Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 4219/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2007-04-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzające ją postanowienie

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Kleiber (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Joanna Tarno, Asesor WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Protokolant L.W., po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 kwietnia 2007 r. sprawy ze skargi P. Sp. z. o.o. z siedzibą w W. na decyzję Ministra Finansów z dnia (...)października 2006 r. nr (...) w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego 1) uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzające ją postanowienie Ministra Finansów z dnia (...)lipca 2006 r. nr (...), 2) stwierdza, że uchylona decyzja oraz postanowienie nie mogą być wykonane w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz P. Sp. z. o.o. z siedzibą w W. kwotę 440 zł (czterysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego, 4) nakazuje zwrócić P. Sp. z. o.o. z siedzibą w W. ze środków budżetowych Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego kwotę 300 zł (trzysta złotych) tytułem nadpłaconego wpisu sądowego.


UZASADNIENIE

Pismem z 28 lutego 2006 r. P. Sp. z o.o.- dalej jako Spółka - wniosła, na podstawie art. 14a § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) - dalej jako Ordynacja - o udzielenie pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z 15 lutego 1992 r. (Dz.U. z 2000 r.Nr 54, poz. 654 ze zm) - dalej jako pdp, przedstawiając następujący stan faktyczny. W dniu 12 lipca 2005r. Spółka zawarła NJ z siedzibą w Wielkiej Brytanii - dalej jako NJ -umowę najmu, na podstawie której NJ oddała na rzecz Spółki samolot Raytheon Aircraft Company Model 400 A (Hawker 400XP) na okres 100 godzin rocznie, z możliwością rozszerzenia o kolejne godziny. Z tego tytułu spółka jest zobowiązana do zapłaty na rzecz NJ miesięcznej kwoty czynszu oraz dodatkowych opłat. W ocenie Spółki określenie "należności licencyjne", o których mowa w art. 12 umowy podpisanej w Londynie w dniu 16 grudnia 1976 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Północnej Irlandii w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i zysków majątkowych (Dz.U. z 1978 r. Nr 7, poz. 20) oznaczają, że należności takie, pochodzące z Umawiającego się Państwa, uzyskiwane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, która jest ich właścicielem, mogą być opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie, jednakże takie należności mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstały, i zgodnie z prawem tego Państwa, lecz podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 10% kwoty brutto tych należności. Pojęcie należności licencyjnych, według umowy międzynarodowej, obejmuje wszelkiego rodzaju należności wypłacane za użytkowanie lub prawo do użytkowania prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego (włącznie z filmami dla kin oraz filmami i taśmami dla radia i telewizji), patentu, znaku towarowego, modelu, planu, tajemnicy lub technologii produkcyjnej, jak również za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego i za informacje związane z doświadczeniem zdobytym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej albo z umiejętnością (know-how). Określenie "należności licencyjne" nie obejmuje należności z tytułu wykonywania wolnych zawodów wymienionych w artykule 14 oraz pracy najemnej, o której mowa w artykule 15. W ocenie strony, zgodnie z przepisami umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, w przypadku uzyskiwania przez podmiot angielski przychodów za użytkowanie urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, polski usługobiorca jest zobowiązany do pobrania podatku u źródła w wysokości 10 % kwoty brutto, należnej od Spółki na rzecz NJ. Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny, strona zapytała, czy należności, jakie spółka wypłaci na rzecz NJ z tytułu najmu samolotu na podstawie opisanej umowy, podlegają obniżeniu o podatek u źródła w wysokości 10 %. Według Spółki nie ma ona obowiązku pobrania podatku u źródła ponieważ samolot nie jest urządzeniem przemysłowym, handlowym lub naukowym, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 pdp zaś przepisy te - na podstawie art. 21 ust. 2 pdp, należy stosować z uwzględnieniem umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Spółka zauważyła, że w treści ustawy, obowiązującej do końca 1994 r., w ogóle nie były wymienione "środki transportu". Dopiero od 1 stycznia 1999 r. podatek u źródła pobiera się w przypadku użytkowania urządzenia przemysłowego w tym także środka transportu, handlowego lub naukowego, ponieważ dopiero wówczas środek transportu został uznany przez ustawę za urządzenie przemysłowe. Spółka zauważyła, że - mając na uwadze wykładnię historyczną - ustawodawca polski zmienił sposób klasyfikacji "środka transportu" w odniesieniu do urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego. Zdaniem strony ze względu na relacje między umową o unikaniu podwójnego opodatkowania, a pdp, należy stosować najpierw przepisy umowy, a dopiero następnie przepisy ustawy, co wynika z art. 91 Konstytucji RP. W ocenie Spółki postanowienia umowy mają decydujące znaczenie dla rozstrzygnięcia czy spółka jest zobowiązana do pobrania podatku u źródła i czy umowna definicja "należności licencyjnych" obejmuje należności za najem samolotu. Spółka zwróciła uwagę, że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania dla zdefiniowania pojęcia "należności licencyjnych" nie odwołuje się do definicji zawartych w ustawie o podatku dochodowym, chociaż - w innych kwestiach - przepisy umowy odsyłają wprost do regulacji lokalnych. Strona zwróciła uwagę na to, ze zgodnie z art. 3 ust. 2 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania przy jej stosowaniu przez Umawiające się Państwo, jeżeli z kontekstu nic innego nie wynika, każde inaczej nie zdefiniowane określenie ma takie znaczenie w zakresie podatków, które są przedmiotem niniejszej Umowy, jakie przyjmuje się według prawa danego Państwa. Ma to znaczenie gdyż termin "należności licencyjne" został zdefiniowany w art. 12 ust. 3 umowy, zatem nie ma podstaw do korzystania z definicji urządzenia przemysłowego, handlowego, naukowego zawartej w polskich ustawach. Zdaniem spółki, ze względu na to, że treść umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania nie wskazuje, czy urządzenie przemysłowe, handlowe, naukowe obejmuje swoim zakresem środki transportu, należy sięgnąć do komentarzy do Modelowej Konwencji OECD, które nie precyzują kwestii przynależności środków transportu. Według Spółki, przychody NJ z tytułu najmu najmu podlegają opodatkowaniu według zasad wyrażonych w art. 7 umowy, natomiast w sprawie nie znajduje zastosowania art. 12 umowy i tym samym nie istnieje obowiązek do pobrania podatku u źródła od przychodów uzyskiwanych przez NJ.

Postanowieniem z (...) lipca 2006 r. Nr (...) Minister Finansów, na podstawie art. 14e oraz art. 14a § 4 Ordynacji uznał stanowisko P. Sp. z o.o. przedstawione we wniosku z (...) lutego 2006 r. za nieprawidłowe. W uzasadnieniu Minister stwierdził, że należności, jakie polska Spółka wypłaci na rzecz spółki angielskiej z tytułu umowy najmu samolotu, zgodnie z art. 12 ust. 1 i 2 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, są przychodem osoby zagranicznej, który na mocy art. 21 pdp podlega opodatkowaniu w Polsce, podatkiem w wysokości 10%. Minister Finansów zauważył, ze wprawdzie pdp nie definiuje pojęcia "urządzenie przemysłowe", jednakże według "Słownika Języka Polskiego"" (PWN Warszawa 1996 r., tom III, s 575) urządzenie jest rodzajem mechanizmu lub zespołem elementów, przyrządów, służącym do wykonywania określonych czynności, ułatwiającym pracę; urządzenie przeładunkowe, transportowe. Z tego powodu uzasadniony jest pogląd, zgodnie z którym samolot - będący przedmiotem najmu - zaliczyć należy do urządzeń przemysłowych, o których mowa w art. 21 pdp. Według organu podatkowego nowelizacja art. 21, która weszła w życie 1 stycznia 1995 r. miała charakter jedynie porządkujący i uściślający, a przez dodanie wyrazów "a także środka transportu" miała na celu eliminację ewentualnych sporów, co do kwalifikacji środka transportu do urządzenia przemysłowego.

W zażaleniu z dnia 7 sierpnia 2006 r. P. Sp. z o.o. wniosła o uchylenie postanowienia z (...) lipca 2006 r. i orzeczenie o istocie sprawy. Zdaniem Spółki w sprawie nie ma zastosowana art. 12 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zatem nie istnieje obowiązek pobrania od przychodów uzyskiwanych przez NJ, na podstawie umowy, podatku u źródła Natomiast przychody NJ z tytułu najmu podlegają opodatkowaniu według zasad wyrażonych w art. 7 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zaskarżoną decyzją z dnia (...) października 2006 r. Nr (...) Minister Finansów, na podstawie art. 14b § 5 pkt 1 w zw. z art. 14e § 2 Ordynacji, odmówił zmiany kwestionowanego postanowienia, uznając, że samolot Raytheon Aircraft Company Model 400 A (Hawker 400XP) jest urządzeniem przemysłowym, o którym mowa w art. 12 ust. 3 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania i P. Sp. z o.o. ma obowiązek w związku z umową najmu zawartą w dniu 12 lipca 2005 r. pobrania u źródła zryczałtowanego podatku dochodowego w wysokości 10 % z tytułu każdorazowo wypłaconej spółce prawa angielskiego NJ kwoty należności brutto. Zdaniem organu odwoławczego kwestią sporną w rozpatrywanej sprawie jest możliwość uznania za należności, które mieszczą się w katalogu art. 12 ust. 2 i 3 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, także należności uzyskanych z tytułu najmu samolotu, Według Ministra Finansów, ze względu na to, że ani przepisy polskiej ustawy podatkowej, ani przepisy umowy polsko-angielskiej nie zawierają definicji "urządzenia przemysłowego", zatem w celu wyjaśnienia sensu tego pojęcia należy sięgnąć do języka potocznego, wyrażonego w definicjach słownikowych, co jest zgodne z art. 3 ust. 2 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Według organu podatkowego II instancji, ze względu na wskazany powyżej sposób rozumienia zwrotu "urządzenie przemysłowe" uzasadniony jest pogląd, że samolot, który jest przedmiotem umowy najmu, należy zaliczyć do urządzeń przemysłowych , o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 pdp, jak też art. 12 ust. 3 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania i podlegają one opodatkowaniu w Polsce według zryczałtowanej stawki podatkowej w wysokości 10 % wartości uzyskanych przychodów. Zastosowanie stawki 10% jest jednak możliwe po przedstawieniu certyfikatu rezydencji NJ.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 13 listopada 2006 r. P. Sp. z o.o. wniosła o uchylenie decyzji Ministra Finansów z (...) października 2006 r. i zarzuciła jej naruszenie art. 12 ust. 3 umowy między Rządem Polskiej Rzeczpospolitej Ludowej, a Rządem Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Północnej Irlandii w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatku od dochodu i zysków majątkowych, art. 3 ust. 2 tejże umowy poprzez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie oraz art. 14 e § 2 Ordynacji na skutek utrzymania w obrocie prawnym przez Ministra Finansów postanowienia z (...) lipca 2006 r. Naruszenie art. 12 ust. 3 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania Spółka polega na tym, że w mającym zastosowanie art. 12 ust. 3 umowy nie został umieszczony zwrot "w tym także środka transportu", który jest obecny w art. 21 ust. 1 pkt 1 pdp. Spółka zauważyła to, że z analizy treści definicji "urządzenie" przywołanej przez Ministra Finansów wynika, że każde urządzenie jest urządzeniem przemysłowym, co jest błędne, ponieważ w omawianej sytuacji skarżąca wynajęła jedynie od NJ samolot, który ma służyć jedynie do przewozu osób, zatem nie jest on urządzeniem przemysłowym. Kwalifikacja terminu "urządzenie przemysłowe" została dokonana w oparciu o ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych - art. 21 ust. 1 pkt 1 pdp - która nie ma w sprawie zastosowania. Zwrot "urządzenie przemysłowe" powinien być odczytywany w oparciu art. 12 ust. 3 umowy, gdyż treść tego przepisu jest odmienna od art. 21 ust. 1 pkt 1 pdp. Brak włączenia "środków transportu" w zakres znaczeniowy art. 12 ust. 3 umowy nie jest przypadkowy, ponieważ Państwa - strony umowy - nie chciały widocznie, żeby środki transportu były częścią pojęcia "urządzenia przemysłowe". Zdaniem skarżącej to, że ustawodawca w treści art. 21 ust. 1 pkt 1 pdp posłużył się zwrotem "(...) użytkowanie urządzenia przemysłowego w tym także środka transportu" świadczy o tym, że sztucznie włączono środki transportu w zakres znaczeniowy pojęcia "urządzenia przemysłowe", co wynika z § 153 ust. 3 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 20 czerwca 2002 w sprawie "Zasad techniki prawodawczej " (Dz.U. z 2002 r. Nr 100, poz. 908) oraz z rozporządzenia Rady Ministrów z 30 grudnia 1999 r. w sprawie Klasyfikacji Środków trwałych (Dz.U. z 1999 r. Nr 112, poz. 1317). W ocenie skarżącej "środki transportu" nie są w potocznym rozumieniu zaliczane do "urządzeń przemysłowych", a w art. 21 ust. 1 pkt 1 pdp zostały tak sklasyfikowane tylko na użytek podatku dochodowego od osób prawnych. Naruszenie art. 3 ust. 2 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania według skarżącej polega na tym, że zgodnie z tym przepisem każde nie zdefiniowane określenie ma takie znaczenie, jakie przyjmuje się w zakresie podatków, które są przedmiotem umowy według prawa danego Państwa. Zdaniem Spółki analizowany stan faktyczny podlega kwalifikacji prawnej w oparciu o art. 12 ust. 3 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, w którym brak jest legalnej definicji określenia "urządzenia przemysłowe". Definicji tego pojęcia nie ma także w art. 21 ust. 1 pkt 1 pdp, zatem należy sięgnąć do innych aktów prawnych będących częścią systemu prawa polskiego, a w następnej kolejności zastosować do analizowanego określenia wykładnię językową. W ocenie skarżącej dokonanie analizy pojęcia "urządzenie przemysłowe" tylko na podstawie "Słownika Języka Polskiego" nie jest wystarczające, ponieważ w aktach prawnych obowiązujących w Polsce - na przykład w Klasyfikacji Środków Trwałych - wprowadzono rozróżnienie "urządzeń przemysłowych" od "środków transportu". Do identycznego wniosku prowadzi - według skarżącej - wykładnia językowa, używanych przez ustawodawcę zwrotów "w tym także" oraz "w szczególności" albo "zwłaszcza", ponieważ "środek transportu" nie jest w rozumieniu polskiego prawa "urządzeniem przemysłowym", lecz został jedynie tak sklasyfikowany, dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych, Na poparcie swojego stanowiska Spółka powołała się na wyniki wykładni historycznej, z której wynika, że tekst pierwotny art. 21 pdp nie uznawał "środka transportu" za "urządzenie przemysłowe", a pierwsza nowelizacja, w której ustawodawca użył słów "a także środka transportu" wprost wskazuje, że środek transportu nie należy do kategorii urządzeń przemysłowych.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153 poz. 1269 ze zmianami) Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie Sądu podlega zatem zgodność aktów, w tym wypadku decyzji administracyjnej, zarówno z przepisami prawa materialnego jak i procesowego. Zgodnie z art. 134 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) - dalej jako u.p.p.s.a. - Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Korzystając z nadanych uprawnień, Sąd stwierdza, że zarówno postanowienie jak i decyzja Ministra Finansów, osnowami tych dokumentów naruszają przepisy art.14 a § 3 i § 5 Ordynacji. Przepis art.14 a § 3 zawiera nakaz dokonania oceny prawnej stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa. Tymczasem postanowienie, nie godząc się ze stanowiskiem podatnika, wskazało inny problem prawny, aniżeli wystąpił w pytaniu. Problem istotny, ale nie ten, o który pytała Spółka. Decyzja, prostując błąd postanowienia Ministra jako organu pierwszej instancji, zawiera osnowę nie przyjętą przez przepis art.14 a § 5, naruszając w ten sposób jego brzmienie. Przepis nakazuje zmienić lub uchylić postanowienie albo też odmówić zmiany jak też uchylenia postanowienia, a nie wypowiadać się merytorycznie w rozpoznawanej sprawie.

Stwierdzone uchybienia nie stanowiłyby jednak same w sobie, podstawy do uchylenia zaskarżonej decyzji i postanowienia organu pierwszej instancji. Skarga została uwzględniona ponieważ Sąd nie podzielił stanowiska Ministra Finansów co do oceny prawnej stanu faktycznego przedstawionego we wniosku interpretacyjnym przez podatnika.

Spór w sprawie sprowadza się do tego, czy należności jakie polska spółka wypłaca na rzecz angielskiej spółki z tytułu umowy najmu samolotu, podlegają obniżeniu o podatek u źródła, w wysokości 10 %, na podstawie art. 12 czy też na podstawie art. 7 umowy podpisanej w Londynie w dniu 16 grudnia 1976r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej, a Rządem Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Północnej Irlandii w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i zysków majątkowych czy też spółka angielska zwolniona jest od takiego podatku od przychodów uzyskanych na terenie Polski.

Zdaniem Spółki nie ma ona obowiązku pobrania podatku u źródła, na podstawie art.12 umowy międzynarodowej ponieważ samolot nie stanowi urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w rozumieniu tej umowy.

Według organów podatkowych obu instancji, samolot, który jest przedmiotem umowy najmu, zaliczyć należy do urządzeń przemysłowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz w art. 12 ust. 3 umowy polsko-angielskiej, ponieważ sens pojęcia "urządzenie przemysłowe", w języku potocznym jest zgodny z treścią art. 3 ust. 2 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Sąd stwierdza, że z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (art. 3 ust. 2 ). Zgodnie z art. 21 ust. 1 pdp, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) ustala się w wysokości 10% tych przychodów. Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 2 pdp przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z art. 12 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania należności licencyjne pochodzące z Umawiającego się Państwa, uzyskiwane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, która jest ich właścicielem, mogą być opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie. Takie należności mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstały i zgodnie z prawem tego Państwa, lecz podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 10% kwoty brutto tych należności (ust. 2). Z zapisu w ust. 3 art. 12 wynika, że użyte w tym artykule określenie "należności licencyjne" oznacza wszelkiego rodzaju należności wypłacane za użytkowanie lub prawo do użytkowania prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego (włącznie z filmami dla kin oraz filmami i taśmami dla radia i telewizji), patentu, znaku towarowego, modelu, planu, tajemnicy lub technologii produkcyjnej, jak również za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego i za informacje związane z doświadczeniem zdobytym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej albo z umiejętnością (know-how); określenie "należności licencyjne" nie obejmuje należności z tytułu wykonywania wolnych zawodów wymienionych w artykule 14 oraz pracy najemnej, o której mowa w artykule 15.

Jest niesporne, że w treści umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, w artykule definiującym należności licencyjne nie zostały wymienione wynagrodzenie z tytułu najmu środka transportowego jakim jest samolot. Wynika to nie tylko z brzmienia przepisu, ale również z Komentarza do Konwencji Modelowej OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku z dnia 15 lipca 2005 r. Zgodnie z cytowanymi definicjami, należności licencyjne to wynagrodzenia za użytkowanie lub prawo do użytkowania różnych form własności literackiej i artystycznej, elementów własności intelektualnej jak również informacji związanych ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej. Wynagrodzenie za użytkowania samolotu, inaczej za najem samolotu, umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, zamieściła w art.8- mym, zatytułowanym "Transport międzynarodowy". Stosownie do przepisu art.8 ust.3 a "...zyski pochodzące z eksploatacji w komunikacji międzynarodowej statków lub samolotów obejmują zyski pochodzące z wydzierżawiania statków lub samolotów bez załogi i wyposażenia, eksploatowanych w komunikacji międzynarodowej, jeżeli dochody pochodzące z takiego wydzierżawiania są uboczne w stosunku do innych dochodów z transportu międzynarodowego.

Skoro w podanym przez Spółkę stanie faktycznym nie wystąpiły elementy istotne dla oceny prawnej wniosku interpretacyjnego, Minister Finansów winien dążyć do uzupełnienia wniosku o te elementy, w trybie art. 169 Ordynacji, co przewiduje przepis art.14 a § 5 Ordynacji. Jeżeli jednak założymy, że Spółka podała stan faktyczny, który w rzeczywistości, z całą pewnością, eliminuje zastosowanie art. 8 umowy międzynarodowej, to postawioną kwestię należy poddać analizie w aspekcie przepisu polskiej ustawy o podatku dochodowym osób prawnych, a konkretnie przepisów zawierającego wykaz przychodów osób prawnych, podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Jest to następstwo brzmienia przepisu art. 3 ust.2 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, Zgodnie z treścią tego przepisu przy stosowaniu przywołanej umowy, jeżeli z kontekstu nic innego nie wynika, każde inaczej nie zdefiniowane określenie ma takie znaczenie, jakie przyjmuje się według prawa danego państwa w zakresie podatków, które są przedmiotem umowy. Tak więc umowa międzynarodowa odsyła w każdej nieunormowanej i niezdefiniowanej umową kwestii, do prawa krajowego. Jeżeli wypłacone przez skarżącą spółkę należności nie są opodatkowywane w myśl postanowień art. 12 umowy z Wielką Brytanią w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodów i zysków majątkowych, to na skarżącej ciążył obowiązek, wynikający z art. 21 ust. 1 pkt 1 pdp - obowiązek pobrania i odprowadzenia podatku. Na marginesie należy zgodzić się ze skarżącą Spółką, że użyty w treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 1 pdp zwrot "użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego" pozostaje w rozbieżności z potocznym znaczeniem należności licencyjnych, przez które rozumie się uzyskiwane pożytki z praw, a nie z przedmiotów, ale również z rozporządzeniem Rady Ministrów z 30 grudnia 1999 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz.U. z 1999 r. Nr 112, poz. 1317). W załączniku do rozporządzenia odrębną grupą są urządzenia techniczne - grupa 6, w której, w pozycji 65 wymienione zostały urządzenia przemysłowe, a odmienną bo grupę 7 stanowią środki transportu. Ale pomimo tego, że rozporządzenie, nie podziela terminologii ustawy co do logicznego podporządkowania używanych pojęć - należy stosować, również w tej sprawie, jako przepisu wyższej rangi, art. 21 ust. 1 pkt 1 pdp. Przepisy cytowanego rozporządzenia są wykonawczymi do ustawy, ale nie podatkowej lecz ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz.U.Nr 88 poz.439 ze zmianami), stanowiąc o klasyfikacji środków trwałych.

Reasumując, w ocenie Sądu problem pobrania u źródła zryczałtowanego podatku dochodowego, przedstawiony przez podatnika, należało rozważać w aspekcie art.21 ust.1 pdp. nie zaś umowy międzynarodowej. Należy stwierdzić, że obecnie umowa ta już nie obowiązuje lecz w jej miejsce Konwencja między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej z dnia 26 lipca 2006 r. w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobieganiu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zysków majątkowych (Dz.U. z 2006 r. Nr 250 poz.1840). Udzielając ponownej interpretacji, Minister Finansów winien ocenić pytanie podatnika również poprzez zapisy tejże Konwencji.

Mając na uwadze stwierdzone naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na treść rozstrzygnięć organu podatkowego, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a u.p.p.s.a. uwzględnił skargę i orzekł jak w sentencji. O zwrocie kosztów postępowania orzekł na podstawie art. 200 u.p.p.s.a. oraz art. 225 u.p.p.s.a., a o zakresie wykonalności uchylonych decyzji na podstawie art. 152 u.p.p.s.a.