Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1246/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2010-01-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 169 par. 1,  art. 14b  par. 3
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Kraus (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Bożena Dziełak, Sędzia WSA Krystyna Kleiber, Protokolant Anna Kurdej, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 stycznia 2010 r. sprawy ze skargi S. z siedzibą w E. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] kwietnia 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz S. z siedzibą w E. kwotę 440 zł (słownie: czterysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Pismem z dnia [...] lutego 2009 r. – S. z siedzibą w Estonii - Skarżącą lub Spółka w rozpatrywanej sprawie, wystąpiła do Ministra Finansów z wnioskiem o udzielenie w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm. dalej o.p.) pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania "u źródła" dochodu ze sprzedaży oprogramowania komputerowego.

Przedstawiając stan faktyczny Skarżąca wskazała, że będąc nierezydentem sprzedaje oprogramowanie komputerowe wraz z licencją na rzecz polskich podmiotów. Spółka nie posiada siedziby, zarządu ani zakładu na terytorium Polski w rozumieniu umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy Polską a Estonią. Sprzedawane przez spółkę estońską oprogramowanie komputerowe nie jest sporządzane na zamówienie, lecz standardowe (w jednej wersji).

W związku z przedstawionym stanem faktycznym Skarżąca zwróciła się pytaniem jak należy kwalifikować uzyskany dochód na terytorium Polski z tytułu sprzedaży oprogramowania komputerowego na rzecz spółki polskiej.

W ocenie Skarżącej zgodnie z art. 7 umowy pomiędzy Rzeczpospolitą Polską a Republiką Estońską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku z 9 maja 1994 r. (Dz. U. z 1995 r., Nr 77, poz. 388), dalej: "umowa polsko-estońska" dochód nierezydenta z tytułu opłat ze sprzedaży oprogramowania na rzecz spółki polskiej podlegać będzie opodatkowaniu tylko w państwie siedziby podmiotu uzyskującego taki dochód, chyba że prowadzi on działalność w Polsce przez zakład. Spółka nie posiada na terytorium Polski zakładu, tym samym dochód przez niego osiągany z tytułu pobierania należności za oprogramowanie komputerowe od polskiej spółki nie podlega w Polsce opodatkowaniu. Dalej podniosła, iż zapłata za sprzedaż oprogramowania komputerowego nie stanowi zapłaty tytułem należności licencyjnych w świetle art. 12 umowy międzynarodowej w sprawie unikania podwójnego opodatkowanie pomiędzy Polską a Estonią.

Powołując się na gramatyczną wykładnię przepisu art. 12 ust. 3 umowy polsko - estońskiej wskazała, iż w definicji należności licencyjnych zawartej w tym przepisie nie mieszczą się opłaty za licencje do oprogramowania komputerowego. Tym samym odwołanie się ustawodawcy wprost i wyłącznie do trzech rodzajów utworów prawa autorskiego, skutkuje zatem brakiem możliwości uznania opłat licencyjnych za programy komputerowe jako prawa autorskie do dzieła literackiego.

Skarżąca wskazała, że opłata za kupno licencji do oprogramowania komputerowego nie ma charakteru należności licencyjnych, nie będzie zatem objęta dyspozycją art. 12 umowy polsko-estońskiej. W konsekwencji, spółka polska dokonując wypłaty takiej należności, nie będzie obowiązana do potrącenia od takiej wypłaty podatku dochodowego od osób prawnych. Dochód z tytułu opłat za kupno licencji do oprogramowania komputerowego podlegać będzie opodatkowaniu tylko w państwie siedziby podmiotu uzyskującego dochód.

Działający w imieniu Ministra Finansów Dyrektor Izby Skarbowej w W. w interpretacji indywidualnej z dnia [...] kwietnia 2009 r. uznał stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe. W uzasadnieniu przytoczył treść art. 3 ust. 1 i ust. 2, art. 21 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 u.p.d.o.p. oraz art. 7 umowy polsko-estońskiej wskazując, że z wniosku nie wynika aby Spółka była jednocześnie producentem oprogramowania komputerowego (w jednej wersji) wraz z licencją.

Organ przedstawił dwa warianty, w których: 1) polski podmiot nabywa oprogramowanie w wersji instalacyjnej oraz licencję użytkownika końcowego – Spółka odsprzedaje w Polsce oprogramowanie w takiej samej postaci, w jakiej nabył je od producenta, nie jest przy tym użytkownikiem nabytego egzemplarza oprogramowania komputerowego (licencji), a co za tym idzie nie jest stroną umowy licencyjnej, zawieranej między producentem a końcowym użytkownikiem oprogramowania; 2) polski podmiot nabywa oprogramowanie w postaci wersji instalacyjnej wraz z licencją upoważniającą do dokonania szeregu instalacji na pojedynczych jednostkach komputerowych (ewentualnie do korzystania przez wielu użytkowników z oprogramowania zainstalowanego na serwerze) lub do modyfikacji oprogramowania (np. stworzenia jego polskiej wersji).

Analizując wariant 1 organ stwierdził, iż należności wypłacane przez polskie podmioty Skarżącej, będącej rezydentem podatkowym Estonii, nie będą stanowiły należności licencyjnych. W myśl art. 7 ust. 1 polsko-estońskiej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania przedmiotowe należności będą zakwalifikowane jako zyski przedsiębiorstwa. Nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce.

Natomiast analizując wariant 2 organ odniósł się do art. 3 ust. 2, art. 21 ust. 1 i ust. 2 u.p.d.o.p. oraz z art. 12 ust. 3 umowy polsko – estońskiej i stwierdził, iż brak wyraźnego wskazania programów komputerowych, których użytkowanie lub prawo użytkowania stanowiłoby podstawę naliczenia należności licencyjnych objętych definicją zawartą w art. 12 umowy polsko-estońskiej, nie przesądza o wyłączeniu tego rodzaju dochodu spod postanowień tego przepisu.

Bowiem zgodnie z art. 3 ust. 2 umowy polsko-estońskiej wskazano, że przy stosowaniu niniejszej umowy przez umawiające się Państwo, jeżeli z treści przepisu nie wynika inaczej, każde określenie w niej nie zdefiniowane będzie miało takie znaczenie, jakie przyjmuje się zgodnie z prawem tego Państwa w zakresie podatków, do których ma zastosowanie niniejsza umowa.

W celu określenia zakresu praw autorskich według polskich przepisów organ odwołał się do art. 1 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 74 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm., zwanej dalej "ustawą o prawie autorskim"), który stwierdza, iż przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Podsumowując stwierdził, iż w rozumieniu polskich przepisów o prawie autorskim, przedmiotem tego prawa są wszelkie przejawy działalności twórczej o indywidualnym charakterze bez względu na to, czy są to dzieła artystyczne, utwory naukowe lub literackie. Program komputerowy został wymieniony przez ustawodawcę jako przedmiot prawa autorskiego, i nie ma znaczenia, iż wymieniony został obok dzieła naukowego, czy literackiego.

Okoliczność zaś, iż program komputerowy jest utworem stanowiącym przedmiot prawa autorskiego jest czynnikiem wystarczającym do włączenia oprogramowania do definicji należności licencyjnych odnoszących się do wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego. W konsekwencji dochód z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania programów komputerowych należy traktować jako należności licencyjne, albowiem program komputerowy stanowi utwór będący przedmiotem prawa autorskiego. Wobec powyższego Minister Finansów wyraził konkluzję, iż należności wypłacane Skarżącemu (będącemu estońskim rezydentem podatkowym) przez polski podmiot podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w sytuacji określonej w wariancie oznaczonym nr 2 stanowią należności licencyjne w rozumieniu polsko-estońskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Podniósł, że należności wypłacane przez polskie podmioty na rzecz podmiotów zagranicznych z tytułu dokonania transakcji, których przedmiotem jest nabycie oprogramowania komputerowego w postaci wersji instalacyjnej zapisanej na jednym nośniku wraz z licencją upoważniającą do dokonania szeregu instalacji na pojedynczych jednostkach komputerowych oraz oprogramowanie, które będzie pobierane za pośrednictwem internetu (poza sytuacją opisaną w wariancie I), jako dochody z praw autorskich lub praw pokrewnych, w tym również ze sprzedaży tych praw, zgodnie z art. 21 u.p.d.o.p. oraz stosownymi przepisami umowy polsko-estońskiej, będą podlegały opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 10% przychodu. Jednocześnie, zgodnie z art. 26 ust. 1 zdanie drugie u.p.d.o.p., zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Skarżąca pismem z dnia [...] maja 2009 r. wezwała Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa podtrzymując stanowisko wyrażone we wniosku o udzielenie interpretacji. Zarzuciła naruszenie art. 12 ust. 1 i ust. 3 oraz 22 umowy polsko-estońskiej w związku z art. 21 ust. 2 u.p.d.o.p. oraz ustawy o prawie autorskim.

Minister Finansów w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji w części oraz o zasądzenie kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przypisanych.

Skarżąca zaskarżonej interpretacji zarzuciła naruszenie:

- przepisów prawa materialnego przez jego błędną wykładnię a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie art. 12 ust. 1 i ust. 3 oraz 7 i 22 umowy między polsko-estońskiej w związku z art. 21 ust. 2 u.p.d.o.p., a także naruszeniem przepisów ustawy o prawie autorskim przez uznanie, iż należności wypłacane przez Stronę za użytkowanie praw autorskich do programu komputerowego stanowią należności licencyjne w rozumieniu art. 12 umowy polsko-estońskiej i tym samym będą podlegać opodatkowaniu w Polsce,

przepisów procesowych, art. 121 § 1 w związku z art. 14h o.p. przez pominięcie przy wydaniu zaskarżonej indywidualnej interpretacji obowiązującego orzecznictwa w sprawach o podobnym stanie faktycznym.

W uzasadnieniu Skarżąca nie zgodziła się z twierdzeniami organu przedstawionymi w zaskarżonej interpretacji w zakresie drugiego wariantu, w którym Spółka estońska jest stroną umowy licencyjnej, należności wypłacane przez Spółkę polską za użytkowanie praw autorskich do programu komputerowego stanowią należności licencyjne i podlegają opodatkowaniu w Polsce.

Zdaniem Skarżącej w art. 12 ust. 3 umowy polsko-estońskiej nie mieszczą się opłaty za licencje do oprogramowania komputerowego. Ustawodawca w tym przepisie odwołał się do trzech rodzajów utworów prawa autorskiego, co skutkuje brakiem możliwości uznania opłat licencyjnych za programy komputerowe jako prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego bądź naukowego.

Podniosła, że skoro w art. 12 ust. 3 umowy polsko-estońskiej nie wymieniono wprost należności za użytkowanie oprogramowania komputerowego, to mając na uwadze przepisy ustawy o prawie autorskim, gdzie wprost wskazano na odrębność oprogramowania komputerowego jako przedmiotu regulacji prawa autorskiego, nie można rozciągnąć obowiązku podatkowego na przedmiot który nie został w postanowieniach umowy polsko-estońskiej wprost wyróżniony.

Podsumowując stwierdziła, iż dochód uzyskany przez Spółkę na terytorium Polski z tytułu należności licencyjnych za użytkowanie oprogramowania komputerowego nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w państwie źródła. Przychód z tego tytułu podlegać będzie opodatkowaniu tylko w państwie siedziby podmiotu uzyskującego przychód, czyli w Estonii (zgodnie z art. 7 umowy polsko-estońskiej). Zdaniem Spółki identycznie będzie w sytuacji gdy przedmiotowe dochody zostaną zakwalifikowane do dochodów, o których mowa w art. 22 umowy polsko-estońskiej.

Dodatkowo podniosła zarzut naruszenia przez Ministra Finansów przepisów regulujących tryb wydawania interpretacji indywidualnych poprzez nieuwzględnienie i całkowite pominięcie wskazanego przez Spółkę orzecznictwa sądów administracyjnych.

Minister Finansów w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art.1§ 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – określanej dalej jako "p.p.s.a."),w tym również interpretacji indywidualnych poddanych kontroli sądowej na podstawie art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a. sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem.

W myśl art. 146 tej ustawy sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności.

Zgodnie z art. 134 P.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Przepis ten oznacza, iż można wyeliminować z obrotu prawnego zaskarżony akt także z powodów, które w skardze nie zostały podniesione, a stanowią o wydaniu aktu z naruszeniem prawa.

Należy wskazać, że w myśl art. 14b § 1 o.p. minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zgodnie z art. 14b § 7 o.p. minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzór wniosku, o którym mowa w § 1, który zawiera dane identyfikujące wnioskodawcę oraz dane wskazane w § 2-5, oraz sposób uiszczenia opłaty, o której mowa w art.14f. We wzorze wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, stanowiącym załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie wzoru wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego oraz sposobu uiszczenia opłaty od wniosku (Dz. U. Nr 112, poz. 771 ze zm.), wskazano na konieczność podania w nim imienia i nazwiska osoby legitymowanej do jego złożenia oraz opatrzenia go podpisem tej osoby (pola 58, 59 i 61). Jednocześnie w przypisie do opisu pola 61 ww. wzoru wyjaśniono, że w przypadku, gdy z wnioskiem występuje osoba upoważniona, należy dołączyć pełnomocnictwo lub inny dokument, z którego wynika prawo do występowania w imieniu wnioskodawcy z wnioskiem o interpretację przepisów prawa podatkowego.

Przypis ten koresponduje z treścią art. 135 - art. 137 o.p., które w zakresie zdolności prawnej i zdolności do czynności prawnych w sprawach podatkowych odwołują się do przepisów prawa cywilnego, w tym dotyczących sposobu reprezentowania osób fizycznych i innych podmiotów (m.in. osób prawnych), jak również wprost stanowią o działaniu strony przez pełnomocnika.

Jeśli więc wnioskodawca działa z wyboru przez pełnomocnika lub też z uwagi na swój status prawny przez upoważnione do tego organy, wówczas ma obowiązek dołączyć do wniosku dokument, który będzie stanowił o umocowaniu danych osób do reprezentowania wnioskodawcy w zakresie obejmującym wystąpienie z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej. W szczególności tylko w przypadku, gdy zachowane zostały zasady reprezentacji osoby prawnej uznać można, że wniosek rzeczywiście pochodzi od tej osoby prawnej. Bowiem tylko prawidłowo podpisany wniosek może skutecznie wszcząć postępowanie dotyczące podmiotu, w imieniu którego został on złożony. Dołączenie takiego dokumentu stanowi przy tym warunek formalny wniosku.

Należy podkreślić, że niedochowanie powyższego warunku skutkuje powstaniem po stronie organu wydającego interpretację indywidualną obowiązku wezwania wnioskodawcy do usunięcia braków złożonego wniosku. Organ podatkowy nie może przystąpić do merytorycznego załatwienia wniosku w sytuacji, gdy wniosek ten wskazanych wymogów nie spełnia.

Zgodnie z art. 169 § 1 o.p. jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla się, że "ominięcie tego etapu postępowania i niewezwanie do usunięcia braku formalnego stanowi istotne naruszenie prawa procesowego, a w szczególności (...) zasady należytego i wyczerpującego informowania stron o okolicznościach faktycznych i prawnych, które mogą mieć wpływ na ustalenie ich praw i obowiązków (por. wyrok NSA z 9 listopada 2006r., sygn. akt I OSK 6/06, Lex nr 293175).

W rozpoznanej sprawie we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jako wnioskodawcę wskazano S. z siedzibą w T. w Estonii. W związku z tym, iż wnioskodawca będący spółką z ograniczoną odpowiedzialnością jako osoba prawna winien działać przez swoje organy w sposób przewidziany w ustawie i w opartym na niej statucie.

Natomiast z akt podatkowych wynika, że wniosek z dnia [...] lutego 2009r. o wydanie interpretacji indywidualnej został podpisany przez doradcę podatkowego J.D. Do wniosku dołączono pełnomocnictwo podpisane przez P. S.

Podkreślić jednak należy, że wraz z pełnomocnictwem nie został złożony dokument, na podstawie którego możliwe byłoby ustalenie, że wskazana osoba mogła pełnomocnictwa udzielić. Nie dołączono żadnego dokumentu wskazującego w szczególności na skład zarządu Spółki w dacie udzielania pełnomocnictwa oraz sposób jej reprezentacji.

Sąd, w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę, podziela pogląd wyrażony w uchwale Sądu Najwyższego z dnia 30 marca 2006 r., sygn. akt III CZP 14/06, że dokument wykazujący umocowanie osób działających w imieniu osoby prawnej przy udzielaniu pełnomocnictwa należy traktować jako element pełnomocnictwa i poddać takim samym rygorom, jakie obowiązują w wypadku dokumentu pełnomocnictwa. Tak złożony wniosek obarczony był zatem brakiem formalnym, o którego usunięcie Minister Finansów powinien był wezwać we wskazanym wyżej trybie art. 169 §1 w związku z art. 14h o.p. Nie czyniąc tego naruszył wskazane przepisy.

Jak już wspomniano, dokument (dokumenty) wykazujący umocowanie osoby albo osób działających w imieniu osoby prawnej jest niezbędny do tego, aby ustalić, że podanie jest skuteczne i pochodzi od strony (wnioskodawcy). Organ podatkowy nie może ani prowadzić postępowania, ani też podjąć w sprawie merytorycznego rozstrzygnięcia w przedmiocie objętym wnioskiem, jeżeli wniosek nie został złożony przez stronę lub osobę przez nią do tego umocowaną. Co istotne, ten sam skutek występuje w przypadku, gdy wprawdzie braki wniosku zostaną usunięte, ale z uchybieniem terminu wynikającego z art. 169 § 1 o.p. Taka bowiem czynność, w sytuacji nie przywrócenia wskazanego terminu, jest nieskuteczna. W konsekwencji przeszkodą do załatwienia wniosku jest nie tylko nieistnienie prawidłowego umocowania, ale także wykazanie jego istnienia w sposób prawnie nieskuteczny (po terminie).

Ponadto należy wskazać, iż w udzielonej interpretacji Minister Finansów uznał, iż z przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego możliwe jest wyodrębnienie dwóch możliwych wariantów; w pierwszym spółka Skarżąca odsprzedaje w Polsce oprogramowanie w takiej samej postaci , w jakiej nabyła je od producenta, nie jest przy tym użytkownikiem oprogramowania komputerowego, a tym samym nie jest stroną umowy licencyjnej . Wówczas zdaniem organu przedmiotowe należności wypłacane Wnioskodawcy przez polskie podmioty nie będą stanowiły należności licencyjnych i należy je zakwalifikować jako zyski jej przedsiębiorstwa. Natomiast w drugim wariancie organ przyjął, iż polski podmiot nabywa oprogramowanie w postaci wersji instalacyjnej wraz z licencją upoważniającą do dokonania szeregu instalacji na pojedynczych jednostkach komputerowych (ewentualnie do korzystania przez wielu użytkowników z oprogramowania zainstalowanego na serwerze) lub do modyfikacji oprogramowania .

Wówczas należności wypłacane przez spółkę polską za użytkowanie praw autorskich do programu komputerowego stanowią należności licencyjne i tym samym będą podlegać opodatkowaniu w Polsce.

Przede wszystkim należy wskazać, że zgodnie z art. 14b § 3 o.p. składający wniosek, o wydanie interpretacji indywidualnej jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie, oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Z przytoczonego przepisu wynika zatem, że interpretacja indywidualna wydawana jest w ramach takiego zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), jaki zostanie przedstawiony we wniosku. Podkreślić jednocześnie trzeba, że to na wnioskodawcy ciąży obowiązek "wyczerpującego" opisania tego stanu (zdarzenia przyszłego). Przesłanka ta będzie spełniona wówczas, gdy zostaną podane wszystkie niezbędne okoliczności faktyczne, które mają znaczenie dla dokonania właściwej kwalifikacji prawnej, tj. najpierw wyrażenia oceny prawnej przez samego wnioskodawcę, a następnie dokonanie oceny tego stanowiska przez organ wydający interpretację. Oczywistym przy tym jest, że wnioski prawne muszą korespondować z przedstawionym stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym).

Przepis ten jednoznacznie wskazuje, że organ podatkowy dokonując interpretacji przepisów prawa podatkowego w przedstawionym przez podatnika stanie faktycznym i jego stanowisku w sprawie, nie jest uprawniony do modyfikacji tego stanu faktycznego.

Skoro organ podatkowy uznał, iż z przedstawionego opisu wynikają co najmniej dwa różne warianty rodzące różne skutki podatkowe, to winien w trybie art. 169 § 1 o.p wezwać wnioskodawcę celem sprecyzowania przedstawionego stanu faktycznego związanego ze sprzedażą oprogramowania komputerowego. Brak zwrócenia się do Strony o sprecyzowanie stanu faktycznego i jednoczesne ustalenie w rzeczywistości przez organ dwóch różnych stanów faktycznych stanowi naruszenie powołanych przepisów art. 169 § 1 o.p oraz art. 14 b § 3 o.p.

Niewyjaśnienie wyżej wymienionych kwestii przed organem udzielającym interpretacji indywidualnej skutkować musiało uwzględnieniem skargi strony, aczkolwiek z innych powodów, niż w niej podniesione. Sąd uznał bowiem, że doszło do naruszenie wyżej wymienionych przepisów postępowania i to w stopniu mającym istotny wpływ na rozstrzygnięcie.

W ponownie prowadzonym postępowaniu Minister Finansów obowiązany będzie, przed przystąpieniem do merytorycznego rozpatrzenia wniosku, usunąć jego braki formalne w zakresie i trybie przez Sąd już wskazany oraz zwrócić się do Skarżącej o wyjaśnienie kwestii związanych ze sprzedażą oprogramowania komputerowego ze wskazaniem stron umowy licencyjnej.

Wobec stwierdzonych uchybień, Sąd rozpoznając niniejszą sprawę, nie mógł ocenić legalności zaskarżonej interpretacji pod względem merytorycznym oraz odnieść się do zarzutów podniesionych w skardze.

W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 146 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd uchylił zaskarżoną interpretację.

Zakres, w jakim uchylona interpretacja nie podlega wykonaniu określono w oparciu o art. 152 p.p.s.a.,o kosztach postępowania sądowego orzeczono, zgodnie z art. 200 p.p.s.a.