Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 446/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2006-12-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędziowie Sędzia NSA Gabriela Gorzan As.sąd. WSA Karol Pawlicki(spr.) Protokolant sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 grudnia 2006 r. sprawy ze skargi M.D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie odmowy określenia nadpłaty wraz z odsetkami za zwłokę w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1994 r. oddala skargę. /-/ K. Pawlicki /-/ Wł. Zygmont /-/ G. Gorzan


UZASADNIENIE

I SA/Po 446/06

U Z A S A D N I E N I E

Wnioskiem z dnia [...]r. M.D. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o dokonanie zwrotu, wraz z odsetkami, pieniędzy nienależnie wyegzekwowanych od niego od 2000r. w toku egzekucji administracyjnej, wszczętej i prowadzonej na podstawie nieważnego tytułu wykonawczego z dnia [...]r. Zdaniem wnioskodawcy wystawiony tytuł wykonawczy nie spowodował przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1994r. Ponadto M.D. zwrócił się do organu o wydanie zaświadczenia potwierdzającego, że w dniu [...]r. nie ciążyły na nim zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 1994. Jako podstawę swoich żądań wnioskodawca wskazał art. 70 § 1 i § 3 oraz art. 306a § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

Decyzją z dnia [...]r. Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił M.D. określenia wysokości nadpłaty wraz z odsetkami za zwłokę z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 1994r.

W uzasadnieniu organ stwierdził, że z literalnego brzmienia treści wniosku M.D. z dnia [...]r. wynika, że wnioskodawca domaga się zwrotu nienależnie wyegzekwowanego podatku wraz z odsetkami powołując jako podstawę prawną art. 70 § 1 i 3 Ordynacji podatkowej, bowiem w dniu [...]r. - jego zdaniem - przedawniło się zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 1994.

Kwestie wpłat jak i zwrotów pieniężnych związanych z podatkami uregulowane zostały w rozdziale IX art. 72 - 80 Ordynacji podatkowej. Odrębnym zagadnieniem jest przedawnienie zobowiązań podatkowych, o którym mowa w art. 70. Istotą "instytucji przedawnienia" jest to, że stosunek zobowiązaniowy przestaje istnieć z mocy prawa wraz z upływem terminu przedawnienia. Jeśli nastąpiło przedawnienie, to fakt ten musi być uwzględniony z urzędu. Art. 70 nie może więc być podstawą do wydania decyzji podatkowej - ustawodawca nie upoważnił organów podatkowych do rozstrzygania o przedawnieniu w drodze decyzji.

Zobowiązanie podatkowe przedawnione nie może być skutecznie dochodzone, a jego wykonanie powoduje powstanie nadpłaty. Z tej przyczyny podstawę prawną decyzji stanowi art. 74a Ordynacji podatkowej w związku z artykułem 72 § 1, a nie powołany przez wnioskodawcę art. 70 § 1 i 3.

Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, że brak jest podstaw do określenia kwoty nadpłaty wraz z odsetkami za zwłokę. Zobowiązanie podatkowe za 1994 rok z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych nie przedawniło się.

Zgodnie z art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie uiszczonego podatku - aby świadczenie publicznoprawne uznać za nienależne musi ono wcześniej zostać uiszczone. Prawidłowa wielkość zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 1994 określona została w decyzji Urzędu Skarbowego nr [...] z dnia [...]r. w kwocie [...]zł. W związku z niemożnością doręczenia pisma - decyzji zarówno za pośrednictwem poczty, a także osobiście przez pracownika urzędu skarbowego zgodnie z art. 150 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym w dniu 31 stycznia 2000r.) - wezwano M.D. do jej odbioru, publikując wezwanie w dzienniku o zasięgu ogólnopolskim, tj. "A" z dnia [...]r. i [...]r. W związku z tym, że adresat wezwania po upływie 7 dni od chwili ogłoszenia drugiego wezwania, korespondencji nie odebrał, zgodnie z postanowieniami cytowanego wyżej przepisu doręczenie uznano za dokonane. Po tej dacie M. D. nie dokonał żadnej wpłaty na poczet zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 1994. Czynności egzekucyjne podjęte przez Naczelnika Urzędu Skarbowego okazały się częściowo skuteczne w odniesieniu do kosztów postępowania egzekucyjnego, natomiast bezskuteczne w stosunku do zaległości podatkowej w kwocie [...]zł.

Decyzją z dnia [...]r. nr [...], w związku ze spełnieniem przez M.D. warunków restrukturyzacji, Naczelnik Urzędu Skarbowego umorzył należność podatkową za rok 1994 w kwocie [...]zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie [...]zł i w ten sposób zobowiązanie wygasło.

W tych warunkach dokonanie określenia nadpłaty i jej ewentualnego zwrotu nie jest możliwe w związku z niedokonaniem jakichkolwiek wpłat z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 1994. Brak jest bowiem przedmiotu zwrotu (pieniędzy), a w związku z czym wniosek M.D. jak również zawarta w nim argumentacja nie mogą być uwzględnione.

Natomiast kwestia zwrotu wyegzekwowanych kosztów egzekucyjnych zostanie załatwiona w odrębnym postępowaniu w trybie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w terminie 30 dni od wydania niniejszej decyzji.

W odwołaniu z dnia [...]r. M.D. wniósł o uchylenie decyzji z [...]r. i orzeczenie zgodnie z treścią wniosku z [...]r. Decyzji zarzucono nieuwzględnienie przedawnienia - w dniu [...]r. - zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1994 rok.

Według skarżącego organ powinien rozstrzygnąć, czy tytuł wykonawczy z [...]r. mógł być podstawą wszczęcia oraz prowadzenia egzekucji oraz czy dokonane na jego podstawie czynności egzekucyjne przerwały skutecznie bieg terminu przedawnienia zgodnie z art. 70 § 3 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym w 2000r.).

Zdaniem strony czynności egzekucyjne, dokonane na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...]r. nie wywołują skutków prawnych w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1994r., ponieważ postępowanie egzekucyjne prowadzone było na podstawie nieważnego tytułu wykonawczego.

Decyzją z dnia [...]r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu organ stwierdził, że z akt administracyjnych wynika, że tytuł wykonawczy nr [...] został wystawiony w dniu [...] roku, czyli przed [...]r., po której to dacie zobowiązanie podatnika z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 1994 rok uległoby przedawnieniu.

Nie ulega wątpliwości, iż ważność powyższego tytułu wykonawczego została rozstrzygnięta w odrębnym postępowaniu zakończonym prawomocnym postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...]r. nr [...] wydanym w sprawie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego.

Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego organ uznał, że zobowiązanie podatkowe wynikające z prawomocnej decyzji z dnia [...]r. nr [...] określającej podatnikowi należny podatek dochodowy od osób fizycznych za 1994 rok w wysokości [...]zł wraz z odsetkami nie przedawniło się. O pierwszej czynności egzekucyjnej, tj. zajęciu wierzytelności (udziałów w spółkach) z dnia [...]r. i [...]r. podatnik został zawiadomiony w dniu [...]r. (data doręczenia tytułu wykonawczego [...] wraz z kopiami zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pełnomocnikowi M.D.). W ramach czynności egzekucyjnych zostały jedynie pobrane koszty postępowania egzekucyjnego. Podatek zaś, zgodnie z tytułem wykonawczym z dnia [...]r. nie został wyegzekwowany. Podatnik również dobrowolnie nie dokonał żadnej wpłaty na rzecz powyższego podatku. Tym samym nie było podstaw do określenia wysokości nadpłaty zgodnie z art. 74a ustawy Ordynacja podatkowa, a w związku z art. 72 § 1 pkt 1 w/w ustawy.

Zdaniem organu odwoławczego prawidłowy był tryb załatwienia wniosku podatnika. Wykonanie przedawnionego zobowiązania podatkowego należy wiązać z instytucją powstania nadpłaty. Wobec powyższego prawidłowo organ podatkowy I instancji jako podstawę wydanej decyzji wskazał art. 74a w związku z art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Nie ulega wątpliwości, że podatnik był poinformowany o trybie załatwienia sprawy pismem z dnia [...]r.

W skardze z dnia [...]r. M. D. wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej i zarzucił jej rażące naruszenie art. 70 § 1 i § 3 Ordynacji podatkowej w związku z art. 20 ustawy z dnia 12 września 2002r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw oraz art. 27 § 1 pkt 3 i art. 29 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - poprzez nieuwzględnienie w decyzji przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1994r.

Zdaniem strony tytuł wykonawczy z dnia [...]r. posiadał rażący błąd formalny, który skutkuje jego nieważnością, ponieważ w poz. 28 tytułu wpisano: "Ustawa z 26 lipca 1991r. o pod. dochodowym od os. fizycznych Dz. U. z 1993 r. Nr 90, poz. 416 z późn. zmian." W konsekwencji dokonane na jego podstawie czynności egzekucyjne były bezprawne i nie wywołały skutków prawnych.

W sprawie organ egzekucyjny nie zbadał w/w tytułu wykonawczego pod względem formalnym i prowadził egzekucję administracyjną w oparciu o tytuł nie zawierający wszystkich elementów wymienionych w art. 27 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

Odpowiadając na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumenty zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Na podstawie art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Jednocześnie w myśl art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przedmiotowej sprawie skarga okazała się bezzasadna.

Odnośnie zarzutu, że tytuł wykonawczy z dnia [...]r. jest dotknięty rażącym błędem formalnym należy zauważyć, że sprawa ważności w/w tytułu została rozstrzygnięta ostatecznym postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...]r o nr [...] (k. 28 akt administracyjnych), którym odrzucono zarzuty na postępowanie egzekucyjne. Ponadto w dniu [...]r. Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy postanowieniem o sygn. I SA/Po 697/01 odrzucił skargę M.D. na postanowienie Izby Skarbowej Ośrodek Zamiejscowy z [...]r. w przedmiocie niezałatwienia w terminie wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Z treści uzasadnienia orzeczenia Sądu wynika, że toczyło się postępowanie z wniosku M.D. o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z [...]r. (k. 33-36).

Tak więc w żadnym z dotychczasowych postępowań, o których wiedzę skład orzekający czerpie z akt niniejszej sprawy, nie wyeliminowano z obrotu tytułu wykonawczego z [...]r.

Wobec powyższego skarżący nie ma podstaw, aby w niniejszym postępowaniu formułować w istocie zarzut w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. Z treści skargi wynika bowiem, że tytuł wykonawczy nie zawiera właściwej podstawy prawnej, o czym stanowi art. 27 § 1 pkt 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Z kolei - zgodnie z art. 33 tejże ustawy - podstawą zarzutu może być niespełnienie wymogów określonych w art. 27.

Niezasadny jest również zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 70 §1 i § 3 Ordynacji podatkowej.

Na wstępie podzielić należy pogląd, że art. 70 w/w ustawy nie może stanowić podstawy do wydania decyzji albowiem ustawodawca nie upoważnił organów do rozstrzygania o przedawnieniu w drodze decyzji. Skoro więc w niniejszej sprawie nadpłata nie powstała w sytuacjach przewidzianych w art. 73 § 2 i art. 74 Ordynacji, organ prawidłowo zastosował art. 74a w związku art. 72 § 1 pkt 1 w/w ustawy.

W tych okolicznościach prawidłowe są ustalenia organów dotyczące przerwania terminu przedawnienia zobowiązania objętego tytułem wykonawczym z [...]r.

O pierwszej czynności egzekucyjnej i o zawiadomieniu podatnika o tym fakcie informuje organ odwoławczy w uzasadnieniu swojej decyzji (k. 109).

Prowadzenie postępowania egzekucyjnego potwierdza również treść postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...]r. oraz postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej Ośrodek Zamiejscowy z dnia [...]r. (k. 29-32). Ten ostatni akt został odrzucony powołanym wcześniej postanowieniem NSA z dnia [...]r.

W tych okolicznościach Sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

/-/ K. Pawlicki /-/ W. Zygmont /-/G. Gorzan

p.b.