Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1181/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2021-12-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 30ca,
journal: Dz.U. 2020 poz 1426
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz, Sędziowie sędzia WSA Maciej Kurasz, asesor WSA Agnieszka Sułkowska (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Anna Skorupska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 grudnia 2021 r. sprawy ze skargi J.H. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 marca 2021 r. nr 0114-KDIP3-2.4011.748.2020.2.JK2 w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę.


UZASADNIENIE

J. H. (dalej "Wnioskodawca" lub "Skarżący") złożył wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku i jego uzupełnieniu Wnioskodawca wyjaśnił, że jest udziałowcem w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa - spółka osobowa. Spółka prowadzi działalność związaną z działalnością programistyczną oraz infrastrukturą IT uszczegółowioną w Nr [...] Działalność portali internetowych.

Spółka ta tworzy produkty - serwisy internetowe o tematyce rozrywkowej. Jednym z serwisów jest serwis www.[...].com. Pozwala on użytkownikom na utworzenie własnego spersonalizowanego quizu - zestawu pytań, który można wysłać znajomym. Quizy są o różnej tematyce, tak z wiedzy ogólnej, wiedzy specjalistycznej jak i z wiedzy o danej osobie lub zdarzeniu - quizy rozrywkowe.

Wspólnikami spółki są zarówno osoby fizyczne jak i osoby prawne. Spółka przygotowuje dla swoich wspólników zeznania podatkowe i w związku z nimi pojawia się zagadnienie na tle prawa podatkowego, czy wspólnik Spółki może skorzystać z ulgi tzw. IP BOX. Serwis internetowy jest programem komputerowym - ciągiem znaków kodu logicznego tworzącego funkcjonalność danego serwisu utworzonym za pomocą języka programowania. W ramach działalności Serwis ten jest ciągle przebudowywany i rozbudowywany o nowe funkcjonalności, zastosowania oraz przebudowywany jest intrefejs użytkownika. Nie są to działania rutynowe zmierzające do zachowania funkcjonalności i aktualizacji oprogramowania do wymogów zmieniającego się stanu technicznego. Są to działania nowatorskie, wymagające współpracy zespołu kilku osób kreatywnych. Wykorzystują one dostępny zasób wiedzy do wypracowania nowatorskich zastosowań. Spółka niejednokrotnie z wprowadzonych zmian się wycofuje, jeśli nie odnosi na testowanych zmianach korzyści oraz opracowuje i wprowadza nowe, celem pozostawania "atrakcyjnym" serwisem na rynku. Celem zmian jest poszerzenie zasięgu internetowego serwisu, co przelicza się na liczbę użytkowników, gdyż oceniają oni serwis pod kątem tych funkcjonalności i przejrzystości interfejsu. Zmiany wymagają także unikatowej wiedzy psychologicznej dotyczącej zachowań ludzi w sieci. Zmiany dotyczą także utworzenia własnej zawartości quizów do zastosowania w nowych obszarach rozrywkowych. Wprowadzone zmiany są twórcze i indywidualne oraz przechodzą zwyczajowy okres testów trwający od miesiąca do trzech miesięcy. Zmiany są wprowadzane systematycznie w tym znaczeniu, że zespół kreatywny przez cały czas ma koszyk pomysłów do wdrożenia, pomysły wdrażane oraz część wdrożoną, jak i nie wdrożoną. Zespół nie tworzy się incydentalnie w sytuacji stworzonej przez potrzeby i wyzwania rynku, lecz działa stale w oparciu o umowy stałej współpracy zawarte na czas nieokreślony.

W ramach działalności Spółki sam serwis dla użytkownika jest bezpłatny. Spółka zarabia na nim w ten sposób, że udostępnia miejsce reklamowe w serwisie i reklamodawcy płacą za to miejsce zgodnie z zawieranymi umowami. W znaczeniu technicznym Spółka umożliwia w kodzie źródłowym swojego własnego oprogramowania zainstalowanie wtyczki - kodu źródłowego reklamodawcy w zakresie danej reklamy. Jest to zwyczajowy dochód osiągany przez serwisy skupiające użytkowników w celach rozrywkowych. Serwis powstał przed wprowadzeniem ulgi IP BOX.

Z odpowiedzi udzielonych przez wnioskodawcę w ramach uzupełnienia wniosku wynika, że podatnik podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce; zamierza skorzystać z ulgi od 1 stycznia 2019 roku do końca roku 2020 roku; Spółka, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem będzie podatnikiem CIT od 1 maja 2021 roku; prawa własności indywidualnej były, są i będą rozwijane i ulepszane przez Spółkę w ramach działalności badawczo – rozwojowej; Spółka prowadzi działalność badawczo-rozwojową od [...] lutego 2018 roku; Wnioskodawca rozlicza się podatkiem liniowym 19%; Wnioskodawca posiada udział w zyskach w wysokości 99%; Serwis [...] stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze i osiąga zyski w formie licencji użytkowej z udostępnianego kodu źródłowego reklamodawcom. W tym znaczeniu zyski te pochodzą z tych praw w zakresie serwisu [...]; Zgodnie z umową Spółki w zakres obowiązków Wnioskodawcy nie wchodzi pisanie oprogramowania; Serwis [...] stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze; Serwis [...] podlega ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawach autorskich; Spółka ulepsza i rozwija, jak również ulepszała i rozwijała oprogramowanie nabyte, nie wytworzone przez siebie; Rozwijanie oraz ulepszanie przez Spółkę stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze; Ulepszanie i rozwijanie dokonywane przez Spółkę poprawia użyteczność i funkcjonalność oprogramowania; W wyniku działań Spółki nie powstaje odrębny utwór nadający się do dalszego obrotu. Jest to część składowa pierwotnego utworu; autorskie prawa do programu komputerowego nie podlegają ani nie podlegały ochronie na podstawie odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych za wyjątkiem polskiego prawa autorskiego; Spółka jest właścicielem rozwijanego i ulepszanego autorskiego prawa do programu komputerowego; Spółka jest właścicielem programu; kwalifikowany dochód polega na udzieleniu interfejsu programu dla reklamodawców, więc spełnia przesłankę dochodu z licencji użytkowej - lit. a); Spółka nie podpada pod sprzedaż produktu lub usługi. Ceny weryfikowane są przez sam rynek; Spółka prowadzi odrębną ewidencję, która zapewnia wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodu (straty) przypadających na każde z takich praw zgodnie z art. 24e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i na tej podstawie można ustalić, jaka część kosztów działalności związana jest z danym kwalifikowanym prawem; ewidencja jest prowadzona od początku istnienia spółki, a to z uwagi na potrzeby własnych analiz opłacalności projektów i każdego prawa IP.

W związku z powyższym opisem Wnioskodawca zadał trzy pytania:

1. Czy serwis [...] spełnia warunek art. 30ca ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f. i jest kwalifikowanym IP?;

2. Czy Wnioskodawca, który uzyskuje zyski w ramach wspólnika w sp. z o.o. sp.k. z serwisu [...] poprzez uzyskiwanie zysku z reklam jako licencji użytkowej uzyskuje dochód kwalifikowany z art. 30ca ust. 7 pkt 1 u.p.d.o.f.?;

3. Czy fakt systematycznego rozwoju serwisu (prac rozwojowych) przez sp. z o.o. sp.k. powoduje możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę, jako wspólnika tej spółki komandytowej, możliwości opodatkowania kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w wysokości 5% podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 30ca ust. 1 u.p.d.o.f. za lata 2019 oraz 2020?

W ocenie Wnioskodawcy serwis spełnia definicję kwalifikowanego IP, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f. w związku z art. 74 prawa autorskiego. W ocenie Wnioskodawcy serwis [...] spełnia definicję kwalifikowanego IP.

W ocenie Wnioskodawcy powyższe działania kwalifikują się jako prace rozwojowe w celu tworzenia usprawnionych produktów. Nie ma tu znaczenia, że program komputerowy powstał wcześniej niż wprowadzona ulga. Dopóki spełnia on definicje ustawowe nadaje się on do wykorzystania w ramach ulgi IP Box. W przypadku, w którym uznano by, że produkty wytworzone przed 2019 rokiem nie mogą korzystać z ulgi, to doszłoby do niekorzystnego zróżnicowania sytuacji podatników i zachwiania uczciwej konkurencji na rynku. W ocenie Spółki, jeśli podatnik dokonuje prac rozwojowych zmierzających do rozwinięcia produktu istniejącego chociażby przed 2019 rokiem, to może on skorzystać z ulgi IP Box. W powyższej sytuacji odpowiedź na pytanie nr 3 powinna też być pozytywna.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 4 marca 2021 r. uznał stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia czy:

- serwis [...] spełnia warunek art. 30ca ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f. i jest kwalifikowanym IP za prawidłowe,

- Wnioskodawca, który uzyskuje zyski w ramach spółki osobowej z serwisu [...] poprzez uzyskiwanie zysku z reklam jako licencji użytkowej uzyskuje dochód kwalifikowany z art. 30ca ust. 7 pkt 1 u.p.d.o.f. za nieprawidłowe,

- fakt systematycznego rozwoju serwisu (prac rozwojowych) przez spółkę osobową powoduje możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę, jako wspólnika tej spółki komandytowej, z możliwości opodatkowania kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w wysokości 5% podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 30ca ust. 1 u.p.d.o.f. za lata 2019 oraz 2020 za nieprawidłowe.

Dyrektor KIS w uzasadnieniu wydanej interpretacji wyjaśnił, że w celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f., jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych. Dyrektor KIS wskazał, że regulacje te polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane "kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej".

Możliwość skorzystania z Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa. Podatnik może również rozwijać lub ulepszać w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej "cudze IP", np. program komputerowy. Jeżeli w wyniku efektów ww. prac powstaną nowe prawa własności intelektualnej, przysługujące temu podatnikowi, który rozwinął lub ulepszył "cudze IP" oraz podlegają one ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, podatnicy są wówczas również uprawnieni do zastosowania preferencyjnej stawki w wysokości 5% podatku od osiągniętego dochodu.

Stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Jednocześnie z Objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX wynika, że rozwinięcie lub ulepszenie przedmiotu ochrony oznacza w szczególności rozbudowanie, poszerzenie zakresu funkcjonalnego albo użyteczności już istniejącego kwalifikowanego IP, nie zależnie od tego, czy podatnik uzyskał dodatkową ochronę na to rozwinięcie lub ulepszenie. Decydującym determinantem jest tutaj aspekt faktyczny rozumiany jako rozwinięcie lub ulepszenie istniejącego kwalifikowanego IP w dowolnej postaci, o ile działania te prowadzą do poprawy użyteczności albo funkcjonalności już istniejącego kwalifikowanego IP. Takie rozumienie wynika wprost z użycia słowa "ulepszonego": ulepszać zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN oznacza "zmienić coś tak, żeby stało się bardziej użyteczne lub funkcjonalne".

Podobnie do terminu "ulepszenie" należy rozumieć sformułowanie "rozwinięcie" kwalifikowanego IP. Wobec rozwinięcia kwalifikowanego IP decydujące znaczenie ma więc fakt poszerzenia zakresu funkcjonalnego albo użyteczności już istniejącego kwalifikowanego IP, bez względu na uzyskanie dodatkowego prawa ochronnego w tym zakresie. Nieracjonalnym byłoby stymulowanie przez ustawodawcę działań podatników polegających na rozwijaniu kwalifikowanego IP tak, że w efekcie tego rozwinięcia kwalifikowane IP stało się mniej użyteczne, funkcjonalne lub też jego użyteczność czy też funkcjonalność pozostałaby bez zmian. Brak wymogu uzyskania dodatkowego prawa ochronnego w zakresie w jakim kwalifikowane IP zostało ulepszone lub rozwinięte wynika z tego, że patent, prawo ochronne na wzór użytkowy lub inne kwalifikowane IP, co do zasady stanowią ukończone, zdefiniowane rozwiązania lub odkrycia. W praktyce gospodarczej "rozwijanie" i "ulepszanie" takich praw obejmuje głównie rozwój i ulepszenie oraz poszerzenie wiedzy i technologii związanych z kwalifikowanym IP. W konsekwencji "rozwój", czy też "ulepszenie", może dotyczyć sposobu wdrożenia i zastosowania w praktyce przedmiotu ochrony tego prawa. Wynik takiego ulepszenia czy rozwinięcia nie musi natomiast zostać objęty dodatkową ochroną. Poza tym, w zdecydowanej większości przypadków zasadnych dla kwalifikowanych IP nie jest możliwe uzyskanie dodatkowego prawa ochronnego do już wytworzonego IP. Jedynym takim przypadkiem w świetle polskiego prawa jest prawo do uzyskania tzw. patentu dodatkowego zgodnie art. 30 ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej.

Z tych względów, "rozwijanie" i "ulepszanie" kwalifikowanego IP należy rozumieć jako ogół prac badawczo-rozwojowych podatnika, skutkujących poszerzeniem zakresu funkcjonalnego albo użyteczności kwalifikowanego IP, co może dalej skutkować, między innymi, możliwością wdrożenia lub znalezienia nowych zastosowań dla kwalifikowanego IP.

Dyrektor KIS wskazał, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

- zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej,

- należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ww. u.p.d.o.f.,

- podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczypospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Ponadto, zgodnie z objaśnieniami podatkowymi Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX, warunkiem koniecznym dla korzystania z preferencji IP Box jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego IP, co jest wyrazem zgodności tej preferencji z podejściem nexus z Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5.

W akapicie Nr 54 ww. objaśnień, Ministerstwo Finansów wskazało, że: "rozwijanie" i "ulepszanie" kwalifikowanego IP należy rozumieć jako ogół prac badawczo-rozwojowych podatnika, skutkujących poszerzeniem zakresu funkcjonalnego albo użyteczności kwalifikowanego IP".

Natomiast, w akapicie nr 51 wskazano, że: "rozwinięcie lub ulepszenie przedmiotu ochrony oznacza w szczególności rozbudowanie, poszerzenie zakresu funkcjonalnego albo użyteczności już istniejącego kwalifikowanego IP, niezależnie od tego, czy podatnik uzyskał dodatkową ochronę na to rozwinięcie lub ulepszenie. Decydującym determinantem jest tutaj aspekt faktyczny rozumiany jako rozwinięcie lub ulepszenie istniejącego kwalifikowanego IP w dowolnej postaci, o ile działania te prowadzą do poprawy użyteczności albo funkcjonalności już istniejącego kwalifikowanego IP."

Dyrektor KIS wskazał, że w jego ocenie Serwis (program komputerowy/oprogramowanie), który stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, nabyte a następnie rozwijane i ulepszane przez sp. z o.o. sp. k. w ramach prowadzonej przez nią działalności badawczo-rozwojowej, spełnia definicję kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f., tj. stanowi autorskie prawo do programu komputerowego.

Zdaniem Dyrektora KIS choć sp. z o.o. sp. k. ulepszała/ulepsza i rozwijała/rozwija w ramach prowadzonej przez siebie działalności badawczo-rozwojowej kwalifikowane prawo własności intelektualnej, tj. autorskie prawo do programu komputerowego, o którym mowa w treści art. 30ca ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f., to przychodów (dochodów) uzyskiwanych z udostępniania miejsca reklamowego w serwisie [...] (zysk z reklam), nie można uznać za dochody, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 1 u.p.d.o.f. Powyższe wynika z faktu, że udostępnianie miejsca reklamowego w serwisie nie stanowi kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. W tym przypadku nie mamy do czynienia z przeniesieniem bądź korzystaniem z prawa autorskiego do programu komputerowego. Nie można zatem w ocenie Dyrektora KIS przyjąć, że dochody uzyskiwane z udostępniania miejsca reklamowego w serwisie [...] będą pochodziły z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Tym samym, dochód Wnioskodawcy, proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału) w spółce osobowej, z tytułu udostępniania możliwości umieszczania reklamy w ramach własnego kodu źródłowego serwisu, nie stanowi dochodu, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 u.p.d.o.f. w zw. z art. 30ca ust. 1 u.p.d.o.f.

Dyrektor KIS podkreślił też, że ulga w ramach "IP Box", a tym samym pięcioprocentowa stawka podatku dochodowego znajduje zastosowanie u podatnika wyłącznie w przypadku, gdy spełnione są przez niego wszystkie warunki określone przez ustawodawcę a wymienione w art.30ca-art.30cb. Natomiast, w rozpatrywanej sprawie, choć spółka z o.o. sp.k. w której Wnioskodawca jest udziałowcem m.in.: nabyła Serwis Internetowy - program komputerowy, który podlega ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawach autorskich i dokonywała/dokonuje rozwinięcia i ulepszenia ww. kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz prowadziła ewidencję, która zapewnia wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodu (straty) przypadających na każde z takich praw i na tej podstawie można ustalić jaka część kosztów działalności związana jest z danym kwalifikowanym prawem, to nie mamy do czynienia z wystąpieniem dochodów z kwalifikowanego IP wymienionych w treści 30ca ust. 7 u.p.d.o.f.

Zdaniem Dyrektora KIS dochodów uzyskiwanych z udostępniania miejsca reklamowego w serwisie nie można uznać za dochody, o których mowa w art.30ca ust. 7 pkt 1 u.p.d.o.f. Spółka osobowa uzyskuje bowiem przychody (dochody) z reklam, które nie stanowią kwalifikowanego IP. Dochód, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 1 - w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2020 r. - należy uznać tylko dochód (stratę) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. W przedmiotowym przypadku nie dochodzi do przeniesienia, bądź korzystania z prawa autorskiego do programu komputerowego, lecz z pobierania opłat za udostępnienie miejsca reklamowego w serwisie spółki z o.o. sp. k. Tym samym, pomimo systematycznego rozwoju przez sp. z o.o. sp. k. serwisu w ramach prac badawczo-rozwojowych tej spółki, uzyskiwanie przez Wnioskodawcę - proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału) w spółce osobowej - przychodów (dochodów) z tytułu udostępniania miejsca reklamowego w serwisie (zysk z reklam), uniemożliwia skorzystanie z preferencyjnego opodatkowania dochodów w ramach ulgi IP Box w wysokości 5% podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 30ca ust. 1 u.p.d.o.f. za 2019 r. oraz 2020 r., bowiem Wnioskodawca nie uzyskiwał/nie uzyskuje dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Wnioskodawca nie zgodził się z wydaną interpretacją. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie zarzucił jej nieprawidłowe ustalenie w zakresie pytania 2 polegające na nie uznaniu dochodu uzyskiwanego z serwisu [...] jako dochodu kwalifikowanego z art. 30ca ust. 7 pkt. 1 u.p.d.o.f., co doprowadziło do odmowy możliwości skorzystania przez Skarżącego jako wspólnika spółki z ulgi IP box.

Dyrektor KIS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumenty zawarte w interpretacji indywidualnej.

W piśmie z 23 czerwca 2021 r. skarżący ustosunkował się do odpowiedzi na skargę.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. - Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm., dalej: p.p.s.a.), Sąd uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. Przepis art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. stosuje się odpowiednio. Zatem interpretacja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie prawa mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.) lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Natomiast zgodnie z art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że sąd przy kontroli interpretacji indywidualnej nie jest uprawniony do samodzielnego konkretyzowania zarzutów lub też stawiania hipotez co do tego, jakiego przepisu dotyczy podstawa skargi, a zatem jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W skardze wniesionej do tutejszego Sądu skarżący zakwestionował wyłącznie nieprawidłową ocenę organu interpretacyjnego w zakresie pytań 2 i 3 co do możliwości zastosowania art. 30ca ust. 7 pkt 1 u.p.d.o.f. do dochodu uzyskiwanego przez skarżącego jako wspólnika spółki komandytowej z serwisu [...]. Z powodu związania zarzutami skargi tutejszy sąd mógł ocenić stan faktyczny przedstawiony we wniosku wyłącznie na podstawie wskazanego przepisu prawa podatkowego. W skardze nie podniesiono natomiast żadnych zarzutów, w tym dotyczących naruszenia przepisów postępowania.

Na wstępie wskazać należy, że tożsamy problem prawny był analizowany przez tutejszy Sąd w wyroku wydanym 7 grudnia 2021 r. w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 1124/21 na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, a Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę oceny przedstawione w tym orzeczeniu podziela i przyjmuje za własne. Regulacje dotyczące ulgi IP box są bowiem podobne na gruncie obu ustaw.

Istotą sporu w niniejszej sprawie jest kwestia przyporządkowania zysku z reklam jako dochodu kwalifikowanego określonego w art. 30ca ust. 7 pkt 1 u.p.d.o.f., a w konsekwencji to, czy skarżący jako wspólnik spółki komandytowej tworzącej serwisy internetowe o tematyce rozrywkowej, w tym serwis [...], będzie mógł opodatkować kwalifikowany dochód z praw własności intelektualnej w wysokości 5% podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 30ca ust. 1 u.p.d.o.f. za lata 2019 oraz 2020.

Przedmiotu sporu między stronami nie stanowi odpowiedź na pytanie 1, tj. czy serwis spełnia warunek art. 30ca ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f. i jest kwalifikowanym IP. Strony zgadzają się, że Serwis (program komputerowy/oprogramowanie), które stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, nabyty a następnie rozwijany i ulepszany przez spółkę w ramach prowadzonej przez nią działalności badawczo-rozwojowej, spełnia definicję kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f., tj. stanowi autorskie prawo do programu komputerowego. Kwestia ta nie jest przedmiotem skargi do Sądu i w związku z tym nie będzie stanowiła przedmiotu analiz.

Zdaniem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej dochód Wnioskodawcy, proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału) w spółce osobowej, z tytułu udostępniania możliwości umieszczania reklamy w ramach własnego kodu źródłowego serwisu, nie stanowi dochodu, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 1 u.p.d.o.f. w zw. z art. 30ca ust. 1 u.p.d.o.f. Ponadto, pomimo systematycznego rozwoju przez spółkę serwisu w ramach prac badawczo-rozwojowych tej spółki, uzyskiwanie przez Wnioskodawcę - proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału) w spółce osobowej - przychodów (dochodów) z tytułu udostępniania miejsca reklamowego w serwisie (zysk z reklam), uniemożliwia skorzystanie z preferencyjnego opodatkowania dochodów w ramach ulgi IP Box w wysokości 5% podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 30ca ust. 1 u.p.d.o.f. za 2019 r. oraz 2020 r., bowiem Wnioskodawca nie uzyskiwał/nie uzyskuje dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Natomiast w ocenie skarżącego, w kontekście długiej tradycji modelu biznesowego, dochód z reklam należy uznać za dochód kwalifikowany w rozumieniu ulgi IP Box. W znaczeniu technicznym Spółka udostępnia własny kod źródłowy reklamodawcom celem zamieszczenia reklamy. Sama tej reklamy nie widzi, nie ingeruje w jej treść, ani jej nie akceptuje, a nawet nie ma takich możliwości technicznych. W tym znaczeniu Spółka udziela licencji użytkowej reklamodawcy.

Odnosząc się do kwestii spornych wskazać należy, że od 1 stycznia 2019 r. obowiązują przepisy ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193). Na podstawie regulacji wprowadzonych ww. ustawą zmieniającą do systemu prawa podatkowego implikowano przepisy dotyczące preferencyjnego rozwiązania w podatkach dochodowych - tzw. Innovation Box. Ulgi typu IP BOX obowiązują w wielu krajach (m.in. w Wielkiej Brytanii, Irlandii, Holandii czy Francji) i mają one na celu wspieranie rozwoju technologii i kreowanie wysokojakościowych miejsc pracy w innowacyjnych sektorach. Rozwiązanie przyjęte w Polsce zostało opracowane według obowiązującego standardu OECD dla ulg bazujących na dochodach z praw własności intelektualnej. Innovation Box stanowi kolejny - drugi - etap wspierający przedsiębiorców w łańcuchu tworzenia innowacji skierowanych na rynek. Pierwszym etapem jest ulga podatkowa na badania i rozwój, której głównym celem jest zachęcenie przedsiębiorców do prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej. Na tym kończy się jej formalne zadanie. To, co stanie się z wynikami prac badawczo-rozwojowych, nie jest już z technicznego punktu widzenia przedmiotem zainteresowania ulgi podatkowej na badania i rozwój. W tym miejscu - po przeprowadzeniu prac badawczo-rozwojowych - zaczyna się drugi etap wspierania przedsiębiorców poprzez Innovation Box. Głównym celem Innovation Box jest zachęcenie przedsiębiorców do dokonania ochrony prawnej wyników przeprowadzonych prac badawczo-rozwojowych i komercjalizowanie tych wyników (czyli czerpanie z nich dochodów) z Polski. Zachęta następuje poprzez preferencyjne opodatkowanie dochodów uzyskiwanych z tych praw stawką 5% (por. Żagun Kiejstut, "Innovation Box - domkniecie łańcucha zachęt fiskalnych na działalność rozwojową", PP 2019/3/19-24). W celu skorzystania z IP Box podatnik musi prowadzić działalność badawczo-rozwojową, bezpośrednio związaną z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem kwalifikowanego IP, wyniki prac podatnika muszą podlegać ochronie jako prawa własności intelektualnej w jednej z form określonych w katalogu zamkniętym kwalifikowanych IP, a podatnik musi uzyskiwać dochody z kwalifikowanych IP podlegających opodatkowaniu. Wysokość kwalifikowanego dochodu oblicza się natomiast przy wykorzystaniu wskaźnika nexus. Zatem możliwość zastosowania ulgi B+R, co do zasady, wystąpi na etapie wytworzenia, ulepszania, lub rozwijania kwalifikowanego IP. Następnie zasadność skorzystania z preferencji IP Box pojawi się na etapie komercjalizacji tak wytworzonego/rozwiniętego/ulepszonego kwalifikowanego IP, co może nastąpić w tym samym roku podatkowym, lub w różnych latach podatkowych. Nie może budzić wątpliwości, że kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanych praw własności intelektualnej jest wyłącznie dochód z samego kwalifikowanego IP. Jak wynika bowiem z art. 30ca ust. 1 u.p.d.o.f., opodatkowaniu preferencyjną 5% stawką podatku podlegają wyłącznie dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Zatem inne dochody - niebędące dochodami z kwalifikowanego IP - nie mogą korzystać z opodatkowania ww. preferencyjną stawką 5%.

Zgodnie z art. 30ca u.p.d.o.f. podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Na podstawie ust. 7 tego przepisu dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Wskazać należy, że zgodnie z objaśnieniami podatkowymi Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX, ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia "programu komputerowego" oraz brak w świetle polskiego prawa precyzyjnego określenia zakresu "autorskiego prawa do programu komputerowego". Praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności (wyrok irlandzkiego sądu II instancji z 1995 r. w sprawie News Datacom Ltd. versus Satellite Decoding Systems, (1995) FSR 201 oraz wyrok australijskiego sądu I instancji z 4 czerwca 1997 r. w sprawie Powerflex Services Pty Ltd v Data Access Corporation, (1997) FCA 490; 37 IPR 436). Należy zatem odwołać się w tym względzie do przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1231, ze zm., dalej: "Ustawa o prawie autorskim"). Zgodnie z art. 1 ust. 1 ww. ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Stosownie do art. 1 ust. 2 pkt 1 Ustawy o prawie autorskim, w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe). Słusznie zwrócił uwagę Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, że podstawą przyznania ochrony prawnej dla programu komputerowego jest fakt, że stanowi on przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej danego autora lub autorów), ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od przeznaczenia i sposobu wyrażania. O ocenie charakteru indywidualnej pracy twórczej nie decydują postanowienia umowy, ale rzeczywisty wkład pracy każdego z twórców programu komputerowego, co podlega każdorazowo odrębnej ocenie. Doktryna prawa autorskiego przyjmuje różne podejścia do definiowania pojęcia "autorskiego prawa do programu komputerowego", które wskazują, że część chronioną prawem jest w szczególności kombinacja komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego. Pozaustawowa definicja pojęcia "autorskie prawo do programu komputerowego" w sposób uzasadniony nawiązuje zatem do terminologii informatycznej, dostosowywanej następnie do potrzeb dalszej analizy prawnej dobra niematerialnego jakim jest program komputerowy. Fundamentem informatycznego rozumienia programu komputerowego jest samo pojęcie "programu", czyli zapisanego przy pomocy wybranego języka programowania algorytmu rozwiązania określonego zadania. Zatem, program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu. Zatem, pojęcie "program komputerowy" nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko. Program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs. W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box. W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 Ustawy o prawie autorskim, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

W ocenie Sądu słusznie wskazał organ interpretacyjny, że regulacje te polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane "kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej".

Możliwość skorzystania z Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa. Podatnik może również rozwijać lub ulepszać w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej "cudze IP", np. program komputerowy. Jeżeli w wyniku efektów ww. prac, powstaną nowe prawa własności intelektualnej, przysługujące temu podatnikowi, który rozwinął lub ulepszył "cudze IP" oraz podlegają one ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, podatnicy są wówczas również uprawnieni do zastosowania preferencyjnej stawki w wys. 5% podatku od osiągniętego dochodu.

Wskazać należy, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Z przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wynika m.in., że Sp. z o.o. sp. k., w której Wnioskodawca jest udziałowcem, udostępnia możliwość umieszczania reklamy w ramach własnego kodu źródłowego. W ramach działalności Spółki sam serwis dla użytkownika jest bezpłatny. Spółka zarabia na nim w ten sposób, że udostępnia miejsce reklamowe w serwisie i reklamodawcy płacą za to miejsce zgodnie z zawieranymi umowami. Reklamodawca sam w udostępnionym ciągu kodu źródłowego zamieszcza reklamę. W ocenie wnioskodawcy spółka osobowa w istocie udziela licencji użytkowej reklamodawcy, polegającej na udzieleniu interfejsu programu dla reklamodawców.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe, Sąd stwierdza, że choć sp. z o.o. sp. k. ulepszała/ulepsza i rozwijała/rozwija w ramach prowadzonej przez siebie działalności badawczo-rozwojowej kwalifikowane prawo własności intelektualnej, tj. autorskie prawo do programu komputerowego, to przychodów (dochodów) uzyskiwanych z udostępniania miejsca reklamowego w serwisie [...] (zysk z reklam), nie można uznać za dochody, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 1 u.p.d.o.f. Wynika to z faktu, że udostępnianie miejsca reklamowego w serwisie nie stanowi kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. W tym przypadku nie mamy do czynienia z przeniesieniem, bądź korzystaniem z prawa autorskiego do programu komputerowego, czy też jego nowatorskiego elementu. Wobec tego nie można przyjąć, że dochody uzyskiwane z udostępniania miejsca reklamowego w serwisie [...] będą pochodziły z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Tym samym słusznie przyjął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, że dochód Wnioskodawcy, proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału) w spółce osobowej, z tytułu udostępniania możliwości umieszczania reklamy w ramach własnego kodu źródłowego serwisu, nie stanowi dochodu, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 u.p.d.o.f. w zw. z art. 30ca ust. 1 u.p.d.o.f.

W kwestii wątpliwości Skarżącej w zakresie ustalenia, czy fakt systematycznego rozwoju serwisu (prac rozwojowych) przez sp. z o.o. sp.k. powoduje możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę, jako wspólnika tej spółki komandytowej z możliwości opodatkowania kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w wysokości 5% podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 30ca ust. 1 u.p.d.o.f. za lata 2019 oraz 2020, należy zauważyć, że ulga w ramach "IP Box", a tym samym 5% stawka podatku dochodowego znajduje zastosowanie u podatnika wyłącznie w przypadku, gdy spełnione są przez niego wszystkie warunki określone przez ustawodawcę a wymienione w art. 30ca i n. u.p.d.o.f. Natomiast, w rozpoznawanej sprawie, choć spółka, w której Wnioskodawca jest udziałowcem, m.in.: nabyła Serwis Internetowy - program komputerowy, który podlega ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawach autorskich i dokonywała/dokonuje rozwinięcia i ulepszenia ww. kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, to nie mamy do czynienia z wystąpieniem dochodów z kwalifikowanego IP wymienionych w treści art. 30ca ust. 7 pkt 1 u.p.d.o.f. Choć sp. z o.o. sp. k. ulepszała/ulepsza i rozwijała/rozwija w ramach prowadzonej przez siebie działalności badawczo-rozwojowej kwalifikowane prawo własności intelektualnej, to dochodów uzyskiwanych z udostępniania miejsca reklamowego w serwisie reklam, nie można uznać za dochody, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 1 u.p.d.o.f. Spółka osobowa uzyskuje bowiem przychody (dochody) z reklam, które nie stanowią kwalifikowanego IP.

Wskazać należy, że za dochód, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 1 u.p.d.o.f. należy uznać tylko dochód (stratę) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Jak stanowi art. 40 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, licencja to umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, która obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione. W ocenie Sądu ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku nie wynika, by spółka takie umowy z reklamodawcami zawierała. W niniejszej sprawie nie mamy do czynienia z przeniesieniem bądź korzystaniem z prawa autorskiego do programu komputerowego, lecz z pobieraniem opłat za udostepnienie miejsca reklamowego w serwisie spółki. Tym samym, pomimo systematycznego rozwoju przez sp. z o.o. sp. k. serwisu w ramach prac badawczo-rozwojowych tej spółki, uzyskiwanie przez Wnioskodawcę - proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału) w spółce osobowej - przychodów (dochodów) z tytułu udostępniania miejsca reklamowego w serwisie (zysk z reklam), uniemożliwia skorzystanie z preferencyjnego opodatkowania dochodów w ramach ulgi IP Box w wysokości 5% podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 30ca ust. 1 u.p.d.o.f. za 2019 r. oraz 2020 r., bowiem Skarżący nie uzyskiwał/nie uzyskuje dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zdaniem Sądu, w zaskarżonej indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dokonano prawidłowej wykładni obowiązującego prawa, dlatego też zawarte w skardze zarzuty należy w całości uznać za bezzasadne.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 P.p.s.a., Sąd oddalił skargę.