Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 373/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2010-05-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.43 ust.1 pkt 2, art. 86 ust.1, art. 88 ust.3a pkt 2
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jarosław Trelka, Sędziowie Sędzia WSA Marek Kraus (sprawozdawca), Sędzia WSA Jerzy Płusa, Protokolant Anna Kurdej, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 kwietnia 2010 r. sprawy ze skargi M. sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] października 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia [...] lipca 2008 r. – M. sp. z o.o. dalej ,,Skarżąca" lub ,, Spółka" zwróciła się do Ministra Finansów o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie ustalenia, czy jest uprawniona do odliczenia na zasadach ogólnych przewidzianych w ustawie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm. dalej ,,ustawa o VAT") podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez kontrahenta, dokumentującej dostawę budynku.

W uzasadnieniu wniosku Spółka przedstawiła stan faktyczny, z którego wynika, że w czerwcu 2008 r. Spółka zakupiła od kontrahenta będącego zarejestrowanym podatnikiem VAT nieruchomość położoną w K. Grunt zabudowany jest budynkiem magazynowym, który stanowi towar używany w rozumieniu przepisów ustawy o VAT (tj. od końca roku, w którym zakończono jego budowę minęło ponad 5 lat). Z tytułu dostawy budynku, kontrahent wystawił dla Spółki fakturę VAT, uwzględniającą kwotę VAT obliczoną z zastosowaniem stawki 22% VAT (tj. kontrahent nie potraktował swojej dostawy, jako dostawy towaru używanego korzystającej ze zwolnienia z VAT). W 1998 roku kontrahent wydzierżawił grunt (w tamtym okresie niezabudowany budynkiem) swojemu klientowi, zarejestrowanemu jako podatnik VAT. Zgodnie z postanowieniami zawartej umowy dzierżawy, dzierżawca własnym staraniem i własnymi kosztami wybudował na gruncie budynek, który wykorzystywał dla celów prowadzonej działalności gospodarczej. Zgodnie z przepisami prawa cywilnego, właścicielem budynku od momentu jego wybudowania stał się kontrahent (jako właściciel gruntu). Po wygaśnięciu umowy dzierżawy gruntu, kontrahent wystąpił do dzierżawcy z roszczeniem o przywrócenie gruntu do stanu pierwotnego, tj. do usunięcia wzniesionego budynku. Następnie zgodnie z porozumieniem z października 2006 r. kontrahent odstąpił od tego roszczenia, a w treści porozumienia określona została przez strony całkowita wartość nakładów poczynionych przez dzierżawcę w związku z wybudowaniem poszczególnych budynków na wszystkich nieruchomościach wydzierżawianych od kontrahenta. W związku z treścią porozumienia dotycząca nakładów poniesionych na przedmiotowy budynek, wartość nakładów została zwrócona przez kontrahenta na rzecz dzierżawcy. Z tego tytułu dzierżawca wystawił kontrahentowi fakturę VAT (w 2006 r.). Kontrahent odliczył podatek naliczony z tego dokumentu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie. Czy Spółka jest uprawniona do odliczenia, na zasadach ogólnych przewidzianych w ustawie o VAT, podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez kontrahenta, dokumentującej dostawę budynku, a przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie znajduje zastosowania w opisanym stanie faktycznym?

Skarżąca stanęła na stanowisku, że jest ona uprawniona do odliczenia, na zasadach ogólnych, podatku naliczonego wynikającego z faktury kontrahenta, dokumentującej dostawę budynku na jej rzecz.

Biorąc pod uwagę regulację zawartą w art. 86 ust. 1 i art. 88 ust. 3a pkt 2 Spółka będzie uprawniona, na zasadach ogólnych, do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez kontrahenta, jeżeli dostawa budynku na jej rzecz, udokumentowana tą fakturą podlegała opodatkowaniu VAT i nie korzystała ze zwolnienia. Innymi słowy, Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem, że po stronie kontrahenta był on należny zgodnie z odpowiednimi przepisami ustawy o VAT w związku z przeprowadzoną transakcją, dostawy budynku. W powyższym zakresie Spółka zwróciła uwagę, że dostawa towarów, w tym budynków przeznaczonych dla celów działalności gospodarczej (nieprzeznaczonych na cele mieszkaniowe), za wynagrodzeniem, zasadniczo podlega opodatkowaniu według stawki podstawowej 22% VAT. Taka też stawka podatku wykazana została na fakturze wystawionej przez kontrahenta.

Dalej Skarżąca wskazała, że od powyższej zasady wyjątek wprowadza art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, w świetle którego: "zwalnia się od podatku (...) dostawę towarów używanych, (...) pod warunkiem że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżania kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego." Jednocześnie, na podstawie art. 43 ust. 2 ustawy o VAT, "przez towary używane (...) rozumie się (...) budynki i budowle lub ich części - jeżeli od końca roku, w którym zakończono budowę tych obiektów, minęło co najmniej 5 lat."

Skarżąca wyjaśniła, że zakupiony budynek spełnia przesłanki uzasadniające traktowanie go jako towar używany (tj. od momentu jego wybudowania upłynęło więcej niż 5 lat), ale zdaniem Spółki, dokonana na jej rzecz dostawa budynku podlegała opodatkowaniu według stawki 22% VAT, jeżeli w stosunku do budynku kontrahent uprawniony był do odliczenia podatku naliczonego. Spółka podkreśliła, że kontrahent nabył prawo własności budynku wybudowanego przez dzierżawcę na jego gruncie z mocy samego prawa w efekcie, z oczywistych względów samo nabycie prawa własności budynku przez kontrahenta nie mogło się wiązać z dostawą towarów podlegającą opodatkowaniu VAT, w związku z którą kontrahent uprawniony byłby do odliczenia podatku naliczonego.

Jednakże ostateczne rozliczenie finansowe w stosunku do wybudowanego przez dzierżawcę budynku nastąpiło po wygaśnięciu umowy dzierżawy, w formie zwrotu wartości nakładów poczynionych przez dzierżawcę w związku ze wzniesieniem budynku; rozliczenie to, w świetle obowiązujących przepisów podlegało opodatkowaniu VAT, dlatego w jego ramach kontrahent otrzymał fakturę zawierającą kwotę podatku naliczonego.

Kontrahent uprawniony był do odliczenia podatku naliczonego z wymienionej faktury i dokonał tego odliczenia (zdaniem Spółki nie ulega wątpliwości, że rozliczenie nakładów pomiędzy kontrahentem a dzierżawcą podlegało opodatkowaniu VAT).

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Skarżącej, w świetle art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT kontrahent był uprawniony do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do budynku, który został następnie sprzedany wnioskodawcy. Z brzmienia przedmiotowej regulacji wynika bowiem wprost, że nie ogranicza ona możliwości zastosowania zwolnienia z VAT wyłącznie do sytuacji, w których prawo do odliczenia przysługuje dostawcy towarów w związku z jego nabyciem. Przeciwnie, przepis ten, używając sformułowania "w stosunku do tych towarów" wyraźnie odrywa się od kwestii sposobu oraz momentu nabycia prawa własności towarów.

W efekcie, zdaniem Strony, istnienie prawa kontrahenta do odliczenia podatku naliczonego z faktury dzierżawcy dotyczącej zwrotu nakładów poniesionych w stosunku do wzniesienia budynku przesądza o konieczności uznania, na gruncie art. 43 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, że kontrahentowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do zbytego na rzecz Spółki budynku. Tym samym, okoliczność ta przesądza o braku możliwości zastosowania, w stosunku do dostawy budynku na rzecz Spółki, zwolnienia z VAT przewidzianego dla towarów używanych.

Biorąc pod uwagę powyższe Skarżąca stanęła na stanowisku, że dokonana na jej rzecz, w czerwcu 2008 r., dostawa budynku podlegała opodatkowaniu według stawki podstawowej 22% VAT. Tym samym, przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej tę transakcję na zasadach ogólnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W szczególności, dla określenia zakresu wspomnianego prawa Spółki nie będzie znajdował zastosowania przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT. Regulacja ta dotyczy bowiem tych faktur VAT, która dokumentują czynności nie podlegające opodatkowaniu VAT lub zwolnione z opodatkowania tym podatkiem, co w przedstawionym stanie faktycznym nie ma miejsca.

Interpretacją indywidualną z dnia [...] października 2008 r. Minister Finansów uznał stanowisko przedstawione przez Skarżącą za nieprawidłowe.

Organ podatkowy stwierdził, że czynność przeniesienia poniesionych nakładów na właściciela nieruchomości stanowi świadczenie usługi przez dzierżawcę na rzecz kontrahenta i jest, na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, czynnością opodatkowaną. Kontrahentowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku z faktury dokumentującej nabycie ww. usługi i prawo to zostało przez kontrahenta zrealizowane. Jak wskazała Strona kontrahent stał się z mocy prawa właścicielem nieruchomości wybudowanej przez dzierżawcę na gruncie pozostającym jego własnością. Tym samym uznać należy, iż została spełniona druga z przesłanek warunkujących zwolnienie od podatku od towarów i usług sprzedaży przedmiotowej nieruchomości. Kontrahent stał się właścicielem wybudowanej nieruchomości z mocy prawa, a tym samym nie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do towaru, który był przedmiotem dostawy. Z faktu, iż kontrahent strony odliczył podatek naliczony z faktury wystawionej przez dzierżawcę, dokumentującej wyświadczoną na jego rzecz usługę polegającą na przeniesieniu poniesionych nakładów nie można stwierdzić, iż kontrahentowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu budynku, gdyż jego nabycie nastąpiło z mocy prawa.

Dalej organ po przytoczeniu treści art. 86 ust. 1 oraz art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT uznał, że Spółka nie ma prawa do odliczenia podatku z faktury dokumentującej nabycie przedmiotowego budynku, gdyż jego dostawa podlega zwolnieniu z podatku na podstawie wyżej powołanego art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa Spółka zarzuciła zaskarżonej interpretacji naruszenie:

- art. 43 ust. 1 pkt 2, art. 86 ust. 1 pkt 2 oraz art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT

- art. 14o w związku z art.14d ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. dalej ,, O.p.").

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa organ nie znalazł podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na interpretację indywidualną Skarżąca zarzuciła zaskarżonej interpretacji naruszenie:

1. art. 86 ust. 1 i art. 88 ust. 3a pkt 2 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT poprzez uznanie, iż w stanie faktycznym, przedstawionym przez Skarżącą we wniosku z dnia 30 lipca 2008 r. Skarżąca nie jest uprawniona do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury, dokumentującej dostawę budynku magazynowego;

2. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT w związku z art. 136 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE L z dnia 11 grudnia 2006 r. dalej ,,Dyrektywa 2006/112 ‘’) poprzez dokonanie wykładni art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT sprzecznej z art. 136 Dyrektywy 2006/112;

3. art. 14d oraz art. 14o § 1 O.p. poprzez wydanie Interpretacji po upływie 3 miesięcy od dnia otrzymania przez organ wniosku

Z uwagi na powyższe naruszenia prawa, Skarżąca wniosła o:

1.uchylenie zaskarżonej interpretacji na podstawie art. 146 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi;

2.zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania na podstawie art. 200 oraz art. 205 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując dotychczasową argumentację.

Postanowieniem z dnia 18 września 2009 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zawiesił postępowanie sądowe z uwagi na skierowanie przez Prezesa Naczelnego Sądu Administracyjnego wniosku z dnia 5 sierpnia 2009 r. o podjęcie uchwały w składzie całej Izby NSA wyjaśniającej "Czy w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 lipca 2007 r. pojęcie "niewydajnie interpretacji" użyte w art. 140 § 1 O.p. oznacza brak jej doręczenia w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku, o którym mowa jest w art. 14 d powołanej ustawy ?"

Następnie postanowieniem z dnia 10 lutego 2010 r. w związku z podjęciem przez Naczelny Sąd Administracyjny uchwały z dnia 14 grudnia 2009 r. sygn. akt II FPS 7/09, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie podjął z urzędu zawieszone postępowanie sądowe.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art.1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – określanej dalej jako "p.p.s.a."),w tym również interpretacji indywidualnych poddanych kontroli sądowej na podstawie art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a. sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem, z uwzględnieniem stanu prawnego, który miał zastosowanie w chwili orzekania w sprawie.

W myśl art. 146 tej ustawy sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności.

Mając na względzie powołane kryteria skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Istota sporu w przedmiotowej sprawie sprowadza się do stwierdzenia, czy Skarżąca jest uprawniona do odliczenia na zasadach ogólnych przewidzianych w ustawie VAT podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez jej kontrahenta, dokumentującej dostawę budynku, względnie czy w przedstawionym stanie faktycznym znajduje zastosowanie przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy VAT ograniczający prawo do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżania kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jednakże zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych (...) pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z przestawionego stanu faktycznego wynika, że Skarżąca nabyła od kontrahenta będącego podatnikiem VAT nieruchomość zabudowaną budynkiem magazynowym. Budynek ten został wybudowany przez dzierżawcę, który wcześniej wydzierżawiał grunt od kontrahenta Skarżącej.

Należy podkreślić, że w związku z tym, iż od końca roku, w którym zakończono budowę budynku znajdującego się na nieruchomości będącej przedmiotem transakcji minęło 5 lat bezsporne jest, iż budynek ten stanowi towar używany w rozumieniu art. 43 ust. 2 ustawy VAT.

Również nie budzi wątpliwości w niniejszej sprawie, iż skoro budynek został wybudowany przez dzierżawcę na gruncie kontrahenta Skarżącej, to nabycie prawa własności przez kontrahenta w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny ( Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm. dalej k.c. ) nastąpiło z mocy prawa.

Bowiem zgodnie z art. 47 § 1 k.c. część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Natomiast zgodnie z art. 48 k.c. z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane (...).

W związku z powyższym skoro kontrahent jako właściciel wydzierżawianego gruntu stał się właścicielem z mocy prawa wybudowanego budynku na tym gruncie, to tym samym brak było dostawy towaru podlegającego opodatkowaniu podatkiem VAT, a w rezultacie brak podatku naliczonego, który mógłby podlegać odliczeniu.

Ponadto z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że na mocy zawartego porozumienia określona została wartość nakładów poczynionych przez dzierżawcę związanych z wybudowaniem budynku, które następnie zostały zwrócone przez kontrahenta na rzecz dzierżawcy gruntu.

Nie ulega wątpliwości, że czynność polegająca na zwrocie poniesionych nakładów za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości stanowi w świetle art. 8 ust. 1 ustawy VAT świadczenie usług i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednakże odliczenie przez kontrahenta Skarżącej podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej świadczenie usługi polegającej na przeniesieniu poniesionych nakładów nie można utożsamiać z prawem odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu budynku, gdyż jak wyżej wskazano nabycie to nastąpiło z mocy prawa.

Jednocześnie nie zasługuje na uwzględnienie argumentacja zawarta w skardze, iż istotne dla zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT dla dostawy budynku w związku z jego nabyciem konieczne byłoby rozpatrywanie tego terminu w kontekście nabycia ekonomicznego prawa do rozporządzania budynkiem.

W świetle powołanych przepisów brak jest podstaw do rozgraniczania pojęcia ,, nabycia" w znaczeniu cywilistycznym oraz w znaczeniu ekonomicznym. Skoro dostawa towaru używanego związana jest z jego nabyciem, to nieuprawnione jest twierdzenie, że dopiero rozliczenie poniesionych nakładów dokonane po wygaśnięciu umowy dzierżawy pomiędzy jej stronami oznacza faktyczne objęcie posiadania, a w rezultacie i nabycie przedmiotowego budynku.

Również w ocenie Sądu nieprawidłowe jest stanowisko Skarżącej, zgodnie z którym przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT nie stawia warunku prawa do odliczenia podatku przy nabyciu towarów dla wyłączenia ze zwolnienia, a za przesłankę wystarczającą dla tego wyłączenia i opodatkowania dostawy towarów używanych uznaje prawo do odliczenia podatku ,,w stosunku do tych towarów".

Zarówno w doktrynie jak i w orzecznictwie sądów administracyjnych prezentowany jest pogląd, iż sformułowanie zawarte w tym przepisie;, w stosunku do tych towarów" powinno być rozumiane jako równoznaczne z pojęciem ,, przy nabyciu tych towarów" ( por. T. Michalik, VAT Komentarz rok 2006, wyd. CH.Beck, s. 433 oraz wyrok NSA z dnia 20 sierpnia 2008 r. sygn. akt I FSK 969/07 publ. w bazie orzeczn. LEX nr 485308 ).

Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie podziela pogląd wyrażony w powołanym orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego, iż użyty w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT zwrot ,, w stosunku do tych towarów" należy rozumieć jako równoznaczne z pojęciem ,, przy nabyciu tych towarów".

W związku z tym pogląd Skarżącej, iż zwrot ten wskazuje na oderwanie przesłanki zastosowania zwolnienia z podatku VAT od sposobu oraz momentu nabycia prawa do towarów nie zasługuje na uwzględnienie.

Tym samym zarzut naruszenia art. 86 ust. 1 i art. 88 ust. 3a pkt 2 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT jest nieuzasadniony.

Natomiast odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT w zw. z art. 136 Dyrektywy 2006/112, to powołany przepis Dyrektywy 2006/112 nakazuje państwom członkowskim zwolnienie towarów wykorzystywanych wyłącznie do celów działalności zwolnionej jeżeli towary te nie dały prawa do odliczenia (pkt a) albo też dostawy towarów przy których nabyciu lub wykorzystywaniu, podatek od towarów i usług nie podlegał odliczeniu, zgodnie z art. 176 Dyrektywy (pkt b).

Natomiast przepis art. 176 Dyrektywy 2006/112 stwierdza, że prawo do odliczenia nie dotyczy wydatków niezwiązanych ściśle z działalnością gospodarczą lecz takich wydatków jak wydatki na artykuły luksusowe, rozrywkę lub wydatki reprezentacyjne. Przepis ten zawiera również zapis, że państwa członkowskie mogły utrzymać w prawie do odliczeń wyłączenia przewidziane w prawie krajowym w dniu 1 stycznia 1979 r. lub w odniesieniu do państw członkowskich, które przystąpiły po tym terminie, przepisy obowiązujące w dniu ich przystąpienia. Jest to tak zwana klauzula stałości ( stand still ) wynikająca z treści przepisu art. 17 ust. 6 poprzedniej, VI Dyrektywy oraz art.11 II Dyrektywy.

Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku wydanym w sprawie C-409/99 (Metropol Treuhand Wirtschaftsstreuhand gmbh v. FinanzIandesdirektion fur Steiermark oraz Michael Stadler v. Finanzlandesdirektion fur Vorarlberg) rozstrzygając sprawę związaną z utrzymaniem wyłączeń od prawa do odliczeń istniejących przed akcesją danego państwa do wspólnoty, stwierdził, że "Szósta Dyrektywa weszła w życie dla Republiki Austrii w dacie Jej akcesji do Unii Europejskiej, tj. 1 stycznia 1995 r."

Trybunał podkreślił zatem, że na mocy klauzuli stand still możliwe jest utrzymanie dotychczasowych ograniczeń i wyłączeń prawa do odliczenia podatku istniejących przed wejściem w życie dyrektywy.

Wynika z tego, że Polska mogła utrzymać w prawie krajowym wszystkie te wyłączenia, które istniały w prawie krajowym przed dniem przystąpienia, a więc w ostatniej obowiązującej wersji ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym ( Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm. dalej ,, ustawa VAT z 1993 r. ‘’)

W prawie krajowym w dniu 30 kwietnia 2004 r., obowiązywał przepis art. 25 ustawy VAT z 1993 r., który w ust. 1 pkt 1 stanowił, że obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów lub usług służących do wytworzenia lub odprzedaży towarów bądź świadczenia usług zwolnionych od podatku.

Ponadto na mocy art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy VAT z 1993 r. zwolniona od podatku od towarów i usług była sprzedaż towarów używanych, z wyjątkiem importu, pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało sprzedającemu prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Zwolnienie to dotyczyło również używanych budynków, budowli i ich części będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze.

W związku z tym, że sprzedaż towarów używanych- budynków jako objęta przedmiotowym zwolnieniem na gruncie ustawy VAT z 1993 r. również nie stanowiła podstawy do obniżenia podatku należnego, to tym samym ustawodawca krajowy był uprawniony do ograniczenia zwolnienia na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT, a zarzut naruszenia art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT w zw. z art. 136 Dyrektywy 2006/112 jest nieuzasadniony.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art.14d oraz art.14o § 1 O.p. w związku z doręczeniem Skarżącej interpretacji indywidualnej w dniu 12 listopada 2008 r. tj. po upływie 3 miesięcznego terminu od dnia otrzymania wniosku o udzielenie interpretacji przez organ podatkowy, to należy wskazać, że w myśl art. 14d O.p. (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2007 r.) interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego wydaje się bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku. Do tego terminu nie wlicza się terminów i okresów, o których mowa w art. 139 § 4.

Z kolei art. 14o § 1 O.p. stanowi, że w razie niewydania interpretacji indywidualnej w terminie określonym w art. 14d uznaje się, że w dniu następującym po dniu, w którym upłynął termin wydania interpretacji, została wydana interpretacja stwierdzająca prawidłowość stanowiska wnioskodawcy w pełnym zakresie.

Należy podkreślić, że pojęcie niewydanie interpretacji użyte w art. 14o § 1 O.p. było przedmiotem uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 grudnia 2009 r. sygn. akt II FPS 7/09.

Naczelny Sąd Administracyjny w powołanej uchwale orzekł, iż w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 lipca 2007 r. pojęcie ‘’ niewydanie interpretacji’’ użyte w art. 14o§ 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa nie oznacza braku jej doręczenia w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku, o którym mowa w art. 14d powołanej ustawy.

W uchwale tej Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż przez "niewydanie interpretacji indywidualnej’’ należy bowiem rozumieć niesporządzenie i niepodpisanie tego aktu, gdyż stanowi on przeciwieństwo pojęcia ‘’ wydanie interpretacji".

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy należy stwierdzić, iż w konsekwencji o zachowaniu terminu wskazanego w art. 14d O.p. decyduje data jaką opatrzona została interpretacja indywidualna.

W rozpoznawanej sprawie wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej wpłynął do organu podatkowego w dniu 4 sierpnia 2008 r. , natomiast interpretacja indywidualna została wydana w dniu [...] października 2008 r.

Biorąc pod uwagę powyższe, zaskarżona interpretacja została wydana z zachowaniem terminu przewidzianego w art. 14d O.p.

Tym samym zarzut naruszenia powyższego przepisu oraz art. 14o § 1 O.p. jest bezzasadny.

Mając na względzie powyższe Sąd uznał, iż zaskarżona interpretacja indywidualna nie narusza prawa i działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.