Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 902/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2018-02-12 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1 i 2, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2017 poz 1221
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Zdzisław Pietrasik Sędziowie: Sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka Sędzia WSA Urszula Wiśniewska (spr.) Protokolant: Referent- stażysta Katarzyna Gołda po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 stycznia 2018 r. sprawy ze skargi M. S.A. we W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za luty, marzec i kwiecień 2015 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...]. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej

w B. określił M. S.A. w podatku od towarów i usług wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za luty 2015r. w wysokości [...] zł, za marzec 2015r. w wysokości [...] zł, za kwiecień 2015r. w wysokości [...] zł oraz kwotę podatku od towarów

i usług do zwrotu za kwiecień 2015r. w wysokości [...] zł. Organ pierwszej instancji ustalił, że spółka w rozliczeniu podatku od towarów i usług odpowiednio za luty 2015r. zawyżyła podatek naliczony do odliczenia o kwotę [...]zł, w rozliczeniu za marzec 2015r. zawyżyła podatek naliczony do odliczenia o kwotę [...]zł oraz

w rozliczeniu za kwiecień 2015r. zawyżyła podatek naliczony do odliczenia o kwotę [...]zł uczestnicząc w sposób świadomy w obrocie karuzelowym kawą, zmierzającym do dokonania oszustwa podatkowego. Organ zakwestionował spółce prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz.1054 ze zm.), dalej "u.p.t.u." ustalając, że skoro czynności, które dokumentowały wystawione faktury zaistniały w ramach organizacji przedsięwzięcia ukierunkowanego na oszustwo podatkowe, to nie mogą one rodzić skutku podatkowego polegającego na prawie do obniżenia podatku.

W złożonym odwołaniu skarżąca zarzuciła naruszenie art. 86 ust. 1 w zw. z ust. 2 pkt 1 lit. a u.p.t.u., poprzez brak zastosowania w stanie faktycznym, w którym przepisy te miały zastosowanie; art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u., poprzez zastosowanie w stanie faktycznym, w którym brak było podstaw do jego zastosowania; oraz art. 121 § 1 w zw. z art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017r., poz. 201 ze zm.), dalej: "O.p.", poprzez uznanie, że materiał dowodowy został w całości zebrany oraz oceniony w sposób prawidłowy

w granicach swobodnej oceny dowodów, podczas gdy ocena nastąpiła

z przekroczeniem granic swobodnej oceny dowodów. W związku z postawionymi zarzutami spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie.

Decyzją z dnia [...]. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej

w B. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu organ podał, że w przedmiotowej sprawie Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej zakwestionował spółce prawo do obniżenia podatku należnego

o podatek naliczony, wynikający z następujących faktur:

1) z dnia [...]. wystawionej przez Ł. Z. Ł., B. Ł. sp. j., dokumentującej nabycie 42.768 sztuk kawy Prima Finezja 250g za kwotę netto [...] zł, podatek VAT - [...] zł. Kawa została sprzedana przez spółkę

w dniu [...]. do czeskiej spółki H. s.r.o. za kwotę [...]zł;

2) z dnia [...]. wystawionej przez P. W. sp. z o.o. S.K.A., dokumentującej nabycie 43.200 sztuk kawy Jacobs Kronung 500g za kwotę netto [...] zł, podatek VAT - [...] zł. W dniu [...]. spółka sprzedała nabytą kawę do czeskiej spółki H. s.r.o. za kwotę [...]zł;

3) z dnia [...]. wystawionej przez Ł. Z. Ł., B. Ł. sp. j., dokumentującej nabycie 42.768 sztuk kawy Prima Finezja 250g za kwotę netto [...] zł, podatek VAT - [...] zł. W dniu [...]. spółka sprzedała nabytą kawę do czeskiej spółki H. s.r.o. za kwotę [...]zł;

4) z dnia [...]. wystawionej przez Ł. Z. Ł., B. Ł. sp. j., dokumentującej nabycie 20.790 sztuk kawy Prima Finezja 500g za kwotę netto [...] zł, podatek VAT - [...] zł. W dniu [...]. spółka sprzedała nabytą kawę do czeskiej spółki H. s.r.o. za kwotę [...]zł;

5) z dnia [...]. wystawionej przez U. E. J., dokumentującej nabycie 43.200 sztuk kawy Jacobs Kronung 500g za kwotę [...]zł, podatek VAT - [...] zł. W tym samym dniu spółka sprzedała nabytą kawę do czeskiej spółki H. s.r.o. za kwotę [...]zł;

6) z dnia [...]. wystawionej przez P. W.

sp. z o.o. S.K.A., dokumentującej nabycie 38.880 sztuk kawy Jacobs Kronung 500g za kwotę [...]zł, podatek VAT - [...] zł. W tym samym dniu spółka sprzedała ww. kawę do czeskiej spółki H. s.r.o. za kwotę [...]zł;

7) z dnia [...]. wystawionej przez Ł. Z. Ł., B. Ł. sp. j., dokumentującej nabycie 42.768 sztuk kawy Prima Finezja 250g za kwotę [...]zł, podatek VAT - [...] zł. W dniu [...]. spółka sprzedała zakupioną kawę do czeskiej spółki H. s.r.o. za kwotę [...]zł;

8) z dnia [...]. wystawionej przez U. E. J., dokumentującej nabycie 43.200 sztuk kawy Jacobs Kronung 500g za kwotę netto [...] zł, podatek VAT - [...] zł. W tym samym dniu spółka sprzedała nabytą kawę do czeskiej spółki H. s.r.o. za kwotę [...]zł.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej szczegółowo przeanalizował przebieg wykazanych transakcji dotyczących nabyć i dostaw kawy przez poszczególne podmioty, które brały udział w łańcuchach transakcji tym towarem. I tak:

Ad 1) Ustalono, że łańcuch nabyć i dostaw kawy Prima Finezja 250g wyglądał następująco, wg obiegu faktur: P. P. S.A. w W. -> Ł. Z. Ł., B. Ł. sp. j. w G. -> M. W. -> H. s.r.o. w [...] -> P. K. sp. z o.o. w D. G. -> P. BB sp. z o.o. w B. -> D. I. S.A. w G. -> D. 2000 Z. G. we [...] -> obrót hurtowy (wiele podmiotów). Jednostkowa cena towaru na poszczególnych etapach transakcji zmieniała się następująco: [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. W toku postępowania kontrolnego ustalono więc, że kawa Prima Finezja 250g, nabyta od podmiotu prowadzącego jej sprzedaż hurtową, zaopatrującego się bezpośrednio u producenta i sprzedana przez spółkę w dniu [...]., "podlegała" w ciągu pięciu dni (od 2 do [...].) sześciu transakcjom kupna-sprzedaży (z udziałem sześciu podmiotów polskich i jednego czeskiego, z tym, że i ten podmiot de facto zarządzany był przez Polkę - K. K.), z czego cztery transakcje miały miejsce jednego dnia

(6 lutego 2015r.). W opisanym łańcuchu transakcji nastąpiło na tym samym towarze, przy udziale spółki P. K. uszczuplenie należności podatkowych w podatku od towarów i usług należnym w [...]. Cechą charakterystyczną opisanego łańcucha transakcji było również obniżanie cen kawy po jej powrotnym przywozie z [...] do [...]. P. K. sp. z o.o. była tym podmiotem, który dokonywał obniżenia ceny kawy w łańcuchu dostaw, sprzedając kawę poniżej ceny zakupu. Kawa Prima Finezja 250g w ilości 42.768 sztuk w ciągu jednego dnia od jej sprzedaży przez spółkę wróciła do [...] do magazynu D. 2000 Z. G., który znajdował się zaledwie 850 metrów od magazynu spółki, w cenie jednostkowej netto o 10 groszy niższej, aniżeli cena zakupu zapłacona przez spółkę, przy czym kawa została przewieziona na łącznym dystansie 802 km. Na dzień przed załadunkiem kawy we [...], tj. już w dniu [...]., przewoźnik kawy wiedział, że towar zostanie załadowany w spółce i przez [...] i C. przewieziony będzie z powrotem do [...], co wynikało ze zleceń transportowych. Powrót kawy do [...] w cenie niższej od ceny jej nabycia przez spółkę został więc zaplanowany co najmniej dzień wcześniej niż nastąpiło wystawienie faktury przez spółkę na rzecz H. s.r.o.

Ad 2) Ustalono, że łańcuch nabyć i dostaw kawy Jacobs Kronung 500g wyglądał następująco, wg obiegu faktur: K. C. C. K. w L. -> M. K. M. w W. -> S. sp. z o.o. w Ś. -> F. sp. z o.o. S.K.A. w Ł. -> P. W. sp. z o.o. S.K.A. we W. -> M. W. -> H. s.r.o. w [...] -> P. K. sp. z o.o. w C. -> P. BB sp. z o.o. w B.-B. -> S. w C. -> W. s.r.o. na [...]. Jednostkowa cena towaru na poszczególnych etapach transakcji zmieniała się następująco: [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. Łańcuch nabyć i dostaw kawy Jacobs Kronung 500g charakteryzował się wprowadzeniem kawy do obrotu w dniu [...].

z wykorzystaniem podmiotów faktycznie nieistniejących i nieprowadzących działalności gospodarczej (K.-C., M.) i po dokonaniu transakcji pomiędzy pięcioma podmiotami, nabyciem ww. kawy przez spółkę w dniu [...]. i jej sprzedażą w tym samym dniu do [...]. Załadunek kawy w spółce (przed jej wysyłką do [...]) nastąpił w dniu [...]., przy czym już dzień wcześniej zaplanowany został transport kawy z [...] do [...], do magazynu spółki P. BB

w C.. Niezwłocznie po odebraniu towaru, w dniu [...]. firma czeska wystawiła fakturę dotyczącą sprzedaży kawy na rzecz polskiej spółki posiadającej wszelkie cechy tzw. "znikającego podatnika" i kawa tym samym transportem została przewieziona do magazynu w C., w którym w ciągu jednego dnia, pomiędzy trzema podmiotami, dokonano przeniesienia jej własności

z jednoczesnym obniżeniem ceny przez pierwszy z tych podmiotów, tj. przez Spółkę P. K., która sprzedała zakupioną od H. s.r.o. kawę w cenie

o 10 groszy/szt. niższą od ceny jej zakupu. Tego samego dnia, w którym dokonano przeniesienia własności kawy pomiędzy trzema polskimi podmiotami w magazynie

w C. (brak fizycznego przemieszczenia towaru), została ona sprzedana firmie słowackiej i wywieziona z [...] na [...]. Łącznie w ciągu 4 dni kawa Jacobs Kronung 500g przeszła przez łańcuch 11 podmiotów, w tym dwóch zagranicznych zarządzanych przez Polaków, dwukrotnie opuszczając Polskę.

Ad 3) Ustalono, że łańcuch nabyć i dostaw kawy Prima Finezja 250g wyglądał następująco, wg obiegu faktur: P. P. sp. z o.o. w W. -> Ł.

Z. Ł., B. Ł. sp. j. w G. -> M. W. -> H. s.r.o. w [...] -> P. K. sp. z o.o. w C. -> J. O. sp. z o.o. w C. -> PW S. w W. G. -> P. BB sp. z o.o. w B.-B. -> D. I. S.A. w G. -> W. sp. z o.o. w E. -> D. 2000 Z. G. we [...]. Jednostkowa cena towaru na poszczególnych etapach transakcji zmieniała się następująco: [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. Ł. obrotu kawą Prima Finezja 250g charakteryzował się jednokrotnym przemieszczeniem towaru do [...], powrotem do [...] do podatnika, który nie wykazał z tego tytułu należnego podatku od towarów i usług. Na skutek powyższego obrotu wystąpiła więc nadwyżka podatku naliczonego nad należnym

w spółce, wykazana jako podatek VAT do zwrotu oraz został zaniżony podatek należny po powrocie towaru w tym samym dniu do [...], poprzez wykorzystanie do tego celu spółki P. K., deklarującej dane niezgodne ze stanem faktycznym, niewykazującej podatku do wpłaty. W ciągu trzech dni kawa Prima Finezja 250g została przefakturowana pomiędzy dziesięcioma podmiotami i przemieszczona na trasie [...] - [...] - C. - [...], przy czym ponownie trafiając do [...], do magazynu D. 2000 Z. G., była tańsza o 14 gr/szt. aniżeli w momencie jej zakupu przez spółkę.

Ad 4) Ustalono, że łańcuch nabyć i dostaw kawy Prima Finezja 500g wyglądał następująco, wg obiegu faktur: P. P. sp. z o.o. w W. -> Ł.

Z. Ł., B. Ł. sp. j. w G. -> M. W. -> H. s.r.o. w [...] -> P. K. sp. z o.o. w C. -> J. O. sp. z o.o. w C. -> PW S. w W. G. -> P. BB sp. z o.o.

w B.-B. -> D. I. S.A. w G. -> W. sp. z o.o. w E. -> D. 2000 Z. G. we [...]. Jednostkowa cena towaru na poszczególnych etapach transakcji zmieniała się następująco: [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. Ustalony w toku postępowania kontrolnego łańcuch obrotu kawą Prima Finezja 500g, nabytą w dniu [...]. i sprzedaną w dniu [...]. przez spółkę charakteryzował się jednokrotnym przemieszczeniem towaru do [...]

i powrotem do [...] do podatnika, który nie wykazał z tego tytułu należnego podatku od towarów i usług. Na skutek powyższego obrotu wystąpiła więc nadwyżka podatku naliczonego nad należnym w spółce, wykazana jako podatek VAT do zwrotu oraz nastąpiło zaniżenie podatku należnego po powrocie tego towaru w dniu następnym do [...], poprzez wykorzystanie do tego celu spółki P. K., deklarującej dane niezgodne ze stanem faktycznym, niewykazującej podatku do wpłaty. Charakterystyczną cechą obrotu w łańcuchu transakcji był przewóz kawy w dniach

19-20 marca 2015r. tym samym pojazdem na całej trasie z M. z [...] poprzez [...] oraz C. ponownie do [...]. Zgodnie ze zleceniami transportowymi, w dniu sprzedaży kawy przez M. S.A. na rzecz H. s.r.o. przewoźnik miał wiedzę co do tego, że przewożony przez niego towar docelowo ma trafić przez [...] i C. z powrotem do [...]. Tak więc, w dniu sprzedaży kawy do [...] i dzień przed jej sprzedażą przez czeską spółkę zaplanowanych było siedem kolejnych transakcji obrotu, ponieważ było wiadomo, że towar przez magazyn P. BB sp. z o.o. w C. trafi do magazynu D. 2000 we [...]. W konsekwencji, po przeprowadzeniu kolejnych transakcji obrotu przedmiotową kawą, następnego dnia po sprzedaży z [...] do [...], po uzyskaniu przez M. S.A. możliwości obniżenia podatku od towarów i usług oraz po zaniżeniu jej ceny przez P. K. sp. z o.o. kawa trafiła do podmiotu kierującego ją do zwykłej sprzedaży hurtowej na terenie [...]. Ponadto kawa nabyta w dniu [...]. przez M. S.A. od Spółki Ł. w cenie [...] zł/szt., po przejściu przez 8 podmiotów trafiła ponownie do [...] do firmy D. 2000 Z. G. z ceną tańszą o 22 gr/szt.

Ad 5) Ustalono, że łańcuch nabyć i dostaw kawy Jacobs Kronung 500g wyglądał następująco, wg obiegu faktur: G. sp. z o.o. w D. G. -> U. E. J. w K. -> M. W. -> H. s.r.o. w [...] -> P. K. sp. z o.o. w D. G. -> J. O. sp. z o.o. w C. -> PW S. K. W. w J. -> P. BB sp. z o.o. w B.-B. -> H. G. B. M. w P. -> T. R. R. w G. -> E. s.r.o. w [...]. Jednostkowa cena towaru na poszczególnych etapach transakcji zmieniała się następująco: [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. -> (nie ustalona cena przy sprzedaży przez H. na rzecz P. K.) -> [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. Organ pierwszej instancji wykazał, że w tym schemacie transakcji doszło do co najmniej dwukrotnego uszczuplenia należności budżetowych

w podatku od towarów i usług: przy wprowadzeniu kawy do obrotu przez G. sp. z o.o., oraz po raz drugi po dokonaniu sprzedaży kawy Jacobs Kronung 500g przez spółkę do H. s.r.o. i jej odsprzedaży przez czeską spółkę na rzecz P. K. sp. z o.o., która według zeznań złożonych przez osoby nią zarządzające, z niezrozumiałych dla nich przyczyn, pomimo nabywania kawy w całości w ramach wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów i jej sprzedaży w [...], nie wykazała podatku należnego do wpłaty z uwagi na deklarowanie około dwukrotnie wyższych wartości nabyć od sprzedaż. W opisanym łańcuchu nabyć i dostaw, w ciągu

4 dni kawa Jacobs Kronung została przefakturowana pomiędzy jedenastoma podmiotami, z których dwa były podmiotami czeskimi (w tym jeden zarządzany przez obywatelkę polską). W łańcuchu transakcji nastąpiło obniżenie ceny kawy (sprzedano kawę taniej niż ją kupiono). P. K. sp. z o.o. ww. kawę sprzedała do J. O. sp. z o.o. w cenie [...] zł/szt., tj. w cenie znacznie niższej aniżeli zapłacona przez H. s.r.o. na rzecz spółki oraz niższej również od cen stosowanych przez G. sp. z o.o. i przez U. E. J.. Ponadto w trakcie magazynowania kawy w C. (po jej powrocie z [...] do [...]), dostawy kawy pomiędzy czterema kolejnymi podmiotami polskimi miały charakter pozorny, tzn. kawa nie zmieniała miejsca magazynowania, opuściła ten magazyn w dniu [...]. (w wyniku sprzedaży przez H. G. B. M. do T. M. R. R. na podstawie faktury z [...].). Ustalony przez organ pierwszej instancji łańcuch obrotu kawą nie był zgodny z logiką oraz z istotą prowadzenia handlu -pomimo przekazania własności towaru pomiędzy jedenastoma kolejnymi podmiotami, kawa nie trafiła do sprzedaży detalicznej. Ponadto, kawa sprzedana przez spółkę do H. s.r.o. w dniu następnym po dniu jej odbioru w [...], wróciła do [...]

i za dwa dni - po obniżeniu jej ceny i po dokonaniu wyłudzenia podatku VAT za pomocą spółki P. K. ponownie została wywieziona do [...].

Ad 6) Ustalono, że łańcuch nabyć i dostaw kawy Jacobs Kronung 500g wyglądał następująco, wg obiegu faktur: G. sp. z o.o. w D. G. -> U. E. J. w K. -> P. W. sp. z o.o. S.K.A. we W. -> M. W. -> H. s.r.o. w [...] -> W. s.r.o. na [...] -> P. K. sp. z o.o. w D. G. -> J. O. sp. z o.o. w C. -> PW S. K. W. w J. -> P. BB sp. z o.o. w B.-B. -> H. G. B. M. w P. -> P.H.U. L. L. R.-S. w G. -> C. Ltd w [...]. Jednostkowa cena towaru na poszczególnych etapach transakcji zmieniała się następująco: [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. -> (brak możliwości ustalenia ceny w transakcji pomiędzy H., W. a P. K.) -> [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. W opisanym łańcuchu obrotu kawą Jacobs Kronung 500g następowało dwukrotne opuszczenie granic kraju przez ten sam towar - po raz pierwszy w związku

z zadeklarowaniem przez spółkę wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do [...] oraz drugi raz, w związku z wewnątrzwspólnotową dostawą na rzecz podmiotu bułgarskiego. Ponadto w łańcuchu transakcji towar przemieścił się pomiędzy [...] i [...], a jego ponowne wprowadzenie do [...] nastąpiło w ramach powtórnego przywozu z terenu [...]. Przywóz kawy do [...] wiązał się z jego dostawą do podmiotu, który nie wykazywał z tego tytułu należnego podatku od towarów i usług.

W rezultacie takiego ułożenia obrotu towaru nastąpiło co najmniej dwukrotne uszczuplenie należności budżetowych w podatku od towarów i usług: po raz pierwszy na etapie wprowadzenia kawy do obrotu przez G. sp. z o.o. i po raz drugi po dokonaniu sprzedaży kawy ze spółki do H. s.r.o. i jej ponownego wprowadzenia do [...] poprzez [...], z wykorzystaniem spółki P. K., deklarującej dane niezgodne ze stanem faktycznym, nie wykazującej podatku do wpłaty. W łańcuchu nabyć i dostaw tego samego towaru brało udział trzynaście podmiotów. Pomiędzy sześcioma z tych podmiotów doszło do przeniesienia własności towaru bez jego fizycznego przemieszczenia, tzn. odbywały się one na zasadzie przesunięć magazynowych na terenie magazynu zlokalizowanego w C..

W trakcie dostaw i nabyć towaru doszło również do obniżenia ceny jednostkowej po powrocie towaru do kraju - P. K. sp. z o.o. sprzedała towar w cenie jednostkowej niższej o [...] zł/szt. od ceny, jaką wcześniej za towar zapłaciła H. s.r.o. Z dokumentów transportowych wynika, że przemieszczenie kawy na trasie z [...] (z M. ) przez [...] i przez [...] do C. zostało zaplanowane już na dzień przed sprzedażą tego towaru z PPHU G. sp. z o.o. do U. E. J.. Wskazuje to na zorganizowany i zaplanowany wcześniej charakter nabyć i dostaw w znacznej części całego obrotu, obejmujący co najmniej 10 kolejnych podmiotów tego łańcucha (G. sp. z o.o., U. E. J., P. W. sp. z o.o. S.K.A., M. S.A., H. s.r.o., W. s.r.o., P. K. sp. z o.o., J. O.

sp. z o.o., PW S. K. W. i P. sp. z o.o.).

Ad 7) Ustalono, że łańcuch nabyć i dostaw kawy Prima Finezja 250g wyglądał następująco, wg obiegu faktur: P. sp. z o.o. w W. -> Ł.

Z. Ł., B. Ł. sp. j. w G. -> M. W. -> H. s.r.o. w [...] -> P. K. sp. z o.o. w D. G. -> J. O. sp. z o.o. w C. -> PW S. K. W. w W. G. -> P. BB sp. z o.o. w B.-B. -> D. I. S.A. w G. -> W. sp. z o.o. w E. -> D. 00 Z. G. we [...]. Jednostkowa cena netto towaru na poszczególnych etapach transakcji zmieniała się następująco: [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. W tym łańcuchu transakcji nastąpił jednokrotny wyjazd towaru do [...] oraz powrót do [...] - do podatnika, który nie wykazał z tego tytułu należnego podatku od towarów i usług. Na skutek realizacji przez spółkę obrotu kawą Prima Finezja 250g wystąpiła nadwyżka podatku naliczonego nad należnym

w M., wykazana jako podatek VAT do zwrotu oraz zaniżenie podatku należnego po powrocie tego towaru w dniu następnym do [...], poprzez wykorzystanie do tego celu spółki P. K., deklarującej dane niezgodne ze stanem faktycznym i niewykazującej podatku do wpłaty. Charakterystyczną cechą obrotu towarem był przewóz kawy w dniach od 29 do [...]. tym samym pojazdem na całej trasie z M. poprzez [...] do C., jak również to, że towar był transportowany w ciągu dwóch dni na trasie z [...] przez [...] i C. z powrotem do [...]. O fakcie przewozu kawy przez [...] do C. wiadomo było już w dniu załadunku towaru w Spółce. Cena jednostkowa kawy została zaniżona po jej powrotnym wprowadzeniu do kraju - P. K.

sp. z o.o. sprzedała kawę do J. O. sp. z o.o. w cenie niższej o 80 gr/szt. od ceny, jaką w związku z zakupem kawy zapłaciła H. s.r.o. Transakcje pomiędzy kilkoma podmiotami odbyły się w ten sposób, że dostawy towaru były fakturowane, natomiast sam towar fizycznie pozostawał w tym samym magazynie - w C., dokąd trafił po powrocie z [...], tzn. przesunięcia towaru miały jedynie charakter wewnątrzmagazynowy.

Ad 8) Ustalono, że łańcuch nabyć i dostaw kawy Jacobs Kronung 500g wyglądał następująco, wg obiegu faktur: G. sp. z o.o. w W. -> U. E. J. w K. -> M. W. -> H. s.r.o. w [...] -> W. s.r.o. na [...] -> [...] sp. z o.o.

w P.. Jednostkowa cena towaru na poszczególnych etapach transakcji zmieniała się następująco: [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. -> [...] zł/szt. W opisanym schemacie transakcji nastąpił jednokrotny wywóz towaru do [...]

i przed jego ponownym przywozem do [...] nastąpiła sprzedaż pomiędzy podmiotem czeskim i słowackim. Powrotny przywóz towaru do [...] odbywał się dla podmiotu, który nie wykazał z tego tytułu należnego podatku od towarów i usług oraz był podmiotem, który został zarejestrowany na podstawioną osobę, która po dopełnieniu formalności związanych z jego rejestracją nie miała żadnej wiedzy na temat działalności firmy. Okoliczności związane z rejestracją [...] sp. z o.o. na osobę tzw. "słupa" oraz to, że siedziba tej spółki mieści się w tzw. "wirtualnym biurze" wskazują, że podmiot ten został utworzony jedynie w celu pozorowania faktycznej działalności gospodarczej i wykorzystany został do popełnienia oszustwa podatkowego w podatku od towarów i usług. Z uwagi na brak ksiąg rachunkowych i dokumentacji handlowej [...] sp. z o.o. nie było możliwe ustalenie dalszej drogi fakturowania

i przemieszczenia kawy. Z dowodów zgromadzonych w toku postępowania kontrolnego wynikało także, że do częstochowskiego magazynu podmiotu faktycznie nieprowadzącego działalności gospodarczej kawa została przewieziona przez [...]

i przez [...] tym samym pojazdem, na który towar załadowano w spółce we [...].

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wskazał, że z obszernych ustaleń dokonanych przez organ pierwszej instancji wynika, iż opisane w łańcuchach transakcji podmioty pełniły ściśle określoną rolę. Dopiero po zebraniu całości materiału dowodowego i po ustaleniu wszystkich okoliczności w sprawie możliwe było ustalenie całych skomplikowanych schematów powiązań pomiędzy firmami oraz ustalenie funkcji poszczególnych podmiotów w łańcuchach transakcji. Ustalono również, iż dla każdej transakcji schematy były inne, charakteryzowały się znacznym stopniem skomplikowania, w poszczególnych łańcuchach brało w nich udział łącznie ze spółką do kilkunastu podmiotów. Odbiorcą kawy od spółki we wszystkich ośmiu przypadkach była firma H. s.r.o. Organ pierwszej instancji na podstawie dokonanych ustaleń dokonał pogrupowania podmiotów, ze względu na pełnione przez nie funkcje

w transakcjach karuzelowych. Wskazano podmioty: znikające/zaniżające VAT, bufory, producenta/importera, podmiot krajowy dokonujący WDT (M.), podmioty zagraniczny, podmioty zaniżające podatek VAT, bufory wprowadzające towar do obrotu krajowego, dalsze bufory, podmioty dokonujące kolejnych WDT, kolejne podmioty zagraniczne. W decyzji szczegółowo opisano poszczególne podmioty biorące udział

w procederze wyłudzenia VAT, przedstawiając po kolei rolę każdego z nich.

Z zebranego przez organ pierwszej instancji materiału dowodowego wynika, że łańcuchy transakcji obrotu kawą, w których uczestniczyła także spółka M. nosiły cechy wysokiego zorganizowania, którego celem było wyłudzanie podatku od towarów i usług za pomocą tzw. transakcji karuzelowych. Zwłaszcza widoczne jest to

w grupie podmiotów sprzedających kawę z [...] do [...], kawę dostarczoną tam przez M. S.A. i dokonujących jej "przefakturowania" na terenie C.. Uwidoczniony schemat transakcji ukazuje swoistą "hierarchię" w grupie. Zgromadzone dowody wyraźnie wskazują również na zorganizowanie grupy firm mających na celu stworzenie pozornego źródła pochodzenia kawy Jacobs Kronung, których głównym zadaniem było jednak ukrycie rzeczywistego pochodzenia towaru poprzez uniemożliwienie organom podatkowym wglądu do ewidencji księgowej i do dokumentów źródłowych.

W ocenie organu odwoławczego, z zebranego materiału dowodowego jednoznacznie wynika, że transakcje kawą dokonywane przez poszczególne podmioty miały na celu stworzenie łańcucha obrotu karuzelowego. Nastąpiło bowiem zarówno zaniżenie podatku VAT na etapie firm zaopatrujących "karuzelę" w towar ("znikający podatnicy" nie posiadający dokumentów zakupu kawy, jak np. E. sp. z o.o., G. sp. z o.o., K.-C. C. K., jak i na etapie sprowadzenia kawy z powrotem do [...], po jej sprzedaży z M. S.A. do [...], za pomocą firmy P. K. sp. z o.o., której przedstawiciele "nie wiedzą" dlaczego zadeklarowali około dwukrotnie wyższe wartości nabycia kawy od wartości jej sprzedaży, co pozwoliło na kolejne zaniżenie podatku VAT oraz za pomocą [...] sp. z o.o., której jedynym przedstawicielem jest osoba bezrobotna, która została "podstawiona" przez nieznaną osobę (lub osoby) mającą faktyczny wpływ na fikcyjną "działalność" firmy. Ponadto, w przypadku kawy Prima Finezja, przedstawiony obrót karuzelowy umożliwił dokonanie jednokrotnego wyłudzenia podatku VAT, po którym kawa trafiła do sprzedaży detalicznej, natomiast w przypadku kawy Jacobs Kronung, pomimo zebrania dowodów dotyczących transakcji pomiędzy 28 podmiotami z [...]

i z zagranicy, nie stwierdzono aby towar trafił do sprzedaży konsumenckiej. Uwidacznia to nierynkowy cel przeprowadzanych transakcji, bowiem obrót hurtowy tym samym towarem przez tak dużą ilość firm bez jego sprzedaży detalicznej wskazuje na to, że jest on nieracjonalny i nie ma celu gospodarczego. W przypadku handlu na wolnym rynku transakcje takie nie mają uzasadnienia i wskazują na przeprowadzanie takiego obrotu w innym celu - wyłudzeń podatkowych.

Mając na uwadze ustalony stan faktyczny, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził, że z zebranego w sprawie materiału wynika, iż spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w okresie od lutego do kwietnia 2015r., wynikający z 8 faktur wystawionych przez firmy: Ł. Z. Ł.,

B. Ł. sp. j. z G., P. W. sp. z o.o. S.K.A. z W. oraz U. E. J. z K., dotyczących nabyć przez spółkę kawy Prima Finezja 250g, Prima Finezja 500g oraz kawy Jacobs Kronung 500g. W świetle zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego ustalono, że ww. faktury stwierdzały czynności, które należało uznać za niedokonane. Faktury dotyczące nabyć kawy, które dokumentowały wyłącznie karuzelowy obrót towarem dokonywany w celu wyłudzeń VAT, nie odzwierciedlały faktycznych zdarzeń gospodarczych, rodzących obowiązek podatkowy u ich wystawców. Z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że obrót kawą był tylko fikcyjny, więc też i nabycia oraz dostawy dokonywane przez spółkę w łańcuchu transakcji należało uznać za faktycznie niedokonane. Zatem, w ocenie organu odwoławczego, organ pierwszej instancji zasadnie zakwestionował spółce prawo do odliczenia podatku naliczonego w łącznej kwocie [...]zł, wynikającego z faktur wystawionych przez firmy: Ł. Z. Ł., B. Ł. sp. j., P. W. sp. z o.o. S.K.A. oraz U. E. J., dotyczących obrotu kawą.

Odnosząc się do kwestii "dobrej wiary" podatnika organ stwierdził, że zarząd spółki powinien mieć świadomość, że rozliczanie podatku od towarów i usług, w tym również dokonywanie wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, jest obciążone występowaniem negatywnych zjawisk w postaci tzw. oszustw karuzelowych i fakt, że po złomie, stali, paliwie, elektronice, również artykuły spożywcze stały się towarem wykorzystywanym w popełnianiu tego typu oszustw. To, że w oszustwach karuzelowych pojawiają się nowe rodzaje towarów było informacją znaną w okresie sprzed rozpoczęcia dokonywania kwestionowanych transakcji z czeskim podmiotem. W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, z ogółu ustalonych w sprawie okoliczności transakcji nabyć i dostaw kawy przez spółkę wynika, że powinna ona była wiedzieć,

iż dokonywane przez nią transakcje są jednym z elementów łańcuchów transakcji karuzelowych, mających na celu wyłudzenia VAT. Spółka powinna była także wiedzieć o swojej roli, jaką pełniła w tych transakcjach, tzn. iż pełniła funkcję "brokera" (tj. podmiotu dokonującego nabycia od przedsiębiorstwa "buforowego" i dalej wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów), który dzięki zastosowaniu stawki podatku 0% występuje o zwrot nienależnego podatku VAT.

Podsumowując Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podał, że spółka zadeklarowała w rozliczeniach VAT za luty i marzec 2015r. nadwyżki podatku naliczonego do przeniesienia na następny miesiąc (odpowiednio: [...] zł i [...] zł). Natomiast w rozliczeniu VAT za kwiecień 2015r. zadeklarowała do zwrotu VAT na jej rachunek bankowy w kwocie [...]zł oraz do przeniesienia na następny miesiąc [...] zł. Łączna kwota VAT zawartego w fakturach wskazanych w pkt 1-8 wyniosła natomiast [...] zł i należało stwierdzić, że spółka wystąpiła o nienależny zwrot VAT w takiej wysokości. W związku z tym, organ pierwszej instancji zasadnie odmówił spółce, na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u., za okres od lutego do kwietnia 2015r. prawa do odliczenia podatku naliczonego w łącznej kwocie [...]zł, wynikającego z 8 faktur VAT, wystawionych przez trzy firmy: Ł. Z. Ł.,

B. Ł. sp. j., P. W. sp. z o.o. S.K.A. oraz U. E. J., dotyczących nabyć kawy Prima Finezja 250g, Prima Finezja 500g oraz kawy Jacobs Kronung 500g.

W skardze z dnia [...]. sporządzonej przez pełnomocnika spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji jak również poprzedzającej jej decyzji w całości i umorzenie postępowania zarzucając naruszenie art. 86 ust 1 w zw. z ust. 2 pkt 1 lit. a) u.p.t.u., poprzez brak zastosowania w stanie faktycznym, w którym przepisy te miały zastosowanie; art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u., poprzez zastosowanie w stanie faktycznym, w którym brak było podstaw do jego zastosowania; art. 121 § 1 w zw. z art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 O.p., poprzez uznanie, że materiał dowodowy został w całości zebrany oraz oceniony w sposób prawidłowy w granicach swobodnej oceny dowodów, podczas gdy ocena sprawy nastąpiła z przekroczeniem granic swobodnej oceny dowodów; art. 191 O.p., poprzez rozstrzygnięcie sprawy w sposób wykraczający poza swobodną ocenę dowodów, poprzez wyprowadzenie niepoprawnych wniosków na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego, co spowodowało, iż w postępowaniu zakończonym decyzją zasada swobodnej oceny dowodów przekształciła się w ocenę dowolną; art. 121 § 1 i art. 122 O.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych obu instancji, mającego wyłącznie na celu osiągnięcie a priori założonego celu, że dokonane przez spółkę transakcje nabycia i dostawy towarów nie miały miejsca; art. 120, art. 207 § 2 w zw. z art. 210 § 1 pkt 4 O.p., poprzez dokonanie przez organ rozstrzygnięcia w oparciu o błędną podstawę prawną, tj. art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u.

W piśmie z dnia [...]., stanowiącym uzupełnienie skargi, spółka reprezentowana przez Prezesa Zarządu wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji,

jak również poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. Skarżąca podniosła tożsame zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, jak w skardze z dnia [...]. Spółka nie zgodziła się z uznaniem przez organy podatkowe, że świadomie brała udział w karuzeli podatkowej.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje .

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj. Dz.U. z 2016r., poz. 1066 ) sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi decyzji ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Decyzja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, o czym stanowi art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz.U. z 2017r., poz. 1369, dalej jako: "p.p.s.a."), lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a). W myśl natomiast art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami

i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta nie narusza prawa, w stopniu nakazującym wyeliminowanie jej z obrotu prawnego.

Na wstępie wskazać należy, że u podstaw sporu jaki zaistniał między stroną

a organem legły ustalenia faktyczne tj. stwierdzenie przez organy podatkowe udziału skarżącej w karuzeli podatkowej w zakresie transakcji nabycia jak i dostawy wewnątrzwspólnotowej kawy Jacobs Kronung i Prima Finezja.

Skarżąca nie podważa samego faktu istnienia karuzeli podatkowej, lecz twierdzi,

że wzięła w niej udział nieświadomie a transakcje przez nią zrealizowane miały miejsce. Kwestionuje przede wszystkim dokonaną przez organy podatkowe ocenę zebranego materiału dowodowego pod kątem istnienia dobrej wiary po stronie skarżącej

i dochowania przez nią należytej staranności przy zawieraniu zakwestionowanych przez organ transakcji, podnosząc zarówno zarzuty naruszenia prawa procesowego jak

i materialnego.

Rozpoznając sprawę Sąd nie dopatrzył się jednak naruszenia przez organ odwoławczy przepisów prawa procesowego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a zatem dokonane ustalenia stanu faktycznego przyjął za podstawę rozstrzygnięcia sprawy.

Trafnie organy obu instancji przyjęły, że strona wzięła udział w transakcjach karuzelowych, które były zorganizowane i przeprowadzone tak, by ich znamiona zewnętrzne wskazywały na ich rzetelny charakter z zachowaniem reguł podatku od towarów i usług. Strona zresztą nie kwestionuje tego, że wzięła udział w transakcjach karuzelowych. Twierdzi, że została oszukana i jej udział w procederze był nieświadomy, zaś sama działała w dobrej wierze, o czym świadczy faktyczne dokonanie transakcji nabycia kawy jak i jej wewnątrzwspólnotowej dostawy.

W ocenie Sądu nie można przyjąć, że wystarczającą podstawą do ustaleń faktycznych dotyczących przebiegu działalności gospodarczej są wyłącznie sporządzone w tym celu dokumenty jak np. zakwestionowane faktury, dowody zapłaty za towar czy też dokumenty transportowe, mające uwiarygodnić twierdzenia podatnika, podczas gdy z zeznań osób uczestniczących w tym "procederze" oraz innych dowodów zebranych w sprawie wynika, że zakwestionowane transakcje miały na celu uzyskanie korzyści podatkowej w procederze stanowiącym nadużycie prawa. Wskazać także należy, że organy podatkowe mają prawo do oceny skutków transakcji handlowych

w aspekcie podatkowym na podstawie przepisów art. 191, art. 122, i art. 187 § 1 O.p.

Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji, zdaniem Sądu, strona nie wykazała skutecznie naruszenia przez organ II instancji przepisów prawa procesowego tj. art. 120, art. 121, art. 122, art. 123, art. 180 § 1, art. 187, art. 191 O.p. w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

Z akt sprawy wynika, że organy podatkowe mając na uwadze, wynikający z art. 122 O.p. obowiązek podejmowania niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy zgodnie z zasadą prawdy materialnej wyrażoną w tym przepisie, zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły materiał dowodowy, a jego ocena nie narusza art. 187 § 1 O.p., jak też zasady swobodnej oceny dowodów unormowanej w art. 191 O.p. Organ dokonał wnikliwej analizy zgromadzonego w sprawie bardzo obszernego materiału dowodowego. W zaskarżonej decyzji szczegółowo wskazał zgromadzone dowody i dokonał ich oceny. Wyjaśnił, które okoliczności uznał za udowodnione, a które nie i dlaczego.

Zdaniem Sądu polemika strony z organem sprowadza się w zasadniczej mierze do odmiennej oceny tych dowodów, co nie przesądza jeszcze o naruszeniu art. 191 O.p. Ustalenia stanu faktycznego i ich ocena powinna być dokonana na podstawie kompletnego, prawidłowo zgromadzonego materiału dowodowego (art. 191 O.p.). Aby ocena zgromadzonego materiału nie została uznana za dowolną, organ ma obowiązek rozpatrzenia wszystkich dowodów, każdego z osobna i we wzajemnym związku, zgodnie z zasadami wiedzy, doświadczenia życiowego i logiki (wyrok NSA z 13 września 2013 r., sygn. akt II FSK 2671/11, LEX nr 1493833).

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że organ II instancji w zaskarżonej decyzji szczegółowo wskazał dowody, które stanowiły podstawę rozstrzygnięcia

w sprawie powołując się m.in. na zeznania strony Skarżącej (prezesa spółki) oraz powołanych w sprawie świadków, a Sąd nie znalazł podstaw, żeby je kwestionować.

Na podstawie zgromadzonego w toku postępowania kontrolnego materiału dowodowego ustalono, iż w rozliczeniu podatku od towarów i usług za luty, marzec

i kwiecień 2015 r. Skarżąca zawyżyła podatek naliczony do odliczenia, uczestnicząc

w obrocie karuzelowym kawą, zmierzającym do dokonania oszustwa podatkowego.

Z akt sprawy wynika, że organ pierwszej instancji zakwestionował osiem wykazanych transakcji nabycia krajowego kawy, która podlegała wewnątrzwspólnotowym dostawom do firmy H. s.r.o. z siedzibą w O. w [...]. Powyższe dotyczy transakcji obrotu kawą Jacobs Kronung 500 g i Prima Finezja 250 g oraz Prima Finezja 500g. Jak wynika z dowodów zebranych w sprawie transakcje przebiegały błyskawicznie po przyjęciu towaru, a towary były od razu sprzedawane w tej samej ilości i natychmiast odbierane przez kolejnego nabywcę. Cena zakupu i sprzedaży była bez problemu akceptowana przez wszystkie strony transakcji. Takie ułożenie transakcji wskazuje jak funkcjonował zaplanowany mechanizm- towar był jedynie przemieszczany przez Skarżącą w celu zarejestrowania transakcji dla rozliczenia VAT, gdyż rolą Skarżącej było przeprowadzenie i wykazanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz zapłata zawartego w cenie nabytego towaru podatku VAT, o zwrot którego występowała następnie do organów skarbowych. Z opisanych w zaskarżonej decyzji "łańcuchów" obrotu kawą wynika, że inny był fakturowy obieg transakcji, a inny fizycznego przemieszczania się sprzedawanego towaru. W toku postępowania kontrolnego poczyniono ustalenia co do charakteru zakwestionowanych transakcji oraz ról poszczególnych podmiotów uczestniczących w obrocie kawą.

W zaskarżonej decyzji jak i decyzji organu pierwszej instancji przedstawiono fakty i szczegółowo uzasadniono brak możliwości, dokonania odliczenia zakwestionowanego podatku naliczonego na łączną kwotę [...]zł.

Podkreślić w tym miejscu należy, na co wskazywał organ odwoławczy że wprawdzie "karuzela podatkowa" i jej uczestnicy nie zostali zdefiniowani w przepisach prawa, to w doktrynie i orzecznictwie (zarówno krajowym jak i unijnym) jest to pojęcie systematycznie stosowane i oznacza wykorzystujących konstrukcję podatku od towarów i usług w celu uchylania się od zapłaty podatku VAT należnego lub nieuprawnione domaganie się zwrotu VAT poprzez stworzenie iluzji okrężnego ruchu towarów między państwami członkowskimi Unii Europejskiej. Służy zaś uzyskiwaniu korzyści podatkowej. Rolą organów podatkowych jest zaś wskazanie na czym polegało nadużycie prowadzące do uzyskania nienależnych korzyści podatkowych, na poszczególnych etapach obrotu, natomiast organy nie muszą gromadzić dowodów, dotyczących sposobu rozdysponowania "zysków" pomiędzy podmiotami uczestniczącymi w nielegalnym procederze.

Zauważyć też trzeba, że zarówno orzecznictwo TSUE jak i Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazuje na potrzebę zindywidualizowanego rozpatrywania każdej sprawy w zakresie pozbawienia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego

w aspekcie jego wiedzy lub możliwości wiedzy, że w ramach zakwestionowanej przez organy transakcji dostawca dopuścił się przestępstwa lub że inna transakcja w łańcuchu dostaw, dokonana przed transakcją przeprowadzoną przez owego podatnika lub po niej, miała miejsce z naruszeniem przepisów o podatku VAT. Wymaga to zbadania przestrzegania przez podatnika zasad należytej staranności kupieckiej, gdyż jak stwierdził TSUE - jeżeli istnieją przesłanki, by podejrzewać istnienie nieprawidłowości lub przestępstwa, przezorny przedsiębiorca powinien, zależnie od okoliczności konkretnego wypadku, zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabyć towary lub usługi, w celu upewnienia się co do jego wiarygodności. Przede wszystkim istotnym jest, aby same okoliczności towarzyszące transakcji wskazywały, że nabywający towar lub usługę podatnik wykazał w niej staranność wymaganą w obrocie danym towarem (usługą), czyniącą tę transakcję przejrzystą (transparentną) (tak NSA

w wyrokach z dnia 27 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 814/13, I FSK 815/13, I FSK 816/13, I FSK 708/13, I FSK 709/13, I FSK 711/13, I FSK 712/13, CBOSA).

Trybunał wielokrotnie przypominał, zarówno na gruncie VI Dyrektywy jak i obecnie obowiązującej dyrektywy 2006/112, że zwalczanie oszustw podatkowych, unikania opodatkowania oraz ewentualnych nadużyć jest celem uznanym i wspieranym przez dyrektywy i że podmioty prawa nie mogą powoływać się na przepisy prawa Unii w celu dopuszczania się oszustwa lub nadużycia swoich uprawnień (zob. w szczególności wyroki: z 21 lutego 2006 r. w sprawie C-255/02 Halifax i in., Zb.Orz.s. I-1609, pkt 68

i 71; z 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahagében

i Dávid, dotychczas nieopublikowany w Zbiorze, pkt 41, a także ww. wyrok w sprawie Bonik, pkt 35 i 36).

W świetle powołanych orzeczeń TSUE ochrona prawna przysługuje podatnikowi, który na podstawie obiektywnych przesłanek nie wiedział lub nie mógł wiedzieć, że transakcja wiązała się z przestępstwem w dziedzinie podatku od wartości dodanej, czy też "podatnik nie miał przesłanek podejrzewać, że dopuszczono się nieprawidłowości lub przestępstwa". Ochrona, o której mowa, przysługuje zatem podatnikom wykazującym się należytą starannością i dbałością o własne interesy w obrocie gospodarczym (tak NSA w wyroku z dnia 22 października 2014 r., I FSK 1631/113, CBOSA).

Przytoczona w skardze argumentacja sprowadza się do wykazania przez Skarżącą, że dochowała należytej staranności przy zawieraniu zakwestionowanych transakcji. Ponadto Skarżąca twierdzi, iż biorąc pod uwagę zebrany materiał dowodowy, należy uznać, że padła ofiarą oszustwa. Wskazuje, że ze swej strony nie była świadoma i nie miała możliwości uświadomienia sobie nieprawidłowości wskazujących na udział tych podmiotów w ewentualnym oszustwie podatkowym. Zdaniem Skarżącej trudno zakładać, iż podatnik miał świadomość co do oszukańczego charakteru transakcji z tego powodu, że kilka miesięcy lub lat po zawarciu transakcji zaistniały lub stały mu się wiadome okoliczności, które mogłyby być podstawą do powzięcia przez podatnika wiedzy odnośnie przestępczej działalności jego kontrahenta.

Odnosząc się do przedstawionych zarzutów w pierwszej kolejności należy wskazać, że jak wynika z ustalonego w sprawie stanu faktycznego towar w postaci kawy (Jacobs i Prima), który został nabyty, a następnie sprzedany przez Skarżącą, był wykorzystywany do celów oszustwa przez zorganizowaną grupę podmiotów. Jednocześnie zauważyć należy, że w świetle orzeczeń sądów krajowych oraz Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, wskazanych zarówno przez Skarżącą

w odwołaniu oraz w skardze, jak również przez organy pierwszej i drugiej instancji, najistotniejszą kwestią jest ustalenie, czy Skarżąca, przeprowadzając transakcje dotyczące hurtowego obrotu kawą nabytą wcześniej od Ł. Z. Ł., B. Ł. Sp.j., P. W. Sp. z o.o. S.K.A. oraz U. E. J., nie wiedziała lub nie mogła wiedzieć, że transakcje te były wykorzystywane do popełnienia oszustwa. Z tez wynikających z przedmiotowych wyroków wynika, że jeżeli Skarżąca podejmowała wszelkie możliwe działania, których można było od niej w sposób uzasadniony wymagać, w celu zapewnienia, że realizowane przez nią transakcje nie stanowiły części "łańcucha" obejmującego transakcje dotknięte oszustwem w podatku VAT, to dopiero wówczas można powołać się na ich legalność, bez ryzyka utraty prawa do odliczenia podatku VAT od zakupu.

Należy zauważyć, że w sprawie zebrano bardzo obszerny materiał dowodowy, odnoszący się także do ogniw występujących na różnych poziomach w "łańcuchu" transakcji, co zostało szczegółowo przedstawione w decyzjach organów podatkowych. Organy wyodrębniły osiem różnych "łańcuchów" i szczegółowo je opisały wraz

z przedstawieniem graficznym ( decyzja organu pierwszej instancji) dla lepszego zrozumienia istoty tych transakcji, gdyż transakcje występujące w bezpośrednim sąsiedztwie tych zakwestionowanych stanowią tylko fragment długiego "łańcucha" najczęściej składającego się z kilkunastu ogniw.

Natomiast w rozpatrywanej sprawie dla zakwestionowania podatku naliczonego wynikającego ze spornych faktur wystarczające jest ustalenie, że Skarżąca nie dochowała należytej staranności w odniesieniu do podmiotów występujących

w bezpośrednim sąsiedztwie.

Odnosząc się do argumentacji Skarżącej dotyczącej firmy U. E. J. wskazać należy, jak zasadnie podniesiono w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że firma ta od listopada 2014r. rozpoczęła wielomilionowe transakcje handlu kawą, nie posiadając środków trwałych, kapitału ani majątku, a działała wyłącznie przez pełnomocnika. Siedziba firmy znajdowała się natomiast w innym miejscu niż wskazywały na to dokumenty rejestracyjne. Powyższe okoliczności powinny wzbudzić

u Skarżącej wątpliwości skutkujące weryfikacją działalności tego podmiotu. W skardze strona podniosła, że jedynie formalnie dokonywała transakcji z podmiotem gospodarczym, którego właściciel prowadzi naukę gry na instrumencie muzycznym, bowiem E. J. nie pełniła jakiejkolwiek aktywnej, merytorycznej roli przy dokonywaniu sprzedaży kawy, gdyż zajmował się tym specjalnie do tego celu ustanowiony pełnomocnik. W ocenie Sądu również ta okoliczność powinna była wzbudzić wątpliwości co do rzetelności dostawcy - U. E. J.. W sytuacji gdy Strona miała świadomość, ze transakcje przeprowadza z firmą która nigdy wcześniej nie działała w danej branży (E. J. świadczyła jedynie usługi w zakresie gry na instrumencie muzycznym) to czemu miało służyć formalne sprawdzenie dokumentów.

Z dokumentów tych Skarżąca nie uzyskała żadnych informacji o rzetelności kontrahenta. Strona nie podjęła jakichkolwiek czynności celem sprawdzenia osoby (pełnomocnika działającego w imieniu firmy U.) z którą faktycznie dokonywała transakcji. Jak zasadnie wskazał organ odwoławczy z ogólnie dostępnych danych zawartych w KRS strona uzyskałaby informacje, że pełnomocnik firmy R. R. w tym samym okresie pełnił funkcje w dwóch innych podmiotach gospodarczych, tj.

w H. Sp. z o.o. w W. - jako prezes zarządu oraz w N. P. Sp. z o.o. w K. -jako wiceprezes zarządu. Obie spółki zajmowały się m.in. obrotem hurtowym metalami. Żadnen z tych podmiotów nie działał w branży spożywczej (sprzedaż kawy lub innych towarów spożywczych).

W przypadku firmy P. W. Sp. z o.o. S.K.A. Skarżąca wskazuje, że nie brała czynnego udziału w organizacji tej firmy jako bufora, bowiem ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika wprost, że inicjatywa nawiązania współpracy w zakresie obrotu kawą wyszła od firmy P. W., zainteresowanej zmianą profilu działalności gospodarczej. Skarżąca podnosi, że wręcz utrudniała organizację kolejnego ogniwa w "łańcuchu" uzależniając rozpoczęcie współpracy od udzielenia półmilionowej pożyczki dla Skarżącej.

W kwestii powyższej należy stwierdzić, iż w trakcie postępowania ustalono, że

w zamian za udzielenie pożyczki, strona wprowadziła P. W.

w działalność handlową , która polegała na zakupie towaru od dostawców Skarżącej.

Z tym, że to wprowadzenie nie wiązało się z przekazaniem kompleksowego handlowego know-how ale ograniczyło się wyłącznie do wskazania dostawcy, od którego P. W. Sp. z o.o. S.K.A. miała kupować kawę i następnie odprzedawać ją Skarżącej. Słuszne jest zatem stanowisko organów, że taki schemat działań handlowych pozbawiony był gospodarczej racjonalności. Skoro bowiem Skarżąca znała firmy, które wskazywała P. W., to zastosowanie tego mechanizmu służyło jedynie zbędnemu wydłużeniu "łańcucha" zakupów, a tym samym zwiększeniu kosztów nabywanej przez Skarżącą kawy i w konsekwencji większą kwotą podatku naliczonego do odliczenia.

Należy zwrócić uwagę na fakt, iż P. W., zajmująca się pośrednictwem pracy, zajęła się handlem kawą w ten sposób, że informacje na temat możliwości zakupu towaru, sprzedanego następnie do Skarżącej, uzyskała właśnie od Strony, a cały towar był przekazywany bezpośrednio pomiędzy jej dostawcami

a odbiorcą, to jest bez faktycznego przyjmowania kawy przez P. W. Sp. z o.o. S.K.A. Potwierdzeniem powyższego są m.in. zeznania L. S. złożone w dniu [...] r., z których wynika, że nikt z P. W. nie sprawdzała kawy nabytej od wskazanych podmiotów ([...] BB Sp. z o.o. w B.-B. i U. E. J. z K.) i sprzedanej następnie do Skarżącej.

Analizując współpracę z firmą P. W. organ zasadnie podkreślił, że wprowadzenie tego podmiotu do łańcuch transakcji miało jedynie na celu zwiększenie liczby ogniw pośrednich oddzielających Skarżącą od podmiotów faktycznie nieistniejących. Z punktu widzenia korzyści gospodarczych to właśnie eliminacja pośrednich ogniw niosłaby maksymalizację zysku (niższa cena nabycia) natomiast działanie Skarżącej pozwoliło na podwyższenie ceny (marża kolejnego pośrednika) co skutkowało podwyższeniem kwoty podatku naliczonego do odliczenia. W świetle powyższego przyjąć należy, że Spółka wzięła świadomy udział w transakcjach karuzelowych, mających na celu oszustwo podatkowe w podatku od towarów i usług, będąc współorganizatorem tego obrotu, wzbogacającym i udoskonalającym łańcuch transakcji o kolejny podmiot pełniący funkcję bufora. W konsekwencji należy uznać, że M. S.A. z pełną świadomością brała udział w kreowaniu fikcji gospodarczej, przy użyciu mechanizmów mających na celu wyłudzenie podatku VAT. Wykazanie świadomego uczestnictwa Strony w oszustwie karuzelowym nie pozwala na przyjęcie "działania w dobrej wierze" i czyni bezpodstawne twierdzenia strony o dochowaniu należytej staranności.

Przyjmując zatem za organami świadome działanie spółki , wskazać należy, że

z okoliczności współpracy Strony z H. s.r.o. wynika, iż Skarżąca dokonała pewnych formalnych czynności, które miałyby wskazywać o dochowaniu przez nią należytej staranności przy weryfikowaniu tego kontrahenta. W tym zakresie strona wskazała m.in. na pozyskanie dokumentów rejestrowych i wizytę w siedzibie czeskiej firmy. Nie mniej jak słusznie wskazały organy z dokumentów rejestrowych czeskiej spółki wynikało, że nie miała ona w okresie nawiązania współpracy ze Stroną zbyt długiego bytu prawnego (ok. 2,5 lat) była firmą nową na rynku a mimo to dysponowała znaczącymi środkami finansowymi , umożliwiającymi dokonywanie przedpłat za towar na znaczące kwoty. Natomiast sprawdzenie w wyszukiwarce internetowej adresu wskazywanego na fakturach pozwoliłoby ustalić, że adres ten jest adresem wirtualnego biura prowadzonego przez V. s.r.o. Odnośnie zaś wizyty w firmie H. to jak zasadnie wskazuje organ odwoławczy, wizyta ta odbyła się w miesiącu kwietniu 2015 r., a więc kilka miesięcy po rozpoczęciu współpracy ( pierwsze transakcje miały mejsce w październiku 2014r.) Do kwietnia 2015r. trwała natomiast współpraca handlowa z H., która nie była poprzedzona weryfikacją. Weryfikacja nie skłoniła także Skarżącej do przerwania przedmiotowej współpracy. Wskazać należy, że wizyta ta miała miejsce już po wszczęciu postępowania kontrolnego za inny okres rozliczeniowy, tj. styczeń 2015r., z czego organy zasadnie wywiodły, że czynność ta została przedsięwzięta przez Skarżącą w celu uprawdopodobnienia działań weryfikacyjnych wobec czeskiego kontrahenta. Ponadto, z uwagi na rejestrację czeskiej spółki w biurze wirtualnym, pod którym nie przebywała, nielogiczne jest powoływanie się na weryfikację tego miejsca, a w związku z przeprowadzeniem tej weryfikacji niepowzięcie żadnych podejrzeń co do legalnego funkcjonowania tego kontrahenta. Gdyby rzeczywiście odbyła się taka weryfikacja, to Skarżąca powinna uznać, że ma do czynienia z nierzetelnym podmiotem zarejestrowanym w biurze wirtualnym. Dlatego uprawniony jest wniosek organu odwoławczego, iż Skarżąca dla odparcia zarzutu, że nie była w siedzibie kontrahenta i nie dokonała jego weryfikacji, podjęła te czynności

w wymienionym czasie.

W tym miejscu podkreślić należy, że oprócz WDT do czeskiej firmy, którego przedmiotem była kawa, w zakresie handlu zagranicznego Skarżąca dokonywała także sprzedaży towarów do [...], [...] i [...]. Charakter tych transakcji odbiegał od schematu transakcji realizowanych do H. s.r.o. Pozostałe dostawy do tych krajów dotyczyły różnorodnych partii towarów dostarczanych do sklepów prowadzących sprzedaż detaliczną. W przypadku WDT do H. s.r.o. były to duże dostawy jednorodnego towaru, wskazujące przeznaczenie na rynek hurtowy. Na tle innych transakcji zagranicznych przeprowadzanych przez Spółkę,

w przypadku 8 transakcji zrealizowanych w okresie od lutego do kwietnia 2015 r. nie były one typowymi a miały znaczny udział w całości obrotu dokonywanego przez Spółkę w tym okresie. Kwota podatku naliczonego wynikająca z zakwestionowanych faktur stanowiła w poszczególnych okresach odpowiednio: za luty 2015 r. - 17,9 % całości kwoty podatku od nabyć towarów i usług w tym miesiącu, za marzec 2015 r. - 60,4 % całości kwoty podatku od nabyć towarów i usług w tym miesiącu, oraz za kwiecień 2015r. - 83,7% całości kwoty podatku od nabyć towarów i usług w tym miesiącu.

Reasumując wskazać należy, że z zebranego przez organy materiału dowodowego wynika, że łańcuchy transakcji obrotu kawą, w których uczestniczyła także Spółka M. nosiły cechy wysokiego zorganizowania, którego celem było wyłudzanie podatku od towarów i usług za pomocą tzw. transakcji karuzelowych. Zwłaszcza widoczne jest to w grupie podmiotów sprzedających kawę dostarczoną przez M. S.A. z [...] do [...], i dokonujących jej "przefakturowania" na terenie C.. Zgromadzone dowody wyraźnie wskazują na zorganizowanie grupy firm mających na celu stworzenie pozornego źródła pochodzenia kawy Jacobs Kronung, których głównym zadaniem było jednak ukrycie rzeczywistego pochodzenia towaru poprzez uniemożliwienie organom podatkowym wglądu do ewidencji księgowej i do dokumentów źródłowych. Transakcje kawą dokonywane przez poszczególne, opisane szczegółowo w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji podmioty miały na celu stworzenie łańcucha obrotu karuzelowego. Nastąpiło bowiem zarówno zaniżenie podatku VAT na etapie firm zaopatrujących "karuzelę" w towar ("znikający podatnicy" nie posiadający dokumentów zakupu kawy, jak np. E. Sp. z o.o., G.

Sp. z o.o., K.-C. C. K.), jak i na etapie sprowadzenia kawy

z powrotem do [...], po jej sprzedaży z M. SA. do [...], za pomocą firmy P. K. Sp. z o.o., której przedstawiciele "nie wiedzą" dlaczego zadeklarowali około dwukrotnie wyższe wartości nabycia kawy od wartości jej sprzedaży, co pozwoliło na kolejne zaniżenie podatku VAT oraz za pomocą [...] Sp. z o.o., której jedynym przedstawicielem jest osoba bezrobotna, która została "podstawiona" przez nieznaną osobę (lub osoby) mającą faktyczny wpływ na fikcyjną "działalność" firmy.

W przypadku kawy Prima Finezja, przedstawiony w zaskarżonej decyzji obrót karuzelowy umożliwił dokonanie jednokrotnego wyłudzenia podatku VAT, po którym kawa trafiła do sprzedaży detalicznej, natomiast w przypadku kawy Jacobs Kronung, pomimo zebrania dowodów dotyczących transakcji pomiędzy 28 podmiotami z [...]

i z zagranicy, nie stwierdzono aby towar trafił do sprzedaży konsumenckiej. Wskazuje to na nierynkowy cel przeprowadzanych transakcji, bowiem obrót hurtowy tym samym towarem przez tak dużą ilość firm bez jego sprzedaży detalicznej wskazuje na to, że jest on nieracjonalny i nie ma celu gospodarczego. W przypadku handlu na wolnym rynku transakcje takie nie mają uzasadnienia i wskazują na przeprowadzanie takiego obrotu w celu - wyłudzeń podatkowych.

W świetle powyższego Sąd na nieuzasadnione uznał zarzuty w zakresie naruszenia przepisów prawa procesowego. Sąd nie stwierdził także aby w niniejszej sprawie organ zastosował nieprawidłową podstawę prawną. Stosownie do art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a ustawy o VAT , nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Natomiast zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów. Przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, określone w art. 7 ust. 1 w/w ustawy, warunkuje definicję odpłatnej dostawy towarów, która na mocy ww. art. 5 ust 1 pkt 1 podlega opodatkowaniu. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wskazuje, że Spółka stanowiła jedno z ogniw oszustwa podatkowego, w związku z czym nie dokonywała odpłatnych dostaw towarów w celu gospodarczym. W wyroku z dnia 6 lipca 2006 r.

w sprawach połączonych C-439/04 i C-440/04 Axel Kittel i Recolta Recycling TSUE, odnosząc się do oszustwa podatkowego stwierdzono, że w takim przypadku "(...) nie zostają spełnione obiektywne kryteria stanowiące podstawę pojęcia dostaw towarów, które zostały zrealizowane przez podatnika działającego w takim charakterze". Podkreślić należy, że organy nie kwestionowały, iż w sprawie występował fizyczny obrót towarem, jednakże obrót kawą nie był dokonywany w celach gospodarczych

i rynkowych. Jak już wskazano wcześniej z orzecznictwa unijnego wynika, że organy podatkowe mają prawo odmówić podatnikowi odliczenia podatku naliczonego, jeśli na podstawie obiektywnych okoliczności udowodnią odbiorcy towarów lub usług, iż wiedział on lub powinien był wiedzieć, że dokonana przez niego transakcja jest powiązana z oszustwem podatkowym w ten sposób, że stanowi ogniwo łańcucha operacji gospodarczych, w ramach którego albo dostawca, albo też inny podmiot dopuścili się tego oszustwa. Przy tego rodzaju "transakcjach" pomimo tego, iż towar krąży pomiędzy wieloma podmiotami w łańcuchu, nie można ich traktować jako odpłatnych dostaw towarów, podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów

i usług oraz stanowiących podstawę do odliczenia podatku naliczonego wynikającego

z faktur, które mają rzekomo potwierdzać tego rodzaju "transakcje". Ten sam towar jest przemieszczany pomiędzy kolejnymi podmiotami, a końcowym celem tych czynności jest wyłudzenie VAT, a nie dokonywanie rzeczywistych transakcji.

W przedmiotowej sprawie, organ pierwszej instancji przeprowadził szczegółowe postępowanie dowodowe, które wykazało, iż obrót towarem miał w istocie charakter transakcji "karuzelowych", służących wyłudzeniom VAT. W kontekście dokonanych ustaleń transakcje należało traktować jako niedokonane i nie mogące stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur, które miały je dokumentować. Za niedokonane i niepodlegające VAT należało także uznać wykazane przez Spółkę WDT do firmy H. s.r.o. Organ w zaskarżonej decyzji nie stwierdził, że Spółka przyjmowała, bądź wystawiała "puste" faktury. Faktury "puste", są to dokumenty, o których mowa w przepisie art. 108 u.p.t.u., natomiast odliczenie podatku naliczonego zostało zakwestionowane na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. Stwierdzono, że czynności, które były wykazane w fakturach należało uznać za niedokonane.

Podsumowując tę część rozważań w świetle przepisów wspólnotowych i wobec powołanych w podstawie rozstrzygnięcia przepisów ustawy o VAT, a mianowicie art. 86 ust 1 i 2 pkt 1 lit a oraz 88 ust. 3a pkt 4 lit a, zasadnie organy pozbawiły stronę prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT z transakcji przeprowadzonych z w/w podmiotami. Nie doszło zatem do ich naruszenia jak dowodzi strona.

W ocenie Sądu, organy podatkowe wykazały w okolicznościach faktycznych sprawy, które zostały rozważone we wzajemnym powiązaniu, stosownie do treści

art. 122 i art. 187 § 1 w zw. z art. 191 O.p., że Skarżąca wiedziała, że uczestniczy

w łańcuchu transakcji, mających na celu wyłudzenie zwrotu podatku od towarów i usług. Organy podatkowe obu instancji, zgodnie z zasadą wynikającą zarówno z art. 210 § 1 pkt 4 i 6 oraz § 4 w zw. z art. 124 O.p. nie ograniczyły się wyłącznie do teoretycznych rozważań dotyczących tzw. "karuzeli podatkowej", lecz podały konkretne ustalenia faktyczne, poparte konkretnymi dowodami, w oparciu o które przyjęły, że w sprawie zachodziły podstawy do uznania, iż transakcje nabycia i sprzedaży kawy, w których uczestniczyła Skarżąca były prowadzone w celu wyłudzenia podatku od towarów

i usług. Zachodziły zatem przesłanki do zastosowania w sprawie przepisu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a w zw. z art. 86 ust. 1 i 2 u.p.t.u., co okazało się zarazem kluczowe z punktu widzenia oceny legalności zaskarżonej decyzji. Konkludując Sąd stwierdził, że przeprowadzona w niniejszej sprawie kontrola zaskarżonej decyzji w zakresie podniesionych w skardze zarzutów oraz przesłanek wziętych przez Sąd pod uwagę

z urzędu wykazała, iż decyzja ta nie narusza przepisów materialnoprawnych, ani też przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Mając na uwadze powyższe okoliczności Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił.

E. Kruppik – Świetlicka Z. Pietrasik U. Wiśniewska