Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 765/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2017-11-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
6561
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Wójt Gminy
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art4 ust.5
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Elżbieta Woźniak (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Anna Sokołowska, Sędzia WSA Joanna Wojciechowska, Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Furtak-Biernat, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 16 listopada 2017 r. sprawy ze skargi E. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Ś. na interpretację indywidualną Wójta Gminy z dnia 20 czerwca 2017 r. nr [...] w przedmiocie zastosowania przepisów prawa podatkowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

W dniu 24.04.2017 r. do Wójta Gminy [...] wpłynął wniosek [...] [...] Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w [...] (dalej: "spółka", "skarżąca") o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Przedstawiając opis stanu faktycznego, spółka wyjaśniła, że jest polskim rezydentem podatkowym w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: "u.p.d.o.p."). Głównym przedmiotem działalności jest produkcja energii elektrycznej oraz energii elektrycznej i ciepła w kogeneracji. Spółka zajmuje się również wytwarzaniem energii i usługami w zakresie eksploatacji elektrowni wodnych, elektrowni biogazowych, farm wiatrowych i rozwojem działalności w zakresie wytwarzania energii pochodzącej ze źródeł odnawialnych poprzez realizacji projektów własnych i akwizycyjnych. Jest właścicielem elektrowni wiatrowej, która jest zlokalizowana w części na terenie Gminy [...]. Elektrownie wiatrowe nie figurują w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych spółki jako samodzielne (wyodrębnione) środki trwałe, od których byłyby dokonywane odpisy amortyzacyjne zgodnie z u.p.d.o.p.. W ewidencji ujęto środki trwałe, których wartości początkowe obejmują swym zakresem m.in. części budowlane elektrowni wiatrowych (t.j. fundament i wieżę), jak i urządzenia służące do wytwarzania energii elektrycznej - urządzenia wiatrowe.

Jednocześnie spółka podkreśliła, że w przypadku należących do niej urządzeń wiatrowych, w ich wartości początkowej ustalonej dla potrzeb amortyzacji zostały skapitalizowane nie tylko wydatki na wirnik z zespołem łopat, zespół przeniesienia napędu, generator prądotwórczy, układy sterowania i zespół gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu. Na wartość początkową urządzeń wiatrowych składają się także wydatki spółki na inne elementy i infrastrukturę towarzyszącą. Wskazała, że mogą to być przykładowo: oprogramowanie (np. System [...]), które monitoruje działanie oraz pozwala kontrolować pracę urządzenia wiatrowego; wyciągarka wraz z olinowaniem, która służy do transportu osób i sprzętu z poziomu gruntu do urządzenia wiatrowego; oświetlenie ostrzegawcze; zabezpieczenie odgromowe; chłodnie i wentylatory; wiatrowskaz oraz anemometr, które są odpowiedzialne za pomiary prędkości ruch u oraz kierunku wiatru; wyłączniki awaryjne, które w przypadku wystąpienia zagrożenia dla prawidłowego działania urządzania wiatrowego pozwalają na awaryjne jego zatrzymanie; licencja do dokumentacji technicznej.

Spółka wyjaśniła dalej we wniosku, że w sensie konstrukcyjnym zespół prądotwórczy, gondola, do której jest przytwierdzony wirnik i zespół łopat stanowi ruchomy element elektrowni wiatrowej. Zespół prądotwórczy (w tym gondola) został połączony z wieżą mechanizmem obrotowym, zamontowanym pomiędzy szczytem wieży a gondolą, który jest również wykorzystywany do sterowania ruchem obrotowym gondoli. Spółka podkreśliła, że całość zespołu prądotwórczego, wraz z gondolą jest elementem, który podlega łatwej wymianie bez uszkodzenia czy uszczerbku dla konstrukcyjnych części elektrowni wiatrowej, czyli wieży i fundamentu, jak również dla ich funkcjonalności. Wieża natomiast jest stalowym elementem konstrukcji elektrowni wiatrowej posadowionym na fundamencie. Poza spełnianiem funkcji konstrukcyjnej dla zespołu prądotwórczego i gondoli, umieszczonej na jej szczycie, wieża zawiera również drabinę i windę, które umożliwiają dostęp do gondoli w celu jej obsługi lub naprawy.

Spółka podała, że dotychczas, tj. do końca 2016 r., zgłaszała do opodatkowania podatkiem od nieruchomości jako budowle w szczególności wieże i fundamenty elektrowni wiatrowej. Podstawą opodatkowania dla zgłaszanych budowli była ich wartość początkowa dla potrzeb amortyzacji bez pomniejszania jej o wartość odliczonych odpisów amortyzacyjnych.

Wskazując dalej na przepisy ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych, zgodnie z którymi przez elektrownię wiatrową należy rozumieć "budowlę w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, składającą się co najmniej z fundamentu, wieży oraz elementów technicznych, o mocy większej niż moc mikroinstalacji w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. poz. 478 i 2365 oraz z 2016 r. poz. 925), natomiast poprzez elementy techniczne należy rozumieć "wirnik z zespołem łopat, zespół przeniesienia napędu, generator prądotwórczy, układy sterowania i zespół gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu", spółka zwróciła uwagę na wątpliwości czy opodatkowanie podatkiem od nieruchomości elektrowni wiatrowej, należącej do spółki powinno wzrosnąć z uwagi na konieczność opodatkowania jako budowli, wszystkich elementów składających się na elektrownię wiatrową a nie tylko jak dotychczas jej części budowlanych tj. wieży i fundamentów.

W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym spółka zadała trzy pytania:

1. Czy spółka powinna zastosować nowe zasady opodatkowania podatkiem od nieruchomości elektrowni wiatrowej od 1 stycznia 2017 r.?

2. Czy spółka powinna zapłacić pierwszą ratę na podatek od nieruchomości za 2017 r. w innej kwocie niż za rok 2016?

3. W jaki sposób spółka powinna określić podstawę opodatkowania elektrowni wiatrowej podatkiem od 1 stycznia 2017 r.?

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie wyjaśniła, że w jej ocenie:

1) powinna zastosować nowe zasady opodatkowania podatkiem od nieruchomości elektrowni wiatrowych od 1 stycznia 2017 r.;

2) powinna zapłacić pierwszą ratę na podatek od nieruchomości za 2017 r. w innej kwocie niż za rok 2016;

3) do określenia podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości nowej budowli elektrowni wiatrowej będzie musiała zastosować art. 4 ust. 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i określić wartość budowli na dzień 1 stycznia 2017 r.

W zakresie stanowiska odnoszącego się do odpowiedzi na pytanie nr 3, spółka wyjaśniła dalej w uzasadnieniu wniosku, że w związku z tym, że wykaże w deklaracji na podatek od nieruchomości za 2017 r. nową budowlę, która do tej pory nie była deklarowana do opodatkowania, powstaje pytanie, w jaki sposób należy opodatkować tę nową budowlę. Spółka przywołała brzmienie art. 4 ust. 3 i art. 4 ust. 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i wyjaśniła, że dokonuje odpisów amortyzacyjnych od pojedynczych środków trwałych, nie posiada w swoich księgach podatkowych elektrowni wiatrowej jako samodzielnego środka trwałego, do tej pory nie dokonywała odpisów amortyzacyjnych od tak rozumianej budowli i nie będzie ich dokonywać w dalszym ciągu, jako że będzie dokonywała odpisów amortyzacyjnych od pojedynczych środków trwałych, które zostały ujawnione w jej księgach podatkowych.

W związku z tym, spółka stwierdziła, że podstawę opodatkowania dla elektrowni wiatrowej powinna określić na poziomie jej wartości rynkowej, określonej, zgodnie z art. 4 ust. 5 w zw. z art. 6 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, na dzień postania obowiązku podatkowego, tj. na dzień 1 stycznia 2017 r. Zgodnie bowiem z nowymi przepisami, które zaczną obowiązywać od tego dnia, obowiązek podatkowy w odniesieniu do elektrowni wiatrowej powstanie 1 stycznia 2017 r. Zwróciła dalej uwagę, że poniosła wydatki na elementy składowe elektrowni wiatrowej, które nie stanowią części elektrowni wiatrowej w rozumieniu nowych przepisów, a które zgodnie z obowiązującymi dotychczas przepisami nie zostały wyodrębnione i ujawnione w rejestrze jako osobne środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne.

W jej ocenie nie jest możliwe określenie wartości elementów składających się na elektrownię wiatrową w inny sposób niż poprzez wycenę wartości rynkowej elektrowni wiatrowej. Spółka podkreśliła, że znane jest jej oficjalne pismo Dyrektora Departamentu Podatków Lokalnych i Katastru z Ministerstwa Finansów z 15 maja 2003 r. (sygn. LK-727/MM/03), w którym wskazano, że w przypadku gdy od danej budowli opodatkowanej PON nie dokonuje się odrębnie odpisów amortyzacyjnych (tj. nie określa się dla niej odrębnie wartości początkowej), to taka budowla powinna być opodatkowana podatkiem od nieruchomości od jej wartości rynkowej na podstawie art. 4 ust. 5 ww. ustawy. Zwróciła też uwagę na pogląd Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach przedstawiony w wyroku z 23 lutego 2017 roku (sygn. I SA/GI 1241/16) oraz stanowiska organów podatkowych w wydanych interpretacjach.

Wójt Gminy [...] w dniu 20.06.2017 r. wydał interpretację indywidualną

nr [...], w której uznał stanowisko spółki za prawidłowe w zakresie pytania nr 1 i pytania nr 2 oraz za nieprawidłowe w zakresie pytania nr 3, stwierdzając, że spółka nie powinna ustalać dla potrzeb podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości nowej wartości elektrowni wiatrowej jako budowli na dzień 1 stycznia 2017 r.

W ocenie organu, stanowisko spółki nie ma oparcia w obowiązujących przepisach prawa.

Organ ten wyjaśnił, że podatek od nieruchomości nie jest płacony od środków trwałych ale od wartości budowli. Skoro na budowlę składają się poszczególne środki trwałe i każdy z nich jest amortyzowany, to wartością budowli jest suma wartości początkowej tych elementów. Według oceny organu podatkowego stanowisko wnioskodawcy zmierza do częściowego obejścia przepisów prawa i zmniejszenia obciążeń podatkowych z tytułu podatku od nieruchomości.

Nie zgadzając się z powyższą interpretacją indywidualną w zakresie stanowiska organu odnoszącego się do odpowiedzi na pytanie trzecie (sposób określenia podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości przy opodatkowaniu elektrowni wiatrowych) spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, domagając się uchylenia zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

Zaskarżonej interpretacji Spółka zarzuciła:

Naruszenie niżej wskazanych przepisów postępowania oraz dopuszczenie się błędów w ich wykładni, tj.:

1) przepisów postępowania w sprawach o wydanie interpretacji indywidualnych, tj.:

a) art. 14b § 1 i § 3 oraz ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r.- Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.; dalej: "O.p.") poprzez zmodyfikowanie treści przedstawionego przez spółkę stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego oraz zmianę treści pytania zawartego we wniosku, a tym samym niewydanie interpretacji w indywidualnej sprawie z uwzględnieniem opisanego przez niego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego,

b) art. 14c § 1, art. 14c § 2 w zw. z art. 121 w zw. z art. 14h oraz art. 124 O.p. poprzez:

• zmodyfikowanie treści przedstawionego przez spółkę stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego oraz zmianę treści pytania zawartego we wniosku,

• brak wskazania własnego stanowiska będącego odpowiedzią na pytanie zawarte we wniosku,

• brak wskazania uzasadnienia prawnego stanowiska organu w odniesieniu do zawartego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego,

• pominięcie w interpretacji okoliczności wskazanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym,

• niespójną i niezwiązaną ze złożonym wnioskiem wykładnię przepisów oraz brak oceny stanowiska spółki zawartego we wniosku,

c) art. 120 w zw. z art. 14h O.p., poprzez działanie nieznajdujące oparcia w przepisach prawa

d) art. 2a O.p. poprzez brak rozstrzygnięcia niedających się usunąć wątpliwości co do treści przepisu prawa podatkowego na korzyść podatnika.

2) przepisów prawa materialnego poprzez dopuszczenie się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu, tj.:

a) art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 716 ze zm., dalej: u.p.o.l.) w zw. z art. 2 ustawy z dnia 20 maja 2016 r. o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 961 ze zm., dalej: "u.i.e.w.") w związku z art. 3 pkt 1 i art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 290 ze zm., dalej: "u.p.b.") w powiązaniu z art. 2 w zw. z art. 84 w zw. z art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. z 1997 r. nr 78 poz. 483, dalej: Konstytucja) poprzez błędną wykładnię i uznanie, że elementy nie stanowiące budowli powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, a tym samym dokonanie wykładni rozszerzającej obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości

w sposób sprzeczny z ustawą;

b) art. 4 ust. 5 u.p.o.l., poprzez uznanie za nieprawidłowe stanowiska spółki, iż podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości elektrowni wiatrowej należącej do spółki będzie wartość rynkowa.

W uzasadnieniu skargi spółka wyjaśniła szczegółowo przestawione wyżej zarzuty odnosząc się do treści zadanego we wniosku pytania nr 3 i przedstawionego własnego stanowiska w tym zakresie, wskazała na wyrok WSA w Gliwicach, pismo Ministerstwa Finansów oraz interpretacje indywidulane innych organów podatkowych prezentujących stanowisko zbieżne z poglądem skarżącej spółki w sprawie. W ocenie spółki interpretacja nie zawiera kompletnego opisu przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, a przez to nie zawiera dostatecznej oceny stanowiska wnioskodawcy. Zdaniem Spółki organ skupił się na argumentacji, która nie przystaje zarówno do stanu faktycznego jak i pytania, przez co przywoływane przez organ przepisy nie mają zastosowania w odniesieniu do pytania zadanego przez wnioskodawcę. Spółka zwróciła uwagę na szereg wątpliwości związanych z ustalaniem podstawy opodatkowania budowli. Odwołała się przy tym do poglądów doktryny i orzecznictwa sądów administracyjnych.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując zaprezentowane wyżej stanowisko.

Spółka złożyła pismo procesowe z dnia 18 października 2017 r., w którym odniosła się do orzecznictwa wojewódzkich sądów administracyjnych oraz indywidualnych interpretacji innych organów podatkowych, stanowiących, w jej ocenie, dodatkowe uzasadnienie zarzutów wywiedzionych w skardze.

Na rozprawie w dniu 16 listopada 2017 r. pełnomocnik spółki wskazał, że w momencie rozliczenia inwestycji strona nie mogła znać nowych zasad dotyczących opodatkowania podatkiem od nieruchomości, a znajomość tych zasad miałaby wpływ na sposób rozliczenia inwestycji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje:

Zgodnie z treścią art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm., dalej: "p.p.s.a."), kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1066), stanowiąc w art. 1 ust. 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Stosownie do treści art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Oceniając zaskarżoną indywidualną interpretację z punktu widzenia legalności, sąd uznał, iż nie narusza ona prawa.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że spór w rozpoznawanej sprawie dotyczy odpowiedzi organu na pytanie 3 postawione we wniosku o udzielnie interpretacji indywidualnej dotyczące sposobu określania podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości, gdyż w zakresie pytania 1 i 2 dotyczących konieczności zastosowania nowych zasad opodatkowania podatkiem od nieruchomości elektrowni wiatrowych od 1 stycznia 2017 r. oraz konieczności zapłaty pierwszej raty za 2017 rok w innej wysokości aniżeli za 2016 rok za prawidłowe organ uznał stanowisko wnioskodawcy.

Podstawowy spór w rozpatrywanej sprawie zatem sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2017 r. podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości elektrowni wiatrowej należy określić tak jak chce tego skarżąca stosownie do treści art. 4 ust. 5 u.p.o.l.(wartość rynkowa), gdyż określenie wartości początkowej budowli jest niemożliwe ze względu na brak w ewidencji środków trwałych skarżącej takiego obiektu budowlanego jak elektrownia wiatrowa czy też podstawę tę należy określić według zasady określonej w art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.(wartość stanowiąca podstawę do obliczania amortyzacji).

Zdaniem organu interpretacyjnego skoro na budowlę składają się poszczególne środki trwałe i każdy z nich jest amortyzowany, to wartością budowli jest suma wartości początkowej tych elementów. Wprawdzie organ wprost nie odwołał się do treści art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. to z treści dokonanej przez niego oceny odpowiedzi na pytanie nr 3 wynika, że właśnie ten sposób ustalania podstawy opodatkowania jest zdaniem organu właściwy.

Wniesioną w rozpoznawanej sprawie skargę oparto zarówno na zarzutach naruszenia prawa procesowego jak i na zarzutach naruszenia prawa materialnego.

Zarzuty dotyczące naruszenia prawa procesowego tj. art. 14b § 1 i 3, art. 14c § 1 i 2 oraz art. 14h O.p. sprowadzają się do zmodyfikowania stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, zmiany treści pytania zawartego we wniosku braku wskazania własnego stanowiska będącego odpowiedzią na pytanie zawarte we wniosku i braku wskazania przez organ uzasadnienia prawnego i oceny stanowiska wnioskodawcy.

W punkcie wyjścia oceny naruszenia przepisów prawa procesowego wskazać należy, że stosownie do treści art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd uchyla interpretację jeżeli stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Tym samym nie każde naruszenie przepisów prawa procesowego przez organ interpretacyjny stwierdzone w drodze kontroli sądowoadministracyjnej daje podstawę do uchylenia zaskarżonej interpretacji, a jedynie takie, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W rozpoznawanej sprawie zatem należy postawić sobie pytanie, czy gdyby nie wystąpiło stwierdzone naruszenie, to rozstrzygnięcie organu mogłoby być inne. Jeżeli bowiem pomimo stwierdzenia naruszenia przepisów prawa procesowego wydana zostałaby taka sama interpretacja indywidualna, wówczas brak jest podstawy do jej uchylenia pomimo tego, że została wydana z naruszeniem przepisów postępowania.

Podstawę formalnoprawną do wydania interpretacji indywidualnej w przedmiotowej sprawie stanowi art. 14j § 1 O.p., zgodnie z którym, stosownie do swojej właściwości interpretacje indywidualne wydaje wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta lub marszałek województwa. Zatem wójt jako organ właściwy w przedmiocie podatku od nieruchomości z mocy powyższego przepisu wydaje interpretacje indywidualne stosownie do swojej właściwości, a przepis art. 14j § 1 O.p. przyznaje mu do tego kompetencję.

Stosownie natomiast do treści art. 14b § 1 O.p. Dyrektor Krajowej Administracji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Przepis ten zatem przyznaje kompetencję do wydawania interpretacji indywidulnych dla Dyrektora Krajowej Administracji Skarbowej i nie ma zastosowania w rozpoznawanej sprawie, w konsekwencji nie mógł zostać naruszony przez organ, który wydał zaskarżoną interpretację indywidualną. Z mocy art. 14j § 3 O.p., stanowiącego, że w zakresie nieuregulowanym w § 1-2a stosuje się odpowiednio przepisy niniejszego działu, do interpretacji indywidualnych wydawanych przez wójta, burmistrza, starostę lub marszałka województwa znajdzie zastosowanie art. 14b § 3 , z kórego wynika, że składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z lektury tego przepisu zatem wynika, że w przeciwieństwie do art. 14j § 1 O.p i art. 14b § 1 O.p., nie jest on adresowany do organu interpretacyjnego, a do wnioskującego o wydanie interpretacji indywidualnej i nakłada na niego obowiązek przestawienia stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz własnego stanowiska. W konsekwencji zatem organ interpretacyjny potencjalnie może naruszyć art. 14b § 1 O.p., czy art. 14j § 1 O.p. nie wydając interpretacji indywidualnej w sytuacji, gdy zachodzą ku temu przesłanki, jednak w żaden sposób nie może naruszyć przepisu art. 14b § 3 O.p., który nie jest do niego adresowany.

Stosownie natomiast do kolejnego naruszonego zdaniem skarżącej przepisu procesowego – art. 14c § 1 O.p. interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z § 2 przepisu art. 14c O.p. wynika, że w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Naruszenie tych przepisów strona powiązała z naruszeniem zasad ogólnych postępowania podatkowego – zasady zaufania i informowania uczestników postępowania wyrażonej w art. 121 O.p. oraz zasady wyjaśniania wyrażonej w art.124 O.p.

Podkreślenia wymaga, że w cytowanym powyżej przepisie art. 14c § 1 O.p. ustawodawca posłużył się sformułowaniem: "wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego", co oznacza, że organ interpretacyjny nie ma obowiązku kopiowania całego przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, lecz zawrzeć jego wyczerpujący opis. Ocena czy opis ten jest wystarczająco wyczerpujący powinna być dokonana w odniesieniu do istoty przedstawionego zagadnienia. I tak: jeżeli we wniosku wnioskodawca wskazał, że w prowadzonej przez niego ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie figurują elektrownie wiatrowe jako samodzielnie wyodrębnione środki trwałe, a w dalszej części podkreślił, że w przypadku należących do Spółki urządzeń wiatrowych w ich wartości początkowej ustalonej dla potrzeb amortyzacji zostały skapitalizowane wydatki nie tylko na wirnik z zespołem łopat, zespół przeniesienia napędu, generator prądotwórczy, układy sterowania i zespół gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu, następnie przykładowo wymienił wydatki na inne elementy i infrastrukturę towarzyszącą, to brak dosłownego przepisania przez organ tych elementów przy wskazaniu, że "wnioskodawca stwierdził, że w ewidencji środków trwałych nie wykazywał do 1 stycznia 2017 r. środka trwałego pod nazwą elektrownia wiatrowa jako samodzielnego środka trwałego (...) dokonuje odpisów amortyzacyjnych od pojedynczych środków trwałych", to nie powoduje, że można mówić o istotnej zmianie treści przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego. Zabieg dokonany przez organ interpretacyjny powinien być uznany za dokonanie opisu przedstawionego we wniosku stanu fatycznego. Z punktu widzenia oceny stanowiska wnioskodawcy w zakresie odpowiedzi na pytanie trzecie opis ten może być uznany za wyczerpujący, gdyż wynika z niego, że w swojej ewidencji wnioskodawcy nie figuruje środek trwały w postaci elektrowni wiatrowej, a jednocześnie organ wskazał, że wnioskodawca dokonuje odpisów amortyzacyjnych od pojedynczych środków trwałych.

Podkreślić należy także, że treść odpowiedzi organu na pytanie 3 wnioskodawcy została tak sformułowana, że odnosi się do pytania 3 postawionego we wniosku, organ bowiem wprost odpowiedział, że wnioskodawca nie powinien ustalać dla potrzeb podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości nowej wartości elektrowni wiatrowej jako budowli na dzień 1 stycznia 2017 r. Natomiast z lektury wniosku czytanego łącznie z zaskarżoną interpretacją wynika, że organ zanegował stanowisko spółki odnośnie ustalania nowej wartości budowli wg jej wartości rynkowej. W ocenie sądu zatem nie można mówić w rozpatrywanej sprawie o zmianie treści pytania przez organ interpretacyjny.

Zdaniem sądu nie można także obronić tezy o braku wskazania uzasadnienia prawnego stanowiska organu w odniesieniu do zawartego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Stanowisko takie wprawdzie bardzo skąpe, lecz także w odniesieniu do pytania 3 w zaskarżonej interpretacji się znajduje, organ interpretacyjny bowiem wskazał, że podatek od nieruchomości nie jest płacony od środków trwałych, ale od wartości budowli, dalej organ wskazał, że skoro na budowlę składają się poszczególne środki trwałe i każdy z nich jest amortyzowany, to wartością budowli jest suma wartości początkowej tych elementów. Jednoznacznie zatem organ odwołał się do wartości poszczególnych środków trwałych od których wnioskodawca dokonuje odpisów amortyzacyjnych, a które składają się na budowlę.

Ponadto wskazać należy, że skarżąca z jednej strony podnosi, że organ zmodyfikował przestawiony przez nią stan faktyczny i nie przedstawił oceny prawnej, z drugiej zaś formułuje zarzut naruszenia art. 4 ust. 5 u.p.o.l. w sposób, który świadczy o pełnym zrozumieniu stanowiska organu. W konsekwencji zatem uznać należy, że stanowisko organu zostało przez stronę zrozumiane.

Zgodzić należy się ze skarżącą, iż organ interpretacyjny nie uzasadnił swojej oceny, że stanowisko wnioskodawcy zmierza do częściowego obejścia przepisów prawa i zmniejszenia obciążeń z tytułu podatku od nieruchomości, jednak ocena ta nie jest istocie oceną stanowiska wnioskodawcy, a oceną ewentualnych skutków stanowiska przyjętego przez wnioskodawcę, jako taka zatem nie jest objęta zakresem art. 14c § 1 O.p.

Wobec powyższego sąd uznał, że zaskarżona interpretacja indywidualna nie została wydana z takim naruszeniem prawa procesowego, które mogłoby mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia.

Za niezrozumiały zdaniem sądu należy uznać zarzut naruszenia prawa materialnego tj. art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 2 u.i.e.w. w związku z art. 3 pkt 1 i art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego w powiązaniu z art. 2 w zw. z art. 84 w zw. z art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej przez błędną wykładnię i uznanie, że elementy nie stanowiące budowli powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, a tym samym dokonanie wykładni rozszerzającej obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości w sposób sprzeczny z ustawą, gdyż sama skarżąca wskazując na treść przepisów ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych uznała, że od 1 stycznia 2017 r. opodatkowanie elektrowni odbywać się będzie na nowych zasadach. Innymi słowy na potrzeby rozpoznawanej sprawy skarżąca sama przyjęła w przedstawionym przez siebie stanowisku założenie o wprowadzeniu przez ustawę o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych nowych zasad opodatkowania budowli będących elektrowniami wiatrowymi. We wniesionej do sądu skardze stawiając taki zarzut skarżąca w istocie kwestionuje zajęte przez siebie stanowisko.

Odnosząc się natomiast do zarzutu naruszenia art. 4 ust. 5 u.p.o.l. wskazać należy, że zagadnienie podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości zostało uregulowane w art. 4 u.p.o.l. Przepis ten umieszczony jest w rozdziale 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych zatytułowanym: Podatek od nieruchomości. W pierwszym przepisie znajdującym się w tym rozdziale - art. 2 ustawodawca uregulował zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od nieruchomości wskazując jakie nieruchomości lub obiekty budowlane podlegają podatkowaniu tym podatkiem. W kolejnym przepisie – art. 3 u.p.o.l. uregulowany został zakres podmiotowy – wskazano kto jest podatnikiem podatku od nieruchomości. Natomiast w art. 4 u.p.o.l. wskazano co stanowi podstawę opodatkowania. W kolejnym – art. 5 u.p.o.l. wskazano stawki tego podatku, w art. 6 u.p.o.l. uregulowano kiedy powstaje obowiązek podatkowy a w art. 7 u.p.o.l. zwolnienia w podatku od nieruchomości. Rozdział 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych reguluje zatem kompleksowo zagadnienia związane z tym podatkiem.

Stosownie do treści art. 4 ust. 1 u.p.o.l. podstawę opodatkowania stanowi:

1) dla gruntów - powierzchnia;

2) dla budynków lub ich części - powierzchnia użytkowa;

3) dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4-6 - wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego.

Zasadą jest zatem określanie podstawy opodatkowania dla budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej jako wartości, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne. Przepis ten jednak wskazuje na zastrzeżenie regulacji z ust. 4 do 6. Tym samym zasada określona w ust. 1 znajdzie zastosowanie, o ile nie wystąpią sytuacje o jakich mowa w ust. 4 do 6.

Zastrzeżenie z ust. 4 nie dotyczy rozpoznawanej sprawy, gdyż dotyczy ono sytuacji, gdy budowla jest przedmiotem umowy leasingu podobnie jak zastrzeżenie z ust. 6, który dotyczy ulepszeń lub aktualizacji wyceny środków trwałych.

Z art. 4 ust. 5 u.p.o.l. natomiast wynika, że jeżeli od budowli lub ich części, o których mowa w ust. 1 pkt 3, nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych - podstawę opodatkowania stanowi ich wartość rynkowa, określona przez podatnika na dzień powstania obowiązku podatkowego. W przepisie tym użyto zwrotu "nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych". Literalna wykładnia tego przepisu zatem prowadzi do wniosku, że znajdzie on zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy od konkretnej budowli w ogóle nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, natomiast w sytuacji, gdy od budowli dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, znajdzie zastosowanie zasada z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

Sama w sobie okoliczność, że w ewidencji środków trwałych skarżącej nie znajduje się wyodrębniony środek trwały w postaci elektrowni wiatrowej nie ma znaczenia dla określenia podstawy opodatkowania, istotny bowiem z punktu widzenia art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. jest fakt dokonywania odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, na co zwrócił uwagę organ w zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

Zgodzić się należy z organem co do tego, że przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości bowiem nie są środki trwałe, ale budowle lub ich części w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Ustawa podatkowa zawiera odesłanie do przepisów o podatkach dochodowych dotyczących środków trwałych jedynie w zakresie ustalania wartości początkowej. Nie ma zatem znaczenia na gruncie podatku od nieruchomości sposób identyfikacji i ewidencjonowania środka trwałego dla potrzeb podatków dochodowych. Tym samym za nieistotne należy uznać, że części budowlane oraz urządzenia techniczne elektrowni wiatrowej nie stanowią jednego środka trwałego. Kwestią prawnie doniosłą jest ustalenie, który z obiektów posiadanych przez podatnika powinien być sklasyfikowany jako budowla lub jej część i jaka jest jej wartość określona według zasad wynikających z przepisów o podatkach dochodowych. Podstawę opodatkowania stanowi wartość budowli lub ich części, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych. Jeżeli jednak od budowli lub ich części nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych podstawę opodatkowania stanowi ich wartość rynkowa ustalona przez podatnika. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w wyroku NSA z dnia 12 stycznia 2016 r. w sprawie II FSK 2243/15.

Odnośnie podniesionej na rozprawie w dniu 16 listopada 2017 r. kwestii zmiany zasad opodatkowania wskazać należy, że w istocie zasady dokonywania amortyzacji, do których odwołuje się przepis art. 4 ust. 1 u.p.o.l. w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych nie zostały zmienione, podatnik powinien stosować takie same zasady bez względu na to, czy określony przedmiot jest jednocześnie opodatkowany podatkiem od nieruchomości czy też nie.

Mając powyższe względy na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie na podstawie art. 151 p.p.s.a. uznając zarzuty skargi za niezasadne, oddalił ją w całości.