Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 2289/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2021-02-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 33 § 1 pkt 10
journal: Dz.U. 2018 poz 1314
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jednolity
article: art. 102
journal: Dz.U. 2013 poz 1289
law: Ustawa z dnia 11 października 2013 r. o wzajemnej pomocy przy dochodzeniu podatków, należności celnych i innych należności pieniężnych

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia WSA (del.) Marek Kraus (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 24 lutego 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 grudnia 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 1743/19 w sprawie ze skargi T. [...] sp.k. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 7 czerwca 2019 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z dnia 12 grudnia 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 1743/19 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (dalej jako "WSA" lub "Sąd pierwszej instancji") po rozpoznaniu skargi T. [...] Sp.k. z siedzibą w W. (dalej jako "Skarżąca" lub "Spółka") na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej jako "Dyrektor IAS", "organ drugiej instancji" lub "Skarżący kasacyjnie") z dnia 7 czerwca 2019 r., nr [...], w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym, uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. (dalej jako "Naczelnik US" lub "organ pierwszej instancji") z dnia 18 kwietnia 2019 r. nr [...].

2. Z przyjętego do rozstrzygnięcia przez Sąd pierwszej instancji stanu faktycznego sprawy wynika, że Naczelnik US prowadził postępowanie egzekucyjne wobec Skarżącej na podstawie zagranicznych tytułów wykonawczych, wystawionych przez Izbę Administracji Skarbowej w Poznaniu – Biuro Wymiany Informacji Podatkowych na rzecz wierzyciela, tj. S. [...] z siedzibą w Norwegii o numerach:

– [...] - obejmujący należność z tytułu podatku od towarów i usług za okres 01.07.2017 - 31.10.2017 w kwocie należności głównej 925.681,00 zł;

– [...] - obejmujący odsetki od podatku od towarów i usług za okres 01.07.2017 - 31.10.2017 r. w kwocie 92.686,70 zł, oraz koszty w wysokości 846,80 zł za okres 01.09.2017 - 31.10.2017 r.; tj. w łącznej kwocie należności głównej 1.019.214,50 zł.

Organ egzekucyjny zawiadomieniem z dnia 26 lutego 2019 r. dokonał próby zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w M. S.A. z siedzibą w W. Przedmiotowe zawiadomienie doręczono do ww. banku w dniu 26 lutego 2019 r., natomiast zobowiązanej Spółce wraz z ww. tytułami wykonawczymi w dniu 8 marca 2019 r. Pismem z dnia 26 lutego 2019 r. M. S.A. - w odpowiedzi na ww. zawiadomienie, poinformował organ egzekucyjny, że nie prowadzi rachunku bankowego dla ww. podmiotu.

Skarżąca pismem z dnia 12 marca 2019 r. wniosła zarzuty na prowadzenie egzekucji administracyjnej, podnosząc; niedopuszczalność egzekucji, zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 102 ustawy z dnia 11 października 2013 r. o wzajemnej pomocy przy dochodzeniu podatków, należności celnych i innych należności pieniężnych (Dz.U. z 2018 r., poz. 425, dalej jako "u.o.w.p." lub "ustawa o wzajemnej pomocy") oraz brak upomnienia.

Postanowieniem z dnia 18 kwietnia 2019 r. Naczelnik US uznał za nieuzasadniony zarzut niedopuszczalności egzekucji, zgłoszony na podstawie art. 33 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2018 r., poz. 1314 ze zm., dalej jako "u.p.e.a."), zarzut zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, zgłoszony na podstawie art. 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a. oraz zarzut niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27, a w zagranicznym tytule wykonawczym – wymogów określonych w art. 102 u.o.w.p., zgłoszony na podstawie art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. W treści uzasadnienia postanowienia Naczelnik US wyjaśnił, że jak wynika z art. 33 § 2 pkt 2 u.p.e.a. ustawodawca zawęził podstawy możliwych zarzutów w sprawach uregulowanych ustawą o wzajemnej pomocy i nie dopuścił możliwości złożenia zarzutu opartego o art. 33 § 1 pkt 7 u.p.e.a., tj. braku uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, stąd zarzut ten nie mógł być przedmiotem rozpoznania w postępowaniu prowadzonym w trybie art. 33 § 1 u.p.e.a.

Dyrektor IAS postanowieniem z dnia 7 czerwca 2019 r., na skutek rozpoznania zażalenia wniesionego przez Skarżącą, utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji.

3.1. W skardze na postanowienie organu drugiej instancji Skarżąca zarzuciła naruszenie przepisu art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2018 r. poz. 2096 ze zm., dalej jako "k.p.a.") w zw. z art. 18 u.p.e.a. w zw. z art. 102 u.o.w.p. poprzez utrzymanie w mocy postanowienia Naczelnika US, gdy podstawą prowadzenia egzekucji były niespełniające wymogów prawa zagraniczne tytuły wykonawcze. W uzasadnieniu skargi Spółka podtrzymała swoje dotychczasowe twierdzenia w zakresie określenia w tytułach wykonawczych osoby zobowiązanego oraz danych pozwalających na jego identyfikację.

3.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie w całości.

4. WSA w Warszawie uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie. W ocenie Sądu pierwszej instancji istota sporu w sprawie dotyczy kwestii prawidłowości zagranicznych tytułów wykonawczych, tj. spełnienia przez te tytuły wymogów określonych w art. 102 u.o.w.p. Sąd zauważył, że oba zagraniczne tytuły wykonawcze zawierają określenie wysokości należności pieniężnej w złotych, natomiast oba zaktualizowane tytuły wykonawcze, w oparciu o które wystawiono zagraniczne tytuły wykonawcze, określają zapłatę kwoty wyrażonej w koronach norweskich. W konsekwencji nie można uznać, że treść obu zagranicznych tytułów wykonawczych jest zgodna z treścią pierwotnych tytułów wykonawczych. Ustawa nie przyznaje organowi prawa do przeliczenia we własnym zakresie należności pieniężnych wyrażonej w walucie państwa, w tym przypadku w koronach norweskich, na złote polskie.

Jednocześnie w ocenie Sądu niezasadnie Skarżąca upatruje wadliwość wystawionych, przedmiotowych zagranicznych tytułów wykonawczych w tym, że została w nich wskazana dawna nazwa Skarżącej (firma) – gdzie obecnie Skarżąca nie nosi takiego oznaczenia oraz został w nich wskazany inny adres siedziby Skarżącej niż aktualny oraz w tym, że nie zawierają one żadnych innych dodatkowych danych umożliwiających identyfikację podmiotu zobowiązanego.

Odnosząc się do argumentacji Skarżącej Sąd pierwszej instancji wskazał, że Skarżąca zmieniła zarówno nazwę, jak i adres, co wynika z Krajowego Rejestru Sądowego. Nie zachodzi wątpliwość, że zawiadomienie o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego zostało skierowane do właściwego podmiotu zobowiązanego. W ocenie Sądu jeżeli określone w zagranicznym tytule wykonawczym, wystawionym zgodnie z pierwotnym tytułem wykonawczym dane (tj. nazwa podmiotu oraz adres siedziby) umożliwiają zidentyfikowanie podmiotu, to zagraniczny tytuł wykonawczy jest prawidłowy, w tym znaczeniu, że spełnia przesłankę z art. 102 ust. 2 pkt 2 u.o.w.p., chociażby dane te przestały być aktualne na moment wystawienia zagranicznego tytułu wykonawczego. Ponadto, art. 102 ust. 2 pkt 2 u.o.w.p. nie wymaga każdorazowego wskazania dodatkowych danych w stosunku do "imienia i nazwiska lub nazwy podmiotu, adresu zamieszkania lub siedziby" – dane niezbędne do identyfikacji podmiotu są wskazywane w pierwotnym tytule wykonawczym gdy są posiadane, więc brak ich umieszczenia w tytule nie stanowi o ich wadliwości.

Podobnie Sąd pierwszej instancji zgodził się z oceną pozostałych zarzutów wyrażoną w zaskarżonym postanowieniu.

WSA w Warszawie uchylił zaskarżone postanowienie i postanowienie je poprzedzające organu pierwszej instancji, wskazując, że przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy uwzględnią wskazania Sądu i dokonają oceny zarzutów egzekucyjnych z uwzględnieniem faktu, że treść zagranicznych tytułów wykonawczych nie jest zgodna z treścią pierwotnych tytułów wykonawczych, ponieważ zaktualizowane tytuły wykonawcze określają zapłatę kwoty wyrażonej w koronach norweskich.

5. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł Dyrektor IAS, reprezentowany przez pełnomocnika – radcę prawnego, zaskarżając wyrok w całości i na podstawie art. 173 i art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej jako "p.p.s.a.") zarzucając mu:

I. naruszenie prawa procesowego, w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy:

1) naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) w zw. z art. 135, art. 134 § 1 oraz art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez uchylenie postanowienia Skarżącego kasacyjnie oraz Naczelnika US na skutek wyjścia poza granice sprawy skutkującego przyjęciem, iż w zakresie sprawy doszło do naruszenia art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a., w zw. z art. 102 ust. 2 pkt 3 u.o.w.p. w przypadku gdy podstawą zarzutów wniesionych przez Stronę dotyczących spełnienia wymogów zagranicznego tytułu wykonawczego, nie było nieumieszczenie w zagranicznych zaktualizowanych tytułach wykonawczych wysokości należności pieniężnych w koronach norweskich;

2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) w zw. z art. 135 oraz art. 141 § 4 p.p.s.a., w przypadku uznania, że Sąd w przedmiotowej sprawie nie orzekł poza granicami sprawy, poprzez uchylenie postanowienia Skarżącego kasacyjnie oraz Naczelnika US na skutek nieuprawnionego przyjęcia, że w przedmiotowej sprawie doszło do naruszenia art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. w zw. z art. 102 ust. 1 i ust. 2 pkt 3 u.o.w.p. – Skarżący kasacyjnie podniósł, że nieumieszczenie w zaktualizowanych tytułach wykonawczych kwoty należności pieniężnych wyrażonej w złotych nie stanowi podstawy do uznania zarzutu formułowanego na podstawie art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. o nie spełnieniu w zagranicznym tytule wykonawczym wymogów o których mowa w art. 102 ust. 2 pkt 3 u.o.w.p.

II. naruszenie przepisów prawa materialnego:

1) art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. w zw. z art. 102 ust. 1 i ust. 2 pkt 3 u.o.w.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie skutkujące wadliwym przyjęciem przez Sąd, że zagraniczne tytuły wykonawcze nie spełniają wymogów określonych w art. 102 ust. 2 u.o.w.p. ponieważ ich treść nie jest zgodna z treścią zaktualizowanych tytułów wykonawczych, co doprowadziło do uchylenia postanowienia Skarżącego kasacyjnie oraz Naczelnika US.

W związku z powyższym Dyrektor IAS wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i oddalenie skargi Spółki, a w przypadku uznania, że w stanie faktycznym sprawy nie zachodzą przesłanki do zastosowania art. 188 p.p.s.a., o uchylenie w całości skarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd. Ponadto organ wniósł o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych oraz o nieprzeprowadzanie rozprawy.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

6.1. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, a zatem podlega oddaleniu.

6.2. Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. Kontrola dotyczy zgodności zaskarżonego orzeczenia z prawem materialnym i procesowym w granicach skargi kasacyjnej. Sąd nie jest uprawniony do samodzielnego badania ewentualnej wadliwości zaskarżonego orzeczenia, która wykracza poza ramy wyznaczone zarzutami skargi kasacyjnej. Oznacza to, że zakres rozpoznania sprawy wyznacza strona wnosząca skargę kasacyjną przez przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie.

W sprawie niniejszej Naczelny Sąd Administracyjny nie dopatrzył się okoliczności uzasadniających nieważność postępowania (art. 183 § 2 p.p.s.a.) i rozpoznał skargę kasacyjną w podstawach w niej wskazanych.

Przepis art. 174 p.p.s.a. stanowi, że skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) lub naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). W złożonej skardze kasacyjnej powołano zarzuty w oparciu o obydwie wyżej wymienione podstawy.

6.3. W pierwszej kolejności Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał najdalej idący zarzut skargi kasacyjnej tj. naruszenia prawa procesowego; art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) w zw. z art. 135, art. 134 § 1 oraz art. 141 § 4 p.p.s.a. Skarżący kasacyjnie organ wskazał, że powyższe przepisy zostały naruszone poprzez uchylenie postanowień organów pierwszej i drugiej instancji na skutek wyjścia przez Sąd pierwszej instancji poza granice sprawy skutkującego przyjęciem, że w zakresie sprawy doszło do naruszenia art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. w zw. z art. 102 ust. 1 i ust. 2 pkt 3 u.o.w.p., w sytuacji gdy podstawą wniesionych zarzutów dotyczących spełnienia wymogów zagranicznego tytułu wykonawczego, nie było umieszczenie w zagranicznych zaktualizowanych tytułach wykonawczych wysokości należności pieniężnych w koronach norweskich.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w niniejszej sprawie Sąd pierwszej instancji nie wyszedł poza granice sprawy będącej przedmiotem jego kontroli.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Użyte w tym przepisie pojęcie "rozstrzyga w granicach danej sprawy" oznacza, że sąd nie może uczynić przedmiotem rozpoznania innej sprawy administracyjnej niż ta, w której wniesiono skargę. Na tle w/w przepisu szczególnego znaczenia nabiera zagadnienie tożsamości sprawy administracyjnej. W doktrynie przyjmuje się, że na sprawę administracyjną w znaczeniu materialnym składają się elementy podmiotowe i przedmiotowe, a zatem przy ustalaniu tożsamości sprawy należy badać właśnie te elementy. Tożsamość elementów podmiotowych to tożsamość podmiotu będącego adresatem praw lub obowiązków, a tożsamość przedmiotowa to tożsamość treści tych praw i obowiązków oraz ich podstawy prawnej i faktycznej (glosa B. Adamiak do wyroku NSA z 23 stycznia 1998 r., III SA103/97, OSP 1999 r., z.1, poz.19, str.50-51). W orzecznictwie podkreśla się, że sąd administracyjny nie jest wprawdzie związany granicami skargi, ale zawsze jest związany granicami sprawy, w której skarga została wniesiona i nie może swoimi ocenami prawnymi wkraczać w sprawę nową w stosunku do tej, która była albo powinna być przedmiotem postępowania administracyjnego i wydawanych w nim decyzji administracyjnych. W podobny sposób ujęto tę kwestię w uchwale składu siedmiu sędziów NSA z dnia 3 lutego 1997 r., OPS 12/96, w której stwierdzono, że w postępowaniu sądowoadministracyjnym wprawdzie obowiązuje zasada niezwiązania sądu granicami skargi, jednakże nie oznacza ona, że sąd nie jest związany granicami przedmiotu zaskarżenia, którym jest konkretny akt, czynność bądź zaniechanie, które zakwestionował uprawniony podmiot.

Przede wszystkim w sformułowanym zarzucie skargi kasacyjnej organ wadliwie wskazuje na to, że przedmiotem zarzutu braku spełnienia wymogów zagranicznego tytułu wykonawczego nie było nieumieszczenie w zaktualizowanych tytułach wykonawczych wysokości należności pieniężnych w koronach norweskich, w sytuacji gdy Sąd takiej oceny nie wyraził.

Natomiast wbrew twierdzeniu skarżącego kasacyjnie organu, w rozpoznawanej sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny poddał ocenie i w konsekwencji uchylił postanowienia organów obu instancji, które były przedmiotem skargi w tej sprawie, dotyczącej zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym, w tym zarzutu określonego w art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. tj. niespełnienia w zagranicznym tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 102 ustawy o wzajemnej pomocy.

Jak wskazuje powiązany z zarzutem naruszenia przepisów postępowania art. 102 ust 1 u.o.w.p., treść zagranicznego tytułu wykonawczego powinna być zgodna z treścią pierwotnego tytułu wykonawczego, natomiast w ust. 2 tego art. określono, jakie elementy co najmniej powinien zawierać zagraniczny tytuł wykonawczy.

Należy zaznaczyć, że zarówno organ egzekucyjny jak i organ nadzoru, oceniając złożone zarzuty na prowadzenie egzekucji, w tym zarzut niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 102 u.o.w.p., w treści uzasadnień swoich postanowień dokonały kompleksowej oceny wskazanego przepisu, odnosząc się do niego całościowo. Naczelnik US w sentencji postanowienia uznał za nieuzasadniony zarzut niespełnienia w zagranicznym tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 102 ustawy o wzajemnej pomocy, zgłoszony na podstawie art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a.

Natomiast w uzasadnieniu organ egzekucyjny wskazał, że zagraniczny tytuł wykonawczy, na którego podstawie organ wszczyna egzekucję administracyjną, jest dokumentem urzędowym sporządzonym według ustalonego wzoru, który musi odpowiadać wymogom ustawowym określonym w art. 102 u.o.w.p. W jego ocenie analiza treści zagranicznych tytułów wykonawczych wskazuje, że zostały one wystawione prawidłowo i zawierają wszystkie elementy wskazane w art. 102 u.o.w.p., przy czym organ ten wprost wskazał, że tytuły wykonawcze zostały wystawione zgodnie z treścią pierwotnego tytułu wykonawczego. Podobnej analizy dokonał również Dyrektor IAS, w treści uzasadnienia postanowienia z dnia 7 czerwca 2019 r., powołując brzmienie przepisów, w tym art. 102 ust. 1 u.o.w.p. i wskazując wyraźnie, że w jego ocenie tytuły wykonawcze spełniają określone w art. 102 u.o.w.p. wymogi.

W związku z powyższym organy pierwszej i drugiej instancji odniosły się do art. 102 ust. 1 u.o.w.p. i kwestii zgodności treści zagranicznych tytułów wykonawczych z pierwotnymi tytułami, uznając, że powołany przepis nie został naruszony. Tym samym zasadnym było dokonanie przez Sąd pierwszej instancji oceny poprawności przedstawionych przez nie stanowisk i twierdzeń.

Zaznaczyć należy, że Sąd pierwszej instancji nie badał prawidłowości prowadzonego postępowania egzekucyjnego w ramach innych zarzutów, niż zostały wniesione przez stronę i ewentualnych spornych zagadnień prawnych i faktycznych niezwiązanych z wniesionymi zarzutami. Dokonał jedynie kontroli postępowania i rozstrzygnięć organów administracji w ramach postawionych zarzutów na prowadzenie egzekucji administracyjnej, do czego był uprawniony. Bez wpływu na rozstrzygnięcie pozostaje więc fakt, że Spółka, zarzucając niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 102 u.o.w.p., swoją argumentację wiązała z kwestią określenia w tytułach wykonawczych podmiotu zobowiązanego i danych pozwalających na jego identyfikację. Organy bowiem w ramach wniesionych zarzutów odniosły się do zgodności zagranicznych tytułów wykonawczych z tytułami pierwotnymi, dokonując na tym tle ich oceny, która zasadnie została poddana weryfikacji przez WSA w Warszawie.

W rezultacie stwierdzonego przez Sąd pierwszej instancji uchybienia co do braku zgodności treści zagranicznych tytułów wykonawczych z treścią pierwotnych tytułów wykonawczych, a więc objętym granicą sprawy w przedmiocie zarzutu na prowadzenie egzekucji administracyjnej z art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a., w zakresie spełnienia wymogów zagranicznego tytułu wykonawczego, której to kwestii dotyczyło rozstrzygnięcie organu egzekucyjnego oraz organu nadzoru, Sąd ten był uprawniony zastosować art. 135 p.p.s.a. i uchylić zaskarżone postanowienie oraz postanowienie je poprzedzające. Według tego przepisu Sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. Powyższa kwestia została wyjaśniona przez Sąd pierwszej instancji w treści uzasadnienia zaskarżonego wyroku, zgodnie z wymogami wynikającymi z art. 141 § 4 p.p.s.a.

W związku z powyższym zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) w zw. z art. 135, art. 134 § 1 oraz art. 141 § 4 p.p.s.a., poprzez uchylenie postanowienia Dyrektora IAS oraz Naczelnika US na skutek wyjścia poza granice sprawy nie zasługiwał na uwzględnienie.

Niezasadny jest również zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) w zw. z art. 135 oraz art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez uchylenie postanowienia Dyrektora IAS i Naczelnika US na skutek nieuprawnionego przyjęcia, że w sprawie doszło do naruszenia art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. w zw. z art. 102 ust. 1 i ust. 2 pkt 3 u.o.w.p. Autor skargi kasacyjnej podniósł, iż nieumieszczenie w zaktualizowanych tytułach wykonawczych kwoty należności pieniężnych wyrażonej w złotych nie stanowi podstawy do uznania zarzutu formułowanego na podstawie art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. o nie spełnieniu w zagranicznym tytule wykonawczym wymogów, o których mowa w art. 102 ust. 2 pkt 3 u.o.w.p.

W związku z tak sformułowanym zarzutem należy zauważyć, że Sąd pierwszej instancji wskazał jedynie, że zaktualizowane tytuły wykonawcze nie określały wysokości należności pieniężnej, wyrażonej w złotych, wbrew wymogom ustawy o wzajemnej pomocy. Natomiast jako wadliwość zagranicznych tytułów wykonawczych wskazał na brak zgodności tych tytułów z treścią pierwotnych tytułów wykonawczych, a który to wymóg wynika z art. 102 ust. 1 u.o.w.p. Ponadto Sąd pierwszej instancji nie wskazał na brak spełnienia w zagranicznych tytułach wykonawczych wymogów wynikających z art. 102 ust. 2 pkt 3 u.o.w.p. dotyczących określenia rodzaju i wysokości należności pieniężnych wyrażonych w złotych oraz okresu, którego dotyczą, jednoznacznie stwierdzając, że wystawione tytuły zawierają określenie wysokości należności w złotych.

Natomiast oceniając zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., zaznaczyć należy, że autor skargi kasacyjnej nie wskazał na czym jego zdaniem polega naruszenie tego przepisu i czy mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W ocenie Sądu kasacyjnego uzasadnienie zaskarżonego wyroku spełnia wymogi, o których stanowi art. 141 § 4 p.p.s.a. Przedstawiono w nim stan faktyczny sprawy, zrelacjonowano sformułowane w skardze zarzuty oraz wskazano podstawę prawną rozstrzygnięcia. Sąd pierwszej instancji wyjaśnił także dlaczego uznał, iż zaskarżone postanowienie narusza prawo, co umożliwiało przeprowadzenie kontroli instancyjnej orzeczenia Sądu w kwestionowanym zakresie.

Tym samym zarzuty skargi kasacyjnej naruszenia przepisów postępowania nie zasługują na uwzględnienie.

6.4. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzut materialnoprawny naruszenia przez WSA w Warszawie przepisów art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. w zw. z art. 102 ust. 1 i 2 pkt 3 u.o.w.p., należało uznać za chybiony i niemogący wywołać zamierzonego skutku.

Autor skargi kasacyjnej zarzucił niewłaściwe zastosowanie wskazanych przepisów skutkujące wadliwym przyjęciem przez Sąd, że zagraniczne tytuły wykonawcze nie spełniają wymogów określonych w art. 102 ust. 2 u.o.w.p. ponieważ ich treść nie jest zgodna z treścią zaktualizowanych tytułów wykonawczych.

Argumentując podniesiony zarzut w treści uzasadnienia skargi kasacyjnej, Dyrektor IAS wskazał, że regulacja art. 41 ust. 1 u.o.w.p., na którą powołał się Sąd pierwszej instancji, odnosi się do sytuacji występowania o udzielenie pomocy do państwa członkowskiego w zakresie należności pieniężnych, o których mowa w art. 2 pkt 1-6, a nie sytuacji udzielenia pomocy na wniosek państwa trzeciego, którym na gruncie przedmiotowej sprawy jest Norwegia, a która wystąpiła do Polski z wnioskiem o odzyskanie należności pieniężnych, o których mowa w art. 2 pkt 7 u.o.w.p.

Wskazać należy, że analogiczna kwestia sporna na tle zbliżonego stanu faktycznego była już przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego – w wyroku z dnia 1 sierpnia 2017 r., sygn. akt II FSK 1829/15 (wszystkie powołane w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl/, dalej jako "CBOSA"). Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela stanowisko przedstawione w uzasadnieniu powyższego orzeczenia, uwzględniając argumentację w nim zawartą.

Oceniając sformułowany w skardze kasacyjnej zarzut oraz argumentację zawartą w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, w pierwszej kolejności należy wskazać, że w myśl art. 41 ustawy o wzajemnej pomocy wniosek o odzyskanie należności pieniężnych oraz jednolity tytuł wykonawczy powinny zawierać co najmniej:

1) nazwę i adres siedziby lub inne dane dotyczące wierzyciela lub organu egzekucyjnego, innego organu lub urzędu:

a) odpowiedzialnego za określenie wysokości należności pieniężnych,

b) od którego można uzyskać dalsze informacje dotyczące należności pieniężnych lub możliwości zaskarżenia obowiązku zapłaty tych należności, jeżeli jest inny niż określony w lit. a;

2) imię i nazwisko lub nazwę podmiotu oraz inne posiadane dane niezbędne do identyfikacji podmiotu;

3) określenie rodzaju i wysokości należności pieniężnych, wyrażonych w złotych i w walucie państwa, do którego wniosek jest kierowany, oraz okresu, którego dotyczą należności pieniężne;

4) oznaczenie pierwotnego tytułu wykonawczego.

Wskazane wyżej niezbędne wymogi formalne są zbieżne z wymogami ustalonymi przez przepisy prawa unijnego. Stanowią one pewne minimum, które pozwala na weryfikację dopuszczalności realizacji wniosku. Ponadto bez wskazanych wyżej danych niemożliwe byłoby prowadzenie dalszych czynności o charakterze wykonawczym.

Należy również wskazać, że zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy o wzajemnej pomocy treść jednolitego tytułu wykonawczego powinna być zgodna z treścią pierwotnego tytułu wykonawczego, przy czym przez jednolity tytuł wykonawczy rozumie się dokument wystawiony przez organ egzekucyjny albo państwo członkowskie, dołączony do wniosku o odzyskanie należności pieniężnych, o których mowa w art. 2 pkt 1-6 (art. 3 pkt 4 ustawy). Z kolei przez pierwotny tytuł wykonawczy rozumie się m.in. dokument wystawiony przez państwo trzecie, stanowiący podstawę do dochodzenia należności pieniężnych, o których mowa w art. 2 pkt 7, w tym państwie (art. 3 pkt 7 lit. c) ustawy).

Problem walutowości postępowania, powstały w związku z międzynarodowym charakterem współpracy, został rozstrzygnięty za sprawą rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) nr 1189/2011 z dnia 18 listopada 2011 r., ustalającego szczegółowe przepisy dotyczące niektórych przepisów dyrektywy Rady 2010/24/UE w sprawie wzajemnej pomocy przy odzyskiwaniu wierzytelności dotyczących podatków, ceł i innych obciążeń (Dz.U.UE.L z 2011 r. Nr 302, poz. 16). Art. 18 ust. 1 ww. rozporządzenia wskazuje, że jeżeli waluta państwa członkowskiego organu współpracującego jest inna niż waluta państwa członkowskiego organu wnioskującego, organ wnioskujący podaje kwotę wierzytelności do odzyskania w obu walutach. Art. 18 ust. 2 ww. rozporządzenia nr 1189/2011 doprecyzowuje przywołane rozwiązanie, stwierdzając, że kursem wymiany, który należy zastosować do celów pomocy w zakresie odzyskiwania wierzytelności, jest ostatni kurs wymiany opublikowany w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej przed datą wysłania wniosku. Zbieżne regulacje w tym zakresie zawiera art. 41 ust. 1 pkt 3 u.o.w.p. Ratio legis powyższych unormowań jest umożliwienie organom uczestniczącym w procedurze odzyskiwania należności weryfikacji kwoty stanowiącej przedmiot egzekucji (tak: J. Olszanowski, W. Piątek, Współpraca państw członkowskich UE przy odzyskiwaniu wierzytelności podatkowych, Wolters Kluwer 2016).

W sposób szczególny uregulowano zasady wzajemnej pomocy w postępowaniach, w których uczestniczą polskie organy egzekucji administracyjnej w zakresie dotyczącym spraw przekazanych do egzekucji administracyjnej na podstawie ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Możliwe jest bowiem zarówno udzielanie pomocy, jak i występowanie o nią w stosunku do innych państw aniżeli członkowie Unii Europejskiej. Taka sytuacja może również wystąpić, jeżeli chodzi o należności członków Unii Europejskiej inne aniżeli określone w art. 2 pkt 1-6 u.o.w.p. W tym zakresie konieczne jest oczywiście zawarcie stosownego porozumienia z właściwym krajem. Aby uregulować kwestie proceduralne w sposób kompleksowy, w ustawie o wzajemnej pomocy zawarto przepisy znajdujące się w tytule V, który podzielono na dwie zasadnicze części. Pierwsza z nich obejmuje procedurę występowania o udzielenie pomocy do państwa członkowskiego lub państwa trzeciego, a druga sposób udzielania pomocy przez polskie organy administracji publicznej.

Postępowanie w zakresie pomocy co do należności pieniężnych, o których mowa w art. 2 pkt 7 u.o.w.p. (należności pieniężnych przekazanych do egzekucji administracyjnej na podstawie ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska), uregulowane zostało w sposób zbliżony do współpracy dotyczącej należności pieniężnych, o których mowa w art. 2 pkt 1-6 tej ustawy (gdzie wymienione zostały inne należności pieniężne, do których stosuje się przepisy u.o.w.p.). W związku z tym, w art. 87 u.o.w.p. zawarto przepis ogólny nakazujący odpowiednie stosowanie do wzajemnej pomocy w zakresie należności pieniężnych, o których mowa w art. 2 pkt 7 u.o.w.p., przepisów regulujących wzajemną pomoc w zakresie należności pieniężnych, o których mowa w art. 2 pkt 1-6 u.o.w.p. Z odpowiedniego stosowania przepisów wyłączono art. 33 u.o.w.p. (warunki występowania z wnioskiem o udzielenie pomocy do państwa członkowskiego), art. 46-50 (zarzuty w sprawie jednolitego tytułu wykonawczego), art. 60 (przyczyny odmowy udzielenia pomocy państwu członkowskiemu), art. 64 i art. 65 (przekazywanie państwu członkowskiemu informacji bez wniosku) oraz stosowanie jednolitego formularza służącego do powiadomienia. Uzasadnieniem dla braku możliwości odpowiedniego stosowania przepisów jest specyfika wzajemnej współpracy z państwami trzecimi i możliwość jej uregulowania w sposób odmienny od reguł ustanowionych w zakresie pomocy udzielanej przez państwa członkowskie. Jednocześnie wprowadzono zastrzeżenia, że przy odpowiednim stosowaniu przepisów przez pojęcie jednolitego tytułu wykonawczego należy rozumieć odpowiednio zaktualizowany tytuł wykonawczy i zagraniczny tytuł wykonawczy.

Zastosowany przez Sąd pierwszej instancji przepis art. 41 u.o.w.p. znajduje się w rozdziale I działu IV tytułu III ustawy, a więc w tej części analizowanego aktu prawnego, która nie została wyłączona przez ustawodawcę z odpowiedniego stosowania do dochodzenia należności, o których mowa w art. 2 pkt 7 tej ustawy.

Stwierdzić tym samym należy, że procedura realizacji wniosku o odzyskanie należności, o których mowa w art. 2 pkt 7 u.o.w.p., jest bardzo zbliżona do innych przypadków udzielania pomocy przewidzianych tą ustawą. Zasadniczą odmiennością jest jednak to, że podstawą egzekucji jest tzw. zagraniczny tytuł wykonawczy sporządzony przez centralne biuro łącznikowe, a więc polski organ odpowiedzialny za realizację wniosku o odzyskanie należności. Oczywiście, tytuł taki powinien być zgodny z treścią pierwotnego tytułu wykonawczego, o czym stanowi art. 102 ust. 1 u.o.w.p. Jeżeli chodzi o treść zagranicznego tytułu wykonawczego, to przesądzono w art. 102 ust. 2 ustawy, że powinien on zawierać co najmniej:

1) nazwę i adres siedziby lub inne dane dotyczące organu lub urzędu występującego z wnioskiem o odzyskanie należności pieniężnych;

2) imię i nazwisko lub nazwę podmiotu, adres zamieszkania lub siedziby oraz inne posiadane dane niezbędne do identyfikacji podmiotu;

3) określenie rodzaju i wysokości należności pieniężnych wyrażonych w złotych oraz okresu, którego dotyczą należności pieniężne;

4) oznaczenie pierwotnego tytułu wykonawczego;

5) klauzulę organu egzekucyjnego o skierowaniu zagranicznego tytułu wykonawczego do egzekucji administracyjnej.

Wprowadzenie instytucji zagranicznego tytułu wykonawczego skutkowało zmianami w u.p.e.a. Po pierwsze, zgodnie z treścią art. 26 § 1a u.p.e.a. jest to tytuł wykonawczy w rozumieniu przepisów tej ustawy. Po wtóre, niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 102 ustawy o wzajemnej pomocy może uzasadniać wniesienie zarzutów na podstawie art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a.

W związku z powyższym zasadnie Sąd pierwszej instancji stwierdził, że wbrew wymogom ustawy o wzajemnej pomocy, należności pieniężne określone w zaktualizowanych tytułach wykonawczych nie zostały wyrażone w złotych, a zostały one określone jedynie w walucie norweskiej.

Jedocześnie wbrew twierdzeniu autora skargi kasacyjnej brak jest podstaw do przyjęcia, że organ dokonał przeliczenia zgodnie z dyspozycją zawartą we wniosku o odzyskanie należności pieniężnych. Bowiem w aktach sprawy brak jest tego wniosku, względnie innych dokumentów pozwalających na ocenę dokonanego przeliczenia dochodzonej należności. Brak więc jest dokumentów wskazujących, w jaki sposób i przy zastosowaniu jakiego przelicznika, doszło do przewalutowania należności i czy przeliczenie to było zgodne z dyspozycją państwa składającego wniosek. W związku z powyższym uprawnione było stwierdzenie Sądu pierwszej instancji, że organ dokonał samodzielnie przeliczenia, we własnym zakresie należności pieniężnych, wyrażonej w walucie państwa, w tym przypadku w koronach norweskich na złote polskie do czego nie był uprawniony. Powyższe stanowisko Sądu pierwszej instancji nie zostało skutecznie zakwestionowane w ramach podniesionych zarzutów skargi kasacyjnej.

O ile więc zagraniczne tytuły wykonawcze zawierały określenie należności pieniężnych w złotych polskich (zgodnie z art. 102 ust. 2 pkt 3 u.o.w.p.), o tyle zaktualizowane tytuły wykonawcze wskazywały kwoty wyrażone w koronach norweskich. Tym samym zasadnie Sąd pierwszej instancji uznał, że zagraniczne tytuły wykonawcze nie są zgodne z treścią pierwotnych tytułów wykonawczych – co stanowi naruszenie art. 102 ust. 1 u.o.w.p.

Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że nie są prawidłowe twierdzenia Skarżącego kasacyjnie organu dotyczące nieistotności braków lub niedokładności tytułu wykonawczego, w sytuacji braku dokumentów źródłowych wskazujących na sposób dokonanego przeliczenia należności pieniężnych wyrażonych w złotych. W niniejszej sprawie uprawnione było zatem stwierdzenie przez Sąd pierwszej instancji, że nie został spełniony wymóg zgodności treści zagranicznych tytułów wykonawczych z treścią pierwotnych tytułów wykonawczych.

6.5. W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw.

Na podstawie art. 182 § 2 p.p.s.a. sprawę rozpoznano na posiedzeniu niejawnym.

[pic]