Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1064/11
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2012-06-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 121, art. 122, art. 180 par. 1, art. 182
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 42 ust. 1, 3
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Barbara Wasilewska (sprawozdawca), Sędzia NSA Grażyna Jarmasz, Sędzia WSA (del.) Roman Wiatrowski, Protokolant Krzysztof Zaleski, po rozpoznaniu w dniu 29 czerwca 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. P. Spółka z o. o. z siedzibą w L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 3 lutego 2011 r., sygn. akt I SA/Łd 1089/10 w sprawie ze skargi P. P. Spółka z o. o. z siedzibą w L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 30 czerwca 2010 r., nr [...] w przedmiocie określenia kwoty zwrotu podatku od towarów i usług za maj i czerwiec 2004 r. 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od P. P. Spółka z o. o. z siedzibą w L. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w L. kwotę 3600 (słownie: trzy tysiące sześćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

Wyrokiem z dnia 3 lutego 2011 r., sygn. akt I SA/Łd 1089/10, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę "P." Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Ł. (zwanej dalej w skrócie "Spółką" bądź "stroną skarżącą") na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia 30 czerwca 2010 r. w przedmiocie określenia kwoty zwrotu podatku od towarów i usług za maj i czerwiec 2004 r.

Stan sprawy przedstawiony przez Sąd I instancji:

Zaskarżoną decyzją z dnia 30 czerwca 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia 27 sierpnia 2009 r., którą określono Spółce zwrot podatku od towarów i usług za maj 2004 r. w kwocie 99.784 zł i czerwiec 2004 r. w kwocie 139.888 zł.

Organy podatkowe zakwestionowały Spółce wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów (napojów bezalkoholowych) dokonane na rzecz: holenderskiej firmy "A" (zwanej dalej w skrócie "A") oraz austriackiej firmy "B." GMBH (zwanej dalej w skrócie "B."), do których zastosowano 0% stawkę podatku VAT. Dodatkowo organy stwierdziły, że w rozliczeniu podatku VAT za czerwiec 2004 r. Spółka nie wykazała usług transportowych udokumentowanych fakturami VAT od numeru 122/2004 do numeru 158/2004, wystawionymi na rzecz ww. firmy "B.". Organ wskazał, że przedmiotowe towary były nabywane przez podatnika od polskich producentów, a następnie transportowane z ich magazynów bezpośrednio do innych podmiotów na teren Wspólnoty Europejskiej, jednakże dane tych firm nie były uwidocznione na fakturach jako nabywcy towarów. Spółka, na potwierdzenie dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy ww. towarów, przedstawiła następujące dokumenty:

– dowody zewnętrznego wydania towarów – "delivery note",

– faktury dokumentujące zakup usług transportowych,

– listy przewozowe CMR,

– dokumenty wydania towarów przez krajowych dostawców podatnika.

Organ wskazał, że osobą zamawiającą telefonicznie przedmiotowe towary był A.J., obywatel Wielkiej Brytanii, który był jednocześnie udziałowcem skarżącej Spółki. Organy podatkowe nie zakwestionowały samego faktu wywozu towarów z terytorium kraju i wpływu środków pieniężnych za te towary na konto bankowe podatnika. Stwierdziły jedynie, że nabywcami tych towarów nie byli kontrahenci wskazani w fakturach. Organ wskazał także, że większość brytyjskich firm widniejących na dokumentach "delivery note", jako odbiorcy towarów zafakturowanych na firmy "A." i "B.", nie potwierdziła otrzymania przedmiotowych towarów i utrzymywania kontaktów z podmiotami z krajów członkowskich UE. Postępowania wyjaśniające prowadzone przez brytyjskie władze podatkowe - w odniesieniu do brytyjskich firm, których nazwy widniały na dokumentach "delivery note" – nie potwierdziły, że w przedmiotowej sprawie miały miejsce dostawy łańcuchowe, podmioty te nie potwierdziły zakupu towarów od firm "A." i "B." oraz od skarżącej Spółki. Zdaniem organów podatkowych, można przyjąć fakt wywozu przedmiotowych towarowo z kraju, jednakże nie można przyjąć, że zostały one dostarczone o skonkretyzowanych podatników posiadających właściwy i ważny numer identyfikacyjny w zakresie podatku od wartości dodanej.

Spółka nie zgodziła się z tymi rozstrzygnięciami organów podatkowych i w skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi zaskarżonej decyzji organu odwoławczego zarzuciła naruszenie:

– art. 13 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm., zwanej dalej w skrócie "U.p.t.u."), poprzez przyjęcie, że wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów nie została dokonana na rzecz podatników podatku od wartości dodanej, zidentyfikowanych na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych;

– art. 41 ust. 1 U.p.t.u., poprzez jego zastosowanie w odniesieniu do spornych transakcji, podczas gdy w odniesieniu do nich nie znajduje on zastosowania;

– art. 41 ust. 3 U.p.t.u., poprzez odmowę jego zastosowania;

– art. 122 oraz art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. tekst jedn. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., zwanej dalej "O.p."), poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego w zakresie ustaleń dotyczących transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (WDT);

– art. 42 ust. 1 U.p.t.u., poprzez przyjęcie, że dostawa towarów nie podlega opodatkowaniu według stawki 0% ze względu na dokonanie jej na rzecz nabywcy nieposiadającego właściwego i ważnego numeru identyfikacyjnego dla transakcji wewnątrzwspólnotowych;

– art. 121, art. 122 i art. 187 O.p., poprzez uznanie, że posiadanie przez skarżącego potwierdzenia zarejestrowania kontrahenta dla celów VAT na terytorium Holandii i Austrii są informacjami, które nie potwierdzają, że na dzień dokonania transakcji kontrahent posiadał aktywny numer dla transakcji wewnątrzwspólnotowych;

– art. 121, art. 122, art. 180 § 1 i art. 187 O.p., poprzez brak przesłuchania A.J. oraz właścicieli firm "A." i "B." w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego w zakresie ustaleń dotyczących transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, na konieczność czego zwrócił uwagę Dyrektor Izby Skarbowej w wytycznych dla organu kontroli skarbowej meriti zawartych na str. 14 decyzji z dnia 31 marca 2008 r., mocą której uchyleniu uległa pierwotna decyzja Dyrektora UKS i sprawa została przekazana do ponownego rozpatrzenia;

– art. 235 w zw. z art. 210 § 4 O.p., poprzez brak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji oceny dokonanej w zakresie zaniechania przeprowadzenia przez organ meriti dodatkowego postępowania dowodowego w zakresie przesłuchania A. J. oraz właścicieli firm "A." i "B." przeprowadzonego przez organ pierwszej instancji zgodnie z wytycznymi Dyrektora Izby Skarbowej z decyzji z dnia 31 marca 2008 r.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł.wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe ustalenia w sprawie.

Rozważania Sądu I instancji:

W ocenie Sądu, organy podatkowe prawidłowo uznały, że czynności podatnika nie można traktować jako wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Sąd podkreślił, że oprócz przemieszczenia towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa Wspólnoty Europejskiej konieczne jest aby doszło do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (na co zwrócił uwagę Dyrektor Izby Skarbowej). Ponadto, nabywca towarów musi być podatnikiem podatku od wartości dodanej albo osobą prawną nie będącą takim podatnikiem, ale w obu przypadkach powinien być zidentyfikowany na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. Dokumenty zgromadzone przez organy podatkowe w postaci informacji uzyskanych od holenderski, austriackich i brytyjskich organów administracji skarbowej oraz przedstawione przez skarżącą Spółkę, nie potwierdzają faktu dokonywaniu dostaw przedmiotowych towarów na rzecz firm "A." i "B.", czy też innych podmiotów posiadających status podatnika VAT. Nie można zarzucić organom podatkowym nieprawidłowości w żądaniu od austriackich i holenderskich organów podatkowych podania informacji pozwalających na ustalenie wewnątrzwspólnotowego charakteru dostaw u nabywców towarów, na podstawie dyrektywy w sprawie wzajemnej pomocy i rozporządzenia w sprawie współpracy administracyjnej. Zdaniem Sądu organ odwoławczy wykazał, że firmy "A." i "B." nie przedstawiły w organach podatkowych deklaracji i żadnych innych dowodów wskazujących, że w maju i kwietniu 2004 r. dokonywały wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów, a tym samym, że nawiązały współpracę ze skarżącą Spółką. Tym samym dokumenty przedstawione przez podatnika w postaci: dowodów zewnętrznego wydania towarów – "delivery note", faktur dokumentujących zakup usług transportowych, listów przewozowych CMR, dokumentów wydania towarów przez krajowych dostawców podatnika, mogą jedynie świadczyć o przemieszczeniu spornych towarów z terytorium Polski na terytorium Niemiec i Wielkiej Brytanii, natomiast nie potwierdzają dokonania rzeczywistej transakcji pomiędzy wskazanymi na fakturze podmiotami. Nie ma przy tym znaczenia to, że skarżąca Spółka w miesiącach luty, marzec i kwiecień 2004 r. dokonywała eksportu na rzecz firm "A." i "B.", deklarując podatek VAT do zwrotu i podatek ten został Spółce zwrócony przez Urząd Skarbowy. "Wewnątrzwspólnotową dostawę towarów" i "eksport towarów" cechuje odmienność w dokumentowaniu ich dokonania, co ma wpływ na zastosowanie preferencyjnej stawki podatku VAT. Skoro zatem skarżąca Spółka nie wykazał, że prawo do rozporządzania towarem jak właściciel zostało przeniesione na w/w podmioty zagraniczne, to kwestią wtórną pozostają ustalenia w zakresie prawidłowości numeru identyfikacyjnego jaki został przydzielony firmie "A." na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych.

Sąd w zakończeniu swoich wywodów wskazał również, że słusznie organy podatkowe przeanalizowały rolę A. J.jako osoby zamawiającej towar i jego powiązań ze skarżącą Spółką oraz firmami "A." i "B.". Jeżeli osoba ta była powiązana ze wszystkimi trzema podmiotami (była udziałowcem lub zarządcą tych spółek), w związku tym podatnik mógł dowiedzieć się jaki charakter miały dostawy towarów, które zamawiał A. J., czy rzeczywiście transakcje te będą rozliczone przez Spółki "A." i "B.". Jeżeli firmy te nie rozliczyły tych transakcji w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia, nie ma podstaw do przyjęcia, iż do takiej transakcji doszło w rozumieniu przepisów ustawy o podatku VAT i uznania, że przeniesiono na te podmioty prawo do rozporządzenia spornymi towarami jak właściciel.

Skarga kasacyjna

Skarżąca Spółka zarzuciła powyższemu wyrokowi:

I. Na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., zwanej dalej w skrócie "P.p.s.a.") naruszenie prawa materialnego poprzez:

1. błędną wykładnię art. 13 ust. 1 w zw. z art. 7 ust 1 U.p.t.u. poprzez nietrafne wyeliminowanie z zakresu pojęcia "przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel" czynności wydania towaru kupującemu poprzez powierzenie przewoźnikowi i w konsekwencji uznanie przez Sąd meriti, że nie doszło do dokonania dostawy w rozumieniu art. 7 U.p.t.u., co tym samym spowodowało przyjęcie przez Sąd, że wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów nie została dokonana;

2. błędną wykładnię art. 42 ust. 3 U.p.t.u. poprzez nieuzasadnioną odmowę Skarżącemu zastosowania stawki 0% z tytułu WDT w sytuacji posiadania przez niego dowodów potwierdzających, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;

3. niewłaściwe zastosowanie art. 41 ust. 1 U.p.t.u. poprzez jego zastosowanie do spornych transakcji, podczas gdy zastosowaniu winien podlegać przepis art. 41 ust. 3 U.p.t.u.

II. na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na

wynik spraw, tj. art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ P.p.s.a. w zw. z art. 121, art. 122, art. 180 § 1 i art. 187 O.p., przejawiające się w tym, że Sąd w wyniku niewłaściwej kontroli legalności działalności organów podatkowych nie zastosował środka określonego w ustawie, mimo że zebrany przez organ materiał dowodowy okazał się być budzący wątpliwości, które przy uzupełnieniu materiału dowodowego, mogły przechylić szalę na korzyść Skarżącego. Sąd przyjął uzasadnienie organu oparte głównie o materiał dowodowy świadczący na niekorzyść skarżącej Spółki. Autor skargi kasacyjej podniósł, że Sąd nie dostrzegł, że materiał ten mógłby zostać uzupełniony o przesłuchanie A.J. oraz właścicieli firm A. i B., w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego w zakresie ustaleń dotyczących transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, na konieczność możliwości czego zwrócił uwagę Dyrektor Izby Skarbowej w wytycznych dla Organu zawartych na str. 14 decyzji z dnia 31 marca 2008 r., mocą której uchyleniu uległa pierwotna decyzja Dyrektora UKS i sprawa została przekazana do ponownego rozpatrzenia. Brak jest wyjaśnienia przyczyn nie przesłuchania A. J., który uczestniczył ze strony nabywców w przedmiotowych transakcjach; nie wiadomo dlaczego zrezygnowano z przesłuchania tej osoby. Zdaniem strony skoro wątpliwości dotyczące przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel w rozumieniu art. 7 ust. 1 U.p.t.u. nie mogły zostać usunięte na podstawie dokumentów, to należało przesłuchać osoby, które bezpośrednio uczestniczyły w przedmiotowych transakcjach.

W oparciu o te zarzuty wniesiono o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie od strony przeciwnej zwrotu kosztów postępowania w sprawie w tym zwrotu kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie na rzecz organu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna podlega oddaleniu.

Stosownie do art. 174 P.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć wyłącznie na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (art. 174 pkt 1 P.p.s.a.) lub na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 P.p.s.a.). W skardze kasacyjnej sformułowano zarzuty w oparciu o obie ww. podstawy kasacyjne.

W takiej sytuacji, tj. gdy w skardze kasacyjnej zarzuca się zarówno naruszenie prawa materialnego, jak i naruszenie przepisów postępowania, w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlegają te zarzuty, które dotyczą postępowania prowadzonego w zakresie ustalenia stanu faktycznego sprawy. Dopiero bowiem po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez Sąd w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy albo, że nie został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumcji danego stanu faktycznego.

W rozpoznawanej sprawie sporne jest czy faktycznie doszło do nabycia przez Spółki A. i B. dostarczonych przez stronę skarżącą towarów, a tym samym czy nastąpiła wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, do której możliwe było zastosowanie stawki podatku 0%.

W ocenie autora skargi kasacyjnej o tym, że do takiej dostawy faktycznie doszło świadczą dowody, którymi legitymowała się strona, tj.: faktury zakupu towarów, które następnie były przedmiotem sprzedaży na rzecz A. i B., listy przewozowe CMR, dowody WZ, faktury dokumentujące zakup usług transportowych, dokumenty wydania zewnętrznego, jak również otrzymane płatności.

Odnosząc się do stanowiska strony, należy przypomnieć raz jeszcze, że w myśl art. 42 ust. 1 U.p.t.u., wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0 %, pod warunkiem że:

1) podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, i podał ten numer oraz swój numer, o którym mowa w art. 97 ust. 10, na fakturze stwierdzającej dostawę towarów;

2) podatnik przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, o którym mowa w art. 99, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Z kolei przepis art. 42 ust. 3 U.p.t.u precyzuje, że dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju: (1) dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi); (2) kopia faktury; (3) specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku.

Ponadto w art. 42 ust. 11 U.p.t.u. przewidziano, że w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1) korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;

2) dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;

3) dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;

4) dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Z powyższego wynika, że warunkiem, od którego spełnienia zależy potraktowanie danej transakcji jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, jest należyte udokumentowanie faktu wywozu towaru z terytorium kraju oraz dostarczenia towaru w innym państwie członkowskim.

W orzecznictwie sądów administracyjnych dotyczącym wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów istniały zasadnicze rozbieżności dotyczące warunków, od których uzależnione jest zastosowanie stawki podatku 0%. Ostatecznie w kwestii tej wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny, który w składzie 7 sędziów podjął uchwałę z dnia 11 października 2010 r., sygn. akt I FPS 1/10 (publ. Lex nr 603396), zgodnie z którą w świetle art. 42 ust. 1, 3 i 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) dla zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), o ile łącznie potwierdzają fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. W powyższej uchwale Naczelny Sąd Administracyjny opowiedział się za otwartym katalogiem dowodów, którymi można wykazywać spełnienie przesłanki z art. 42 ust. 1 pkt 2 U.p.t.u., tj. że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Jednocześnie Naczelny Sąd Administracyjny nie przesądził, jakimi dowodami w formie dokumentów – oprócz enumeratywnie wymienionych w art. 42 ust. 3, 4 i 11 U.p.t.u. - podatnik może wykazywać tę przesłankę, gdyż każdorazowo zależy to od konkretnych okoliczności danej sprawy.

Niewątpliwie strona skarżąca przedstawiła szereg dokumentów zaświadczających o wywozie towarów z terytorium kraju i rzekomym odebraniu ich przez ww. Spółki, jednakże postępowanie prowadzone przez organy podatkowe wykluczyło tą ostatnią okoliczność. Należy bowiem wskazać, że w toku postępowania, nie negowano okoliczności dotyczących dalszej odsprzedaży towarów, nie dokonywano również takiej wykładni przepisu, która w jakikolwiek sposób odnosiła się do możliwości nabywcy wskazania innego adresu dostarczenia towarów. W toku prowadzonego postępowania nie kwestionowano ponadto okoliczności związanych z wywozem towarów, lecz wyłącznie okoliczność nabycia go przez Spółki A. i B. Argumentacja zaprezentowana na tle zarzutu dotyczącego błędnej wykładni art. 13 ust. 1 w zw. z art. 7 ust. 1 U.p.t.u. jest w tym względzie niezasadna i pomija główną tezę, która legła u podstaw takiego właśnie rozstrzygnięcia organów podatkowych. Należy bowiem przypomnieć, że koronnym argumentem organów, podważającym stanowisko strony skarżącej w tym zakresie, była okoliczność niewykazania w dokumentacji finansowej tychże spółek nabycia towarów od strony skarżącej. Jak wskazuje autor skargi kasacyjnej informacji w tym względzie mógł dostarczyć A. J., jednakże organy podatkowe nie podjęły próby przesłuchania tej osoby. Ze stanowiskiem strony nie można się jednak zgodzić. Organy w toku prowadzonego postępowania wyjaśniały jednak, że próba przesłuchania tej osoby była niemożliwa, gdyż jak wskazały brytyjskie organy podatkowe świadek ten wyjechał do Pakistanu (k. 4124 akt sprawy). Wskazały ponadto, że dlaczego nie podjęły dalszych prób jego przesłuchania.

Co prawda za zasadny należy uznać zarzut odnoszący się do pominięcia przez Sąd I instancji w toku swoich wywodów okoliczności związanych z rozliczeniami za rzekome transakcje pomiędzy Spółką a firmami A. i B. W istocie Sąd pominął tę kwestie skupiając się na wykazaniu braku zaewidencjonowania przez ww. podmioty faktu nabycia towarów. Niemniej jednak analizą jaką przeprowadził w tym względzie organ podatkowy w toku prowadzonego postępowania nie pozostawia wątpliwości, że dokumenty przedstawione przez Spółkę nie mogły przesądzać o fakcie nabycie towarów przez A. i B. Wskazywała na to przede wszystkim okoliczność, że zapłata nie była dokonywana bezpośrednio z rachunków bankowych tych podmiotów, lecz J. A. oraz innych Spółek. Brak było przy tym dokumentów potwierdzających okoliczność jakichkolwiek rozliczeń pomiędzy ww. podmiotami a firmą B. za dokonane płatności, które potwierdzałyby tezę o rzekomej cesji wierzytelności. Niewątpliwie wyjaśnień w tym względzie mógł dostarczyć A. J., jednakże, o czym była mowa juz wyżej, przesłuchanie tej osoby napotkało trudne do przezwyciężenia przeszkody. Nie można zatem uznać, że Sąd poprzez brak odniesienia się do tej okoliczności dopuścił się takiego naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ P.p.s.a. w zw. z art. 121, 122, 180 § 1 i art. 187 O.p., który mógł mieć wpływ na wynik sprawy.

W tych okolicznościach nie można nie odmówić racji Sądowi I instancji, że posiadana przez Spółkę dokumentacja może zaświadczać jedynie o tym, że towar uległ rzeczywiście przemieszczeniu z terytorium Polski, natomiast nie potwierdza, że jego rzeczywistym nabywcą były firmy "B." i "A". Przyjęcie tezy o braku nabycia przez te podmioty towarów dostarczonych rzekomo przez skarżąca Spółkę czyni niecelowe odnoszenie się do zarzutu skargi kasacyjnej w zakresie oceny jaką wydały organy odnośnie prawidłowości numeru identyfikacyjnego firm A. i B. w dacie dokonania rzekomych transakcji. Skoro bowiem to nie te podmioty były faktycznymi nabywcami towarów, to dokonywanie oceny prawidłowości działań organów w tym zakresie jest, jak słusznie wskazał Sąd I instancji, rzeczą wtórną.

Podsumowując, należy uznać, że ocena działań organów przeprowadzona przez Sąd I instancji była prawidłowa. W tej sytuacji należy uznać, że zarzut dotyczący naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ P.p.s.a. w zw. ze wskazanymi w osnowie skargi kasacyjnej przepisami Ordynacji podatkowej jest niezasadny. W konsekwencji powyższych uwag, należało przyjąć, że ustalony przez organy podatkowe stan faktyczny sprawy dawał podstawę do uznania, że nie doszło do nabycia przez ww. podmioty towarów, a co za tym idzie nie doszło do ich wenątrzwspólnotowej dostawy. Brak skutecznego podważenia powyższej okoliczności powoduje, że przeprowadzoną przez Sąd I instancji ocenę prawidłowości zastosowania przepisów prawa materialnego należy analizować przez pryzmat tego właśnie ustalenia. To zaś powoduje, że w sytuacji, gdy stwierdzono, że nie doszło do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, to transakcje te nie mogły być opodatkowane stawką określoną w art. 42 ust. 1 pkt 1 U.p.t.u. Tym samym nie można było uznać, że doszło do naruszenia wskazanych w osnowie skargi kasacyjnej przepisów prawa materialnego w zakresie ich błędnego zastosowania.

Mając powyższe na względzie Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że skarga kasacyjna nie zawiera uzasadnionych podstaw, w związku z czym, działając na podstawie art. 184 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono w oparciu o art. 204 pkt 1 P.p.s.a.