Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1045/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2009-11-25 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję w części i poprzedzającą ją decyzję w części
Powołane przepisy: article: art. 116 par. 1, art. 6, art. 51 par. 1, art. 107, art. 3 pkt 3
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Lidia Ciechomska-Florek (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Andrzej Góraj, Sędzia WSA Anna Wesołowska, Protokolant Emilia Jaktorska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 listopada 2009 r. sprawy ze skargi T. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2009 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej członka zarządu za zaległości podatkowe spółki z tytułu podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] listopada 2008 r. nr [...] w części, w jakiej decyzje te dotyczą dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące: styczeń, luty i marzec 2003 r., 2) oddala skargę w pozostałym zakresie, 3) stwierdza, że decyzje wskazane w pkt 1, nie mogą być wykonane w części, w jakiej zostały uchylone, 4) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W., na rzecz T. S. kwotę 740 zł (słownie: siedemset czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

I. Decyzją z [...] listopada 2008 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R. orzekł o odpowiedzialności podatkowej Pani T. S. (dalej - Skarżąca), członka zarządu A. Sp. z. o. o. z siedzibą w W., za zaległości tej spółki z tytułu:

- podatku od towarów i usług za sierpień 2003 r. w wysokości 35.854,96 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 24.282,00 zł,

- dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług za styczeń, luty, marzec 2003 r. w łącznej wysokości 17.567,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej wysokości 3.784,00 zł,

- kosztów egzekucyjnych w łącznej wysokości 4.462,20 zł.

W uzasadnieniu organ I instancji wskazał, iż z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika, że Skarżąca pełniła funkcję członka Zarządu "A." Sp. z o.o. w okresie, w którym powstały zaległości podatkowe objęte przedmiotową decyzją. Egzekucja wobec Spółki okazała się bezskuteczna. Skarżąca nie wskazała majątku Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części. Skarżąca nie zgłosiła skutecznie wniosku o ogłoszenie upadłości lub postępowanie układowe.

II. W odwołaniu od powyższej decyzji Skarżąca wniosła o jej uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. W odwołaniu zarzuciła naruszenie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez uznanie, iż ponosi odpowiedzialność za wskazane zaległości podatkowe A. Sp. z. o. o., pomimo iż wystąpiły przesłanki do wyłączenia jej odpowiedzialności jako członka zarządu. W uzasadnieniu odwołania Skarżąca podniosła, iż organ I instancji dokonał wadliwej oceny zgromadzonego materiału dowodowego oraz stanu faktycznego sprawy. W ocenie Skarżącej, zarząd Spółki dokonał terminowego zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, co miało miejsce w 2007 r. Bezpośrednią przyczyną zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości było wydanie przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. decyzji z dnia [...] marca 2007 r. określającej Spółce wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług. W chwili wydania tych decyzji zarząd Spółki zdał sobie sprawę z faktu, iż Spółka nie będzie w stanie uiścić wszystkich orzeczonych w stosunku do niej należności publicznoprawnych i zaspokoić wierzyciela (Skarb Państwa). Przed wydaniem powołanych decyzji Spółka była przekonana, że jej kłopoty finansowe są tylko chwilowe a środki, którymi dysponowała oraz spodziewała się uzyskać, wystarczą do uregulowania zaległości podatkowych.

Skarżąca zarzuciła także, iż Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R. wszczął wobec niej postępowanie, pomimo iż nigdy nie stwierdzono w sensie formalnoprawnym bezskuteczności egzekucji prowadzonej w stosunku do Spółki.

III. Decyzją z [...] kwietnia 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu wskazał, iż w rozpatrywanej sprawie bezspornym jest, że Skarżąca w dacie powstania zobowiązań i zaległości w podatku od towarów i usług za miesiące objęte skarżoną decyzją, była członkiem zarządu A. Sp. z. o. o. Okoliczność funkcjonowania w obrocie gospodarczym spółki (i jej członków zarządu) odzwierciedlają zgromadzone w aktach sprawy: zaświadczenie Głównego Urzędu Statystycznego w W. z 8 marca 2002 r., decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z [...] marca 2002 r. w sprawie nadania Spółce numeru identyfikacji podatkowej, odpis z Krajowego Rejestru Sądowego według stanu na dzień 7 marca 2002 r. potwierdzający wpis Spółki wraz z jej członkami zarządu do rejestru w dniu 6 marca 2002 r. oraz wydruk z elektronicznego dostępu do Krajowego Rejestru Sądowego, który potwierdza, iż według stanu na dzień 9 czerwca 2008 r. Skarżąca nadal pełniła funkcję prezesa zarządu Spółki. Spełniona została zatem pierwsza z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności członka zarządu, wymienionych w art. 116 Ordynacji podatkowej.

Organ odwoławczy wskazał, że w celu wyegzekwowania zaległości A. Sp. z. o. o. w podatku od towarów i usług za okresy objęte zaskarżoną decyzją, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R. wystawił dwa tytuły wykonawcze:

- z dnia 10.07.2007r. Nr [...] - na zaległość za sierpień 2003r.,

- z dnia 16.07.2007r. Nr [...] - na zobowiązanie dodatkowe za okres styczeń, luty, marzec 2003 r.

W toku postępowania organ egzekucyjny dokonał szeregu czynności egzekucyjnych zmierzających do wyegzekwowania należności objętych ww. tytułami wykonawczymi, które nie doprowadziły do ściągnięcia należności. W tym stanie rzeczy, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w W., spełniona została druga z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności członka zarządu, wymienionych w art. 116 Ordynacji podatkowej, tj. bezskuteczność egzekucji z majątku podatnika. Organ podkreślił, iż wymóg stwierdzania bezskuteczności ww. postępowania w formie postanowienia stanowił kwestię dyskusyjną, a w aktualnym orzecznictwie sądów administracyjnych dominuje pogląd, iż w postępowaniu prowadzonym na podstawie art. 116 §1 Ordynacji podatkowej, organy obowiązane są co prawda udowodnić bezskuteczność egzekucji, niemniej uczynić to mogą za pomocą wszelkich dowodów, które okoliczność tę potwierdzą. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał również, że z art. 116 §1 Ordynacji podatkowej wynika, iż członek zarządu może wskazać okoliczności uwalniające od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki, tj. wykazać, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub brak postępowania układowego nastąpiły nie z jego winy, bądź też wskazać mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Ciężar dowodu w tym zakresie spoczywa na osobach potencjalnie odpowiedzialnych jako osoby trzecie. Organ II instancji zauważył, że "czas właściwy" do zgłoszenia upadłości, to czas, w jakim zarząd spółki niebędący w stanie zrealizować zobowiązań względem wszystkich jej wierzycieli, winien złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości, aby w ten sposób chronić zagrożone interesy wszystkich wierzycieli, którzy po ogłoszeniu upadłości mogą liczyć na równomierne zaspokojenie. Upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań, niezależnie od tego, czy opóźnia się z ich wykonaniem z przyczyn niezawinionych (np. zatory płatnicze u kontrahentów), pozostaje w zwłoce z ich wykonaniem (opóźnienie zawinione), czy też może ma miejsce następcza niemożliwość świadczenia. Dla zaistnienia stanu niewypłacalności nie ma znaczenia, czy dłużnik nie wykonuje wszystkich swoich wymagalnych zobowiązań, czy też tylko niektórych z nich. Nieistotny jest również rozmiar niewykonywanych przez dłużnika zobowiązań. W rozpatrywanej sprawie, w ocenie organu odwoławczego, zgromadzony materiał dowodowy wskazuje na to, że nie wystąpiła określona w art. 116 §1 pkt 1 lit. a) Ordynacji podatkowej przesłanka uwalniająca członka zarządu od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki.

Organ II instancji zwrócił uwagę, że o niekorzystnej sytuacji finansowej Spółki w czasie pełnienia przez Skarżącą funkcji członka zarządu świadczą dane wynikające z bilansu za 2005 r. i 2006 r. Organ wskazał również, że dla odzwierciedlenia sytuacji finansowej Spółki można posłużyć się wskaźnikami struktury majątku (wskaźnik majątku trwałego w aktywach ogółem oraz wskaźnik majątku obrotowego w aktywach ogółem), które informują o sposobie zaangażowania kapitału i określają wyposażenie jednostki w określone środki gospodarcze. Zaznaczył również, że Spółka już na koniec 2006 r. generowała stratę w wysokości 249.461,76 zł., przy czym strata wystąpiła w każdej sferze działalności, co potwierdza rachunek zysków i strat Spółki. Porównanie tych wskaźników wskazuje na fakt, iż trudna sytuacja finansowa Spółki nie była przejściową i wystąpiła już w 2006 r.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził, iż Skarżąca jako Prezes Zarządu Spółki winna była złożyć w sądzie, wniosek o ogłoszenie upadłości, lub - przynajmniej - o wszczęcie postępowania naprawczego pod koniec 2006 r. Powyższą ocenę potwierdza oddalenie wniosku o ogłoszenie upadłości (który złożony został dopiero pismem z dnia 10.04.2007r.) przez Sąd Rejonowy [...] Wydział X Gospodarczy, postanowieniem z 9 lipca 2007 r., z którego wynika jednoznacznie, iż od początku 2006 r. sytuacja finansowa Spółki pogarszała się, a jej zobowiązania przekroczyły ostatecznie wartość majątku. Dyrektor Izby Skarbowej w W. podkreślił, iż zarząd spółki, który nie jest w stanie zrealizować zobowiązań względem wszystkich jej wierzycieli, winien złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości, aby w ten sposób chronić zagrożone interesy wszystkich wierzycieli, którzy po ogłoszeniu upadłości mogą liczyć na równomierne zaspokojenie. Za czas właściwy nie może być uznana data, w której stan majątkowy spółki kwalifikuje ją jako bankruta, bowiem niweczyłoby to cały sens postępowania upadłościowego, pozbawiając wszystkich wierzycieli jakiejkolwiek ochrony prawnej ich interesów. W ocenie organu, zarząd Spółki nie zgłosił we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości i jak wynika ze sprawozdania finansowego nadzorcy sądowego spieniężył majątek Spółki przed 31 marca 2007r., a zatem tuż po wydaniu decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, świadomie nie doprowadzając do zabezpieczenia interesów wierzycieli z majątku Spółki. Podkreślił, iż ustalona masa upadłościowa Spółki nie pozwoliła pokryć nawet kosztów postępowania upadłościowego. Biorąc pod uwagę powyższe, organ odwoławczy nie zgodził się ze stanowiskiem Skarżącej, iż wniosek o ogłoszenie upadłości został zgłoszony w odpowiednim terminie.

IV. Pismem z 15 maja 2009 r. Skarżąca, reprezentowana przez doradcę podatkowego R. O., wniosła skargę na powyższą decyzję. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

- art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej - poprzez uznanie, iż ponosi odpowiedzialność za zaległości podatkowe Spółki pomimo, iż wystąpiły przesłanki do wyłączenia tego typu odpowiedzialności,

- art. 21 ust. 1 w zw. z art. 10 i art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze - poprzez twierdzenie, iż zarząd Spółki nie zachował terminu określonego przepisami prawa na zgłoszenie wniosku o upadłość Spółki,

- art. 107 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej -poprzez przyjęcie, iż Skarżąca może ponosić odpowiedzialność za zaległości podatkowe Spółki z tytułu dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług.

- W ocenie Skarżącej, wadliwe było również orzeczenie o odpowiedzialności z tytułu dodatkowego zobowiązania podatkowego. Na poparcie stanowiska przywołano wyrok WSA w Opolu z 11 lutego 2009 r., sygn. akt. I SA/Op 275/08.

W uzasadnieniu Skarżąca podniosła, iż zarząd Spółki dokonał terminowego zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, co miało miejsce w pierwszej połowie kwietnia 2007 r. Dopiero w chwili otrzymania decyzji podatkowych z [...] marca 2007 r. Zarząd Spółki zdał sobie sprawę z faktu, iż Spółka nie będzie w stanie uiścić wszystkich orzeczonych w stosunku do niej należności publicznoprawnych i w związku z tym zaspokoić wierzyciela czyli Skarb Państwa. Z kolei przed wydaniem decyzji wymiarowych Skarżąca była pewna, iż kłopoty finansowe przedsiębiorstwa są tylko chwilowe. Skarżąca podniosła, iż wniosek o ogłoszenie upadłości został złożony w terminie 14 dni od daty powstania niewypłacalności Spółki, a zatem zachowane zostały terminy z art. 11 i art. 21 ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze. Ponadto podkreśliła, iż zwolnienie członka zarządu od odpowiedzialności uzależnione jest od terminowego złożenia wniosku, a nie od przyjęcia wniosku bądź jego oddalenia przez Sąd.

Skarżąca podniosła ponadto, iż zgodnie z przyjętym orzecznictwem, niezbędnym warunkiem orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki, jest po przeprowadzeniu postępowania, formalne stwierdzenie bezskuteczności egzekucji. W niniejszej sprawie bezskuteczność egzekucji nie została stwierdzona odrębnym postanowieniem.

V. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie ustalił i zważył, co następuje:

VI. Przedmiotem sporu pomiędzy organami podatkowymi a Skarżącą były trzy kwestie: pierwsza, dotyczyła nieuwzględnienia przez organy przesłanek wyłączających odpowiedzialność Skarżącej jako członka Zarządu w sytuacji, gdy pomimo bezskuteczności egzekucji z majątku spółki, bezskuteczność ta nie została stwierdzona odrębnym postanowieniem,

Druga dotyczyła oceny, czy Skarżąca jako członek zarządu spółki A. sp. z o.o. zgłosiła wniosek o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie (art. 116 § 1 lit a) Ordynacji podatkowej),

Trzecia kwestia dotyczyła możliwości orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącej za zobowiązania podatkowe spółki z tytułu dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług (art. 107 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej).

VII. Zdaniem Sądu, skarga zasługuje na uwzględnienie w części dotyczącej orzeczenia dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące styczeń, luty i marzec 2003 r. Odnośnie pozostałych dwu kwestii, skarga na uwzględnienie nie zasługuje.

Odnośnie pierwszej i drugiej kwestii spornej, Sąd podzielił w pełni stanowisko zajęte przez organy podatkowe. Wprawdzie w sposób formalny nie stwierdzono bezskuteczności egzekucji wobec spółki A., w aktach sprawy brak jest bowiem postanowienia o bezskuteczności egzekucji, jednakże z akt administracyjnych sprawy wynika bezspornie, że wszczęta wobec spółki egzekucja okazała się bezskuteczna. W wyniku wystawionego w dniu 10 lipca 2007 r. tytułu wykonawczego o nr [...] na zaległości podatkowe za VIII 2003 r. oraz w dniu 16 lipca 2007 r. tytułu wykonawczego o nr [...] na zobowiązanie dodatkowe w podatku od towarów i usług, z rachunku bankowego Spółki w Banku [...] w W., wyegzekwowano kwotę 18,75 zł, po czym bank przesłał pismo, że na rachunku bankowym dłużnika brak jest środków na pokrycie egzekwowanych należności. Rachunek bankowy zamknięto a umowę rozwiązano. Z raportu poborcy skarbowego wynika, że Spółka A. już od początku 2007 r. nie prowadziła działalności gospodarczej. W tej sytuacji, gołosłowne jest twierdzenie pełnomocnika Spółki, iż dopiero w chwili wydania decyzji podatkowych w marcu 2007 r., zarząd Spółki zdał sobie sprawę z faktu, iż Spółka nie będzie w stanie uiścić wszystkich orzeczonych w stosunku do niej należności publicznoprawnych i zaspokoić Skarb Państwa, natomiast przed wydaniem tych decyzji Spółka była przekonana, że jej kłopoty finansowe są chwilowe a środki, którymi dysponowała oraz spodziewała się uzyskać, wystarczą do uregulowania zaległości podatkowych. Spółka nie mogła uzyskać środków finansowych skoro nie prowadziła działalności gospodarczej. Zarząd Spółki bez wątpienia musiał też zdawać sobie sprawę tego, iż wątpliwe było uzyskanie środków finansowych od dłużników. Jak wskazał poborca skarbowy w swoim raporcie, Spółka nie pozostawiła żadnego majątku, został on bowiem spieniężony po wydaniu decyzji w marcu 2007 r. W dniu 27 lipca 2007 r. Spółka wskazała dwóch dłużników. Spółkę J. i Spółkę A. sp. z o.o. Dnia 28 stycznia 2008 r., zawiadomieniem znak: [...] dokonano zajęcia wierzytelności w Spółce J. po czym ustalono, że dłużnik zajętej wierzytelności nie prowadzi działalności pod wskazanym adresem. Dnia 25 stycznia 2008 r. zawiadomieniem znak: [...] dokonano zajęcia wierzytelności w Spółce A. sp. z o.o. Dnia 7 lutego 2008 r. syndyk masy upadłości tej spółki poinformował, iż zgodnie z prawomocną listą wierzytelności, wierzytelności spółki A. zaliczone zostały do III kategorii zaspokojenia i powinny zostać zaspokojone w wysokości nie większej niż 20%, czyli w kwocie około 500 zł.

Sąd Gospodarczy postanowieniem z dnia 9 lipca 2007 r. oddalił wniosek o ogłoszenie upadłości stwierdzając, że majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania. Sąd przyznaje rację pełnomocnikowi Spółki, iż zwolnienie członka zarządu od odpowiedzialności uzależnione jest od terminowego złożenia wniosku, a nie od przyjęcia wniosku bądź jego oddalenia przez Sąd. Jednakże stwierdzenie Sądu w uzasadnieniu postanowienia oddalającego wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki, że majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania, jest dodatkowym potwierdzenie kondycji finansowej Spółki w chwili złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości.

Zdaniem Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę, organy podatkowe prawidłowo uznały, że nie ma wątpliwości, iż nie zachodzi żadna możliwość zaspokojenia egzekwowanej wierzytelności z jakiejkolwiek części majątku Spółki. Przyznać należy, że wymóg stwierdzenia bezskuteczności egzekucji w formie postanowienia, na który powołuje się pełnomocnik Skarżącej, był przedmiotem dyskusji w orzecznictwie tak Wojewódzkich Sądów Administracyjnych jak i Naczelnego Sadu Administracyjnego. Zdaniem Sądu, rację należy jednak przyznać Dyrektorowi Izby Skarbowej w W., że w postępowaniu prowadzonym na podstawie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, organy wprawdzie obowiązane udowodnić bezskuteczność egzekucji, nie mniej uczynić to mogą za pomocą wszelkich dowodów, które tę okoliczność mogą potwierdzić. W orzeczeniu z dnia 20 lutego 2007 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 233/06 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż o bezskuteczności postępowania egzekucyjnego, w rozumieniu art. 116 Ordynacji podatkowej, nie musi przesądzać wyłącznie umorzenie postępowania egzekucyjnego oraz wydanie w jego konsekwencji, postanowienia w sprawie umorzenia tego postępowania. Mogą za tym przemawiać inne działania organu egzekucyjnego, niekoniecznie zakończone postanowieniem o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Muszą one jednak nie pozostawiać żadnych wątpliwości co do tego, że egzekwowana wierzytelność nie może być zaspokojona z jakiejkolwiek części majątku spółki. Podobne stanowisko zajął NSA w uchwale z dnia 8 grudnia 2008 r. w sprawie o sygn. akt II FPS 6/08. poglądy te , Sąd rozpoznający sprawę w pełni podziela. Tak więc, zarzut naruszenia art. 116 §1 Ordynacji podatkowej, polegający na uznaniu, że Skarżąca ponosi odpowiedzialność za wskazane zaległości podatkowe A. sp. z o.o. pomimo, iż wystąpiły przesłanki do wyłączenia tego typu odpowiedzialności Skarżącej, nie zasługuje na uwzględnienie.

Nie zasługuje na uwzględnienie również zarzut naruszenia art. 21 ust. 1 w zw. z art. 10 i art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze, poprzez twierdzenie, że zarząd spółki A. nie zachował terminu określonego przepisami prawa na zgłoszenie wniosku o upadłość spółki. Z akt administracyjnych sprawy, a w szczególności z analizy finansowej spółki z dnia 13 czerwca 2007 r. wykonanej przez tymczasowego nadzorcę sądowego wynika, że już od początku 2006 r. sytuacja finansowa spółki pogarszała się a jej zobowiązania przekroczyły ostatecznie wartość majątku. Słusznie zatem, zdaniem Sądu, organy uznały, że za zgłoszenie wniosku we właściwym czasie nie może być uznana data, w której stan majątkowy spółki kwalifikuje ją jako bankruta. Prawidłowość takiego rozumowania potwierdza także wyrok Sądu Najwyższego z dnia 18 października 2000 r. wydany w sprawie o sygn. akt V CKN 109/00, opublikowany w Lex Polonica. Nie sposób więc zgodzić się z pełnomocnikiem Skarżącej, że zarząd spółki dokonał terminowego zgłoszenia wniosku o upadłość spółki i że czasem właściwym, był czas po wydaniu w dniu [...] marca 2007 r., decyzji przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W., określających spółce wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług, gdyż dopiero wtedy zarząd spółki zdał sobie sprawę, że nie będzie w stanie uiścić wszystkich orzeczonych w stosunku do spółki należności publicznoprawnych i zaspokoić wierzyciela. Spółka już na koniec roku 2006 generowała stratę w wysokości 249.461,76 zł. przy czym strata wystąpiła w każdej sferze działalności, co potwierdza rachunek zysków i strat Spółki. Wskaźniki te wyraźnie wskazują na fakt, iż trudna sytuacja finansowa spółki nie była przejściowa jak twierdzi pełnomocnik skarżącej, i wystąpiła już w 2006 r. Jak już Sąd wskazał, Spółka zaprzestała prowadzenia działalności gospodarczej już od początku 2007 r. W takiej sytuacji w żadnym wypadku nie można uznać, że zarząd Spółki złożył wniosek o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie i że czasem właściwym był czas po wydaniu decyzji podatkowych w kwietniu 2007 r.

Trzecia sporna kwestia pomiędzy stronami dotyczyła możliwości orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącej za zobowiązania podatkowe Spółki z tytułu dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług. Zdaniem pełnomocnika Skarżącej, dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług nie jest podatkiem w rozumieniu art. 6 Ordynacji podatkowej lecz sankcją administracyjną a niezapłacone w terminie nie staje się zaległością podatkową w rozumieniu art. 51 § 1 Ordynacji podatkowej, wobec czego nie może być przedmiotem przeniesienia odpowiedzialności na osoby trzecie na podstawie art. 107 § 1 i n. Ordynacji podatkowej. Ze stanowiskiem tym w pełni należy się zgodzić. Wskazać przy tym należy, iż zagadnienie to było przedmiotem rozbieżnego orzecznictwa zarówno Wojewódzkich Sądów Administracyjnych jak i Naczelnego Sądu Administracyjnego, wobec czego Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 10 lutego 2009 r. w sprawie o sygn. akt I FSK 1395/07 postanowił na podstawie art. 187 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; dalej - p.p.s.a. (Dz. U. Nr 153, poz 1270 zez zm.), przedstawić składowi siedmiu sędziów NSA do rozstrzygnięcia zagadnienie prawne budzące poważne wątpliwości:

czy w świetle art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług niezapłacone przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością należy uznać za zaległość podatkową w rozumieniu art. 51 i art. 116 §1 Ordynacji podatkowej, za którą odpowiadają członkowie zarządu tej spółki?

W dniu 16 listopada 2009 r. sygn. akt I FPS 2/09, Naczelny Sąd Administracyjny powziął następującą uchwałę:

" Dodatkowe zobowiązanie podatkowe niezapłacone w terminie płatności przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nie stanowi zaległości podatkowej w rozumieniu art. 116 § 1 w zw. z art. 51 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. , nr 8, poz. 60 ze zm.), za którą odpowiada członek zarządu takiej spółki."

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, w pełni aprobuje zaprezentowany pogląd. Niezależnie od tego, zgodnie z treścią art. 269 § 1 p.p.s.a. powyższa uchwała ma moc powszechnie wiążącą. A zatem w świetle art. 3 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług niezapłacone przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nie może być uznane za zaległość podatkową w rozumieniu art. 116 § 1 i art. 51 Ordynacji podatkowej, za którą odpowiadają członkowie zarządu tej spółki.

Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a., uchylił zaskarżoną decyzję w części opisanej w pkt 1 sentencji wyroku, zaś na podstawie art. 151 p.p.s.a. w pozostałej części skargę oddalił. Na podstawie art. 152 p.p.s.a. stwierdził, że w części uchylonej, decyzje nie mogą być wykonane a o kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a w związku z art. 206 p.p.s.a. Koszty zastępstwa procesowego zasądził na podstawie § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 2 grudnia 2003 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. z dnia 15 grudnia 2003 r. Nr 212, poz. 2075).