Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 3869/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2015-10-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 14b par. 1 i 3, art. 165a par. 1, art.  169 par. 1 w zw. z art. 14h
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 43 ust. 1 pkt 9
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Sędziowie sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa (sprawozdawca) sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Protokolant starszy referent Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 października 2015 r. sprawy ze skargi P. S.A. z siedzibą w W. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] października 2014 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] sierpnia 2014 r. nr [...], 2) zasądza od Ministra Finansów na rzecz P. S.A. z siedzibą w W. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

I. Stan sprawy przedstawia się następująco:

1. P. S.A. z siedzibą w W. (dalej zwana: "Spółką") - podatnik podatku od towarów i usług (dalej zwany: VAT"), mający siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zwrócił się wnioskiem z 3 lipca 2014r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej VAT w zakresie wykładni i zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej zwana: "u.p.t.u.").

Spółka przedstawiając zdarzenie przyszłe wskazała, że jest właścicielem lub użytkownikiem wieczystym ponad 100 tysięcy nieruchomości gruntowych zabudowanych albo niezabudowanych. Dokonuje (i będzie dokonywała) sprzedaży ww. nieruchomości (w tym także prawa użytkowania wieczystego gruntów). Wobec sprzedaży niektórych z ww. nieruchomości znajduje zastosowanie zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. - dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Spółka podniosła, że w u.p.t.u. nie ma definicji legalnej pojęcia "teren niezabudowany" i ma wątpliwość, co do prawidłowej identyfikacji terenów (działek gruntów), które za teren niezabudowany mogłyby być uznane. Spółka ma wątpliwości, co do przedmiotu, podstawy opodatkowania i ewentualnego zastosowania zwolnienia, gdy:

- na danym terenie nie ma naniesień w postaci budynków lub budowli w rozumieniu prawa budowlanego, lecz znajdują się obiekty małej architektury w rozumieniu prawa budowlanego,

- na danym terenie są naniesienia w postaci budynków lub budowli stanowiących urządzenia służące do doprowadzania i odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej i innych urządzeń podobnych, które są własnością i częścią innego przedsiębiorstwa, ale Spółka nie ma praw (własności i innych praw rzeczowych) do ww. urządzeń, a dany teren/grunt (własność lub prawo użytkowania wieczystego) ma być przedmiotem dostawy,

- na danym terenie znajdują się naniesienia w postaci budynków lub budowli, lecz z uwagi na art. 231 k.c. nie są one objęte transakcją sprzedaży z mocy prawa.

Spółka ma wątpliwość czy wówczas powinna uznać, że dokonuje dostawy gruntu (prawa wieczystego użytkowania) niezabudowanego, czy zabudowanego, mimo że przedmiotem dostawy nie mogą być ww. naniesienia ze względu na odrębny przedmiot ich własności lub faktyczne nimi rozporządzanie przez podmiot trzeci. W związku z tym Spółka zapytała:

1) czy przez "teren niezabudowany", do którego odnosi się art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. należy rozumieć nieruchomość gruntową/działkę gruntu, na której nie ma naniesień w postaci budynku lub budowli, o których mowa w przepisach ustawy z dnia 7 lipca 1993r. Prawo budowlane (Dz.U. z 1994r. Nr 89, poz. 414, ze zm., dalej zwana: "u.P.b."), czy też nieruchomość gruntową/działkę gruntu, na której nie ma naniesień w postaci budynku lub budowli, o których mowa w przepisach u.P.b., podlegających dostawie w rozumieniu art. 5 ust. 1 i art. 7 u.p.t.u.?

2) czy jako dostawę gruntu niezabudowanego, w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. można traktować dokonywaną przez Spółkę odpłatną dostawę nieruchomości gruntowej/działki gruntu (w tym prawa użytkowania wieczystego), na której:

a) nie ma naniesień (budynków lub budowli), ale są tzw. "urządzenia przesyłowe" - służące do doprowadzania lub odprowadzania wody, pary, gazu, prądu elektrycznego i innych urządzeń podobnych, które nie są przedmiotem dostaw, gdyż stanowią własność i są częścią innego przedsiębiorstwa,

b) nie ma naniesień (budynków lub budowli w rozumieniu u.P.b.), ale są obiekty małej architektury w rozumieniu u.P.b.,

c) są naniesienia - budynki lub budowle, ale z uwagi na art. 231 k.c., nie są one objęte transakcją sprzedaży z mocy prawa?

Zdaniem Spółki przez "teen niezabudowany" z art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u, należy rozumieć nieruchomość gruntową/działkę gruntu, na której nie ma naniesień w postaci budynku lub budowli, o których mowa w przepisach u.P.b. Jeżeli na nieruchomości są posadowione budynki/budowle nie objęte sprzedażą - na gruncie VAT następuje tylko sprzedaż/dostawa prawa własności gruntu lub prawa wieczystego użytkowania gruntu. Wówczas grunt taki należy traktować jako teren niezabudowany w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. Dokonywana przez Spółkę odpłatna dostawa nieruchomości gruntowej/działki gruntu (w tym prawa użytkowania wieczystego), na której istnieją ww. naniesienia – lit. a)-c) powinna być traktowana jako dostawa gruntu niezabudowanego i podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u.

2. Minister Finansów (dalej zwany także: "Ministrem") w postanowieniu z [...] sierpnia 2014r. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie, na podstawie art. 165a § 1 w związku z art. 14b § 1 i art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. 2012r. poz. 749, ze zm.; dalej zwana: "O.p"), wskazując, że nie może wydać interpretacji indywidualnej, z uwagi na wielowariantowy i hipotetyczny opis stanu faktycznego przedstawiony przez Spółkę.

Zdaniem Ministra opis sprawy, zadane pytania i stanowisko Spółki w sprawie wskazują, że oczekuje ona oceny wielu możliwych wariantów zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u., w zależności od uznania wskazanych terenów za grunty niezabudowane, właściwie wymaga wyjaśnienia definicji pojęcia "teren niezabudowany". Spółka wskazała 1 stan faktyczny i 1 zdarzenie przyszłe, ale w opisie brak jest niezbędnych, konkretnych okoliczności faktycznych, które mogłyby być osadzone w realiach prawno-podatkowych. Przedmiotem interpretacji indywidualnej - z uwagi na jej istotę i jej gwarancyjny charakter - nie może być ocena abstrakcyjnych, różnych, wielu hipotetycznych sytuacji faktycznych. Stan faktyczny/zdarzenie przyszłe podane we wniosku stanowią faktyczną podstawę udzielonej interpretacji i wyznaczają granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywołać określone skutki prawne. Interpretacja z art. 14b § 1 O.p. sprowadza się nie tyle do abstrakcyjnego wyjaśnienia norm prawa podatkowego, lecz do odpowiedzi na pytanie czy ta norma (lub jaka) ma zastosowanie w indywidualnej sprawie podatnika. Organ może dokonać interpretacji indywidualnej, przyjmując za podatnikiem ściśle określony stan faktyczny/zdarzenie przyszłe, ale nie może odnosić się do sytuacji, których podatnik nie potrafi stwierdzić jednoznacznie, czy wystąpią i w jakim zakresie. We wniosku należy opisać wyczerpująco i bez wzbudzania wątpliwości stan faktyczny sprawy/zdarzenie przyszłe, podać wszystkie elementy, które są prawnie znaczące do ustalenia czy dany przepis może mieć zastosowanie czy też nie, gdyż: 1) nie sposób przypisać normy prawnej do stanu niezawierającego wszystkich istotnych elementów, 2) przedstawiony przez stronę opis wyznacza granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywołać określone skutki prawne. Na niekompletny opis (art. 14 § 3 O.p.) wskazuje: a) brak przedstawienia w opisie sprawy konkretnych, istotnych okoliczności faktycznych odnośnie charakteru poszczególnych gruntów, będących przedmiotem sprzedaży i naniesień na gruntach, które można zaklasyfikować do odpowiedniej kategorii terenów (zabudowane czy niezabudowane); b) Spółka nie jest w stanie wskazać precyzyjnie, który grunt będzie sprzedawany, jakimi budynkami, budowlami będzie zabudowany, czy będzie sprzedawany sam grunt czy łącznie z istniejącymi naniesieniami. Art. 14b § 3 O.p. posługując się do terminem "wyczerpujące" wyklucza możliwość stwierdzenia we wniosku, że być może pewne elementy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, wskazanego we wniosku wystąpią (wystąpiły) lub też nie wystąpią (nie wystąpiły). Organ nie jest też uprawniony do wyrażania, w trybie art. 14b O.p., stanowiska w postaci wielowariantowej odpowiedzi uniwersalnej, determinowanej zmiennymi okolicznościami faktycznymi (por. wyrok NSA z 29 sierpnia 2008r. sygn. akt I FSK 987/07, podobnie WSA w wyroku z 9 stycznia 2013r. sygn. akt III SA/Wa 1319/12). Nie można więc ocenić skutków prawno-podatkowych zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku o wydanie interpretacji, zgodnie z art. 14c § 1 i art. 14b § 3 O.p. Ustalenie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego nie jest przedmiotem postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego. W postępowaniu tym nie może toczyć się spór o stan faktyczny/zdarzenie przyszłe, ani też nie może być prowadzone klasyczne postępowanie dowodowe zmierzające do zbierania materiałów dowodowych, a następnie poddawanie ich swobodnej ocenie. Interpretacja indywidualna nie prowadzi do rozstrzygnięcia in meriti sprawy podatkowej, ma jedynie ułatwiać podatnikom stosowanie w praktyce przepisów prawa podatkowego i zapobiegać sporom między podatnikiem a organem podatkowym, dając podatnikowi gwarancję nieponoszenia określonych w przepisach skutków zastosowania się do takiej interpretacji (art. 14k-14m O.p.). Minister Finansów rozważając funkcję gwarancyjną instytucji interpretacji indywidualnej podkreślił, że zastosowanie się do uzyskanej interpretacji jest możliwe wyłącznie, gdy rzeczywiście stan sprawy jest tożsamy ze stanem faktycznym lub zdarzeniem przyszłym przedstawionym we wniosku o jej wydanie. Nieprecyzyjne lub zbyt ogólne sformułowanie wniosku, pominięcie elementów stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego istotnych z punktu widzenia ich oceny prawnej, wskazanie elementów stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, które nie pojawiają się w rzeczywistym stanie faktycznym, mają wpływ na kwestię możliwości skorzystania z ochrony prawnej przewidzianej w O.p. W wydanych interpretacjach indywidualnych Organ często klasyfikuje wskazany we wniosku teren jako grunt zabudowany lub niezabudowany na podstawie przepisów u.P.b., jednak jest to możliwe wyłącznie, gdy podatnik precyzyjnie wskaże przedmiot sprzedaży (grunt i rodzaj naniesień), ekonomiczny cel nabycia przez nabywcę i inne istotne dla wydania interpretacji okoliczności. W okolicznościach wielowariantowy i hipotetyczny stan sprawy uniemożliwia organowi wydani interpretacji indywidualnej i obliguje do odmowy wszczęcia postępowania na mocy art. 165a § 1 i art. 14h O.p.

3. Minister Finansów, w wyniku zażalenia Spółki, postanowieniem z [...] października 2014r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie, podtrzymując jego podstawę faktyczną i prawną.

Zdaniem Ministra Spółka nie wskazała konkretnej nieruchomości gruntowej zabudowanej lub niezabudowanej, która miałaby być przedmiotem sprzedaży, tylko w sposób ogólny zaszeregowała posiadane przez siebie nieruchomości do różnych typów w zależności od rodzaju naniesień, jakie mogą znajdować się na danych gruntach. Tak wskazany opis sprawy oraz zadane pytania prowadzą do uznania, że Spółka w oczekuje od Ministra porady prawnej, co do wyjaśnienia czy posiadane grunty stanowią tereny zabudowane czy niezabudowane. U.p.t.u. i przepisy wykonawcze do tej ustawy nie zawierają definicji "terenu niezabudowanego", dlatego Minister nie może wyjaśnić ww. pojęcia na podstawie norm prawnych, w granicach których jest zobowiązany się poruszać. Spółka nie wskazała też precyzyjnie przedmiotu sprzedaży (grunt i rodzaj naniesień), ekonomicznego celu nabycia i innych okoliczności istotnych do wydania interpretacji, więc klasyfikacja gruntów nie jest możliwa.

Zdaniem Ministra, choć Spółka w zażaleniu podnosi, że powinna być wezwana na mocy art. 169 § 1 O.p., do uzupełnienia braków formalnych wniosku, tym niemniej ww. sposób postępowania nie mógł być zastosowany, gdyż Spółka wskazała, że posiada ponad 100 tysięcy nieruchomości, którymi zarządza i dokonuje ich sprzedaży. W celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy organ winien wezwać o precyzyjne wskazanie, jaki rodzaj zabudowań znajduje się na poszczególnych gruntach. Na tej podstawie Minister podniósł, że konieczne było wydanie postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania, bez wzywania Spółki, skoro przedmiotem interpretacji miało być wyjaśnienie pojęcia "teren niezabudowany" do wielu wariantów.

4. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Spółka wniosła o uchylenie ww. postanowienia Ministra Finansów z 2 października 2014r. i zasądzenie kosztów postępowania według norm prawem przepisanych, z uwagi na naruszenie: art. 14b § 3 O.p. (błędna wykładnia), art. 14g O.p. (niewłaściwe zastosowanie), art. 14h i art. 169 § 1 O.p. (pominięcie) oraz art. 120, art. 121 O.p.

W ocenie Spółki, przedstawiła ona wszystkie niezbędne i istotne okoliczności, umożliwiające Ministrowi zajęcia stanowiska, co wypełnia przesłanki z art. 14b § 3 O.p. Spółka nie oczekuje wielowariantowej odpowiedzi/oceny stanowiska, tylko oceny osadzonej w konkretnie przedstawionych okolicznościach. Nie wprowadzała również wątpliwości, co do elementów stanu faktycznego, ani nie zakładała zmienności tego stanu. Zmienność, co najwyżej, może dotyczyć zdarzenia przyszłego, gdyż jest to stan hipotetyczny, możliwy do zrealizowania, ale niepewny, co nie stoi na przeszkodzie oceny stanowiska podatnika, skoro art. 14b O.p. umożliwia wnioskowanie o indywidualną interpretację prawa podatkowego także wobec zdarzeń przyszłych. NSA w wyroku z 29 sierpnia 2009r. sygn. akt I FSK 987/07 wskazał, że żaden z przepisów O.p. nie wyklucza możliwości kierowania do organów podatkowych pytań konstruowanych na tle hipotetycznego stanu faktycznego, wszak jego wdrożenie do realizacji, bądź zaniechanie, może być uzależnione od treści uzyskanej interpretacji. Jeśli jakieś elementy stanu faktycznego zostałyby pominięte w stanie faktycznym, to tylko dlatego, że w ocenie Spółki nie miałyby one znaczenia do wyrażenia ceny zajętego przez Spółkę stanowiska. Kwestia ta pozostaje w obszarze ryzyka podatnika - przez ograniczenie funkcji ochronnej interpretacji - jeśli stan faktyczny albo okoliczności zdarzenia przyszłego, nie w pełni odzwierciedlałyby rzeczywistość. Rolą Ministra w toku wydawania interpretacji indywidualnej nie jest ustalanie stanu faktycznego, ani prowadzenie klasycznego postępowania podatkowego. Najistotniejszą kwestią jest to, czy przedstawiony przez wnioskodawcę stan faktyczny (lub zdarzenie przyszłe) spełnia hipotezę danej normy prawnej - jeśli tak, to organ podatkowy ma podstawę do uznania, że przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest wyczerpujący (vide wyrok NSA z dnia 30 lipca 209 r., sygn. akt I FSK 1158/08).

W ocenie Spółki niczego do sprawy nie wniosłyby również informacje dotyczące cech właściwych poszczególnych gruntów i wskazanie, jakie konkretnie budynki lub budowle stanowią naniesienia na danym gruncie. Przedmiotem zapytania nie była bowiem klasyfikacja obiektów budowlanych do poszczególnych ich rodzajów, ale uzyskanie potwierdzenia stanowiska, czy w przypadku, gdy na danym gruncie np. nie ma naniesień: budynków lub budowli, ale istnieją urządzenia przesyłowe należące do innego przedsiębiorstwa, dostawa takiego gruntu powinna być traktowana z punktu widzenia przepisów art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. jako dostawa terenu niezabudowanego, czy też nie. Ocena ww. stanowiska nie wymaga więc wskazania, że chodzi o konkretną działkę "x" i budynek mieszkalny, podpiwniczony jednokondygnacyjny, etc. Jeśliby jednak, zdaniem organu podatkowego, informacje np. o numerze konkretnej działki, jej klasyfikacji w ewidencji gruntów i budynków, rodzaju naniesienia bardziej szczegółowego niż określenie "budynek" lub "budowla" stanowiły element istotny przy ocenie stanowiska Spółki, organ podatkowy nie tylko mógł, ale wręcz powinien zwrócić się o uzupełnienie niezbędnych informacji, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego, precyzyjnie wskazując, jakiego rodzaju uzupełnień informacji oczekuje.

Spółka wskazała ponadto, że niezasadne jest odwoływanie się przez Ministra Finansów do celu ekonomicznego nabytych nieruchomości przy dostawie gruntu, na którym nie ma budynków i budowli, lecz obiekty małej architektury albo tzw. "urządzenia przesyłowe" stanowiące część majątku innego przedsiębiorcy. Spółka zwróciła się de facto o wyjaśnienie, co należy rozumieć pod pojęciem "teren niezabudowany", które jest kluczowe przy możliwości zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. - odpowiedzi na pytania postawione we wniosku. Spółka podniosła, że w pytaniu 1 i 2 podała konkretne okoliczności i zapytała czy mieszczą się w pojęciu teren niezabudowany. Z racji ogromu zasobów nieruchomości okoliczności faktyczne zawarte we wniosku mogą być powtarzalne, identyczne. Spółka, wbrew supozycjom Ministra, nie oczekuje porady prawnej, lecz wykładni prawa podatkowego w jej indywidualnej sprawie (własnej sytuacji prawnopodatkowej), na mocy art. 14b O.p. Nie pyta o wszystkie posiadane grunty, lecz o sytuacje/okoliczności konkretnie wskazane w pytaniach.

Minister Finansów błędnie również wskazuje, że niezdefiniowanie "terenu niezabudowanego" w prawie podatkowym uniemożliwia wyjaśnienie ww. pojęcia, w granicach, w których organ jest zobowiązany poruszać się. Zdaniem Spółki proces odkodowywania norm prawnych nie może obejść się bez wyjaśniania użytych w nich pojęć. Zdarza się dość często, że ustawodawca podatkowy nie definiuje użytych pojęć w przepisach prawa podatkowego. W takiej sytuacji zasadnym jest odniesienie się do innych gałęzi prawa i do rozumienia potocznego danego pojęcia. Skoro u.p.t.u. posługuje się pojęciem "teren niezabudowany", które stanowi treść hipotezy normy art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u., nie można powoływać się na brak zdefiniowania pojęcia w ustawach podatkowych. Orzecznictwo sądów administracyjnych odnosiło się do tej kwestii, przyznając, iż pojęcia "przepisów prawa podatkowego", o którym mowa w art. 14b § 1 O.p. nie można ograniczać wyłącznie do ustaw, które w swoim tytule zawierają takie pojęcie, lecz chodzi o faktyczną treść regulacji zawartych w ustawach, mających wpływ na opodatkowanie (por. wyrok WSA w Bydgoszczy z 26 maja 2009r. sygn. akt SA/Bd 197/09). Skoro "teren niezabudowany" stanowi istotę art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u., bez wyłożenia znaczenia tego pojęcia, w kontekście określonych we wniosku sytuacji, norma prawna wyrażona w powołanym przepisie staje się niemożliwa do zastosowania. Skoro organy podatkowe mają stosować prawo, a podatnicy muszą się do norm prawnych zastosować, nieuzasadnionym byłoby pomijanie trudnych obszarów wykładni, tylko dlatego, że w prawie materialnym podatkowym brakuje definicji ww. pojęcia.

Spółka podkreśliła też, że jeśli Minister Finansów uznał, że koniecznym jest uzupełnienie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, zasadnym i koniecznym było zastosowanie art. 169 § 1 O.p.

5. Minister Finansów w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu.

II. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

1. Skarga zasługuje na uwzględnienie.

2. Sądy administracyjne dokonują kontroli legalności działań administracji publicznej, zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 – dalej zwana: "P.p.s.a."), przez orzekanie w sprawach skarg na akty lub czynności z zakresu administracji publicznej, w tym także na pisemne interpretacje indywidualne przepisów prawa podatkowego dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Z brzmienia zaś art. 145 § 1 P.p.s.a. wynika, że w przypadku, gdy Sąd stwierdzi, bądź naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas - w zależności od rodzaju naruszenia - uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, albo stwierdza ich nieważność bądź też stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa.

Ww. przepis art. 145 § 1 P.p.s.a. nie pozostawia więc wątpliwości, że zaskarżone postanowienie może ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy organowi podatkowemu można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało wpływ, bądź mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Należy również zwrócić uwagę na treść art. 134 § 1 P.p.s.a., który stanowi, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

3. Sąd, dokonując kontroli legalności wydanych w sprawie przez Ministra Finansów postanowień, uznał, iż skarga jest uzasadniona, albowiem zarówno zaskarżone postanowienie, jak też poprzedzające go postanowienie Ministra Finansów z 21 sierpnia 2014r. narusza prawo, a przede wszystkim art. 165a § 1 O.p. w związku z art. 14h O.p. w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Sąd na wstępie zauważa, że postępowanie o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej wszczynane jest na wniosek, na podstawie art. 14b § 1 O.p. Treść wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej wyznacza zakres postępowania interpretacyjnego. Z treść art. 14b § 1 O.p. wynika, że minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego. Wniosek zainteresowanego może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 O.p.). Składający go wnioskodawca jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego (art. 14b § 3 O.p.). W myśl natomiast art. 14c § 1 O.p. interpretacja podatkowa zawiera ocenę prawną stanowiska wnioskodawcy z przytoczeniem przepisów prawa. Rolą organu, który został powołany do wydawania interpretacji indywidualnej jest ocena stanowiska strony, w konkretnych opisanych we wniosku okolicznościach faktycznych, w takim zakresie, w jakim sprawa ta została przez podatnika przedstawiona.

Istotą interpretacji indywidualnej jest zatem rozstrzygnięcie, czy wnioskodawca prawidłowo postrzega, jakie skutki prawne na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego wywołuje przedstawiony przez niego stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe. Organ ogranicza się jedynie do wykładni treści przepisów prawa podatkowego oraz sposobu ich zastosowania w odniesieniu do określonej indywidualnie sprawy (wyrok NSA z 7 lipca 2011r. sygn. akt: II FSK 1135/10 dostępny na www.nsa.gov.pl).

Wnioskowy charakter postępowania o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej i systemowe odczytanie art. 14b-14h O.p. prowadzą do konkluzji, że organ wydający interpretację jest niejako "związany" merytorycznie zakresem problemu prawnego, jaki strona przedłoży we wniosku (por. wyrok NSA z 7 lipca 2011r. sygn. akt I FSK 1135/10, LEX nr 1082188). Minister Finansów jest więc związany stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym, które strona skarżąca przedstawiła we wniosku, jak również ma obowiązek wziąć pod uwagę przepisy obowiązującego prawa, które Skarżąca przedstawiła we wniosku o interpretację indywidualną i o których wykładnię wnosi. Organ, który został powołany do wydawania interpretacji indywidualnych ma więc obowiązek sprawdzić czy wskazane przez stronę skarżącą przepisy pozwalają na zajęcie merytorycznego stanowiska w sprawie i czy mogą być uznane za przepisy prawa podatkowego, które podlegają interpretacji.

Ocena stanowiska wnioskodawcy, a w konsekwencji – wydanie interpretacji indywidualnej - są możliwe wyłącznie wówczas, gdy kwestia stanowiąca przedmiot jego wątpliwości jest regulowana przepisami prawa podatkowego.

Do prawidłowego odczytania przedmiotu interpretacji, opisanego jako "przepisy prawa podatkowego", niezbędne jest więc sięgnięcie do definicji legalnych zawartych w art. 3 O.p.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 O.p. przez przepisy prawa podatkowego rozumie się przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

W pkt 1 art. 3 O.p. ustawodawca wyjaśnia pojęcie ustaw podatkowych, które obejmuje ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, moment powstania obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące określające prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Sąd rozpoznający sprawę Spółki w pełni podziela pogląd wyrażony w wyroku WSA w Warszawie z 21 listopada 2007r. sygn. akt III SA/Wa 1737/07, LEX nr 340479, że nie można obowiązku udzielania przez organ podatkowy pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego zawężać wyłącznie do ustaw zawierających w tytule pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano elementy, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość". Sąd aprobuje także przedstawione w ww. orzeczeniu rozumienie prawa podatkowego w kontekście wymogów dotyczących wydawania indywidualnych interpretacji, które określono jako ogół przepisów normujących zasady powstawania, ustalania oraz wygasania zobowiązań podatkowych oraz obowiązki podatników, płatników i inkasentów poszczególnych podatków oraz traktujących także o obowiązujących procedurach, które powinny być przestrzegane przez organy podatkowe oraz strony w trakcie postępowania podatkowego i wykonywania innych czynności zmierzających do ustalenia prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego i skutecznego poboru podatku. Pod pojęciem prawa podatkowego należy więc rozumieć wszelkie normy prawne, które regulują elementy konstrukcyjne, tj. podmiotowe i przedmiotowe podatku, zatem także normy prawne nie znajdujące się w ustawach podatkowych. Sąd zgadza się również z poglądem wyrażonym w wyroku WSA w Bydgoszczy z 26 maja 2009r. sygn. akt SA/Bd 197/09, że pojęcia "przepisów prawa podatkowego", o którym mowa w art. 14b § 1 O.p. nie można ograniczać wyłącznie do ustaw, które w swoim tytule zawierają takie pojęcie, lecz chodzi o faktyczną treść regulacji zawartych w ustawach, mających wpływ na opodatkowanie.

4. Sąd, mając powyższe rozważania na względzie, stwierdza, że w sprawie należało ocenić, czy organ, który został powołany do wydawania interpretacji indywidualnych zasadnie przyjął, że wniosek skarżącej Spółki nie mógł być merytorycznie rozpatrzony i mógł być w związku z tym zastosowany przepis art. 165a § 1 O.p. w związku z art. 14h O.p.

Przepis art. 165a § 1 O.p., który może być stosowany przy wydawaniu postanowień odmawiających wszczęcia postępowania w sprawie interpretacji indywidualnej, z uwagi na treść art. 14h O.p., stanowi, że gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania.

Przepis ten ustanawia dwie przesłanki odmowy wszczęcia postępowania: a) żądanie wniesione przez osobę niebędącą stroną oraz b) niemożliwość wszczęcia postępowania z jakichkolwiek innych przyczyn. Oceniając przez pryzmat ww. normy prawnej – art. 165a § 1 O.p. w związku z art. 14h i art. 14b O.p. status skarżącej Spółki, jako zainteresowanej, nie można odmówić jej ww. przymiotu. Tym samym w sprawie nie zaszła pierwsza z ww. przesłanek, która umożliwiała odmowę wszczęcia postępowania. Minister Finansów powołał się natomiast na drugą z ww. przesłanek. Wyrażenie "jakichkolwiek innych przyczyn braku możliwości wszczęcia postępowania" niż brak statusu zainteresowanego, należy odnieść do sytuacji, gdy wszczęciu postępowania podatkowego stoi na przeszkodzie przepis prawa bądź poszczególne jego przepisy, których wykładnia uniemożliwia prowadzenie tego postępowania i rozpatrzenia żądania w sposób merytoryczny (por. wyrok WSA w Warszawie z 7 marca 2007r. sygn. akt III SA/Wa 2207/06, Lex nr 328123). Zdaniem Ministra Finansów takimi przepisami są art. 14b § 1-3 i art. 14c O.p.

Istotę sporu stanowi więc kwestia, czy żądanie Spółki w zakresie wykładni przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. obligowało – jak twierdzi skarżąca Spółka - Ministra Finansów do wydania pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, czy też uprawnione było stwierdzenie Ministra Finansów, że wniosek o udzielenie interpretacji indywidualnej, z uwagi na jego konstrukcję - wielowariantowy i hipotetyczny opis stanu faktycznego – nie można być merytorycznie rozpatrzony, ze względu na treść art. 14b § 1-3 i art. 14c O.p.

5. Zdaniem Sądu po pierwsze z opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynikało, że Spółka chce uzyskać interpretację indywidualną w zakresie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u.

Przepis ten - art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. - zawarty jest ustawie podatkowej i jest adresowany do podatników, którzy chcą skorzystać z opisanego w nim zwolnienia podatkowego. Nie sposób zatem zgodzić się z Ministrem Finansów, że brak definicji jednego ze sformułowań zawartych w ww. przepisie – "teren zabudowany" uniemożliwia organowi, powołanemu do udzielania interpretacji, dokonanie wykładni ww. pojęcia.

W orzecznictwie i piśmiennictwie ugruntowane są zasady wykładni przepisów prawa, które w przypadku wątpliwości nakazują sięgnięcie do wykładni językowej – ustanawiając zasadę pierwszeństwa wykładni językowej w procesie wykładni prawa. W pierwszej kolejności należy więc opierać się na rezultatach wykładni językowej, a dopiero w przypadku dalszych wątpliwości lub w celu wzmocnienia wyniku wykładni językowej, sięgać kolejno po wykładnię systemową lub funkcjonalną. W prawie podatkowym pogląd ten znajduje oparcie w art. 84 Konstytucji RP, w myśl którego każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Ustawa jest tekstem zapisanym w języku polskim, zatem każdy podatnik może poznać treść prawa podatkowego w oparciu o reguły językowe. Podatnik nie jest zobowiązany do znania pozajęzykowych metod wykładni. W pierwszej kolejności należy więc sięgać po te dyrektywy wykładni, które są wspólne dla adresatów norm prawa podatkowego i instytucji stosujących prawo (por. wyrok NSA z 19 lipca 2011r. sygn. akt II FSK 397/10, LEX nr 1083130 i powołane tam orzecznictwo).

W judykaturze i piśmiennictwie zwraca się także uwagę, że odstąpienie od wyników wykładni literalnej dopuszczalne jest, gdy są one oceniane jako nieracjonalne lub gdy naruszają one wartości konstytucyjne. Odrzucenie wyników wykładni gramatycznej możliwe jest także w sytuacji, gdy wyniki wykładni gramatycznej kolidują z powszechnie respektowanymi wartościami i mogą być oceniane jako niesprawiedliwe, niesłuszne czy też krzywdzące. Wykładając dany przepis prawa, należy brać pod uwagę jego relacje do innych przepisów danego aktu normatywnego (wykładnia systemowa wewnętrzna) oraz do przepisów zawartych w innych ustawach (wykładnia systemowa zewnętrzna). Tylko bowiem realizacja tej dyrektywy wykładni prawa, określanej jako argumentum a rubrica, gwarantuje zupełne i niesprzeczne odczytanie danej instytucji prawa z przepisów prawa (por. wyrok WSA w Krakowie z 19 marca 2014r. sygn. akt I SA/Kr 133/14, dostępny na www.nsa.gov.pl; L. Morawski, Zasady wykładni prawa, Toruń 2010, s. 152 i n.). W orzecznictwie sądów administracyjnych akcentuje się ponadto (mając na względzie ograniczenia wykładni językowej), że w trakcie interpretacji przepisu należy brać nie tylko jego literalne brzmienie, ale kierować się także dyrektywami wykładni systemowej i funkcjonalnej – tak aby wykładnia językowa, systemowa i funkcjonalna prowadziły do zgodnego wniosku. W prawie podatkowym odejście od językowego brzmienia przepisu możliwe jest wówczas, gdy jest ono niejednoznaczne. W takiej sytuacji można odwołać się do reguł wykładni celowościowej, która ma charakter pomocniczy i wtórny względem wykładni językowej. Stosuje się ją przede wszystkim wówczas, gdy przepis nie jest jasny i należy wybrać pomiędzy jego alternatywnymi interpretacjami (wyrok NSA z 2 kwietnia 2014r. sygn. akt II FSK 2673/13, dostępny na www.nsa.gov.pl).

Przy wykładni przepisów prawnych warto mieć też na uwadze utrwalony już w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego pogląd, według którego w sytuacji, gdy różne metody wykładni prowadzą do rozbieżnych rezultatów co do rozumienia określonego przepisu, organ stosujący prawo, powinien wybrać ten z nich, który najlepiej harmonizuje z normami, zasadami i wartościami konstytucyjnymi. Trybunał Konstytucyjny zwraca też w orzecznictwie uwagę na konieczność uwzględnienia w procesie wykładni podstawowych i bezspornych reguł wykładni, które w celu poprawnego odtworzenia normy prawnej z tekstu prawnego nakazują: 1) interpretować przepisy prawne w kontekście normatywnym, obejmującym nie tylko przepisy sąsiadujące czy przepisy zawarte w tej samej jednostce systematyzacyjnej, lecz także treść całego aktu normatywnego, 2) uwzględniać wszelkie przepisy modyfikujące regulację podstawową, niezależnie od tego, w jakim miejscu danego aktu normatywnego czy też w jakim akcie normatywnym takie modyfikatory zostały zamieszczone, 3) przeprowadzać interpretację przepisów prawnych w taki sposób, by uniknąć niespójności i luk, co z założenia wymaga wzięcia pod uwagę pozostałych uregulowań danego aktu normatywnego oraz uregulowań aktów normatywnych odnoszących się do identycznej lub podobnej materii (por. wyrok TK z 13 września 2011r. sygn. akt P 33/09, LEX nr 929854 i powołane tam orzecznictwo).

Tym samym zdaniem Sądu brak definicji jednego ze sformułowań zawartych w ww. przepisie – "teren zabudowany" nie uniemożliwia organowi dokonania jego wykładni, z uwzględnieniem ww. reguł interpretacyjnych. Naruszeniem zasady zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.) jest więc sytuacja, w której organ interpretacyjny odmawia odpowiedzi na pytania podatnika, tylko z tego względu, że uznaje, że skoro "teren niezabudowany" stanowi istotę art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u., bez wyłożenia znaczenia tego pojęcia, w kontekście określonych we wniosku sytuacji, norma prawna wyrażona w powołanym przepisie staje się niemożliwa do zastosowania. Skoro organy podatkowe mają stosować prawo, a podatnicy muszą się do obowiązujących norm prawnych zastosować, nieuzasadnionym byłoby pomijanie trudnych obszarów wykładni, tylko dlatego, że w prawie materialnym podatkowym – u.p.t.u. - brakuje definicji ww. pojęcia.

Sąd stwierdza również, że Minister Finansów, wydając ww. postanowienie nie uzasadnił ponadto swojego twierdzenia, że "Organ nie może wyjaśnić wskazanego pojęcia w oparciu o normy prawne w granicach których jest zobowiązany się poruszać" Minister Finansów nie wskazał też, na jakiej podstawie prawnej doszedł do tego wniosku, co nie budzi zaufania do organu podatkowego i narusza powołany w skardze przepis art. 121 § 1 O.p. Minister Finansów wydając postanowienie w pierwszej instancji, choć podniósł, że skarżąca Spółka powinna opisać wszystkie fakty, które są prawnie znaczące do ustalenia czy przepis, którego stosowania dotyczy wniosek, może mieć (lub nie) zastosowanie w sprawie (fakty, które wynikają z hipotezy normy) nie wskazał, jakich konkretnie elementów zabrakło w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Stwierdził jedynie, że Spółka powinna wskazać charakter poszczególnych gruntów oraz występujących na nich naniesień.

Zdaniem Sądu, Spółka – wbrew stanowisku Ministra Finansów - wskazała, jaki rodzaj naniesień znajduje się na gruncie (własność lub prawo użytkowania wieczystego), który ma być przedmiotem dostawy. Były to obiekty małej architektury w rozumieniu u.P.b., tzw. urządzenia przesyłowe, które są własnością i częścią innego przedsiębiorstwa, budynki lub budowle, które z mocy prawa, z uwagi na art. 231 k.c., nie są objęte dostawą. Spółka podała, że przedmiotem dostawy będą trzy rodzaje gruntu, identyfikując je przez opis różnych naniesień znajdujących się na gruncie. Tym samym, jeśli Minister Finansów uznał, że ww. trzy rodzaje nieruchomości, wskazane przez skarżącą Spółkę w opisie stanu faktycznego/zdarzenia prawnego, nie zostały w sposób wyczerpujący opisane, powinien – mając na względzie treść art. 14b § 1-3 O.p. w związku z art. 169 § 1 O.p. i w związku z art. 14h O.p. wezwać skarżącą Spółkę do uzupełnienia ww. braku formalnego, przez wskazanie, których istotnych, zdaniem organu interpretacyjnego, elementów brakuje. Czynienie bowiem w wydanych w sprawie postanowieniach Spółce zarzutu braku wyczerpującego przestawienia okoliczności faktycznych oraz podania "wielu możliwych wariantów zastosowania zwolnienia" i w związku z tym uznanie, że nie jest możliwe merytoryczne rozpatrzenie sprawy, w sytuacji, gdy nie podjęto nawet próby wyeliminowania istniejących, zdaniem organu interpretującego, nieprawidłowości, nie może budzić zaufania do organu podatkowego, szczególnie, gdy nie wskazano, jakie braki zawiera stan faktyczny/zdarzenie przyszłe opisane przez Spółkę. Podkreślanie przez Ministra Finansów, że Spółka opisując stan faktyczny/zdarzenie przyszłe wskazała, że posiada ponad 100 nieruchomości, nie oznacza, że nie jest możliwe w takim przypadku, skorzystanie z instytucji interpretacji indywidualnej, szczególnie, gdy Spółka nie pytała o wszystkie swoje nieruchomości, tylko o trzy ich rodzaje, wyjaśniając, jakimi cechami charakteryzują się poszczególne rodzaje, które w jej ocenie nie stanowią nieruchomości zabudowanych.

Sąd zwraca jednocześnie uwagę, że powoływanie się przez Ministra Finansów na funkcje ochronną wydawanych interpretacji indywidualnych nie powinno być wykorzystywane do wydawania postanowień odmawiających wszczęcia postępowania, szczególnie, gdy na podstawie okoliczności opisanych we wniosku o udzielenie interpretacji nie można uznać - tak, jak wskazuje organ zobowiązany do udzielenie interpretacji indywidualnych - że stan faktyczny przedstawiony przez Spółkę nie spełnia kryterium z art. 14b § 3 O.p. "wyczerpującego" przedstawienia stanu sprawy/zdarzenia przyszłego. Skarżąca Spółka, o czym mowa wyżej, opisała trzy rodzaje nieruchomości i jednocześnie postulowała o ocenę jej stanowiska, że ww. grunty z tymi naniesieniami powinny być uznane za "teren niezabudowany" i w związku z tym Spółka, która dokonuje dostawy ww. gruntu, ma możliwość skorzystania z ww. zwolnienia podatkowego, na mocy ww. przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. Zwrócić należy również uwagę, że jakkolwiek rację ma Minister Finansów twierdząc, że przedmiotem interpretacji indywidualnej, z uwagi na jej istotę i gwarancyjny charakter – nie może być ocena abstrakcyjnych, różnych, wielu hipotetycznych sytuacji faktycznych, tym niemniej - zdaniem Sądu – Minister nie wykazał, aby w opisie stanu faktycznego sprawy/zdarzenia przyszłego doszło jedynie wskazania wielowariantowego i hipotetycznego stanu. Spółka podała, że przedmiotem dostawy mają być trzy rodzaje nieruchomości, wskazując, jakie rodzaje naniesień się na nich znajdują. Tym samym Spółka podała, w jej ocenie, istotne elementy stanu faktycznego, które mogą mieć znaczenie przy stosowaniu ww. normy art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u., o interpretację, której wystąpiła. Spółka wskazała też, że opisany przez nią stan faktyczny/zdarzenie przyszłe, z uwagi na posłużenie się przez ustawodawcę w ww. przepisie niezdefiniowanym zwrotem "teren niezabudowany", budzi wątpliwości, co do możliwości i prawidłowości zastosowania w sprawie.

W tym kontekście nie sposób zgodzić się z argumentacją przedstawioną w wydanych w sprawie postanowieniach, że skarżąca Spółka nie przedstawiła niezbędnych i konkretnych okoliczności faktycznych, które mogłyby być osadzone w realiach prawno-podatkowych. Okoliczności zostały przedstawione, choć trudność leży w tym, że należy dokonać ich subsumpcji pod normę prawną, w której posłużono się zwrotem "teren niezabudowany", którego definicji nie zawarto w przepisach u.p.t.u. i w aktach wykonawczych. Sąd wskazał jednak wyżej reguły wykładni prawa, z których przy wydawaniu interpretacji indywidualnej powinien również korzystać Minister Finansów, uwzględniając stan faktyczny/zdarzenie przyszłe podane we wniosku, udzielając odpowiedzi na pytanie czy ta norma (lub jaka) ma zastosowanie w indywidualnej sprawie podatnika. Strona skarżąca, która samodzielnie konstruuje stan faktyczny/zdarzenie przyszłe, jeśli spełnia on/ono warunki z art. 14b § 3 O.p., wyznacza w ten sposób granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywołać określone skutki prawne. W ten sposób de facto, przez opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, wnoszący wniosek o interpretację indywidualną kształtuje elementy funkcji ochronnej interpretacji indywidualnej.

Rację ma skarżąca Spółka powołując się na wyrok NSA z 29 sierpnia 2009r. sygn. akt I FSK 987/07, w którym wskazano, że żaden z przepisów O.p. nie wyklucza możliwości kierowania do organów podatkowych pytań konstruowanych na tle hipotetycznego stanu faktycznego, wszak jego wdrożenie do realizacji, bądź zaniechanie, może być uzależnione od treści uzyskanej interpretacji.

Tym samym należy uznać, że jeśli podatnik opisując elementy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego decyduje, że tylko one mają znaczenie w sprawie, a jeśli organ podatkowy uznaje, że wypełniona jest norma z art. 14b § 3 O.p. "wyczerpującego" przedstawienia stanu faktycznego sprawy, kwestia ta pozostaje w obszarze ryzyka podatnika - przez ograniczenie funkcji ochronnej interpretacji - jeśli stan faktyczny albo okoliczności zdarzenia przyszłego, nie będą w pełni odzwierciedlać rzeczywistości. Nieprecyzyjne lub zbyt ogólne sformułowanie wniosku, pominięcie elementów stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego istotnych z punktu widzenia ich oceny prawnej, wskazanie elementów stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, które nie pojawiają się w rzeczywistym stanie faktycznym, choć mają wpływ na kwestię możliwości skorzystania z ochrony prawnej przewidzianej w O.p., nie mogą przesądzać o tym czy organ zobowiązany do wydawania interpretacji indywidualnych zajmie w sprawie merytoryczne stanowsko, czy też nie. Wskazać też należy, że jakkolwiek rolą Ministra Finansów w toku wydawania interpretacji indywidualnej nie jest ustalanie stanu faktycznego, ani prowadzenie klasycznego postępowania podatkowego, powinien on korzystać z uprawnienia przewidzianego w art. 169 § 1 O.p. w związku z art. 14h O.p., jeśli zachodzą przesłanki wskazane w treści art. 14b § 3 O.p., jeśli wykaże, że rzeczywiście nie doszło do "wyczerpującego" przedstawienia stanu fatycznego sprawy/zdarzenia przyszłego. Najistotniejszą kwestią jest ponadto to, czy przedstawiony przez wnioskodawcę stan faktyczny (lub zdarzenie przyszłe) spełnia hipotezę danej normy prawnej - jeśli tak, to organ podatkowy ma podstawę do uznania, że przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest wyczerpujący. W tym zakresie Sąd rozpoznający sprawę w pełni podziela pogląd wyrażony przez NSA w wyroku z 30 lipca 2009r. sygn. akt I FSK 1158/08, dostępny na www.nsa.gov.pl.

W ocenie Sądu zawarte we wniosku pytania, dotyczyły nasuwających się wątpliwości w zakresie właściwego opodatkowania podatkiem VAT dostawy gruntów, co do których, z uwagi na uwarunkowania faktyczne i prawne trudno jednoznacznie stwierdzić czy stanowią one "teren niezabudowany" w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. Złożony przez Spółkę wniosek o udzielenie interpretacji indywidualnej, dotyczył więc pojęcia, którym posłużono się w przepisie prawa podatkowego oraz wiążących się z tym pojęciem konsekwencji prawnych, w związku z czym – wbrew stanowisku Ministra Finansów wyrażonemu w zaskarżonym postanowieniu - podlega interpretacji w trybie art. 14b § 1-2 O.p. Należało zatem przyjąć, że opisana w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym kwestia mieści się w zakresie uprawnień organu interpretacyjnego, wynikających z art. 14b § 1 O.p., w związku z czym nie można uznać, że postawione przez Spółkę we wniosku pytania, w kontekście opisanego stanu faktycznego, stoją na przeszkodzie rozpatrzeniu wniosku i udzieleniu interpretacji indywidualnej prawa podatkowego. Celem i rolą interpretacji podatkowych jest wyjaśnienie zainteresowanemu podmiotowi, jakie skutki podatkowe wiążą się z opisaną przez niego sytuacją, w której podmiot ten się znajduje lub znajdzie w przyszłości. Nieuzasadnione było więc wskazanie w treści zaskarżonej interpretacji indywidualnej, że skoro u.p.t.u. i przepisy wykonawcze do niej nie zawierają definicji "terenu niezabudowanego", organ nie może wyjaśnić wskazanego pojęcia o normy prawne, w granicach których jest zobowiązany się poruszać.

6. Organ interpretacyjny błędnie uznał, że w rozpoznawanej sprawie wystąpiła przeszkoda uniemożliwiająca merytoryczne załatwienie sprawy.

Sąd w związku z tym stwierdza, że Minister Finansów odmawiając wszczęcia postępowania w zakresie wniosku skarżącej Spółki o wydanie interpretacji indywidualnej, naruszył przepis art. 165a § 1 O.p. przez jego bezpodstawne zastosowanie w sprawie, gdy w uzasadnieniu zaskarżonych postanowień nie wykazano w sposób dostateczny, że istniały podstawy do uznania, że stan faktyczny sprawy/zdarzenie przyszłe nie zostało przez skarżącą Spółkę, stosownie do art. 14b § 3 O.p., w sposób "wyczerpujący" przedstawione, a organ zobowiązany do wydania interpretacji indywidualnej nie podjął próby zastosowania treści art. 169 § 1 O.p. w związku z art. 14h O.p., uznając bez podania konkretnych przyczyn, jakie wadliwości ma wniosek o udzielenie interpretacji indywidualnej, co godzi w zasadę zaufania do organów podatkowych, o której mowa w art. 121 § 1 O.p. w związku z art. 14h O.p.

Minister Finansów rozpatrując ponownie sprawę uwzględni wyżej zaprezentowane stanowisko Sądu i podejmie działania zmierzające do merytorycznego rozpoznania wniosku skarżącej Spółki.

7. Sąd uznał więc, że postanowienia wydane w obu instancjach podlegały uchyleniu na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 134 § 1 P.p.s.a. (punkt pierwszy sentencji). O kosztach Sąd orzeł na podstawie art. 200 i art. 209 P.p.s.a., zasądzając zwrot kosztów postępowania obejmujący wpis od skargi. Nieprawidłowe było jednak rozstrzygnięcie Sądu w zakresie zasądzenia opłaty od pełnomocnictwa (17 zł) i kosztów zastępstwa fachowego pełnomocnika (240 zł), który jednak nie działał w imieniu Spółki, co wynika z akt sądowych sprawy.