Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 701/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2005-04-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Ulgi podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: stwierdzono nieważność zaskarżonej decyzji w części
Powołane przepisy: article: art. 67 par. 1, art. 233 par. 1 pkt 2, art. 233 par. 2
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Izabela Najda-Ossowska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Leszek Kleczkowski, asesor sądowy Mirella Łent, Protokolant Joanna Synakiewicz, po rozpoznaniu w dniu 13 kwietnia 2005 na rozprawie sprawy ze skargi M. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług 1. stwierdza nieważność zaskarżonej decyzji w części, w której decyzja ta uchyla decyzję organu pierwszej instancji, 2. w pozostałym zakresie oddala skargę


UZASADNIENIE

Syg akt I SA/Bd 701/04

U Z A S A D N I E N I E

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. uchylił decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. z [...] o odmowie umorzenia zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za okres od 1996r do 2001r wraz z odsetkami, w części dotyczącej odmowy umorzenia zaległości w podatku od towarów i usług za kwiecień 1997r oraz maj i czerwiec 1998r wraz z odsetkami od tych zaległości z uwagi na przedawnienie a w pozostałej części utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy.

W uzasadnieniu swojego orzeczenia organ odwoławczy wskazał, że w dniu 26 sierpnia 2004r M. B. złożył wniosek o umorzenie zaległości podatkowych powstałych podczas prowadzenia działalności gospodarczej; do wniosku podatnik dołączył kserokopię protokołu sądowego dokumentującego zawarcie ugody w przedmiocie alimentów na rzecz żony i trojga synów w wysokości [...] miesięcznie, informację ZUS o zadłużeniu względem Funduszu Alimentacyjnego w kwocie [...] oraz informację Powiatowego Urzędu Pracy dla Miasta T. o okresach rejestracji wnioskodawcy w ewidencji osób bezrobotnych.

Decyzją z dnia [...] Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w T. odmówił umorzenia należności objętych wnioskiem. W toku postępowania ustalono, iż przedmiotowa zaległość obejmuje zaległości podatkowe za październik 1996r., kwiecień 1997r., maj i czerwiec 1998r., listopad i grudzień 1999r., a także za miesiące: od kwietnia do grudnia 2000r. oraz od stycznia do kwietnia 2001r. Strona do protokołu oświadczyła, że jej sytuacja majątkowa nie uległa zmianie w stosunku do zeznanej w dniu 13 maja 2004r, w trakcie postępowania zakończonego decyzją z [...].

W odwołaniu od tej decyzji M. B. zarzucił organowi pierwszej instancji nieuwzględnienie jego specyficznej sytuacji, w ramach której odbywa karę pozbawienia wolności w wymiarze 4 lat i znajduje się w bardzo ciężkiej sytuacji finansowo-materialnej, co poparł złożonymi w urzędzie dokumentami. Szczególnie podkreślił konieczność uregulowania po odbyciu kary zobowiązań wobec Funduszu Alimentacyjnego, których wysokość udokumentował. Dodatkowo w odwołaniu przedstawił niektóre okoliczności z przebiegu postępowania sądowego zakończonego wydaniem przez II Wydział Karny Sądu Rejonowego w T. wyroku z dnia 24 czerwca 2002 r. o syg. akt II K 1505/99.

Integralną częścią odwołania z dnia 3 października 2004r. strona uczyniła argumentację przedstawioną w odwołaniu z dnia 25 września 2004 r. od decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. z [...] wydanej w postępowaniu wszczętym wnioskiem z 22 sierpnia 2004 r. w części odnoszącej się do zaległości podatkowych ciążących na M. B. jako płatniku. W piśmie tym istotę ustaleń Sądu Rejonowego w T. w postępowaniu karnym sprowadził odwołujący się do stwierdzenia, że prowadzenie przez niego działalności gospodarczej było fikcyjne i w tej sytuacji zakwestionował zasadność obciążenia go zaległością podatkową. W celu udokumentowania swych stwierdzeń. W dodatkowym piśmie z 09 listopada 2004r strona zakwestionowała, z uwagi na prawomocny wyrok obejmujący okres od września 1998r do stycznia 1999r, istnienie zaległości podatkowych obciążających Firmę Handlowo-Usługową K. za ten okres w podatku od towarów i usług.

Rozstrzygając sprawę w postępowaniu odwoławczym Dyrektor Izby Skarbowej w B. podniósł, że rozstrzygnięty kwestionowaną decyzją wniosek M. B. z 22 sierpnia 2004r dotyczył umorzenia wraz z odsetkami za zwłokę zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług wskutek niewpłacenia zadeklarowanego podatku za następujące okresy rozliczeniowe: w kwocie [...] zł za październik 1996r i kwiecień 1997r w ramach działalności gospodarczej - Zakład Ślusarski Ogólnobudowlany, Konserwacji i Renowacji Zabytków "D."; w kwocie [...] zł za maj i czerwiec 1998r., listopad i grudzień 1999r, kwiecień, maj i czerwiec 2000r. w ramach działalności Przedsiębiorstwa Wielobranżowego "M." oraz w kwocie [...] za lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2000r styczeń, luty, marzec i kwiecień 2001r. w ramach prowadzenia Firmy Usługowo-Ogólnobudowlanej "V.".

Zobowiązanie w podatku od towarów i usług powstaje w sposób uregulowany w art. 21 § l pkt l ordynacji podatkowej tj. z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. Konstrukcja tego podatku oparta została na metodzie samoobliczania podatkowego, co w stosunku do zobowiązań podatkowych z lat 1996-2001 oznaczało obowiązek podatnika obliczenia podatku za każdy miesiąc i wpłacenia go do organu podatkowego w terminie do dnia 25 następnego miesiąca oraz obowiązek złożenia w tym samym terminie stosownej deklaracji. Wysokość zaległych zobowiązań wynika właśnie ze złożonych w tym trybie deklaracji. Termin płatności podatku od towarów i usług za kwiecień 1997r mijał 26 maja 1997r, przedawniło się ono zatem 31 grudnia 2002r. Terminy płatności podatku od towarów i usług za miesiące: maj i czerwiec 1998r. przypadały odpowiednio w dniach 25 czerwca 1998 r. i 27 lipca 1998r, co oznacza, że zobowiązania podatkowe za miesiące maj i czerwiec 1998r uległy przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2003r. Wynika to wprost z treści art. 70 § l ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Wprawdzie w pewnych przypadkach - ściśle wskazanych przez ustawodawcę w art. 70 § 2 - § 8 ustawy - bieg terminu przedawnienia może zostać bądź zawieszony, bądź przerwany, jednak w okolicznościach niniejszej sprawy sytuacja taka nie miała miejsca w stosunku do analizowanych zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące kwiecień 1997r. oraz maj i czerwiec 1998r. W szczególności, zobowiązania te nie były wcześniej objęte żadną ulgą w spłacie podatku powodującą zawieszenie biegu terminu przedawnienia, jak również ani na mocy tytułu wykonawczego dotyczącego zaległości za kwiecień 1997r., ani na podstawie tytułu wykonawczego obejmującego zaległości za maj i czerwiec 1998 r. nie zastosowano skutecznie żadnego środka egzekucyjnego, który przerwałby bieg terminu przedawnienia przedmiotowych zobowiązań podatkowych.

Przedawnienie się zaległych zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za kwiecień 1997r z dniem 31 grudnia 2002r. oraz za maj i czerwiec 1998r z upływem dnia 31 grudnia 2003r. oznacza, że w tych dniach wygasły one na mocy art. 59 § l pkt 9 ordynacji podatkowej, a zatem postępowanie wszczęte wnioskiem z 22 sierpnia 2004r. nie powinno obejmować nieistniejących już w tej dacie zobowiązań. Ponieważ toczące się przed organem pierwszej instancji postępowanie dotyczyło również przedmiotowych zobowiązań, więc konstatacja tego faktu na etapie postępowania odwoławczego skutkowała obowiązkiem uchylenia zaskarżonej decyzji w zakresie wskazanym w sentencji niniejszego rozstrzygnięcia.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bm wskazał, że merytorycznym rozpatrzeniem objął jedynie pozostałe ciążące na wnioskodawcy, nie przedawnione zaległości. Wskazał, że zobowiązanie podatkowe za październik 1996r. pozostaje nieprzedawnione, ponieważ bieg terminu jego przedawnienia przed 31 grudnia 2001r. został przerwany w dniu 20 kwietnia 2001r. - zgodnie z treścią art. 70 ordynacji podatkowej w związku z art. 20 ustawy z 12 września 2002r. o zmianie ustawy ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw, przez zastosowanie środka egzekucyjnego pobrania przez poborcę skarbowego w tym dniu na poczet zaległości kwoty [...] w ramach postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...].

Organ odwoławczy wskazał, że objęte rozstrzygnięciem zaległości w podatku od towarów i usług obejmują zatem następujące kwoty: za październik 1996r. – [...], za listopad 1999r. – [...], za grudzień 1999r. – [...], za kwiecień 2000r. – [...], za maj 2000r. – [...], za czerwiec 2000r. – [...], za lipiec 2000r. – [...], za sierpień 2000r. – [...], za wrzesień 2000r. – [...], za październik 2000r. – [...], za listopad 2000r. – [...], za grudzień 2000r. – [...], za styczeń 2001r. – [...], za luty 2001r. – [...], za marzec 2001 r. – [...] i za kwiecień 2001r. – [...]. Wśród wymienionych zaległości nie ma zadłużeń wobec Skarbu Państwa w podatku od towarów i usług za okres od września 1998 r. do stycznia 1999r. wymieniony w piśmie z dnia 2 listopada 2004 r.

Podstawę prawną merytorycznego rozpatrzenia podania z 22 sierpnia 2004 o umorzenie zaległości podatkowej i odsetek za zwłokę stanowi art. 67 § 1 ordynacji podatkowej. W myśl tego przepisu - w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Zapis: "organ ... może umorzyć" powoduje, że przepis ten nie daje żadnemu podatnikowi nawet "raz w życiu" - wbrew poglądom strony - gwarancji skorzystania z ulgi umorzenia obciążających go należności podatkowych. Niezbędnym kryterium rozstrzygającym o samej możliwości udzielenia przez organ podatkowy wnioskowanej pomocy jest ustalenie istnienia ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Zgodnie z art. 67 § 1 ordynacji podatkowej ustawodawca nie ograniczył więc prawa podatnika do występowania z wnioskiem o ulgę umorzenia do jednokrotnego jego złożenia lecz uzależnił je od zaistnienia wskazanych przesłanek. Trzeba podkreślić, że postępowanie o umorzenie zaległości podatkowej nie może stanowić płaszczyzny dla kontroli w zakresie wymiaru podatku. Organ podatkowy przed przystąpieniem do ustalania, czy w danej sprawie występują przesłanki do zastosowania instytucji umorzenia zobowiązany jest z urzędu do stwierdzenia na podstawie znajdującej się u niego dokumentacji podatkowej, czy w momencie składania wniosku o umorzenie zaległości podatkowej, zobowiązanie w podatku faktycznie występuje i jaka jest wysokość zaległości z tego tytułu. Jeśli nie toczy się postępowanie wymiarowe obejmujące przedmiotowe zobowiązanie, to złożona przez podatnika deklaracja bądź zeznanie korzysta z domniemania rzetelności i prawidłowości. Postępowanie wszczęte podaniem o ulgę umorzenia nie jest miejscem sporu o istnienie lub pierwotną wysokość zobowiązania podatkowego objętego wnioskiem.

Art. 67 § l ordynacji podatkowej oparty jest na zasadzie uznania administracyjnego. Oznacza to, że nawet wystąpienie okoliczności ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego nie powoduje obowiązku organu podatkowego w zakresie wydania decyzji pozytywnej dla wnioskującego. Ocena, czy taki interes zachodzi dokonywana jest przez organ podatkowy w zakresie swobodnego uznania, przy czym uznanie to ograniczone jest konstytucyjną zasadą państwa prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej. Jakkolwiek więc ordynacja podatkowa nie zawiera definicji "ważnego interesu podatnika", to zrozumiałe jest, iż nie każdy interes, w subiektywnym przekonaniu podatnika uznany za ważny, będzie podobnie oceniony przez organy podatkowe w świetle okoliczności konkretnej sprawy i będzie podlegał ochronie poprzez zastosowanie instytucji umorzenia. Dokonując wykładni treści pojęcia "ważnego interesu podatnika" w indywidualnej sprawie w oparciu o kryteria zobiektywizowane, zgodnie z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości, organy podatkowe muszą działać również przez pryzmat interesów budżetu państwa, tj. interesu publicznego.

Organ odwoławczy, oceniając sprawę zgodnie z powyższymi wskazaniami podniósł, że podtrzymuje argumentację organu pierwszej instancji wyrażoną w orzeczeniu o odmowie udzielenia żądanej ulgi umorzenia zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę. Dodatkowo podkreślił, iż podatki stanowią podstawowe źródło dochodów budżetowych, z których realizowane są cele ogólnospołeczne, zaś umorzenie zaległości podatkowych skutkuje całkowitą i bezpowrotną utratą dochodów Skarbu Państwa. Skoro generalnie obowiązującą regułą w stosunkach prawnopodatkowych jest rzetelne i terminowe płacenie należności, więc umarzanie zaległych podatków może być instytucją o charakterze wyłącznie nadzwyczajnym, wobec tego uzasadnione będzie w takich wypadkach, które spowodowane zostały działaniem czynników, na które podatnik nie ma wpływu i które są niezależne od sposobu jego postępowania. Tymczasem przedmiotowa zaległość podatkowa nie powstała w wyniku szczególnych losowych zdarzeń, zaś odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych są konsekwencją niepłacenia w terminie wynikającym z przepisów prawa podatkowego podatku wykazywanego w deklaracjach VAT- 7.

Okoliczność, że niniejsza sprawa dotyczy podatku od towarów i usług tym bardziej sprowadza możliwość umorzenia zaległości podatkowych z tytułu tego podatku do przypadków rzeczywiście losowych. Wynika to z charakteru tego podatku, który jest podatkiem pośrednim i przy prawidłowym zachowaniu się podatnika jest obojętny dla kosztów prowadzonej działalności. Podatek należny występuje po dokonaniu sprzedaży i zostaje pobrany od nabywcy. Rola podatnika ogranicza się do obliczenia tego podatku i odprowadzenie go bez zbędnej zwłoki na konto właściwego urzędu skarbowego. Niewpłacenie zaś tego podatku przez jednostkę gospodarczą stanowi formę kredytowania przez nią bieżącej działalności ze środków budżetu Państwa i nie może być nagradzane przez Skarb Państwa udzieleniem ulgi podatkowej. W warunkach gospodarki rynkowej działalność gospodarcza jest działalnością prowadzoną na własne ryzyko. Niepowodzenia w tej działalności nie stanowią o ważnym uzasadnionym interesie podatnika lub interesie publicznym, o którym mowa wart. 67 § 1 ordynacji podatkowej. Podatnik, podejmując działalność gospodarczą winien podejmować decyzje w sposób przemyślany i zgodny z prawem. Organ podkreślił, że przeważającą część globalnej kwoty zaległości w podatku od towarów i usług objętej zaskarżonym rozstrzygnięciem stanowią zaległości w tym podatku za okres od listopada 1999r do czerwca 2000r. w ramach prowadzenia działalności gospodarczej pod nazwą "M.". W świetle ustaleń Sądu Rejonowego w T., przedstawionych w uzasadnieniu wyroku z dnia 24 czerwca 2004r w okresie od 10 sierpnia 1998 r. do 31 grudnia 1998 r. w znacznej części przypadków w ramach prowadzenia działalności gospodarczej pod nazwą: Firma Handlowo-Usługowa K., która następnie zmieniła nazwę na Przedsiębiorstwo Wielobranżowe "M.", M. B. otrzymał zapłatę od kontrahentów za sprzedany towar. Wpłaty te były dokonywane na rachunek bankowy firmy w Banku E. SA w T. Na konto to wpłynęła łącznie kwota [...]. Miał zatem wnioskodawca w tym czasie możliwość uregulowania istniejących już wcześniejszych zaległości w podatku od towarów i usług, Tymczasem - jak wynika z uzasadnienia wyroku w sprawie karnej - z wpłat kontrahentów kwota [...] została przez niego zawłaszczona.

W tych okolicznościach - wobec niestwierdzenia losowych, nadzwyczajnych przyczyn zaistnienia przedmiotowego długu względem Skarbu Państwa - umorzenie zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług lub odsetek za zwłokę powstałych wskutek świadomego uchylania się podatnika od wykonania obowiązku podatkowego naruszałoby zasadę sprawiedliwości podatkowej i godziło w interes publiczny. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, iż obecnie M. B. przebywa w Areszcie Śledczym w T. w związku z prowadzonymi przeciwko niemu postępowaniami karnymi. Jednocześnie odbywa na podstawie prawomocnego wyroku karę pozbawienia wolności na okres 4 lat, której koniec upływa w 2008 r. Okoliczności te jednak ze swej istoty nie stanowią wystarczającej przesłanki umorzenia przedmiotowych zaległości. Przebywając w areszcie strona nie ponosi wydatków na swoje utrzymanie. Wprawdzie areszt śledczy nie prowadzi zatrudnienia osób pozbawionych wolności, stąd brak możliwości zarobkowania, jednakże w okresie poprzedzającym aresztowanie tj. od 07 lutego 2003r. do 24 lutego 2004r. (z wyłączeniem krótkiego okresu od 1 kwietnia do 7 mąja 2003r.) wnioskodawca pozostawał bez pracy i nie posiadał prawa do zasiłku dla bezrobotnych. W związku z tą sytuacją średni miesięczny dochód w 2003r. - jak wynika z zeznania o wysokości osiągniętego dochodu PIT-37 - wyniósł [...]. Z oświadczeń złożonych do protokołu z 15 maja 2004r. i podtrzymanych 21 września 2004 r. wynika, że M. B. nie jest właścicielem ani nieruchomości, ani ruchomości o znaczącej wartości, nie posiada też środków finansowych na rachunkach oszczędnościowo-rozliczeniowych, książeczkach oszczędnościowych, rachunkach bankowych i lokatach terminowych ani w papierach wartościowych.

Na dzień. złożenia wniosku o ulgę umorzenia - oprócz objętej mniejszym rozstrzygnięciem zaległości w podatku od towarów i usług wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie [...] - wnioskującego obciążają zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych wraz z odsetkami w kwocie [...]. Nie uregulował on także kary grzywny, której wysokość wraz z odsetkami za zwłokę wynosi [...], ani należności ciążących na nim jako płatniku podatku dochodowego - w łącznej wysokości [...]. M. B. ma również dług wobec innych wierzycieli: K.-P. Urzędu Wojewódzkiego w B. na łączną kwotę [...], Pomorskiego Urzędu Wojewódzkiego w G. na łączną kwotę [...] oraz ZUS Oddziału w G. Inspektorat w T. na łączną kwotę [...]. Należności te dochodzone są na drodze postępowania egzekucyjnego. Szczególnie wysokie jest zadłużenie względem Funduszu Alimentacyjnego, które wynosi [...] (na dzień 20 lipca 2004 r.), a wnioskodawca jest na bieżąco zobowiązany do świadczenia alimentacyjnego w kwocie [...] miesięcznie na rzecz małoletniego syna P. i w kwocie [...] na miesiąc na rzecz byłej żony E.

Organ odwoławczy stwierdził, że w świetle opisanej sytuacji materialnej i bytowej M. B. uznać należy, iż nie posiada on środków na uregulowanie zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług i należnych od nich odsetek za zwłokę. Kwota ta jest niewątpliwie wysoka a nie jest jedyną obciążającą go należnością. Jednakże stan taki nie zaistniał z powodu nadzwyczajnych losowych okoliczności, na które podatnik nie miał wpływu. Przeciwnie, z treści prawomocnego wyroku Sądu Rejonowego w T. z dnia 24 czerwca 2002 r. wynika, iż do tej sytuacji doszło w wyniku świadomego działania, którego skutkiem jest odbywanie aktualnie kary pozbawienia wolności. Zdaniem organu odwoławczego obecna trudna sytuacja życiowa i materialna wnioskującego o ulgę nie jest sama w sobie wystarczającą przesłanką do uwzględnienia wniosku o umorzenie zaległości podatkowej oraz odsetek za zwłokę, bowiem należności te, ich rozmiar są wynikiem niezapłacenia podatku w terminie, gdy podatnik dysponował środkami, które umożliwiały ich uiszczenie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W skardze do sądu M. B. podniósł, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jest obszerny i dowodzi, że prowadzone egzekucje komornicze są bezskuteczne. Skarżący podniósł, że chce się powołać na art. 118 kodeksu cywilnego, w jego ocenie istnieje w sprawie uzasadniony interes podatnika do udzielenia mu ulgi, o którą wnioskuje. Poniósł odpowiedzialność karną z tytułu prowadzonej działalności, a obecnie nie ma środków finansowych, z których Skarb Państwa mógłby zaspokoić swoje wierzytelności. Skarżący wskazał, że nie prowadził w ogóle zatrudnienia w swojej działalności a obciążające go długi, z uwagi na ich wysokość i brak środków do spłaty, nigdy nie zostaną zaspokojone.

W dodatkowym piśmie złożonym w sprawie skarżący podniósł, że nigdy nie korzystał z żadnych ulg i wcześniej nie prowadzono wobec niego żadnego postępowania karno-skarbowego.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi podnosząc w uzasadnieniu argumentację zaprezentowaną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Oceniając argumentację zawartą w skardze Sąd uznał, że nie zasługuje ona na uwzględnienie a zaskarżona decyzja w części, w której utrzymuje w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. nie narusza prawa.

Podstawą prawną dla wniosku skarżącego jest wskazany w decyzjach organów obu instancji art. 67 § 1 ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy, na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę. Jak wynika to wprost z brzmienia przepisu, przesłankami umorzenia m.in. zaległości podatkowej są: ważny interes podatnika lub interes publiczny - są to pojęcia niezdefiniowane przez ustawodawcę, których treść oceniana jest w kontekście konkretnego stanu faktycznego sprawy. Istotą postępowania w sprawie z wniosku o umorzenie zaległości podatkowej jest weryfikacja i dokładna analiza przez organy okoliczności przywołanych przez stronę występującą o taką ulgę tudzież poczynienie własnych ustaleń na okoliczności dotyczące szeroko rozumianej sytuacji podatnika. Przyjęcie przez organy, że w stanie faktycznym konkretnej sprawy w istocie zachodzą wskazane dyrektywy ustawowe nie przesądza o pozytywnym dla strony rozstrzygnięciu wniosku albowiem konstrukcja decyzji wydanej w tym przedmiocie z woli ustawodawcy oparta została na zasadzie uznania administracyjnego. Stąd kontrola sądowa (przy założeniu, że wnioskodawca w ogóle spełnia ustawowe przesłanki) nie polega na ocenie uznania administracyjnego, ale ocenie czy decyzja wydana została zgodnie z regułami postępowania administracyjnego, a w szczególności, czy wydano ją na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, jak również czy ocena tego materiału nie naruszała zasady swobodnej oceny dowodów.

W przedmiotowej sprawie organy dokonały wszechstronnej i wnikliwej analizy okoliczności podnoszonych przez skarżącego, jak również z urzędu przeprowadziły postępowanie na okoliczność jego sytuacji majątkowej i rodzinnej. Ustaliły, że sytuacja majątkowa skarżącego wprawdzie jest trudna, tym niemniej stanęły na stanowisku, że przesłanki te jako ważny interes podatnika nie mogą stanowić podstawy do udzielenia ulgi.

Argument skargi, że w sprawie powinien znaleźć zastosowanie art. 118 kodeksu cywilnego (zapewne strona miała na myśli przepisy kodeksu postępowania cywilnego), co wynikać zapewne miałoby z umieszczenia tego przepisu w dziale dotyczącym zwolnienia od kosztów sądowych, jest zupełnie nietrafny. W postępowaniu toczącym się na wniosek skarżącego o udzielenie mu ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowych, mają zastosowanie wyłącznie przepisy ordynacji podatkowej, które w całości regulują tę instytucję. Przepisy procedury cywilnej w zakresie zwolnienia od kosztów sądowych zawierają innego rodzaju rozwiązania i nie mogą być stosowane przy rozpoznawaniu wniosku takiego jak przedmiotowy.

Mimo takiej oceny argumentacji skargi odnoszącej się do wniosku skarżącego o udzielenie ulgi, Sąd stwierdził nieważność zaskarżonej decyzji w części uchylającej decyzję organu pierwszej instancji stosując art. 145 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Przepis ten stanowi, że sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach. Wskazany art. 156 kodeksu postępowania administracyjnego w § 1 pkt.2 jako jedną z przesłanek stwierdzenia nieważności decyzji wymienia wydanie decyzji bez podstawy prawnej lub z rażącym naruszeniem prawa.

W ocenie Sądu zaskarżona decyzja w części, w której uchyliła ona decyzję organu pierwszej instancji z powodu przedawnienia, wydana została z rażącym naruszeniem prawa. Art. 233 ordynacji podatkowej reguluje w sposób wyczerpujący rodzaje decyzji odwoławczych. Wydanie decyzji, która nie mieści się w katalogu decyzji objętych tym przepisem stanowi rażące naruszenie prawa (Ordynacja Podatkowa Komentarz 2004, B.Adamiak, J.Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki str.775)

Tymczasem decyzja organu odwoławczego uchylająca decyzję organu pierwszej instancji nie odpowiada treści art. 233 § 1 pkt.2 albo § 2 ordynacji podatkowej, które to przepisy regulują rodzaje rozstrzygnięć odwoławczych o uchyleniu decyzji. Zgodnie z art. 233 § 1 pkt 2a jeśli organ odwoławczy uchyla decyzję organu pierwszej instancji (w całości lub częściowo) winien w tym zakresie orzec co do istoty sprawy lub w uchylonym zakresie umorzyć postępowanie; zgodnie z pkt 2b organ może w całości uchylić decyzję organu pierwszej instancji i sprawę przekazać do rozpatrzenia właściwemu organowi pierwszej instancji, o ile decyzja wydana została z naruszeniem przepisów o właściwości. W § 2 art. 233 ordynacji podatkowej ustawodawca przewidział możliwość uchylenia przez organ odwoławczy w całości decyzji organu pierwszej instancji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub znacznej części. Zaskarżona decyzja w przedmiotowej sprawie w zakresie, w jakim uchyliła decyzję organu pierwszej instancji nie zawierała w istocie rozstrzygnięcia o wniosku M. B., pozostawiając go nie rozpoznanym.

Mając na uwadze powyższe okoliczności Sąd w punkcie pierwszym na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi stwierdził nieważność zaskarżonej decyzji w części, natomiast na podstawie art. 151 wskazanej ustawy oddalił skargę w pozostałym zakresie tj. w części, w której zaskarżona decyzja utrzymywała w mocy decyzję organu pierwszej instancji.