Wyrok NSA, sygn. akt III SA 2024/00
NSA w Warszawie (przed reformą)
Data orzeczenia: 2001-05-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Powołane przepisy: article: art. 67 par. 1-2, art. 139
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz. 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Teza: 1. Odpowiedź na skargę nie może być traktowana jako uzupełnienie uzasadnienia decyzji.

2. Podczas rozpatrywania wniosku o umorzeniu całości zaległości podatkowych /lub samych odsetek/ w oparciu art. 67 par. 1 i par. 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./, organ orzekający, tak jak i organ odwoławczy, mają obowiązek wzięcia pod uwagę sytuację podatnika, w jakiej znajduje się on w czasie podejmowania decyzji w tym przedmiocie. Do organu administracji publicznej należy wybór jednego z możliwych sposobów rozstrzygnięcia sprawy dotyczącej umorzenia zaległości podatkowych /odsetek/, co jednak nie oznacza, że organ administracji - działając na wniosek zainteresowanego podatnika - może podejmować działanie wtedy dopiero, gdy sam uzna to za stosowne. Okoliczność bowiem, że decyzja ma charakter uznaniowy nie zwalnia organu od obowiązku terminowego załatwiania spraw /art. 139 i nast. Ordynacji podatkowej/. Skorzystanie z możliwości wniesienia skargi na bezczynność organu zależy od strony i wcale nie zwalnia tego organu z obowiązku terminowego załatwienia sprawy, jak również z obowiązku ustosunkowania się w uzasadnieniu decyzji do argumentacji podnoszonej przez stronę.

TEZY

1. Odpowiedź na skargę nie może być traktowana jako uzupełnienie uzasadnienia decyzji.

2. Podczas rozpatrywania wniosku o umorzeniu całości zaległości podatkowych /lub samych odsetek/ w oparciu art. 67 par. 1 i par. 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./, organ orzekający, tak jak i organ odwoławczy, mają obowiązek wzięcia pod uwagę sytuację podatnika, w jakiej znajduje się on w czasie podejmowania decyzji w tym przedmiocie. Do organu administracji publicznej należy wybór jednego z możliwych sposobów rozstrzygnięcia sprawy dotyczącej umorzenia zaległości podatkowych /odsetek/, co jednak nie oznacza, że organ administracji - działając na wniosek zainteresowanego podatnika - może podejmować działanie wtedy dopiero, gdy sam uzna to za stosowne. Okoliczność bowiem, że decyzja ma charakter uznaniowy nie zwalnia organu od obowiązku terminowego załatwiania spraw /art. 139 i nast. Ordynacji podatkowej/. Skorzystanie z możliwości wniesienia skargi na bezczynność organu zależy od strony i wcale nie zwalnia tego organu z obowiązku terminowego załatwienia sprawy, jak również z obowiązku ustosunkowania się w uzasadnieniu decyzji do argumentacji podnoszonej przez stronę.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy ze skargi "H." Spółdzielnia Pracy w G. na decyzję Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 12 czerwca 2000 r. (...) w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości we wpłatach na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych - uchyla zaskarżoną decyzję; (...).


UZASADNIENIE

"H." Spółdzielnia Pracy w G. decyzjami prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych /PFRON/ była zwolniona od dokonywania wpłat na Fundusz z tytułu zatrudnienia uczniów w okresie październik 1994 r. - grudzień 1996 r. Pismami z dnia 18 grudnia 1996 r. i z dnia 20 października 1997 r. Spółdzielnia zwróciła się do PFRON o dalsze zwolnienie od dokonywania wpłat na PFRON w latach odpowiednio 1997 r. i 1998 r., gdyż jak podano, naliczanie składek od umów stanowiących ponad 25 procent zatrudnionych jest bardzo krzywdzące i poważnie uszczupla budżet wnioskodawcy. Ponadto podano, że zatrudniając uczniów Spółdzielnia umożliwia im zdobycie zawodu.

Jak wynika z akt sprawy w 1997 r. między stronami była wymieniana korespondencja dotycząca wyliczonej przez PFRON nadpłaty - ponad 40 tys. - we wpłatach Spółdzielni na Fundusz; istnienie tej nadpłaty Spółdzielnia miała nie potwierdzać. W lutym 1999 r. Spółdzielnia miała otrzymać decyzję wymiarową prezesa Zarządu PFRON /decyzji tej brak jest w aktach sprawy/ określającej wysokość należnych wpłat na PFRON za 1997 i 1998 r. Natomiast kolejną decyzją z dnia 9 marca 1999 r., wydaną na podstawie art. 49 ust. 1, art. 69 pkt 1 i art. 70 pkt 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych /Dz.U. nr 123 poz. 776 ze zm./ oraz art. 67 par. 1 i 2 w związku z art. 324 par. 1 i art. 207 Ordynacji podatkowej, po rozpatrzeniu, jak podano, wniosków z dnia 18 grudnia 1996 r., 20 października 1997 r. i 19 stycznia 1999 r. prezes Zarządu PFRON odmówił umorzenia należnych wpłat na Fundusz w kwocie 9.710,45 zł za okres od kwietnia 1997 r. do listopada 1998 r.

W uzasadnieniu podano, że fakt, iż Spółdzielnia ponosi koszty z tytułu zatrudniania uczniów nie stanowi podstawy do umorzenia zaległych wpłat na podstawie art. 67 par. 1 i 2 Ordynacji podatkowej, bliżej jednak stanowiska tego nie wyjaśniono. Ponadto zwrócono uwagę, iż instytucja umorzenia zaległości stosowana jest wyjątkowo, niepowodzenia finansowe nie mogą skutkować obowiązkiem umorzenia należności i powołano się na okoliczność korzystania przez Spółdzielnię z ulg w latach poprzednich. W odwołaniu od tej decyzji opisano przebieg dotychczasowego postępowania i podano, że wstrzymanie się w dokonywaniu wpłat na PFRON wynikało m.in. z przedłużającego się rozpatrzenia wniosków skarżącego i rozmów z pracownikami Funduszu. Minister Pracy i Polityki Społecznej decyzją z dnia 12 czerwca 2000 r. (...) utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję ponawiając w istocie rzeczy argumentację zawartą w uzasadnieniu decyzji organu I instancji, w tym, że w sprawie nie zaistniały przesłanki z art. 67 par. 1 i 2 Ordynacji podatkowej. Dodatkowo zwrócono uwagę na cele jakim służy PFRON, co sprawia, że w interesie publicznym nie leży zmniejszanie w sposób nadmierny środków przeznaczonych na Fundusz.

W skardze na tę decyzję wniesionej przez Spółdzielnię do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniesiono o jej uchylenie, gdyż organ orzekający naruszył art. 67 Ordynacji podatkowej pomijając istotne w sprawie okoliczności mające wpływ na powstanie zaległości, a polegające na zwłoce w wydaniu stosownych decyzji. Gdyby bowiem Spółdzielnia w odpowiednim czasie otrzymała odpowiedź na swój wniosek to mogłaby w zależności od rozstrzygnięcia podjąć korzystną dla siebie decyzję. Podano także, że Spółdzielnia w 1999 r. poniosła stratę w wysokości ok. 100 tys. zł oraz, że obecnie zakłady pracy zostały ustawowo zwolnione od dokonywania wpłat na PFRON z tytułu zatrudniania na podstawie umowy o pracę w celu przygotowania zawodowego. W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie, gdyż decyzje wydawane na podstawie art. 67 Ordynacji podatkowej mają charakter uznaniowy, co m.in. oznacza, że organ administracji może podejmować działania w każdym momencie, kiedy uzna za stosowne. Rozważono dotychczasową argumentację dotyczącą wyjątkowości ulg, przesłanek stosowania art. 67 par. 1 i 2 Ordynacji podatkowej oraz celów i stanu Funduszu. Dodatkowo podano, że trudna sytuacja finansowa strony nie zwalnia jej z obowiązku takiego prowadzenia działalności aby terminowo regulować zobowiązania publicznoprawne. Nadmieniono też, że strata została wykazana w 1999 r., natomiast z bilansu wynika, że skarżący osiągnął w 1998 r. zysk.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na wstępie należało przypomnieć, że zgodnie z art. 21 i art. 22 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o NSA /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ Naczelny Sąd Administracyjny sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej i może zaskarżoną decyzję uchylić lub stwierdzić jej nieważność, jeżeli w istotny sposób narusza obowiązujące przepisy. Sąd natomiast nie jest uprawniony ani do oceny zaskarżonych decyzji z punktu widzenia ich słuszności, celowości czy też przestrzegania zasad współżycia społecznego. Decyzja o umorzeniu /bądź odmowie umorzenia/ zaległości podatkowej, wydana na podstawie art. 67 Ordynacji podatkowej, jak trafnie to zauważono w odpowiedzi na skargę, ma charakter uznaniowy.

Oznacza to, że do organu administracji państwowej należy wybór jednego z możliwych sposobów rozstrzygnięcia sprawy. Nie oznacza to jednak wcale, że organ administracji, działając na wniosek zainteresowanego, może podejmować działanie wtedy kiedy uzna to za stosowne. Okoliczność bowiem, że decyzja ma charakter uznaniowy nie zwalnia organu od obowiązku terminowego załatwiania spraw - por. w tym względzie art. 139 i następne Ordynacji podatkowej /art. 35 i następne Kpa/. Sądowa kontrola decyzji uznaniowych obejmuje samo postępowanie poprzedzające jej wydanie ale nie rozstrzygnięcie, będące wynikiem dokonania wyboru, o którym była wyżej mowa.

Jeżeli więc organ administracyjny stwierdził, iż w sprawie nie zachodzą przesłanki, o których mowa w art. 67 Ordynacji podatkowej tj. ważny interes podatnika lub interes publiczny, przepis ten w ogóle nie może mieć zastosowania. Dopiero wystąpienie takich przesłanek nakazuje rozważenie czy w ogóle, a jeżeli tak, to w jakiej części, zaległość może być umorzona. Ze względu na to, że sądowa kontrola decyzji uznaniowych dotyczy postępowania poprzedzającego wydanie decyzji bardzo ważną rolę przy rozpoznawaniu tegoż rodzaju spraw odgrywa uzasadnienie decyzji. Należyte bowiem uzasadnienie tego rodzaju decyzji pozwala na dokonanie oceny czy decyzja nie została wydana z takim naruszeniem przepisów w postępowaniu, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności czy organ nie pozostawił poza swoimi rozważaniami argumentów podnoszonych przez stronę, czy nie pominął istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy materiałów dowodowych lub czy nie dokonał oceny tych materiałów wbrew zasadom logiki lub doświadczenia życiowego. Należyte uzasadnienie decyzji pełni oczywiście także inne funkcje - służy bowiem realizacji zasad zaufania strony do organów orzekających i przekonywania stron.

Uzasadnienia wydanych w rozpoznawanej sprawie decyzji powyższych wymogów nie spełniają, są sztampowe i w sposób ewidentny zostały wydane z naruszeniem art. 210 par. 4 Ordynacji podatkowej.

W szczególności uzasadnienie decyzji organu I instancji, która została wydana po upływie blisko 27 miesięcy po wszczęciu sprawy o zwolnienie od wpłaty na PFRON w ogóle się tą sprawą nie zajmuje, zaś uzasadnienie decyzji organu odwoławczego wydanej po upływie dalszych 15 miesięcy, mimo wskazania w odwołaniu, że przyczyną popadnięcia w zwłokę we wpłatach na PFRON było przewlekłe załatwianie wniosków Spółdzielni, także do poruszanej problematyki się nie ustosunkowało. Dopiero na skargę podano, że strona mogła wnieść skargę na bezczynność organu - czego jednak nie zrobiła. Skorzystanie z możliwości wniesienia skargi na bezczynność zależy od strony i wcale nie zwalnia organu administracji z obowiązku terminowego załatwienia sprawy jako również z obowiązku ustosunkowania się w uzasadnieniu decyzji do argumentacji podnoszonej przez stronę.

W rozpatrywanej zaś sprawie nie zwalniała od obowiązku rozważenia i ustosunkowania się do wpływu przedłużającego się załatwiania, w końcu niezbyt skomplikowanej sprawy, na powstanie zaległości we wpłatach na PFRON i ewentualnego skorzystania z możliwości jakie daje art. 67 Ordynacji podatkowej. Również zawarte w zaskarżonej decyzji i decyzji ją poprzedzającej zdanie, iż "fakt, że Spółdzielnia ponosi koszty finansowe z powodu zatrudniania uczniów w celu przygotowania zawodowego nie stanowi podstawy do umorzenia zaległych wpłat zgodnie z art. 67 par. 1 i 2 ustawy ordynacja podatkowa" nie wyjaśnia motywów takiego stwierdzenia. Ponadto we wniosku inicjującym sprawę /z dnia 18 grudnia 1996 r./ zwracano uwagę co prawda nie wprost, na sytuację finansową Spółdzielni. Problematyką tą organ I instancji w ogóle się nie zajmował. Trudno bowiem za ustosunkowanie się do argumentacji strony potraktować powołane w uzasadnieniu decyzji orzeczenie NSA, w którym podano, że niepowodzenia finansowe nie mogą skutkować obowiązkiem umorzenia zaległości. Oczywiście bowiem niepowodzenia finansowe nie powodują obowiązku umorzenia zaległości, co jednak nie stoi na przeszkodzie aby niepowodzenia takie mogły być potraktowane w konkretnej sprawie jako przesłanka do umorzenia zaległości. Również organ odwoławczy mimo, że obowiązany był ponownie rozpoznawać sprawę /art. 233 Ordynacji podatkowej/ problematyki sytuacji finansowej Spółdzielni nie analizował.

Ustosunkowanie do omawianej problematyki znalazło się dopiero w odpowiedzi na skargę, gdzie m.in. jako argument przemawiający za nie udzieleniem ulgi podano, że Spółdzielnia dopiero w 1999 r. znalazła się w trudnej sytuacji finansowej, podczas gdy w 1998 r. wykazała zysk.

Należało więc, w tym miejscu przypomnieć, że odpowiedź na skargę nie może być traktowana jako uzupełnienie uzasadnienia decyzji oraz przede wszystkim, że przy rozpatrywaniu wniosku o umorzeniu zaległości /odsetek/ na podstawie art. 67 Ordynacji podatkowej organ orzekający /także organ odwoławczy/ ma obowiązek brać pod uwagę sytuację w jakiej znajduje się wnioskodawca w dacie podejmowania decyzji w przedmiocie umorzenia.

Mając powyższe na względzie należało uznać, że zaskarżona decyzja i decyzja ją poprzedzająca zostały wydane z naruszeniem zarówno art. 67 Ordynacji podatkowej jak i przepisów dotyczących postępowania podatkowego, a naruszenia te mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Z tych względów stosownie do art. 22 ust. 2 pkt 1 i 3, art. 29 i art. 55 ust. 1 ustawy o NSA należało orzec, jak w sentencji.