Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 366/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2015-08-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6531 Dotacje oraz subwencje z budżetu państwa, w tym dla jednostek samorządu terytorialnego
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 251 ust. 4, art. 252 ust. 1
journal: Dz.U. 2013 poz 885
law: Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych - tekst jednolity
article: art.7 w zw. z art. 77 par 1
journal: Dz.U. 2013 poz 267
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - tekst jednolity
article: art. 145 par 1 pkt 1 lit. a i c, art. 200, art. 205 par 2
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alicja Polańska, Sędziowie Sędzia WSA Bolesław Stachura (spr.),, Sędzia WSA Joanna Wojciechowska, Protokolant starszy sekretarz sądowy Edyta Wójtowicz, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 sierpnia 2015 r. sprawy ze skargi F. I. z siedzibą w S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 29 stycznia 2015 r. nr [...] w przedmiocie zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w okresie od 1.08.2010 r. do 31.12.2011 r. wraz z odsetkami I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Starosty z dnia 2 grudnia 2014 r. nr [...] II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz F. I. z siedzibą w S. kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] nr [...], Starosta B. ustalił przypadającą do zwrotu kwotę dotacji od Fundacji [...] z siedzibą w S., prowadzącej Wielofunkcyjną Placówkę Opiekuńczo - Wychowawczą "D." w D. (zwanej dalej Fundacją), z tytułu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w okresie od 1 sierpnia 2010 r. do 31 grudnia 2011 r., w wysokości [...] zł, wraz z należnymi odsetkami liczonymi jak od zaległości podatkowych, od kwot i dat wskazanych w decyzji. Podstawą tej decyzji było niewłaściwe według organu udokumentowanie wydatków poniesionych przez Fundację. Dotacja została przyznana na podstawie umowy z dnia 14 lipca 2010r. o realizację zadania z zakresu specjalistycznej opieki nad dzieckiem i młodzieżą z utrudnioną socjalizacją, wykazującymi emocjonalne zaburzenia w zachowaniu, zawartej pomiędzy Powiatem B. a Fundacją. Okres realizacji zadania, zgodnie z umową, trwał od 1 sierpnia 2010 r. do 31 grudnia 2011 r.

Od wskazanej na wstępie decyzji Fundacja wniosła odwołanie, w którym zarzuciła, że organ pierwszej instancji zamiast badać celowość i zasadność wydatkowanych środków publicznych, domaga się przedstawienia dokumentów księgowych zgodnych z ustawą z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jednolity Dz.U. z 2013 r. poz.330 ze zm.). Wskazała, że w tego typu działalności oraz przy poszanowaniu zachowania równości dzieci, nad którymi sprawowano opiekę, względem innych dzieci, nie zawsze jest możliwość pozyskania na wydatkowane środki publiczne dokumentów księgowych w myśl ustawy o rachunkowości. Wskazała, że obowiązek składania takich dokumentów nie wynikał z treści zawartej umowy o realizację zadania. Dokumenty potwierdzające dokonywanie wydatków na cele związane z realizacją zadania zostały przedłożone organowi w oryginałach, a z opisów dokonanych na tych dokumentach szczegółowo i precyzyjnie wynika, na jakie cele zostały wydatkowane środki publiczne. Fundacja zarzuciła, że wyjaśnienia dotyczące celowości wydatków złożone na rozprawach administracyjnych są zupełnie ignorowane i pomijane oraz, że organ dokonujący rozliczenia dotacji nie wykazał, aby środki, których żąda zwrotu zostały wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem.

Fundacja wskazała, że w trakcie realizowania zadania organ pierwszej instancji przeprowadzał kontrolę, podczas której kontrolujący nie podważali możliwości rozliczenia środków publicznych na podstawie innych dokumentów niż rachunki lub faktury VAT. Fakt przeprowadzenia kontroli oraz protokoły pokontrolne winny mieć wpływ na sposób rozliczenia dotacji, z kontroli tych bowiem wynikało jakie dokumenty będą akceptowane podczas ostatecznego rozliczenia wykorzystania środków publicznych. Fundacja wniosła o przesłuchanie pracowników przeprowadzających kontrolę na okoliczności związane z przeprowadzonymi kontrolami oraz braku uchybień w sposobie rozliczenia dotacji.

Fundacja zarzuciła nierówne traktowanie podmiotów wykonujących zbliżone zadania, wskazała bowiem, że rozliczenie środków publicznych w innych placówkach dokonywane jest na podstawie innych niż rachunki i faktury dokumentów, co jest przez organ akceptowane. Wniosła o przeprowadzenie dowodu na okoliczność tego, czy w latach 2010 i 2011 organ uznawał inne dokumenty dokonując rozliczeń dotacji względem dwóch wskazanych podmiotów.

Fundacja stwierdziła, że paragon fiskalny jest dowodem księgowym i przedstawiła interpretacje organów podatkowych dotyczące sposobów dokumentowania wydatków stanowiących koszty uzyskania przychodów.

Zarzuciła, że sprawa była badana pięciokrotnie przez Kolegium oraz, że zaskarżona decyzja opiera się na tych samych dowodach oraz dotyczy tego samego okresu, co do którego decyzje zostały przez Kolegium uchylone w całości, a postępowania umorzone, co wskazuje na fakt, że organ pierwszej instancji prowadzi ponownie postępowanie w tej samej sprawie i w oparciu o te same dokumenty, co w postępowaniu, które zostało umorzone w całości.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. po rozpatrzeniu odwołania uznało, że nie zasługuje ono na uwzględnienie, a zaskarżona decyzja jest zgodna z obowiązującymi przepisami prawa.

W uzasadnieniu decyzji wskazało, że oceniając zgodność z prawem zaskarżonej decyzji, należy wziąć pod uwagę treść obowiązujących przepisów odnoszących się do udzielania dotacji z budżetu gminy na realizację zadań publicznych należących do zadań tej jednostki. Wskazało, że zgodnie z art. 221 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (zwanej dalej UFP), podmioty niezaliczane do sektora finansów publicznych i niedziałające w celu osiągnięcia zysku mogą otrzymywać z budżetu jednostki samorządu terytorialnego dotacje celowe na cele publiczne, związane z realizacją zadań tej jednostki, a także na dofinansowanie inwestycji związanych z realizacją tych zadań. Zlecenie zadania i udzielenie dotacji następuje zgodnie z przepisami ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (zwanej dalej UPPiW). W myśl art. 16 UPPiW, organizacje pozarządowe przyjmując zlecenie realizacji zadania publicznego zobowiązują się do wykonania zadania publicznego w zakresie i na zasadach określonych w umowie, odpowiednio o wsparcie realizacji zadania publicznego lub o powierzenie realizacji zadania publicznego, sporządzonej z uwzględnieniem art. 221 ust. 3 UFP, a organ administracji publicznej zobowiązuje się do przekazania na realizację zadania dotacji. Umowa, o której tu mowa, wymaga formy pisemnej pod rygorem nieważności.

Kolegium zauważyło, że organizacja pozarządowa jest zobowiązana do wyodrębnienia w ewidencji księgowej środków otrzymanych na realizację umowy. Zgodnie z art 10 ust. 1 UPPiW prowadzenie przez organizacje pozarządowe nieodpłatnej działalności pożytku publicznego, odpłatnej działalności pożytku publicznego lub działalności gospodarczej - wymaga rachunkowego wyodrębnienia tych form działalności w stopniu umożliwiającym określenie przychodów, kosztów i wyników każdej z tych działalności, z zastrzeżeniem przepisów o rachunkowości. Zgodnie zaś z art. 18 UPPiW, sprawozdanie z wykonania zadania publicznego określonego w umowie należy sporządzić w terminie 30 dni od dnia zakończenia realizacji zadania publicznego. Organ administracji publicznej może wezwać do złożenia w roku budżetowym częściowych sprawozdań z wykonania zadania publicznego, nie wcześniej niż przed upływem 30 dni od dnia doręczenia wezwania.

Umowa, o wsparcie realizacji zadania publicznego lub o powierzenie realizacji zadania publicznego, sporządzona z uwzględnieniem art. 221 ust. 3 UFP, powinna określać:

szczegółowy opis zadania, w tym cel, na jaki dotacja została przyznana i termin jego wykonania;

wysokość dotacji udzielanej podmiotowi wykonującemu zadanie i tryb płatności;

termin wykorzystania dotacji, nie dłuższy niż do dnia 31 grudnia danego roku budżetowego;

tryb kontroli wykonywania zadania;

termin i sposób rozliczenia udzielonej dotacji;

termin zwrotu niewykorzystanej części dotacji, nie dłuższy niż terminy zwrotu dotacji określone w niniejszym dziale.

Kolegium zauważyło, że artykuł 252 ust. 1 UFP stanowi, iż dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego: 1) wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem, 2) pobrane nienależnie lub w nadmiernej wysokości podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1 lub pkt 2.

W myśl art. 252 ust. 5 UFP, zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego podlega ta część dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, nienależnie udzielona lub pobrana w nadmiernej wysokości. Zgodnie z art. 252 ust. 6 pkt 1 UFP, odsetki od dotacji podlegających zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego nalicza się począwszy od dnia przekazania z budżetu jednostki samorządu terytorialnego dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem.

Zgodnie z art. 60 pkt 1 UFP, środkami publicznymi stanowiącymi niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publiczno-prawnym są kwoty dotacji podlegające zwrotowi w przypadkach określonych w niniejszej ustawie. Artykuł 67 stanowi, że do spraw dotyczących należności, o których mowa w art. 60, nieuregulowanych niniejszą ustawą stosuje się przepisy ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (dalej KPA) i odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

Kolegium ustaliło, że w dniu 14 lipca 2010 r. Powiat B. zawarł z Fundacją umowę o realizację zadania z zakresu specjalistycznej opieki nad dzieckiem i młodzieżą z utrudnioną socjalizacją, wskazującymi emocjonalne zaburzenia w zachowaniu. Na realizację zadania, zgodnie z § 1 ust 3 umowy Powiat B. udzielił Fundacji, w okresie realizacji zadania, dotacji na każde dziecko skierowane do placówki, w określonej w umowie wysokości. Termin realizacji zadania ustalono na okres od dnia 1 sierpnia 2010 roku do dnia 31 grudnia 2011 r. Strony ustaliły, iż sprawozdanie końcowe z realizacji zadania Fundacja sporządzi i dostarczy Powiatowi do zaakceptowania. Ustalono również, iż Powiat B. może wezwać do złożenia w roku budżetowym częściowych sprawozdań z wykonania zadania publicznego. Przyznane na podstawie umowy środki finansowe Fundacja zobowiązała się wykorzystać do dnia 31 grudnia 2011 roku, a niewykorzystane do tego terminu środki zwrócić, wraz z ustawowymi odsetkami, w terminie do dnia 31 stycznia 2012 r..

Fundacja w okresie od 1 sierpnia 2010 r. do 31 grudnia 2011 r. otrzymała dotację na realizację zadania w wysokości [...] zł oraz uzyskała [...] zł odsetek od tych środków. Łączna kwota środków na realizację zadania wyniosła [...] zł.

Z ostatecznego sprawozdania Fundacji złożonego w dniu 2 grudnia 2013 r., wynika, że wykonane przez Fundację wydatki na realizację zadania wyniosły [...] zł. Oznacza to, że część kwoty dotacji (wraz z odsetkami od tych środków), w wysokości [...] zł nie została wykorzystana ([...] zł – [...] zł) i z tego względu uznana została za dotację pobraną w nadmiernej wysokości. Na poczet tej kwoty zaliczono wpłaty dokonane przez Fundację w dniach 3 grudnia 2012 r. oraz 27 stycznia 2014 r., po uwzględnieniu czego uznano, że dotacja w części pobranej w nadmiernej wysokości została zwrócona.

W wyniku kontroli dokumentów źródłowych ustalono, że kwota [...] zł została wydatkowana niezgodnie z przeznaczeniem. Na poczet tej kwoty i odsetek od niej organ pierwszej instancji zaliczył część wpłaty dokonanej przez Fundację w dniu 27 stycznia 2014 r., w wysokości [...] zł. Po zaliczeniu tej wpłaty uznano, że kwota dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem wynosi [...] zł. Zdaniem organu wydatki składające się na tę kwotę nie zostały udokumentowane w sposób umożliwiający ich zakwalifikowanie do wydatków poniesionych przez Fundację, w sposób wskazany w art. 21 ustawy o rachunkowości. Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło, że w decyzji Starosty B. prawidłowo została ustalona kwota dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem .

Odnosząc, się do zarzutów Fundacji podniesionych w odwołaniu, Kolegium uznało, że są one niezasadne. Wyjaśniło, że organizacja pozarządowa prowadząc dotowaną działalność obowiązana jest, na podstawie art. 10 ust. 1 UPPiW do rachunkowego wyodrębnienia tych form działalności w stopniu umożliwiającym określenie przychodów, kosztów i wyników każdej z tych działalności, z zastrzeżeniem przepisów o rachunkowości. Tymi przepisami są przede wszystkim przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości. Art. 20 i 21 tej ustawy ustalają zasady dokumentowania operacji gospodarczych, a w szczególności warunki, jakim powinny odpowiadać dowody księgowe stanowiące podstawę zapisów w księgach rachunkowych. Zgodnie z art. 20 tej ustawy do ksiąg rachunkowych okresu sprawozdawczego należy wprowadzić, w postaci zapisu, każde zdarzenie, które nastąpiło w tym okresie sprawozdawczym. Podstawą zapisów w księgach rachunkowych są dowody księgowe stwierdzające dokonanie operacji gospodarczej, zwane dalej "dowodami źródłowymi": 1) zewnętrzne obce - otrzymane od kontrahentów, 2) zewnętrzne własne - przekazywane w oryginale kontrahentom, 3) wewnętrzne - dotyczące operacji wewnątrz jednostki. Podstawą zapisów mogą być również sporządzone przez jednostkę dowody księgowe:1) zbiorcze - służące do dokonania łącznych zapisów zbioru dowodów źródłowych, które muszą być w dowodzie zbiorczym pojedynczo wymienionej 2) korygujące poprzednie zapisy; 3) zastępcze - wystawione do czasu otrzymania zewnętrznego obcego dowodu źródłowego; 4) rozliczeniowe - ujmujące już dokonane zapisy według nowych kryteriów klasyfikacyjnych. W przypadku uzasadnionego braku możliwości uzyskania zewnętrznych obcych dowodów źródłowych, kierownik jednostki może zezwolić na udokumentowanie operacji gospodarczej za pomocą księgowych dowodów zastępczych, sporządzonych przez osoby dokonujące tych operacji. Nie może to jednak dotyczyć operacji gospodarczych, których przedmiotem są zakupy opodatkowane podatkiem od towarów i usług oraz skup metali nieżelaznych od ludności. Zgodnie zaś z art. 21 ustawy, dowód księgowy powinien zawierać co najmniej: 1) określenie rodzaju dowodu i jego numeru identyfikacyjnego; 2) określenie stron (nazwy, adresy) dokonujących operacji gospodarczej; 3) opis operacji oraz jej wartość, jeżeli to możliwe, określoną także w jednostkach naturalnych; 4) datę dokonania operacji, a gdy dowód został sporządzony pod inną datą - także datę sporządzenia dowodu; 5) podpis wystawcy dowodu oraz osoby, której wydano lub od której przyjęto składniki aktywów; 6) stwierdzenie sprawdzenia i zakwalifikowania dowodu do ujęcia w księgach rachunkowych przez wskazanie miesiąca oraz sposobu ujęcia dowodu w księgach rachunkowych (dekretacja), podpis osoby odpowiedzialnej za te wskazania.

Zdaniem Kolegium wymienione przepisy są przepisami szczególnymi w stosunku do art. 75 § 1 KPA (wyrok NSA z dnia 30 stycznia 1997 r. I SA/Kr 1094/96 Serwis Podatkowy 1998/3 str. 73), zaś dokumenty potwierdzające dokonanie transakcji niespełniające wszystkich wymagań określonych w art. 21 ustawy o rachunkowości, nie mogą być uznane za dowody świadczące o poniesionych kosztach, z wyjątkiem dokumentów zawierających jedynie niewielkie uchybienia formalne, na przykład brak niektórych elementów, które mogą być uzupełnione, a fakt dokonania danej transakcji może być potwierdzony u kontrahenta. W opinii Kolegium zakwestionowane w rozpatrywanej sprawie paragony uzupełnione oświadczeniami osób dokonujących wydatki, w żadnym razie nie mogą być uznane za dowody dotknięte jedynie uchybieniami formalnymi. Nie zawierają one tak elementarnych danych, jak oznaczenie kontrahenta - nabywcy towaru czy usługi. Uniemożliwia to zidentyfikowanie tych transakcji, to jest sprawdzenia przez kogo i na czyją rzecz dokonywany był wydatek. Jest to zaś niezbędne do uznania zasadności wydatkowania środków z dotacji przez Fundację i ich zgodności z przeznaczeniem.

Kolegium stwierdziło, że kwestionowane wydatki udokumentowane były paragonami, co oznacza, że w tych przypadkach istniała możliwość zażądania faktur bądź rachunków dokumentujących te transakcje. Zdaniem Kolegium obowiązki w zakresie dokumentowania wydatków nie muszą być szczegółowo określone w umowie, bowiem wynikają z obowiązujących przepisów prawa.

W ocenie Kolegium, organ pierwszej instancji nie był obowiązany badać zgodności wydatkowania środków z dotacji w zakresie potwierdzonym jedynie paragonami, z celem realizowanego zadania, ponieważ nie mógł jednoznacznie stwierdzić, że wydatki były poniesione przez podmiot realizujący zadanie (brak wskazania nabywcy). Wyjaśnienia składane przez pracowników Fundacji w trakcie postępowania nie mogą według Kolegium usunąć braku niezbędnych elementów w dowodach potwierdzających wydatek, nie są wystarczające, aby uznać, że wydatki nie udokumentowane prawidłowymi dowodami źródłowymi zostały poniesione przez Fundację na realizację dotowanego zadania.

Kolegium uznało, że organ rozliczający dotację nie jest związany interpretacjami organów podatkowych w zakresie sposobu dokumentowania wydatków stanowiących koszty uzyskania przychodów.

Odnosząc się z kolei do zarzutów, że w trakcie realizowania zadania organ pierwszej instancji przeprowadzał kontrolę, podczas której kontrolujący nie podważali możliwości rozliczenia środków publicznych na podstawie innych dokumentów niż rachunki lub faktury VAT, Kolegium stwierdziło, że fakt niezakwestionowania poszczególnych dokumentów w trakcie kontroli prowadzonej przed ostatecznym rozliczeniem udzielonej dotacji, nie oznacza, że organ nie może zakwestionować ich prawidłowości dokonując takiego rozliczenia. Dodatkowo kontrola dotyczyła częściowego rozliczenia dotacji za 2010 r., a w tym zakresie organ pierwszej instancji nie stwierdził opisanych wyżej uchybień. Podlegająca zwrotowi część dotacji, jako niewykorzystana zgodnie z przeznaczeniem, dotyczy środków wydatkowanych w 2011 r., a więc w okresie za który nie prowadzono kontroli.

Nie zasługiwał wg Kolegium na uwzględnienie także wniosek dowodowy w zakresie przesłuchania kontrolujących, ponieważ przesłuchanie pracowników przeprowadzających kontrolę na wskazane przez Fundację okoliczności nie wnosi nic istotnego dla sprawy.

Odnośnie do zarzutu nierównego traktowania podmiotów wykonujących zbliżone zadania, dotyczącego akceptacji przez organ rozliczenia środków publicznych w innych placówkach, na podstawie innych niż rachunki i faktury dokumentów oraz wniosków dowodowych o przeprowadzenie dowodu na okoliczność tego, czy w latach 2010 i 2011 organ uznawał inne dokumenty, dokonując rozliczeń dotacji względem wskazanych podmiotów, Kolegium wyjaśniło, że ewentualne inne stanowisko w zakresie rozliczenia dotacji w postępowaniach prowadzonych wobec innych podmiotów, nie może determinować sposobu rozliczenia dotacji udzielonej Fundacji. Rozliczenie to zawsze powinno odbywać się zgodnie z obowiązującymi przepisami.

Odnośnie do zarzutu, że sprawa była badana już pięciokrotnie przez Kolegium oraz, że zaskarżona decyzja opiera się na tych samych dowodach oraz dotyczy tego samego okresu, co do którego decyzje zostały przez Kolegium uchylone w całości, a postępowania umorzone, Kolegium wyjaśniło, że uchyliło decyzję Starosty B. w sprawie zwrotu części dotacji pobranej w nadmiernej wysokości oraz wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2011 r., wraz z należnymi odsetkami i umorzyło postępowanie, w niej też wyjaśniło przyczynę takiego rozstrzygnięcia którym było wszczęcie i prowadzenie postępowania obejmującego nieprawidłowy okres w wyniku którego wydano zaskarżoną decyzję. Kolegium uznało, że rozliczenie dotacji powinno nastąpić za cały okres zadania, to jest od 1 sierpnia 2010 r. do 31 grudnia 2011 r. i w tak zakreślonym zakresie organ powinien wszcząć postępowanie. Kolegium przyjęło, że umorzenie poprzedniego postępowania, prowadzonego w innym zakresie, nie niweczy możliwości prowadzenia postępowania zakończonego zaskarżoną decyzją.

Końcowo Kolegium doszło do przekonania, że zaskarżona decyzja Starosty B. jest prawidłowa i odpowiada obowiązującym przepisom prawa.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie Fundacja zaskarżonej decyzji Kolegium zarzuciła rażące naruszenie przepisów postępowania, w tym :

I. Naruszenie art. 6, 8, 11 i art. 12 KPA, poprzez prowadzenie postępowania w sposób przewlekły, naruszający obowiązek stania na straży praworządności, niejasny i zmienny, pomimo braku zmiany stanu faktycznego poprzez prowadzenie tej samej sprawy dotyczącej zwrotu dotacji po raz piąty (nie jak twierdzi organ po raz drugi), podczas gdy poprzednie składy Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. uchylały decyzję organu instancji, stwierdzając, iż nie wykazano aby środki pochodzące z dotacji zostały wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem, natomiast obecny skład Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. uznał, iż niewykorzystanie dotacji niezgodnie z przeznaczeniem równoznaczne jest z brakiem przedstawienia dokumentów księgowych, podczas gdy przedstawiono wszelkie dowody na to, że dotacja została wykorzystana zgodnie z przeznaczeniem.

II. Naruszenie art. 7 KPA w związku z art. 77 § 1 KPA, stanowiącego iż organy administracyjne stoją na straży praworządności i podejmują wszelkie czynności niezbędne do dokładnego wyjaśniania stanu faktycznego oraz obowiązane są w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzeć cały materiał dowodowy, poprzez uznanie, iż przyznana dotacja zostały wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, podczas gdy nie wykazano, aby wydatki z dotacji na które nie uzyskano dowodów księgowych, a które zostały w sposób skrupulatny i szczegółowy opisane, nie zostały wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem.

III. Naruszenie art. 10 KPA w związku z art. 75 § 1 i 77 § 1 KPA stanowiących, iż organy powinny zapewnić stronie czynny udział w każdym stadium postępowania oraz w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzeć materiał dowodowy, poprzez pominięcie wniosków dowodowych składanych przez Fundację dotyczących m.in. przesłuchania pracowników przeprowadzających i nadzorujących kontrolę przeprowadzoną z upoważnienia organu, pominięcie wniosku o przeprowadzenie dowodu czy w latach 2010, 2011 Starosta B. uznawał inne dokumenty finansowe (niż rachunki i faktury VAT) i zaliczał je na poczet środków wydanych z dotacji, dokonując ich rozliczeń względem Ośrodka Wspierania Rodziny "[...]" w B. oraz Stowarzyszenia SOS WIOSKI DZIECIĘCE z siedzibą w K., które zdaniem Fundacji miały istotny wpływ na stwierdzenie czy środki wykorzystane z dotacji oraz sposób ich udokumentowania wskazywał na wykorzystanie ich zgodnie z przeznaczeniem.

Nadto Fundacja zarzuciła naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, a mianowicie:

IV. Rażące naruszenie art. 252 ust. 1 pkt 1 UFP, poprzez uznanie, że wydatki z dotacji wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem stanowią wszelkie wydatki na które nie uzyskano dowodów księgowych, podczas gdy na część wydatków na które przeznaczane zostały środki pochodzące z dotacji nie było możliwości uzyskania dowodu księgowego, co nie oznacza, że środki te nie zostały wykorzystane na realizację zadania publicznego finansowanego ze środków publicznych, zwłaszcza że zostały one udokumentowane w inny dopuszczalny i szczegółowy sposób.

V. Naruszenie art. 20 ust. 4 oraz art. 21 ustawy o rachunkowości, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie przy ocenie zakwestionowanych dowodów, podczas gdy w przypadku wielu wydatków nie było możliwe uzyskanie dowodów źródłowych (np. opłata za komitet rodzicielski, itp.), w związku z powyższym kierownik jednostki zezwalał na udokumentowanie operacji gospodarczych za pomocą księgowych dowodów zastępczych, sporządzonych przez osoby dokonujące tych operacji, co stanowi, że środki z dotacji zostały wykorzystane zgodnie z przeznaczeniem.

VI. Naruszenie art. 10 ust. 1 UPPIW w związku z art. 21 Ustawy o rachunkowości, poprzez uznanie, że paragon fiskalny i inny dowód, szczegółowo opisany, zaksięgowany i udokumentowany, nie może stanowić dowodu księgowego i może zostać zakwalifikowany jako kwota dotacji wydatkowana zgodnie z przeznaczeniem, podczas gdy wydatki te zostały dokonane w związku z realizacją zleconego zadania publicznego i zaksięgowane na odrębnym rachunku.

VII. Naruszenie art. 353 § 1 Kodeksu cywilnego stanowiącego, że strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść nie sprzeciwiała się właściwości stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego, oraz § 2 umowy z dnia 14.07.2010 r., podczas gdy z treści umowy zawartej w dniu 14.07.2010 r. nie wynikało, aby Fundacja wykorzystując środki zgodnie z celem na jakie uzyskał i na warunkach określonych w umowie, była zobowiązana do przedkładania dokumentów księgowych.

Jednocześnie Fundacja wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K., uchylenie w całości decyzji Starosty B. Nr [...] z dnia [...] r. oraz umorzenie postępowania, a także zasądzenie kosztów postępowania sądowego.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie u z n a ł, co następuje:

Po dokonanej kontroli legalności zaskarżonej decyzji Sąd uznał, że skargę należy uwzględnić, gdyż decyzja ta (a także decyzja organu I instancji) została wydana z naruszeniem prawa.

Na wstępie wskazać należy, że zgodnie z art. 252 ust. 1 UFP który był podstawą wydania zaskarżonej decyzji, dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego: 1) wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem, 2) pobrane nienależnie lub w nadmiernej wysokości podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1 lub pkt 2.

Stosownie do ust. 5 tego artykułu: zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego podlega ta część dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, nienależnie udzielona lub pobrana w nadmiernej wysokości, a w myśl ust. 6 pkt 1, odsetki od dotacji podlegających zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego nalicza się począwszy od dnia przekazania z budżetu jednostki samorządu terytorialnego dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem.

W rozpoznawanej sprawie organy obu instancji uznały, że skarżąca Fundacja wykorzystała niezgodnie z przeznaczeniem część dotacji. Dlatego zasadniczym zagadnieniem które musiał rozważyć Sąd była kwestia tego co oznacza "wykorzystanie dotacji niezgodnie z przeznaczeniem" w rozumieniu UFP.

Przepis art. 252 UFP będący podstawą wydania zaskarżonej decyzji nie definiuje "wykorzystania dotacji niezgodnie z przeznaczeniem". Jak wskazują komentatorzy w braku definicji "niewłaściwego wykorzystania dotacji" należy odwołać się do pojęcia "wykorzystania dotacji". Art. 251 ust. 4 UFP wskazuje, że wykorzystanie dotacji następuje w szczególności przez zapłatę za zrealizowane zadania, na które dotacja była udzielona, albo, w przypadku gdy odrębne przepisy stanowią o sposobie udzielenia i rozliczenia dotacji, wykorzystanie następuje przez realizację celów wskazanych w tych przepisach. Zgodnie z kolei ze słownikowym rozumieniem termin "przeznaczyć" oznacza "określić z góry cel, któremu ma służyć dana rzecz, przekazać coś dla kogoś, na czyjś użytek, na czyjąś korzyść". "Przeznaczeniem" jest z kolei "praktyczny cel, do którego coś jest przeznaczone, zakwalifikowanie, któremu dana rzecz służy, zastosowanie" [Słownik języka polskiego, pod red. M. Szymczaka, Warszawa 1988, t. II, s. 1025]

W kwestii rozumienia "wykorzystania dotacji niezgodnie z przeznaczeniem" wypowiadały się sądy administracyjne, w tym NSA, który stwierdził, iż "wykorzystanie dotacji niezgodnie z przeznaczeniem" należy rozumieć wąsko i polega ono w szczególności na zapłacie ze środków pochodzących z dotacji za inne zadania niż te, na które dotacja była udzielona ( tak m.in. wyrok NSA z dnia 03.09.2013 r sygn. akt II GSK 711/12, wyrok WSA we Wrocławiu sygn. akt III SA/Wr 717/14 z dnia 30 stycznia 2015 r. wyrok NSA z dnia 10 lutego 2009 r. sygn. akt II GSK 777/08 ).

Nawet przyjęcie powyższych poglądów, nie wystarcza do rozstrzygnięcia najistotniejszego w niniejszej sprawie problemu, czy fakt wykorzystania dotacji zgodnie z przeznaczeniem można udowadniać wszelkimi dopuszczalnymi dowodami, czy też środki dowodowe w tej materii ograniczone są do dokumentów potwierdzających dokonanie transakcji, spełniających wszystkie wymagania określone w art. 21 ustawy o rachunkowości.

Należy się w tej kwestii również odwołać do orzecznictwa sądów administracyjnych. Istotne rozważania w tej materii, aczkolwiek na gruncie analogicznych uregulowań zawartych w poprzednio obowiązującej ustawie o finansach publicznych z dnia 30 kwietnia 2005 r., przeprowadził WSA w Warszawie w wyroku z dnia 12.01.2012 r. sygn. akt V SA/Wa 1216/11, a następnie również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 03.09.2013 r. sygn. akt II GSK 711/12, oddalającym skargę kasacyjną od tego wyroku.

Sądy w wyżej wskazanych orzeczeniach jednoznacznie wypowiedziały się w przedmiocie braków i nieprawidłowości w dokumentacji księgowej jako podstawy przyjęcia, że dotacja została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, wyrażonym w przywoływanym już wyroku NSA z dnia 03.09.2013 r sygn. akt II GSK 711/12, naruszenie zasad rachunkowości nie może stanowić podstawy do uznania dotacji za wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem. Jak wskazał nadto WSA w Warszawie we wspomnianym wyroku sygn. V SA/Wa 1216/11, liczy się bowiem czy można wszelkimi dopuszczalnymi przepisami procedury środkami dowodowymi dowieść, że cel udzielenia dotacji został zrealizowany, a przyznane środki zostały wykorzystane zgodnie z przeznaczeniem. Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela powyższy pogląd.

W niniejszej zaś sprawie zasadniczą podstawą do uznania przez organ, że dotację wykorzystano niezgodnie z przeznaczeniem było stwierdzenie, że dokumenty potwierdzające poniesienie wydatków nie odpowiadają wymogom przewidzianym przepisami o rachunkowości dla dokumentów księgowych. Uznać zatem należało, że zaskarżona i poprzedzająca ją decyzja wydane zostały z naruszeniem przepisów postępowania, w szczególności art. 7, 77 § 1 KPA, przez nienależyte wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy i niewłaściwe rozpatrzenie materiału dowodowego, w tym przy uwzględnieniu niewłaściwej, rozszerzającej interpretacji art. 252 UFP, a naruszenia te mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Niewątpliwie też wielokrotne ponowne prowadzenie postępowania w tej samej materii, a także prowadzenie szerokiego postępowania dowodowego z użyciem wielu środków dowodowych, a następnie uznanie, że winno ono zostać ograniczone wyłącznie do dowodów z określonych dokumentów skutkowało naruszeniem zasady zaufania wyrażonej w art. 8 KPA.

Z tych względów Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) – dalej: "p.p.s.a." - orzekł o uchyleniu tych decyzji.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ administracji uwzględni przytoczoną powyżej ocenę prawną i na jej podstawie dokona analizy stanu faktycznego sprawy, mając także na względzie podnoszone w skardze okoliczności. Należy tu też wskazać, że w orzecznictwie sądów administracyjnych dominuje pogląd, iż to na podmiocie dotowanym spoczywa ciężar wykazania, że otrzymana kwota dofinansowania została skonsumowana na realizację preferowanych przez dotującego celów (patrz: wyrok WSA w Łodzi z dnia 3 czerwca 2011r., sygn. akt I SA/Łd 1229/10, LEX nr 992020). Dowody te organ winien jednak wszechstronnie rozważyć, nie tylko w kontekście poprawności formalnej, a ich wiarygodność ocenić, co winno znaleźć swoje odzwierciedlenie w treści decyzji. Tylko na marginesie Sąd zauważa, że Kolegium w uzasadnieniu decyzji odniosło się wyłącznie do zakwestionowanych paragonów, pomijając, że wśród zakwestionowanych wydatków znalazły się takie, które były udokumentowane innymi niż paragony dowodami, do czego organ się w ogóle nie ustosunkował.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a.