Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 1097/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2016-01-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 145 § 1 pkt 1 lit. c
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Grzegorz Panek Sędziowie WSA Małgorzata Niedobylska WSA Tomasz Smoleń / spr./ Protokolant ref. staż. Joanna Kulasa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 stycznia 2016r. sprawy ze skargi spółki "A" w S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] sierpnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2008 rok 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Wójta Gminy W. z dnia [...] czerwca 2015r. nr [...], 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącej spółki "A" w S. kwotę 1.493 (tysiąc czterysta dziewięćdziesiąt trzy) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

I SA/Rz 1097/15

UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] sierpnia 2015 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze (dalej - Kolegium ) nr [...] utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy z dnia [...] sierpnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2008.

W uzasadnieniu wskazał, że w dniu 14 stycznia 2008 r. A. (dalej Spółka, Skarżąca) złożyła do Urzędu Gminy deklarację na podatek od nieruchomości za rok 2008. Do opodatkowania zadeklarowała:

1. Powierzchnie gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej to jest 50 500 m² x 0,41 zł = 20 705 zł,

2. Powierzchnie budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej to jest 3795 m² x 10,50 zł = 41 737,50 zł,

3. Budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to jest 425 000 zł x 2 % = 8500 zł.

Razem kwota podatku wyniosła 70 934 zł.

W dniu 30 grudnia 2013 r. podatnik – A. złożyła korektę wyżej opisanej deklaracji opodatkowania. Do opodatkowania zadeklarowała:

1. Grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, od powierzchni 37 856 m² x 0,41 zł = 15 520,96 zł,

2. Grunty pozostałe, od powierzchni 958 m² x 0,20 = 191,60 zł,

3. Grunty pod jeziorami, zajęte na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrownie wodne od powierzchni 1, 1686 x 3,65 zł = 4,27 zł,

4. Budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, od powierzchni 3794 m² x 10,53 = 39 873 zł,

5. Od budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej 425000 × 2 % = 8500 zł.

6. Budynki mieszkalne o powierzchni 116 m² objęte zwolnieniem rady gminy W.,

7. Budynki pozostałe 65 m² objęte zwolnieniem rady gminy W.

Razem 64 053,86 zł po zaokrągleniu do pełnego złotego 64 054 zł. Kwota objęta zwolnieniem wynosiła 401 zł.

Organ podatkowy mając wątpliwości co do prawidłowości korekty, wezwał Skarżącą do przedłużenia dokumentów:

1. Pisemnego uzasadnienia przyczyn korekty deklaracji w sprawie podatku od nieruchomości za 2008 r. oraz sprecyzowania wypowiedzi zawartej w złożonym piśmie - "czy dotyczy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości?“.

2. Ewidencji środków trwałych na dzień 1 stycznia 2008 roku,

3. Kserokopii aktu notarialnego dotyczącego zakupu nieruchomości położonej w miejscowości R.,

4. Kserokopie faktur za media dotyczące budynku mieszkalnego,

5. Księgi głównej, księgi pomocniczej w zakresie kosztów za 2008 r. oraz rozrachunki z kontrahentem.

Organowi podatkowemu przedłożona została część żądanych dokumentów, to jest kserokopia operatu szacunkowego oraz kopia aktu notarialnego. W dniu 3 lutego 2014 r. została przedłożona ewidencja środków trwałych, pozostałych dokumentów spółka nie przedłożyła. T. P. prokurent Spółki oświadczyła, że spółka nie posiada odrębnych faktur na budynek mieszkalny położony w miejscowości R. Oznacza to, że faktura obejmuje globalnie należności z tytułu poboru energii.

W wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego ustalono, że spółka w okresie od 1 stycznia 2008 r. do 31 grudnia 2008 r. pozostawała właścicielem zabudowań zabudowanych nieruchomości, położonych na terenie miejscowości S. oraz R., od których wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008 r. wynosiła:

- od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej od powierzchni 50 500 m² x 0,40 zł. = 20 705 zł,

- od budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej od powierzchni 3985 m² x 10,50 zł = 41 737,50 zł.,

- od budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej od wartości 425 000 zł x 2 % = 8500 zł.,

Razem po zaokrągleniu do pełnych złotych to kwota 70 943 zł.

Organ podatkowy pierwszej instancji stwierdził, że na podstawie posiadanych przez niego dowodów nie można uznać budynku ośrodka jako budynek mieszkalny, ponieważ Spółka koszty za media zalicza do kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej, jak również budynek gospodarczy, od którego są naliczane koszty to jest amortyzacja.

W dniu 2 lipca 2010 r. na działce nr 1060 o powierzchni 4.77 ha (Ba) położonej w miejscowości S. wprowadzono zmiany w kwalifikacji gruntów na: ŁIII - 0,07 ha, Ba - 3, 5360 ha, Ws - 1,1386 ha w związku, z czym organ podatkowy nie mógł przyjąć w korekcie deklaracji za 2008 rok powierzchni 1,1386 ha ze stawką jak dla gruntów pod jeziorami, zajętymi na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrownie wodne, ponieważ wszystkie grunty oraz budynki na nich usytuowane są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Analizując przedłożoną przez Spółkę ewidencję środków trwałych organ podatkowy pierwszej instancji stwierdził również, że została zaniżona wartość budowli, ponieważ "stacja paliw“ o wartości 160 000 zł wykazana w grupie 2 pod pozycją 151 winna być dodana do wartości budowli, ponieważ dystrybutor, jak również wiaty są budowlą.

Zgodnie z poczynionymi w tej sprawie ustaleniami Spółka winna mieć następującą podstawę opodatkowania:

- od gruntów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą o powierzchni 50 500 m² x 0,41 zł. = 20 705 zł,

- od budynków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą o powierzchni 3975 m² x 10,50 zł. = 41 737,50 zł,

- od budowli związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą od wartości 585 000 zł x 2 % = 11 700 zł.

Razem daje to kwotę 74 143 zł.

Organ podatkowy uznał, że korekty deklaracji nie znajdują potwierdzenia w zgromadzonym materiale dowodowym sprawy. Dlatego też Wójt Gminny W. decyzją z dnia [...] lutego 2014 r. nr [...] odmówił określenia wysokości nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2008 r. w kwocie 6889 zł.

Po rozpoznaniu odwołania Spółki Kolegium decyzją z dnia 26 maja 2014 r. uchyliło w całości zaskarżoną decyzję i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji.

W ponownym postępowaniu podatkowym po przeprowadzeniu szeregu dowodów w szczególności zeznań świadków organ podatkowy stwierdził, że Spółka prawidłowo zakwalifikowała grunty w deklaracji w sprawie podatku od nieruchomości za 2008 r. złożonej w dniu 15 stycznia 2008 r., natomiast korekta deklaracji, która nie posiada odzwierciedlenia w stanie faktycznym nie może być uwzględniona.

Dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią dokumenty urzędowe zgodnie z uregulowaniem art. 194 § 1 ord.pod. Ewidencja gruntów i budynków jest urzędowym źródłem informacji faktycznych wykorzystywanych w postępowaniu administracyjnym i w każdym przypadku. Znaczenie dla opodatkowania gruntów mają zapisy wynikające z ewidencji gruntów. Na podatniku ciąży obowiązek doprowadzenia do zgodności tych danych ze stanem rzeczywistym.

Końcowo organ pierwszej instancji stwierdził, że korekta deklaracji nie może być uwzględniona, ponieważ nie odzwierciedla stanu faktycznego. Dlatego też decyzją z dnia [...] listopada 2014 r. nr [...] Wójt Gminy odmówił określenia wysokości nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2008 roku w kwocie 6889 zł.

Kolegium decyzją z dnia [...] stycznia 2015 r. nr [...] po rozpatrzeniu odwołania Skarżącej na wyżej wskazaną decyzję Wójta Gminy z dnia [...] listopad 2014 r. uchyliło zaskarżoną decyzję i przekazało sprawę do ponownego rozpoznania Wójtowi Gminy.

W uzasadnieniu wskazało, że w przedmiotowej sprawie Wójt Gminy po otrzymaniu skorygowanej deklaracji w podatku od nieruchomości za 2008 r. nie wydał odrębnego rozstrzygnięcia w przedmiocie wysokości zobowiązania podatkowego za ten rok, lecz orzeka wyłącznie w przedmiocie nadpłaty to jest odmówił stwierdzenia nadpłaty.

Taki sposób rozstrzygnięcia w znaczeniu formalnym jest błędny, bowiem deklaracje skorygowane zastępują deklaracje pierwotne (to jest obliczenie zawarte w deklaracji pierwotnej przestaje mieć moc wiążącą, to wiążące są to wyliczenia zawarte w deklaracji skorygowanej, a w niej wykazano nadpłatę). Wykazanie nadpłaty lub jej brak może być tylko skutkiem rozstrzygnięcia podjętego w podstępowaniu wymiarowym. Rozpoznając ponownie sprawę organ w pierwszej instancji w pierwszej kolejności określi wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r. dla Skarżącej, a następnie ustali, czy istnieje lub nie wnioskowana przez nią nadpłata.

Decyzją z dnia [...] marca 2012 roku Wójt Gminy określił Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r. w kwocie 70 943 zł oraz odmówił określenia wysokości nadpłaty podatku od nieruchomości za 2008 r. w kwocie 6889 zł.

Decyzją z dnia [...] maja 2015 r. nr [...], po rozpatrzeniu odwołania Skarżącej, Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło zaskarżoną decyzję Wójta Gminy z dnia [...] marca 2015 r. numer [...] i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji.

W uzasadnieniu wskazano, że Spółka złożyła korekty deklaracji dotyczące podatku od nieruchomości za 2008 r. w dniu 30 grudnia 2013 r., w której wykazano podatek w wysokości 64 054 zł zamiast 70 943 zł - wskazany w deklaracji z dnia 15 stycznia 2008 r. Upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r. nastąpił 31 grudnia 2013 r. i spowodowało wygaśnięcie zobowiązania podatkowego oraz wykluczył po tym terminie możliwość weryfikacji w toku postępowania podatkowego.

W aktach sprawy brak jest wniosku podatnika o zwrot nadpłaty, w związku z czym Kolegium nie może ustalić, czy podatnik złożył wniosek o stwierdzenie nadpłaty oraz czy zachował termin do jego złożenia.

Zgodnie z zaleceniami Kolegium rozpoznając ponownie sprawę organ pierwszej instancji dokonać winien ustalenia jak wyżej, a w przypadku przeprowadzenia postępowania ograniczyć się wyłącznie do stwierdzenia, czy nadpłata w podatku od nieruchomości za 2008 r. istnieje, czy też nie. Ze względu na okres przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2008 r. nie jest możliwe dokonanie weryfikacji wysokości zobowiązania podatkowego.

Ponownie, rozpoznając sprawę Wójt Gminy decyzją z dnia [...] czerwca 2015 r. nr [...] określił Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r. w kwocie 70 943 zł.

Odwołanie od powyższej decyzji złożył pełnomocnik Spółki, zarzucając jej naruszenie:

1. Błąd w ustaleniach faktycznych, polegający na przyjęciu, iż:

a) Skarżąca prowadzi działalność gospodarczą w budynku w R., podczas gdy przedmiotowy budynek w R. ma charakter usługowo-mieszkalny, co zostało już wykazane m.in. poprzez wypisy z ewidencji gruntów, zatem za część mieszkalną powinien być uiszczony podatek jak za budynki mieszkalne, gdyż o zaliczeniu budynku do kategorii budynków mieszkalnych, w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz.U. z 2014 r. poz. 849 dalej – upol), decyduje sposób użytkowania i kryterium zaspokojenia podstawowych potrzeb mieszkalnych właścicieli i osób mu bliskich;

b) odliczenia amortyzacji od budynków w R., czy rozliczanie rachunków za media w ramach kosztów działalności, prowadzi do jedynego wniosku, iż budynek jest w posiadaniu Spółki, podczas gdy jednocześnie ustalił, że był on w posiadaniu Z. S. i jego bliskich, którzy korzystali z niego na cele mieszkalne, co powinno prowadzić do wniosku, iż jednak nie był w posiadaniu Skarżącej;

c) budynki gospodarcze w R. nie podlegały zwolnieniu jako wykorzystywane na potrzeby gospodarstwa rolnego, ponieważ zwierzęta tam trzymane nie należały do Spółki, a do rolnika Z. S., podczas gdy sama Spółka również może prowadzić działalność rolniczą i oddawać swoje nieruchomości na potrzeby takiej działalności;

d) zbiornik wodny na działce 1060 w S. powstał wskutek działań człowieka, podczas gdy ze zgromadzonych dowodów jednoznacznie wynika, że był to zbiornik pogłębiony i czyszczony przez właścicieli, ale brak jest danych na okoliczność jak powstał, a więc nie jest wykluczone, iż jest to zbiornik naturalny. Ponadto z wypisu z rejestru gruntów jednoznacznie wynika, że jest to jezioro;

e) zbiornik wodny na działce 1060 w S. jest wykorzystywany na potrzeby działalności gospodarczej, wobec czego należy za grunt pod tym zbiornikiem płacić jak za grunt wykorzystywany na potrzeby działalności gospodarczej, podczas gdy dla celów podatkowych nie ma znaczenia jak powstał zbiornik, a jedynie jak jest użytkowany. Jednocześnie w aktach brak jest dowodów, że zbiornik był użytkowany na potrzeby działalności gospodarczej Spółki, której działalność nie ma nic wspólnego z przedmiotowym zbiornikiem (wodę czerpie z wodociągów, nie świadczy usług, rybacko-wędkarskich).

2. naruszenie przepisów prawa procesowego, mające wpływ na treść zapadłego orzeczenia:

a) art. 187 § 1 w związku z art. 191 ord.pod. poprzez:

- obdarzenie wiarą zeznań świadków i nie obdarzenie wiarą zeznań strony Z. S., gdyż nie pokrywają się one z zeznaniami świadków, podczas gdy Z. S. posiadał większą wiedzę na temat sprawy, a świadkowie niejednokrotnie nie byli pewni bądź niedokładnie pamiętali stan faktyczny;

- całkowite pominięcie w materiale dowodowym aktualnych wypisów z rejestru gruntów i oparcie się jedynie na wypisach nieaktualnych, jak również nieuzasadnienie, dlaczego organ nie dał wiary dowodom w postaci aktualnych wypisów z ewidencji gruntów, które przedstawiały inny stan faktyczny niż przyjął organ;

- przyjęcie za udowodnione, że na działce 1060 w S. znajduje się zbiornik wodny, powstały wskutek działań człowieka, co nie zostało w żaden sposób udowodnione, podczas gdy z aktualnego wypisu z rejestru gruntów jednoznacznie wynika, że jest to jezioro i posiada oznaczenie Ws (wody stojące);

b) art. 188 ord.pod. w ten sposób, że organ nie uwzględnił żądania strony o:

- przeprowadzenie dowodu z opinii geodety, który na podstawie dokumentów zgromadzonych w Zasobie Geodezyjnym ustali, jaki był sposób zagospodarowania nieruchomości w S. w okresie objętym postępowaniem;

- przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego w zakresie budownictwa, który dokona analizy dokumentacji budynku w R., zgromadzonej w Gminie W. oraz Starostwie Powiatowym w J., na okoliczność przeznaczenia poszczególnych części budynków i samej nieruchomości; - gdyż organ uznał dowody te za zbędne, podczas gdy przeprowadzenie tych dowodów rozwiałoby wszelkie wątpliwości co do tego, jaki podatek jest należny od poszczególnych nieruchomości w przypadku, kiedy organ dowody z dokumentów interpretował w sposób dowolny.

3. Naruszenie przepisów prawa materialnego:

1) art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b upol poprzez przyjęcie tej normy jako podstawę opodatkowania części mieszkalnej budynku w R., podczas gdy przepis ten zakłada stosowanie wyższej stawki "od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej", a nie zebrano dowodów na to, że strona lub inny podmiot w tym budynku prowadził działalność gospodarczą.

2) art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a upol, poprzez przyjęcie jako podstawę opodatkowania dla części działki 1060 w S., na której znajduje się jezioro tej normy, która pozwala na stosowanie wyższej stawki jedynie do gruntów "związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków“, a nie zebrano dowodów na to, że zbiornik ten jest w jakikolwiek sposób związany z prowadzoną w przez stronę działalnością gospodarczą.

Podnosząc powyższe zarzuty Spółka wniosła o uchylenie przedmiotowej decyzji w całości i orzeczenie co do istoty sprawy to jest o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2008 r. we wnioskowanej decyzji lub o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] sierpnia 2015 r. nr [...], po rozpatrzeniu odwołania Spółki, utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy z dnia [...] czerwca 2015 r. nr [...], uznając, że jest ona prawidłowa pod względem materialnym oraz odpowiadająca warunkom formalnoprawnym - dlatego nie może ulec kasacji czy też reformacji.

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie wniósł pełnomocnik Skarżącej zaskarżając w całości decyzję Kolegium z dnia [...] sierpnia 2015 r. nr [...].

Zaskarżonej decyzji zarzucił:

I. Naruszenie przepisów mających wpływ na treść zapadłej decyzji:

1) art. 233 § 1 pkt 1 ord.pod. poprzez nieustosunkowanie się do wszystkich podniesionych przez Skarżącą zarzutów i argumentów oraz poprzez wydanie zaskarżonej decyzji z pominięciem ustalonych okoliczności sprawy, a zwłaszcza że:

a) przedmiotowy budynek w R. ma charakter usługowo-mieszkalny, co zostało już wykazane m.in. poprzez wypisy z ewidencji gruntów, zatem za część mieszkalną powinien być uiszczony podatek jak za budynki mieszkalne, gdyż o zaliczeniu budynku do kategorii budynków mieszkalnych, w rozumieniu art. 5 ust. 1 upol, decyduje sposób użytkowania i kryterium zaspokojenia podstawowych potrzeb mieszkalnych właścicieli i osób mu bliskich;

b) odliczenia amortyzacji od budynków w R., czy rozliczenia rachunków za media w ramach kosztów działalności, prowadzi do jedynego wniosku, iż budynek jest w posiadaniu Spółki, podczas gdy jednocześnie ustalił, że był on w posiadaniu Z. S. i jego bliskich, którzy korzystali z niego na cele mieszkalne, co powinno prowadzić do wniosku, iż jednak nie był w posiadaniu Skarżącej;

c) budynki gospodarcze w R. nie podlegały zwolnieniu jako wykorzystywane na potrzeby gospodarstwa rolnego, ponieważ zwierzęta tam trzymane nie należały do Spółki, a do rolnika Z. S., podczas gdy sama Spółka również może prowadzić działalność rolniczą i oddawać swoje nieruchomości na potrzeby takiej działalności;

d) zbiornik wodny na działce 1060 w S. powstał wskutek działań człowieka, podczas gdy ze zgromadzonych dowodów jednoznacznie wynika, że był to zbiornik pogłębiony i czyszczony przez właścicieli, ale brak jest danych na okoliczność jak powstał, a więc nie jest wykluczone, iż jest to zbiornik naturalny. Ponadto z wypisu z rejestru gruntów jednoznacznie wynika, że jest to jezioro;

e) zbiornik wodny na działce 1060 w S. jest wykorzystywany na potrzeby działalności gospodarczej, wobec czego należy za grunt pod tym zbiornikiem płacić jak za grunt wykorzystywany na potrzeby działalności gospodarczej, podczas gdy dla celów podatkowych nie ma znaczenia jak powstał zbiornik, a jedynie jak jest użytkowany. Jednocześnie w aktach brak jest dowodów, że zbiornik był użytkowany na potrzeby działalności gospodarczej Spółki, której działalność nie ma nic wspólnego z przedmiotowym zbiornikiem (wodę czerpie z wodociągów, nie świadczy usług rybacko-wędkarskich).

2. Art. 210 § 4 ord.pod. poprzez brak wskazania faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne nie zawiera wyjaśnienia podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa.

a) art. 187 § 1 w związku z art. 191 ord.pod. poprzez:

- obdarzenie wiarą zeznań świadków i nie obdarzenie wiarą zeznań strony Z. S., gdyż nie pokrywają się one z zeznaniami świadków, podczas gdy Z. S. posiadał większą wiedzę na temat sprawy, a świadkowie niejednokrotnie nie byli pewni bądź niedokładnie pamiętali stan faktyczny;

- całkowite pominięcie w materiale dowodowym aktualnych wypisów z rejestru gruntów i oparcie się jedynie na wypisach nieaktualnych, jak również nieuzasadnienie, dlaczego organ nie dał wiary dowodom w postaci aktualnych wypisów z ewidencji gruntów, które przedstawiały inny stan faktyczny niż przyjął organ;

- przyjęcie za udowodnione, że na działce 1060 w S. znajduje się zbiornik wodny, powstały wskutek działań człowieka, co nie zostało w żaden sposób udowodnione, podczas gdy z aktualnego wypisu z rejestru gruntów jednoznacznie wynika, że jest to jezioro i posiada oznaczenie Ws (wody stojące);

b) art. 188 ord.pod. w ten sposób, że organ nie uwzględnił żądania strony o:

- przeprowadzenie dowodu z opinii geodety, który na podstawie dokumentów zgromadzonych w Zasobie Geodezyjnym ustali, jaki był sposób zagospodarowania nieruchomości w S. w okresie objętym postępowaniem;

- przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego w zakresie budownictwa, który dokona analizy dokumentacji budynku w R., zgromadzonej w Gminie W. oraz Starostwie Powiatowym w J., na okoliczność przeznaczenia poszczególnych części budynków i samej nieruchomości; - gdyż organ uznał dowody te za zbędne, podczas gdy przeprowadzenie tych dowodów rozwiałoby wszelkie wątpliwości co do tego, jaki podatek jest należny od poszczególnych nieruchomości w przypadku, kiedy organ dowody z dokumentów interpretował w sposób dowolny.

II. Naruszenie przepisów prawa materialnego:

1) art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b upol poprzez przyjęcie tej normy jako podstawę opodatkowania części mieszkalnej budynku w R., podczas gdy przepis ten zakłada stosowanie wyższej stawki "od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej", a nie zebrano dowodów na to, że strona lub inny podmiot w tym budynku prowadził działalność gospodarczą.

2) art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a upol, poprzez przyjęcie jako podstawę opodatkowania dla części działki 1060 w S., na której znajduje się jezioro tej normy, która pozwala na stosowanie wyższej stawki jedynie do gruntów "związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków“, a nie zebrano dowodów na to, że zbiornik ten jest w jakikolwiek sposób związany z prowadzoną przez stronę działalnością gospodarczą.

Podnosząc powyższe zarzuty Spółka wniosła o:

1. uchylenie zaskarżonej decyzji;

2. ewentualnie o stwierdzenie wydania decyzji z naruszeniem prawa.

3. zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi w całości podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153 poz. 1269 z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej.

Stosownie do art. 3 § 1 i 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm. dalej zwana PPSA), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola to obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

W myśl art. 134 § 1 PPSA sąd rozpoznając skargę rozstrzyga w granicach danej sprawy, jednakże nie jest związany zarzutami i wnioskami tej skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wyrok wydawany jest na podstawie akt sprawy (art. 133 § 2 PPSA).

Kontrolując w tak zakreślonej kognicji zaskarżoną decyzję, Sąd doszedł do wniosku, że skarga zasługuje na uwzględnienie, z innych jednak przyczyn niż w niej podniesionych.

W ocenie Sądu w pierwszej kolejności należy wskazać na okoliczności zaistniałe w sprawie.

Bezspornym w sprawie jest, że w dniu 14 stycznia 2008 r. Skarżąca złożyła do Urzędu Gminy deklaracje na podatek od nieruchomości za 2008 r. deklarując łączną kwotę podatku w wysokości 70 934 zł. W dniu 30 grudnia 2013 r. Skarżąca złożyła korektę powyższej deklaracji, wykazując łączną kwotę podatku w wysokości 64 054 zł oraz kwotę objętą zwolnieniem w wysokości 401 zł.

Spółka jako podatnik podatku od nieruchomości, będący osobą prawną, zobowiązana była do składania organowi podatkowemu pierwszej instancji, to jest Wójtowi Gminy deklaracji na podatek od nieruchomości na poszczególne lata i do wpłacenia w określonych ratach podatku obliczonego w tychże deklaracjach (art. 6 ust. 9 pkt 1 i 3 upol). Ze względu na to, że zobowiązanie podatkowe Spółki w podatku od nieruchomości powstaje z mocy prawa (art. 21 § 1 pkt 1 ord.pod. w związku z art. 6 ust. 1i 2 upol), podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty. Wysokość podatku od nieruchomości może ulec obniżeniu lub podwyższeniu w razie zaistnienia okoliczności mających wpływ na tą wysokość i wówczas podatnik ma obowiązek odpowiedniego skorygowania deklaracji (art. 6 ust. 3, ust. 9 pkt 2 upol). Prawo do skorygowania deklaracji podatnik ma także w przypadku, gdy wadliwie obliczył i wpłacił podatek a w szczególności, gdy wykazał ten podatek nienależnie (czyli gdy obowiązek podatkowy nie istniał) albo w zawyżonej wysokości (czyli, gdy wykazana kwota podatku była za wysoka). Jeżeli taki podatek nienależny lub zawyżony, został zapłacony, podatnik ma prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty i dołączenie do niego skorygowanej deklaracji (art. 81, art. 75 § 1, § 3 ord.pod.).

W przepisie art. 75 ord.pod. uregulowana jest kwestia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty. Postępowanie to może być wszczęte tylko na wniosek podatnika, płatnika, inkasenta i osoby, która była wspólnikiem spółki cywilnej w chwili rozwiązania spółki. Wniosek, zgodnie z art. 165 ord.pod. wszczyna postępowanie, którego celem jest rozstrzygnięcie tego, czy powstała nadpłata, a jeżeli tak, to w jakiej wysokości.

W aktach rozpoznawanej sprawy zalega pismo Skarżącej z dnia 30 grudnia 2013 r. z treści, którego wynika, iż do pisma tego dołączono korektę deklaracji w podatku od nieruchomości za 2008 r. albowiem w złożonej deklaracji z dnia 14 stycznia 2008 r. na nieruchomości położonej w S. działka 1060 nie uwzględniono istnienia wód stojących o powierzchni 1,1386 ha, a na nieruchomości położonej w R. nie uwzględniono powierzchni mieszkalnej 116 m² oraz nie ujęto budynku gospodarczego o powierzchni 65 m² - jako zwolnionych na mocy uchwały Rady Gminy. Pismo to nie zawiera wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2008 r. Okoliczność ta została zauważona przez Kolegium co wynika z treści uzasadnienia decyzji z dnia [...] maj 2015 r. nr [...], gdzie Kolegium stwierdza, iż "W aktach sprawy brak jest wniosku podatnika o zwrot nadpłaty, w związku z czym Kolegium nie może ustalić, czy podatnik złożył wniosek o stwierdzenie nadpłaty oraz czy zachował termin do jego złożenia.“ Jednakże stwierdzenie tego faktu nie znalazło żadnych konsekwencji w dalszym postępowaniu organów.

Należy podkreślić, że postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty nie może być wszczęte z urzędu. Brak wniosku podatnika uniemożliwia prowadzenie postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty nawet wówczas, gdy organ podatkowy nie ma wątpliwości co do wystąpienia nadpłaty.

W przypadku prawidłowego wszczęcia postępowania, jeżeli skorygowane deklaracje to jest obliczona w niej wysokość zobowiązania podatkowego, a w konsekwencji wykazana nadpłata nie budzi wątpliwości, to wówczas organ podatkowy dokonuje zwrotu tejże nadpłaty bez wydania decyzji stwierdzającej istnienie nadpłaty (art. 75 § 4 ord.pod.). Jeśli jednak organ podatkowy twierdzi, że obliczenie podatkowe dokonanej w skorygowanej deklaracji jest wadliwe i w jego ocenie nie występuje nadpłata, to zobowiązany jest do przeprowadzenia stosownego postępowania i wydanie decyzji określającej prawidłową wysokość tego zobowiązania i taka decyzja wskazywać będzie, czy w skorygowanej deklaracji podatek obliczono prawidłowo, czy też go zawyżono albo zaniżono. Postępowanie w przedmiocie stwierdzenia istnienia - lub nieistnienia nadpłaty - jest postępowaniem co do zasady postępowaniem odrębnym od postępowania w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego. Dopiero wynik tego ostatniego wymienionego postępowania wskazuje na wystąpienie - lub nie - nadpłaty w danym podatku. Podkreślić bowiem należy, że skoro podatnik ma prawo do złożenia skorygowanej deklaracji (z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty), to ta skorygowana deklaracja zastępuje deklarację pierwotną, a więc wyliczenia podatnika dokonane w deklaracji skorygowanej są wiążące dla tegoż podatnika i dla organów podatkowych dotąd, dopóki organ podatkowy nie zakwestionuje tego wyliczenia w stosownej decyzji wydanej po przeprowadzeniu postępowania, do czego jest zobligowany na podstawie art. 21 § 3 ord.pod., jeżeli takiej decyzji nie wyda, pozostaje skuteczna deklaracja skorygowana, co wynika z art. 21 § 2 ord.pod. Deklaracja skorygowana wywołuje takie same skutki, jak deklaracji pierwotna. Nie jest więc możliwe orzeczenie w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty bez uprzedniego określenia zobowiązania podatkowego w prawidłowej wysokości. Postępowanie i orzeczenie w przedmiocie nadpłaty ma niejako charakter wtórny w stosunku do postępowania "wymiarowego“ mające charakter pierwotny, zasadniczy i to właśnie w tym postępowaniu "wymiarowym" organy podatkowe są uprawnione i zobowiązane do poczynienia ustaleń faktycznych i winny dokonać oceny prawnej pod kątem istnienia - bądź nieistnienia i w jakim zakresie - przesłanek podmiotowych i przedmiotowych co do opodatkowania oraz do wystąpienia ewentualnych ulg i zwolnień.

Powyższe uwagi co do konieczności odrębnego określenia wysokości zobowiązania podatkowego, nie wyłączają dopuszczalności jednego postępowania, którego celem będzie przede wszystkim określenie wysokości tego zobowiązania, a w konsekwencji stwierdzenie istnienia lub nieistnienia nadpłaty. W takiej sytuacji koniecznym jest zamieszczenie w decyzji kończącej to postępowanie rozstrzygnięcia w przedmiocie wysokości zobowiązania, zaś w dalszej części decyzji zamieszczenie rozstrzygnięcia co do nadpłaty.

Kierując się wyżej wskazanym poglądem prawnym Kolegium w swojej decyzji z dnia [...] stycznia 2015 r. nr [...] zaleciło, organowi pierwszej instancji przy ponownym rozpoznaniu sprawy, w pierwszej kolejności określić wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r. dla Spółki, a następnie ustalić, czyli istnieje lub nie istnieje wnioskowana przez podatnika nadpłata.

Realizując te wytyczne Wójt Gminy decyzją z dnia [...] czerwca 2015 r. określił Skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r. w kwocie 70 943 zł. Decyzja ta uzyskała pełną aprobatę organu drugiej instancji, który rozpoznając odwołanie Spółki od tej decyzji utrzymał ją w mocy.

W ocenie Sądu Kolegium wydając zaskarżoną decyzję nie rozważyło problematyki przedawnienia to jest treści art. 70 § 1 ord.pod. Stosownie do brzmienia tego przepisu zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

W rozpoznawanej sprawie przedmiotem rozstrzygnięcia organów było prawidłowe określenie zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r. Termin płatności tego podatku upłynął z końcem 2008 r. Oznacza to, że pięcioletni okres, o którym mowa w art. 70 § 1 ord.pod., należy liczyć począwszy od 2009 r. i upłynął on z końcem 2013 r.

Natomiast w aktach przedłożonych Sądowi wynika, że wszystkie wydane przez organ pierwszej instancji decyzje zapadłych po 2013 r. w tym także decyzja, którą Kolegium decyzją z dnia [...] sierpnia 2015 r. utrzymało w mocy.

Jak wynika z treści art. 208 § 1 oraz art. art, 120, 121,122,124 i 125 § 1 ord.pod. organ na każdym etapie postępowanie ma obowiązek badać czy nie doszło do upływu terminu przedawnienia to jest przesłanek określonych w art. 70 ord.pod., czyli prawidłowego ustalenia początku i końca daty biegu terminu oraz faktu zastosowania środków mających wpływ na jego bieg. Jest to nader istotne bowiem z upływem terminu określonego w art. 70 § 1 ord.pod. - zobowiązanie wygasa z mocy prawa. W razie wykazania, że nie doszło do przedawnienia zobowiązania w aktach winien znajdować się materiał dowodowy na to wskazujący.

W zaskarżonej decyzji Kolegium nie odniosło się w jakikolwiek sposób do tego problemu. W aktach administracyjnych brak jest jakichkolwiek danych, które pozwalałyby na zbadanie, czy w tej sprawie zaszły okoliczności, które spowodowałyby przerwanie, ewentualnie zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania. W tych okolicznościach, opierając się na przedstawionym materiale dowodowym nie sposób stwierdzić jednoznacznie, czy doszło do przedawnienia zobowiązania i czy w istocie były podstawy do wydania decyzji określającej zobowiązanie podatkowe za 2008 r. po upływie 2013 r.

Dlatego, skoro kwestie prawidłowości wszczęcia postępowania i przedawnienia zobowiązania budzą wątpliwości, albowiem organ nie wyjaśnił w sposób należyty wszystkich okoliczności faktycznych sprawy, problem ten wymaga zbadania i rozstrzygnięcia w ponownie przeprowadzonym postępowaniu.

Konieczności wyjaśnienia wyżej wskazanych kwestii czyni na tym etapie postępowania niecelowym ustosunkowywanie się do zarzutów skargi.

Z powyższych względów, na podstawie art. 145 ust. 1 lit. c PPSA orzeczono jak w sentencji wyroku .

Rozstrzygnięcie o kosztach uzasadnia przepis art. 200 PPSA.