Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 66/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2020-07-02 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 96 ust. 9a pkt3, ust. 10c;
journal: Dz.U. 2017 poz 1221
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 255 par. 1;
journal: Dz.U. 2017 poz 1577
law: Ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych - tekst jedn.
article: art. 17 par. 1, art. 15 par. 1, art. 208, art. 233 par. 1 pkt 2 lit. a;
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Magdalena Chraniuk-Stępniak, Sędziowie Sędzia WSA Maria Grabowska (spr.),, Sędzia WSA Danuta Kuchta, Protokolant Starszy inspektor sądowy Anna Adamczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 lipca 2020 r. sprawy ze skargi "M. I." Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia (...) nr (...) w przedmiocie odmowy przywrócenia rejestracji jako podatnika VAT czynnego oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z (...) znak: (...) Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. (dalej: Dyrektor) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. z (...), znak: (...) w przedmiocie odmowy rejestracji "M. I." spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (poprzednia nazwa "C. N." Sp. z o.o.) jako podatnika VAT czynnego.

Uzasadniając rozstrzygnięcie Dyrektor wskazał, że M. I." spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (poprzednia nazwa "C. N." Sp. z o.o.) była zarejestrowana w Urzędzie Skarbowym w J. jako czynny podatnik VAT. W dniu 15 marca 2019 r. Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników "C. N." Sp. z o.o. podjęło uchwałę o zmianie umowy spółki. Zgodnie z przyjętym tekstem umowy spółka prowadzona będzie pod firmą "M. I." spółka z o.o.

W składanych deklaracjach podatkowych VAT-7K C. N." Sp. z o.o. począwszy od III kwartału 2017 roku do II kwartału 2018 roku nie wykazywała sprzedaży ani nabycia towarów lub usług z kwotami podatku do odliczenia, wykazywała jedynie kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. Pismem z 8 października 2018 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w J. wezwał Spółkę do udzielenia wyjaśnień co do specyfiki prowadzonej działalności gospodarczej, które uzasadniałyby składanie tzw. "zerowych" deklaracji VAT-7K. Przesyłka wróciła do nadawcy z adnotacją, że adresat "nie podjął awizowanego pisma". Wobec powyższego Naczelnik Urzędu Skarbowego w J. na podstawie art. 96 ust. 9a pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm. dalej ustawa VAT) z dniem 31 października 2018 r. wykreślił z urzędu z rejestru podatników VAT czynnych jako podatnika VAT podmiot "C. N." Sp. z o.o., (aktualnie: "M. I." Sp. z o.o.). O wykreśleniu podmiotu z rejestru organ powiadomił spółkę pismem z 26 listopada 2018 r. Zawiadomienie zostało zwrócone do nadawcy z adnotacją, że adresat "nie podjął awizowanego pisma".

W dniu 31 stycznia 2019 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. wpłynął wniosek o przywrócenie rejestracji C. N." Sp. z o.o. (aktualnie: "M.

I." Sp. z o.o.) jako podatnika VAT czynnego. Jako podstawę wniosku powołano art. 96 ust. 10c ustawy o VAT. Spółka wyjaśniła, iż w 2018 r. realizowała i nadal realizuje długoterminowe kontrakty związane ze świadczeniem usług. Długoterminowość świadczonych usług sprawiła, iż w deklaracjach złożonych za I i II kwartał 2018 r. nie była wykazywana sprzedaż opodatkowana. Zakończenie jednego z kontraktów nastąpiło dopiero z końcem III kwartału 2018 r.

W związku ze złożonym wnioskiem Dyrektor wezwał spółkę o przedłożenie dokumentów, w tym umowy spółki, umowy najmu lokalu lub innego dokumentu potwierdzającego prawo do lokalu, w którym znajduje się siedziba oraz miejsce prowadzenia działalności przez Spółkę. Wezwanie zostało zwrócone do nadawcy z adnotacją, że adresat "nie podjął awizowanego pisma". W dniu 8 marca 2019 r. K. D. - prezes Spółki "C. N." (aktualnie: "M. I." Sp. z o.o.) poinformował urząd, że obecnym właścicielem Spółki "C. N." jest Spółka A. C. & T. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, której prezesem jest A. B. Wspólnicy Spółki "C. N." sprzedali swoje udziały i aktualnie Spółka ma siedzibę w miejscowości S. ul. P. 1. Jednocześnie złożył oświadczenie, że do dnia 15 marca 2019 r. dostarczy dokumenty związane ze sprzedażą Spółki oraz dokumenty związane z ujawnieniem nowego adresu Spółki w Krajowym Rejestrze Sądowym. Nowy zarząd Spółki pismem z dnia 19 marca 2019 r. poparł wniosek o przywrócenie rejestracji "C. N." Sp. z o.o. (aktualnie: "M. I." Sp. z o.o.) jako podatnika VAT czynnego, wskazując jako adres do korespondencji adres członka zarządu A. B. K., ul. W. (...). Na wskazany adres korespondencyjny organ podatkowy I instancji w dniu (...) skierował wezwanie prosząc o osobiste stawienie się celem złożenia wyjaśnień co do specyfiki działalności "C. N." Sp. z o.o. (aktualnie: "M. I." Sp. z o.o.) w 2017 i 2018 roku oraz złożenia potwierdzających te wyjaśnienia dowodów, które uzasadniałyby niewykazywanie przez Spółkę w deklaracjach sprzedaży lub nabycia towarów lub usług z kwotami podatku do odliczenia. W szczególności poproszono o okazanie umów zawartych przez Spółkę na kontrakty długoterminowe, protokołów odbioru robót i wszelkich posiadanych dokumentów z nimi związanych mogących mieć znaczenie w sprawie. Pomimo, że przedmiotowe wezwanie zostało odebrane w dniu 11 kwietnia 2019 r., A. B. nie stawił się oraz nie udzielił wyjaśnień co do specyfiki prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej. Spółka nie skorzystała też, mimo prawidłowego powiadomienia, z prawa do wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego.

Organ przywołał regulację art. 96 ustawy o VAT, przywołał przepis art. 96 ust. 9a, zgodnie z którym istnieje możliwość wykluczenia z rejestru podatników VAT (poprzez wykreślenie z urzędu) podmiotów, które nie powinny w nim figurować, czy to z uwagi na faktyczne zaprzestania wykonywania czynności opodatkowanych, czy też z uwagi na wykonywanie czynności, którym trudno przypisać miano działalności gospodarczej. Wyjaśnił, że w kolejnych dodanych do art. 96 nowych jednostkach redakcyjnych ustawodawca wskazał warunki umożliwiające podatnikowi albo zapobiegnięcie wykreśleniu albo przywrócenie zarejestrowania jako podatnika VAT.

Spółka "C. N." Sp. z o.o. (aktualnie: "M. I." Sp. z o.o.) z uwagi na niewykazywanie sprzedaży lub nabycia towarów lub usług z kwotami podatku do odliczenia w składanych deklaracjach VAT-7K została wykreślona z urzędu przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. z rejestru podatników VAT z dniem 31 października 2018 r., na podstawie art. 96 ust. 9a pkt 3 ustawy o VAT. Prawodawca w art. 96 ust. 9e ustawy o VAT wskazał, iż przepis ust. 9a pkt 3 nie ma zastosowania, w przypadku gdy niewykazanie sprzedaży lub nabycia towarów lub usług z kwotami podatku do odliczenia wynikało, zgodnie z wyjaśnieniami podatnika, ze specyfiki prowadzonej działalności gospodarczej. Podatnik, mając na uwadze konsekwencje wynikające z treści przepisu art. 96 ust. 9a pkt 3 tej ustawy, powinien z własnej inicjatywy takie wyjaśnienia złożyć, nie czekając na wykreślenie z rejestru, gdyż jego brak aktywności w tym zakresie może zostać zrozumiany jako brak zainteresowania statusem podatnika VAT czynnego.

W przedmiotowej sprawie Spółka "C. N." Sp. z o.o. (aktualnie: "M. I." Sp. z o.o.) składając od III kwartału 2017r. do II kwartału 2018r. (a zatem za 4 kolejne kwartały) deklaracje VAT-7K, mimo, że nie wykazywała w nich sprzedaży ani nabycia towarów czy usług, nie złożyła z własnej inicjatywy żadnych wyjaśnień, iż wynika to ze specyfiki prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. Organ pierwszej instancji przed wykreśleniem "C. N." Sp. z o.o. z rejestru podatników VAT podjął próbę nawiązania kontaktu ze Spółką w celu umożliwienia jej udzielenia wyjaśnień potwierdzających zaistnienie przesłanki, o której mowa w art. 96 ust. 9e ustawy o VAT. Przesyłka zawierająca wezwanie po awizowaniu nie została jednak podjęta przez podatnika. Spółka nie złożyła takich wyjaśnień. Dopiero we wniosku o przywrócenie statusu podatnika VAT czynnego złożonego w dniu 31 stycznia 2019 r. powołując się na art. 96 ust. 10c ustawy o podatku od towarów i usług "C. N." Sp. z o.o. (aktualnie: "M. I." Sp. z o.o.) podała, że w deklaracjach złożonych za I i II kwartał 2018 r. nie była wykazywana sprzedaż opodatkowana wynika z długoterminowości świadczonych usług.

Organ wyjaśnił, że zgodnie z art. 96 ust. 10c ww. ustawy Naczelnik Urzędu Skarbowego przywraca zarejestrowanie podatnika jako podatnika VAT czynnego, bez konieczności składania zgłoszenia rejestracyjnego, jeżeli podatnik wykaże, że brak wykazanej w deklaracjach sprzedaży innej niż zwolniona od podatku związany jest ze specyfiką prowadzonej działalności gospodarczej, a nie z zaprzestaniem wykonywania sprzedaży innej niż zwolniona od podatku. W odniesieniu zaś do spółki "C. N." Sp. z o.o. (aktualnie: "M. I." Sp. z o.o.) jej wykreślenie nastąpiło na podstawie art. 96 ust. 9a pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Przesłanką wykreślenia podatnika VAT czynnego z rejestru uregulowaną w tym przepisie jest jednoczesny brak wykazania sprzedaży oraz brak wykazania towarów lub usług z kwotami podatku do odliczenia w odpowiednich deklaracjach złożonych za okres pół roku. Spółka w deklaracjach VAT-7K od III kwartału 2017r. do II kwartału 2018r. nie wykazywała sprzedaży zwolnionej, a zatem art. 96 ust. 10c ustawy o podatku od towarów i usług nie mógłby mieć zastosowania w sprawie.

Brak sprzedaży i nabycia towarów lub usług może świadczyć o zaprzestaniu prowadzenia działalności gospodarczej przez podatnika. Podatnik nie wykazujący w deklaracjach VAT sprzedaży lub nabycia a jedynie nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia przez okres 6 kolejnych miesięcy lub kolejne 2 kwartały może być wykreślony z rejestru VAT na podstawie przepisów art. 96 ust. 9a pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług. W świetle tak dokonanych ustaleń Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. stwierdził, iż rozstrzygnięcie organu podatkowego pierwszej instancji jest prawidłowe.

Jako nieuzasadniony ocenił organ zarzut naruszenia art. 15 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) poprzez naruszenie właściwości miejscowej. Zdaniem organu Naczelnik Urzędu Skarbowego w J. był organem podatkowym właściwym miejscowo do wydania zaskarżonej decyzji, bowiem na dzień jej wydania, tj. na (...), Spółka w KRS figurowała z adresem siedziby: 28-305 S., ul. D. .... Zmiana siedziby spółki z o.o., czyli miejscowości w której wykonywane są funkcje zarządzające zgodnie z art. 255 Kodeksu spółek handlowych wymaga podjęcia uchwały zmieniającej oraz wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego. Wpis ma charakter konstytutywny. Zmiana siedziby jest skuteczna od chwili wpisu do KRS co nastąpiło 12 sierpnia 2019 r. Za zdarzenie skutkujące ewentualną zmianą właściwości naczelnika urzędu skarbowego należy przyjąć datę wpisania nowej siedziby do KRS.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie w sprawie w sytuacji bezprzedmiotowości postępowania, z uwagi na wykreślenie Spółki z rejestru jako podatnika VAT bez zachowania formy decyzji administracyjnej, Dyrektor wyjaśnił, że przedmiotem postępowania odwoławczego była sprawa przywrócenia zarejestrowania Spółki jako podatnika VAT. Tym samym postawiony w odwołaniu zarzut, jako dotyczący kwestii leżących poza zakresem postępowania, nie podlega ocenie organu podatkowego drugiej instancji.

W skardze na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Kielcach Spółka wniosła o jej uchylenie i zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

- art. 233 § 1 pkt 2 lit. b ustawy Ordynacja podatkowa poprzez jego niezastosowanie i wydanie decyzji utrzymującej w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji wydanej przez organ niewłaściwy miejscowo — tj. z naruszeniem art. 15 § 1 Ordynacji podatkowej, co skutkowało nieważnością zaskarżonej decyzji na podstawie art. 247 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej,

- art. 233 § 1 pkt 2 lit. a ustawy Ordynacja podatkowa poprzez jego niezastosowanie i wydanie decyzji utrzymującej w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji wydanej w warunkach bezprzedmiotowości postępowania o jakiej mowa w art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej.

Uzasadniając zarzuty Spółka wskazała, iż zaskarżona decyzja pozostawia w obrocie prawnym decyzję organu pierwszej instancji, która dotknięta jest wadą nieważności. Została bowiem wydana z naruszeniem właściwości miejscowej określonej zgodnie z art. 17 § 1 Ordynacji podatkowej. Zdaniem spółki okolicznością pewną jest zmiana siedziby podatnika przed wydaniem decyzji przez organ podatkowy pierwszej instancji, o czym organ, przed wydaniem decyzji został poinformowany. Skarżąca nie zgodziła się ze stanowiskiem organu odwoławczego co do konstytutywnego charakteru wpisu zmiany siedziby w Krajowym Rejestrze Sądowym. Brak jest podstaw prawnych dla takiego rozumienia pojęcia siedziby osoby prawnej. Zdaniem skarżącej zmiana umowy spółki w tym zakresie posiada deklaratoryjny charakter i odnosi skutek z chwilą dokonania czynności prawnej w przewidzianej prawem formie.

W realiach sprawy nie mającej związku z określaniem i ustalaniem jakiegokolwiek zobowiązania podatkowego, szczególne przepisy prawa podatkowego nie przypisują organowi podatkowemu właściwemu w dniu wszczęcia postępowania "ciągłości" właściwości miejscowej. Dlatego też właściwość organu podatkowego powinna być określana według ogólnych reguł wynikających z art. 17 § 1 Ordynacji podatkowej, tj. według miejsca siedziby osoby prawnej.

W ocenie Spółki wydając zaskarżone rozstrzygnięcie organ podatkowy uchybił także przepisom art. 208 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa w zakresie w jakim nie dostrzegł bezprzedmiotowości postępowania prowadzonego przez organ pierwszej instancji, którego skutkiem było wydanie decyzji utrzymującej w mocy decyzję organu pierwszej instancji w miejsce decyzji kasacyjnej. Bezprzedmiotowość postępowania w przedmiocie przywrócenia rejestracji jako podatnika VAT czynnego jest oczywista w sytuacji, gdy w obrocie prawnym nie istnieje - wydane w formie decyzji lub postanowienia - rozstrzygnięcie w przedmiocie wykreślenia podatnika z rejestru podatników VAT czynnych. W aktach sprawy brak jest bowiem rozstrzygnięcia w tym przedmiocie wprowadzonego skutecznie do obrotu prawnego. Przymiotu takiego nie może bowiem posiadać skierowane do strony przez organ podatkowy pismo z dnia 26 listopada 2018 r. Wykreślenie podatnika z rejestru podatników VAT czynnych jest dla podatnika kwestią bardzo istotną, dlatego też nie może być kwalifikowane do nieznaczących czynności jakimi są czynności materialno-techniczne. Rozstrzygnięcie w tym przedmiocie powinno odpowiadać dyspozycji art. 207 § 1 i § 2 oraz art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor podtrzymał stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje:

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo

o ustroju sądów administracyjnych (j.t. Dz.U.2019.2167 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy

z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi

(t.j. Dz.U. 2019 poz.2325.), dalej jako "ustawa p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym, nie jest przy tym – co do zasady - związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Kierując się powyższymi kryteriami Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Najdalej idącym zarzutem skargi jest zarzut nieważności decyzji. Zdaniem skarżącego zaskarżona decyzja utrzymała w mocy decyzję organu pierwszej instancji wydaną z naruszeniem przepisów o właściwości. Organ pierwszej instancji mimo, że przed wydaniem decyzji został powiadomiony o zmianie siedziby podatnika, skutkującej zmianą właściwości miejscowej organu, prowadził dalsze postępowanie i wydał decyzję, która została utrzymana w mocy przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K.

Analiza akt sprawy uzasadnia w pełni ocenę i wniosek organów, że nie doszło do naruszenie przepisów o właściwości miejscowej.

Ustalenia stanu faktycznego nie są kwestionowane i Sąd je podziela. C. N. Sp. z o.o. została wykreślona z urzędu przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. z rejestru podatników VAT z dniem 31 października 2018 r., na podstawie art. 96 ust 9a pkt 3 ustawy o VAT. W dniu 31 stycznia 2019 r. C. N." Sp. z o.o. wniosła, powołując się na treść przepisu art. 96 ust 10c ustawy o VAT, o przywrócenie jej rejestracji jako podatnika VAT czynnego wskazując, że przyczyną nie wykazywania przez nią w deklaracjach VAT za I i II kwartał sprzedaży opodatkowanej była realizacja długoterminowych kontraktów. Aktem Notarialnym z (...) Rep (...) Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników "C. N." Sp. z o.o. z siedzibą w S. dokonało zmiany umowy spółki przez uchylenie treści dotychczasowej i przyjęcie nowej treści umowy. Ze zmienionej umowy wynika, że spółka będzie prowadzona pod firmą M. I. Sp. z o.o. z siedzibą w K. Kopia wypisu aktu notarialnego w dniu 19 marca 2019 r. została doręczona przez spółkę Urzędowi Skarbowemu w J. Zarząd M. I. Sp. z o.o. poparł też złożony przez C. N." Sp. z o.o. wniosek przywrócenie rejestracji jako podatnika VAT czynnego. W dniu 30 maja 2019 r. w urzędzie złożono kopię wniosku o zmianę w KRS danych spółki, w tym zmianę firmy spółki na M. I. Sp. z o.o. oraz zmianę siedziby i adresu na K. ul W. (...) złożonego przez spółkę w Sądzie Rejonowym w Kielcach w dniu 7 maja 2019 r. Zmiana nazwy i siedziby spółki zostały ujawnione w Krajowym Rejestrze Sądowym w dniu 12 sierpnia 2019 r. Decyzja odmawiająca przywrócenia rejestracji jako podatnika VAT czynnego została wydana 29 maja 2019 r. i doręczona na wskazany przez członka zarządu A. B. adres do korespondencji w K. W. (...).

Istota sporu między stronami koncentruje się na kwestii czy wpis do KRS obejmujący siedzibę spółki ma charakter konstytutywny jak przyjął organ, czy też charakter deklaratoryjny jak twierdzi skarżący.

Sąd podziela stanowisko organu. Zgodnie z art. 255 § 1 kodeksu spółek handlowych dalej k.s.h. (tekst jedn. Dz. U. z 2019 poz.505) zmiana umowy spółki wymaga uchwały wspólników i wpisu do rejestru. Z treści wskazanego przepisu jednoznacznie wynika, że uchwała wspólników o zmianie umowy spółki wywołuje skutki od dnia jej zarejestrowania w sądzie rejestrowym. Wpis ma charakter konstytutywny, zatem samo podjęcie uchwały przez wspólników odnośnie zmiany umowy spółki nie wywołuje jeszcze skutków prawnych, bowiem wszelkie dokonywane zmiany uzyskują swoją skuteczność dopiero od chwili ich zarejestrowania. Sąd Najwyższy w wyroku z 28 lutego 2017 r. sygn. akt I CSK 127/16 wyraził pogląd, że wpis do rejestru stanowi conditio iuris zmiany stosunku prawnego i przed jego dokonaniem nie następuje jego zmiana. Sąd w składzie orzekającym podziela argumentacje przedstawioną w wyroku Sądu Apelacyjnego w Szczecinie z 21 października 2015 r. sygn. akt I ACa 402/15 że "Zmiana umowy spółki może dotyczyć wszystkich jej postanowień, zarówno obligatoryjnych, jak i fakultatywnych. Zmianą umowy jest więc każda zmiana jej dotychczasowej statutowej treści, bez względu na charakter tych zmian. Tryb określony w art. 255 k.s.h. obowiązuje więc zarówno przy zmianach bardzo istotnych z punktu widzenia spółki, jak i takich, które dotyczą tylko zmian redakcyjnych, w celu usunięcia usterek. Generalnie obowiązuje zasada, że jakakolwiek zmiana umowy wymaga dla swej ważności uchwały wspólników. Zmiana umowy jest więc skuteczna dopiero z chwilą wpisu do rejestru, który to wpis ten ma charakter konstytutywny (art. 255 § 1 i art. 256 k.s.h.)". Tożsamy pogląd wyraził Sąd Apelacyjny w Szczecinie w wyroku z 15 października 2015 r. sygn. akt I ACa 80/17.

W rozpatrywanej sprawie uchwała z 15 marca 2019 r. Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników C. N." Sp. z o.o. z siedzibą w S. zmieniająca umowę spółki zawartej 17 grudnia 2015 r., poprzez uchylenie w całości tekstu umowy spółki i przyjęcie wskazanego w uchwale tekstu umowy spółki, w której między innymi wskazano jako siedzibę spółki miasto Kielce, została ujawniona w KRS w dniu 12 sierpnia 2019 r. Dopiero zatem z tym dniem dokonana zmiana siedziby Spółki okazała się skuteczna. Z powyższych względów prawidłowo organ uznał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w J. był właściwy, zgodnie 17 § 1 Ordynacji podatkowej do wydania decyzji z 29 maja 2019 r., bowiem na dzień wydania decyzji spółka figurowała w KRS pod adresem w S. Tym samym zarzut naruszenia art. 15 § 1 Ordynacji podatkowej skutkujący nieważnością decyzji (art. 247 § 1 pkt 1 tej ustawy) nie jest uzasadniony.

Sąd nie podziela zarzutu naruszenia art. 233 § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej przez jego niezastosowanie i wydanie decyzji utrzymującej w mocy decyzję organu I instancji, wydanej w warunkach bezprzedmiotowości postępowania określonej w art. 208 Ordynacji podatkowej. Zdaniem skarżącej w obrocie prawnym nie istnieje wydane w formie decyzji lub postanowienia rozstrzygnięcie w przedmiocie wykreślenia podatnika z rejestru podatników VAT. Takiego przymiotu nie ma pismo skierowane do strony z 26 listopada 2018 r., co oznacza bezprzedmiotowość prowadzonego postępowania.

Przedmiotem postępowania prowadzonego przez organ jak i kontroli sądu jest decyzja w sprawie odmowy przywrócenia rejestracji jako podatnika VAT czynnego. Postępowanie zostało zainicjowane przez "C. N." Sp. z o.o., a wniosek o przywrócenie rejestracji został podtrzymany przez zarząd M. I. Sp. z o.o. Zgodnie z art. 134 ustawy p.p.s.a sąd administracyjny nie jest związany wnioskami i zarzutami skargi, ale jest związany granicami sprawy. Nakaz "rozstrzygnięcia w granicach danej sprawy" oznacza, że sąd nie może uczynić przedmiotem oceny innej sprawy administracyjnej niż ta, w której wniesiono skargę. Tożsamość sprawy rozstrzygniętej przez sąd i tej, na którą skarga została wniesiona wyznaczają trzy kwestie: przedmiot, podmiot i podstawa prawna. Z powyższych względów przedmiotem kontroli Sądu, jako nie mieszcząca się w granicach sprawy nie może być kwestia związana z formą wykreślenia "C. N." Sp. z o.o. z rejestru podatników VAT i ocena czy jest to czynność materialno techniczna czy też wymaga rozstrzygnięcia w formie decyzji.

Podatnik nie zgłasza zarzutów w zakresie odmowy przywrócenia rejestracji. Kontrola Sądu, nie związanego wnioskami i zarzutami skargi, pozwala na stwierdzenie że decyzja w tym zakresie nie narusza prawa. Zasadnie organ uznał, że skoro strona skarżąca została wyrejestrowana na podstawie art. 96 ust. 9a pkt 3 ustawy o VAT, to przepis art. 96 ust. 10c tej ustawy nie może stanowić podstawy do przywrócenia rejestracji. Zgodnie z tym przepisem naczelnik urzędu skarbowego przywraca zarejestrowanie podatnika jako podatnika VAT czynnego, bez konieczności składania zgłoszenia rejestracyjnego, jeżeli podatnik wykaże, że brak wykazanej w deklaracjach sprzedaży innej niż zwolniona od podatku związany jest ze specyfiką prowadzonej działalności gospodarczej, a nie z zaprzestaniem wykonywania sprzedaży innej niż zwolniona od podatku. Przepis ten umożliwia przywrócenie zarejestrowania takiego podatnika, który zaprzestał sprzedaży innej niż zwolniona, a nie sprzedaży i nabycia w ogóle. Wskazuje na to zarówno literalna wykładnia art. 96 ust. 10c, jak i wykładnia systemowa - przepisy poprzedzające tę normę, tj. art. 96 ust. 10, ust. 10a i ust. 10b ustawy o VAT dotyczą bowiem podatników, u których występują czynności zwolnione od podatku, względnie - wyłącznie czynności zwolnione od podatku. Możliwość przywrócenia rejestracji stanowi zatem uzupełnienie tych przepisów i nie może być odnoszona do sytuacji, w której podatnik zaprzestał sprzedaży lub nabywania towarów lub usług w ogóle.

W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę jako bezzasadną należało oddalić.