Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SAB/Po 13/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2016-06-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 659
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Przewlekłość postępowania
Skarżony organ: Naczelnik Urzędu Skarbowego
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 3 par. 1, par. 2 pkt 1-4a, art. 149 par. 1, art. 151
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 87 ust. 2
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1  art. 273
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Wolna - Kubicka Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Protokolant: referent stażysta Krzysztof Dzierzgowski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 07 czerwca 2016 r. sprawy ze skargi [...] na przewlekłość postępowania Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] w przedmiocie zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za lipiec 2014 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

W dniu [...] sierpnia 2014 r. A sp. z o.o. w [...] (dalej Spółka) złożyła w Pierwszym Urzędzie Skarbowym w [...] deklarację VAT-7 dla podatku od towarów i usług za lipiec 2014 r., w której wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości [...] zł. Wraz z przedmiotową deklaracją podatnik złożył wniosek o zwrot podatku VAT w terminie 25 dni.

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] uznając, iż zasadność zwrotu wymaga zweryfikowania, wezwał podatnika w dniu[...].09.2014r. do przedłożenia dokumentów dotyczących eksportu towarów, ewidencji dostaw oraz wykazu kontrahentów, od których zakupiono towar, wykazanych w deklaracji VAT-7 za miesiąc lipiec 2014r. W odpowiedzi na wezwanie strona przedłożyła dokumenty, na podstawie których sporządzona została deklaracja VAT-7 za lipiec 2014r.

Postanowieniem z dnia [...].09.2014r. organ podatkowy przedłużył termin przekazania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wykazanej w deklaracji VAT-7 za lipiec 2014r. do czasu zakończenia jego weryfikacji.

W toku prowadzonych czynności sprawdzających ustalono, że w ewidencji nabyć Spółki za miesiąc lipiec 2014r. znajduje się faktura VAT wystawiona przez firmę C sp. z o.o. sp. k. - 290 szt. APPLE iPhon [...] Nabyte telefony zostały zmagazynowane w firmie D sp. z o.o. w[...], a następnie dokonano ich eksportu do [...].

Z uwagi na prowadzone kontrole podatkowe za wcześniejsze okresy, tj. za maj i czerwiec 2014r. i zebrane dokumenty, w ocenie organu zaistniało uzasadnione podejrzenie, że przedmiotowe transakcje są transakcjami fikcyjnymi, a faktury służą wyłudzeniu zwrotu podatku VAT w ramach transakcji karuzelowych. A sp. z o.o. dokonywała w badanym roku eksportu towaru poza Unię Europejską, w tym przypadku do [...] . Firma tego samego dnia zawierała transakcje zakupu telefonów od firmy C oraz dokonywała eksportu na rzecz firmy spoza Unii Europejskiej, tj. A Inc. z miejscem dostawy[...].

W dniu [...] maja 2015 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w [...] wpłynęło ponaglenie Spółki reprezentowanej przez pełnomocnika, zawierające zarzuty niezałatwienia w terminie przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w[...] zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za lipiec 2014r. w wysokości [...] zł. Zdaniem Spółki nie został spełniony warunek art. 87 ust 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity: Dz.U. z 2011 r. poz. 1054 ze zm.) dalej u.p.t.u.. Spółka wskazała, że organ otrzymał wszelką dokumentację i dane potrzebne do niezwłocznego rozstrzygnięcia sprawy. Postępowanie w sprawie zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym trwa niemal dwa lata, co jednoznacznie wskazuje, że zachodzą przesłanki do stwierdzenia przewlekłości postępowania, ponieważ prowadzone jest nieefektywnie. Zdaniem skarżącej organ podatkowy nadużywa uprawnienia do przedłużenia zwrotu podatku, kontrola wykracza poza to, co jest konieczne.

Dyrektor Izby Skarbowej w [...] biorąc pod uwagę ustalenia dokonane w sprawie, postanowieniem z dnia [...] lipca 2015r. uznał ponaglenie za nieuzasadnione.

W motywach rozstrzygnięcia Dyrektor Izby Skarbowej w [...] podniósł, że zgodnie z art. 87 ust. 2 u.p.t.u. naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć termin dokonania zwrotu do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, postępowania podatkowego lub postępowania kontrolnego. Oznacza to, że czynności czy postępowanie muszą istnieć przed upływem terminu dokonania zwrotu, gdyż w przeciwnym razie nie zachodzą okoliczności uprawniające naczelnika urzędu skarbowego do przedłużenia terminu zwrotu. Jak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego, organ podatkowy pierwszej instancji podjął czynności sprawdzające przed upływem terminu dokonania zwrotu podatku, a postanowienie o przedłużeniu powyższego terminu zostało wydane w toku czynności sprawdzających. Zatem organ pierwszej instancji miał podstawy do przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za lipiec 2014r. Dyrektor Izby Skarbowej ustalił, że wobec pojawiających się wątpliwości związanych z dokonaniem zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiąc lipiec 2014 r. organ podatkowy podjął czynności sprawdzające. Termin dokonania zwrotu upływał w dniu [...] września 2014 r. i w tymże dniu postanowieniem Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w[...] przedłużył termin zwrotu podatku VAT za lipiec 2014 r. Tym samym Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] miał podstawy do przedłużenia terminu dokonania zwrotu. Nadto organ odwoławczy wskazał, ze w dniu [...] lipca 2015 r. organ podatkowy wszczął wobec spółki kontrolę podatkową.

Ustosunkowując się do podniesionych w ponagleniu zarzutów, Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że dokonując analizy całego stanu faktycznego w sprawie, należy przyjąć, że przeprowadzona przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...]kontrola podatkowa u dostawcy Spółki – firmy C sp. z o.o. sp. k. była tylko jednym z etapów prowadzonego postępowania dowodowego w sprawie weryfikacji zasadności zwrotu podatku od towarów i usług za lipiec 2014 r. przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w[...]. Zgodnie z wyjaśnieniami organu pierwszej instancji w celu uzyskania pełnego obrazu przebiegu transakcji z kontrahentami, proces dowodowy prowadzony był i jest w sposób szeroki, ale zapewniający jego bezstronność i rzeczowość.

Organ podkreślił, że załatwienie sprawy administracyjnej przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego poprzez dokonanie zwrotu różnicy podatku na podstawie błędnie ustalonego stanu faktycznego byłoby sprzeczne z obowiązującą w postępowaniu zasadą prawdy obiektywnej i naruszałoby w ten sposób przepisy postępowania administracyjnego.

W ocenie organu identyczne uzasadnienie można również odnieść do uwagi Spółki o posiadaniu korzystnej interpretacji podatkowej Ministra Finansów z dnia [...] lutego 2014r. Organ zauważył, że interpretacja uzyskana przez Spółkę dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Obecnie przedmiotem badania przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] jest rzeczywisty obrót towarami. Zdaniem Dyrektora izby Skarbowej nie było możliwe przeprowadzenie postępowania dowodowego w krótkim okresie nawet w sytuacji, gdyby wszelkie możliwe dowody w sprawie byłyby przedłożone przez stronę kontrolowaną.

Pismem z dnia [...] lutego 2016r. Spółka wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skargę na przewlekłe prowadzenie przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] postępowania w sprawie zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za lipiec 2014r., zarzucając organowi podatkowemu naruszenie:

- przepisów prawa procesowego tj. art. 217 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2015 r. poz. 613) dalej O.p., w zw. z art. 120, 121 i 125 O.p. poprzez brak wskazania powodów przedłużenia terminu zwrotu podatku, działanie z nadużyciem przepisów prawa i z naruszeniem zasady zaufania do organów i z uchybieniem zasadzie szybkości postępowania,

- przepisów prawa materialnego tj. art. 87 u.p.t.u. poprzez błędną wykładnię tego przepisu prowadzącą do nadużycia instytucji dodatkowego zweryfikowania, która stanowi wyjątek od zasady zwrotu nadwyżki w terminach określonych w tym przepisie.

W uzasadnieniu skargi strona skarżąca odwołała się do orzecznictwa sądowoadministracyjnego, zgodnie z którym postanowienie przedłużające termin zwrotu nie może być dowolnie uzasadniane. Przy czym w niniejszej sprawie w ocenie skarżącej de facto brak jest uzasadnienia przyczyny przedłużenia zwrotu nadwyżki. Spółka wskazała, że organ uzyskał od spółki wszelką dokumentację i dane potrzebne do niezwłocznego rozstrzygnięcia sprawy. Eksport towarów poza granice UE dokonywany był przez profesjonalnego pośrednika, a terytorium Polski towar opuszczał drogą lotniczą - na co organ uzyskał od spółki stosowne dokumenty, w tym dokumenty urzędowe - dokumentację celną Urzędu Celnego i dokumentację z miejsca docelowego ([...]).

Postępowanie w przedmiocie zwrotu podatku za lipiec 2014r. trwa już niema 2 lata, co jednoznacznie wskazuje na to, że zachodzą przesłanki do stwierdzenia jego przewlekłości, ponieważ postępowanie jest prowadzone nieefektywnie, co wynika też z faktu prowadzenia go w zakresie, który nie mieści się w granicach sprawy.

Zdaniem skarżącej termin na dokonanie zwrotu VAT zasadniczo może być przedłużony w celu przeprowadzenia kontroli podatkowej, o ile przedłużenie nie wykracza poza to, co konieczne, by zakończyć procedurę kontroli (por. wyrok TSUE w sprawie Sosnowska, EU C 2008 395, pkt 27; Enel Maritsa Iztok 3, EU C 2011 298, pkt 53). Kontrola zasadności zwrotu VAT jest z założenia kontrolą doraźną, za pomocą której w sposób szybki powinna nastąpić weryfikacja wątpliwości w przedmiocie zasadności tego zwrotu. Szybkość i sprawność postępowania w przedmiocie VAT ma kolosalne znaczenie, ponieważ ma zapewnić ochronę rzetelnych podatników, którzy funkcjonują w systemie VAT przed narażeniem ich na straty ekonomiczne. Procedura ta jednak nie powinna wykraczać poza to, co jest konieczne dla takiej weryfikacji i powodować, że uzyskanie takiego zwrotu jest nadmiernie utrudnione lub w praktyce wręcz niemożliwe (por. wyrok TS w sprawie Petroma i in. C-271/12, EU C 2013 297, pkt 28). Podejrzenie co do uczestnictwa w oszustwie karuzelowym, czy pojawienie się tzw. fikcyjnych podatników powinno być dla organu sygnałem dla szybkiej reakcji w zakresie zbadania potencjalnie podejrzanych transakcji. Jednak w niniejszej sprawie takie okoliczności nie zachodzą, w sferze faktycznej potwierdza to obieg towarów, a w szczególności ich eksport przez Spółkę poza granice UE drogą lotniczą, a w sferze prawnej potwierdzeniem jest stanowisko wyrażone w interpretacji podatkowej. Ewentualne ustalenia organu dotyczące wcześniejszych ogniw obrotu są bez znaczenia dla prawa Spółki do otrzymania zwrotu VAT i nie mogą być podstawą do wstrzymywania tego zwrotu.

W zakresie zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego strona skarżąca wskazała, że w przedmiotowej sprawie nie został spełniony warunek z art. 87 ust. 2 u.p.t.u., ponieważ zasadność zwrotu nie wymaga dodatkowego zweryfikowania. Już w dniu [...] października 2014r. zakończyła się kontrola skarbowa prowadzona przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] u bezpośredniego dostawcy, tj. w spółce C sp. z o.o. sp.k., gdzie w toku kontroli nie stwierdzono naruszeń przepisów ustawy o VAT. Zakresem kontroli objęto okres od [...] stycznia 2014r. do [...] lipca 2014r., w tym transakcje dokonane ze Spółką w tym okresie. Ponadto zakresem kontroli objęte były nie tylko dokumentacja i rozliczenia transakcji, ale również ustalenie źródeł pochodzenia towaru będącego przedmiotem transakcji.

Ponadto Spółka zwróciła uwagę na korzystną dla niej interpretację podatkową Ministra Finansów z [...] lutego 2014r. która dotyczy zdarzeń przyszłych odpowiadających stanowi faktycznemu istniejącemu w niniejszej sprawie. W ocenie strony interpretacja potwierdza, że zawarte w przepisach ustawy wyłączenia nie uzależniają prawa do odliczenia podatku naliczonego nabywcy towarów od prawidłowych rozliczeń podatku przez podmioty na wcześniejszych etapach obrotu tymi towarami. Powoływanie się więc przez organ na konieczność kontroli bezpośredniego kontrahenta skarżącej, jak i kontrahentów na wcześniejszych etapach obrotu jest nieuprawnione i bez znaczenia dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy.

W odpowiedzi na skargę Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] wyjaśnił, że przedmiotem działalności Spółki była sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana (wg sprawozdania Zarządu Spółki z dnia [...].06.2014). W roku 2013 działalność spółki skoncentrowała się głównie na rozeznaniu rynku, poszukiwaniu kontraktów handlowych, wyszukiwaniu ofert. W roku 2014 firma nadal miała zajmować się dotychczasową działalnością. Rok 2013 był drugim rokiem działalności i zakończył się niewielką stratą (opis zawarty w sprawozdaniu Zarządu Spółki z dnia [...].06.2014). Faktycznie Spółka osiągnęła przychody w znaczącej wysokości od maja 2014r. Kapitał zakładowy Spółki wynosi [...] zł i został objęty w całości przez XA. W dniu [...].05.2014 udziały objął w całości XB. W okresie od [...].01.2013 w skład zarządu spółki wchodzi XB- Prezes Zarządu (posiadającego paszport USA ).

W chwili rozpoczęcia kontroli w Spółce były prowadzone już kontrole podatkowe w zakresie zasadności zwrotu podatku od towarów i usług za maj oraz czerwiec 2014r. Z ustaleń kontroli za miesiąc czerwiec 2014r. jak i za miesiąc maj 2014r. wynikało, że kwota zwrotu spowodowana była zakupem krajowym APPLE iPhone [...]od firmy C Sp. z o.o. SP.K i eksportem tych towarów do[...]. Z dokumentów wynikało, że zgłaszającym towar do odprawy celnej jest D sp. z o.o. w[...], która również magazynowała przedmiotowy towar. Organy podatkowe posiadają informację od Dyrektora Izby Skarbowej w [...]z dnia [...].06.2013r. o podejrzeniu popełnienia przez osoby reprezentujące tę spółkę przestępstwa polegającego na działaniu w zorganizowanej grupie, mającej na celu wyłudzenie zwrotów VAT w ramach transakcji karuzelowych. W ocenie organu podatkowego mechanizm opisany w piśmie Izby Skarbowej w [...] odpowiadał działaniom prowadzonym przez kontrolowaną Spółkę, dlatego podjęto czynności w celu ustalenia łańcucha przepływu faktur i towarów do i z firmy A Sp. z o.o.

Dodatkowo ustalenia dokonane na skutek czynności podjętych przez organ w zakresie transakcji dokonanych przez skarżącą w miesiącach maj oraz czerwiec 2014r., uzasadniały wszczęcie kontroli podatkowej również za lipiec 2014r.

Ponadto organ podatkowy wyjaśnił, że na podstawie dokumentacji zgromadzonej w toku kontroli podatkowej i wyjaśnień spółki wynikało, że zakup telefonów został sfinansowany nie ze środków własnych Spółki, ale z pożyczki udzielonej przez firmę [...] USD – umowa podpisana w dniu [...] maja 2014 r. W styczniu 2014 r. firmy A sp. z o.o. oraz B– spółka amerykańska, która jest odbiorcą telefonów, podpisały umowę, zgodnie z którą B będzie prowadzić sprawy spółki A sp. z o.o.

Na podstawie dokumentacji zgromadzonej w sprawie ustalono, że:

1) Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] prowadził postępowanie kontrolne w firmie E sp. z o.o., w wyniku czego wydał decyzję z dnia [...] czerwca 2015 r. zakresie podatku od towarów i usług za lipiec 2014 r., w której określił kwotę podatku do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u., stwierdzając, że spółka E nie prowadziła rzeczywistej działalności w zakresie obrotu sprzętem elektronicznym, lecz uczestniczyła w łańcuchu pozorowanych ("papierowych") transakcji. Jedynym zaś celem istnienia E był jej udział w odgórnie zorganizowanym i sterowanym oszustwie podatkowym wykorzystującym konstrukcję podatku od towarów i usług. Spółka pełniła w nim role "bufora", którego zadaniem było pozorowanie prowadzenia rzeczywistej działalności i tym samym uniemożliwienie lub przynajmniej utrudnienie wykrycia nielegalnego procederu poprzez jej usytuowanie między skrajnymi ogniwami łańcucha, tj. "znikającym podatnikiem" a dalszymi odbiorcami towaru dokonującymi wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów. W lipcu 2014r. spółka nie wykonała żadnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jej działalność ograniczyła się tylko i wyłącznie do wystawienia i wprowadzenia do obrotu gospodarczego co najmniej 32 faktur, które nie dokumentowały rzeczywistych dostaw smartfonów Apple iPhone. Ponadto Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] w toku postępowania kontrolnego prowadzonego wobec C (bezpośredni dostawca do skarżącej, a nabywca towaru od spółki E) ustalił, że w łańcuchu podmiotów fakturujących transakcje dotyczące dostaw iPhonów do spółki C występowali tzw. "znikający podatnicy". W dalszym ciągu trwa gromadzenie materiału dowodowego - pismo z dnia [...] stycznia 2016r.

Organ podatkowy podkreślił, że od zgromadzenia całości materiału dowodowego, w tym uzyskania powyższych informacji, zmierzających do potwierdzenia bądź wykluczenia zaistnienia przestępstwa karuzelowego, stanowiącego oszustwo popełnione przy użyciu systemów i mechanizmów mających na celu nieuprawnione domaganie się zwrotu podatku od towarów i usług, uzależnione jest zakończenie kontroli podatkowej.

W ocenie organu wszystkie działania były wykonane prawidłowo i nie mogły ograniczyć się tylko i wyłącznie do sprawdzenia bezpośredniego dostawcy i odbiorcy A Sp. z o.o. Wykonane czynności miały na celu zapobieżenie wyłudzenia zwrotu podatku VAT i tym samym niedopuszczenie do powstania strat z tego tytułu dla budżetu państwa. Natomiast uzyskanie przez Spółkę już w lutym 2014r. tj. na kilka miesięcy przed zawarciem transakcji zakupu i sprzedaży iPhonów interpretacji podatkowej budzi uzasadnione podejrzenie, że interpretacja ta miała na celu pozyskanie jej w celu obejścia prawa i zabezpieczenie się Spółki przed ewentualnymi negatywnymi skutkami fiskalnymi. Działania Spółki dają wrażenie, że udział w transakcji wyłudzenia VAT- transakcjach karuzelowych był świadomym działaniem, ponieważ sytuacja, która została opisana we wniosku o interpretację indywidualną dokładnie odpowiada przebiegowi transakcji ustalonemu w dotychczas podjętych czynnościach kontrolnych różnych organów.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna.

Zgodnie z art. 3 § 1 i § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2016 r., poz. 718) dalej p.p.s.a, sądy administracyjne sprawują kontrolę między innymi w zakresie orzekania w sprawach skarg na bezczynność lub przewlekłość.

W myśl art. 149 § 1 p.p.s.a. Sąd uwzględniając skargę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organy w sprawach określonych w art. 3 § 2 pkt 1-4a p.p.s.a., zobowiązuje organ do wydania w określonym terminie aktu lub interpretacji lub dokonania czynności lub stwierdzenia albo uznania uprawnienia lub obowiązku wynikających z przepisów prawa. Jednocześnie sąd stwierdza, czy bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania miały miejsce z rażącym naruszeniem prawa. W razie nieuwzględnienia skargi sąd oddala skargę (art. 151 p.p.s.a.)

Istota sporu w badanej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w[...], który prowadzi postępowanie podatkowe względem skarżącej, w sposób nieuzasadniony przedłużał termin zakończenia czynności sprawdzających a następnie kontroli podatkowej i tym samym termin zwrotu podatku od towarów i usług, a w konsekwencji, czy działanie organu nosi znamiona przewlekłości.

Z przewlekłością postępowania mamy do czynienia wówczas, gdy organ podejmuje wprawdzie działania, ale robi to opieszale lub skuteczność podejmowanych czynności jest wątpliwa. Dotyczy to także sytuacji, gdy organ podejmuje czynności w niewłaściwej procedurze, nie zmierzając wprost i skutecznie do finalnego załatwienia sprawy, czy też podejmuje czynności dowodowe, które w żaden sposób nie mają wpływu na ustalenie stanu faktycznego.

Przewidziana w art. 87 ust. 2 u.p.t.u. weryfikacja zasadności zwrotu ma na celu zapobieganie możliwości popełniania nadużyć w zakresie domagania się zwrotu nadwyżki, a nie jest środkiem, który ma podważać prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego i domagania się jego zwrotu w przypadku nadwyżki tego podatku. Możliwości kontroli przestrzegania prawidłowych zasad rozliczania podatku VAT znajdują pełne uzasadnienie w ustawodawstwie unijnym. Szczególne umocowanie wynika z art. 273 Dyrektywy Rady UE 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE.L 2006 Nr 347 s.1 ze zm.), który stanowi, że "państwa członkowskie mogą nałożyć inne obowiązki, jakie uznają za niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobieżenia oszustwom podatkowym, pod warunkiem równego traktowania transakcji krajowych i transakcji dokonywanych pomiędzy państwami członkowskimi przez podatników [...]". Przepis ten potwierdza tezę o zagrożeniu dokonywania nadużyć przy rozliczaniu podatku VAT i stanowi jednocześnie akceptację dla tworzenia w prawie krajowym skutecznych mechanizmów zapobiegających oszustwom podatkowym. Przykładem akceptowania potrzeby zapobiegania nadużyciom podatkowym i skutecznego ich eliminowania jest wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 11 grudnia 2007 r. sygn. akt U 6/06, w którym Trybunał, mając na względzie zasadę neutralności podatku VAT wynikającą z ww. Dyrektywy 112, ale równocześnie uwzględniając konieczność zapewnienia właściwej kontroli rozliczania przez podatników tego podatku – podkreślił, że orzecznictwo ETS wyraźnie chroni interes państw członkowskich w zapobieganiu próbom niewłaściwego wykorzystywania prawa do odliczania podatku naliczonego. Z tego powodu Trybunał uznał, że "przy kształtowaniu treści przepisów mających zapewnić kontrolę prawidłowości rozliczeń w podatku od towarów i usług, konieczne jest uwzględnienie z jednej strony wymogów płynących z zasady neutralności podatku VAT, z drugiej zaś – ochrony interesu finansowego Skarbu Państwa".

Biorąc pod uwagę powyższe wskazać należy, że państwa członkowskie mają nie tylko prawo, ale i obowiązek sprawdzania prawidłowości obliczenia i deklarowania przez podatnika kwoty podatku do zapłaty lub kwoty podatku naliczonego, jak też kwoty nadwyżki podatku do zwrotu, zważywszy, że system VAT jest często wykorzystywany dla wyłudzenia zwrotu podatku, m.in. w tzw. "transakcjach karuzelowych" .

Z regulacji art. 87 ust. 2 zd. 2 u.p.t.u. wynika, że jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej.

Biorąc pod uwagę zgromadzony materiał dowodowy, nie można zgodzić się ze stroną skarżącą, że zasadność zwrotu podatku nie wymagała dodatkowego zweryfikowania, ponieważ podatnik przedłożył wszelkie dokumenty potwierdzające obrót towarem. Wysokość zadeklarowanego zwrotu podatku (kwota [...] zł), kontrole prowadzone wobec skarżącej w zakresie zwrotu podatku VAT za miesiące maj i czerwiec 2014 r. oraz postępowania prowadzone przez organy podatkowe w całym kraju wobec podmiotów uczestniczących w łańcuchu transakcji towarem stanowiły podstawę do wszczęcia procedury weryfikacji zwrotu podatku VAT, najpierw w ramach czynności sprawdzających, następnie w ramach kontroli podatkowej. W ocenie Sądu zadaniem organów prowadzących postępowanie w zakresie zasadności odliczenia podatku naliczonego jest ustalenie, czy mamy do czynienia z rzeczywistym obrotem towarem, czy faktury odzwierciedlają dokonane transakcje, czy ewentualnie nadużycia nie wystąpiły na wcześniejszych etapach obrotu towarem. Zatem celem takiego postępowania jest, m.in. ustalenie rzeczywistego łańcucha dostaw towarów.

Tym samym Sąd nie podziela zarzutu skargi, że zbieranie informacji dotyczących podmiotów uczestniczących w łańcuchu dostaw jest przyczyną przewlekłości postępowania. Wbrew zarzutom skargi weryfikowanie podmiotów uczestniczących na poszczególnych etapach obrotu towarami ma zasadnicze znaczenia dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego. W związku z powyższym nie sposób uznać, że zakres działań kontrolujących był bezpodstawny, a powzięte przez nich wątpliwości wymagające wyjaśnienia były bez związku z oceną rozliczenia podatku przez Spółkę.

Spółka w badanym okresie dokonała dostawy towarów do[...], tym samym zasadne było zwrócenie się wnioskiem z dnia [...] października 2014 r. o informacje dotyczące transakcji do administracji podatkowej w[...].

Uzasadnione było również, w ocenie Sądu, zbieranie dowodów dotyczących zarówno bezpośredniego kontrahenta –C sp. z o.o., od którego skarżąca nabyła towar, jak i pozostałych podmiotów uczestniczących w obrocie towarem, tj. firm: E sp. z o.o., F sp. z o.o. i G. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] otrzymał informację, że w dniu [...] stycznia 2015 r. wszczęte zostało postępowanie przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku VAT, m.in. za miesiąc lipiec 2014 r. wobec bezpośredniego dostawcy skarżącej –C sp. z o.o.; zakresem kontroli objęto nie tylko dokumentację i rozliczenie transakcji, ale ustalenie źródeł pochodzenia towarów będących przedmiotem transakcji. Sąd podziela stanowisko organów, że ustalenia kontroli w firmie C sp. z o.o. będą pomocne w ustaleniu stanu faktycznego w prowadzonym postępowaniu i tym samym mogą mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Jak wynika z odpowiedzi na skargę, na dzień składania tego pisma, postępowanie wobec C sp. z o.o. nadal się toczy. W dniu [...] października 2015 r. organ podatkowy otrzymał od Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] uwierzytelnioną kserokopię decyzji wydanej w dniu [...] czerwca 2015 r. określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za lipiec 2014 r. dla E sp. z o.o., dowód ten został włączony postanowieniem do akt sprawy. Powyższy dowód bez wątpienia ma również znaczenie dla ustalenia stanu faktycznego w sprawie i będzie musiał być poddany ocenie. Zatem z akt sprawy wynika, że organ podatkowy gromadzi materiał dowodowy, który służy ustaleniu okoliczności sprawy.

Sąd nie podzielił również zarzutów skargi co do naruszenia zasady szybkości prowadzonego postępowania. W realiach niniejszej sprawy przyjęty przez organ zakres postępowania był w pełni uzasadniony. Należy wskazać, że art. 87 ust. 2 u.p.t.u. zawiera otwarty termin sprawdzania zasadności zwrotu podatku, gdyż nie ogranicza czasu, w jakim organ powinien zakończyć weryfikację. W ramach przyznanych organowi uprawnień mieści się zatem możliwość przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT na czas, jaki jest konieczny do weryfikacji rozliczenia podatku, według procedur przewidzianych w tym przepisie, czyli w toku czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego. Ponadto niesporne jest, że o każdym przypadku niezałatwienia sprawy we właściwym terminie skarżąca była powiadamiana postanowieniami o przedłużeniu postępowania. Organ w ramach czynności weryfikacyjnych podjął szereg czynności zmierzających do ustalenia stanu faktycznego. Z akt sprawy wynika, że przed właściwymi organami podatkowymi toczą się postępowania wobec firm uczestniczących w łańcuchu dostaw na wcześniejszych etapach, w szczególności u bezpośredniego dostawcy C sp. z o.o. Regularność działań organu wskazuje, że materiał dowodowy jest nieustannie gromadzony, na bieżąco weryfikowany i analizowany. Należy mieć również na względzie, że na długi okres trwania postępowania kontrolnego mają wpływ okoliczności niezależne od organu, m.in. usytuowanie terytorialne podmiotów uczestniczących w łańcuchu dostaw, ilość tych podmiotów, rozmiar dokonywanych transakcji i trudności w weryfikowaniu działalności, tzw. znikających podatników. Jednocześnie sam charakter łańcucha dostaw powoduje, że czynności wobec poszczególnych jego uczestników mogą być przeprowadzone dopiero po uzyskaniu informacji o kolejnych dostawcach. Powyższe powoduje, iż zebranie pełnego materiału dowodowego jest czasochłonne. Tym bardziej, że sukcesywnie analizowany i weryfikowany materiał dowodowy dostarcza nowych wątków, wymagających niekiedy podjęcia kolejnych, dodatkowych czynności weryfikacyjnych. W związku z powyższym należy podkreślić, że w sprawach w których konieczne jest zgromadzenie wielu dowodów, a ich pozyskanie, przeprowadzenie, czy analiza okażą się czasochłonne, nie można od organu wymagać, aby naczelną dyrektywą postępowania była szybkość postępowania. W sprawach skomplikowanych pod względem dowodowym, sam czas trwania postępowania nie może świadczyć o jego przewlekłości (por. wyrok WSA w Olsztynie z dnia 23 kwietnia 2015r. sygn. akt I SAB/Ol 5/15 – www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Nadto zdaniem Sądu wydana indywidualna interpretacja prawa podatkowego nie może skutecznie kwestionować prawa organu do weryfikacji zwrotu podatku, w żaden sposób nie może mieć wpływu na realizację obowiązku organu podatkowego w zakresie sprawdzania prawidłowości i rzetelności deklarowanych zobowiązań podatkowych lub zwrotów podatku.

Mając na uwadze przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.