Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt III SA/Łd 727/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2012-12-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 2 pkt 8, art. 82 ust. 1
journal: Dz.U. 2009 nr 3 poz 11
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym

SENTENCJA

Dnia 7 grudnia 2012 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Alberciak, Sędziowie Sędzia NSA Irena Krzemieniewska (spr.), Sędzia WSA Krzysztof Szczygielski, , Protokolant ref. staż. Przemysław Mazur, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 grudnia 2012 roku sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa Produkcyjno-Handlowo-Transportowo-Usługowego "A." Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Zakładu Pracy Chronionej w Ł. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym oddala skargę.


UZASADNIENIE

W dniu [...]r., PPHTU A. Spółka z o. o. Zakład Pracy Chronionej w Ł. rozpoczęła przemieszczanie wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą, w postaci olejów silnikowych, z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego do Niemiec. Przemieszczanie przedmiotowych olejów odbywało się na podstawie uproszczonego dokumentu towarzyszącego (UDT). Odbiór ww. wyrobów nastąpił dnia [...] r., co potwierdził nabywca - firma "B" GmbH z Niemiec, w dokumencie UDT-3 - rubryce B.

W dniu [...] r. strona złożyła wniosek o zwrot podatku akcyzowego, w kwocie 1.770 zł zapłaconego na terytorium kraju od wyrobów akcyzowych w postaci olejów silnikowych, które zostały przemieszczone z terytorium kraju na teren WE. W toku postępowania strona uzupełniała wniosek.

W dniu 14 lipca 2010r. podatnik dostarczył do akt sprawy pismo z dnia [...] r. Głównego Urzędu Celnego we F. nad O., w którym niemiecki organ celny stwierdził, że jeżeli wyroby energetyczne o kodach CN 27101971 27101999 nie są deklarowane i wykorzystywane jako materiały pędne lub opałowe, w następstwie tego nie podlegają akcyzie na terenie Niemiec. Dokument ten stanowi wymagany przepisami prawa załącznik do wniosku, z którego wynika, że wyroby (oleje smarowe) będące przedmiotem dostawy wewnątrzwspólnotowej na terytorium Niemiec nie są w tym kraju objęte akcyzą.

W dniu 5 sierpnia 2010 r. podatnik złożył oryginały kart 1 i karty 3 dokumentu UDT, które stanowią wymagane przepisami prawa załączniki do wniosku.

Natomiast w piśmie z dnia 13 lipca 2010r. podatnik zawnioskował o stwierdzenie nadpłaty w podatku akcyzowym na podstawie art.75 § 1 o.p., zmieniając wniosek z dnia [...] r. Strona wskazała, że otrzymała pismo Ministra Finansów nr [...] z dnia [...] r., którym Minister zmienił interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w P. na wniosek PPHTU "A.". Zdaniem strony w piśmie tym stwierdzono, że dopuszczalne jest dokonywanie dostaw wewnątrzwspólnotowych w procedurze zawieszonego poboru akcyzy, a podatek winien być opłacany w kraju docelowym, pobór tego podatku w kraju dokonującego dostawy wewnątrzwspólnotowej pozbawiony jest podstaw prawnych. Wobec tego podatek akcyzowy, o którego zwrot Spółka wniosła dnia [...]r. jest podatkiem nienależnym w rozumieniu art.72 § 1 pkt 1 o.p. i jako taki stanowi nadpłatę.

Naczelnik Urzędu Celnego I w Ł. wydał w dniu [...] r. decyzję nr [...] odmawiającą stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym w kwocie 1.770 zł. W uzasadnieniu wskazano, że wniosek Spółki o zwrot podatku akcyzowego, który wpłynął do organu dnia [...] r. wszczął w tej dacie postępowanie podatkowe. Organ wyjaśnił, że zgodnie z art. 14 § 5 o.p. nie wydaje się interpretacji indywidualnej w zakresie tych elementów stanu faktycznego, które w dniu złożenia wniosku o interpretację są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej albo, gdy w tym zakresie sprawa została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub w postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej. Wobec tego - Dyrektor Izby Skarbowej w P., który na wniosek PPHTU "A." - dnia [...] r. - wydał Spółce indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego - zrobił to w trakcie toczącego się postępowania podatkowego. Z tym, że zdaniem organu I instancji zarówno wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w P. ww. interpretacja oraz wydana przez Ministra Finansów ww. "Zmiana Interpretacji Indywidualnej" - nie dotyczy postępowania podatkowego prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. wszczętego na wniosek strony nr [...].

Organ I instancji wskazał, że na uwzględnienie nie zasługiwał również pierwotny wniosek Spółki z dnia [...] r. o zwrot podatku akcyzowego w kwocie 1.770 zł. zapłaconego na terytorium kraju od wyrobów akcyzowych w postaci olejów silnikowych i przekładniowych, które zostały przemieszczone z terytorium kraju na teren WE do Niemiec. Bowiem wniosek ten został złożony po terminie określonym w art.82 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym.

W odwołaniu od decyzji zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez wadliwe zastosowanie art. 14 b § 5 w związku z art.72 § 1 pkt 1 oraz art.120 o.p. Strona wniosła o uchylenie decyzji i orzeczenie co do istoty sprawy poprzez stwierdzenie nadpłaty podatku akcyzowego w kwocie 1.770 zł. Strona podkreśliła, że przedmiotowe postępowanie w sprawie zwrotu podatku akcyzowego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej jest absolutnie rozłączne z przedmiotem ww. interpretacji indywidualnej, której przedmiotem była kwestia dopuszczalności zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy w toku realizacji dostawy wewnątrzwspólnotowej (art.40 do art.46 ustawy o podatku akcyzowym). Tak więc toczące się przed organem podatkowym postępowanie nie było przeszkodą do wydania ww. interpretacji. Podatnik argumentuje, że w dacie dokonywania dostawy wewnątrzwspólnotowej i w dacie składania wniosku o zwrot nadpłaty w podatku akcyzowym - przepisy podatkowe oraz ordynacja podatkowa - pozostawały niezmienione - wobec tego sam w sobie fakt wydania interpretacji indywidualnej przepisów podatkowych jest pozbawiony znaczenia. Organy podatkowe winny działać na podstawie prawa, a w ocenie podatnika pobór podatku akcyzowego w kraju dokonującego dostawy wewnątrzwspólnotowej pozbawiony był i jest podstaw prawnych. Skoro podatek pobrano nienależnie, należy stwierdzić jego nadpłatę i dokonać zwrotu.

Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w Ł. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu organ wskazał, że w każdym przypadku rozstrzygania w przedmiocie wniosku podatnika o stwierdzenie nadpłaty, organ podatkowy jest zobowiązany stwierdzić, czy występuje stan o znamionach nadpłaty w rozumieniu art. 72 o.p. Organ podatkowy musi więc ustalić czy w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, wystąpiła nadpłata w rozumieniu regulacji art. 72 § 1 pkt 1 o.p.

Organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku akcyzowym - przedmiotem opodatkowania jest m. in. wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia akcyzy, wyrobów akcyzowych nie będących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy. Bezspornym jest, że wyroby akcyzowe tj.. oleje smarowe będące przedmiotem niniejszej sprawy znajdowały się w składzie podatkowym Spółki A..

Organ wyjaśnił, że w dniu [...] r. Spółka wystawiła fakturę dostawy wewnątrzwspólnotowej nr [...] dla firmy B GmbH z Niemiec, stanowiącą dowód sprzedaży wyrobów akcyzowych w postaci olejów silnikowych temu odbiorcy z terytorium UE.

W przypadku gdy wyroby akcyzowe przemieszczane są w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego lub dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą wystawiany jest UDT czyli Uproszczony dokument towarzyszący. W przepisie art. 2 pkt 16 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r., o podatku akcyzowym zawierającym definicję uproszczonego dokumentu towarzyszącego, wskazuje się jego zastosowanie w ramach dostawy wewnątrzwspólnotowej lub nabycia wewnątrzwspólnotowego z zapłaconą akcyza.

Do wniosku o zwrot akcyzy z dnia [...] r. Spółka A. załączyła Uproszczony dokument towarzyszący. Dnia [...] r. w związku z wyprowadzeniem ze swojego składu podatkowego olejów smarowych w ilości 1500 litrów Spółka A. zapłaciła podatek akcyzowy w kwocie 1770 zł. Podatek został zapłacony wg obowiązującej stawki: 1180 zł /1000 litrów gotowego wyrobu.

Organ wyjaśnił, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym, wyrobami akcyzowymi są wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy. Wyroby w postaci olejów smarowych, oznaczone kodami CN 2710 19 71 - 2710 19 99. zostały wymienione w pozycji 27 załącznika nr l do ustawy, wobec czego są wyrobami akcyzowymi. Zatem, w ocenie organu, przepis ten obejmuje swoim zakresem również oleje smarowe wskazane we wniosku Podatnika, co oznacza, że wyroby te są wyrobami energetycznymi, które podlegają opodatkowaniu akcyzą. Organ odwoławczy stwierdził, że w Polsce oleje smarowe bez względu na ich przeznaczenie podlegają opodatkowaniu akcyzą. Organ zaznaczył, że w orzecznictwie utrwalony jest pogląd, że na gruncie ustawy o podatku akcyzowym z dnia 6 grudnia 2008r., - oleje smarowe wykorzystywane do innych celów niż paliwo silnikowe lub paliwa do ogrzewania zgodnie z Dyrektywą Rady 2003/96/WE zwaną dyrektywą energetyczną - mogą być opodatkowane jako wyroby nie zharmonizowane, z zachowaniem warunków niezwiększania formalności w obrocie między państwami członkowskimi wspólnoty.

Organ celny uznał, że decyzja organu I instancji nie narusza przepisów prawa materialnego poprzez wadliwe zastosowanie art. 14 b § 5 w związku z art. 72 § 1 pkt 1 oraz art. 120 o.p. W ocenie Dyrektora Izby Celnej strona zapłaciła akcyzę zgodnie z przepisami obowiązującymi w dacie dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej przedmiotowych olejów smarowych. Brak jest więc podstaw do uznania, że podatek akcyzowy zapłacony przez Spółkę został nadpłacony.

Organ odwoławczy nie odniósł się do pierwotnego wniosku o zwrotu akcyzy. Podatnik w odwołaniu nie kwestionuje faktu, że jego wniosek o zwrot podatku akcyzowego został złożony po terminie określonym w art. 82 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym. Przepis ten stanowi, że wniosek winien być złożony do właściwego naczelnika urzędu celnego przed rozpoczęciem dostawy wewnątrzwspólnotowej.

W skardze z dnia 17 lipca 2012 r. Spółka zarzuciła naruszenie prawa materialnego tj. art. 72 § 1 pkt 1 o.p. poprzez przyjęcie braku istnienia podstaw do stwierdzenia, iż podatek akcyzowy uiszczony przez skarżącego jest podatkiem nadpłaconym, w sytuacji gdy na podstawie obowiązujących przepisów pobór podatku akcyzowego jest pozbawiony podstaw prawnych. Strona zarzuciła naruszenie art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124 o.p. poprzez działanie organu podatkowego z naruszeniem obowiązujących przepisów prawa przez stwierdzenie obowiązku zapłaty podatku akcyzowego mimo dopuszczalności dokonywania dostaw wewnątrzwspólnotowych w procedurze zawieszonego poboru akcyzy, brak określenia przesłanek, jakimi kierował się organ przy podejmowaniu decyzji. Zdaniem strony postępowanie przeprowadzono w sposób, który narusza zasadę umacniania zaufania obywateli do organów. Wskazano również na brak wszechstronnego rozważenia materiału dowodowego, w szczególności poprzez zaniechanie analizy zasadności złożonego wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku akcyzowym w kontekście wydanej interpretacji indywidualnej , jak również całkowite pomięcie analizy zgłoszonego pierwotnie wniosku o zwrot podatku akcyzowego. Spółka wniosła o uchylenie decyzji organów I i II instancji.

W odpowiedzi na skargę z dnia 14 sierpnia 2012 r. Dyrektor Izby Celnej w Ł. wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko wyrażone w sprawie.

Postanowieniem z dnia 11 października 2012 r. Wojewódzki Sad Administracyjny w Łodzi na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a zawiesił postępowanie sądowo administracyjne do czasu podjęcia przez Naczelny Sąd Administracyjny uchwały udzielającej odpowiedzi na pytanie: Czy objęcie podatkiem akcyzowym wyrobów, o których mowa w art. 2 pkt 2 w związku z poz. 4 załącznika nr 2 i art. 62 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 29, poz. 257 ze zm.), w tym produktów energetycznych wykorzystywanych do celów innych niż paliwo silnikowe lub paliwa do ogrzewania, mieści się w upoważnieniu do wprowadzenia lub utrzymania podatków, określonym w art. 3 ust. 3 dyrektywy Rady 92/12/EWG w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania (Dz. U. UE. L 92.76.1).

Postanowieniem z dnia 6 listopada 2012 r. Sąd podjął zawieszone postępowanie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga PPHTU "A." sp. z o.o. Zakładu Pracy Chronionej w Ł. jest niezasadna.

Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Natomiast, w myśl art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 t.j.) sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie:

1/ uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub w części, jeżeli stwierdzi:

a/ naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy,

b/ naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego,

c/ inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy;

2/ stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach;

3/ stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub innych przepisach.

W rozpoznawanej sprawie skarżąca Spółka domaga się stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy olejów smarowych oznaczonych kodem Nomenklatury Scalonej CN 27 10 19. Spółka wskazuje, że w związku ze zmianą interpretacji indywidualnej przez Ministra Finansów w dniu [...] r. nr [...] (wydaną przez Dyrektora Izby Celnej w P. w dniu [...] r.) w przedmiocie dopuszczalności zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy w toku realizacji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, strona ma możliwość ubiegania się o stwierdzenie przedmiotowej nadpłaty. Natomiast w ocenie organów celnych I i II instancji powoływanie się w tym postępowaniu na zmianę interpretacji indywidualnej w toku wszczętego postępowania podatkowego nie znajduje oparcia w przepisach, jak również to, że Spółka złożyła wniosek o stwierdzenie nadpłaty po upływie terminu wskazanego w przepisie art. 82 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym.

Zgodnie z art. 82 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 ze zm.) - w brzmieniu obowiązującym w 2009 r. - w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych, od których akcyza została zapłacona na terytorium kraju, przysługuje zwrot akcyzy:

1) podatnikowi, który dokonał dostawy wewnątrzwspólnotowej tych wyrobów akcyzowych, albo

2) podmiotowi, który nabył te wyroby akcyzowe od podatnika i dokonał ich dostawy wewnątrzwspólnotowej

- na pisemny wniosek złożony do właściwego naczelnika urzędu celnego przed rozpoczęciem dostawy wewnątrzwspólnotowej wraz z dokumentami potwierdzającymi zapłatę akcyzy na terytorium kraju.

Z powyższego unormowania wynika, że w celu uzyskania zwrotu akcyzy z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej uprawniony podmiot winien złożyć wniosek w tym zakresie (wraz z dokumentami potwierdzającymi zapłatę akcyzy) przed rozpoczęciem dostawy wewnątrzwspólnotowej. Należy zauważyć, że ustawa o podatku akcyzowym nie precyzuje momentu rozpoczęcia dostawy wewnątrzwspólnotowej, a jedynie definiuje - w art. 2 pkt 8 dostawę wewnątrzwspólnotową jako przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego. Ustawodawca nie zdefiniował przy tym pojęcia "przemieszczenie" użytego w ww. przepisie, wobec czego należy przyjąć znaczenie językowe słowa "przemieścić", które oznacza "przenieść, przesunąć coś na inne miejsce, umieścić gdzie indziej" (Słownik Języka Polskiego, pod red. M. Szymczaka, PWN 1978, str. 986). Pojęcie "przemieszczenie" należy zatem wiązać ze zmianą miejsca położenia danej rzeczy, czyli fizycznym (faktycznym) ich przeniesieniem lub przesunięciem.

W konsekwencji należy przyjąć, że przewidziany w art. 82 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym termin "przed rozpoczęciem dostawy wewnątrzwspólnotowej" oznacza przed faktycznym (fizycznym) przemieszczeniem towarów, czyli przed ich wysyłką.

Takie rozumienie pojęcia "przed rozpoczęciem dostawy wewnątrzwspólnotowej" jest spójne z art. 22 ust. 1 i ust. 2 lit a) Dyrektywy Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania (Dz. U. UE L. z dnia 23 marca 1992 r. Nr 76 s.1 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem w stosownych przypadkach na prośbę podmiotu gospodarczego, prowadzącego działalność gospodarczą, wyroby objęte podatkiem akcyzowym, które zostały dopuszczone do konsumpcji mogą podlegać zwrotowi podatku akcyzowego przez władze podatkowe Państwa Członkowskiego, w którym zostały one dopuszczone do konsumpcji w przypadku gdy nie są przeznaczone do konsumpcji w tym Państwie Członkowskim. Przed wysyłką towarów nadawca musi się zwrócić z prośbą o zwrot podatku akcyzowego do właściwych władz swojego Państwa Członkowskiego i dostarczyć dowód, że podatek akcyzowy został zapłacony. Jednakże właściwe władze nie mogą odmówić zwrotu wyłącznie na podstawie niezgłoszenia dokumentu przygotowanego przez te same władze, stwierdzającego, że wstępna zapłata została dokonana.

Nie ulega wątpliwości, że przepisy prawa krajowego należy interpretować przez pryzmat prawa unijnego, a zatem przewidziany w art. 82 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym termin do wystąpienia o zwrot podatku akcyzowego - "przed rozpoczęciem dostawy wewnątrzwspólnotowej" należy rozumieć tak, jak określa to art. 22 ust. 2 ww. dyrektywy, a więc "przed wysyłką towarów". Stanowisko to znalazło potwierdzenie w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 czerwca 2011 r. sygn. akt I GSK 399/10, I GSK 400/10 (publ. Baza orzeczeń CBOIS).

Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w doktrynie prawa podatkowego, w której zgodnie przyjmuje się, że podmiot zamierzający dokonać wewnątrzwspólnotowej dostawy wyrobów akcyzowych zharmonizowanych z zapłaconą akcyzą powinien złożyć wniosek o zwrot akcyzy przed dokonaniem ich fizycznej wysyłki (zob. S. Parulski, Akcyza. Komentarz, Zakamycze 2005, s. 549, a także W. Ksieniewicz, M. Kałka, Leksykon podatku akcyzowego 2006, Unimex, s. 276).

W rozpoznawanej sprawie skarżąca Spółka złożyła wniosek o zwrot podatku akcyzowego w dniu [...] r., tymczasem jak wynika z załączonego do wniosku uproszczonego dokumentu towarzyszącego (UDT) został on wystawiony w dniu [...] r. Natomiast z faktury z dnia [...] r. nr [...] wystawionej na B GmbH we F. nad O. wynika, że niemiecki odbiorca otrzymał towar w postaci olejów silnikowych w dniu [...]r. Zatem stwierdzić należy, że w rozpoznawanej sprawie skarżąca Spółka uchybiła powyżej wskazanemu terminowi do żądania otrzymania zwrotu zapłaconego podatku akcyzowego, bowiem wystąpiła z wnioskiem już po dokonaniu dostawy wewnątrzwspólnotowej.

Jednocześnie wskazać należy, że nie ma podstaw, by utożsamiać rozpoczęcia dostawy wewnątrzwspólnotowej z obowiązkiem sporządzenia uproszczonego dokumentu towarzyszącego.

W konsekwencji należy przyjąć, że istotna dla rozpoczęcia procedury dostawy wewnątrzwspólnotowej, (a w rezultacie dla określenia, czy wniosek o zwrot zapłaconej akcyzy złożony został przed rozpoczęciem tej dostawy), jest data faktycznej wysyłki towarów. Rzeczą strony i w jej interesie jest wykazać zatem, kiedy w istocie nastąpiła faktyczna wysyłka towarów. Zgodnie z art. 1 rozporządzenia Komisji EWG nr 3649/92 z dnia 17 grudnia 1992 r. w sprawie uproszczonego dokumentu towarzyszącego w wewnątrzwspólnotowym przepływie produktów objętych podatkiem akcyzowym przeznaczonych do konsumpcji w Państwie Członkowskim wysyłki (Dz. U. WE z dnia 18.12.1992 r., L 369/17) osoba odpowiedzialna za przemieszczanie wewnątrzwspólnotowe, ma obowiązek sporządzenia uproszczonego dokumentu towarzyszącego; w czasie przemieszczania tych wyrobów z jednego Państwa Członkowskiego do innego Państwa Członkowskiego dokument musi towarzyszyć przesyłce w czasie przemieszczania i być dostępny dla właściwych władz Państwa Członkowskiego w celu kontroli. Natomiast stosownie do art. 2 ust. 2 powyższego rozporządzenia jako uproszczone dokumenty towarzyszące stosowane także mogą być dokumenty handlowe, takie jak na przykład faktury, opisy ładunku, listy przewozowe i inne, o ile spełniają warunki określone w tym przepisie oraz w art. 3. Powyższe znajduje również wyraz w regulacji krajowej, a mianowicie w art. 77 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, stosownie do którego uproszczony dokument towarzyszący może być zastąpiony przez dokument handlowy w przypadku, gdy dokument ten zawiera takie same dane, jakie są wymagane dla uproszczonego dokumentu towarzyszącego; do dokumentu handlowego zastępującego uproszczony dokument towarzyszący stosuje się odpowiednio przepisy o uproszczonym dokumencie towarzyszącym. Uproszczony dokument towarzyszący może być przy tym zastąpiony innym dokumentem, o którym mowa w ust. 2 art. 2 powyższego rozporządzenia, jeśli spełnia warunki określone w tym przepisie oraz w art. 3 ww. rozporządzenia. Jednak, jak już wskazano powyżej, zestawienie dat – wystawienia UDT, faktury oraz potwierdzenia odbioru towaru na fakturze i samego wniosku o zwrot – wskazuje na uchybienie omawianemu terminowi.

Odnosząc się natomiast do stanowiska Spółki dotyczącego zmiany interpretacji indywidualnej z dnia [...] r. to wskazać należy, że we wniosku z dnia 8 września 2009 r. skarżąca Spółka wniosła o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej w sprawie dotyczącej stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy w przypadku wewnątrzwspólnotowej dostawy olejów smarowych oznaczonych kodami CN 2710 19 71 do 2710 19 99. Przede wszystkim przedmiotowa zmiana interpretacji dotyczy innego zdarzenia niż w przedmiotowej sprawie, bowiem procedury zawieszenia poboru akcyzy, a zatem powoływanie się na stan faktyczny w niej przedstawiony nie znajduje oparcia w przepisach. Sąd podziela bowiem pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 czerwca 2011 r., że postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, normowane art. 14b-14p o.p., stanowi szczególny typ postępowania administracyjnego. Specyfika tego postępowania polega między innymi na tym, że organ wydający interpretację może "poruszać się" tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę, zadanego przed niego pytania oraz wyrażonej oceny prawnej (zajętego stanowiska). O ile zatem w ramach zwykłego postępowania podatkowego, prowadzonego na podstawie przepisów działu IV o.p., organ podatkowy obowiązany jest m.in. do ustalenia wszystkich okoliczności faktycznych, rzeczywiście zaistniałych, o tyle zadanie organu interpretacyjnego zawężone jest do analizy okoliczności podanych we wniosku. Okoliczności wskazane we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji mogą różnić się od tych, które miały miejsce w rzeczywistości (por. sygn. akt I FSK 897/10 Baza orzeczeń CBOIS). Specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, iż organ podatkowy rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowisko podatnika). Organ ten ogranicza się wobec tego do analizy okoliczności podanych we wniosku (por. wyrok NSA z dnia 25 maja 2011 r. sygn. akt II FSK 50/10 Baza orzeczeń CBOIS). We wskazywanej przez stronę zmianie interpretacji indywidualnej z dnia [...] r. organ orzekający nie analizował wniosku strony z dnia [...] r. pod kątem możliwości stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym. Nie można także wybiórczo, jak to czyni strona, powoływać się na stanowisko organu zawarte w tej interpretacji, bowiem jak to wynika z samego charakteru tego szczególnego postępowania dotyczy ona zdarzenia przyszłego.

W myśl natomiast przepisu art. 14b § 5 Ordynacji podatkowej (Dz. U. z 2005 r. nr 8 poz. 60 t.j.) nie wydaje się interpretacji indywidualnej w zakresie tych elementów stanu faktycznego, które w dniu złożenia wniosku o interpretację są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej albo gdy w tym zakresie sprawa została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej. W świetle powyższego należy stwierdzić, że w rozpoznawanej sprawie strona złożyła wniosek w dniu [...] r. , natomiast wniosek o wydanie interpretacji w dniu 8 września 2009 r., a zatem po wszczęciu przedmiotowego postępowania. Stosownie bowiem do treści art. 165 § 3 o.p. datą wszczęcia postępowania na żądanie strony jest dzień doręczenia żądania organowi podatkowemu. A zatem już z tych względów nie jest możliwe powoływanie się na zmianę interpretacji indywidualnej z dnia 22 września 2010r.

Reasumując, w świetle powyżej przedstawionych argumentów Sąd nie stwierdził naruszenia przez organy celne przepisów art. 72 § 1 pkt 1, art. 121 § 1, art. 122, art. 124 Ordynacji podatkowej.

Z powyższych względów na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Sąd orzekł o oddaleniu skargi.

A. B.