Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1024/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2019-05-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151a, art. 228 § 1 pkt 1, art. 208 § 1 i 2
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Paweł Kornacki, Sędziowie WSA Dorota Kozłowska, Bożena Pindel (spr.), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 14 maja 2019 r. sprawy ze skargi U. K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie niedopuszczalności odwołania w sprawie odpowiedzialności podatkowej płatnika w podatku dochodowym od osób fizycznych za poszczególne miesiące 2014 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z [...] nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach, działając na podstawie art. 228 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., dalej "O.p."), stwierdził niedopuszczalność odwołania U.K. (dalej "strona" lub "strona skarżąca") od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. (dalej "organ

I instancji") z [...] nr [...] orzekającej o odpowiedzialności podatkowej A

sp. z o. o. w K. (dalej "Spółka") jako płatnika za niedopełnienie obowiązków wynikających z art. 8 O.p. i określającej wysokość należności z tytułu niepobranych lub pobranych a niewpłaconych w ustawowym terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za miesiące: styczeń, marzec, kwiecień, maj, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2014 r. w łącznej kwocie

[...] zł.

W uzasadnieniu postanowienia organ odwoławczy przedstawił następujący stan faktyczny oraz argumentację prawną.

Decyzją z [...] organ I instancji ‒ na podstawie dokumentacji znajdującej się w jego dyspozycji, tj. deklaracji rocznej o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy PIT-4R za 2014 r., złożonej przez Spółkę w dniu

2 lutego 2015 r., danych wynikających z prowadzonych przez niego rejestrów oraz materiale dowodowym zgromadzonym w toku kontroli podatkowej przeprowadzonej w Spółce w zakresie prawidłowości "obliczania, pobrania i deklarowania zaliczek na podatek od wypłaconych wynagrodzeń za m-ce (...) 01/2014 r., 03-05/2014 r., 07-12/2014 r.", oraz w toku postępowania podatkowego prowadzonego na podstawie postanowienia z dnia [...] ‒ orzekł o odpowiedzialności podatkowej Spółki jako płatnika za niedopełnienie obowiązków wynikających z art. 8 O.p.,

tj. niepobranie lub pobranie a niewpłacenie w ustawowym terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wynagrodzeń z tytułu zawartych umów

o pracę oraz umów cywilnoprawnych, wypłaconych za miesiące: styczeń, marzec, kwiecień, maj, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2014 r. oraz określił należności z tego tytułu w łącznej kwocie [...] zł (w tym: za styczeń 2014 r.

w wysokości [...] zł, za marzec 2014 r. w wysokości [...] zł, za kwiecień 2014 r.

w wysokości [...] zł, za maj 2014 r. w wysokości [...] zł, za lipiec 2014 r.

w wysokości [...] zł, za sierpień 2014 r. w wysokości [...] zł, za wrzesień 2014 r.

w wysokości [...] zł, za październik 2014 r. w wysokości [...] zł, za listopad 2014 r.

w wysokości [...] zł i za grudzień 2014 r. w wysokości [...] zł).

Wobec informacji powziętych przez kontrolujących w dniu 16 czerwca 2016 r. od przedstawiciela podmiotu będącego administratorem nieruchomości położonej

w K. przy ulicy [...] ‒ Spółka "nie posiada siedziby, adresu do korespondencji oraz innych praw do posługiwania się adresem: K.,

ul. [...]", który to figurował jako adres siedziby Spółki nie tylko

w ewidencjach prowadzonych przez organ I instancji, lecz także w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, a "taki stan trwa już od dawna", co potwierdzało informację udzieloną organowi I instancji przez inny podmiot w piśmie

z dnia 9 listopada 2015 r., zgodnie z którą Spółka nie wynajmuje pomieszczeń biurowych w budynku w K. przy ulicy [...], przesyłka zawierająca decyzję organu I instancji została skierowana - zgodnie z art. 151a § 1 O.p. - do rąk strony, jako osoby upoważnionej do reprezentowania Spółki z racji sprawowania przez nią funkcji prezesa jednoosobowego zarządu.

Tym samym nie dano wiary twierdzeniu strony, która w odpowiedzi na wystosowane do niej wezwanie do przedłożenia kompletu dowodów źródłowych związanych z przedmiotem kontroli poinformowała o rezygnacji z dniem [...] z piastowanej w Spółce funkcji prezesa zarządu. Podnoszona okoliczność nie została bowiem poparta żadnymi dowodami pomimo wezwania strony do udzielenia wyjaśnień we wskazanym zakresie i przedłożenia stosownych dokumentów potwierdzających zrzeczenie się przez nią i wygaśnięcie mandatu do pełnienia wskazanej funkcji, a przede wszystkim pozostawała w sprzeczności z treścią dotychczasowych wpisów dokonanych w aktach rejestrowych prowadzonych dla Spółki wśród których, do dnia wydania decyzji, nie ujawniono zmian w powyższym zakresie.

Organ zaznaczył, że również postanowienie Sądu Rejonowego [...] w K. Wydział VIII Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego

z dnia [...], sygn. akt [...]

nie pozostawiało wątpliwości co do statusu strony. Postanowienie to zapadło

w przedmiocie oddalenia wniosku złożonego do Sądu Rejestrowego w trybie

art. 138 § 3 O.p. przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. w dniu

[...] o ustanowienie kuratora dla Spółki, który to podmiot w opinii wnioskodawcy nie miał organów uprawnionych do reprezentacji z uwagi na złożenie przez dotychczasowego prezesa zarządu Spółki, tj. stronę, oświadczenia

o rezygnacji ze sprawowanej funkcji, poświadczonego przez jednego ze wspólników.

W uzasadnieniu orzeczenia Sąd odwołał się do uprzedniego postanowienia tego Sądu z dnia [...], sygn. akt [...], którym stwierdzono brak podstaw do wszczęcia postępowania przymuszającego

o wykreślenie z rejestru prowadzonego dla Spółki prezesa zarządu, tj. strony, wywodząc, że wobec potwierdzenia odbioru rezygnacji złożonej przez nią na piśmie w dniu [...], przez wspólnika Spółki nieuprawnionego do przyjmowania oświadczeń w imieniu Spółki, rezygnacja ta nie została uznana za skuteczną. W tych okolicznościach Sąd uznał, że w związku z niewykazaniem skuteczności oświadczenia strony o rezygnacji z funkcji prezesa zarządu Spółki,

ma ona organ do reprezentacji, a zatem nie zachodzą przesłanki zastosowania

art. 42 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 380 ze zm. – obecnie t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1025 ze zm.) do ustanowienia dla Spółki kuratora, gdyż nie jest ona pozbawiona możliwości prowadzenia swoich spraw z powodu braku powołanych do tego organów.

Przesyłka zawierająca ww. decyzję organu I instancji została wydana

w Urzędzie Pocztowym [...] w dniu [...] do rąk A.K., będącej ‒ jak wynika z adnotacji dokonanej na potwierdzeniu odbioru przez pracownika operatora pocztowego ‒ pełnomocnikiem adresata.

Od decyzji tej z zachowaniem ustawowego terminu, strona określająca się jako "osoba fizyczna nie związana ze Spółką pełnieniem funkcji organów Spółki", wniosła odwołanie, domagając się jej uchylenia w całości. Uzasadniając żądanie zarzuciła organowi wydanie decyzji "z rażącym naruszeniem materialnego i formalnego prawa podatkowego, bez podstawy prawnej, bez podstawy faktycznej, (..) rażące naruszenie podstawowych konstytucyjnych praw strony, praw podatnika oraz zasad polskiego systemu prawa, gwarantowanych praw podmiotowych człowieka

i obywatela, a także zasad wspólnotowego prawa podatkowego".

Rozpatrując odwołanie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach na wstępie wskazał, że odwołanie stanowi jeden ze środków prawnych służących weryfikacji rozstrzygnięć podatkowych wydawanych w formie decyzji. Zaznaczył przy tym, że w niektórych sytuacjach odwołanie może być niedopuszczalne, a zatem wnoszący je nie może oczekiwać jego rozpoznania co do istoty, a następuje to

w sytuacjach, w których obowiązujące przepisy nie przewidują możliwości prowadzenia postępowania odwoławczego.

Następnie organ odwoławczy wskazał, że niedopuszczalność odwołania może wynikać zarówno z przesłanek przedmiotowych, jak i podmiotowych. W pierwszej grupie przyczyn niedopuszczalności odwołania znajdują się przypadki, w których nie istnieje przedmiot odwołania, tzn. sama decyzja. Z kolei z niedopuszczalnością środka zaskarżenia o charakterze podmiotowym mamy do czynienia między innymi w przypadku, gdy odwołanie zostaje wniesione przez osobę niemającą do tego legitymacji (niebędącą do tego uprawnioną), w tym w szczególności przez osobę niebędącą stroną postępowania podatkowego. Cytując treść art. 133 § 1 i § 2 O.p. wskazał na katalog podmiotów, które mogą być stroną w postępowaniu podatkowym. Zaznaczył, że konsekwencją wniesienia odwołania przez osobę niebędącą

stroną postępowania jest obowiązek stwierdzenia przez organ odwoławczy niedopuszczalności takiego odwołania na mocy art. 228 § 1 pkt 1 O.p.

Biorąc powyższe pod uwagę organ odwoławczy uznał, że U.K. nie ma statusu strony w rozumieniu ww. art. 133 O.p. w postępowaniu w niniejszej sprawie, który to status przysługuje Spółce. Wskazał, że kierowanie przez organ podatkowy na ręce U.K. wszelkiej korespondencji w toku postępowania podatkowego, a także rozstrzygnięcia je kończącego (zawierających prawidłowe oznaczenie strony postępowania) wynikało z uzasadnionego wówczas przekonania organu I instancji o sprawowaniu przez nią mandatu prezesa jednoosobowego zarządu Spółki, co czyniło ją osobą reprezentującą tenże podmiot, której ‒ zgodnie

z dyspozycją art. 151a § 1 O.p. ‒ należało doręczać pisma z uwagi na brak możliwości ustalenia miejsca prowadzenia działalności adresata (płatnika).

Jednocześnie organ odwoławczy podniósł, że w świetle informacji uzyskanej przez organ I instancji już po wydaniu decyzji, nie może być ona traktowana jako osoba reprezentująca wskazany podmiot, która uprawniona jest do składania oświadczeń woli i podpisywania dokumentów w jego imieniu, a także na ręce której na podstawie art. 151a § 1 O.p., winna być kierowana do niego korespondencja. Zgodnie bowiem z wyjaśnieniami zawartymi w piśmie Sądu Rejonowego [...] w K. Wydział VIII Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego

z dnia [...], sygn. akt nr [...], skierowanym do organu

I instancji, z akt rejestrowych prowadzonych dla Spółki wynika, że mandat strony

do pełnienia funkcji członka zarządu Spółki wygasł z dniem [...].

Z uwagi na fakt, że wskazana okoliczność nie znajdowała potwierdzenia

w dotychczasowych wpisach dokonanych w rejestrze przedsiębiorców dotyczących tego podmiotu, z których wynikało, że strona pozostaje w dalszym ciągu jedynym członkiem zarządu Spółki, pełniąc zarazem funkcję prezesa zarządu, Dyrektor

Izby Administracji Skarbowej w Katowicach podjął działania zmierzające do jednoznacznego wyjaśnienia kwestii sprawowania przez stronę mandatu prezesa zarządu Spółki.

Na podstawie dokumentów znajdujących się w aktach rejestrowych prowadzonych przez Sąd Rejonowy [...] w K. Wydział VIII Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego dla Spółki, w tym zwłaszcza: kopię pisma strony z [...], stanowiącego jej rezygnację z zajmowanego stanowiska, a także odpis uchwały z [...] nr [...] Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki w przedmiocie odwołania strony z funkcji prezesa zarządu Spółki z dniem [...] organ odwoławczy uznał, iż strona utraciła z dniem [...] mandat do pełnienia funkcji członka (prezesa) zarządu Spółki.

W tych okolicznościach ‒ pomimo oczywistej sprzeczności wniosków co do statusu U.K. wypływających z przywołanych dokumentów z danymi figurującymi do chwili obecnej w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego ‒ należy w ocenie organu II instancji uznać, że dowodzą one prawdziwości twierdzeń strony dotyczących zrzeczenia się przez nią funkcji sprawowanej w organach Spółki. Zaznaczył, że jakkolwiek na mocy

art. 17 ust. 1 ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym, domniemywa się, że dane wpisane do rejestru są prawdziwe, to jednak w doktrynie podkreśla się, że wpis do rejestru sądowego ma charakter deklaratoryjny a nie konstytutywny, a ustanowione w tym przepisie domniemanie prawdziwości wpisu w rejestrze publicznym, polegające na przyjęciu fikcji prawnej zgodności danych wpisanych w rejestrze ze stanem rzeczywistym, to domniemanie wzruszalne, co oznacza, że może być obalone przez przeprowadzenie dowodu przeciwnego. W takim przypadku podstawę ustaleń będą stanowiły akty organów przewidzianych w umowie lub statucie, z nich bowiem, a nie z dokonania wpisu, zarząd czerpie umocowanie do działania. Odpis

z rejestru jest zatem środkiem dowodowym określonego stanu, nie zawsze zgodnym ze stanem rzeczywistym.

W konsekwencji organ odwoławcze uznał, że odwołanie zostało wniesione przez osobę, która nie miała legitymacji procesowej do jej oprotestowania, a do wniesienia środka zaskarżenia od rozstrzygnięcia wydanego wobec Spółki uprawniałoby stronę pełnienie funkcji w jej organach. Na marginesie organ zauważył, że strona nie została nadto skutecznie umocowana przez Spółkę do dokonania tej czynności jako pełnomocnik w rozumieniu przepisów O.p.

Niezależnie od powyższego organ odwoławczy wskazał, że za stwierdzeniem niedopuszczalności odwołania strony przemawia również i to, że decyzja będąca jego przedmiotem nie weszła do obrotu prawnego, jako wadliwie doręczona

(tj. niedoręczona bezpośrednio stronie na ręce osoby będącej jej reprezentantem lub umocowanemu przez nią pełnomocnikowi). Zważywszy, że rozstrzygnięcie organu I instancji wydano w dniu [...], a następnie skierowano do strony (zasadnie postrzeganej wówczas jako reprezentant Spółki), nastąpiło to już po utracie przez nią mandatu do pełnienia funkcji prezesa zarządu Spółki, do czego doszło z dniem [...]. Co więcej, zdaniem organu odwoławczego, wobec skierowania przez organ podatkowy, po wskazanej dacie, na ręce strony także postanowienia z dnia [...], w trybie art. 165 § 1, § 2 i § 4 O.p. - nie doszło do skutecznego wszczęcia postępowania w sprawie.

W skardze na powyższe postanowienie skarżąca zarzuciła mu:

1. rażące naruszenie zarówno materialnego prawa podatkowego, tj. ustawy

o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak i przepisów proceduralnych poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, w tym zwłaszcza regulacji stanowiących o przymiocie strony postępowania, co miało istotny wpływ na treść postanowienia oraz wynikającego z art. 2, art. 31, art. 32, art. 42 ust. 3, art. 87 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej nakazu urzeczywistniania zasad sprawiedliwości społecznej, zasady domniemania niewinności, zasady uzasadnionych oczekiwań, zakazu niedyskryminacji i zakazu nierównego traktowania,

2. zaniechanie przez organy podatkowe obu instancji przeprowadzenia postępowania dowodowego w zakresie statusu strony postępowania i zasad odpowiedzialności podatkowej, skutkiem czego nieprawidłowo ustalono stan faktyczny sprawy, co miało istotny wpływ na treść postanowienia,

3. niezrozumiałe i niezgodne z obowiązującymi przepisami uzasadnienie, któremu - mimo jego obszerności - nie można przyznać przymiotu uzasadnienia faktycznego i prawnego, bowiem poza przytoczeniem przepisów organ nie przedstawił żadnych okoliczności stanowiących podstawę zaskarżonego orzeczenia.

Na podstawie wymienionych zarzutów strona skarżąca wniosła o:

1. uchylenie zaskarżonego postanowienia,

2. zasądzenie kosztów postępowania,

3. nakazanie przez Sąd organom prowadzenia postępowania podatkowego zgodnie z zasadami systemu prawa obowiązującego w Rzeczypospolitej Polskiej i w Unii Europejskiej,

4. stwierdzenie ‒ w trybie art. 6 pkt 7 ustawy z dnia 20 stycznia 2011 r.

o odpowiedzialności majątkowej funkcjonariuszy publicznych za rażące naruszenie prawa (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1169 ze zm.) ‒ rażącego naruszenia prawa przez wskazanie z imienia i nazwiska osoby działającej z upoważnienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach celem umożliwienia skarżącej dochodzenia odszkodowania za szkodę wyrządzoną przy wykonywaniu władzy publicznej za działania i zaniechania, które spowodowały rażące naruszenie prawa oraz zmuszanie do określonego zachowania,

w konsekwencji do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych oraz konieczności podejmowania czynności spowodowanych działaniem z rażącym naruszeniem prawa organu administracji publicznej.

W uzasadnieniu skarżąca zarzuciła organowi uznanie za podstawę faktyczną zaskarżonego postanowienia, podnoszonej przez nią od samego początku okoliczności, że nie ma ona przymiotu strony postępowania. W ocenie skarżącej rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach skutkuje pozostaniem w obrocie prawnym decyzji organu I instancji, która rażąco narusza obowiązujące przepisy prawa. Wobec powyższego wniosła, aby do czasu ustanowienia właściwej reprezentacji Spółki jako zobowiązanego podatnika

i wprowadzenia żądanych zmian w postępowaniu odwoławczym zaniechać podejmowania wobec niej jakichkolwiek czynności w niniejszej sprawie, a sprawę jak bezprzedmiotową umorzyć.

Nadto "w przypadku już wydanych decyzji" skarżąca zwróciła się "o przywrócenie terminu do wniesienia wniosku o ponowne rozpoznanie, (..) o ponowne rozpoznanie tych spraw, bowiem obarczone one są wadą powodująca wznowienie postępowania, o której mowa w przepisach art. 145 § 1 k.p.a. - wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne i nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji, wskazane jako nieznane organowi I Instancji, który wydał każdą decyzję poprzedzającą zaskarżone postanowienia".

Ponadto skarżąca zarzuciła organowi odwoławczemu zaniechanie podjęcia działań zmierzających do ustalenia sposobu reprezentacji Spółki, pomimo dysponowania wiedzą o braku organów uprawnionych do jej reprezentacji,

i poprzestanie na stwierdzeniu niedopuszczalności odwołania.

W końcowej części uzasadnienia skarżąca, odwołując się do orzecznictwa Trybunału Konstytucyjnego (w tym: wyroku z dnia 27 listopada 1997 r., sygn. akt

U 11/97 oraz wyroku z dnia 9 października 2001 r., sygn. akt SK 8/00), zaakcentowała, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, jako organ administracji państwowej, ma obowiązek działania na podstawie i w granicach obowiązującego prawa (o czym stanowi art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej i art. 120 O.p.), dlatego też powinien stać na straży zasady ochrony zaufania do państwa

i stanowionego przez nie prawa, nie zaś powoływać się jedynie na art. 83 ustawy zasadniczej, co wynika z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia.

Dodatkowo organ odwoławczy podniósł, że skutkiem przyjęcia, że strona przestała reprezentować Spółkę przed wydaniem przez organ I instancji postanowienia o wszczęciu wobec Spółki postępowania w przedmiocie orzeczenia

o jej odpowiedzialności podatkowej jako płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych było uznanie, że nie doszło do skutecznego wszczęcia tego postępowania, a decyzja mająca je kończyć nie weszła do obrotu prawnego. Tymczasem po wniesieniu skargi na rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, otrzymał on - w związku z odrębnymi postępowaniami prowadzonymi

w stosunku do tego podmiotu - pismo Sądu Rejonowego [...]

w K. VIII Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego z dnia

[...] prezentujące odmienne od uprzednio zajętego przez ten Sąd

w piśmie z dnia [...] stanowisko co do statusu strony, zgodnie z którym nadal pełni ona funkcję w organach Spółki z uwagi na nieskuteczne złożenie rezygnacji (tj. do rąk wspólnika nieuprawnionego do reprezentacji Spółki).

Wojewódzki Sąd Administracyjny rozpoznając sprawę w trybie uproszczonym zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna.

Kontroli Sądu – na podstawie art. 3 § 1 i § 2 pkt 2 w związku z art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.; dalej P.p.s.a.) – podlegało postanowienie stwierdzające niedopuszczalność odwołania skarżącej od decyzji organu I instancji orzekającej o odpowiedzialności podatkowej Spółki jako płatnika za niedopełnienie obowiązków wynikających z art. 8 O.p. i określającej wysokość należności z tytułu niepobranych lub pobranych a niewpłaconych w ustawowym terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za miesiące: styczeń, marzec, kwiecień, maj, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2014 r. w łącznej kwocie [...] zł.

Zarzuty naruszenia prawa materialnego jak i procesowego podniesione w skardze dotyczą "przymiotu strony", "statusu strony postępowania" w odniesieniu, do których skarżąca domagała się nie tylko uchylenia zaskarżonego postanowienia, lecz również przedstawienia danych funkcjonariuszy publicznych ‒ w jej ocenie ‒ odpowiedzialnych za rażące naruszenie prawa w toku prowadzonego postępowania. Skarżąca konsekwentnie sygnalizowała, że nie jest osobą upoważnioną do reprezentacji Spółki, domagając się zaniechania podejmowania wobec niej jakichkolwiek czynności do czasu ustanowienia reprezentacji Spółki, z wnioskiem o umorzenie sprawy jako bezprzedmiotowej. Niezależnie zaś od tych wniosków domagała się ponownego jej rozpoznania, a to z uwagi na wiedzę organu odwoławczego o braku reprezentacji podatnika.

Skarżąca nie kwestionowała natomiast ustaleń organów, które doprowadziły do wykazania, że wskazany w Krajowym Rejestrze Sądowym adres Spółki jest nieaktualny.

Zasadnym zatem było podjęcie przez organ czynności zgodnie z art. 151a O.p., zgodnie z którym jeżeli podany przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej adres jej siedziby nie istnieje, został wykreślony z rejestru lub jest niezgodny z odpowiednim rejestrem i nie można ustalić miejsca prowadzenia działalności, pismo doręcza się osobie fizycznej upoważnionej do reprezentowania adresata, także wtedy gdy reprezentacja ma charakter łączny z innymi osobami (§ 1). W razie niemożności ustalenia adresu osoby fizycznej upoważnionej do reprezentowania adresata, pismo pozostawia się w aktach sprawy ze skutkiem doręczenia (§ 2).

Z przebiegu postępowania w niniejszej sprawie (z akt administracyjnych) wynika, że skarżąca konsekwentnie wskazywała, że w dniu [...] złożyła rezygnację z pełnienia funkcji prezesa zarządu Spółki.

Organy podjęły w związku z tym starania w zakresie ustalenia osób reprezentujących Spółkę. W dniu [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. wystąpił na podstawie art. 138 O.p. o ustanowienie dla Spółki kuratora. Sąd Rejonowy [...] w K. postanowieniem z [...], sygn. akt [...] oddalił wniosek uznając, że skoro złożone przez skarżącą w dniu [...] oświadczenie o rezygnacji ze sprawowanej funkcji prezesa zarządu było nieskuteczne (powołano postanowienie tegoż Sądu z [...], [...]), to Spółka posiada organ do reprezentacji ‒ prezesa zarządu w osobie skarżącej. Z tych względów korespondencja do Spółki była nadal kierowana na adres skarżącej, jako prezesa zarządu.

Pismem z [...] Sąd Rejonowy [...] w K., VIII Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego (sygn. akt nr [...]) poinformował organ I instancji, że mandat skarżącej do pełnienia funkcji członka zarządu Spółki wygasł z dniem [...], a Spółka nie posiada obecnie zarządu (karta 57, tom II akt administracyjnych); pismo wpłynęło do organu 15 marca 2018 r. (na marginesie Sąd zauważa, że w piśmie błędnie oznaczono rok jego wydania "2017", zamiast "2018").

Po uzyskaniu tej informacji organ I instancji załączył do akt dokumentację fotograficzną pozwalającą na stwierdzenie, że skarżąca ‒ w wykonaniu wezwania ww. Sądu ‒ dopiero przy piśmie z 4 stycznia 2018 r. uzupełniła braki poprzez przedłożenie dokumentów potwierdzających skuteczne złożenie rezygnacji z pełnionej funkcji członka zarządu Spółki.

Zatem do dnia 15 marca 2018 r. organ miał wszelkie podstawy, aby traktować skarżącą jako organ upoważniony do reprezentacji Spółki i prawidłowo kierował wszelką korespondencję na jej ręce. Dopiero otrzymane pismo z Sądu Rejonowego [...] w K., VIII Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego potwierdziło twierdzenia skarżącej o wygaśnięciu jej mandatu członka zarządu i pozwoliło na ocenę dokonanych czynności w toku całego postępowania, a tym samym uznaniu, że od [...] Spółka nie posiada zarządu.

W kontekście tych ustaleń ‒ w dniu wydania zaskarżonego postanowienia ([...]) ‒ organ odwoławczy stwierdził na podstawie art. 228 § 1 pkt 1 O.p. niedopuszczalność wniesionego przez skarżącą odwołania od decyzji organu I instancji z [...]. Organ miał podstawy ku temu, aby stwierdzić, że skarżąca nie posiada legitymacji do reprezentowania Spółki, nie była także jej pełnomocnikiem. Skutkowało to uznaniem, że do obrotu prawnego nie weszło zarówno postanowienie z [...] wydane na podstawie art. 165 § 1 O.p. o wszczęciu postępowania w sprawie, jak również decyzja organu I instancji z [...] ‒ jako wadliwie doręczone do rąk osoby niebędącej reprezentantem Spółki.

Po wydaniu zaskarżonego postanowienia Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, w związku z prowadzonym wobec Spółki postępowaniem w przedmiocie podatku od towarów i usług ‒ wobec ujawnienia, że skarżąca nadal figuruje w KRS jako prezes zarządu ‒ zwrócił się o wyjaśnienia do sądu rejestrowego.

W odpowiedzi, pismem z [...] Sąd Rejonowy [...] w K., VIII Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego (sygn. akt [...]) poinformował, że oświadczenie skarżącej o rezygnacji ze sprawowanej funkcji zostało skierowane do zarządu, którego była ona jedynym członkiem, zaś jego odbiór potwierdził wspólnik Spółki. Zdaniem Sądu Rejonowego nie została wykazana skuteczność złożonej rezygnacji, natomiast postanowieniem z [...], sygn. akt [...] wszczęto wobec Spółki postępowanie o rozwiązanie bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego.

Podsumowując należy podkreślić, że Sąd Rejonowy [...] w K., VIII Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego udzielił organom podatkowym rozbieżnych informacji kolejno w pismach z [...] oraz z [...]. Niezależnie jednak od powyższego, z dostępnych na stronie: https://ekrs.ms.gov.pl informacji wynika, że ww. Sąd Rejonowy dokonał w dniu [...] zmiany w zakresie danych osób wchodzących w skład organu poprzez wykreślenie prezesa jej zarządu (por. odpis pełny oraz aktualny KRS nr [...] dostępny na wskazanej stronie internetowej). W odpisie aktualnym brak jest obecnie wpisów w "Dziale 2 Podrubryka 1" dotyczącym danych osób wchodzących w skład organu (fakt powszechnie znany w rozumieniu art. 106 § 4 P.p.s.a.).

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w odpowiedzi na skargę podał, że zmiana stanowiska Sądu we wskazanej kwestii nie rzutuje na prawidłowość zaskarżonego rozstrzygnięcia. Podkreślił on, że odwołanie od decyzji organu I instancji nie zostało wniesione przez Spółkę będącą stroną postępowania zakończonego tą decyzją w osobie jej reprezentanta, lecz ‒ jak wynika z samego odwołania ‒ we własnym imieniu przez skarżącą, która nie ma przymiotu strony w rozumieniu art. 133 O.p. W konkluzji stwierdził, że gdyby nawet stanowisko Sądu Rejonowego wyrażone w piśmie z dnia [...] Sąd ten potwierdził, to co najwyżej ulegną dezaktualizacji dodatkowe spostrzeżenia związane z nieskutecznym wejściem do obrotu prawnego decyzji kończącej postępowanie prowadzone przez organ I instancji oraz postanowienia o jego wszczęciu.

Przede wszystkim zauważenia wymaga, że organy podejmowały czynności związane z doręczeniem wydanych w toku postępowania rozstrzygnięciami do rąk skarżącej w przekonaniu, że pełni ona funkcję prezesa zarządu Spółki (w tym decyzję organu I instancji z [...]). Skarżąca zaś reagowała na otrzymaną korespondencję wnosząc środki zaskarżenia zgodnie z pouczeniem (w tym odwołanie od decyzji organu I instancji), lecz w przekonaniu, że ww. funkcji nie pełni od [...] podkreślając, iż działa jako osoba fizyczna.

Pomimo stwierdzonych rozbieżności rozstrzygnięcie organu odwoławczego jest prawidłowe i w ocenie Sądu nie powoduje ono negatywnych konsekwencji dla skarżącej. W dacie bowiem wydania zaskarżonego postanowienia, według posiadanych przez organ informacji (pismo Sądu z [...]), skarżąca nie była członkiem zarządu Spółki. Obecnie, pomimo pisma Sądu Rejonowego z [...], aktualny oraz pełny odpis KRS Spółki potwierdza dane z daty wydania zaskarżonego rozstrzygnięcia. Zatem nie mogą ulec dezaktualizacji twierdzenia organu odwoławczego zawarte w uzasadnieniu postanowienia, z których wynika, że do obrotu prawnego nie weszły zarówno decyzja kończąca postępowanie prowadzone przez organ I instancji jak również postanowienia o jego wszczęciu. Skutkuje to koniecznością dokonania ponownego doręczenia wymienionych orzeczeń ‒ w trybie art. 151-151a O.p., po uprzednim prawidłowym i ostatecznym ustaleniu oraz udokumentowaniu statusu skarżącej.

W tym kontekście rację ma organ II instancji podnosząc, że skarżąca wskutek zrzeczenia się mandatu prezesa zarządu Spółki utraciła prawo do reprezentowania tego podmiotu, w tym przed organami podatkowymi. Dokonanie takiej oceny stanu faktycznego sprawy skutkowało koniecznością obligatoryjnego zakończenia sprawy zainicjowanej odwołaniem strony i wydaniem postanowienia, którym nie rozstrzygnięto sprawy co do jej istoty.

Rację ma także organ, że nie podejmował on wobec skarżącej żadnych czynności poza niezbędnymi w związku z wniesieniem przez nią odwołania (tj. wydaniem i doręczeniem postanowienia rozstrzygającego w przedmiocie tego odwołania). Zatem żądanie umorzenia sprawy jako bezprzedmiotowej nie mogło zostać uwzględnione, bowiem nie zaszły przesłanki zarówno obligatoryjnego umorzenia postępowania, wskazane w art. 208 § 1 O.p., jak i fakultatywnego umorzenia postępowania wynikające z § 2 wskazanego przepisu. Wobec samej skarżącej nie toczy się obecnie żadne postępowanie, zaś do wszczęcia postępowania wobec Spółki nie doszło z uwagi na brak skutecznego doręczenia postanowienia w przedmiocie jego wszczęcia.

Skarżąca domagała się także stwierdzenia odpowiedzialności majątkowej funkcjonariuszy za rażące naruszenie prawa w trybie art. 6 pkt 7 ustawy z dnia 20 stycznia 2011 r. o odpowiedzialności majątkowej funkcjonariuszy publicznych za rażące naruszenie prawa (t.j. Dz. U z 2016 r., poz. 1169). Zgodnie z art. 1 tej ustawy określa ona zasady odpowiedzialności majątkowej funkcjonariuszy publicznych wobec Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub innych podmiotów ponoszących odpowiedzialność za szkodę wyrządzoną przy wykonywaniu władzy publicznej, za działania lub zaniechania prowadzące do rażącego naruszenia prawa oraz zasady postępowania w przedmiocie takiej odpowiedzialności. Podmiotem odpowiedzialnym ‒ w świetle art. 2 ust. 1 pkt 2 tej ustawy ‒ jest Skarb Państwa, jednostka samorządu terytorialnego lub inny podmiot, który, zgodnie z art. 417 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380 i 585), ponosi odpowiedzialność majątkową za szkody wyrządzone przy wykonywaniu władzy publicznej. Zatem prawidłowo wskazano w odpowiedzi na skargę, że ustawa nie reguluje bezpośredniej odpowiedzialności funkcjonariuszy publicznych wobec podmiotów poszkodowanych, w związku z ich niezgodnym z prawem wykonywaniem władzy publicznej. Takich roszczeń można dochodzić na podstawie art. 417 i następnych Kodeksu cywilnego od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub innej osoby prawnej wykonujących władzę publiczną z mocy prawa, a nie bezpośrednio od funkcjonariuszy publicznych. Natomiast skarga na nieterminowość załatwienia sprawy, o której mowa w art. 141 § 1 O.p. można wnieść do:

1) organu podatkowego wyższego stopnia;

2) dyrektora izby administracji skarbowej, jeżeli sprawa dotyczy rozpatrywania odwołań od decyzji, o których mowa w art. 83 ust. 4 i 5 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej, wydanych przez naczelnika urzędu celno-skarbowego;

3) Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, jeżeli sprawa nie została załatwiona przez dyrektora izby administracji skarbowej.

Z tych względów wniosek skarżącej nie mógł zostać uwzględniony.

Skoro przedmiotem kontroli Sądu jest wyłącznie prawidłowość stwierdzonej przez organ odwoławczy niedopuszczalności odwołania skarżącej od decyzji organu I instancji, to w postępowaniu tym nie mogą być rozważane inne okoliczności. Badając legalność skarżonego postanowienia Sąd nie stwierdził naruszenia przez organ II instancji przepisów prawa materialnego, bądź procesowego w stopniu uzasadniającym jego uchylenie.

Z tych względów skarga podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 P.p.s.a.