Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 517/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2005-12-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Bogusław Szumacher, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia WSA Ewa Wojtynowska (spr.), Protokolant Z-ca Kierownika Sekretariatu Elżbieta Czapiewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 grudnia 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi S. T. na decyzję Izba Skarbowa w G. z dnia 20 marca 2003 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2001 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

I SA/Gd 517/03

UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 18 grudnia 2001 roku Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w G. określił S. T. w rozliczeniu podatku od towarów i usług za grudzień 2001 roku nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w kwocie 17.627,00 złotych, kwotę podatku do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości 17.627,00 złotych oraz zawyżenie przez kontrolowanego kwoty podatku do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości 29.317,00 złotych.

We wniesionym do Izby Skarbowej odwołaniu podatnik zarzucił organowi I instancji podjęcie przedmiotowej decyzji z rażącym naruszeniem procedury podatkowej, a w szczególności art. 187 § l Ordynacji podatkowej, polegające na sprzeczności ustaleń z zebranym materiałem dowodowym oraz naruszenie prawa materialnego: art. 19 ust. l-3b ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, a w konsekwencji nieuzasadnione zastosowanie art. 27 ust. 4 i 6 tej ustawy.

Decyzją z dnia 20 marca 2003 roku Izba Skarbowa utrzymała w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu, przywołując treść art. 19 ustawy o podatku VAT organ wskazał, że w jego ocenie podatnik nie był uprawniony do uwzględnienia w rozliczeniu za grudzień 2001 roku podatku naliczonego z faktury Nr [...] z dnia 31 grudnia 2001 roku, otrzymanej w styczniu 2002 roku. Jak wynika z zapisów w książce nadawczej wystawcy faktury - firmy "A", przedmiotowa faktura została wysłana do podatnika w dniu 9 stycznia 2002 roku. Ponadto, w dokumentach okazanych do kontroli przez wystawcę faktury znajduje się dowód nadania przesyłki poleconej z dnia 9 stycznia 2002 roku, Nr [...] poczta S., przesłanej do firmy "B". Okoliczności te zostały opisane w protokole z kontroli [...] z dnia 7 października 2002 roku, podpisanym bez zastrzeżeń przez dyrektora i prokurenta firmy "A" – A.B.

W ocenie Izby, oświadczenie A. B. z dnia 9 grudnia 2002 roku, w którym określił on stopień prawdopodobieństwa, z jakim przedmiotowa faktura została przekazana odbiorcy w dniu 31 grudnia 2002 roku, nie stoi w sprzeczności z ustaleniami zebranymi na podstawie dokumentów wewnętrznych firmy "A" w trakcie kontroli z dnia 7 października 2002 roku. Oświadczenie, w którym do opisu okoliczności przekazania faktury użyto kategorii prawdopodobieństwa oraz nie sprecyzowano, z podaniem numeru faktury i daty jej wystawienia, o jaki dokument chodzi, zdaniem organu nie jest dowodem, który mógłby wpłynąć na zmianę oceny dowodów w postaci zapisów w książce korespondencji nadawcy, których rzetelność kontrolowany potwierdził własnoręcznym podpisem.

Ustalenia zawarte w protokole, poczynione przez Urząd Skarbowy właściwy dla wystawcy spornej faktury jednoznacznie wskazują, że fakturę powyższą wysłano do nabywcy pocztą w dniu 9 stycznia 2002 roku. W powyższym zakresie podatnik nie przedłożył wiarygodnego dowodu, że otrzymanie spornej faktury miało miejsce w grudniu 2001 roku.

W ocenie Izby nie znajduje uzasadnienia argument podatnika, że A. B. wprawdzie podpisał protokół z kontroli, lecz nie był pytany o okoliczności dotyczące przekazania faktury. W protokole z kontroli z dnia 7 października 2002 roku zawarto sporządzony na podstawie dokumentów wewnętrznych firmy "A" opis okoliczności przekazania faktury, do którego kontrolowany nie wniósł zastrzeżeń. A. B. został poinformowany o możliwości złożenia na piśmie wyjaśnień bądź zastrzeżeń do treści protokołu w terminie 14 dni od dnia jego podpisania i z prawa tego nie skorzystał. Ponadto, pomimo wyraźnie sformułowanej przez S. T. prośby o potwierdzenie przekazania faktury w dniu 31 grudnia 2001 roku, A. B. nie potwierdził jednoznacznie, że fakt ten miał miejsce, uznając go jedynie za "bardzo prawdopodobny". Jednocześnie, A. B., składając wyjaśnienie odnośnie okoliczności przekazania firmie "B" faktury Nr [...] za listopad 2001 roku, opisał je w sposób jednoznaczny i precyzyjny, z podaniem numeru faktury.

W ocenie organu odwoławczego, nie można zgodzić się z twierdzeniem strony, że książka korespondencji nie może stanowić niepodważalnego dowodu, gdyż zgodnie z oświadczeniem A. B. do faktury zostały dołączone materiały uzupełniające, podczas gdy nie ma na ten temat wzmianki w książce korespondencji. S. T. w odwołaniu stwierdza, że przesyłka z dnia 9 stycznia 2002 roku zawierała załączniki do faktury. Powyższe nie stoi zatem w sprzeczności z oświadczeniem A. B., że do faktury dołączono materiały uzupełniające, skoro przesyłka ta zawierała również fakturę. Zapis w książce nadawczej firmy "A", gdzie w dacie 9 stycznia 2002 roku zapisano wysłanie do firmy "B" faktury VAT Nr [...] z dnia 31 grudnia 2001 roku, potwierdza okoliczność przesłania spornej faktury do odbiorcy.

W sprawie objętej odwołaniem strona wywodząc korzystne dla siebie skutki z otrzymania spornej faktury w grudniu 2001roku nie przedstawiła wiarygodnych dowodów na poparcie stawianej tezy. Ze względu na przytoczone powyżej okoliczności Izba Skarbowa uznała za fakt dowiedziony, że podatnik nie otrzymał przedmiotowej faktury w grudniu 2001 roku. Zatem obniżenie przez niego podatku należnego o podatek naliczony dokumentowany sporną fakturą w rozliczeniu za grudzień 2001roku odbyło się z naruszeniem art. 19 ust. l ustawy VAT. Naruszenie powyższego przepisu spowodowało w konsekwencji zawyżenie różnicy podatku, o której mowa w art. 21 ust. l ustawy VAT, co stosownie do art. 10 ust. 2 oraz art. 27 ust. 6 cytowanej ustawy, obligowało organ I instancji do określenia podatnikowi kwoty podatku do przeniesienia na następny miesiąc w prawidłowej wysokości. W tym stanie faktycznym i prawnym nie budzi zastrzeżeń organu odwoławczego określenie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w prawidłowej wysokości.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem S. T. zaskarżył je Naczelnego Sądu Administracyjnego. W skardze wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, zarzucając organowi II instancji jej wydanie z naruszeniem przepisów procedury podatkowej, w tym art. 122, art. 180, art. 187 § l, art. 188, art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, polegające na nieuwzględnieniu wyjaśnień i nieustosunkowaniu się do wniosków strony skarżącej oraz przepisów prawa materialnego poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 19 ustawy o VAT.

W uzasadnieniu podniósł, że w dniu 12 marca 2003 roku otrzymał z Izby Skarbowej pismo, w którym na podstawie art. 200 ustawy ordynacja podatkowa - wyznaczono podatnikowi siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Pełnomocnik skarżącego zapoznał się z materiałem dowodowym w dniu 13 marca 2003 roku i złożył w Izbie Skarbowej w dniu 19 marca 2003 roku stanowisko podatnika w związku z zapoznaniem się z materiałem dowodowym.

Strona podniosła, że przedmiotowym pismem ustosunkowała się w szczególności do pisma Dyrektora UKS w G., w którym organ I instancji zajął stanowisko w kwestii zarzutów zawartych w odwołaniu, a także wniosła o uzupełnienie materiału dowodowego poprzez przeprowadzenie dowodu z przesłuchania pracownika firmy "B" P. G. na okoliczność potwierdzenia faktu przekazania przedmiotowej faktury w dniu 31 grudnia 2000 roku w L. Strona wskazała, że przeprowadzenie tego dowodu oraz uwzględnienie wyjaśnień skarżącego miało kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, pozwalało bowiem jednoznacznie potwierdzić datę przekazania faktury oraz wyjaśnić znaczenie zapisów w książce korespondencji oraz w książce nadawczej wystawcy. Powyższe, zdaniem skarżącego, skutkowało wydaniem zaskarżonej decyzji z naruszeniem powyżej przytoczonych przepisów Ordynacji podatkowej. Konsekwencją pominięcia wyjaśnień i wniosków strony było, zdaniem strony skarżącej, błędne ustalenie stanu faktycznego i bezpodstawne zakwestionowanie prawa podatnika do obniżenia podatku należnego.

Skarżący zarzucił ponadto, że uzasadniając wydanie przedmiotowej decyzji, organ II instancji powołał się wyłącznie na ustalenia kontroli przeprowadzonej u wystawcy, a konkretnie na zapis w książce korespondencji wystawcy z dnia 9 stycznia 2002 roku "[...]" oraz zapis jego książki nadawczej, z której wynika, że 9 stycznia 2002 roku nadano pocztę na adres firmy "B". Zdaniem skarżącego, powyższe okoliczności mogą być uznane jedynie za dowody pośrednie a ich właściwe znaczenie dowodowe można odczytać jedynie w zestawieniu z innymi okolicznościami w sprawie. Zwraca uwagę, że chociaż A. B. bez zastrzeżeń złożył podpis pod ustaleniami z kontroli, nie był jednakże pytany, czy przedmiotową fakturę przekazano w trakcie spotkania sylwestrowego, a jeśli tak to co zawierała przesyłka z dnia 9 stycznia 2002 roku. W jego ocenie fakt ten jest istotny, ponieważ w oświadczeniu z dnia 9 grudnia 2002 roku Dyrektor Spółki "A" przyznał "niemal z pewnością", iż przedmiotową fakturę przekazano w dniu 31 grudnia 2001 roku wraz z dołączonymi załącznikami. Strona podnosi, że bezzasadne jest stanowisko Izby Skarbowej, która nie uwzględniła oświadczenia A. B. z dnia 9 grudnia 2002 roku ze względu na fakt, że nie wymieniono w nim konkretnej faktury, bowiem oświadczenie to było odpowiedzią na pisemne zapytanie strony, w którym wyraźnie określono, jakiej faktury ono dotyczy. W toku postępowania wyjaśniono, że zapisy w książkach korespondencji i w książce nadawczej dotyczyły nie tyle samej faktury, którą odebrano osobiście, co załączników do tej faktury, umożliwiających zweryfikowanie kwoty uwzględnionej na fakturze a przesłanych pocztą w styczniu 2002 roku.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w G. wniosła o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko i argumentację jak w zaskarżonej decyzji.

Zgodnie z art. 97 § 1ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1271) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 roku i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ) - określanej dalej jako ustawa p.p.s.a.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych decyzji z prawem. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania ( art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/, b/ i c/ ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ).

Z przepisu art. 134 § 1 ustawy p.p.s.a. wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi. Jego wykładnia wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony granicą praw i obowiązków Sądu wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami mianowicie: legalnością działań organu podatkowego oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia. Powyższe oznacza, że Sąd naruszyłby ten przepis jedynie wówczas, gdyby przekroczył określone wyżej granice danej sprawy albo gdyby ograniczył się w ocenie legalności do tylko zarzutów i wniosków skargi.

Tak rozumiejąc swoją rolę Sąd uznał, że w ustalonym stanie faktycznym skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem wbrew jej zarzutom zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Kwestia sporna w sprawie sprowadzała się do ustalenia przez organy podatkowe odmiennej, niż to twierdzi skarżący, daty otrzymania przez niego faktury nr [...] z dnia 31 grudnia 2001 roku, co wiąże się z dokonaniem obniżenia w grudniu 2001 roku podatku należnego o podatek naliczony. Należy zatem przypomnieć zasady wynikające z przepisów związanych z prawem podatnika do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony.

Zgodnie z treścią art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym ( Dz. U. Nr 11, poz.50 ze zm. ) podatnik ma prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Podstawową zasadą podatku od towarów i usług jest prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Oznacza to, że podatnik może określić obowiązanie podatkowe jako różnicę pomiędzy kwotą podatku należnego od dokonanej przez niego sprzedaży towarów i usług za miesiąc rozliczeniowy, a sumą kwot podatku naliczonego temu podatnikowi w pewnym okresie, wynikającym z faktur stwierdzających nabycie towarów i usług. W ust.3 tego przepisu ustawodawca ustalił podatnikowi ograniczone terminem prawo dokonania odliczenia podatku. Jest to możliwe jedynie w rozliczeniu za miesiąc, w którym podatnik otrzymał dokument dający prawo do odliczenia, albo w miesiącu następnym. Ust. 3a zawiera dodatkowe ograniczenie, zgodnie z którym odliczenie nie może nastąpić wcześniej niż w miesiącu otrzymania przez nabywcę towaru lub wykonania usługi, albo otrzymania faktury potwierdzającej dokonanie przedpłaty ( zaliczki, zadatku, raty ) podlegającej opodatkowaniu. Wskazane regulacje ustawowe są wyczerpujące, zaś przepis jest jasno sformułowany i jego wykładnia językowa nie pozostawia żadnych wątpliwości, kiedy następuje obniżenie kwoty podatku należnego.

Rozstrzygającym momentem dla obniżenia podatku naliczonego jest otrzymanie faktury.

Przez otrzymanie faktury zgodnie z tymi przepisami należy rozumieć fizyczne znalezienie się faktury w dyspozycji podatnika, a najbardziej przekonywającym dowodem potwierdzającym otrzymanie faktury jest data jej wpływu potwierdzona przez podatnika ( por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 września 1999 roku, sygn. akt S.A./Sz 1359/98, publ. Serwis VAT 2000 r., Nr 9 str. 7, wyrok z dnia 13 marca 2002 roku, sygn. akt I S.A./Łd 849/00, publ. Przegląd Podatkowy 2003, Nr 1, str.63 ( tylko teza ) i wyrok z dnia 16 kwietnia 1999 roku, sygn. III S.A. 5293/93, publ. Poradnik VAT 2000, Nr 9 str.29 ( tylko teza ).

Na tle przedstawionego stanu prawnego dotyczącego uprawnienia podatnika VAT do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony stwierdzić należy, że organy podatkowe zasadnie zakwestionowały prawo skarżącego do tego pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony w przypadku wskazanym w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

W rozliczeniu VAT za miesiąc grudzień 2001 roku trafnie bowiem stwierdzono, że skarżący otrzymał sporną fakturę dopiero w styczniu 2002 roku. Zdaniem Sądu tak dokonana przez organy podatkowe ocena materiału dowodowego jest prawidłowa i znajduje odzwierciedlenie w okolicznościach sprawy. Jak wynika z zapisów w książce nadawczej wystawcy, przedmiotowa faktura została wysłana w dniu 9 stycznia 2002 roku, co wynika z poz. 29 książki korespondencji, gdzie został określony numer faktury "[...]". Ponadto w dokumentach okazanych do kontroli przez firmę "A" znajduje się dowód nadania przesyłki poleconej z dnia 9 stycznia 2002 roku o numerze [...] przesłanej do firmy skarżącego.

W kontekście powyższego wyjaśnienie podatnika, że przedmiotową fakturę odebrał w

czasie spotkania sylwestrowego na budowie w L., przebywający na urlopie wypoczynkowym jego pracownik – P. G., jest nieprzekonywujące. Przede wszystkim zaś dlatego, że z powyższego wyjaśnienia nie wynika, że pracownik ten posiadał upoważnienie do odbioru tej konkretnej faktury, a zwłaszcza, że podatnik jeszcze w dniu 31 grudnia 2001 roku fizycznie dysponował tą fakturą ( zważywszy na urlop wypoczynkowy pracownika, odległość z L. do G., czy wreszcie zakończenie roku - Sylwestra ). Przeczy tym twierdzeniom zapis w fakturze dotyczący danych indentyfikujących osobę odbiorcy, w tym wypadku J. T. Ustalenia organów podatkowych dotyczące daty otrzymania spornej faktury są w ocenie Sądu wystarczające do uznania, że podatnik oryginał faktury otrzymał w styczniu 2002 roku.

Oznaczało to, że skarżący był uprawniony do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z tej faktury w miesiącu jej otrzymania ( styczeń 2002 roku ) lub w miesiącu następnym ( luty 2002 roku ). Skoro to uczynił w miesiącu wystawienia faktury

( grudzień 2001 roku ), to zasadnie zakwestionowano prawo do tego pomniejszenia w tym okresie rozliczeniowym.

Podjęta zatem w rozliczeniu za miesiąc grudzień ocena przez organy obu instancji znajdowała oparcie w zebranym materiale dowodowym oraz była uzasadnioną wobec treści omówionych przepisów dotyczących pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony. Z tych też względów dalsze wnioski dowodowe składane przez skarżącego, w ocenie Sądu, nie mogły doprowadzić do podważenia tej oceny. W szczególności nie zasługuje na uwzględnienie podniesiony w uzasadnieniu skargi zarzut, dotyczący nie ustosunkowania się przez Izbę Skarbową do wyjaśnień i wniosków, w tym przesłuchania P. G., zawartych w piśmie z dnia 19 marca 2003 roku. Jak wynika z akt sprawy stwierdzenie, że P. G. odebrał sporną fakturę w dniu 31 grudnia 2001 roku na budowie w L. zostało przez skarżącego przedstawione w odwołaniu od decyzji organu I instancji. A zatem Izba Skarbowa znała stanowisko strony w tej kwestii uznając, że okoliczności dotyczące doręczenia faktury zostały w sposób wystarczający stwierdzone innymi dowodami.

Reasumując, Sąd nie podzielił stanowiska skarżącego w zakresie naruszenia przepisów postępowania - art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 188 raz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej w taki sposób, że mogłoby to mieć wpływ na wynik sprawy.

Uznając ostatecznie, że zaskarżona decyzja w przedstawionych warunkach faktycznych i prawnych nie naruszała prawa, Wojewódzki Sąd Administracyjny wobec braku podstaw do jej usunięcia z obrotu prawnego, na mocy art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalił.