Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 87/16
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2016-07-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 145 § 2, art. 240 § 1 pkt 4
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Dnia 29 lipca 2016 r. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA Jerzy Płusa (sprawozdawca) po rozpoznaniu w dniu 29 lipca 2016 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej T. [...] sp. z o.o. w likwidacji z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 16 września 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 2929/14 w sprawie ze skargi T. [...] sp. z o.o. w likwidacji z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 lipca 2014 r. nr [...] w przedmiocie wznowienia postępowania w sprawie podatku dochodowego od osób prawnych za 2008 r. oddala skargę kasacyjną


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 16 września 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 2929/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę T. [...] sp. z o.o. w likwidacji z siedzibą w W. (dalej jako "Spółka") na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 lipca 2014 r. w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008 r.

Przedstawiając w uzasadnieniu wyroku stan sprawy Sąd pierwszej instancji podał, że wskazaną na wstępie decyzją Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W., odmawiającą Spółce po wznowieniu postępowania uchylenia ostatecznej decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia 31 grudnia 2012 r. określającej Spółce zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008 r.

Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że istotą postępowania wznowionego jest wyłącznie ustalenie, czy konkretna decyzja ostateczna dotknięta jest jedną z wad enumeratywnie wymienionych w art. 240 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm.). Następnie zaznaczył, że przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest ustalenie, czy Spółka nie brała udziału w postępowaniu bez własnej winy. Wnioskując o wznowienie postępowania, Spółka wskazała na okoliczność pominięcia w postępowaniu wymiarowym ustanowionego przez nią pełnomocnika i w konsekwencji brak skutecznego doręczenia decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego z dnia 31 grudnia 2012 r.

Następnie Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że w toku prowadzonego przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego postępowania w zakresie prawidłowości rozliczeń z budżetem państwa z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych, Spółka dnia 28 czerwca 2011 r. ustanowiła pełnomocnika - P.W. (Wiceprezesa Zarządu Spółki), do jej samodzielnego reprezentowania przed [...] Urzędem Skarbowym w W. w postępowaniu podatkowym. W dokumencie tym nie wskazano adresu do korespondencji. Tym samym, organ pierwszej instancji pisma zaadresowane do pełnomocnika kierował na adres siedziby Spółki - W., ul. P. [...], a następnie na adres wskazany przez Spółkę w piśmie z dnia 12 września 2011 r. jako adres do korespondencji - W., ul. D. [...].

Pismem z dnia 1 lutego 2012 r. Spółka poinformowała o wpisie do Krajowego Rejestru Sądowego nowej siedziby i dołączyła aktualny odpis KRS. Wynikało z niego, że do reprezentacji Spółki - w przypadku zarządu wieloosobowego - upoważnionych jest dwóch członków zarządu łącznie albo członek zarządu łącznie z prokurentem. W niniejszej sprawie Zarząd Spółki był dwuosobowy, a w jego skład wchodzili: R.B. - Prezes Zarządu Spółki oraz P.W. jako Wiceprezes Zarządu Spółki. Mając na uwadze powyższe organ pierwszej instancji kolejne pisma w toku prowadzonego postępowania, w tym m.in. decyzję z dnia 31 grudnia 2012 r., kierował nie na ręce pełnomocnika - P.W., lecz do Spółki na adres W., ul. D. [...]. Postanowienia z dnia 16 lutego 2012 r. oraz 21 lutego 2012 r. odebrane zostały odpowiednio przez pracownika Spółki i Prezesa Zarządu. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że P.W. nie zakwestionował takiego sposobu kierowania korespondencji. Natomiast kolejne wysłane pisma wracały do organu pierwszej instancji z adnotacją "adresat nieobecny".

Na etapie wznowionego postępowania dnia 24 czerwca 2013 r. Spółka złożyła do akt sprawy dotyczącej wznowienia postępowania podatkowego, protokół z Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki z dnia 24 czerwca 2011 r. zawierający uchwałę nr 1. Z powyższego protokołu wynikało, że Nadzwyczajne Walne Zgromadzenie Spółki, w formie uchwały ustanowiło specjalnego pełnomocnika w osobie P.W. do samodzielnego reprezentowania Spółki przed [...] Urzędem Skarbowym w postępowaniu podatkowym. Jako adres korespondencyjny wskazano adres siedziby Spółki. Do podpisania pełnomocnictwa wyznaczono Prezesa Zarządu.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, w niniejszej sprawie nie było podstaw prawnych do powołania pełnomocnika w osobie P.W. W jego ocenie - biorąc pod uwagę ustalony w Spółce sposób reprezentacji - należało uznać, że Prezes Zarządu nie był upoważniony do udzielenia owego pełnomocnictwa. Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej zaznaczył, że powyższa uchwała nie była znana organowi pierwszej instancji. Tym samym prawidłowo postąpił kierując korespondencję dotyczącą prowadzonego postępowania do Spółki, od chwili gdy powziął wątpliwość co do właściwego umocowania pełnomocnika. Wskazał również, że pisma Spółki składane w toku postępowania - co do zasady - podpisywane były zgodnie ze sposobem reprezentacji wpisanym do KRS. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że nawet zakładając, iż pełnomocnik został prawidłowo ustanowiony, to Spółka zdaje się całkowicie pomijać niezaprzeczalny fakt, że P.W. był również członkiem zarządu Spółki, a więc organu upoważnionego do prowadzenia spraw i reprezentacji Spółki. Z tych względów, wszelka wpływająca do podmiotu korespondencja powinna być mu znana.

W dalszej kolejności Dyrektor Izby Skarbowej zaznaczył, że z akt sprawy wynika, iż Spółka nie powiadomiła Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego, tj. organu prowadzącego postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008 r., o zmianie adresu siedziby z ul. D. [...] (w W.) na ul. X. [...] (w W.) i tym samym nie dopełniła obowiązku wynikającego z art. 146 § 1 Ordynacji podatkowej. W konsekwencji, niedopełnienie obowiązku szczególnej staranności w zakresie przekazania powyższej informacji organowi prowadzącemu postępowanie podatkowe, zgodnie z art. 146 § 2 Ordynacji podatkowej, spowodowało uznanie pism kierowanych przez organ pierwszej instancji do Spółki w ramach tego postępowania za doręczone pod dotychczasowym adresem - W., ul. D. [...], w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do przesłanek wznowienia postępowania Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że Spółka nie brała udziału w części postępowania prowadzonego przez organ pierwszej instancji. Jednakże, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, podstawy do wznowienia postępowania nie zachodzą, ponieważ nie została spełniona druga z przesłanek wynikających z art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, tj. niezawinione nieuczestniczenie Spółki w postępowaniu. W jego ocenie, Spółka nie brała udziału w postępowaniu wyłącznie z własnej winy.

W skardze na powyższą decyzję Spółka zarzuciła naruszenie przepisów prawa procesowego, tj.:

- art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej, poprzez uznanie, że pominięcie pełnomocnika nie stanowi naruszenia prawa i nie jest przesłanką do wznowienia decyzji na podstawie art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej,

- art. 245 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, poprzez uznanie, że nie wystąpiły przesłanki do wznowienia postępowania określone w art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej,

- art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez działanie niewzbudzające zaufania do organów podatkowych.

Sąd pierwszej instancji uzasadniając wydane rozstrzygnięcie przywołał brzmienie art. 123 § 1 i art. 136 Ordynacji podatkowej. Stwierdził, że zgodnie z orzecznictwem sądowoadministracyjnym, ustanowienie pełnomocnika w sprawie ma na celu ochronę strony przed skutkami nieznajomości prawa. Podał, że organ podatkowy powinien zapewnić pełnomocnikowi udział w postępowaniu od dnia powiadomienia go o ustanowieniu pełnomocnika. Pominięcie pełnomocnika strony w czynnościach postępowania jest równoznaczne z pominięciem strony i wywołuje takie same skutki prawne.

Mając na uwadze powyższe Sąd zaznaczył, że w rozpoznawanej sprawie Spółka przedłożyła pełnomocnictwo udzielone P.W., wskazując w dokumencie adres do doręczeń taki, jak adres Spółki. Sąd zwrócił uwagę, że owy pełnomocnik był jednocześnie członkiem zarządu Spółki, zatem wszelka wpływająca do podmiotu korespondencja powinna być mu znana, z uwagi na sprawowaną przez niego funkcję.

Sąd podkreślił również, że ani Spółka, ani jej pełnomocnik, który posługiwał się tożsamym adresem, nie powiadomili o jego zmianie. Uznał, że w sprawie nie budzą wątpliwości ustalenia poczynione przez organ pierwszej instancji w przedmiocie ekspedycji decyzji do Spółki, dat awizowania przesyłki i braku powiadomienia organu podatkowego o zmianie adresu. Sąd przyjął, że skoro organ pierwszej instancji wysłał decyzję listem poleconym na podany adres i przesyłka ta była awizowana przez operatora pocztowego dwukrotnie, tj. w dniu 8 stycznia 2013 r. oraz w dniu 16 stycznia 2013 r., to tym samym należy ją uznać za skutecznie doręczoną w dniu 22 stycznia 2013 r. na podstawie art. 150 Ordynacji podatkowej. Oznacza to, że w chwili wysyłania decyzji, organ pierwszej instancji dysponował jedynie dotychczasowym adresem Spółki i jej pełnomocnika oraz że pod ten adres zobowiązany był kierować wszelką korespondencję. Sąd nie dał przy tym wiary gołosłownemu stwierdzeniu Spółki, że pełnomocnik, mimo zmiany adresu Spółki, odbierał korespondencję pod adresem wskazanym w toku postępowania.

W ocenie Sądu, trafnie wywiódł Dyrektor Izby Skarbowej, że dla wznowienia postępowania niewystarczające jest samo stwierdzenie, że strona nie brała w nim udziału, ale konieczne jest wykazanie przez stronę swego braku zawinienia. W świetle przedstawionych przez Spółkę argumentów, we wznowionym postępowaniu podatkowym jawi się okoliczność zgoła przeciwna. Sąd zwrócił uwagę, że ani pełnomocnik Spółki, ani sama Spółka, posługujący się tym samym adresem, nie dopełnili obowiązku poinformowania organów podatkowych o zmianie adresu, co przemawia za tym, że przesłanka braku zawinienia nie została wykazana.

W skardze kasacyjnej Spółka, działając przez swojego pełnomocnika, zaskarżyła wyrok w całości, zarzucając mu na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "P.p.s.a.", naruszenie:

1) przepisów prawa materialnego, tj.:

a) art. 145 § 2, art. 146 § 1 oraz art. 136 Ordynacji podatkowej, poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w sprawie,

b) art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, poprzez niezastosowanie w sprawie;

2) przepisów postępowania, tj. art. 134 § 1 P.p.s.a. - Sąd nie będąc związany zarzutami skargi uznał, że w sytuacji, gdy Spółkę reprezentował likwidator, organ podatkowy miał prawo kierować korespondencję do Spółki z pominięciem ustanowionego pełnomocnika.

Na tej podstawie Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej Spółka podniosła, że zdaniem Sądu, pominięcie pełnomocnika, który jest jednocześnie członkiem zarządu Spółki, nie stanowi naruszenia art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej. Tymczasem, w jej ocenie, powyższe stanowisko nie znajduje uzasadnienia w przepisach prawa. Spółka zdefiniowała termin "doręczyć coś" i przyjęła, że obowiązek osobistego doręczenia pisma pełnomocnikowi nie może być zrealizowany poprzez doręczenie tego pisma Spółce. Dalej zaznaczyła, że nawet gdyby w analizowanym stanie faktycznym uznać, że dopuszczalne jest skuteczne doręczenie decyzji Spółce zamiast jej pełnomocnikowi, który pełni jednocześnie funkcje członka zarządu, to wskazany dualizm funkcji nie występował od dnia 5 listopada 2012 r., kiedy to Zgromadzenie Wspólników Spółki podjęło uchwałę o postawieniu jej w stan likwidacji. Pełnomocnik, mimo że formalnie nadal pełnił funkcję członka zarządu, nie prowadził spraw Spółki w likwidacji. Tym samym Spółka doszła do wniosku, że poczynione przez Sąd założenie, iż pełnomocnik powinien był na bieżąco zapoznawać się ze sprawami Spółki z racji pełnionej funkcji jest chybione.

Następnie Spółka stwierdziła, że miała uzasadnione prawo przyjąć, że w ramach prowadzonego postępowania podatkowego jest reprezentowana przez pełnomocnika i to do niego będzie kierowana wszelka korespondencja w sprawie. Podniosła, że posługiwanie się tym samym adresem przez Spółkę i pełnomocnika nie może być odczytywane jako uprawnienie dla organu podatkowego do dowolnego wybierania adresatów pism. Spółka wskazała również, że zmiana jej adresu w tym konkretnym przypadku nie oznaczała, że zmianie uległ także adres pełnomocnika i tym samym korespondencja prawidłowo zaadresowana do rąk pełnomocnika, nie była przez niego odbierana pod dotychczasowym adresem.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna jest niezasadna.

W skardze tej pełnomocnik Spółki formułując zarzuty wobec zaskarżonego wyroku Sądu pierwszej instancji powołała się na obie podstawy kasacyjne z art. 174 P.p.s.a., a więc zarówno na naruszenie prawa materialnego, jak i na naruszenie przepisów postępowania. Jednak wskazane przez nią jako naruszone, w ramach podstawy kasacyjnej z art. 174 pkt 1 P.p.s.a., przepisy Ordynacji podatkowej, nie mają charakteru przepisów prawa materialnego, lecz są typowymi przepisami postępowania.

Przystępując do oceny zarzutów skargi kasacyjnej na wstępie należy zauważyć, iż wbrew zamieszczonemu na wstępie uzasadnienia tych zarzutów twierdzeniu pełnomocnika Spółki, które stanowiło punkt wyjścia do dalszych wywodów prawnych, Sąd pierwszej instancji nie stwierdził w sposób jednoznaczny, że pełnomocnictwo P.W. zostało udzielone prawidłowo. Odmienne w tej mierze stanowisko, jakie zaprezentowane zostało w zaskarżonej decyzji, wywiedzione zostało przez Dyrektora Izby Skarbowej nie w oparciu przepisy Ordynacji podatkowej dotyczące pełnomocnictwa, lecz na podstawie szczegółowej analizy przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037, z późn. zm.). Sąd nie mógł więc, jak twierdzi pełnomocnik Spółki, dojść do przeciwnych wniosków niż organ podatkowy, na podstawie analizy art. 137 § 2 i 3 Ordynacji podatkowej. Co najwyżej można by uznać, iż Sąd wprost do kwestii tej się nie odniósł, a jego stanowisko w tym zakresie pozostawało niejasne.

Zauważyć trzeba, że Sąd w uzasadnieniu wyroku wielokrotnie w ramach ogólnych rozważań cytował określone przepisy Ordynacji podatkowej, dokonując ich wykładni, także z powołaniem na orzecznictwo sądowe, jednakże nie odnosił tego w sposób jednoznaczny i niewątpliwy do realiów rozpoznawanej sprawy.

I tak przykładowo, Sąd poddał analizie art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej, podkreślając w jej konkluzji, iż zasada czynnego udziału strony w każdym stadium postępowania jest jedną z podstawowych zasad postępowania. Z twierdzenia takiego jednak nic konkretnego dla rozpoznawanej sprawy nie wynikało. Jedynie z kierunku rozstrzygnięcia Sądu można wnioskować, że skoro Sąd zaskarżonej decyzji nie uchylił, to oznaczać by to mogło, iż jego zdaniem, zasada ta w postępowaniu wymiarowym była respektowana.

Podobnie rzecz się ma z art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej, przepisem stanowiącym, iż jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi. W kontekście tego przepisu Sąd wskazywał, że organ ma obowiązek zapewnienia udziału pełnomocnika w postępowaniu do czasu odwołania jego pełnomocnictwa, gdy zostanie on ustanowiony, zaś organ prawidłowo powiadomiony o woli strony działania przez pełnomocnika. Sąd podkreślał dalej, że brak udziału pełnomocnika w postępowaniu administracyjnym powinien być traktowany na równi z brakiem udziału strony, zaś pominięcie przy doręczeniu pełnomocnika skutkuje wadą kwalifikowaną dającą podstawę do wznowienia postępowania.

Jednakże ostatecznie Sąd pierwszej instancji skargę Spółki oddalił, co oznacza, że nie dopatrzył się naruszenia art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej, pomimo że przepis ten wprost wskazany został jako naruszony w skardze Spółki. Co więcej, Sąd w dalszych swoich wywodach wyraźnie stwierdził, iż doręczenie decyzji w trybie zastępczym na podstawie art. 150 Ordynacji podatkowej było skuteczne.

Te i inne niejasności, niedopowiedzenia i brak spójności w wypowiedzi Sądu mogłyby być rozważane w kategoriach wad samego uzasadnienia wyroku, gdyby taki zarzut w skardze kasacyjnej został postawiony. W skardze tej nie został jednak wskazany jako naruszony art. 141 § 4 P.p.s.a, co sprawia, iż Naczelny Sąd Administracyjny związany granicami skargi kasacyjnej, nie mógł poddać ocenie ewentualności naruszenia tego przepisu i możliwego wpływu tego naruszenia na wynik sprawy.

Sama zaś Spółka nie przytoczyła w skardze kasacyjnej argumentacji pozwalającej skutecznie podważyć stanowisko organów podatkowych co do skuteczności ustanowienia pełnomocnika przez Spółkę, błędnie przyjmując, iż uczynił to już Sąd pierwszej instancji.

Natomiast prawidłowe są wywody tego Sądu dotyczące kwestii adresu, pod który należało uskuteczniać doręczenia i braku powiadomienia ze strony Spółki, (bądź nawet hipotetycznie zakładając prawidłowość umocowania pełnomocnika - ze strony tego pełnomocnika) organu podatkowego o zmianie tego adresu.

Sąd, a wcześniej organ podatkowy, słusznie zwrócił uwagę, że w złożonym do akt sprawy pełnomocnictwie z dnia 28 czerwca 2011 r. brak było jakiejkolwiek adnotacji o adresie, na który należało kierować korespondencję do osoby mającej być pełnomocnikiem. Dokument ten został sporządzony na papierze firmowym opatrzonym pieczęcią Spółki z aktualnym wówczas jej adresem siedziby - ul. P. [...] (W.). Następnie to sama Spółka, a nie osoba występująca w charakterze jej pełnomocnika, informowała o zmianie tego adresu - ul. D. [...] (W.). Najpierw w piśmie z dnia 12 września 2011 r. jako o nowym adresie do korespondencji, a następnie w piśmie z dnia 1 lutego 2012 r. informującym o wpisie do KRS nowej siedziby Spółki, do którego załączony był aktualny odpis z KRS.

Z powyższego wynika, że podane przez Spółkę adresy stanowiły adresy jej siedziby i pod tymi adresami dokonywane były w toku postępowania doręczenia. Z ustaleń poczynionych przez organ podatkowy wynikało, że przesyłki kierowane w pierwszej fazie postępowania do osoby występującej w charakterze pełnomocnika Spółki - P.W. (do czasu zakwestionowania przez organ podatkowy prawidłowości udzielonego mu pełnomocnictwa) odbierane były przez jego samego jako Wiceprezesa Spółki, R.B. - Prezesa Spółki albo przez osobę upoważnioną do odbioru korespondencji. Prawidłowość tych doręczeń nie była nigdy kwestionowana zarówno przez samą Spółkę, jak i osobę działającą w charakterze jej pełnomocnika. Również dwa pisma (postanowienia z dnia 16 lutego i 21 lutego 2012 r.) adresowane już na samą Spółkę pod ostatnio podany przez nią adres jej siedziby, tj. ul. D. [...] (W.) zostały przez nią odebrane, odpowiednio przez pracownika Spółki oraz jej Prezesa. Jak słusznie podkreślił Sąd pierwszej instancji, w chwili ekspediowania pocztą kolejnych pism, w tym także decyzji organu pierwszej instancji z dnia 31 grudnia 2012 r. organ podatkowy dysponował jedynie dotychczasowym adresem siedziby Spółki, pod którym uskuteczniane były doręczenia, gdyż nie został poinformowany przez Spółkę (ani osobę działającą w charakterze jej pełnomocnika) o zmianie tego adresu na ul. X. [...] (W.).

W tej sytuacji uznać należy, iż dokonane w trybie zastępczym na podstawie art. 150 Ordynacji podatkowej doręczenia pism (w tym decyzji) na dotychczasowy, jedyny znany organowi podatkowemu adres Spółki były skuteczne, a w sprawie nie zaistniała określona w art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej przesłanka do wznowienia postępowania w postaci niezawinionego przez stronę braku jej udziału w postępowaniu.

W związku z powyższym za niezasadne uznać należy podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty dotyczące naruszenia wymienionych w niej przepisów Ordynacji podatkowej.

Wskazywana w skardze kasacyjnej w kontekście zarzutu naruszenia art. 134 § 1 P.p.s.a. okoliczność postawienia Spółki w stan likwidacji od dnia 5 listopada 2012 r. dla kwestii skuteczności doręczenia decyzji nie ma żadnego znaczenia. Niezależnie od powyższego, nie mógł być skuteczny zarzut, w którym ograniczono się do wskazania jako naruszonego wyłącznie art. 134 § 1 P.p.s.a. bez powiązania go z innymi przepisami, których naruszenia nie dostrzegł Sąd pierwszej instancji.

Niezależnie od powyższego, stwierdzić należy, iż stanowisko i podejmowane działania Spółki nie były spójne.

Zgodnie z art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej, w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli spełniona została jedna z wymienionych w tym przepisie przesłanek wznowienia postępowania.

Rozpoznawana sprawa zainicjowana została wnioskiem Spółki z dnia 25 kwietnia 2013 r. o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną z dnia 31 grudnia 2012 r.

Z drugiej jednak strony w ramach tego postępowania Spółka, powołując się na przesłankę z art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, konsekwentnie twierdziła, że wspomniana wyżej decyzja z dnia 31 grudnia 2012 r. nie została jej prawidłowo doręczona, co oznacza, że nie weszła do obrotu prawnego. W takiej zaś sytuacji nie sposób dowodzić, że decyzja taka posiada przymiot ostateczności. Nie można zatem jednocześnie twierdzić, że decyzja kończąca postępowanie nie została doręczona i domagać się wznowienia tego postępowania jako zakończonego decyzją ostateczną.

Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny uznając, iż skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, stosownie do art. 184 w zw. z art. 182 § 2 P.p.s.a., skargę tę oddalił.