Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1737/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-09-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art., 3 pkt 1, 2 i 5, art. 14b par. 1, par. 3, artt. 14h
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Agnieszka Olesińska, Sędziowie sędzia WSA Artur Kuś (sprawozdawca), sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 19 września 2017 r. sprawy ze skargi D. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] kwietnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) zasądza od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na rzecz D. sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 100 zł (słownie: sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

1. D. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej Skarżąca/Strona/Wnioskodawca) w dniu 20 listopada 2015 r. złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych.

We wniosku Skarżąca wskazała, że jest członkiem międzynarodowej grupy kapitałowej, w skład której wchodzą spółki będące i niebędące polskimi rezydentami podatkowymi (dalej Grupa). W ramach Grupy funkcjonuje system wspólnego zarządzania płynnością finansową, który umożliwia optymalne zarządzanie środkami pieniężnymi poprzez zmniejszenie kosztów finansowania zewnętrznego i kosztów transakcyjnych (dalej System). System ma charakter tzw. cash-poolingu wirtualnego (cash-pooling nierzeczywisty, notional cash-pooling) i funkcjonuje na podstawie umowy zawartej między bankiem mającym siedzibę w Wielkiej Brytanii (dalej bank), bankami wspierającymi z siedzibami w krajach innych niż Polska (dalej banki wspierające), D. z siedzibą w Z. i I. (dalej P.) oraz innymi spółkami z Grupy uczestniczącymi w Systemie (dalej uczestnicy Systemu).

Jak wyjaśniła Skarżąca, bank oraz banki wspierające nie są podmiotami powiązanymi z Wnioskodawcą w rozumieniu art. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej "updop") i nie zachodzą między nimi relacje, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 updop. Takie relacje i powiązanie, o którym mowa powyżej mogą natomiast zachodzić między Wnioskodawcą a P. i innymi uczestnikami Systemu. Z kolei P. podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania w Republice Południowej Afryki i tam też jest podatnikiem podatku o zbliżonym charakterze do podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca podniósł, że planuje uczestniczyć w Systemie poprzez przystąpienie do umowy na zasadach takich jak inni uczestnicy Systemu. Przedstawiając zasady funkcjonowania Systemu Skarżąca wskazała, że nie obejmuje on żadnych fizycznych przepływów środków pieniężnych między różnymi uczestnikami Systemu, a jedynie przepływy (płatności odsetkowe) między uczestnikami Systemu a P. oraz między P. a bankiem. Każdy z uczestników Systemu posiada w banku przynajmniej jeden rachunek bankowy denominowany w określonej walucie, a także może posiadać rachunki w innych walutach (dalej rachunki transakcyjne). P. wyznacza uczestnikom Systemu limity zadłużenia, które są udostępniane w ich rachunkach transakcyjnych na podstawie zapotrzebowania na kapitał obrotowy salda obrotów danego uczestnika. Ponadto bank w sposób wirtualny, tj. bez dokonywania fizycznego transferu środków pieniężnych, dokonuje potrąceń sald ujemnych i dodatnich poszczególnych rachunków transakcyjnych uczestników Systemu denominowanych w tej samej walucie na potrzeby obliczenia kwoty netto zgromadzonych środków w danej walucie. Bank dokonuje także naliczenia odsetek (dalej odsetki wewnętrzne) od sald rachunków transakcyjnych uczestników Systemu w poszczególnych walutach. Odsetki wewnętrzne rozliczane są w sposób wirtualny między rachunkiem należącym do P. denominowanym w danej walucie a poszczególnymi rachunkami transakcyjnymi uczestników Systemu denominowanymi w danej walucie w ten sposób, że w przypadku ujemnego salda rachunku transakcyjnego odsetki przypisywane są do rachunku P. i obciążają rachunek transakcyjny uczestnika Systemu, a w przypadku dodatniego salda rachunku transakcyjnego odsetki przypisywane są uczestnikowi Systemu i obciążają rachunek P. Rzeczywisty przepływ odsetek dodatnich i ujemnych następuje między rachunkami transakcyjnymi uczestników Systemu i rachunkiem P.

Wnioskodawca wyjaśnił nadto, że wysokość odsetek wewnętrznych ustalana jest dla każdego rachunku transakcyjnego osobno przez P na podstawie stóp procentowych uwzględniających różnice w kursach walutowych i stopach procentowych na różnych rynkach w ten sposób, że stopa mająca zastosowanie do odsetek ujemnych nie powinna być wyższa niż możliwa do uzyskania przez danego uczestnika Systemu na rynku, a stopa mająca zastosowanie do odsetek dodatnich nie powinna być niższa niż możliwa do uzyskania przez danego uczestnika Systemu na rynku. Zgodnie z zasadami rynkowymi stopa procentowa dla odsetek ujemnych jest wyższa niż dla odsetek dodatnich, zaś różnica między wysokością stopy procentowej dla odsetek dodatnich i ujemnych (spread) jest taka sama dla wszystkich uczestników Systemu i powinna być niższa niż możliwa do uzyskania przez uczestników Systemu na rynku. Różnica ta stanowi wynagrodzenie P.

Jak wskazała Strona, bank dodatkowo w sposób wirtualny, poprzez tzw. System Optymalizacji Odsetek, dokonuje przewalutowania łącznych kwot netto dla wszystkich sald w danej walucie na ich równowartość w USD oraz dokonuje ich konsolidacji (dalej skonsolidowane saldo USD). Od skonsolidowanego salda USD naliczane są dodatnie bądź ujemne odsetki (dalej odsetki zewnętrzne), które są rozliczane przez bank na rachunku P. Co więcej, w ramach Systemu każdy uczestnik Systemu udziela na rzecz banku poręczenia za każdego innego uczestnika Systemu, a P. udziela na rzecz banku poręczenia za wszystkich uczestników Systemu. Z tytułu prowadzenia Systemu bank otrzymuje natomiast od P. i uczestników Systemu, w tym Wnioskodawcy, wynagrodzenie w formie prowizji za świadczone usługi bankowe.

Reasumując, Wnioskodawca wskazał, że w ramach Systemu nie będzie dochodzić do przepływu środków pieniężnych między uczestnikami Systemu, a jedynie między Uczestnikami Systemu a P. Tym samym, Skarżąca będzie otrzymywała środki pieniężne od P. w ramach przyznanego jej indywidualnego limitu zadłużenia, w zamian za co będzie dokonywała płatności odsetkowych do P. oraz będzie zobligowana do spłaty zadłużenia, jak również będzie otrzymywać odsetki w przypadku dodatnich sald swoich rachunków transakcyjnych. Z uwagi na niższy spread dla odsetek wewnętrznych niż dla stóp procentowych możliwych do uzyskania na rynku, uczestnictwo w Systemie będzie korzystne dla Wnioskodawcy, a dla uczestników Systemu dodatkową korzyścią mogą być odsetki zewnętrzne. Wnioskodawca podkreślił, że cash-pooling wirtualny stanowi jedynie modyfikację warunków, jakie banki oferują w ramach standardowego rachunku bankowego, w szczególności w zakresie wysokości oprocentowania środków zgromadzonych na rachunku bieżącym i limitu zadłużenia.

W związku z powyższym opisem Skarżąca zadała następujące pytanie: "Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w związku z uczestnictwem w Systemie po jego stronie nie powstanie obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych?".

Zdaniem Strony, w opisanym stanie faktycznym po jej stronie nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych. Skarżąca podkreśliła, że art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1150 ze zm., dalej "upcc") zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem, w którym nie mieści się umowa cash-poolingu, do której zamierza przystąpić Strona. Jak wskazał Wnioskodawca, umowy tej jako umowy nienazwanej na gruncie przepisów prawa cywilnego oraz dotyczącej sposobu zarządzania płynnością finansową uczestniczących podmiotów nie sposób uznać za umowę pożyczki ani za umowę depozytu nieprawidłowego. Skarżąca wyjaśniła, że w wyniku zawarcia umowy cash-poolingu nie dochodzi do przepływów środków finansowych między poszczególnymi rachunkami transakcyjnymi uczestników, a ponadto Strona nie będzie miała możliwości swobodnego dysponowania środkami na rachunkach innych uczestników Systemu. Dla potwierdzenia swojego stanowiska Strona powołała się na orzecznictwo sądów administracyjnych (wyroki WSA w Warszawie z dnia 15 lipca 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 241/14 i sygn. akt III SA/Wa 277/14) a także na interpretacje przepisów prawa podatkowego wydane w innych indywidualnych sprawach.

2. W związku z brakami formalnymi wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, pismem z dnia 3 lutego 2016 r. nr IPPB2/4514-513/15-2/JG, wezwano Stronę do jego uzupełnienia, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, w celu doprecyzowania przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, poprzez wskazanie, czy czynności dokonywane w ramach usługi zarządzania płynnością finansową przybiorą postać którejkolwiek z czynności wymienionej w art. 1 upcc, w tym pożyczek i depozytu nieprawidłowego.

3. W wykonaniu powyższego wezwania, w piśmie z dnia 12 lutego 2016 r., Skarżąca wskazała, że uznaje je za wezwanie do uzupełnienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej (rubryka H urzędowego formularza wniosku o wydanie interpretacji), nie zaś za wezwanie do uzupełnienia przedstawienia stanu faktycznego (rubryka G urzędowego formularza wniosku o wydanie interpretacji). Zdaniem Wnioskodawcy, przyjęcie odmiennej oceny wezwania oznaczałoby, że to Wnioskodawca, a nie organ wydający interpretację, jest zobowiązany do wiążącej analizy prawnopodatkowej stanu faktycznego przedstawionego we wniosku. Ponadto, w ocenie Strony, w sposób wyczerpujący przedstawiła ona w części dotyczącej stanu faktycznego (rubryka G urzędowego formularza wniosku o wydanie interpretacji) opis sposobu funkcjonowania systemu zarządzania płynnością. Wnioskodawca zaznaczył, że w części tej nie wskazał, że system zarządzania płynnością przybierze postać którejkolwiek z czynności wymienionych w art. 1 upcc, bowiem istotą pytania zawartego we wniosku jest właśnie to, czy w związku z uczestnictwem w tak skonstruowanym systemie zarządzania płynnością powstanie obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych. Wykonując wezwanie Skarżąca uzupełniła informacje zawarte w rubryce H urzędowego formularza wniosku o wydanie interpretacji poprzez stwierdzenie, że według jej oceny, ani sam system zarządzania płynnością, ani czynności się na niego składające nie przybiorą postaci którejkolwiek z czynności wymienionych w art. 1 upcc.

3. Postanowieniem z dnia [...] lutego 2016 r. Minister Finansów (dalej Minister/organ) pozostawił wniosek Strony bez rozpatrzenia z uwagi na nieuzupełnienie jego braków formalnych. W ocenie Ministra, Wnioskodawca w wyznaczonym terminie przesłał wprawdzie odpowiedź na wezwanie do usunięcia braków formalnych wniosku, jednak nie dokonał jego prawidłowego uzupełnienia, bowiem nie udzielił jednoznacznej odpowiedzi na zadane w wezwaniu pytanie.

4. Skarżąca złożyła zażalenie na powyższe postanowienie, wnosząc o jego uchylenie oraz wydanie interpretacji indywidualnej w sprawie objętej wnioskiem. Wnioskodawca zarzucił Ministrowi naruszenie:

a) art. 169 § 1, art. 14b § 3 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. –Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm., dalej "Op") poprzez wezwanie Strony do uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w sytuacji, gdy wniosek ten nie zawierał braków formalnych,

b) art. 169 § 1 w zw. z art. 14h Op poprzez brak precyzyjnego wskazania braków formalnych wniosku w wezwaniu do jego uzupełnienia, tj. brak określania, który element wniosku wymaga uzupełnienia – stan faktyczny czy stanowisko własne Wnioskodawcy,

c) art. 14g § 1 i § 3 w zw. z art. 14b § 3 Op poprzez pozostawienie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia, pomimo braku ku temu podstaw,

d) art. 14b § 1 Op poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że Minister nie jest uprawniony do oceny stanowiska Strony przedstawionego we wniosku,

e) art. 121 § 1 w zw. 7. art. 14h Op poprzez wydanie zaskarżonego postanowienia z pominięciem jednolitego orzecznictwa sądów administracyjnych w kwestii obowiązku organu wydającego interpretację do dokonania interpretacji przepisów innych gałęzi prawa niż prawo podatkowe, jeżeli mają one wpływ na ocenę sytuacji podatkowej podatnika.

5. Postanowieniem z dnia 5 kwietnia 2016 r. Minister Finansów utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Organ nie zgodził się ze stanowiskiem Strony, że złożony przez nią wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej zawierał wyczerpujący opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Zdaniem organu, zasadnie wezwano Skarżącą do uzupełnienia wniosku poprzez jednoznaczne wyjaśnienie, czy czynności dokonywane w ramach usługi zarządzania płynnością finansową przybiorą postać którejkolwiek z czynności wymienionej w art. 1 upcc. Minister zaznaczył, że elementy wymagające uzupełnienia zostały wskazane w wezwaniu skierowanym do Strony. Organ podkreślił także, że to na Wnioskodawcy, a nie na organie wydającym interpretację spoczywa obowiązek precyzyjnego wskazania stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, bowiem organ nie może go modyfikować ani też nie wprowadzać do niego żadnych innych elementów niż podane przez Wnioskodawcę. W ocenie Ministra, Skarżąca w uzupełnieniu wniosku nic dostosowała się do treści wezwania, gdyż nie udzieliła jednoznacznej odpowiedzi na postawione przez organ pytanie. Organ podkreślił, że Wnioskodawca wskazał wprawdzie, że, w jego ocenie, w związku z uczestnictwem w Systemie nie powstanie obowiązek uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych, a w szczególności nie można uznać systemu cash-poolingu ani czynności zachodzących w jego ramach za pożyczkę lub depozyt nieprawidłowy, jednak jak zaznaczył sam Wnioskodawca jest to jego ocena, a nie odpowiedź na pytanie zawarte w wezwaniu. Tym samym, organ stwierdził, że powyższej odpowiedzi Strony na wezwanie nie można uznać za uzupełnienie wniosku o wydanie interpretacji w zakresie doprecyzowania przedstawionego w nim stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Odnosząc się do przytoczonego we wniosku orzecznictwa sądowego oraz interpretacji indywidualnych organ zaznaczył, że dotyczą one tylko konkretnych spraw i w tym zakresie rozstrzygnięcia te są wiążące. Minister dodał, że nawet gdyby w odniesieniu do innych podatków organy podatkowe wydały odmienne rozstrzygnięcia, to nigdy nie może to stanowić podstawy do żądania analogicznego rozstrzygnięcia sprawy podatnika, jeśli stoi temu na przeszkodzie treść przepisów prawa.

6. Skarżąca złożyła skargę na powyższe postanowienie, wnosząc o jego uchylenie i uchylenie poprzedzającego go postanowienia z dnia [...] lutego 2016 r. oraz zasądzenie kosztów postępowania. W skardze Skarżąca zarzucił Ministrowi naruszenie:

- art. 14g § 1 i § 3 w zw. z art. 14b § 3 oraz 233 § 1 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a w zw. z art. 239 w zw. z art. 14b § 1 Op poprzez utrzymanie w mocy postanowienia o pozostawieniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia,

- art. 169 § 1, art. 14b § 3 w zw. z art. 14h Op poprzez błędne uznanie, że w niniejszej sprawie istniały podstawy do wezwania Skarżącej do uzupełniania wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w sytuacji, gdy wniosek ten nie zawierał braków formalnych,

- art. 14b § 1 i § 3, art. 14c § 1, art. 14g § 1 i § 3, art. 169 § 1 oraz art. 121 § 1 w zw. z art. 14h Op poprzez wezwanie Skarżącej do dokonania kwalifikacji prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego na gruncie przepisów podatkowych pod pozorem wezwania do uzupełniania stanu faktycznego,

- art. 169 § 1 w zw. z art. 14h Op poprzez błędne uznanie, że Strona została w sposób prawidłowy wezwana do uzupełnienia braków wniosku,

- art. 14b § 1 oraz 233 § 1 pkt 1 i pkt 2 lit. a w zw. z art. 239 Op poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że Minister nie jest uprawniony do oceny stanowiska Strony przedstawionego we wniosku,

- art. 121 § 1, art. 125 § 1 w zw. z art. 14h Op poprzez prowadzenie postępowania podatkowego z naruszeniem zasady budzenia zaufania do organów podatkowych oraz zasady wnikliwego działania w sprawie,

- art. 121 § 1, art. 125 § 1 w zw. z art. 14h Op poprzez brak merytorycznego ustosunkowania się do argumentacji przedstawionej przez Skarżącą w trakcie prowadzonego postępowania zażaleniowego.

7. W odpowiedzi na skargę Minister wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał swoje wcześniejsze stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

1. Istotą sprawy jest ocena, czy wydanie przez Ministra postanowienia pozostawiającego wniosek Strony o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej bez rozpatrzenia (z uwagi na nieuzupełnienie braków formalnych) jest zasadne. Sprawa nie dotyczy zatem merytorycznej oceny stanowiska wnioskodawcy przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji podatkowej. Strona przedstawiając szczegółowo swoje stanowisko, zadała pytanie: "Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w związku z uczestnictwem w Systemie po jego stronie nie powstanie obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych?". Z kolei organ wezwał Stronę do doprecyzowania przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, poprzez wskazanie, czy czynności dokonywane w ramach usługi zarządzania płynnością finansową przybiorą postać którejkolwiek z czynności wymienionej w art. 1 upcc (w tym pożyczek i depozytu nieprawidłowego). Już samo zestawienie pytania Strony i prośby organu o uzupełninie wniosku prowadzi wręcz do oczywistej konkluzji. Strona bowiem twierdzi, że wskazane czynności nie będą podlegały pod regulacje wynikające z upcc, zaś Minister domaga się uzupełnienia wniosku o odpowiedź, czy opisane we wniosku czynności będą (czy nie będą) podlegały pod regulację wynikającą z upcc. Nie wchodząc zatem w szczegóły i rozważania merytoryczne wniosku widać wyraźnie, że Strona twierdzi, że jej stanowisko jest precyzyjne (czynności te nie podlegają pod upcc – nie będzie to pożyczka lub depozyt nieprawidłowy) a organ domaga się uzupełnienia tego stanowiska, które jest konkretne, jasne i zrozumiałe. Organ podatkowy nie wezwał zatem Spółki do uzupełnienie stanu faktycznego o jakiekolwiek nowe fakty, ale o dokonanie kwalifikacji prawnej faktów przedstawionych przez Spółkę w opisie zdarzenia przyszłego zawartego we wniosku na gruncie przepisów upcc. Zdaniem Sądu, organ bezzasadnie wydał postanowienie pozostawiając wniosek Strony o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej bez rozpatrzenia. Spółka przedstawiła w sposób wyczerpujący opis sposobu funkcjonowania systemu zarządzania płynnością. Przedstawiła też własne stanowisko w sprawie. Wniosek, wbrew twierdzeniu Ministra, był zrozumiały i czytelny pod kątem prawnym. Powinien zostać zatem przeanalizowany merytorycznie i Minister powinien wydać interpretację indywidualną. Wnioskodawca, poprzez uzupełnienie wniosku, nie może bowiem wstępować w rolę interpretatora jakim powinien być w tym przypadku Minister Finansów.

2. W opinii Sądu, w pierwszej kolejności wskazać należy, że zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Definicja "przepisu prawa podatkowego" została określona w art. 3 pkt 2 Op, który stanowi, że ilekroć w ustawie jest mowa przepisach prawa podatkowego – rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Jak stanowi z kolei art. 3 pkt 1 Op, pod pojęciem ustaw podatkowych rozumie się ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich. Zgodnie natomiast, za art. 3 pkt 5 Op, ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach – rozumie się przez to również zeznania, wykazy oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci.

Zgodzić się można z oceną NSA (por. wyrok NSA z 14 listopada 2014, sygn. akt II FSK 2524/12), że nie można obowiązku udzielania przez organ podatkowy pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego zawężać wyłącznie do ustaw zawierających w tytule pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano elementy, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość. Prawo podatkowe w kontekście wymogów dotyczących wydawania jego indywidualnych interpretacji, należy określić jako ogół przepisów regulujących zasady powstawania, ustalania oraz wygasania zobowiązań podatkowych oraz obowiązki podatników, płatników i inkasentów poszczególnych podatków oraz traktujących także o obowiązujących procedurach, które powinny być przestrzegane przez organy podatkowe oraz strony w trakcie postępowania podatkowego i wykonywania innych czynności zmierzających do ustalenia prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego i skutecznego poboru podatku. Pod pojęciem prawa podatkowego należy więc rozumieć wszelkie normy prawne, które regulują elementy konstrukcyjne, tj. podmiotowe i przedmiotowe podatku, zatem także normy prawne nie znajdujące się w ustawach podatkowych.

Trzeba również zauważyć, że mimo, iż instytucja indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego odnosi się głównie do regulacji z zakresu prawa daninowego, jakim jest prawo podatkowe, to nie można jednak tracić z pola widzenia, że prawo podatkowe określa konsekwencje prawnopodatkowe w związku ze zdarzeniami regulowanymi przez inne dziedziny prawa. Nie funkcjonuje ono w oderwaniu od innych gałęzi prawa, zwłaszcza tych, które normują stosunki społeczne zaistniałe pomiędzy podmiotami cywilnymi, głównie zaś pomiędzy podmiotami gospodarczymi. Prawo podatkowe jest zatem ściśle związane z obrotem prawnym, w tym gospodarczym, bez zaistnienia którego, nie powstałyby stosunki podatkowoprawne. Podczas interpretacji przepisów prawa podatkowego nie można zatem nie uwzględnić regulacji prawnych, które normują stosunki z zakresu obrotu gospodarczego. Ograniczenie interpretacji przepisów prawa podatkowego wyłącznie do sfery podatkowej – narusza przepisy regulujące wydawanie indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego (por. wyrok NSA z 27 stycznia 2009 r., sygn. akt I FSK 1871/07). Podobnie wypowiedział się NSA (wyrok z 27 listopada 2013 r., sygn. akt II FSK 2981/11) wskazując, że interpretacji w rozumieniu rozdziału 1a) działu II Ordynacji podatkowej podlegać będą wszystkie przepisy konkretną normę podatkową tworzące, w tym przepisy niepodatkowe, ocena możliwości stosowania i wykładnia, których są niezbędne dla zinterpretowania normy prawnopodatkowej. Zdaniem Sądu, w niniejszej sprawie Minister był zobowiązany do interpretacji przepisów innych gałęzi prawa niż tylko prawo podatkowe, gdyż miały one znaczenie dla rozstrzygnięcia kwestii będącej przedmiotem zapytania wnioskodawcy.

3. Zdaniem Sądu, Minister bezzasadnie wzywał Spółkę do uzupełnienia braków formalnych wniosku. Wniosek był kompletny i spełniał wszelkie wymagania określone przepisami prawa. Przyjęcie, iż brak wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego mógłby powodować pozostawienie wniosku bez rozpoznania jest niedopuszczalne. Prawodawca używa tu niedookreślonego pojęcia o znacznym zabarwieniu subiektywnym. W efekcie stwarza to zbyt duże możliwości pozostawienia wniosku bez rozpoznania, zwłaszcza, gdy interpretacja indywidualna dotyczy zdarzenia przyszłego. Przyjęcie, że organ, przed wydaniem postanowienia o pozostawieniu wniosku bez rozpoznania, musi wezwać stronę do sprecyzowania wniosku i wyjaśnienia wątpliwości, stanowi istotną gwarancję dla strony postępowania (por. wyrok NSA z dnia 17 września 2015 r., sygn. akt I FSK 1025/14).

W związku z tym słusznie twierdzi Strona, że organ interpretacyjny naruszył art. 169 § 1, art. 14b § 3 w zw. z art. 14h Op poprzez błędne uznanie, że w niniejszej sprawie istniały podstawy do wezwania Skarżącej do uzupełniania wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w sytuacji, gdy wniosek ten nie zawierał braków formalnych. Dodatkowo organ nie sprecyzował, czy uzupełnienie dotyczyć miało "wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego", czy też "przedstawienia własnego stanowiska w sprawie".

Zdaniem Sądu, utrzymanie w mocy postanowienia o pozostawieniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia było niewłaściwe. W sytuacji, w której podanie nie zawiera uchybień formalnych, za rażąco sprzeczne z przepisem art. 169 § 1 ustawy Op należy uznać wzywanie podatnika do uzupełnienia nieistniejących braków formalnych pisma. Takie działania również w sposób oczywisty pozostają w rażącej sprzeczności z zasadą zaufania podatnika do organów podatkowych. Sąd także może ocenić przedmiotowe naruszenia jako podważające bezpieczeństwo obrotu, wprowadzające w sposób nieuprawniony niepewność co do sposobu załatwienia sprawy. Takie działania mogą także prowadzić do nadużycia pozycji procesowej organu podatkowego, arbitralnie oceniającego zupełność wniosku, stanowiąc przy tym jaskrawe zaprzeczenie konstytucyjnej zasadzie równości wobec prawa (por. wyrok NSA z dnia 12 maja 2011 r., sygn. akt I FSK 757/10).

Zgodzić się można również ze stanowiskiem Strony, że naruszono art. 14b § 1 oraz 233 § 1 pkt 1 i pkt 2 lit. a w zw. z art. 239 Op poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że Minister nie jest uprawniony do oceny stanowiska Strony przedstawionego we wniosku. Konsekwencją takiego postępowania organu było naruszenie art. 121 § 1, art. 125 § 1 w zw. z art. 14h Op poprzez prowadzenie postępowania podatkowego z naruszeniem zasady budzenia zaufania do organów podatkowych oraz zasady wnikliwego działania w sprawie oraz art. 121 § 1, art. 125 § 1 w zw. z art. 14h Op poprzez brak merytorycznego ustosunkowania się do argumentacji przedstawionej przez Skarżącą w trakcie prowadzonego postępowania zażaleniowego.

4. Na marginesie rozważań zauważyć należy, że na temat umów tzw. cash poolingu wypowiadały się już wielokrotnie sądy administracyjne. Stanowisko w nich wyrażane jest w miarę jednolite. Co prawda, sądy odnosiły swoje rozważania głównie odnośnie do ich wpływu na obowiązki podatkowe podatników podatku dochodowego od osób prawnych a nie do upcc. Jednak rozważania te znacznie ułatwiają zrozumienie sensu zdarzeń gospodarczych i relacji prawnych występujących w ramach cash poolingu (por. wyroki z dnia: 9 grudnia 2016 r., sygn. akt II FSK 3377/14; 2 grudnia 2016 r., sygn. akt II FSK 3326/14; 30 listopada 2016 r., sygn. akt II FSK 3074/14, 29 listopada 2016 r., sygn. akt II FSK 3068/14; 26 kwietnia 2017 r., sygn. akt II FSK 860/15; 9 maja 2017 r., sygn. akt II FSK 1223/15). W wyroku z 20 lipca 2017 roku (sygn. akt II FSK 2072/15), NSA przyjął, że "(...) faktycznym celem umowy cash poolingu jest udostępnianie środków pieniężnych pomiędzy podmiotami z grupy oraz osiąganie przez te podmioty korzyści w postaci odsetek. Jest to zatem rodzaj pożyczek udzielanych pomiędzy podmiotami uczestniczącymi w tym systemie". Podkreślić wyraźnie trzeba, że Sąd w niniejszej sprawie nie przesądza jaka powinna być przyszła interpretacja podatkowa lecz jedynie wskazuje na konieczność merytorycznego rozpatrzenia wniosku. Wydanie merytorycznej interpretacji podatkowej jest zatem w tej sprawie ze wszech miar uzasadnione.

5. Z przedstawionych wcześniej względów zaskarżone postanowienie podlega uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c). Orzeczenie o kosztach postępowania sądowego uzasadnia art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz.1369 ze zm.).