Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 1306/18
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-09-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6539 Inne o symbolu podstawowym 653
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Hanna Kamińska(spr.) Sędzia NSA Barbara Mleczko- Jabłońska Sędzia del. WSA Piotr Kraczowski Protokolant Kacper Tybuszewski po rozpoznaniu w dniu 13 września 2019 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej [...] od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 7 października 2016 r. sygn. akt I SA/Łd 563/16 w sprawie ze skargi [...] na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia 22 kwietnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia o pomocy de minimis 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od [...] na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. 360 (trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z dnia 7 października 2016 r., sygn. akt I SA/Łd 563/16 oddalił skargę [...] na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 22 kwietnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia o udzieleniu pomocy de minimis.

Wyrok zapadł na tle następujących okoliczności sprawy:

[...] – dalej: strona, spółka lub skarżąca - wniosła o wydanie zaświadczenia o pomocy de minimis w kwocie [...] zł.

W uzasadnieniu Spółka wskazała, że dokonany wydatek dotyczy zakupu aktywnych kolumn podczerwieni oraz słupów montażowych, które stanowić będą wyposażenie stanowiska pracy niepełnosprawnych pracowników strony zatrudnionych przy wykonywaniu usług ochrony w rejonie [...]. Zatrudnione tam osoby niepełnosprawne bez dodatkowego wsparcia nie będą w stanie realizować powierzonych obowiązków służbowych, a to z kolei wiązałoby się z koniecznością wymiany pracowników niepełnosprawnych na osoby pełnosprawne.

Spółka wyjaśniła, iż inwestycja polegająca na budowie ogrodzenia wraz z oświetleniem oraz rozbudowie (uzupełnieniu) istniejącego systemu ochrony, w tym również dostawa i montaż aktywnych barier podczerwieni, dotyczą wzmocnienia ochrony na obiektach [...] . Wydatek w kwocie [...] zł dotyczy zakupu aktywnych kolumn podczerwieni oraz słupów montażowych, które połączone ze sobą i odpowiednio skonfigurowane stanowić będą wyposażenie stanowiska pracy niepełnosprawnych pracowników Spółki zatrudnionych przy wykonywaniu usług ochrony. Instalowany system spełnia dwie zasadnicze role: zabezpieczenie mienia zleceniodawcy (właściciela chronionego obiektu), zabezpieczenie osób postronnych przed nieuprawnionym wtargnięciem na obszar chroniony, na którym może odbywać się strzelanie z amunicji wielkokalibrowej (zleceniodawca jest wytwórcą produkcji specjalnej: amunicja, rakiety).

Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi postanowieniem z dnia 28 stycznia 2016 r. odmówił wydania zaświadczenia o udzieleniu pomocy de minimis w kwocie [...] zł

W uzasadnieniu organ I instancji podniósł, że dokonanie zakupu systemu barier podczerwieni wraz z oprzyrządowaniem i jego zainstalowanie dla potrzeb chronionego obiektu jest inwestycją dokonaną w celu uzupełnienia/poszerzenia już posiadanej instalacji przez zamawiającego, a nie wydatkiem dokonanym w celu dostosowania stanowiska pracy osób niepełnosprawnych. Wydatek poczyniony jest na wyraźne zlecenie zamawiającego, niezależnie od "rodzaju" zatrudnionych pracowników ochrony, a możliwość jego wykorzystania i przeznaczenia jest niezależna od niepełnosprawności pracownika.

Orzekając na skutek zażalenia skarżącej Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi postanowieniem z 22 kwietnia 2016 r. utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji.

W uzasadnieniu organ odwoławczy podniósł, że system barier podczerwieni został zainstalowany na wiosek i potrzeby [...], o czym świadczy zawarta w dniu 8 września 2015 r. umowa między Spółką, a tym podmiotem. Obiekt, w którym dokonano szeregu inwestycji w system bezpieczeństwa należy do zlecającego, a zakupiony system barier podczerwieni wraz z oprzyrządowaniem i jego montaż ma na celu uzupełnienie/rozszerzenie już istniejącego systemu bezpieczeństwa na obiekcie należącym do [...] Wynika to z zapisów umowy z [...]., gdzie w § 2 "A. zobowiązuje się do wykonania na obiekcie M. inwestycji polegającej na uzupełnieniu systemu barier podczerwieni, budowie ogrodzenia, oświetlenia oraz remont wartowni (...), w tym w szczególności (...) dostawę i montaż barier podczerwieni (uzupełnienie istniejącego systemu) w obiekcie należącym do M.". Na podstawie przedłożonych przez spółkę dokumentów pracownicy skarżącej, dla których dokonano ww. zakupu są zatrudnieni i wykonują pracę na stanowiskach: wartownik - konwojent (3 osoby: w tym 1 osoba lekki stopień niepełnosprawności, a 2 osoby umiarkowany), portier (7 osób z umiarkowanym stopniem niepełnosprawności), portier - sprzątaczka (1 osoba z umiarkowanym stopniem niepełnosprawności). Z dokumentów przedstawionych przez spółkę nie wynika, z jakim rodzajami niepełnosprawności mamy do czynienia w przypadku tych 11 pracowników. Nie przedstawiono dokumentacji związanej z rodzajem schorzeń zatrudnionych niepełnosprawnych pracowników i nie udokumentowano, w jaki sposób ta niepełnosprawność ogranicza pracownikom możliwość wykonywania obowiązków, mimo wezwanie organu w tej mierze.

Organ II instancji podał, że umowa pomiędzy skarżącą a [...] na świadczenie usług ochrony mienia obowiązuje i trwa od czerwca 2003 r. Na mocy tej umowy Spółka jest zobowiązana do świadczenia na rzecz [...] usług ochrony mienia obejmujących m.in.: bezpośrednią ochronę fizyczną bram, przejść i obiektów, patrolowanie, obchody, działania interwencyjne (§ 2 pkt 2 umowy nr [...]). Od czerwca 2003 r. na obiekcie należącym do [...] były świadczone usługi ochrony, które wykonywane były przez pracowników zatrudnionych przez Spółkę, w tym również niepełnosprawne osoby. W przekazanych wyjaśnieniach Spółka wskazuje na szczególny charakter obiektu [...] który podlega obowiązkowej ochronie - są to obszary, obiekty, urządzenia i transporty ważne dla obronności, interesu gospodarczego państwa, bezpieczeństwa publicznego i innych ważnych interesów państwa i są chronione przez specjalistyczne uzbrojone formacje ochronne lub odpowiednie zabezpieczenie techniczne. Aneksem z dnia 8 września 2015 r. skarżąca zobowiązała się do uzupełnienia już istniejącego systemu zabezpieczeń oraz do budowy ogrodzenia i oświetlenia, a także remontu wartowni. Jednocześnie nie uległ zmianie zakres ochrony wskazany w umowie zawartej w czerwcu 2003 r., polegający m.in. na bezpośredniej ochronie fizycznej bram, przejść i obiektów, patrolowaniu, obchodach, działaniach interwencyjnych. Z okazanej dokumentacji w żaden sposób nie wynika, aby montaż barier podczerwieni miał tym samym wyeliminować, czy też zastąpić bezpośrednią ochronę fizyczną obiektu w postaci m.in. patroli i obchodów. Trudno zgodzić się ze spółką, iż w celu utrzymania zatrudnienia osób niepełnosprawnych podjęła ona decyzję o rozszerzeniu istniejącego systemu zabezpieczeń.

Organ odwoławczy wskazał, że nie można uznać wydatku poniesionego na wniosek podmiotu, na rzecz, którego Spółka świadczy usługi ochrony, za wydatek poniesiony na dostosowanie miejsca pracy osób niepełnosprawnych do ich potrzeb wynikających z rodzaju i stopnia niepełnosprawność. Dokonana inwestycja ma na celu unowocześnienie już posiadanej instalacji oraz polepszenie zabezpieczeń. Celem poniesienia wydatków na zakup i montaż barier podczerwieni była konieczność uzupełnienia istniejącego już systemu ochrony oraz wzmocnienie zabezpieczenia obiektu zlokalizowanego w [...]. Decyzja o zakupie tych urządzeń została pojęta wskutek zawartej umowy i postanowień z niej wynikających - na wyraźne zlecenie strony zamawiającej usługi. Aby dany wydatek mógł zostać sfinansowany w ramach § 2 ust. 1 pkt 1 lit. a) rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1023 dalej: rozporządzenie) musi on odpowiadać potrzebom osób niepełnosprawnych, a nie potrzebom podmiotu, na rzecz, którego - jak w tej sprawie - świadczone są usługi ochrony mienia.

Uzasadniając oddalenie skargi spółki na powyższe postanowienie WSA w Łodzi podkreślił, że bez względu na rodzaj ponoszonych wydatków, finansowane z funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych muszą być ściśle związane ze zmniejszaniem lub eliminowaniem ograniczeń zawodowych wynikających z niepełnosprawności danej osoby czy też grupy osób. Ich poniesienie musi służyć konkretnym niepełnosprawnym. W sprawie zakup wyposażenia w postaci systemu barier podczerwieni wraz z oprzyrządowaniem nie jest warunkiem niezbędnym do wykonywania pracy na stanowisku pracownika ochrony przez osobę niepełnosprawną. Równie dobrze może służyć potrzebom osób nie dotkniętych niepełnosprawnością.

Sąd I instancji wskazał, że istotą sprawy jest prawidłowość odmowy zakwalifikowania wydatków na zakup wyposażenia w postaci systemu barier podczerwieni wraz z oprzyrządowaniem, jako pomocy publicznej. Samo poniesienie wydatku ze środków funduszu rehabilitacji na wyposażenie stanowiska pracy dla niepełnosprawnego nie jest wystarczające dla uznania, iż wydatki te stanowią pomoc publiczną. Przepis § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia stanowi, że w przypadku wydatków na wyposażenie stanowiska pracy dodatkowym warunkiem jest cel ich poniesienia, opisany poprzez użycie sformułowania - "do potrzeb osób niepełnosprawnych". Brak spełnienia tego dodatkowego warunku uniemożliwia uznania wydatków za udzielone w ramach pomocy de minimis, a jednocześnie uprawnia organy podatkowe do odmowy wydania zaświadczenia. Wykładnia językowa cytowanej regulacji oznacza, że zarówno o wyposażeniu stanowiska pracy czy też przystosowaniu jego otoczenia decydują potrzeby osób niepełnosprawnych. Użycie spójnika "oraz" ma ten skutek, że tak jak wyposażenie stanowiska pracy tak i przystosowanie jego odtoczenia ma być przeprowadzone stosownie "do potrzeb osób niepełnosprawnych" .

Zdaniem WSA ustawodawca zdecydował, że wydatki mają służyć niepełnosprawnym a nie każdemu pracownikowi, i wówczas będą korzystały z preferencji podatkowych. Użycie w § 2 ust 1 pkt 1 rozporządzenia przedrostka "do" oznacza "przystosowanie, uczynienie odpowiednim, do czego, np. dobrać, dopasować, dorobić, dostroić". Z kolei "potrzeba" oznacza, to, "że coś jest potrzebne, nieodzowne" a także " konieczność, mus, niezbędność" (por. Słownik języka polskiego pod red. M. Szymczaka Wydawnictwo Naukowe PWN – Warszawa 1995). Strona nie wykazała (w przytoczonym wyżej językowym rozumieniu) takiego powiązania poniesionych wydatków na wyposażenie stanowiska pracy z niepełnosprawnością osób zatrudnionych w ochronie obiektu [...]. Ustawodawca w sposób celowy użył takiego sformułowania, aby korzyść dla pracodawcy postrzegana była z perspektywy niepełnosprawności zatrudnionych pracowników, w celu ich zawodowej aktywizacji i to jak najszerszej. Rację miałaby strona gdyby ustawodawca użył innego sformułowania, np. "dla osób niepełnosprawnych", co by oznaczało, że każdy zakup wyposażenia przekazany do korzystania przez niepełnosprawnego spełnia kryterium poniesienia wydatku ze środków funduszu rehabilitacji. To jednak nie wynika z powołanej regulacji prawnej.

Sąd podniósł, że zakupione wyposażenie jakkolwiek oddane było do korzystania niepełnosprawnym, to nie oznacza to, iż jego brak miałby ten skutek, że dotychczas zatrudnieni niepełnosprawni nie mogliby nadal pracować. Również bez niego nie byłoby możliwym zatrudnienie w obiekcie M. żadnej osoby niepełnosprawnej. Po pierwsze zakres obowiązków przypisanych umową z 2003 r. w pozycji – patrolowanie, obchody (§ 2 ust. 2 lit b i c) nie został odjęty zatrudnionym czy też zastąpiony definitywnie zakupionym systemem barier podczerwieni wraz z oprzyrządowaniem, co oznacza, że jest to jedynie uzupełnienie dotychczasowego sposobu świadczenia usługi ochrony. Tak też inwestycję tę określa sama strona. Po wtóre, nie mogło odnieść spodziewanego skutku jedynie werbalizowanie na temat uciążliwości wykonywanych obchodów dozorowanego terenu przez niepełnosprawnych ze względu na ujemny wpływ na ich zdrowie, osób często słabszych ze względu na przebyte choroby, duże obciążenie kończyn dolnych skutkujące wystąpieniem wzmożonych dolegliwości bólowych, które to czynności w taki sam sposób mogą przecież oddziaływać na osoby bez stwierdzonej niepełnosprawności, również dotknięte poważnymi chorobami. Po trzecie, bez wpływu na ocenę wydanego postanowienia pozostaje to, że obiekt chroniony jest obszarem podlegającym obowiązkowej ochronie. Ustawodawca nie wiąże z tą okolicznością żadnych preferencji dla tego rodzaju podmiotów, jakim jest skarżąca. Poprzez zakup niezbędnych (jak twierdzi strona) urządzeń nie dojdzie do powstania nowych stanowisk, skoro inwestycja ta ma być uzupełnieniem istniejącego sposobu ochrony obiektu. Tego rodzaju wydatki ustawodawca nie powiązał z określonym stopniem niepełnosprawności, jednakże odwołanie się do potrzeb niepełnosprawnych jest wyraźną dyrektywą interpretacyjną nakazującą uwzględnić niepełnosprawność przy ponoszeniu wydatku w celu odniesienia korzyści podatkowej. Takiego związku skarżąca nie wykazała.

W ocenie WSA zainstalowanie systemu barier podczerwieni nie był to także wydatek celowy w rozumieniu § 4a rozporządzenia.

[...] w skardze kasacyjnej zaskarżyła powyższy wyrok w całości domagając się jego uchylenia w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnego w Łodzi oraz zasądzenia kosztów postępowania kasacyjnego. Autor skargi kasacyjnej oświadczył, że wnosi o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono:

I. Naruszenie prawa materialnego tj.:

1. § 2 ust. 1 pkt 1 lit a) rozporządzenia poprzez błędną jego wykładnię polegającą na przyjęciu, iż Strona nie dokonała wydatków na wyposażenie stanowiska pracy osób niepełnosprawnych albowiem wydatek w ramach w/w przepisu był niecelowy, a dodatkowo przez przyjęcie, iż Skarżąca nie wykazała powiązania pomiędzy poniesieniem wydatków na wyposażenie stanowiska pracy z niepełnosprawnością osób zatrudnionych na obiekcie [...]

2. § 2 ust. 1 pkt 1 lit. a) rozporządzenia poprzez błędną jego wykładnię polegającą na przyjęciu, że podstawowym kryterium, które musi być brane pod uwagę przy planowaniu zakupu określonych maszyn i urządzeń jest cel, jakiemu mają one służyć tj. zmniejszenie czy też wyeliminowaniu ograniczeń zawodowych osób niepełnosprawnych wynikających z ich niepełnosprawności i tym samym przyjęcie, że Spółka winna przedstawić dokumentację związaną z rodzajem schorzeń zatrudnionych pracowników w celu wykazania jak niepełnosprawność ogranicza pracownikom możliwość wykonywania obowiązków, podczas gdy § 2 ust. 1 pkt 1 lit. a) rozporządzenia nie nakłada na Spółkę takiej powinności,

3. § 4a rozporządzenia poprzez jego błędne zastosowanie, a tym samym przyjęcie, iż dokonany wydatek nie spełnia przesłanek celowości, w sytuacji, kiedy został zakupiony dla osób niepełnosprawnych na wyposażenie stanowisk pracy.

Argumentację na poparcie powyższych zarzutów skarżąca kasacyjnie przedstawiła w uzasadnieniu skargi kasacyjnej.

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod uwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny kontroluje zgodność zaskarżonego orzeczenia z prawem materialnym i procesowym w granicach skargi kasacyjnej. W sprawie nie zachodzą przesłanki nieważności postępowania określone w art. 183 § 2 p.p.s.a.

Autor skargi kasacyjnej oparł ten środek zaskarżenia jedynie na zarzutach naruszenia przepisów prawa materialnego, w związku z tym Naczelny Sąd Administracyjny związany jest stanem faktycznym przyjętym przez Sąd I instancji, który nie został przez skarżącą zakwestionowany.

Podkreślenia wymaga, iż naruszenie prawa materialnego może przejawiać się w dwóch różnych formach, tj. w postaci błędnej wykładni lub niewłaściwym zastosowaniu określonego przepisu. Błędna wykładnia prawa polega nieprawidłowym odczytaniu treści prawa, bądź na zastosowaniu prawa uchylonego. Niewłaściwe zastosowanie prawa może polegać na błędnej subsumcji, tj. podciągnięciu stanu faktycznego pod niewłaściwy przepis.

Skarżąca kasacyjnie zarzuciła Sądowi I instancji naruszenie prawa materialnego, tj. § 2 ust. 1 pkt 1 lit a) rozporządzenia przez jego błędną wykładnię oraz § 4a rozporządzenia poprzez jego błędne zastosowanie. Istota tych zarzutów sprowadza się do tego, że w ocenie autora skargi kasacyjnej wydatki na wyposażenie stanowiska pracy osób niepełnosprawnych w postaci zakupu wyposażenia w postaci systemu barier podczerwieni wraz z oprzyrządowaniem - stanowiły wydatek celowy w rozumieniu w § 2 ust 1 pkt 1 lit. a) rozporządzenia. Chodzi tu o zmniejszenie czy też wyeliminowanie ograniczeń zawodowych osób niepełnosprawnych wynikających z ich niepełnosprawności. Przy tym spółka wykazała powiązania pomiędzy poniesieniem wydatków na wyposażenie stanowiska pracy z niepełnosprawnością osób zatrudnionych w obiekcie [...]. Stanowisko to, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, jest nieuprawnione.

W punkcie wyjścia należy wskazać, że aktem prawnym, określającym zakres konstytucyjnego prawa osób niepełnosprawnych do pomocy władz publicznych, jest ustawa z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych oraz wydane na podstawie upoważnienia zawartego w art. 33 ust. 11 tej ustawy rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych.

Zgodnie z § 9 ust. 1 i 2 rozporządzenia warunkiem uznania pomocy, jako pomocy de minimis jest uzyskanie zaświadczenia wydanego przedsiębiorcy przez organ podatkowy (...). W celu uzyskania zaświadczenia przedsiębiorca przedstawia informację o dokonaniu wydatku ze środków funduszu rehabilitacji, w określonym terminie, na jedne z celów wymienionych w § 2 ust. 1 rozporządzenia. W postępowaniu dotyczącym wydania zaświadczenia o pomocy de minimis organ podatkowy jest uprawniony do wyjaśnienia kwestii istnienia związku zgłoszonego żądania z rodzajem poniesionego wydatku, którego ma dotyczyć zaświadczenie. To na zainteresowanym pracodawcy spoczywa obowiązek dostarczenia pełnego materiału dowodowego, z którego wynikałoby, że wydatki poniesione z funduszu przyczynią się do zmniejszenia ograniczeń zawodowych pracownika niepełnosprawnego bądź też będą służyły jego rehabilitacji. Rola organu podatkowego w tym postępowaniu ogranicza się do oceny przedłożonego materiału dowodowego, bez obowiązku poszukiwania dodatkowych dowodów, które mogłyby uzasadniać wydanie żądanego przez pracodawcę zaświadczenia.

Przy ocenie wydatku z funduszu rehabilitacji, jako dokonanego w ramach pomocy de minimis, w pierwszej kolejności należy, zgodnie z § 4a rozporządzenia, odpowiedzieć na pytanie, czy wydatek ten był celowy, tzn. czy przyczynił się do zmniejszenia ograniczeń zawodowych pracownika niepełnosprawnego. Musi, więc istnieć bezpośredni związek między przeznaczeniem środków finansowych na konkretny zakup a poprawą (choćby potencjalną) sytuacji konkretnego niepełnosprawnego pracownika, polegającą na zmniejszeniu jego ograniczeń (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 31 stycznia 2017 r. sygn. akt II GSK 631/15). W sprawie takiego celu wydatek na zakup systemu podczerwieni wraz z oprzyrządowaniem nie spełniał. Godzi się zauważyć, że zakup wyposażenia w postaci systemu barier podczerwieni wraz z oprzyrządowaniem nie jest warunkiem niezbędnym do wykonywania pracy na stanowisku pracownika ochrony przez osobę niepełnosprawną. Równie dobrze może służyć potrzebom osób niedotkniętych niepełnosprawnością. Spółka poniosła wydatki z zakładowego funduszu rehabilitacyjnego na powyższy system na łączną kwotę [...] zł. Spółka na żadnym etapie postępowania nie wykazała, że powyższe przedmioty w jakikolwiek sposób przyczynił się do zmniejszenia ograniczeń zawodowych pracowników niepełnosprawnych.

Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że środki z zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, muszą być zgodnie z § 4a rozporządzenia wydatkowanie sposób celowy i oszczędny, z uwzględnieniem doboru metod i środków realizacji, w stosunku do zamierzonych efektów. Nadto, zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia, wydatkowanie środków funduszu musi mieć na celu, wyposażenie stanowiska pracy oraz przystosowania jego otoczenia, do potrzeb osoby niepełnosprawnej. Zakup systemu podczerwieni wraz z oprzyrządowaniem nie spełnia celów, o jakich wyżej mowa, stąd nie mógł zostać uznany za wydatek służący rehabilitacji, rozumianej, jako wyposażenie stanowiska pracy oraz przystosowanie jego otoczenia do potrzeb niepełnosprawności osób zatrudnionych na tym stanowisku. W świetle regulacji z art. 33 ust. 4 ustawy o rehabilitacji oraz § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia, niezbędnym dla uznania wydatku za służący rehabilitacji jest istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a zmniejszeniem ograniczeń zawodowych pracownika niepełnosprawnego, objętego programem. Związek taki w rozpoznawanej sprawie nie został wykazany. Zakup systemu podczerwieni wraz z oprzyrządowaniem nie może być zakwalifikowany jako wydatek służący rehabilitacji, o którym mowa § 2 ust. 1 pkt 1 w/w rozporządzenia, w sytuacji braku przesłanek do uznania, iż system ten jest konieczny do przystosowania otoczenia i wyposażenia stanowiska pracy, do stopnia niepełnosprawności pracownika. Dokonana inwestycja ma na celu unowocześnienie już posiadanej instalacji oraz polepszenie zabezpieczeń. Celem poniesienia wydatków na zakup i montaż barier podczerwieni była konieczność uzupełnienia istniejącego już systemu ochrony oraz wzmocnienie zabezpieczenia obiektu zlokalizowanego w [...]. Decyzja o zakupie tych urządzeń została pojęta wskutek zawartej umowy i postanowień z niej wynikających - na zlecenie strony zamawiającej usługi. Ze względu na cel założony ustawą o rehabilitacji, jakim jest pomoc osobom niepełnosprawnym i umożliwienie im funkcjonowanie w życiu zawodowym, aby dany wydatek mógł zostać sfinansowany w ramach § 2 ust. 1 pkt 1 lit. a) rozporządzenia musi on odpowiadać potrzebom osób niepełnosprawnych, a nie potrzebom podmiotu, na rzecz, którego świadczone są usługi ochrony mienia. Z § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia wynika, bowiem, że przesłanką uznania danego wydatku, za spełniający wymagania w nim zawarte, jest przystosowanie stanowiska pracy oraz jego otoczenia do potrzeb osoby niepełnosprawnej. Przesłanka ta jest dopełnieniem ogólnego celu, jakim jest rehabilitacja zawodowa nakierowana na ułatwienie osobom niepełnosprawnym uzyskania oraz utrzymania odpowiedniego zatrudnienia oraz awansu zawodowego (por. wyrok NSA z dnia 26 stycznia 2012 r., sygn. akt II GSK 1519/10).

Zauważyć również należy, iż zgodnie z § 4a rozporządzenia, warunkiem wykorzystania zakładowego funduszu rehabilitacji, jest dokonywanie wydatków w sposób celowy oraz oszczędny, z uwzględnieniem optymalnego doboru metod i środków realizacji w stosunku do zakładanych efektów. Oznacza to, że przy uwzględnieniu wynikającego z § 2 rozporządzenia otwartego katalogu wydatków możliwych do finansowania ze środków funduszu, nie można pochodzącymi z niego środkami finansować wszelkich wydatków wyposażenia stanowiska pracy osoby niepełnosprawnej oraz przystosowania jego otoczenia do potrzeb osoby niepełnosprawnej, lecz jedynie te, które spełniają cele określone w ustawie oraz w rozporządzeniu, a także są wydatkami oszczędnymi. Oceniając zakup systemu podczerwieni wraz z oprzyrządowaniem pod tym kątem, nie można było takiego wydatku zakwalifikować, jako celowego, to jest służącego wyposażeniu stanowiska pracy osoby niepełnosprawnej oraz wydatku oszczędnego, jako metody rehabilitacji, co jest warunkiem wykorzystania funduszu rehabilitacji (§ 4a rozporządzenia).

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd I instancji dokonał prawidłowej wykładni § 2 ust. 1 pkt 1 oraz § 4a rozporządzenia i zasadnie uznał, że zakup systemu podczerwieni wraz z oprzyrządowaniem nie uprawnia do otrzymania pomocy de minimis. Tak, więc zarzuty skargi kasacyjnej nie zasługiwały na uwzględnienie.

Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., skargę kasacyjną oddalił.

O kosztach postępowania kasacyjnego postanowiono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. w związku z § 14 ust 1 pkt 1 lit. c) w związku z § 14 ust 1 pkt 2 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2015 r., poz. 1804 ze zm.)