,

4) potwierdzenie przyjęcia towarów przez nabywcę do miejsca, o którym mowa w pkt 1 lub 2, znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju,

5) rodzaj oraz numer rejestracyjny środka transportu, którym są wywożone towary (...).

Zgodnie natomiast z art. 42 ust. 11 ww. ustawy, w przypadku, gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2 mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa. w szczególności:

1) korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;

2) dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;

3) dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku - inny dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania,

4) dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Nadto w myśl art. 13 ust. 2 pkt 1 ustawy VAT, przepis ust. 1 (zawierający definicję pojęcia wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów) stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Z powyższego wynika, że prawo podatnika do zastosowania stawki podatku od towarów i usług w wysokości 0% do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, uzależnione jest od posiadania dokumentów potwierdzających jednoznacznie, iż doszło do wywozu towaru z Polski na terytorium innego państwa członkowskiego, który to wywóz towarów następuje w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą, w celu przeniesienia na ten konkretny podmiot prawa do rozporządzania wywożonym towarem jak właściciel. Przy czym – biorąc pod uwagę fakt, że dostawa wewnątrzwspólnotowa uprawnia dostawcę do zastosowania stawki podatku VAT 0% czyli preferencyjnej - to podatnik zobowiązany jest do udowodnienia wskazanych wyżej okoliczności.

Z zestawienia treści powołanych przepisów wynika więc, że dla uznania danej transakcji za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, konieczne jest łączne spełnienie dwóch przesłanek – wynikającej z art. 42 ustawy o VAT (należycie udokumentowany wywóz towarów z terytorium kraju) i art. 13 ustawy o VAT (zarówno dostawca, jak i nabywca są podatnikami zidentyfikowanymi dla transakcji wewnątrzwspólnotowych dla potrzeb tego podatku). Tak więc pierwszym elementem, który musi wystąpić, aby uznać daną czynność za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów jest wywóz towaru z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego w wyniku dokonania czynności dostawy, przy czym dostawca winien nadto ustalić, że towar ten fizycznie opuścił terytorium państwa członkowskiego dostawy. Drugi warunek odnosi się do stron transakcji, które winny być zidentyfikowane poprzez dokonanie rejestracji VAT UE, a tym pojęciu a priori mieści się, że powinny być zidentyfikowane w ogóle tj. co do ich tożsamości.

Odnosząc wskazane wyżej ustalenia w zakresie stanu faktycznego sprawy do wyżej cytowanych uregulowań ustawy o podatku VAT zauważyć należy, że – wbrew twierdzeniom skargi – skarżący nie dokonał WDT na rzecz wskazanego w zakwestionowanych fakturach nabywcy słowackiego oraz nie dochował należytej staranności w zakresie identyfikacji kontrahenta, któremu według faktury dostarczał towar oraz w nadzorze nad przebiegiem dostaw, rozliczeń i kontaktów z tym kontrahentem.

Z odpowiedzi bowiem słowackiej administracji podatkowej SCAC (dot. "A" s.r.o.), wynika, że statutowy przedstawiciel słowackiego podatnika – F. S. oświadczył, że" " nasza firma nie handlowała z Waszym podatnikiem (A. I. – przypis Sądu) w [...] i [...]; nie zna Waszego podatnika i nie handlował z żadną polską firmą". Administracja słowacka sprawdziła dokumenty księgowe swego podatnika i stwierdziła, że pieczęć na fakturach załączonych do wniosku polskiego organu nie jest identyczna z pieczęcią podatnika "A" s.r.o. Do tej odpowiedzi została załączona, przedłożona przez słowacką spółkę dokumentacja źródłowa, w tym m.in. dokumenty o nazwie "Evidencia", w treści której również nie znaleziono nazwy ani numeru identyfikacji podatkowej firmy Pana A. I.. Wyjaśniono także, że firma ta nie miała pracownika o nazwisku M. J.. Stosownie do oświadczenia statutowego przedstawiciela – F. S. - firma nie znała osoby o takim nazwisku; korzysta z adresów e-mail: [...] .

Skoro zatem słowacki kontrahent – widniejący jako nabywca na zakwestionowanych przez organy fakturach – nie prowadził ze stroną skarżącą żadnych transakcji, nie zna jej i nie kupował od niej żadnych towarów ani nie dokonywał na jej rzecz płatności i nie składał zamówień to słusznie zatem uznał organ, iż skarżący nieprawidłowo sporny towar zadeklarował jako wewnątrz-wspólnotową dostawę ze stawką VAT 0% na rzecz "A" s.r.o.

O nieprawidłowościach w prowadzonych transakcjach WDT świadczy również opisana przez skarżącego, jego syna i A. K. procedura obrotu towarem.

Skarżący w swych wyjaśnieniach nie był w stanie podać szczegółów – niewiele wiedział o transakcjach, nie uczestniczył w spotkaniach z rzekomym przedstawicielem firmy słowackiej - M. J., nie sprawdzał firmy i nie weryfikował tożsamości jego rzekomego przedstawiciela; nie organizował dostaw, nie nadzorował transportu, nie odbierał zapłaty od nabywcy tylko od A.K.. Nadto nigdy na żadnym mailu z zamówieniem od podmiotu słowackiego nie było podpisu ani danych osobowych piszącego, co nie wzbudziło żadnych podejrzeń strony. Zresztą jak wykazały organy różne były adresy mailowe – rzeczywistej słowackiej firmy "A" (e-mail: [...]), a podmiotu podszywającego się pod tą spółkę (e-mail: [...]). Natomiast jak przyznał skarżący – cyt: "wszystko odbywało się poza mną oprócz przyjęcia zamówienia i przefakturowania".

Poza tym – jak słusznie zauważyły organy - skarżący posiadał w swojej dokumentacji jedynie kopie dokumentów WZ oraz CMR na których brak było potwierdzeń odbioru towaru przez odpowiednie podmioty na Słowacji. Na przedmiotowych CMR w pozycji 24, tj. odbiorca towaru widniał podpis/pieczęć A. I./M. I. lub pozycja pozostawała niewypełniona. Dlatego zasadnie organ skonstatował, że przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy skarżący nie posiadał w swojej dokumentacji potwierdzeń wywozu sprzedanego na Słowację towaru, gdyż dokumentacja ta została przedłożona dopiero w toku kontroli podatkowej.

Z wyjaśnień strony i M. I. wynikało, że pomysłodawcą współpracy z "B" z o.o. w K., oddział w B. był syn skarżącego, który całkowicie w zakresie transakcji WDT ze słowackim podmiotem "A" s.r.o. oparł się na zapewnieniach i czynnościach A. K. – pracownika spółki "B", od którego skarżący nabywał towar, który następnie sprzedawał słowackiemu podmiotowi; sam ograniczył się do sprawdzenia posiadania przez spółkę "A" s.r.o., [...], właściwego i ważnego numeru identyfikacyjnego dla transakcji wewnątrzwspólnotowych w Systemie Wymiany Informacji o VAT (VIES).

Słusznie zatem wywiódł organ, że ustalone okoliczności sprawy, w szczególności sprzedaż towaru na ustalonych przez osobę trzecią – A. K. warunkach, brak przy tym jakiejkolwiek odpowiedzialności skarżącego za towar, załadunek, organizację transportu, wyładunek, nieponoszenie kosztów transportu, sposób regulowania należności (A. K. przywoził pieniądze w gotówce), a także wątpliwy powód – żeby nie robić konkurencji podobnej firmie na terenie Słowacji – co niby miało uzasadniać pośredniczenie skarżącego w sprzedaży materiałów budowlanych zakupionych od "B" na rzecz rzekomego słowackiego podmiotu wskazanego przez pracownika spółki "B" – świadczą o braku należytej staranności kupieckiej skarżącego w podejmowaniu tego typu działalności.

Odnosząc się więc do zarzutów skargi i kwestii dobrej wiary skarżącego w zakresie dokonywanych transakcji należy się odwołać do orzecznictwa TSUE, z którego wynika ogólna zasada, zgodnie z którą aby podatnik mógł skorzystać z uprawnień przewidzianych w przepisach prawa podatkowego (zastosowanie stawki 0% w przypadku wewnątrzwspólnotowej dostawy albo prawa do odliczenia podatku naliczonego w przypadku dostawy krajowej) w przypadku gdy transakcja jest związana z oszustwem, winien wykazać, że działał w dobrej wierze, co oznacza, że nie tylko nie uczestniczył czynnie w oszustwie, ale również nawet nie wiedział i nie mógł przy zachowaniu należytej staranności się dowiedzieć, że brał w nim udział. Winien zatem wykazać, że podjął środki ostrożności celem upewnienia się w przedmiocie legalności prowadzonych transakcji, lecz nie doprowadziły one do ujawnienia ich oszukańczego charakteru.

W ocenie Sądu, w świetle wyżej przytoczonych ustaleń w zakresie stanu faktycznego, tj. nie weryfikowanie umocowania osób, którym skarżący sprzedawał towar; godzenie się na płatności gotówka przez osobę trzecią; nie ponoszenie odpowiedzialności za organizację obrotu towarem – załadunek, transport, dowóz, wyładunek, rzetelność i jakość towaru – wszystko to było poza zakresem działania i zainteresowania skarżącego, który wg spornych faktur był dostawcą WDT; jego postawa w zakwestionowanych transakcjach charakteryzowała się wręcz niefrasobliwością, brakiem profesjonalizmu, niezachowaniem elementarnych zasad ostrożności gospodarczej, podczas gdy podatnik prowadząc działalność powinien zachować pewne, adekwatne standardy bezpieczeństwa i należytej staranności kupieckiej; nie zostały one dochowane co organ zaakcentował na str. 19-21 zaskarżonej decyzji. Badanie wiarygodności kontrahenta i faktu dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy skarżący ograniczył do zgromadzenia jedynie formalnych dokumentów, bez analizy i sprawdzenia ich rzetelności materialnej. Zresztą jak wynika z materiału dowodowego syn również jak skarżący zaniechał podstawowych działań w tym zakresie, zawierzając – jak twierdzi – A. K..

Tym samym za niezasadny uznać należy zarzut skargi, odnoszący się do naruszenia przepisów O.p. przez błędne ustalanie stanu faktycznego i błędną ocenę dowodów, co skutkowało uznaniem, że skarżący nie pozostawał w dobrej wierze co do statusu podatkowego odbiorcy.

Zasadnie więc organy uznały, że brak jest podstaw do uznania za dostawy wewnątrzwspólnotowe towarów z transakcji udokumentowanych fakturami wystawionymi przez stronę na rzecz "A" s.r.o. Bez znaczenia dla powyższego jest ustalanie ewentualnego nabywcy spornego towaru skoro jak wykazały to organy nie jest to widniejąca na zakwestionowanych fakturach spółka słowacka "A". Również bez wpływu na prawidłowość skarżonego rozstrzygnięcia jest postępowanie karne skierowane przez stronę przeciwko A. K. – skarżącemu przysługuje ewentualny regres odszkodowawczy jeśli wykaże celowość działalności oszukańczej tej osoby – ale pozostaje to poza niniejsza sprawą.

Sąd nie dopatrzył się także naruszenia wskazanych przepisów procesowych, bowiem organ zgromadził wszystkie dostępne mu dowody, posiłkował się materiałami uzyskanymi z innych postępowań, na co zezwala art. 180 i 181 O.p.

Odnosząc się do zarzutów skargi i kwestionowania poczynionych ustaleń należy wskazać, że wobec kompletności i spójności materiału dowodowego organy wyjaśniały obszernie podstawy wydanych rozstrzygnięć co znalazło odzwierciedlenie w ustalonym przez organy stanie faktycznym i dokonanej subsumcji. Poza tym strona była informowana o możliwości zaznajamiania się z aktami i składania wniosków dowodowych, z których to uprawnień korzystała.

Zaakcentować należy, że materiał dowodowy został w sprawie zgromadzony i oceniony drobiazgowo, wyczerpująco, z zachowaniem reguł swobodnej oceny dowodów. Organ podatkowy dokonał oceny znaczenia i wartości poszczególnych środków dowodowych i wpływu udowodnienia jednej okoliczności na inne według swojej wiedzy, doświadczenia i wewnętrznego przekonania. Rozpatrzono nie tylko poszczególne dowody, ale również ich wzajemne powiązania.

Wobec powyższych okoliczności Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a..