Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 1071/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2015-11-04 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 10 ust. 5, art. 82 ust. 3
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Elżbieta Woźniak, Sędziowie Sędzia WSA Anna Sokołowska,, Sędzia WSA Joanna Wojciechowska (spr.), Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Furtak-Biernat, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 4 listopada 2015 r. sprawy ze skargi Ł.G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 28 grudnia 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

W dniu 16 sierpnia 2007 r. Ł. G. złożył w Oddziale Celnym w L. deklarację uproszczoną nabycia wewnątrzwspólnotowego AKC-U, dotyczącą ww. samochodu osobowego marki [...] o nr nadwozia [...], rok produkcji; [...], pojemność silnika [...] cm (deklarację zarejestrowano pod nr [...]). Jako podstawę opodatkowania podatnik wskazał kwotę [...] zł, zaś jako podatek akcyzowy należny do zapłaty z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego ww. pojazdu kwotę [...] zł. Do deklaracji załączył kopię umowy kupna - sprzedaży z 13 sierpnia 2007 r. oraz n. dowodu rejestracyjnego nr [...].

Naczelnik Urzędu Celnego w S. po przeprowadzeniu analizy wartości rynkowej pojazdów tej samej marki, modelu i o takich samych parametrach technicznych co pojazd nabyty przez podatnika, ustalił, że wartość rynkowa samochodu osobowego marki [...] wyprodukowanego w [...] roku wynosiła - w miesiącu, w którym podatnik nabył wewnątrzwspólnotowo pojazd - od [...] zł do [...] zł, zatem zadeklarowana w ww. deklaracji wartość pojazdu stanowiła około 0,36% wartości rynkowej samochodu. Wskazano, że firma Auto [...] z siedzibą w B w Niemczech odpowiadając na pismo organu I instancji, wyjaśniła, iż pieczęć firmowa widniejąca na przesłanej umowie kupna - sprzedaży nie jest pieczęcią firmy Auto [...], umowa nie była wystawiona przez tę firmę. Poinformowano także, że H M nie pracuje i nie pracował w tej firmie. Ponadto wyjaśniono, że samochód osobowy marki [...] o ww. nr nadwozia nie został przez nią sprzedany. Organ następnie wskazał, że z uwagi na brak możliwości ustalenia miejsca pobytu Ł G, Sąd Rejonowy dla Krakowa - Nowej Huty w Krakowie Wydział III Rodzinny i Nieletnich postanowił ustanowić dla niego kuratora. Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego organ I instancji decyzją z 2 października 2012 r. określił podatnikowi zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w kwocie [...] zł z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego ww. samochodu osobowego. Wobec zakwestionowania ceny zakupu samochodu organ ustalił podstawę opodatkowania przedmiotowego pojazdu podatkiem akcyzowym na podstawie art. 10 ust. 5 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2004 r. Nr 29, poz. 825 ze zm.) zwana dalej "u.p.a.".

Skarżący złożył odwołanie od powyższej decyzji.

Dyrektor Izby Celnej w Szczecinie zaskarżoną decyzją z 28 grudnia 2012 r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w Szczecinie z 2 października 2012 r. nr [...] określającą podatnikowi zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w kwocie [...] zł z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [...]o nr nadwozia [...], rok produkcji 2005, pojemność silnika [...] cm3.

W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia organ odwoławczy powołał się na art. 233 oraz art. 127 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), dalej "o.p.", art. 154 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2011 r., Nr 108, poz.626 ze zm.), art. 4 ust. 1 pkt 5, art. 2 pkt 1, art. 80 ust. 1 i ust. 2 pkt 2, art. 11 ust. 1, art. 80 ust. 2 pkt 2, art. 80 ust. 3 pkt 3, art. 81 ust. 1 pkt 1 i pkt 2, art. 82 ust. 3 pkt 3 u.p.a., uznał na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego w sprawie, że w świetle obowiązującej regulacji prawnej Ł G dokonał nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [...] , co skutkowało powstaniem obowiązku podatkowego w akcyzie, zaś podatnikiem był Ł G. Do nabycia doszło 13 sierpnia 2007 r., czyli w dniu wprowadzenia pojazdu na terytorium Polski. Wynikało to z oświadczenia Ł G zawartego we wniosku z 16 sierpnia 2007 r. o wydanie dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy na terytorium kraju. Organ odwoławczy wskazał, że wprawdzie podatnik wywiązał się ze wszystkich obowiązków związanych z zakupem samochodu osobowego marki [...] i jego wprowadzenia na teren Polski, bowiem złożył w stosownym terminie deklarację AKC-U oraz uiścił obliczony i zadeklarowany podatek akcyzowy, jednakże z uwagi na zakwestionowanie przez organ podatkowy wartości ww. pojazdu w wysokości [...] EUR wskazanej w umowie kupna - sprzedaży z 13 sierpnia 2007 r. zawartej z firmą Auto [...], podstawę opodatkowania podatkiem akcyzowym nie mogła stanowić kwota, jaką nabywca był obowiązany zapłacić. Organ wyjaśnił, że w wyniku sfałszowania ww. umowy (umowa nie była wystawiona przez ww. firmę) wartość z niej wynikająca nie była ceną faktycznie zapłaconą za pojazd marki [...] , wskutek czego nie mogła zostać przyjęta jako podstawa opodatkowania do obliczenia podatku akcyzowego. Zatem wobec braku możliwości określenia tej kwoty na podstawie umowy, należało zastosować metodę zastępczą wynikającą z art. 10 ust. 5 u.p.a. Dalej organ odwoławczy wyjaśnił, że zasadnie organ I instancji celem określenia wartości rynkowej podobnego pojazdu, który został zarejestrowany wcześniej w Polsce, wykorzystał programy komputerowe: "Eurotax" oraz "Info-Ekspert". Następnie organ przedstawił sposób obliczenia podstawy opodatkowania, tj. w wysokości [...] zł oraz wysokość podatku akcyzowego - [...] zł. Organ odniósł się także do zastosowanej stawki podatku akcyzowego tj. art. 75 ust. 1 u.p.a. i rozporządzenia z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz.U. z 2004 r. Nr 87, poz. 825 ze zm.) i wskazał, że skoro pojazd będący przedmiotem postępowania, posiadał silnik o pojemności [...] cm3, to zasadne było zastosowanie przez organ podatkowy I instancji stawki w wysokości 13,6% podstawy opodatkowania. Następnie organ odwoławczy odnosząc się do podniesionych w odwołaniu zarzutów, wskazał, że organ podatkowy I instancji rozstrzygając sprawę, nie dysponował dokumentacją fotograficzną pojazdu, zaś z dokumentów zgromadzonych w toku postępowania nie wynikało, aby samochód osobowy marki [...] był pojazdem uszkodzonym. Wobec powyższego organ ten nie mógł dokonać korekty ustalonej wartości rynkowej pojazdu z tytułu jego uszkodzeń. Organ odwoławczy odniósł się także do nadesłanych zdjęć, odmawiając im wiarygodności, bowiem nie wynikało z nich, że fotografowany w tym dniu pojazd był tym samym pojazdem, co nabyty przez podatnika jak i wyjaśnieniom złożonym przez pełnomocnika strony dotyczącym okoliczności sporządzenia umowy kupna - sprzedaży z 13 sierpnia 2007 r. Powołał się przy tym na uzyskane z Urzędu Miejskiego w Szczecinie kopie dokumentów złożonych wraz z wnioskiem o dokonanie rejestracji ww. samochodu osobowego w tym badania w uprawnionej stacji diagnostycznej w M z 11 lipca 2007 r. Odnosząc się do twierdzeń podatnika dotyczących ponownego skontaktowania się z firmą Auto [...] i uzyskania zapewnienia omyłkowego wystawienia dokumentu, jak również propozycję jego odesłania i sporządzenia umowy z faktycznym sprzedawcą, organ uznał te wyjaśnienia za niewiarygodne, wobec informacji pozyskanych przez organ I instancji od firmy Auto [...]. Organ odwoławczy podniósł także, że postępowanie podatkowe prowadzone przez Naczelnika Urzędu Celnego w Szczecinie było zgodne z regułami wynikającymi z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 o.p., nie naruszyło art. 82a u.p.a jako nie mającego zastosowania w sprawie.

Uznając za bezpodstawny zarzut rażącego naruszenia art. 123 § 1 w związku z art. 138 § 1 o.p., przez dopuszczenie do udziału w postępowaniu kuratora ustanowionego dla osoby nieznanej z miejsca pobytu, organ wskazał, że sąd rozpoznając wniosek organu z dnia 21 maja 2012 r., na podstawie materiału przekazanego przez organ, tj. wyników poszukiwania aktualnego miejsca pobytu podatnika, doszedł do przekonania, że zostały spełnione wszystkie przesłanki wynikające z art. 138 § 1 o.p. pozwalające na ustanowienie kuratora.

Skarżący złożył skargę na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie i wniosła o wniosła o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu I na podstawie art. 156 § 1 pkt 1 Kpa, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej w Szczecinie oraz decyzji ją poprzedzającej w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez właściwy organ I instancji oraz o zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania według norm przepisanych.

Skarżący zarzucił naruszenie:

I. prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, to jest:

- art. 127 o.p, polegające na nierozpoznaniu przez organ II instancji całości sprawy i nieodniesieniu się do wszystkich zarzutów podniesionych w odwołaniu, pomimo tego, że organ II instancji zobowiązany był do ponownego rozpoznania sprawy administracyjnej i odniesienia się do wszelkich przedstawionych zarzutów;

- art. 13 ust. 4 u.p.a. w zw. z art. 154 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym z dnia 6 grudnia 2008 r., przez uznanie, że organem właściwym do rozpatrzenia sprawy administracyjnej w I instancji jest Naczelnik Urzędu Celnego w Szczecinie, a w II instancji Dyrektor Izby Celnej w Szczecinie, podczas gdy właściwym do rozpoznania sprawy był: w I instancji - Naczelnik Urzędu Celnego w Krakowie, a w II instancji - Dyrektor Izby Celnej w Krakowie;

- art. 191 w zw. z art. 187 § 1 o.p., polegające na nierozważeniu w należyty sposób całości zebranego w sprawie materiału dowodowego, jednostronnym rozpatrzeniu sprawy, dowolnej ocenie zebranego materiału dowodowego, a także przekroczeniu uprawnień organu administracyjnego w zakresie możliwości orzekania o fałszywości lub prawdziwości określonych dokumentów;

II. prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, to jest art. 82 ust. 3 w zw. z art. 10 ust. 5 u.p.a. w zw. z art. 154 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym z dnia 6 grudnia 2008 r., polegające na przyjęciu, iż zasadnym jest zastosowanie zastępczej metody określonej w art. 10 ust. 5 u.p.a., podczas gdy z przedstawionej przez skarżącego dokumentacji jednoznacznie wynikało, jaka była wysokość jego zobowiązania i na tej podstawie organ administracyjny powinien dokonać określenia wymiar u podatku.

W dniu 24 lipca 2013 r. WSA w Szczecinie wydał wyrok w niniejszej sprawie o sygn. akt I SA/Sz 229/13, w którym uchylił zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu i instancji; stwierdził, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu oraz zasądził na rzecz skarżącego od organu odwoławczego koszty postępowania sądowego.

W ocenie Sądu, zaskarżona decyzja oraz decyzja organu I instancji naruszały prawo materialne, tj. art. 10 ust. 5 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 2 i art. 82 ust. 3 u.p.a. przez ich błędną wykładnię w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Przepis art. 82 ust. 3 u.p.a. należy bowiem odczytywać jako regulację szczególną odnosząca się do nabywanych wyrobów akcyzowych w postaci samochodów osobowych. Natomiast w pozostałych przypadkach, a więc dotyczących innych wyrobów akcyzowych i innych czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem, w celu określenia wysokości podstawy opodatkowania należy stosować zasady ogólne określone w art. 10 u.p.a. W ocenie Sądu, art. 82 ust. 3 u.p.a. wyłącza możliwość zastosowania zasad ogólnych z art. 10 ust. 5 u.p.a. w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 2 u.p.a. Określając podstawę opodatkowania polski ustawodawca, w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego, nie stosuje obiektywnego kryterium "wartości rynkowej" towaru, lecz posługuje się kryterium subiektywnym "kwoty, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić". Dopiero art. 82a u.p.a. dodany ustawą z dnia 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz.U. nr 118, poz. 745), obowiązujący od dnia 19 lipca 2008 r., wprowadził odstępstwo od zasady, że podstawą obliczania akcyzy przy nabyciu wewnątrzwspólnotowym samochodu osobowego jest cena jego nabycia. W stanie prawnym znajdującym zastosowanie w rozpoznawanej sprawie art. 82a u.p.a. nie obowiązywał i nie miał zastosowania. Przepis ten bezspornie miał charakter normy prawa materialnego. Oprócz tego, że umożliwiał organom weryfikowanie podstawy opodatkowania i wzywanie podatnika do zmiany jej wysokości, daje podatnikowi prawo dokonania korekty deklaracji (art. 82a ust. 1 u.p.a.). Nakładał też na podatnika obowiązki, gdyż regulował kwestię ponoszenia przez podatnika kosztów w sytuacji, gdy organ powołał biegłego dla ustalenia podstawy opodatkowania (art. 82a ust. 3 u.p.a.). Ponadto ustawodawca w ust. 4 art. 82a zdefiniował pojęcie średniej ceny wartości rynkowej samochodu poprzez sposób jej ustalenia. Nie ma podstaw prawnych do tego, aby organy podatkowe mogły za podstawę opodatkowania przy nabyciu wewnątrzwspólnotowym przyjmować inną wartość nabytego pojazdu aniżeli ta, która wynikała z nabycia. Nieuprawnione było przyjmowanie za podstawę opodatkowania dla samochodów osobowych nabytych w 2007r. w państwie członkowskim Unii Europejskiej innym niż Polska innej kwoty niż ta, jaką nabywca był obowiązany zapłacić – art. 82 ust. 3 u.p.a. Przepis ten ani żaden inny przepis mający zastosowanie do stanu faktycznego dotyczącego nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego przed dniem 19 lipca 2008r. nie wskazywał i nie dopuszczał możliwości prawnej weryfikowania kwoty wynikającej z umowy bądź faktury poprzez odesłanie do wartości rynkowej tego samego rodzaju samochodu osobowego. Zatem zakres postępowania podatkowego winien obejmować dowody mające na celu ustalenie rzeczywistej ceny nabycia pojazdu. Zdaniem Sądu, w tej materii organy podatkowe dysponują kopią umowy sprzedaży samochodu załączoną do deklaracji AKC-U, kopią dowodu rejestracyjnego z nazwiskiem ostatniego właściciela, dowodami zaoferowanymi przez skarżącego w odwołaniu, w tym umową podpisaną przez H S, dokumentami uzyskanymi z rejestracji samochodu. Według Sądu, brakowało zatem podstaw prawnych do tego, by organy podatkowe mogły w przypadku ustalania podstawy opodatkowania dla określenia podatku akcyzowego dla samochodu osobowego nabytego w 2007r. w państwie członkowskim Unii Europejskiej innym niż Polska przyjmować inną kwotę niż ta, jaką nabywca był obowiązany zapłacić (art. 82 ust. 3 u.p.a.).

Organ odwoławczy złożył skargę kasacyjną od powyższego wyroku.

W dniu 24 czerwca 2015 r. Naczelny Sąd Administracyjny wydał wyrok w niniejszej sprawie o sygn. akt I GSK 1766/13, w którym uchylił zaskarżony wyrok i przekazał WSA w Szczecinie sprawę do ponownego rozpoznania oraz zasądził od skarżącego na rzecz organu odwoławczego koszty postępowania kasacyjnego.

Zdaniem NSA, stanowisko WSA w Szczecinie, że art. 82 ust. 3 u.p.a. wyłącza możliwość zastosowania art. 10 ust. 5 u.p.a. było błędne. NSA wskazał, że uzasadniona jest jednak teza, że w art. 82 ust. 3 u.p.a. - zgodnie z którym w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego podstawą opodatkowania jest kwota, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić - ustawodawca jedynie doprecyzowuje, niejako potwierdza, że przy opodatkowaniu podatkiem akcyzowym samochodów osobowych obowiązuje ogólna reguła, według której podstawę tego opodatkowania stanowi właśnie kwota, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić (por. też wyrok NSA z dnia 23 września 2014r., I GSK 795/13). NSA, orzekając w niniejszej sprawie nie przychylił się do stanowiska wyrażonego w wyroku NSA z dnia 29 kwietnia 2014 r., I GSK 1518/12, że art. 82 ust. 3 u.p.a. należy odczytywać jako regulację szczególną (wobec art. 10 ust. 1 pkt 2) - w tym znaczeniu, że wyłącza to stosowanie zasady ogólnej z art. 10 ust. 5 u.p.a. Sam fakt bowiem, że unormowania art. 82 u.p.a. poświęcone są określonym wyrobom - a to samochodom osobowym - nie znaczy, że powtórzenie w ust. 3 reguły, co do podstawy opodatkowania, czyni z przepisu regulację szczególną, dla przyjęcia dyrektywy interpretacyjnej lex specialis derogat legi generali. Nie należy bowiem doszukiwać się w tym istotnej - z punktu widzenia prawnego - okoliczności w porównaniu z sytuacjami typowymi. Zdaniem NSA, jedyny wyjątek od zasady, że w przypadku samochodów osobowych podstawą opodatkowania jest kwota, jaką nabywca zobowiązany jest zapłacić, ustanowiono w art. 82a u.p.a. Przepis ten znajdzie zastosowanie tylko wówczas gdy wysokość podstawy opodatkowania znacznie odbiega - bez uzasadnionej przyczyny - od średniej wartości rynkowej tego samochodu. Nie miało to jednak żadnego wpływu na istotę rozstrzyganego w niniejszej sprawie problemu. Zdaniem NSA, istotne było, że wśród unormowań, odnoszących się do opodatkowania akcyzą samochodów osobowych, brak przepisów regulujących sytuację gdy kwota, jaką nabywca obowiązany jest zapłacić, nie jest znana. Niewątpliwie na organie spoczywał obowiązek ustalenia tej istotnej okoliczności. W ocenie NSA, w przytoczonych okolicznościach sprawy, za wątpliwe uznać należało stanowisko Sądu I instancji, wedle którego organy dysponowały dokumentami, w tym umową nabycia, wskazującymi kwotę, jaką podatnik za pojazd zapłacił, a wobec tego brak jest podstawy do ustalenia wysokości podstawy opodatkowania innej niż to wynika z tych dokumentów. Zdaniem NSA, zasadne było zastosowanie reguł ogólnych ujętych w art. 10 ust. 5 u.p.a.

Sąd wskazał, co następuje:

W pierwszej kolejności Sąd zajął się kwestią przedawnienia określenia podatku akcyzowego skarżącemu w niniejszej sprawie.

Wskazać należy, że decyzja organu I instancji została wydana w dniu 2 października 2012 r. i doręczona skarżącemu w dniu 3 października 2012 r. Decyzja dotyczyła określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym w związku ze złożoną przez skarżącego deklaracją AKC-U w dniu 16 sierpnia 2007 r. w związku z powyższym zobowiązanie podatkowego przedawniało się z dniem 31 grudnia 2012 r. Mając na uwadze powyższą okoliczność, organ I instancji wydał w dniu 4 października 2012 r. postanowienie, w którym nadał rygor natychmiastowej wykonalności własnej decyzji z dnia 2 października 2012 r. Organ podał, że wydanie ww. postanowienia było uzasadnione faktem, że termin przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż trzy miesiące. Organ odwoławczy wydał swoją decyzję w dniu 28 grudnia 2012 r. w stosunku do skarżącego, lecz weszła ona do obrotu dopiero z dniem doręczenia jej skarżącemu, tj. 4 stycznia 2012 r.

Stosownie do postanowień art. 70 § 1 o.p., zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Oznacza to, że w razie ustalenia, iż w sprawie nie zaistniały żadne okoliczności skutkujące zawieszeniem lub też przerwaniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, przyjąć należy, że zobowiązanie podatkowe skarżącego, którego to wysokość określono decyzją będącą przedmiotem skargi uległo przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2014 r.

Z pisma organu odwoławczego z dnia 2 listopada 2015 r. wynikało, że w stosunku do skarżącego zostało w dniu 25 października 2012 r. wszczęte postępowanie karne skarbowe w ramach, którego podatnikowi jako podejrzanemu postawiono i ogłoszono zarzuty w dniu 20 listopada 2012 r. Organ podał, że od dnia 25 października 2012 r. bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przedmiotowej sprawie został zawieszony na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 o.p. Organ wskazał również, że w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym w stosunku do podatnika zastosowano środki egzekucyjne, o których został on zawiadomiony w dniach 26 listopada 2012 r., 27 listopada 2012 r. i 6 grudnia 2012 r.

Wobec powyższych ustaleń, Sąd przyjął, że w sprawie nie nastąpiło przedawnienie przedmiotowego zobowiązania podatkowego.

W ocenie Sądu, w okolicznościach sprawy brak było podstaw do stwierdzenia nieważności decyzji obu organów podatkowych. Zgodnie bowiem z art. 17 o.p., właściwość miejscową organów podatkowych ustala się według miejsca zamieszkania albo siedziby podatnika. Stosownie zaś do brzmienia art. 13 ust. 1 u.p.a., organami podatkowymi w zakresie akcyzy stosownie do ich właściwości są naczelnik urzędu celnego i dyrektor izby celnej, właściwi ze względu na miejsce wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu. Na podstawie art. 13 ust. 4 u.p.a. w przypadku osób fizycznych, które dokonują nabycia wewnątrzwspólnotowego poza prowadzoną działalnością gospodarczą lub dokonują tego nabycia, nie prowadząc działalności gospodarczej, organem podatkowym jest naczelnik urzędu celnego właściwy ze względu na ich miejsce zamieszkania. Jak wynikało z deklaracji nabycia wewnątrzwspólnotowego AKCU z dnia 16 sierpnia 2007 r. miejscem zamieszkania podatnika był Szczecin, organowi I instancji nie udało się w toku postępowania ustalić innego miejsca zamieszkania podatnika, wobec czego należy przyjąć, że organ I instancji zasadnie uznał swoją właściwość miejscową do przeprowadzenia postępowania podatkowego. A do rozpoznania odwołania właściwy był Dyrektor Izby Celnej w Szczecinie. Prawidłowości postępowania nie podważał fakt, że czynności kuratora wykonywał pracownik organu.

Zgodnie z art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. nr 270) , dalej "p.p.s.a.", Sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny.

Pojęcie "wykładnia prawa" użyte w art. 190 p.p.s.a. należy rozumieć wąsko, jako ustalenie znaczenia przepisów prawa. Wykładnia prawa zawarta w uzasadnieniu wyroku NSA to nie tylko wskazania, jak należy interpretować przepis w przyszłości, ale także krytyka podjętego przez WSA rozstrzygnięcia i wskazanie, dlaczego sposób rozumienia określonych przepisów przez WSA jest błędny. Na gruncie postanowień art. 190 p.p.s.a. sąd pierwszej instancji, związany wykładnią dokonaną przez NSA, nie może powtórzyć poprzednio zajętego stanowiska w sprawie.

W niniejsze sprawie organ nie kwestionował, że Ł G w 2007 roku nabył wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy marki [...] - te okoliczności, są bezsporne. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest przyjęcie, że organ podatkowy ustala podstawę opodatkowania na podstawie art. 10 ust. 5 u.p.a. w sytuacji, gdy organ kwestionuje wartość samochodu a umowa nie została potwierdzona przez sprzedawcę. Zdaniem strony skarżącej organ w sposób nieuprawniony ustalił podstawę opodatkowania przy wykorzystaniu ww. metody, bowiem z przedstawionej przez podatnika dokumentów dotyczących transakcji kupna samochodu marki [...] jednoznacznie wynikała kwota należna z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego tego pojazdu. Zatem stosownie do brzmienia art. 82 ust. 3 u.p.a. ustalając podstawę opodatkowania, organ winien wziąć pod uwagę kwotę jaką nabywca zobowiązany był zapłacić sprzedającemu.

Na wstępie wskazać należy, że jak słusznie wskazał organ, w okolicznościach rozpoznawanej sprawy, tj. z uwagi na nabycie samochodu w 2007 r. i wobec uznania przez organ prowadzący postępowanie, że należna (w prawidłowej wysokości) akcyza nie została zapłacona, wobec zaniżenia wartości samochodu tj. podstawy opodatkowania przy deklarowaniu do opodatkowania, zastosowanie ma przepis przejściowy zawarty w art. 154 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, zgodnie z którym jeżeli obowiązek podatkowy w akcyzie odnośnie wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych powstał przed dniem wejścia w życie ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym i należna akcyza nie została do tego dnia zapłacona, stosuje się przepisy dotychczasowe (tj. przepisy ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym- Dz. U. z 2004 r., Nr 29, poz. 257 ze zm.).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 u.p.a. podstawą opodatkowania w przypadku wyrażenia stawki akcyzy w procencie podstawy opodatkowania jest:

1) kwota należna z tytułu sprzedaży na terytorium kraju wyrobów akcyzowych pomniejszona o kwotę podatku od towarów i usług oraz o kwotę akcyzy, należne od tych wyrobów;

2) kwota, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić za wyroby akcyzowe, w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego;

3) kwota należna z tytułu dostawy wyrobów akcyzowych na terytorium państwa członkowskiego, w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej;

4) wartość celna wyrobów akcyzowych powiększona o należne cło, w przypadku importu, z uwzględnieniem ust. 6-9.

Stosownie do art. 10 ust. 5 u.p.a., jeżeli nie można określić kwot, o których mowa w ust. 1 pkt 1-3, to podstawę opodatkowania ustala się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w danej miejscowości lub na rynku krajowym w obrocie wyrobami akcyzowymi tego samego rodzaju, w dniu powstania obowiązku podatkowego pomniejszonych o kwotę podatku od towarów i usług oraz o kwotę akcyzy.

Zgodnie z art. art. 82 ust. 3 u.p.a. w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego podstawą opodatkowania jest kwota, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić. W przepisie tym ustawodawca jedynie doprecyzowuje, niejako potwierdza, że przy opodatkowaniu podatkiem akcyzowym samochodów osobowych obowiązuje ogólna reguła, według której podstawę tego opodatkowania stanowi właśnie kwota, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić (por. też wyrok NSA z dnia 23 września 2014r., I GSK 795/13). Przepis powyższy nie wyłącza stosowanie zasady ogólnej z art. 10 ust. 5 u.p.a.

W sprawie istotny był fakt, że wśród unormowań, odnoszących się do opodatkowania akcyzą samochodów osobowych, brak było przepisów regulujących sytuację gdy kwota, jaką nabywca obowiązany jest zapłacić, nie jest znana.

Wskazać należy, że na organie spoczywa obowiązek ustalenia tej istotnej okoliczności. Organ zobligowany jest bowiem do wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, jak i do zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 122 i 187 § 1 o.p.). Przy tym organ jako dowód powinien dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 o.p.). Tak też uczyniły organy w niniejszej sprawie.

W niniejszej sprawie, podatnik nie przedłożył jednoznacznego dowodu dla wykazania zarówno faktycznej czynności nabycia samochodu, jak i kwoty, jaką zobowiązany był zapłacić za nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód. W tym zakresie bowiem podatnik załączył do deklaracji AKC-U umowę z dnia 13 sierpnia 2007 r. zawartą z Auto [...], zaś do wniosku o rejestrację pojazdu umowę z tej samej daty jednakże zawartą z H S. Jednocześnie z zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu z dnia 11 lipca 2007 r. wynikło, że sporny samochód w tej już dacie, a więc około miesiąca przed sporządzeniem umowy, znajdował się na terytorium Polski. Ponadto nabyty za [...] euro [...]) samochód został sprzedany w kraju w dniu 16 listopada 2008 r. za kwotę [...] zł, tj. znacznie wyższą niż kwota zakupu. Wskazać należy również, że umowa sprzedaży ww. pojazdu z dnia 13 sierpnia 2007 r. została sfałszowana, co potwierdziła firma Auto [...]. Powyższe oznaczało, że wartość samochodu wynikająca z ww. umowy nie była ceną faktycznie zapłaconą za niego.

W takiej sytuacji konieczne było sięgnięcie przez organ do art. 10 ust. 5 u.p.a. i posiłkowanie się źródłami informacji, tj. programami "Eurotax" i "Info-Ekspret" służącymi do ustalania wartości rynkowych pojazdów. Sąd uznał za prawidłowe stanowisko organu związane z ustaleniem wartości rynkowej przedmiotowego pojazdu i wyliczenie należnej kwoty podatku akcyzowego. Zdaniem Sądu, organ odniósł się do zdjęć przedłożonych przez podatnika i dokonał prawidłowej oceny tego dowodu. Zdjęcia przedstawiały samochód marki [...] w kolorze srebrnym z bez możliwości ustalenia modelu pojazdu z licznymi uszkodzeniami. Natomiast dokumenty związane z rejestracją tego pojazdu (w tym zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym) nie potwierdzały uszkodzeń samochodu w dacie jego wprowadzenia na terytorium kraju.

Mając na uwadze powyższe rozważania, Sąd uznał, że zarzuty skargi były niezasadne. Organ nie naruszył przepisów prawa procesowego ani materialnego. Okoliczność, że z zebranego materiału dowodowego skarżący wywodzi inne wnioski niż organ, nie świadczy o naruszeniu przez organ przepisów postępowania. Zdaniem Sądu, organ zebrał materiał dowodowy, dokonał jego oceny i wywiódł z niego logiczne wnioski.

W tym stanie rzeczy, Sąd orzekł na podstawie art.151 p.p.s.a. o oddaleniu skargi.