Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Ka 2953/02
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2004-01-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 630  Obrót towarami z zagranicą, należności celne i ochrona przed nadmiernym  przywozem towaru na polski obszar celny
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Henryk Wach (spr.), Sędzia NSA Anna Apollo, Asesor WSA Małgorzata Walentek, Protokolant Joanna Spadek, po rozpoznaniu w dniu 30 stycznia 2004 r. sprawy ze skargi T. Ś. – "A" w S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe. oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z [...] r. nr [...] Dyrektor Urzędu Celnego w K. uznał za nieprawidłowe zgłoszenie celne z [...] sierpnia 2001 r. JDA SAD nr [...] w części dotyczącej wartości celnej towaru importowanego przez T. Ś. prowadzącego firmę "A" w S. określając kwotę wynikającą z długu celnego oraz objął towar procedurą dopuszczenia do obrotu. Jako podstawę prawną wskazał przepisy art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), art. 13 § 3 pkt 2, art. 23 § 7, art. 29 § 1, art. 65 § 4 pkt 2 lit. b, art. 69, art. 83 § 1 i 3, art. 85 § 1, art. 209 § 2, art. 222 § 4 i 5, art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (tekst jednolity Dz. U. z 2001 r., Nr 75, poz. 802 ze zm.). W uzasadnieniu decyzji organ celny wyjaśnił, że przedstawiciel importera zgłosił towar w postaci koszul męskich ze stawką celną konwencyjną 18 %. Funkcjonariusz celny przyjął zgłoszenie celne obejmując towar procedurą dopuszczenia do obrotu. Wartość celną towaru ustalono na podstawie faktury oraz deklaracji wartości celnej załączonych przez przedstawiciela strony do wniosku o wszczęcie postępowania celnego. To zgłoszenie celne uznano za nieprawidłowe kwestionując na podstawie art. 23 § 7 ustawy Kodeks celny wiarygodność i dokładność informacji zawartych w fakturze nr [...] z dnia [...] r. Na polski obszar celny wprowadzono [...] sztuk koszul męskich, za które zapłacono [...]USD. Zatem cena jednej koszuli wynosiła około [...]USD, tj. [...] zł. W zgłoszeniu celnym zadeklarowano warunki dostawy CIF S., co oznacza, że w cenie towaru ujęto wszelkie koszty, w tym koszty ubezpieczenia i frachtu do określonego portu przeznaczenia. Importowany towar przywieziono do Polski w kontenerze. Z materiału porównawczego wynika, że koszt transportu towaru z Chin kontenerem 20 stopowym wynosi [...]USD, natomiast kontenerem 40 stopniowym [...] USD. Te dane wskazują na to, że połowę wartości importowanego towaru stanowiły koszty transportu. Z tych powodów sporna faktura nie mogła być podstawą do ustalenia wartości celnej towaru.

Następnie organ I instancji powołując się na regulacje prawne z art. 23 § 7, art. 24 § 1, art. 25 § 1, art. 22 § 1 pkt 2 i 3 ustawy Kodeks celny stwierdził, że na podstawie materiału porównawczego ustalono, że ceny koszul męskich II gatunku w tym czasie wynosiły od [...] zł do [...] zł za sztukę. Przedmiotem importu były natomiast koszule w I gatunku, co oznacza, że wartości celnej nie można było ustalić na podstawie art. 25 § 1 i art. 26 § 1 ustawy Kodeks celny. Również metoda wskazana w art. 27 § 1 tej ustawy nie mogła mieć zastosowania, ponieważ organ celny nie posiadał materiałów porównawczych w tym zakresie. Metodę ceny jednostkowej (odliczania) określoną w art. 28 odrzucono, ponieważ organ celny nie posiadał informacji dotyczących kosztów produkcji od zagranicznych wytwórców towarów.

Wobec tych faktów, zastosowano metodę określoną w art. 29 § 1 ustawy Kodeks celny. Do przeprowadzenia kalkulacji przyjęto ceny hurtowe koszul męskich z tkanin syntetycznych ustalone przez funkcjonariuszy celnych w dwóch hurtowniach w K. i S.. [...] 2001 r. ceny koszul męskich z [...] rękawem pochodzenia chińskiego, z cienkich włókien syntetycznych 100 % poliester, w I gatunku wynosiły od [...] do [...] zł za sztukę podobnego towaru pod względem rodzaju, gatunku i opakowania do badanego. Jako podstawę do ustalenia wartości celnej przyjęto wartość najniższą – [...] zł. Następnie organ celny przedstawił sposób wyliczenia wartości celnej towaru – [...]zł, tj. [...] USD.

W odwołaniu od tej decyzji strona wniosła o jej uchylenie oraz o wydanie decyzji uznającej zgłoszenie celne za prawidłowe zarzucając naruszenie art. 190 ustawy Ordynacja podatkowa. W uzasadnieniu T. Ś. przypomniał dotychczasowy przebieg postępowania w sprawie akcentując, iż nie powołano biegłego, jak również nie ustalono wartości celnej towaru w oparciu o dane dotyczące towarów importowanych w tym samym czasie. W sporządzonej kalkulacji wartość celną obniżono jedynie o 18 % cła, zamiast o 60 %.

Zaskarżoną tu decyzją Dyrektor Izby Celnej w K. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie Dyrektora Urzędu Celnego w K.. Jako podstawę prawną powołał przepisy art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa oraz art. 23 § 7, art. 29 § 1, art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny. W uzasadnieniu wyjaśnił, że zgodnie z art. 85 § 1 ustawy Kodeks celny, należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego oraz według stawek w tym dniu obowiązujących. Powołując się na art. 23 § 1 tej ustawy oraz na orzecznictwo NSA przypomniał, że wartość celna importowanego towaru powinna odzwierciedlać jego rzeczywistą wartość w dniu przekroczenia granicy kraju. W sytuacji, kiedy dokumenty dotyczące tej wartości nie są wiarygodne, organy celne mają obowiązek dokonania stosownych ustaleń. Przepis art. 23 § 7 pozwala organom celnym na kwestionowanie wiarygodności dokumentów, aby eliminować wypadki zaniżania wartości celnej towarów importowanych do Polski. Pojęcie wiarygodności dokumentu obejmuje nie tylko jego autentyczność, lecz również wiarygodność materialną. W tej sprawie zakwestionowano cenę transakcyjną wynikającą z faktury nr [...] z [...] r. Organ I instancji zasadnie zakwestionował cenę zakupu koszul, która znacznie odbiegała od ustalonych cen porównawczych. W dalszej części uzasadnienia organ odwoławczy powołując się na formułę CIF przypomniał, jakie obowiązki spoczywają na sprzedającym. Porównując zatem wartości wynikające ze spornej faktury oraz koszty transportu z Chin, należy stwierdzić, że w tym wypadku te ostatnie stanowiły połowę kosztów wynikających z faktury.

Wartość transakcyjna, która powinna odzwierciedlać rzeczywistą cenę jest niezależna od tego, czy importer otrzymał towar za darmo, czy też kupił go po wyjątkowo atrakcyjnej cenie. Organy celne nie mogą bezkrytycznie opierać się na cenie wskazanej w dokumentach przedstawionych przez podmiot dokonujący obrotu towarowego z zagranicą.

Uprawnienie organów celnych do kontroli zgłoszenia celnego wynika również z Kodeksu Wartości Celnej (Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., ratyfikowanego przez Polskę 1 lipca 1995 r. – załącznik do Dz. U. z 1995 r., Nr 98, poz. 483). Art. 17 tego kodeksu stanowi, iż nic w tym porozumieniu nie będzie interpretowane jako ograniczenie lub poddawanie w wątpliwość praw administracji celnych do satysfakcjonującego je upewnienia się o prawdziwości i dokładności jakiegokolwiek oświadczenia, dokumentu czy deklaracji, przedłożonych dla celów wartości celnej. Jeżeli z kontroli zgłoszenia celnego wynika, że przepisy regulujące procedurę celną zostały zastosowane w oparciu o nieprawdziwe lub niekompletne dane lub dokumenty, organ celny podejmuje niezbędne działania w celu właściwego zastosowania przepisów prawa celnego, biorąc pod uwagę nowe dane (art. 83 § 2 Kodeksu celnego). Organ celny stosuje wówczas art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego, uznaje zgłoszenie celne za nieprawidłowe i określa kwotę wynikającą z długu celnego.

W przypadku zakwestionowania wiarygodności dokumentów na podstawie art. 23 § 7 ustawy Kodeks celny, organ celny ustala wartość celną w sposób określony w art. 25-29 § 1.

Dyrektor Izby Celnej podzielając stanowisko organu I instancji stwierdził, że ze względu na materiał porównawczy nie można było zastosować metod określonych we wskazanych już przepisach prawa celnego.

Zastosowanie metody określonej w art. 29 § 1 ustawy Kodeks celny było uzasadnione. Zgodnie z uwagą interpretacyjną do Artykułu 7 Porozumienia w sprawie stosowania Artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r. wartość celna ustalona metodą ostatniej szansy powinna być w możliwie największym stopniu oparta na uprzednio ustalonych wartościach. W ramach Artykułu 7 Porozumienia powinny być stosowane metody opisane w Artykułach od 1 do 6, jednakże rozsądna elastyczność w stosowaniu takich metod będzie zgodna z celami i postanowieniami Artykułu 7.

Wartość celną importowanego towaru ustalono metodą ostatniej szansy, ponieważ brak było wiarygodnych danych umożliwiających zastosowanie pozostałych metod. Zasadnym przy tym było posiłkowanie się metodą wartości ceny jednostkowej.

Odnosząc się do zarzutów odwołania, organ II instancji stwierdził, że brak było podstaw do przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego, ponieważ w art. 22 § 3 ustawy Kodeks celny zawarta jest definicja towarów podobnych. W sprawie nie były wymagane wiadomości specjalne, o jakich mowa w art. 197 ustawy Ordynacja podatkowa.

Organ I instancji prawidłowo wyliczyć kwotę [...]zł i odpowiednio [...]USD za jedną sztukę koszuli przyjmując w swojej kalkulacji najniższą ustaloną wartość –

[...] zł, pomniejszona o prowizję, VAT i cło.

Nie doszło również do naruszenia art. 200 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, ponieważ [...] 2002 r. strona wypowiedziała się, co do zebranego materiału dowodowego.

Na końcu, organ odwoławczy powołując się na ogólne zasady postępowania wyraził pogląd, że zarzuty odwołania nie są zasadne.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego T. Ś. zarzucił naruszenie art. 26 ustawy Kodeks celny poprzez niezastosowanie metody wartości transakcyjnej towarów podobnych, w sytuacji, kiedy importowany towar klasyfikowano do kodu PCN 6205 30 00, natomiast towar porównawczy do kodu PCN 6205 90 90. Podważanie podobieństwa towarów w oparciu o art. 22 § 1 pkt 3 ustawy Kodeks celny nie było zasadne. Zastosowanie metody z art. 29 tej ustawy narusza prawo, ponieważ organy celne nie dysponowały konkretnym materiałem dowodowym, w szczególności ekspertyzą rzeczoznawcy. Funkcjonariusze celni nie znają procedur celnych, stwierdził skarżący. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy, z naruszeniem art. 130 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa brał udział ten sam funkcjonariusz celny.

Na końcu T. Ś. powołując się na przebieg postępowania podniósł zarzuty dotyczące terminowości wyrażając pogląd, że naruszono art. 139 § 1 i 3 ustawy Ordynacja podatkowa.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje stanowisko w sprawie i argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Odnosząc się do zarzutów wyjaśnił, że rzeczoznawca nie może zastąpić organu celnego w ustaleniu wartości celnej. Funkcjonariusz celny, który wydał decyzję z [...]r. nie brał udziału w wydaniu uchylonej decyzji. Niezależnie od tego, zgodnie z wyrokiem Sądu Najwyższego w sprawie III RN 15/2001, uchylona decyzja pierwszoinstancyjna nie funkcjonuje w obrocie prawnym, wobec czego, określony pracownik traci również przymiot biorącego udział w jej wydaniu. Organ odwoławczy przyznał, że przekroczono termin z art. 139 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, jednakże poinformowano o tym stronę, jak również o wstrzymaniu wykonania decyzji pierwszoinstancyjnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) "Sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie".

Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a , b, c tej ustawy).

Skarga T. Ś. nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż wbrew zawartym w niej zarzutom, zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Jedną z podstawowych zasad wynikających z przepisów ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.) jest zasada powszechności cła. Art. 2 § 2 tej ustawy stanowi, że "Wprowadzenie towaru na polski obszar celny (...) powoduje z mocy prawa powstanie obowiązków i uprawnień przewidzianych w przepisach prawa celnego (...). Zgodnie z art. 3 § 1 pkt 2 i 8 dług celny stanowi powstałe z mocy prawa zobowiązanie do uiszczenia należności celnych przywozowych, którymi są cła i inne opłaty związane z przywozem towarów. Według art. 209 § 1 pkt 1 i § 2 dług celny w przywozie powstaje w wypadku dopuszczenia towaru podlegającego należnościom celnym przywozowym, w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego. Wartość celna towarów określana jest w celu ustalenia kwoty wynikającej z długu celnego oraz innych należności pobieranych przez organ celny (art. 21), a metody obliczenia tej wartości zawarte są w przepisach art. 23, art. 25-29. Wskazane metody są zgodne z metodami obliczenia wartości celnej stosowanymi przez członków Światowej Organizacji Handlu oraz Kodeksem Wartości Celnej GATT z 1994 r. przyjętym w Urugwaju. Zgodnie z art. 23 § 1 ustawy Kodeks celny, wartością celną towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny,

ustalana, o ile jest to konieczne, z uwzględnieniem art. 30 i art. 31. Ten przepis określa podstawową metodą ustalania wartości celnej towaru, jaką jest cena faktycznie zapłacona lub należna. Dopiero wówczas, gdy nie można obliczyć wartości celnej zgodnie z tą metodą można zastosować pozostałe metody w kolejności wskazanej w ustawie. Ustawodawca nie upoważnił organów celnych do dowolnego odrzucania wartości transakcyjnej – sam fakt, że cena jest niższa od aktualnych cen rynkowych na identyczne towary nie stanowi jeszcze wystarczającego powodu, aby ją odrzucić. W dotychczasowym orzecznictwie NSA wielokrotnie akcentowano konieczność wnikliwego uzasadnienia decyzji w wypadku, gdy organ celny zakwestionował wartość transakcyjną. Chodzi bowiem o to, aby organ administracji celnej wskazał w każdym takim wypadku, na czym polegają uzasadnione przyczyny, o jakich mowa w art. 23 § 7 ustawy Kodeks celny. Zakwestionowanie materialnej wiarygodności faktury dołączonej do zgłoszenia celnego musi być poprzedzone wszechstronnym wyjaśnieniem okoliczności zakupu spornego towaru. Organ celny ustalając wartość celną towaru jest uprawniony do weryfikacji faktury wyłącznie w ramach swobodnej oceny dowodów.

Przystępując do oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji należy w punkcie wyjścia odnotować, że organy celne uznając, że zaistniała uzasadniona przyczyna do zakwestionowania wykazanej w fakturze ceny działały w ramach swoich uprawnień określonych w art. 23 § 7 i w art. 65 ustawy Kodeks celny. Weryfikując zgłoszenie celne organ I instancji miał na uwadze, że cena jednostkowa koszuli wynikająca z faktury – [...] zł, znacznie odbiegała od cen tego samego rodzaju towaru importowanego na polski obszar celny w zbliżonym czasie.

W tej sytuacji ciężar udowodnienia tego, że kwota [...] USD stanowiła cenę faktycznie zapłaconą za sprowadzony do kraju towar spoczywał na skarżącym, który domagał się, aby ta kwota była przyjęta za wartość celną towaru. Skarżący nie wykazał skutecznie, aby tak było. Dowody zgromadzone w toku tego postępowania zostały poddane ocenie przez organy orzekające, które uznały ostatecznie, że nie było podstaw do przyjęcia, że sporny towar strona zakupiła za [...]USD. Następnie organy skutecznie wykazały, dlaczego w tej sprawie należało zastosować metodę ustalania wartości celnej w trybie art. 29 i swoje stanowisko należycie uzasadniły.

Wobec tego, ocena legalności zaskarżonej decyzji sprowadza się w istocie do kontroli prawidłowości postępowania dowodowego i oceny dowodów dokonanej przez orzekające w sprawie organy administracji. Zasadniczego znaczenia nabiera tu, zatem art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa, jako formułujący jedną z podstawowych zasad postępowania dowodowego – zasadę swobodnej oceny dowodów. Zgodnie z tym przepisem "Organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona". Oznacza to, że organ administracji państwowej w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. W teorii prawa podkreśla się, że swobodna ocena dowodów, aby nie przerodziła się w samowolę, musi być dokonana z uwzględnieniem norm prawa procesowego i z zachowaniem reguł tej oceny.

Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też było w niniejszej sprawie. Organ odwoławczy rozważył całość zebranego w sprawie materiału dowodowego, nie pomijając żadnego z jego elementów. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji szczegółowo uzasadnił, dlaczego dowody i okoliczności podnoszone przez skarżącego nie dają podstaw do przyjęcia, że sporny towar został faktycznie zakupiony za kwotę wskazaną na fakturze. Trafnie też organ odwoławczy uznał, że w tej sprawie zachodziła konieczność ustalania wartości celnej jedną z metod zastępczych.

Odnosząc się zatem do zarzutów skargi należy stwierdzić, że organy celne nie naruszyły przepisu art. 23 § 7 ustawy Kodeks celny, ponieważ cena wykazana w fakturze odbiegała znacznie od ceny wyliczonej w postępowaniu. Tak więc jej zakwestionowanie było uzasadnione, aby wymierzyć cło według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu dokonania zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących.

Zasadniczy zarzut skargi sprowadza się do twierdzenia skarżącego, iż organy celne winny były posłużyć się metodą wartości transakcyjnej towarów podobnych określoną w art. 26 ustawy Kodeks celny, przy czym porównanie miało dotyczyć innej

partii koszul sprowadzonych przez niego do kraju według zgłoszenia celnego z [...] sierpnia 2001 r. JDA SAD nr [...]. Należy podzielić w tej mierze stanowisko organów celnych, które prawidłowo ustaliły, że w tym ostatnim wypadku przedmiotem importu były koszule dziecięce bawełniano-poliestrowe. Natomiast przedmiotem importu w rozpoznawanej sprawie były koszule męskie z tkanin syntetycznych o składzie surowcowym 100 % poliester. Zgodnie z definicją ustawową z art. 22 § 1 pkt 2 i 3 ustawy Kodeks celny, towarami identycznymi są towary (...) będące takimi samymi pod każdym względem, włączając cechy fizyczne i renomę. Natomiast towarami podobnymi są towary, które nie będąc podobnymi pod każdym względem, posiadają podobne cechy i skład materiałowy. Wobec tych faktów i wskazanych regulacji prawnych, nie można było przyjąć, że towary były identyczne, czy też podobne.

Zarzuty dotyczące sposobu wykonywania obowiązków przez funkcjonariuszy celnych należy ocenić jako wykraczające poza ramy uzasadnienia prawnego skargi.

Sąd w pełni podziela stanowisko organu odwoławczego zaprezentowane w odpowiedzi na skargę dotyczące braku konieczności powołania biegłego, wyłączenia pracownika organu celnego oraz braku wpływu naruszenia terminu określonego w art. 139 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa na wynik sprawy.

Mając na uwadze powyższe, należało w oparciu o przepis art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2001 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1271) skargę jako nieuzasadnioną oddalić.