Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 89/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2016-07-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 2 ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2014 poz 849
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wojciech Organiściak (spr.), Sędziowie WSA Dorota Kozłowska, Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Protokolant Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 lipca 2016 r. sprawy ze skargi A S.A. w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2010 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C. (dalej jako SKO lub Kolegium) działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 21 § 3 i art.207 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2015 r. poz.613 z późn. zm., dalej O.p.) oraz art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4, art. 5, art. 6 ust. 9 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz.U. z 2014r. poz. 849 z późn .zm., dalej u.p.o.l.) decyzją z dnia [...] r. (Nr [...]) utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy L. z dnia [...] r. (Nr [...]) w przedmiocie określenia A S.A. z siedzibą w W. (dalej jako podatnik lub Spółka) wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2010 r. w kwocie [...]zł.

Prezentując dotychczasowy przebieg postępowania Kolegium wskazało, że organ I instancji ww. decyzją z dnia [...]r. określił podatnikowi wysokość podatku od nieruchomości za 2010 r. obejmując przedmiotem opodatkowania następujące składniki: budynki związane z działalnością gospodarczą o powierzchni 26,35 m. kw.; grunty związane z działalnością gospodarczą o powierzchni 155,40 m. kw. za 7 miesięcy 2010 r.; grunty związane z działalnością gospodarczą o powierzchni 170,40 m. kw. za 5 miesięcy 2010 r.; budowle o wartości [...] zł za 12 miesięcy 2010 r.; budowle o wartości [...] zł za 7 miesięcy 2010 r.

SKO podkreśliło, że podatnik zadeklarował i wpłacił podatek w wysokości [...]zł, zatem do zapłaty pozostała należność w kwocie [...]zł. W uzasadnieniu swojego stanowiska organ I instancji szczegółowo przedstawił tok prowadzonego postępowania podatkowego, w tym wyjaśnił, że wartość budowli, jak wynika z załączonego zestawienia organ ustalił, przyjmując wartość zadeklarowaną przez podatnika na rok 2007 - [...]zł pomniejszoną o wartość budowli sprzedaną B - [...]zł, co dało kwotę [...]zł. Podatnik zadeklarował do opodatkowania budowle obejmujące kanalizację o wartości [...]zł. Organ podatkowy od wyżej ustalonej kwoty [...]zł odjął zadeklarowaną kwotę budowli kanalizacji i przyjął, że na dzień 1 stycznia 2010 r. wartość budowli (sieci telekomunikacyjnej) podatnika wynosi [...]zł.

Kolegium wskazało, że odnośnie podstawy prawnej opodatkowania budowli organ I instancji wskazał, że dokonanie sprzedaży samej kanalizacji kablowej bez umieszczonych w niej linii kablowych nie ma żadnego wpływu na przedmiot opodatkowania, bowiem dla celów podatku od nieruchomości obojętnym jest czy kabel będzie umieszczony w kanalizacji dzierżawionej czy też własnej. Zarówno kanalizacja techniczna jak i znajdujące się w niej linie (kable) telekomunikacyjne będące własnością strony stanowią określoną całość techniczno-użytkową niezbędną do zapewnienia łączności telefonicznej. Skoro linie telekomunikacyjne-linie kablowe ułożone w kanalizacji technicznej razem z tą kanalizacją stanowią całość techniczno-użytkową, są własnością strony i są powiązane z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą, to winny podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawek i zasad właściwych dla budowli.

Kolegium wskazało również, iż w związku z nowelizacją ustawy Prawo budowlane, która weszła w życie 17 lipca 2014 r. wprowadzony został przepis stanowiący, że kable znajdujące się w kanalizacji technicznej nie są ani obiektem budowlanym ani urządzeniem budowlanym. Zmiana ta spowodowała, że linie kablowe znajdujące się w kanalizacji technicznej przestały podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości od miesiąca sierpnia 2010 r. Dlatego też wyliczoną wyżej wartość kabli telekomunikacyjnych [...]zł organ I instancji opodatkował tylko za okres 7 miesięcy 2010 r.

W odwołaniu od decyzji organu I instancji pełnomocnik podatnika wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie w tym zakresie postępowania podatkowego. Decyzji zarzucił naruszenie art. 122, art. 187 i art. 193 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych z powodu nieprzeprowadzenia dowodów z ewidencji środków trwałych Spółki oraz z zestawienia linii telekomunikacyjnych przekazanych przez Spółkę w celu ustalenia stanu faktycznego sprawy w zakresie stanu i wartości obiektów podlegających opodatkowaniu. Ponadto organ pominął całkowicie dowód z zestawienia linii telekomunikacyjnych przesłanego przez Spółkę do organu wraz z pismem z dnia 17 listopada 2014 r. Zestawienie to, zgodnie z wyjaśnieniami Spółki, obejmuje linie kablowe ułożone w kanalizacji kablowej, niedeklarowane uprzednio do podatku od nieruchomości za 2010 r. ponieważ nie wypełniają one definicji budowli w rozumieniu ustawy i tym samym nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem. Zdaniem odwołującego, przekazane zestawienie wraz z wyjaśnieniami Spółki umożliwiały, na podstawie zapisów z ewidencji Spółki, rozstrzygnięcie o wartości budowli w roku 2010. Tymczasem organ zaniechał wyjaśnienia, dlaczego zignorował podaną przez Spółkę wartość linii kablowych. Pełnomocnik podkreślał, że jeżeli wartość podana przez Spółkę wzbudziła wątpliwości organu, to miał on obowiązek odnieść się do tego w toku prowadzonego postępowania dowodowego, na przykład poprzez przeprowadzenie kolejnych dowodów w sprawie.

Zdaniem odwołującego, powyższe naruszenia przepisów o postępowaniu podatkowym doprowadziły do tego, że zaskarżona decyzja narusza art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, co uniemożliwia Spółce zrekonstruowanie sposobu wnioskowania organu i co pozbawia Spółkę możliwości precyzyjnego ustosunkowania się do efektów tego wnioskowania.

Pełnomocnik Spółki podkreślał, że w przedmiocie opodatkowania linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej, stanowisko organu I instancji jest nieadekwatne w stanie faktycznym jaki wystąpił w sprawie tj. w sytuacji, w której Spółka przestała być właścicielem kanalizacji kablowej, zaś pozostała właścicielem przebiegających przez tę kanalizację linii kablowych. W sytuacji bowiem, w której właścicielem kanalizacji, przez którą przebiegają linie kablowe, jest inny podmiot niż właściciel linii kablowych, zdaniem odwołującego, linie te nie mogą zostać uznane za budowle podlegające podatkowi od nieruchomości. Na poparcie swojego stanowiska pełnomocnik podatnika zacytował wyroki sądów administracyjnych na podstawie których postawił tezę, że stanowi ona ugruntowaną linię orzeczniczą sądownictwa administracyjnego, iż nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości budowle w postaci kabli telekomunikacyjnych wraz z kanalizacja kablową, jeżeli Spółka nie jest ich właścicielem ani samoistnym posiadaczem.

SKO decyzją z dnia [...]r. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji z dnia [...]r.

Odnosząc się do pierwszego z zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego Kolegium wskazało, jest on związany ze zmianami, jakie zaszły w trwałym majątku Spółki wskutek zawarcia w miesiącu styczniu 2009 r. umowy sprzedaży i leasingu. W wyniku tej czynności, zdaniem Spółki, rozdzielenie własności kanalizacji oraz położonych w niej linii kablowych, sprawia, że linie telekomunikacyjne kablowe (położone w kanalizacji kablowej) nie stanowią już budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Odnosząc się do powyższego Kolegium wskazało, że podziela stanowisko organu I instancji. Zdaniem SKO sprzedaż innemu podmiotowi kanalizacji kablowej z wyłączeniem linii kablowych w niej usytuowanych, nie wyłącza wartości tych linii z podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Wyeliminowanie z podstawy opodatkowania wartości tych linii i opodatkowanie jedynie wartości kanalizacji kablowej, będącej własnością innego niż Spółka podmiotu nie znajduje uzasadnienia w obowiązujących przepisach prawa. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Według ustawodawcy podatkowego budowlą jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem (art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.). Zgodnie z art. 3 pkt 1 lit. "b" ustawy Prawo budowlane, obiektem budowlanym jest budowla stanowiąca całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. Z kolei definicja budowli dla potrzeb ustawy Prawo budowlane została zawarta w art. 3 pkt 3 tej ustawy (brzmienie obowiązujące w 2009 r.). Wśród desygnatów budowli w przepisie tym wymieniono m. in. sieci techniczne i sieci uzbrojenia terenu. W załączniku do tej ustawy doprecyzowano, że są to takie sieci jak: elektroenergetyczne, telekomunikacyjne, gazowe, ciepłownicze, wodociągowe, kanalizacyjne oraz rurociągi przesyłowe (kategoria XXVI w załączniku).

SKO podkreśliło, że nie ulega wątpliwości, iż sieć telekomunikacyjna jest budowlą na gruncie u.p.o.l. Jeżeli kable są położone w kanalizacji kablowej, wówczas obie te budowle tworzą całość techniczno-użytkową, a tym samym stanowią jedną budowlę. Sama kanalizacja kablowa, bez wypełnienia jej kablami, nie mogłaby bowiem służyć celowi świadczenia usług telekomunikacyjnych. Ta złożona z kanalizacji kablowej i kabli wraz z urządzeniami i instalacjami jedna budowla stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, jeżeli jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej. Sprzedaż na podstawie umowy z dnia 31 stycznia 2009 r. kanalizacji kablowej na rzecz B Sp. z o.o. z jednoczesnym pozostawieniem linii kablowych we władaniu skarżącej Spółki, nie oznacza, że przestała istnieć całość techniczno-użytkowa pomiędzy tymi liniami kablowymi a kanalizacją kablową, w której zostały umieszczone. Czynność sprzedaży nie prowadzi do wyłączenia z opodatkowania części budowli tylko dlatego, że wspomniana budowla nie jest już własnością jednego podmiotu. Sama kanalizacja kablowa, bez wypełnienia jej kablami, nie mogłaby służyć celowi świadczenia usług telekomunikacyjnych (a do tego celu jest przecież nadal wykorzystywana przez podatnika).

Zdaniem Kolegium organ podatkowy I instancji zasadnie na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., opodatkował podatkiem od nieruchomości tę część budowli, która stanowi własność Spółki.

Odnosząc się do twierdzeń pełnomocnika co do ugruntowanej linii orzeczniczej SKO wskazało m. in., na to, że nie są one wiążące w danej sprawie oraz odwołało się do odmiennej linii orzeczniczej (zob. wyroki WSA w Łodzi z dnia 8.07.2015 r. sygn. akt I SA/Łd 385,15 i z dnia 3.06.2015 r. sygn. akt I SA/Łd 266/15; wyroki WSA w Białymstoku z dnia 8.09.2015 r. sygn. akt I SA/Bk 239/15, 263/15, 218/15; 221/15.).

Ustosunkowując się do określenia wysokości zobowiązania podatkowego Kolegium zważyło, iż złożona przez podatnika deklaracja podatkowa w podatku od nieruchomości, stanowi formę oświadczenia wiedzy i służy przede wszystkim ustaleniu przedmiotu opodatkowania oraz podstawy opodatkowania. Wynikające z niej domniemanie prawne, że podatek obliczony w deklaracji jest podatkiem, który w podanej przez podatnika wysokości powinien być zapłacony, jest jednak domniemaniem wzruszalnym. W sytuacji gdy wartość budowli podana w deklaracji za dany rok podatkowy zmienia się w stosunku do podanej za rok wcześniejszy tylko dlatego, że podatnik dokonuje odmiennej subsumcji identycznego stanu faktycznego pod przepis prawa materialnego, wystarczającym dowodem przeciwnym, zgodnie z art. 181 O.p., są deklaracje na podatek złożone za lata poprzedzające. Deklaracje te zawierają dane, które organ podatkowy realnie może wykorzystać kontrolując wysokość podatku do zapłaty.

SKO podkreśliło, że z akt przedmiotowej sprawy wynika, iż podatnik w dniu 18 stycznia 2010 r. złożył deklarację na podatek od nieruchomości na kwotę [...]zł, w tym na budowle o wartości [...]zł. W dniu 11.10.2013 r. podatnik złożył korektę deklaracji na kwotę [...]zł, ze względu na zwiększenie opodatkowania powierzchni budynku. Zadeklarowana do opodatkowania wartość budowli była znacznie niższa niż w 2007r.

Kolegium wyjaśniało również, iż po otrzymaniu pisma Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia 3 kwietnia 2014 r. nr [...]wraz z informacją o wynikach kontroli przeprowadzonej w A S.A. w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od nieruchomości za 2009 r., postanowieniem z dnia [...]r. organ I instancji wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia podatnikowi wysokość podatku od nieruchomości za 2010 r. Kolejnym postanowieniem z dnia [...]r. organ podatkowy wezwał podatnika do złożenia wyjaśnień w zakresie: przyczyn zmiany wartości budowli podlegających opodatkowaniu w roku 2010 w stosunku do 2007 r. oraz ewentualnie przedłożenie dokumentów potwierdzających zmniejszenie wartości budowli; przedłożenie uwierzytelnionych kopii części ewidencji środków trwałych w zakresie w jakim obejmuje ona dane dotyczące linii kablowych oraz kanalizacji kablowej zlokalizowanej w Gminie L. w roku 2010; złożenia na piśmie wyjaśnień, jaką wartość stanowią poszczególne rodzaje przedmiotów opodatkowania zakwalifikowanych do kategorii budowli wykazanych w deklaracji na 2010 r.; przedstawienia dokumentacji technicznej dotyczącej linii kablowych oraz kanalizacji kablowej w Gminie L. w 2010 r. wraz z pozwoleniami na budowę tych budowli.

W odpowiedzi z dnia 3 października 2014 r. pełnomocnik podatnika wyjaśnił, że zmiana deklaracji w 2010 r. dla celów podatku od nieruchomości podstawy opodatkowania od budowli nastąpiła w wyniku przeprowadzonych przez Spółkę analiz, których przedmiotem było badanie stanu środków trwałych wchodzących w skład infrastruktury telekomunikacyjnej jako obiektów budowlanych oraz analiz dotyczących wartości wspomnianych środków trwałych. Przeprowadzone analizy wykazały, zdaniem podatnika, że Spółka nieprawidłowo określała podstawę opodatkowania. Na dowód do pisma załączono nośnik danych w postaci płyty CD zawierający wyciąg z ewidencji środków trwałych dla obszaru A S.A., w obrębie którego położona jest Gmina L. Wskazano, że przedłożone dane pozwolą na wyodrębnienie i wyliczenie wartości obiektów, które organ podatkowy zamierza opodatkować jako budowle podatkiem od nieruchomości.

Postanowieniem z dnia [...]r. organ podatkowy wyznaczył dodatkowy 14 dniowy termin do przedłożenia informacji wskazanych w wezwaniu z dnia 22 września 2014 r. W odpowiedzi z dnia 17 listopada 2014 r. pełnomocnik poza zarzutami formalnymi, odnośnie deklaracji podatkowej na 2010 r. wyjaśnił, że przed sporządzeniem deklaracji zostały wyodrębnione tylko obiekty, które są obiektami budowlanymi lub urządzeniami budowlanymi w rozumieniu przepisów prawa budowlanego i te właśnie zadeklarowano do opodatkowania w roku 2010. Natomiast Spółka nie sporządziła zestawienia obiektów nieuwzględnionych w deklaracji, a które były nieprawidłowo ujmowane w latach wcześniejszych, tj. linii kablowych ułożonych w kanalizacji. W dalszej części pełnomocnik wskazał, że Spółka w toku postępowania podatkowego za rok 2009 dokonała wyodrębnienia tego typu obiektów i obecnie zestawienie to załącza do niniejszego pisma. Ponadto wskazano, że podana w przesłanym zestawieniu wartość tj. kwota [...]zł to wartość linii kablowych ułożonych w kanalizacji kablowej niezadeklarowanych uprzednio do podatku od nieruchomości.

Postanowieniem z dnia [...]r. organ podatkowy wyznaczył pełnomocnikowi podatnika 7 dniowy termin do zapoznania się z aktami sprawy. Kolejnym postanowieniem z dnia [...]r. organ wezwał podatnika do złożenia na piśmie oświadczenia, czy w okresie od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2010 r. nastąpiła zmiana własności posiadanych przez podatnika nieruchomości, zwłaszcza budowli położonych na terenie Gminy L. W odpowiedzi z dnia 3 marca 2015 r. pełnomocnik podatnika wyjaśnił, że Spółka w dniu 31 stycznia 2009 r. dokonała sprzedaży infrastruktury telekomunikacyjnej tj. kanalizacji kablowej. W związku z tym załączono pierwszą i ostatnią stronę umowy na potwierdzenie dokonania tej transakcji. Co do wartości linii kablowych ułożonych w kanalizacji pełnomocnik podał, że wartość ta została wskazana w piśmie z dnia 17 listopada 2014 r. Kolejnym postanowieniem z dnia [...] r. organ I instancji wyznaczył pełnomocnikowi podatnika 7 dniowy termin do zapoznania się z aktami sprawy, z którego to prawa strona nie skorzystała.

Kolegium w dalszej części uzasadnienia podkreśliło, że mając na uwadze powyższe nie podziela zarzutów pełnomocnika podatnika dotyczących naruszenia art. 122, art. 187 i art. 193 Ordynacji podatkowej w związku z art.2 ust. 1 pkt 3 i art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Zdaniem Kolegium z przedstawionego w toku prowadzonego postępowania podatkowego bezspornie wynika, że podatnik składając deklaracje na podatek od nieruchomości za 2010 r. znacznie zaniżył wartość budowli w stosunku do wartości wykazanej w deklaracji za 2007 r. Organ podatkowy wezwał podatnika do złożenia dokumentów potwierdzających wartość budowli znajdujących się na terenie Gminy L. Podatnik wprawdzie przesłał nośnik CD, na którym znajdują się dane co do wartości budowli dla obszarów, w obrębie którego znajduje się Gmina L., ale ze względu na znaczną ilość danych dotyczących obszaru jaki obejmują (nie tylko Gminy L.), postanowieniem z dnia [...]r. organ ponownie wezwał pełnomocnika podatnika do złożenia oświadczenia i dowodów potwierdzających zmianę wartości budowli w okresie od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2010 r. W odpowiedzi z dnia 3 marca 2015 r. pełnomocnik podatnika stwierdził, że zmiana wartości budowli polegała na sprzedaży w dniu 31 stycznia 2009 r. infrastruktury telekomunikacyjnej tj. kanalizacji kablowej B. Na potwierdzenie tej transakcji załączono pierwszą i ostatnią stronę umowy, na podstawie której doszło do zbycia przez Spółkę infrastruktury telekomunikacyjnej na rzecz Spółki B sp. z o.o. oraz fakturę która dokumentuje tą transakcję. W dalszej części tego pisma pełnomocnik wskazał, że wartość linii kablowych ułożonych w kanalizacji została wskazana w piśmie z dnia 17 listopada 2014 r. W piśmie z dnia 17 listopada 2014 r. pełnomocnik podatnika wyjaśnił, że przed sporządzeniem deklaracji na rok 2010 zostały wyodrębnione obiekty, które są obiektami budowlanymi lub urządzeniami budowlanymi w rozumieniu prawa budowlanego i te właśnie zadeklarowano do opodatkowania w roku 2010. Natomiast Spółka nie sporządziła zestawienia obiektów nieuwzględnionych w deklaracji, a które były nieprawidłowo ujmowane w latach wcześniejszych, tj. linii kablowych ułożonych w kanalizacji. Sporządzone zostało tylko zestawienie budowli ujętych w deklaracji za 2010 r. Ponadto pełnomocnik wskazał, że w toku postępowania prowadzonego za rok 2009 dokonano wyodrębnienia tego typu obiektów i ustalono wartość linii kablowych ułożonych w kanalizacji kablowej na kwotę [...]zł. Do pisma tego pełnomocnik załączył zestawienie tabelaryczne.

Kolegium mając na uwadze powyższe podkreśliło, że powyższe zestawienie w ogóle nie zostało podpisane jak również nie załączono do niego żadnych dowodów, na podstawie których je sporządzono, a które umożliwiłoby organowi sprawdzenie danych i wartości wskazanych w złożonym zestawieniu. Dlatego zestawienie to nie stanowi dowodu w sprawie, gdyż nie spełnia wymogów dowodu w rozumieniu art. 181 Ordynacji podatkowej. Podana przez podatnika wartość linii kablowych jest znacznie niższa od wartości ujętej w deklaracji za 2007 r., nawet po sprzedaży z dnia 31.01.2009 r. W konsekwencji powyższe prowadzi do wniosku, że odwołujący nie wykazał - czy to z własnej inicjatywy czy to na wezwanie organu - że stan budowli po złożeniu deklaracji na 2007 r., poza sprzedażą w dniu 31 stycznia 2009 r., uległ innym zmianom, ani nie powołał argumentów, z których wynikałaby nieprawidłowość złożonej deklaracji podatkowej za 2007 r. Poza tym podatnik nie udostępnił organowi podatkowemu ewidencji środków trwałych w odpowiednim kształcie, a jedynie zaoferował potencjalne warunki dla żmudnego czynienia koniecznych ustaleń przez pracownika organu podatkowego z płyty CD.

SKO akcentowało, że w razie braku innych danych wykorzystanie wcześniejszej deklaracji z 2007 r. na podatek za 2010 r. jest wręcz pożądane. Nie oznacza to, że wartość przyjętej przez organy podstawy opodatkowania nie uwzględnia dyspozycji art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Organom podatkowym znana była wartość początkowa środka trwałego, wynikająca właśnie z deklaracji podatkowej złożonej przez Spółkę za 2007 r. Skoro Spółka, poza sprzedażą z dnia 31.01.2009 r., nie przedstawiła żadnych dowodów na zmianę tej wartości, a także nie kwestionowała wartości środków trwałych przyjętej za podstawę opodatkowania w tymże roku podatkowym, to należało uznać, że wartość sieci telekomunikacyjnej nie uległa zmianie w porównaniu do stanu ujawnionego w deklaracji na 2007 r. Wartość początkową linii kablowych pozostałych we władaniu Spółki, można było zatem ustalić porównując deklaracje podatkowe za 2007 i 2010 r. W ocenie SKO posługując się wartością budowli zadeklarowaną w 2007 r. organ podatkowy I instancji mógł przyjąć prawidłową wartość budowli dla potrzeb ustalenia wielkości podstawy opodatkowania w 2010 r. Zbędne było tym samym poszukiwanie wartości linii kablowych w ewidencji środków trwałych. Z tych też powodów organ podatkowy zasadnie odliczył od wartości z deklaracji na 2007 r. wartość sprzedaży budowli z dnia 31.01.2009 r. i tak ustaloną kwotę uznał za wartość budowli na dzień 1 stycznia 2010 r. Wobec powyższego pozbawione podstaw okazały się twierdzenia strony, że w sprawie nie ustalono podstawy opodatkowania budowli. Organy nie obciążyły podatkiem żadnych nowych obiektów budowlanych, lecz tylko te zadeklarowane przez Spółkę. Zanegowano jedynie wyłączenie przez Spółkę z podstawy opodatkowania za okres od stycznia do lipca 2010 r. część budowli stanowiących linie kablowe, które pozostały własnością Spółki po transakcji sprzedaży z dnia 31 stycznia 2009 r. Powodem zmniejszenia wartości budowli było wyłączenie z podstawy opodatkowania linii kablowych położonych w kanalizacjach kablowych z uwagi na zmianę stanowiska podatnika w kwestii opodatkowania tych linii.

SKO dla poparcia swojego stanowiska zacytowało fragmenty wyroku NSA z dnia 11 stycznia 2013 r., sygn. akt II FSK 1470/11, w którym Sąd zwrócił uwagę, że podatek od nieruchomości należny od osób prawnych podlega samoobliczeniu, co wiąże się z koniecznością samodzielnego ustalenia przez podatnika wszystkich elementów składających się na zobowiązanie podatkowe, tj. przedmiotu, podstawy opodatkowania oraz - przy uwzględnieniu wynikającej z uchwały właściwej rady gminy stawki - obliczenia wysokości podatku. Reguła ta ma wpływ na ocenę zakresu obowiązków podatnika, w kontekście ustalania poszczególnych elementów konstrukcyjnych podatku. Co do zasady, obowiązek prowadzenia postępowania dowodowego w oczywisty sposób ciąży na organie podatkowym i wynika z art. 122 i 187 § 1 O.p. Zgodnie z nimi w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i obowiązane są w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Natomiast rozkład ciężaru dowodowego wskazuje, na kim ciąży obowiązek przedstawienia dowodu. Nie wynika on z przepisów procesowych, ale znajduje swoje źródło w materialnym prawie podatkowym przy zastosowaniu ogólnej zasady, w myśl której ciężar udowodnienia okoliczności spoczywa na tym uczestniku postępowania, który wywodzi z niej skutki prawne.

Co równie istotne, w postępowaniu podatkowym obowiązuje m.in. zasada współdziałania. Jeżeli podatnik kwestionuje jakąś okoliczność faktyczną przyjętą przez organ, to na nim ciąży obowiązek uzasadnienia swojej racji m.in. poprzez przedstawienie stosownego dowodu (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 26.02.2004r., sygn. akt III SA/Wa 1452/02). Zarzut błędu w ustaleniach faktycznych, przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia jest tylko wówczas słuszny, gdy zasadność ocen i wniosków, wyprowadzonych przez organ wydający rozstrzygnięcie nie odpowiada prawidłowości logicznego rozumowania. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym ugruntowany jest pogląd, że nie można nakładać na organy podatkowe nieograniczonego obowiązku poszukiwania faktów potwierdzających prawdziwość twierdzeń podatnika, jeżeli podatnik sam ich nie oferuje, negując jednocześnie działania podejmowane przez te organy.

Reasumując Kolegium wskazało, że poza zarzutami natury ogólnej Spółka nie wykazała, że wartość linii kablowych w kanalizacji kablowej była inna niż kwota wynikająca z różnicy w pierwotnej deklaracji za rok 2007 pomniejszona o wartość sprzedaży z dnia 31 stycznia 2009 r. Pełnomocnik podatnika zarzucając organowi I instancji nieprzeprowadzenie wnioskowanego przez nią dowodu, w żaden sposób nie podważa dotychczasowych ustaleń organu w zakresie wartości linii telekomunikacyjnych i kabin wskazując, że wartość ta wynikająca z jej księgi podatkowej jest faktycznie inna. W ocenie Kolegium w tej sytuacji organ podatkowy I instancji przyjmując odmienną kwalifikację prawną spornych obiektów nie musiał przeprowadzać dowodu np. z ewidencji środków trwałych na okoliczność ustalenia wartości linii kablowych, bowiem wartość ta wynikała z pierwotnej deklaracji za rok 2007 r. (por. tezy z wyroku NSA z dnia 7 lutego 2014 r. sygn. akt II FSK 502/12).

Mając powyższe na uwadze Kolegium uznało, że oparcie się przez organ I instancji na wartości budowli wynikającej z deklaracji za 2007 r. pomniejszonej o udowodnioną sprzedaż budowli z dnia 31 stycznia 2009 r. jest prawnie dopuszczalne i wystarczające do określenia podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości za 2010 rok. Tym samym Kolegium uznało, że organ I instancji nie uchybił regułom postępowania zawartym w art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., a w konsekwencji - wbrew stanowisku Spółki - nie naruszył też art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 210 § 4 O.p. Kolegium zważyło, że uzasadnienie decyzji organu I instancji jest obszerne, wskazuje dowody, które organ uznał za udowodnione (deklaracja z 2007 r. i pismo pełnomocnika podatnika z dnia 3.03.2015 r.) oraz na stronie 13 decyzji wskazano szczegółowo sposób wyliczenia podatku. W zakresie budowli organ opodatkował ją w następujący sposób: tiret 4 - budowle zadeklarowane przez podatnika o wartości [...]zł za okres 12 miesięcy 2010 r.; tiret 5 - budowle stanowiące różnicę pomiędzy wartością zadeklarowaną na 2007 r. minus sprzedaż budowli w dniu 31.01.2009 r. w kwocie [...]zł i minus wartość budowli zadeklarowana przez podatnika na 2010 r. a opodatkowaną w tiret 4 - [...]zł za okres 7 miesięcy ([...] zł : 12 miesięcy x 7 miesięcy = [...]zł). Taką wartość budowli opodatkował organ za 7 miesięcy 2010 r. przyjmując ją jako wartość wynikającą z deklaracji za 2007 r. pomniejszoną o sprzedaż budowli w 2009r. i wartość budowli zadeklarowaną przez podatnika na 2010 r.

W ocenie SKO w tej sytuacji zarzuty pełnomocnika podatnika o nie wykazaniu przez organ podatkowy wartości obiektów objętych podatkiem od nieruchomości w roku 2010 są bezzasadne.

Kolegium podkreśliło również, iż spór w sprawie dotyczył znacznego obniżenia wartości budowli zadeklarowanej przez podatnika w deklaracji na 2007 r. a wykazanej w deklaracji na 2010 r. Organ wezwał podatnika do przedłożenia dowodów uzasadniających tak znaczne obniżenie wartości budowli i podatnik udowodnił tylko zmniejszenie wartości budowli o sprzedaż w dniu 31.01.2009 r. w kwocie [...]zł. Innych dowodów na zmniejszenie wartości budowli podatnik nie przedłożył, zatem organ przyjął do opodatkowania wartość budowli z deklaracji za 2007 r. i ją pomniejszył o udowodnioną okoliczność sprzedaży budowli w styczniu 2009 r. Kolegium zauważało, że strona - uczestnicząc w postępowaniu na każdym jego etapie i będąc zastępowana przez profesjonalnego pełnomocnika, nie zakwestionowała skutecznie rzetelności deklaracji podatkowej na 2007 r., w której wskazano określone wartości przedmiotu opodatkowania i również nie przedstawiła dowodów potwierdzających tak znaczne obniżenie wartości budowli w 2010 r.

SKO nawiązało również do art. 65 ustawy z dnia 7 maja 2010 r. o wspieraniu rozwoju usług i sieci telekomunikacyjnych (Dz. U. Nr 106, poz.675), podkreślając, że od sierpnia 2010 r. organ I instancji wyłączył z opodatkowania wartość linii kablowych znajdujących się w kanalizacji technicznej.

W skardze na decyzję SKO z dnia [...]r., pełnomocnik Spółki (dalej jako skarżąca) domagając się jej uchylenia oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji zarzucał naruszenie art. 210 § 4 w związku z art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 193 Ordynacji podatkowej przez niewyjaśnienie przesłanek rozstrzygnięcia w zakresie podstawy opodatkowania od spornych budowli, co jest konsekwencją zaniechania ustaleń faktycznych w tym zakresie, w tym zwłaszcza zaniechania dowodu z ewidencji środków trwałych oraz nieuwzględnienia wyjaśnień strony (punkt 1) oraz naruszenie art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 oraz w związku z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, gdyż obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe położone w kanalizacji kablowej, mimo iż za okres od stycznia do lipca 2010 r. - ze względu na to, że własność kanalizacji i własność położonych w niej linii kablowych nie pokrywa się - nie stanowią one dla Skarżącej budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (punkt 2).

Uzasadniając swoje stanowisko pełnomocnik wywodził, że zaskarżona decyzja narusza art. 210 § 4 Op, gdyż w jej uzasadnieniu nie wskazano, jakich obiektów Spółka nie wykazała do opodatkowania w roku 2009, choć zdaniem organu należało uwzględnić ich wartość w podstawie opodatkowania za te okresy rozliczeniowe. Zdaniem pełnomocnika uzasadnienie faktyczne w zakresie przedmiotu opodatkowania oraz w zakresie podstawy opodatkowania jest całkowicie oderwane od stanu faktycznego, gdyż ten w istocie nie został ustalony. Nie wiadomo, których konkretnie obiektów dotyczył spór. Uzasadnienie faktyczne nie pozwala na ocenę, czy podstawa opodatkowania została ustalona prawidłowo, tj. czy uwzględnione w niej wartości dotyczą obiektów podlegających podatkowi od nieruchomości (tj. czy była podstawa faktyczna do zastosowania art. 2 ust. 1 u.p.o.l.) i czy uwzględniono ich prawidłową wartość (tj. czy prawidłowo zastosowano art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.).

Autor skargi podkreślał, że ustalenie jakich obiektów dotyczy spór, było w przedmiotowej sprawie niezbędne z tego powodu, że tylko wówczas można ustalić, czy obiekt jest budowlą, czy też nie jest budowlą oraz, że tylko wówczas można ustalić wartość tego obiektu.

Zdaniem pełnomocnika ustalenie, jakich obiektów dotyczy spór, było niezbędne dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy i organ powinien podjąć wszelkie działania, aby ustalenia tego dokonać (w art. 122 O.p.). Ustalenie to było niezbędne również z punktu widzenia zasady przekonywania oraz zasady zaufania do organu (art. 124 O.p. oraz art. 121 § 1 O.p.) - w sytuacji, w której nie wiadomo, jakich obiektów dotyczy podwyższona przez organ wysokość zobowiązania podatkowego, strona nie wie, z jakich powodów ma zapłacić podatek w wysokości wyższej od zadeklarowanej, trudno zatem uznać, że zasady te zostały zrealizowane.

Autor skargi wywodził, że z tych względów zaskarżona decyzja narusza art. 210 § 4 O.p. w stopniu istotnym, gdyż uniemożliwia weryfikację prawidłowości ustaleń organów co do podstawy opodatkowania od budowli.

W ocenie pełnomocnika powyższe jest przede wszystkim konsekwencją naruszenia art. 122 w związku z art. 187 § 1 i art. 193 O.p., polegającego na nieprzeprowadzeniu dowodu z ewidencji środków trwałych Spółki przekazanego przez skarżącą w celu ustalenia stanu faktycznego sprawy w zakresie stanu i wartości obiektów podlegających opodatkowaniu. Naruszenie to jest szczególnie istotne w sytuacji, w której skarżąca przekazała wyciąg z tej ewidencji w postaci elektronicznej (na nośniku danych CD). Ewidencja środków trwałych stanowi u przedsiębiorców podstawowe źródło informacji o przedmiocie i podstawie opodatkowania w podatku od nieruchomości. Wynika to bezpośrednio z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Zdaniem pełnomocnika naruszenie przywołanych przepisów proceduralnych ma charakter istotny, gdyż prowadzi do niewłaściwego zastosowania przepisu prawa materialnego, regulującego ustalenie podstawy opodatkowania w podatku od nieruchomości.

Autor skargi podkreślał ponadto, że zaskarżona decyzja narusza art. 187 § 1 i art. 191 § 1 O.p. również z tego powodu, iż organy obu instancji zignorowały wartość podaną w zestawieniu złożonym przez Spółkę do akt postępowania wraz z pismem z dnia 17 listopada 2014 r., jak również wyjaśnienia Spółki w tym zakresie, nie podając żadnego uzasadnienia dla takiego stanowiska. Pismem z dnia 17 listopada 2014 r. Spółka przekazała zestawienie oraz wyjaśnienia w zakresie wartości linii kablowych ułożonych w kanalizacji kablowej, niedeklarowanych uprzednio do podatku od nieruchomości. W wyjaśnieniach zawartych w piśmie z dnia 17 listopada 2014 r. Spółka poinformowała o wartości linii kablowych ułożonych w kanalizacji kablowej, niedeklarowanych uprzednio do podatku od nieruchomości. Wyjaśnienia te umożliwiały na podstawie zapisów z ewidencji Spółki, rozstrzygnięcie o wartości budowli w roku 2010.

Autor skargi podkreślał, że ocena oparta na niepełnym materiale dowodowym jest sprzeczna z zasadą swobodnej oceny dowodów, a przez to niezgodna z art. 191 O.p., a na dowód czego odwołał się do wyroku WSA w Warszawie z dnia 16 października 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 2605/12 oraz wyroku WSA w Bydgoszczy - w wyroku z dnia 9 grudnia 2014 r., sygn. akt I SA/Bd 92/14, których fragmenty uzasadnień zacytował.

Zdaniem pełnomocnika zestawienie oraz wyjaśnienia przekazane przez Spółkę nie mogło zostać pominięte przy ustaleniu podstawy opodatkowania od budowli (o ile już organ miałby przyjąć, że dokonano ustalenia faktycznego, że Spółka nie zadeklarowała, choć powinna była, do opodatkowania za rok 2009 obiektów, spełniających cechę budowli). Pominięcie przedstawionych przez Spółkę wyjaśnień jest niezgodne z zasadą swobodnej oceny dowodów, a więc narusza art. 191 Op.

Tylko w przypadku, gdyby w wyniku dowodu z ewidencji środków trwałych okazało się, że wyjaśnienie przekazane przez Spółkę jest nierzetelne, można było odmówić wiarygodności wyjaśnieniu strony. Dowodu takiego organy podatkowe jednak nie przeprowadziły, co wyłączało aprioryczne nieuwzględnienie wyjaśnienia strony.

Odnosząc się do argumentacji Kolegium, pełnomocnik podnosił, że przyczyną nieuwzględnienia wyjaśnień zawartych w piśmie z dnia 17 listopada 2014 r. nie może być argument o niezakwestionowaniu przez stronę deklaracji za rok 2007. Przecież postępowanie nie dotyczyło tego roku, ale roku 2010 i właśnie o wartości według stanu na 1 stycznia 2010 r. Skarżąca udzieliła wyjaśnień.

W ocenie pełnomocnika jeżeli organy wartość tę kwestionowały, to w drodze dowodu z ewidencji środków trwałych - i tylko w ten sposób - mogły to uczynić. Zaniechanie tego dowodu powoduje jednak, że nie ma podstaw, aby uznać, iż wyjaśnienia skarżącej o wartości budowli są nierzetelne.

Zdaniem pełnomocnika należy uznać, że w dniu wydania decyzji jedynym źródłem informacji o wartości linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej według stanu na 1 stycznia 2010 r., a zatem o wartości obiektów, co do których można ewentualnie powiedzieć, że są sporne, było wyjaśnienie Spółki zawarte w piśmie z dnia 17 listopada 2014 r. Z niezrozumiałych względów - zwłaszcza wobec nieprzeprowadzenia dowodu z ewidencji środków trwałych oraz zaniechania analizy wyciągu z grupy 2 KŚT i 6 KŚT ewidencji środków trwałych przesłanego przez Spółkę - organ przyjął inną wartość, choć nie wykazał (tj. nie udowodnił), jakich jeszcze innych obiektów Spółka nie uwzględniła w deklaracji za rok 2010 (tj. w rozliczeniu za rok podatkowy, w zakresie którego została wydana zaskarżona decyzja).

Autor skargi podkreślał, że przedstawiona przez organ argumentacja, wskazująca na podleganie linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej podatkowi od nieruchomości, nie jest adekwatna w stanie faktycznym, który w przedmiotowej sprawie wystąpił od lutego 2009 r., tj. w sytuacji, w której Spółka przestała być właścicielem kanalizacji kablowej, zaś pozostała właścicielem przebiegających przez tę kanalizację linii kablowych. W sytuacji bowiem, w której właścicielem kanalizacji, przez którą przebiegają linie kablowe, jest inny podmiot niż właściciel linii kablowych, linie te nie mogą zostać uznane za budowle podlegające podatkowi od nieruchomości.

Pełnomocnik po pierwsze akcentował, że argumentacja organu opiera się na orzecznictwie sądowym, które odnosiło się do sytuacji, w której własność kanalizacji i linii kablowych pokrywa się. Orzecznictwo to nie jest zatem adekwatne w przedmiotowej sprawie. Po drugie dowodził, że argumentacja przedstawiona przez organ nie uwzględnia tego, iż zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. podatnikiem podatku od nieruchomości jest właściciel obiektu budowlanego (argumentacja przywołana przez organ w ogóle ograniczona jest do analizy przepisów o przedmiocie opodatkowania, zaś całkowicie pomija kwestię podatnika). W przypadku, gdy właścicielem zarówno kanalizacji, jak i linii kablowych jest ten sam podmiot, określenie podatnika od całości techniczno-użytkowej, na którą miały się składać te obiekty, jest możliwe - jest nim właściciel obu rzeczy, składających się na taką "całość". Całość taka nie posiada natomiast właściciela w przypadku, gdy właścicielem kanalizacji jest inny podmiot niż właściciel położonych w niej linii kablowych.

Autor skargi podkreślał, że w stosunku do takiego "obiektu" nie sposób określić jego właściciela, co oznacza, iż dla takiej sytuacji ustawodawca nie przewidział podatnika. Skoro zaś norma prawnopodatkowa musi być, zgodnie z art. 217 Konstytucji RP, zbudowana w taki sposób, aby określony został zarówno przedmiot opodatkowania, jak i podatnik ("podmiot podatku"), to nieokreślenie podatnika oznacza niepełną normę prawnopodatkową, co z kolei wyklucza opodatkowanie. Jeśliby zatem za organem przyjąć, że linie kablowe stanowią wraz z kanalizacją całość techniczno-użytkową, to w sytuacji, w której mają one różnych właścicieli, nie ma podatnika podatku od nieruchomości z tego tytułu.

Pełnomocnik podkreślał, że jego stanowisko znajduje poparcie w wyroku NSA z dnia 27 maja 2014 r., sygn. akt II FSK 1498/12, którego fragment zacytował (strona 5 skargi) oraz w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 kwietnia 2007 r., II FSK 777/06 i II FSK514/06, dostępne http://orzeczenia.nsa.gov.p), a także wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 25 stycznia 2008 r., I SA/Lu 703/07. Pełnomocnik wskazał, że z tego ostatniego wyroku jednoznacznie wynika, iż nie jest możliwe samodzielne opodatkowanie linii kablowych, zaś w sytuacji, w której przebiegają one przez cudzą kanalizację (w przedmiotowej sprawie: przez kanalizację stanowiącą własność B Sp. z o.o.), ich właściciel nie jest podatnikiem od całości techniczno-użytkowej budowli, którą tworzą wraz z kanalizacją. Oznacza to, że w tej sytuacji linie kablowe nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Autor skargi wywodził, że powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w wyroku WSA w Olsztynie z dnia 27 listopada 2014 r., sygn. akt I SA/Ol 674/14, którego fragment zacytował (strona 5 uzasadnienia). Wskazał również na inne wyroku Wojewódzkich Sądów Administracyjnych w Łodzi, Wrocławiu, Lublinie i Poznaniu (strona 5 uzasadnienia).

Autor skargi podkreślał również, iż przeciwne stanowisko wyrażone przez WSA w Łodzi w przywołanym przez Kolegium wyroku z dnia 8 lipca 2015 r., sygn. akt I SA/Łd 385/15 - wskazujące na możliwość opodatkowania skarżącej z tytułu pozostałych w jej własności linii kablowych jako właściciela "części budowli" - nie jest prawidłowe z dwóch powodów. Po pierwsze art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. nie posługuje się pojęciem "części" - ani w odniesieniu do nieruchomości, ani w odniesieniu do obiektu budowlanego. Podatnikiem może zatem być wyłącznie właściciel całej nieruchomości lub obiektu budowlanego. Nie stoi to na przeszkodzie opodatkowaniu tego właściciela w zakresie "części" nieruchomości lub obiektu, np. w przypadku, gdy nie cały obiekt jest związany z działalnością gospodarczą, ale tylko jego część - i wówczas opodatkowaniu podlega właściciel całości, ale tylko od tej części. Po drugie pełnomocnik wskazał, że o "części budowli" stanowi art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., a więc przepis określający przedmiot opodatkowania. Sformułowanie "części budowli" nie odnosi się do poszczególnych elementów składających się na budowlę, ale chodzi tu o wydzieloną zdefiniowaną część, która samodzielnie musi posiadać i pełnić określone funkcje i nadawać się do określonego użytku, będąc połączeniem poszczególnych elementów w określonym celu związanym z prowadzeniem działalności gospodarczej (por. też prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 15 lutego 2012 r., sygn. akt I SA/Gl 996/11). Kable takiej części budowli nie stanowią, skoro - jak wskazało Kolegium (a także WSA w Łodzi w przywołanym przez Kolegium wyroku) - wyłącznie wraz z kanalizacją kablową stanowią całość techniczno – użytkową.

Końcowo pełnomocnik podkreślał, że opodatkowanie linii kablowych przebiegających przez kanalizację kablową za okres od stycznia do lipca 2010 r. oznacza w przedmiotowej sprawie naruszenie art. 3 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. W sytuacji, w której uznano, że budowlą jest obiekt, składający się z kanalizacji kablowej oraz położonych w niej linii kablowych, a jednocześnie nie budzi wątpliwości, że skarżąca nie jest właścicielem tego obiektu, doszło do niewłaściwego zastosowania tych przepisów. Zgodnie z tymi przepisami podatnikiem podatku od nieruchomości jest właściciel budowli, a zatem niewłaściwym zastosowaniem tych przepisów jest opodatkowanie skarżącej, która nie jest właścicielem opisanej w poprzednim zdaniu budowli.

W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie w całości podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji. Kolegium odwołało się również do orzecznictwa Sądów Administracyjnych.

Na rozprawie w dniu 13 lipca 2016 r. pełnomocnik skarzącej podtrzymał wnioski i wywody skargi oraz odwołał się do orzecznictwa Naczelengo Sądu Administracyjnego (wyroki o sygn. akt II FSK 3336/13 i II FSK 683/14). Wskazał także, iż Spółka niezmiennie stoi na stanowisku, że kable ułożone w cudzej kanalizacji nie powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna.

Kontroli Sądu – w ramach art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.; dalej P.p.s.a.) – podlegała decyzja z dnia [...]r. określająca stronie skarżącej zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2010 r.

Zasadniczą kwestią sporną pozostaje ustalenie, czy w stanie prawnym obowiązującym w 2010 r. linie kablowe ułożone w kanalizacji kablowej, której prawo własności należy do innego podmiotu podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako część budowli. Problem wiąże się ze skutkami zawartej przez skarżącą w dniu 31 stycznia 2009 r. umową sprzedaży infrastruktury telekomunikacyjnej i leasingu zwrotnego z powiązaną w 99,99% spółką zależną B Sp. z o.o. Na podstawie tej umowy doszło do rozdzielenia praw właścicielskich linii kablowych (które nadal należą do skarżącej) od kanalizacji kablowej (które stały się własnością ww. spółki zależnej). Bezspornie skarżąca nadal wykorzystywała całość budowli w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Stan faktyczny sprawy jest po części sporny. Jako, że został on zaprezentowany przy okazji opisywania stanowisk Spółki i organów, brak jest w ocenie Sądu konieczności jego powielania. Sąd za prawidłowe uznaje ustalenia jakie w przedmiocie stanu faktycznego poczyniły organy podatkowe.

Problem materialnoprawny występujący w sprawie, rozpatrywany w dotychczasowym orzecznictwie sądów administracyjnych niejednolicie, został rozstrzygnięty w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 czerwca 2016 r., sygn. akt II FSK 2651/15. Poglądy w nim wyrażone powtórzone został także w dalszych orzeczeniach tego Sądu, m. in. w sprawach o sygn. akt: II FSK 2782/15, II FSK 3608/15, II FSK 3128/15 czy II FSK 3033/15 (wszystkie powołane w uzasadnieniu wyroki są dostępne w internetowej bazie orzeczeń http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

W wyrokach tych wyrażono pogląd, że organy podatkowe miały podstawy do objęcia opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości linii kablowych należących do skarżącej Spółki w sytuacji, gdy kanalizacja kablowa, w której linie te są położone znajduje się w rękach innego właściciela. Ponieważ Sąd w składzie orzekającym w tej sprawie aprobuje stanowisko wyrażone w ww. orzeczeniach, można powtórzyć zasadnicze ich fragmenty in extenso.

Na potrzeby rozstrzygnięcia sprawy należy przytoczyć przepisy materialnoprawne stanowiące jego podstawę, obowiązujące w 2010 r.

Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Budowla – uwzględniając jej definicję zawartą w art. 1a ust. 1 pkt 2 ww. ustawy – to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Z definicji tej wynika, że budowlą jest każdy obiekt budowlany z wyłączeniem budynku lub obiektu małej architektury.

Opodatkowanie podatkiem od nieruchomości następuje z uwzględnieniem przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm..; dalej: P.b.), zgodnie z jej art. 3 pkt 1, 2 i 3 ilekroć mowa jest w niej o:

1) obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć:

a) budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,

b) budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,

c) obiekt małej architektury,

2) budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;

3) budowli – należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Przywołana definicja budowli jest definicją zakresowo niepełną. Wymieniono w niej przykładowo określone budowle, zastrzegając podstawową negatywną przesłankę, że budowlą jest każdy obiekt budowlany nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury. Natomiast w załączniku do ustawy P.b. (kategoria XXVI), do obiektów budowlanych zaliczone zostały między innymi sieci elektroenergetyczne, wodociągowe, kanalizacyjne, gazowe, cieplne i telekomunikacyjne.

NSA dla prawidłowej wykładni powołanych przepisów prawa materialnego sięgnął do rozważań i dyrektyw interpretacyjnych Trybunału Konstytucyjnego zawartych w wyroku z dnia 13 września 2011 roku sygn. akt P 33/09 (Dz. U. z 2011 r. Nr 206 poz. 1228). Odnosząc się do kwestii wykładni analizowanych tu przepisów prawnych Trybunał zaznaczył, że trudności interpretacyjne spowodowane są nie dość precyzyjnym wyznaczeniem przez ustawodawcę relacji występujących pomiędzy regulacjami powołanych aktów normatywnych (ustawy: P.b. i u.p.o.l.). Trybunał zauważył jednak, że sytuację taką w procesie stosowania prawa należy uznać za typową, gdyż najczęściej okazuje się, że organy stosujące prawo muszą brać pod uwagę tzw. kontekst normatywny regulacji prawnej, co nie tylko wyklucza komfort odwołania się do przepisów jednego aktu normatywnego, lecz zazwyczaj oznacza konieczność szczegółowego rozważenia związków zachodzących pomiędzy unormowaniami należącymi do różnych dziedzin prawa. Trybunał, odwołując się do orzecznictwa sądów administracyjnych zauważył, że o kwalifikacji określonych obiektów jako budowli, oprócz definicji sformułowanej w art. 3 pkt 3 P.b., mogą przesądzać również inne przepisy rozważanej ustawy oraz załącznik do niej określający kategorie obiektów budowlanych, a ponadto stwierdził, że o zakwalifikowaniu określonego obiektu jako budowli w rozumieniu P.b. może współdecydować treść innych regulacji prawnych, w tym także treść aktów podstawowych. Przepisy odrębne nierzadko precyzują bowiem znaczenie wyrażeń występujących w prawie budowlanym lub rozważane wyrażenia wprost definiują.

Pozwoliło to NSA na stwierdzenie, że niewątpliwie obiekt budowlany, jakim jest sieć techniczna (w stanie tej sprawy sieć telekomunikacyjna - służąca do przesyłu sygnału) nie ma cech budynku ani obiektu małej architektury. Stanowi jednocześnie jedną, zorganizowaną całość użytkową, sieć składającą się z funkcjonalnie powiązanych elementów (w tym linii kablowych umieszczonych w kanalizacji). Stanowi zatem "obiekt budowlany" w rozumieniu art. 3 P.b., a także, jako budowla, przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości według art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.

Trafność takiego stanowiska potwierdza także nowelizacja ustawy Prawo budowlane, wprowadzona ustawą z dnia 7 maja 2010 r. o wspieraniu rozwoju usług i sieci telekomunikacyjnych (Dz. U. z 2010 nr 106 poz. 675). Zmiana przepisów polegała na dodaniu do art. 3 ust.3 P.b. pkt 3a. Przepis ten wprowadził i zdefiniował pojęcie obiektu liniowego wskazując, że budowlą jest kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części, ani urządzenia budowlanego. Skoro zatem, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, to biorąc pod uwagę, że linia telekomunikacyjna umieszczona w kanalizacji kablowej nie jest ani obiektem budowlanym lub jego częścią ani urządzeniem budowlanym, linia taka po dniu wejścia w życie omawianej nowelizacji nie stanowi już przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Skoro dopiero w ramach ww. nowelizacji Prawa budowlanego, ustawodawca uznał, że budowlą jest sama kanalizacja kablowa, bez zainstalowanych w niej kabli, które nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części, ani urządzenia budowlanego, to w stanie prawnym obowiązującym przed zmianą przepisów tj. do lipca 2010 r., sieć telekomunikacyjna odpowiadała zakresowi pojęcia budowli na gruncie Prawa budowlanego, a w konsekwencji i przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych zarówno wówczas, gdy położona była w kanalizacji, jak i bezpośrednio w ziemi. W takim układzie to jednakże sieć telekomunikacyjna stanowi obiekt budowlany, a konkretnie rzecz ujmując budowlę, i jako zbiór poszczególnych elementów konstrukcyjnych oraz urządzeń i instalacji, które zostały połączone w celu realizacji określonego zadania, a więc stanowiąc całość techniczno-użytkową, podlega ona na gruncie regulacji ustawy o podatkach i opłatach lokalnych opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości - z uwzględnieniem każdego z jej elementów. Tworzenie całości techniczno-użytkowej należy przy tym rozumieć jako połączenie poszczególnych elementów w taki sposób, aby zgodnie z wymogami techniki nadawały się one do określonego użytku.

Dotychczasowe orzecznictwo (wyroki NSA z dnia 27 maja 2010 r., sygn. akt II FSK 1674/09, II FSK 1673/09, z dnia 13 kwietnia 2011 r., sygn. akt II FSK 144/10, z dnia 5 października 2010 r., sygn. akt II FSK 1240/10) prezentuje pogląd, że jeżeli kable są położone w kanalizacji kablowej, wówczas oba te elementy tworzą jedną całość techniczno-użytkową, a tym samym stanowią jedną budowlę. Sama kanalizacja kablowa, bez wypełnienia jej kablami, nie mogłaby bowiem służyć celowi świadczenia usług telekomunikacyjnych. Ta złożona z kanalizacji kablowej i kabli wraz z urządzeniami i instalacjami budowla stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, jeżeli jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Sprzedaż kanalizacji kablowej innemu podmiotowi nie powoduje utraty związku funkcjonalnego kabli z tą kanalizacją. Tworzenie całości techniczno-użytkowej należy rozumieć jako połączenie poszczególnych elementów w taki sposób, aby zgodnie z wymogami techniki nadawały się one do określonego użytku. Nie można wykluczyć, że każdy z tych elementów może być samodzielnym obiektem, choć nie zawsze będzie mógł być samodzielnie wykorzystywany do określonego celu, budowla stanowić ma zaś całość techniczno-użytkową (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 września 2011 r., sygn. akt II FSK 553/10). Rozdzielenie własności poszczególnych elementów budowli na gruncie prawa cywilnego nie oznacza, że budowla ta jako pewna techniczna całość (sieć telekomunikacyjna) utraci na gruncie prawa podatkowego ten walor i przestanie być przedmiotem opodatkowania. Przyjęcie stanowiska prezentowanego przez skarżącą Spółkę, zgodnie z którym rozdzielenie własności tych dwóch elementów sieci powodowałoby, że okablowanie nie stanowiłoby już przedmiotu opodatkowania oznaczałoby, że to od woli podatnika, a nie od woli ustawodawcy, zależałoby, co jest przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Zdaniem NSA w przepisach prawa podatkowego brak jest też zastrzeżenia, że opodatkowane elementy budowli muszą stanowić samodzielną budowlę. Przeciwnie, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają również części budowli związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Podatnikiem podatku od nieruchomości może być zatem właściciel części budowli. Również w art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. ustawodawca definiując podstawę opodatkowania odnosi ją między innymi do budowli lub ich części. W związku z powyższym nie ma przeszkód prawnych, aby opodatkować część budowli stanowiącą, z innymi elementami budowli, integralną, nadającą się do określonego użytku całość.

Pod pojęciem właściciela budowli, o którym mowa w art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. należy zatem rozumieć także właściciela części budowli, nawet w sytuacji, gdy poszczególne części tej budowli samodzielnie nie stanowią budowli.

W podsumowaniu Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że fakt, iż nastąpiła zmiana właściciela jednego z elementów budowli nie zmienia charakteru tej budowli, dalej mamy bowiem do czynienia z przewodami telekomunikacyjnymi ułożonymi w kanalizacji kablowej tworzącej całość techniczno-użytkową, czyli budowlę. Okoliczność zbycia kanalizacji kablowej na rzecz innego podmiotu, przy jednoczesnym pozostawieniu linii kablowych w rękach skarżącej Spółki, nie oznacza, że przestała istnieć całość techniczno-użytkowa pomiędzy tymi liniami kablowymi a kanalizacją kablową, w której zostały umieszczone. Czynność ta nie prowadzi do wyłączenia z opodatkowania części budowli tylko dlatego, że wspomniana budowla nie jest już własnością jednego podmiotu.

W przepisach prawa podatkowego brak jest bowiem zastrzeżenia, że opodatkowane elementy budowli muszą stanowić samodzielną budowlę. Przeciwnie, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają również części budowli związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Podatnikiem podatku od nieruchomości może być zatem właściciel części budowli.

Mając na uwadze zarzuty skargi z jej punktu 1 i 2 ze względów częściowo już zaprezentowanych powyżej Sąd uznaje je za bezzasadne. W ocenie Sądu w sprawie nie doszło do naruszenia art. 2 ust. 1 okt. 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 oraz w związku z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.

Ponadto Sąd podziela stanowisko SKO zaprezentowane w zaskarżonej decyzji i stwierdza, że w sprawie nie doszło do naruszenia art. 210 § 4 w związku z art. 122, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej oraz innych przepisów prawa w tym ww. ustawy wskazanych w uzasadnieniu skargi. Zdaniem Sądu organy podatkowe wyjaśniły przesłanki rozstrzygnięcia w zakresie podstawy opodatkowania od spornych budowli, dokonując przy tym wystarczających ustaleń faktycznych w tym zakresie. Sąd podziela także stanowisko SKO w kwestii dowodu z ewidencji środków trwałych.

W zakresie oceny prawidłowości ustalenia stanu faktycznego sprawy, w punkcie wyjścia podzielić należy pogląd wyrażony między innymi w wyrokach WSA w Łodzi: z 18 czerwca 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 522/14 oraz z dnia 3 czerwca 2015 r., sygn. akt SA/Łd 288/15 (teksty dostępne na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl), zgodnie z którym złożona przez podatnika deklaracja podatkowa w podatku od nieruchomości, stanowi formę oświadczenia wiedzy i służy przede wszystkim ustaleniu przedmiotu opodatkowania oraz podstawy opodatkowania. Wynikające z niej domniemanie prawne, że podatek obliczony w deklaracji jest podatkiem, który w podanej przez podatnika wysokości powinien być zapłacony, jest jednak domniemaniem wzruszalnym. W sytuacji gdy wartość budowli podana w deklaracji za dany rok podatkowy zmienia się w stosunku do podanej za rok wcześniejszy tylko dlatego, że podatnik dokonuje odmiennej subsumcji identycznego stanu faktycznego pod przepis prawa materialnego, wystarczającym dowodem przeciwnym, zgodnie z art. 181 O.p., są deklaracje na podatek złożone za lata poprzedzające. Deklaracje te zawierają dane, które organ podatkowy realnie może wykorzystać kontrolując wysokość podatku do zapłaty.

W niniejszej sprawie ustalono, że deklaracja podatkowa za 2010 r. pomija wartość linii telekomunikacyjnych w stosunku do wartości określonej w 2007 r. Organu I instancji, decyzją z dnia [...]r., utrzymaną w mocy przez SKO, określiło Spółce wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 r. od linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej w kwocie [...]zł. Wartość budowli ustalono przyjmując wartość zadeklarowaną przez podatnika na rok 2007 tj. [...]zł pomniejszoną o wartość budowli sprzedaną spółkę B tj. [...]zł, co dało kwotę [...]zł. Spółka natomiast zadeklarowała do opodatkowania budowle obejmujące kanalizację kablową o wartości [...]zł. W ocenie Sądu zasadnie organy podatkowe od kwoty [...]zł odjęły zadeklarowaną kwotę [...]zł budowli kanalizacji kablowej i przyjęły, że na dzień 1 stycznia 2010 r. wartość budowli (sieci telekomunikacyjnej) podatnika wynosi [...]zł.

W świetle zarzutów skargi podkreślenia wymaga to, że zgodnie z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem, natomiast z art. 181 Ordynacji podatkowej wynika, że dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być - między innymi - deklaracje złożone przez stronę. Wobec tego, że w analizowanej sprawie ustalono, że w deklaracji za rok 2010 doszło do znacznego obniżenia wartości budowli zadeklarowanej przez Spółkę w deklaracji na rok 2007. Wobec tego, że Spółka wezwana do wyjaśnienia tej różnicy wykazała jedynie fakt sprzedaży w dniu 31 stycznia 2009 r. budowli o wartości [...]zł, to w świetle art. 191 O.p. uzasadnione było przyjęcie, że wartość linii telekomunikacyjnych za 2010 r., przy niezmienionym przedmiocie opodatkowania, stanowi różnica między wartością budowli zadeklarowaną w 2007 r. i wartością budowli zadeklarowaną w 2010 r., przy czym wartość budowli nie zmieniła się, albowiem dla ustalenia wartości podstawy opodatkowania budowli nie są co do zasady brane pod uwagę zmiany wartości środka trwałego wynikające z tytułu dokonywania od nich odpisów amortyzacyjnych.

W zakresie zarzutów braku przeprowadzenia dowodu z ewidencji środków trwałych i braku uwzględnienia wyjaśnień strony z dnia 17 listopada 2014 r. dotyczących wartości linii telekomunikacyjnych Sąd orzekający wskazuje, że także w tym zakresie i ze względów wyrażonych w przedmiotowym uzasadnieniu podziela stanowisko Kolegium. Zauważenia wymaga przy tym to, że w toku postępowania, wobec tego, iż skarżąca składając deklaracje na podatek od nieruchomości za 2010 r. znacznie zaniżyła wartość budowli w stosunku do wartości wykazanej w deklaracji za 2007 r., organ podatkowy wezwał ją do złożenia dokumentów potwierdzających wartość budowli znajdujących się na terenie Gminy L. Co prawda Spółka przesłała nośnik CD, na którym znajdują się dane co do wartości budowli dla obszarów, w obrębie którego znajduje się Gmina L., to jednak z uwagi na znaczną ilość danych zawartych na płycie CD (obejmowała dane ze znacznie większego obszaru niż Gmina L.), organ I instancji postanowieniem z dnia [...]r. wezwał Spółkę do złożenia oświadczenia i dowodów potwierdzających zmianę wartości budowli w okresie od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2010 r. Przy piśmie z dnia 3 marca 2015 r. podatnik stwierdził, że zmiana wartości budowli jest efektem sprzedaży w dniu 31 stycznia 2009 r. infrastruktury telekomunikacyjnej tj. kanalizacji kablowej B, na potwierdzenie czego przedłożono pierwszą i ostatnią stronę umowy oraz fakturę. Spółka nadal utrzymywała, że wartość linii kablowych ułożonych w kanalizacji została wskazana w piśmie z dnia 17 listopada 2014 r. Wyjaśniono, że przed sporządzeniem deklaracji na rok 2010 wyodrębniono obiekty, które są obiektami budowlanymi lub urządzeniami budowlanymi w rozumieniu prawa budowlanego i te tylko zadeklarowano do opodatkowania w spornym roku podatkowym. Wyjaśniono również, iż Spółka nie sporządziła zestawienia obiektów nieuwzględnionych w deklaracji, a które były nieprawidłowo ujmowane w latach wcześniejszych, tj. linii kablowych ułożonych w kanalizacji. Wskazano ponadto, że w toku postępowania prowadzonego za rok 2009 dokonano wyodrębnienia tego typu obiektów i ustalono wartość linii kablowych ułożonych w kanalizacji kablowej na kwotę [...]zł. Do pisma tego pełnomocnik załączył zestawienie tabelaryczne (jak zauważyło Kolegium nie podpisane).

Sąd ze względów wyrażonych w przedmiotowym uzasadnieniu, podziela stanowisko Kolegium oraz podkreśla, że w toku postępowania Spółka nie przedstawiła dowodów, które umożliwiłoby organowi sprawdzenie danych i wartości wskazanych w złożonym zestawieniu. Prowadzi do wniosku, że nie mogło ono stanowić dowodu w sprawie, albowiem nie spełnia wymogów z art. 181 O.p.

Ponownego podkreślenia wymaga i to, że podana przez Spółkę wartość linii kablowych była znacznie niższa od wartości ujętej w deklaracji za 2007 r. i to przy uwzględnieniu sprzedaży z dnia 31 stycznia 2009 r. Tym samym Sąd orzekający podziela pogląd SKO, że wezwana do tego Spółka, nie wykazała, iż stan budowli po złożeniu deklaracji na 2007 r., poza ww. sprzedażą uległ innym zmianom, ani też nie podważyła skutecznie nieprawidłowość deklaracji podatkowej złożonej za 2007 r.

Mając na uwadze zarzuty powiązane z dowodem z wyciąg z ewidencji środków trwałych przekazany na płycie CD, przyjdzie podkreślić, że Kolegium wyjaśniło powody dla których z tego zestawienia nie sposób dokonać ustaleń w zakresie budowli, które Spółka posiadała na terenie Gminy L. i tę ocenę Sąd orzekający podziela.

Zdaniem Sądu uzasadnionym był zatem wniosek, że wartość linii telekomunikacyjnych za 2010 r., przy niezmienionym przedmiocie opodatkowania, stanowi różnica między wartością budowli zadeklarowaną w 2007 r. i wartością budowli zadeklarowaną w 2010 r. Podstawą opodatkowania w niniejszej sprawie będzie zatem w 2010 roku wartość budowli pozostałych po sprzedaży dokonanej w dniu 31 stycznia 2009 r., zadeklarowana wprost przez podatnika, ale powiększona o wartość linii kablowych, będących nadal własnością skarżącej Spółki.

Przypomnieć, ale i zastrzec należy, iż podstawę opodatkowania budowli stanowi wartość początkowa ustalona na potrzeby amortyzacji w oparciu o ewidencję środków trwałych, co wynika z treści art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w związku z art. 16a i zał. Nr 1 do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r., Nr 54 poz. 654 ze zm.) – zob. L. Etel i S. Presnarowicz, Podatki i opłaty samorządowe, Dom. Wyd. ABC 2003 r., str. 65 i 66; L. Etel, Podatek od nieruchomości rolny i leśny, Wyd. C.H. Beck 2005 r., str. 101-103. Dla ustalenia wartości podstawy opodatkowania budowli nie są brane pod uwagę zmiany wartości środka trwałego wynikające z tytułu dokonywania od nich odpisów amortyzacyjnych (por. wyrok NSA z 18 lutego 2014 r., II FSK 470/12, a także wyrok NSA z 13 kwietnia 2011 r., II FSK 2027/09, CBOSA). W sytuacji gdy znana jest organom podatkowym wartość początkowa budowli oraz zakres zmian w środkach trwałych, które mogły mieć wpływ na tę wartość, a wiedza ta wynika wprost z deklaracji i oświadczeń strony, szczegółowa (i w istocie ponowna) analiza ewidencji środków trwałych jest zbędna. W niniejszej sprawie wartość początkową budowli pozostałych we władaniu podatnika, można było ustalić analizując jego deklaracje podatkowe za lata 2007-2010, a także wyjaśnienia udzielane w toku postępowania. Niezależnie zatem od umowy ze spółką B, posługując się wartością budowli zadeklarowaną w 2007 r. organ podatkowy mógł przyjąć prawidłową wartość budowli dla potrzeb ustalenia wielkości podstawy opodatkowania w 2010 r. Zbędne było zatem poszukiwanie wartości linii telekomunikacyjnych w ewidencji środków trwałych (por. wyrok WSA w Łodzi z dnia 3 czerwca 2015 roku, sygn. akt I SA/Łd 288/15 – CBOSA).

Tym samym bezzasadne okazały się zarzuty naruszenia tych przepisów postępowania podatkowego, które wskazują zasady gromadzenia materiału dowodowego i jego należytej oceny, a w konsekwencji – które służą prawidłowemu ustaleniu stanu faktycznego sprawy (art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 oraz art. 193 O.p.). Nie można się także zgodzić z zarzutem naruszenia art. 210 § 4 O.p., skoro uzasadnienie zaskarżonej decyzji spełniało wszystkie formalne wymogi wynikające z art. 210 O.p.

Ze względów wyżej wyrażonych Sąd orzekający nie podzielił poglądów zawartych w przywoływanych przez Spółkę orzeczeniach Sądów Administracyjnych.

W ocenie Sądu organy podatkowe prawidłowo zastosowały przepisy prawa materialnego oraz nie naruszyły przepisów proceduralnych w stopniu uzasadniającym uchylenie zaskarżonej decyzji.

Konstatacja ta nakazywała oddalić skargę na podstawie art. 151 P.p.s.a.