Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 886/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2009-02-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono indywidualną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 2 ust 6, art. 5 ust 1 pkt 1. art. 7 ust 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Kwarcińska, Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędzia WSA Danuta Oleś (spr.), Protokolant Sekretarz Sądowy Alicja Landowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 lutego 2009 r. sprawy ze skargi "A" spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowo-akcyjna z siedzibą w G. na indywidualną interpretację Ministra Finansów z dnia 20 lutego 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną indywidualną interpretację; 2. określa, że uchylona indywidualna interpretacja nie może być wykonana; 3. zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

I SA/Gd 886/08

UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku przez "A" spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółkę komandytowo - akcyjną z siedzibą w G. jest indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego z dnia 20 lutego 2008 r. wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w B.

Podstawą rozstrzygnięcia Dyrektora Izby Skarbowej w B. był następujący stan faktyczny.

W dniu 11 grudnia 2007 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w B. wpłynął wniosek "A" o udzielenie pisemnej interpretacji dotyczącej stawki jaką należy zastosować w przypadku sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego znajdującego się w hali garażowej usytuowanej w tym samym budynku mieszkalnym, w którym znajdować się będzie sprzedawane mieszkanie.

Przedstawiając stan faktyczny spółka podała, że jest w trakcie inwestycji obejmującej budowę osiedla budynków mieszkalnych wielorodzinnych, w ramach której planuje sprzedaż lokali mieszkalnych, jako przedmiotów odrębnej własności, połączoną z przyznaniem prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego usytuowanego w hali garażowej w budynku mieszkalnym. Wnioskodawczyni zaznaczyła, że powierzchnia użytkowa każdego ze sprzedawanych lokali mieszkalnych nie przekroczy 150 m ², a ostateczna realizacja inwestycji nastąpi po dniu 31 grudnia 2007 r. tj. po dniu, z którym art. 146 ust. 1 pkt 2 lit b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm. – zwanej dalej "ustawą o VAT") łączył prawo do stosowania stawki 7% w odniesieniu do obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych.

Zdaniem wnioskodawczyni, w wyżej opisanym stanie faktycznym, sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego, znajdującego się w części wspólnej nieruchomości, powinna w jej ocenie podlegać, jako jedna czynność, opodatkowaniu według stawki 7% VAT. Uzasadniając swoje stanowisko spółka wskazała, że realizowana przez nią budowa zalicza się do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, wobec czego na zasadzie art. 41 ust. 12 w zw. z ust. 2 ustawy o VAT w brzemieniu obowiązującym od 1 stycznia 2008 r. ma do niej zastosowanie stawka 7% podatku VAT. Zgodnie bowiem z art. 41 ust. 12a i art. 41 ust. 12b ustawy o VAT przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się m.in. obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, gdzie w przypadku lokali mieszkalnych ich powierzchnia użytkowa nie może przekroczyć 150 m². Spółka podkreśliła, że lokal mieszkalny jako cześć budynku wielomieszkaniowego stanowi część obiektu budownictwa mieszkaniowego w rozumieniu ww. przepisów. Miejsce postojowe, nie będąc pomieszczeniem przynależnym do lokalu mieszkalnego

w rozumieniu ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali, nie jest jednak częścią składową mieszkania. Nie może być przedmiotem odrębnej sprzedaży

z uwagi na brak wyodrębnienia, jakie występuje w przypadku lokalu mieszkalnego. Wyjaśniając istotę prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego, spółka wskazała, że jego uzyskanie przez określonego właściciela jest warunkowane nabyciem prawa do lokalu mieszkalnego, z jego nabyciem związane jest bowiem nabycie udziału w nieruchomości wspólnej w rozumieniu art. 3 ustawy

o własności lokali. Z powyższych względów nie można więc przyjąć, aby miejsce postojowe było towarem w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, ani też aby uzyskanie prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego przez nabywcę lokalu spełniało kryteria świadczenia usług.

W podsumowaniu powyższych rozważań spółka wskazała, że przedstawione przez nią stanowisko, znajduje potwierdzenie m.in. w wyroku NSA z dnia 22 czerwca 2005 r., sygn. akt I FSK 103/05, oraz sygn. akt FSK 2480/04.

W wydanej w dniu 20 lutego 2008 r. indywidualnej interpretacji działający

w imieniu Ministra Finansów Dyrektor Izby Skarbowej w B. uznał, że

w odniesieniu do opisanego we wniosku stanu faktycznego przedstawione przez "A" stanowisko jest nieprawidłowe.

Dokonując interpretacji przepisów prawa podatkowego organ odwołał się do treści ustawy o VAT oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia

2004 r. w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów

i usług (Dz.U. Nr 97, poz. 970 ze zm.). Z uwagi na to, iż przepisy te nie definiują ani pojęcia "lokal mieszkalny", ani pojęcia "lokal użytkowy", organ stwierdził, że należy posiłkować się przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jednolity: Dz.U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 ze zm.). Ze sformułowań zawartych w art. 2 ust. 2 tej ustawy wynika, iż samodzielnym lokalem mieszkalnym, jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. A contrario nie jest lokalem mieszkalnym wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb nie przeznaczona na stały pobyt ludzi i nie służąca zaspokajaniu ich potrzeb. Ponadto ustawa o własności lokali w art. 2 ust. 4 stanowi, iż do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnice, strych, komórka. garaż, zwane dalej "pomieszczeniami przynależnymi".

Zdaniem organu, treść powyższych zapisów wskazuje na wyraźne rozróżnienie pomiędzy pomieszczeniami pomocniczymi, które związane są z izbą lub zespołem izb przeznaczonych na pobyt stały ludzi w sposób funkcjonalny polegający na wykorzystaniu całej przestrzeni bezpośrednio dla zaspakajania mieszkaniowych potrzeb ludzi, a pomieszczeniami przynależnymi, które chociaż w sensie prawnym stanowią część składową lokalu mieszkalnego, jednak w sensie funkcjonalnym służą do zaspokajania innych niż mieszkaniowe potrzeb ludzi. Ustawa o własności lokali wprowadza również pojęcie nieruchomości wspólnej, określa warunki, jakim obwarowane jest jej powstanie i zasady obliczania w niej udziału. Według art. 3 ust. 1 tej ustawy, w razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali. Jednakże stosownie do ust. 2 ww. artykułu nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli.

W ocenie organu, biorąc pod uwagę stan faktyczny opisany we wniosku oraz treść powołanych przepisów, sprzedaż wraz z lokalem mieszkalnym miejsca parkingowego stanowiącego udział we współwłasności nieruchomości wspólnej (hali garażowej znajdującej się w tym samym obiekcie budownictwa mieszkaniowego) podlega opodatkowaniu 22% stawką podatku VAT, natomiast sprzedaż lokalu mieszkalnego 7% stawką tego podatku. Organ podkreślił, iż obniżone stawki mają charakter wyjątkowy i winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Wyłączenie sprzedaży lokali użytkowych spod działania zapisu art. 41 ust. 12 powołanej ustawy, w powiązaniu z ust. 12a-12c tego artykułu, oraz zapisu § 5 ust. 1a) rozporządzenia w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje, że intencją ustawodawcy było objęcie preferencyjną stawką wyłącznie tych obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części. które spełniają funkcje mieszkaniowe.

Pojedyncze miejsce parkingowe, jako wyodrębniona jedynie liniami część hali garażowej nie może stanowić samo w sobie pomieszczenia przynależnego. Pomieszczeniem tym jest hala garażowa, jako całe pomieszczenie podziemne, w którym znajdują się poszczególne miejsca postojowe. Jedno miejsce parkingowe jest więc ułamkową częścią pomieszczenia przynależnego. Biorąc pod uwagę fakt, iż sprzedaż pomieszczenia przynależnego, służącego funkcjom innym niż mieszkaniowe podlega wyłączeniu z opodatkowania stawką 7%, to sprzedaż jego części ułamkowej również podlega temu wyłączeniu, a w efekcie podlega opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 22%. Bez znaczenia przy tym jest fakt, iż sprzedaż przedmiotowego miejsca parkingowego stanowiącego udział we współwłasności nieruchomości wspólnej (hali garażowej) wraz z wyodrębnionymi lokalami mieszkalnymi dokumentowana jest jednym aktem notarialnym.

Końcowo organ stwierdził, iż powołane przez wnioskodawczynię orzeczenia NSA są rozstrzygnięciami w konkretnych sprawach i tylko do nich się zawężają,

w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Dyrektor Izby Skarbowej w B., po rozpoznaniu wezwania spółki "A" do usunięcia naruszenia prawa, w dniu 4 kwietnia 2008 r. stwierdził brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji wydanej w dniu 20 lutego 2008 r.

W całości podtrzymując wyrażone w interpretacji stanowisko, organ wskazał dodatkowo, że gdyby ustawodawca przewidywał opodatkowanie sprzedaży udziału we współwłasności nieruchomości wspólnej wraz z lokalem mieszkalnym łączną preferencyjną stawką tego podatku, zamiar ten wyraziłby wprost w ustanowionych przepisach. Twierdzenie spółki, co do niedopuszczalności dzielenia przedmiotu sprzedaży na poszczególne składniki, organ uznał za nieuzasadnione również z tego powodu, że traktowanie rozpatrywanych czynności na gruncie prawa cywilnego jako jednego przedmiotu sprzedaży nie znajduje uzasadnienia z punktu widzenia podatku od towarów i usług. Prawo podatkowe stanowi bowiem samodzielną gałąź prawa, a w konsekwencji charakteryzuje się właściwymi dla siebie regułami stosowania prawa, w tym także w odniesieniu do określenia przedmiotu stosunku podatkowoprawnego. Objęcie preferencyjna stawką sprzedaży lokalu mieszkalnego, jak i udziału we współwłasności nieruchomości, stanowiłoby zatem, w ocenie organu, bezpodstawne poszerzenie zakresu stosowania tej stawki, a tym samym zakresu pojęcia obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, wynikającego z art. 41 ust. 12 w powiązaniu z ust. 12a - 12c ustawy o VAT oraz § 5 ust. 1a rozporządzenia wykonawczego. Organ podkreślił jednocześnie, że miejsca parkingowego nie można uznać za element składowy części mieszkaniowej budynku mieszkalnego oraz że strona nie może wywodzić skutecznie swoich racji z wydanych w innych sprawach wyrokach sądowych - organowi trudno jest bowiem określić w jakim stopniu przedstawiona sprawa, będąca przedmiotem rozstrzygnięcia sądu, jest tożsama z sytuacją przedstawioną we wniosku.

W skardze na powyższą indywidualną interpretację "A" wniosła o jej uchylenie zarzucając naruszenie art. 2 pkt 6, art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez przyjęcie, że miejsce postojowe jest towarem w rozumieniu tej ustawy oraz art. 2 ust. 4 ustawy o własności lokali, poprzez przyjęcie, że miejsce postojowe jest pomieszczeniem przynależnym. Zarzuciła też naruszenie art. 2 ust. 1 Dyrektywy Rady nr 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej poprzez błędne przyjęcie, że przedmiotem sprzedaży podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT jest sprzedaż miejsca postojowego.

Strona skarżąca w całości podtrzymała stanowisko, że sprzedaż lokalu mieszkalnego skutkująca uzyskaniem przez właściciela prawa do korzystania z wydzielonego miejsca postojowego, znajdującego się w budynku mieszkalnym, będzie podlegać jednej stawce podatku VAT właściwej dla lokalu mieszkalnego.

W jej ocenie, organ w wydanej indywidualnej interpretacji błędnie przyjął, że nabywca lokalu mieszkalnego nabywa w drodze umowy sprzedaży również prawo własności miejsca postojowego jako udziału w nieruchomości wspólnej oraz utożsamił miejsce postojowe z towarem w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Skarżąca podkreśliła, że nabywca lokalu mieszkalnego nie nabywa na własność miejsca postojowego, ale będąc właścicielem lokalu mieszkalnego

i współwłaścicielem części wspólnych uzyskuje on jedynie prawo do korzystania

z części wspólnych nieruchomości w sposób określony w zawieranej z pozostałymi właścicielami umowie o podziale nieruchomości wspólnej do korzystania, w której każdemu współwłaścicielowi przyznaje się uprawnienie do parkowania samochodu na określanej części nieruchomości, stanowiącej miejsce parkingowe. Nie mniej jednak prawo do korzystania z miejsca postojowego jest integralnie związane

z prawem własności lokalu mieszkalnego, ponieważ może przysługiwać wyłącznie właścicielowi lokalu mieszkalnego. Miejsca postojowe są więc jedynie umownymi częściami większej przestrzeni, jaką jest nieruchomość wspólna i stanowią umownie wydzielone fragmenty jej powierzchni, na którym poszczególnym właścicielom przysługuje uprawnienie do parkowania samochodu. Z powyższych względów miejsce postojowe, jako faktycznie niewyodrębnione, nie może być samodzielnym przedmiotem sprzedaży. W konsekwencji, skoro właściciel lokalu mieszkalnego nie nabywa na własność miejsca postojowego, a jedynie uzyskuje prawo do korzystania z niego, uzyskanie tego rodzaju prawa nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, ponieważ nie dochodzi do przeniesienia prawa rozporządzania towarem jak właściciel. Tym samym uzyskanie takiego prawa nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Strona skarżąca wskazała końcowo na potwierdzające jej stanowisko wyroki sądów administracyjnych oraz wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości wydany w sprawie C 41/04, w którym wyrażono pogląd, że jeżeli dwa lub więcej świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałby charakter sztuczny, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jedno świadczenie dla celów stosowania podatku od wartości dodanej.

Dyrektor Izby Skarbowej w B. w odpowiedzi na skargę, wnosząc

o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

W myśl art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.

- dalej jako "P.p.s.a.") kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Sąd, uwzględniając skargę uchyla pisemną interpretację (art. 146 § 1 P.p.s.a.).

Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale

i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Oceniając zaskarżoną indywidualną interpretację z punktu widzenia powyżej kryteriów, Sąd uznał, iż narusza ona prawo w stopniu uzasadniającym konieczność wyeliminowanie jej z obrotu prawnego.

Zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. – zwanej w dalszej części "Ordynacja podatkowa") minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek

o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 ustawy). Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego (art. 14b § 3 ustawy).

Przepis art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej przewiduje, że interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz

z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 2).

W rozpoznawanej sprawie spółka "A" we wniosku o indywidualną interpretację wskazała w stanie faktycznym, że w ramach prowadzonej działalności gospodarcze realizuje inwestycję obejmującą budowę osiedla budynków mieszkalnych wielorodzinnych, w ramach której planuje sprzedaż lokali mieszkalnych, jako przedmiotów odrębnej własności, połączoną z przyznaniem prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego usytuowanego w hali garażowej w budynku mieszkalnym. Spółka zaznaczyła, że powierzchnia użytkowa każdego ze sprzedawanych lokali mieszkalnych nie przekroczy 150 m ², a ostateczna realizacja inwestycji nastąpi po dniu 31 grudnia 2007 r. Prawo własności lokali mieszkalnych będzie związane z przysługującym każdemu z właścicieli sprzedanych mieszkań wyłącznym prawem do korzystania z miejsca postojowego, znajdującego

w tym samym budynku.

Istota sporu w przedmiotowej sprawie sprowadza się do ustalenia właściwej dla tego rodzaju sprzedaży stawki podatku VAT, przy uwzględnieniu, że sprzedaż ta będzie każdorazowo połączona z przyznaniem nabywcy lokalu mieszkalnego prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego zlokalizowanego w hali garażowej tego budynku mieszkalnego.

Pomiędzy stronami nie jest sporne, że lokal mieszkalny o powierzchni nieprzekraczającej 150 m² wyodrębniony w budynku wielomieszkaniowym stanowi część obiektu budowlanego objętego społecznym programem mieszkaniowym. Powyższe stwierdzenie nie budzi również wątpliwości Sądu.

W art. 41 ust. 12a ustawy o VAT zawarto definicję budownictwa objętego programem mieszkaniowym. Z przepisu tego wynika, że przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części z wyłączaniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieka lekarską

i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b. Stosownie jednak do art. 41 ust. 12 b ustawy o VAT do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust 12a nie zalicza się budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m² oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m². Z przepisów art. 41 ust. 12a i ust 12 b ustawy o VAT wynika zatem, że do obiektów budownictwa mieszkaniowego objętego społecznym programem mieszkaniowym, zalicza się m.in. obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części z wyłączaniem lokali użytkowych, czyli uwzględniając definicję obiektów budownictwa mieszkaniowego zawartą w art. 2 ust. 12 ustawy – budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB 11 lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m², a także budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m².

Jak wskazano wyżej przepisy ustawy o VAT jednoznacznie przemawiają za tym, że lokal mieszkalny o pow. mniejszej niż 150 m², znajdujący się

w wielorodzinnym budynku mieszkalnym stanowi część obiektu mieszkaniowego objętego społecznym programem mieszkaniowym. Wybudowanie, wyodrębnienie

i sprzedaż takiego lokalu mieszkalnego jest traktowane jako dostawa towarów

w rozumieniu ustawy o VAT i będzie podlegała opodatkowaniu preferencyjną stawką 7%. Zgodnie bowiem z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT stawkę 7% podatku stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Stanowiska stron są rozbieżne w kwestii tego jaki wpływ na opodatkowanie sprzedaży wyżej wymienionego lokalu mieszkalnego ma okoliczność przyznania jego nabywcy prawa do wyłącznego korzystania miejsca postojowego, znajdującego się w hali garażowej budynku mieszkalnego. Zdaniem strony skarżącej, prawo do korzystania z miejsca postojowego nie może być przedmiotem odrębnej sprzedaży, a zatem do całości sprzedaży (lokalu mieszkalnego i prawa do korzystania z miejsca postojowego) należy stosować jedną, preferencyjną stawkę 7% podatku VAT. Organy wydający interpretację stanął natomiast na stanowisku, że w przedmiotowej sprawie powinny mieć równoległe zastosowanie dwie stawki podatkowe: stawka 7% dla sprzedaży lokalu mieszkalnego oraz stawka 22% dla sprzedaży miejsca postojowego.

Zdaniem Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę, stanowisko Ministra Finansów zaprezentowane w zaskarżonej indywidualnej interpretacji z dnia 20 lutego 2008 r. nie jest prawidłowe.

Podzielając argumentację strony skarżącej, Sąd uznał, że sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, w tym prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego stanowi jedną czynność opodatkowaną jedną stawką podatku od towarów i usług. Zdaniem Sądu, organ błędnie przyjął, że przyznanie nabywcy lokalu mieszkalnego prawa do korzystania z miejsca postojowego położonego w hali garażowej budynku mieszkalnego jest równoznaczne ze sprzedażą miejsca postojowego. Rację ma strona skarżąca twierdząc, iż miejsce postojowe to wyłącznie umownie wydzielona cześć przestrzeni stanowiącej współwłasność nabywców lokali mieszkalnych, nie jest ono prawnie wyodrębnione w sposób pozwalający na traktowanie go jako towaru mogącego być przedmiotem obrotu.

Jak słusznie zauważył organ wydający interpretację, pojecie lokalu mieszkalnego oraz nieruchomości wspólnej nie zostały zdefiniowane w ustawie

o podatku od towarów i usług. Posiłkując się w tym zakresie ustawą z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali należy wskazać, iż w myśl art. 3 ust. 1 tej ustawy, w razie wyodrębnienia własności lokali, właścicielowi przysługuje udział

w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali; nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali. Zgodnie z art. 3 ust. 2 cytowanej ustawy, nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku współwłaścicieli lokali. Odnosząc przytoczone przepisy o własności lokali do przedstawionego przez stronę skarżącą stanu faktycznego, Sąd stwierdza, że regulacje te wyłączają możliwość podziału nieruchomości wspólnej, w tym także dla celów opodatkowania podatkiem VAT. Nie ulega bowiem wątpliwości, iż udziały

w nieruchomości wspólnej są nierozerwalnie związane z prawem własności lokalu mieszkalnego.

Podkreślić należy, że w przedmiotowej sprawie nie dochodzi do sprzedaży miejsca postojowego, które wchodzi w skład nieruchomości wspólnej, a jedynie do sprzedaży prawa do wyłącznego korzystania z tegoż miejsca. Nie jest zatem możliwe wyodrębnienie tego prawa od prawa własności lokalu mieszkalnego, gdyż są one ściśle ze sobą. Na gruncie przepisów prawa cywilnego sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego jest traktowana jako jedna czynność i nie można dokonywać "sztucznego" podziału takiej czynności wyłącznie na potrzeby opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest obrót. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego nabywcy. Przepis ten zatem nakazuje przy ustalaniu podstawy opodatkowania brać pod uwagę, co do zasady, całość świadczenia na które strony umowy umówiły się o zastosować jednolitą stawkę podatkową. Dokonanie podziału transakcji na poszczególne składniki, a w konsekwencji zastosowanie rożnych stawek podatkowych, aczkolwiek dopuszczalne, jeżeli strony tak postanowiły, w niniejszej sprawie nie może mieć jednak zastosowania, gdyż jak już wskazano wyżej sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z miejsca postojowego jest traktowana jako jedna czynność. Przy czym jest bez znaczenia, w jakiej części nieruchomości wspólnej zlokalizowane będą miejsca postojowej tj. czy będą się one znajdowały w części wspólnej budynku mieszkalnego czy też będą położone poza budynkiem. Istota związania prawa do korzystania z miejsca postojowego z prawem własności lokalu pozostanie bowiem taka sama, o ile tylko będzie ono zlokalizowane w ramach części wspólnej nieruchomości na której posadowiony jest budynek mieszkalny.

Sąd podziela zarzuty skargi, iż zaskarżona indywidualna interpretacja narusza przepisy art. 2 pkt 6, art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. W myśl art. 5 ust 1 opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego

w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT).

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania nie można uznać, iż miejsce postojowe jest towarem w rozumieniu tej ustawy i może stanowić samodzielny przedmiot obrotu oraz że podlega odrębnemu opodatkowaniu.

W konsekwencji powyższych uchybień organ wydający indywidualną interpretację niezasadnie uznał, iż do całości sprzedaży obejmującej lokal mieszkalny wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego nie można zastosować stawki podatku VAT w wysokości 7% na podstawie art. 41 ust. 12 w zw. z ust. 12a oraz ust 12b ustawy o VAT. Tym samym należy uznać zarzut skargi dotyczący naruszenia tych przepisów.

W ocenie Sądu, w rozpoznawanej sprawie brak było podstaw do odwoływania się przez organ do treści art. 2 ust. 4 ustawy o własności lokali.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ winien wziąć pod uwagę zaprezentowane stanowisko Sądu.

Z powyższych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uwzględnił skargę i na podstawie art. 146 § 1 P.p.s.a. uchylił indywidualną interpretację Ministra Finansów. Na zasadzie 152 P.p.s.a. Sąd orzekł, że interpretacja nie może być wykonana. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200

w związku z art. 209 cytowanej ustawy.