Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 657/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2011-12-01 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Wstrzymanie wykonania aktu
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art 64 par 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art 61 par 3
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Izabela Najda-Ossowska Sędziowie: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka (spr.) Protokolant Asystent sędziego Joanna Jaworska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 01 grudnia 2011 r. sprawy ze skargi V. S. Sp. z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy dokonania potrącenia zaległości podatkowej powstałej w podatku od gier za grudzień 2010 z wierzytelności podatnika wobec Skarbu Państwa. 1. oddala skargę 2. oddala wniosek o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji


UZASADNIENIE

W dniu [...] r. V. sp. z o.o. w W. wystąpiła z wnioskiem o potrącenie zaległości podatkowej w podatku od gier wraz z należnymi odsetkami, wynikającej z tytułu niezapłaconej deklaracji POG-4 za miesiąc grudzień 2010 r. w kwocie [...] zł, z wierzytelności wobec Skarbu Państwa. Jako podstawę wniosku wskazała wzajemną i wymagalną wierzytelność nabytą w drodze umowy cesji z dnia 16 kwietnia 2010 r. od K. w N.

Po przeanalizowaniu wniosku oraz zgromadzonych materiałów w sprawie, Naczelnik Urzędu Celnego w T. decyzją z dnia [...] r. odmówił potrącenia zaległości podatkowej w podatku od gier za miesiąc grudzień 2010 r. z wierzytelności wobec Skarbu Państwa. Organ stwierdził, że przedstawione przez stronę wyroki sądowe nie stanowią o obowiązku odszkodowawczym, nie zostały wydane na podstawie art. 417 i art. 4172 Kodeksu cywilnego, w związku z czym nie spełniają przesłanki określonej w art. 64 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, i w konsekwencji nie mogą stanowić podstawy potrącenia.

W złożonym odwołaniu strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji, zarzucając jej naruszenie art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez błędne przyjęcie, że postępowanie o stwierdzenie istnienia zobowiązania i jego potrącenia stało się bezprzedmiotowe; art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, poprzez zastosowanie art. 208 § 1 Ordynacja podatkowa i tym samym złamanie zasady zaufania do państwa i stanowionego przezeń prawa; art. 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej i art. 208 § 1 w zw. z art. 219 i art. 64 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez różnicowanie sytuacji prawno-podatkowej podatników w przedmiocie podatników i płatników; art. 116, art. 122, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez zaniechanie obowiązku wszechstronnego i wyczerpującego zebrania materiału dowodowego oraz jego rzetelnej oceny polegające na nie zwróceniu się do sądu powszechnego o wykładnię, nie zwrócenie się do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych o wykonanie potrącenia na rachunek Urzędu Celnego, pominięcie faktu dokonania czynności cywilno-prawnej cesji i bezzasadne żądanie umowy cesji objętej tajemnicą handlową oraz nie wydanie postanowienia o zwolnieniu z tej tajemnicy; naruszenie zasad oceny pełnego zebranego w sprawie materiału dowodowego w sposób obiektywny, zgodnie z regułami logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego zawartymi w art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez odmówienie mocy dowodowej wyrokom sądu administracyjnego.

Decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Celnej w T. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu organ odnosząc się do wnioskowanego przez spółkę potrącenia z wzajemnej, bezspornej i wymagalnej wierzytelności wobec Skarbu Państwa na podstawie art. 64 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej podał, że po uzyskaniu kserokopii większości wyroków przywołanych we wniosku, Naczelnik Urzędu Celnego ustalił, że wyroki te rozstrzygają kwestie podlegania osób fizycznych ubezpieczeniom społecznym z tytułu zatrudnienia w firmie K., a jeden wyrok dotyczy wymiaru opłaty skarbowej od sprzedaży udziałów H. sp. z o. o. we W. W przedmiotowej sprawie organ uznał zatem, iż przedstawione przez spółkę rozstrzygnięcia sądowe nie dotyczą odpowiedzialności odszkodowawczej Skarbu Państwa, nie stanowią wyroków sądowych wydanych na podstawie art. 417 lub art. 4172 Kodeksu cywilnego, a więc nie są wyrokami sądowymi mogącymi stanowić podstawę dokonania potrącenia, o których mowa w art. 64 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

Przechodząc do rozważenia poszczególnych zarzutów odwołania organ stwierdził brak ich związku z przedmiotową sprawą. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej i rażącego naruszenia art. 64 tej ustawy organ stwierdził, że nie ma on uzasadnienia, gdyż zaskarżona decyzja nie została wydana w oparciu o przepis art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej i zawiera prawidłowe rozstrzygnięcie - odmowę dokonania potrącenia zaległości podatkowej z wierzytelności wobec Skarbu Państwa. Zaskarżona decyzja nie zawierała rozstrzygnięcia umarzającego postępowanie podatkowe i opierała się na przepisie art. 207, art. 64 § 6 - odmowa potrącenia następuje w drodze decyzji - w zw. z art. 64 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Ze względu na powyższe, nie ma zatem podstaw do stwierdzenia, iż przez zastosowanie w sprawie art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej doszło do naruszenia art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, w szczególności nie mogło w ten sposób wystąpić naruszenie zasady zaufania do państwa i stanowionego przezeń prawa.

W ocenie organu, strona winna udowodnić swoje uprawnienie do żądania dokonania potrącenia zaległości podatkowej z wierzytelności Skarbu Państwa. Zatem na podstawie art. 122 Ordynacji podatkowej winna wykazać prawdziwość tez, na które się powołała. Tym samym, za niezasadne organ uznał zarzuty spółki dotyczące zaniechania wystąpienia za Skarb Państwa z czynnościami procesowymi, albowiem organ podatkowy nie stanowi organu państwowej jednostki organizacyjnej, z której działalnością wiąże się dochodzone roszczenie, ani organu jednostki nadrzędnej.

Ponadto, organ stwierdził, że w ramach swojej właściwości nie może wszczynać w imieniu spółki postępowania sądowego w sprawie odszkodowania na podstawie art. 417 lub art. 4172 Kodeksu cywilnego. To podatnik występując z żądaniem potrącenia winien przedstawić prawomocne wyroki sądowe oparte na tych przepisach, mając na względzie, że ich brak skutkować będzie brakiem możliwości zastosowania art. 64 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

Zdaniem organu, w przedmiotowej sprawie, wbrew twierdzeniu strony, nie doszło do badania ważności i do zakwestionowania cesji wierzytelności. Naczelnik Urzędu Celnego nie zakwestionował przedmiotowej umowy cesji, a przeciwnie uznał, że wywołała ona skutki prawne zgodnie z wolą stron umowy. W tym zakresie organ podał, że K. w drodze umowy cesji z dnia 16 kwietnia 2010 r. zbyła wierzytelności przysługujące jej od Skarbu Państwa na rzecz spółki V. Na podstawie art. 512 Kodeksu cywilnego pierwsza spółka zawiadomiła dłużnika o dokonaniu operacji handlowej, wskazując przy tym nowego wierzyciela, jakim jest skarżąca. Z uwagi na fakt, że nowym wierzycielem jest podmiot, który jest podatnikiem podatku od gier, może być na jego wniosek zastosowany art. 64 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

W ocenie organu, Naczelnik Urzędu Celnego zasadnie nie zwrócił się do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych o wykonanie płatności z uwagi na fakt, że wyroki wskazane przez stronę nie stanowią wymagalnej wierzytelności wobec Skarbu Państwa.

Biorąc zatem pod uwagę stan faktyczny niniejszej sprawy, organ nie uznał wierzytelności zgłoszonej do potrącenia przez spółkę za bezsporną i wskazał, że powodem braku dokonania potrącenia w terminie 7 dni w trybie art. 64 § 7 Ordynacji podatkowej była niekompletność wniosku o dokonanie takiego potrącenia. W sprawie nie została bowiem wykazana wzajemna, bezsporna i wymagalna wierzytelności wobec Skarbu Państwa określona w art. 64 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, a zatem zaległość podatkowa w podatku od gier za miesiąc grudzień 2010 r. nie podlegała potrąceniu z wierzytelności na podstawie art. 64 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości zarzucając jej naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj:

1. ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, a w szczególności art. 139 ust. 1 tej ustawy, poprzez jego bezzasadne zastosowanie, w sytuacji gdy do wystawianych przez spółkę deklaracji POG-4 winien mieć zastosowanie art. 45a ust. 1 poprzednio obowiązującej ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych, co w odniesieniu do skarżącej skutkuje koniecznością regulowania podwyższonego, ze 180 euro miesięcznie, do 2.000 zł miesięcznie, zryczałtowanego podatku od gier;

2. Dyrektywy 98/34/WE, w szczególności jej art. 8 pkt 1 i art. 9 poprzez ich naruszenie tj. niewykonanie przez Rzeczpospolitą Polską jako Członka Unii Europejskiej obowiązku notyfikowania Komisji każdego projektu przepisów technicznych w zakresie zmian ustawy o grach i zakładach wzajemnych, tj. ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, która nakłada na skarżącą obowiązek regulowania podwyższonego, ze 180 euro miesięcznie do 2.000 zł miesięcznie, zryczałtowanego podatku od gier;

3. naruszenie art. 2, art. 21 i art. 64 ust. 1, a także innych przepisów Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, wobec braku przy wprowadzaniu do obrotu prawnego przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych przepisów przejściowych, poprzez naruszenie zasady lojalności państwa wobec adresata norm prawnych oraz braku poszanowania przez ustawodawcę interesów skarżącej, czyli zastosowania wobec niej wyższego zryczałtowanego podatku od gier, pomimo że skarżąca legitymuje się ostateczną decyzją przyznającą jej uprawnienia do prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych, wydaną na podstawie przepisów poprzednio obowiązującej ustawy 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych, z czego wynika obowiązek regulowania zryczałtowanego podatku w wysokości wyższej niż 180 euro miesięcznie;

4. Kodeksu cywilnego, a w szczególności art. 509 oraz 510 i następnych tej ustawy, poprzez ich zastosowanie oraz uznanie, że cesja wierzytelności przewidziana umową z dnia 16 kwietnia 2010 r. zawarta pomiędzy zbywcą K. a nabywcą V. w zakresie posiadanej przez zbywcę wymagalnej wierzytelności wobec Skarbu Państwa, nie była skuteczna;

5. BGB (niemieckiego kodeksu cywilnego), w szczególności art. 398-413 BGB poprzez ich niezastosowanie, w sytuacji gdy stosownie do obowiązujących przepisów umowa cesji wierzytelności z dnia 16 kwietnia 2010 r. zawarta pomiędzy zbywcą K., a nabywcą V., winna być oceniana wg tych unormowań.

Ponadto skarżącą podniosła zarzuty naruszenia przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności:

1. art. 64 Ordynacji podatkowej, poprzez:

- niedokonanie potrącenia zaległości podatkowej w podatku od gier wraz z odsetkami ze zgłoszonymi przez spółkę wymagalnymi wierzytelnościami posiadanymi wobec Skarbu państwa, nabytymi na podstawie umowy z dnia 16 kwietnia 2010 r.,

- dokonanie błędnej subsumpcji, poprzez mylne uznanie stanu faktycznego ustalonego w sprawie za odpowiadający stanowi hipotetycznemu przewidzianemu w normie prawnej albo, że ustalonego stanu faktycznego błędnie nie pociągnięto pod hipotezę normy prawnej,

- nie wydanie przez organy celne decyzji o potrąceniu w zakreślonym tym przepisem terminie 7 dni;

2. art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób sprzeczny z zasadą prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, a zwłaszcza:

- zobowiązanie skarżącej do składania organowi wyroków Sadu Administracyjnego z uzasadnieniami, których treść winna być organom podatkowym znana z urzędu,

- zażądania bez upoważnienia umowy cesji wierzytelności zawartej pomiędzy zbywcą K., a nabywcą V., pomimo że został zawiadomiony o cesji długu przez wierzyciela Skarbu Państwa K.;

3. art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy,

a zwłaszcza:

- zaniechanie wszechstronnego i wyczerpującego zebrania dowodów w sprawie, np. brak wystąpienia do sądu powszechnego celem ustalenia istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego - umowy cesji wierzytelności, pomiędzy zbywcą K., a nabywcą V.,

- niewystarczające odniesienie się w uzasadnieniu decyzji do powołanych przez stronę i znajdujących się w aktach orzeczeń sądowych - sądów pracy i sądów administracyjnych;

4. art. 124 Ordynacji podatkowej, poprzez niewystarczające, a w niektórych sytuacjach błędne wyjaśnienie przesłanek, którymi organy kierują się przy załatwieniu sprawy, szczególnie w sytuacji gdy strona w postępowaniu nie jest zastępowana przez profesjonalnego pełnomocnika tj. działanie sprzeczne z zasadą "Legem brevem esse oportet, quo facilius ab imperitis teneatur"

5. art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez dopuszczenie do przewlekłości postępowania, co skutkowało narażeniem skarżącej na szkodę ze względu na:

- wszczęcie postępowania egzekucyjnego,

- brak dokonywania we właściwym czasie weryfikacji zgromadzonych dowodów pod względem ich kompletności;

6. art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej, poprzez zaniechanie uchylenia decyzji organu pierwszej Instancji oraz przekazania sprawy temu organowi do ponownego rozpoznania, pomimo zaistnienia przesłanek.

W uzasadnieniu skargi spółka podniosła, że przepisy ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych podlegały obowiązkowi notyfikacji Komisji Europejskiej. Ponieważ przepisy te nie zostały notyfikowane, zdaniem skarżącej, obowiązują ją przepisy poprzednio uchwalonej ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych, nakładające zryczałtowany podatek od gier w wysokości 180 euro miesięcznie.

Odnosząc się do zarzutów naruszenia przepisów postępowania spółka podniosła, że organy błędnie oceniły konsekwencje zgłoszenia przez nią potrącenia należności podatkowych w podatku od gier wraz z odsetkami z wcześniej nabytymi na podstawie umowy cesji wierzytelności wymagalnymi wierzytelnościami posiadanymi przez spółkę. Zdaniem strony, przedstawionych w zaskarżonej decyzji wniosków nie poprzedziła wnikliwa analiza skuteczności cesji, a w szczególności rozstrzygnięcie, czy właściwym dla tej umowy jest prawo niemieckie miejsca zawarcia umowy, czy też prawo polskie. Ponadto, w ocenie strony, organy bezpodstawnie żądały przedłożenia wyroków sądowych, które powinny być znanie im z urzędu, a także powołanej umowy cesji wierzytelności. Strona zarzuciła również brak wystąpienia przez organy do sądu powszechnego z wnioskiem o ustalenie istnienia lub nieistnienia umowy cesji wierzytelności. Zdaniem spółki, opieszałe prowadzenie postępowania doprowadziło ją do negatywnych konsekwencji w postaci wszczęcia postępowania egzekucyjnego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o oddalenie skargi podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Pismem z dnia 28 listopada 2011 r. skarżąca poparła zarzuty i argumentację zawarte w skardze. Wskazała na możliwość odmowy zastosowania przez wojewódzki sąd administracyjny zawierających przepisy techniczne uregulowań ustawy o grach hazardowych, jako sprzecznych z przepisami Dyrektywy z dnia 22 czerwca 1998 r. nr 98/34/WE. Ponadto, zdaniem strony, w sytuacji powzięcia wątpliwości w tym zakresie, Sąd powinien wystąpić do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z pytaniem prejudycjalnym w zakresie zgodności przepisów ustawy o grach hazardowych z postanowieniami Traktatu Wspólnoty Europejskie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 3 § 1 i 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej obejmuje między innymi orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b, c tej ustawy).

Mając to na względzie stwierdzić trzeba, że skarga w rozpatrywanym przypadku nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

W przedmiotowej sprawie Spółka wystąpiła z wnioskiem do Naczelnika Urzędu Celnego w T. o skompensowanie wzajemnych zobowiązań, a konkretnie zaległości w podatku od gier za grudzień 2010 r. określonej w deklaracji POG-4 w kwocie [...] zł wraz z odsetkami z jej wymagalną wierzytelnością wobec Skarbu Państwa nabytą w drodze umowy cesji od spółki K. Występując z takim żądaniem spółka, jako jego podstawę wskazała przepis art. 64 § 1 pkt 1 O.p. Strona przedstawiła odpisy prawomocnych wyroków ustalających istnienie obowiązku ubezpieczenia emerytalnego, rentowego, chorobowego i wypadkowego z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy we wskazanej wyżej spółce K. Jeden z wyroków dotyczył wymiaru opłaty skarbowej.

Wskazać w tym miejscu należy, iż instytucja potrącenia (kompensaty) stanowi jedną z form wygasania zobowiązań i wykorzystywana jest także w określonym zakresie w prawie podatkowym, stanowiąc szczególny sposób zapłaty podatku. Z potrąceniem mamy do czynienia wówczas, gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami. Każdy z wierzycieli zostaje zwolniony ze swojego zobowiązania do wysokości wartości mniejszej, pozostała zaś reszta należności jest do uiszczenia. Jednak w prawie podatkowym potrącenie może być dokonane jedynie przy spełnieniu warunków m. in. określonych w art. 64 Ordynacji podatkowej. Stosownie bowiem do art. 64 § 1 O.p. bieżące zobowiązania podatkowe oraz zaległości podatkowe w podatkach wraz z odsetkami stanowiących dochód budżetu państwa podlegają, na wniosek podatnika, potrącaniu z wzajemnej, bezspornej i wymagalnej wierzytelności podatnika wobec Skarbu Państwa z tytułu:

1) prawomocnego wyroku sądowego wydanego na podstawie art. 417 lub art. 417² Kodeksu cywilnego;

2) prawomocnej ugody sądowej zawartej w związku z zaistnieniem okoliczności przewidzianych w art. 417 lub art. 417² Kodeksu cywilnego;

3) nabycia przez Skarb Państwa nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub wywłaszczenia nieruchomości na podstawie przepisów o gospodarce nieruchomościami;

4) odszkodowania za niesłuszne skazanie, tymczasowe aresztowanie lub zatrzymanie, uzyskanego na podstawie przepisów Kodeksu postępowania karnego;

5) odszkodowania uzyskanego na podstawie przepisów o uznaniu za nieważne orzeczeń wydanych wobec osób represjonowanych za działalność na rzecz bytu Państwa Polskiego;

6) odszkodowania orzeczonego w decyzji organu administracji rządowej.

Redakcja przytoczonego przepisu nie powinna budzić wątpliwości, że zawiera on zamknięty katalog wierzytelności, które mogą podlegać potrąceniu, taksatywnie wymienionych w jego 6 punktach. A zatem warunkiem koniecznym kompensaty jest, aby wierzytelność dotyczyła Skarbu Państwa i obejmowała tytuły ściśle określone przez prawo tj. we wskazanym art. 64 § 1 O.p. (por. wyrok NSA z dnia 31.01.2002 r., sygn. akt I SA/Wr 2300/99, wyrok WSA w Gliwicach z dnia 6.03.2009 r., sygn. akt III SA/GL 688/08 – opubl. w Systemie Informacji Prawnej Lex).

Rozstrzygnięcie zaistniałego w sprawie sporu wymaga zatem rozważenia, czy zachodzą w niej przesłanki prawne zastosowania zapłaty podatku w drodze potrącenia. Między stronami nie ma rozbieżności co do tego, iż na stronie skarżącej ciążyła zaległość podatkowa i wystąpiła ona z wnioskiem o dokonanie potrącenia z wierzytelnością jaką posiada ona wobec Skarbu Państwa. Rozbieżność dotyczy zaś tego, czy przedmiotowa wierzytelność może być zaliczona do ustanowionego w art. 64 § 1 O.p. katalogu wierzytelności mogących podlegać potrąceniu, a w szczególności, czy wierzytelność ta wynika z prawomocnego wyroku sądowego wydanego na podstawie art. 417 lub 417² Kodeksu cywilnego. (pkt 1 art. 64 § 1 O.p.). Powołany przepis art. 417 K.c. przewiduje odpowiedzialność odszkodowawczą Skarbu Państwa za szkodę wyrządzoną przez niezgodnie z prawem działanie lub zaniechanie przy wykonywaniu władzy publicznej. Zaś art. 417² K.c. określa zakres odpowiedzialności odszkodowawczej za wyrządzoną szkodę na osobie, powstałej w związku z wykonywaniem władczych działań władzy publicznej, nawet gdy działania te nie naruszają prawa. Natomiast, co już wyżej wskazano, wierzytelność przedstawiona przez skarżącą spółkę wynikała z prawomocnych wyroków ustalających okresy obejmowania pracowników spółki K. ubezpieczeniem społecznym: emerytalnym, rentowym, chorobowym i wypadkowym, a także z wyroku sądu administracyjnego uchylającego decyzje organów podatkowych w przedmiocie wymiaru opłaty skarbowej. Należy zatem jednoznacznie przyjąć, iż przedstawione do potrącenia wierzytelności spółki wobec Skarbu Państwa nie wynikały z prawomocnego wyroku wydanego na podstawie powołanych przepisów Kodeksu cywilnego, formułujących odpowiedzialność odszkodowawczą, w związku z wykonywaniem władzy publicznej, tj. nie wynikały z art. 417 lub 417².

Należy podzielić więc pogląd organu odwoławczego, że zgodnie z art. 64 § 1 O.p. bieżące zobowiązania podatkowe oraz zaległości podatkowe w podatkach stanowiących dochód budżetu państwa podlegają, na wniosek podatnika potrąceniu z wzajemnej, bezspornej i wymagalnej wierzytelności podatnika wobec Skarbu Państwa wyłącznie ze wskazanych w tym przepisie tytułów, wśród których nie ma świadczeń wynikających z prawomocnych wyroków ustalających okresy podlegania pracownika ubezpieczeniu społecznemu. Skoro przytoczony przepis zawiera zamknięty katalog wierzytelności podatników, które mogą na jego wniosek podlegać potrąceniu z bieżącymi zobowiązaniami podatkowymi podatnika lub jego zaległościami podatkowymi, to tym samym potrącenie z innymi wierzytelności podatnika - w świetle Ordynacji podatkowej - nie jest możliwe. Z brzmienia art. 64 § 1 O.p. wynika jednoznacznie, że wierzytelność, o której mowa we wniosku skarżącej spółki, nie mogła być potrącona zgodnie z jej żądaniem.

Ustosunkowując się do wskazanych w skardze zarzutów, zgodzić należy się z organem odwoławczym, że w niniejszej sprawie, której przedmiotem było wydanie rozstrzygnięcia w kwestii potrącenie wierzytelności podatnika wobec Skarbu Państwa z jego zaległością podatkową nie stosowano wymienionych przez skarżącą spółkę przepisów prawa materialnego, gdyż przepisy te nie dotyczą analizowanego zagadnienia, a tym samym nie mogło dojść do ich naruszenia (chodzi o przepisy ustawy o grach hazardowych, Dyrektywy 98/34/WE, Konstytucji RP, Kodeksu cywilnego czy też niemieckiego Kodeksu cywilnego (BGB). Wbrew twierdzeniom strony skarżącej organy podatkowe wydając zaskarżone decyzje nie naruszyły również wskazanych przez nią zasad postępowania podatkowego oraz przepisów odnoszących się do postępowania dowodowego, a tym samym podniesienie i tych zarzutów, nie mogło doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji.

Z przedstawionych zatem powodów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy działając w oparciu o przepis art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł o oddaleniu skargi.

Końcowo, odnosząc się do podjętego rozstrzygnięcia w zakresie wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji, należy stwierdzić, że zaskarżona decyzja ma charakter odmowny, bowiem organ drugiej instancji utrzymał w mocy decyzję odmawiającą dokonania potrącenia zaległości podatkowej w podatku od gier za grudzień 2010 r. z wierzytelności podatnika wobec Skarbu Państwa. Tym samym, zaskarżona decyzja nie nałożyła na stronę żadnych obowiązków, ani nie przyznała jej praw określonych w przepisach prawa. Natomiast instytucja wstrzymania wykonania aktu organu administracyjnego unormowana przepisem art. 61 § 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi dotyczy tylko takich sytuacji, w których akt ten nakłada na stronę określone przepisami prawa obowiązki, kiedy wykonanie tego aktu może spowodować wystąpienie po stronie skarżącej znacznej szkody lub trudnych do odwrócenia skutków. Co do zasady zatem, nie można wstrzymać wykonania decyzji odmownej. W konsekwencji, wobec braku przesłanek z art. 61 § 3 powołanej ustawy, Sąd orzekł jak w sentencji.