Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1000/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2021-10-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6536 Ulgi w spłacaniu należności pieniężnych, do których nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 i 34a  ustaw
Hasła tematyczne: Ubezpieczenie społeczne
Skarżony organ: Prezes Zakładu Ubezpieczeń Społecznych/ZUS
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ja decyzję
Powołane przepisy: article: art. 31zy, art. 31zo
journal: Dz.U. 2020 poz 1842
law: Ustawa z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych  chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych - t.j.
article: par. 10 ust. 1
journal: Dz.U. 2021 poz 371
law: Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 26 lutego 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek  pandemii COVID-19

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Paweł Dąbek Sędziowie WSA Maja Chodacka WSA Agnieszka Jakimowicz (spr.) po rozpoznaniu w dniu 27 października 2021 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi D. C. na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych [...] z dnia 31 maja 2020 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych należnych za okres od dnia 1 lutego 2021 r. do dnia 28 lutego 2021 r. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję z dnia 16 marca 2021 r. nr [...]


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 31 maja 2021 r. nr [...] Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w K., po rozpoznaniu wniosku D. C. o ponowne rozpatrzenie sprawy, utrzymał w mocy decyzję własną z dnia 16 marca 2021 r. znak: [...] w przedmiocie odmowy zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych należnych za okres od dnia 1 lutego 2021 r. do dnia 28 lutego 2021 r.

Z powyższego rozstrzygnięcia wynika, że wnioskiem z dnia 15 marca 2021 r. skarżący zwrócił się o zwolnienie z opłacania ww. należności wskazując, że kod PKD przeważającej działalności na 30 listopada 2020 r. to 56.10.A.

Zakład Ubezpieczeń Społecznych opisaną powyżej decyzją z dnia 16 marca 2021 r. odmówił skarżącemu wnioskowanego zwolnienia powołując się na to, że wskazany przez niego we wniosku kod PKD przeważającej działalności nie został potwierdzony w rejestrze REGON na dzień 30 listopada 2020 r. i przez to skarżący nie zalicza się do grupy podmiotów mogących ubiegać się o zwolnienie.

We wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy skarżący wyjaśnił, że od 5 października 2017 r. nieprzerwanie prowadzi działalność restauracyjną i jest to jedyna forma prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Adekwatny kod PKD został zgłoszony do CEIDG, skarżący nie był jednakże świadomy, że powinien ponadto określić, że ten rodzaj działalności jest dla niego wiodący.

Po ponownym rozpatrzeniu sprawy organ utrzymał w mocy własną decyzję. Powołując się na art. 31zq ust. 8 w zw. z art. 31zy ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1842 z późn. zm.) i § 10 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 26 lutego 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 (Dz. U. z 2021 r., poz. 371 z późn. zm.) organ ocenił, że skarżący nie zalicza się do podmiotów mogących ubiegać się o wnioskowaną ulgę.

Organ stwierdził, że choć skarżący we wniosku oświadczył, iż na dzień 30 listopada 2020 r. prowadził przeważającą działalność gospodarczą oznaczoną według PKD jako 56.10.A, to kod ten nie został potwierdzony w rejestrze REGON na dzień 30 listopada 2020 r. Zgodnie z danymi w tym rejestrze, kod przeważającej działalności skarżącego był oznaczony jako 45.11.Z, a ogłoszenie zmiany na kod PKD 56.10.A z datą wsteczną nastąpiło 8 stycznia 2021 r.

W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie zarzucono:

1. naruszenie art. 31zo ustawy COVID-19 w zw. z § 10 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 19 stycznia 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 zw. z art. 8 k.p.a. poprzez dokonanie błędnej i zawężającej wykładni przepisu art. 31zo ust. 10 ustawy COVID-19 w całości na niekorzyść skarżącego w sytuacji, gdy z treści przepisu nie wynika, aby ustalenie przeważającej działalności gospodarczej ograniczało się jedynie do prostego stwierdzenia, iż zgodnie z rejestrem REGON kod PKD przeważającej działalności wnioskodawczym nie uprawnia do zwolnienia z opłacania składek, szczególnie biorąc pod uwagę, że wnioskodawca prowadzi również działalność gospodarczą oznaczoną według PKD 2007 numerami 56.10.A, 56.21.Z, 56.29.Z oraz 56.30.Z, które dają wnioskodawcy uprawnienie do zwolnienia go z opłacania składek. Nadto, zdaniem skarżącego, wydana decyzja pozostaje w sprzeczności z ratio legis ustawy COVID-19,

2. naruszenie art. 107 § 3 k.p.a. poprzez brak zawarcia w uzasadnieniu skarżonej decyzji uzasadnienia faktycznego i prawnego, na które składają się w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, na których się oparł, oraz przyczyn, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej, a także wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji, z przytoczeniem przepisów prawa.

W kontekście powyższych zarzutów wniesiono o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skarżący podkreślił, że wpis do ewidencji ma charakter deklaratoryjny i rodzi jedynie domniemanie faktyczne, nie tworząc przy tym stanu faktycznego. Co więcej, z uwagi na zasadę stabilności nowy rodzaj działalności powinien być działalnością główną przez co najmniej dwa lata. Przyjęty przez organ sposób weryfikacji rodzaju przeważającej działalności wyłącznie w oparciu o dane z rejestru jest sprzeczny z celem tarczy antykryzysowej i prowadzi do bezpodstawnego wykluczenia z pomocy podatników, którzy w rzeczywistości spełniają ustawowe warunki. Skarżący przedstawił również zastrzeżenia odnośnie do uzasadnienia zaskarżonego rozstrzygnięcia, którego sposób sformułowania uniemożliwia ocenę prawidłowości i legalności działań organu.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

Na wstępie należy podnieść, że sprawa niniejsza została rozpoznana w trybie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1842 z późn. zm.), który stanowi, że przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. Przy czym odnotować należy, że strony zostały powiadomione o skierowaniu sprawy na posiedzenie niejawne i tym samym miały możliwość zajęcia stanowiska w sprawie.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 137) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 cytowanej ustawy, sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). W kontekście powyższego trzeba zaznaczyć, że każde naruszenie przepisów prawa materialnego, czy procesowego należy oceniać przez pryzmat jego wpływu na treść rozstrzygnięcia.

Ponadto, zgodnie z art. 134 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd co do zasady rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, co oznacza, iż Sąd zobowiązany jest dokonać oceny legalności zaskarżonego aktu niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze.

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji w oparciu o wyżej opisane zasady, orzekający w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że narusza ona prawo w sposób powodujący konieczność wyeliminowania jej z obrotu prawnego, a zatem skarga jest zasadna.

Materialnoprawną podstawą badanej decyzji ZUS, na mocy której odmówiono skarżącemu prawa do zwolnienia z opłacenia należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, był przepis art. 31zy ust. 1 ustawy COVID-19 i § 10 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 26 lutego 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19.

Art. 31zy ust. 1 ww. ustawy stanowi, że Rada Ministrów może, w celu przeciwdziałania COVID-19, w drodze rozporządzenia, określić inne okresy zwolnienia z tytułu nieopłaconych składek, niż określone w art. 31zo ust. 1-3 dla wszystkich albo niektórych płatników składek, którzy byli uprawnieni do zwolnienia z tytułu nieopłaconych składek na podstawie art. 31zo ust. 1-3, lub objąć tym zwolnieniem innych płatników składek, mając na względzie okres obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii, skutki nimi wywołane, ograniczenia w prowadzeniu działalności gospodarczej wynikające z tych stanów oraz obszary życia gospodarczego i społecznego w szczególny sposób dotknięte konsekwencjami COVID-19.

W myśl art. 31zo ust. 10 ustawy COVID-19 na wniosek płatnika składek prowadzącego, na dzień 30 listopada 2020 r., działalność oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności, kodami 47.71.Z, 47.72.Z, 47.81.Z, 47.82.Z, 47.89.Z, 49.32.Z, 49.39.Z, 56.10.A, 56.10.B, 56.2l.Z, 56.29.Z, 56.30.Z, 59.11.Z, 59.12.Z, 59.13.Z, 59.14.Z, 59.20.Z, 74.20.Z, 77.21.Z, 79.90.A, 79.90.C, 82.30.Z, 85.51.Z, 85.52.Z, 85.53.Z, 85.59.A, 85.59.B, 86.10.Z w zakresie działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń w ramach lecznictwa uzdrowiskowego, o którym mowa w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o lecznictwie uzdrowiskowym, uzdrowiskach i obszarach ochrony uzdrowiskowej oraz o gminach uzdrowiskowych, lub realizowanej w trybie stacjonarnym rehabilitacji leczniczej, 86.90.A, 86.90.D, 90.01.Z, 90.02.Z, 90.04.Z, 91.02.Z, 93.11.Z, 93.13.Z, 93.19.Z, 93.21.Z, 93.29.A, 93.29.B, 93.29.Z, 96.01.Z, 96.04.Z, zwalnia się z obowiązku opłacania należnych składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych, za okres od dnia 1 listopada 2020 r. do dnia 30 listopada 2020 r. wykazanych w deklaracji rozliczeniowej złożonej za ten miesiąc, jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek do dnia 30 czerwca 2020 r. i przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w listopadzie 2020 r. był niższy co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w listopadzie 2019 r.

Stosownie natomiast do treści § 10 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 26 lutego 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 (Dz.U. z 2021 r. poz. 371) zwalnia się z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych odpowiednio za okres od dnia 1 stycznia 2021 r. do dnia 31 stycznia 2021 r. albo za okres od dnia 1 grudnia 2020 r. do dnia 31 stycznia 2021 r., wykazanych w deklaracjach rozliczeniowych złożonych za te okresy, na zasadach określonych w art. 31zo-31zx ustawy o COVID-19, z uwzględnieniem przepisów niniejszego rozdziału, płatnika składek prowadzącego, na dzień 31 marca 2021 r., działalność oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności, kodami 47.71.Z, 47.72.Z, 47.81.Z, 47.82.Z, 47.89.Z, 49.32.Z, 49.39.Z, 51.10.Z, 52.23.Z, 55.10.Z, 55.20.Z, 55.30.Z, 56.10.A, 56.10.B, 56.21.Z, 56.29.Z, 56.30.Z, 59.11.Z, 59.12.Z, 59.13.Z, 59.14.Z, 59.20.Z, 74.20.Z, 77.21.Z, 79.11.A, 79.12.Z, 79.90.A, 79.90.C, 82.30.Z, 85.51.Z, 85.52.Z, 85.53.Z, 85.59.A, 85.59.B, 86.10.Z w zakresie działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń w ramach lecznictwa uzdrowiskowego, o którym mowa w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o lecznictwie uzdrowiskowym, uzdrowiskach i obszarach ochrony uzdrowiskowej oraz o gminach uzdrowiskowych, lub realizowanej w trybie stacjonarnym rehabilitacji leczniczej, 86.90.A, 86.90.D, 90.01.Z, 90.02.Z, 90.04.Z, 91.02.Z, 93.11.Z, 93.13.Z, 93.19.Z, 93.21.Z, 93.29.A, 93.29.B, 93.29.Z, 96.01.Z, 96.04.Z - którego przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w jednym z dwóch miesięcy poprzedzających miesiąc złożenia wniosku był niższy co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w miesiącu poprzednim lub w analogicznym miesiącu roku poprzedniego lub w lutym 2020 r. lub we wrześniu 2020 r, jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek przed dniem 1 listopada 2020 r.

Nadto, w § 10 ust. 3 ww. rozporządzenia przewidziano, że oceny spełnienia warunku, o którym mowa w ust. 1, w zakresie oznaczenia prowadzonej działalności według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007 dokonuje się na podstawie danych zawartych w rejestrze REGON w brzmieniu na dzień 30 listopada 2020 r.

W przedmiotowej sprawie organ odmówił skarżącemu prawa do zwolnienia z opłacania należnych składek na tej podstawie, że kod przeważającej działalności, jaki wskazał skarżący we wniosku, tj. 56.10.A nie został potwierdzony w rejestrze REGON na dzień 30 listopada 2020 r. Z kolei skarżący argumentował, że określony przez niego kod odpowiadał w rzeczywistości prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. W świetle powyższego, rozstrzygnięcie sporu w kontrolowanej sprawie sprowadza się do ustalenia, w jaki sposób należy ustalać zakres "przeważającej działalności gospodarczej", w szczególności, czy wystarczające jest w tym zakresie odwołanie się wyłącznie do danych rejestrowych, gdy skarżący podaje, że dane te nie odpowiadają stanowi faktycznemu.

Ugruntowane orzecznictwo wojewódzkich sądów administracyjnych, które orzekający w przedmiotowej sprawie Sąd w pełni podziela, wskazuje, że choć oceny spełnienia warunku, w zakresie oznaczenia przeważającej działalności dokonuje się na podstawie danych zawartych w rejestrze REGON, to danych tych organ nie może przyjmować bezkrytycznie, jako dowodu absolutnego. W przedmiotowej sprawie ustalenia faktyczne jakich dokonał organ w sposób nieuprawniony ograniczono wyłącznie do wyników analizy treści wpisów w rejestrze REGON.

Sąd wskazuje w związku z tym, że w rozpoznanej sprawie istotne jest wyjaśnienie pojęcia "przeważającej działalności" na gruncie przywołanego art. 31zo ust. 10 ustawy COVID-19 oraz § 10 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 26 lutego 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19, a następnie dokonanie prawidłowej wykładni tej regulacji.

W rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz. U. z 2007 r., nr 251, poz. 1885 z późn. zm.), wydanym na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 443, z póź. zm.) została unormowana klasyfikacja PKD. W załączniku PKD Zasady Budowy Klasyfikacji w pkt 7 wyjaśniono, że przeważającą działalnością jednostki statystycznej jest działalność posiadająca największy udział wskaźnika (np. wartość dodana, produkcja brutto, wartość sprzedaży, wielkość zatrudnienia lub wynagrodzeń) charakteryzującego działalność jednostki.

Zgodnie z art. 42 ust. 3 pkt 4 ustawy o statystyce publicznej wpisowi do Krajowego rejestru urzędowego podmiotów gospodarki narodowej (REGON) podlegają informacje dotyczące wykonywanej działalności, w tym rodzaj przeważającej działalności. Informacje te są wpisywane do rejestru na wniosek danego podmiotu. Do wniosku dołącza się dokumenty określone przepisami innych ustaw, potwierdzające powstanie podmiotu albo podjęcie działalności, zmianę cech objętych wpisem bądź skreślenie podmiotu. Choć w powyższej ustawie brak definicji pojęcia "przeważającej działalności gospodarczej", to w art. 46 zawarta jest delegacja ustawowa do określenia sposobu i metodologii prowadzenia i aktualizacji rejestru podmiotów, wzory wniosków, ankiet i zaświadczeń, uwzględniając konieczność zapewnienia kompletności oraz aktualizacji danych gromadzonych w tym rejestrze. W myśl § 9 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie sposobu i metodologii prowadzenia i aktualizacji krajowego rejestru urzędowego podmiotów gospodarki narodowej, wzorów wniosków, ankiet i zaświadczeń z dnia 30 listopada 2015 r. (Dz. U. z 2015 r., poz. 2009 z późn. zm.) wykonywaną działalność wpisuje się w postaci wykazu rodzajów działalności kodowanych według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) na poziomie działu, grupy, klasy lub podklasy, a rodzaj przeważającej działalności na poziomie podklasy. Stosownie do treści § 9 ust. 2 pkt 1 tego rozporządzenia rodzaj przeważającej działalności ustala się odpowiednio, w przypadku osób prawnych i jednostek organizacyjnych nie mających osobowości prawnej, których celem jest osiągnięcie zysku, zakładów działalności gospodarczej, stowarzyszeń organizacji społecznych, fundacji, związków zawodowych, kościołów - na podstawie procentowego udziału poszczególnych rodzajów działalności w ogólnej wartości przychodów ze sprzedaży lub, jeżeli nie jest możliwe zastosowanie tego miernika, na podstawie udziału pracujących, wykonujących poszczególne rodzaje działalności, w ogólnej liczbie pracujących.

Wobec powyżej cytowanych przepisów pojęcie "przeważającej działalności" należy odczytywać w znaczeniu wynikającym z przepisów statystycznych. Statystyczny charakter ma też informacja o tzw. działalności przeważającej, którą dany podmiot musi obowiązkowo podać rejestrując firmę. Należy zaznaczyć, że podmiot uprawiony do otrzymania ulgi, to płatnik składek prowadzący na dzień złożenia wniosku o zwolnienie z opłacania składek, przeważającą działalność według podanego w przepisie PKD, a dana przeważająca działalność jest ustalona na podstawie procentowego udziału poszczególnych rodzajów działalności w ogólnej wartości przychodów ze sprzedaży lub, jeżeli nie jest możliwe zastosowanie tego miernika, na podstawie udziału pracujących, wykonujących poszczególne rodzaje działalności, w ogólnej liczbie pracujących.

Wskazać należy, ze tzw. Tarcza Antykryzysowa ma stanowić rozwiązanie dla polskiej gospodarki w dobie epidemii koronawirusa. To pakiet rozwiązań przygotowanych przez rząd, który ma ochronić obywateli i polskie państwo przed kryzysem wywołanym pandemią koronawirusa.

Właściwe zdefiniowanie pojęcia przeważającej działalności i dokonanie wykładni art. 31zo ust. 10 ustawy COVID-19 oraz § 10 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 19 stycznia 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19, ma doniosłe znaczenie również w kontekście celu Tarczy Antykryzysowej, która stanowi reakcję na negatywne skutki epidemii COVID-19. Cel tych regulacji prawnych nastawiony jest na realne wsparcie dla podmiotów, które skutki epidemii COVID-19 faktycznie ponoszą. Zatem chodzi o to, żeby wsparcie otrzymały podmioty faktycznie prowadzące na dany dzień jako przeważającą działalność we wskazanym zakresie według podanego PKD. Organ ewidencyjny, ani później podatkowy, z uwagi na istotę postępowania rejestracyjnego, nie badają z urzędu zgodności zadeklarowanej działalności (zgodnie z PKD), z ewentualnymi czynnościami, które w ramach tej działalności podatnik zamierza faktycznie podjąć. Takie działania organów administracji publicznej naruszałyby swobodę prowadzenia działalności gospodarczej.

W orzecznictwie sądów administracyjnych zgodnie podkreśla się, że wpis do ewidencji działalności gospodarczej jest swoistą deklaracją (zgłoszeniem) zamierzonej przez osobę fizyczną działalności, ma on charakter deklaratoryjny i rodzi jedynie domniemanie faktyczne jej prowadzenia (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 21 marca 2006 r., sygn. akt VI SA/Wa 2215/05, LEX nr 257125; wyrok NSA z dnia 26 sierpnia 2014 r., sygn. akt II GSK 1010/13, LEX nr 1572566). W wyroku z dnia 7 stycznia 2013 r., sygn. akt II UK 142/12 oraz w wyroku z 23 listopada 2016 r., sygn. akt II UK 402/15 Sąd Najwyższy stwierdził, że informacja o rodzaju działalności wynikająca z rejestru REGON nie tworzy żadnego stanu prawnego, a jedynie ma potwierdzać stan faktyczny według oświadczenia wiedzy podmiotu prowadzącego taką działalność. Oświadczenia wiedzy mają charakter potwierdzenia faktów. Mogą być więc zakwestionowane, ponieważ stan nimi stwierdzony jako fakt podlega ocenie w kategoriach prawdy lub fałszu. Okoliczność, czy zawarta w oświadczeniu informacja jest prawdziwa jest zatem kwestią dowodową.

Powyższe odniesienie się do charakteru wpisu do rejestru i jego znaczenia jest zdaniem Sądu istotne na gruncie właściwego odczytania art. 31zo ust. 10 ustawy COVID-19 oraz § 10 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 19 stycznia 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19. Sąd stwierdza, że przyjęty na podstawie ww. regulacji jedyny sposób weryfikacji warunku prowadzenia jako przeważającej działalności gospodarczej według podanego PKD – tj. wpis do rejestru REGON (czy CEIDG) nie przyczynia się do realizacji celu ustawy COVID-19, nie dochowuje zasady proporcjonalności i prowadzi do naruszenia zasady równości wobec prawa. Jak to już wcześniej zostało wspomniane, wsparcie w ramach Tarczy Antykryzysowej jest reakcją na skutki epidemii COVID-19 i jest ukierunkowane na realne wsparcie dla podmiotów, które poniosły realne straty na skutek obostrzeń związanych z pandemią. Zastosowany przez organ, jako jedyny sposób spełnienia wymogu do otrzymania ulgi - wpis we właściwym rejestrze nie znajduje uzasadnienia ani jako uproszczenie procedur, ani jako pełniący funkcję zabezpieczenia przed dostępem do skorzystania z ulgi podmiotów nieuprawnionych. Wpis w rejestrze REGON (czy CEIDG) nie ma charakteru pewnego, tj. korzysta z domniemania prawdziwości, jednak jest ono wzruszalne, a zatem nie można takiego wpisu traktować jako gwarancji, że podmiot wnioskujący o ulgę na pewno spełnia wymóg ustawowy, co uzasadniałoby wyłączność takiego dowodu i przesądzało o prawidłowości postępowania organu. Istnieje również inna możliwość wykazania spełnienia wymaganego warunku. Nadto, wpis w rejestrze jest oświadczeniem wiedzy przedsiębiorcy, podobnie jak oświadczenie we wniosku. Sąd zauważa również, że wpisy w tych rejestrach, jako jedyny sposób weryfikacji spełnienia kryterium przyznania ulgi, nie wypełniają również swojej funkcji jako "uproszczenie" procedur. Uproszczenie procedur ma bowiem ułatwić skorzystanie ze wsparcia, do czego jednak ww. sposób weryfikacji, w sprawie nie prowadzi. Wpis w odpowiedniej rubryce rejestru jako jedyny warunek spełnienia wymogu przyznania wsparcia, de facto powoduje wykluczenie ze wsparcia podmiotów, które w warstwie merytorycznej warunek do przyznania ulgi spełniają (prowadzą na dzień złożenia wniosku przeważającą działalność według podanych PKD), a jedynie nie spełniają warstwy formalnej (uchybiły obwiązkom statystycznym). Rozporządzenie PKD mówi, że aby uniknąć zbyt częstych zmian, stosuje się zasadę stabilności. Zgodnie z tą zasadą, nowy rodzaj działalności powinien być działalnością główną przez co najmniej dwa lata, zanim zostanie zmieniona przypisana do jednostki dana działalność przeważająca.

W świetle powyższego należy uznać, że pomoc, o jakiej mowa w art. 31zo ust. 10 ustawy COVID-19, nie powinna trafiać do podmiotów, które nie prowadzą działalności określonych w tych przepisach jako przeważająca. Nie można jej przyznawać z pominięciem podmiotów, które pomimo braku zgłoszenia organowi statystyki publicznej jako przeważającego rodzaju działalności tej wymienionej w art. 31zo ust. 10 ustawy COVID-19 (§10 rozporządzenia), jeżeli rzeczywiście taki rodzaj działalności w analizowanym czasie prowadziły. Takie formalne ograniczenie wynikające z wpisu w rejestrze podmiotów REGON nie spełniłoby konstytucyjnego wymogu proporcjonalności odnośnie do celu, jaki zamierzano osiągnąć omawianą regulacją ulgową. Poprzestanie na formalnej treści wpisu w rejestrze podmiotów REGON mogłoby nie pozwolić przyznać pomocy tym, do których została ona skierowana.

W tym miejscu przypomnieć należy, że do postępowania zakończonego zaskarżoną decyzją z mocy art. 180 kodeksu postępowania administracyjnego oraz art. 123 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 266 z późn. zm.) mają zastosowanie przepisy k.p.a., a w tym zasady ogólne, stanowiące między innymi, że organy administracji publicznej winny: stać na straży praworządności (art. 7 k.p.a.), prowadzić postępowanie w sposób budzący zaufanie do władzy publicznej (art. 8 § 1 k.p.a.), wypełniać wobec stron obowiązki informacyjne (art. 9 k.p.a.), zapewnić stronom udział w postępowaniu (art. 10 §1 k.p.a.), a także działać wnikliwie i szybko (art. 12 § 1 k.p.a.). Przepis art. 7 k.p.a. nakłada też na organy obowiązek podejmowania wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy. Sąd zaznacza, że nie można przy wykładni odnośnych przepisów tracić z pola widzenia także tego, że większość ograniczeń i zakazów prowadzenia działalności gospodarczej wprowadzonych w związku z epidemią COVID-19 kolejnymi rozporządzeniami nie było wprost określane odwołaniem się do kodów PKD (z nielicznymi wyjątkami), lecz miało zasadniczo charakter opisowy (por. np. § 6 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 9 października 2020 r. w sprawie ustanowienia określonych ograniczeń, nakazów i zakazów w związku z wystąpieniem stanu epidemii (Dz. U. poz. 1758), albo § 10 zastępującego je rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 26 listopada 2020 r. w sprawie ustanowienia określonych ograniczeń, nakazów i zakazów w związku z wystąpieniem stanu epidemii (Dz. U. poz. 2091)). Dlatego też w ocenie Sądu rozwiązania prawnego określonego w § 10 rozporządzenia z dnia 26 lutego 2021 r. nie można traktować jako wyłącznego środka dowodowego służącego wykazaniu rodzaju prowadzonej działalności, tym bardziej, że musiałoby ono modyfikować postępowanie dowodowe określone w akcie prawnym rangi ustawy, jakim jest kodeks postępowania administracyjnego. Sąd stwierdza w związku z tym, że wnioskujący o ulgę podmiot gospodarczy może zatem okoliczności dotyczące prowadzonej działalności wykazać także innymi środkami dowodowymi i podważyć formalne i statystyczne znaczenie wpisów w rejestrze podmiotów REGON. Powołane przepisy rozporządzeń mają na celu usprawnienie procesu przyznawania przez Zakład wsparcia przedsiębiorcom faktycznie prowadzącym określony rodzaj działalności, ale nie stanowią one modyfikacji procesu dowodowego obowiązującego w postępowaniu administracyjnym (zob. art. 7 i 77 § 1 k.p.a.). Na gruncie k.p.a. nie obowiązuje formalna teoria dowodów, a organy obowiązane są dojść do prawdy materialnej. Oznacza to, że przedsiębiorca prowadzący w danym okresie rzeczywistą działalność gospodarczą odpowiadającą treści kodów PKD wymienionych w powołanych rozporządzeniach, jako przeważającą (ten warunek ulgi ma charakter materialnoprawny i nie podlega modyfikacji, a wynika on z art. 31zy ust. 1 i 2 ustawy COVID-19), może przeprowadzić dowód przeciwko treści dokumentu urzędowego, a więc odnośnie do środka dowodowego określonego w przepisach rozporządzenia, tj. danych pozyskanych przez Zakład z rejestru REGON i podważyć w niebudzący wątpliwości sposób aktualność wpisu w rejestrze podmiotów REGON. Obalenie domniemania podlegać będzie na wykazaniu, że rzeczywisty stan faktyczny jest/był inny, niż wynikający z danych pozyskanych przez Zakład z rejestru REGON.

Mając na uwadze ww. okoliczności Sąd stwierdza, że zaskarżone rozstrzygnięcie ocenić należy jako wadliwe albowiem przedwcześnie przyjęto, że skarżący podlega wyłączeniu z kręgu podmiotów mogących ubiegać się o zwolnienie z obowiązku opłacania należności z tytułu składek. Zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego (błędna wykładnia § 10 ust. 1 ww. rozporządzenia, w szczególności w zakresie sposobu ustalania przychodu z działalności prowadzonej w okresie porównawczym) oraz przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy (ustaleń faktycznych w kontekście prowadzonego w określonych okresach rodzaju przeważającej działalności z ograniczeniem się do danych z rejestru).

Zasadny okazał się również zarzut naruszenia art. 107 § 3 k.p.a., zgodnie z którym uzasadnienie faktyczne decyzji powinno w szczególności zawierać wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, na których się oparł, oraz przyczyn, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej, zaś uzasadnienie prawne - wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji, z przytoczeniem przepisów prawa. Tymczasem zarówno zaskarżona decyzja, jak i decyzja ją poprzedzająca nie spełniły wymogów wskazanych w ww. przepisie. Brak w nich bowiem przede wszystkim dokonania jakiejkolwiek wykładni przytoczonych przepisów prawa materialnego, również sfera faktyczna uzasadnienia pozostawia wiele do życzenia.

Rozpatrując ponownie sprawę organ zobligowany zatem będzie rozpoznać wniosek skarżącego przy uwzględnieniu stanowiska Sądu wyrażonego w niniejszym uzasadnieniu, w szczególności w zakresie sposobu ustalenia przeważającej działalności gospodarczej skarżącego i wydać decyzję, której uzasadnienie będzie pozostawać w zgodzie z wymogami określonymi w art. 107 § 3 k.p.a.

Mając na uwadze powyższe Sąd w oparciu o art. 145 § 1 ust. 1 lit. a i c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uchylił zaskarżoną decyzję. Działając zaś na podstawie art. 135 tej ustawy Sąd orzekł o wyeliminowaniu z obrotu prawnego także decyzji poprzedzającej zaskarżoną decyzję, gdyż było to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy, której dotyczyła skarga.

Sąd zaniechał natomiast orzeczenia o kosztach postępowania, z uwagi na to, że skarżący z mocy art. 239 pkt 1lit. e Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi zwolniony był z obowiązku uiszczania kosztów sądowych w niniejszej sprawie z zakresu ubezpieczeń społecznych, zaś w sprawie występował osobiście bez profesjonalnego pełnomocnika.