Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 20/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2017-03-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 7 ust. 1, art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity
article: art. 712, art. 707 par. 1 i 2
journal: Dz.U. 1964 nr 43 poz 296
law: Ustawa z dnia 17 listopada 1964 r. - Kodeks postępowania cywilnego.
article: art. 118, art. 123 par. 1, art. 124 par. 1 i 2
journal: Dz.U. 1964 nr 16 poz 93
law: Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny.
article: art. 120, art. 122, art. 187 par. 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 190, art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c, art. 200, art. 205 par. 2 i 4
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędzia WSA Barbara Rennert (spr.) Protokolant: sekretarz sądowy Krzysztof Dzierzgowski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 marca 2017 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2008 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] na rzecz strony skarżącej kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

W dniu [...] r. J. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w P. wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w P. z [...] r. nr [...], określającą spółce zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowego od osób prawnych za 2008 r.

Z akt administracyjnych wynika następujący stan faktyczny.

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w P. decyzją z [...] r. określił skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008 r. w wysokości [...] zł, tj. w kwocie wyższej niż deklarowana przez skarżącą. Uzasadniając decyzję organ stwierdził, że w badanym roku spółka nie była uprawniona do pomniejszenia dochodu o stratę uzyskaną w 2003 r. w kwocie [...]zł, ponieważ z CIT-8 za 2003 r. wynika, iż spółka uzyskała w tym roku dochód w wysokości [...] zł.

Naczelnik stwierdził, że skarżąca zawyżyła o kwotę [...]zł koszty uzyskania przychodów w 2008 r. przez nieprawidłowe zaliczenie wydatków na zakup usług doradczych. Organ wyjaśnił, że z dokumentów wynika, iż skarżąca w październiku 2006 r. jako zleceniodawca zawarła z H. GmbH z siedzibą w [...] umowę doradztwa w zakresie polskiego i zagranicznego rynku nieruchomości. Przedmiotem zlecenia miały być usługi stałego doradztwa polegającego na zapewnieniu kompetentnej i bezstronnej informacji w zakresie nieruchomości. Doradztwo wykonywane miało być w formie ustnej, a na pisemną prośbę zleceniodawcy, także w formie pisemnej. Strony ustaliły wysokość wynagrodzenia za wykonanie usługi na kwotę nie większą niż [...] euro netto miesięcznie. Wynagrodzenie obejmować miało także ryczałtową rekompensatę za ponoszone przez doradcę koszty, takie jak koszty podróży, koszty telefoniczne i telekomunikacyjne. W zastrzeżeniach i wyjaśnieniach do protokołu kontroli podatkowej strona podniosła, że dowodem wykonania przez H. usług doradczych jest fakt, że usługi te przyczyniły się do powstania przychodów podatkowych z tytułu sprzedaży nieruchomości w G. (w 2010 r. wpłynęło do spółki [...] zł jako zaliczka oraz [...] zł jako zadatek, zaś pozostała kwota, tj. [...] zł wpłynęła w 2011 r.). Z duplikatu rachunku nr [...] z [...] r. wynika, że został on wystawiony za reklamę i analizę rynku w związku ze sprzedażą nieruchomości i stacji paliw w G., natomiast z duplikatu rachunku kosztów nr [...] z [...] r. wynika, że rachunek wystawiony został za koszty telefonów, podróży, negocjacji w związku ze sprzedażą nieruchomości i stacji paliw w G.. Organ stwierdził, że przedłożone dowody nie wskazują, iż wydatki te zostały poniesione na bieżące doradztwo w zakresie rynku nieruchomości. Były to wydatki związane ze sprzedażą nieruchomości w G., a skoro przychód ze sprzedaży tej nieruchomości spółka uzyskała w 2010 r. w wysokości [...] zł oraz w 2011 r. w wysokości [...] zł, to poniesiony wydatek na zakup usług doradczych pozostaje w bezpośrednim związku z konkretnym przychodem - sprzedażą nieruchomości w G.. W tej sytuacji organ uznał, że spółka nieprawidłowo zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów w 2008 r. wydatek na zakup usług doradczych w wysokości [...] zł a także kwotę [...]zł z tytułu różnic kursowych wynikających z wystawionych przez niemieckiego kontrahenta rachunków. Organ nie zakwestionował faktu poniesienia wydatków, ale wyłącznie moment ich uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodu, tj. w dacie ich poniesienia. Zdaniem organu, powinny być one potrącane w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, a zatem na podstawie przepisu, art. 15 ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 ze zm.; dalej: "u.p.d.o.p.").

Organ wyjaśnił, że w piśmie z [...] r. skarżąca stwierdziła, iż w toku kontroli błędnie przypisano je uzyskanie przychodu z tytułu przedawnionego zobowiązania względem B. w wysokości [...] zł w 2008 r. Zdaniem skarżącej, zobowiązanie przedawniło się w 2006 r., ale organ nie podzielił jej stanowiska, wskazując że z materiału dowodowego wynika, iż [...] r. skarżąca zawarła z B. SA umowę o wykonanie pawilonu handlowego [...] w G.. W wyniku powstałego sporu pomiędzy stronami transakcji co do zapłaty należności za wykonane roboty budowlane, B. skierował do Sądu Polubownego w P. pozew z dnia [...] r. o zapłatę kwoty [...]zł. Sąd Polubowny wyrokiem z [...] r. zasądził od skarżącej na rzecz B. kwotę [...]zł objętą fakturą nr [...]. Następnie Sąd Okręgowy w Z. wyrokiem z [...] r. uchylił wyrok Sądu Polubownego. Pismem z [...] r. B. wniósł do Sądu Polubownego wniosek o podjęcie postępowania, a ostatnia rozprawa w sprawie o zapłatę odbyła się [...] r. Z protokołu rozprawy wynika, że z uwagi na brak jednomyślności arbitrów zapis na sąd polubowny stracił moc, jednocześnie Sąd Polubowny orzekł o kosztach postępowania. Oceniając zebrany materiał dowodowy w tej kwestii, organ pierwszej instancji uznał, że wierzytelność w kwocie [...]zł uległa przedawnieniu w 2008 r., a nie jak twierdzi skarżąca w 2006r., gdyż termin przedawnienia zobowiązania, przerwany w dniu [...] r. wytoczeniem przez B. przeciwko skarżącej powództwa o zapłatę zaczął biec na nowo po zakończeniu postępowania toczącego się przed sądem polubownym, tj. w dniu [...] r., co z kolei wywołało określone w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a u.p.d.o.p. skutki podatkowe.

Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z [...] r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji, uznając że zaskarżone rozstrzygnięcie jest zgodne z obowiązującym prawem.

W skardze na powyższą decyzję spółka zarzuciła jej naruszenie:

1. art. 707 § 2 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. nr 43, poz. 296 ze zm.; dalej: "K.p.c.") w zw. art. 123 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. nr 16, poz. 93 ze zm.; dalej: "K.c.") - w brzmieniu obowiązującym w 2003 r. - przez ich błędną interpretację i zastosowanie, prowadzące do uznania, że czynności podejmowane przed sądem polubownym po utracie mocy zapisu na ten sąd, były czynnościami mogącymi przerwać termin przedawnienia, co skutkowało błędnym ustaleniem daty dla obliczania biegu 3-letniego terminu przedawnienia, a w konsekwencji, przypisanie skarżącej przychodu podatkowego z tytułu przedawnienia jej zobowiązań do roku 2008, zamiast do roku 2006;

2. art. 120, art. 122 oraz art. 187 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U z 2012 r. nr 749; dalej: "Ordynacja podatkowa"), gdyż w toku postępowania organy podatkowe nie podjęły wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia i rozpatrzenia stanu faktycznego, co skutkowało błędną interpretacją przepisów powołanych w pkt 1;

3. art. 15 ust. 4 i ust. 4d u.p.d.o.p. przez ich błędną interpretację i zastosowanie, co skutkowało uznaniem za koszty bezpośrednie ponoszonych przez skarżącą comiesięcznie i w kwotach zryczałtowanych pośrednich kosztów doradztwa.

W uzasadnieniu skarżąca podkreśliła, że trzyletni termin przedawnienia zobowiązania względem B. upłynął już w 2006 r., a datą początkową dla jego obliczania powinien być rok 2003, w którym to roku w związku z brakiem wymaganej jednomyślności arbitrów sądu polubownego zapis na sąd polubowny stracił moc ex lege, tj. stosownie do przepisu art. 707 § 2 kpc. Zdaniem strony skarżącej wszelkie czynności i postępowanie prowadzone przed sądem polubownym w 2005 r. były nieskuteczne procesowo, a zatem nie mogły spowodować skutku w postaci przerwania terminu przedawnienia, czyli nie były czynnościami, o których mowa w art. 123 § 1 pkt 1 K.c. Wobec utraty mocy zapisu na sąd polubowny i uchylenia wyroku Sądu Polubownego, jedyną drogą dochodzenia roszczenia mogącą doprowadzić do przerwana biegu przedawnienia było skierowanie pozwu do sądu powszechnego, z czego B. nie skorzystał. Wobec powyższego roszczenie spółki B. , po przerwie zakończonej w dniu [...] r., przedawniło się w dniu [...] r. Ponadto, w ocenie skarżącej, organ podatkowy dopuścił się także naruszenia przepisów art. 120, art. 122 oraz art. 187 § 1 i 2 O.p., gdyż nie zbadał i nie rozpatrzył materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, w celu wyjaśnienia, czy w 2005 r. Sąd Polubowny był rzeczywiście upoważniony do rozpatrywania sprawy sporu pomiędzy B. a J. sp. z o. o., nie ustalił właściwości Sądu Polubownego do prowadzenia postępowania.

Nadto, zdaniem skarżącej, spółka zaliczała zgodnie z obowiązującymi przepisami koszty bieżącego doradztwa w zakresie rynku nieruchomości w koszty podatkowe w dacie ich poniesienia - tj. na podstawie okresowo otrzymywanych rachunków od H. GmbH, uznając, że są to koszty pośrednie. Skarżąca zwróciła uwagę, że umowa nie dotyczyła wyłącznie sprzedaży nieruchomości w G., lecz doradztwa w zakresie rynku nieruchomości. Umowa była zawarta na czas nieokreślony, a wynagrodzenie za usługi doradcze było w niej określone na poziomie stałym i ryczałtowym. Zdaniem skarżącej, fakt, że na kwestionowanych rachunkach zawarto opis, że czynności doradcy były związane ze sprzedażą nieruchomości w G. nie oznacza, że rachunki te odzwierciedlają poniesienie kosztów bezpośrednich w rozumieniu u.p.d.o.f. W ocenie skarżącej organ podatkowy w zaskarżonej decyzji potraktował wynagrodzenie za usługi doradcze jak wynagrodzenie za usługi pośrednika handlu nieruchomościami. Skarżąca podkreśliła, że nie uzależniała wypłaty wynagrodzenia do H. GmbH od faktu dojścia do skutku transakcji sprzedaży nieruchomości w G.. Wypłacanie wynagrodzenia było uzależnione wyłącznie od staranności w bieżącym świadczeniu różnego zakresu usług doradczych, w tym także usług doradztwa dotyczących transakcji sprzedaży nieruchomości w G.. Zaznaczyła, że sam fakt, iż dana usługa doradcza "związana jest z transakcją sprzedaży", nie oznacza jeszcze, że koszt tej usługi powinien być zaliczany do kosztów podatkowych dopiero w momencie uzyskania przychodu z danej transakcji sprzedaży. Usługi doradcze bardzo często "dotyczą" różnych transakcji (tj. transakcji zakupu lub sprzedaży), lecz nie oznacza to jeszcze, że zaliczenie ich do kosztów podatkowych powinno być uzależnione od zrealizowania bądź dojścia do skutku tych transakcji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z 15 maja 2014 r. (sygn. akt I SA/Po 1165/13) oddalił skargę. W skardze kasacyjnej od tego wyroku spółka zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

1. art. 707 § 2 K.p.c. w brzmieniu obowiązującym w 2003 r. przez brak jego zastosowania, prowadzący do uznania, że pomimo braku wymaganej zapisem jednomyślności arbitrów sądu polubownego przy wydawaniu wyroku, zapis na sąd polubowny nie stracił mocy;

2. art. 1211 K.p.c. w brzmieniu obowiązującym od 17 października 2005 r. przez błędne jego zastosowanie;

3. art. 15 ust. 4 i ust. 4d u.p.d.o.p. przez ich błędną interpretację i zastosowanie, co skutkowało uznaniem za koszty bezpośrednie ponoszonych przez skarżącą comiesięcznie i w kwotach zryczałtowanych pośrednich kosztów doradztwa.

Zarzuciła również naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej: "P.p.s.a.") przez nieuchylenie decyzji organów podatkowych, pomimo naruszenia przez te organy przepisów art. 120, art. 122 oraz art. 187 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, gdyż w toku postępowania organy podatkowe nie podjęły wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia i rozpatrzenia stanu faktycznego, w szczególności, ustalenia, kiedy zapis na sąd polubowny utracił moc, co skutkowało błędną interpretacją przepisów powołanych w punkcie 1 i 2.

Wyrokiem z 22 listopada 2016 r. wydanym w sprawie II FSK 2963/14 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania tut. Sądowi. Uznając podstawy skargi kasacyjnej za usprawiedliwione, NSA w pierwszej kolejności przeprowadził kontrolę instancyjną zaskarżonego wyroku w warstwie proceduralnej.

Sąd kasacyjny stwierdził, że dla rozstrzygnięcia zaistniałego w sprawie sporu kluczowe znaczenie ma odpowiedź na pytanie: jaki wpływ na moc prawną zapisu na sąd polubowny miał sposób wyrokowania przez ten sąd w dniu [...] r. W jego ocenie kontrola legalności przeprowadzona przez sąd administracyjny pierwszej instancji dokonana została z pominięciem akt sprawy. Zdaniem NSA nie można rozstrzygnąć kwestii skutku braku jednomyślności arbitrów przy wydaniu wyroku z [...] r. bez analizy treści dokumentu zawierającego zapis na sąd polubowny bądź też uzasadnienia wyroku (względnie akt sprawy) Sądu Okręgowego w Z. z [...] r., wydanego w sprawie o sygn. akt [...] Sąd kasacyjny stwierdził, że w aktach sprawy brak jest tych dokumentów. Zaznaczył przy tym, że skarżąca wnosiła w postępowaniu przed organami o przeprowadzenie dowodu ze wspomnianego wyroku, organ jednak oddalił wnioski dowodowe w tym zakresie. Wskazał też, że gdyby zapis na sąd polubowny faktycznie utracił moc w dniu [...] r., dalsze kroki podejmowane przez kontrahenta skarżącej przed sądem polubownym nie mogłyby mieć wpływu na bieg terminu przedawnienia dochodzonego roszczenia. Stwierdził również, że rozstrzygnięcia zaistniałego sporu nie przesądza fakt dalszego prowadzenia postępowania przez sąd polubowny, bowiem sama kwestia właściwości tego sądu pozostaje problematyczna w świetle zgromadzonego w aktach sprawy materiału dowodowego.

Sąd kasacyjny podkreślił również, że WSA wadliwie przywołał na poparcie swej argumentacji art. 1211 K.p.c., który w 2003 r. w ogóle nie obowiązywał. Za chybione uznał również odwołanie się do uchwały Sądu Najwyższego z 15 listopada 1970 r., sygn. akt III CZP 63/70, w której stwierdzono, że mimo uchylenia przez sąd powszechny wyroku sądu polubownego, sąd polubowny zachowuje swą właściwość do rozstrzygnięcia sporu. NSA wyjaśnił, że skarżąca podnosiła, iż zapis na sąd polubowny utracił swą moc ex lege na skutek nieosiągnięcia przez arbitrów wymaganej tym zapisem jednomyślności, w związku z treścią art. 707 § 2 K.p.c., a wyrok sądu powszechnego miał dla mocy prawnej zapisu znaczenie jedynie deklaratywne, zatem powołana uchwała SN dotyczyła sytuacji odmiennej od zaistniałej w rozpoznawanej sprawie.

W konsekwencji Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że WSA rozpoznając sprawę ponownie, dokona oceny przeprowadzonego w sprawie postępowania dowodowego z uwzględnieniem przedstawionych powyżej uwag. Uznając za trafny podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia przepisów postępowania, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził jednocześnie, że odnoszenie się do zarzutów o charakterze materialnoprawnym – na obecnym etapie postępowania – byłoby przedwczesne.

Sąd zważył, co następuje:

Przystępując ponownie badania zgodności z prawem zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z [...] r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2008 r. należy mieć na względzie przede wszystkim to, że niniejsza sprawa była przedmiotem oceny dokonanej przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 22 listopada 2016 r., sygn. akt II FSK 2963/14, mocą którego został uchylony w całości wyrok tut. Sądu z 15 maja 2014 r. (sygn. akt I SA/Po 1165/13), a sprawę przekazano temu Sądowi do ponownego rozpoznania.

W tej sytuacji zastosowanie w sprawie znajduje art. 190 P.p.s.a., w myśl którego sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Z przepisu tego wynika zatem, że związanie to nie dotyczy ocen stanu faktycznego sprawy, albowiem ocena ta nie jest wykładnią przepisów prawa. W pozostałym zakresie jednakże ocena wyrażona przez NSA wiąże sąd rozpoznający sprawę ponownie. Wykładnia prawa obejmuje zarówno prawo materialne, jak i prawo procesowe. Możliwość odstąpienia od zawartej w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego wykładni prawa istnieje tylko wtedy, gdy stan faktyczny ustalony w wyniku ponownego rozpoznania sprawy uległ tak zasadniczej zmianie, że do nowo ustalonego stanu faktycznego należy stosować przepisy odmienne od wyjaśnionych przez Naczelny Sąd Administracyjny lub po wydaniu orzeczenia NSA zmianie uległ stan prawny (Hanna Knysiak-Molczyk: Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz. s. 577).

Nadto, związanie sądu pierwszej instancji wykładnią dokonaną przez NSA obejmuje związanie ustaleniami interpretacyjnymi NSA odnośnie do poszczególnych elementów norm prawnych (materialnych, procesowych oraz ustrojowych) znajdujących zastosowanie w danej sprawie [W. Piątek (w:) P. Szustakiewicz, A. Skoczylas, (red.), Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz. Warszawa 2016]. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy przesądzone są zatem te kwestie materialnoprawne i procesowe, co do których wypowiedział się NSA w wyroku kasacyjnym, przez dokonanie samodzielnej oceny lub wyraźne zaaprobowanie stanowiska sądu pierwszej instancji (por. wyrok NSA z dnia 14 maja 2015 r., sygn. akt II FSK 68/14; dostępny są na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Odnosząc powyższe uwagi do okoliczności niniejszej sprawy, Sąd nie stwierdził zaistnienia przesłanek umożliwiających odstąpienie od oceny prawnej wyrażonej w wyżej przywołanym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego. Nie uległ bowiem zmianie ani stan faktyczny sprawy, ani nie uległy zmianie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mające zastosowanie w niniejszej sprawie. W konsekwencji należy przyjąć, że dalsze rozważania na temat legalności zaskarżonego aktu muszą być prowadzone w oparciu o stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Przed dokonaniem, zgodnie z wytycznymi NSA, ponownej oceny przeprowadzonego w sprawie postępowania dowodowego w kwestii uzyskania przychodu z tytułu przedawnionego zobowiązania względem spółki B. w wysokości [...] zł, należy w pierwszej kolejności wyjaśnić, że przedmiot opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych obejmuje szeroko rozumianą działalność gospodarczą oraz że punktem wyjścia dla określenia zakresu przedmiotowego u.p.d.o.f. jest regulacja zawarta w jej art. 7 ust. 1, w myśl której przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty (...). Dochodem - w myśl art. 7 ust. 2 ww. ustawy - jest natomiast nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Omawiana ustawa nie zawiera legalnej definicji przychodu podatkowego. Z konstrukcji jej art. 12 ust. 1 jednoznacznie wynika, że katalog zdarzeń w nim wymienionych ma charakter czysto przykładowy. Przesądza o tym zdanie pierwsze tego przepisu, które stwierdza, że takim przychodem dla celów podatkowych są "w szczególności" przypadki wskazane w następnych akapitach tego przepisu. Za rodzące przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. mogą być uznane również niewymienione w tym przepisie zdarzenia, których następstwem jest uzyskanie przysporzenia mającego trwały charakter. Jednocześnie nie powinno budzić wątpliwości, że o przysporzeniu można mówić nie tylko wówczas, gdy nastąpi u podatnika przyrost po stronie aktywów, ale również wówczas gdy nastąpi trwałe zmniejszenie jego zobowiązań (pasywów). W treści art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a u.p.d.o.p. ustawodawca wskazuje, że za taki przychód uznać należy m. in. wartość przedawnionych zobowiązań podatnika.

Nie stanowi przedmiotu sporu fakt przedawnienia wierzytelności spółki B. względem skarżącej w kwocie [...]zł a jedynie data przedawnienia tej wierzytelności. Należy zaznaczyć, że w myśl art. 118 K.c., termin przedawnienia dla roszczeń związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej wynosi trzy lata. Zgodnie natomiast z art. 123 § 1 pkt 1 K.c. bieg przedawnienia przerywa się przez każdą czynność przed sądem polubownym, przedsięwziętą bezpośrednio w celu dochodzenia lub ustalenia albo zaspokojenia lub zabezpieczenia roszczenia. Nadto z art. 124 § 1 K.c. wynika, że po każdym przerwaniu przedawnienia biegnie ono na nowo, a zgodnie z § 2 tej regulacji, w razie przerwania przedawnienia przez czynność w postępowaniu przed sądem polubownym przedawnienie nie biegnie na nowo, dopóki postępowanie nie zostanie zakończone.

W dniu [...] r. skarżąca, składając zastrzeżenia do protokołu kontroli i wskazując, że zobowiązanie względem spółki B. przedawniło się w 2006 r., wniosła o przeprowadzenie dowodu z wyroku Sądu Polubownego, protokołu rozprawy przed tym Sądem oraz wyroku Sądu Okręgowego. Jednocześnie wyjaśniła, ze skorzystała z możliwości zakwestionowania wyroku Sądu Polubownego wynikającej z art. 712 K.p.c. i9 Sąd Okręgowy w Z. [...] r. uchylił wyrok Sądu Polubownego. Natomiast pisma z dołączonego do pisma skarżącej z [...] r. wyroku Sądu Polubownego w P. z [...] r. (ukonstytuowanego postanowieniem z [...] r., zgodnie z § 20 ust. 9 umowy generalnego wykonawcy o wykonanie pawilonu [...] w G. z [...] r.) wynika, że B. S.A. w P. pozwem z [...] r. wniosła o zasądzenie od skarżącej m. in. kwoty [...]zł (objętej fakturą nr [...] z [...] r.) z ustawowymi odsetkami od [...] r. do dnia zapłaty. Z wyroku tego wynika również, że kwota ta została zasądzona lecz zdanie odrębne złożył jeden z arbitrów. Z kolejnych dokumentów przedłożonych przez skarżącą wynika, że zwracała się ona w grudniu 2008 r. do Sądu Okręgowego w Z. o wydanie i doręczenie zaopatrzonego w klauzulę wykonalności odpisu wyroku tego Sądu z [...] r., sygn. akt [...], a następnie w marcu 2013 r. przesłała do ww. Sądu ponaglenie w sprawie wniosku o doręczenie odpisu wyroku, prosząc o wiążącą odpowiedź celem ewentualnego złożenia wniosku o odtworzenie zaginionych akt. W maju 2013 r. złożyła wniosek o odtworzenie akt sprawy [...]. Dołączyła także notatkę, z której nie wynika kto ją sporządził, informującą że [...] r. Sąd Okręgowy w Z. wydał wyrok, którym uchylił wyrok Sądu Polubownego w P. z dnia [...] r. i zasądził od B. S.A. w W. na rzecz skarżącej kwotę [...]zł tytułem zwrotu kosztów procesu. W notatce wskazano też sygnaturę [...]. Skarżąca dołączyła również protokół rozprawy Sądu Polubownego w P. z [...] r., w którym Sąd poinformował, że arbitrzy nie uzyskali jednomyślności, wobec czego zgodnie z art. 707 § 2 K.p.c. zapis na Sąd stracił moc.

Z dokumentów przedłożonych przez B. S.A. wynika, że spółka ta trzykrotnie zwracała się do Sądu Polubownego w P. o podjęcie postępowania w związku z uchyleniem wyroku tegoż Sądu przez Sąd Okręgowy w Z. i wyznaczenie terminu rozprawy (pisma z lutego i września [...] r. oraz kwietnia [...] r.). Z treści protokołu rozprawy z dnia [...] r. wynika, że Sąd Polubowny zobowiązał strony do ostatecznego sprecyzowania swoich żądań oraz złożenia wszystkich wniosków dowodowych pod rygorem ich późniejszego pominięcia oraz do wypowiedzenia się co do ewentualnej ugody. B. podtrzymał swoje dotychczasowe żądania. Na rozprawie w dniu [...] r. Sąd Polubowny poinformował, że arbitrzy nie uzyskali jednomyślności, wobec czego zgodnie z art. 707 § 2 K.p.c. zapis na Sąd stracił moc, a następnie wydał postanowienie w przedmiocie kosztów postępowania.

Zgodnie z art. 707 K.p.c., obowiązującym do czasu jego uchylenia z dniem 17 października 2005 r., wyrok sądu polubownego zapada bezwzględna większością głosów, chyba że zapis wymaga jednomyślności (§ 1), a jeżeli przy wydaniu wyroku nie można osiągnąć wymaganej jednomyślności lub większości głosów co do rozstrzygnięcia o całości lub o części przedmiotu sporu, zapis na sąd polubowny w tym zakresie traci moc (§ 2). Do oceny skutków prawnych wydanego w dniu [...] r. wyroku Sądu Polubownego niezbędne jest dysponowaniem przez organ podatkowy dokumentem jakim jest zapis na sąd polubowny. Umowa o poddanie sporu pod rozstrzygnięcie sądu polubownego (zapis na sąd polubowny), jak wynika z uzasadnienia wyroku Sądu Polubownego w P., została zawarta w umowie generalnego wykonawcy o wykonanie pawilonu [...] w G. z [...] r., jednakże dokumentu tego brak w aktach sprawy.

Zbadania ewentualnej utraty mocy zapisu na sąd polubowny jest niezbędne do ustalenia terminu, w którym zobowiązanie skarżącej względem spółki B. się przedawniło. Jak bowiem stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny, nie można rozstrzygnąć kwestii skutku braku jednomyślności arbitrów przy wydaniu przez Sąd Polubowny wyroku z [...] r. bez analizy treści dokumentu zawierającego zapis na sąd polubowny bądź też uzasadnienia wyroku (względnie akt sprawy) Sądu Okręgowego w Z. z [...] r., wydanego w sprawie o sygn. akt [...]. Gdyby bowiem zapis na sąd polubowny faktycznie utracił moc w dniu [...] r. (data wydania wyroku przez Sąd Polubowny) dalsze kroki podejmowane przez kontrahenta skarżącej przed tymże Sądem Polubownym nie mogłyby mieć wpływu na bieg terminu przedawnienia dochodzonego roszczenia.

W związku z powyższymi rozważaniami należy uznać za zasadne zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 120, art. 122 oraz art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. W art. 120 Ordynacji podatkowej zawarta została ogólna zasada działania organów podatkowych na podstawie przepisów prawa. Natomiast z zawartej w art. 122 Ordynacji podatkowej zasady prawdy obiektywnej wynika obowiązek organów podatkowych podejmowania niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Zasada ta została skonkretyzowana w art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, który zobowiązuje organ podatkowy do zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego. Organ prowadzący postępowanie dowodowe jest gospodarzem tego postępowania i do niego należy decydowanie jaki materiał dowodowy powinien zebrać, aby wypełnić wynikające z art. 122 w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej obowiązki. W kontrolowanej sprawie przepisy te zostały przez organy obu instancji naruszone w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż stan faktyczny sprawy nie został dokładnie wyjaśniony, bowiem organy podatkowe nie zebrały całego materiału dowodowego celem ustalenia kluczowej dla obliczenia przychodu skarżącej w 2008 r. kwestii upływu terminu przedawnienia jej zobowiązania podatkowego względem spółki B. . Zatem rozpatrując ponownie sprawę organ podatkowy zobowiązany będzie do zgromadzenia niezbędnego w tym zakresie materiału dowodowego, tj. umowy zawierającej zapis na sąd polubowny bądź też uzasadnienia wyroku (względnie akt sprawy) Sądu Okręgowego w Z. z [...] r., wydanego w sprawie o sygn. akt [...]. Dopiero w oparciu o tak zebrany materiał dowodowy organ podatkowy ustali kiedy upłynął termin przedawnienia ww. zobowiązania skarżącej i w którym roku osiągnęła ona z tego tytułu przychód.

Powyższym stanowiskiem Sądu organy podatkowe będą związane ponownie rozpatrując sprawę. Za Naczelnym Sądem Administracyjnym należy również stwierdzić, że odnoszenie się do zarzutów o charakterze materialnoprawnym – na obecnym etapie postępowania – byłoby przedwczesne.

Z tych względów Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz art. 190 P.p.s.a., orzekł jak pkt 1 sentencji wyroku. O kosztach postępowania Sąd orzekł w oparciu o przepis art. 200 i art. 205 § 2 i 4 P.p.s.a. oraz § 3 ust. 1 pkt 2 lit. f rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. nr 31, poz. 153).