Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 152/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2006-12-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska, Sędzia WSA Irena Wesołowska, Protokolant Starszy Referent Beata Jarecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 8 grudnia 2006 r. sprawy ze skargi C. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznych w podatku od towarów i usług za okres od kwietnia do listopada 2001 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną do sądu decyzją Dyrektor Izby Skarbowej działając na podstawie:

- art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 220 § 2 i art. 221 oraz art. 245 § 1 pkt 2 oraz ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 roku Nr 8, poz. 60 z późn. zm.),

- po rozpatrzeniu odwołania C.W. od decyzji Dyrektora Izby Skarbowej Nr [...] z dnia [...] odmawiającej uchylenia ostatecznych decyzji Izby Skarbowej Nr [...] z dnia [...] w przedmiocie od towarów i usług za miesiące od kwietnia do listopada 2001 r., wobec stwierdzenia braku podstaw do ich uchylenia na podstawie art. 240 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa - utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu organ stwierdza, iż w dniu 5 września 2002 r. Izba Skarbowa wydała decyzje Nr [...] którymi - działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 220 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz.926 z późn. zm.), - utrzymała w mocy decyzje Inspektora Kontroli Skarbowej K.K. z Urzędu Kontroli Skarbowej Nr [...] z dnia [...] określających C.W. z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do listopada 2001 r., zobowiązanie podatkowe, zaległość podatkową oraz odsetki za zwłokę od poszczególnych kwot zaległości podatkowej.

W uzasadnieniu w/w decyzji organ odwoławczy za prawidłowe uznał stanowisko organu pierwszej instancji, który w decyzjach Nr [...] odmówił C.W. prawa do obniżenia podatku należnego z tytułu sprzedaży dokonanej w miesiącach od kwietnia do listopada 2001 r., o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez A dokumentujących zakup oleju napędowego, co do których to faktur stwierdzono, że dokumentują transakcje, które nie zostały dokonane pomiędzy osobami wskazanymi na fakturach jako strony transakcji.

Za prawidłowe uznano przy tym powołanie przez organ pierwszej instancji przepisów art. 19 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz.50 ze zm.), oraz § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r., w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 109, poz.1245 z późn. zm.), z których to przepisów wynika, że w przypadku gdy wystawiono faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane faktury te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

Pismem z dnia 14 marca 2005 r., (uzupełnionym pismem z dnia 11 lipca 2005 r.), C.W.- reprezentowana przez pełnomocnika wniosła o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego w/w decyzjami Izby Skarbowej w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do listopada 2001 r., oraz uchylenie w/wym. decyzji w całości i poprzedzających je decyzji organu pierwszej instancji i umorzenie postępowania w sprawie wobec zaistnienia - w ocenie strony - przesłanki wznowienia postępowania, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa.

Uzasadniając powyższe strona podniosła, że w postępowaniu karnym prowadzonym przez Sąd Rejonowy w sprawie C.W. ujawniły się nowe okoliczności i dowody świadczące o tym, że transakcje zakupu przez stronę oleju napędowego od A miały miejsce.

Do wniosku dołączono kserokopie protokołów z rozprawy głównej sygn. akt [...] z dnia 15.12.2004 r., oraz [...] z dnia 20.01.2005 r., i 18.02.2005 r.

Po zapoznaniu się z w/w wnioskiem strony Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia 15 kwietnia 2005 r., - działając na podstawie art. 241 § 1 w zw. z art. 243 § 1 i 2 ustawy Ordynacja podatkowa - wznowił postępowanie w/w sprawie.

Natomiast decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej działając na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 w zw. z art. 243 § 2 i art. 244 ustawy Ordynacja podatkowa oraz powołując się na ustalenia dokonane w postępowaniu co do przesłanek wznowienia postępowania - odmówił uchylenia w/w decyzji ostatecznych Izby Skarbowej wobec stwierdzenia braku podstaw do uchylenia w/w decyzji na podstawie art. 240 § 1 z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz.60 z późn. zm.).

W decyzji przedstawiono szczegółowe uzasadnienie stanowiska organu pierwszej instancji w w/w zakresie.

W odwołaniu od powyższej decyzji, strona zarzuciła decyzji organu pierwszej instancji rażące naruszenie:

1. art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez:

- błędną wykładnię przepisu polegającą na uznaniu, że przepis ten nie dotyczy dowodów istniejących w dniu wydania decyzji ostatecznej.

W tym zakresie strona - powołując obszernie materiał z literatury przedmiotu - wywiodła, że pojęcie dowodu w kontekście przepisu art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa oznacza źródło dowodu. W przypadku dowodów ze świadków uznać tym samym należy, że dowodem jest przypadek świadka, który w dacie orzekania żył i posiadał wiedzę, którą mógł się podzielić w formie zeznań z organem podatkowym;

- nieprawidłowe zastosowanie przepisu polegające na odmowie uznania za podstawę wznowienia postępowania nowych faktów podawanych przez stronę. W szczególności organ nie wiedział, że:

- D.Ż. w 2001 r., weryfikował stan oleju będącego przedmiotem transakcji w zbiornikach i stan ten zgadzał się ze stanem ewidencyjnym;

-J.W., P.M., A.K. odbierali paliwo będące przedmiotem transakcji z bazy paliw z U.

- R.P. dokonywał zakupów w B

- C dokonywała zakupów w A oraz organ nie znał okoliczności towarzyszących tym zakupom;

- przy zakupie paliwa pośredniczyła firma D

- R.P. był manipulowany przez wskazane z imienia i nazwiska osoby, które doprowadziły do jego pobicia.

Dokonując oceny w/w faktów jako nie mających charakteru nowości organ pierwszej instancji nieprawidłowo zastosował art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa. Jako nielogiczny oceniła przy tym strona wywód przeprowadzony na str. 6 decyzji organu pierwszej instancji, gdzie stwierdzono, że:

- strona podała okoliczności potwierdzające, że transakcje miały miejsce;

- organ ocenił te okoliczności i stwierdził, że transakcje nie miały miejsca;

- w związku z powyższym wszelkie okoliczności inne niż te powoływane pierwotnie organ uznał za znane organowi w dacie wydania decyzji.

2. art. 180, art. 187 i art. 188 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez:

- nie przeprowadzenie dowodów wnioskowanych przez stronę;

- nienależyte rozpatrzenie materiału dowodowego.

Powyższe doprowadziło - w ocenie strony - do błędnego ustalenia, że podniesione przez stronę nowe okoliczności nie mogłyby zmienić rozstrzygnięcia.

W ocenie strony organ pierwszej instancji bezpodstawnie ocenił zeznania wskazanych z imienia i nazwiska świadków jako nieistotne w sytuacji, w której dowodów z zeznań w/w świadków organ ten nie przeprowadził.

Strona argumentuje ponadto, że skoro w postępowaniu zwykłym nie badano czy istniało paliwo będące przedmiotem transakcji na podstawie spornych faktur, to niewątpliwie wszelkie dowody potwierdzające istnienie tego paliwa są nowe.

Za pozbawione sensu uznaje przy tym strona twierdzenie organu pierwszej instancji, że nie jest istotne czy istniał przedmiot transakcji. W ocenie strony okoliczność ta jest najistotniejsza dla ustalenia czy transakcja miała miejsce czy nie. Gdyby ustalono, że towar istniał, to nie byłoby możliwości zakwestionowania transakcji. Działanie odmienne naruszałoby - w ocenie strony - art. 19 ustawy VAT.

W związku z powyższymi zarzutami strona wniosła o:

- uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej Nr [...] z dnia [...].

- orzeczenie co do istoty sprawy i uchylenie decyzji ostatecznych Izby Skarbowej Nr [...] z dnia [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do listopada 2001 r.

Dyrektor Izby Skarbowej utrzymując w mocy zaskarżoną decyzję przede wszystkim podkreślił, że ustawodawca wśród ogólnych zasad postępowania podatkowego wprowadził w art. 128 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa zasadę stałości decyzji ostatecznych w sprawach podatkowych.

Natomiast przesłanki wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną zostały określone w zamkniętym katalogu art. 240 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Przywołując w/w przepis Dyrektor Izby Skarbowej zauważa, że zgodnie z art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa organ podatkowy zobligowany jest do wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną w sytuacji, gdy spełnione zostaną łącznie dwa warunki:

- ujawnione okoliczności faktyczne lub dowody są istotne dla sprawy i są nowe;

- "nowe okoliczności faktyczne" lub "nowe dowody" istniały w dniu wydania decyzji ostatecznej i nie były znane organowi, który tą decyzję wydał.

Organ odwoławczy przy tym podkreśla, że postępowanie w przedmiocie wznowienia polega na zbadaniu i ocenie, czy w danej sprawie występują ustawowe przesłanki do wznowienia postępowania. Tylko stwierdzenie wystąpienia w sprawie którejkolwiek z przesłanek określonych w art. 240 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa obliguje bowiem organ podatkowy do wznowienia postępowania. Przedmiotem takiego postępowania nie może być natomiast powtórne merytoryczne rozpoznanie sprawy. Kolejne merytoryczne rozpatrywanie sprawy zakończonej wydaniem decyzji ostatecznej naruszałoby, w sposób oczywisty, zasadę stałości podatkowych decyzji ostatecznych.

Mając na uwadze powyższe Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że C.W. wnosząc o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej w/w decyzjami nie wykazała zaistnienia przesłanki wznowienia postępowania o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa, natomiast okoliczności, na które się powołała nie czynią zadość wymogom zawartym w w/w przepisie.

Przeprowadzone bowiem postępowanie na podstawie art. 243 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa dowiodło, iż - wbrew twierdzeniu strony - nie wyszły na jaw nowe okoliczności lub nowe dowody, które istniałyby w dniu wydania decyzji Izby Skarbowej Nr [...] z dnia [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do listopada 2001 r., nie byłyby znane organowi, który w/w decyzje wydał i które odnosiłyby wpływ na rozstrzygnięcie podjęte w w/w decyzjach w oparciu o przepis art. 19 ust. 1-2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz.50 z późn. zm.), oraz § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r., w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 109, poz. 1245 z późn. zm.).

Odnosząc się do wskazanej we wniosku z dnia 14 marca 2005 r., jako przesłanki wznowienia postępowania z art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa - przeprowadzenie dowodu z akt postępowania karnego prowadzonego przez Sąd Rejonowy w sprawie C.W. tj. zeznań świadków: S.W., Z.G., D.Ż., R.P., P.M., A.K., J.W. nie przesłuchiwanych w postępowania zwykłego, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdza, że za nowy dowód w sprawie w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa, nie sposób uznać protokołów z przesłuchania świadków sporządzonych ponad dwa lata po wydaniu decyzji ostatecznych z dnia [...], których uchylenia w trybie wznowienia postępowania strona żąda.

Zdaniem organu odwoławczego wskazane dowody to w istocie nowe dowody mające potwierdzać dawniejsze fakty. Z literalnego zaś brzmienia art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej wynika natomiast, że w przepisie tym chodzi o sytuację, w której po wydaniu ostatecznej decyzji ujawnią się "nowe fakty lub dowody" istniejące w dniu wydania decyzji, nieznane organowi, który decyzję wydał. Za nowy dowód w sprawie nie można zatem zdaniem organu uznać protokołów z przesłuchania wskazanych przez stronę świadków ponieważ protokoły te sporządzono po wydaniu decyzji, których uchylenia w trybie wznowienia postępowania strona żąda. Organ odwoławczy zauważa, że zarówno organ pierwszej instancji jak i organ odwoławczy w postępowaniu zwykłym nie podważał okoliczności posiadania przez C oleju napędowego, w tym oleju napędowego, który mógł być fizycznie odbierany z Bazy Paliw w U. Organy podatkowe stwierdziły jedynie, że przedmiotowego oleju napędowego stronie nie mógł sprzedać A ponieważ takiego nie zakupił od podmiotu, którego wskazał jako sprzedawcę.

Stąd dowód w postaci zeznań osób biorących udział w przemieszczaniu oleju napędowego - z Bazy Paliw w U. do magazynu C.W. zdaniem organu odwoławczego to nie dowody, które wraz z innymi dowodami byłyby podstawą do wydania odmiennej decyzji niż ta, która zapadła poprzednio.

Ustosunkowując się do wniosków dowodowych zawartych w piśmie strony z dnia 28.07.2005 r., - tj. o przeprowadzenie w postępowaniu w przedmiocie wznowienia dowodu z protokołu z kontroli podatkowej przeprowadzonej na podstawie upoważnienia Naczelnika Urzędu Skarbowego i zawartego w nim materiału, w szczególności kart drogowych - Dyrektor Izby Skarbowej stwierdza, że wymienione w w/w piśmie dowody nie stanowią podstawy do wznowienia postępowania na podstawie art. 240 §1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa, albowiem nie mogły mieć one wpływu na wydanie odmiennej decyzji w w/w zakresie. Organ odwoławczy zauważa, że u podstaw wydanych decyzji ostatecznych jak już wyżej podkreślono, leżały ustalenia stanu faktycznego wskazujące, że faktury VAT wystawione przez A dla C dokumentują transakcje nie dokonane pomiędzy podmiotami na nich wykazanymi jako sprzedawca i nabywca.

Stąd dowody w postaci protokołu z kontroli podatkowej przeprowadzonej na podstawie upoważnienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w szczególności kart drogowych i zeznań kierowców przewożących olej napędowy z Bazy Paliw w U. nie stanowią - w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej - dowodów, które wraz z innymi dowodami byłyby podstawą wydania odmiennej decyzji, niż te, które zapadły poprzednio.

Organ odwoławczy podziela pogląd organu pierwszej instancji, iż nową okolicznością, a tym bardziej nowym dowodem, nie jest odmienna ocena stanu faktycznego dokonana w dwóch toczących się niezależnie od siebie postępowaniach: karnym i podatkowym, bowiem postępowanie podatkowe i materiał w nim zebrany jest niezależny od prowadzonego postępowania karnego i poczynionych w nim ustaleń. Postępowania te służą innym celom i rządzą się różnymi procedurami. Przedmiotem postępowania karnego jest ustalenie winy, a nie wymiar należności podatkowych, co należy do kompetencji organów podatkowych. Organ podkreśla i to, że przymiot dowodu w postępowaniu podatkowym mają materiały z odrębnego postępowania karnego jeżeli zostały zgromadzone w toku prawomocnie zakończonego postępowania karnego. Przywołane zaś przez stronę materiały zgromadzone zostały w odrębnym postępowaniu karnym, które pozostaje w toku przed sądem pierwszej instancji.

Odnosząc się argumentów strony odnośnie pojęcia "dowodu" w znaczeniu użytym w art.240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa organ stwierdza, że przepisy Ordynacji podatkowej nie definiują pojęcia środka dowodowego. Zgodnie z art.180 §1 ustawy Ordynacja podatkowa jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Pod pojęciem środka dowodowego w postępowaniu podatkowym należy rozumieć wszelkie źródła prawdziwych informacji umożliwiających dowodzenie. "Rezultatem procesu dowodzenia uzyskanym na podstawie określonych środków dowodowych jest dowód istnienia określonego faktu albo prawdziwości lub nieprawdziwości określonego twierdzenia o tym fakcie. W tym ujęciu istnieje zatem różnica między pojęciem środka dowodowego oraz pojęciem dowodu: dowód jako wynik procesu dowodzenia jest pojęciem "konkretnym", natomiast środki dowodowe można traktować w sposób abstrakcyjny jako pewne typy źródeł informacji" (Dawidowicz W. Zarys prawa str. 109 i 110).

W ocenie organu odwoławczego powyższe koresponduje z art. 181 ustawy Ordynacja podatkowa. W konsekwencji w ocenie organu odwoławczego gromadzenie i ocena dowodów ma miejsce w postępowaniu zwykłym, a subsumpcji dokonuje organ w całokształcie zebranego materiału dowodowego oceniając czy dana okoliczność została udowodniona. Natomiast w postępowaniu nadzwyczajnym - a takim jest postępowanie w sprawie wznowienia postępowania - organ właściwy w sprawie wznowienia postępowania dokonuje oceny dowodów w kontekście warunków, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa.

Przywołując powyższe organ odwoławczy zauważa, że z literalnego brzmienia przepisu art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa wynika, iż chodzi w nim o dowody w rozumieniu art. 181 tej ustawy, tj. o rezultat procesu dowodzenia uzyskany na podstawie określonych środków dowodowych. W tym wypadku przesłuchiwany świadek będzie stanowił źródło dowodu. W wyniku procesu dowodzenia na podstawie przesłuchania możliwe jest uzyskanie dowodu w postaci protokołu zawierającego zeznania świadka, tj. dokumentu sporządzonego - w myśl obowiązującej w postępowaniu podatkowym zasady pisemności (art. 126 ustawy Ordynacja podatkowa) - w formie pisemnej.

Dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być również dowody zgromadzone w postępowaniach odrębnych - w tym w prawomocnie zakończonym postępowaniu karnym - o tyle, o ile są zgodne z prawem i przyczyniają się do wyjaśnienia sprawy w postępowaniu podatkowym.

Wbrew twierdzeniu strony zdaniem organu odwoławczego brak jest zatem podstaw do uznania, że żyjący w dacie wydania decyzji ostatecznych świadkowie są dowodami, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa, stanowiącymi przesłankę wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzjami ostatecznymi.

Ustosunkowując się do wniosku strony z dnia 17 października 2005 r., złożonego w postępowaniu odwoławczym w przedmiocie wznowienia - o przeprowadzenie dowodu:

- z kserokopii dowodów wydania wystawionych na A oleju napędowego składanego w [...] U.

- z kserokopii kart drogowych wystawionych przez kierowcę C

potwierdzających przewóz pobranego oleju napędowego z [...] U. do magazynu C. w K.

- z komputerowego wydruku Ruchu Towarów w magazynie oleju napędowego

C uwidaczniającego przyjęcie zakupionego oleju napędowego w A (i dalej jego rozchód);

- z kserokopii faktur wystawionych przez A dokumentujących zakup oleju napędowego przez C

- z wydruku rejestru VAT - Zakup Oleju Napędowego, potwierdzającego m. in. zakup oleju napędowego z A.

Dyrektor Izby Skarbowej ocenił, że wymienione w piśmie jw. i przekazane w załączeniu kserokopie i wydruki dokumentów nie stanowią o tym, że w sprawie wyszły na jaw okoliczności i dowody, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa.

W powyższym zakresie organ odwoławczy stwierdza, że;

1) faktury wystawione przez A dokumentujące zakup oleju napędowego przez C znane były organowi podatkowemu, który wydał decyzje jw. I podlegały ocenie zarówno w postępowaniu zwykłym w pierwszej instancji, jak i w postępowaniu odwoławczym zakończonym decyzjami ostatecznymi, o zmianę których strona wnosi.

2) karty drogowe wystawione przez kierowcę C potwierdzające przewóz pobranego oleju napędowego z U. do magazynu C w K. to dowody nowe i nieznane organowi wydającemu decyzje ostateczne, istniejące w dniu wydania decyzji ostatecznych, jednakże nie są to dowody istotne dla sprawy tj. takie, które mogłyby stać się podstawą wydania odmiennej decyzji, niż ta, która zapadła poprzednio na podstawie art. 10 ust. 2 i art. 19 ust. 1 ustawy VAT wobec stwierdzenia, że zaistniały w sprawie przesłanki do wyłączenia prawa do odliczenia określone w § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a) rozporządzenia. Organ odwoławczy zauważa bowiem, że u podstaw wydanych decyzji ostatecznych legły ustalenia stanu faktycznego wskazujące, że faktury VAT wystawione przez A dla C dokumentują transakcje nie dokonane pomiędzy podmiotami na nich wykazanymi jako sprzedawca i nabywca. Organy podatkowe zarówno pierwszej jak i drugiej instancji w postępowaniu zwykłym nie podważały okoliczności posiadania i sprzedaży przez C oleju napędowego. Stwierdzono jedynie, że przedmiotowego oleju napędowego nie mógł sprzedać stronie A ponieważ nie zakupił go od podmiotu, którego wskazał jako sprzedawcę. Stąd dowody w postaci kart drogowych i zeznań kierowców przewożących olej napędowy z Bazy Paliw w U., nie stanowią - w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej - dowodów, które wraz z innymi dowodami byłyby podstawą wydania odmiennej decyzji, niż te, które zapadły poprzednio - o czym mowa powyżej,

3) z tych samych przyczyn w ocenie organu odwoławczego nie sposób uznać:

- komputerowego wydruku Ruchu Towarów w magazynie oleju napędowego

C uwidaczniającego przyjęcie zakupionego oleju napędowego w A (i dalej jego rozchód);

- z wydruku rejestru VAT - Zakup Oleju Napędowego, potwierdzającego m. in. zakup oleju napędowego z A za dokumenty stanowiące dowody, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa.

W/w dokumenty wystawiane są co do zasady na podstawie określonych dokumentów sprzedaży i nie stanowią potwierdzenia, że dokumenty sprzedaży są poprawne pod względem materialnym, tj. że treść dokumentu odpowiada rzeczywistym zdarzeniom gospodarczym,

4) odnośnie przedłożonych przez stronę kserokopii dowodów wydania oleju napędowego przez B odbiorcy A Dyrektor Izby Skarbowej stwierdza, iż są to w istocie dokumenty nowe i nieznane organowi wydającemu decyzje ostateczne.

Przeprowadzone przez organ odwoławczy postępowanie wyjaśniające w przedmiocie wznowienia postępowania wykazało jednak, że w/w dokumenty nie stanowią dowodów, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa, tj. takich, które potwierdzałyby okoliczność zakupu przez A

oleju napędowego z B składowanego w Bazie Paliw w U.

W celu wyjaśnienia w/w kwestii organ odwoławczy wystąpił pismem z dnia 24.X.2005 r., do B o przesłanie potwierdzonych za zgodność z oryginałem kserokopii dowodów wydania oleju napędowego wystawionych przez E Sp. z o. o. Baza Paliw w U. w okresie od kwietnia do listopada 2001 r. W piśmie wymienione zostały numery dowodów wydania oraz daty ich wystawienia.

W odpowiedzi na powyższe otrzymano odpowiedź, że weryfikacja dokumentacji zgromadzonej w Regionalnym Biurze Handlu Hurtowego, potwierdzających sprzedaż paliw i ich wydanie przez bazę w U. w okresie od kwietnia do listopada 2001 r., wyklucza transakcje sprzedaży w oparciu o dowody wydania wymienione w piśmie z dnia 24.10.2005 r.).

W świetle powyższego zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej uznać należy, iż przedłożone przez stronę dowody nie są wiarygodne i nie potwierdzają okoliczności zakupu przez pana R.P. oleju napędowego składowanego przez B w Bazie Paliw w U.

Odnosząc się do stanowiska strony zawartego w piśmie z dnia 28 listopada 2005 r., że z treści pisma B nie wynika aby zakwestionowano fakt wydania do A oleju napędowego na podstawie przedłożonych dowodów wydania Dyrektor Izby Skarbowej stwierdza, że powyższe nie znajduje potwierdzenia w analizie treści w/w pisma.

Wykluczenie transakcji sprzedaży paliwa składowanego przez B w Bazie Paliw w U. na podstawie wskazanych dowodów wydania jednoznacznie świadczy o tym, że - wbrew twierdzeniu strony - w okresie od kwietnia do

listopada 2001 r., R.P. nie zakupił od B paliwa składowanego w Bazie Paliw w U. W konsekwencji paliwa tego nie mógł sprzedać C - o czym mowa powyżej.

Powyższe znajduje potwierdzenie również w zgromadzonym materiale dowodowym, z którego wynika, że R.P. w 2001 roku dokonał wyłącznie jednorazowego zakupu oleju napędowego z B na warunkach dostawy [...] na podstawie faktury Nr [...] z dnia 16.07.2001 r.

Odnosząc się do zgłoszonego z dnia 30 listopada 2005 r., - tj. w toku postępowania odwoławczego w przedmiocie wznowienia postępowania - wniosku strony o przeprowadzenie dowodu z decyzji Urzędu Skarbowego

Nr [...] w przedmiocie zabezpieczenia na majątku R.P. Dyrektor Izby Skarbowej podnosi, że okoliczność, iż w stosunku do R.P. toczyło się postępowanie kontrolne oraz została wydana decyzja w przedmiocie zabezpieczenia należności podatkowych na jego majątku pozostaje bez wpływu na istotę rozstrzygnięcia w sprawie objętej odwołaniem, tj. w przedmiocie wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1

pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa.

Bez wpływu na zmianę ustaleń w w/w zakresie pozostają również zdaniem organu argumenty zawarte w/w piśmie z dnia 30 listopada 2005 r., skoro w treści w/w pisma nie wskazano na takie dowody i okoliczności, które wypełniałyby przesłanki wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa.

I wreszcie Dyrektor Izby Skarbowej ustosunkowując się do zarzutów odwołania o naruszeniu przez organ pierwszej instancji art. 180, art. 187 i art. 188 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez:

- nie przeprowadzenie dowodów wnioskowanych przez stronę,

- nienależyte rozpatrzenie materiału dowodowego,

stwierdza, że w/w zarzuty i wnioski również nie znajdują uzasadnienia.

Rozstrzygając w sprawie organ pierwszej instancji szczegółowo wskazał przyczyny, które legły u podstaw nie uznania zasadności przeprowadzenia wnioskowanych przez stronę dowodów.

Równocześnie zebrany w toku postępowania materiał dowodowy został wnikliwie rozważony i oceniony, co znalazło wyraz w uzasadnieniu decyzji.

W skardze na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego C.W. wniosła o jej uchylenie oraz poprzedzającej ją decyzji wydanej w pierwszej instancji;

- zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych;

Zaskarżonej decyzji strona zarzuca:

I Naruszenie art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa w stopniu odnoszącym wpływ na wynik sprawy poprzez:

- błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że w/w przepis nie dotyczy dowodów istniejących w dniu wydania decyzji ostatecznych,

- odmowę uznania za podstawę wznowienia postępowania istotnych dowodów i nowych faktów podawanych przez stronę.

Uzasadniając naruszenie w/w przepisu strona skarżąca podniosła, że :

● pojęcie dowodu w kontekście przepisu art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa oznacza źródło dowodu.

W przypadku dowodów ze świadków uznać tym samym należy, że dowodem jest - w ocenie strony skarżącej - przypadek świadka, który w dacie orzekania żył, posiadał wiedzę i wiedzą tą mógł podzielić się w formie zeznań z organem podatkowym.

W powyższym zakresie powołano obszernie materiał z literatury przedmiotu oraz wyrok SN z 9.01.1974 r. Sygn. III KO 22/73 OSNKW 1974/6/120.

W ocenie strony skarżącej przyjęcie przez organ podatkowy odmiennej interpretacji przepisu prowadzi do dyskryminacji dowodów osobowych na gruncie przepisów o wznowieniu postępowania.

● nieprawidłowo ocenione zostały dokumenty w postaci:

- dowodów wydania towaru,

- kart drogowych potwierdzających przewóz towaru,

- akt kontroli podatkowej przeprowadzonej w dniach 8 - 16 stycznia 2002 r., jako dowody nie mieszczące się w ramach hipotezy art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa.

● Dyrektor Izby Skarbowej bezpodstawnie stwierdził w zaskarżonej decyzji, że fakty potwierdzające okoliczność zakupu towaru od A (szczegółowo wymienione w odwołaniu) znane były organowi wydającemu decyzje ostateczne i nie stanowią podstawy wznowienia postępowania na podstawie art. 240

§ 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa.

II. Naruszenie art. 126 ustawy Ordynacja podatkowa w stopniu odnoszącym wpływ na wynik sprawy poprzez błędną jego wykładnię polegającą na uznaniu, że przepis ten ogranicza w postępowaniu podatkowym dostępne podatnikowi dowody do dowodów sporządzonych w formie pisemnej.

III. Naruszenie art. 19 ust. 1 i 2 ustawy VAT poprzez błędną jego wykładnię polegającą na odmowie uznania prawa do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, w której nastąpił faktyczny odbiór towaru.

IV. Naruszenie art. 243 § 2 i art. 245 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez przeprowadzenie w niewielkiej części postępowania co do istoty sprawy, pomimo wydania postanowienia o wznowieniu postępowania.

Uzasadniając powyższe strona skarżąca podniosła, że postępowanie w przedmiocie wznowienia powinno zostać przeprowadzone co do przesłanek wznowienia postępowania oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy, natomiast w sprawie objętej skargą organ podatkowy przeprowadził w całości postępowanie co do przesłanek wznowienia postępowania. Natomiast postępowanie co do istoty sprawy ograniczone zostało do sprawdzenia dowodów wydania, przy równoczesnej odmowie przeprowadzenia dowodu w pozostałym zakresie, w szczególności dowodów z zeznań świadków.

V. Naruszenie art. 122, art. 180, art. 181, art. 187, art. 188 i art. 193 ustawy Ordynacja podatkowa w stopniu odnoszącym wpływ na wynik sprawy poprzez zaniechanie przeprowadzenia dowodów wnioskowanych przez stronę oraz nienależyte rozpatrzenie materiału dowodowego.

Uzasadniając powyższe strona skarżąca podniosła, że organ podatkowy bezpodstawnie zakwestionował fakt dysponowania towarem przez

A oraz przedłożone przez stronę dowody wydania towaru z B do w/w firmy ponieważ nie zostało przeprowadzenie stosowne postępowanie dowodowe.

W związku z powyższym strona skarżąca stwierdziła, że organ odwoławczy naruszył również art. 193 ustawy Ordynacja podatkowa ponieważ w decyzji z dnia 09.12.2005 r., za nierzetelne uznał księgi podatkowe strony (tj. rejestr VAT i ewidencję podatkową), bez sporządzenia protokołu badania ksiąg, o którym mowa w § 6 w/w przepisu.

VI. Naruszenie art. 130 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez nie wyłączenie z udziału w postępowaniu pracownika organu podatkowego podlegającego wyłączeniu.

W tym zakresie strona podniosła, że wniosek z dnia 25.07.2005 r., o wyłączenie pracownika nie został rozpatrzony ani w formie postanowienia, ani w decyzjach kończących postępowanie w obu instancjach.

Powyższe stanowi - w ocenie strony skarżącej - wadę kwalifikowaną postępowania, umożliwiającą jego wznowienie.

Dyrektor Izby Skarbowej po przeanalizowaniu zarzutów podniesionych w skardze w świetle zebranego w sprawie materiału dowodowego nie znalazł podstaw do uchylenia zaskarżonej do Sądu decyzji na podstawie art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r., Nr 153, poz. 1270) i podtrzymał stanowisko szczegółowo zaprezentowane w zaskarżonej decyzji. W skardze strona nie przedstawiła bowiem - w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej - żadnych nowych okoliczności mogących przemawiać za uchyleniem zaskarżonej decyzji.

Na rozprawie w dniu 8 grudnia 2006 r., skarżąca podtrzymując żądanie skargi przedłożyła do akt sprawy kserokopię nieprawomocnego wyroku Sądu Rejonowego z dnia 27.X.2006 r. [...] na poparcie żądania skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

W ustalonym stanie faktycznym skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja wbrew wywodom skargi, odpowiada prawu.

W okolicznościach rozpoznawanej sprawy organy podatkowe zasadnie odmówiły uchylenia decyzji ostatecznych Izby Skarbowej Nr [...] z dnia [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do listopada 2001 r., wobec ustalenia, że C.W. wnosząc o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej w/w decyzjami, nie wykazała zaistnienia przesłanki wznowienia postępowania, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa, natomiast okoliczności, na które się powołała nie czyniły zadość wymogom zawartym w w/w przepisie.

Jak trafnie podkreślono bowiem w zaskarżonej decyzji przeprowadzone postępowanie dowiodło, iż - wbrew twierdzeniu strony skarżącej - nie wyszły na jaw nowe okoliczności lub nowe dowody, które istniałyby w dniu wydania decyzji ostatecznych Izby Skarbowej Nr [...] z dnia

[...] nie były znane organowi, który w/w decyzje wydał i które odnosiłyby wpływ na rozstrzygnięcie podjęte w w/w decyzjach w oparciu o:

- art. 19 ust. 1 - 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz.50 z późn. zm.), - zwanej dalej ustawą VAT;

- § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r., w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 109, poz.1245 z późn. zm.), - zwanego dalej rozporządzeniem.

Za okoliczność lub dowód, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa nie sposób przy tym uznać zeznań świadków: S.W., Z.G., D.Ż. R.P., P.M., A.K., J.W.

Formalne wnioski dowodowe w w/w zakresie zostały złożone przez stronę w toku postępowania w sprawie wznowienia postępowania.

W ocenie strony zeznania w/w świadków są dowodami nowymi, nie znanymi organowi podatkowemu w dacie wydania decyzji ostatecznych. Dowody te istniały przy tym w dacie wydania przedmiotowych decyzji ostatecznych ponieważ organy podatkowe mogły zapoznać się z zeznaniami świadków (tj. przesłuchać świadków) - czego nie uczyniły.

Strona oceniła przy tym, że zarówno wynikające z zeznań w/w świadków okoliczności faktyczne jak i nowe dowody wskazują, iż transakcje zakupu przez C.W. od A miały miejsce, a tym samym okoliczności te i dowody miały decydujące znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy.

Ustosunkowując się do podniesionych w skardze argumentów strony odnośnie pojęcia "dowodu" w znaczeniu użytym w art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa Dyrektor Izby Skarbowej trafnie zauważa, że przepisy Ordynacji podatkowej nie definiują pojęcia środka dowodowego. Zgodnie z art. 180 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Jednakże gromadzenie i ocena dowodów ma miejsce w postępowaniu zwykłym, a subsumcji dokonuje organ w całokształcie zebranego materiału dowodowego oceniając czy dana okoliczność została udowodniona. Natomiast w postępowaniu nadzwyczajnym - a takim jest postępowanie w sprawie wznowienia postępowania - organ właściwy w sprawie wznowienia postępowania dokonuje oceny dowodów w kontekście warunków, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że brak jest podstaw do uznania, że żyjący w dacie wydania decyzji ostatecznych świadkowie oraz posiadana przez nich wiedza to dowody, o których mowa w art. 181 ustawy Ordynacja podatkowa, podlegające ocenie w kontekście art. 240 § 1 pkt 5 tej ustawy w postępowaniu w sprawie wznowienia postępowania zakończonego decyzjami ostatecznymi Izby Skarbowej Nr [...] z dnia [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do listopada 2001 r.

Jak bowiem trafnie wywiedziono w zaskarżonej decyzji na etapie postępowania w sprawie wznowienia postępowania wniosek strony skarżącej o przesłuchanie świadków na okoliczność faktycznej dostawy paliwa z Bazy w U. stanowił w istocie wskazanie nowych źródeł dowodów, a nie dowodów w rozumieniu art. 181 ustawy Ordynacja podatkowa.

Stąd brak jest podstaw do stwierdzenia, że dowody z zeznań świadków zostały w jakikolwiek sposób dyskryminowane w sytuacji, w której dowody takie nie zostały w ogóle sporządzone.

Odnosząc się do zarzutu skargi o naruszeniu art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez przyjęcie, że nie zaistniały w sprawie nowe okoliczności faktyczne stwierdzić należy, że ujawnienie "nowych okoliczności faktycznych" o jakich mowa w w/w przepisie nie oznacza sytuacji w której takie okoliczności są wywiedzione z odmiennej oceny dowodów znanych organowi wydającemu decyzję pierwotną. W pełni podzielić należy pogląd organów, że nowe okoliczności faktyczne, to takie okoliczności, które zostały nowo odkryte w sprawie i nie były znane organom podatkowym. Przez pojęcie okoliczności faktycznych nieznanych organowi, który wydal decyzję należy przy tym rozumieć tylko takie okoliczności, które z badanego materiału dowodowego nie wynikały.

W sprawie objętej odwołaniem sytuacja taka nie ma miejsca ponieważ zarówno organ pierwszej instancji jak i organ odwoławczy w postępowaniu zwykłym nie podważał okoliczności posiadania przez C oleju napędowego, w tym oleju napędowego, który mógł być fizycznie odbierany z Bazy Paliw w U. Organy podatkowe stwierdziły jedynie, że przedmiotowego oleju napędowego stronie nie mógł sprzedać A ponieważ takiego nie zakupił od podmiotu, którego wskazał jako sprzedawcę. Stąd dowód w postaci zeznań osób biorących udział w przemieszczaniu oleju napędowego z Bazy Paliw w U. do magazynu C.W. to nie dowody, które wraz z innymi dowodami byłyby podstawą do wydania odmiennej decyzji niż ta, która zapadła poprzednio.

Okoliczności te pozostają bowiem bez wpływu na prawo C.W. do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur wystawionych przez

A wobec ustalenia, że faktury te wypełniają dyspozycje § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a) rozporządzenia - co zostało szeroko uzasadnione w decyzjach ostatecznych i poprzedzających je decyzjach organu pierwszej instancji. Tylko takie zaś ustalenia byłyby podstawą do wznowienia postępowania za względu na zaistnienie przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa.

Odnosząc się do zarzutu skargi o naruszeniu przez organ podatkowy art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez dokonanie nieprawidłowej oceny:

- dowodów wydania towaru,

- kart drogowych potwierdzających przewóz towaru,

- akt kontroli podatkowej przeprowadzonej w dniach 8 - 16 stycznia 2002 r.,

Dyrektor Izby Skarbowej zasadnie stwierdza, że w/w dowody nie stanowią podstawy do wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt. 5 ustawy Ordynacja podatkowa.

Wskazane przez stronę w/w dowody to dowody organ odwoławczy prawidłowo ocenił jako istotnie nowe i nieznane organowi wydającemu decyzje ostateczne, istniejące w dniu wydania decyzji ostatecznych, jednakże nie są to dowody istotne dla sprawy. Nowym dowodem istotnym dla sprawy jest bowiem tylko taki nowy dowód (istniejący w dniu wydania decyzji ostatecznej), który powinien stać się podstawą wydania decyzji odmiennej od dotychczasowej, wydanej na podstawie art. 10 ust. 2 i art. 19 ust. 1 ustawy VAT wobec stwierdzenia, że zaistniały w sprawie przesłanki do wyłączenia prawa do odliczenia określone w § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a) rozporządzenia.

W sprawie objętej odwołaniem sytuacja taka nie występuje ponieważ wskazane przez stronę dowody to dowody, które nie mogłyby mieć wpływu na wydanie odmiennej decyzji w w/w zakresie.

Przypomnieć bowiem należy, że u podstaw wydanych decyzji ostatecznych leżały ustalenia stanu faktycznego wskazujące, że faktury VAT wystawione przez

A dla C dokumentują transakcje nie dokonane pomiędzy podmiotami na nich wykazanymi jako sprzedawca i nabywca. Organy podatkowe zarówno pierwszej jak i drugiej instancji w postępowaniu zwykłym nie podważały okoliczności posiadania i sprzedaży przez C oleju napędowego. Stwierdzono jedynie, że przedmiotowego oleju napędowego nie mógł sprzedać stronie A ponieważ nie zakupił go od podmiotu, którego wskazał jako sprzedawcę.

Odnośnie przedłożonych przez Stronę kserokopii dowodów wydania oleju napędowego przez B odbiorcy A Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż były to w istocie dokumenty nowe i nieznane organowi wydającemu decyzje ostateczne. Z akt sprawy wynika, że w celu wyjaśnienia w/w kwestii organ odwoławczy wystąpił do B o przesłanie potwierdzonych za zgodność z oryginałem kserokopii dowodów wydania oleju napędowego wystawionych przez E Sp. z o. o. Baza Paliw Nr 20 w U. w okresie od kwietnia do listopada 2001 r. W piśmie wymienione zostały numery dowodów wydania oraz daty ich wystawienia. Z uzyskanych jednakże od

B informacji wynika, że weryfikacja archiwalnych dokumentów zgromadzonych w Regionalnym Biurze Handlu Hurtowego potwierdzających sprzedaż paliw i ich wydanie przez bazę w U. w okresie od kwietnia do listopada 2001 r., wyklucza transakcje sprzedaży w oparciu o dowody wydania wymienione w piśmie z dnia 24.10.2005 r. Dodatkowo powyższe B potwierdził w piśmie z dnia 6.III.2006 r., stanowiącym załącznik do pisma procesowego Dyrektora Izby Skarbowej (k. 39 akt sądowych).

Wobec takich ustaleń stwierdzić należy, że przeprowadzone przez organ odwoławczy postępowanie wyjaśniające w przedmiocie wznowienia postępowania wykazało, iż w/w dokumenty nie stanowiły dowodów, o których mowa w art. 240 § 1

pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa, tj. takich, które potwierdzałyby okoliczność zakupu przez A oleju napędowego z B składowanego w Bazie Paliw w U.

Przedłożone przez stronę dowody nie były wiarygodne i nie potwierdzały okoliczności zakupu przez R.P. oleju napędowego składowanego przez B w Bazie Paliw w U.

Podkreślenia wymaga, że powyższe znajduje potwierdzenie w zgromadzonym już materiale dowodowym, tj. piśmie B sygn. HA/305/02 z dnia

15.05.2002 r., z którego to pisma wynika, że R.P. w 2001 roku dokonał wyłącznie jednorazowego zakupu oleju napędowego z B na warunkach dostawy [...] na podstawie faktury Nr [...] z dnia 16.07.2001 r.

Również bez znaczenia dla oceny zgodności z prawem zaskarżonej do sądu decyzji jest złożony na rozprawie w dniu 8 grudnia 2006 r., nieprawomocny wyrok

Sądu Rejonowego z dnia 27 października 2006 r., sygn. akt [...] skoro po pierwsze wyrok zapadł po dacie wydania zaskarżonej do sądu decyzji, w dacie wyrokowania w niniejszej sprawie był to wyrok nieprawomocny a po trzecie należy zwrócić uwagę, iż przedmiotem postępowania karnego jest ustalenie winy, a nie wymiar należności podatkowych, co należy tylko i wyłącznie do organów podatkowych. Ponadto należy zwrócić uwagę, iż dowody przeprowadzone w toku postępowania karnego zawnioskowane w niniejszej sprawie, zostały przez organy podatkowe ocenione w kontekście przesłanek wznowienia postępowania w trybie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, zaś prawidłowość dokonanej oceny nie budzi zastrzeżeń sądu o czym była mowa wyżej.

Ustosunkowując się do zarzutów skargi o naruszeniu przez organy art. 122,

art. 180, art. 187 i art. 188, art. 191, art. 193 ustawy Ordynacja podatkowa stwierdzić należy, iż w/w zarzuty i wnioski nie znajdują uzasadnienia ponieważ organy szczegółowo wskazały przyczyny, które legły u podstaw nie uznania zasadności przeprowadzenia wnioskowanych przez stronę dowodów. Równocześnie zebrany w toku postępowania materiał dowodowy został wnikliwie rozważony i oceniony, co znalazło wyraz w uzasadnieniu zaskarżonej do Sądu decyzji.

Za bezprzedmiotowy uznać należy przy tym zarzut skargi o naruszeniu w postępowaniu w przedmiocie wznowienia art. 193 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez uznanie za nierzetelne ksiąg C.W. (tj. przedłożonych w postępowaniu odwoławczym rejestru VAT i ewidencji podatkowej) bez sporządzenia stosownego protokołu badania ich rzetelności, skoro w toku postępowania zakończonego zaskarżoną decyzją (zarówno na etapie postępowania w pierwszej instancji, jak i przed organem odwoławczym) rzetelność ksiąg podatkowych nie była badana, a tym bardziej nie została zakwestionowana. Przedmiotem postępowania zakończonego decyzją Dyrektora Izby Skarbowej Nr [...] z dnia [...] było badanie, czy zaistniały przesłanki wymienione w art. 240 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, uzasadniające wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzjami ostatecznymi Izby Skarbowej

Nr [...] z dnia [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do listopada 2001 r. W wyniku przeprowadzonego na podstawie art. 243 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa postępowania w przedmiocie wznowienia postępowania stwierdzono, że brak jest podstaw do wznowienia postępowania w przedmiocie jw. - o czym mowa powyżej.

Do przedłożonych przez stronę dowodów w postaci wydruku rejestru VAT i ewidencji magazynowej organ odwoławczy ustosunkował się w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji stwierdzając jedynie, że dowody te nie stanowią podstawy wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa.

Stąd zarzut skargi o naruszeniu w postępowaniu zakończonym zaskarżoną decyzją art.193 ustawy Ordynacja podatkowa należy uznać za nieuzasadniony w oparciu o zgromadzony w tej sprawie materiał dowodowy.

Brak jest również podstaw do uznania za uzasadniony zarzut skargi, że art. 122, art. 180, art. 187 i art. 188 ustawy Ordynacja podatkowa zostały naruszone w konsekwencji naruszenia przez organ podatkowy art. 245 § 1 i art. 243 § 2 tej ustawy.

Uzasadniając powyższe strona skarżąca podniosła, że postępowanie w przedmiocie wznowienia powinno zostać przeprowadzone co do przesłanek wznowienia postępowania oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy łącznie, natomiast w sprawie objętej skargą organ podatkowy przeprowadził w całości postępowanie co do przesłanek wznowienia postępowania. Postępowanie co do istoty sprawy ograniczyło się natomiast do sprawdzenia dowodów wydania, przy równoczesnej odmowie przeprowadzenia dowodów w pozostałym zakresie, w szczególności dowodów z zeznań świadków.

Ustosunkowując się do powyższego Dyrektor Izby Skarbowej zasadnie w odpowiedzi na skargę zauważa, że przedmiot postępowania w sprawie wznowienia postępowania wyznacza art. 243 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym cyt.: "postanowienie stanowi podstawą do przeprowadzenie przez właściwy organ postępowania co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy".

Z powyższych regulacji zatem wynika, że przedmiotem postępowania prowadzonego na podstawie w/w przepisu jest ustalenie, czy postępowanie, w którym zapadła decyzja ostateczna było dotknięte jedną z wadliwości wyliczonych w art. 240

§ 1 ustawy Ordynacja podatkowa, oraz - w razie pozytywnego wyniku tej czynności - przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego w celu rozpoznania i rozstrzygnięcia istoty sprawy podatkowej, będącej przedmiotem decyzji ostatecznej.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz mając na uwadze treść art. 245 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa stwierdzić należy, że rażące naruszenie prawa będzie stanowiła taka sytuacja, w której organ podatkowy ograniczy zakres postępowania w sprawie wznowienia postępowania jedynie do ustalenia podstaw wznowienia, z wyłączeniem rozpoznania istoty sprawy podatkowej pomimo ustalenia istnienia podstaw wznowienia postępowania.

Skoro w zaskarżonej decyzji nie stwierdzono podstaw do wznowienia postępowania zakończonego decyzjami ostatecznymi Izby Skarbowej

Nr [...] z dnia [...] stwierdzić należy, że nie może obronić się zarzut strony skarżącej o naruszeniu w zaskarżonej decyzji art. 243 § 2 i art. 245 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, a przez to art. 122, art. 180, art. 187 i art. 188 tej ustawy.

Odnośnie zarzutu skargi o naruszeniu art. 130 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez nie rozpatrzenie w formie pisemnej wniosku strony z dnia 25 lipca 2005 r., o wyłączenie ze sprawy pracownika Izby Skarbowej B.B. stwierdzić należy, że powyższe nie stanowi - wbrew twierdzeniu strony skarżącej - kwalifikowanej wady postępowania, stanowiącej przesłankę wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa i pozostaje bez wpływu na podjęte w sprawie rozstrzygnięcie.

W tym zakresie podnieść należy, że z treści art. 240 § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa wynika sankcja wzruszalności decyzji w przypadku udziału w postępowaniu (tj. zarówno w czynnościach przygotowawczych, jak i decyzyjnych) pracownika wyłączonego na podstawie m. in. art. 130 tej ustawy.

W sprawie objętej skargą stwierdzić należy, że wymieniony we wniosku strony pracownik po dniu 25 lipca 2005 roku nie brał udziału w żadnych czynnościach przygotowawczych w ramach postępowania w sprawie wznowienia postępowania w obu instancjach, jak również nie wydał - pomimo posiadania stosownych uprawnień - decyzji Dyrektora Izby Skarbowej Nr [...] z dnia

[...] i Nr [...] z dnia [...]- co wynika z analizy akt sprawy.

Stąd zarzut strony skarżącej w w/w zakresie należy uznać za nieuzasadniony i pozostający bez wpływu na rozstrzygnięcie zawarte w zaskarżonej decyzji.

Z tych przyczyn na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), należało orzec jak wyroku.