Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1357/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2020-10-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Ulgi podatkowe
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 67a par 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski (spr.) Sędziowie: WSA Inga Gołowska WSA Waldemar Michaldo Protokolant st. sekretarz sąd: Renata Furgalska-Pazdan po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 października 2020 r. sprawy ze skargi M. O. i M. O. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] września 2019 roku Nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych z tytułu podatku od środków transportowych za okres: I rata 2019 roku I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego solidarnie na rzecz skarżących koszty postępowania w kwocie 980 zł (dziewięćset osiemdziesiąt złotych).


UZASADNIENIE

Decyzją Burmistrza Miasta T. z . kwietnia 2019 r. nr [...] odmówiono M. i M. O. umorzenia zaległości z tytułu podatku od środków transportowych za okres I rata 2019 r. W uzasadnieniu organ I instancji wskazał na treść art. 67a Ordynacji podatkowej i podniósł, iż z powyższego przepisu wynika, że organ podatkowy "może" a nie "musi" umorzyć zaległość podatkową, co oznacza, że zastosowanie ulgi podatkowej jest prawem a nie obowiązkiem organów podatkowych. Zatem stwierdzenie zaistnienia ważnego interesu podatnika, lub interesu publicznego (lub obu przesłanek łącznie) umożliwia organowi podatkowemu zarówno zastosowanie ulgi jak i odmowę jej zastosowania. Rozstrzygnięcie w przedmiocie ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowych opiera się bowiem na tzw. uznaniu administracyjnym.

Dalej organ I instancji wskazał, iż w dniu luty 2019 roku został złożony wniosek w sprawie umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku od środków transportowych za okres: 2019 rok. Organ I instancji wezwaniem z dnia 08 marca 2019 roku (wezwanie nr:[...] . - wezwał Podatników do przedłożenia dokumentów (wyszczególnione w wezwaniu) obrazujących ich aktualną sytuację życiową - tj. finansową, materialną i udzielenia informacji. Wezwanie zostało doręczone w dniu 21 marca 2019r. Podatnicy mimo to, nie przedstawili organowi podatkowemu żądanych dokumentów oraz nie udzielili informacji. Bez tych informacji organ podatkowy nie jest w stanie stwierdzić, czy zastosowanie ulgi z art. 67a § l ustawy "Ordynacja podatkowa" jest w danej sytuacji uzasadnione. Brak przedstawienia żądanych dokumentów i udzielenia informacji przez Podatników nie pozwala na stwierdzenie, czy zachodzą przesłanki ważnego interesu Podatnika lub interesu publicznego. W związku z tym brak możliwości oceny sytuacji Podatników powoduje, że organ podatkowy nie może podjąć decyzji pozytywnej dla Podatników.

Odwołanie od wyżej wskazanej decyzji złożyli w ustawowym terminie Państwo M. i M. O. zarzucając:

1/ naruszenie art. 32 i 84 Konstytucji poprzez to, że Podatnik jest dyskryminowany w prowadzeniu legalnej działalności gospodarczej, co stanowi istotną przeszkodę spowodowaną przez ten organ samorządowy w możliwości płacenia podatku od środków transportu,

2/ naruszenie art. 75 i 76 kpa poprzez nie wzięcie pod uwagę dowodów w tym również dokumentów urzędowych znajdujących się w posiadaniu organu

podatkowego na okoliczność, że na skutek działania urzędników tegoż organu

Podatnik nie mógł w ogóle wykorzystać środka transportu, od którego miał

wpłacić podatek.

W uzasadnieniu Podatnicy podnieśli, że pismem z dnia 14 lutego 2019 roku zwrócili się do Burmistrza Miasta T. o umorzenie podatku od środków transportu tj. za ciągnik siodłowy[...] o numerze rejestracyjnym[...] Uzasadniali to niemożnością korzystania z tego środka z uwagi na zastawienie im drogi wyjazdu z placu (z miejsca postoju). Zaskarżoną decyzją Burmistrz odmówił umorzenia podatku uzasadniając to tym, że Podatnicy nie dostarczyli informacji o ich trudnej sytuacji życiowej oraz wskazując na przepisy konstytucyjne dotyczące obowiązku ponoszenia danin publicznych przez wszystkich obywateli a także tym, że organ podatkowy nie musi ale jedynie może umorzyć obowiązkowe świadczenie. Sprawa nie jest jednak tak oczywista nawet w świetle powołanych przez organ przepisów konstytucyjnych. Mianowicie w powołanym przez organ podatkowy artykule 32 ust. 2 Konstytucji zapisano również m. in. że nikt nie może być dyskryminowany w życiu gospodarczym z jakiejkolwiek przyczyny. Tymczasem Podatnicy notorycznie są szykanowani i ograniczani w możliwości prowadzenia legalnej działalności gospodarczej. W opisywanym przypadku chodzi o zamknięcie jedynego wyjazdu dla samochodów ciężarowych z miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, co w sposób oczywisty uniemożliwia wykorzystanie przedmiotowego ciągnika siodłowego. Jest to działanie celowe dokonywane przez skonfliktowanych sąsiadów przy akceptacji Urzędu Gminy. W poprzednich okresach gmina nie zezwalała na blokowanie drogi dojazdowej, co dobitnie wyraziła w piśmie z dnia lipca 2018 roku n[...] Z treści tego pisma wyraźnie wynika, że blokowane działki stanowią drogę dojazdową do innych terenów, a ich blokowanie narusza zasady współżycia społecznego.

Dalej Odwołujący się podnieśli, że obecnie gmina, aby umożliwić blokowanie drogi Podatnikom podała, iż wydzierżawiła sąsiadom działki nr [...] (o pow. 58 m. kw.) wchodzące w skład dojazdu. Tym sąsiadom, którym poprzednio zwracała uwagę o naruszenie blokowaniem zasad współżycia społecznego (pismo Burmistrza Miasta T. z dnia .04,2019 r. nr [...]). Ciekawostką jest także to, że z wyżej wskazanego pisma wynika informacja o dzierżawie w roku 2016, a w piśmie z 6 lipca 2018 roku nic o tym nie wspomniano. Może dlatego, że pismo to kierowane było m. in. do KP w T.. W sprawie dzierżawy w/w działek rodzi się ciekawe pytanie, bowiem w roku 2002 Rada Miasta T. wyraziła zgodę na zamianę działki gminnej nr [...] o pow. 93 m. kw. na działki prywatne nr[...] o łącznej pow. 58 m. kw. Działki te były niezbędne na urządzenie drogi dojazdowej do kółka rolniczego.

Dalej Odwołujący się wskazali, że z powyższego wynika stan faktyczny, w którym organ podatkowy jest zaangażowany w utrudnianie podatnikowi prowadzenia legalnej działalności poprzez niedopuszczenie do możliwości wyjazdu na drogę publiczną pojazdem, od którego to pojazdu organ ten domaga się uiszczenia podatku. Wydzierżawienie wyżej opisanych dwóch działek tzw. osobom prywatnym, o których z góry wiadomo, że chodzi im tylko o blokowanie poprzednio używanej drogi dojazdowej, jest tego dowodem. Narusza to w sposób oczywisty powołany wyżej art. 32 ust. 2 Konstytucji, gdyż dyskryminuje obywatela w działalności gospodarczej, a przez to i art. 84 Konstytucji bowiem na skutek takiej działalności utrudnia obywatelowi wywiązanie się z obowiązku uiszczenia podatku

Zdaniem Odwołujących organ podatkowy myli się również w tym jakoby wnioskodawcy nie dostarczyli odpowiednich dokumentów mających świadczyć o ich sytuacji. Skarżący w dniach 26.03, 5.04, 9.04, 23.04. 2019 roku spotykali się z Burmistrzem osobiście i na tych spotkaniach wszystkie aspekty sprawy były omawiane, a w szczególności ich sytuacja jaka wytworzyła się po zamknięciu im wyjazdu z firmy. Zatem prowadzący sprawę Burmistrz miał wszystkie dane niezbędne do prawidłowego rozstrzygnięcia. Naruszenie art. 75 w zw. z art. 76 kpa jest więc tutaj oczywiste.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. decyzją . września 2019r. Nr [...] utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu decyzji podniesiono , że zastosowanie ulgi z art. 67a § l pkt 3 Ordynacji podatkowej może nastąpić , w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym wyjaśniając jak należy te pojęcia rozumieć.

Następnie zauważono, że w dniu 18 lutego 2019 roku Państwo M. i M. O. złożyli wniosek o umorzenie zaległości podatkowej z tytułu podatku od środków transportowych za okres: I kwartał 2019 r. Jako uzasadnienie wniosku Podatnicy wskazali, że od kwietnia 2018 r. nie mogą korzystać z drogi gminnej tj. dojazdu do własnej firmy z powodu uniemożliwienia przejazdu poprzez zablokowanie (pozostawienie) samochodu marki [...] nr rej.[...].

Podatnicy nie udzielili jednak odpowiedzi na pytanie organu dotyczące ich aktualnej sytuacji życiowej - tj. finansowej i materialnej. Dlatego też Organ I instancji odmówił zastosowania wnioskowanej ulgi stwierdzając, że bez powyższych informacji nie jest w stanie stwierdzić, czy zastosowanie ulgi z art. 67a § l ustawy Ordynacja podatkowa jest w danej sytuacji uzasadnione, gdyż nie można ustalić, czy w sprawie zachodzą wskazane w ww. przepisie przesłanki "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego".

Zdaniem SKO organ I instancji prawidłowo przeprowadził w sprawie postępowanie podatkowe i dokonał prawidłowej oceny materiału dowodowego zgromadzonego w toku postępowania. Z uwagi na okoliczność, iż Podatnicy nie przedłożyli żadnych dokumentów pozwalających na ustalenie zaistnienia w sprawie przesłanek wskazanych w art. 67 a Ordynacji podatkowej, organ I instancji mógł jedynie odnieść się do ogólnych zasad regulujących obowiązek podatkowy. Słusznie zatem organ I instancji zaznaczył, że zgodnie z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej każdy jest zobowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Przepis ten wprowadza w Polsce zasadę powszechności opodatkowania. Z kolei art. 32 ust. l Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej stanowi, iż wszyscy są wobec prawa równi i maja prawo do równego traktowania przez władze publiczne. Stosownie do tego przepisu wszyscy muszą ponosić obciążenia publiczne z zachowaniem zasady równości podmiotów wobec prawa, zatem wszelkie zwolnienia podatkowe stanowią odstępstwo od tej zasady i muszą być szczegółowo uregulowane w powszechnie obowiązujących przepisach prawa. Zasadą jest płacenie podatków, a umorzenie zaległości podatkowej może być zastosowane tylko wyjątkowo, gdyż w momencie zastosowania ulgi organ podatkowy rezygnuje z należnych mu dochodów.

Odnosząc się do zarzutów odwołania Kolegium podkreśliło , że przedmiotem niniejszego postępowania jest ustalenie, czy zachodzą w sprawie przesłanki wskazane w art. 67 a Ordynacji podatkowej, umożliwiające zastosowanie wnioskowanej przez Podatników ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej. Poza zakresem niniejszego postępowania są wskazywane w odwołaniu okoliczności dotyczące dzierżawy wskazywanych przez Podatników działek.

Na to rozstrzygnięcie została wniesiona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w której Skarżący zarzucili naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy tj. przepisu art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, poprzez utrzymanie zaskarżonej decyzji w mocy w sytuacji, gdy nie było ku temu przesłanek;

W uzasadnieniu skargi podniesiono, że Decyzja Burmistrza Miasta T. została oparta na okoliczności rzekomego nieuzupełnienia przez Skarżących dokumentów w ślad za wezwaniem organu z dnia 8 marca 2019 roku. Tymczasem Skarżący wielokrotnie podkreślali, że ich sytuacja była przedstawiana (zarówno w formie ustnej, jak i pisemnej) Burmistrzowi Miasta T. osobiście na spotkaniach. Organ administracji I instancji w ogóle nie wziął tej okoliczności pod uwagę - nie dołączył do akt postępowania protokołów ze spotkań skarżących z Burmistrzem Miasta T. jak też nie dołączył przedkładanych osobiście Burmistrzowi dokumentów.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. podtrzymało swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji .

Rozpoznając niniejszą sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w świetle art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25.07.2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj. Dz. U. z 2019 r., poz. 2167 ze zm.), stwierdzić należy, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

Przepis art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej stanowi, że organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b (bez znaczenia w sprawie), w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Umorzenie zaległości podatkowej powoduje również umorzenie odsetek za zwłokę w całości lub w takiej części, w jakiej została umorzona zaległość podatkowa (§ 2). Powołany przepis wyraźnie stanowi, że organ "może" m.in. umorzyć zaległości podatkowe, co oznacza, że regulacje te należą do sfery uznania administracyjnego. Prawo wyboru rozstrzygnięcia przysługuje zatem organowi. Może on - ale nie musi -umorzyć zaległości, przy czym nawet stwierdzenie istnienia w sprawie przewidzianych przepisami przesłanek nie obliguje organu do zastosowania wskazanej ulgi. Podkreślić jednak należy, że uznanie administracyjne nie powinno i nie może oznaczać dowolności. Przy wydawaniu decyzji o charakterze uznaniowym organ obowiązany jest do wnikliwej i rzetelnej analizy całokształtu okoliczności sprawy w celu stwierdzenia, czy zostały spełnione określone w przepisach przesłanki. Dopiero tak przeprowadzona, gruntowna analiza stanu faktycznego sprawy, stanowi materiał będący podstawą do wydania decyzji o charakterze uznaniowym. Tym samym, sądowa kontrola legalności decyzji wydanych w ramach uznania administracyjnego jest ograniczona w tym znaczeniu, że Sąd nie może nakazać organowi podjęcia określonego rozstrzygnięcia. Jest to bowiem wyłączna kompetencja organu administracji. Innymi słowy, o tym, czy zaległości powinny być umorzone czy też nie, rozstrzyga nie Sąd, lecz organ, który, jak zaznaczono powyżej, może je umorzyć ale nie musi. Tak więc kontroli nie podlega uznanie administracyjne samo w sobie, lecz kwestia, czy organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub interes publiczny oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów. Kontroli Sądu podlega zatem sposób, w jaki nastąpiło zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego, uzasadnienie stanowiska organu, a także to czy swobodne uznanie organu podatkowego nie przekształciło się w uznanie dowolne. Ocena, czy istnieją przesłanki udzielenia ulgi podatkowej w konkretnej sprawie, może być więc dokonana przez organ tylko po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego, a poprzedzać ją powinno wyczerpujące zebranie całego materiału dowodowego oraz dokładne wyjaśnienie okoliczności faktycznych (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 stycznia 2002 r., sygn. akt III SA 2302/00, Lex nr 53606). Obowiązki te bezpośrednio wynikają z art. 122, art. 187 §1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Po ustaleniu czy zachodzą przesłanki wymienione w art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej, tj. ważny interes podatnika lub interes publiczny, organy są zobligowane w sposób należyty wyważyć interes publiczny z indywidualnym interesem strony. Należy podkreślić, że pojęcie "ważnego interesu podatnika" oraz "interesu publicznego" mają na gruncie Ordynacji podatkowej równorzędny charakter. Nie jest przy tym do zaakceptowania sprzeczność interesu jednostkowego z interesem publicznym (L. Etel, komentarz do art. 22 Ordynacji podatkowej, źródło: Lex). Jeżeli mimo istnienia przesłanek z art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, organ podejmuje decyzję polegającą na odmowie umorzenia zaległości podatkowych, to negatywne rozstrzygnięcie powinno być szczególnie przekonująco i jasno uzasadnione, zarówno co do faktów, jak i co do prawa, tak, aby nie było wątpliwości, że wszystkie okoliczności sprawy zostały głęboko rozważone i ocenione, a ostateczne rozstrzygnięcie jest ich logiczną konsekwencją.

Innymi słowy, uznając, że podatnik znajduje się w sytuacji, w której możliwe jest zastosowanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych na organie ciąży obowiązek należytego wyjaśnienia, dlaczego w ramach uznania administracyjnego odmawia jednak jej udzielenia. ( wyrok NSA 4 lutego 2014 sygn. akt II FSK 3213/12).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznanej sprawy należy wskazać, że na organach podatkowych ciążył obowiązek jednoznacznego wskazania czy w sprawie jest spełniona przesłanka ważnego interesu podatnika. Konieczne było zatem dokładne wyjaśnienie sytuacji faktycznej Skarżących w świetle sygnalizowanych prze nich przesłanek umorzenia. Zaznaczyć bowiem należy, że Skarżący jako przesłankę umorzenia raty podatku od środków transportowych podnosili brak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej przy użyciu samochodu z uwagi na brak dojazdu do posesji, do którego również miała przyczynić się gmina. Jako przesłankę umorzenia Skarżący nie wskazywali więc sytuacji majątkowej lecz podnosili inne okoliczności , które w ich mniemaniu dają podstawę do umorzenia zaległości podatkowej.

Tymczasem uzasadnienie organu II instancji sprowadza się, poza powołaniem stosownych przepisów, do enigmatycznego stwierdzenia, że decyzja organu pierwszej instancji jest prawidłowa albowiem podatnicy pomimo wezwań nie przedstawili swojej sytuacji finansowej materialnej sprowadzając przesłanki umorzenia jedynie do stanu majątkowego podatnika. Nie odniesiono się natomiast w żaden sposób do argumentacji podatnika przedstawionej w odwołaniu jak i we wniosku o umorzenie. O ile bowiem sam wniosek o umorzenie zaległości był dość krótki, to w odwołaniu Skarżący dalej byli konsekwentni i szczegółowo przedstawili swoją sytuację jednoznacznie wykazując , iż podstawą wniosku o umorzenie jest niemożność użytkowania ciągnika siodłowego ( zarabiania ) . Jednocześnie wyjaśnił też , że sytuacja w tym zakresie jest Burmistrzowi znana i posiada na tę okoliczność stosowne dokumenty. Mało tego, zdaniem Skarżących do tej sytuacji przyczyniła się gmina , która organem egzekwującym należne podatki.

Organ odwoławczy uznał stanowisko organu pierwszej instancji za prawidłowe, akcentując pasywną postawę podatnika. Zauważono jedynie, że kwestia dzierżawy działek jest poza zakresem niniejszego postępowania, niemniej jednak stwierdzenia tego nie poparto żadną argumentacją zarówno prawną jak i faktyczną .

W ocenie Sądu zaprezentowana argumentacja SKO nie znajduje uzasadnienia w przepisach prawa .

W pierwszej kolejności nie można zgodzić się ze stanowiskiem , że przesłanka "ważnego interesu" podatnika należy utożsamiać tylko i wyłącznie z sytuacją majątkową . Oczywiście w orzecznictwie sądowym jest ona przedstawiana jako najbardziej typowa sytuacja i dominująca, przez którą definiuje się pojęcie "ważnego interesu", niemniej jednak nie można wykluczyć również innych sytuacji, które to pojęcie obejmuje . Samo pojęcie nie jest zresztą na gruncie prawa podatkowego zdefiniowane. Zasady przyznawania ulg i umorzeń zostały ustalone przez ustawodawcę w sposób bardzo ogólny a kryteria ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego są bardzo pojemne co uzasadnia konieczność przy każdej rozpatrywanej sprawie, nie tylko wyjaśnienie tych pojęć lecz również powoduje konieczność zbadania czy w danym konkretnym przypadku nie zaszły okoliczności spełniające ww. kryteria .

W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie stwierdzono , że dobra sytuacja materialna podatnika sama w sobie nie może być uznana za wystarczającą przesłankę uzasadniającą brak możliwości zastosowania wnioskowanej ulgi. Analiza ustawowych przesłanek określonych art. 67a § 1 o.p. wymaganych dla przyznania ulgi, winna obejmować zbadanie dokumentacji, w oparciu o którą ustalono zaległość podatkową oraz z uwzględnieniem indywidualnych okoliczności mających wpływ na powstanie zaległości podatkowej niezależnie od sposobu postępowania podatnika.

W niniejszej sprawie w ogóle nie zbadano okoliczności przedstawionych przez podatnika koncentrując się na jego pasywnej postawie .

Zgodzić się należy z organem odwoławczym , że podstawą rozstrzygnięcia powinien być całokształt sytuacji podatnika i jego rodziny, nie mniej jednak przedstawienie przez podatnika tylko fragmentu tej sytuacji (brak możliwości użytkowania przedmiotu opodatkowania) nie może prowadzić do automatycznego zwolnienia z wykazania przez organy ważnego interesu podatnika lub ważnego interesu publicznego w pozostałym zakresie.

Ponadto organ powinien uwzględnić, iż każde rozstrzygnięcie podejmowane w ramach uznania administracyjnego powinno być przekonująco i jasno uzasadnione zarówno co do faktów, jak i co do prawa, tak, żeby nie było wątpliwości, że wszystkie okoliczności sprawy zostały głęboko rozważone i ocenione, a rozstrzygnięcie jest ich logiczną konsekwencją, nie zaś efektem choćby ograniczonego woluntaryzmu (por. wyrok WSA w Gorzowie Wlkp. z dnia 2 sierpnia 2012 r., sygn. akt II SA/Go 393/12). Organ działając w ramach uznania winien również baczyć, iż wprawdzie instytucja umorzenia powinna być stosowana wyjątkowo, jednakże okoliczność ta nie może prowadzić do praktycznego wyeliminowania stosowania tej instytucji, uczynienia jej instytucją martwą, poprzez ogólnikowe powoływanie się tylko na określone kategorie prawne, bez dokonywania rzetelnej oceny ich występowania w konkretnej sprawie. W niniejszej sprawie Organ odwoławczy ww. przestawionym wymaganiom nie sprostał, dopuszczając się naruszenia art. 210 § 4 w zw z art. 122 i 124 Ordynacji podatkowej .

Ponownie rozpoznając sprawę organ odwoławczy szczegółowo odniesie się do argumentów Skarżących zawartych w odwołaniu dokonując właściwej wykładni art. 67 Ordynacji podatkowej i dokona analizy przedstawionej sytuacji podatników w świetle przesłanek z ww. przepisu .

Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie działając na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit. a oraz lit. b ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. 2019, poz. 2325 ze zm.) orzekł jak w sentencji.

O kosztach postępowaniu orzeczono na podstawie art. 200 tej ustawy.