Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 849/18
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2021-04-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 1 i 2
journal: Dz.U. 2017 poz 1221
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1 art. 9 ust. 1, art. 13 ust. 1
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (sprawozdawca), Sędzia WSA Dominik Mączyński, , po rozpoznaniu w dniu 22 kwietnia 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 17 stycznia 2018 r. sygn. akt I SA/Wr 1061/17 w sprawie ze skargi Powiatu O. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 sierpnia 2017 r. nr 0112-KDIL2-2.4012.184.2017.2.MŁ w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu, 2) zasądza od Powiatu O. na rzecz Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej kwotę 340 (słownie: trzysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z 17 stycznia 2018 r., sygn. akt I SA/Wr 1061/17, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uwzględnił skargę Powiatu O. (dalej "Powiat" lub "Skarżący") na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej "organ") z 10 sierpnia 2017 r. w przedmiocie podatku o towarów i usług i uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

1. Przebieg postępowania przed organami podatkowymi

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oraz piśmie uzupełniającym Powiat wskazał, że planuje dokonać sprzedaży nieruchomości (zespołu pałacowo-parkowego), którą przejął na własność w drodze komunalizacji mienia. Jednym z powodów planowanej sprzedaży jest chęć uniknięcia wydatków związanych z posiadaniem tej nieruchomości (np. na remont, renowację). Nieruchomość nie była i nie jest wykorzystywana przez Powiat do celów związanych z działalnością gospodarczą. Wykorzystywana była jedynie w celu realizacji zadania publicznego związanego z edukacją publiczną (w zespole pałacowo-parkowym funkcjonowała zlikwidowana już szkoła ponadgimnazjalna). Obecnie nieruchomość nie jest przez Powiat użytkowana i nie ponosi on z tego tytułu jakichkolwiek nakładów inwestycyjnych. W skład nieruchomości wchodzi szereg budynków wraz z siecią uzbrojenia terenu. Powiat przewiduje zbycie nieruchomości w drodze przetargu, lecz nie wyklucza również skorzystania z tryby bezprzetargowego. W celu dokonania sprzedaży w prasie lokalnej oraz na stronie internetowej starostwa powiatowego zamieszczone zostały stosowne ogłoszenia, a Powiat poniósł wydatki związane z ich zamieszczeniem.

Na gruncie tak przedstawionego stanu faktycznego, sformułowano następujące pytania:

a) czy w związku z planowaną sprzedażą nieruchomości Powiat występuje w charakterze podatnika VAT, a zatem czy w związku z powyższym sprzedaż ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

b) jeżeli w odniesieniu do pytania nr 1 stanowisko organu będzie inne niż stanowisko wnioskodawcy, to czy przy sprzedaży nieruchomości Powiat będzie mógł zastosować zwolnienie z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm.), dalej "ustawa o VAT"?

c) czy przy kalkulacji proporcji, określonej w art. 90 ust. 2 ustawy o VAT (struktura sprzedaży) starostwo powiatowe, jako urząd obsługujący Powiat, nie będzie zobowiązane wliczać do obrotu dostawy nieruchomości opisanej w zdarzeniu przyszłym?

d) czy przy kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a-22 ustawy o VAT (prewskaźnik VAT), której sposób określa § 3 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193), dalej "rozporządzenie", starostwo powiatowe, jako urząd obsługujący Powiat, nie będzie zobowiązane wliczać wartości dostawy nieruchomości opisanej w zdarzeniu przyszłym do dochodów wykonanych urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego?

Przedstawiając własne stanowisko Powiat stwierdził, że w opisanym we wniosku stanie faktycznym nie będzie występował w charakterze podatnika VAT, bowiem czynność ta nie będzie realizowana w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Dostawa przedmiotowej nieruchomości odpowiada warunkom, w których osoba fizyczna dokonuje sprzedaży składników swojego majątku osobistego. Na poparcie swojego stanowiska Powiat powołał poglądy orzecznictwa (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 grudnia 2014 r., sygn. akt I FSK 1547/14, dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, https://orzeczenia.nsa.gov.pl; dalej "CBOSA"). W odniesieniu do pytania nr 2 wskazano, że w ocenie Powiatu – w przypadku objęcia opisanej sprzedaży opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług – możliwe będzie zastosowanie przez Powiat do tej czynności zwolnienia z opodatkowania przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Powiatowi nie przysługiwało bowiem w żadnym zakresie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego ani związanego z nabyciem nieruchomości, ani z wydatkami na tę nieruchomość (Powiat nie ponosił żadnych wydatków na nieruchomość). W odniesieniu do pytania nr 3 i 4 Powiat wskazał, że w jego ocenie starostwo powiatowe, jako urząd obsługujący Powiat, nie będzie zobowiązane wliczać do obrotu dostawy nieruchomości opisanej w zdarzeniu przyszłym przy kalkulacji proporcji, określonej w art. 90 ust. 2 ustawy o VAT (struktura sprzedaży) oraz do dochodów wykonanych przy kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a-22 ustawy o VAT.

W interpretacji indywidualnej z 10 sierpnia 2017 r. organ uznał stanowisko Powiatu za nieprawidłowe. W uzasadnieniu wskazano, że w zakresie czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych Powiat, jako osoba prawna, podlega obowiązkowi podatkowemu na zasadach ogólnych, jest również podatnikiem tegoż podatku w zakresie sprzedaży nieruchomości. Przedmiotem zbycia będą bowiem składniki majątku podatnika VAT. W ocenie organu bez znaczenia pozostawał fakt, że nabycie części nieruchomości nastąpiło nieodpłatnie, z mocy prawa. Istotne było, że wypełnione zostały przesłanki określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT. Organ wskazał też na treść art. 15 ust. 6 cytowanej ustawy oraz art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. Nr 347/1, ze zm.), dalej "dyrektywa 2006/112". Ponieważ sprzedaż nieruchomości nastąpi w ramach umowy cywilnoprawnej, tj. na warunkach i okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, Powiat powinien być traktowany jako podatnik VAT, gdyż w ww. zakresie działa w sposób analogiczny do tych podmiotów. Odnośnie pytania drugiego organ stwierdził, że transakcja sprzedaży zespołu pałacowo-parkowego, a także gruntów, na których jest on posadowiony, będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a nie jak chce Powiat – art. 43 ust. 1 pkt 10a cytowanej ustawy. Odnośnie pytania trzeciego oraz czwartego organ wskazał, że przy kalkulacji proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 86 ust. 2a - 2h ustawy o VAT, której sposób określa § 3 ust. 2 rozporządzenia, starostwo jako urząd obsługujący Powiat, będzie zobowiązane wskazać wartość dostawy zespołu pałacowo–parkowego do dochodów wykazanych urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, a przy kalkulacji proporcji określonej w art. 90 ust. 2 cytowanej ustawy - skierować do obrotu dostawę nieruchomości opisaną we wniosku.

2. Skarga do wojewódzkiego sądu administracyjnego

Po bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa Powiat wywiódł na przedmiotową interpretację indywidualną skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, w której to skardze zarzucono naruszenie: (1) art. 15 ust. 2 w zw. z art. 15 ust. 1 i art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, polegające na przyjęciu, że Powiat występować będzie jako podatnik VAT; (2) art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, przez przyjęcie, że planowana sprzedaż będzie korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie tego przepisu; (3) art. 90 ust. 2 oraz art. 86 ust. 2a-22 ustawy o VAT, polegające na przyjęciu, że przy kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 cytowanej ustawy, starostwo powiatowe będzie zobowiązane wliczać do obrotu dostawę nieruchomości; (4) art. 2a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r, poz. 201, ze zm.), dalej "O.p., polegające na nierozstrzygnięciu wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego na korzyść strony.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie tej skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

3. Wyrok wojewódzkiego sądu administracyjnego

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, uznając skargę za zasadną, nawiązał do poglądów orzecznictwa, wypracowanych na gruncie opodatkowania jednostek samorządu terytorialnego z tytułu sprzedaży nieruchomości nabytych z mocy prawa, ukształtowanych na kanwie postanowienia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej "TSUE") z 20 marca 2014 r. w sprawie C-72/13 [...]. Odnosząc te poglądy do stanu rozpoznawanej sprawy, Sąd pierwszej instancji uznał, że zbywanie mienia nie może być przypisane do działalności gospodarczej prowadzonej przez Powiat. W sytuacji opisanej we wniosku nie działa on bowiem w charakterze handlowca profesjonalnie zajmującego się nabywaniem i sprzedażą towarów. W tym zakresie Sąd przywołał tezy wyroku TSUE z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-18/10. Zbywane mienie znajduje się jedynie w zasobach komunalnych Powiatu i nie było nigdy wykorzystywane w jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Powiat realizuje w tym przypadku wyłącznie funkcje właścicielskie (przedmiot dostawy jest mu w zasadzie zbędny), a ich wykonywanie nie przynosi mu żadnych wymiernych korzyści. W konsekwencji, zdaniem Sądu pierwszej instancji, z tytułu wykonywania czynności opisanych w stanie faktycznym Powiat nie jest podatnikiem VAT, ponieważ nie prowadzi działalności gospodarczej w tym zakresie, w następstwie czego niemożliwe było odnoszenie się do stanowiska organu będącego odpowiedzią na pozostałe pytania zawarte we wniosku o interpretację.

4. Skarga kasacyjna

Od powyższego wyroku organ wywiódł skargę kasacyjną, w której – na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.), dalej "P.p.s.a.", zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego, przez błędną wykładnię art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT w zw. z art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112, polegającą na błędnym uznaniu, że Skarżący, będący organem władzy publicznej, dokonując transakcji zbycia nieruchomości nabytej w drodze komunalizacji mienia, użytkowanej przez niego na cele edukacji publicznej, nie będzie występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, gdy tymczasem, zdaniem organu, Skarżący, będący organem władzy publicznej, zbywając nieruchomość, bez względu na sposób jej nabycia, ale ze względu na sposób jej użytkowania, będzie występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, albowiem transakcja opisana we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej będzie dokonywana przez podmiot działający w warunkach działalności gospodarczej.

W kontekście tak sformułowanych podstaw kasacyjnych organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi, ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji, a także o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, wg norm przepisanych.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

5.1. Zarzuty skargi kasacyjnej są zasadne, a zatem rozpoznawany środek odwoławczy odnosi zamierzony skutek.

5.2. Niniejsza skarga kasacyjna – za zgodą obu stron postępowania - została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym, zgodnie z regulacjami zawartymi w art. 15zzs4 ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r., poz. 1842, ze zm.).

5.3. Zasadniczy spór w sprawie dotyczy kwestii, czy w opisanym we wniosku stanie faktycznym odpłatne zbycie przez Gminę nieruchomości – zespołu pałacowo-parkowego, mienia nabytego z mocy prawa, w drodze komunalizacji, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zdaniem skarżącej tego typu czynności są poza zakresem zastosowania podatkiem VAT, natomiast organ interpretacyjny przyjmuje, że czynności takie podlegają podatkowi w rozumieniu art. 15 ust. 1 w zw. z art. 2 ustawy o VAT?

5.4. W związku z tak zidentyfikowanym przedmiotem sporu w skardze kasacyjnej zgłoszono zarzut naruszenia art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT w związku z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/12 poprzez błędną wykładnię i przyjęcie, że w przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, skarżącej nie można uznać za podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT.

Zarzut ten należy uznać za uzasadniony.

5.5. Trybunał Sprawiedliwości rozpatrywał już kwestię, czy gmina, która wyzbywa się własnego majątku działa w charakterze podatnika VAT. W przywoływanym przez obie strony sporu postanowieniu z dnia 20 marca 2014 r., C- 72/13, w sprawie Gmina W. przeciwko Ministrowi Finansów, ECLI:EU:C:2014:197, Trybunał stwierdził, że dyrektywę 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że "nie sprzeciwia się ona opodatkowaniu podatkiem VAT transakcji takich jak te zamierzone przez Gminę, o ile sąd odsyłający stwierdzi, iż transakcje te stanowią działalność gospodarczą w rozumieniu art. 9 ust. 1 tej dyrektywy oraz iż nie są wykonywane przez rzeczoną Gminę w charakterze organu władzy publicznej w rozumieniu art. 13 ust. 1 akapit pierwszy owej dyrektywy. Jeśli jednak należałoby uznać te transakcje za wykonywane przez Gminę działającą w charakterze organu władzy publicznej, przepisy dyrektywy 2006/112 nie sprzeciwiałyby się ich opodatkowaniu, gdyby sąd odsyłający stwierdził, że ich zwolnienie mogłoby prowadzić do znaczących zakłóceń konkurencji w rozumieniu art. 13 ust. 2 tej dyrektywy".

5.6. Kluczowe zatem dla rozpatrywanej sprawy pozostaje to, czy gmina działa jako podatnik VAT, ponieważ ustalenie tej okoliczności powinno poprzedzać badanie czy gmina działa w charakterze organu władzy publicznej. We wskazanym postanowieniu w sprawie C - 72/13, Trybunał przypomniał, że analiza definicji "działalności gospodarczej" zawartej w art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112 wskazuje na szeroki zakres zastosowania powyższego pojęcia oraz na jego obiektywny charakter, co oznacza, że działalność ta jest postrzegana jako taka, niezależnie od jej celów lub rezultatów. Trybunał zauważył, że daną działalność kwalifikuje się, co do zasady również jako działalność gospodarczą, jeżeli ma ona charakter trwały i jest wykonywana w zamian za wynagrodzenie otrzymywane przez autora danej transakcji. W szczególności Trybunał przypomniał, że w odniesieniu do zbycia towarów z orzecznictwa Trybunału wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności przez uprawnionego nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej, inaczej jest natomiast w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112 (pkt 17 wyroku i powołane tam orzecznictwo).

5.7. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że "w przedmiotowej sprawie zbywane mienie nie może być przypisane do działalności gospodarczej prowadzonej przez Powiat. W sytuacji opisanej we wniosku, nie działa on bowiem w charakterze handlowca profesjonalnie zajmującego się nabywaniem i sprzedażą towarów. Zbywane przez Powiat mienie znajduje się jedynie w jego zasobach komunalnych i nie było nigdy wykorzystywane w jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Powiat pełni w tym przypadku wyłącznie funkcje właścicielskie". Ponadto podkreślono, "że przejęte z mocy prawa składniki majątku nie służyły działalności gospodarczej, nie pozyskała mienia w konkretnym celu, np. prowadzenia działalności gospodarczej, zaś samo nieodpłatne nabycie mienia i jego posiadanie nie jest wystarczające do uznania, iż konstytuuje ono działalność gospodarczą w rozumieniu u.p.t.u. Przedmiotowa nieruchomość nigdy nie była wykorzystywana do prowadzenia czynności handlowych, wytwórczych czy usługowych, a strona skarżąca pełniła jedynie funkcje właścicielskie nie ponosząc jednak nakładów inwestycyjnych na przedmiotowe mienie".

Z powyższego wynika, że Sąd pierwszej instancji brak wykonywania działalności gospodarczej wiąże ze sposobem nabycia przedmiotowych nieruchomości oraz sposobem ich wykorzystywania. Sąd uznał, że nie jest to wykonywanie działalności gospodarczej tylko zarząd majątkiem prywatnym.

5.8. Z takim stanowiskiem Sądu pierwszej nie można się zgodzić. Dokonywanie transakcji mieniem skomunalizowanym nie jest związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, ale wiąże się z zarządzaniem mieniem publicznym mającym istotny wpływ na kształtowanie lokalnego rynku nieruchomości.

Na okoliczność, czy określony podmiot prowadzi działalność gospodarczą składa się wiele przesłanek, wśród których pochodzenie majątku oraz sposób jego wykorzystania przed dokonaniem transakcji stanowią tylko niektóre okoliczności, które należy wziąć pod uwagę. W szczególności Trybunał orzekł, że okoliczność, iż podmiot nabył majątek rzeczowy na własne potrzeby, nie stoi na przeszkodzie temu, by ów majątek został następnie wykorzystany do celów wykonywania "działalności gospodarczej" w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy VAT. Jak bowiem zauważył Trybunał kwestia czy osoba prywatna w danym wypadku nabyła majątek na potrzeby swej działalności gospodarczej lub na potrzeby własne, powstaje w momencie, gdy jednostka ta domaga się prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem tego majątku (pkt 39 wyroku z dnia 19 lipca 2012 r. sprawie C-263/11, ECLI:EU:C:2012:497 i powołane tam orzecznictwo).

5.9. W tym względzie w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego o braku wykonywania działalności gospodarczej nie może świadczyć, to że wnioskodawca we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podał, że opisana transakcja wynika z występowania obiektywnych przesłanek np. w postaci braku możliwości efektywnego ich zagospodarowania przez Powiat w inny sposób oraz to że, skarżący powiat przychód, ze zbycia opisanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nieruchomości uważa za nieistotny. Jak wyżej wskazano pojęcie działalności gospodarczej ma obiektywny charakter, co oznacza, że działalność ta jest postrzegana jako taka, niezależnie od jej celów lub rezultatów.

5.10. Należy mieć bowiem na względzie, że powiat jako jednostka gospodarcza jest właścicielem mienia, którego znaczną część stanowi powiatowy zasób nieruchomości, którym powiat powinien racjonalnie zarządzać. Gospodarowanie zasobami komunalnymi jest szczególnie istotne z punktu widzenia rozwoju jednostki samorządu terytorialnego i dlatego powinno być racjonalne i sprzyjać tworzeniu warunków rozwoju aktywności lokalnej.

Zasady gospodarowania nieruchomościami przez jednostki samorządu terytorialnego i Skarb Państwa reguluje ustawa o gospodarce nieruchomościami.

Powiatowy zasób nieruchomości jest podstawowym składnikiem mienia powiatowego. Jego wykorzystanie służy celom publicznym, w tym przede wszystkim świadczeniu usług o charakterze użyteczności publicznej, realizacji zorganizowanej działalności inwestycyjnej oraz innym działaniom zmierzającym do stymulowania rozwoju lokalnego.

Powiatowe zasoby nieruchomości mogą być wykorzystywane na cele rozwoju powiatu i zorganizowanej działalności inwestycyjnej, a w szczególności pod budownictwo mieszkaniowe oraz związane z tym budownictwem urządzenia infrastruktury technicznej, a także na realizację innych celów publicznych.

Powiat, jak i inne jednostki samorządu terytorialnego, działając na rynku, poprzez szerokie kompetencje w zakresie gospodarki gruntami oraz gospodarki komunalnym zasobem mieszkaniowym, może kształtować i wpływać na rynek nieruchomości; ma także istotny wpływ na kształtowanie polityki przestrzennej.

Powiat oddziałuje na lokalny rynek nieruchomości zarówno od strony popytowej jak i podażowej. Występuje na rynku w roli właściciela i zarządcy nieruchomości, zbywcy bądź nabywcy praw do nieruchomości (dotyczy to również praw najmu i dzierżawy) oraz zleceniodawcy usług dla podmiotów działających na rynku. Przy odpowiednim poziomie aktywności może w widoczny sposób wpływać na kształtowanie się cen na rynku lokalnym.

Powyższe pozwala uznać, że powiat na rynku obrotu nieruchomościami ma pozycję taką jak przedsiębiorca, który z tego tytułu uzyskuje stałe dochody. Okoliczność, iż krajowy ustawodawca zdecydował się na uregulowanie kwestii gospodarowania (w tym również zbywania) przez jednostki samorządu terytorialnego nieruchomościami, wskazuje na znaczny stopień zorganizowania tego rodzaju działalności prowadzonej przez te podmioty, a także na fakt, że nie są to czynności o charakterze incydentalnym.

Ze względu na pozycję powiatu jako podmiotu wpływającego znacznie na rynek nieruchomości i spełniającego w tym zakresie warunki postrzegania jako podatnika nie jest uzasadnione wydzielanie z obrotu opodatkowanego nieruchomości opisanej we wniosku o interpretację, w sytuacji, kiedy transakcje nieruchomościami wchodzącymi w zasoby powiatowe łącznie mogą wywoływać znaczący wpływ na lokalny rynek nieruchomości.

5.11. Reasumując, mimo że powiat spornymi gruntami niewykorzystywanymi w swjej działalności nie zarządza jednoznacznie w sposób wskazany w wyroku TS C-180/10 i 181/10 to uwzględniając jej charakter i fakt, że grunty te są składnikiem mienia powiatowego, objętego przez powiat strategicznym zarządzeniem, brak podstaw do stwierdzenia, że sprzedaż taka stanowi jedynie zarządzanie majątkiem prywatnym, gdyż mienie powiatowe nie ma charakteru prywatnego a publiczny, a jego zbywanie - jako realizacja strategii gospodarczej powiatu - nie służy realizacji celów prywatnych, lecz publicznych, oddziałując przy tym istotnie na lokalny rynek nieruchomości poprzez kształtowanie polityki przestrzennej, jak również od strony popytowej i podażowej, wpływając tym samym zasadniczo na kształtowanie się cen na rynku lokalnym. Powiat zatem w tym zakresie powinien być traktowany jako podatnik VAT prowadzący działalność handlową spornymi gruntami, będącą formą gospodarowania zasobami powiatowymi.

Ze względu na pozycję powiatu jako podmiotu wpływającego znacznie na rynek nieruchomości i spełniającego w tym zakresie warunki postrzegania jako podatnika, dokonywanie przez powiat obrotu nieruchomościami nabytymi w drodze tzw. komunalizacji mienia państwowego, należy kwalifikować jako działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, nawet jeżeli powiat, w zakresie obrotu tymi nieruchomościami, nie podejmuje aktywności podobnej do podmiotu handlującego nieruchomościami.

5.12. Powyższe nie pozostaje w sprzeczności z powoływanym przez Sąd pierwszej instancji wyrokiem NSA z 5 grudnia 2014 r. sygn. I FSK 1547/14, który zapadł w sprawie, w której uruchomiono procedurę prejudycjalną zakończona postanowieniem TS z 20 marca 2014 r., C-72/13. Powyższym wyrokiem NSA uchylił wyrok Sądu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. Wskazując powody uchylenia NSA zauważył, że Sąd pierwszej instancji nie podjął żadnych działań w celu wykazania, czy opisane we wniosku czynności są wykonywane przez Gminę w ramach działalności gospodarczej, przyjął jedynie, że sporne transakcje są czynnością ze sfery cywilnoprawnej, a zatem nie polegają wyłączeniu z opodatkowania. Tymczasem w ocenie NSA zasadność zastosowania w odniesieniu do gminy art. 15 ust. 6 ustawy o VAT może być weryfikowana dopiero po wcześniejszym sprawdzeniu, czy dana czynność stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT; w przypadku braku spełnienia tego kryterium, powoływanie się na art. 15 ust. 6 jest przedwczesne.

Zatem NSA, w omawianym wyroku, nie przesądził, czy gmina prowadzi w przedmiotowym zakresie działalność gospodarczą. Ponadto NSA w omawianym wyroku nie brał pod uwagę stanowiska organu interpretacyjnego, przedstawionego dopiero w toku postępowania sądowego, że analiza okoliczności zawierania transakcji i wykazanie, że dostawa dokonywana przez podmiot działający w warunkach działalności gospodarczej, a nie sam tylko cywilnoprawny charakter transakcji, przesądza o objęciu dostawy podatkiem VAT. Jak zwrócił bowiem uwagę Minister Finansów dopiero na etapie postępowania przed NSA zmodyfikował swe stanowisko.

5.13. Kluczowa dla rozpatrywanej sprawy pozostawała ocena wyrażonego w skardze kasacyjnej zarzutu naruszenia art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Naczelny Sąd Administracyjny, uznając zasadność tego zarzutu skargi kasacyjnej na podstawie art. 188 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Sąd pierwszej instancji błędnie uznał, że właśnie te przepisy naruszył organ interpretacyjny. Odmienna od Sądu pierwszej instancji interpretacja tych przepisów, zgodna ze stanowiskiem organu interpretacyjnego wyrażonym w interpretacji, uzasadniała oddalenie skargi na podstawie art. 151 p.p.s.a.

5.14. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego obejmujących sporządzenie i wniesienie skargi kasacyjnej pełnomocnika organu orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c oraz § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 1804).