Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 479/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2022-12-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 22 ust. 1
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 70 par. 6 pkt 4
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Monika Kazubińska-Kręcisz Sędziowie WSA Andrzej Niezgoda (sprawozdawca) WSA Grzegorz Wałejko Protokolant asystent sędziego Katarzyna Jacyniuk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 grudnia 2022 r. sprawy ze skargi G. R. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 1 lipca 2022 r. nr 0601-IOD-2.4102.23.2021.33 w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2015 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 1 lipca 2022 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Lublinie, dalej: "Dyrektor Izby Administracji Skarbowej", "organ odwoławczy", po rozpatrzeniu odwołania G. R., dalej: "podatnik", "strona", "skarżący", od decyzji Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w Lublinie, dalej: "Naczelnik Urzędu Skarbowego", "organ pierwszej instancji", z dnia 20 sierpnia 2021 r. w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. w kwocie 28.151 zł, uchylił tę decyzję w całości i określił skarżącemu wysokość podatku dochodowego od osób fizycznych za 2015 r. w kwocie 24.560 zł.

Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz akt sprawy, podatnik w złożonym zeznaniu PIT-36 za 2015 r. wykazał podatek w kwocie 539 zł. Naczelnik Urzędu Skarbowego w powołanej wyżej decyzji z dnia 20 sierpnia 2021 r. zakwestionował wysokość kosztów uzyskania przychodów w kwocie 129.913,72 zł z tytułu działalności gospodarczej w następującym zakresie:

1) zakupu usług budowalnych na podstawie faktur VAT: nr 2/02/2015 r. z 5 lutego 2015 r., nr 4/06/2105 z 9 czerwca 2015 r. oraz nr 7/06/2015 i nr 1/07/2015 z 3 lipca 2015 r., wystawionych przez I. C., ponieważ nie potwierdzają one rzeczywistych transakcji;

2) zakupu części samochodowych na podstawie faktury VAT nr 15/07/15 z 31 lipca 2015 r. wystawionej przez K. A. K. K., która nie potwierdza rzeczywistych transakcji;

3) kosztów związanych z eksploatacją samochodów osobowych, dla których podatnik nie prowadził ewidencji przebiegu pojazdów.

Ponadto organ zakwestionował wartość remanentu sporządzonego na dzień 31 grudnia 2015 r. w oparciu o dokumenty zakupu, a nie spis z natury.

W zakresie uzyskiwanych przez podatnika dochodów z tytułu umowy o pracę i przychodów z działalności gospodarczej organ pierwszej instancji nie stwierdził nieprawidłowości.

W odwołaniu od tej decyzji strona wniosła o jej uchylenie zarzucając błędy w ustaleniach faktycznych, wskutek naruszenia przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. W związku z tym strona wniosła o przeprowadzenie przez organ odwoławczy rozprawy podatkowej w celu jej przesłuchania na okoliczność braku świadomości uczestniczenia przez I. C. w obrocie nierzetelnymi fakturami oraz o uchylenie decyzji w całości i umorzenie postępowania podatkowego.

Uzasadniając odwołanie, w zakresie rozstrzygnięcia dotyczącego kosztów uzyskania przychodu z tytułu zakupu usług budowlanych, strona zarzuciła, że organ pierwszej instancji dokonał ustaleń jedynie w zakresie wykonywania przez spółkę W. usług na rzecz I. C., mimo że sprawa dotyczy świadczenia usług na rzecz skarżącego, a nie I. C.. Nawet zaś gdyby faktury wystawiane przez spółką W. na rzecz I. C. były nierzetelne, nie wystarczyłoby to do zakwestionowania faktur wystawianych na rzecz podatnika. Zdaniem strony z decyzji nie wynika, dlaczego fakt korzystania przez I. C. z nierzetelnych faktur powoduje, że podatnik nie może uznać kwot ujętych w spornych fakturach za koszt uzyskania przychodu. Wg strony, I. C. potwierdza wykonanie usług spornymi fakturami, potwierdzają to także świadkowie K. K. i S. K.. Z zeznań A. M. z 15 grudnia 2017 r. wynika przy tym, że spółka W. wykonywała prace na rzecz I. C. za pomocą pracowników: J., J., P., P., W., którzy nie byli zatrudnieni w sposób formalny. Strona podkreśliła, że nie zna tych osób i nie ingerowała w to z jakich podwykonawców ma korzystać I. C.. Strona wie natomiast, że pracowników było trzech i wykonywali prace na polecenie wystawcy spornych faktur. Ponadto strona zarzuciła, że sprzeczne z zasadami postępowania dowodowego było przyjmowanie domniemań polegających na tym, że skoro podmioty nie wykonywały usług na rzecz I. C. to oznacza, że nie wykonał on usług na rzecz strony.

W ocenie strony, dowolna jest teza organu o generowaniu nierzeczywistych kosztów w przypadku kosztów wykazanych fakturami na zakup części samochodowych, gdyż z zeznań K. K. oraz strony wynika, że posiadał on dużą ilość części samochodowych. Z tego powodu zdecydował się na ich sprzedaż w pakiecie, a ponadto ich pozycjonowanie byłoby bardzo czasochłonne. Ponadto K. K. znajdował się w trudnej sytuacji majątkowej. Nabyte części były następnie sukcesywnie wystawiane na internetowym portalu handlowym Allegro, jednak nie wszystkie udało się sprzedać.

Odnosząc się do zakwestionowanych kosztów związanych z eksploatacją samochodów osobowych, strona argumentowała, że koszty związane z eksploatacją samochodów (zastępczych), stanowiących towar handlowy, mają związek ze specyfiką jej działalności gospodarczej. Nawet wykorzystywane w tej działalności nie są środkami trwałymi, ponieważ używane są krócej niż rok. Do takich samochodów nie ma zatem zastosowania art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że można zaliczać koszty związane z ich eksploatacją bez obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, tj. na zasadach ogólnych, co potwierdzają interpretacje podatkowe z 1 marca 2014 r. i 17 marca 2014 r.

Rozpoznając odwołanie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w pierwszej kolejności odniósł się ko kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego. Podał, że z dniem 15 października 2021 r. doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego objętego decyzją na podstawie art. 70 § 6 pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 21540 ze zm.), dalej: "o.p.", tj. z dniem, w którym doręczono podatnikowi, w trybie przepisów ustawy z dnia 17 czerwca 1967 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2020 r. poz. 1427 ze zm.), dalej: "u.p.e.a.", zarządzenie zabezpieczenia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2015 r. wynikającego z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego. Skutkiem wydania tego zarządzenia było zajęcie kwoty 39.329 zł. Do dnia wydania decyzji nie wystąpiła przesłanka rozpoczęcia ponownie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, o której mowa w art. 70 § 7 pkt 5 o.p., tj. zakończenie postępowania zabezpieczającego. Niezależnie od wskazanej przesłanki, zgodnie z zawiadomieniem organu pierwszej instancji zawieszenie terminu przedawnienia mogłoby nastąpić 19 października 2021 r. na skutek ziszczenia się przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 o.p. Tego dnia Naczelnik doręczył bowiem stronie zawiadomienie, o którym mowa w art. 70c o.p. ze stosowną informacją.

Następnie organ odwoławczy stwierdził, że jak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego, w okresie od stycznia do lipca 2015 r. podatnik świadczył usługi budowlane, których odbiorcą była firma K. A. K. K., polegające na budowie warsztatu samochodowego w A. . Z tego tytułu skarżący uzyskał przychód na łączną kwotę netto 382.902,44 zł. W wykonaniu tych usług podatnik wykazywał korzystanie z usług dziewięciu podwykonawców, w tym firmy I. C. U. R. B., W. - K. P. [...]. Firma ta wystawiła na rzecz strony 4 faktury na łączną kwotę 97.560,97 zł. Zdaniem organu odwoławczego, brak jest dowodów, że te faktury są rzetelne, a wynikające z nich prace zostały faktycznie wykonane w terminach i kwotach w nich określonych oraz przez podmiot, który wystawił faktury, czego wymaga art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), dalej: "u.p.d.o.f." Dyrektor Izby Administracji Skarbowej zaznaczył, że ciężar dowodu, iż sporne wydatki są kosztem uzyskania przychodów spoczywa na skarżącym, a nie na organach, które przecież nie prowadzą działalności gospodarczej. Ciężar dowodu ciąży bowiem na tym, kto z danego stanu wywodzi korzystne dla siebie skutki prawne. Stąd też fakt poniesienia kosztu powinien skarżący udowodnić. Podatnik jest zatem zobowiązany posiadać, względnie wskazać przekonywające dowody pozwalające na ustalenia świadczące o poniesieniu kosztów w celu uzyskania przychodów. Organy nie posiadają w tym zakresie z urzędu jakichkolwiek informacji. Niezależnie od powyższego, nawet brak dowodu księgowego nie niweczy możliwości, aby uznać wydatek za koszt uzyskania przychodów. Stosownie bowiem do art. 180 § 1 o.p. jako dowód należy, dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Jednakże w stanie faktycznym sprawy nie jest to możliwe, gdyż strona nie wskazuje, a organy również nie są w stanie przeprowadzić takich środków dowodowych, które mogły skutecznie wykazać poniesienie przez podatnika kwestionowanych wydatków w celu uzyskania przychodów.

Organ odwoławczy podkreślił, że nie jest kwestionowane wybudowanie warsztatu samochodowego, przedmiotem sporu są kwoty ujęte we wskazanych w decyzji fakturach. W wykonaniu usługi na rzecz K. K. podatnik, jak wykazał, korzystał z usług dziewięciu podwykonawców. Tylko w jednym przypadku, tj. w odniesieniu do firmy I. C. zakwestionowano wydatki, które skarżący wykazywał na rzecz podwykonawców. Argumentując rozstrzygnięcie w tym zakresie organ zauważył, że jak wynika z zeznań podatnika jako strony, to K. K. zdecydował o powierzeniu I. C. spornych prac i to pomimo tego, że wcześniej nie podjął się realizacji inwestycji z uwagi na krótki termin realizacji. Zgodził się natomiast wykonać ścianki działowe, tynki, izolacje poziome podłóg, wykończenie pomieszczeń sanitarnych, ocieplenie poddasza wełną, wykonanie sufitów podwieszanych i ścianek kartonowo-gipsowych oraz elewacji zewnętrznej. Powyższe wyjaśnienie jest o tyle istotne, że K. K. był związany terminami realizacji inwestycji, od których uzależnione było otrzymanie dofinasowania. Logicznym zatem było powierzenie wykonania prac firmie, która w sposób pewny wywiąże się z umowy, co będzie dokumentowane zawarciem pisemnej umowy. Organ odwoławczy zwrócił także uwagę, iż podatnik zeznał również, że I. C. miał ekipę pracowników, a podatnikowi wydawało się, że ich zatrudniał, przekazywał im jakie prace mają wykonać. Nie interesowało natomiast skarżącego, czy pracownicy owi byli u niego zatrudnieni i na jaką umowę. Na budowie pracowało trzech pracowników, a przy elewacji zewnętrznej mogło być ich nawet sześciu. Skarżący nie pamiętał ich imion, a jedynie to, że byli to dwaj młodzi ludzie i był jeszcze jeden starszy człowiek, który był raczej pomocnikiem. Podatnik stwierdził, że do większości prac posiadali oni sprzęt budowlany lub narzędzia. Powyższe wyjaśnienie strony, zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, budzi wątpliwość. To skarżący miał być bowiem odpowiedzialnym za prace wykonane na rzecz K. K., a zatem powinien być zainteresowany, aby podwykonawca dawał podstawy do przyjęcia, że prace będą wykonane w terminie i zgodnie ze sztuką budowlaną. On więc dysponował sprzętem, pracownikami itp. Natomiast z wypowiedzi podatnika wynika, że w zasadzie nie interesowało go jak jego podwykonawca będzie w stanie wywiązać się z wykonania w terminie spornych prac. Zarówno podatnik, jak i K. K. nie wskazali powodów, dla których I. C. dawał gwarancje wykonania zleconych prac w terminie.

Organ odwoławczy podał także, iż przesłuchiwany 1 lipca 2020 r. w charakterze świadka S. K., ojciec K. K. i kierownik budowy, na pytanie o to, jakie prace na budowie wykonywała firma I. C. zeznał, że kojarzy jego nazwisko, ale raczej we wstępnej fazie budowy, gdy były robione wykopy. Świadek nie miał zaś wiedzy, czy na dalszym etapie budowy wskazany podmiot wykonywał jakieś prace. Zeznawał on, że na budowie było dużo ludzi więc być może byli to też ludzie od I. C.. Świadek nie pamiętał dokładnie, ale może pracownicy I. C. kładli karton-gips, może pracowali przy ociepleniu, chyba wykonywali coś na piętrze. Świadek, jak zeznawał, kojarzył jakiś żółty samochód, którym mogli oni przyjeżdżać. Organ odwoławczy zaznaczył, że S. K. pełnił funkcję kierownika budowy i mieszkał na terenie posesji, gdzie prowadzona była budowa warsztatu. Zdaniem organu, powinno to sprzyjać zapamiętaniu faktów dotyczących prowadzenia budowy, gdyż w tym samum czasie świadek nie prowadził innych budów. Ponadto budowa warsztatu była prowadzona systemem gospodarczym, zatem ilość pracowników, podwykonawców nie była na tyle duża, że faktycznie trudna do zapamiętania i nadzoru. I. C., jako podwykonawcza podatnika, miał wykonać prace na kwotę 97.560,97 zł, a prace miały trwać kilka miesięcy - pierwsza faktura jest wystawiona 2 lutego, a ostatnia 1 lipca 2015 r.

W ocenie organu odwoławczego, z zeznań świadka wynika, że w zasadzie nic nie wie on o I. C., jedynie kojarzy jego nazwisko, wiążąc je raczej z robotami we wstępnej fazie budowy, podczas gdy z innych zeznań i opisu faktur wynika, że nie były to roboty przeprowadzone we wstępnej fazie budowy. Świadek nie wie, czy pracownicy I. C. w dalszym etapie budowy wykonywali jakieś prace, nie pamięta czy mieli jakiś sprzęt, podaje, że "może" kładli karton-gips, "może" ocieplenie, "chyba wykonywali coś na piętrze". Na ogólne pytanie o to kto był wykonawcą, świadek podawał różne nazwiska, ale nie I. C. i nie jego firmę. Zdaniem organu trzeba zaznaczyć, że w zeznaniu, które złożył podatnik w dniu 21 kwietnia 2022 r., podał, że to ze S. K. uzgodnił, iż I. C. będzie głównym wykonawcą i to właśnie S. K. sugerował podatnikowi, że warto podjąć współpracę z I. C.. Zeznania podatnika jako strony i zeznania S. K. są zatem sprzeczne, bowiem S. K. w zasadzie nic nie potrafi powiedzieć o firmie I. C., a podatnik twierdzi, że to z nim uzgadniał, iż ta firma będzie wykonywała prace.

Dalej organ odwoławczy podał, że 18 grudnia 2017 r. I. C. zeznał jako świadek, że nie pamięta dokładnie daty zawarcia umowy z podatnikiem, prace zrealizowane były "chyba" od wiosny do lipca 2016 r. Jak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego prace miały być natomiast wykonywane w 2015 r. Świadek podał też, że nie zatrudnia pracowników, a prace te wykonywał przy pomocy podwykonawców i ich pracowników ("zawsze biorę podwykonawców. [...] Gdy biorę podwykonawców to oni zapewniają narzędzia we własnym zakresie.) Podwykonawcy wskazani przez świadka to A. M. albo A. K. A. I.. Przy czym nie pamiętał on, która z tych firm była jego podwykonawcą na budowie warsztatu samochodowego w A. .

Oceniając zeznania tego świadka organ odwoławczy stwierdził, że jeżeli I. C. zeznaje, że wykonywał na rzecz podatnika usługi przy udziale podwykonawców (prowadził bowiem firmę jednoosobową), a jednocześnie wskazani przez niego podwykonawcy nie mogli na jego rzecz wykonać prac, to logicznym jest, że zeznania te są niewiarygodne.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej zwrócił również uwagę, że I. C., zeznając jako świadek w dniu 20 grudnia 2018 r. w ramach kontroli prowadzonej w spółce W. , której prezesem był A. M., podał, że nie był w siedzibie tej spółki, nie zna ludzi wykonujących prace z jej strony, nie pamięta czy były podpisywane protokoły odbioru robót, a wszystkie prace były nadzorowane przez A. M.. Z kolei przesłuchiwany w Zakładzie Karnym w P. w dniu 15 grudnia 2017 r. A. M. zeznał w sprawie faktur wystawionych na rzecz I. C., że faktury te są zgodne z prawdą i że wykonywał prace na rzecz I. C. korzystając z własnych pracowników. Potrafił jednak wskazać jedynie imiona tych pracowników: J., J., P., P., W.. Nie zgłaszał ich do ZUS oraz w Urzędzie Skarbowym. Natomiast nie wskazał nikogo od kogo rzekomo pożyczał narzędzia niezbędne do wykonywania prac budowlanych ani konkretnej firmy, w której wypożyczał narzędzia. Zeznania te nie przyczyniają się zatem do wskazania dowodów, by rzeczywiście wykonywał prace budowlane na rzecz I. C..

Z materiałów dowodowych wynika, że spółka W. nie posiadała pracowników, zaplecza technicznego i logistycznego do wykonywania prac, które dokumentowane zostały wystawionymi fakturami. Z postanowienia Prokuratury Okręgowej w Lublinie z dnia 7 marca 2019 r. wynika, że A. M. jako udziałowiec i Prezes Zarządu W. spółki z o.o. wystawił faktury VAT dokumentujące pozorną sprzedaż o łącznej wartości nie mniejszej niż 5.280.219,18 zł. Jako Prezes innej spółki z siedzibą w W. wystawił zaś faktury dotyczące fikcyjnych transakcji na wartość nie mniejszą niż 997.284 zł, z tego na rzecz I. C. 15 faktur na kwotę 595.848,90 zł. Zdaniem organu odwoławczego, materiał dowodowy dotyczący spółki W. daje podstawy do poddania w wątpliwość rzetelność faktur wystawionych na rzecz I. C.. Nie oznacza to automatycznie, że I. C. nie wykonał żadnych prac na rzecz podatnika. Nie ma jednak podstaw do uznania, że prace są odzwierciedlone przez cztery sporne faktury.

Odnosząc się do wniosku podatnika zawartego w odwołaniu o przesłuchanie go w trybie art. 200a o.p., organ odwoławczy podkreślił, że w protokole z dnia 21 kwietnia 2022 r. podatnik zeznał, że nie miał świadomości, by I. C. uczestniczył w obrocie nierzetelnymi fakturami oraz że usługi zostały wykonane przez osoby pracujące na zlecenie I. C.. Dlatego organ wskazał, że zeznanie to, również w części dotyczącej świadomości strony, nie będzie miało wpływu na zmianę ustaleń decyzji. Przepisy u.p.d.o.f., w tym jej art. 22 ust. 1, jako warunku uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów w ogóle nie odnoszą się do świadomości podatnika co do posługiwania się fałszywymi fakturami.

Podsumowując, organ ocenił, że nie dał wiary twierdzeniom strony, że opisane faktury dotyczące usług budowlanych są rzetelne.

Organ odwoławczy wyjaśnił również, że jak wynika z materiału dowodowego, w 2015 r. podatnik dokonywał sprzedaży części samochodowych, które pochodziły wyłącznie z zakupów dokonanych w roku 2015. Podatnik wskazał, że źródłem pochodzenia sprzedawanych części, których wartość netto wyniosła 1.560,98 zł, był samochód Skoda Roomster zakupiony w 2013 r. za cenę 10.000 zł, co nie znalazło jednak odzwierciedlania w remanencie końcowym, w którym ujęto wartość tego samochodu również w kwocie 10.000 zł. W wyjaśnieniach z 26 czerwca 2017 r. podatnik wskazał, że zakupione części pochodziły z samochodów uszkodzonych, które kupił i wyremontowanych. Nie pamiętał on jednak jakie to były części i jakich ilościach. W postępowaniu kontrolnym ustalono, że faktury wystawione przez firmę K. A. K. K. o treści "części samochodowe" nie zawierały opisu nazwy (rodzaju) towarów, miary i ilości (liczby) dostarczonych części oraz ceny jednostkowej (netto). Organ odwoławczy jednocześnie zauważył, że nabycie przez podatnika części samochodowych od innych podmiotów udokumentowane było w sposób prawidłowy, tj. fakturami, na których wykazana została nazwa, ilość części oraz ich wartość. Do dwóch z trzech faktur na zakup części od K. K. przedstawił podatnik załączniki, w których wykazał nazwę części oraz ich ilość. Do trzeciej faktury złożył natomiast pismo z 7 lipca 2017 r. wyjaśniając, że dotyczyła ona zakupu reflektorów do naprawy samochodu Renault Megane. Podatnik wskazał paragony i faktury VAT sprzedaży części pochodzących ze spornej faktury. Analiza zapisów księgi i remanentów wykazała, że koszt zakupionych części przewyższał wartość przychodów uzyskanych z ich sprzedaży. Fakt ten sam w sobie nie jest podstawą do kwestionowania przedstawianych przez podatnika dokumentów, ponoszenie straty jest na gruncie podatku dochodowego jak najbardziej dopuszczalne, ale w zestawieniu z pozostałym materiałem dowodowym, w tym sporządzeniem nierzetelnego remanentu, jest powodem do kwestionowania wydatku. Dopiero w wyniku kontroli wskazał podatnik, że niektóre zakupione części, ujęte jako towar handlowy zostały wykorzystane do naprawy samochodów stanowiących towar do sprzedaży. Zapisy księgowe w 2015 r. nie potwierdzają tych wyjaśnień. Podatnik nie przesunął bowiem zakupu części do pozostałych wydatków i jako towar handlowy zostały ujęte w remanencie na dzień 31 grudnia 2015 r. Jedynym źródłem informacji na temat rodzaju sprzedanych części, pochodzących z faktur z opisem "części samochodowe" są wyjaśnienia strony złożone w trakcie kontroli, a nie dokumenty księgowe.

W związku z tym, jak podał organ odwoławczy, podatnik został wezwany przez Naczelnika Urzędu Skarbowego do sporządzenia spisu z natury na 31 października 2020 r., który podatnik przedstawił 19 listopada 2020 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej przedstawił dane wynikające ze spisu remanentowego, porównał je z ustaleniami kontroli i wskazał na rozbieżności pomiędzy. Mając to na uwadze, pomimo złożenia przez stronę 27 stycznia 2021 r. wyjaśnień, konfrontując je z wynikiem przeprowadzonego spisu z natury, organ odwoławczy stwierdził, że sporządzony przez podatnika remanent nie oddaje rzeczywistego stanu posiadanych towarów, ich wycena jest dokonana w sposób, który nie jest możliwy do zweryfikowania, a zatem nie ma możliwości potwierdzenia jego rzetelności. Jak zwrócił uwagę organ odwoławczy, w uzasadnieniu decyzji wydanej w pierwszej instancji Naczelnik Urzędu Skarbowego szczegółowo opisał i wyjaśnił powody zakwestionowania kwoty 3.000 zł jako kosztu uzyskania przychodów. Podstawą do uznania za koszt uzyskania przychodów wydatku mogą być bowiem rzetelne dowody księgowe np.: faktury, czy spis z natury. Odnosząc się do zarzutów odwołania, organ wskazał, że wynika z nich, że strona żąda uznania spornego wydatku nie na podstawie rzetelnych dowodów księgowych, a na podstawie zeznań swoich i K. K.. Zeznania te jednak w żaden sposób nie wyjaśniły stwierdzonych niezgodności. Trzeba zaś uwzględnić, że od lipca 2015 r. pomiędzy podatnikiem a K. K. istniały nie tylko powiązania biznesowe, ale również wynikające z umowy o pracę.

Zdaniem organ odwoławczego, nie jest znane źródło, z którego podatnik pozyskał sprzedane części samochodowe. Z tytułu zakupu części samochodowych dokumentowanych sporną fakturą początkowo zawyżył on koszty uzyskania o kwotę 30.000 zł, a z uwagi na korektę remanentu m.in. o 27.000 zł w ogólnym rozrachunku zawyżył koszty uzyskania przychodów o kwotę 3.000 zł. Natomiast inne wyjaśnienia podatnika dotyczące wykorzystania części do naprawy samochodów zostały uwzględnione w wartości remanentu na 31 grudnia 2015 r.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził, że w kontrolowanym okresie skarżący prowadził też sprzedaż używanych samochodów osobowych, które pochodziły z zakupów dokonanych w latach poprzednich (ujęte zostały w remanencie na dzień 31 grudnia 2014 r.) i w roku 2015. Powyższe samochody osobowe, będące co do zasady towarem handlowych, jako przeznaczone do dalszej odsprzedaży, były przez niego używane w działalności gospodarczej, w tym głównie w celu wynajmu, jako auta zastępcze, a z tytułu wynajmu uzyskiwał on przychody. Wydatki z tytułu używania samochodów: Skoda Octavia (nr rej. [...]), Skoda Fabia (nr rej. [...]), Skoda Fabia (nr rej. [...]) w łącznej kwocie 11.221,12 zł, które dotyczyły zakupu: paliwa, części, napraw, badań okresowych, nie zostały uznane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego za koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.f., gdyż podatnik nie prowadził ewidencji przebiegu pojazdu. W ocenie organu odwoławczego, samochody używane na wynajem, które nie stanowią środków trwałych, których sprzedaż będzie stanowiła przychód z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14 u.p.d.o.f. nie będą podlegały warunkom wynikającym z tego przepisu. Z uwagi na fakt, że sporne wydatki spełniają ogólną definicję kosztu uzyskania przychodów zawartą w art. 22 ust. 1 powołanej ustawy i brak jest innych przepisów wyłączających tego rodzaju wydatki z kosztów, organ odwoławczy przyjął, że kwota 11.221,12 zł będzie stanowiła koszt uzyskania przychodów.

W skardze na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej podatnik zarzucił naruszenie:

1. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 187 § 1, art. 191, 200a § 1 pkt 2 o.p., tj. błędy w ustaleniach faktycznych polegające na przyjęciu, że I. C. nie wykonał usług budowlanych na rzecz strony, podczas gdy organ pominął zeznania skarżącego, K. K., S. K. i I. C., w których potwierdzają oni współpracę, wskazują miejsca w których usługi były realizowane; organ pominął też zeznania, w których I. C. wskazywał, że "prace wykonywał przy pomocy podwykonawców i ich pracowników"; a także zeznania K. K., który wskazał: "wiedziałem, że (skarżący) będzie korzystał z podwykonawców"; Dyrektor natomiast bezpodstawnie uznał, że skarżącego nie interesowało, że podwykonawca nie będzie w stanie wywiązać się z wykonania powierzonych prac w terminie, bowiem nie miał wiedzy, czy pracownicy I. C. byli zatrudnieni i na jaką umowę i że I. C. nie wykonał robót budowlanych wskazanych na fakturach w sytuacji, gdy zarówno on, jak i skarżący potwierdzają ten fakt;

2. art. 210 § 1 pkt 6 i § 4, art. 187 § 1, art. 122 w zw. z art. 121 § 1 i 2 w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 o.p., przez brak uzasadnienia zaskarżonej decyzji w kontekście zawieszenia biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 o.p., w sytuacji gdy Dyrektor Izby Administracji Skarbowej nie wykazał w nim związku między zobowiązaniem podatkowym 2015 r. a postępowaniem karnym skarbowym prowadzonym przez Naczelnika Lubelskiego Urzędu Celno-Skarbowego oraz nie przedstawił jakie czynności procesowe podejmowano w postępowaniu karnym skarbowym, co uniemożliwia weryfikację czy wszczęcie postępowania karnego skarbowego nie miało na celu doprowadzić wyłącznie do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego;

3. art. 70 § 6 pkt 4 o.p. w zw. z art. 154 u.p.e.a. przez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że zabezpieczenie dokonane w trybie art. 154 u.p.e.a. było skuteczne i doprowadziło do zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych, w sytuacji gdy przepis ten nie stanowi podstawy do wydania zarządzenia zabezpieczenia opartego o nieostateczną decyzje organu podatkowego, a stronie nie doręczono decyzji zabezpieczającej.

Formułując powyższe zarzuty skarżący wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji i umorzenie postępowania podatkowego oraz o zwrot kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Uzasadniając skargę podatnik odwołując się do zeznań świadków argumentował, że potwierdzali oni wykonywanie robót budowlanych. Możliwość współpracy I. C. z podmiotami wystawiającymi nierzetelne faktury VAT, nie wystarcza natomiast do zakwestionowania kosztów uzyskania przychodów u skarżącego. Kwestionując z kolei zawieszenie biegu terminu przedawnienia podnosił, że skarżący podnosił, że doręczono mu zarządzenie zabezpieczenia wydane na podstawie nieostatecznej i niewykonalnej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego. Decyzja taka nie może zaś stanowić podstawy do wydania zarządzenia zabezpieczenia na podstawie art. 154 § 2 u.p.e.a. Zabezpieczenie nie było więc skuteczne. Skarżący podnosił także, że do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego na podstawie art. 70 6 pkt 1 o.p., konieczne jest dokonanie merytorycznej analizy działań podejmowanych zarówno na gruncie prawa karnego skarbowego, jak i prawa podatkowego, co powinno znaleźć wyraz w uzasadnieniu decyzji podatkowej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, prezentując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji, wniósł o oddalenie skargi.

Po rozpoznaniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie stwierdził, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem. Skarga podlega zatem oddaleniu.

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2022 r. poz. 2492), sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi decyzji ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Decyzja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, o czym stanowi art. 145 § 1 pkt 1 lit. a–c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.), dalej: "p.p.s.a.", lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Zgodnie z treścią art. 135 p.p.s.a., sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. W myśl natomiast art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Ponieważ zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję określającą zobowiązanie skarżącego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r., należy w pierwszej kolejności odnieść się do kwestii przedawnienia tego zobowiązania. Ze względu na termin płatności podatku wynikającego z tego zobowiązania przypadający w 2016 r., zgodnie z treścią art. 70 § 1 o.p., nastąpiłoby to z końcem 2021 r. Jednakże, jak wynika z materiału dowodowego, w dniu 15 października 2021 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego doręczył skarżącemu zarządzenie zabezpieczenia zobowiązania podatkowego z dnia 8 września 2021 r., wydane zgodnie z art. 154 u.p.e.a. Podstawą wystawienia zarządzenia zabezpieczenia była wskazana wyżej decyzja tego organu z dnia 20 sierpnia 2021 r. Z kolei na podstawie zarządzenia zabezpieczenia Naczelnik Urzędu Skarbowego dokonał zajęcia kwoty 39.329 zł pokrywającej należność wynikającą z decyzji wydanej w pierwszej instancji oraz odsetki za zwłokę.

Mając powyższe na uwadze zauważyć zatem trzeba, że zgodnie z treścią art. 70 § 6 pkt 4 o.p. bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem doręczenia postanowienia o przyjęciu zabezpieczenia, o którym mowa w art. 33d § 2 o.p., lub doręczenia zarządzenia zabezpieczenia w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Natomiast jak wynika z treści art. 70 § 7 pkt 5 powołanej ustawy, bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się, a po zawieszeniu biegnie dalej, od dnia następującego po dniu zakończenia postępowania zabezpieczającego w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Art. 154 § 1 u.p.e.a. przewiduje, że organ egzekucyjny dokonuje zabezpieczenia należności pieniężnej lub wykonania obowiązku o charakterze niepieniężnym, jeżeli brak zabezpieczenia mógłby utrudnić lub udaremnić egzekucję, w szczególności jeżeli stwierdzono: brak płynności finansowej zobowiązanego, unikanie wykonania przez zobowiązanego obowiązku przez nieujawnianie zobowiązań powstających z mocy prawa lub nierzetelne prowadzenie ksiąg podatkowych, dokonywanie przez zobowiązanego wyprzedaży majątku, oraz niezłożenie oświadczenia, o którym mowa w art. 39 § 1 o.p., mimo wezwania do jego złożenia albo niewykazanie w złożonym oświadczeniu wszystkich rzeczy lub praw podlegających ujawnieniu. § 2. tego artykułu przewiduje zaś, że zabezpieczenie może być dokonane także przed terminem płatności należności pieniężnej lub przed terminem wykonania obowiązku o charakterze niepieniężnym. Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz cel zabezpieczenia, którym jest ochrona przyszłych interesów wierzyciela, co oznacza, że nie prowadzi ono do wykonania zobowiązania ale stwarza gwarancje, że w przyszłości będzie mogło dojść do egzekucji tego zobowiązania (por. wyrok NSA z 14 lutego 2013 r., II FSK 1148/11), przyjąć trzeba, że dopuszczalne jest także po upływie terminu płatności zobowiązania podatkowego powstałego z mocy prawa, tj. także zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych, ale przed ostatecznym określeniem takiego zobowiązania, tj. przez wydaniem decyzji ostatecznej, która mogłaby być wykonana w drodze egzekucji administracyjnej. Formułując powyższe stanowisko Sąd ma na względzie i to, że po wydaniu decyzji ostatecznej, tj. jak wynika z art. 239e o.p., podlegającej wykonaniu, chyba że wstrzymano jej wykonanie, dokonywanie zabezpieczenia nie miałoby sensu. Z tego względu zarzut naruszenia art. 70 § 6 pkt 4 o.p. w zw. z art. 154 u.p.e.a. ze względu na to, że przepis ten nie stanowi podstawy do wydania zarządzenia zabezpieczenia opartego o nieostateczną decyzję organy podatkowego, a stronie nie doręczono decyzji zabezpieczającej, jest niezasadny. Niezasadny jest także zarzut naruszenia art. 210 § 1 pkt 6 i § 4, art. 187 § 1, art. 122 w zw. z art. 121 § 1 i 2 w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 o.p. przez brak uzasadnienia co do zawieszenia biegu terminu przedawnienia na podstawie ostatniego z powołanych przepisów, brak wykazania związku między postępowaniem karnym skarbowym oraz brak przedstawienia czynności podejmowanych w tym postępowaniu, co uniemożliwia weryfikację, czy wszczęcie postępowania karnego skarbowego nie miało charakteru instrumentalnego. Organ odwoławczy podał bowiem wprawdzie, że takie postępowanie w stosunku do skarżącego zostało wszczęte. Jednakże zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania skarżącego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. organ wywodził z przepisu art. 70 § 6 pkt 4 o.p.

Dodać należy, że z akt postępowania ani z twierdzeń zarówno organów podatkowych, jak skarżącego, nie wynika aby do dnia wydania zaskarżonej decyzji zaistniała przesłanka ponownego rozpoczęcia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego skarżącego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. Ma zatem rację organ odwoławczy przyjmując, że w dniu wydania zaskarżonej decyzji zobowiązanie skarżącego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. nie było przedawnione. Na marginesie dodać można, że w postępowaniu w sprawie I SA/Lu 354/22, do którego odwołuje się skarżący, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w dniu 5 października 2022 r. wydał wyrok, w którym oddalił skargę w przedmiocie oddalenia zarzutu w sprawie postępowania zabezpieczającego.

W zakresie wysokości zobowiązania skarżącego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. spór między stronami ma u podstaw kwestię wysokości kosztów uzyskania przychodów. Zdaniem organu odwoławczego podatnik zawyżył te koszty z tytułu zakupu usług budowlanych oraz zakupu części samochodowych.

W związku z tym zauważyć trzeba, że zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Koszty są wyrazem celowego zużycia zasobów. Stanowią one zatem wyrażone w formie pieniężnej nakłady niezbędne do wytworzenia określonego produktu. (por. Podatek dochodowy od osób fizycznych w: Prawo finansowe, red. naukowa A. Hanusz, Warszawa 2022, s. 284). Ze względu na formułowane w skardze zarzuty naruszenia przepisów postępowania dodać trzeba, że z art. 122 i art. 187 § 1 o.p. wynika, że zasadniczo ciężar dowodzenia obciąża organ podatkowy. Nie oznacza to jednak, że obowiązek poszukiwania i przedstawiania dowodów, co do okoliczności istotnych w sprawie, spoczywa wyłącznie na organach podatkowych. Poszczególne regulacje prawa materialnego mogą bowiem różnie kształtować rozkład ciężaru dowodu, obarczając nim również stronę postępowania. Niezależnie od tego, gdy strona formułuje twierdzenia co do okoliczności, które nie znajdują oparcia w materiale dowodowym zebranym przez organ lub zaprzecza poprawności dokonanej przez organ podatkowy oceny stanu faktycznego, wówczas z zasad logiki wynika, że wraz z tą inicjatywą przechodzą na nią także i wszelkie konsekwencje, jakie wiążą się z wynikiem prowadzonego dowodu. Jeżeli zatem strona nie zgadza się z ustaleniami organu podatkowego, może przedstawić dowody popierające swoje stanowisko. Wobec tego ciężar dowodu musi spoczywać na każdym, kto formułuje swoje twierdzenia (por. A. Hanusz, Strony postępowania podatkowego a ciężar dowodu, PP 2004, nr 9, str. 49 – 54 oraz wyrok NSA z dnia 13 maja 2020 r., sygn. akt II FSK 3242/19).

Zaznaczyć też trzeba, że stosownie do uregulowanej w art. 191 o.p. zasady swobodnej oceny dowodów, organy podatkowe nie są skrępowane regułami dotyczącymi wartości poszczególnych dowodów. Oceniają wartość poszczególnych dowodów zgodnie z zasadami logiki, na podstawie własnego przekonania, popartego zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego. Wskazana zasada nakłada na organy również obowiązek oceny wszystkich zebranych w sprawie dowodów, każdego z nich z osobna, ale i we wzajemnym ich związku. W odniesieniu do dowodów przeciwstawnych organy mogą jednym z nich dać wiarę, a innym tej wiarygodności odmówić. Powinny traktować zebrane dowody jako zjawiska obiektywne oraz oceniać je wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla toczącej się sprawy i wszechstronności oceny (zob. wyroki NSA: z dnia 13 stycznia 2021 r., sygn. akt II FSK 2740/18 i z dnia 26 maja 2021 r., sygn. akt II FSK 3844/18).

Wyrażona przez organ pierwszej instancji oraz organ odwoławczy ocena zgromadzonych dowodów, w wyniku której zostały zanegowane koszty uzyskania przychodów wynikające z 4. faktur VAT wystawionych dla skarżącego przez I. C. z tytułu podwykonawstwa w zakresie robót budowlanych odpowiada wskazanym wyżej wymaganiom. Formułowane w skardze zarzuty naruszenia art. 120, 121 § 1, 122, 123 § 1, 187 § 1 i 191 o.p, przez przyjęcie, że I. C. nie wykonał na rzecz skarżącego usług budowlanych, są zaś niezasadne. Zauważyć bowiem należy, że ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że I. C., prowadzący – jak zeznał - firmę jednoosobową i zawsze korzystający z usług podwykonawców, wykonując usługi budowlane na rzecz skarżącego, nie mógł korzystać ze wskazywanych przez siebie podwykonawców A. M., będącego prezesem i udziałowcem spółki W. , albo A. K. A. I.. Przy czym I. C. nawet nie pamięta, który to podwykonawca miał dla niego wykonywać usługi budowlane na budowie realizowanej przez skarżącego. Spółka W. nie dysponowała ani potencjałem ludzkim, ani technicznym, który umożliwiałby wykonywanie robót budowlanych. Co do współpracy ze spółką W. I. C. pamiętał, że miał z nią umowę o stałą współpracę, natomiast płatności dokonywane miały być gotówkowo w różnych przygodnych miejscach. Co do współpracy z kolejnym podwykonawcą I. C. nie pamiętał nawet, czy miał z nim zawartą umowę. Na okoliczność współpracy w tymi podwykonawcami I. C. nie był w stanie przedstawić jakichkolwiek dokumentów – umów, protokołów odbioru robót.

Co więcej, w sposób wiarygodny udziału I. C. w wykonywaniu robót budowlanych, jako podwykonawcy skarżącego, nie był w stanie potwierdzić S. K. – ojciec inwestora i kierownik budowy, zamieszkujący na terenie nieruchomości, na której prowadzona była budowa i nieprowadzący w tym samym czasie innej budowy. Można więc zakładać, że pamiętałby podwykonawcę wykonującego roboty budowlane o wartości netto blisko 100.000 zł. Tymczasem S. K. pytany o wskazanego podwykonawcę zeznał, że kojarzy nazwisko, ale raczej na wstępnym etapie budowy. Nie był w stanie podać jakichkolwiek informacji dotyczących pracowników wykonujących prace na rzecz I. C., poza tym, że byli i mogli przyjeżdżać jakimś żółtym samochodem, ani na temat posiadanych przez nich narzędzi i wyposażenia. Natomiast zapytany wcześniej ogólnie o podmioty wykonujące prace na budowie w ogóle nie wskazywał I. C.. Tymczasem, wg zeznań skarżącego, to S. K., miał mu sugerować, że warto podjąć współpracę z I. C., a także iż ze S. K. uzgodnił, że I. C. będzie głównym wykonawcą.

Biorąc powyższe pod uwagę, za trafne uznać trzeba stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji, że I. C. nie wykonał na rzecz skarżącego usług budowlanych ujętych w zakwestionowanych fakturach, co nie oznacza by nie mógł wykonywać jakichkolwiek robót budowlanych. Ocena taka znajduje potwierdzenie w zeznaniach skarżącego, który będąc odpowiedzialny za terminowe i zgodne ze sztuką budowlaną wykonanie robót, wiedząc o znaczeniu dla zamawiającego terminowego wykonania prac, miał powierzyć podwykonawstwo I. C., co do którego wiedział, że nie podjął się od wykonania robót bezpośrednio dla zamawiającego ze względu na ograniczony termin wykonania, a jednocześnie nie interesował się w jaki sposób I. C. wykona zamówione u niego roboty budowlane prawidłowo i w terminie.

W odniesieniu do zarzutu nieuwzględnienia wniosku o przesłuchanie strony w trybie art. 200a o.p., Sąd podziela, jako trafne, stanowisko organu, że było ono zbędne. Wg wniosku strony rozprawa miała jej umożliwić wyjaśnienie kwestii braku świadomości, by I. C. uczestniczył w obrocie nierzetelnymi fakturami oraz że usługi zostały wykonane przez osoby pracujące na zlecenie I. C.. Przepisy u.p.d.o.f., w tym jej art. 22 ust. 1, jako warunku uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów w ogóle nie odnoszą się bowiem do kwestii świadomości podatnika co do posługiwania się fałszywymi fakturami.

W ocenie Sądu, prawidłowo organ odwoławczy uznał, że wydatki z tytułu używania samochodów osobowych na wynajem, które nie stanowiły u skarżącego środków trwałych i których sprzedaż będzie stanowiła przychód z działalności gospodarczej, stanowiły koszty uzyskania przychodów, mimo nieprowadzenia ewidencji przebiegu. Stanowiły bowiem u skarżącego towar handlowy, jako przeznaczone do dalszej odsprzedaży, oraz były przez niego używane w działalności gospodarczej, w tym głównie w celu wynajmu, jako auta zastępcze. Wydatki te mieszczą się zatem w zakresie pojęcia kosztu uzyskania przychodów zawartego w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. i brak jest przepisów wyłączających tego rodzaju wydatki z kosztów. Trafnie również organ odwoławczy zakwestionował, utrzymując w tym zakresie ocenę sformułowaną w pierwszej instancji, koszty nabycia części samochodowych ujęte w fakturze z dnia 31 lipca 2015 r. wystawionej dla skarżącego przez K. A. K. K.. Faktura ta nie dokumentuje bowiem rzeczywiście zrealizowanej transakcji. Faktura ta nie wskazywała jakie to części samochodowe i w jakiej ilości miały być przedmiotem nabycia. Wykazany na fakturze sprzedawca wyjaśniając przyczynę wystawienia tak ogólnie sformułowanej faktury podał, że było to bardzo pozycji (zderzaki, błotniki., lampy) i ich wyszczególnianie zajęłoby dużo czasu i nie jest w stanie wskazać z jakich samochodów te części pochodziły, poza tym że uszkodzone samochody uzyskiwał z firm leasingowych i autoryzowanych stacji obsługi za darmo. Rozliczenie transakcji wykazanej kwestionowaną fakturą miało zaś mieć charakter gotówkowy. Nabywca z kolei miał nabyte części zabierać od zbywcy sukcesywnie w okresie kilku miesięcy. Dokonując ich sprzedaży z wykorzystaniem portali Allegro, skarżący miał je natomiast z powrotem przywozić do warsztatu K. K. i stąd przekazywać kurierowi. Uwzględniając stwierdzone okoliczności oraz brak jakichkolwiek innych dowodów transakcji, należy uznać ocenę sformułowaną przez organ za prawidłową. Kwestia na ta, jak wynika z treści skargi, nie jest już przedmiotem sporu.

Biorąc powyższe pod uwagę, Sąd uznał, że podniesione w skardze zarzuty są niezasadnie. Wobec zaś niestwierdzenia innych naruszeń prawa, które uzasadniałyby uchylenie zaskarżonej decyzji, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.