Wyrok NSA oz. w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 189-212/00
NSA oz. w Krakowie
Data orzeczenia: 2000-10-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Powołane przepisy: article: art. 10 ust. 1, art. 19 ust. 1
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz. 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
article: art. 4, art. 191, art. 197 par. 1
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz. 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Teza: Skutkiem niezłożenia deklaracji VAT-7 jest konieczność określenia przez organy podatkowe zobowiązania podatkowego równego wysokości podatku należnego od sprzedaży towarów i usług. Brak złożenia deklaracji VAT-7 oznacza bowiem brak możliwości uwzględnienia podatku naliczonego od zakupów towarów i usług, bez względu na to, czy rzeczywiście u podatnika występowałaby nadwyżka podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy lub do przeniesienia do rozliczenia w miesiącach następnych, gdyby deklaracje VAT-7 jednak złożył.

TEZY

Skutkiem niezłożenia deklaracji VAT-7 jest konieczność określenia przez organy podatkowe zobowiązania podatkowego równego wysokości podatku należnego od sprzedaży towarów i usług. Brak złożenia deklaracji VAT-7 oznacza bowiem brak możliwości uwzględnienia podatku naliczonego od zakupów towarów i usług, bez względu na to, czy rzeczywiście u podatnika występowałaby nadwyżka podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy lub do przeniesienia do rozliczenia w miesiącach następnych, gdyby deklaracje VAT-7 jednak złożył.


UZASADNIENIE

Naczelny Sąd Administracyjny uzasadniając swoje stanowisko stwierdził, co następuje:

Stosownie do art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym podatnicy obowiązani są składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe dla podatku od towarów i usług w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy. Przepis ten nie uzależnia więc złożenia deklaracji VAT-7 od ponoszenia zobowiązania podatkowego. Oznacza to, że deklarację tę obowiązany jest złożyć także podatnik, u którego występuje nadwyżka podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy lub do przeniesienia do rozliczenia w miesiącach następnych.

Zgodnie z art. 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - obowiązkiem podatkowym jest nieskonkretyzowana powinność poniesienia przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w ustawie. Tym zdarzeniem w ustawie o podatku od towarów i usług jest wykonanie czynności określonej w jej art. 2. Z kolei art. 6 ust. 1 tej ustawy oraz przepisy wykonawcze wydane na podstawie upoważnienia zawartego w ust. 10 tego artykułu, określają warunki powstania obowiązku podatkowego. Jeśli podatnik wykonywał powyższe czynności, powstał u niego obowiązek podatkowy za poszczególne okresy rozliczeniowe, zatem był obowiązany składać deklaracje podatkowe VAT-7 za poszczególne miesiące. Jeśli nie udowodnił faktów przeciwnych, tj. nie posiadał dowodów przemawiających za składaniem deklaracji VAT-7, to oznaczało, iż deklaracji tych jednak nie składał. Podkreślano bowiem wielokrotnie między innymi w orzecznictwie Sądu Najwyższego, że ciężar dowodu spoczywa tu na podatniku /por. także wyroki Sądu Najwyższego z dnia 3 grudnia 1997 r., III RN 86/97 - OSNAPU 1998 Nr 8 poz. 233 i z dnia 25 marca 1999 r., III RN 160/98 - OSNAPU 2000 nr 3 poz. 87/.

Olbrzymim zatem nieporozumieniem jest, jakoby to na organach podatkowych spoczywał powyższy ciężar. Organy te natomiast - tak jak tego wymaga art. 197 par. 1 ustawy Ordynacja podatkowa - mają obowiązek zebrać materiał dowodowy i w sposób wyczerpujący ocenić cały ten materiał. Uczynić to muszą przy tym w sposób swobodny, a nie dowolny, a więc zgodnie z art. 191 tej ustawy.

W powołanych wyżej wyrokach, Sąd Najwyższy zajął także stanowisko, że zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, podatnik ma prawo do obniżenia własne o podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług /art. 19 ust. 1/, a obniżenie takie następuje w rozliczeniu za miesiąc, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument odprawy celnej albo w miesiącu następnym /art. 19 ust. 3/. Oznacza to, zdaniem Sądu Najwyższego, że możliwość skorzystania przez podatnika z prawa do pomniejszania własnego podatku należnego o kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług zależne jest od woli samego podatnika, który jednakże z prawa tego może skorzystać wyłącznie w ten sposób, że dokona obniżenia podatku w złożonej we właściwym czasie deklaracji podatkowej.

Natomiast podatnik, który nie uczyni zadość powyższym wymaganiom prawnym, traci prawo do skorzystania z obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług.

Sąd w niniejszym składzie podziela to stanowisko. Art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym jest przepisem o charakterze ius dispositivum /prawo względnie obowiązujące/. Świadczy o tym użycie w nim zwrotu "Podatnik ma prawo". Skoro podatnik z obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług może, lecz nie musi skorzystać /bo taka jest co do zasady istota prawa, to musi się w przepisach prawnych określić termin końcowy, do którego podatnik może złożyć oświadczenie woli o tym. Termin ten został określony w art. 19 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Gdyby tak nie stało się, to nie można by zamknąć otwartego stanu faktycznego. Podatek od towarów i usług jest podatkiem o takim stanie faktycznym, gdyż rozliczany jest za miesiąc. W okresie tym obowiązek podatkowy powstaje wielokrotnie. Z reguły bowiem, czynności podlegające opodatkowaniu są wykonywane przez podatnika w ten sam sposób.

Na stan faktyczny w podatku od towarów i usług składa się także prawo podatnika do rozliczenia podatku naliczonego. Musi więc być to prawo, z którego skorzystanie jest ograniczone w czasie. W przeciwnym wypadku nie można byłoby rozliczyć podatku do wpłaty na rachunek organu podatkowego.

Zatem podatek ten jest nadwyżką podatku należnego nad naliczonym, względnie sam podatek należny.