Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 842/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2014-09-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: uchylono decyzję II i I instancji
Powołane przepisy: article: art. 67a par 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 842/14 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 26 września 2014 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Urszula Zięba (spr.), Sędziowie: WSA Grażyna Firek, WSA Stanisław Grzeszek, Protokolant: st.sekr.sąd. Bożena Piątek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 września 2014 r., sprawy ze skargi J.J., na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego, z dnia 14 marca 2014 r. Nr [...], w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych z tytułu łącznego zobowiązania pieniężnego za III i IV kwartał 2013 r., I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, II. określa, że wymienione w pkt I decyzje nie mogą być wykonane do chwili prawomocności wyroku.


UZASADNIENIE

J.J. zwrócił się do Wójta Gminy B. z wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowej w łącznym zobowiązaniu pieniężnym za III i IV kwartał 2013r., uzasadniając wniosek trudną sytuacją zdrowotną i finansową.

Decyzją z dnia 22 stycznia 2014 r. nr [...], Wójt Gminy B. odmówił wnioskodawcy umorzenia zaległości podatkowych z tytułu łącznego zobowiązania pieniężnego za III i IV kwartał 2013 r. w kwocie 434,00 zł.

W uzasadnieniu organ wskazał, iż wnioskodawca jest współwłaścicielem gospodarstwa rolnego o pow. 3,2658 ha, utrzymuje się z renty w wysokości 866,54 zł brutto, przy czym w latach ubiegłych wielokrotnie korzystał z umorzenia zaległości podatkowej ze względu na trudną sytuację majątkową i zdrowotną. Organ uznał jednak, że art. 67a §1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., powoływanej dalej jako "Ordynacja podatkowa") nie mógł uzasadniać kolejnego umorzenia, które co do zasady, zgodnie z poglądami sądów, znajdowało zastosowanie w sytuacjach losowych podatnika np. utraty możliwości zarobkowania lub utraty majątku kiedy konieczność zapłaty' należności podatkowych spowodowałaby sięganie do środków pomocowych budżetu państwa. Organ podkreślał, że umorzenie jest instytucją prawną o charakterze wyjątkowym. Wskazał również, że Gmina B. jest gminą typowo rolniczą o ograniczonych możliwościach finansowych, nie ma na swoim terenie dużych zakładów, a stopa bezrobocia jest znaczna. Zdaniem organu pierwszej instancji dalsze udzielanie ulg w spłacie zaległości podatkowych uszczuplałoby dochody gminy i tak niewystarczające na realizację powierzonych jej zadań, a więc byłoby sprzeczne z interesem publicznym.

W odwołaniu od tej decyzji podatnik podniósł, iż jest osobą schorowaną, niezdolną do żadnej pracy, utrzymuje się z renty inwalidzkiej w wysokości 845,07 zł. Przedstawiając strukturę miesięcznych stałych wydatków wyszczególnił kwoty: 200 zł (leki), 150 zł (utrzymanie mieszkania), 100 zł (energia elektryczna), 60 zł (gaz), 20 zł (woda), 20 zł (śmieci), 40 zł (telefon), co łącznie daje 590 zł. Wyjaśnił, że na utrzymanie pozostaje mu miesięcznie kwota ok. 255 zł. W ocenie odwołującego się pozostaje on w tak trudnej sytuacji materialnej i zdrowotnej, która uniemożliwia mu spłatę zaległych zobowiązań. Podkreślił również, iż wszczęta przez organ pierwszej instancji egzekucja zaległości podatkowych z lat ubiegłych doprowadziła do sytuacji, w której dla zapewnienia sobie egzystencji zmuszony był zwrócić się do Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej o przyznanie zasiłku celowego na zakup leków.

Decyzją z dnia 14 marca 2014 r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy zakwestionowane rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

W pierwszej kolejności przypomniano, że J.J. jest współwłaścicielem domu mieszkalnego o pow. 484 m2 oraz gospodarstwa rolnego o powierzchni 3 2658 ha, oraz właścicielem samochodu osobowego marki Fiat (rok produkcji 1996).

Rozważając przedstawione przez wnioskodawcę okoliczności dotyczące jego sytuacji osobistej organ zwrócił uwagę, że wskazuje on na bliżej nieokreślone koszty związane z utrzymaniem domu w wysokości 150 zł miesięcznie, osobno deklarując opłaty za wodę (20 zł miesięcznie), energię elektryczną (100 zł miesięcznie), gaz (60 zł miesięcznie), wywóz śmieci (34 zł - za dwa miesiące). Załączone do oświadczenia majątkowego kopie rachunków za energię elektryczną wskazują, iż opłaty miesięczne za energię elektryczną wynosiły 77,33 zł (w 2013 r.), a za 2014 r. będą wynosić 65,76 zł. A zatem miesięczna struktura jego obciążeń wynosi 368 zł - 20 zł (woda) + 77 zł (energia elektryczna) + 60 zł (gaz) + 17 zł (śmieci) + 40 zł (telefon) + 150 zł ("koszty utrzymania domu"). Po odliczeniu powyższej kwoty od miesięcznego dochodu Strony pozostaje kwota 481,07 zł.

Organ zgodził się, że niewątpliwie kwota pozostała do dyspozycji Odwołującego jest kwotą skromną, tym bardziej, iż J.J. jest osobą schorowaną, ponoszącą (jak deklaruje) stałe wydatki na leki (w wysokości 200 zł miesięcznie), niemniej jednak należy podkreślić, iż w myśl zasady równości i powszechności opodatkowania, w ocenie Kolegium w niniejszej sprawie, przyznanie wnioskowanej ulgi stanowiłoby nieuzasadnione uprzywilejowanie strony względem pozostałych podatników.

Zdaniem organu udzielenie ulgi podatkowej nie może być również traktowane jako sposób na rozwiązywanie problemów finansowych podatnika, co skutkuje przerzuceniem ciężarów podatkowych na resztę społeczeństwa. Również organ odwoławczy podkreślił, że J.J. korzystał już z pomocy gminy - otrzymując umorzenie zaległości podatkowych kiedy znajdował się w szpitalu lub kiedy otrzymywał rentę w zmniejszonej wysokości. Względy społeczne wymagają, by zobowiązanie podatkowe było realizowane, a podatnik nie był pochopnie z niego zwalniany.

Fakt, iż J.J. otrzymał z Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej pomoc w postaci jednorazowego specjalnego zasiłku celowego w wysokości 300 zł na zakup lekarstw i żywności nie stanowi w ocenie Kolegium przesłanki do umorzenia istniejących zaległości podatkowych. Niewątpliwie sytuacja w jakiej znalazł się J. J. jest sytuacją trudną ale nie ma charakteru wyjątkowego. Poziom dochodów wprawdzie nie jest wysoki, ale też odwołujący się ma zapewnioną stabilność dochodów (renta jest wypłacana niezależnie od stanu zdrowia) jak i ma zapewnione warunki mieszkaniowe (własny dom). Kolegium podkreśla również, że będące współwłasnością J.J. ponad 3-hektarowe gospodarstwo i dom o powierzchni ponad 400 m2 co jest znacznym majątkiem (niezależnie od istniejących konfliktów i braku porozumienia współwłaścicieli co do dysponowania tymże majątkiem).

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie podatnik raz jeszcze przywołał okoliczności związane ze swą chorobą i trudną sytuacją finansową. Obciążające go koszty związane są przede wszystkim z przewlekłą chorobą. W dalszej kolejności naświetlił okoliczności związane z poniesieniem wydatków na utrzymanie i remont domu w którym zamieszkuje. Jak podkreślił, drugi ze współwłaścicieli nie bierze na siebie ciężaru opłacania należności publicznoprawnych, dodatkowo zaś dewastuje ich wspólne miejsce zamieszkania. Skarżący wyjaśnił, że z uwagi na podeszły wiek i trudności w poruszaniu samochód stanowi dla niego podstawę kontaktu ze światem, gdyż mieszka na wsi. Końcowo przypomniał natomiast o zajęciu egzekucyjnym części jego świadczenia rentowego.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymując w całości swe dotychczasowe stanowisko w sprawie wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Zgodnie z treścią art. 1 ustawy z 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz w zw. z treścią art. 135 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity - Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a. sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Skarga jest zasadna.

Przepis art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) stanowi, że organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b (bez znaczenia w sprawie), w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Umorzenie zaległości podatkowej powoduje również umorzenie odsetek za zwłokę w całości lub w takiej części, w jakiej została umorzona zaległość podatkowa (§ 2). Powołany przepis wyraźnie stanowi, że organ "może" m.in. umorzyć zaległości podatkowe, co oznacza, że regulacje te należą do sfery uznania administracyjnego. Prawo wyboru rozstrzygnięcia przysługuje zatem organowi. Może on - ale nie musi - umorzyć zaległości, przy czym nawet stwierdzenie istnienia w sprawie przewidzianych przepisami przesłanek nie obliguje organu do zastosowania wskazanej ulgi. Podkreślić jednak należy, że uznanie administracyjne nie powinno i nie może oznaczać dowolności. Przy wydawaniu decyzji o charakterze uznaniowym organ obowiązany jest do wnikliwej i rzetelnej analizy całokształtu okoliczności sprawy w celu stwierdzenia, czy zostały spełnione określone w przepisach przesłanki. Dopiero tak przeprowadzona, gruntowna analiza stanu faktycznego sprawy, stanowi materiał będący podstawą do wydania decyzji o charakterze uznaniowym. Tym samym, sądowa kontrola legalności decyzji wydanych w ramach uznania administracyjnego jest ograniczona w tym znaczeniu, że Sąd nie może nakazać organowi podjęcia określonego rozstrzygnięcia. Jest to bowiem wyłączna kompetencja organu administracji. Innymi słowy, o tym, czy zaległości powinny być umorzone czy też nie, rozstrzyga nie Sąd, lecz organ, który, jak zaznaczono powyżej, może je umorzyć ale nie musi. Tak więc kontroli nie podlega uznanie administracyjne samo w sobie, lecz kwestia, czy organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub interes publiczny oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów. Kontroli Sądu podlega zatem sposób, w jaki nastąpiło zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego, uzasadnienie stanowiska organu, a także to czy swobodne uznanie organu podatkowego nie przekształciło się w uznanie dowolne. Ocena, czy istnieją przesłanki udzielenia ulgi podatkowej w konkretnej sprawie, może być więc dokonana przez organ tylko po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego, a poprzedzać ją powinno wyczerpujące zebranie całego materiału dowodowego oraz dokładne wyjaśnienie okoliczności faktycznych (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 stycznia 2002 r., sygn. akt III SA 2302/00, Lex nr 53606). Obowiązki te bezpośrednio wynikają z art. 122, art. 187 §1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Po ustaleniu czy zachodzą przesłanki wymienione w art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej, tj. ważny interes podatnika lub interes publiczny, organy są zobligowane w sposób należyty wyważyć interes publiczny z indywidualnym interesem strony. Należy podkreślić, że pojęcie "ważnego interesu podatnika" oraz "interesu publicznego" mają na gruncie Ordynacji podatkowej równorzędny charakter. Nie jest przy tym do zaakceptowania sprzeczność interesu jednostkowego z interesem publicznym (L. Etel, komentarz do art. 22 Ordynacji podatkowej, źródło: Lex). Jeżeli mimo istnienia przesłanek z art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, organ podejmuje decyzję polegającą na odmowie umorzenia zaległości podatkowych, to negatywne rozstrzygnięcie powinno być szczególnie przekonująco i jasno uzasadnione, zarówno co do faktów, jak i co do prawa, tak, aby nie było wątpliwości, że wszystkie okoliczności sprawy zostały głęboko rozważone i ocenione, a ostateczne rozstrzygnięcie jest ich logiczną konsekwencją.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznanej sprawy należy wskazać, że na organach podatkowych ciążył obowiązek jednoznacznego wskazania czy w sprawie jest spełniona przesłanka ważnego interesu podatnika. Konieczne było zatem dokładne wyjaśnienie sytuacji majątkowej skarżącego oraz ustalenie, czy faktycznie zapłata zaległości przekracza jego możliwości płatnicze. W celu prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy, organy miały obowiązek ustalenia wysokości osiąganego przez skarżącego dochodu oraz wysokości ponoszonych wydatków na utrzymanie i powinny były dać temu wyraz w decyzji poprzez rachunkowe porównanie tych kwot. Powyższego wymogu organy nie spełniły. Skarżący we wniosku o umorzenie wskazywał, że jego jedynym źródłem dochodu jest stała renta inwalidzka w wysokości 845,07 zł miesięcznie, z której opłaca w każdym miesiącu: prąd w wysokości około 100 zł, gaz - około 60 zł, telefon - około 40 zł, wodę i wywóz śmieci – 20 zł. Wskazał także na konieczność zakupu lekarstw podtrzymujących życie za około 200 zł miesięcznie. Podał również, że jego niewypłacalność spowodowana została obciążeniem go długami drugiego współwłaściciela nieruchomości. Spowodowało to, że z jego renty jest prowadzona egzekucja, co oznacza, że nie będzie miał środków na wykup lekarstw i utrzymanie się. W złożonym "oświadczeniu o sytuacji majątkowej" podał dodatkowo, że ponosi miesięczne koszty utrzymania domu w wysokości około 150 zł. Przedstawił również swoją sytuację zdrowotną, wskazując w szczególności, że choruje na cukrzycę, nadczynność tarczycy i nadciśnienie tętnicze. Tymczasem w uzasadnieniu swej decyzji organ pierwszej instancji skupił się na wyszczególnieniu posiadanego przez wnioskodawcę majątku, wspominając tylko krótko o przysługującym wnioskodawcy świadczeniu. Skoncentrowano się natomiast na argumentacji, że podatnik w latach ubiegłych wielokrotnie korzystał z umorzenia zaległości podatkowej z uwagi na trudną sytuację materialną. Uzyskał także rozłożenie zaległości podatkowej z tytułu łącznego zobowiązania pieniężnego za I i II kwartał 2012 r., jednak mimo to nie uregulował żadnej z rat. W żaden sposób nie odniesiono się natomiast do deklarowanej przez wnioskodawcę struktury wydatków, zaniedbując nawet ich przytoczenia w części opisu stanu faktycznego, nie mówiąc już nawet o próbie przeprowadzenia symulacji finansowej określającej relację wydatków gospodarstwa domowego do jego dochodów, co mogło być dopiero podstawą właściwego potraktowaniem kwestii ważnego interesu podatnika. Organ uznał natomiast, że uwzględnienie wniosku o umorzenie byłoby sprzeczne z ważnym interesem publicznym, gdyż uszczupliłoby dochody gminy i tak niewystarczające na realizację jej ustawowych zadań. Wójt Gminy B. dał zatem pierwszeństwo przesłance interesu publicznego, którą przede wszystkim wiąże z obowiązkiem ponoszenia przez podatników ciężarów publicznych, aby w ten sposób uzyskać środki na realizację zadań gminy.

Powyższe uchybienia częściowo stały się również udziałem wypowiadającego się w sprawie ponownie organu drugiej instancji. Wprawdzie wskazano tutaj szczegółowo na obciążające gospodarstwo domowe wnioskodawcy wydatki, dokonując przy tym ich weryfikacji w oparciu o dołączone do akt sprawy dokumenty źródłowe, niemniej jednak w nikłym stopniu odniesiono się w tym względzie do wyjaśnień samego wnioskodawcy. Organ zarzucił mu powoływanie się na bliżej nieokreślone koszty związane z utrzymaniem domu w wysokości 150 zł miesięcznie, podczas gdy naturalna jest przecież konieczność ponoszenia wydatków inwestycyjnych na wiekowy przecież budynek mieszkalny. Wobec niedoświadczenia wnioskodawcy w tym względzie konieczne było wezwanie go zawczasu do uzupełnienia twierdzeń w tym zakresie, skoro we wniesionej do Sądu skardze wyraźnie wskazywał on już, że chodzi tu choćby o wydatki związane z odgrzybianiem, malowaniem ścian i drzwi czy też innymi pracami remontowymi. Wyjaśnienia te są w oczywisty sposób logiczne i zgodne z doświadczeniem życiowym. Tego ostatniego zabrakło natomiast organowi odwoławczemu przy okazji analizy kosztów niezbędnego utrzymania, na które składają się przede wszystkim wydatki na żywność. Organ zapomniał w zupełności o uwzględnieniu owego istotnego przecież składnika budżetu domowego w kontekście dokonywanego zestawienia dochodów i wydatków gospodarstwa domowego. Było to konieczne nawet w sytuacji gdy skarżący takiej pozycji swych wydatków nie wskazywał bowiem bez jej uwzględnienia nie można było określić kwoty wolnej pozostającej skarżącemu na ewentualne pokrycie zaległości podatkowych. Z braków uzasadnienia faktycznego organy obu instancji nie dokonały zatem w istocie realnej oceny, czy skarżący ma realne możliwości uregulowania zaległości. W aktach sprawy brak jest także zaświadczeń lekarskich obrazujących stan zdrowia skarżącego, który powinien mieć zasadnicze znaczenie dla oceny jego zdolności płatniczych w kontekście koniecznych wydatków. W aktach sprawy brak jest także zaświadczeń lekarskich obrazujących stan zdrowia skarżącego, który powinien mieć zasadnicze znaczenie dla oceny jego zdolności płatniczych w kontekście koniecznych wydatków.

Organy zaniedbały też poczynienia dokładnych ustaleń w zakresie wspomnianego przez skarżącego zajęcia świadczenia emerytalnego i jego wpływu na egzystencję podatnika. W uzasadnieniach decyzji próżno również szukać wskazań co do charakteru zaległości obciążających budżet wnioskodawcy i wysokości tych zaległości. Co istotne, organy nie dysponowały w ogóle aktualnymi danymi dotyczącymi sytuacji majątkowej wnioskodawcy, skoro wypowiadając się w sprawie wniosku na początku 2014r. opierały swe ustalenia na odcinku renty pochodzącym z marca 2013r. Stąd też niemożliwa była weryfikacja twierdzeń skarżącego o zajęciu świadczenia emerytalnego w związku z prowadzoną egzekucją zaległości podatkowych.

Nieuprawnione jest w związku z tym twierdzenie zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że organ pierwszej instancji wydał rozstrzygnięcie po wszechstronnym rozważeniu i ocenieniu aspektów faktycznych i prawnych. Takiego "rozważenia" bowiem w sprawie zabrakło. Organy ponadto w ogóle nie odniosły się do okoliczności towarzyszących powstaniu zaległości podatkowych objętych wnioskiem podatnika. Nie ustaliły w jakich okolicznościach życiowych, materialnych, podatnik zaprzestał realizować obowiązek podatkowy. Nie ustaliły czy powstanie zaległości podatkowych, objętych wnioskiem o umorzenie, było spowodowane wyłącznie zaniechaniem podatnika, przy pełnej realnej możliwości zapłaty przez podatnika bez zagrożenia egzystencji, czy też było spowodowane w jakimkolwiek zakresie przyczynami od podatnika niezależnymi. Organ odwoławczy w istocie bez uzasadnienia przyjął, że skoro podatnik uzyskał już ulgi w poprzednich latach, a więc został uprzywilejowany w stosunku do innych podatników, to jego obowiązkiem jest poczynienie wszelkich starań, aby w przyszłości móc się ze swych zobowiązań podatkowych należycie wywiązywać. Sąd nie neguje, że organ nie ma obowiązku umorzenia zaległości podatkowych tylko dlatego, że podatnik we wcześniejszych latach taką ulgę uzyskał. Jednak odmowa umorzenia zaległości podatkowych nie może być dowolna. Organy miały obowiązek szczególnie wnikliwie i przekonywująco wyjaśnić dlaczego w obecnej sytuacji podatnika nie jest zasadne uwzględnienie wniosku, a więc jakie argumenty faktyczne i prawne przemawiają za takim zróżnicowaniem stanowiska. Organ miał obowiązek przedstawić przyjęty tok rozumowania w tej kwestii, z odniesieniem do konkretnych dowodów i okoliczności faktycznych, wyznaczających sytuację życiową, rodzinną, materialną podatnika, z odniesieniem do okoliczności powstania zaległości i zaprzestania jej regulowania.

Sąd zaznacza, że ograniczanie przesłanki interesu publicznego do obowiązku ponoszenia przez podatników ciężarów publicznych, co wyprowadza się z zasady równości wobec prawa, stanowi nieuprawnione zawężenie tego pojęcia. Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 31 października 2012 r., sygn. akt II FSK 510/11, Lex nr 1233669, wnioskowana ulga, stanowiąc wyłom od zasady terminowego płacenia podatków, tylko pozornie stawia w lepszej sytuacji podatników, korzystających z takiego zwolnienia, w stosunku do tych, którzy podatek obowiązani są płacić w terminie, zważywszy na konieczność zaistnienia ww. przesłanek zwolnienia. Ulgi podatkowe wymienione w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej nie stanowią przywileju samego w sobie. Jest to forma pomocy udzielonej przez Państwo podatnikowi po to, by poprzez stosowanie zasady (egzekwowanie podatku) nie doprowadzić do skutków niepożądanych z punktu widzenia tak społecznego, jak i indywidualnego, odnoszącego się do osoby podatnika oraz jego najbliższych, a także osób zależnych od podatnika. Chodzi zatem o to, by wskutek dochodzenia zaległości podatkowych, Państwo nie poniosło w efekcie kosztów większych, niż w wypadku zaniechania korzystania z tego uprawnienia. Zwrócił na to uwagę m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 3 lipca 2007 r., sygn. akt I FSK 1026/06 (www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Wprowadzenie do art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej przesłanki interesu publicznego oznacza, że ustawodawca przewidział sytuacje, w których odstąpienie od dochodzenia należności podatkowych, czy też rozkładanie ich na raty, odraczanie terminów płatności będzie zbieżne z tymże interesem. W konsekwencji ustalenie przez organ podatkowy kwestii istnienia przesłanki "interesu publicznego" wiąże się z koniecznością ważenia relacji w dwóch płaszczyznach: jedną płaszczyznę tworzy zasada, jaką jest terminowe płacenie podatków w pełnej wysokości, drugą - wyjątek od zasady, polegający na zastosowaniu indywidualnej ulgi podatkowej. Organ w danym przypadku winien ustalić, co jest korzystniejsze z punktu widzenia interesu publicznego (dochodzenie należności czy też zastosowanie ulgi). Oczywiście bywają sytuacje, w których sam rachunek ekonomiczny przemawia za zastosowaniem ulgi podatkowej (np. nie ma możliwości ściągnięcia podatku w pełnej wysokości, a sytuacja zdrowotna czy też ekonomiczna podatnika wyklucza możliwość radykalnej poprawy jego sytuacji finansowej w dającym się przewidzieć okresie czasu). Organ podatkowy, ustalając istnienie przesłanki "interesu publicznego" nie może jednak abstrahować od innych wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, jak sprawiedliwość, zasady etyki, zaufanie do organów państwa itp. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego tak właśnie należy postrzegać przesłankę interesu publicznego, określoną w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej. NSA zaznaczył także, że w orzecznictwie wskazuje się, iż wymienione w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej przesłanki interesu publicznego i ważnego interesu podatnika, nie są wobec siebie konkurencyjne, ani też żaden z nich nie może w państwie prawnym być uznany z definicji za ważniejszy. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę w pełni powyższy pogląd aprobuje.

Podsumowując, stwierdzone luki postępowania wyjaśniającego stanowią naruszenie art. 120, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Skutkuje to koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego wydanych w sprawie decyzji. Sąd zaznacza, że wynik sądowej kontroli legalności zaskarżonej decyzji na obecnym etapie postępowania w żadnym razie nie przesądza treści przyszłego rozstrzygnięcia organu w zakresie wniosku podatnika o umorzenie zaległości. Organy ponownie rozpoznając sprawę będą zobowiązane wyeliminować stwierdzone uchybienia, a więc przeprowadzić postępowanie wyjaśniające zgodnie ze standardami określonymi w Ordynacji podatkowej, powinny zgromadzić zupełny materiał dowodowy, wszechstronnie go rozpatrzyć i na tej podstawie wyczerpująco ustalić istotne okoliczności faktyczne. Wreszcie powinny wyczerpująco uzasadnić stanowisko w zakresie istnienia bądź nie przesłanek z art. 67a §1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, a stosownie do okoliczności w zakresie podjętego uznania.

Sąd końcowo jeszcze tylko zaznacza, że przesłanki ważnego interesu podatnika nie można ograniczać tylko do sytuacji nadzwyczajnych. Warto tu przytoczyć pogląd (aprobowany przez Sąd rozpatrujący niniejszą sprawę) wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 marca 2010 r., sygn. akt I FSK 31/08 (www.orzeczenia.nsa.gov.pl), że pojęcia ważnego interesu podatnika nie można ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych, czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie zaległości podatkowych, albowiem pojęcie to funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu, uwzględniającym nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale również normalną sytuację ekonomiczną podatnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków, a w tym względzie również wydatków ponoszonych w związku z ochroną zdrowia własnego lub członków najbliższej rodziny (koszty leczenia). W związku z tym w postępowaniu podatkowym wszczętym wnioskiem podatnika o przyznanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych szczególny nacisk winien być położony na analizę sytuacji rodzinnej podatnika.

Mając na uwadze ww. okoliczności Sąd uchylił zaskarżoną decyzję SKO, działając na zasadzie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. W oparciu natomiast o treść art. 135 p.p.s.a. Sąd orzekł o wyeliminowaniu z obrotu prawnego także poprzedzającej ją decyzji wydanej w I instancji, gdyż było to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy, której dotyczyła skarga. Orzeczenie z pkt II wyroku znajduje oparcie w treści art. 152 p.p.s.a.