Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt III SA/Po 105/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2021-05-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6536 Ulgi w spłacaniu należności pieniężnych, do których nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 i 34a  ustaw
Hasła tematyczne: Zabezpieczenie społeczne
Skarżony organ: Inne
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 31zq ust. 1 i 3
journal: Dz.U. 2020 poz 374
law: Ustawa z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych  chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych
article: art. 47 ust. 3, art. 41 ust. 7a
journal: Dz.U. 2020 poz 266
law: Ustawa z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych - t.j.
article: art. 77 § 1, art. 79a, art. 80, art. 107 § 3
journal: Dz.U. 2020 poz 256
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - t.j.

SENTENCJA

Dnia 11 maja 2021 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Walentyna Długaszewska Sędziowie WSA Mirella Ławniczak Asesor WSA Piotr Ławrynowicz (spr.) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 11 maja 2021 roku sprawy ze skargi A. S., W. D., S. K. - wspólników Spółki A. w P. na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych [...] Oddział w P. z dnia [...] listopada 2020r. nr [...] w przedmiocie odmowy prawa do zwolnienia z opłacania należności z tytułu składek za marzec 2020r. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych [...] Oddział w P. z dnia [...] sierpnia 2020r. nr [...]


UZASADNIENIE

A. S., W. D. i S. K. – wspólnicy Spółki A. w P. [...] grudnia 2020r. wnieśli do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skargę na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych [...] Oddział w P. z [...] listopada 2020 r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję ZUS-u z [...] sierpnia 2020 r. nr [...] odmawiającą Spółce A. zwolnienia z opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy (FP) i Fundusz Solidarnościowy (FS), Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych (FGŚP) oraz Fundusz Emerytur Pomostowych (FEP) za marzec 2020 r.

Zaskarżoną decyzję wydano w następującym stanie faktycznym i prawnym.

Spółka A. [...] kwietnia 2020r. zwróciła się do ZUS-u z wnioskiem o zwolnienie z obowiązku opłacenia należności z tytułu składek na ww. ubezpieczenie za osoby ubezpieczone za okres marzec - maj 2020r.

Decyzją z [...] sierpnia 2020 r. (nr jak wyżej) ZUS na podstawie art. 31 zq ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374 ze zm. - dalej: ustawa COVID-19) w związku z art. 83 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz. U. z 2020r., poz. 266 ze zm. - dalej: usus) odmówił wnioskodawcy prawa do zwolnienia z opłacenia należności z tytułu składek na ww. ubezpieczenia za marzec 2020r.

W uzasadnieniu decyzji powołano art. 31zo ust. 1, art. 31zq ust. 1-4 ustawy COVID-19 oraz art. 47 ust. 1 usus wyjaśniając, że warunkiem koniecznym do zwolnienia z opłacenia należności z tytułu składek za marzec 2020 r. było przekazanie deklaracji rozliczeniowej za ten miesiąc nie później niż do 30 czerwca 2020 r. W wyniku analizy dokumentacji ubezpieczeniowej zgromadzonej na koncie płatnika składek ustalono, że spółka nie złożyła deklaracji rozliczeniowej (ZUS DRA) oraz imiennych raportów miesięcznych za ubezpieczonych za marzec 2020 r. w tym terminie. Nastąpiło to [...] lipca 2020 r., a więc płatnikowi nie przysługuje prawo do zwolnienia z opłacenia należności z tytułu składek.

Poradnia wnosząc o ponowne rozpatrzenie sprawy wskazała, że jej księgowa błędnie wypełniła deklarację za marzec 2020 r. (RSA), złożoną [...] kwietnia 2020 r. Skorygowała ją [...] lipca 2020 r.

Utrzymując w mocy zaskarżoną decyzję ZUS przytoczył art. 31zq ust. 1, 3 i 8 oraz art. 31zo ust. 1 i 1a ustawy COVID-19 wskazując, że nie może zwolnić płatnika z obowiązku opłacania składek za marzec 2020 r., ponieważ w zestawieniu przekazanym [...] kwietnia 2020 r. znajdowały się dokumenty ze statusem do wyjaśnienia (brak kodu świadczenia/przerwy w dokumencie RSA), a poprawne dokumenty rozliczeniowe złożono [...] lipca 2020 r. Przepis art. 31zq ust. 3 ustawy COVID-19 zobowiązywał do ich złożenia do 30 czerwca 2020 r.

W skardze na powyższą decyzję A. S., W. D. i S. K. – wspólnicy Spółki A zarzucili ZUS-owi naruszenie art. 31zq ust. 3 ustawy COVID-19 przez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że przesłanie organowi do 30 czerwca 2020 r. deklaracji rozliczeniowych i imiennych raportów miesięcznych zawierających omyłki nie wystarczy do realizacji warunków zwolnienia z obowiązku opłacenia należności z tytułu składek. Wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji.

W motywach skargi wyjaśniono, że [...] kwietnia 2020 r. księgowa Spółki A złożyła w ZUSzie deklarację rozliczeniową ZUS DRA za marzec 2020 r. oraz trzy imienne raporty ZUS RCA za marzec 2020 r. dot.: A. S., B. D. i E. A. oraz imienny raport miesięczny ZUS RSA za marzec 2020 r. dot. A. S.. W dokumencie RSA znalazła się omyłka - brak kodu świadczenia. Pismem z [...] maja 2020r. ZUS zawiadomił płatnika o błędach w dokumentach, tj. braku raportów imiennych za marzec 2020 r., pomimo, że takie raporty złożono [...] kwietnia 2020 r. Następnie organ w piśmie z [...] maja 2020 r. podał, że za marzec 2020 r. dokonano wymiaru składek z urzędu, na podstawie poprzednio złożonej deklaracji rozliczeniowej. Dopiero pismem z [...] czerwca 2020 r. ZUS zwrócił deklaracje DRA, RCA i RSA za marzec 2020 r. jako zawierające błędy "niemożliwe do poprawienia". Skorygowane deklaracje i raporty (DRA, RCA i RSA) księgowa Spółki A złożyła [...] lipca 2020 r. ZUS błędnie uznał więc, że art. 31zq ust. 3 ustawy COVID-19 wymaga przesłania ZUSowi do 30 czerwca 2020 r. prawidłowo wypełnionych dokumentów rozliczeniowych. Przepis ten nie zawiera takiego wymogu, a jedynie wskazuje, że wymagane jest przesłanie do tego terminu deklaracji rozliczeniowych lub imiennych raportów miesięcznych należnych za marzec - maj 2020 r. Popełnianie błędów i omyłek zdarza się powszechnie, a ich skutki prawne w zależności od regulacji są rozmaite. Nie ma w systemie prawnym ogólnej normy, ani żadnego przepisu w usus, które stanowiłyby, że dokumenty z błędami należy traktować jako nieistniejące. Przeciwnie, art. 41 ust. 6 usus przewiduje składanie imiennych raportów miesięcznych korygujących w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości przez płatnika składek we własnym zakresie albo przez ZUS. Zgodnie z art. 41 ust. 7a usus płatnik składek powinien to uczynić w ciągu 7 dni od stwierdzenia nieprawidłowości przez ZUS. Jest to termin instrukcyjny i jego przekroczenie nie rodzi dla płatnika oraz ubezpieczonych negatywnych skutków. Dokumenty rozliczeniowe za marzec 2020 r., złożone [...] kwietnia 2020 r., prawidłowo wskazywały płatnika i ubezpieczonych, sporządzono je na właściwych formularzach i podpisała je osoba uprawniona. Zawierały wszystkie dane wymienione w art. 41 usus, a okoliczność, że w treści znalazł się błąd, nie daje podstaw do uznania, że dokumentów tych nie złożono. Przyjęta przez organ wykładnia art. 31zq ust. 3 ustawy COVID-19 jest skrajnie biurokratyczna i realizuje wzorzec pustego formalizmu, niwecząc cel ustawy jakim jest ułatwienie funkcjonowania płatników składek w czasie kryzysu wywołanego ogłoszeniem stanu epidemii.

W odpowiedzi ZUS wniósł o oddalenie skargi, podkreślając, że nie mógł zwolnić płatnika z obowiązku opłacania składek za marzec 2020 r., skoro przekazane przez płatnika dokumenty miały status "do wyjaśnienia", a poprawione dokumenty złożono [...] lipca 2020 r. Płatnik miał bowiem obowiązek przesłać dokumenty za marzec 2020 r. do 30 czerwca 2020 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje.

Skarga zasługuje na uwzględnienie z uwagi na naruszenie przez ZUS przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Aktem poddanym sądowej kontroli w rozpoznawanej sprawie jest decyzja ZUS z [...] listopada 2020 r. utrzymująca w mocy decyzję tego organu z [...] sierpnia 2020 r. odmawiającą Spółce A. - jako płatnikowi składek prawa do zwolnienia z opłacenia należności z tytułu składek należnych za marzec 2020 r. Organ uznał, że Spółka A jako płatnik składek złożyła deklaracje rozliczeniowe (ZUS DRA) oraz imienne raporty miesięczne za ubezpieczonych za marzec 2020 r. po upływie terminu wyznaczonego przepisem art. 31zq ust. 3 ustawy COVID-19 tj. po 30 czerwca 2020 r., ponieważ złożone deklaracje rozliczeniowe (ZUS DRA, ZUS RCA i ZUS RSA) - złożone pierwotnie [...] kwietnia 2020 r. - skorygowano i przesłano do ZUS [...] lipca 2020 r.

Materialnoprawną podstawę wydania decyzji w niniejszej sprawie stanowiły przepisy ustawy COVID-19, wprowadzone m.in. jako instrument przeciwdziałania sytuacjom kryzysowym w związku z wprowadzonym na terenie Rzeczypospolitej Polskiej stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii, ogłoszonych z powodu COVID-19 (SARS-CoV-2).

Zważywszy, iż Spółka A. w P. jako płatnik zgłosiła do ubezpieczenia społecznego mniej niż 10 osób zastosowanie w sprawie znalazł przepis art. 31zo ust. 1 ustawy COVID-19 określający, że na wniosek płatnika składek zwalnia się z obowiązku opłacania nieopłaconych należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych, należne za okres od dnia [...] marca 2020 r. do dnia [...] maja 2020 r., wykazanych w deklaracjach rozliczeniowych złożonych za ten okres, jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek:

1) przed dniem [...] lutego 2020 r. i na dzień [...] lutego 2020 r.,

2) w okresie od dnia [...] lutego 2020 r. do dnia [...] lutego 2020 r. i na dzień [...] marca 2020 r.,

3) w okresie od dnia [...] marca 2020 r. do dnia [...] marca 2020 r. i na dzień [...] kwietnia 2020 r.

- zgłosił do ubezpieczeń społecznych mniej niż 10 ubezpieczonych.

Zgodnie z art. 31zq ust. 1 ustawy COVID-19 za marzec, kwiecień i maj 2020 r. płatnik składek zobowiązany jest przesyłać deklaracje rozliczeniowe lub imienne raporty miesięczne na zasadach i w terminach określonych w przepisach ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, chyba że zgodnie z tymi przepisami zwolniony jest z obowiązku ich składania.

Przepis art. 47 ust. 1 wymienionej wyżej ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych określa terminy, w których płatnik składek przesyła Zakładowi dokumenty rozliczeniowe za dany miesiąc. Stanowi, że płatnik składek przesyła w tym samym terminie deklarację rozliczeniową, imienne raporty miesięczne oraz opłaca składki za dany miesiąc, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2a i 2b, nie później niż:

1) do 10 dnia następnego miesiąca - dla osób fizycznych opłacających składkę wyłącznie za siebie;

2) do 5 dnia następnego miesiąca - dla jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych;

3) do 15 dnia następnego miesiąca - dla pozostałych płatników.

Wydawać by się mogło, że również w sprawach dotyczących zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek płatnik składek zobowiązany jest do złożenia wymaganej dokumentacji rozliczeniowej w terminach wynikających z powołanego wyżej art. 47 ust. 1 usus. Należy jednak zważyć, iż w art. 31zq ust. 3 ustawy COVID-19 ustawodawca określił, iż warunkiem zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek, o których mowa w art. 31zo, jest przesłanie deklaracji rozliczeniowych lub imiennych raportów miesięcznych należnych za marzec, kwiecień i maj 2020 r. nie później niż do dnia 30 czerwca 2020 r., chyba że płatnik składek zwolniony jest z obowiązku ich składania. Oznacza to, że z uwagi na trwający stan epidemii, ustawodawca na potrzeby postępowania w sprawach o zwolnienie z obowiązku opłacania należności z tytułu składek za marzec, kwiecień i maj 2020 r. przepisem art. 31zq ust. 3 ustawy COVID-19 odstąpił od wymogu składania przez płatników składek dokumentacji rozliczeniowej za dany miesiąc wedle ogólnych zasad określonych w art. 47 ust. 1 usus, wydłużając płatnikom termin i ustalając go jednakowo dla wszystkich płatników - do 30 czerwca 2020 r., chyba, że płatnik z obowiązku tego był zwolniony. W rezultacie przepis art. 31zq ust. 3 ustawy COVID-19 w zakresie, w jakim ustanawia dla płatnika występującego o zwolnienie z obowiązku opłacania należności z tytułu składek termin na złożenie deklaracji rozliczeniowych lub imiennych raportów miesięcznych należnych za marzec, kwiecień i maj 2020 r. stanowi lex specialis wobec art. 47 ust. 1 usus.

Sąd zauważa, że przepisy ustawy COVID-19 ustalając skutki niezłożenia przez płatnika ubiegającego się o przedmiotowe zwolnienie dokumentów rozliczeniowych w terminie do 30 czerwca 2020 r. nie określiły, jakie są następstwa prawne złożenia deklaracji rozliczeniowych lub miesięcznych raportów imiennych zawierających nieprawidłowości przed upływem tego terminu i skorygowanie ich po 30 czerwca 2020r. W ocenie Sądu skoro art. 31zq ust. 1 ustawy COVID-19 nakazywał, by płatnik ubiegający się o zwolnienie przesłał deklaracje rozliczeniowe lub imienne raporty miesięczne za marzec, kwiecień i maj 2020 r. na zasadach i w terminach określonych w przepisach ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, to również do korekty ww. dokumentów rozliczeniowych powinny znaleźć zastosowanie przepisy usus, a w szczególności art. 47 ust. 3-3b i odpowiednio art. 41 ust. 7a i 7b usus.

Przepis art. 47 ust. 3 usus określa, że płatnik składek jest zobowiązany złożyć, z zastrzeżeniem ust. 3a, deklarację rozliczeniową korygującą w formie nowego dokumentu zawierającego wszystkie prawidłowe dane określone w art. 46 ust. 4 w każdym przypadku, o którym mowa w art. 41 ust. 6 (tj. jeżeli zachodzi konieczność korekty danych podanych w imiennym raporcie miesięcznym w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości: 1) przez płatnika składek we własnym zakresie; 2) przez Zakład), łącznie z raportem miesięcznym korygującym. Imiennych raportów miesięcznych nie składa się w przypadku, gdy korekta dotyczy wyłącznie danych wykazanych w deklaracji rozliczeniowej (art. 47 ust. 3a usus). Jak stanowi art. 47 ust. 3b usus w przypadkach, o których mowa w ust. 3 i 3a, stosuje się odpowiednio art. 41 ust. 7a i 7b. W myśl zaś art. 41 ust. 7a usus płatnik składek jest zobowiązany złożyć imienny raport miesięczny korygujący, o którym mowa w ust. 6, w terminie 7 dni od stwierdzenia nieprawidłowości we własnym zakresie lub otrzymania zawiadomienia o stwierdzeniu nieprawidłowości przez Zakład, z zastrzeżeniem ust. 7b. Jeżeli konieczność korekty danych podanych w imiennym raporcie miesięcznym jest wynikiem stwierdzenia nieprawidłowości przez Zakład w drodze:

1) decyzji - imienny raport miesięczny korygujący powinien być złożony nie później niż w terminie 7 dni od uprawomocnienia się decyzji;

2) kontroli - imienny raport miesięczny korygujący powinien być złożony nie później niż w terminie 30 dni od dnia otrzymania protokołu kontroli (art. 41 ust. 7b usus).

Na tle powyższych unormować przypomnieć należy, że przyczyną, dla której ZUS odmówił Spółce A zwolnienia z opłacania należnych składek za marzec 2020r. było złożenie – jak to określono – poprawnych dokumentów rozliczeniowych za marzec 2020 r. w dniu [...] lipca 2020 r., choć należało to uczynić do 30 czerwca 2020 r. Jednocześnie organ odnotował, że Spółka A złożyła dokumentację rozliczeniową już [...] kwietnia 2020 r.

W ocenie Sądu organ - naruszając przepisy postępowania - nie wyjaśnił, na gruncie przepisów ustawy COVID-19 i usus, dlaczego przyjął, że Spółka A spóźniła się ze złożeniem wymaganej dokumentacji rozliczeniowej.

Do postępowania zakończonego zaskarżoną decyzją, z mocy art. 180 Kpa oraz art. 123 usus, miały zastosowanie przepisy Kpa. Przepis art. 77 § 1 Kpa stanowi, że organ administracji publicznej jest obowiązany w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Materiał dowodowy zebrany w sprawie powinien więc być kompletny, tj. dotyczący wszystkich okoliczności faktycznych, które mają znaczenie dla merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy, a zatem konieczne jest zgromadzenie i przeprowadzenie z urzędu dowodów, które pozwolą rozstrzygnąć sprawę w kontekście znajdujących zastosowanie przepisów prawa materialnego. Zgodnie zaś z art. 77 § 4 zd. drugie Kpa fakty znane organowi z urzędu należy zakomunikować stronie. Dopiero na podstawie całokształtu materiału dowodowego organ ocenia, czy dana okoliczność została udowodniona (art. 80 Kpa). Z kolei przepis art. 107 § 1 pkt 6 Kpa nakazuje, by decyzja administracyjna zawierała m.in. uzasadnienie faktyczne i prawne. W myśl art. 107 § 3 Kpa uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, na których się oparł, oraz przyczyn, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej, zaś uzasadnienie prawne - wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji, z przytoczeniem przepisów prawa. Uzasadnienie faktyczne i prawne jest ważnym elementem decyzji, bowiem przedstawia tok rozumowania organu, który doprowadził do wydanego rozstrzygnięcia. Ponadto odpowiednie ujawnienie procesu decyzyjnego w sferze podstawy faktycznej i prawnej rozstrzygnięcia stanowi jedną z gwarancji prawidłowej realizacji zasady przekonywania wynikającej z art. 11 Kpa. Uzasadnienie decyzji powinno umożliwiać kontrolę poprawności jej rozstrzygnięcia, w tym również przez Sąd, który nie zastępuje organu w podaniu motywów uzasadnienia decyzji o oznaczonej treści.

W świetle powołanych przepisów ustawy COVID-19, usus oraz Kpa, w tym wymogów uzasadnienia prawnego i faktycznego decyzji, stwierdzić należy, iż Zakład w żaden sposób nie wyjaśnił powodów, dla których przyjął, że Spółka A uchybiła terminowi na złożenie wniosku wraz z deklaracją rozliczeniową i imiennymi raportami miesięcznymi.

Nie jest rolą Sądu kontrolującego legalność decyzji wydanych w niniejszej sprawie rekonstrukcja procesu decyzyjnego organu. Sąd tym bardziej uchyla się od takiej oceny zważywszy, że nie pozwala na to zgromadzony w niniejszej sprawie materiał dowodowy.

Przedstawione przez ZUS dokumenty są na tyle niekompletne, że nie sposób zbadać, czy prawidłowo przyjęto, iż Spółka A nie złożyła wymaganych dokumentów rozliczeniowych za marzec 2020 r. w terminie określonym w art. 31zq ust. 3 ustawy COVID-19. Samo stwierdzenie przez organ, czego nie kwestionują skarżący, że deklarację skorygowaną złożono [...] lipca 2020 r. jest niewystarczające.

Sąd miał na uwadze, że postępowanie ZUS przypadło na czas trwającego od 20 marca 2020 r. stanu epidemii (rozp. Ministra Zdrowia z 20.03.2020 r. w sprawie ogłoszenia na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej stanu epidemii – Dz. U. poz. 491), co wiązało się z licznymi i powszechnymi ograniczeniami, również natury procesowej. Ponadto, zdając sobie sprawę z realiów rozpoznawania tego rodzaju wniosków, ich ogromnej liczby, ograniczeniach związanych z trwającym stanem epidemii, należało uznać, że nie mogą one uzasadniać niekorzystnych skutków jedynie dla jednej strony postępowania - skarżącego. Dlatego, mając na względzie powołane przepisy postępowania, Sąd doszedł do przekonania, że zarówno zgromadzony materiał dowodowy jak i uzasadnienia prawne i faktyczne decyzji wydanych w sprawie naruszają przepisy postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej: Ppsa).

Sąd nie był w stanie należycie skontrolować prawidłowości decyzji ZUS z uwagi na brak w aktach administracyjnych sprawy niezbędnych dokumentów źródłowych, które legły u podstaw rozstrzygania. Kwestia złożenia dokumentacji rozliczeniowej i jej korekty w terminie określonym w art. 31zq ust. 3 ustawy COVID-19 wymyka się kontroli sądowej. Przeprowadzenie przez Sąd uzupełniającego postępowania dowodowego wykraczałoby poza dyspozycję art. 106 § 3 Ppsa i w sposób nadmierny przedłużyłoby postępowanie sądowe, a Sąd musiałby dodatkowo zastąpić organ w czynionych ustaleniach i przedstawianiu argumentacji faktyczno-prawnej, co z kolei jest niedopuszczalne w świetle dyspozycji art. 3 § 1 Ppsa i art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 137).

Akta administracyjne z etapu postępowania I-instancyjnego zawierają jedynie wniosek strony o zwolnienie z obowiązku opłacania należności z tytułu składek z [...] kwietnia 2020 r. (złożony [...].04.2020 r.) oraz wydruk dowodu jego rejestracji. Na tym etapie akta kończy decyzja organu z [...] sierpnia 2020r. o odmowie zwolnienia z opłacania należności z tytułu składek. Z kolei akta administracyjne postępowania wywołanego wnioskiem o ponowne rozpatrzenie sprawy zawierają druk [...] (informacja do wniosku RDZ-ODW), wewnętrzną korespondencję pracowników Zakładu, raport rozliczeń należności płatnika (na dzień [...].01.2020 r.), wydruk z CEiIDG płatnika oraz trzy deklaracje rozliczeniowe ZUS DRA za marzec 2020 r. (1. – z dopiskiem dokument unieważniony – wpływ poczta [...].04.2020 r. po identyfikacji płatnika, 2. Nr [...], 3. z adnotacją "id. [...].; dostarczono pocztą [...].07.2020r."). W zgromadzonych aktach sprawy nie ma informacji z systemu rozliczeniowego "Płatnik" o wysyłce i potwierdzeniu ww. dokumentacji rozliczeniowej za marzec 2020 r., dowodu nadania i doręczenia przez Poradnię dokumentacji rozliczeniowej, jak i – jeżeli taka korespondencja została wytworzona, a na którą powołano się w skardze – pism Zakładu z:

- [...] maja 2020 r. nr [...] zawiadamiającego o błędach w dokumentach złożonych za ubezpieczonych mających polegać na braku raportów imiennych za marzec 2020 r.,

- z [...] maja 2020 r. informującego, że za marzec 2020 r. dokonano wymiaru składek z urzędu na podstawie poprzedniej deklaracji rozliczeniowej,

- z [...] czerwca 2020 r. nr [...], którym Zakład zwrócił płatnikowi deklaracje ZUS DRA, ZUS RCA i ZUS RSA za marzec 2020 r. jako zawierające błędy "niemożliwe do poprawienia".

Ponadto w kontekście stwierdzenia przez Zakład w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, iż nie można było zwolnić płatnika z obowiązku opłacania składek za marzec 2020 r., ponieważ w przekazanym [...] kwietnia 2020 r. zestawie znajdowały się dokumenty ze statutem do wyjaśnienia (brak kodu świadczenia/przerwy w dokumencie RSA), a poprawione dokumenty złożono [...] lipca 2020 r., należy stwierdzić, że to ZUS – jak wynika z przepisów art. 31zq ust. 1 w zw. z art. 47 ust. 3 i art. 41 ust. 7a usus – dostrzegając nieprawidłowości, zobowiązany był podjąć działania zmierzające do skorygowania dokumentacji rozliczeniowej. Obowiązkiem ZUS było poinformowanie płatnika, przed upływem terminu określonego w art. 31zq ust. 3 ustawy COVID-19, o ewentualnych następstwach prawnych złożenia dokumentacji rozliczeniowej zawierającej uchybienia. Tymczasem w aktach brak dowodów, by taką informację ZUS skierował do Poradni przed 30 czerwca 2020 r.

Sąd dostrzega, że skarżący nie kwestionują, iż poprawione dokumenty rozliczeniowe złożono z uchybieniem terminu, o którym mowa w art. 31zq ust. 3 ustawy COVID-19. Również na znajdującej się w aktach deklaracji rozliczeniowej ZUS DRA za marzec 2020r. złożonej przez płatnika zakreślono odręcznie datę doręczenia organowi ([...].07.2020 r.), równoczesnym "unieważniając" (jak określono na ZUS DRA – wpływ poczta [...].04.2020 r.) deklarację złożoną w kwietniu 2020 r. Okoliczności te pośrednio mogą wskazywać, że prawidłowo sporządzone deklaracje rozliczeniowe i miesięczne raporty imienne wpłynęły do organu po upływie terminu określonego w art. 31zq ust. 3 ustawy COVID-19. Akta sprawy nie zawierają jednak dowodów wskazujących, by ZUS – przed wydaniem decyzji z [...] sierpnia 2020 r., a przed 30 czerwca 2020 r. - wezwał płatnika do przedłożenia skorygowanych dokumentów ubezpieczeniowych.

Należało mieć na względzie, iż w myśl art. 79a Kpa w postępowaniu wszczętym na żądanie strony, informując o możliwości wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań, organ administracji publicznej jest obowiązany do wskazania przesłanek zależnych od strony, które nie zostały na dzień wysłania informacji spełnione lub wykazane, co może skutkować wydaniem decyzji niezgodnej z żądaniem strony. Przepisy art. 10 § 2 i 3 stosuje się. Oznacza to, że w niniejszym postępowaniu ZUS informując o możliwości wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań, powinien był wskazać stronie przesłanki od niej zależne, które nie zostały na dzień wysłania informacji spełnione lub wykazane, co mogło skutkować wydaniem decyzji niezgodnej z żądaniem strony. Konsekwencją stwierdzenia przez ZUS nieprawidłowości w dokumentacji rozliczeniowej przedstawionej przez Spólkę A, powinno być poinformowanie jej o obowiązku skorygowanie deklaracji przed upływem terminu określonego w art. 31zq ust. 3 ustawy COVID-19 i wyjaśnienie, że stanowi to warunek zwolnienia z obowiązku opłacenia należności z tytułu składek. Okoliczność ta jest to o tyle istotna, że gdyby czynności ZUS nastąpiły przed 30 czerwca 2020 r., płatnik miałby możliwość przed upływem ustawowego terminu przedstawić wymaganą dokumentację.

Sąd uznaje również, że zaskarżona decyzja i poprzedzająca ją decyzja z [...] sierpnia 2020 r. nie posiadają prawidłowego uzasadnienia faktycznego, ponieważ organ lakonicznie stwierdził, że poprawne dokumenty rozliczeniowe za marzec nie zostały złożone przed wyznaczonym w ustawie terminem, tj. 30 czerwca 2020 r. Organ nie wyjaśnił powodów, dla których nie uznał daty [...] kwietnia 2020r. za datę złożenia deklaracji, tylko przyjął datę ostatniej korekty.

Dlatego w ocenie Sądu niezbędnym jest powtórzenie postępowania, celem prawidłowego odtworzenia przebiegu złożenia przez Spółkę A jako płatnika składek deklaracji rozliczeniowej, imiennych raportów miesięcznych i korekty tej dokumentacji. Ustalenia wymaga, czy faktycznie i kiedy Spółka A złożyła, a następnie korygowała na wezwania organu, uprzednio złożoną dokumentację rozliczeniową.

W kontekście wykazanych przez Sąd braków w zgromadzonym materiale dowodowym oraz nierzetelnym uzasadnieniu wydanych decyzji, należało uznać za przedwczesną i nie mającą poparcia w ustalonym stanie faktycznym i prawnym ocenę, czy złożenie przez płatnika przed 30 czerwca 2020 r. wniosku o zwolnienie z opłacania należności z tytułu składek za marzec 2020 r. wraz z wymaganymi, choć po tym terminie skorygowanymi dokumentami rozliczeniowymi, rodzi obowiązek po stronie Zakładu zwolnienia płatnika z obowiązku opłacenia należności z tytułu składek.

Organ nie wyjaśnił dlaczego i na podstawie jakich konkretnie przepisów prawa uznał, że przedłożonym przez Spólkę A [...] kwietnia 2020 r. dokumentom rozliczeniowym nadano status "do wyjaśnienia" (brak kodu świadczenia/przerwy w dokumencie RSA). Na podstawie szczątkowo przedstawionego przez organ materiału dowodowego i wyjaśnień skarżących, Sąd może jedynie przypuszczać, że ZUS stwierdził nieprawidłowości w wypełnieniu przez płatnika jednego z imiennych raportów miesięcznych o świadczeniach i przerwach w opłacaniu składek (ZUS RSA) za marzec 2020 r.

W związku z powyższym ZUS powinien przedstawić motywy prawne i faktyczne żądania od Spółki A przedłożenia deklaracji ZUS DRA oraz imiennych raportów miesięcznych za ubezpieczonych za marzec 2020 r. Nie jest rolą sądu administracyjnego wyręczanie organu w uzasadnieniu podjętego rozstrzygnięcia oraz – jak już wyżej wyjaśniono – w uzupełnianiu postępowania dowodowego. Obowiązki te spoczywają na organie.

W związku z powyższym Sąd, z uwagi na naruszenie powołanych wyżej przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 135 Ppsa, uchylił zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję ZUS z [...] lipca 2020 r.

Ponownie rozpoznając sprawę, organ, kierując się normą określoną w art. 153 Ppsa, uwzględni ocenę prawną i wytyczne co do dalszego postępowania zawarte w niniejszym uzasadnieniu wyroku. Uzupełni materiał dowodowy o dokumenty źródłowe (pełną dokumentację ubezpieczeniową płatnika za okres, którego sprawa dotyczy), co pozwoli na ustalenie, czy można przyjąć, że Spółka A jako płatnik składek złożyła wymagane dokumenty rozliczeniowe za ubezpieczonych w terminie określonym w art. 31zq ust. 3 ustawy COVID-19, przy uwzględnieniu zasad korygowania dokumentacji rozliczeniowej wynikających z przepisów usus.

Organ winien też zwrócić uwagę na kwestię podpisów składanych pod decyzjami i użytego w nich sformułowania "z upoważnienia Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych", które w świetle art. 31zq ust. 8 ustawy COVID-19 dotyczyć może jedynie decyzji wydanych wskutek rozpatrzenia wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy, a nie pierwszej decyzji w sprawie.

Nadto Sąd biorąc pod uwagę cel przedmiotowego zwolnienia (zniwelowanie skutków kryzysu gospodarczego) oraz trwający stan epidemii, poddaje organowi pod rozwagę, czy w przypadku ustalenia, że skarżący wymagane deklaracje złożył po 30 czerwca 2020 r., nie powinno się zastosować instytucji przewidzianej w obowiązującym od 16 grudnia 2020 r. przepisach art. 15zzzzzn2 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy COVID-19 (zmiana: Dz. U. poz. 2255). Nakazują one, by w przypadku stwierdzenia uchybienia przez stronę w okresie obowiązywania stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 przewidzianych przepisami prawa administracyjnego terminów do dokonania przez stronę czynności kształtujących jej prawa i obowiązki, z niezachowaniem których ustawa wiąże ujemne skutki dla strony, organ administracji publicznej zawiadomił stronę o uchybieniu terminu. W zawiadomieniu tym organ wyznacza stronie termin 30 dni na złożenie wniosku o przywrócenie terminu. Sąd zauważa, że powołane przepis weszły w życie po wydaniu zaskarżonej decyzji (od [...].12.2020r.), lecz obejmują zdarzenia, które miały miejsce "w okresie obowiązywania stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19". Stan epidemii, jak wspomniano wyżej, wprowadzono od 20 marca 2020 r. Omawiana regulacja niejako koryguje nowelizację ustawy COVID-19 dokonaną ustawą z dnia 14 maja 2020 r. o zmianie niektórych ustaw w zakresie działań osłonowych w związku z rozprzestrzenianiem się wirusa SARS-CoV-2 (Dz. U. poz. 875), w wyniku której m.in. uchylono przepis art. 15zzr ustawy COVID-19 obowiązujący od 31 marca 2020 r., który przewidywał w ust. 1 pkt 2, że w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 bieg przewidzianych przepisami prawa administracyjnego terminów do dokonania przez stronę czynności kształtujących jej prawa i obowiązki - nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu na ten okres. Wydaje się więc, że wejście w życie 16 grudnia 2020 r. przepisu art. 15zzzzn2 ustawy COVID-19 ma na celu zniweczenie skutków prawnych uchylenia art. 15 zzr ustawy COVID-19.