Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 330/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2005-09-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 24 ust. 2, art. 45 ust. 6
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art.  122, art. 187, art. 188, art. 191
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Leszek Kleczkowski, Sędziowie Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz asesor sądowy Mirella Łent (spr.), Protokolant asystent sędziego Daniel Łuczon, po rozpoznaniu w dniu 28 września 2005r. na rozprawie sprawy ze skargi W. i J. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] 2005r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002r. oddala skargę


UZASADNIENIE

I SA/Bd 330/05

U Z A S A D N I E N I E

Decyzją z dnia [...] 2005r., [...], Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] 2004 r. nr [...] określającą wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za okres od l stycznia 2002 r. do 31 grudnia 2002 r. w kwocie [...] zł.

W wyniku przeprowadzonej przez Inspektora Kontroli Skarbowej w firmie Hurtownia "E." J. J., W. J. kontroli prawidłowości rozliczeń z budżetem za 2002 r. stwierdzono nieprawidłowości rzutujące na wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za ten rok, polegające na zawyżeniu kosztów uzyskania przychodów o łączną kwotę [...] zł stanowiącą wartość wynagrodzeń wypłaconych M. J. i G. S. z tytułu zawartych umów zlecenia. Zdaniem organu, zleceniobiorcy w 2002 r. nie wykonywali żadnych usług na rzecz "E." i nie można było uznać wypłaconych im wynagrodzeń za wydatek poniesiony w celu osiągnięcia przychodów. Organ podał, że z zebranego materiału dowodowego wynika, iż w dniu l stycznia 2002 r. zawarto dwie umowy zlecenia na okres od l stycznia do 31 grudnia 2002 r. z M. J. oraz G. S. Na mocy § l umów zleceniobiorcy zobowiązali się do sprzedaży towarów zleceniodawcy w jego imieniu i na jego rzecz, zaś w § 3 określone zostało wynagrodzenie przysługujące zleceniobiorcom za wykonanie zlecenia w wysokości brutto "80 % całkowitego zysku osiągniętego na tej sprzedaży, z której dokona się stosownych potrąceń".

W oparciu o faktury dokumentujące sprzedaż towarów Hurtowni, sporządzano miesięczne wyliczenia wynagrodzeń dla zleceniobiorców. Co miesiąc były też wystawiane i podpisywane przez zleceniobiorców rachunki do zawartych umów zlecenia. Ponadto wystawiano dowody KW - jednakże brak na nich podpisów zleceniobiorców. Widnieją one natomiast na comiesięcznych listach płac.

W 2002 r. Hurtownia wypłaciła M. J. wynagrodzenie w łącznej kwocie [...] zł (brutto), zaś G. S. w łącznej kwocie [...] zł (brutto). W toku prowadzonego postępowania organ kontroli skarbowej ustalił, iż w 2002 r. Hurtownia posiadała własny Dział Handlowy i zatrudniała na podstawie umów o pracę na stanowiskach handlowców cztery osoby: P. K. (od l lipca 1995 r.), M W. (od l lutego 1996 r.), S. O. (od l października 2000 r.) i T. K. (od 20 maja 2002 r.). Ci pracownicy zajmowali się sprzedażą towarów Hurtowni, wyszukiwaniem nowych klientów i kontaktowali się z kontrahentami "E." w terenie, co potwierdzają znajdujące się w aktach sprawy polecenia wyjazdów służbowych oraz zeznania P. K. i M. W. przesłuchanych w charakterze świadków w dniu 25 marca 2004 r.

P. K. zeznał, iż do jego obowiązków należało wyszukiwanie klientów i ich obsługa. Najczęściej jeździł do K., P., G. Wskazał, iż obsługiwał następujące podmioty: Kopalnię Węgla Brunatnego w K., Elektrownie P., Hutę A., F. w K., Z. w P., "największym odbiorcą z moich klientów była firma M. w P." K. oświadczył też, że poza nim w wymienionych firmach "nikt nie był i nie jeździł z pozostałych pracowników oprócz kierowcy. Nic mi nie wiadomo, ażeby w P. pozyskiwał rynki zbytu lub sprzedawał towary Hurtowni "E." ktoś spoza Hurtowni".

Natomiast M. W. wyjaśnił, iż do jego obowiązków należała sprzedaż towarów Hurtowni, obsługa klientów i wyszukiwanie nowych rynków zbytu. Obsługiwał północną część kraju, na zachód od Wisły. Najczęściej jeździł w kierunku Warszawy, Gdańska i Szczecina. Wśród firm, z którymi współpracował wymienił: P. w S., R. w G., E. G., Z. w K., Z. w P., Z. w N., S., A. we W., E. B., E. W.. W. oświadczył: "Nic mi nie wiadomo, ażeby jakiekolwiek osoby spoza Hurtowni "E." wyszukiwały rynki zbytu na wyznaczonym dla mnie terenie."

W związku z wątpliwościami co do faktycznego wykonywania umów zlecenia, organ I instancji zwrócił się do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w L. oraz do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w G. o przesłuchanie w charakterze świadków, w ramach pomocy prawnej, M. J. i G. S. M. J. odmówił w dniu 28 maja 2004 r. złożenia zeznań w charakterze świadka z uwagi na to, że jest bratem właściciela firmy.

Natomiast przesłuchany w dniu 2 czerwca 2004 r. G. S., którego również łączą z właścicielami więzy rodzinne zeznał, że z Hurtownią współpracował od roku 1994 lub 1995, zdobywał dla niej nowych klientów. "Moja praca polegała na tym, że udawałem się do firmy, docierałem do osób, które mogły zamówić towary, informowałem te osoby, że istnieje firma "E.", przedstawiałem profil jej działalności, jakie towary oferuje." G. S. oświadczył, iż dla "E." pozyskał następujących kontrahentów: T. w K., P. w K., B. w K. A. w E., R. w G., E. G., Z. E. w S., Z. w K., S. , Z. w P., E. k. S., A. w K., E. w K., A. we W., P. P. Wyjaśnił też, że w 2002 r. nie prowadził bezpośredniej sprzedaży i nie zdobywał nowych klientów. "W 2002 r. już nie jeździłem po firmach, sprzedaż do firm następowała na podstawie kontaktów nawiązanych w latach poprzednich."

Ponadto organ I instancji w dniu 25 czerwca 2004 r. przesłuchał skarżących.

Podczas przesłuchania W. J. zeznała, iż zajmowała się wyłącznie sprawami finansowo- księgowymi, zaś wszelkimi kwestiami dotyczącymi sprzedaży, zatrudniania pracowników i zleceniobiorców zajmował się mąż.

J. J. natomiast zeznał, że "zatrudnienie M. J. i G. S. na umowę zlecenie nastąpiło po raz pierwszy w roku 1995 i było odnawiane co roku. Zatrudnione na umowę zlecenia osoby zdobywały nowe zakłady pracy stanowiące nowe rynki zbytu do 1999 r. Z różnych powodów osobistych osoby te przestały zdobywać rynki zbytu. Zawarłem z nimi umowę ustną, że do końca 2003 r. będą one otrzymywały prowizję od zdobytych wcześniej przez nich rynków zbytu". Na pytanie w jaki sposób M. J. i G. S. pozyskiwali nowych klientów odpowiedział, że "wyjeżdżali do wybranych zakładów w celu prezentacji towarów Hurtowni i zdobycia na nie rynku zbytu". M. J. pozyskał: Kombinat G. w P., E. P., Z. w S., E. W. G. S. zdobył natomiast: T. w K., P. w K., E. G., Z. w K. i S., S., E., A. we W., A. w E. Wyjaśniono też, że praktycznie obaj zleceniobiorcy nigdy nie dokonywali osobiście sprzedaży towarów handlowych Hurtowni. Zadaniem ich było pozyskanie klientów, czego skutkiem było składanie zamówień na towary "E.". Ponadto podczas przesłuchania zeznał Pan, iż w 2002 r. nowi klienci zgłaszali się do Hurtowni sami, oraz że zdarzało się, iż handlowcy jeździli w celu zdobycia nowych rynków zbytu.

Z przedstawionych zeznań wynika, iż wbrew postanowieniom umów zlecenia, zleceniobiorcy w 2002 r. nie tylko nie dokonywali sprzedaży towarów zleceniodawcy w jego imieniu i na jego rzecz, ale nawet nie pozyskiwali nowych klientów dla "E.". Wypłacone im wynagrodzenia otrzymali w związku ze sprzedażą towarów Hurtowni dla klientów pozyskanych w latach poprzednich.

Wobec powyższego organ kontroli skarbowej zwrócił się do kontrahentów Hurtowni, wskazanych (w złożonych przez zeznaniach oraz w wyliczeniach wynagrodzeń dla zleceniobiorców) jako pozyskanych przez zleceniobiorców z zapytaniem, czy M. J. lub G. S. w latach 1995-2000 i 2001 w imieniu Hurtowni "E." składali w firmie kontrahenta oferty handlowe, prowadzili pokazy promujące towary Hurtowni, bądź przeprowadzali jakiekolwiek rozmowy handlowe, skutkiem czego doszło do nawiązania współpracy tych firm z Hurtownią "E.".

Jeśli chodzi o M. J., to na 10 uzyskanych odpowiedzi tylko jedna firma (Huta "L.") oświadczyła, iż z uwagi na restrukturyzację nie może udzielić jednoznacznej odpowiedzi na zadane pytania. Natomiast pozostałych 9 kontrahentów stwierdziło, że M. J. nie prowadził u nich pokazów promocyjnych, rozmów handlowych i nie składał żadnych ofert.

Podobnie w przypadku G. S. - na uzyskanych 17 odpowiedzi 15 kontrahentów stwierdziło, że G. S. nie kontaktował się z nimi, nie prowadził pokazów promujących towary Hurtowni ani rozmów handlowych i nie jest znany jako przedstawiciel "E.". Tylko dwa zakłady (Z. w K. i K.) poinformowały, że z uwagi na upływ czasu i zmiany kadrowe nie są w stanie udzielić jednoznacznej odpowiedzi.

Mając na uwadze powyższe organ I instancji stwierdził, iż brak było podstaw do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Hurtowni wynagrodzeń wypłaconych Panom M. J. i G. S. z uwagi na nieracjonalność tego wydatku. Zdaniem organu odwoławczego ocena ta jest w pełni uzasadniona. Organ wskazał że ciężar dowodu, jeżeli chodzi o wykazanie związku między wydatkiem a przychodem, obciąża podatnika, gdyż to on właśnie z tego faktu wywodzi skutki prawne w postaci zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów. Zdaniem organu trudno uznać, by wysoka prowizja wypłacona zleceniobiorcom w 2002 r. od sprzedaży towarów kontrahentom pozyskanym przez nich od 1995 do 1999 lub 2000 roku - w sytuacji, gdy Hurtownia począwszy od l lipca 1995 r. zatrudniała na umowę o pracę handlowców, do których obowiązków należało również pozyskiwanie nowych rynków zbytu, i którzy za swoją pracę otrzymywali dużo niższe (w stosunku do zleceniobiorców) wynagrodzenie - była wydatkiem racjonalnie poniesionym w celu osiągnięcia przychodu. Tym bardziej, że jak wykazano w toku postępowania, wielce wątpliwe jest by M. J. i G. S. rzeczywiście wykonywali w latach poprzednich jakiekolwiek usługi na rzecz Hurtowni "E.". Organ podkreślił, iż to z zeznań świadków - pracowników Hurtowni - P. K. i M. W. wynika, iż nikt spoza "E." nie zajmował się wyszukiwaniem nowych klientów na wyznaczonych tym handlowcom terenach. Firmy, które jakoby zostały pozyskane przez zleceniobiorców, w dużej mierze były tożsame z podmiotami, które według zeznań K. i W. były zdobyte i obsługiwane przez tych pracowników.

Dla przykładu wskazano, iż wbrew oświadczeniu, z którego wynika, że firmę M. w P. pozyskał M. J., P. K. w dniu 25 marca 2004 r. zeznał, że "Firmę M. jak i pozostałe wyszukaliśmy sami. Do M. trafiliśmy na bazie kopalni. Kopalnie poinformowały nas kto ich zaopatruje, więc my zwróciliśmy się do firmy M. w P. Pierwsze kontakty z firmą M. w P. nawiązał Pan J. J.".

M. Sp. z o.o. w P. w piśmie z dnia 30 sierpnia 2004 r. oświadczyła, iż M. J. nie jest jej znany jako przedstawiciel Hurtowni, w latach 1995 -2001 nie składał w firmie ofert handlowych, nie prowadził pokazów ani jakichkolwiek rozmów handlowych, nie świadczył usług pośrednictwa handlowego.

Zdaniem organu odwoławczego, również zeznania innych pracowników Hurtowni – B. Ś. i T. S. nie stanowią dowodu na okoliczność pozyskiwania przez zleceniobiorców nowych rynków zbytu.

Przesłuchana w dniu 22 września 2004 r. w charakterze świadka B. Ś. zeznała bowiem, iż w Hurtowni "E." zatrudniona była od l stycznia 1999 r. na stanowisku magazyniera. Oświadczyła, iż nie zna G. S., ale znane jest jej to nazwisko, natomiast M. J. poznała osobiście. Nie wie jednak czym się obaj zajmowali. Ś. wydawała towar - próbki, wzory z przeznaczeniem dla M. J. i G. S. za dokumentem WZ lub WT. "Nie pamiętam czy na dokumentach był adres, ale było na pewno nazwisko G. S. Osobiście towaru - wzorów, próbek nie odbierali, najczęściej były wywożone przez kierowców". Na pytanie w jakim okresie to się odbywało Pani Ś. odpowiedziała: "Pierwsza połowa mojej pracy, tj. od roku 1999 do około 2002".

Natomiast przesłuchany również w dniu 22 września 2004 r. T. S. zeznał, iż w Hurtowni "E." pracuje od 1997 r. na stanowisku kierowcy. Oświadczył, że do L. dla M. J. dość dawno (w latach 1997-1999) zawoził próbki towarów, również "do M. do kogoś zawoziłem wzory, nie pamiętam nazwiska, było to ze dwa, trzy razy w latach 1997-2000 - dokładnie nie pamiętam" - w dalszej części zeznania wyjaśnił, że "to chyba był S.". Próbki towaru pobierał z magazynu za dokumentem WZ lub WT. Sulikowski nie potrafił jednak dokładnie określić na kogo adresowany był wystawiony dokument, kto osobiście odbierał próbki i kwitował na dokumentach ich odbiór.

Organ zauważył, że powyższe zeznania, w przeciwieństwie do zeznań handlowców, były bardzo ogólnikowe. Świadkowie co do wielu faktów albo nie mieli wiedzy albo też zasłaniali się niepamięcią. Poza tym zeznania Ś. w części dotyczącej okresu, w którym miałaby wydawać próbki towarów dla M. J. i G. S. (lata 1999-2002) były niespójne z oświadczeniem strony, iż zleceniobiorcy pozyskiwali nowe rynki zbytu "do 1999 lub początku 2000 r." Pewne nieścisłości organ znalazł również między zeznaniem Pana S., który wyjaśnił, że próbki towaru dla Pana S. woził do M. w latach 1997-2000, a zeznaniem S., który oświadczył, że do 1998 r. mieszkał w K.

Z akt sprawy wynika ponadto, że również kontrahenci Hurtowni

nie potwierdzili, by do nawiązania kontaktów handlowych ich firm z Hurtownią "E." doszło dzięki pośrednictwu M. J. lub G. S.

Jak podkreślono, wystosowano zapytania do kontrahentów Hurtowni

wymienionych nie tylko w sporządzanych miesięcznych zestawieniach faktur

sprzedaży, na podstawie których dokonywano wyliczenia wynagrodzenia dla zleceniobiorców, ale także wskazanych przez G. S. podczas przesłuchania w dniu 2 czerwca 2004 r., jako pozyskanych przez niego klientów "E." oraz przez stronę podczas przesłuchania w dniu 25 czerwca 2004 r., jako pozyskanych przez M. J. i G. S. Tym samym organ kontroli skarbowej, kierując się koniecznością wyjaśnienia całokształtu stanu faktycznego sprawy, rozszerzył krąg podmiotów do których skierował zapytania, o kontrahentów, od transakcji z którymi w 2002 r. nie wypłacano prowizji zleceniobiorcom.

Zdaniem organu, z udzielonych odpowiedzi wynika, że kontrahenci nie mieli

żadnych kłopotów ze zrozumieniem zadanych im pytań i w zdecydowanej większości

(24 podmioty) oświadczyli, że M. J. bądź G. S. są osobami im

nieznanymi, nie prowadzili u nich żadnych rozmów ani pokazów handlowych. Zauważył, iż odpowiedzi zostały udzielone przez osoby upoważnione do reprezentowania firm kontrahentów. Wskazał, że Huta "L." i Kopalnia Węgla Brunatnego "Konin" nie figurują na zestawieniach firm, od transakcji z którymi wypłacono zleceniobiorcom wynagrodzenia w 2002 r., zatem wyjaśnienia złożone przez te podmioty nie miałybezpośredniego związku z rozpatrywaną sprawą.

Organ wskazał, że dopiero w trakcie prowadzonego postępowania ustalono, że zleceniobiorcy nie świadczyli w 2002 r. żadnych usług na rzecz "E.". Organ założył, iż tytułem do wypłaty omawianych wynagrodzeń miały być działania podjęte

przez zleceniobiorców w latach 1995-2000 i 2001, których efekty w postaci sprzedaży towarów występowały jeszcze w kontrolowanym 2002 r. Było to powodem wystąpienia z zapytaniem do kontrahentów Hurtowni.

W trakcie postępowania, strona przesłała dwie umowy prowizyjne, których stronami były "E." i odpowiednio M. J. i G. S. Pełnomocnik wyjaśnił, iż umowy te zostały zawarte w formie ustnej w dniu l stycznia 1995 r., natomiast w celach dowodowych zostały sporządzone w postaci dokumentu w dniu 25 lutego 2005 r. Umowy wiązały Strony na czas określony od l stycznia 1995 r. od 31 grudnia 2003 r. Z ich treści wynika, iż do obowiązków zleceniobiorców należało w szczególności: prezentowanie oferty Hurtowni potencjalnym klientom, gromadzenie informacji o zapotrzebowaniu na określony asortyment i możliwościach zakupowych potencjalnych klientów, nawiązanie kontaktu z osobami odpowiedzialnymi u potencjalnego klienta za dokonywanie zakupów towarów oferowanych przez hurtownię w celu szczegółowego przedstawienia ofert "E.", podejmowanie innych działań, których efektem byłoby złożenie przez danego klienta zamówienia na towary oferowane przez Hurtownię.

W skardze zarzucono naruszenie przepisów art. 122, art. 187 § l, art. 191 oraz art. 233 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa poprzez utrzymanie w mocy decyzji, którą rozstrzygnięto sprawę co do istoty bez uprzedniego dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz bez wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego; naruszenie przepisu art. 22 ust. l ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez utrzymanie w mocy decyzji wydanej z naruszeniem przedmiotowego przepisu. Wniesiono o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji.

W uzasadnieniu podniesiono brak przesłuchania konkretnych osób zatrudnionych u kontrahentów hurtowni, a które to osoby mogły potwierdzić bezpośredni kontakt z J. i S. Wskazano, że odpowiedzi uzyskane na piśmie stanowiły jedynie dowody prywatne, a wiec nie przewidziane bezpośrednio jako dowód w Ordynacji podatkowej. Zdaniem skarżących, z odpowiedzi tych można wyczytać jedynie, że osoby je podpisujące nie posiadają wiedzy na temat działalności J. i S. Wskazano na konkretne osoby, które mogły tę działalność potwierdzić. Natomiast zeznania S., Ś. oraz S. potwierdzają aktywną rolę obu osób. Z kolei zeznania handlowców hurtowni były wynikiem strategii firmy, która nie miała w zwyczaju informować swoich pracowników o wszystkich działaniach przedsiębiorstwa. Skarżący wskazali na to, że rolą osób było wskazywanie potencjalnych klientów, natomiast nie polegały na sprzedaży towarów. Zmiana zakresu umowy nastąpiła per facta concludentia. Stwierdzili, że skoro zawarli umowę, z której wynikał obowiązek wypłaty prowizji, a przychody były w rzeczywistości osiągane, gdyż z nich właśnie wypłacano prowizję, to koszty wynagrodzenia prowizyjnego były kosztami uzyskania przychodów.

W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga nie została uwzględniona, gdyż zaskarżona decyzja nie naruszyła prawa w stopniu, o jakim mowa w art. 145 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270; zm. Dz.U. z 2004r. Nr 162, poz. 1692).

Na początku, należy uporządkować, iż zasada prawdy materialnej (art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.)), zobowiązuje organ do poszukiwania okoliczności faktycznych w sposób zapewniający rozstrzygnięcie oparte na prawdziwych elementach tego stanu. Natomiast zasada swobodnej oceny dowodów (art. 191 cyt. ustawy) służy dokonywaniu ustaleń prawdziwych, gdyż tylko możliwość swobodnego wyciągania logicznych wniosków z zebranego materiału dowodowego pozwala na obiektywne i bezstronne rozstrzygnięcie sprawy podatkowej. To oznacza, że aby ocena materiału nie przekroczyła granic swobody, materiał musi być zgromadzony w sposób zupełny, uwzględnione wszystkie dowody, ustalenia dokonywane w świetle pełnego kontekstu sprawy. Wówczas dopuszczalne jest stosowanie kryteriów indywidualnych dla sprawy i mogą nimi być rzetelność deklaracji, brak zgodności składanych wyjaśnień przez osoby, logika ciągu wydarzeń, ich zgoda z prawami natury czy doświadczeniem życiowym.

Ciężar dowodu spoczywa na organie podatkowym (art. 187 op), przy czym nie jest to obowiązek nieograniczony i bezwzględny, a podatnik powinien współprzyczyniać się do gromadzenia dowodów. Chcąc wykorzystać uprawnienie do odliczenia poniesionych wydatków, to podatnik musi wykazać związek przyczynowy między kosztem a przychodem, gdyż to wynika z samej istoty tego rodzaju postępowania i specyfiki dowodów (por. B. Gruszczyński w: Ordynacja podatkowa. Komentarz, Lexis Nexis™, W-wa 2004, s. 416).

W rozstrzyganym sporze, kontrolowanym przez Sąd rezultatem jest określenie należnego podatku (art. 45 ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. t.j. z 2000r., Nr 14, poz. 176 ze zm.), oparte na zasadzie art. 24 ust. 2 cyt. ustawy podatkowej w brzmieniu obowiązującym w odniesieniu do okresu zrealizowanego stanu faktycznego, tj. 2002r. Opodatkowaniu podlegał dochód będący różnicą pomiędzy przychodem w rozumieniu art. 14 a kosztami uzyskania powiększoną o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, wyrobów gotowych, braków i odpadków, jeżeli wartość remanentu końcowego jest wyższa niż wartość remanentu początkowego, lub pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego, jeżeli wartość remanentu początkowego jest wyższa. Dochodem lub stratą z odpłatnego zbycia składników majątku trwałego związanego z prowadzoną działalnością jest różnica pomiędzy przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia a ich wartością wykazaną w ewidencji środków trwałych prowadzonej dla celów stosowania odpisów amortyzacyjnych, powiększona o wartość dokonanych odpisów amortyzacyjnych. Kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła były, z kolei, wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 cyt. ustawy podatkowej (art. 22 ust. 1 cyt. ustawy podatkowej).

Użyte sformułowanie "koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów" doczekało się już wielu wyjaśnień zarówno w literaturze jak i orzecznictwie sądów administracyjnych. Wnioski, jakie wypływają z przedstawionych poglądów to to, że określenie tego, co można uznać za wydatek stanowiący koszt uzyskania przychodów, uzależnione jest od stwierdzenia istnienia pomiędzy wydatkiem i przychodem związku przyczynowo- skutkowego, a ocena ta każdorazowo musi być oceną indywidualną, dokonaną pod kątem bezpośredniości związku oraz racjonalności działania podatnika, przy stanie jego wiedzy na moment poniesienia wydatku dla osiągnięcia przychodu, również kierując się zasadą zdrowego rozsądku (v.: R. Kubacki, Koszty uzyskania przychodów w podatkach dochodowych, UNIMEX, Wrocław 2005r.; A. Bartosiewicz. R. Kubacki, Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych. Komentarz, Difin, W-wa 2005r.; J. Marciniuk, Podatek dochodowy od osób fizycznych. Rok 2003, C.H.. Beck, W-wa 2003r.).

Reasumując, w ocenie składu orzekającego w niniejszej sprawie, jeżeli podatnik poniósł określony wydatek i przedstawił na jego poniesienie stosowny dowód oraz wykazał, że jego działania miały na celu uzyskanie przychodu tj. że na podstawie dostępnej wiedzy można było zasadnie przypuszczać, że poniesione wydatki mogą zaowocować przychodem, to wydatek ten należy uznać za koszt uzyskania przychodu. W odniesieniu do twierdzeń skargi należy podkreślić, iż oprócz faktu poniesienia wydatku i uzyskania przychodu, istotnym jest powiązanie tych dwu wydarzeń w logiczną całość. Oceniając w ramach zaprezentowanej formuły stanowisko organu co do wydatków należało uznać, że prawidłowo nie zostały one uznane za koszt uzyskania przychodu. Za takim poglądem przemawiało to, że przedmiotowych wydatków poniesionych przez podatnika na wynagrodzenie osób, ze względu na brak udokumentowania tej działalności prócz samej czynności wydania próbek w nieokreślonej wielkości, nie można było powiązać w logiczną całość z przychodami firmy. Brak wiedzy handlowców firmy o działaniach na rynku innych osób, których czynności co do celu pokrywały się z zakresem ich działania, już chociażby ze względu na fakt ich bezpośredniego kontaktu z osobami zajmującymi się handlem po stronie kontrahentów, wręcz dowodzi, że taka działalność nie była prowadzona.

Odpowiedzi uzyskane od firm kontrahentów, z którymi zawarte transakcje stanowiły odniesienie do obliczenia prowizji, nie potwierdziły stanowiska skarżących. Zapisy ordynacji podatkowej dopuszczają uznanie tego typu odpowiedzi jako dowodu w sprawie, a ich treść nie stoi w sprzeczności z logiką i spójnością ustalonych w sprawie wydarzeń.

Zgodnie z art. 188 Ordynacji podatkowej żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Okolicznością mającą znaczenie dla sprawy było istnienie zjawiska przyczynowo- skutkowego pomiędzy wydatkiem a przychodem. Sąd podzielił stanowisko organu, iż kontakty zleceniobiorców ze wskazanymi osobami nie mogły mieć wpływu na przychody Spółki. Kontakty te nie mogły być związane z zawartymi przez firmę kontraktami, gdyż te były wynikiem pracy jej handlowców. Taka ocena jest przede wszystkim zgodna z zasadą zdrowego rozsądku.

Mając na względzie powyższe okoliczności oraz art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzeczono jak w sentencji wyroku.