Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 632/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2014-09-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Michał Sowiński, Sędzia WSA - Beata Blankiewicz-Wóltańska, Sędzia WSA - Barbara Mleczko-Jabłońska (spr.), Protokolant specjalista - Izabela Wrembel, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 września 2014 r. sprawy ze skargi E. Sp. z o.o. z siedzibą w Z. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] grudnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu podatku akcyzowego 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz E. Sp. z o.o. z siedzibą w Z. kwotę 1.500 zł (słownie złotych: tysiąc pięćset) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] grudnia 2013r. Dyrektor Izby Celnej w W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z dnia [...] lipca 2013 r. odmawiającą E. z o.o. w Z. (zwanej dalej: skarżącą lub spółką) zwrotu podatku akcyzowego w wysokości [...] zł z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodów osobowych. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ wskazał art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) i art. 107 ust.1, ust. 3 i ust.4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm.).

Przedmiotem postępowania był wniosek skarżącej z [...] czerwca 2011. nr [...] o zwrot podatku akcyzowego z tytułu dokonanej dostawy wewnątrzwspólnotowej dwóch samochodów osobowych marki [...]. Do wniosku skarżąca dołączyła:

- dokument [...].;

- dokument [...].;

- oryginały faktur zakupu przedmiotowych samochodów na terytorium kraju;

- kopie faktur nr [...] z dnia 28.07.2010r. i nr [...] z dnia [...].05.2011r. potwierdzające sprzedaż samochodów w ramach dostawy wewnątrzwspólnotowej;

- oryginały dokumentów potwierdzających zapłatę akcyzy na terytorium kraju od nabytych wewnątrzwspólnotowo samochodów osobowych niezarejestrowanych wcześniej na terytorium kraju;

- wydruki z poczty elektronicznej zlecenia transportowego i wydania pojazdów.

W ramach przeprowadzonych czynności sprawdzających ustalono, że podmiot zobowiązany do zapłaty akcyzy złożył deklaracje AKC-U oraz zapłacił podatek akcyzowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowych samochodów w łącznej kwocie [...] zł, a nadto że przedmiotowe samochody nie zostały wcześniej zarejestrowane na terytorium kraju.

Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. decyzją z [...] lipca 2013 r. odmówił zwrotu podatku akcyzowego, wskazując, że zgromadzony materiał dowodowy nie pozwala na uznanie, że dostawa wewnątrzwspólnotowa przedmiotowych samochodów zrealizowana została przez Spółkę lub dokonana w jej imieniu. W przedstawionych dokumentach przewozowych [...], jako nadawca towaru figuruje D. Sp. z o.o., zaś jako odbiorca E. Ponadto na zleceniach transportowych jako podmiot zlecający widnieje E., czyli podmiot inny niż Strona. Wnioskodawca nie przedstawił więc żadnych dowodów, które pozwoliłyby stwierdzić, że był organizatorem całej dostawy.

Pismem z [...] sierpnia 2013 r. skarżąca odwołała się od powyższej decyzji wnosząc o jej uchylenie w całości i przekazanie do ponownego rozpoznania lub orzeczenie co do istoty sprawy poprzez przyznanie zwrotu podatku akcyzowego. W odwołaniu zarzuciła m.in. naruszenie art. 107 ustawy akcyzowej, art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej, poprzez stwierdzenie, że spółka nie spełnia wszystkich przesłanek warunkujących zwrot podatku akcyzowego. Podniosła, że do wniosku o zwrot akcyzy dołączone zostały wszystkie dokumenty wymagane przepisami prawa, jeśli zatem zaistniały jakieś wątpliwości co do stanu faktycznego lub prawnego, organ podatkowy winien był wezwać Spółkę do złożenia wyjaśnień. W przypadku wątpliwości co do podmiotu dokonującego dostawy, organ miał obowiązek zwrócić się z zapytaniem do podmiotów uczestniczących w transakcji, czego w niniejszej sprawie zaniechano. Strona wyjaśniła, że to Ona wskazała firmę przewozową, nadzorowała transport, kontaktowała się ze spedytorem, otrzymała potwierdzenie otrzymania towarów na miejscu przeznaczenia oraz złożyła wniosek o zwrot podatku akcyzowego, wskazując, że to Ona dokonała dostawę wewnątrzwspólnotową.

Na dowód do odwołania dołączone zostało oświadczenie E. z siedzibą w T. poświadczające, że to E. Sp. z o.o. była właścicielem przedmiotowych pojazdów, aż do momentu dokonania dostawy. E. Sp. z o.o. dysponowała prawem do rozporządzania pojazdami jak właściciel w czasie dokonywania dostawy i ponosiła ryzyko związane z utratą lub uszkodzeniem tych pojazdów.

Dyrektor Izby Celnej w W. nie podzielił zarzutów odwołania i wspomnianą na wstępie decyzją utrzymał zaskarżoną decyzję organu I instancji w mocy.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że stosownie do art. 107 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym podmiotowi, który nabył prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel i który dokonuje dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym samochodu osobowego, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju, lub jeżeli w jego imieniu ta dostawa albo eksport są realizowane, przysługuje zwrot akcyzy na wniosek, złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie roku od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu tego samochodu osobowego. W myśl art.107 ust.3 i 4 tej ustawy, podmiot o którym mowa w ust.1 jest obowiązany posiadać dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, którymi są w szczególności: dokumenty przewozowe, celne, faktura i specyfikacja dostawy oraz inne dokumenty handlowe związane z dostawą wewnątrzwspólnotową albo eksportem. Do wniosku o zwrot załącza się dowód zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub fakturę z wykazaną kwotą akcyzy oraz dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, o których mowa w ust. 3. Organ odwoławczy zauważył ponadto, że zgodnie z art. 107 ust. 1 ustawy akcyzowej – zwrot akcyzy przysługuje podmiotowi, który nabył prawo rozporządzania samochodem jak właściciel także wtedy, gdy dostawa wewnątrzwspólnotową została dokonana w jego imieniu przez inny podmiot. Posłużenie się innym podmiotem do wykonania dostawy, w imieniu podmiotu dokonującego dostawy, nie ma wpływu na określenie podmiotu uprawnionego do zwrotu akcyzy, bowiem uprawnionym do zwrotu akcyzy jest ten podmiot, w którego imieniu dostawa została zrealizowana. Zatem uprawnionym do zwrotu akcyzy jest ten, kto mając prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel zlecił jego przewiezienie, np. spedytorowi, przewoźnikowi, realizując w ten sposób dostawę wewnątrzwspólnotową.

Organ orzekający stwierdził, że kwestią sporną w sprawie pozostaje rozstrzygnięcie, czy E. sp. z o.o. jako wnioskodawca, w chwili dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej dwóch samochodów osobowych marki [...] dysponowała prawem rozporządzania tymi pojazdami i czy dostawa wewnątrzwspólnotowa została dokonana w imieniu spółki.

Organ wyjaśnił, że do wniosku o zwrot akcyzy Strona załączyła egzemplarz karty 2 międzynarodowego listu przewozowego CMR bez numeru z dnia [...].07.2010r. i egzemplarz karty 4 międzynarodowego listu przewozowego CMR nr [...] z dnia [...].09.2010r., z którego wynika, iż ww. samochody zostały nadane [...], przez D. Sp. z o.o. odpowiednio w dniu [...].07.2010r. i [...].09.2010 r., w celu dostawy wewnątrzwspólnotowej do odbiorcy E. Jak wynika z potwierdzenia odbioru (pole 24 CMR), odbiór przedmiotowych samochodów nastąpił odpowiednio w dniu [...].07.2010r. i w dniu [...].09.2010r.

Jednocześnie z zebranego w sprawie materiału dowodowego, tzn. z faktur zakupu VAT, faktur sprzedaży VAT, ze złożonych oświadczeń Spółki, wynika następująca sekwencja zdarzeń:

- [...]

Z akt sprawy wynika zatem, że w momencie dokonywania dostawy wewnątrzwspólnotowej ww. samochodów, E. Sp. z o.o. była ich właścicielem, w rozumieniu prawa cywilnego.

W ocenie Dyrektora Izby Celnej w Warszawie załączone do wniosku o zwrot akcyzy dokumenty nie potwierdzają okoliczności, iż dostawa przedmiotowych samochodów osobowych dokonana została przez stronę lub zrealizowana w jej imieniu. Do wniosku o zwrot dołączone zostały wydruki elektroniczne zlecenia transportowego z dnia [...].07.2010r. i z dnia [...].09.2010r. wystawione przez E., z których wynika, że odpowiednio w dniu [...].07.2010r. i w dniu [...].09.2010r. samochody osobowe marki [...] mają zostać załadowane w D. Sp. z o.o., [...]. Samochody mają zostać dostarczone do E.W zleceniu wskazano, że rachunek za wykonaną usługę winien zostać wystawiony na E.. W ocenie Dyrektora Izby Celnej w W. przedstawiony wydruk nie zawiera informacji pozwalających na uznanie, że transport przedmiotowych samochodów dokonany został na zlecenie Spółki, tym bardziej, iż w toku postępowania, podatkowego Spółka, nie przedstawiła umowy przewozu z przewoźnikiem. Również załączone do wniosku o zwrot akcyzy międzynarodowe listy przewozowe CMR nie dają podstaw do uznania, że przemieszczenia samochodów dokonała Strona lub odbyło się ono w jej imieniu, bowiem w obu listach w polu nr 1 jako "Nadawca" widnieje D. Sp. z o.o.

Zdaniem organu odwoławczego załączony do wniosku list przewozowy CMR nie daje podstaw do uznania, że przemieszczenia samochodów dokonała skarżąca lub odbyło się ono w jej imieniu.

Organ odwoławczy – odnosząc się do zarzutów skarżącej – wyjaśnił, iż zgodnie z art. 4 Konwencji o umowie międzynarodowego przewozu drogowego towarów (CMR), sporządzonej w Genewie dnia 19 maja 1956r. (Dz. U. z 1962 r. Nr 49, poz. 238; sprost.: Dz. U. z 1995r. Nr 69, poz. 352) dowodem zawarcia umowy przewozu jest list przewozowy. Brak, nieprawidłowość lub utrata listu przewozowego nie wpływa na istnienie ani na ważność umowy przewozu, która mimo to podlega przepisom Konwencji. Stosownie do brzmienia art. 9 ust. 1 Konwencji w braku przeciwnego dowodu list przewozowy stanowi dowód zawarcia umowy, warunków umowy oraz przyjęcia towaru przez przewoźnika. Z powyższych unormowań wynika, że jedną z podstawowych funkcji jakie spełnia list przewozowy CMR, jest funkcja dowodowa i osiąga ona swój pełny walor tylko w braku przeciwnego dowodu. W sprawie jako dowód dostawy wewnątrzwspólnotowej skarżąca przedstawiła:

- egzemplarz 2 międzynarodowego listu przewozowego CMR bez numeru z dnia [...].07.2010r. W polu 1 (nadawca) i w polu 22 (podpis i pieczęć nadawcy) dokumentu CMR umieszczono adres D. Sp. z o.o. [...];

- egzemplarz 4 międzynarodowego listu przewozowego CMR nr [...] z dnia [...].09.2010r. W polu 1 (nadawca) i w polu 22 (podpis i pieczęć nadawcy) dokumentu CMR umieszczono adres D. Sp. z o.o. [...].

Dlatego też rozpatrując sprawę organ odwoławczy stwierdził, że załączony do wniosku o zwrot akcyzy egzemplarze ww. listów przewozowych CMR nie dają podstaw do uznania, że przemieszczenia samochodów dokonała Strona lub odbyło się ono w jej imieniu.

Na potwierdzenie powyższego Spółka nie załączyła żadnych dowodów, ani dokumentów, np.: korespondencji handlowej, zlecenia wykonania transportu, umowy przewozu, specyfikacji dostawy, faktur transportowych wystawionych na podmiot trzeci, itp. Jeśli nawet zwyczajowo w polach 1 i 22 dokumentu CMR zostały wpisane dane załadowcy, to na dokumencie powinno być odnotowane, że to E. Sp. z o.o. posiada prawo dysponowania towarem (samochodami), dodatkowo Strona winna posiadać egzemplarz 1 takiego dokumentu przewozowego.

Zdaniem organu, wobec powyższego w sprawie, za podmioty będące stronami transakcji przewozu należało przyjąć te wskazane w ww. dokumencie CMR. Ponadto organ stwierdził, że przedstawiony przy wniosku wydruk z poczty elektronicznej nie zawiera takich informacji jak dane zamawiającego, czy też wskazanie zleceniobiorcy, brak zatem jest podstaw do uznania, że transport przedmiotowych samochodów objętych wnioskiem, dokonany został na zlecenie Spółki. Wydruk wskazuje jedynie na miejsce i datę załadunku i wskazuje, że rachunek za wykonaną usługę transportu winien zostać wystawiony na jeszcze inny podmiot, tj. E.

W związku z tym, zdaniem organu, chybiony jest zarzut naruszenia art. 122 i 187 Ordynacji podatkowej, poprzez brak podjęcia działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym.

Skarżąca pismem z 6 lutego 2014 r. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na powyższą decyzję Dyrektora Izby Celnej w W., wnosząc o jej uchylenie. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

- art. 107 ust. 1 ustawy akcyzowej, poprzez uznanie, że skarżąca nie była uprawniona do uzyskania zwrotu podatku akcyzowego od dostarczonych wewnątrzwspólnotowo samochodów osobowych, gdyż nie posiadała prawa rozporządzania nimi jak właściciel,

- art.107 ust.1 ustawy akcyzowej poprzez uznanie, że E. nie była uprawniona do zwrotu podatku akcyzowego od dostarczonych wewnątrzwspólnotowo samochodów osobowych, gdyż nie dokonała ich dostawy wewnątrzwspólnotowej,

- art.9 Konwencji o umowie międzynarodowego przewozu drogowego (CMR) z dnia 19 maja 1956 r. (Dz.U.z 1962 r., nr 49, poz. 238 ze zm., dalej: Konwencja CMR) poprzez uznanie, że zlecenie transportu, zlecenie wydania oraz oświadczenie kontrahenta E. są niewystarczające dla stwierdzenia, że Spółka rozporządzała towarami jak właściciel.

- art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez niedokonanie przez organ ceny na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona.

Następnie skarżąca wskazała, że literalna wykładnia art. 107 ustawy akcyzowej nie pozostawia wątpliwości, że podmiot ubiegający się o zwrot akcyzy ma nabyć prawo o rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel i dokonać jego dostawy wewnątrzwspólnotowej. Z treści tego przepisu nie wynika jednak konieczność rozporządzania pojazdem jak właściciel (ani tym bardziej bycia właścicielem) w momencie dokonywania dostawy. Dodatkowo według skarżącej oba warunki muszą być spełnione łącznie, w takim rozumieniu, że musi je spełniać ten sam podmiot, nie muszą jednakże być spełnione jednocześnie. Na poparcie swojego stanowiska powołała się na wyrok NSA sygn. akt I GSK 41/12 z 21 września 2012 r. Zdaniem skarżącej przez rozporządzanie pojazdem "jak właściciel", należy uznać takie władztwo nad pojazdem, które umożliwia wydanie go wskazanemu przez wnioskodawcę przewoźnikowi celem przetransportowania do innego państwa członkowskiego. Sam fakt, iż załadowca wydaje, na zlecenie skarżącej, pojazdy przewoźnikowi, potwierdza fakt rozporządzania przez nią pojazdem "jak właściciel", to ona decyduje bowiem o faktycznych losach pojazdu, tj. o terminie, sposobie i kierunku jego wywozu.

Skarżąca nie zgodziła się też ze stwierdzeniem zawartym w zaskarżonej decyzji, iż dołączony do akt sprawy list przewozowy CMR wraz ze zleceniem transportowym, nie dają podstaw do uznania, że to ona dokonała dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodów objętych wnioskiem. Zdaniem skarżącej umowa przewozu została w sprawie zawarta w drodze przyjęcia przez przewoźnika oferty (zlecenia przewozowego) złożonego przez spółkę i wyłącznie ona może być uznana za nadawcę przesyłki, a nieprawidłowość wypełnienia listu przewozowego CMR nie wpływa na ważność tejże umowy. Przepisy Konwencji CMR oraz ustawy Prawo przewozowe wskazują, że w przypadku rozbieżności pomiędzy zleceniem transportowym, a listem CMR - to treść zlecenia transportowego przesądza o tym, kto był nadawcą usługi transportowej.

Konkludując skarżąca podniosła, że w sprawie została dokonana dostawa wewnątrzwspólnotowa samochodów osobowych, to skarżąca zleciła jej wykonanie oraz posiada dokumenty związane z tą transakcją, nie ma zatem podstaw do odmowy zwrotu akcyzy, tym bardziej, że organy podatkowe nie wskazały, jaki inny podmiot miałyby dokonać przemieszczenia pojazdów objętych wnioskiem.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał argumentację faktyczną i prawną zawartą w zaskarżonej decyzji.

W piśmie procesowym z 28 sierpnia 2014 r. skarżąca cofnęła zarzuty co do naruszenia art.9 Konwencji o umowie międzynarodowego przewozu drogowego (CMR) z dnia 19 maja 1956 r. oraz art. 191 Ordynacji podatkowej. Ponadto skarżąca złożyła wniosek o dopuszczenie dowodu z dokumentu w postaci umowy o pracę z M. K. na okoliczność, że to pracownik skarżącej zlecał transport spornych pojazdów do [...].

Na rozprawie w dniu 10 września 2014 r. pełnomocnik Dyrektora Izby Celnej po oświadczył, że gdyby organ dysponował powyższym dokumentem w chwili wydawania decyzji to uchyliłby decyzję organu I instancji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje:

Zgodnie z dyspozycją art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Ocenie Sądu podlegają zatem zgodność aktów administracyjnych (w tym przypadku decyzji) zarówno z przepisami prawa materialnego jak i procesowego. Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się więc do zbadania, czy organy administracji w toku rozpoznawania sprawy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu.

Zdaniem Sądu wniesiona w rozpoznanej sprawie skarga zasługuje na uwzględnienie.

Podstawę prawną odmowy zwrotu podatku akcyzowego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej dwóch samochodów osobowych marki [...] stanowił przepis art. 107 ustawy akcyzowej. Zgodnie z ust. 1 tego artykułu – podmiotowi, który nabył prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel i który dokonuje dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym samochodu osobowego, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju, lub jeżeli w jego imieniu ta dostawa albo eksport są realizowane przysługuje zwrot akcyzy na jego wniosek, złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie roku od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu samochodu osobowego. Podmiot ten, jak wynika z ust. 3 tego artykułu, jest obowiązany posiadać dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, którymi są w szczególności: dokumenty przewozowe, celne, faktura i specyfikacja dostawy oraz inne dokumenty handlowe związane z dostawą wewnątrzwspólnotową albo eksportem.

Pojęcie "dostawy wewnątrzwspólnotowej", którym ustawodawca operuje na gruncie przywołanej regulacji, i której dokonanie stanowi przesłankę zwrotu akcyzy, rozumieć należy jako przemieszczanie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego (art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy akcyzowej).

Z przywołanej regulacji wynika, że żądanie zwrotu akcyzy z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy samochodu osobowego na rzecz danego podmiotu warunkowane jest:

1) nabyciem prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel;

2) dokonaniem we własnym imieniu lub zleceniem we własnym imieniu dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodu osobowego, który nie był wcześniej zarejestrowany na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym i legitymowaniem się dowodami z dokumentów potwierdzających fakt realizacji, we wskazany powyżej sposób, dostawy wewnątrzwspólnotowej;

3) zapłaceniem akcyzy od samochodu osobowego na terytorium kraju;

4) wystąpieniem z wnioskiem o zwrot akcyzy do właściwego naczelnika urzędu celnego.

Abstrahując od przesłanek wskazanych w pkt 3 i 4, spełnienie których w rozpoznawanej sprawie nie jest sporne, z punktu widzenia oceny zasadności i trafności zarzutów skargi, a w konsekwencji oceny o zgodności z prawem zaskarżonej decyzji, odnieść należy się do kwestii realizacji, spornych w rozpoznawanej sprawie, przesłanek wskazanych powyżej w pkt 1 i 2.

W odniesieniu do pierwszej spośród spornych w rozpoznanej sprawie przesłanek zwrotu akcyzy z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej, a mianowicie przesłanki wymienionej w pkt 1, wyjaśnić należy, że pojęcie "nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel" nie jest tożsame pojęciu "nabycia prawa własności samochodu osobowego". Zakres podmiotowy pierwszego spośród tych pojęć jest zdecydowanie szerszy i swoim zakresem obejmuje również podmiot, który nie będąc prawnym właścicielem samochodu osobowego, jest również jego posiadaczem, który na podstawie konkretnej czynności z jego udziałem uzyskał możliwość faktycznego dysponowania pojazdem w sposób i w zakresie przysługującym właścicielowi, nawet jeżeli równocześnie skutkiem tej czynności nie jest przeniesienie prawa własności. Takie rozumienie normatywnego pojęcia "nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel" prawnie relewantnego z punktu widzenia oceny zasadności żądania zwrotu akcyzy wskazuje również na jego w pełni autonomiczny charakter na gruncie obowiązującej ustawy podatkowej.

Konieczną przesłankę zwrotu akcyzy z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy samochodu osobowego, a mianowicie przesłankę wymienioną w pkt 2 stanowi również, rzeczywiste zrealizowanie dostawy wewnątrzwspólnotowej, tj. faktyczne przemieszczenie we własnym imieniu (lub zlecenie we własnym imieniu) przez podmiot, który nabył prawo rozporządzania samochodem jak właściciel, tegoż samochodu – który nie był wcześniej zarejestrowany na terytorium kraju i od którego akcyza została zapłacona w kraju – z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego. Istotne jest przy tym również legitymowanie się dowodami z dokumentów potwierdzających fakt realizacji, we wskazany powyżej sposób, dostawy wewnątrzwspólnotowej. Wynika to wprost z przepisu art. 107 ust. 3 i ust. 4 ustawy akcyzowej, zgodnie z którym dokumentami potwierdzającymi realizację dostawy wewnątrzwspólnotowej przez podmiot wnioskujący o zwrot akcyzy, a więc przez podmiot określony w ust. 1 art. 107, są w szczególności: dokumenty przewozowe, celne, faktura i specyfikacja dostawy oraz inne dokumenty handlowe związane z dostawą. Zatem to faktyczne dokonanie we własnym imieniu (lub zlecenie we własnym imieniu) dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodu osobowego, od którego akcyza została zapłacona w kraju oraz udokumentowanie tego faktu stosownymi dowodami z dokumentów stanowi warunek realizacji prawa do jej zwrotu, nie zaś okoliczność w postaci naliczenia i zapłaty podatku akcyzowego. (por. wyrok NSA sygn. akt I GSK 608/11 z 13 grudnia 2012 r., baza orzeczeń NSA - http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Jeżeli chodzi o przesłankę dotyczącą dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej, organ uznał, że z przedstawionych przez spółkę dokumentów nie wynika by to ona dokonała dostawy wewnątrzwspólnotowej. Z dokumentów przewozowych CMR dołączonychdo wniosku o zwrot akcyzy wynikało, że jako nadawca figurowała firma D. Sp. z o.o., zaś jako odbiorca E. Skarżąca nie przedstawiła zaś żadnych innych dowodów, które pozwoliłyby potwierdzić, że była organizatorem całej dostawy.

Załączony do pisma procesowego z dnia 28 sierpnia 2014 r. dokument może w istotny sposób zmienić te ustalenia. W aktach administracyjnych znajduje się bowiem kopia elektronicznego zlecenia transportu m.in. przedmiotowych samochodów ( k 7, 8 akt adm.), z którego wynika, że to M. G. – pracownik E. zamawiała w dniach [...] lipca 2010 r. transport samochodów do [...]. W dokumencie tym m.in. określono, że w CMR w polu 1 jako nadawcę należy wpisać skarżącą spółkę. Również faktura za transport miała zostać wysłana do E. oraz E.

Umowa o pracę z M. G. ma więc znaczenie dla oceny kto w rzeczywistości był organizatorem transportu i wobec tego czy można stwierdzić, że skarżąca spółka dokonała dostawy wewnątrzwspólnotowej i czy miała prawo dysponowania samochodami jak właściciel. Stanowisko to podziela również organ II instancji. Kwestia ta powinna zostać wnikliwie rozważona przez organy .

Zgodnie z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Zgodnie zaś z art. 145 § 1 pkt 1 lit b sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego.

W orzecznictwie sporną jest kwestia jak należy rozumieć użyte w powyższym przepisie pojęcie "naruszenie prawa". Sąd w składzie rozpoznającym sprawę, biorąc w szczególności pod uwagę stanowisko organu w sprawie, uznał, że możliwe jest zastosowanie wykładni rozszerzającej, której zwolennikami są m.in. B. Adamiak (w: B. Adamiak, J. Borkowski, Postępowanie administracyjne..., 2007, s. 452, 453) i T. Woś (w: T. Woś (red.), H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi..., 2005, s. 453). Wskazani autorzy uważają , że terminu "naruszenie prawa", użyty w art. 145 § 1 pkt 1 lit. b, nie można kojarzyć wyłącznie z sytuacją, w której organowi orzekającemu w sprawie administracyjnej można zarzucić działanie sprzeczne z obowiązującymi go przepisami prawa procesowego lub wyjątkowo materialnego i że możliwe jest również rozumienie tego pojęcia w sposób bardziej zobiektywizowany, nawiązujący do szeroko pojmowanych wad w konkretyzacji uprawnień i obowiązków, które mogą być następstwem okoliczności niezależnych od organu orzekającego, a nawet okoliczności poniekąd zewnętrznych wobec danego postępowania jurysdykcyjnego (np. wadliwego prejudykatu). W takim wypadku każda podstawa wznowienia postępowania administracyjnego jest tożsama z «naruszeniem prawa», a zatem powinna być brana pod uwagę w toku sądowej kontroli decyzji. Zbliżone stanowisko zajmuje J.P. Tarno (J.P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi..., 2008, s. 360–361).

Z powyższych względów na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit b p.p.s.a Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie orzekł jak w wyroku.