Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 229/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2009-11-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 122, art. 180, art. 187 § 1 i art. 191
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Mieczysław Markowski, Sędziowie sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska, sędzia WSA Wojciech Stachurski (spr.), Protokolant Beata Rusiecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 października 2009 r. sprawy ze skargi F. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] marca 2009 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 rok oraz odsetek za zwłokę od zaniżonych zaliczek miesięcznych 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz skarżącego kwotę 7217 zł (słownie: siedem tysięcy dwieście siedemnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z [...] października 2008 r. nr [...], Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. określił Panu F. P. (dalej również jako Skarżący) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. w kwocie 430.043 zł w miejsce zadeklarowanego przez stronę oraz odsetki za zwłokę od zaniżonych zaliczek miesięcznych na ten podatek za lipiec, sierpień i wrzesień 2005 r. Podstawą rozstrzygnięcia było stwierdzenie nieprawidłowości w zakresie wykazywania i ewidencjonowania przychodów z tytułu prowadzonej przez Skarżącego działalności gospodarczej, w ramach której Kontrolowany dokonywał sprzedaży samochodów używanych, części zamiennych oraz świadczył usługi naprawy samochodów.

Po rozpatrzeniu odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej w B., decyzją z [...] marca 2009 r. nr [...], uchylił w całości decyzję organu I instancji i określił Skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. w kwocie 414.699 zł w miejsce wykazanego w zeznaniu podatkowym oraz określił wysokość odsetek od zaniżonych zaliczek miesięcznych na ten podatek za sierpień 2005 r.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że z materiału zgromadzonego

w sprawie wynika, że większość transakcji dokonywana przez Skarżącego w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej w zakresie handlu samochodami używanymi, była częścią procederu mającego na celu zmniejszenie obciążeń podatkowych. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że w pierwszej fazie transakcji Skarżący wystawiał fakturę VAT, w której w znaczny sposób zaniżał wartość sprzedawanego pojazdu. Nabywcy wskazani na fakturach, to osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej. Okazało się, że osoby te nie były

w rzeczywistości stroną transakcji, a jedynie posłużono się ich danymi. Osoby te nie dokonywały zarejestrowania tych pojazdów. Z dokumentów, które miały potwierdzać transakcje wynika, iż następnie osoby te - w krótkich odstępach czasu - dokonywały sprzedaży pojazdów za pośrednictwem przedsiębiorców prowadzących komisy samochodowe. Z uwagi na to, że osobami, które wstawiały samochody do komisów były osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, dawało

to komisantowi prawo do sprzedania pojazdu przy zastosowaniu procedury marży. Taki sposób postępowania miał na celu jedynie uzyskanie zmniejszenia obciążenia podatkowego, które stanowi nadużycie przepisów podatkowych.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, przeprowadzone przez organ I instancji postępowanie dowodzi, iż w przypadku 31 transakcji, mających miejsce w okresie objętym kontrolą, kwoty widniejące na fakturach sprzedaży wystawionych

i ujmowanych w ewidencji znacznie odbiegają od kwot faktycznie zapłaconych.

W stosunku do transakcji opisanych w punktach 3.1 - 3.12, 3.16, 3.19, 3.20, 3.21, 3.25 oraz 3.29 decyzji organu I instancji, organ odwoławczy w całej rozciągłości zgodził się z zawartymi w niej ustaleniami. Natomiast odnośnie niektórych transakcji (tj. opisanych w punktach 3.13, 3.14, 3.15, 3.22 uzasadnienia decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej), organ odwoławczy uznał, że ustalona podstawa opodatkowania wymaga weryfikacji co do przyjętych wartości.

Z uwagi na stwierdzone nieprawidłowości i treść art. 193 § 4 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm. (dalej

w skrócie: "o.p."), organy obu instancji uznały za dowodu w sprawie w rozumieniu przepisu art. 193 § 1 o.p., podatkowej księgi przychodów i rozchodów w części wykazanych w niej przychodów za miesiące II-XII 2005 r.

Pomimo stwierdzonej nierzetelności podatkowej księgi przychodów

i rozchodów i pominięciu jej jako dowodu w sprawie, zgromadzony materiał dowodowy pozwalał, w ocenie organów, na określenie przychodów za luty, marzec, kwiecień i grudzień 2005 r., bez konieczności określania ich w drodze oszacowania.

Natomiast na podstawie art. 23 § 1 pkt 2 o.p. organ odwoławczy określił podstawę opodatkowania w drodze oszacowania za miesiące: maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik i listopad 2005 r., gdyż w trakcie postępowania stwierdzono brak niezbędnych danych do ich określenia. W związku z brakiem możliwości zastosowania metod wymienionych w treści art. 23 § 3 o.p. organ skorzystał z uprawnień zagwarantowanych w art. 23 § 4 o.p. Dotyczyło to transakcji opisanych w decyzji organu I instancji w pkt 3.17, 3.18, 3.23, 3.24, 3.26, 3.27, 3.28, 3.30, 3.31. Do określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania

w stosunku do przedmiotowych transakcji, organ przyjął wartości samochodów metodą w stu wynikające: z wyceny sporządzonej przez rzeczoznawcę, z polis AC,

z umów komisu (bez uwzględnienia marży komisu), jak też z ogłoszenia prasowego. Podkreślił jednocześnie, że przyjęte w drodze oszacowania podstawy opodatkowania poszczególnych transakcji, określone zostały w kwotach jak najbardziej zbliżonych do rzeczywistych podstaw opodatkowania.

W skardze złożonej do tut. Sądu pełnomocnik Skarżącego wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz przekazanie sprawy organowi I instancji

do ponownego rozpoznania, bądź stwierdzenia nieważności obu decyzji, jak też

o zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych. Wskazał na naruszenie art. 9 ust. 2, art. 9a ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 14 ust. 1, art. 22

ust. 1, art. 24 ust. 2, art. 24a ust. 1 i 7, art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. a, art. 27 ust. 1, art. 27b, art. 44 ust. 1 pkt 1, ust. 2, 3 i 6, art. 45 ust. 1, ust. 4 pkt 1 i ust. 6 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm. (dalej w skrócie: "u.p.d.o.f."), poprzez ich zastosowanie, przyznanie stronie skarżącej statusu podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, pomimo braku przesłanek faktycznych do zastosowania tych przepisów oraz na braku prawidłowej subsumcji. Ponadto autor skargi zarzucił naruszenie przepisów postępowania, a to art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 4 i 6 o.p. Podczas rozprawy w dniu 28 października 2009 r. pełnomocnik rozszerzył zarzuty o naruszenie art. 23 § 1 pkt 2 i § 4 o.p.

W skardze podniesiono, że organ bez wnikliwej analizy stanu faktycznego założył, iż wykazana w fakturach kwota sprzedaży jest niższa od faktycznej zapłaconej przez nabywców pojazdów. Organ nie wskazał, które dowody przemawiają za przyjęciem, że wystawione przez Skarżącego faktury

nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu transakcji.

Odnośnie samochodu Chrysler Town&Country, opisanego na stronie

3 decyzji, wartość przedmiotu transakcji organ określił na podstawie umowy komisu oraz przesłuchania w charakterze świadka J. W. Zdaniem pełnomocnika strony skarżacej, organ nie odniósł się w żadnej sposób do składanych przez stronę wniosków dowodowych w przedmiocie zbadania podpisu widniejącego na umowie komisu. Nie odniósł się nawet do zeznań M. G., który był kolejnym nabywcą samochodu i który kupił pojazd od J. W.

W ocenie autora skargi niejasne jest również stanowisko organów nie dające wiary zeznaniom świadka K. K. zeznającego, iż zakupił samochód Hummer H2 opisany na str. 4 decyzji za cenę wskazaną na fakturze. Świadek przedstawił okoliczności zakupu oraz eksploatacji samochodu.

Odnośnie transakcji sprzedaży samochodu Dodge Magnum, opisanej

na stronie 7 decyzji, pełnomocnik zauważył, że została ona zakwestionowana jedynie na podstawie opinii rzeczoznawcy sporządzonej w oparciu o wartości rynkowe nowych pojazdów tej samej marki. Nabywca pojazdu W. S. przesłuchany w charakterze świadka jednoznacznie stwierdził, iż zakupił powyższy samochód za cenę wskazaną na fakturze. Strona podniosła, że samochód

był sprowadzony w uszkodzonym stanie. Miało to wpływ na cenę pojazdu. Organ

nie wskazał dlaczego uznał zeznania świadka za niewiarygodne.

W skardze za błędne uznano także stanowisko organów odnośnie transakcji sprzedaży samochodów Jeep Grand Cherokee, Nissan Maxima, Dodge Grand Caravan, Hyundai Sonata, Chrystler Town & Country, opisanych na str. 7-9 decyzji. Podniesiono, że nabywcy tych pojazdów zeznali, iż zakupili je za cenę wskazaną

na fakturze. Pełnomocnik zwrócił uwagę, że odnośnie transakcji sprzedaży samochodów Hyundai Tiburon i Chrysler 300M, opisanych na stronie 9 i 10 decyzji, nie przesłuchano nabywców ww. pojazdów.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek nie wszystkie podniesione

w niej zarzuty są trafne.

Spór w niniejszej sprawie dotyczy stwierdzonego przez organy zaniżenia przez Skarżącego obrotu z tytułu sprzedaży samochodów osobowych oraz części

i usług naprawy, a w konsekwencji zaniżenia podatku od towarów i usług

od powyższych transakcji. Ustalenia organów dotyczą 31 takich transakcji,

w których zakwestionowano wartości transakcyjne sprzedanych przez stronę samochodów osobowych, części samochodowych oraz usług naprawy i do podstawy opodatkowania przyjęto w większości wartości rynkowe tych pojazdów.

Na wstępie Sąd pragnie zwrócić uwagę, że na gruncie obowiązującego stany prawnego brak jest możliwości kwestionowania, co do zasady, podstawy opodatkowania tylko z tego powodu, że odbiega ona od wartości rynkowej. Możliwość taka istniała pod rządami ustawy z 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego, w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia

1998 r. (Dz. U. z 1980 r., Nr 9, poz. 26 ze zm.). Otóż z obowiązującego wówczas przepisu art. 169 § 2 k.p.a. wynikało, że organ podatkowy mógł nie uznać za dowód w postępowaniu podatkowym ksiąg prowadzonych przez podatnika, jeżeli analiza tych ksiąg wykazywała istnienie sprzeczności poszczególnych składników działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika lub znacznie niższy obrót od przeciętnego osiąganego w danej branży i podobnych warunkach prowadzenia działalności albo też dochód rażąco niższy od tego, jaki byłby konieczny dla pokrycia wydatków ponoszonych przez podatnika, a podatnik tych okoliczności nie wyjaśnił.

Obecnie, co do zasady, podstawa opodatkowania powinna być ustalana

na podstawie cen (wartości) transakcyjnych, a w drodze tylko wyjątku, który jednoznacznie musi wynikać z ustawy podatkowej, na podstawie cen (wartości) rynkowych. Taka też zasada obowiązuje na gruncie u.p.d.o.f. Zupełnie wyjątkowo np. w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, praw majątkowych

lub innych rzeczy, ustawodawca przyjął możliwość ustalania podstawy opodatkowania według wartości rynkowej, ale tylko wówczas, gdy cena,

bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy

lub praw, które były przedmiotem transakcji (zob. art. 19 ust. 1 i 4 u.p.d.o.f.). Nie dotyczy to jednak przychodów uzyskiwanych ze źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 14 u.p.d.o.f.).

Oczywiście organ podatkowy, kwestionując rzetelność deklarowanej podstawy opodatkowania, może przyjąć ją w wysokości innej niż przyjęta przez podatnika,

ale winien w tym kierunku przeprowadzić prawidłowe postępowanie dowodowe

i ponad wszelką wątpliwość wykazać, że rzeczywista podstawa opodatkowania była inna niż wykazana przez podatnika. W tym zakresie, organy podatkowe związane są zasadą prawdy obiektywnej, z której wynika obowiązek zbadania wszelkich okoliczności faktycznych sprawy, tak by stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania prawa. Warunkiem prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy jest nie tylko ustalenie faktów zgodnie z rzeczywistością, ale również prawidłowa ocena prawna wszystkich prawotwórczych w danej sprawie faktów. Oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego organ dokonuje na podstawie własnej wiedzy oraz doświadczenia życiowego. Ocenie podlega każdy dowód z osobna oraz wszystkie dowody we wzajemnej z sobą łączności, a na prawidłowość tej oceny wskazuje to, czy wyciągnięte przez organ wnioski mają logiczne uzasadnienie (art. 191 o.p.).

W kontekście poczynionych uwag Sąd zauważył, że w przedmiotowej sprawie w kilku przypadkach organ oparł swoje rozstrzygnięcie na dowolnej ocenie dowodów. Powyższe dotyczy między innymi transakcji wymienionych w uzasadnieniu decyzji organu I instancji w pkt 3.17, 3.18, 3.23, 3.24, 3.26, 3.28 i 3.30. W ocenie Sądu

w tych przypadkach organy skutecznie nie podważył zeznań świadków przesłuchanych na okoliczność nabycia od Skarżącego samochodów osobowych w ww. przypadkach albo tak jak w przypadku opisanym w pkt 3.30, rozstrzygnięcie oparł nie przesłuchując w ogóle nabywcy. Należy podkreślić, że nabywcy pojazdów opisanych w pkt 3.17, 3.18, 3.23, 3.24, 3.26, 3.28 potwierdzili fakt ich zakupu

za cenę wynikającą z faktur VAT dokumentujących te transakcje. Natomiast pozostałe, wskazane w uzasadnieniu decyzji dowody, nie podważają tychy zeznań. W szczególności twierdzenia świadków o cenie zapłaconej za samochód nie podważa fakt późniejszej odsprzedaży tego samochodu za cenę dużo wyższą, bądź też ubezpieczenie tego samochodu na wyższą wartość.

Odmowa przyznania zeznaniom świadków cechy wiarygodności opierać się musi na nie budzących żadnych wątpliwości dowodach. Zwłaszcza, gdy zeznania

te są spójne i jednoznaczne w swej wymowie, co do uiszczonych przez świadków kwot z tytułu zakupu pojazdów w firmie Skarżącego. Prawidłowo na przykład organ zakwestionował zeznania nabywcy w transakcji opisanej w pkt 3.22 decyzji

z 9 października 2008 r., gdzie skonfrontowano zeznania z innym zabezpieczonym dowodem bezpośrednim, tj. pokwitowaniem z tytułu zapłaty za samochód Jeep,

to w przypadku transakcji wskazanych powyżej, takich jednoznacznych dowodów zabrakło. W innych jednak przypadkach organy oparły się jedynie na opiniach rzeczoznawców określających wartość rynkową pojazdu, danych z publikatora INFO-EKSPERT, czy też wartości pojazdów przyjętych przez ubezpieczyciela oraz ceny proponowanej przez Skarżącego w ogłoszeniu prasowym. Dane te nie mogą same

w sobie stanowić wystarczającej podstawy do zakwestionowania cen transakcyjnych widniejących na fakturach, dokumentujących transakcje. Sam fakt, że wartość rynkowa określonego pojazdu jest wyższa niż jego cena transakcyjna, nie stanowi jeszcze wystarczającej podstawy do zakwestionowania dowodu bezpośredniego

z zeznań świadka, zwłaszcza gdy zeznania te są zdecydowane i jednoznacznie

z nich wynika dlaczego przyjęto taką a nie inną wartość w fakturze VAT. Zdaniem Sądu, w wszystkich tego typu zakwestionowanych przez organy skarbowe przypadkach, zaskarżona decyzja narusza przepisy art. 122, art. 180, art. 187 § 1

i art. 191 o.p.

Wątpliwości Sądu nie budzą natomiast ustalenia organów dotyczące tych grup transakcji, w których rzekomi nabywcy pojazdów wskazani w fakturach VAT zeznawali, że nie kupowali przedmiotowych samochodów od firmy Skarżącego. Zeznania te jednoznacznie potwierdzają tezę, że faktury dokumentujące

te transakcje nie odzwierciedlają rzeczywistego ich przebiegu w odniesieniu do kwoty w nich wykazanych. W części takich przypadków organy ustaliły,

kto w rzeczywistości nabywał takie pojazdy i za jaką kwotę, która jak wskazują zeznania rzeczywistego nabywcy były wyższe niż te wynikające z kwestionowanych faktur (zeznania Pan B. J. w odniesieniu do transakcji samochodów Chrysler Voyager - faktura VAT nr [...] z [...] kwietnia 2005 r., Jeep Liberty - faktura VAT nr [...] z [...] kwietnia 2005 r.). W przypadkach opisanych w pkt 3.5-3.7 uzasadnienia decyzji organu I instancji, organy co prawda nie przesłuchały w charakterze świadka nabywców wskazanych w fakturach VAT nr [...] z [...] maja 2005 r., nr [...] z [...] czerwca 2005 r., nr [...] z [...] czerwca 2005 r., niemniej jednak zeznania pozyskane również od Pana B. J. wskazują, że to on był rzeczywistym nabywcą auta Jeep Liberty, rok. prod. 2004, Chrysler Sebring LX i Dodge Durango, za cenę wyższą niż wynikająca z ww. faktur. Kolejną grupę słusznie zakwestionowanych transakcji stanowiły te, w których organy ustaliły, że nabywcy samochodów osobowych w rzeczywistości uiścili kwoty wyższe niż określone w dokumentujących transakcje fakturach VAT. Część z tej grupy transakcji połączona była z usługą naprawy pojazdu. Powyższe jednoznacznie wynika z zeznań nabywców. Organy prawidłowo dokonały ustaleń w ww. zakresie. Dotyczy to transakcji opisanych w pkt 3.9-3.12, 3.16, 3.19-3.21. Trafne wnioski wyciągnięte zostały również w odniesieniu do transakcji sprzedaży przez Skarżącego samochodu Hummer H2 (pkt 3.15 decyzji organu I instancji). Nie dając wiary zeznaniom nabywcy wskazanemu w fakturze dokumentującej tę transakcję, organy działały w zgodzie z regułami postępowania. Trzeba zauważyć, że zeznania te są sprzeczne z innymi dowodami.

Wynika z nich, że Pan K. K. zakupił swojemu synowi samochód terenowy, który po trzech miesiącach użytkowania wstawił do komisu w celu sprzedaży. Tymczasem inne dowody wskazują, że umowa komisu została zwarta już następnego dnia po zakupie ww. pojazdu wg faktury nr [...]. Ponadto świadek nie potrafił jednoznacznie wskazać, czy rzekomo zakupiony przez niego od Skarżącego pojazd to Hummer H2 i jaką cenę zapłacił. Natomiast przesłuchany w sprawie świadek J. G. w sposób szczegółowy przedstawił okoliczności nabycia przedmiotowego samochodu. Kwota, którą zapłacił jest zbieżna z ogłoszeniami opublikowanymi przez Skarżącego w prasie, a dotyczącymi pojazdu Hammer H2. Powyższe przekonuje o prawidłowej ocenie dowodów dotyczących transakcji udokumentowanej fakturą nr [...] i słusznym przyjęciem, że faktura ta nie odzwierciedla rzeczywistego przebiegu transakcji w odniesieniu do kwoty w niej wykazanej.

Opisane w tej części uzasadnienia transakcje, zostały zdaniem, Sądu skutecznie zakwestionowane. Organy prawidłowo oceniły dowody dotyczące poszczególnych faktur VAT, a ich ocena nie nosi znamion dowolności. Skutkiem powyższego jest prawidłowo stwierdzona przez organy nierzetelność ksiąg podatkowych za miesiące, w których miały miejsce wskazane wyżej transakcje. W tej części organy były zatem uprawnione do oszacowania podstawy opodatkowania, albowiem dane wynikające z ksiąg podatkowych nie pozwoliły na jej określenie. Zdaniem Sądu organ we wskazanym wyżej zakresie przekonująco uzasadnił brak możliwości zastosowania metod szacunku wymienionych w art. 23 § 3 o.p. Przyjęte zaś metody szacunku, tj. określenie wartości samochodów metodą w stu wynikającą: z wyceny sporządzonej przez rzeczoznawcę, z polis AC, z umów komisu

(bez uwzględnienia marży komisu), jak też z ogłoszenia prasowego, są zbliżone

do rzeczywistych podstaw opodatkowania. Pamiętać przy tym należy, co już wielokrotnie podkreślano w orzecznictwie tut. Sądu, że ustalenie przychodu w drodze oszacowania zawiera już w swej istocie ryzyko, że przychód ten nie będzie dokładnie taki sam jak przychód rzeczywisty. Ryzyko to obciąża jednak podatnika, który

z przyczyn od niego zależnych prowadzi ewidencję w sposób nierzetelny

(zob. np. wyrok z 16 kwietnia 2009 r., I SA/Bk 95/09 LEX nr 503171). W tych okolicznościach, w części transakcji, których wysokość została prawidłowo zakwestionowana przez organ, Sąd nie dopatrzył się naruszenia art. 23 § 1 pkt 2

i § 4 o.p.

Powyższe nie oznacza jednak, że organy przyjmując jednoznaczne

i udowodnione twierdzenia o zaniżeniu obrotów i przychodów z części faktur, bezkrytycznie mogą rozszerzyć podobną argumentację na pozostałe transakcje, których wydźwięk i dowody zgromadzone nie są już tak jednoznaczne.

Z powodów wskazanych wyżej, Sąd stwierdza, że w sprawie naruszono przepisy postępowania podatkowego w postaci art. 122, art. 180, art. 187 § 1 i

art. 191 o.p. Wskazane naruszenia mogło mieć istotny wpływ na wynik rozpatrywanej sprawy, stąd należało orzec o uchyleniu zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Bez prawidłowej oceny stanu faktycznego sprawy, która powinna być dokonana przez uprawniony do tego organ, przedwczesne jest wypowiadanie się o naruszeniu przywołanych w skardze przepisów u.p.d.o.f.

Ponownie rozpoznając sprawę organ uwzględni ocenę wyrażoną w niniejszym wyroku w odniesieniu do transakcji sprzedaży, których wartość została potwierdzona dowodami bezpośrednimi z zeznań świadków, które nie zostały skutecznie zakwestionowane innymi bezpośrednimi dowodami.

Na podstawie art. 152 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzeczono, że zaskarżony akt nie podlega wykonaniu, o kosztach postępowania zaś na podstawie art. 200 i 205 § 2 i 4 tej ustawy oraz § 2 ust. 1 pkt 1 lit. "g" rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 2 grudnia 2003 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 212, poz. 2075).