Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 35/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2018-05-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 2 ust. 2, art. 3 ustt. 1 pkt 4a, art. 3 ust. 2
journal: Dz.U. 2016 poz 716
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Skupień (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Jacek Niedzielski Asesor WSA Zbigniew Kruszewski Protokolant Asystent sędziego Marta Surmacz - Buszkiewicz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 maja 2018 r . sprawy ze skargi Nadleśnictwa na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2012 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Nadleśnictwo (zwane dalej jako: Nadleśnictwo, Skarżący) wniosło skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego (zwane dalej jako: SKO, organ II instancji ) z dnia [...] listopada 2017r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Burmistrza z dnia [...] czerwca r. nr [...] określającą skarżącemu Nadleśnictwu wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2012 w kwocie 104.967 zł.

Powyższa skarga została wywiedziona na tle następującego stanu faktycznego sprawy.

Wszczęte z urzędu przez organ I instancji postępowanie podatkowe

w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego za 2012 rok w podatku od nieruchomości za grunty pod napowietrznymi liniami energetycznymi potwierdziło, iż przez teren Nadleśnictwa w obrębie gminy przebiegają linie elektroenergetyczne, o łącznej powierzchni 120.981,40 m2. Przedmiotową powierzchnię gruntów potwierdzają zdaniem organu I instancji dokumenty przedłożone przez skarżące Nadleśnictwo oraz "E“ spółka z o.o., tj. załączniki do UMOWY WYKONAWCZEJ nr [...] zawartej w dniu [...].11.2012r. pomiędzy Nadleśnictwem i w/w firmą jako tzw. OPERATOREM, a mianowicie załącznik nr 1a,1b pt ."Inwentaryzacja linii i urządzeń elektroenergetycznych E sp. z o.o. eksploatowanych przez Oddział Dystrybucji Rejon Dystrybucji zlokalizowanych na gruntach zarządzanych przez Nadleśnictwo na rok 2012 a także załącznik nr 2a i 2b pt. " Oświadczenie Nadleśnictwa o wysokości deklarowanych stawek podatkowych na rok 2012 dla gruntów pod liniami i urządzeniami elektroenergetycznymi E sp. z o.o."

W ocenie organu I instancji, przedmiotowe grunty ( figurujące w ewidencji gruntów i budynków Starostwa Powiatowego jako lasy (Ls ) 120.513,40 m2 oraz grunty rolne Ł-VI 468,m2są wyłączone z produkcji leśnej. Grunty oznaczone w w/w ewidencji jako lasy lub grunty rolne są opodatkowane podatkiem od nieruchomości tylko w przypadku zajęcia ich na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż leśna i rolna. Omawiane grunty znajdują się w Zarządzie Lasów Państwowych. Jednostkami organizacyjnymi Lasów Państwowych są Nadleśnictwa, które na powierzonym sobie terenie w ramach sprawowanego zarządu prowadzą gospodarkę leśną oraz ewidencje majątku Skarbu Państwa.

Strona skarżąca w trakcie prowadzonego postępowania podniosła, że przedmiotowe grunty tj. grunty zajęte pod napowietrznymi liniami elektroenergetycznymi na rzecz E Sp. z o.o. znajdują się na użytkach leśnych i rolnych więc podlegają podatkowi leśnemu i rolnemu a nie podatkowi od nieruchomości.

Nadleśnictwa odmówiło złożenia korekty deklaracji podatkowej za rok 2012 podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału organ I instancji przyjął,

iż powierzchnia gruntów będących w zarządzie skarżącego, położonych na terenie Gminy a znajdujących się pod liniami energetycznymi wynosi 120.981,40 m2, w tym grunty oznaczone jako Ls -120.513,40 m2 oraz jako Ł-VI 468 m2.

Organ I instancji w uzasadnieniu decyzji z dnia [...] czerwca 2017r. podkreślił, że kwestią sporną jest sposób opodatkowania gruntów, sklasyfikowanych

w ewidencji gruntów jako lasy oraz grunty rolne, a położonych pod napowietrznymi liniami energetycznymi. Poza sporem pozostaje natomiast kwestia, iż podatnikiem podatku będzie w tym przypadku Nadleśnictwo, jako jednostka organizacyjna Lasów Państwowych faktycznie władająca nieruchomościami lub obiektami budowlanymi (art. 3 ust 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych Dz.U.

z 2016 poz.716 zwanej dalej jako: u.p.o.l.).

Bezsporną okolicznością jest również to, że na przedmiotowych gruntach

są posadowione linie elektroenergetyczne, służące ich właścicielowi - operatorowi energetycznemu (tj. E spółce z o.o.) do prowadzenia przez niego działalności gospodarczej.

Stosownie do treści przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., gruntami związanymi

z prowadzoną działalnością gospodarczą są grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą.

Określenie " grunty w posiadaniu przedsiębiorcy", użyte w tym przepisie, obejmuje swoim zakresem nie tylko posiadanie gruntów w rozumieniu art. 336 k.c., ale każdy przejaw władztwa na gruntami zajętymi na prowadzenie działalności gospodarczej, w tym także posiadanie służebności gruntowej w rozumieniu art. 352 § 1 k.c., zgodnie z którym, kto faktycznie korzysta z cudzej nieruchomości w zakresie odpowiadającym treści służebności, jest posiadaczem służebności. Bezspornym jest, że na gruntach Skarbu Państwa, znajdujących się w Zarządzie Nadleśnictwa posadowione są linie energetyczne, będące własnością "OPERATORA" , tj. E spółki z o.o. (potwierdza to w/w Umowa Wykonawcza z dnia [...].11.2012 r. ).

E spółka z o.o. prowadzi działalność gospodarczą w zakresie, min.: dystrybucji energii elektrycznej. Grunty te zostały udostępnione dla w/w Operatora energetycznego na posadowienie na nich słupów przesyłowych oraz rozciągnięciu pomiędzy nimi sieci energetycznej, a także w celu utrzymania i umożliwienia prawidłowej eksploatacji, konserwacji, remontu i modernizacji linii oraz urządzeń elektroenergetycznych, w sposób gwarantujący niezawodność funkcjonowania systemu dystrybucyjnego, a także budowy na tych gruntach nowych linii i urządzeń energetycznych.

Na grunty te zakłady energetyczne muszą mieć ciągły dostęp w celu usuwania awarii, konserwacji, remontów, modernizacji posadowionych na nich budowli, a także oczyszczania ich z roślinności drzewiastej i krzewiastej oraz jej porządkowania po powyższym zabiegu, nie naruszając zapisów ustawy o ochronie gruntów rolnych

i leśnych oraz bezpodstawnie nie poszerzając przyjętych w inwentaryzacji istniejących pasów gruntów pod powyższymi liniami.

Pasy technologiczne (eksploatacyjne), znajdujące się pod napowietrznymi liniami, mają na celu efektywne i bezpieczne wykonywanie przez przedsiębiorcę uprawnień w ramach wykonywania działalności gospodarczej, polegającej

na dystrybucji i przesyle energii elektrycznej, a w szczególności: eksploatacji, konserwacji, usuwania awarii, remontów, modernizacji, przebudowy, odbudowy lub wymiany. Pas technologiczny powinien być określony przez właściciela sieci,

a dokumentem, który to ustala , jest Instrukcja Ruchu i Eksploatacji Sieci Przesyłowej czy Dystrybucyjnej. Z uwagi na fakt, że aktualnie brak jest jednoznacznych uregulowań prawnych w zakresie norm wyznaczania pasów technicznych

(od 1 stycznia 2003 r. stosowanie Polskich Norm jest dobrowolne - zob. art. 5 ust. 3 ustawy z 12 września 2002 r. o normalizacji tj. Dz. U. 2015, poz. 1483 ze zm.), przy wyznaczaniu wskazanego pasa terenu poglądowo stosowane są wymogi określone np. w nieobowiązującej już Polskiej Normie PN-E-05100, zgodnie z którą pas techniczny to pas gruntu o długości równej długości napowietrznej linii energetycznej i szerokości obejmującej, w zależności od napięcia linii energetycznych, bądź podstawową wycinkę drzew na trasie linii, bądź dodatkową wycinkę drzew przy trasie linii. Musi być on wyznaczony tak, aby odpowiadał bezpiecznej eksploatacji tych linii.

Kwestia istnienia pasów technicznych nie jest sporna w przedmiotowej sprawie,

a powierzchnia gruntów udostępnionych przez Nadleśnictwo w/w Operatorowi energetycznemu została przyjęta na podstawie załączników do UMOWY WYKONAWCZEJ z [...].11. 2012 r. łączącej strony.

Wytyczenie pasa technicznego, co wynika również ze wskazanej powyżej umowy łączącej strony, wymaga usunięcia drzew lub krzewów lub ich podkrzesywaniu

w zakresie niezbędnym dla zapewnienia bezpiecznej pracy linii i urządzeń elektroenergetycznych (§ 2 pkt 2 lit. d umowy).

Powyższe wywody przesądzają, zdaniem organu I instancji, że grunty pod liniami napowietrznymi zajęte są na prowadzenie działalności gospodarczej przez E spółkę z o. o., która prowadzi działalność w zakresie przesyłu energii elektrycznej. Celem wykonywania wskazanej działalności w/w Operator wykorzystuje w sposób trwały, dla potrzeb tej działalności, pasy techniczne pod napowietrznymi liniami energetycznymi, które zostały wytyczone w związku z przebiegającą przez las linią energetyczną są niezbędne do prowadzenia przesyłu energii, a nadto przedsiębiorstwo energetyczne jest zobowiązane utrzymywać wskazane grunty w sposób umożliwiający bezpieczne i bezawaryjne funkcjonowanie linii napowietrznej pod rygorem nałożenia kary pieniężnej przy uwzględnieniu szeregu przepisów prawa regulujących min. kwestie bezpieczeństwa, funkcjonowania i posadowienia linii energetycznych.

Na potwierdzenie niniejszych wywodów organ I instancji wskazał, że tożsamy problem prawny, był przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego

w wyrokach z dnia 9 .06. 2016 r. sygn. akt ll FSK 1156/14, II FSK 1157/14 i II FSK 1238/1 oraz z dnia 17 .06. 2016 r. sygn. akt 1315/14, II FSK 1391/14, II FSK 1392/14 i II FSK 1387/14 wydanych w sprawie innych nadleśnictw.

Nadleśnictwo wniosło odwołanie zarzucając w nim :

1) naruszenie przepisów prawa procesowego, tj. :

a) art. 122, 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez nieprzeprowadzenie stosownego postępowania dowodowego, tj. z uwagi na:

- nieprzesłuchanie reprezentantów E Sp. z o.o. na okoliczność sposobu, częstotliwości i warunków korzystania przez E Sp. z o.o. z gruntów znajdujących się pod. napowietrznymi liniami energetycznymi pozostającymi w zarządzie Nadleśnictwa i bezpodstawne uznanie, iż grunty pod liniami energetycznymi, zostały zajęte przez ten zakład energetyczny w sposób ciągły i trwały;

- nieprzesłuchanie reprezentanta Nadleśnictwa na okoliczność możliwości prowadzenia działalności leśnej na gruntach pod napowietrznymi liniami energetycznymi i bezpodstawne uznanie, iż grunty pod napowietrznymi liniami energetycznymi są wyłączone z działalności leśnej i nie ma nich możliwości prowadzenia tego typu działalności;

- nieprzeprowadzenie wizji lokalnej w miejscach posadowienia linii energetycznych celem ustalenia, czy istnieje możliwość wykorzystywania gruntów pod liniami energetycznymi na cele związane z działalnością leśną i błędnym przyjęciu, iż grunty pod liniami energetycznymi są wyłączone z działalności leśnej i nie ma na nich możliwości prowadzenia takiej działalności;

- nie ustalenie rodzaju urządzeń energetycznych znajdujących się na gruntach będących w zarządzie Nadleśnictwa, w szczególności osiąganego przez te urządzenia poziomu napięcia i odgórne założenie, że poziom napięcia przekracza 110 kV a w konsekwencji oddziaływanie na otoczenie przez te linie jest na tyle silnie, iż wyłączona jest możliwość prowadzenia działalności leśnej pod tymi urządzeniami, w sytuacji gdy napięcie takich urządzeń, znajdujących się na terenie pozostających w zarządzie Nadleśnictwa a wy no si maksymalnie 110 kV,

- nie zwrócenie się do biegłego na podstawie art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej, celem sporządzenia opinii, czy pod liniami energetycznymi możliwe jest prowadzenie działalności leśnej, czy też prowadzenie takiej działalności jest całkowicie i bez wątpienia wyłączone, a także ustalenia dokładnej powierzchni pasów występujących pod liniami energetycznymi i ograniczenia się w tym zakresie wyłącznic do ustaleń Nadleśnictwa i E Sp. z o.o. zawartym w umowie wykonawczej nr [...], przez co niemożliwe było ustalenie stanu faktycznego sprawy i rozpatrzenie całości materiału dowodowego, a tym samym prawidłowe rozstrzygnięcie sprawcy:

b) art. 122, 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez dowolną ocenę zebranego materiału dowodowego, tj. przyjęcie przez organ I instancji, wbrew zebranemu w aktach sprawy materiałowi dowodowemu, że zakłady energetyczne mają ciągły, nieograniczony dostęp do linii energetycznych posadowionych

na gruntach pozostających w zarządzie Nadleśnictwa, co zdaniem organu, uzasadnia założenie, iż grunty pod liniami energetycznymi zostały zajęte przez ten zakład w sposób trwały i wyłączając przy tym możliwość prowadzenia gospodarki leśnej przez Nadleśnictwo, podczas gdy z dokumentów przedstawionych przez Nadleśnictwo oraz E Sp. z o.o. w trakcie postępowania podatkowego, w szczególności z umowy wykonawczej nr [...] i pism od wykonawców E Sp. z o.o. wynika, iż zakład energetyczny musi zgłaszać Nadleśnictwu wszelkie prace jakie będą prowadzone na terenie będących w zarządzie Nadleśnictwa, a także postępować zgodnie z procedurą przewidzianą w w/w umowie, ponadto z umowy tej wynika, iż prowadzenie gospodarki leśnej na gruntach pod liniami i urządzeniami elektroenergetycznymi jest możliwe w ograniczonym zala-esie a nie wyłączone,

2) w związku z powyższymi naruszeniami proceduralnymi - błąd w ustaleniach faktycznych organu I instancji, który niesłusznie przyjął, że:

a) grunty pod liniami energetycznymi posadowione na gruntach pozostających

w zarządzie Nadleśnictwa są całkowicie wyłączone z możliwości prowadzenia na nich działalności leśnej, a jest na nich prowadzona działalność gospodarcza przez E sp. z o.o. w sposób wyłączny i trwały;

b) zakłady energetyczne są posiadaczami nieruchomości, na których posadowione są linie energetyczne.

3) a w konsekwencji powyższych naruszeń - naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

a) art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 1a ust. 3 pkt 1, 2 oraz art. 2 ust. 2, art. 5 ust. 1 pkt 1a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez przyjęcie, że objęte decyzją grunty

są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, a nie działalności leśnej

w rozumieniu art. 1 ust. 3 ustawy z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym ;

b) art. 2 ust. 2 u.p.o.l. poprzez dokonanie błędnej wykładni słowa "zajęte", w sytuacji gdy prawidłowa wykładnia tego przepisu powinna prowadzić do wniosku, że o zajęciu gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej można mówić dopiero wtedy, gdy wykonywanie działalności gospodarczej wyklucza całkowicie możliwość prowadzenia na danym obszarze działalności leśnej, zatem obowiązek zapłaty podatku od nieruchomości za grunt leśny powstaje dopiero w sytuacji, gdy ten grunt jest stale zajęty i wykorzystywany na prowadzenie działalności gospodarczej w sposób wyłączający możliwość prowadzenia jakiejkolwiek formy gospodarki leśnej;

c) art. 1 ust. 1 i 2, art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym, poprzez bezzasadne przyjęcie, że od objętych decyzją gruntów Nadleśnictwo jest zobowiązane zapłacić podatek od nieruchomości, a nie leśny;

d) art. 6 ust, 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach w związku z art. 1 ust. 3 w/w ustawy o podatku leśnym oraz art. 1a ust. 1 pkt 7 u.p.o.l. , poprzez bezpodstawne i dowolne ustalenie, że Nadleśnictwo nie może na gruntach, na których posadowione są linie energetyczne, prowadzić działalności leśnej, mimo iż organ I Instancji nie podjął w tym zakresie żadnego postępowania dowodowego;

e) art. 3 w/w ustawy o lasach , poprzez brak jego zastosowania w niniejszej sprawie

i nieuwzględnienie, że lasem w rozumieniu tej ustawy są również grunty, nad którymi biegną napowietrzne linie energetyczne;

f) art. 4 pkt 11 ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych, poprzez przyjęcie, że przedmiotowe grunty zostały wyłączone z produkcji rolnej lub leśnej, na skutek usytuowania na nich linii elektroenergetycznych mimo, iż nie nastąpiła zmiana przeznaczenia grantów, nie wydano stosownej decyzji w tym zakresie, a także nie rozpoczęto wykonywania innej działalności;

g) art. 366 Kodeksu Cywilnego , poprzez bezpodstawne uznanie, iż E Sp. z o.o. jest posiadaczem gruntów pod liniami energetycznymi, podczas gdy E Sp. z o.o. nie włada tymi gruntami jak właściciel nie posiada tytułu prawnego do tych gruntów.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] listopada 2017 r. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Organ odwoławczy podkreślił, że istota sporu w tej sprawie koncentruje się

na ustaleniu, jaki podatek – leśny i rolny, czy od nieruchomości - winna płacić strona od gruntów stanowiących własność Skarbu Państwa, będących w jej zarządzie,

na których posadowione są słupy i linie energetyczne.

W sprawie zdaniem organu odwoławczego bezspornym jest, że grunty będące przedmiotem niniejszego postępowania podatkowego, znajdujące się pod napowietrznymi liniami energetycznymi, były w roku 2012 sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako: lasy - "Ls" oraz użytki rolne "Ł-VI". Potwierdza to zgromadzony materiał dowodowy w postaci wypisów z rejestru gruntów, a także przedłożone w toku postępowania podatkowego przez podatnika dokumenty,

tj. umowa wykonawcza z dnia [...] listopada 2012r. zawarta pomiędzy Nadleśnictwem i E spółką z o.o..

Niesporne jest również i to, że podatnikiem podatku od nieruchomości będzie Nadleśnictwo albowiem podmiot prowadzący działalność gospodarczą (E spółka z o.o.) korzysta z przedmiotowego gruntu bez tytułu prawnego, zatem zgodnie z art. 3 ust. 2 u.p.o.l., obowiązek podatkowy w podatku od gruntów pozostających w zarządzie Nadleśnictwa będzie obciążać to Nadleśnictwo. Dalej organ odwoławczy wskazał, że pierwszym i podstawowym kryterium, wynikającym z treści art. 2 ust. 2 u.p.o.l., rozgraniczającym zaliczenie do przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości czy też leśnym, jest klasyfikacja w ewidencji gruntów i budynków. Sklasyfikowanie gruntu w tym rejestrze ma bowiem podstawowe znaczenie w kontekście prawidłowego wymianu podatku, co wynika z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne.

Od reguły tej istnieje jednak wyjątek. Kolejnym bowiem kryterium, o którym mowa w treść art. 2 ust. 2 u.p.o.l., jest okoliczność, czy grunt został zajęty

na prowadzenie działalności gospodarczej. Zatem grunty pod liniami energetycznymi, sklasyfikowane jako lasy, grunty rolne, nieużytki, podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości tylko wówczas, gdy organ podatkowy wykaże w sposób niebudzący wątpliwości, że grunty te zostały zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. SKO wskazało, że termin "zajęcie gruntów na prowadzenie działalności gospodarczej" nie jest bliżej określony ani w ustawie o podatku leśnym, ani też w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych, gdzie uregulowany jest podatek od nieruchomości. Brak definicji gruntów "zajętych" na prowadzenie działalności gospodarczej powoduje, że należy posiłkować się przy interpretacji tego określenia jego językowym znaczeniem. Zgodnie z definicjami zawartymi

w Uniwersalnym słowniku języka polskiego (red. Stanisław Dubisz, Tom 5, Warszawa 2003, s. 468), wyraz "zająć", "zajmować" oznacza: zapełnić (zapełniać), wypełnić (wypełniać) sobą lub czymś jakąś przestrzeń lub powierzchnię zaś zwrot "zająć się", "zajmować się" oznacza: zacząć coś robić lub pracować nad czymś, wykonywać jakąś pracę. Termin: "zająć" rozumieć należy również, jako - zacząć użytkować jakieś pomieszczenie, skorzystać z jakiegoś pomieszczenia lub urządzenia, wziąć coś w posiadanie, które to wyjaśnienie wydaje się bardzie przydatne w analizowanej sprawie. Wskazać także należy na znaczenie słowa "zająć" zawarte w Słowniku języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego (wydawnictwo internetowe: http://sjp.pwn/doroszewski/.pl), gdzie wyjaśniono,

że "zająć" to także: wziąć w użytkowanie, wziąć w posiadanie, zawładnąć czymś, zająć ziemię, grunt pod coś - "obsiać, obsadzić czym grunt, pole".

Organ odwoławczy podzielił stanowisko zaprezentowane przez NSA

w wydanych w analogicznych sprawach wyrokach, m.in. w wyroku z dnia 09.06.2016 r. sygn. akt II FSK 1238/14 oraz wyroku z dnia 09.06.2016r. sygn. akt II FSK 1156/14, gdzie stwierdzono, iż oparcie się wyłącznie na wykładni językowej nie jest wystarczające. Koniecznym jest także posłużenie się wykładnią systemową oraz wyznacznikami pozaustawowymi, jak przyjęte reguły wykładni, aksjologia leżąca

u podstaw danego porządku prawnego, cel i funkcje danego unormowania

w kontekście aktualnych stosunków społecznych, ekonomicznych, kulturowych, itp. (zob. uzasadnienie uchwały pełnego składu TK z 7.03.1995 r. Nie ulega wątpliwości, że termin "zajęcia gruntów na prowadzenie działalności gospodarczej" budzi" wątpliwości i kontrowersje, co znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie

i piśmiennictwie. W orzeczeniach sądów administracyjnych wielokrotnie wypowiadano się na temat rozumienia pojęcia zajęcia gruntów rolnych lub lasów na prowadzenie działalności gospodarczej. Jest bezspornym, że terminu "zajęcie na prowadzenie działalności gospodarczej" nie można utożsamiać ze "związaniem

z prowadzeniem działalności gospodarczej", zdefiniowanym w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Przyjąć przy tym należy, że grunt zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej zawsze będzie gruntem związanym z prowadzeniem tej działalności, natomiast grunt związany z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zawsze będzie gruntem zajętym na prowadzenie działalności gospodarczej.

Jak stwierdził NSA w w/w wyrokach z dnia 09.06.2016 r. dokonanie właściwej wykładni spornego przepisu wymaga w tych sprawach wykroczenia poza wykładnię językową, która ma bezspornie znaczenie priorytetowe. Należy jednakże sięgać również do wykładni systemowej, a także do pozostałych sposobów dokonywania wykładni, znajdującej zastosowanie w sprawie normy prawnej, celem nadania interpretowanemu przepisowi znaczenia, które uczyni go rozwiązaniem najtrafniejszym prakseologicznie. Brzmienie przepisu zawartego w art. 2 ust. 2 u.p.o.l. powiązać zatem należy, nie tylko z analizą funkcjonalną, ale również systemową i to zarówno przepisów dotyczących podatku od nieruchomości, jak

i między innymi podatku leśnego, ustawy o lasach oraz ustawy - Prawo energetyczne.

W sprawie będącej przedmiotem niniejszego postępowania odwoławczego (analogicznie jak w sprawach będących przedmiotem cytowanych wyżej rozstrzygnięć NSA z dnia 09.06.2016r. a także rozstrzygnięć WSA w Gorzowie Wielkopolskim zapadłych w sprawach o sygn. akt : I SA/Go 459/16, I SA/Go 276/17

i I SA 277/17) jest bezspornym, że E spółka z o.o. prowadzi działalność gospodarczą w zakresie, m. in.: dystrybucji energii elektrycznej, a na gruntach będących w zarządzie Nadleśnictwa posadowione są linie energetyczne będące własnością tego przedsiębiorcy. Grunty te zostały udostępnione powyższemu podmiotowi na posadowienie na nich słupów przesyłowych oraz rozciągnięciu pomiędzy nimi sieci energetycznej, a także w celu utrzymania i umożliwienia prawidłowej eksploatacji, konserwacji, remontu i modernizacji linii oraz urządzeń elektroenergetycznych, w sposób gwarantujący niezawodność funkcjonowania systemu dystrybucyjnego, a także budowy na tych gruntach nowych linii i urządzeń energetycznych. Na grunty te zakłady energetyczne muszą mieć ciągły dostęp w celu usuwania awarii i konserwacji, remontów, modernizacji posadowionych na nich budowli, a także oczyszczania ich z roślinności drzewiastej i krzewiastej oraz jej porządkowania po powyższym zabiegu, nie naruszając zapisów ustawy o ochronie gruntów rolnych i leśnych oraz bezpodstawnie nie poszerzając przyjętych w inwentaryzacji istniejących pasów gruntów pod powyższymi liniami.

Pasy technologiczne (eksploatacyjne) znajdujące się pod napowietrznymi liniami mają na celu efektywne i bezpieczne wykonywanie przez przedsiębiorcę uprawnień w ramach wykonywania działalności gospodarczej, polegającej na dystrybucji i przesyle energii elektrycznej, a w szczególności: eksploatacji, konserwacji, usuwania awarii, remontów, modernizacji, przebudowy, odbudowy lub wymiany. Pas technologiczny powinien być określony przez właściciela sieci,

a dokumentem, który to ustala, jest Instrukcja Ruchu i Eksploatacji Sieci Przesyłowej czy Dystrybucyjnej. Powierzchnia pasa zależy od parametrów sieci przesyłowych

i dystrybucyjnych oraz przeznaczenia terenu ("Wyznaczanie stref ochronnych

w pobliżu linii elektroenergetycznych 110 kW", Opracowanie Instytutu Energetyki, Warszawa 1992). Dalej organ odwoławczy stwierdził, iż przy obliczeniu podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntów znajdujących się pod liniami energetycznymi organ I instancji posłużył się danymi zawartymi w załączniku nr 1 do w/w Umowy Wykonawczej ( pn."Inwentaryzacja linii elektroenergetycznych E Sp. z o.o. eksploatowanych przez Oddział Dystrybucji, Rejon Dystrybucji zlokalizowanych na gruntach zarządzanych przez Nadleśnictwo" ). Jak wynika z treści w/w załącznika do umowy, istnieje rozbieżność pomiędzy tzw. wymaganą powierzchnią całkowitą a tzw. powierzchnią istniejącą terenu zajętego na pas techniczny organ I instancji każdorazowo przyjął do opodatkowania podatkiem od nieruchomości tzw. powierzchnię wymaganą, która jest mniejsza w tym przypadku od istniejącej. Ponieważ powyższe jest na korzyść podatnika, z tego też powodu organ odwoławczy zaakceptował ten sposób określenia wymiaru podatku.

Jak podkreślił NSA w przywołanych wyżej wyrokach (z czym zgodziło się SKO), grunty pod liniami napowietrznymi zajęte są na prowadzenie działalności gospodarczej przez E spółkę z o.o., która prowadzi działalność w zakresie przesyłu energii elektrycznej. Celem wykonywania wskazanej działalności podmiot ten wykorzystuje w sposób trwały, dla potrzeb tej działalności, pasy techniczne pod napowietrznymi liniami energetycznymi, które zostały wytyczone w związku z przebiegającą przez las linią energetyczną, są one niezbędne do prowadzenia przesyłu energii, a nadto przedsiębiorstwo energetyczne jest zobowiązane utrzymywać wskazane grunty w sposób umożliwiający bezpieczne i bezawaryjne funkcjonowanie linii napowietrznej pod rygorem nałożenia kary pieniężnej przy uwzględnieniu szeregu przepisów prawa regulujących min. kwestie bezpieczeństwa, funkcjonowania i posadowienia linii energetycznych.

Natomiast, w ocenie podatnika, na gruntach tych prowadzona jest w pewnym

( ograniczonym) zakresie działalność leśna, a zatem grunt ten powinien zostać opodatkowany podatkiem leśnym.

NSA w swoim najnowszym przytoczonym wyżej orzecznictwie, podkreśliło,

że warunek uniemożliwiający prowadzenie jakiejkolwiek innej czynności na gruntach leśnych, poza czynnościami wynikającymi z zajęcia tego gruntu na działalność gospodarczą, nie wynika wprost z przepisów prawa, a wywiedziony został

z piśmiennictwa i stanowisko to zostało następnie wielokrotnie powielone

w orzeczeniach sądów administracyjnych, gdzie wskazywano, że zajęcie gruntów leśnych na prowadzenie działalności gospodarczej musi wykluczać prowadzenie tam działalności leśnej lub rolnej. Przywołana już wyżej definicja działalności leśnej

w rozumieniu art. 1 ust. 3 u.p.l. jest identyczna z zawartą w u.p.o.l. - w art. 1 a ust. 1 pkt 7. Z kolei w art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy z 28.09. 1991 r. o lasach wskazano definicję gospodarki leśnej, która stanowi działalność leśną w zakresie urządzania, ochrony

i zagospodarowania lasu, utrzymania i powiększania zasobów i upraw leśnych, gospodarowania zwierzyną, pozyskiwania - z wyjątkiem skupu - drewna, żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny oraz płodów runa leśnego, a także sprzedaż tych produktów oraz realizację pozaprodukcyjnych funkcji. Definicja ta, w odróżnieniu od przytoczonych powyżej, została poszerzona o realizację pozaprodukcyjnych funkcji lasu.

SKO podkreśliło, że Nadleśnictwo wskazywało, że grunty pod napowietrznymi liniami elektroenergetycznymi są wykorzystywane do gospodarki leśnej w rozumieniu ustawy o podatku leśnym a grunty te nigdy nie zostały formalnie wyłączone

z produkcji leśnej w trybie przepisów ustawy z dnia 3.02.1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych oraz, że prowadzi na tychże gruntach gospodarkę leśną

w ograniczonym zakresie zgodnie z obowiązującym planem urządzenia lasu. Nadto powołało się w na definicję lasu w rozumieniu ustawy z dnia 28.09.1991 r.

o lasach. Organ odwoławczy stwierdził, iż całkowicie chybionym jest odnoszenie się w analizowanej sprawie do definicji lasu w rozumieniu ustawy o lasach, albowiem ustawa o podatku leśnym posiada własną definicję lasu na cele podatkowe.

Jest w niniejszej sprawie bezspornym, iż przez cały 2012 rok na przedmiotowym terenie posadowione były słupy energetyczne, należące do E spółki z o.o., na których to słupach znajdowały się linie energetyczne, służące przez cały ten okres w/w przedsiębiorcy do prowadzenia jego statutowej działalności gospodarczej w zakresie przesyłu energii elektrycznej.

Organ odwoławczy nie zakwestionował tego, iż na przedmiotowym terenie

w tym czasie, tj. m.in. w roku 2012, skarżące Nadleśnictwo prowadziło gospodarkę leśną, jednakże prowadziło ją ( co samo potwierdza ) jedynie w ograniczonym zakresie, co ma zasadnicze znaczenie w niniejszej sprawie. Również w ocenie organu II instancji prowadzona na spornym terenie leśnym (na tzw. pasach technicznych określonych łączącą podatnika oraz operatora energetycznego umową wykonawczą) działalność gospodarcza w zakresie przesyłu energii elektrycznej była w okresie objętym niniejszą decyzją działalnością dominującą i decydującą, w ślad za czym grunt ten uznać należy za grunt zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej i podlegający opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według najwyższych stawek podatkowych.

Organ odwoławczy podkreślił, że NSA w cytowanych wyrokach z dnia 09.06.2016 r. stwierdził, iż prawidłowe odczytanie normy prawnej zawartej w art. 2 ust. 2 u.p.o.l. pozwala na stwierdzenie, że grunty znajdujące się pod pasami technicznymi, usytuowane pod napowietrznymi liniami energetycznymi, są gruntami zajętymi na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie przesyłu przez przedsiębiorstwo energetyczne energii elektrycznej, a tym samym grunty

te stosownie do treści art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. "a" u.p.o.l. podlegają opodatkowaniu najwyższymi stawkami podatku od nieruchomości.

W tym stanie za nietrafny uznał organ odwoławczy zarzut, iż organ I instancji był zobowiązany w tej sprawie dopuścić i przeprowadzić z urzędu inne dowody

w celu ustalenia czy i ewentualnie jaka część gruntów znajdujących się w jego zarządzie a położonych na terenie Gminy, jest zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż leśna, a konkretnie działalności polegającej na przesyle i dystrybucji energii elektrycznej. W ocenie organu odwoławczego organ

I instancji prawidłowo oparł się na danych przedłożonych mu przez samego podatnika oraz Operatora energetycznego a wynikających z łączącej strony wyżej przywoływanej Umowy Wykonawczej.

Na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawy nie ma również wpływu okoliczność, czy w 2012 roku Operator energetyczny praktycznie wykonywał na tym terenie roboty związane z eksploatacją i utrzymaniem przedmiotowych linii elektroenergetycznych (miał taką możliwość faktyczną i prawną, jednakże nie miał takiej potrzeby i konieczności w tym czasie). SKO wskazało, że działalność leśna była prowadzona, jednakże w ograniczonym zakresie - na zasadach umożliwiających w sposób swobodny i niezakłócony prowadzenie przez Operatora energetycznego jego działalności gospodarczej w zakresie przesyłu energii elektrycznej.

Zdaniem SKO zarzuty strony w zakresie naruszenia przez organ I instancji

w wydanej w tej sprawie decyzji wskazanych w odwołaniu przepisów prawa materialnego, tj. przepisów: ustawy o podatku leśnym, ustawy o podatkach

i opłatach lokalnych, ustawy o lasach, ustawy o ochronie gruntów rolnych i leśnych, ustawy - prawo geodezyjne i kartograficzne oraz ustawy - prawo łowieckie poprzez ich błędną wykładnię i zastosowanie w niniejszej sprawie, a także wskazanych przepisów prawa proceduralnego , tj. art.120, art. 121 , art.122, art. 187§ 1 i art. 191

i art.197 Ordynacji podatkowej są całkowicie chybione i nie zasługują

na uwzględnienie. Nietrafnym jest również zarzut naruszenia przepisu art.2a Ordynacji podatkowej, albowiem, w ocenie organu odwoławczego w niniejszej sprawie w żadnym razie nie można przyjąć, iż wątpliwości zostały rozstrzygnięte

na niekorzyść podatnika.

W ocenie SKO organ I instancji w sposób rzetelny i komplementarny zgromadził

w niniejszej sprawie materiał dowodowy, a następnie dokonał jego właściwej oceny

w odniesieniu do obowiązujących w tej materii przepisów prawnych.

Na powyższą decyzję Nadleśnictwo wniosło skargę zarzucając jej naruszenie:

1. Naruszenie przepisów prawa materialnego, które miały istotny wpływ na wynik sprawy:

1) naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 1a ust. 3 pkt 1 i 2 oraz art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. poprzez ich błędne zastosowanie i przyjęcie, że na Nadleśnictwie ciąży obowiązek zapłaty podatku od nieruchomości w odniesieniu do wszystkich gruntów sklasyfikowanych jako LS (lasy) i R (grunty orne) lub Ł (łąki), nad którymi przebiegają napowietrzne linie energetyczne, według stawek jak za grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, podczas gdy w rzeczywistości Nadleśnictwo nie jest przedsiębiorcą, nie prowadzi na tych gruntach działalności gospodarczej (ma możliwość prowadzenia działalności leśnej), ani też grunty nie są w posiadaniu przedsiębiorcy, a działalność wykonywana na tych gruntach przez przedsiębiorcę ma charakter incydentalny, zatem grunty te nie są związane z działalnością gospodarczą ani zajęte na taką działalność, a co za tym idzie nie powinny być opodatkowane podatkiem od nieruchomości, tylko podatkiem leśnym stosownie do art. 1 ust. 1 oraz art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym lub rolnym stosownie do art. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym,

2) naruszenie art. 2 ust. 2 u.p.o.l. poprzez jego błędne zastosowanie i uznanie,

że lasy powinny być opodatkowane podatkiem od nieruchomości z uwagi na ich zajęcie na prowadzenie działalności gospodarczej, w sytuacji gdy grunty leśne nie są w posiadaniu przedsiębiorcy i nie są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, tylko są wykorzystywane zgodnie z ich przeznaczeniem klasyfikacyjnym, tj. prowadzona jest na nich działalność leśna przez Nadleśnictwo lub występuje taka możliwość, a także poprzez dokonanie błędnej wykładni słowa "zajęte", w sytuacji gdy prawidłowa wykładnia tego przepisu powinna prowadzić do wniosku, że o zajęciu gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej można mówić dopiero wtedy, gdy wykonywanie działalności gospodarczej wyklucza całkowicie możliwość prowadzenia na danym obszarze działalności leśnej, zatem obowiązek zapłaty podatku od nieruchomości za grunt leśny powstaje dopiero

w sytuacji, gdy ten grunt jest stale zajęty i wykorzystywany na prowadzenie działalności gospodarczej w sposób wyłączający możliwość prowadzenia jakiejkolwiek formy gospodarki leśnej,

3) naruszenie art. 2 ust. 2, art. 7 ust. 1 pkt 10 u.p.o.l. poprzez błędne przyjęcie,

że grunty sklasyfikowane we właściwej ewidencji jako R (grunty orne) lub Ł (łąki) nad którymi przebiegają napowietrzne linie energetyczne są faktycznie zajęte

na prowadzenie działalności gospodarczej, co powinno skutkować opodatkowaniem Nadleśnictwa podatkiem od nieruchomości według stawek właściwych dla działalności gospodarczej, podczas gdy w rzeczywistości grunty nie są w posiadaniu przedsiębiorcy a działalność wykonywana na tych gruntach przez przedsiębiorcę ma charakter incydentalny, zatem grunty te nie są związane z działalnością gospodarczą ani zajęte na taką działalność, a co za tym idzie nie powinny być opodatkowane podatkiem od nieruchomości,

4) art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. b i ust. 2 u.p.o.l. poprzez przyjęcie, że przedsiębiorca energetyczny jest faktycznie bezumownym posiadaczem gruntów leśnych pod napowietrznymi liniami elektroenergetycznymi, w wyniku czego Nadleśnictwo - jako zarządzające tymi gruntami - zostało zobowiązane do zapłaty od tych gruntów podatku od nieruchomości, a nie podatku leśnego a także art. 336 i 348 Kodeksu Cywilnego poprzez bezpodstawne uznanie iż E Sp. z o.o. jest posiadaczem gruntów pod liniami energetycznymi, podczas gdy E Sp. z o.o. nie włada tymi gruntami jak właściciel i nie posiada tytułu prawnego do tych gruntów,

5) art. 3 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach poprzez brak jego zastosowania w niniejszej sprawie i nieuwzględnienie, że lasem w rozumieniu tej ustawy są również grunty, nad którymi biegną napowietrzne linie energetyczne,

6) art. 32 Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej poprzez naruszenie fundamentalnej zasady równości i zakazu dyskryminacji, poprzez wystąpienie do nadleśnictw, w tym Nadleśnictwa o złożenie korekty deklaracji i uiszczenie podatku od nieruchomości za grunty na których posadowione są linie energetyczne jak od gruntów na których prowadzona jest działalność gospodarcza, a sklasyfikowane jako rolne lub leśne podczas gdy organ ten najprawdopodobniej nie wystąpił do innych podmiotów z powyższym zobowiązaniem.

2. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy:

1) naruszenie art. 120, 121 § 1, art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez niepodjęcie wszelkich działań

w celu dokładnego wyjaśnienia ( sprawy, tj.:

a) bezpodstawne i arbitralne przyjęcie, że grunty pod liniami napowietrznymi

są w posiadaniu przedsiębiorcy, z uwagi na faktyczne zajęcie tych gruntów

na prowadzenie działalności gospodarczej, bez zbadania czy występuje przesłanka ciągłego, trwałego i faktycznego władania tymi gruntami przez przedsiębiorcę,

w szczególności poprzez:

- zaniechanie przeprowadzenia rozprawy mimo, iż zachodziła potrzeba wyjaśnienia istotnych okoliczności stanu faktycznego sprawy przy udziale świadków w osobach reprezentantów E sp. z o.o. oraz Nadleśnictwa, którzy mogliby wypowiedzieć się co do kwestii incydentalności korzystania z przedmiotowych gruntów przez E sp. z o.o. - a zatem naruszenie art. 200a § 1) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa,

- nie uwzględnienie zapisów umowy wykonawczej nr [...] z dnia [...] listopada 2012 r. a także pism przedłożonych przez Nadleśnictwo w sprawie dotyczących uzgodnień odnośnie prac eksploatacyjnych na przedmiotowych gruntach, z których jednoznacznie wynika, że E sp. z o.o. nie korzystała z przedmiotowych gruntów w sposób trwały i ciągły a jedynie w sposób incydentalnych i zależny od powiadomienia o konieczności skorzystania z tych gruntów Nadleśnictwa,

b) nie uwzględnienie zapisów umowy wykonawczej nr [...] z dnia [...] listopada 2012 r., zawartych w jej załącznikach, w zakresie wysokości napięcia linii energetycznych posadowionych na gruntach, którymi zarządza Nadleśnictwo, a których dotyczy niniejszej postępowanie, a także zaniechanie przeprowadzenia w tym zakresie stosownych dowodów i bezpodstawne przyjęcie, że linie te są o napięciu przekraczającym 110 kV co wpływa na możliwość prowadzenia działalności leśnej,

c) zaniechanie przeprowadzenia stosownych dowodów potwierdzających możliwość prowadzenia działalności leśnej w rozumieniu ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r.

o podatkach i opłatach lokalnych w szczególności poprzez zaniechanie przeprowadzenia rozprawy mimo, iż zachodziła potrzeba wyjaśnienia istotnych okoliczności stanu faktycznego sprawy przy udziale świadków w osobach reprezentantów E sp. z o.o. oraz Nadleśnictwa, którzy mogliby wypowiedzieć się co do kwestii możliwości prowadzenia działalności leśnej na przedmiotowych gruntach pod napowietrznymi liniami energetycznymi i bezpodstawne i sprzeczne w uzasadnieniu skarżonej decyzji przyjęcie, że działalność leśna może być wykonywana w ograniczonym zakresie a zaraz później że jest to niemożliwe lub bardzo istotnie ograniczone,

d) w związku z powyższym naruszenie zasady prawdy obiektywnej oraz swobodnej oceny dowodów, naruszenie zasady zaufania do organów i zasady przekonywania,

2) naruszenie art. 127 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez niedokładne zapoznanie się ze stanem faktycznych sprawy i poprzestanie na uzasadnieniach decyzji ze spraw innych nadleśnictw i uzasadnienia organu pierwszej instancji, na co wskazują fragmenty uzasadnienia decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego m.in. w zakresie:

- strona 24 uzasadnienia skarżonej decyzji odnośnie występowania ognisk biocenotycznych oraz poletek zgryzowych - argumenty te nie były podnoszone przez Nadleśnictwo,

- strona 23 uzasadnienia skarżonej decyzji odnośnie występowania linii energetycznych o napięciu nie mniejszym niż 110 kV i negatywnego wpływu tego typu linii na możliwość prowadzenia działalności leśnej w sytuacji gdy na gruntach, na których znajdują się linie energetyczne E sp. z o.o. i których dotyczy przedmiotowe postępowanie nie występują linie energetyczne przekraczające napięcie 110 kV a zatem naruszenie fundamentalnej zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego.

W związku z powyższymi zarzutami Nadleśnictwo wniosło o: 1) uchylenie zaskarżonej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w części określającej zobowiązanie w podatku od nieruchomości od gruntów pod napowietrznymi liniami elektroenergetycznymi stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi,

2) uchylenie decyzji Burmistrza z dnia [...] czerwca 2017 r., o nr [...] w części określającej zobowiązanie w podatku od nieruchomości od gruntów pod napowietrznymi liniami elektroenergetycznymi stosownie do art. 135 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi,

3) zasądzenie na rzecz Nadleśnictwa kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych od Samorządowego Kolegium Odwoławczego,

4) na podstawie art. 106 § 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi o wyznaczenie w niniejszej sprawie rozprawy i przeprowadzenie dowodów uzupełniających z dokumentów, gdyż jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje to nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie, a mianowicie:

a) dowodu z pisemnego oświadczenia Burmistrza w zakresie, czy od gruntów rolnych i leśnych, które są w posiadaniu (które są własnością/w użytkowaniu wieczystym) innych podmiotów niż nadleśnictwa i na których posadowione są napowietrzne linie elektroenergetyczne występował dotychczas o uiszczenie podatku od nieruchomości w związku z prowadzeniem działalności przez zakłady energetyczne lub czy bez takiego wystąpienia podmioty te uiściły od takich gruntów podatek od nieruchomości - i jednocześnie zobowiązanie przez tut. Sąd Burmistrza do złożenia takiego pisemnego oświadczenia, gdyż dowód ten w sposób jednoznaczny może potwierdzić, czy nadleśnictwa w tym Nadleśnictwo są na równi traktowane z innymi podatnikami;

b) opracowania pt. "Ocena funkcji przyrodniczych terenów pod liniami energetycznymi i możliwość prowadzenia gospodarki leśnej na tych terenach"

- wykonanego przez Uniwersytet Przyrodniczy i dołączonego do niniejszej skargi, w sytuacji gdyby tut. Sąd miał wątpliwości, czy na gruntach pod napowietrznymi liniami energetycznymi możliwe jest prowadzenie działalności z uwagi na rozbieżne w uzasadnieniu skarżonej decyzji stanowisko Samorządowe Kolegium Odwoławcze.

W uzasadnieniu podkreślając, że istota sporu dotyczy kwestii właściwego opodatkowania gruntów pod napowietrznymi liniami elektroenergetycznymi sklasyfikowanych jako Ls (lasy), R (grunty orne) lub Ł-VI (łąki) będące w zarządzie

i posiadaniu Nadleśnictwa, na których Nadleśnictwo miało i ma możliwość prowadzenia działalności leśnej nie wykluczoną poprzez posadowienie na tych gruntach linii energetycznych.

Organy nie uwzględniły wyjaśnień Nadleśnictwa udzielonych w trakcie prowadzonego postępowania, że grunty pod liniami napowietrznymi mogły być lub były zajęte na prowadzenie działalności leśnej, czyniąc samodzielne i bezpodstawne ustalenia, że prowadzenie działalności leśnej jest w zasadzie wyłączone lub

w znacznym stopniu ograniczone. Do takiej konstatacji Organy doszły wyłącznie na podstawie wybiórczej analizy niektórych postanowień Umowy oraz wybranych artykułów branżowych i orzeczeń sądów administracyjnych nieodnoszących się do zaistniałego stanu faktycznego, bez przeprowadzenia innych czynności w celu zebrania kompletnego materiału dowodowego, np. oględzin gruntów pod liniami napowietrznymi czy opinii biegłego ds. gospodarki leśnej, przesłuchania świadków.

Organy w sposób arbitralny i bezpodstawny uznały, że grunty pod napowietrznymi liniami elektroenergetycznymi są faktycznie, ciągle i trwale zajęte na działalność gospodarczą przez przedsiębiorcę energetycznego E sp. z o.o., co jednocześnie, w ocenie Organów, oznacza automatyczne posiadanie tych gruntów przez przedsiębiorcę na cele działalności gospodarczej, w związku z czym Nadleśnictwo jest zobowiązane zapłacić podatek od nieruchomości według stawki związanej z działalnością gospodarczą, bez względu na sposób zakwalifikowania gruntów w ewidencji gruntów i sposób wykorzystywania tych gruntów (możliwości prowadzenia działalności leśnej na tych gruntach).

W ocenie Nadleśnictwa ustalenie, które grunty są opodatkowane podatkiem leśnym, wymaga w pierwszej kolejności zbadania, w jaki sposób te grunty są sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków, a więc zgodnie z rozporządzeniem w sprawie ewidencji gruntów i budynków. Zgodnie z § 68 ust. 2 tego rozporządzenia grunty leśne są sklasyfikowane m.in. jako lasy i oznaczone symbolem - LS. Przesłanka sklasyfikowania gruntu w ewidencji gruntów i budynków ma charakter ustawowy i powoduje, że organ podatkowy jest związany oznaczeniem określonym w tej ewidencji.

W związku z powyższym, kolejnym krokiem w celu ustalenia prawidłowego opodatkowania lasów jest zbadanie, czy zachodzi wyjątek w ich opodatkowaniu podatkiem leśnym, tj. czy są one zajęte na wykonywanie innej działalności gospodarczej niż działalność leśna. Powyższy wniosek potwierdza także art. 2 ust. 2 u.p.o.l.

Zdaniem strony skarżącej pojęcie "zajęcia" z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku leśnym, jak również z art. 2 ust. 2 u.p.o.l., z uwagi na brak definicji ustawowej, powinno być rozumiane zgodnie z jego znaczeniem językowym (słownikowym). "Zająć" oznacza powszechnie - "zapełnić sobą lub czymś jakąś przestrzeń lub powierzchnię" (słownik języka polskiego PWN, tak samo Słownik SJP). Odnosząc się do tej definicji należy zauważyć, że przedsiębiorca energetyczny nie "zapełnił" powierzchni gruntów swoimi urządzeniami. Napowietrzne linie elektroenergetyczne przebiegają w powietrzu nad gruntem, a nie np. na gruncie bądź pod gruntem,

co bardziej uzasadniałoby faktyczne zajęcie gruntu na potrzeby działalności gospodarczej.

Nadleśnictwo podniosło, że liczne przykłady z orzecznictwa i doktryny potwierdzają, że "zajęcie" oznacza rzeczywiste i trwałe wykonywanie działalności gospodarczej na gruncie a samo istnienie napowietrznych linii elektroenergetycznych nie przesądza o "zajęciu" gruntów na prowadzenie działalności gospodarczej.

W ocenie Nadleśnictwa, brak faktycznego zajęcia gruntów pod liniami napowietrznymi do celów działalności gospodarczej potwierdza dodatkowo umowa, która nie przenosi posiadania gruntów pod liniami energetycznymi, a jedynie określa zasady współdziałania w zakresie umożliwienia przedsiębiorcy energetycznemu dostępu do linii i urządzeń. Umowa w żadnej sytuacji nie pozwala przedsiębiorcy energetycznemu w jakikolwiek sposób "zająć" gruntów pod liniami napowietrznymi na cele działalności gospodarczej. Organy nie odniosły się do tych postanowień Umowy, które wskazywały na liczne ograniczenia przedsiębiorców energetycznych

w prowadzeniu ich działalności i ściśle określały, na jakich zasadach Nadleśnictwo udostępniało im grunt. W rzeczywistości udostępnienie gruntów pod napowietrznymi liniami elektroenergetycznymi w celu:

- niezbędnej wycinki drzew i krzewów odbywa sie co 3 - 4 lata.

- standardowych oględzin linii odbywa sie raz na rok (dla linii 110 kV) lub raz na 5 lat (dla linii 15 kV).

Odnośnie usuwania awarii linii Nadleśnictwo podkreśliło, że jest ono związane z zapewnieniem ciągłości zasilania lub jego przywracaniem i z uwagi na fakt dostarczania za pośrednictwem sieci energii elektrycznej zarówno do osób fizycznych, jak i instytucji użytku publicznego to niewątpliwie leży ono w interesie publicznym (przy czym usuwanie awarii również ma charakter incydentalny). Zaznaczyło również, że E jest przedsiębiorcą o szczególnym znaczeniu gospodarczo-obronnym, którego przedmiotem wykonywanej działalności gospodarczej jest dystrybucja energii elektrycznej, w rozumieniu ustawy z dnia 23 sierpnia 2001 r. o organizowaniu zadań na rzecz obronności.

Zdaniem Nadleśnictwa, przedstawiona w wyrokach NSA i w decyzji SKO wykładnia normy prawnej zawartej w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku leśnym i w art. 2 ust. 2 u.p.o.l. jest niepełna, gdyż nie uwzględnia innych ustaw, mających bezpośredni związek z korzystaniem przez przedsiębiorców energetycznych z gruntów leśnych.

Nadleśnictwo zwróciło uwagę, że nie można uznać, działając logicznie i na gruncie obowiązującego prawa, że grunty pod liniami energetycznymi mogą być jednocześnie zajęte pod wykorzystywanie dla potrzeb gospodarki leśnej (art. 3 pkt 2 ustawy o lasach) i jednocześnie zajęte na wykonywanie działalności gospodarczej innej niż działalność leśna. Obie te sytuacje wzajemnie się bowiem wykluczają.

W ocenie strony skarżącej w niniejszej sprawie nie doszło do zajęcia gruntów pod liniami napowietrznymi przez przedsiębiorstwo energetyczne z uwagi na fakt, że E nie wykorzystywała faktycznie i trwale gruntów do celów swojej działalności (a jedynie incydentalnie). Taki wniosek potwierdza Umowa zawarta z E i rzeczywiste wykonywanie tej Umowy. Co więcej niezasadne są również twierdzenia, że działalność gospodarcza miała charakter dominujący w stosunku do działalności leśnej prowadzonej przez Nadleśnictwo, co Strona szczegółowo opisała.

Nadleśnictwo podniosło, że organy bezpodstawnie odrzuciły wyjaśnienia co do faktycznego prowadzenia działalności leśnej na tych gruntach i nie przedstawiły żadnych dowodów na poparcie tezy, że działalność leśna na tych terenach nie jest prowadzona lub jest prowadzona w bardzo ograniczonym zakresie.

Ponadto w art. 3 pkt 2 ustawy o lasach wskazano, że lasem jest także grunt związany z gospodarką leśną, zajęty pod wykorzystywane dla potrzeb gospodarki leśnej: budynki i budowle, urządzenia melioracji wodnych, linie podziału przestrzennego lasu, drogi leśne, tereny pod liniami energetycznymi, szkółki leśne, miejsca składowania drewna, a także wykorzystywany na parkingi leśne i urządzenia turystyczne. Zatem uznać należy, że racjonalny ustawodawca konstruując powyższy przepis odrzucił sytuację, w której potrzeby eksploatacji linii energetycznej przebiegającej przez lasy wykluczałyby możliwość prowadzenia przez nadleśnictwa gospodarki leśnej na takich gruntach. Wynika z tego, że na gruncie takim możliwe jest prowadzenie gospodarki leśnej. Trafność powyższej argumentacji potwierdza również nowelizacja ustawy o lasach, dokonana ustawą z dnia 17 grudnia 2010 r.

o zmianie ustawy o lasach oraz ustawy o ochronie przyrody, która weszła w życie dnia 3 marca 2011 r. Przedmiotowa nowelizacja dodała do ustawy o lasach art. 39a, którego ust. 1 stanowi, że nadleśniczy może za zgodą dyrektora regionalnej dyrekcji Lasów Państwowych obciążyć, za wynagrodzeniem, nieruchomości pozostające

w zarządzie Lasów Państwowych służebnością drogową lub służebnością przesyłu,

z uwzględnieniem zasad gospodarki leśnej. Przepis ten stanowczo podkreśla,

że nieruchomość leśna może być obciążona służebnością przesyłu na rzecz przedsiębiorcy energetycznego, ale z uwzględnieniem zasad gospodarki leśnej. Sformułowanie "z uwzględnieniem" oznacza tyle co z poszanowaniem, czyli przy zachowaniu możliwości jej dalszego wykonywania w dotychczasowy sposób (choćby często w ograniczonym zakresie) zatem ustawodawca w kolejnym akcie prawnym przesądził, że objęcie danych terenów służebnością przesyłu nie wyklucza i nie może wyłączać tych nieruchomości z gospodarki leśnej.

W ocenie Nadleśnictwa grunty pod liniami napowietrznymi nie są w posiadaniu przedsiębiorcy energetycznego co konsekwentnie powinno oznaczać, że nie mają związku z prowadzoną działalnością gospodarczą i nie powinny być opodatkowane podatkiem od nieruchomości według stawki właściwej dla gruntów wykorzystywanych do działalności gospodarczej.

Nadleśnictwo podkreśliło, że Umowa nie przenosi posiadania gruntów

na przedsiębiorcę, a co za tym idzie, pozostają one w faktycznym władztwie (posiadaniu) oraz zarządzie Nadleśnictwa. Jednocześnie, w rozpatrywanej sprawie nie zawarto dodatkowych umów dzierżawy lub najmu, które mogłyby skutkować przeniesieniem posiadania gruntów. Nadleśnictwo wskazało, że nie doszło

do zawarcia umów dzierżawy z uwagi na fakt, że chciało ono pozostać jedynym posiadaczem i zarządcą gruntów oraz mieć realny wpływ na prowadzenie na nich działalności leśnej. Podkreśliło, że jest faktycznie władającym posiadaczem przedmiotowych gruntów, a więc to na nim ciąży obowiązek zapłaty podatku

od przedmiotowych gruntów.

Zdaniem strony skarżącej przeniesienie posiadania nie mogło nastąpić również w sposób wskazany w art. 348 Kodeksu cywilnego, ponieważ przeniesienie posiadania na podstawie tego przepisu może nastąpić poprzez wydanie przez aktualnego posiadacza rzeczy będącej w jego posiadaniu (traditio corporalis), przez wydanie dokumentów, które umożliwiają rozporządzanie rzeczą, lub środków, które dają faktyczną władzę nad rzeczą (traditio symbolica). Jednak samo wydanie wskazanych w art. 348 KC przedmiotów nie wystarcza do przeniesienia posiadania rzeczy. Skutek ten jest uzależniony od tego, czy wydanie rzeczy wskazanych

w art. 348 KC następuje jednocześnie z wyrażeniem przez aktualnego posiadacza woli rezygnacji ze sprawowania faktycznego władztwa we własnym interesie oraz wyrażeniem przez podmiot uzyskujący posiadanie woli rozpoczęcia sprawowania takiego władztwa nad rzeczą (tak, Komentarz do Kodeksu cywilnego, red. Osajda 2017, wyd. 16/B Lackoroński, Legalis). W tym kontekście Nadleśnictwo wyjaśniło,

że jako aktualny posiadacz gruntów nigdy nie wyrażało woli rezygnacji

ze sprawowania faktycznego władztwa na gruntami we własnym interesie

ani przedsiębiorcy energetyczni nie wyrażali woli rozpoczęcia sprawowania władztwa nad tymi gruntami, co oznacza, że w opisywanej sytuacji, wbrew temu co twierdzi organ II instancji, nie doszło do przeniesienia posiadania gruntów pod liniami napowietrznymi na rzecz przedsiębiorców.

Strona skarżąca wskazała, iż nieprawidłowe są twierdzenia organów,

że w przedmiotowej sprawie posiadanie gruntów pod liniami napowietrznymi odbywa się bez tytułu prawnego i wynika z samego faktu ich zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej. Zaznaczyła, że zgodnie z poglądami doktryny, uzyskanie posiadania następuje w chwili, gdy określony podmiot prawa cywilnego rozpoczyna sprawować względnie trwałe, faktyczne władztwo nad rzeczą we własnym interesie. Następuje to w chwili, gdy zaczną współwystępować dwa elementy składające się na pojęcie posiadania: corpus oraz animus rem sibi habendi (tak, Komentarz do Kodeksu cywilnego, red. Osajda 2017, wyd. 16/B Lackoroński, Legalis). Wskazuje się, że władztwo polega na faktycznym, rzeczywistym władaniu rzeczą z zamiarem utrzymania się w tym władaniu. Władztwo cechuje się więc występowaniem elementu behawioralnego (corpus) w postaci obiektywnie istniejącego zachowania, czyli władania rzeczą oraz elementu mentalnego, psychicznego (animus) w postaci zamiaru utrzymania się w tym władaniu (tak, Komentarz do kodeksu cywilnego Tom I, red. Gutowski, wyd.1/T Sokołowski, 2016, Legalis). Nadleśnictwo podkreśliło,

że w niniejszej sprawie, przedsiębiorca energetyczny nie sprawuje trwałego, faktycznego władztwa nad gruntami we własnym interesie, a zatem nie występuje ani element corpus w postaci obiektywnego władania rzeczą ani element animus

w postaci zamiaru utrzymania sie w tym władaniu. O braku trwałego, faktycznego władztwa nad gruntami świadczy również chociażby fakt, że E nie ma stałego

i bezpośredniego dostępu do swoich urządzeń, tj. nie posiada kluczy do barier wjazdowych na drogi leśne, a każde wejście na teren Nadleśnictwa w celu wykonania jakichkolwiek prac eksploatacyjnych czy usunięcia awarii jest każdorazowo uzgadniane.

Nadleśnictwo podniosło także, że doszło do naruszenia art. 32 Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej zgodnie z którym, wszyscy są wobec prawa równi. Wszyscy mają prawo do równego traktowania przez władze publiczne i nikt nie może być dyskryminowany w życiu politycznym, społecznym lub gospodarczym

z jakiejkolwiek przyczyny. Tymczasem Nadleśnictwo ma uzasadnione wątpliwości czy Organ I Instancji wystąpił z podobnym wnioskiem o korektę deklaracji

i uiszczenie podatku od nieruchomości według stawki związanej z prowadzeniem działalności do innych podmiotów niż nadleśnictwa, na których gruntach posadowione zostały linie energetyczny lub by takie osoby dobrowolnie taki podatek uiściły. Przykładowo w zarządzie Nadleśnictwa pozostają także grunty orne (użytki rolne) na których są posadowione linie energetyczne i od których organ obliczył podatek od nieruchomości, tymczasem nie ma żadnych potwierdzeń, aby Burmistrz wystąpił do rolników o wpłacenie takiego podatku bądź oni sami dobrowolnie ten podatek zapłacili. Ponadto jeżeli ma zachodzić równość wszystkich podatników wobec prawa, to również wszyscy mieszkańcy (osoby fizyczne), na których domostwach posadowione są linie energetyczne powinny zostać pociągnięci do takiego samego obowiązku podatkowego. W przeciwnym razie mamy do czynienia z naruszeniem fundamentalnej zasady równości wobec prawa.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Na rozprawie 10 maja 2018r., działając na podstawie ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r.art.106 § 3 Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, odmówiono przeprowadzenia dowodu z dokumentów wskazanych w punkcie 4a i 4b skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga okazała się niezasadna.

Na podstawie art.1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2188), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zasadą jest, że kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z kolei stosownie do art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1369 - powoływanej dalej jako "P.p.s.a.") Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, który dotyczy interpretacji podatkowych i który nie ma zastosowania w niniejszej sprawie.

Przedmiotem kontroli Sądu w rozpoznawanej sprawie była decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] listopada 2017r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Burmistrza z dnia [...] czerwca r. nr [...] określającą skarżącemu Nadleśnictwu wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2012 w kwocie 104.967 zł.

Spór między stronami niniejszego postępowania budzi kwestia opodatkowania

gruntów stanowiących własność Skarbu Państwa, będących w zarządzie Nadleśnictwa , na których posadowione zostały słupy i linie energetyczne.

W ocenie skarżącego Nadleśnictwa grunty te winny być opodatkowane zgodnie z ich klasyfikacją w ewidencji gruntów i budynków. Z kolei organy stoją na stanowisku,

że sporne grunty należy opodatkować podatkiem od nieruchomości przy zastosowaniu stawki właściwej dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą.

Wyjaśnić zatem należy, że zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku leśnym, opodatkowaniu podatkiem leśnym podlegają określone w ustawie lasy, z wyjątkiem lasów zajętych na wykonywanie innej działalności gospodarczej niż działalność leśna.

Z kolei zgodnie z treścią art. 1 ustawy o z dnia 15.11.1984 r. o podatku rolnym

opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne

Stosownie zaś do art. 2 ust. 2 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Za działalność leśną w rozumieniu ustawy o podatku leśnym uważa się działalność właścicieli, posiadaczy lub zarządców lasów w zakresie urządzania, ochrony i zagospodarowania lasu, utrzymywania i powiększania zasobów i upraw leśnych, gospodarowania zwierzyną, pozyskiwania - z wyjątkiem skupu - drewna, żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny oraz płodów runa leśnego, a także sprzedaż tych produktów w stanie nieprzerobionym (art. 1 ust. 3 ). Tożsamej treści definicję "działalności leśnej" zawiera art. 1a ust. 1 pkt 7 u.p.o.l.

Definicja "lasu" została precyzyjnie określona w art. 1 ust. 2 ustawy o podatku leśnym - są to grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako "Ls". Również w art. 1a ust. 3 pkt 2 u.p.o.l. wskazano, że pod pojęciem lasu należy rozumieć grunty tak sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że pierwszym i podstawowym kryterium decydującym o zaliczeniu gruntu jako przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości, rolnym czy też leśnym jest jego klasyfikacja

w ewidencji gruntów i budynków. Sklasyfikowanie gruntu ma podstawowe znaczenie w kontekście prawidłowego wymiaru podatku, co wynika również z art. 21 ust.1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2010 r. Nr 193, poz. 1287 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem podstawę wymiaru podatków

i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. To na podstawie danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków organ podatkowy wymierza odpowiedni podatek i tymi danymi jest związany. Stanowią one podstawę wymiaru podatków (por. wyrok NSA z dnia 14 września 2011r., sygn. akt II FSK 533/10 – powoływane orzeczenia sądów administracyjnych dostępne na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl).

Od wskazanej powyżej reguły istnieje jednak wyjątek i jest nim okoliczność zajęcia gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej. Co do zasady zatem, grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako lasy ("Ls") lub użytki rolne "R" powinny zostać opodatkowane podatkiem leśnym lub rolnym chyba,

że grunty te zostały zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej i wówczas podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

W tej sytuacji kluczowe staje się wyjaśnienie pojęcia "zajęcia gruntów na prowadzenie działalności gospodarczej". Sformułowanie to nie zostało zdefiniowane, ani w ustawie o podatku leśnym, ani też w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych, gdzie uregulowany jest podatek od nieruchomości. Brak tej definicji

w u.p.o.l.powoduje, że przy interpretacji tego pojęcia należy posiłkować się jego znaczeniem językowym. Jak słusznie wskazał Naczelny Sąd Administracyjny

w wyroku z dnia 1 lutego 2017r., sygn. akt II FSK 3714/14, przez pojęcie gruntów "zajętych" na prowadzenie działalności gospodarczej, należy rozumieć faktyczne wykonywanie konkretnych czynności, działań na gruncie, powodujących dokonanie zamierzonych celów lub osiągnięcie konkretnego rezultatu, związanych

z prowadzoną działalnością gospodarczą. W pełni zaakceptować należy też stanowisko(...), że jednoznaczną podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntów leśnych będzie fakt ich zajęcia na działalność gospodarczą, czyli rzeczywiste wykonywanie na nich czynności składających się na prowadzenie działalności gospodarczej, przy czym czynności te muszą być wykonywane w sposób trwały (nieincydentalnie).

Natomiast cechą zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej warunkującą uznanie jego zaistnienia, nie jest stan, w którym wyłączona jest możliwość prowadzenia na tych gruntach innego rodzaju działalności tu – leśnej, rolnej ( pod. NSA w wyroku z dnia 12 stycznia 2018r., II FSK 3336/15 ).

Podkreślić należy, że terminu "zajęcie na prowadzenie działalności gospodarczej" nie można utożsamiać ze "związaniem z prowadzeniem działalności gospodarczej", zdefiniowanym w art. 1 a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. "Zajęcie gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej" jest pojęcie węższym niż "związanie

z prowadzeniem działalności gospodarczej", bowiem grunt zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej zawsze będzie gruntem związanym z prowadzeniem tej działalności, natomiast grunt związany z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zawsze będzie gruntem zajętym na prowadzenie działalności gospodarczej.

Zauważyć należy, że tożsamy problem prawny był przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego m.in. w wyrokach z dnia 9 czerwca 2016 r., sygn. akt: II FSK 1238/14 i II FSK 1156/14 . Zaakceptować należy stanowisko NSA, "że podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntów leśnych będzie fakt ich zajęcia na działalność gospodarczą, czyli rzeczywiste wykonywanie na nich czynności składających się na prowadzenie działalności gospodarczej, przy czym czynności te muszą być wykonywane w sposób trwały (nieincydentalny). Grunty znajdujące się pod pasami technicznymi, usytuowane pod napowietrznymi liniami energetycznymi są gruntami zajętymi na prowadzenie działalności gospodarczej

w zakresie przesyłu przez przedsiębiorstwo energetyczne energii elektrycznej, a tym samym grunty te, stosownie do treści art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a tej ustawy, podlegają opodatkowaniu najwyższymi stawkami podatku od nieruchomości. Grunty te są bowiem udostępniane operatorowi na postawienie na nich słupów przesyłowych, rozciągnięciu pomiędzy nimi sieci energetycznej, a następnie w celu utrzymania

i umożliwienia prawidłowej eksploatacji, konserwacji, remontu i modernizacji linii oraz urządzeń elektroenergetycznych. Działalność ta nie ma charakteru incydentalnego, albowiem w sposób ciągły następuje przesył energii elektrycznej".

Wskazać należy ponownie, że art. 2 ust. 2 u.p.o.l. reguluje wyjątki od opodatkowania poszczególnych nieruchomości podatkiem od nieruchomości (użytków rolnych, gruntów zadrzewionych i zakrzewionych na użytkach rolnych lub lasów, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej) zasadą, przyjętą w art. 2 ust. 1 tej ustawy, jest bowiem opodatkowanie gruntów podatkiem

od nieruchomości.

Stanowisko, że zakłady energetyczne prowadzące działalność gospodarczą polegającą na przesyłaniu energii elektrycznej, przy analogicznych jak w sprawie niniejszej uwarunkowaniach faktycznych i prawnych, mogą być uznane

za posiadaczy gruntów w rozumieniu art.1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l. będących w zarządzie Lasów Państwowych, na których to gruntach posadowione zostały napowietrzne linie energetyczne, wyrażone także zostało w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 17 lutego 2011 r. sygn. akt II FSK 1821/09, z dnia 22 września 2011 r. sygn. akt II FSK 548/10 oraz z dnia 18 lutego 2016 r. sygn. akt II FSK 231/15.W tym ostatnim wyroku NSA wskazał m.in., że "w sytuacji gdy Nadleśnictwo nie zawarło z zakładami energetycznymi umowy przenoszącej posiadanie nieruchomości, okoliczność, że w ramach korzystania z tej nieruchomości można wyróżnić takie elementy posiadania służebności, jak wycinka (przycinka drzew i krzewów w celu uniknięcia kolizji z liniami energetycznymi) nie wyklucza władania spornymi gruntami w rozumieniu art. 336 k.c. (...) bez wątpienia doszło nie tylko do wydania gruntów zakładowi energetycznemu, co spełnia warunek przeniesienia posiadania określony w art. 348 k.c., ale także grunty te służą zakładom energetycznym do prowadzenia działalności gospodarczej związanej

z przesyłaniem energii elektrycznej." Natomiast jeżeli chodzi o kwestie podmiotowe, jak zasadnie przyjęły to organy podatkowe (...), podstawą do uznania Nadleśnictwa za podatnika podatku od nieruchomości stanowiły szczególne uregulowania prawne zawarte w art. 3 ust. 2 w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. b u.p.o.l. Nie ulega bowiem wątpliwości, że opodatkowane spornymi stawkami grunty znajdowały się w zarządzie Lasów Państwowych oraz że grunty te nie zostały oddane do korzystania przez Spółkę na podstawie tytułu prawnego umowy (zob. NSA w wyroku z dnia 26 października 2017r., II FSK 2714/15).

Sąd rozpoznający sprawę podkreśla także, że Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z dnia 7 marca 2018r., sygn.. akt II FSK 678/16 i II FSK 861/16

" podkreślił, że ustawodawca wyraźnie uregulował także w art. 352 k.c. posiadanie służebności. Również w przypadku posiadania służebności występuje zarówno element fizyczny – corpus, jak i animus, przy czym w wyżej wskazanym przepisie znalazło się wyraźne zastrzeżenie, że z posiadaniem służebności mamy do czynienia tylko w razie faktycznego korzystania z cudzej nieruchomości w zakresie odpowiadającym treści służebności. Może się ono łączyć z tytułem prawnym, a więc istnieniem służebności jako ograniczonego prawa rzeczowego (co w rozpatrywanej sprawie nie ma miejsca). Posiadanie służebności może też jednak powstać i istnieć bez tytułu prawnego. Swoisty charakter posiadania służebności wyraża się w tym,

że osoba, która wykonuje służebność, z reguły nie włada rzeczą w ścisłym tego słowa znaczeniu, lecz z niej korzysta w określonym zakresie, na przykład co jakiś czas przejeżdża, przechodzi przez cudzą nieruchomość (por. J. Ignatowicz (w:) Komentarz, t. I, 1972, s. 815; E. Gniewek, Komentarz, 2001, s. 832). Istota służebności tkwi w tym, że ogranicza ona prawo własności każdoczesnego właściciela nieruchomości obciążonej w korzystaniu z niej, lecz co istotne,

nie pozbawia go władztwa nad nieruchomością. W nauce prawa dominującym jest pogląd (...), że jest to posiadanie prawa (posiadanie służebne), a więc posiadanie odrębne w stosunku do posiadania rzeczy (posiadania samoistnego i zależnego) (por. S. Kołodziejski, Posiadanie samoistne, zależne i służebne, Palestra 10/12, 1966 r., s. 44; M. Warciński, Służebności gruntowe według kodeksu cywilnego, LEX 2013, s. 154; E. Skowrońska-Bocian (w:) Kodeks cywilny, t. 1, red. K. Pietrzykowski, 2011, s. 1228; P. Księżak, Glosa do uchwały SN z dnia 17 czerwca 2005 r., III CZP 29/05 – OSP 2006/3/35; M. Balwicka-Szczyrba, Lex, komentarz do art. 352 k.c.)

Każdy kto faktycznie korzysta z cudzej nieruchomości w zakresie odpowiadającym treści służebności, jest posiadaczem służebności. Jest to posiadanie swoiste, gdyż nie łączy się z władztwem nad rzeczą w dosłownym znaczeniu. Podmiot wykonujący służebność korzysta z cudzej rzeczy tylko w oznaczonym zakresie, nierzadko bardzo wąskim, w istocie nie władając nią. Do takiego, specyficznego posiadania należy stosować, zgodnie z art. 352 § 2 k.c., jedynie odpowiednio przepisy o posiadaniu rzeczy (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 25 maja 2016 r., sygn. akt V CSK 549/15 – Lex nr 2080889). Zatem w odniesieniu do posiadania służebności nie można posługiwać się pojęciem posiadania samoistnego lub zależnego, wynikającego z art. 336 k.c. (por. uzasadnienie uchwały składu siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z dnia 9 sierpnia 2011 r., sygn. akt III CZP 10/11, OSNC 2011, Nr 12, poz. 129). Posiadacz służebności faktycznie korzysta z nieruchomości. Ponadto korzystanie takie jest sporadyczne, zachodzi od czasu do czasu, a także występuje

w różnym nasileniu. Ustawodawca w art. 352 § 1 k.c. użył sformułowania "korzysta", gdy tymczasem przy posiadaniu rzeczy (samoistnym lub zależnym) użyte zostało sformułowanie "włada". Władanie jest pojęciem zdecydowanie szerszym od korzystania. "Korzystanie" z rzeczy, nie przekreśla możliwości władania nią przez kogo innego, lecz jedynie wskazuje na prawo do wykonywania określonych czynności w stosunku do rzeczy, która nie musi pozostawać we władaniu korzystającego. Wystarczy, że władający rzeczą nie będzie czynił przeszkód

w czasowym korzystaniu z niej.

NSA dalej wskazał, że posiadanie służebności o którym mowa w art. 352 § 1 k.c., dotyczy każdego rodzaju służebności (gruntowej, osobistej i przesyłu). Mówiąc

o posiadaniu służebności, należy mieć na uwadze, że dotyczy ono posiadania prawa, nie zaś rzeczy. NSA stwierdził, że art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., dotyczy posiadania rzeczy (nieruchomości), nie zaś praw z nieruchomością związanych (np. służebności przesyłu). Wobec powyższego, podatnikiem podatku od nieruchomości, w sytuacji określonej w art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l., będzie podmiot, który zawarł umowę

ze Skarbem Państwa, bądź też posiada nieruchomość na podstawie innego tytułu prawnego, jako posiadacz zależny. Jeżeli natomiast z zawartej umowy wynika,

że nie przeniesiono na taki podmiot posiadania, któremu można przypisać cechę posiadania zależnego, lecz ma on jedynie prawo korzystać z nieruchomości Skarbu Państwa w zakresie odpowiadającym posiadaniu służebności, nie będzie mógł być uznany za podatnika tego podatku.

W tym miejscu należy podkreślić, że w art.1a ust.1pkt 3 u.p.o.l. ustawodawca użył sformułowania "grunty ( ...) związane z prowadzeniem działalności gospodarczej – grunty(...) będące w posiadaniu przedsiębiorcy". Przy czym pojęcie posiadania na co powyżej wskazano dotyczy zarówno posiadania rzeczy 336 k.c. jak również posiadania służebności art.352 § 1 k.c.

Przenosząc powyższe w realia rozpoznawanej sprawy przypomnieć należy,

że E Sp. z o.o. prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie dystrybucji energii elektrycznej, a na gruntach będących w zarządzie Nadleśnictwa są posadowione linie elektroenergetyczne będące własnością tego operatora. Spółka z o.o. E korzystała w 2012 r. z gruntów pod liniami. Grunty te były przez nią używane od wielu lat. Korzystanie z gruntów w 2012 r. odbywało się na warunkach określonych w zawartej [...] listopada 2012 r. pomiędzy Nadleśnictwem a E Sp. z o.o. Umowie Wykonawczej nr [...], przedmiotem której było "ustalenie szczegółowych zasad i warunków współdziałania pomiędzy "Stronami" w zakresie prowadzenia przez "OPERATORA" lub inny podmiot działający w jego imieniu eksploatacji, konserwacji, remontów i modernizacji linii i urządzeń elektroenergetycznych stanowiących własność "OPERATORA", posadowionych na gruntach pozostających w zarządzie "Nadleśnictwa" a eksploatowanych przez Rejon Dystrybucji w Oddziale Dystrybucji oraz prowadzenia uzgodnień budowy na tych gruntach przez "OPERATORA" nowych linii i urządzeń elektroenergetycznych (§ 1 ust.1). Z jej treści wynikało również, że strony dopiero wyrażają wolę ustanowienia w przyszłości odpłatnej służebności przesyłu dla linii i urządzeń posadowionych na gruntach pozostających w zarządzie Nadleśnictwa (§ 1 ust.2, § 11). Zwrócić też trzeba uwagę, że Nadleśnictwo zezwoliło Operatorowi na dokonywanie czynności dotyczących utrzymywania gruntów pod liniami we właściwym stanie, umożliwiającym ich eksploatację. Z ustalonego stanu faktycznego, jak też z § 1 umowy wynika zatem, że zarządcą gruntów pod liniami energetycznymi jest Nadleśnictwo, które nie zrezygnowało z dalszego zarządzania tymi nieruchomościami. Jednak prawo do korzystania z nich, przejawiające się w udostępnieniu gruntów pod liniami w celu utrzymania i umożliwienia eksploatacji linii posiadała także E Sp. z o.o. Udostępnienie gruntów pod liniami w celu utrzymania i umożliwienia eksploatacji linii elektroenergetycznych wiąże się z ich przekazaniem. W tym miejscu warto też przytoczyć stanowisko NSA wyrażone w wyroku z dnia 9 marca 2017r.sygn. akt II FSK 172/15, że skoro Nadleśnictwo zawarło z zakładem energetycznym ramową umowę o współpracy, określającą zasady i warunki współdziałania w zakresie prowadzenia eksploatacji, konserwacji, remontów i modernizacji, to nie sposób przyjąć, że na podstawie takiej umowy doszło do przeniesienia posiadania gruntu. Ponadto NSA w wyroku z dnia 22 września 2011 r., sygn. akt II FSK 548/10, wyraził pogląd który skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela, że brak zawarcia z zakładami energetycznymi umowy przenoszącej posiadanie nieruchomości nie wyklucza faktycznego władania gruntami przez te zakłady oraz że grunty te służą zakładom energetycznym do prowadzenia działalności gospodarczej związanej z przesyłaniem energii elektrycznej.

Powyższe wskazuje, że E Sp. z o.o. korzysta z gruntów pod liniami elektroenergetycznymi, chociaż posiadanie to nie wynikało z zawartej umowy, co z kolei nie pozwala uznać ten podmiot za podatnika podatku od nieruchomości na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a u.p.o.l., to jednak jest ono posiadaniem spełniającym wymogi "Posiadania z tytułu IV kodeksu cywilnego". Przy czym zajęła sporne grunty na prowadzenie działalności gospodarczej. "Zajęcie gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej" na co powyżej wskazano, jest pojęcie węższym niż "związanie z prowadzeniem działalności gospodarczej", grunt zajęty

na prowadzenie działalności gospodarczej zawsze będzie gruntem związanym

z prowadzeniem tej działalność. Z ww. umowy wynika, że wolą stron było by grunty pozostały w zarządzie Nadleśnictwa. Potwierdza to również skarżące Nadleśnictwo, które w złożonej skardze podniosło, że nie doszło do zawarcia umów dzierżawy

z uwagi na fakt, że chciało ono pozostać jedynym posiadaczem i zarządcą gruntów oraz mieć realny wpływ na prowadzenie na nich działalności leśnej. Podkreśliło,

że jest faktycznie władającym posiadaczem przedmiotowych gruntów, a więc to na nim ciąży obowiązek zapłaty podatku od przedmiotowych gruntów.

Nadleśnictwa są podatnikami tego podatku jako zarządcy nieruchomości będących własnością Skarbu Państwa. W przypadku przedmiotów będących

w zarządzaniu PGL Lasy Państwowe obowiązek podatkowy ciąży na jednostkach organizacyjnych Lasów Państwowych faktycznie władających nieruchomościami lub obiektami budowlanymi (art. 3 ust. 2 u.p.o.l.).

Nie sposób jednak podzielić stanowiska strony skarżącej, że grunty pod liniami napowietrznymi nie są w posiadaniu przedsiębiorcy energetycznego

a w konsekwencji nie mają związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Udostępnienie gruntów leśnych operatorowi na posadowienie na nich słupów przesyłowych oraz rozciągnięcie pomiędzy nimi sieci energetycznych, a także w celu utrzymania i umożliwienia prawidłowej eksploatacji, konserwacji, remontu i modernizacji linii i urządzeń elektroenergetycznych powoduje, że grunty te są zajęte a tym samym związane z prowadzeniem działalności gospodarczej polegającej na przesyłaniu energii elektrycznej, tj. działalności innej niż działalność leśna. W art.

2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej określono,

że działalność gospodarcza to zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin

ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany

i ciągły. Działalność w zakresie przesyłania i dystrybucji energii elektrycznej mieści się zatem w definicji działalności gospodarczej. Działalność ta niewątpliwie ma charakter trwały i ciągły.

Natomiast zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy Prawo energetyczne zakłady energetyczne są odpowiedzialne za utrzymanie właściwego stanu linii znajdujących się na przedmiotowych gruntach. Przedsiębiorstwo energetyczne zajmujące się przesyłem energii ma obowiązek utrzymywania zdolności urządzeń, instalacji i sieci do realizacji zaopatrzenia w energię w sposób ciągły i niezawodny, przy zachowaniu obowiązujących wymagań jakościowych. Konserwacja, modernizacja czy też naprawa linii elektroenergetycznych następuje w miarę potrzeb, zawsze łączy się

z koniecznością zapewnienia operatorowi swobodnego dostępu do linii oraz urządzeń elektroenergetycznych (słupów, transformatorów). Z tego względu utrzymanie pasa technicznego w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez przedsiębiorstwo energetyczne jest niezbędne ( patrz wyroki NSA z dnia 14 lipca 2010 r., sygn. akt: II FSK 2002/09, II FSK 400/09, II FSK 1159/09).

Dla opodatkowania tych gruntów podatkiem od nieruchomości bez znaczenia jest okoliczność, czy może być i w jakim zakresie prowadzona jest na nich działalność leśna. Wobec powyższego nie zasługuje na akceptację pogląd ferowany przez stronę skarżącą, że organy podatkowe powinny wziąć pod uwagę, że na przedmiotowych gruntach leśnych pod napowietrznymi liniami energetycznymi jest prowadzona działalność leśna. Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę akceptuje stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone m.in. w wyroku z dnia 4 października 2016 r., sygn. akt II FSK 2804/14, że zbyt daleko idący jest wniosek, że cechą zajęcia gruntów na prowadzenie działalności gospodarczej jest stan, w którym wykluczona jest możliwość prowadzenia na tych gruntach innego rodzaju działalności, w tym przypadku leśnej. Jak podkreślił NSA w powołanym wyroku, prawidłowe odczytanie normy prawnej zawartej w art. 2 ust. 2 u.p.o.l. pozwala na stwierdzenie, że grunty znajdujące się pod pasami technicznymi, usytuowane pod napowietrznymi liniami energetycznymi, są gruntami zajętymi na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie przesyłu przez przedsiębiorstwo energetyczne energii elektrycznej, a tym samym grunty te, stosownie do treści art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l., podlegają opodatkowaniu najwyższymi stawkami podatku

od nieruchomości. Powyższe jednak, w żadnym razie nie stoi na przeszkodzie możliwości prowadzenia na tych gruntach, w ograniczonym zakresie, działalności leśnej, o ile specyfika prowadzonej działalności gospodarczej na to pozwala. Jak wykazano wyżej, E Sp. z o.o. prowadząc działalność w zakresie przesyłu energii elektrycznej, wykorzystuje w sposób trwały, dla potrzeb tej działalności, pasy techniczne pod napowietrznymi liniami energetycznymi, które zostały wytyczone w związku z przebiegającą przez las linią energetyczną i które są niezbędne do prowadzenia przesyłu energii. Nadto Spółka jako operator jest zobowiązana utrzymywać wskazane grunty w sposób umożliwiający bezpieczne i bezawaryjne funkcjonowanie linii napowietrznej. Zatem ww. grunty należy traktować jako zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie przesyłu energii elektrycznej. Nie ma przy tym przeszkód prowadzenia na tych gruntach w ograniczonym zakresie działalności leśnej, tym bardziej, że specyfika prowadzonej przez operatora działalności gospodarczej na to pozwala.

Skarżące Nadleśnictwo wskazało, że z art. 3 pkt 2 ustawy o lasach wynika,

iż lasem jest także grunt związany z gospodarką leśną w tym tereny pod liniami energetycznymi, jednak organy nie zaprzeczały, że ten grunt nie jest lasem skoro

to wynika z ewidencji gruntów. Sama możliwość, czy nawet prowadzenie na nim gospodarki leśnej, w przypadku gdy został " zajęty" na prowadzenie działalności gospodarczej, nie wyklucza prowadzenia działalności gospodarczej a tym samym opodatkowania gruntu według stawek od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zauważyć jednak wypada, że działalność leśna jest związana z samym istnieniem i funkcjonowaniem lasu i jego ekosystemu. Tylko zaś to, że sporne grunty pod liniami elektroenergetycznymi znajdują się w granicach lasu, występuje tam roślinność leśna, i jak podkreśla strona skarżąca, jest prowadzona gospodarka leśna, w żadnym razie nie może przesądzać o zasadności opodatkowania tych gruntów podatkiem leśnym. Podkreślić przy tym należy, że zdefiniowane w cytowanym art. 1 ust. 3 ustawy o podatku leśnym pojęcie działalności leśnej jest bardzo szerokie.

W takim ujęciu, w ocenie Sądu, każdy, choćby ograniczony, przejaw prowadzenia działalności leśnej na gruntach usytuowanych w pasie technicznym pod liniami elektroenergetycznymi, np. postawienie paśnika, zasadzenie choinek lub krzewów, pozyskanie karpiny, itp. musiałby powodować skutek w postaci opodatkowania tych gruntów podatkiem leśnym. Jak już wykazano jest to stanowisko pozbawione racji oraz niezasadne w świetle uregulowań u.p.o.l. w przedmiocie podatku od nieruchomości. Ponadto nie jest kwestionowane, że grunty nad którymi biegną napowietrzne linie energetyczne są lasem, to bowiem wynika z ewidencji gruntów,

a regulacja z art.2 ust.2 u.p.o.l. ma właśnie zastosowanie do takich gruntów.

Sąd odmówił na podstawie art.106 § 3 P.p.s.a. przeprowadzenia dowodu

z dokumentów wskazanych w punkcie 4a i 4b skargi, albowiem załączona do skargi

"Ocena funkcji przyrodniczych terenów pod liniami energetycznymi i możliwość prowadzenia gospodarki leśnej na tych terenach" ma charakter ogólny, nie jest związane z konkretnymi gruntami, których sprawa dotyczy. Ponadto w sprawie nie jest istotna kwestią możliwość prowadzenia działalności leśnej, lecz czy pomimo ich klasyfikacji w ewidencji jako grunty leśne lub rolne zostały zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. W tym miejscu należy podkreślić, że grunty na których nie byłoby możliwe prowadzenie działalności leśnej lub rolnej nie powinny być sklasyfikowane jako grunty leśne lub rolne. Sąd nie przeprowadził także dowodu z pisma Burmistrza albowiem, kwestia dochodzenia przez organ należności od innych podmiotów nie ma żadnego wpływu na powstanie obowiązku podatkowego Nadleśnictwa.

Nie jest także zasadny zarzut naruszenia przez organy art. 32 Konstytucji, albowiem kwestia dochodzenia przez organ należności od innych podmiotów nie ma żadnego wpływu na naruszenie zasady równości, tylko związane jest z działaniem organu, które z kolei nie ma żadnego wpływu na istnienie obowiązku podatkowego Nadleśnictwa.

W tym stanie rzeczy za niezasługujące na uwzględnienie uznać należało zarzuty skargi w zakresie naruszenia prawa materialnego.

Jako niezasadne ocenić również należy zarzuty naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 120, art. 121 § 1, art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, mającego w szczególności polegać na niepodjęciu wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego w zakresie sposobu wykorzystania gruntów leśnych położonych pod napowietrznymi liniami energetycznymi i rodzaju prowadzonej na nich działalności. Istota sporu dotyczyła bowiem interpretacji prawa materialnego w zakresie opodatkowania gruntów a skoro zarzuty naruszenia prawa materialnego okazały się niezasadne, to również powiązane z nimi zarzuty naruszenia prawa procesowego nie mogły odnieść spodziewanego przez skarżącego skutku i doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji.

Przeprowadzona w niniejszej sprawie kontrola zaskarżonej decyzji w zakresie podniesionych w skardze zarzutów oraz przesłanek wziętych przez Sąd pod uwagę

z urzędu wykazała, że decyzja ta jest zgodna z prawem, chociaż niektóre fragmenty uzasadnienia nie dotyczącą rozpoznawanej sprawy, jednak te naruszenia nie

były w stopniu mającym lub mogącym miały wpływu na wynik sprawy. Wobec powyższego, na podstawie art.151 P.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji.

| | | |