Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2193/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2016-10-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 107 par. 1, art. 116 par. 1 i par. 2
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Agnieszka Krawczyk, Sędziowie sędzia WSA Aneta Lemiesz (sprawozdawca), sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Protokolant sekretarz sądowy Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 października 2016 r. sprawy ze skargi D. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2015 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej wraz z drugim członkiem zarządu oraz spółką odpowiedzialności podatkowej członka zarządu za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za październik, listopad i grudzień 2010 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w W. w decyzji z dnia [...] czerwca 2015 r., nr [...] - po rozpatrzeniu odwołania Pani D. P. (dalej także "skarżąca", "strona") - utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] stycznia 2015 r., nr [...], orzekającą o solidarnej z Panem K. K. oraz D. Sp. z o. o. odpowiedzialności podatkowej Pani D. P. jako członka zarządu D. Sp. z o. o. (dalej także "spółka"), za zaległości tej spółki z tytułu podatku od towarów i usług za 10,11,12/2010r. w łącznej kwocie 115.719,98 zł wraz z odsetkami za zwłokę za 10,11,12/2010r. w łącznej kwocie 56.594,00 zł.

Zaskarżona decyzja wydana została w następującym stanie prawnym i faktycznym.

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego [...] decyzją z dnia [...] stycznia 2015r. orzekł o solidarnej z Panem K. K. oraz D. Sp. z o. o. odpowiedzialności podatkowej Pani D. P. jako członka zarządu D. Sp. z o. o. za zaległości tej spółki z tytułu podatku od towarów i usług za 10,11,12/2010r. w łącznej kwocie 115.719,98 zł wraz z odsetkami za zwłokę za 10,11,12/2010r. w łącznej kwocie 56.594,00 zł.

Od powyższej decyzji w dniu [...] stycznia 2015r. Pani D. P. reprezentowana przez pełnomocnika złożyła odwołanie, w którym wniosła o uchylenie przedmiotowej decyzji w całości, zarzucając jej naruszenie:

1) art. 122 w zw. z art. 187 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez jego niezastosowanie i niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego oraz dokonanie w konsekwencji wybiórczej analizy zaistniałych okoliczności prowadzącej do nieprawidłowych wniosków i niesłuszne orzeczenie o solidarnej odpowiedzialności podatkowej skarżącej;

2) art. 116 § 1 pkt 1 lit. b ustawy Ordynacja podatkowa poprzez jego niesłuszne zastosowanie i stwierdzenie, że w niniejszej sprawie zachodzą przesłanki do orzeczenia o solidarnej z K. K. i D. Sp. z o. o. odpowiedzialności podatkowej strony za zaległości podatkowe tej spółki, podczas gdy przesłanki do ogłoszenia upadłości spółki wystąpiły już w 2006r., na dwa lata przed objęciem przez stronę funkcji członka zarządu przez co nie miała wpływu na podjęcie ewentualnej decyzji o zgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości w stosownym terminie i nie powinna w chwili obecnej ponosić negatywnych osobistych konsekwencji finansowych.

W wyniku rozpatrzenia odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej w W. wskazaną na wstępie decyzją utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] stycznia 2015r.

W uzasadnieniu zaskarżanej decyzji organ odwoławczy przywołał treść art. 107 § 1, art. 108 oraz art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) dalej "O.p.", następnie powołał się na ustalenia faktyczne dokonane przez organ I instancji.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. wskazał, że w sprawie wypełniony został warunek wynikający z art. 108 § 2 pkt 3 w zw. z § 3 ustawy Ordynacja podatkowa.

Z akt sprawy wynika bowiem, iż postępowanie podatkowe w sprawie orzeczenia o solidarnej ze spółką oraz z Panem K. K. odpowiedzialności skarżącej jako osoby trzeciej, za zaległości podatkowe D. Sp. z o. o z tytułu podatku od towarów i usług za 10,11,12/2010r. wraz z odsetkami za zwłokę, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego [...] wszczął z urzędu postanowieniem Nr [...] z dnia [...] października 2014r., doręczonym w dniu [...] listopada 2014r., zaś postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułów wykonawczych [...] dotyczących zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za 10,11,12/2010r. wszczęte zostało odpowiednio: w dniu 24 lutego 2011r., w dniu 31 stycznia 2011r. i w dniu 31 grudnia 2010r.

Następnie organ odwoławczy podniósł, że w przedmiotowej sprawie organ I instancji prawidłowo wykazał, iż Pani D. P., w terminach zapłaty podatku od towarów i usług za 10,11,12/2010r. (tj. 25 listopada 2010r., 27 grudnia 2010r., 25 stycznia 2011r.) pełniła funkcję członka zarządu D. Sp. z o.o. Organ przywołał przy tym treść z art. 99 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004r. Nr 54 poz. 535 ze zm.).

Dyrektor Izby Skarbowej w W. w ww. zakresie wskazał na odpis z KRS z dnia 20 marca 2014 r., z którego wynika, że skarżąca pełniła funkcję członka zarządu spółki od dnia 2 czerwca 2008 r. oraz uchwałę z dnia 9 maja 2008 r. Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki o powołaniu Skarżącej na członka zarządu spółki.

Następnie Dyrektor Izby Skarbowej w W. powołał się na okoliczność bezskuteczności egzekucji prowadzonej do majątku Spółki na podstawie tytułów następujących wykonawczych:

• Nr [...] (VAT - październik 2010r.). Egzekucja została wszczęta w dniu 30 grudnia 2010 r. poprzez doręczenie dłużnikowi zajętej wierzytelności, tj. B. S.A., powiadomienia z dnia 27 grudnia 2010 r. o zajęciu rachunku bankowego, jednocześnie odpis tytułu wykonawczego Nr [...] został doręczony Spółce w dniu 31 grudnia 2010 r. wraz z zawiadomieniem o zajęciu rachunku bankowego w B. SA w B. Nr [...] z dnia 27 grudnia 2010 r. Jak wynika z informacji przekazanej przez bank, brak jest możliwości zrealizowania ww. zajęcia, ponieważ na rachunku klienta nastąpił zbieg egzekucji. Ponadto z pisma z dnia 12 stycznia 2011 r. wynika, że bank w dniach 8 grudnia 2010 r. – 11 stycznia 2011 r. przekazał z rachunku dłużnika na rachunek Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. częściową kwotę zajęcia w wysokości 41.389,30 zł;

• Nr [...] (VAT - listopad 2010r.). Egzekucja została wszczęta w dniu 31 stycznia 2011 r. poprzez doręczenie dłużnikowi zajętej wierzytelności, tj. B. S.A., powiadomienia z dnia 27 stycznia 2011 r. o zajęciu rachunku bankowego, jednocześnie odpis tytułu wykonawczego Nr [...] został doręczony Spółce w dniu 2 lutego 2011 r. wraz z zawiadomieniem o zajęciu rachunku bankowego w B. S.A. w B. Nr [...] z dnia 27.01.201 lr. Z pisma z dnia 1 marca 2011 r. wynika, że bank w dniu 25 lutego 2011 r. przekazał z rachunku dłużnika na rachunek Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. częściowy kwotę zajęcia w wysokości 316,25 zł;

• Nr [...] (VAT - grudzień 2010r.). Egzekucja została wszczęta w dniu 24 lutego 2011 r. poprzez doręczenie Spółce w/w odpisu tytułu wykonawczego wraz z zawiadomieniem o zajęciu rachunku bankowego.

W trakcie prowadzonego postępowania egzekucyjnego wobec majątku Spółki, organ egzekucyjny Urzędu Skarbowego w P., podjął czynności zmierzające do wyegzekwowania zaległości objętych ww. tytułami wykonawczymi, a w szczególności:

• zawiadomieniem z dnia 27 stycznia 2011 r., Nr [...], dokonano zajęcia rachunku bankowego w P. S.A. w S. Pismem z dnia 15 lutego 2011 r. bank poinformował, iż zajęcie nie może być aktualnie zrealizowane z powodu braku środków na rachunkach bankowych spółki;

• zawiadomieniem z dnia 27 stycznia 2011r., Nr [...], dokonano próby zajęcia rachunku bankowego w B. w P. Z pisma z dnia 1 lutego 2011r. wynika, że bank nie posiada rachunku bankowego D. Sp. z o. o.;

• zawiadomieniem z dnia 27 stycznia 2011r., Nr [...], dokonano próby zajęcia rachunku bankowego w B. S.A Oddział w P. Z pisma z dnia 7 lutego 2011r. wynika, że bank nie posiada rachunku bankowego D. Sp. z o. o.;

• zawiadomieniem z dnia 27.01.2011r., Nr [...], dokonano próby zajęcia rachunku bankowego w B. w W. Z pisma z dnia 3 lutego 2011r. wynika, że bank nie posiada rachunku bankowego D. Sp. z o. o.;

• zawiadomieniem z dnia 27 stycznia 2011r., Nr [...], dokonano próby zajęcia rachunku bankowego w P. S.A. w P.. Z pisma z dnia 2 lutego 2011 r wynika, że bank nie posiada rachunku bankowego D. Sp. z o. o.;

• zawiadomieniem z dnia 27 stycznia 2011r., Nr [...], dokonano próby zajęcia rachunku bankowego w B. SA w L.;

• zawiadomieniem z dnia 27 stycznia 2011r., Nr [...], dokonano próby zajęcia rachunku bankowego w A. S.A. w W.;

• zawiadomieniem z dnia 27 stycznia 2011r., Nr [...], dokonano próby zajęcia rachunku bankowego w B. S.A. w K.

Z informacji uzyskanych z Centralnej Bazy Danych Ksiąg Wieczystych wynika, że D. Sp. z o. o. jest właścicielem dwóch nieruchomości. Zabezpieczone są one jednak hipoteką umowną i kaucyjną przez banki oraz hipoteką przymusową przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. na rzecz przedmiotowych zaległości podatkowych.

Organ odwoławczy wskazał, że pomimo podjęcia przez organ egzekucyjny ww. czynności zmierzających do wyegzekwowania zaległości, prowadzone postępowanie egzekucyjne nie doprowadziło do uregulowania zobowiązań podatkowych.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. wykazał, że na podstawie wskaźników finansowych Spółki oraz stanu jej zaległości (uwzględniając przy tym, że spółka nie uregulowała zobowiązań podatkowych z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 07,09-12/2010r., 01-12/2011r. oraz w podatku od towarów i usług za 02-12/2006r., 01-12/2007r., 10-12/2010, 05,06,09/2011r., 01-04/2012r. oraz, że zalega z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne za okresy 04,09/2010r., 09/2011r., 01-02//2012r. w łącznej wysokości 85.034,02 zł wraz z odsetkami za zwłokę) spółka stała się niewypłacalna - zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze - już w 2006r., gdyż trwale zaprzestała regulowania swoich zobowiązań.

Organ odwoławczy wskazał również na fakt złożenia przez spółkę D. Sp. z o.o. wniosku o ogłoszenie upadłości do Sądu Rejonowego dla W. [...] Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i naprawczych, sygn. akt [...], w dniu [...] lipca 2012r. Jednakże w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z uwagi na wcześniejsze wystąpienie przesłanek upadłościowych, wniosek w ww. zakresie został złożony za późno. Zdaniem organu Pani D. P. powinna złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości spółki niezwłocznie po objęciu funkcji członka zarządu i po zapoznaniu się z sytuacją finansową spółki.

Jednocześnie Dyrektor Izby Skarbowej w W. podniósł, że skarżąca nie wskazała mienia spółki, które umożliwiłoby zaspokojenie przedmiotowych zaległości podatkowych w znacznej części.

W takich okolicznościach Dyrektor Izby Skarbowej w W. uznał, że w sprawie nie wystąpiły okoliczności wyłączające odpowiedzialność skarżącej jako członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki, spełnione zaś zostały wszystkie przesłanki do jej orzeczenia określone w art. 116 O.p.

Na powyższą decyzję, Pani D. P. reprezentowana przez pełnomocnika wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

W złożonej skardze pełnomocnik skarżącej zarzucił naruszenie przepisów art. 122 w zw. z art. 187 i w zw. z art. 191 O.p. poprzez jego niezastosowanie wyrażające się w dokonaniu analizy zebranego materiału dowodowego w sposób wybiórczy w ten sposób, że oceny materiału dowodowego organ dokonał w sposób tendencyjny, nie uwzględniając okoliczności przemawiających na korzyść skarżącej, tj. nie uwzględnił okoliczności, że przesłanki do ogłoszenia upadłości spółki wystąpiły już w 2006 roku, na dwa lata przed objęciem przez skarżącą stanowiska członka zarządu tej spółki, wobec czego skarżąca nie miała wpływu na podjęcie ewentualnej decyzji o zgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości w stosownym terminie, odpowiedzialność za zaniechanie ponoszą ówcześni członkowie zarządu, zatem skarżąca nie powinna w chwili obecnej ponosić negatywnych osobistych konsekwencji finansowych za zaniechania innych osób, na które ona wpływu nie miała i wydanie w konsekwencji decyzji utrzymującej w mocy decyzję organu I instancji na podstawie wadliwego rozpoznania zgromadzonego materiału dowodowego.

Z uwagi na powyższe pełnomocnik strony wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, wstrzymanie wykonania skarżonej decyzji do czasu rozpoznania skargi i zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie uznając, że podniesione w skardze zarzuty i przedstawiona w tym zakresie argumentacja są niezasadne i nie zasługują na uwzględnienie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1066), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się zatem do zbadania, czy organy administracji (podatkowe) w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w sposób przewidziany w art. 145 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.; dalej "p.p.s.a.").

Sąd, w składzie orzekającym w rozpoznawanej sprawie, nie znalazł podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub naruszeniem przepisów postępowania podatkowego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie. Nie dopatrzył się też naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania podatkowego lub wystąpienia przesłanek pozwalających na stwierdzenie nieważności zaskarżonych decyzji.

Ramy materialnoprawne postępowania w sprawie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe spółki z o.o. przedstawiają się następująco. Zgodnie z art. 107 § 1 O.p., w przypadkach i w zakresie przewidzianych w rozdziale 15 (zatytułowanym "Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich"), za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Z § 2 pkt 2 i pkt 4 tego artykułu wynika zaś, że o ile dalsze przepisy wskazanego rozdziału nie stanowią inaczej, osoby trzecie odpowiadają również za odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych (pkt 2) oraz koszty postępowania egzekucyjnego (pkt 4).

Z treści art. 116 § 1 O.p. (w stanie prawnym obowiązującym w sprawie) wynika zaś, że za zaległości podatkowe spółki (...) odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Zgodnie z art. 116 § 2 i § 4 O.p., odpowiedzialność członków zarządu, określona w § 1, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu (§ 2).

Wskazać należy, że odpowiedzialność osób trzecich jest instytucją prawną wiążącą skutki istnienia zaległości podatkowych z podmiotem innym niż podatnik. Osoby trzecie ponoszą odpowiedzialność za cudzy dług, jednakże odpowiedzialność ta wynikać może wyłącznie z mocy konkretnego przepisu ustawy, a do kręgu tych osób należą wyłącznie podmioty wymienione w art. 110 - 117 O.p. Katalog osób trzecich ponoszących odpowiedzialność z tytułu cudzych zaległości podatkowych ma przy tym charakter zamknięty. Podkreślenia wymaga, że orzeczenie o odpowiedzialności osób trzecich nie uwalnia dłużnika od tej odpowiedzialności, poszerza tylko krąg podmiotów, od których organ podatkowy może dochodzić zaspokojenia przeterminowanych zobowiązań. Odpowiedzialność osób trzecich w Ordynacji podatkowej ma więc charakter subsydiarny w stosunku do odpowiedzialności podatnika (płatnika, inkasenta). Zależna jest nadto od istnienia zobowiązania podatkowego oraz od jego realizacji przez podatnika (a w zasadzie braku realizacji zobowiązania, w całości lub w części).

Uznaje się, że orzeczona odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki jest odpowiedzialnością solidarną z pozostałymi członkami tego zarządu i wynika z mocy samego prawa, a mianowicie z art. 116 § 1 O.p., stanowiącego, że za zaległości podatkowe spółki odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu. Ten sam reżim odpowiedzialności odnosi się także do relacji członka zarządu ze spółką, stosownie do art. 107 § 1 O.p. Tak więc mamy tutaj do czynienia z podwójną solidarnością - po pierwsze, między podatnikiem (w tym przypadku - spółką z o.o.) a zobowiązanymi osobami trzecimi (członkami zarządu spółki), a po drugie, między samymi członkami zarządu.

Podkreślić przy tym należy, iż przed oceną wystąpienia przesłanek odpowiedzialności członka zarządu wynikających z art. 116 O.p., konieczne jest poczynienie ustaleń co do dopuszczalności prowadzenia w sprawie skarżącej postępowania o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej w związku z postanowieniami art. 108 O.p.

I tak, z akt sprawy wynika, iż postępowanie podatkowe w sprawie orzeczenia o solidarnej ze spółką oraz z Panem K. K. odpowiedzialności skarżącej jako osoby trzeciej, za zaległości podatkowe D. Sp. z o. o z tytułu podatku od towarów i usług za 10,11,12/2010r. wraz z odsetkami za zwłokę, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego [...] wszczął z urzędu postanowieniem z dnia [...] października 2014r., doręczonym w dniu 6 listopada 2014r., zaś postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułów wykonawczych [...] dotyczących zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za 10,11,12/2010r. wszczęte zostało odpowiednio w dniu 24 lutego 2011r., w dniu 31 stycznia 2011r. i w dniu 31 grudnia 2010r.

Tym samy słusznie Dyrektor Izby Skarbowej w W. wskazał, że w sprawie wypełniony został warunek wynikający z art. 108 § 2 pkt 3 w zw. z § 3 O.p.

Oceny zaś przesłanki z art. 116 ust. 1 pkt 1 O.p., tj. czy upadłość zgłoszono we właściwym czasie, należy dokonać w świetle art. 21 ust. 1 w związku z art. 10 i art. 11 ustawy z 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2003 r. Nr 60, poz. 535 ze zm.). Ustalenie, czy we właściwym czasie zgłoszono upadłość wymaga zaś uprzedniego stwierdzenia odnośnie tego, czy i kiedy dłużnik stał się niewypłacalny. Zgodnie bowiem z art. 10 powołanej ustawy upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Art. 11 ust. 1 i 2 tej ustawy stanowi zaś, iż dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań. Dłużnika będącego osobą prawną uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Stosownie do art. 21 ust. 1 prawa upadłościowego i naprawczego, dłużnik jest zobowiązany nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości.

Z przedstawionej przez pełnomocnika skarżącej argumentacji w skardze wynikało zaś, że nie można mówić o winie członka zarządu, jeżeli w dacie objęcia stanowiska nie było już możliwości złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości.

Z powyższą interpretacją art. 116 § 1 O.p. nie sposób się jednak zgodzić, gdyż prowadziłaby do niedopuszczalnej sytuacji, w której każdy nowy zarząd, w spółce znajdującej się już w stanie niewypłacalności, nie ponosiłby żadnej odpowiedzialności za zaległości podmiotu, którego sprawy de facto prowadzi i reprezentuje go na zewnątrz. Co więcej, należności - np. publicznoprawne - mogłyby dalej rosnąć bez konsekwencji dla członków organu wykonawczego spółki.

Jeśli więc podstawy do złożenia wniosku wystąpiły już za kadencji poprzedniego zarządu, to zarząd obecny nie może automatycznie powoływać się na przesłankę egzoneracyjną, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 1 O.p. W orzecznictwie jednolite jest stanowisko co do tego, że zaistnienie przesłanek do ogłoszenia upadłości w czasie, gdy członek zarządu nie miał jeszcze wpływu na tego rodzaju kroki nie oznacza, iż nie może ich podjąć później, po objęciu swej funkcji. Okoliczność, że przesłanki do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości zaistniały wcześniej nie oznacza, że ten wniosek nie mógł być zgłoszony po objęciu przez skarżącego funkcji członka zarządu (por. wyroki NSA z 13 grudnia 2012 r., II FSK 918/11, z 23 października 2012, I FSK 1854/11 i 1855/11; wyrok NSA z 11 października 2011 r., II FSK 656/10, z 25 października 2011 r., II FSK 587/10).

W ocenie Sądu bierna postawa członka zarządu w spółce, której sytuacja majątkowa uzasadniała wszczęcie postępowania upadłościowego, nie może być oceniona jako ekskulpacja w świetle art. 116 § 1 pkt 1 O.p. Okoliczność, że stan niewypłacalności powstał wcześniej, tj. przed objęciem funkcji członka zarządu, nie jest okolicznością mogącą świadczyć o braku winy w niedopełnieniu tego obowiązku. Wystąpienie z wnioskiem o ogłoszenie upadłości z jednej strony pozwala bowiem na ocenę sytuacji spółki w sposób zobiektywizowany przez właściwy sąd, a z drugiej strony byłoby realizacją zachowania wyznaczonego przez dyspozycję normy zawartej w art. 116 § 1 pkt 1 O.p. Dopiero przy stwierdzeniu, że wniosek nie został złożony we "właściwym czasie", ale jednak został złożony niezwłocznie po objęciu funkcji członka zarządu, można byłoby rozważać czy w sprawie zastosowanie znajdzie przesłanka ekskulpacyjna. Należy bowiem mieć na względzie, że rozważając kryterium braku winy należy przyjąć obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony należycie dbającej o swoje interesy. Osoba zainteresowana (w tym członek zarządu) powinna wykazać brak winy, czyli udowodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że uchybienie określonemu obowiązkowi było od niej niezależne. W tym kontekście niezgłoszenie upadłości na skutek subiektywnej oceny, że właściwym czasem do zgłoszenia takiego wniosku była kadencja poprzedniego zarządu, nie może być zaaprobowane jako zachowanie osoby starannej w dbaniu o swoje interesy. Obejmując funkcję nowy członek zarządu powinien więc w sytuacji niewypłacalności spółki, przedłożyć jej sytuację właściwemu sądowi do oceny (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 października 2011 r., sygn. akt II FSK 587/10).

Tak więc słuszne jest stanowisko organów podatkowych, że z obowiązku niezwłocznego złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego upadłości nie zwalnia okoliczność, że przesłanka zgłoszenia wniosku powstała przed objęciem funkcji członka zarządu przez daną osobę.

Przesłanka niewypłacalności spółki w niniejszej sprawie nastąpiła już w 2006 r., kiedy to spółka zaprzestała regulowania swoich zobowiązań. Skarżąca zaś nie złożyła niezwłocznie po powołaniu jej do zarządu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki lub wszczęcie postępowania układowego.

Z akt sprawy wynika, że skarżąca pełniła obowiązki członka zarządu od dnia 2 czerwca 2008 r. Organy prawidłowo zatem przyjęły, że Pani D. P. pełniła obowiązki członka zarządu D. Sp. z o.o. w terminach zapłaty podatku od towarów i usług za 10,11,12/2010r. (tj. 25 listopada 2010r., 27 grudnia 2010r., 25 stycznia 2011 r.) pełniła funkcję członka zarządu D. Sp. z o.o. Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004r. Nr 54 poz. 535 ze zm.) podatnicy tego podatku, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, natomiast zapis art. 103 ust. 1 tej ustawy stanowi, że podatnicy są zobowiązani bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy na rachunek właściwego urzędu skarbowego.

Przechodząc do kolejnej istotnej kwestii, tj. zaistnienia w sprawie "bezskuteczności egzekucji", wskazać należy, że pojęcie to nie zostało w prawie zdefiniowane. Należy je zatem rozumieć zgodnie z dyrektywami wykładni językowej. W języku potocznym pod pojęciem "bezskuteczności" rozumie się "nieprzynoszenie (brak) pożądanych rezultatów; daremność; bezowocność" ("Słownik języka polskiego", PWN, Wyd. VII, pod red. prof. M. Szymczaka, Warszawa 1992 r., str. 150).

Organy prawidłowo w tym zakresie przyjęły, że egzekucja prowadzona do majątku Spółki okazała się bezskuteczna. Postępowanie egzekucyjne - opisane w części historycznej uzasadnienia - nie doprowadziło bowiem do uregulowania zobowiązań podatkowych Spółki.

Ww. przesłanka w niniejszej sprawie zatem zaistniała i dlatego słusznie organy uwzględniły ją jako element stanu faktycznego podlegający subsumpcji pod przepis art. 116 § 1 O.p.

Reasumując - jak już wcześniej wskazano - skarżąca nie złożyła "we właściwym czasie" wniosku o ogłoszenie upadłości spółki lub wszczęcie postępowania układowego. Nie wykazała, że nie ponosi winy w związku z niezłożeniem wniosku o ogłoszenie upadłości spółki ani niewszczęcia postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego). Nie wskazała także mienia spółki, z którego egzekucja pozwoliłaby na zaspokojenie jej zaległości podatkowych w znacznej części; nie było więc podstaw do przyjęcia, iż zachodziły w sprawie okoliczności zwalniające skarżącą z odpowiedzialności, o której mowa w art.116 § 1 O.p.

Biorąc powyższe pod uwagę Sąd stwierdza, że nie zasługują na uwzględnienie zarzuty naruszenia przepisów prawa procesowego. Uznać należy, że organy prawidłowo i zgodnie z normami wynikającymi z art. 187 § 1 i 191 O.p. zebrały i rozpatrzyły cały materiał dowodowy. W ocenie Sądu dokonana przez organy podatkowe w niniejszej sprawie ocena dowodów nie nosi cech dowolności. Wnioski, które wywiodły organy uznać należy za logiczne, spójne i zgodne z doświadczeniem życiowym. Organy podatkowe przeprowadziły postępowanie w sposób wyczerpujący. Uzyskane w ten sposób dowody poddały wnikliwej i poprawnej ocenie. Rozumowanie organów podatkowych uwzględnia podstawowe reguły postępowania podatkowego, a przy tym pozostaje w zgodzie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego. Organy poddały bowiem swej ocenie wszystkie uzyskane dowody, które wnikliwie oceniły w kontekście prawidłowo przywołanego stanu faktycznego, a wysnutym wnioskom nie sposób zarzucić dowolności.

W świetle powyższego uznać należy, że organy podatkowe dysponowały materiałem dowodowym zezwalającym na dokonanie ustaleń w zakresie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności skarżącej za zaległości podatkowe spółki, materiał ten był wystarczający i został oceniony prawidłowo. Fakt, że organy podatkowe dokonały na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ocen odmiennych od tych, które prezentuje skarżąca, nie świadczy o dowolnej ocenie materiału dowodowego. W tym zakresie Sąd wskazuje, że przedmiotem oceny organów podatkowych jest całokształt okoliczności faktycznych, które we wzajemnym powiązaniu dają podstawę do wyciągnięcia konkretnych wniosków.

Konkludując, w ocenie Sądu, organ wydał zaskarżoną decyzję w wyniku prawidłowo przeprowadzonego postępowania dowodowego, które pozwoliło na prawidłowe ustalenie stanu faktycznego, którego ocena jest prawidłowa, podobnie jak dokonana subsumcja do przepisów prawa materialnego. Wyniki postępowania dowodowego przeprowadzone przez organ znalazły odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji.

Mając na uwadze powyższe, Sąd działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł, jak w sentencji.