Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt IV SA/Po 374/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2019-09-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6099 Inne o symbolu podstawowym 609
Hasła tematyczne: Wodne prawo
Skarżony organ: Inne
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 300
journal: Dz.U. 2018 poz 2268
law: Ustawa z dnia 20 lipca 2017 r Prawo wodne - tekst jednolity
article: art. 63 par. 1
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.
Teza: Zawarte w art. 300 ust. 1 ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. - Prawo wodne (Dz. U. z 2018 r. poz. 2268, ze zm.) generalne odesłanie do odpowiedniego stosowania przepisów działu III Ordynacji podatkowej – a więc także przepisu art. 63 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.) – powinno być rozumiane w ten sposób, że w przypadku gdy wyliczona opłata za usługi wodne wynosi mniej niż 1,00 zł, to przepis art. 63 § 1 Ordynacji podatkowej nie znajduje wówczas zastosowania. W konsekwencji tak wyliczona opłata nie podlega zaokrągleniu, lecz ustala się ją zobowiązanemu w wyliczonej wysokości.

TEZY

Zawarte w art. 300 ust. 1 ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. - Prawo wodne (Dz. U. z 2018 r. poz. 2268, ze zm.) generalne odesłanie do odpowiedniego stosowania przepisów działu III Ordynacji podatkowej – a więc także przepisu art. 63 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.) – powinno być rozumiane w ten sposób, że w przypadku gdy wyliczona opłata za usługi wodne wynosi mniej niż 1,00 zł, to przepis art. 63 § 1 Ordynacji podatkowej nie znajduje wówczas zastosowania. W konsekwencji tak wyliczona opłata nie podlega zaokrągleniu, lecz ustala się ją zobowiązanemu w wyliczonej wysokości.


SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Tomasz Grossmann (spr.) Sędzia WSA Monika Świerczak Asesor sądowy WSA Maria Grzymisławska - Cybulska Protokolant st. sekr. sąd. Joanna Kujawa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 września 2019 r. sprawy ze skargi Lasów Państwowych Nadleśnictwa [...] na decyzję Dyrektora Zarządu [...] w [...] Państwowego Gospodarstwa [...] z dnia [...] lutego 2019 r. nr [...] w przedmiocie opłaty stałej 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Zarządu [...] w [...] Państwowego Gospodarstwa Wodnego [...] na rzecz Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe Nadleśnictwo [...] kwotę [...]zł ([...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z [...] lutego 2019 r. (znak: [...]) Dyrektor Zarządu Zlewni w [...] Państwowego Gospodarstwa Wodnego [...] (dalej też jako "Dyrektor Zarządu Zlewni" lub "Organ") – wskazując w podstawie prawnej na art. 273 ust. 6 w zw. z art. 271 ust. 5, art. 14 ust. 2 i ust. 6 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. - Prawo wodne (Dz. U. z 2018 r. poz. 2268, ze zm.; dalej w skrócie "pr.wod.") oraz art. 104 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2018 r. poz. 2096 ze zm.; dalej w skrócie "k.p.a.") – określił Lasom Państwowym Nadleśnictwu [...], za okres [...] stycznia 2018 r.–[...] grudnia 2018 r. opłatę stałą w wysokości: [...] PLN (słownie złotych: jeden) za wprowadzanie ścieków do wód lub do ziemi obliczoną jako iloczyn jednostkowej stawki opłaty wynoszącej [...] zł na dobę za 1 m3/s czasu wyrażonego w dniach wynoszącego [...] dni i maksymalnego zrzutu określonego w pozwoleniu wodnoprawnym Dyrektora Zarządu Zlewni w [...] z [...] października 2018 r. (znak [...]; zwanym dalej "Pozwoleniem"), a mianowicie [...]

Zaskarżona decyzja, jak wynika z jej uzasadnienia, zapadła w następującym stanie faktycznym i prawnym sprawy.

Pismem z [...] stycznia 2019 r. Państwowe Gospodarstwo Wodne [...] Zarząd Zlewni w [...], na podstawie art. 271 ust. 5 pr.wod. ustaliło Lasom Państwowym Nadleśnictwu [...], w formie informacji rocznej (Nr [...]), za okres [...] stycznia 2018 r.–[...] grudnia 2018 r., ww. opłatę stałą.

Pismem z [...] lutego 2019 r. Lasy Państwowe Nadleśnictwo [...] (dalej też jako "Nadleśnictwo" lub "Skarżący") złożyło reklamację, w której nie zgodziło się z wysokością ustalonej opłaty, z tym że nie zakwestionowało co do zasady obowiązku ponoszenia opłaty za usługę wodną, z której korzysta na podstawie Pozwolenia, zarzuciło natomiast naruszenie art. 314 pr.wod. mające polegać na braku zastosowania tego przepisu w zw. z art. 63 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.; dalej w skrócie "o.p."), co w konsekwencji miało doprowadzić do błędnego przyjęcia, że Nadleśnictwo jest zobowiązane do ponoszenia opłaty stałej za wprowadzanie ścieków do wód lub do ziemi w wysokości określonej w informacji rocznej.

Wydając przywołaną na wstępie decyzję z [...] lutego 2019 r. Dyrektor Zarządu Zlewni nie uznał reklamacji Nadleśnictwa. W uzasadnieniu wskazał, że opłata została naliczona prawidłowo w związku z obowiązującym pozwoleniem wodnoprawnym, którego zapisów Skarżący nie kwestionuje. Zdaniem Organu zarzut naruszenia art. 314 pr.wod. nie znajduje uzasadnienia, gdyż przepis ten – dotyczący tzw. należności za korzystanie ze śródlądowych dróg wodnych i ich odcinków oraz urządzeń wodnych stanowiących własność Skarbu Państwa, usytuowanych na śródlądowych wodach powierzchniowych – nie odnosi się do stanu faktycznego objętego niniejszą sprawą. W analizowanej sprawie zastosowanie, i to jedynie odpowiednie, znajduje art. 300 pr.wod., zgodnie z którym do ponoszenia opłat za usługi wodne oraz opłat podwyższonych stosuje się odpowiednio przepisy działu III Ordynacji podatkowej. Organ zwrócił uwagę, że obowiązujące Prawo wodne zawiera kompleksowe regulacje określające m.in. ustalanie opłat za usługi wodne (opłat stałych i opłat zmiennych), które – za okres objęty decyzją, tj. od [...] stycznia 2018 r. do [...] grudnia 2018 r. – nie przewidują odstępstw od ustalania i uiszczania opłaty. W sytuacji, gdy wyliczona opłata za usługę wodną wynosi mniej jak [...] PLN, to bez względu na to, czy wysokość tej opłaty wynosi mniej, czy więcej jak [...] groszy, zgodnie z art. 63 ust. 1 o.p. opłatę zawsze zaokrągla się do pełnego złotego – opłata wówczas wynosi [...] PLN. Dopiero do tak zaokrąglonej do pełnego złotego opłaty znajduje zastosowanie dalsza hipoteza objęta powołanym art. 63 ust. 1 o.p. dotycząca pomijania, czy podwyższania końcówek ustalonej opłaty. Nie sposób bowiem uznać, aby ustalona w analizowanej sprawie opłata stała w kwocie [...]PLN stanowiła "końcówkę opłaty" – jak błędnie przyjęło Nadleśnictwo w reklamacji. Wysokość opłaty stałej ustalona na kwotę [...]PLN stanowi bowiem kwotę główną (a nie końcówkę opłaty), którą zasadnie, bo zgodnie z dyspozycją art. 63 ust. 1 o.p., Organ zaokrąglił w górę do pełnego złotego. Dyrektor Zarządu Zlewni wyjaśnił przy tym, że określenia wysokości opłaty stałej za wskazany okres dokonał w oparciu o normę prawną wynikającą z art. 271 ust. 5 pr.wod. oraz § 10 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 22 grudnia 2017 r. w sprawie jednostkowych stawek opłat za usługi wodne (Dz.U. z 2017 r. poz. 2502; dalej w skrócie "rozporządzenie RM") w związku z art. 552 ust. 2a pkt 2 pr.wod.

Skargę na opisaną decyzję Dyrektora Zarządu Zlewni do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu wniosło, w imieniu Skarbu Państwa, Państwowe Gospodarstwo Leśne Lasy Państwowe - Nadleśnictwo [...]. Zarzuciwszy naruszenie prawa materialnego – tj. art. 63 § 1 o.p. w zw. z art. 300 ust. 1 pr.wod. przez błędną wykładnię i nieprawidłowe zastosowanie, co w konsekwencji doprowadziło do błędnego przyjęcia, że Nadleśnictwo jest zobowiązane do ponoszenia wymienionej opłaty w wysokości określonej w zaskarżonej decyzji – Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz o zasądzenie na jego rzecz zwrotu kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi jej autor wskazał, że stan faktyczny przedmiotowej sprawy jest bezsporny, albowiem wysokość opłaty za wprowadzenie ścieków do wód lub ziemi w niniejszej sprawie faktycznie wynosi [...] zł. W toku postępowania reklamacyjnego Skarżący, powołując się przede wszystkim na art. 63 § 1 o.p., podniósł, że w przypadku wskazanej wysokości opłaty powinna ona w zaskarżonej decyzji zostać określona w wysokości [...] zł. Odnosząc się do argumentacji Dyrektora Zarządu Zlewni w zakresie ustalenia opłaty w wysokości [...] zł, autor skargi zakwestionował przedstawioną przez Organ interpretację art. 63 § 1 o.p. i wskazał, że przepisy Prawa wodnego, a także Ordynacji podatkowej nie zawierają normy prawnej, która pozwalałaby na dokonanie powyższego ustalenia, albowiem gdyby faktycznie ustawodawca chciał przyjąć, że w każdym przypadku wysokość minimalnej opłaty za wprowadzenie ścieków do wód i ziemi wynosi [...] PLN, to taki zapis zostałby zawarty w ustawie Prawo wodne. A ponieważ do ponoszenia opłat za usługi wodne oraz opłat podwyższonych stosuje się odpowiednio przepisy działu III Ordynacji podatkowej, to prawidłowo ustalona wysokość opłaty zgodnie z art. 63 § 1 o.p. wynosi [...] zł.

W odpowiedzi na skargę Organ wniósł o jej oddalenie, z tożsamą argumentacją, jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 2107, z późn. zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem (legalności), jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sądy administracyjne, kierując się wspomnianym kryterium legalności, dokonują oceny zgodności treści zaskarżonego aktu oraz procesu jego wydania z normami prawnymi – ustrojowymi, proceduralnymi i materialnymi – przy czym ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i zasadniczo na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. W świetle art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.; w skrócie "p.p.s.a.") kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne (pkt 1). Stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Oznacza to, że bierze pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, a także wszystkie przepisy, które powinny znaleźć zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, niezależnie od żądań i wniosków podniesionych w skardze – w granicach sprawy, wyznaczonych przede wszystkim rodzajem i treścią zaskarżonego aktu.

Dokonując tak rozumianej kontroli zaskarżonej decyzji Dyrektora Zarządu Zlewni z [...] lutego 2019 r. w przedmiocie opłaty stałej za wprowadzanie ścieków do wód lub do ziemi w roku 2018, Sąd doszedł do przekonania, że skarga zobowiązanego do poniesienia tej opłaty Nadleśnictwa zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja została wydana z istotnym naruszeniem prawa materialnego.

Materialnoprawną podstawę zaskarżonej decyzji stanowiły przede wszystkim przepisy ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. - Prawo wodne (Dz.U. z 2018 r. poz. 2268, z późn. zm.; w skrócie ".pr.wod."), z jej art. 271 ust. 5 na czele. W myśl tego przepisu wysokość opłaty stałej za wprowadzanie ścieków do wód lub do ziemi ustala się jako iloczyn jednostkowej stawki opłaty, czasu wyrażonego w dniach i określonej w pozwoleniu wodnoprawnym albo w pozwoleniu zintegrowanym maksymalnej ilości ścieków wprowadzanych do wód lub do ziemi, wyrażonej w m3/s.

Zważywszy, że w okolicznościach kontrolowanej sprawy jest poza sporem, iż:

- jednostkowa stawka opłaty za usługi wodne za wprowadzanie ścieków do wód lub do ziemi w formie opłaty stałej wynosi – zgodnie z § 10 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 22 grudnia 2017 r. w sprawie jednostkowych stawek opłat za usługi wodne (Dz.U. poz. 2502; dalej w skrócie "rozporządzenie RM") – [...] zł na dobę za 1 m3/s za określoną w pozwoleniu wodnoprawnym maksymalną ilość ścieków wprowadzanych do wód lub do ziemi;

- opłata naliczana jest za czas wynoszący [...] dni;

- maksymalna ilość ścieków wprowadzanych do wód lub do ziemi, określona w pozwoleniu wodnoprawnym (zob. pkt [...] decyzji Dyrektora Zarządu Zlewni z [...].10.2018 r. znak: [...],) wynosi [...],

to nie ulega wątpliwości, że opłata stała ustalona w sposób określony w art. 271 ust. 5 pr.wod. wynosi w tym przypadku (z dokładnością do drugiego miejsca po przecinku, czyli co do grosza) [...] zł (bez przybliżenia: [...]).

Powyższe wyliczenie opłaty stałej nie było kwestionowane przez Skarżącego.

Spór pomiędzy stronami ogniskował się natomiast wokół kwestii, czy – a ściślej: jak – należy zaokrąglić tak obliczoną kwotę: w górę, do pełnego złotego (jak uczynił to Organ), czy w dół, do zera (jak chciało tego Nadleśnictwo). Od strony prawnej jest to spór o właściwą wykładnię przepisu art. 63 § 1 dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn zm.; w skrócie "o.p."), który stanowi, że: "Podstawy opodatkowania, kwoty podatków, odsetki za zwłokę, opłaty prolongacyjne, oprocentowanie nadpłat oraz wynagrodzenia przysługujące płatnikom i inkasentom zaokrągla się do pełnych złotych w ten sposób, że końcówki kwot wynoszące mniej niż [...] groszy pomija się, a końcówki kwot wynoszące [...] i więcej groszy podwyższa się do pełnych złotych, z zastrzeżeniem § 1a i 2."

Zdaniem Dyrektora Zarządu Zlewni, zgodnie z cytowanym art. 63 § 1 o.p. w zw. z art. 300 ust. 1 pr.wod. w sytuacji, gdy wyliczona opłata za usługę wodną wynosi mniej niż [...] zł, to bez względu na to, czy wysokość tej opłaty wynosi mniej, czy więcej niż [...] groszy, opłatę zawsze zaokrągla się do pełnego złotego – opłata wówczas wynosi [...] zł. Jako podstawę prawną takiej operacji Organ powołał ogólnie art. 63 § 1 o.p., przy czym można rozumieć, iż chodzi w tym przypadku o początkowy fragment ww. przepisu, kończący się słowami: "...zaokrągla się do pełnych złotych". W ocenie Organu dopiero do tak zaokrąglonej do pełnego złotego opłaty znajduje zastosowanie "dalsza hipoteza" objęta powołanym art. 63 § 1 o.p. dotycząca pomijania, czy podwyższania końcówek kwoty (jak można rozumieć, chodzi w tym przypadku o ten fragment ww. przepisu, który zaczyna się od słów: "w ten sposób, że...").

Natomiast, zdaniem Skarżącego, skoro opłata za wprowadzenie ścieków do wód lub ziemi w niniejszej sprawie faktycznie wynosi kwotę [...]zł – a więc mniej niż [...] gr – to zgodnie z art. 63 § 1 o.p. kwota ta powinna zostać zaokrąglona w dół, co oznacza, że wysokość ustalanej opłaty powinna wynieść [...] zł.

W ocenie Sądu ani interpretacja ww. przepisu zaprezentowana przez Organ, ani ta przedstawiona przez Skarżącego, nie są zasadne. Prawidłowa wykładnia art. 63 § 1 o.p. – w związku z art. 300 ust. 1 pr.wod. – prowadzi bowiem do wniosku, że pierwszy z wymienionych przepisów w ogóle nie znajduje zastosowania w kontrolowanej sprawie, a to z następujących względów.

Zgodnie z treścią art. 300 ust. 1 pr.wod. do ponoszenia opłat za usługi wodne oraz opłat podwyższonych stosuje się odpowiednio przepisy działu III Ordynacji podatkowej – poświęconego zobowiązaniom podatkowym – z tym że uprawnienia organów podatkowych przysługują [...], właściwym organom Inspekcji Ochrony Środowiska oraz gminom.

W literaturze przedmiotu trafnie podkreśla się, że "odpowiednie" stosowanie przepisu prawa, w zależności od uzyskanego rezultatu, może dotyczyć trzech sytuacji: gdy odpowiednie stosowanie przepisów polega na stosowaniu odnośnych przepisów bez żadnych modyfikacji (wprost), gdy odpowiednie przepisy mają być zastosowane z pewnymi modyfikacjami, wreszcie trzecia sytuacja obejmuje te przepisy, które ze względu na ich bezprzedmiotowość lub sprzeczność z przepisami ustanowionymi dla tych stosunków, do których miały być stosowane odpowiednio, nie mogą być w ogóle zastosowane (por. T. Żyznowski, Glosa do uchwały Sądu Najwyższego z 29 października 1991 r. sygn. akt III CZP 109/91, "Przegląd Sądowy" 1992, Nr 5-6).

Zatem, to każdorazowo mając na względzie powyższe rozumienie "odpowiedniego stosowania przepisu", należy odczytywać treść cytowanego wyżej art. 63 § 1 o.p., w kontekście ustalania wysokości opłat za usługi wodne.

Już z literalnego brzmienia tego przepisu wynika, że zaokrąglaniu w sposób w nim określony mogą podlegać tylko "końcówki" kwot – czyli wielkości powyżej jedności. W związku z tym, zdaniem Sądu w niniejszym składzie, aby mogło dojść do zaokrąglenia kwot opłaty w sposób określony w odpowiednio stosowanym art. 63 § 1 o.p., to sama pierwotnie wyliczona opłata (zgodnie ze wzorem ustawowym, tu określonym w art. 271 ust. 5 pr.wod.) musi wynosić powyżej [...] zł. Tylko bowiem w takim przypadku – jak trafnie zauważono w odpowiedzi na skargę (acz zarazem wyprowadzając z tego spostrzeżenia błędne wnioski) – można mówić o "końcówce" opłaty.

W tym kontekście nie ulega wątpliwości, że wyliczona w kontrolowanej sprawie, i poddana następnie zaokrągleniu, kwota [...]zł nie jest "końcówką" opłaty, lecz całą opłatą.

Wbrew twierdzeniom Organu, z analizowanego art. 63 § 1 o.p. wcale nie wynika, że w sytuacji, gdy wyliczona opłata jest mniejsza niż [...] zł, to należy ją zawsze zaokrąglić w górę do pełnego złotego, a dopiero do tak ustalonej kwoty znajdzie zastosowanie "dalsza hipoteza" objęta powołanym przepisem. W ocenie Sądu jednolita treść art. 63 § 1 o.p. nie daje podstaw ku temu, by dekodować zeń dwie "hipotezy", z których pierwsza miałaby dotyczyć bezwzględnego zaokrąglania kwot mniejszych od [...] zł w górę do pełnych złotych. Już wykładnia językowa tego przepisu wskazuje, iż wprost on takich sytuacji nie dotyczy.

Wykładnia przyjęta przez Organ jest nie do zaakceptowania także ze względów funkcjonalnych. Godzi się bowiem zauważyć, że w istocie prowadzi ona nie do "zaokrąglenia" kwoty opłaty (rozumianego jako stosunkowo niewielka korekta jej końcówki) lecz do bezpodstawnego, znacznego wzrostu opłaty – w okolicznościach kontrolowanej sprawy: nawet dwudziestokrotnego (z [...] zł do [...] zł); a w najmniej korzystnym dla zobowiązanego wariancie, "zaokrąglania" z [...] zł do [...] zł, wręcz stukrotnego (sic!). Tymczasem, zauważmy, że na gruncie przyjętej przez Sąd wykładni art. 63 § 1 o.p., w wariancie najmniej korzystnym dla zobowiązanego – polegającym na zaokrąglaniu kwoty opłaty ze [...] zł do [...] zł – pierwotnie wyliczona opłata ulega zwiększeniu maksymalnie jedynie o jedną trzecią pierwotnej wielkości, a nie kilku- czy wręcz, jak w kontrolowanej sprawie, kilkunastokrotnie.

W efekcie taka wykładnia i zastosowanie art. 63 § 1 o.p., jak uczynił to Organ, skutkowały ustaleniem zobowiązania z tytułu opłaty stałej za usługi wodne z istotnym naruszeniem ustawowych dyrektyw jej wymiaru, określonych w art. 271 ust. 5 pr.wod.

Z drugiej strony, nieprawidłowa okazała się także interpretacja zaprezentowana przez skarżące Nadleśnictwo, zgodnie z którą reguła zaokrąglania przyjęta w art. 63 § 1 o.p. prowadzi do pominięcia końcówki – a w analizowanym przypadku całej opłaty, z uwagi na jej wysokość mniejszą niż [...] groszy – co powinno skutkować ustaleniem należnej opłaty w wysokości [...] zł.

Po pierwsze, jak to już wyżej stwierdzono, ww. przepis w ogóle nie obejmuje swym zakresem opłat wyliczonych w wysokości poniżej [...] zł.

Po drugie, takie rozumienie dyspozycji art. 63 § 1 o.p., jakie zaprezentowało Nadleśnictwo, w istocie prowadzi nie do "zaokrąglenia" kwoty opłaty, lecz do jej obniżenia do [...], a więc w konsekwencji do zwolnienia z obowiązku ponoszenia opłaty. Tymczasem, w ocenie Sądu, możliwość zastosowania w określonych przypadkach zwolnienia z opłaty musi być wyraźnie dopuszczona w przepisie ustawy, normującym zarazem przesłanki takiego zwolnienia.

Przykładem tego rodzaju regulacji jest art. 279a ust. 1 i 2 pr.wod. – dodany do Prawa wodnego z dniem 20 września 2018 r. przez art. 1 pkt 19 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. o zmianie ustawy - Prawo wodne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1722; w skrócie "zm.pr.wod."). W myśl bowiem art. 279a pr.wod. nie wnosi się opłaty za usługi wodne, jeżeli wysokość tej opłaty ustalona przez [...] albo wójta, burmistrza lub prezydenta miasta nie przekracza [...] zł (ust. 1). Podmiotowi obowiązanemu do ponoszenia opłat za usługi wodne nie przekazuje się informacji, o której mowa w art. 271 ust. 1 lub w art. 272 ust. 17 albo 22, lub w art. 275 ust. 13 (ust. 2). Należy podkreślić, że cytowany przepis nie znajduje zastosowania w kontrolowanej sprawie, gdyż zgodnie z przepisem przejściowym art. 8 zm.pr.wod. przepis art. 279a pr.wod. stosuje się do opłat za usługi wodne, o których mowa w art. 271 ust. 1 pr.wod. – a więc także do opłaty stałej za wprowadzanie ścieków do wód lub do ziemi, wyszczególnionej w art.271 ust. 1 pkt 4 pr.wod. – po raz pierwszy w stosunku do opłat za usługi wodne za 2019 r. Wprowadzenie tego przepisu przez ustawodawcę potwierdza jednak, że wcześniej zwolnienie z obowiązku uiszczenia opłaty z uwagi na jej niewielką wartość nie było możliwe (także w drodze swoistego "zaokrąglania").

Ubocznie godzi się zauważyć, że od reguły zaokrąglania uregulowanej w art. 63 § 1 o.p. ustawodawca przewidział szereg odstępstw, i to już w samym tym artykule:

- w art. 63 § 1a o.p. ustawodawca postanowił, że przychody z odsetek od pożyczek, z odsetek i dyskonta od papierów wartościowych, z odsetek lub innych przychodów od środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku podatnika lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, o których mowa w art. 30a ust. 1 pkt 1–3 ustawy o podatku od osób fizycznych oraz kwot podatków od nich pobieranych, zaokrągla się do pełnych groszy w górę. W doktrynie przyjmuje się, że zmiany wprowadzone przez przywołany § 1a miały na celu zlikwidowanie możliwości oferowania przez banki lokat, z których odsetki nie były opodatkowane. Zasadę zaokrąglania stosuje się ze względu na ekonomikę poboru podatku, w tym przede wszystkim eliminowania ryzyka błędów popełnianych przy rozliczeniach podatków [por. L. Etel (red.), Ordynacja podatkowa. Komentarz aktualizowany, LEX/el. 2019];

- zgodnie z art. 63 § 2 o.p. reguł zaokrąglania uregulowanych w art. 63 § 1 o.p. nie stosuje się też do opłat, o którym mowa w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych. Ratio legis tego przepisu upatruje się w tym, że stawki podatków i opłat lokalnych ustalone są w drodze uchwał rad. Niejednokrotnie ustalane są w dziesiątkach groszy, co w niektórych sytuacjach prowadziłoby do pobrania podatku, np. od nieruchomości, w kwocie wyższej lub niższej, niż wynikałoby to z uchwały rady gminy. W literaturze można spotkać się z poglądem, że m.in. podatek od nieruchomości nie może być zaokrąglany z uwagi na to, że ma stawki ustalane w groszach (por. L. Etel (red.), Ordynacja podatkowa. Komentarz aktualizowany, LEX/el. 2019);

- w myśl art. 63 § 3 o.p. nie stosuje się wyżej przedstawionych reguł zaokrągleń do zaliczenia wpłaty, zaliczenia nadpłaty lub zaliczenia zwrotu podatku. W tych sytuacjach mogą więc pozostać grosze, które nie mogą być zaokrąglane (por. S. Babiarz i in., Ordynacja podatkowa. Komentarz, WKP 2019).

Przywołane przykłady prowadzą do wniosku, że w polskim prawie daninowym nie obowiązuje bezwzględna zasada zaokrąglania kwot należności publicznoprawnych do pełnych złotych,

Mając wszystko to na uwadze Sąd uznał, że zawarte w art. 300 ust. 1 pr.wod. generalne odesłanie do odpowiedniego stosowania przepisów działu III Ordynacji podatkowej – a więc także przepisu art. 63 § 1 o.p. – powinno być rozumiane w ten sposób, że w przypadku gdy wyliczona opłata za usługi wodne wynosi mniej niż [...] zł, to przepis art. 63 § 1 o.p. nie znajduje wówczas zastosowania. W konsekwencji tak wyliczona opłata nie podlega zaokrągleniu, lecz ustala się ją zobowiązanemu w wyliczonej wysokości.

Przenosząc powyższe uwagi na grunt kontrolowanej sprawy należy stwierdzić, że naliczona Nadleśnictwu, za okres od [...] stycznia 2018 r. do [...] grudnia 2018 r., opłata stała za wprowadzanie ścieków do wód lub do ziemi powinna zostać określona w decyzji w wyliczonej zgodnie z art. 271 ust. 5 pr.wod. oraz § 10 ust. 1 rozporządzenia RM wysokości – bez stosowania jakichkolwiek zaokrągleń, ani w górę (do [...] zł), ani w dół (do [...] zł).

Stąd wniosek, że Dyrektor Zarządu Zlewni błędnie zastosował przepis art. 63 § 1 o.p. w zw. z art. 300 ust. 1 pr.wod. w okolicznościach kontrolowanej sprawy, co wprost przełożyło się na jej wynik (na wysokość określonej opłaty).

W związku z powyższym Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję (pkt 1 sentencji wyroku).

Rozpatrując ponownie sprawę, Organ powinien uwzględnić wyrażony przez Sąd pogląd prawny co do właściwego sposobu rozumienia spornego odesłania z art. 300 ust. 1 pr.wod. do przepisu art. 63 § 1 o.p.

O kosztach postępowania sądowego (pkt 2 sentencji wyroku) Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 p.p.s.a., uwzględniając poniesiony przez Skarżącego koszt wpisu, w wysokości [...] zł.