Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 143/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2006-08-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Ulgi podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 14 ust. 1, ust. 11 pkt. 1
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
article: art. 113 ust. 1 i 2, art. 168 ust. 1 i 3
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity
Teza: Przepis art. 168 ust.3 ustawy o podatku od towarów i usług dotyczy jedynie sposobu obliczenia wartości sprzedaży opodatkowanej dla celów podmiotowego zwolnienia od podatku od towarów i usług we wskazanych w nim okresach i nie może stanowić podstawy do przyjęcia kwoty limitu wartości sprzedaży opodatkowanej wyrażonej w PLN, stanowiącej równowartość 10.000 euro, z rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2004 r. w sprawie określenia kwoty uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług. W przeciwnym wypadku regulacja zawarta w art. 168 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług okazałaby się zbędna. Tymczasem ustawodawca w art. 168 ust.1 jednoznacznie postanowił, że kwotę limitu na 2004 r., stanowiącej równowartość 10.000 euro, należy przyjąć w wysokości określonej w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 listopada 2003 r. w sprawie określenia kwoty uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 202, poz. 1962), wydanego na podstawie art. 14 ust. 11 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

TEZY

Przepis art. 168 ust.3 ustawy o podatku od towarów i usług dotyczy jedynie sposobu obliczenia wartości sprzedaży opodatkowanej dla celów podmiotowego zwolnienia od podatku od towarów i usług we wskazanych w nim okresach i nie może stanowić podstawy do przyjęcia kwoty limitu wartości sprzedaży opodatkowanej wyrażonej w PLN, stanowiącej równowartość 10.000 euro, z rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2004 r. w sprawie określenia kwoty uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług. W przeciwnym wypadku regulacja zawarta w art. 168 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług okazałaby się zbędna. Tymczasem ustawodawca w art. 168 ust.1 jednoznacznie postanowił, że kwotę limitu na 2004 r., stanowiącej równowartość 10.000 euro, należy przyjąć w wysokości określonej w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 listopada 2003 r. w sprawie określenia kwoty uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 202, poz. 1962), wydanego na podstawie art. 14 ust. 11 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.


SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska, Sędziowie sędzia NSA Mieczysław Markowski,, sędzia WSA Sławomir Presnarowicz (spr.), Protokolant Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 sierpnia 2006 r. sprawy ze skargi T. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] lutego 2006 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 2005 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz skarżącego T. C. kwotę 100 zł (słownie: sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Pan T. C. prowadzi od 02.01.2001 r., zgodnie z wpisem do ewidencji działalności gospodarczej z 18.12.2000 r. Nr [...], działalność gospodarczą w zakresie usług rachunkowo-księgowych w firmie "A.". W dniu 09.01.2001 r. podatnik złożył w Urzędzie Skarbowym w Ł. oświadczenie o wyborze zwolnienia od podatku od towarów i usług VAT-6.

Decyzją z dnia [...].12.2005 r., Nr [...], Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ł., określił Panu T. C. kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 2005 r. w wysokości 847,00 zł.

W wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego w zakresie ustalenia obrotów osiągniętych w roku 2004 w firmie "A." stwierdzono, że kontrolowany w 2004 r. był podatnikiem podmiotowo zwolnionym na mocy art. 113 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.).

Na podstawie prowadzonej przez podatnika podatkowej księgi przychodów

i rozchodów ustalono, że wartość sprzedaży (wyłącznie usług opodatkowanych - usług księgowych) wyniosła 45.450,00 zł, w tym:

- za okres od 01.01.2004 r. do 30.04.2004 r. na kwotę 14.700,00 zł,

- za okres od 01.05.2004 r. do 31.12.2004 r. na kwotę 30.750,00 zł.

Natomiast w toku postępowania kontrolnego w zakresie ustalenia podstaw opodatkowania podatkiem od towarów i usług za styczeń 2005 r. ustalono, że Pan T. C. utracił prawo do zwolnienia od podatku z dniem 1 stycznia 2005 r. na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z akt sprawy wynika, że Pan T. C. za styczeń 2005 r. nie złożył deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7, nie rozliczył transakcji podlegających opodatkowaniu (odpłatne usługi księgowe na ogólną wartość 4.700,00 zł) oraz podatku należnego. Natomiast zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług Podatnik złożył w Urzędzie Skarbowym w dniu 25.10.2005 r. informując jednocześnie, że z dniem 01.11.2005 r. rezygnuje ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W uzasadnieniu decyzji, organ podatkowy powołał się na treść art. 113 ust.1, art. 168 ust.3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz na treść rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2004 r. w sprawie określenia kwoty uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 253, poz.2528). Wskazano, że w rozporządzeniu tym określono wartość sprzedaży opodatkowanej, o której mowa w art. 113 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług, uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług, odpowiadającej równowartości 10.000 euro – w kwocie 43.800 zł. Osiągnięta przez Podatnika w 2004 r. kwota 45.450 zł, stanowiąca wartość sprzedaży opodatkowanej,

o której mowa w art. 113 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług, przekroczyła kwotę 43.800 zł, uprawniającą do korzystania ze zwolnienia od podatku od towarów

i usług w roku 2005. Zgodnie z art. 113 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług, Pan T. C. z dniem 01.01.2005 r. utracił prawo do zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Z powyższą decyzją nie zgodził się Pan T. C. i pismem z dnia 30.12.2005 r. wniósł odwołanie. Rozstrzygnięciu Naczelnika Urzędu Skarbowego

w Ł. zarzucił niezgodne z art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług określenie zobowiązania podatkowego. Ponadto odwołujący się stwierdził naruszenie art. 120, art. 121, art. 125 § 1 i § 2, art. 139 § 1 oraz art. 142 ustawy - Ordynacja podatkowa. Podatnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie. Zdaniem odwołującego się, zgodnie z przepisem art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, nie utracił prawa do zwolnienia podmiotowego w 2005 r.

Oceniając całość zgromadzonego materiału dowodowego, Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją z dnia [...].02.2006 r. Nr [...], utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Organ odwoławczy zauważył, że kwestią sporną jest ustalenie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego wartości sprzedaży opodatkowanej za rok 2004,

o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Dyrektor Izby Skarbowej w B. podniósł, ż zgodnie z przepisami przejściowymi zawartymi w art. 168 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, do obliczenia wartości sprzedaży uprawniającej do zwolnienia podmiotowego, za okres od 1 stycznia do 30 kwietnia 2004 r. przyjmuje się wartość towarów w rozumieniu art. 14 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Zwolnienie podatkowe przysługuje podatnikom, których obroty nie przekroczyły kwoty wyrażonej w złotych odpowiadającej 10.000 euro. Minister Finansów w rozporządzeniu z dnia 22 listopada 2004 r. w sprawie określenia kwoty uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 253, poz. 2528), określił wartość sprzedaży opodatkowanej, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług, odpowiadającej równowartości 10.000 euro, w kwocie 43.800,00 zł. Rozporządzenie to weszło w życie z dniem 1 stycznia 2005 r.

Na podstawie rachunków wystawionych przez Podatnika oraz podatkowej księgi przychodów i rozchodów ustalono, że w 2004 r. Pan T. C. dokonał sprzedaży usług księgowych na kwotę 45.450,00 zł, a więc przekroczył kwotę uprawniającą do zwolnienia - 43.800,00 zł. Do wartości swojej sprzedaży usług księgowych Pan C. nie doliczał podatku od towarów i usług, a więc wartość sprzedaży opodatkowanej jest kwotą bez podatku od towarów i usług. Organ odwoławczy podkreślił, iż do wyliczenia wartości sprzedaży uprawniającej do zwolnienia podmiotowego nie wlicza się kwoty podatku, czyli przyjmuje się obroty netto. W praktyce zapis ten w art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług dotyczy tylko czynnych podatników podatku od towarów i usług, którzy rozliczają VAT, ale zechcą w kolejnym roku skorzystać ze zwolnienia z uwagi na wysokość obrotów. Natomiast podatnicy korzystający już ze zwolnienia nie naliczają podatku od towarów i usług. Podkreślono, że w roku 2004 podatnik nie zrezygnował ze zwolnienia i nie utracił do niego prawa, zatem w 2004 r. nie występuje podatek, o którym mowa w zdaniu drugim art. 113 ust.1 ustawy.

Przywołując przepisy art. 88 ust.4, art. 96 ust.3 i 4 ustawy o podatku od towarów i usług, organ odwoławczy stwierdził, że ustawa o podatku od towarów

i usług - podobnie jak poprzednio obowiązująca ustawa z 1993 r. - zawierają regulację, zgodnie z którą prawo do odliczenia przysługuje wyłącznie podatnikom, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Niezależnie od istnienia komentowanego przepisu, zakaz prawa do odliczenia można wywieść z ogólnych zasad konstrukcyjnych podatku. Jeśli bowiem towary i usługi zostały przez podatnika nabyte w czasie, kiedy korzystał on ze zwolnienia podmiotowego, to podatnikowi nie może przysługiwać prawo do odliczenia, niezależnie od tego, że miałby on z niego korzystać już po utracie zwolnienia podmiotowego.

Dyrektor Izby Skarbowej w B. stwierdził również, że organ pierwszej instancji nie naruszył przepisów ustawy - Ordynacja podatkowa. Podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia sprawy, w sposób wyczerpujący rozpatrzył cały materiał dowodowy, a także ocenił na podstawie całego materiału dowodowego oraz obowiązujących przepisów prawa proceduralnego i materialnego, czy dana okoliczność została udowodniona. Zdaniem organu odwoławczego zachowane zostały również terminy do załatwienia sprawy. Przed upływem 2 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania podatkowego, na podstawie art. 140 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa powiadomiono podatnika o nie dotrzymaniu terminu załatwienia sprawy i wyznaczono nowy termin jej załatwienia do dnia 11.01.2006 r. Zaskarżona decyzja została wydana w dniu 20.12.2005 r. Wobec tych faktów za bezzasadny uznano również zarzut naruszenia art. 142 ustawy – Ordynacja podatkowa.

Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. Pan T. C. złożył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku skargę. Skarżonemu rozstrzygnięciu zarzucił naruszenie art. 113 ust.1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz art. 120, art.121, art.125, art.139 i art.142 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

Wskazując na powyższe zarzuty wnosił o uchylenie zaskarżonej decyzji

i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł.

W uzasadnieniu skarżący podniósł, że analiza poszczególnych zdań art. 113 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje, że mamy do czynienia

z podatnikami podatku VAT, podatnikami o niewielkich obrotach (mikroprzedsiębiorcy zgodnie z ustawą o swobodzie działalności gospodarczej), których zwalnia się od świadczenia tego podatku na rzecz budżetu państwa. Wskazał, iż zgodnie z literaturą prawa podatkowego każdy podatek składa się z kilku elementów konstrukcyjnych, a do podstawowych z nich należą: podstawa opodatkowania i stawka podatkowa. Podstawa opodatkowania to ilościowo lub wartościowo ujęty przedmiot podatku. Według art.29 ustawy o podatku od towarów

i usług, podstawą opodatkowania jest obrót. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. To sformułowanie "pomniejszona o kwotę należnego podatku" ściśle koresponduje z drugim zdaniem art. 113 ust.1 " do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku". Intencją ustawy jest, aby kwotę należną z tytułu sprzedaży pomniejszyć o kwotę należnego podatku. Zatem w przedmiotowym przypadku kwotę uzyskaną ze sprzedaży 30.750 zł należy pomniejszyć o należy podatek 22%, czyli 30750 x 18,03% = 5544,23 zł. Jeśli zastosować taką zasadę liczenia, to w 2004 roku Podatnik nie przekroczył kwoty sprzedaży uprawniającej do zwolnienia w 2005 roku i mógł nadal korzystać ze zwolnienia podmiotowego od podatku VAT.

Skarżący wskazał również, że art. 109 ust.1 ustawy o VAT nakłada na podatników zwolnionych podmiotowo obowiązek prowadzenia ewidencji uproszczonej, nie narzuca podatnikom sposobu, w jaki muszą prowadzić ewidencję sprzedaży, ale musi być ona prowadzona w sposób rzetelny i terminowy. Podatnik zwolniony podmiotowo może zrezygnować z prowadzenia odrębnej ewidencji sprzedaży, gdy ewidencja sprzedaży prowadzona na potrzeby podatku dochodowego pozwala na prawidłowe określenie przychodów na potrzeby VAT. Za uproszczoną ewidencję sprzedaży można uznać zapisy w podatkowej księdze przychodów i rozchodów (Krzysztof Litwin, Doradca podatnika Nr 9/2006).

W uzasadnieniu decyzji organy podatkowe nie wspominają o tym, że w przypadku zastosowania art. 109 ust.1, przychód (obrót) jest szacowany przez organ, ponieważ podatnik jego nie wyodrębnia. Zdaniem skarżącego organy podatkowe niezbyt dokładnie przeprowadziły analizę przepisów ustawy o VAT, ponieważ przeoczono art. 108 ust.1, gdzie mówi się o tym, że podatnik zwolniony od podatku VAT, jeśli wystawia fakturę VAT, to musi zapłacić podatek wykazany na tej fakturze.

Nowa ustawa o podatku od towarów i usług została opracowana również na potrzeby unifikacji prawa podatkowego z prawem unijnym. W przepisach unijnych dotyczących podatku od wartości dodanej w art. 26 ust.4 VI Dyrektywy mówi się wprost o uwzględnianiu kwot pomniejszonych o podatek VAT przy wyliczeniu kwoty sprzedaży.

Uzasadniając zarzuty naruszenia przepisów postępowania podatkowego skarżący podnosił, że jego sprawa nie wymagała zbierania dowodów, więc powinna być załatwiona niezwłocznie, czyli jak się w praktyce przyjmuje w ciągu 14 dni.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B., podtrzymując stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, wnosił

o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

W świetle przepisów art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo

o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta - jeżeli ustawy nie stanowią inaczej - sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Zadaniem sądu administracyjnego jest zatem zbadanie prawidłowości zastosowania przez organy administracji przepisów obowiązującego prawa, zarówno prawa materialnego, jak też przepisów postępowania. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miało ono wpływ na wynik sprawy,

lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także dające podstawę do wznowienia postępowania - art. 145

§ 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

W niniejszej sprawie Sąd stwierdza, że nastąpiło naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik rozpatrywanej sprawy. Uchybienie niewłaściwego zastosowania przepisu prawa materialnego polega "na tzw. błędzie

w subsumcji, co wyraża się tym, iż stan faktyczny ustalony w sprawie błędnie uznano za odpowiadający stanowi hipotetycznemu przewidzianemu w normie prawnej albo, że ustalonego stanu faktycznego błędnie nie "podciągnięto" pod hipotezę określonej normy prawnej (zob. postanowienie SN z dnia 15.10.2001 r., sygn. I CKN 102/99, opublikowane w: J. P Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2004 r., s.246-247).

Zgodnie z przepisem art. 113 ust.1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz.535 ze zm.), zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie

w poprzednim roku podatkowym kwoty wyrażonej w złotych odpowiadającej równowartości 10.000 euro. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Omawiane uregulowanie wprowadza pojęcie podmiotowego zwolnienia podatnika z podatku od towarów i usług. Ze zwolnienia objętego powyższym przepisem, podatnicy mogą skorzystać bez spełnienia dodatkowych warunków. Możliwość skorzystania przez podatnika ze zwolnienia z tego podatku w danym roku podatkowym, uzależnione jest natomiast od wartości osiągniętych obrotów

w poprzednim roku podatkowym. Utrata prawa do tego zwolnienia generalnie następuje w przypadku przekroczenia limitu równowartości 10.000 euro. Zdanie drugie przepisu art.113 ust.1, jak też regulacja art. 113 ust.2 ustawy o podatku od towarów i usług, odnoszą się do sposobu obliczenia wartości sprzedaży. W przepisie art. 113 ust.14 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, Minister Finansów został natomiast upoważniony do określenia w drodze rozporządzenia w terminie do dnia 31 grudnia poprzedzającego rok podatkowy, kwoty, o której mowa w art. 113 ust. 1, obliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego,

w zaokrągleniu do 100 zł. Na podstawie wskazanego upoważnienia Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 22 listopada 2004 r. w sprawie określenia kwoty uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 253, poz.2528). Zgodnie z § 1 tegoż rozporządzenia, wartość sprzedaży opodatkowanej, o której mowa w art. 113 ust.1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług, odpowiadającej równowartości 10.000 euro, określono w kwocie 43.800 zł.

W tym miejscu podkreślenia wymaga okoliczność, że przepis art. 113 cytowanej ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, obowiązuje od dnia 1 maja 2004 r. Z uwagi na fakt, że nowa ustawa o podatku od towarów

i usług weszła w życie w trakcie roku podatkowego oraz okoliczność, iż przekroczenie kwoty obrotów powyżej równowartości 10.000 euro prowadzi do utraty prawa do zwolnienia podatkowego, należało wskazać sposób przeliczenia tej kwoty na PLN dla podatników osiągających przychód w 2004 r. Ustawodawca uczynił to

w przepisie przejściowym zawartym w art. 168 ust.1 powołanej ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie zatem ze wskazanym unormowaniem, w 2004 r. kwotę,

o której mowa w art. 113 ust.1 (czyli kwotę stanowiącą równowartość 10.000 euro), przyjmuje się w wysokości określonej przepisem wykonawczym wydanym na podstawie art. 14 ust. 11 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.). Wprowadzenie powyższego uregulowania przejściowego jest nad wyraz czytelne. Otóż z uwagi na termin wejścia w życie ustawy kwota, o której mowa, nie mogła być ogłoszona dla roku 2004 w trybie określonym w art. 113 ust.14 pkt 1 ustawy o podatku od towarów

i usług. W innym bowiem wypadku nastąpiłoby naruszenie zasady zakazu wprowadzania w ciągu roku podatkowego zmian w przepisach traktujących

o prawach i obowiązkach podatnika.

Wobec powyższego, do ustalenia kwoty limitu na 2004 r. stosować należy przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 listopada 2003 r. w sprawie określenia kwoty uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 202, poz. 1962), wydanego na podstawie art. 14 ust. 11 pkt 1 ustawy z dnia

8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Wartość sprzedaży uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług, odpowiadającej kwocie 10.000 euro, określono w tym rozporządzeniu na kwotę 45.700 zł.

W tym stanie rzeczy niedopuszczalne było zastosowanie przez organy podatkowe rozporządzenia z dnia 22 listopada 2004 r. w sprawie określenia kwoty uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług. Akt ten wszedł bowiem w życie z dniem 1 stycznia 2005 r. i określa kwotę limitu obowiązującego w 2005 r., uprawniającego do zwolnienia od podatku od towarów i usług, odpowiadającej kwocie 10.000 euro. Mając na uwadze treść art. 113 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług, kwota określona tym rozporządzeniem rzutuje na zwolnienie od podatku od towarów i usług w 2006 r. Tymczasem przedmiotem niniejszego postępowania jest uprawnienie skarżącego do korzystania z prawa do zwolnienia od podatku od towarów i usług na zasadzie art. 113 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług w 2005 r. Kluczowa jest zatem w świetle tegoż przepisu wartość sprzedaży opodatkowanej, która nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym (więc w roku 2004) kwoty wyrażonej w złotych, odpowiadającej równowartości 10.000 euro. Jak już wyżej zaakcentowano, kwota limitu na 2004 r. została określona

w przepisach cytowanego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 listopada 2003 r. w sprawie określenia kwoty uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług, które to rozporządzenie ma zastosowanie w przedmiotowej sprawie na podstawie art. 168 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług. W powyższym rozporządzeniu, obowiązującym od dnia 1 stycznia 2004 r., limit ten określono

w kwocie 45.700 zł. W takim przypadku za niedopuszczalny należy uznać fakt przyjęcia przez organy podatkowe kwoty limitu z rozporządzenia, które weszło

w życie od dnia 1 stycznia 2005r.

W tej sytuacji ustalona przez organy podatkowe wartość sprzedaży podatnika

w 2004 r. – 45.450,00 zł, nie przekroczyła kwoty 45.700 zł, odpowiadającej równowartości 10.000 euro. Skarżący więc nie utracił z dniem 1 stycznia 2005 r. prawa do zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 113 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Organy podatkowe wydając decyzje w przedmiotowej sprawie, powoływały się również na treść art. 168 ust.3 cytowanej ustawy o podatku od towarów i usług. Przepis ten nakazuje przy obliczaniu wartości sprzedaży opodatkowanej za rok 2003 oraz za okres od 1 stycznia 2004 r. do 30 kwietnia 2004 r. stosować włącznie zasady określone w art. 14 ust.1 ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Oznacza to, że przy obliczaniu wartości sprzedaży dla celów zwolnienia za wspomniane okresy wlicza się odpłatną dostawę towarów, świadczenie usług zwolnionych od podatku oraz towary, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

W obecnym stanie prawnym natomiast do wartości sprzedaży decydującej

o podmiotowym zwolnieniu od podatku od towarów i usług nie można już wliczyć wymienionych wyżej czynności (por. art. 113 ust.2 ustawy o podatku od towarów

i usług).

Zatem przepis art. 168 ust.3 ustawy o podatku od towarów i usług dotyczy jedynie sposobu obliczenia wartości sprzedaży opodatkowanej dla celów podmiotowego zwolnienia od podatku od towarów i usług we wskazanych w nim okresach i nie może stanowić podstawy do przyjęcia kwoty limitu wartości sprzedaży opodatkowanej wyrażonej w PLN, stanowiącej równowartość 10.000 euro,

z przywołanego wyżej rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2004 r. W przeciwnym wypadku regulacja zawarta w art. 168 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług okazałaby się zbędna. Tymczasem ustawodawca w art. 168 ust.1 jednoznacznie postanowił, że kwotę limitu na 2004 r., stanowiącej równowartość 10.000 euro, należy przyjąć w wysokości określonej w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 listopada 2003 r. w sprawie określenia kwoty uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 202, poz. 1962), wydanego na podstawie art. 14 ust. 11 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

Powyższe wywody wskazują, że Dyrektor Izby Skarbowej w B. wydając skarżoną decyzję naruszył przepisy prawa materialnego, a mianowicie art. 168 ust.1 i ust. 3 cytowanej ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów

i usług oraz przepisy cytowanych wyżej rozporządzeń Ministra Finansów z dnia 17 listopada 2003 r. i z dnia 22 listopada 2004 r. w sprawie określenia kwoty uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W tym stanie rzeczy Sąd uznał za niecelowe odniesienie się do zarzutów skargi dotyczących naruszenia przepisów postępowania podatkowego oraz zarzutów dotyczących sposobu obliczenia przez organy podatkowe wartości sprzedaży opodatkowanej.

Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" przywoływanej wyżej ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, uchylił zaskarżoną decyzję.

Orzeczenie o niepodleganiu wykonaniu uchylonego aktu, Sąd oparł o przepis art. 152 cytowanej ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. O kosztach postępowania orzeczono natomiast stosownie do treści art. 200 tejże ustawy.