Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2388/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2016-11-23 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 148 par. 1, art. 150
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Artur Kot, Sędziowie sędzia WSA Cezary Kosterna (sprawozdawca), sędzia WSA Aneta Lemiesz, Protokolant referent Michał Strzałkowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 listopada 2016 r. sprawy ze skargi R. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2015 r. nr [...] w przedmiocie uchylenia w całości decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za lipiec 2009 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi Pana R. J. (dalej: skarżący lub podatnik) jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. (dalej: organ odwoławczy lub Dyrektor IS) z [...] lipca 2015 r. nr [...]. Decyzja tą Dyrektor IS uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. (dalej: organ I instancji lub Naczelnik US) z [...].04.2015 r. określająca skarżącemu wysokość należnego zobowiązania w podatku od towarów i usług za lipiec 2009 r.

i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ.

Po przeprowadzeniu kontroli podatkowej i wszczęciu postepowania podatkowego postanowieniem z dnia [...]12.2014 r., (uznanym za doręczone w trybie art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm., dalej: "Ordynacja podatkowa" lub "O.p.") , Naczelnik US wydał w dniu [...].04.2015 r. decyzję określającą wysokość należnego zobowiązania w podatku od towarów i usług za lipiec 2009 r. w wysokości 88.000,00 zł (dalej w skrócie: "decyzja"). W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji stwierdzono, podatnik nieprawidłowo obniżył w deklaracji VAT-7 za lipiec 2009 r. kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego na fakturze VAT nr [...] z dnia 01.07.2009 r., wystawionej przez P. s.c. J. J., S. J., L., ul. [...], [...] B., NIP: [...] (dalej w skrócie: "P. s.c."), o wartości netto 400.000,00 zł, podatku VAT 88.000,00 zł. Powyższe zdaniem organu I instancji wynikało z naruszenia art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm. dalej: "u.p.t.u."), gdyż transakcja sprzedaży nieruchomości udokumentowana ww. fakturą była zwolniona od podatku od towarów i usług.

W odwołaniu od tej decyzji podatnik zarzucił, że postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego nie zostało mu skutecznie doręczone. Powoływał się na zgłaszane przez niego w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (CEDG) zmiany adresów, które nie zostały uwzględnione przez organ przy doręczeniach. Zdaniem podatnika nie nastąpiło też prawidłowe wszczęcie kontroli podatkowej, nie nie doręczono mu protokołu kontroli. Zarzucił, że zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za lipiec 2009 r. przedawniło się z dniem 31.12.2014 r., gdyż organ I instancji nie zawiadomił go prawidłowo o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zgodnie z art. 70c O.p., jak też o wszczęciu postępowania karnego skarbowego. Ponadto zdaniem skarżącego postępowanie w sprawie trwało zbyt długo i organ nie zawiadamiał Strony prawidłowo o niezałatwieniu sprawy we właściwym terminie (art. 140 Ordynacji podatkowej).

Podatnik zarzucał też, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. nie był organem podatkowym właściwym miejscowo do wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie. Podniósł ponadto, iż imienne upoważnienie do przeprowadzenia kontroli podatkowej zawiera błędy formalne w postaci braku daty rozpoczęcia kontroli, które powodują, że nie wywołało ono skutków prawnych zgodnie z art. 283 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa". Wywodził, że skoro nie otrzymał protokołu kontroli, to nie może mieć zastosowania art. 291b Ordynacji podatkowej.

Po analizie akt sprawy oraz rozpatrzeniu odwołania Strony Dyrektor Izby Skarbowej w dniu 20.07.2015 r. wydał decyzję nr [...] uchylającą w całości decyzje organu I instancji i przekazującą sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ.

Na powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej Strona wniosła, skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W..

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Dyrektor IS w pierwszej kolejności odniósł się do zarzutu przedawnienia. Zauważył, że w dniu 5.11.2014 r. zostało wszczęte przeciwko skarżącemu postępowanie karne skarbowe związane z przedmiotowym zobowiązaniem podatkowym. Naczelnik US podjął liczne próby doręczenia skarżącemu zawiadomienia w trybie art. 70c O.p. o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia

w związku z wszczęciem postępowania karnego skarbowego. Zawiadomienia te zostały wysłane na 6 adresów:

- z dnia 5.11.2014 r. na adres B. ul. [...], który tto adres w chwili nadania przesyłki nie był adresem prowadzenia działalności czy tez adresem rejestracyjnym podatnika,

- z dnia 5.11.2014 r. na adres: Z. ul. [...], który w chwili nadania przesyłki był adresem siedziby oraz adresem rejestracyjnym podatnika,

- zawiadomienie z 17.11.2014 r. na adres: L. ul. [...], który w chwili nadania przesyłki był adresem prowadzenia działalności gospodarczej, siedziby oraz adresem rejestracyjnym,

- zawiadomienie z 17.11.2014 r. na adres: P., ul. [...], który

w chwili nadania przesyłki był adresem prowadzenia działalności gospodarczej,

- zawiadomienie z 16.12..2014 r. na adres: W., [...], który w chwili nadania przesyłki był adresem prowadzenia działalności gospodarczej oraz adresem rejestracyjnym.

Przesyłki wysyłane pod te adresy były awizowane i niepodejmowane w terminie, przy czym na przesyłce adresowanej do P. doręczyciel wpisał adnotację: "adresat nieznany po wskazanym adresem".

W tej sytuacji organ odwoławczy uznał, że zawiadomienia o zawieszeniu były wysłane na adresy, które w momencie ich wysyłania były adresami prowadzenia działalności, siedziby bądź też adresami rejestracyjnymi podatnika. Były awizowane

i nie podejmowane przez podatnika. Spowodowało to skuteczne zawieszenie biegu terminu przedawnienia.

Odnosząc się do zarzutu niedoręczenia postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego, Dyrektor IS zauważył, że postanowienie to zostało skutecznie doręczone na adres L. ul. [...]. Postanowienie to nadano poczta dnia 5.12.2014 r., był to wtedy adres działalności gospodarczej skarżącego (w okresie od 18.01.2013 r. do 24.12.2014 r.). Adresy siedziby działalności gospodarczej i adres rejestracyjny zostały zmienione w dniu 4.12.2014 r.

Co do zarzutu braku daty wszczęcia kontroli podatkowej na imiennym upoważnieniu do przeprowadzenia kontroli, Dyrektor IS zauważył, że upoważnienie to zawierało wszystkie dane, o których mowa w art. 283 § 2 O.p. Zgodnie z wzorem upoważnienia KON-W określonym w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 2 grudnia 2011 r. w sprawie wzoru imiennego upoważnienia do przeprowadzenia kontroli podatkowej (Dz. U. z 2011 r. Nr 274 poz. 1619) datą rozpoczęcia kontroli jest data doręczenia upoważnienia umieszczona na druku upoważnienia pod poz. 33. A ta data była wpisana. Informacja o tym znajduje się w przypisie do poz. 29 formularza KON-W.

Co do doręczenia protokołu z kontroli podatkowej , to został on wysłany na adres B. ul. [...], który to adres był: adresem prowadzenia działalności gospodarczej, adresem siedziby i adresem rejestracyjnym od 23.07.2011 r. do 10.08.2014 r. Przesyłka była wysłana 30.07.2014 r., awizowana pierwszy raz 31.07.2014 r., a drugi raz 8.08.2014 r. Ponadto protokół ten był wysłany na adres: L., B., który to adres był adresem prowadzenia działalności gospodarczej od 18.01.2013 r. do 24.12.2014 r., adresem siedziby i adresem rejestracyjnym od 18.11.2014r do 4.12.2014 r. Przesyłka była awizowana w dniach 6 i 14 sierpnia 2014 r.

Odnosząc się do kwestii merytorycznych Dyrektor IS zauważył, ze organ I instancji istotne dla sprawy okoliczności stanu faktycznego wywiódł i ustalił na podstawie decyzji z dnia 28.04.2011 r. wydanej dla P. s.c. W decyzji tej ustalono,

że wystawiając dla skarżącego fakturę VAT nr 5/02/2009 z 1.07.2009 r. za sprzedaż nieruchomości zabudowanej o wartości netto 400 0000 zł i podatku VAT 88 000 zł, zbywcy nie złożyli właściwemu organowi podatkowemu określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u oświadczenia, że wybierają opodatkowanie dostawy budowli. Nie zostały jednak uwzględnione wnioski dowodowe skarżącego na okoliczność przeciwną. W tej sytuacji stanowiło to naruszenie przepisów art. 200 § 1, art. 124 i art. 12 Ordynacji podatkowej. Ponadto Dyrektor IS stwierdził, ze decyzja Naczelnika US była wadliwa również z tej przyczyny, że określała wysokość zobowiązania podatkowego w podatku VAT na kwotę 88 000 zł, podczas gdy jak wynika z dokonanego w uzasadnieniu tej decyzji rozliczenia, zobowiązanie podatkowe skarżącego wyniosło 0 zł. W istocie zmniejszona została nadwyżka podatku naliczonego nad należnym.

Skarżący na omówioną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W..

W skardze tej wniósł o "zmianę części decyzji" poprzez "dopisanie" umorzenia postępowania podatkowego w sprawie. Zdaniem Strony zasadnym jest uchylenie decyzji organu I instancji, tym niemniej nie jest zasadnym przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez ten organ.

W petitum skargi zarzut wydania decyzji organu odwoławczego z naruszeniem prawa, gdyż: "(...) powinno być umorzenie tego postępowania, ponieważ zachodzą przyczyny określone w Kodeksie Postępowania Administracyjnego , ustawy Ordynacja podatkowa, oraz w innych przepisach prawa. Chodzi tu głównie o złamanie przepisów prawa ustawy Ordynacja podatkowa to jest art. 283 paragraf 2 punkt 6, oraz paragraf 4 , oraz art. 18b 15 , 150 , a ponadto art. 44 Kodeksu Postępowania Administracyjnego. Naruszona została także ustawa z dnia 2.07.2004 r. o Swobodzie Działalności Gospodarczej, to jest art. 79a1 podpunkt 6 i 7, oraz inne przepisy prawa.

W uzasadnieniu skargi podnosił omówione już wcześniej przy okazji omawiania odwołania zarzuty dotyczące przedawnienia i braku bądź nieskuteczności doręczeń: upoważnienia do wszczęcia kontroli, protokołu kontroli podatkowej, postanowienia

o wszczęciu postępowania podatkowego, zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie. Zauważył, iż skarżący w złożonej skardze powołał te same zarzuty, które były już objęte postępowaniem odwoławczym. Odnosząc się do sformułowanego

w skardze zarzutu, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. nie był właściwym organem do wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że zgodnie z art. 17 § 1 Ordynacji podatkowej, właściwość miejscową organów podatkowych ustala się według miejsca zamieszkania albo adresu siedziby podatnika, płatnika, inkasenta lub podmiotu wymienionego w art. 133 § 2. myśl art. 18 § 1 ww. ustawy. Jeżeli w trakcie roku podatkowego lub określonego

w odrębnych przepisach innego okresu rozliczeniowego nastąpi zdarzenie powodujące zmianę właściwości miejscowej organu podatkowego, organem podatkowym właściwym miejscowo za ten okres rozliczeniowy pozostaje ten organ podatkowy, który był właściwy w pierwszym dniu roku podatkowego lub okresu rozliczeniowego. Zgodnie

z art. 18a Ordynacji podatkowej, jeżeli po zakończeniu roku podatkowego lub innego okresu rozliczeniowego nastąpi zdarzenie powodujące zmianę właściwości miejscowej organu podatkowego, organem podatkowym właściwym miejscowo w sprawach dotyczących poprzednich lat podatkowych lub innych okresów rozliczeniowych jest organ właściwy po zaistnieniu tych zdarzeń, z zastrzeżeniem art. 18b. Natomiast w myśl art. 18b Ordynacji podatkowej, organy podatkowe właściwe w dniu wszczęcia postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej pozostają właściwe w sprawie, której to postępowanie lub kontrola dotyczy, chociażby w trakcie postępowania lub kontroli nastąpiło zdarzenie powodujące zmianę właściwości. Jak wynika z urzędowej bazy danych, adres zamieszkania (rejestracyjny) Strony zmieniał się następująco (karty 141-143 akt sprawy):

- od 23.07.2011 r. do 10.08.2014 r. - ul. [...], [...] B.;

- od 11.08.2014 r. do 17.11.2014 r. ul. [...], [...] Z.;

- od 18.11.2014 r. do 04.12.2014 r. - ul. [...], L., [...] B.;

- od 05.12.2014 r. do 23.12.2014 r. M., [...] W.;

- od 24.12.2014 r. ul. [...], [...] D.

Kontrola podatkowa rozpoczęta została w dniu 02.07.2014 r. W momencie rozpoczęcia kontroli organem podatkowym właściwym miejscowo był Naczelnik Urzędu Skarbowego w B.. W związku z tym, ww. organ był właściwy także

w zakresie wszczęcia postępowania podatkowego.

W toku postępowania sądowoadministracyjnego skarżący wniósł o zawieszenie postępowania do czasu rozstrzygnięcia przez Trybunał Konstytucyjny sprawy K 31/14 dotyczącej art. 70 § 6 ust,. 1 w zw. z art. 114 a Kodeksu karnego skarbowego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. zważył co następuje:

Skarga jest nieuzasadniona

Istota sporu w sprawie niniejszej sprowadza się do następujących kwestii:

1) Prawidłowość wszczęcia kontroli podatkowej, w szczególności spełnienie wymogów formalnych dotyczących tego wszczęcia w zakresie upoważnienia do kontroli.

2) Skuteczność doręczenie protokołu z kontroli.

3) Prawidłowość wszczęcia postępowania podatkowego, to jest skuteczność doręczenia postanowienia o wszczęciu postępowania.

4) Zawieszenie biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, to jest przede wszystkim skuteczność doręczenia zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia w trybie art. 70c O.p.

Odnosząc się do tych kwestii należy zauważyć na wstępie, że skarżący wkrótce

po wszczęcia kontroli podatkowej wykazał znaczną aktywność w zmianie siedziby czy adresów prowadzenia działalności gospodarczej,

Jak wynika z CEIDG i co jest przez skarżącego niekwestionowane,

w przedmiotowym dla sprawy okresie:

1) adresami siedziby i adresami rejestracyjnymi działalności gospodarczej były:

a) do 10.08.2014 r. – B., ul. [...] 91

b) od 11.08.2014 do 17.11.2014 r. – Z., ul [...],

c) od 18.11.2014 r. do 4.12.2014 r. – L., Ul. [...],

d) od 5.12.2014 r. do 23.12.2014 r. M., gmina W.,

e) od 24.12.2014 r. D., u. [...],

2) adresami prowadzenia działalności gospodarczej były:

a) do 10.08.2014 r. – B., ul. [...]

b) od 18.01.2013 do 24.12. 2014 r. – L. ul. [...],

c) od 20.06.2013 r. P., ul [...],

d) od 24.12.2014 – M. gmina W.

Tym samym właściwość miejscowa Naczelników Urzędów Skarbowych przedstawiała się następująco:

1) do 11.08.2014 r. Naczelnik US w B.,

2) od 11.08 do 18.11.2014 Naczelnik US w Z.,

3) od 18.11.do 4.12.2014 r. Naczelnik US w S.,

4) od 5.12 do 23.12.2014 Naczelnik US w R.,

5) od 24.12.2014 r. Naczelnik US w D..

Rozpoczęcie kontroli podatkowej miało miejsce 2 lipca 2014 r. Upoważnienie do kontroli odebrał osobiście skarżący. Nietrafny jest przy tym zarzut wadliwości tego upoważnienia przez brak daty rozpoczęcia kontroli. Jak trafnie wskazał Dyrektor IS

w przypisie do poz. 29 druku upoważnienia KON-W widnieje informacja, że datą rozpoczęcia kontroli w trybie art. 284 § 1 jest data doręczenia upoważnienia określona w rubryce 35. Skarżący kwitując osobiści doręczenie upoważnienia wraz z datą jego doręczenia otrzymał informację o dacie rozpoczęcia kontroli.

Przechodząc do omówienia zarzutów wadliwości doręczeń na wstępie należy wskazać na treść przepisu art. 148 § 1 O.p., zgodnie z którym pisma doręcza się osobom fizycznym w ich mieszkaniu lub miejscu pracy. Pod pojęciem miejsca pracy należy rozumieć każde miejsce, w którym adresat wykonuje pracę. Nie ma przy tym znaczenia podstawa prawna świadczenia pracy. Nie ma również znaczenia to, czy adresat wykonuje pracę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, czy też jest zatrudniony przez inny podmiot. Termin "miejsce pracy" należy rozumieć tak samo wówczas, gdy adresat przesyłki jest zatrudniony na podstawie umowy i gdy prowadzi pod danym adresem działalność gospodarczą (wyrok NSA z dnia 17 maja 2006 r., I FSK 890/05, LEX nr 286044).

Tak więc za skuteczne należy uznać doręczenia dokonywana zarówno na adres miejsca zamieszkania jak i na adresy siedziby działalności oraz miejsca prowadzenie działalności gospodarczej skarżącego.

Protokół kontroli podatkowej został wysłany 31.07.2014 r. na adres B. ul. [...] 91 a 1.08.2014 r. na adres L. ul. [...]. Oba te adresy były aktualne zarówno jako miejsca siedziby jak i miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Sam skarżący w piśmie z 11.08. 2014 r do Urzędu Skarbowego

w K. wskazywał oba te adresy. Ponieważ protokoły kontroli były wysłane pod właściwe adresy, awizowane dwukrotnie i pozostawione w urzędzie pocztowym

na okres 14 dni, dlatego tez mimo nieodebrania przesyłek, zgodnie z art. 150 O.p. należy uznać protokół kontroli za skutecznie doręczony. Jego zastępcze doręczenie wywołało skutki przewidziane m.in. w art. 291 b O.p., to jest wobec ujawnienia

w protokole nieprawidłowości, skarżący miał obowiązek zawiadomienia organu podatkowego o każdej zmianie swojego adresu dokonanej w ciągu 6 miesięcy od dnia zakończenia kontroli podatkowej. W razie niedopełnienia tego obowiązku postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego uznaje się za doręczone pod adresem, pod który doręczono protokół kontroli.

Dlatego też nietrafny jest też zarzut niedoręczenia postanowienia z 3 grudnia 2014 r. o wszczęciu kontroli. Postanowienie to było wysłane 5.12.2014 na adres: L. ul. [...], aktualny dla doręczenia protokołu z kontroli. Był też wysłany 18.12.2014 r. na adres [...] W., który to adres od 5.12.2014 do 23.12.2014 r. był adresem siedziby i adresem rejestracyjnym działalności gospodarczej, a od 24.12.2014 r. adresem prowadzenia działalności gospodarczej.

Nieskuteczny okazał się również zarzut przedawnienia. Zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostaje zawieszony z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony. Organ podatkowy zgodnie z art. 70c O.p. zobowiązany jest zawiadomić podatnika o takiej przyczynie zawieszenia biegu terminu przedawnienia. W dniu 5.12.2014r. zostało wydane postanowienia o wszczęciu postępowania karnego skarbowego i przedstawieniu zarzutów skarżącemu o podanie niezgodnych ze stanem rzeczywistym danych

w deklaracji VAT-7 za lipiec 2009r. Nie było to wszczęcie postępowania w sprawie, czego dotyczy powoływana przez skarżącego zawisła przed Trybunałem Konstytucyjnym sprawa sygn. akt K 31/14. Brak wiec było podstaw do zawieszenia postępowania w sprawie niniejszej.

Jak wyżej wskazano Naczelnik US podjął liczne próby doręczenia skarżącemu zawiadomienia w trybie art. 70c O.p. o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia

w związku z wszczęciem postępowania karnego skarbowego. Zawiadomienia te zostały wysłane m.in.:

- w dniu 5.11.2014 r. na adres: Z. ul. [...], który w chwili nadania przesyłki (i w dacie pierwszego awizowania) był adresem siedziby oraz adresem rejestracyjnym podatnika,

- w dniu 17.11.2014 r. na adres: L. ul. [...], który w chwili nadania przesyłki był adresem prowadzenia działalności gospodarczej, siedziby oraz adresem rejestracyjnym, a do 24.12.2014 r. (a więc w okresie awizowania) adresem prowadzenia działalności gospodarczej,

- w dniu 17.11.2014 r. na adres: P., ul. [...], który

w chwili nadania i w czasie awizowania przesyłki był adresem prowadzenia działalności gospodarczej,

Przesyłki wysyłane pod te adresy były awizowane i niepodejmowane w terminie.

Każde z nich można uznać za skutecznie doręczone przed upływem terminu przedawnienia a więc przed 31.12.2014r. i powodujące skutecznie zawieszenie biegu terminu przedawnienia, przy uwzględnieniu treści omówionych wyżej przepisów art. 148 § 1 i art. 150 Ordynacji podatkowej.

Sąd badając zaskarżoną decyzję w zakresie merytorycznym (zasadności uchylenia decyzji organu I instancji) również nie dopatrzył się naruszenia prawa. Organ odwoławczy trafnie wskazał istotne uchybienia w zakresie przepisów postępowania i biorąc pod uwagę zasadę dwuinstancyjności prawidłowo zastosował art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej.

Sąd nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną, nie dopatrzył się też innych naruszeń prawa materialnego mających wpływ na wynik sprawy, ani też naruszeń przepisów postępowania mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Nie stwierdził też naruszeń prawa dających podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, ani okoliczności powodujących stwierdzenie nieważności objętych kontrola decyzji.

Biorąc to wszystko pod uwagę, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r, poz. 270 ze zm.), był zobowiązany orzec jak w sentencji.