Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt VIII SA/Wa 514/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2015-02-11 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 2 pkt 27e, art. 6 pkt 1, art. 88 ust. 3e pkt 2
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 4
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Sławomir Fularski, Sędziowie Sędzia WSA Artur Kot /sprawozdawca/, Sędzia WSA Justyna Mazur, Protokolant Referent Małgorzata Domagalska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 lutego 2015 r. sprawy ze skargi "[...]"[...] Spółka jawna z siedzibą w R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

1. Zaskarżoną decyzją z [...] lutego 2014 r., po rozpatrzeniu odwołania "[...]" J.M.R. B. Spółka jawna z siedzibą w R. (dalej: "skarżąca" lub "Spółka"), Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej: "organ odwoławczy" lub "Dyrektor IS") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. (dalej: "organ I instancji" lub "Naczelnik US") z [...] maja 2013 r. Przedmiotem tych decyzji było określenie Spółce zobowiązania w podatku od towarów i usług za maj 2010 r. ([...] zł). Jako podstawę materialnoprawną decyzji Dyrektor IS powołał między innymi przepisy art. 2 pkt 27e, art. 6 pkt 1, art. 19 ust. 1 oraz art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej: "ustawa o VAT"), a także art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r., Nr 16, poz. 93; dalej: "k.c.").

2. Stan faktyczny.

2.1. Naczelnik US w wyniku ponownie przeprowadzonego postępowania podatkowego ustalił, że Spółka prowadziła działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej paliw, artykułów spożywczych i przemysłowych oraz dzierżawy magazynów, gastronomi. Na podstawie umowy sprzedaży z [...] maja 2010 r., zawartej w formie aktu notarialnego, nabyła prawo własności nieruchomości, tj. działek gruntu zabudowanych murowanym, parterowym budynkiem stacji paliw i murowanym śmietnikiem. Na gruncie znajdowały się 4 dystrybutory paliwowe, 1 dystrybutor gazowy, 2 zbiorniki na gaz, pompa gazowa, wiata nad dystrybutorami, zbiorniki paliwowe podziemne, sieć sanitarna, słup cenowy i studnia głębinowa. Sprzedaż (dostawę) udokumentowano fakturą VAT z [...] maja 2010 r., wystawioną przez [...] Sp. jawna o wartości brutto [...] zł, w tym VAT [...] zł. Spółka w deklaracji VAT-7 za maja 2010 r. odliczyła podatek naliczony wynikający w powyższej faktury. Strony umowy zgodnie oświadczyły, że jej przedmiotem nie było przedsiębiorstwo sprzedającego lub jego zorganizowana część w rozumieniu art. 551 kodeksu cywilnego ani zakład pracy sprzedającego lub jego część w rozumieniu art. 231 kodeksu pracy. Skarżąca w wyniku umowy nie nabyła zaś żadnych wierzytelności przysługujących spółce [...], ani żadnych długów ją obciążających. Strony transakcji oświadczyły nadto, że rezygnują ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Zastosowały podstawową stawkę podatku (22%). Naczelnik US ustalił nadto, że dla wystawcy faktury została wydana ostateczna decyzja wymiarowa, w świetle której przedmiotem umowy była sprzedaż przedsiębiorstwa, która to czynność nie podlega przepisom ustawy o VAT (art. 6 pkt 1).

Zdaniem Naczelnika US, Spółka zaniżyła także podatek należny o [...] zł (okoliczność bezsporna), gdyż nie zaliczyła do obrotu sprzedaży paliwa, za które nie otrzymała płatności (tzw. ucieczki, czyli zatankowanie samochodu bez zapłacenia).

Decyzją z [...] maja 2013 r. Naczelnik US określił zatem skarżącej zobowiązanie

z tytułu podatku od towarów i usług za maj 2010 r. w kwocie [...] zł. Na podstawie przepisów art. 88 ust. 3a pkt 2 w związku z art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT odmówił Spółce prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej sprzedaż przedsiębiorstwa, gdyż powyższa transakcja nie podlega opodatkowaniu VAT.

2.2. W odwołaniu jego autor postawił zarzuty naruszenia art. 210 § 1 ust. 6 i § 4, art. 122 Op, a także art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Jego zdaniem organ wadliwie przyjął, że sporna transakcja stanowi sprzedaż przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części niepodlegającą przepisom ustawy o VAT. Bezpodstawnie zatem organ podatkowy pozbawił skarżącą prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej dokonanie ww. transakcji, gdy strony przed notariuszem wyraźnie oświadczyły, że przedmiotem transakcji nie było przedsiębiorstwo ani zorganizowana jego część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. W sposób nieuprawniony organ podważył zatem moc ww. dokumentu urzędowego.

2.3. Dyrektor IS, utrzymując w mocy zaskarżoną decyzję, przedstawił przebieg postępowania w sprawie i ustalenia faktyczne dokonane przez Naczelnika US. Za istotę sporu uznał kwestię określenia przedmiotu dostawy udokumentowanej wystawioną

na rzecz skarżącej fakturą VAT z tytułu zbycia na jej rzecz zabudowanej nieruchomości ([...] – Stacja Paliw). Powołał się na przepisy prawa materialnego, między innymi art. 2 pkt 27e, art. 6 pkt 1 oraz art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT. Zdaniem organu odwoławczego w sprawie znajduje zastosowanie art. 551 k.c., gdyż w świetle poglądów prawnych prezentowanych w orzecznictwie sądów administracyjnych definicję w nim zawartą stosuje się na potrzeby ustawy o VAT. Powołując się na materiał dowodowy zebrany w sprawie, w tym zeznania świadków (zob. str. 5 – 9 zaskarżonej decyzji) Dyrektor IS przyjął, że w realiach niniejszej sprawy przedmiotem spornej transakcji była zorganizowana część przedsiębiorstwa jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony zespół składników materialnych oraz niematerialnych (w tym zobowiązania), przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem może stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące samodzielnie te zadania. Składniki majątku będące przedmiotem sprzedaży przeznaczone były do realizacji konkretnego zadania gospodarczego, jakim jest działalność w zakresie sprzedaży paliw. Dodatkowo zostały wyodrębnione pod względem organizacyjnym i finansowym z [...] sp. j. w taki sposób, że przedmiotowa działalność mogła być realizowana samodzielnie.

Za bezsporne uznał przy tym, że po dokonaniu transakcji z [...] maja 2010 r., działalność gospodarcza, która była dotychczas prowadzona przez spółkę sprzedającą w oparciu o te składniki majątkowe, była nadal prowadzona tyle, że przez skarżącą. Z zeznań kontrahenta skarżącej wynikało zaś, że motywem sprzedaży była chęć uniknięcia kary umownej przewidzianej w umowie franczyzy (zawartej w 2006 r. na 10 lat) ze [...], którą podmiot ten był związany. Nadto [...] musiała wyrazić zgodę na sprzedaż stacji paliw. Świadek zeznał również, że stacja paliw funkcjonowała samodzielnie i tylko dla niej prowadzona była księgowość. Dodatkowo strony uzgodniły, że w wyniku nabycia skarżąca przejmie na siebie prawa i obowiązki wynikające z ww. umowy franczyzy, czyli będzie nadal prowadzić stację paliw pod szyldem [...] Poland.

Reasumując, Dyrektor IS wywiódł, że będąca przedmiotem obrotu stacja paliw

w J. stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy

o VAT. Stanowi bowiem zorganizowany zespół oraz jest możliwe jej wyodrębnienie

na trzech płaszczyznach wskazanych w art. 2 pkt 27e) ustawy o VAT, tj.:

- organizacyjnej - jest wyodrębnionym zakładem prowadzącym działalność gospodarczą polegającą na obrocie paliwem;

- finansowej - prowadzona była przez zbywcę ewidencja księgowa dla stacji paliw (R. B.: "Księgowość prowadzona była tylko dla tej stacji paliw");

- funkcjonalnej - majątek w chwili przekazania, pomimo przeprowadzonego po nabyciu remontu, był zdolny do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych, co potwierdzają zeznania świadków.

Skoro przedmiotem transakcji było nabycie stacji paliw jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT, to Spółka na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 tej ustawy, zasadnie została pozbawiona prawa do odliczenia podatku naliczonego z tego tytułu. Pozostałe zarzuty odwołania Dyrektor IS uznał za chybione. Sprawa została bowiem należycie wyjaśniona i rozstrzygnięta (zob. str. 13 – 14 zaskarżonej decyzji). Dodał przy tym, że wbrew stanowisku skarżącej, w sprawie nie jest kwestionowana autentyczność aktu notarialnego, który jest aktem konstytutywnym odnoszącym się do dokonanych w nim czynności notarialnych, lecz wiarygodność oświadczeń stron tej transakcji, które pozostają w sprzeczności z zebranym w sprawie materiałem dowodowym. Dyrektor IS powołał się na poglądy prawne zaprezentowane w wyroku NSA z 7 marca 2006 r., sygn. akt I FSK 563/05. Wyjaśnił, że mimo przyjęcia przez organ I instancji, że przedmiotem sprzedaży było przedsiębiorstwo (nie jego zorganizowana część) skutki podatkowe są jednakowe w obydwu przypadkach.

3.1. Z takim rozstrzygnięciem nie zgodziła się skarżąca. Pismem z [...] kwietnia 2014 r. wniosła więc skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Autor skargi wystąpił o uchylenie zaskarżonej i poprzedzającej ją decyzji, a także orzeczenie przez Sąd, że skarżącej przysługuje prawo do odliczenia VAT z faktury dokumentującej przedmiotową czynność ([...] zł), ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Postawił przy tym zarzuty naruszenia (pisownia w większości oryginalna):

a) przepisów prawa materialnego, tj.:

1) art. 6 pkt 1 ustawy o VAT poprzez jego zastosowanie, wobec błędnego przyjęcia, że transakcja z [...] maja 2010 r. udokumentowana fakturą VAT nie podlega tej ustawie, gdyż stanowiła transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa;

2) art. 55 k.c. poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie, że sprzedaż wyłącznie nieruchomości wraz z jej częściami składowymi stanowi zbycie przedsiębiorstwa;

3) art. 2 pkt 27e ustawy o VAT przez jego błędną wykładnię i przyjęcie, że sprzedaż nieruchomości wraz z częściami składowymi, tj. budynkami, murowanymi śmietnikami, itd. stanowi minimum konieczne do prowadzenia takiej działalności, a tym samym nastąpiła sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa, podczas gdy organ podatkowy pominął, że skarżąca nabywając nieruchomość nie mogła rozpocząć prowadzenia działalności gospodarczej bez zawarcia umowy franczyzy ze [...]. Przedmiotem zawartej umowy nie było przeniesienie praw do korzystania z urządzeń Statoil oraz ich praw niemajątkowych (logo, wystój), umową tą nie dokonano również przeniesienia praw do pozwoleń, atestów, świadectw jakości i innych dokumentów związanych z prowadzeniem stacji paliw;

b) przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 122 Op poprzez brak wyczerpującego i wszechstronnego rozpatrzenia całego materiału dowodowego, co doprowadziło do błędnego ustalenia stanu faktycznego sprawy, czego skutkiem było przyjęcie, że przedmiotem sprzedaży było przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa. Organ podatkowy pominął również następujące wnioski dowodowe:

- oświadczenia stron zawarte w akcie notarialnym z [...] maja 2010 r., w którym strony zgodnie oświadczyły, że przedmiotem sprzedaży nie jest przedsiębiorstwo ani zorganizowana część przedsiębiorstwa, podczas gdy akt notarialny jest dokumentem urzędowym i stanowi dowód tego co zostało w nim urzędowo stwierdzone. Akt notarialny jest dokumentem urzędowym i korzysta z domniemania prawdziwości oraz zgodności z prawdą twierdzeń w nim zawartych, zaś organ nie przeprowadził przeciwdowodu obalającego powyższe domniemanie. Organ wskazał jedynie,

że oświadczenie stron "budzi zastrzeżenie" i zostało złożone "dowolnie" co nie stanowi przeciwdowodu;

- treść przytoczonej w umowie z [...] maja 2010 r. uchwały Nr [...] z dnia [...] maja 2010 r. wspólników [...] Sp. j. z siedzibą w G., z której wynika,

że sprzedaż dotyczyła nieruchomości opisanej w tymże akcie notarialnym, a nie przedsiębiorstwa, czy też jego zorganizowanej części;

- treść przytoczonej w umowie z [...] maja 2010 r. uchwały z [...] maja 2010 r. wspólników skarżącej, z której wynika, że zakup dotyczył nieruchomości opisanej

w tymże akcie notarialnym, a nie przedsiębiorstwa, czy też jego zorganizowanej części;

- treść oświadczenia z [...] maja 2010 r. osób reprezentujących obie strony transakcji, z którego wynika, że rezygnują ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybierają stawkę VAT w wysokości 22 % w stosunku do sprzedaży stacji paliw w miejscowości [...], gm. G.;

2) art. 121 § 1 Op w związku z art. 122 Op polegające na prowadzeniu przez organy podatkowe postępowania dowodowego z pominięciem istotnej części materiału dowodowego, braku wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy oraz prowadzenia postępowania z naruszeniem zasady zaufania obywateli do organów podatkowych i przyjęciu ustaleń faktycznych w sprawie z korzyścią dla Skarbu Państwa pomimo, że zebrany w sprawie materiał dowodowy, w szczególności oświadczenia stron zawarte w akcie notarialnym

z [...] maja 2010 r. jednoznacznie wskazują, że ich zamiarem nie była sprzedaż przedsiębiorstwa, lecz sprzedaż nieruchomości, w związku z powyższym winny mieć zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług;

3) art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Op poprzez brak szczegółowego i wyczerpującego uzasadnienia faktycznego i prawnego zaskarżonej decyzji, poprzez brak dokładnego wskazania jaka zorganizowana część przedsiębiorstwa została zbyta, a jaka część pozostała w majątku zbywcy. Brak jest również uzasadnienia prawnego w jaki sposób skarżący zdaniem organu mógł prowadzić samodzielną i niezależną działalność gospodarczą bez zawarcia umowy franczyzowej, a także bez przeniesienia praw

do dysponowania logiem i urządzeniami franczyzodawcy [...]. Brak jest również uzasadnienia faktycznego i prawnego odnośnie twierdzenia, że będąca przedmiotem obrotu stacja paliw w J. posiada wyodrębnienie organizacyjne, finansowe

i funkcjonalne. Organy nie uzasadniły również jakie dokładnie składniki materialne

i niematerialne wchodziły do majątku [...] Sp. j., a jakie zdaniem organu zostały zbyte na rzecz skarżącej, czy zostały zbyte wszystkie składniki co stanowi przesłankę konieczną do uznania, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa. Organ podatkowy nie uzasadnił także pod względem prawnym i faktycznym, dlaczego oświadczenia stron zawarte w akcie notarialnym "budzą zastrzeżenia" i zostały złożone "dowolne".

3.2. Uzasadniając skargę jej autor przedstawił przebieg postępowania w sprawie oraz rozwinął poszczególne zarzuty. Powtórzył zasadnicze elementy dotychczas prezentowanej argumentacji. W szczególności wywiódł, że przedmiotem transakcji nie było przedsiębiorstwo ani jego zorganizowana część, do której na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisy tej ustawy nie znajdują zastosowania. Zdaniem skarżącej, przedmiotem sprzedaży była zabudowana nieruchomość, do której nie należało stosować definicji zawartej w art. 2 pkt 27e powołanej ustawy. Świadczą o tym liczne dowody zgromadzone w toku postępowania, w tym akt notarialny i zawarte w nim oświadczenia stron transakcji. Powyższe okoliczności potwierdza fakt, że przedmiotem zbycia za wyjątkiem przedmiotowej nieruchomości nie były żadne inne składniki materialne bądź niematerialne stanowiące majątek przedsiębiorstwa kontrahenta ([...]Sp. j.). Nadto w chwili sprzedaży brak było możliwości kontynuowania dotychczasowej działalności gospodarczej na spornej nieruchomości (stacja paliw), gdyż skarżąca nie podpisała umowy franczyzy ze [...]. Nieruchomość nie stanowiła też wyodrębnionego organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołu składników przeznaczonych do realizacji określonego celu. W konsekwencji organy podatkowe pominęły kluczowe w sprawie dowody mające istotny wpływ na wynik niniejszej sprawy, w szczególności oświadczenia stron zawarte w akcie notarialnym, który jako dokument urzędowy korzysta z domniemania prawdziwości. W rezultacie wadliwych ustaleń faktycznych dokonały błędnej jego subsumpcji. Dlatego wydane w sprawie decyzje są wadliwe i jako takie winny zostać wyeliminowane z obrotu prawnego. Uzasadnienie decyzji nie spełnia nadto wymogów określonych w art. 210 § 4 Op.

3.3. Odpowiadając na skargę Dyrektor IS podtrzymał dotychczas prezentowane stanowisko i wystąpił o jej oddalenie jako niezasadnej. Powtórzył, że wbrew twierdzeniom skarżącej zakup stacji paliw miał na celu dalszą kontynuację działalności w tym zakresie (sprzedaż paliw), z wykorzystaniem znajdujących się na nieruchomości składników majątkowych. Kontrahent skarżącej, który nie był w stanie kontynuować działalności gospodarczej na zasadach przewidzianych w umowie franczyzy, działał

z zamiarem uniknięcia znacznej odpowiedzialności finansowej za swoje zobowiązania wynikające z umowy franczyzowej zawartej ze [...] Poland.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

4.1. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się zatem do zbadania, czy organy administracji (podatkowe) w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w sposób przewidziany w art. 145 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej: "u.p.p.s.a."). Dodać należy, że zgodnie z art. 134 § 1 u.p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

4.2. Ramy materialnoprawne.

W świetle art. 2 pkt 27e ustawy o VAT zorganizowaną część przedsiębiorstwa stanowi organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się

do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Stosownie do treści art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie stanowią podstawy

do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z art. 551 k.c. wynika, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

4.3. W rozpoznawanej sprawie organ odwoławczy przyjął, że skarżąca nabyła zorganizowaną część przedsiębiorstwa sprzedającego (stację paliw), a nie tylko zabudowaną nieruchomość (J. – Stacja Paliw), jak wywodzi Spółka. Czynność ta nie podlega opodatkowaniu VAT, a faktura dokumentująca sprzedaż (dostawę) nie daje podstaw do odliczenia przez skarżącą podatku naliczonego ujawnionego w jej treści. Dyrektor IS powołał się na dowody ze źródeł osobowych, w tym zeznania wspólnika [...] Spółka jawna (sprzedającej), potwierdzające zasadność powyższego poglądu. Konwalidował w ten sposób uchybienie organu I instancji, który przyjął, że przedmiotem sprzedaży było przedsiębiorstwo. Istota sporu dotyczy kwalifikacji prawnej przedmiotu umowy w celu ustalenia, czy organy zasadnie odmówiły skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z treści faktury VAT dokumentującej czynność sprzedaży (dostawy). Skarżąca konsekwentnie wskazuje bowiem, że przedmiotem umowy sprzedaży była tylko zabudowana nieruchomość,

a nie przedsiębiorstwo spółki sprzedającej lub jego zorganizowana część.

5.1. Zdaniem Sądu, Dyrektor IS trafnie przyjął, że czynność udokumentowana sporną fakturą VAT dotyczy sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Czynność ta nie podlega opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 6 pkt 1 w związku z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Z tej przyczyny faktura VAT wystawiona dla skarżącej nie daje podstaw do odliczenia podatku naliczonego ujawnionego w jej treści ([...] zł), zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT. Sąd przyznaje rację Dyrektorowi IS, który zasadnie przyjął, że będąca przedmiotem obrotu stacja paliw w J. spełnia przesłanki, o których mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. W dniu dokonania czynności był to wyodrębniony organizacyjnie zespół składników majątkowych (zakład) wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej przez [...] Sp. j. (płaszczyzna organizacyjna). Z zeznań wspólnika [...] Sp. j. wynika wprost, że dla przedmiotowej stacji paliw prowadzona była przez zbywcę ewidencja księgowa (płaszczyzna finansowa). Nabyte przez skarżącą składniki majątkowe w chwili przekazania były zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych, pomimo przeprowadzenia przez skarżącą remontu w celu podwyższenia jakości prowadzonej w ramach stacji paliw działalności gospodarczej (płaszczyzna funkcjonalna).

5.2. Istotnego wpływu na wynik niniejszej sprawy nie wywierają zaś oświadczenia stron transakcji złożone przed notariuszem na potrzeby umowy sprzedaży, dotyczące nabycia przez skarżącą tylko nieruchomości, bez wierzytelności i zobowiązań podmiotu sprzedającego. Wola skarżącej, aby przedmiotem nabycia była tylko zabudowana nieruchomość, a nie przedsiębiorstwo sprzedającej spółki lub jego zorganizowana część, w świetle przepisów art. 2 pkt 27e, art. 6 pkt 1 oraz art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie wywiera wpływu na wynik niniejszej sprawy. Podobnie jak i oświadczenie skarżącej (stron transakcji) dotyczące zamiaru opodatkowania przedmiotowej dostawy podatkiem od towarów i usług według stawki 22%. Obowiązek podatkowy w rozumieniu art. 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8 poz. 60 ze zm.; dalej: "Op") ma bowiem charakter obiektywny, tj. powstaje niezależnie od woli podmiotów nim objętych (podatników). Żadne postanowienia umowne nie mogą modyfikować obowiązków podatkowych wynikających z mocy ustawy (zob. wyroki: WSA we Wrocławiu z 29 listopada 2013 r., I SA/Wr 1285/13; WSA w Poznaniu z 18 listopada 2010 r., III SA/Po 611/10; dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, adres: www.cbois.nsa.gov.pl, dalej w skrócie: "CBOSA"). Jeżeli ustawa podatkowa nie przewiduje w określonym stanie faktycznym powstania obowiązku podatkowego, to obowiązek ten nie może powstać z woli stron umowy cywilnoprawnej.

5.3. Ocena zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego została dokonana przez Dyrektora IS w sposób zgodny z art. 191 Op. Okoliczności sprawy wynikające

z zeznań świadków, w tym dotyczące udziału w transakcji przedstawicieli [...] Poland, z którym to podmiotem zawarły umowy franczyzowe strony przedmiotowej czynności, potwierdzają trafność stanowiska organu odwoławczego. Skarżąca nabyła zabudowaną nieruchomość i ruchomości, które były wykorzystywane przez spółkę sprzedającą do prowadzenia stacji paliw (działalności gospodarczej). Z akt sprawy nie wynika, że [...] Sp. j. prowadziła bezpośrednio przed dokonaniem omawianej transakcji lub później działalność gospodarczą z wykorzystaniem innych składników majątkowych lub w innym zakresie. Stacja paliw została nabyta przez skarżącą celem rozwinięcia prowadzonej już działalności gospodarczej między innymi w zakresie obrotu paliwami. Zamiar ten został zrealizowany dzięki zawarciu przez skarżącą ze [...] Poland kolejnej umowy franczyzowej, dotyczącej tejże stacji paliw. Czyli skarżąca, wykorzystując nabyte od [...] Sp. j. składniki majątkowe (zorganizowaną część przedsiębiorstwa) kontynuowała uprzednio realizowaną przez spółkę sprzedającą działalność gospodarczą (zob. wyroki NSA: z 26 czerwca 2008 r., I FSK 688/07; z 20 marca 2012 r., I FSK 815/11; CBOSA). Charakter nabytych przez skarżącą składników majątkowych został trafnie określony w umowie sprzedaży jako stacja paliw w J.. Spółka sprzedająca zawierała transakcję w celu uniknięcia negatywnych dla niej konsekwencji wynikających z braku możliwości wywiązania się z umowy franczyzowej (kary umowne) w związku z jej problemami organizacyjno – finansowymi. Dzięki dokonaniu przedmiotowej transakcji zabezpieczone zostały interesy (w tym dokonane inwestycje w ww. stację paliw) [...] Poland. Argumentacja faktyczna i prawna prezentowana przez stronę skarżącą prowadzi zaś do wniosku, że jej celem było nabycie stacji paliw w celu rozwinięcia działalności gospodarczej, ale bez przejmowania zobowiązań spółki sprzedającej. Stąd umowne ograniczenie zakresu dokonanej czynności sprzedaży do zabudowanej nieruchomości i poniesienie ciężaru ([...] zł) ekonomicznego związanego z umownym opodatkowaniem przez strony umowy sprzedaży (czynności) podatkiem od towarów i usług. Przy czym nieskuteczny okazał się zamiar skarżącej dotyczący zniwelowania tego ciężaru poprzez odliczenie podatku naliczonego wynikającego z wystawionej na rzecz skarżącej faktury VAT. W realiach niniejszej sprawy strona skarżąca nie nabyła bowiem prawa do odliczenia podatku naliczonego, gdyż przedmiotem dostawy w rzeczywistości była zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Dodać należy, że organy podatkowe zasadnie przyjęły, iż odstępując od obowiązku opodatkowania dostawy paliwa, za które nie otrzymała zapłaty, skarżąca zaniżyła obroty i podatek należny (okoliczność bezsporna).

6. W świetle powyższych rozważań za chybione uznać należy zarzuty skargi. Dyrektor IS wydając zaskarżoną decyzję nie naruszył bowiem przepisów art. 2 pkt 27e oraz art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, art. 55 kodeksu cywilnego, a także art. 121 § 1, art. 122, art. 181, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Op. Materiał dowody zgromadzony w sprawie został oceniony przez Dyrektora IS w sposób zgodny z art. 191 Op. Wbrew zarzutom skargi, organy podatkowe nie kwestionowały w niniejszej sprawie umowy sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego, lecz dokonały oceny tego dowodu, skutecznie poważając moc tych oświadczeń składanych przez strony mowy przed notariuszem jako osobą zaufania publicznego, których skutkiem miało być umowne opodatkowanie (wbrew art. 6 pkt 1 ustawy o VAT) dostawy stacji paliw jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa (zob. wyrok NSA z 7 marca 2006 r., I FSK 563/05; CBOSA). Tym samym za oczywiście nieskuteczne Sąd uznał oświadczenie stron umowy sprzedaży dotyczące rezygnacji ze zwolnienia przedmiotowej czynności od podatku (VAT).

Sąd, w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, podziela poglądy prawne prezentowane w powołanych wyżej orzeczeniach sądów administracyjnych,

7. Mając na względzie powyższe, działając na podstawie art. 151 u.p.p.s.a., Sąd orzekł, jak w sentencji niniejszego wyroku, czyli oddalił skargę.