Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 238/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2013-05-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 11 ust.1, 2,3,3a i 4
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity
article: art. 14c par 2
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 146 par 1, art. 152, art. 200
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Sędziowie sędzia del. WSA Marek Kraus, sędzia WSA Aneta Lemiesz (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Paweł Jurczyński, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 maja 2013 r. sprawy ze skargi S. Sp. z o.o. z siedzibą w M. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] października 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz S. Sp. z o.o. z siedzibą w M. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Skarżąca – S. sp. z o.o. z siedzibą w M., 21 czerwca 2012r. zwróciła się do Ministra Finansów z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania przepisów dotyczących podmiotów powiązanych.

W uzasadnieniu wniosku Skarżąca przedstawiła stan faktyczny, z którego wynika, że Skarżąca i spółka jawna, których siedziby znajdują się na terytorium Polski, zawarły umowy o świadczenie usług najmu lokalu oraz obsługi informatycznej.

Łączna kwota wymagalnych i rzeczywiście zapłaconych w roku podatkowym świadczeń przekroczy równowartość 30.000 euro brutto. Osoby, będące w zarządzie sp. z o.o. są jednocześnie wspólnikami sp. j. posiadającymi po 31.67% udziałów.

W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym Skarżąca zapytała, czy będzie uznana za "podmiot powiązany" ze spółką jawną na podstawie art. 11 ust. 1, 4 i 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011r. Nr 74, poz. 397) - dalej "u.p.d.o.p.", oraz czy zobowiązana jest sporządzić dodatkową dokumentację podatkową, zgodnie z art. 9a ust. 1 i 2 ww. ustawy?

Zdaniem Skarżącej, spółka z o.o. nie może być uznana za podmiot powiązany ze spółką jawną, w konsekwencji czego, nie jest zobowiązana do sporządzenia dokumentacji podatkowej, o której mowa w art. 9a ust. 1 u.p.d.o.p. Skarżąca wskazała, że za podmioty powiązane w rozumieniu art. 11 ust. 1, 4 i 5 u.p.d.o.p., można uznać tylko podmioty mające status podatnika podatku dochodowego. Zgodnie z art. 1 ust. 1 i 2 u.p.d.o.p., podatnikami tego podatku są osoby prawne, spółki kapitałowe w organizacji oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemąjących osobowości prawnej. Z kolei, zgodnie z art. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnikiem tego podatku są osoby fizyczne

Ze względu na specyfikę spółki jawnej, która nie jest formalnie podatnikiem podatku dochodowego (przepisy Kodeksu spółek handlowych nie przyznają spółce jawnej osobowości prawnej, a zarazem spółka taka oczywiście nie jest również osobą fizyczną), brak jest możliwości stosowania przepisów u.p.d.o.p. w zakresie podmiotów powiązanych, ponieważ Spółka jawna nie może zostać uznana jako spełniająca definicję "podmiotu krajowego". Zatem za powiązane nie można uznać Spółki z o. o. i Spółki jawnej, której wspólnicy są członkami zarządu Spółki z o. o.

W konsekwencji, w omawianym stanie faktycznym nie znajdzie również zastosowania art. 9a u.p.d.o.p., czyli nie będą podlegały szczególnemu obowiązkowi dokumentacyjnemu transakcje dokonywane przez Spółkę z o. o. ze Spółką jawną Jak bowiem wynika z treści art. 9a ust. 1 u.p.d.o.p., obowiązki dokumentacyjne obejmują co do zasady transakcje dokonywane przez podatników z "podmiotami powiązanymi z tymi podatnikami - w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 tej ustawy.

Minister Finansów, z upoważnienia którego działał Dyrektor Izby Skarbowej w W. w dniu [...] października 2012r. wydał interpretację indywidualną, w której stanowisko Skarżącej uznał za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu Minister Finansów powołał się na przepisy u.p.d.o.p. tj. art. 9a ust. 1, ust. 2, ust. 3, art. 11 ust. 1, ust. 4.

Jednocześnie organ wyjaśnił, że posiadanie udziału w kapitale innego podmiotu, o którym mowa w ust. 1 i 4, oznacza przy tym sytuację, w której dany podmiot bezpośrednio lub pośrednio posiada w kapitale innego podmiotu udział nie mniejszy niż 5 % (art. 1 i ust. 5a u.p.d.o.p.). Podkreślił, że art. 11 ust. 1 określa, kiedy mamy do czynienia z podmiotem powiązanym w obrocie międzynarodowym, zaś art. 11 ust. 4 - w obrocie krajowym.

Wskazał, iż z przepisu tego nie wynika, iż określone w nim "warunki'" (różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty) dotyczą tylko warunków w transakcjach zawieranych pomiędzy podmiotami (podatnikami) powiązanymi. Takie "warunki" (różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty) dotyczyć więc mogą np. sposobu ustalenia praw do udziału w zyskach utworzonej przez podmioty powiązane spółki osobowej czy utworzonego wspólnego przedsięwzięcia, jak również warunków umów zawieranych przez podatnika z podmiotami trzecimi (z podmiotami formalnie z podatnikiem niepowiązanymi), jeżeli podstawą ustalenia tych warunków nie są czynniki rynkowe, lecz warunki takie zostały narzucone lub ustalone w wyniku istniejących powiązań. A więc powyższe przepisy mogą znaleźć zastosowanie również w odniesieniu do transakcji zawieranych pomiędzy podmiotami niepowiązanymi w rozumieniu art. 11 i nast. u.p.d.o.p., o ile warunki takich transakcji ustalone lub narzucone zostaną w wyniku istniejących powiązań określonych w art. 11 i nast. - pomiędzy podmiotami powiązanymi (podatnikami).

Minister Finansów wskazał, że ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, iż Skarżąca, tj. sp. z o.o. zawiera ze spółką jawną, z siedzibą na terytorium Polski, transakcje najmu lokalu i obsługi informatycznej, na kwotę 30.000 euro brutto rocznie. Wspólnicy spółki jawnej (osoby fizyczne posiadające po 31.67% udziałów) są jednocześnie członkami zarządu Skarżącej (sp. z o.o.). Pomiędzy tymi osobami fizycznymi (podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych) a Skarżącą (podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych) istnieje zatem powiązanie o którym mowa w art. 11 ust. 4 pkt 1 w zw. z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.p.

W związku z tym, Minister Finansów stwierdził, że jeżeli warunki transakcji zawieranych przez Skarżącą (spółkę z o.o.) ze spółką jawną - niebędącą podatnikiem podatku dochodowego, a więc podmiotem krajowym w rozumieniu art. 11 u.p.d.o.p., której wspólnicy (osoby fizyczne) są również członkami zarządu Skarżącej, odbiegałyby od warunków, jakie ustaliłyby podmioty niepowiązane w powyższy sposób i w następstwie tego Skarżąca uzyskiwałaby dochody niższe od tych jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania Skarżącej ze wspólnikami spółki jawnej nie istniały, to w takim przypadku organy podatkowe - na podstawie art. 11 ust. 1 i 4 u.p.d.o.p. - mogłyby określić dochód Skarżącej bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

W związku z powyższym, Minister Finansów podkreślił, że jeżeli Skarżąca zawierać będzie transakcję z mającą siedzibę na terytorium Polski spółką jawną, to transakcje te nie będą podlegały obowiązkowi dokumentacyjnemu, chyba że zapłata należności wynikających z takiej transakcji dokonywana będzie bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową.

W odpowiedzi na wezwanie do do usunięcia naruszenia prawa z dnia 17 października 2012r. Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany stanowiska zaprezentowanego w zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

W skardze na powyższą interpretację indywidualną Skarżąca wniosła o jej uchylenie, ze względu na:

1) naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

- art. 11 ust. 1, 4 i 5 u.p.d.o.p. poprzez niezasadne przyjęcie, że spółka z o.o. oraz spółka jawna są podmiotami powiązanymi zobowiązanymi do sporządzania dokumentacji podatkowej transakcji dokonywanych pomiędzy sobą;

2) rażące naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 14c § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012r., poz. 749 z póżn. zm.) - dalej “O.p.", poprzez wydanie interpretacji podatkowej, która jest wewnętrznie sprzeczna, bowiem organ wskazuje, że spółka jawna nie jest podmiotem krajowym (podatnikiem podatku) lecz podmiotami takimi są wspólnicy spółki jawnej, nie stoi to jednak na przeszkodzie (wbrew brzmieniu przepisów) uznaniu, że przy umowach zawieranych między sp. z o.o. i spółką jawną istnieją powiązania, o których mowa w art. 11 ust. 1 i 4, pomimo, iż powiązania te nie dotyczą podmiotów rzeczywiście zawierających umowy,

- art. 14h w zw. z art. 121 § 1 O.p. z tego względu, że pomimo uznania stanowiska Skarżącej za nieprawidłowe organ w podsumowaniu stwierdza, że "jeżeli Wnioskodawca zawierać będzie transakcje z mająca siedzibę na terytorium Polski spółką jawną, to transakcje te nie będą podlegały obowiązkowi dokumentacyjnemu, chyba, że zapłata należności wynikających z umowy dokonywana będzie na rzecz podmiotów mających siedzibę w krajach stosujących szkodliwą konkurencji podatkową". Wydawanie stanowisk wewnętrznie sprzecznych powoduje, naruszenie kluczowej zasady postępowania podatkowego określonej w art. 121 §1, tj. zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, jak również podważa sens istnienia instytucji uregulowanej w Rozdziale 1a O.p. - "Interpretacje przepisów prawa podatkowego", ponieważ tak sformułowana odpowiedź na skierowane przez Skarżącą zapytanie o interpretację przepisów u.p.d.o.p. nie jest podatnikowi w żaden sposób przydatna, gdyż z uwagi na wewnętrzny dualizm stanowiska organu nie może pełnić funkcji ochronnej.

Skarżąca podkreśliła, że ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, nie wynikało, aby dokonywała ona transakcji z podmiotami z tzw. “rajów podatkowych", wręcz przeciwnie, wyraźnie zaznaczyła, że sp. z o.o. i sp. jawna są polskimi podmiotami.

Podkreśliła, że przepisy u.p.d.o.p. stanowią, że podmiotami zobowiązanymi do sporządzania dokumentacji podatkowej transakcji są podatnicy, dokonujący transakcji z podmiotami powiązanymi (z tymi podatnikami) w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 u.p.d.o.p. Skoro z analizowanego art. 11 ust. 4 wynika, że podmiotem powiązanym jest podmiot krajowy, który jest podatnikiem podatku dochodowego, to w konsekwencji oznacza to, że obowiązek sporządzania dokumentacji dotyczyć będzie Skarżącej tylko wyłącznie wtedy, gdy spółka z o.o. zawierać będzie umowy bezpośrednio ze wspólnikami spółki jawnej (którzy są jednocześnie członkami zarządu sp. z o.o. i są podatnikami podatku dochodowego, czyli spełniają definicję "podmiotu krajowego"), a nie będzie dotyczyć transakcji pomiędzy Skarżącej, a spółką jawną, ponieważ ze względu na fakt, że nie jest ona podatnikiem żadnego podatku dochodowego, nie jest objęta dyspozycją normy z art. 9a w zw. z art. 11 ust. 4 u.p.d.o.p.

Skarżąca wskazała, że prezentowane przez nią stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 maja 2012 r., sygn. I BPBI/2/423-105/12/AP oraz w wyroku WSA w Poznaniu z dnia 13 października 2010 r., sygn. I SA/Po 526/10.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując zaprezentowane wcześniej stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga jest zasadna.

Rozpatrzenie skargi należy rozpocząć od kwestii procesowych, albowiem kwestie merytoryczne winny być rozpoznane przez organy podatkowe w zgodzie z wymogami formalnymi, co daje dopiero podstawy do rozpatrzenia prawidłowości wykładni przepisów prawa materialnego w interpretacji podatkowej. Mając powyższe na uwadze Sąd stwierdza, że skarga zasługiwała na uwzględnienie, ponieważ zaskarżona interpretacja została wydana z naruszeniem przepisów proceduralnych, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

I tak, dla jasności wywodu Sąd przytoczy istotny z punktu widzenia zaskarżonej interpretacji przepis prawa, tj. art. 11 ust. 1, 2, 3, 3a i 4 u.p.d.o.p.

Stanowi on, że jeżeli:

1) podatnik podatku dochodowego mający siedzibę (zarząd) lub miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwany dalej "podmiotem krajowym", bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu przedsiębiorstwem położonym za granicą lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego przedsiębiorstwa, albo

2) osoba fizyczna lub prawna mająca miejsce zamieszkania albo siedzibę (zarząd) za granicą, zwana dalej "podmiotem zagranicznym", bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego podmiotu krajowego, albo

3) te same osoby prawne lub fizyczne równocześnie bezpośrednio lub pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotem krajowym i podmiotem zagranicznym lub w ich kontroli albo posiadają udział w kapitale tych podmiotów

- i jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podmiot nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały - dochody danego podmiotu oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

2. Dochody, o których mowa w ust. 1, określa się w drodze oszacowania, stosując następujące metody:

1) porównywalnej ceny niekontrolowanej;

2) ceny odprzedaży;

3) rozsądnej marży ("koszt plus").

3. Jeżeli nie jest możliwe zastosowanie metod wymienionych w ust. 2, stosuje się metody zysku transakcyjnego.

3a. W przypadku wydania przez właściwy organ podatkowy, na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej, decyzji o uznaniu prawidłowości wyboru i stosowania metody ustalania ceny transakcyjnej między podmiotami powiązanymi, w zakresie określonym w tej decyzji stosuje się metodę w niej wskazaną.

4. Przepisy ust. 1-3a stosuje się odpowiednio, gdy:

1) podmiot krajowy bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu innym podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale innego podmiotu krajowego, albo

2) te same osoby prawne lub fizyczne równocześnie bezpośrednio lub pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotami krajowymi lub w ich kontroli albo posiadają udział w kapitale tych podmiotów.

Tak więc jeśli chodzi o powiązania krajowe, przepisy przewidują następujące ich rodzaje:

1) podmiot krajowy bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu innym podmiotem krajowym lub

2) podmiot krajowy bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w kontroli innego podmiotu krajowego,

3) podmiot krajowy posiada bezpośrednio lub pośrednio (tzw. pośredni udział kapitałowy) udział w kapitale innego podmiotu krajowego albo

4) te same osoby prawne lub fizyczne bezpośrednio lub pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotami krajowymi lub w ich kontroli, albo

5) te same osoby prawne lub fizyczne bezpośrednio lub pośrednio posiadają udział w kapitale tych podmiotów.

Przyjęcie, że art. 11 u.p.d.o.p. jest wyjątkiem od zasady, nakazuje szczególną ostrożność przy jego interpretowaniu i stosowaniu. Ostrożność tę nakazują także inne względy. Otóż postanowienia omawianej regulacji podatkowej wkraczają w konstytucyjną zasadę wolności działalności gospodarczej wyrażonej w art. 20 Konstytucji RP.

Organ - oceniając stanowisko Wnioskodawcy jako nieprawidłowe - wskazał, że ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca (sp. z o.o.) zawiera ze spółką jawną z siedzibą na terytorium Polski, transakcje najmu lokalu i obsługi informatycznej, na kwotę 30.000 euro brutto rocznie. Wspólnicy spółki jawnej (osoby fizyczne) są jednocześnie członkami zarządu Wnioskodawcy (spółki z o.o.). Pomiędzy tymi osobami fizycznymi (podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych) a Wnioskodawcą (podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych) istnieje zatem powiązanie, o którym mowa w art. 11 ust. 4 pkt 1 w zw. z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.p.

W związku z tym, jeżeli warunki transakcji zawieranych przez Wnioskodawcę (spółkę z o.o.) ze spółką jawną – niebędąca podatnikiem podatku dochodowego, a więc podmiotem krajowym w rozumieniu art. 11 u.p.d.o.p, której wspólnicy (osoby fizyczne) są również członkami zarządu Wnioskodawcy, odbiegałyby od warunków, jakie ustaliłyby podmioty niepowiązane w powyższy sposób i w następstwie tego Wnioskodawca uzyskiwałby dochody niższe od tych, jakie należałoby oczekiwać gdyby wymienione powiązania wnioskodawcy ze wspólnikami spółki nie istniały, organy podatkowe mogłyby określić dochód Wnioskodawcy bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Stanowisko organu wynikające z zaskarżonej interpretacji Sąd uznaje za niedostatecznie uzasadnione.

Z jednej bowiem strony organ stwierdza, że powiązanie, o którym mowa w art. 11 u.p.d.o.p., istnieje pomiędzy spółką z o.o. a wspólnikami spółki jawnej, tj. osobami fizycznymi, które są podatnikami podatku dochodowego. Po czym dalej wywodzi, że w związku z tym, jeżeli warunki transakcji zawieranych przez Wnioskodawcę (tj. spółkę z o.o.) ze spółką jawną odbiegałyby od warunków jakie ustaliłyby podmioty niepowiązane to organ podatkowy może określić dochód wnioskodawcy bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Tymczasem spółka jawna jest spółką osobową (art. 4 § 1 pkt 1 ksh), stosownie zaś do art. 8 § 1 ksh może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Zaciąganie zobowiązań odbywa się bezpośrednio na rachunek spółki. Spółka - jako przedsiębiorca - działa pod firmą (art. 22 § 1 ksh). Spółka "pod firmą" występuje jako strona stosunków prawnych, "pod firmą" pozywa i jest pozywana (W. Pyzioł, A. Szumański, I. Weiss, Prawo spółek, 1998, s. 37). W myśl art. 28 ksh majątek spółki jawnej stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia. Oznacza to, że spółka jawna może w pełnym zakresie uczestniczyć w obrocie gospodarczym, być podmiotem stosunków prawnych. Mimo ww. atrybutów nie jest jednak osobą prawną, lecz jednostką organizacyjną wyposażoną w zdolność prawną (art. 331 k.c.).

I właśnie specyfika relacji pomiędzy spółką z o.o. a spółką jawną, która nie ma osobowości prawnej, ale posiada organizacyjne i majątkowe wyodrębnienie od jej wspólników podlegała ocenie organu na gruncie przepisu art. 11 u.p.d.o.p. Organ z tego zadania się nie wywiązał. Nie uzasadnił bowiem dlaczego jego zdaniem transakcje zawierane pomiędzy spółką z o.o. a spółką jawną (de iure samodzielnym podmiotem gospodarczym) należy oceniać tak, jakby do nich dochodziło pomiędzy spółką z o.o. a wspólnikami spółki jawnej.

Spółka przedstawiła stanowisko odwołujące się właśnie do argumentacji związanej z odrębnością spółki jawnej i jej wspólników. Miała więc prawo oczekiwać, że pozna nie tylko ocenę tego stanowiska, ale też jego uzasadnienie, które będzie się odnosić do zaprezentowanej przez nią argumentacji. Zdaniem Sądu nie sposób uzasadniać ocenę stanowiska wnioskodawcy nie nawiązując do jego argumentacji, gdy została ona wyrażona.

Argumentacja organu wydającego interpretację musi układać się w logiczny ciąg, dostarczający wnioskodawcy informacji, dlaczego wskazany przez nią sposób zastosowania przepisu (jego skutki) nie jest właściwy oraz dlaczego należy przepis ten zastosować w sposób wskazany przez organ.

W tym względzie należy poczynić zastrzeżenie, że nie chodzi tu o drobiazgowe odniesienie się do każdego stwierdzenia i argumentu wnioskodawcy. Rzecz w tym, aby uzasadnienie oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy pozwalało mu poznać na czym polegała wadliwość tego stanowiska i przesłanek, na jakich zostało oparte. Zdaniem Sądu ocena stanowiska wnioskodawcy z istoty swej powinna, obok krytyki lub aprobaty stanowiska wnioskodawcy, zawierać "wyjaśnienie", dlaczego takie, a nie inne stanowisko zostało zajęte. Do uznania, że pogląd wyrażony został z uwzględnieniem stanu faktycznego, opisanego przez wnioskodawcę, nie wystarczy samo przytoczenie w interpretacji odpowiedniego fragmentu wniosku albo oznajmienie stronie przyjętego stanowiska oderwanego od argumentacji strony. Musi to przede wszystkim wynikać z uzasadnienia własnego stanowiska organu, sporządzanego, gdy jest ono odmienne niż stanowisko wnioskodawcy. A zatem niewyczerpujące uzasadnienie interpretacji uprawnia sąd administracyjny do jej uchylenia, a tym samym - uwzględnienia skargi podatnika. Brak uzasadnienia prawnego w rozumieniu art. 14c § 2 O.p. może bowiem polegać nie tylko na całkowitym braku argumentacji prawnej, ale również na przytoczeniu w interpretacji jedynie treści przepisu z pominięciem przedstawienia toku zastosowanego przez organ rozumowania prawniczego. Zatem uzasadnienie prawne, o którym mowa w art. 14c § 2 O.p., musi stanowić rzetelną informację dla wnioskodawcy, dlaczego w jego sprawie ww. przepisy znajdują zastosowanie, a także dlaczego wyrażony przez niego pogląd nie zasługuje na uwzględnienie.

Przekładając powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy należy ocenić, że tych kilka zdań, którymi organ opisuje swoje stanowisko w sprawie, w swojej istocie nie ma charakteru uzasadnienia prawnego, a jedynie sprowadza się do rozstrzygnięcia wniosku o wydanie interpretacji.

Tymczasem z treści przepisu art. 14c O.p. wynika jednoznacznie, że zakres oceny stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, zawartego we wniosku o wydanie interpretacji, powinna wyznaczać treść zadanych przez Wnioskodawcę pytań oraz zajętego przez tegoż Wnioskodawcę stanowiska, te zaś powinny być przedmiotem wnikliwej i opartej na obowiązujących przepisach prawa, analizy i oceny organu.

|Dopiero w odpowiedzi na skargę znalazł się pogłębiony wywód dotyczący stanowiska organu. Nie sposób jednak uznać, iż odnosząc się do|

|zarzutów skargi (już poza postępowaniem o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego) organ zrealizował |

|obowiązki nałożone nań w art. 14c § 2 O.p. |

|Stąd w ponownym postępowaniu organ rozpozna na nowo wniosek Skarżącej uwzględniając wyłożony w niniejszym wyroku pogląd Sądu. |

|Ocena merytoryczna na tym etapie sprawy - w ocenie Sadu - jest przedwczesna. |

|W tym stanie rzeczy, Sąd uchylił zaskarżoną interpretację na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o |

|postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r. Nr 270 ze zm.). Zakres, w jakim uchylona interpretacja nie podlega |

|wykonaniu określono w oparciu o art. 152 ww. ustawy, a o kosztach orzeczono na podstawie jej art. 200. |

| |