Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1435/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2022-03-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 240 par. 1 pkt 1, art. 330
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Asesor WSA Monika Krywow (spr.), Sędzia WSA Anna Rotter, Protokolant st. sekretarz sądowy Halina Modliszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 marca 2022 r. sprawy ze skargi S.W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej w przedmiocie stwierdzenia oraz odmowy zwrotu nadpłaty w podatku od towarów i usług za październik 1994 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r., nr [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej jako organ odwoławczy, Dyrektor), działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm., dalej jako O.p.) po rozpatrzeniu odwołania S.W. (dalej jako podatnik, skarżący), utrzymał w mocy decyzję własną z dnia [...]r., nr [...], w przedmiocie odmowy uchylenia w całości decyzji ostatecznej Izby Skarbowej w K. O/Z w C. z dnia [...]r., nr [...], wobec niestwierdzenia przesłanki określonej w art. 240 1 pkt 1 O.p.

Powyższa decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym i prawnym:

Podatnik złożył w Banku A w C. dnia 7 i 16 listopada 1994 r. polecenia przelewu zapłaty zobowiązań podatkowych w tym podatku od towarów i usług za październik 1994 r. Bank potwierdził realizację polecenia dnia 16 listopada 1994 r. ale nie przekazał środków na konto [...] Urzędu Skarbowego w C. W związku z tym następnymi przelewami z dnia 16 stycznia 1995 r. podatnik dokonał zapłaty tych zobowiązań wraz z odsetkami.

W piśmie z dnia 17 lipca 1995 r., kierowanym do [...] Urzędu Skarbowego w C., podatnik złożył wniosek o "zwrot zapłaconych odsetek tytułem podatku za miesiąc październik 1994 r.".

Decyzją z dnia [...]r., nr [...], [...] Urząd Skarbowy w C. umorzył postępowanie ze względu na bezprzedmiotowy charakter prośby podatnika uznając, że zobowiązanie podatkowe wygasło na podstawie art. 26 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych (t.j. Dz. U. z 1993 r. Nr 108, poz. 486 z późn. zm., zwanej dalej u.z.p. lub ustawą o zobowiązaniach podatkowych) poprzez zapłatę podatku dnia 16 stycznia 1995 r. wraz z odsetkami.

Pismem z dnia 6 kwietnia 1999 r., skierowanym do Ministerstwa Finansów, podatnik wniósł o zwrot kwoty [...] zł, będącej jego zdaniem nieprawnie wpłaconym zobowiązaniem między innymi z tytułu podatku od towarów i usług za październik 1994 r.

W trakcie toczącego się postępowania ustalono, że podatnik zgłosił swoją wierzytelność do masy upadłości Banku A i wierzytelność ta została uznana na kwotę [...] zł. Ponadto skarżący dostarczył pisma kierowane do Prezesa Narodowego Banku Polskiego i syndyka masy upadłości Banku A w C. z żądaniem zwrotu należności za nie wykonanie dyspozycji przelewów z dnia 7 i 16 listopada 1994 r.

Właściwy do rozpoznania żądania [...] Urząd Skarbowy w C. decyzją z dnia [...]r., nr [...], stwierdził nadpłatę w podatku od towarów i usług za październik 1994 r. w kwocie [...] zł i jednocześnie odmówił jej zwrotu z uwagi na upływ 3 letniego terminu przewidzianego w art. 29 ust. 4 u.z.p. w zw. z art. 330 O.p.

W odwołaniu od tej decyzji pełnomocnik podatnika nie zgodził się ze stanowiskiem organu, iż nadpłata z uwagi na okres przedawnienia nie podlega zwrotowi. Jako argument podniósł, że pismem z dnia 17 lipca 1995 r. zwrócił się do urzędu o zwrot zapłaconych odsetek tytułem podatku za październik 1994 r. Ponadto stwierdził, że 3 letni okres przedawnienia nie ma zastosowania, ponieważ przedmiotem roszczenia nie jest zobowiązanie podatkowe tylko nienależne świadczenie pieniężne.

W piśmie z dnia 8 listopada 2000 r. pełnomocnik podatnika dodatkowo podniósł, że powtórne skierowanie do Urzędu Skarbowego tych samych kwot nastąpiło wyłącznie z winy organu podatkowego.

Izba Skarbowa w K. Ośrodek Zamiejscowy w C. decyzją z dnia [...]r., nr [...], utrzymała w mocy decyzję [...] Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...]r. Organ odwoławczy za organem pierwszej instancji uznał, że nadpłata powstała z datą powtórnego zrealizowania przelewu, czyli 16 stycznia 1995 r. oraz że upłynął 3 letni termin przedawnienia do jej zwrotu. Wskazano przy tym, że strona po decyzyjnym rozstrzygnięciu pisma z dnia 17 lipca 1995 r. nie podnosiła sprawy zwrotu nadpłaty, a dokonała tego dopiero w piśmie z dnia 6 kwietnia 1999 r. adresowanym do Ministerstwa Finansów.

Wnioskiem z dnia 25 kwietnia 2005 r., doprecyzowanym w piśmie z dnia 31 maja 2005 r., pełnomocnik podatnika wniósł żądanie wznowienia postępowania w sprawie wydanej decyzji organu odwoławczego z dnia [...]r. dotyczącej stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za miesiąc październik 1994 r. w kwocie [...] zł i odmowy zwrotu tej kwoty ze względu na upływ terminu przedawnienia. Podobne żądanie, kierowane do organu odwoławczego, zostało złożone w sprawie nadpłaty w zryczałtowanym podatku dochodowym za 1994 r.

W piśmie tym zaznaczono, że nadpłata w podatku od towarów i usług za październik 1994 r. powstała w dniu wpłaty tego podatku dnia 16 stycznia 1995 r., czyli że termin jej zwrotu należy liczyć od dnia 1 stycznia 1996 r. do 31 grudnia 1998 r. Jednocześnie wskazano, że w decyzji organu pierwszej instancji nie uwzględniono faktu zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Powołano się przy tym na informacje zawarte w piśmie Izby Skarbowej z dnia 21 stycznia 2002 r., że "[...] Urząd Skarbowy w C. zobowiązany był przepisami prawa potwierdzić istnienie nadpłaty. Kwestia ta bowiem zakończyła się pozytywnie dla podatników, którzy z winy banków zalegali pierwotnie z zapłatą podatków, a po ujednoliceniu stanowiska w tej sprawie we wrześniu 1997 r. przez Biuro Orzecznictwa Sądu Najwyższego stali się wierzycielami organów podatkowych". Z tej informacji pełnomocnik strony wysnuł wniosek, że bieg terminu został zawieszony od dnia 1 stycznia 1996 r. do września 1997 r., kiedy to nastąpiło "ujednolicenie" stanowiska, czyli że termin trzyletni należy liczyć ponownie od września 1997 r. do 31 grudnia 1999 r. Tym samym, zdaniem pełnomocnika, wniosek z dnia 6 kwietnia 1999 r. został złożony w terminie. Dodatkowo zwrócono uwagę, że przedawnienie winno się liczyć według art. 68 § 5 O.p.

Po przeprowadzeniu postępowania organ odwoławczy stwierdził jednak, iż w tej sprawie nie realizują się przesłanki do uwzględnienia żądania, wymienione w art. 240 § 1 O.p. i decyzją z dnia [...]r., wydaną na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 O.p., odmówił stronie uchylenia wyżej wymienionej decyzji ostatecznej. Organ ten uznał, że pełnomocnik nie wykazał, by w sprawie zaistniał którykolwiek z przypadków wymienionych w art. 240 § 1 O.p., w szczególności wymieniony w pkt 5 tego przepisu.

W uzasadnieniu tej decyzji stwierdzono, że postępowanie podatkowe prowadzone było prawidłowo, w oparciu o obowiązujący dla tego okresu stan prawny, gdyż wniosek o zwrot nadpłaty strona wystosowała 6 kwietnia 1999 r. po upływie ustawowo określonego terminu. Powołano się przy tym na stanowisko wyrażone przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 29 stycznia 2003 r. w sprawie zwrotu nadpłaty w podatku dochodowym za 1994 r.

Od powyższej decyzji pełnomocnik strony złożył odwołanie, w którym wnosząc o jej uchylenie, wskazał na nieprawidłowości, jakie miały miejsce w prowadzonym przez organ drugiej instancji postępowaniu odwoławczym, zakończonym wydaniem decyzji ostatecznej z dnia [...]r. W odwołaniu pełnomocnik powołując się na art. 20 § 1, art. 68 § 5, art. 330 , art. 341 i art. 344 O.p. oraz informacje zawarte w pismach organu odwoławczego z dnia 21 stycznia 2002 r. i z dnia 5 października 2005 r. ponownie stwierdził, że nie wystąpiło w sprawie przedawnienie zobowiązania. Odnośnie odmowy powołania biegłego uznał, że jego powołanie nie byłoby sprzeczne z prawem. Wskazał też, że przedmiotowa decyzja organu odwoławczego z dnia [...]r. nie była zaskarżona do Naczelnego Sądu Administracyjnego, a ponadto, że strona nie brała udziału w postępowaniu odnośnie tej decyzji.

Na końcu tego pisma zawarto oświadczenie, że jeśli podane argumenty nie przekonają organ, to strona wnosi, zgodnie z art. 248 § 1 O.p., żądanie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji.

Decyzją z dnia [...]r., organ odwoławczy utrzymał w mocy powyższą własną decyzję, wydaną w zakresie wznowienia postępowania.

W uzasadnieniu tej decyzji powołano się przede wszystkim na istotę wznowienia postępowania, wskazując, że jest nią ponowne rozpatrzenie sprawy zakończonej decyzją ostateczną w celu sprawdzenia, czy jakaś z wad postępowania, wymieniona w art. 240 § 1 O.p. nie wpłynęła na treść decyzji.

Odnośnie alternatywnie zawartego w odwołaniu wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji organ poinformował, że sprawa będzie rozpoznawana w oparciu o "odrębnie wniesione w dniu 9.01.2006 r. żądanie w tym właśnie przedmiocie".

W skardze z dnia 14 lutego 2006 r. pełnomocnik skarżącego zarzucił decyzji organu odwoławczego, że jest niezgodna z prawem, ponieważ w sprawie występują trzy przesłanki z art. 240 § 1 pkt 1, 4 i 5 O.p.

W uzasadnieniu skargi, powołując się jedynie na art. 123 i art. 200 O.p. wskazał, że "strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu rozstrzygniętym decyzją ostateczną Izby Skarbowej w K. z dnia [...]r.".

Odnosząc się do pkt 1, czyli przesłanki, że dowody, na których podstawie ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne okazały się fałszywe, zaznaczył, że "w postępowaniu w sprawie zakończonej decyzją ostateczną rozstrzygnięcie nastąpiło w wyniku wadliwie przeprowadzonego postępowania poprzedzającego wydanie decyzji, a dowody przedstawione w tej decyzji okazały się fałszywe", a "organ podatkowy, który odmówił podatnikowi zwrotu nadpłaty naruszył art. 122 Ordynacji podatkowej".

Według pełnomocnika organ odwoławczy nie mógł pominąć posiadanej przez siebie dokumentacji i powinien wnikliwiej i wszechstronnie ocenić posiadany materiał dowodowy. a więc przeprowadzić dowód, że orzeczenie było adekwatne do okoliczności. Zarzucił też, że odmówiono powołania biegłego na jego wniosek.

Zdaniem pełnomocnika następujące dowody świadczyły o tym, że nie nastąpiło przedawnienie zwrotu nadpłaty:

1/ kserokopie przelewów bankowych pierwszej i drugiej wpłaty do [...] Urzędu Skarbowego w C.,

2/ decyzja z dnia [...]r. Nr [...], którą [...] Urząd Skarbowy w C., po rozpatrzeniu wniosku z dnia 6 czerwca 1999 r. odmówił stwierdzenia nadpłaty i zwrotu kwoty [...] zł, gdyż w uzasadnieniu tej decyzji znalazło się stwierdzenie "Organ podatkowy nie stwierdził istnienia nadpłaty w okresie 3-ch lat od chwili jej powstania",

3/ decyzja tego organu z dnia [...]r. Nr [...], którą orzeczono nadpłatę w podatku od towarów i usług za miesiąc październik 1994 r. w kwocie [...] zł. (a winno być według pełnomocnika [...] zł) i odmówiono jej zwrot z uwagi na okres przedawnienia,

4/ pismo Izby Skarbowej w K. z dnia [...]r. Nr [...], w którym stwierdzono, że "[...] Urząd Skarbowy w C. zobowiązany był przepisami prawa potwierdzić istnienie nadpłaty. Kwestia ta bowiem zakończyła się pozytywnie dla podatników, którzy z winny banków zalegali pierwotnie z zapłatą podatków, a po ujednoliceniu stanowiska w tej sprawie we wrześniu 1997 r. przez Biuro Orzecznictwa Sądu Najwyższego stali się wierzycielami organów podatkowych".

5/ pismo Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...]r. Nr [...], w którym stwierdzono, że "Nie mógł też [...] Urząd Skarbowy w C. zwrócić nadpłaty w ramach złożonego wniosku z dnia 18 lipca 1995 r., mimo załączenia do niego kserokopii poleceń przelewu, przyjętych do realizacji przez Bank 16.11.1994 r., gdyż po pierwsze zawierał on żądanie zwrotu zapłaconych odsetek tytułem podatku za październik 1994r., a po wtóre na tym czasie nieznana była jeszcze interpretacja Biura Orzecznictwa Sądu Najwyższego. We wszystkich zatem sprawach dotyczących niezrealizowania przelewów przez upadłe Banki, z braku możliwości stwierdzenia nadpłaty, postępowanie w tym czasie było bezprzedmiotowe".

Oceniając te dowody pełnomocnik podatnika wskazał, że w dokumentach tych padły bardzo ważne stwierdzenia przydatne do określenia daty powstania tej nadpłaty, a mianowicie, że:

- organ podatkowy nie stwierdził nadpłaty w okresie 3 lat od chwili jej powstania,

- dopiero we wrześniu 1997 r. podatnik stał się wierzycielem organu podatkowego,

- z braku możliwości stwierdzenia nadpłaty, postępowanie w tym czasie było bezprzedmiotowe.

W związku z tym pełnomocnik uznał, że w okresie od dnia wpłaty podatku (16 stycznia 1995 r.) do dnia ukazania się pisma Biura Orzecznictwa Sądu Najwyższego (19 września 1997 r.), czyli przez okres 2 lat, 8 miesięcy i 15 dni, staranie się o zwrot tej kwoty było bezprzedmiotowe, ponieważ w tym czasie nieznana była jeszcze ta interpretacja. Dodatkowo zaznaczono przy tym, że potwierdzeniem bezprzedmiotowości była decyzja [...] Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...]r. wydana, jak stwierdził pełnomocnik, "przy próbie odzyskania odsetek od ww. podatku", którą organ ten umorzył "postępowanie w sprawie zwrotu zapłaconych odsetek z tytułu podatku VAT za miesiąc październik 1994r. z uwagi na bezprzedmiotowy charakter prośby podatnika".

W efekcie tego pełnomocnik skarżącego za datę powstania nadpłaty uznał datę 19 września 1997 r., jako "datę wejścia w życie aktu normatywnego jakim jest Pismo Biura Orzecznictwa Sadu Najwyższego".

Mając na uwadze te okoliczności pełnomocnik przyjął, że przytoczone przez niego dowody były prawdziwe, a dowody, na podstawie których organy ustaliły przedawnienie do zwrotu tej nadpłaty, były fałszywe.

Ostatecznie stwierdził on, że wskazał ewidentne dowody, że nie ma w tej nadpłacie przedawnienia i w związku z tym, że realizują się punkty 1, 4 i 5 w myśl art. 240 § 1 O.p. z "wymienionych kolejno od 1 do 11 punktów tego przepisu".

Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę podtrzymał swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji, że zebrany materiał dowodowy zawarty w aktach sprawy nie dowiódł zaistnienia żadnej z przesłanek z art. 240 § 1 O.p.

Wyrokiem z dnia 6 listopada 2006 r., sygn. akt III SA/Gl 704/06, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę.

W uzasadnieniu wskazano, że z przeprowadzonego postępowania w trybie wznowienia nie wynika aby dowody, na których oparł się organ podatkowy wydając ostateczną decyzję z dnia [...]r. w sprawie między innymi odmowy zwrotu, były fałszywe. Brak jest stosownego orzeczenia sądu i nie zachodzą wyjątki określone w art. 240 § 2 i 3 O.p., a strona nie wykazała istnienia takiej podstawy.

Jeśli chodzi o podstawę wznowienia wymienioną w art. 240 § 1 pkt 4 O.p., a mianowicie, że strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu, powołano się na naruszenie przepisu art. 200 O.p. przez organ przy wydawaniu decyzji z dnia [...]r., czyli wskazano, że w tym postępowaniu stronie nie wyznaczono stosownego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.

W związku z tym te interpretacje nie mogą być uznane za nowe okoliczności lub dowody w sprawie wznowienia postępowania. Ich wpływ na nową ocenę prawną dokonaną przez stronę, w zakresie liczenia biegu terminu przedawnienia do zwrotu nadpłaty (czy to jako podstaw "zawieszenia", czy też "bezprzedmiotowości"), liczonej od dnia 1 stycznia 1996 r. do września 1997 r., nie może stanowić podstawy wznowienia z art. 240 § 1 pkt 5 O.p.

Sąd nie doszukał się też, tak jak organ odwoławczy, innych niż wnioskowane przesłanek określonych w art. 240 § 1 O.p. uzasadniających uchylenie dotychczasowej decyzji. Dlatego też organ ten zasadnie utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji, którą po wznowieniu postępowania odmówiono uchylenia ostatecznej decyzji z dnia [...]r. na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 O.p.

Wnioskiem złożonym 5 marca 2019 r. podatnik, reprezentowany przez pełnomocnika, wniósł o wznowienie postępowania zakończonego decyzją z [...]r., utrzymującą w mocy decyzję [...] Urzędu Skarbowego w C. z [...]r. w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za październik 1994 r. w kwocie [...] zł oraz orzekającą o przedawnieniu roszczenia o zwrot tej nadpłaty. Jako podstawę prawną żądania powołał przepisy art. 240 § 1 pkt 1 i 4, § 2 i § 3 O.p. Do wniosku załączył pismo z 23 sierpnia 2017 r., w którym domagał się m.in. wypłaty nadpłat w kwotach [...] zł i [...] zł.

Postanowieniem z [...]r. Dyrektor =, działając na podstawie art. 165a § 1, art. 216 § 1 oraz art. 13 § 1 pkt 2 lit. b O.p., odmówił wszczęcia postępowania w sprawie zakończonej ww. decyzją ostateczną Izby Skarbowej w K. O/Z w C. z [...]r.

Organ podkreślił, że postępowanie w sprawie z wniosku z 5 marca 2019 r., jako niedopuszczalne, nie mogło zostać wszczęte, bowiem zaistniały przesłanki określone w art. 165a § 1 O.p.

Pismem z 8 kwietnia 2019 r. pełnomocnik strony wniósł zażalenie wskazując, że powyższe postanowienie jest sprzeczne z postanowieniem Naczelnego Sądu Administracyjnego O/Z w Katowicach z 23 marca 2001 r. sygn. akt I Ka 2448/00, a sprawa dotycząca m.in. zwrotu podatku VAT wymaga ponownego rozpatrzenia. Zdaniem pełnomocnika, pismo z 6 kwietnia 1999 r. skierowane do Ministra Finansów oraz pismo z 15 listopada 1999 r. adresowane do [...] Urzędu Skarbowego w C., przerwały bieg terminu do zwrotu stwierdzonej nadpłaty. Co więcej, skoro organ podatkowy wiedział o tym, że w styczniu 1995 r. powstała w w/w podatku nadpłata, to powinien był z urzędu ją zwrócić w ciągu 3 miesięcy od dnia jej powstania. Skarżący stwierdził także, że organy bezzasadnie uznały, iż zwrot wnioskowanej nadpłaty nie mógł zostać dokonany z powodu niezłożenia wniosku o jej zwrot we właściwym terminie. Jednocześnie podniósł, że podatnik nie powinien ponosić negatywnych konsekwencji wadliwego działania organów.

W dniu 17 kwietnia 2019 r. pełnomocnik strony stawił się w siedzibie [...] Urzędu Skarbowego w C. i uzupełnił powyższe zażalenie, domagając się wszczęcia postępowania w sprawie podatku od towarów i usług za październik 1994r. na podstawie postanowienia Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 marca 2001 r. sygn. akt I SA/Ka 2448/00 (umorzenie postępowania sądowoadministracyjnego w sprawie zryczałtowanego podatku dochodowego z uwagi na uchylenie decyzji z dnia [...]r. oraz [...]r.).

Po przeanalizowaniu sprawy w postępowaniu zażaleniowym, organ odwoławczy utrzymał w mocy własne postanowienie z [...]r.

W uzasadnieniu wskazał, że pomimo prawidłowego pouczenia zawartego w postanowieniu pierwszoinstancyjnym, strona w zażaleniu nie odniosła się do jego treści, a jedynie ponowiła żądanie zawarte we wniosku. Wyjaśnił, że w kwestii wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną z [...]r., na podstawie art. 240 § 1 O.p., toczyło się już postępowanie zakończone wyrokiem z 6 listopada 2006 r. sygn. akt III SA/Gl 704/06. Podkreślił również, że wydanie postanowienia na podstawie art. 165a O.p. powinno być poprzedzone zbadaniem przez właściwy organ istnienia przesłanek uzasadniających odmowę wszczęcia postępowania oraz dodał, powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych, że postępowanie nie może być wszczęte m.in. w sytuacji, w której w danej sprawie wydana już została decyzja podatkowa, a takim właśnie przypadkiem jest sprawa objęta wnioskiem strony. Ponadto organ stwierdził, że wniosek z 5 marca 2019 r., zmierzający do zainicjowania postępowania w sprawie już rozstrzygniętej, jest kolejnym żądaniem strony złożonym w tej samej sprawie. We wniosku tym pełnomocnik nie sprecyzował, które dowody okazały się sfałszowane oraz na czym opiera swoje przekonanie w tym względzie, a także z czym wiąże podstawę wznowienia postępowania w zakresie przesłanki, dot. niebrania udziału w postępowaniu bez własnej winy. Zdaniem organu wniosek oparto jedynie na polemice ze stanowiskiem organów podatkowych co do możliwości zwrotu stwierdzonej nadpłaty.

Następnie wskazał, że we wcześniej wydanych decyzjach, które zapadły [...]r. i [...]r., w wyniku wznowienia postępowania podatkowego na wniosek strony z 31 maja 2005 r., argumentacja podatnika co do zasadności zwrotu podatku została poddana wyczerpującej ocenie pod kątem każdej z przesłanek wznowienia, w tym w świetle art. 240 § 1 pkt 1 i 4 O.p. Nie stwierdzono wystąpienia żadnej z nich. Tym samym, w ocenie organu, nie było podstaw prawnych do wszczęcia postępowania, bowiem wznowienie w sprawie zakończonej decyzją z [...]r. miało już miejsce w 2005 r. i wtedy zostały wydane orzeczenia w pierwszej i drugiej instancji.

Podsumowując organ podkreślił, że nie można było wznowić postępowania, gdyż spowodowałoby to wydanie drugiej decyzji w tej samej sprawie. Decyzja taka byłaby dotknięta wadą nieważności, o której stanowi art. 247 § 1 pkt 4 O.p., a zatem spełniona została przesłanka uzasadniająca odmowę wszczęcia postępowania na podstawie art. 165a § 1 O.p., albowiem ponowny wniosek tego samego podatnika o pokrywającym się zakresie przedmiotowym jest niedopuszczalny.

Pismem z 10 lipca 2019 r. pełnomocnik strony wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skargę na postanowienie Dyrektora z [...]r. W uzasadnieniu stwierdził, że jego zdaniem nie doszło do przedawnienia co do zwrotu stwierdzonej nadpłaty w kwocie [...] zł, albowiem 17 lipca 1995 r. skierował do [...] Urzędu Skarbowego żądanie zwrotu podwójnie uregulowanego podatku. Dodał także, że powyższy fakt został potwierdzony zarówno w decyzji z [...]r., jak i w postanowieniu z [...]r. Jednocześnie podniósł, że organ wydając zaskarżone rozstrzygnięcie pominął okoliczność, że zobowiązanie podatkowe strony wygasło z dniem 16 listopada 1994 r.

Następnie w piśmie z 22 lipca 2019 r. pełnomocnik strony uzupełnił skargę. Zwrócił uwagę, że w sprawie nadpłaty organ podatkowy miał obowiązek działać z urzędu w celu dokonania jej zwrotu podatnikowi, a skoro tego nie uczynił, to oczywiste jest, że doszło do sfałszowania dowodu lub popełnienia przestępstwa i z tego powodu, na podstawie art. 240 § 1 pkt 1 i 4 O.p., domaga się wznowienia postępowania.

W kolejnych dwóch pismach skarżący powtórzył dotychczasową argumentację oraz dodał, że w jego opinii zaskarżone postanowienie dotknięte jest wadą nieważności.

Wyrokiem z dnia 13 listopada 2019 r., sygn. akt 1114/19, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uchylił postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z [...]r. oraz poprzedzające je postanowienie tego organu z dnia [...]r.

W uzasadnieniu wskazał, że Jak to już wyżej wskazano, organ podatkowy rozpoznając wniosek o wznowienie postępowania obowiązany jest w pierwszej kolejności poddać analizie okoliczności (przesłanki) dopuszczalności wznowienia postępowania, tj. w szczególności zbadać, czy wskazana została przez stronę przesłanka określona w art. 240 § 1 O.p. i czy został zachowany termin wniesienia żądania wznowienia postępowania z art. 241 § 2 O.p. Zdaniem Sądu, pozytywna weryfikacja warunków wznowienia pozwoli organowi wydać postanowienie o wznowieniu. Z kolei weryfikacja negatywna spowoduje konieczność wydania decyzji o odmowie wznowienia postępowania. Nastąpi to, gdy we wstępnej fazie postępowania wznowieniowego można jednoznacznie stwierdzić, że nie istnieją podstawy wznowienia. W ocenie Sadu, organ wydając zaskarżone postanowienie, jak i postanowienie je poprzedzające, zastosował niewłaściwy tryb postępowania, a w konsekwencji niewłaściwą podstawę prawną swoich rozstrzygnięć, tj. poczynił ustalenia w kierunku zastosowania art. 165a O.p., zamiast art. 243 O.p.

Decyzją z dnia [...]r. Dyrektor odmówił wznowienia postępowania na podstawie art. 243 § 3 O.p. uznając, że przesłanki wznowienia postępowania zawarte we wniosku są tożsame z przesłankami badanymi w postępowaniu zakończonym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 6 listopada 2006 r., sygn. akt III SA/Gl 704/06.

Od powyższej decyzji skarżący wniósł odwołanie wskazując, że w oparciu o załączone do odwołania dokumenty nie można odmówić wznowienia postępowania.

Decyzją z dnia [...]r. Dyrektor uchylił decyzję własną z dnia [...]r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Wskazał, że należy ponownie zbadać kwestię dopuszczalności wznowienia postępowania, a dopiero w przypadku uznania, że jest dopuszczalne ocenić ich zasadność. Tymczasem w wydanym rozstrzygnięciu wypowiedziano się do co oceny zasadności istnienia tych przesłanek.

Decyzją z dnia [...]r. Dyrektor odmówił uchylenia decyzji z dnia [...]r., wobec niestwierdzenia przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 1 O.p.

Organ odwoławczy uznał, że istota rozpoznawanej sprawy sprowadza się do ustalenia, czy podatnik zasadnie uznał, że wystąpiła przesłanka wznowienia postępowania z art. 240 § 1 pkt 1 O.p., tj. że dowody, na których oparto decyzję okazały się fałszywe. Wyjaśnił przy tym, że instytucja wznowienia postępowania jest trybem nadzwyczajnym, stanowiącym odstępstwo od zasady trwałości decyzji. Wznowienie postepowania ma na celu weryfikację, czy na etapie poprzedzającym wydanie decyzji nastąpiły wady proceduralne, a następnie, czy miały one wpływ na wydane rozstrzygnięcie.

Organ odwoławczy stwierdził, że we wniosku z dnia 4 marca 2019 r., jako jedną z podstaw wskazano przesłankę z art. 240 § 1 pkt 1 O.p. Wyjaśnił zatem, że zaistnienie przesłanki wymienionej w tym przepisie, tj. sfałszowanie dowodu musi być stwierdzone orzeczeniem sądu, przy czym istnieją dwa wyjątki, tj. gdy postępowanie przed sądem nie może być wszczęte na skutek upływu czasu lub z innych przyczyn określonych w przepisach prawa (np. przedawnieniem ścigania lub wyrokowania), co wynika z art. 240 § 2 i § 3 O.p.

Dyrektor stwierdził zatem, że w dacie wydania decyzji ostatecznej z dnia [...]r. obowiązywały przepisy ustawy O.p., która weszła w życie 1 stycznia 1998 r. Na mocy art. 330 O.p. zwrot nadpłat powstałych przed dniem jej wejścia w życie, dokonywany jest na mocy u.z.p. Zgodnie zaś z art. 29 § 4 u.z.p. nadpłata nie podlega zwrotowi po upływie 3 lat licząc od końca roku, w którym powstała. W sprawie nie jest sporne, że nadpłata powstała z dniem 15 stycznia 1995 r., zatem 3-letni okres zwrotu nadpłaty upływał z dniem 31 grudnia 1998 r. Skarżący nie zaskarżył decyzji z dnia [...]r., a jednocześnie wniosek o zwrot nadpłaty złożył dopiero w dniu 6 kwietnia 1999 r., tj. po upływie 3 lat od końca roku, w który powstała nadpłata.

W opinii Dyrektora, twierdzenia podatnika, że organy podają fałszywe i niezgodnie z prawdą stwierdzenia, że doszło do przedawnienia stwierdzonej nadpłaty, nie znajdują odzwierciedlenia w prowadzonym postępowaniu zakończonym decyzją z dnia [...]r. Organy bowiem prawidłowo oceniły okoliczności faktyczne zaistniałe w sprawie, jak również działając w ramach obowiązujących przepisów prawa orzekły co do istoty sprawy. Nie zaistniała sytuacja zatajenia, przemilczenia, lub podania nieprawdy. Okoliczność, że stanowisko organów nie odpowiada oczekiwaniom strony, nie oznacza, że jest fałszywe lub niezgodne z prawdą. Dyrektor podkreślił przy tym, że część rozstrzygnięć związanych z zapadłym rozstrzygnięciem dotyczącym nadpłaty była także kontrolowana w postępowaniu sądowoadministracyjnym, w wyniku których oddalono skargi podatnika.

Od powyższej decyzji podatnik wniósł odwołanie nie zgadzając się ze stwierdzeniem, że w sprawie nie zaistniała przesłanka z art. 240 § 1 pkt 1 O.p. Wskazał, że w dniu 17 lipca 1995 r. sporządził dwa wnioski dotyczące zwrotu podwójnie zapłaconego podatku, zaś kolejny wniosek złożył w dniu 6 kwietnia 1999 r. Stwierdził, że z uwagi na treść art. 29 u.z.p. stwierdzenie o przedawnieniu nadpłaty, jak również naliczenie odsetek za zwłokę od należnego podatku i ściągnięcie od podatnika jest fałszywe, bowiem z uwagi na jego wniosek z 17 lipca 1995 r. powinny zostać podjęte czynności zmierzające do zwrotu stwierdzonej nadpłaty.

W kolejnym piśmie pełnomocnik podatnika stwierdził, że skoro z art. 80 § 1 O.p. wynika, że zobowiązanie przedawnia się po upływie 5 lat, to nadpłatę można było zwrócić do końca 2000 r., bowiem złożenie wniosku o nadpłatę przerywa bieg przedawnienia.

Utrzymując w mocy zaskarżoną decyzję organ odwoławczy wskazał, że wznowienie postępowania jest instytucją procesowa mającą na celu stworzenie prawnej możliwości przeprowadzenia ponownego postępowania wyjaśniającego i ponownego rozstrzygnięcia sprawy, w wyniku której została wydana decyzja ostateczna, na skutek ujawnionej wadliwości postępowania. Stwierdził, że katalog przyczyn został wymieniony w art. 240 § 1 O.p. Zaznaczył, że skarżący we wniosku wskazał jako podstawę wznowienia postępowania przepis art. 240 § 1 pkt 1 O.p., którego treść przytoczył. Zdaniem Dyrektora, aby wskazać, że faktycznie doszło do zaistnienia sytuacji wymienionej w tym przepisie musi nastąpić kumulatywne spełnienie trzech przesłanej, tj. po pierwsze w decyzji ostatecznej organ poczynił ustalenia faktyczne z powołaniem się na sfałszowany dowód, po drugie to na sfałszowanym dowodzie oparte zostało takie ustalenie, które miało wpływ na rozstrzygnięcie decyzją ostateczną i wreszcie sfałszowanie musi zostać stwierdzone orzeczeniem sądu (poza wyjątkami wskazanymi w art. 240 § 2 O.p.). W ocenie organu odwoławczego powołanie się na tę przesłankę nie może zatem skutecznie negować ustaleń faktycznych dokonanych w ramach postępowania wymiarowego, jeżeli nie wykaże się konkretnego dowodu wykorzystanego w postępowaniu zwykłym, który okazał się fałszywy. O oczywistości sfałszowania dowodu można przy tym mówić, gdy na pierwszy rzut oka można stwierdzić, że dokument jest fałszywy. W przeciwnym razie konieczne jest prawomocne stwierdzenie prawomocnym wyrokiem sądu, że dowód został sfałszowany.

Zdaniem organu nie sposób twierdzić, że decyzja ostateczna z [...]r. została wydana w oparciu o dowód, który w sposób oczywisty został sfałszowany, ani też nie wystąpiła przesłanka interesu publicznego pozwalająca na uznanie jakiegokolwiek dowodu stanowiącego podstawę rozstrzygnięcia za sfałszowany z pominięciem orzeczenia stwierdzającego jego fałszywość. Na istnienie tego rodzaju przesłanek nie wskazał również sam podatnik. Jego zdaniem przesłanki fałszu wynikają ze stwierdzenia, że nadpłata uległa przedawnieniu, a także z nieprawidłowości działań organów polegających na naliczeniu odsetek za zwłokę. Nadto wskazuje on na pominięcie jego pisma z 17 lipca 1995 r. oraz z użytym w tej decyzji stwierdzeniu, o niedopatrzeniu się przez organ wadliwości postępowania organu pierwszej instancji. Oznacza to, że podatnik upatruje fałszywości nie w dowodach na jakich oparto decyzję, a w stwierdzeniach zawartych w decyzji. Takie zaś okoliczności nie mogą być w ogóle podstawą wznowienia. Jednocześnie żaden z załączonych do odwołania dokumentów nie potwierdza, że decyzję wydano w oparciu o fałszywy dowód, w tym nie przedstawiła wyroku stwierdzającego fałszywość dowodu, na którym oparto decyzję.

Odnosząc się do twierdzeń podatnika zawartych w odwołaniu, Dyrektor stwierdził, że pomimo iż wykraczają one poza zakres postępowania, wymagają one jeszcze raz wyjaśnienia. Zdaniem organu odwoławczego art. 29 ust. 4 u.z.p. określa termin zgłoszenia roszczenia o zwrot nadpłaty, tj. termin 3 letni. Z kolei art. 330 O.p. nakazuje stosowanie przepisów obowiązujących przed wejściem w życie O.p. W niniejszej sprawie organ podatkowy, po rozpatrzeniu pisma podatnika z 17 lipca 1995 r. decyzją z dnia [...]r. umorzył postępowanie wywołane tym wnioskiem, uznając wniosek podatnika za bezprzedmiotowy. Podatnik nie zaskarżył tej decyzji, skutkiem czego decyzja ta stała się ostateczna. Jednocześnie treść załączonej do odwołania kopii ww. wniosku wyraźnie potwierdza, że podatnik żądał zwrotu odsetek. Natomiast o zwrot nadpłaty wystąpił w dniu 6 kwietnia 1999 r., a zatem po upływie terminu przedawnienia. Brak jest przy tym dowodu na złożenie przez niego w dniu 17 lipca 1995 r. wniosku o zwrot nadpłaty.

Dyrektor zauważył także, że z treści wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego O/Z w Katowicach z dnia 23 marca 2001 r., sygn. akt I SA/Ka 2448/00 wynika, że w skardze na decyzję organu podatkowego stwierdzającą nadpłatę w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 1994 r. podatnik podniósł zarzut niewyjaśnienia stanu faktycznego sprawy poprzez pominięcie jego pisma z 18 lipca 1995 r., co skutkowało uznaniem skargi za zasadną i uchyleniem decyzji w trybie autokontroli. Stwierdzono bowiem, że pismo to może być dowodem w sprawie, podnosząc, że zostało ono rozpatrzone w postępowaniu dotyczącym podatku od towarów i usług, który postępowanie w tym przedmiocie umorzył. Zdaniem Dyrektora, z powyższych okoliczności wynika niezbicie, że chodziło o pismo podatnika z 17 lipca 1995 r., które wpłynęło do organu w dniu następnym. Jednakże niezależnie od stwierdzeń użytych w treści decyzji co do wniosku skarżącego, istotne jest, że zarówno organ, jak i podatnik nie są w posiadaniu wniosku podatnika z 17 lipca 1995 r. w przedmiocie żądania zwrotu nadpłaty w podatku od towarów i usług.

Nadto Dyrektor wskazał, że okoliczność dotycząca zlecenia przelewu podatku była już rozpatrywana w decyzji stwierdzającej nadpłatę, tj. w trybie zwykłym. Podejmowane zaś przez pełnomocnika podatnika próby zmierzają w istocie do zakwestionowania odmowy zwrotu nadpłaty z uwagi na upływ terminu przedawnienia. Tymczasem jak już to wskazano, wniosek taki został złożony po tym terminie i nie mógł przerwać jego biegu.

Ostatecznie Dyrektor wskazał, że zalecenia wynikające z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego O/Z w Katowicach z dnia 23 marca 2001 r., sygn. akt I SA/Ka 2448/00 dotyczyły postępowania w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 1994 r., tj. innej sprawy.

W skardze na powyższą decyzję pełnomocnik podatnika wskazał, że wznowienie postępowania ma na celu stworzenie prawnej możliwości przeprowadzenia ponownego postępowania wyjaśniającego i ponownego rozstrzygnięcia sprawy, w której zapadła już decyzja ostateczna. Podkreślił, że organ nie zapewnił mu czynnego udziału s tym postępowaniu, dlatego nie mógł on zgłosić swoich żądań. Jednocześnie wskazał, że organy w wydanej decyzji ujawniły, że w piśmie z dnia 25 września 2020 r. organ wskazał, że w sprawie mają zastosowanie przepisy u.z.p. Okoliczność taka wynika także z pisma Ministerstwa Finansów z dnia 3 grudnia 2020 r. Zatem skoro decyzja w sprawie nadpłaty zapadła na podstawie przepisów O.p. i art. 29 ust. 4 u.z.p. (w zw. z art. 330 O.p.) to obecnie wnosi on o wznowienie postępowania tylko na podstawie przepisów u.z.p., tj. art. 26 ust. 1 oraz art. 29 ust. 1 tej ustawy i jednocześnie żąda on uchylenia decyzji opartych zarówno na O.p., jak i u.z.p. ponieważ decyzje te (z 29 czerwca 2000 r. i 5 lutego 2001 r.) stały się nieważne.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko w sprawie, wskazując jednocześnie, że udzielono odpowiedzi na wniosek podatnika z dnia 20 września 2021 r. pismem z dnia 20 października 2021 r. załączając to pismo.

W kolejnych pismach (z dnia 12 października 2021 r., 14 grudnia 2021 r. 10 stycznia 2022 r., 15 lutego 2022 r.) skarżący podtrzymał stanowisko i domagając się zwrotu nadpłaty. Do pism tych dołączył dokumentację dotyczącą całości postępowania w sprawie nadpłaty.

Na rozprawie w dniu 9 marca 2022 r. pełnomocnik skarżącego złożył pismo, w którym podniósł, że doszło do naruszenia art. 121 § 2 O.p., bowiem nie poinformowano go o konieczności złożenia wyroku stwierdzającego sfałszowanie dowodu w sprawie. Jednocześnie zajmując stanowisko wskazał, że konieczne jest przesądzenie, czy w sprawie mają zastosowanie przepisy O.p. czy też u.z.p.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga nie zawiera usprawiedliwionych podstaw.

Na wstępie należy poczynić uwagi natury ogólnej z uwagi na treść pism pełnomocnika skarżącego.

Niniejsza sprawa dotyczy kontroli prawidłowości odmowy uchylenia decyzji ostatecznej z dnia [...]r. w trybie wznowienia postępowania zainicjowanego wnioskiem skarżącego z dnia 5 marca 2019 r.

Wniosek ten został zatem złożony w czasie obowiązywania przepisów O.p., która to ustawa weszła w życie w dniu 1 stycznia 1998 r.

Oznacza to, że wniosek ten należało ocenić na podstawie art. 240 § 1 pkt 1 O.p., albowiem to ten przepis został wskazany przez pełnomocnika skarżącego, jako podstawa żądania. Zgodnie z tym przepisem w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli dowody, na których podstawie ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, okazały się fałszywe. W myśl art. 240 § 2 tej ustawy, jeżeli sfałszowanie dowodu lub popełnienie przestępstwa jest oczywiste, a wznowienie postępowania jest niezbędne w celu ochrony interesu publicznego, postępowanie z przyczyn określonych w § 1 pkt 1 lub 2 może być wznowione również przed wydaniem przez sąd orzeczenia stwierdzającego sfałszowanie dowodu lub popełnienie przestępstwa. Natomiast w myśl art. 240 § 3 O.p. z przyczyn określonych w § 1 pkt 1 i 2 można wznowić postępowanie także w przypadku, gdy postępowanie przed sądem nie może być wszczęte na skutek upływu czasu lub z innych przyczyn, określonych w przepisach prawa.

Z art. 240 § 1 pkt 1 O.p. wynika zatem, że przesłanką wznowienia postępowania jest stwierdzenie, że dowód, na którym oparto decyzję okazał się fałszywy. Zgodzić się należy ze skarżącym, że przepis ten nie wskazuje w sposób wyraźny, że wymaga on przedstawienia prawomocnego wyroku stwierdzającego fałszywość dokumentu. Jednakże na okoliczność taką wskazuje treść § 2 i § 3 art. 240 O.p., bowiem wyraźnie wynika z nich możliwość wznowienia postępowania niezależnie od istnienia prawomocnego orzeczenia, tj. albo wtedy gdy nie jest to możliwe z uwagi na upływ czasu lub z przyczyn wskazanych w przepisach prawa, bądź też gdy wymaga tego interes publiczny z uwagi na oczywistość sfałszowania dowodu lub popełnienia przestępstwa.

W niniejszej sprawie, w ocenie Sądu, żadna z powyższych okoliczności nie zaistniała. Po pierwsze skarżący nie przedłożył dowodu wskazującego na fakt złożenia w dniu 17 lub 18 stycznia 1995 r. wniosku o zwrot nadpłaty w podatku od towarów i usług. Jedyne pismo jakie znajduje się w aktach sprawy, a złożone przez skarżącego, datowane na dzień 17 stycznia 1995 r. zawiera następujące żądanie: "zwracam się z uprzejmą prośbą o zwrot -zapłaconych odsetek tytułem podatku za miesiąc październik 1994 rok. Odsetki w/w zapłaciłem nie z mojej winy ponieważ Bank A nie przekazał w terminie mojego przelewu" (k. 5 teczki "Wniosek"). Zatem nie istnieje dowód wskazujący na oczywistą możliwość popełnienia przestępstwa w postaci sfałszowania dowodu (wniosku skarżącego) co do żądania zwrotu nadpłaty podatku, bądź też celowego działania w tym kierunku, tj. pominięcia żądania podatnika. Należy także zauważyć, że w wyniku ww. wniosku została wydana decyzja z dnia [...]r., której podatnik nie zaskarżył pomimo prawidłowego pouczenia zawartego w tej decyzji. Tymczasem złożenie odwołania skutkowałoby weryfikacją poprawności tej decyzji.

Jednocześnie jedyny dowód złożenia wniosku o zwrot nadpłaty to pismo podatnika z dnia 6 kwietnia 1999 r., w wyniku którego została wydana decyzja z dnia [...]r. następnie utrzymana w mocy decyzją z dnia [...]r. (która objęta została wnioskiem o wznowienie postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 1 O.p. w niniejszej sprawie). Mocą tych decyzji doszło do stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za październik 1995 r. i jednocześnie odmówiono jej zwrotu z powodu upływu terminu do zwrotu nadpłaty na podstawie art. 29 ust. 4 u.z.p. Przepis ten stanowił, że nadpłata nie podlega zwrotowi po upływie 3 lat licząc od końca roku, w którym powstała, lub gdy nie można ustalić osoby uprawnionej do jej odbioru. Należy w tym miejscu zaznaczyć, że składając wniosek o wznowienie postępowania skarżący w istocie zmierzał do podważenia braku zwrotu nadpłaty podatku, nie zaś do wykazania fałszywości dowodu, na którym oparto ww. decyzje. Za fałszywe uznaje bowiem stwierdzenia dotyczące przedawnienia terminu zwrotu nadpłaty zawarte w tych decyzjach. Tymczasem przypomnieć wypada, że w wyroku z dnia 29 września 2005 r., sygn. akt FSK 2280/04, Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że "Skoro art. 330 Ordynacji podatkowej reguluje kwestię zwrotu nadpłat, to tylko w tym zakresie nakazuje w dalszym ciągu stosować do zdarzeń mających miejsce przed 1 stycznia 1998 r. przepisy ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Nie odwołuje się on więc ogólnie do tej ustawy, a jedynie do niektórych, konkretnie wskazanych, zawartych w niej norm. (...) Termin określony w art. 29 ust. 4 ustawy o zobowiązaniach podatkowych jest terminem prawa materialnego, którego upływ powoduje wygaśnięcie prawa do zwrotu nadpłaty. Przepisy ustawy o zobowiązaniach podatkowych nie przewidywały możliwości przerwania biegu tego terminu. (...) Ustawodawca, przewidując powstanie nadpłaty w wyniku wydania błędnej decyzji wymiarowej, nie przewidział bowiem jednocześnie możliwości zawieszenia biegu terminu przedawnienia do zwrotu nadpłaty bądź jego przerwania poprzez złożenie odwołania od decyzji określającej zobowiązanie podatkowe". Oznacza to, że możliwość zastosowania u.z.p. dotyczy tylko zwrotu nadpłaty, nie zaś oceny przesłanek wznowienia postępowania zainicjowanego wnioskiem skarżącego. Kwestie wznowienia winny być oceniane w oparciu o brzmienie art. 240 § 1 pkt 1 O.p., bowiem wniosek złożony został w marcu 2019 r., co też organy uczyniły.

Zatem w świetle powyższego nie sposób uznać, że zachodzi oczywistość sfałszowania dowodu w niniejszej sprawie, bowiem skarżący nie tylko nie wskazał by zachodziła oczywistość istnienia sfałszowanego dowodu lub możliwość popełnienia przestępstwa w tym przedmiocie, w oparciu o które wydano decyzje, ale również nie przedłożył prawomocnego wyroku potwierdzającego taką okoliczność. To, że skarżący upatruje przesłanki wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 1 O.p. w treści decyzji nie zgadzając się z brakiem zwrotu stwierdzonej nadpłaty nie może doprowadzić do skutecznego wznowienia postępowania w niniejszej sprawie.

Powyższe oznacza, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu, a skargę, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) należało oddalić.