Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 424/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2009-11-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 240 par 1 pkt 5
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Stefan Kowalczyk Sędziowie Sędzia WSA Krystyna Skowrońska-Pastuszko Sędzia WSA Dariusz Skupień (spr.) Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Baczuń po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 listopada 2009 r. sprawy ze skargi TF S.A. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie uchylenia po wznowieniu postępowania decyzji ostatecznej w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2005 r. i określenia zobowiązania podatkowego w tymże podatku oddala skargę.


UZASADNIENIE

TF S.A. wniosło skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] maja 2009r. nr [...] uchylającą decyzję Prezydenta Miasta z dnia [...] marca 2009r. Nr [...] w przedmiocie uchylenia ostatecznej decyzji z dnia [...] maja 2005r. Nr [...] określającej stronie skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2005 rok w wysokości 35.347,20 zł i określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za w/w okres w wysokości 49.322,20 zł.

W sprawie został ustalony następujący stan faktyczny:

Prezydent Miasta wydał w dniu [...] maja 2005r. decyzję Nr [...], w której określił podatnikowi wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2005 w kwocie 35.347,20 zł, wyliczoną w następujący sposób:

-grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej 28741 m² x 0,54 zł = 15.520,14 zł,

-budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej 1266,10 m² x 15,66 zł = 19.827,13 zł,

zgodnie z danymi zawartymi w złożonej w dniu [...] kwietnia 2005r. deklaracji na podatek od nieruchomości na rok 2005.

W deklaracji dotyczące informacji o przedmiotach zwolnionych skarżąca Spółka zadeklarowała budynki wpisane do rejestru zabytków o pow. użytkowej 3961,7 m², które podlegają zwolnieniu od podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Decyzją Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków nr [...] z dnia [...] kwietnia 2000r. wpisano do rejestru zabytków województwa lubuskiego pod nr [...] zespól budynków dawnej [...], składający się z: budynku administracyjnego i budynku produkcyjnego fermentowni (do rejestru zabytków nie zostały wpisane wszystkie budynki położone przy ul. [...]).

Powyższą decyzję skutecznie doręczono stronie w dniu 9 czerwca 2005r. Strona nie wniosła odwołania, więc stała się ona ostateczna.

W dniu [...] czerwca 2007r. TF S.A. złożyło wniosek "o wznowienie postępowania w sprawach dotyczących podatku od nieruchomości za lata 2003-2006 z uwagi na to, że ustalenia, na podstawie których określono podatek nie były zgodne ze stanem faktycznym".

Organ podatkowy I instancji po wznowieniu postanowieniem nr [...] z dnia [...] lipca 2007r. postępowania podatkowego zakończonego decyzjami ostatecznymi określającymi podatnikowi wysokość zobowiązania podatkowego za lata 2003, 2004, 2005 i 2006, wydał w dniu [...] sierpnia 2007r. decyzję nr [...] odmawiającą uchylenia w całości lub w części decyzji nr [...], gdyż nie zachodzą przesłanki, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.

Na skutek odwołania decyzja ta została uchylona przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze i przekazana do ponownego rozpatrzenia.

Stosownie do wskazań organu odwoławczego, zawartych w decyzji nr [...] z dnia [...] października 2007r., pismem nr [...] z dnia [...] października 2007r., organ podatkowy I instancji wezwał stronę do sprecyzowania żądania co do przesłanek wznowienia postępowania w trybie art. 240 Ordynacji podatkowej.

W odpowiedzi na wezwanie strona skarżąca w piśmie z [...] listopada 2007r. wskazała, że jego żądanie z dnia [...] czerwca 2007r. było wnioskiem o stwierdzenie nieważności decyzji określających wymiar podatku od nieruchomości za lata 2003-2005, gdyż organ przyjął błędną podstawę opodatkowania. Jedynie z ostrożności procesowej strona podtrzymała wniosek o wznowienie postępowania z uwagi na przesłankę określoną w art. 240 § 1 pkt 5.

Ponadto wskazała, że w 2005 roku powierzchnia o wielkości 394 m² nie nadawała się na prowadzenie działalności gospodarczej, a opodatkowanie obiektów podatkiem od nieruchomości wg stawki dla obiektów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, które ze względów technicznych nie nadawały się do prowadzenia działalności gospodarczej, jest niezgodne z art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

W związku z powyższym wniosek strony wraz z aktami sprawy, Prezydent Miasta przekazał do Samorządowego Kolegium Odwoławczego, jako organu właściwego do rozstrzygania w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej (art. 248 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej), a postanowieniem nr [...] z dnia [...] listopada 2007 r. zawiadomił stronę, że sprawa z wniosku o wznowienie postępowania z uwagi na przesłankę określoną w art. 240 § 1 pkt 5 zostanie rozpatrzona po rozstrzygnięciu przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze kwestii dotyczącej stwierdzenia nieważności decyzji określających Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2003-2005.

Decyzją z dnia [...] marca 2008r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze odmówiło stwierdzenia nieważności decyzji Prezydenta Miasta z dnia [...] maja 2005r. Nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2005 w kwocie 35.347,20 zł., gdyż organ nie dopatrzył się zaistnienia żadnej z przesłanek do stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej zawartych w art. 247 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). Jednocześnie podkreślił, że w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji, organ administracji publicznej działa w trybie nadzoru i nie orzeka co do istoty sprawy już rozstrzygniętej, lecz staje wobec kwestii czysto prawnych. Postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji jest zatem postępowaniem nadzwyczajnym, którego celem nie jest ponowne rozpoznanie zakończonej sprawy, lecz ustalenie czy decyzja ostateczna jest dotknięta jedną z wad wymienionych w cytowanym wyżej przepisie.

Po rozpatrzeniu sprawy z odwołania TF S.A. organ odwoławczy decyzją nr [...] z dnia [...] maja 2008r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję z dnia [...] marca 2008r. W uzasadnieniu Samorządowe Kolegium Odwoławcze podkreśliło, że żądań skarżącego w żadnym razie nie można było uwzględnić, gdyż przedmiotem dowodu w postępowaniu podatkowym mogą być jedynie okoliczności faktyczne mające znaczenie dla sprawy. Za taką okoliczność nie może być uznany fakt zgłoszenia przez podatnika organowi podatkowemu niezdatności (ze względu na stan techniczny) do prowadzenia działalności gospodarczej posiadanych obiektów budowlanych, ani też faktu udzielenia podatnikowi błędnej informacji (pouczenia) co do sposobu i zakresu wypełniania deklaracji podatkowej, gdyż są to okoliczności faktyczne nie mające znaczenia dla oceny prawnej sprawy.

Prezydent Miasta, w związku z wnioskiem strony zmienionym w dniu [...] listopada 2007r., o wznowienie postępowania z uwagi na przesłankę określoną w art. 240 § 1 pkt 5, postanowieniem nr [...] z dnia [...] sierpnia 2008r. wznowił postępowanie zakończone decyzją ostateczną [...] z dnia [...] maja 2005r. określającą TF S.A. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2005.

Organ podatkowy I instancji, prowadząc postępowanie podatkowe, zgromadził materiał dowodowy w celu oceny, czy będące w posiadaniu Spółki budynki położone przy ul. [...] nie były i nie mogły być w roku 2005 wykorzystywane ze względów technicznych do prowadzenia działalności gospodarczej. Udowodnienie tego faktu stanowiłoby, zdaniem organu, o zaistnieniu przesłanki, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, tj. wyjście na jaw nowej okoliczności faktycznej nieznanej organowi podatkowemu w dniu wydawania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2005.

W toku prowadzonego postępowania strona skarżąca przedłożyła kopie faktur z 2007r., inwentaryzację budowlaną budynków warsztatowych byłej [...] wykonaną w październiku 2003 r. przez technika budowlanego M.K., z załączoną dokumentacją fotograficzną elewacji budynków, co zdaniem skarżącej potwierdza, że stan techniczny samego budynku (dewastacja budynku) wykluczał możliwości jego użytkowania. W dniu [...] stycznia 2009 r. przeprowadzony został dowód z przesłuchania świadków: M.K. oraz A.G., którzy również potwierdzili, że z uwagi na brak wody, prądu i ogrzewania oraz znaczne ich zdewastowanie budynek biurowy i warsztatowy nie mogły być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej.

Organ zaś podkreśla, iż zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1-3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają: grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Natomiast z art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy wynika, że grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Na podstawie powyższego organ podatkowy I instancji uznał, że co do zasady, sam fakt posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę, np. spółkę akcyjną, skutkuje tym, że budynek, budowla lub grunt jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, gdyż tego typu spółka ma na celu prowadzenie działalności gospodarczej; zatem wszystko co posiada służy temu celowi, a przez to jest związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Nawet budynki niewykorzystywane przez przedsiębiorcę w danym momencie lub też wykorzystywane na inną działalność aniżeli gospodarcza należy uznać za związane z działalnością gospodarczą (wyrok WSA w Białymstoku z 30 maja 2006 r., sygn. I SA/Bk 95/2006, Lex nr 192872). Wyłączenie z zakresu opodatkowania wyższą stawką przewiduje dodane przez ustawodawcę zastrzeżenie, które dotyczy sytuacji kiedy przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych, a powodem tego jest zdarzenie niezależne od podatnika.

W nawiązaniu do powyższego, organ I instancji podkreślił, iż zgromadzony materiał dowodowy bezsprzecznie dowodzi, że obiekt budowlany właśnie przez samego właściciela nie był utrzymywany w należytym stanie technicznym i estetycznym, co skutkowało niemożnością wykorzystywania obiektu na cele działalności gospodarczej; trudno zatem mówić o zdarzeniu niezależnym od podatnika. Należało dokonać remontu dachu, wymiany stolarki, napraw posadzek, uprzątnąć pomieszczenia i zamontować niezbędne instalacje. Potwierdzeniem takiego stanowiska jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, który w wyroku z dnia 16 kwietnia 2008 r., sygn. akt l SA/Po 33/08 stwierdził, że "nawet nieruchomości niewykorzystywane w danym momencie do prowadzenia działalności należy uznać za związane z działalnością gospodarczą. Nie może być tak, że przysłowiowa »dziura w dachu» powoduje, że budynek traci charakter związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej, a przez to zdecydowanie zmniejsza się jego opodatkowanie".

Do rozstrzygnięcia w prowadzonym postępowaniu pozostawała ponadto kwestia powierzchni użytkowej budynków, którą przyjęto za podstawę opodatkowania w decyzji określającej Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2005 (zgodnie z deklaracją podatnika 1266,10 m²). W piśmie z dnia [...] października 2008 r., tj. w trakcie prowadzonego postępowania wznowieniowego, podatnik wyjaśnił bowiem, że na zadeklarowaną powierzchnię budynków w deklaracji za 2005 r. składało się:

-524 m² w budynku administracyjnym nr 1, przeznaczone na prowadzenie działalności gospodarczej,

-160 m2 w budynku administracyjnym nr 1 - zły stan techniczny,

-582,1 m2 w budynku administracyjnym nr 2 - zły stan techniczny.

Zdaniem podatnika, powierzchnia 742,1 m2 winna być opodatkowana wg stawki dla "inne", z czego powierzchnia o wielkości 394 m² w 2005r. nie nadawała się na prowadzenie działalności gospodarczej.

Pomimo dwukrotnego wezwania strony skarżącej do dostarczenia m.in. zestawienia powierzchni użytkowej budynków położonych przy ul. [...], z wyszczególnieniem powierzchni użytkowej budynków wpisanych i niewpisanych do rejestru zabytków, strona tego nie dostarczyła.

Zgodnie z zestawieniem sporządzonym przez nowego właściciela:

-powierzchnia użytkowa części budynku administracyjnego I (niewpisana do rejestru zabytków) wynosi 160 m²,

-powierzchnia użytkowa budynku administracyjnego II (niewpisanego do rejestru zabytków) wynosi 1115 m².

Na podstawie zaś rejestrów ruchu budowlanego prowadzonych przez Wydział Planowania Przestrzennego i Budownictwa Urzędu Miasta i wydanych pozwoleń na budowę, rozbiórkę lub wykonanie innych robót budowlanych prowadzonych na działkach przy ul. [...], organ I instancji ustalił, że w latach 2002-2007 nie nastąpiła rozbudowa budynku biurowego, oznaczanego przez Spółkę i nowego właściciela jako budynek administracyjny nr 2, czy też jego rozbiórka i wybudowanie nowego obiektu o większej powierzchni użytkowej.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 2 i art. 1a ust. 1 pkt 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, podstawę opodatkowania dla budynków lub ich części stanowi powierzchnia użytkowa, która oznacza powierzchnię mierzoną po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach, z wyjątkiem powierzchni klatek schodowych oraz szybów dźwigowych (za kondygnację uważa się również garaże podziemne, piwnice, sutereny, poddasza użytkowe).

W świetle powyższych ustaleń, organ podatkowy I instancji stwierdził, że w odniesieniu do podstawy opodatkowania budynków wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczność faktyczne istniejące w dniu wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2005, nieznane organowi podatkowemu. Za podstawę opodatkowania w dotychczasowej decyzji organ podatkowy pierwszej instancji przyjął zadeklarowaną przez podatnika powierzchnię użytkową budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej 1266,10 m², która okazała się zaniżona. Wynika to z zestawienia powierzchni budynków sporządzonego w 2008 r. przez nowego właściciela nieruchomości, co oznacza, że okoliczność ta nie była znana organowi podatkowemu w dniu [...] maja 2005 r.

Ponadto, na podstawie m.in. decyzji Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego nr [...] z dnia [...] kwietnia 2004 r., pisma TF S.A. z [...] czerwca 2005 r., w którym przedstawia wykaz umów najmu na koniec l kwartału 2005r., protokołu oględzin nieruchomości położonej przy ul. [...], przeprowadzonych [...] grudnia 2005 r., w postępowaniu prowadzonym na wniosek TF S.A. w przedmiocie udzielenia ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych ustalono, że w budynkach niewpisanych do rejestru zabytków oraz w budynku dawnej fermentowni, wpisanym do rejestru zabytków nie była w tym czasie prowadzona działalność gospodarcza, natomiast część budynku wpisanego do rejestru zabytków (określany jako budynek administracyjny nr 1) została zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej (między innymi przez A, AB, SZ). Natomiast umowa najmu lokalu użytkowego z dnia [...] ma ja 2005r. zawarta z TC S.A. jest nowym i istotnym dla sprawy dowodem istniejącym w dniu wydania decyzji nr [...] z dnia [...] maja 2005 r., a nieznanym tut. organowi podatkowemu.

Zdaniem organu podatkowego I instancji, bez wątpienia wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne nieznane w dniu wydawania dotychczasowej decyzji, świadczące o tym, że w trakcie 2005 r. kolejne lokale w budynku wpisanym do rejestru zabytków były zajmowane na prowadzenie działalności gospodarczej. Tym samym nie podlegają zwolnieniu podatkowemu na podstawie art. 7 ust, 1 pkt 6, zgodnie z którym zwalnia się od podatku budynki wpisane indywidualnie do rejestru zabytków, z wyjątkiem części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. W związku ze zmianą sposobu wykorzystania części budynku, tj. zaistnieniem w trakcie roku podatkowego zdarzeń mających wpływ na wysokość opodatkowania, stosownie do przepisu art. 6 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, podatek uległ zwiększeniu od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło to zdarzenie.

W świetle dokonanych ustaleń i zebranych dowodów w prowadzonym postępowaniu podatkowym, za podstawę opodatkowania budynków położonych w [...], niepodlegających zwolnieniu podatkowemu (art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych) organ podatkowy I instancji przyjął powierzchnię użytkową wynoszącą:

-od [...] stycznia 2005r. - 1941 m2, na którą składają się: powierzchnia użytkowa budynków niewpisanych do rejestru zabytków 1275 m2 (160 m + 1115 m2) oraz powierzchnia użytkowa lokalu wynajętego spółce A od 2004r. na prowadzenie działalności gospodarczej (666 m2),

-od [...] kwietnia 2005r. - 2041 m², zwiększoną o powierzchnię użytkową lokali wynajętych dla SZ (62 m2) i AB (38 m2),

-od [...] lipca 2005r. - 2326 m2, zwiększoną o powierzchnię użytkową lokalu wynajętego dla TC S.A.

W dniu [...] grudnia 2008r. wpłynęło do organu podatkowego I instancji pismo uzupełniające strony skarżącej, w którym wniosła o zmianę opodatkowania gruntu ze stawki dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności na stawkę dla gruntów pozostałych, w ramach toczącego się postępowania wznowieniowego dotyczącego podatku od nieruchomości za lata 2003-2005, ponieważ:

1) grunty te nie byty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (poza gruntami na których posadowione są budynki, w których była prowadzona działalność gospodarcza),

2) nieruchomość ta została nabyta przez Zakład Pracy Chronionej TF S.A. ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji w celu wykorzystania jej na cele związane z rehabilitacją,

3) grunt na którym posadowione są budynki wpisane do rejestru zabytków podlegają opodatkowaniu wg stawki dla gruntów pozostałych.

Wznowienie postępowania zakończonego ostatecznymi decyzjami Prezydenta Miasta z dnia [...] maja 2005r. w przedmiocie określenia stronie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2003, 2004 i 2005 nastąpiło na wniosek strony z dnia [...] czerwca 2007r., uzupełniony pismem z dnia [...] listopada 2007r., z uwagi na przesłankę określoną w art. 240 §1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do treści powołanego przepisu, Prezydent Miasta stwierdził, że strona, rozszerzając przedmiot żądania, winna powołać się łącznie na dwie przesłanki, tj. podnieść, że aktualnie wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji, której wzruszenia się domaga, a które to okoliczności lub dowody, po pierwsze, są istotne dla sprawy, a po drugie, nie były znane organowi podatkowemu w chwili jej wydania.

W związku z tym, że wniesione przez TF S.A. pismo uzupełniające nie spełniało tych wymogów organ podatkowy I instancji pismem z dnia [...] grudnia 2008r. wezwał do sprecyzowania żądania. Jednocześnie poinformował, że wskazane w w/w piśmie okoliczności znane były organowi podatkowy pierwszej instancji w dniu wydania decyzji określających wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2003, 2004 i 2005, a opodatkowanie wszystkich gruntów będących w posiadaniu TF S.A. stawką dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą wynika z definicji takich gruntów zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Odmienna interpretacja powołanego wyżej przepisu prawa podatkowego nie jest ani nową okolicznością faktyczną, ani nowym dowodem, który mógłby stanowić przesłankę wznowienia postępowania. Może natomiast stanowić przesłankę do stwierdzenia nieważności decyzji w trybie art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, jako wydanej z rażącym naruszeniem prawa.

W odpowiedzi na wezwanie organu podatkowego pierwszej instancji, strona w piśmie z dnia [...] stycznia 2009 r. wskazała, że przesłanką wznowienia postępowania z art. 240 § 1 pkt 5 jest to, że nieruchomość została nabyta przez Zakład Pracy Chronionej TF S.A. ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji w celu wykorzystania jej na cele związane z rehabilitacją.

Odnosząc się do tak sformułowanego żądania strony, organ podatkowy pierwszej instancji stwierdził, że wskazana nowa okoliczność faktyczna nie jest istotna w rozpatrywanej sprawie, a jest to jeden z warunków koniecznych wymienionych w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Pozostaje bowiem bez wpływu na zmianę stawki podatkowej - ze stawki od gruntów związanych z działalnością gospodarczą na stawkę od gruntów pozostałych, o co wnioskuje strona. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. l pkt 1 lit. b, tj. gruntów pod jeziorami, zajętych na zbiorniki retencyjne lub elektrowni wodnych, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Z cytowanego przepisu wynika - zdaniem organu podatkowego - bezspornie, że wszystkie grunty będące w 2005 r. w posiadaniu TF SA., tj. w posiadaniu przedsiębiorcy, były gruntami związanymi z prowadzeniem działalności gospodarczej. Ustawodawca nie wyłączył z tej kategorii, gruntów nabytych przez zakłady pracy chronionej, ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji w celu wykorzystania ich na cele związane z rehabilitacją. Taki przedmiot opodatkowania winien być opodatkowany stawką dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą.

Reasumując, organ podatkowy I instancji uznał, że w odniesieniu do przyjętej w decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2005 podstawy opodatkowania od budynków wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne i nowy dowód istniejący w dniu jej wydania, a nieznane organowi podatkowemu. Tym samym zachodzi przesłanka do wznowienia postępowania, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej i w związku z powyższym uchylił decyzję określającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2005 w kwocie 35.347,20 zł i określił stronie wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2005 w kwocie 49.322,20 zł, wyliczoną w następujący sposób:

-grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej 28741 m² x 0,54 zł = 15.520,10 zł,

-budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej 1941 m2 x 15,66 zł x 3/12 = 7.599,00 zł,

-budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej 2041 m² x 15,66 zł x 3/12 = 7.990,50 zł,

-budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej 2326 m² x 15,66 zł x 6/12 = 18.212,60 zł.

Zgodnie do brzmienia art. 6 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, osoby prawne są obowiązane wpłacać obliczony w deklaracji podatek od nieruchomości - bez wezwania - na rachunek budżetu właściwej gminy, w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminie do dnia 15 każdego miesiąca. Z art. 47 § 3 Ordynacji podatkowej wynika zaś, że jeżeli podatnik jest obowiązany sam obliczyć i wpłacić podatek, za termin płatności uważa się ostami dzień, w którym, zgodnie z przepisami prawa podatkowego wpłata powinna nastąpić. Niezapłacona w terminie rata podatku jest więc zaległością podatkową (art. 51 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej), od której naliczane są odsetki za zwłokę (art. 53 § 1 Ordynacji podatkowej).

W związku z uchyleniem dotychczasowej decyzji określającej TF S.A. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2005 w kwocie 35.347,20 zł, niezapłaceniem przez podatnika części raty V i rat VI-XII w całości, wynikających z dotychczasowej decyzji i określeniem tego zobowiązania niniejszą decyzją w kwocie 49.322,20 zł, powstała zaległość podatkowa, od której - zgodnie z art. 53 § 3 i 4 Ordynacji podatkowej - odsetki nalicza sam podatnik.

Od powyższej decyzji odwołanie z dnia [...] kwietnia 2009r. wniósł podatnik, zaskarżając decyzję w części określającej stronie wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2005 w kwocie 49.322,20 zł i zażądał przekazania sprawy organowi pierwszej instancji w tym zakresie do ponownego rozpoznania.

Zaskarżonej decyzji strona zarzuciła:

1) naruszenie przepisu art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez:

a) błędne ustalenie, że nie wyszły na jaw podnoszone przez stronę - istotne dla sprawy okoliczności i przyjęcie, że stan techniczny budynków umożliwiał ich wykorzystanie do prowadzenia w nich działalności gospodarczej, co jest sprzeczne z ustalonym przez organ podatkowy pierwszej instancji stanem faktycznym, który jednoznacznie potwierdza, że stan techniczny budynków uniemożliwiał prowadzenie w nich działalności gospodarczej,

b) błędne uznanie, że nie wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności i dowody - jak chociażby fakt nabycia przedmiotowej nieruchomości ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji w celu wykorzystywania tej nieruchomości na cele związane z rehabilitacją, co winno skutkować zastosowaniem stawki podatku od nieruchomości gruntów wg stawki dla gruntów pozostałych, a nie dla gruntów na których prowadzona jest działalność gospodarcza;

c) błędne uznanie, że nie jest nową okolicznością, iż na gruncie posadowione są zabytki, wpisane indywidualnie do rejestru zabytków, co skutkuje stosowaniem dla takich gruntów stawki podatku od nieruchomości dla gruntów pozostałych;

2) naruszenie przepisu art. 243 § 2 poprzez wyjście poza granice wniosku, zakreślone przez stronę i pozbawione zasadności ustalanie w postępowaniu wznowieniowym powierzchni użytkowej budynków, która została załatwiona odpowiednimi decyzjami ostatecznymi.

W uzasadnieniu strona podniosła, że organ I instancji, określając wysokości zobowiązania podatkowego w oparciu o ustalaną na nowo powierzchnię przedmiotowej nieruchomości, przekroczył granice wniosku strony o wznowienie postępowania. Zdaniem skarżącego, niedopuszczalne jest aby w ramach postępowania wznowieniowego, którego ramy określa ściśle przesłanka wznowienia, organ podatkowy dokonywał badania zgodności z prawem i stanem faktycznym decyzji objętej postępowaniem wznowieniowym w pełnym zakresie. Organ pierwszej instancji nie był uprawniony do kwestionowania w ramach niniejszego postępowania ustalonej ostatecznymi decyzjami wielkości powierzchni nieruchomości, zadeklarowanych przez podatnika. Takie procedowanie organu pozostaje, według podatnika, w sprzeczności z zasadą trwałości decyzji ostatecznych, sformułowaną w redakcji przepisu art. 128 ustawy Ordynacja podatkowa. Powyższe stanowisko strony, w jej ocenie, jednoznacznie potwierdza treść wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, z dnia 21 maja 2008 roku, sygn. akt II FSK 413/07.

Podkreślił ponadto, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy w żadnym razie nie potwierdził uznania organu, że stan techniczny budynków umożliwiał prowadzenie w nich działalności gospodarczej. W budynkach tych bowiem nie tylko nie było wody, prądu i ogrzewania, ale przede wszystkim były one zdewastowane. Stan techniczny budynków jest, w ocenie strony, okolicznością bezsporną, a okoliczność niemożności prowadzenia działalności gospodarczej potwierdziły jednoznacznie:

- znajdująca się w aktach sprawy inwentaryzacja budowlana budynków,

- zeznania świadków M.K. i A.G..

Dyskredytowanie przez organ podatkowy wartości zeznań powołanych świadków w oparciu o twierdzenie, że ich opinie stanowią subiektywną ocenę co do stanu technicznego budynków i nie odnoszą się w żaden sposób do elementów konstrukcyjnych budynków jest nie tylko bezpodstawne i stanowi o przekroczeniu granic swobodnej oceny dowodów, ale przede wszystkim nie wytrzymuje konfrontacji z pozostałym, zgromadzonym w toku postępowania materiałem dowodowym.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze rozpatrując sprawę w następstwie wniesionego odwołania, uznało powyższe zarzuty za zasadne i decyzją z dnia [...] maja 2009r. nr [...] uchyliło w całości decyzję Prezydenta Miasta z dnia [...] marca 2009r. Nr [...] w przedmiocie uchylenia ostatecznej decyzji nr [...] z dnia [...] maja 2005r. określającej TF S.A. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2005 w kwocie 35.347,20 zł i określającej TF S.A. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2005 w kwocie 49.322,20 zł i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ.

W uzasadnieniu Samorządowe Kolegium Odwoławcze podkreśliło, że wznowienie postępowania jest instytucją procesową dającą możliwość ponownego rozpatrzenia i rozstrzygnięcia sprawy podatkowej zakończonej ostateczną decyzją, jeżeli postępowanie, w którym została ona wydana, było dotknięte wadą (przesłanki wznowienia) określoną w art. 240 Ordynacji podatkowej. Instytucja wznowienia postępowania nie może być jednak wykorzystana do pełnej merytorycznej kontroli decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym. Nie jest to bowiem kontynuacja postępowania zwykłego, a odrębne postępowanie nadzwyczajne, którego granice są ściśle ograniczone konkretną podstawą prawną wymienioną w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. Przepis ten odnosi się wyłącznie do kwalifikowanych wad procesowych i oczywistym jest, że na jego podstawie nie można czynić rozważań materialno prawnych (wyrok NSA w Warszawie z 14.12.2005r., sygn. IIFSK 47/05, opubl. LEX nr 187631).

Niniejsze postępowanie zostało wznowione na podstawie przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 5, tj. z powodu wyjścia na jaw istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji nieznanych organowi, który wydał decyzję. Aby wzruszyć decyzję ostateczną, muszą zaistnieć kumulatywnie następujące przesłanki:

1) ujawnią się w sprawie nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody,

2) okoliczności te lub dowody będą miały charakter nowych w stosunku do przeprowadzonego dotąd postępowania wyjaśniającego czyli istniały w dniu wydania decyzji, ale nie były znane organowi, który wydał decyzję,

3) powyższe okoliczności lub dowody muszą być istotne dla sprawy, czyli mogą mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie, więc wywołują konieczność uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej w całości lub w części.

Nowe dowody czy okoliczności faktyczne (zdarzenia, fakty lub wydarzenia zaistniałe w sensie fizycznym lub ich niewystąpienie) to takie, które zostały nowo odkryte w sprawie i nie były znane organowi podatkowemu oraz stronie, a także po raz pierwszy zgłoszone przez stronę okoliczności jej znane, ale nieprzedstawione organowi orzekającemu w postępowaniu zwykłym.

Ponadto Samorządowe Kolegium Odwoławcze podkreśla, że organ prowadzący postępowanie wznowieniowe nie może wyjść poza zakres podstawy wznowienia określonej we wniosku.

Rozpoznając niniejszą sprawę w następstwie odwołania, Samorządowe Kolegium Odwoławcze podkreśliło, że Prezydent Miasta błędnie przyjął, że w odniesieniu do przyjętej w decyzji z dnia [...] maja 2005 r. określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2005 podstawy opodatkowania od budynków wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne i nowy dowód - istniejące w dniu jej wydania lecz nieznane organowi podatkowemu.

Z zestawienia daty decyzji i dat powstania dokumentów wskazanych przez organ podatkowy I instancji jako dowody uzasadniające wznowienie postępowania, w ocenie Kolegium wynika jednoznacznie, że dowody te powstały już po wydaniu decyzji podatkowej. Dokumenty te nie stanowią więc dowodów stanowiących podstawę wznowienia. Zaś dowody z zeznań świadków: M.K. i A.G. z dnia [...] stycznia 2009r. również nie mogą być uznane za nowe dowody w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, skoro zeznania te zostały złożone już po wydaniu w sprawie decyzji ostatecznej. W świetle art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej chodzi o dowody w znaczeniu środków dowodowych czyli w ujęciu przedmiotowym; chodzi zatem o zeznania świadków istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi który wydał decyzję, a nie samych źródeł dowodowych czyli bytu w dniu wydania decyzji nieznanych organowi świadków, którzy mogli złożyć stosowne zeznania, lecz nie uczynili tego przed dniem wydania (wyrok NSA z 27.06.2008r., sygn. I FSK 745/07, opubl. LEX nr 468867).

Podniesiony w odwołaniu zarzut naruszenia art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej był zatem, w ocenie Kolegium, uprawniony.

Za niezasadny natomiast uznano zarzut skarżącego naruszenia art. 243 § 2 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że postanowienie o wznowieniu postępowania stanowi podstawę do przeprowadzenia przez właściwy organ postępowania co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy. Organ podatkowy I instancji nie wyszedł bowiem poza wskazaną przez stronę przesłankę z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Powołany przez stronę wyrok NSA z 21.05.2008 r., sygn. II FSK 413/07 wydany został w innym stanie faktycznym. NSA stwierdził w jego uzasadnieniu, że skoro postępowanie wznowieniowe wszczęto i prowadzono tylko z powodu nowych okoliczności faktycznych odnoszących się do budynku, to organy orzekające w sprawie nie były uprawnione, aby w toku tego nadzwyczajnego postępowania wyjaśniać stan faktyczny odnośnie do gruntu. Ta kwestia była bowiem załatwiona decyzjami ostatecznymi i nie mogła być ponownie rozstrzygana decyzjami wydanymi w trybie wznowienia, zgodnie z zasadą trwałości decyzji ostatecznych sformułowaną w art. 128 Ordynacji podatkowej.

Co do zarzutu naruszenia zakazu reformationis in peius uregulowanego w art. 234 Ordynacji podatkowej, Samorządowe Kolegium Odwoławczego podkreśla, że adresowany jest on wyłącznie do organu odwoławczego - organ odwoławczy nie może wydać decyzji na niekorzyść strony odwołującej się, chyba że zaskarżona decyzja rażąco narusza prawo lub interes publiczny. Postępowanie wznowieniowe prowadzone było przez organ pierwszej instancji i zakaz ten go nie dotyczy (por.: wyrok NSA w Łodzi z 24.04.2003 r., sygn I SA/Łd 2234/01, opubl. LEX nr 80747).

TF S.A. dnia [...] lipca 2009r. złożyło skargę na powyższą decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy organowi podatkowemu II instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania, a także kosztów zastępstwa procesowego na rzecz strony skarżącej według norm prawem przepisanych.

Strona skarżąca zarzuciła rozstrzygnięciu Samorządowego Kolegium Odwoławczego:

I. Naruszenie przepisów postępowania, które to uchybienie miało, zdaniem skarżącego, istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności przepisu art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4, art. 233 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przejawiające się w:

1) uchyleniu decyzji organu podatkowego I instancji w całości, podczas gdy - strona skarżąca zaskarżyła tę decyzję tylko w części, to jest w punkcie 2 decyzji Prezydenta Miasta z dnia [...].03.2009r" nr [...],

2) braku prawidłowego uzasadnienia prawnego zaskarżonej decyzji, a w szczególności niewyjaśnienie podstaw takiego zastosowania przepisu art. 233 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, które skutkowało uchyleniem decyzji organu podatkowego I instancji w całości,

3) nieustosunkowaniu się przez organ podatkowy II instancji do zarzutu strony, sformułowanego w odwołaniu, że Prezydent Miasta - błędnie ustalił, iż stan techniczny budynków umożliwiał prowadzenie w nich działalności gospodarczej,

4) nieustosunkowaniu się przez organ podatkowy II instancji do zarzutu strony, sformułowanego w odwołaniu, że Prezydent Miasta - błędnie przyjął, że zakup nieruchomości ze środków z funduszu rehabilitacji nie jest nową okolicznością, w rozumieniu przepisu art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa,

5) interpretowaniu wszelkich wątpliwości na niekorzyść strony skarżącej,

6) przekroczeniu granic swobodnej oceny materiału dowodowego, w drodze jego dowolnej i wybiórczej analizy.

II. Naruszenie przepisów prawa materialnego:

1. przepisu art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez:

1) pominięcie, że wyszły na jaw podnoszone przez stronę - istotne dla sprawy okoliczności i przyjęcie, że stan techniczny budynków umożliwiał ich wykorzystanie do prowadzenia w nich działalności gospodarczej, co wynika z ustalonego przez organ podatkowy I instancji stanu faktycznego, który jednoznacznie potwierdza, że stan techniczny budynków uniemożliwiał prowadzenie w nich działalności gospodarczej,

2) pominięcie, że wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe istotne okoliczności i dowody - jak chociażby fakt nabycia przedmiotowej nieruchomości ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji w celu wykorzystywania tej nieruchomości na cele związane z rehabilitacją, co winno skutkować zastosowaniem stawki podatku od nieruchomości gruntów wg stawki dla gruntów pozostałych, a nie dla gruntów na których prowadzona jest działalność gospodarcza,

3) pominiecie, iż na gruncie posadowione są zabytki, wpisane indywidualnie do rejestru zabytków, co jest nową istotną okolicznością, skutkującą stosowaniem dla takich gruntów stawki podatku od nieruchomości dla gruntów pozostałych,

2. przepisu art. 243 § 2 poprzez wyjście poza granice wniosku, zakreślone przez stronę i pozbawione zasadności podzielenie stanowiska organu podatkowego I instancji, co do ustalania w postępowaniu wznowieniowym powierzchni użytkowej budynków, która została załatwiona odpowiednimi decyzjami ostatecznymi. Tym samym bowiem organ podatkowy I instancji wydał decyzję na niekorzyść strony skarżącej.

W ocenie strony skarżącej, niedopuszczalnym było uchylenie decyzji organu podatkowego I instancji w całości, w sytuacji w której odwołanie strony od tej decyzji dotyczyło jedynie jej części, co do określenia na nowo powierzchni przedmiotowej nieruchomości. Strona skarżąca wywodząc odwołanie stała bowiem na stanowisku, iż ostateczna decyzja Prezydenta Miasta z dnia [...].05.2005r. nr [...] określająca skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2005 w kwocie 35.347.20 zł winna była zostać uchylona przez organ podatkowy I instancji w ramach postępowania wznowieniowego w całości, jednakże tylko i wyłącznie w związku z okolicznościami i faktami podnoszonymi przez stronę w toku tego postępowania.

Ponadto, strona skarżąca ponownie podtrzymała zarzut błędnego przyjęcia przez organ podatkowy, że 2005 roku wszystkie budynki były w stanie technicznym umożliwiającym prowadzenie w nich działalności gospodarczej mimo, że w budynkach tych nie tylko nie było wody, prądu i ogrzewania, ale przede wszystkim były one zdewastowane. Jej zdaniem bezsprzecznie potwierdza to zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, w szczególności inwentaryzacja budowlana budynków czy zeznania świadków: M.K. i A.G..

Ponadto, strona wskazała na istotną okoliczność, nieznaną organowi podatkowemu, że przedmiotowa nieruchomość zakupiona została ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji, co wyłącza, w jej ocenie, możliwość opodatkowania takich nieruchomości według stawek dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ponadto, strona skarżąca stoi na stanowisku, że zaskarżone rozstrzygnięcie pozostaje w sprzeczności z treścią przepisu art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym postępowanie podatkowe winno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, zaznaczając, że postępowanie budzące zaufanie, to postępowanie staranne i merytorycznie poprawne, w którym dopuszcza się wnioskowane dowody, traktuje równo interesy podatnika i Skarbu Państwa a materialno-prawnych wątpliwości nie rozstrzyga na niekorzyść podatnika.

W ocenie skarżącego, nie może być zatem tak, że uchyla się w całości decyzję, którą strona skarży tylko w część, a organ odwoławczy nie wyjaśnił dlaczego, nie może być też tak, że organ podatkowy dowolnie wychodzi poza granice wniosku strony o wznowienie postępowania w sytuacji, gdzie zakres przedmiotowy tego postępowania wyznacza treść wniosku podatnika, nie może być tak, że dowody dyskredytuje i rozstrzyga się na niekorzyść skarżącego bezzasadnie uzasadniając np. że opinie stanowią subiektywną ocenę świadków i wreszcie nie może być tak, że organ odwoławczy nie odnosi się do wszystkich podnoszonych przez stronę zarzutów.

Skarżący uznał ponadto, że istotnym również będzie określenie skutków naruszenia przez organ podatkowy II instancji, przepisu art. 210 § 1 ust. 6 i art. 210 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa, a co za tym idzie - stwierdzenie naruszenia tego przepisu postępowania, w stopniu wywierającym istotny wpływ na wynik sprawy.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze uznając przedstawione zarzuty za bezzasadne, w odpowiedzi na skargę podtrzymało swoje stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji i wniosło odrzucenie skargi z uwagi na to, że obarczona jest ona wadami procesowymi, a z ostrożności procesowej – wniosło o jej oddalenie.

Ponadto organ odwoławczy podkreślił, że pomimo żądania strony skarżącej uchylenia części decyzji, organ podatkowy II instancji nie mógł jednak uchylić decyzji tylko w części określającej nową wysokość zobowiązania podatkowego, pozostawiając w mocy część decyzji uchylającą decyzję określającą zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2005 r., gdyż zgodnie z art. 245 § 1 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy (określonego w art. 243 § 2) wydaje decyzję, w której:

1) uchyla w całości lub w części decyzję dotychczasową, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1, i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy lub umarza postępowanie w sprawie,

2) odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli nie stwierdzi istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1,

3) odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1, lecz:

a) w wyniku uchylenia mogłaby zostać wydana wyłącznie decyzja rozstrzygająca istotę sprawy tak jak decyzja dotychczasowa, albo

b) wydanie nowej decyzji orzekającej co do istoty sprawy nie mogłoby nastąpić z uwagi na upływ terminów przewidzianych w art. 68 lub art. 70.

Wydanie przez organ drugiej instancji decyzji o treści wskazanej w żądaniu skarżącego skutkowałoby powstaniem stanu prawnego, w którym nie byłoby w obrocie prawnym decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2005r. Postępowanie prowadzone w I instancji musiałoby dotyczyć wyłącznie określenia wysokości tego zobowiązania. Taki stan prawny nie byłby korzystniejszy dla skarżącego niż stan powstały w wyniku uchylenia decyzji organu pierwszej instancji w całości. Nie ma bowiem ustawowych gwarancji, że wysokość podatku w postępowaniu wznowieniowym musi zostać określona w wysokości niższej niż w dotychczasowa. Nie można też wykluczyć, że w trakcie tego postępowania organ podatkowy stwierdziłby, że może zostać wydana wyłącznie decyzja rozstrzygająca istotę sprawy tak, jak decyzja dotychczasowa i wówczas powinien odmówić uchylenia decyzji dotychczasowej, co byłoby już niemożliwe z powodu jej wcześniejszego uchylenia. Zatem powstałby stan prawny nieprzewidziany w przepisach prawa podatkowego i to wyłącznie z powodu wadliwego rozstrzygnięcia organu drugiej instancji.

Zresztą, z brzmienia przepisów zawartych w art. 243 § 2 i art. 245 § 1 Ordynacji podatkowej jasno wynika, że właściwy organ przeprowadza jedno postępowanie co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy, a następnie wydaje jedną decyzję, w której orzeka o obydwu tych zagadnieniach.

Decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego zapadła zatem na korzyść strony i zgodnie z żądaniem wyrażonym w odwołaniu - z uwzględnieniem obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa. Skarżący domagał się bowiem uchylenia decyzji w części określającej mu wysokość zobowiązania podatkowego w wysokości wyższej niż pierwotnie i przekazania sprawy organowi I instancji w tym zakresie do ponownego rozpoznania, a Kolegium - wobec braku możliwości uchylenia decyzji w części - uchyliło całą decyzję i przekazało sprawę do ponownego rozpoznania.

U odpowiedzi na skargę dodatkowo wskazało, że z brzmieniem art. 127 Ordynacji podatkowej postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne, więc zgodnie z tą zasadą każda sprawa rozpoznana i rozstrzygnięta decyzją organu I instancji podlega, w wyniku wniesienia odwołania, ponownemu rozpoznaniu i rozstrzygnięciu przez organ II instancji. Sprawa powinna być, zatem dwukrotnie rozpoznana i rozstrzygnięta. Konsekwencją powyższej zasady jest ukształtowanie postępowania odwoławczego, w ten sposób, że organ odwoławczy w myśl art. 233 Ordynacji podatkowej nie może ograniczyć się tylko do kontroli decyzji organu pierwszej instancji, lecz zobowiązany jest do ponownego merytorycznego rozpoznania sprawy. Organ ten rozpoznaje sprawę, a nie odwołanie (tak: WSA w Gdańsku, wyrok z 22.04.2008r., sygn. I SA/Gd 1040/07, opubl. LEX nr 467172). W przepisach Ordynacji podatkowej brak jest norm prawnych wskazujących na to, że organ II instancji związany jest granicami odwołania. Jedyne ograniczenie co do rozstrzygnięcia organu odwoławczego zawiera art. 234 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ odwoławczy nie może wydać decyzji na niekorzyść strony odwołującej się, chyba że zaskarżona decyzja rażąco narusza prawo lub interes publiczny. Dodatkowo, organ odwoławczy przekazując sprawę do ponownego rozpoznania nie może sugerować ani wręcz rozstrzygać za organ pierwszej instancji o sposobie załatwienie sprawy lub o treści przyszłej decyzji (por. wyrok NSA z 16.11.1999 r., sygn. III SA 7922/98, opubl. LEX nr 43965).

Ponadto, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w zaskarżonej decyzji rzeczywiście nie odniosło się do wszystkich argumentów podniesionych przez stronę w odwołaniu, ale jej zdaniem, nie miało to wpływu na rozstrzygnięcie, gdyż decyzję objętą odwołaniem należało uchylić głównie dlatego, że niektóre z dowodów uznanych przez organ I instancji za nowe, organ II instancji ocenił, jako nie mające przymiotu nowych dowodów w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, ponieważ powstały one dopiero po dacie wydania decyzji podatkowej za 2005r. Organ I instancji powinien zatem określić zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za rok 2005, biorąc pod uwagę tylko nowe dowody ujawnione w postępowaniu wznowieniowym, spełniające przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, a także dowody na których oparł swoją decyzję nr [...] z dnia [...] maja 2005r.

Zaś zarzuty interpretowania wszelkich wątpliwości na niekorzyść strony skarżącej oraz przekroczeniu granic swobodnej oceny materiału dowodowego, w ocenie organu odwoławczego, są całkowicie chybione. Organ odwoławczy nie zinterpretował na niekorzyść strony żadnej wątpliwości ani dowodu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zdaniem Sądu skarga okazała się bezzasadna.

W skardze poruszono dwa aspekty, jeden dotyczący naruszenia przez organ odwoławczy przepisów Ordynacji podatkowej czyli przeprowadzonego przez organ postępowania odwoławczego oraz drugi dotyczący naruszenia zasad nadzwyczajnego trybu wzruszenia decyzji ostatecznej: art. 240 § 1 pkt 5 i art. 243 § 2 Ordynacji podatkowej.

W pierwszej kolejności należało odnieść się do zarzutu naruszenia przez organy podatkowe regulacji art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4, art. 233 Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137, poz. 926 z późniejszymi zmianami).

Zdaniem Sądu, organ odwoławczy w wyczerpujący sposób ustalił stan faktyczny, opierając się na treści zebranych w toku prowadzonego postępowania dokumentów i przekonująco wyeksponował istnienie dostatecznych podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania oraz prawidłowo zastosował obowiązującą regulację prawną. Organ ten przy rozstrzyganiu sprawy uwzględnił zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, dokonując jego oceny we wzajemnym powiązaniu poszczególnych dowodów, a wypływająca z tej oceny konkluzja ma walor logiczności i znajduje oparcie nie tylko w przepisach obowiązującego prawa, ale także w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Organ odwoławczy poddał analizie fakty i dowody zgromadzone w niniejszej sprawie, co następnie znalazło odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Odniesienie się zaś w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji jedynie do kluczowych zarzutów podniesionych przez stronę w odwołaniu, w ocenie Sądu, nie miało wpływu na rozstrzygnięcie, albowiem decyzję objętą odwołaniem należało uchylić dlatego, że niektóre z dowodów uznanych przez organ I instancji za nowe, organ II instancji trafnie ocenił, jako nie mające przymiotu nowych dowodów w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, powstały one bowiem dopiero po dacie wydania decyzji podatkowej za 2005 rok. Zostało to przez organ odwoławczy w sposób szczegółowy wyjaśnione wraz z podaniem i wyjaśnieniem podstawy prawnej rozstrzygnięcia.

W związku z powyższym, zdaniem Sądu, wbrew twierdzeniom podniesionym w skardze, organ nie miał prawnej możliwości wydania decyzji uchylającej decyzję organu I instancji jedynie w części, gdyż doprowadziłoby to do stanu prawnego nieprzewidzianego w przepisach prawa podatkowego, w którym nie byłoby w obrocie prawnym decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2005r.

Wydając przedmiotową decyzję organ II instancji oparł się na regulacji wynikającej z art. 245 § 1 Ordynacji podatkowej. W przypadku zaś wniesienia odwołania od decyzji wydanej w trybie art. 245, zastosowanie mają zasady orzekania określone w art. 233 Ordynacji podatkowej.

W nawiązaniu do powyższego, Sąd podkreśla, że wznowienie postępowania jako instytucja procesowa daje możliwość ponownego rozpatrzenia i rozstrzygnięcia sprawy podatkowej zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie, w którym została ona wydana, było dotknięte wadą (przesłanki wznowienia) określoną w art. 240 Ordynacji podatkowej. Postępowanie wznowieniowe nie może być jednak wykorzystywane do pełnej merytorycznej kontroli decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym, gdyż jako postępowanie nadzwyczajne, nie jest ono kontynuacją postępowania zwykłego.

Istotnym jest w tym postępowaniu to, że organ podatkowy prowadzący postępowanie wznowione nie może wyjść poza zakres podstawy wznowienia określonej we wniosku.

Jak już wskazano, przedmiotem niniejszego postępowania była ocena czy w rozpatrywanej sprawie pojawiły się nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody w sprawie. W ocenie Sądu, organ podatkowy II instancji trafnie stwierdził, że w odniesieniu do przyjętej w decyzji z dnia [...] maja 2005r. określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2005 rok nowe okoliczności dotyczące podstawy opodatkowania budynków zostały po raz pierwszy zgłoszone przez stronę, jednakże w żadnym razie nie są one dowodami nowymi, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Zarówno pismo TF S.A. z dnia [...] czerwca 2005r., jak i protokół oględzin nieruchomości poł. w [...] przeprowadzonych w dniach [...] grudnia 2005r., powstały już po wydaniu decyzji podatkowej. Również zeznań powołanych w toku prowadzonego postępowania świadków nie można uznać za nowe dowody wynikające z brzmienia art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, gdyż, jak to szczegółowo wyjaśnił organ odwoławczy, zostały złożone już po wydaniu w sprawie decyzji ostatecznej.

Zaskarżona decyzja wydana została więc na korzyść strony skarżącej, gdyż celem złożonego przecież odwołania było uchylenie decyzji w części określającej jej wyższe aniżeli w ostatecznej decyzji zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2005 rok i przekazania sprawy organowi I instancji w tym zakresie do ponownego rozpoznania, a Samorządowe Kolegium Odwoławcze, z braku możliwości prawnych, trafnie uchyliło zaskarżoną decyzję w całości i przekazało sprawę ponownie do organu I instancji.

Uchylając decyzję organu I instancji i przekazując sprawę do ponownego rozpoznania, w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, organ odwoławczy zawarł również zalecenia dla organu I instancji; wskazał, że w toku ponownego rozpoznania Prezydent Miasta winien określić zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2005 rok jedynie w oparciu o nowe dowody ujawnione w postępowaniu wznowieniowym, spełniające przesłanki art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej i dowody na których oparł decyzję ostateczną czyli tę z dnia [...] maja 2005r. nr [...].

Ustosunkowując się z kolei do zarzutu skarżącego naruszenia przez organ art. 243 § 2 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że postanowienie o wznowieniu postępowania stanowi podstawę do przeprowadzenia przez właściwy organ postępowania co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy i wydania jednej decyzji w której orzeka o obydwu tych zagadnieniach, Sąd podkreśla, że niedopuszczalne jest podważanie ustaleń faktycznych i ich kwalifikacji prawnej dokonanej w decyzji ostatecznej, jeżeli podstawy wynikające z art. 240 § 1 ustaleń tych nie dotyczą.

Przenosząc te rozważania na niniejszą sprawę, stwierdzić należało, że skoro postępowanie wznowieniowe wszczęto i prowadzono z powodu nowych okoliczności faktycznych dotyczących budynku (obiektu) to brak było podstaw prawnych, aby zgodnie z żądaniem skarżącego, w toku tego nadzwyczajnego postępowania wyjaśniać stan faktyczny dotyczący gruntu.

Reasumując, Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organ II instancji ani przepisów materialnych, ani przepisów postępowania do których przestrzegania organy są zobowiązane. W świetle powyższego za uprawnione Sąd uznaje stanowisko Samorządowego Kolegium Odwoławczego, że zebrany materiał dowodowy, jak również przytoczone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji przepisy prawne pozwalają na stwierdzenie, iż Prezydent Miasta w przeprowadzonym postępowaniu wyszedł poza zakres przedmiotowy podstawy wznowienia, naruszając tym samym art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.

Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) skargę należało oddalić.

Sędzia WSA Sędzia WSA Sędzia WSA

D. Skupień S. Kowalczyk Krystyna Skowrońska-Pastuszko