Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt III SA/Po 504/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2011-08-31 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 2
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Dnia 31 sierpnia 2011 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Lorych – Olszanowska Sędziowie WSA Beata Sokołowska (spr.) WSA Małgorzata Górecka Protokolant: stażysta Anna Zys-Ruszkowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 31 sierpnia 2011 roku przy udziale sprawy ze skargi SA w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia .... r. nr w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2006 rok. o d d a l a s k a r g ę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 6 września 2010r. Prezydent Miasta, działając na podstawie art. 13 § 1 pkt. 1, 21 § 1 pkt. 1 i § 3, 47 § 3, 51 § 2, 53 § 1 i § 4, art. 207 Ordynacji podatkowej oraz art. 2 ust. 1 pkt. 1, 2 i 3, art. 3 ust. 1, 3 i 4, art. 4 ust. 1 pkt. 1, 2 i 3, art. 5 ust. 1 pkt. 1 lit. a i pkt. 2 lit. b oraz art. 6 ust. 1 i 9 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, określił SA wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2006 rok w kwocie 551.868,00zł.

W uzasadnieniu decyzji wskazano, iż strona wniosła w dniu 25 lutego 2010 r. o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2006 r. z powodu niezasadnego opodatkowania dróg wewnętrznych niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej oraz podlegających w okresie 2004 – 2006 wyłączeniu spod opodatkowania. W ocenie Spółki zlokalizowane na jej działkach drogi dojazdowe do budynku hali i miejsc parkingowych dla klientów stanowiły powyższe drogi wewnętrzne, zwolnione od podatku. Są one obiektami związanymi z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu, w rozumieniu art. 2 ust. 3 pkt. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym w latach 2004 – 2006. Do wniosku Spółka załączyła korektę deklaracji za 2006 r., a na wezwanie organu przedłożono wypisy z rejestru gruntów, opinię rzeczoznawcy dot. powierzchni dróg wewnętrznych oraz wydruk z mapy. Z dokumentów przedłożonych przez stronę wynika, iż powierzchnia działek nr 3 i 4 oznaczona w ewidencji symbolem dr obejmuje 550 m kw. ( 461 m kw. na działce 4 i 89 m kw. na działce 3 ). W obrębie tych działek powierzchnia 629 m kw. oznaczona symbolem dr stanowi drogę publiczną położoną poza ogrodzeniem terenu Spółki i nie będącą w jej posiadaniu. Od tej powierzchni Spółka nie płaci podatku od nieruchomości. Zarząd Dróg Miejskich poinformował organ I instancji, że wskazana powierzchnia stanowi drogę publiczną. Powierzchnia 629 m kw. nie była wykazywana w 2006 r. do opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Prezydent Miasta wskazał ostatecznie, iż faktycznie w okresie 2004 – 2006 opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegały pasy drogowe wraz z drogami i obiektami budowlanymi związanymi z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu ( art. 2 ust. 3 pkt. 4 ustawy ). Powyższe pojęcia należy odnieść do definicji zawartych w ustawie o drogach publicznych. Pas drogowy w rozumieniu art. 4 pkt. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych ( t. j. Dz. U. z 2000 r., nr 71, poz. 838 ze zm. ) to wydzielony liniami granicznymi grunt wraz z przestrzenią nad i pod jego powierzchnią, w którym są zlokalizowane droga oraz obiekty budowlane i urządzenia techniczne związane z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu oraz urządzenia związane z potrzebami zarządzania drogą. Wydzielenie liniami granicznymi winno przy tym wynikać z ewidencji gruntów i budynków ( symbolem dr ) oraz być wykazane odpowiednio w księdze wieczystej. Oznaczenie w ewidencji stanowi zatem podstawę do właściwego opodatkowania podatkiem od nieruchomości, a sama ewidencja jest dokumentem urzędowym. Sporne grunty Spółki zostały zaklasyfikowane w ewidencji jako tereny zabudowane ( Bi ), a nie jako drogi. Na nieruchomościach strony są zlokalizowane drogi dojazdowe do hal i miejsc parkingowych, jednak budowle te nie są związane z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu. Powierzchnie te służą zatem prowadzeniu działalności gospodarczej przez stronę i umożliwianiu klientom parkowania swoimi pojazdami. Droga wewnętrzna to zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych droga niezaliczona do żadnej z kategorii dróg publicznych, w szczególności droga w osiedlach mieszkaniowych, dojazdowa do gruntów rolnych i leśnych, dojazdowa do obiektów użytkowanych przez przedsiębiorstwa, plac przed dworcami kolejowymi, autobusowymi i portami oraz pętle autobusowe. Drogi wewnętrzne muszą być przy tym elementem pasa drogowego, czyli fragmentem gruntu wydzielonego liniami granicznymi, aby mogły spełniać kryteria pasa drogowego z art. 2 ust. 3 pkt. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych. W ocenie organu nieruchomości oznaczone w ewidencji symbolem Bi nie są odrębną działką, wydzieloną z nieruchomości liniami granicznymi. Jedynie wyznaczona droga o powierzchni 629 m kw. podlegała wyłączeniu od opodatkowania i dlatego w 2006 r. strona zasadnie nie zgłosiła jej w deklaracji.

W odwołaniu od tej decyzji strona zarzuciła jej naruszenie art. 2 ust. 3 pkt. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym w 2006 r. poprzez uznanie, iż sporne nieruchomości spółki podlegały w 2006 r. opodatkowaniu. W ocenie strony uzasadniła ona wyczerpująco, iż działki te stanowiły pasy drogowe oraz drogi wraz z budowlami służącymi zabezpieczeniu i obsłudze ruchu. Fakt ten potwierdziła ponadto opinia biegłego rzeczoznawcy. Zakwestionowano ponadto wiążącą moc danych z ewidencji gruntów w zakresie ustalania obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości.

Zdaniem Spółki ewidencja gruntów i budynków nie ma nieograniczonego znaczenia dla celów wymiaru wszystkich podatków, gdyż w samej ustawie o podatkach i opłatach lokalnych zawartych jest wiele przepisów, w tym zwolnień i wyłączeń od opodatkowania, dla których zapisy ewid. nie mają prawnego znaczenia. Strona powołała się przy tym na wyrok NSA z dnia 16 października 2009r., sygn. akt II FSK 784/08.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia 28 lutego 2011 r. utrzymało w całości zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy stwierdził, iż zgodnie z art. 2 ust. 3 pkt. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym w okresie od 9 grudnia 2003 r. do 31 grudnia 2006 r. podatkiem od nieruchomości nie podlegały pasy drogowe wraz z drogami i obiektami budowlanymi związanymi z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu. Organ nie zgodził się z argumentacją odwołania, iż przypisano bezzasadnie decydującą rolę zapisom zawartym w ewidencji gruntów i budynków przy rozstrzyganiu o uznaniu danego gruntu za drogę, gdyż wynika to wprost z art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne. Zdaniem organu II instancji istotne jest wykazanie, że dana powierzchnia gruntu w obrębie nieruchomości jest wykorzystywana w celach komunikacyjnych i jest oddzielona liniami granicznymi, co wynikać powinno z ewidencji. W niniejszej sprawie sporne nieruchomości nie były zakwalifikowane w ewidencji jako droga ( dr ), nie były ponadto związane z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu drogowego, gdyż były wykorzystywane wyłącznie przez podatnika i klientów parkujących przed jego sklepem. Drogi nie były wobec tego użytkowane powszechnie – w celu nie związanym z działalnością gospodarczą podatnika.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu strona wniosła o uchylenie w całości decyzji SKO, zarzucając jej naruszenie art. 2 ust. 3 pkt. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez przyjęcie, że sporne nieruchomości nie były wyłączone w 2006 r. spod opodatkowania podatkiem od nieruchomości, gdyż w ewidencji nie oznaczono ich symbolem dr.

W uzasadnieniu skargi Spółka powtórzyła generalnie argumenty podnoszone w odwołaniu i w toku postępowania podatkowego. W ocenie skarżącej dane z ewidencji gruntów i budynków nie mogą mieć wiążącego charakteru dla uznania, czy dana nieruchomość ma charakter pasa drogowego podlegającego zwolnieniu podatkowemu. Rozporządzenie Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków nie posługuje się pojęciem "pasa drogowego", wobec czego taki pas może zostać zaklasyfikowany w ewidencji pod symbolem innym niż dr ( oznaczającym drogę ). Pojęcie pasa drogowego z ustawy podatkowej nie jest wobec tego tożsame z pojęciem drogi w rozumieniu przepisów dotyczących ewidencji gruntów. Regulowanie obowiązków podatkowych na podstawie definicji wskazanych w rozporządzeniu stanowiłoby naruszenie art. 217 Konstytucji RP.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i argumenty zaprezentowane w uzasadnieniu swojej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Na wstępie wskazać należy, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych decyzji z prawem. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/, b/ i c/ ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270; dalej jako p.p.s.a.).

Z przepisu art. 134 § 1 ustawy p.p.s.a. wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi. Jego wykładnia wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony granicą praw i obowiązków Sądu wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami mianowicie: legalnością działań organu podatkowego oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia. Powyższe oznacza, że Sąd naruszyłby ten przepis jedynie wówczas, gdyby przekroczył określone wyżej granice danej sprawy albo gdyby ograniczył się w ocenie legalności do tylko zarzutów i wniosków skargi.

Mając na względzie powyższe Sąd uznał, że skarga Spółki nie zasługuje na uwzględnienie.

Podstawę wydania zaskarżonej decyzji stanowił art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych ( t. j. – Dz. U. Nr 121 z 2006 r., poz. 844 ze zm. ), który w brzmieniu obowiązującym m. in. w 2005 r. stanowił, że wyłączone z opodatkowania podatkiem od nieruchomości są pasy drogowe wraz z drogami i obiektami budowlanymi związanymi z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu .

Okolicznością sporną między stronami było to, czy w związku z wejściem w życie art. 2 ust. 3 pkt 4 w powołanym brzmieniu - tj. począwszy od dnia 9 grudnia 2003 r., do czasu kolejnej nowelizacji ustawy obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. - Spółka nie była zobowiązana do opłacania w 2006 r. podatku od nieruchomości od posiadanych nieruchomości ( wskazanych we wniosku o stwierdzenie i zwrot nadpłaty ).

Nie budzi wątpliwości i znajduje potwierdzenie w ugruntowanym orzecznictwie sądów administracyjnych, że w omawianym okresie zwolnienie podatkowe wskazane w art. 2 ust. 3 pkt 4 rozszerzono na wszystkie rodzaje dróg, a więc także na drogi wewnętrzne (przed 9 grudnia 2003 r. podlegające opodatkowaniu). Stanowisko to jest zgodne z poglądem, że przepisy dotyczące wszelkiego rodzaju ulg i zwolnień podatkowych - jako odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania - powinny być interpretowane ściśle, z zastosowaniem wykładni językowej. Analizując treść art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych z punktu widzenia reguł wykładni językowej, należy stwierdzić, że z mocy tego przepisu w 2006 r. podatkowi od nieruchomości nie podlegały nieruchomości stanowiące pasy drogowe wraz z drogami.

Ponieważ przepis nie ustalił w stosunku do dróg dodatkowych kryteriów, jakie musiałyby one spełnić dla zwolnienia z podatku, zakres wyłączenia z opodatkowania został rozciągnięty również na drogi inne niż publiczne. Jest to tym wyraźniejsze, że w stanie prawnym obowiązującym przed dniem 9 grudnia 2003 r. zgodnie z art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegały budowle dróg publicznych wraz z pasami drogowymi oraz zajęte pod nie grunty. W zmienionej wersji przepisu ustawodawca nie posłużył się już przymiotnikiem "publiczne", a więc przyjmowanie, że także po nowelizacji zwolnienie należy stosować wyłącznie do dróg publicznych, stałoby nie tylko w sprzeczności z zasadą ścisłej interpretacji przepisów dotyczących ulg i zwolnień, ale także w sprzeczności z zasadą racjonalności ustawodawcy ( zob. m. in. wyrok WSA w Gdańsku z 08 grudnia 2009 r., sygn. akt I SA/ Gd 708/09, niepubl. oraz wyrok WSA w Gdańsku z 01 grudnia 2010 r., sygn. akt I SA/ Gd 1052/10, niepubl. ).

Różnica stanowisk stron sprowadza się do tego, że według organu o zaliczeniu danej nieruchomości do kategorii drogi w rozumieniu powyższego przepisu decydujące znaczenie mają dane z ewidencji gruntów i budynków, podczas gdy, w ocenie strony skarżącej, dane tego rodzaju nie mogą decydować o klasyfikowaniu danego gruntu do kategorii gruntów objętej ( lub nieobjętej ) podatkiem od nieruchomości. Ponadto, zdaniem Spółki, sporne nieruchomości są generalnie obiektami budowlanym związanymi z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu, natomiast według organów podatkowych obu instancji nie ma podstaw do zaliczenia tych gruntów do kategorii nieruchomości podlegających z tego powodu zwolnieniu podatkowemu.

W kwestii wiążącego charakteru danych z ewidencji gruntów i budynków w zakresie opodatkowania gruntów podatkiem od nieruchomości, wskazać należy, iż generalnie do wymiaru podatków, zgodnie z art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (t. j..: Dz. U. z 2005 r. Nr 240, poz. 2027 ze zm.), powinny być stosowane dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków. Na konieczność ustalania charakteru gruntu na potrzeby opodatkowania na podstawie danych wynikających z ewidencji gruntów wskazuje bezpośrednio art. 1a ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w którym wymienia się tę ewidencję jako dokument rozstrzygający o klasyfikowaniu gruntów. Szczegółowe zasady prowadzenia ewidencji gruntów uregulowane są w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454). Dane zawarte w ewidencji mają przy tym walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem, stanowią one dowód tego, co zostało w nich stwierdzone. W związku z tym organ podatkowy nie ma w zasadzie podstaw do pomijania tych danych w postępowaniu podatkowym ( zob. m. in. L. Etel, Komentarz do art. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, ABC 2008, LEX ).

Niezależnie od powyższych rozważań, Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela pogląd wyrażany w części orzecznictwa i doktryny dotyczący tego, iż treść art. 2 ust. 3 pkt. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie daje podstaw do przyjęcia danych z ewidencji za bezwzględnie wiążące w zakresie opodatkowania podatkiem od nieruchomości, gdy grunty stanowiące drogi wewnętrzne na danej nieruchomości nie podlegają oznaczeniu w ewidencji symbolem "dr" ( zob. m. in. wyrok NSA z 16 października 2009 r., sygn. akt II FSK 784/08, lex nr 528862; wyrok WSA w Krakowie z 29 marca 2011 r., sygn. akt I SA/Kr 270/11, lex nr 785966; wyrok WSA w Warszawie z 9 lipca 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 361/10, lex nr 607716 ).

Zgodnie z art. 2 ust. 3 pkt 4 cytowanej wyżej ustawy, w stanie prawnym obowiązującym od 9 grudnia 2003 r. do 31 grudnia 2006 r., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegały również pasy drogowe wraz z drogami oraz obiektami budowlanymi związanymi z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu. W powyższym brzmieniu ustawodawca objął wyłączeniem z podatku od nieruchomości: 1) pasy drogowe, 2) drogi, 3) obiekty budowlane związane z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu. Tym samym uznał, że pojęcie "pas drogowy" nie jest tożsame z pojęciem "droga" i każde z nich stanowi różny przedmiot opodatkowania. W rozporządzeniu w sprawie ewidencji gruntów i budynków w § 68 ust. 3 pkt 4 ( aktualnie w § 68 ust. 3 pkt. 7 a ) wskazano, że grunty zabudowane i zurbanizowane dzielą się m. in. na tereny komunikacyjne, w tym drogi oznaczone symbolem - dr. Nie ma w nim wymienionego pojęcia "pas drogowy". Już tylko z tego powodu brak jest podstawy prawnej do stosowania do wyłączenia z opodatkowania przedmiotów określonych w art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy podatkowej przepisów art. 21 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne (por. L. Etel, R. Dowgier, glosa do wyroku WSA w Olsztynie z 18 stycznia 2007 r., sygn. akt I SA/Ol 582/06, Finanse Komunalne 2007, nr 3, str. 52; wyrok NSA z 27 maja 2008 r., sygn. akt II FSK 483/07, niepubl.; wyrok WSA w Szczecinie z 23 lipca 2007 r., sygn. akt I SA/Sz 171/08, niepubl.; pismo Urzędu Miasta w Krakowie z 21 października 2008 r., PD-06-2.GK.31100/2.08, niepubl.).

Przypisanie ewidencji gruntów i budynków decydującej i wiążącej roli w zakresie stosowania wyłączenia, o którym mowa w art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. nie jest wobec tego działaniem prawidłowym. Dla celów wymiaru podatku od nieruchomości, w sytuacji zwłaszcza, gdy ewidencja pewnej kategorii gruntów nie uwzględnia, zapisy w niej zawarte mają znaczenie drugorzędne, a determinantem wymiaru podatku od nieruchomości jest wystąpienie zdarzenia, z którym ustawa wiąże powstanie obowiązku podatkowego.

Ponadto zgodnie z zapisem pod poz. 3 pkt 7 lit. a) załącznika Nr 6 do rozporządzenia w sprawie ewidencji gruntów i budynków stwierdza się, iż grunty zajęte pod wewnętrzną komunikację gospodarstw rolnych, leśnych oraz poszczególnych nieruchomości nie są drogą w rozumieniu tego rozporządzenia. Grunty te wlicza się do przylegającego do nich użytku gruntowego. Fakt, że nie mogą w związku z tym być oznaczone symbolem - "dr", nie oznacza, że nie są one objęte zwolnieniem przedmiotowym z art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l.

W sytuacji zatem, gdy podatnik posiada sieć dróg wewnętrznych na terenie swojej nieruchomości, które zgodnie z treścią przywołanego załącznika do rozporządzenia nie podlegają oznaczeniu w ewidencji symbolem "dr", ale wliczane są do przyległych do nich użytków gruntowych, nie można przyjmować, iż brak sklasyfikowania dróg wewnętrznych na terenie danej nieruchomości symbolem "dr" w ewidencji gruntów i budynków, przesądza ostatecznie, iż drogi te nie podlegają wyłączeniu z opodatkowania.

Treść art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. oraz § 68 ust. 3 pkt 7 a rozporządzenia w sprawie ewidencji gruntów i budynków oraz poz. 3 pkt 7 lit. a) in fine załącznika Nr 6 do tego rozporządzenia nie dają podstaw do przyjęcia za wiążące danych z ewidencji gruntów i budynków w zakresie opodatkowania dróg wewnętrznych.

Skoro ewidencja nie ma charakteru przesądzającego, przyjąć należy, iż jeżeli treść art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy podatkowej została wprowadzona ustawą z dnia 14 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o drogach publicznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 200, poz. 1953 ze zm.), w której ustawodawca równocześnie zdefiniował pojęcie "pas drogowy" i "droga", a w art. 2 zmienił brzmienie art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. obejmującego te pojęcia, to oznacza to, że te właśnie definicje ustawowe należy stosować także na gruncie wykładni art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l.

Sąd podzielił wobec tego zarzut skargi, iż sama ewidencja nie ma charakteru przesądzającego, jeśli chodzi o ocenę, czy sporne nieruchomości podlegały w 2006r. zwolnieniu podatkowemu. Zarzut ten nie miał jednak decydującego znaczenia dla dokonania oceny legalności działania organów podatkowych, gdyż o wyłączeniu gruntów z opodatkowania w 2006 roku decydowały inne, precyzyjnie określone przesłanki ustawowe wskazane w art. 2 ust. 3 pkt. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Organy podatkowe za podstawę swoich decyzji przyjęły stwierdzenie, iż sporne nieruchomości nie są pasami drogowymi ani drogami, które ( jak już wskazano powyżej ) winny być definiowane ściśle w rozumieniu ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych ( t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 71, poz. 838 ze zm. ).

Organy odwołały się bezpośrednio do definicji zawartych w ustawie o drogach publicznych, uznając zasadnie, że sporne grunty nie odpowiadają tym definicjom ustawowym, uniemożliwiając tym samym skuteczne zastosowanie zwolnienia wskazanego w art. 2 ust. 3 pkt. 4 ustawy podatkowej.

Pas drogowy w rozumieniu art. 4 pkt. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych to wydzielony liniami granicznymi grunt wraz z przestrzenią nad i pod jego powierzchnią, w którym są zlokalizowane droga oraz obiekty budowlane i urządzenia techniczne związane z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu oraz urządzenia związane z potrzebami zarządzania drogą. Droga wewnętrzna to z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o drogach publicznych droga niezaliczona do żadnej z kategorii dróg publicznych, w szczególności droga w osiedlach mieszkaniowych, dojazdowa do gruntów rolnych i leśnych, dojazdowa do obiektów użytkowanych przez przedsiębiorstwa, plac przed dworcami kolejowymi, autobusowymi i portami oraz pętle autobusowe.

Dana budowla może być uznana za drogę wewnętrzną tylko wówczas, gdy jest ona przeznaczona do ruchu drogowego, rozumianego jako możliwość korzystania z drogi przez nieoznaczoną ilość osób, a nie służy tylko do wewnętrznej komunikacji w obrębie danej nieruchomości. Grunt na jakim jest posadowiona taka budowla nie może być jednocześnie uznany za pas drogowy. W rezultacie podzielić należy pogląd, iż nie podlega zwolnieniu od opodatkowania na podstawie art. 2 ust. 3 pkt. 4 ustawy podatkowej grunt, na którym są obiekty służące wyłącznie komunikacji wewnątrz danej nieruchomości oraz te obiekty, nie są one bowiem odpowiednio pasem drogowym i drogą w rozumieniu tego przepisu, odwołującego się bezpośrednio do definicji zawartych w ustawie o drogach publicznych ( zob. m. in. wyrok NSA z 6 października 2010 r., sygn. akt II FSK 1780/08, niepubl. ).

Organy podatkowe obu instancji skupiały się wprawdzie przede wszystkim na wykazaniu wiążącego charakteru danych z ewidencji gruntów i budynków dla wymiaru podatku ( co jak wskazano powyżej było w zasadzie kwestią drugorzędną w niniejszej sprawie ), jednakże SKO w uzasadnieniu swojej decyzji odniosło się również do przesłanki wskazanej w art. 2 ust. 3 pkt. 4 ustawy podatkowej, podkreślając wyraźnie, iż przedmiotowe nieruchomości to grunty wykorzystywane wyłącznie przez podatnika i jego klientów parkujących przed sklepem prowadzonym przez skarżącą Spółkę. Służą one wobec tego do prowadzenia działalności gospodarczej strony. Nie są związane w jakikolwiek sposób z ruchem drogowym, co wyklucza możliwość zastosowania wobec nich zwolnienia podatkowego za 2006 rok.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności Sąd uznał , iż zarzuty skargi nie zasługiwały na uwzględnienie, wobec czego należało orzec o jej oddaleniu na podstawie art. 151 p. p. s. a.