Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 522/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2020-11-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 96 ust. 9 pkt 5 i ust. 9j
journal: Dz.U. 2020 poz 106
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - t.j.
article: art. 33 par. 1, art. 119zg pkt 1, art. 119zw par. 1, par. 2 pkt 4 i par. 3
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 17 listopada 2020 r. sprawy ze skargi G. sp. z o.o. w P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w P. z dnia [...] lipca 2020r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia zarejestrowania spółki jako podatnika VAT oddala skargę.


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego P. [...].09.2019r. wykreślił G. sp. z o.o. z rejestru podatników VAT na podstawie art. 96 ust. 9 pkt 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.z z 2018 r. poz. 2174, ze zm.) zwanej dalej: u.p.t.u.

Przesłanką wykreślenia były informacje zawarte w zawiadomieniu Szefa Krajowej Administracji Skarbowej o podejrzeniu prowadzenia przez skarżącą spółkę działań, z zamiarem wykorzystania do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi, a w szczególności informacje zawarte w postanowieniu Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z dnia [...].09.2019r. o przedłużeniu terminu blokady rachunków bankowych spółki. Postanowienie to zostało wydane na podstawie art. 119zw § 1 Ordynacji podatkowej.

Wnioskiem z [...].01.2020r. spółka wystąpiła do Naczelnika Urzędu Skarbowego P. o przywrócenie rejestracji jako podatnika VAT i VAT UE na podstawie art. 96 ust. 9j u.p.t.u. Wskazała, że w trakcie prowadzonej wobec spółki kontroli celno-skarbowej, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z [...] stycznia 2020r. uchylił decyzję Naczelnika W. Urzędu Celno- Skarbowego z [...] października 2019r. określającą i jednocześnie dokonującą zabezpieczenia wykonania na majątku G. sp. z o.o. przybliżonych wielkości prawidłowej kwoty zwrotu podatku od towaru i usług za wskazane miesiące, co w jej ocenie stanowi jeden z istotnych powodów uzasadniających przywrócenie statusu czynnego podatnika podatku VAT. W ocenie skarżącej uchylając decyzję, organ odwoławczy niejako przychylił się do stanowiska, że skarżąca nie uczestniczyła w procederze wyłudzania zwrotu należnego VAT z wykorzystaniem sektora finansowego. Dokonywanie przez skarżącą płatności przelewem za zamówiony towar było realizacją zobowiązań nałożonych ustawami podatkowymi. Skoro podatnik postępował zgodnie przepisami podatkowymi i płacił za towary przelewami, to nie sposób uznać, że wykorzystywał sektor finansowy w celu wyłudzania podatku VAT. Fakt, iż kontrahenci kontrahentów skarżącego mogli być nieuczciwymi podmiotami wykorzystującymi sektor finansowy do procederu wyłudzania podatku VAT nie sprawia, że również skarżąca w tym procederze uczestniczyła. W ocenie podatnika organ nie uprawdopodobnił, że towar dostarczany przez kontrahentów na rzecz skarżącej pochodził od podmiotów nieuczciwych. Spóła nie miała żadnego wpływu na niewywiązywanie się ze swoich zobowiązań podatkowych przez te podmioty. Organ nie zweryfikował, czy skarżąca rzeczywiście była ostatecznym beneficjentem korzyści podatkowych, czy działała w dobrej wierze, czy obrót towarem miał miejsce. Organ nie uprawdopodobnił również posługiwania się "pustymi fakturami" przez podatnika. Przedstawione argumenty zdaniem skarżącej są wystarczające, by organ przywrócił zarejestrowanie skarżącej jako podatnika VAT czynnego w trybie art. 96 ust. 9j u.p.t.u.

Decyzją z dnia [...].03.2020r. Naczelnik Urzędu Skarbowego P. odmówił skarżącej przywrócenia zarejestrowania jako podatnika VAT czynnego bez konieczności składania zgłoszenia rejestracyjnego. Organ stwierdził, że skarżąca nie udowodniła, iż prowadzone przez nią działania nie są realizowane z zamiarem, o którym mowa w art. 96 ust. 9 pkt 5 u.p.t.u.. Nie ujawnił również innych okoliczności lub dowodów, z których wynikałby brak takiego zamiaru.

W odwołaniu od powyższej decyzji, wnosząc o jej uchylenie w całości, skarżąca zarzuciła naruszenie art. 96 ust. 9j u.p.t.u. poprzez odmowę przywrócenia zarejestrowania spółki jako podatnika czynnego VAT, pomimo wykazania zaistnienia przesłanek uzasadniających przywrócenie wpisu do rejestru podatników czynnych VAT, a nadto naruszenie przepisów postępowania - art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 188 oraz art 191 Ordynacji podatkowej w związku z art. 96 ust. 9j u.p.t.u. poprzez dokonanie niepełnej, dowolnej oceny materiału dowodowego. W uzasadnieniu odwołania skarżąca w szczególności powtórzyła argumenty podniesione we wniosku o przywrócenie zarejestrowania. Podkreśliła znaczenie decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z [...].01.2020r. uchylającej decyzję Naczelnika W. Urzędu Celno-Skarbowego z dnia [...].10.2019r. określającą i jednocześnie dokonującą zabezpieczenie wykonania na majątku skarżącej, co jej zdaniem jest wystarczającym uzasadnieniem przywrócenia jako podatnika VAT czynnego. Niezrozumiałe jest stanowisko organu, że wyeliminowanie ww. aktu administracyjnego nie ma znaczenia dla sprawy. Organ nie sformułował merytorycznych argumentów pozwalających na polemikę. Ponadto norma zawarta w art. 96 ust. 9 pkt 5 u.p.t.u. dotyczy zdarzeń obecnych i przyszłych, natomiast nie obejmuje zdarzeń przeszłych. Odmowa przywrócenia wpisu do rejestru podatników VAT czynnych jest szkodliwa dla spółki, gdyż jakakolwiek próba nawiązania kontaktów handlowych kończy się fiaskiem z uwagi na fakt, że została ona pozbawiona wiarygodności przez domniemania organu podatkowego o rzekomym procederze wyłudzania zwrotu podatku należnego VAT z wykorzystaniem sektora finansowego. Za nadużycia związane z wykorzystaniem sektora finansowego nie można uznać dokonywania płatności przelewem za zamówiony towar i realizację wynikających z tego zobowiązań publicznoprawnych. Skarżąca nie mogła zbadać wywiązywania się przez kontrahentów ze zobowiązań podatkowych, ponadto kontrahent dbając o własny interes ekonomiczny nie wyjawi danych swoich dostawców, a nie mając informacji o dostawcach kontrahenta, niemożliwym było ustalenie, który z dostawców kontrahenta był podmiotem nieuczciwym. W żadnym stadium postępowania nie zweryfikowano, czy podatek należny został zapłacony przez podmioty występujące na wcześniejszych etapach obrotu, nie ustalono, czy obrót towarem miał miejsce, a jeśli tak to czy skarżąca działała w dobrej wierze. Nie wykazano również, że towar dostarczany przez kontrahentów pochodził od podmiotów nieuczciwych i nie uprawdopodobniono, że skarżąca posługiwała się "pustymi fakturami".

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z [...] lipca 2020 r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego P. z [...] marca 2020 r. odmawiającą G. Sp. z o.o. przywrócenia zarejestrowania jako podatnika VAT czynnego w trybie art. 96 ust. 9j ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 106, zwanej dalej u.p.t.u.).

W uzasadnieniu przytoczył stan faktyczny, omówił kwestię wykreślenia podatnika z rejestru podatników VAT i zaznaczył, że przesłanką wykreślenia skarżącej były w szczególności informacje zawarte w postanowieniu Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z [...].09.2019r. o przedłużeniu terminu blokady rachunków bankowych. Stwierdzono, że w łańcuchu transakcji, których uczestnikiem była skarżąca istnieje duże prawdopodobieństwo jej występowania jako beneficjenta korzyści podatkowych. Skarżąca ujmowała w rozliczeniach faktury od podmiotów dokonujących nabyć od "znikających podatników". Wskazano powiązania osobowe i kapitałowe pomiędzy poszczególnymi podmiotami oraz szacunkową wartość uszczuplenia podatku VAT. Skarżąca z dużym prawdopodobieństwem mogła być świadomym uczestnikiem procederu polegającego na wprowadzaniu do obiegu prawnego faktur dokumentujących czynności, które w rzeczywistości nie miały miejsca.

Następnie organ odwoławczy omówił kwestię blokady rachunku bankowego i stwierdził, że dopiero brak blokady rachunków bankowych i wyeliminowanie z obrotu prawnego postanowienia o przedłużeniu blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego daje podstawy do ponownego zarejestrowania podmiotu gospodarczego jako podatnika VAT. Zaznaczył, że wykreślenie, jak i ponowne zarejestrowanie podatnika VAT odbywa się automatycznie (przez właściwy organ podatkowy) na skutek stosownych działań Szefa Krajowej Administracji Skarbowej określonych w art. 119zw § 1 i § 5 pkt 2 Ordynacji podatkowej, jak również w sytuacji, gdy podatnik wykreślony z rejestru udowodni, że rzeczywiście prowadzi działalność gospodarczą bez zamiaru podejmowania działań do wyłudzeń podatkowych z udziałem rachunków bankowych. Ciężar udowodnienia prowadzenia działalności gospodarczej w sposób prawidłowy został w tym przypadku przerzucony na podatnika. Skarżąca powinna również doprowadzić do wcześniejszego uchylenia postanowienia o blokadzie rachunków bankowych, czego może dokonać za pomocą dowolnych środków i dowodów. Konieczny jest przy tym określony wynik analizy ryzyka (pochodnej informacji o podatniku i uzasadnionym w stosowanych algorytmach oceny ryzyka), a podatnik winien wykazać, że wynik ten był fałszywy w jego przypadku.

Organ podkreślił, że wbrew twierdzeniu skarżącej Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w decyzji o uchyleniu decyzji o zabezpieczeniu przybliżonej kwoty zobowiązania nie zakwestionował przesłanek wykreślenia skarżącej z rejestru podatników VAT. Przesłanką do wykreślenia spółki z rejestru podatników VAT były przede wszystkim fakty, okoliczności, posiadane informacje, a w szczególności wyniki analizy ryzyka wskazane w postanowieniu Szefa KAS, a nie decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej o zabezpieczeniu przybliżonej kwoty zobowiązania. Tym samym decyzja uchylająca pozostaje bez znaczenia dla odmowy przywrócenia skarżącej jako podatnika VAT.

Organ stwierdził, że wykładnia językowa art. 96 ust. 9 pkt 5 u.p.t.u. nie uzasadnia poglądu skarżącej, że posiadane przez organ informacje uzasadniające wykreślenie z rejestru, z zasady dotyczyć mogą tylko zdarzeń obecnych i przyszłych. Przesłanki wykreślenia z rejestru VAT albo odmowy rejestracji dla celów VAT nie mają charakteru ocennego czy uznaniowego, lecz są oparte na wynikach konkretnych analiz prowadzonych na podstawie działu IIIB Ordynacji podatkowej – chodzi o informacje pozyskane od właściwych organów oparte na algorytmach określania prawdopodobieństwa prowadzenia nieuczciwej działalności w oparciu o konkretne kryteria oceny ryzyka.

Organ wskazał, że w zakresie przywrócenia zarejestrowania podatnika w trybie art. 96 ust. 9j u.p.t.u. inicjatywa dowodowa spoczywa na podatniku, który winien przedstawić dowody potwierdzające, że jego działania nie są realizowane z zamiarem wskazanym w art. 96 ust. 9 pkt 5 u.p.t.u. Skarżąca nie przedstawiła żadnych dowodów pozwalających na stwierdzenie, że ustalenia Szefa KAS są niezgodne ze stanem rzeczywistym oraz potwierdzających, że prowadzone przez nią działania nie są realizowane z zamiarem, o którym mowa w art. 96 ust. 9 pkt 5 u.p.t.u. Nie ujawniła również innych okoliczności, z których wynikałby brak takiego zamiaru.

Organ odwoławczy nie uznał również zasadności zarzutów naruszenia przepisów prawa procesowego.

W skardze na powyższą decyzję skierowaną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skarżąca, reprezentowana przez doradcę podatkowego, wnosząc o uchylenie obu decyzji i zasądzenie kosztów postępowania, zarzuciła naruszenie:

1. art. 97 ust. 9j u.p.t.u. poprzez utrzymanie w mocy decyzji bezzasadnie odmawiającej przywrócenia zarejestrowania skarżącej jako podatnika czynnego VAT, w sytuacji gdy spółka wykazała przesłanki uzasadniające przywrócenie jej wpisu do rejestru podatników czynnych VAT

2. art. 233 § 1 O.p. poprzez bezzasadne utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji, w sytuacji gdy decyzja organu I instancji została wydana z naruszeniem art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 O.p. w zw. z art. 96 ust. 9j u.p.t.u. – co spowodowało bezpodstawnym uznaniem, iż w realiach sprawy zachodzą przesłanki do nieuwzględnienia wniosku o przywrócenie zarejestrowania spółki jako podatnika VAT czynnego, podczas gdy w toku postępowania skarżąca wykazała, że istnieją przesłanki uzasadniające przywrócenie wpisu do rejestru podatników czynnych VAT

W uzasadnieniu rozszerzyła argumentację zarzutów, powielając zasadniczo dotychczasową argumentację.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga w ocenie Sądu nie zasługuje na uwzględnienie.

Jak wynika z akt sprawy spółka została wykreślona z rejestru podatników VAT czynnych na podstawie art. 96 ust. 9 pkt 5 u.p.t.u. Zgodnie z tym przepisem naczelnik urzędu skarbowego wykreśla z urzędu podatnika z rejestru jako podatnika VAT bez konieczności zawiadamiania o tym podatnika, jeżeli posiadane informacje wskazują na prowadzenie przez podatnika działań z zamiarem wykorzystania działalności banków w rozumieniu art. 119zg pkt 1 O.p. lub spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi w rozumieniu art. 119zg pkt 9 O.p.

W niniejszej sprawie przesłanką wykreślenia skarżącej z rejestru podatników VAT było zawiadomienie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z [...] września 2019 r., który na podstawie art. 119 zw § 3 O.p. zawiadomił Naczelnika Urzędu Skarbowego P. o przedłużeniu blokady wskazanych rachunków bankowych w związku z podejrzeniem prowadzenia przez podatnika działań z zamiarem wykorzystania działalności banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi. W załączeniu przesłano kopię potwierdzoną za zgodność oryginałem postanowienia Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z [...] września 2019 r. nr [...] o przedłużeniu terminu blokady rachunków bankowych skarżącej. Postanowienie to zostało wydane na podstawie art. 119zw § 1 O,p., zgodnie z którym Szef Krajowej Administracji Skarbowej może przedłużyć, w drodze postanowienia, termin blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego na czas oznaczony, nie dłuższy jednak niż 3 miesiące, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że podmiot kwalifikowany nie wykona istniejącego lub mającego powstać zobowiązania podatkowego lub zobowiązania z tytułu odpowiedzialności podatkowej osób trzecich, przekraczających równowartość [...] euro przeliczonych na złote według średniego kursu euro ogłaszanego przez N. Bank Polski w ostatnim dniu roboczym roku poprzedzającego rok, w którym wydano postanowienie.

Strona skarżąca pismem z [...] września 2019 r. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu na czynność Naczelnika Urzędu Skarbowego P. wykreślenia spółki z rejestru podatników podatku od towarów i usług. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z 23 stycznia 2020 r. sygn. akt I SA/Po [...] oddalił skargę. Orzeczenie to jest prawomocne.

Pismem z [...] stycznia 2020 r. spółka wniosła o przywrócenie podmiotu do rejestru czynnych podatników podatku od towarów i usług w trybie art. 96 ust. 9j ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r. poz. 106, dalej u.p.t.u.).

Zgodnie z powołanym przez stronę przepisem, naczelnik urzędu skarbowego przywraca zarejestrowanie podatnika, o którym mowa w ust. 9 pkt 5, jako podatnika VAT czynnego bez konieczności składania zgłoszenia rejestracyjnego, jeżeli podatnik udowodni, że prowadzone przez niego działania nie są realizowane z zamiarem, o którym mowa w ust. 9 pkt 5, albo wyjdą na jaw inne okoliczności lub dowody, z których wynikał brak tego zamiaru. Treść przepisu wskazuje jednoznacznie, że ciężar udowodnienia prowadzenia działalności gospodarczej bez zamiaru wykorzystania działalności banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi został w tym przypadku przerzucony na podatnika, to podatnik, składając wniosek o przywrócenie zarejestrowania jako podatnika VAT, musi udowodnić, że jego działania związane z prowadzoną działalnością gospodarczą i przepływami finansowymi są zgodne z prawem.

W ocenie Sądu strona we wniosku nie wykazała tej wymaganej prawem okoliczności. Uzasadniając bowiem wniosek, strona powołała się na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej nr [...], którą uchylono decyzję zabezpieczającą wykonanie na majątku spółki G. sp. z o.o. zobowiązań podatkowych, przekazując sprawę do ponownego rozpatrzenia. Zdaniem skarżącej spółki decyzją tą organ przychylił się do stanowiska strony, że brak jest przesłanek do stwierdzenia, że G. sp. z o.o. uczestniczyła w procederze wyłudzania podatku VAT. Strona podniosła również, że organ nie wytłumaczył, na czym miało polegać wykorzystywanie sektora finansowego przez spółkę oraz nie uprawdopodobnił w dotychczasowym postępowaniu faktu posługiwania się przez podatnika "pustymi fakturami" .

W ocenie Sądu podnoszone argumenty są nieuzasadnione w świetle art. 96 ust. 9j. u.p.t.u. Nie można podzielić stanowiska skarżącej, że treść decyzji kasacyjnej organu odwoławczego w zakresie zabezpieczenia w trybie art. 33 § 1 O.p. świadczy, że organ przychylił się do stanowiska podatnika, że spółka nie uczestniczyła w procederze wyłudzania podatku VAT. Z treści decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z [...] stycznia 2020 r. wynika, że organ odwoławczy uchylił decyzję zabezpieczającą, ponieważ Naczelnik W. Urzędu Celno-Skarbowego w P., wydając decyzję w oparciu o art. 33 § 1 O.p. w odniesieniu do miesięcy wrzesień, październik i listopad 2018 r., określił i jednocześnie zabezpieczył przybliżoną wielkość prawidłowej kwoty zwrotu. Tymczasem w ocenie organu odwoławczego w sytuacji gdy organ podatkowy stwierdza, że kwota zwrotu podatku VAT jest w części należna podatnikowi, brak jest podstaw do wydania decyzji o zabezpieczeniu w stosunku do kwot należnie zwróconych podatnikowi. Zabezpieczenie powinno dotyczyć tylko tej kwoty, którą w przyszłości organ podatkowy będzie chciał "odzyskać" od podatnika jako zaległość tytułu nienależnie otrzymanego zwrotu VAT. Zdaniem organu odwoławczego w decyzji organ I instancji nie określił zaległości podatkowej z tytułu nienależnie otrzymanych zwrotów, jak również nie wskazał sposobu określenia wysokości odsetek za zwłokę. Zatem nieuzasadnione jest twierdzenie strony, jakoby organ, wydając tę decyzję, przyznał, że podatnik w swej działalności nie zamierza wykorzystywać działalności banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi.

Pozostałe argumenty wniosku również nie mogą być uznane za uzasadniające ziszczenie się przesłanki z art. 96 ust. 9j u.p.t.u., ponieważ dotyczą postępowania organu.

W postanowieniu o przedłużeniu blokady rachunku podatnika właściwy organ jest zobligowany do przedstawienia argumentów (uzasadnienia) przedłużenia tej blokady zgodnie z art. 119 zw § 2 pkt 4 O.p.. W związku z tym wszelkie zarzuty dotyczące zebrania i oceny materiału dowodowego organów podatkowych w zakresie ewentualnej możliwości wykorzystywania działalności banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi podatnik powinien podnosić w zażaleniu na postanowienie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z dnia [...] września 2019 r., a dalej ewentualnie w skardze do sądu administracyjnego, a nie w tym postępowaniu. Jak już bowiem wyżej wskazano, składając wniosek o przywrócenie zarejestrowania spółki jako podatnika VAT czynnego, podatnik musi wykazać (udowodnić) , że działalność banków podatnik wykorzystywał wyłącznie do prowadzenia działalności gospodarczej, bez zamiaru wykorzystania banków do wyłudzeń podatkowych, a nie podnosić zarzuty dotyczące postępowania organów podatkowych.

Mając na uwadze powyższe, Sąd, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, dalej jako p.p.s.a.) oddalił skargę.