Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1581/13
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2014-11-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 7 ust. 2, art. 106 ust. 7
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Sylwester Marciniak, Sędzia NSA Roman Wiatrowski (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Wojciech Stachurski, Protokolant Marta Sokołowska-Juras, po rozpoznaniu w dniu 30 października 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej T. Sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 maja 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 3402/12 w sprawie ze skargi T. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 6 sierpnia 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od T. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na rzecz Ministra Finansów kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami podatkowymi.

1.1. Wyrokiem z dnia 14 maja 2013 r., sygn. akt: III SA/Wa 3402/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę "T. " sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: "spółka", "skarżąca") na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 6 sierpnia 2012 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług.

1.2. Przedstawiając stan sprawy Sąd pierwszej instancji podał, że spółka wystąpiła do Ministra Finansów o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przekazania nieruchomości na rzecz Zarządcy Drogi bez odszkodowania.

Z wniosku tego wynikało, że skarżąca jest spółką należącą do grupy T., prowadzącej działalność w obszarze rozwoju i obsługi nieruchomości, w tym w szczególności centrów oraz parków handlowych. Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT w Polsce. Wskazała, że aktualnie jest w trakcie realizacji inwestycji mieszkaniowej w W., do której powinna zostać doprowadzona droga gminna. Obowiązek ten wynika z przepisów ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (j.t. Dz. U. z 2007 r. Nr 19, poz.115 ze zm.) i jego spełnienie jest realizowane przez spółkę w porozumieniu z zarządcą drogi gminnej, którym w tym przypadku jest W. będące zarejestrowanym podatnikiem VAT. Podniosła, że w postępowaniu administracyjnym Prezydent W. wydał decyzję zatwierdzającą podział nieruchomości pod drogę wskazanych przez spółkę działek gruntu, które to stały się z mocy prawa własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego. Podstawę prawną tej decyzji stanowił art. 11 f ust. 1 pkt 6 ustawy z 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (j.t. Dz. U. z 2008, Nr 193, poz 1194 ze zm.). Na mocy tej decyzji spółka została zobowiązana do niezwłocznego wydania nieruchomości co uprawniało do faktycznego ich objęcia przez Zarządcę Drogi. W dalszej części wniosku wyjaśniła, że spółka wraz z Zarządcą Drogi (a także jeszcze jedna spółka z grupy T.) zawarła umowę, zgodnie z którą wyraziła zgodę na zrzeczenie się prawa do odszkodowania za nieruchomości stanowiące własność spółki niezbędne do realizacji drogi gminnej (publicznej). W rezultacie pomimo, że nieruchomości spółki zostały przejęte przez Zarządcę Drogi, to spółka faktycznie nie otrzymała żadnego odszkodowania z tego tytułu.

1.3. Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego skarżąca wniosła o potwierdzenie, że:

- do przejęcia nieruchomości spółki przez Zarządcę Drogi za odszkodowaniem, którego formalnie spółka się zrzeka nie stosuje się art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2004 Nr 54, poz. 535 ze zm. dalej: " ustawa o VAT")?

- przejęcie nieruchomości spółki przez Zarządcę Drogi za odszkodowaniem, którego formalnie spółka się zrzeka nie musi być dokumentowane przez spółkę fakturą wewnętrzną zgodnie z art. 106 ust. 7 ustawy o VAT?

W ocenie skarżącej, do przejęcia nieruchomości spółki przez Zarządcę Drogi za odszkodowaniem, którego formalnie spółka się zrzeka nie stosuje się art. 7 ust. 2 ustawy o VAT. W efekcie czynność ta nie będzie musiała również zostać udokumentowana fakturą wewnętrzną. Zaznaczyła, że niezbędnym dla określenia zakresu opodatkowania VAT nieodpłatnych przekazań towarów zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT jest określenie co należy rozumieć pod pojęciem "przekazania". W tym zakresie zajęła stanowisko, że za przekazanie należy uznać przeniesienie przez podatnika VAT na podstawie swojej decyzji chęci, aktu woli własności danego towaru na inny podmiot lub jego zużycie a zatem kluczowe jest aby to przekazujący podjął samodzielną decyzję w tym zakresie. W jej ocenie przepis ten nie obejmuje natomiast swoim zakresem czynności, w wyniku których dochodzi do utraty prawa własności (przeniesienia prawa własności) przez podatnika na podstawie decyzji administracyjnych organów państwa gdyż nie mamy wtedy do czynienia z oświadczeniem woli podatnika (przekazującego) ale z jednostronną czynnością władczą organu administracyjnego. Powyższe potwierdza zdaniem skarżącej definicja wywłaszczenia nieruchomości zawarta w ustawie o gospodarce nieruchomościami a mianowicie, że przejęcie nieruchomości przez organ administracyjny jest czynnością władczą, w której jeden podmiot umocowany prawnie, "zabiera" majątek drugiego podmiotu na podstawie odpowiedniej decyzji administracyjnej.

W ocenie skarżącej na prawidłowość takiej konkluzji wskazuje również cel wprowadzenia regulacji art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, który jest odzwierciedleniem regulacji zawartych w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L Nr 347) (dalej: "Dyrektywa 2006/112/WE") oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Mając to na uwadze podniosła, że nie sposób uznać, że przedmiotowy przepis ma zastosowanie do przejęcia nieruchomości spółki przez Zarządcę Drogi za odszkodowaniem. W jej ocenie Zarządca Drogi który objął nieruchomość od spółki w drodze decyzji administracyjnej nie może zostać uznany za konsumenta. Zwróciła uwagę, że skoro w przedmiotowym stanie faktycznym brak jest ostatecznego konsumenta przekazywanej przez spółkę nieruchomości w związku z tym nie można jej zdaniem również mówić o konsumpcji w rozumieniu przepisów Dyrektywy VAT. Skarżąca podniosła zatem, że w przedmiotowej sprawie nie znajduje zastosowania art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, bowiem nie sposób uznać, że w sytuacji gdy nieruchomość spółki zostaje przejęta przez Zarządcę Drogi stanowiącego jednostkę samorządu terytorialnego, który nie jest ani pracownikiem ani byłym pracownikiem spółki, który otrzymywałby nieruchomość na cele osobiste czy też wspólnikiem, udziałowcem, akcjonariuszem, członkiem organów stanowiących spółki itp., że wywłaszczenie następuje na cele osobiste spółki bowiem nie dochodzi do "prywatnej konsumpcji" nieruchomości spółki przez nią samą a zatem ww. przepis nie znajduje zastosowania. Również przypadek określony w art. 7 ust 2 pkt 2 ustawy o VAT nie ma jej zdaniem zastosowania w przedmiotowej sprawie bowiem mając na względzie brak dobrowolności w czynności przejęcia nieruchomości w trybie decyzji administracyjnej nie można uznać tej czynności za darowiznę w rozumieniu prawa cywilnego a w konsekwencji także prawa podatkowego.

W ocenie skarżącej skoro do przejęcia nieruchomości spółki przez Zarządcę Drogi nie stosuje się art. 7 ust. 2 ustawy o VAT w związku z tym spółka nie ma również obowiązku dokumentowania takiej czynności fakturą wewnętrzną.

1.4. Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 6 sierpnia 2012 r. uznał stanowisko strony za nieprawidłowe. Organ dokonując analizy przedstawionego przez wnioskodawcę stanowiska uznał, że za przekazanie, o którym mowa w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT należy również uznać nieodpłatne przekazanie z mocy prawa własności nieruchomości wydzielonej pod drogę publiczną. Minister Finansów wskazał, że zawarte w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT sformułowanie "w szczególności" przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników (...) oraz wszelkie inne darowizny nie oznacza, że przepisem tym objęte są tylko i wyłącznie powyższe czynności. W ocenie organu szerokie znaczenie powyższego przepisu oznacza, że opodatkowaniu podlegać będzie także nieodpłatne przekazanie z mocy prawa własności nieruchomości wydzielonej pod drogę publiczną. W związku z powyższym stwierdził, że odszkodowanie jakie spółka mogłaby otrzymać od Zarządcy Drogi z tytułu zajęcia przedmiotowej nieruchomości pełni rolę wynagrodzenia, jednakże skoro spółka z niego zrezygnowała to mamy do czynienia z przekazaniem towarów bez wynagrodzenia, o którym mowa ww. art. 7 ust. 2 ustawy o VAT. Według organu w świetle powyższego przepisu nieodpłatne przekazanie z mocy prawa własności nieruchomości wydzielonej pod drogę publiczną będzie dostawą towarów, o ile spółce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy zakupie ww. nieruchomości.

W sytuacji, gdy przeniesienie przez spółkę części nieruchomości na rzecz Zarządcy Drogi stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT organ uznał, że czynność ta powinna być dokumentowana fakturą wewnętrzną wystawianą w oparciu o art. 106 ust. 7 ustawy o VAT.

1.4. Spółka wezwała Ministra Finansów, do usunięcia naruszenia prawa, jednak organ podtrzymał stanowisko przedstawione w pisemnej interpretacji.

2. Skarga do Sądu pierwszej instancji.

2.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego spółka wniosła o wniosła o uchylenie interpretacji indywidualnej oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej interpretacji zarzuciła naruszenie:

- art. 7 ust. 2 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT oraz w związku z art. 14 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE poprzez błędne uznanie, że przejęcie nieruchomości Spółki przez W. w drodze decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej za odszkodowaniem, którego formalnie spółka się zrzeka stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy o VAT w sytuacji, gdy czynność ta nie spełnia przesłanek uznania jej za dostawę towarów w rozumieniu VAT, a tym samym nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem;

- art. 106 ust. 7 ustawy o VAT poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że przejęcie nieruchomości spółki przez Zarządcę Drogi w drodze decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej za odszkodowaniem, którego formalnie się zrzeka musi być dokumentowane przez nią fakturą wewnętrzną.

2.2. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.

3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji.

3.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W pierwszej kolejności zwrócił uwagę, że istota niniejszej sprawy sprowadza się do kwestii zakwalifikowania czynności przekazania gruntu na podstawie ustawy o VAT, tj. czy czynność tę należy uznać jako niepodlegającą opodatkowaniu, gdyż pozostaje ona poza definicją art. 7 ustawy o VAT tak jak twierdzi skarżąca, czy jednak jak wskazuje Minister Finansów należy ją zakwalifikować do art. 7 ust. 2 pkt 2 tej ustawy a zatem stwierdzić, że podlega ona opodatkowaniu podatkiem VAT.

Sąd pierwszej instancji na wstępie zaakcentował, że czynnością podlegającą opodatkowaniu (traktowaną na równi z dostawą odpłatną) jest przekazanie nieodpłatne przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, jeśli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych. Sąd zwrócił przy tym uwagę, że przepisy nie wskazują celu takiego przekazania, wyrażając regułę generalną, iż przedmiotem opodatkowania jest "nieodpłatne przekazanie" określonych towarów. Powołując się na definicję słownikową języka polskiego "przekazać" a także na orzecznictwo ETS (sprawa C-320/88 Shipping and Forwarding Safe B.V. v. Staatsecretaris van Financien) stwierdził, że dla opodatkowania nieodpłatnego przekazania towarów nie ma znaczenia cel takiego przekazania; nie ma również znaczenia to, czy przekazanie następuje w wykonaniu nakazu wynikającego z przepisów prawa, ewentualnie nakazu organu. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał bowiem, że dla bytu przepisu art. 7 ust. 2 ustawy o VAT istotne pozostaje przekazanie towaru jak właściciel a zatem nie ma więc znaczenia owa "dobrowolność czynności prawnych". Na poparcie swojego stanowiska Sąd odwołał się do uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 stycznia 2007 r. sygn. akt I FSK 1/06 w uzasadnieniu której stwierdzono, że "uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a niecywilistyczne rozumienie pojęcia przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel, a także uwzględniając fakt, że definicja towaru zawarta w art. 2 pkt 6 analizowanej ustawy obejmuje grunty, należy opowiedzieć się za stanowiskiem, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 6 ust. 1 tej ustawy, a nie świadczenie usług, do którego odnosi się art. 8 ust. 1. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem - w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy) na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela."

W ocenie Sądu przyjęta konstrukcja nie pozostaje także w sprzeczności z art. 14 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE, w którym to przepisie (lit. a) przewidziany jest przypadek przeniesienia prawa do własności za odszkodowaniem z mocy prawa, a zatem taki jak wskazany w przedmiotowym wniosku o wydanie interpretacji z tą jednak różnicą, iż na gruncie przedmiotowej sprawy spółka zrzekła się odszkodowania czyniąc darowiznę na rzecz jednostki samorządowej.

W świetle powyższej argumentacji Sąd pierwszej instancji uznał, że nie zasadne pozostają zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT i art. 14 Dyrektywy 2006/112/WE. W stanie prawnym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, określonym co do art. 7 ustawą z dnia 16 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy Prawo o miarach Dz. U. Nr 64, poz. 332) nie jest istotny cel przekazania towaru, istotne jest czy przy nabyciu towaru podatnik mógł obliczyć podatek jak też czy miało miejsce nieodpłatne przekazanie. Konsekwencją zaś uznania, że stan faktyczny wniosku wypełnia dyspozycję przepisu art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, jest wystawienie faktury wewnętrznej, zgodnie z art. 106 ust. 7 ustawy o VAT

4. Skarga kasacyjna.

4.1. Spółka zaskarżyła powyższy wyrok w całości zarzucając Sądowi pierwszej instancji naruszenie:

I. przepisów postępowania, tj.:

- art. 133 § 1 i art. 141 § 4 P.p.s.a w związku z art. 14b § 3 O.p. poprzez oparcie rozstrzygnięcia na okolicznościach niewynikających z akt sprawy oraz przedstawienie w uzasadnieniu Wyroku stanu sprawy odbiegającego od stanu faktycznego opisanego we wniosku o interpretację indywidualną co było wynikiem błędnego przyjęcia przez Sąd, że spółka zdecydowała się na przekazanie nieruchomości na rzecz Zarządcy Drogi, a tym samym - ponieważ zrzekła się odszkodowania - przekazała Zarządcy Drogi darowiznę, podczas gdy we wniosku spółka wskazała jednoznacznie, że przejęcie nieruchomości spółki przez Zarządcę Drogi nastąpiło z mocy prawa w drodze decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji, które to zdarzenie w żaden sposób nie może być utożsamiane z darowizną, nawet jeśli w związku z jego zaistnieniem spółka zrzekła się odszkodowania,

- art. 1 § 1 a art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1269 ze zm. - dalej: "P.u.s.a.") w związku z art. 3 § 1 w związku z art. 141 § 4 i art. 146 § 1 P.p.s.a., poprzez wadliwie przeprowadzoną kontrolę działalności administracji publicznej, przejawiającą się brakiem analizy przez Sąd istotnych aspektów sprawy (o czym świadczy brak odniesienia się w uzasadnieniu wyroku do istotnych zarzutów stawianych przez spółkę w skardze na Interpretację) i skoncentrowaniem się przez Sąd na aspektach irrelewantnych dla sprawy (o czym świadczy odwołanie się przez Sąd do niemogących mieć zastosowania w sprawie argumentów - w tym także dotyczących prawa wspólnotowego, orzeczeń sądów administracyjnych oraz Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej) przesądzających o wadliwym rozstrzygnięciu Sądu;

II. przepisów prawa materialnego, tj.:

- art. 7 ust. 2 zdanie pierwsze ustawy o VAT w związku z art. 7 ust. 2 pkt 2, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 zdanie pierwsze, art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w związku z art. 14 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE oraz w związku z § 3 ust. 3 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., nr 73, poz. 392 ze zm. - dalej: Rozporządzenie MF z 2011 r.) w związku z art. 32 Konstytucji RP poprzez błędną wykładnię art. 7 ust. 2 zdanie pierwsze ustawy o VAT prowadzącą do uznania, że przepis ten obejmuje swym zakresem wszelkie czynności, których skutkiem jest zmiana właściciela towaru i które dokonywane są nieodpłatnie, podczas gdy wykładnia literalna i systemowa tego przepisu jednoznacznie nakazuje opodatkowanie VAT wyłącznie tych nieodpłatnych czynności, które spełniają definicję dostawy towarów na gruncie VAT (o której mowa w art. 7 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy o VAT); w konsekwencji błędna jest wykładnia prowadząca do uznania, że wywłaszczenie nieruchomości z mocy prawa za odszkodowaniem, którego wywłaszczany formalnie się zrzeka, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy o VAT bowiem zdarzenie to nie spełnia przesłanek uznania go za dostawę towarów w rozumieniu ustawy o VAT, a tym samym nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem,

- art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT w związku z art. 888 § 1 k.c. poprzez niewłaściwe zastosowanie przepisu art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, tj. zastosowanie wynikające z błędnego przyjęcia, że zdarzenie polegające na przejęciu nieruchomości spółki przez Zarządcę Drogi w drodze decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej za odszkodowaniem, którego formalnie Spółka się zrzeka, stanowi darowiznę i w konsekwencji, że stanowi zdarzenie podlegające opodatkowaniu VAT,

- art. 106 ust. 7 ustawy o VAT poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że przejęcie nieruchomości Spółki przez Zarządcę Drogi w drodze decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej za odszkodowaniem, którego formalnie spółka się zrzeka musi być dokumentowane przez spółkę fakturą wewnętrzną.

4.2. Przy tak sformułowanych zarzutach spółka wniosła o uchylenie wyroku i przekazanie sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania.

4.3. Minister Finansów nie wniósł odpowiedzi na skargę kasacyjną.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

5.1. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Sformułowanymi zarzutami kasacyjnymi autor środka zaskarżenia odwołał się zarówno do naruszenia przepisów prawa materialnego jak i procesowego. Na wstępie przypomnieć należy, że przedmiotem rozpatrywanej sprawy pozostaje indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego, a w tego typu sprawach podstawowe znaczenia ma ocena prawidłowości dokonanej przez Sąd pierwszej instancji wykładni przepisów prawa materialnego. Indywidualne interpretacje poddawane są kontroli sądów administracyjnych zazwyczaj, gdy pomiędzy wnioskodawcą a organem udzielającym interpretacji powstanie spór o wykładnię przepisów prawa materialnego, których w ocenie organu interpretacyjnego należy dokonać wykładni dla oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy.

5.2. Istota niniejszej sprawy w zakresie wykładni przepisów prawa materialnego sprowadza się do ustalenia, czy do przejęcia nieruchomości spółki przez Zarządcę Drogi za odszkodowaniem, którego to odszkodowania formalnie spółka się zrzeka, zastosowanie ma art. 7 ust. 2 ustawy o VAT i w konsekwencji czy czynność ta powinna zostać udokumentowana przez spółkę fakturą wewnętrzną zgodnie z art. 106 ust. 7 tej ustawy.

W ocenie skarżącej, do przejęcia nieruchomości spółki przez Zarządcę Drogi za odszkodowaniem, którego formalnie spółka się zrzeka nie stosuje się art. 7 ust. 2 ustawy o VAT. Tymczasem organ udzielający interpretacji stwierdził, że odszkodowanie jakie spółka mogłaby otrzymać od Zarządcy Drogi z tytułu zajęcia przedmiotowej nieruchomości pełni rolę wynagrodzenia, jednakże skoro spółka z niego zrezygnowała to mamy do czynienia z przekazaniem towarów bez wynagrodzenia, o którym mowa ww. art. 7 ust. 2 ustawy.

5.3. Zgodnie z tym przepisem, w brzmieniu obowiązującym w 2012 r., przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1) przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

2) wszelkie inne darowizny

- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

W myśl Słownika języka polskiego "przekazać" znaczy tyle, co: "powierzyć komuś coś kogoś, coś" (http://sjp.pwn.pl). Należy uznać, że istotą przekazania będzie więc wyzbycie się władztwa nad towarem, przeniesienie prawa do rozporządzania tą rzeczą (towarem) jak właściciel na inną osobę. Przekazaniem nie jest wydanie rzeczy innej osobie tylko do używania z zastrzeżeniem zwrotu. Przekazanie będzie definitywnym wyzbyciem się danej rzeczy (władztwa nad nią). Z uwagi na to, że takie przekazanie jest traktowane na równi z (odpłatną) dostawą towarów, samo przekazanie powinno wywierać takie skutki jak dostawa (tzn. powinno łączyć się z przekazaniem prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel).

Nie można zatem zgodzić się ze skarżącą, że przekazanie, o którym mowa w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT nie obejmuje swoim zakresem czynności, w wyniku których dochodzi do utraty prawa własności (przeniesienia prawa własności) przez podatnika na podstawie decyzji administracyjnych organów państwa. Uznać zatem należy, że również w konsekwencji takiej jednostronnej czynności władczej organu administracyjnego dochodzi do przekazania nieruchomości.

5.4. Podzielić zatem należy stanowisko spółki, że zaistniały w rozpatrywanej sprawie przypadek przekazania nie został wymieniony zarówno w pkt. 1 jak i pkt 2 ust. 2 art. 7 ustawy o VAT. Wobec tego na tle tej sprawy nie można mówić o przekazaniu lub zużyciu towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia (art. 7 ust. 2 pkt 1). Wbrew stanowisku Sądu pierwszej instancji nie jest to również przypadek wymieniony w pkt 2 ust. 2 art. 7 ustawy o VAT, ponieważ takiego przekazania, jak w rozpatrywanej sprawie nie można uznać za darowiznę. Niemniej zauważyć należy, że początkowa treść ust. 2 art. 7 tej ustawy odwołuje się w ogólności do przekazania nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa. Natomiast przypadki określone w pkt 1 i 2 wymienione zostały po wyrażeniu "w szczególności", co wskazuje na to, że katalog podlegających opodatkowaniu nieodpłatnego przekazania jest otwarty.

Dla opodatkowania nieodpłatnego przekazania towarów nie ma znaczenia cel takiego przekazania; nie ma również znaczenia to, czy przekazanie następuje w wykonaniu nakazu wynikającego z przepisów prawa, ewentualnie nakazu organu.

Także w sytuacji, gdy podatnik przekazuje nieodpłatnie towary, wykonując nakaz wynikający z przepisów prawa, przekazanie to podlega opodatkowaniu.

5.5. Zatem nie potwierdziły się zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego.

5.6. Nie mogły zostać również uwzględnione zarzuty naruszenia przepisów prawa procesowego.

Zgodnie z art. 174 pkt 2 P.p.s.a. skargę można oprzeć na podstawie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Tymczasem w rozpatrywanej sprawie nie miało doszło do naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

5.7. W szczególności nie zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 133 § 1 i art. 141 § 4 P.p.s.a w związku z art. 14b § 3 O.p., poprzez oparcie rozstrzygnięcia na okolicznościach niewynikających z akt sprawy oraz przedstawienie w uzasadnieniu wyroku stanu sprawy odbiegającego od stanu faktycznego opisanego we wniosku o interpretację indywidualną. W ocenie autora skargi kasacyjnej do naruszenia tych przepisów doszło wskutek błędnego przyjęcia przez Sąd, że spółka zdecydowała się na przekazanie nieruchomości na rzecz Zarządcy Drogi, a tym samym - ponieważ zrzekła się odszkodowania - przekazała Zarządcy Drogi darowiznę, podczas gdy we wniosku spółka wskazała jednoznacznie, że przejęcie nieruchomości spółki przez Zarządcę Drogi nastąpiło z mocy prawa w drodze decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji, które to zdarzenie w żaden sposób nie może być utożsamiane z darowizną, nawet jeśli w związku z jego zaistnieniem spółka zrzekła się odszkodowania.

Tymczasem uznanie przez Sąd, że w rozpatrywanej sprawie doszło do darowizny nie miało, jak wyżej wskazano istotnego wpływu na wynik sprawy, ponieważ przejęcie nieruchomości spółki przez Zarządcę Drogi w drodze decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji, również może zostać uznane za przekazanie, o którym mowa w art. 7.ust.2 ustawy o VAT .

5.8. Nie zasługuje również na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 1 § 1 a art. 1 § 2 P.u.s.a. w związku z art. 3 § 1 w związku z art. 141 § 4 i art. 146 § 1 P.p.s.a.

Do naruszenia powyższych przepisów miało dojść w ten sposób, że Sąd pierwszej instancji nie odniósł się do wszystkich argumentów strony skarżącej.

W myśl art. 141 § 4 P.p.s.a. uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie, a w razie gdy w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno zawierać wskazania co do dalszego postępowania. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wszystkie elementy określone we wskazanym wyżej przepisie. Spełnienie warunków określonych w art. 141 § 4 P.p.s.a. nie oznacza, że sąd ma zawsze obowiązek odnieść się do każdego z argumentów, mających w ocenie strony świadczyć o zasadności zarzutu. Wystarczy, gdy z wywodów sądu wynika, dlaczego w jego ocenie nie doszło do naruszenia prawa wskazanego w skardze.

6. Mając to na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1 P.p.s.a.