Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1972/09
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2011-03-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 116 § 1 ust. 1 lit. a), art. 187 § 1, art. 191
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 141 § 4
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Dnia 8 marca 2011. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Antoni Hanusz (sprawozdawca), Sędziowie NSA Bogdan Lubiński, del. WSA Andrzej Jagiełło, Protokolant Anna Dziosa, po rozpoznaniu w dniu 8 marca 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej N. N. T. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 14 lipca 2009 r. sygn. akt I SA/Gd 238/09 w sprawie ze skargi N. N. T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 26 stycznia 2009 r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe spółki 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od N. N. T. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w G. kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

II FSK 1972/09

Uzasadnienie

1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 14 lipca 2009 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w sprawie o sygnaturze akt I SA/Gd 238/09, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.,) dalej u.p.p.s.a., oddalił skargę N.T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 26 stycznia 2009 roku w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki. Decyzją z dnia 15 września 2008 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego orzekł o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu spółki, N.T. za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2005 r. W następstwie rozpatrzenia odwołania Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 26 stycznia 2009 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że N.T. pełnił funkcję prezesa zarządu spółki z o.o., do dnia 5 października 2006 r. Organ odwoławczy wskazał, że złożony przez spółkę wniosek o ogłoszenie upadłości został przez Sąd Rejonowy zwrócony z powodu niespełnienia wymogów formalnych. W takiej więc sytuacji nie istnieją podstawy do zwolnienia członka zarządu z odpowiedzialności za zobowiązania spółki. Zdaniem organu skutku takiego nie wywołał również wniosek o ogłoszenie upadłości zgłoszony przez wierzycieli spółki, albowiem został on oddalony. Organ wskazał też, że na kwestię odpowiedzialności skarżącego bez wpływu pozostaje fakt, że Naczelnik Urzędu Skarbowego rozłożył na raty zapłatę przez spółkę podatku od towarów i usług za miesiąc luty 2006 r. Wydanie takiej decyzji nie miało bowiem na celu chronić spółkę przed stanem niewypłacalności, a jedynie służyć przywróceniu zdolności spółki do regulowania zobowiązań podatkowych. Jako istotną okoliczność organ odwoławczy wskazał przy tym, że spółka nie wywiązała się z ratalnego planu spłat należności fiskalnych. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił także, że w przedmiotowej sprawie spełniona została przesłanka bezskuteczności egzekucji prowadzonej do majątku spółki. Prowadzone postępowanie egzekucyjne nie doprowadziło bowiem do wyjawienia majątku mogącego służyć zaspokojeniu należności Skarbu Państwa. Spółka nie posiadała bowiem wartościowego mienia ruchomego, nie przysługiwały jej wierzytelności podlegające zajęciu, nie przysługiwało jej prawo własności nieruchomości i nie ujawniono rachunków bankowych, na których znajdowałyby się środki pieniężne podlegające zajęciu. Wobec powyższego Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym umorzył postępowanie egzekucyjne, wobec stwierdzenia jego bezskuteczności. Organ odwoławczy podał również, że nie było możliwości przeprowadzenia egzekucji z ruchomości stanowiących własność spółki, znajdujących się we władaniu P. S.A., albowiem na rzeczach tych, ustanowiono na rzecz spółki P. prawo zastawu. W konsekwencji Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że orzeczenie o odpowiedzialności N.T. za zaległości podatkowe, było w pełni uzasadnione. Nie tylko bowiem zaistniały pozytywne przesłanki z art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 roku Nr 8, poz. 60 ze zm.,), ale również skarżący nie wskazał mienia z którego możliwe byłoby zaspokojenie należności fiskalnych. 2. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyniku przeprowadzenia sądowej kontroli objętej skargą decyzji ocenił, że nie narusza ona prawa. W ocenie Sądu, w rozpoznawanej sprawie zostały spełnione przesłanki pozytywne odpowiedzialności skarżącego jako członka zarządu sp. z o.o. N.T. pełnił funkcję członka zarządu w czasie gdy powstała zaległość podatkowa w podatku dochodowym od osób prawnych za 2005 rok. Okoliczności tej nie kwestionował sam skarżący. Przedmiotem sporu było natomiast to, czy za egzekucję prowadzoną do majątku spółki uznać należało za bezskuteczną oraz, czy skarżący zwolnił się z odpowiedzialności za zaległości podatkowe, wykazując istnienie przesłanek egzoneracyjnych o jakich mowa w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu prawidłowo organy podatkowe przyjęły, że egzekucję prowadzoną z majątku spółki uznać należało za bezskuteczną co w konsekwencji doprowadziło do umorzenia postępowania egzekucyjnego z tej przyczyny. Bezskuteczność egzekucji w rozumieniu art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej oznacza w ocenie Sądu, że w wyniku wszczęcia i przeprowadzenia przez organ egzekucyjny egzekucji skierowanej do majątku spółki nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela. Zachodzi przy tym konieczność wyczerpania w toku tego postępowania wszystkich możliwych sposobów egzekucji, a egzekucja musi dotyczyć całego majątku podatnika (spółki). Nie można było przyjmować, że nieudana egzekucja tylko z części majątku (np. z rachunku bankowego) lub przeprowadzona z wykorzystaniem jednego ze sposobów egzekucji wystarcza do przyjęcia bezskuteczności egzekucji jako przesłanki omawianej odpowiedzialności. Sąd argumentował, że obok "pozytywnych" przesłanek przeniesienia odpowiedzialności art. 116 Ordynacji podatkowej zawiera ponadto przesłanki "negatywne", które jeśli zostaną skutecznie wykazane przez członka zarządu, przeciwko któremu skierowane zostało postępowanie uwalniają go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2003 r. dla uwolnienia się od odpowiedzialności wystarczające było wykazanie jednej z następujących okoliczności: zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania zapobiegającego upadłości (postępowanie układowe) we właściwym czasie; braku winy członka zarządu w niedokonaniu w/w czynności; wskazania mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Sąd następnie podniósł, że w dniu 5 maja 2006 r. do Sądu Rejonowego wpłynął wniosek o ogłoszenie upadłości spółki R., jednakże zarządzeniem z dnia 11 maja 2006 r. powyższy wniosek został zwrócony z uwagi na nie spełnianie wymogów formalnych. Nie została więc spełniona pierwsza z w/w przesłanek egzoneracyjnych, gdyż nie doszło do skutecznego "zgłoszenia" wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. Warunku zwolnienia N.T. z odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki nie spełnia również w ocenie Sądu złożenie wniosku o rozłożenie na raty zapłaty podatku od towarów i usług z miesiąc luty 2006 r. Jak wynika z treści art. 116 Ordynacji podatkowej, zwolnienie z odpowiedzialności jest aktualne wówczas, gdy wszczęte zostanie postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości. Jak wynika z akt sprawy, spółka w momencie składania przedmiotowego wniosku znajdowała się w sytuacji ekonomicznej uzasadniającej wszczęcie postępowania upadłościowego, albowiem wysokość zobowiązań spółki przekraczała sumę aktywów o kwotę ponad 20.000.000 zł. Tym samym złożenie wniosku o rozłożenie należności fiskalnej na raty nie zwalnia N.T. z odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, albowiem złożony został w czasie już istniejącego stanu niewypłacalności i z tego powodu nie może zostać uznany za zmierzający do zapobieżenia ogłoszenia upadłości. Odnośnie trzeciej z przesłanek egzoneracyjnych, Sąd nie zgodził się ze stanowiskiem skarżącego, że wskazanie przez niego składników majątkowych spółki doprowadziło w konsekwencji do zwolnienia go z odpowiedzialności za jej zobowiązania. Możliwość uwolnienia się przez członka zarządu od odpowiedzialności za zobowiązania spółki kapitałowej istnieje wówczas, gdy osoba taka wskaże na istnienie takiego majątku spółki, który pozwoli na skuteczne, faktyczne zaspokojenie należności Skarbu Państwa. Nie jest wiec wystarczające wskazane mienia, z którego egzekucja jest potencjalnie, przypuszczalnie możliwa. Sąd przychylił się również do stanowiska organu podatkowego, że N.T. nie zwolnił się skutecznie z odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki wskazując na mienie spółki objęte zastawem ustanowionym na rzecz spółki Proelco. 3. W skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego skarżący zaskarżył wskazany powyżej wyrok w całości, zarzucając mu naruszenie art. 134 § 1 oraz art. 141 § 4 u.p.p.s.a. w związku z art. 187 § 1 i art. 191 ustawy Ordynacja podatkowapoprzez niepełną oraz nieprawidłową analizę powołanych przez skarżącego dowodów na ziszczenie przesłanek egzoneracyjnych z art. 116 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zarzucono także naruszenie przez Sąd art. 116 § 1 ust. 1 lit. a) ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez jego błędną wykładnię. Wskazując na powyższe zarzuty, autor skargi kasacyjnej domagał się uchylenia zaskarżonego wyroku w całości oraz zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 4. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Argumentował, że skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw ani zarzutów, a zaskarżony wyrok nie narusza prawa.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, a zatem należało ją oddalić. Zgodnie z art. 183 § 1 u.p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednakże z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek nieważności postępowania, wymienionych enumeratywnie w art. 183 § 2 u.p.p.s.a., co oznacza związanie granicami skargi kasacyjnej. Należy nadto zwrócić uwagę, że zarzut naruszenia prawa musi być wyraźnie postawiony to znaczy wskazywać konkretny przepis prawa oraz sposób jego naruszenia, Sąd kasacyjny nie może, bowiem domyślać się intencji skarżącego a tym bardziej precyzować jego zarzutów. Przepis art. 174 ustawy stanowi, że skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) lub naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2) i w rozpatrywanej sprawie autor skargi kasacyjnej oparł zarzuty na obu tych podstawach. W sytuacji, gdy w skardze kasacyjnej zarzuca się zarówno naruszenie prawa materialnego, jak i naruszenie przepisów postępowania, w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlega ten drugi zarzut. Dopiero, bowiem po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez sąd w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy, albo, jeżeli nie został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu prawidłowości wykładni i zastosowania prawa materialnego.

Bezzasadny jest zarzut naruszenia przepisów postępowania, to jest art. 134 § 1 oraz art. 141 § 4 p.p.s.a. w powiązaniu z art. 187 § 1 i 191 Ord. pod. poprzez niepełną oraz nieprawidłową analizę powołanych przez skarżącego dowodów na ziszczenie się przesłanek egzoneracyjnych z art. 116 § 1 pkt 1 Ord. pod. Sąd pierwszej instancji swoimi szczegółowymi rozważaniami objął wszelkie okoliczności istotne dla rozstrzygnięcia sprawy, w tym także te, które zwalniają od odpowiedzialności stosownie do art. 116 § 1 pkt 1 Ord. pod., a uzasadnienie wyroku spełnia wymogi określone w art. 141 § 4 u.p.p.s.a. Natomiast zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. jako samodzielna podstawa kasacyjna może być skutecznie postawiony w dwóch przypadkach: gdy uzasadnienie wyroku nie zawiera wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie i gdy w ramach przedstawienia stanu sprawy wojewódzki sad administracyjny nie wskaże, jaki i dlaczego stan faktyczny przyjął za podstawę orzekania (por. uchwałę Siedmiu Sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15.02.2010 r. II FPS 8/09, ONSAiWSA nr 3 z 2010 r., poz 39, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19.10.2010 r., II FSK 1045/09 publik. w CBOiIS :http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Poprzez zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. nie można skutecznie zwalczać prawidłowości przyjętego przez sąd stanu faktycznego. Ustalenia faktyczne podważać można, natomiast za pomocą zarzutu naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w powiązaniu z odpowiednimi przepisami postępowania administracyjnego. W sytuacji, więc gdy uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera zarówno opis przyjętego stanu faktycznego, jak i jego ocenę w części uzasadnienia wskazującą podstawę prawną rozstrzygnięcia, art. 141 § 4 u.p.p.s.a. nie może stanowić wystarczającej, samodzielnej podstawy kasacyjnej. Bez odniesienia się, bowiem do treści art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) u.p.p.s.a nie jest możliwe zakwestionowanie stanowiska sądu administracyjnego pierwszej instancji, który formalnie z nałożonego na niego obowiązku się wywiązał ale, w ocenie strony przyjęte ustalenia są błędne (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13.07.2010 r. II FSK 1037/09, publik. w CBOiIS :http://orzeczenia.nsa.gov.pl). W rozpoznawanej skardze kasacyjnej jej autor nie postawił Sądowi pierwszej instancji zarzutu naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) u.p.p.s.a. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego spełnia, zaś wszelkie wymogi określone w art. 141 § 4 u.p.p.s.a. Zawiera, bowiem zarówno zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, podniesionych w skardze zarzutów, stanowiska organu jak i podstawę prawną rozstrzygnięcia i jej wyjaśnienie. W szczególności z jego treści wynika jaki stan faktyczny został przyjęty przez sąd i dlaczego. W takiej zaś sytuacji, o czym była wyżej mowa, przy braku odniesienia się w skardze kasacyjnej do treści art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) u.p.p.s.a., nie był możliwe skuteczne podważenie przyjętego przez sąd stanu faktycznego w kwestionowanym zakresie, co do pełnienia przez skarżącego obowiązków prezesa zarządu spółki. Mając na uwadze powyższe rozważania, tak sformułowany zarzut kasacyjny nie może być uznany za usprawiedliwiony. Należy przy tym podkreślić, że Sąd pierwszej instancji przeprowadził w tym zakresie szczegółowe rozważania poddając wnikliwej ocenie przyjęte przez organy podatkowe ustalenia faktyczne. W sposób wyczerpujący wyjaśnił przesłanki, dla których przyjął jako prawidłowe ustalenia organów co do okresu pełnienia przez skarżącego obowiązków prezesa zarządu spółki. Wskazując na orzecznictwo Sądu Najwyższego, przeanalizował kwestię rozróżnienia urzędowania członka zarządu od mandatu członka zarządu. Z treści przywołanego art. 134 § 1 u.p.p.s.a nakazującego rozstrzyganie w granicach danej sprawy, bez związania granicami skargi, wynika dla sądu obowiązek badania w pełnym zakresie zgodności z prawem zaskarżonego aktu. Skarżący nie wskazał, na czym jego zdaniem polegało naruszenie tego przepisu przez Sąd a jedynie podniósł, że pozostawało w związku z naruszeniem przez organy obowiązku wszechstronnego rozpatrzenia materiału dowodowego i jego tendencyjnej oceny. Tymczasem, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd pierwszej instancji rozpoznał sprawę w granicach określonych w art. 134 § 1 u.p.p.s.a Jak już uprzednio wskazano odniósł się szczegółowo do wszelkich istotnych jej aspektów. Badając prawidłowość zaskarżonej decyzji uznał, że organy podatkowe w sposób wyczerpujący zebrały materiał dowodowy i poddał go trafnej ocenie oraz, że prawidłowo zastosowały przepisy prawa materialnego i procesowego. Odniósł się również do wszelkich okoliczności podnoszonych przez skarżącego oraz zarzutów skargi. W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że orzekając o odpowiedzialności członka zarządu min. spółki z ograniczona odpowiedzialnością organ podatkowy jest obowiązany wykazać okoliczność pełnienia obowiązków członka zarządu w okresie powstania zobowiązania podatkowego oraz bezskuteczność egzekucji przeciw spółce, natomiast ciężar wykazania okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu. Sąd pierwszej instancji dokonał kontroli zgodności z prawem postępowania także w tym zakresie a następnie odniósł się szczegółowo do wszelkich podniesionych przez skarżącego okoliczności które, w jego przekonaniu , wyczerpują przesłanki uwolnienia od odpowiedzialności. Stosownie do treści art. 116 § 1 pkt 1 Ord. pod. członek zarządu spółki może uwolnić się od odpowiedzialności za jej zaległości podatkowe jeżeli wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) lub że niezgłoszenie takiego wniosku, bądź niewszczęcie postępowania nastąpiło bez jego winy. Z treści tego przepisu jednoznacznie wynika, że przesłanką egzoneracyjną jest wystąpienie we właściwym czasie z wnioskiem o wszczęcie postępowania upadłościowego lub postępowania układowego. Trafnie, zatem Sąd pierwszej instancji przyjął, że nie stanowią spełnienia tej przesłanki wszelkie inne działania na które wskazuje skarżący, jak próby podejmowania działań naprawczych czy uzyskanie rozłożenia zaległości podatkowej na raty. Trafnie również uznał, że aczkolwiek wskazany przepis nie uzależnia zwolnienia z odpowiedzialności od sposobu rozstrzygnięcia wniosku przez sąd, to chodzi o skuteczne zgłoszenie wniosku o wszczęcie postępowania a nie jego złożenie. Wniosek złożony, ale nieodpowiadający wymogom formalnym podlega zwrotowi (art. 28 – 29 ustawy z 28.02.2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze), co miało miejsce w omawianym przypadku, nie powoduje zaistnienia przesłanki zwalniającej od odpowiedzialności. W takim przypadku zwrot wniosku jest równoznaczny z brakiem wniosku ( por. wyrok Sądu Najwyższego z 18.04.2007 r. I UK 349/06, OSNP 2008, 9-10/149). Wbrew zarzutom skargi Sąd pierwszej instancji w swoich rozważaniach poświęcił należytą uwagę wyjaśnieniu pojęcia "właściwy czas" w rozumieniu art. 116 § 1 pkt 1 Ord. pod, jak również podnoszonym przez skarżącego działaniom zmierzającym do poprawy kondycji firmy które, jego zdaniem, powinny skutkować zwolnieniem go od odpowiedzialności i wyciągnął z tych rozważań trafne wnioski. W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, przy braku definicji tego pojęcia w Ordynacji podatkowej, że wniosek o ogłoszenie upadłości może być uznany za zgłoszony we właściwym czasie, gdy wykazane zostało, że zgłaszając go zarząd (członek zarządu) uczynił, ze swej strony wszystko, by nie dopuścić do zniweczenia celu postępowania upadłościowego poprzez stworzenie sytuacji, w której niektórzy wierzyciele są zaspakajani kosztem innych. Członek zarządu może się uwolnić od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki dopiero wówczas, gdy wykaże, że nie ponosi winy również nieumyślnej. (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22.11.2006 r. I FSK 189/06, z dnia 30.04.2010 r. I FSK 701/09, publik. w CBOiIS :http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Sąd pierwszej instancji nie kwestionował podejmowania przez skarżącego działań w celu poprawy sytuacji ekonomicznej spółki w tym złożenie wniosku o rozłożenie na raty części zobowiązań podatkowych, ale uznał je za niewystarczające i spóźnione. Wniosek ten został złożony w sytuacji, gdy wysokość zobowiązań przekraczała sumę aktywów o ponad 20.000.000 zł. a wiec istniał stan niewypłacalności i to był właściwy czas do wszczęcia postępowania upadłościowego a nie nieefektywnych działań naprawczych. Należy zgodzić się z poglądem, że wszystkie te podejmowane działania nie uzasadniały jednakże przyjęcia, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości czy też niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości nastąpiło bez jego winy. Trafnie więc przyjął, że działania te nie stanowią wypełnienia przesłanki zwalniającej skarżącego z odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki.

Sąd wyjaśnił także, dlaczego nie wyczerpuje tej przesłanki złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości przez wierzycieli. Jego zdaniem wykładnia celowościowa przepisu wskazuje bowiem, że warunkiem takiego zwolnienia jest wykazanie przez członka zarządu należytej dbałości o sprawy spółki, czego przejawem jest obowiązek złożenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości bądź o wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości. Jakkolwiek należy zgodzić się z konkluzją, że w analizowanym przypadku, złożenie wniosku o stwierdzenie upadłości przez jej wierzycieli nie stanowiło spełnienia przesłanki określonej w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) Ord. pod. o tyle nie sposób podzielić w całości argumentacji Sądu pierwszej instancji w tym zakresie. Nie ma to, jednakże wpływu na ocenę poprawności kwestionowanego wyroku. Użycie w tym przepisie terminu "zgłoszono" zamiast np. "członek zarządu zgłosił" wskazuje na to, że dla wyłączenia odpowiedzialności członka zarządu spółki nie ma znaczenia, kto zgłosił takie żądanie (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 stycznia 2010 r. I FSK 2030/08, publ. Lex nr 558857). Bez względu natomiast na podmiot zgłaszający wniosek, zasadniczym warunkiem jest zgłoszenie go we właściwym czasie. Należy, więc zwrócić uwagę, że do okoliczności tej odniósł się organ odwoławczy wskazując, że wniosek wierzycieli został oddalony z powodu braku środków nawet na przeprowadzenie postępowania upadłościowego. Nadto należy przypomnieć, że już w miesiącu poprzedzającym złożenie wniosków, zobowiązania Spółki przekraczały jej aktywa o ponad 20.000.000 zł. Trafnie, zatem organ uznał ten wniosek za spóźniony a tym samym trafnie przyjął, że nie został on złożony we właściwym czasie w rozumieniu cyt. przepisu. Konkludując należało uznać, iż organ podatkowy prawidłowo ustalił, że zostały wyczerpane pozytywne przesłanki odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe Spółki oraz, że nie wystąpiła żadna z przesłanek, która uwalniałaby go od tej odpowiedzialności. Z tych względów zarzut naruszenia wskazanych na wstępie przepisów postępowania, w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, okazał się bezpodstawny. Odnosząc się do zarzutu błędnej wykładni art. 116 § 1 ust. 1 lit. a) Ord. pod. należy zauważyć, że skarżący nie zarzucił Sądowi pierwszej instancji, naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) u.p.p.s.a. Organ podatkowy natomiast, o czym była wyżej mowa, trafnie przyjął bowiem, że zgłoszenie przez wierzycieli spółki wniosku o upadłość nie nastąpiło we właściwym czasie w rozumieniu art. 116 § 1 ust. 1 lit. a) Ord. pod. i w konsekwencji prawidłowo zastosował ten przepis. Mając to na uwadze oraz wcześniejsze rozważania należy uznać, że kwestionowana decyzja Dyrektora Izby Skarbowej jest zgodna z prawem, a zatem Sąd pierwszej instancji zasadnie oddalił skargę N.T.

Z powyższych względów skarga kasacyjna okazała się pozbawiona podstaw i stosownie do art. 184 u.p.p.s.a., podlegała oddaleniu. O kosztach postępowania Naczelny Sąd Administracyjny orzekł na podstawie art. 209 w zw. z art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 i 3 u.p.p.s.a. oraz § 14 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349, z późn. zm.).