Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 889/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2017-12-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Budowlane prawo
Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 1-2, art. 2 ust. 1 pkt 1-3, art. 4 ust. 1 pkt 1 i 3
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.
article: art. 3 pkt 1 lit. b, pkt 2-3 i 9
journal: Dz.U. 2013 poz 1409
law: Ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grzegorz Wałejko Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz WSA Krystyna Czajecka-Szpringer (sprawozdawca) Protokolant Starszy asystent sędziego Anna Gilowska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 grudnia 2017 r. sprawy ze skargi A. M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] sierpnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości na 2014 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze dalej: "organ odwoławczy", po rozpatrzeniu odwołania A. M. dalej: "podatnik", od decyzji wydanej przez Prezydenta Miasta, dalej: "organ I instancji", z dnia [...] maja 2017 r.

w sprawie ustalenia wysokości podatku od nieruchomości na 2014 r. w kwocie 40.105 zł, utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz akt sprawy wynika, że decyzją wydaną przez Prezydenta z dnia [...] maja 2017 r. ustalono podatnikowi wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości na 2014 r., jako właścicielowi nieruchomości położonej w L. przy ul. P., w kwocie 40.105 zł. Organ podatkowy przyjął do opodatkowania grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej

o powierzchni 3.023 m2, budynki lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni użytkowej 323,38 m2 oraz budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o wartości amortyzacyjnej 1.521.046 zł. Podatek od nieruchomości gruntowej w kwocie 2.569,55 zł został obliczony z zastosowaniem stawki 0,85 zł/m2. Z kolei podatek od budynków i ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej wynosi 7.114,36 zł. Został on wymierzony z zastosowaniem stawki 22 zł/m2. Budowle zostały opodatkowane stawką 2%, a kwota należnego od nich podatku została ustalona na 30.420,92 zł.

W odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji, podatnik wniósł o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie: art. 7, art. 77 § 1, art. 80 k.p.a oraz art. 122 i art. 187 § 1 O.p., poprzez niezasadne przyjęcie na podstawie wewnętrznie sprzecznej, niejasnej i niepełnej opinii biegłego, że obiekt myjni jest budowlą, zaniechanie wszechstronnego i dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, brak wszechstronnego rozważenia zebranego w sprawie materiału dowodowego, nieuwzględnienie zastrzeżeń podatnika odnoszących się do opinii biegłego oraz zaniechanie dokonania ustaleń, czy poszczególne obiekty mają charakter budynków, czy budowli. Podatnik podniósł także zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt. 1 i art. 3 pkt 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2010 r., Nr 243, poz. 1623, ze zm., dalej – u.p.b.) przez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że myjnia samochodowa wraz z urządzeniami do mycia samochodów stanowi budowlę, podczas gdy urządzenia myjące mają charakter urządzeń technicznych, a nie budowlanych i nie stanowią wraz z budynkiem myjni całości techniczno – użytkowej.

W wyniku rozpoznania odwołania od decyzji organu I instancji Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło, że podatnik złożył w dniu [...] lipca 2016 r. informację (wykaz) w sprawie podatku od nieruchomości na formularzu urzędowym IN-1 wraz z załącznikiem ZN-1A z danymi dotyczącymi nieruchomości. Zadeklarował on do opodatkowania grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 3.023 m2, budynki i ich części zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej o powierzchni 545,38 m2, z oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których podstawa opodatkowania wynosi 242.929 zł.

Następnie organ odwoławczy stwierdził, że zadeklarowane przez podatnika grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej mają powierzchnie zgodne są z treścią wypisu z rejestru gruntów oraz aktu notarialnego ich zakupu. Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U. z 2016 r., poz. 1629, ze zm., dalej – u.p.g.k.) dane ewidencyjne są podstawą wymiaru podatków.

Natomiast dane z kartoteki budynków nie potwierdzają treści informacji podatkowej złożonej przez podatnika, iż budynki i ich części zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej mają powierzchnie 545,38 m2. W urzędowym rejestrze budynków nie ujęto innych niż budynek usługowo- handlowy obiektów budowlanych znajdujących się na opodatkowanym gruncie. Organ podatkowy zasadnie zatem uznał, że domniemanie ustawowe związane z wypisem z rejestru budynków nie zostało obalone dowodem przeciwnym, a powierzchnia użytkowa budynku zajętego na prowadzenie działalności gospodarczej wynosi 323,38 m2.

Zaskarżona decyzja różni się w swej treści także z wartością budowli wykazanych do opodatkowania przez A. M. Podatnik ujął w deklaracji podatkowej kwotę 242.929 zł, a organ podatkowy uwzględnił do wymiaru podatku od nieruchomości podstawę - 1.521.046 zł.

Zdaniem organu odwoławczego w niniejszej sprawie bezsporny jest fakt, że myjnia jest obiektem budowlanym. Dokonując ustaleń w tym zakresie organ odwoławczy odwołał się do opinii biegłego z uprawnieniami z zakresu budownictwa z dnia [...] marca 2012 r. wraz z jej uzupełnieniem sporządzonym dnia [...] kwietnia 2013 r., przyjmując tę opinię za wiarygodną i rzetelną także w części dotyczącej uznania kontenera za obiekt budowlany niebędący budynkiem. Zdaniem organu odwoławczego dowód z treści tego dokumentu przyczynił się do wyjaśnienia sprawy podatkowej, a jego przeprowadzenie nie naruszało przepisów prawa. Inż. T. S. zapoznała się z dokumentacją projektową bezdotykowej myjni kontenerowej oraz dokonała jej oględzin. Uznała, że stanowi ona zorganizowaną całość o statusie budowli. Przedmiotowa myjnia obejmuje wolnostojącą wiatę z 6 stanowiskami do mycia samochodów osobowych, mieszczącymi się na płytach żelbetonowych, oraz kontener techniczny. Na stanowiskach do mycia zamontowane są panele sterujące, powiązane z układami znajdującymi się wewnątrz kontenera, pojemniki na lance połączone z instalacją cyrkulacji wody, posadzki i kratki ściekowe. Do myjni doprowadzone są zewnętrzne przyłącza wodociągowe, kanalizacji sanitarnej, energetycznej i gazowe, a teren wokół wiaty wyłożony jest kostką betonową. Ten opis stanu faktycznego myjni nie jest kwestionowany przez skarżącego, który nie zgadza się jednak z prawnopodatkową kwalifikacją obiektu w zakresie podatku od nieruchomości.

Kolegium wyjaśniło, że zarówno budynek, jak i budowla są zdefiniowane w u.p.t.u. przez wspólny element "obiektu budowlanego w rozumieniu prawa budowlanego". Budynek to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.). Natomiast budowla to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem (art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.). Obiekt budowlany może być zatem zakwalifikowany bądź do ustawowej kategorii budynku, bądź do budowli. Podatkowa kwalifikacja nie uwzględnienia natomiast przepisów statystycznych, regulujących poszczególne kategorie środków trwałych i obiektów budowlanych. Ustawowe definicje podatkowe uwzględniają bowiem prawnobudowlane definicje pojęć: "obiekt budowlany", "urządzenie budowlane", a nie zaś reguły klasyfikacyjne określane jako KŚT i PKOB.

Zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. jedn. Dz. U. 2017 r. poz. 1332, ze zm,) obiekty budowlane to: budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznym, budowla stanowiąca całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, obiekt małej architektury. Stosowanie do art. 3 pkt 2 Pr.B. za budynek może być uznany tylko taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Natomiast budowla to każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową (art. 3 pkt 3 Pr.B). Za obiekt małej architektury jest uznawany niewielki obiekt budowlany, a w szczególności: kultu religijnego, jak: kapliczki, krzyże przydrożne, figury; posągi, wodotryski i inne obiekty architektury ogrodowej; użytkowe służące rekreacji codziennej i utrzymaniu porządku, jak: piaskownice, huśtawki, drabinki, śmietniki (art. 3 pkt 4 Pr.B). Odnosząc te rozważania do spornej myjni Kolegium uznało, że nie jest ona obiektem małej architektury ze względu na jej rozmiary oraz złożoną strukturę techniczno-użytkową. Dalej SKO stwierdziło, że wiata myjni nie jest budynkiem, gdyż nie ma przegród budowlanych, wydzielających ją w przestrzeni. Konsekwentnie zatem instalacje i urządzenia techniczne związane z tym obiektem budowlanym, nie mogą być uznane za instalacje i urządzenia techniczne budynku w rozumieniu art. 3 pkt 1 lit. a u.p.b.

Jeśli chodzi o kontener, Kolegium zgodziło się z opinią biegłego, że i on nie jest budynkiem w świetle przepisów u.p.o.l. Wyjaśniło, że budynek musi być m.in. trwale związany z gruntem. Z projektu budowlanego nie wynika, aby kontener techniczny myjni był w taki sposób połączony z gruntem. Został on wykonany z żelbetu, jako prefabrykowany obiekt. Wytwórca dostarczył go podatnikowi w stanie pełnego wyposażenia w instalacje i urządzenia. Roboty budowlane nie polegały zatem na ingerencji w strukturę tego obiektu. Skarżący nie udowodnił, iż wykonywane były prace budowlane polegające na trwałym połączeniu kontenera z gruntem.

Według organu odwoławczego, skoro myjnia nie jest budynkiem, ani kompleksem majątkowym, w skład którego wchodzą budynki, a jest obiektem budowalnym, na który podatnik otrzymał pozwolenia na budowę i następnie użytkowanie, należy uznać, że jest ona budowlą w rozumieniu zarówno prawa budowlanego, jak i podatkowego. Pomiędzy jej poszczególnymi obiektami, urządzeniami, instalacjami występuje zależność techniczna i użytkowa, przejawiająca się w ich funkcjonalnym powiązaniu i wykorzystywaniu dla prawidłowego działania samoobsługowej myjni bezdotykowej. Nie ma przy tym znaczenia fakt, że wyposażenie myjni może być rozbudowywane, a jej niektóre elementy składowe zmieniane na nowsze, remontowane, sprzedawane lub w inny sposób wyłączane z prowadzenia działalności gospodarczej.

Dalej organ odwoławczy wskazał, że wartość amortyzacyjna środka trwałego w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, jakim jest myjnia, została ustalona z uwzględnieniem dowodów przedłożonych przez podatnika, czyli ewidencji środków trwałych, faktur dokumentujących poniesienie odpowiednich wydatków, a także oświadczenia podatnika z dnia [...] stycznia 2017 r., iż wartość utwardzenia terenu oraz instalacji objętych II etapem inwestycji wynosi 100.000 zł i została ujęta w ewidencji środków trwałych w pozycji "A". Po zaokrągleniu do pełnych złotych wartość amortyzacyjna opodatkowanej budowali to 1.521.046 zł. Obejmuje ona następujące elementy: 1.044.556,51 zł (wartość myjni "B" według pozycji 2 faktury [...] i pozycji 6 listy środków trwałych), 24.800 zł (koszt modyfikacji wiaty - pozycja 4 faktury [...] i pozycja 6 listy środków trwałych), 1.219,51 zł (montaż grzejnika "C" - faktura [...] i pozycja 6 listy środków trwałych), 312.425 zł (koszt utwardzenia terenu, 4 słupy oświetleniowe, przyłącza i instalacje wewnętrzne - faktura [...] i pozycja 8 listy środków trwałych), 20.000 zł (adaptacja projektu myjni - faktura [...] i pozycja 8 listy środków trwałych), 6.000 zł (koszt typowego projektu - pozycja 3 faktury [...] i pozycja 9 listy środków trwałych), 3.460 zł (usługa dźwigowa -faktura [...] i pozycja 9 listy środków trwałych), 2.085,10 zł (opłata za przyłączenie do sieci gazowej - faktura [...] i pozycja 9 listy środków trwałych), 6.500,00 zł (wykonanie instalacji gazowej - faktura [...] i pozycja 9 listy środków trwałych), 100.000 zł (utwardzenie terenu oraz instalacje zewnętrzne wybudowane w ramach II etapu inwestycji - oświadczenie podatnika z dnia 9 stycznia 2017 r., ujęte łącznie z wartością budynku w ewidencji środków trwałych w pozycji "A").

Zdaniem organu odwoławczego wymiar podatku od nieruchomości został dokonany z zastosowaniem prawidłowych stawek podatkowych zawartych w §1 pkt 1 lit. a), pkt 2 lit. b) i pkt 3 uchwały nr 861/XXXIV/2013 Rady Miasta Lublin z dnia 17 października 2013 r. w sprawie określenia rocznych stawek podatku od nieruchomości na 2014 r. (Dz.Urz.Woj.Lub. poz. 4287 z dnia 28 października 2013 r.). Podatek należny od gruntów wyniósł 2.569,55 zł, gdyż do podstawy opodatkowania 3.023 m2 została zastosowana stawka 0,85 zł/m2. Z kolei podatek od budynków i ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej wynosi 7.114,36 zł. Został on wymierzony z zastosowaniem stawki 22 zł/m2 do powierzchni użytkowej 323,38 m2. Natomiast podatek od budowli i ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej wynosi 30.420,92 zł. Do wartości amortyzacyjnej 1.521.046 zł została bowiem zastosowana 2% stawka podatkowa. Ustalona wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości na 2014 r. wyniosła, po zaokrągleniu do pełnych złotych, 40.105 zł.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie podatnik wniósł o uchylenie tej decyzji wraz z poprzedzającym ją rozstrzygnięciem organu I instancji. Zarzucił jej naruszenie:

- art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 716, ze zm.) dalej: "u.p.o.l." w związku z art. 3 pkt 1, art. 3 pkt 3 oraz art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, poprzez ich błędną wykładnię polegającą na bezzasadnym przyjęciu, że przedmiotowa myjnia samochodowa wraz z urządzeniami do mycia samochodów stanowi budowlę niebędącą budynkiem w rozumieniu przepisów ustawy w sytuacji, gdy urządzenia myjące zainstalowane w myjni mają jedynie charakter urządzeń technicznych, a nie budowlanych, co w konsekwencji oznacza, iż nie powinny one podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości;

- art. 7 k.p.a., art. 77 § 1 k.p.a. oraz art. 80 k.p.a., co przejawiało się w bezzasadnym i niezgodnym z materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie przyjęciu, że obiekt myjni samochodowej bezdotykowej firmy "B" posadowiony na nieruchomości położonej przy ul. P., jest budowlą w rozumieniu prawa budowlanego w sytuacji, gdy organ administracji oparł zaskarżone rozstrzygnięcie w zasadzie wyłącznie na opinii biegłego inż. T. S., która jak wielokrotnie wskazywał skarżący, zawiera wewnętrzne sprzeczności oraz została wykonana nierzetelnie, a także jest w istocie powieleniem opinii zasadniczej z dnia 19 marca 2012 r., a zatem nie powinna stanowić podstawy ustaleń faktycznych, że obiekt myjni stanowi budowlę w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych;

- niesłusznym uznaniu przez organ administracji, że przedmiotowa myjnia samochodowa nie jest budynkiem w rozumieniu art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego, gdyż nie spełnia warunków niezbędnych do zakwalifikowania jej do kategorii budynku w sytuacji, gdy w rzeczywistości obiekt ten posiada fundament, do którego mocowane są słupy konstrukcji nośnej, co wskazuje, że jest trwale związany z gruntem, a nadto posiada dach oraz instalacje wewnętrzne i zewnętrzne, zaś za pomocą przyłączy jest połączony z sieciami zasilającymi w media, co łącznie niewątpliwie świadczy o tym, że powyższy obiekt myjni, jako całość jest budynkiem i brak jest faktycznych podstaw do zakwalifikowania go do kategorii budowli;

- niezasadnym uznaniu przez organ, że z projektu budowlanego nie wynika, aby kontener techniczny myjni był w sposób trwały związany z gruntem, a skarżący nie udowodnił, że wykonywane były prace prowadzące do owego trwałego połączenia w sytuacji, gdy projekt budowlany zakłada posadowienie budynku na fundamencie, a następnie wykonanie opaski betonowej, która uniemożliwia jego przeniesienie w inne miejsce, co w konsekwencji świadczy o tym, że jest on trwale połączony z gruntem oraz innymi elementami myjni, które powinny być uznane za budynek;

- art. 77 § 1, art. 75 § 1 i art. 80 k.p.a. polegające na niewyczerpującym i niedokładnym zebraniu i rozpatrzeniu materiału dowodowego w sprawie, niekompletnym rozważeniu wszystkich okoliczności sprawy i zbadaniu zaistniałego stanu faktycznego.

W uzasadnieniu skargi strona skarżąca rozwinęła wskazane powyżej zarzuty.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zaważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Spór w niniejszej sprawie dotyczy kwestii opodatkowania myjni samochodowej bezdotykowej, sześciostanowiskowej firmy "B", posadowionej na nieruchomości położonej w L. przy ul. P. Jeśli chodzi o opodatkowanie gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 3023 m2 oraz budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni użytkowej 323,38 m2 - w tej kwestii nie ma pomiędzy stronami sporu.

W zakresie opodatkowania myjni, organy podatkowe uznały, że jest ona budowlą związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej o wartości amortyzacyjnej 1.521.046 zł. Wartość ta została ustalona na dzień 1 stycznia 2014 r. na podstawie faktur, rachunków oraz dokumentów księgowych podatnika.

Nie zgadzając się z taką kwalifikacją myjni samochodowej bezdotykowej, skarżący wywodzi natomiast, że za obiekt budowlany można uznać jedynie kontener, przy czym nie jest on w świetle przepisów prawa budowlanego oraz statystycznych budowlą ale budynkiem, gdyż jest trwale połączony z gruntem, ma dach oraz przegrody budowlane. Pozostałe urządzenia mogą być demontowane i zastępowane nowymi bez naruszenia struktury myjni. Istnieje zatem pomiędzy nimi związek jedynie użytkowy. Dlatego też nie mogą one w ogóle podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Odnosząc się do wskazanego sporu w pierwszej kolejności przypomnieć należy, co konkretnie jest jego przedmiotem.

Z oględzin przeprowadzonych w dniu [...] marca 2013 r. wynika, że myjnia bezdotykowa sześciostanowiskowa składa się z: fundamentu betonowego, konstrukcji stalowej nad stanowiskami do mycia samochodów przymocowanej do fundamentu za pomocą śrub oraz umieszczonego po środku stanowisk do mycia obiektu, w którym umieszczone są urządzenia do mycia pojazdów na poszczególnych stanowiskach (do obiektu doprowadzona jest instalacja gazowa). Na każdym stanowisku umieszczone są panele sterujące oraz lance i pojemniki na lance do mycia pojazdów oraz kratki ściekowe odprowadzające wodę. Wokół obiektu, w którym znajdują się urządzenia, znajduje się opaska betonowa, która składa się na bokach długich o konstrukcji betonowej, a na bokach krótkich opaska betonowa powierzchownie przykryta jest kostką brukową, którą utwardzono działkę 36/[...] oraz cześć działki 35/[...]. Przy myjni znajdują się cztery lampy oświetleniowe.

Powyższy opis zgodny jest z opisem myjni, zawartym w uzupełnieniu opinii biegłego z dnia [...] marca 2012 r., sporządzonym po dokonaniu oględzin, o których mowa wcześniej, czyli w dniu [...] marca 2013 r. Wynika z niego, że myjnia jest wolnostojącą wiatą z sześcioma stanowiskami do mycia samochodów osobowych, mieszczącymi się na płytach żelbetowych oraz kontenerem technicznym. Obiekt składa się z dwóch zadaszonych części: trzy stanowiska oraz kontener techniczny plus trzy stanowiska. W skład obiektu wchodzą: płyta żelbetowa, konstrukcja stalowa wiaty z pokryciem dachowym, kontener techniczny i infrastruktura techniczna. Konstrukcje nośną wiaty stanowią słupy stalowe dwuteowe mocowane kotwami do płyty fundamentowej, stalowe dźwigary dachowe dwuteowe łączone ze słupami śrubami, stalowe rygle dachowe dwuteowe łączone z dźwigarami śrubami. Dach pokryty jest blachą. Do konstrukcji wiaty zamocowana jest attyka reklamowa oraz banery reklamowe. Kontener techniczny jest wykonany z żelbetu, prefabrykowany. W podłodze kontenera wykonane są otwory umożliwiające wprowadzenie do wewnątrz instalacji zewnętrznych. Kontener dostarczony został na miejsce montażu w pełni wyposażony w urządzenia i instalacje. Obiekt posadowiony jest w płycie fundamentowej. W obecnym stanie nie można stwierdzić, czy kontener połączony jest z płytą. Projekt budowlany myjni przewiduje posadowienie kontenera na dolnej warstwie płyty wykonanej z chudego betonu, po wcześniejszym wykonaniu instalacji zewnętrznych pod kontenerem, a po montażu kontenera wykonanie pozostałych warstw pływy fundamentowej żelbetowej. Z projektu budowlanego nie wynika, by kontener był trwale połączony z płytą fundamentową. Na stanowiskach do mycia zamontowane są panele sterujące w obudowie ze stali nierdzewnej, które powiązane są z układami znajdującymi się wewnątrz kontenera oraz pojemniki na lance połączone z instalacją cyrkulacji wody. Posadzka na stanowiskach do mycia samochodów betonowa ze spadkami w kierunku kratek ściekowych. Do myjni doprowadzone są przyłącza i instalacje zewnętrzne: wodociągowe, kanalizacji sanitarnej, energetyczne i gazowe.

W ocenie Sądu, powyższy stan faktyczny sprawy ustalony został prawidłowo. Zresztą strona nie kwestionuje opisu myjni tylko jej kwalifikację jako budowli. Co do kwestionowanej opinii biegłego, podkreślenia wymaga, że może (mogła) być ona uwzględniona jedynie w części związanej ze specjalistyczną wiedzą związaną z ustaleniem stanu faktycznego sprawy. Opinia biegłego nie może być bowiem dowodem w zakresie prawnej kwalifikacji, gdyż ta jest domeną organów podatkowych. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że właśnie w tej części organy na opinii tej się oparły.

Co do wskazanych w skardze "sprzeczności" w kwestionowanej przez podatnika opinii, zdaniem Sądu, zacytowane przez skarżącego jej fragmenty na takie "błędy" nie wskazują. Wychwycone przez skarżącego różnice w słownictwie dotyczącym opisywanych cech obiektu wynikają z potrzeby zachowania pewnej stylistyki w tekście, a nie z niezrozumienia tematu, czy niewiedzy biegłej.

Z podanych powodów uznać należy, że stan faktyczny sprawy został ustalony prawidłowo. Organy nie naruszyły przepisów postępowania, a już na pewno nie naruszyły przepisów art. 77 § 1, art. 75 § 1 i art. 80 k.p.a., bowiem nie miały one w tej sprawie zastosowania. W sprawach podatkowych zastosowanie mają przepisy Ordynacji podatkowej.

Wbrew zarzutom skargi organ zgromadził materiał dowodowy w zakresie wystarczającym do podjęcia rozstrzygnięcia. Podstawą jego decyzji była nie tylko opinia biegłego, ale także m.in. wyniki oględzin czy wyjaśnienia skarżącego. Poszczególne dowody były oceniane przez organy podatkowe w kontekście pozostałych dowodów zgromadzonych w sprawie. Odmienna ocena zgromadzonych w sprawie dowodów nie może stanowić wystarczającej podstawy do postawienia zarzutu naruszenia zasady swobodnej oceny dowodów.

W ocenie Sądu, organ podatkowy dokonał również prawidłowej wykładni przepisów art. 2 ust. 1 pkt 1 - 3 oraz art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych ( Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613, z późn. zm.), zwanej dalej "u.p.o.l." w związku z art. 3 pkt 1 lit. b, pkt 3 i 9 u.p.b. ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych( tekst jedn. Dz. U. z 2013 r. poz. 1409 z póżn. zm.), zwanej dalej" u.p.b.", wskazując, że należąca do skarżącego myjnia samochodowa bezdotykowa jest budowlą w rozumieniu prawa zarówno budowlanego, jak i podatkowego.

Jak wynika z wyżej powołanych przepisów, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 2 ust. 1 pkt. 3 u.p.o.l.).

Stosownie zaś do art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. budowla to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Budynek natomiast to, w myśl art. 1a ust. 1 pkt 1 u.po.l. obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Stosownie do art. 3 pkt 1u.p.b. ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć: budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi (lit a), budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami (lit b), obiekt małej architektury (lit c). Natomiast zgodnie z art. 3 pkt 2u.p.b. budynek jest to taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Z kolei art. 3 pkt 3 u.p.b. stanowi, że budowlą jest każdy obiekt budowlany stanowiący całość techniczno – użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

W tym miejscu zgodzić się należy z organami podatkowymi, że podatkowa kwalifikacja nie uwzględnienia przepisów statystycznych, regulujących poszczególne kategorie środków trwałych i obiektów budowlanych. Ustawowe definicje podatkowe uwzględniają bowiem prawnobudowlane definicje pojęć: "obiekt budowlany" i "urządzenie budowlane", a nie zaś reguły klasyfikacyjne określane jako KŚT i PKOB.

Rozpoznanie budynków, co do zasady nie powinno sprawiać trudności, ponieważ kryteria ich identyfikacji precyzuje definicja zawarta w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych, zgodnie z którą budynek charakteryzuje: trwałe związanie z gruntem, wydzielenie z przestrzeni za pomocą przegród, posiadanie fundamentów, posiadanie dachu.

Mając na uwadze podany stan faktyczny i powołane wyżej przepisy, organy podatkowe prawidłowo zakwalifikowały jako budowlę wiatę nad stanowiskami do mycia samochodów wraz z kontenerem i urządzeniami koniecznymi do korzystania z myjni. Nie można zgodzić się ze skarżącym, że wiata, czy kontener są budynkami, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Wiata nie jest budynkiem, ponieważ nie ma przegród budowlanych, wydzielających ją z przestrzeni. Także kontener nie jest budynkiem, bowiem nie można uznać, że jest trwale związany z gruntem. Z projektu budowlanego nie wynika, aby kontener był w taki sposób połączony z gruntem. Został on wykonany z żelbetu, jako prefabrykowany obiekt. Wytwórca dostarczył go podatnikowi w stanie pełnego wyposażenia w instalacje i urządzenia. W trakcie oględzin nie stwierdzono trwałego połączenia tego obiektu z gruntem, natomiast skarżący nie wykazał, że wykonywane były prace budowlane polegające na trwałym połączenia kontenera z gruntem. Podnoszone w skardze argumenty, że położona wokół obiektu opaska betonowa świadczy o jego trwałym związaniu z gruntem nie zasługuje na uwzględnienie. W ocenie Sądu świadczy to jedynie o położeniu opaski poza obiektem budowlanym wzdłuż jego zewnętrznych granic, i w żaden sposób nie dowodzi, że myjnia samochodowa jest trwale związana z gruntem.

Jak wynika z treści wyżej powołanych przepisów, aby móc opodatkować podatkiem od nieruchomości tak części budowlane, jak i techniczne myjni bezdotykowej, jedne i drugie muszą stanowić całość techniczno-użytkową. Związek techniczno-użytkowy zachodzi w przypadku fizycznego połączenia wynikającego ze sposobu wykonania obiektu oraz funkcjonalnego połączenia i powiązania elementów, dzięki któremu mogą być one wykorzystywane do realizacji celu, dla którego powstał dany obiekt. Wykazanie tego związku techniczno-użytkowego pozwala w konsekwencji na opodatkowanie podatkiem od nieruchomości jako budowli w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. obiektu budowlanego o złożonej budowie (por. wyroki NSA z dnia 27 lipca 2017 r., sygn. akt II FSK 1941/15, z dnia 20 września 2017 r., sygn. akt II FSK 1052/17, z dnia 24 listopada 2017 r., sygn. akt II FSK 1052/15).

Należy podzielić stanowisko organu podatkowego, że pomiędzy poszczególnymi obiektami, urządzeniami i instalacjami tworzącymi samochodową myjnię bezdotykową występuje zależność techniczna i użytkowa, przejawiająca się w ich funkcjonalnym powiązaniu i wykorzystywaniu dla jej prawidłowego działania. Wszystkie elementy łącznie (elementy konstrukcyjne wraz z urządzeniami) tworzą budowlę, stanowią one bowiem części składowe jednej rzeczy złożonej, czyli jednego obiektu "myjni bezdotykowej". Pomimo, że niektóre elementy łatwo można zdemontować, to w istocie nie zmienia to charakteru gospodarczego myjni, istnieje pomiędzy jej urządzeniami budowlanymi i niebudowlanymi powiązanie fizyczne i funkcjonalne, dlatego też te elementy tworzą gospodarczą całość jednej rzeczy złożonej. Aby myjnia mogła być wykorzystywana w celu jej przeznaczenia, a zatem by mogła funkcjonować w każdym zakresie jej funkcji, konieczne i niezbędne jest połączenie w całość określonych specjalistycznych części budowlanych jak i nie mających takiego charakteru. Ta więź gospodarcza powoduje, że wszystkie elementy myjni pozostają ze sobą w ścisłym związku funkcjonalnym (funkcjonują razem by zapewnić możliwość użytkowania myjni w pełnym zakresie jej działania). A zatem, wszystkie elementy myjni tworzą "gospodarczą całość" stanowiąc "związek funkcjonalny" wszystkich połączonych ze sobą elementów. Odłączenie (demontaż) któregoś z urządzeń myjni nie pozostanie bez wpływu na jej możliwości użytkowe i eksploatacyjne. Bez stosownej konstrukcji, w której zostaną one umieszczone, nie będą one mogły prawidłowo funkcjonować. Myjni bezdotykowej nie można zatem "rozbijać" na czynniki (elementy) o charakterze budowlanym i niebudowlanym. Nie daje do tego prawa art. 3 pkt 3 u.b.d., który stanowi, że budowlą są jedynie części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń). Skoro przepisy art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. i art. 3 pkt 1 lit. b) u.b.d. dają jednoznaczną odpowiedź na pytanie co jest budowlą, to nie ma potrzeby do odwoływania się w wykładni do art. 3 pkt 3 i art. 9 u.b.d. Nie sposób także przyjąć, że pomiędzy elementami budowlanymi i technicznymi myjni bezdotykowej zachodzi tylko związek użytkowy. Urządzenia techniczne nie zostały włączone do obiektu budowlanego tylko dla przemijającego użytku, lecz do stałego ich łącznego z częściami budowlanymi użytkowania (por. wyrok z dnia 27 lipca 2017 r., sygn. akt II FSK 1941/15) .

W ocenie sądu, organy podatkowe zasadnie ustaliły też podstawę opodatkowania. Wartość budowli prawidłowo została ustalona na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 1 i 3 u.p.o.l. przy uwzględnieniu jej wartości amortyzacyjnej na dzień 1 stycznia 2014 r. Ustalenia te znajdują potwierdzenie w zgromadzonych w aktach sprawy fakturach i rachunkach oraz dokumentach księgowych podatnika.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z dnia 24 listopada 2017 r. w sprawach o sygn. akt II FSK 2872/15 i II FSK 2873/15 oddalił skargi kasacyjne od wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wydanych w sprawie określenia skarżącemu podatku od nieruchomości za lata 2012 i 2013.

Sad miał na uwadze, że Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 13 grudnia 2017 r. sygn. SK 48/15 stanął na stanowisku, że art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1785 i 2141) w zakresie, w jakim umożliwia uznanie za budowlę obiektu budowlanego, który spełnia kryteria bycia budynkiem, przewidziane w art. 1a ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy, jest niezgodny z zasadą szczególnej określoności regulacji daninowych, wywodzoną z art. 84 w związku z art. 217, w związku z art. 64 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Wobec wykazania, że przedmiotowa bezdotykowa myjnia samochodowa nie jest budynkiem ww orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego nie mogło mieć wpływu na treść podjętego w sprawie rozstrzygnięcia.

Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), Sąd skargę jako nieuzasadnioną oddalił.