Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 1201/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2013-12-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 67 a § 1, art. 67 b § 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz, Sędziowie WSA Krystyna Czajecka-Szpringer (sprawozdawca), WSA Małgorzata Fita, Protokolant Asystent sędziego Karolina Orłowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 grudnia 2013 r. sprawy ze skargi P.H.U. M. A. B., W. K. spółki jawnej na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie rozłożenia na raty zaległości podatkowej - oddala skargę.


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 29 kwietnia 2013 r., doprecyzowanym pismem z dnia 15 maja 2013 r. P.H.U. "A" spółka jawna (dalej jako: skarżąca, strona lub spółka) zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o udzielenie ulgi stanowiącej pomoc de minimis w spłacie zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług poprzez rozłożenie ich spłaty na 60 rat, umorzenie w całości odsetek od przedmiotowej zaległości i opłaty prolongacyjnej.

Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia [...] r. nr [...] odmówił rozłożenia na raty wskazanych we wniosku zaległości, a Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] r. utrzymał w mocy to rozstrzygnięcie. Żądanie strony dotyczące umorzenia odsetek za zwłokę zostało rozstrzygnięte odrębną decyzją.

Rozpatrując odwołanie Spółki od decyzji organu pierwszej instancji, Dyrektor Izby Skarbowej nawiązał do regulacji prawnych dotyczących udzielania ulg wskazując, że zgodnie z art. 67a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej w skrócie O.p.) organ podatkowy, na wniosek podatnika może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych. Uprawnienia te są uwarunkowane wystąpieniem przesłanki ważnego interesu podatnika i interesu publicznego, a w przypadku podatnika prowadzącego działalność gospodarczą ubiegającego się o udzielenie ulg stanowiących pomoc de minimis także zgodność z zasadami zawartymi w przepisach prawa wspólnotowego. Te natomiast zawarte są w rozporządzeniu Komisji (WE) Nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis (Dz. Urz. UE L 379/5 z dnia 28 grudnia 2006 r.). Analizując powyższe uregulowania organ stwierdził, że przyznanie pomocy de minimis jest możliwe o ile nie wpłynie negatywnie na wymianę handlową pomiędzy członkami Wspólnego Rynku, nadto pomoc taka nie może być udzielona tzw "przedsiębiorstwom zagrożonym"

W ocenie organów spółka nie spełnia jednego z warunków do otrzymania pomocy de minimis jakim jest stabilna sytuacja ekonomiczna wnioskodawcy. Zgodnie bowiem z art. 1 ust. 1 lit. ha ww. rozporządzenia, aktu tego nie stosuje się do pomocy przyznawanej podmiotom gospodarczym znajdującym się w trudnej sytuacji ekonomicznej. Strona – zdaniem organu – odpowiada natomiast kryteriom przedsiębiorcy w trudnej sytuacji ekonomicznej, ocenianych według Wytycznych wspólnotowych dotyczących pomocy państwa w celu ratowania i restrukturyzacji zagrożonych przedsiębiorstw, zawartych w Komunikacie Komisji (Dz. Urz. UE C 244/2 z dnia 1 października 2004 r.). Stanowią one, że przedsiębiorca może być uznany za będącego w trudnej sytuacji w szczególności, gdy występują typowe oznaki, takie jak: rosnące straty, malejący obrót, zwiększanie się zapasów, nadwyżki produkcji, zmniejszające się przepływy środków finansowych, rosnące zadłużenie, rosnące kwoty odsetek i zmniejszająca się lub zerowa wartość aktywów netto.

W niniejszej sprawie – zdaniem organu - o trudnej sytuacji podatnika świadczą następujące okoliczności. Od lipca 2012 r. spółka zrezygnowała ze świadczenia usług ochrony ze względu na zadłużenie wobec budżetu państwa, z majątku spółki prowadzone są egzekucje oraz w spółce występuje brak możliwości regulowania wynagrodzeń pracownikom. Również stan zatrudnienia spółki uległ drastycznemu obniżeniu, z poziomu 190 osób w styczniu 2011 r. do 2 osób począwszy od sierpnia 2012 r. Na dzień 15 maja 2013 r. spółka posiadała środki pieniężne w kasie i na rachunkach bankowych w łącznej kwocie 201,04 zł. Spółka nie posiada zadłużenia z tytułu kredytów lub pożyczek. Posiada natomiast, oprócz przedmiotowej zaległości z tytułu podatku VAT, zaległości publicznoprawne wobec ZUS w łącznej wysokości 652.893,38 zł. Spółka zalega również względem podmiotów komercyjnych na łączna kwotę 48.268,80 zł. Majątek spółki stanowią natomiast samochody osobowe marki: [...], rok prod. 2009 – szt. 1, [...] rok prod. 2007 – szt. 3 oraz [...] – szt. 1 oraz zestaw komputerowy. Spółka nie figuruje w bazie danych ewidencji gruntów i budynków na terenie powiatu b.. W chwili obecnej spółka uzyskuje jedynie przychody z tytułu użyczenia posiadanych samochodów "B" sp. z o.o. w kwocie 8.364,00 zł. W miesiącach marzec i kwiecień 2013 r. dochód spółki wyniósł odpowiednio 542,07 zł i 3.280,78 zł. Strona posiada przy tym wierzytelności w łącznej kwocie 65.550,34 zł należne od "B"., "C" sp. z o.o. oraz "D". Jest również wierzycielem "E" Sp. jawna w Z. w upadłości likwidacyjnej na kwotę 52.675,81 zł, przy czym wierzytelność ta zaliczona jest do IV kategorii, a więc nie istnieją duże szanse na jej odzyskanie.

Przywołane okoliczności - zdaniem organu - stanowią, że prowadzona obecnie działalność przejawia cechy braku rentowności. Spółka nie posiada przy tym realnych źródeł uzyskania dochodów pozwalających na regularną realizację ewentualnych udzielonych rat. Tym samym podjecie pozytywnej decyzji w zakresie wnioskowanej ulgi stanowiłoby pomoc pozorną. Istotnym bowiem jest, że organ podejmując rozstrzygnięcie w tym przedmiocie powinien kierować się przesłankami pozwalającymi wnioskodawcy na wywiązanie się z obowiązku podatkowego po zastosowaniu pomocy. Zdaniem organu podstawę rozłożenia na raty zaległości podatkowej stanowi fakt osiągania systematycznego dochodu, pozwalającego na regularną spłatę rat. Tym samym niedopuszczalne jest oparcie rozstrzygnięcie na domniemaniu podatnika, że w nieokreślonej przyszłości nastąpi pożądane przez niego zdarzenie gospodarcze, umożliwiające zapłatę zaległej należności podatkowej. Tym samym nie mógł stanowić podstawy do podjęcia pozytywnej decyzji list intencyjny spółki "B" wskazujący na wolę wznowienia współpracy ze skarżącą w sytuacji udzielenia jej wnioskowanej ulgi.

Konkludując, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, dla ustalenia kondycji finansowej przedsiębiorcy decydującym czynnikiem powinny być założenia odnośnie rentowności. Natomiast w przypadku strony, posiadane zapasy środków finansowych, w tym wartość zajętych samochodów, która w porównaniu z zaległościami podatkowymi jest znikoma i brak systematycznego dochodu na odpowiednim z punktu widzenia rentowności poziomie nie daje możliwości regulowania powstałych należności. Dostępne stronie środki nie zapewniają również możliwości finansowania podejmowanej działalności gospodarczej. Co więcej, w ocenie organu odwoławczego, kondycja finansowa spółki daje podstawy złożenia wniosku o ogłoszenie jej upadłości. Z przedłożonych dokumentów wynika bowiem przewaga zobowiązań nad posiadanym majątkiem.

W tej sytuacji spółka nie spełnia warunków do skorzystania z pomocy de minimis, czemu stoją na przeszkodzie przepisy prawa wspólnotowego, które nie pozwalają na udzielenie takiej pomocy podmiotom gospodarczym znajdującym się w trudnej sytuacji ekonomicznej, czyli tzw. "przedsiębiorstwom zagrożonym".

Ponadto organ odwoławczy odnosząc się do pojęcia "ważnego interesu podatnika" zaznaczył, że pojęcie to oznacza sytuację, w której z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych. Zdarzeniem losowym jest natomiast zaistniałe, niespodziewane zdarzenie, niezależne od woli podatnika, które spowodowało, że ten znalazł się w trudnej sytuacji materialnej, nie pozwalającej na zapłatę zaległego podatku.

Z kolei "interes publiczny" występuje wtedy, gdy uregulowanie należności podatkowej spowodować może konieczność skorzystania przez podatnika ze środków pomocy Państwa, gdyż nie będzie on w stanie zaspokoić swoich potrzeb materialnych. Generalną zasadą jest bowiem płacenie należności podatkowych w terminach określonych przepisami prawa podatkowego, a więc wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą być traktowane jako wyjątkowe, co oznacza, że okoliczności uzasadniające zastosowanie ulgi w postaci rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowych, muszą mieć rzeczywiście szczególny charakter. Przedmiotowe zaległości podatkowe spółki nie powstały natomiast w wyniku nadzwyczajnych, niezależnych od niej okoliczności. Nie są również wynikiem wystąpień zdarzeń losowych, lecz stanowią rezultat funkcjonowania firmy. Tym samym – w ocenie organu - podnoszone przez stronę argumenty jakkolwiek istotne, nie mogą skutkować bezwzględnym udzieleniem wnioskowanej pomocy. Każdy bowiem podmiot prowadzący działalność gospodarczą powinien ponosić konsekwencje ekonomiczne swojej aktywności lub bierności w podejmowanych czynnościach. W tych okolicznościach brak wystarczających podstaw do zastosowania wnioskowanej ulgi.

W skardze na powyższą decyzję - wnosząc o uchylenie w całości rozstrzygnięć organów podatkowych i zwrot kosztów postępowania - strona zarzuciła naruszenie przepisów:

1. prawa materialnego, tj.:

- art. 67b § 1 pkt 2 O.p. w zw z pkt 7 Preambuły rozporządzenia komisji (WE) nr 1998/2006 w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że strona jest "przedsiębiorstwem zagrożonym" wykluczonym z ubiegania się o pomoc de minimis;

- art. 67a § 1 pkt 2 O.p. w zw. z art. 67b § 1 pkt 2 O.p. poprzez jego błędna wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w zakresie pojęć "ważnego interesu podatnika" oraz " interesu publicznego" i ustalenie, że w sprawie nie zachodzą te przesłanki,

2. przepisów postępowania , tj.

- art. 229 O.p. z w zw. z art. 122 O.p. w zw. z art. 235 O.p. poprzez nieuwzględnienie istotnych dla sprawy dokumentów;

- art. 187 § 1 O.p. w zw. z art. 122 O.p. i art. 191 O.p. w z w. z art. 235 O.p. poprzez niewyczerpujące zbadanie wszystkich okoliczności faktycznych, niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego (m.in. sytuacji ekonomicznej skarżącego, szans na powrót strony na rynek usług z zakresu ochrony mienia) oraz błędną ocenę zebranego materiału dowodowego.

Uzasadniając podniesione zarzuty strona wskazała, że organ odwoławczy błędnie utożsamia potoczne rozumienie pojęcia "trudnej sytuacji" z jego pojmowaniem na gruncie przepisów prawa wspólnotowego. Przyjęcie tożsamości obu pojęć prowadziłoby do absurdalnych wniosków wyłączających w praktyce zastosowania przedmiotowych regulacji dotyczących ulg podatkowych. Organ odwoławczy dokonując interpretacji pojęcia "trudnej sytuacji" i "przedsiębiorstwa zagrożonego" błędnie skupił się wyłącznie na czynnikach związanych bezpośrednio z samą spółką, tj. aktualnym stanie zatrudnienia, dochodach, majątku, nie uwzględniając szans na działalność spółki w dalszej perspektywie. Winien natomiast uwzględnić również okoliczności przywołane w odwołaniu i poparte przedłożonymi dokumentami (biznes plan i list intencyjny), a także sytuacje wspólników spółki gotowych wesprzeć finansowo podatnika.

W dalszej części skargi podatnik zarzucił, że organ podatkowy w zaskarżonej decyzji pobieżnie odniósł się do spełnienia przez skarżącą przesłanek "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego", co jest kluczowe dla prawidłowego rozstrzygnięcia wniosku podatnika o przyznanie ulgi w spłacie zobowiązań. W tym zakresie wskazał, że jak wynika z aktualnego orzecznictwa przesłanki ważnego interesu podatnika nie można ograniczać jedynie do nieprzewidywalnych przypadków losowych, nadzwyczajnych zdarzeń, mających bezpośredni wpływ na sytuację podatnika. Interes podatnika należy bowiem widzieć szerzej, mając na uwadze nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale także normalną sytuację ekonomiczną, wysokość uzyskiwanych dochodów jak i konieczność ponoszenia wydatków. Odnośnie zaś interesu publicznego wskazał, że pojęcia tego nie można sprowadzać do sytuacji udzielenia podatnikowi kredytu kosztem środków publicznych. Po pierwsze po to bowiem ustawodawca wprowadził instytucje ulg podatkowych, aby w określonych sytuacjach pomagać podmiotom prowadzącym działalność, które znalazły się w trudnej sytuacji, a po drugie rozłożenia na raty nie skutkuje kredytowaniem działalności gospodarczej podatnika przez państwo. O braku interesu publicznego można mówić wyłącznie w sytuacji traktowania ulgi jako elementu świadomie przyjętej strategii gospodarczej o powtarzalnym charakterze.

Odnośnie zaś naruszenia ww. przepisów postępowania podatnik wyjaśnił, że błędem organu było pominięcie dokumentów (biznes planu, listu intencyjnego) złożonych jako uzupełnienie odwołania z tej przyczyny, że nie zostały one złożony do akt sprawy wcześniej. Obowiązkiem organu jest bowiem uwzględnić zarówno materiał dowodowy zebrany w postępowaniu przed organem pierwszej jak i drugiej instancji. Powyższe uchybienie doprowadziło do błędnej oceny dowodów i wyciągnięcie wniosków zawierających szereg nieprawidłowości i nieścisłości w zakresie oceny, czy strona kwalifikuje się do przyznania pomocy de minimis, a także czy zaistniały przesłanki ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego, uzasadniające przyznanie stronie przedmiotowej ulgi.

Na zakończenie skarżąca przedstawiła obszerną argumentację dotyczącą zarówno istnienia warunków przyznania pomocy de minimis jak i ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego.

Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu objętej skargą decyzji. Organ powtórzył, że podstawę do rozłożenia na raty długu podatkowego stanowi fakt osiągania systematycznego dochodu, niezbędnego do regularnej spłaty przyznanych rat. Skarżąca nie osiąga natomiast dochodu umożliwiającego regulowanie rat nawet w zawnioskowanej wysokości.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest uzasadniona, gdyż – wbrew jej wywodom – zaskarżona decyzja nie narusza prawa, ani też naruszenia prawa nie stwierdził Sąd z urzędu, nie będąc związany granicami skargi.

Przedmiotem kontroli Sądu jest rozstrzygnięcie oparte na uznaniu administracyjnym, którego podstawę prawną stanowi art. 67a i art. 67b O.p. Na mocy pierwszego z powołanych przepisów organ podatkowy może, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, udzielić ulgi podatkowej przewidzianej w tym przepisie. Z kolei art. 67b O.p. stanowi, że organ podatkowy na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, określonych w art. 67a O.p., które nie stanowią pomocy publicznej, które stanowią pomoc de minimis w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis, a także tych, które stanowią pomoc publiczną.

Wskazać zatem należy, że "skoro ulgi, o których mowa w art. 67a O.p. w przypadku przedsiębiorców mogą być im przyznane jedynie wtedy, gdy pomoc taka jest dopuszczalna w świetle prawa wspólnotowego i to w ściśle określonych warunkach, a przepis art. 67b O.p. określający formy pomocy tym podmiotom uwzględnia unormowania wspólnotowe w tym zakresie, to zastrzeżenie, o którym mowa w art. 67a O.p. odnoszące się do art. 67b O.p. ma takie znaczenie, że organy przede wszystkim powinny w tym przypadku badać, czy wniosek przedsiębiorcy dotyczący określonego trybu udzielania pomocy przedsiębiorcom spełnia wymogi określone w przepisach wspólnotowych dla tego trybu udzielania tym podmiotom ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, a w przypadku spełnienia tych wymogów, czy za przyznaniem pomocy przemawia ważny interes publiczny lub ważny interes podatnika". (por. wyrok NSA z dnia 7 lipca 2009 r., sygn. akt I FSK 518/08, LEX nr 552162). Regulacja zawarta w art. 67b O.p. ogranicza zatem - w stosunku do podmiotów prowadzących działalność gospodarczą - stosowanie ulg płatniczych określonych w art. 67a tej ustawy, obwarowując je wymogiem spełniania ściśle określonych kryteriów wynikających z unormowań wspólnotowych.

Właśnie przywołane uregulowania wspólnotowe w zestawieniu z sytuacją finansową, majątkową i dochodową skarżącej doprowadziły organy podatkowe do wniosku, że ubiegająca się o rozłożenie na raty zaległości podatkowej z tytułu podatku VAT za wskazany w decyzji okres spółka, jest przedsiębiorstwem zagrożonym w rozumieniu przepisów prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis, a mianowicie pkt 7 rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis (Dz. Urz. UE L 379/5) i pkt 9 - 11 Wytycznych wspólnotowych dotyczących pomocy państwa w celu ratowania i restrukturyzacji zagrożonych przedsiębiorstw (Dz. Urz. UE C 244 z 1 października 2004 r.), która to okoliczność co do zasady wyklucza udzielenie przedsiębiorcy ulg podatkowych określonych w art. 67a O.p.

Przed przystąpieniem do szczegółowych rozważań przypomnieć należy, że w wyniku zmian dokonanych przez Traktat z Lizbony z 13 grudnia 2007 r. (Dz.U.UE.C.2007.306.1.) zmieniający Traktat o Unii Europejskiej i Traktat ustanawiający Wspólnotę Europejską, podstawę Unii stanowi wskazany Traktat z Lizbony oraz Traktat o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej, dalej "TFUE" w którym odpowiednikiem art. 87 i art. 88 są art.107 i art.108 TFUE. Zmiany te pozostają jednak bez rozstrzygającego znaczenia w sprawie.

Z treści art. 87 TWE (art. 107 TFUE) wynika co do zasady, zakaz udzielania podmiotom gospodarczym przez państwa członkowskie lub przy użyciu zasobów państwowych wszelkiej pomocy w jakiejkolwiek formie, jeśliby pomoc taka zakłócała lub groziła zakłóceniem konkurencji poprzez sprzyjanie niektórym przedsiębiorstwom lub produkcji niektórych towarów. Traktat wprowadza liczne warunki pod jakimi pomoc ta przyznawana przez państwa członkowskie może być uznana za zgodną ze wspólnym rynkiem i nakłada na te państwa liczne obowiązki i rygory związane z monitorowaniem i udzielaniem wspomnianej pomocy. Odstąpienie od wymogów traktatowych przewidziane zostało właśnie w przywołanym powyżej rozporządzeniu Komisji WE nr 1998/2006, które miało zastosowanie w sprawie. Rozporządzenie to określa przesłanki na jakich można przyznawać pomoc publiczną małym i średnim przedsiębiorstwom oraz mikroprzedsiębiorstwom. Pomoc ta nazwana została de minimis. Co również istotne, podjęcie decyzji o udzielaniu pomocy de minimis pozostaje w kompetencji państwa członkowskiego. Wypełnieniem tej reguły jest właśnie podejmowanie przez organy podatkowe decyzji administracyjnych w sprawie tego rodzaju pomocy.

W szczególności w powyższym rozporządzeniu przyjęto (pkt 7 preambuły), że rozporządzenia nie powinno stosować się do podmiotów gospodarczych w trudnej sytuacji w rozumieniu Wytycznych wspólnotowych dotyczących pomocy państwa w celu ratowania i restrukturyzacji przedsiębiorstw znajdujących się w trudnej sytuacji, w związku z trudnościami, jakie wiążą się z ustalaniem ekwiwalentu dotacji brutto do pomocy udzielanej tego typu podmiotom gospodarczym. Z przepisu tego wynika jednoznacznie, że chodzi o trudną sytuację nie w rozumieniu podatnika, lecz w rozumieniu wymienionych w nim wytycznych. Podobnie stanowi art. 1 pkt 1 lit. h rozporządzenia Komisji, zgodnie z którym rozporządzenie stosuje się do pomocy przyznawanej podmiotom gospodarczym we wszystkich sektorach z wyjątkiem pomocy przyznawanej podmiotom znajdującym się w trudnej sytuacji. Zgodnie natomiast z powołanymi Wytycznymi przez przedsiębiorstwo zagrożone (a więc znajdujące się w trudnej sytuacji) należy rozumieć przedsiębiorstwo, które przy pomocy środków własnych, ani środków, które mogłoby uzyskać od właścicieli/akcjonariuszy lub wierzycieli, nie jest ono w stanie powstrzymać strat, które bez zewnętrznej interwencji władz publicznych prawie na pewno doprowadzą to przedsiębiorstwo do zniknięcia z rynku w perspektywie krótko lub średnioterminowej (pkt 9 Wytycznych). W szczególności przedsiębiorstwo zostaje uznane za zagrożone, jeżeli zachodzi przynajmniej jedna z poniższych okoliczności (pkt 10 Wytycznych):

a. w przypadku spółki kapitałowej, jeżeli ponad połowa jej zarejestrowanego kapitału została utracona, w tym ponad jedna czwarta tego kapitału w okresie poprzedzających dwunastu miesięcy, lub

b. w przypadku spółki, której przynajmniej niektórzy członkowie są w sposób nieograniczony odpowiedzialni za długi spółki, jeżeli ponad połowa jej kapitału według sprawozdania finansowego została utracona, w tym ponad jedna czwarta w okresie poprzedzających dwunastu miesięcy, lub

c. niezależnie od rodzaju spółki, jeżeli spełnia ona kryteria do objęcia jej procedurą upadłościową lub likwidacyjną.

Jednocześnie, nawet jeżeli nie zachodzi żadna z ww. okoliczności, przedsiębiorstwo może być uznane za zagrożone, w szczególności jeżeli występują typowe oznaki trudności, takie jak rosnące straty, malejący obrót, zwiększanie się zapasów, nadwyżki produkcji, zmniejszający się przepływ środków finansowych, rosnące zadłużenie, rosnące kwoty odsetek i zmniejszająca się lub zerowa wartość aktywów netto (pkt 11 Wytycznych).

Odnosząc te kryteria do przedstawionych przez skarżącą we wniosku danych i okoliczności oraz treści złożonych do akt sprawy dokumentów, uznać należało, że rozstrzygające w sprawie organy podatkowe prawidłowo ustaliły, że skarżąca znajdowała się w trudnej sytuacji w rozumieniu Wytycznych, co nie pozwalało na udzielenie jej pomocy de minimis. W tej sytuacji organy podatkowe nie musiały badać istnienia przesłanek z art. 67a § 1 O.p. (co jednak uczyniły i do czego Sąd odniesie się w dalszej części uzasadnienia).

Rozważania w tym zakresie należy rozpocząć od stanowczego podkreślenia, że rozstrzygniecie w zakresie udzielenie ulgi podatkowej musi być oparte o stan faktyczny, istniejący w chwili wydawania decyzji, a nie - jak wywodzi skarżąca - w oparciu o mające zaistnieć w przyszłości okoliczności faktyczne. Zbędne i niedopuszczalne są tym samym rozważania, czy spółka w kolejnych latach odzyska rentowność i nie będzie można jej uznać za przedsiębiorstwo w trudnej sytuacji. Cała natomiast argumentacja strony w istocie opiera się w głównej mierze na zarzucie nieuwzględnienia przez organy planowanym na przyszłość wzroście zysków i odzyskaniu pozycji na rynku z przed kilku lat. Taka argumentacja ze wskazanych względów jest oczywiście nietrafna.

W sprawie bezspornym jest, że skarżąca we wniosku zadeklarowała zamiar wywiązywania się z obowiązku uregulowania zaległości podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług (w łącznej wysokości 406.730,44 zł), w sytuacji gdy zostaną one rozłożone na 60 miesięcznych rat, co w efekcie kształtuje wysokość miesięcznej raty na poziomie 6.778,85 zł. Obowiązkiem organu było zatem ocenić, w świetle sytuacji majątkowej skarżącej, możliwości realizacji takiej deklaracji. W ocenie Sądu, dokonana przez organy obu instancji pełna i wnikliwa analiza sytuacji majątkowej i finansowej skarżącej pozwoliła zasadnie stwierdzić, że brak jest realnych możliwości wywiązania się przez nią ze spłaty zaległości w zaproponowanych ratach.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że trudności płatnicze skarżącej, wbrew jej twierdzeniom, nie mają charakteru przejściowego. Z akt sprawy wynika bowiem bezsprzecznie, że skarżąca zaprzestała regulowania podatku VAT z początkiem IV kwartału 2011 r. i stan ten trwał do czasu złożenia przedmiotowego wniosku, co spowodowało powstanie tak znaczącej zaległości podatkowej. Bezspornym również jest, że skarżąca posiada zaległości publicznoprawne wobec ZUS w łącznej wysokości 652.893,38 (należność główna, odsetki i koszty egzekucyjne). Strona posiada również zadłużenie względem podmiotów prywatnych na łączną kwotę 48.268,80 zł. Bezspornym przy tym jest, że skarżąca od lipca 2012 r. zrezygnowała ze świadczenia usług ochroniarskich (co stanowiło podstawę jej wcześniejszej działalności) właśnie ze względu na istniejące zadłużenie wobec budżetu państwa, prowadzoną egzekucję i brak możliwości regulowania wynagrodzeń pracownikom. W chwili obecnej spółka uzyskuje jedynie przychody z tytułu użyczenia posiadanych samochodów "B" sp. z o.o. w kwocie 8.364,00 zł. W miesiącach marzec i kwiecień 2013 r. dochód spółki wyniósł odpowiednio 542,07 zł i 3.280,78 zł. W tych okolicznościach zasadne jest stanowisko organów podatkowych o trwałej utracie płynności finansowej spółki i uznaniu jej za przedsiębiorstwo zagrożone w rozumieniu przywołanych powyżej przepisów unijnych.

W ocenie Sądu, istotne również jest to, że podatnik nie wykazał w toku postępowania, że dysponuje majątkiem pozwalającym na odzyskanie płynności finansowej i powrót do prowadzenia zawieszonej działalności. Organy podatkowe dokonały precyzyjnych ustaleń w tym zakresie i szczegółowo opisały w zaskarżonej decyzji właścicielem jakich ruchomości jest strona skarżąca. W istocie majątek spółki stanowi pięć samochodów osobowych oraz zestaw komputerowy o niewielkiej w porównaniu do zaległości spółki wartości. Nadmienić przy tym należy, że skarżąca posiada wierzytelności w kwocie 65.550,34 zł należne od ‘b’, "C" sp. z o.o. oraz "D". Jest również wierzycielem "E" Sp. j. w Z. w upadłości likwidacyjnej na kwotę 52.675,81 zł. Okoliczność ta nie mogła jednak mieć wpływu na ocenę sytuacji spółki, której dokonuje się na dzień wydania rozstrzygnięcia, a nie na przyszłość, tj. z uwzględnieniem wyegzekwowanych ewentualnie kwot wierzytelności, przy założeniu, że w ogóle dojdzie do zaspokojenia skarżącej z tytułu należnych jej kwot, co w przypadku wierzytelności od "E" Sp. j. w Z. jest mało prawdopodobne.

Warto również przypomnieć, że skarżąca otrzymała w latach 2011-2012 pomoc de minimis w łącznej wysokości 7.265,91 zł oraz dotacje z preferencyjnego programu pomocowego realizowanego przez PFRON w kwocie ok. 250.000,00 zł. Pomoc ta nie wpłynęła w żaden sposób na sytuację finansową strony.

W tych okolicznościach słuszna jest ocena organów, że zawieszenie przez spółkę prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie usług ochroniarskich jak i podane ww. informacje dotyczące sytuacji ekonomicznej strony wskazują na jej trudną sytuację i spełnienie warunku bycia przedsiębiorcą zagrożonym - co powoduje brak możliwości zastosowania przepisów prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis. Skala zadłużenia (pasywów) spółki, przy wysokości dochodów uzyskiwanych z bieżącej działalności gospodarczej, jednoznacznie wskazuje na trafność takiej oceny. Skarżąca wbrew swoim wywodom nie ma realnych możliwości wywiązania się ze spłaty zaległości w miesięcznych ratach w kwocie 6.778,85 zł. Ponadto przy takiej ocenie trzeba uwzględnić, że skarżąca posiada także inne znaczące zadłużenia publicznoprawne i cywilnoprawne.

Sąd nie ma wątpliwości, że rozłożenie podatnikowi na raty obowiązku spłaty zaległości podatkowych musi opierać się przede wszystkim na istnieniu przesłanek dających uzasadnione przypuszczenie, że podatnik będzie miał realne szanse spłacić zobowiązanie wedle ustalonych na nowo zasad. Tymczasem skarżąca takich przesłanek nie wykazała. Zaznaczyć należy, że stosowanie instytucji rozłożenia na raty należności podatkowych powinno sprzyjać ich realizacji, wobec czego stwierdzenie braku realnej możliwości wywiązania się podatnika z tych zobowiązań, uniemożliwia zastosowanie takiej ulgi (por. wyrok NSA z dnia 5 lutego 1998 r., sygn. akt I SA/Po 1111/97).

Wobec powyższego, organ odwoławczy zasadnie, w ocenie Sądu, stwierdził, że w sytuacji finansowej spółki, przyznanie jej układu ratalnego, skutkującego zawieszeniem na dłuższy okres skutecznego postępowania egzekucyjnego, nie byłoby działaniem racjonalnym. Nie ulega także żadnej wątpliwości, że rozłożenie na raty określonych we wniosku zaległości, wstrzymałoby wyłącznie działania egzekucyjne w zakresie zaległości w podatku od towarów i usług, a jednocześnie pozostałoby bez wpływu na czynności egzekucyjne w stosunku do pozostałych wierzytelności Skarbu Państwa i podmiotów prywatnych.

Z tych względów za nietrafne należało uznać zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 67b § 1 pkt 2 O.p. Organy prawidłowo zgromadziły i oceniły materiał dowodowy określający sytuację materialną strony. Natomiast wskazywane przez organ dowody w postaci listu intencyjnego i biznes planu nie mogły mieć wpływu na podjęte rozstrzygnięcie. Jak już bowiem wskazano rozstrzygniecie w zakresie udzielenie ulgi podatkowej musi być oparte o stan faktyczny istniejący w chwili wydawania decyzji, a nie w oparciu o zdarzenia przyszłe i niepewne. Przywołany list intencyjny w istocie nie wskazywał, że sytuacja spółki ulegnie poprawie, lecz, że spółka zyska nowe zlecenia. Posiadanie zleceń i uzyskiwanie dochodu netto są to natomiast dwie odrębne kwestie. Podobnie biznes plan, który stanowi w istocie narzędzie planistyczne zawierające ocenę opłacalności przedsięwzięć gospodarczych na przyszłość w żaden sposób nie odnosi się do bieżącej sytuacji podatnika, którą opisują takie dokumenty jak: bilanse firmy za poszczególne lata, zeznania podatkowe, ewidencja środków trwałych, oświadczenia podatnika o stanie majątkowym, wyciągi z posiadanych rachunków bankowych. Innymi słowy organ podatkowy, dokonując oceny kondycji finansowej podatnika, nie ma obowiązku ani nawet podstaw do "oceny szans" na powrót podatnika na rynek, a w konsekwencji osiągania przez niego zysków umożliwiających spłatę rozłożonej na raty zaległości podatkowej. Kwestia ta jest bowiem poza zakresem jego rozważań.

Idąc dalej wskazać należy, ze skoro wniosek strony nie spełniał wymogów określonych w przepisach wspólnotowych dotyczących ulg podatkowych na zasadach pomocy de minimis, brak było podstaw do dokonywania rozważań, co do przesłanek "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego". Brak spełnienia przesłanek z art. 67b § 1 pkt 2 o.p dyskwalifikuje bowiem wniosek podatnika o uzyskanie ulg określonych w art. 67a § 1 O.p. (por. wyrok NSA z dnia 7 lipca 2009 r. sygn. akt I FSK 518/08, wyrok NSA z dnia 4 marca 2010 r. sygn. akt II FSK 1690/08, wyrok NSA z dnia 11 maja 2012 r. sygn. akt II FSK 2257/10). Organ wbrew temu dokonał jednak szerokich rozważań w zakresie wykładni pojęć "ważnego interesu podatnika" oraz "interesu publicznego", co w zaistniałej sytuacji nie może być uznane za naruszenie prawa. Dla porządku należy przy tym wskazać, że rozważania organu odnośnie wystąpienia przesłanek z art. 67a O.p., są prawidłowe.

Mianowicie sytuacja finansowa strony jakkolwiek trudna nie uzasadnia przesłanki ważnego interesu podatnika dla przyznania wnioskowanej ulgi. O ważnym interesie podatnika decydują zobiektywizowane kryteria nie zaś jego subiektywne przekonanie o konieczności udzielenia ulgi. Przez ważny interes podatnika należy rozumieć względy nadzwyczajne, które mogą zachwiać podstawami jego egzystencji. Taka sytuacja nie ma miejsca w przypadku skarżącej. Po pierwsze trudności finansowe strony nie mają charakteru wyjątkowego, losowego i nie mogą przemawiać za przyznaniem ulgi. Podmiot prowadzący działalność gospodarczą musi liczyć się z ryzykiem jej prowadzenie i odpowiedzialność tej nie może przenosić na budżet Państwa. Ponadto przyznana ulga w postaci rozłożenia zaległości na raty powinna być ulgą faktyczną, uwzględniającą możliwości finansowe podatnika w zakresie spłat. Ustalona przez organ wysokość dochodów w zestawieniu z wykazanym zadłużeniem uzasadnia stanowisko organu, że przyznanie ulgi w postaci rozłożenia zaległości na raty byłoby iluzoryczne. Nie tylko nie byłoby realizowane miesięczne uiszczanie rat lecz również nie wpłynęło by w żaden sposób na polepszenie sytuacji finansowej zobowiązanego. Zważyć również należy, że prowadzone wobec zobowiązanego postępowanie egzekucyjne jest skuteczne.

Sąd podziela również argumentację organu odnośnie wystąpienia braku przesłanki interesu publicznego. Słusznie skarżąca podnosi, że przesłanka interesu publicznego powinna być oceniana z uwzględnieniem wartości wspólnych dla całego społeczeństwa takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów państwa. Zważyć jednak należy, że zobowiązania podatkowe stanowią dochody budżetowe z których finansowane są potrzeby społeczeństwa. Przyznanie ulgi oznacza nic innego jak przenoszenie skutków niepowodzeń gospodarczych, będących wynikiem decyzji podjętych przez osobę prowadzącą działalność gospodarczą, na budżet Państwa, a w rezultacie na wszystkich podatników. Ulgi podatkowe nie mogą też mieć charakteru powtarzającego się czynnika pozwalającego na osiągnięcie pozytywnego wyniku gospodarczego. Tym samym podnoszona przez skarżącą możliwość likwidacji działalności gospodarczej miejsc pracy jakkolwiek niepożądana, nie może decydować o przesłance interesu publicznego.

Ze wskazanych przyczyn Sąd nie znalazł także podstaw aby uwzględnić podniesione w skardze zarzuty naruszenia prawa procesowego. Jak już wskazano Dyrektor Izby Skarbowej nie miał obowiązku, a nawet podstawy prawnej do badania dokumentów odnoszących się do mającej zaistnieć w przyszłości sytuacji finansowej spółki i analizowania wskazanych przez nią faktów i okoliczności związanych z tą sytuacją, co czyni zarzut naruszenia art. 229 w zw. z art. 122 O.p. nietrafnym. Nie można również zarzucić organom naruszenia pozostałych wskazanych w skardze przepisów postępowania. W ocenie Sądu, organy podatkowe zebrały - zgodnie z zasadami postępowania dowodowego - cały materiał dowodowy ustalając stan faktyczny sprawy zgodnie z wymogami wyznaczonymi treścią art. 122 i art. 187 § 1 O.p. Dokonana ocena mieściła się także w granicach swobodnej oceny dowodów wynikającej z art. 191 O.p.

Reasumując Sąd stwierdza, że zaskarżone decyzje organów obu instancji odpowiadają prawu, gdyż nie zawierają żadnych naruszeń prawa materialnego, jak i procesowego, które miałyby istotny wpływ na wynik postępowania w sprawie.

W tym stanie rzeczy Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), orzekł jak w sentencji.