Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 302/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2020-05-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 239b
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Renata Kantecka Sędziowie sędzia WSA Jolanta Strumiłło asesor WSA Katarzyna Górska (sprawozdawca) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 27 maja 2020 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi A. L. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji ostatecznej oddala skargę , ,


UZASADNIENIE

Skarga A. L. (dalej: "strona" lub "skarżący") dotyczy postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej (dalej: "organ odwoławczy" lub "DIAS") utrzymującego w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego (dalej: organ pierwszej instancji" lub "NUS") z dnia "[...]" w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji Naczelnika Urzędu Celno – Skarbowego (dalej: "NUCS") z dnia "[...]" określającej zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. od dochodu z pozarolniczej działalności gospodarczej w kwocie 470.411 zł.

W postanowieniu o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności NUS organ powołał się na zaistnienie przesłanek nadania rygoru wykonalności, określonych w art.239b §1 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej (dalej: "Op").

Po rozpatrzeniu zażalenia, zaskarżonym postanowieniem DIAS utrzymał w mocy postanowienie NUS.

W uzasadnieniu wymienił przesłanki nadania rygoru wykonalności określone w art.239b §1 Op oraz przytoczył §2 tego przepisu, mówiący o konieczności uprawdopodobnienia przez organ niewykonania zobowiązania. Zauważył, że dla nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności konieczne jest spełnienie dwóch przesłanek. Pierwszą z nich jest jedna z czterech okoliczności wskazanych w art. 239b § 1 pkt 1-4 Ordynacji podatkowej. Drugą przesłanką, wynikająca art. 239b § 2 Op, jest uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane.

Według DIAS w sprawie wystąpiły okoliczności wskazane w art.239b § 1 pkt 1 i 2 Op. Bowiem strona oprócz zaległości podatkowych wynikających z decyzji NUCS posiada również inne zaległości podatkowe: z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2017 r. i 2018 r. w wysokości 218.812 zł i 39.575 zł, z tytułu podatku od towarów i usług za wymienione w postanowieniu miesiące 2015 r.: 418.708,91 zł, 104.450 zł, 211.782 zł, 131.944 zł, 169.302,00 zł. W związku z tymi zaległościami prowadzone jest przez NUS postępowanie egzekucyjne. W jego toku dokonano nieskutecznego zajęcia wierzytelności z rachunków bankowych strony, co wynikało z braku środków pieniężnych na rachunkach. Zostały także zajęte wierzytelności przysługujące stronie od "[...]" z tytułu których organ egzekucyjny uzyskał 94.527,65 zł, zaś z tytułu zajęcia wierzytelności od M. C. NUS wyegzekwował kwotę 162.000 zł. W postępowaniu egzekucyjnym sporządzono protokoły o stanie majątkowym zobowiązanego. W egzekucji nie uzyskano innych niż ww. środków pieniężnych na poczet zaległości podatkowych strony.

DIAS wskazał, że łącznie na dzień wydania postanowienia NUS oprócz zaległości objętych decyzją opatrzoną rygorem wykonalności strona posiadała zaległości podatkowe w kwocie 1.292.564,91 zł wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej wysokości 381.649 zł oraz odsetki od należnej, a niewpłaconej zaliczki na podatek dochodowy za 2017 r. w wysokości 8.681 zł. Dlatego stwierdzono zaistnienie przesłanki, o której mowa w art. 239b § 1 pkt 1 Op, tj. toczące się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych.

Ponadto według DIAS strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, co stanowi przesłankę, o której mowa w art. 239b § 1 pkt 2 Op. W dniu 6 maja 2016 r. strona zawarła z małżonką – M. L. notarialną umowę o ustanowieniu rozdzielności majątkowej (k-100-99 DIAS) oraz w dniu 19 lipca 2016 r. umowę podziału majątku wspólnego (K-34-29 akta NUS). Na podstawie tej umowy wymienione w niej nieruchomości stały się wyłączną własnością M. L., zaś podziału majątku wspólnego dokonano nieodpłatnie, bez dopłat, określając wartość ulegającego podziałowi majątku wspólnego na kwotę 3.500.000 zł. Na nieruchomościach objętych umową M. L. ustanowiła nieodpłatną, dożywotnią służebność na rzecz A. L., polegającą na prawie do swobodnego korzystania z nieruchomości.

DIAS podkreślił, że obie umowy zostały zawarte po wszczęciu w dniu 10 lutego 2016 r. postępowania kontrolnego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej dotyczącego podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2015 r. Zatem w chwili zawierania umowy o podział majątku wspólnego strona miała świadomość ujawnionych w toku kontroli podatkowej nieprawidłowości i prawdopodobieństwie powstania zaległości, których wysokość obecnie wynosi łącznie 1.036.186,91 zł (należność główna). Zdaniem DIAS zawarcie umowy o podział składników majątkowych o wartości przekraczającej wysokość zaległości podatkowych (według oświadczenia małżonków nieruchomości są warte łącznie 3.500.000 zł) właśnie w tym momencie - może zostać potraktowane jako świadome wyzbywanie się majątku, z którego mogłyby być zaspokojone w przyszłości ewentualne zobowiązania podatkowe, zwłaszcza, że po dokonaniu powyższej transakcji, strona nie posiada innych nieruchomości.

Organ odwoławczy zwrócił też uwagę na wykaz majątku sporządzony na dzień 8 maja 2018 r. (K-109 akta odwoławcze) i treść protokołu z posiedzenia jawnego z dnia 8 maja 2018 r. (K-107 akta odwoławcze) spisanego przed Sądem Rejonowym w sprawie o wyjawienie majątku A. L., w którym oświadczył, że nie jest właścicielem użytkownikiem wieczystym, użytkownikiem lub dzierżawcą żadnej nieruchomości, dom, w którym mieszka jest własnością żony, posiada tylko rzeczy osobistego użytku, w biurze nie ma nic wartościowego, utrzymuje się z działalności gospodarczej, obecnie nie zatrudnia pracowników, nie posiada sprzętu prywatnego ani ruchomości większej wartości, nie posiada udziałów, obligacji, kosztowności ani dzieł sztuki. Zdaniem DIAS podobne informacje wynikają z postępowania egzekucyjnego oraz z danych dostępnych organom podatkowym w aplikacji "Czynności majątkowe".

Za istotne uznał DIAS dokonanie przez stronę w dniu 6 lutego 2017 r. żony darowizny 3.050 udziałów w Spółce A., o łącznej wartości nominalnej 305.000 zł, co stanowi 96% kapitału zakładowego tej spółki (K-37 akta odwoławcze). Ponadto w dniu 6 lipca 2017 r. strona dokonała darowizny na rzecz małżonki w postaci 50 udziałów w Spółce B., o łącznej wartości nominalnej 100.000 zł, co stanowi 96% kapitału zakładowego tej spółki (K-29 akta odwoławcze). Organ odwoławczy, ze względu na wysokość ciążących na stronie zobowiązań podatkowych objętych postępowaniem egzekucyjnym oraz brak majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami egzekucyjnymi, uznał że strona dokonywała czynności kwalifikujących się jako wyzbywanie się majątku, już po wszczęciu kontroli celno-skarbowej. Zatem istnieje obawa niewykonania zobowiązania wynikającego z decyzji NUCS oraz wykazane zostały przesłanki określone w art. 239b § 1 pkt 1 i 2 Op oraz prawdopodobieństwo niewykonania tego zobowiązania (§2) uzasadniające wydanie postanowienia w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej.

DIAS nie uznał zasadności zarzutów zażalenia dotyczących nieodwracalnych konsekwencji postępowania egzekucyjnego i jego wpływu na prowadzoną przez stronę działalność gospodarczą, stwierdzając m. in., że powstanie zaległości podatkowych objętych decyzją podatkową jest rezultatem działań strony.

Odnosząc się do zarzutu niewłaściwości organu wydającego postanowienie o nadaniu rygoru, tj. NUS podczas gdy decyzja podatkowa wydana została przez NUCS, organ odwoławczy wskazał na przepisy art. 17 § 1 Op oraz przepisy art. 28 ust. 1 pkt 2-4 i z art. 33 ust. 1 pkt 2 ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej, określające właściwość organów podatkowych. Z przepisów tych wynika, że do zadań NUCS nie należy wykonywanie czynności związanych z poborem należności pieniężnych, wykonywaniem zadań wierzyciela należności pieniężnych, czy też wykonywania egzekucji administracyjnej należności pieniężnych i zabezpieczenia należności pieniężnych. Zadania te należą do kompetencji NUS. Zastosowanie instytucji rygoru natychmiastowej wykonalności decyzjom nieostatecznym ma bezpośredni związek z egzekucją administracyjną należności pieniężnych, należy więc do wyłącznej kompetencji NUS. Zarówno NUS jak i NUCS są organami pierwszej instancji, jednak ich kompetencje są różne.

Z uwagi na to, że miejscem zamieszkania strony jest E., organem właściwym do nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji NUCS jest NUS.

Końcowo organ odwoławczy wskazał, że decyzją z dnia "[...]", Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego, po rozpatrzeniu odwołania, utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Zatem decyzja ta jest ostateczna i podlega wykonaniu w trybie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie zażądano uchylenia zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia organu pierwszej instancji i zasądzenia na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania.

Zarzucono naruszenie:

1. art. 239b § 3 w zw. z art. 13 § 1 pkt 1 Op poprzez uznanie że zaskarżone postanowienie zostało wydane przez właściwy organ, podczas gdy zgodnie z treścią art. 239b § 3 Op organem właściwym do wydania postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej jest organ podatkowy pierwszej instancji, który wydał daną decyzję, w konsekwencji czego organem uprawnionym do wydania postanowienia nie był NUS, a NUCS,

2) art. 239b § 1 pkt 3 w zw. z art. 239b § 2 Op poprzez uznanie, że zostało uprawdopodobnione, że skarżący dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, podczas gdy w toku oraz po zakończeniu postępowania podatkowego skarżący nie dokonał jakiejkolwiek czynności mającej na celu zbycie posiadanego majątku celem utrudnienia lub uniemożliwienia skutecznego przeprowadzenia postępowania egzekucyjnego.

W uzasadnieniu skargi za nieprawidłową uznano argumentację, DIAS, t.j. stwierdzenie, że NUCS nie jest uprawniony do wydania postanowienia w sprawie rygoru. Przepis art. 239b § 3 Op nie wskazuje bowiem na dodatkowy warunek w zakresie uprawnienia do dokonywania przez dany organ poboru podatku. Skoro dany organ, tj. NUCS, został wymieniony w treści art. 13 § 1 pkt 1 Op jako organ pierwszej instancji, to Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego jest jedynym podmiotem uprawnionym do wydania postanowienia w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji z dnia "[...]".

Organy obu instancji, zdaniem skarżącego, dokonały nieprawidłowej interpretacji przedmiotowej normy i nieprawidłowo uznały, że dodatkowym warunkiem przesądzającym o możliwości wydania postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji jest możliwość wykonywania przez dany organ zadań wierzyciela należności pieniężnych. Jeżeli taka byłaby wola ustawodawcy, to znalazłaby odzwierciedlenie w treści art. 239b § 3 Op lub w ramach innych przepisów dotyczących nadania rygoru natychmiastowej wykonalności.

Organ dokonał błędnej, rozszerzającej wykładni, mając na celu wyłącznie utrzymanie w mocy nieprawidłowo wydanego postanowienia. Na poparcie stanowiska skarżący powołał się na orzecznictwo sądowoadministracyjne, z którego wynika brak uprawnienia do wydania postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej.

W skardze wskazano także, że organ pierwszej instancji nie uprawdopodobnił, aby skarżący dokonał zbycia majątku w celu utrudnienia lub uniemożliwienia wyegzekwowania należności określonych w toku postępowania. W dniu 10 lutego 2016 r. wszczęta została kontrola podatkowa, zaś dnia 6 maja 2016 r. skarżący zawarł z żoną umowę podziału majątku wspólnego oraz ustanowiona została rozdzielność majątkowa między małżonkami. Nieprawidłowo twierdzi jednak organ, że skarżący dokonał ww. czynności w celu utrudnienia przeprowadzenie ewentualnego postępowania egzekucyjnego. W momencie zawierania umów skarżący nie miał podstaw, aby przypuszczać, że w wyniku kontroli podatkowej stwierdzone zostaną nieprawidłowości oraz że wszczęte zostanie postępowanie podatkowe, w ramach którego wydana zostanie niekorzystania dla niego decyzja. Na dzień 6 maja 2016 r. skarżący nie miał podstaw do przyjęcia takiego założenia, ponieważ dokonywane przez niego rozliczenia były prawidłowe. Podkreślenia wymaga, że od rozstrzygnięć tych zostały złożone odwołania oraz skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego lub Naczelnego Sądu Administracyjnego. Wynika to z przekonania, że organ dopuścił się naruszeń, które uzasadniają uchylenie przedmiotowych decyzji lub postanowień. Co więcej, w momencie zawarcia ww. umów, sam organ był w trakcie ustalania stanu faktycznego, a więc był to etap, w którym nawet podmiot prowadzący postępowanie nie miał wiedzy o tym, jaki będzie wynik kontroli oraz nie wiedział, czy konieczne będzie wszczęcie postępowania podatkowego oraz wydanie decyzji określającej zobowiązanie podatkowe.

Zatem organy obu instancji nie miały podstaw do przyjęcia, że skarżący dokonywał celowego zbycia majątku na rzecz małżonki, bowiem umowy dotyczące podziału majątku i ustanowienia rozdzielności majątkowej nie zostały zawarte w celu wyzbycia się majątku w związku z wszczętą kontrolą. Niewątpliwie w momencie zawarcia tych umów skarżący miał prawo do dokonania danych czynności prawnych.

Nie zachodzi więc przesłanka wynikająca z art. 239b § 1 pkt 3 Op. Tym samym nie zostało uprawdopodobnione, że skarżący zbywał majątek znacznej wartości w związku z prowadzonymi kontrolami i postępowaniami podatkowymi i w celu utrudnienia przeprowadzenia ewentualnych postępowań egzekucyjnych.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje:

Przesłanki nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności zawarte są w art. 239b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. 2019, poz.9001 ze zm.), zgodnie z którym decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy:

1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub

2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub

3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub

4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące.

Przepis powyższy ma zastosowanie, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane (art.339b §2 Op). Rygor natychmiastowej wykonalności decyzji nadawany jest przez organ podatkowy pierwszej instancji w drodze postanowienia, na które służy zażalenie (art.239b §3 i 4 Op).

Z treści powyższych przepisów wynika, że organ może nadać decyzji rygor natychmiastowej wykonalności, jeżeli zaistnieje łącznie którakolwiek z przesłanek z §1 art.239b Op oraz przesłanka z §2 tego artykułu. Jeżeli więc organ ustali, że podatnik nie posiada w ogóle majątku (lub posiada majątek o wartości niższej niż wysokość zaległości podatkowej), to nie ma konieczności poszukiwania innych wymienionych w §1 przesłanek, tj. organ nie musi ustalać, czy toczy się wobec podatnika postępowanie egzekucyjne, czy podatnik zbywa majątek znacznej wartości lub jaki okres pozostał do przedawnienia zobowiązania. W takiej sytuacji organ powinien skoncentrować się na wyjaśnieniu, czy w związku ze stwierdzeniem przesłanki braku majątku podatnika zachodzi prawdopodobieństwo niewykonania zobowiązania (§2 art.239b).

W postępowaniu poddanym kontroli Sądu ustalono, że skarżący nie dysponuje żadnym majątkiem, gdyż dokonał darowizn na rzecz małżonki w zakresie udziałów w spółce z o.o. oraz zawarł z małżonką umowy o podział majątku małżeńskiego oraz o ustanowienie rozdzielności majątkowej, toczy się wobec niego postępowanie egzekucyjne, w wyniku którego nie wyegzekwowano całej dochodzonej należności, a ponadto w sprawie o wyjawienie majątku oświadczył, że żadnego majątku nie posiada. Po wydaniu przez NUCS decyzji określającej zobowiązanie w kwocie 470.411 zł wraz z odsetkami, skarżący nie dokonał dobrowolnych wpłat.

W ocenie Sądu ww. okoliczności, ustalone przez organ i niezakwestionowane przez skarżącego, wskazują na zaistnienie dwóch przesłanek nadania rygoru, tj. zachodzi zarówno przesłanka toczącego się postępowania egzekucyjnego w stosunku do innych zobowiązań (pkt 1 §1 art.239b Op) jak i przesłanka braku majątku (pkt 2 §1 art.239b Op), a ponadto wystąpiła przesłanka uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania (§2 art.239b Op). Skoro skarżący nie posiada majątku i posiada inne zobowiązania dochodzone w postępowaniu egzekucyjnym, to jako logiczny jawi się wniosek, że zobowiązanie określone w decyzji podatkowej może zostać niewykonane.

W wyroku z dnia 22 sierpnia 2019 r. II FSK 3072/17 (LEX nr 2730389) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że "w zakresie przesłanki z art. 239b § 2 Op organ ma obowiązek jedynie uprawdopodobnienia zaistnienia tej przesłanki. Nie ma zatem obowiązku przedstawienia dowodu wprost potwierdzającego możliwość niewykonania zobowiązania. Organ ma obowiązek jedynie wskazać inne fakty i dowody, z których można wyprowadzić wniosek, że taka możliwość istnieje. Innymi słowy ma wykazać związek przyczynowy między sytuacją majątkową zobowiązanego do zapłacenia określonej kwoty a brakiem możliwości wyegzekwowania należności (bezskuteczność egzekucji w późniejszym terminie)."

W rozpatrywanej sprawie taka właśnie sytuacja wystąpiła. Bowiem stwierdzenie braku jakiegokolwiek majątku skarżącego i toczące się nieefektywne postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych pozwala na przypuszczenie, że nie będzie możliwe wykonanie zobowiązania wynikającego z decyzji NUCS z dnia "[...]".

Zatem w ocenie Sądu, w rozpatrywanej sprawie przesłanki do nadania rygoru wystąpiły, wobec czego nie doszło do zarzucanego w skardze naruszenia art.239b §1 pkt 1 i 2 oraz § 2 Op.

Przedstawione w skardze argumenty nie przekonały Sądu do zajęcia stanowiska korzystnego dla skarżącego. W szczególności nie przekonały Sądu wyjaśnienia, że zawarcie w maju i lipcu 2016 r. umowy o podział majątku małżeńskiego oraz ustanowienie rozdzielności majątkowej nie miało na celu utrudnienia ewentualnego postępowania egzekucyjnego. Jak słusznie zauważono w skardze, skarżący miał niekwestionowane prawo do dokonania obu powyższych czynności. Jednak organ miał prawo ocenić, czy zawarcie obu umów mogło mieć na celu utrudnienie przyszłej egzekucji, biorąc pod uwagę, że kontrola rozpoczęła się w lutym 2016 r. Każda czynność prawna dokonywana jest w jakimś celu. Skarżący nie wskazał jednak ani w zażaleniu, ani w skardze, w jakim celu zawarł z małżonką obie umowy. W tych okolicznościach, mając na względzie z jednej strony, możliwość zakończenia kontroli wydaniem decyzji określającej zobowiązanie w wysokiej kwocie, z drugiej zaś toczące się już nieefektywne postępowanie egzekucyjne, organy podatkowe prawidłowo oceniły, że spełnione zostały dwie wymienione w zaskarżonym postanowieniu przesłanki z art.239b §1 oraz przesłanka z § 2 art.239b Op.

Dlatego zarzuty skargi w tym zakresie są niezasadne.

Nie doszło także do zarzucanego w skardze naruszenia art.13 §1 Op, zgodnie z którym organem podatkowym, stosownie do swojej właściwości, jest:

1) naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celno-skarbowego, wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa - jako organ pierwszej instancji;

1a) naczelnik urzędu celno-skarbowego jako organ odwoławczy w zakresie decyzji, o których mowa w art. 83 ust. 4 i 5 ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej;

2) dyrektor izby administracji skarbowej - jako:

a) organ odwoławczy odpowiednio od decyzji naczelnika urzędu skarbowego albo naczelnika urzędu celno-skarbowego, z zastrzeżeniem pkt 1a,

b) organ pierwszej instancji, na podstawie odrębnych przepisów,

c) organ odwoławczy od decyzji wydanej przez ten organ w pierwszej instancji;

3) samorządowe kolegium odwoławcze - jako organ odwoławczy od decyzji wójta, burmistrza (prezydenta miasta), starosty albo marszałka województwa.

Przepis powyższy wymienia organy podatkowe, lecz nie określa ich właściwości. Zastrzega przy tym w zdaniu pierwszym, że wymienione organy podatkowe funkcjonują w ramach swojej właściwości. Właściwość organów podatkowych określa rozdział 2 działu II Op, przepisy art.15 do art.20. Zgodnie z art.16 Op właściwość rzeczową organów podatkowych ustala się według przepisów określających zakres ich działania.

W ocenie Sądu prawidłowo powołał się DIAS na przepisy ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 505 z późn. zm.) jako określające właściwość rzeczową organów podatkowych. Z art.28 ust.1 pkt 1-4 tej ustawy wynika, że do zadań naczelnika urzędu skarbowego należy m. in. ustalanie, określanie, pobór podatków, opłat i niepodatkowych należności budżetowych oraz innych należności na podstawie odrębnych przepisów, wykonywanie zadań wierzyciela należności pieniężnych oraz wykonywanie egzekucji administracyjnej należności pieniężnych oraz wykonywanie zabezpieczenia należności pieniężnych. Natomiast do zadań naczelnika urzędu celno-skarbowego, zgodnie z art.33 ust.1 pkt 1 i 2 ww. ustawy należy m. in. wykonywanie kontroli celno-skarbowej oraz ustalanie i określanie podatków, opłat i niepodatkowych należności budżetowych oraz innych należności na podstawie odrębnych przepisów. Na podstawie art.239b §3 Op rygor natychmiastowej wykonalności decyzji nadawany jest przez organ podatkowy pierwszej instancji w drodze postanowienia, na które służy zażalenie. Nie sposób jednak odczytywać treści tego przepisu bez uwzględnienia ww. przepisów ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej, które wskazują na rzeczową właściwość organów funkcjonujących w ramach Krajowej Administracji Skarbowej.

Dlatego argumenty skarżącego, zarówno w kwestii przesłanek nadania rygoru jak i kompetencji organu nie zasługiwały na uwzględnienie.

Dodać należy, że powołany w skardze wyrok I SA/Kr 16/13 z 11.04.2013 r. dotyczył nadania rygoru wykonalności przez dyrektora izby administracji skarbowej, czyli przez organ drugiej instancji, a nie przez naczelnika urzędu celno-skarbowego, jak w rozpatrywanej sprawie. Dlatego wyrok powyższy jest nieadekwatny do sprawy rozpatrywanej obecnie.

W ocenie Sądu prawidłowo zastosowane zostały przepisy art.239b §1 pkt1 i 2 oraz §2 Op, tj. wykazano wystąpienie co najmniej jednej z przesłanek wskazanych w art.239b §1 oraz uprawdopodobniono, że zachodzi prawdopodobieństwo niewykonania zobowiązania wynikającego z decyzji podatkowej. Ponadto Naczelnik Urzędu Skarbowego był organem uprawnionym do nadania decyzji podatkowej rygoru natychmiastowej wykonalności, a zastosowana przez DIAS wykładnia przepisu art.239b §3 Op nie była, wbrew zarzutom skargi, wykładnią rozszerzającą.

W tej sytuacji, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz U 2019 poz. 2325) Sąd oddalił skargę.