Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 531/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2011-10-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 21 ust. 1 pkt 11
journal: Dz.U. 1991 nr 80 poz 350
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Marek Kraus, Sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant st. sekr. sąd. Anna Kurdej, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 października 2011 r. sprawy ze skargi S. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] października 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz S. Sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem zotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 14 lipca 2010r., uzupełnionym w dniu 27 września 2010 r. S. sp. z o.o. z siedzibą w W. złożyła do Ministra Finansów wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych. We wniosku przedstawiony został następujący stan faktyczny.

Skarżąca jest spółką z branży informatycznej, liderem w zakresie doradztwa IT. W ramach prowadzonej działalności spółka realizuje kompleksowe usługi informatyczne dotyczące projektów technologicznych, integracyjnych, utrzymaniowych oraz outsourcingu systemów informatycznych. Oferowane przez Spółkę usługi obejmują następujące obszary:

a) Rozwój i integracja aplikacji - spółka tworzy aplikacje zgodnie z indywidualnymi wymaganiami klientów. Proces ten obejmuje analizę potrzeb biznesowych, analizę istniejących systemów informatycznych, projekt i opracowanie systemu, testy i wdrożenie systemu u Klienta oraz jego utrzymanie.

b) Infrastruktura i bezpieczeństwo IT - spółka odpowiada za utrzymanie istniejącej infrastruktury informatycznej lub też udział w jej modyfikacji zarówno jeśli chodzi o systemy, sieci, jak i bazy danych.

c) H. oferuje doradztwo w zakresie R&D oraz nowoczesnych technologii przy projektach realizowanych w branżach związanych z inżynierią produkcji, biurami projektowymi, a także w branżach: przemysłowej, elektronicznej i wielu innych. Spółka zatrudnia specjalistów z zakresu IT, począwszy od analityków, poprzez deweloperów, kierowników i koordynatorów projektu, do testerów i administratorów. Projekty realizowane są przez zespoły projektowe złożone z pracowników firmy i/lub podwykonawców. Kluczowym czynnikiem w prowadzonej przez spółkę działalności są pracownicy posiadający wysoko specjalistyczne kwalifikacje, których pozyskanie na rynku pracy jest stosunkowo trudne i kosztowne. Spółka dąży więc do nawiązania z pracownikami trwałej współpracy i dużą wagę przywiązuje do zapewnienia pracownikom odpowiednich warunków pracy m.in. poprzez budowanie przyjaznej atmosfery w pracy i tworzenie więzi między członkami zespołu. Charakter pracy wykonywanej przez pracowników (praca w siedzibie u klienta, poza biurem Spółki) nie daje wszystkim pracownikom możliwości wzajemnego poznania się poprzez codzienny kontakt. Spółka widząc istotną potrzebę zapewnienia pracownikom możliwości nawiązania więzi, które umocnią ich wzajemną współpracę, organizuje spotkania integracyjne, w których uczestniczą pracownicy i/lub ich osoby towarzyszące (mąż, żona, partner). Spotkania integracyjne obejmują następujące rodzaje spotkań pracowników:

1. Spotkania integracyjne dla pracowników - jedno - lub kilkudniowe wyjazdy o charakterze integracyjnym, w trakcie którego organizowane są wspólne zajęcia mające na celu wzmacnianie więzi pracowniczych, zwiększenie efektywności pracy zespołowej (tzw. team- building);

2. Spotkania integracyjno-szkoleniowe dla pracowników - jedno - lub kilkudniowe wyjazdy o charakterze integracyjno-szkoleniowym - poza zajęciami integracyjnymi jak opisane w punkcie 1, w trakcie wyjazdu pracownicy uczestniczą również w szkoleniach podnoszących ich kwalifikacje zawodowe lub szkoleniach w zakresie procedur obowiązujących w firmie (np. zasady rozliczania delegacji, procedura obiegu dokumentów, obsługa płatności w systemie bankowym);

3. Spotkania integracyjne pracowników z poszczególnych działów firmy, w trakcie których pracownicy wymieniają się doświadczeniami i omawiana jest bieżąca działalność operacyjna, na przykład:

- spotkania inżynierów i managerów projektów, na których omawiane są wyniki za ostatnie miesiące i strategia sprzedaży na kolejne miesiące;

- spotkania kadry zarządzającej, na których omawiane są wyniki spółki za rok obrotowy, wyniki rekrutacji, struktura organizacyjna firmy;

- spotkania managerów i dyrektorów placówek firmy z W., G. i W., w trakcie których następuje wymiana doświadczeń w zdobywaniu nowych klientów i współpraca z już pozyskanymi klientami;

4. Spotkania integracyjne dla pracowników i/lub ich osób towarzyszących (członków rodzin) w siedzibie Spółki, gdzie obsługę zapewnia firma cateringowa, lub organizowane poza biurem firmy (np. w restauracji). Spotkania nie mają charakteru wystawnych przyjęć. Firma zapewnia uczestnikom posiłek oraz napoje, a czas spędzony przez pracowników i podwykonawców na spotkaniu poświęcony jest na wzajemne poznanie się, wymianę doświadczeń. W przypadku spotkań opisanych w punkcie 1, 2 i 3 powyżej, Spółka posiada listę pracowników uczestniczących w wyjeździe i koszt jego organizacji jest ściśle uzależniony od ilości uczestników. Najczęściej wyjazd jest organizowany w dni robocze (choć zdarzają się też wyjazdy w soboty i w niedziele), a pracownicy są zobowiązani do udziału w spotkaniu, ze względu na odbywające się w jego trakcie zajęcia integracyjne lub szkolenia. Dodatkowo uczestnictwo pracowników w spotkaniach integracyjnych jest jednym z elementów procesu ewaluacji pracowników. Pracownicy w procesie oceny ich pracy w formie corocznej ankiety (oraz rozmowy z przełożonym) są pytani o udział w spotkaniach integracyjnych lub szkoleniowych, organizowanych w trakcie roku przez firmę. Aktywne uczestnictwo pracownika w spotkaniach integracyjnych stanowi dla firmy miarę zaangażowania w wykonywaną pracę i identyfikacji pracownika z firmą i może mieć wpływ na jego awans lub wynagrodzenie (np. wysokość przyznanej premii). W przypadku spotkań opisanych w punkcie 4, spotkania mają charakter otwarty, a Spółka nie posiada dokładnej informacji, kto z pracowników uczestniczył w spotkaniu. Dodatkowo, w przypadku tego rodzaju spotkań Spółka ponosi opłatę ryczałtowo na podstawie ogólnie oszacowanej ilości uczestników (liczbę uczestników ustala się w celu określenia skali imprezy integracyjnej, tak aby firma zewnętrzna organizująca spotkanie odpowiednio przygotowała imprezę).

Wydatki ponoszone na zorganizowanie spotkań integracyjnych obejmują m.in.: wynajęcie sali, usługi cateringowe i/lub gastronomiczne, koszty rejestracji fotograficznej, usługi firm zajmujących się organizowaniem integracji (tzw. "team building"), koszty szkolenia oraz koszty dojazdu pracowników i/lub noclegów (w przypadku wyjazdów integracyjnych). Koszty spotkań integracyjnych finansowane są przez Spółkę z bieżących środków obrotowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy wartość poniesionych przez Spółkę wydatków w związku z organizacją spotkań integracyjnych wymienionych w punkcie 1 w opisie stanu faktycznego stanowi dla pracowników przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 1307 ze zm.) – dalej "u.p.d.o.f."?;

2. Czy wartość poniesionych przez Spółkę wydatków w związku z organizacją spotkań integracyjnych wymienionych w punkcie 2 w opisie stanu faktycznego stanowi dla pracowników przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.?;

3. Czy wartość poniesionych przez Spółkę wydatków w związku z organizacją spotkań integracyjnych wymienionych w punkcie 3 w opisie stanu faktycznego stanowi dla pracowników przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.?;

4. Czy wartość poniesionych przez Spółkę wydatków w związku z organizacją spotkań integracyjnych wymienionych w punkcie 4 w opisie stanu faktycznego stanowi dla pracowników przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.?;

5. Jeśli odpowiedź na pytanie 4 byłaby twierdząca, Spółka prosi dodatkowo o wyjaśnienie: w jaki sposób Spółka powinna ustalić przychód pracownika powstały w wyniku wzięcia przez niego udziału w imprezie integracyjnej, skoro Spółka nie prowadzi żadnych ewidencji pozwalających na ustalenie wartości świadczenia, a w wielu wypadkach Spółka nie posiada informacji, jakie osoby faktycznie były obecne na imprezie.

Skarżąca powołała się na treść art. 11 ust. 1, art. 12 ust. 1, art. 11 ust. 2a u.p.d.o.f. oraz wskazała, że aby doszło do powstania przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia po stronie pracownika, muszą zaistnieć co najmniej dwie przesłanki:

1. Pracownik otrzymuje świadczenie całkowicie pod tytułem darmowym, tzn. w zamian za to świadczenie nic nie świadczy oraz nie zobowiązuje się do przyszłych świadczeń;

2. Pracownik faktycznie otrzymuje nieodpłatne świadczenie, którego wartość pieniężna jest możliwa do ustalenia zgodnie z zasadami art. 11 ust. 2a u.p.d.o.f.

W ocenie Spółki uczestnictwo pracowników w spotkaniach integracyjnych przedstawionych w punkcie 1, 2 i 3 w opisie stanu faktycznego nie prowadzi do powstania u pracownika przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w przepisie art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. Spółka organizuje spotkania integracyjne dla pracowników bowiem widzi istotną potrzebę wzmacniania więzi między pracownikami i zwiększenie umiejętności pracy zespołowej. Charakter pracy wykonywanej przez pracowników (praca w siedzibie u klienta, poza biurem Spółki) nie daje wszystkim pracownikom możliwości wzajemnego poznania się poprzez codzienny kontakt. Natomiast współpraca między pracownikami staje się szczególnie ważna w przypadku jeśli zostaną oddelegowani do wspólnego projektu. Realizacja projektów informatycznych wymaga sprawnej współpracy członków zespołu projektowego ze względu na potrzebę zapewnienia wysokiej jakości usług jak również terminowe wykonanie prac. Ponadto, zdaniem Spółki atmosfera w pracy, tworzenie więzi między pracownikami wpływa na efektywność pracowników i ich zadowolenie z wykonywanych obowiązków, a te z kolei na jakość świadczonych przez Spółkę usług. Ze względu na tak zdefiniowane cele wyjazdów integracyjnych (opisanych w punkcie 1, 2 i 3 w opisie stanu faktycznego), w trakcie wyjazdów odbywają się zajęcia integracyjne (tzw. "team-building"), szkolenia oraz spotkania pracowników, na których omawiana jest działalność operacyjna Spółki i następuje wymiana doświadczeń. Uczestnictwo pracowników w spotkaniach jest obowiązkowe (w sposób oczywisty nie dotyczy to urlopów lub usprawiedliwionych nieobecności). Zatem celem tych wyjazdów nie jest spowodowanie przysporzenia po stronie pracownika, lecz osiągnięcie oczekiwanych rezultatów związanych z działalnością firmy (zwiększenie motywacji i zaangażowania pracowników, podniesienie ich kompetencji związanych z pracą zespołową, zwiększenie kwalifikacji zawodowych, opracowanie strategii działalności firmy). W ocenie Spółki nie jest zatem spełniona podstawowa przesłanka zaistnienia nieodpłatnego świadczenia, bowiem pracownicy nie otrzymują świadczenia w sposób darmowy (bez zobowiązania do świadczenia wzajemnego). W zamian za uczestnictwo w szkoleniu firma oczekuje od pracowników aktywnego uczestnictwa w zajęciach odbywających się w trakcie wyjazdów integracyjnych. W przypadku spotkań integracyjnych opisanych w punkcie 3 stanu faktycznego, pracownicy są również zobowiązani do uczestniczenia w spotkaniach, w trakcie których omawiane są wyniki firmy i strategia działalności działu/spółki. Mniej bezpośrednim rezultatem takich wyjazdów, oczekiwanym przez firmę jest zwiększenie efektywności pracy zespołowej oraz korzystanie przez pracownika z umiejętności i doświadczeń zdobytych w trakcie wyjazdów. Jak przedstawiono w opisie stanu faktycznego, uczestnictwo w spotkaniach integracyjnych jest elementem procesu ewaluacji pracownika. Aktywne uczestnictwo pracownika w spotkaniach integracyjnych stanowi dla firmy miarę zaangażowania w wykonywaną pracę i identyfikacji pracownika z firmą i może mieć wpływ na jego awans lub wynagrodzenie (np. wysokość przyznanej premii). Skarżąca podkreśliła, że spotkania pracowników nie mają charakteru typowo rozrywkowego czy konsumpcyjnego. Nie jest również ich celem zapewnienie pracownikom atrakcji turystycznych czy wypoczynku, itp. Za każdym razem Spółka jest w stanie udokumentować integracyjny i motywacyjny charakter imprezy (program imprezy integracyjnej, lista pracowników biorących udział w spotkaniu). Zatem opisywane wyjazdy integracyjne służą bieżącej działalności firmy i nie wiążą się z konkretną korzyścią majątkową po stronie pracownika. W związku z powyższym Skarżąca stwierdziła, że pracownicy w trakcie wyjazdów integracyjnych (punkt 1-3 stanu faktycznego) nie otrzymują, przysporzenia z tytułu nieodpłatnego świadczenia, bowiem zobowiązani są do uczestnictwa w organizowanych wyjazdach a Spółka pośrednio uzyskuje korzyści z ich uczestnictwa (opracowanie strategii, podniesienie kompetencji pracowników, zwiększenie umiejętności pracy zespołowej). W odniesieniu do spotkań integracyjnych przedstawionych w punkcie 4, zdaniem Spółki, nie powodują one obowiązku doliczenia wartości świadczenia do przychodu podlegającego opodatkowaniu. Nawet gdyby uznać, że ze względu na charakter spotkania pracownik osiąga jakieś korzyści np. z tytułu konsumpcji (spotkanie w restauracji, brak konkretnego programu, który uzasadniałby jego wpływ na zwiększenie kompetencji pracowników), to zdaniem Spółki konieczne byłoby ustalenie konkretnej wartości takiego świadczenia. Z definicji przychodów pracownika, zawartej w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. (w związku z art. 11 ust. 1) wyraźnie wynika, że przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia powstaje w przypadku jeśli pracownik otrzyma z tego tytułu realną korzyść, której wartość pieniężna jest możliwa do określenia. W przypadku spotkania w restauracji (lub biurze firmy), które nie ma obowiązkowego charakteru i wszyscy pracownicy (i osoby towarzyszące) mogą brać w nim udział, trudne lub wręcz niemożliwe ustalenie jest, które konkretnie osoby brały udział w spotkaniu oraz jaka jest wartość wykorzystanych przez nie usług gastronomicznych/cateringowych. Spółka nie prowadzi ewidencji pozwalającej na ustalenie, jaką wartość miała konsumpcja przypadająca na daną osobę. Spółka przygotowuje listę osób zaproszonych na dane spotkanie integracyjne, nie ma jednak gwarancji, że wszystkie osoby, których nazwiska znajdują się na liście, faktycznie wzięły udział w imprezie. Wynagrodzenie dla firm zewnętrznych obsługujących imprezę jest ustalane ryczałtowo, na podstawie ogólnie oszacowanej liczby osób, dla których ma być przygotowana obsługa cateringowa lub restauracyjna. W takiej sytuacji, zdaniem Spółki nie jest możliwe przyporządkowanie i ustalenie wartości pieniężnej świadczeń otrzymanych przez konkretnego pracownika, gdzie opłata jest wznoszona ryczałtowo, bez względu na to, czy pracownik z usług korzystał czy też nie. W konsekwencji nie jest spełniona przesłanka, mówiąca o tym, że aby u pracownika powstał przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia, musi być ono faktycznie przez tego pracownika otrzymane. Zatem brak jest podstaw do ustalenia dla konkretnego pracownika kwoty przychodu uzyskanego z tytułu spotkania integracyjnego. Spółka podniosła, że powyższe stanowisko potwierdza również wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 7 maja 2009 r. (sygn. I SA/Wr 1326/2008). Oznacza to, że wartość wydatków poniesionych przez Spółkę na organizację spotkań integracyjnych wymienionych w punkcie 1-4 w opisie stanu faktycznego nie stanowi dla pracowników przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia.

Minister Finansów, w interpretacji indywidualnej z dnia [...] października 2010 r. uznał stanowisko Skarżącej zawarte we wniosku za nieprawidłowe. Przytoczył treść art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 1, art. 11 ust. 1, art. 12 ust. 1, art. 12 ust. 3, art. 11 ust. 2a u.p.d.o.f., art. 8, art. 30 § 1, art. art. 31 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) – dalej "O.p.". Minister Finansów podkreślił, że o powstaniu przychodu ze stosunku pracy nie przesądza fakt skorzystania przez pracownika z oferowanych przez pracodawcę spotkań integracyjnych, lecz samo otrzymanie przez pracownika możliwości skorzystania z imprez integracyjnych o określonej wartości pieniężnej. Postawienie do dyspozycji pracownikowi uczestnictwa w spotkaniach integracyjnych, które skierowane są do wszystkich pracowników, stanowi nieodpłatne świadczenie, którego wartość ustala się według cen ich zakupu. Zdaniem organu nie zasługuje na uwzględnienie stanowisko Spółki, zgodnie z którym pracownicy w trakcie wyjazdów integracyjnych nie otrzymują przysporzenia z tytułu nieodpłatnego świadczenia, ponieważ zobowiązani są do uczestnictwa w organizowanych wyjazdach, a Spółka pośrednio uzyskuje korzyści z ich uczestnictwa np. podniesienie kompetencji pracowników, zwiększenie umiejętności pracy zespołowej. Minister Finansów zauważył, iż opisane we wniosku spotkania integracyjne obejmują część integracyjną (team building), a także część szkoleniową, czy też polegającą na wymianie doświadczeń. Team building - to wszelkiego rodzaju formy integracji grupy sprawiające, że poszczególni jej członkowie wzajemnie poznają swoje mocne i słabe strony. Team building dzielimy na dwie kategorie: piknikowy i przygodowy. Pierwsza grupa imprez to szereg konkurencji takich jak np. przeciąganie liny, strzelanie do celu itp., rozgrywanych na rozległej polanie w formie pikniku. Team building przygodowy to impreza opisana o scenariusz pisany na zamówienie, którego fabuła rozgrywa się np. w lasach, na bagnach, w powietrzu, a nawet w pociągu. Spółka wskazała, że imprezy integracyjne zawierają elementy szkoleniowe bądź informacyjne, jednakże w ocenie tutejszego organu oznacza to, że ewentualne szkolenie jest jedynie dodatkiem do głównego celu spotkania, jakim jest integracja pracowników. W takiej sytuacji rozgraniczenie rodzajów imprez integracyjnych, które mają na celu rozrywkę nie jest istotne, bowiem skutki podatkowe dla uczestników są identyczne, uzyskują oni przychód podlegający opodatkowaniu. Indywidualizacja świadczenia w opisanych powyżej spotkaniach nie jest sprawą problematyczną, bowiem jak wskazał Wnioskodawca Spółka posiada listy pracowników uczestniczących w wyjeździe i koszt jego organizacji jest ściśle uzależniony od ilości uczestników. W odniesieniu do pozostałych organizowanych przez Spółkę spotkań dla pracowników i/lub ich osób towarzyszących, członków rodzin organ podatkowy również nie podziela stanowiska Spółki, iż uczestnictwo w nich nie rodzi po stronie pracowników przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Ryczałtowy sposób opłacania przez pracodawcę kosztów związanych z organizacją spotkania integracyjnego dla pracowników i osób towarzyszących nie stanowi przeszkody w ustaleniu wartości świadczenia przypadającego na każdego uprawnionego pracownika. Łączna wartość kosztów poniesionych przez Wnioskodawcę przypadająca na pracownika i osoby towarzyszące stanowić będzie przychód pracownika ze stosunku pracy. Organ zwrócił uwagę, że gdyby nie łączący pracownika z pracodawcą stosunek pracy, osoba towarzysząca nie otrzymałaby tego świadczenia. Nieistotne jest przy tym, kto w jakim stopniu i czy w ogóle skorzystał z oferowanych świadczeń, gdyż koszty zakupu poszczególnych postawionych do dyspozycji świadczeń ponoszone są niezależnie od tego, czy pracownicy skorzystają z nich w pełnym zakresie, czy też nie. Istotnym dla celów podatkowych jest to, że pracownik wraz z osobą towarzyszącą miał możliwość skorzystania z udziału w poszczególnych spotkaniach integracyjnych zaoferowanych mu przez pracodawcę - zostały mu one postawione do dyspozycji. Zdaniem Ministra Finansów możliwe jest ustalenie wysokości przychodu osiągniętego przez poszczególnych, mogących wziąć udział w danym spotkaniu pracowników, bez względu na to, czy dany pracownik weźmie udział w imprezie, czy też nie, oraz czy w ogóle skorzysta z oferowanych świadczeń. Spółka jest w stanie ustalić, do których pracowników dane spotkanie zostało skierowane, nawet jeśli nie wymagano potwierdzenia obecności, ponieważ Spółka organizując takie spotkanie przygotowuje listę osób zaproszonych na dane spotkanie integracyjne. Minister Finansów wskazał, że jego stanowisko potwierdza uchwała 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 maja 2010r. sygn. II FPS 1/10. Sąd przesądził w niej jednoznacznie, że nieodpłatne świadczenie to już samo zagwarantowanie pracownikowi możliwości skorzystania z uprawnienia. O powstaniu przychodu nie decyduje natomiast okoliczność faktycznego skorzystania ze świadczenia. Powyższe oznacza, że argument wnioskodawcy, iż nie można ustalić ile zjadł i wypił każdy pracownik, członek rodziny ani z jakich dodatkowych atrakcji skorzystał jest nietrafny. Pracownik, członek rodziny uzyska przychód w chwili umożliwienia mu wzięcia udziału w takiej imprezie. Na imprezie integracyjnej będzie zaś miał takie samo prawo do wypicia, zjedzenia i udziału w atrakcjach jak każdy inny uczestnik imprezy. Ustalenie przychodu dla nich nie będzie zależało od tego ile zjedzą i wypiją, a tym bardziej o której z imprezy wyjdą, lecz od tego czy mogli w niej wziąć udział. A udział będą mogli wziąć, o ile impreza będzie skierowana m in. do pracownika jak i członka jego rodziny. Jeżeli wstęp będzie się odbywał na podstawie zgłoszenia bądź zaproszeń bądź identyfikatora to w chwili, kiedy otrzyma zaproszenie lub zgłosi swój udział, to fakt czy istotnie przybędzie na imprezę czyli skonsumuje świadczenie jest kwestią bez znaczenia dla powstania przychodu, w świetle powołanej uchwały. W związku z powyższym, w przedstawionym przez Spółkę stanie faktycznym, możliwe jest wyliczenie, jaki koszt został poniesiony w związku ze zorganizowaniem spotkań integracyjnych, a także określenie, którzy pracownicy mieli możliwość wzięcia udziału w spotkaniu, bez względu na to, czy dany pracownik brał udział w spotkaniu, czy też nie.

Ewentualne trudności towarzyszące indywidualizacji świadczeń na rzecz poszczególnych pracowników mają charakter drugorzędny i nie mogą wpływać na byt i zakres obowiązku prawnego. Tak więc, problemy techniczne związane z ujednoliceniem ogólnej kwoty w formie ryczałtu nie mogą prowadzić do niemożności wyodrębnienia, jaka wartość opłacanej kwoty przypada na danego pracownika. Organ podniósł, iż to na Spółce, jako na płatniku w rozumieniu powołanego powyżej art. 8 O.p., ciąży obowiązek prawidłowego ustalenia przychodu poszczególnych jej pracowników. Wartość świadczeń opłaconych za pracownika pracodawca ma obowiązek doliczać do wynagrodzenia wypłaconego w danym miesiącu i od łącznej wartości obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy według zasad przewidzianych dla opodatkowania przychodów ze stosunku pracy, zgodnie z treścią art. 31, 32 i 38 u.p.d.o.f. Zatem możliwość wzięcia udziału w spotkaniu integracyjnym zorganizowanym przez pracodawcę, tj. w spotkaniu integracyjnym, prowadzi do powstania u pracowników przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji Spółka, jako płatnik ma obowiązek poboru zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. Wartość świadczenia, jaką Spółka winna doliczyć do przychodu danego pracownika należy obliczyć dzieląc łączną kwotę wynikającą z wystawionych przez firmy zewnętrzne faktur lub rachunków za poszczególne spotkania integracyjne, w posiadaniu których będzie Spółka przez liczbę pracowników zaproszonych - mogących wziąć udział w danym spotkaniu integracyjnym. Mając na uwadze powyższe Minister Finansów stwierdził, że wartość wydatków poniesionych przez Spółkę na organizację spotkań integracyjnych opisanych w punktach 1-4 stanowi dla pracowników przychód ze stosunku pracy .

W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa Spółka podtrzymała swoje stanowisko w sprawie i wniosła o zmianę wydanej interpretacji.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany przedmiotowej interpretacji.

Spółka w skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wniosła o uchylenie interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z dnia [...] października 2010 r. oraz wniosła o zasądzenie od strony przeciwnej kosztów postępowania według norm prawem przepisanych.

Zaskarżonej interpretacji indywidualnej Skarżąca zarzuciła naruszenie następujących przepisów prawa:

1) naruszenie przepisu prawa materialnego poprzez niewłaściwą wykładnię przepisu art. 12 ust. 1 i art. 12 ust. 3 w związku z art. 11 ust. 1 i art. 11 ust. 2a u.p.d.o.f., poprzez uznanie, że możliwość wzięcia udziału w spotkaniu integracyjnym zorganizowanym przez pracodawcę, prowadzi do powstania u pracowników przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia,

2) naruszenie art. 121 O.p. poprzez nieuwzględnienie wszystkich okoliczności stanu faktycznego oraz nieustosunkowanie się do wszystkich argumentów, wskazanych przez Skarżącą we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i następnie w piśmie wzywającym do usunięcia naruszenia prawa jak również brak wskazania przez organ, sposobu ustalenia wartości nieodpłatnego świadczenia faktycznie otrzymanego przez pracownika.

Skarżąca w uzasadnieniu skargi poparła argumenty prezentowane przed organem podatkowym.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

W pierwszej kolejności należy wskazać, że zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego (§ 3). Stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny, a w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja ta zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym (§ 2).

Z powyższych przepisów wynika, że obowiązkiem podatnika jest przedstawienie wyczerpującego stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie. Natomiast w ramach interpretacji minister właściwy do spraw finansów publicznych ma dokonać oceny tego stanowiska na podstawie przytoczonych przepisów prawa. W tego rodzaju sprawach zarówno organ jak i sądy administracyjne są związane stanem faktycznym przedstawionym we wniosku. W szczególności organ interpretacyjny nie ma uprawnień, ani też środków prawnych (w postaci przepisów postępowania dowodowego)do tego, aby stan faktyczny wydawanej interpretacji, poza przedstawiony przez zainteresowanego, ustalać, albo tez go zmieniać, lub weryfikować.

Dokonując oceny zgodności z prawem stanowiska organu podatkowego w zakresie udzielonej indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, należy podkreślić, że spór sprowadza się do rozstrzygnięcia kwestii, czy wartość poniesionych przez Spółkę wydatków w związku z organizacją spotkań integracyjnych oraz integracyjno- szkoleniowych, wymienionych w pkt 1 – 4 wniosku o interpretację stanowi dla pracowników Spółki przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia , o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., a w konsekwencji, czy Spółka jako pracodawca jest zobowiązana obliczyć, pobrać i odprowadzić do właściwego urzędu skarbowego zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych od tych przychodów.

Oceny skutków podatkowych organizowanych przez Skarżącą spotkań integracyjnych nie można wywodzić w oderwaniu od literalnego brzmienia przepisów u.p.d.o.f.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 - u.p.d.o.f. za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Przepis art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., stanowi, iż przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przychodem nie są same "nieodpłatne świadczenia", lecz ich wartość. O sposobie określania tej wartości stanowi art. 11 ust. 2a u.p.d.o.f. Wartość innych świadczeń nieodpłatnych ustalana jest w zależności od rodzaju usług, jakie są przedmiotem świadczenia.

Świadczenie nieodpłatne, to takie, które podatnik otrzymuje pod tytułem darmym, co oznacza, iż w zamian nic nie świadczy, ani nie zobowiązuje się do przyszłych świadczeń.

W praktyce zdarzają się sytuacje, że świadczenie uzyskiwane przez podatnika ma charakter częściowo odpłatny. Otóż określając wartość świadczeń częściowo odpłatnych, należy obliczyć różnice pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika. Różnica ta stanowi przychód podatnika.

Według powołanej wyżej regulacji zawartej w art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. ażeby pieniądze i wartości pieniężne mogły być traktowane jako przychód, wystarczy, by były one postawione do dyspozycji podatnika, natomiast świadczenia w naturze i inne nieodpłatne świadczenia mogą być uznane za przychód jedynie po otrzymaniu tych świadczeń przez podatnika. Zgodnie z językowym znaczeniem, słowo "otrzymać", to dostać coś w darze, dostać coś, co się należy, na co się zasługuje, do czego się dąży, uzyskać coś z czegoś (Uniwersalny słownik język polskiego pod red. S. Dubisza, Warszawa, 2003, s. 602). Oznacza to ni mniej ni więcej, jak powstanie skutku polegającego na faktycznym otrzymaniu tego świadczenia, skoro otrzymanie ma być konsekwencją tego, co się należało, na co się zasłużyło, albo do czego się dążyło. Trudno nie dostrzec istniejących różnic znaczeniowych między pojęciami "otrzymać" a "postawić do dyspozycji". Skoro ustawodawca te pojęcia rozróżnia, to nie można zwrotom " otrzymać" i " postawić do dyspozycji" nadawać tych samych znaczeń.

W ocenie Sądu trudno – w świetle powołanych wyżej uregulowań u.p.d.o.f. uznać, że o powstaniu przychodu ze stosunku pracy nie przesądza fakt skorzystania przez pracownika z oferowanych mu przez pracodawcę świadczeń, lecz samo pozostawienie pracownikowi możliwości skorzystania z tych świadczeń.

Z przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego wynika, iż nie jest możliwe ustalenie, czy pracownicy faktycznie otrzymali dane świadczenie, oraz jaka ewentualnie jest indywidualna wartość otrzymanego świadczenia.

W przypadku spotkań opisanych przez Skarżącą w pkt. 4 wniosku o udzielenie interpretacji, spotkania mają charakter otwarty, a Spółka nie posiada dokładne informacji, który z pracowników uczestniczył w spotkaniu. W spotkaniach tych mogą uczestniczyć także członkowie rodzin pracowników. Dodatkowo, w przypadku tego rodzaju spotkań Spółka ponosi opłatę ryczałtową, na podstawie ogólnie oszacowanej ilości uczestników.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Sądu nie sposób podzielić stanowiska organu, iż pracownikowi należy doliczyć przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia w wartości wynikającej ze "statystycznie" przypadającej na niego wartości usług, z których nie korzystał wcale, lub w stopniu znacznie mniejszym niż inni uczestnicy. Obliczenie zobowiązania podatkowego, które musi być skonkretyzowane co do podmiotu i wysokości, w oparciu o ogólną kwotę poniesionych wydatków, jest wątpliwe, gdyż lekceważy zasadę, iż przedmiotem opodatkowania jest rzeczywista wartość świadczenia.

W stanie faktycznym, w odniesieniu do wyjazdów i spotkań opisanych w pkt 1 – 3 wniosku o udzielenie interpretacji, Skarżąca wskazywała, iż wyjazdy organizowane są najczęściej w dni robocze, a pracownicy zobowiązani są do uczestniczenia w tych wyjazdach, ze względu na odbywające się w ich trakcie zajęcia integracyjne lub szkoleniowe. Wyjazdy te postrzegane są jako nieodłączny element stosunku pracy i wykonywanych przez nich obowiązków służbowych. Pracownik nie może więc odmówić wzięcia udziału w organizowanych przez Skarżącą spotkaniach. Celem wyjazdów nie jest spowodowanie przysporzenia po stronie pracownika, lecz osiągnięcie oczekiwanych rezultatów związanych z działalnością firmy.

W tak przedstawionym stanie faktycznym, którym zarówno organ jak Sąd jest związany, trudno uznać, aby działania pracodawcy były nakierowane działaniem na rzecz pracownika, który stosuje się do poleceń pracodawcy i wykonuje w ten sposób nałożone na niego obowiązki. Spółka działa tu przede wszystkim we własnym interesie. Zgodzić należy się ze Skarżącą, iż po stronie pracownika nie dochodzi do osiągnięcia wymiernych korzyści, które miałyby dla niego konkretny wymiar finansowy. Sytuacja pracownika w przedstawionym stanie faktycznym różni się od sytuacji, gdy pracownik ma prawo decydowania, czy chce otrzymać przysporzenie majątkowe, w wyniku pokrywania przez pracodawcę określonych wydatków i gdy wartość tego świadczenia jest możliwa do ustalenia dla konkretnego pracownika (np. w przypadku organizowanego przez pracodawcę wyjścia do kina, czy na koncert można przypisać konkretnemu pracownikowi wartość nieodpłatnie otrzymanego świadczenia, w postaci ceny biletu).

Reasumując stwierdzić należy, iż w opisanym we wniosku o udzielenie interpretacji stanie faktycznym nie jest możliwe określenie zindywidualizowanej wartości świadczeń uzyskiwanych przez pracownika, a zatem brak jest podstaw ustalenia dla konkretnego pracownika kwoty przychodu uzyskanego z tytułu finansowania przez pracodawcę kosztów spotkania integracyjnego dla pracowników. Wykładnia przedstawiona przez Ministra Finansów, która utożsamia otrzymanie nieodpłatnego świadczenia z możliwością wzięcia przez pracownika udziału w spotkaniu organizowanym przez pracodawcę i która nie uwzględnia, czy pracownik wziął udział w spotkaniu oraz czy i w jakim stopniu skorzystał z oferowanych świadczeń, stanowi rozszerzającą interpretację przepisów prawa

Przedstawiony pogląd wpisuje się ugruntowane stanowisko prezentowane przez wojewódzkie sądy administracyjne ( vide : wyrok WSA w Szczecinie z dnia 20 stycznia 2010r., sygn. I Sz/862/09, WSA w Warszawie z dnia 27 kwietnia 2010r., sygn. akt III SA/Wa 2039/09, oraz z dnia 3 marca 2011r., sygn. akt III SA/Wa 1154/10, wyrok WSA we Wrocławiu dnia 7 maja 2009r., sygn. akt I SA/Wr 1326/08, oraz z dnia 18 marca 2010r., sygn. akt I SA/Wr 1456/09), wyrok WSA w Poznaniu z dnia 9 grudnia 2010r. , sygn. Akt I SA/Po 718/10). Poglądy Wojewódzkich Sądów Administracyjnych są także podzielane przez NSA ( vide: wyrok NSA z dnia 15 września 2009r., sygn. akt II FSK 536/08, wyrok NSA z dnia 11 stycznia 2011r , sygn. akt II FSK 1531/09, wyrok NSA z dnia 14 kwietnia 2011r., sygn. akt II FSK 2147/09).

Odnosząc się końcowo do powołanej przez Ministra uchwały 7 sędziów NSA z dnia 24 maja 2010, a także do zapadłej w dniu 24 października 2011r.uchwały pełnego składu Izby Finansowej NSA II FPS 7/10, która potwierdziła trafność stanowiska wyrażonego w uchwale z dnia 24 maja 2010r. stwierdzić należy, iż jakkolwiek dotyczą one zagadnienia nieodpłatnych świadczeń otrzymywanych przez pracowników, te nie mają one prostego przełożenia do sytuacji będącej przedmiotem zaskarżonej interpretacji. Sentencja uchwały z dnia 24 października 2011r. wskazuje, iż dotyczy ona wykupionych przez pracodawcę dla pracowników pakietów świadczeń medycznych, których wartość nie jest wolna od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 u.p.d.o.f.. Charakter świadczeń abonamentowych jest całkowicie odmienny od świadczeń oferowanych przez Skarżącą. Odmienność ta wynika przede wszystkim (ale nie tylko) z faktu, iż udział pracowników w oferowanych przez Spółkę spotkaniach (opisanych w pkt 1-3 wniosku) jest obowiązkowy i wchodzi w zakres obowiązków pracowniczych. W ocenie składu orzekającego z powołanej uchwały nie można wywodzić skutków prawnych dla sytuacji opisanej przez Skarżącą we wniosku o udzielenie interpretacji .

W tym stanie rzeczy, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 146 §1 i art.152 p.p.s.a orzekł jak w sentencji wyroku.