Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 802/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2006-01-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Ruszyński Sędziowie NSA Maria Skwierzyńska as.sąd. WSA Maciej Jaśniewicz /spr./ Protokolant: st. sekr. sąd. Laura Szukała po rozpoznaniu w dniu 24 stycznia 2006 r. sprawy ze skargi Z.M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie zwrotu podatku od towarów i usług za grudzień 1998r. oddala skargę /-/ M.Jaśniewicz /-/ J.Ruszyński /-/ M.Skwierzyńska


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r. Inspektor Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej określił zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług oraz zaległość podatkową w podatku od towarów i usług w odpowiednich kwotach za grudzień 1998 r. Na skutek odwołania wniesionego przez pełnomocnika Izba Skarbowa decyzją z dnia [...] r. uchyliła zaskarżoną decyzję i przekazała sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. Na decyzję tą wniesiona została przez Z.M. skarga do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Poznaniu z dnia [...]r. Na skutek cofnięcia skargi Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 25.02.2003 r. umorzył postępowanie, które zostało doręczone Izbie Skarbowej dnia 28.02.2003 r. Na podstawie decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia 27.09.2000 r. Urząd Skarbowy wystawił dnia 9.11.2000 r. tytuły wykonawcze , które skierowano do Z.M. i odebrane zostały przez jego żonę w dniu 29.11.2000 r. Tego samego dnia sporządzono protokoły o stanie majątkowym zobowiązanego Z.M. .

Decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w sprawie [...] na podstawie art.24 ust.2 pkt.1, art.31 ustawy z dnia 28.09.1991 r. o kontroli skarbowej ( Dz. U. z 1999 r. , nr 54 , poz.572 ze zm.; dalej uks), art.21§ 1 pkt.1 i § 3, § 3a, art.51§ 1, art.52 § 1, art.86, art.88, art.191, art.193, art.210 § 4 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa ( Dz. U. nr 137 poz.926 ze zm.; dalej Ordynacja podatkowa), art.2 ust.1, ust.2, art.5 ust.1, art.6 ust.1, 6 ,7, art.10 ust.2 , art. 15 ust.1, art.18 ust.1 i 3, art.19, art.20 ust.1 i 2, art.25 ust.1 pkt.3 , art.26 , art.27 ust.4 ustawy z dnia 8.01.1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym ( Dz. U. Nr 11 poz.50 ze zm.; dalej ustawy), § 54 ust.4 pkt.2 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15.12.1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 156 poz. 1024 ze zm.; dalej Rozporządzenia MF z 1997 r.) po przeprowadzeniu postępowania określił dla Przedsiębiorstwa "A" Z.M. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za grudzień 1998 r. w wysokości [...],- zł. W uzasadnieniach wskazano, że w od 10.01. [...] r. do 16.09. [...] r. przeprowadzono kontrolę skarbową w wyniku której stwierdzono, iż przedsiębiorstwo nie posiada dokumentów związanych z prowadzoną w 1998 r. działalnością gospodarczą. Zostały one skradzione 8.01. [...] r., gdy były przewożone z archiwum w K . do Z.. Zaginiecie dokumentów wraz z samochodem zostało zgłoszone w dniu 8.01. [...] r. w Komisariacie Policji . Prokuratura Rejonowa wobec niewykrycia sprawcy, wydała postanowienie o umorzeniu dochodzenia. Organ podatkowy trzykrotnie wystosował pismo do przedsiębiorstwa "A" o podjęcie działań mających na celu uzyskanie od kontrahentów duplikatów lub kserokopii dokumentów potwierdzających przeprowadzone transakcje sprzedaży i zakupu w 1998 r. Wobec bezczynności przedsiębiorstwa organ podatkowy w lipcu 2000 r. wystosował pisma do kontrahentów przedsiębiorstwa, które osiągały z firmą "A " w 1998 r. obroty ze sprzedaży lub zakupu przekraczające [...],- zł. Wystosowano także pisma do Urzędów Celnych o przysłanie kserokopii dokumentów potwierdzających dokonanie eksportu i importu towarów przez Przedsiębiorstwo "A" . Od niektórych kontrahentów oraz urzędów celnych uzyskano duplikaty faktur VAT , faktur korygujących i rachunków uproszczonych, kserokopie faktur VAT , faktur korygujących i rachunków uproszczonych, kopie faktur i rachunków uproszczonych, kserokopie dokumentów odprawy celnej. Podatnik dokonywał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur zakupu, które zaginęły w dniu 8.01. [...]r. Na podstawie sporządzonych wykazów zakwestionowano odliczenie podatku naliczonego w poszczególnych miesiącach 2000 r. z uwagi na brak dokumentów potwierdzających zakup towarów i usług. Ponadto dokonywano sprzedaży towarów i usług zarówno w kraju jak i na eksport. Nie wszystkie zaewidencjonowane transakcje sprzedaży znalazły potwierdzenie w zebranych dokumentach źródłowych. Dotyczyło to głównie eksportu towarów, na które nie posiadano wszystkich dokumentów celnych potwierdzających wywóz towarów poza granice kraju. Stawkę 0% stosuje się w eksporcie towarów pod warunkiem, że podatnik przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany miesiąc otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza granicę Polski. W przypadku nie spełnienia tego warunku zastosowanie mają stawki właściwe dla sprzedaży tego towaru w kraju. Stwierdzono wobec tego, że Przedsiębiorstwo "A" nie miało prawa do zastosowania stawki podatku VAT 0% w odniesieniu do sprzedaży eksportowej towarów, na którą w toku prowadzonych czynności kontrolnych przedsiębiorstwo nie przedłożyło wymaganych dokumentów celnych. Po uchyleniu pierwszej decyzji przez Izbę Skarbową Z.M. dostarczył dokumenty dotyczące eksportu towarów w lutym 1998 r. oraz kserokopie dokumentów eksportowych dokonywanych przez firmę "B " z Niemiec. W dniu [...]r. Urząd Celny Oddział Celny , a w dniu [...] r. Izba Celna nadesłały na żądanie organu podatkowego kserokopie dokumentów celnych dotyczących odpraw celnych dokonywanych przez przedsiębiorstwo "A " w 1998 r. Podatnika poinformowano o podjętych czynnościach. Pismem z dnia [...]r. przedsiębiorstwo "A " podało adresy 12 firm dotyczące brakującej dokumentacji źródłowej. Pismem z dnia [...]r. organ podatkowy zwrócił się do tych firm o przesłanie wykazu transakcji przeprowadzonych w 1998 r. wraz z kserokopiami dokumentów źródłowych. Pomimo przesłanych przez kontrahentów i organy celne dokumentów źródłowych sporządzono zestawienie za październik 1998 r. dotyczące zakupów nieudokumentowanych , z którego wynikało, że przedsiębiorstwo "A" zawyżyło w tym miesiącu podatek naliczony do odliczenia od podatku należnego w wysokości [...],- zł. Zgodnie z art.19 ustawy podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, przy czym kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług. Obniżenie kwoty podatku należnego następuje w rozliczeniu za miesiąc, w którym podatnik otrzymał fakturę, rachunek uproszczony lub dokument celny albo w miesiącu następnym. Obniżenie kwoty podatku należnego nie może nastąpić jednak wcześniej niż w miesiącu otrzymania przez nabywcę towaru lub wykonania usługi albo otrzymania przedpłaty podlegającej opodatkowaniu na podstawie art.6 ust.8. Zawyżając podatek naliczony naruszono także przepis § 54 ust.1 pkt.2 Rozporządzenia MF z 1997 r., w którym napisano, że w przypadku , gdy nabywca posiada fakturę lub fakturę korygującą nie potwierdzoną kopią u sprzedawcy, faktury te nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Jak stanowi art.51 § 1 pkt.1 Ordynacji podatkowej podatek nie zapłacony w terminie płatności stanowi zaległość podatkową. Różnica pomiędzy podatkiem naliczonym do odliczenia z deklaracji, a według kontroli wyniosła [...],- zł, a kwota podatku do wpłaty wyniosła [...],- zł.

W odwołaniu od powyższej decyzji oraz od decyzji dotyczących podatku od towarów i usług w poszczególnych miesiącach od stycznia do czerwca oraz od września do listopada 1998 r. z dnia [...]r. Przedsiębiorstwo "A" Z.M. wniósł o ustalenie kwoty zobowiązania w podatku od towarów i usług z uwzględnieniem duplikatów faktur dostarczonych Inspektorowi Kontroli Skarbowej jako załączniki do pism z [...]r., [...]r. i [...]r. oraz dołączonych do odwołania. Uzasadniając podniesiono, że Organ kontroli skarbowej ustalił kwoty podatku naliczonego na podstawie duplikatów faktur przysłanych przez kontrahentów podatnika. O przesłanie duplikatów występował zarówno organ jak i podatnik. Znaczna część kontrahentów przysyłała duplikaty, jednak w wielu przypadkach pisma wracały z adnotacją o niemożliwości odnalezienia adresata lub nie było odpowiedzi. Podatnik po otrzymaniu od organu podatkowego informacji z listą kontrahentów, którzy nie odebrali przesyłek lub nie udzielili odpowiedzi, podjął próbę ustalenia nowych adresów lub znalezienia miejsca przechowywania archiwów zlikwidowanych firm. Podał, że w wielu wypadkach mu się udało, jednakże zabrakło czasu na uzyskanie duplikatów. Podniósł, że zwrócił się o przedłużenie terminu postępowania dowodowego, na co otrzymał negatywną odpowiedź. Przy piśmie z dnia [...]r. dołączył duplikaty faktur. Do odwołania dołączył 29 duplikatów faktur Spółki "C" w W.. Wskazał, że nieuwzględnienie zawartych w tych duplikatach kwot podatku naliczonego byłoby krzywdzące dla podatnika.

Decyzją z dnia [...]r. w sprawie [...]Dyrektor Izby Skarbowej na podstawie art.233 §1 pkt.2 lit.a Ordynacji podatkowej, art.10 ust.2, art.19 ust.1, 2 i 3 ustawy i § 54 ust.3, § 55 ust.1, § 56 ust.1 Rozporządzenia MF z 1997 r. uchylił zaskarżoną decyzję i określił kwotę zwrotu różnicy podatku od towarów i usług na rachunek bankowy podatnika za grudzień 1998 r. w wysokości [...]zł. Uzasadniając organ odwoławczy wskazał, że po kradzieży dokumentacji w wyniku działań podjętych przez stronę , a także pracowników Urzędu Kontroli Skarbowej odtworzono część utraconych dokumentów. Podatnik nie posiada części faktur VAT, ani też ich duplikatów stwierdzających nabycie towarów i usług, będących podstawą do obniżenia kwoty podatku należnego mimo, że na podstawie § 56 ust.1 Rozporządzenia MF z 1997 r. miał obowiązek ich przechowywania przez okres 5 lat, licząc od końca roku, w którym wystawiono faktury. Kwota zwrotu różnicy podatku wykazana przez podatnika w deklaracji VAT 7 za styczeń 1998 r. nie znajduje odzwierciedlenia w posiadanych przez stronę dowodach źródłowych. Nie można w związku z tym potwierdzić prawidłowości żądanej kwoty zwrotu. W myśl § 54 ust.3 Rozporządzenia MF z 1997 r. podstawę obniżenia przez nabywcę kwoty podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego stanowią wyłącznie oryginały faktur lub faktur korygujących albo ich duplikaty. Z uwagi na duże trudności w uzyskaniu duplikatów skradzionych faktur, organy podatkowe jako dowód dopuściły również kserokopie faktur. Przyjęto bowiem , że jeżeli wystawca posiada kopie faktury, to strona otrzymała oryginał faktury. Podatnicy zobowiązani są do prowadzenia ewidencji zawierającej m.in. kwoty podatku naliczonego obniżającego podatek należny. Stwierdzenie, że podatnik nie posiada oryginałów faktur zakupu powoduje, że przedłożona ewidencja nie znajduje odzwierciedlenia w dowodach źródłowych. Brak dowodów źródłowych uniemożliwia przyjęcie kwoty podatku naliczonego wynikającego z ewidencji zakupu, jak i deklaracji VAT 7. W odtwarzaniu zaginionych dokumentów aktywnie uczestniczył Inspektor Kontroli Skarbowej wielokrotnie występując do kontrahentów podatnika oraz urzędów celnych o przesłanie dokumentów, podczas gdy to podatnik w sytuacji utraty dokumentów z własnej inicjatywy i we własnym interesie powinien natychmiast ubiegać się o ich duplikaty, nie czekając na dyspozycje organu podatkowego. Inspektor wielokrotnie zwracał się do podatnika o odtworzenie zagubionych dokumentów. Jednak dopiero siedem miesięcy od dnia utraty dokumentów podatnik zwrócił się do kontrahentów o przesłanie duplikatów i kopii faktur VAT. Zgodnie z § 55 ust.1 Rozporządzenia MF z 1997 r. jeżeli oryginał ulegnie zniszczeniu albo zaginie , sprzedawca ponownie wystawia fakturę lub rachunek zgodnie z danymi zawartymi w kopii faktury lub rachunku. W załączeniu do pisma z [...]r. podatnik przesłał 200 kopii faktur sprzedaży wystawionych przez CPN SA . Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej uznał 179 faktur. Nie uznano 21 faktur, które nie były ujęte w rejestrach zakupu Przedsiębiorstwa "A" za 1998 r. Pozostałe zostały uwzględnione w rozliczeniu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 1998 r. przedstawionym w zaskarżonych decyzjach. Zaznaczono także, że część faktur dotyczyła miesięcy lipca i sierpnia 1998 r., a zatem okresu nie objętego kontrolą. Zgodnie z art.19 ustawy podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Skoro podatnik nie skorzystał z przysługującego mu prawa w odniesieniu do podatku naliczonego z 21 faktur w ewidencji oraz w deklaracji VAT 7 za wskazany okres rozliczeniowy, to prawo przysługujące wyłącznie podatnikowi nie może być realizowane przez organy podatkowe. W załączeniu do odwołania przedłożono 29 duplikatów faktur wystawionych przez Spółkę "C" w W. , w tym 10 które powinny zostać uwzględnione w rozliczeniu za grudzień 1998 r. na łączną kwotę [...] zł. W załączeniu pisma z dnia [...]r. podatnik przesłał kopie 12 faktur VAT wystawionych przez Spółkę "D" , a także 30 sztuk duplikatów faktur wystawionych przez Spółkę "C" , które zostały już uwzględnione w rozliczeniu lub nie mogły być ujęte z uwagi na ich nie ujęcie w rejestrze zakupu lub z tej przyczyny, że dotyczyły lipca i sierpnia 1998 r., a w przypadku 1 faktury wskazano, że zostanie rozliczona za grudzień 1998 r. W załączeniu do pisma z dnia [...]r. podatnik przesłał wykaz faktur wystawionych przez ENEA SA w P. dla Spółki "E". Odnosząc się do wykazu faktur organ odwoławczy podniósł, że nie może on stanowić podstawy do odliczenia podatku naliczonego, a ponadto został on wystawiony dla innego podatnika Spółki "E". W załączeniu do pisma z dnia [...]r. podatnik przesłał kopie 7 faktur dokumentujących usługę objętą stawką 0%. Skoro nie został w nich określony podatek naliczony, to nie mają one wpływu na wysokość kwoty nadwyżki do zwrotu na rachunek bankowy. W załączeniu do pisma z dnia [...]r. podatnik przesłał 18 duplikatów i 2 kserokopie faktur wystawionych przez Spółkę "F" w W., w tym duplikat 1 faktury ujętej w rejestrze zakupu za grudzień 1998 r., która może zostać uwzględniona w rozliczeniu podatku za ten miesiąc w kwocie [...]zł. Z pozostałych dokumentów nie ujęto 3, które nie były uwzględnione w rejestrze zakupu oraz 3, które dotyczyły sierpnia 1998 r. Dokonując następnie rozliczenia Dyrektor Izby Skarbowej określił kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika, która różniła się kwotą do zwrotu według deklaracji o [...]zł.

Pismem z dnia [...]r. Z.M. złożył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej i wniósł o jej uchylenie z uwagi na fakt, że została wydana z rażącym naruszeniem prawa. Uzasadniając wskazano, że kontrolujący postanowił przeprowadzić czynności kontrolne w innym miejscu niż siedziba podatnika i w tym celu zarządził przewiezienie dokumentów z siedziby w K. do zakładu w Z. należącego do firmy "G" . W trakcie transportu dokumenty zostały skradzione wraz z przewożącym je samochodem marki [...]. Zarówno podatnik jak i Kontrolujący podjęli czynności , w wyniku których zebrano część duplikatów faktur stanowiących dowód poniesienia wydatków. Ponieważ w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej nie uwzględniono wszystkich dostarczonych dowodów , a do podatnika napływały dalsze duplikaty podatnik wniósł odwołanie. Decyzje Dyrektora Izby Skarbowej określające kwotę zwrotu różnicy za okres styczeń-czerwiec oraz wrzesień-grudzień 1998 r. zostały wydane w dniu [...]r. Z meritum tych decyzji wynika, że podatnik zawyżył zwrot różnicy podatku od towarów i usług na rachunek bankowy w łącznej kwocie [...],- zł. Należy zatem zawyżenie zwrotu potraktować jak zaległość podatkową. Art.70 § 1 Ordynacji podatkowej stanowi , że zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Termin ten upłynął z końcem 2003 r. W takim przypadku powinien być zastosowany art. 70b Ordynacji podatkowej, w myśl którego jeżeli w trakcie postępowania podatkowego zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu , postępowanie to umarza się. Sytuacja ta nie miałaby miejsca gdyby nie błąd Inspektora Kontroli Skarbowej, który postanowił przeprowadzić kontrolę w innym miejscu niż siedziba podatnika lub miejsce przechowywania dokumentów. Zmusiło to podatnika do zawieszenia działalności gospodarczej, a także spowodowało znaczne koszty poniesione w celu późniejszego uzyskania duplikatów. Poza tym część dokumentów, które mogą mieć wpływ na określenie zobowiązania podatkowego nadal wpływa do podatnika.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. W odpowiedzi na zarzuty skargi podniósł, że termin płatności zobowiązania podatkowego za miesiąc grudzień 1998 r. przypada na 25.01.1999 r., w związku z tym 5 letni termin przedawnienia należy liczyć od końca roku , w którym upłynął termin płatności, czyli do końca 1999 r. Zobowiązanie podatkowe za grudzień 1998 r. przedawnia się więc z zakończeniem 2004 r., a nie jak wskazała strona 2003 r. Ponadto podniósł, że w wyniku decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej zostały wystawione tytuły wykonawcze, które doręczono żonie podatnika w dniu 29.11.2000 r. Poza tym spisano protokół o stanie majątkowym. Po wydaniu decyzji przez Izbę Skarbową z dnia [...]r. odstąpiono od prowadzenia egzekucji. W myśl art.70 § 3 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym do 1.01.2003 r. bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek pierwszej czynności egzekucyjnej, o której podatnik został zawiadomiony. Doręczenie zobowiązanemu tytułu wykonawczego, będące czynnością egzekucyjną, przerywało bieg terminu przedawnienia. Po przerwie bieg terminu przedawnienia , jak wynika z art.70 § 4 Ordynacji podatkowej biegnie na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zakończono postępowanie egzekucyjne. W znowelizowanej ustawie Ordynacja podatkowa od 1.01.2003 r. wskazano przesłanki zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Nową przesłanką stało się wniesienie skargi do sądu administracyjnego. Termin przedawnienia zgodnie z art.70 § 7 pkt.2 Ordynacji podatkowej biegnie dalej od dnia następującego po dniu doręczenia organowi podatkowemu orzeczenia sądu administracyjnego wraz z uzasadnieniem. Podatnik w przedmiotowej sprawie wniósł skargi do NSA w dniu [...].2001 r. Postanowienia o umorzeniu postępowania sądowego zostały doręczone organowi odwoławczemu dnia 28.02.2003 r. Wskazanego okresu blisko półtora roku nie wlicza się do biegu przedawnienia, co prowadzi do przedłużenia terminu przedawnienia zobowiązania o ten okres. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził wobec tego że w świetle przepisów Ordynacji podatkowej do 1.01.2003 r. i po tej dacie nie nastąpiło w przedmiotowej sprawie przedawnienie zobowiązania podatkowego. Zarzut podatnika dotyczący przyczynienia się Inspektora Kontroli Skarbowej do zaginięcia dokumentacji podatkowej był przedmiotem postępowania skargowego. W jego wyniku ustalono, że podatnik wskazał firmę "G" SA znajdującą się w Z., której jest akcjonariuszem, jako miejsce do przeprowadzenia kontroli spełniającej wymogi zawarte w art.17 ust.1 pkt.4 uks oraz zobowiązał się dostarczyć dokumenty księgowe.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje :

Sądy administracyjne dokonują kontrolę legalności działań administracji publicznej zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz 1270 ze zm.) poprzez orzekanie w sprawach skarg na akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa.

Na podstawie art.134 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w postępowaniu sądowo - administracyjnym obowiązuje zasada oficjalności. Zgodnie z jej treścią sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa , w tym także tych nie podnoszonych w skardze , które to związane są z materią zaskarżonych decyzji. Granice rozpoznania skargi przez Sąd są z jednej strony wyznaczone przez kryterium legalności działań organów podatkowych w zaskarżonej sprawie , a z drugiej przez zakaz pogarszania sytuacji prawnej skarżącego ( zakaz reformationis in peius ).

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja odpowiada prawu.

Na wstępie należy zauważyć, że organy podatkowe wbrew przepisom prawa dopuściły do uwzględnienia podatku naliczonego z kserokopii dokumentu jakim jest faktura VAT, pomimo braku ku temu normatywnych podstaw. Podatnik musi bowiem dysponować oryginalnymi dokumentami zarówno w chwili dokonywania odliczenia podatku naliczonego, jak i w następnych okresach do dnia przedawnienia zobowiązania podatkowego. Faktura VAT uprawniająca do odliczenia podatku naliczonego jest szczególnym dokumentem i nie może być zastępowana jakimikolwiek innymi jej kopiami, poświadczeniami i wydrukami komputerowymi. Wyłączny tryb sanowania braku oryginału faktury VAT przewidziany został w przepisie § 55 Rozporządzenia MF z 1997 r., który stanowi, że jeżeli oryginał faktury, faktury korygującej, rachunku uproszczonego lub rachunku korygującego dotyczącego rachunku uproszczonego ulegnie zniszczeniu albo zaginie, sprzedawca ponownie wystawia fakturę lub rachunek zgodnie z danymi zawartymi w kopii faktury lub rachunku (ust.1) ; faktura lub rachunek uproszczony wystawiony ponownie musi zawierać wyraz DUPLIKAT oraz datę jego wystawienia (ust.2) ; przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio do not korygujących (ust.3). Przepis ten zatem obliguje wystawcę faktury do wystawienia nowego dokumentu na żądanie jego kontrahenta. Słusznie wskazywał zatem organ odwoławczy, że za takie dokumenty nie mogą być uznane kserokopie pierwotnych dokumentów, lecz pomimo tego bezpodstawnie dokonał ich uznania jako podstawę podatku naliczonego. Jednakże z uwagi na wyrażoną powyżej zasadę zakazu reformationis in peius, ta wada decyzji nie mogła stanowić podstawy do jej uchylenia.

Reguły postępowania dowodowego nie powodują także obowiązku poszukiwania oryginałów faktur przez organy podatkowe. To na podatniku ciąży obowiązek posiadania prawidłowych dokumentów uprawniających do odliczenia podatku naliczonego w trybie art. 19 ust.1 ustawy. Jedynie zatem podatnik, a nie organy podatkowe, może zrealizować prawo do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego, zwracając się do sprzedawcy o ponowne wystawienie faktury ( por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 2004.01.15 w sprawie III SA 2464/01 , publ. LEX nr 148769). Działania podejmowane w tym względzie przez organy podatkowe należy ocenić pozytywnie jako realizację zasady zaufania do organów podatkowych z art.121 § 1 Ordynacji podatkowej i zasady prawdy obiektywnej z art.122 Ordynacji podatkowej.

Za bezpodstawny należy uznać podniesiony w skardze zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego. Jak trafnie wskazano w odpowiedzi na skargę stosownie do art.10 ust.1 ustawy podatnicy obowiązani są składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe dla podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy. Zgodnie z art.26 ustawy podatnicy są obowiązani bez wezwania przez urząd skarbowy do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek właściwego urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem art. 11. Rozliczenie zatem podatku od towarów i usług za grudzień 1998 r. winno zostać dokonane do 25 stycznia 1999 r. Przepis art.70 §1 Ordynacji podatkowej wskazuje natomiast , że zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Nie obliczając zatem ani przerwy, ani też zawieszenia okresu przedawnienia podkreślić należy, że termin przedawnienia tego zobowiązania podatkowego upływał 31.12.2004 r.

Za bezzasadny należy także uznać zarzut spowodowania wydania decyzji z uwagi na błąd Inspektora Kontroli Skarbowej. Z materiałów kontroli skarbowej, postępowania podatkowego oraz ze skarg na działania Inspektora Kontroli Skarbowej nie wynika, by żądał on i to jeszcze przed wszczęciem kontroli przewiezienia dokumentów źródłowych do Z.. Miało to nastąpić jego zdaniem na telefoniczną prośbę podatnika. Skarżący w trakcie postępowania podnosił, że przewożenie faktur i dokumentów celnych miało nastąpić na podstawie żądania Inspektora. Należy wskazać na poniższe okoliczności. Zgodnie z art.13 ust.1 uks postępowanie kontrolne, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 1, wszczyna inspektor po okazaniu kontrolowanemu legitymacji służbowej i upoważnienia do przeprowadzenia kontroli, z równoczesnym doręczeniem zawiadomienia o wszczęciu postępowania kontrolnego. Do wszczęcia zatem kontroli skarbowej doszło w dniu 10.01. [...]r. (k. 3 i 4 akt administracyjnych). Kradzież dokumentacji nastąpiła zaś już 8.01. [...] r. Z oświadczenia K.B. z dnia 10.01. [...] r. wynika, że to ona zleciła, a nie Inspektor, czy też na jego żądanie, przewiezienie dokumentów z archiwum w K. do Z. (k. 17 akt administracyjnych). Z oświadczenia L.M. wynika, że ona z kolei na prośbę L. B. , a nie Inspektora, wydała dokumenty M.M. w dniu 8.01. [...] r. (k. 14 akt administracyjnych). Z oświadczenia M.M. wynika następnie, że zabrał dokumenty w dniu 8.01. [...] r. na prośbę L.M. , a nie Inspektora (k. 15 akt administracyjnych). Przede wszystkim należy jednakże zauważyć, że za bezpieczeństwo dokumentacji do momentu jej przekazania za pokwitowaniem osobie kontrolującej odpowiedzialność ponosi podatnik, w tym także za jej przypadkową utratę w trakcie transportu na skutek kradzieży. Podkreślenia zaś wymaga całkowita beztroska przewożącego dokumentację M.M. . Analizując jego oświadczenia, zgłoszenie kradzieży na Policji i zeznania należy przyjąć, że pozostawił on na 20 minut bez jakiegokolwiek dozoru w miejscu ogólnodostępnym samochód z dokumentacją dotyczącą firmy, której obroty przekraczały w 1998 r. [...] mln zł. Godzi się zaś zauważyć, że ze względu na szczególny charakter dokumentu jakim jest faktura VAT i jej znaczenie dla podatku naliczonego dokumentacja ta posiadała dla podatnika Z.M. realną i wymierną wartość kilku milionów złotych. Za ugruntowany w orzecznictwie sądowoadministracyjnym należy uznać pogląd, że przepisy ustawy ani wydanych do niej aktów wykonawczych nie przewidują zwolnienia podatnika w wypadku kradzieży od obowiązku udokumentowania prawa do obniżenia podatku należnego o określoną kwotę podatku naliczonego (por. wyrok NSA z dnia 22.08.2001 r. w sprawie I SA/Gd 1486/99, publ.ONSA 2002/4/151; wyrok NSA z dnia 20.09.2001 r. w sprawie I SA/Po 1544-1545-1546, niepublikowany). Ponadto godzi się zauważyć, że nawet gdyby przyjąć nie wykazaną zresztą w toku postępowania kontrolnego i podatkowego przez skarżącego wersję, że dokumenty były przewożone tylko i wyłącznie na żądanie Inspektora, to praktykę także należałoby uznać za dopuszczalną z uwagi na obowiązujący w 2000 r. przepis art.16 ust.1 uks. Stanowił on wówczas mianowicie , że czynności kontrolne prowadzone są przede wszystkim w siedzibie kontrolowanego oraz w innych miejscach związanych z prowadzoną przez niego działalnością i w godzinach jej prowadzenia. Wynika stąd, że miejsce siedziby podatnika oraz miejsce prowadzenia przez niego działalności były w tamtym stanie prawnym jedynie preferowanymi przez ustawodawcę , ale nie wyłącznymi miejscami prowadzenia czynności kontrolnych.

Z tych przyczyn , nie dopatrując się naruszenia procesowego i materialnego prawa podatkowego , orzeczono jak w sentencji na podstawie art.151 ustawy z dnia 30.08.2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.).

/-/ M.Jaśniewicz /-/ J.Ruszyński /-/ M.Skwierzyńska

uk