Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 670/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2005-06-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 12 ust. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 14 czerwca 2000 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

SENTENCJA

Sygn. akt. I SA/ Wr 670 /04 WYROK W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 29 czerwca 2005 r. Wojew-dzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu W składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA - Andrzej Szczerbiński Sędzia WSA - Ludmiła Jajkiewicz Asesor WSA - Marek Olejnik (sprawozdawca) Protokolant: Agnieszka Mazurek Po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 czerwca 2005 r. sprawy ze skargi: Zakładów A Spółka Akcyjna z siedzibą w Ł. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w J. G. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie określenia straty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

W decyzji z dnia [...] Nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. stwierdził, iż Zakłady A z siedzibą w Ł. w 2001 roku zaniżyły przychody do opodatkowania o kwotę [...], stanowiącą nieodpłatne świadczenie w związku z pozostawieniem w spółce zysku za rok 1998 w łącznej kwocie [...] należnego akcjonariuszom. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił spółce przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń w kwocie [...] odpowiadającej wysokości odsetek, które Spółka musiałaby zapłacić przy zaciągnięciu kredytu bankowego w wysokości zatrzymanej kwoty zysku należnego akcjonariuszom. W rezultacie powyższych ustaleń Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił Spółce A przychód w kwocie [...], koszty uzyskania przychodu w kwocie [...] tj. zeznanej przez spółkę i stratę za 2001 rok w kwocie [...]. Podejmując powyższe rozstrzygnięcie organ kontroli skarbowej wziął pod uwagę, że w dniu [...]. Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy Spółki Akcyjnej A podjęło m.in. uchwały:

* nr [...] w sprawie podziału zysku za rok obrotowy 1998, w której na podstawie

art.390 § 2 pkt 2 Kodeksu handlowego oraz art.35 pkt 1 i pkt 4 Statutu Spółki

postanowiono zysk netto za 1998r. w wysokości [...] przeznaczyć na

dywidendę w kwocie [...] i na kapitał zapasowy w kwocie [...].

Postanowiono, iż uchwała wchodzi w życie z dniem podjęcia.

* nr [...] w sprawie wypłaty dywidendy za 1998 rok, w której postanowiono wypłacić dywidendę za 1998r. dla Akcjonariuszy Spółki A S.A. w kwocie [...] tj. po [...] za jedną akcję. Ustalono prawo poboru dywidendy dla osób będących akcjonariuszami spółki według stanu na dzień Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy tj. [...]. Zlecono Radzie Nadzorczej ustalenie nie później niż do dnia [...] terminu i szczegółowych warunków wypłaty dywidendy. Uchwała powyższa weszła w życie z dniem podjęcia.

Zgodnie z regulaminem Zarządu, statutem Spółki Akcyjnej A i przepisami Kodeksu handlowego, powyższe uchwały zostały poprzedzone uchwałą Nr [...] i wnioskiem Zarządu Spółki z dnia [...] oraz uchwałą Rady Nadzorczej nr [...] z dnia [...] Rada Nadzorcza Zakładów Chemicznych F S.A. w wykonaniu § 3 uchwały nr [...]Zwyczajnego Walnego Zgromadzenie Wspólników, uchwałą z dnia [...]Nr [...] ustaliła termin wypłaty dywidendy za 1998 rok nie później niż do dnia [...]. Rada Nadzorcza w przedmiotowej uchwale zastrzegła, iż "wypłata dywidendy nastąpi pod warunkiem sprzedaży Wydziału Przemiału Surowców Mineralnych i Wiążących. W przypadku, gdyby nie doszło do wyżej wymienionej sprzedaży Rada Nadzorcza upoważnia Zarząd do niezwłocznego zwołania Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy w celu podjęcia uchwały o Sygn. zmianie uchwały Nr [...] z dnia [...] Ponieważ nie doszło do sprzedaży Wydziału Przemiału Surowców Mineralnych i Wiążących, Rada Nadzorcza Zakładów Chemicznych F S.A. w dniu [...]. podjęła uchwałę Nr [...] w której wnioskowała podjęcie przez Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy Spółki uchwały zmieniającej uchwałę Nr [...] Walnego Zgromadzenia z dnia 17 czerwca 1999r. w ten sposób, że § 3 wyżej wymienionej uchwały otrzymuje następujące brzmienie "Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy Zakładów Chemicznych F S.A. określa najpóźniejszy dzień wypłaty dywidendy za rok 1998 na [...]. Ponadto, najpóźniej do tego dnia Rada Nadzorcza ustali pozostałe warunki wypłaty dywidendy."

Zwyczajne Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy w dniu [...] pojęło uchwałę Nr [...], stanowiąc, iż "Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy Zakładów Chemicznych F S.A. określa najpóźniejszy dzień wypłaty dywidendy za rok 1998 na 31 grudnia 2003 r. Ponadto, najpóźniej do tego dnia Rada Nadzorcza ustali pozostałe warunki wypłaty dywidendy. Uchwała wchodzi w życie z dniem podjęcia." W dniu [...] Zwyczajne Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy podjęło uchwałę Nr [...] sprawie anulowania Uchwały nr [...] z dnia [...], w sprawie podziału zysku za rok obrotowy 1998 oraz podjęcia w tej sprawie nowej uchwały. Na podstawie art.395 § 2 Kodeksu spółek handlowych anulowano Uchwałę Nr [...] z dnia 17 czerwca 1999r. o treści: "zysk netto za 1998 r. w kwocie [...] przeznaczyć na dywidendę w kwocie [...] oraz kapitał zapasowy w kwocie [...]," i podjęło nową uchwałę w sprawie podziału zysku za 1998r. o treści: "zysk netto za 1998 rok w kwocie [...] przeznaczyć w całości na kapitał zapasowy."

Z uchwały nr [...] i [...] z dnia 17 czerwca 1999r. jednoznacznie, zdaniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej wynikało, że Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy Spółki Akcyjnej F podjęło uchwałę o przeznaczeniu na dywidendę zysku netto za 1998r. w kwocie [...], tj. po [...] za jedną akcję. Ustalono, iż w/w uchwały wchodzą w życie z dniem ich podjęcia, tj. [...]. Z tego powodu od dnia [...] powstało roszczenie akcjonariuszy wobec Spółki F o zapłatę odpowiedniej części podzielonego zysku netto spółki, przeznaczonego do podziału przez Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy Spółki F . Uchwały nr [...] i [...] Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy nie określiły terminu wypłaty dywidendy, ale upoważniły do tego Radę Nadzorczą. Rada Nadzorcza uchwałą z dnia [...] Nr [...] ustaliła termin wypłaty dywidendy za 1998 rok nie później niż do dnia [...]. Wobec poczynionych ustaleń organ kontroli skarbowej uznał, że roszczenie akcjonariuszy o wypłatę dywidendy stało się wymagalne po dniu [...].

Mają na uwadze powyższe Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej uznał, iż korzystanie przez spółkę z zysku netto za 1998r. w kwocie [...], który w myśl uchwał nr [...] i [...] z dnia [...]. Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy przypadał akcjonariuszom, stanowi nieodpłatne świadczenie w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wartością tego świadczenia, zgodnie z art. 12 ust.6 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, są odsetki, które spółka musiałaby zapłacić, gdyby musiała pozyskać na rynku kapitał tej samej wartości. Ustalając wartości nieodpłatnego świadczenia przyjął oprocentowanie w wysokości od 14,78% do 20,30% tj. najniższe oprocentowanie stosowane przez banki z terenu działalności spółki, i sumę niewypłaconej akcjonariuszom dywidendy za rok 1998 w kwocie [...].

W odwołaniu Spółka F zarzuciła decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej naruszenie:

* art.12 ust. 1 pkt. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, polegające na uznaniu, iż spółka uzyskała korzyści z tytułu dysponowania zyskiem za 1998 rok przeznaczonym dla akcjonariuszy,

* art.210 § 1 pkt. 6 Ordynacji podatkowej poprzez brak powołania w wydanej decyzji przepisów prawa.

Spółka, powołując się na orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego i przepisy Kodeksu Cywilnego oraz Kodeksu Handlowego dowodziła, iż w przedmiotowej sprawie nie zaszły przesłanki warunkujące otrzymanie nieodpłatnego świadczenia przez spółkę. W podsumowaniu odwołania spółka wnosiła o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie.

Po przeanalizowaniu akt sprawy oraz argumentów zawartych w odwołaniu, Dyrektor Izby Skarbowej we W. decyzją z dnia [...] Nr [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...] Nr [...] w przedmiotowej sprawie podzielając w pełni stanowisko organu I instancji. Wskazał, że w myśl przepisu art. 12 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami są z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 tegoż artykułu i art. 13 i 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych otrzymane nieodpłatne świadczenia oraz przychody w naturze. Powołał się tezę zawartą przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 marca 1997r. sygn. akt SA/Sz 724/98 Lex nr 36923, "stanowiąc o wartości otrzymanych nieodpłatnych świadczeń jako o przychodzie kształtującym podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym, ustawodawca nie sprecyzował bliżej co należy rozumieć przez "nieodpłatne świadczenia", ograniczając się jedynie do wskazania w art. 12 ust. 6 ustawy sposobu i kryteriów ustalania ich wartości. Z uwagi na powyższe należy przyjąć rozumienie tych pojęć nadawane im w prawie cywilnym. W myśl art. 353 Kodeksu cywilnego, świadczenie jest przedmiotem stosunku zobowiązaniowego i polegać ono może na działaniu lub zaniechaniu osoby zobowiązanej, a więc na określonym zachowaniu się, które ze strony zobowiązanego jest takim działaniem, jak np. przeniesienie własności rzeczy lub innego prawa, wydanie rzeczy do używania lub użytkowania, zapłata sumy pieniężnej, wykonanie dzieła lub innego rodzaju usług, a także na takim zaniechaniu (nieczynieniu), jak niewykonywanie pewnych uprawnień lub czynności, znoszenie określonego zachowania się uprawnionego itp.". Powołano pogląd, iż przepis art.355 Kodeksu handlowego przyznający prawo do udziału w zyskach przeznaczonych do podziału przez walne zgromadzenie ma charakter kategoryczny. Dlatego raz przyznane uprawnienie do dywidendy nie może być cofnięte następną uchwałą zgromadzenia, nawet gdyby przemawiał za tym interes spółki. Na poparcie poprawności zajętego w sprawie stanowiska Dyrektor Izby Skarbowej powołał orzeczenie Sądu Najwyższego, który w wyroku z dnia 13 czerwca 2002 r. sygn. akt III RN 106/01 (M. Podatkowy 2002/7/2) stwierdził, iż "dywidenda przyznana uchwałą walnego zgromadzenia wspólników spółki kapitałowej, a niewypłacona, jest dla spółki nieodpłatnym świadczeniem w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych."

Spółka F nie zgadzając się z przedstawioną w zaskarżonej decyzji argumentacją wniosła, za pośrednictwem pełnomocnika, skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

W skardze pełnomocnik skarżącej ponawia argumenty zawarte w odwołaniu i zarzuca naruszenie:

* prawa materialnego tj. art.12 ust.1 pkt 2 ustawy o podatku od osób prawnych,

* prawa procesowego, w szczególności art.122 w związku z art.187 oraz 210 § 4

Ordynacji podatkowej.

Skarżący argumentuje, że Dyrektor Izby Skarbowej błędnie ocenił moc prawną kolejnych uchwał Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy Spółki F w sprawie podziału zysku za rok 1998 uznając, iż roszczenie akcjonariuszy o wypłatę zysku stało się wymagalne po dniu 30 kwietnia 2000r. Wywodzi, że w przypadku zgodnych z prawem czynności wspólników (akcjonariuszy) zrzekających się prawa do dywidendy, po stronie spółki nie zachodzi nieodpłatne świadczenie. Zdaniem pełnomocnika, w wyniku uchwały Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy Spółki F z dnia [...] akcjonariusze spółki nie mogli skutecznie dochodzić roszczenia o wypłatę zysku za 1998 rok przed dniem 1 stycznia 2004r. Uchwała Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy Spółki [...] z dnia [...] jest dopuszczalna, w granicach interpretacji przepisu art.355 Kodeksu handlowego, z powodu pogorszenia sytuacji ekonomicznej spółki oraz interesów wierzycieli i akcjonariuszy. W roku 1999 spółka zaczęła ponosić

stratę i miała problemy z płynnością finansową. W takiej sytuacji podjęcie uchwały o wypłacie zysku akcjonariuszom stanowiłoby działanie wbrew interesom spółki.

Wskazując na powyższe, pełnomocnik skarżącej wnosi o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej we W. wraz z poprzedzającą ją decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. oraz zasądzenie kosztów postępowania wg norm przepisanych.

Odpowiadając na zarzuty skargi Dyrektor Izby Skarbowej w całości podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje :

W myśl treści przepisu art.1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2002 r. Nr 153 poz.1269), sprawowana przez sądy administracyjne kontrola przeprowadzana jest pod względem zgodności zaskarżanych decyzji z prawem, jeżeli ustawy stanowią inaczej i tylko w sytuacji naruszenia tego prawa mającego lub mogącego mieć wpływ na wynik sprawy, zaskarżone decyzje podlegają uchyleniu (art.145 § 1 pkt.1 lit.a i c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U. z 2002 r. Nr 153 poz.1270 ze zm.).

W przedmiotowej sprawie istota sporu pomiędzy skarżącym a organami podatkowymi sprowadza się do ustalenia czy doszło do otrzymania przez skarżącą Spółkę Akcyjną nieodpłatnego świadczenia, które w świetle art.12 ust.1 pkt.2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t.jedn. :Dz.U. z 2000 r. Nr 54 poz.654 ze zm.) stanowi dla spółki przychód. Zgodnie z art. 355 § 1 k.h. akcjonariusze mają prawo do udziału w zysku rocznym, przeznaczonym przez walne zgromadzenie do podziału. W przedmiotowej sprawie Uchwały Nr [...] i [...] Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy w tym przedmiocie zostały podjęte dnia [...] na mocy, których przeznaczono na dywidendę zysk netto za 1998 r. w kwocie [...] tj. po [...] za jedna akcję dla akcjonariuszy na dzień podjęcia w/w uchwał. Jednocześnie wskazano, że do dnia [...] Rada Nadzorcza Spółki ustali termin i szczegółowe warunki wypłaty dywidendy. W Uchwale Rady Nadzorczej Nr [...] będącej realizacja postanowień Uchwały Zgromadzenia Akcjonariuszy Nr [...] określono termin wypłaty dywidendy za rok 1998 nie później niż do dnia [...]. Zawarto w tej uchwale również zastrzeżenie, że wypłata dywidendy nastąpi pod warunkiem sprzedaży Wydziału Przemiału Surowców Mineralnych i Wiążących a w przypadku nie dojścia tej transakcji do skutku upoważniono Zarząd do niezwłocznego zwołania Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy w celu podjęcia

uchwały o zmianie Uchwały Nr [...] z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej wskazując na treść Uchwał Nr [...] i [...] Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy uznał, że Rada Nadzorcza nie mogła skutecznie ograniczyć prawa do wypłaty dywidendy poprzez zastrzeżenie warunku. Należy w tym zakresie podzielić pogląd organów podatkowych. Po pierwsze Uchwały nie wprowadzały żadnych dodatkowych warunków od których uzależniałoby prawo do wypłaty dywidendy, a po drugie zgodnie z art.355 Kodeksu handlowego (Dz.U. z 1934 r. nr 57 poz.502 ze zm.) tylko Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy ma nieprzenoszalne kompetencje w zakresie prawa podziału zysku. W kolejnej Uchwale Nr [...] z dnia [...] Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy Spółki F określiło najpóźniej dzień wypłaty dywidendy za 1998 r. na [...] a następnie Uchwałą Nr [...] z dnia [...] anulowało Uchwałę Nr [...] z [...] o przeznaczeniu zysku na dywidendę i przeznaczyło go na kapitał zapasowy. Analiza stanu faktycznego i prawnego prowadzi do wniosku, że art.355 Kodeksu handlowego przyznający akcjonariuszom prawo do udziału w zyskach przeznaczonych do podziału przez walne zgromadzenie ma charakter kategoryczny. Dlatego raz przyznane uprawnienie do dywidendy nie może być następnie zmienione lub cofnięte uchwałą zgromadzenia, nawet gdyby przemawiał za tym interes spółki (S.Sołtysiński,A.Szajkowski,J.Szwaja ,Kodeks handlowy - komentarz, T.II, s.372, Warszawa 1996 ; analogicznie J.Namitkiewicz, Kodeks handlowy. Spółka z o.o. z komentarzem, Łódź 1999, s.114). Z pewnością nie można anulować uchwały o przyznaniu dywidendy po upływie okresu w którym dywidenda winna być wypłacona (termin wypłaty określono do dnia [...]. a uchwała o przedłużeniu jej wypłaty została podjęta w dniu [...] a o anulowaniu dnia [...] W zakresie ustalenia, że Spółka w 2001 r. była w zwłoce w wypłacie należnej akcjonariuszom dywidendy Sąd jest zgodny z organami podatkowymi. Sąd podziela również pogląd co do podatkowych konsekwencji niewypłacenia dywidendy w stanie faktycznym przedmiotowej sprawy. Zgodnie z powołanym art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem jest także wartość otrzymanych nieodpłatnie świadczeń. W zaskarżonej decyzji za nieodpłatne świadczenia organy podatkowe uznały pozostawiony do dyspozycji (Spółki akcyjnej) zysk, który powinien zostać wypłacony jako dywidenda akcjonariuszom, stwierdzając, że przez nieodpłatne świadczenia należy rozumieć zdarzenia, wskutek których następuje nieekwiwalentne swiadczenie. Należy jednak zauważyć, że powołane przez organy podatkowe orzeczenia odnoszą się do wypłaty dywidendy w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością, a nie w spółce akcyjnej, co miało miejsce w rozpatrywanej sprawie. Natomiast, chociaż prawo do udziału w zyskach jest podstawowym uprawnieniem udziałowym udziałowców obu rodzajów spółek kapitałowych (por. art. 191 i art. 355 Kodeksu handlowego), to jednak uregulowania Kodeksu handlowego w kwestii powstania prawa do dywidendy w tych spółkach wykazywały istotne różnice. W spółce z ograniczoną odpowiedzialnością wspólnicy mają prawo do zysku wynikającego z rocznego bilansu, jeżeli umowa spółki nie przewidywała wyłączenia zysku od podziału (art. 191 § 1 Kodeksu handlowego), co oznaczało, że regułą było, że roszczenie wspólnika o wypłatę dywidendy powstawało z dniem zatwierdzenia bilansu (oczywiście, jeżeli zysk nie został wyłączony od podziału, co było jednak wyjątkiem od reguły), natomiast w spółce akcyjnej akcjonariusz ma prawo do wypłaty dywidendy tylko wtedy, gdy walne zgromadzenie podejmie stosowną uchwałę o przeznaczeniu zysku rocznego do podziału (art. 355 § 1 tego Kodeksu). Tak więc nawet w wypadku określenia w uchwale walnego zgromadzenia o przeznaczeniu zysku rocznego do podziału dosyć odległej daty wypłaty dywidendy - jak to miało miejsce w uchwale walnego zgromadzenia skarżącej Spółki (uchwała została podjęta dnia [...] r., a termin wypłaty dywidendy określono najpóźniej na dzień [...]) - za dzień wymagalności roszczenia o wypłatę dywidendy należy uznać tę datę, a nie dzień podjęcia uchwały.

Przenosząc poczynione na gruncie Kodeksu handlowego ustalenia na przepisy regulujące zasady opodatkowania podatkiem dochodowym należy zauważyć, że w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pojęcie "nieodpłatnego świadczenia" występuje w kontekście jego "otrzymania"; mowa jest tam o "wartości otrzymanych nieodpłatnych świadczeń". Zdaniem niektórych komentatorów (J.Wiśniewski, Niewypłacona dywidenda a nieodpłatne świadczenie, Przegląd Podatkowy 2003/5 s.46) na gruncie przepisów podatkowych można stosować definicję świadczenia z art.353 k.c. tj. przyjąć , że przez świadczenie należy rozumieć zachowanie się dłużnika zgodnie z treścią zobowiązania, przy czym regułą w analizowanej sytuacji jest zachowanie czynne. W wyroku z dnia 12 maja 1999 r. NSA (sygn. akt I SA/Wr 115/98, Lex nr 37247) stanął również na stanowisku, że świadczenie świadczeniodawcy na rzecz świadczeniobiorcy winno mieć charakter zobowiązania pozytywnego tzn. działania. Nie może bowiem wchodzić w grę zaniechanie działania, gdyż przy taki zachowaniu świadczeniobiorca nic nie otrzymuje. Nawet jeżeli przyjmie się, że występujące w omawianym przepisie pojęcie "świadczenia" ma szerszy zakres znaczeniowy niż w prawie cywilnym (jak stwierdził NSA w wyroku z 29 września 2004 r., FSK 780/04, M.Podat. 2004/11/2) to nie powinno ono wykraczać poza rozumienie tego pojęcia w języku potocznym (skoro nie definiuje go prawo podatkowe). Według słowników języka polskiego, "świadczenie" to rzeczownik od "świadczyć"; który jest definiowany jako "udzielać komu czego (pomocy, darów itp.), wyświadczać usługi" ("Mały słownik języka polskiego" pod red. S. Skorupki, H. Auderskiej i Z. Łempickiej, Warszawa 1969, s. 815) czy jako "czynić komuś coś dobrego, okazywać coś komuś; wykonywać coś na czyjąś rzecz" ("Słownik języka polskiego" pod red. M. Szymczaka, Warszawa 1981, t. II, s. 458); słownik ten podaje także - obok znaczenia zaczerpniętego z prawa cywilnego, że świadczenie to "obowiązek wykonania, wykonywania czegoś na czyjąś rzecz; to co jest z tego tytułu wykonywane"). Za sięganiem do języka powszechnego przy definiowaniu pojęcia "świadczenia" opowiada się również prof. Bogumił Brzeziński (Glosa do Uchwały NSA z dnia 18 listopada 2002 r., Przegląd orzecznictwa podatkowego, 2004/1,s.15). Należy podkreślić, że omawiany przepis za przychód nie uznaje wszelkich nieodpłatnych świadczeń, lecz tylko takie nieodpłatne świadczenia, które zostały otrzymane przez podatnika.

Oznacza to, że na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym za przychód może być uznane tylko takie przysporzenie majątkowe, które zostało uzyskane przez podatnika w wyniku otrzymania przez niego nieodpłatnego świadczenia, a nie w wyniku każdego zdarzenia, którego skutkiem jest nieekwiwalentne przysporzenie; powstanie przysporzenia w majątku podatnika nie jest równoznaczne z otrzymaniem przez niego świadczenia. Aby mówić o otrzymaniu świadczenia przez świadczeniobiorcę, świadczeniodawca musi wyrazić pozytywną wolę świadczenia, tzn., że chce przekazać świadczenie na rzecz świadczeniobiorcy. A zatem ewentualna korzyść, jaką osiągnie dłużnik z nieterminowego spełnienia ciążącego na nim świadczenia, będzie wynikać z otrzymania świadczenia spełnionego przez wierzyciela, a nie z samego zachowania dłużnika - polegającego na powstrzymaniu się z wykonaniem świadczenia, do którego spełnienia jest zobowiązany. Analizując przedmiotową sprawę pod kątem przesłanek z art.12 ust.1 pkt. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Sąd wziął pod uwagę zarówno stanowisko zaprezentowane w uchwale NSA z dnia 18 listopada 2002 r. (FPS 9/02, ONSA 2003/2/47) jak i wyroku NSA z dnia 29 września 2004 r. (FSK 780/04, M.Podat. 2004/11/2) przy czym w stwierdzonym stanie faktycznym każde z nich prowadzi do analogicznych wniosków. W przedmiotowej sprawie w dniu [...] a zatem po upływie terminu do wypłaty dywidendy (termin ten upłynął dnia [...]) akcjonariusze Spółki F (w tym dniu już wierzyciele z tytułu należnej im dywidendy) na Zgromadzeniu podjęli uchwalę o przedłużeniu okresu do wypłaty należnej im za 1998 r. dywidendy do [...]. Wobec tego niewątpliwie należy uznać, iż wyrazili wolę pozytywnego świadczenia na rzecz Spółki (postanowili o pozostawienia "swoich" pieniędzy w Spółce). Spółka uzyskała w ten sposób korzyść w postaci możliwości dysponowania określonymi środkami pieniężnymi lub w postaci uniknięcia kosztów związanych ze zgromadzeniem środków, np. przez zaciągnięcie pożyczki lub kredytu, na wypłatę dywidendy w razie braku na ten cel własnych środków pieniężnych. Korzyść ta nie powstała w wyniku zachowania samej Spółki (opóźnienia w wykonaniu obciążającego ją świadczenia) ale w wyniku zachowania akcjonariuszy (wierzycieli z tytułu należnej dywidendy), którzy poprzez swoją uchwałę postanowili o pozostawienia dywidendy w Spółce do końca 2003 r..

Ponieważ zaskarżona decyzja nie narusza prawa należało zgodnie z art.151 powoływanej na wstępie ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzec jak w sentencji.