Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 437/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2016-02-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 5 ust. 1 pkt 1 art. 29a ust. 1
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Bożena Dziełak, sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Protokolant starszy referent Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 lutego 2016 r. sprawy ze skargi E. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 15 października 2014 r. nr IPPP2/443-672/14-3/RR w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) zasądza od Ministra Finansów na rzecz E. Sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

E. Sp. z o.o. (dalej zwana Skarżącą) złożyła wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku opodatkowania otrzymanego świadczenia wyrównawczego.

W przedstawionym stanie faktycznym Skarżąca wskazała, że prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie usług utrzymania, budowy i modernizacji sieci, w tym sieci telekomunikacyjnych i energetycznych. Usługi utrzymania, budowy i modernizacji sieci świadczone są na rzecz operatorów telekomunikacyjnych i energetycznych i podlegają opodatkowaniu stawką podstawową 23% VAT.

Skarżąca podjęła negocjacje z grupą kapitałową E., której działalność obejmuje dystrybucję, wytwarzanie oraz obrót energią elektryczną, w celu pozyskania zlecenia na usługi budowy, rozbudowy i modernizacji sieci energetycznej należącej do grupy E.. Efektem negocjacji było zawarcie umowy ramowej na roboty budowlano- montażowe pomiędzy Skarżącą oraz jedną ze spółek z grupy kapitałowej E., tj. E. S.A. Zawarcie umowy ramowej było możliwe dzięki wcześniejszej rezygnacji przez E. S.A. z dotychczasowego modelu realizacji zadań inwestycyjnych, które były wykonywane przez spółki zależne E. S.A. tzw. spółki eksploatacyjno- inwestycyjne: E. Sp. z o.o., E. Sp. z o.o., E. Sp. z o.o., E. Sp. z o.o., E. Sp. z o.o, zwane dalej łącznie "E.".

Zakończenie kontraktu poszczególnych E. S.A. i jego kontynuowanie przez inwestora zewnętrznego/Skarżącą było równoznaczne z przejęciem funkcji oraz części majątku tych spółek, co skutkować miało przejściem części zakładu pracy z każdej ze spółek eksploatacyjno-inwestycyjnej (art.23(1) Kodeksu pracy (t.j. Dz.U. z 1998 r. nr 21 poz. 94, ze zm. dalej: Kodeks pracy)).

E. SA i E. objęte są przy tym Umową Społeczną nr [...] z dnia [...] lipca 2007 r. (dalej jako "Umowa Społeczna"), w której ustalono szereg gwarancji pracowniczych, w tym gwarancji zatrudnienia do 31 lipca 2017 r. Umowa Społeczna przewiduje przy tym szereg innych zobowiązań wobec pracowników, które wpływają na koszty zatrudniania takich pracowników.

W założeniach E. S.A. z jednej strony nowy model wykonywania zadań inwestycyjnych przez spółkę zewnętrzną/Skarżącą musiał uwzględniać zobowiązania spółek w ramach grupy kapitałowej E. wynikające z Umowy Społecznej, z drugiej strony, warunki handlowe umowy ramowej (w tym w szczególności wysokość wynagrodzenia Skarżącej za świadczenie usług budowalno-montażowych) winny być konkurencyjne/nie odbiegać od cen rynkowych.

Z tego względu jednym z warunków postawionych Skarżącej przez E. S.A. i poszczególne E. było nabycie składników majątkowych oraz przejęcie w trybie art. 23 (1) Kodeksu pracy zasobów pracowniczych dla potrzeb wykonywania zadań inwestycyjnych, poszczególnych E..

W wykonaniu warunków postępowania w sprawie umowy ramowej na roboty budowalno-montażowe z E. S.A., Skarżąca zawarła 31 marca 2014 r. z każdą z E. Umowę Sprzedaży Składników Majątkowych i Przejęciu Części Zakładu Pracy (dalej: "Umowa").

Skarżąca wskazała na podstawowe postanowienia Umów istotne dla złożonego wniosku: Skarżąca nabyła od każdego z E. składniki majątkowe wskazane w załączniku nr [...] do Umów. Są to w szczególności (i) środki transportu, (ii) maszyny i urządzenia oraz wyposażenie niezbędne do wykonywania prac serwisowych, (iii) wyposażenie indywidualne pracowników. Cena nabycia powyższych składników majątkowych określona została przez strony wg wartości rynkowej tych rzeczy. Wydanie ww. składników majątkowych nastąpiło 1 kwietnia 2014 r. Powyższe składniki stanowią narzędzia pracy pracowników przejmowanej przez Skarżącą części zakładu pracy każdej ze spółek. Skutkiem zbycia składników majątkowych na zasadach wskazanych powyżej, było przejście z mocy prawa na Skarżącą części zakładu pracy i przypisanych do tej części pracowników w trybie art. 23(1) Kodeksu pracy. Z chwilą przejścia części zakładu pracy, tj. 1 kwietnia 2014 r. o godzinie 0:00 Skarżąca stała się z mocy prawa nowym pracodawcą dla przechodzących pracowników. Jednocześnie, zgodnie z wolą stron Umowy, jej przedmiotem nie jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część w rozumieniu przepisów prawa podatkowego (Umową nie są objęte w szczególności: należności i zobowiązania handlowe, oznaczenia indywidualizujące, księgi).

Lista przejmowanych pracowników stanowi załącznik do każdej z Umów.

Z uwagi na fakt, iż warunki utrzymania zatrudnienia w każdym z E. związane są z większymi kosztami niż poziom, który byłby do uzyskania przez Skarżącą w sposób rynkowy, a także w związku z obciążeniami wynikającymi z postanowień Umowy Społecznej, w szczególności w zakresie: składki na Pracowniczy Program Emerytalny na poziomie 7% wynagrodzenia pracownika (do czasu jego zarejestrowania świadczenie rekompensacyjne w tej wysokości), składki na dodatkowe ubezpieczenie zdrowotne, zniżki za energię elektryczną (tzw. taryfy pracownicze), dodatku za pracę w warunkach uciążliwych, zwiększonego odpisu na Zakładowy Fundusz Świadczeń Socjalnych, ewentualnych kosztów roszczeń pracowniczych związanych z gwarancjami zatrudnienia, Strony zgodnie ustaliły, że tytułem rekompensaty za te koszty i obciążenia Skarżąca otrzyma od każdego E. zryczałtowane Świadczenie wyrównawcze ustalone jako iloczyn określonej kwoty na jednego pracownika i łącznej liczby pracowników przejętych w trybie art. 23(1) Kodeksu pracy zgodnie z Załącznikiem nr 2 do każdej z Umów (dalej: "Świadczenie wyrównawcze"). Kwota bazowa ustalona została przez strony jako szacunkowa różnica pomiędzy przypadającym na jednego pracownika kosztem jego zatrudnienia na warunkach przewidzianych Umową Społeczną a kosztem zatrudnienia analogicznych specjalistów dostępnych obecnie na rynku pracy.

Łączna liczba pracowników przejętych od wszystkich E. według wiedzy Stron wyniosła 99 osób. Świadczenie wyrównawcze, o którym mowa powyżej, będzie płatne ratalnie w następujący sposób: (i) 25% do 7 kwietnia 2014, (ii) pozostała cześć w 12 równych ratach kwartalnych. Zmiana liczby pracowników objętych (na dzień przejścia tj. 1 kwietnia 2014 r.) przejściem części zakładu pracy w trybie art. 23(1) K.p. w stosunku do wskazanej w Załączniku nr [...] do Umowy, w tym zmiana w wyniku orzeczeń sądowych odnoszących się do tego przejścia, lub w wyniku skorzystania przez pracownika z trybu określonego w art. 23 par. 4 K.p. powoduje zmniejszenie Świadczenia wyrównawczego proporcjonalnie do zmniejszonej liczby pracowników. Strony ustaliły zasady zwrotu świadczenia wyrównawczego i innych kosztów na wypadek sporów sądowych dotyczących przejścia pracowników.

Skarżąca oświadczyła w Umowie, iż: (i) została poinformowana, iż w stosunku do przechodzących pracowników wymienionych w Załączniku nr 2 stosuje się postanowienia Umowy Społecznej; (ii) zobowiązała się respektować uprawnienia nabyte przechodzących pracowników, wynikające ze wskazanej wyżej Umowy Społecznej, w brzmieniu obowiązującym w dniu przejścia części zakładu pracy; (iii) została poinformowana przez E. o wszelkich ciążących na E. zobowiązaniach wobec pracowników, w tym wynikających z Umowy Społecznej i je potwierdza; (iv) zobowiązuje się, że środki otrzymane od E. w ramach Świadczenia wyrównawczego będą przeznaczone na: dostosowanie kosztów wynagrodzeń pracowników przejętych z E. do poziomu rynkowego i wypełnienie zobowiązań wynikających z Umowy Społecznej.

W przypadku, gdy wskutek naruszenia przez Skarżącą postanowień, o których mowa powyżej, pracownik będzie dochodził od któregokolwiek z dotychczasowych pracodawców, tj. E. lub E. S.A. roszczeń z tytułu naruszenia Umowy Społecznej, Skarżąca zobowiązana będzie do rekompensaty tych kwot, które którykolwiek z dotychczasowych pracodawców zobowiązany będzie zapłacić w związku z naruszeniem Skarżącej, w terminie 14 dni otrzymania powiadomienia o takim zobowiązaniu. W przypadku wyroku sądu powszechnego orzekającego przywrócenie do pracy pracownika w E. lub E. S.A., z którym rozwiązano stosunek pracy z naruszeniem postanowień Umowy Społecznej, Skarżąca zobowiązana będzie do zwrotu E. wartości Świadczenia wyrównawczego przypadającej na tego pracownika i rekompensaty pracodawcy obciążonemu wszystkich kwot, które będą musiały być zapłacone pracownikowi w związku z tym naruszeniem.

Skarżąca spytała czy otrzymane przez nią Świadczenie wyrównawcze stanowi wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej u.p.t.u. i tym samym stanowi podstawę opodatkowania VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 u.p.t.u.?

W ocenie Skarżącej świadczenie wyrównawcze, które otrzyma nie stanowi wynagrodzenia za odpłatne świadczenie usług i tym samym nie stanowi podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z 15 października 2014 r. uznał stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu wskazał, że aby uznać dane świadczenie za świadczenie odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem, i w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Zatem pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). Tym samym, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ustalanie statusu wypłacanej rekompensaty, jako podlegającej bądź niepodlegającej opodatkowaniu VAT, należy oceniać w kontekście związku z konkretnym świadczeniem. Zatem, jeżeli płatność o charakterze odszkodowawczym nie ma bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia, wówczas kwota wypłaconych odszkodowań nie mieści się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. i jako taka nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

W rozpatrywanej sprawie w umowie ramowej Strony zgodnie ustaliły, że z uwagi na to, że warunki utrzymania zatrudnienia w każdym z E. związane są z większymi kosztami niż poziom, który byłby do uzyskania przez Skarżącą w sposób rynkowy, a także w związku z innymi obciążeniami wynikającymi z postanowień Umowy Społecznej, Skarżąca otrzyma zryczałtowane Świadczenie wyrównawcze. W tym miejscu wskazać należy, że w omawianej sprawie zawarcie umowy ramowej a tym samym uznanie przez Strony podstawowych jej postanowień oraz wypłata na jej podstawie Świadczenia wyrównawczego w określonej kwocie na rzecz Skarżącej, wynika ze zgodnego przejęcia przez Wnioskodawcę ciążących na każdym z E. obowiązków tj. zakończenia istniejącego pomiędzy E. S.A. i E. zobowiązania wynikającego z Umowy Społecznej, określającej gwarancje pracownicze.

Analizowanego wynagrodzenia należnego Skarżącej nie można zatem uznać za rekompensatę za koszty i obciążenia ponoszone przez Skarżącą, gdyż stanowi ono formę wynagrodzenia za działanie Spółki, tj. uwolnienie od zobowiązań wynikających z Umowy Społecznej ciążących na poszczególnych E.. W omawianym przypadku istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonaną świadczeniem a otrzymanym wynagrodzeniem. Przejęcie ww. zobowiązań wynikających z Umowy Społecznej, za co Skarżąca otrzymuje określoną kwotę pieniężną, należy traktować jako wynagrodzenie za świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ spełniona jest przesłanka istnienia związku pomiędzy wypłatą należności, a otrzymaniem świadczenia wzajemnego, co jest warunkiem koniecznym do uznania, że wypłata tej kwoty podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W ocenie Ministra Finansów czynność Skarżącej w postaci uwolnienia z obowiązujących E. zobowiązań z tytułu zawartej Umowy Społecznej stanowi odpłatne świadczenie usług przez Skarżącą, o którym mowa w art. 8 ust. 1 u.p.t.u. W analizowanym przypadku istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonanym świadczeniem a otrzymanym wynagrodzeniem, gdyż kwota ustalona na mocy zawartej umowy ramowej, w zamian za wyrażenie zgody na przejęcie zobowiązań wynikających z Umowy Społecznej stanowi wynagrodzenie za te usługi i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W rezultacie kwota otrzymanego Świadczenia wyrównawczego stanowi podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług określoną w art. 29a u.p.t.u.

Minister Finansów w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z 12 grudnia 2014 r. stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej.

Skarżąca nie zgadzając się z wydaną interpretacją złożyła skargę do Sądu. Interpretacji zarzuciła naruszenie prawa materialnego, tj. art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 8 ust. 1 u.p.t.u. poprzez błędną wykładnię, co doprowadziło do uznania, iż otrzymane przez Skarżącą Świadczenie wyrównawcze stanowi odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Skarżąca wydanej interpretacji zarzuciła też naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 749, ze zm., dalej jako "Ordynacja podatkowa") - poprzez oparcie rozstrzygnięcia o wadliwie wyłożony art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 8 ust. 1 u.p.t.u., co skutkuje naruszeniem zasady praworządności.

Skarżąca wniosła o uchylenie w całości wydanej Interpretacji, oraz zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm prawem przepisanych.

Minister Finansów w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko w sprawie. Zarzuty skargi uznał za niezasadne.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga okazała się zasadna.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega między innymi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Definicję dostawy towaru zawiera art. 7 ust. 1 u.p.t.u. Definicję pojęcia świadczenie usług zawiera z kolei art. 8 ust. 1 u.p.t.u., zgodnie, z którym Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie natomiast z ust. 2 powyższego artykułu za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Analiza powyższych przepisów dowodzi, iż definicja "świadczenia usług" ma charakter dopełniający definicję "dostawy towarów" i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania VAT transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej. Nie oznacza to jednakże, iż wszystkie czynności mieszczą się albo w pojęciu dostawy albo w pojęciu usługi. Są bowiem takie czynności faktyczne lub prawne, które w żaden sposób nie spełniają określonych w ustawie VAT przesłanek niezbędnych do przyjęcia, iż zrealizowano dostawę towarów lub że doszło do świadczenia usług, są to czynności neutralne z punktu widzenia VAT. Świadczenie usług podlega przy tym opodatkowaniu tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych. Aby usługa podlegała obowiązkowi podatkowemu z tytułu VAT pomiędzy czynnością podlegającą opodatkowaniu (usługą), a wynagrodzeniem otrzymanym z tytułu jej wyświadczenia musi istnieć bezpośredni, czytelny i dostrzegalny związek (wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 4 kwietnia 2012r., I SA/Wr 545/12, LEX nr 1170254). Nie wszystkie świadczenia wzajemne między kontrahentami będą stanowiły odrębne czynności podlegające opodatkowaniu. Dotyczy to zwłaszcza sytuacji, gdy w celu wykonania danego kontraktu usługobiorca musi (lub chce) udostępnić swój majątek usługodawcy bądź w inny sposób "ułatwić" wykonanie usługi na swoją rzecz. Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako usługi, podlegają tylko takie świadczenia, które ze względu na cel i przedmiot dają się wyodrębnić jako samodzielne zdarzenia prawne (wyrok WSA w Białymstoku z dnia 30 kwietnia 2009r., I SA/Bk 152/09, LEX nr 496190). Aby mówić o opodatkowaniu dostawy towaru czy też usługi muszą one być odpłatne. Odpłatność bowiem jest elementem koniecznym do powstania obowiązku w VAT. Termin ten nie został zdefiniowany ani w ustawie VAT, ani też w Dyrektywie 112 i VI Dyrektywie. Definicji tej można natomiast poszukać w przepisach prawa cywilnego oraz orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W rozumieniu cywilistycznym odpłatność zawiera element wynagrodzenia pieniężnego, musi więc istnieć wzajemna ekwiwalentność świadczeń. Zgodnie natomiast z orzecznictwem TSUE odpłatność w rozumieniu VAT definiowana jest znacznie szerzej, a elementem wyróżniającym jest wynagrodzenie z tytułu dokonanej transakcji, z pominięciem formy tegoż wynagrodzenia. Konieczny jest więc bezpośredni związek pomiędzy dokonanym świadczeniem a otrzymaniem wynagrodzenia (np. wyrok ETS w sprawach: C-16/93, C-213/99, C-404/99). Z podobnymi poglądami można się również spotkać w rozstrzygnięciach sądów administracyjnych (por. wyrok WSA w Krakowie z 28 września 2005r., I SA/Kr 850/05, Białymstoku z 23 sierpnia 2006 r., I SA/Bk 193/06, Warszawie z 1 kwietnia 2008r., III SA/Wa 2166/07). Opodatkowaniu podlega zatem dostawa towarów i świadczenie usług za wynagrodzeniem, które powinno mieć formę przysporzenia (zwiększenia aktywów po stronie beneficjenta) z tytułu konkretnego świadczenia.

Do czynności (zaniechań) podlegających opodatkowaniu VAT nie można, w ocenie Sądu, zaliczyć odszkodowania czy wynagrodzenia z tytułu zmiany warunków umowy, stanowiących w istocie zadośćuczynienie za zmniejszenie należnego wynagrodzenia. Pojęcie odszkodowania nie zostało zdefiniowane w u.p.t.u. Według art. 361 k.c. natomiast odszkodowanie jest zapłatą za wyrządzone szkody, poniesione przez kogoś straty. Z przepisów k.c. wynika ponadto, iż zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego wynikała szkoda. Naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Odszkodowanie, zatem to nic innego, jak rekompensata, zadośćuczynienie za utracone zyski, które mogłyby zostać uzyskane przez dalsze świadczenie usług na rzecz kontrahenta. Odszkodowanie nie jest wynagrodzeniem z tytułu jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Istotą i celem odszkodowań jest rekompensata za szkodę, a nie płatność za świadczenie. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną - świadczeniem w zamian za wynagrodzenie. Otrzymanie odszkodowania nie wiąże się bowiem z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata określonej kwoty pieniężnej wynika natomiast z konieczności wynagrodzenia straty wynikłej ze zmiany dotychczasowych warunków umowy, ograniczenia spodziewanego zysku. Skoro odszkodowanie nie stanowi wynagrodzenia za świadczone usługi, bezpośrednio nie wiąże się z żadną czynnością mającą charakter świadczenia ze strony podmiotu zobowiązanego do takiego zadośćuczynienia. W konsekwencji stwierdzić należy, iż podatnik nie realizuje żadnego obrotu. Zgodnie bowiem z art. 29 ust. 1 VAT, obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży (całość świadczenia należnego od nabywcy), pomniejszona o należny podatek. Brak osiągnięcia jakiegokolwiek obrotu powoduje, że obowiązek rozliczenia VAT z tytułu otrzymania odszkodowania nie powstanie u podatnika. Nie sposób jednakże nie zauważyć, iż tylko niektóre odszkodowania mają charakter wynagrodzenia. Ma to miejsce np. w sytuacji przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie (art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u.).

O opodatkowaniu pozostałych odszkodowań ustawodawca nie mówi nic. Uznać zatem należy, także z tego względu, iż pozostałe odszkodowania nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. W sytuacji kar czy odszkodowań brak jest zachowania symetrii między świadczeniem a wynagrodzeniem. W takich przypadkach mamy do czynienia jedynie z wynagrodzeniem, które zwykle stanowi formę zadośćuczynienia, zatem nie ma zwiększenia aktywów po stronie beneficjenta.

Odnosząc powyższe rozważania do oceny niniejszej sprawy należy udzielić odpowiedzi na pytania; czy należność (świadczenie wyrównawcze), którą ma otrzymać Skarżąca od dotychczasowych pracodawców w związku z większymi kosztami zatrudnienia pracowników przejętych na podstawie 23(1) Kodeksu pracy stanowi wynagrodzenia za świadczone usługi i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT; czy też jest rekompensatą za zmniejszenie zysków Skarżącej w wyniku zwiększonych kosztów zatrudnienia przejętych pracowników i nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 23(1) § 1 Kodeksu pracy W razie przejścia zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę staje się on z mocy prawa stroną w dotychczasowych stosunkach pracy, z zastrzeżeniem przepisów § 5 (zastrzeżenie to nie ma znaczenia w niniejszej sprawie).

Jednym z założeń wykładni cytowanego wyżej przepisu jest to, że przejście zakładu pracy na innego pracodawcę nie uzasadnia samo w sobie pogorszenia warunków pracy przejmowanego pracownika (wyr. SN z 5.4.2007 r., I PK 323/06, MoPr 2007, Nr 12, s. 639). Pracodawcę przejmującego na zasadzie komentowanego przepisu inny zakład pracy wiążą warunki stosunku pracy uzgodnione przez poprzedniego pracodawcę. Pracodawca przejmujący zakład pracy staje się zatem z mocy prawa stroną w dotychczasowym stosunku pracy (wyr. SN z 29.9.1998 r., I PKN 349/98, OSNAPiUS 1999, Nr 20, poz. 653).

W świetle powyższego błędne jest stanowisko prezentowane w zaskarżonej interpretacji, że wynagrodzenie należne Skarżącej stanowi formę wynagrodzenia za uwolnienie dotychczasowych pracodawców od zobowiązań wynikających z warunków określających stosunek pracy przejętych pracowników (Umowa Społeczna). Należy mieć bowiem na uwadze, że dotychczasowi pracodawcy – E. zostali uwolnieni z tych zobowiązań na mocy przywołanego wyżej przepisu, a jedynym zobowiązanym z tego tytułu stała się Skarżąca. Otrzymanemu przez Skarżącą wynagrodzeniu nie towarzyszy zatem świadczenie usługi wzajemnej.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem TSUE pojęcie "'świadczenia usług dokonywanego odpłatnie" w rozumieniu art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy, zakłada istnienie bezpośredniego związku pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym (zob. wyroki: z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie 102/86 Apple and Pear Development Council, Rec. s. 1443, pkt 12; z dnia 16 października 1997 r. w sprawie C-258/95 Fillibeck, Rec. s. I-5577, pkt 12; ww. wyroki w sprawach Komisja przeciwko Grecji, pkt 29, oraz Komisja przeciwko Hiszpanii, pkt 92).

W ocenie Sądu w stanie faktycznym opisanym we wniosku o udzielenie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego Skarżąca będąc zobowiązana do pokrycia zwiększonych kosztów pracowniczych wynikających z zawartej Umowy Społecznej wykonuje własne zobowiązania. Natomiast celem świadczenia wyrównawczego otrzymanego od E. jest zrekompensowanie Skarżącej wysokości kosztów poniesionych z tego tytułu. Skarżąca nie wykonuje tym samym na rzecz E. świadczenia usług opodatkowanych podatkiem VAT.

W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art. 146 § 1oraz art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.), orzekł jak w sentencji.