Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 388/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2015-12-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 122, 187 par. 1, art. 191
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Stefan Kowalczyk Sędziowie Sędzia WSA Alina Rzepecka (spr.) Sędzia WSA Dariusz Skupień Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Czajkowski po rozpoznaniu w dniu 29 grudnia 2015 r. na rozprawie sprawy ze skargi F Sp. z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za listopad 2013 r. 1. Uchyla zaskarżoną decyzję w całości. 2. Zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej Spółki kwotę 5.617,00 (pięć tysięcy sześćset siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

F spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (zw. dalej stroną, skarżącą, Spółką) złożyła skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej (zw. dalej: Dyrektorem IS, organem odwoławczym, organem II instancji) z dnia [...] lipca 2015 r. nr [...], która utrzymywała w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego (zw. dalej: Naczelnikiem US, organem I instancji) z dnia [...] stycznia 2015 r. nr [...] w przedmiocie określenia prawidłowej kwoty w podatku od towarów i usług za listopad 2013 rok do zwrotu w terminie 60 dni w wysokości 74.352 zł.

Rozstrzygnięcia organów zapadły w następującym stanie faktycznym:

Dyrektor US przeprowadził kontrolę podatkową wobec spółki F w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług oraz sporządzenia deklaracji VAT-7 za listopad 2013 r. przed terminem zwrotu oraz terminowość regulowania zobowiązań w świetle brzmienia art. 89 b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W toku kontroli ustalono, że skarżąca Spółka utworzona została [...] lutego 2005 r. (akt notarialny Rep. A nr [...]). Dnia [...] lutego 2005 r. Spółka została wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego (nr KRS [...]). Kapitał zakładowy Spółki wynosi 50.000 zł. Jedynym jej udziałowcem jest S Sp. z o.o., zaś organem uprawnionym do jej reprezentowania jest jednoosobowy Zarząd w osobie B.D.J.. Spółka zajmuje się uszlachetnianiem świeżych warzyw i cebulek kwiatowych. Otrzymuje ona od kontrahenta holenderskiego towary takie jak cebula i brukselka, które sortuje, obiera, czyści, pakuje i następnie odsyła do zleceniodawcy za granicę, wystawiając faktury sprzedaży za wykonane usługi. Powierzony towar udokumentowany był na podstawie dokumentów magazynowych "Przyjęcie Magazynowe". Na potwierdzenie wywozu towarów Spółka posiada specyfikacje do poszczególnych faktur oraz listy przewozowe.

W dniu 27.01.2014 r. do Urzędu Skarbowego wpłynęła korekta deklaracji VAT-7 za listopad 2013 r. W dniu 25 kwietnia 2014 r., czyli w trakcie trwających czynności kontrolnych, wpłynęła kolejna korekta deklaracji VAT-7 za ww. okres, która została uznana za bezskuteczną z mocy prawa (postanowienie Naczelnika US z dnia [...] maja 2014 r.). W dniu 25 czerwca 2014 r. wpłynęła kolejna korekta deklaracji VAT-7 za listopad 2013 r., w treści poprzedniej korekcie, jako korekta po kontroli, w której jednak nie ujęto ustaleń kontroli.

W wyniku podjętych czynności ustalono, że w rejestrze zakupów do rozliczenia

za listopad 2013 r. oraz w deklaracji VAT-7 za ten okres skarżąca Spółka wykazała

do odliczenia podatek naliczony z dwóch faktur VAT wystawionych przez

A Sp. z o.o.:

- faktura VAT nr [...] z dnia [...] listopada 2013 r. za "dzierżawę pracowników - październik 2013 r.", na wartość netto 204.000,91 zł i podatek VAT według stawki 23% w kwocie 46.920,21 zł, wartość brutto 250.921,12 zł. Faktura zawiera informacje: "sposób zapłaty - przelew, termin zapłaty 6 m-cy ([...]-05-2014), dane do przelewu zostaną przekazane do [...].03.2014 r.", (t. I, k. 245),

- faktura VAT nr [...] z dnia [...] listopada 2013 r. za "dzierżawę pracowników - listopad 2013 r.", na wartość netto 247.034,11 zł i podatek VAT według stawki 23%

w kwocie 56.817,85 zł, wartość brutto 303.851,96 zł. Faktura zawiera informacje: "sposób zapłaty - przelew, termin zapłaty 6 m-cy ([...]-05-2014), dane do przelewu zostaną przekazane do [...].03.2014 r. (t. I, k. 244).

Ww. faktury nie zawierają numeru identyfikacji podatkowej (NIP) sprzedawcy. Jak ustalono, ww. usługi wykonano na podstawie umowy zawartej dnia [...] października 2013 r. pomiędzy A Sp. z o.o. w organizacji z/s reprezentowaną przez prokurenta D.J.B. zwaną "Wydzierżawiającym" a F Sp. z o.o. reprezentowaną przez pełnomocnika T.S., zwana "Dzierżawcą". Zgodnie z jej treścią Wydzierżawiający oświadcza, że na podstawie zawartych umów z poszczególnymi członkami zespołu posiada prawo do korzystania z ich usług i umiejętności. Wydzierżawiający oddaje Dzierżawcy

w dzierżawę prawo do korzystania z usług i umiejętności zespołu ludzi i wykorzystania tego prawa bezpośrednio na rzecz Dzierżawcy zwanym w dalszej części umowy "przedmiotem dzierżawy" (§1). W § 2 Dzierżawca oświadcza, że stan "przedmiotu dzierżawy" jest mu znany, w szczególności dotyczy to umiejętności i doświadczenia osób wchodzących w skład tego zespołu oraz przyjmuje to prawo i zobowiązuje się do uiszczania umówionych opłat na zasadach określonych w umowie. W § 3 tej umowy Wydzierżawiający oświadcza i zapewnia, że przedmiot dzierżawy zostaje wydany do wyłącznego korzystania przez dzierżawcę i nie jest obciążony żadnymi prawami osób trzecich. Natomiast zgodnie z § 4 pkt 1 i 2 Dzierżawca będzie wykorzystywał "przedmiot dzierżawy" w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą i na swoją rzecz nie jest uprawniony do dalszej poddzierżawy "przedmiotu dzierżawy" lub jego części. Dzierżawca zobowiązuje się uiszczać na rzecz Wydzierżawiającego czynsz dzierżawny obliczany jako całość kosztów koniecznych do utrzymania przedmiotu dzierżawy przez Wydzierżawiającego (koszty utrzymania zespołu ludzkiego), powiększone o marżę nieprzekraczającą 10%. Czynsz jest naliczany w okresach miesięcznych. Czynsz powiększa się o należny podatek VAT.

Organ I instancji ustalił, że - obie spółki F Sp. z o.o. oraz A Sp. z o.o. są podmiotami powiązanymi kapitałowo (wspólnik S Sp. z o.o.) oraz osobowo (B.D.J. jest prezesem zarządu w F, a w A jest prokurentem), należącymi do tej samej grupy kapitałowej. Aby zawrzeć i podpisać taką umowę B.D.J. jako Prezes Zarządu w F Sp. z o.o. posłużył się pełnomocnikiem w osobie T.S., natomiast sam osobiście wystąpił w roli prokurenta w Spółce A Sp. z o.o. Wspólnikiem spółki "A" Sp. z o.o. jest S sp. z o.o. posiadająca

49 udziałów o łącznej wysokości 4.900,00 zł, jeden udział posiada F Sp. z o.o.

Ponadto, jak ustalono, spółka "A" Sp. z o.o. została zawiązana umową z [...] sierpnia 2013r.. W Krajowym Rejestrze Sądowym zarejestrowana została dnia [...] listopada 2013r. Według danych ewidencyjnych Urzędu Skarbowego A sp. z o.o. złożyła zgłoszenie identyfikacyjne osoby prawnej będącej podatnikiem lub płatnikiem (NIP-2) do Sądu Rejonowego w dniu [...] października 2013 r. Zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług (VAT-R) spółka złożyła dnia 6 grudnia 2013 r. w Urzędzie Skarbowym, a dnia [...] grudnia 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego potwierdził zarejestrowanie podatnika o nazwie A sp. o.o. jako podatnika VAT czynnego (NIP [...]).

Organ I instancji ustalił nadto, że wystawca faktur "A" Sp. z o.o., za okres dokonania sprzedaży nie rozliczyła się z podatków, złożyła do Urzędu Skarbowego "zerową" deklarację dla podatku od towarów i usług VAT- 7K za IV kwartał 2013 r., (deklaracja nie zawiera transakcji dostaw i podatku należnego oraz nabyć i podatku naliczonego). Za 2013r. nie złożyła również deklaracji rocznej o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy PIT-4R od zatrudnianych pracowników. Organ I instancji uzyskał informację z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Inspektorat że A Sp. z o.o. nie dokonała zgłoszenia płatnika składek oraz osób ubezpieczonych w 2013 r. (pismo z dnia [...] kwietnia 2014r., nr [...]). Organ I instancji ustalił również, że A Sp. z o.o. nie figuruje w Krajowym rejestrze podmiotów prowadzących agencje zatrudnienia.

W wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej w spółce A Sp. z o.o. w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług oraz sporządzenia deklaracji VAT-7K za IV kwartał 2013 r., decyzją z dnia [...] stycznia 2015 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego określił dla A Sp. z o.o. kwotę podatku od towarów i usług do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług za IV kwartał 2013 r. w wysokości 153.221 zł, od której ww. spółka nie wniósł odwołania. Z ww. decyzji wynika, że kwota ta obejmuje również faktury VAT wystawione przez A Sp. z o.o. dla nabywcy F Sp. z o.o. nr [...] i nr [...] z dnia [...] listopada 2013 r.

Organ I instancji oceniając zgromadzony materiał stwierdził, że wydzierżawiający "A" spółka z o.o. nie miała możliwości świadczenia usług polegających na dzierżawie pracowników w październiku i listopadzie 2013 r. opisanych w fakturach VAT nr [...] z dnia [...] listopada 2013 r., w konsekwencji, ww. faktury nie dokumentują rzeczywistego zdarzenia gospodarczego i nie potwierdzają faktycznie zrealizowanych czynności, które z nich wynikają, tym bardziej, że ww. faktury wystawione zostały przez podmiot nie prowadzący w tamtym okresie faktycznej działalności gospodarczej i nieuprawniony do ich wystawienia. Jak bowiem ustalono, A została wpisana do KRS [...] listopada 2013 r., zaś dopiero [...] grudnia 2013 r. zarejestrowano ją jako podatnika VAT.

W ocenie organu, umowa z dnia [...] października 2013 r. w miesiącu listopadzie 2013 r. nie mogła być skuteczna prawnie ponieważ ustalone i uzgodnione w niej zapisy

nie polegają na prawdzie ani na rzeczywistym stanie prawnym. Podniósł przede wszystkim, że "wydzierżawiający" A" Sp. z o.o. nie posiadała prawa do dysponowania "zespołem ludzkim", gdyż takiego zespołu nie miała, nie wykonywała też pośrednictwa w zatrudnieniu, ani nie miała uprawnień do świadczenia usług pośrednictwa pracy. Dalej, zgodnie z umową, na koszty utrzymania pracowników składają się obowiązkowe i bieżące obciążenia pracodawcy/płatnika (wynagrodzenie, składki na ubezpieczenie, podatek), których obowiązek uiszczenia i terminy płatności określone są przepisami prawa, tymczasem - jak ustalono - fakt zatrudnienia pracowników, ich ubezpieczenia i odprowadzania zaliczek nie został dopełniony. Co więcej, skarżąca Spółka nie przedstawiła do kontroli żadnych dokumentów potwierdzających dzierżawę pracowników w październiku i listopadzie 2013 r. od "A" sp. z o.o. Nie przedłożono: szczegółowego wykazu kosztów składających się na wartość faktur, dowodów potwierdzających "prawo do korzystania z usług i umiejętności poszczególnych członków zespołu", wykazu poszczególnych członków zespołu ludzkiego składających się na wartość netto na fakturach, zawartych umowach zlecenia, umów o dzieło z pracownikami według faktur nr [...] i nr [...] "za dzierżawę pracowników", dowodów zapłaty za faktury. Wystawca faktur - Wydzierżawiający, Spółka "A" nie przedłożyła również do kontroli żadnych dowodów potwierdzających prowadzenie działalności gospodarczej w IV kw. 2013 r., a w dniu 23 kwietnia 2014 r. pełnomocnik spółki bez podania przyczyny odmówił odbioru wezwania do przedłożenia dokumentów i udzielenia pisemnych wyjaśnień (t. III, k. 33). Organ dodał również, że ustalanie terminów zapłaty przekraczających 60 dni jest naruszeniem przepisów ustawy z dnia 8 marca 2013 r. o terminach zapłaty w transakcjach handlowych (Dz.U. 2013 r. poz.403), która stanowi w art. 7 ust. 2, że termin zapłaty określony w umowie nie może przekraczać 60 dni, liczonych od dnia doręczenia dłużnikowi faktury lub rachunku, potwierdzających dostawę towaru lub wykonanie usługi, chyba że strony ustalą inaczej i pod warunkiem że ustalenie to nie jest sprzeczne ze społeczno-gospodarczym celem umowy i zasadami współżycia społecznego oraz jest obiektywnie uzasadnione, biorąc pod uwagę właściwość towaru lub usługi.

Poza tym, jak wskazał organ, umowa z [...] października 2013 r. jest umową nieważną

z mocy prawa ponieważ podpisana została bez umocowania, a podpisująca ją osoba – T.S. (jak zeznał do protokołu przesłuchania świadka z dnia [...] maja 2014 r.) podpisał ją w imieniu F, bo otrzymał taką dyspozycję i zezwolenie od osoby wówczas pełnomocnej, jednak nie pamiętał kto wówczas reprezentował F.

Organ nie dał wiary również przedstawionym w postępowaniu podatkowym umowom:

- zawartej dnia [...] grudnia 2011 r. dotyczącej dzierżawy pracowników między F sp. z o.o., a S Sp. z o.o. wraz z aneksem rozwiązującym, zawartym dnia [...] września 2013 r.,

- dotyczącym wzajemnych rozliczeń, w tym: umowie w sprawie kompensaty zobowiązań z dnia [...] czerwca 2013r., gdzie F zobowiązuje się zapłacić swoje zobowiązania wobec S Sp. z o.o. za okres do końca VI 2013 r. wekslem płatniczym, a za późniejsze okresy dokonująca kompensaty przyszłych zobowiązań poprzez zapłatę bezpośrednio pracownikom zobowiązań pracowniczych S Sp. z o.o. oraz zapłatę innych zobowiązań tej spółki., umowie przeniesienia własności wierzytelności i kompensaty z dnia [...] marca 2014r. gdzie F przenosi na rzecz A Sp. z o.o wierzytelność posiadaną wobec S (z tytułu finansowania tej firmy) na kwotę 1.532.123,87 zł: spowodowało to powstanie po stronie F nowej wierzytelności wobec A Sp. z o.o. w tej samej kwocie, która - po dodaniu innych wierzytelności - dała łączną kwotę wierzytelności wobec A Sp. z o.o. w wysokości 2.234.217,78 zł. Jednocześnie F była winna Sp. z o.o. A 1.967.687,07 zł z tytułu faktur otrzymanych w 2014 r., dokonano potrącenia powyższych kwot do kwoty niższej, umowie kompensaty z dnia [...] marca 2014 r. gdzie A Sp. z o. o kompensuje całość swojego zobowiązania wobec S z tytułu faktury nr [...] r. z wierzytelnością wobec S na kwotę 1.532.123.87 zł,

- stwierdzając, że zostały one utworzone długo po wystawieniu dwóch spornych faktur przez A i nie mają związku z "dzierżawieniem zespołu ludzkiego" za październik i listopad 2013 r. Umowy przeniesienia własności wierzytelności Spółki S, przez Spółkę F na A Sp. z o.o. tworzone były w momencie kiedy Spółka S była w likwidacji. Przestała być podmiotem gospodarczym w dniu [...] czerwca 2014r., kiedy wykreślona została z Rejestru Przedsiębiorców.

Organ I instancji stwierdził ponadto, że A Sp. z o.o. posiadała na dzień wydania decyzji przez organ I instancji znaczne zaległości w podatku VAT i CIT.

W konsekwencji, prowadzone przez skarżącą w listopadzie 2013 r. rejestry zakupu,

w części dotyczącej faktur wystawionych przez A Sp. z o.o., uznano za wadliwe w zakresie zawyżenia podatku naliczonego do odliczenia. Pomimo tego, dane wynikające z ewidencji zakupów, uzupełnione dowodami zebranymi podczas postępowania kontrolnego pozwalają na określenie prawidłowej wysokości kwot podatku naliczonego za listopad 2013 r.

Powyższe ustalenia znalazły odzwierciedlenie w decyzji z dnia [...] stycznia 2015 r.,

w której Naczelnik US określił Spółce prawidłową kwotę w podatku od towarów i usług za listopad 2013 rok do zwrotu w terminie 60 dni w wysokości 74.352 zł.

Na ww. rozstrzygnięcie skarżąca złożyła odwołanie. Wnosząc o uchylenie decyzji

i umorzenie postępowania, ewentualnie o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, pełnomocnik reprezentujący stronę zarzucił naruszenie:

- prawa procesowego, tj. art. 122 i 187 Ordynacji podatkowej poprzez dowolną, wybiórczą i stronniczą ocenę materiału dowodowego, która doprowadziła do uznania, że faktury wystawione przez A Sp. z o.o. o nr [...] nie dokumentują rzeczywistych transakcji,

- prawa materialnego tj. art. 88 ust. 3a pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług

przez bezpodstawne zastosowanie tego przepisu do faktur otrzymanych od firmy

A Sp. z o.o.

W uzasadnieniu wyjaśnił, że firma A Sp. z o.o. w 2013 r. nie zatrudniała bezpośrednio żadnych pracowników (zaczęła zatrudniać ludzi dopiero od stycznia 2014 r.). Aby wywiązać się z umowy z F Sp. z o.o. w IV kw. 2013 r. A kupiła od firmy S Sp. z o.o. usługi dzierżawy praw do efektów pracy zespołu ludzkiego i odsprzedała je (refakturowała) do F Sp. z o.o. Jak wielokrotnie tłumaczono pracownikom organu I instancji, kosztem poniesionym przez A Sp. z o.o. w 2013 r. były więc tylko i wyłącznie wydatki poniesione na zakup tych usług od S Sp. z o.o. Do 2013 r. bezpośrednim pracodawcą całego zespołu ludzkiego była firma S zatem to tam należało szukać kosztów pracodawcy oraz dokumentacji pracowniczej, czy śladów po wykonywaniu obowiązków płatnika. Co więcej, szczegółowe listy płac firmy S Sp. z o.o. za IV kw. 2013 r. zostały dołączone do akt postępowania podatkowego (co organ sam potwierdził na str. 25 decyzji). Dołączono do akt również listę pracowników wraz z adresami po to, aby przesłuchać ich w charakterze świadków, czego jednak organ nie uczynił, a także umowy zawarte między F Sp. z o.o. a A Sp. z o.o. oraz umowę między S Sp. z o.o. a A Sp. z o.o., a także umowy rozliczające wzajemne salda między tymi trzema firmami. Wspomniane listy płac stanowiły podstawę do wyliczenia kosztów usługi najmu/dzierżawy sprzedanej ze S do A a następnie odsprzedanej do F sp. z o.o. Organ otrzymał również kopie umów zawartych z pracownikami. Dlatego też nieprawdą jest twierdzenie organu, że ani F Sp. z o.o. ani A Sp. z o.o. nie przedstawiły szczegółowego wyliczenia kosztów związanych z fakturami nr [...] ani samej listy pracowników.

W ocenie pełnomocnika sprzeczne z prawem jest uznanie przez organ umowy z dnia [...] października 2013 r. za nieważną, ponieważ została podpisana przez osobę bez umocowania. Podniósł przy tym, że nikt nigdy w trakcie postępowania podatkowego ani kontroli podatkowej nie zwracał się do spółki o okazanie stosownego pełnomocnictwa, zaś prawo cywilne nie przewiduje nieważności umowy w sytuacji, kiedy pełnomocnictwa nie okazano organowi podatkowemu, który o nie w ogóle nie pytał. Poza tym, zawarcie umowy z osobą bez umocowania nie oznacza, że jest ona automatycznie nieważna. Umowa taka pozostaje w swoistym stanie zawieszenia i może być potwierdzona przez osobę, w której imieniu działał pełnomocnik. Ponadto, przy tej umowie pełnomocnik działał w imieniu spółki, której prezes podpisywał umowę w imieniu drugiej strony umowy. Nie było więc możliwości aby T.S. działał bez umocowania i bez wiedzy spółki, którą reprezentował.

Nieprawdziwe jest również stwierdzenie organu, że A nie mogła w październiku i listopadzie 2013 r. świadczyć żadnych usług ani wystawiać faktur. Pełnomocnik wyjaśnił, że umowę spółki zawarto [...] sierpnia 2013 r. i od tej chwili istniała spółka w organizacji, która posiadała pełną zdolność do czynności prawnych, w tym do zawierania umów z innymi podmiotami. Sama rejestracja dla celów VAT nie ma żadnego znaczenia na gruncie obowiązku wystawiania faktur. Jeżeli jakiś podmiot wykonał (lub odsprzedał) usługę podlegającą opodatkowaniu, ma bezwzględny obowiązek wystawić fakturę, niezależnie od tego czy złożył wcześniej zgłoszenie

VAT-R. Podobnie nie ma żadnego znaczenia fakt, że na fakturach wystawionych przez A brakuje NIP. Otóż w chwili wystawienia faktur, tj. [...] listopada 2013 r. spółka nie znała jeszcze tego numeru i przez to nie mogła go podać. Mimo wskazanego braku na podstawie faktury da się jednoznacznie określić kto sprzedawał (refakturował) usługę. Co więcej, ww. Spółka rozliczyła sporne faktury. Z racji tego, że w IV kwartale 2013 r. dokonano jedynie odsprzedaży usług najmu/dzierżawy, gdzie obowiązek podatkowy (wg przepisów obowiązujących w 2013 r.) powstawał w chwili otrzymania zapłaty ale nie później niż w terminie płatności określonym w umowie lub na fakturze, spółka nie miała prawa wykazać tej sprzedaży w rejestrze za IV kw. 2013 r. (dlatego złożyła tzw. deklarację zerową), a dopiero w odpowiednim kwartale następnego roku wraz z otrzymaniem zapłaty, co zresztą uczyniła.

Dodał też przy tym, że firmy w obrocie gospodarczym mogą ustalać terminy jakie chcą w tym również 6 miesięczne. Jeżeli zostanie przekroczony limit 60 dni to zapis umowny pozostaje ważny, ale kreuje po stronie dłużnika dodatkowe obowiązki. Nie powoduje to żadnych innych skutków, w szczególności nieskuteczności takich postanowień na gruncie prawa podatkowego.

W ocenie pełnomocnika uzasadnienie decyzji jednoznacznie wskazuje, że organ pierwszej instancji za wszelką cenę - wbrew faktom i przepisom - próbuje kwestionować badane transakcje, ponieważ S sp. z o.o. w likwidacji nie zapłaciła dotychczas części ciążących na niej zobowiązań publicznoprawnych. Tymczasem taka okoliczność nie wyklucza prawa do odliczenia po stronie F Sp. z o.o.

Decyzją z dnia [...] lipca 2015 r. Dyrektor IS utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję Naczelnika US z dnia [...] stycznia 2015 r.

W motywach za zasadne uznał ustalenia organu I instancji, że faktury wystawione przez A Sp. z o.o. o numerach [...] nie dokumentują rzeczywistych transakcji, w konsekwencji prawidłowo wyłączył je z rozliczenia podatku VAT za ww. okresy. Podkreślił przy tym, że powyższego dokonano w oparciu o kompleksowo zgromadzony materiał dowodowy. Dodał, że organ I instancji w przedmiotowej sprawie dokonał szeregu czynności, by rzetelnie ustalić, a następnie ocenić stan faktyczny sprawy, a swoje stanowisko oparł na wielu różnorodnych dowodach, pozyskanych z różnych i niezależnych od siebie źródeł. W sytuacji zaś gdy podatnik kwestionuje ustalenia organów, to na nim ciąży obowiązek wykazania, że są one nieprawidłowe lub niekompletne, czego w niniejszej sprawie F Sp. z o.o. nie wykazała. Skarżąca nie przedłożyła wszystkich dokumentów o które była wzywana, w szczególności szczegółowego wyliczenia kosztów związanych z ww. fakturami. Podniósł też, że wbrew twierdzeniom skarżącej, nie da się tego uczynić w oparciu o listy płac pracowników i ich adresy, gdyż - jak wyjaśnił - samo podliczenie listy płac nie odzwierciedla wartości powyższych faktur.

Zasadnie, w ocenie organu odwoławczego wykazano, że A Sp. z o.o. w okresie jaki obejmują sporne faktury nie prowadziła żadnej faktycznej działalności gospodarczej, nie zatrudniała pracowników, nie prowadziła agencji zatrudnienia, nie miała zaplecza technicznego do wykonania usług objętych spornymi fakturami, nie była podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, nie złożyła deklaracji rocznej o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy PIT-4R. Wystawione faktury, wbrew zasadom określonym w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. nr 68, poz. 360), nie zawierały NIP-u. Dodał, że zapisy umowy z dnia [...] października 2013 r. zawartej pomiędzy A Sp. z o.o. w organizacji jako "wydzierżawiającym" a F Sp. z o.o. e jako "dzierżawcą" przeczą wyjaśnieniom skarżącej, że A tylko pośredniczyła w zakupie usług dzierżawy pracowników od S Sp. z o.o. w likwidacji. Postanowienia umowy są tak sformułowane, że nie ma wątpliwości co do tego, że mowa jest o dzierżawie własnego zespołu ludzi a nie o pośrednictwie, o powyższym świadczą chociażby takie zapisy umowy jak:

-"wydzierżawiający oświadcza, że na podstawie zawartych umów z poszczególnymi członkami zespołu posiada prawo do korzystania z ich usług i umiejętności" (§1 ust. 1);

-"Wydzierżawiający oddaje Dzierżawcy w dzierżawę prawo do korzystania z usług

i umiejętności zespołu ludzi i wykorzystania tego prawa bezpośrednio na rzecz Dzierżawcy zwanym w dalszej części umowy "przedmiotem dzierżawy" (§1 ust. 2),

-"Strony ustalają, że w zakresie warunków umowy korzystają z treści art.353(l) k.c. oraz art.709 k.c". (§1 ust.3),

-"Dzierżawca zobowiązuje się uiszczać na rzecz Wydzierżawiającego czynsz dzierżawny obliczany jako całość kosztów koniecznych do utrzymania przedmiotu dzierżawy przez Wydzierżawiającego (koszty utrzymania zespołu ludzkiego), powiększone o marżę nieprzekraczającą 10%. Czynsz jest naliczany w okresach miesięcznych. Czynsz powiększa się o należny podatek VAT" (§8 ust.1),

-"Czynsz dzierżawny płatny będzie na podstawie faktury bądź rachunku wystawionego przez wydzierżawiającego" (§8 ust.3),

-"Wydzierżawiający wyraża zgodę na to aby Dzierżawca poczynił w przedmiocie dzierżawy nakłady w celu przystosowania przedmiotu dzierżawy do umówionego wykorzystania i potrzeb dzierżawcy" (§9 ust.1).

Organ odwoławczy zauważył przy tym, że przedmiotem sporu w niniejszej sprawie nie jest nieważność bądź bezskuteczność umowy z dnia [...] października 2013 r., ocena umów rozliczeniowych pomiędzy Spółkami F, A i S, lecz zasadność odliczenia podatku naliczonego z faktur z dnia [...] listopada 2013 r., Nr [...] i Nr [...] wystawionych tytułem "dzierżawa pracowników - październik 2013" i "dzierżawa pracowników - listopad 2013" w związku z tym, że stwierdzają one czynności, które nie zostały faktycznie dokonane.

Odnosząc się do powyższego organ odwoławczy stwierdził, że wystawca spornych faktur, tj. A Sp. z o.o. nie wykazała ich w deklaracji VAT-7K za IV kwartał 2013 r., natomiast F Sp. z o.o., pomimo braku numeru NIP na fakturach dokonała odliczenia podatku VAT już w miesiącu ich wystawienia, czyli w listopadzie 2013 r. i podatek ten wykazała do zwrotu w terminie 60 dni.

W ocenie organu odwoławczego, na uwzględnienie nie zasługuje również zarzut skarżącej Spółki nieprzesłuchania w charakterze świadków zatrudnionych pracowników według przedłożonej listy płac, bowiem skarżąca nie wnioskowała o to.

Powyższa kwestia podniesiona została przez nią dopiero w odwołaniu. Jednocześnie Dyrektor IS podniósł, że w wydanej decyzji organ I instancji kwestionował wystawione

w dniu [...] listopada 2013 r. faktury nr [...] i [...], natomiast nie było kwestia sporną to, czy zespół ludzi ze S Sp. z o.o. w likwidacji pracował, gdzie i dla kogo.

W skardze z dnia [...] sierpnia 2015 r. wniesionej na powyższe rozstrzygnięcie skarżąca Spółka, reprezentowana przez pełnomocnika, wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów sądowych według obowiązujących przepisów. Przedstawiła zarzuty

i argumentację tożsamą do tej podnoszonej na etapie postępowania odwoławczego.

W ocenie skarżącej, niezrozumiałym jest podnoszenie przez organ odwoławczy faktów, że w IV kwartale 2013 r. spółka A nie była zarejestrowana jako płatnik składek na ZUS, nie składała deklaracji PIT i nie odprowadzała zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. Z materiałów sprawy jasno bowiem wynika, że A jedynie odsprzedała (refakturowała) usługi dzierżawy pracowników, co w Polsce nie rodzi ww. obowiązków. W takiej sytuacji, płatnikiem składek i podatków od wynagrodzeń jest firma zatrudniająca tych pracowników, w niniejszej sprawie - firma S.

W odpowiedzi na skargę DIS, podtrzymując dotychczasowe stanowisko

w sprawie, wniósł o jej oddalenie.

Na rozprawie w dniu 2 grudnia 2015 r. zobowiązano pełnomocnika skarżącej Spółki do przedłożenia, w terminie 7 dni, umowy "protezy" zawartej pomiędzy spółkami S a A, o której wspomniał w swoim wystąpieniu.

Pismem z dnia [...] grudnia 2015 r. przedłożono uwierzytelnioną kopię umowy zawartej dnia [...] października 2013r. pomiędzy S Sp. z o.o. w likwidacji a A Sp. z o.o. na podstawie której firma S oddała w dzierżawę firmie A prawo do korzystania z usług i umiejętności zespołu ludzi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga okazała się zasadna.

Na wstępie wskazać należy, że stosownie do treści art. 1 § 2 ustawy z dnia

25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), właściwość sądów administracyjnych obejmuje sprawowanie kontroli decyzji i innych rozstrzygnięć administracyjnych w oparciu o kryterium ich zgodności z prawem. Uchylenie przez sąd zaskarżonego aktu następuje w razie zaistnienia istotnych wad

w przeprowadzonym postępowaniu lub w wyniku naruszenia przepisów prawa materialnego, mogących mieć istotny wpływ (mających wpływ) na wynik sprawy -

art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym (tekst jedn. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.) zw. dalej "P.p.s.a". Zgodnie zaś z art. 134 § 1 P.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Przedmiotem kontroli Sądu w rozpoznawanej sprawie jest decyzja DIS z dnia [...] lipca 2015 r. utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika US z dnia [...] stycznia 2015 r. określającą skarżącej prawidłową kwotę w podatku od towarów i usług za listopad 2013 rok do zwrotu w terminie 60 dni w wysokości 74.352 zł.

Sporną kwestią było prawo F Sp. z o.o. do odliczenia podatku naliczonego

z faktur nr [...] wystawionych w dniu [...] listopada 2013 r. przez A Sp. z o.o..

Organy podatkowe stwierdziły, że skarżąca nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego z ww. faktur bowiem faktury te nie dokumentują faktycznie przeprowadzonych transakcji pomiędzy wystawcą a ich nabywcą. Wskazywały przy tym brak po stronie A możliwości technicznych, organizacyjnych i prawnych nie tylko do wystawienia spornych faktur, ale przede wszystkim do wykonania usług nimi objętych ("dzierżawa pracowników").

Z kolei, skarżąca uznając stanowisko organów za chybione, w toku postępowania podatkowego konsekwentnie wyjaśniała, że w istocie Spółka A była zgodnie z umową z [...] lutego 2013 r. zobowiązana do dostarczenia do skarżącej zespołu pracowników. Jednakże na skutek trudności organizacyjnych takiego zespołu w X i XI 2013 r. nie posiadała. Zatem chcą wywiązać się z umowy łączącej ją ze stroną dzierżawiła prawo do korzystania z usług i umiejętności zespołu ludzi od Spółki S (która taki zespół posiadała), by następnie wydzierżawić je Spółce F (refakturowała przedmiotowe usługi). Strona podkreślała również, że w/w czynności nie stanowią działalności regulowanej w zakresie pośrednictwa pracy.

Zdaniem Sądu, konfrontacja stanowisk stron z całokształtem okoliczności sprawy wynikających ze zgromadzonego materiału dowodowego, nie potwierdza w sposób pewny i jednoznaczny tezy organów, że faktury wystawione dla skarżącej przez A nie dokumentują faktycznie przeprowadzonych pomiędzy wystawcą a ich nabywcą transakcji. Szereg powołanych przez organ argumentów, nie wiąże się też

z automatycznym pozbawieniem prawa do odliczenia podatku VAT.

Zatem, dokonując oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, nie sposób nie dostrzec, że organy przedstawiając i analizując mechanizm działania firmy

A Sp. z o.o. w zakresie dzierżawy pracowników istotne i decydujące znaczenie przypisały umowie zawartej dnia [...] października 2013 r. pomiędzy A Sp. z o.o. w organizacji reprezentowanej przez prokurenta D.J.B. zwaną "Wydzierżawiającym" a F Sp. z o.o. reprezentowanej przez pełnomocnika T.S., zw. "Dzierżawcą". Zwracając uwagę na postanowienia ww. umowy, w szczególności jej § 1 ust. 1-3, § 8 ust. 1 i 3 oraz § 9 ust. 1, stwierdziły, że są one tak sformułowane, że nie ma wątpliwości co do tego, że mowa jest o dzierżawie własnego zespołu ludzi a nie o jakiejkolwiek formie pośrednictwa. Tymczasem, jak podkreślały, firma A nie dysponowała zapleczem technicznym i organizacyjnym do wykonania usług fakturowanych w listopadzie 2013r. (przez które według nich należało rozumieć - zaplecze w postaci zatrudnienia zespołu ludzkiego, umowy o pracę i związane z tym koszty, wyposażenie pracowników w niezbędny sprzęt, itp.).

Organy wskazywały także na informacje pozyskane z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Inspektorat, z której wynika, że A Sp. z o.o. nie dokonała zgłoszenia płatnika składek oraz osób ubezpieczonych w 2013 roku, nie rozliczyła się z zaliczek pobranych od zatrudnionych pracowników (PIT-4R).

Ich zdaniem, o niemożności wykonania przez w/w podmiot przedmiotowych

usług świadczył też fakt, że w w/w okresie A nie prowadziła żadnej działalności gospodarczej. Spółka ta została wpisana do KRS dopiero w dniu [...] listopada 2013 r., zaś w dniu [...] grudnia 2013 r. zarejestrowana jako podatnik VAT. Tymczasem umowa w zakresie dzierżawy pracowników zawarta została [...] października 2013 r. Według organów, sporne faktury nr [...] ("dzierżawa pracowników - październik 2013 r.") i nr [...] ("dzierżawa pracowników - listopad 2013 r.") z dnia [...].11.2013 r., dotyczyły okresu kiedy A Sp. z o.o. nie prowadziła faktycznej działalności gospodarczej, w przypadku zaś faktury nr [...] - nie została nawet jeszcze wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego prowadzonego przez Sąd Rejonowy.

Organy akcentowały też brak na w/w fakturach numeru identyfikacji podatkowej (NIP) sprzedawcy, co z kolei jest sprzeczne z zapisami rozporządzenia Ministra Finansów

z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Wbrew twierdzeniem organów, postanowienia umowy z dnia [...] października 2013 r., nie wykluczają w sposób kategoryczny możliwości dostawy skarżącej przez A uprzednio dzierżawionego od S prawa do korzystania z usług i umiejętności zespołu ludzi Istotnym jest, że skarżąca Spółka, przedłożyła przed Sądem uwierzytelnioną kopię umowy zawartej dnia [...] października 2013 r. pomiędzy S Sp. z o.o. w likwidacji a A Sp. z o.o. na podstawie której firma S oddała w dzierżawę firmie A prawo do korzystania z usług i umiejętności posiadanego zespołu ludzi.

Postanowienia umowy z [...] października 2013 r. potwierdzają twierdzenia skarżącej,

że Spółka A, w celu realizacji umowy która łączyła ją ze skarżącą, wydzierżawiła prawo do korzystania z usług i umiejętności zespołu ludzi od Spółki S.

W § 1 ust. 4 umowy z dnia [...] października 2013 r. Dzierżawca, tj. A Sp. z o.o. oświadczył, że "umowa jest niezbędna celem wykonania swoich zobowiązań wobec innej firmy, z którą łączy go umowa o podobnym skutku".

W tym miejscu koniecznym jest podkreślenie, że Sądowi orzekającemu w sprawie nie umyka z pola widzenia fakt, że skarżąca przedłożyła powyższą umowę na etapie postępowania sądowoadministracyjnego, jak też to, że kilkakrotnie wzywano stronę do przedłożenia zawartych umów czy dokumentów mogących przyczynić się do wyjaśnienia spornych spraw.

Zauważyć jednakże należy, że strona w odwołaniu, podkreślała, że organ I instancji miał wszystkie dane i dokumenty potrzebne do prawidłowego ustalenia stanu faktycznego. Wśród wymienionych dowodów wskazała między innymi umowę zawartą pomiędzy spółkami S a A (karta 4 akt administracyjnych; tom III). Z akt sprawy wynika, że w przeciwieństwie do wszystkich pozostałych przez nią wymienionych, tego dokumentu było brak.

W ocenie Sądu, w tej sytuacji, organ odwoławczy powinien był wezwać stronę

do przedłożenia tej konkretnej umowy.

Tymczasem, z przebiegu postępowania odwoławczego wynika, że tego nie uczynił. Dyrektor IS jedynie wystąpił do organu I instancji o przesłanie wskazanych w piśmie brakujących dokumentów.

Nadto, akta sprawy zawierają wezwania Naczelnika US skierowane do skarżącej do uzupełnienia dowodów i materiałów o brakujące dokumenty (inne niż w/w wymieniony - karty 28, 113, 122, 123 akt administracyjnych; tom III).

W zaistniałej sytuacji, koniecznym staje się poddanie przedmiotowej umowy

analizie i ocenie – zgodnie z zasadami postępowania podatkowego i z uwzględnieniem całokształtu zgromadzonego materiału i wynikających z niego okoliczności sprawy.

Z akt sprawy wynika również, że organ I instancji w celu wyjaśnienia stanu faktycznego i rozstrzygnięcia sprawy wezwał stronę do przedłożenia danych adresowych całego zespołu ludzkiego, który wydzierżawiono do F w miesiącu listopadzie 2013 r. celem wytypowania osób do przesłuchań (pismo z dnia [...] października 2014 r. - k. 70, t. II akt administracyjnych).

Strona w odpowiedzi podała odpowiednie informacje, jednakże organ w/w dowodów nie przeprowadził. Niezrozumiałym w tym stanie rzeczy jest zarzut Dyrektora IS zawarty zarówno w zaskarżonej decyzji, jak i w odpowiedzi na skargę, że skarżąca w toku postępowania pierwszoinstancyjnego nie wnosiła o przeprowadzenie takiego dowodu osobowego, i że podniosła go dopiero w odwołaniu.

W ocenie Sądu, niesłusznie zaniechano przeprowadzenia w tym zakresie postępowania, które wbrew temu co twierdzi organ odwoławczy, przyczyniłoby się niewątpliwie do pełnego zobrazowania stanu faktycznego tej sprawy, w szczególności takich kwestii jak: na rzecz kogo, gdzie, kiedy i jakie prace pracownicy wykonywali. Ustalenia wymaga również i to, czy w okresie pomiędzy [...] października 2013 r.

w którym obowiązywała jedynie umowa skarżącej z podmiotem, który jak wyjaśniono nie dysponował własnym zasobem pracowników, a [...] października 2013 r., kiedy to A zawarła umowę ze Spółką S (celem wywiązania się z ww. umowy z [...] października 2013 r.) były wykonywane jakiekolwiek prace.

Zdaniem składu orzekającego, za stanowczo niewystarczające należy uznać stanowisko organu, który odrzucając dowód w postaci szczegółowych list płac stwierdził, że kwoty na listach nie pokrywają się z kwotami na fakturach. Według twierdzeń skarżącej – różnice wynikają z uwzględnienia na fakturach prowizji, co z kolei było zgodne z umową. Z treści decyzji nie wynika, czy przeprowadzono pod tym kątem jakąkolwiek analizę i czy czynnik ten został wzięty pod uwagę.

Nie sposób również na podstawie treści decyzji ocenić, jakie znaczenie dla sytuacji prawnopodatkowej skarżącej miały mieć istniejące pomiędzy podmiotowymi powiązania. Organy, poza ich ustaleniem, opisaniem (jakkolwiek prawidłowo, albowiem skarżąca ich nie kwestionowała) i akcentowaniem - nie wyjaśniły w żaden miarodajny sposób wpływu i znaczenia tych okoliczności na sytuację prawnopodatkową skarżącej.

W zakresie przedłożonych przez stronę umów rozliczeniowych tzw. umów kompensacyjnych należy zauważyć, że w tym zakresie organy głównie podnosiły, że ww. umowy zostały utworzone długo po wystawieniu faktur nr [...] przez A i nie mają związku z "dzierżawieniem zespołu ludzkiego" za październik i listopad 2013 r.

Tymczasem wskazać należy, że zgodnie z zapisami umowy z [...] października 2013 r. (§ 8 ust. 3-4), jak i umowy z [...] października 2013 r. (§ 4 ust. 2-3 umowy) "czynsz dzierżawy płatny będzie na podstawie faktury bądź rachunku wystawionego

przez Wydzierżawiającego" i "będzie płatny w całości najpóźniej w terminie do

6 miesięcy od ostatniego dnia miesiąca następnego po miesiącu, za który jest należny", Z kolei, w spornych fakturach określono termin zapłaty 6 m-cy (do [...] maja 2014 r.)

i termin przekazania danych do przelewu (do [...] marca 2014 r,).

Zatem umowy kompensacyjne, dotyczące wzajemnych rozliczeń mieściły się

w określonych sześciomiesięcznych terminach "zapłaty". Należy też zgodzić się ze stroną, że wskazanie jednego sposobu zapłaty na fakturze nie wyklucza możliwości rozliczenia transakcji w inny sposób.

Organy wskazywały też na "odległy" termin zapłaty i sprzeczność z ustawą z dnia

8 marca 2013 r. o terminach zapłaty w transakcjach handlowych. Niemniej jednak, podobnie jak poprzednio, nie wyjaśniły w sposób jasny i jednoznaczny, jakie to ma znaczenie (w rozumieniu – konsekwencje) dla sytuacji prawnopodatkowej strony w tej sprawie (odliczenie podatku).

W kontekście powyższych uwag, za przedwczesne uznać trzeba stwierdzenie organów, że umowy kompensacyjne nie mają związku z "dzierżawieniem zespołu ludzkiego" za październik i listopad 2013 r. Związek ten, lub jego - brak powinna była bowiem poprzedzić szczegółowa analiza mająca swe odzwierciedlenie w treści decyzji. Winno

z niej wynikać, czy w istocie zawarte umowy sprowadzały się do kompleksowego rozliczenia sald należności i zobowiązań pomiędzy trzema firmami i czy dotyczyły refakturowania usług dzierżawy.

W kwestii twierdzeń organów formułowanych w zakresie braku numeru NIP Sąd pragnie jedynie zauważyć, że organ co do zasady zawsze powinny mieć na względzie, że sama faktura nie tworzy prawa do odliczenia podatku na niej wykazanego. Prawo do odliczenia przysługuje wówczas, gdy podatek naliczony związany jest z faktycznie dokonanymi czynnościami opodatkowanymi. Warunkiem zaś skorzystania z tego prawa jest posiadanie faktury VAT, w której został wykazany podatek naliczony. Prawo do odliczenia podatku naliczonego nie jest również uzależnione od rejestracji podatnika, natomiast skorzystać z niego mogą wyłącznie podatnicy, którzy zostali zarejestrowani jako czynni podatnicy podatku od towarów i usług. Pozbawienie podatnika prawa do odliczenia podatku nie może też wynikać z regulacji podustawowych normujących jedynie techniczne (formalne) aspekty wystawiania faktur. Mankamenty faktury o ile nie umożliwiają zidentyfikowania podatnika nie pozbawiają możliwości uznania dokumentu za fakturę. Faktura VAT otrzymana przez podatnika od podmiotu niezarejestrowanego jako podatnik dla potrzeb VAT daje prawo do odliczenia podatku gdy czynność udokumentowana fakturą została przez dostawcę (usługodawcę) faktycznie wykonana

i wykorzystana przez podatnika (odbiorcę faktury) do realizacji czynności opodatkowanej, i gdy zawiera dane niezbędne do ustalenia tożsamości podmiotu, który wystawił te faktury, oraz rodzaju wykonanych usług.

Przedmiotowa kwestia winna być oceniona przez organ przy uwzględnieniu zarówno powyższych uwag, jak też okoliczności tej sprawy – tzn. procesy - rejestracji i nadania numeru NIP - były w toku - (podmiot złożył NIP-2 - 29 października 2013 r.) potwierdzenie zarejestrowania Spółki jako podatnika VAT odebrane zostało 31 grudnia 2013 r.)

Na marginesie można też zauważyć, że te same faktury - obarczone wskazywanymi wadami – legły u podstaw wydania przez organ Spółce A decyzji w trybie art. 108 ustawy o VAT.

W świetle powyższego, zdaniem Sądu, postępowanie organów podatkowych, mimo podjętych wielu czynności dowodowych, uchybiło zasadom wyrażonym

w przepisach ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) zw. dalej "O.p.", zaś uchybienia te są wystarczające do uchylenia zaskarżonej decyzji Dyrektora IS.

Przede wszystkim, w ocenie Sądu, doszło do naruszenia art. 122 O.p., zgodnie

z którym w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Wyrażona w tym przepisie tzw. zasada prawdy obiektywnej zobowiązuje organ do zbadania w sposób wyczerpujący wszystkich okoliczności faktycznych istotnych dla sprawy, a działanie to służyć ma prawidłowemu ustaleniu stanu faktycznego, co jest koniecznym warunkiem właściwego zastosowania przepisów prawa materialnego. Na konkretyzację powyższej zasady wskazuje art. 187 § 1 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy oraz art. 191 tej ustawy, w myśl którego organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona.

W ocenie Sądu organy, powoływanymi w toku postępowania okolicznościami nie zakwestionowały skutecznie twierdzeń strony skarżącej o refakturowaniu usług dzierżawy pracowników.

W konsekwencji, uznanie spornych faktur wystawionych w dniu 30 listopada 2013 r. jako nierzetelne, gdyż nie dokumentują one rzeczywistego przebiegu zdarzeń

i nie potwierdzają faktycznie zrealizowanych czynności, które z nich wynikają, bez poczynienia wskazanych wyżej ustaleń, jest w ocenie Sądu przedwczesne i godzi

w zasady postępowania wyrażone w art. 120 i art. 121 § 1 O.p., po myśli których organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa a postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Wobec stwierdzonych uchybień odnoszenie się do pozostałych zarzutów skargi jest na obecnym etapie postępowania przedwczesne.

Ponownie rozpoznając sprawę, organ powinien uwzględnić przedstawione

w niniejszych rozważaniach wskazania i uwagi Sądu i przeprowadzić postępowanie dowodowe w celu ustalenia, kto był rzeczywistym wykonawcą usług objętych fakturami nr [...] wystawionymi w dniu [...].11.2013 r., w rozumieniu ustawy VAT,

z poszanowaniem ww. zasad Ordynacji podatkowej. Sąd pragnie również podkreślić, że niniejszy wyrok nie ma charakteru przesądzającego o wyniku rozpatrywanej sprawy,

a zatem o tym, czy spółka A była dostawcą usługi. Odpowiedzi na to pytanie, będzie zobowiązany udzielić organ podatkowy, po uzupełnieniu i ponownym rozpatrzeniu całości materiału dowodowego z uwzględnieniem wskazań Sądu.

Należy też podkreślić, że w sytuacji, gdy postępowanie wykaże słuszność stanowiska strony skarżącej, tj., że w istocie A by wywiązać się z umowy łączącej ją ze skarżącą, nabyło uprzednio prawo do korzystania z usług i umiejętności zespołu ludzi od Spółki S - pozbawione uzasadnienia będą podnoszone w zaskarżonej decyzji – argumenty formułowane w kontekście "zaplecza technicznego", jak też dotyczące braku rejestracji płatnika ZUS oraz osób ubezpieczonych, nie składania deklaracji PIT, nie odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W zaistniałych okolicznościach Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję. Z kolei wynagrodzenie pełnomocnikowi skarżącej Spółki Sąd przyznał na podstawie art. 200 w zw. z § 3 ust. 1 pkt 1 lit. f) w związku z § 2 ust. 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31, poz. 153).