Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 225/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2015-07-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 23b ust. 5
journal: Dz.U. 2009 nr 201 poz 1540
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych.
article: art. 267 par. 1 pkt 4
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Wojciech Stachurski (spr.), Sędziowie sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz, sędzia WSA Jacek Pruszyński, Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 8 lipca 2015 r. sprawy ze skargi "F." Sp. z o.o. w W. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia [...] grudnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie obciążenia kosztami badania sprawdzającego automatu do gier o niskich wygranych oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] grudnia 2014 r., nr [...]-, Dyrektor Izby Celnej w B. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w Ł. z dnia [...] października 2014 r.nr [...], obciążające "F." Sp. z o.o. w W. kosztami postępowania podatkowego nr [...] w kwocie 900 zł, na które składają się koszty badania sprawdzającego automatu o niskich wygranych A., nr fabryczny [...], nr poświadczenia rejestracji [...].

Z akt wynika, że postanowieniem z dnia [...] października 2011 r. Naczelnik Urzędu Celnego w Ł. zawiadomił Spółkę o wszczęciu z urzędu postępowania

w sprawie cofnięcia rejestracji ww. automatu do gier o niskich wygranych w związku z wynikami kontroli przeprowadzonej w dniu [...] maja 2011 r., w wyniku której stwierdzono niezgodność stanu automatu z warunkami jego rejestracji, to jest możliwość urządzenia pojedynczej gry za stawkę wyższą niż dopuszczalna stawka określona w art. 129 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. nr 201, poz. 1540 ze zm. – dalej w skrócie: "u.g.h."). Następnie, postanowieniem

z dnia [...] września 2014 r. organ ten zwrócił się z żądaniem poddania przedmiotowego automatu badaniu sprawdzającemu na podstawie art. 23b ust. 1 i 2 u.g.h. Jako jednostkę badającą organ wskazał Wydział Laboratorium Celne w Izbie Celnej w B.

W opinii z dnia [...] września 2014 r. nr [...] jednostka badająca stwierdziła, że badany automat nie spełnia warunków określonych w u.g.h.

Mając to na względzie, Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że organ I instancji zasadnie w oparciu o obowiązujące przepisy prawa obciążył Spółkę kosztami badania sprawdzającego. Ziściła się bowiem, przewidziana w art. 23b ust. 5 u.g.h. przesłanka obciążenia podmiotu eksploatującego automat kosztami badania sprawdzającego – w wyniku badania sprawdzającego uzyskano potwierdzenie,

że automat nie spełnia warunków określonych w ustawie. Negatywny wynik badań zawarty w opinii z dnia [...] września 2014 r. obligował organ prowadzący postępowanie do obciążenia Spółki kosztami badania na podstawie art. 267 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej w związku z art. 23b ust. 5 u.g.h. Organ odwoławczy zauważył przy tym, że cena badania sprawdzającego wykonywanego przez laboratoria celne

w kwocie 900 zł jest najniższą ceną występującą na rynku. Zaskarżone postanowienie jest zatem zgodne z art. 23b ust. 4 u.g.h.

Dyrektor Izby Celnej podkreślił ponadto, że przedmiotem niniejszego postępowania nie jest badanie prawidłowości działania konstytucyjnego organu władzy wykonawczej - Ministra Finansów co do wyznaczenia jednostki badającej,

ani też prawidłowości działania Naczelnika Urzędu Celnego co do wyznaczenia jednostki badającej do przeprowadzenia badania automatu. Organ I instancji zlecił przeprowadzenie badania dysponując wiedzą, że Minister Finansów, działając na podstawie art. 23f ust. 1 u.g.h., upoważnił Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej

w B. do przeprowadzania badań technicznych automatów i urządzeń do gier i sporządzania opinii technicznych (upoważnienie nr [...] z dnia [...] listopada 2012 r.). Okoliczność, że Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej w B. nadal znajduje się

na wykazie jednostek upoważnionych jednostek zamieszczonym na stronie internetowej Ministerstwa Finansów (poz. 4 wykazu wg ostatniej aktualizacji strony

w dniu 7 listopada 2014 r.) wskazuje, iż upoważnienie udzielone tej jednostce

ani nie wygasło, ani nie zostało cofnięte.

Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że w art. 23f u.g.h. ustawodawca

nie określił rodzaju akredytacji, ale wskazał jedynie na konieczność jej posiadania. Zakres akredytacji nie może być zatem czynnikiem determinującym uzyskanie upoważnienia. Z powołanej regulacji wynika ponadto, że upoważnienie jest aktem wewnętrznym Ministra Finansów, na podstawie którego dokonuje on wyboru jednostek umocowanych do prowadzenia odpowiednich badań. Udzielanie upoważnień do przeprowadzania badań automatów należy do wyłącznych kompetencji Ministra Finansów i nie może być skutecznie podważane przez podmiot prowadzący działalność w zakresie gier na automatach, ani przez organy prowadzące postępowanie w sprawie cofnięcia rejestracji automatu.

W skardze złożonej do Sądu pełnomocnik Spółki wniósł o uchylenie postanowień organów obu instancji i umorzenie postępowania w sprawie. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu autor skargi zarzucił rażące naruszenie:

1) art. 23b ust. 3 i ust. 5, art. 23f ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 oraz art. 129 ust. 3, jak również art. 23f ust. 5 pkt 1 u.g.h. w związku z art. 2 pkt 3, art. 15 ust. 2 pkt 3

i art. 16 ust. 2 pkt 5, ust. 3 i ust. 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o systemie oceny zgodności (Dz. U. z 2010 r. nr 138, poz. 935 z późn. zm.) oraz w związku z art. 58

§ 1 Kodeksu cywilnego, przez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że Izba Celna w B., której Minister Finansów udzielił 27 listopada 2012 r. upoważnienia do badań automatów i urządzeń do gier, posiada status jednostki badającej pomimo braku przedstawienia Ministrowi Finansów certyfikatu akredytacji adekwatnego do badań urządzeń mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, jakimi z racji definicji ustawowej są automaty o niskich wygranych, a w konsekwencji błędne przyjęcie, iż można przedsiębiorcę z branży gier obciążyć kosztami badania sprawdzającego wykonanego przez podmiot inny niż jednostka badająca;

2) art. 23b ust. 3 i ust. 5 u.g.h. w związku z § 7 ust. 2 pkt 5 i § 22 zarządzenia nr 28 Ministra Finansów z dnia 28 czerwca 2013 r. w sprawie nadania statutów izbom celnym i urzędom celnym (Dz. Urz. MF poz. 19) i w związku z § 1 ust. 2 i § 6 ust. 2 zarządzenia nr 30 Ministra Finansów z dnia 29 października 2009 r. w sprawie nadania statutów izbom celnym i urzędom celnym (Dz. Urz. MF poz. 72 z późn. zm.) oraz w związku z art. 58 § 1 Kodeksu cywilnego i art. 7 Konstytucji RP,

przez przyjęcie, że Izba Celna w B. jest jednostką badającą, w sytuacji

gdy przepisy prawa obowiązujące dnia 27 listopada 2012 r. (data udzielenia upoważnienia) nie zezwalały Izbie Celnej w B. na prowadzenie badań technicznych automatów i urządzeń do gier, a w konsekwencji błędne przyjęcie,

iż można przedsiębiorcę z branży gier obciążyć kosztami badania sprawdzającego wykonanego przed podmiot inny niż jednostka badająca.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko

w sprawie i wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 23b ust. 1 u.g.h., na pisemne żądanie naczelnika urzędu celnego, w przypadku uzasadnionego podejrzenia, że zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, podmiot eksploatujący ten automat lub urządzenie jest obowiązany poddać automat lub urządzenie badaniu sprawdzającemu. Stosownie do ustępu drugiego tego przepisu, w żądaniu tym wskazuje się automat lub urządzenie do gier podlegające badaniu sprawdzającemu, jednostkę badającą przeprowadzającą badanie oraz podmiot, któremu automat lub urządzenie ma być przekazane w celu przeprowadzenia badania, i termin tego przekazania. W myśl art. 23b ust. 3 i 4 u.g.h., badanie sprawdzające przeprowadza, na zlecenie naczelnika urzędu celnego, jednostka badająca upoważniona do badań technicznych automatów i urządzeń do gier,

w terminie nie dłuższym niż 60 dni od dnia otrzymania zlecenia, a koszty badań nie powinny przekraczać średnich stawek stosowanych za dany rodzaj badania. Konsekwencje negatywnego wyniku badania ustawodawca przewidział w art. 23b ust. 5 u.g.h., który stanowi, że w przypadku potwierdzenia w wyniku badania sprawdzającego, że automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, koszty badania sprawdzającego obciążają podmiot eksploatujący ten automat lub urządzenie.

Przepisy dotyczące wymogów, które powinny spełniać jednostki badające oraz organu właściwego do udzielania i cofania upoważnień do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, jak też okresu na jaki takie upoważnienie może być wydane, zawarte zostały w art. 23f u.g.h. Zgodnie z art. 23f ust. 1, upoważnienia

do badań technicznych automatów i urządzeń do gier udziela minister właściwy

do spraw finansów publicznych jednostce badającej, która spełnia następujące warunki: 1) posiada akredytację Polskiego Centrum Akredytacji lub jednostki akredytującej państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa członkowskiego Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA) - strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym, będącej sygnatariuszem Wielostronnego Porozumienia EA (European co-operation for Accreditation Multilateral Agreement); 2) zapewnia odpowiedni standard przeprowadzanych badań, w tym przeprowadzanie ich przez osoby o odpowiedniej wiedzy technicznej

w zakresie automatów i urządzeń do gier, oraz dysponuje odpowiednim wyposażeniem technicznym; 3) osoby zarządzające tą jednostką oraz osoby przeprowadzające badania automatów i urządzeń do gier posiadają nienaganną opinię, w szczególności nie są osobami skazanymi za umyślne przestępstwo lub umyślne przestępstwo skarbowe; 4) posiada autonomiczność względem podmiotów prowadzących działalność w zakresie gier hazardowych oraz ich organizacji

i stowarzyszeń, w szczególności osoby wymienione w pkt 3 nie pozostają

z podmiotami prowadzącymi działalność w zakresie gier hazardowych w stosunkach, które mogą wywoływać uzasadnione zastrzeżenia do ich bezstronności. Z przepisu art. 23f ust. 2 wynika, że upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier jest udzielane na wniosek jednostki badającej, do którego dołącza się dokumenty potwierdzające spełnienie warunków określonych w ust. 1, wymienione

w szczególności w punktach 1-4 wskazanego ustępu 2. Stosownie do art. 23f ust. 3, upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier jest udzielane na okres nie dłuższy niż do upływu okresu ważności akredytacji. Przepis art. 23f ust. 5 określa kompetencję Ministra do cofnięcia upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. W art. 23f ust. 6 wskazuje się natomiast, że Minister właściwy do spraw finansów publicznych podaje do publicznej wiadomości,

na stronie internetowej urzędu obsługującego tego ministra, wykaz jednostek badających upoważnionych do badań technicznych automatów i urządzeń do gier.

Przenosząc te uwagi na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić,

że w analizowanym przypadku spełnione zostały przesłanki do obciążenia Spółki kosztami przeprowadzonego badania sprawdzającego. Podczas kontroli przeprowadzonej [...] maja 2011 r. stwierdzona została niezgodność stanu automatu

z warunkami jego rejestracji, to jest możliwość urządzenia pojedynczej gry za stawkę wyższą niż dopuszczalna stawka określona w art. 129 u.g.h. Przedmiotowy automat został poddany badaniu sprawdzającemu przez upoważnioną jednostkę badającą. Wniosek końcowy badania sprawdzającego został sformułowany w sposób wskazujący jednoznacznie na negatywną ocenę w zakresie spełnienia przez ten automat warunków określonych w ustawie. Tym samym organ zasadnie, w oparciu

o art. 267 § 1 pkt 4 o.p. w zw. z art. 23b ust. 5 u.g.h., obciążył Spółkę kosztami badania sprawdzającego przedmiotowego automatu. Nie ulega wątpliwości,

że przepis art. 23b ust. 5 u.g.h. stanowi "przepis odrębny", o którym mowa w art. 267 § 1 pkt 4 o.p., wprowadzający odmienne zasady obciążania strony kosztami powstającymi w postępowaniu podatkowym od tych uregulowanych w Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do zarzutów skargi, kwestionujących możliwość przeprowadzenia przedmiotowego badania przez Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej w B., który według strony nie był jednostką uprawnioną

do przeprowadzenia tego badania, Sąd zauważa, że Laboratorium Celne Izby Celnej

w B. zostało wymienione jako upoważnione przez ministra właściwego

do spraw finansów publicznych do wykonywania badań sprawdzających automatów do gier o niskich wygranych. Upoważnienie tej jednostki badającej

do przeprowadzania badań sprawdzających automatów do gier o niskich wygranych istniało w dacie przeprowadzania badania spornego automatu, zostało bowiem udzielone [...] listopada 2012 r., a badania przeprowadzone zostały we wrześniu

2014 r. Podniesiony przez Spółkę zarzut braku właściwej akredytacji jednostki badającej, nie może mieć wpływu na ocenę zaskarżonego postanowienia. Należy bowiem podzielić, wyrażany już w orzecznictwie pogląd, że samo podanie

do publicznej wiadomości wykazu jednostek badających upoważnionych do badań technicznych automatów i urządzeń do gier (jak stanowi art. 23f ust. 6 u.g.h.) stanowi wystarczającą podstawę do zwrócenia się z do takiej jednostki z odpowiednim zleceniem przeprowadzenia badania. Jeżeli bowiem upoważnienie do badań technicznych udzielane jest na określony czas (art. 23f ust. 3), a w wykazie, o którym mowa w art. 23f ust. 6 właściwy minister umieszcza tylko jednostki upoważnione,

to oznacza że dany wykaz jako podlegający bieżącej aktualizacji przez wskazany organ administracyjny powinien uwzględniać jedynie te jednostki badające, które spełniają wszystkie wymagane prawem warunki. Brak podstaw do nakładania

na podmiot zlecający badanie, obowiązku sprawdzania ważności akredytacji udzielonej dla jednostki badającej, zamieszczonej w odpowiednim wykazie przez właściwego ministra, wynika też z niedopuszczalności wkraczania przez organy celne w kompetencje zastrzeżone ministrowi właściwemu do spraw finansów

do wyłącznej kognicji którego należy udzielanie - w ramach odrębnej procedury - upoważnień do przeprowadzania badań sprawdzających. Trzeba zatem stwierdzić, że fakt figurowania jednostki badającej w wykazie jednostek upoważnionych

do badań technicznych automatów i urządzeń do gier stanowi podstawę przyjęcia przez organ statusu danej jednostki jako uprawnionej do przeprowadzania badania sprawdzającego automatów do gier o niskich wygranych (zob. wyrok WSA

w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 2 października 2013 r. w sprawie II SA/Go 743/13; wyrok WSA w Białymstoku z dnia 19 listopada 2013 r. II SA/Bk 719/13, dostępne

w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Podkreślenia również wymaga, że odróżnić należy ocenę, czy wynik badania sprawdzającego potwierdza, że automat lub urządzenie nie spełnia warunków określonych w ustawie,

od merytorycznej oceny tego badania – jako dowodu w sprawie o cofnięcie rejestracji automatu, przeprowadzanego na okoliczność ustalenia czy zachodzi ustawowa przesłanka cofnięcia rejestracji. Ustalenie, czy zarejestrowany automat

lub urządzenie do gier spełnia warunki określone w ustawie (art. 23a ust. 7 u.g.h.), może być natomiast przedmiotem kontroli wyłącznie w sprawie w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu, nie zaś w postępowaniu wpadkowym, dotyczącym obciążenia podmiotu eksploatującego automat lub urządzenie kosztami badania sprawdzającego (wyrok NSA z dnia 14 października 2014 r. II GSK 1294/13, dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych).

Przedstawione stanowisko wpisuje się w utrwaloną w tut. Sądzie linię orzeczniczą w zakresie obciążenia podmiotów eksploatujących automaty do gier

o niskich wygranych (w tym również Spółki F.), kosztami badania sprawdzającego tych automatów (np. wyroki w sprawach I SA/Bk 256/15, II SA/Bk 195/14, II SA/Bk 686/14, II SA/Bk 1075/14).

Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie

jest zgodne z prawem. Wobec bezzasadności zarzutów skargi orzeczono zatem

jak w sentencji na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).