Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2253/10
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2012-05-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 14b par. 3
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1 pkt 28
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala, Sędzia NSA Bogdan Lubiński (sprawozdawca), Sędzia del. NSA Zbigniew Romała, Protokolant Agata Grabowska, po rozpoznaniu w dniu 11 maja 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej F. sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 maja 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 2257/09 w sprawie ze skargi F. sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w W. działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 24 sierpnia 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od F. sp. z o.o. z siedzibą w W. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w W. działającego z upoważnienia Ministra Finansów kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 14 maja 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 2257/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę "F." Sp. z o.o. z siedzibą w W. (zwanej dalej: spółką) na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 24 sierpnia 2009 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych.

Ze stanu sprawy przyjętego przez Sąd pierwszej instancji wynika, że spółka w dniu 8 czerwca 2009 r. złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych. Wskazała, że organizuje imprezy sportowo-rekreacyjne (bike maraton, [...], surf sport. snowmania,), podpisując w tym celu umowy z innym podmiotem. W ramach umowy zobowiązuje się przekazać określoną kwotę w zamian za możliwość reklamowania produktów oraz marki podczas imprez sportowych. W imprezach uczestniczą pracownicy skarżącej, klienci, partnerzy handlowi i wszystkie inne osoby, które wyraziły chęć udziału przez wypełnienie formularza rejestracyjnego. Strona zachęca do uczestnictwa zamieszczając informacje o imprezach na stronach internetowych: swojej i organizatora imprezy oraz w mediach. W czasie imprez ma możliwość przeprowadzenia akcji promocyjnych, umieszczania banerów, flag i innych materiałów reklamowych. Imprezy otwarte połączone są ze spotkaniem szkoleniowo-integracyjnym dla pracowników i osób współpracujących ze spółką (odbiorców z branży poligraficznej, fotograficznej i medycznej). W planie spotkań przewidziane są część szkoleniowa i integracyjna. Część szkoleniowa odbywa się podczas zorganizowanych specjalnie w tym celu konferencji, obejmujących szkolenia produktowe, wykłady specjalistów, prezentacje slajdów, których celem jest przybliżenie kontrahentom specyfiki działalności skarżącej, zapoznanie z produktami i nowymi, oferowanymi rozwiązaniami. Szkolenia wzbogacone są o elementy o charakterze integracyjnym. Część integracyjna ukierunkowana jest na utrwalenie w pamięci klientów i kontrahentów zdobytej podczas szkoleń wiedzy o produktach sprzedawanych przez skarżącą. W ciągu całego spotkania klienci i kontrahenci zasypywani są informacjami o tych produktach, np. podczas snowmanii organizowany jest slalom między produktami.

Uczestnictwo w spotkaniach szkoleniowo-integracyjnych m.in. ma wpływać na lepszą, intensywniejszą współpracę, procentować lepszą i wydajniejszą pracą, a także wymianą doświadczeń i zwiększeniem popytu na produkty skarżącej. Ponadto w trakcie imprez wywieszone są flagi, banery oraz inne materiały reklamowe.

W ramach spotkań szkoleniowo-integracyjnych spółka ponosi m.in. wydatki na noclegi kontrahentów oraz koszty posiłków i szkoleń prowadzonych przez firmy lub osoby trzecie. Ponieważ organizacja powyższych imprez wraz ze spotkaniami szkoleniowo-integracyjnymi dla pracowników i osób współpracujących przynosi efekty w postaci ciągle notowanego wzrostu sprzedaży, strona zamierza również w przyszłości organizować tego typu imprezy, oparte na tych samych założeniach. Imprezy są platformą do organizacji działań wśród klientów końcowych, a dla partnerów biznesowych stanowią formę zachęty do uczestnictwa w szkoleniach, warsztatach i prezentacjach produktów skarżącej.

Spółka zadała pytanie, czy wszystkie wydatki, w tym koszty noclegów i wyżywienia, ponoszone na organizację spotkań szkoleniowo-integracyjnych, których uczestnikami są pracownicy i osoby współpracujące, a które odbywają się podczas otwartych imprez sportowo-rekreacyjnych mogą być w całości ujęte w kosztach uzyskania przychodów?

W ocenie strony, może ona wydatki te zaliczyć bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów. Ustawodawca w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm. – zwanej dalej: u.p.d.o.p.), nie wymaga, aby wydatki, które mają stanowić koszt podatkowy, dało się od razu bezwarunkowo powiązać z osiąganym przychodem. Istotne jest oparte na racjonalnych przesłankach założenie podatnika, że taki wydatek może znaleźć przełożenie na spodziewany przychód. Skarżąca uważała za celowe ponoszenie wydatków na organizację spotkań szkoleniowo-integracyjnych dla osób, które z nią współpracują i mają bezpośredni wpływ na wysokość przychodów. Dzięki takim spotkaniom zwiększa się zaufanie kontrahentów do niej, przełamywane są bariery w komunikacji i intensyfikowana współpraca. Klienci oraz kontrahenci mają okazję zapoznać się z ofertą skarżącej. Prowadzi to do wzrostu przychodów.

W interpretacji indywidualnej z dnia 24 sierpnia 2009 r. Minister Finansów, z upoważnienia którego działał Dyrektor Izby Skarbowej w W., stwierdził, że stanowisko strony w zakresie uznania za koszt uzyskania przychodów wydatków związanych z organizacją szkoleń oraz imprez integracyjnych dla pracowników jest prawidłowe, natomiast w zakresie organizacji imprez integracyjnych dla klientów i kontrahentów jest nieprawidłowe.

W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa skarżąca wniosła o zmianę interpretacji.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej.

W skardze na interpretację spółka wniosła o jej uchylenie i zarzuciła naruszenie prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. oraz przepisów postępowania, tj. art. 14c § 2 i art. 14b § 3 w zw. z art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. – zwanej dalej ord. pod.).

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie.

Sąd pierwszej instancji – oddalając skargę – powołał się na art. 15 ust. 1 zdanie pierwsze oraz art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. i stwierdził, że strona opisując stan faktyczny i następnie przedstawiając własne stanowisko jednoznacznie rozgraniczała część szkoleniową spotkań oraz towarzyszącą im część integracyjną. Określiła też cel przyświecający wprowadzeniu elementów o charakterze integracyjnym, a mianowicie uatrakcyjnienie szkolenia i zachęcenie do udziału w nim kontrahentów, utrwalanie zdobytej wiedzy. Sąd podzielił pogląd Ministra Finansów, że za koszty uzyskania przychodów spółki uznane być mogą jedynie koszty związane z uczestnictwem w części integracyjnej spotkania jej własnych pracowników. W przypadku bowiem pracowników wzajemne kontakty, integracja przyczyniają się do tworzenia więzi, które zwiększą zaangażowanie, a przez to również efektywność pracowników, przekładającą się na wzrost przychodów.

W ocenie WSA, uzupełnienie szkolenia o część integracyjną dla kontrahentów i klientów, nawet takich, z którymi skarżąca pozostaje w stałych kontaktach gospodarczych, nie stwarza podstaw do zaliczania ponoszonych z tego tytułu wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Tego rodzaju wydatki winny być uznane za koszty reprezentacji.

Na gruncie przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, "reprezentację" należy postrzegać jako wszelkie działania związane z tworzeniem wizerunku przedsiębiorcy, utrzymywaniem dobrych relacji z kontrahentami, które wprawdzie nie są konieczne dla osiągania przychodu lub zabezpieczenia jego źródła, ale sprzyjają temu celowi, są z nim w sposób pośredni powiązane. Przede wszystkim zaś jest to właśnie dążenie do stworzenia skierowanego na zewnątrz, pozytywnego wizerunku przedsiębiorcy, takiego jaki – wiedziony doświadczeniem i specyfiką działalności – chciałby wykreować na użytek kontrahentów (klientów).

Zdaniem Sądu, wydatki na integracyjną część organizowanych przez skarżącą spotkań jeżeli ponoszone są w związku z działaniami skierowanymi do klientów i kontrahentów, stanowią koszty reprezentacji, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. Służą bowiem stworzeniu odpowiedniego wizerunku gospodarza jako podmiotu gościnnego, dbającego o uczestników szkolenia nie tylko w aspekcie przekazywanej wiedzy, itp. Oznacza to, że wydatki takie mają się przyczynić do pozytywnego względem skarżącej nastawienia kontrahentów i klientów. Rozszerzanie spotkań o część integracyjną (rekreacyjną) staje się powszechnym zwyczajem, właśnie z tego względu, że jest ona uznawana za pomocną w zbudowaniu tego pozytywnego nastawienia (wizerunku). Powszechność zwyczaju nie odbiera mu cech reprezentacji.

Skarżąca wyjaśniła, że część integracyjna spotkań służy utrwalaniu wiedzy zdobytej podczas części szkoleniowej, jednak, w ocenie WSA, twierdzenie to nie jest wiarygodne, chyba że w kontekście takim oto, że przyjazna atmosfera części integracyjnej skojarzona zostanie ze skarżącą jako gospodarzem spotkania. Jest to jednak w sposób ewidentny wynik stworzenia wizerunku strony, nie zaś prezentacji jej produktów. Wydatki na wyżywienie rozumiane jako usługi gastronomiczne, zakup żywności i napojów, w tym alkoholowych, nie są w tym przypadku kosztami uzyskania przychodu z woli ustawodawcy, który zaliczył je do kosztów reprezentacji.

Sąd pierwszej instancji uznał, że realia współczesnej działalności gospodarczej, odbywającej się w warunkach rynkowych, wymagają od przedsiębiorców nawiązywania licznych kontaktów z innymi podmiotami gospodarczymi. Kontakty te często decydują o pozycji, przedsiębiorcy, szansach rozwoju, czy też powodzeniu podejmowanych przedsięwzięć. Różnego rodzaju spotkania biznesowe, szkolenia i konferencje stały się codziennymi elementami działalności gospodarczej. Jednakże nie oznacza to, że każdy wydatek wiążący się z takimi spotkaniami może być uznany za koszt uzyskania przychodów, również z tego względu, że tak zdecydował ustawodawca. Część integracyjna spotkania z udziałem kontrahentów i klientów może mieć wpływ na ich nastawienie do gospodarza i taki jest cel jej organizacji. Nie należy utożsamiać tego ze wskazanym w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. celem w postaci uzyskania przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia jego źródła.

Sąd nie uznał za zasadne zarzutów naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 14c § 2 oraz art. 14b § 3 w związku z art. 14c § 1 ord. pod. Stanowisko strony, podlegające ocenie organu zgodnie z art. 14c § 1 ord. pod., odnosiło się do wydatków na organizację szkoleń oraz imprez integracyjnych, w tym wydatków na wyżywienie i noclegi. Wydatki ponoszone w związku z samymi imprezami sportowymi, na których prezentowane są produkty skarżącej i którym towarzyszą flagi, banery itp. nie były przedmiotem stanowiska strony. Opisywały jedynie okoliczności, w jakich spotkania szkoleniowo - integracyjne były organizowane. Znajduje to potwierdzenie w treści sformułowanego przez spółkę pytania, jednoznacznie odnoszącego się do wydatków na organizację spotkań szkoleniowo-integracyjnych. Zarzucając Ministrowi Finansów nieuzasadnione dokonanie odrębnej oceny wydatków na szkolenia i imprezy integracyjne podnosiła ona, że stanowią one jedną imprezę. Jednakże to właśnie skarżąca w swoim wniosku takie części spotkania wydzieliła, każdej z nich przypisując inne cele, które szczegółowo opisała. Ponadto okoliczność, że organizowana jest jedna impreza nie wyklucza poniesienia w ramach jej organizacji wydatków o różnym charakterze.

Naruszenia art. 14c § 2 ord. pod. spółka upatrywała w niewyczerpującym odniesieniu się przez organ do przedstawionego przez nią stanowiska, tj. braku propozycji co do sposobu podziału kosztów celem określenia proporcji, w jakiej zaliczane są one do kosztów uzyskania przychodów. Uważała, że nie jest możliwe dokonanie oceny, kto w jakim stopniu partycypował w organizowanych przez nią imprezach, a tym samym ustalenie, w jakiej części wydatki stanowią koszty reprezentacji.

Sąd zauważył, że Minister Finansów nie twierdził, aby obowiązkiem strony było ustalenie jakiejkolwiek proporcji, według której miałyby być ustalane wydatki na reprezentację. Wskazał natomiast wydatki, które - jako przeznaczone na reprezentację - nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Są to wydatki dotyczące kontrahentów i klientów skarżącej poniesione w związku z imprezami integracyjnymi. Z treści zaskarżonej interpretacji nie wynika, aby konieczne było ustalenie kto i w jakim zakresie uczestniczył w jakiej części spotkania. Przedmiotem interpretacji były wydatki poniesione na organizację spotkań szkoleniowo-integracyjnego, a zatem co do zasady niezależne od tego, ile w rezultacie osób faktycznie uczestniczyło w spotkaniach.

Zdaniem WSA, przygotowując np. noclegi, organizator dysponuje wiedzą o ilości miejsc zamówionych z przeznaczeniem dla pracowników oraz dla kontrahentów (klientów). To samo dotyczy wydatków na wyżywienie.

Zarzucony przez spółkę brak ustosunkowania się przez organ do jej twierdzeń i argumentów przedstawionych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa wynika z istoty tego wezwania jako instytucji przewidzianej przepisami ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – zwanej dalej p.p.s.a.), a nie Ordynacji podatkowej oraz istoty odpowiedzi na to wezwanie. Wezwanie do usunięcia naruszenia prawa nie uruchamia szczególnego trybu odwoławczego. Stwarza organowi możliwość samodzielnej weryfikacji udzielonej interpretacji w sytuacji, gdy strona zamierza skorzystać ze skargi do sądu administracyjnego. Udzielenie odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa ma takie znaczenie, że organ informuje stronę, że nie stwierdził zarzucanego przez nią naruszenia prawa, a zatem brak jest podstaw do zmiany interpretacji. Jeżeli natomiast organ stwierdzi, że wskazane naruszenie prawa rzeczywiście miało miejsce – powinien naruszenie to usunąć poprzez stosowną zmianę interpretacji.

Sąd nie stwierdził, aby w rozpatrywanej sprawie doszło do naruszenia prawa, które miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Pomimo częściowej wadliwości argumentacji Ministra Finansów co do znaczenia okazałości i wystawności jako cech reprezentacji, skarżąca otrzymała interpretację zawierającą prawidłowe stanowisko zarówno o braku możliwości uznania za koszty uzyskania przychodów wydatków na organizację imprez integracyjnych dla kontrahentów, jak i co do uznania za koszty podatkowe wydatków na organizacje szkoleń oraz imprez integracyjnych dla jej pracowników.

Powyższy wyrok został zaskarżony w całości skargą kasacyjną spółki, która wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. zarzuciła naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie, co dotyczy art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f., poprzez przyjęcie, że "wydatki poniesione na organizację imprez integracyjnych dla klientów i kontrahentów jest nieprawidłowe".

Autor skargi kasacyjnej wskazał, że Sąd dokonał znaczącej interpretacji rozszerzającej zarówno celu (jakim faktycznie jest informowanie o produktach spółki, praktyczne możliwości ich zastosowań, reklama marki), jak i występującego niejako przy okazji skutku - nawiązania relacji międzyludzkich. W ocenie strony, jest to pewnego rodzaju nienaturalne oddzielenie działań (spotkania o "mieszanym charakterze") od ich skutków. Działania spółki są nastawione właśnie na wywołanie skutków w postaci nawiązania trwałych relacji, przekładających się na zwiększone zakupy i promocję wyrobów skarżącej w środowisku jej klientów i kontrahentów. Nie można bowiem mówić, że koszt spotkania to reprezentacja, a dopiero nawiązane relacje to reklama. Jakiekolwiek nawiązanie relacji z klientem zawsze będzie się dla spółki wiązać z kosztem.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie jest zasadna.

Na początku niniejszych rozważań należy przypomnieć, że w sprawie administracyjnej w przedmiocie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, na podstawie art. 14 b § 3 ord. pod., składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Stan faktyczny przedstawiony we wniosku konstytuuje przedmiotowy zakres sprawy o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, a przez to i zakres (samej) udzielonej interpretacji. Podatkowe organy interpretacyjne oceniają bowiem możliwość zastosowania prawa podatkowego w odniesieniu do konkretnego, przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego i w relacji do tego obszaru dokonują także operatywnej wykładni przepisów prawa, których potencjalną subsumcję rozważają. Stanowisko własne wnioskodawcy, o którym mowa w art. 14 b § 3 ord. pod., stanowi prawną kwalifikację przedstawionego (zaistniałego lub przyszłego) stanu faktycznego, w którego obszarze będzie się toczyć postępowanie o wydanie interpretacji indywidualnej. Tworzą je przepisy prawa, na podstawie których wnioskodawca kwalifikuje podatkowo znaczącą sytuację budzącą w nim wątpliwości co do uzasadnionego zakresu oraz sposobu zastosowania prawa podatkowego i w tym kontekście wymagającą zbadania w postępowaniu interpretacyjnym, aby potwierdzić albo zweryfikować trafność kwalifikacji prawnej proponowanej przez stronę. Zapytanie interpretacyjne wnioskodawcy stanowi więc w istocie rzeczy pytanie o zasadność możliwości subsumcji stanu faktycznego interpretacji pod wskazane w stanowisku wnioskodawcy przepisy prawa, w razie potrzeby objęte wykładnią wnioskodawcy, a następnie podatkowego organu interpretacyjnego.

Przedstawione przez wnioskodawcę własne stanowisko w sprawie, w której żąda on udzielenia pisemnej interpretacji, zakreśla ramy wypowiedzi organów podatkowych. Rozstrzygnięcie podjęte przez organ podatkowy pierwszej instancji jest bowiem oceną tego stanowiska, które uznaje on za prawidłowe lub nieprawidłowe.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi nie stanowi jakiejkolwiek formy, postaci lub kontynuacji postępowania administracyjnego o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego. Sąd ocenia zgodność stanowiska organów podatkowych z przepisami prawa w odniesieniu do stanu faktycznego oraz stanowiska wnioskodawcy zawartego tylko i wyłącznie we wniosku.

W związku z powyższym należało przypomnieć, a co nie jest kwestionowane przez autora skargi kasacyjnej, że strona skarżąca zadała pytanie o treści, czy wszystkie wydatki, w tym koszty noclegów i wyżywienia, ponoszone na organizację spotkań szkoleniowo - integracyjnych, których uczestnikami są pracownicy i osoby współpracujące, a które odbywają się podczas otwartych imprez sportowo -rekreacyjnych mogą być w całości ujęte w kosztach uzyskania przychodów?

Godzi się także podkreślić, że własne stanowisko o możliwości bezpośredniego zaliczenia wydatków podatniczka uzasadniała treścią art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p oraz brakiem możliwości ich zakwalifikowania do kosztów reprezentacji w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 28 tej ustawy. W przepisie tym umieszczony został katalog wydatków, które nie są uznane za koszt uzyskania przychodów. Analiza treści tego przepisu wskazuje, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, iż wszelkie pozostały koszty które nie są zamieszczone w art. 16 u.p.d.o.p. ex lege uznane za koszty uzyskania przychodów podlegające odliczeniu. Również samo powołanie się podatnika, że dany wydatek nie może zostać zaliczony do wydatków zaliczonych w tym przepisie nie zwalnia organów podatkowych do oceny w zakresie uznania, czy może dany wydatek zostać zaliczony w świetle przepisu art. 15 ust. 1 ustawy do kosztów uzyskania przychodów. Tym samym spółka, składając wniosek interpretacyjny, zakreśliła ramy zakresu interpretacji do wykładni art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

Ta uwaga ma istotne znaczenie dla potrzeb oceny zarzutów i uzasadnienia skargi kasacyjnej. Przede wszystkim przy tak zakreślonym przedmiocie sporu, kwestie związane z wykładnią art. 16 ust. 1 pkt 28, na które w przeważającej części skargi kasacyjnej położył nacisk jej autor, wymykają spod kontroli Sądu.

Ponadto należy zwrócić uwagę, że organ podatkowy dysponując stanowiskiem wnioskodawcy, jednoznacznie wyrażonym na tle przedstawionego przezeń stanu faktycznego, związany jest jego zakresem. Oznacza to, że nie jest uprawniony do wyjścia poza ramy sprawy zakreślone przez wnioskodawcę w treści wniosku o interpretację - w odniesieniu do stanu faktycznego, wskazania przepisów, które podlegają interpretacji oraz własnego stanowiska wnioskodawcy. Stwierdzić należy, że wskazane wcześniej swoiste "związanie" stron postępowania treścią wniosku o interpretację, tj. przedstawionym stanem faktycznym oraz stanowiskiem wnioskodawcy, dotyczy nie tylko organów podatkowych (w zakresie orzekania o prawidłowości stanowiska podatnika), ale też samego wnioskodawcy. Oznacza to, że nie jest on uprawniony na dalszych etapach postępowania podatkowego (następujących po złożeniu wniosku), czy też następnie w ramach postępowania sądowoadministracyjnego, do rozszerzania zakresu przedmiotowego interpretacji. W rozpatrywanej sprawie, powoływanie się przez stronę na etapie wezwania do usunięcia naruszenia prawa na możliwość uznania spornych wydatków do kategorii tzw. reklamy instytucjonalnej może być traktowane jako "wyjście" poza ramy sprawy.

Dlatego też Sąd pierwszej instancji nie miał obowiązku odniesienia się do tej kwestii. Natomiast jeżeli to uczynił, to przedstawienie własnej oceny, którą przy tak przedstawionym stanie faktycznym Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym sprawę podziela, nie można traktować w kategorii naruszenia prawa materialnego, czy też procesowego, którego to naruszenia autor skargi kasacyjnej nie zarzucił.

Przechodząc do zarzutów skargi kasacyjnej, w której jej autor zarzucił wyłączne naruszenie prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., poprzez jego błędną wykładnię i w konsekwencji błędne jego zastosowanie należy podkreślić, że zgodnie z jego treścią kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, za wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Muszą to jednak być takie wydatki, których związek z działalnością mającą na celu osiąganie przychodów nie budzi wątpliwości, a zatem pomiędzy poniesionym wydatkiem a uzyskanym przychodem występuje związek przyczynowo-skutkowy. O możliwości zaliczenia przez podatnika wydatków do kosztów uzyskania przychodów decyduje także to, a co nie może być przedmiotem oceny w sprawie o interpretację, czy fakt poniesienia przez podatnika danego wydatku został należycie udowodniony.

Nie budzi w świetle orzecznictwa, jak i piśmiennictwa wątpliwości, że stosownie do definicji kosztów uzyskania przychodów zawartej w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., nie każdy faktycznie poniesiony wydatek może być zakwalifikowany jako koszt uzyskania przychodu. Przede wszystkim, niezbędnym jest, aby podatnik wykazał, że bez jego poniesienia przychód by nie wystąpił. W tym celu podatnik powinien dysponować dowodami, zawierającymi niezbędne informacje do stwierdzenia występowania związku przyczynowo - skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem a osiągniętym przychodem. Organy podatkowe stan faktyczny w sprawie ustalają bowiem na podstawie dowodów dokumentujących zdarzenia i na tej podstawie wyprowadzają wnioski co do związku danego wydatku z przychodem. Zatem, dowody przedkładane przez podatnika muszą poddawać się ocenie podatkowej i muszą one mieć związek ze zdarzeniem, którego koszt chce podatnik uwzględnić w rachunku podatkowym.

W świetle powyższych uwag, wnioski skarżącego o naruszeniu prawa materialnego, ponieważ "...w zaskarżonym wyroku Sąd niewłaściwie ocenił, jaki jest cel organizowanych imprez, a tym samym jaki jest cel ponoszonych wydatków" nie mogły zostać uwzględnione. Zgodnie bowiem z treścią rzeczonego przepisu sam cel osiągnięcia przychodów nie jest wystarczająca przesłanką do uznania wydatku jako kosztu uzyskania przychodów. Nie ma bowiem wątpliwości, stosując wykładnię językową, odwołującą się do języka tekstu prawnego, że "celowość" działania podatnika nie może być utożsamiana ze skutkiem (następstwem). Dlatego też zaakceptować trzeba stanowisko WSA w Warszawie przedstawione na str. 9 uzasadnienia, że "Dopiero ewentualnie powstałe na bazie takich spotkań relacje międzyludzkie, stworzenie dobrej atmosfery, itp. może być rozpatrywane w kategoriach stworzenia pewnej płaszczyzny do lepszej, przyszłej współpracy, która może (choć nie musi) przynieść efekt ekonomiczny. I chociaż skarżąca wskazywała, że notuje wzrost sprzedaży, to jednak nie da się zweryfikować tego twierdzenia w sposób wymierny, oddzielić od wzrostu sprzedaży spowodowanego innymi czynnikami, np. reklamą".

Mając powyższe na uwadze, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.