Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 251/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2012-12-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję w części
Powołane przepisy: article: art. 21 § 1 pkt 1, art. 21 § 3, art. 70 § 1, art. 187 § 1, art. 180 § 1 i art. 181 w zw. z art. 194 § 1, art. 191
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 15 ust. 1 i ust. 2, art. 19 ust. 1, art. 99 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1 art. 2
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Sylwester Golec, Sędziowie Sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz (sprawozdawca), Sędzia WSA Jolanta Sokołowska, Protokolant referent stażysta Iwona Choińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 grudnia 2012 r. sprawy ze skargi P. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2011 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2005, 2006, 2007 i 2008 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję w części określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do września oraz listopad 2005 r., 2) w pozostałej części oddala skargę, 3) stwierdza, że zaskarżona decyzja w zakresie wskazanym w pkt 1) nie może być wykonana, 4) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz P. K. kwotę 1400 zł (słownie: jeden tysiąc czterysta złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Na podstawie upoważnienia z dnia 25 maja 2009 r. u P. K. (dalej "Strona" lub "Skarżący") przeprowadzono kontrolę w zakresie rzetelności deklarowania podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatków stanowiących dochód budżetu państwa lub państwowych funduszy celowych za lata 2005 - 2008.

W dniu [...] kwietnia 2011 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. wydał decyzję, w której określił Stronie zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące styczeń - wrzesień oraz listopad - grudzień 2005 r., styczeń - grudzień 2006 r., styczeń - grudzień 2007 r., styczeń - grudzień 2008 r.

W wydanej decyzji Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej, na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego ustalił, że Strona osiągała przychody z działalności handlowej, które nie zostały wykazane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, ewidencji prowadzonej dla potrzeb podatku VAT oraz nie zostały zadeklarowane do opodatkowania.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wskazał, że w okresie od czerwca 2005 r. do grudnia 2008 r., Strona nie prowadziła ewidencji dla potrzeb rozliczenia podatku od towarów i usług, a w okresie od stycznia 2005 r. do maja 2005 r. prowadziła ewidencję nierzetelnie, nie ewidencjonując wszystkich obrotów. Organ kontroli skarbowej stwierdził jednocześnie, że dane wynikające z otrzymanych z banku P. S.A. historii zapisów na rachunkach bankowych wraz z innymi dowodami pozwalają na określenie podstawy opodatkowania w przedmiotowych miesiącach. Wobec tego odstąpiono od szacowania podstawy opodatkowania, gdyż dane wynikające z rachunków bankowych potwierdzone zeznaniami świadków oraz czynnościami sprawdzającymi stanowią wyczerpujący dowód i pozwalają na określenie podstawy opodatkowania zbliżonej do rzeczywistości.

Od powyższej decyzji Skarżący złożył odwołanie z dnia 17 maja 2011 r. Skarżonej decyzji zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego i procesowego, mianowicie:

- art. 5 ust. 1 pkt 1 stawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r., Nr 54, poz. 535 ze zm.) – dalej jako "ustawa o VAT" poprzez błędne jego zastosowanie z uwagi na fakt, że w niniejszej sprawie Strona nie dokonywała odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju, na własny rachunek i ryzyko;

- art. 19 ust. 1 ustawy o VAT poprzez błędne jego zastosowanie z uwagi na fakt, że Strona nie dokonywała wydania towaru lub wykonania usługi na swój rachunek i ryzyko jako podatnik tej czynności lub sprzedawca w rozumieniu przepisów ustawy o VAT;

- art. 29 ust. 1 ustawy o VAT poprzez błędne zastosowanie z uwagi na fakt, że Strona nie była adresatem i właścicielem należności z tytułu sprzedaży, a tym samym nie była podatnikiem ani sprzedawcą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT;

- art. 41 ust. 1, art. 99 ust. 1, art. 99 ust. 12, art. 109 ust. 3 ustawy o VAT poprzez błędne zastosowanie z uwagi na fakt. że Strona nie była podatnikiem podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT w zakresie czynności opisanych w zaskarżonej decyzji;

- art. 21 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) – dalej jako "Ordynacja podatkowa" poprzez błędne zastosowanie z uwagi na fakt nie zaistnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, gdyż Strona nie była podatnikiem podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT w zakresie czynności opisanych w zaskarżonej decyzji;

- art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej poprzez błędne zastosowanie, z uwagi na fakt nie zaistnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, gdyż Strona nie była podatnikiem podatku od towarów i usług o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT w zakresie czynności opisanych w zaskarżonej decyzji, a zatem wydanie decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług było niedopuszczalne;

- art. 23 § 1 pkt 1 i 2 oraz § 2 Ordynacji podatkowej poprzez błędne zastosowanie z uwagi na fakt nie zaistnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, gdyż Strona nie była podatnikiem podatku od towarów i usług o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT w zakresie czynności opisanych w zaskarżonej decyzji, a ponadto Strona nie miała obowiązku prowadzenia ksiąg podatkowych w zakresie czynności opisanych w niniejszej decyzji;

- art. 193 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez błędne zastosowanie, z uwagi na zaliczenie czynności wynikających z umowy zlecenia poza czynnościami prowadzonej działalności gospodarczej, do czynności objętych obowiązkiem ewidencjonowania w księgach podatkowych oraz mimo nie zaistnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT w zakresie czynności opisanych w zaskarżonej decyzji, a ponadto Strona nie będąc zobowiązana do prowadzenia ksiąg podatkowych w zakresie czynności opisanych w niniejszej decyzji, nie miała obowiązku i ich nie prowadziła.

W ocenie Strony naruszenie wymienionych powyżej przepisów, spowodowało rażące naruszenie zasad wynikających z Ordynacji podatkowej, a mianowicie: zasady praworządności wyrażonej w art. 120, zasady zaufania do organów skarbowych wyrażonej w art. 121 § 1, zasad czynnego udziału strony w postępowaniu wyrażonej w art. 123, zasady kompletności materiału dowodowego wyrażonej w art. 187, zasady czynnego udziału strony w przesłuchaniach świadków wyrażonej w art. 190, zasady swobodnej oceny dowodów wyrażonej w art. 191 Ordynacji podatkowej Ponadto Skarżący zarzucił rażące naruszenie art. 2 Dyrektywy 2006/112/WE.

Mając na uwadze wskazane wyżej naruszenia prawa, Skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji organu pierwszej instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez ten organ lub alternatywnie przeprowadzenie dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie w zakresie współpracy Strony z litewską firmą U., głównie uwzględniając zakres tej współpracy, jej wielkość, przedmiot, wysokość obrotów oraz umocowanie Strony w zakresie tej współpracy. Pełnomocnik Strony złożył także wniosek o przesłanie na Jego adres stanowiska organu pierwszej instancji, co do zarzutów podniesionych w odwołaniu i sposobie ustosunkowania się do nich.

Skarżący nie zgodził się z treścią zaskarżonej decyzji, że Strona miała obowiązek uwidaczniania w ewidencjach dla celów VAT obrotów z czynności wykonywanych na zlecenie i ryzyko zleceniodawcy, tj. litewskiej firmy U.. Następnie wskazał, iż Strona nie była podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu przepisów ustawy o VAT i nie obowiązywały Jej rygory wynikające z tych przepisów w zakresie czynności wykonywanych na rzecz zleceniodawcy - litewskiej spółki. Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega tylko odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze. Warunkiem działania w charakterze podatnika jest uznanie, że wykonywane czynności stanowią działalność gospodarczą, a contrario nie będą podlegały opodatkowaniu czynności, które nie mogą być uznane za działalność gospodarczą. Zdaniem Strony warunkiem decydującym w większości przypadków o zaistnieniu czynności podlegającej opodatkowaniu jest odpłatność. W związku z powyższym z zebranego materiału wynika bezspornie, że Strona nie była podatnikiem podatku od towarów i usług. Nie była też przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, ani nie wykonywała działalności gospodarczej w rozumieniu tej ustawy.

Skarżący podniósł ponadto, że ustalenia wskazane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji odnośnie obrotów na rachunkach bankowych Strony są całkowicie błędne, ponieważ przyjęto bezpodstawnie, że wszystkie dokonane wpłaty są jednoznaczne z przychodami Strony. Pominięto całkowicie fakt, iż pomimo przedstawienia dokumentów, że środki pieniężne otrzymane od osób zakupujących sprzęt Strona przekazywała do właściciela - litewskiej spółki. Ponadto organ kontroli skarbowej nie zadał sobie trudu dokonania analizy wpłat na rachunki bankowe i analizy pokwitowań otrzymania środków pieniężnych przez spółkę litewską od Strony.

Skarżący podkreślił, że fakt jej współpracy ze spółką litewską miała miejsce w latach objętych kontrolą skarbowa. Zdaniem Strony nie można obalać wszystkich przedstawionych dowodów z dokumentów jednym oświadczeniem dyrektora spółki litewskiej, nie potwierdzającym zawarcia umowy agencyjnej i pokwitowań odbioru gotówki.

Postanowieniem z dnia [...] lipca 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. wyznaczył Stronie 7-dniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.

Strona z przysługującego jej prawa skorzystała, a w piśmie z dnia 18 lipca 2011 r. zgłosiła wnioski dowodowe z przesłuchania świadków.

Postanowieniem z dnia [...] listopada 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. odmówił uwzględnienia złożonych przez pełnomocnika Strony w trakcie postępowania wniosków dowodowych w zakresie współpracy Strony z litewską firmą U. oraz przeprowadzenia nowych wniosków dowodowych z przesłuchania świadków.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] listopada 2011 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu powołał treść art. 23 § 1 pkt 1 i 2, art. 193 § 4 Ordynacji podatkowej, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 15 ust. 1 i 2, art. 19 ust. 1, art. 29 ust. 1, art. 41 ust. 1, art. 99 ust. 1 i 12, art. 109 ust. 3 ustawy o VAT.

Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że z powyższych przepisów wynika, iż aby posiadać status podatnika podatku od towarów i usług, podmiot musi spełniać dwa podstawowe warunki: być osobą fizyczną, osobą prawną lub jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej oraz wykonywać samodzielnie określoną działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zaliczenie danego podmiotu do kategorii podatnika VAT następuje na skutek wykonywania przez ten podmiot czynności podlegających opodatkowaniu, określonych w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, niezależnie od dopełnienia innych obowiązków wynikających z przepisów prawa np. rejestracji celem uzyskania numeru NIP, zgłoszenia podjęcia wykonywania działalności gospodarczej i określenia przedmiotu tej działalności, uzyskania wpisu do odpowiedniego rejestru, czy poniesienia wymaganej opłaty. Ponadto, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Z działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy VAT mamy do czynienia, w sytuacji gdy podmiot wykonując określone czynności działa w charakterze producenta, handlowca lub usługodawcy. Należy ponadto wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym.

Organ odwoławczy wskazał, że ze zgromadzonego w niniejszej sprawie materiału dowodowego, w wyniku postępowania kontrolnego, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej ustalił, że Skarżący w okresie od dnia 2 kwietnia 2004 r. do dnia 1 czerwca 2005 r. prowadził działalność gospodarczą pod nazwą P., którą następnie zawiesił z dniem 1 czerwca 2005 r. Przedmiotem prowadzonej przez Stronę działalności była sprzedaż akcesoriów telefonii komórkowej. W okresie prowadzenia działalności gospodarczej Strona prowadziła ewidencję sprzedaży oraz ewidencję zakupów, które stanowiły podstawę do sporządzania deklaracji VAT-7. Za pozostałe okresy rozliczeniowe, tj. począwszy od 1 czerwca 2005 r. do 31 grudnia 2008 r. Strona składała we właściwy m urzędzie skarbowym tzw. zerowe deklaracje VAT. w których nie wykazywała żadnych dostaw i nabyć towarów i usług oraz podatku należnego i naliczonego do rozliczenia. Z akt sprawy wynika również, iż w dniu 7 lipca 2009 r. organ pierwszej instancji wezwał Stronę do udzielenia informacji o posiadanych rachunkach bankowych, liczbie tych rachunków, a także obrotach i stanach tych rachunków za okres od 2005 r. do 2008 r., albo upoważnienia inspektora kontroli skarbowej do wystąpienia do banków o przekazanie niezbędnych dokumentów. Skarżący odmówił przedłożenia wyciągów bankowych z prowadzonych na Jego rzecz rachunków bankowych. W związku z powyższym Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wystąpił do banku P. S.A. o przekazanie wymaganych informacji. Bank P. S.A. przekazał szczegółowe informacje w zakresie obrotów i stanów tych rachunków. Na podstawie analizy danych przesłanych przez Bank P. S.A. wykazano, iż na rachunek bankowy Strony wielokrotnie wpłat dokonywały osoby fizyczne oraz firmy. Na podstawie danych z przesłanych przez bank historii operacji bankowych Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej przesłuchał w charakterze świadków osoby, które wpłacały pieniądze na konto Strony. W dniu 1 grudnia 2010 r. pracownicy Urzędu Kontroli Skarbowej w W. dokonali przesłuchania czterech świadków. Trzech z nich zeznało, że kupowali wielokrotnie od Strony w okresie od 2005 r. - do 2008 r.. używane części samochodowe oraz nowe akcesoria do telefonów komórkowych. Dostawy te nie były udokumentowane w żaden sposób. Jeden ze świadków zeznał, iż wpłata dokonana na konto Strony to był zwrot pożyczki. Organ pierwszej instancji wystąpił również do firm kurierskich (S., I., C.) o przekazanie informacji w zakresie dokonanych przez Stronę przesyłek kurierskich. Ustalono, że w okresie od października 2006 r. do grudnia 2008 r. firma kurierska S. dokonała 94 dostaw na rzecz kontrahentów Strony, z czego 57 dotyczyło dostaw tzw. przesyłek pobraniowych. Z tytułu ww. usług firma kurierska przelała na konto Strony kwotę 78.378.00 zł przelewem bankowym lub osobiście gotówką. Na podstawie uzyskanych informacji. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wezwał odbiorców paczek do przekazania informacji w zakresie dokonanych zakupów od Strony. Z uzyskanych informacji wynika, że w okresie od 2005 r. do 2008 r. odbiorcy nabywali od Strony używane części samochodowe oraz akcesoria i części do telefonów komórkowych. Dostawy te nie były udokumentowane w żaden sposób. Jedna z osób odbierająca przesyłki kurierskie zeznała, iż przekazywała paczki oraz dokonywała związanych z tym wpłat na rachunek bankowy Strony w ramach koleżeńskiej przysługi. Zeznaniom tym nie dano jednak wiary, ze względu na nierzetelność wyjaśnień świadka R. B.. Ponadto przeprowadzone przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej czynności kontrolne u kontrahentów Strony, potwierdziły wielokrotne dokonywanie sprzedaży ww. towarów przez Skarżącego.

W sprawie wpłat dokonywanych na rachunek bankowy w dniu 7 lipca 2009 r. Skarżący złożył wyjaśnienia stwierdzając, iż działalność gospodarczą w zakresie handlu akcesoriami GSM rozpoczął w 2005 roku i prowadził ją około jednego roku. Z kolei w wyjaśnieniach z dnia 18 listopada 2009 r. Strona oświadczyła, że prawie wszystkich operacji bankowych na jego koncie osobistym dokonywała żona. Strona stwierdziła również, że nie wie czego dotyczyły operacje na tym rachunku. Następnie po ustaleniu, iż środki pieniężne zgromadzone na koncie Strony nie mogły należeć do żony, Skarżący przedstawił wnioski dowodowe w postaci kopii umowy agencyjnej zawartej z litewską firmą U. oraz pokwitowania odbioru gotówki. W ramach czynności sprawdzających przeprowadzonych przez litewskie organy podatkowe ustalono jednak, że przedstawione dokumenty są niezgodne ze stanem rzeczywistym. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej dwukrotnie wezwał Stronę do złożenia wyjaśnień w zakresie: rodzaju towarów będących przedmiotem umowy przedstawicielstwa z U., jakie podmioty były kontrahentami Strony w prowadzonym handlu w ramach ww. umowy, w jaki sposób następowała zapłata za sprzedane towary, w jaki sposób dokumentowano przekazanie towarów przez litewski podmiot Stronie, jakie dokumenty stanowiły podstawę do dokonywania rozliczeń z podmiotem litewskim. Strona nie odpowiedziała jednak na powyższe wezwania organu.

Na podstawie zebranego materiału dowodowego. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej ustalił, że Strona osiągała obroty z działalności handlowej, które nie zostały wykazane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, ewidencji prowadzonej dla potrzeb podatku VAT oraz nie zostały zadeklarowane do opodatkowania. Ponadto stwierdzono, że Strona nie prowadziła ewidencji dla potrzeb rozliczenia podatku od towarów i usług (od 1 czerwca 2005 r. do 31 grudnia 2008 r.) oraz prowadziła je nierzetelnie nie ewidencjonując wszystkich obrotów (od 1.01.2005 do 31 maja 2005 r.). Organ kontroli skarbowej odstąpił od szacowania podstawy opodatkowania uznając, że dane wynikające z otrzymanych od Banku P. S.A. historii zapisów rachunków bankowych, potwierdzone zeznaniami świadków oraz czynnościami sprawdzającymi stanowią wyczerpujący dowód i pozwalają na określenie podstawy opodatkowania zbliżonej do rzeczywistości. Dokonując oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego, w świetle przywołanych na wstępie przepisów ustawy o VAT, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż dokonywane przez Stronę w okresie od 2005 do 2008 roku, odpłatne dostawy towarów w postaci sprzedaży części samochodowych oraz części i akcesoriów do telefonów komórkowych, mieszczą się w pojęciu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Czynności tych nie można uznać za sprzedaż prywatną, lecz jako handel prowadzony w ramach działalności gospodarczej. Z akt sprawy wynika, że Strona dokonywała sprzedaży towarów we własnym imieniu i na własny rachunek w sposób zorganizowany i ciągły w celach zarobkowych, prowadząc zorganizowaną działalność gospodarczą, która nie została zgłoszona do opodatkowania. Zdaniem organu odwoławczego, systematyczne zbywanie przez Stronę towarów oraz ich dostarczanie odbiorcom wskazuje, że czynności te były wykonywane w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania ich w sposób częstotliwy i miały charakter działalności handlowej i zarobkowej. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, nie ulega również wątpliwości, że działalność polegająca na wielokrotnej sprzedaży na terenie kraju osobom fizycznym, podmiotom gospodarczym, używanych części samochodowych oraz części i akcesoriów do telefonów komórkowych, w świetle przedstawionego w niniejszej sprawie stanu faktycznego, stanowi odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w rozumieniu ustawy o VAT. Na prowadzenie zorganizowanej działalności gospodarczej przez Stronę wskazują przede wszystkim wiarygodne dane z wyciągów z rachunków bankowych, zeznania osób o wielokrotnych zakupach towarów od Strony, niepotwierdzonych żadnym dowodem zakupu, dane z firm kurierskich potwierdzające wysyłkę towarów do odbiorców oraz przeprowadzone czynności kontrolne u kontrahentów Strony. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, powyższe okoliczności w sposób niezbity świadczą o tym. że od początku zamiarem Strony było prowadzenie działalności gospodarczej bez dopełnienia obowiązków związanych ze zgłoszeniem i rozliczaniem z tego tytułu należnych zobowiązań podatkowych.

Odnosząc się do kwestii współpracy Strony w ramach stosunku zlecenia z litewską firmą U.. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdza, iż Strona nie wykazała że towary były sprzedawane w ramach umowy agencyjnej zawartej z litewską spółką, gdzie występowała Ona wyłącznie jako pośrednik. Za dowód na potwierdzenie powyższego stanowiska nie mogły być uznane przedstawione przez Stronę dokumenty (kopia umowy agencyjnej zawartej z litewską firmą U. oraz pokwitowania odbioru gotówki), ponieważ jak zostało stwierdzone w dokumencie SCAC 2004. otrzymanym od litewskich organów podatkowych, dokumenty te nie odzwierciedlają stanu rzeczywistego. Należy wskazać, iż dokument SCAC 2004 uzyskany na podstawie współpracy od litewskich organów podatkowych stanowi dokument urzędowy w rozumieniu art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego. co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Dokument ten został wydany na podstawie przepisów ROZPORZĄDZENIA RADY (WE) NR 1798/2003 z dnia 7 października 2003 r. w sprawie współpracy administracyjnej w dziedzinie podatku od wartości dodanej i uchylające rozporządzenie (EWG) nr 218/92 (Dz.U. UE L z dnia 15 października 2003 r.) - dalej jako "Rozporządzenie". W myśl art. 42 Rozporządzenia, sprawozdania, oświadczenia oraz wszelkie inne dokumenty lub potwierdzone kopie dokumentów albo wyciągi z nich, otrzymane przez personel organu współpracującego oraz przekazane organowi wnioskującemu w ramach pomocy przewidzianej w niniejszym rozporządzeniu, mogą być użyte jako dowody przez właściwe organy Państwa Członkowskiego organu wnioskującego na takiej samej podstawie, na jakiej mogą być używane podobne dokumenty dostarczone przez inny organ w tym państwie. W takiej sytuacji organ podatkowy pierwszej instancji miał podstawy do uznania za udowodnione tego. co wynika z treści dowodu przedstawionego przez litewskie organy podatkowe. Również przesłuchani świadkowie nie mieli żadnej wiedzy w zakresie występowania Strony w dokonywanych transakcjach jako przedstawiciela firmy litewskiej. Zatem jak prawidłowo stwierdził organ pierwszej instancji, dowody w powyższym zakresie zostały przyjęte, sprawdzone a następnie ocenione, a w konsekwencji uznane za nieprawdziwe. Z ustaleń Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej wynika, że U., zgodnie z danymi z bazy VIES, nie dokonywała wewnątrzwspólnotowych dostaw na rzecz Strony. Postanowieniem z dnia [...] listopada 2011 r., Dyrektor Izby Skarbowej w W. odmówił uwzględnienia złożonych Stronę w trakcie postępowania wniosków dowodowych w zakresie współpracy z litewską firmą U. oraz przeprowadzenia nowych wniosków dowodowych z przesłuchania świadków. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej organ pierwszej instancji prawidłowo ustalił również, że ewidencje sprzedaży za okres od 1 stycznia 2005 r. do 31 maja 2005 r. były nierzetelne, ponieważ nie zaewidencjonowano w nich obrotów podlegających opodatkowaniu oraz podatku VAT należnego w prawidłowych wysokościach. Treść art. 23 § 1 pkt 1 oraz 2 Ordynacji podatkowej stoi na przeszkodzie określeniu przez organ podatkowy podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, jeżeli dane wynikające z ksiąg podatkowych, uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania, pozwalają na określenie podstawy opodatkowania. Z tych powodów. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej słusznie odstąpił od oszacowania podstawy opodatkowania, stwierdzając że dane wynikające z rachunków bankowych, potwierdzone zeznaniami świadków oraz czynnościami sprawdzającymi stanowią wyczerpujący dowód i pozwalają na określenie podstawy opodatkowania. W związku z powyższym organ odwoławczy stwierdził, że nie zasługują także na uwzględnienie zawarte w odwołaniu zarzuty naruszenia przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 19 ust. 1, art. 29 ust. 1, art. 41 ust. 1, art. 99 ust. 1, art. 99 ust. 12, art. 109 ust. 3 ustawy o VAT. Strona prowadziła podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży we własnym imieniu i na własny rachunek w sposób zorganizowany i ciągły w celach zarobkowych używanych części samochodowych oraz części i akcesoriów do telefonów komórkowych. Tym samym na Stronie, spoczywały obowiązki wynikające z ww. przepisów ustawy o VAT.

Dyrektor Izby Skarbowej nie podzielił również stanowiska Strony, co do naruszenia przez zaskarżoną decyzję szeregu wskazanych w odwołaniu przepisów Ordynacji podatkowej. W szczególności nie dopatrzył się uchybienia przepisom prawa procesowego w postępowaniu prowadzonym przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej.

Organ odwoławczy odnosząc się do zarzutu, iż ustalenia wykazane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji odnośnie obrotów na rachunkach bankowych Strony są całkowicie błędne oraz że przyjęto bezpodstawnie, iż wszystkie wpłaty są jednoznaczne z obrotami Strony, organ odwoławczy stwierdził, że z informacji uzyskanych od nabywców towarów, wynika że nabywały one używane części samochodowe bądź części i akcesoria do telefonów komórkowych. Wobec braku przedstawienia przez Stronę jakichkolwiek dowodów potwierdzających, że dokonywane wpłaty nie były związane ze sprzedażą przedmiotowych towarów, uprawnionym było przyjęcie że wpłaty te dotyczyły obrotu gospodarczego. Ponadto Strona pomimo możliwości i prawidłowego wezwania organu pierwszej instancji przed wydaniem decyzji, nie skorzystała z prawa do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.

Organ odwoławczy poniósł, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w dniu 28 grudnia 2010 r. wszczął wobec Skarżącego dochodzenie w sprawie uchylania się od opodatkowania, tj. o czyn z art. 54 § 1 w zw. z art. 6 § 2 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (Dz.U. z 2007 r., nr 111, poz. 765 ze zm.) - dalej jako "ustawa kks". Jak natomiast stanowi art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W myśl art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Zgodnie zaś z brzmieniem art. 70 § 7 pkt 1 Ordynacji podatkowej, bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się, a po zawieszeniu biegnie dalej, od dnia następującego po dniu prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe. Mając na uwadze powyższe stwierdził, iż określone przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące styczeń - wrzesień oraz listopad 2005 r. ulegałyby przedawnieniu w dniu 31 grudnia 2010 r. Jednakże w myśl art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, w związku z wszczęciem postępowania w sprawie o czyn z art. 54 § 1 w zw. z art. 6 § 2 ustawy kks, którego popełnienie wiąże się z niewykonaniem przedmiotowego zobowiązania podatkowego, bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego określonego przez organ pierwszej instancji w podatku od towarów i usług za miesiące styczeń - wrzesień oraz listopad 2005 r., uległ zawieszeniu z dniem 28.12.2010 r. Zawieszenie biegu terminu przedawnienia oznacza, że termin ten przez okres zawieszenia nie biegnie, przez co ulega wydłużeniu. Powyższe oznacza, że objęte przedmiotową decyzją zobowiązanie za okres rozliczeniowy od stycznia do września 2005 r. oraz za listopad 2005 r. nie uległy przedawnieniu również na dzień podjęcia niniejszego rozstrzygnięcia. W związku z powyższym w sprawie nie wystąpiła podstawa do częściowego umorzenia postępowania z powodu przedawnienia niektórych zobowiązań podatkowych. Odnosząc się natomiast do treści art. 70 § 7 pkt 1 Ordynacji podatkowej, stwierdzić należy, iż przedmiotowe postępowanie w sprawie o czyn z art. 54 § 1 w zw. z art. 6 § 2 ustawy kks, którego popełnienie wiąże się z niewykonaniem przedmiotowego zobowiązania podatkowego nie zostało prawomocnie zakończone. Bieg terminu przedawnienia nadal więc podlega zawieszeniu.

Strona wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na decyzję organu II instancji. Zaskarżonej decyzji zarzuciła w naruszenie:

- rażące naruszenie zasady prawdy obiektywnej wyrażonej w art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez nie zebranie całości materiału dowodowego a tym samym orzekanie na podstawie nie kompletnego materiału dowodowego,

- rażące naruszenie zasady otwartości katalogu dowodów wyrażonej w art. 180 § 1 i art. 181 w zw. z art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej uniemożliwiając przeprowadzenie dowodów przeciwnych przeciwko dokumentom urzędowym SCAC,

- rażące naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów wyrażonej w art. 191 Ordynacji i podatkowej,

- błędne zdefiniowanie czynności Skarżącego w wyniku błędnej analizy zgromadzonego niepełnego i wadliwego pod względem merytorycznym materiału dowodowego w sprawie,

- błędne zastosowanie art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT z uwagi na fakt, że Skarżący nie wykonywał samodzielnie czynności kwalifikowanej jako działalność gospodarcza, ani nie wykonywał czynności polegających na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

- błędne zastosowanie przepisu art. 19 ust. 1 ustawy o VAT z uwagi na fakt, że Skarżący nie dokonywał wydania towaru lub wykonania usługi na swój rachunek i ryzyko oraz jako podatnik tej czynności lub sprzedawca w rozumieniu przepisów ustawy o VAT,

- błędne zastosowanie przepisu art. 99 ust. 1 ustawy o VAT z uwagi na fakt. że Skarżący nie był podatnikiem podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT z tytułu czynności przedstawiciela firmy U. w W.,

- rażące naruszenie art. 2 Dyrektywy Rady 2006/112/WE, poprzez przypisanie Skarżącemu wykonywania czynności wymienionych w tym przepisie oraz art. 5 ustawy o VAT pomimo, iż takich czynności nie dokonywał w myśl zebranych dowodów w sprawie, gdyż był jedynie przedstawicielem firmy U. w W. i to ta firma wykonywała czynności wykazane w powołanych przepisach Dyrektywy Rady 2006/112/WE i ustawy o VAT,

- błędne zastosowanie przepisu art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej z uwagi na fakt nie zaistnienia zdarzenia z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, gdyż Skarżący nie był podatnikiem podatku od towarów i usług o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT z tytułu wykonywania czynności przedstawiciela firmy U. w W.,

- błędne zastosowanie przepisu art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej z uwagi na fakt nie ciążenia na Skarżącym obowiązku zapłaty podatku VAT i składania deklaracji podatkowych z tytułu wykonywania czynności przedstawiciela firmy U. w W., a tym samym bezzasadne wydanie decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług.

Zdaniem Skarżącego, w wyniku wymienionych powyżej uchybień nastąpiło znaczne naruszenie przepisów procedury podatkowej w stopniu mającym istotny Wpływ na podjęte rozstrzygnięcie, mianowicie: art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 194, art. 210 § 4 i art. 229 Ordynacji podatkowej. Skarżący wskazał również na naruszenie art. 24a ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (t.j. Dz.U. z 2011 r., Nr 41, poz 214 ze zm.) - dalej jako "ustawa o kontroli skarbowej", co do właściwości miejscowej organu kontroli skarbowej poprzez nie upoważnienie Przez Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej żadnego inspektora kontroli skarbowej zatrudnionego w Urzędzie Kontroli Skarbowej w B., zgodnie z art. 9a ust. 8 ustawy o kontroli skarbowej. W ocenie Skarżącego, postępowanie kontrolne, podatkowe i odwoławcze w sprawie naruszyło również wzorce konstytucyjne w postaci: zasady demokratycznego państwa prawa wyrażonej w art. 2 Konstytucji RP, zasady praworządności wyrażonej w art. 7 Konstytucji RP, zasady równości wobec prawa wyrażonej w art. 32 Konstytucji RP oraz obowiązku przestrzegania prawa wyrażonego w art. 83 Konstytucji RP. Z uwagi na wadliwie przeprowadzone postępowanie kontrolne i odwoławcze oraz oddalanie permanentnie wszystkich wniosków dowodowych Skarżącego, pomijanie dowodów przemawiających na korzyść Skarżącego, działanie w niniejszej sprawie organów podatkowych nastąpiło w myśl zasady in dubio pro fisco. Zdaniem Skarżącego postępowanie podatkowe, w tym postępowanie dowodowe w sprawie, zostało przeprowadzone bardzo wadliwie, z naruszeniem wszelkich procedur i pogwałceniem praw podatnika w tym praw obywatela i człowieka. Postępowanie podatkowe prowadzone przez dwadzieścia dziewięć miesięcy nie doprowadziło do usunięcia wad postępowania w pierwszej instancji, a wręcz przeciwnie, usankcjonowało ten stan. U. w W., prowadziła na terenie Polski sprzedaż towarów handlowych przy pomocy swego przedstawiciela w osobie Skarżącego. O powyższym świadczą dokumenty przekazane do akt postępowania przez Skarżącego.

W związku z powyższym Skarżący wniósł o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji I instancji. Alternatywnie Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji I instancji. Skarżący jednocześnie wniósł o zasądzenie kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje;

Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270) - dalej jako "p.p.s.a." - stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.).

Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Oceniając zaskarżoną decyzję organu odwoławczego z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów stwierdzić należy, że została ona wydana w części z naruszeniem prawa procesowego w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Należy mieć bowiem na uwadze, iż zaskarżona decyzja dotyczyła w części zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do września oraz listopad 2005 r., w stosunku do których termin płatności podatków upływał w 2005 r. Stosownie do art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązania te przedawniały się z upływem 2010 r., a zatem po tym terminie niemożliwym było orzekanie w ich przedmiocie. Upływ terminu przedawnienia określony w powołanym wyżej przepisie mógłby jednak nie nastąpić, jeżeli zaistniałaby jedna z okoliczności wymienionych w art. 70 §§ 1 - 8 Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził w zaskarżonej decyzji, iż wzmiankowane zobowiązania podatkowe nie uległy przedawnieniu z uwagi na zaistnienie okoliczności wymienionej w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, a mianowicie wszczęcia w stosunku do Skarżącego postanowieniem z dnia [...] grudnia 2010 r. dochodzenia w sprawie uchylania się od opodatkowania. Należy mieć jednak na uwadze, iż Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 17 lipca 2012 r. sygn. akt P 30/11 uznał, że art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749), w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387 oraz z 2007 r., Nr 221, poz. 1650), w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa, jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

Sąd zauważa w tym miejscu, że w aktach sprawy znajduje się kopia postanowienia o wszczęciu postępowania karnego skarbowego z dnia [...] grudnia 2010 r. (k.114 akt administracyjnych), jednakże brak jest tam jakichkolwiek dowodów, z których wynikałoby, że Skarżący został poinformowany do końca 2010 r. o tym postępowaniu. Tym samym nie została wyjaśniona okoliczność, czy organy podatkowe mogły orzekać w zakresie zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do września oraz listopad 2005 r. Tę okoliczność organ odwoławczy winien będzie zbadać w ponownym postępowaniu.

Odnosząc się natomiast do zarzutów zawartych w skardze Sąd stwierdził, iż nie zasługują one na uwzględnienie.

Ustosunkowując się w pierwszej kolejności do najdalej idącego w skutkach zarzutu naruszenia art. 24a ustawy o kontroli skarbowej Sąd zauważa, iż w aktach sprawy znajduje się postanowienie Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...] maja 2009 r. o wszczęciu w stosunku do Skarżącego postępowania kontrolnego i wyznaczeniu Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. do przeprowadzenia tego postępowania (k. 2 akt administracyjnych). Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. pismem z dnia 2 czerwca 2009 r. upoważnił do przeprowadzenia czynności kontrolnych osoby (inspektora kontroli skarbowej i komisarza skarbowego) zatrudnione w kierowanym przez niego urzędzie (k. 3). Stosownie do art. 24a ustawy o kontroli skarbowej (w brzmieniu obowiązującym w 2009 r.) w przypadku, o którym mowa w art. 9a ust. 8, postępowanie kontrolne przeprowadza i wydaje wynik kontroli, decyzję albo postanowienie dyrektor urzędu kontroli skarbowej, w którym jest zatrudniony upoważniony inspektor lub pracownik.

W przedmiotowej sprawie osobami upoważnionymi do przeprowadzenia czynności kontrolnych były osoby zatrudnione w Urzędzie Kontroli Skarbowej w B., a zatem stosownie do cytowanego przepisu, do przeprowadzenia postępowania kontrolnego oraz wydania decyzji w sprawie właściwy był Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B., co miało miejsce w przedmiotowej sprawie.

Następnie odnosząc się do zarzutów dotyczących naruszenia przepisów procesowych w zakresie postępowania dowodowego, a mianowicie: art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 191 i art. 194 Ordynacji podatkowej, Sąd stwierdza, iż organy podatkowe zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej, podjęły wszelkie niezbędne działania mające na celu wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy w zakresie wykonywania przez Skarżącego czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z akt sprawy wynika, iż organy podatkowe w ramach obszernego postępowania dowodowego zgromadziły dowody w szczególności w postaci: prowadzonych przez Skarżącego ewidencji zakupów i sprzedaży, podatkowej księgi przychodów i rozchodów, informacji z P. S.A. o rachunkach bankowych Skarżącego oraz obrotach i stanach tych rachunków w okresie od 1 stycznia 2005 r. do 31 grudnia 2008 r., zeznań świadków - kontrahentów Skarżącego, czynności kontrolnych przeprowadzonych u kontrahentów Skarżącego, informacji od firm kurierskich o przesyłkach nadawanych przez Skarżącego a także o kwotach przekazywanych Skarżącemu, a pobranych od adresatów przesyłek. Na podstawie całego zebranego materiału dowodowego organy podatkowe ustaliły, że Skarżący w okresie od stycznia 2005 r. do grudnia 2008 r. prowadził działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, wykonując czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, których jednakże nie deklarował do opodatkowania. Ocena całego zebranego materiału dowodowego prowadząca do powyższych ustaleń jest zdaniem Sądu zgodna z wymaganiami wiedzy, doświadczenia i logiki. Podniesiona w skardze okoliczność, iż dwóch z przesłuchiwanych w postępowaniu podatkowym świadków odmiennie jak w toku postępowania podatkowego wypowiada się w zakresie współpracy ze Skarżącym nie może mieć wpływu na ocenę legalności zaskarżonej decyzji, bowiem ta dokonywana jest przez Sąd w odniesieniu do stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dniu wydania zaskarżonego aktu. Nadto Sąd zauważa, iż ustalenia organów podatkowych dokonane zostały na podstawie obszernego materiału dowodowego, który wzajemnie się dopełniając potwierdza ich prawidłowość.

Natomiast ustosunkowując się do stanowiska i dokumentów przedstawionych przez Stronę, a dotyczących jej współpracy z firmą U. w W., organy podatkowe mimo wezwań Skarżącego nie otrzymały od niego konkretnych informacji o rodzaju towarów będących przedmiotem umowy przedstawicielstwa, kontrahentów w zakresie tej współpracy, formy płatności za sprzedawane towary, sposobu dokumentowania przejęcia towarów oraz dokonywania rozliczeń z firmą L.. Nadto organ podatkowy I instancji w trybie określonym Rozporządzeniem wystąpił do litewskich organów podatkowych o udzielenie informacji w powyższym zakresie. Organ litewski ustalił, iż Spółka U. od listopada 2009 r. nie prowadzi działalności gospodarczej, nie ma możliwości sprawdzenia dokumentów księgowych tej firmy, a jej dyrektor oświadczył, iż nie zawierano umowy agencyjnej ze Stroną, żadne transakcje z nim nie miały miejsca, a podpis i pieczątka na dokumentach przedłożonych przez Skarżącego nie są autentyczne. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej ustalił również na podstawie danych z bazy VIES, że wzmiankowana firma litewska nie dokonywała wewnątrzwspólnotowych dostaw na rzecz Skarżącego. Żaden z przesłuchiwanych przez organ podatkowy kontrahentów Skarżącego nie stwierdził, że był on przedstawicielem litewskiej Spółki. Dlatego też w ocenie Sądu organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania mające na celu wyjaśnienie okoliczności współpracy Skarżącego z U. w W.. Sąd w tym miejscu zauważa, iż obowiązki organów podatkowych w zakresie gromadzenia materiału dowodowego nie mają charakteru nieograniczonego. Skarżący mimo wezwań organu podatkowego nie przedstawił jakichkolwiek dowodów mogących mieć istotne znaczenie dla wyjaśnienia powyższej kwestii. Dopiero po uzyskaniu przez organy podatkowe informacji od litewskiego organu podatkowego, które podważały jego twierdzenia i autentyczność przedstawionych dokumentów przedstawił wnioski dowodowe, które jednak w ocenie Sądu nie miały znaczenia dla sprawy i dlatego zasadnie zostały przez organ odwoławczy oddalone. Natomiast jak wyżej wspomniano z dokumentów przekazanych przez organ litewski wynika, iż według oświadczenia dyrektora U. z W. Skarżący nie prowadził współpracy z tą firmą, a nie ma możliwości sprawdzenia jej dokumentów księgowych. Dowodów przeciwko temu dokumentowi nie mogą stanowić zeznania świadków wskazanych przez Skarżącego, którzy nie byli członkami władz wzmiankowanej firmy, a zatem: nie mogli zawierać w jej imieniu jakichkolwiek umów ze Skarżącym, nie mogli mieć wiedzy o zapisach w dokumentacji tej firmy dotyczącej ewentualnej współpracy ze Skarżącym, a tym bardziej o szczegółach tej współpracy. Ich zeznania w ocenie Sądu nie mogły mieć znaczenia w sprawie również z tego powodu, że jak ustaliły organy podatkowe firma ta nie dokonywała wewnątrzwspólnotowych dostaw na rzecz Skarżącego. Podkreślić należy, co wcześniej wskazano, iż Skarżący w postępowaniu podatkowym mimo wezwań organu podatkowego nie przedstawił szczegółowych informacji oraz potwierdzających je dokumentów o współpracy z U.. Trudno zatem oczekiwać, iż szczegóły tej współpracy zostaną przedstawione przez osoby postronne, a ich zeznania będą przeciwdowodem w stosunku do treści dokumentów przedstawionych przez organy litewskie, które mają moc dowodów urzędowych, o których mowa w art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej.

W ocenie Sądu nieuzasadnione są zarzuty naruszenia art. 120, art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe (z zastrzeżeniem powodów uzasadniających uchylenie w części zaskarżonej decyzji) działały w przedmiotowej sprawie na podstawie powszechnie obowiązujących przepisów prawa z ich poszanowaniem. Akta sprawy nie uzasadniają również twierdzenia Skarżącego, iż naruszono zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Niezasadne są także w ocenie Sądu podniesione w skardze zarzuty prawa materialnego. Skarżący uzasadnił je błędnym jego zdaniem ustaleniem stanu faktycznego sprawy przez organy podatkowe tak, że są one nierozłączne związane z podniesionymi w skardze zarzutami prawa procesowego. Skoro zatem jako niezasadne Sąd uznał zarzuty dotyczące naruszenia prawa procesowego w tym zakresie, to konsekwentnie uznaje, iż tak sformułowane i uzasadnione zarzuty prawa materialnego nie zasługują na uwzględnienie.

Bezpodstawne zdaniem Sądu są także zarzuty skargi dotyczące naruszenia zasad konstytucyjnych: demokratycznego państwa prawa, praworządności, równości wobec prawa oraz obowiązku przestrzegania prawa. Z akt sprawy wynika, iż organy podatkowe zgodnie z przepisami procedury podatkowej zagwarantowały Stronie wszelkie przysługujące jej prawa, czynności procesowe wykonywały właściwe organy w granicach określonych przepisami prawa podatkowego. Zdaniem Sądu nie ma jakichkolwiek podstaw uznanie, iż Skarżący był w trakcie postępowania podatkowego dyskryminowany przez organy podatkowe. W ocenie Sądu to właśnie czynności organów podatkowych zmierzały do realizacji zasad wynikających z art. 83 i art. 84 Konstytucji RP. Skoro bowiem Skarżący przez szereg lat nie realizował wbrew przepisom prawa, w odróżnieniu od innych podatników, ciążących na nim obowiązków podatkowych, to działania organów podatkowych, których celem było określenie jego zobowiązań podatkowych gwarantowały realizację wykonania konstytucyjnych obowiązków: ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych (art. 84 Konstytucji RP) oraz przestrzegania prawa (art. 83 Konstytucji RP), a także zasady równości i niedyskryminacji w odniesieniu od innych podatników realizujących ciążące na nich obowiązki podatkowe (art. 32 Konstytucji RP).

Mając na uwadze powyższe rozważania i wnioski, Sąd na podstawie art. 151, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c)oraz art. 152 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.

O kosztach orzeczono na podstawie art. 206 tejże ustawy. Wobec częściowego uwzględnienia skargi w zakresie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do września oraz listopad 2005 r. w kwocie 7.005 zł., na zasądzoną od Dyrektora Izby Skarbowej w W. kwotę 1400 zł składają się: kwota 1200 zł tytułem kosztów zastępstwa procesowego ustanowionego w sprawie doradcy podatkowego oraz kwota 200 zł tytułem zwrotu uiszczonego przez Skarżącego wpisu sądowego.