Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt II SA/Ke 410/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2016-12-01 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151, art. 269 par. 1, art. 125 par. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 89 ust. 1 pkt 2, art. 2 ust. 6 i 7, art. 91, art.
journal: Dz.U. 2009 nr 201 poz 1540
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych.
article: art. 180, art.  181, art. 121, art. 124, art.  187
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
journal: Dz.U.UE.L 1998 nr 204 poz 37 art. 1 pkt 11, art. 8 ust. 1
law: Dyrektywa  98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiająca procedurę udzielania informacji w dziedzinie  norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jacek Kuza, Sędziowie Sędzia WSA Dorota Chobian, Sędzia WSA Dorota Pędziwilk-Moskal (spr.), Protokolant Starszy sekretarz sądowy Sebastian Styczeń, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 grudnia 2016r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] w przedmiocie kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej w [...], po rozpatrzeniu odwołania [...] (zwanej dalej Spółką), utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w [...] z dnia [...], wymierzającą karę pieniężną w łącznej wysokości 36.000 zł za urządzanie gier poza kasynem na automatach [...]. W podstawie prawnej zostały powołane art. 220 § 2, art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015r. poz. 613 ze zm.), art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz. U. nr 168, poz. 1323 ze zm.), art. 2 ust. 3, art. 6, art. 8, art. 14 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2, art. 90 ust. 1, art. 91 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. nr 201, poz. 1540 ze zm.), zwanej dalej u.g.h.

W uzasadnieniu organ odwoławczy podał, że funkcjonariusze Urzędu Celnego w [...] przeprowadzili w dniu 3 czerwca 2015 r. w lokalu o nazwie [...] kontrolę, w trakcie której ujawniono ww. urządzenia – eksploatowane przez Spółkę – które mogły być automatami służącymi do urządzania gier hazardowych w rozumieniu przepisów u.g.h. W wyniku przeprowadzonego podczas kontroli eksperymentu procesowego ustalono, że:

- gry urządzane na ujawnionych automatach cechuje cel komercyjny, o czym świadczy obowiązkowa odpłatność za ich udostępnienie,

- wynik gry nie zależy od zręczności gracza,

- automaty wypłacają środki pieniężne w wysokości 5 PLN,

- na wszystkich urządzeniach dostępna jest gra poker, będąca grą losową w rozumieniu u.g.h.

W toku prowadzonego postępowania włączono do akt jako dowód w sprawie materiał dowodowy z prowadzonego postępowania przygotowawczego nr RKS 102/2015, w tym m. in. zeznania świadków oraz dokumenty, które potwierdzają że ujawnione w skontrolowanym lokalu urządzenia umożliwiają gry hazardowe w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h.

Mając na względzie powyższe organ stwierdził, że działalność prowadzona w zakresie urządzania gier na ww. automatach miała miejsce w lokalu o nazwie [...] – a więc poza kasynem gry zdefiniowanym w art. 4 ust. 1 pkt 1 lit a u.g.h., bez koncesji oraz rejestracji automatu, tj. pominięciem wymogów, o których mowa w art. 6 ust. 1 i art. 23a ust. 1 u.g.h. W takim przypadku, stosownie do art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. urządzający gry na automatach poza kasynem gry podlega karze pieniężnej, która wynosi 12.000 zł od każdego eksploatowanego automatu. O fakcie urządzania nielegalnych gier hazardowych przez Spółkę – posiadacza ujawnionych urządzeń – świadczy zorganizowanie przez ten podmiot (stworzenie warunków) nielegalnych gier hazardowych na przedmiotowych automatach w skontrolowanym lokalu. Mianowicie Spółka wynajęła przedmiotowy lokal (niebędący kasynem gry) i następnie zainstalowała tam ww. automaty do gier. Z kolei zapewnienie bieżącej obsługi tych automatów umożliwiało ciągły przebieg nielegalnej gry hazardowej.

W kwestii zastosowania nienotyfikowanych Komisji Europejskiej przepisów art. 14 ust. 1 oraz art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. organ podkreślił, że TSUE w wyroku z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 ("Fortuna" i inni), nie przesądził ostatecznie, czy przepisy te mają charakter przepisów technicznych w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy nr 98/34/WE z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące usług społeczeństwa informacyjnego, zmienionej dyrektywą Rady 2006/96/WE z 20 listopada 2006 r. Ostateczne ustalenie ich charakteru należy bowiem do sądów krajowych. W tym zakresie organ powołał się na stanowisko wyrażone w wyroku NSA z dnia 25 listopada 2015 r., sygn. II GSK 183/14, cytując obszerne fragmenty jego uzasadnienia. Podzielił ponadto w pełni zaprezentowany tam pogląd, że nie dość, że art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. nie ma charakteru przepisu technicznego w rozumieniu dyrektywy nr 98/34/WE, to również związek tego unormowania z art. 14 u.g.h. nie ma takiego charakteru, który zawsze i bezwarunkowo uzasadnia odmowę jego zastosowania jako podstawy wymierzenia kary pieniężnej, ilekroć podmiot urządzający czyni to poza kasynem gry. Dokonując analizy obrotu automatami do gry w latach 2009-2012r. organ podniósł, że polskie przepisy w zakresie gier hazardowych na automatach o niskich wygranych nie wpływają na destabilizację rynku unijnego w zakresie obrotu automatami do gier. Dodatkowo organ wyjaśnił, że podział na automaty do gier i automaty do gier o niskich wygranych był podziałem sztucznym. Definicja automatów do gier o niskich wygranych różni się od definicji automatów do gier przede wszystkim w zakresie stawki wysokości wygranej. Czynnikiem decydującym o przeznaczeniu danego automatu jest program, który został w nim zainstalowany. Sam automat jako towar nie ulega natomiast zmianom.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Spółka wniosła o stwierdzenie nieważności w całości decyzji organów obu instancji z powodu rażącego naruszenia prawa, ewentualnie o uchylenie w całości tych decyzji. Zaskarżonej decyzji strona zarzuciła naruszenie:

1. art. 4 ustawy z dnia 12 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych poprzez jego niezastosowanie w przedmiotowej sprawie;

2. art. 2 ust. 6 u.g.h. poprzez wydanie zaskarżonej decyzji z pominięciem tego przepisu, tj. z pominięciem ustalenia czy gra lub zakład posiadające cechy wymienione w art. 2 ust. 1-5 są grą na automacie w rozumieniu u.g.h.;

3. art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. poprzez przyjęcie, że skarżący może być w przedmiotowej sprawie uznany za osobę urządzającą grę w rozumieniu ustawy, a przez to wymierzenie skarżącemu kary pieniężnej w przypadku, w którym skarżący gier nie urządzał;

4. art. 2 ust. 3-5, art. 89 ust. 1 pkt 2, art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, które doprowadziło do wymierzenia kary;

5. rażącą obrazę przepisów art. 120 w związku z art. 201 § 1 pkt 2 w zw. z art. 235 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 91 w zw. z art. 2 ust. 6 u.g.h. poprzez zaniechanie obligatoryjnego zawieszenia przedmiotowego postępowania, gdy rozpatrzenie niniejszej sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych - czy gra na przedmiotowym urządzeniu stanowi grę na automacie w rozumieniu przepisów u.g.h.;

6. art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych;

7. prawa materialnego, polegające na błędnej wykładni i zastosowaniu przepisów art. 14 ust. 1 oraz art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 91 u.g.h. mimo braku notyfikacji projektu ustawy wymaganego przez art. 8 ust. 1 oraz art. 1 pkt 11 ww. dyrektywy 98/34/WE;

8. art. 187 § 1, art. 191, art. 192 w związku z art. 120 oraz 121 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 91 u.g.h. poprzez dokonanie całkowicie dowolnej oceny dowodów zgromadzonych w postępowaniu i ich wybiórczą ocenę;

9. art. 216 w związku z art. 180 § 1 w związku z art. 181 Ordynacji podatkowej w związku z art. 2, art. 14 i art. 89 u.g.h. poprzez przyjęcie, bez przeprowadzenia w tym zakresie postępowania dowodowego, że gra na opisanych wyżej urządzeniach jest grą, która świetle przepisów ustawy prowadzona może być wyłącznie w kasynie gry;

10. art. 120 Ordynacji podatkowej w związku z art. 2 ust. 6 w związku z art. 91 u.g.h. poprzez uznanie i przyjęcie, że gra na spornym automacie jest grą na automacie w rozumieniu art. 2 ust. 5 u.g.h. mimo braku ustawowych kompetencji do rozstrzygania w tym zakresie;

11. art. 216 w związku z art. 180 § 1 w związku z art. 181 w związku z art. 284a § 2- 3 Ordynacji podatkowej w związku z art. 91 u.g.h. oraz w związku z art. 36 ust. 5 w związku z art. 54 i 55 ustawy o Służbie Celnej oraz art. 77 ust. 6 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej poprzez dokonanie ustaleń w postępowaniu na podstawie materiałów pochodzących z niedopuszczalnych czynności;

12. art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. poprzez jego błędne zastosowanie i przyjęcie, że skarżący winien podlegać karze za urządzanie gry na automatach poza kasynem gry w wysokości 12.000 zł od każdego automatu (przy założeniu, że skarżący urządzał gry na automatach), zamiast zastosowania art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h.;

13. art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nieprzeprowadzenie postępowania dowodowego celem wyjaśnienia wysokości kary pieniężnej jaka ewentualnie może być nałożona na skarżącego według przepisów art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 u.g.h.

W uzasadnieniu skarżąca m.in. podniosła, że w świetle art. 4 ustawy o zmianie ustawy o grach hazardowych, nawet gdyby przyjąć, że urządzała gry na automatach w sposób niezgodny z przepisami ustawy o grach hazardowych (czemu zaprzecza), to miała prawo prowadzić w tym zakresie działalność do 1 lipca 2016 r. Podkreślono ponadto, że stosownie do art. 2 ust. 6 u.g.h. właściwym do określenia charakteru gry urządzanej na automacie jest wyłącznie minister właściwy do spraw finansów publicznych. W tym zakresie, w ocenie skarżącej, organ celny powinien zwrócić się do Ministra Finansów o wydanie wiążącej decyzji. Natomiast organy celne, pomijając art. 2 ust. 6 u.g.h., nie wyjaśniły najistotniejszej okoliczności w sprawie, a więc tego czy sporny automat jest w ogóle automatem do gier w rozumieniu u.g.h. Spółka zarzuciła również, że organy przy wydawaniu decyzji zastosowały przepisy u.g.h. przewidujące przypadki nałożenia kary finansowej, które w wyroku z dnia 19 lipca 2012 r. C-213/11 [...] TSUE uznał za przepisy techniczne, a co za tym idzie, nie mogą być stosowane przez organu celne, co także potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych. W świetle ww. orzeczenia przepis art. 14 ust. 1 u.g.h. zgodnie, z którym urządzanie gier na automatach dozwolone jest jedynie w kasynach gry, jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34. Konsekwencją powyższego jest, zdaniem skarżącej, niemożliwość stosowania przepisu sankcjonującego naruszenie art. 14 ust. 1 u.g.h. wypełniającego blankiet zawarty w art. 89 u.g.h. Spółka wskazała przy tym na związanie państw członkowskich postanowieniami Traktatów założycielskich i aktów przyjętych przez instytucje unijne. Zwróciła również uwagę na pojęcie notyfikacji oraz przepisów technicznych. Podkreśliła, że w przypadku braku notyfikacji, odmowa zastosowani przepisu prawa krajowego nie polega na zakwestionowaniu przez sąd krajowy mocy obowiązującej danego przepisu, a polega na nieuwzględnieniu skutków konkretnej normy prawnej, rekonstruowanej na podstawie przepisu, co do którego stwierdzono jego techniczny charakter. Zasadniczy problem w tym zakresie tkwi w sferze stosowania, a nie obowiązywania prawa. Na potwierdzenie swojego stanowiska skarżąca powołała orzeczenia sądów administracyjnych, TSUE, Sądu Najwyższego.

Poważne wątpliwości Spółki w przedmiotowej sprawie budzi fakt wydania zaskarżonej decyzji na podstawie bliżej nieokreślonego materiału dowodowego. W ocenie Spółki zabrakło wyjaśnienia najistotniejszej kwestii, jaką jest ustalenie czy gra na automatach stanowiących przedmiot niniejszego postępowania jest grą, która może odbywać się jedynie w kasynie gry. Skarżąca zaprzeczyła, aby gry prowadzone na przedmiotowych automatach były grami, które są możliwe jedynie w kasynie gry. W ocenie Spółki wysokość kary, jaka ewentualnie mogłaby zostać nałożona, winna być oceniana nie przez pryzmat przepisów wskazanych w uzasadnieniu decyzji, a przez pryzmat art. 89 ust. 1 pkt 1 w zw. z ust. 2 pkt 2 u.g.h. Nieprzestrzeganie przepisów u.g.h. przy urządzaniu gier na automatach jest bowiem deliktem administracyjnym sankcjonowanym karą. Jeżeli zaś przyjąć, że skarżąca popełniła delikt administracyjny, to organy obu instancji dokonały nieprawidłowej kwalifikacji deliktu z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. (urządzanie gier na automatach poza kasynem gry), zamiast z art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. (urządzanie gier hazardowych m.in. bez koncesji lub bez wymaganej rejestracji automatu). Skarżąca podniosłą, że dla prawidłowego odkodowania znaczenia norm zawartych w art. 89 ust. 1 u.g.h. nie jest wystarczająca jedynie wykładnia gramatyczna. Opisane w art. 89 ust. 1 ustawy delikty administracyjne dotyczą bowiem różnych etapów urządzania gier na automatach. Przy stwierdzeniu przez Sąd błędnego określenia wysokości kary pieniężnej, stanie się oczywiste, że materiał dowodowy w przedmiotowej sprawie został znacznie ograniczony. Pominięto bowiem w ogóle przeprowadzenie dowodów na okoliczność ustalenia przychodu ewentualnie uzyskanego z urządzanej gry, a tym samym nie ustalono prawidłowo wysokości ewentualnej kary pieniężnej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w [...] wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

W piśmie procesowym z 31 października 2016 r. skarżąca podtrzymała zarzut naruszenia art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. i wniosła o zawieszenie postępowania do czasu rozstrzygnięcia przez TSUE pytania prawnego skierowanego przez Sąd Okręgowy w Łodzi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 3 § 1 oraz art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016r. poz. 718), zwanej dalej "Ppsa", wojewódzkie sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, co oznacza, że w zakresie dokonywanej kontroli sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania w sposób, który miał lub mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sądowa kontrola legalności zaskarżonych orzeczeń administracyjnych sprawowana jest przy tym w granicach sprawy, a sąd nie jest związany zarzutami, wnioskami skargi, czy też powołaną w niej podstawą prawną (art. 134 § 1 Ppsa).

Dokonując tak rozumianej oceny zaskarżonego rozstrzygnięcia, Wojewódzki Sąd Administracyjny nie dopatrzył się w nim naruszeń prawa skutkujących koniecznością jego uchylenia lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 i 2 Ppsa).

Ustalony w sprawie stan faktyczny odpowiada zgromadzonym dowodom, które zostały przez organ rozpatrzone zgodnie z wymogami art. 122 art. 187 § 1 i 191 Ordynacji podatkowej. Przeprowadzona przez funkcjonariuszy Urzędu Celnego w [...] w dniu 3 czerwca 2015 r. kontrola ujawniła w lokalu o nazwie "[...]urządzenia – eksploatowane przez Spółkę – które mogły być automatami służącymi do urządzania gier hazardowych w rozumieniu przepisów u.g.h. W wyniku przeprowadzonego podczas kontroli eksperymentu procesowego ( k. 18-21akt sprawy) ustalono, że:

- gry urządzane na ujawnionych automatach cechuje cel komercyjny, o czym świadczy obowiązkowa odpłatność za ich udostępnienie,

- wynik gry nie zależy od zręczności gracza,

- automaty wypłacają środki pieniężne w wysokości 5 PLN,

- na wszystkich urządzeniach dostępna jest gra poker, będąca grą losową w rozumieniu u.g.h.

W świetle powyższego, zasadne jest stanowisko organu, że przedmiotowe urządzenia stanowią automaty do gry w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h., skoro gry prowadzone są na urządzeniach elektronicznych, zawierają element losowości oraz mają charakter komercyjny.

Sąd podziela też ustalenia organu, że urządzającym gry na automatach w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. była spółka [...]. Organ wykazał, że Spółka zorganizowała, stworzyła warunki do gry. Będąc bowiem posiadaczem automatów wynajęła powierzchnię (umowa z dnia 1 maja 2015r. zawarta z [...] - k. 159 akt ), z góry powziętym zamiarem zainstalowania na niej ujawnionych automatów do gier. Z tych względów niezrozumiały i niezasadny w realiach niniejszej sprawy jest zarzut zawarty w pkt 3 zarzutów skargi.

Chybiony jest zarzut naruszenia art. 2 ust. 6 u.g.h. poprzez wydanie zaskarżonej decyzji z pominięciem ustalenia czy gra lub zakład posiadające cechy wymienione w art. 2 ust. 1-5 są grą na automacie w rozumieniu ustawy, do czego jest właściwy wyłącznie minister właściwy do spraw finansów publicznych. Brak jest bowiem podstaw do kwestionowania kompetencji organów podatkowych do poczynienia własnych ustaleń dotyczących charakteru automatów do urządzania gier. Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach m.in. z 17 września 2015 r., sygn. II GSK 1595/15 oraz z 18 września 2015 r., sygn. II GSK 1715/15 wyjaśnił, że ustalenie charakteru gry w drodze decyzji Ministra Finansów jest trybem, który nie znajduje zastosowania w toku postępowania o nałożenie kary pieniężnej za prowadzenie gier bez stosownych uprawnień. Z kolei w wyroku z 5 listopada 2015 r., sygn. II GSK 2032/15 wskazał, że art. 2 ust. 7 u.g.h. nie daje legitymacji organowi celnemu do zainicjowania postępowania przed Ministrem Finansów. Organ ten może, co najwyżej, zasygnalizować potrzebę rozstrzygnięcia tej kwestii, co nie oznacza, że na skutek tej sygnalizacji Minister Finansów będzie zobligowany do wszczęcia postępowania z urzędu. Należy też przytoczyć stanowisko NSA zawarte w wyroku z 1 października 2015 r., II GSK 1688/15, w którym podniósł, że zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry. W świetle brzmienia przytoczonej regulacji (...) nałożenie kary pieniężnej na podstawie przytoczonego przepisu wymaga ustalenia, że gra - urządzana poza sporem poza kasynem - stanowiła grę na automacie, w rozumieniu powołanej ustawy. Całkowicie jednak chybiony jest pogląd, że do ustalenia tej okoliczności uprawniony jest jedynie minister właściwy do spraw finansów publicznych - w drodze decyzji wydawanej na podstawie art. 2 ust. 6 u.g.h. Przepis art. 2 ust. 6 u.g.h. stanowi wprawdzie, że to minister właściwy do spraw finansów publicznych rozstrzyga, w drodze decyzji, czy gra lub zakład posiadające cechy wymienione w ust. 1-5 są grą losową, zakładem wzajemnym albo grą na automacie - w rozumieniu ustawy. Z treści art. 2 ust. 7 wynika przy tym, że postępowanie w tym przedmiocie może toczyć się na wniosek podmiotu planującego lub realizującego już przedsięwzięcie jak i z urzędu. Należy jednak mieć na względzie, że stosownie do art. 90 ustawy, kary pieniężne wymierza, w drodze decyzji, naczelnik urzędu celnego, na którego obszarze działania jest urządzana gra hazardowa. Z treści tego przepisów przepisu nie wynika więc, aby wydawana na jego podstawie decyzja musiała być poprzedzona rozstrzygnięciem, o którym mowa w art. 2 ust. 6 u.g.h. Wobec treści art. 2 ust. 7 u.g.h. stwierdzić należy natomiast, że ustawodawca nie przewidział możliwości wszczynania postępowania - mającego na celu rozstrzyganie przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych m.in. czy gra jest grą na automacie w rozumieniu ustawy - przez organ właściwy do wymierzania kar pieniężnych. Brak też podstaw prawnych by uznać, że minister właściwy do spraw finansów publicznych zobligowany jest do wszczęcia tego postępowania z urzędu - w razie zgłoszenia wniosku przez właściwego miejscowo naczelnika urzędu celnego. Tak więc nie tylko żaden przepis nie nakłada na organ, o którym mowa w art. 90 ust. 1 u.g.h., obowiązku wystąpienia do ministra właściwego do spraw finansów publicznych o rozstrzygnięcie przewidzianego art. 2 ust. 6, ale i brak jest regulacji obligujących ministra do wszczęcia z urzędu postępowania na wniosek innego organu, w tym właściwego organu celnego. Ponadto, w ocenie składu orzekającego Naczelnego Sądu Administracyjnego, racjonalny ustawodawca, gdyby jego wolą było, aby wydanie decyzji w przedmiocie kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry wymagało uprzedniego rozstrzygnięcia przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych - na podstawie art. 2 ust. 6 u.g.h. - wyraźnie wskazałby na taki wymóg w treści art. 89 ust. 1 pkt 2 tej ustawy. Takiego ustawowego zastrzeżenia jednak brak".

W związku z powyższym niezasadny okazał się zarzut naruszenia art. 120 Ordynacji podatkowej w związku z art. 2 ust. 6 w związku z art. 91 u.g.h. poprzez uznanie i przyjęcie, że gra na spornych automatach jest grą na automacie w rozumieniu art. 2 ust. 5 ustawy mimo braku ustawowych kompetencji organu do rozstrzygania w tym zakresie. Wbrew stanowisku strony skarżącej, w kompetencjach organów rozstrzygających niniejszą sprawę leżało poczynienie własnych ustaleń dotyczących charakteru automatów do urządzania gier, jak i gier na nich urządzanych. W konsekwencji nie było też podstaw do zawieszenia postępowania administracyjnego w sprawie skoro jej rozpatrzenie i wydanie decyzji nie było uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych - czy gra na przedmiotowych urządzeniach stanowi grę na automacie w rozumieniu przepisów ustawy. Nietrafny okazał się zatem zarzut oznaczony jako zarzut nr 5.

Zgodnie z art. 180 Ordynacji podatkowej, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może się przyczynić do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Z treści powyższego przepisu wynika zasada otwartego katalogu dowodów w postępowaniu podatkowym, która znajduje potwierdzenie w ww. art. 181 Ordynacji podatkowej, gdzie wymienione dowody są jedynie przykładowe, na co wskazuje użyty zwrot "w szczególności". To oznacza, że granice dopuszczalnych dowodów wyznacza "przydatność" dowodu do ustalenia istotnych okoliczności sprawy ("przyczynianie się do wyjaśnienia sprawy" - art. 180), oraz niesprzeczność dowodu z prawem. Celem postępowania dowodowego jest wyjaśnienie sprawy, a nie uzyskanie dowodów prowadzących do wykazania bądź potwierdzenia wniosków korzystnych dla strony. W sprawie niniejszej organ dysponował materiałem dowodowym wystarczającym dla rozstrzygnięcia sprawy. Treść przepisów art. 180 i 181 Ordynacji podatkowej nie obligowała organów przeprowadzania dalszych dowodów. Przedstawiając powyższą argumentację w uzasadnieniu zaskarżonych decyzji w oparciu m.in. o ustalenia wynikające z eksperymentu procesowego przeprowadzonego w ramach postępowania karno-skarbowego znak: RKS 102/2015 organy zrealizowały wymogi wynikające z art. 121 § 1, art. 124, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, a zatem i zarzuty naruszenia tych przepisów okazały się nieuzasadnione.

W ocenie Sądu nie jest uzasadniony zarzut oznaczony nr 4 sprowadzający się do zakwestionowania prawidłowości dokonanej przez organ wykładni art. 2 ust. 3-5 u.g.h. Zestawienie użytych w art. 2 ust. 3 i art. 2 ust. 5 u.g.h. zwrotów "gra zawiera element losowości" oraz "gra ma charakter losowy" prowadzi do uprawnionego systemowo wniosku, że o ile na gruncie art. 2 ust. 3 ustawy, poza losowością gry na automacie, możliwe jest jeszcze wprowadzenie do gry, jako istotnych, elementów umiejętności, zręczności lub wiedzy, o tyle na gruncie art. 2 ust. 5 ustawy te elementy (umiejętność, zręczność, wiedza), mogą mieć jedynie charakter marginalny, aby zachowała ona charakter losowy w rozumieniu tego przepisu. Trafne jest stanowisko, że dominującym elementem gry musi być "losowość", rozumiana jako nieprzewidywalność rezultatu tej gry; elementy zręczności, wiedzy bądź umiejętności mogą występować jedynie jako elementy marginalne, albowiem cechować i dominować będzie w niej losowość, rozumiana jako nieprzewidywalność rezultatu oceniana z perspektywy grającego. Jeżeli gra na automacie ma charakter losowy, to jest "grą na automacie" w rozumieniu ustawy i w takiej sytuacji dla kwalifikacji gry jako "gry na automacie" kwestia "wygranej rzeczowej" nie ma rozstrzygającego znaczenia, jeżeli gra jest organizowana w celach komercyjnych. Sąd podziela stanowisko, zgodnie z którym wykładnia zwrotu "charakter losowy", zawartego w art. 2 ust. 5 u.g.h. prowadzi do wniosku, że uprawnione jest utożsamianie powyższego zwrotu języka prawnego nie tylko z sytuacją, w której wynik gry zależy od przypadku, ale także z sytuacją, w której wynik gry jest nieprzewidywalny dla grającego. Trafne jest również stanowisko, zgodnie z którym definicje sformułowane w art. 2 ust. 3 i art. 2 ust. 5 u.g.h. należy traktować, ze względu na specyficzny przedmiot regulacji tych przepisów, jako autonomiczne wobec definicji gier losowych zamieszczonej w art. 2 ust. 1 ustawy. Dyspozycja art. 2 ust. 5 u.g.h. dodatkowo wskazuje, że gry o jakich mowa w tym przepisie winny być organizowane w celach "komercyjnych", przez co należy rozumieć działalność nastawioną na zysk, co w sprawach zakończonych zaskarżoną decyzją nie zostało podważone.

Spółka szczególny nacisk kładzie na kwestię możliwości wymierzenia kar na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., wobec uznania art. 14 ust. 1 u.g.h., w świetle orzeczenia TSUE w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 za przepis techniczny, który wobec braku notyfikacji jest bezskuteczny. Zagadnienie to budziło istotne wątpliwości w orzecznictwie. W uchwale z dnia z dnia 16 maja 2016 r. sygn. II GPS 1/16, NSA rozstrzygnął, że art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny – charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy. Urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem - od 14 lipca 2011 r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry - podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 o grach hazardowych.

W obszernym uzasadnieniu uchwały, którego argumenty skład orzekający w sprawie w pełni podziela, NSA podniósł, przywołując przepisy dyrektywy 98/34/WE, a także treść wyroku TSUE z 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C - 213/11, C - 214/11 i C - 217/11, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., sam w sobie nie kwalifikuje się do żadnej spośród grup przepisów technicznych, o których mowa w dyrektywie 98/34/WE. Przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie ustanawia żadnych warunków determinujących w sposób istotny nie dość, że skład, to przede wszystkim właściwości lub sprzedaż produktu. Określony tym przepisem sposób prowadzenia działalności przez podmioty urządzające gry jest obojętny z punktu widzenia występowania istotnego wpływu na właściwości lub sprzedaż produktu (automatu do gier) wykorzystywanego do urządzania na nim gier hazardowych, i to zarówno tych, o których mowa w art. 2 ust. 3 i ust. 5, jak i tych wymienionych w ust. 3 art. 129 przywołanej ustawy (pkt 4.3 uzasadnienia). Dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego opisanego w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. oraz stosowalności tego przepisu w sprawach o nałożenie kary pieniężnej nie ma znaczenia techniczny, w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE oraz przywoływanego wyroku TSUE, charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy oraz okoliczność nieprzekazania projektu tego przepisu Komisji Europejskiej, zgodnie z art. 8 ust. 1 tej dyrektywy. Zdaniem NSA nie można uznać, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. pozostaje w tego rodzaju (funkcjonalnym) związku z technicznym przepisem art. 14 tej ustawy, który to związek, zawsze i bezwarunkowo - a więc, bez względu na elementy i okoliczności konkretnych stanów faktycznych uzasadnia odmowę jego zastosowania, jako podstawy nałożenia kary pieniężnej, ilekroć podmiot urządzający gry na automatach czyni to poza kasynem gry (pkt 5.5. uzasadnienia). Opis relacji istniejącej między przepisami art. 14 ust. 1 oraz art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h , a w konsekwencji ocena charakteru tej relacji, nie może nie uwzględniać normatywnej treści art. 89 ust. 1 pkt 2 tej ustawy oraz celu ustanowienia regulacji zawartej w tym przepisie, a tym samym również jego funkcji, które ocenić należy jako samoistne. Ustanawiając sankcję za naruszenie art. 14 ust. 1 u.g.h. w postaci administracyjnej kary pieniężnej, przy jednoczesnym ustanowieniu kary grzywny za przestępstwo lub wykroczenie skarbowe, ustawodawca założył tym samym, że stanowi ona instrument służący właściwej realizacji deklarowanych do osiągnięcia celów, pozostaje w racjonalnym związku z tymi celami i jest konieczna do ich osiągnięcia. Sankcja w postaci administracyjnej kary pieniężnej stanowi więc dolegliwość za popełniony delikt administracyjny, przez który z kolei należałoby rozumieć czyn polegający na bezprawnym działaniu lub bezprawnym zaniechaniu podjęcia nakazanego działania skutkujący naruszeniem norm prawa administracyjnego i zagrożony sankcją administracyjną (pkt 5.7 uzasadnienia). Funkcje art. 89 ust 1 pkt 2 u.g.h. nie wyrażają się w represji i odwecie, jako reakcji na ich naruszenie, lecz samoistnie zmierzają do restytucji niepobranych należności i podatku od gier oraz kompensowania strat budżetu Państwa poniesionych w związku z nielegalnym urządzaniem gier hazardowych na automatach. Potwierdzeniem stanowiska jest w ocenie NSA wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 21 października 2015 r., w sprawie P 32/12, w którym Trybunał wskazał, że kara pieniężna określona w art. 89 u.g.h. spełnia cechy charakteryzujące administracyjną karę pieniężną, albowiem kara ta jest wymierzana za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, a zatem za naruszenie nakazu ustawowego urządzania gier na automatach wyłącznie w kasynach gry (art. 14 ust. 1 u.g.h.); wystarczy więc stwierdzenie naruszenia obowiązku przewidzianego w art. 14 ust. 1 u.g.h.

Powyższa uchwała jest na mocy art. 269 § 1 Ppsa o tyle wiążąca dla każdego składu orzekającego sądu administracyjnego, że można od niej odstąpić jedynie pod warunkiem przedstawienia składowi siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego zagadnienia prawnego wynikającego z jej treści do ponownego rozważenia oraz pod warunkiem podjęcia przez powyższy skład nowej uchwały zawierającej odmienne stanowisko prawne. Ponieważ – jak podkreślono już na wstępie – skład orzekający w sprawie podziela pogląd wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w sentencji powyższej uchwały, jak również akceptuje argumentację podniesioną w jej uzasadnieniu, dlatego wszelkie zarzuty skargi eksponujące związanie normy sankcjonowanej wyrażonej w art. 14 u.g.h. oraz normy sankcjonującej wyrażonej w art. 89 ust. 1 pkt 2 tej ustawy, dotyczące skutków braku notyfikacji, muszą być uznane za pozbawione podstaw. Nie mogły zatem odnieść skutku zarzuty skargi z pkt 9. Organ rozważał podstawę prawną podjętego rozstrzygnięcia, dochodząc do prawidłowych konkluzji dając temu wyraz w uzasadnieniu, a zatem nie mógł być w tym zakresie uwzględniony zarzut naruszenia art. 121 § 1 i art. 122 § 1 w związku z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej.

Nie jest uzasadniony zarzut naruszenia art. 4 ustawy z dnia 12 czerwca 2015 r. (Dz.U. z 2015 r., poz. 1201) o zmianie ustawy o grach hazardowych poprzez jego niezastosowanie w przedmiotowej sprawie, tj. nieuwzględnienie, że ustawodawca zalegalizował działalność polegającą na urządzaniu gier na automatach o niskich wygranych na okres do dnia 1 lipca 2016 r. Zgodnie z tym przepisem "Podmioty prowadzące działalność w zakresie, o którym mowa w art. 6 ust. 1-3 lub w art. 7 ust. 2, w dniu wejścia w życie niniejszej ustawy mają obowiązek dostosowania się do wymogów określonych w ustawie zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, do dnia 1 lipca 2016 r." Przepis ten dotyczy legalnej, koncesjonowanej działalności w zakresie gier na automatach, a nie działalności nielegalnej prowadzonej poza kasynem gry i nie stanowi, wbrew stanowisku strony skarżącej, zalegalizowania dotychczasowej nielegalnej działalności, lecz wprowadza termin na dostosowanie legalnej działalności do wymogów wynikających ze znowelizowanych unormowań ustawy o grach hazardowych. Powyższy przepis nie miał zatem zastosowania w realiach niniejszej sprawy, której przedmiotem było wymierzenie sankcji administracyjnej za urządzanie gier na automatach o niskich wygranych poza kasynem gier, a więc za działalność nielegalną.

Odnośnie do kwestii błędnej podstawy materialnoprawnej rozstrzygnięcia, którą – wedle skarżącej spółki – winien być przepis art. 89 ust. 1 pkt 1, a kara nałożona na podstawie art. 89 ust. 2 pkt 1 ustawy, Wojewódzki Sąd Administracyjny wyraża pogląd, że podstawa prawna zaskarżonej decyzji wskazana została prawidłowo. Nie ma przy tym racji skarżąca zarzucając, że "organ administracji i organ I instancji nie ustaliły w ogóle, czy skarżąca posiadała koncesję lub zezwolenie na prowadzenie gier". Niezależnie od oczywistego w sprawie faktu, że ani koncesji ani zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier hazardowych skarżąca spółka nie przedstawiła organom celnym, podkreślenia wymaga, że w ustalonym przez organ stanie faktycznym, spełnione zostały przesłanki z art. 89 ust. 1 pkt 2, gdyż nie ulega wątpliwości, że skarżąca urządzała gry na automatach i czyniła to poza kasynem gry, w którym taka działalność jest dozwolona. Kara administracyjna przewidziana w art. 89 ust. 1 pkt 2 skierowana jest zatem zarówno do tych podmiotów, które – mimo posiadanej koncesji na posiadanie kasyna – urządzają gry na automatach poza tym kasynem, jak i do tych, którzy takiej koncesji w ogóle nie posiadają, jak miało to miejsce w niniejszej sprawie.

Sąd nie uwzględnił wniosku o zawieszenie postępowania – z uwagi na pytanie prawne Sądu Okręgowego w Łodzi, skierowane do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (sygn. C-303/15). Zawieszenie postępowania określone w art. 125 § 1 pkt 1 Ppsa ma bowiem charakter fakultatywny, a ocena jego zasadności pozostawiona została uznaniu sądu, który wydając postanowienie w tej kwestii powinien rozważyć, czy w danym przypadku celowe jest wstrzymanie biegu sprawy. Jak już wyżej wskazano, NSA przesądził w sposób wiążący zależność pomiędzy mającym zastosowanie w sprawie przepisem art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh a unormowaniem z art. 14 ugh, wskazując jednoznacznie, że stanowiący materialnoprawną podstawę orzekania przez organy art. 89 ust.1 pkt 2 ugh nie ma charakteru technicznego w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, a nadto, że dla stosowalności tego przepisu nie ma znaczenia techniczny, w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, charakter art. 14 ust. 1 ugh. Należy też mieć na względzie, że sprawa C-303/15 została zainicjowana pytaniem prejudycjalnym sądu karnego, dla którego bezpośrednią podstawą orzekania jest art. 107 § 1 Kks, a nie art. 89 ugh.

Ubocznie należy wskazać, że w dniu 13 października 2016 r. TSUE wydał wyrok w sprawie C-303/15, w którym orzekł, że art. 1 dyrektywy nr 98/34/WE należy interpretować w ten sposób, że przepis krajowy, taki jak ten będący przedmiotem postępowania głównego (art. 6 ust. 1 ugh), nie wchodzi w zakres pojęcia "przepisów technicznych" w rozumieniu tej dyrektywy, podlegających obowiązkowi zgłoszenia na podstawie art. 8 ust. 1 ww. dyrektywy, którego naruszenie jest poddane sankcji w postaci braku możliwości stosowania takiego przepisu.

W tym stanie rzeczy, ponieważ podniesione w skardze zarzuty nie mogły odnieść zamierzonego skutku, a jednocześnie brak jest okoliczności, które z urzędu należałoby wziąć pod rozwagę - Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę na podstawie art. 151 Ppsa.