Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 258/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2020-11-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Minister Pracy i Polityki Społecznej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116,  art. 118,
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Alojzy Skrodzki (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz, sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz, , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 20 listopada 2020 r. sprawy ze skargi R. O. na decyzję Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej z dnia [...] grudnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności prezesa zarządu za zaległości spółki z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych za poszczególne okresy rozliczeniowe 2012 r. i 2013 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z [...] grudnia 2019 r. Minister Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej uchylił w całości wydaną wobec R. O. decyzję Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych z [...] listopada 2018 r. i orzekł o odpowiedzialności Skarżącego jako byłego prezesa zarządu za zaległości L. spółka z o.o. z tytułu wpłat na PFRON za grudzień 2012 r., styczeń-czerwiec 2013 r. i listopad 2013 r. oraz odsetek naliczonych na dzień przed ogłoszeniem upadłości spółki, tj. 27 maja 2014 r.

Z akt sprawy wynika, że decyzją z [...] listopada 2018 r. organ I instancji orzekł o odpowiedzialności Skarżącego za zaległości wspomnianej spółki z tytułu wpłat na PFRON za okres od grudnia 2012 r. do czerwca 2013 r. i za listopad 2013 r. oraz odsetek naliczonych na dzień wydania decyzji.

Od tej decyzji Skarżący odwołał się.

Wydając zaskarżoną decyzję Minister uwzględnił na wstępie fakt błędnego naliczenia odsetek, tj. na dzień wydania przez organ I instancji decyzji, a nie na dzień przed ogłoszeniem upadłości spółki. Z tego powodu uchylił tę decyzję i orzekł o odpowiedzialności Skarżącego. Powołał się przy tym na brzmienie art. 107 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 - dalej: "O.p.") obowiązujące przed 1 stycznia 2016 r.

Dalej Minister przypomniał, iż w postępowaniu w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu organy obowiązane są wykazać jedynie, że zaległości, których ta odpowiedzialność dotyczy, powstały w okresie pełnienia funkcji przez tego członka zarządu oraz że egzekucja przeciwko spółce okazała się bezskuteczna. Natomiast ciężar wykazania którejkolwiek okoliczności uwalniającej od tej odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu.

Następnie wskazał, iż w niniejszej sprawie spełniona została przesłanka, o jakiej mowa w art. 116 § 2 O.p., a mianowicie w okresie od 27 października 2010 r. do 3 sierpnia 2018 r. Skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu w spółce i w tym właśnie czasie powstały zobowiązania spółki za okres objęty decyzją.

Zdaniem organu odwoławczego w sprawie spełniona została również druga z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności członka zarządu, tj. bezskuteczność egzekucji z majątku spółki. Zauważył, że wniosek o ogłoszenie upadłości L. spółka z o.o. z możliwością zawarcia układu z wierzycielami został złożony pismem z 15 marca 2014 r., które wpłynęło do Sądu Rejonowego w T. w dniu 1 kwietnia 2014 r. Sąd ten postanowieniem z [...] marca 2018 r. stwierdził zakończenie postępowania upadłościowego. Minister podkreślił, że wierzytelności PFRON nie zostały spłacone, co uzasadnia uznanie egzekucji za bezskuteczną.

Następnie organ odwoławczy stwierdził, że Skarżący nie wykazał wystąpienia którejkolwiek z przesłanek wyłączających jego odpowiedzialność, tj. nie wykazał, że we właściwym czasie zgłosił wniosek o upadłość lub, że wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości lub też, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy. Wskazał, że w niniejszej sprawie zaistniała przesłanka obligująca do złożenia wniosku o upadłość, jaką jest zaprzestanie regulowania wymagalnych zobowiązań. Zwrócił uwagę, iż pierwsze wymagalne zobowiązanie powstało za grudzień 2012 r. Termin płatności zobowiązania wobec PFRON przypadał na dzień 20 stycznia 2013 r. i nie zostało ono zapłacone. Wobec tego wniosek o ogłoszenie upadłości powinien zostać złożony do dnia 3 lutego 2013 r. Minister dodał, że spółka posiadała także zadłużenie wobec ZUS z tytułu składek za okres od grudnia 2012 r. do marca 2013 r. Zdaniem Ministra Skarżący ponosi ryzyko podejmowanych decyzji i działań.

Na koniec Minister zauważył, że w sprawie zachowany został termin do wydania decyzji o odpowiedzialności Skarżącego. Na dzień wydania decyzji przez organ I instancji, tj. [...] listopada 2018 r. zobowiązanie za grudzień 2012 r. było bowiem wymagalne. Dodał, że zobowiązanie wobec spółki również nie uległo przedawnieniu, gdyż bieg terminu przedawnienia przerwało ogłoszenie upadłości. W niniejszej sprawie upadłość spółki została ogłoszona postanowieniem Sądu Rejonowego w T. z [...] maja 2014 r., zaś postanowieniem z [...] marca 2018 r. Sąd ten stwierdził zakończenie postępowania upadłościowego.

W skardze na powyższą decyzję Skarżący zarzucił naruszenie przepisów postępowania, tj.:

1) art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 i 4 O.p. przez niezebranie w sposób wyczerpujący materiału dowodowego w sprawie, szczególnie w zakresie stwierdzenia zaniechania członków zarządu spółki w zakresie złożenia w terminie wniosku o ogłoszenie jej upadłości pomimo istnienia ku temu możliwości,

2) art. 121 § 1 O.p. przez nieprowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych,

3) art. 122 O.p. przez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym,

4) art. 180 § 1 i art. 187 § 1 O.p. przez niezebranie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący materiału dowodowego,

5) art. 191 O.p. przez dowolną ocenę zgromadzonego materiału dowodowego w zakresie ustalenia przesłanek odpowiedzialności Skarżącego za zobowiązania L. spółka z o.o.

6) art. 180, art. 181 oraz art. 187 O.p. przez poczynienie ustaleń kluczowych w zakresie daty zaistnienia przesłanek do ogłoszenia upadłości spółki oraz w przedmiocie ustalenia sytuacji finansowej spółki w okresie, kiedy Skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu i zaniechanie ustalenia czy Skarżący wykonał w terminie ciążące na nim obowiązki w zakresie złożenia w odpowiednim terminie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki,

7) art. 180 w zw. z art. 181 oraz w zw. z art. 187 O.p. przez zaniechanie przeprowadzenia dowodu z przesłuchania w charakterze świadka syndyka masy upadłości spółki oraz pełniącego funkcję tymczasowego nadzorcy sądowego, który sporządzał dla Sądu opinię jak też wypowiadał się w zakresie przyczyn i terminu powstania niewypłacalności spółki, jak też terminu złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku,

8) art. 180 w zw. z art. 181 oraz w zw. z art. 187 O.p. przez zaniechanie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego na okoliczność ustalenia zawinienia Skarżącego w braku złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości bądź wszczęcia postępowania układowego oraz na okoliczność ustalenia czy w czasie gdy Skarżący był prezesem zarządu spółki istniały okoliczności do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości,

9) art. 180 w zw. z art. 181 oraz w zw. z art. 187 O.p. przez zaniechanie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego na okoliczność ustalenia właściwego - w realiach niniejszej sprawy - czasu na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości bądź wszczęcie postępowania układowego oraz na okoliczność ustalenia czy w czasie gdy Skarżący był prezesem zarządu spółki istniały okoliczności do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości,

10) art. 180, art. 181 oraz art. 187 O.p. przez poczynienie ustaleń kluczowych w zakresie daty zaistnienia przesłanek do ogłoszenia upadłości spółki oraz w przedmiocie ustalenia sytuacji finansowej spółki w okresie kiedy Skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu na podstawie autorskich rozważań i analiz, w tym w oparciu o bliżej nieskonkretyzowane prawnie źródła i dane statystyczne tj. nieznajdujące ustawowego potwierdzenia "wskaźniki bieżącej płynności finansowej".

Skarżący zarzucił też naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

1) art. 116 O.p. przez nierozpatrzenie całości materiału dowodowego i poczynienie ustaleń sprzecznych z rzeczywistym stanem faktycznym, polegających na przyjęciu, iż egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna oraz że wniosek o ogłoszenie upadłości tej spółki nie został zgłoszony we właściwym terminie,

2) art. 116 § 1 O.p. przez nieuzasadnione przyjęcie, że istnieją przesłanki odpowiedzialności byłego prezesa spółki z tytułu zaległości wobec PFRON pomimo braku jednoznacznego stwierdzenia bezskuteczności egzekucji z majątku spółki,

3) art. 116 § 1 O.p. przez zaniechanie zbadania, czy w ogóle i ewentualnie kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości, do którego badania w każdym przypadku orzekania o odpowiedzialności członka zarządu organ jest zobowiązany oraz w konsekwencji wadliwe przyjęcie, iż nie wystąpiła przesłanka egzoneracyjna uwalniająca członka zarządu od odpowiedzialności za zaległości spółki, a mianowicie, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło z jego winy,

4) art. 116 § 1 O.p. przez błędne przyjęcie, że spełnione zostały przesłanki uzasadniające orzeczenie odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki przy jednoczesnym błędnym przyjęciu, że nie zachodzą przesłanki egzoneracyjne odpowiedzialności członka zarządu,

5) art. 118 O.p. co do ewentualnej odpowiedzialności Skarżącego za okres lipiec 2013 r.-styczeń 2014 r., albowiem w ocenie Skarżącego upłynął okres dla wydania decyzji określającej jego odpowiedzialność solidarną wraz ze spółką.

Na tej podstawie Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie kosztów postępowania. Wniósł także o przeprowadzenie uzupełniającego postępowania dowodowego, tj. z przesłuchania świadka, opinii biegłego rewidenta i dokumentów dołączonych do skargi.

W odpowiedzi na skargę Minister podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga jest niezasadna.

Przedmiotem sporu między stronami jest kwestia zaistnienia przesłanek do orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącej za zaległości podatkowe spółki z tytułu wpłat na PFRON za poszczególne okresy rozliczeniowe od grudnia 2012 r. do czerwca 2013 r. i za listopad 2013 r. oraz odsetek naliczonych na dzień wydania decyzji. Zdaniem organów administracyjnych w sprawie wystąpiły wszystkie przesłanki pozytywne tej odpowiedzialności i jednocześnie nie wystąpiła żadna przesłanka wyłączająca tę odpowiedzialność. Natomiast w ocenie Skarżącej brak było podstaw do orzekania w tym przedmiocie.

Istotą postępowania w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu spółki kapitałowej jest badanie przesłanek pozytywnych i negatywnych mających znaczenie dla istnienia tej odpowiedzialności. Przesłanki odpowiedzialności osób trzecich - członków zarządu spółek z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe tych spółek określa art. 116 § 1 O.p. Według postanowień tego przepisu, w brzmieniu znajdującym zastosowanie w sprawie, za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Odpowiedzialność członków zarządu, określona w § 1, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu (art. 116 § 2 O.p.). Przepisy § 1-2 stosuje się również do byłego członka zarządu oraz byłego pełnomocnika lub wspólnika spółki w organizacji (art. 116 § 4 O.p.). Przepisy powyższe stosuje się odpowiednio do wpłat na PFRON, o czym stanowi art. 49 ust. 1 ustawy o rehabilitacji.

Z powyższego wynika zatem, że wydanie decyzji o odpowiedzialności członka zarządu wymaga (jak wskazano wyżej) wykazania zarówno przesłanek pozytywnych tej odpowiedzialności, jak również wykazania, iż w sprawie nie wystąpiły przesłanki wyłączające odpowiedzialność. Przesłankami pozytywnymi są: pełnienie funkcji członka zarządu w czasie, gdy powstała zaległość podatkowa spółki oraz bezskuteczność egzekucji z majątku spółki. Do przesłanek uwalniających od odpowiedzialności należą natomiast: zgłoszenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego bądź brak winy w niezgłoszeniu tych wniosków oraz wskazanie mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowych.

W sprawie nie jest sporne, iż warunek dopuszczalności wszczęcia postępowania w sprawie odpowiedzialności członka zarządu został spełniony. Do wszczęcia postępowania wobec Skarżącej doszło, ponieważ Spółka, której Prezesem był skarżący, złożyła deklaracje rozliczeniowe za okres od grudnia 2012 r. do czerwca 2013 r. i za listopad 2013 r. i nie uiściła należnych wpłat. Istnienia tych zobowiązań Skarżąca nie podważa.

Zdaniem Sądu organy wykazały, że w czasie upływu terminu płatności ww. zobowiązań Skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu. W skład zarządu powołano go w dniu 27 października 2010 r. i funkcję tę pełnił do 3 sierpnia 2018 r. Tym samym za spełnioną należało uznać przesłankę odpowiedzialności, o której mowa w art. 116 § 2 O.p.

W ocenie Sądu organy podatkowe wykazały również fakt bezskuteczności egzekucji z majątku spółki. Bezskuteczność egzekucji w całości lub w części, o której mowa w art. 116 § 1 O.p., oznacza stan, gdy wierzyciel podatkowy nie uzyskał zaspokojenia mimo przeprowadzonego postępowania egzekucyjnego. Może być ona stwierdzona każdym prawnie dopuszczalnym dowodem i świadczyć o niej może również brak skuteczności czynności egzekucyjnych dokonanych w toku innego postępowania egzekucyjnego (uchwała NSA z 8 grudnia 2008 r., II FPS 6/08; ONSAiWSA 2009/2/19).

W niniejszej sprawie wniosek o ogłoszenie upadłości z możliwością zawarcia układu złożono 15 marca 2014 r. Postanowieniem z [...] marca 2018 r. Sąd Rejonowy w T. stwierdził zakończenie postępowania upadłościowego. W wyniku podziału masy upadłościowej wierzytelności PFRON nie zostały spłacone w ogóle spłacone. W świetle powyższych okoliczności zgodzić się należy z Ministrem, że nieodzyskanie długów w postępowaniu upadłościowym, jest równoznaczne z nieskutecznością egzekucji w postępowaniu administracyjnym. Pogląd ten znajduje potwierdzenie w orzecznictwie. W wyroku z 2 sierpnia 2011 r. (II UK 7/11) Sąd Najwyższy stwierdził mianowicie, że uznanie egzekucji za bezskuteczną może nastąpić także w przypadku, kiedy na przykład w postępowaniu upadłościowym:

- oddalono wniosek o ogłoszenie upadłości zgodnie z przepisem art. 13 § 1 u.p.u.,

- umorzono postępowanie z powodu braku środków na koszty postępowania zgodnie z przepisem art. 218 § 1 pkt 1 u.p.u.,

- wierzyciel nie uzyskał pełnego zaspokojenia w wyniku zakończenia postępowania upadłościowego.

W świetle powyższego zgodzić się należy z organami administracyjnymi, że wyczerpane zostały wszelkie możliwości prowadzenia egzekucji.

Mając na względzie, że spełnione zostały obie pozytywne przesłanki warunkujące odpowiedzialność członka zarządu za zaległości spółki do rozważenia przez Sąd pozostawała zatem kwestia, czy Skarżący wykazał, że wystąpiła którakolwiek z okoliczności uwalniających go od tej odpowiedzialności.

W tym miejscu należy przypomnieć, że członek zarządu może uwolnić się od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe, gdy wykaże, iż we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy. W uchwale z 10 sierpnia 2009 r. (II FPS 3/09) Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że:

1) w każdym przypadku orzekania o odpowiedzialności członka zarządu organ podatkowy jest zobowiązany zbadać, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości, gdyż tylko niezłożenie wniosku o upadłość w terminie czyni otwartą kwestię odpowiedzialności członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 O.p.;

2) odpowiedzialność członka zarządu może wchodzić w rachubę tylko w sytuacji, gdy w stosunku do spółki wystąpiły przesłanki upadłości;

3) z kolei członek zarządu tylko wtedy ponosi odpowiedzialność, kiedy obowiązku w zakresie złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego nie wypełnił w terminie lub też, że ponosi winę za jego niewypełnienie; w każdym przypadku należy zatem ustalić, że taki obowiązek w ogóle na członku zarządu ciążył oraz kiedy powinien być dopełniony;

4) jeśli w okresie pełnienia funkcji przez członka zarządu nie zachodziły przesłanki do ogłoszenia upadłości, to późniejsze pogorszenie się sytuacji finansowej spółki w okresie, kiedy już tej funkcji nie pełnił, powoduje uwolnienie tego członka zarządu od odpowiedzialności ukształtowanej w art. 116 § 1 O.p.;

5) w decyzji podjętej na podstawie art. 116 § 1 O.p. organ podatkowy zobowiązany jest wskazać istnienie przesłanek odpowiedzialności członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za jej zaległości podatkowe oraz zbadać, czy nie zachodziły przesłanki wyłączające tę odpowiedzialność. W przypadku orzeczenia odpowiedzialności byłych członków zarządu tych spółek, badanie przesłanek wyłączających tę odpowiedzialność z uwagi na podstawy ogłoszenia upadłości lub wszczęcia postępowania układowego może dotyczyć wyłącznie okresu, w którym osoby te pełniły obowiązki członka zarządu i dotyczyć zobowiązań podatkowych powstałych w tym okresie (art. 116 § 2 O.p.);

6) badanie przez organ podatkowy "właściwego czasu" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest przesłanką obiektywną, ustaloną w oparciu o okoliczności faktyczne każdej sprawy.

Z powyższego wynika zatem, że organ podatkowy tylko wtedy może wydać decyzję o odpowiedzialności członka zarządu, gdy wykaże, że wystąpiły okoliczności uzasadniające złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości i z winy członka zarządu taki wniosek nie został złożony.

W niniejszej sprawie wniosek o ogłoszenie upadłości został złożony, sporna zaś jest terminowość jego złożenia.

Oceny tej kwestii należy dokonać w świetle art. 21 ust. 1 w zw. z art. 10 i art. 11 u.p.u. Ustalenie, czy we właściwym czasie zgłoszono upadłość wymaga uprzedniego stwierdzenia co do tego, czy i kiedy dłużnik stał się niewypłacalny. Zgodnie bowiem z art. 10 u.p.u. upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Przepis art. 11 ust. 1 i 2 u.p.u. stanowi zaś, iż dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań. Dłużnika będącego osobą prawną uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Ustawodawca przewidział więc dwie niezależne przesłanki ogłoszenia upadłości dłużnika będącego osobą prawną. Wystąpienie którejkolwiek z nich obliguje członka zarządu do zgłoszenia wniosku o upadłość spółki. Doniosłe znaczenie ma również przywołany wyżej art. 21 ust. 1 u.p.u., który reguluje moment aktualizowania się obowiązku dłużnika złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Dłużnik jest mianowicie zobowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości.

W świetle powyższego za nietrafne uznać należało zarzuty Skarżącego dotyczące działań organów w zakresie gromadzenia i oceny dowodów na okoliczność ustalenia "czasu właściwego" do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Organy te prawidłowo ustaliły, że spółka nie regulowała na bieżąco wymagalnych zobowiązań związanych ze swoją działalnością, a nieuregulowane należności publicznoprawne dotyczyły wpłat na PFRON od grudnia 2012 do listopada 2013 r. oraz składek ZUS od grudnia 2012 r. do marca 2013 r. Z informacji ZUS wynika, że ZUS prowadził postępowanie egzekucyjne ale wycofał je ze względu na ogłoszenie upadłości. W ocenie Sądu, powyższe dane niewątpliwie wskazują, iż już od grudnia 2012 r. spółka miała trudności z regulowaniem istniejących ówcześnie zobowiązań publicznoprawnych. Zatem wniosek o ogłoszenie upadłości powinien być złożony do 3 lutego 2021 r.

W związku z powyższym należy zaznaczyć, że rygor, o którym mowa w art. 21 ust. 1 ustawy - Prawo upadłościowe, jest przejawem naczelnej zasady prawa upadłościowego, tj. ochrony praw wierzycieli, i jako taki powinien być interpretowany w świetle art. 116 Op. Dlatego "czas właściwy" do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości to czas właściwy ze względu na ochronę wszystkich wierzycieli, którzy po ogłoszeniu upadłości będą mogli liczyć na równomierne, chociaż tylko np. częściowe zaspokojenie, by nie dopuścić do zaspokojenia niektórych wierzycieli ze szkodą dla innych albo w ogóle żadnego z wierzycieli (zob. wyroki NSA w Warszawie z dnia 12.07.2017 r., sygn. akt I FSK 429/17, LEX nr 2347615, z dnia 18.07.2017 r., sygn. akt II FSK 1765/15, LEX nr 2350983). Wniosek o ogłoszenie upadłości może być zatem uznany za zgłoszony we właściwym czasie, gdy wykazane zostanie, że zgłaszając go członek zarządu uczynił ze swej strony wszystko, by nie dopuścić do zniweczenia celu postępowania upadłościowego. Właściwy czas do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości jest zatem przesłanką obiektywną, wykazywaną w oparciu o okoliczności faktyczne każdej sprawy. Dla określenia momentu zgłoszenia wniosku o upadłość nie ma natomiast znaczenia subiektywne przekonanie członków zarządu.

Zdaniem Sądu ogół powyższych okoliczności pozwalał organowi odwoławczemu uznać, iż Skarżący spóźnił się z wnioskiem o ogłoszenie upadłości spółki. Trafnie przy tym organ odwoławczy ocenił, iż stan, w którym spółka nie mogła podołać zobowiązaniom nie był wynikiem tymczasowych trudności płatniczych, a pogłębiającym się od 2012 r. stanem niewypłacalności, co zakończyło się złożeniem wniosku o ogłoszenie upadłości, tyle że opóźnionym.

W orzecznictwie wskazuje się, że wystarczające jest zaistnienie jednej z przesłanek zawartych w art. 11 u.p.u. Organ podatkowy wykazał istnienie przesłanki wskazanej w art. 11 ust. 1 u.p.u. Spółka nie regulowała bowiem, w prawidłowej wysokości, należności z wpłat na PFRON i ZUS od grudnia 2012 r.

Chybiony jest też zarzut naruszenia terminu przedawnienia prawa do wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej. Zgodnie z art. 118 § 1 O.p., nie można wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat. Przepis ten wprowadza ograniczenie czasowe prawa do wydania decyzji, a zatem po upływie terminu wskazanego w tym przepisie organ podatkowy traci uprawnienie do wydania decyzji.

W orzecznictwie (zapoczątkowanym uchwałą składu 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 grudnia 2007 r., I FPS 5/07) jednolicie przyjmuje się, że przewidziany w art. 118 § 1 O.p. skutek w postaci przedawnienia prawa do wydania decyzji o przeniesieniu odpowiedzialności podatkowej na osobę trzecią należy wiązać wyłącznie z wydaniem, nie zaś doręczeniem decyzji. Pogląd taki wyrażono w licznych orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyroki: z 3 marca 2011 r., I FSK 350/10; z 26 stycznia 2012 r., I FSK 556/11; z 26 marca 2014 r., II FSK 1000/12; z 20 marca 2014 r., II FSK 753/12; z 23 sierpnia 2016 r., I FSK 212/15; z 6 października 2016 r., I FSK 40/15; z 21 listopada 2018 r., I FSK 1902/16; z 20 grudnia 2018 r., I FSK 205/17). We wszystkich tych orzeczeniach podkreślono, że ustawodawca różnicuje pojęcie wydania decyzji i jej doręczenia. Skoro w art. 118 § 1 O.p. użyto sformułowania "wydanie", dla zachowania terminu przewidzianego w tej normie prawnej wystarczy, że decyzja zostanie wydana. Co istotne przepis ten dotyczy decyzji organu I instancji, gdyż to ona kształtuje odpowiedzialność osoby trzeciej za zaległości podatkowe podatnika. Oznacza to, że o ile organ I instancji orzekł o odpowiedzialności osoby trzeciej zachowując termin na wydanie decyzji określony w art. 118 § 1 O.p., to organ odwoławczy może orzekać w zakresie objętym tą decyzją także po upływie tego terminu, z tym jednak zastrzeżeniem, że nie może zwiększyć zakresu odpowiedzialności osoby trzeciej w porównaniu do zakresu orzeczonego decyzją organu I instancji (zob. też wyrok NSA z 20 marca 2014 r., II FSK 753/12 i przywołane tam orzeczenia).

Powyższe poglądy Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni podziela.

Skoro zatem w sprawie tej decyzja organu I instancji orzekająca o odpowiedzialności Skarżącego - jako byłego prezesa zarządu - za zaległości we wpłatach na PFRON za okres od grudnia 2012 r. do czerwca 2013 r. i za listopad 2013 r., została wydana [...] listopada 2018 r. i wyekspediowana w dniu [...] listopada 2018 r., to rację ma Minister stwierdzając, że do przedawnienia prawa do wydania tej decyzji nie doszło. Termin ten upływał bowiem 31 grudnia 2018 r. Okoliczność, że wspomniana decyzja została doręczona 4 stycznia 2019 r. - w świetle zaprezentowanej wyżej wykładni art. 118 § 1 O.p. - nie ma w niniejszej sprawie istotnego znaczenia. Tym samym za chybiony uznać należało zarzut naruszenia art. 118 § 1 O.p.

Ponadto, ustalenie powyższych okoliczności dotyczących powstania stanu niewypłacalności spółki nie wymagało jednocześnie wiedzy specjalnej, i zasadnie nastąpiło bez udziału i pomocy biegłego. Organy podatkowe nie mają obowiązku - przy dokonywaniu ustaleń w przedmiocie ogłoszenia upadłości - powoływać biegłego z zakresu rachunkowości (czy też innego zakresu) na okoliczność ustalenia daty powstania niewypłacalności, jeżeli materiał dowodowy jest wystarczający do stwierdzenia danego stanu faktycznego (por. wyrok WSA w Gdańsku z 12 listopada 2009 r., I SA/Gd 285/09). Wbrew zarzutom skargi nie było więc podstaw do przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego.

W świetle powyższego Skarżący jest w błędzie podnosząc, iż organ podatkowy niedostatecznie zbadał sytuację finansową spółki. Skarżąca sama wskazuje, na str. 17 skargi, że Spółka miała duże problemy z realizacją zaciągniętego w 2010 r. zobowiązania z PARP na kwotę 16.705.400 zł, w związku z czym dokonała cesji praw i obowiązków wynikających z tej umowy w 2011 r., co nie do końca się powiodło ze względu na opieszałość PARP. Ponadto, skarżąca związana była wieloma umowami, których niewykonanie niosło za sobą duże ryzyka kar umownych. Powyższe dowodzi, że sytuacja gospodarcza Spółki była również niepewna już od 2010 r. Ponadto nieruchomość, którą wyceniono na ponad 7.900.000 była na dzień 20 lutego 2015 r. obciążona hipotekami na kwotę 11.200.000 zł. Złą sytuację Spółki stwierdza sam Skarżący pisząc na str. 21 skargi, że "wcześniejsze złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości, przy istniejących obciążeniach na rzecz banków jakie powstały w okresie przed powstaniem zobowiązania organów podatkowych, nie pozwoliłoby i tak na zaspokojenie roszczenia organu." Przy takim stwierdzeniu, nie można zatem twierdzić, że spółka nie miała problemów z regulowaniem należności, które stanowiły podstawę do wcześniejszego złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości.

Sąd nie neguje dobrych intencji, którymi kierował się Skarżący i nie odmawia mu prawa do podjęcia ryzyka gospodarczego, prowadzenia działalności spółki w trudnej sytuacji, jak również podejmowania działań naprawczych w celu wyprowadzenia spółki z tych kłopotów, nawet jeżeli to ryzyko wyraża się w opóźnianiu złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Skarżący ma prawo do subiektywnej oceny perspektyw rozwojowych spółki. W sytuacji jednak, gdy jego subiektywne oceny okazują się nadmiernie optymistyczne, a wniosek o ogłoszenie upadłości zostaje obiektywnie (w świetle opisanych wyżej okoliczności faktycznych) spóźniony to konsekwencji podjętego przez siebie ryzyka gospodarczego nie może przerzucać na wierzyciela, którego zaległości nie zostają zaspokojone w żadnym stopniu.

Innymi słowy nawet racjonalność działań Skarżącego nie zwalnia go od odpowiedzialności za zaległości spółki.

Nadto, stosownie do art. 106 § 3 p.p.s.a. Sąd nie posiada uprawnienia do przeprowadzania dowodów w postaci przesłuchania świadków. Przed sądem administracyjnym nie jest przeprowadzane postępowanie dowodowe z wyjątkiem dopuszczenia dowodów z dokumentu. Z tym, że możliwość przeprowadzenia dowodów jest sytuacją wyjątkową, bo obejmuje tylko dowód z dokumentów i tylko o tyle, o ile jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania. Wszelkie dowody strona powinna składać we właściwym, merytorycznym postępowaniu, czyli przed organem, bo ten podmiot dokonuje oceny wniosku. Sąd administracyjny takich kompetencji nie posiada, gdyż kontroluje tylko sposób działania organu. Poza tym materiał zebrany w sprawie odnośnie sytuacji ekonomicznej wykazał, że skarżący nie złożył we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości.

Z tych względów Sąd nie dopatrzył się naruszenia art. 120, art. 121 § 2, art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 i 4 O.p. Analiza akt wskazuje bowiem, że postępowanie poprzedzające wydanie rozstrzygnięcia zostało przeprowadzone prawidłowo, materiał dowodowy był kompletny i został prawidłowo oceniony, bez znamion dowolności.

W tym stanie rzeczy Sąd, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.), skargę oddalił jako bezzasadną.

-----------------------

13