Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 1102/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2013-08-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację indywidualną
Powołane przepisy: article: art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 11 ust. 1, art. 23 ust. 1, art. 4 pktb 1
journal: Dz.U. 2010 nr 102 poz 651
law: Ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami - tekst jednolity.
article: art. 92 ust. 2
journal: Dz.U. 2001 nr 142 poz 1592
law: ustawa z dnia 5 czerwca 1998  r. o samorządzie powiatowym - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Mirosław Kupiec, Sędzia WSA Małgorzata Jużków, Protokolant Monika Rał, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 sierpnia 2013 r. przy udziale – sprawy ze skargi Miasta K. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2. stwierdza, że zaskarżona interpretacja indywidualna nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku, 3. zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę 440 zł (słownie: czterysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną interpretacja indywidualną z dnia [...] r. nr [...] wydaną na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz.749, dalej określanej skrótem O.p.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w K., działając w imieniu Ministra Finansów uznał stanowisko Miasta [...] przedstawione we wniosku z dnia [...]r. (który wpłynął do organu [...]r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczących podatku od towarów i usług w zakresie określenia, czy nieodpłatne przekazanie przez Skarb Państwa reprezentowany przez Prezydenta Miasta nieruchomości gruntowej zabudowanej boiskiem sportowym wybudowanym ze środków Miasta i będącym na stanie majątkowym jednostki budżetowej – Miejskiego Ośrodka Sportu i Rekreacji podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzasadniając swoje stanowisko na wstępie stwierdził, iż [...]r. wpłynął do niego wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia, czy nieodpłatne przekazanie przez Skarb Państwa reprezentowany przez Prezydenta Miasta nieruchomości gruntowej zabudowanej boiskiem sportowym wybudowanym ze środków Miasta i będącym na stanie majątkowym jednostki budżetowej – Miejskiego Ośrodka Sportu i Rekreacji podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

We wniosku przedstawiono zdarzenie przyszłe:

Prezydent Miasta [...] wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej gospodaruje gruntami Skarbu Państwa i jest podatnikiem podatku VAT od czynności cywilnoprawnych wykonywanych w ramach tej gospodarki, zaś podatek rozliczany jest przez podatnika Miasto [...] – Urząd Miasta.

Skarb Państwa reprezentowany przez Prezydenta Miasta zamierza nieodpłatnie przekazać Miastu [...] do używania nieruchomość gruntową zabudowaną boiskiem sportowym, wybudowanym za środki Miasta i znajdującą się w ewidencji księgowej i użytkowaniu Miejskiego Ośrodka Sportu i Rekreacji, który jest odrębnym od Miasta podatnikiem.

Nabywając nieruchomość na podstawie art. 32 ustawy z dnia 20 marca 1950 r o terenowych organach jednolitej władzy państwowej Skarbowi Państwa nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ponadto Skarb Państwa nie ponosi kosztów utrzymania boiska, zaś na podstawie umowy użyczenia koszty podatku od nieruchomości ponosiłoby Miasto.

Na kanwie tak opisanego stanu faktycznego wnioskodawca zadał następujące pytanie:

Czy w przypadku nieodpłatnego użyczenia przez Skarb Państwa Miastu [...] nieruchomości gruntowej zabudowanej boiskiem sportowym wybudowanym przez Miasto i znajdującym się w ewidencji jednostki budżetowej, tj. MOSiRu transakcja podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W ocenie wnioskodawcy taka transakcja nie jest opodatkowana podatkiem VAT, gdyż dokonywana jest w ramach jednego podatnika, tj. Miasta [...] – Urzędu Miasta, a nadto Skarb Państwa przy nabyciu gruntu "nie posiadał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego".

Minister Finansów reprezentowany przez Dyrektora Izby Skarbowej w K. uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Uzasadniając swój pogląd przywołał na wstępie brzmienie przepisów art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej określanej skrótem ustawa o VAT) stwierdzając, że w świetle przytoczonych przepisów odpłatna dostawa gruntu objęta jest opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług. Wskazał, że z przywołanych przepisów wynika, że dostawa, świadczenie usług mają charakter odpłatny. Od tej reguły przewidziano wyjątki opisane w ust. 2 art. 8 ustawy o VAT. Zaznaczył, że pod pojęciem usługi należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie, jak o zaniechanie. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie to, że w ustawie do usług zaliczono każde świadczenie, które nie jest dostawą w świetle art. 7 ustawy o VAT. Nadto usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. Zatem czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności.

Dalej organ przytoczył definicję umowy użyczenia z art. 710 Kodeksu cywilnego uznając, że jeśli tylko we wzajemnych stosunkach stron pojawi się jakikolwiek element odpłatności za używanie rzeczy to taka odpłatna czynność, nie spełniająca już elementów umowy użyczenia rozumianej jako nieodpłatne użyczenie rzeczy, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli jest ona dokonana przez podatnika podatku VAT o jakim mowa w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zaznaczył także, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Wskazał również, że w myśl art. 11a ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jednolity Dz. U. z 2001 r., nr 142, poz.1591 ze zm.) organami gminy są wójt, burmistrz, prezydenta miasta. Z kolei w myśl art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jednolity Dz. U. z 2010 r., nr 102, poz. 651 z zm.), z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w ustawach, organem reprezentującym Skarb Państwa w ramach gospodarowania nieruchomościami jest starosta, wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej. Zaś ilekroć w ustawie jest mowa o staroście, w świetle art. 4 pkt 9b1 ustawy należy przez to rozumieć także prezydenta miasta na prawach powiatu.

Na podstawie ustawy o gospodarce nieruchomościami tworzy się zasoby nieruchomości: Skarbu Państwa, gminne, powiatowe i wojewódzkie. Do zasobu nieruchomości Skarbu Państwa należą nieruchomości, które stanowią przedmiot własności Skarbu Państwa i nie zostały oddane w wieczyste użytkowanie oraz nieruchomości będące przedmiotem użytkowania wieczystego Skarbu Państwa. Na podstawie art. 25 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami gminnym zasobem nieruchomości gospodaruje wójt, burmistrz albo prezydent miasta. Natomiast zasobem nieruchomości Skarbu Państwa gospodarują z zastrzeżeniem art. 43 ust. 2 i 4, art. 51, ust. 57 ust. 1, art. 58-60 oraz art. 60a starostowie wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej (art. 23 ust. 1 ustawy).

Odwołał się organ do art. 33 ustawy kodeks cywilny zgodnie z którym osobą Skarb Państwa jest osobą prawną. W obrocie Skarb Państwa bierze udział przez tzw. stationes fisci, będące określonymi jednostkami organizacyjnymi. Ponadto Skarb Państwa w stosunkach cywilnoprawnych jest podmiotem praw i obowiązków, które dotyczą mienia państwowego nie należącego do innych osób prawnych, zatem każda czynność cywilnoprawna państwowej jednostki organizacyjnej jest czynnością Skarbu Państwa. Jednostki te działają na rachunek Skarbu Państwa, a przysporzenie majątkowe może nastąpić tylko na rzecz Skarbu Państwa. Jednostka organizacyjna Skarbu Państwa ma jedynie zdolność cząstkową, jej funkcją jest reprezentowanie interesów Skarbu Państwa i podejmowanie za niego czynności. Zatem prezydent miasta na prawach powiatu nie będąc podmiotem samodzielnie prowadzącym działalność gospodarczą, nie może być podatnikiem podatku od towarów i usług . Podatnikiem zaś jest Gmina (Miasto) i ona dokonuje rozliczenia w podatku VAT.

W rozpatrywanym stanie faktycznym opisanym we wniosku wnioskodawca występuje w roli używającej nieruchomość Skarbu Państwa Gminy reprezentowanej w tym przypadku przez prezydenta miasta, który jednocześnie, reprezentując Skarb Państwa oddaje w używanie grunt wchodzący w skład zasobu nieruchomości Skarbu Państwa. Prawo do korzystania z nieruchomości zostaje przeniesione na tego samego podatnika, ale co jest istotne na inny podmiot.

Dalej podkreślił, że tylko w odniesieniu do dostaw czy świadczenia usług na podstawie czynności cywilnoprawnych organy władzy publicznej występują jako podatnicy podatku od towarów i usług. Umowa opisana we wniosku, nazwana przez wnioskodawcę umową użyczenia jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną. Uznał jednak, że wbrew twierdzeniu wnioskodawcy jest czynnością odpłatną. Przemawia za tym postanowienie umowne mówiące o poniesieniu przez Miasto kosztu podatku od nieruchomości.

Minister Finansów zaznaczył, że podatek nieruchomości obciąża właściciela nieruchomości i nie może być przeniesiony na inną osobę. Jest należnością publicznoprawną nie podlegająca odprzedaży. Zatem postanowienia umowy o poniesieniu przez Miasto kosztu podatku oznaczają w istocie, że biorący nieruchomość w używanie ponosi koszty tego użyczenia w wysokości stanowiącej równowartość podatku od nieruchomości. Jest to wynagrodzenie za korzystanie przez wnioskodawcę z nieruchomości podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Miasto [...] pismem z dnia [...]r. wezwało Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa i uznania stanowiska wnioskodawcy za prawidłowe, bowiem nieodpłatna czynność użyczenia nieruchomości w ramach jednego podatnika nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W odpowiedzi na wezwanie Dyrektor Izby Skarbowej w K. działający w imieniu Ministra Finansów podtrzymał dotychczasowe stanowisko organu.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach Miasto [...], domagając się uchylenia zaskarżonej interpretacji i zasądzenia kosztów procesu, zarzuciło naruszenie prawa polegające na niewłaściwym zastosowaniu, w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust, 1 i 2 ustawy o VAT.

Uzasadniając swoje zarzuty skarżący przytoczył argumentację wskazaną we wniosku o interpretację. Nie zgodził się z wnioskiem organu, że w opisanym we wniosku stanie faktycznym doszłoby do odpłatnego udostępnienia nieruchomości.

Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumenty przywołane w zaskarżonym akcie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna, aczkolwiek nie wszystkie podniesione w niej argumenty zasługują na uwzględnienie.

Zaznaczyć należy w tym miejscu, że w myśl art. 184 Konstytucji w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm. - dalej p.p.s.a.), kontrola zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a. sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. Kontrola zgodności z prawem dotyczy właściwości organu administracyjnego w sprawie, jego kompetencji do załatwienia spraw decyzjami administracyjnymi, poprawnego zastosowania przepisów postępowania administracyjnego oraz załatwienia sprawy na podstawie prawidłowo stosowanych, pod względem zakresu obowiązywania i treści, przepisów prawa materialnego.

Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a., kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydane w indywidualnych sprawach.

Sąd zwraca również uwagę na treść art. 134 § 1 p.p.s.a., który stanowi, iż Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Cytowany przepis daje podstawę do uwzględnienia skargi także wtedy, gdy strona nie podniosła w trakcie toczącego się postępowania sądowoadministracyjnego zarzutów będących podstawą wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego indywidualnego aktu administracyjnego.

Sąd w składzie orzekającym w rozpoznawanej sprawie, biorąc pod uwagę wskazane powyżej przepisy a także kryteria oceny zaskarżonego aktu administracyjnego w postaci pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wydanej w indywidualnych sprawach, określone w przepisach ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi znalazł podstawy do stwierdzenia, że zaskarżona interpretacja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na rozstrzygnięcie, a naruszenie to polegało na niedostatecznym zinterpretowaniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji prowadziło do naruszenia prawa materialnego.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają opłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do art. 2 pkt 6, towarami są rzeczy ruchome, wszelkie postacie energii, budynku i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Na co zasadnie zwrócił uwagę interpretator, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel – art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Z przytoczonej regulacji wynika, że przedmiotem opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest, odpłatna dostawa towarów, w tym gruntów, która musi być dokonana przez podatnika podatku od towarów i usług.

Z kolei w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Przyjmuje się także, iż aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem musi być bezpośredni, co oznacza, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Sąd w składzie rozpoznającym sprawę niniejszą sprawę podziela pogląd wyrażony w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 2112/11 z dnia 1 czerwca 2012 r., że świadczenie usług podlega opodatkowaniu tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych. Aby usługa podlegała obowiązkowi podatkowemu z tytułu VAT koniecznym warunkiem jest by świadczona była odpłatnie, przy czym pomiędzy czynnością podlegającą opodatkowaniu (usługą), a wynagrodzeniem otrzymanym z tytułu jej wyświadczenia musi istnieć bezpośredni, czytelny i dostrzegalny związek. W wyroku z dnia 29 października 2009 r. C-246/08 Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej przypomniał, że jeżeli działalność usługodawcy polega wyłącznie na świadczeniu usług bez bezpośredniego świadczenia wzajemnego, brak jest podstawy opodatkowania i usługi te nie podlegają tym samym podatkowi VAT (teza 43). Świadczenie usług tylko wtedy dokonywane jest odpłatnie w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy, jeżeli pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych, a wynagrodzenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywisty ekwiwalent usługi świadczonej na rzecz usługobiorcy (teza 44). Kwestia odpłatności i bezpośredniego związku pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym wynagrodzeniem była wielokrotnie podnoszona w orzecznictwie Trybunału (por wyrok z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie 102/86, wyrok z dnia 26 czerwca 2003 r. w sprawie C-305/01, wyrok z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93).

Trybunał Sprawiedliwości w sprawie C-93/10 stwierdził, że "artykuł 2 pkt 1 i art. 4 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku należy interpretować w ten sposób, że podmiot, który na własne ryzyko nabywa trudne wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej, nie świadczy odpłatnie usługi w rozumieniu art. 2 pkt 1 i nie dokonuje tym samym czynności z zakresu działalności gospodarczej objętej zakresem stosowania wspomnianej dyrektywy, jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży."

Odpowiednikami ww. przepisów są art. 2 ust. 1 lit. c oraz art. 9 ust. 1 obecnie obowiązującej Dyrektywy 112, a także art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 15 ust. 1 implementującej to prawo unijne ustawy o VAT. Rozstrzygnięcie Trybunału Sprawiedliwości zachowuje zatem aktualność także na gruncie ostatnio wymienionych przepisów.

Zasadnie obie strony sporu wskazały, że w opisanym we wniosku stanie faktycznym podatnikiem jest Gmina [...], bowiem w myśl art. 92 ust. 2 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (tj. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1592 ze zm.) miasto na prawach powiatu jest gminą wykonującą zadania powiatu na zasadach określonych w tej ustawie. Jednocześnie na podstawie art. 92 ust. 1 powołanej ustawy funkcje organów powiatu w miastach na prawach powiatu sprawuje rada miasta i prezydent miasta. Z kolei w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa w art. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Tymczasem Skarb Państwa, mający na podstawie art. 33 Kodeksu cywilnego osobowość prawną to jednak nie spełnia pozostałych przesłanek z art. 15 ust. 1 powołanej ustawy. Nie wykonuje samodzielnie działalności gospodarczej. We wszystkich w zasadzie przypadkach prowadzenia działalności dotyczącej mienia stanowiącego własność Skarbu Państwa, podmiotami, które to czynią, są jednostki organizacyjne na ogół wyodrębnione w tym właśnie celu.

W opisanym stanie faktycznym mamy więc do czynienia z przypadkiem działania w imieniu Skarbu Państwa w zakresie czynności gospodarowania nieruchomościami stanowiącymi własność tego podmiotu. W art. 23 ust. 1 w związku z art. 4b pkt 9b1 ustawy o gospodarce gruntami staroście – prezydentowi miasta na prawach powiatu powierzono zadania z zakresu administracji rządowej w zakresie gospodarowania zasobem nieruchomości Skarbu Państwa. Fakt, iż w czynnościach dotyczących obrotu nieruchomościami stanowiącymi własność Skarbu Państwa starosta czy prezydent miasta na prawach powiatu reprezentuje Skarb Państwa nie oznacza, iż reprezentanci są podatnikami podatku do towarów i usług. Podatnikiem nie może być starosta (prezydent miasta na prawach powiatu), gdyż nie jest on podmiotem samodzielnie prowadzącym działalność gospodarczą. Prezydent miasta na prawach powiatu (starosta) nie działa na własny rachunek i na swoją odpowiedzialność chociażby z tego powodu, że nie jest ze względu na brak wyodrębnienia jednostką organizacyjną. Prezydent miasta na prawach powiatu jest organem, o którym mowa w art. 11a pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym. Jest więc organem gminy będącej miastem na prawach powiatu. Prezydent miasta na prawach powiatu podejmuje działania, które w istocie są działaniami podejmowanymi przez jednostkę samorządu terytorialnego. Wykonując zadania zlecone przez ustawodawcę prezydent miasta na prawach powiatu działa jedynie jako organ jednostki samorządowej, zaś gospodarując nieruchomościami, których właścicielem jest Skarb Państwa działa w imieniu i na rachunek jednostki samorządu terytorialnego. Skutkuje to tym, że pomimo, iż, Prezydent [...] (statio fisci Skarbu Państwa) działa jako reprezentant Skarbu Państwa, wykonując czynności na mieniu Skarbu Państwa, to podatek VAT od czynności cywilnoprawnej odprowadza Gmina [...], podobnie jak podatek należny z tytułu czynności wykonywanych we własnym imieniu – jako gmina i miasto na prawach powiatu.

Sąd podziela w tym miejscu stanowisko Ministra Finansów, iż o odpłatnym charakterze umowy "użyczenia" decyduje element ekwiwalentności świadczenia Skarbu Państwa w postaci kwoty odpowiadającej wysokości podatku od nieruchomości. Jest to zarazem umowa cywilnoprawna zawierana pomiędzy dwoma osobami prawnymi. Z drugiej strony przedmiot umowy cały czas pozostaje w dyspozycji tego samego organu.

W tym kontekście oddanie nieruchomości Skarbu Państwa do używania Gminie [...] będącej jednocześnie miastem na prawach powiatu doprowadzi do zmiany stosunków własnościowych w aspekcie prawa cywilnego, ale na gruncie prawa podatkowego taka transakcja nie może być uznana za świadczenie usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Wynika to z faktu, iż Gmina nie będzie sobie samej świadczyła usługi, nie wystąpi w takiej transakcji drugi podatnik VAT, który świadczyłby usługę na rzecz Gminy. Warunkiem uznania oddania nieruchomości w używanie jest dokonanie tejże czynności przez podatnika podatku od towarów i usług. Taka dostawa może być dokonana przez podatnika VAT na rzecz podmiotu posiadającego również status podatnika VAT jak i na podmiot nie będący podatnikiem podatku od towarów i usług.

Nieruchomością znajdującą się w zasobach Skarbu Państwa, administrowaną i gospodarowaną przez organ Gminy [...], która została obciążona prawem na rzecz gminy [...] gospodarować faktycznie nadal będzie Gmina. Wynika to z faktu ukształtowania przez ustawodawcę w taki właśnie sposób gospodarowania nieruchomościami stanowiącymi własność podmiotu jakim jest Skarb Państwa na rzecz podmiotu jakim jest gmina będąca miastem na prawach powiatu.

Dodatkowym argumentem wykluczającym możliwości opodatkowania podatkiem VAT przedmiotowej zamiany nieruchomości stanowi art. 106 ust. 8 ustawy o VAT zgodnie z którym zarejestrowani podatnicy posiadający numer identyfikacji podatkowej wystawiają faktury VAT stwierdzające zaistniałe zdarzenie gospodarcze podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. W fakturze tej należy określić zarówno sprzedawcę jak i nabywcę. Przy opisanej we wniosku transakcji zarówno jako sprzedawcę i nabywcę należałoby wskazać, z przyczyn wyżej opisanych, jedynie Gminę [...].

Wobec powyższego na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. uchylono zaskarżoną interpretację. Orzeczenie o kosztach postępowania wydano na podstawie art. 200 powołanej ustawy.

Ponownie rozpatrując sprawę organ uwzględni powyższe stanowisko Sądu.