Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 439/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2021-11-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 87  ust. 2  i 6
journal: Dz.U. 2016 poz 710
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 145 par 1 pkt 1 lit. a) i c) , art. 200, art. 205 par 2
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Radosław Teresiak (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Piotr Dębkowski, sędzia WSA Włodzimierz Gurba, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 24 listopada 2021 r. sprawy ze skargi O. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2020 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za luty 2020 r. 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz O. sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 597 zł (słownie: pięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

W dniu 7 kwietnia 2020 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. (dalej: "NUS", "organ pierwszej instancji") wpłynęła deklaracja VAT-7 za luty 2020 r. O. Sp. z o.o. (dalej: "Skarżąca", "Strona", "Spółka"), w której Spółka wykazała kwotę podatku naliczonego do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 60 dni, w wysokości 619.823,00 zł. Termin dokonania zwrotu przypadał na dzień 8 czerwca 2020 r.

W związku z koniecznością weryfikacji rozliczenia podatku VAT za luty 2020 r. organ podatkowy pierwszej zwrócił się do Spółki o dostarczenie wytypowanych dokumentów za ww. okres.

W wyniku wstępnej analizy dokumentów przekazanych przez Spółkę, organ podatkowy pierwszej instancji stwierdził, że istnieje konieczność dodatkowego zweryfikowania prawidłowości wykazanych transakcji zawartych z kontrahentami Spółki. W analizowanym okresie Strona dokonała nabyć przekraczających 90% wszystkich zakupów od kontrahentów z wysokim poziomem ryzyka, tj. m.in. od [...]Sp. z o.o. oraz M. Sp. z o.o.

Postanowieniem z [...] czerwca 2020 r. NUS przedłużył termin zwrotu na rachunek bankowy podatnika nadwyżki podatku naliczonego nad należnym zadysponowanego w korekcie deklaracji VAT-7 za luty 2020 r. złożonej w dniu 7 kwietnia 2020 r. w kwocie 619.823 zł do dnia 30 września 2020 r. Postanowienie to zostało doręczone Stronie reprezentowanej przez pełnomocnika poprzez elektroniczną skrzynkę podawczą e-PUAP w dniu 17 czerwca 2020 r.

Pełnomocnik Spółki zaskarżył w całości postanowienie NUS z [...] czerwca 2020 r. i wniósł o jego uchylenie.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "DIAS", "organ drugiej instancji") postanowieniem z [...] sierpnia 2020 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji.

Pismem z 11 września 2020 r. Strona zaskarżyła przedmiotowe postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Postanowieniem z [...] września 2020 r. NUS przedłużył termin zwrotu na rachunek bankowy podatnika nadwyżki podatku naliczonego nad należnym zadysponowanego w korekcie deklaracji VAT-7 za luty 2020 r. złożonej w dniu 7 kwietnia 2020 r. w kwocie 619.823 zł do dnia 30 grudnia 2020 r. Postanowienie to zostało doręczone Stronie reprezentowanej przez pełnomocnika poprzez elektroniczną skrzynkę podawczą ePUAP w dniu 25 września 2020 r., zgodnie z wygenerowanym urzędowym poświadczeniem doręczenia.

W zażaleniu na powyższe postanowienie Skarżąca podniosła zarzut naruszenia art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710 ze zm., dalej: "u.p.t.u.") w zw. z art. 152a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm., dalej: "O.p.") oraz art. 3 pkt 30 ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne (Dz.U. z 2019 r. poz. 700. ze zm. - dalej "ustawa o informatyzacji") poprzez niewłaściwe przyjęcie iż datą doręczenia pisma pełnomocnikowi jest nadanie przesyłki drogą elektroniczną podczas, gdy skuteczne doręczenia pisma następuje z chwilą urzędowego poświadczenie doręczenia (UPD) co jest określone w § 14 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 14 września 2011 r. w sprawie sporządzania i doręczania dokumentów elektronicznych oraz udostępniania".

Postanowieniem z [...] grudnia 2020 r. DIAS utrzymał w mocy postanowienie NUS z dnia [...] września 2020 r.

DIAS wskazał, że organ pierwszej instancji zasadnie stwierdził istnienie przesłanek do zweryfikowania zwrotu wykazanego w korekcie deklaracji VAT-7 za luty 2020 r.

Ze stanu faktycznego sprawy wynika, że w dniu 7 kwietnia 2020r. Spółka złożyła w Urzędzie Skarbowym W. korektę deklaracji VAT-7 za luty 2020 r., z wykazaną kwotą do zwrotu w terminie 60-dniowvm na rachunek bankowy, w wysokości 619.823 zł.

Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia oraz z akt sprawy, przedmiotem działalności Spółki jest działalność portali internetowych, magazynowanie i przechowywanie pozostałych towarów, pozostała działalność usługowa w zakresie technologii informatycznych i komputerowych oraz rekreacyjna, działalność organizacji członkowskich.

W wyniku analizy dostarczonych przez Spółkę dokumentów oraz analizy danych zawartych w pliku JPK-VAT za luty 2020 r. organ pierwszej instancji stwierdził, że zasadność zwrotu wykazanego w deklaracji VAT-7 za ww. okres rozliczeniowy wymaga dodatkowego zweryfikowania w zakresie transakcji z kontrahentami.

W okresie luty 2020 r. Spółka dokonała nabyć przekraczających 90% wszystkich zakupów od kontrahentów z wysokim poziomem ryzyka, tj. [...] Sp. z o.o. (powiązania osobowe), które w efekcie generują zwrot podatku oraz M. Sp. z o.o.

Wobec M. Sp. z o.o. prowadzone jest postępowanie kontrolne w zakresie prawidłowości rozliczeń z budżetem państwa z tytułu podatku od towarów i usług przez Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego w T.

Natomiast wobec [...] Sp. z o.o. są prowadzone postępowania kontrolne w zakresie prawidłowości rozliczeń z budżetem państwa z tytułu podatku od towarów i usług za okres 04-06/2019 r. przez [...] Urząd Skarbowy w W. oraz za okres 07-10/2019r. przez [...] Urząd Skarbowy w W.

Ponadto [...]Urząd Celno-Skarbowy w B. prowadzi wobec Spółki kontrolę w zakresie przestrzegania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług za okres 12/2018 r. i 01-02/2019 r. natomiast Urząd Skarbowy W. prowadzi kontrolę wobec Spółki za okres 03-07/2019 r.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności organ pierwszej instancji uznał, że zaistniała konieczność dodatkowego sprawdzenia prawidłowości wykazanych transakcji udokumentowanych fakturami stanowiącymi podstawę do odliczenia podatku naliczonego. Konieczne jest ustalenie czy dane przedstawione w deklaracjach odzwierciedlają rzeczywisty stan faktyczny uzasadniający zwrot podatku w żądanej wysokości.

Ze względu na konieczność szerszego sprawdzenia złożonego rozliczenia za ww. okres w dniu 13 lipca 2020 r. NUS wszczął wobec Spółki kontrolę podatkową w zakresie rzetelności rozliczeń z budżetem w zakresie podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od lutego 2020 r.

W ocenie organu pierwszej instancji realizacja zwrotu przed zakończeniem weryfikacji rozliczenia wykazanego w korekcie deklaracji VAT-7 za luty 2020 r. mogłaby narazić Skarb Państwa na uszczuplenie.

Wobec powyższych okoliczności NUS postanowił przedłużyć termin zadeklarowanego zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za luty 2020 r. w kwocie 619.823 zł.

W ocenie organu odwoławczego zaskarżone postanowienie zawiera powody zastosowania instytucji przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług oraz cel weryfikacji, tzn. konieczność ustalenia, czy dane zawarte w deklaracji odzwierciedlają rzeczywisty stan faktyczny, uzasadniający przedmiotowy zwrot.

W związku z powyższym zwrócono się z wnioskiem z 30 lipca 2020 r. o wystąpienie do niemieckiej administracji podatkowej celem sprawdzenia transakcji zawartych pomiędzy Spółką a kontrahentem C. GmbH. Do dnia 9 października 2020 r. nie otrzymano odpowiedzi.

W ocenie DIAS organ pierwszej instancji postanowieniem z [...] września 2020 r. zasadnie przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku do grudnia 2020 r. Organ pierwszej instancji orzekając o przedłużeniu terminu zwrotu nie działał w sposób dowolny, a stanowisko co do konieczności weryfikacji zasadności zwrotu jest uzasadnione wstanie faktycznym sprawy i zostało wykazane powyżej. Tym samym organ podatkowy pierwszej instancji zrealizował przypisaną do tego rodzaju rozstrzygnięcia funkcję gwarancyjną, informując podatnika o wydłużeniu terminu do dokonania zwrotu.

DIAS nie podzielił zatem zarzutów zażalenia.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, Skarżący wniósł o uchylenie postanowienia DIAS oraz poprzedzającego go postanowienia organu pierwszej instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono:

- pominięcie istoty sprawy i nieodniesienie się do zarzutów wskazanych w zażaleniu, tj. zarzutu, iż postanowienie NUS zostało doręczone po upływie terminu zwrotu, tj. termin minął 8 czerwca 2020 r. podczas gdy postanowienie zostało doręczone 18 czerwca 2020 r. czym naruszono art. 212 O.p. w zw. z art. 87 ust. 2 u.p.t.u. a organ może przedłużyć tylko taki termin, który jeszcze nie upłynął;

- naruszenie następujących przepisów prawa materialnego i procesowego:

1. art. 87 ust. 2 oraz ust. 6 u.p.t.u. poprzez ich błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że dla skutecznego przedłużenia terminu zwrotu podatku nieistotna jest data doręczenia postanowienia, a data wyekspediowania postanowienia wydanego w tej kwestii, w sytuacji gdy prawidłowa wykładnia tego przepisu nakazuje uznać, że dla zachowania terminu do przedłużenia zwrotu podatku wymagane jest, aby przed upływem terminu do dokonania tego zwrotu postanowienie zostało doręczane stronie lub pełnomocnikowi bez względu na sposób doręczenia, tj. czy elektronicznie czy za pośrednictwem operatora pocztowego,

2. art. 3 pkt 20 lit. c ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne oraz §15 Rozporządzenie Prezesa Rady Ministrów w sprawie sporządzania i doręczania dokumentów elektronicznych oraz udostępniania formularzy, wzorów i kopii dokumentów elektronicznych z dnia 14 września 2011 r., z których wynika, że adresat dokumentu elektronicznego potwierdza jego odebranie przez podpisanie poświadczenia doręczenia kwalifikowanym podpisem elektronicznym albo podpisem potwierdzonym profilem zaufanym ePUAP, albo przez zapewnienie możliwości potwierdzenia pochodzenia oraz integralności danych zawartych w tym poświadczeniu przy użyciu technologii, o których mowa w art. 20a ust. 2 ustawy, co oznacza, że doręczenie podmiotowi niebędącemu podmiotem publicznym nie następuje na elektroniczną skrzynkę podawczą i przez wprowadzenie do systemu teleinformatycznego tego podmiotu (automatycznie - § 13 ust. 1 rozporządzenia), ale w systemie informatycznym po podpisaniu poświadczenia doręczenia (§ 16 rozporządzenia);

3. art. 121, art. 187 § 1, art. 191, art. 212, art. 217 § 1 pkt 2 oraz 219 O.p. poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu pierwszej instancji na skutek wadliwego ustalenia, że sposób przedłużenia przez organ terminu zwrotu podatku nie prowadził do naruszenia zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych;

4. art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 274b O.p. poprzez utrzymanie w mocy zaskarżonego postanowienia w sytuacji, gdy z uwagi na uchybienia, którymi było obarczone zasadnym było jego uchylenie, z uwagi na bezskuteczne wyekspirowanie terminu do zwrotu VAT co nastąpiło 8 czerwca 2020 r. gdyż organ pierwszej instancji doręczył Spółce postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu 18 czerwca 2020 r.;

6. art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 210 § 4 w zw. z art. 217 w zw. z art. 219 O.p. poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu pierwszej instancji, pomimo przekroczenia przez ten organ granic uznania administracyjnego i arbitralności wydanego rozstrzygnięcia, a także braku wskazania konkretnych przyczyn, rzeczywiście uzasadniających odmowę dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym;

7. art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 O.p. polegające na dowolnej ocenie, że w sprawie wystąpił wymóg dodatkowego zweryfikowania rozliczenia skarżącej pomimo, że zgromadzony w sprawie dotychczas materiał dowodowy wskazuje na zasadność wniosku o dokonanie zwrotu nadwyżki podatku VAT;

8. art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 121 § 1 i art. 124 O.p. poprzez utrzymanie w mocy zaskarżonego postanowienia, pomimo braku jego należytego uzasadnienia polegającego na niewskazaniu powodów odmowy dokonania zwrotu podatku VAT w terminie i nieprzedstawieniu istniejących w tym przedmiocie wątpliwości;

powoływanie się na wyrok NSA, który nie istnieje - brak bowiem wyroku NSA z dnia 29 października 2019 r., I FSK 937/19;

9. art. 87 ust. 2 w zw. z ust. 6 u.p.t.u. poprzez ich zastosowanie i zaniechanie zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym wykazanej przez skarżącą w deklaracji VAT-7 za luty 2020 r. w terminie 60 dni pomimo ustawowego obowiązku;

10. art. 87 ust. 2 u.p.t.u. w zw. z art. 122 § 2 oraz art. 124 O.p. skutkujące przekroczeniem terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym;

11. art. 87 ust. 2 u.p.t.u. w zw. z art 152a § 1 pkt 3 O.p. oraz art. 3 pkt 30 ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne (Dz.U. z 2019 r. poz. 700, ze zm. - dalej "ustawa o informatyzacji"] poprzez niewłaściwe przyjęcie iż datą doręczenia pisma pełnomocnikowi jest nadanie przesyłki drogą elektroniczną podczas, gdy skuteczne doręczenia pisma następuje z chwilą urzędowego poświadczenie doręczenia (UPD) co jest określone w § 14 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 14 września 2011 r. w sprawie sporządzania i doręczania dokumentów elektronicznych oraz udostępniania formularzy, wzorów i kopii dokumentów elektronicznych (Dz.U. z 2018 r. poz. 180 - dalej "rozporządzenie"], wydanego w wykonaniu delegacji zawartej w art. 16 ust. 3 ustawy o informatyzacji; skoro zatem na obecnym etapie postępowania można ponad wszelką wątpliwość stwierdzić, że zaskarżone Postanowienie doręczono pełnomocnikowi spółki skutecznie w dniu 18 czerwca 2020 r. (UPD], z zachowaniem wymogów ustawy o informatyzacji oraz przepisów rozporządzenia, to zaskarżone Postanowienie wydano po upływie terminu do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za luty 2020 r., który upłynął bezpowrotnie w dniu 8 czerwca 2020 r.

12. art. 87 ust. 2 u.p.t.u. w zw. z art. 122 § 2 oraz art. 124 O.p. skutkujące przekroczeniem terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym.

DIAS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, uznając argumenty skargi za nieuzasadnione oraz podtrzymując zaprezentowane w uzasadnieniu postanowienia stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga zasługiwała na uwzględnienie.

W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że złożona w tej sprawie skarga została przez Sąd rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym zgodnie z art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm., dalej: p.p.s.a.), na mocy którego sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym, na które służy zażalenie.

Kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku kontroli sądu administracyjnego decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.) lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Stosownie zaś do treści art. 134 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.

Istota problemu w rozpatrywanej sprawie zdaniem Sądu sprowadza się do oceny, czy podjęte przez organ podatkowy rozstrzygnięcie w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu podatku zostało wydane z poszanowaniem zasad postępowania podatkowego oraz przepisów u.p.t.u.

Wskazać należy, że wykładnia art. 87 ust. 2 u.p.t.u. prowadzi do wniosku, że postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu różnicy podatku VAT może zostać wydane, gdy spełnione są łącznie trzy przesłanki. Po pierwsze, termin do dokonania zwrotu jeszcze nie upłynął. Po drugie, weryfikacja rozliczenia podatnika odbywa się w toku czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, postępowania podatkowego, bądź w toku postępowania kontrolnego. Po trzecie, stwierdzenie przez organ, że "zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania" opiera się na co najmniej uprawdopodobnionych przesłankach.

Analizując spełnienie pierwszego z ww. warunków należy rozstrzygnąć w pierwszej kolejności co oznacza określenie, że termin do dokonania zwrotu jeszcze nie upłynął. Zagadnieniem tym zajmował się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku zapadłym 23 kwietnia 2018 r. w składzie siedmiu sędziów sygn. akt I FSK 255/17, w którym wskazano, że w stanie prawnym obowiązującym w 2015 r., określony w art. 87 ust. 2 w zw. z ust. 6 u.p.t.u. termin zwrotu różnicy podatku został przedłużony, jeżeli przed jego upływem podatnikowi doręczono postanowienie naczelnika urzędu skarbowego o przedłużeniu terminu zwrotu różnicy podatku do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających.

Istotną okolicznością w przedmiotowej sprawie jest ustalenie, że kontrolowane postanowienie organu pierwszej instancji z [...] września 2020 r. nie mogło skutecznie dokonać przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, skoro poprzedzające je postanowienie NUS z [...] czerwca 2020 r. weszło do obrotu już po wygaśnięciu tego terminu, a więc nie mogło odnieść skutku prawnego.

Tym samym, podzielając stanowisko zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 25 marca 2021 r., III SA/Wa 1787/20, którym uchylono postanowienie DIAS z [...] sierpnia 2020 r. oraz poprzedzające je postanowienie NUS z [...] czerwca 2020 r., Sąd orzekający w niniejszej sprawie uznał, że utrzymane w mocy przez organ odwoławczy postanowienie organu pierwszej instancji z [...] września 2020 r. nie mogło również doprowadzić do skutecznego przedłużenia terminu zwrotu VAT za luty 2020 r.

Zważyć przy tym należy, że ustanowione w art. 87 ust. 2 i ust. 6 u.p.t.u. terminy są terminami prawa materialnego. Ich upływ wywołuje bowiem skutek materialnoprawny w postaci nabycia przez podatnika prawa do zwrotu różnicy podatku w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej. Po upływie tych terminów organ podatkowy traci uprawnienie do przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku. Skuteczne przedłużenie terminu możliwe jest jedynie przed jego upływem (por. wyrok NSA z 9 stycznia 2001 r. (III SA 2803/99).

Należy zaznaczyć również, że w prawie administracyjnym (w tym w prawie podatkowym) decyzja (postanowienie) z natury rzeczy jest oświadczeniem kierowanym do adresata, skutecznym dopiero od momentu doręczenia. Brak prawidłowego doręczenia decyzji (postanowienia) stronie skutkuje tym, że decyzja ta nie funkcjonuje w obrocie prawnym (por. uchwała składu siedmiu sędziów NSA z 4 grudnia 2000 r., FPS 10/00; wyrok NSA z 13 marca 2000 r., V SA 821/99; wyrok NSA z 19 października 2005 r., I FSK 132/05). Tym samym konieczne jest doręczenie także postanowienia, aby weszło ono do obrotu prawnego. Odmienna interpretacja wskazanych przepisów nie prowadzi do zapewnienia podatnikowi należytych gwarancji procesowych i materialnoprawnych. Jeżeli zatem podatnikowi nie doręczono postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu różnicy podatku przed upływem terminu przewidzianego w art. 87 ust. 2 lub w ust. 6 u.p.t.u., to ma on uprawnione przekonanie, że zwrot różnicy podatku nastąpi w terminie 60 dni (ust. 2) lub 25 dni (ust. 6) od dnia złożenia rozliczenia, bądź z upływem terminu zakreślonego we wcześniejszym postanowieniu przedłużającym termin do dokonania zwrotu podatku. Rzeczą organu podatkowego było natomiast zapewnienie skuteczności wykonania doręczenia przez wybór odpowiedniego środka.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, Sąd stwierdza, że skoro postanowienie NUS z [...] czerwca 2020 r. weszło do obrotu już po wygaśnięciu terminu do przedłużenia zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, to analogicznie zaskarżone postanowienie w niniejszej sprawie nie może wywołać skutku prawnego. Dlatego też powstała konieczność wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego postanowienia.

Z powyższych względów Sąd uchylił zaskarżone postanowienie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c) p.p.s.a. i zasądził zgodnie z art. 200 i 205 § 2 p.p.s.a. na rzecz Skarżącej zwrot kosztów postępowania sądowego, na które składają się: kwota 100 zł uiszczonego wpisu sądowego; kwota 480 zł tytułem zwrotu kosztów zastępstwa procesowego - określona na podstawie § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz.153) oraz kwota 17 zł opłaty skarbowej uiszczonej od udzielonego pełnomocnictwa.