Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 829/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2005-05-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Ewa Madej (sprawozdawca), Sędziowie NSA Eugeniusz Christ, Ryszard Mikosz, Protokolant Aleksandra Doruch, po rozpoznaniu w dniu 4 maja 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi E. i J. T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych o d d a l a s k a r g ę.


UZASADNIENIE

Pismem z dnia [...] 2004 r. U. i W. T. wnieśli do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] r. nr [...], określającą im przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. w wysokości [...] zł celem jej zabezpieczenia na ich majątku.

W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia, organ odwoławczy wskazał na następujący stan faktyczny i argumentację prawną.

W związku z prowadzoną przez Pierwszy Urząd Skarbowy w C. kontrolą podatkową w zakresie rozliczeń z budżetem Państwa z tytułu podatku dochodowego za 2001 rok wspólników Spółki Jawnej "A" – J. T. i W. T. oraz na podstawie przeprowadzonych kontroli krzyżowych transakcji tejże spółki (w zakresie skupu i sprzedaży metali kolorowych), Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w C. decyzją z dnia [...] r. nr [...] dokonał zabezpieczenia na majątku U. i W. T. przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego w wysokości [...] zł z obawy, iż zobowiązanie to nie zostanie uiszczone.

Podstawą do takiego stwierdzenia było zaniżenie dochodów będących przedmiotem opodatkowania oraz wysoka kwota przewidywanego uszczuplenia, uprawdopodabniająca nieściągalność zobowiązania.

Od powyższej decyzji podatnicy wnieśli odwołanie, zarzucając jej naruszenie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137, poz. 926 ze zm.), a to:

- art. 120, 180, 187 i art. 123 w związku z art. 191 i 192 oraz art. 210 § 4 poprzez nie działanie na podstawie przepisów prawa, nie podejmowanie działań w celu wszechstronnego wyjaśnienia sprawy, nie zapewnienie stronie czynnego udziału w postępowaniu oraz błędne uzasadnienie faktyczne i prawne decyzji,

- art. 33 § 2 i 3 poprzez nieuzasadnione zastosowanie tego przepisu w sprawie.

Decyzji zarzucono ponadto błędne powołanie przepisu art. 33 § 7 Ordynacji podatkowej, który zmieniony został przez art. 1 pkt. 24 ustawy z dnia 12 września 2002 r. (Dz. U. nr 169, poz. 1387) i obowiązuje od dnia 1 stycznia 2003 r. oraz "nie powołanie merytorycznego przepisu naruszenia właściwej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych".

W związku z powyższym, strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, orzeczenie co do istoty sprawy i wstrzymanie wykonania decyzji do czasu ostatecznego rozstrzygnięcia.

W uzasadnieniu odwołania, podatnicy wskazali przede wszystkim na fakt, iż kontrola w spółce "A" zakończona została podpisaniem protokołu w dniu [...] 2002 r., natomiast do dnia [...] 2004 r. nie zostało wszczęte postępowanie podatkowe, w związku z czym strona przekonana była iż przeprowadzona kontrola nie stwierdziła żadnych uchybień w działaniach spółki. Pomimo tego faktu, dopiero po upływie dwóch lat, wydana została decyzja zabezpieczająca.

Zarzucono ponadto organom podatkowym, iż w żaden sposób nie wskazały dowodów ani nie dokonały wyliczeń pozwalających przyjąć wartość przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego. Wskazano również, że decyzje o zabezpieczeniu zobowiązań podatkowych powinny być wszechstronnie uzasadnione, w związku z czym zastrzeżenia budzi rozstrzygnięcie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego.

Nie znajdując podstaw do uwzględnienia odwołania, organ podatkowy drugiej instancji wydał zaskarżoną decyzję, w której podniósł przede wszystkim, iż zabezpieczenie jest instytucją mającą za zadanie ochronę przyszłych interesów wierzyciela. Mimo, że zabezpieczenie następuje w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie może być ono utożsamiane z postępowaniem egzekucyjnym, gdyż w jego wyniku nie dochodzi do wykonania zobowiązania podatkowego.

Organ odwoławczy zaznaczył również, że na organie podatkowym nie ciążył obowiązek wydania postanowienia o wszczęciu postępowania zabezpieczającego (art. 165 Ordynacji podatkowej) oraz stosowania procedury obowiązującej w postępowaniu podatkowym wymiarowym, gdyż te kwestie uregulowane zostały w innym, niż zabezpieczenie, dziale Ordynacji podatkowej. Stosowanie rygorów przewidzianych dla postępowania podatkowego kłóciłoby się – zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej – z ratio legis postępowania zabezpieczającego.

Wskazując na treść przepisu art. 33 § 2 i 3 Ordynacji, organ odwoławczy zaznaczył iż w jego ocenie zarzuty dotyczące naruszenia tej regulacji ustawowej również nie zasługują na uwzględnienie, gdyż zabezpieczenie przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego nie jest jeszcze egzekucją tego zobowiązania i spełnia warunki zawarte w art. 33 § 2 Ordynacji. Organ podkreślił również, że byt prawny decyzji o zabezpieczeniu określony został w art. 33a Ordynacji podatkowej, gdzie ustawodawca ograniczył go do momentu wydania i doręczenia decyzji wymiarowej.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach U. i W. T. wnieśli o uznanie, że zaskarżona decyzja wydana została z istotnym naruszeniem prawa materialnego i procesowego oraz o zasądzenie kosztów postępowania.

W skardze powtórzone zostały zarzuty, zawarte w odwołaniu od decyzji organu podatkowego pierwszej instancji. Poniesiono również zarzut naruszenia art. 139 i 140 Ordynacji podatkowej, poprzez nieprzestrzeganie zasady szybkiego i wnikliwego działania oraz art. 200 § 1 w związku z art. 123 § 1 tej ustawy, gdyż nie został wyznaczony stronom przez organ odwoławczy 7-dniowy termin na wypowiedzenie się w sprawie całego zebranego materiału dowodowego.

W uzasadnieniu skargi, również zasadniczo zbieżnym z uzasadnieniem odwołania, skarżący wskazali na lakoniczność uzasadnienia decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego. Podnieśli również, iż U. T., choć pozostaje we wspólnocie małżeńskiej, nie jest współwłaścicielką firmy "A" a pomimo to decyzja o zabezpieczeniu kwoty zobowiązania podatkowego wydana została także względem niej.

Organom podatkowym zarzucono wydanie decyzji pomimo nie wszczęcia postępowania podatkowego i nie wydania decyzji wymiarowej. Zdaniem skarżących, przed wydaniem decyzji o zabezpieczeniu organ winien wydać i doręczyć podatnikowi postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego. Z kolei zasadą jest wydawanie takiego postanowienia na wniosek strony lub z urzędu, natomiast jeżeli nie wystąpi jeden z tych aktów wszczęcia postępowania, nie toczy się ono.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. podtrzymał w pełni argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wskazał ponadto, iż w dniu [...] 2002 r. U. i W. T. złożyli zeznanie podatkowe o wysokości osiągniętych dochodów za 2001r. (PIT-36), wnosząc o łączne opodatkowanie dochodów. Oświadczyli ponadto iż spełniają warunki określone w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r., nr 14 poz. 176 ze zm.), gdyż pozostawali we wspólnym związku małżeńskim przez cały rok 2001 i pomiędzy nimi istnieje wspólność majątkowa. Z tych zatem przyczyn decyzja o zabezpieczeniu na wspólnym majątku U. i W. T. wydana została zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa.

Organ zaznaczył również, że podatnicy mylą fakt wszczęcia postępowania zabezpieczającego czy kontrolnego od postępowania podatkowego, wskazując jednocześnie na to, iż postępowanie podatkowe nie zostało jeszcze wszczęte a termin zabezpieczenia został przedłużony przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w C. postanowieniem z dnia [...] r. do dnia [...] 2005r. z uwagi na toczące się postępowanie kontrolne w zakresie naruszenia prawa podatkowego, prowadzone przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K., oraz w zakresie popełnienia przestępstwa z art. 270 § 1 i art. 271 § 1 Kodeksu karnego, prowadzone przez Prokuraturę Rejonową dla Miasta C..

Za bezpodstawny uznany został również zarzut naruszenia art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, z uwagi zapis § 2 pkt. 2 tego artykułu.

W konkluzji odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi.

Na rozprawie w dniu 4 maja 2005 r. pełnomocnik skarżących, podtrzymując skargę, oświadczył, iż postępowanie podatkowe w odniesieniu do skarżących nie zakończyło się jeszcze wydaniem decyzji. Pełnomocnik organu odwoławczego wyjaśnił, że postępowanie kontrolne prowadzone przez Urząd Kontroli Skarbowej, według jego wiedzy, nie zostało dotąd zakończone. Ponadto wydano kolejne postanowienie o zabezpieczeniu z uwagi na to, iż dnia [...] 2005 r. kończył się okres poprzedniego zabezpieczenia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sądy administracyjne, zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153, poz. 1270), sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Art. 145 § 1 pkt. 1 cytowanej ustawy przewiduje, że sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla je w całości jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Powołana wyżej regulacja prawna nie pozostawia zatem wątpliwości, że skarga podlega uwzględnieniu jedynie wówczas, gdy organom, w tym przypadku – podatkowym, można postawić uzasadniony zarzut, że przy wydawaniu zaskarżonej decyzji dopuściły się naruszenia prawa materialnego lub przepisów postępowania i to w takim stopniu, który sprawia, że naruszenie to miało lub mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

W niniejszej sprawie, zdaniem Sądu, okoliczności takie nie miały miejsca.

Na wstępie zaakcentować należy, iż instytucja zabezpieczenia zobowiązań podatkowych, na wzór zabezpieczeń roszczeń pieniężnych, wykształconych na gruncie prawa cywilnego, pozbawiona jest elementu dobrowolności i oparta jest na przymusie wynikającym z władztwa administracyjnego. Zobowiązania podatkowe korzystają bowiem ze szczególnej ochrony prawnej, pozwalającej zagwarantować ich wykonanie (R. Mastalski, J. Zubrzycki: Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wyd. III, Oficyna Wydawnicza "Unimex", Wrocław 2000r., str. 61 – 62).

Wspomniana wyżej instytucja, na gruncie prawa podatkowego uregulowana została w art. 33 i następnych Ordynacji podatkowej. Zauważyć w tym miejscu należy, iż art. 33 tejże ustawy ulegał pewnym modyfikacjom. Do dnia 1 stycznia 2003 r. art. 33 § 1 Ordynacji stanowił, iż zobowiązanie podatkowe może być zabezpieczone na majątku podatnika przed terminem płatności podatku, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane. Art. 33 § 2 stanowił z kolei, iż zabezpieczenia można dokonać przed wydaniem decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego lub określającej wysokość zaległości podatkowej, jeżeli z dowodów zgromadzonych w postępowaniu wynika, że zobowiązanie podatkowe może nie zostać wykonane.

Przepisy powyższe zmienione zostały przez art. 1 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. nr 169, poz. 1387). Wobec tego, z dniem 1 stycznia 2003 r. art. 33 § 1 Ordynacji otrzymał następujące brzmienie: "zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, a w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim także na majątku wspólnym, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym i dokonuje czynności, których skutkiem jest utrata prawa własności do majątku. W przypadku zabezpieczenia na majątku wspólnym małżonków przepis art. 29 § 2 stosuje się odpowiednio".

Zwrócić należy ponadto uwagę na, wprowadzone wskazaną wyżej ustawą, nowe brzmienie § 2 tego artykułu, który stanowi, że zabezpieczenia w okolicznościach, o których mowa w § 1, można dokonać również w toku postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej, przed wydaniem decyzji:

1) ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego,

2) określającej wysokość zobowiązania podatkowego,

3) określającej wysokość zwrotu podatku.

Powyższe zmiany niosą ze sobą określone konsekwencje. Po pierwsze, ustawowy zwrot "zabezpieczenia (...) można również dokonać w toku postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej" wskazuje, iż prawo dopuszcza możliwość wydania decyzji o zabezpieczeniu zobowiązania podatkowego także przed wszczęciem postępowania podatkowego. Zabezpieczenie może być dokonane jeszcze przed powstaniem obowiązku podatkowego, w sytuacji gdy decyzja konstytutywna, ustalająca wysokość tego podatku będzie dopiero wydana. Nawet w sytuacji, gdy zobowiązanie podatkowe nie zostało jeszcze ukształtowane lub nie została jeszcze określona zaległość podatkowa, możliwe jest wydanie decyzji o zabezpieczeniu, pod warunkiem jednak zgromadzenia dowodów, z których wynikać będzie, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane (S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka – Medek: Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wyd. "Lexis Nexis", Warszawa 2004 r., str. 166 – 167).

Po drugie, przepisem art. 33 § 1 Ordynacji, po wskazanych zmianach, objęty został również majątek współmałżonka, przy czym zabezpieczenie na tym majątku dotyczy podatników pozostających w związku małżeńskim, między którymi istnieje wspólność majątkowa.

Rozważając kwestię zabezpieczenia zobowiązania podatkowego w oparciu o art. 33 Ordynacji podatkowej stwierdzić jednocześnie wypada, iż zgodnie z art. 17 wskazanej wyżej ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw, do zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie noweli (tj. przed 1 stycznia 2003 r.) stosuje się art. 33 Ordynacji w brzmieniu sprzed dnia wejścia w życie ustawy zmieniającej.

W świetle powyższych uregulowań prawnych trzeba podkreślić, że decyzja organu pierwszej instancji, utrzymana w mocy zaskarżoną decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w K., oparta została na prawidłowej podstawie prawnej, a mianowicie – art. 33 § 2, § 3 i § 7 Ordynacji podatkowej w związku z art. 17 ustawy z dnia 12 września 2002 r. Wprawdzie organ odwoławczy powołał się w swym rozstrzygnięciu na przepis art. 33 w znowelizowanym brzmieniu, ale nie zmienia to faktu, że utrzymał swym orzeczeniem w mocy decyzję wydaną na właściwej podstawie prawnej. W tym kontekście należy przeanalizować zasadność zarzutów skargi w odniesieniu do brzmienia art. 33 obowiązującego w 2001 r. i 2002 r. tj. w roku podatkowym, w którym powstał obowiązek podatkowy skarżących w podatku dochodowym od osób fizycznych.

W pierwszej kolejności należy odnieść się do twierdzenia skargi, że nie było podstaw do zastosowania art. 33 § 2 Ordynacji podatkowej, albowiem kontrola podatkowa przeprowadzona w Spółce "A" w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. została zakończona protokołem kontroli, podpisanym w dniu [...] 2002 r., a Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w C. nie wszczął postępowania podatkowego wobec małżonków, nie powiadomił wspólników Spółki Jawnej "A" o prowadzeniu kontroli krzyżowych, sprawdzających transakcje z kontrahentami tej spółki, ani nie wydał postanowienia o zawieszeniu postępowania i nie powiadomił o tym wspólników Spółki Jawnej "A", zaś postępowanie kontrolne wszczęte w dniu [...] 2004 r. przez Urząd Kontroli Skarbowej w K. nie zostało zakończone, a podatników nie poinformowano o jakichkolwiek nieprawidłowościach w zakresie zaniżenia dochodu, stanowiącego podstawę opodatkowania.

Odnosząc się do powyższych zarzutów Sąd wziął pod uwagę, że z treści art. 33 Ordynacji podatkowej (w jego pierwotnym i znowelizowanym brzmieniu) nie można wyprowadzić wniosku iż wydanie decyzji określającej przybliżoną wielkość zaległości podatkowego w celu jego zabezpieczenia na majątku podatnika musi być poprzedzone wszczęciem postępowania podatkowego. Wprawdzie art. 33 § 2 w pierwotnym brzmieniu wskazywał na to, że przesłaną jego zastosowania jest wyprowadzenie wniosku o prawdopodobieństwie niewykonania zobowiązania w oparciu o dowody zgromadzone w postępowaniu, lecz z uwagi na użycie ogólnego pojęcia "postępowanie" nie można jednoznacznie przesądzić iż chodzi wyłącznie o postępowanie podatkowe (ustawodawca nie użył tego określenia), z wyłączeniem postępowania kontrolnego. Pamiętać w tym względzie wypada, że w ustawie z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej postępowanie kontrolne jest równoznaczne z postępowaniem podatkowym (art. 31 ust. 2 pkt 3 tej ustawy). W rozpoznawanej sprawie w dacie wydania decyzji przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego toczyło się postępowanie kontrolne w stosunku do spółki jawnej "A", a ponieważ jej przedmiotem jest podatek dochodowy – to kontrola prowadzona jest de facto w stosunku do wspólników tej spółki, jako że oni są podatnikami tego podatku, a nie spółka.

Sąd nie podzielił też poglądu skarżących, że zabezpieczenie zaległości podatkowej wymaga wszczęcia odrębnego postępowania w tym zakresie, z obowiązkiem wydania w tym przedmiocie postanowienia i doręczenia go stronom. Zarówno wykładnia gramatyczna jak i systemowa prowadzą do wniosku iż zabezpieczenie jest rozstrzygnięciem wpadkowym, a nie samoistnym, w procesie ustalania bądź określania obowiązku podatkowego. Wskazuje na to fakt umieszczenia przepisów o zabezpieczeniu w innym dziale Ordynacji podatkowej (Dział III) niż regulacje dotyczące postępowania podatkowego (Dział IV). W praktyce systematyka ta powoduje, iż do postępowania zabezpieczającego, z natury swej polegającego na skutecznym zabezpieczaniu realizacji przyszłych zobowiązań podatkowych, nie mają zastosowania regulacje obowiązujące w podatkowym postępowaniu wymiarowym. Usytuowanie przepisów o zabezpieczeniu w Dziale III Ordynacji podatkowej i odesłanie do przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji przemawia za tym, że do przepisów tych nie mają zastosowania zawarte w Ordynacji zasady ogólne postępowania oraz przepisy dotyczące wszczęcia postępowania (wyrok NSA z dnia 2 marca 2001 r., sygn. III SA 28/00, POP 2002/2/36, Lex nr 47486; tak też NSA w wyroku z dnia 31 stycznia 2003 r. sygn. I SA/Gd 496/00, POP 2004/3/57). Dodatkowo podkreślić należy również materialnoprawny charakter regulacji zawartych w dziale dotyczącym zobowiązań podatkowych, podczas gdy przepisy zawarte w dziale normującym postępowanie podatkowe należą do regulacji proceduralnych.

W dalszej kolejności, niezbędne jest odniesienie się do zarzutu nie przedstawienia przez organ dowodów, pozwalających na dokonanie zabezpieczenia. Stwierdzić tutaj trzeba, że dla jego dokonania nie jest konieczne wykazanie, że zobowiązanie nie zostanie wykonane, lecz uzasadnione przypuszczenie, iż zobowiązanie to może nie zostać wykonane. Dla dokonania zabezpieczenia wystarczy jedynie wykazanie prawdopodobieństwa niewykonania tego zobowiązania przez podatnika, gdyż dobrowolne jego wykonanie jest zdarzeniem przyszłym i niepewnym.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem, zabezpieczenie stanowi instytucję, której celem jest ochrona interesów wierzyciela, przede wszystkim gdy chodzi o zapewnienie skuteczności przyszłej egzekucji obowiązku podatkowego, przy czym wystarczające jest tutaj wykazanie obawy, że obowiązek podatkowy może nie zostać wykonany (wyrok NSA z dnia 14 grudnia 2000 r., sygn. III SA 7499/98, "Przegląd podatkowy" 2001/7/59, Lex nr 47508).

Stwierdzenie to nabiera szczególnego znaczenia w przedmiotowej sprawie, z uwagi na ustalenie w toku kontroli podatkowej nierzetelnego ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych, skutkujące ustaleniem wysokiej, przybliżonej kwoty uszczuplenia podatkowego. Organ podatkowy określił przybliżoną wielkości zaległości podatkowej w oparciu o całokształt ustaleń poczynionych do chwili wydania tej decyzji w toku postępowań kontrolnych, prowadzonych zarówno w stosunku do skarżących jak i innych podmiotów związanych z działalnością gospodarczą spółki "A". Nie można tez tracić z pola widzenia faktu, że w oparciu o te dowody wszczęte zostało postępowanie karne przez Prokuraturę Rejonową w C.. Organ podatkowy ustalił ponadto, że w lutym 2004 r. wspólnicy spółki "A" sprzedali znaczącą część swoich udziałów, co organ ten ocenił jako przejaw wyzbywania się przez podatników ich majątku.

Powyższe ustalenia wskazują, iż organy podatkowe miały prawną możliwość i faktyczne podstawy do wydania decyzji określającej przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego celem jej zabezpieczenia na majątku podatników.

Ostatnią kwestią jest zasadność zarzutu, że decyzja została skierowana do obojga małżonków, podczas gdy postępowanie kontrolne dotyczy jedynie dochodu W. T. – jako wspólnika spółki "A". W tym zakresie trzeba przede wszystkim podkreślić, że podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. są wspólnie oboje małżonkowie. U. i W. T. złożyli bowiem zeznanie podatkowe o wysokości osiągniętych dochodów za 2001 r. zarazem wnosząc o łączne opodatkowanie dochodów. Oświadczyli także iż spełniają warunki określone w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż pozostawali we wspólnym związku małżeńskim przez cały rok 2001 i pomiędzy nimi istnieje wspólność majątkowa. Taki stan rzeczy oznacza, że organ podatkowy jest zobowiązany respektować wolę podatników co do wspólnego opodatkowania, jeżeli spełnili oni wskazane wyżej przesłanki, a to z kolei przesądza o tym, że działania zmierzające do zweryfikowania wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2001 muszą być podejmowane w stosunku do obojga małżonków. Wśród tych działań mieści się także zabezpieczenie zaległości podatkowej na majątku podatników. Trzeba przy tym zaznaczyć, że zabezpieczenie to nie następuje w oparciu o art. 33 § 1 w nowym jego brzmieniu na majątku współmałżonka. Regulacja ta dotyczy bowiem innej sytuacji, a mianowicie - opartej na art. 29 Ordynacji podatkowej – odpowiedzialności współmałżonka za zobowiązanie podatnika. W niniejszej sprawie podatnikiem są oboje małżonkowie, stąd decyzja adresowana jest do obojga, a zabezpieczenie dokonane jest na ich majątku.

Niesłuszny jest także zarzut skierowany pod adresem organów podatkowych a polegający na nie wyznaczeniu przed wydaniem decyzji o zabezpieczeniu siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, gdyż zgodnie z art. 200 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej przepisu o wyznaczeniu stronie wskazanego terminu nie stosuje się w sprawach zabezpieczenia i zastawu skarbowego. Warto w tym miejscu przytoczyć wyrok NSA z dnia 11 października 2001r. sygn. I SA/Ka 1547/00 (publ. w "Przeglądzie Podatkowym" 2002/9/63) w którym Sąd uznał, iż nie można pozbawić strony prawa wypowiedzenia się w sprawie zebranych dowodów przed wydaniem decyzji, nawet w takich przypadkach, w których wynik rozstrzygnięcia zdaje się być oczywisty, chyba że istnieje wyraźna ku temu podstawa prawna (art. 200 § 2 Ordynacji podatkowej).

Z uwagi zatem na podniesione wyżej okoliczności faktyczne i prawne Sąd, nie dopatrując się naruszenia przepisów prawa przez organy podatkowe, skargę jako nieuzasadnioną oddalił, przy zastosowaniu art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.