Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 832/13
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2014-06-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art.106 par.3 i 5, art.133 par.1, art.141 par.1 i 3, art.183 par.1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art.122, art.187, art.188, art.191
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
journal: Dz.U.UE.L 1993 nr 253 poz 1 art.151 ust.3, art.181a ust.1
law: Rozporządzenie Komisji EWG) NR 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr  2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Hanna Kamińska Sędzia NSA Wojciech Kręcisz (spr.) Sędzia del. WSA Małgorzata Jużków Protokolant Anna Wojtowicz-Hess po rozpoznaniu w dniu 11 czerwca 2014 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej J. L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 6 marca 2013 r. sygn. akt I SA/Go 27/13 w sprawie ze skargi J. L. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w R. z dnia [...] listopada 2012 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego oraz kwoty podatku od towarów i usług 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od J. L. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w R. kwotę 1800 (jeden tysiąc osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim wyrokiem z dnia 6 marca 2013 r., sygn. akt I SA/Go 27/13 oddalił skargę J. L. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w R. z dnia [...] listopada 2012 r., w przedmiocie wartości celnej towaru, kwoty długu celnego oraz kwoty od podatku od towarów i usług.

Z uzasadnienia wyroku wynika, że Sąd I instancji przyjął za podstawę rozstrzygnięcia następujące ustalenia.

W dniu [...] lutego 2007 r., działająca jako przedstawiciel firmy F. J. L., Agencja Celna "K." w Ś. zgłosiła do procedury dopuszczenia do wolnego obrotu (zgłoszenie celne nr [...]) towar: majtki damskie bawełnianie (95% bawełna, 5% elastan) – [...] sztuk oraz majtki męskie typu bokserki bawełniane (95% bawełna, 5% elastan) – [...] sztuki. Jako wartość celną towaru zadeklarowano kwotę [...] USD, zgodnie z dołączoną do zgłoszenia celnego fakturą nr [...] z dnia [...] lutego 2007 r., której wystawcą była firma L. z Niemiec. Do zgłoszenia celnego zostały dołączone jeszcze inne dokumenty a mianowicie: świadectwo pochodzenia nr [...] potwierdzone przez Izbę Przemysłowo-Handlową z B., deklaracja wartości celnej D.V.1, międzynarodowy samochodowy list przewozowy CMR, zgłoszenie celne do procedury tranzytu, potwierdzenie złożenia zabezpieczenia generalnego wydanego Agencji Celnej dokonującej zgłoszenia, kontrakt z dnia [...] lutego 2007 r.

Wyżej wymienione zgłoszenie celne zostało przyjęte przez upoważnionego funkcjonariusza celnego jako odpowiadające wymogom formalnym określonym w art. 62 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L Nr 302 z 19 października 1992 r. ze zm.), skutkiem czego było objęcie zgłoszonego towaru z mocy prawa wnioskowaną procedurą.

Po zwolnieniu towaru, organ celny dokonał z urzędu kontroli zgłoszenia celnego, zgodnie z uprawnieniami wynikającymi z art. 78 ust.1 i 2 WKC. W ramach prowadzonej weryfikacji organ I instancji uzyskał pismo niemieckiej administracji celnej z dnia [...] września 2009 r. nr [...] z informacją o nieprawidłowościach przy imporcie towarów z Chin firm pod którymi L. L. prowadził działalność gospodarczą: H. oraz L. Podano też, że niemiecka administracja celna, we współpracy ze służbami celnymi Chin, dokonała weryfikacji kilkudziesięciu faktur, w których jako wystawca widniała firma S. i okazało się, że wszystkie podlegające sprawdzeniu dokumenty handlowe nie są autentyczne a wymieniona firma nie utrzymuje żadnych kontaktów handlowych z rzekomymi niemieckimi firmami "pośredniczącymi", wśród których została wymieniona "H.". Ponadto w ramach wzajemnej pomocy polska administracja celna otrzymała od władz chińskich informację, że wymienioną firmą S. posłużono się w bardzo dużej ilości tego samego rodzaju faktur, będących fikcyjnymi tzw. "fakturami do naliczania" dla faktur do odpraw celnych importowych Polsce.

Mając na względzie powyższe, postanowieniem z [...] czerwca 2011 r. Naczelnik Urzędu Celnego w G. wszczął postępowanie podatkowe dotyczące ustalenia wartości celnej towaru objętego zgłoszeniem celnym z [...] lutego 2007 r.

Dyrektor Izby Celnej w R., po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z [...] listopada 2012 r. uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w G. z dnia [...] czerwca 2012 r. w części określającej wartość celną towaru w postaci obuwia damskiego i orzekł w tym zakresie określając wartość celną towaru w postaci majtek męskich typu bokserki oraz utrzymał w pozostałym zakresie zaskarżoną decyzję w mocy.

Organ odwoławczy wskazał, że wartość analizowanych towarów, objętych zgłoszeniem celnym nr [...], znacznie odbiega od cen jednostkowych takich towarów importowanych z tego samego kraju, stąd też słusznie organ I instancji powziął wątpliwości odnośnie do zadeklarowanej wartości celnej. Wskazał też, że ustalając materiał porównawczy kierowano się definicją towaru podobnego - pełnienie podobnych funkcji i posiadanie cech towarów handlowo zamiennych - o której mowa w art. 30 ust. 2 lit. b WKC, gdyż Skarżący nie posiada danych o producencie (Skarżący wskazał, iż dokonywał zakupu od podmiotu mającego siedzibę w Niemczech i nie kontaktował się z producentem). Po wprowadzeniu kryteriów takich jak kraj pochodzenia, warunki dostaw, kod CN, uzyskano materiał porównawczy uwzględniający wszystkie elementy, o których mowa w art. 142 ust. 1 lit. d RKWC.

Od powyższej decyzji Skarżący wniósł skargę żądając jej uchylenia oraz zasądzenia kosztów, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego według norm przepisanych. Skarżący powielił argumentację zawartą w odwołaniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Sąd I instancji w pełni podzielił stanowisko organów celnych zaprezentowane w decyzjach obu instancji, iż organy te miały podstawę do zakwestionowania wskazanej przez skarżącego wartości celnej towaru. Mimo różnorodności przywożonego przez Skarżącego w 2007 r. towaru (tkaniny, kurtki, spodnie, bielizna, buty), ogólna wartość faktury załączonej do każdej przesyłki oscylowała wokół kwoty [...] USD (+/- [...] USD). Zwrócono również uwagę, że od stycznia 2007 r. firma L. stała się dla firmy skarżącego jedynym dostawcą towarów, a analiza faktur załączonych do zgłoszeń celnych wykazała, że eksporter (L.) wystawiła je "hurtowo" w drugim dniu danego miesiąca (np. [...] stycznia 2007 r. - około [...] szt., [...] lutego 2007 r. - około [...] szt.). Z dokumentów dołączonych do zgłoszeń celnych nie wynikały też jakiekolwiek informacje, jak towar znalazł się w dyspozycji firmy L., bowiem faktury, świadectwa pochodzenia, dokumenty transportowe były wystawione w B. przez tego eksportera.

W dyspozycji organów celnych znalazła się także informacja Urzędu Ścigania Przestępstw Celnych w B. z [...] września 2009 r., przekazana w ramach wzajemnej pomocy Ministerstwu Finansów Departament Kontroli Celno-Akcyzowej i Kontroli Gier, dotycząca ustaleń w związku z zaniżonym fakturowaniem tekstyliów/obuwia importowanych z Chin na obszar Wspólnoty Europejskiej. Badania niemieckich urzędów celnych wykazały, że podczas licznych importów tekstyliów i obuwia z Chin, których odbiorcami miały być polskie firmy, przedkładano każdorazowo faktury handlowe o bardzo niskich wartościach towarów. W wyniku kontroli kilkudziesięciu faktur firmy z Chin, uzyskano od chińskich władz celnych informację o ich nieprawdziwości, jako że faktury te nie zostały wystawione przez wskazaną firmę S.

Ponadto jako materiał w sprawie organ uwzględnił kopię protokołu pokontrolnego z dnia [...] września 2008 r. z kontroli celnej przeprowadzonej w firmie F. J. L. Kontrolujący stwierdzili, że w 2007 r. skarżący nie wykazał żadnego udokumentowanego bezgotówkowego transferu środków pieniężnych za granicę (w tym z tytułu spłaty zobowiązań wobec zagranicznych dostawców).

Za nietrafne Sąd ten uznał wobec powyższego stanowisko skarżącego, że owe uzasadnione wątpliwości powinny być udowodnione. W art. 181a ust. 1 RWKC zostało użyte określenie "organy celne mają uzasadnione wątpliwości", więc już z tego sformułowania wynika, że jest to stan wiedzy organu a nie wynik przeprowadzonego w tym zakresie postępowania z czynnościami dowodowymi.

Za niezasadne Sąd ten uznał więc także zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 181a ust. 1 RWKC, jak również art. 122 i art. 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), gdyż informacje dotyczące weryfikacji faktur rzekomo wystawionych przez chińską firmę S. posłużyły wyłącznie wsparciu tezy o wystąpieniu wątpliwości co do wartości celnej spornego towaru.

Sąd I instancji uznał iż organ odwoławczy prawidłowo przyjął, że konsekwencją zakwestionowania wiarygodności zadeklarowanej wartości celnej towaru jest rozpoczęcie drugiego etapu postępowania – ustalenie wartości celnej towaru w oparciu o jedną z metod określonych w art. 30 - 31 WKC (por. wyrok NSA z dnia 18 listopada 2010r., sygn. akt I GSK 390/09). W rozpoznawanej sprawie organ celny, dla uzyskania materiałów porównawczych, dokonał przeglądu ogólnopolskiej bazy ALINA zawierającej informacje o wszystkich odprawach celnych dokonywanych na obszarze RP zarówno w zbliżonym czasie przed, jak i po odprawie spornego towaru. W wyniku przeglądu zgłoszeń celnych nie stwierdzono danych pozwalających na zastosowanie metody wartości transakcyjnej towarów identycznych. Uzyskane informacje pozwoliły natomiast na wykorzystanie ich jako materiał przydatny do skorzystania z metody wartości transakcyjnej towarów podobnych.

W niniejszej sprawie organy celne ustalając materiał porównawczy, zgodnie z art. 142 ust.1 lit. d RWKC i art. 151 ust. 1 RWKC, zasadnie zdaniem Sądu I instancji, kierowały się takimi względami jak: podobny rodzaj towaru (objęty tym samym kodem CN), podobna ilość i renoma ("niemarkowy" towar wschodnioazjatycki), bardzo zbliżony przedział czasowy, ten sam kierunek handlu, takie same warunki dostawy, podobna ilość towaru objęta całym zgłoszeniem celnym, jak i podobna ilość tego rodzaju w zgłoszeniu, co doprowadziło do przyjęcia w oparciu o te kryteria jako porównawczego jedynego zgłoszenia celnego, tj. z dnia 16 stycznia 2007 r., w konsekwencji czego - z uwzględnieniem dyspozycji art. 151 ust. 3 RWKC - uznano, że jest to wartość najniższa. Należy przy tym zaznaczyć, że użyty w powołanym wyżej art. 151 ust. 1 RWKC zwrot "w zasadzie w takich samych ilościach" w pełni uzasadnia przyjęcie przez organy obu instancji jako materiału porównawczego tylko jednego zgłoszenia celnego (tj. z [...] stycznia 2007 r. nr [...]), w którym zgłoszono towar w ilości [...] sztuk.

Konkludując, Sąd I instancji wskazał iż organy celne przeprowadziły postępowanie w sposób prawidłowy, nie naruszając przy tym art. 122, art. 187, art. 188, art. 191 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł J. L. wnosząc o jego uchylenie w całości i zasądzenie od Dyrektora Izby Celnej w R. na rzecz Skarżącego zwrotu kosztów postępowania i kosztów zastępstwa adwokackiego według norm przepisanych.

Skargę kasacyjną oparto na:

1. naruszeniu prawa materialnego poprzez niewłaściwe jego zastosowanie , a mianowicie art. 142 ust 1 lit. d i 151 ust 1 Rozporządzenia Komicji ( EWG) nr 2454/93 z dnia 2.07.1993 ustanawiające przepisy w celu wykonania Rozporządzenia Rady EWG nr 2913/93 ustanawiające Wspólnotowy kodeks celny (w skrócie RWKC ) i art. 30 ust. 2 lit. b) WKC polegającą na przyjęciu jako materiał porównawczy towaru , który nie spełnia wszystkich kryteriów - określonych w tych przepisach, w szczególności porównanie towarów o różnej jakości i renomie, towarów sprzedawanych na innym poziomie handlu, towarów, które nie są handlowo zamienne,

2. naruszenia prawa materialnego , a mianowicie art. 181 a ust 1 RWKC poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegającą na przyjęciu, że w sprawie występują uzasadnione wątpliwości co do tego, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 WKC podczas gdy ze akt sprawy wynika, że takich wątpliwości nie ma albowiem pisma od niemieckiej administracji celnej nie zawierają danych potwierdzających to, że skarżący za towar zapłacił więcej niż wynika z dokumentu w postaci faktury importowej,

3. naruszeniu przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie art. 133 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi polegające na wydaniu wyroku na podstawie okoliczności, które nie znajdują potwierdzenia w aktach sprawy, a mianowicie ustaleniu, że towar importowany przez skarżącego miał jakość pierwszą podczas gdy znajdująca się w aktach sprawy faktura importowa oraz opinia biegłego z dnia [...].07.2011 . potwierdzają, że jakość importowanego towaru nie była pierwsza,

4. naruszeniu przepisów postępowania , a mianowicie art. 106 § 3 i 5 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art. 227 Kodeksu postępowania cywilnego mającą istotny wpływ na wynik sprawy polegająca na nie ustosunkowaniu się wniosków dowodowych strony złożonych w skardze,

5. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie art. 133 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi polegające na wydaniu wyroku na podstawie okoliczności, które nie znajdują potwierdzenia w aktach sprawy, a mianowicie stwierdzenie, że dokonując innych zgłoszeń skarżący wskazywał wartość celną na poziomie [...] USD ( +/- [...] USD) pomimo tego, że w aktach sprawy brak jest kopii innych zgłoszeń celnych skarżącego lub też wiarygodnej analizy tych zgłoszeń wykonanej przez organ celny obejmującej 2007 rok,

6. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi poprzez oddalanie skargi pomimo naruszenia art. 122 i 187 Ordynacji podatkowej w stopniu mającym mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, mianowicie nie uwzględnieniu, że pismo niemieckiej administracji celnej, nie zawiera opisanych w nim załączników oraz nie wynika z niego jaki był wynik prowadzonych przez tą administrację postępowań, a zwłaszcza czy rzeczywiście towary były importowane po zaniżonej wartości,

7. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie art. 133 § 1 i art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c)ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi polegające na wydaniu wyroku na podstawie okoliczności, które nie znajdują potwierdzenia w aktach sprawy, a w szczególności braku tłumaczenia na język polski dokumentów w języku angielskim tj. faktur importowych zwłaszcza, że na fakturze zgłoszenia porównawczego nie znajduje się zapis w języku angielskim tożsamy co do treści z zapisem na fakturze przedstawionej przez skarżącego,

8. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi przez oddalenie skargi mimo naruszenia przez organy podatkowe art. 122, 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

9. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi przez oddalenie skargi mimo naruszenia przez organy podatkowe art. 188 Ordynacji podatkowej w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy,

10. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi przez oddalenie skargi mimo naruszenia przez organy podatkowe art. 123 § 1 i 192 Ordynacji podatkowej w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy,

11. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie art. 141 § 1 i § 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi polegające na nie ustosunkowaniu się do zarzutu skargi tj. obrazy art. 151 § 3 RWKC.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w R. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie od Skarżącego na rzecz organu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw.

W postępowaniu kasacyjnym obowiązuje wynikająca za art. 183 § 1 p.p.s.a. zasada związania sądu granicami skargi kasacyjnej. Granice skargi kasacyjnej określa wskazany w nim zakres zaskarżenia orzeczenia oraz podstawy jego kwestionowania. Normatywne uregulowanie podstaw kasacyjnych zawiera art. 174 p.p.s.a., przy czym już w tym miejscu wskazać należy, że o ile podstawa zdefiniowana w pkt 1 tego przepisu nie została powiązana z dodatkowym warunkiem, o tyle w sytuacji oparcia skargi kasacyjnej na podstawie określonej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. niezbędnym elementem redakcyjnym zarówno zarzutu jak i uzasadnienia jest wskazanie potencjalnego istotnego wpływy wytkniętego naruszenia przepisów postępowania na wynik sprawy.

W orzecznictwie i piśmiennictwie zgodnie przyjmuje się, że w sytuacji oparcia skargi kasacyjnej na obydwu podstawach ustawowych w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlegają zarzuty dotyczące przepisów postępowania, gdyż dopiero po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez Sąd w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy albo nie został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przepis prawa materialnego.

Przenosząc te uwagi na rozpoznawaną skargę kasacyjną Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że zarzuty postawione w oparciu o art. 174 pkt 2 p.p.s.a. okazały się nieusprawiedliwione lub też w odniesieniu do większości z nich zredagowane z pominięciem wykazania przesłanki "istotnego wpływu na wynik spawy".

Według art. 133 § 1 p.p.s.a. sąd administracyjny orzeka na podstawie akt sprawy, co oznacza, że podstawą orzekania przez ten Sąd jest materiał dowodowy zgromadzony w sprawie przez organy podatkowe w toku całego postępowania toczącego się przed wymienionymi organami. Decydujące znaczenie w tym zakresie ma zatem ustalenie, czy podstawę rozpoznania skargi przez Sąd kontrolujący zaskarżone rozstrzygnięcie stanowi stan faktyczny ustalony przez organ podatkowy, który wydał to rozstrzygniecie. Z uzasadnienia wyroku, jak również uzasadnienia ocenianego zarzutu nie wynika, aby Sąd przy wydawaniu orzeczenia opierał się na jeszcze innych faktach i dowodach, aniżeli zgromadzone w toku postępowania przed organami podatkowymi. Nadto uwaga Sądu, że skarżący dokonując innych zgłoszeń wskazywał wartość celną na poziomie [...] USD (+/- [...] USD), nie miała żadnego wpływu na wynik sprawy. Również podnoszona w skardze kasacyjnej okoliczność braku tłumaczenia na język polski faktur dotyczących zgłoszeń celnych, nie mogła mieć wpływu na wynik sprawy.

Naruszenia art. 106 § 3 i § 5 p.p.s.a. skarżący dopatruje się w tym, że Sąd pierwszej instancji nie uwzględnił wniosku o przeprowadzenie dowodu z załączonych do skargi dokumentów w postaci kopii decyzji organów celnych wydanych w innych sprawach o takim samym charakterze, z których wynika, iż w tych sprawach organy nie porównywały towarów o różnej jakości.

Zgodnie z art. 106 § 3 p.p.s.a. Sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Jest regułą obowiązującą w postępowaniu sądowym, że Sąd rozpoznaje i rozstrzyga sprawę na podstawie akt sprawy przedstawionych przez organ administracji publicznej. Przeprowadzenie dowodów uzupełniających z dokumentów jest wyjątkiem dopuszczalnym tylko w przypadku, gdy ustalenia stanu faktycznego w zakresie przesądzającym o prawidłowości rozstrzygnięcia sprawy decyzją organu administracji budzą istotne wątpliwości. W sprawie taka sytuacja nie zachodziła, tym bardziej, że dokumenty te dotyczą innych spraw, niemających związku z rozpoznawaną sprawą.

Kolejny zarzut skargi kasacyjnej, obejmujący naruszenie art. 122 i 187 Ordynacji podatkowej polegający na nieuwzględnieniu okoliczności, że pismo niemieckiej administracji celnej nie zawierało opisanych w nim załączników oraz nie wynika z niego jaki był wynik prowadzonych przez tą administrację postępowań został sformułowany bez wykazania istotnego wpływu na wynik sprawy. Bowiem pismo niemieckich organów celnych miało znaczenie wyłącznie takie, że na jego podstawie organy celne powzięły poważne wątpliwości, co do rzetelnego wykazania wartości celnej importowanego towaru w rozumieniu art. 181a ust. 1 RWKC. Organy nie ustalały wartości celnej towaru na podstawie tego pisma, zatem brak załączników (faktur) nie ma jakiegokolwiek znaczenia dla rozpoznawanej sprawy.

Niezasadny jest także zarzut naruszenia art. 191 Ordynacji podatkowej, w odniesieniu do podważania ustaleń co do jakości towaru. Zasada swobodnej oceny dowodów oznacza, że organ dokonując oceny tych dowodów obowiązany jest oprzeć się na przekonywujących podstawach i dać temu wyraz w uzasadnieniu decyzji. Jak trafnie zaznaczył Sąd w uzasadnieniu orzeczenia, przedmiotowa faktura zawierała blankietowe deklaracje co do jakości towaru, które nie zostały potwierdzone w innych dokumentach transakcyjnych, handlowych ani też w samym zgłoszeniu celnym. Bowiem w kontrakcie z dnia [...] lutego 2007 r. przy określeniu przedmiotu umowy, gdzie zostały wymienione rodzaje sprzedawanych artykułów, nie ma żadnej wzmianki o ich jakości. W klauzuli kontraktu dotyczącej warunków płatności nie ma informacji, że cena towaru jest uzależniona od jego jakości. Również z zapisów dotyczących przeprowadzonej rewizji celnej nie wynika, aby towary były "szczególne", co do jakości, a już najmniej co do marki i renomy, czego potwierdzeniem jest zapis o niestwierdzeniu naruszenia praw własności intelektualnej.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego chybiony jest zarzut naruszenia art. 188 Ordynacji podatkowej. Organ zasadnie oddalił wnioski dowodowe dotyczące okoliczności związanych z ustaleniem jakości importowanego towaru czy też formy płatności, gdyż okoliczności te zostały stwierdzone wystarczająco innymi dowodami zgromadzonymi w sprawie. I ten zarzut został zredagowany bez wykazania istotnego wpływu na wynik postępowania. Skarżący wywodził jedynie, że strona nie może być pozbawiona możliwości przedstawienia dowodów tylko na tej podstawie, że przeczą one poglądom organu administracji. W skardze kasacyjnej nie wykazano, które z oddalonych wniosków dowodowych miałyby potencjalny wpływ na wynik sprawy w zakresie ustalenia stanu faktycznego. Ogólnikowe sformułowanie omawianego zarzutu nie pozwala Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu na wnikliwsze do niego ustosunkowanie się.

Za całkowicie niezasadny należało uznać zarzut naruszenia przepisu art. 141 § 1 i § 3 p.p.s.a. Pierwszy z nich stanowi, że uzasadnienie wyroku sporządza się z urzędu w terminie czternastu dni od dnia ogłoszenia wyroku albo podpisania sentencji wyroku wydanego na posiedzeniu niejawnym, z zastrzeżeniem § 2. Drugi natomiast, iż odmowa sporządzenia uzasadnienia nastepuje postanowieniem wydanym na posiedzeniu niejawnym. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. i wyrażoną w nim zasadą związania podstawami skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny nie jest władny badać, czy w sprawie nie naruszono innego przepisu, którego strona skarżąca nie wskazała w osnowie ani też w uzasadnieniu skargi kasacyjnej. Sądowi temu bowiem nie wolno samodzielnie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej, ani ich uściślać, ani w inny sposób korygować.

Nieskuteczność z przyczyn podanych wyżej, zarzutów postawionych w oparciu o podstawę kasacyjną, o której mowa w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. uprawnia Naczelny Sąd Administracyjny do merytorycznej oceny zarzutów prawa materialnego. Zauważyć bowiem należy, że co do zasady efektywne zarzucenie naruszenia przepisów postępowania czyni przedwczesnymi zarzuty naruszenia prawa materialnego.

Omawiając zarzuty prawa materialnego, tj. niewłaściwe zastosowanie art. 142 ust. 1 lit. d, art. 151 ust. 1 i art. 30 ust. 2 lit.b WKC oraz art. 181a ust. 1 RWKC, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, iż są one pozbawione uzasadnionych podstaw.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej jej autor w pierwszej kolejności zarzucił naruszenie art. 181a ust.1 RWKC, stwierdzając iż znajdujące się w aktach sprawy dokumenty niemieckiej administracji celnej w żaden sposób nie odnoszą się do towaru importowanego przez skarżącego. Zdaniem skarżącego, gdyby w tym piśmie dokładnie opisano poczynione ustalenia oraz wynik przeprowadzonych postępowań, a w szczególności bezspornie ustalono, że miało miejsce zaniżenie wartości celnej towarów, to wtedy dopiero zaistniałyby uzasadnione wątpliwości w rozumieniu tego przepisu.

Wobec tak sformułowanego zarzutu należy wyjaśnić, że informacja niemieckiej administracji celnej zawierała szereg ustaleń dotyczących działalności eksportera towaru, na podstawie których organ powziął uzasadnione wątpliwości, iż zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 WKC. Podstawę takich ustaleń stanowił wynik dochodzenia Celnego Urzędu Śledczego B., odnoszących się do nieprawidłowości przy imporcie towarów chińskiego pochodzenia. Sąd odniósł się bardzo szczegółowo do tych informacji i jak słusznie zauważył - nietrafne jest stanowisko skarżącego, że owe uzasadnione wątpliwości powinny być udowodnione, gdyż art. 181a ust. 1 RWKC zawiera określenie "organy celne mają uzasadnione wątpliwości", a więc już tego sformułowania wynika, że jest to stan wiedzy organu, a nie wynik przeprowadzonego w tym zakresie postępowania z czynnościami dowodowymi. W szczególności informacje dotyczące weryfikacji faktur rzekomo wystawionych przez chińską firmę S. posłużyły wyłącznie wsparciu tezy o wystąpieniu wątpliwości co do wartości celnej importowanego przez skarżącego towaru.

Również zarzut naruszenia przepisów art. 142 ust. 1 lit d, art. 151 ust. 1 i ust. 3 RWKC i art. 30 ust. 2 lit b WKC poprzez ich nieprawidłowe zastosowanie, nie mógł odnieść w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego oczekiwanego skutku, skoro w mniejszej sprawie organy ustalając materiał porównawczy kierowały się takimi względami jak: podobny rodzaj towaru (objęty tym samym kodem CN), podobna ilość, renoma ("niemarkowy" towar wschodnioazjatycki), bardzo zbliżony przedział czasowy, ten sam kierunek handlu, takie same warunki dostawy, podobna ilość towaru objęta zgłoszeniem celnym, jak i podobna ilość tego rodzaju w zgłoszeniu, co doprowadziło do przyjęcia w oparciu o ww. kryteria jako porównawczego jedynego zgłoszenia z dnia 16 stycznia 2007 r., a następnie z uwzględnieniem postanowień art. 151 ust. 3 RWKC – uznania, że jest to wartość najniższa. Prawidłowość postępowania organów celnych w tym zakresie nie została podważona w skardze kasacyjnej zarzutami naruszenia prawa procesowego.

Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 184 i art. 204 pkt 1 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.