Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 414/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2015-06-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono indywidualną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 21 ust. 3, ust. 3b
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 14 c § 1 i § 2
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Alicja Stępień, Sędziowie Sędzia WSA Marek Kraus (spr.), Sędzia NSA Ewa Kwarcińska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Claudia Kozłowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 9 czerwca 2015 r. sprawy ze skargi ,,A" S.A. z siedzibą w S. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 30 października 2014 r. nr [....] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; 2. określa, że zaskarżona interpretacja indywidualna nie może być wykonana; 3. zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

1.Zaskarżoną interpretacją indywidualną z dnia 30 października 2014 r. Minister Finansów z upoważnienia, którego działa Dyrektor Izby Skarbowej na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) – dalej jako "Ordynacja podatkowa" lub ,,O.p." oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) stwierdził, że stanowisko A SA z siedzibą w S. – dalej jako "Skarżąca" przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego - jest nieprawidłowe.

2. Jak wynika z akt sprawy w dniu 4 sierpnia 2014 r. Skarżąca złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Pismem z dnia 18 grudnia 2012 r. Skarżąca rozwiązała ze swoją pracownicą umowę o pracę bez wypowiedzenia na podstawie art. 52 § 1 pkt 1 Kodeksu pracy, ze skutkiem na dzień 20 grudnia 2012 r. Pracownica wystąpiła do sądu pracy z pozwem o przywrócenie do pracy oraz zażądała odszkodowania w kwocie 9 000 zł. za czas pozostawania bez pracy, kwestionując zasadność rozwiązania umowy o pracę.

W dniu 18 listopada 2013 r. w toku postępowania sądowego Skarżąca i pracownica zawarły ugodę sądową, zgodnie z którą Skarżąca (jako pozwany) cofa oświadczenie woli z dnia 18 grudnia 2012 r. o rozwiązaniu umowy o pracę bez wypowiedzenia, a pracownica (jako powódka) na cofnięcie to wyraża zgodę i w to miejsce strony zgodnie oświadczają, że stosunek pracy uległ rozwiązaniu w drodze porozumienia stron z dniem 20 grudnia 2012 r, a pozwany zobowiązuje się wydać w terminie 10 dni od uprawomocnienia się postanowienia o umorzeniu postępowania świadectwo pracy uwzględniające treść ugody; Skarżąca (pozwany) zobowiązuje się zapłacić na rzecz pracownicy (powódki) kwotę 9 000 zł brutto tytułem odszkodowania w związku z rozwiązaniem umowy o pracę, w terminie 14 dni od uprawomocnienia się postanowienie o umorzeniu postępowania, na rachunek bankowy powódki.

W wykonaniu powyższej ugody Skarżąca wypłaciła powódce kwotę odszkodowania, pomniejszoną o kwotę potrąconego przez siebie (jako płatnika) podatku dochodowego od osób fizycznych. Pracownica zakwestionowała prawidłowość postępowania Skarżącej, powołując się na to, że jej zdaniem odszkodowanie z tytułu rozwiązania umowy o pracę podlega zwolnieniu od podatku dochodowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy odszkodowanie wypłacone pracownicy w oparciu o opisaną wyżej ugodę sądową zawartą w dniu 18 listopada 2013 r. podlega zwolnieniu z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) – dalej jako "u.p.d.o.f." ?

W ocenie Skarżącej kwota odszkodowania należnego pracownicy na mocy zawartej ze Skarżącą ugody nie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, a Skarżąca jako płatnik miała obowiązek potrącić i odprowadzić od niej należny podatek, co też dokonała.

W ocenie Skarżącej, w myśl art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f. opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, ze wskazanymi w tym przepisie wyjątkami.

Z kolei zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f., wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań:

- otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,

- dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Zwolnieniem z art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. objęte są wyłącznie te odszkodowania, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw. Takim odszkodowaniem jest m. in. odszkodowanie należne pracownikowi z tytułu niezgodnego z prawem rozwiązania umowy o pracę bez wypowiedzenia.

Zdaniem Skarżącej, w opisanym stanie faktycznym odszkodowanie nie zostało wypłacone pracownicy na podstawie art. 56 w zw. z art. 45 Kodeksu pracy. Zawierając ugodę strony dokonały bowiem zmiany trybu rozwiązania umowy o pracę na porozumienie stron, a przepisy Kodeksu pracy nie przewidują wypłaty odszkodowania w takich przypadkach (choć jego przyznanie jest dopuszczalne na mocy porozumienia stron).

Jeżeli wysokość lub zasady ustalania odszkodowania nie wynikają wprost z odrębnych ustaw lub aktów wykonawczych wydanych na podstawie tych odrębnych ustaw, a podstawą ich otrzymania jest wyrok lub ugoda sądowa, wówczas odszkodowanie takie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, za wyjątkiem odszkodowań wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 3b lit.a i b) u.p.d.o.f.

Przepis ten zwalnia od podatku jedynie takie odszkodowania (rekompensaty), które nie stanowią ekonomicznego przysporzenia ponad stan majątkowy będący w posiadaniu podatnika przed ich wypłatą. Odszkodowanie jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającego na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach przez prawo chronionych. W praktyce szkoda może obejmować stratę polegającą na ubytku w majątku - wskutek doznania tej straty poszkodowany staje się uboższy niż był dotychczas lub może dotyczyć utraconych korzyści, jakich poszkodowany mógłby się spodziewać, gdyby mu szkody nie wyrządzono - wówczas poszkodowany nie staje się bogatszy, jakkolwiek mógł liczyć na wzbogacenie się.

Na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3b) u.p.d.o.f. opodatkowaniu podatkiem dochodowym - jako wyłączone ze zwolnienia - podlega odszkodowanie otrzymane z tytułu utraconych korzyści. Takim świadczeniem jest, w ocenie Skarżącej, odszkodowanie przyznane pracownicy na mocy opisanej ugody sądowej (stanowisko takie wyrażone zostało również w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 sierpnia 2013 r., IPPB4/415-442/13-3/JK4 oraz w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 5 maja 2014 r., ITPB2/415-154/14/RS).

Tym samym w ocenie Skarżącej odszkodowanie wypłacone pracownicy na podstawie ugody sądowej stanowi dla niej przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji Skarżąca była zobowiązana obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych.

3. Interpretacją indywidualną z dnia 30 października 2014 r. Minister Finansów uznał, że stanowisko Skarżącej w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W uzasadnieniu organ stwierdził, że zgodnie z art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f. opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkami wymienionymi w tym przepisie.

Natomiast w przypadku gdy wysokość lub zasady ustalania odszkodowania nie wynikają wprost z odrębnych ustaw lub aktów wykonawczych wydanych na podstawie tych odrębnych ustaw, a podstawą ich otrzymania jest wyrok lub ugoda sądowa, wówczas odszkodowanie takie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy, z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. a i b ustawy.

Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 1 pkt 3b cytowanej ustawy wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,

dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Zakres zwolnienia określony w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. obejmuje tylko odszkodowania za tzw. szkodę rzeczywistą, czyli poniesione straty, a nie dotyczy utraconych korzyści. Specyfika prawa podatkowego nakazuje inaczej traktować odszkodowanie (zadośćuczynienie) z tytułu poniesionych przez poszkodowanego strat i odszkodowanie (zadośćuczynienie) z tytułu utraconego zysku. Odszkodowanie (zadośćuczynienie) z tytułu utraconych korzyści, jakich poszkodowany mógł się spodziewać, gdyby mu szkody nie wyrządzono, podlega bowiem opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Organ wyjaśnił, że zgodnie z art. 917 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121) - dalej jako "k.c.", przez ugodę strony czynią sobie wzajemne ustępstwa w zakresie istniejącego między nimi stosunku prawnego w tym celu. aby uchylić niepewność co do roszczeń wynikających z tego stosunku lub zapewnić ich wykonanie albo by uchylić spór istniejący lub mogący powstać.

Uwzględniając powyższe organ stwierdził, że kwota wypłacona pracownicy wynika jedynie z ustaleń pomiędzy stronami ugody, ma charakter umowny, a jej wysokość uwzględnia interesy obu stron. Treść ugody zawiera zmianę trybu rozwiązania umowy o pracę bez wypowiedzenia na porozumienie stron. Oznacza to, że wypłacona kwota odszkodowania w wysokości 9 000 zł, którego wysokość lub zasady ustalania nie wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.

Natomiast, zważywszy na opisany przez Skarżącą charakter świadczenia uznać należy, że odszkodowanie przyznane pracownicy w związku z rozwiązaniem umowy o pracę do wysokości określonej w ugodzie może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. i w takim przypadku na Skarżącej jako płatniku nie ciążył obowiązek poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

4. Skarżąca nie zgadzając się z powyższą interpretacją indywidulaną wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa.

5. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany przedmiotowej interpretacji indywidualnej.

6. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Skarżąca zaskarżyła wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej działającego w imieniu Ministra Finansów interpretację indywidualną z dnia 30 października 2014 r., zarzucając organowi podatkowemu:

- naruszenie art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. poprzez jego błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu że ze zwolnienia tego może korzystać przychód uzyskany przez byłą pracownicę w ramach ugody sądowej, który nie stanowi naprawienia szkody w ramach straty rzeczywiście poniesionej;

- naruszenie art. 14c § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, poprzez nieprzedstawienie jednoznacznej oceny stanowiska wnioskodawcy oraz wyłącznie hipotetyczne określenie, że analizowany przychód "może korzystać" ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f., bez jednoznacznego rozstrzygnięcia, czy w okolicznościach faktycznych niniejszej sprawy owa możliwość się aktualizuje, czy też nie.

Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji; oraz o zasądzenie od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz Skarżącej zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Skarżąca wskazała, iż zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f., wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań:

otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Zdaniem Skarżącej, przepis powyższy zwalnia od podatku jedynie takie odszkodowania (rekompensaty), które nie stanowią ekonomicznego przysporzenia ponad stan majątkowy będący w posiadaniu podatnika przed ich wypłatą. Odszkodowanie jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającego na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach przez prawo chronionych. W praktyce szkoda może obejmować stratę polegającą na ubytku w majątku - wskutek doznania tej straty poszkodowany staje się uboższy niż był dotychczas, lub może dotyczyć utraconych korzyści, jakich poszkodowany mógłby się spodziewać, gdyby mu szkody nie wyrządzono - wówczas w rezultacie wyrządzenia szkody poszkodowany nie staje się bogatszy, jakkolwiek mógł liczyć na takie wzbogacenie się.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. zwolnieniu z podatku podlegają wyłącznie te pierwsze rodzaje odszkodowań, czyli takie, które pokrywają faktyczną stratę. Nie podlegają natomiast zwolnieniu odszkodowania otrzymane z tytułu utraconych korzyści.

We wniosku o interpretację indywidualną Skarżąca prezentowała stanowisko, że odszkodowanie wypłacone pracownicy jest właśnie takim odszkodowaniem. W zaskarżonej interpretacji organ nie odniósł się jednak w ogóle do tego aspektu - ograniczył się jedynie do stwierdzenia, że ze względu na "charakter świadczenia" odszkodowanie to "może korzystać" ze zwolnienia. Brak jednak jakiegokolwiek dalszego wyjaśnienia, czy "może korzystać" oznacza, że po prostu "korzysta" (hipoteza czy teza), ani nie wyjaśniono, jaki to "charakter świadczenia" zadecydował o takim wniosku.

W ten sposób, w ocenie Skarżącej naruszone zostały zarówno przepisy postępowania (stanowisko prawne wnioskodawcy nie zostało poddane całościowej analizie, nie wskazano w oparciu o jakie argumenty odszkodowanie nie zostało uznane przez organ za dotyczące utraconych korzyści), jak również przepisy prawa materialnego (poprzez dopuszczenie możliwości korzystania ze zwolnienia z podatku odszkodowania nie pokrywającego rzeczywistej straty - damnum emergens).

Skarżąca wskazała, że w identycznym stanie faktycznym, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wydał odmienną interpretację ( sygn. ITPB2/415-154/14/RS, z dnia 5 maja 2014r.). Jedyna różnica w stanie faktycznym tych dwóch spraw wiązała się z pierwotnym trybem rozwiązania umowy o pracę (w sprawie niniejszej — bez wypowiedzenia, w sprawie cytowanej - za wypowiedzeniem).

Również w interpretacji z dnia 21 sierpnia 2013r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB4/415-442/13-3/JK4) stwierdził, że podstawowym warunkiem zwolnienia świadczenia od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b) u.p.d.o.f. jest jego odszkodowawczy charakter. Stwierdził również, że kwota "odszkodowania" wypłacana na podstawie ugody sądowej w związku z rozwiązaniem umowy o pracę winna być zakwalifikowana do przychodu ze stosunku pracy, bowiem wypłata tegoż świadczenia ma swe źródło w uprzednio łączącym strony stosunku pracy.

Skarżąca powoływała się na obie wskazane wyżej interpretacje już w swoim wniosku, jednakże przy wydawaniu interpretacji organ w ogóle nie odniósł się do tych argumentów ani nie wyjaśnił, dlaczego - mimo zbieżności stanów faktycznych - w tym przypadku prezentuje odmienny pogląd.

5. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów, wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

6.1. Skarga jest zasadna.

6.2. Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), stanowiąc w art. 1, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola ta obejmuje orzekanie w sprawach, których katalog zawiera art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) – dalej jako "p.p.s.a". W określonych przez ten artykuł przedmiotowych granicach kognicji sądów administracyjnych mieści się m.in. orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydane w indywidualnych sprawach (art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a.).

Stosownie do treści art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że sąd, dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu (np. interpretacji indywidualnej), ma nie tylko prawo, ale i obowiązek uwzględnić okoliczności niepowołane w skardze, lecz mające wpływ na tę ocenę.

W ramach tak wyznaczonych kompetencji Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku stwierdza, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

6.3. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do stwierdzenia, czy odszkodowanie wypłacone byłej pracownicy Skarżącej w oparciu o opisaną we wniosku ugodę sądową podlega zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 u.p.d.o.f.

W ocenie Skarżącej kwota odszkodowania należnego pracownicy na mocy zawartej ze Skarżącą ugody nie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, a Skarżąca jako płatnik miała obowiązek potrącić i odprowadzić od niej należny podatek dochodowy od osób fizycznych.

Zdaniem Ministra Finansów zważywszy na opisany przez Skarżącą charakter świadczenia odszkodowanie przyznane pracownicy w związku z rozwiązaniem umowy o pracę do wysokości określonej w ugodzie może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. i w takim przypadku na Skarżącej jako płatniku nie ciążył obowiązek poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkami przewidzianymi w tym przepisie.

Natomiast zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

a ) otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,

dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

W niniejszej sprawie strony zgodne są co do tego, że kwota wypłaconego odszkodowania byłej pracownicy skarżącej wynika jedynie z ustaleń zawartej pomiędzy stronami ugody sądowej, a nie wprost z przepisów Kodeksu pracy lub innych ustaw względnie przepisów wykonawczych, a więc nie korzysta ze zwolnienia przewidzianego w powołanym art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.

Skarżąca uzasadniając swoje stanowisko wskazała, że szkoda może obejmować stratę polegająca na ubytku w majątku – wskutek doznania tej straty poszkodowany staje się uboższy niż był dotychczas lub może dotyczyć utraconych korzyści, jakich poszkodowany mógłby się spodziewać, gdyby mu szkody nie wyrządzono – wówczas poszkodowany nie staje się bogatszy, jakkolwiek mógł liczyć na wzbogacenie się.

W jej ocenie takim świadczeniem ( odszkodowanie z tytułu utraconych korzyści ) jest odszkodowanie przyznane pracownicy na podstawie zawartej ugody, a więc stanowi wyjątek nie podlegający zwolnieniu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f.

Natomiast Minister Finansów w uzasadnieniu prezentowanego stanowiska nie wskazał, czy w jego ocenie wypłacone odszkodowanie dotyczy rzeczywistej straty w majątku czy utraconych korzyści uznając jedynie, że ze względu na ,,charakter świadczenia’’ odszkodowanie wypłacone pracownicy ,,może korzystać’’ ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f.

6.4. Należy wskazać, że zgodnie z art. 14c § 1 i 2 O.p. interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym.

W orzecznictwie sądów administracyjnych przepis art. 14c § 2 O.p. interpretowany jest jednolicie - jako nakaz odniesienia się w całości do zadanego pytania, przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz motywów, jakimi organ kierował się, uznając stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Zwraca się uwagę, że wyczerpujące dokonanie przez organ oceny stanowiska wnioskodawcy daje temu ostatniemu gwarancję, że zastosowanie się do interpretacji nie będzie mu szkodzić, niezależnie od zawartego w interpretacji stanowiska. Uzasadnienie interpretacji umożliwia dokonanie kontroli sądowoadministracyjnej legalności zajętego w niej przez organ stanowiska (por. wyrok NSA z dnia 17 maja 2011 r., II FSK 74/10, opubl. w bazie LEX pod nr 1081410).

Uzasadnienie interpretacji powinno być wobec tego na tyle wyczerpujące, aby wynikało z niego, że organ ocenił wszystkie, istotne dla sprawy argumenty wnioskodawcy. Powinno zawierać prezentację toku rozumowania organu. Powinno także przedstawiać wywód prawny, z którego będzie można w sposób jednoznaczny wywieść, dlaczego stanowisko wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe i jakie względy przemawiają za przyjęciem stanowiska organu. Nie może ono ograniczać się do przytoczenia przepisów prawa bez dokonania ich wykładni i oceny możliwości zastosowania w opisanej we wniosku sytuacji.

Obowiązek wyczerpującego uzasadnienia interpretacji uznającej stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe, wywodzi się w orzecznictwie także z art. 121 § 1 O.p. w zw. z art. 14h O.p. (por. wyrok NSA z dnia 6 stycznia 2010 r., w sprawie I FSK 1216/09, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Pogląd ten Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy zdaniem Sądu z prezentowanej przez Ministra Finansów oceny nie wynika jednoznaczne stwierdzenie jak organ zakwalifikował wypłacone odszkodowanie, a przede wszystkim dlaczego uznał, że skarżąca błędnie zakwalifikowała, że jest to odszkodowanie dotyczące korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Natomiast zawarte w interpretacji stwierdzenie, że ,, zważywszy na opisany przez wnioskodawcę charakter świadczenia’’ odszkodowanie przyznane pracownicy w związku z rozwiązaniem umowy o pracę do wysokości określonej w ugodzie może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania, nie spełnia wymogów jakie winna spełniać interpretacja indywidualna w zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy i uzasadnienia prawnego tej oceny.

We wniosku o interpretację Skarżąca prezentowała stanowisko, że odszkodowanie wypłacone pracownicy jest właśnie odszkodowaniem z tytułu utraconych korzyści. W zaskarżonej interpretacji organ nie odniósł się jednak w ogóle do tego aspektu - ograniczył się jedynie do stwierdzenia, że ze względu na "charakter świadczenia" odszkodowanie to "może korzystać" ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f.

W związku z powyższym, w ocenie Sądu naruszone zostały przepisy postępowania - art. 14c § 1 i 2 O.p. bowiem stanowisko wnioskodawcy nie zostało poddane całościowej ocenie wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny i nie wskazano w oparciu o jakie argumenty wypłacone odszkodowanie nie zostało uznane przez organ jako dotyczące utraconych korzyści.

Z tego powodu Sąd odstąpił od analizy merytorycznej udzielonej interpretacji. Sąd bowiem nie jest uprawniony do zastępowania organu administracji publicznej i do orzekania merytorycznego. Sąd nie udziela interpretacji, a zatem nie może, z pominięciem interpretacji dokonanej przez Ministra Finansów, ocenić prawidłowości stanowiska wnioskodawcy. Kontroli Sądu nie jest bowiem poddawane stanowisko wnioskodawcy, a interpretacja indywidualna wydana przez Ministra Finansów.

Sąd bada, czy zaskarżona interpretacja została udzielona zgodnie z przepisami prawa i z uwzględnieniem okoliczności faktycznych wskazanych przez wnioskodawcę na etapie jej wydawania. Tylko poprzez ocenę prawidłowości interpretacji i w zakresie, w jakim jej udzielono, Sąd może wypowiedzieć się również co do merytorycznego zagadnienia przedstawionego we wniosku o interpretację.

6.5. Rozpoznając ponownie sprawę Minister Finansów dokona wnikliwej analizy stanu faktycznego i oceny stanowiska przedstawionego przez Skarżącą. Przede wszystkim zaś interpretacja indywidualna powinna zostać uzupełniona odpowiednią argumentacją prawną dotyczącą kwalifikacji wypłaconego odszkodowania.

6.6. Biorąc powyższe pod uwagę Sąd stwierdził, że zaskarżona interpretacja wydana została z naruszeniem art. 14 c § 1 i § 2 O.p., przy czym naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W tym stanie rzeczy Sąd uchylił zaskarżoną interpretację na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. W przedmiocie wykonalności zaskarżonej interpretacji Sąd orzekł na podstawie art. 152 p.p.s.a.

Na wniosek Skarżącej, Sąd zasądził na jej rzecz koszty postępowania sądowego zgodnie z art. 200 w związku z art. 205 § 2 p.p.s.a. w kwocie równej uiszczonemu wpisowi, opłacie skarbowej od pełnomocnictwa oraz kosztom zastępstwa procesowego w wysokości określonej w § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).