Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 659/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2019-10-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję
Powołane przepisy: article: art. 67a § 1, art. 209 § 1, art. 209 § 4
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Włodzimierz Gurba, Sędziowie asesor WSA Konrad Aromiński (spr.), sędzia WSA Radosław Teresiak, Protokolant ref. staż. Katarzyna Dorota Wielgosz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 października 2019 r. sprawy ze skargi J. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] stycznia 2019 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] września 2018 r. nr [...] oraz postanowienie Prezydenta Miasta [...] z dnia [...] lipca 2018 r. nr [...]


UZASADNIENIE

Decyzją ostateczną Naczelnika Urzędu Skarbowego W.z dnia [...]maja 2018 r. ustalono Skarżącej – J. S. (dalej: "Strona", "Skarżąca") zobowiązanie podatkowe w podatku od spadków i darowizn w kwocie 19 786 zł, z tytułu darowizny środków pieniężnych przekazanych Stronie na rachunek bankowy w dniu 18 sierpnia 2017 r. przez B. Z.

Wnioskiem z dnia 13 czerwca 2018 r. (uzupełniony pismem z dnia 13 sierpnia 2018 r.) Strona zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowej W.w W. (dalej: "NUS") z prośbą o umorzenie zaległości podatkowej w podatku od spadków i darowizn w wysokości 19 786 zł.

Złożony wniosek Strona uzasadniła trudną sytuacją materialną. Skarżąca wskazała, że prowadzi jednoosobowe gospodarstwo domowe, jest osoba samotną. Od 35 lat po wypadku jest nieprzerwanie na rencie (dawniej II grupa inwalidzka), a obecnie jest całkowicie niezdolna do pracy. Strona podkreśliła, że leczy się [...], [...]. Korzysta z pomocy żywnościowej z programu [...]. Przy aktualnym dochodzie 1159,67 zł, nie ma żadnych środków na opłacenie podatku od otrzymanej darowizny środków pieniężnych. Nie posiada oszczędności. Podkreśliła, iż przedmiotową darowiznę otrzymała od rodziny, u której mieszkała 35 lat w Z, opiekując się ojcem darczyńcy (w latach 1982-1995), który to uległ wypadkowi komunikacyjnemu. Wyjaśniła, że środki otrzymane z darowizny w całości przeznaczyła na zakup lokalu mieszkalnego w .M.

Do wniosku dołączyła oświadczenie o sytuacji finansowej, rodzinnej i majątkowej z dnia 13 czerwca 2018 r., decyzję ZUS z dnia [...]marca 2018 r. o waloryzacji renty, pismo ze [...]Spółdzielni Mieszkaniowej wskazujące wielkość opłat czynszowych, decyzję Prezydenta miasta M. o przyznanym dodatki mieszkaniowym oraz decyzję przyznającą Skarżącej dodatek energetyczny oraz kopie rachunków za energię elektryczna oraz paliwo gazowe.

NUS, na podstawie z art. 209 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800. z późn. zm., dalej: "O.p."), pismem z dnia 29 czerwca 2018 r., przekazał do Prezydenta [..] W.wniosek Strony, wraz z załącznikami, celem zajęcia przez ten organ stanowiska w przedmiotowej sprawie.

Prezydent [...] W. postanowieniem z dnia [..] lipca 2018 r., nie wyraził zgody na umorzenie zaległości z tytułu podatku od spadków i darowizn, wskazując, że sytuacja materialna podatnika sama w sobie nie może być uznana za przesłankę umożliwiającą zastosowanie wnioskowanej ulgi.

NUS decyzją z dnia [..]września 2018 r. mając na uwadze ww. stanowisko Prezydenta [..] W., po przeanalizowaniu przesłanek uzasadniających przyznanie ulg w spłacie zaległości w trybie art. 67a § 1 pkt 3 O.p., wydał decyzję odmawiającą umorzenia zaległości podatkowej.

W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia wskazał między innymi, że w świetle ustaleń dotyczących sytuacji majątkowej Skarżącej po opłaceniu niezbędnych opłat nie pozostają jej żadne środki finansowe.

NUS stwierdził również, że jest związany stanowiskiem jednostki samorządu terytorialnego i nie ma podstaw aby rozstrzygnąć w sposób odmienny.

Strona złożyła odwołanie z dnia 5 października 2018 r., w którym wniosła o ponowne rozpatrzenie sprawy o umorzenie zaległości w podatku od spadków i darowizn, ponawiając argumentację prezentowaną we wcześniejszych swoich pismach dotyczącą trudnej sytuacji finansowej i zdrowotnej. Podsumowując stwierdziła, że nie jest w stanie zapłacić przedmiotowej zaległości z tytułu podatku od spadków i darowizn.

Zaskarżoną decyzją z dnia [...]stycznia 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "DIAS") utrzymał w mocy ww. decyzję NUS.

DIAS wskazał, że ze znajdującego się w aktach oświadczenia o sytuacji finansowej rodzinnej i majątkowej wynika, iż Strona samodzielnie prowadzi gospodarstwo domowe. Utrzymuje się z renty w wysokości 1159,67 zł netto miesięcznie. Strona ponosi miesięczne wydatki w kwocie łącznie 1159 zł, w tym związane z eksploatacją mieszkania - 320 zł, opłaty abonamentowe - 40 zł, ubezpieczenie mieszkania 100 zł oraz inne (wyżywienie, leki, ubranie, środki czystości, i inne) – 699 zł. Strona jest właścicielem lokalu mieszkalnego o pow. 33.30 m2, położonego w .M, przy ul. [...]

DIAS podkreślił, że sytuacja finansowa i zdrowotna Skarżącej nie stanowi samoistnej przesłanki do przyznania ulgi podatkowej. Zdaniem DIAS trudna sytuacja materialna podatnika sama w sobie nie może być uznana za przesłankę umożliwiającą zastosowanie wnioskowanej ulgi, a tym bardziej nie można jej utożsamiać z ważnym interesem podatnika.

W ocenie DIAS nie stwierdzono zaistnienia ważnego interesu podatnika, jak również interesu publicznego uzasadniającego wyrażenie zgody na umorzenie Stronie zaległego podatku. Nadto DIAS podniósł, że Prezydent [...] W., nie wyraził zgody na umorzenie zaległości.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji poprzedzającej i zwrot kosztów procesu, zarzuciła:

1) naruszenie art. 6 pkt 5 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn w postaci nie uznania darowizny kwoty 110 000 zł dokonanej 9 sierpnia 2017 r. z poleceniem wykonania zakupu mieszkania, co zostało wykonane w dniu 6 września 2017 r., na co przedkładam wydruk [..];

2) naruszenie art. 75 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego w postaci nie uznania dowodu oświadczenia, i zeznania podatnika o darowiźnie na zakup mieszkania;

3) procedury przeprowadzenia dowodu, braku potwierdzenia milczącego załatwienia sprawy ustalenia dowodu przelewu darowizny w dniu 18 sierpnia 2017 r. zgodnie z art. 1 pkt 1) K.p.a, co generuje obowiązek przyznania przez organ podatkowy faktu, iż darowizna została przekazana na cel mieszkalny za opiekę.

W odpowiedzi na skargę, DIAS wniósł o jej oddalenie, uznając argumenty skargi za nieuzasadnione oraz podtrzymując zaprezentowane w uzasadnieniu decyzji stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga zasługiwała na uwzględnienie, chociaż z innych powodów niż w niej wskazane.

Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, dalej – "P.p.s.a.") Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Wykładnia powołanego przepisu wskazuje, że Sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony, granicą praw i obowiązków Sądu, wyznaczoną w art. 134 § 1 P.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami, mianowicie: legalnością działań organu oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia.

Przedmiotem skargi jest decyzja DIAS z [...]stycznia 2019 r. utrzymująca w mocy decyzję NUS z [..]września 2018 r. odmawiającą Skarżącej umorzenia zaległości podatkowej w podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia środków pieniężnych od osoby trzeciej, przeznaczonych następnie na zakup lokalu mieszkalnego.

Podkreślenia wymaga, że zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja zostały wydane w następstwie postanowienia Prezydent [..] W’ z [...] lipca 2018 r., który nie wyraził zgody na umorzenie przez NUS przedmiotowej zaległości podatkowej, uznając, że sytuacja majątkowa Skarżącej, sama w sobie nie uzasadnia przyznania wnioskowanej ulgi.

Wskazana okoliczność jest istotna, gdyż determinowała sposób prowadzenia postępowania przez NUS, albowiem wpływy ze wskazanego podatku stanowią dochód własny gminy (art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. g u.d.j.s.t.).

W przypadku, gdy podatek stanowiący w całości dochody jednostek samorządu terytorialnego pobierany jest przez urząd skarbowy, naczelnik tego urzędu może umarzać, odraczać termin zapłaty lub rozkładać na raty należności oraz zwalniać płatnika z obowiązku pobrania bądź ograniczać pobór należności wyłącznie za zgodą przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego (por. art. 18 ust. 2 u.d.j.s.t.). Dodać przy tym trzeba, że zgodnie z art. 18 ust. 1 u.d.j.s.t., do udzielania ulg podatkowych, umarzania, rozkładania na raty i odraczania terminów płatności należności z tytułu podatków i opłat stanowiących dochody jednostek samorządu terytorialnego, a także zwalniania z obowiązku pobrania bądź ograniczenia poboru tych należności mają zastosowanie przepisy ustawy – Ordynacja podatkowa. Stosownie natomiast do art. 18 ust. 3 u.d.j.s.t., w przedmiocie ww. ulg przewodniczący zarządu jednostki samorządu terytorialnego wydaje postanowienie, na które nie przysługuje zażalenie.

W orzecznictwie sądowoadministracyjnym przyjmuje się, że postanowienie w przedmiocie zgody na udzielenie pomocy wskazanej w art. 18 ust. 1 u.d.j.s.t. jest klasycznym przykładem postanowienia wydawanego w ramach współdziałania organów, o którym mowa w art. 209 § 1 O.p. Organ samorządowy zajmuje stanowisko na podstawie zebranego przez naczelnika urzędu skarbowego materiału dowodowego, może jedynie przeprowadzić w razie potrzeby postępowanie wyjaśniające (art. 209 § 4 O.p.). Bierze on pod uwagę przesłanki umorzenia, rozłożenia na raty, odroczenia terminu płatności, zwolnienia z obowiązku poboru czy też jego ograniczenia wynikające z Ordynacji podatkowej. Niewyrażenie zgody przez przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego powoduje niemożność wydania przez organ podatkowy decyzji pozytywnej dla podatnika (płatnika) z uwagi na brak jednej z przesłanek udzielenia ulgi (identycznie jak w przypadku braku ważnego interesu podatnika czy interesu publicznego). Zgoda przewodniczącego (tak jak istnienie ważnego interesu podatnika czy interesu publicznego) nie obliguje jednak organu podatkowego do pozytywnego załatwienia wniosku (por. wyrok NSA z 25 kwietnia 2003 r. III SA 3530/01; uchwała 7 sędziów NSA z 1 marca 2010 r., sygn. akt II FPS 9/09).

Podkreślenia wymaga, że w przywołanej uchwale II FPS 9/09 NSA stwierdził również, że postanowienie przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego w przedmiocie ulgi podatkowej, o którym mowa w art. 18 ust. 3 u.d.j.s.t. nie podlega zaskarżeniu do sądu administracyjnego. Sąd administracyjny powinien jednak dokonać kontroli jego legalności przy rozpoznawaniu skargi na decyzję dyrektora izby skarbowej, stosownie do art. 134 § 1 i art. 135 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm., dalej – "P.p.s.a.").

Zauważyć także trzeba, że kontrolując zgodność z prawem zaskarżonych w takich sprawach rozstrzygnięć pamiętać należy, że decyzję w przedmiocie zastosowania jednej z ulg wymienionych w 67a § 1 O.p. organy podatkowe podejmują w ramach tzw. uznania administracyjnego, co oznacza możliwość (nie zaś konieczność) – jak w zakresie rozpoznawanej sprawy – umorzenia zaległości podatkowej, w przypadku spełnienia jednej z przesłanek zawartych w przywołanym przepisie (ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego). Podkreślenia przy tym wymaga, że sąd administracyjny nie jest organem trzeciej instancji w postępowaniu administracyjnym i nie może poddawać ocenie czy dokonany przez organ administracji wybór w zakresie uznania administracyjnego jest słuszny. Sąd nie rozstrzyga o tym, czy pobór podatku powinien być zaniechany. Takie rozstrzygnięcie należy wyłącznie do organów administracyjnych. Natomiast w pełnym zakresie zaskarżona do sądu decyzja podlega badaniu, co do jej zgodności z przepisami proceduralnymi (zob. wyrok NSA z 23 kwietnia 1998 r. I SA/Kr 1227/97). W wyroku z 7 lutego 2001 r. (I SA/Gd 1507/00). NSA stwierdził, że sądowa kontrola legalności tzw. decyzji uznaniowych sprowadza się zatem do oceny czy organ podatkowy prawidłowo zgromadził materiał dowodowy oraz czy wyciągnięte wnioski w zakresie merytorycznym decyzji (w tym przypadku – o odmowie umorzenia zaległości podatkowej) mają swoje uzasadnienie w zebranym materiale dowodowym, oraz czy dokonana ocena mieści się w ustawowych granicach, zaś wyciągnięte wnioski są logiczne i poprawne.

Powyższe rozważania odnieść należy w pełni do procedowania przez przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego, który współdziała z naczelnikiem urzędu skarbowego w rozpatrzeniu wniosku o zastosowanie ulgi w spłacie podatków i opłat stanowiących dochody jednostek samorządu terytorialnego i przy wyrażeniu zgody (odmowie wyrażenia zgody) na jej zastosowanie powinien uwzględnić przesłanki zawarte w art. 67a O.p.

Oceniając wydane w tej sprawie postanowienie Prezydenta m.st. Warszawy oraz decyzje organów podatkowych obu instancji, Sąd dopatrzył się naruszenia prawa, uzasadniającego wyeliminowanie wszystkich tych rozstrzygnięć z obrotu prawnego.

Konstrukcja art. 67a § 1 O.p. opiera się na niedookreślonych pojęciach – ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego – których wystąpienie uprawnia organ podatkowy do przyznania ulgi podatkowej. Z racji tej, nie istnieje określony katalog sytuacji, które z góry mogłyby zostać zakwalifikowane jako ważny interes podatnika, czy też interes publiczny.

To okoliczności konkretnej sprawy pozwalają na stwierdzenie, czy występują powody, dla których z punktu widzenia wskazanych przesłanek uzasadnione jest zastosowanie ulgi w spłacie zaległości podatkowej, o której mowa w rozdziale 7a O.p.

Zarówno orzecznictwo sądów administracyjnych, jak i doktryna prawa jako ważny interes podatnika definiuje sytuacje nadzwyczajne, wyjątkowe, losowe, uniemożliwiające uregulowanie zaległości przez podatnika, przy równoczesnym uwzględnieniu normalnej sytuacji ekonomicznej podatnika, wysokości uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków.

Z kolei interes publiczny utożsamiany jest z taką dyrektywą postępowania, która nakazuje mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa lub danej społeczności lokalnej, takich jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, sprawność działania aparatu państwowego itp. (zob. wyroki NSA: z 22 kwietnia 1999 r. SA/Sz 850/98 i z 10 marca 2009 r. I FSK 31/08, dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych; Komentarz do art. 22 Ordynacji podatkowej (w:) C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, M. Popławski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, LEX 2011, wyd. IV). Efektem takiej regulacji jest obowiązek uwzględniania zobiektywizowanych kryteriów, zgodnych z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości, a nie subiektywnymi odczuciami podatnika. Powyższe wymaga od organu podatkowego szczególnej wnikliwości w rozważeniu, czy ważny interes podatnika lub interes publiczny przemawiają za umorzeniem zaległości podatkowej i odsetek za zwłokę. Szczególnego znaczenia nabiera przy tym uzasadnienie decyzji, które ma w przekonujący sposób odzwierciedlać stanowisko organu w zakresie odmowy zastosowania wnioskowanej ulgi w całości lub w części.

W związku z tym, że zgoda przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego jest jedną z przesłanek materialnoprawnych, bez spełnienia której rozstrzygnięcie wydane następnie przez organ, któremu powierzono ostateczne załatwienie sprawy będzie niezgodne z prawem – należy stwierdzić, że również uzasadnienie stanowiska przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego jest bardzo istotne, ponieważ przesądza o przyznaniu ulgi lub odmowie jej przyznania. Postanowienie, które nie uwzględnia w całości wniosku strony powinno być zatem uzasadnione w sposób pozwalający na poznanie motywów, jakimi kierował się przewodniczący zarządu jednostki samorządu terytorialnego.

W sytuacji, gdy organ (przewodniczący zarządu jednostki samorządu terytorialnego) decyduje się odmówić zastosowania wnioskowanej ulgi (nie wyraża zgody na jej zastosowanie), ale również wówczas, gdy uwzględnia wniosek podatnika (wyraża zgodę), powinien jasno i czytelnie wyjaśnić, jakie przyczyny skłoniły go do takiego, a nie innego rozstrzygnięcia.

Ponadto wskazać należy, że dokonując oceny istnienia przesłanek, o których mowa w art. 67a O.p., organ winien mieć na względzie całokształt okoliczności danej sprawy.

Przekładając powyższe rozważania na grunt badanej sprawy, zdaniem Sądu, Prezydent m.st. Warszawy dokonał jedynie pobieżnej analizy sytuacji majątkowej i życiowej Skarżącej. Dokonując tej oceny nie wskazał jakie są realne możliwości wygospodarowania przez Skarżącą środków na uiszczenie należnego podatku, zwłaszcza w kontekście całkowitej niezdolności do pracy oraz choćby występowania u Skarżącej choroby psychicznej. Argumentacja Prezydenta [...] W. sprowadza się jedynie do stwierdzenia, że skoro Skarżąca otrzymała darowiznę do powinna uwzględnić z tym związane konsekwencje finansowe, w tym konieczność zapłaty podatku od spadków od darowizn z tego tytułu. Ponadto wskazano, że sytuacja materialna podatnika sama w sobie nie może być uznana za przesłankę umożliwiającą zastosowanie wnioskowanej ulgi.

W ocenie Sądu natomiast, sytuacja finansowa, rodzinna i majątkowa Skarżącej uzasadnia uznanie istnienia ważnego interesu podatnika.

Zważyć bowiem należy, że przesłanki ważnego interesu podatnika nie można ograniczać tylko do sytuacji nadzwyczajnych. Warto tu przytoczyć pogląd (aprobowany przez Sąd rozpatrujący niniejszą sprawę) wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 marca 2010 r., sygn. akt I FSK 31/08, że pojęcia ważnego interesu podatnika nie można ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych, czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie zaległości podatkowych, albowiem pojęcie to funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu, uwzględniającym nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale również normalną sytuację ekonomiczną podatnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków, a w tym względzie również wydatków ponoszonych w związku z ochroną zdrowia własnego lub członków najbliższej rodziny (koszty leczenia). W związku z tym w postępowaniu podatkowym wszczętym wnioskiem podatnika o przyznanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych szczególny nacisk winien być położony na analizę sytuacji rodzinnej, finansowej i zdrowotnej podatnika. Takiej pełnej analizy, w ocenie Sądu, Prezydent [...] W. nie dokonał.

Jednocześnie Prezydent [...] W., dokonując ważenia interesu publicznego i podatnika w aspekcie wnioskowanej przez Skarżącej ulgi, w zasadzie w ogóle pominął w swoich rozważaniach kwestię faktycznej możliwości wywiązania się Skarżącego ze swojego zobowiązania. Organ nie wyjaśnił jednak na czym polegałoby naruszenie uzasadnionego interesu publicznego w przypadku umorzenia wnioskowanej kwoty, tj. w praktyce jaki skutek dla budżetu miasta miałoby umorzenie tej zaległości. Prezydent [..] W., zamiast dokonać analizy tej przesłanki na tle rozpatrywanej sprawy, wyprowadził z niej zasadę równości podatników i sprawiedliwości podatkowej.

Podkreślenia wymaga, że wnioskowana ulga, stanowiąc wyłom od zasady terminowego płacenia podatków, tylko pozornie stawia w lepszej sytuacji podatników, korzystających z takiego zwolnienia, w stosunku do tych, którzy podatek obowiązani są płacić w terminie, zważywszy na konieczność zaistnienia ww. przesłanek zwolnienia. Ulgi podatkowe wymienione w art. 67a § 1 O.p. nie stanowią przywileju samego w sobie. Jest to forma pomocy udzielonej przez Państwo podatnikowi po to, by poprzez stosowanie zasady (egzekwowanie podatku) nie doprowadzić do skutków niepożądanych z punktu widzenia tak społecznego, jak i indywidualnego, odnoszącego się do osoby podatnika oraz jego najbliższych, a także osób zależnych od podatnika.

Wprowadzenie do art. 67a § 1 O.p. przesłanki interesu publicznego oznacza, że ustawodawca przewidział sytuacje, w których odstąpienie od dochodzenia należności podatkowych, czy też rozkładanie ich na raty, odraczanie terminów płatności będzie zbieżne z tymże interesem.

W konsekwencji ustalenie przez organ podatkowy kwestii istnienia przesłanki "interesu publicznego" wiąże się z koniecznością ważenia relacji w dwóch płaszczyznach: jedną płaszczyznę tworzy zasada, jaką jest terminowe płacenie podatków w pełnej wysokości, drugą – wyjątek od zasady, polegający na zastosowaniu indywidualnej ulgi podatkowej. Organ w danym przypadku winien ustalić, co jest korzystniejsze z punktu widzenia interesu publicznego (dochodzenie należności czy też zastosowanie ulgi). Ustalając istnienie przesłanki "interesu publicznego" organ nie może abstrahować od wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, jak sprawiedliwość, zasady etyki, zaufanie do organów państwa itp. Tak właśnie, w ocenie Sądu, należy postrzegać przesłankę interesu publicznego, określoną w art. 67a § 1 O.p. Odnoszenie rozumienia tej przesłanki wyłącznie do zasady, którą jest terminowe płacenie podatków, a także rodzaju podatku stanowiącego zaległość podatkową jest nieuprawnionym zawężeniem tego pojęcia.

Wskazać też należy, że w orzecznictwie wskazuje się, że wymienione w art. 67a § 1 O.p. przesłanki interesu publicznego i ważnego interesu podatnika, nie są wobec siebie konkurencyjne, ani też żaden z nich nie może w państwie prawnym być uznany z definicji za ważniejszy (por. wyrok WSA w Szczecinie z 9 grudnia 2009 r., sygn. akt I SA/Sz 667/09). Rozpatrujący niniejszą sprawę skład orzekający aprobuje ten pogląd.

Organ winien dokonać ważenia skutków społecznych egzekucji zaległości podatkowej, ocenić konsekwencje po stronie podatnika, jakie przyniesie taka egzekucja. Organ winien mieć również na względzie, że wprawdzie instytucja umorzenia powinna być stosowana wyjątkowo, jednakże okoliczność ta nie może prowadzić do praktycznego wyeliminowania stosowania tej instytucji, uczynienia jej instytucją martwą, poprzez ogólnikowe powoływanie się tylko na określone kategorie prawne, bez dokonywania rzetelnej oceny ich występowania w konkretnej sprawie.

Wszechstronnej i przekonywającej oceny obu przesłanek wskazanych w art. 67a O.p. w rozstrzyganej sprawie zabrakło także w decyzjach NUS i DIAS.

Przede wszystkim Sąd nie zgadza się ze stanowiskiem organów, że w sprawie nie została spełniona przesłanka "ważnego interesu podatnika". Jak już wskazywano, ocena zaistnienia tej przesłanki nie może ograniczać się tylko do sytuacji nadzwyczajnych.

Należy mieć na uwadze, że sytuacja finansowa Skarżącej jest bardzo trudna. Skarżąca utrzymuje się jedynie z renty w wysokości 1159 zł, co ledwie wystarcza na zapewnienie jej minimum egzystencji i nie pozwala na wygospodarowanie jakichkolwiek środków na inne cele. Organy w tym zakresie zupełnie pominęły ocenę realnej możliwości spłaty zaległości przez Skarżącą.

Odnosząc się natomiast do przesłanki "interesu publicznego" organy skoncentrowały się na zasadzie powszechności opodatkowania, pomijając ewentualne skutki egzekucji zaległości. Organy nie rozważyły, czy obowiązek zapłaty przez Skarżącą podatku nie spowoduje, że będzie ona zmuszona w celu zaspokojenia swoich podstawowych potrzeb do skorzystania z pomocy państwa – z pomocy opieki społecznej.

Tym samym, w ocenie Sądu, zarówno Prezydent [...] W. jaki i organy podatkowe nie dokonały w należyty sposób oceny okoliczności faktycznych sprawy w kontekście zaistnienia przesłanek "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego". W swoich ocenach organy nie uwzględniły bowiem wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności i nie dokonały też właściwej wykładni przesłanek, od których uzależnione jest zastosowanie instytucji przewidzianej w art. 67a § 1 pkt 3 O.p.

Powyższe stanowi o naruszeniu zarówno art. 67a § 1 pkt 3 O.p., jak i przepisów art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 O.p., jak też ogólnej zasady przekonywania zawartej w art. 124 tej ustawy oraz zasady zaufania do organów podatkowych – art. 121 § 1 O.p.

Ponownie rozpoznając sprawę organy winny zbadać aktualną sytuację finansową, życiową, majątkową Skarżącej, a następnie w sposób kompletny, spójny i zrozumiały odnieść ją do przesłanek "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego", rozumianych w przybliżony powyżej sposób. Przy czym zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 153 P.p.s.a. przy ponownym rozpoznaniu sprawy zarówno Prezydent [..] W., jak również organy podatkowe związane są oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania wyrażonymi w niniejszym wyroku.

Z uwagi na stwierdzone uchybienia, które organy będą zobligowane wyeliminować przy ponownym rozpoznawaniu sprawy, Sąd uchylił zaskarżoną decyzję DIAS działając na zasadzie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) P.p.s.a. Jednocześnie, w oparciu o treść art. 135 P.p.s.a., w związku z tym, że postanowienie przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego w przedmiocie ulgi podatkowej, o którym mowa w art. 18 ust. 2 u.d.j.s.t., może zostać objęte sądową kontrolą w sytuacji zaskarżenia decyzji organów podatkowych władnych do rozstrzygania o zastosowaniu ulgi w spłacie zaległości podatkowej, Sąd orzekł o wyeliminowaniu z obrotu prawnego także poprzedzającej ją decyzji NUS, jak również postanowienia Prezydenta [..] W.z [...] lipca 2018 r., gdyż było to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy, której dotyczyła skarga.

Pomimo uwzględnienia skargi Sąd nie orzekł o kosztach postępowania sądowego, bowiem Skarżąca kosztów takich nie poniosła, będąc zwolniona z ich poniesienia na mocy postanowienia Referendarza sądowego.