Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 672/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2011-11-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 165a par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Teresa Randak, Sędziowie WSA Wojciech Organiściak (spr.), Bożena Suleja, Protokolant Izabela Maj-Dziubańska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 października 2011 r. sprawy ze skargi M.M. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w K. działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 i art. 216 w związku z art. 165a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. nr 8, poz. 60 ze zm., dalej Ordynacja podatkowa) postanowieniem z dnia [...] (nr [...]) utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] (nr [...]) w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania z wniosku M. M. (dalej zwany podatnikiem) w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1992r. w kwocie [...] zł. w oparciu o wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 21.07.2010r. sygn. akt SK 21/08.

W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, iż w dniu 21 grudnia 2010r. wpłynął do Urzędu Skarbowego w B. wniosek M. M. dotyczący podatku dochodowego od osób fizycznych, który w rezultacie uzupełnień złożonych z dniach 26.01.2011r., 7.02.2011r., 15.02.2011r., stał się wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1992r. w kwocie [...] zł. Wniosek został złożony z uwagi na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 21.07.2010r., w którym orzeczono, iż art. 72 §1 pkt 1 w związku z art. 77 § 1 i § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym do 4 czerwca 2001r. w zakresie, w jakim przepis ten przez uznanie za nadpłatę kwoty nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku z pominięciem kwoty nienależnie zapłaconych odsetek za zwłokę, pozbawia podatnika oprocentowania od kwoty wpłaconej na poczet odsetek za zwłokę od nienależnej zaległości podatkowej uiszczonej na podstawie niezgodnej z prawem decyzji podatkowej, jest niezgodny z art. 77 ust. 1 oraz art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

W dniu [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. wydał ww. postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania, z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie toczyło się postępowanie podatkowe i sprawa została rozstrzygnięta przez organ podatkowy.

Na powyższe postanowienie M. M. złożył zażalenie, w którym wnosił o jego uchylenie w całości i orzeczenie co do istoty sprawy. Podatnik podkreślał, że nadpłata o którą wnioskował powstała w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 21.07.2010r., który orzekł o niezgodności z Konstytucja art. 72 § 1 pkt 1 w związku z art. 77 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, w brzmieniu obowiązującym do 4.06.2001r. w zakresie w jakim przepis ten nie zaliczał do nadpłaty nienależnie uiszczonych kwot odsetek za zwłokę wpłaconych na podstawie niezgodnej z prawem decyzji organu podatkowego i tym samym uniemożliwił ich oprocentowanie. Zdaniem podatnika organ podatkowy bezpodstawnie odmówił wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1992r. powołując się na rozstrzygnięcie tej samej sprawy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] (nr [...]). Według podatnika decyzja ta nie dotyczy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1992r. lecz zwrotu odsetek w kwocie [...] zł. Podatnik podnosi również, że stwierdzona przez Trybunał Konstytucyjny niezgodność przepisu podatkowego z Konstytucją RP pozwala podatnikowi żądać zwrotu nadpłaconego podatku oraz otwiera podatnikowi drogę do naprawienia stanu niezgodnego z normami konstytucyjnymi.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. ww. postanowieniem z dnia [...] utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia organ II instancji wskazał, że zgodnie z art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej, gdy żądanie wszczęcia postępowania zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakiejkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Organ odwoławczy dalej wywodził, że z powyższego wynika, iż jedną z podstaw do odmowy wszczęcia postępowania jest sytuacja, gdy z jakiejkolwiek przyczyny postępowanie nie może być wszczęte. Przyczyna, która powoduje, że postępowanie nie może być wszczęte, może dotyczyć przypadku, gdy w sprawie toczyło się postępowanie i sprawa została rozstrzygnięta przez organ podatkowy. Zdaniem organu sytuacja taka zachodziła w przedmiotowej sprawie.

Organ podkreślał, iż złożony przez M. M. wniosek związany jest z wydaniem przez Urząd Skarbowy w B. decyzji (nr [...]) z dnia [...] określającej wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1992r. W decyzji tej organ podatkowy zwiększył podatnikowi zobowiązanie podatkowe w stosunku do kwoty wykazanej w zeznaniu podatkowym za 1992r. Skutkiem tego było dokonanie przez podatnika wpłaty dodatkowo wymierzonego podatku wynikającego z ww. decyzji w kwocie [...] zł. oraz odsetek w kwocie [...] zł. Wpłaty przekazano w dniach 30.06.1994r. oraz 11.08.1994r.

Dalej organ II instancji wskazał, iż powyższa decyzja Urzędu Skarbowego w B. została uchylona przez Izbę Skarbową w K. decyzją z dnia [...] (nr [...]). W związku z tym powstała nadpłata podatku dochodowego za 1992r. W dniu 13.08.1998r. M. M. złożył wniosek o zwrot należnych mu kwot w związku z uchyleniem decyzji. Po rozpatrzeniu wniosku Urząd Skarbowy w B. wydał w dniu [...] 1998r. decyzję (nr [...]) orzekającą o zwrocie wpłaconych odsetek w kwocie [...] zł. oraz o odmowie zwrotu nadpłaty w kwocie [...] zł. Organ podatkowy wykonał powyższe orzeczenie w zakresie odsetek, które zostały zwrócone przelewem z dnia 4.09.1998r. bez oprocentowania. Zgodnie bowiem z obowiązującymi wówczas przepisami oprocentowanie było naliczane wyłącznie od nadpłaty, a odsetki nadpłatą nie były. Organ II instancji prezentując dotychczasowy stan sprawy przypominał, iż powyższa decyzja była przedmiotem kontroli zarówno organu odwoławczego, który decyzją (nr [...]) z dnia [...] 1998r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie O/Z w Katowicach, który oddalił skargę podatnika w tej sprawie.

Wskazano także, iż M. M. na podstawie wyroku Sądu Okręgowego w K. [...] z dnia [...] 2003r., (sygn. akt [...]) otrzymał odszkodowanie w kwocie [...] zł. wraz z ustawowymi odsetkami w kwocie [...] zł. w związku z wydaniem w dniu [...] 1994r. decyzji podatkowej, która następnie została uchylona w administracyjnym toku instancji.

Z uwagi na powyższe organ odwoławczy stwierdzał, że sprawa nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1992r. została rozstrzygnięta decyzją ostateczną Izby Skarbowej w K. (nr [...]) z dnia [...] 1998r. utrzymującą w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w B. (nr [...]) z dnia [...] 1998r. (winno być [...]. 1998r.) orzekającą o zwrocie wpłaconych odsetek w kwocie [...] zł oraz o odmowie zwrotu nadpłaty w kwocie [...] zł. Podkreślono, iż złożony przez M. M. w dniu 21.12.2010r. wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1992r. dotyczył sprawy, która już była rozstrzygnięta inną decyzją. W ocenie organu powyższa sprawa jest tożsama podmiotowo jak i przedmiotowo. Organ podawał przy tym, iż należy sądzić, że takie było również zdanie podatnika, który w dniu 5.09.2010r. złożył wniosek o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Izby Skarbowej w K. (nr [...]) z dnia [...] 1998r. na podstawie art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej, tj. w związku z przywoływanym przez podatnika wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 21.07.2010r.

W dalszej części uzasadnienia podano, iż Dyrektor Izby Skarbowej w K. postanowieniem z dnia [...] 2010r. wznowił postępowanie w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Izby Skarbowej w K. (nr [...]) z dnia [...] 1998r. utrzymującą w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w B. nr ([...]) z dnia [...] 1998r. w sprawie zwrotu wpłaconych odsetek w kwocie [...] zł. oraz odmowy zwrotu nadpłaty w kwocie [...] zł. Następnie Dyrektor Izby Skarbowej w K. w dniu [...].2010r. wydał decyzję (nr [...]) odmawiającą uchylenia powołanej we wniosku z dnia 5.09.2010r. decyzji Izby Skarbowej w K.. Po rozpatrzeniu odwołania od decyzji wydanej po wznowieniu postępowania Dyrektor Izby Skarbowej w K. działając jako organ II instancji utrzymał w mocy decyzję (nr [...]) z dnia [...] 2010r. Nadmieniono, iż wniosek do Urzędu Skarbowego w B., który jest przedmiotem analizy w rozpatrywanej sprawie, został złożony w dniu 21.12.2010r. tj. po niekorzystnym dla podatnika rozstrzygnięciu wydanym w trybie wznowienia postępowania przez Dyrektora Izby Skarbowej w K..

W złożonym zażaleniu M. M. podnosił, że z uzasadnienia decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. (nr [...]) z dnia [...] 2010r. wynika, iż postępowanie to z pewnością nie dotyczy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 1992 lecz zwrotu wpłaconych odsetek w kwocie [...] zł. W końcowej części zażalenia podatnik podkreślał, iż odsetki, które zostały mu zwrócone w kwocie [...] zł. poleceniem przelewu z dnia 4. 09. 1998r. bez stosownego oprocentowania ponieważ zgodnie z obowiązującym wówczas stanem prawnym tj. przepisami Ordynacji podatkowej art. 72 § 1 pkt 1 w związku z art. 77 § 1 i 2 pkt 1 oprocentowanie przysługiwało wyłącznie od nadpłat, a wpłacone odsetki nie stanowiły nadpłaty.

W ocenie organu odwoławczego twierdzenie to nie polega na prawdzie bowiem w decyzji (nr [...] z dnia [...] 2010r.) jasno określono, że dotyczy ona postępowania zakończonego decyzją ostateczną Izby Skarbowej w K. (nr [...]) z dnia [...] 1998r. utrzymującą w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w B. (nr [...]) w sprawie zwrotu wpłaconych odsetek w kwocie [...] zł. oraz odmowy zwrotu nadpłaty w kwocie [...] zł. W decyzji tej organ podatkowy stwierdził, że zasadność zwrotu nadpłaty badana w decyzji Izby Skarbowej w K. (nr [...]) była analizowana na podstawie przepisów ustawy o zobowiązaniach podatkowych a przepisy te, jak wynika z treści orzeczenia z dnia 21.07.2010r. (sygn. akt SK 21/08), nie były przedmiotem kontroli Trybunału Konstytucyjnego.

W ocenie organu odwoławczego niezasadne było także twierdzenie podatnika, że odsetki w kwocie [...] zł. zostały mu zwrócone na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej (art. 72 § 1 pkt. 1 w zw. z art. 77 § 1 i § 2 pkt. 1). Podkreślono, iż Dyrektor Izby Skarbowej w K. w decyzjach wydanych po wznowieniu postępowania na wniosek z dnia 5.09.2010r. dokonał dokładnej analizy przepisów powołanych w decyzji będącej przedmiotem wznowienia i stwierdził, że zasadność zwrotu nadpłaty oraz wpłaconych odsetek została rozstrzygnięta na podstawie przepisów ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Zgodnie bowiem z art. 330 ustawy Ordynacja podatkowa zwrot nadpłat powstałych przed dniem wejścia w życie ustawy dokonywany jest na podstawie przepisów ustawy o zobowiązaniach podatkowych.

Końcowo Dyrektor Izby Skarbowej w K. stwierdził, że złożony przez M. M. wniosek z dnia 19.12.2010r. dotyczył sprawy, która została już rozstrzygnięta przez organ podatkowy, a co w konsekwencji oznaczało prawidłowość zastosowania w przedmiotowej sprawie przez organ I instancji art. 165a Ordynacji podatkowej.

W skardze na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] M. M. (dalej zwany skarżącym) wniósł o jego uchylenie wraz z poprzedzającym go postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. oraz zasądzenie kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skarżący wskazał, iż w dniu 21 grudnia 2010 r. złożył w Urzędzie Skarbowym w B. wniosek o zwrot oprocentowania z tytułu nadpłaty w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 21 lipca 2010 r., sygn. akt SK 21/2008. Skarżący podkreślał, że z uwagi na to, iż organ zwrócił odsetki za zwłokę bez oprocentowania przedmiotowy wniosek miał na celu zwrócenie mu oprocentowania kwoty odsetek za zwłokę w związku z zobowiązaniem w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 1992. Odnosząc się do twierdzeń Organu zawartych w zaskarżonym postanowieniu, iż sprawa nadpłaty, której dotyczył wniosek została rozstrzygnięta decyzją ostateczną Izby Skarbowej w K. nr [...] z dnia [...] 1998 r. utrzymującą w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w B., nr [...], skarżący wskazał, iż w związku z powołanym wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego w sprawie powstała nadpłata po jego stronie. Skarżący akcentował, iż w decyzjach, na które powołuje się organ nie została mu ona zwrócona, bowiem organ w przedmiotowych decyzjach "nie dokonał zwrotu oprocentowania od odsetek za zwłokę", a tym samym w związku z orzeczeniem Trybunału Konstytucyjnego, który wprost stanowi, iż takie oprocentowanie się wówczas należało skarżącemu, powstała po dokonanym przez niego przeliczeniu zgodnie z art. 78a Ordynacji podatkowej nadpłata, której zwrotu żąda mając na względzie stan faktyczny sprawy. Końcowo skarżący zauważał, iż decyzje, na które powołuje się organ, nie dotyczą powtórnego zwrotu nadpłaty, ale zwrotu nadpłaty z innej podstawy prawnej, a zatem zarzut prawomocnego rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy jest w całości bezzasadny. Ponadto skarżący podkreślał, iż nadpłata której zwrotu żąda powstała w 2010 r. w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 21 lipca 2010 r., sygn. akt SK 21/2008.

Ponadto skarżący podnosił, że zgodnie z art. 190 ust. 4 Konstytucji orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego o niezgodności z Konstytucją, umową międzynarodową lub z ustawą aktu normatywnego, na podstawie którego zostało wydane prawomocne orzeczenie sądowe, ostateczna decyzja administracyjna lub rozstrzygnięcie w innych sprawach, stanowi podstawę do wznowienia postępowania, uchylenia decyzji lub innego rozstrzygnięcia na zasadach i w trybie określonym w przepisach właściwych dla danego postępowania. Skarżący akcentował, iż Naczelny Sąd Administracyjny wielokrotnie odnosił się do kwestii wpływu na postępowanie podatkowe orzeczeń Trybunału Konstytucyjnego, a w szczególności w wyroku z dnia 11 marca 2010 r., (sygn. akt I FSK 152/2009), w którym wprost wskazał, że "przenosząc regulację zawartą w art. 190 ust. 4 Konstytucji na grunt postępowania podatkowego, należy stwierdzić, że przepisami określającymi zasady i tryb postępowania, o których mowa w art. 190 ust. 4, są między innymi te postanowienia ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, które regulują instytucję nadpłaty. Unormowanie takie stanowi w szczególności art. 74 ustawy - Ordynacja podatkowa, który określa zasady i tryb postępowania w wypadku nadpłaty powstałej "(...) w wyniku orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego", a więc w sytuacji przewidzianej w art. 190 ust. 4 Konstytucji".

Odnosząc się do powołanych przez organ odwoławczy w treści zaskarżonego postanowienia decyzji w przedmiocie wznowienia postępowania, skarżący wskazał, iż w niniejszym stanie faktycznym jest to zupełnie różne postępowanie, które ma na celu doprowadzenie do ponownego przeprowadzenia postępowania administracyjnego i uchylenie decyzji. W ocenie skarżącego wznowienie postępowania nie ma żadnego wpływu na przedmiotowe postępowanie.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Organ nadmieniał, iż wniosek, który jest przedmiotem analizy w rozpatrywanej sprawie, został złożony w dniu 21.12.2010r. tj. po niekorzystnym dla podatnika rozstrzygnięciu wydanym w trybie wznowienia postępowania przez Dyrektora Izby Skarbowej w K.. Organ II instancji podkreślał, że złożony przez skarżącego wniosek z dnia 19.12.2010r. dotyczy sprawy, która została już rozstrzygnięta przez organ podatkowy, co w konsekwencji uzasadniało zastosowanie art. 165a Ordynacji podatkowej.

Na rozprawie w dniu 25 października 2011r. skarżący podtrzymał wywody i wnioski skargi oraz podnosił, że sprawa toczy się od 1994r., w tym dwukrotnie była rozpoznawana przez Sąd Administracyjny. Skarżący zaznaczał, iż Dyrektor Izby Skarbowej nie wykonał pierwszego orzeczenia tutejszego Sądu. W jego ocenie twierdzenie organu, iż w odniesieniu do nadpłaty od 1998r. obowiązywały przepisy Ordynacji podatkowej jest błędne. Zdaniem skarżącego organ podejmuje wszelkie działania zmierzające do tego, aby nie odnieść się do merytorycznego sporu, dotyczącego odsetek od odsetek, co chce osiągnąć poprzez podjęcie rozstrzygnięć formalnych. Skarżący przedłożył do wglądu pismo Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...]1999r. (nr [...]) z którego wynika, że oprocentowaniu zarówno zgodnie z ustawą o zobowiązaniach podatkowych jak i Ordynacją podatkową podlegają tylko nadpłaty. Z uwagi na to, w ocenie organu odsetki nie stanowią nadpłaty i nie podlegają oprocentowaniu. Skarżący przedłożył także pismo organu z dnia [...]2001 r. (nr [...]), w którym zawarte było podobne stanowisko organu. Skarżący podkreślał, że decyzje dotyczące odmowy zwroty nadpłaty oraz odsetek od uiszczonych odsetek, na każdym etapie postępowania uznawał za niezasadne i konsekwentnie je zaskarżał. Na pytanie Sądu, czy została wniesiona skarga na decyzję wydaną w wyniku wznowienia o odmowie uchylenia decyzji o zwrocie odsetek i odmowie zwrotu nadpłaty oświadcza, że skarga taka została wniesiona.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości w zakresie swojej właściwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym § 2 cytowanego przepisu stanowi, iż kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Na podstawie art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej również p.p.s.a. Sąd, uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla zaskarżoną decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi; naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W wyniku przeprowadzenia kontroli zaskarżonej decyzji - w zakresie i według kryteriów określonych cytowanymi wyżej przepisami, zdaniem Sądu - stwierdzić należało, że skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. narusza prawo w stopniu uzasadniającym jego uchylenie.

Przedmiotem kontroli sądowej, w omawianej sprawie jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania z wniosku M. M. w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1992r. w kwocie [...]zł. w oparciu o wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 21.07.2010r. (sygn. akt SK 21/08).

Stan faktyczny sprawy jest w dużej mierze bezsporny i został nakreślony przy okazji omawiania stanowisk organów i strony skarżącej. Zdaniem Sądu brak jest zatem konieczności ponownego przedstawiania zaprezentowanych wcześniej okoliczności faktycznych sprawy. Przyjdzie jednak wskazać, iż spór oscyluje wokół tego, czy organy podatkowe odmawiając wszczęcia postępowania podatkowego zasadnie zastosowały normę art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej wskazując, że w przedmiotowej sprawie toczyło się postępowanie podatkowe i sprawa została rozstrzygnięta przez organ podatkowy.

Skarżący podkreślał, iż spór dotyczył "odsetek od odsetek", które uiścił na skutek wydania przez organ podatkowy I instancji wadliwej, jak się po czasie okazało decyzji. Skarżący akcentował, iż w złożonym w dniu 21 grudnia 2010 r. wniosku o zwrot oprocentowania z tytułu nadpłaty w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 21 lipca 2010 r., sygn. akt SK 21/2008 wywodził, że organ zwrócił mu odsetki za zwłokę bez oprocentowania, a przedmiotowy wniosek miał na celu zwróceniu mu oprocentowania kwoty odsetek za zwłokę w związku z zobowiązaniem w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 1992.

Skarżący kwestionował twierdzenia organów podatkowych, że sprawa nadpłaty, której dotyczył wniosek została rozstrzygnięta decyzją ostateczną Izby Skarbowej w K. (nr [...]) z dnia [...]1998 r. utrzymującą w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w B., (nr [...]). Strona skarżąca podkreślała, iż w związku z powołanym wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego w sprawie powstała nadpłata po jej stronie oraz że w decyzjach, na które powołuje się organ nie została mu ona zwrócona, bowiem organ w przedmiotowych decyzjach "nie dokonał zwrotu oprocentowania od odsetek za zwłokę".

Prezentując własne stanowisko w sprawie organ odwoławczy stwierdzał, że sprawa nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1992r. została rozstrzygnięta decyzją ostateczną Izby Skarbowej w K. (nr [...]) z dnia [...]1998r. utrzymującą w mocy decyzję organu I instancji, w której orzeczono o zwrocie wpłaconych odsetek w kwocie [...]zł. oraz o odmowie zwrotu nadpłaty w kwocie [...]zł. W ocenie organu odwoławczego wniosek skarżącego z dnia 21.12.2010r. o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1992r. dotyczył sprawy tożsamej podmiotowo i przedmiotowo, która była już rozstrzygnięta inną decyzją.

Rozsądzając tak zarysowany spór przyjdzie w pierwszej kolejności wskazać, iż podstawą rozstrzygnięcia organów obu instancji był przepis art. 165a Ordynacji podatkowej, który dotyczy postępowania podatkowego wszczynanego na żądanie strony. Dlatego też rozważania należy rozpocząć od analizy przepisów regulujących problematykę wszczęcia postępowania podatkowego z inicjatywy strony. Ogólnie rzecz ujmując chodzi o normy postępowania wyznaczające wstępne czynności organu o charakterze formalnym i merytorycznym, które początkują bieg postępowania (R. Hauser w: Ordynacja podatkowa. Komentarz, LexisNexis Warszawa 2006, s. 555). Żądanie strony o wszczęcie postępowania powinno zawierać, co najmniej wskazania osoby, od której pochodzi oraz jej adresu, treść żądania a także czynić zadość innym wymogom ustalonym w przepisach szczególnych (art. 168 § 2 Ordynacji podatkowej). Pamiętać należy, że organ związany jest zakresem żądania strony co do przedmiotu postępowania (podstawy faktycznej żądania). W interesie strony leży, więc aby już na etapie wszczęcia postępowania możliwie pełnie sprecyzowała swoje żądanie.

Natomiast zgodnie z treści art. 165a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, gdy żądanie wszczęcia postępowania, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Z powyższego wynika, że jedną z przesłanek odmowy wszczęcia postępowania jest wystąpienie jakichkolwiek innych okoliczności, które powodują, że postępowanie nie może być wszczęte. Przeszkody dotyczące wszczęcia postępowania mogą dotyczyć zarówno podmiotu wnoszącego podanie, jak i przedmiotu żądania. Organ dokonując wstępnego badania wniosku o wszczęcie postępowania, a dotyczącej przedmiotu żądania powinien mieć na uwadze m.in. postanowienia art. 2 Ordynacji podatkowej (zakres stosowania Ordynacji podatkowej), jaki i treść art. 207 tejże ustawy, przewidujący orzekanie w formie decyzji. Przedmiotem postępowania będą, więc sprawy wymienione w art. 2 ustawy Ordynacja podatkowa, o ile przepisy prawa materialnego przewidują w tych sprawach konkretyzację praw i obowiązków określonych podmiotów w drodze indywidualnego, zewnętrznego aktu administracyjnego, jakim jest decyzja podatkowa (por. B. Brzeziński, M. Kalinowski, A. Olesińska, M. Masternak, J. Orłowski w: Ordynacja podatkowa. Komentarz, tom II, Toruń 2007, s. 211).

W ocenie Sądu kontrolowane rozstrzygnięcie organu podatkowego należy w okolicznościach faktycznych i prawnych przedmiotowej sprawy uznać za naruszające prawo w stopniu uzasadniającym uchylenie zaskarżonego postanowienia. W przedmiotowej sprawie skarżący mając na względzie wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 21 lipca 2010r. (sygn. akt SK 21/2008) złożył wniosek z którego wynikało, iż domaga się on z uwagi na rozstrzygnięcie Trybunału zwrotu m. in. odsetek od odsetek, a co także wynikało ze sprostowania wniosku zawartego w piśmie z dnia 24 stycznia 2011r.

Analizując przedłożone akta sprawy, w tym zaskarżone rozstrzygnięcie organu II instancji Sąd stwierdza, iż z przywoływanej przez organ decyzji Izby Skarbowej w K. z dnia [...]1998r. (nr [...]) nie wynika, aby zawierała ona rozstrzygnięcie w przedmiocie odsetek od odsetek w kwocie [...]zł., wpłaconej przez skarżącego podatnika na skutek decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...]1994r. określającej wysokość zobowiązania podatkowego za 1992 rok. Skoro zatem podatnik tak sformułował swoje żądanie, (potwierdził je na rozprawie przed Sądem), niezrozumiałym jest stanowisko organu podatkowego, iż sprawa z ww. wniosku została rozstrzygnięta ostateczną ww. decyzją Izby Skarbowej z dnia [...]1998 roku. W decyzji tej nie orzeczono bowiem w przedmiocie odsetek od odsetek w kwocie [...]zł. wpłaconej przez skarżącego na skutek określenia przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. w decyzji z dnia [...]1994r. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1992 rok. W decyzji Izby Skarbowej z dnia [...]1998r. oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...]1998r. orzeczono jedynie w przedmiocie zwrotu samych odsetek w kwocie [...]zł. i w przedmiocie odmowy zwrotu nadpłaty w kwocie [...]zł. W ocenie Sądu zasadnie zatem podnosi skarżący, iż brak było podstaw do odmowy wszczęcia postępowania z jego wniosku w oparciu o przepis art. 165a Ordynacji podatkowej i nie rozpatrzeniu meritum wniosku.

Skład orzekający stwierdza także, iż na przedmiotowe rozstrzygnięcie nie mogło mieć wpływu to, że ww. decyzja Izby Skarbowej z dnia [...]1998r. była przedmiotem kontroli sądowej (wyrok NSA O/Z Katowice z dnia 16. 11. 1999r. sygn. akt I SA/Ka 180/99), bowiem w decyzji tej ww. organ nie orzekał o odsetkach od wpłaconych przez skarżącego odsetek w kwocie [...]zł., a jedynie o zwrocie ww. kwoty odsetek i odmowie zwrotu nadpłaty w kwocie [...]zł. za rok 1992.

Z uwagi na charakter formalny kontrolowanego rozstrzygnięcia wydanego w trybie art. 165a Ordynacji podatkowej, Sąd wskazuje jedynie, iż zadaniem organów podatkowych będzie merytoryczne rozpatrzenie wniosku skarżącego, przy uwzględnieniu stanu faktycznego i prawnego mającego zastosowanie do przedmiotowej sprawy. Organ w swoich wywodach uwzględni także postanowienia, przywoływanego przez skarżącego, wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 21. 07. 2010r. (sygn. akt SK 21/08).

Sąd stwierdzając, iż podczas wstępnego badania wniosku strony doszło do błędnego uznania przez organ podatkowy, iż zachodzi przyczyna uniemożliwiająca wszczęcie postępowania, ogranicza się do stwierdzenia, że odmowa wszczęcia postępowania ze wskazanych w kontrolowanej decyzji przyczyn była wadliwa, a przez to naruszała postanowienia art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej.

Zatem nie przesądzając rozstrzygnięcia sprawy, Sąd mając na uwadze powyższe stwierdza, iż obowiązkiem organów podatkowych będzie merytoryczne rozpoznanie żądania strony. Wobec powyższego Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 ww. ustawy.