Wyrok NSA, sygn. akt III SA 3640/00
NSA w Warszawie (przed reformą)
Data orzeczenia: 2002-04-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Powołane przepisy: article: art. 48 par. 1, art. 67 par. 1, art. 121 par. 1, art. 122, art. 187, art. 191
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz. 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Teza: Prawidłowe jest stanowisko organów podatkowych, że instytucja przyznawania ulg podatkowych nie może być nadużywana, ponieważ stanowią one odstępstwo od powszechności opodatkowania. Okoliczność ta nie zwalnia jednak organów od zgodnego z art. 121 par. 1, art. 122, art. 187 par. 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ - rozpatrywania spraw indywidualnych prowadzonych na podstawie art. 48 par. 1 pkt 2 i art. 67 par. 1 tej ustawy.

Ustalenie rat spłaty zaległości podatkowej w wysokości niemożliwej do spłacenia - stwarza iluzję uwzględnienia wniosku podatnika i narusza podstawowe zasady postępowania podatkowego, wyrażone w art. 121 par. 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej to jest zasadę zaufania do organów podatkowych i zasadę swobodnej oceny dowodów.

TEZY

Prawidłowe jest stanowisko organów podatkowych, że instytucja przyznawania ulg podatkowych nie może być nadużywana, ponieważ stanowią one odstępstwo od powszechności opodatkowania. Okoliczność ta nie zwalnia jednak organów od zgodnego z art. 121 par. 1, art. 122, art. 187 par. 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ - rozpatrywania spraw indywidualnych prowadzonych na podstawie art. 48 par. 1 pkt 2 i art. 67 par. 1 tej ustawy.

Ustalenie rat spłaty zaległości podatkowej w wysokości niemożliwej do spłacenia - stwarza iluzję uwzględnienia wniosku podatnika i narusza podstawowe zasady postępowania podatkowego, wyrażone w art. 121 par. 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej to jest zasadę zaufania do organów podatkowych i zasadę swobodnej oceny dowodów.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy ze skargi "F." sp. z. o.o. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia 22 listopada 2000 r. (...) w przedmiocie odmowy umorzenia odsetek i rozłożenia na raty zobowiązania w podatku od towarów i usług - uchyla zaskarżoną decyzję Izby Skarbowej w W.; (...).


UZASADNIENIE

Urząd Skarbowy w P. decyzją z dnia 11 sierpnia 2000 r. (...), wydaną na podstawie art. 48 par. 1 pkt 2, art. 67 par. 1 i art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ oraz par. 1 ust. 1 pkt 3 i 6b/ rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 31 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 162 poz. 1124 ze zm./, po rozpatrzeniu wniosku "F." sp. z o.o z dnia 12 lipca 2000 r., uzupełnionego pismem z dnia 31 lipca 2000 r. o rozłożeniu na raty należności głównej w wysokości 93.073,30 zł z tytułu nie naliczenia przez spółkę podatku VAT za 1994 r. od importu usług leasingu operacyjnego maszyn i urządzeń od szwedzkiej firmy "P.-T. AB" - w równych ratach płatnych 10 każdego miesiąca od września 2000 r. do końca 2001 r. oraz umorzenia odsetek w kwocie 276.689,50 zł od ww. należności głównej postanowił:

- odmówić umorzenia odsetek za zwłokę w wysokości 262.643 zł /liczonych na dzień złożenia podania/ przypadających od zaległości w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do listopada 1994 r.,

- rozłożyć na 16 rat zapłatę zaległości w tym podatku w kwocie 88.990,30 zł wraz z odsetkami za zwłokę według zawartego w decyzji szczegółowego terminarza płatności.

W uzasadnieniu organ podatkowy stwierdził, że zebrany w sprawie materiał dowodowy nie przemawia za pozytywnym załatwieniem wniosku w części dotyczący umorzenia odsetek za zwłokę. Uszczuplenie podatkowe, z którym integralnie wiążą się odsetki nastąpiło z przyczyn subiektywnych, z winy podatnika, w wyniku nieprawidłowego samoopodatkowania. Natomiast pozytywne załatwienie wniosku w części dotyczącej rozłożenia na raty zaległości wynika z faktu, że jednorazowe pokrycie zaległości, z uwagi na miesięczne przychody podatnika osiągane z działalności gospodarczej wydaje się mało realne. Dlatego rozłożenie na 16 rat zaległości pozwoli mu na utrzymanie płynności finansowej na odpowiednim poziomie.

W odwołaniu do Izby Skarbowej w W. od powyższej decyzji spółka zarzuciła organowi pierwszej instancji obrazę art. 67 par. 1, art. 121 par. 1 i art. 122 oraz art. 125 Ordynacji podatkowej polegającą na przekroczeniu granic uznania administracyjnego i zaniechaniu wszechstronnej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego /dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego/ w sposób godzący w zaufanie do organów podatkowych i skutkujący rozstrzygnięciem godzącym w ważny interes strony i interes publiczny oraz wniosła o uchylenie jego decyzji.

Uzasadniając powyższe stanowisko podatnik szczegółowo przedstawił swoją sytuację finansową i podkreślił, że nie stać go na miesięczne spłaty kwot w wysokości 22.000 - 24.000 zł. Alternatywą może być tylko zaniechanie dalszej działalności spółki i jej likwidacja. W tym zakresie organ pierwszej instancji nie przeprowadził jakiejkolwiek analizy dowodów, co potwierdza uzasadnienie jego decyzji. Zarzucił też temu organowi, że negatywne rozpoznanie wniosku o umorzenie odsetek wyłącznie na zasadzie winy podatnika za powstanie zaległości jest rażącym błędem prawniczym. Ponadto podniósł, że sposób rozłożenia na raty, o który wnioskował zasadniczo odbiegał od zawartego w decyzji rozstrzygnięcia. Różnica w wysokości każdej z rat przy rozłożeniu na raty całego zobowiązania wraz z odsetkami, a nie tylko należności głównej, jak wnioskowano, jest 4-krotna.

Powołał się przy tym na tezy z szeregu orzeczeń NSA. W efekcie podniósł, że zapłata zaległości wraz z odsetkami w 16 ratach nie jest możliwa, a decyzja "o ulgach" jest niewykonalna i nie uchroni spółki przed likwidacją. Podatnik jest bowiem w stanie spłacać miesięcznie ok. 6.000 zł.

Po rozpatrzeniu odwołania Izba Skarbowa w W. decyzją z dnia 22 listopada 2000 r. (...), wydaną na podstawie art. 233 par. 1 pkt 1 oraz art. 67 Ordynacji podatkowej utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu stwierdziła, że argumenty podane przez spółkę w odwołaniu były analizowane przez organ pierwszej instancji, zaś rozłożenie na raty wraz z odsetkami umożliwi jej spłacenie zobowiązania. Analizując deklaracje CIT-2 złożone przez stronę Izba stwierdziła, że pierwsze półrocze 2000 roku zamknęła stratą w kwocie 10.433,10 zł. Natomiast za okres 9 miesięcy 2000 r. osiągnęła dochód w wys. 14.755,46 zł.

Organ odwoławczy podniósł też, że poprzednik strony spółka "P.-S." otrzymała niekorzystny dla siebie wyrok NSA z dnia 10 listopada 1999 r., w którym oddalono jej skargę na odmowę umorzenia zaległości VAT wraz z odsetkami. Nie podjęła jednak żadnych kroków w celu zmniejszenia zobowiązań wobec budżetu państwa. Dopiero po przejęciu jej majątku i wierzytelności nowa spółka "F." ponownie wystąpiła o umorzenie odsetek i rozłożenie na raty zaległości głównej w podatku VAT za ten sam okres tj. 1994 r. Zdaniem Izby Skarbowej organy podatkowe nie pozostały obojętne wobec sytuacji strony i rozłożyły jej zaległe zobowiązania wraz z odsetkami na raty, także w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Odmowa umorzenia odsetek znajduje natomiast uzasadnienie w szczególnym charakterze tej instytucji, jaki wynika z art. 67 Ordynacji podatkowej, który może być stosowany sporadycznie gdy przemawia za tym interes podatnika lub interes publiczny.

Podsumowując swoje stanowisko Izba Skarbowa uznała, że decyzja organu pierwszej instancji nie narusza wymienionych w odwołaniu przepisów Ordynacji podatkowej. Brak jest też podstaw w świetle art. 57 par. 5 tej ustawy do odstąpienia od ustalenia opłaty prolongacyjnej. Natomiast w warunkach gospodarki rynkowej wielu podatników boryka się z przejściowymi kłopotami finansowymi, co jednak nie zwalnia ich z obowiązku płacenia zobowiązań podatkowych.

W skardze do NSA na powyższą decyzję skarżąca wniosła o jej uchylenie jako niezgodnej z prawem oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Uzasadniając swoje stanowisko, z powołaniem się na orzecznictwo NSA, podniosła, że Izba Skarbowa w zasadzie nie ustosunkowała się do zarzutów zawartych w odwołaniu, rozszerzając jedynie argumentację zawartą w uzasadnieniu decyzji organu pierwszej instancji. Podkreśliła, że organ odwoławczy dokonując analizy jej sytuacji finansowej i wykazując, że za 9 miesięcy 2000 r. osiągnęła dochód w wysokości 14.755,46 zł nie zauważył, że ten dochód jest mniejszy od jednomiesięcznej raty ustalonej przez organy podatkowe. W związku z tym spłata rat w wys. przekraczającej miesięcznie 22.000 zł jest niemożliwa. Zarzuciła w związku z tym organom podatkowym, że nie wyjaśniły należycie jej sytuacji i w gruncie rzeczy zastosowały pozorną ulgę, nie mającą znaczenia dla ochrony ważnego interesu podatnika /dalszy byt gospodarczy, zatrudnianie ok. 30 pracowników, możliwość rozbudowy powiązań gospodarczych z innymi podmiotami zagranicznymi// ani interesu publicznego /realna spłata podatku, zasilanie fiskusa podatkami i innymi świadczeniami publicznymi w przypadku kontynuowania działalności gospodarczej, co najmniej utrzymanie dotychczasowego stanu zatrudnienia/.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w W. wniosła o jej oddalenie i podtrzymała stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga jest zasadna.

Podzielając generalnie stanowisko organów podatkowych, że instytucja przyznawania ulg podatkowych nie może być nadużywana, gdyż stanowią one odstępstwo od powszechności opodatkowania należy zauważyć, że nie zwalnia ich ono od zgodnego z art. 121 par. 1, art. 122, art. 187 par. 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej rozpatrywania spraw indywidualnych prowadzonych na podstawie art. 48 par. 1 pkt 2 i art. 67 par. 1 Ordynacji podatkowej. W niniejszej sprawie Sąd stwierdził, że uchybiono obowiązkowi dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego przed podjęciem decyzji i naruszono zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie podatnika do organów podatkowych, koncentrując się przy tym na sytuacji prawnego poprzednika podatnika i przyczynach powstania zaległości, a nie na sytuacji wnioskodawcy, który wystąpił o ulgi. Te naruszenia przepisów postępowania mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W szczególności popełnione uchybienia rzutowały na wynik postępowania odwoławczego. W odwołaniu bowiem podatnik przedstawił szczegółowe zarzuty, a przede wszystkim opisując swoją kondycję finansową podniósł, że miesięcznie jest w stanie spłacać kwotę 6.000 zł, podczas gdy wysokość rat miała stanowić ok. 22.000 - 23.000 zł. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wbrew powyższym przepisom nie zbadano tej kwestii i naruszając obowiązek wynikający z art. 210 par. 4 Ordynacji podatkowej nie odniesiono się do argumentów strony. Podtrzymano natomiast pogląd organu pierwszej instancji, z którym spółka polemizowała, że rozłożenie zaległości wraz z odsetkami na raty pozwoli jej na uregulowanie w czasie zobowiązania, gdyż ich jednorazowa zapłata nie jest możliwa ze względu na sytuację finansową firmy. Następnie przedstawiono tę sytuację finansową, z której wynikało, że pierwsze półrocze 2000 r. podatnik zamknął stratą w wysokości 10.433,10 zł, zaś za okres 9 miesięcy tego roku odnotował dochód w wysokości 14.755,46 zł. Zestawienie tego 9 miesięcznego dochodu z wysokością miesięcznej raty, ustalonej przez Urząd Skarbowy pokazuje, że stanowisko organu odwoławczego, iż przyznana ulga umożliwi spłatę zaległości nie ma oparcia w zebranym materiale dowodowym.

W orzecznictwie sądowym utrwalony jest przy tym pogląd, który skład orzekający w tej sprawie podziela, że ustalenie rat spłaty zaległości podatkowej w wysokości niemożliwej do spłacenia stwarza iluzję uwzględnienia wniosku podatnika i narusza podstawowe zasady postępowania podatkowego, wyrażone w art. 121 par. 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej tj. zasadę zaufania do organów podatkowych i zasadę swobodnej oceny dowodów /por. wyrok z dnia 1 marca 2000 r. III SA 1546/99 - ONSA 2001 nr 2 poz. 84 str. 376-380/.

W związku z tym Sąd uznał, że postępowanie odwoławcze w tej sprawie powinno zostać powtórzone, zgodnie ze wskazanymi wyżej przepisami postępowania podatkowego i na podstawie art. 22 ust. 1 i 2 pkt 3 z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ uchylił zaskarżoną decyzję Izby Skarbowej. O zwrocie kosztów postępowania na rzecz skarżącego od tego organu orzeczono na podstawie art. 55 ust. 1 ustawy o NSA.