Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 422/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2016-11-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 108
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Herman, Sędzia WSA Marzanna Sałuda (spr.), Protokolant Katarzyna Lisiecka-Mitula, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 listopada 2016 r. przy udziale - sprawy ze skargi Z. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. po rozpatrzeniu odwołania Z. G. , od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z [...] r. nr [...] , określającej:

- należne do zapłaty zobowiązanie podatkowe w związku z art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. nr 177,poz. 1054 z późn. zm. – zwanej dalej ustawą o VAT), wynikające z wymienionych faktur wystawionych w październiku 2011 r. w łącznej wysokości 11.423 zł:

- nr [...] z 25 października 2011 r.,

- nr [...] z 27 października 2011 r.,

- nr [...] z 28 października 2011 r.,

- kwotę różnicy podatku VAT, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy o VAT , stanowiącą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym (do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy) za październik 2011 r. w wysokości 805 zł, utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Stan sprawy jest następujący:

W wyniku kontroli u Z. G. przeprowadzonej przez pracowników Urzędu Skarbowego w M. w zakresie rozliczenia z budżetem państwa podatku od towarów i usług za miesiące od lipca do grudnia 2011r. stwierdzono iż Z. G. za październik 2011 r. zawyżył: podatek naliczony o łączną kwotę 9.338 zł , wynikającą: z faktury VAT wystawionej przez "A" , C. ul. [...] dot. zakupu palet drewnianych.

Uznano, że zakup towarów w "A" , nie miał miejsca w rzeczywistości, gdyż firma ta była podmiotem nieistniejącym, a organ stwierdził brak podstaw do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach wystawionych przez tą firmę, powołano się na art. 88 ust. 3 a pkt 1 lit. a ustawy o VAT, zgodnie z którym podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego nie stanowią faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nieistniejący.

W zakresie podatku należnego uznano i Z. G. podatek ten zawyżył o łączną kwotę 11.454 zł. wynikający z:

- z dwóch faktur VAT wystawionych na rzecz "B" , dot. sprzedaży palet drewnianych, na łączną kwotę podatku VAT 7.084 zł,

- z faktury VAT, wystawionej na rzecz "C" dot. usługi remontu schodów zewnętrznych Stołówki Studenckiej Politechniki C. na kwotę podatku VAT 4.370 zł.

Uznano, że wykazana przez Z. G. sprzedaż na rzecz opisanych kontrahentów nie została wykonana, wystawione faktury stanowiły "puste faktury" dokumentujące fikcyjne transakcje, które w rzeczywistości nie miały miejsca.

W dniu [...] r. Z. G. złożył korektę deklaracji VAT-7 za październik 2011 r., w której częściowo uwzględniając ustalenia kontrolne, wykazał:

- podatek należny w kwocie 4.890 zł, niższej od pierwotnie zadeklarowanej o 7.084 zł (łączna kwota podatku należnego wynikająca z faktur wystawionych dla "B" ),

- podatek naliczony z przeniesienia z poprzedniego okresu rozliczeniowego w kwocie 0 zł,

- podatek naliczony w kwocie 368 zł, niższej od pierwotnie zadeklarowanej o 9.339 zł (łączna kwota podatku wynikająca z faktury VAT wystawionej przez Firmę ""A" "),

- łączny podatek naliczony do odliczenia w kwocie 368 zł,

- zobowiązanie podatkowe w kwocie 4.522 zł.

W dniu [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w M. decyzją nr [...] dokonując rozliczenia w podatku od towarów i usług za październik 2011 r., uwzględnił złożoną przez Z. G. korektę deklaracji VAT-7 za wskazany miesiąc, jednakże podtrzymał pozostałe ustalenia dokonane w toku kontroli, podważając:

- transakcję sprzedaży na rzecz "C" ,

- uwzględnił zmianę wysokości nadwyżki podatku naliczonego nad należnym z przeniesienia z poprzedniego miesiąca, w efekcie czego określił nową kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy.

Organ pierwszej instancji uwzględniając wystawienie w badanym miesiącu przez Stronę na rzecz: "B" oraz "C " faktur VAT z wykazanym w nich podatkiem należnym, określił należne do zapłaty zobowiązanie na podstawie przepisu art. 108 ust. 1 powołanej ustawy o podatku od towarów i usług.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją nr [...] z [...] r. uchylił decyzję organu pierwszej instancji w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia celem przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części.

Realizując zalecenia zawarte w opisanej decyzji organu drugiej instancji Naczelnik Urzędu Skarbowego w M. dokonał następujących czynności:

- w dniu [...] r. przesłuchano w charakterze Strony Z. G. , na okoliczność prowadzenia działalności gospodarczej w 2011 r.;

- w celu ustalenia ewentualnego faktu prowadzenia przez Z. G. działalności gospodarczej w 2011 r. w K. przy ul. [...] , dokonano przesłuchania osób będących bezpośrednimi sąsiadami wskazanej nieruchomości, tj:

- w dniu [...] r. przesłuchano w charakterze świadka A. S. , zam. w K. przy ul. [...] ,

- w dniu [...] r. przesłuchano w charakterze świadka A.K., zam. w K. przy ul. [...] ,

- ustalił, iż F.H. ""A" " J. Z. , C. ul. [...] była podmiotem nieistniejącym,

- dokonał analizy protokołu przesłuchania z dnia [...] r. J. C. oraz przedłożonych przez świadka świadectw legalności pozyskiwania drewna;

- włączył do akt sprawy ostateczne decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z [...] r. wydane dla P. D. w zakresie podatku od towarów i usług za m-ce: lipiec - sierpień oraz listopad - grudzień 2011 r.;

- w dniu [... ] r. przesłuchano w charakterze świadka E. D. , w zakresie kontaktów handlowych z Z. G. ;

- włączono do akt sprawy protokół z przesłuchania w charakterze świadka Z. C. z [...] r., przeprowadzonego przez pracowników [...] Urzędu Skarbowego w G.;

- dokonano analizy zgromadzonego materiału dowodowego pod kątem rzeczywistego wykonania usługi przetarcia drewna przez "D" na rzecz Z. G. ;

- w dniu [...] r. przesłuchano w charakterze świadka S. P., w zakresie kontaktów handlowych z Z. G. ;

- w dniu [...] r. D. R. przesłał do organu pierwszego instancji faktury VAT dokumentujące zakup materiałów dotyczących remontowanych schodów;

- w dniu [...] r. przesłuchano w charakterze świadka Pana J. R. , który był zatrudniony w "E" Sp. z o.o.

Na podstawie materiału dowodowego organ podatkowy pierwszej instancji w trybie art. 191 Ordynacji podatkowej dokonał ostatecznej oceny zebranego materiału dowodowego i podtrzymując swoje wcześniejsze stanowisko, decyzją z 29 czerwca 2015r. nr [...] zakończył postępowanie podatkowe dokonując rozliczenia w podatku od towarów i usług za październik 2011 r. w prawidłowej wysokości, uwzględniając korektę deklaracji VAT-7 złożoną przez Z. G. za badany miesiąc.

Strona, nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, pismem z 29 lipca 2015r. złożyła odwołanie od opisanej decyzji, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości.

Wskazanej decyzji Strona zarzuca:

1. naruszenie przepisów postępowania poprzez uznanie zachowania odwołującego jako bierne, niewłaściwe interpretowanie wszystkich okoliczności faktycznych, mających istotny wpływ na wynik sprawy,

2. sprzeczność ustaleń organu podatkowego z treścią zebranego w sprawie materiału dowodowego,

3. naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych i zasady materialnej prawdy obiektywnej.

Uzasadniając zarzuty podniesione w odwołaniu, Z. G. wskazał, że:

1) Zeznania świadków nie mogą stanowić wiedzy jakoby nie była prowadzona żadna działalność pod wskazanym przez odwołującego się adresem. Odpowiedzi świadków na zeznaniach przeprowadzonych przez organ podatkowy "nie widziałem", "nie słyszałem", "żaden szyld nie wisiał" nie są przesłanką do wyciągnięcia wniosków, iż działalność nie była prowadzona. Wnioski, na które powołuje się organ podatkowy stanowią niezgodność z zasadami społecznymi i godzą w prawa człowieka.

2) Nie posiadał wiedzy, iż ""A" " J. Z. była podmiotem nieistniejącym, gdyż współpracę nawiązał poprzez P.D.. Stwierdził, iż z tą osobą ustalał wszelkie terminy, płatności, zamówienia.

3) Nigdy nie poznał osobiście właściciela Firmy ""A" " J.Z., gdyż kontakt z nim miał tylko za pośrednictwem P. D.,

4) Współpracował z Firmą ""A" " J. Z. poprzez zakup palet drewnianych, sosnowych, nadstawek paletowych, co wykazywane było na fakturach, a dostawa odbywała się pod adres działki należącej do odwołującego się - ul. [...] w K. . Takie ustalenia były uzgadniane z P. D. jak i kwestie płatność i to z tą osobą, składający odwołanie miał kontakt.

5) Nie posiadał żadnego numeru telefonu do Firmy ""A" " jak i jej właściciela J. Z. .

6) Nie potrafi opisać i podać danych gdyż wszystkim zajmował się P.D., który od samego początku nawiązania współpracy z Firmą ""A" " wystąpił jako osoba kreatywna, chcąca pomagać poprzez załatwianie wszelkich formalności związanych ze współpracą. Odwołujący się przystał na pomoc ze strony P. D., gdyż jako osoba nie posiadająca dużej wiedzy w prowadzeniu działalności i jako młody przedsiębiorca uważał ten fakt za przydatny. Z. G. wskazał, że zachowanie P. D. nigdy nie dawało jakichkolwiek wątpliwości, zawsze był przygotowany, nakierowywał odwołującego się.

7) Nie widział konieczności by sprawdzać wiarygodność Firmy ""A" " J. Z. w jakichkolwiek instytucjach, ponieważ miał całkowite zaufanie do P. D. , który w sposób wiarygodny zawsze przedstawiał informacje.

8) Nie skorzystał z uprawnień jakie daje art. 96 ust. 13 ustawy o VAT dotyczący weryfikacji kontrahenta, gdyż osoba P. D. była bardzo przekonywująca, a współpraca układała się pomyślnie.

9) Za namową P. D. transakcje przeprowadzał gotówkowo i fakt ten nie stanowił zdziwienia odwołującego się, gdyż jako osoba wchodząca dopiero w branżę przedsiębiorców nie miał na tyle doświadczenia by uznać taki sposób transakcji za "dziwny", gdyż nie posiadał wiedzy jak prawidłowo winno załatwiać się transakcje wysoko gotówkowe.

10) Miejsce składowania towarów jakie podaje są prawidłowe i nie miałby żadnych korzyści ze składania nieprawdziwych zeznań.

11) Transakcje przeprowadzane były w sposób uczciwy i z należytą starannością, nie były wystawiane tzw. "puste" faktury, bez jakiegokolwiek pokrycia.

12) Współpraca z innymi podmiotami gospodarczymi przebiegała pomyślnie.

13) Działał w dobrej wierze, a jedynie w wyniku braku biegłości w prawie podatkowym, rachunkowym jak i braku doświadczenia jako przedsiębiorca nie zadbał o należyte prowadzenie dokumentacji.

14) Uważa, że został doprowadzony przez Firmę ""A" " J. Z. do niekorzystnego rozporządzania mieniem poprzez wprowadzenie odwołującego się w błąd oraz do wyzyskania przez tą Firmę niezdolności do należytego pojmowania, podejmowania działań, co sprawiło brak świadomości do rzeczywistego rozporządzania mieniem.

15) ""A" " J. Z. nadużyła zaufania odwołującego się polegającego na wyrządzeniu - odwołującemu się - szkody, przejawiającej się w nadużyciu przysługujących mu uprawnień.

Dodatkowo odwołujący się podniósł , że:

- nie zgadza się z organem pierwszej instancji, iż zeznania świadków mogą w sposób oczywisty wskazywać, że nie była prowadzona działalność odwołującego w miejscu, który wskazał, gdyż taka teza jest sprzeczna z zasadami społecznymi,

- nie zgadza się z twierdzeniem, że nie dołożył żadnych starań na potwierdzenie wiarygodności swojego stanowiska; ""A" " J. Z. od samego początku wzbudzała zaufanie odwołującego się; odwołujący się przekazał organowi wszelką wiedzę na temat swojej współpracy z firmą ""A" " jak i współpracy z P. D. oraz innymi swoimi kontrahentami.

- zarzuca organowi podatkowemu, iż powołał się na założenie, że przedsiębiorca - odwołujący się - powinni sprawdzać swoich kontrahentów i zwracać uwagę, czy ci widnieją w różnych bazach; podkreśla, iż takie stanowisko organu jest sprzeczne z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

- pozostawał w nierozerwalnej więzi ze zdarzeniem gospodarczym, które faktycznie i realnie zachodziło oraz zostało udokumentowane fakturami, z tych też względów jako uczciwy obywatel składał z przeprowadzonych transakcji deklaracje w celu uczciwego rozliczenia się z urzędem podatkowym,

- nie zgadza się, iż czynności prowadzone z kontrahentami były czynnościami o pozorowanym charakterze, a transakcje nie miały miejsca.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z [...] r. nr [...]. po rozpatrzeniu odwołania Strony, utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z [...]r . nr [...] wydaną w zakresie określenia podatku od towarów i usług wobec Z. G. .

Organ odwoławczy w uzasadnieniu swojej decyzji podniósł, że przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest ocena charakteru transakcji opisanych w:

- fakturze zakupu, w której jako wystawca figuruje ""A" " J. Z. (palety drewniane),

- fakturach sprzedaży wystawionych przez Pana Z. G. na rzecz Firmy "B" (palety drewniane) oraz firmy "C" (remont schodów zewnętrznych).

Organ podatkowy stanął na stanowisku, że jeżeli nie można sprzedać towaru, którego się nie posiada, oczywistym pozostaje fakt, że ocena transakcji sprzedaży, dokonanych przez Stronę na rzecz "B" , pozostaje w nierozerwalnej więzi z ustaleniami dotyczącymi transakcji nabycia towaru w postaci palet drewnianych od ""A" " J. Z. .

Organ odwoławczy wskazał na podstawie zebranego materiału dowodowego Naczelnik Urzędu Skarbowego w M. stwierdził, że w zakresie podatku naliczonego.

1. Nabycie towarów (palet drewnianych) udokumentowane fakturą VAT wystawioną w październiku 2011r. przez ""A" " J. Z. na rzecz Z. G. nie miało miejsca, gdyż firma ta jest podmiotem nieistniejącym, który nie wykonywał działalności gospodarczej, funkcjonował na potrzeby dokumentowania transakcji fikcyjnych nie znajdujących odzwierciedlenia w rzeczywistych transakcjach.

Zdaniem organu podatkowego za potwierdzeniem powyższego stanowiska, przemawiają następujące ustalenia:

• podczas przesłuchania w dniu [...] r. Strona zeznała, min. że:

- głównym miejscem prowadzenia działalności gospodarczej w 2011 r. był M., ul. [...] oraz cyt. " chwilowo na moment – K., ul. [...]";

- bezpośrednimi sąsiadami nieruchomości położonej w K. byli: A.S. z rodziną, z drugiej strony M.K. z rodziną, po przeciwnej stronie była pusta działka, obok był sąsiad jednak nazwisko wyleciało Stronie z głowy;

- w okresie lipiec - grudzień 201 lr. większość faktur Strona wypisywała sama, resztę, tj. datę, treść całej faktury - pewna osoba, której danych Strona nie chciała podać;

- za zakup towarów Strona płaciła środkami z wpływów, które przychodziły na konto, cześć z pożyczonych pieniędzy - Strona odmówiła wskazania osoby, od której pożyczała pieniądze;

- zamówienia na towar były składane u P. D. odnośnie rodzaju, ilości, całości zmówienia, ceny zakupu towaru ustalane były na podstawie cen rynkowych;

- zakupiony towar dostarczany był do firmy Strony: zazwyczaj samochodami ciężarowymi (palety i inny) - Strona nie zna danych personalnych kierowców ani numerów rejestracyjnych samochodów, busem mercedes Sprinter należącym do P. D. (drzewo);

- towar dostarczany był w dniu wystawienia faktury, mogło się zdarzyć, że przed wystawieniem faktury;

- nie pamięta jaki sprzęt wykorzystywano do rozładunku palet, mniejsza ilość rozładowywana była ręcznie;

- cyt. "palety w większości dostarczane były bezpośrednio kontrahentom, w pozostałych przypadkach na moment do K. , ul. [...] , drewno szło do Tartaku do P. , beczki szły na moment do K. , ul. [...] ";

- nie wie kto brał udział przy zakupie towaru, nie uczestniczyła przy zakupie, przy rozładunku był kierowca i Strona, a gdy było więcej towaru była jeszcze jedna osoba (Strona odmówiła podania danych personalnych tej osoby);

- transport był załatwiany, nie wie kto płacił za transport, Strona nie była obciążana kosztami transportu, cena była ustalana za towar nie za transport,

- Strona odmówiła podania danych personalnych osób, które mogłyby ewentualnie potwierdzić dokonanie transakcji czy też same zeznania: nie podała danych osoby wypisującej faktury co do treści, od kogo pożyczała pieniądze na sfinansowanie zakupionego towaru oraz osoby, która, gdy było więcej towaru, uczestniczyła przy rozładunku palet w K. ,

- Strona zeznała, że nie podejmowała kroków nawiązania kontaktów z Firmą ""A" ", próbowała wyjaśnić informacje dot. tej firmy z P. D. , On jednak stwierdził, że został oszukany przez J. Z. i spróbuje to wyjaśnić;

• w K. na ul. [...] , brak było znamion prowadzenia działalności gospodarczej w 2011 r. przez Stronę:

- w celu ustalenia ewentualnego faktu prowadzenia działalności gospodarczej w 2011 r. przez Stronę pod wskazanym powyżej adresem, przesłuchano w charakterze świadków:

- w dniu 25 lutego 2015r. - A. S. ,

- w dniu 12 marca 2015r. - A. K. ,

- przesłuchani świadkowie odpowiadając na zadawane pytania, zeznali, że: nic na temat prowadzonej działalności nie wiedzieli, nie widzieli szyldu informacyjnego o prowadzeniu działalności, nic nie widzieli i nic na ten temat nie wiedzieli;

• F.H. ""A" ", C. ul. [...][ (NIP: [...] ) - jest podmiotem nieistniejącym, mianowicie:

- pismem z dnia 10 lutego 2015r. nr [...] Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w C. poinformował, że F.H. ""A" " nie figuruje w bazie "F" tego urzędu,

- numer NIP, którym posługiwała się opisana firma nigdy nie został wygenerowany przez DUS w C. ,

- ostatnie zabudowania przy ul. K. posiadają numer porządkowy 32, za nimi znajdują się niezabudowane nieruchomości o końcowym numerze 38,

- F.H. ""A" " została wpisana do Bazy Podmiotów Szczególnych w tabeli Tl - Podmioty "nieistniejące" oraz nierzetelne,

- w bazie danych GUS - dane dot. rejestru REGON - F.H. ""A" " nie figuruje, numer NIP również nie istnieje,

• ustalono, iż głównym odbiorca towarów od Firmy ""A" " była Firma ""G" " P. D., jednakże podczas przesłuchania w dniu [...] r. P. D. nie potrafił powiedzieć nic na temat siedziby firmy ""A" ", nigdy nie był w siedzibie tej firmy, nie wie gdzie to jest i nie potrafił opisać tego miejsca, nie przedłożył żadnych dowodów na potwierdzenie faktu istnienia firmy ""A" ", jej właściciela, kontaktów handlowych z tą firmą, numerów telefonów;

• w dniu 28 sierpnia 2014r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w M. wydał dla P. D. decyzje, dokonując rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiące: lipiec, sierpień, listopad i grudzień 201 lr. oraz określając kwoty do zapłaty zobowiązania podatkowego na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z tytułu wystawienia faktur VAT za opisane miesiące;

- w przedmiotowych decyzjach zakwestionowano P. D. odliczenie podatku naliczonego z faktur VAT wystawionych przez F.H. ""A" ", uznano bowiem, iż faktury te nie dokumentowały faktycznych zdarzeń gospodarczych, były to transakcje pozorne;

- przedmiotowe decyzje stały się ostateczne w administracyjnym toku postępowania.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. uznał, iż zasadnie stwierdził organ pierwszej instancji, że podatek naliczony wynikający z faktur VAT wystawionych przez FH ""A" " J. Z. na rzecz Z. G. , nie stanowiły podstawy do obniżenia podatku należnego na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem zakwestionowana faktura VAT wystawiona została przez podmiot nieistniejący. Ustaleń tych dokonano w wyniku prawidłowo przeprowadzonego postępowania dowodowego.

2. Stwierdzono, iż faktura VAT nr [...] z 17 września 2011 r., na wartość netto 1.500 zl, podatek VAT 345 zł nie została wystawiona "D" E. D. , P., ul. [...] na rzecz Z. G. .

Organ odwoławczy stanął na stanowisku, że na podstawie dokonanych ustaleń oraz treści przepisu art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT organ pierwszej instancji zasadnie stwierdził, iż Stronie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z zakwestionowanej faktury VAT, gdyż nie została ona wystawiona przez Firmę ""D" ".

Organ drugiej instancji w zakresie zarzutu dotyczącego, iż zeznania świadków mogą w sposób oczywisty wykazywać, że nie była prowadzona działalność gospodarcza, w miejscu wskazanym przez Stronę, tj. w K. przy ul. [...] wyjaśnił, że stosownie do treści uregulowań zawartych w ustawie Ordynacja podatkowa (art. 180 § 1 oraz art. 181) jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie pozostaje w sprzeczności z prawem oraz że katalog dowodów wymienionych w tej ustawie ma charakter otwarty. Dopuszczalny jest zatem dowód w postaci przesłuchania świadków przeprowadzony np. w toku postępowania podatkowego, w szczególności gdy ma on dodatkowo potwierdzić zasadność zajętego stanowiska.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. podniósł, ze przesłuchani świadkowie: A. S. oraz A. K. byli bezpośrednimi sąsiadami należącej do Strony nieruchomości położonej w K. przy ul. [...] . Wskazano, iż w toku postępowania ustalono bowiem, że poza faktycznym posiadaniem działki brak było jakichkolwiek oznak prowadzenia działalności pod wskazanym powyżej adresem. Strona także nie przedłożyła dowodów ani nie wskazała argumentów, które potwierdzałyby faktycznie składowanie towaru w K. . Faktu tego nie potwierdziły przeprowadzone w dniu 3 kwietnia 2013 r. oględziny przez pracowników US w M., jak również bezpośredni sąsiedzi, przesłuchani w charakterze świadków.

Organ odwoławczy uznając za bezzasadne zarzuty wnoszącego odwołanie podkreślił, iż ze zgromadzonego materiału dowodowego bezspornie wynika, iż firma ""A" " J. Z. jest pomiotem nieistniejącym, który nie wykonywał działalności gospodarczej, funkcjonował dla potrzeb dokumentowania transakcji fikcyjnych nie znajdujących odzwierciedlenia w rzeczywistych transakcjach.

Organ drugiej instancji stwierdził, iż w niniejszej sprawie wskazano na szereg okoliczności, które uniemożliwiają przyjęcie dobrej wiary Strony w transakcjach z Firmą ""A" " J. Z. . Przede wszystkim ustalono, że w danej sprawie miało miejsce wystawianie tzw. "pustych" faktur (czyli jedynie samych dokumentów, którym w rzeczywistości nie towarzyszyły transakcje w nich wskazane) co oznacza, że dobra wiara w swej istocie nie może być uwzględniona. Wyjaśniono, że nie sposób bowiem przyjąć, że podatnik odliczający podatek z takich faktur nie był świadomy swojego oszukańczego działania czy nadużycia prawa, skoro wystawieniu tego rodzaju fakturom nie towarzyszy w ogóle żadna dostawa towarów lub świadczenie usług przez podmioty je wystawiające, ani żaden inny (obrót istnieje tylko na fakturze).

Zdaniem organu drugiej instancji ustalenie, że do dostaw towarów nie doszło uczyniło zbędnym badaniem tzw. dobrej wiary podatnika - nie dokonanie dostawy towarów oznacza bowiem, że podatnik w pełni świadomie odliczył podatek VAT z faktur, które nie dotyczą rzeczywiście wykonanych transakcji. Na poparcie tego stanowiska, organ przywołał wyrok NSA z dnia 27 listopada 2015r., sygn. akt I FSK 1310/14.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. podkreślił, że w odwołaniu strona sama stwierdziła, iż nie skorzystała z regulacji prawnych umożliwiających nabywcom weryfikację swoich kontrahentów, co zdaniem organu za bezzasadny czyni zarzut, tego że organ podatkowy powołał się na założenie, że odwołujący się powinien sprawdzać swoich kontrahentów i zwracać uwagę czy Ci widnieją w różnych bazach.

Organ odwoławczy zwrócił uwagę na fakt złożenia przez Stronę po kontroli korekty deklaracji VAT-7 za wrzesień 2011 r., w której skorygowany został częściowo podatek naliczony wynikający z zakwestionowanych faktur, przyjmując ustalenia poczynione w trakcie kontroli, iż transakcje te nie miały miejsca.

Organ nie dał wiary twierdzeniom Strony, iż firma ""A" " J. Z. od samego początku wzbudzała zaufanie składającego odwołanie, gdyż Z. G. nigdy osobiście nie poznała i nie miła kontaktu z J. Z. , wszystko organizował P. D. , nie posiada żadnego nr telefonu do firmy ""A" " jak i jej właściciela – J. Z. , nie potrafiła podać danych, gdyż kontakt także odbywał się za pośrednictwem P. D. .

W zakresie podatku należnego organ odwoławczy wskazał, że Z. G. nie dokonał sprzedaży towarów (palet drewnianych - 1400 szt.) na rzecz "B" , ul. [...] , K. – zdaniem organu pierwszej instancji dwie faktury VAT wystawione przez Z. G. stanowiły "puste" faktury dokumentujące fikcyjne transakcje, które w rzeczywistości nie miały miejsca. Organ podniósł, iż wskazuje na to zebrany materiał dowodowy, w szczególności podniesiono, iż w dniu 27 lutego 2015r. Strona zeznała, że palety w większości dostarczane były bezpośrednio kontrahentom, w pozostałych przypadkach na moment do K. ul. [...] , składowane były w części stodoły o powierzchni 70m2, która to część, co przeliczył organ pierwszej instancji, pomieściłaby maksymalnie 58 szt. palet, zatem zdaniem organu nie było możliwości składowanie tam 1400 sztuk palet, które pozostały na stanie po zakupie dokonanym w dniu 23 września 2011 r. Nadto organ odwoławczy podkreślił, iż z okazanych faktur zakupu i sprzedaży za okres VII - XII 2011 r. wynika, iż w tym okresie Strona dokonał zakupu ogółem 14430 szt. palet., 5800 szt. palet zostało sprzedanych, zatem na stanie winno pozostać 8630 szt. palet, a w dniu 3 kwietnia 2013r. oraz 27 lutego 2015r. Strona zeznał, iż na dzień 31 grudnia 2011 r. pozostały na stanie wyłącznie zabawki, ten fakt potwierdzał sporządzony na dzień 31 grudnia 2011r. spis z natury, przy czym Z. G. nie potrafił wyjaśnić zaistniałej sytuacji tj. różnicy w zakupie i sprzedaży palet. Zdaniem organu zaistniała sytuacja obrazuje, fakt - zupełnie niekontrolowanego ilościowo/towarowo kupowania i wystawiania przez Stronę "pustych" faktur.

Organ odwoławczy w ślad za organem pierwszej instancji za nieprawdopodobne uznał, co wynika z wystawionych przez Stronę wszystkich faktur VAT na rzecz "B" , że w październiku 2011r. (2 faktury VAT) oraz w grudniu 2011r. (2 faktury VAT), każda z transakcji dotyczyła rzekomo sprzedaży 700 sztuk palet drewnianych po cenie jednostkowej 22,00 zł/l sz, co wskazuje, że wszystkie 2800 sztuk palet drewnianych (4 x 700 szt.) sprzedane w różnych okresach były takiego samego rodzaju, gatunku i rozmiaru, a z analizy cen palet wynika, iż cena zakupu i sprzedaży palet uzależniona jest od rodzaju (Euro, zwykła, CP, MIX), typu (nowe, uszkodzone), rozmiaru (800/1200, 1000/1200), gatunku palety (kl. 1, kl. 2), zatem ceny zakupu i sprzedaży były różne,

Organy podatkowe zwróciły także uwagę na pozbawione logiki działania pośrednictwa P. D. w nawiązaniu kontaktów handlowych Strony z S. P , gdyż S. P. był również kontrahentem P. D. i takie pośrednictwo spowodowałoby podwyższenie ceny nabycia palet przez S. P..

Wskazano, że z materiału dowodowego, nie wynika, aby Strona posiadała środki transportu przystosowane do przewozu palet, ani też nie przedłożyła faktur za wykonane usługi transportowe, zeznała, iż nie wie do kogo należały samochody, którymi transportowano palety, nie znała danych kierowców, nie wiedziała kto ponosił

przedmiotowe koszty, zwrócono uwagę na zeznania z dnia 27 lutego 2015r., gdzie Z. G. stwierdził, że zamówienia na towar (rodzaj, ilość) składała bezpośrednio P. D. , zatem niezrozumiałym jest, w jakim celu S. P. zamawiał palety u Strony, skoro mógł ten towar mieć bezpośrednio od P. D. w dowolnym momencie i w dowolnej ilości;

Organ odwoławczy zaakcentował, iż nie można było sprzedać towaru, którego się nie posiadało, a głównymi podmiotami od których Strona dokonywała zakupu palet były firmy ""G" " P. D. oraz ""A" " J. Z. , przy czym z dokonanych ustaleń dot. firmy ""A" " i wydanych decyzji dla P. D. wynika, iż transakcje sprzedaży towaru przez J. Z. i P. D. na rzecz Strony w rzeczywistości nie miały miejsca, podkreślono, iż decyzje wydane dla P. D. są ostateczne, od których podatnik nie wniósł odwołań, a nadto Strona nie wskazała innego źródła pochodzenia palet drewnianych.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. stanął na stanowisku, że Z. G. nie wykonał usługi remontu schodów zewnętrznych Stołówki Studenckiej Politechniki C. , udokumentowanej fakturą VAT wystawioną na rzecz "C" D. R. , K. , ul. [...] , stwierdził, że faktura wystawiona przez Stronę stanowiła "pustą" fakturę dokumentującą fikcyjną transakcję, która w rzeczywistości nie miała miejsca.

Zdaniem organu odwoławczego potwierdzeniem powyższego stanowiska, są następujące ustalenia:

• w toku przesłuchania w dniu 13 marca 2013r. Strona nie podała precyzyjnie i rzeczowo przebiegu transakcji z firmą ""C" "; jak zeznała prace wykonywała osobiście z pomocą Pana D. (nie znała danych personalnych) - znajomego P. D. , nie podała jednak bliższych szczegółów wykonanej usługi mimo, że wykonywała ją osobiście;

• z zeznań Strony oraz zeznań D. R. z dnia [...] r. wynikają istotne różnice dotyczące zakresu prac remontowych związanych ze schodami:

- wg Strony prace polegały na czyszczeniu metalowych części schodów, malowaniu, wykuwaniu starych elementów betonowych i położeniu nowych,

- wg D. R. , prace polegały na zdjęciu płytek ze schodów, oczyszczeniu schodów, ułożeniu i zamontowaniu kątownika na stopniach schodów, ułożeniu kostki na schodach, ułożeniu marmolitu, wywozu gruzu;

- z kolei, wg umowy D. R. miał wykonać prace w zakresie robót żelbetonowych oraz montażu konstrukcji wsporczej;

• pomiędzy uwagami wniesionymi przez D. R. do protokołu z czynności sprawdzających przeprowadzonych w maju 2013r. a zeznaniami do protokołu przesłuchania D. R. w charakterze świadka w dniu 23 października 2013r. wynikają rozbieżności. Podkreślono, iż organ podatkowy nie dał wiary twierdzeniom, aby usługa przy wykonaniu, której pomagał zleceniodawca - D. R. , głównie z jego materiałów i wykorzystaniu jego narzędzi miała wartość netto 19.000,00 zł, przy czym Strona nie płacąc za materiał i nie ponosząc żadnych kosztów otrzymała za wykonaną usługę - należność w kwocie 19.000,00 zł netto, natomiast zamawiający ( D. R. ) za wykonanie usługi otrzymał wynagrodzenie w wysokości 24.796,75 zł netto (zgodnie z przedłożoną umową nr [...] zawartą w dniu [...] . z "H" Sp. z o. o. oraz fakturą VAT nr [...] z dnia 21 października 201 lr. wystawioną przez P.H.U. ""C" " na rzecz "H" Sp. z o. o. z/s w C. dot. remontu schodów zewnętrznych Stołówki Studenckiej Politechniki C. ), ponosząc przy tym koszty zakupu materiałów i narzędzi budowlanych, zatem zysk D. R. wynosił zaledwie 797,15 zł, natomiast zysk Strony wynosił - 19.000 zł;

Zwrócono także uwagę na dalsze mało prawdopodobne fakty: D. R. - za pośrednictwem P. D. - nawiązał kontakty handlowe ze Stroną w miesiącu lipcu 2011r. w związku z wykonaniem usługi remontowej dot. schodów - skoro firma "E" Sp. z o.o. złożyła swoją ofertę do Politechniki C. dopiero w dniu 17 sierpnia 2011 r., a umowę na wykonanie remontu schodów z Politechniką C. zawarła w dniu 29 sierpnia 2011r., w dniu 5 września 2011 r. został spisany aneks nr [...] do umowy nr [...] zawartej w dniu 29 sierpnia 2011 r. pomiędzy "H" Sp. z o.o. a "C" zmieniający treść § 4 w/wym. umowy, skoro wcześniej o takim aneksie nie wspomniała Strona jak również nie przesłała takiego aneksu Politechnika C., ani nie przedłożył go w trakcie czynności sprawdzających D. R. ; A. J. podczas przesłuchania w dniu 19 lutego 2014r. - reprezentująca Politechnikę C. przedłożyła wyłącznie samą umowę, a na pytanie dot. ewentualnego kolejnego podwykonawcy zeznała, iż nie powinna się zdarzyć taka sytuacja, gdyż oferent składając podczas przetargu dokumenty winien określić czy będzie korzystać z usług podwykonawcy.

Nadto organ odwoławczy podniósł, iż z akt sprawy wynika, że mimo wielokrotnych prób przesłuchania Z. G. celem ustalenia dokładnego stanu faktycznego sprawy od października do grudnia 2011 r. w zakresie zawieranych transakcji handlowych, organowi pierwszej instancji nie udało się przesłuchać ponownie wnoszącego odwołanie.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w K. organ pierwszej instancji w niniejszej sprawie prawidłowo zastosował wobec Z. G. normę prawną, wynikającą z art. 108 ust. 1 cyt. ustawy o podatku VAT. Dodatkowym argumentem potwierdzającym zasadność zastosowania wskazanego przepisu jest fakt, że kontrahenci Strony: ""B" " S. P. oraz PHU "C" " D. R. zaewidencjonowali w rejestrach zakupów zakwestionowane faktury, a podatek naliczony z nich wynikający rozliczyli w deklaracjach VAT-7 za październik 2011r.

Podkreślił, iż w orzecznictwie sądowym przyjmuje się, że wskazany powyżej przepis ma eliminować ryzyka uszczuplenia dochodów podatkowych. Przykładowo w wyroku z 13 lutego 2014r., sygn. akt I FSK 351/13 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że specyficzną regulację ustawową art. 108 ustawy należy stosować po dogłębnej analizie, czy w konkretnej sprawie zaistniała ostatecznie sytuacja rzeczywistego obniżenia wpływów z tytułu podatków, a analiza taka winna uwzględniać zarówno przyczyny wystawienia takiej faktury, jak i samo późniejsze zachowanie się obu stron transakcji.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. wyjaśnił, że w toku postępowania organ pierwszej instancji mając na uwadze art. 180 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa jako dowód dopuścił wszystko, co mogło przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Działając na podstawie art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa zebrał i w sposób wyczerpujący rozpatrzył cały materiał dowodowy. Zebrano całość materiału dowodowego i poddano go szczegółowej analizie oraz ocenie.

Wskazano, że w toku postępowania podatkowego Strona nie składała żadnych wniosków dowodowych, nie wypowiedziała się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego mimo umożliwienia jej wielokrotnie takich możliwości, a samo stawienie się w siedzibie organu na wezwanie, czy też skorzystanie z prawa do zapoznania się z aktami, nie świadczy o aktywności podatnika w prowadzonym postępowaniu.

Organ drugiej instancji podnosił, że w toku postępowania odwoławczego Strona zapoznała się z aktami sprawy, jednak nie wypowiedziała się w zakresie zgromadzonego materiału dowodowego.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. podkreślił, że ustalony w sprawie stan faktyczny nie budzi wątpliwości, gdyż ustalono go z poszanowaniem obowiązujących reguł, nie pominięto żadnej okoliczności, która mogłaby świadczyć o niezupełności materiału dowodowego, ponadto wypełniono zalecenia zawarte w decyzji kasacyjnej z 10 listopada 2014r., w związku z czym sprawa została wyjaśniona w sposób umożliwiający wydanie prawidłowej decyzji.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego strona zarzuciła organowi drugiej instancji :

1. naruszenie przepisów postępowania poprzez niewyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych, mających istotny wpływ na wynik sprawy,

2. sprzeczność ustaleń organu podatkowego z treścią zebranego w sprawie materiału dowodowego,

3. naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych i zasady materialnej prawdy obiektywnej.

Uzasadniając zarzuty skarżący podkreślił, że:

- zeznania świadków nie mogą stanowić wiedzy jakoby nie była prowadzona żadna działalność pod wskazanym przez skarżącego adresem. Odpowiedzi świadków na zeznaniach przeprowadzonych przez organ podatkowy "nie widziałem", "nie słyszałem", "żaden szyld nie wisiał" nie są przesłanką do wyciągnięcia wniosków, iż działalność nie była prowadzona. Wnioski, na które powołuje się organ podatkowy stanowią niezgodność z zasadami społecznymi i godzą w prawa człowieka;

- nie posiadał wiedzy, iż Firma Handlowa ""A" " J. Z. była podmiotem nieistniejącym, gdyż współpracę nawiązał poprzez P. D. . To z tą osobą skarżący ustalał wszelkie terminy, płatności, zamówienia; nigdy nie poznał osobiście właściciela Firmy ""A" " J. Z. , kontakt z J. Z. miał tylko za pośrednictwem P. D. ;

- współpracował z Firmą ""A" " J. Z. poprzez zakup palet drewnianych, sosnowych, nadstawek paletowych, co wykazywane było na fakturach, a dostawa odbywała się pod adres działki należącej do skarżącego - ul. [...] w K. . Takie ustalenia były uzgadniane z P. D. jak i kwestie płatności. To P. D. był osobą, z którą miał kontakt;

- nie posiadał żadnego numeru telefonu do Firmy ""A" " jak i J. Z. ; nie potrafi opisać i podać danych gdyż wszystkim zajmował się P. D. , który od samego początku nawiązania współpracy z Firmą ""A" " wystąpił jako osoba kreatywna, chcąca pomagać poprzez załatwianie wszelkich formalności związanych ze współpracą. Skarżący przystał na pomoc ze strony P. D. , gdyż jako osoba nie posiadająca dużej wiedzy w prowadzeniu działalności i jako młody przedsiębiorca uważał ten fakt za przydatny. Zachowanie Pana P. D. nigdy nie dawało jakichkolwiek wątpliwości, zawsze był przygotowany, nakierowywał skarżącego; nie widział konieczności by sprawdzać wiarygodność Firmy ""A" " J. Z. w jakichkolwiek instytucjach, ponieważ miał całkowite zaufanie do P. D. , który w sposób wiarygodny zawsze przedstawiał informacje; nie skorzystał z uprawnień jakie daje art. 96 ust. 13 ustawy o VAT dotyczący weryfikacji kontrahenta, gdyż osoba Pana P. D. była bardzo przekonywująca, a współpraca układała się pomyślnie;

- za namową P. D. transakcje przeprowadzał gotówkowo i fakt ten nie stanowił zdziwienia skarżącego, gdyż jako osoba wchodząca dopiero w branżę przedsiębiorców nie miał na tyle doświadczenia by uznać taki sposób transakcji za "dziwny", gdyż nie posiadał wiedzy jak prawidłowo winno załatwiać się transakcje wysoko gotówkowe; miejsce składowania towarów jakie podaje są prawidłowe i nie miałby żadnych korzyści ze składania nieprawdziwych zeznań;

- transakcje przeprowadzane były w sposób uczciwy i z należytą starannością, nie były wystawiane tzw. "puste" faktury, bez jakiegokolwiek pokrycia; współpraca z innymi podmiotami gospodarczymi przebiegała pomyślnie; działał w dobrej wierze, a jedynie w wyniku braku biegłości w prawie podatkowym, rachunkowym jak i braku doświadczenia jako przedsiębiorca nie zadbał o należyte prowadzenie dokumentacji; uważa, że został doprowadzony przez Firmę ""A" " J. Z. do niekorzystnego rozporządzania mieniem poprzez wprowadzenie skarżącego w błąd oraz do wyzyskania przez tą Firmę niezdolności do należytego pojmowania, podejmowania działań, co sprawiło brak świadomości do rzeczywistego rozporządzania mieniem;

Firma Handlowa ""A" " J. Z. nadużyła zaufania skarżącego polegającego na wyrządzeniu skarżącemu szkody, przejawiającej się w nadużyciu przysługujących mu uprawnień.

Skarżący zakwestionował twierdzenia organu , że nie dołożył żadnych starań na potwierdzenie wiarygodności swojego stanowiska; Firma Handlowa ""A" " J. Z. od samego początku wzbudzała zaufanie skarżącego; skarżący przekazał organowi wszelką wiedzę na temat swojej współpracy z firmą ""A" " jak i współpracy z P. D. oraz innymi swoimi kontrahentami, zarzucił organowi podatkowemu, iż powołał się na założenie, że przedsiębiorca - skarżący - powinien sprawdzać swoich kontrahentów i zwracać uwagę, czy ci widnieją w różnych bazach; podkreślił, iż takie stanowisko organu jest sprzeczne z orzecznictwem TSUE; pozostawał w nierozerwalnej więzi ze zdarzeniem gospodarczym, które faktycznie i realnie zachodziło oraz zostało udokumentowane fakturami, z tych też względów jako uczciwy obywatel składał z przeprowadzonych transakcji deklaracje w celu uczciwego rozliczenia się z urzędem podatkowym; niezgodził się, iż czynności prowadzone z kontrahentami były czynnościami o pozorowanym charakterze, a transakcje nie miały miejsca.

W odpowiedzi na skargę z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. Organ przedstawił przebieg postępowania i podtrzymał dotychczasowe stanowisko, wnosząc jednocześnie o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga okazała się niezasadna.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Badaniu podlega prawidłowość zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do prawidłowo ustalonego w sprawie stanu faktycznego oraz trafność wykładni zastosowanych do niego przepisów materialnych. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – tj. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 powoływanej ze zm., dalej jako ppsa).

Nadto Sąd rozstrzyga na podstawie akt sprawy, po przeprowadzeniu rozprawy, w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 ppsa).

W kontrolowanej sprawie Sąd nie dopatrzył się wskazanych wyżej uchybień, a tym samym podstaw do uwzględnienia skargi i uchylenia zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej. Zaskarżona decyzja odpowiada prawu.

Za podstawę wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach przyjął ustalenia stanu faktycznego opisane w zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. z [...] r. (por. uchwała NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09), które nie zostały przez skarżącego skutecznie podważone.

W skardze postawione zostały zarzuty koncentrujące się wokół niezasadnego kwestionowania przez organy podatkowe transakcji handlowych zawieranych z Firmą handlową "A" J. Z. , które zdaniem Sądu nie są zasadne. Niezależnie jednak od powyższych zarzutów Sąd orzekający zaznacza, iż rozpoznając sprawę w ramach wyznaczonych treścią art. 134 ppsa,, a zatem nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, nie dopatrzył się także innych naruszeń wymienionych w art. 145 § 1 pkt 1 ppsa po stronie organu mogących uzasadniać usunięcie z obrotu prawnego spornej decyzji. W pełni podziela przedstawioną przez organ odwoławczy argumentację i słuszność zajętego w sprawie stanowiska.

Rozstrzygnięcie zaistniałego w niniejszej sprawie sporu uzależnione jest od ustalenia, czy zakwestionowane faktury odzwierciedlają rzeczywiste transakcje i obrót pomiędzy kontrahentami w nich wskazanymi, jak wywodzi skarżąca, czy też dokumentują czynności, które nie zostały w rzeczywistości w ogóle wykonane i są fakturami pustymi jak twierdzi organ podatkowy, w związku z czym strona miała świadomość, iż uczestniczy w przestępczym procederze zmierzającym do nielegalnego uzyskania podatku od towarów i usług, a skoro tak to nie może korzystać z dobrodziejstwa działania w tzw. "dobrej wierze" w relacjach ze swymi kontrahentami.

Zdaniem Sądu zebrany w sprawie obszerny materiał dowodowy opisany wyczerpująco w treści decyzji jednoznacznie potwierdza zasadność zakwestionowania prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez Firmę Handlową "A" na podstawie art. 86 ust. 1 i ust. 2 , art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług i także obciążeniem strony po myśli art. 108 w/w ustawy obowiązkiem zapłaty zobowiązania podatkowego z faktur wystawionych w październiku 2011r. w łącznej kwocie 11454 zł. wystawionych na rzecz podatek należny o łączną kwotę 11.454 zł, wynikającą z dwóch faktur VAT wystawionych na rzecz "B" , dot. sprzedaży palet drewnianych, ( łączna kwota podatku VAT 7.084 zł), z faktury VAT, wystawionej na rzecz "C" dot. usługi remontu schodów zewnętrznych Stołówki Studenckiej Politechniki C. na kwotę podatku VAT 4.370 zł.

Przede wszystkim podzielić należy stanowisko organów, iż zasadne było pozbawienie strony prawa do odliczenia podatku naliczonego w oparciu o art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, stanowiący, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Faktury dokumentujące czynności, które zostały dokonane jedynie w celu uzyskania korzyści podatkowej nie mogą, stosownie do ww. art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego. Należy je bowiem uznać za czynności, które nie zostały dokonane w rozumieniu tego przepisu, tj. pomiędzy wskazanymi w nich podmiotami i w ramach rzeczywistych czynności dokonywanych w ramach działalności gospodarczej (gdyż zostały dokonane w ramach czynności mających na celu jedynie uzyskanie nienależnych korzyści podatkowych).

Przede wszystkim podkreślenia wymaga, że podatek naliczony wynikający z faktury VAT wystawionej przez "A" na rzecz Z. G. , nie mógł stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem zakwestionowana faktura VAT wystawiona została przez podmiot nieistniejący, który nie wykonywał działalności gospodarczej, funkcjonował na potrzeby dokumentowania transakcji fikcyjnych nie znajdujących odzwierciedlenia w rzeczywistych transakcjach. Z pisma z dnia 10.02.2015r. nr [...] Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w C. wynika bowiem informacja, że F.H. ""A" " nie figuruje w bazie "F" tegoż urzędu, numer NIP, którym posługiwała się w/wym. firma nigdy nie został wygenerowany przez DUS w C. , F.H. ""A" " została wpisana do Bazy Podmiotów Szczególnych jako Podmioty "nieistniejące" oraz nierzetelne, w bazie danych GUS - dane dot. rejestru REGON - F.H. ""A" " nie figuruje, numer NIP również nie istnieje. Potwierdzeniem także zaprzeczenia rzetelności transakcji prowadzonych z firmą "A" J. Z. jest także samo zachowanie Z. G. , który dokonał korekty deklaracji za 10.2011 r. podatku naliczonego w kwocie niższej o podatek naliczony wynikający z faktur VAT wystawionej przez ""A" " J. Z. . Podatek naliczony 9.388 zł wynikający z faktury wystawionej przez ""A" " wykazany w pierwotnej deklaracji Z. G. skorygował nie wykazując w korekcie deklaracji podatku naliczonego z tejże faktury na zakup palet drewnianych. W sytuacji zaś gdyby transakcje pomiędzy wskazanymi podmiotami miałyby rzeczywiście miejsce strona nie odstępowałaby od realizacji swojego prawa w zakresie odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych od F.H. ""A" ". Takie zachowanie przy rzeczywiście prowadzonej działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę nie jest ekonomicznie i racjonalnie uzasadnione. Ponadto niezależnie od powyższego także same wyjaśnienia Z. G. w zakresie szczegółów związanych z transakcjami handlowymi związanymi z tym podmiotem nie wskazują by miały one realny charakter. Tytułem przykładu można podać wyjaśnienia z przesłuchania z 27 lutego 2015r. gdzie Z. G. zeznał, min. że: głównym miejscem prowadzenia działalności gospodarczej w 2011r. był M. , ul. [...] oraz cyt. " chwilowo na moment - K. , ul. [...] ";. Tymczasem bezpośredni sąsiedzi nieruchomości położonej w K. A.S. i A. K. nie wskazali jakichkolwiek okoliczności mogących potwierdzać prowadzenie działalności przez stronę pod tym adresem. Te wyjaśnienia Sąd uznał za miarodajne dla oceny czy była działalność prowadzona pod w/w adresem przez stronę albowiem zgodnie z art. 180. § 1. O.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W myśl zaś art. 181 O.p. dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, (...). Te wyjaśnienia właścicieli nieruchomości sąsiadujących z posesją nieruchomości gdzie strona miała prowadzić działalność gospodarcza poparte innymi dowodami potwierdzają stanowisko organów. Także z samych wyjaśnień Z. G. składanych podczas przesłuchania w dniu [...]r. nie można wywieść wniosku o realności transakcji z F.H. ""A" ". Jego wyjaśnienia są niespójne brak w nich szczegółów związanych z realizacją transakcji, Strona nie zna danych personalnych kierowców ani numerów rejestracyjnych samochodów którymi towar był dostarczany, nie pamięta jaki sprzęt wykorzystywano do rozładunku palet, nie wie kto brał udział przy zakupie towaru, nie uczestniczyła przy zakupie, przy rozładunku był kierowca i Strona, a gdy było więcej towaru była jeszcze jedna osoba przy czym Z. G. odmówił podania danych personalnych tej osoby; Strona nie wie kto płacił za transport, Strona nie była obciążana kosztami transportu, cena była ustalana za towar nie za transport, odmówiła podania danych personalnych osób, które mogłyby ewentualnie potwierdzić dokonanie transakcji czy też same zeznania: nie podała danych osoby wypisującej faktury co do treści, od kogo pożyczała pieniądze na sfinansowanie zakupionego towaru oraz osoby, która, gdy było więcej towaru, uczestniczyła przy rozładunku palet w K. . W konsekwencji powyższych przywołanych okoliczności Sąd nie daje wiary twierdzeniom strony, iż została ona nieświadomie wprowadzona w błąd przez firmę ""A" " gdzie jak twierdzi kontakty z tym podmiotem odbywały się za pośrednictwem P. D. , gdzie to on ustalał zakupy, terminy płatności, zamówienia, gdyż Strona nigdy osobiście nie poznała i nie miała kontaktu z J. Z. , a wszystko organizował P. D. . W badanej sprawie organy wskazały na szereg okoliczności przeczących przyjęciu dobrej wiary Strony w transakcjach z Firmą ""A" " J. Z. . Skoro w sprawie miało miejsce wystawienie tzw. "pustej" faktury, gdzie za dokumentem nie podążał żaden towar dobrodziejstwo "dobrej wiary" nie może w niej być brane pod uwagę. Ustalenie, że do dostawa towarów nie doszło czyni zbędnym badaniem tzw. dobrej wiary podatnika - nie dokonanie dostawy towarów oznacza bowiem, że podatnik w pełni świadomie odliczył podatek VAT z faktur, które nie dotyczą rzeczywiście wykonanych transakcji (tak wyrok NSA z 27 listopada 2015r., sygn. akt I FSK 1310/14). Podkreślenia także wymaga istniejąca sprzeczność w samych wyjaśnieniach Strony, gdzie w skardze podnosi, iż firma ""A" " J. Z. od samego początku wzbudzała Jej zaufanie podczas, gdy do protokołu przesłuchania z 13.03.2013r. stwierdziła, że nigdy osobiście nie poznała i nie miała kontaktu z J. Z. , wszystko organizował P. D. , nie posiada żadnego nr telefonu do firmy ""A" " jak i Pana Z. , nie potrafi podać danych, gdyż kontakt także odbywał się za pośrednictwem . P. D. . Z tych wszystkich przyczyn Sąd nie uwzględnił argumentacji zawartej w skardze. Powołane wyżej okoliczności faktyczne ustalone przez organ wyraźnie zdaniem Sądu świadczą o tym, iż strona miała świadomość, iż uczestniczy w wystawianiu faktur za którymi nie podążają realnie i rzeczywiście wykonane transakcje gospodarcze.

Prawidłowe było także ustalenie organu co do faktur nr [...], jako skutkujących objęciem obowiązkiem zapłaty zobowiązania podatkowego z nich wynikającego jako podatku VAT należnego na podstawie art. 108 ust. 1 tej ustawy, w myśl którego w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Z przedmiotowych faktur wystawionych na rzecz "B" , dot. sprzedaży palet drewnianych, na łączną kwotę podatku VAT 7.084 zł, "C" dot. usługi remontu schodów zewnętrznych Stołówki Studenckiej Politechniki C. na kwotę podatku VAT 4.370 zł., co w świetle całego materiału dowodowego zebranego w aktach nie jest prawdą. Tym niemniej skoro faktury zostały wystawione, to wykazane tam kwoty podatku podlegają wpłacie w oparciu o przepis art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Potwierdzeniem, iż na rzecz "B" , sprzedaż palet drewnianych, na łączną kwotę podatku VAT 7.084 zł nie została dokonana jest to, iż w październiku 2011r. nie dysponowała paletami drewnianymi. Skoro bowiem nabywała palety od Firmy Handlowej ""A" " J. Z. , która była podmiotem nieistniejącym nie wykonującym działalności gospodarczej, tym samym palety "kupione" od w/wym. firmy nie mogły być odsprzedane dalszemu kontrahentowi . Także analiza organu I instancji (vide str. 25 decyzji Organu I instancji) co do palet pod kątem ilościowym (zakup/sprzedaż) oraz uwzględnieniu parametrów palet (wysokość i szerokość) oraz stodoły organ wskazuje iż na całej powierzchni wskazanego miejsca zmieściłoby się maksymalnie 58 szt. Palet. Zatem po odliczeniu sprzedaży palet dokonanej w dniu 27 października 2011r. nie było możliwości składowania pozostałej na stanie ilości posiadanych sztuk palet, Strona nie posiadała środków transportu przystosowanych do przewozu palet, ani też nie przedłożyła faktur za wykonane usługi transportowe, Nie posiadała wiedzy do kogo należały samochody, którymi transportowano palety, nie znała danych kierowców, nie wiedziała kto ponosił przedmiotowe koszty.

Podobnie na fikcyjność transakcji w zakresie wykonania usługi remontu schodów zewnętrznych Stołówki Studenckiej Politechniki C. , udokumentowanej fakturą VAT na rzecz "C" , świadczą rozbieżności wynikające pomiędzy zeznaniami D. R. z dnia 23 października 2013r., a zeznaniami strony. Dotyczyły one różnic w zakresie zakresu prac remontowych związanych ze schodami. I tak wg Strony prace polegały na czyszczeniu metalowych części schodów, malowaniu, wykuwaniu starych elementów betonowych i położeniu nowych, wg D. R. prace polegały na zdjęciu płytek ze schodów, oczyszczeniu schodów, ułożeniu i zamontowaniu kątownika na stopniach schodów, ułożeniu kostki na schodach marmolitu, wywozu gruzu. Według zaś umowy D. R. miał wykonać prace w zakresie robót żelbetonowych oraz montażu konstrukcji wsporczej. Nadto D. R. w maju 2013r. zeznał, iż zakupu materiałów dokonywał Z. G. , podczas, gdy 23 października 2013r. stwierdził, że zakupy dokonywane były przez Niego jak i przez Pana G. . W maju 2013r Pan R. oświadczył, że gruz wywoził sam swoją przyczepką, natomiast do protokołu przesłuchania z dnia [...] r. zeznał, że gruz wywoził Pan G. . Także brak faktur zakupowych na zakup materiałów budowlanych mogących podlegać odliczeniu wskazuje na nierzetelność faktury na remont schodów zewnętrznych. Sąd nie daje wiary treści wystawionej faktury, iż strona wykonała usługę remontu schodów w Stołówce Politechniki na rzecz "C" na jej zlecenie. Wątpliwym jest bowiem by zgodnie z przedłożoną umową nr [...] z 29 sierpnia 2011r. z "E" Sp. z o. o. oraz fakturą VAT nr [...] z dnia 21 października 2011r. wystawioną przez "C" na rzecz "H" Sp. z o. o. z/s w C. dot. remontu schodów zewnętrznych Stołówki Studenckiej Politechniki C. , przy poniesieniu kosztów zakupu materiałów i narzędzi budowlanych, zysk D. R. wynosił 797,15 zł, natomiast zysk Strony wynosił - 19.000 zł . Podkreślenia wymaga i to, iż W. G. - prezes "H" Sp. z o.o. nie wiedział, że 5 września 2011. został spisany aneks nr [...] do umowy nr [...] zawartej w dniu 29 sierpnia 2011r. pomiędzy "H" Sp. z o.o. a "C" zmieniający treść § 4 w/wym. Tenże prezes do protokołu przesłuchania świadka z dnia 31 stycznia 2014r. zeznał, że D. R. nie mógł zawrzeć umowy na podwykonawstwo bez zgody Spółki; natomiast J. R. , kierownik robót dot. schodów w dniu 5.04.2015r., zeznał, że nie przypomina sobie sytuacji sporządzenia aneksu do umowy, ponadto zeznał, iż z umowy wynikało, że Pan R. nie mógł zawrzeć umowy na podwykonawstwo oraz że Pan R. teoretycznie nie mógł zlecić ww. remontu innej firmie bez zgody "H" Sp. z o. o. Także A. J. podczas przesłuchania w dniu 19 lutego 2014r. - reprezentująca Politechnikę C. przedłożyła wyłącznie samą umowę, a na pytanie dot. ewentualnego kolejnego podwykonawcy zeznała, iż nie powinna się zdarzyć taka sytuacja, gdyż oferent składając podczas przetargu dokumenty winien określić czy będzie korzystać z usług podwykonawcy; a w umowie jako podwykonawca figuruje jedynie firma Pana R. . W świetle powyższych okoliczności Sąd uznał iż sporna faktura nie obrazuje rzeczywistego zdarzenia gospodarczego pomiędzy stronami w niej wskazanymi i jest fakturą pustą. Całokształt przywołanych okoliczności świadczy o tym iż Z. G. rzeczonych robót budowlanych opisanych fakturą dla PHU "C" D. R. nie wykonał.

W tak zaistniałych okolicznościach faktycznych sprawy zdaniem Sądu organ podatkowy II instancji prawidłowo zastosował wobec Z. G. normę prawną, wynikającą z art. 108 ust. 1 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług. Podkreślić też trzeba, że kontrahenci Strony: F.H. "B" S. P. oraz PHU "C" D. R. zaewidencjonowali w rejestrach zakupów zakwestionowane faktury, a podatek naliczony z nich wynikający rozliczyli w deklaracjach VAT-7 za październik 2011r.

Za niezasadny należy uznać zarzut niewłaściwego interpretowania wszystkich okoliczności faktycznych, mających istotny wpływ na wynik sprawy, sprzeczność ustaleń z treścią zebranego materiału dowodowego oraz naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych i zasady materialnej prawdy obiektywnej. Zebrany w sprawie materiał dowodowy został zgromadzony w zakresie pozwalającym na rozstrzygnięcie sprawy i nie wymagał uzupełnienia. Zastosowane w sprawie normy prawa materialnego mają potwierdzenie w całości ustaleń faktycznych wynikających z dowodów zebranych w sprawie. W zaskarżonej decyzji odniesiono się do poszczególnych dowodów, które zostały nie tylko powołane, ale również dokładnie omówione i ocenione. Organ wyjaśnił też, którym dowodom dał wiarę i dlaczego.

W tym stanie rzeczy Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ppsa.