Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 316/06
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2007-02-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 106 par. 3, art. 135, art. 140 par. 3, art. 141 par. 4
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Rypina, Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia NSA Sylwester Marciniak (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Golemba, po rozpoznaniu w dniu 20 lutego 2007 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Kazimierza S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 3 listopada 2005 r. sygn. akt I SA/Sz 232/04 w sprawie ze skargi Kazimierza S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 22 grudnia 2003 r. (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1996 r. 1) oddala skargę kasacyjną; 2) zasądza od Kazimierza S. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w S. kwotę 2.400 (dwa tysiące czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 3 listopada 2005 r. /I SA/Sz 232/04/ Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę Kazimierza S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 22 grudnia 2003 r. (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1996 r.

2. W uzasadnieniu wyroku Sąd I instancji ustalił, iż decyzją z dnia 22 grudnia 2003 r., na podstawie art. 233 par. 1 pkt 2 lit. "a" Ordynacji podatkowej w związku z art. 23 ustawy z 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw /Dz.U. nr 169 poz. 1387/, Dyrektor Izby Skarbowej w S., po rozpatrzeniu odwołania Kazimierza S. od decyzji (...) Urzędu Skarbowego w K. z dnia 17 grudnia 2002 r., uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i określił podatnikowi należne zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 1996 r. w kwocie 10.808,25 zł.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że organ podatkowy pierwszej instancji decyzją z dnia 17 grudnia 2002 r. określił podatnikowi zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996 r. z tytułu wynajmu nieruchomości w kwocie 21.616,50 zł.

W wyniku informacji Ryszarda D. o niewywiązaniu się Kazimierza S. z obowiązku opodatkowania przychodów z tytułu najmu, przeprowadzonego postępowania podatkowego na podstawie dowodów i wyjaśnień złożonych przez podatnika, organy podatkowe ustaliły, że podatnik w dniu 25 kwietnia 1996 r. zawarł z Cezarym C. w obecności Ryszarda D. umowę najmu nieruchomości położonej w K. przy ul. S. 18 na okres od 21 maja 1996 r. do 31 grudnia 1999 r. z ustalonym czynszem najmu w kwocie 500 zł miesięcznie, płatnym z góry za okres najmu. Podpisy na wskazanej umowie zostały przez strony złożone w obecności notariusza. Tego samego dnia, strony umowy z udziałem pełnomocnika najemcy w osobie Ryszarda D. sporządziły aneks do wskazanej umowy ustalając między innymi, że przedmiotem najmu jest również garaż i pokoje użytkowane w najniższej kondygnacji budynku oraz że czynsz najmu zostaje ustalony na kwotę 1.500 DM, która zostanie w całości zapłacona przez najemcę w miesiącu lipcu 1996 r.

Zgodnie z ustaleniami umowy, najemca miał przeprowadzić remont budynku oraz ponosić ciężar opłat związanych z używaniem nieruchomości.

Organy podatkowe ustaliły również, że podatnik wynajmował wcześniej przedmiotową nieruchomość Jerzemu R., którego pełnomocnikiem był Ryszard D., za umówiony miesięczny czynsz w kwocie 1.500 DM miesięcznie.

W odwołaniu od powyższej decyzji Kazimierz S. zarzucił decyzji nieuwzględnienie okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego oraz niewłaściwe przeprowadzenie postępowania dowodowego i uznanie za pewnik, że czynsz najmu został wynajmującemu zapłacony. Nadto zdaniem podatnika niezasadnie odmówiono znaczenia dowodowego przedstawionym przez niego dowodom i wyjaśnieniom, co potwierdzają:

- wyrok Sądu w sprawie zapłaty czynszu najmu,

- niewykonanie przez R. D. prawomocnego wyroku sądowego,

- zeznania świadków w sprawie o zapłatę czynszu, i drugim, dotyczącym tzw. skargi pauliańskiej,

- zatrudnienie przez wynajmującego byłej żony podatnika,

- podpalenie budynku w 1998 r., jego dewastacja przez wybijanie okien i odgrażanie się R. D. o złożeniu informacji organom podatkowym o niezapłaceniu podatku od dochodów najmu oraz groźby zabicia.

Wskazując na powyższe zarzuty i dowody podatnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości.

Po zapoznaniu się z materiałem dowodowym w trybie art. 200 par. 1 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 6 marca 2003 r. podatnik ponowił wniosek o uchylenie decyzji i umorzenie postępowania załączając nowe dowody w postaci oświadczeń o zaprzestaniu w latach 1996-1997 hodowli tuczników z uwagi na stan zdrowia, Józefy S., że nigdy nie została zatrudniona przez R. D., Joanny S. córki podatnika dotyczące pochodzenia środków finansowych na zakup samochodu "Cinquecento" polisy ubezpieczeniowej i umowy sprzedaży samochodu "Polonez Atu" oraz wyciągu z protokołu przesłuchania R. D., w nieustalonym postępowaniu i wyciągu z protokołów przesłuchania tego świadka w dniu 12 czerwca 2002 r. przez Prokuraturę Okręgową w K..

Dyrektor Izby Skarbowej w K., rozpatrując odwołanie po zleceniu przeprowadzenia w trybie art. 229 Ordynacji podatkowej postępowania uzupełniającego, ustalił, że na wniosek organu pierwszej instancji, w dniu 23 grudnia 2002 r. dokonano w trybie art. 34 par. 1 i art. 35 par. 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej zabezpieczenia wykonania obowiązku podatkowego określonego w decyzji doręczając skutecznie podatnikowi tytuł wykonawczy. Tym samym, zdaniem organu odwoławczego, spełniony została warunek z art. 70 Ordynacji podatkowej, skutkujący tym, że zobowiązanie podatkowe K. S. określone decyzją z 17 grudnia 2002 r. nie uległo przedawnieniu.

Mając na uwadze zebrany materiał dowodowy, w tym zebrany w postępowaniu uzupełniającym przez Urząd Skarbowy w postaci: protokołów przesłuchania świadków J. S., R. D., A. Ś., D. Ż., podatnika z dnia 25 września 2003 r. protokół przejrzenia akt Sądu Okręgowego w (...), wyroku Sądu Apelacyjnego w G. I Wydział Cywilny z dnia 19 marca 2002 r. (...), pisma z dnia 3 sierpnia 1998 r. dotyczącego rozwiązania umowy najmu oraz dowody złożone przy piśmie pełnomocnika podatnika z dnia 15 września 2003 r. Dyrektor Izby Skarbowej ustosunkowując się do zarzutów merytorycznych odwołania związanych z opodatkowaniem dochodu z najmu nieruchomości wskazał, że poza sporem pozostaje fakt, że na cele prowadzonej, przez Cezarego C., reprezentowanego przez R. D., działalności gospodarczej, podatnik wynajął budynek mieszkalny stanowiący współwłasność małżonków Józefy i Kazimierza S.

Zarówno umowa najmu z poświadczonymi notarialnie podpisami, jak i aneks do tej umowy potwierdzają, że strony w efekcie ustaliły czynsz najmu w kwocie 1.500 DM lub równowartości w złotych polskich płatny miesięcznie. Brak jest w zebranym materiale dowodowym potwierdzenia, że K. S., należnego w 1996 r. czynszu najmu nie otrzymał. Zdaniem organu odwoławczego, powyższe ustalenie potwierdza fakt braku żądania zapłaty zaległego czynszu najmu przy rozwiązaniu umowy najmu 3 sierpnia 1998 r. K. S. nie zabiegał również o jego zapłatę później, gdy domagał się rozliczenia umowy najmu w zakresie zapłaty zaległych rachunków związanych z wynajmowaną nieruchomością i doprowadzeniem jej do stanu używalności.

Dlatego, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, organ I instancji zasadnie uznał, że podatnik czynsz najmu otrzymał w kwocie 1.500 DM miesięcznie, co potwierdza również ocena zawarta w uzasadnieniu wyroku Sądu Apelacyjnego w G. z dnia 19 marca 2002 r.

Powołując zatem przepis art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, organ odwoławczy uznał, iż skoro wynajmowana nieruchomość stanowiła wspólność małżonków S., opodatkować należało dochody z tej nieruchomości, stosownie do wielkości posiadanych przez małżonków udziałów.

Mając zatem na uwadze, że dopiero wyrokiem Sądu Okręgowego w K. z dnia 7 stycznia 2000 r. (...) wspólność majątkowa małżonków S. została zniesiona, Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że opodatkowanym dochodem podatnika z tytułu wynajmu wspólnej nieruchomości, winien być jego udział w nieruchomości, tj. połowa dochodu z czynszu najmu.

Za niemające znaczenia w sprawie uznał organ odwoławczy wnioski dowodowe podatnika w zakresie rozliczeń podatkowych Ryszarda i Elżbiety D. Natomiast umowę z dnia 26 kwietnia 1996 r. organ odwoławczy uznał za zawartą dla pozoru, co potwierdzają wyroki Sądu Okręgowego w K. i Sądu Apelacyjnego w G.

3. W skardze Kazimierz S. zarzucił decyzji naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej oraz ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a w szczególności przepisów o przedawnieniu dochodzenia "podatku dochodowego i wniósł o stwierdzenie nieważności lub uchylenie skarżonej decyzji oraz decyzji (...) Urzędu Skarbowego i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

W uzasadnieniu skargi, K. S. nie wskazując, które przepisy Ordynacji podatkowej i ustawy podatkowej zostały naruszone przedstawia własną ocenę zebranych dowodów i wynikających z niej wniosków.

Szczególnie za nietrafne zdaniem podatnika jest uznanie, że nastąpiło przerwanie biegu przedawnienia przez czynność egzekucyjną, skoro decyzja organu I instancji, stanowiąca podstawę wydania tytułu wykonawczego i dokonanego zabezpieczenia została uchylona i nie ma jej w obrocie prawnym, a ponadto, w terminie przedawnienia musi być wydana decyzja prawomocna, a tą w sprawie jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej, która wydana została po upływie terminu przedawnienia.

4. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej powołując argumentację z uzasadnienia decyzji wniósł o jej oddalenie.

5. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że skarga nie jest zasadna.

Podnosząc zarzuty naruszenia prawa skarżący wskazuje, że naruszono przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz przepisy Ordynacji podatkowej przez to, że organy podatkowe określiły jego zobowiązanie podatkowe, mimo że nastąpiło przedawnienie oraz przeprowadziły w sposób tendencyjny postępowanie, nie przeprowadzając wnioskowanych dowodów i opierając ustalenia faktyczne na zeznaniach świadka R. D. nie wskazują, o które przepisy wskazanych ustaw chodzi.

Ustosunkowując się do postawionych zarzutów omówionych przez skarżącego w uzasadnieniu skargi należy stwierdzić, że są nietrafne.

Naruszenie przepisów postępowania zdaniem skarżącego polega na tendencyjnym przeprowadzeniu postępowania podatkowego i nieuwzględnieniu wnioskowanych przez skarżącego dowodów, zwłaszcza w zakresie sprawdzenia rocznych zeznań o osiągniętych dochodach R. D. i jego żony.

Zdaniem Sądu I instancji, analizując zebrany materiał dowodowy, organy podatkowe dokonując ustaleń co do osiąganych przez skarżącego dochodów z najmu budynku mieszkalnego, oparły je nie tylko na zeznaniach R. D. ale również na ocenie innych dowodów zebranych w sprawie, zwłaszcza wyjaśnieniach i podejmowanych działaniach przez skarżącego po rozwiązaniu umowy najmu budynku w 1998 r. Nie można kwestionować faktu, że K. S., dochodząc przed sądem rozliczenia zobowiązań R. D. z przedmiotowej umowy, nie dochodził należności z tytułu niezapłaconego za 1996 r. czynszu najmu. Pominięcie w takim procesie, tak istotnej należności, z uzasadnieniem, że dłużnik R. D. obiecywał należność uregulować przeczy logice wszczynania takiego postępowania.

Dlatego podzielając trafność ustaleń i ocen organów podatkowych w tym zakresie Wojewódzki Sąd stwierdził, że ocena ta jest trafna i nie narusza zasady swobodnej oceny dowodów.

Fakt otrzymania czynszu najmu za 1996 r. potwierdził również w uzasadnieniu swojego wyroku Sąd Apelacyjny w G. z 19 marca 2002 r. orzekający w sprawie rozliczenia przedmiotowej umowy najmu.

Jeśli zatem K. S. uzyskał w 1996 r. dochody z najmu budynku mieszkalnego, i osiągniętego dochodu nie ujawnił w zeznaniu rocznym za 1996 r., organy podatkowe zobowiązane były na podstawie art. 21 par. 3 Ordynacji podatkowej określić to zobowiązanie podatkowe jako zaległość podatkową czemu dały wyraz w przedmiotowych decyzjach.

Odnośnie zarzutu nieuwzględnienia przez organy podatkowe wniosków dowodowych skarżącego, dotyczących deklarowanych przez R. D. dochodów, zdaniem Sądu I instancji jest on nietrafny i niezwiązany ze sprawą. W zeznaniu rocznym o osiągniętych dochodach brak jest szczegółowych informacji co do poszczególnych wydatków stanowiących koszt uzyskania przychodu. Deklaracja podatkowa nie zawiera szczegółowych informacji o wydatkach stanowiących koszt uzyskania przychodu, dlatego słusznie taki wniosek dowodowy został przez organy podatkowe pominięty.

Decyzję z dnia 17 grudnia 2002 r. Naczelnika (...) Urzędu Skarbowego w K. podatnik otrzymał 18 grudnia 2002 r., a więc przed upływem terminu przedawnienia a nadto, w dniu 23 grudnia 2002 r. dokonano zabezpieczenia należnego podatku przez ustanowienie hipoteki przymusowej na nieruchomości podatnika, o której to czynności podatnik został powiadomiony.

Jeśli zatem, decyzję określającą zobowiązanie podatkowe podatnik otrzymał przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego a nadto, przez czynność zabezpieczenia nastąpiło przerwanie biegu przedawnienia, twierdzenie skarżącego, że nastąpiło przedawnienie jest nietrafne.

Nie zmieniają tej oceny twierdzenia skarżącego, że decyzja organu pierwszej instancji nie istnieje oraz, że decyzją określającą zobowiązanie podatkowe wydaną w okresie przed upływem terminu przedawnienia winna być decyzja ostateczna albowiem są bezpodstawne.

Fakt uchylenia decyzji organu pierwszej instancji przez organ odwoławczy skutkuje w sprawie zmianą wielkości zobowiązania podatkowego, skoro organ odwoławczy określił je w innej kwocie niż uczynił to organ pierwszej instancji. Zmiana wielkości zobowiązania podatkowego przez organ odwoławczy skutkuje tym, że w miejsce zobowiązania określonego pierwotnie, wchodzi zobowiązanie określone przez organ odwoławczy, którego decyzja jest decyzją ostateczną wydaną w postępowaniu podatkowym. Dokonanie zabezpieczenia przez wpis do księgi wieczystej nieruchomości podatnika hipoteki przymusowej w kwocie 21.616,50 zł zgodnie z wnioskiem organu podatkowego z 20 grudnia 2002 r., o czym podatnik został powiadomiony, 21 grudnia 2002 r. przerwało bieg przedawnienia zgodnie z art. 70 par. 4 Ordynacji podatkowej, co skutkuje, że decyzja organu odwoławczego określająca zobowiązanie podatkowe została wydana przed upływem okresu przedawnienia.

Również nietrafny jest zarzut skarżącego co do bezzasadności odmowy przeprowadzenia dowodu z przesłuchania J. R., poprzedniego najemcy budynku. Słusznie, zdaniem Sądu I instancji, organy podatkowe pominęły ten dowód, skoro nie pozostawał on w żadnym związku z realizacją umowy najmu budynku z 25 kwietnia 1996 r.

Mając zatem powyższe na uwadze, uznając, że zarzuty skargi są nieuzasadnione, a ocena materiału dowodowego dokonana w skardze dowolna, Wojewódzki Sąd podzielając trafność ustaleń i ocen organów podatkowych uznał, że zaskarżone decyzje nie naruszają prawa i na podstawie art. 151 Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalił.

6. Od powyższego wyroku skargę kasacyjną złożył Kazimierz S. reprezentowany przez radcę prawnego Lilianę Ż. i wskazując na przepis art. 174 pkt 1 i pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi zaskarżonemu wyrokowi zarzucono:

1. naruszenie postanowień prawa materialnego, to jest:

a. art. 10 ust. 1 pkt 6 i art. 45 ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./,

b. art. 21 par. 4 pkt 1 i 2 i art. 70 par. 3 i 4 Ordynacji podatkowej

2. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, to jest:

art. 106 par. 3, art. 141 par. 4, art. 135 i 140 par. 3 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi,

i na podstawie art. 185 par. 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wniósł o:

uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi, który wydał zaskarżony wyrok oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżący podniósł, iż rozstrzygnięcie Sądu I instancji oparte zostało na błędnym przekonaniu /i jest sprzeczne z materiałem dowodowym sprawy/, że ustalone skarżącemu zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 1996 r. to wynik niewywiązania się z obowiązku złożenia zeznania z osiągniętego w roku 1996 dochodu uzyskanego od R. D. Umowa najmu nie była zawarta z R. D. /D. był tylko pełnomocnikiem/. Dlatego umowa ta nie może wywierać żadnych skutków prawnych, ponieważ była zawarta dla pozoru o czym jest mowa w decyzji organu drugiej instancji, a także i w wyroku Sądu Apelacyjnego w G. oraz wynika z zebranego w sprawie materiału dowodowego. Przedmiotowe zobowiązanie zostało ustalone za wynajęcie domu przez Cezarego C., pomimo, że w zakresie płatności czynszu przez Cezarego C. nie było prowadzone żadne postępowanie dowodowego przez organy podatkowe ani też przez Sąd. Tym samym poprzez utrzymanie decyzji organów podatkowych w mocy, które nie dokonały żadnych ustaleń w przedmiocie płacenia czynszu przez C. /gdyż postępowanie dowodowe toczyło się tylko z udziałem R. D. /a C., który był podmiotem umowy nie został w ogóle przesłuchany/ organ nadzoru zgodnie z wymogami określonymi w art. 7 Kpa naruszył przepisy prawa materialnego to jest art. 48 ustawy o podatku dochodowym oraz przepisy Ordynacji podatkowej. Zatem należy stanowczo podkreślić, iż w przedmiotowej sprawie organ podatkowy I instancji wydał decyzję po przeprowadzeniu postępowania w sposób wadliwy pomijając najważniejsze dowody, o których przeprowadzenie wnosił skarżący.

Nie jest także trafny, zdaniem skarżącego, pogląd Sądu I instancji, że nie nastąpiło przedawnienie gdyż decyzja organu podatkowego została zabezpieczona hipoteką przymusową, oraz że sam fakt wykonania czynności egzekucyjnych przez organ podatkowy na podstawie następnie uchylonej decyzji jest skuteczny i to dlatego nie można mówić o przedawnieniu skoro zgodnie z przyjętym orzecznictwem administracyjnym uchylenie decyzji przez organ II instancji powoduje, że decyzja ta zostaje wyeliminowana z obrotu prawnego. Bezpodstawnym jest zatem twierdzenie jakoby miał tu zastosowanie przepis art. 70 par. 3 i 6 Ordynacji podatkowej, że nie ulegają przedawnieniu zobowiązania zabezpieczone hipoteką, gdyż nie ma to zastosowanie w przedmiotowej sprawie.

Pominięty również został fakt, iż organ wystawił tytuł wykonawczy przed doręczeniem decyzji. Z ustalonego orzecznictwa administracyjnego wynika, że ustalenie zobowiązania podatkowego po upływie określonego w omawianym przepisie czasu od wskazanego zdarzenia oznacza ostateczne zakończenie postępowania w tym przedmiocie, a zatem wydanie decyzji ostatecznej.

Przy czym nie może tu mieć znaczenia okoliczność, że organ drugiej instancji zlecił prowadzenia dalszego postępowania dowodowego organowi pierwszej instancji, bowiem takich form nie przewiduje przecież Ordynacja podatkowa, którą to organ jest związany a ponadto taka kwestia nie powoduje zawieszenia terminu przedawnienia ani też wcześniejszego uprawomocnienia się decyzji. Organ wymyślił takie ominięcie prawa aby wywodzić, że wydana decyzja przerwała bieg terminu przedawnienia.

W ten sposób została naruszona zasada dwuinstancyjności postępowania, gdyż organ drugiej instancji nie prowadził w ogóle postępowania chociaż powinien go przeprowadzić zgodnie z art. 21 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej podać na jakich zasadach określona została podstawa opodatkowania, Sąd również tych kwestii nie badał.

Ponadto Sąd I instancji naruszył przepis art. 106 par. 3 ustawy p.p.s.a., gdyż mógł przeprowadzić uzupełniające postępowanie dowodowe i doprowadzić do przeprowadzenia dowodu z dokumentów Sądu Apelacyjnego i zeznań podmiotu, z którym była zawarta umowa najmu, skąd J. R. i R. D. mieli marki zachodnie w tych latach na rzekomą zapłatę czynszu skarżącemu i dlaczego ten czynsz za najem miałby płacić pełnomocnik jakim był R. D., a nie najemca jakim był J. R., a później C. skoro w umowie nie było takich zapisów. Przy czym z żadnej umowy nie wynikało, iż czynsz od. J. R. wynosił 1.500 DM. A przecież podatek został obliczony na podstawie miesięcznego rzekomego dochodu w wysokości 1.500 DM od każdego z najemców.

Skoro zatem dowody te wniesione przez stronę Sąd I instancji uznał za zbędne to powinien wyjaśnić dlaczego.

Wojewódzki Sąd ponadto naruszył przepisy postępowania, tj. art. 141 p.p.s.a., gdyż uzasadnienie wyroku nie zawiera pełnego stanowiska obu stron postępowania, lecz tylko organu podatkowego oraz brak jest w nim, zdaniem skarżącego, uzasadnienia, które jednoznacznie stwierdzałoby w jaki sposób skarżący naruszył prawo. W ten sposób treść wyroku pozostaje w sprzeczności z materiałem dowodowym sprawy bo przekracza prawo na rzecz podmiotu silniejszego co oznacza, że naruszona została zasada prawdy obiektywnej wyrażona w Ordynacji podatkowej oraz zasada równości wszystkich podmiotów wobec prawa.

Również nie można się zgodzić z twierdzeniem organu, utrzymanym przez Sąd, że skoro art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym stanowi, że przychodem są otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika pieniądze i wartości oraz świadczenia otrzymane to z samego faktu wynajmu budynku należy się podatek, skoro istnieje szereg dowodów na to, że skarżący nie otrzymywał czynszu, a z wykonanego remontu też nie korzystał w 1966 roku, gdyż nie miał domu w swojej dyspozycji ani później bowiem dom został zniszczony przez podpalenie. Powołany przepis wyraźnie stanowi, że przychodem są otrzymane i pozostawione w dyspozycji pieniądze i wartości. W sytuacji niniejszej te przesłanki nie zostały spełnione.

Niezrozumiałym jest zupełnie twierdzenie organu podatkowego, że wezwania o wywiązywanie się z zawartej umowy, oraz dotyczące uregulowania rachunków itp. nie oznaczają żądania zapłaty czynszu. Przecież te żądania były wyraźne o nie wywiązywanie się z umowy co jest jednoznaczne z niewywiązywaniem się z zapłaty czynszu.

Również niezrozumiałym jest fakt, że skoro organ podatkowy uznał, że drugą umowę zawarto dla pozoru to dlaczego właśnie z tej umowy obliczony został należny podatek.

Również nie można zrozumieć dlaczego o tych okolicznościach Sąd się nie wypowiedział skoro były one przedmiotem zaskarżenia.

W końcu niezrozumiałym jest, zdaniem skarżącego, powoływanie się Sądu na to, że organy podatkowe pominęły prawidłowo dowód z przesłuchania J. R. poprzedniego najemcy, skoro wynikiem rzekomego niewywiązania się z obowiązku złożenia zeznania i w związku tym wydania decyzji określającej wysokość podatku było, zdaniem organów podatkowych, osiągnięcie przychodów w roku 1996 od Cezarego C. i J. R. Sam organ II instancji stwierdził, że umowa z R. D. nie wywiera żadnych skutków prawnych bo była zawarta dla pozoru na co wskazuje wyrok Sądu Apelacyjnego w G. Całe natomiast postępowania dowodowe toczyło się przecież tylko z udziałem R. D. Jak zatem organ podatkowy bez przeprowadzenia jakiegokolwiek dowodu z przesłuchania J. R. i Cezarego C. /faktycznych podmiotów umowy/ mógł określić zobowiązanie podatkowe, a Sąd wydając wyrok w ogóle tej tak bardzo istotnej kwestii nie zauważył a ma to bardzo istotne znaczenie dla sprawy. Sąd też nie odniósł się do całości zebranego w sprawie materiału dowodowego.

Stanowi to, w ocenie skarżącego, naruszenie przepisu art. 106 par. 3 ustawy p.p.s.a., gdyż Sąd mógł przeprowadzić uzupełniające postępowanie dowodowe, bowiem w ocenie Sądu dowody te stanowiły podstawę do wydania omawianej decyzji, a fakty te skarżący podnosił w skardze.

Braki te, zdaniem skarżącego, stanowią naruszenie art. 141 par. 4 p.p.s.a., gdyż treść decyzji przekracza prawo w sposób jasny i niedwuznaczny.

W tym stanie rzeczy brak było podstaw do zastosowanie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/ i utrzymania w mocy decyzji organów podatkowych.

7. Dyrektor Izby Skarbowej w S. w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przypisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż nie ma usprawiedliwionych podstaw.

8. W świetle treści przepisu art. 183 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, co oznacza jego związanie zarzutami i wnioskami skargi kasacyjnej.

W niniejszej sprawie autorka skargi kasacyjnej zarzuciła zaskarżonemu wyrokowi zarówno naruszenie prawa materialnego jak i naruszenie przepisów postępowania.

W sytuacji, gdy autor skargi kasacyjnej zarzuca zarówno naruszenie prawa materialnego, jak i naruszenie przepisów postępowania, w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlega ostatnio wymieniony zarzut. Dopiero bowiem po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez Sąd w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy, albo że został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przez Sąd przepis prawa materialnego.

9. W ocenie skarżącego Wojewódzki Sąd Administracyjny naruszył szereg przepisów Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, przy czym jest charakterystyczne, iż strona skarżąca nie zgłosiła właściwie żadnych zarzutów co do oceny przez Sąd I instancji działania organów podatkowych na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej co w świetle uzasadnienia skargi kasacyjnej nie wydaje się właściwe.

Natomiast zarzut naruszenia przepisu art. 106 par. 3 p.p.s.a. należy uznać za bezzasadny. Zwłaszcza w świetle sformułowania strony skarżącej sprowadzającej się do "przeprowadzenia dowodu z dokumentów Sądu Apelacyjnego i zeznań podmiotów". Skarga kasacyjna w tym zakresie nie zawiera dokładnego określenia o jakie akta skarżącemu chodzi chociażby sygnaturę akt, czy datę wyroku, a ponadto w świetle powołanego przepisu możliwe jest jedynie przeprowadzenie dowodu uzupełniającego z dokumentu, a nie zeznań świadków. Ponadto Sąd I instancji w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku powołał się na uzasadnienie wyroku Sądu Apelacyjnego w G. z dnia 19 marca 2002 r.

10. Z kolei zarzut strony skarżącej naruszenia art. 141 par. 4 p.p.s.a. jest również bezzasadny, gdyż nie tylko że dotyczy ten przepis wyroku, a nie decyzji, jak twierdzi skarżący na ostatniej stronie skargi kasacyjnej, lecz uzasadnienie wyroku Sądu i instancji odpowiada wymogom przewidzianym treścią zarzuconego przepisu. Przepis ten bowiem stanowił jedynie, iż uzasadnienie wyroku zawiera przedstawienie stanu sprawy, zarzuty podniesione w skardze, stanowiska stron oraz podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie.

11. Poza tym pozostałe zarzuty naruszenia przepisów postępowania to jest art. 135 i 140 par. 3 p.p.s.a zresztą bliżej nierozwinięte w uzasadnieniu skargi kasacyjnej należy uznać za chybione, a wręcz niezrozumiałe..

Ponieważ nie zakwestionowano skutecznie stanu faktycznego przyjętego przez Sąd I instancji, Naczelny Sąd Administracyjny jest tak ustalonym stanem faktycznym związany.

12. Zatem odnosząc się do zarzutów naruszenia prawa materialnego stwierdzić należy, iż również te zarzuty są niezasadne.

Po pierwsze strona skarżąca nie wskazuje czy zarzuca wskazanym przepisom błędną wykładnię czy też niewłaściwe zastosowanie.

Poza tym wbrew twierdzeniom skarżącego, skoro uzyskał on dochody z najmu w 1996 r. i tego dochodu nie ujawnił w zeznaniu rocznym za 1996 r. to, jak słusznie uznał Sąd I instancji, organy podatkowe zobowiązane były na podstawie art. 21 par. 3 O.p. określić to zobowiązanie podatkowe jako zaległość podatkową w zaskarżonych decyzjach.

Z kolei wpis hipoteki przymusowej w 2002 r. w świetle treści przepisów art. 70 par. 4 O.p. niewątpliwie przerywał bieg przedawnienia zobowiązania podatkowego.

13. Z tych to względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 i art. 204 pkt 1 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.