Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 202/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2008-06-03 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 21  ust. 1  pkt 28
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Henryka Łysikowska, Sędziowie Sędzia WSA Ludmiła Jajkiewicz (sprawozdawca), Sędzia WSA Katarzyna Radom, Protokolant Paulina Wódka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 3 czerwca 2008 sprawy ze skargi A. i R. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w L. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie interpretacji przepisów prawa podatkowego I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzające je postanowienie z dnia [...] r. o nr [...], II. orzeka, że wymienione w pkt I orzeczenia nie podlegają wykonaniu, III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we W. na rzecz skarżących kwotę 200,00 (słownie: dwieście) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem zaskarżenia jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w L. z dnia [...] r. o nr [...] odmawiająca zmiany postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. z dnia [...] r. o nr [...] w sprawie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego przed upływem 5 lat od dnia jej nabycia.

A. i R. P. (dalej: skarżący) pismem z dnia [...] r. (uzupełnionym pismem z dnia [...] r.) wystąpili z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji w powyższym zakresie.

Z przedstawionego przez skarżących stanu faktycznego wynika, iż aktem notarialnym z dnia [...] r. (rep. [...]) nabyli oni 1/5 udziału w nieruchomości, o powierzchni [...] ha, położonej w J. przy ulicy [...].

Nieruchomość ta weszła w skład prowadzonego przez nich gospodarstwa rolnego.

Następnie aktem notarialnym z dnia [...] r. (rep. [...]) skarżący sprzedali nabyty udział oraz złożyli oświadczenie, w trybie art. 28 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. z 2000 r. Dz.U. Nr 14, poz. 176 ze zm. – dalej: u.p.d.o.f.), o przeznaczeniu uzyskanego przychodu na cele mieszkaniowe. Z uwagi na brak wydatkowania w wyznaczonym okresie uzyskanego ze sprzedaży przychodu na wskazany cel, skarżący zapłacili zryczałtowany podatek od tego przychodu.

Po przeanalizowaniu przepisów prawa, skarżący uznali jednak, iż w sprawie ma zastosowanie art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f., a tym samym uzyskany ze sprzedaży przychód powinien być zwolniony z opodatkowania. Zdaniem skarżących, w świetle przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t.j. z 2006 r. Dz.U. Nr 136, poz. 969 – dalej: u.p.r.) sprzedana nieruchomość wchodziła w skład gospodarstwa rolnego oraz w dniu sprzedaży nie utraciła charakteru rolnego. Nabywca nadal odprowadzał podatek rolny.

Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał stanowiska skarżących za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu organ wskazał, powołując się na przepisy u.p.d.o.f. oraz u.p.r., iż jednym z warunków, aby przychód uzyskany ze zbycia nieruchomości mógł korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. jest to, aby nieruchomość nie utraciła charakteru rolnego. W ocenie organu zbyta nieruchomość nie weszła w skład gospodarstwa rolnego nabywcy i nie była wykorzystywana przez niego na cele rolnicze, a tym samym utraciła charakter rolny. Organ uznał również, iż nie został spełniony drugi z warunków, który musi być spełniony, aby przychód był zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zbywana nieruchomość nie wchodziła w skład gospodarstwa rolnego zbywcy.

W zażaleniu skarżący podnieśli, iż zbyta nieruchomość wchodziła w skład prowadzonego przez nich gospodarstwa rolnego oraz że nie utraciła rolniczego charakteru. Ponadto skarżący zauważyli, iż brak w akcie notarialnym oświadczenia nabywcy o wejściu nieruchomości w skład gospodarstwa rolnego nie powinno mieć charakteru przesądzającego, a jedynie fakt, iż przedmiotowa nieruchomość była gruntem sklasyfikowanym, jako grunty i użytki rolne i nie była prowadzona na niej działalność gospodarcza. Na potwierdzenie swojego stanowiska skarżący dołączyli dokumenty: zaświadczenie Burmistrza Miasta J. z dnia [...] r. o nr [...] dotyczące opłacania przez nabywcę w 2004 r. podatku rolnego, zaświadczenia Burmistrza Miasta J. z dnia [...] r. o nr [...] potwierdzające, że skarżący prowadził gospodarstwo rolne od [...] r. oraz wypis z rejestru gruntów wg stanu z dnia [...] r.

Organ odwoławczy w wyniku rozpatrzenia odwołania nie znalazł podstaw do zmiany zaskarżonego postanowienia organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu organ podniósł, iż odpłatne zbycie nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości jest źródłem przychodu podlegającym opodatkowaniu, jeżeli nie nastąpiło w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit.a u.p.d.o.f.). Zgodnie z art. 28 ust. 1 i 2 u.p.d.o.f. podatek od tego przychodu ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10 % uzyskanego przychodu. Natomiast stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, o ile grunty te nie utraciły w związku ze sprzedażą charakteru rolnego. Organ wskazał również na art. 2 u.p.r. w związku z art. 2 ust. 4 u.p.d.o.f., w myśl którego za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki nie posiadającej osobowości prawnej. Organ powołał się także na § 68 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz.U. Nr 38, poz. 454 – dalej: rozporządzenie w sprawie ewidencji gruntów i budynków) wskazujący, co należy uznać za użytki rolne oraz grunty leśne.

Wobec powyższego, organ odwoławczy stwierdził, odnosząc się do stanu sprawy, że z przedłożonych przez skarżących dokumentów wynika, iż skarżący figuruje w rejestrach wymiarowych podatników jako właściciel gospodarstwa rolnego o powierzchni [...] ha i prowadzi osobiście gospodarstwo rolne od [...] r. do chwili obecnej. Niemniej jednak warunkiem zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. jest to, aby zbyta nieruchomość nie utraciła charakteru rolnego.

Z dokumentów w sprawie wynika jednak, iż nabywca – B., M. A Spółka jawna – nie wskazał w akcie notarialnym celu nabycia przedmiotowej nieruchomości. Firma ta nie prowadzi działalności rolniczej, a zakupioną nieruchomość kilka miesięcy później sprzedała pod zabudowę. Ponadto organ odwoławczy wskazał, iż spółka w momencie zawierania transakcji była już właścicielem udziału wynoszącego 1/5 w przedmiotowej nieruchomości a ponadto w księdze wieczystej na jej rzecz wpisane były wobec pozostałych wspólników roszczenia o przeniesienie prawa współwłasności poszczególnych udziałów. Organ podniósł również, że na przedmiotowej nieruchomości nie jest prowadzone gospodarstwo rolne przez współwłaścicieli tej nieruchomości, zaś z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego miasta J. wynika, iż nieruchomość ta jest przeznaczona pod zabudowę mieszkaniową wielorodzinną oraz usługi. Stąd też w ocenie organu odwoławczego bez znaczenia jest to, że nabywca nie podjął działań mających na celu wyłączenie nieruchomości z produkcji rolniczej. Decydujące znaczenie ma w tym wypadku wyłącznie cel nabycia gruntu, który wynika pośrednio z charakteru prawnego nabywcy, a także pozostałe okoliczności. Dodatkowo organ odwoławczy wskazał, iż strony transakcji nie skorzystały z prawa wynikającego z art. 9 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. Nr 86, poz. 959 ze zm. – dalej: u.p.c.c.).

Skarżący w skardze z dnia 17 stycznia 2008 r. zaskarżyli w całości decyzję Dyrektora Izby Skarbowej oraz poprzedzające ją postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego, zarzucając błędną interpretację przepisów u.p.d.o.f., to jest art. 21 ust. 1 pkt 28 jak również niewłaściwą ocenę zebranego materiału dowodowego w sprawie oraz wnieśli o uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia.

W uzasadnieniu, oprócz przytoczenia stanu faktycznego sprawy, skarżący podtrzymali dotychczasową argumentację, a ponadto podnieśli, iż nietrafny jest pogląd odnośnie braku po stronie nabywcy zamiaru utrzymania rolnego charakteru nieruchomości, ponieważ spółka mogła sprzedać grunt z przeznaczeniem na prowadzenie przez inny podmiot działalności rolniczej, a po drugie, w akcie notarialnym zastrzeżono, ze sprzedający mogą korzystać z budynku mieszkalnego do dnia [...] r. Odnosząc się z kolei do argumentacji organów, wskazującej na nie prowadzenie przez współwłaścicieli gospodarstwa rolnego, skarżący podnieśli, że prowadzili i prowadzą nadal działalność rolniczą.

Ponadto podnieśli, że dla oceny charakteru nieruchomości nie ma znaczenia fakt, iż tereny, na których położona jest nieruchomość w planach zagospodarowania przestrzennego są przeznaczone pod zabudowę mieszkaniową wielorodzinną oraz usługi, bowiem taki zapis istniał również w momencie, gdy była prowadzona działalność rolnicza i opłacany był podatek rolny, co zdaniem skarżących, znajduje potwierdzenie w decyzji Burmistrza Miasta J. z dnia [...] r. o nr [...] umarzającej postępowanie w sprawie ustalenia jednorazowej opłaty, o której mowa w art. 36 ust. 4 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Skarżący podnieśli również, że wyjaśnili także kwestie związane z poborem przez notariusza podatku od czynności cywilnoprawnych, do czego organ się nie odniósł.

Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę z dnia 15 lutego 2008 r., podtrzymując dotychczasową argumentacje, wniósł o jej oddalenie.

Odnosząc się do poszczególnych zarzutów skargi, organ jeszcze raz zwrócił uwagę na fakt, iż przedmiotowa nieruchomość została zbyta przez nabywcę pod zabudowę, a także na fakt, iż od transakcji został pobrany podatek od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.c.c. w kwocie [...].

Natomiast odnosząc się do wyjaśnień skarżących w kwestii pobrania podatku od czynności cywilnoprawnych zawartych w piśmie z dnia [...] r., organ wskazał, iż dotyczyły one umowy z dnia [...] r. a więc nie mogły wpłynąć na zmianę stanowiska w niniejszej sprawie.

Organ uznał również za nieistotne powoływanie się skarżących na decyzję z dnia [...] r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Wojewódzki sąd administracyjny, zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze zm. – dalej: p.u.s.a.) sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola wojewódzkiego sądu administracyjnego obejmuje kwestie związane z procesem stosowania prawa w postępowaniu podatkowym, a więc to, czy organ dokonał prawidłowych ustaleń co do obowiązywania zaskarżonej normy prawnej, czy normę tę właściwe interpretował i nie naruszył zasad ustalenia określonych faktów za udowodnione.

Tak więc, uchylenie decyzji może nastąpić jedynie w sytuacji, gdy wydanie zaskarżonej decyzji nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi; Dz.U nr 153, poz. 1270 ze zm. – dalej: p.p.s.a.).

W zakresie tak określonej kognicji, Sąd stwierdza, iż w wyniku wydania zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającego ją postanowienia doszło do naruszenia prawa.

Na wstępie należy zauważyć, iż podstawę formalnoprawną wydanych aktów administracyjnych stanowią przepisy art. 14a – 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (jt. z 2005 r. Dz.U. Nr 8, poz. 60 ze zm. – dalej: Ordynacja podatkowa), regulujące sposób udzielania pisemnych interpretacji przez organy podatkowe o zakresie i sposobie zastosowania przepisów prawa podatkowego w indywidualnych sprawach.

Istotą tej instytucji jest ocena prawna stanowiska pytającego (podatnika, płatnika, inkasenta, następcy prawnego podatnika, osoby trzeciej odpowiedzialnej za zaległości podatkowe podatnika) w jego indywidualnej sprawie, w której nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. W związku z tym pytający jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie.

Z kolei podstawę materialnoprawną wydanych aktów administracyjnych stanowi, w szczególności przepis art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f., w myśl którego wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, o ile w wyniku tej sprzedaży nie utraciła ona charakteru rolnego lub leśnego.

Ustawodawca możliwość skorzystania z przedmiotowego zwolnienia, uzależnił więc od spełnienia dwóch warunków. Po pierwsze, zbywana nieruchomość musi wchodzić w skład gospodarstwa rolnego zbywcy, a po drugie, nie może ona utracić charakteru rolnego lub leśnego.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.r., w związku z odesłaniem zawartym w art. 2 ust. 4 u.p.d.o.f., za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Z normatywnej definicji gospodarstwa rolnego zawartej w powołanym przepisie wynika więc, iż za gospodarstwo rolne można uznać grunty o powierzchni przekraczającej 1 ha nawet wówczas, gdy nie istnieje pomiędzy nimi żadna więź ekonomiczna – na przykład grunty te nie stanowią zorganizowanej całości. Wystarczającą przesłanką do tego, aby uznać dany obszar za gospodarstwo rolne, w rozumieniu przepisów u.p.r., jest bowiem posiadanie gruntów o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy. Oznacza to także, że za część gospodarstwa rolnego, w rozumieniu przepisów u.p.r., należy uznać również udział we współwłasności gruntów rolnych. Ponadto za wystarczające do uznania danego obszaru za gospodarstwo rolne jest sam fakt posiadania gruntów rolnych, nie zaś uzyskiwanie z tego tytułu dochodów. Dlatego też zaprzestanie działalności lub ograniczenie produkcji rolnej na danym obszarze nie powoduje automatycznie utraty statusu gospodarstwa rolnego.

Takie rozumienie gospodarstwa rolnego w konsekwencji prowadzi do wniosku, że skarżący w momencie zbywania udziału we współwłasności nieruchomości rolnej o powierzchni [...] ha, nabytej aktem notarialnym z dnia [...] r., posiadali status podmiotu prowadzącego gospodarstwo rolne, w skład którego wchodził wskazany udział w nieruchomości oraz nieruchomości rolne o powierzchni [...] ha i [...] ha przeliczeniowych.

Drugim z warunków normatywnych, jaki musi być spełniony przez zbywającego nieruchomość rolną, wchodzącą w skład gospodarstwa rolnego, jest to, aby zbywana nieruchomość nie utraciła charakteru rolnego w związku z tym zbyciem. Ustawodawca w tym wypadku nie wymaga, aby zbywana nieruchomość nie straciła statusu gospodarstwa rolnego, a jedynie, aby nie utraciła charakteru rolnego. Ponieważ w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych brak jest precyzyjnego wskazania, co należy przez to rozumieć, zasadnym jest ponowne odwołanie się do przepisów regulujących kwestie związane z opodatkowaniem podatkiem rolnym. Innymi słowy należy przyjąć, że grunt taki, bez względu na powierzchnię, nadal powinien być sklasyfikowany, w ewidencji gruntów i budynków jako użytek rolny lub jako grunt zadrzewiony i zakrzewiony na użytkach rolnych, oraz nie powinna być na nim prowadzona działalność inna niż rolnicza (art. 1 u.p.r.). Przepisy ustawy o podatku rolnym nie zawierają legalnej definicji "użytku rolnego" oraz "gruntu zadrzewionego i zakrzewionego na użytkach rolnych". Pojęcia te, jak zauważa organ, bliżej precyzuje jedynie rozporządzenie w sprawie ewidencji gruntów i budynków. W myśl § 68 ust. 1 powołanego rozporządzenia użytki rolne dzielą się na: grunty orne, sady, łąki trwałe, pastwiska trwałe, grunty rolne zabudowane oraz grunty pod stawami.

Natomiast stosownie do § 68 ust. 2 pkt 2 cytowanego rozporządzenia grunty zadrzewione i zakrzewione, oznacza się symbolem - Lz, lub, w przypadku zadrzewień śródpolnych, zaistniałych na gruntach objętych klasyfikacją gleboznawczą - symbolem złożonym z liter "Lz" oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego, stanowiącego część składową oznaczenia klasy gleboznawczej gruntu, np. Lz-R, Lz-Ł, Lz-Ps.

W stanie sprawy zbycie przez skarżących udziału we współwłasności nieruchomości, w ocenie Sądu, nie przyczyniło się do utraty dotychczasowego charakteru. Świadczy o tym nie tylko fakt opłacania przez nabywcę w 2004 r. podatku rolnego, ale także treść zapisów w ewidencji gruntów i budynków, którą należy traktować jak dokument urzędowy w rozumieniu art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (j.t. z 2000 r., Dz.U. Nr 100, poz. 1086 ze zm.) podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków.

Oczywiście, zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych, możliwa jest zmiana przeznaczenia gruntu również poprzez czynności faktyczne, z czym w niniejszej sprawie nie mamy do czynienia. Uwzględniając fakt, iż zmiana dotychczasowego sposobu wykorzystywania gruntów może być procesem rozłożonym w czasie, co jest zrozumiałe chociażby ze względu na długotrwający proces zmiany przeznaczenia terenu, należy jednak zauważyć, iż ocena czy doszło do zmiany charakteru gruntu powinna być dokonana w granicach jednej transakcji, bez uwzględnienia skutków spowodowanych następnymi transakcjami. W tym wypadku chodzi bowiem o wykazanie, iż w wyniku zbycia nieruchomości straciła ona charakter rolny, a zatem związku przyczynowo – skutkowego między konkretną transakcją a zmianą przeznaczenia gruntu. Natomiast w stanie sprawy zamiar zmiany sposobu użytkowania nieruchomości został ujawniony dopiero przy kolejnej transakcji dotyczącej przedmiotowej nieruchomości. W tej sytuacji, zdaniem Sądu, skarżący nie mogą ponosić konsekwencji podatkowych. Stanowiłoby to nadinterpretację przepisu poddanego wykładni.

Ponadto należy zauważyć, iż nabywca nie wykorzystywał przedmiotowej nieruchomości na działalność gospodarczą inną niż działalność rolnicza, w ogóle nie podjął jakichkolwiek działań, co również nie ma większego znaczenia, bowiem sam fakt odłogowania ziemi nie stanowił jeszcze o zmianie jej charakteru. Na dokonaną ocenę nie ma też wpływu podnoszona przez organ okoliczność, iż nabycie nieruchomości rolnej nie mieści się w zakresie statutowej działalności nabywcy oraz powoływanie się na zapisy w księdze wieczystej prowadzonej dla tej nieruchomości w kwestii przysługującego nabywcy roszczeniu w stosunku do współwłaścicieli nieruchomości o przeniesienie prawa współwłasności przedmiotowej nieruchomości. Zgodnie z konstytucyjną zasadą swobody gospodarczej podmiot może w każdym czasie zmienić, po spełnieniu określonych prawnych wymogów, profil prowadzonej przez siebie działalności (art. 22 Konstytucji RP). Z kolei realizacja roszeń o przeniesienie prawa współwłasności i jej wpływ na możliwość skorzystania ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. winna podlegać indywidualnej ocenie, jak ma to miejsce w niniejszej sprawie.

Należy także zauważyć, iż dla oceny spełnienia warunków, o jakich mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. bez znaczenia jest również podnoszona przez organ argumentacja, odwołująca się do treści planu zagospodarowania przestrzennego, z którego wynika, iż przedmiotowa nieruchomość położona jest na obszarze przeznaczonym pod zabudowę mieszkaniową i usługową oraz powoływanie się na fakt pobrania podatku od czynność cywilnoprawnej, jaką było zbycie przedmiotowej nieruchomości.

Sam plan zagospodarowania przestrzennego gminy jak również pobranie czy też nie podatku od czynności cywilnoprawnych nie stanowi, w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f., utraty przez nieruchomość rolnego czy leśnego charakteru.

Podsumowując, w ocenie Sądu, za trafny należy uznać zarzut błędnej interpretacji przepisu art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. i związaną z tym niewłaściwą ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego.

Z powyższych względów Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a., uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzające ją postanowienie organu pierwszej instancji. O kosztach postępowania orzeczono zgodnie z art. 200 p.p.s.a.