Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 639/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2006-04-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono decyzję II i I instancji

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Ewa Kwarcińska Sędziowie : sędzia WSA Tomasz Kolanowski (spr.) asesor WSA Danuta Oleś Protokolant: Zuzanna Baca po rozpoznaniu w dniu 20 kwietnia 2006 r. na rozprawie sprawy ze skargi "A" Spółdzielni Mieszkaniowej w G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 1994-1997 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta z dnia [...] nr [...] oraz poprzedzające je decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] i decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...]; 2. określa, że wymienione w punkcie pierwszym wyroku decyzje nie mogą być wykonane.


UZASADNIENIE

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta z dnia [...] w sprawie "A" Spółdzielni Mieszkaniowej w G. w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty podatku od nieruchomości za lata 1994-1997.

Podstawą wydanego rozstrzygnięcia był ustalony w sprawie, następujący stan faktyczny:

"A" Spółdzielnia Mieszkaniowa w G. wystąpiła do Urzędu Miasta z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 1994-1997. W pismach argumentowała, że w zakresie gruntów gdzie realizowana jest inwestycja budowy budynków, nie powinna płacić podatku od gruntów według stawek związanych z działalnością gospodarczą, tylko jak dla gruntów pozostałych. Sprawa po dwukrotnym rozpoznaniu sprawy przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze, w wyniku złożonej skargi, była już przedmiotem rozstrzygania przez Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Gdańsku. Wyrokiem z dnia [...], sygn. akt [...], NSA oddalił skargę. Przedmiotem zaskarżenia była kasatoryjna decyzja organu odwoławczego. W uzasadnieniu wyroku Sąd stwierdził, że organ pierwszej instancji nie przeprowadził żadnego postępowania wyjaśniającego na okoliczności związane z faktyczną zapłatą podatku, a zatem rozstrzygnięcie zawarte w zaskarżonej decyzji uznał za prawidłowe.

Następnie Prezydent Miasta decyzją z dnia [...] odmówił stronie stwierdzenia nadpłaty podatku od nieruchomości za lata 1994-1997. W wyniku złożonego odwołania, Samorządowe Kolegium Odwoławcze wydało decyzję z dnia [...], utrzymując w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Na powyższą decyzję strona złożyła skargę do sądu, zarzucając naruszenie przez organy art. 5 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, poprzez przyjęcie, ze grunty związane są z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz art. 2 ustawy o działalności gospodarczej, przez przyjęcie, że spółdzielnie mieszkaniowe prowadzą działalność gospodarczą.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] uwzględniło skargę i uchyliło decyzję z dnia [...] oraz decyzję organu pierwszej instancji i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji Kolegium stwierdziło, że organ pierwszej instancji przeprowadził tylko postępowanie związane z faktyczną zapłatą podatku, nie odniósł się natomiast do podnoszonej przez podatnika kwestii opodatkowania części gruntów o pow. [...] m² nie według stawki jak dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą, a jak dla gruntów pozostałych.

Po ponownym rozpatrzeniu sprawy, Prezydent Miasta decyzją z dnia [...] odmówił "A" Spółdzielni Mieszkaniowej w G. stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 1994-1997. W uzasadnieniu decyzji, organ pierwszej instancji podniósł, że grunty o pow. [...] m², na których "A" Spółdzielnia Mieszkaniowa budowała domy w latach 1994-1996, są gruntami związanymi z działalnością gospodarczą, powinny zatem być opodatkowane stawką jak dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą. Natomiast w roku 1997, strona z dniem oddawania domów do użytkowania powinna korygować deklaracje w sprawie podatku od nieruchomości.

"A" Spółdzielnia Mieszkaniowa w G. złożyła od powyższej decyzji odwołanie zarzucając naruszenie przepisu art. 5 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, poprzez przyjęcie, że opodatkowane grunty są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, oraz art. 2 ustawy z dnia 23 grudnia 1989 r. o działalności gospodarczej, przez przyjęcie, iż spółdzielnie mieszkaniowe prowadzą działalność gospodarczą w celach zarobkowych, a także art. 1 i 2 oraz art. 204 ustawy Prawo spółdzielcze, poprzez przyjęcie, że wszystkie rodzaje spółdzielni prowadzą działalność gospodarczą w celach zarobkowych.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji wskazało, że zgodnie z art. 5 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w brzmieniu obowiązującym w dacie powstania ewentualnej nadpłaty, za grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej uważa się grunty zabudowane i niezabudowane będące w posiadaniu przedsiębiorcy między innymi tereny, na których są lub mają być realizowane zadania inwestycyjne. Zdaniem organu odwoławczego, "A" Spółdzielnia Mieszkaniowa w prawidłowej stawce podatkowej uiszczała podatek od nieruchomości. Nie wystąpiła zatem nadpłata w podatku w rozumieniu art. 72 i art. 73 Ordynacji podatkowej. Ponadto organ drugiej instancji podniósł, że Urząd Kontroli Skarbowej przeprowadził u strony kontrolę w zakresie m. in. prawidłowości odprowadzania podatku od nieruchomości, w toku której nie stwierdził nieprawidłowości.

"A" Spółdzielnia Mieszkaniowa na powyższą decyzję złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku wnosząc o uchylenie decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego oraz decyzji Prezydenta Miasta z dnia [...] i orzeczenie, iż skarżący nadpłacił podatek od nieruchomości.

Strona zarzuciła zaskarżonej decyzji niezgodność z przepisami prawa, a w szczególności: art. 5 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, przez przyjęcie, iż opodatkowane grunty są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej; art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 19 listopada 1999 r. Prawo działalności gospodarczej, przez przyjęcie, że spółdzielnia mieszkaniowa jest przedsiębiorcą; art. 204 ustawy – Prawo spółdzielcze, przez przyjęcie, iż spółdzielnia prowadzi działalność gospodarczą w celach zarobkowych.

W uzasadnieniu skargi strona podniosła, że spółdzielnia mieszkaniowa nie prowadzi działalności gospodarczej. Spółdzielnia buduje domy, remontuje je i administruje wyłącznie na rzecz swoich członków i nie osiąga z tego żadnych zysków. Powołała się na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 marca 1997 r., sygn. akt FPK 1/99, w której wskazano, iż działalność gospodarcza spółdzielni nie odpowiada elementowi ustawowej definicji działalności gospodarczej, o której przesądza zarobkowy cel tejże działalności.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zaprezentowaną w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył co następuje:

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych orzeczeń z prawem. W wyniku takiej kontroli orzeczenie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/, b/ i c/ ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270).

W związku z tym, że sąd bada zgodność zaskarżonej decyzji z prawem, niezasadnym jest wniosek skargi w zakresie wydania przez sąd administracyjny orzeczenia, iż strona skarżąca nadpłaciła podatek od nieruchomości.

Ponadto, Sąd zwraca uwagę na treść art. 134 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zgodnie z którym, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W niniejszej sprawie skarga jest uzasadniona.

Należy zauważyć, że przedmiotem sporu jest kwestia istnienia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 1994-1997. W pierwszej kolejności należało zatem ustalić, które z przepisów regulujących zagadnienie nadpłaty będą miały zastosowanie w rozpoznawanej sprawie. Zgodnie z art. 330 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.), zwrot nadpłat powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy dokonywany jest na podstawie przepisów ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Ustawa – Ordynacja podatkowa weszła w życie z dniem 1 stycznia 1998r. Jak wynika z akt sprawy, strona dokonywała, jej zdaniem, nienależnych wpłat w terminach płatności podatku, a zatem w latach: 1994, 1995, 1996, 1997. Nadpłata powstała zatem przed 1 stycznia 1998 r., co powoduje że w niniejszej sprawie zastosowanie powinny mieć przepisy ustawy z dnia 19 grudnia 1980r. o zobowiązaniach podatkowych (t.j. Dz. U. z 1993r., Nr 108, poz. 486 ze zm.). Mający w tym zakresie zastosowanie art. 29 ust. 2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych wskazywał na przypadki powstania nadpłaty, nie normując jednak przypadku podatku od nieruchomości. Wobec braku szczegółowej regulacji należy przyjąć, że nadpłata powstaje w dniu, w którym podatnik uiszcza nadmierną lub nienależną kwotę podatku.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 cytowanej ustawy, nadpłatami są kwoty nadpłaconych i nienależnie uiszczonych podatków. Świadczenie jest nadpłacone, gdy podatnik nie jest zobowiązany do świadczenia z tytułu określonego podatku, jednakże rzeczywiście dokonana wpłata z różnych względów jest wyższa niż kwota świadczenia podatkowego. Świadczenie jest nienależnie uiszczone, gdy podatnik zapłacił określoną kwotę pieniężną, mimo że nie był do tego zobowiązany lub też gdy w chwili dokonania świadczenia istniał wprawdzie tytuł w postaci decyzji podatkowej, lecz został on uchylony (por. Zobowiązania podatkowe, Komentarz do ustawy, Bogumił Brzeziński, Marek Kalinowski, Agnieszka Olesińska, TNOIK Toruń 1997, str. 157-167).

W rozpoznawanej sprawie "A" Spółdzielnia Mieszkaniowa w G. występując z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, twierdziła że dokonała nienależnie zapłaty podatku od nieruchomości według stawki jak za grunty związane z działalnością gospodarczą, a nie jak powinna, według stawek jak za grunty pozostałe. Zdaniem skarżącej nienależnie uiściła kwotę podatku od nieruchomości.

Organy podatkowe wydając rozstrzygnięcia w rozpoznawanej sprawie, jako podstawę prawną odmowy stwierdzenia nadpłaty wskazały na przepisy art. 72 i art. 73 Ordynacji podatkowej. Podstawę prawną decyzji powinien stanowić natomiast art. 29 ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Przepis ten w sposób odmienny od późniejszych unormowań zawartych w Ordynacji podatkowej, reguluje kwestie związane z powstaniem, zasadami zwrotu, sposobem postępowania organu podatkowego, terminami zwrotu nadpłaty. Nie przesądzając wyniku sprawy, Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę stwierdza, że powyższe uchybienie mogło mieć wpływ na wynik sprawy i z tego powodu zarówno zaskarżoną decyzję, jak i poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji należało uchylić. Decyzje naruszają bowiem zarówno art. 330 Ordynacji podatkowej, jak i art. 29 ustawy o zobowiązaniach podatkowych.

Ponadto Sąd stosując się do art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), stwierdził że należy uchylić również dwie inne decyzje podjęte w granicach rozpoznawanej sprawy, gdyż jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. Sąd rozpoznając niniejszą sprawę zwrócił bowiem uwagę na naruszenia prawa skutkujące uchyleniem dwóch wcześniejszych decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego. Jak wynika z akt sprawy, SKO rozpatrując sprawę w związku z wniesioną przez stronę skargą do Naczelnego Sądu Administracyjnego, decyzją z dnia [...] uwzględniło ją i uchyliło swoją decyzję z dnia [...] oraz decyzję organu pierwszej instancji i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. Decyzja została wydana w oparciu o art. 38 ust. 2 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz. U. Nr 74, poz. 368 z późn. zm.), zgodnie z którym organ, którego działanie lub bezczynność zaskarżono, może uwzględnić skargę w całości do dnia wyznaczenia przez Sąd terminu rozprawy. Przepis ten był wielokrotnie przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wydanych orzeczeniach prezentował jednolite stanowisko. NSA wskazywał w nich, że art. 38 ust. 2 ustawy o Naczelnym Sadzie Administracyjnym upoważniał organ do uwzględnienia skargi w całości, a zatem do wydania rozstrzygnięcia, właściwego dla Sądu w razie uwzględnienia skargi. Za niedopuszczalne Sąd uznawał wydanie przez organ decyzji uchylającej decyzję organu pierwszej instancji i przekazującej sprawę do ponownego rozpoznania. Skorzystanie przez organ z trybu określonego w art. 38 ust. 2 ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym, nie mogło być traktowane jako możliwość powrotu sprawy na drogę postępowania administracyjnego. Sąd w składzie rozpoznającym sprawę w pełni podziela powyższe poglądy, które zostały zaprezentowane między innymi w następujących orzeczeniach: wyrok NSA z 27.06.2003r., sygn. akt I SA 215/02, publ. LEX nr 149489; wyrok NSA z dnia 5.11.2002r., sygn. akt V SA 2044/01, publ. M. Prawn. 2003/2/50; wyrok NSA z dnia 1.03.2002r., sygn. akt V SA 7/01, publ. LEX nr 109326; wyrok NSA z 8.02.2002r., sygn. akt V SA 3937/00, publ. LEX nr 109314, wyrok NSA z 11.07.2000r., sygn. akt V SA 2361/99, publ. LEX nr 79238.

W związku z powyższym, decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] jako wydaną z naruszeniem art. 38 ust. 2 ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym, należało uchylić.

Powyższe spowodowałoby, że w obrocie prawnym pozostałaby decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...], która zasadnie zdaniem Sądu, została uchylona powyżej cytowaną decyzją wydaną w trybie art. 38 ust. 2 ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym. Ponadto decyzja z dnia [...] była decyzją ostateczną w administracyjnym toku instancji. Zawierała ona podobnie jak późniejsze decyzje organów, błędną podstawą prawną - art. 73 § 1 Ordynacji podatkowej. Z powyższych względów również i ta decyzja podlega wyeliminowaniu z obrotu prawnego. Jak wynika bowiem z art. 135 powołanej powyżej ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. Obowiązkiem Sądu jest zatem uchylenie decyzji podjętych w postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, jeżeli stwierdzi że naruszają one prawo materialne lub procesowe w stopniu powodującym konieczność ich wyeliminowania z obrotu prawnego, a jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy. Z uwagi na zaistnienie przesłanek z art. 135 cytowanej ustawy o ppsa, obowiązkiem Sądu rozpoznającego sprawę było uchylenie decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] i z dnia [...].

Odnosząc się do spornej kwestii opodatkowania gruntów "A" Spółdzielni Mieszkaniowej w G. przeznaczonych pod inwestycje, Sąd zauważa, że w latach 1994-1997, obowiązywał różny stan prawny. Zgodnie z art. 5 ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. Nr 9, poz. 31 z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym w latach 1994-1996, za grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej uważa się grunty zabudowane i niezabudowane służące prowadzonej działalności gospodarczej (...). Z kolei w myśl art. 5 ust. 3 cytowanej ustawy, w brzmieniu obowiązującym w 1997 r. za grunty związane z działalnością gospodarczą uważa się grunty zabudowane i nie zabudowane, będące w posiadaniu przedsiębiorcy (...).

Ponadto strona skarżąca w toku postępowania, jak i w skardze konsekwentnie twierdzi, że spółdzielnie mieszkaniowe nie prowadzą działalności gospodarczej. Należy zauważyć, że kwestia opodatkowania gruntów spółdzielni mieszkaniowych realizujących inwestycje w zakresie budowy domów budziła kontrowersje w orzecznictwie sądowoadministracyjnym. W uchwale 5 sędziów NSA z dnia 24 marca 1997 r., sygn. akt FPK 1/97, publ. ONSA 1997/3/109, sąd na gruncie sprawy dotyczącej podatku od nieruchomości za 1996 r. wyraził pogląd, zgodnie z którym grunty, na których spółdzielnia mieszkaniowa realizuje inwestycje w zakresie budowy domów, podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawki określonej w art. 5 ust. 1 pkt 5 lit. b) ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. Nr 9, poz. 31). W uzasadnieniu uchwały Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że spółdzielnie mieszkaniowe gospodarują funduszami swych członków w celach niezarobkowych i w zakresie dotyczącym ich podstawowej działalności, określonej w art. 204 § 1 i 2 prawa spółdzielczego, nie można im przypisać prowadzenia działalności gospodarczej.

Przenosząc powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że organy wydające decyzje w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty za okres 1994-1997, dokonując rozstrzygnięcia w jednej decyzji, powinny szczegółowo określić stan prawny obowiązujący w poszczególnych latach podatkowych, a następnie szczegółowo uzasadnić swoje stanowisko w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty za poszczególne lata podatkowe. Poza tym, przyjmując odmienny pogląd, niż w powoływanej przez stronę uchwale 5 sędziów NSA z 24 marca 1997 r., powinny wskazać na argumenty natury prawnej, które zadecydowały o przyjęciu odmiennego stanowiska. Zdaniem Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę, decyzje organów nie zawierają prawidłowego uzasadnienia faktycznego i prawnego, co powoduje, że nie spełniają wymogów określonych w art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej.

W ponownym postępowaniu organ zobowiązany będzie do zastosowania właściwych przepisów regulujących problematykę nadpłaty w postępowaniu podatkowym, a także do odniesienia ustalonego w sprawie stanu faktycznego do obowiązujących, w poszczególnych latach objętych sprawą, przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz przepisów regulujących zagadnienia prowadzenia działalności gospodarczej i prawa spółdzielczego. W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia organ zobowiązany będzie także do odniesienia się do poglądu wyrażonego przez Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale 5 sędziów z dnia 24 marca 1997 r.

Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270) uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji. Ponadto zgodnie z dyspozycją przepisu art. 135 cytowanej ustawy, uchylił decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] oraz z dnia [...].

Zgodnie z art. 152 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd orzekł, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana.