Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SAB/Wa 20/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2013-08-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
658
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Zobowiązano ... i stwierdzono, że bezczynność miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Jolanta Sokołowska (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, sędzia WSA Grzegorz Nowecki, Protokolant referent stażysta Agata Próchniewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 sierpnia 2013 r. sprawy ze skargi A. Sp. z o.o. z siedzibą w W. (dawniej: F. Sp. z o.o.) na bezczynność Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. w przedmiocie rozpoznania odwołania od decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2005 r. 1) zobowiązuje Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. do załatwienia odwołania od decyzji Prezydenta W. z dnia [...] grudnia 2010 r. nr [...], w terminie dwóch miesięcy od ustania przyczyny, dla której zostało zawieszone postępowania podatkowe w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2005 r. , 2) stwierdza, że bezczynność miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa, 3) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. na rzecz A. Sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 357 zł (słownie: trzysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Pismem z dnia 8 kwietnia 2013 r. A. Sp. z o.o. (dawniej: F. Sp. z o.o.) – dalej jako: "Skarżąca" lub "Spółka", wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na bezczynność Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. (dalej jako "SKO" lub "Kolegium") w sprawie z odwołania Spółki z dnia 10 stycznia 2011 r. od decyzji Prezydenta W. (dalej jako: "Prezydent Miasta") z dnia [...] grudnia 2010 r. określającej Spółce oraz C. Sp. z o.o. w W. (dalej jako: "C.") zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości z tytułu przedmiotów opodatkowania będących we współwłasności za 2005 r. w kwocie 1.126.536,00 zł .

Skarżąca zarzuciła Kolegium naruszenie art. 139 § 3 w związku z art. 140 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) – dalej jako "O.p.", poprzez niewydanie decyzji w przewidzianym przepisami prawa terminie, również po wezwaniu organu podatkowego do usunięcia naruszenia prawa.

W związku z powyższym Spółka wniosła o zobowiązanie SKO do wydania w określonym terminie decyzji w sprawie oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Skarżąca w uzasadnieniu skargi wskazała, że w dniu 15 kwietnia 2009 r. skorygowała rozliczenia w podatku od nieruchomości za 2005 r. Korekty wysokości zobowiązania podatkowego dotyczyły przedmiotów opodatkowania będących we współwłasności z C.. Prezydent Miasta w wyniku przeprowadzonego postępowania decyzją z dnia [...] grudnia 2010 r. określił Spółce oraz C. zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2005 r. w wysokości 1.126.536,00 zł jednocześnie wykazując, przy uwzględnieniu dotychczas dokonanych wpłat na rzecz organu podatkowego, zaległość podatkową w wysokości 55.868,90 zł. Dodatkowo organ podatkowy postanowieniem z dnia 15 grudnia 2010 r., na podstawie art. 239b § 3 w związku z § 1 pkt 4 oraz § 2 O.p. nadał wydanej decyzji rygor natychmiastowej wykonalności. Na powyższe postanowienie Spółka wniosła zażalenie w dniu 3 stycznia 2011 r. W dniu 10 stycznia 2011 r. Spółka wniosła do SKO odwołanie od ww. decyzji Prezydenta Miasta wnosząc o uchylenie jej w całości oraz umorzenie postępowania w sprawie.

Skarżąca podniosła, że do dnia sporządzenia skargi nie została wydana decyzja przez SKO. Spółka nie otrzymała również informacji o przyczynach, dla których rozstrzygnięcie niniejszej sprawy nie zostało wydane w terminie. Nie został także wyznaczony nowy termin jej załatwienia. Postępowanie odwoławcze prowadzone jest przez SKO już ponad 2 lata (odwołanie od decyzji Prezydenta Miasta zostało złożone 10 stycznia 2011 r.).

Skarżąca wyjaśniła, że zgodnie z art. 139 § 3 O.p. załatwienie sprawy w postępowaniu odwoławczym powinno nastąpić nie później niż w terminie 2 miesięcy od dnia otrzymania odwołania. W szczególnym przypadku - jeżeli w sprawie przeprowadzona została rozprawa - termin ten może ulec wydłużeniu do 3 miesięcy. Termin ten ma charakter maksymalnego terminu ustawowego. Oznacza to, że organ odwoławczy ma co do zasady bezwzględny obowiązek wydania decyzji w ciągu 2 miesięcy od dnia otrzymania odwołania. W przypadku zaistnienia okoliczności uniemożliwiających dotrzymanie wskazanego powyżej terminu, organ odwoławczy obowiązany jest na podstawie art. 140 § 1 O.p. niezwłocznie zawiadomić o tym stronę postępowania. Jednocześnie organ ma obowiązek podania przyczyny niedotrzymania terminu oraz wskazanie nowego terminu załatwienia sprawy. Informowanie strony o przyczynach niezałatwienia sprawy w ustawowym terminie ma istotne znaczenie dla realizacji jednej z podstawowych zasad postępowania podatkowego - zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych, wyrażonej w art. 121 § 1 O.p.

W ocenie Skarżącej SKO nie wywiązało się z obowiązków wynikających z treści przytoczonych wyżej przepisów, gdyż ani nie wydało decyzji w ustawowym terminie, ani nie zawiadomiło Spółki o przyczynach jego niedotrzymania i tym samym nie wyznaczyło nowego terminu załatwienia przedmiotowej sprawy.

Spółka podkreśliła, że przedmiot sporu w sprawie dotyczy wykładni przepisów prawa, zaś stan faktyczny sprawy nie budzi wątpliwości. Załatwienie sprawy nie wiążę się więc z przeprowadzeniem skomplikowanego postępowania dowodowego, które uzasadniałoby wydłużenie terminu załatwienia sprawy.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, niezałatwienie sprawy w terminie przewidzianym w art. 139 § 3 O.p. oraz zignorowanie obowiązków wynikających z art. 140 § 1 tej ustawy stanowi naruszenie prawa godzące w zasadę zaufania do organów administracji publicznej i wymaga niezwłocznego usunięcia polegającego na wydaniu odpowiedniej decyzji przez SKO.

Skarżąca zaznaczyła, że wykorzystała środki zaskarżenia w rozumieniu art. 52 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. Nr 270, dalej: "p.p.s.a.").

W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o jej oddalenie oraz rozpatrzenie skargi także pod nieobecność reprezentanta SKO.

W uzasadnieniu Kolegium wskazało, ze w dniu 10 stycznia 2011 r. Spółka wniosła odwołanie od decyzji Prezydenta Miasta z dnia [...] grudnia 2010 nr [...] określającej Skarżącej oraz C. wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2005 r. w kwocie 1.126.536 złotych. W dniu 8 kwietnia 2013 r. do Kolegium wpłynęła skarga na bezczynność złożona przez Spółkę. SKO postanowieniem z dnia [...] maja 2013 r., na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 O.p., zawiesiło postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2005 r., za nieruchomości położone na terenie W. - Dzielnica T. przy ul. [...] (dz. nr ew. [...] w obrębie [...]) i ul. [...] (dz. nr ew. [...] w obrębie [...]) z uwagi na istnienie w sprawie istotnego zagadnienia wstępnego, które zostanie rozstrzygnięte uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Ustalenie, iż wydanie decyzji w sprawie uzależnione jest od wydania rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez sąd (NSA), skutkować może zawieszeniem postępowania odwoławczego na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Okresu zawieszenia nie wlicza się przy tym do terminu załatwienia danej sprawy (art. 139 § 4 O.p.), co oznacza, iż organ nie pozostaje w bezczynności.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

W niniejszej sprawie została złożona skarga na bezczynność SKO, która to bezczynność, zdaniem Skarżącej, przejawia się nierozpatrzeniem wniesionego przez nią odwołania z dnia 10 stycznia 2011 r. od decyzji Prezydenta W. z dnia [...] grudnia 2010 r. określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości. Skarżąca wskazała, że odwołanie nie zostało rozpatrzone do dnia wniesienia skargi na bezczynność SKO do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (skarga z dnia 8 kwietnia 2013 r.), pomimo wezwania SKO do usunięcia naruszenia prawa.

Przed przystąpieniem do rozważań odnośnie do zasadności skargi przede wszystkim stwierdzić trzeba, że w świetle postanowień art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a., w okolicznościach niniejszej sprawy skarga na bezczynność SKO mogła być wniesiona, gdyż dotyczy ona przypadku określonego w pkt 1 ww. art. 3 § 2, tj. zarzucana bezczynność organu polega na nie wydaniu decyzji przez organ odwoławczy. Przypomnieć trzeba, że zgodnie art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadkach określonych w pkt 1-4a, zaś w pkt 1 mowa jest o kontroli decyzji administracyjnych.

Nie było też żadnych przeszkód formalnych do wniesienia skargi. Wprawdzie Skarżąca poprzedziła wniesienie skargi do Sądu wezwaniem do usunięcia naruszenia prawa, ale czynić tego nie musiała, co wynika z obowiązujących przepisów prawa.

Zgodnie z art. 52 § 1 p.p.s.a. skargę można wnieść po wyczerpaniu środków zaskarżenia, jeżeli służyły one skarżącemu w postępowaniu przed organem właściwym w sprawie, chyba że skargę wnosi prokurator lub Rzecznik Praw Obywatelskich. W § 2 tego artykułu wyjaśniono, że przez wyczerpanie środków zaskarżenia należy rozumieć sytuację, w której stronie nie przysługuje żaden środek zaskarżenia, taki jak zażalenie, odwołanie lub wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy, przewidziany w ustawie. W przypadku bezczynności organu przepisy Ordynacji podatkowej, mające zastosowanie w sprawach dotyczących podatku od nieruchomości, nie przewidują żadnych ze wskazanych w § 2 art. 52 p.p.s.a. środków zaskarżenia na bezczynność organu. W takich sytuacji stronie przysługuje ponaglenie.

W myśl postanowień art. 141 § 1 O.p. na niezałatwienie sprawy we właściwym terminie lub terminie ustalonym na podstawie art. 140 stronie służy ponaglenie do:

1) organu podatkowego wyższego stopnia;

2) ministra właściwego do spraw finansów publicznych, jeżeli sprawa nie została załatwiona przez dyrektora izby skarbowej lub dyrektora izby celnej.

Przewidziane w przytoczonym przepisie ponaglenie jest specyficznym środkiem prawnym służącym ochronie praw strony w postępowaniu podatkowym. Jednym z istotnych elementów zastosowania tego środka jest poinformowanie organu wyższego stopnia o uchybieniach w pracy organu niższego stopnia. W każdym przypadku stwierdzenia uchybienia terminu do rozpoznania sprawy organ wyższego stopnia obowiązany jest wyznaczyć dodatkowy termin jej załatwienia oraz zarządzenia wyjaśnienia przyczyn i ustalenia osób winnych niezałatwienia sprawy w terminie, a w razie potrzeby podjęcia środków zapobiegających naruszeniu terminów załatwiania spraw w przyszłości (art. 141 § 2 O.p.). Tego rodzaju środki nadzorcze nie mogłyby zostać podjęte z oczywistych względów w przypadku braku organu wyższego stopnia nad organem, który dopuścił się uchybień w terminowym załatwianiu spraw. Wyjątek od tej zasady wprowadzony został w art. 141 § 1 pkt 2 O.p. dopuszczający ponaglenie do ministra właściwego do spraw finansów publicznych, w przypadku niezałatwienia sprawy w terminie przez dyrektora izby skarbowej lub dyrektora izby celnej.

Analogiczne rozwiązanie nie zostało przewidziane w art. 141 § 1 i § 2 O.p. w odniesieniu do samorządowych kolegiów odwoławczych. Samorządowe kolegia odwoławcze stosownie do postanowień art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych /Dz. U. 2001 nr 79 poz. 856 ze zm.) są organami wyższego stopnia w rozumieniu przepisów K.p.a. i Ordynacji podatkowej w indywidualnych sprawach z zakresu administracji publicznej należących do właściwości jednostek samorządu terytorialnego. Tego rodzaju ustrojowe usytuowanie samorządowych kolegiów odwoławczych zostało potwierdzone w art. 13 § 1 pkt 3 oraz § 3 O.p.

Z przepisów tych należy wyprowadzić wniosek, iż w przypadku uchybienia terminów do rozpoznania środków zaskarżenia przez samorządowe kolegium odwoławcze środek prawny w postaci ponaglenia, o którym mowa w art. 141 par. 1 pkt 1 O.p. nie przysługuje. Wobec tego nie mógł być środek ten wykorzystany w przypadku złożenia skargi na bezczynność samorządowego kolegium odwoławczego w sprawie rozpatrzenia odwołania. W wypadku bowiem tego organu nie można wskazać organu wyższego stopnia, do którego można by skierować ponaglenie.

Wracając na grunt przepisów ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wskazać trzeba, iż Skarżąca nie była również zobowiązana do wezwania organu do usunięcia naruszenia prawa przed wniesieniem skargi w trybie art. 52 § 3 p.p.s.a. Przepis ten stanowi, że jeżeli ustawa nie przewiduje środków zaskarżenia w sprawie będącej przedmiotem skargi, skargę na akty lub czynności, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, można wnieść po uprzednim wezwaniu na piśmie właściwego organu - w terminie czternastu dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu aktu lub podjęciu innej czynności - do usunięcia naruszenia prawa. Zdaniem Sądu, także § 4 art. 52 p.p.s.a. nie zobowiązuje do wezwania do usunięcia naruszenia prawa przed wniesieniem skargi w przypadku bezczynności organu. Zgodnie z treścią ww. przepisu w przypadku innych aktów, jeżeli ustawa nie przewiduje środków zaskarżenia w sprawie będącej przedmiotem skargi i nie stanowi inaczej, należy również przed wniesieniem skargi do sądu wezwać na piśmie właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa. Termin, o którym mowa w § 3, nie ma zastosowania. W przytoczonym przepisie mowa jest o "innych aktach". Jak już wcześniej wskazano, akty, które podlegają kontroli sądów administracyjnych zostały wskazane w pkt 1-7 § 2 art. 2 p.p.s.a. Oprócz wskazanych tam aktów mocą tego przepisu (pkt 8) skarga może być złożona na bezczynność organów w przypadkach określonych w pkt 1-4a. Bez wątpienia bezczynność organu nie jest żadnym aktem, lecz przejawem zaniechania wydania aktu.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego wyraz "akt" w znaczeniu przydatnym w niniejszej sprawie oznacza: czyn, działanie, wykonanie; czynność urzędowa, oficjalna, uroczysta; dokument urzędowy, prawny (Słownik Języka Polskiego pod red. M. Szymczaka PWN, Warszawa 1978). Natomiast według tegoż Słownika wyraz "bezczynny" znaczy: nic nie robiący, niczym nie zatrudniony, zaś "bezczynność" jako wyraz pochodzący od wyrazu "bezczynny" jest tłumaczony jako bezczynność na polu naukowym, społecznym, spędzać dni w bezczynności.

W omawianym przepisie ustawodawca wyraźnie rozróżnił pojęcie "akt" i "bezczynność" ustanawiając obowiązek wezwania do usunięcia naruszenia prawa w przypadku bezczynności organu polegającej na niewydaniu aktów określonych w pkt 1-4a.

Ponieważ w żadnym z przytoczonych przepisów nie mowy o obowiązku wezwania organu do usunięcia naruszenia prawa w przypadku bezczynności i obowiązek taki nie wynika z żadnego innego przepisu ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, uznać należy, że skarga na bezczynność samorządowego kolegium odwoławczego może być wniesiona bez wezwania do usunięcia naruszenia prawa. Jak już wcześniej powiedziano również nie jest wymagane ponaglenie, o którym mowa w art. 141 § 1 O.p. (tak też stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w postanowieniu z dnia 14 lipca 2011 r., II FSK 1262/11, LEX nr 852316).

W ocenie Sądu w niniejszej sprawie bezczynność SKO jest oczywista i faktu tego nie może zmienić wydanie przez ten organ, już po wniesieniu skargi na bezczynność, postanowienia z dnia 6 maja 2013 r., o zawieszeniu postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2005 r. Zgodnie z twierdzeniem Skarżącej od dnia wniesienia odwołania do dnia złożenia skargi, a jest to okres trwający ponad 2 lata, nie została jej udzielona informacja o przyczynach, dla których rozstrzygnięcie nie zostało wydane w terminie, nie został także wyznaczony nowy termin załatwienia sprawy (rozpatrzenia odwołania), a przede wszystkim nie została wydana decyzja.

W uchwale z dnia 26 listopada 2008 r. I OPS 6/08 (dostępna w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej: "CBOSA"– http://orzeczenia.nsa.gov.pl) Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że "do wszczęcia postępowania na skutek wniesienia skargi dochodzi z dniem doręczenia skargi organowi, którego działania lub bezczynności skarga dotyczy (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Z tym momentem organ administracyjny staje się stroną tego postępowania i ma obowiązek udzielenia odpowiedzi na skargę oraz przesłania do sądu skargi i akt sprawy. Ponadto z dniem doręczenia skargi organowi powstaje jego uprawnienie do dokonania autokontroli zaskarżonego działania lub bezczynności. Instytucja ta stanowi jedyną na gruncie postępowania sądowoadministracyjnego dopuszczoną przez prawo możliwość podjęcia przez organ władczego rozstrzygnięcia w sprawie, w której wniesiono skargę do sądu. Samoistną podstawę prawną do przeprowadzenia autokontroli przez organ administracji stanowi art. 54 § 3 p.p.s.a. Jedyny warunek, jaki musi być spełniony, to uwzględnienie skargi w całości. W literaturze prawniczej podkreśla się przy tym, że uwzględnienie skargi w całości oznacza uznanie za uzasadnione zarówno zarzutów oraz wniosków skargi, jak i wskazanej w niej podstawy prawnej - por. A. Kabat, Skarga do sądu administracyjnego na decyzje Komisji Nadzoru Bankowego (zagadnienia wybrane), "Prawo Bankowe" 2004, nr 12, s. 33 i n. Uwzględnienie skargi na podstawie art. 54 § 3 odnosi się do skargi na akty lub czynności, ale także do skargi na bezczynność organów w przypadkach, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 1-4a, albowiem przepis ten wyraźnie stanowi, że organ, którego bezczynność zaskarżono może w zakresie swojej właściwości uwzględnić skargę. Skoro uwzględnienie przez organ skargi na bezczynność może nastąpić tylko w trybie autokontroli (uregulowanym w art. 54 § 3), to uwzględnienie skargi w całości w takiej sprawie oznacza wydanie żądanego przez stronę aktu lub dokonanie żądanej czynności. Organ administracji wydając akt lub dokonując czynności z zakresu administracji publicznej po wniesieniu skargi do sądu przyznaje, że pozostawał w bezczynności."

Uchwała ta, pomimo zmiany stanu prawnego, pozostaje nadal aktualna w zakresie zawartym w przytoczonym powyżej fragmencie. Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela stanowisko NSA, iż uwzględnienie skargi na bezczynność organu oznacza wydanie żądanego przez stronę aktu lub dokonanie żądanej czynności. Skarżąca domagała się wydania decyzji w trybie odwoławczym i bezczynność organu upatrywała w nie wydaniu tej decyzji. Ja już wcześniej stwierdzono, SKO w sposób bezsprzeczny pozostaje w bezczynności (przez okres ponad dwóch lat nie podjęło żadnych czynności w ramach postępowania odwoławczego i nie wydało decyzji), więc usunięcie stanu bezczynności mogło nastąpić tylko poprzez wydanie decyzji w trybie odwoławczym, czyli wydaniu żądanego przez Skarżącą aktu.

W świetle powyższego za absolutnie błędne należy uznać stanowisko SKO zawarte w odpowiedzi na skargę, iż nie pozostaje ono w bezczynności, gdyż po wniesieniu skargi na bezczynność zawiesiło postępowanie odwoławcze. Przede wszystkim przez okres 2 lat SKO nie podjęło żadnych przewidzianych przepisami prawa czynności w celu załatwienia sprawy i ta okoliczność sama w sobie wystarczy, by stwierdzić bezczynność tego organu, zważywszy iż po wniesieniu skargi SKO również nie wydało decyzji.

Zgodnie z art. 139 § 3 O.p. załatwienie sprawy w postępowaniu odwoławczym powinno nastąpić nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia otrzymania odwołania przez organ odwoławczy, a sprawy, w której przeprowadzono rozprawę lub strona złożyła wniosek o przeprowadzenie rozprawy - nie później niż w ciągu 3 miesięcy. Stosownie do postanowień art. 140 § 1 O.p. o każdym przypadku niezałatwienia sprawy we właściwym terminie organ podatkowy obowiązany jest zawiadomić stronę, podając przyczyny niedotrzymania terminu i wskazując nowy termin załatwienia sprawy.

Z przytoczonych przepisów wynika, że organ odwoławczy powinien załatwić sprawę nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia otrzymania odwołania, zaś w przypadku niezałatwienia sprawy w tym terminie - zawiadomić stronę, podając przyczyny niedotrzymania terminu i wskazując nowy termin załatwienia sprawy. Usprawiedliwioną przyczyną, dla której organ odwoławczy nie rozpoznał sprawy w terminie dwóch miesięcy, co do zasady jest konieczność prowadzenia postępowania wyjaśniającego, które bez winy organu nie mogło być zakończone.

Skarżąca podała, że w niniejszej sprawie stan faktyczny nie budzi wątpliwości, a przedmiot sporu dotyczy wykładni przepisów prawa. Zważywszy na wskazaną przez SKO przyczynę zawieszenia postępowania, tj. oczekiwanie na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego, uznać trzeba, że w istocie przyczyną zwłoki w załatwieniu sprawy nie była konieczność prowadzenia postępowania wyjaśniającego. Zatem nie było żadnych podstaw prawnych do nie wydania decyzji w terminie określonym w art. 139 § 3 O.p., co oznacza, że SKO dopuściło się rażącego naruszenia tego przepisu, podobnie jak i art. 140 § 1, art. 121 § 1 oraz art. 125 § 1 tej ustawy.

Przepis art. 121 § 1 O.p. nakazuje prowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, natomiast przepis art. 125 tej ustawy zobowiązuje organy podatkowe, aby działały w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Żadnej z dyspozycji zawartej w tych przepisach SKO nie wykonało.

Jak już to powiedziano, poprzez zawieszenie postępowania, po wniesieniu skargi na bezczynność, SKO nie usunęło stanu bezczynności. W tym miejscu wyjaśnić należy, mając na uwadze wypowiedź na rozprawie pełnomocnika Skarżącej, iż w ramach niniejszego postępowania sądowego, Sąd nie mógł poddać kontroli postanowienia w sprawie zawieszenia postępowania, gdyż na to postanowienie przysługiwała odrębna skarga do Sądu i ta sprawa wykracza poza granice sprawy rozpoznanej.

Zgodnie z art. 149 § 1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organy w sprawach określonych w art. 3 § 2 pkt 1-4a, zobowiązuje organ do wydania w określonym terminie aktu lub interpretacji lub dokonania czynności lub stwierdzenia albo uznania uprawnienia lub obowiązku wynikających z przepisów prawa. Jednocześnie sąd stwierdza, czy bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania miały miejsce z rażącym naruszeniem prawa.

Mając na uwadze, iż SKO zawiesiło postępowanie odwoławcze Sąd wyznaczając termin załatwienia sprawy nie mógł tej okoliczności pominąć.

Zawieszenie postępowania jest to taki stan, w którym trwa nadal stan zawisłości sprawy (lis pendent), w którym nadal istnieją powstałe w nim stosunki prawnoprocesowe, ale tok postępowania ulega wstrzymaniu, sprawa "spoczywa" bez biegu i w zasadzie żadne czynności nie są podejmowane; w okresie zawieszenia postępowania żadne terminy w zasadzie nie biegną; zaś po ustaniu przyczyn zawieszone postępowanie zostaje podjęte na nowo (Z. Resich, Zawieszenie i umorzenie postępowania, w: System prawa procesowego cywilnego, Wrocław 1987, t. II, str. 67). Wydanie przez organ w czasie zawieszonego postępowania aktu kończącego to postępowanie skutkuje nieważnością tego aktu (wide:. Wyrok WSA w Warszawie z dnia 15 listopada 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 846/09, wyrok NSA z dnia 12 lipca 2012 r., II FSK 211/10).

Dlatego Sąd określił termin do załatwienia sprawy liczony od ustania przyczyny, dla której postępowanie zostało zawieszone. Wyjaśnić należy, że Sąd wyznaczając ww. termin nie od dnia podjęcia zawieszonego postępowania, lecz od ustania przyczyny, dla której postępowanie zostało zawieszone miał na względzie, że postanowienie w sprawie zawieszenia postępowania może być wyeliminowane z obrotu prawnego, a poza tym uznał, iż tak wyznaczony termin zapobiega zwlekaniu przez SKO z podjęciem zawieszonego postępowania, gdy ustąpi przyczyna jego zawieszenia. Z kolei okres dwóch miesięcy jest wystarczający, by zarówno podjąć zawieszone postępowanie, jak i wydać decyzję w trybie odwoławczym.

Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 149 § 1 i art. 200 p.p.s.a, postanowiono jak w sentencji.