Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1336/07
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2008-11-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art 169 par 1 i 4 , art 162 par 1 i 2
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Krzysztof Stanik, Sędzia NSA: Maria Dożynkiewicz, Sędzia del. WSA Marek Olejnik ( sprawozdawca), Protokolant Karolina Latarska, po rozpoznaniu w dniu 27 listopada 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej H. z siedzibą w N. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 kwietnia 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 4095/06 w sprawie ze skargi H. siedzibą w N. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 10 października 2006 r. nr ... w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do uzupełnienia braków formalnych wniosku o zwrot podatku od towarów i usług. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od H. z siedzibą w N. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w W. kwotę ... złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 12 kwietnia 2007 r. w sprawie o sygnaturze akt III SA/Wa 4095/06 oddalił skargę "H." GmbH z siedzibą w Niemczech na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 10 października 2006 r. w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do uzupełnienia braków formalnych wniosku o zwrot podatku od towarów i usług.

W uzasadnieniu Sąd przytoczył następujące okoliczności faktyczne i prawne.

W dniu 5 lipca 2005 r. do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w W. wpłynął wniosek Spółki "H." GmbH z dnia 23 czerwca 2005 r. o zwrot podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2004 r. wraz z zaświadczeniem z dnia 26 kwietnia 2005 r. Dokumenty te złożono w języku niemieckim.

Pismem z dnia 4 stycznia 2006 r., skierowanym do Jacka D. wskazanego jako pełnomocnika Spółki, Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w W. wezwał do uzupełnienia wniosku o tłumaczenie przysięgłe na język polski zaświadczenia z dnia 26 kwietnia 2005 r. o posiadaniu przez wnioskodawcę w kraju siedziby statusu podatnika VAT lub podatku o podobnym charakterze, ze szczególnym uwzględnieniem rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej, a także do przesłania właściwego wniosku, zgodnego ze wzorem stanowiącym załącznik do rozporządzenia w sprawie zwrotu podatku od towarów i usług niektórym podmiotom, wypełnionego w języku polskim. Wskazując na przepis art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy wyznaczył Spółce siedmiodniowy termin do uzupełnienia wskazanych braków, informując, że w przypadku ich nie uzupełnienia wniosek zostanie pozostawiony bez rozpatrzenia.

W piśmie z dnia 13 lutego 2006 r. Jacek D. poinformował organ podatkowy, iż odwołane mu zostało pełnomocnictwo przedłożone na okoliczność zwrotu podatku VAT za 2003 r. i w konsekwencji wezwanie zostało błędnie skierowane do niego, zamiast do Spółki.

Kolejnym pismem z dnia 22 lutego 2006 r., analogicznym w swej treści do pisma z dnia 4 stycznia 2006 r., Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w W. wezwał bezpośrednio Spółkę do uzupełnienia powyższych braków formalnych. Wezwanie zostało doręczone Spółce w dniu 15 marca 2006 r.

Przy piśmie z dnia 22 marca 2006 r. nadanym tego samego dnia drogą pocztową, Spółka reprezentowana przez doradcę podatkowego Jacka D. przesłała uwierzytelnione tłumaczenia z języka niemieckiego zaświadczenia z dnia 16 lutego 2006 r. oraz Rejestru Handlowego Sądu Rejonowego w W. W piśmie ponadto postawiono zapytania odnośnie sposobu złożenia wniosku. Wyjaśniono też, że w związku z wezwaniem Spółka zmuszona była ponownie ustanowić pełnomocnika w osobie Jacka D.

Pismem z dnia 5 kwietnia 2006 r. organ pierwszej instancji wezwał Spółkę do przesłania dokumentu odwołującego pełnomocnictwo udzielone w dniu 20 marca 2005r. Jackowi D. oraz aktualnego dokumentu pełnomocnictwa udzielonego przez Spółkę. Ponadto, w piśmie tym organ udzielił odpowiedzi na zapytania zawarte w ww. piśmie z dnia 22 marca 2006 r.

W odpowiedzi na ww. wezwanie pełnomocnik Spółki - Jacek D. w piśmie z dnia 18 kwietnia 2006 r. wyjaśnił, iż odwołanie pełnomocnictwa z dnia 20 marca 2005 r. nie miało formy pisemnej i nastąpiło w grudniu 2005 r.

W dniu 13 kwietnia 2006 r. do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w W. wpłynął wniosek Spółki z dnia 5 kwietnia 2006 r. o przywrócenie terminu do uzupełnienia braków formalnych wniosku o zwrot podatku od towarów i usług za 2004 r. Pełnomocnik Spółki wyjaśnił, że sporządzenie prawidłowego formularza wniosku o zwrot podatku VAT w języku polskim było możliwe dopiero w dniu 5 kwietnia 2006 r. zgodnie z otrzymanym przez niego pełnomocnictwem z dnia 17 marca 2006 r.

Postanowieniem z dnia 12 maja 2006 r. organ pierwszej instancji odmówił przywrócenia terminu do uzupełnienia braków formalnych wniosku o zwrot podatku VAT. W jego ocenie Spółka wbrew wezwaniu z dnia 22 lutego 2006 r. nie przedłożyła tłumaczenia przysięgłego treści zaświadczenia z dnia 26 kwietnia 2005 r. Nie uprawdopodobniła też, że naruszenie terminu nastąpiło bez jej winy. Nie wyjaśniła dokładnie, kiedy i jakie podjęła kroki, aby niezwłocznie uczynić zadość wezwaniu. Między zaś datą otrzymania wezwania, a datą złożenia wniosku o przywrócenie terminu minęło 19 dni. W świetle natomiast art. 162 Ordynacji podatkowej (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz.60 ze zm.), zwanej dalej w skrócie Op, aby mogło nastąpić przywrócenie terminu konieczne jest łączne spełnienie kilku przesłanek, w tym złożenie wniosku w ciągu siedmiu dni od ustania przyczyny uchybienia terminu, uprawdopodobnienie braku winy w spowodowaniu przekroczenia terminu oraz jednoczesne dokonanie czynności, dla której przewidziano dany termin.

W zażaleniu z dnia 29 maja 2006 r. skarżący podniósł, że organ I instancji naruszył art. 159 § 1 pkt 5 Op poprzez odmowę przyjęcia dokumentów spółki, art. 162 § 1 Op poprzez odmowę przywrócenia terminu do uzupełnienia braków formalnych wniosku, art. 121 i 122 Op, poprzez prowadzenie postępowania z naruszeniem zasady zaufania oraz obowiązku podjęcia wszelkich niezbędnych działań dla załatwienia sprawy. Odnośnie pierwszego zarzutu Spółka wskazała, iż Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w W. pismem z dnia 5 kwietnia 2006 r. skierowanym do jej pełnomocnika, wezwał do przesłania dwóch dokumentów odpowiadając jednocześnie na pytania pełnomocnika z dnia 22 marca 2006 r. w zakresie formy formularzy i wniosku. Wyznaczył przy tym 10-dniowy termin dochowania czynności. Spółka przesyłając odpowiedź z dnia 18 kwietnia 2006 r. uzupełniła wcześniejsze pismo z dnia 5 kwietnia 2006 r. w zakresie formy formularza i wniosku. Zatem wyznaczony w wezwaniu z dnia 5 kwietnia 2006 r. termin został dochowany.

Po rozpatrzeniu zażalenia Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z dnia 10 października 2006 r. utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji w uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy stwierdził, iż w jego ocenie skarżący nie dopełnił wymogu dokonania wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu czynności, dla której ten termin był przewidziany. Skarżący nie uzupełnił bowiem wniosku z dnia 5 lipca 2005 r. o tłumaczenie przysięgłe zaświadczenia z dnia 26 kwietnia 2005r. Organ II instancji nie uznał za takie uzasadnienie nadesłanych tłumaczeń przysięgłych zaświadczenia z dnia 16 lutego 2006 r. oraz rejestru handlowego z dnia 19 maja 2005 r. Organ II instancji stwierdził, iż wezwanie z dnia 4 stycznia 2006 r. zostało doręczone w sposób prawidłowy, ponieważ skarżący nie poinformował organu o cofnięciu pełnomocnictwa z dnia 20 marca 2005 r. natomiast wezwanie z dnia 22 lutego 2006 r. skierowane bezpośrednio do skarżącego zostało doręczone zdaniem organu II instancji z naruszeniem art. 145 § 2 Op, gdyż powinno być doręczone pełnomocnikowi skarżącego.

Decyzja organu II instancji stała się przedmiotem skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. W skardze podniesiono naruszenie przepisów prawa procesowego:

- art. 162 § 1 Op poprzez odmowę przywrócenia terminu do dokonania czynności tj. do uzupełnienia wniosku o zwrot podatku od towarów i usług,

- art. 162 § 1 w związku z art. 145 § 1 Op poprzez uznanie przez organ II instancji, iż wezwanie z dnia 4 stycznia 2006 r. zostało doręczone skarżącemu w sposób prawidłowy, tj. jego odwołanemu pełnomocnikowi,

- art. 162 § 1 Op poprzez uznanie, iż przesłane przez skarżącego w dniu 22 marca 2006 r. tłumaczenie dokumentów rejestrowych spółki nie spełniało warunków z wezwania organu,

- art. 159 § 1 pkt 5 Op poprzez odmowę przyjęcia dokumentów skarżącego mimo zachowania przez niego dziesięciodniowego terminu wyznaczonego w wezwaniu organu z dnia 5 kwietnia 2006 r., w wyniku przesłania odpowiedzi przez skarżącego na wyżej wymienione wezwanie organu w dniu 18 kwietnia 2006 r.,

- art. 121, 122 Op poprzez naruszenia zasady zaufania i obowiązku wszelkich niezbędnych działań dla załatwienia sprawy,

- art. 217 § 2 Op poprzez nie ustosunkowanie się przez organ II instancji do wszystkich zarzutów skarżącego z dnia 29 maja 2006 r.

W odpowiedzi na skargę organ II instancji wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U 153 poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a. skargę oddalił.

W uzasadnieniu Sąd I instancji stwierdził, iż ocena legalności postanowienia w przedmiocie przywrócenia terminu opierała się przede wszystkim na zbadaniu czy prawidłowo organy podatkowe uznały, że w sprawie nie wystąpiły przesłanki do przywrócenia terminu określone w art. 162 § 1 i § 2 Op, a także czy strona dochowała terminu na złożenia podania o przywrócenie terminu. Sąd I instancji podzielił pogląd skarżącego odnośnie zarzutu wadliwego przyjęcia przez organ odwoławczy, że był on od wszczęcia przedmiotowej sprawy reprezentowany przez Jacka D., bowiem pełnomocnictwo z dnia 20 marca 2005 r. zostało złożone w innym postępowaniu.

Sąd I instancji podkreślił, iż wniosek został złożony bezpośrednio przez samego skarżącego, a jak wyjaśnił Jacek D. wskazane pełnomocnictwo przedłożone zostało na okoliczność zwroty podatku VAT za 2003 r.

Sąd I instancji stwierdził, że organ I instancji prawidłowo przyjął, a wadliwie skorygował to ustalenie organ odwoławczy, iż dla ustalenia okoliczności zachowania terminu do uzupełnienia braków formalnych złożonego wniosku przez dokonanie określonych czynności znaczenie prawne miało wyłącznie doręczenie wezwania z dnia 22 lutego 2006 r. bezpośrednio Spółce, jednakże okoliczność powyższa nie mogła mieć wpływu na wynik sprawy i stanowić podstawy do uchylenia przez sąd przedmiotowego postanowienia. Sąd I instancji podzielił ustalenia organów I i II instancji, iż powodem odmowy przywrócenia terminów było niedopełnienie czynności przez skarżącego, dla której był określony termin, co spowodowało niespełnienie jednego z warunków określonych w art. 162 § 2 zdanie 2 Ordynacji podatkowej. Skarżący nie złożył bowiem, wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu, żądanego w wezwaniu o uzupełnienie wniosku z dnia 5 lipca 2005 r. (wezwanie z dnia 22 lutego 2006 r.) tłumaczenia przysięgłego na język polski zaświadczenia z dnia 26 kwietnia 2005 roku, które było doręczone do wniosku o zwrot podatku VAT za 2004 r. Sąd nie podzielił argumentacji skarżącego, iż termin siedmiodniowy do uzupełnienia braków formalnych wniosku o zwrot VAT za 2004 r. uległ jakiejkolwiek modyfikacji w wyniku wezwania z dnia 5 kwietnia 2006 r., bowiem wezwanie zostało wystosowane w trybie art. 155 Ordynacji podatkowej, który nie stanowi podstawy do uzupełniania braków formalnych wniosku.

Sąd I instancji stwierdził, iż skarżący nie dochował siedmiodniowego terminu do złożenia wniosku o przywrócenia terminu. Zdaniem Sądu I instancji najpóźniej w dniu 22 marca 2006 r. – w dniu, w którym Jacek D. bez żadnych wątpliwości działał już jako pełnomocnik skarżącego w przedmiotowej sprawie – odpadła przyczyna uchybienia terminu, co sam skarżący przyznał w zażaleniu na postanowienie organu I instancji. Powyższe oznacza, że wniosek o jego przywrócenie należało złożyć w terminie do dnia 29 marca 2006 r., natomiast wniosek o przywrócenie terminu skarżący złożył dopiero w dniu 5 kwietnia 2006 r.

Spółka reprezentowana przez doradcę podatkowego Jacka D. złożyła od wyroku Sądu I instancji skargę kasacyjną. W motywach skargi kasacyjnej skarżący podkreślił, iż skarga oparta jest na naruszeniu przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy (art.174 pkt 2 p.p.s.a.), tj. naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit c p.p.s.a. poprzez utrzymanie przez Sąd I instancji zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w W., utrzymującego w mocy postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w W. mimo naruszenia przez ten organ następujących przepisów :

1) art. 121 § 1 i 2 w zw. z art. 169 § 1a i w zw. z art. 162 § 1 Op w zw. z art. 5 ust. 3 oraz ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 kwietnia 20004r. w sprawie zwrotu podatku od towarów i usług niektórym podmiotom (Dz.U. Nr 89, poz. 851 ze zm.), poprzez deprecjonowanie ważności złożonych dokumentów ze względu na nieistniejące wymagania formalne w zakresie obowiązku składania wszystkich dokumentów sporządzonych wyłącznie w języku polskim oraz niemożności składania niektórych dokumentów w języku obcym (niemieckim) wraz z ich uwierzytelnioną treścią dokonaną treścią dokonaną przez tłumacza przysięgłego;

2) art. 121 § 1 i 2 w zw. z art. 162 § 2 Op poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób lekceważący zaufanie do organów podatkowych, a tym samym wybiórczej ocenie podjętych czynności procesowych, które stały się podstawą oceny dla rozstrzygnięcia przyczyn uchybienia terminowi wniesienia wniosku o przywrócenie terminu do uzupełnienia wymogów formalnych wniosku o zwrot podatku VAT;

3) art. 162 § 1 w zw. z art. 145 § 1 Op poprzez akceptację rozstrzygnięcia organu II instancji w sytuacji, gdy kierowane do ustanowionego dla odrębnego postępowania pełnomocnika pisma, kiedy osoba ta poinformowała organ I instancji o odwołaniu mu pełnomocnictwa, zostały uznane za skutecznie doręczone.

Mając na uwadze powyższe Spółka wniosła o :

1) uchylenie wyroku w oznaczonej części oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia

2) zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej strona skarżąca powołała argumenty w przeważającej części tożsame z argumentami zawartymi w uzasadnieniu skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Odnośnie zarzutu z pkt 1 skargi kasacyjnej skarżący podniósł, iż zarówno wniosek i zaświadczenie zostały wypełnione w języku niemieckim i na niemieckich formularzach, co stanowi naruszenie wymogów formalnych określonych w przepisie § 5 ust. 3 i 4 pkt 2 rozp. MF w sprawie zwrotu podatku od towarów i usług niektórym podmiotom, a okoliczność ta nie była zbadana przez organy I i II instancji, jak również przez Sąd I instancji, a co spowodowało różnice w wysuwanych przez organy podatkowe żądaniach w zakresie uzupełnienia braków formalnych przedmiotowego wniosku. W związku z powyższym skarżący zwrócił się do organu podatkowego I instancji o potwierdzenie sposobu przesłania właściwego wniosku, które to potwierdzenie otrzymał od tegoż organu podatkowego dopiero w piśmie z dnia 05.04.2006r., nie zaś w dniu 22.03.2006r., co oznacza, że wniosek skarżącego o przywrócenie terminu został wniesiony w ustawowym terminie, tj. w dniu 18.04.2006r.

Odnośnie zarzutów z pkt 2 Spółka podkreśliła, że nie można się zgodzić ze stanowiskiem sądu I instancji, jakoby ustanie przyczyn uchybienia terminowi złożenia wniosku o przywrócenie terminu do uzupełnienia braków formalnych wniosku o zwrot podatku VAT miało miejsce w dniu 22.03.2006 r.

Samo otrzymanie udzielonego przez Spółkę pełnomocnictwa nie stanowi jednocześnie ustanie przyczyn uchybienia terminowi do złożenia wniosku o przywrócenie terminu do uzupełnienia braków formalnych. Przepisy Ordynacji podatkowej nakazują, aby wraz ze złożeniem tego podania dopełnić czynności, dla której był określony termin.

W takim też razie żądanie dopełnienia czynności powinno być dokonane przez organ podatkowy w sposób niebudzący żadnych wątpliwości, gdyż w razie podjęcia przez Stronę działań, które są następnie przedmiotem oceny organu, który skierował takie żądania, organ może w rezultacie dokonać odmiennej interpretacji treści żądania, a w konsekwencji postawić zarzut jego niewypełnienia przez podatnika.

Dlatego też, aby nie doszło do pomyłki przy dopełnieniu czynności, pełnomocnik Spółki zwrócił się do organu podatkowego o wskazanie sposobu dokonania czynności, których organ ten zażądał, z uwagi na niekonsekwentność kierowanych żądań w przypadku istnienia identycznych naruszeń wymogów formalnych wniosku i zaświadczenia. Tym samym należało stwierdzić, że obiektywne ustanie przyczyn nastąpiło z dniem otrzymania przez pełnomocnika odpowiedzi na zadane pytania w zakresie sposobu dokonania czynności związanych z brakami formalnymi wniosku. Zatem przyczyny te ustały w dniu 11.04.2006 r. (dzień otrzymania pisma organu podatkowego z dnia 05.04.2006 r.), nie zaś w dniu 22.03.2006 r. W związku z powyższym należy stwierdzić, iż wniosek o przywrócenie terminu został wniesiony w ustawowym terminie tj. w dniu 18.04.2006 r.

W zakresie zarzutów z pkt 3 Strona zarzuciła naruszenie art. 162 § 1 w zw. z art. 145 § 1 Op poprzez uznanie przez organ II instancji, iż kierowane do ustanowionego dla odrębnego postępowania pełnomocnika pisma, w sytuacji, gdy osoba ta poinformowała organ I instancji o odwołaniu mu pełnomocnictwa, były pismami nieskutecznymi, gdyż naruszały art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 176 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a., skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom określonym dla pisma w postępowaniu sądowym oraz zawierać oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany.

Rozpatrując sprawę na skutek skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny związany jest jej granicami, tj. treścią przytoczonych w niej podstaw kasacyjnych oraz treścią i zakresem zawartego w niej wniosku, z urzędu biorąc pod rozwagę jedynie nieważność postępowania (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Związanie granicami skargi kasacyjnej oznacza zatem, że zakres kontroli orzeczenia wydanego w pierwszej instancji wyznacza sama strona wnosząca ten środek zaskarżenia. Jeżeli nie wystąpiły przesłanki nieważności postępowania wymienione w art. 183 § 2 ustawy - a w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły - to Naczelny Sąd Administracyjny związany jest granicami skargi kasacyjnej.

Zgodnie z art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach:

1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie;

2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Jak podkreśla się w piśmiennictwie, autor skargi kasacyjnej powinien wskazać na konkretne, naruszone przez Sąd zaskarżanym orzeczeniem przepisy prawa materialnego lub procesowego. W odniesieniu do prawa materialnego winien wykazać, na czym polegała dokonana przez Sąd pierwszej instancji ich błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie oraz jaka powinna być - wedle skarżącego - wykładnia prawidłowa lub właściwe zastosowanie. Podobnie przy naruszeniu prawa procesowego skarga kasacyjna powinna wskazywać konkretne przepisy tego prawa naruszone przez Sąd, na czym polegało uchybienie tym przepisom i dlaczego uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Po tych uwagach natury ogólnej, przystępując do oceny zarzutów zawartych w skardze kasacyjnej wniesionej w niniejszej sprawie, należało odnieść się do podniesionych w niej zarzutów naruszenia przepisów postępowania.

Pierwszy zarzut skargi kasacyjnej dotyczy naruszenia art.145 §1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku art. 121 § 1 i 2 w zw. z art. 169 § 1a i w zw. z art. 162 § 1 Op w zw. z art. 5 ust. 3 oraz ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 kwietnia 2004 r. w sprawie zwrotu podatku od towarów i usług niektórym podmiotom (Dz.U. Nr 89, poz. 851 ze zm.), poprzez deprecjonowanie ważności złożonych dokumentów ze względu na nieistniejące wymagania formalne w zakresie obowiązku składania wszystkich dokumentów sporządzonych wyłącznie w języku polskim oraz niemożności składania niektórych dokumentów w języku obcym (niemieckim) wraz z ich uwierzytelnioną treścią dokonaną przez tłumacza przysięgłego.

W/w zarzut nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem jak zasadnie zauważył WSA, przedmiotem oceny w rozpoznanej sprawie była zgodność z prawem postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w W. utrzymującego w mocy postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w W. odmawiające przywrócenia terminu do uzupełnienia przez Skarżącą braków formalnych wniosku o zwrot podatku od towarów i usług za 2004 r. Przy tak zakreślonym przedmiocie sprawy, WSA nie mógł badać okoliczności dotyczących zasadności i prawidłowości samego wezwania do uzupełnienia braków formalnych, a także kompletności złożonego przez Skarżącą wniosku o zwrot podatku, do czego organy podatkowe w sposób nieuprawniony także nawiązywały. Wskazać bowiem należy, że w przypadku nieuzupełnienia braków formalnych podania, organ podatkowy wydaje zaskarżalne postanowienie o pozostawieniu podania bez rozpatrzenia, o czym stanowi art. 169 § 4 Op. Oznacza to, że ustawodawca przewidział odrębny tryb, w którym oceniane jest wystąpienie przesłanek pozostawienia podania bez rozpatrzenia, także podlegające zaskarżeniu do sądu administracyjnego.

W dniu 5 lipca 2005 r. do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w W. wpłynął wniosek Spółki "H." GmbH z dnia 23 czerwca 2005 r. o zwrot podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2004 r. wraz z zaświadczeniem z dnia 26 kwietnia 2005 r. Dokumenty te złożono w języku niemieckim.

Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w W. wezwał do uzupełnienia wniosku o tłumaczenie przysięgłe na język polski zaświadczenia z dnia 26 kwietnia 2005 r. o posiadaniu przez wnioskodawcę w kraju siedziby statusu podatnika VAT lub podatku o podobnym charakterze, ze szczególnym uwzględnieniem rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej, a także do przesłania właściwego wniosku, zgodnego ze wzorem stanowiącym załącznik do rozporządzenia w sprawie zwrotu podatku od towarów i usług niektórym podmiotom, wypełnionego w języku polskim. Wskazując na przepis art. 169 § 1 Op organ podatkowy wyznaczył Spółce siedmiodniowy termin do uzupełnienia wskazanych braków, informując, że w przypadku ich nie uzupełnienia wniosek zostanie pozostawiony bez rozpatrzenia. Wbrew twierdzeniom pełnomocnika Spółki treść wezwania nie budzi wątpliwości a pismo pełnomocnika z dnia 22 marca 2006 r. ma w istocie charakter polemiki. Profesjonalny pełnomocnik musi mieć świadomość jakimi konsekwencjami obarczone jest przekroczenie terminu do uzupełnienia braków formalnych pisma i obowiązany jest do dochowania w tym zakresie należytej staranności.

Kolejny sformułowany w skardze kasacyjnej zarzut dotyczy naruszenia art. 145 §1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 121 § 1 i 2 w zw. z art. 162 § 2 Op poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób lekceważący zaufanie do organów podatkowych, a tym samym wybiórczej ocenie podjętych czynności procesowych, które stały się podstawą oceny dla rozstrzygnięcia przyczyn uchybienia terminowi wniesienia wniosku o przywrócenie terminu do uzupełnienia wymogów formalnych wniosku o zwrot podatku VAT.

Również ten zarzut nie zasługuje na uwzględnienie. Ocena legalności postanowienia w przedmiocie przywrócenia terminu opiera się przede wszystkim na zbadaniu, czy prawidłowo organy podatkowe uznały, iż w sprawie nie wystąpiły przesłanki przywrócenia terminu, określone w art. 162 § 1 i § 2 Op, a także czy strona dochowała terminu na złożenie podania o przywrócenie terminu. Zgodnie z wymienionymi wyżej przepisami, w razie uchybienia terminu należy go przywrócić na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin. WSA trafnie przyjął, że dla ustalenia okoliczności dochowania terminu do uzupełnienia braków formalnych złożonego wniosku przez dokonanie określonych czynności znaczenie prawne miało wyłącznie doręczenie wezwania z dnia 22 lutego 2006 r. bezpośrednio Spółce, nie zaś doręczenie wezwania z dnia 4 stycznia 2006 r. Jackowi D. Spółka wraz ze złożonym wnioskiem o przywrócenie terminu nie złożyła żądanego w wezwaniu o uzupełnienie wniosku z dnia 5 lipca 2005 r. (wezwanie z dnia 22 lutego 2006 r.) tłumaczenia przysięgłego na język polski zaświadczenia z dnia 26 kwietnia 2005 r., które było dołączone do wniosku o zwrot VAT za 2004 r. Dostarczenia zaś w określonym terminie tłumaczenia zaświadczenia z tej właśnie daty żądano od Spółki, nie zaś jakiegokolwiek innego.

Na aprobatę zasługuje stanowisko WSA, że termin siedmiodniowy do uzupełnienia braków formalnych wniosku o zwrot VAT za 2004 r., nakreślony w wezwaniu z dnia 22 lutego 2006 r., nie uległ jakiejkolwiek modyfikacji w wyniku wezwania z dnia 5 kwietnia 2006 r. W szczególności zwrócić należało uwagę, że to ostatnie wezwanie zostało wystosowane w trybie art. 155 Op. Przepis ten w § 1 stanowi, że organ podatkowy może wezwać stronę lub inne osoby do złożenia wyjaśnień, zeznań lub dokonania określonej czynności osobiście, przez pełnomocnika lub na piśmie, jeżeli jest to niezbędne dla wyjaśnienia stanu faktycznego lub rozstrzygnięcia sprawy. Korzystanie z regulacji prawnej w nim zawartej nie służy zatem do usuwania braków wniosku. Nie jest więc obwarowane takim rygoryzmem, jaki wynika z art. 169 Op, który jest przewidziany do usuwania braków. Zawarty w tym ostatnim przepisie siedmiodniowy termin jest terminem ustawowym i nie ma możliwości jego wydłużania lub skracania. Co najwyżej może on być przywrócony. Już choćby z tej przyczyny termin wskazany w wezwaniu z dnia 22 lutego 2006 r. nie mógł zostać zmieniony przez organ podatkowy w wyniku kolejnego jego pisma, jak wywodziła to Skarżąca w toku postępowania podatkowego oraz w skardze. Ponadto, wezwanie z dnia 5 kwietnia 2006 r., wskazujące na 10-dniowy termin na jego wykonanie, dotyczyło złożenia dwóch dokumentów, a mianowicie dokumentu, stwierdzającego że firma "H." GmbH odwołała udzielone w dniu 20 marca 2005 r. pełnomocnictwo dla Jacka D. oraz aktualnego dokumentu pełnomocnictwa. Te z kolei dokumenty nie były objęte wezwaniem zmierzającym do usunięcia braków formalnych wniosku z dnia 5 lipca 2005 r. Nie mogły więc w żaden sposób przesuwać terminu wcześniej zakreślonego dla usunięcia braków formalnych wniosku.

Ostatni zarzut skargi kasacyjnej opiera się na naruszeniu art.145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 162 § 1 w zw. z art. 145 § 1 Op poprzez akceptację rozstrzygnięcia organu II instancji w sytuacji, gdy kierowane do ustanowionego dla odrębnego postępowania pełnomocnika pisma, kiedy osoba ta poinformowała organ I instancji o odwołaniu mu pełnomocnictwa, zostały uznane za skutecznie doręczone.

W tym zakresie Naczelny Sąd Administracyjny także uznaje zarzut za nieuzasadniony. WSA trafnie zauważył, iż wniosek z dnia 23 czerwca 2005 r. złożony przez "H." GmbH w dniu 5 lipca 2005 r. został opatrzony pieczęcią tej Spółki i nieczytelnym podpisem. W żaden sposób nie wynikało z niego, że jest on składany przez jakiegokolwiek pełnomocnika, bądź też, że do wniosku jest załączane pełnomocnictwo. Był to zatem bezpośrednio wniosek samej Spółki. W piśmie z dnia 13 lutego 2006 r., a także w piśmie z dnia 18 kwietnia 2006 r., Jacek D. wyjaśnił, iż wskazane pełnomocnictwo przedłożone zostało na okoliczność zwrotu podatku VAT za 2003 r. Tak samo stwierdził organ pierwszej instancji w wezwaniu z dnia 5 kwietnia 2006 r. Skoro zatem w rozpoznanej sprawie Spółka sama wystąpiła z wnioskiem, to nie sposób było przyjąć, bez wyraźnej jej woli w tym zakresie, że także w tej sprawie zamiarem jej było działanie przez pełnomocnika ustanowionego w innej sprawie. Za taką konkluzją przemawia także i to, że w myśl art. 137 § 3 Op pełnomocnik dołącza do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa, a doradca podatkowy może sam uwierzytelnić odpis udzielonego mu pełnomocnictwa. Pełnomocnictwo dołączone więc do akt innej sprawy nie może być przez organ podatkowy automatycznie wykorzystywane także na użytek kolejnych spraw tej samej strony. W przeciwnym razie to organ niejako decydowałby za stronę o sposobie jej reprezentowania. Ta kwestia leży natomiast wyłącznie w gestii samej strony, która ma pełną autonomię w określaniu tego, jakie sprawy powierza pełnomocnikowi, a jakie nie.

Powyższe oznacza, jak uzasadnia WSA, że dla ustalenia okoliczności dochowania terminu do uzupełnienia braków formalnych złożonego wniosku przez dokonanie określonych czynności znacznie prawne miało wyłącznie doręczenie wezwania z dnia 22 lutego 2006 r. bezpośrednio Spółce, nie zaś doręczenie wezwania z dnia 4 stycznia 2006 r. Jackowi D. Tak przyjął organ pierwszej instancji, a wadliwie skorygował to ustalenie organ odwoławczy. Nieprawidłowe ustalenie w tej mierze poczynione przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. nie mogło jednak mieć wpływu na wynik sprawy i stanowić podstawy do uchylenia zaskarżonego postanowienia. Stwierdzić bowiem należało, że zarówno wezwanie z dnia 4 stycznia 2006 r. skierowane wadliwie do Jacka D., jak i wezwanie z dnia 22 lutego 2006 r. skierowane prawidłowo do Spółki, miały tożsamą treść. Wskazywały na konieczność usunięcia takich samych braków formalnych wniosku z dnia 5 lipca 2005 r., wyznaczając siedmiodniowy termin na dokonanie tej czynności. Oparcie się przez organ odwoławczy na mylnie skierowanym wezwaniu nie niweczyło prawidłowości rozstrzygnięcia. Organy bowiem obu instancji zgodnie przyjęły, że powodem odmowy przywrócenia terminu było niedopełnienie czynności, dla której był określony termin. Oznaczało to nie spełnienie jednego z warunków niezbędnych do złożenia wniosku o przywrócenie terminu, przewidzianego w art. 162 § 2 zdanie drugie Op. W ocenie Sądu ustalenia organów podatkowych były w tym zakresie prawidłowe.

W świetle w/w okoliczności całkowicie bezzasadny jest zarzut zlekceważenia przez WSA naruszenia przez organy podatkowe art. 162 § 1 w związku z art.145 Op poprzez uznanie, iż kierowane do ustanowionego dla odrębnego postępowania pisma były pismami nieskutecznymi. WSA dostrzegł tę nieprawidłowość i ocenił ją z punktu widzenia wpływu na wynik sprawy do czego obliguje art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.

Z powyżej wskazanych powodów, na podstawie art. 184 p.p.s.a. i art. 204 pkt 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną oraz orzekł o kosztach postępowania kasacyjnego.