Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 885/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2021-02-03 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Uchylono zaskarżoną interpretację indywidualną
Powołane przepisy: article: art. 17 ust. 1 pkt 47
journal: Dz.U. 2019 poz 865
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jedn.
article: art. 14c
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wojciech Gapiński, Sędzia WSA Anna Tyszkiewicz - Ziętek, Asesor WSA Katarzyna Stuła – Marcela (spr.), , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 3 lutego 2021 r. sprawy ze skargi A sp. z o. o. w K. na interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 697 (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

1. A Sp. z o.o. w K. (dalej: skarżąca lub wnioskodawca) wniosła skargę na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych.

2. Stan sprawy.

2.1. W dniu 18 lutego 2020 r. do organu wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy przyznana spółce zgodnie z umową powierzenia zadań i zdefiniowana w umowie rekompensata stanowić będzie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z o.o. jest spółką prawa handlowego, której jedynym, 100% udziałowcem jest Województwo.

Zgodnie z umową spółki, misją spółki jest wspieranie i poprawa warunków dla rozwoju przedsiębiorczości poprzez wykorzystywanie instrumentów finansowych dla wzmocnienia kapitałowego oraz ułatwienie dostępu do finansowania przedsięwzięć realizowanych na obszarze Województwa.

Umowa spółki określa jej cele działalności jako zarządzanie środkami finansowymi:

1) w obszarze wsparcia rozwoju mikro, małych i średnich przedsiębiorców w pozyskiwaniu kapitału na ich rozwój poprzez ułatwienie im pozyskania stosownego zabezpieczenia w formie poręczeń oraz poprzez udzielanie pożyczek oraz instrumentów kapitałowych,

2) w obszarze wsparcia podmiotów (w tym jednostek samorządu terytorialnego i przedsiębiorców) w celu realizacji przez nich przedsięwzięć na terenie Województwa [...] w obszarze wsparcia rozwoju obszarów miejskich,

3) w obszarze wsparcia mieszkańców i podmiotów z terenu Województwa w pozyskiwaniu kapitału na działania zwiększające efektywność energetyczną lub wykorzystanie odnawialnych źródeł energii,

4) w obszarze wsparcia jednostek samorządu terytorialnego z obszaru Województwa w pozyskiwaniu kapitału na pozyskanie i uzbrojenie terenów inwestycyjnych na potrzeby rozwoju przedsiębiorców,

5) podejmowanie działań w zakresie promocji Województwa jako regionu atrakcyjnego dla inwestorów i sprzyjającego aktywności gospodarczej.

Spółka zamierza zawrzeć z Województwem umowę powierzenia zadań. Województwo (powierzający), na warunkach określonych w umowie, powierzy spółce (wykonawcy) własne zadanie publiczne polegające na zarządzaniu następującymi aktywami:

1) środkami finansowymi pochodzącymi z wkładów wniesionych w ramach [...] do instrumentów inżynierii finansowej zwróconymi lub niezaangażowanymi, o których mowa w art. 98 ust. 1 ustawy z dnia 11 lipca 2014 r. o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w perspektywie finansowej 2014-2020 (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1431, ze zm.) oraz przychodami wygenerowanymi na tych środkach,

2) wkładami wniesionymi w ramach [...] do instrumentów inżynierii finansowej zaangażowanymi w obowiązujące umowy z Podmiotami Zarządzającymi,

3) docelowo wkładami wniesionymi w ramach [...] do instrumentów inżynierii finansowej zaangażowanymi w obowiązujące umowy z Podmiotami Zarządzającymi.

Decyzja o powierzeniu zadań wykonawcy opierać się będzie na zapisach art. 13 ust. 1a ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 512, ze zm.) i wpisywać się będzie w podejmowane przez Województwo działania w zakresie szeroko pojętych potrzeb społeczności regionu oraz będzie wyrazem realizacji polityki rozwoju województwa, na którą - zgodnie z art. 11 ust. 2 ustawy o samorządzie województwa - składa się m.in. tworzenie warunków rozwoju gospodarczego, w tym kreowanie rynku pracy, utrzymanie i rozbudowa infrastruktury społecznych i technicznej o znaczeniu wojewódzkim, pozyskiwanie i łączenie środków finansowych: publicznych i prywatnych, w celu realizacji zadań z zakresu użyteczności publicznej.

Celem wykonawcy nie będzie maksymalizacja zysku, ale osiągnięcie najwyższej jakości realizowanych zadań rozumianego jako efektywne wykorzystanie środków finansowych wspierających rozwój MSP oraz innych obszarów zgodnie ze strategią inwestycyjną.

Wykonawcy z tytułu realizacji zadań powierzonych przez powierzającego w zakresie zarządzania aktywami przysługiwać będzie rekompensata wyliczona w sposób przejrzysty i rzetelny, zgodnie z regulaminem rekompensaty, stanowiącym załącznik do Umowy.

Zgodnie z regulaminem rekompensaty, działalność wykonawcy ogranicza się do realizacji umowy powierzenia zadań, a więc wyłącznie do usług w ogólnym interesie gospodarczym. Wykonawca jako podmiot wewnętrzny powierzającego, za realizację powierzonych zadań, otrzymywać będzie rekompensatę w celu pokrycia kosztów związanych ze świadczeniem zadań własnych Województwa, z uwzględnieniem rozsądnego zysku.

Rekompensata nie będzie mogła przekraczać kwoty niezbędnej do pokrycia kosztów netto wynikających z wywiązywania się ze zobowiązań z tytułu świadczenia usług publicznych, z uwzględnieniem rozsądnego zysku. Środki na wypłatę rekompensaty pochodzić będą z wkładów wniesionych w ramach [...] do instrumentów inżynierii finansowej zwróconymi lub niezaangażowanymi, o których mowa w art. 98 ust. 1 ustawy z dnia 11 lipca 2014 r. o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w perspektywie finansowej 2014-2020 (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1431, ze zm.) oraz przychodami wygenerowanymi na tych środkach i będą uruchamiane przez Powierzającego z rachunku do obsługi ww. środków założonym w Banku B. W kalkulacji kosztów Wykonawcy podlegających rekompensacie będą uwzględnione wszystkie koszty związane z realizacją powierzonych zadań zgodnych z Umową Powierzenia Zadań, zarówno koszty stałe jak i zmienne.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 28 maja 2020 r. wnioskodawca wskazał tytuł do otrzymania rekompensaty, tj. rekompensata będzie należna wnioskodawcy za realizację powierzonych zadań własnych województwa.

Z art. 98 ust. 1 ustawy z dnia 11 lipca 2014 r. o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w perspektywie finansowej 2014-2020 (dalej: "ustawa wdrożeniowa") wynika obowiązek ponownego wykorzystania środków finansowych pochodzących z wkładów wniesionych w ramach krajowych i regionalnych programów operacyjnych do instrumentów inżynierii finansowej, wdrażanych na podstawie art. 44 rozporządzenia Rady (WE) nr 1083/2006 z dnia 11 lipca 2006 r. ustanawiającego przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności i uchylającego rozporządzenie (WE) nr 1260/1999 (Dz. Urz. UE L 210 z 31.07.2006, str. 25, z póżn. zm.). Jednocześnie, zgodnie z art. 98 ust. 4 pkt 2) ustawy wdrożeniowej w celu ponownego wykorzystania środków finansowych, o których mowa w ust. 1 powołanego przepisu, otwiera się w Banku B rachunki do obsługi instrumentów inżynierii finansowej, których wyłącznym dysponentem jest zarząd województwa - w odniesieniu do środków pochodzących z regionalnego programu operacyjnego (art. 98 ust. 2 i 4 pkt 2 ustawy wdrożeniowej).

Tym samym ponowne wykorzystanie środków finansowych, o których mowa w art. 98 ust. 1 ustawy wdrożeniowej jest zadaniem własnym województwa.

Ponadto, zgodnie z preambułą umowy, decyzja o powierzeniu zadań spółce opiera się na zapisach art. 13 ust. 1a ustawy o samorządzie województwa (zgodnie z którym w sferze użyteczności publicznej województwo może, w celu realizacji działań z zakresu, o którym mowa w art. 11 ust. 2, utworzyć regionalny fundusz rozwoju w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością albo spółki akcyjnej) i wpisuje się w podejmowane przez Województwo działania w zakresie szeroko pojętych potrzeb społeczności regionu i jest wyrazem realizacji polityki rozwoju Województwa, na którą - zgodnie z art. 11 ust. 2 ustawy o samorządzie województwa - składa się m.in. tworzenie warunków rozwoju gospodarczego, w tym kreowanie rynku pracy, utrzymanie i rozbudowa infrastruktury społecznej i technicznej o znaczeniu wojewódzkim, pozyskiwanie i łączenie środków finansowych: publicznych i prywatnych, w celu realizacji zadań z zakresu użyteczności publicznej.

Idąc dalej, zgodnie z preambułą umowy, zadania powierzone spółce, które polegają w szczególności na wspieraniu rozwoju MŚP oraz wspieraniu rozwoju obszarów miejskich - poprzez ułatwienie im dostępu do finansowania o charakterze zwrotnym, są zgodne z celami określonymi w Strategii Rozwoju Województwa "...2020+".

Reasumując, na podstawie umowy, wnioskodawcy zostało powierzone własne zadanie publiczne Województwa wynikające z art. 98 ustawy wdrożeniowej, polegające na obowiązku ponownego wykorzystania środków zwróconych z regionalnych programów operacyjnych. Działalność spółki przyczyni się do realizacji polityki rozwoju Województwa (art. 11 ust. 2 ustawy o samorządzie województwa), a realizacja zadań przekazanych na podstawie umowy będzie polegała w szczególności na oferowaniu bezpośrednio lub z udziałem pośredników finansowych instrumentów finansowych takich jak pożyczki lub inwestycje kapitałowe w podmioty z sektora MŚP na obszarze Województwa.

Jednocześnie, działalność spółki nie będzie nakierowana na maksymalizację zysków, lecz legalne, rzetelne i gospodarne zarządzanie środkami finansowymi, w celu osiągnięcia najwyższej jakości w efektywnej realizacji powierzonych zadań.

Z tytułu realizacji powyższych zadań. spółce przysługiwać będzie rekompensata, która będzie wyliczana zgodnie z § 10 umowy.

Charakter Rekompensaty.

Zgodnie z umową wnioskodawca jako podmiot wewnętrzny Województwa (będący w 100% kontrolowany przez Województwo), za realizację powierzonych zadań, otrzymywać będzie rekompensatę w celu pokrycia kosztów związanych ze świadczeniem zadań własnych Województwa.

Jak wskazano we wniosku, powyższe uzasadnia kwalifikację rekompensaty jako dotacji podlegającej zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1406, ze zm. – p.d.o.p.).

Wprawdzie rekompensata nie została wprost określona jako dotacja, to nie pozbawia jej to takiego charakteru, a posiłkując się definicją dotacji zawartą w art. 126 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 869, ze zm. u.f.p.) można rekompensacie przypisać wszelkie cechy dotacji, a to:

- jest wypłacana na z budżetu jednostki samorządu terytorialnego (Województwa);

- podlega szczególnym zasadom rozliczania określonym w umowie,

- jest kalkulowana z uwzględnieniem decyzji Komisji z dnia [...]r. w sprawie stosowania art. 106 ust. 2 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy państwa w formie rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych przyznawanej przedsiębiorstwom zobowiązanym do wykonywania usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym (dalej: "Decyzja")

- jest przeznaczona na finansowanie zadań publicznych (tj. własnego zadania publicznego Województwa wynikającego z art. 98 ustawy wdrożeniowej, polegającego na obowiązku ponownego wykorzystania środków zwróconych z regionalnych programów operacyjnych.

Zwrócono uwagę, że zgodnie z art. 126 u.f.p. dotacja może być przeznaczona na dofinansowanie lub finansowanie zadań publicznych, co oznacza, że dotacja może w całości pokrywać koszty realizacji zadania publicznego.

Jednocześnie, zgodnie z art. 1 decyzja określa warunki, na których pomoc państwa w formie rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych, przyznana pewnym przedsiębiorstwom, którym powierzono wykonywanie usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym, jest zgodna z rynkiem wewnętrznym i zwolniona z wymogu zgłoszenia określonego w art. 108 ust. 3 Traktatu.

Zgodnie z decyzją, istota rekompensaty sprowadza się do tego, że aby niektóre usługi świadczone w ogólnym interesie gospodarczym mogły być wykonywane na podstawie zasad i na warunkach, które pozwolą im wypełniać ich zadania, konieczne może być udzielenie przez państwo wsparcia finansowego, które pokryje część lub całość szczególnych kosztów wynikających ze zobowiązań z tytułu realizacji zadań publicznych.

Tak rozumiana przez decyzję rekompensata, pokrywa się znaczeniowo z pojęciem dotacji określonej w art. 126 u.f.p., co potwierdza zasadność poglądu o kwalifikacji rekompensaty jako przychodu zwolnionego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 p.d.o.p.

Następnie wskazano na szczegółowe zasady rozliczania rekompensaty oraz ustalenie wartości rekompensaty. Szczegółowy mechanizm ustalenia wartości rekompensaty określa regulamin rekompensaty stanowiący załącznik do umowy. Koszty wnioskodawcy podlegające rekompensacie powinny być identyfikowane na podstawie ogólnie przyjętych zasad rachunkowości oraz regulacji wewnętrznych obowiązujących u wnioskodawcy.

W kalkulacji kosztów wnioskodawcy podlegających rekompensacie powinny zostać uwzględnione wszystkie koszty związane z realizacją powierzonych zadań zgodnych z umową, zarówno koszty stałe jak i zmienne, w tym m.in.:

- koszty osobowe (m.in. wynagrodzenia zasadnicze z tytułu umów o pracę i umów cywilno-prawnych wraz z obowiązkowymi składkami, w tym obciążającymi pracodawcę, nagrody, premie, ekwiwalenty za urlop, diety członków rady nadzorczej, podróże służbowe i szkolenia, delegacje krajowe i zagraniczne);

- koszty związane z zakupem i utrzymaniem niezbędnej infrastruktury (m.in. czynsz, opłaty eksploatacyjne, materiały biurowe),

- koszty bezpośrednio związane ze świadczeniem usług, w tym w szczególności z zakupami inwestycyjnymi na potrzeby ich świadczenia (np. zakup oprogramowania),

- koszty informacji i promocji (np. zakup materiałów informacyjnych i promocyjnych),

- koszty operacji finansowych (np. opłaty z tytułu prowadzenia rachunków bankowych),

- pozostałe koszty (np. usługi pocztowe i kurierskie, usługi telekomunikacyjne i internetowe, usługi prawne i doradcze, księgowe, ubezpieczenia).

Koszty nieudokumentowane, niezapłacone, bądź niezwiązane z realizacją powierzonych zadań nie mogą stanowić podstawy do rozliczenia poniesionych przez wnioskodawcę kosztów. Wszelkie przychody osiągnięte z tytułu realizacji umowy zwracane będą w całości na rachunki bankowe, określone w umowie i nie będą stanowić przychodów wnioskodawcy.

Koszty netto są obliczane jako różnica między kosztami poniesionymi przez Wnioskodawcę z tytułu realizacji powierzonych zadań oraz przychodami.

Wartość rekompensaty należnej wnioskodawcy w danym roku oblicza się według wzoru:

Rn = Kn - KUn + Zn

W ramach których poszczególne składowe oznaczają: n - rok dla którego wyliczana jest rekompensata, Kn - koszty netto w roku n, KUn - kary umowne w roku n nałożone na wnioskodawcę zgodnie z umową, Zn - rozsądny zysk dla roku n.

Koszty netto w danym roku n (Kn) są obliczane wg wzoru:

Kn = KOn - Pn

W ramach których poszczególne składowe oznaczają: n - rok dla którego wyliczana jest rekompensata KOn - koszty Wykonawcy w roku n, Pn - przychody Wykonawcy w roku n (z pominięciem rozsądnego zysku dla roku n).

Odnosząc się do pojęcia rozsądnego zysku należy wyjaśnić, że na gruncie umowy stanowi ono element należnej wnioskodawcy rekompensaty i zgodnie z umową jest to kwota stanowiąca stopę zwrotu z powierzonych środków wyliczana zgodnie z art. 5 Decyzji.

W myśl art. 5 ust. 5 Decyzji, rozsądny zysk oznacza stopę zwrotu z kapitału, której wymagałoby typowe przedsiębiorstwo podczas podejmowania decyzji, czy świadczyć usługi w ogólnym interesie gospodarczym przez cały okres powierzenia, przy uwzględnieniu poziomu ryzyka. Stopa zwrotu z kapitału oznacza wewnętrzną stopę zwrotu, jaką osiąga przedsiębiorstwo z zainwestowanego kapitału w całym okresie powierzenia. Poziom ryzyka zależy od danego sektora, rodzaju usług oraz cech charakterystycznych rekompensaty.

Definicja ta jest zbieżna z definicją rozsądnego zysku zawartą w Załączniku nr 1 do Rozporządzenia (WE) nr 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2007 r. dotyczące usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego oraz uchylające rozporządzenia Rady (EWG) nr 1191/69 i (EWG) nr 1107/70.

Zgodnie z treścią Załącznika nr 1 do przedmiotowego rozporządzenia przez "rozsądny zysk" należy rozumieć stopę zwrotu z kapitału, która w danym państwie członkowskim uznawana jest za normalną dla tego sektora i w której uwzględniono ryzyko lub brak ryzyka ingerencji organu publicznego ponoszone przez podmiot świadczący usługi publiczne.

Ma to istotne znaczenie, gdyż zgodnie z art. 52 ust. 2 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym operatorowi realizującemu usługi publicznego transportu zbiorowego przysługuje rekompensata uwzględniająca rozsądny zysk zdefiniowany właśnie w Załączniku nr 1 do rozporządzenia (WE) nr 1370/2007.

Jednocześnie, ugruntowana praktyka interpretacyjna wskazuje, że okoliczność uwzględnienia w ramach rekompensaty rozsądnego zysku nie zmienia kwalifikacji takiej rekompensaty jako formy dotacji, wobec czego rekompensata stanowi przychód podlegający zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 p.d.o.p.

Dalej wskazano na interpretacje wyrażające takie stanowisko. Brak jest podstaw do odmiennego traktowania dla celów podatku dochodowego od osób prawnych tego samego rodzaju rekompensaty (dotacji) jak ta określona w art. 52 ust. 2 ustawy o publicznym transporcie drogowym.

Zgodnie z zapisami umowy oraz regulaminem rekompensaty wszelkie przychody osiągnięte z tytułu zarządzania powierzonymi środkami pieniężnymi, w tym odsetki, będę zwracane w całości na rachunki bankowe określone w umowie i nie będę stanowić przychodów wnioskodawcy.

Jak wskazano powyżej, środki pozyskane w ramach rekompensaty maję służyć jedynie pokryciu kosztów związanych z realizację powierzonego zadania własnego Województwa. Co więcej, ewentualne nadwyżki rekompensaty będę podlegały zwrotowi.

Tym samym wnioskodawca nie będzie mógł w dowolny sposób dysponować środkami otrzymanymi w ramach rekompensaty.

Środki na wypłatę rekompensaty pochodzą z wkładów wniesionych w ramach [...] do instrumentów inżynierii finansowej zwróconymi lub niezaangażowanymi, o których mowa w art. 98 ust. 1 ustawy wdrożeniowej oraz przychodami wygenerowanymi na tych środkach i są uruchamiane przez Województwo z rachunku do obsługi ww. środków założonym w Banku B, którego wyłącznym dysponentem jest Województwo.

Tym samym są to środki pochodzące z budżetu samorządu terytorialnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przyznana spółce zgodnie z umową powierzenia zadań i zdefiniowana w umowie rekompensata, stanowić będzie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem wnioskodawcy, otrzymywana rekompensata ma charakter dotacji, korzystającej ze zwolnienia z podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 p.d.o.p.

Przepisy ustawy p.d.o.p. a także w szczególności przepisy kodeksu cywilnego nie definiują pojęcia "dotacja". Zatem zdaniem spółki w prawidłowej kwalifikacji "dotacji" do właściwego źródła przychodów na gruncie przepisów podatkowych uprawnionym i zasadnym jest odwołanie się do u.f.p.

I tak stosownie do art. 126 u.f.p. dotacje są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych.

Wykonawca w wyniku swojej działalności - de facto realizacji zadań publicznych powierzonych przez Województwo, otrzyma od niego rekompensatę kosztów związanych ze świadczeniem zadań własnych Województwa, z uwzględnieniem rozsądnego zysku. Rekompensata ta w świetle definicji zawartej w ustawie o finansach publicznych będzie zatem ewidentnie wypełniać wszelkie cechy określone dla dotacji. Mając powyższe na uwadze, na gruncie ustawy p.d.o.p. należy zatem zaklasyfikować otrzymanego w przyszłości przez spółkę świadczenia (przychodu) - formalnie rekompensaty - jako dotacji, zgodnie z definicją dotacji zawartą w art. 126 u.f.p.

Ponieważ na mocy art. 17 ust. 1 pkt 47 p.d.o.p. wolne od podatku są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach, a więc konsekwencji dochód ten podlega zwolnieniu z opodatkowania.

Należy ponadto nadmienić, że zgodnie z brzmieniem powołanego przepisu dla zakresu tego zwolnienia nie jest nawet istotny rodzaj dotacji, ich charakter i to, czy są określane jako dotacje podmiotowe, przedmiotowe czy też celowe jak również nie ma znaczenia sposób ich wykorzystania. Ważne jest natomiast źródło ich pochodzenia, którym musi być budżet państwa lub budżet jednostki samorządu terytorialnego, który to warunek jest ewidentnie spełniony w przypadku planowanych przychodów spółki.

2.3. Zaskarżoną interpretacją indywidualną, organ uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe.

Wskazał, że zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 p.d.o.p, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Na podstawie art. 12 ust. 1 p.d.o.p. można więc stwierdzić, że co do zasady, przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa. Przy czym, sformułowanie "otrzymane" oznacza, że pieniądze, wartości pieniężne i inne świadczenia muszą wpłynąć na rachunek bankowy podatnika, bądź faktycznie podatnik otrzymał je w inny sposób (np. zapłata gotówką, nabycie prawa). Przychód powstaje zatem z momentem jego faktycznego uzyskania przez podatnika.

Nie wszystkie przychody rozpoznawane przez podatnika wpływają na podstawę opodatkowania. Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 3 pkt 1 p.d.o.p., przy ustalaniu dochodu nie uwzględnia się przychodów ze źródeł przychodów, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku.

Wolne od podatku są m.in. - na mocy art. 17 ust. 1 pkt 47 p.d.o.p. - dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach.

W tym miejscu zauważono, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują pojęcia "dotacja". Brak ustawowej definicji pojęcia "dotacja" nie uprawnia jednak do dowolnego określenia jego zakresu znaczeniowego. Mając powyższe na względzie, uprawnionym jest odwołanie się do art. 126 u.f.p., zgodnie z którym dotacjami są podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych, przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych. Rozwinięcie definicji dotacji jest zawarte w art. 127, 130, 131, 218, 219 i 220 u.f.p.

Zgodnie natomiast z art. 124 ust. 1 u.f.p., dotacje celowe są to środki przeznaczone na:

1) finansowanie lub dofinansowanie:

a) zadań z zakresu administracji rządowej oraz innych zadań zleconych jednostkom samorządu terytorialnego ustawami,

b) ustawowo określonych zadań, w tym zadań z zakresu mecenatu państwa nad kulturą, realizowanych przez jednostki inne niż jednostki samorządu terytorialnego,

c) bieżących zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego,

d) zadań agencji wykonawczych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. b,

e) zadań zleconych do realizacji organizacjom pozarządowym,

f) kosztów realizacji inwestycji.

Art. 151 ust. 1 i 2 u.f.p. stanowi, że dysponent części budżetowej może zlecić organizacji pozarządowej realizację swoich zadań na podstawie zawartej z tą organizacją umowy, przyznając jednocześnie dotację celową na realizację tych zadań. Umowa, o której mowa w ust. 1, powinna określać:

1) szczegółowy opis zadania, w tym cel, na jaki dotacja została przyznana, i termin jego wykonania;

2) wysokość udzielonej dotacji i tryb płatności;

3) termin wykorzystania dotacji, nie dłuższy niż do dnia 31 grudnia danego roku budżetowego;

4) tryb kontroli wykonywania zadania;

5) termin i sposób rozliczenia udzielonej dotacji;

6) termin zwrotu niewykorzystanej części dotacji, nie dłuższy niż 15 dni od określonego w umowie dnia wykonania zadania, a w przypadku zadania realizowanego za granicą - 30 dni od określonego w umowie dnia jego wykonania.

Zgodnie natomiast z art. 152 ust. 1 u.f.p., jednostki, którym została udzielona dotacja, o której mowa w art. 150 i art. 151 ust. 1, są obowiązane do prowadzenia wyodrębnionej ewidencji księgowej środków otrzymanych z dotacji oraz wydatków dokonywanych z tych środków.

Art. 152 ust. 2 u.f.p. stanowi, że zatwierdzenie przez dysponenta części budżetowej lub dysponenta środków, o których mowa w art. 127 ust. 2, rozliczenia dotacji w zakresie rzeczowym i finansowym, przedstawionego przez obowiązaną do tego jednostkę, powinno nastąpić w terminie 30 dni od dnia jego przedstawienia, a w przypadku dotacji na realizację zadania za granicą - 60 dni od dnia jego przedstawienia.

Zgodnie natomiast z art. 152 ust. 3 u.f.p., w przypadku stwierdzenia na podstawie rozliczenia, o którym mowa w ust. 2, że dotacja wykorzystana została w części lub całości niezgodnie z przeznaczeniem albo pobrana w nadmiernej wysokości, dysponent części budżetowej lub dysponent środków, o których mowa w art. 127 ust. 2, określa, w drodze decyzji, wysokość kwoty podlegającej zwrotowi do budżetu państwa.

Dalej podano, że nie można zgodzić się z wnioskodawcą w kwestii uznania przedmiotowej rekompensaty za dotację. Zauważono, że spółka będzie wykonywać powierzone jej przez Województwo zadania w zakresie zarządzania środkami finansowymi, a za realizację tych zadań spółka jako niezależny podmiot będzie otrzymywać wynagrodzenie - rekompensatę. Zatem pomiędzy płatnością, którą spółka otrzyma w ramach rekompensaty od Województwa, a świadczeniem na rzecz Województwa, zachodzi związek bezpośredni, bowiem płatność następuje w zamian za to świadczenie. Spółka otrzymując od Województwa rekompensatę otrzyma zindywidualizowaną korzyść, a otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnościami, których dokona spółka na rzecz Województwa. Spółka realizując opisane w zdarzeniu przyszłym zadania, zwolni Województwo w istocie z określonych prawem obowiązków, czynić to będzie jednak za wynagrodzeniem, które zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi przychód podatkowy.

Podano, że każde zwolnienie od podatku jest przywilejem, z którego można skorzystać wyłącznie w ściśle określonych przypadkach. Zatem nie każde świadczenie, w tym rekompensata, która jak sam wnioskodawca wskazuje nie została wprost określona jako dotacja, a jedynie można jej przypisać wszelkie cechy dotacji może podlegać temu zwolnieniu. Podkreślono, że dotacje to środki podlegające szczególnym regulacjom, wynikającym z konkretnych przepisów prawa, nie zaś jak ma to miejsce w omawianej sprawie wynikających z zawartej umowy pomiędzy wnioskodawcą, a Województwem. Warunki wynikające z tej umowy zostały ustalone przez dwa odrębne podmioty - uczestników obrotu gospodarczego. Zauważono, że spółka będzie wykonywać czynności związane z realizacją zadań własnych Województwa, ale jako odrębny podmiot, który prowadzi niezależną działalność gospodarczą. Zatem warunki, na jakich spółka będzie otrzymywała rekompensatę nie będą wynikały bezpośrednio z ustaw, o których mowa w art. 126 u.f.p., a z umowy zawartej pomiędzy wnioskodawcą, a Województwem. Zgodnie z umową spółka będzie otrzymywała w zamian za wykonane zadania rekompensatę, w której będzie zawierał się również rozsądny zysk.

Zatem spółka za świadczenie powierzonych zadań będzie uzyskiwała rekompensatę, czyli płatność od Województwa. W przypadku dotacji istotnym jest natomiast fakt, że dotacja stanowi bezzwrotny, nieoprocentowany transfer, niezwiązany z żadnym wzajemnym świadczeniem, co w omawianej sprawie nie ma miejsca.

Wskazano również, że dotacje są środkami przeznaczonymi na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych. Spółka, co prawda będzie wykonywać czynności związane z realizacją zadań własnych Województwa, ale będzie wykonywać te czynności jako odrębny podmiot prowadzący niezależną działalność gospodarczą. Spółka sama nie wchodzi w skład administracji samorządowej, zatem wykonywanie zadań zleconych przez Województwo na podstawie mowy nie może automatycznie przesądzać o realizacji przez spółkę zadań publicznych.

Mając na uwadze powyższe w opinii organu rekompensata, którą wnioskodawca będzie otrzymywał od Województwa za wykonywanie powierzonych zadań zgodnie z zawartą umową nie stanowi dotacji, tym samym dochód uzyskany z tytułu rekompensaty nie będzie podlegał zwolnieniu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 47 p.d.o.p.

3.1. Powyższa interpretacja została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach.

Zarzucono jej naruszenie:

- przepisów prawa materialnego, tj. art. 17 ust. 1 pkt 47 p.d.o.p., poprzez błędną wykładnię, co doprowadziło do uznania, że wypłacana przez Województwo rekompensata za realizację przez skarżącą powierzonych zadań publicznych nie stanowi dotacji zwolnionej z opodatkowania,

- przepisów prawa procesowego, tj. art. 14c § 11 § 2 oraz art. 121 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1325, ze zm. - o.p.) poprzez sporządzenie uzasadnienia interpretacji w sposób wadliwy polegający na braku ustosunkowania się w interpretacji do wszystkich okoliczności przedstawionych przez skarżącą we wniosku oraz piśmie z 26 maja 2020 r., braku odniesienia się do powołanych w interpretacji potwierdzających stanowisko skarżącej w analogicznych stanach faktycznych i przyjęcie wykładni profiskalnej, czym w konsekwencji organ naruszył również zasadę pogłębiania zaufania do organów podatkowych.

Wniesiono o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości oraz zasądzenie od strony przeciwnej na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania według norm prawem przepisanych.

W uzasadnieniu wskazano, że w art. 17 ust. 1 pkt 47 p.d.o.p. pojęcie "dotacji" należy w pierwszej kolejności odczytywać zgodnie z jego znaczeniem nadanym przez język powszechny. I tak, w myśl słownika języka polskiego "dotacja" to "bezzwrotna pomoc finansowa udzielona przedsiębiorstwu, instytucji lub organizacji ze środków publicznych".

Należna skarżącej rekompensata stanowi bezzwrotna pomoc finansową, która jest udzielana skarżącej ze środków publicznych (środków będących w dyspozycji Województwa). Rekompensata ma na celu pokrycie kosztów związanych z realizacją powierzonych skarżącej zadań własnych Województwa i ma ona charakter bezzwrotny - jedynie ewentualnie powstałe nadwyżki ponad należną wartość rekompensaty mogą podlegać zwrotowi.

Tym samym, już na gruncie wykładni językowej można dojść do niebudzącej wątpliwości konkluzji, że w istocie rekompensata, jaką spółka będzie otrzymywać z tytułu realizacji powierzonych zadań własnych województwa, jest dotacją, wobec czego powinna ona korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 p.d.o.p. Można więc zasadnie twierdzić, że w ogóle nie zachodzi konieczność sięgania do art. 126 u.f.p. w celu ustalenia znaczenia pojęcia "dotacja".

Natomiast, z pewnością nie można zgodzić się z interpretacją organu, że pomimo jasnego znaczenia pojęcia "dotacji" w języku powszechnym i braku stosownego odesłania w ustawie p.d.o.p., należyto pojęcia bezrefleksyjnie odczytywać w znaczeniu nadanym mu przez art. 126 u.f.p., skoro tam zostało ono zdefiniowane. Jest to tym bardziej niezasadne, z uwagi na fakt, że u.f.p. nie jest nawet regulacją z gałęzi prawa podatkowego, a więc z założenia regulacji tej przyświecają inne cele, odmienny jest przedmiot i zakres regulacji w ustawie p.d.o.p. i u.f.p. Wobec powyższego, ewentualne odwołanie się do art. 126 u.f.p. zdaniem skarżącej może mieć więc jedynie charakter pomocniczy.

Niezależnie od tego w piśmie z dnia 26 maja 2020 r. skarżąca wskazała, że jej zdaniem rekompensata spełnia kryteria/przesłanki zawarte w tym przepisie (posiada wszystkie cechy dotacji).

Rekompensata nie może być traktowana jako wynagrodzenie, bo zadania publiczne nie są realizowane po to, żeby zarabiać na nich i maksymalizować zysk tylko po to, aby zaspokoić potrzeby społeczeństwa, a prawidłowy poziom realizacji tych zadań w wymiarze finansowym ma gwarantować rekompensata służąca pokryciu kosztów realizacji tych zadań, która tym samym nie może stanowić odpowiednika wynagrodzenia jakie w normalnych warunkach rynkowych mógłby oczekiwać podmiot komercyjny nastawiony na maksymalizację zysku. Nie można wobec tego twierdzić, że w ogóle istnieje rynek konkurencyjny na działalność prowadzoną przez skarżącą na warunkach na jakich czyni to skarżąca.

Organ formułuje również pogląd, że dotacje w rozumieniu art, 126 u.f.p. to środki podlegające szczególnym regulacjom, wynikającym z konkretnych przepisów prawa, nie zaś jak ma to miejsce w omawianej sprawie wynikających z zawartej umowy między skarżącą, a Województwem.

Pojęcie szczególnych zasad rozliczeń jest bardzo ogólnikowe i nieostre, co stanowi istotny mankament definicji dotacji, niemniej jednak nie sposób wywieść z treści art. 126 u.f.p. wniosku, że szczególne zasady rozliczeń mają wynikać z jakiś konkretnych przepisów oraz co ma stanowić źródło tych przepisów.

Jednocześnie, organ całkowicie pomija okoliczność, że należna skarżącej rekompensata będzie przyznawana w zgodzie z postanowieniami Decyzji. Jest to o tyle istotne, że Decyzja jest aktem prawa UE. Zgodnie z art. 13 Decyzji, jej adresatami są wszystkie Państwa członkowskie. Podobnie jak w przypadku rozporządzeń, decyzje wywołują skutek bezpośredni, a Państwa członkowskie mają obowiązek je stosować w swoim porządku prawnym. Co więcej, bezpośrednią podstawą prawną dla wydania Decyzji są zapisy art, 106 ust. 3 TFUE, zgodnie z którym "Komisja czuwa nad stosowaniem postanowień niniejszego artykułu i w miarę potrzeby kieruje stosowne dyrektywy lub decyzje do Państw Członkowskich."

Decyzja stanowiąca element polskiego porządku prawnego stanowi podstawę prawną do określenia rekompensaty należnej skarżącej z tytułu realizacji powierzonych przez Województwo zadań. Tak więc chybione jest twierdzenie organu, że rekompensata należna spółce nie wynika z "konkretnych przepisów prawa", a tylko z umowy.

Nie można również tracić z pola widzenia faktu, że z samej nazwy Decyzji, tj.: "w sprawie stosowania art. 106 ust. 2 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy państwa w formie rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych przyznawanej przedsiębiorstwom zobowiązanym do wykonywania usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym" wynika, że rekompensata stanowi rodzaj pomocy państwa, która jeśli zostanie przyznana zgodnie z warunkami wynikającymi z Decyzji, będzie stanowić rodzaj dozwolonej pomocy publicznej.

Zgodnie z art. 1 Decyzja określa warunki, na których pomoc państwa w formie rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych, przyznana pewnym przedsiębiorstwom, którym powierzono wykonywanie usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym, jest zgodna z rynkiem wewnętrznym i zwolniona z wymogu zgłoszenia określonego w art. 108 ust. 3 Traktatu.

Zgodnie z powołanym już wcześniej pkt 2 preambuły Decyzji, istota rekompensaty sprowadza się do tego, że aby niektóre usługi świadczone w ogólnym interesie gospodarczym mogły być wykonywane na podstawie zasad i na warunkach, które pozwolą im wypełniać ich zadania, konieczne może być udzielenie przez państwo wsparcia finansowego, które pokryje część lub całość szczególnych kosztów wynikających ze zobowiązań z tytułu realizacji zadań publicznych.

Jak wskazano w piśmie z 26 maja 2020 r, należna skarżącej rekompensata będzie uwzględniać rozsądny zysk ustalany zgodnie z art. 5 Decyzji.

Definicja ta jest zbieżna z definicją rozsądnego zysku zawartą w Załączniku nr 1 do Rozporządzenia (WE) nr 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2007 r, dotyczące usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego oraz uchylające rozporządzenia Rady (EWG) nr 1191/69 i (EWG) nr 1107/70.

Jednocześnie, ugruntowana praktyka interpretacyjna wskazuje, że okoliczność uwzględnienia w ramach rekompensaty rozsądnego zysku nie zmienia kwalifikacji takiej rekompensaty jako formy dotacji, wobec czego rekompensata stanowi przychód podlegający zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 p.d.o.p.

Brak jest bowiem podstaw do odmiennego traktowania dla celów podatku dochodowego od osób prawnych tego samego rodzaju rekompensaty (dotacji) należnej skarżącej jak ta określona w art. 52 ust. 2 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym.

W ocenie skarżącej nie można się zgodzić z poglądem organu, że rekompensata stanowi wynagrodzenie z tytułu wykonania umowy, ponieważ skarżąca na podstawie umowy nie świadczy żadnej usługi, której beneficjentem byłoby Województwo.

Adresatem czynności wykonywanych przez skarżącą nie jest bowiem Województwo, ale osoby trzecie - w szczególności przedsiębiorcy z obszaru Województwa. Województwo nie jest zatem konsumentem realizowanych przez skarżącą zadań publicznych. Pomiędzy skarżącą, a Województwem istnieje stosunek prawny, jednakże w ramach tego stosunku bezpośrednim i ostatecznym beneficjentem nie jest Województwo, gdyż jednostka samorządu terytorialnego nie może być adresatem własnych zadań, które zostały powierzone do wykonania przez skarżącą. Województwo w ramach powierzenia zadań własnych będzie przekazywało środki finansowe spółce na określone cele, w zamian nie otrzymując żadnego świadczenia. Następnie skarżąca przekaże te środki do pośredników, a pośrednicy przekażą je odbiorcom, bądź spółka przekaże je bezpośrednio odbiorcom. Dopiero odbiorcy uzyskają korzyść o charakterze majątkowym, a więc będą docelowym beneficjentem działań spółki. Nie można zatem twierdzić, iż między skarżącą, a Województwem zachodzi świadczenie usług.

Dalej podano powołując się na wyrok NSA z dnia 16 lipca 2019 r., I FSK 587/17, że stanowisko NSA w przedmiotowej sprawie potwierdza, że w takich okolicznościach regionalny fundusz rozwoju w istocie działa jak organ władzy publicznej, którego jedynym celem jest realizacja zadań publicznych, a nie niezależny podmiot gospodarczy działający w celu osiągnięcia zysku. Względy spójności systemowej prawa podatkowego przemawiają za tym, aby również w taki sam sposób oceniać działalność skarżącej na gruncie ustawy p.d.o.p.

Odnosząc się do naruszenia przepisów prawa procesowego wskazano, że organ w swoim uzasadnieniu oparł się jedynie na twierdzeniu, że rekompensata wynika z umowy, a nie z "konkretnych przepisów prawa".

Pominął przy tym w swoim stanowisku całkowicie fakt, że rekompensata będzie ustalana zgodnie z przepisami Decyzji oraz w żadnym zakresie nie odniósł się do argumentacji spółki wskazującej na zasadność kwalifikacji rekompensaty jako dotacji w kontekście jej tożsamości z rekompensatą przysługującą w oparciu o przepisy ustawy o publicznym transporcie zbiorowym, która w świetle ugruntowanej praktyki interpretacyjnej korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 p.d.o.p.

Rażący jest również brak ustosunkowania się organu do przywołanych interpretacji, co przerodziło się w działanie w sposób niezapewniający jednolitości wydawanych interpretacji.

3.2. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje.

4. Na wstępie wskazać należy, że wyrok został wydany na posiedzeniu niejawnym zgodnie z art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374, ze zm.). Sprawa została skierowana do rozpoznania w tym trybie na mocy zarządzenia Przewodniczącego Wydziału z dnia 12 stycznia 2021 r.

Dalej zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Takiej kontroli podlegają m.in. pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego w indywidualnych sprawach.

Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, ze zm. – p.p.s.a.), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Jednakże, stosownie do art. 57a tej ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi na taką interpretację oraz powołaną podstawą prawną skargi.

Skarga wniesiona w niniejszej sprawie zasługiwała na uwzględnienie z powodów w niej przedstawionych.

5. Spór w niniejszej sprawie dotyczy tego czy przyznana spółce zgodnie z umową powierzenia zadań, przewidziana w niej rekompensata ma charakter dotacji korzystającej ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 p.d.o.p.

Przepis stanowi, że wolne od podatku dochodowego są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach.

Ustawa podatkowa nie definiuje przy tym pojęcia dotacji dla celów podatkowych. Należy w związku z tym uznać, że pojęcie to należy przyjmować w znaczeniu, jakie nadają mu przepisy innych gałęzi prawa, regulujące przyznanie dotacji (por. wyrok NSA z dnia 18 lutego 2014 r., sygn. akt II FSK 553/12). Zatem w związku z tym, że ustawa podatkowa nie zawiera definicji pojęcia dotacja, nie odsyła w tym zakresie także do stosowania odrębnych przepisów, jednakże mamy do czynienia z sytuacją, w której następuje przekazanie środków publicznych. Zatem, w ramach wykładni systemowej zewnętrznej, należy odwołać się do postanowień ustawy o finansach publicznych.

Art. 126 u.f.p. formułuje ogólną definicję dotacji. Z tego przepisu wynika, że ustawodawca zwraca uwagę na cztery elementy dotacji:

1) pochodzenie środków z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych,

2) szczególne zasady rozliczania tego wydatku,

3) podstawę prawną (dotacje mogą być udzielane na podstawie u.f.p., ustaw odrębnych lub umów międzynarodowych),

4) przeznaczenie (dotacje mogą być przeznaczone na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych).

6. Istotny aspekt wynikający z treści art. 126 u.f.p. dotyczy podstaw prawnych dotowania. Jak wskazuje brzmienie tego przepisu, podstawę taką może stanowić sama ustawa o finansach publicznych, ustawa szczególna (odrębna) lub umowa międzynarodowa. Każdy wydatek dokonywany ze środków publicznych musi mieć swoje oparcie w przepisach prawa. Zgodnie z nakazem zawartym w art. 7 Konstytucji RP działania organów władzy publicznej, w tym w sferze finansów publicznych, muszą być podejmowane na podstawie i w granicach prawa - zasada legalizmu (por. Ofiarski Zbigniew (red.), Ustawa o finansach publicznych. Komentarz do art. 126).

Jednym z zasadniczych argumentów użytych przez organ na poparcie swojego stanowiska wyrażonego w interpretacji jest to, iż warunki na jakich spółka będzie otrzymywać rekompensatę, nie będą wynikały bezpośrednio z ustaw, o których mowa w art. 126 u.f.p., a z umowy zawartej między wnioskodawcą, a Województwem.

Tymczasem spółka w uzupełnieniu wniosku o wydanie interpretacji, tj. w zdarzeniu przyszłym wyraźnie wskazywała, że otrzymywana rekompensata jest kalkulowana z uwzględnieniem decyzji Komisji z dnia [...]r. w sprawie stosowania art. 106 ust. 2 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy państwa w formie rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych, przyznawanej przedsiębiorstwom zobowiązanym do wykonywania usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym.

Decyzja taka jest aktem prawa Unii Europejskiej. Unia Europejska posiada osobowość prawną i jako taka ma własny system prawny, odmienny od międzynarodowego porządku prawnego. Ponadto prawo UE ma bezpośredni lub pośredni wpływ na prawo jej państw członkowskich i staje się częścią systemu prawnego każdego z państw członkowskich. Unia Europejska sama w sobie jest źródłem prawa. Porządek prawny zazwyczaj dzieli się na prawo pierwotne (Traktaty i ogólne zasady prawa), prawo wtórne (oparte na Traktatach) oraz przepisy uzupełniające.

Jeśli chodzi o prawo wtórne, to wskazać należy, że akty prawne Unii są wymienione w art. 288 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej (TFUE). Do aktów takich zaliczają się: rozporządzenie, dyrektywa, decyzja, zalecenie i opinia.

Decyzja jest w całości wiążąca. Decyzja, która wskazuje adresatów (państwa członkowskie, osoby fizyczne lub prawne), jest wiążąca tylko dla tych adresatów i służy regulowaniu konkretnych sytuacji właściwych danym państwom członkowskim lub osobom.

Zgodnie z art. 13 Decyzji, o której mowa w niniejszej sprawie, skierowana jest ona do państwa członkowskich.

Podobnie jak w przypadku rozporządzeń, decyzje wywołują skutek bezpośredni, a państwa członkowskie mają obowiązek je stosować w swoim porządku prawnym.

Nadto, bezpośrednią podstawą prawną dla wydania Decyzji są zapisy art. 106 ust. 3 TFUE, zgodnie z którym "Komisja czuwa nad stosowaniem postanowień niniejszego artykułu i w miarę potrzeby kieruje stosowne dyrektywy lub decyzje do Państw Członkowskich."

Jedną ze strukturalnych zasad systemu prawnego Wspólnot Europejskich jest reguła pierwszeństwa prawa wspólnotowego przed prawem krajowym.

To Europejski Trybunał Sprawiedliwości uznał, że prawo wspólnotowe nie mogłoby wywołać zamierzonych efektów, gdyby w przypadku konfliktu z normą prawa krajowego musiało przyznać jej pierwszeństwo. Trybunał stwierdził, iż prawo wynikające z Traktatu, niezależne źródło prawa, nie może, z racji swego szczególnego i oryginalnego charakteru, być podrzędne wobec krajowych rozwiązań prawnych, jakkolwiek sformułowanych, gdyż pozbawione byłoby w ten sposób swego charakteru jako prawa wspólnotowego, a podstawy prawne Wspólnoty zostałyby zakwestionowane. To stanowi istotę zasady nadrzędności.

Pierwszym orzeczeniem, w którym ETS stwierdził, iż prawo Wspólnot Europejskich ma odmienny charakter niż klasyczne prawo międzynarodowe publiczne, był wyrok z 5 lutego 1963 roku w sprawie Van Gend & Loos. W orzeczeniu tym ETS podkreślił: "iż Europejska Wspólnota Gospodarcza stanowi nowy porządek międzynarodowo-prawny, na korzyść którego państwa, nawet jeśli w ograniczonych ramach, przekazały swoje prawa zwierzchnie..." Europejski Trybunał Sprawiedliwości wskazał na unikatowość wspólnotowego porządku prawnego. Cechą charakterystyczną nowego porządku prawnego jest fakt, że obejmuje swym zasięgiem nie tylko państwa, ale również jednostki, którym nadaje prawa i obowiązki.

Prymat porządku wspólnotowego nad wewnętrznymi porządkami prawnymi Europejski Trybunał Sprawiedliwości proklamował również w orzeczeniu z 1964 r. w sprawie Costa (6/64 Flaminio Costa v. Enel).

Pogląd o nadrzędności prawa wspólnotowego nad krajowym należy do ugruntowanego i systematycznie rozwijanego w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Zasada ta ma zatem charakter bezwarunkowy i nieograniczony.

W niniejszej sprawie przedmiotowa Decyzja Komisji, stanowiąca element polskiego porządku prawnego jest podstawę prawną do określenia rekompensaty należnej skarżącej z tytułu realizacji powierzonych przez Województwo zadań.

Organ interpretacyjny tymczasem w żadnej mirze nie odniósł się do tejże zasadniczej kwestii, która wskazana została przez spółkę w zdarzeniu przyszłym. Otóż nie rozważył czy wskazywana przez spółkę Decyzja Komisji, wydana na podstawie art. 106 ust. 3 TFUE, stanowi podstawę prawną, o którym mowa w art. 126 u.f.p. Organ wskazuje jedynie, że środki, o których mowa w tymże przepisie, są to środki podlegające szczególnym regulacjom, wynikającym z konkretnych przepisów prawa, nie zaś jak ma to miejsce w niniejszej sprawie wynikającym z zawartej umowy między wnioskodawcą, a Województwem.

Tym samym zasadny okazał się być zarzut skargi w zakresie naruszenia przez organ art. 14c o.p. poprzez sporządzenie uzasadnienia w sposób wadliwy, polegający na braku ustosunkowania się w interpretacji do wszystkich okoliczności przedstawionych przez wnioskodawcę we wniosku.

7. Zgodnie tymczasem z ostatnio wskazanym przepisem, interpretacja indywidualna powinna zawierać ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie (§ 1). W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym (§ 2). Trzeci element interpretacji, to pouczenie o prawie wniesienia skargi (§ 3).

Zasadniczym zatem elementem interpretacji indywidualnej jest wyrażenie oceny, co do stanowiska wnioskodawcy, zaprezentowanego we wniosku.

W ocenie Sądu prawidłowe uzasadnienie prawne interpretacji indywidualnej winno zawierać przytoczenie przepisów prawa, na których organ oparł swoje stanowisko (wraz z podaniem ich treści), wyjaśnienie znaczenia tych przepisów, w kontekście podanego przez stronę stanu faktycznego, ze wskazaniem jego znamion, istotnych dla zakresu stosowania powołanych przepisów. Zakres oceny stanu faktycznego, zawartego we wniosku o wydanie interpretacji, wyznacza też treść zadanego przez wnioskodawcę pytania oraz zajętego przez tegoż wnioskodawcę stanowiska. Z uzasadnienia prawnego interpretacji wynikać winien tok rozumowania organu interpretacyjnego, który doprowadził z jednej strony do zanegowania słuszności stanowiska wnioskodawcy, a z drugiej strony - do przyjęcia odmiennego stanowiska.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 10 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 90/13 (wszystkie orzeczenia sądów administracyjnych dostępne na stronie www.nsa.gov.pl), wypowiadając się na temat uzasadnienia interpretacji indywidualnej wskazał, że zasadniczym elementem interpretacji indywidualnej jest wyrażenie oceny, co do stanowiska wnioskodawcy, zaprezentowanego we wniosku. Wykonanie tego obowiązku zamyka się w zasadzie stwierdzeniem: "stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe", albo "stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe". Jeśli ocena stanowiska wnioskodawcy jest pozytywna, to interpretacja może ograniczyć się do stwierdzenia, że stanowisko wnioskodawcy ocenia się jako prawidłowe. Istotne natomiast znaczenie ma uzasadnienie prawne interpretacji indywidualnej, w razie negatywnej oceny stanowiska strony. W takim przypadku konieczne jest zawarcie w interpretacji wskazania stanowiska, które organ uznał za prawidłowe oraz uzasadnienia prawnego tego stanowiska.

W sytuacji zajęcia przez organ interpretacyjny negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy uzasadnienie prawne nie może ograniczać się jedynie do zacytowania treści przepisów. Uzasadnienie prawne, o którym mowa w art. 14c § 2 o.p. musi stanowić bowiem rzetelną informację dla wnioskodawcy, dlaczego w jego sprawie określone przepisy znajdują zastosowanie, a także dlaczego wyrażony przez niego pogląd nie zasługuje na uwzględnienie (por. wyrok WSA z dnia 16 kwietnia 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 1332/08).

Niezbędne jest, aby indywidualna interpretacja zawierała wyraźną odpowiedź na pytanie zadane przez podatnika we wniosku o interpretację. Jeżeli organ uzna, że stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe obowiązany jasno zaprezentować stanowisko prawidłowe wraz z jednoznacznym i czytelnym dla adresata uzasadnieniem prawnym tego stanowiska. Prawidłowe uzasadnienie prawne indywidualnej interpretacji winno zawierać przytoczenie przepisów prawa, na których organ oparł swoje stanowisko wraz z podaniem ich treści oraz wyjaśnienie znaczenia tych przepisów, w kontekście przedstawionego przez stronę stanu faktycznego (por. wyrok WSA w Poznaniu z 24 lutego 2011 r., sygn. akt I SA/Po 917/10).

8. W ocenie Sądu zarzut naruszenia art. 14c o.p. zasadny jest również w zakresie braku odniesienia się przez organ interpretacyjny do równie istotnej w kontekście niniejszej sprawy kwestii przedstawionej we wniosku, tj. szczególnych zasad rozliczania środków, o których mowa w art. 126 u.f.p.

Analiza definicji dotacji zawartej w omawianym artykule, pozwala wyodrębnić – jak już zostało wyżej wskazane - kilka zasadniczych cech charakteryzujących wydatek tego rodzaju. Jedną z nich jest to, że dotacje zostały określone jako środki podlegające szczególnym zasadom rozliczania. Przyjmuje się, że nakaz ten powinien być rozumiany jako konieczność dostarczenia przez beneficjenta dowodów pozwalających stwierdzić, iż środki z dotacji zostały wykorzystane zgodnie z przeznaczeniem. Podmiot dotujący jest zaś zobowiązany do dokonania określonych w przepisach czynności rozliczeniowych. Z perspektywy podmiotu dotującego wykorzystanie środków zgodnie z przeznaczeniem następuje wówczas, gdy fakt ten może zostać stwierdzony na podstawie stosownych dokumentów. W przeciwnym wypadku brak jest podstaw do takiego uznania. Dotacje, które nie zostaną wykorzystane w określonym terminie, podlegają zwrotowi do budżetu państwa bądź j.s.t. Podobnie obowiązkowi zwrotu wraz z odsetkami naliczanymi w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych podlegają dotacje wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem, pobrane w nadmiernej wysokości lub nienależnie, tj. bez podstawy prawnej (por. Ofiarski Zbigniew (red.), Ustawa o finansach publicznych. Komentarz do art. 126 u.f.p.).

Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku wskazał na szczególne zasady rozliczenia rekompensaty. Podał, że na podstawie § 10 umowy, wnioskodawcy z tytułu realizacji zadań powierzonych przez Województwo w zakresie zarządzania aktywami, o których mowa w § 3 ust. 1 umowy, przysługuje rekompensata wyliczona w sposób przejrzysty i rzetelny, zgodnie z regulaminem rekompensaty.

Wnioskodawca będzie występował do powierzającego o rozliczenie poniesionych kosztów oraz o rozliczenie rekompensaty zgodnie z regulaminem rekompensaty.

Ustalenie wysokości rekompensaty należnej wnioskodawcy następuje rocznie, na podstawie harmonogramu przewidywanej rekompensaty, zawierającego prognozę kosztów związanych z realizacją powierzonych zadań oraz wartość szacunkową rozsądnego zysku dla danego roku przedkładanego Powierzającemu przez wykonawcę do trzech miesięcy od daty zawarcia umowy oraz - w kolejnych latach -w terminie do 31 października roku poprzedzającego dany rok rozliczeniowy.

Powierzający weryfikuje harmonogram przewidywanej rekompensaty w terminie do 30 dni od daty przekazania przez spółkę.

Wnioskodawca jest zobowiązany do przedstawienia sprawozdania kwartalnego z poniesionych kosztów wynikających z realizacji powierzonych zadań Powierzającemu do zatwierdzenia w terminie do 30 dni od zakończenia każdego pierwszego, drugiego i trzeciego kwartału kalendarzowego. Sprawozdanie roczne z rozliczenia rekompensaty zastępuje sprawozdanie kwartalne z poniesionych kosztów za czwarty kwartał roku kalendarzowego.

Warunkiem zatwierdzenia sprawozdania kwartalnego z poniesionych kosztów jest uprzednie zatwierdzenie przez powierzającego harmonogramu przewidywanej rekompensaty i rocznego planu działania na rok, którego należna rekompensata dotyczy.

Powierzający weryfikuje sprawozdanie kwartalne z poniesionych kosztów w terminie do 30 dni od daty jego otrzymania. Niewniesienie uwag w tym terminie oznacza zatwierdzenie sprawozdania kwartalnego z poniesionych kosztów za dany kwartał, a tym samym zgodę na pokrycie kosztów z rachunku bankowego podstawowego, tj. rachunku na który powierzający będzie przekazywał środki.

Powierzający może odmówić zatwierdzenia sprawozdania kwartalnego z poniesionych kosztów w całości lub w części jeśli stwierdzi, że koszty zostały poniesione w sposób niegospodarny, niecelowy, bądź niezgodnie z umową lub obowiązującymi przepisami.

Koszty odrzucone przez powierzającego podczas zatwierdzania sprawozdania kwartalnego z poniesionych kosztów, nie podlegają rozliczeniu w sprawozdaniu rocznym z rozliczenia rekompensaty i sprawozdaniu końcowym z rozliczenia rekompensaty.

W wyjątkowych przypadkach, za zgodą Powierzającego, Wnioskodawca może wystąpić do Powierzającego o zaliczkę na poczet kosztów realizacji powierzonego zadania.

Warunkiem do zgody na pobranie środków z rachunku bankowego podstawowego, jako zaliczki na poczet przysługującej wnioskodawcy rekompensaty, jest zatwierdzenie przez powierzającego harmonogramu przewidywanej rekompensaty i rocznego planu działania na rok, którego należna rekompensata dotyczy.

W przypadku konieczności refundacji kosztów poniesionych w okresie obowiązywania umowy, przed pierwszym wnioskiem o zaliczkę, wnioskodawca uwzględnia poniesione koszty w pierwszym wniosku o zaliczkę i w harmonogramie przewidywanej rekompensaty, a następnie uwzględnia je w sprawozdaniu kwartalnym z poniesionych kosztów. W przypadku konieczności refundacji kosztów poniesionych w danym kwartale ponad kwotę wcześniej otrzymanych zaliczek.

Rozliczenie rekompensaty następuje rocznie, według stanu na koniec roku kalendarzowego. Wnioskodawca zobowiązany jest do sporządzenia sprawozdania rocznego z rozliczenia rekompensaty i przedłożenia go powierzającemu do zatwierdzenia w terminie do 28 lutego roku następującego po danym roku rozliczeniowym.

Powierzający weryfikuje sprawozdania roczne z rozliczenia rekompensaty w terminie do 30 dni od daty jego otrzymania. Niewniesienie uwag w tym terminie oznacza zatwierdzenie sprawozdania rocznego z rozliczenia rekompensaty, a tym samym zgodę na pokrycie należnej rekompensaty lub różnicy wynikającej z rocznego rozliczenia rekompensaty z rachunku bankowego podstawowego w terminie do 14 dni lub odpowiednio zobowiązanie wnioskodawcy do zwrotu nadwyżki rekompensaty.

Zwrot nadwyżki rekompensaty przez wnioskodawcę następuje na warunkach określonych w regulaminie rekompensaty na rachunek bankowy podstawowy w terminie do 14 dni lub jest zaliczany w poczet przyszłych okresów rozliczeniowych, ale tylko w sytuacji, gdy nadwyżka stanowi mniej lub jest równa 10% kwoty średniej rocznej rekompensaty.

Weryfikacja rekompensaty wypłaconej w całym okresie powierzenia następuje na podstawie sprawozdania końcowego z rozliczenia rekompensaty, sporządzanego przez wnioskodawcę i przedkładanego powierzającemu do zatwierdzenia, w terminie do 90 dni po dacie rozwiązania, wypowiedzenia lub wygaśnięcia umowy.

Powierzający weryfikuje sprawozdanie końcowe z rozliczenia rekompensaty, w terminie do 30 dni od daty jego otrzymania. Zatwierdzenie sprawozdania końcowego z rozliczenia rekompensaty oznacza zobowiązanie powierzającego do pokrycia rekompensaty lub różnicy wynikającej z rocznego rozliczenia rekompensaty, w terminie do 14 dni na rachunek wskazany przez wykonawcę lub odpowiednio zobowiązanie wykonawcy do zwrotu nadwyżki rekompensaty na rachunek bankowy, wskazany przez powierzającego. Różnica w wysokości rekompensaty między zatwierdzonym sprawozdaniem końcowym z rozliczenia rekompensaty, a wszystkimi zatwierdzonymi sprawozdaniami rocznymi z rozliczenia rekompensaty stanowi zwiększenie/zmniejszenie ostatniej rocznej rekompensaty należnej wykonawcy.

Kontrolę nad wyliczeniem i rozliczeniem rekompensaty sprawować będzie Województwo.

W obliczu powyższych wskazań przez wnioskodawcę zawartych w uzupełnieniu wniosku, a także w obliczu faktu, iż szczególne zasady rozliczenia środków z budżetu państwa czy budżetu jednostek samorządu terytorialnego, są przesłanką uznania ich za dotację, organ w uzasadnieniu interpretacji winien był odnieść się do powyższej kwestii. Zaniechanie analizy, czy szczególne zasady rozliczenia wskazane przez wnioskodawcę, wyczerpują znamiona tych, o których mowa w art. 126 u.f.p., w ocenie Sądu stanowi naruszenie wskazanego powyżej art. 14c o.p.

Wskazane naruszenia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albowiem organ zaniechał analizy występowania w niniejszej sprawie dwóch, spośród czterech zasadniczych cech charakteryzujących dotację, o której mowa w art. 126 u.f.p. Dwa pozostałe elementy w ocenie Sądu, wbrew twierdzeniom organu zaistniały.

9. Trzecim, albowiem elementem wynikającym z ustawowej definicji dotacji jest określenie pochodzenia środków. Dotacje mogą być zatem wypłacane z budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz państwowych funduszy celowych. W niniejszej sprawie dotacja wypłacana jest z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, tj. Województwa.

10. Ostatni, czwarty, składnik ustawowej definicji dotacji wskazuje na przeznaczenie środków. Jest nim finansowanie bądź dofinansowanie (a więc finansowanie częściowe) realizacji zadań publicznych.

Skarżąca jest szczególnego rodzaju podmiotem - regionalnym funduszem rozwoju - tworzonym na podstawie art. 13 ust. 1a ustawy o samorządzie województwa (zgodnie z którym w sferze użyteczności publicznej województwo może, w celu realizacji działań z zakresu, o którym mowa w art. 11 ust. 2, utworzyć regionalny fundusz rozwoju w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością albo spółki akcyjnej) i wpisuje się w podejmowane przez Województwo działania w zakresie szeroko pojętych potrzeb społeczności regionu i jest wyrazem realizacji polityki rozwoju województwa, na którą zgodnie z art. 11 ust. 2 ustawy o samorządzie województwa - składa się m.in. tworzenie warunków rozwoju gospodarczego, w tym kreowanie rynku pracy, utrzymanie i rozbudowa infrastruktury społecznej i technicznej o znaczeniu wojewódzkim, pozyskiwanie i łączenie środków finansowych; publicznych i prywatnych, w celu realizacji zadań z zakresu użyteczności publicznej.

Z przedstawionego przez skarżącą opisu zdarzenia przyszłego wynika, że jest ona spółką, której jedynym udziałowcem jest Województwo. Misją wnioskodawczyni jest działanie na rzecz rozwoju tego Województwa, tj. wspieranie i poprawa warunków dla rozwoju przedsiębiorczości. Celem działania skarżącej jest realizowanie zadań na rzecz Województwa w zakresie zarządzania środkami finansowymi, pochodzącymi w szczególności ze środków zwróconych z instrumentów finansowych utworzonych w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2007-2013 oraz 2014-2020 (WRPO). Celem powierzenia wnioskodawczyni przez Województwo swoich zadań publicznych Województwo zamierza zawrzeć z nią umowę w sprawie powierzenia zadań publicznych. Spółka na podstawie umowy będzie realizować tylko zadania własne Województwa służące zaspokajaniu potrzeb społecznych na jego obszarze.

Spełniony został zatem warunek, zgodnie z którym działalność wykonywana będzie przez spółkę w charakterze organu władzy publicznej.

W takich okolicznościach regionalny fundusz rozwoju w istocie działa jak organ władzy publicznej, którego jedynym celem jest realizacja zadań publicznych, a nie niezależny podmiot gospodarczy działający w celu osiągnięcia zysku.

Nadto Sąd podziela stanowisko skarżącej, że rekompensata nie stanowi wynagrodzenia z tytułu wykonania umowy. Adresatem czynności wykonywanych przez skarżącą nie jest bowiem Województwo, ale osoby trzecie, tj. przedsiębiorcy z obszaru Województwa. Województwo w ramach powierzenia zadań własnych będzie przekazywało środki finansowe spółce na określone cele, w zamian nie otrzymując żadnego świadczenia. Następnie skarżąca przekaże te środki do pośredników, a pośrednicy przekażą je odbiorcom, bądź spółka przekaże je bezpośrednio odbiorcom. Dopiero odbiorcy uzyskają korzyść o charakterze majątkowym, a więc będą docelowym beneficjentem działań spółki. Nie można zatem twierdzić, iż między skarżącą, a Województwem zachodzi świadczenie usług. Województwo powierza zadania własne w zamian nic nie otrzymując, będąc dodatkowo zobowiązanym do wypłaty rekompensaty. Brak jest zatem podstaw, aby twierdzić, że istnieje jakiekolwiek obustronne i ekwiwalentne świadczenie.

11. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ interpretacyjny uwzględni wskazane wyżej poglądy prawne i wyda rozstrzygnięcie z uwzględnieniem opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. Organ interpretacyjny wydając ponownie interpretację powinien sporządzić uzasadnienie prawne spełniające wymogi określone w art. 14c § 1 i 2 o.p.

12. Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, na podstawie art. 146 § 1 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

13. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 i 4 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1804 ze zm.), na które złożyły się uiszczony wpis od skargi (200 zł) koszty zastępstwa procesowego (480 zł) oraz opłata skarbowa od pełnomocnictwa (17 zł).