Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 38/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2018-10-31 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 70 § 6 pkt 1
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 22 ust. 1, art. 24 ust. 2, art. 24a ust. 1
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Agnieszka Olesińska (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Matylda Arnold-Rogiewicz, sędzia del. SO Agnieszka Baran, Protokolant referent Michał Strzałkowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 31 października 2018 r. sprawy ze skargi J. B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] października 2017 r. nr [...] [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z [...] października 2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...], po rozpatrzeniu odwołania J. B. (dalej: "Skarżący" lub "Strona") od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego [...] z [...] czerwca 2017 r. określającej wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010 r. w kwocie 78.885,00 zł – utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że Skarżący w 2010 r. prowadził działalność gospodarczą pod firmą R. J. B. w zakresie wykonywania pozostałych robót budowlanych i wykończeniowych. W zeznaniu podatkowym o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) PIT-36L za 2010 r. wykazał: przychody 772.677,51 zł, koszty uzyskania przychodów 674.223,91 zł oraz należny podatek dochodowy 15.026,00 zł.

Wskutek przeprowadzonej kontroli podatkowej, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego [...] postanowieniem z [...] lutego 2017 r. wszczął z urzędu wobec Skarżącego postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego osób fizycznych za 2010r.

W wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego [...] decyzją z [...] czerwca 2017 r. określił Skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010 r. w kwocie 78.885,00 zł. Organ pierwszej instancji w toku prowadzonego postępowania nie stwierdził nieprawidłowości w zakresie zadeklarowanego przez Stronę w zeznaniu podatkowym (PIT-36L) za 2010r. przychodu z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w łącznej kwocie 772.677,51 zł, lecz stwierdził nieprawidłowości w zakresie kosztów.

Strona w ww. zeznaniu wykazała koszty uzyskania przychodów w kwocie 674.223,60 zł. Organ pierwszej instancji w celu weryfikacji wykazanych przez Stronę kosztów uzyskania przychodów dokonał sprawdzenia zgodności oryginałów dokumentów będących w posiadaniu Skarżącego z kopiami dokumentów znajdującymi się u ich wystawców, wystosowując wezwania do następujących podmiotów:

1. M. s.c.,

2. S. P. S.,

3. E. D.- Pi. "M." Usługi Remontowo- Budowlane.

Na podstawie wyjaśnień uzyskanych od firm: M. s.c. i S. P. S., organ pierwszej instancji stwierdził, iż oryginały dokumentów znajdujące się w posiadaniu Strony są zgodne z kserokopiami dokumentów przesianymi przez ww. kontrahentów. Wystawione faktury zostały ujęte w ewidencji sprzedaży VAT za poszczególne miesiące i rozliczone w deklaracjach dla potrzeb podatku od towarów i usług.

Natomiast na podstawie wyjaśnień złożonych przez Panią E. D.- P., Pana J. P. oraz Skarżącego, a także przedłożonej dokumentacji przez kontrahenta, organ pierwszej instancji stwierdził, że wydatki za usługi wynikające z 19 faktur VAT, na których jako wystawca widnieje firma "M." Usługi Remontowo - Budowlane E. D. – P. na łączną kwotę netto 336.100.00 zł, zaliczone przez Skarżącego do kosztów uzyskania przychodów, faktycznie nie zostały wykonane przez tego kontrahenta. Faktury nie zostały wystawione przez tego kontrahenta oraz nie zostały przez niego ujęte w prowadzonej podatkowej księdze przychodów i rozchodów za 2010r.

Stwierdzono, że ww. faktury dokumentują zdarzenia gospodarcze, które nie miały miejsca między podmiotami w nich wymienionymi jako sprzedawca i nabywca usług. Dlatego w ocenie organu pierwszej instancji Strona zawyżyła koszty uzyskania przychodów o kwotę 336.100,00 zł, co należało stwierdzić na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm., dalej "u.p.d.o.f.")

Organ pierwszej instancji na podstawie art. 193 § 4 Ordynacji podatkowej nie uznał za dowód podatkowej księgi przychodów i rozchodów Skarżącego za 2010 r. w zakresie zaewidencjonowania przez Stronę 19 faktur VAT, na których jako wystawca widnieje firma "M." Usługi Remontowo - Budowlane E. D. – P. na łączną kwotę netto 336.100,00 zł.

Ponadto organ pierwszej instancji w oparciu o wyjaśnienia Strony złożone w piśmie z 8 grudnia 2016 r. odstąpił od ustalenia w zakresie zawyżenia przez Stronę kosztów uzyskania przychodów o wydatek zaewidencjonowany pod poz. 55 w pkpir za grudzień 2010 r. na podstawie faktury VAT nr 34938/0259/1 z dnia 15 grudnia 2010 r o wartości netto 357.95 zł, podatek VAT 78.75 zł, wystawionej przez PKN O. S.A. [...] Stacja Paliw nr [...], [...] W., ul. W., tytułem zakupu oleju napędowego. Organ podatkowy stwierdził, iż wydatek udokumentowany ww. fakturą VAT, jest związany z nagrzewnicą, wykorzystywaną do prowadzonej działalności gospodarczej, a tym samym stanowi on koszt uzyskania przychodu Podatnika.

W odwołaniu pełnomocnik Skarżącego wniósł o uchylenie decyzji i umorzenie postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie:

1) art. 22 ust.1 u.p.d.o.f. poprzez niezasadne zakwestionowanie wydatków, udokumentowanych fakturami, na których jako wystawca widnieje E. D. – P. "M." Usługi Remontowo - Budowlane, w sytuacji, gdy z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że wszystkie usługi, opisane ww. fakturach zostały wykonane - poniesienie wydatku zostało udokumentowane innymi dowodami, w związku z czym możliwe było jego zaliczenie na koszt uzyskania przychodu;

2) art. 122 w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, iż Skarżący nie sprawdził kontrahenta i kontaktował się z nim wyłącznie telefonicznie, w sytuacji gdy nie znajduje to potwierdzenia w zebranym materiale dowodowym, zaś z zeznań skarżącego, złożonych w toku kontroli podatkowej, wynikają okoliczności przeciwne.

Wymienioną na wstępie, zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] powołując się na przepisy art. 70 § 1, § 6 i § 7 Ordynacji podatkowej i stwierdził, że zobowiązanie Skarżącego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. nie uległo przedawnieniu.

Powołując się na przepis art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. organ odwoławczy stwierdził, że zgromadzone w trakcie prowadzonego postępowania dowody nie potwierdzają tego, że zakupione usługi remontowo- budowlane udokumentowane fakturami, na których jako wystawca widnieje firma M. Usługi Remontowo-Budowalne E. D.-P., zostały rzeczywiście dostarczone przez ww. wystawcę faktur. Ponadto w odwołaniu Strona nie kwestionuje ustalenia organu, że usługi te nie zostały wykonane przez firmę M.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził, że samo posiadanie faktur przez Stronę nie przesądza o uznaniu, że transakcje będące przedmiotem fakturowania miały miejsce w sytuacji, gdy inne dowody podważają ich rzetelność. Okoliczności faktyczne powinny być ustalone w oparciu o ocenę dowodów w ich całokształcie, wzajemnych relacjach i zależnościach. Należy zauważyć, że zeznania Pani E. D. P. i Pana J. P. potwierdzają, że do obrotu gospodarczego zostały wprowadzone faktury dokumentujące sprzedaż usług, które nie miały miejsca, co oznacza, że faktury te nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Zdaniem organu drugiej instancji, Strona nie udowodniła w żaden sposób, że zakwestionowane na podstawie ww. nierzetelnych faktur usługi zostały w ogóle wykonane oraz że faktycznie uiściła należność za wykonanie usług. Podkreślenia wymaga również, że Strona nie wskazała firmy, od której faktycznie nabyła usługi remontowo-budowlane, kto ewentualnie mógłby być faktycznym wykonawcą tych usług. Strona w żaden sposób nie wykazała, że rozumowanie organu pierwszej instancji jest niezgodne z doświadczeniem życiowym lub nie spełnia wymogów poprawnego rozumowania. Wobec powyższego kwestionowane w/w faktury na których jako wystawca widnieje "M." Usługi Remontowo - Budowlane E. D. - P. na łączną kwotę netto 336.100.00 zł nie mogą stanowić podstawy zaliczenia przez Skarżącego spornych wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej zauważył również, że na przedsiębiorcach ciąży obowiązek wykazania szczególnej staranności w doborze kontrahentów, a także sprawdzenia czy wykonują oni działalność zgodnie z prawem, bowiem negatywne konsekwencje współpracy ponosi podatnik.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie jako bezprzedmiotowego albo o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Zaskarżonej decyzji Skarżący zarzucił naruszenie:

1. Art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez przyjęcie, że poniesione przez podatnika koszty muszą wynikać z prawidłowo prowadzonej księgi przychodów i rozchodów, co w efekcie doprowadziło do nieuprawnionego pominięcia znacznej części zebranego materiału dowodowego, a w konsekwencji do błędnego przyjęcia, iż Skarżący zawyżył koszty uzyskania przychodu w 2010 r. o kwotę 336.100,00 zł;

2. Art. 191 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez 1) sprzeczność dokonanej oceny materiału dowodowego z zasadami logiki i wiedzy, 2) pominięcie znacznej części materiału dowodowego zebranego w toku postępowania.

W uzasadnieniu skargi Skarżący stwierdził, że został oszukany przez osobę posługującą się w kontaktach z nim nazwiskiem "P.". Osoba ta podawała się za przedstawiciela firmy "M." Usługi Remontowo Budowlane, w której imieniu prowadziła z nim współpracę gospodarczą. W ramach tej współpracy mężczyzna posługujący się nazwiskiem "P." działał, wykonywał pracę, dostawał zapłatę i wystawiał faktury.

Zdaniem Skarżącego przedmiotowe faktury musiały zostać wystawione przez inny podmiot, a zebrany materiał dowodowy wprost świadczy o tym, że usługi, których dotyczyły zostały przez tę osobę wykonane.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest możliwość zaliczenia przez Skarżącego do kosztów uzyskania przychodów za 2010 r. wydatków w łącznej kwocie 336.100,00 zł poniesionych na zakup usług remontowo – budowlanych, udokumentowanych fakturami VAT, których jako wystawca widnieje firma "M." Usługi Remontowo – Budowlane E. D.-P.

Zdaniem Skarżącego, wszystkie usługi objęte spornymi fakturami zostały wykonane. Natomiast organy podatkowe bezpodstawnie przyjęły, że Skarżący nie weryfikował jakości usług, ani osoby wykonawcy i w oparciu o tę tezę odmówiły wiary materiałowi dowodowemu. Materiałem tym są nie tylko zeznania Skarżącego, ale również protokoły odbioru znajdujące się w aktach sprawy.

W ocenie natomiast Dyrektora Izby Administracji Skarbowej zgromadzony w aktach sprawy materiał dowodowy potwierdza, że firma M. Usługi Remontowo-Budowalne E. D.-P. nie była faktycznie dostawcą usług remontowo-budowalnych i w związku z tym w sprawie nie było podstaw do uwzględnienia wydatków w łącznej wysokości 336.100.00 zł wynikających z kwestionowanych faktur i w konsekwencji zaliczenia ww. kwoty do kosztów uzyskania przychodów Strony.

W sporze tym racje należy przyznać organom podatkowym.

Przystępując do rozważań należy w pierwszej kolejności odnieść się do kwestii dotyczącej przedawnienia przedmiotowego zobowiązania. Jak wynika z akt sprawy [...] Urząd Skarbowy W. wszczął [...] września 2016 r. dochodzenie o przestępstwo skarbowe w sprawie podania nieprawdy w złożonej 28 kwietnia 2011 r. przez Skarżącego, deklaracji z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych PIT-36L za 2010r., przez co narażono podatek należny Skarbowi Państwa na uszczuplenie, tj. o czyn z art. 56 § 1 ustawy Kodeks karny skarbowy. Dochodzenie to zostało zawieszone postanowieniem z 20 lutego 2017r.

Zgodnie z treścią zawiadomienia z 20 września 2016r. organ pierwszej instancji poinformował Stronę, że z dniem 12 września 2016 r. uległ zawieszeniu bieg terminu przedawnienia zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010 r. z uwagi na istnienie przesłanki wynikającej z art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Powyższe zawiadomienie zostało doręczone Stronie 6 października 2016 r. (data na zwrotnym potwierdzeniu odbioru, k. 10 akt administracyjnych). Należy więc przyjąć, że w tej dacie Strona została powiadomiona o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r., tj. przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2010 r.

Zatem, zobowiązanie Strony w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. - w związku z treścią art. 70 § 6 Ordynacji podatkowej – na dzień wydania decyzji nie uległo przedawnieniu.

Odnosząc się natomiast do meritum sprawy należy wskazać, że z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. wynika, iż kosztem uzyskania są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Zaliczenie określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów należy do podatnika. Organy podatkowe mogą jednak kwestionować nie tylko posiadanie przez dany wydatek cech kosztu uzyskania przychodu, ale również w ogóle fakt poniesienia kosztu. W tym momencie pojawić się może problem udowodnienia poniesienia określonego kosztu. Podkreślić należy, że faktura sama w sobie nie tworzy kosztów. Nie jest zatem tak, że kosztami są kwoty określone na fakturze. Ma to istotne znaczenie w przypadku różnego rodzaju faktur, co do których prawidłowości i rzetelności istnieją wątpliwości (zob. Adam Bartosiewicz, Ryszard Kubacki, Komentarz PIT, LEX 2015). Zatem przy ocenie istnienia okoliczności uzasadniających potrącenie kosztu na podstawie art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. nie można pomijać zasad dokumentowania poniesienia kosztów. Koszty te muszą wynikać z prawidłowo prowadzonej księgi przychodów i rozchodów (art. 24 ust. 2. art. 24a ust. 1 u.p.d.o.f.).

W celu prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania niezbędne jest więc - na co słusznie zwrócił uwagę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w zaskarżonej decyzji - udokumentowanie przez podatnika w sposób niebudzący zastrzeżeń, że wskazana na fakturze operacja gospodarcza została faktycznie wykonana, a nie jedynie zostały wydatkowane środki pieniężne. W wyroku z dnia 23 stycznia 2009r. sygn. akt. I SA/Op 297/08 WSA w Opolu stwierdził że: "o ile dla wykazania poniesienia kosztu w sensie ekonomicznym wystarczającym dowodem jest faktura, rachunek czy też dowód zapłaty, to dla udokumentowania poniesienia kosztu podatkowego wymagane jest dowiedzenie, że przedmiotowy wydatek został poniesiony w celu uzyskania przychodów tj., że podstawą jego poniesienia jest związane z działalnością podatnika rzeczywiste zdarzenie gospodarcze, mające wpływ na wysokość osiągniętego lub potencjalnego przychodu. W związku z powyższym, w celach podatkowych niezbędne jest udokumentowanie przez podatnika w sposób wiarygodny, że operacja gospodarcza została wykonana w sposób udokumentowany w fakturze, w szczególności zaś, że została wykonana przez podmiot, na rzecz którego wydatek ponosi. (....). Poniesienie bowiem wydatku (w tym dokonanie zapłaty) na rzecz podmiotu, który nie uczestniczył w realizacji transakcji może stanowić o koszcie ekonomicznym, ale nie jest podstawą do uznania kosztu podatkowego".

W ocenie Sądu zgromadzone w trakcie postępowania dowody nie potwierdzają, że zakupione usługi remontowo budowlane udokumentowane spornymi fakturami, na których jako wystawca widnieje firma M. Usługi Remontowo-Budowlane E. D.-P., zostały rzeczywiście dostarczone przez wystawcę faktur.

Z akt niniejszej sprawy wynika bowiem, że w odpowiedzi na wezwania organu pierwszej instancji z 5 maja 2016r. i z 30 czerwca 2016r. Pani E. D. - P. pismem z 20 lipca 2016 r. (k. 89 akt administracyjnych) poinformowała, że w 2010 r. nie współpracowała z firmą R. J. B., [...] W., ul. G., NIP: [...] (tj. nie świadczyła usług na rzecz tej firmy i nie wystawiała faktur). Ponadto przedłożyła podatkową księgę przychodów i rozchodów za rok 2010 oraz deklaracje VAT-7 za poszczególne miesiące styczeń - grudzień 2010 r.

W podatkowej księdze przychodów i rozchodów w 2010 r. nie stwierdzono zaewidencjonowania faktur wystawionych na rzecz firmy R. J. B.

Pani E. D. - P. przedłożyła również kopię faktury wystawionej przez firmę "M." na rzecz innego podmiotu w celu możliwości porównania wzorów pieczątek oraz charakteru pisma osoby wystawiającej powyższą fakturę z fakturami będącymi w posiadaniu firmy R. J. B.

Ponadto Pani E. D.-P. przesłuchana w charakterze świadka w dniu 2 września 2016r. (k. 260 akt administracyjnych) zeznała, że nie zna Skarżącego, nie spotkała się z nazwą R. J. B., nie wystawiała faktur na rzecz firmy R. J. B.. Zeznała, że faktury sprzedaży w firmie M. Usługi Remontowo - Budowlane E. D. - P. wystawiał jej mąż J. P.,

Z kolei, Pan J. P. przesłuchany w charakterze świadka w dniu 21 września 2016 r. (k. 253 akt administracyjnych) zeznał, że w firmie M. wystawiał faktury oraz pracował fizycznie. O firmie R. J. B., nigdy nie słyszał. Zeznał również, że okazane faktury sprzedaży nie były wystawione przez niego oraz, że na okazanych fakturach widnieje pieczątka nienależąca do firmy M.

Zatem, ani Pani E. D.-P., ani Pan J. P. nie potwierdzili wykonania usług na rzecz firmy Skarżącego jak też wystawienia dla tej firmy faktur. Ponadto jak słusznie zauważyły organy podatkowe z porównania spornych faktur z fakturą przykładową udostępnioną przez firmę M. wystawionej na rzecz innego kontrahenta wynika, że pieczątki firmowe wystawcy na fakturach zakupu przedłożonych przez R. J. B. i fakturze przedłożonej w przez M. różnią się między sobą wielkością i kształtem czcionki oraz treścią. Na pieczątce posiadanej przez Panią E. D.- P. jest numer telefonu poniżej w jednej linii nr Regon i nr NIP. Natomiast na pieczątce na fakturach, które są w posiadaniu Skarżącego widnieje tylko nr NIP bez nr telefonu i numeru Regon.

Jak wynika z protokołu przesłuchania Skarżącego z 9 listopada 2016 r. (k. 220 akt administracyjnych) na temat współpracy z firmą M. zeznał: "Firma M. był to jeden z moich podwykonawców. Człowiek, który przedstawiał się jako firma M. działał, wykonywał pracę, dostawał zapłatę, wystawiał faktury. Po jakimś czasie urwał się kontakt. Prace były wykonywane dobrze". Dodatkowo Skarżący zeznał, że nie pamięta, czy zawierał jakąś umowę o współpracy z firmą M., najprawdopodobniej nawiązał współpracę przez polecenie któregoś z podwykonawców. W toku przesłuchania, potwierdził płatność za faktury VAT wystawione przez firmę "M." Usługi Remontowo - Budowlane E. D. - P. gotówką stwierdzając "pieniądze odbierał Pan P., pokwitowaniem była faktura". Jednocześnie Skarżący co do numeru telefonu do kontaktu z osobą posługującą się nazwiskiem P. zeznał: "Na pewno miałem numer tego telefonu, kontaktowaliśmy się telefonicznie. Na dzień dzisiejszy nie posiadam". Ponadto Skarżący nie potrafił wskazać okresu, kiedy, jak długo i w którym roku współpracował z ww. firmą.

Sąd zgadza się z Dyrektorem Izby Administracji Skarbowej, że wyjaśnienia Skarżącego co do współpracy z firmą M. są ogólnikowe, lakoniczne i nieprecyzyjne. Skarżący w żaden sposób nie udowodnił, że zakwestionowane na podstawie przedmiotowych nierzetelnych faktur usługi zostały w ogóle wykonane, oraz że faktycznie uiścił należności za wykonane usługi. Nadto, na co słusznie zwróciły uwagę organy podatkowe, Skarżący nie wskazał firmy, od której faktycznie zostały nabyte usługi remontowo-budowlane, kto ewentualnie mógł być faktycznym wykonawcą tych usług.

Niewiarygodne są również twierdzenia Skarżącego o gotówkowym systemie rozliczeń. Zasadą jest, że zapłata za usługę na znaczną kwotę dokonywana jest za pośrednictwem banku. Dokonywanie zapłaty gotówkowej jest oczywiście możliwe, jednak musi być potwierdzone w dowodach. Natomiast samo gołosłowne twierdzenie Skarżącego, że wielokrotnie zapłacił znaczne kwoty gotówką (w sumie ponad 300 tys. zł) nieznanej osobie niczego nie dokumentują. Nie stanowią też dowodu potwierdzającego poniesienie wydatków i nie dowodzą wykonania kwestionowanych usług. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 21 lipca 2011 r., sygn. akt II FSK 1682/10 stwierdził, że zaniechanie zachowania procedur dokonywania płatności w drodze przelewów bankowych uniemożliwiło pozytywne zweryfikowanie stanowiska skarżącego o rzeczywistym obrocie, w sytuacji gdy skarżący nie potrafi przedstawić żadnych, poza fakturami, dowodów rzeczywistej realizacji tych transakcji.

Wobec powyższego Sąd w pełni zgadza się z organami podatkowymi, że 19 kwestionowanych faktur, na których jako wystawca widnieje "M." Usługi Remontowo - Budowlane E. D. - P. na łączną kwotę netto 336.100.00 zł nie mogą stanowić podstawy zaliczenia przez Skarżącego spornych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Samo wystawienie faktur, bez udowodnienia, że czynności na nich wskazane rzeczywiście miały miejsce, nie może stanowić dowodu zaistnienia zdarzenia gospodarczego, z którego Strona wywodzi skutki prawne polegające na obniżeniu podstawy opodatkowania. Jak bowiem wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 kwietnia 2017 r., sygn. akt II FSK 896/15 "organy podatkowe zasadnie uznały podatkową księgę przychodów i rozchodów za nierzetelną w zakresie dotyczącym faktur wystawionych przez (...). Skarżący nie zastosował się do obowiązujących go zasad rzetelnego prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, ponieważ za podstawę wpisów przyjął faktury, które nie przedstawiały rzeczywistych transakcji gospodarczych. Nie budzi bowiem wątpliwości, że o nierzetelności księgi można mówić wówczas, gdy podatnik ewidencjonuje zakwestionowane zakupy towaru na podstawie dowodów nierzetelnych, tzn. na podstawie dowodów wystawionych przez podmiot, który w rzeczywistości nie wykonał zakwestionowanych usług. Dokonując wpisów na podstawie takich dokumentów, podatnik uniemożliwia określenie dochodu z uwzględnieniem dowodu, jaki stanowi księga. W takiej sytuacji, dla rozstrzygnięcia sprawy istotne jest, czy faktury odzwierciedlają rzeczywisty obrót ze wskazanym w nich kontrahentem, tzn. czy wystawca faktur był faktycznym dostawcą usług za wskazaną w nich cenę (co pozwalałoby na zaliczenie kwot wynikających z tych faktur do kosztów uzyskania przychodów). Jakkolwiek sporne faktury sporządzone zostały pod względem formalnym w sposób prawidłowy, WSA w Poznaniu słusznie podzielił stanowisko organów, że Skarżący nie nabył spornych usług od wskazanego w tych fakturach podmiotu. Stąd też, nie można przyjąć, że są one prawidłowymi (rzetelnymi) dowodami księgowymi, odzwierciedlającymi rzeczywiste zdarzenia gospodarcze. Prowadziłoby to bowiem do sankcjonowania fikcji gospodarczej, a więc sytuacji, w której kto inny dostarcza towar (usługę), a kto inny wystawia faktury ".

Ponadto Skarżący, wbrew temu co twierdzi, rozpoczynając współpracę ze swoim kontrahentem nie dokonał właściwego sprawdzenia jego rzetelności. W orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntowany jest natomiast pogląd, że na przedsiębiorcach ciąży obowiązek wykazania szczególnej staranności w doborze kontrahentów, a także sprawdzenia, że wykonują oni działalność zgodnie z prawem, bowiem negatywne konsekwencje takiej współpracy ponosi podatnik. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 8 kwietnia 2008 r., sygn. akt I SA/Gl 4/08 stwierdził, że "dla rozstrzygnięcia o możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z faktur, które nie odzwierciedlają przebiegu rzeczywistych transakcji nie ma także znaczenia zawinienie bądź brak winy podatnika".

Skarżący nie sprawdził tożsamości osoby, która rzekomo występowała wobec niego jako "P.", nie ma jego telefonu, nie ma śladów korespondencji e-mailowej, Skarżący nigdy nie był w lokalu, w którym ta osoba rzekomo miała prowadzić działalność, Skarżący nie pamięta jak i dlaczego nawiązał współpracę z osobą, która dostarczyła mu faktury jako "P.", Skarżący ogólnikowo też wskazuje że współpraca po pewnym czasie się po prostu urwała. Należy w ocenie Sądu zwrócić uwagę, że kwota wynikająca z zakwestionowanych przez organy 19 faktur jest znaczna (336.100 zł) i stanowi około połowy wszystkich kosztów uzyskania przychodów wykazanych przez Skarżącego w tym roku. Wszystkie płatności wynikające z tych faktur miały rzekomo być wykonane przez Skarżącego w gotówce, podczas gdy Skarżący od swoich zleceniodawców otrzymywał należności przelewami. Jednorazowe płatności wynikające ze spornych faktur wystawionych rzekomo przez firmę M. i dostarczonych rzekomo przez niejakiego "P." opiewały nawet na sumy rzędu 50 tys. zł.

Organy słusznie w decyzji wykazały też niekonsekwencje w zakresie argumentacji Skarżącego co do tego, że daty wystawienia faktur oraz specyfikacja prac widniejąca na spornych fakturach są zsynchronizowane z tym, jakie prace i w jakich terminach Skarżącemu były zlecane przez jego kontrahentów (zleceniodawców Skarżącego).

W takiej sytuacji Sąd podziela stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone m.in. w wyrokach z dnia 6 lipca 2017 r., II FSK 622/15 oraz 2 czerwca 2017 r., II FSK 1209/15, sprowadzające się do tego, że gdy nie ma dowodu na poniesienie kosztu, a faktury są nierzetelne, nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu zdarzeń - organ nie ma obowiązku uznać takich kosztów ani dokonywać oszacowania. W niniejszej sprawie zaś Skarżący nie udowodnił, że poniósł koszty.

Podsumowując, zarzuty skargi należało uznać za całkowicie chybione. Organy podatkowe trafnie przyjęły, że w zaistniałej sytuacji, to na Skarżącym, a nie na organach spoczywa obowiązek wskazania środków dowodowych pozwalających na ustalenie, na rzecz jakiego podmiotu Strona ponosiła wydatki i w jakiej wysokości. Nie ma znaczenia z punktu widzenia przepisów podatkowych to czy Skarżący w sposób zawiniony (np. na skutek braku dbałości o własne interesy gospodarcze, bądź w sposób zamierzony), czy też niezawiniony (brak dokumentów źródłowych) dokonywał rozliczenia kosztów uzyskania przychodów na podstawie tzw. "pustych faktur". Istotny jest jedynie fakt, że faktury te nie odzwierciedlają faktycznych transakcji (podmiot widniejący jako ich wystawca nie był wykonawcą usług remontowo-budowlanych jakie zostały wymienione na fakturach). Dla oceny rzetelności ksiąg podatkowych nieważne są przyczyny tego stanu rzeczy. Skoro sporne faktury były nierzetelne, to nie sposób przyjąć, że faktycznie mogły dokumentować sam fakt zakupu tych usług i w kwotach w nich wskazanych. Faktury takie nie mogą stanowić dowodu w postępowaniu podatkowym. Uznanie faktury za nieodzwierciedlającą rzeczywistego zdarzenia gospodarczego wywołuje skutek w zakresie wszystkich jej elementów. W rozpoznawanej sprawie zaewidencjonowane zostały faktury nieodzwierciedlające rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, a wynikające z nich kwoty ujmowane były w księgach podatkowych po stronie kosztów uzyskania przychodów. Tym samym Skarżący nie stosował się do zasad rzetelnego prowadzenia ksiąg podatkowych, uniemożliwiając określenie dochodu z uwzględnieniem dowodu, jaki stanowiły te księgi.

Reasumując, Sąd nie stwierdził ani uchybień zarzucanych w skardze, ani też innego rodzaju uchybień, które uzasadniałyby uchylenie lub stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji. Organy zarówno prawidłowo ustaliły stan faktyczny, jak też właściwie zastosowały przepisy prawa materialnego w zakresie ustalenia jego konsekwencji prawnych. Dlatego na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz.1302 ze zm.) Sąd oddalił skargę.