Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 1054/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2017-02-02 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 70 § 6 pkt 3, art. 199a § 1, art. 199a § 2, art. 199a § 3, art. 201 § 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 189(1), art. 365 § 1, art. 366
journal: Dz.U. 2014 poz 101
law: Ustawa z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Wolna - Kubicka Sędziowie Sędzia WSA Barbara Rennert Sędzia WSA Aleksandra Kiersnowska - Tylewicz (spr.) Protokolant: sekretarz sądowy Krzysztof Dzierzgowski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 02 lutego 2017 r. sprawy ze skargi [...] na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zawieszenia postępowania I. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] nr [...]; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] na rzecz strony skarżącej kwotę [...] zł [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Samorządowe Kolegium Odwoławcze postanowieniem z dnia 07 grudnia 2015 r., nr [...] zawiesiło prowadzone w stosunku do X. S.A. z siedzibą w W. (dalej zwanej również skarżącą) postępowanie podatkowe do chwili prawomocnego rozstrzygnięcia przez sąd powszechny istnienia umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia 31 stycznia 2009 r., zawartej między poprzednikiem prawnym skarżącej (A. S.A.) a B. sp. z o.o.

Wójt Gminy M. decyzją z dnia 28 sierpnia 2015 r., nr [...] określił skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 r. Wskazaną decyzją objęto m.in., kanalizację kablową wyłączoną przez skarżącą z opodatkowania z uwagi na zawarcie umowy z dnia 31 stycznia 2009 r., sprzedaży i leasingu zwrotnego. W omawianej decyzji przyjęto, że linie kablowe ułożone w kanalizacji kablowej stanowią pewną całość użytkową, pozwalającą na prowadzenie działalności gospodarczej w postaci świadczenia usług telekomunikacyjnych, tworzą razem siec techniczną w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, stanowiąc przy tym przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości jako budowla zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Z uwagi na powyższe zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2010 r., powinno uwzględniać wartość budowli wraz z kablami ułożonymi w kanalizacji kablowej. W rozpoznawanym przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze odwołaniu skarżąca podniosła m.in., że przestała być właścicielem kanalizacji kablowej, zaś pozostała właścicielem przebiegających przez tę kanalizację linii kablowych. W ocenie skarżącej w tego rodzaju sytuacji linie kablowe nie mogą zostać uznane za budowle podlegające podatkowi od nieruchomości a ich opodatkowanie oznacza naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

SKO w K. wskazało, że zgodnie z art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej organ podatkowy zawiesza postępowanie w razie, gdy rozstrzygnięcie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Zagadnienie wstępne to zagadnienie materialnoprawne, którego treścią może być wypowiedź co do uprawnienia lub obowiązku, stosunku prawnego, zdarzenia prawnego albo inne okoliczności mające znaczenie prawne, od rozstrzygnięcia których uzależnione jest rozpatrzenie sprawy administracyjnej. Umową sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia 31 stycznia 2009 r., zawartą pomiędzy A. S.A., a B. sp. z o.o., zobowiązano się do przeniesienia własności każdego z ruchomych składników majątkowych wskazanych w załączniku nr [...] do umowy na rzecz B. sp. z o.o. Wskazana ostatnio spółka zobowiązała się przekazać przedmiot leasingu A. S.A., do zgodnego z przeznaczeniem używania i pobierania pożytków w okresie leasingu. Przedmiotem umowy była sprzedaż infrastruktury telekomunikacyjnej (budowli sieciowych), położonej na terenie wszystkich gmin. Z ustaleń Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. wynika, że przedmiotem sprzedaży były kable umieszczone bezpośrednio w ziemi, natomiast umową nie objęto kabli umieszczonych w kanalizacji. Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało, że jest mu z urzędu wiadomym, że Prezydent Miasta G. wystąpił w dniu 05 listopada 2014 r. do Sądu Okręgowego w W. z powództwem o ustalenie istnienia wyżej wymienionej umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia 31 stycznia 2009 r. Zaznaczono, że sprawie tej nadano sygnaturę [...]. Nadmieniono ponadto, że również Prezydent Z. wystąpił z pozwem o ustalenie istnienia powołanej umowy, a sprawę zarejestrowano pod sygnaturą [...]. Także Prezydent m. st. W. w dniu 24 listopad 2014 r. wystąpił z powództwem w tym zakresie a sprawę zarejestrowano pod sygnaturą [...].

Kolegium wskazało, że w niniejszej sprawie Wójt Gminy M. opodatkował jako budowlę kanalizację kablową, a zatem objął decyzją wszystkie przedmioty opodatkowania, uznając tym samym, że umowa sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia 31 stycznia 2009 r., nie była skuteczna. Wójt Gminy M. opierając się na ustaleniach organu kontroli skarbowej uznał na podstawie art. 199a § 1 Ordynacji podatkowej, że wskazana umowa jest pozorna, a faktycznie nie doszło do sprzedaży telekomunikacyjnej kanalizacji kablowej, bowiem dorozumianym zamiarem stron umowy było znaczne zredukowanie wysokości podatku od nieruchomości a nie faktyczne przeniesienie własności kanalizacji kablowej. W ocenie organu rozstrzygniecie sądu powszechnego w sprawie umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia 31 stycznia 2009 r. stanowi zagadnienie wstępne w sprawie określenia skarżącej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 r. Od powyższego rozstrzygnięcia zależy bowiem ustalenie przedmiotu opodatkowania w niniejszym postępowaniu. W ocenie SKO w K. organom podatkowym nie wolno badać, czy istnieje stosunek zobowiązaniowy w postaci sprzedaży kanalizacji kablowej, bowiem w konsekwencji organ podatkowy wypowiedziałby się w kwestii ważności umowy sprzedaży, której zawarcie doprowadziło do powstania obowiązku podatkowego, co jest niedopuszczalne, gdyż tego typu ocena została zastrzeżona wyłącznie kognicji sądów powszechnych. Kolegium podzieliło stanowisko Wójta Gminy M., że umowa sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia 31 stycznia 2009 r., nie była umową skuteczną. Kolegium przyjęło, że faktycznie nie doszło do sprzedaży telekomunikacyjnej kanalizacji kablowej bowiem dorozumianym zamiarem stron było znaczne zredukowanie wysokości podatku od nieruchomości, a nie faktyczne przeniesienie własności kanalizacji kablowej. Zauważono przy tym, że na podstawie art. 70 § 6 pkt 3 Ordynacji podatkowej wniesienie pozwu do sądu powszechnego w powyższej sprawie zawiesza bieg terminu przedawnienia dla zobowiązania podatkowego za 2010 r., w stosunku do budżetów wszystkich gmin. Z tego też powodu możliwe jest merytoryczne prowadzenie postępowania odwoławczego, bowiem pierwszy z pozwów został wniesiony w dniu 16 października 2014 r. (pozew Prezydenta Miasta Z.) i tą datę należy przyjąć jako datę zawieszenia biegu terminu przedawnienia dla zobowiązania podatkowego za 2010 r.

Nie zgadzając się z postanowieniem SKO w K. z dnia 07 grudnia 2015 r., skarżąca wniosła na nie zażalenie wnosząc o jego uchylenie w całości i umorzenie postępowania.

W ocenie skarżącej złożenie przez inne organy pozwów o ustalenie ważności umowy cywilnoprawnej, nie wpływa w żaden sposób na postępowanie SKO w K. w niniejszej sprawie. Pozwy złożone przez prezydentów Z., W. i G. mają – w ocenie skarżącej – wpływ wyłącznie na postępowania prowadzone przez te organy. Podniesiono również, że postępowanie w trybie art. 1891 k.p.c. wywiera wpływ jedynie na relacje stron, które były stronami takiego postępowania. W ocenie skarżącej objęcie skutkami prawomocnego orzeczenia stron, które są dysponentami procesu, mając zapewnioną możliwość wpływania na jego przebieg jak też na treść rozstrzygnięcia znajduje aksjologiczne uzasadnienie, w przeciwieństwie do sytuacji osób trzecich, które nie będąc stronami procesu nie mają możliwości obrony swych praw i nie powinny być obciążane konsekwencjami podjętego w nim rozstrzygnięcia. Uzasadniając swoje zażalenie skarżąca powołała się na szereg orzeczeń sądów powszechnych wskazując, że aby wyrok sądu zapadły w procesie opartym o powództwo wytoczone na podstawie art. 1891 k.p.c. wpływał na relacje skarżącej z Wójtem, wyrok taki musiałby korzystać z rozszerzonej prawomocności na mocy odpowiednich przepisów. Z uwagi na brak takich przepisów należy przyjąć, że wyrok taki nie będzie korzystał z rozszerzonej prawomocności, co oznacza, że rozstrzygnie on relacje jedynie pomiędzy skarżącą a prezydentami Z., W. i G.. Powyższe w ocenie skarżącej świadczy o naruszeniu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez błędne uznanie, że w niniejszej sprawie istnieje zagadnienie wstępne. Podniesiono również, że Wójt nie podjął w trakcie postępowania żadnych działań wskazujących na istnienie jakichkolwiek wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa. W ocenie skarżącej SKO w K. dokonało błędnej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego czym naruszono art. 191 Ordynacji podatkowej.

Zaznaczono, że co do linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej istniał spór pomiędzy skarżącą a organami podatkowymi bowiem w ocenie skarżącej obiekty te nie są budowlami. W kontekście powyższego zaznaczono, że budowle inne niż linie kablowe były w całości przedmiotem umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia 31 stycznia 2009 r. Intencją Wójta było przy tym opodatkowanie linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej. Z kolei przedmiotem pozwów nie jest kwestia opodatkowania linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej, ale kwestia sprzedaży przez skarżącą budowli nie będących liniami kablowymi. W ocenie skarżącej zakres decyzji Wójta i zakres pozwów wniesionych do sądów powszechnych są zupełnie odrębne, gdyż dotyczą zupełnie różnych obiektów. W ocenie skarżącej wyrok Sądu Okręgowego w W. niezależnie od jego treści, w żaden sposób nie wpłynie na postępowanie w sprawie oceny przez SKO w K. decyzji Wójta dotyczącej opodatkowania linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej.

Po rozpatrzeniu zażalenia skarżącej SKO w K. postanowienie z dnia 07 marca 2016 r., nr [...] utrzymało w mocy swoje postanowienie z dnia 07 grudnia 2015 r.

Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie organ wskazał, że w niniejszej sprawie zaistniała przesłanka zawieszenia postępowania z uwagi na to, że zagadnienie wstępne wyłoniło się w toku postępowania, jego rozstrzygnięcie należy do sądu, dotyczy ono stosunku prawnego mającego znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Zaznaczono, że od uznania istnienia bądź też nieistnienia umowy z dnia 31 stycznia 2009 r. zależy określenie przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości. W ocenie Kolegium istnieje ponadto bezpośrednia zależność pomiędzy ustaleniem istnienia stosunku prawnego a rozstrzygnięciem sprawy w przedmiocie określenia skarżącej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości. W ocenie organu nie do zaakceptowania jest stanowisko, by w państwie prawa w przypadku ustalenia przez sąd powszechny, w wyniku wniesienia pozwu przez Prezydentów Miasta Z., Miasta G. i W., nieistnienia stosunku prawnego – umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia 31 stycznia 2009 r. – umowa ta wywoływałaby skutki prawne w odniesieniu do części przedmiotów, których dotyczyła.

Powołując się na zasadę dwuinstancyjności postępowania SKO w K. stwierdziło, że obowiązkiem organu odwoławczego jest ponowne załatwienie sprawy tj. powtórzenie postępowania wyjaśniającego, powtórne ustalenie stanu faktycznego oraz powtórna wykładnia przepisów prawa. W ocenie organu skarżąca nie ma racji podnosząc, że zadaniem SKO w K. jest między innymi ocena, czy organ pierwszej instancji dochował wymogów ustanowionych przepisami art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Podsumowując swoje rozważania Kolegium stwierdziło, że rozstrzygnięcie niniejszej sprawy uzależnione jest w bezpośredni sposób od rozstrzygnięcia, czy faktycznie doszło do skutecznej sprzedaży kanalizacji kablowej w drodze umowy z dnia 31 stycznia 2009 r., w związku z czym zawieszenie postępowania jest w pełni uzasadnione.

Wyżej wymienione ostateczne postanowienie SKO w K. z dnia 07 marca 2016 r., stanowi przedmiot skargi kierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu. W skardze wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia wraz z poprzedzającym je postanowieniem oraz o zasądzenie kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzuca się naruszenie:

1) art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej – poprzez błędne uznanie, że w niniejszej sprawie istnieje zagadnienie wstępne;

2) art. 187 § 1 w zw. z art. 191 Ordynacji podatkowej – poprzez dokonanie dowolnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

W toku sądowej kontroli zaskarżonego postanowienia, przeprowadzonej na podstawie kryterium zgodności z prawem, w kontekście zarzutów i treści skargi, kluczową i najistotniejszą sporną kwestią w niniejszej sprawie, jest ocena zasadności zawieszenia przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze prowadzonego postępowania, na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. – Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), z uwagi na wystąpienie w sprawie zagadnienia wstępnego, którym – w ocenie organu podatkowego – jest rozstrzygnięcie przez sąd powszechny (Sąd Okręgowy w W.), w wyniku wniesienia pozwu przez m. in. Prezydenta Miasta Z., czy doszło do skutecznej sprzedaży kanalizacji kablowej w drodze umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia 31 stycznia 2009 r. zawartej pomiędzy poprzednikiem prawnym skarżącej spółki (A. S.A.) a B. Sp. z o.o. W ocenie organu, od rozstrzygnięcia tego zagadnienia wstępnego zależy ustalenie przedmiotu opodatkowania w badanej przez SKO sprawie, a więc określenia spółce wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 r. Innego zdania jest skarżąca, która uważa, że złożenie przez inny organ podatkowy pozwu o ustalenie ważności umowy cywilnoprawnej nie wpływa w żaden sposób na prowadzone postępowanie. Pozew złożony przez Prezydenta Z. ma bowiem wpływ wyłącznie na postępowanie prowadzone przez ten organ podatkowy.

Zdaniem Sądu stanowisko organu jest błędne i nie zasługuje na akceptację, a tym samym zaskarżone postanowienia należy uchylić.

Na wstępie wskazać należy, że zgodnie z art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Zagadnienie wstępne wiąże się z wystąpieniem przeszkody uniemożliwiającej rozstrzygnięcie sprawy podatkowej, stanowiąc przesłankę negatywną jurysdykcyjnego postępowania podatkowego. Z powołanego przepisu wynika, że na zagadnienie wstępne składają się następujące elementy konstrukcyjne: 1) wyłania się ono w toku postępowania podatkowego, 2) jego rozstrzygnięcie należy do innego organu lub sądu, 3) rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego, zatem zagadnienie wstępne musi poprzedzać rozpatrzenie sprawy, 4) istnieje zależność między rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego, a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji.

Zagadnienie wstępne jest to zatem pewna kwestia o charakterze otwartym (tzn. jeszcze nie przesądzona), której treścią może być wypowiedź odnośnie uprawnienia lub obowiązku, stosunku lub zdarzenia prawnego albo innych jeszcze okoliczności mających znaczenie prawne. Zagadnienie wstępne wiąże się z sytuacją, gdy rozstrzygnięcie sprawy podatkowej uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem kwestii prawnej, to jest z sytuacją, w której wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania przed właściwym organem, uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem wstępnego zagadnienia prawnego, zaś ocena tego zagadnienia wstępnego, gdyby ono samo w sobie mogło być przedmiotem odrębnego postępowania (w oderwaniu od sprawy, na tle której wystąpiło), należy ze względu na jego przedmiot do kompetencji innego organu państwowego niż ten, przed którym toczy się postępowanie w głównej sprawie (por. wyrok NSA w Warszawie z dnia 18 lutego 2015 r., sygn. akt II GSK 2315/13, dostępny na stronie internetowej www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Przyjmuje się, że ten element konstrukcyjny omawianej instytucji, którym jest konieczność rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd, należy rozumieć w ten sposób, że dana kwestia prawna stała się sporna w toku postępowania administracyjnego lub przepisy prawa wymagają ustalenia stanu prawnego w danej kwestii mającej znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, a w toku postępowania ustalenie tego stanu może nastąpić tylko w drodze rozstrzygnięcia właściwego organu lub sądu. Organ, przed którym toczy się postępowanie w sprawie głównej, musi ustalić związek przyczynowy pomiędzy rozstrzygnięciem sprawy administracyjnej a zagadnieniem wstępnym, a o istnieniu takiej zależności, która musi mieć charakter bezpośredni, przesądza treść przepisów prawa materialnego, stanowiących podstawę prawną decyzji administracyjnej (por. M. Jaśkowska, A. Wróbel, Komentarz aktualizowany do ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego LEX/el., 2014; C. Kosikowski, E. Etel, J. Brolik, R. Dowgier, P. Pietrasz, M. Popławski, S. Presnarowicz, W. Stachurski, Ordynacja podatkowa. Komentarz. LEX, 2013).

Jeżeli "zagadnienie" wykazuje jedynie pośredni, luźny związek z rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji, to nie ma ono charakteru zagadnienia wstępnego, o którym mowa w art. 201 § 1 Ordynacji podatkowej. Wprawdzie mogą wiązać się z nim określone skutki procesowe, ale powstanie takiego "zagadnienia" nie rodzi obowiązku zawieszenia postępowania podatkowego. Ponadto należy podnieść, że skoro zagadnienie wstępne wiąże się z wystąpieniem przeszkody uniemożliwiającej rozstrzygnięcie sprawy, to zależności rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego i rozpatrzenia sprawy nie można utożsamiać z wymogiem ukierunkowania tej ostatniej na określoną treść decyzji administracyjnej.

W realiach rozpoznawanej sprawy Samorządowe Kolegium Odwoławcze uznało, że zagadnieniem wstępnym, o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, obligującym organ podatkowy do zawieszenia prowadzonego postępowania jest rozstrzygnięcie przez Sąd Okręgowy w W. spraw z powództwa m. in. Prezydenta Miasta Z. w przedmiocie ustalenia istnienia (bądź nie) umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia 31 stycznia 2009 r. zawartej między A. S.A. a B. Spółka z o.o. Zdaniem SKO, od tego, czy faktycznie doszło do skutecznej sprzedaży kanalizacji kablowej zależeć będzie wysokość zobowiązania podatkowego skarżącej spółki w podatku od nieruchomości za 2010 r. na rzecz gminy S. .

W ocenie Sądu w składzie orzekającym, kwestia ważności (nieistnienia) umowy leasingowej z dnia 31 stycznia 2009 r., o której będzie orzekał Sąd Okręgowy w W., nie ma charakteru zagadnienia wstępnego dla niniejszej sprawy.

Wskazać należy, że stosownie do treści art. 199a § 1 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy dokonując ustalenia treści czynności prawnej uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności. Jeżeli pod pozorem dokonania czynności prawnej dokonano innej czynności prawnej, skutki podatkowe wywodzi się z tej ukrytej czynności prawnej (art. 199a § 2 Ordynacji podatkowej). Jeżeli z dowodów zgromadzonych w toku postępowania, w szczególności zeznań strony, chyba że strona odmawia składania zeznań, wynikają wątpliwości, co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe, organ podatkowy występuje do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia tego stosunku prawnego lub prawa (art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej).

Ustalenie stanu faktycznego istotnego dla wymiaru podatku wymaga uprzedniego poznania treści czynności prawnej, z którą ów stan się wiąże. Jakakolwiek klasyfikacja zdarzeń na gruncie prawa podatkowego nie może mieć miejsca, jeżeli wcześniej nie ustali się statusu zachowania podatnika na gruncie prawa prywatnego oraz skutków, jakie to zachowanie wywołało. Wskazać należy, że art. 199a Ordynacji podatkowej nie wprowadza klauzuli obejścia prawa podatkowego. Przepis ten nie uprawnia więc organów podatkowych do zignorowania na gruncie prawa podatkowego konsekwencji wynikających z ważnych i skutecznych czynności prawnych, które zostały podjęte celem uchylenia się od opodatkowania. Przepis art. 199a § 1 Ordynacji podatkowej zawiera dyrektywy wykładni czynności cywilnoprawnych w celu poznania rzeczywistej woli stron czynności prawnej. Organy podatkowe są zobligowane do stosowania dyrektyw interpretacyjnych wynikających z art. 199a § 1 Ordynacji podatkowej w każdym przypadku, kiedy ma miejsce analiza treści czynności prawnej. Przepis ten nie tylko uprawnia, ale obliguje organy podatkowe do ustalenia rzeczywistej treści czynności cywilnoprawnej. Przepis art. 199a § 2 Ordynacji podatkowej nie definiuje pojęcia pozorności czynności prawnej. Ustawodawca podatkowy nie kwestionuje skuteczności czynności dyssymulowanych na gruncie prawa podatkowego, lecz wyłącznie nakazuje wywodzenie skutków podatkowych z czynności ukrytych.

To, że czynności pozorne są pomijane przy ustalaniu stanu faktycznego dla celów podatkowych nie jest następstwem ich nieważności z mocy prawa (art. 83 § 1 K.c.). Ustawodawca podatkowy, nie odwołując się do kwestii nieważności na gruncie prawa prywatnego, wyraźnie nakazał wywodzenie skutków tylko z czynności ukrytej. Skuteczności czynności prawnej na gruncie prawa podatkowego nie można oceniać miarą ważności, czy też skuteczności tej czynności na gruncie innych gałęzi prawa, w tym prawa cywilnego. O znaczeniu tych zachowań, na gruncie prawa podatkowego, zawsze decyduje ustawodawca podatkowy. Powyższy przepis ma zastosowanie do wszelkich przypadków pozorności czynności prawnych. Nie mają zatem znaczenia motywy, którymi kierowały się strony, zawierając pozorne czynności prawne. Organ podatkowy wywodzi skutki z ukrytej czynności prawnej zarówno wówczas, gdy motywem działania stron była chęć ukrycia przed fiskusem rzeczywiście realizowanej czynności, jak również w każdym innym przypadku. Zasada prawdy materialnej nie ogranicza bowiem stosowania art. 199a § 2 Ordynacji podatkowej wyłącznie przeciwko osobom unikającym opodatkowania.

Przywołana regulacja zawiera swoisty środek dowodowy. Przepis ten odnosi się wyłącznie do kwestii ustaleń w zakresie istnienia prawa lub stosunku prawnego, nie dotyczy natomiast ustalenia przez sąd powszechny stanu faktycznego lub faktów, w tym, np. oświadczeń woli. Poza zakresem normy z art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej, pozostają zatem okoliczności faktyczne sprawy. Przesłanką wystąpienia do sądu powszechnego jest stwierdzenie wątpliwości, co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe. O tym, czy w konkretnej sprawie wystąpiła przesłanka wystąpienia do sądu, czyli pojawiły się "wątpliwości", decyduje organ podatkowy. Z treści komentowanego przepisu można wyprowadzić wniosek, że kolejną przesłanką wystąpienia do sądu jest, oprócz wskazanych powyżej wątpliwości, przeprowadzenie dowodu z przesłuchania strony, ewentualnie odmowa składania zeznań przez stronę. Należy zauważyć, że ustawodawca w ten sposób zaakcentował szczególnie istotne znaczenie udziału strony w postępowaniu podatkowym, w którym pojawiają się wątpliwości z wykładnią oświadczeń woli stron stosunków prawnych. Stwierdzenie powyższych przesłanek obliguje organ podatkowy do wystąpienia do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa. W procesie tym powód (organ podatkowy, organ kontroli skarbowej) nie dochodzi żadnych roszczeń, domaga się jedynie dokonania przez sąd określonych ustaleń. Z powództwem, o jakim mowa w art. 189ą K.p.c., organ podatkowy może wystąpić tylko w toku prowadzonego postępowania podatkowego powiązanego bezpośrednio z czynnością prawną będącą przedmiotem sporu sądowego, jeżeli jest to niezbędne dla oceny jej skutków podatkowych (por. wyrok Sądu Apelacyjnego w Białymstoku z dnia 12 października 2006 r., sygn. akt I ACa 395/06, publ. OSAB 2006, nr 2-3, poz. 3). Wystąpienie przez organ podatkowy do sądu z powództwem na podstawie art. 189ą K.p.c. skutkuje zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z dniem wniesienia żądania ustalenia przez sąd powszechny istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa zgodnie z art. 70 § 6 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Termin przedawnienia biegnie dalej dopiero od dnia następującego po dniu uprawomocnienia się orzeczenia sądu powszechnego w sprawie ustalenia istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa stosownie do art. 70 § 7 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Wystąpienie do sądu w celu rozstrzygnięcia kwestii istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa jest zagadnieniem wstępnym, od którego rozstrzygnięcia zależy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji. Jest to więc przesłanka do obligatoryjnego zawieszenia postępowania podatkowego na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej (por. Ordynacja podatkowa. Komentarz. C. Kosikowski i inni, wydawnictwo Lex Wolters Kluwer Polska, 2007 r., 2. wydanie, komentarz do art. 199a).

W rozpoznawanej sprawie Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie wystąpiło z powództwem na podstawie art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej do sądu powszechnego. Zatem, pomiędzy prowadzonym postępowaniem podatkowym, a wyrokiem, jaki zapadnie przed Sądem Okręgowym w W., nie występuje zależność uniemożliwiająca procedowanie przez organ podatkowy i jednocześnie uzależniająca (warunkująca) rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji w sprawie opodatkowania strony podatkiem od nieruchomości przez organ podatkowy prowadzący przedmiotową sprawę. Jak słusznie wskazuje skarżąca spółka, wyrok jaki zapadnie w postępowaniu przed Sądem Okręgowym w W. z powództwa Prezydenta Miasta Z., będzie miał wpływ wyłącznie na postępowanie podatkowe prowadzone przez ten organ. Wyroki zapadłe w procesie opartym o powództwo przeciwko spółce, wytoczone na podstawie art. 1891 K.p.c., nie będą korzystały z rozszerzonej prawomocności i nie będą wiążące dla organów podatkowych rozstrzygających w niniejszej sprawie. Wyrok wydany w oparciu o dyspozycję art. 1891 K.p.c. będzie wywierał skutki i kształtował stan prawny wyłącznie pomiędzy stronami procesu (inter partes), nie będzie go cechowała, tzw. "prawomocność rozszerzona" (erga omnes). Pogląd ten jest konsekwentnie prezentowany również w orzecznictwie sądów powszechnych (por. wyrok Sądu Okręgowego w Lublinie z dnia 12 stycznia 2015 r., sygn. akt I C 992/14, wyrok Sądu Okręgowego Warszawa-Praga z dnia 22 maja 2013 r., sygn. akt II C 620/12, wyrok Sądu Apelacyjnego w Warszawie z dnia 31 stycznia 2014 r., sygn. akt I ACa 1034/13, dostępne na Portalu Orzeczeń Sądów Powszechnych).

Rozpatrując zakres związania organu podatkowego prawomocnymi wyrokiem, jaki zapadnie przed Sądem Okręgowym w W., należy odwołać się do przepisów art. 365 § 1 i art. 366 K.p.c. Zgodnie z art. 365 § 1 K.p.c. orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy oraz inne organy państwowe i organy administracji publicznej, a w wypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Z kolei art. 366 K.p.c. stanowi, że wyrok prawomocny ma powagę rzeczy osądzonej tylko co do tego, co w związku z podstawą sporu stanowiło przedmiot rozstrzygnięcia, a ponadto tylko między tymi samymi stronami.

Zagadnienie prawomocności materialnej wyroku wydanego przez sąd w innej sprawie odnosi się do faktu jego istnienia, a przejawia się w mocy wiążącej, ocenianej od strony podmiotowej i przedmiotowej. Granice podmiotowe wyznaczone są składem uczestników postępowania prawomocnie zakończonego, chyba że ustawa wyraźnie wskazuje na związanie także innych osób (art. 365 § 1 in fine K.p.c.), np.: art. 435, art. 452 i art. 458 K.p.c. Jeśli nie zachodzi tożsamość podmiotowa, to rozstrzygnięcie określonego zagadnienia prawnego w jednej sprawie, nie wyłącza dopuszczalności jego badania i oceny w innej sprawie. Oznacza to, że osoby, które nie były stronami i których nie obejmuje rozszerzona prawomocność materialna wcześniejszego wyroku, nie są pozbawione możliwości realizowania swego prawa we własnej sprawie, także wtedy, gdy łączy się to z kwestionowaniem oceny, wyrażonej w innej sprawie, w zakresie przesłanek orzekania. Wiąże się to z koniecznością zapewnienia stronie prawa do sądu umożliwiającego właściwą ochronę jej praw (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 19 września 2013 r. sygn. akt I CSK 727/12, LEX nr 1523363).

Należy także zaznaczyć, że moc wiążąca prawomocnego orzeczenia sądu charakteryzuje się dwoma aspektami. Pierwszy aspekt (prawomocność w sensie pozytywnym) oznacza, że dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak to przyjęto we wcześniejszym prawomocnym wyroku, co gwarantuje poszanowanie dla orzeczenia sądu ustalającego lub regulującego stosunek prawny stanowiący przedmiot rozstrzygnięcia. Określone w art. 365 § 1 K.p.c. związanie stron, sądów oraz innych organów i osób treścią prawomocnego orzeczenia wyraża nakaz przyjmowania przez nie, że w objętej nim sytuacji stan prawny przedstawiał się tak, jak to wynika z sentencji wyroku. Natomiast negatywna strona prawomocności materialnej polega na wykluczeniu możliwości ponownego rozpoznania sprawy między tymi samymi stronami, co do tego samego przedmiotu. Jest to negatywna przesłanka procesowa, określana jako powaga rzeczy osądzonej, czyli res iudicata, która została uregulowana w art. 366 K.p.c. (por. wyroki Sądu Najwyższego: z dnia 27 stycznia 2011 r., sygn. akt I UK 191/10 LEX nr 896481, z dnia 23 czerwca 2009 r., sygn. akt II PK 302/08, LEX nr 513001 oraz z dnia 15 listopada 2007 r., sygn. akt II CSK 347/07, LEX nr 345525).

Stwierdzenie, że art. 365 § 1 K.p.c. przypisuje prawomocnemu orzeczeniu sądu moc wiążącą nie tylko wobec stron i sądu, który je wydał, lecz również innych sądów, organów państwowych oraz organów administracji publicznej, a w wypadkach prawem przewidzianych także innych osób, oznacza jedynie tyle, że żaden z wymienionych podmiotów nie może negować faktu istnienia prawomocnego orzeczenia i jego treści, niezależnie od tego, czy był, czy nie był stroną tego postępowania. Jednakże mocy wiążącej prawomocnego wyroku, w rozumieniu art. 365 § 1 K.p.c., nie można rozpatrywać w oderwaniu od art. 366 K.p.c., który przymiot powagi rzeczy osądzonej odnosi tylko "do tego, co w związku z podstawą sporu stanowiło przedmiot rozstrzygnięcia, a ponadto tylko między tymi samymi stronami". Granice przedmiotowe powagi rzeczy osądzonej określa przedmiot rozstrzygnięcia i jego podstawa faktyczna, natomiast jej granice podmiotowe obejmują tożsamość obydwu stron procesu, a więc powoda i pozwanego, a także ich następców prawnych. Zatem związanie sądu prawomocnym orzeczeniem, zapadłym w innej sprawie, na podstawie art. 365 § 1 K.p.c. (rozumiane jako rozstrzygnięcie kwestii prejudycjalnej) występuje w zasadzie przy tożsamości nie tylko przedmiotowej, ale i podmiotowej obu tych spraw (por. wyrok Sądu Apelacyjnego w Katowicach z dnia 14 sierpnia 2013 r., sygn. akt III AUa 1935/12, LEX nr 13626930).

W świetle powyższego, organ podatkowy w sprawie nie miał podstaw do przyjęcia, że wyrok, który zapadnie z powództwa innego podmiotu (innego organu podatkowego), stanowi zagadnienie wstępne w toczącym się postępowaniu podatkowym i bez tego wyroku organ ten nie może prowadzić samodzielnie postępowania, w tym w zakresie oceny skutków zawartej umowy leasingu dla określenia podatku od nieruchomości za badany okres. Niewątpliwie stanowisko zawarte w wyroku może być przydatne organowi podatkowemu w prowadzonym postępowaniu, jednak wynik tamtego postępowania nie determinuje prowadzenia przez organ postępowania podatkowego w niniejszej sprawie.

Rozpoznając niniejszą sprawę Sąd uznał zatem, że zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie organu pierwszej instancji naruszyło art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, gdyż brak było podstaw do traktowania wystąpienia z pozwem do sądu powszechnego przez inny organ podatkowy, jako zagadnienia wstępnego w badanej sprawie.

W tym stanie rzeczy Sąd orzekł na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 135 i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. - Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.) jak w sentencji wyroku.