Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 1649/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2016-01-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 41 ust. 12, 12a i 12b
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo, Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz (spr.), Sędzia WSA Małgorzata Jużków, Protokolant St. sekretarz sądowy Anna Wandoch, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 stycznia 2016 r. przy udziale - sprawy ze skargi B. K. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną interpretacją indywidualną nr [...] z [...] r., wydaną na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749, dalej powoływana jako O.p.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770), Dyrektor Izby Skarbowej w K. stwierdził, że stanowisko wnioskodawcy –B. K. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania 8% stawki podatku od towarów i usług dla świadczenia usług polegających na kompleksowej zabudowie meblowej kuchni jest nieprawidłowe.

Interpretacja została wydana w poniższym stanie faktycznym i prawnym.

W dniu [...] r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej właściwej stawki podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT czynności wykonywanych przez wnioskodawcę, tj. kompleksowej zabudowie meblowej kuchni.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą jako osoba fizyczna opodatkowana na zasadach ogólnych i jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy przede wszystkim usługi polegające na montażu elementów składowych do zabudowy kuchennej, według indywidualnego projektu, z przygotowanych na konkretny wymiar materiałów, które są zabudowywane w sposób trwały w lokalach mieszkalnych i budynkach mieszkalnych jednorodzinnych. Wobec sprzecznych interpretacji dotyczących wykonywanych usług kompleksowych zabudowy wnękowej wnioskodawca stosuje stawkę 23% w podatku VAT.

Usługa montażu zabudowy kuchennej jest usługą kompleksową, na którą składają się :

- usługa projektowania, obejmująca wykonanie wizualizacji zabudowy kuchennej w różnych wariantach,

- wybór wariantu projektu przez klienta,

- pomiar pomieszczenia kuchennego u klienta,

- ewentualne korekty projektu,

- kalkulacja usługi,

- dopasowanie i trwały montaż zabudowy kuchennej u klienta.

Strony w zawieranych umowach cywilnoprawnych (zamawiający i przyjmujący zlecenie) określają co jest przedmiotem sprzedaży. Jest to usługa budowlano- montażowa, z której nie wyłącza się poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży, ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy (materiały, robocizna, transport, zużyta energia, narzędzia itp.).

W uzupełnieniu do wniosku, złożonym na wezwanie organu, wnioskodawca poinformował, że:

1. Usługi montażu zabudowy kuchennej wykonywane są zarówno w obiektach budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, jak również w pozostałych lokalach mieszkalnych, których powierzchnia nie przekracza powierzchni 150 m2 oraz budynkach mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2.

2. Wartość zużytych materiałów w cenie finalnej jest różna w zależności od danej zabudowy, a ich wartość kształtuje się na poziomie 50% do 75% ceny finalnej.

3. W ramach wykonywanych czynności objętych umową w ujęciu nakładu pracy i czasu pracy elementem dominującym nie jest wydanie towaru; do czynności głównych należą (wg kolejności wykonania):

— projektowanie zestawu zabudowy meblowej mebli kuchennych i blatów

— projektowanie zabudowy gipsowo-kartonowej z uwzględnieniem wykonanego projektu zabudowy mebli kuchennych

— wykonanie pomiaru - inwentaryzacji projektowanego pomieszczenia z przeznaczeniem tego pomieszczenia do wykonania zabudowy mebli kuchennych

— opracowanie założeń możliwości zabudowy gipsowo-kartonowej i możliwości zabudowy mebli kuchennych

— opracowanie założeń i schematów przyłączy wodnych dopływowych i odpływowych kanalizacyjnych

— dostawa zestawu mebli kuchennych do miejsca montażu

— montaż zestawu mebli kuchennych w zaprojektowanym układzie pomieszczenia kuchennego przeznaczonego do zabudowy mebli kuchennych, w tym:

a) szaf stojących wysokich

b) szaf stojących podblatowych

c) wykonaniem podbudowy blatów kuchennych

d) szaf wiszących

e) montaż cokołów szaf stojących

— montaż blatu wg schematu zaprojektowanego układu pomieszczenia przeznaczonego do zabudowy mebli kuchennych z dopasowaniem wymiarów zewnętrznych do rzeczywistego układu ścian zabudowy gipsowo-kartonowej.

4. Do czynności pomocniczych w ramach wykonywanego świadczenia objętych umową należą:

- montaż elementów konstrukcyjnych nośnych zabudowy mebli kuchennych,

- montaż elementów łącznych zabudowy mebli kuchennych,

- rozlokowanie, ustawienie i wpasowanie elementów nośnych oraz szafek zabudowy mebli kuchennych do wykonanej zabudowy gipsowo-kartonowej,

- wykonanie połączeń trwałych pomiędzy poszczególnymi elementami szaf i szaf zabudowy mebli kuchennych,

- wykonanie uszczelnień połączeń stycznych zabudowy meblowej i blatów masą silikonową uszczelniającą,

- wykonanie montażu zlewozmywaka kuchennego poprzez wykonanie otworu w blacie kuchennym,

- osadzenie zlewozmywaka za pomocą zestawu elementów mocujących do powierzchni blatu wraz z wykonaniem uszczelnienia powierzchni stycznych przylegających do powierzchni blatu za pomocą masy uszczelniającej silikonowej,

- wykonanie podłączeń wodnych dopływowych do baterii kuchennej,

- wykonanie podłączeń wodnych odpływowych syfonu zlewozmywakowego,

- wykonanie montażu płyty grzewczej poprzez wykonanie otworu w blacie kuchennym,

- wykonanie zabezpieczenia przeciwwilgociowego wykonanego otworu pod montaż płyty grzewczej,

- osadzenie płyty grzewczej za pomocą zestawu elementów mocujących do powierzchni blatu wraz z wykonaniem uszczelnienia powierzchni stycznych,

- uszczelnień połączeń stycznych zabudowy meblowej i blatów w miejscach przylegania do wykonanej zabudowy gipsowo-kartonowej masą silikonową uszczelniającą.

Do czynności ubocznych w ramach wykonywanego świadczenia objętych umową należą:

- dostarczenie narzędzi stolarskich na miejsce wykonywanego montażu zestawu mebli kuchennych,

- dostarczenie elementów łącznych do montażu mebli kuchennych i montażu blatów kuchennych na miejsce wykonywanego montażu zestawu mebli kuchennych,

- dostarczenie elementów przyłączy wodnych dopływowych i odpływowych kanalizacyjnych na miejsce wykonywanego montażu zestawu mebli kuchennych,

- dostarczenie mas uszczelniających silikonowych na miejsce wykonywanego montażu zestawu mebli kuchennych,

- sprzątanie po wykonanym montażu mebli kuchennych na miejscu montażu, w tym segregacja odpadów na tworzywa sztuczne, papier i odpady biodegradowalne.

5. montaż elementów - komponentów mebli kuchennych następuje z wykorzystaniem zaprojektowanej zabudowy gipsowo-kartonowej i ścian wewnętrznych pomieszczenia przeznaczonego do zabudowy mebli kuchennych, w tym wpasowaniem (docięciem) i trwałym połączeniem elementów rozpierających krańcowych bocznych korpusów szaf mebli kuchennych z montażem wang i blend bocznych za pomocą kleju montażowego wzmocnionych elementami łącznymi Fischer.

Montaż następuje za pomocą elementów łącznych przeznaczonych do odpowiedniego podłoża, w tym:

- gipsowo-kartonowego - system śrub kotwiących Molly,

- cegły pełnej, betonu i cegły dziurawki system kotwiący Fischer.

Montaż następuje poprzez wykonanie odpowiedniego nawiertu w elementach stałych konstrukcji metalowej zabudowy gipsowo-kartonowej, osadzeniu elementu kotwiącego za pomocą specjalnego pistoletu rozpierającego i montażu elementu łącznego z regulacją dociągu mocującego elementy wang i blend bocznych korpusów zabudowy mebli kuchennych.

Zabudowa mebli kuchennych i blatów kuchennych wykonana jest z różnorodnych materiałów, wskazanych we wniosku.

Wnętrza i półki zabudowy nie są wykonywane z betonu, natomiast korpusy szaf zabudowy mebli kuchennych są na etapie projektowym dopasowywane do wymiarów pomieszczenia przeznaczonego do zabudowy mebli kuchennych, w tym do istniejących ścian pomieszczenia i projektowanej zabudowy gipsowo-kartonowej.

Sposób zamontowania zabudowy meblowej uniemożliwia jej demontaż, po którym możliwe byłoby ponowne wykorzystanie elementów zabudowy mebli kuchennych do innego pomieszczenia. Zabudowa meblowa "dedykowana jest" do danego pomieszczenia i do tego pomieszczenia projektowana z uwzględnieniem specyfiki pomieszczenia, rozmieszczenia elementów charakterystycznych, wymiarów i typów okien, drzwi, systemów wentylacji, przejść, systemów ścian działowych i ich zaplanowania. Przy demontażu mogą nastąpić uszkodzenia ścian, zabudowy gipsowo-kartonowej, uszkodzenie instalacji przyłączy elektrycznych, wentylacyjnych.

Demontaż zabudowy mebli kuchennej nie może powodować naruszenia elementów konstrukcyjnych obiektu / lokalu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wnioskodawca może zastosować stawkę VAT właściwą do opodatkowania opisanego świadczenia usług polegających na kompleksowej zabudowie meblowej kuchni polegającej na:

- zaprojektowaniu,

- zakupieniu niezbędnych materiałów,

- dopasowaniu i montażu w sposób trwały z nabytych od zewnętrznych dostawców materiałów,

wykonywanego w budynkach (lokalach) mieszkalnych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, obniżoną w wysokości VAT (8%), wynikającą z art. 41 ust. 2 ustawy o VAT?

Zdaniem wnioskodawcy, stawką właściwą podatku VAT mającą zastosowanie dla opisanej powyżej świadczonej przez firmę wnioskodawcy kompleksowej usługi, jest stawka obniżona - 8%, wynikająca z art. 41 ust. 2 ustawy o VAT.

Wykonywane przez firmę wnioskodawcy usługi mają charakter złożony i stanowią świadczenie kompleksowe, które stanowi jedną całość, a dostawa elementów zabudowy jest czynnością pomocniczą, niezbędną do wykonania usługi. Wykonywane usługi montażu zabudowy kuchennej, niewątpliwie mają charakter modernizacji obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym (o którym mowa w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT), powodując unowocześnienie i zwiększenie wartości użytkowej obiektu (lokalu) mieszkaniowego. Niewątpliwie montaż elementów zabudowy meblowej następuje z wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych obiektu (lokalu) budowlanego i poprzez połączenie z nimi w sposób trwały. Zamontowana zabudowa kuchenna staje się częścią budynku (lokalu) mieszkalnego.

Nie jest możliwe zamówienie przez klienta w firmie wnioskodawcy mebli bez ich zaprojektowania i montażu. Wnioskodawca nie prowadzi działalności w zakresie produkcji mebli czy też sprzedaży elementów meblowych takich jak płyty meblowe, listwy mocujące itd. Nie wykonuje w ramach prowadzonej działalności gospodarczej sprzedaży poszczególnych pojedynczych elementów zabudowy (materiałów) bez świadczenia kompleksowego.

Elementy zabudowy wnękowej stanowią materiały własne wykonawcy zlecenia - płyty meblowe, cokoły oraz blat zamawiane są przez wykonawcę u producentów zewnętrznych wg wymiarów uzgodnionych w projekcie z klientem - a połączenie i ostateczne dopasowanie następuje podczas montażu u dającego zlecenie. Montaż zabudowy kuchennej polega na skręceniu elementów zabudowy kuchennej w jedną całość przy jednoczesnym trwałym połączeniu z elementami konstrukcyjnymi budynku. Podczas montażu poszczególne elementy zabudowy poddawane są modyfikacji, np. wycięciu otworów w tyłach lub bokach płyt meblowych stanowiących elementy przyszłych szafek, tak aby dopasować zabudowę do istniejących w budynku instalacji sanitarnych i elektrycznych i wentylacyjnych, wycięciu otworów w blacie (np. na zlewozmywak oraz płytę indukcyjną, kuchenkę elektryczną, płytę gazową), a następnie wykonywane jest ostateczne dopasowanie zabudowy kuchennej do istniejących krzywizn w budynku (odpowiednie docięcie blatu kuchennego wraz z przymocowaniem go do ściany). Przy połączeniu zabudowy kuchennej z elementami konstrukcyjnymi budynku wykorzystuje się materiały takie jak listwy mocujące, obrzeża, szyny montażowe i inne elementy montażowe (okucia, zawiasy, uchwyty, prowadnice). Instalacja komponentów meblowych nie polega na zwykłym powieszeniu gotowych szafek, ale na trwałym połączeniu zabudowy z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego.

Indywidualnie zaprojektowanej i zamocowanej zabudowy kuchennej nie da się też przenieść w inne miejsce bez jej uszkodzenia przy demontażu i przy jednoczesnym uszkodzeniu ścian, sufitu i podłóg. Tak zdemontowana zabudowa kuchenna, aby mogła być osadzona w innym obiekcie budowlanym wymagałaby na pewno ponownego procesu projektowania, dopasowania i montażu z wykorzystaniem nowych komponentów zabudowy (gdyż część z nich przy demontażu na pewno uległaby poważnym uszkodzeniom lub zniszczeniu, bądź nie odpowiadałaby wymiarowo) oraz nowych materiałów do trwałego połączenia w nowym obiekcie budowlanym.

Oferowane świadczenie jest kompleksowe i stanowi jedną całość. Powyższe kompleksowe świadczenia są wykonywane przez firmę wnioskodawcy w budynkach, które zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) mieszczą się w definicji budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Zdaniem wnioskodawcy konkluzje wynikające z dotychczasowego orzecznictwa w identycznym stanie prawnym i dla identycznych czynności gospodarczych pozwalają wnioskować, że nie powinno mieć znaczenia jakich materiałów użyto do wykonania zabudowy stałej (a nie wolnostojącego mebla) a wykonywana usługa polegająca na połączeniu w sposób stały części składowych (z których żadna nie nosi znamion towaru) z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego powoduje, że ewentualny demontaż wykonanej zabudowy spowoduje konieczność przeprowadzenia remontu po demontażu.

Na poparcie swojego stanowiska wnioskodawca przytoczył uchwałę NSA podjętą w składzie siedmiu sędziów 24 czerwca 2013r. - sygn. akt I FPS 2/13, który orzekł, że usługa montażu trwałej zabudowy meblowej, wykonana w obiektach budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, stanowi usługę modernizacji, opodatkowaną obniżoną 8% stawką podatku VAT.

W zaskarżonej interpretacji organ uznał, że w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Uzasadniając swój pogląd organ powołał się na właściwe przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, w szczególności art. 41 ust. 12, 12a i 12b i stwierdził, że w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2016 r. opodatkowaniu stawką w wysokości 8% podlega dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja lub przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, z wyłączeniem lokali użytkowych, a więc m.in. do budynków mieszkalnych stałego zamieszkania sklasyfikowanych w PKOB w dziale 11, przy uwzględnieniu kryterium powierzchni użytkowej, o której mowa w art. 41 ust. 12b ustawy oraz do lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12.

Podkreślił, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, zatem winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie i w przepisach wykonawczych do ustawy.

Dalej organ przypomniał, że również w uchwale z 24 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 2/13 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził że "czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w tym pojęcie modernizacji, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym."

Pojęcie "modernizacja" - według Słownika języka polskiego - oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś.

Natomiast "przebudowa" - zgodnie z tym słownikiem - to zmiana istniejącego stanu czegoś na inny; ulepszenie, poprawienie czegoś.

W znaczeniu słownikowym ("Współczesny słownik języka polskiego", red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o.), "remont" oznacza zespół czynności, w których wyniku przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia, natomiast "montaż" to składanie, łączenie, ustawianie z poszczególnych części maszyn, urządzeń, budowli; zakładanie instalacji. Z kolei "instalować" oznacza zakładać, montować jakieś urządzenia techniczne.

Zdaniem organu, modernizacja, podobnie jak w przypadku innych wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy czynności, powinna dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektów lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Twierdzenie to potwierdza NSA w ww. uchwale z 24 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 2/13 wskazując, że "Obniżona stawka podatku od towarów i usług znajduje zatem zastosowanie wtedy, gdy montaż komponentów meblowych następuje z wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu). W omawianym wypadku nie chodzi o jakiekolwiek wykorzystanie elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu) przy wykonywaniu zabudowy meblowej, lecz jedynie takie, które przez konstrukcyjne połączenie komponentów meblowych i elementów obiektu budowlanego (lokalu) stworzy trwałą zabudowę spełniającą jako całość określoną funkcję użytkową. Tylko bowiem w takim zakresie można mówić o modernizacji obiektu budowlanego w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Innymi słowy montaż komponentów meblowych niezależnie od stopnia ich przetworzenia, do którego nie zostaną wykorzystane w sposób istotny elementy konstrukcyjne obiektu budowlanego (lokalu) nie korzysta z obniżonej stawki przewidzianej w tym przepisie".

Zatem organ stwierdził, że obniżona stawka podatku VAT nie może znaleźć zastosowania dla wykonania danej zabudowy wnękowej, jeśli polega ona przykładowo wyłącznie na zaprojektowaniu, przygotowaniu i montażu polegającym na "zwykłym" przytwierdzeniu mebli do ściany (np. powieszenie za pomocą haków lub wkrętów, również z kołkami) lub podłogi, co skutkuje możliwością demontażu tej zabudowy bez uszkodzenia konstrukcji budynku/lokalu (elementy mogą być przeniesione bez zniszczenia tego budynku lub lokalu). Z uwagi na to, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Preferencyjna stawka podatku miała i ma zastosowanie do wskazanych w przepisach czynności związanych z budownictwem mieszkaniowym, jednakże nie do wszystkich usług dotyczących samego instalowania, czy montażu różnych towarów.

Powołując się na cytowaną już uchwałę NSA podkreślił, że wynika z niej, iż "obniżona stawka podatku od towarów i usług znajduje zatem zastosowanie wtedy, gdy montaż komponentów meblowych następuje z wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu). W omawianym wypadku nie chodzi o jakiekolwiek wykorzystanie elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu) przy wykonywaniu zabudowy meblowej, lecz jedynie takie, które przez konstrukcyjne połączenie komponentów meblowych i elementów obiektu budowlanego (lokalu) stworzy trwałą zabudowę spełniającą jako całość określoną funkcję użytkową. Tylko bowiem w takim zakresie można mówić o modernizacji obiektu budowlanego w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy o VAT."

Odnosząc tę tezę do stanu faktycznego sprawy stwierdził, że omawiane zabudowy nie są połączone w sposób trwały z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego (budynku lub lokalu). Co prawda, zabudowa mebli kuchennych służy unowocześnieniu lokalu czy budynku, powoduje naruszenie elementów pomieszczenia (ścian, zabudowy gipsowo-kartonowej) jednak zaistniały związek nie jest na tyle istotny, aby uzasadniać stwierdzenie, że wykonywane prace mają charakter modernizacji obiektu budowlanego, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy.

Przedstawiony sposób montażu zabudowy mebli kuchennych sprowadza się do połączenia komponentów meblowych ze ścianami, podłogą, sufitem, obiektu budowlanego lub jego częściami. Nie są to zabiegi na tyle skomplikowane technicznie aby miały charakter nieodwracalny. Demontaż opisanej zabudowy może doprowadzić co prawda do jej uszkodzenia, jednak nie można uznać, że w wyniku takiego demontażu nastąpi uszkodzenie konstrukcji danego budynku czy lokalu. Wprawdzie demontaż opisanej zabudowy, może wiązać się z uszkodzeniem ścian, zabudowy gipsowo-kartonowej, uszkodzenia instalacji przyłączy elektrycznych, wentylacyjnych, jednakże - zdaniem organu - uszkodzenia wskazanych elementów budynku powstałe w wyniku demontażu zabudowy zapewne nie mają wpływu na ich pracę jako elementów konstrukcyjnych budynku, szczególnie takich, których zadaniem jest przenoszenie obciążeń.

Trudno bowiem uznać, że przytwierdzenie np. do ścian wewnętrznych, do wykonanej zabudowy gipsowo-kartonowej, na stałe za pomocą elementów montażowych, jak również przy pomocy wkrętów, śrub, kształtowników metalowych, klejów, uszczelnienie za pomocą klejów - uszczelniaczy, przyklejenie, wzmocnienie elementami łącznymi Fischer, oznacza trwałe połączenie z elementami konstrukcyjnymi lokalu czy budynku.

Jak wynika z internetowego Słownika języka polskiego (www.sjp.pl) słowo "trwały" oznacza niezmienny, nieulegający zmianom, ponadczasowy.

Opisanych we wniosku czynności nie można również uznać za żadną inną czynność wskazaną w art. 41 ust. 12 ustawy, nie jest to bowiem w szczególności remont, termomodernizacja lub przebudowa.

W konkluzji organ stwierdził, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do tej ustawy nie przewidują obniżonych stawek podatku VAT dla ww. czynności, zatem będąca przedmiotem zapytania usługa budowlano-montażowa obejmująca projektowanie, pomiar pomieszczenia, kalkulację usługi, dopasowanie i trwały montaż zabudowy kuchennej będzie podlegała opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 23%, a zatem stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Pismem z 12 maja 2015 r. wnioskodawca wezwał organ do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę interpretacji indywidualnej, jednak Dyrektor Izby Skarbowej w K. podtrzymał swój pogląd zawarty w zaskarżonej interpretacji.

Wobec stanowiska organu, wnioskodawca złożył skargę do sądu administracyjnego, w której wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji prawa podatkowego w całości i zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania według norm przepisanych.

W skardze zarzucił naruszenie:

1. art. 121 i art. 187 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) polegające na dokonaniu oceny wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez wszechstronnej i całościowej analizy jego treści,

2. art. 41 ust. 2 oraz ust. 12 i 12 a, 12b i 12c ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług poprzez bezpodstawne odrzucenie możliwości opodatkowania usług, wskazanych we wniosku o wydanie interpretacji, stawką obniżoną.

W uzasadnieniu podtrzymał argumentację zawartą we wniosku o udzielenie interpretacji jako stanowisko strony.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi i również podtrzymał dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, o ile ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 146 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270) – dalej "p.p.s.a.", sąd uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. Tak więc tylko stwierdzenie, że zaskarżona interpretacja dotknięta jest wadą niezgodności z prawem skutkuje jej wyeliminowaniem z obrotu prawnego. Natomiast ocena wydanej interpretacji doprowadziła Sąd do przekonania, że nie narusza ona prawa, a stanowisko organu przedstawione w interpretacji jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 41 ust.12 ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.) – dalej powoływana jako ustawa o VAT, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2 (tj. 8%), stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Oznacza to, że preferencyjna stawka podatku VAT znajduje zastosowanie w przypadku dostaw albo wskazanych w powołanym przepisie usług odnoszących się do obiektów budowlanych, objętych społecznym programem mieszkaniowym. Przepis ten stanowi transpozycję do prawa krajowego normy prawnej zawartej w pkt 10 załącznika III do Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006r. Nr 347, ze zm.), "Wykaz dostaw towarów i świadczenia usług, do których można zastosować stawki obniżone, o których mowa w art. 98". Zgodnie z tym punktem państwa członkowskie mogą stosować stawki obniżone do dostawy, budowy, remontu i przebudowy budynków mieszkalnych w ramach polityki społecznej.

W niniejszej sprawie bezspornym między stronami jest, że świadczenie strony skarżącej stanowiło usługę, kwestia ta została zresztą wyjaśniona w uchwale składu 7 sędziów NSA z 24 czerwca 2013r., sygn. akt I FPS 2/13, w której Sąd stwierdził, że jeśli czynności podatnika polegają na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz montażu komponentów w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części trwałą zabudowę meblową, to mają one charakter usługi. Elementem dominującym jest bowiem w takim przypadku ulepszenie lub unowocześnienie obiektu budowlanego lub jego części (lokalu mieszkalnego), zaś wydanie towaru w postaci elementów mebli wykonanych i dopasowanych do konkretnego obiektu, które następnie zostaną trwale związane z tym obiektem, ma charakter pomocniczy, niezbędny do wykonania usługi, tak jak zamontowanie okien lub drzwi w obiekcie budowlanym lub jego części.

Spór dotyczy natomiast zagadnienia, czy jest to taka usługa, o której mowa w art. 41 ust.12 ustawy o VAT, czyli czy spełnia ona wskazane tam przesłanki konieczne dla zastosowania obniżonej stawki podatkowej.

Obie strony – mimo przeciwstawnych stanowisk w zakresie właściwej stawki podatku - poszukują odpowiedzi na to pytanie w powołanej już uchwale I FPS 2/13.

Zgodnie z wyrażoną w niej tezą, w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. świadczenie kompleksowe polegające na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz montażu komponentów w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części trwałą zabudowę meblową, wykonywane w obiektach budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym stanowi usługę modernizacji opodatkowaną stawką obniżoną podatku od towarów i usług na podstawie art. 41 ust. 12 w związku z ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.).

Lektura samej tylko tezy może prowadzić do – błędnego zdaniem Sądu – wniosku, że usługi polegające na zaprojektowaniu, wykonaniu i montażu trwałej zabudowy meblowej zawsze korzystają ze stawki preferencyjnej.

Należy jednak zauważyć, że w uzasadnieniu cytowanej uchwały NSA wskazał, że "Obniżona stawka podatku od towarów i usług znajduje zatem zastosowanie wtedy, gdy montaż komponentów meblowych następuje z wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu). W omawianym wypadku nie chodzi o jakiekolwiek wykorzystanie elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu) przy wykonywaniu zabudowy meblowej, lecz jedynie takie, które przez konstrukcyjne połączenie komponentów meblowych i elementów obiektu budowlanego (lokalu) stworzy trwałą zabudowę spełniającą jako całość określoną funkcję użytkową. Tylko bowiem w takim zakresie można mówić o modernizacji obiektu budowlanego w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Innymi słowy montaż komponentów meblowych niezależnie od stopnia ich przetworzenia, do którego nie zostaną wykorzystane w sposób istotny elementy konstrukcyjne obiektu budowlanego (lokalu) nie korzysta z obniżonej stawki przewidzianej w tym przepisie."

Oznacza to, że NSA przy ustalaniu właściwej dla omawianych usług stawki podatkowej położył nacisk na to, na ile istotne jest związanie zabudowy meblowej z budynkiem mieszkalnym, natomiast samo pojęcie "istotności" nie zostało w niej określone.

W opisie stanu faktycznego strona skarżąca wskazała, że "Montaż następuje za pomocą elementów łącznych przeznaczonych do odpowiedniego podłoża (...) poprzez wykonanie odpowiedniego nawiertu w elementach stałych konstrukcji metalowej zabudowy gipsowo-kartonowej, osadzeniu elementu kotwiącego za pomocą specjalnego pistoletu rozpierającego i montażu elementu łącznego z regulacją dociągu mocującego elementy wang i blend bocznych korpusów zabudowy mebli kuchennych" oraz "Wnętrza i półki zabudowy nie są wykonywane z betonu, natomiast korpusy szaf zabudowy mebli kuchennych są na etapie projektowym dopasowywane do wymiarów pomieszczenia przeznaczonego do zabudowy mebli kuchennych, w tym do istniejących ścian pomieszczenia i projektowanej zabudowy gipsowo-kartonowej.

Sposób zamontowania zabudowy meblowej uniemożliwia jej demontaż, po którym możliwe byłoby ponowne wykorzystanie elementów zabudowy mebli kuchennych do innego pomieszczenia. Zabudowa meblowa "dedykowana jest" do danego pomieszczenia i do tego pomieszczenia projektowana z uwzględnieniem specyfiki pomieszczenia" Przyznała też, że , “demontaż zabudowy mebli kuchennej nie może powodować naruszenia elementów konstrukcyjnych obiektu / lokalu."

Odnosząc tezy wynikające z cytowanej już uchwały NSA do przedstawionego stanu faktycznego Sąd orzekający uznał, że taki stopień związania zabudowy z elementami konstrukcyjnymi budynku, jak wskazany przez wnioskodawcę nie jest wystarczający, aby uznać go za istotny w rozumieniu wskazanym przez NSA. Co prawda poszczególne elementy składające się na zabudowę meblową są ściśle i istotnie związane, w taki sposób, że tworzą jedną całość, ale jest to powiązanie tych elementów (korpusów, blatów, listew, zlewu etc.) ze sobą nawzajem, a nie z elementami konstrukcyjnymi budynku, jak wskazał NSA w powołanej już uchwale.

Przeciwny pogląd prowadziłby bowiem do wniosku, że montaż karnisza czy obrazu odbywa się z istotnym wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych budynku, bo wiąże się z koniecznością wywiercenia otworu w ścianie lub suficie, po którym zostaną ślady, wymagające usunięcia.

Dlatego też Sąd przyjął, że na istotne wykorzystanie elementów konstrukcyjnych samego budynku (lokalu) wskazywałaby sytuacja, gdyby usunięcie zabudowy powodowało uszkodzenie nie tylko zabudowy, ale też wykorzystanych do montażu elementów konstrukcyjnych budynku, co jednak w niniejszej sprawie nie miało miejsca.

Biorąc pod uwagę, że zaskarżona interpretacja nie narusza prawa, Sąd na podstawie art. 155 p.p.s.a. oddalił skargę.