Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 744/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2020-02-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Umorzenie postępowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 882 par.2, art. 869 par. 2
journal: Dz.U. 2018 poz 1025
law: Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny - tekst jednolity
article: art. 233 par.1 pkt.3
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Przemysław Krzykowski Sędziowie sędzia WSA Tadeusz Lipiński asesor WSA Katarzyna Górska (sprawozdawca) Protokolant starszy sekretarz sądowy Monika Rząp po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 lutego 2020r. sprawy ze skargi T. W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie umorzenia postępowania odwoławczego w sprawie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe od grudnia 2011r. do października 2013r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Skarga T W (dalej: "strona" lub "skarżący") dotyczy decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej (dalej: "organ odwoławczy" lub "DIAS") umarzającej na podstawie art.233 §1 pkt 3 Ordynacji podatkowej (dalej: "Op") postępowanie odwoławcze w sprawie z odwołania T Spółka Cywilna (dalej: "Spółka") od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego (dalej: "NUS") z dnia "[...]" 2018 r. "[...]" określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za wskazane w niej okresy rozliczeniowe.

Podstawą wydania decyzji było stwierdzenie, że Spółka uległa rozwiązaniu. Decyzja została doręczona każdemu z byłych wspólników Spółki.

Do tego rozstrzygnięcia doszło wskutek stwierdzenia przez organ odwoławczy, że po złożeniu odwołania podpisanego przez oboje wspólników B L wypowiedziała umowę spółki cywilnej z dniem "[...]" 2019 r. (K-"[...]" akta odwoławcze). Na podstawie informacji i dokumentów przekazanych przez NUS organ odwoławczy ustalił, że B L pismem z dnia "[...]" (data wpływu "[...]" 2019 r.) poinformowała o wypowiedzeniu z dniem "[...]" 2019 r. umowy spółki cywilnej pod nazwą T s.c. z siedzibą w I, ul. K "w trybie natychmiastowym z uwagi na zaistniałe ważne powody, tj. utratę zaufania do wspólnika w sferze rozliczeń oraz kompletnego swobodnego dostępu do księgowej dokumentacji Spółki oraz braku jakiegokolwiek wpływu na podejmowane decyzje i sposób rozporządzania mieniem Spółki i jej kontroli". Wraz z ww. oświadczeniem B. L przedłożyła podpisane przez siebie i złożone do organu podatkowego: zgłoszenie VAT-Z o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług przez T Spółka Cywilna z dniem "[...]" 2019 r. z powodu likwidacji, zgłoszenie aktualizacyjne NIP-2, w którym wskazano ustanie bytu prawnego Spółki z dniem "[...]" 2019 r., oraz formularz CEIDG-1 - wniosek o zmianę wpisu i wykreślenie przedsiębiorcy z CEIDG, z datą trwałego zaprzestania działalności gospodarczej z dniem "[...]" 2019 r.

Z kolei T W w dniu "[...]" 2019 r. złożył do NUS pismo adresowane do wspólnika Spółki B L wraz z aneksem do umowy spółki (K-"[...]"). W piśmie stwierdza, że nie zachodzą podane przez nią ważne powody uzasadniające wypowiedzenie umowy spółki w trybie natychmiastowym. Rozwiązanie spółki cywilnej z ważnych powodów, bez jego zgody może nastąpić z mocy orzeczenia sądu. W innym przypadku umowa Spółki Cywilnej T s.c. ulega rozwiązaniu wskutek wypowiedzenia udziału przez wspólnika na koniec roku obrachunkowego. Jego zdaniem B. L nie jest uprawniona do dokonywania czynności urzędowych dotyczących wyrejestrowania spółki.

NUS dokonał wyrejestrowania Spółki z dniem "[...]" 2019 r. i z tym dniem zamknięciu uległ obowiązek podatkowy Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w podatku od towarów i usług (K-"[...]").

W zaskarżonej decyzji organ odwoławczy wskazał, że z oświadczenia o wypowiedzeniu w trybie natychmiastowym umowy spółki cywilnej pn. T skierowanego do wspólnika Spółki T W oraz z pisma T. W wynika, że między wspólnikami nie ma zgody umożliwiającej dalsze wspólne prowadzenie spraw w formie spółki cywilnej. Z ww. oświadczenia o wypowiedzeniu w trybie natychmiastowym umowy, doręczonego T. W wynikają ważne powody w postaci utraty zaufania do wspólnika w sferze rozliczeń, finansowych oraz kompletnego swobodnego dostępu do księgowej dokumentacji spółki oraz braku jakiegokolwiek wpływu na podejmowane decyzje i sposób rozporządzania mieniem Spółki i jej kontroli. Mieści się to w przesłankach zawartych w art. 869 § 2 Kc. Zmiany zostały zgłoszone w Centralnej Ewidencji Działalności Gospodarczej i w Urzędzie Skarbowym w I z datą zakończenia działalności gospodarczej "[...]" 2019 r. Zatem B. L doprowadziła do skutecznego rozwiązania umowy. Dla skutków tego oświadczenia bez znaczenia pozostaje pismo T. W skierowane do B. L, w którym kwestionowana jest skuteczność wypowiedzenia. Za pozostające bez znaczenia dla skutków oświadczenia B. L uznał DIAS skierowanie do niej pisma przez T W, nie uznającego wypowiedzenia za skuteczne.

DIAS podkreślił, że wskutek wypowiedzenia umowy Spółki przez wspólnika - z dniem "[...]" 2019 r. ustał byt Spółki. Na podstawie złożonych druków VAT-Z i NIP-2 Spółka została przez NUS wyrejestrowana w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług. Spółka zaprzestała składania deklaracji podatkowych VAT-7, ostatnią deklarację złożyła za luty 2019 r. w dniu "[...]" 2019 r. Skutkiem rozwiązania spółki cywilnej w toku postępowania odwoławczego, wobec braku następców prawnych, jest konieczność zakończenia tego postępowania bez możliwości wydania decyzji merytorycznej, dlatego postępowanie podlega umorzeniu. DIAS powołał się na uchwałę 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 stycznia 2017 r., sygn. akt I FPS 5/16, w której stwierdzono, że w sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług rozwiązanie spółki cywilnej po wniesieniu odwołania powoduje konieczność umorzenia postępowania odwoławczego.

Organ odwoławczy odniósł się także do zarzutów odwołania w zakresie nieprawidłowego doręczenia postanowienia o wszczęciu postępowania oraz decyzji NUS. Wskazał, że Spółka udzieliła w dniu "[...]" 2016 r. pełnomocnictwa szczególnego na druku PPS-l doradcy podatkowemu. Jako zakres pełnomocnictwa wskazano: "Kontrola podatkowa prowadzona przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w I na podstawie upoważnienia z dnia "[...]" 2016 r. w sprawie podatku VAT za okres od grudnia 2011 r. do października 2013 r. oraz będące jej skutkiem postępowanie podatkowe. Pełnomocnictwo obejmuje występowanie przed organami podatkowymi wszystkich instancji w sprawach podatku VAT za wskazany wyżej okres oraz w sprawach wpadkowych. Pełnomocnik jest upoważniony do udzielania substytucji".

Według organu odwoławczego opisane pełnomocnictwo obejmowało swoim zakresem postępowania podatkowe będące skutkiem kontroli w zakresie podatku VAT za ww. okres. Pełnomocnik ten był więc umocowany do reprezentowania Spółki w tym postępowaniu. Zatem organ podatkowy prawidłowo postąpił, wysyłając postanowienie o wszczęciu postępowania oraz zaskarżoną decyzję na adres tego pełnomocnika. DIAS podkreślił, że ani Spółka, ani ww. pełnomocnik na żadnym etapie prowadzonego postępowania podatkowego nie zakwestionowali udzielonego pełnomocnictwa, zaś pełnomocnik odbierał wszystkie wysyłane na jego adres pisma w niniejszej sprawie. Nie ma więc podstaw do stwierdzenia, że Spółka nie posiadała wiedzy o toczącym się postępowaniu podatkowym, co wynika również z treści odwołania. Zarzut niewłaściwego doręczenia pojawił się dopiero w odwołaniu od zaskarżonej decyzji. Jednak w opinii organu odwoławczego zaskarżona decyzja została doręczona prawidłowo

Skarga od decyzji umarzającej postępowanie odwoławcze złożona została przez T W.

W skardze wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie kosztów postępowania.

Zarzucono naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej: art. 233 § 1 pkt 3, art. 145 § 1 i 2 oraz art. 212, art. 121 § 1, art. 123 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 165 § 1 i 4, a także zasady czynnego udziału w postępowaniu, co wypełnia przesłankę do wznowienia postępowania z art. 240 § 1 pkt 4 oraz art. 194 § 3. Wskazano też, że doszło do naruszenia art. 103-105 Kodeksu cywilnego.

W uzasadnieniu skargi podniesiono szereg argumentów dotyczących naruszenia przez organ pierwszej instancji przepisów dotyczących doręczania pism, tj. nieprawidłowego doręczenia postanowienia o wszczęciu postępowania oraz decyzji NUS, z uwagi na błędne doręczenie ich osobie nie będącej pełnomocnikiem.

Skarżący kwestionuje zasadność umorzenia postępowania odwoławczego, bowiem nigdy nie potwierdził skutecznego wystąpienia ze Spółki B L. Jego zdaniem organy podatkowe, przyjmując wyłącznie wersję wydarzeń wskazaną przez jednego wspólnika, nie mogły z negatywnym skutkiem dla drugiego wspólnika stwierdzić, że nastąpiło skutecznie prawnie wypowiedzenie udziału w spółce cywilnej, a spółka uległa rozwiązaniu, bez przeprowadzenia w tym zakresie jakiegokolwiek postępowania podatkowego. Skarżący podniósł, że nie zgromadzono w tym zakresie żadnych dowodów, nie wszczęto postępowania podatkowego i nie poinformowano go nawet o dokonanych czynnościach, naruszając art. 121 § 1, art. 123 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 165 § 1 i 4 Op.

Według skarżącego organ odwoławczy wbrew swoim kompetencjom stwierdził, że Spółka Cywilna T uległa rozwiązaniu. Nie zgromadził w tej sprawie żadnych dowodów i nie poinformował skarżącego, że toczy się postępowanie w sprawie wykreślenia Spółki z rejestru VAT, co samo w sobie jest przesłanką do wznowienia postępowania na mocy art. 240 § 1 pkt 4 Op. DIAS, poza naruszeniem zasady czynnego udziału w ewentualnym postępowaniu o wykreślenie Spółki z rejestru VAT, pominął istotne i decydujące dowody materialne w postaci korespondencji między wspólnikami, przyjmując wyłącznie oświadczenie jednego z nich, jako wywierające bezpośredni skutek dla rozwiązania spółki cywilnej w rozumieniu art. 874 Kc, co rażąco narusza ten przepis. Zgodnie z art. 869 § 2 Kc z ważnych powodów wspólnik może wypowiedzieć swój udział bez zachowania terminów wypowiedzenia, chociażby spółka była zawarta na czas oznaczony, jednak pojęcie "ważnych powodów" oraz ich skutek dla istnienia konkretnej spółki cywilnej nie może być oceniany przez organy podatkowe, tylko przez sądy powszechne. Zgodnie z art. 874 § 1 Kc z ważnych powodów każdy wspólnik może żądać rozwiązania spółki przez sąd, więc rozwiązać spółki lub stwierdzić o jej rozwiązaniu wskutek złożonego oświadczenia woli tylko przez jednego wspólnika nie może żaden organ podatkowy, nawet wyższej instancji.

Skarżący wskazuje na niekonsekwencję organu, widoczną w zestawieniu z treścią wpisu do CEIDG, gdzie wpis dotyczący skarżącego jest powiązany z działalnością w formie spółki cywilnej z nazwą T przy określeniu firmy przedsiębiorcy, z podanym numerem NIP i REGON tej spółki w rubryce "Dane spółki" oraz wskazaniem w pozycji "Status indywidualnej działalności gospodarczej", że "Działalność jest prowadzona wyłącznie w formie spółki/spółek cywilnych".

Skarżący złożył wniosek dowodowy na podstawie art. 106 § 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dalej: "ppsa") o dopuszczenie dowodu uzupełniającego z dokumentu w postaci wydruku z rejestru CEIDG na dzień "[...]" września 2019 r., który załączył do skargi. Wskazał, że zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej i Punkcie Informacji dla Przedsiębiorcy - domniemywa się, że dane wpisane do CEIDG są prawdziwe, więc zarówno organy podatkowe, jak inne organy i podmioty prawa, są związane domniemaniem prawidłowości tych danych i nie mogą samodzielnie ich podważać bez przeprowadzenia stosownego postępowania dowodowego w tym zakresie na podstawie art. 194 § 3 Op. Wypis z CEIDG korzysta z mocy dowodowej dokumentu urzędowego.

Według skarżącego orzeczenie o wykreśleniu z rejestru VAT bez przeprowadzenia w tym zakresie jakiegokolwiek postępowania nie zostało też podjęte w odpowiedniej formie, tj. w formie decyzji administracyjnej, a taki obowiązek ciążył na organie. Z art.96 ust.9e ustawy VAT wynika obowiązek umożliwienia podmiotowi udzielenia wyjaśnień, zaś skarżący nigdy stosownego zawiadomienia nie otrzymał.

Skarżący dodał, że jego biuro rachunkowe z własnej inicjatywy zaprzestało wysyłania deklaracji VAT od marca br., gdyż stwierdziło, że Spółka nie figuruje w rejestrze VAT, dostępnym on-line. Nigdy żaden organ podatkowy nie badał jednak tego faktu i nie poinformował skarżącego o takiej procedurze.

Skarżący informuje, że w dniu "[...]" 2019 r. wniósł skargę do WSA w Olsztynie na przewlekłość postępowania z wniosku w sprawie zasadności wykreślenia Spółki Cywilnej T z rejestru VAT. Powodem skargi była nieformalna odmowa wszczęcia tego postępowania, a powodem odmowy organu była obecnie zaskarżona decyzja organu odwoławczego, która rzekomo orzeka o zasadności wykreślenia Spółki z rejestru VAT. Wskazuje to niezbicie, że obecnie zaskarżona decyzja jest powodem, a nie skutkiem wykreślenia Spółki z VAT. Zdaniem skarżącego wynik postępowania sądowego w sprawie przewlekłości postępowania podatkowego dotyczącego wykreślenia Spółki z rejestru VAT wpłynie bezpośrednio na obecne postępowania sądowe, co uzasadnia złożenie wniosku o zawieszenie obecnego postępowania do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego, polegającego na orzeczeniu co do zasadności przyjętej przez organ odwoławczy przesłanki o prawidłowym wykreśleniu Spółki z rejestru VAT. W przypadku, gdyby okazało się, że wykreślenie Spółki było niezasadne, to pociągałoby to za sobą niezasadność wydania zaskarżonej decyzji o umorzeniu postępowania odwoławczego.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. W kwestii braku poinformowania skarżącego o toczącym się postępowaniu w sprawie wykreślenia Spółki z rejestru podatników VAT oraz niepodjęcia w odpowiedniej formie rozstrzygnięcia o wykreśleniu z tego rejestru - DIAS wskazał na postanowienie NUS z dnia "[...]" 2019 r., "[...]", w którym odmówiono wszczęcia postępowania w sprawie wykreślenia z rejestru podatników VAT oraz przywrócenia do rejestru podatników podatku od towarów i usług Spółki T s.c. W uzasadnieniu tego postanowienia wskazano, że podstawą prawną zamknięcia obowiązku podatkowego w podatku VAT Spółki T S.C. było zgłoszenie VAT-Z dokonane w imieniu Spółki przez wspólnika B L, na mocy art. 96 ust. 6 ustawy VAT. O wykreśleniu Spółki organ odwoławczy został poinformowany pismem NUS z dnia "[...]" 2019 r. Z pisma tego oraz ze skargi wynika też, że Spółka ostatnią deklarację VAT - 7 złożyła za luty 2019 r. Dlatego zdaniem DIAS bezpodstawne jest twierdzenie skarżącego, że zaskarżona decyzja jest powodem, a nie skutkiem wykreślenia Spółki z rejestru VAT. Fakt ten nie wynika bowiem ani z postanowienia NUS z "[...]" 2019 r., ani z pisma tego organu z "[...]" 2019 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje:

Główny spór w sprawie dotyczy tego, czy spółka cywilna została rozwiązana z dniem "[...]" 2019 r. wskutek wypowiedzenia umowy przez wspólnika. Rozwiązanie spółki cywilnej w toku postępowania odwoławczego skutkuje koniecznością umorzenia postępowania odwoławczego. Tak wynika z uchwały 7 sędziów NSA o sygn.: I FPS 5/16 z dnia 30 stycznia 2017 r. (Baza CBOSA).

W ocenie Sądu w sprawie wystąpiły podstawy do uznania, że spółka uległa rozwiązaniu. Kwestia rozwiązania spółki cywilnej T była już przedmiotem oceny WSA w Olsztynie w sprawie o sygn.: I SA/Ol 219/19, w której zapadł wyrok z dnia 11 czerwca 2019 r. (Baza CBOSA), dotyczącej rygoru natychmiastowej wykonalności. W wyroku tym Sąd na podstawie tożsamych okoliczności faktycznych uznał, że Spółka uległa rozwiązaniu z dniem "[...]" 2019 r. wskutek wypowiedzenia przez B L. Sąd uznał, że skoro B. L wypowiedziała umowę spółki, zaś T. W nie kwestionuje tego, że zapoznał się z treścią oświadczenia, to doszło do rozwiązania umowy spółki na podstawie art.869 §2 Kc. Bowiem ww. oświadczenie, powołujące się na utratę zaufania do wspólnika oraz brak wpływu na podejmowane decyzje i sposób rozporządzania mieniem spółki, miało prawnokształtujący charakter. Sąd podkreślił, że ewentualny spór między wspólnikami o to, czy spółka istnieje, czy też została wypowiedziana i w jakim czasie, a także czy wystąpiły powody, o których mowa w art. 869 § 2 Kc - jest sprawą cywilną, która może zostać rozstrzygnięta przez sąd cywilny. Kwestia ta nie mieści się w kompetencji Sądu rozpoznającego przedmiotową sprawę. Sąd zauważył, że pomimo wezwań o ustosunkowanie się przez wspólników do kwestii wypowiedzenia umowy spółki, pod rygorem zawieszenia postępowania sądowego, żaden ze wspólników nie podniósł, że rozwiązanie spółki jest kwestionowane w drodze postępowania przed sądem cywilnym. Z uwagi na powyższe Sąd przyjął, że spółka cywilna została skutecznie rozwiązana, przy czym w sytuacji ewentualnego podjęcia przez wspólników środków prawnych w kierunku zaistnienia orzeczenia sądu cywilnego odmiennie ustalającego okoliczności związane z ustaleniem chwili wyjścia wspólniczki ze spółki cywilnej, okoliczność ta będzie mogła stanowić przesłankę do wznowienia postępowania w sprawie. Wyrok powyższy jest prawomocny, bowiem NSA w dniu 22 listopada 2019 r. wyrokiem I FSK 1711/19 oddalił skargę kasacyjną. Sąd rozpatrujący obecnie skargę stanowisko zajęte w obu wyrokach podziela i uznaje za własne.

Zauważenia wymaga, że w art.869 §2 Kc przewidziano, że z ważnych powodów wspólnik może wypowiedzieć swój udział bez zachowania terminów wypowiedzenia, chociażby spółka była zawarta na czas oznaczony. Zaś w art. 874 §1 Kc jest zapis mówiący, że z ważnych powodów każdy wspólnik może żądać rozwiązania spółki przez sąd. Oba przepisy wskazują więc dwa różne, niezależne od siebie sposoby rozwiązania umowy spółki z ważnych powodów. Skoro jeden ze wspólników zdecydował się skorzystać z możliwości przewidzianej w art.869 §2 Kc, to nie musiał swojej decyzji potwierdzać w sądzie, żądając rozwiązania spółki przez sąd. Wręcz odwrotnie, to drugi wspólnik, zaprzeczający zasadności wypowiedzenia umowy, mógł dochodzić swoich racji, wnosząc pozew o ustalenie.

Jedynie pośrednio fakt rozwiązania spółki cywilnej potwierdza okoliczność nieskładania przez nią deklaracji podatkowych. Ostatnia deklaracja VAT-7 złożona została "[...]" 2019 r., za luty 2019 r., czyli za ostatni miesiąc, gdy spółka funkcjonowała. Nie do przyjęcia jest argument skarżącego, że zaprzestano składania deklaracji VAT-7 z uwagi na stwierdzenie, że Spółka nie funkcjonuje w rejestrze VAT on-line. Deklaracje składane są wówczas, gdy podmiot dokonał obrotu. Gdyby Spółka po "[...]" 2019 r. osiągała obroty, to nadal należałoby rozliczyć VAT.

Przedłożony wraz ze skargą wydruk z CEIDG nie jest w żadnym wypadku potwierdzeniem tego, że spółka cywilna nadal istnieje. Sąd po analizie tego załączonego do skargi dowodu uznaje, że nie wpływa on na wynika sprawy, co wynika z tego, że wpis do rejestru CEIDG ma charakter deklaratoryjny. Wobec tego możliwe jest zarówno prowadzenie działalności gospodarczej bez tego wpisu, jak i to, że można dokonać wpisu i działalności nie prowadzić.

Zgodnie z art.96 ust.6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 106) jeżeli podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT zaprzestał wykonywania czynności podlegającej opodatkowaniu, jest on obowiązany zgłosić zaprzestanie działalności naczelnikowi urzędu skarbowego; zgłoszenie to stanowi dla naczelnika urzędu skarbowego podstawę do wykreślenia podatnika z rejestru jako podatnika VAT.

Wbrew temu, co podniesiono w skardze, wykreślenie z rejestru podatników VAT jest czynnością materialno-techniczną, nie wymagającą wydania decyzji (por. wyrok I FSK 380/19 z dnia 27 czerwca 2019 r., Baza CBOSA). Sąd, rozpatrując skargę na decyzję umarzającą postępowanie odwoławcze od decyzji wymiarowej, nie rozstrzyga o zasadności oraz formie dokonania tej czynności.

Dodać należy, że kwestia podstaw do wykreślenia spółki z rejestru VAT nie podlega ocenie w rozpatrywanej obecnie sprawie. Granice tej sprawy określa art.233 §1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.), mówiący, że organ odwoławczy wydaje decyzję, w której umarza postępowanie odwoławcze. Z uchwały 7 sędziów NSA o sygn.: I FPS 5/16 z dnia 30 stycznia 2017 r. (Baza CBOSA) wynika, że umorzenie postępowania odwoławczego wskutek ustania bytu prawnego spółki cywilnej nie narusza zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego. Ustawodawca przewidział bowiem także sytuacje, gdy postępowanie odwoławcze kończy się w inny sposób niż przez rozpoznanie odwołania.

Okolicznością, którą Sąd bierze pod uwagę w niniejszej sprawie jest to, że doszło do rozwiązania spółki w okolicznościach przedstawionych w zaskarżonej decyzji, nie zaś to, że została wykreślona z rejestru VAT, co, hipotetycznie, mogłoby nastąpić także wtedy, gdyby spółka nie została rozwiązana, lecz zaprzestała dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem wykreślenie z ww. rejestru nie jest stanowiło okoliczności przesądzającej o rozwiązaniu Spółki.

Mając na uwadze wyżej przedstawione argumenty Sąd uznał, że niezasadne są zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej: art.233 §1 pkt 3, art.121 §1, art.123 §1, art.122, art.187 §1, art.191 i art.165 §1 i 4. Zdaniem Sądu nie doszło do naruszenia zawartych w ww. przepisach zasad ogólnych: zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie, zasady prawdy obiektywnej w postępowaniu podatkowym, zasady czynnego udziału stron w postępowaniu podatkowym oraz zasady oficjalności postępowania dowodowego.

Ocena zebranych organ podatkowy dowodów nie jest, zdaniem Sądu, oceną dowolną. Okoliczności sprawy uzasadniały bowiem umorzenie postępowania odwoławczego z uwagi na rozwiązanie spółki cywilnej na etapie odwoławczym. Wbrew twierdzeniom skarżącego, organ odwoławczy był uprawniony do wyrażenia oceny w tej kwestii, a ponadto zgromadził taki materiał dowodowy, który na dokonanie oceny pozwalał. Podnoszona w skardze okoliczność nieudzielania skarżącemu informacji o toczącym się postępowaniu w sprawie wykreślenia spółki z rejestru VAT nie ma znaczenia dla rozstrzyganej obecnie sprawy, dotyczącej zasadności umorzenia postępowania odwoławczego. Jak wyjaśniono wyżej, wykreślenie spółki z rejestru VAT jest czynnością materialno-techniczną, nie wymagającą przeprowadzenia postępowania. W rozpatrywanej sprawie podstawą wykreślenia były dokumenty złożone przez występującego wspólnika, uznane przez NUS za wystarczające do wykreślenia spółki z rejestru VAT.

Z akt sprawy wynika, że korespondencja w rozpatrywanej sprawie kierowana była do każdego ze wspólników, zatem brak podstaw do twierdzenia, aby postępowanie toczyło się bez wiedzy skarżącego. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że jego stanowisko poddane zostało weryfikacji przez organ, tj. nie zostało uwzględnione. W żadnym jednak wypadku nie można uznać, że zostało pominięte.

W skardze podniesiono szereg zarzutów dotyczących wadliwości doręczeń w postępowaniu podatkowym w związku z udzielonym pełnomocnictwem. Także w uzasadnieniu skargi wiele miejsca poświęcono tej kwestii. W ocenie Sądu, z uwagi na charakter zaskarżonej decyzji, umarzającej postępowanie odwoławcze z przyczyn podmiotowych, tj. z powodu rozwiązania spółki (utrata zdolności procesowej), zarzuty powyższe nie powinny być rozstrzygane. Podlegałyby ocenie Sądu w przypadku, gdyby Sąd dokonywał kontroli prawidłowości całego postępowania zakończonego merytorycznym rozstrzygnięciem DIAS. Konieczność umorzenia przez organ odwoławczy postępowania z przyczyn podmiotowych wykluczała dokonanie w zaskarżonej decyzji rozstrzygnięcia w kwestii prawidłowości wszczęcia postępowania i doręczenia decyzji.

W skardze zawarty został wniosek o zawieszenie postępowania z uwagi na wniesioną skargę na przewlekłość postępowania z wniosku w sprawie zasadności wykreślenia s.c. T z rejestru VAT. Na podstawie art.125 §1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.) sąd może zawiesić postępowanie z urzędu jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania administracyjnego, sądowoadministracyjnego, sądowego, przed Trybunałem Konstytucyjnym lub Trybunałem Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Sądowi znane jest z urzędu, że w dniu "[...]" 2019 r. wydany został prawomocny wyrok I SAB/Ol 5/19 oddalający skargę w sprawie ze skargi T. W na przewlekłość postępowania prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w sprawie wykreślenia z rejestru VAT. Obecnie przed tut. Sądem nie toczą się inne sprawy ze skargi T. W. Dlatego wniosek o zawieszenia postępowania nie mógł zostać uwzględniony.

W związku z niestwierdzeniem, aby zaskarżona decyzja zawierała przypisywane jej wady, Sąd oddalił skargę na podstawie art.151ppsa.