Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2861/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2013-03-12 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 14a § 1 - § 2 pkt 2, art. 14a § 4 pkt 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Katarzyna Golat, Sędziowie Sędzia WSA Marek Kraus (sprawozdawca), Sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz, Protokolant referent stażysta Agata Próchniewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 marca 2013 r. sprawy ze skargi I. z siedzibą w W. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] lipca 2012 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji ogólnej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę


UZASADNIENIE

1. Minister Finansów postanowieniem z dnia [...] lipca 2012 r. nr [...], po rozpatrzeniu zażalenia I. (dalej: "Skarżąca", "I."), utrzymał w mocy postanowienie działającego z upoważnienia Ministra Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] maja 2012 r. nr [...] o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji ogólnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Powyższe postanowienia wydano na podstawie następującego stanu faktycznego:

Skarżąca w dniu 3 lutego 2012 r. złożyła wniosek o wydanie interpretacji ogólnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych nieodpłatnego przekazania, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej, odpadów w postaci mieszanki popiołowo-żużlowej, w którym - jako wymagające wydania żądanej interpretacji ogólnej - wskazała art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 42a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm., dalej: "u.p.d.o.f.").

W związku z wezwaniem Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 29 lutego 2012 r. Nr ITPB3/415-2/12/MT, w trybie art. 169 § 1 w związku z art. 14a § 9 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: "O.p.") o uzupełnienie braków formalnych wniosku. Skarżąca w dniu 26 marca 2012 r. przesłała uzupełnienie wniosku o interpretację ogólną. W przedmiotowym wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono zagadnienie będące przedmiotem wniosku:

Skarżąca działa na podstawie ustawy z dnia 30 maja 1989 r. o izbach gospodarczych (Dz. U. z 2009 r. Nr 84, poz. 710, dalej: "u.i.g.") oraz na podstawie statutu. Organizacja skupia podmioty gospodarcze, których działalność związana jest z ciepłownictwem, przede wszystkim właścicieli i zarządców majątku komunalnego służącego do wytwarzania, przetwarzania, magazynowania, przesyłania oraz dystrybucji i obrotu ciepłem. Członkiem I. może być podmiot w dowolnej formule organizacyjno-prawnej związany z ciepłownictwem działający na terenie kraju.

Podmioty zrzeszone w I. prowadzą działalność gospodarczą polegającą na wytwarzaniu w jednym procesie technologicznym w sposób skojarzony energii elektrycznej oraz ciepła w postaci czynnika (najczęściej wody) o wysokiej temperaturze, jak również wyłącznie ciepła dla miejskiej sieci ciepłowniczej lub przemysłu. Efektem ubocznym tego procesu jest mieszanka popiołowo-żużlowa. Zgodnie z art. 33 ust. 1 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. o odpadach (Dz. U. z 2010 r. Nr 185, poz. 1243, dalej "u.o."): "posiadacz odpadów może przekazać określone rodzaje odpadów w celu ich wykorzystania osobie fizycznej lub jednostce organizacyjnej, niebędącym przedsiębiorcami, na ich własne potrzeby". Jak wynika z załącznika do rozporządzenia Ministra Środowiska z dnia 21 kwietnia 2006 r. w sprawie listy rodzajów odpadów, które posiadacz odpadów może przekazać osobom fizycznym lub jednostkom organizacyjnym niebędącymi przedsiębiorcami, oraz dopuszczalnych metod ich odzysku (Dz. U. Nr 75, poz. 527, dalej: "rozporządzenie"), do tych odpadów zaliczana jest mieszanka popiołowo-żużlowa. Dla podmiotów zrzeszonych w I. tego rodzaju odpad nie przedstawia żadnej wartości, stanowi jedynie dodatkowy problem i generuje koszty w zakresie jego składowania. Z tego względu podmioty zrzeszone w I. zdecydowały się na skorzystanie z możliwości przewidzianej w u.o. i udostępniają powstałą mieszankę popiołowo-żużlową osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 33 ust. 2 u.o. prowadzenie działalności w zakresie wykorzystania odpadów na własne potrzeby przez osoby fizyczne lub jednostki organizacyjne, niebędące przedsiębiorcami, nie wymaga zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie odzysku. W związku z tym podmioty zrzeszone w I. udostępniają nieodpłatnie powstałe w toku produkcji odpady chętnym osobom fizycznym niebędącymi przedsiębiorcami, w tym osobom fizycznym będącym pracownikami podmiotów zrzeszonych w I..

Na tle powyżej opisanego stanu faktycznego Skarżąca miała wątpliwość, czy nieodpłatne udostępnienie odpadów stanowi dla osób fizycznych, które je otrzymują nieodpłatne świadczenie, w związku z czym podmioty przekazujące odpady będą miały obowiązek sporządzenia i przekazania informacji PIT-8C zgodnie z art. 42a u.p.d.o.f.

Skarżąca wskazała, że w zagadnieniu będącym przedmiotem wniosku najbardziej problematyczną kwestię stanowi kwalifikacja na gruncie u.p.d.o.f. mieszanki popiołowo-żużlowej jako odpadu oraz ustalenie ewentualnej rzeczywistej wartości.

Źródłem wątpliwości przedstawionych przez Skarżącą jest interpretacja art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f., w odniesieniu do określenia sytuacji objętych zakresem zastosowania wskazanego przepisu.

W ocenie Skarżącej, dla rozstrzygnięcia ww. problemu podstawowe znaczenie ma ustalenie, czy odpady poprodukcyjne przedstawiają wartość materialną, czy można ustalić ich wartość rynkową. Problem ten jest ściśle związany z definicją "nieodpłatnego świadczenia" na gruncie ustaw podatkowych. Przyjęcie przez organy podatkowe jednolitej definicji tego pojęcia pozwoliłoby na określenie, czy odpady poprodukcyjne objęte są jego zakresem.

W celu wskazania niejednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego, Skarżąca powołała następujące rozstrzygnięcia:

interpretację indywidualną z dnia 22 kwietnia 2009 r. nr ILPB3/423-108/09-4/HS, wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu.

We wniosku o wydanie interpretacji podatnik zapytał, czy otrzymane nieodpłatnie odpady makulatury - karton (zużyte opakowania), zgodnie ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych, są zaliczane do otrzymanych nieodpłatnie rzeczy. Zatem wątpliwość dotyczyła kwestii czy art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.; dalej "u.p.d.o.p.") ma zastosowanie, w przypadku gdy spółka otrzyma bezpłatne odpady.

Organ podatkowy w wydanej interpretacji stwierdził, że bezpłatne przekazanie odpadów (w postaci makulatury) stanowi nieodpłatne przekazanie rzeczy, generuje zatem przychód w wysokości ich ceny rynkowej;

W ocenie Skarżącej, pomimo, że interpretacja ta, została wydana na gruncie u.p.d.o.p., to i tak zostaje aktualna w odniesieniu do osób fizycznych z uwagi, iż obie ustawy posługują się tożsamym pojęciem nieodpłatnego świadczenia.

interpretację indywidualną z dnia 14 września 2009 r. nr ILPB1/415-715/09-2/AG wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu.

We wniosku o wydanie interpretacji podatnik zapytał, czy w przypadku nieodpłatnego przyjmowania odpadów z folii powstanie przychód na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f.

Organ podatkowy w wydanej interpretacji stwierdził, że bezpłatne przekazanie odpadów w postaci folii nie stanowi przychodu, gdyż odpady te nie mają możliwej do określenia wartości.

Zdaniem Skarżącej sytuacja przedstawioną przez nią, a sytuacja przedstawiona w ww. interpretacji różni się jedynie podmiotem odbierającym odpady (w ww. interpretacji przedmiotowy podmiot prowadzi działalność gospodarczą). Różnica ta jednak nie ma w przedmiotowej kwestii znaczenia, gdyż uznanie, że miało miejsce nieodpłatne świadczenie będzie miało ten sam skutek, w postaci powstania przychodu, zarówno dla osoby prowadzącej działalność gospodarczą, jak również nieprowadzącej takiej działalności.

interpretację indywidualną z dnia 9 października 2009 r. nr 1BFBI/2/423-820/09/MO wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach.

We wniosku o wydanie interpretacji podatnik zapytał, czy żużel odbierany nieodpłatnie przez spółkę od huty należy traktować jako wartość otrzymanych nieodpłatnie rzeczy i kwalifikować jako przychody należne spółce.

Organ podatkowy w wydanej interpretacji stwierdził, że bezpłatne przekazanie odpadów w postaci żużlu nie rodzi u podatnika przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy czy świadczeń;

interpretację indywidualną z dnia 4 lutego 2008 r. nr IBPB3/423-265/07/NG wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach.

We wniosku o wydanie interpretacji podatnik zapytał, czy pozyskane nieodpłatnie odpady ze szkła mają charakter nieodpłatnych świadczeń. Zdaniem podatnika, odpady te nie mają charakteru nieodpłatnych świadczeń, gdyż nie przedstawiają one żadnej wartości rynkowej.

Organ podatkowy w wydanej interpretacji stwierdził, że bezpłatne przekazanie odpadów w postaci szkła nie stanowi przychodu, gdyż odpady te nie mają żadnej wartości rynkowej;

pismo z dnia 6 grudnia 2006 r. nr ŁUS-II-2-423/161/06/AG wydane przez Łódzki Urząd Skarbowy.

We wniosku o wydanie interpretacji podatnik zapytał, czy przekazanie spółce nieodpłatnie odpadów poużytkowych z opon stanowi nieodpłatne świadczenie.

Organ podatkowy w wydanej interpretacji stwierdził, że bezpłatne przekazanie odpadów poużytkowych z opon nie stanowi nieodpłatnego świadczenia, gdyż odbiorca musi ponosić wydatki związane z uzyskaniem odpadów w postaci kosztów rozładunku, czy też składowania.

Zdaniem Skarżącej, patrząc na ww. interpretacje indywidualne, należy stwierdzić, że kwestia powstania nieodpłatnego świadczenia w przypadku otrzymywania odpadów nie jest jednoznacznie rozstrzygnięta w wydawanych przez organy podatkowe interpretacjach indywidualnych. Różne rozstrzygnięcia, jak również odmienne uzasadnienia takich samych rozwiązań nie dają podatnikom pewności co do właściwego zastosowania przepisów podatkowych oraz przeczą zasadzie działania organów podatkowy w sposób budzący do nich zaufanie.

Następnie zwróciła uwagę, że art. 14a § 2 O.p. wskazuje na konieczność wykazania aby stany faktyczne lub zdarzenia przyszłe w powołanych rozstrzygnięciach były "takie same". Zdaniem Skarżącej wskazane stany faktyczne (zdarzenia przyszłe) są jednakowe pod tym względem, że dokonuje się w nich nieodpłatne przekazanie odpadów, a problem w nich przedstawiony dotyczy tego jak takie przekazywania na gruncie ustaw o podatkach dochodowych powinno być traktowane. Okoliczności faktyczne spraw będących przedmiotem powołanych interpretacji są takie same. Oparte są one na tym samym schemacie, w każdym z nich dokonuje się bezpłatnego przekazania różnego rodzaju odpadów poprodukcyjnych. Każda z tych interpretacji rozstrzyga też ten sam problem - czy odpady generują przychód dla podmiotu je otrzymującego.

W ocenie Skarżącej, niejednolite stosowanie podanych przepisów prawa podatkowego w wymienionych interpretacjach indywidualnych polega na różnorodnych interpretacjach pojęcia "nieodpłatnych świadczeń". Niejednolita interpretacja tego pojęcia przez organy podatkowe powoduje rozbieżności w określeniu, czy w tej sytuacji powstanie przychód. Wątpliwości dotyczą zatem jednego z elementów definicji przychodów z innych źródeł, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. Skarżąca powołała właśnie ten przepis z tego względu, że w sytuacji która pozostaje przedmiotem jego zainteresowania odpady przekazywane są osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej.

Jednocześnie podkreśliła, że skutek przyjęcia określonej definicji nieodpłatnego świadczenia na gruncie obu podatków dochodowych będzie taki sam. Nie ma przy tym znaczenia, czy ewentualne nieodpłatne świadczenie miałaby uzyskać osoba fizyczna prowadząca (art. 14 ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f.) czy też nieprowadząca działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f.) lub czy miałaby je uzyskać osoba prawna (art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p.). W przypadku, gdy otrzymanie odpadów poprodukcyjnych zostanie uznane za nieodpłatne świadczenie, u każdego z podmiotów, który je otrzyma powstanie przychód, niezależnie od tego, na podstawie jakiego przepisu ustawy o podatkach dochodowych zostanie on określony. Ze względu na to, że Skarżąca stoi na stanowisku, że stany faktyczne (zdarzenia przyszłe) przedstawione w przywołanych interpretacjach indywidualnych są tożsame, kwestia podstawy prawnej powołanej we wniosku ma znaczenie drugorzędne dla ustalenia czy nieodpłatne przekazanie odpadów poprodukcyjnych należy rozumieć jako nieodpłatne świadczenie i tym samym, zdarzenie skutkujące powstanie przychodu.

2. Dyrektor Izby Skarbowej w B., działając z upoważnienia Ministra Finansów, postanowieniem z dnia [...] maja 2012 r. nr [...] pozostawił przedmiotowy wniosek o wydanie interpretacji ogólnej bez rozpatrzenia z uwagi na niespełnienie przesłanek, o których mowa w art. 14a § 2 O.p., umożliwiających wydanie interpretacji ogólnej, w szczególności brak tożsamości stanów faktycznych (zdarzeń przyszłych), oraz stanów prawnych zawartych w rozstrzygnięciach organów podatkowych wymienionych we wniosku o wydanie interpretacji ogólnej.

3. W zażaleniu na powyższe postanowienie Skarżąca wniosła o jego uchylenie w całości oraz merytoryczne rozpatrzenie złożonego wniosku poprzez wydanie interpretacji ogólnej przepisów prawa podatkowego.

W ocenie Skarżącej, skoro - jak stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w B. - nie musi zachodzić tożsamość sprawy przedmiotowo-podmiotowa, to nie ma znaczenia, czy dane odpady otrzyma osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą, osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, czy też osoba prawna. Nie ma znaczenia również, czy przedmiotem nieodpłatnego przekazania odpadów będą odpady w postaci żużlu, odpady z folii, odpady poużytkowe z opon, odpady w postaci szkła czy też odpady makulatury. W każdym z tych przypadków dojdzie do nieodpłatnego przekazania odpadów, przez które należy rozumieć elementy zbędne, powstające przy okazji produkcji, nie mające wartości handlowej.

Ponadto za nieuzasadniony uznała zarzut Dyrektora Izby Skarbowej w B., iż jej wniosek ma cechy wniosku o wydanie "wspólnej interpretacji indywidualnej". Wskazała, że wystąpiła z wnioskiem z uwagi na fakt istnienia sprzeczności w przywołanych przez nią rozstrzygnięciach. Skarżąca obawia się bowiem, że jeśli każdy z pomiotów w niej zrzeszonych wystąpi z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej to najprawdopodobniej uzyskają one interpretacje indywidualne, w których te same przepisy prawa podatkowego będą interpretowane niejednolicie.

4. Minister Finansów postanowieniem z dnia [...] lipca 2012 r. utrzymał w mocy postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] maja 2012 r.

Powołując się na treść art. 14a O.p. wskazał, że jednym z warunków wydania na wniosek interpretacji ogólnej jest wskazanie istnienia niejednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej w takich samych stanach faktycznych lub zdarzeniach przyszłych i w takich samych stanach prawnych (art. 14a § 4 w zw. z art. 14a § 2 pkt 2 O.p.).

Podał, że językowe brzmienie art. 14a § 2 pkt 2 O.p. wskazuje, że sformułowanie "w takich samych stanach faktycznych lub zdarzeniach przyszłych" należy utożsamiać z identycznością, tożsamością. Przedmiotowy przepis nie posługuje się sformułowaniem "analogiczne", czy też "podobne". Celem tych przepisów jest bowiem ustalenie, czy istnieje rozbieżność w stosowaniu przepisów prawa podatkowego, a powyższe można stwierdzić w przypadku stanów tożsamych. Przy czym, jako identyczne należałoby traktować stany faktyczne, w których tożsame są wszystkie elementy istotne z punktu widzenia oceny skutków podatkowych. Za "taki sam stan prawny" należy natomiast uznać wyłącznie sytuację, w której rozbieżność interpretacyjna bądź niejednolite zastosowanie przepisu prawa podatkowego obejmuje tę samą podstawę prawną, na gruncie konkretnej ustawy podatkowej, w tym samym brzmieniu.

Stwierdził, że obie przesłanki: tożsamości stanu faktycznego i tożsamości stanu prawnego, muszą być spełnione łącznie.

W ocenie organu powołane przez Skarżącą, celem wypełnienia wymogu wniosku o wydanie interpretacji ogólnej, określonego w art. 14a § 2 pkt 2 O.p., interpretacje indywidualne i postanowienia w sprawie interpretacji prawa podatkowego nie dotyczą takich samych stanów faktycznych (zdarzeń przyszłych) ani takiego samego stanu prawnego.

Podkreślił, że istotnym, kluczowym elementem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) z punktu widzenia zakresu zastosowania interpretowanych przepisów jest podmiot podatku (podatnik). W przedmiotowym wniosku o wydanie interpretacji ogólnej, w celu wskazania braku jednolitości w stosowaniu przepisów prawa podatkowego w odniesieniu do osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej przywołano interpretacje dotyczące osób prawnych oraz osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą. Wbrew opinii Skarżącej rodzaj podatnika ma istotne znaczenie przy określaniu obowiązku podatkowego wynikającego z ustaw podatkowych. Zdaniem Ministra Finansów, niedopuszczalne jest automatyczne przenoszenie i porównywanie rozstrzygnięć, czy też ustaleń dokonanych w odniesieniu do podmiotów prowadzących działalność gospodarczą na osoby fizyczne nieprowadzące takiej działalności.

Wskazał, że stany prawne będące podstawą zajęcia stanowiska we wskazanych w przedmiotowym wniosku rozstrzygnięciach (art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p.; art. 14 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.) nie przystają do stanu prawnego mającego być podstawą do zajęcia stanowiska w zakresie zagadnienia wymagającego - wydania interpretacji ogólnej, tj. art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 42a u.p.d.o.f.

Zaznaczył, że jeśli nawet w wydanych rozstrzygnięciach, które zapadły na gruncie dwóch różnych ustaw, dokonano odmiennej interpretacji jednakowo brzmiących przepisów, to nie można uznać, że występują przesłanki, o których mowa w art. 14a § 2 O.p., do wydania interpretacji ogólnej.

Odnosząc się natomiast do zarzutu naruszenia art. 14a § 3 O.p. wyjaśnił, że warunkiem pozytywnego rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji ogólnej jest łączne spełnienie wszystkich przesłanek, określonych w art. 14a § 2, 3 i 4 O.p., obligujących Ministra Finansów do wydania interpretacji ogólnej. Niespełnienie chociażby jednej skutkuje pozostawieniem takiego wniosku bez rozpatrzenia na mocy art. 14a § 4 O.p. W analizowanym przypadku o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia przesądził brak wskazania niejednolitości stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe w zakresie zagadnienia przedstawionego przez Skarżącą.

5. Skarżąca na powyższe postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] lipca 2012 r. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie w której wniosła o jego uchylenie.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie:

art. 236 i art. 239 w związku z Działem IV Rozdziałem 15 O.p. poprzez utrzymanie przez Ministra Finansów w mocy postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] maja 2012 r.;

art. 14a § 2 pkt 2 O.p., polegające na niewydaniu pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego mimo spełnienia wymogów określonych w tym przepisie;

art. 14a § 4 pkt 1 O.p., poprzez pozostawienie bez rozpatrzenia wniosku, mimo że zaszły okoliczności określone w tym przepisie;

art. 120 w zw. z art. 14a § 3 O.p., poprzez liczne naruszenie obowiązujących przepisów, skutkujące pozostawieniem wniosku o wydanie interpretacji ogólnej bez rozpatrzenia, pomimo spełnienia przesłanek ustawowych;

art. 121 § 1 w zw. z art. 14a O.p., poprzez liczne naruszenia przepisów, co nie może zostać uznane za działanie budzące zaufanie do organów podatkowych.

Zdaniem Skarżącej dokonana przez Ministra Finansów wykładnia art. 14a § 2 pkt 2 O.p. opiera się wyłącznie na ścisłym podążaniu za wykładnią gramatyczną. Taka literalna interpretacja przedmiotowych przepisów spowoduje, że możliwość wydawania interpretacji ogólnych na wniosek będzie jedynie fikcyjna, a powołane przepisy staną się martwe. Domaganie się bowiem, aby zaprezentowane w powołanych interpretacjach indywidualnych stany faktyczne były identyczne powoduje, że nawet najmniejsza różnica będzie mogła zostać uznana za niespełnienie wymogu formalnego wniosku.

W związku z powyższym, należy odwołać się również do innych rodzajów wykładni, w szczególności wykładni celowościowej.

Wskazała, że instytucja wydawania interpretacji ogólnych na wniosek miała na celu zapewnienie jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego. Z tego względu, główną przesłanką wydania interpretacji ogólnej jest sytuacja, gdy mamy do czynienia z wystąpieniem lub zagrożeniem wystąpienia niejednolitości stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe.

W ocenie Skarżącej powołane przez nią interpretacje indywidualne w bezsprzeczny sposób wykazują istnienie niejednolitości stosowania przepisów prawa podatkowego mimo, iż nie odnoszą się one do identycznych w każdym względzie stanów faktycznych. Jej zdaniem analiza przywołanych interpretacji indywidualnych nasuwa wątpliwości interpretacyjne, które mogą zostać rozstrzygnięte na pewnym poziomie ogólności. Rozstrzygnięcia zapadłe w powołanych przez nią sprawach nasuwają bowiem wątpliwości interpretacyjne istniejące na poziomie ogólno-abstrakcyjnym.

Ponadto uznała, że nie można zgodzić się ze stwierdzeniem organu, iż nie mamy do czynienia z takim samym stanem faktycznym z uwagi na fakt, że przedstawione rozstrzygnięcia dotyczą różnej kategorii podatników.

Zdaniem Skarżącej to jakie elementy są istotne z punktu widzenia oceny skutków podatkowych powinno być oceniane w zależności od konkretnego problemu prawnego. Tylko bowiem w odniesieniu do konkretnej kwestii podatkowej, można stwierdzić jakie elementy stanu faktycznego są istotne z punktu widzenia skutków podatkowych. Zatem dokonując porównania stanów faktycznych istniejących w przywołanych interpretacjach indywidualnych należy brać pod uwagę i porównywać ze sobą tylko te elementy, które mają wpływ na ocenę pod względem podatkowym zaistniałego stanu faktycznego.

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że stany faktyczne występujące w powołanych przez Nią rozstrzygnięciach zawierają tożsame elementy istotne z punktu widzenia oceny skutków podatkowych. W sytuacji natomiast, gdy Minister Finansów żąda przytoczenia rozstrzygnięć na gruncie stanów faktycznych, które się od siebie wcale nie różnią, to de facto domaga się on stanów identycznych, a nie jedynie tożsamych co do istoty sprawy (a więc stanów tych samych, a nie takich samych).

Wskazane stany faktyczne są tożsame pod tym względem, że dokonuje się w nich nieodpłatnego przekazania odpadów, zaś problem w nich przedstawiony dotyczy tego, jak takie przekazanie na gruncie ustaw o podatkach dochodowych powinno być potraktowane. Właśnie to nieodpłatne przekazanie odpadów jest jedynym elementem istotnym z punktu widzenia oceny podatkowej takiego zdarzenia, a zatem stwierdzenia czy takie przekazanie stanowi przychód dla osoby, która otrzymała odpady.

6. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

7.1. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm.), zwanej dalej w skrócie ,,p.p.s.a.", sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem.

W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w art. 247 ustawy Ordynacja podatkowa (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Należy nadto wskazać, iż w myśl art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, jakkolwiek nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych nie podnoszonych w skardze, które są związane z materią zaskarżonych decyzji.

Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organy podatkowe obu instancji żadnego z przepisów prawa w stopniu, który miał lub mógł mieć wpływ na wynik sprawy.

7.2. Przedmiotem zaskarżenia w niniejszej sprawie jest postanowienie Ministra Finansów, z dnia [...] lipca 2012 r., którym utrzymano w mocy postanowienie organu pierwszej instancji z dnia [...] maja 2012 r., pozostawiające bez rozpatrzenia wniosek Skarżącej o wydanie interpretacji ogólnej przepisów prawa podatkowego tj. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych nieodpłatnego przekazania, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej, odpadów w postaci mieszanki popiołowo-żużlowej.

W ocenie Skarżącej, niejednolite stosowanie podanych przepisów prawa podatkowego w powołanych interpretacjach indywidualnych polega na różnorodnych interpretacjach pojęcia "nieodpłatnych świadczeń". Niejednolita interpretacja tego pojęcia przez organy podatkowe powoduje rozbieżności w określeniu, czy w tej sytuacji powstanie przychód. Wątpliwości zdaniem strony skarżącej dotyczą jednego z elementów definicji przychodów z innych źródeł, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. Skarżąca powołała właśnie ten przepis z tego względu, że w sytuacji która pozostaje przedmiotem jego zainteresowania odpady przekazywane są osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. W związku z powyższym zdaniem Skarżącej istnieje wątpliwość czy podmioty przekazujące odpady będą miały obowiązek sporządzenia i przekazania informacji PIT-8C zgodnie z art. 42a) u.p.d.o.f.

Natomiast w ocenie Ministra Finansów nie można zgodzić się ze stwierdzeniem, że w przywołanych przez stronę interpretacjach w kontekście zagadnienia mającego być przedmiotem interpretacji ogólnej mamy do czynienia z takim samym stanem faktycznym ( zdarzeniem przyszłym ) chociażby z uwagi na fakt, że przedstawione rozstrzygnięcia dotyczą różnej kategorii podatników.

Ponadto stany prawne będące podstawą zajęcia stanowiska we wskazanych w przedmiotowym wniosku rozstrzygnięciach (art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p.; art. 14 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.) nie przystają do stanu prawnego mającego być podstawą do zajęcia stanowiska w zakresie zagadnienia wymagającego - wydania interpretacji ogólnej, tj. art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 42a u.p.d.o.f.

7.3. Przechodząc do istoty sporu należy wskazać, że zgodnie z art. art. 14a. § 1 O.p. Minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności ich interpretacji, z urzędu lub na wniosek, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (interpretacje ogólne); wnioskodawcą nie może być organ administracji publicznej.

Dalej zgodnie z § 2 art. 14a O.p. wniosek powinien zawierać uzasadnienie konieczności wydania interpretacji ogólnej, w szczególności:

1) przedstawienie zagadnienia oraz wskazanie przepisów prawa podatkowego wymagających wydania interpretacji ogólnej;

2) wskazanie niejednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego w określonych decyzjach, postanowieniach oraz interpretacjach indywidualnych wydanych przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej w takich samych stanach faktycznych lub zdarzeniach przyszłych, oraz w takich samych stanach prawnych.

Mając na uwadze treść powołanego przepisu należy stwierdzić, że warunkiem wydania przez Ministra Finansów interpretacji ogólnej jest przedstawienie we wniosku o wydanie interpretacji ogólnej zagadnienia oraz wskazanie przepisów prawa podatkowego wymagających konieczności wydania interpretacji.

Ponadto wnioskodawca zobowiązany jest wskazać istnienie niejednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego w decyzjach, postanowieniach oraz interpretacjach indywidualnych przez organy podatkowe lub organy kontroli podatkowej w takich samych stanach faktycznych lub zdarzeniach przyszłych oraz w takich samych stanach prawnych.

Należy podkreślić, że wymienione powyżej przesłanki wydania interpretacji ogólnej muszą być spełnione łącznie.

Kwestią sporną w niniejszej sprawie jest interpretacja pojęć; ,,takie same stany faktyczne lub zdarzenia przyszłe" oraz ,, takie same stany prawne", zawartych w art. 14a § 2 pkt 2 O.p.

Mając na względzie literalne brzmienie tych pojęć należy przyjąć, że wydanie przez organy podatkowe lub organy kontroli skarbowej wymienionych aktów w takich samych stanach faktycznych lub zdarzeniach przyszłych oznacza sytuację, w której akty te wydane zostały na podstawie takich samych faktów mających znaczenie prawotwórcze.

Dlatego też za prawidłowy należy uznać pogląd Ministra Finansów, że jako identyczne należy traktować stany faktyczne, w których tożsame są wszystkie elementy istotne z punktu widzenia oceny skutków podatkowych.

Natomiast ,, taki sam stan prawny’’ oznacza sytuację, w której niejednolite zastosowanie przepisu prawa podatkowego dotyczy tej samej podstawy prawnej, na gruncie tego samego aktu prawnego, w tym samym brzmieniu.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy należy stwierdzić, że Skarżąca celem wskazania niejednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego powołała rozstrzygnięcia organów podatkowych dotyczące skutków podatkowych nieodpłatnego otrzymania różnego rodzaju odpadów przez:

- osoby prawne, w których przedmiotem interpretacji są przepisy u.p.d.o.p ,

- osobę fizyczną prowadząca działalność gospodarczą, gdzie przedmiotem interpretacji są przepisy u.p.d.o.f. w zakresie źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. tj. pozarolniczej działalności gospodarczej.

Natomiast jak już powyżej zostało wskazane, zagadnienie przedstawione we wniosku dotyczy skutków podatkowych nieodpłatnego otrzymania odpadów w postaci mieszanki popiołowo-żużlowej przez osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, w tym pracowników podmiotów będących członkami Skarżącej jako organizacji skupiającej podmioty gospodarcze.

W związku z powyższym należy uznać, że Minister Finansów zasadnie wskazał, iż w niniejszej sprawie istotnym elementem stanu faktycznego z punktu widzenia zastosowania przepisów prawa podatkowego jest podmiot będący osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, któremu mają być przekazywane nieodpłatnie odpady, natomiast przywołane interpretacje dotyczą osób prawnych oraz osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą.

Ponadto stany prawne będące przedmiotem interpretacji wskazanych we wniosku dotyczą art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. oraz art. 14 ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f. , a więc innego stanu prawnego niż powołany we wniosku o udzielenie interpretacji ogólnej tj. art. 10 ust.1 pkt 9 w zw. z art. 42a ) u.p.d.o.f.

Dlatego też nie można przyjąć, iż w sytuacji jak we wskazanych interpretacjach indywidualnych, gdzie zapadły odmienne rozstrzygnięcia, ale na gruncie innej ustawy – u.p.d.o.p. względnie interpretacja dotyczy innego przepisu u.p.d.o.f. mamy do czynienia z takim samym stanem prawnym.

Zdaniem Sądu nie można zgodzić się z zarzutem strony skarżącej, że wykładnia przepisu art. 14 a § 2 pkt 2 O.p. dokonana przez Ministra Finansów opiera się na ścisłym ,,podążaniu za wykładnią gramatyczną", a co w rezultacie spowoduje, że nawet najmniejsza różnica w powołanych interpretacjach stanów faktycznych będzie mogła zostać uznana za niespełnienie wymogu formalnego wniosku.

Minister Finansów wskazując na warunek ,,takich samych stanów faktycznych’’ prawidłowo stwierdził, że identyczne należy rozumieć stany faktyczne, w których tożsame są wszystkie elementy istotne z punktu widzenia oceny skutków podatkowych.

Natomiast twierdzenie strony skarżącej, iż Minister Finansów żąda przytoczenia rozstrzygnięć na gruncie stanów faktycznych, które się od siebie wcale nie różnią, przez co de facto domaga się stanów identycznych, a nie jedynie tożsamych co do istoty sprawy (a więc stanów tych samych, a nie takich samych) nie znajduje potwierdzenia w prezentowanym stanowisku Ministra Finansów.

Bowiem z prezentowanego przez organ stanowiska wynika, iż dopuszcza możliwość różnic w stanie faktycznym, ale dotyczących elementów nie mających istotnego znaczenia z punktu widzenia skutków podatkowych.

Nie można także zgodzić się z twierdzeniem skargi, że efekt dokonanej wykładni gramatycznej jest sprzeczny z celem wprowadzenia przepisów art. 14a O.p.

Właśnie celem wprowadzonej regulacji zawartej w art. 14a O.p. było zapewnienie przez Ministra Finansów jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego poprzez wydawanie interpretacji ogólnej przepisów prawa podatkowego, ale w sytuacji ściśle określonej w przepisie art. 14a § 2. tj, gdy niejednolite stosowanie przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe dotyczy takich samych stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych oraz takich samych stanów prawnych.

W innych przypadkach, w indywidualnych sprawach podatnik celem uzyskania stanowiska organu podatkowego w zakresie interpretacji przepisów prawa podatkowego może skorzystać z instytucji interpretacji indywidualnej, o której mowa w art. 14b § 1 O.p.

7.4. Mając powyższe na uwadze w związku z brakiem spełnienia warunków udzielenia interpretacji ogólnej określonych w art. 14a § 2 pkt 2 O.p. organ podatkowy zasadnie pozostawił wniosek o wydanie interpretacji ogólnej bez rozpatrzenia na podstawie art. 14a § 4 pkt 1 O.p. a tym samym zarzut naruszenia powołanych przepisów jest bezzasadny.

Również w ocenie Sądu nie zasługują na uwzględnienie zarzuty naruszenia przepisów postępowania art. 120 i art. 121 § 1 O.p. bowiem organy działały na podstawie przepisów prawa z zachowaniem zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych

7.5. W tym stanie rzeczy Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a.