Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 506/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2016-10-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargi
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1 i ust. 2, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a)
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Mirella Łent Sędziowie: sędzia WSA Jarosław Szulc (spr.) sędzia WSA Urszula Wiśniewska Protokolant: starszy sekretarz sądowy Małgorzata Antoniuk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 października 2016r. sprawy ze skargi P. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] czerwca 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za czerwiec 2015r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] marca 2016r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. dokonał P. Sp. z o.o. w B. (skarżąca) rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec 2015r. i określił za ten miesiąc wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 25 dni w kwocie [...]zł oraz do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie [...]zł.

W wyniku przeprowadzonego postępowania organ pierwszej instancji ustalił, że Spółka nie miała prawa do obniżenia podatku należnego za badany okres rozliczeniowy o podatek naliczony wynikający z faktury VAT, wystawionej przez T. Sp. z o.o. w B., wykazującej zakup granulatu platyny próba 950 z uwagi na fakt, iż faktura ta nie dokumentowała rzeczywistej transakcji gospodarczej, zatem nie stanowiła podstawy do obniżenia podatku należnego, stosownie do zapisów art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) – dalej jako: "u.p.t.u.". Tym samym w złożonej deklaracji VAT-7 Spółka zawyżyła podatek naliczony o kwotę wynikającą z zakwestionowanej faktury.

W złożonym odwołaniu Spółka wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

* art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a oraz art. 87 ust. 1, 2, i 6 u.p.t.u., w związku z art. 168 Dyrektywy 112, poprzez zakwestionowanie prawa Spółki do odliczenia podatku naliczonego, mimo, że spełnione były zarówno przesłanki materialne jak i formalne, uprawniające do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony;

* art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a u.p.t.u. poprzez nieprawidłowe zastosowanie, polegające na uznaniu, że transakcje nabycia granulatu platyny od Spółki T. nie miała miejsca;

* naruszenie art. 122 w związku z art. 187 § 1 i art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015r. poz. 613) – dalej jako: "O.p.", przez nierozpatrzenie wszystkich okoliczności sprawy oraz niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz naruszenie art. 191 O.p. poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów; co miało istotny wpływ na wynik sprawy.

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] czerwca 2016r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Organ dokonując analizy i oceny zgromadzonego materiału dowodowego w przedmiocie transakcji wykazanej w zakwestionowanej fakturze stwierdził, że P. Sp. z o.o. była jednym z podmiotów tworzących łańcuch podmiotów, których działania zmierzały do wyłudzenia podatku VAT, poprzez zwiększanie ceny o podatek VAT i wykazanie podatku VAT do zwrotu w wyniku jego odliczenia przy zakupie towaru, który następnie odsprzedano w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy ze stawką 0%. Organ podał, że pierwszym ogniwem łańcucha była firma A. A. K., następnie T. Sp. z o.o., P. Sp. z o.o., a ostatnim C..H. Gmbh&Co KG.

Organ powołując się na włączoną do akt sprawy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] lutego 2016r., wydaną dla A. K., określającą wysokość kwoty podatku, o którym mowa w art. 108 ust. 1 u.p.t.u. ) związanego z wystawieniem na rzecz spółki T. faktury z dnia [...] czerwca 2015 r. - wskazał, że A. K. nie dokonał sprzedaży granulatu platyny wykazanego w wystawionej na rzecz T. Sp. z o.o. fakturze z dnia [...] czerwca 2015r., Nr [...], a jego działalność ograniczała się jedynie do wystawienia "pustej faktury", która nie dokumentuje faktycznej transakcji. W łańcuchu podmiotów dokonujących fikcyjnego obrotu granulatem platyny A. K. wystąpił w charakterze tzw. "słupa", a wystawiona faktura była wykorzystywana przez kolejne podmioty, w tym Spółkę P., do dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy i wystąpienia z wnioskiem o zwrot podatku. A. K. nie przedstawił również jakichkolwiek dowodów nabycia platyny, co – zdaniem organu – dodatkowo potwierdza, iż faktura VAT z dnia [...] czerwca 2015r. nie dokumentuje rzeczywistego zdarzenia gospodarczego. Nie jest bowiem możliwe dokonanie dostawy towaru, który wcześniej nie został nabyty, co w konsekwencji oznacza, iż brak towaru wskazuje na brak możliwości jego dostawy.

Kolejna z firm – T. Sp. z o.o. z siedzibą w B., będąca wystawcą zakwestionowanej faktury wystawionej na rzecz skarżącej, zdaniem organu, pełniła rolę tzw. "bufora" w przedstawionym łańcuchu podmiotów uczestniczących w fikcyjnym handlu granulatem platyny. Organ podał, że udziały w spółce T. zostały zakupione przez K. S. (na podstawie umowy z [...] marca 2015r. od poprzedniego udziałowca K. R.), który od razu powołał samoistnego prokurenta w osobie Ł. Ć., pełniącego tą funkcję bez jakiegokolwiek wynagrodzenia, stosunku pracy, czy też innych korzyści, który wcześniej prowadził samodzielną działalność gospodarczą w zakresie pośrednictwa finansowego. Natomiast K. S. udziałowiec i prezes zarządu T. Sp. z o.o. przed zakupem udziałów, zajmował się od czerwca 2013r. świadczeniem usług remontowo-budowlanych, a w latach 2010-2013 uzyskiwał niewielkie przychody ze stosunku pracy.

Dokonując analizy zeznań złożonych przez Ł. Ć., organ odwoławczy podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, iż w kontekście zgromadzonego materiału dowodowego w sprawie, w zakresie transakcji z firmą A. A. K. oraz firmą P. Sp. z o.o. nie można zeznań tych uznać za wiarygodne. Ponadto, jak zauważył organ, działający w imieniu spółki T. Ł. Ć. nie zweryfikował rzetelności i wiarygodności firmy A., ponieważ gdyby tak uczynił to wiedziałby, iż A. K. nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, oraz że rodzaj działalności gospodarczej wskazany przez niego w CEIDG w ogóle nie jest związany z branżą obrotu metalami szlachetnymi, co powinno poddać w wątpliwość źródło pochodzenia towaru. Zdaniem organu, całokształt zeznań Ł. Ć. potwierdza fakt, iż Spółka T. jest podmiotem anonimowym na rynku podmiotów prowadzących działalność w branży związanej z metalami szlachetnymi. W świetle przytoczonych okoliczności, organ stwierdził, że Ł. Ć. miał świadomość, iż uczestniczy w oszukańczym procederze polegającym na wystawianiu jedynie "pustych faktur". Podkreślił również, że zorganizowany charakter stwierdzonego procederu - obrotu "pustymi fakturami", za którymi nie szły żadne czynności faktyczne, świadczy o aktywnym i w pełni celowym działaniu wszystkich osób w procederze tym uczestniczących.

Dyrektor Izby Skarbowej, podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, iż transakcje pomiędzy firmą A. A. K., T. Sp. z o.o. oraz Spółką P. nie miały w rzeczywistości miejsca. Faktury na których jako wystawcy figurują firma A. A. K. i spółka T. nie dokumentują rzeczywistej sprzedaży granulatu platyny, są to tzw. "puste" faktury, które nie mogą stanowić postawy do odliczenia podatku naliczonego ich nabywcom. A. K. nie potwierdził zawarcia transakcji ze spółką T., co więcej nie był podatnikiem podatku od towarów i usług, nie rozliczył też podatku należnego z faktury wystawionej na rzecz spółki T.. Nie przedstawił również jakichkolwiek dowodów nabycia granulatu platyny, co w ocenie organu odwoławczego dodatkowo potwierdza, iż faktura VAT z dnia [...] czerwca 2015 r., Nr [...] wystawiona na rzecz T. Sp. z o.o. nie odzwierciedla rzeczywistej dostawy wykazanego w niej towaru.

Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jednoznacznie potwierdza, że w przedmiotowym okresie rozliczeniowym Spółka P. nie dokonała zakupu granulatu platyny wykazanego w zakwestionowanej fakturze od spółki T., bowiem rzekoma transakcja sprowadzała się wyłącznie do wystawienia fikcyjnej faktury VAT, która nie dokumentowała rzeczywistej czynności. Z tego też względu stosownie do treści 86 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług brak jest podstaw do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w zakwestionowanej fakturze. Spółka P. miała wiedzę, że wykazana w deklaracji VAT-7 za badany okres rozliczeniowy transakcja jest fikcyjna i zmierza do nadużyć podatkowych. Nie sposób przyjąć, że odliczając podatek z faktury wystawionej przez rzekomego dostawcę Spółka P. nie była świadoma swojego działania, bowiem wystawieniu tego rodzaju faktury nie towarzyszyła żadna dostawa towaru. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jednoznacznie potwierdził, iż P. Sp. z o.o. nie nabyła towaru w postaci granulatu platyny od podmiotu wskazanego na zakwestionowanej fakturze VAT tj. spółki T.. Zatem Spółka P. miała wiedzę, że wykazana w deklaracji VAT-7 za badany okres rozliczeniowy transakcja jest fikcyjna i zmierza do nadużyć podatkowych. Nie sposób przyjąć, że odliczając podatek z faktury wystawionej przez rzekomego dostawcę Spółka P. nie była świadoma swojego działania, bowiem wystawieniu tego rodzaju faktury nie towarzyszyła żadna dostawa towaru, tym samym nie stała się ona faktycznym nabywcą towaru opisanego na zakwestionowanej fakturze VAT wystawionej przez spółkę T.. Zatem w deklaracji VAT-7 za czerwiec 2015 r. Spółka P. zawyżyła kwotę podatku naliczonego o wartości wynikające z zakwestionowanej faktury z dnia [...] czerwca 2015 r., Nr [...], tj. o kwotę [...]zł.

W złożonej do tut. Sądu skardze Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] marca 2016r. w całości, zarzucając naruszenie:

1) przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- zasady prawdy obiektywnej oraz przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów, o której mowa w art. 122 w związku z art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p., z uwagi na bezpodstawne uznanie w oparciu o nierzetelnie ustalony stan faktyczny sprawy, że dokonana przez Spółkę transakcja zakupu towaru od spółki T. Sp. z o.o. miała charakter pozorny, podczas gdy przedłożone przez Spółkę dowody w postaci zeznań, dokumentów oraz zdjęć potwierdzały fakt fizycznego dostarczenia towaru przez dostawcę;

- art. 210 § 1 pkt 6 O.p. z uwagi na pominięcie w uzasadnieniu decyzji przedłożonych przez Spółkę dowodów w postaci dokumentów dostawy oraz zdjęć towaru wykonanych w dacie dostawy, na skutek czego nie wiadomo, czy dowody te były przedmiotem oceny w toku postępowania podatkowego;

2) prawa materialnego poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a), art. 87 ust. 1-2 i ust. 6, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a) u.p.t.u. poprzez pozbawienie Spółki prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę zapłaconego podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez dostawcę, w wyniku bezzasadnego uznania, że dokonana przez Spółkę transakcja z dostawcą miała charakter pozorny.

Spółka zarzuciła organowi, że pominął w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji dowody przedłożone przez Spółkę w postaci dokumentów dostawy oraz zdjęć sporządzonych w dacie dokonywania tejże dostawy towaru przez dostawcę. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie zawiera oceny tych dowodów, nie wiadomo więc, czy organ odwoławczy w ogóle dokonał ich oceny, a jeżeli tak, to czy dał tym dowodom wiarę, czy też nie i z jakiego powodu.

Spółka stwierdziła, że budzą jej zdziwienie ustalenia poczynione przez organy podatkowe obu instancji kwestionujące zakup towaru od dostawcy przy jednoczesnym pozostawieniu dostawy wewnątrzwspólnotowej. Zdaniem Spółki ustalenia organów podatkowych są więc wewnętrznie sprzeczne gdyż najpierw oceniając materiał dowodowy stwierdzono, że A. A. K. - T. Sp. z o.o. - P. Sp. z o.o. - C.. H. GmbH & Co KG tworzą łańcuch podmiotów dokonujących zakupu i sprzedaży granulatu platyny zmierzający do wyłudzenia podatku VAT poprzez zwiększanie ceny podatku VAT i w celu wyłudzenia podatku VAT z tytułu zwrotu w wyniku odliczenia przy zakupie towaru, który następnie sprzedano w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy ze stawką 0%, a następnie oceniono, że brak jest podstaw aby uznać, że Spółka nie dostarczyła towaru do C.. H. GmbH & Co KG. Spółka podkreśliła, że dołożyła należytej staranności w wyborze kontrahenta w postaci dostawcy. W ramach istniejących rozwiązań prawnych w zakresie dostępu do informacji handlowych Spółka zgromadziła informacje na temat dostawcy, upewniła się, że jest on czynnym podatnikiem VAT w oparciu o stosowne zaświadczenie organu podatkowego oraz dokumenty urzędowe VAT- 5 przedłożone przez dostawcę, pozyskała od dostawcy dokumenty upoważniające Ł. Ć. do działania w imieniu dostawcy oraz wykonała zdjęcie jego dowodu osobistego. Spółka podjęła więc wszystkie możliwe działania, aby zweryfikować swojego dostawcę i upewnić się, co do legalności działań dostawcy.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje:

I. Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( j.t. Dz.U. z 2014, poz. 1647 ze zm. ), sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi decyzji ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Decyzja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, o czym stanowi art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( tj. Dz. U. z 2016 r. poz. 718 dalej jako "p.p.s.a.") lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a ). W myśl natomiast art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta nie narusza prawa w stopniu uzasadniającym jej uchylenie.

II. Zasadniczy przedmiot sporu między stronami dotyczy zasadności pozbawienia skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego, zawartego w fakturze z dnia [...] czerwca 2015 r., Nr [...], na której jako wystawca widnieje T. Sp. z o.o., potwierdzającej nabycie 467,20 gram granulatu platyny próba 950 za kwotę brutto [...] zł.

Zdaniem organu odwoławczego, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jednoznacznie potwierdza, że w podanym okresie rozliczeniowym Spółka P. nie dokonała zakupu granulatu platyny wykazanego w zakwestionowanej fakturze od spółki T., bowiem rzekoma transakcja sprowadzała się wyłącznie do wystawienia fikcyjnej faktury VAT, która nie dokumentowała rzeczywistej czynności. Z tego też względu stosownie do treści 86 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług brak było podstaw do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w zakwestionowanej fakturze. Skarżąca miała wiedzę, że wykazana w deklaracji VAT-7 za badany okres rozliczeniowy transakcja jest fikcyjna i zmierza do nadużyć podatkowych. Nie sposób bowiem przyjąć, że odliczając podatek z faktury wystawionej przez rzekomego dostawcę, Spółka P. nie była świadoma swojego działania, bowiem wystawieniu tego rodzaju faktury nie towarzyszyła żadna dostawa towaru, a Spółka P. nie stała się faktycznym nabywcą towaru opisanego na zakwestionowanej fakturze VAT wystawionej przez spółkę T..

Zdaniem skarżącej, stan faktyczny sprawy został ustalony w sposób nierzetelny, zaś ustalenia zostały poczynione z przekroczeniem zasady swobodnej oceny dowodów, czego wynikiem stało się niewłaściwe zastosowanie wobec Spółki w szczególności przepisu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT. W toku postępowania podatkowego został przesłuchany przedstawiciel dostawcy w osobie Ł. Ć., który potwierdził sprzedaż granulatu platyny na rzecz Spółki. Świadek opisał w trakcie przesłuchania okoliczności nawiązania kontaktu z przedstawicielem Spółki P. G. oraz okoliczności sprzedaży towaru. Spółka T. nabyła granulat platyny od firmy A. A. K.. Spółka sprzedała zakupiony od dostawcy granulat platyny w ramach dostawy wewnątrzwspólnotowej na rzecz firmy C.. H. GmbH & Co KG z siedzibą w [...].

Organ odwoławczy pominął w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji dowody przedłożone przez Spółkę w postaci dokumentów dostawy oraz zdjęć sporządzonych w dacie dokonywania tejże dostawy towaru przez dostawcę. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie zawiera oceny tych dowodów, nie wiadomo więc, czy organ odwoławczy w ogóle dokonał ich oceny, a jeżeli tak, to czy dał tym dowodom wiarę, czy też nie i z jakiego powodu. Zdaniem Spółki ustalenia organów podatkowych są więc wewnętrznie sprzeczne gdyż najpierw oceniając materiał dowodowy stwierdzono, że A. A. K. - T. Sp. z o.o. - P. Sp. z o.o. - C.. H. GmbH & Co KG tworzą łańcuch podmiotów dokonujących zakupu i sprzedaży granulatu platyny zmierzający do wyłudzenia podatku VAT poprzez zwiększanie ceny podatku VAT i w celu wyłudzenia podatku VAT z tytułu zwrotu w wyniku odliczenia przy zakupie towaru, który następnie sprzedano w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy ze stawka 0% a następnie oceniono, że brak jest podstaw aby uznać, że Spółka nie dostarczyła towaru do C.. H. GmbH & Co KG. Spółka dołożyła należytej staranności w wyborze kontrahenta w postaci dostawcy. W ramach istniejących rozwiązań prawnych w zakresie dostępu do informacji handlowych Spółka zgromadziła informacje na temat dostawcy, upewniła się, że jest on czynnym podatnikiem VAT w oparciu o stosowne zaświadczenie organu podatkowego oraz dokumenty urzędowe VAT-5 przedłożone przez dostawcę, pozyskała dokumenty upoważniające Ł. Ć. do działania w imieniu Dostawcy oraz wykonała zdjęcie jego dowodu osobistego. Spółka podjęła więc wszystkie możliwe działania, aby zweryfikować swojego dostawcę i upewnić się, co do legalności jego działań.

III. Z uwagi na zarysowany przedmiot sporu a także eksponowane w skardze naruszenie przez organ przepisów postępowania podatkowego, kontrola Sądu w pierwszej kolejności koncentrowała się na ocenie prawidłowości przeprowadzonego postępowania dowodowego, zmierzającego do ustalenia stanu faktycznego, który pozwalał na uznanie, że faktura VAT wystawiona na rzecz skarżącej nie dokumentowała rzeczywistej transakcji gospodarczej i tym samym nie mogła stanowić podstawy do odliczenia wynikającego z niej podatku naliczonego. W ocenie Sądu, dokonana analiza akt przeprowadzonego postępowania podatkowego, pozwala na stwierdzenie, że w rozpoznawanej sprawie nie doszło do naruszenia przepisów postępowania, które w sposób istotny wpłynęłoby na wynik sprawy. Organy podatkowe zgromadziły materiał dowodowy w sposób zgodny z wymogami zasady prawdy obiektywnej oraz dokonały jego analizy i oceny mieszczącej się w granicach zakreślonych w art. 191 O.p. Z art. 122 O.p. wynika obowiązek organu prowadzącego postępowanie wszechstronnego zbadania sprawy tak pod względem faktycznym, jak i prawnym, w celu ustalenia stanu rzeczywistego sprawy. Uzupełnienie tej zasady stanowi art. 187 Ordynacji, w myśl którego organ podatkowy zobowiązany jest w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy. W prowadzonym postępowaniu podatkowym, organ zgromadził materiał dowodowy, na który złożyły się zarówno dowody i ustalenia własne organu jak i materiały pozyskane w postępowaniach kontrolnych i podatkowych prowadzonych wobec kontrahentów skarżącego, które zostały włączone do akt sprawy.

W tym kontekście, za nietrafne Sąd uznaje sformułowane w skardze zarzuty naruszenia art. 122 w związku z art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p., w związku z bezpodstawnym uznaniem, w oparciu o nierzetelnie ustalony stan faktyczny, że dokonana przez skarżącą transakcja zakupu towaru od spółki T. miała charakter pozorny. Przeciwnie, ustalenia w sprawie zostały dokonane w całokształcie zebranego w sprawie materiału dowodowego, a przedmiotem analizy i oceny organów podatkowych były również zeznania świadka oraz wskazane przez skarżącą i znajdujące się w aktach sprawy dokumenty i zdjęcia.

IV. Zdaniem Sądu, organ podatkowy na podstawie dokonanych ustaleń prawidłowo zastosował również wskazane w skardze przepisy prawa materialnego. Jak stanowi bowiem art. 86 ust. 1 u.p.t.u., w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy).

Z kolei w myśl art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Wobec takiej treści przepisu, podatnik może korzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przewidzianego w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług przez innego podatnika, wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność, podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. W przypadku gdy kwota wskazana jako podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy, nie daje ona uprawnienia do odliczenia wykazanej w niej kwoty. Dysponowanie taką fakturą, stanowi jedynie formalny warunek skorzystania z tego uprawnienia, które jednak należy wykluczyć, jeżeli wystawieniu faktury nie towarzyszy spełnienie warunku, w postaci wykonania rzeczywistej czynności, rodzącej u wystawcy faktury obowiązek podatkowy, z tytułu jej realizacji na rzecz nabywcy. Zasadę tą potwierdza treść art. 168 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE, który stanowi, że podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia od podatku przypadającego do zapłaty, podatku od wartości dodanej należnego lub zapłaconego na terytorium kraju od towarów lub usług dostarczanych lub, które mają być dostarczone podatnikowi przez innego podatnika. Przepis ten jednoznacznie wskazuje, że odliczenie przysługuje jedynie w odniesieniu do podatku powstałego w wyniku czynności wykonanej przez innego podatnika, a dla realizacji tego prawa - stosownie do art. 178 lit. a tej Dyrektywy - konieczne jest posiadanie faktury wystawionej zgodnie z art. 220-236, art. 238, art. 239 i art. 240 Dyrektywy.

W tej materii warto również wskazać na wyrok Trybunału Sprawiedliwości z 13 grudnia 1989 r. w sprawie Genius Holding BV v. Staatssecretaris van Financien,C-342/87, w którym stwierdzono, że zgodnie z artykułem 17 (2) podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku VAT przewidzianego w VI Dyrektywie z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług przez innego podatnika wyłącznie w odniesieniu do podatków faktycznie należnych, tj. podatków przypadających do zapłaty z tytułu działalności podlegającej opodatkowaniu lub zapłaconych, o ile były one należne. Zasada ta nie dotyczy podatku, który jest należny tylko z tego powodu, że został wykazany na fakturze. Tezy tego wyroku pozostają aktualne również na gruncie przepisów Dyrektywy 2006/112/WE.

Takie stanowisko jest konsekwentnie prezentowane także w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 maja 2008 r., sygn. akt I FSK 1029/07; z 24 lutego 2009 r., sygn. akt I FSK 1700/07; z 29 czerwca 2010 r., sygn. akt I FSK 584/09 – dostępne na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl ).

V. W ocenie Sądu, trafne i znajdujące oparcie w materiale dowodowym są ustalenia, o nierzetelności wymienionej faktury VAT, która nie dokumentuje rzeczywistego zdarzenia gospodarczego w postaci dostawy do skarżącej 467,20 gram granulatu platyny próba 950, za kwotę brutto [...] zł.

Na taką ocenę, istotny wpływ miało ustalenie przez organy podatkowe wyłącznie fakturowego schematu przebiegu transakcji tego samego towaru, dokonanego w kolejności pomiędzy kontrahentami: A. A. K. - T. Sp. z o.o. - P. Sp. z o.o., który dalej miał być przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na rzecz niemieckiej firmy C.. H. Gmbh & Co KG, co umożliwiło skarżącej uwzględnienie przy rozliczeniu VAT, wykazanego w fakturze zakupowej podatku naliczonego, przy jednoczesnym opodatkowaniu sprzedaży preferencyjną 0% tj. stawką VAT. Należy podkreślić, że przedmiotem fakturowego obrotu pomiędzy podmiotami A. A. K. - T. Sp. z o.o. - P. Sp. z o.o. jest ten sam towar tj. granulat platyny próba 950, ilość 467,20 g, co podkreślała również skarżąca. Wobec tego, istotne były ustalenia organu dotyczące przebiegu opisanych w fakturach transakcji, w odniesieniu do poszczególnych podmiotów, stanowiących kolejne ogniwa w łańcuchu dostaw fakturowanego granulatu platyny.

VI. Pierwsza w ogniwie dostaw firma A. A. K., wystawca faktury z dnia [...] czerwca 2015 r., Nr [...] na rzecz T. Sp. z o.o., została zarejestrowana w CEIDG od dnia [...] lutego 2015 r., jako przeważający rodzaj działalności podano posadzkarstwo, tapetowanie i oblicowywanie ścian. W oparciu o pismo Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] września 2015 r. ustalono, że A. K. nie złożył zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług i nie ma otwartego obowiązku w zakresie VAT, jak też nie złożył jakichkolwiek deklaracji VAT. Nadto, mimo że do organu podatkowego wpłynęły informacje PIT-11 od płatników za lata 2012, 2013 i 2014, nie złożył on rozliczenia rocznego w zakresie podatku dochodowego za 2014 r., jak również za ostatnie 5 lat.

W toku prowadzonego postępowania organ pierwszej instancji kilkukrotnie podejmował próby wezwania A. K. do stawienia się siedzibie organu celem przesłuchania go w charakterze świadka. Zarówno świadek, jak i powiadamiana o terminach przesłuchań skarżąca, nie stawiali się w wyznaczonych terminach.

W toku prowadzonej wobec A. K. kontroli, nie wyraził on zgody na przesłuchanie go w charakterze strony, natomiast złożył niepodpisane pismo, w którym podając dane firmy wyjaśnił, że założył firmę budowlaną, sądząc, że podoła takim obowiązkom. W miesiącu kwietniu pojechał do [...] celem zarobienia pieniędzy na inwestowanie w firmę. Wracając do kraju został okradziony w [...] przez nieznanych sprawców. W trakcie przeprowadzki pod adres [...] w T. poginęły mu rzeczy w tym także dokumenty firmowe. Nie pamięta, czy wystawiał fakturę na cokolwiek co byłoby potrzebne mu do prac związanych z firmą. Nie zna firmy o nazwie T., nic mu ona nie mówi, nie kojarzy nawet aby prowadził jakąkolwiek transakcje z tą firmą. Nie pamięta numeru konta bankowego, na który rejestrował firmę ( t. 1, k. 231 akt administracyjnych ).

Postanowieniem z dnia [...] lutego 2016 r., organ pierwszej instancji włączył do akt sprawy uwierzytelnioną kserokopię decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] lutego 2016, wydanej dla A. K., którą określono wysokość kwoty podatku, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, związanego z wystawieniem na rzecz spółki T. faktury z dnia [...] czerwca 2015 r., Nr [...]. Z uzasadnienia tej decyzji wynika, że A. K. nie dokonał sprzedaży granulatu platyny wykazanego w wystawionej na rzecz T. Sp. z o.o. fakturze z dnia [...] czerwca 2015 r., Nr [...], a jego działalność ograniczała się jedynie do wystawienia "pustej faktury", która nie dokumentuje faktycznej transakcji. W łańcuchu podmiotów dokonujących fikcyjnego obrotu granulatem platyny A. K. wystąpił w charakterze tzw. "słupa", a wystawiona faktura była wykorzystywana przez kolejne podmioty, w tym P. Spółkę z o.o. z siedzibą w B., do dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy i wystąpienia z wnioskiem o zwrot towaru. A. K. nie przedstawił również jakichkolwiek dowodów nabycia platyny, co dodatkowo potwierdza, iż faktura VAT z dnia [...] czerwca 2015 r. nie dokumentuje rzeczywistego zdarzenia gospodarczego. Uznano, że nie jest możliwe dokonanie dostawy towaru, który wcześniej nie został nabyty, co w konsekwencji wskazuje na brak możliwości jego dostawy ( k. 313-316 ).

W oparciu o dokonane ustalenia zasadna jest zatem teza organu, że przyjęty schemat faktorowania granulatu platyny wskazuje, że firma A. A. K. pełniła w fakturowym łańcuchu dostaw granulatu rolę tzw. słupa, znikającego podatnika. Z dokonanych ustaleń nie wynika, aby firma ta, o branży budowlanej, rozpoczęła prowadzenie rzeczywistej działalności gospodarczej. Rola tej firmy ograniczała się do wystawienia faktury mającej dokumentować pozorowaną sprzedaż towaru, na rzecz dalszych podmiotów w przyjętym łańcuchu dostaw. Wykazanego przez A. K. w fakturze podatku VAT nie zamierzał on rozliczyć w deklaracji VAT i faktycznie nie rozliczył, ponieważ nie był zarejestrowanym podatnikiem VAT.

VII. Kolejna w łańcuchu dostaw tego samego towaru, firma T. Sp. z o.o., wystawiła na rzecz skarżącej fakturę również datowaną [...] czerwca 2015r., która miała dokumentować sprzedaż tego samego towaru, tj. granulatu platyny próba 950 w ilości 467,20 g. Ustalono, że na podstawie umowy z dnia [...] marca 2015 r. udziały w spółce T. zakupił K. S., który pełni zarazem rolę prezesa spółki. Jednakże faktyczne czynności w imieniu tej Spółki wykonywał Ł. Ć., od marca 2015r. prokurent samoistny Spółki. Przesłuchany [...] lipca 2015r. podał, że K. S. ze względu na to, że jest mniej doświadczony w prowadzeniu działalności gospodarczej zaproponował świadkowi współpracę. Oświadczył, że na razie nie jest pracownikiem. Miał rozkręcić biznes, a jak się uda to może zostanie wspólnikiem albo otrzyma wynagrodzenie. Nie ma doświadczenia jubilerskiego ani wykształcenia, ma wiedzę życiową poprzez kontakty z dostawcami i na pierwszy rzut oka potrafi rozróżnić metal szlachetny. Odnośnie nawiązania współpracy z firmą A. A. K. świadek zeznał, że miało to miejsce na odbywających się w kwietniu 2015 r. targach we W., gdzie wymienili się wizytówkami z A. K., mającym dostęp do metali szlachetnych. Następnie po kontakcie telefonicznym spotkał się z nim w celu przekazania towaru, w restauracji w T., jednak nie potrafił podać nazwy tej restauracji. Świadek zeznał również, iż przed dokonaniem transakcji, za pośrednictwem poczty elektronicznej wymienił się ze wskazanym kontrahentem dokumentami rejestracyjnymi. Potwierdził, że granulat srebra zakupiony w firmie A. A. K. w ilości 467, 20 gr i próbie 950 został sprzedany do P. Sp. z o.o., co dokumentuje faktura nr [...] z [...] czerwca 2015r. ( k. 73-77 ).

W nawiązaniu do tej części zeznań organ podał, że w toku postępowania nie okazano ani wydruku wiadomości e-mail od A. K., ani też dokumentów rejestracyjnych jego firmy. Ł. Ć. nie podał też konkretnej daty targów we W., ani ich przedmiotu. Nadto, A. K. nie potwierdził takiego przebiegu zdarzeń, ponieważ jak ustalono w prowadzonym wobec niego postępowaniu, nie jest mu znana firma T. Sp. z o.o.

VIII. Wyjaśniając z kolei przebieg zdarzeń dotyczących transakcji z firmą P. Sp. z o.o. świadek podał m.in., że to on zaoferował P. G. sprzedaż granulatu, który następnie przywiózł w foliowym woreczku osobiście pod adres B. ul. [...]. P. G. po uprzednim zważeniu i sprawdzeniu za pomocą spektometru przyjął towar, a świadek na miejscu, za pomocą komputera sporządził fakturę i wydrukował ją oraz przekazał P. G. na pendrivie. Faktura została obustronnie podpisana. W końcowej części protokołu świadek sprostował, że nie widział jak "Pan Piotr sprawdzał granulat platyny w dniu [...].05.2015r. spektometrem, wiem że tak to się sprawdza, ale nie widziałem tego zdarzenia. Również na str. 3 protokołu, w odniesieniu do wyjaśnień do transakcji z [...].06.2015r. w mojej obecności Pan Piotr nie badał granulatu spektometrem" ( k. 73-77 ).

Z kolei P. G. prokurent samoistny P. Sp. z o.o., w obecności którego przeprowadzono czynności kontrolne w tej spółce i któremu doręczono protokół kontroli podatkowej, w piśmie z dnia [...] lipca 2015r. wyjaśnił, że jest odpowiedzialny za nawiązywanie współpracy oraz ustalanie wszelkich szczegółów zakupu i sprzedaży towaru, różnych postaci metali szlachetnych. W imieniu Spółki nawiązał współpracę z niemieckim partnerem C.. H. Gmbh & Co KG, poprzez przedstawiciela A. U., z którym od wielu lat współpracuje. Podał, że ewentualni dostawcy różnych postaci metali sami zgłaszają się do punktu przy ul. [...], gdzie od 1974 r. istnieje zakład złotniczy. Tak nawiązał współpracę z firmą T. sp. z o.o., którą reprezentuje Ł. Ć., który przedłożył wszystkie niezbędne dokumenty ( k. 253 ).

Trzeba również odnotować, że wobec P. Sp. z o.o. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. prowadził także postępowanie w zakresie rozliczenia VAT za miesiąc maj 2015r. w którym ustalono, że w tym miesiącu również nastąpiła sprzedaż granulatu platyny do firmy C..H.. Zakup tego towaru przez P. nastąpił w maju 2015r. również od Spółki T., która z kolei zakupiła ten towar od firmy F. C. Sp.z o.o. z siedzibą w W.. Stwierdzono, że faktura sprzedaży granulatu platyny pod firmą F. C. Sp.z o.o. nr [...] z [...].05.2015r. (przedłożona w toku przesłuchania w dniu [...] lipca 2015r. przez Ł. Ć.) także została wystawiona ręcznie takim samym charakterem pisma, na takim samym gotowym druku faktury - szacie graficznej, jak faktura wystawiona w czerwcu 2015 r. pod firmą A. A. K..

Ł. Ć. zeznał, że kontakt z tą firmą zawarł na tragach jubilerskich w G., które odbywały się 25-28 marca 2015r. podał, że "Firma F. C. chyba nie miała stoiska, przynajmniej go nie widziałem, przy jakimś stoisku się spotkaliśmy, to był Pan w średnim wieku około 40-50 lat (..). Przedstawił się jako przedstawiciel firmy F. C. Sp. z o.o. z W. o nazwisku S. . Opowiedział, ze ma dostęp do matali szlachetnych (...)" – k. 76.

IX. W ocenie Sądu, nie jest rzeczą przypadkową, zainicjowanie działalności przez firmy A. A. K. - T. Sp. z o.o. - P. Sp. z o.o. w zbliżonych terminach. Z dokonanych ustaleń wynika bowiem, że A. K. zarejestrował działalność w CEIDG w dniu [...] lutego 2015 r., z kolei K. S. zakupił udziały T. Sp. z o.o. w dniu [...] marca 2015 r., a prokurenta samoistnego w osobie Ł. Ć. ustanowił z dniem [...] kwietnia 2015 r. Natomiast Spółka P. założona w dniu [...] marca 2015 r., została zarejestrowana w KRS w dniu [...] marca 2015 r., a jej wpisu do rejestru dokonano w dniu [...] kwietnia 2015r. Z załączonej do protokołu rozprawy kopii dokumentu elektronicznego – postanowienia Sądu Rejonowego w B. z dnia [...] marca 2015r. wynika, że Sąd oddalił wcześniejszy wniosek skarżącej o wpis P. Sp. z o.o. do KRS.

Wszystkie te, funkcjonujące w krótkim okresie czasu podmioty, realizują transakcje tego samego dnia tj. [...] czerwca 2015r., a przy tym brak jest uchwytnych elementów świadczących o praktykowanym powszechnie w obrocie gospodarczym zawarciu stosownych umów, porozumień, negocjacji, przepływie informacji o transakcjach, wymianie korespondencji itp. Wymowne jest również, że A. K., który założył firmę budowlaną, nie potwierdził transakcji sprzedaży granulatu, a Spółka T. w ogóle nie była mu znana. Z kolei Ł. Ć., mimo, że nie ma doświadczenia jubilerskiego ani wykształcenia, miał rozkręcić biznes (bez żadnego wynagrodzenia ) przy czy jak zeznał, "jak się uda to może zostanie wspólnikiem albo otrzyma wynagrodzenie". W dalszej kolejności, od osoby i podmiotu zupełnie nieznanego na rynku obrotu metalami szlachetnymi, P. G., prokurent samoistny Spółki P., nabywa granulat platyny za kwotę brutto [...] zł, nie dokonując ( jak zeznał ostatecznie Ł. Ć. ) jego sprawdzenia spektometrem, mimo, że z materiału dowodowego nie wynika, aby okazano mu np. odpis z cechowania srebra z Urzędu Probierczego. Zatem P. G., jak ustalił organ, osoba posiadająca doświadczenie w branży jubilerskiej, nabywa granulat od nieznanego w branży podmiotu, opierając się na jego oświadczeniu o legalności przekazanego metalu szlachetnego, nie weryfikując jego parametrów.

W. również podkreślić, że w aktach sprawy znajduje się kserokopia deklaracji czystości metalu szlachetnego, wystawionej przez spółkę T. w dniu [...] czerwca 2015 r. Deklaracja zawiera oświadczenie spółki T., że przekazany Spółce P. metal szlachetny o wadze 467,20 g posiada minimalny stopień czystości bezwzględnej o wartościach Platyna (PT) nie mniej niż 95%. Ponadto, z treści oświadczenia wynika że Spółka P. dokona analizy pod kątem deklarowanej zawartości czystego metalu. Przy wyniku analizy zgodnym z deklaracją nastąpi rozliczenie 100% wartości metalu. W przypadku zaistnienia rozbieżności Spółka T. zobowiązuje się do dokonania korekty faktury sprzedaży zgodnie z ustaleniami ( k. 160).

Natomiast, jak wynika z protokołu kontroli podatkowej, przekazany przez P. sp. z o.o. granulat platyny do firmy C.. H. Gmbh & Co KG, posiadał stopień czystości platyny inny, stwierdzono bowiem faktyczną gramaturę czystej platyny w ilości łącznie 396,29g. Gdyby zatem granulat platyny będący przedmiotem dostawy do firmy C.. H. Gmbh & Co KG pochodził od Spółki T., to deklarowana przez skarżącą analiza pod kątem deklarowanej zawartości czystego metalu powinna rozbieżność tą wykazać, a z kolei, Spółka T., zgodnie z ustaleniami, powinna dokonać korekty faktury sprzedaży, zgodnie z podjętym zobowiązaniem, czego z kolei skarżąca powinna się domagać, podejmując stosowne w tym kierunku działania.

Tymczasem, Spółka T. nie wystawiła faktury korygującej, do czego była zobowiązana zgodnie ze złożoną deklaracją czystości. Z kolei P.. Sp. z o.o uregulowała całą płatność wobec firmy T., bez dokonania potrąceń i bez podjęcia działań, do których była uprawniona.

Powyższe, wzmacnia stanowisko organów o nierzeczywistym przebiegu transakcji pomiędzy podmiotami A. A. K. - T. Sp. z o.o. - P. Sp. z o.o. Należy zakładać, że skarżąca posiadała granulat platyny z nieujawnionego w postępowaniu źródła, który był następnie przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do firmy C.. H. Gmbh & Co KG. Natomiast fakturowy przebieg transakcji między wymienionymi polskimi podmiotami, miał uwiarygodnić źródło pochodzenia granulatu oraz umożliwić zwrot podatku naliczonego, wykazanego w fakturach zakupowych. Co przy tym charakterystyczne dla wyłącznie fakturowego mechanizmu transakcji, to występowanie firmy A. A. K. w roli tzw słupa, znikającego podatnika, który dokonuje jedynie formalnej rejestracji w CEIDG, natomiast nie rejestruje się jako podatnik VAT czynny i w związku z tym nie składa deklaracji VAT-7, nie rozlicza podatku należnego. Kolejna firma w łańcuchu dostaw T. Sp. z o.o. "odzyskuje" podatek naliczony i pełni rolę tzw. bufora, podmiotu pośredniczącego pomiędzy znikającym podatnikiem a spółką P., ostatecznym beneficjentem wykazanego do zwrotu podatku VAT. Nadto, firmy A. A. K. i T. Sp. z o.o. nie posiadają żadnego majątku, nie zatrudniają żadnych osób, miejsca wskazane jako siedziby firm miały charakter wyłącznie rejestracyjny. Ł. Ć., był obecny na targach A. w G., które odbyły się 25-28 marca 2015 r., chociaż prokurentem samoistnym spółki T. został ustanowiony dopiero w dniu [...] kwietnia 2015 r. Następnie, działając już jako prokurent tej spółki, szukał kontrahentów do współpracy w zakresie metali szlachetnych i udał się na ul. [...] w B. w celu nawiązania ewentualnej współpracy w zakresie metali szlachetnych. Działając na rzecz T. nie otrzymywał żadnego wynagrodzenia, nie był zatrudniony na umowę o pracę. W zakresie współpracy ze Spółką P., brak jest korespondencji wskazującej na składanie ofert, zamówień, negocjacji, dokonywanie ustaleń dotyczących jakości, sposobu dostawy. Nie zostały zawarte żadne umowy gwarantujących odpowiednią jakość i zgodność z normami nabywanego towaru, określających także skutki niewykonania lub nienależytego wykonania umowy itp., tym bardziej, że transakcje zawierała z podmiotem wcześniej jej nieznanym, a cała wiedzę o nim czerpała z dokumentów wskazujących na dopełnienie formalności związanych z rejestracją Spółki i brakiem zaległości. Spółka T., aby stworzyć pozory działalności, podjęła czynności związane z zarejestrowaniem i formalnym rozpoczęciem działalności.

X. W tej sprawie, w oparciu o zebrany materiał dowodowy organy podatkowe wykazały, że skarżąca przyjęła do rozliczenia podatku od towarów i usług zakwestionowaną fakturę VAT, dokonując obniżenia podatku należnego mimo, że wskazana w niej dostawa faktycznie nie została wykonana, co potwierdza zebrany przez organ materiał dowodowy i dokonane w jego oparciu, prawidłowe ustalenia. Nie budzi wątpliwości, że w ustalonych okolicznościach sprawy skarżąca korzystając jako podatnik z tej faktury i przyjmując je do rozliczenia VAT w prowadzonej działalności gospodarczej, działała w celu nadużycia prawa. Nie może być w takiej sytuacji mowy o podobieństwie tez zawartych w przywołanych w skardze wyrokach TSUE, do ustalonego stanu faktycznego sprawy, w której podstawę odliczenia stanowiła faktura dokumentująca fikcyjny obrót granulatem platyny.

Sąd podziela stanowisko wyrażane w orzecznictwie TSUE oraz sądów krajowych, także przytoczonych w skardze, że rzetelny nabywca nie może ponosić uregulowanych prawnie konsekwencji oszustw podatkowych, w których nieświadomie uczestniczy. Takie postrzeganie jest w pełni zrozumiałe z punktu widzenia rzetelnego przedsiębiorcy, który swoją działalność prowadzi w sposób zgodny z obowiązującymi standardami, a podejmowanie działań prewencyjnych, zawieranie umów zabezpieczających interesy strony lub odstąpienie od umowy w razie wątpliwości odnośnie kontrahenta, stanowi u niego normę (por. wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C- 142/11Mahagében i Dávid). Tych standardów skarżąca nie zachowała, uczestnicząc w czynnościach, mających na celu uzyskanie nienależnego zwrotu VAT.

Należy również wskazać, że Trybunał Sprawiedliwości zwracał wielokrotnie uwagę, że jedynie gdy nie doszło do oszustwa lub nadużycia i z zastrzeżeniem ewentualnych korekt zgodnych z warunkami przewidzianymi w art. 20 VI Dyrektywy, raz nabyte prawo do odliczenia, trwa (por.: wyroki z 8 czerwca 2000 r. w sprawie C-400/98 Breitsohl oraz w sprawie C-396/08 Schlossstrasse). Z kolei w wyroku z 6 lipca 2006 r. w sprawach połączonych C-439/04 i C-440/04 (Axel Kittel, Recolta Recycling SPRL) Trybunał Sprawiedliwości przypomniał, że zwalczanie oszustw podatkowych, unikania opodatkowania i ewentualnych nadużyć jest celem propagowanym przez VI Dyrektywę (por.: wyrok z 29 kwietnia 2004 r. w sprawach połączonych C-487/01 i C-7/02). Podatnicy nie mogą powoływać się na normy prawa wspólnotowego w celach nieuczciwych lub stanowiących nadużycie (por.: w szczególności wyroki z 12 maja 1998 r. w sprawie C-367/96 Kefalasi in., z 23 marca 2000 r. w sprawie C-373/97 Diamantis oraz z 3 marca 2005 r. w sprawie Fini). Wprawdzie prawo do odliczenia podatku jako integralna część mechanizmu funkcjonowania podatku od wartości dodanej jest fundamentalnym prawem podatnika i zasadniczo nie może być ograniczane, to jednak zasada ta nie ma nieograniczonego zasięgu i może doznać wyjątku w tych wszystkich przypadkach, gdy miało miejsce działanie w nieuczciwych celach lub nadużycie prawa, a osoby, które brały udział w takich działaniach nie mogą powoływać się na przepisy prawa wspólnotowego, w tym także na wynikającą z tych przepisów zasadę neutralności podatku od wartości dodanej (zob.: wyrok NSA z 22 lutego 2013 r., I FSK 517/12).

W analizowanej sprawie miało miejsce działanie w nieuczciwych celach, a skarżąca brała udział w takich działaniach, stąd nie może skutecznie powoływać się na przepisy prawa wspólnotowego oraz występującą po jej stronie dobrą wiarę. Co przy tym istotne, skarżąca zwalczając ustalenia organu, jednocześnie nie podważyła zebranego materiału dowodowego i wywiedzionych na jego podstawie uzasadnionych i trafnych co do istoty sprawy wniosków. Zeznania Ł. Ć. w kontekście całokształtu ustaleń trafnie uznano za niewiarygodne, natomiast samą dokumentację, w tym związaną z weryfikacją kontrahenta oraz materiał zdjęciowy, należało uznać, za jedynie pozorujące dostawę granulatu platyny.

Przyznanie w takim wypadku prawa do odliczenia, wobec ustaleń o niewykonaniu zafakturowanej dostawy, prowadziłoby do akceptacji rozliczenia podatkowego opartego na nierzeczywistym przebiegu procesów gospodarczych.

Sąd nie podziela argumentacji skarżącej o istnieniu sprzeczności ustaleń dokonanych przez organy w zakresie kwestionowania dostawy granulatu do Spółki P. i niekwestionowaniu dostawy na rzecz C.. H. Gmbh & Co KG. Kwestia ta była już wcześniej rozważana, nie mniej należy podkreślić, że w postępowaniu wykazano wyłącznie fakturowy przebieg transakcji, a także cel i skutki podatkowe takiego ułożenia i przebiegu transakcji. Organ mógł uznać, że dostawa wewnątrzwspólnotowa miała miejsce, przy czym jej przedmiotem nie był granulat pochodzący od firmy T.. Organy nie zakwestionowały faktu prowadzenia przez skarżącą działalności gospodarczej, a jedynie przebieg transakcji z firmami A. A. K. i T. Sp. z o.o., uznając jedynie, że granulat platyny będący przedmiotem wyłącznie fakturowego obrotu pomiędzy tymi podmiotami, nie mógł być przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy.

XI. W ocenie Sądu, w świetle zgormadzonego materiału dowodowego i dokonanych na jego podstawie ustaleń organ zasadnie i bez naruszenia wskazanych w skardze art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a/, art. 87 ust. 1 i 2 i ust. 6 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, zakwestionował prawo skarżącej do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez podmiot T. Sp. z o.o. oraz dokonane przez skarżącą w złożonej deklaracji VAT rozliczenie podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec 2015r. W przepisie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT została wyrażona zasada, w myśl której podatnik ma prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z czynnościami opodatkowanymi. Zasada ta nie ma jednak charakteru bezwzględnego, o czym stanowi wprost art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT. Wynika z niego bowiem, że prawa do odliczenia nie dają te faktury, które nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Taka sytuacja występuje zarówno gdy w ogóle nie dochodzi do przekazania towaru, jak również, gdy towar zostaje nabyty, jednakże nie od podmiotu wskazanego na fakturze. Faktura powinna stwierdzać rzeczywistość, a więc nie jest wystarczające podanie w niej jakichkolwiek danych. K. jest podanie danych rzeczywistych stron transakcji - nabywcy i odbiorcy faktury oraz rzeczywistego przedmiotu transakcji. System odliczeń podatku VAT ma na celu zwolnienie podatnika w całości od obciążeń podatkiem VAT należnym do zapłaty lub zapłaconym w toku całości jego działalności gospodarczej. Samo więc wykazanie w fakturze podatku VAT, jeżeli taki podatek nie wynika z rzeczywistej czynności rodzącej obowiązek podatkowy u jej wystawcy, nie może dawać podatnikowi prawa do jego odliczenia. Przyznanie w takiej sytuacji prawa do odliczenia podatku oznaczałoby, że prawo to przysługuje z tytułu samego posiadania faktury z wykazanym podatkiem, który nie jest należny od podmiotu, który taką fakturę wystawił. W sytuacji gdy faktura nie odpowiada rzeczywistemu zdarzeniu gospodarczemu, tak jak to miało miejsce w niniejszej sprawie, nie może stanowić podstawy do odliczenia podatku w niej wykazanego.

XII. W ocenie Sądu, w sprawie nie naruszono również wskazanych w skardze przepisów prawa procesowego. Organ działając w granicach prawa, w zgodzie z art. 122 i art. 187 § 1 O.p. zebrał materiał dowodowy w stopniu wystarczającym dla zrekonstruowania zaistniałego stanu faktycznego, który poddał prawidłowej analizie i ocenie. Organy oceniły materiał dowodowy bez naruszenia art. 191 O.p., stanowiącego, że organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. W myśl tej zasady organ podatkowy rozważając wartość poszczególnych dowodów, jak również formułując wnioski na podstawie całokształtu materiału dowodowego zebranego w sprawie, nie jest związany żadnymi sztywnymi regułami określającymi wartość poszczególnych dowodów, ale kieruje się własnym przekonaniem, uwzględniając wiedzę, doświadczenie życiowe, prawa logiki, informacje wynikające z wzajemnych relacji między poszczególnymi dowodami (por.: wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 21 lipca 2009 r., sygn. akt I SA/Bd 320/09, LEX nr 515030). Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone, a w tej sprawie nie zostały przekroczone, Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń (por.: wyrok WSA w Opolu z dnia 25 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Op 321/09, LEX nr 531143).

Organy podatkowe wynikające z materiału dowodowego ustalenia i konkluzje zawarły w uzasadnieniach decyzji, która zawiera wszystkie określone przepisem art. 210 § 1 pkt 6 O.p. elementy, w tym uzasadnienie faktyczne i prawne. Zasadność stanowiska organu potwierdza analiza uzasadnienia zaskarżonej decyzji, dokonana w kontekście wyczerpująco zebranego materiału dowodowego. Organ wbrew argumentacji skargi, w sposób przejrzysty i logiczny wskazał fakty, które uznał za udowodnione, dowody, którym dał wiarę, oraz przyczyny, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Wyjaśnił również podstawę prawną decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Załączone przez skarżącą dokumenty oraz zdjęcia towaru, ze względów uprzednio wskazanych nie miały istotnego wpływu na prawidłowość dokonanych w sprawie ustaleń, o pozorowanym, wyłącznie fakturowym przebiegu transakcji dostawy granulatu platyny.

Z tych względów, uznając podniesione w skardze zarzuty za niezasadne, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.

U. Wiśniewska M. Łent J. Szulc