Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 36/01
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2004-04-01 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Skarżony organ: Izba Skarbowa

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA A. Stępień, Sędziowie NSA E. Kwarcińska (spr.), Z. Romała, Protokolant E. Cymanowska, po rozpoznaniu w dniu 1 kwietnia 2004 r. na rozprawie sprawy ze skargi A. Ł. na decyzję Izba Skarbowej w G. Ośrodek Zamiejscowy w S. z dnia 2 grudnia 2000 r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia 1998 roku do grudnia 1999 roku 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zaskarżona decyzją nie może być wykonana, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w G. na rzecz skarżącego kwotę 298,40 zł (dwieście dziewięćdziesiąt osiem złotych czterdzieści groszy) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

I SA/Gd 36/01

UZASADNIENIE

Decyzjami z dnia 30 sierpnia 2000r. Inspektor Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej w G. Ośrodek Zamiejscowy w S. określił podatnikowi A. L. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług oraz kwotę zaległości podatkowej w tym podatku za miesiące od stycznia 1998r. do grudnia 1998r. oraz od stycznia 1999r. do grudnia 1999r. ( I SA/Gd 36/01 ) oraz określił podatnikowi odsetki za zwłokę od ww. zaległości podatkowej w tym podatku za poszczególne miesiące lat 1998 i 1999 ( I SA/Gd 37/01 ). W uzasadnieniu obu decyzji wskazano na postępowanie kontrolne w prowadzonej przez podatnika wytwórni artykułów z tworzyw sztucznych w zakresie podatku od towarów i usług. Podatnik w latach 1998 i 1999 zajmował się produkcją i sprzedażą dla placówek służby zdrowia worków foliowych przeznaczonych na śmieci oraz ochraniaczy foliowych na obuwie. Obydwa ww. wyroby podatnik klasyfikował wg SWW 1369-72, stosując stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 7% do m-ca maja 1999 r. a od czerwca I 999r. stawkę 0%; stosowanie stawek preferencyjnych podatnik uzasadniał faktem, iż produkowane przez niego wyroby używane były przez placówki służby zdrowia i szpitale.

I. Zdaniem organu I instancji, zgodnie z zasadami metodycznymi Systemu Wykazu Wyrobów ( SWW ) oraz Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług ( PKWiU) stanowiącej załącznik do Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997r. (Dz. U. Nr 42 z 1997r., poz. 264 ) worki z tworzyw sztucznych dla których podstawowym przeznaczeniem jest funkcja opakowania transportowego-również na śmieci- mieszczą się w grupowaniu SWW 1364-15 (worki na śmieci), PKWiU 25.22.11 (worki i torby z polimerów etylenu) bądź PKWiU 25.22.12 (worki i torby z innych tworzyw sztucznych (poza etylenowymi) w zależności od surowca. Klasyfikacja SWW nie jest zależna od tego co do tych worków będzie wkładane tylko od tego czym ten wyrób jest. Sposób i miejsce zastosowania wyrobu oraz opinie, atesty czy świadectwa dopuszczenia wyrobu do obrotu nie stanowią kryterium klasyfikowania.

II. W sprawie wyrobu o nazwie ochraniacze foliowe na obuwie organ I instancji zwrócił się do Wojewódzkiego Urzędu Statystycznego w G., który pismem z dnia 20 lipca 2000r. stwierdził, że obuwie ochronne składające się z pojedynczego prostokątnego kawałka tworzywa sztucznego złożonego na pół i złączonego po bokach, a u góry ściągniętego taśmą gumową klasyfikowane jest wg SWW w grupowaniu 1369-69 (sprzęt ochronny i ratunkowy z tworzyw sztucznych pozostałych), a więc zdaniem organu I instancji podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy V AT, wg stawki 22%.

Od decyzji tych podatnik złożył odwołanie, wnosząc o ich uchylenie zarzucając nieprawidłową klasyfikację produkowanych przez niego wyrobów do SWW, w sytuacji gdy opinie organów statystycznych w tym przedmiocie są sprzeczne. Podatnik podtrzymał swe dotychczas prezentowane w toku postępowania stanowisko, że produkowane przez niego produkty przeznaczone były wyłącznie na potrzeby służby zdrowia, co powoduje, iż wyroby te winny być sklasyfikowane do SWW 1367-72. Podatnik wskazał na niemożność w tej sprawie złożenia korekt wystawionych w latach 1998 i 1999 oraz na trudną sytuację służby zdrowia. Podatnik dołączył do odwołania pisma Urzędu Statystycznego w W. z dnia 4 kwietnia 2000r. i 11 lutego 2000r. skierowane do jednego z producentów tożsamych produktów również przeznaczonych dla służby zdrowia R. C. Pisma te podatnik składał w toku postępowania przez organem I instancji.

Izba Skarbowa w G. Ośrodek Zamiejscowy w S. uchyliła obie zaskarżone decyzje i określiła zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług, zaległość podatkową w tym podatku oraz odsetki za zwłokę.

Ad. I. W uzasadnieniu wskazano, iż w drodze wyjątku zdecydowano się przyjąć zastosowaną przez podatnika klasyfikację i uznać prawo podatnika do obniżonej stawki podatku V A T 7% na worki na śmieci produkowane dla placówek służby zdrowia ( zamiast stawki 22% jak w decyzji organu I instancji ), ponieważ w latach 1998-1999 brak było jednoznacznych opinii statystycznych dotyczących tego produktu a znajdujących zastosowanie w służbie zdrowia. Stąd też organ odwoławczy postanowił nie obciążać podatnika skutkami finansowymi wynikłymi z tego tytułu rozstrzygając w tym zakresie na korzyść podatnika. Niespójne przepisy prawa podatkowego nie mogą być interpretowane ze szkodą dla podatnika; organ odwoławczy uznał prawo podatnika do obniżonej stawki V A T 7% na worki produkowane dla placówek służby zdrowia za okres od stycznia 1998r. do grudnia 1999r. Nie było jednak podstaw, zdaniem organu II instancji, do stosowania na ten wyrób, od czerwca 1999r., stawki VAT 0%.

Ad. II. Organ I instancji zwrócił się do Urzędu Statystycznego w G., z zapytaniem, w jakiej grupie Statystycznego Wykazu Wyrobów mieszczą się wyroby z folii, które jako woreczki z zaciągniętą gumką nakładane są na obuwie i używane są między innymi przez osoby odwiedzające chorych w szpitalach, a do których zastosowano nazwę ochraniaczy foliowych na buty oraz jakie wyroby klasyfikuje się do grupy SWW 1369-72. W odpowiedzi Urząd Statystyczny wydał opinię, w której wyrób ten sklasyfikował do SWW w zgrupowaniu 1369-69. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie wymieniają grupy towarów zakwalifikowanych do SWW 1369-69 jako objętych obniżoną stawką podatku od towarów i usług to należy przyjąć, zdaniem organu odwoławczego, że stanowisko organu I instancji jest prawidłowe w tym zakresie. Przedstawione przez podatnika opinie Głównego Urzędu Statystycznego dotyczą R. C. na indywidualne zapytanie dotyczące konkretnej sprawy.

Na powyższe decyzje podatnik złożył skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego, wnosząc o ich uchylenie w całości. W uzasadnieniu skargi podtrzymał swe dotychczasowe stanowisko, podkreślając, że został ukarany za niespójność przepisów podatkowych i zmiennych wykładni organów statystycznych.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Zgodnie z art. 97 § l ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153/02, poz. 1271 ze zm. ) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem l stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153/02, poz. 1270 ).

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga zasługuje na jej częściowe uwzględnienie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny, którego kognicja ustalona wart. l § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, skr. psa) ogranicza się do badania zaskarżonych decyzji pod względem ich legalności, a więc zgodności z powszechnie obowiązującym prawem materialnym i procesowym, stwierdzając naruszenie przy wydaniu zaskarżonej decyzji prawa mającego wpływ na wynik sprawy, na mocy art. 145 § l pkt. lal i ci ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153/02, poz. 1270) uchylił zaskarżone orzeczenia.

1./ Należy wskazać na naruszenie w tej sprawie przepisów Ordynacji podatkowej w i zakresie dyspozycji art. 121, 122 i art. 187 § l. Zasada prawdy obiektywnej jest naczelną zasadą postępowania zgodnie z którą organ podatkowy ma obowiązek wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą, aby w ten sposób stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisów prawa. Organ podatkowy winien określić z urzędu jakie dowody są niezbędne dla ustalenia stanu faktycznego sprawy mając obowiązek przeprowadzenia z urzędu tych dowodów. Zgodnie z art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej postępowanie podatkowe oparte jest na zasadzie oficjalności; organ podatkowy zobowiązany jest z urzędu przeprowadzić te dowody, które służą do ustalenia stanu faktycznego sprawy.

Do dyspozycji organów podatkowych obu instancji znajdowała się opinia Urzędu Statystycznego w G. z dnia 20 lipca 2000r., w której wskazano, że zgodnie z zasadami metodycznymi SWW wyd. IV. W – wa 1990r. oraz zgodnie z Polską Klasyfikacja Wyrobów i Usług ( Dz. U. Nr 42, poz. 264 z 1997r. ze zm. ) opisane obuwie ochronne składające się z pojedynczego prostokątnego kawałka tworzywa sztucznego złożonego na pół i złączonego po bokach, a u góry ściągniętego taśmą gumową klasyfikowane jest wg SWW w grupowaniu 1369-69 sprzęt ochronny i ratunkowy z tworzyw sztucznych pozostałych oraz wg PKWiU w podkategorii 25.24.28-70.90 artykuły z tworzyw sztucznych lub innych materiałów, gdzie i indziej nie wymienione. W tejże opinii Urząd Statystyczny wskazał, że przyrządy i urządzenia, które w zdecydowanej większości wypadków są stosowane tylko w praktyce zawodowej np. przez lekarzy do celów diagnostycznych, do zapobiegania lub leczenia schorzeń, do operacji, a wykonywane z tworzyw sztucznych mogą być zaliczone do grupowania 1369-72 Wyroby medyczne i sanitarne z tworzyw sztucznych.

W aktach sprawy znajduje się również pismo Głównego Urzędu Statystycznego Departamentu Standardów, Rejestrów i Informatyki z dnia 11 lutego 2000r. skierowane do innego podatnika ( p. R. C. ), iż pokrowce ochronne na obuwie wykonane z folii należy kwalifikować wg PKWiU 24.24 Wyroby z tworzyw sztucznych pozostałe i SWW 1369-6 Sprzęt ochronny i ratunkowy z tworzyw sztucznych ( bez łodzi ratunkowych). W piśmie tym stwierdzono, że wyrób ten stosowany w szpitalach i innych obiektach, w których wymagane są środki przeciwepidemiczne i wysoka czystość pomieszczeń mieszczą się w grupach SWW 1369-7 wyroby medyczne i sanitarne oraz weterynaryjne z tworzyw sztucznych; PKWiU- w zależności od materiału z jakiego są zrobione.

Skoro organ odwoławczy dysponował ww. pismem Głównego Urzędu Statystycznego oraz opinią Urzędu Statystycznego w G., które odnosząc się do tego samego wyrobu klasyfikują go w ramach SWW w sposób odmienny, a przecież skutkujący w zakresie podatku od towarów i usług w stosunku do podatników wytwarzających ten wyrób w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, należało - mając na uwadze art. 122, 121 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej - uzupełnić postępowanie dowodowe.

Zakres tego postępowania winien obejmować zwrócenie się do Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego o wydanie opinii w niniejszej sprawie, w zakresie klasyfikacji SWW spornego wyrobu, przy zachowaniu dwóch elementów:

1/ przy formułowaniu pytania winien być obecny skarżący z prawem czynnego udziału;

2/ do pytania należy dołączyć kserokopie wszystkich w tej sprawie wydanych opinii i pism urzędów skarbowych i statystycznych oraz wszelkich komentarzy organów administracji państwowej w zakresie przedmiotu sprawy.

Nie jest bowiem możliwa akceptacja sytuacji, w której pomimo, że opinie urzędów statystycznych w zakresie klasyfikacji SWW nie posiadają mocy decyzji administracyjnych, wydawane były w sposób różnicujący podatników podatku od towarów i usług, w nieprzewidzianym przez ustawodawcę zakresie, zagrażając tym samym równości podatników wobec prawa. Orzeczenie to rażąco narusza prawo, gdyż powoduje skutki niemożliwe do zaakceptowania w demokratycznym państwie prawa, którego zasady funkcjonowania przewidziano w dyspozycji art. 2 i 7 Konstytucji RP z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ), przy zachowaniu zasad pewności prawa i zaufania obywateli do państwa.

Wskazać w tej sprawie należy na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 kwietnia 2001 r. w sprawie K 13/01 ( OTK 4/2001, p. 81 ) podkreślający aspekt pewności prawa, który odnosi się nie tylko do względnej stabilności porządku prawnego, mający związek z zasadą legalności, lecz również o pewność prawa rozumianą jako pewność tego, iż w oparciu o obowiązujące prawo obywatel może kształtować swoje stosunki życiowe. W tym drugim sensie prawo / pewność prawa / oznacza także prawo sprawiedliwe.

2./ W pozostałym zakresie ( ad. I ) stanowisko organów podatkowych zasługuje na akceptację Sądu, który podziela wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji stanowisko prawne. Zebrany materiał dowodowy i jego ocena w tym zakresie nie narusza prawa. Prawidłowo przyjęto zastosowaną przez podatnika klasyfikację i uznano prawo skarżącego do obniżonej stawki podatku V A T 7% na worki na śmieci produkowane dla placówek służby zdrowia ( zamiast stawki 22% jak w decyzji organu I instancji ). Brak jest natomiast podstawy prawnej do przyjęcia stawki 0% na ww. wyrób od miesiąca czerwca 1999r. jak uczynił to skarżący.

Z uwagi na charakter zaskarżonych orzeczeń zawarto rozstrzygnięcia w trybie art. 152 psa. O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 209 psa.