Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 944/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2013-05-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 5 ust. 1  pkt 1 art. 14 ust. 1
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alicja Polańska, Sędziowie Sędzia WSA Kazimierz Maczewski (spr.),, Sędzia WSA Anna Sokołowska, Protokolant Michał Iwanowski, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 9 maja 2013 r. sprawy ze skargi "J." B. B., H. G. Spółki cywilnej na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 12 lipca 2012 r. nr [...] w przedmiocie zastosowania przepisów prawa podatkowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

W dniu 27 marca 2012 r. Spółka cywilna "J." B. B., H. G. z siedzibą w N. - reprezentowana przez radcę prawnego - złożyła wniosek, uzupełniony w dniu 9 lipca 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie m.in. opodatkowania w spisie z natury, sporządzonym w trybie art. 14 ustawy o podatku od towarów i usług, składników majątku Spółki.

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Na podstawie aktu notarialnego - umowy sprzedaży - w dniu 29 stycznia 1998 r. Wspólnicy nabyli, w ramach prowadzonej Spółki cywilnej, prawo użytkowania wieczystego działek gruntu o łącznej powierzchni [...] oraz własność budynków stanowiących odrębne od wymienionych gruntów przedmioty własności, wpisane

do ksiąg wieczystych. Z nabyciem przedmiotowych nieruchomości wiązało się prawo odliczenia przez Spółkę podatku naliczonego VAT, z którego to prawa Spółka skorzystała jako czynny podatnik VAT (nie korzystała nigdy ze zwolnienia podmiotowego od podatku VAT). Nabyta nieruchomość służyła Spółce do prowadzenia przedsiębiorstwa, wykonującego działalność w zakresie usług wypoczynkowych oraz usług rehabilitacyjnych, zwolnionych od podatku VAT. Wymienione nieruchomości oraz pełne wyposażenie ośrodka wypoczynkowego stanowiły dotąd zbiór składników majątkowych, który uzupełniony o wartości niematerialne, tworzył funkcjonalną i ekonomicznie spójną całość, odpowiadającą definicji przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

Wspólnicy Spółki cywilnej noszą się z zamiarem jej rozwiązania. Czynność

ta może zostać poprzedzona przekazaniem nieodpłatnym wszystkich składników majątkowych przedsiębiorstwa jednemu ze wspólników, który zgłasza zamiar kontynuacji działalności w zakresie usług wypoczynkowych i rehabilitacyjnych

na własny rachunek w oparciu o majątek, którego jest już współwłaścicielem z tytułu uczestnictwa w wymienionej Spółce. Powyższe zadysponowanie majątkiem nastąpiłoby przed rozwiązaniem Spółki i sporządzeniem remanentu likwidacyjnego. Jednakże dokonanie wymienionej czynności uzależnione jest od zgody dwóch wspólników i akceptacji takiego sposobu zakończenia funkcjonowania Spółki. Jeżeli dojdzie do konsensusu wspólników w powyższym zakresie, to remanent likwidacyjny nie będzie wykazywał składników podlegających opodatkowaniu VAT, gdyż byłyby one objęte wcześniej dokonaną czynnością zaliczaną do formy zbycia przedsiębiorstwa.

Jeżeli wspólnicy nie osiągną porozumienia w wyżej przedstawionym zakresie,

to zaistnieje zdarzenie przyszłe, polegające na rozwiązaniu Spółki niemającej osobowości prawnej i sporządzeniu remanentu likwidacyjnego na podstawie art. 14 ustawy o VAT. Remanent ten obejmowałby wszystkie składniki majątkowe przedsiębiorstwa prowadzonego przez wspólników Spółki cywilnej, a w tym opisaną we wniosku nieruchomość. Jeżeli wraz z rozwiązaniem Spółki cywilnej wystąpi obowiązek sporządzenia likwidacyjnego spisu z natury towarów pozostałych na ten dzień, to zaistnieje konieczność oceny, czy czynność ta będzie skutkowała możliwością zastosowania zwolnienia od podatku VAT w części dotyczącej nieruchomości wymienionej w remanencie, czy też możliwe będzie objęcie remanentem likwidacyjnym i wyłączeniem spod opodatkowania całego przedsiębiorstwa, które według zamiaru wspólników zostałoby w tym przypadku przejęte po rozwiązaniu Spółki przez jednego z nich, w celu dalszego prowadzenia działalności gospodarczej w dotychczasowym zakresie.

Ponadto wskazano, iż nabyta nieruchomość była poddana modernizacji w roku 2006 i 2007, a nakłady na ten cel przekroczyły 30% jej wartości początkowej. Po tej inwestycji nieruchomość była nadal używana do prowadzenia działalności wypoczynkowej przez Spółkę i nie była przedmiotem najmu lub dzierżawy. Jednakże

w ramach działalności Spółki prowadzonej w formie ośrodka wypoczynkowego dochodzi do odpłatnego i opodatkowanego VAT oddawania w użytkowanie poszczególnych części nieruchomości (pokoi gościnnych) klientom korzystającym

z usług ośrodka.

W związku z powyższym Spółka zadała następujące pytania:

1. Czy czynność nieodpłatnego przekazania wszystkich składników majątku przedsiębiorstwa spółki cywilnej jednemu ze wspólników przed rozwiązaniem tej spółki cywilnej podlega wyłączeniu spod opodatkowania podatkiem VAT

na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług?

2. Czy zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, w związku

ze spełnieniem wskazanych w tym przepisie przesłanek, ma zastosowanie

do opisanej w stanie faktycznym nieruchomości w przypadku objęcia jej remanentem likwidacyjnym Spółki?

3. Czy w przypadku objęcia remanentem likwidacyjnym Spółki wszystkich składników majątku prowadzonego przedsiębiorstwa znajdzie zastosowanie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, skutkujący wyłączeniem spod opodatkowania tego majątku, który nadal będzie służył do prowadzenia działalności gospodarczej na własny rachunek przez jednego ze wspólników rozwiązywanej Spółki?

Zdaniem Spółki, nieodpłatne przekazanie całego przedsiębiorstwa wszystkich jednemu ze wspólników przed rozwiązaniem spółki cywilnej nie będzie podlegało przepisom ustawy o VAT, na mocy art. 6 pkt 1 tej ustawy.

W przypadku natomiast objęcia remanentem likwidacyjnym składników majątku rozwiązywanej Spółki cywilnej, zwolnieniu od podatku VAT będzie podlegała nieruchomość przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego. Przytaczając brzmienie art. 43 ust. 1 pkt 10 i art. 2 pkt 14 ustawy Spółka wskazała, iż z cytowanych przepisów wynika, że dostawa budynku, budowli lub ich części podlega opodatkowaniu, gdy następuje w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, albo w okresie krótszym niż 2 lata od jego pierwszego zasiedlenia. W przedstawionym we wniosku drugim zdarzeniu przyszłym, objęcie remanentem likwidacyjnym przedstawionej nieruchomości stanowi formę dostawy, a tym samym realizuje podstawową przesłankę zwolnienia od podatku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż nieruchomość w poszczególnych częściach, po jej modernizacji, była odpłatnie udostępniana użytkownikom w związku z prowadzoną działalnością wypoczynkową podlegającą opodatkowaniu VAT. Jednocześnie od terminu dokonywania modernizacji ośrodka upłynął okres ponad dwóch lat.

Zdaniem Spółki, ewentualny brak możliwości zastosowania zwolnienia

od podatku VAT opisanej nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy nie skutkuje nadal opodatkowaniem tej nieruchomości, gdyż wchodzi ona w skład przedsiębiorstwa objętego remanentem likwidacyjnym. Tym samym na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy czynność ta, czyli objęcie remanentem likwidacyjnym całego przedsiębiorstwa rozwiązywanej Spółki cywilnej, korzystałaby z wyłączenia spod opodatkowania, jako transakcja zrównana z dostawą w rozumieniu art. 18 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, a tym samym objęta hipotezą norm zawartych w art. 19 powołanej Dyrektywy i art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Jednocześnie opisana dostawa jest objęta kategorią zbycia przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a wyłączenie spod opodatkowania uzasadnia zamiar kontynuowania działalności przedsiębiorstwa przez jednego ze wspólników.

Zatem – zdaniem Wnioskodawcy - odpowiedź na pytanie nr 3 powinna być pozytywna ze względu na zgłaszaną chęć kontynuacji działalności przez wspólnika

i konieczność uznania, że w świetle prawa wspólnotowego opodatkowanie remanentu likwidacyjnego powinno być uznane za formę dostawy, która może korzystać z wyłączenia spod opodatkowania, gdy obejmuje całe przedsiębiorstwo.

Dyrektor Izby Skarbowej w B., działający w imieniu Ministra Finansów, w interpretacji indywidualnej nr [...] wydanej w dniu [....] r. na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749) – dalej: O.p. - stwierdził, że stanowisko Spółki w odniesieniu do pierwszego zdarzenia przyszłego i związanego z nim pytania nr 1 jest prawidłowe.

W interpretacji indywidualnej nr [...] wydanej również w dniu [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdził, że stanowisko Spółki w odniesieniu do drugiego zdarzenia przyszłego i związanych z nim pytań nr 2 i 3 jest nieprawidłowe.

Uzasadniając stanowisko wyrażone w tej drugiej interpretacji organ interpretacyjny wskazał, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054) – dalej: u.p.t.u. - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów

i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, natomiast przez dostawę towarów,

w myśl art. 7 ust. 1 tej ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Stosownie do art. 2 pkt 6 u.p.t.u., przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Organ przytoczył następnie brzmienie art. 14 ust. 1, ust. 4 i ust. 5 u.p.t.u.

i wskazał, że z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż wspólnicy spółki cywilnej zamierzają dokonać jej rozwiązania. Jeżeli nie osiągną porozumienia co do sposobu podziału majątku, zaistnieje konieczność rozwiązania Spółki i sporządzenia spisu z natury na podstawie art. 14 ustawy. Podzielony majątek po rozwiązaniu Spółki zostanie przekazany jednemu ze wspólników, który na własny rachunek będzie nadal prowadził działalność gospodarczą. W skład majątku wchodzi m.in. nieruchomość, którą Spółka nabyła w 1998 r. i tego tytułu odliczyła podatek naliczony. Przedmiotowa nieruchomość służyła w prowadzonej przez Spółkę działalności w zakresie usług wypoczynkowych i rehabilitacyjnych.

Mając na uwadze tak przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa organ stwierdził, że na rozwiązanej spółce cywilnej ciąży obowiązek sporządzenia spisu z natury wszystkich towarów, które po nabyciu nie zostały odsprzedane i przy nabyciu których przysługiwało prawo odliczenia podatku.

Jeżeli więc wspólnicy Spółki zdecydują o jej rozwiązaniu, sporządzając spis

z natury, Spółka powinna rozliczyć podatek należny od objętych spisem towarów

na zasadach, jakie obowiązują przy ich dostawie. Właściwie sporządzony spis z natury winien objąć wszelkie towary, które zostały uprzednio zakupione i nie były przedmiotem dostawy, o ile stanowią towar w rozumieniu art. 2 pkt 6 u.p.t.u. oraz przy nabyciu których podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Skoro, jak wskazano we wniosku, Spółce przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, związany z nabyciem przedmiotowej nieruchomości, towar ten winien być objęty spisem z natury, sporządzonym na podstawie art. 14 u.p.t.u.

Towary objęte takim spisem z natury należy opodatkować w sposób pozwalający na zachowanie zasady neutralności podatku VAT, a więc na zasadach takich samych, jak przy sprzedaży, stosując obowiązujące stawki VAT lub zwolnienie od podatku. Na podstawie art. 41 ust. 1 u.p.t.u., stawka podatku wynosi 22%, (...), z tym, że zgodnie z art. 146a pkt 1 u.p.t.u., w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Organ interpretacyjny stwierdził dalej, że zarówno w ustawie, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. Na podstawie regulacji zawartej w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwolniona od podatku została dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 u.p.t.u., przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich: a) wybudowaniu lub b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, (...), stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Stosownie natomiast do art. 43 ust. 10, podatnik może zrezygnować

ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy

i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a u.p.t.u., zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Na podstawie ust. 7a tegoż artykułu, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Ponadto, zgodnie z art. 29 ust. 5 u.p.t.u., w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli,

z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z kolei w myśl § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia

4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku

od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki

te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

W świetle tych przepisów, przy sprzedaży budynków lub budowli grunt,

na którym są położone, dzieli byt prawny budynków lub budowli w zakresie opodatkowania podatkiem VAT. Oznacza to, że do dostawy gruntu, na którym posadowiony jest dany obiekt, stosuje się takie same zasady, jakie mają zastosowanie przy dostawie tego obiektu. Zasada ta dotyczy również zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu, na którym posadowiony jest budynek lub budowla.

Odnosząc się do treści wniosku Spółki organ interpretacyjny stwierdził,

że z powołanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, iż aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części, do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu. Użyty zwrot "czynności podlegające opodatkowaniu" powinien być rozumiany jako czynności wymienione w art. 5 ustawy, wykonane przez podatników VAT, niezależnie od tego czy były zwolnione od podatku, czy też nie. Pojęcie "oddanie do użytkowania" obejmuje natomiast wszelkie przypadki oddania obiektu innemu podmiotowi do korzystania i władania jak właściciel lub jak posiadacz. Zatem pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, najem.

Organ przytoczył przy tym słownikowe definicje pojęć "użytkownik", "użytkować", "korzyść", "zysk" i "pożytek". Zdaniem organu przez "użytkownika" należy zatem rozumieć taki podmiot, który będąc w posiadaniu danego dobra wykorzystuje je do osiągnięcia zysku, czy też innych korzyści.

Odnosząc te uwagi do analizowanej sprawy, organ stwierdził, że użytkownikiem nieruchomości jest właściciel budynków, gdyż to on wykorzystuje je do osiągnięcia korzyści (zysku). Wynika z tego, że słowo "użytkować" w znacznym stopniu zostało powiązane z ekonomicznym wykorzystaniem rzeczy przez "użytkownika", czyli przez podmiot dążący do uzyskania korzyści poprzez wykorzystanie danej rzeczy.

W przedmiotowej sprawie zatem to Spółka, jako podmiot władający nieruchomością, jest jej użytkownikiem i to ona używa nieruchomości, wykorzystując ją do świadczenia usług zakwaterowania w ramach prowadzonego ośrodka wypoczynkowego. Tym samym nie można mówić o pierwszym zasiedleniu w przypadku usług świadczonych przez ośrodek wypoczynkowy.

W związku z tym, przedmiotowa nieruchomość po jej ulepszeniu (lata 2006

i 2007), kiedy wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej, nie została jeszcze zasiedlona, w rozumieniu art. 2 pkt 14 u.p.t.u., gdyż nie została wydana użytkownikowi do używania w ramach czynności opodatkowanych.

Mając zatem na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa podatkowego organ stwierdził, że w przypadku rozwiązania Spółki cywilnej, w sporządzanym według art. 14 u.p.t.u. spisie z natury przedmiotowa nieruchomość nie może być ujęta jako korzystająca ze zwolnienia, o którym mowa

w art. 43 ust. 1 pkt 10 tej ustawy. Czynność ta bowiem będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia.

Zdaniem organu, w rozpatrywanej sprawie brak jest również możliwości zastosowania zwolnienia określonego wart. 43 ust. 1 pkt 10a u.p.t.u. Jak wynika bowiem z opisu zdarzenia przyszłego, Spółce nabywającej przedmiotową nieruchomość przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Tym samym przedmiotowa nieruchomość winna zostać ujęta w spisie z natury, sporządzonym w trybie art. 14 u.p.t.u., jako towar opodatkowany wg stawki podstawowej 23%, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy. Powyższe zasady opodatkowania dotyczą także prawa wieczystego użytkowania gruntu, na którym ww. obiekt jest posadowiony.

Odnosząc się do pytania nr 2 (określonego we wniosku numerem 3), organ interpretacyjny wskazał, że zgodnie z art. 14 ust. 1 u.p.t.u., opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy, przy czym dotyczy to wyłącznie towarów, w stosunku do których podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Funkcją omawianego przepisu jest opodatkowanie tych towarów, w stosunku do których VAT został odliczony, ale które nie były przedmiotem dostawy (nie stały się przedmiotem czynności opodatkowanej), przez co nie powstał VAT należny, związany ze stosownym rozporządzeniem tymi towarami.

Przytaczając zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) – dalej: K.c. - definicję "przedsiębiorstwa", organ stwierdził, że nie sposób zgodzić się z Wnioskodawcą, iż w spisie z natury, o którym mowa w art. 14 u.p.t.u., można wykazać przedsiębiorstwo w rozumieniu powołanego przepisu K.c. Jak bowiem wynika z tego przepisu, przedsiębiorstwo to nie tylko towary, lecz również inne składniki. Zatem błędne jest stanowisko Spółki, że towary objęte remanentem likwidacyjnym będą wyłączone z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 u.p.t.u., tj. jako stanowiące przedsiębiorstwo. Bez znaczenia w przedmiotowej sprawie jest zamiar kontynuacji działalności przez wspólnika.

Reasumując organ stwierdził, że w sytuacji rozwiązania Spółki cywilnej, w spisie z natury sporządzonym w trybie art. 14 u.p.t.u. nie jest możliwe wykazanie całego przedsiębiorstwa jako wyłączonego spod opodatkowania tym podatkiem. W spisie tym natomiast winny być zawarte wszystkie towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy, w stosunku do których przysługiwało Spółce prawo do odliczenia podatku naliczonego, w tym także opisana nieruchomość. Towary ujęte w spisie należy opodatkować według stawek właściwych, przy czym dla przedmiotowej nieruchomości, jak wcześniej rozstrzygnięto, stawką właściwą będzie stawka podstawowa w wysokość 23%.

Pismem z 30 lipca 2012 r. Spółka wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa w interpretacji indywidualnej nr[...] . Odpowiadając na to wezwanie Dyrektor Izby Skarbowej w B. w piśmie z dnia 7 września 2012 r. stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S. Spółka –reprezentowana przez radcę prawnego - wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej w całości w związku z uznaniem za nieprawidłowe stanowiska Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania w spisie z natury, sporządzonym w trybie art. 14 u.p.t.u., wszystkich składników majątku Spółki, a także o zasądzenie na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Zaskarżonej interpretacji Spółka zarzuciła naruszenie przepisów proceduralnych, tj.:

1) naruszenie art. 121 O.p. przez posłużenie się w wykładni art. 6 ust. 1 u.p.t.u.

w zw. z art. 551 K.c. regułą interpretacyjną, w myśl której wszelkie wątpliwości należy rozstrzygać na niekorzyść podatnika. Świadczy o tym fakt, że organ podatkowy uznał, iż sporządzenie spisu z natury w trybie art. 14 u.p.t.u. wyklucza możliwość zastosowania art. 6 pkt 1 tej ustawy, bowiem nie jest możliwe wykazanie całego przedsiębiorstwa jako wyłączonego spod opodatkowania tym podatkiem. Tym samym organ podatkowy doprowadza do sytuacji właściwie wykluczającej możliwość zastosowania art. 6 ust.1 u.p.t.u. do czynności zdefiniowanej w prawie wspólnotowym jako dostawa, a w konsekwencji prowadzącej do opodatkowania czynności, która nie mieści się w katalogu czynności opodatkowanych;

2) naruszenie art. 14 c § 1 i § 2 O.p. przez niedostateczne uzasadnienie prawne bez wyjaśnienia podstawy prawnej stanowiska wskazanego przez organ,

co doprowadziło do wydania niewłaściwej interpretacji indywidualnej.

Ponadto Spółka zarzuciła naruszenie prawa materialnego, tj.:

1) naruszenie art. 6 pkt 1 u.p.t.u. przez jego błędna wykładnię i w jej rezultacie uznanie, że powołany przepis nie znajdzie zastosowania w sprawie. Organ interpretujący uznał błędnie, iż przepis art. 6 pkt 1 u.p.t.u. nie ma zastosowania do opodatkowania remanentu likwidacyjnego, mimo że ten, według opisu stanu faktycznego, ma obejmować wszystkie składniki przedsiębiorstwa prowadzonego przez Spółkę i działalność ta ma być kontynuowana przez jednego ze wspólników. Zawężono zatem zakres stosowania powołanego przepisu do zdarzeń nie obejmujących wszystkich czynności jakie są objęte terminem dostawy w rozumieniu powołanych niżej przepisów prawa wspólnotowego. Organ podatkowy doprowadza więc do sytuacji wykluczającej możliwość zastosowania art. 6 ust.1 u.p.t.u. do czynności zdefiniowanej w prawie wspólnotowym jako dostawa, a w konsekwencji prowadzącej do opodatkowania czynności, która nie mieści się w katalogu czynności opodatkowanych;

2) naruszenie art. 18 oraz art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady przez wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z naruszeniem przepisów prawa wspólnotowego. Organ wydający skarżoną interpretację błędnie uznał,

że przekazanie majątku likwidowanej spółki cywilnej jednemu ze wspólników stanowi odrębną od dostawy czynność podlegającą opodatkowaniu, podczas gdy winien uznać, iż jest to czynność zrównana z dostawą towarów, dla której znajdzie zastosowanie regulacja art. 19 Dyrektywy.

W uzasadnieniu skargi podniesiono, że Spółka nie podziela tezy organu podatkowego przedstawionej w zakresie drugiego z zadanych we wniosku o wydanie interpretacji pytań [w istocie chodzi o pytanie nr 3 wniosku].

Przytaczając brzmienie art. 18 i art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, Skarżąca podkreśliła, że jej zdaniem pozostawienie dotychczasowemu wspólnikowi m.in. nieruchomości wchodzącej w skład przedsiębiorstwa, które nadal będzie prowadził po likwidacji spółki cywilnej, nie powinno podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Zgodnie z treścią tego przepisu, ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Organ podatkowy nie zgadza się z tym twierdzeniem przytaczając treść art. 551 K.c., stanowiącego definicję przedsiębiorstwa. Organ przyjmuje, że skoro przedsiębiorstwo to nie tylko towary, lecz również składniki majątkowe, to towary objęte remanentem likwidacyjnym będą podlegały opodatkowaniu, bowiem nie wypełniają definicji przedsiębiorstwa.

Zdaniem Skarżącej, organ - po pierwsze - pomija fakt, że towary wykazane

w spisie z natury sporządzonym w trybie art. 14 u.p.t.u. stanowić mogą zorganizowaną część przedsiębiorstwa - sporządzenie zatem spisu w trybie remanentu likwidacyjnego bez wykazania wartości niematerialnych nie musi od razu oznaczać wykluczenia możliwości zastosowania art. 6 pkt 1 u.p.t.u. Po drugie zaś, organ podatkowy wydając skarżoną interpretację orzekł w sposób niezgodny z prawem wspólnotowym. Skoro bowiem organ podatkowy uznaje sporządzenie remanentu likwidacyjnego za czynność podlegającą opodatkowaniu, to powinien stosować wszystkie zasady wskazane w powołanej Dyrektywie o VAT, która przewiduje, że kraj członkowski może objąć opodatkowaniem przekazanie majątku, lecz jedynie jako formę dostawy. Polskie przepisy VAT uznają, że przeniesienie majątku przedsiębiorstwa na inny podmiot nie jest dostawą (tak m.in. A. Bartosiewicz, R. Kubacki w: Komentarz do art.6 ustawy

o podatku od towarów i usług, LEX 2012). Przedstawiona zaś przez organ podatkowy argumentacja prowadzi do wniosku, że - na gruncie obowiązujących regulacji prawa krajowego - opodatkowaniem należy objąć czynność, która nie podlega opodatkowaniu (nie jest dostawą) i nie może być objęta inną normą, która z tego opodatkowania wyłącza dostawy, jeśli obejmują całe przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część.

Akceptacja stanowiska organu interpretującego musiałaby oznaczać,

że implementacja przepisów art. 18 i art. 19 powołanej dyrektywy jest całkowicie nieprawidłowa wobec objęcia w prawie krajowym opodatkowaniem czynności (remanentu likwidacyjnego) nie mieszczącej się w kategorii dostawy. Ponadto czynność ta (remanent likwidacyjny) zostaje - według organu - objęta opodatkowaniem z pominięciem warunku wskazanego w art. 18 dyrektywy i zastrzegającego zastosowanie do pozostawienia majątku po likwidacji działalności zwolnienia przewidzianego w art. 19 dyrektywy.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. działając

w imieniu Ministra Finansów wniósł o jej oddalenie, nie znajdując podstaw do zmiany zaskarżonej indywidualnej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w S. z w a ż y ł, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona interpretacja nie narusza przepisów prawa.

W myśl przepisów art. 14b § 1 - § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60, ze zm.) – dalej: O.p. - minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek taki może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych. Składając go wnioskodawca jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Zgodnie z art. 14c § 1 O.p. interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. Stosownie zaś do § 2 tego przepisu, w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym.

Stwierdzić należy, że zarówno interpretacja organów podatkowych, jak i ocena interpretacji przez sąd, jest dokonywana na podstawie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego przez podatnika. W tym zakresie zarówno organy podatkowe, jak i sąd, nie dokonują własnych ustaleń faktycznych, a jedynie opierają się na stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym przedstawionym przez podatnika. Oczywiście nie oznacza to, że nie są one uprawnione do oceny skutków prawnopodatkowych przedstawionego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Przedstawionym stanem faktycznym organ podatkowy jest związany, a jego rozstrzygnięcie odnosi się tylko do tego stanu faktycznego i stanowi ocenę prawną przedstawionego przez wnioskodawcę stanowiska w sprawie, połączoną z uzasadnioną prawnie odpowiedzią na pytania i wątpliwości podatnika.

Odnosząc te wstępne uwagi do okoliczności rozpoznawanej sprawy stwierdzić należy, że spór pomiędzy stronami postępowania interpretacyjnego dotyczy możliwości zastosowania wyłączenia z opodatkowania w spisie z natury, sporządzonym w trybie art. 14 u.p.t.u., składników majątku skarżącej Spółki, mogących stanowić przedsiębiorstwo.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl ust. 2, czynności takie podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. Zgodnie natomiast z ust. 3 tego artykułu: "Opodatkowaniu podatkiem podlegają również towary w przypadku, o którym mowa w art. 14. Przepis ust. 2 stosuje się odpowiednio.".

W myśl art. 6 pkt 1 u.p.t.u., przepisów ustawy nie stosuje się do "transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa".

Zgodnie natomiast z art. 14 ust. 1 u.p.t.u.: "Opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku:

1) rozwiązania spółki cywilnej lub handlowej niemającej osobowości prawnej;

2) zaprzestania przez podatnika, o którym mowa w art. 15, będącego osobą fizyczną wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, obowiązanego,

na podstawie art. 96 ust. 6, do zgłoszenia zaprzestania działalności naczelnikowi urzędu skarbowego".

W myśl ust. 4 tego artykułu, przepisy ust. 1 i 3 stosuje się do towarów,

w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego

o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z ust. 5: "W przypadkach, o których mowa w ust. 1 i 3, podatnicy

są obowiązani sporządzić spis z natury towarów na dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, zwany dalej "spisem z natury". Podatnicy są obowiązani załączyć informację o dokonanym spisie

z natury, o ustalonej na jego podstawie wartości i o kwocie podatku należnego,

do deklaracji podatkowej składanej za okres obejmujący dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu".

Ponadto, zgodnie z ust. 6, obowiązek podatkowy w przypadku, o którym mowa

w ust. 1, powstaje w dniu rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, natomiast w myśl ust. 8 cytowanego artykułu, podstawą opodatkowania jest wartość towarów podlegających spisowi z natury, ustalona zgodnie z art. 29 ust. 10.

Stosownie do art. 14 ust. 9a, osobom fizycznym, o których mowa w ust. 1 pkt 2, oraz osobom, które były wspólnikami spółek, o których mowa w ust. 1 pkt 1, w dniu

ich rozwiązania, (...), przysługuje prawo zwrotu różnicy podatku wykazanego

w deklaracji podatkowej za okres, w którym odpowiednio te osoby lub spółki były podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni.

W myśl ust. 10 tegoż artykułu, do rozliczenia podatku od towarów objętych spisem z natury przepisy art. 99 stosuje się odpowiednio.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy (zdarzenie przyszłe drugie, objęte zaskarżoną interpretacją) wynikało, że wspólnicy spółki cywilnej "J." noszą się z zamiarem jej rozwiązania, co miałoby doprowadzić do sporządzenia remanentu likwidacyjnego, na podstawie art. 14 u.p.t.u., który obejmowałby wszystkie składniki majątkowe przedsiębiorstwa Spółki, a w tym opisaną we wniosku nieruchomość.

Zgodzić się jednak należy z organem, że w spisie z natury sporządzonym

w trybie art. 14 u.p.t.u. nie jest możliwe wykazanie całego przedsiębiorstwa – które miałoby być wyłączone spod opodatkowania tym podatkiem, na postawie art. 6 pkt 1 tej ustawy. W spisie tym powinny być zawarte wszystkie towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy, w stosunku do których przysługiwało Skarżącej prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Takie stanowisko nie oznacza jednak – jak twierdzi Skarżąca – że organ ograniczył zastosowanie przepisu art. 6 pkt 1 u.p.t.u. do planowanych działań Skarżącej. W odrębnej interpretacji organ rozstrzygnął bowiem o wyłączeniu spod opodatkowania VAT zamierzonej przez Spółkę czynności nieodpłatnego przekazania majątku przedsiębiorstwa jednemu ze wspólników przed rozwiązaniem spółki cywilnej, właśnie na podstawie art. 6 pkt 1 u.p.t.u.

Odnosząc się do wyłączenia z opodatkowania przewidzianego w tym artykule, zauważyć należy, że w ustawie o VAT nie określono definicji "przedsiębiorstwa", zasadnie więc organ uznał, że pojęcie to należy interpretować zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 551 K.c.: "Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów

i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.".

Stosownie natomiast do art. 552 K.c., czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przepisy te nadają pojęciu "przedsiębiorstwa" znaczenie przedmiotowe,

tj. określają je jako zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych; istotne znaczenie ma uwzględniony

w ustawowej definicji element funkcjonalny. Poszczególne składniki majątku stają się przedsiębiorstwem, jeżeli połączy je funkcja, jaką łącznie mogą spełnić, tj. realizować określone zadania gospodarcze.

Uznać należy, że takie rozumienie definicji "przedsiębiorstwa" spełnia wymogi art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347), w związku z tym definicja ta może być stosowana przy wykładni pojęcia "przedsiębiorstwo", użytego w art. 6 pkt 1 u.p.t.u. Przepis ten stanowi bowiem implementację do polskiego porządku prawnego przepisu art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym: "W przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego.

W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.".

Zatem w sytuacji, gdy spółka cywilna przekazuje swoje przedsiębiorstwo

(lub jego zorganizowaną część) innemu podmiotowi (w tym wspólnikowi – tak jak opisano we wniosku w zdarzeniu pierwszym), transakcja taka na podstawie art. 6 pkt 1 u.p.t.u. w zw. z art. 551 K.c. (i w zgodzie z art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE) nie podlega opodatkowaniu VAT. Celem wyłączenia transakcji zbycia przedsiębiorstwa

z opodatkowania jest bowiem zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności.

Inaczej jest jednak w sytuacji, gdy rozdysponowanie majątkiem spółki cywilnej nastąpi po rozwiązaniu spółki. W takim przypadku – stosownie do art. 14 u.p.t.u. - powstanie obowiązek sporządzenia spisu z natury towarów własnej produkcji i towarów, które po nabyciu nie zostały odsprzedane, przy nabyciu których przysługiwało prawo odliczenia podatku. W sytuacji zaprzestania prowadzenia działalności gospodarczej przez spółkę cywilną lub osobę fizyczną, co do zasady, ma miejsce konsumpcja towarów pozostałych po wykonywaniu działalności. Towary te nie służą bowiem działalności opodatkowanej. Nie odnosi się więc do nich zasada neutralności podatkowej, bowiem podmiot dysponujący tymi towarami - przez zaprzestanie prowadzenia działalności - przestaje też być podatnikiem VAT. Brak ich opodatkowania mógłby więc naruszać zasadę powszechności opodatkowania (vide: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 1 grudnia 2011 r., sygn. I FSK 300/11).

Zasadnie więc w zaskarżonej interpretacji organ stwierdził, że w sytuacji rozwiązania Spółki cywilnej "J.", w spisie z natury sporządzonym w trybie art. 14 u.p.t.u. nie jest możliwe wykazanie całego przedsiębiorstwa (lub jego zorganizowanej części), jako wyłączonego spod opodatkowania tym podatkiem. W spisie tym (obejmującym wyłącznie listę towarów bez wartości niematerialnych i prawnych, praw majątkowych itp.) mają być bowiem zawarte wszystkie towary własnej produkcji

i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy, w stosunku do których przysługiwało Spółce prawo do odliczenia podatku naliczonego, w tym także opisana we wniosku nieruchomość - towary ujęte w spisie należy opodatkować według stawek właściwych, przy czym dla przedmiotowej nieruchomości, stawką właściwą będzie stawka podstawowa w wysokości 23%.

Odnosząc się do zarzutu skargi dotyczącego naruszenia art. 18 Dyrektywy 2006/112/WE należy zauważyć, że art. 14 u.p.t.u. odpowiada przepisowi art. 18 lit.c) tej Dyrektywy. Artykuł 18 Dyrektywy stanowi bowiem, że: "Państwa członkowskie mogą uznać za odpłatną dostawę towarów każdą z następujących czynności:

a) wykorzystanie przez podatnika do celów działalności jego przedsiębiorstwa towarów wytworzonych, skonstruowanych, wydobytych, przetworzonych, nabytych lub importowanych w ramach prowadzenia takiej działalności, jeżeli VAT od takich towarów, w przypadku ich nabycia od innego podatnika, nie podlegałby w całości odliczeniu;

b) wykorzystanie przez podatnika towarów do celów działalności niepodlegającej opodatkowaniu, w przypadku gdy VAT od takich towarów podlegał w całości lub w części odliczeniu w momencie ich nabycia lub wykorzystania zgodnie z lit.a);

c) z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 19, zatrzymanie towarów przez podatnika lub jego następców prawnych, w przypadku gdy zaprzestaje

on prowadzenia działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu, jeżeli VAT od takich towarów podlegał w całości lub w części odliczeniu w momencie

ich nabycia lub wykorzystania zgodnie z lit.a).".

W myśl art. 18 lit. c Dyrektywy, opodatkowanie wartości towarów pozostałych

po zakończeniu działalności jest więc uprawnieniem państw członkowskich. Wprawdzie w przepisie tym uznano posiadanie (zatrzymanie) towarów po zaprzestaniu działalności za dostawę towarów, natomiast w art. 14 u.p.t.u. (w zw. z art. 5 ust. 3 u.p.t.u.) określono tę sytuację jako odrębne (dodatkowe) zdarzenie podatkowe, jednak – zdaniem Sądu – nie ma to istotnego znaczenia, bowiem w obu przypadkach skutek jest taki sam, tj. opodatkowanie towarów pozostałych po zaprzestaniu działalności. Celem takiej regulacji (zarówno w ustawie jak i w Dyrektywie) jest opodatkowanie tych towarów, w stosunku do których VAT został odliczony, ale które nie były przedmiotem dostawy (nie stały się przedmiotem czynności opodatkowanej przed rozwiązaniem spółki cywilnej), przez co nie powstał VAT należny, związany z rozporządzeniem tymi towarami. Dyrektywa 2006/112/WE zezwala państwom członkowskim na uznanie czynności dysponowania takimi towarami po zaprzestaniu prowadzenia działalności gospodarczej za odpłatną dostawę towarów, a więc za czynność opodatkowaną i uprawnienie to zostało zrealizowane w art. 5 ust. 3 w zw. z art. 14 u.p.t.u.

Zasadnie zatem stwierdził organ, że w przypadku zaistnienia zdarzenia, polegającego na rozwiązaniu spółki cywilnej, wspólnicy obowiązani są do opodatkowania towarów pozostałych po zaprzestaniu tej działalności. Postawione przez Skarżącą zarzuty naruszenia art. 18 oraz art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE uznać więc należało za niezasadne.

Stwierdzić więc należy, że zasadnie w zaskarżonej interpretacji uznano stanowisko Spółki za nieprawidłowe.

Odnosząc się do zarzutów naruszenia w zaskarżonej interpretacji przepisów proceduralnych, tj. art. 121 oraz art. 14c § 1 i § 2 O.p., Sąd nie stwierdził, aby organ interpretacyjny naruszył zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, poprzez rozstrzyganie wszelkich wątpliwości na niekorzyść Skarżącej. Uznać należy, że fakt, iż organ uznał stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe, nie oznacza, że tym samym dopuścił się naruszenia ww. zasady.

W ocenie Sądu organ nie naruszył też - cyt. powyżej - przepisów art. 14c § 1 i § 2 O.p. Stosownie bowiem do tych przepisów przedstawione we wniosku o interpretację zdarzenie przyszłe organ poddał wnikliwej ocenie, w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa, co znalazło odzwierciedlenie w prawidłowo sporządzonym uzasadnieniu wydanej interpretacji. Oceniając stanowisko Skarżącej, organ zawarł negatywną ocenę tego stanowiska oraz przedstawił prawidłowe stanowisko, poparte uzasadnieniem prawnym.

Uznając zatem, że zaskarżona interpretacja indywidualna nie narusza prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy, Sąd skargę oddalił, na podstawie

art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.).