Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2274/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2020-06-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 108 ust. 1
journal: Dz.U. 2017 poz 1221
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 52
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 170
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Radosław Teresiak, Sędziowie asesor WSA Konrad Aromiński, sędzia WSA Anna Zaorska (sprawozdawca), Protokolant referent Katarzyna Dorota Wielgosz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 czerwca 2020 r. sprawy ze skargi B. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2009 r., 2010 r., 2011 r., 2012 r., 2013 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz B. S. kwotę 6.994 zł (słownie: sześć tysięcy dziewięćset dziewięćdziesiąt cztery złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

1.1. Zaskarżoną decyzją z [...] sierpnia 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "DIAS") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. (dalej: "NUS") z [...] lutego 2019 r. odmawiającą B.S. (dalej: "Skarżąca") stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług.

1.2. Jak wynika z akt sprawy, pismem z 14 stycznia 2019 r. Skarżąca wniosła o stwierdzenie i zwrot świadczenia nienależnego (nadpłaty) w wysokości 78.849 zł (kwota główna) powiększonej o pobrane odsetki za zwłokę wraz z odsetkami od dnia 14 grudnia 2018 r. do dnia zwrotu, w związku z wpłatą kwoty 165.411,90 zł dokonaną w dniu 14 grudnia 2018 r., w wyniku zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego.

Zdaniem Skarżącej, organ podatkowy na podstawie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 24 stycznia 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 3898/17 niesłusznie uznał, że w całości wygrał spór, do czego przyczynił się Sąd, formułując w określony sposób treść sentencji oraz uzasadnienia wyroku. W ocenie Skarżącej, ww. wyrok jest nieprecyzyjny, a technika rozstrzygnięcia zawarta w sentencji może sugerować inne rozstrzygnięcie niż w istocie z niego wynika. Zgodnie z ww. wyrokiem w zakresie: listopada 2009 r., kwietnia 2010 r., kwietnia 2011 r., listopada 2011 r., grudnia 2012 r. i listopada 2013 r. uchylono zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] września 2014 r. oraz poprzedzającą ją decyzję NUS z [...] lipca 2014 r. i umorzono w tym zakresie postępowanie podatkowe, a w pozostałym zakresie oddalono skargę. Tym samym, zdaniem Skarżącej, kwot zobowiązań podatkowych określonych w pierwotnej decyzji wymiarowej nie można ściągać w postępowaniu egzekucyjnym w administracji, ponieważ Sąd uznał te zobowiązania za niezgodne z prawem i jednocześnie uchylił decyzje oraz umorzył postępowanie za te okresy. W konsekwencji Skarżąca nie ma żadnego zobowiązania podatkowego do zapłaty za ww. okresy.

Zdaniem Skarżącej, brak jest także podstaw prawnych, aby wywodzić, że nadwyżka podatku naliczonego nad należnym wynikająca z deklaracji VAT-7 jest zobowiązaniem podatkowym (podatkiem należnym) do zapłaty, w chwili, gdy organ wartość tę zweryfikował do zera.

1.3. Po rozpatrzeniu ww. wniosku, NUS decyzją z [...] lutego 2019 r. odmówił Skarżącej stwierdzenia nadpłaty w kwocie głównej 78.849 zł, w tym: za listopad 2009 r. – 25.278 zł, kwiecień 2010 r. – 21.000 zł, kwiecień 2011 r. – 10.189 zł, listopad 2011 r. – 7.000 zł, grudzień 2012 r. – 9.431 zł, listopad 2013 r. - 5.951 zł.

W uzasadnieniu decyzji NUS wyjaśnił, że mając na względzie prawomocny wyrok WSA w Warszawie z 24 stycznia 2018 r., nie domagał się od Skarżącej zapłaty zobowiązań podatkowych za: listopad 2009 r., kwiecień 2010 r., kwiecień 2011 r., listopad 2011 r., grudzień 2012 r. i listopad 2013 r., domagał się natomiast zwrotu nienależnie otrzymanych nadwyżek podatku naliczonego nad należnym, na które składały się tzw. zwroty bezpośrednie. NUS uznał, że Skarżąca zasadnie dokonała w dniu 14 grudnia 2018 r. wpłaty na poczet nienależnie otrzymanych na podstawie deklaracji VAT-7 zwrotów na rachunek bankowy wraz z odsetkami za zwłokę. W ocenie NUS, dokonane przez Skarżącą wpłaty były świadczeniem należnym na rzecz Skarbu Państwa i nie podlegają zwrotowi. Z kolei określona w kwocie 0,00 zł wartość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w sentencji decyzji organu oznacza, że Skarżącej nie przysługiwał, ani tzw. zwrot bezpośredni, ani przeniesienie nadwyżki podatku na następne okresy rozliczeniowe.

1.4. Od powyższej decyzji Skarżąca złożyła odwołanie, w którym podniosła zarzut naruszenia art. 120, art. 5 w związku z art. 6, art. 51 § 1, art. 52 § 1, art. 53 § 5, art. 21 § 3a, art. 75 § 4, art. 72-73, art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, dalej: "O.p.") a także art. 59 § 1 pkt 7 i art. 15 § 1 w związku z art. 33 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2018 r. poz. 1314, ze zm., dalej: "u.p.e.a.") oraz art. 366 Kodeksu postępowania cywilnego.

1.5. Po rozpatrzeniu odwołania Skarżącej, DIAS decyzją z [...] sierpnia 2019 r., utrzymał w mocy decyzję NUS.

DIAS wskazał, że w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 3898/17, w której Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wydał wyrok z 24 stycznia 2018 r. przedmiotem sporu było to, czy świadczone przez Skarżącą usługi, dokonywane nabycia towarów i usług, jak też charakter zgłoszonej przez nią działalności, sytuują ją w charakterze podatnika podatku od towarów i usług prowadzącego działalność gospodarczą odrębną od działalności rolniczej prowadzonej wspólnie z małżonkiem. W powołanym wyroku Sąd podzielił stanowisko organów podatkowych co do tego, że Skarżąca nie była w spornych okresach podatnikiem VAT. W związku z tym Sąd stwierdził, że nie można było określić Skarżącej zobowiązania w podatku VAT. Z tego też względu i w tym zakresie, tj. w części dotyczącej określenia wysokości zobowiązania podatkowego za listopad 2009 r., kwiecień 2010 r., kwiecień 2011 r., listopad 2011 r., grudzień 2012 r. oraz listopad 2013 r. stwierdził, że skarga jest zasadna. Jednocześnie jednak Sąd ten uznał, że dopuszczalne i konieczne było określenie, na podstawie art. 21 § 3a O.p., kwoty zwrotu podatku (nadwyżki podatku naliczonego nad należnym), a nadto kwoty podatku do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm.; dalej: "ustawa o VAT"), gdyż dla zastosowania ich nie jest konieczne, aby podmiot obciążony obowiązkami z nich wynikającymi miał status podatnika. W tym zakresie, tj. określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za okresy rozliczeniowe objęte zaskarżoną decyzją oraz w zakresie określenia kwoty do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, Sąd uznał za skargę niezasadną.

DIAS wyjaśnił, że w efekcie powyższego uchylona została decyzja wymiarowa NUS tylko w części dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego za miesiące: listopad 2009 r., kwiecień 2010 r., kwiecień 2011 r., listopad 2011 r., grudzień 2012 r. i listopad 2013 r. i tylko w tym zakresie Sąd umorzył postępowanie podatkowe. Jednocześnie Sąd przyznał rację organom podatkowym co do istoty sporu, dlatego też w pozostałym zakresie (dotyczącym określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w kwocie 0,00 zł za te same okresy rozliczeniowe) decyzja została utrzymana w mocy. Jak podkreślił DIAS, WSA w Warszawie potwierdził, że w zakresie określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za okresy rozliczeniowe objęte zaskarżoną decyzją skarga jest niezasadna i podlega w tej części oddaleniu.

W ocenie DIAS, skoro Skarżąca pobierała zwroty z tytułu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, to w sytuacji, gdy stwierdzone zostało prawomocnym wyrokiem WSA w Warszawie, że zwroty te jej się nie należały (nadwyżki podatku naliczonego nad należnym określone zostały w kwotach 0,00 zł), zaszła konieczność oddania otrzymanych nienależnie kwot wraz z odsetkami, co też Skarżąca uczyniła.

Jak argumentował DIAS, wbrew twierdzeniu Skarżącej, NUS nie domagał się od niej zapłaty zobowiązań podatkowych, a jedynie zwrotu nienależnie otrzymanych nadwyżek podatku naliczonego nad należnym, na które składały się tzw. zwroty bezpośrednie. Oznacza to, w ocenie DIAS, że Skarżąca zasadnie dokonała w dniu 14 grudnia 2018 r. wpłaty na poczet nienależnie otrzymanych na podstawie deklaracji VAT-7 zwrotów na rachunek bankowy wraz z odsetkami za zwłokę. Dokonane przez nią wpłaty były świadczeniem należnym na rzecz Skarbu Państwa i nie podlegają zwrotowi.

2. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem Skarżąca wniosła skargę do tutejszego Sądu. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

- art. 120 O.p., poprzez działanie organów podatkowych bez podstawy prawnej w zakresie twierdzenia, że zmniejszenie nadwyżki podatku naliczonego VAT nad należnym kreuje obowiązek podatkowy dla podmiotu niebędącego podatnikiem czynnym VAT;

- art. 122 O.p., poprzez brak podjęcia wszelkich możliwych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, co skutkowało wydaniem decyzji na podstawie błędnych bądź niedokładnych ustaleń faktycznych, w tym w szczególności na błędnej interpretacji dokonanej przez organy podatkowe wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 24 stycznia 2018 r., w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 3898/17, który rozstrzygnął spór powstały pomiędzy stronami;

- art. 51 § 1 O.p., poprzez błędną wykładnię, a tym samym zawyżenie zaległości podatkowej, gdyż niezapłaconym w terminie podatkiem w przedmiotowej sprawie mogła być jedynie kwota łączna 10.746 zł, określona na podstawie art. 108 ustawy o VAT;

- art. 52 § 1 ust. 1 i § 2 O.p., poprzez uznanie, że Skarżąca otrzymała nienależny zwrot podatku VAT, za który ponosi winę oraz ciąży na niej obowiązek zwrotu;

- art. 3 § 1 pkt 2 w związku z art. 11 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego, poprzez brak wyjaśnienia zasadności przesłanek, którymi kierował się organ wydając zaskarżoną decyzję, przy jednoczesnym powieleniu stanowiska NUS bez dodatkowej argumentacji, przy jednoczesnym nieodniesieniu się do stanowiska Skarżącej, która wykazywała, że nadpłata powstała w związku z wpłatą w wysokości 165.411,90 zł dokonaną w dniu 14 grudnia 2018 r. na poczet zaległości podatkowych;

- art. 210 § 1 pkt 6 O.p., poprzez niedostateczne uzasadnienie prawne i nieodniesienie się do części argumentacji Skarżącej zawartej we wniosku oraz odwołaniu od decyzji NUS;

- art. 366 Kodeksu postępowania cywilnego, poprzez nieuzasadnione nieuznanie przedmiotowego roszczenia i niezastosowanie się do sentencji wyroku, jednocześnie nieuprawnione dokonanie błędnej interpretacji wyroku WSA w Warszawie, a tym samym naruszenie zasady powagi rzeczy osądzonej;

- art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a., poprzez brak dokonania zwrotu nienależnie przejętych należności w postępowaniu egzekucyjnym, a także brak uchylenia wszelkich czynności faktycznych i prawnych, pomimo ww. wyroku WSA, mające istotny wpływ na zaskarżoną decyzję;

- art. 15 § 1 w związku z art. 33 § 1 u.p.e.a., poprzez niewypełnienie obowiązku wezwań do zapłaty doręczonych w 2014 r., gdyż kwoty należne do zapłaty w grudniu 2018 r. były w innych wysokościach oraz nie doręczono Skarżącej stosownego upomnienia przed rozpoczęciem postępowania egzekucyjnego, co doprowadziło do bezpodstawnego poboru kosztów sądowych; co miało istotny wpływ na zakres orzekania w zaskarżonej decyzji.

3. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

4.1. Skarga zasługiwała na uwzględnienie, ale zasadniczo z innych powodów niż w niej podniesione.

4.2. Przedmiotem skargi jest decyzja DIAS z [...] sierpnia 2019 r. utrzymująca w mocy decyzję NUS z [...] lutego 2019 r. odmawiającą Skarżącej stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług.

Zdaniem Skarżącej, organ bezpodstawnie wyegzekwował od niej nieistniejące zobowiązanie podatkowe w wysokości 78.849 zł. Dokonał nieuprawnionej, rozszerzającej wykładni wyroku WSA w Warszawie z 24 stycznia 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 3898/17. Skoro bowiem Sąd uznał, że Skarżąca w spornym okresie nie była podatnikiem VAT, to nie można było określić Skarżącej zarówno zobowiązania podatkowego, ale również kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości 0.00 zł. Skarżąca argumentowała, że otrzymując zwroty podatku działała w zaufaniu do organów podatkowych, z tych również względów niezasadne było wyegzekwowanie przez organ uprzednio pobranych kwot.

W ocenie natomiast DIAS, Skarżąca zasadnie dokonała wpłaty należności w reakcji na zawiadomienie o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego (w kwocie 78.849 zł z tytułu nienależnie otrzymanych zwrotów VAT oraz 10.746 zł z tytułu kwot do zapłaty, na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT). Z prawomocnego wyroku WSA w Warszawie wynika bowiem, że organ bezpodstawnie określił w decyzji wysokość zobowiązania podatkowego, natomiast co do określenia Skarżącej kwoty do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT oraz kwoty do zwrotu na podstawie art. 21 § 3a O.p., podzielił stanowisko organów podatkowych.

4.3. W pierwszej kolejności odnosząc się do zarzutów skargi dotyczących wykładni wyroku WSA w Warszawie z 24 stycznia 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 3898/17 wydanego w sprawie decyzji wymiarowej, należy podkreślić, że wyrok ten jest prawomocny.

Zgodnie natomiast z art. 170 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 1315 ze zm., dalej: "P.p.s.a."), orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby.

Tym samym zarówno tutejszy Sąd jak i organy podatkowe związane są tym orzeczeniem. Wyrok ten nie został przez Skarżącą zaskarżony.

Ponadto, wbrew argumentacji Skarżącej, Sąd nie dopatruje się żadnej sprzeczności pomiędzy sentencją, a uzasadnieniem tego wyroku.

W ocenie Sądu, organy podatkowe nie dokonały również rozszerzającej wykładni tego orzeczenia.

Z orzeczenia tego jednoznacznie wynika, że NUS nieprawidłowo określił Skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego, bowiem Skarżąca w spornym okresie nie nabyła statusu podatnika podatku VAT prowadzącego działalność gospodarczą, odrębną od działalności rolniczej prowadzonej wspólnie z małżonkiem. Dlatego też, nie można było określić jej zobowiązania podatkowego. Tylko w tym zakresie Sąd nie podzielił stanowiska organów podatkowych, uchylił w tej części decyzje organów obu instancji i umorzył postępowanie podatkowe.

Sąd za zasadne i prawidłowe uznał natomiast zarówno określenie Skarżącej kwot podatku do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, jak również określenie, na podstawie art. 21 § 3a O.p., kwot zwrotu podatku (nadwyżki podatku naliczonego nad należnym). W tym zakresie Sąd oddalił skargę.

Tym samym prawidłowość rozstrzygnięcia organów podatkowych, co do określenia Skarżącej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za sporne okresy w wysokości 0.00 zł, potwierdza prawomocne orzeczenie Sądu.

4.4. W sprawie nie jest również sporne, że Skarżąca na podstawie złożonych deklaracji otrzymała zwroty bezpośrednie. Zwroty te zostały dokonane odpowiednio w latach 2009-2014 r.

I właśnie z uwagi na fakt, że powyższe zwroty VAT Skarżąca otrzymała przed 1 stycznia 2016 r. organy wadliwie, jako podstawę prawną niniejszego rozstrzygnięcia przyjęły art. 52 § 2 O.p., w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r., zamiast przepisu art. 52 § 1 pkt 2 O.p., w brzmieniu sprzed tej daty.

Tym samym w sprawie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego, poprzez niewłaściwe zastosowanie.

Przepis art. 52 O.p. wylicza przypadki, w których należności, nie będące zaległością podatkową, są traktowane na równi z taką zaległością, ze wszelkimi tego konsekwencjami, jakie przepisy Ordynacji podatkowej wiążą z powstaniem zaległości podatkowej.

Przy czym w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2016 r., zgodnie z art. 52 § 1 pkt 1 O.p., zwrotowi bez wezwania organu podatkowego podlega uprzednio zwrócona przez organ podatkowy lub zaliczona na poczet zaległości podatkowych oraz odsetek za zwłokę albo bieżących zobowiązań podatkowych, wraz z oprocentowaniem: nadpłata lub zwrot podatku wykazane nienależnie lub w wysokości większej od należnej, ujęte w deklaracji lub we wniosku o zwrot podatku w rozumieniu przepisów rozdziału 7b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych lub rozdziału 6a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z kolei z art. 52 § 2 O.p., w przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 1, kwoty podlegające zwrotowi traktuje się jako zaległości podatkowe.

W myśl natomiast art. 52 § 1 pkt 2 O.p. w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2016 r., na równi z zaległością podatkową traktuje się także zwrot podatku, jeżeli podatnik otrzymał go nienależnie lub w wysokości wyższej od należnej lub został on zaliczony na poczet zaległości podatkowej albo bieżących lub przyszłych zobowiązań podatkowych, chyba że podatnik wykaże, że nie nastąpiło to z jego winy.

Jak już wskazywano, przepisy art. 52 § 2 i art. 52 § 1 pkt 2 O.p. definiują to, co należy traktować na równi z zaległością podatkową, są to więc niewątpliwie przepisy prawa materialnego. Dlatego też należy jest stosować w brzmieniu obowiązującym w dniu zaistnienia zdarzenia – czyli otrzymania nienależnego zwrotu VAT.

Co istotne, przepisy te w brzmieniu sprzed i po 1 stycznia 2016 r. różniły się o tyle, że w art. 52 § 1 pkt 2 O.p., w brzmieniu sprzed 1 stycznia 2016 r., na równi z zaległością podatkową traktuje się także zwrot podatku, jeżeli podatnik otrzymał go nienależnie chyba, że podatnik wykaże, że nie nastąpiło to z jego winy.

Tym samym w poprzednim stanie prawnym za zaległość podatkową można był uznać tylko taki nienależny zwrot podatku, którego otrzymanie było zawinione.

Sam więc fakt, że organ podatkowy dokonał na rzecz Skarżącej nienależnego zwrotu podatku w łącznej kwocie 78.849 zł (którą to "nienależność" potwierdza wyrok WSA w Warszawie z 24 stycznia 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 3898/17), nie może stanowić podstawy do odmowy stwierdzenia wnioskowanej przez Skarżącą nadpłaty. Tylko w sytuacji, gdy ten nienależny zwrot mógłby być traktowany jako zaległość podatkowa, istniałaby podstawa do odmowy stwierdzenia wnioskowanej przez Skarżącej nadpłaty.

Aby z kolei dokonany na rzecz Skarżącej nienależny zwrot podatku mógł być uznany jako zaległość podatkowa, muszą być spełnione przesłanki z art. 52 § 1 pkt 2 O.p. w brzmieniu obowiązującym do 1 stycznia 2016 r., tj. również przesłanka odnosząca się do zawinienia. Tymczasem, tak w zaskarżonej decyzji, jak i w decyzji organu pierwszej instancji brak jakichkolwiek ustaleń w tym zakresie.

Podkreślenia przy tym wymaga, że o ile sam art. 52 § 1 pkt 2 O.p. wskazuje na inicjatywę dowodową podatnika, o tyle nie oznacza to, że organ podatkowy jest w tym postępowaniu wyłączony od inicjatywy dowodowej. Obliguje go do określonego działania art. 187 § 1 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy jest zobowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Podobnie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 20 lutego 2002 r., III SA 2538/00. Stwierdził mianowicie, że brzmienie art. 52 § 1 pkt 2 O.p. prowadzi do wniosku, że wykazanie przez podatnika braku winy powinno nastąpić w toku postępowania podatkowego oraz zgodnie z jego zasadami, w tym zgodnie z art. 187 § 1 O.p. Natomiast w wyroku z 11 maja 2000 r., III SA 1281/99 NSA podniósł, że zgodnie z art. 187 § 1 O.p. w sprawie, w której ma zastosowanie art. 52 § 1 pkt 2 O.p., organ podatkowy powinien co najmniej wezwać podatnika do wskazania okoliczności, z których wynikałoby, że nienależny zwrot podatku nie nastąpił z jego winy (B. Dauter [w:] S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek: Ordynacja podatkowa. Komentarz, LexisNexis, Wydanie 7, Warszawa 2011, s. 319).

Reasumując, organy nie wykazały, że dokonane na rzecz Skarżącej zwroty podatku w łącznej kwocie 78.849 zł, skutkowały powstaniem w dniach dokonania zwrotów, zaległości podatkowych. A zatem nie wykazały również, że powyższa kwota wpłacona w dniu 14 grudnia 2018 r. w wyniku zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego, nie stanowi nadpłaty w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 O.p.

W świetle powyższego stwierdzić zatem należy, że zaskarżona decyzja narusza również przepisy art. 121 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 O.p.

4.5. Końcowo, odnosząc się do zarzutów skargi dotyczących naruszenia przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, należy wyjaśnić, że zarzuty te wykraczają poza granice przedmiotowej sprawy, wyznaczonej art. 134 § 1 P.p.s.a.

Przy czym, jak wynika z akt sprawy, postanowieniem z [...] lutego 2019 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. odmówił Skarżącej wszczęcia postępowania w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego i uchylenia dokonanych czynności egzekucyjnych (zajęcia rachunków bankowcach).

Tym samym Skarżąca winna dochodzić swoich racji dotyczących prowadzonego postępowania egzekucyjnego, w postępowaniu zakończonym tym postanowieniem.

4.6. Ponownie rozpoznając sprawę organ uwzględni ocenę prawną przedstawioną w uzasadnieniu niniejszego orzeczenia.

4.7. Mając powyższe na uwadze Sąd, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) P.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję. Na wniosek Skarżącej, Sąd zasądził na jej rzecz zwrot kosztów postępowania sądowego w wysokości obejmującej wpis w wysokości 1.577 zł, opłatę skarbową od pełnomocnictwa w wysokości 17 zł i koszty zastępstwa procesowego w wysokości 5.400 zł (art. 200, art. 205 § 2 i § 4, art. 209 P.p.s.a.).