Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 390/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2007-01-26 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Uchulono zaskarżoną decyzję oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 390/06 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 26 stycznia 2007r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: NSA Józef Michaldo, Sędziowie: WSA Anna Znamiec (spr), WSA Maria Zawadzka, Protokolant: Bożena Wąsik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 stycznia 2007r., sprawy ze skargi "S." Sp. z o.o. z siedzibą w K., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 17 stycznia 2006r. nr [...], w przedmiocie interpretacji przepisów dotyczących zastosowania przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług, I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzające ją postanowienie organu I instancji, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie [...] zł ([...] złotych).


UZASADNIENIE

Pismem z dnia [...] lipca 2005 r. skarżący S. Sp. z o. o. z siedzibą w K. wniosła o udzielenie pisemnej interpretacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego, przedstawiając stan faktyczny. Skarżący jest podatnikiem podatku od towarów i usług, mającym siedzibę na terytorium kraju, świadczącym usługi promocyjne i reklamowe, jak również organizowanie imprez o charakterze kulturalno-rozrywkowym, w tym w szczególności koncertów muzycznych. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej skarżący w dniu [...] września 2005r. organizował imprezę o charakterze kulturalno-rozrywkowym (m.in. koncert muzyczny) na zlecenie Zakładów "D." S.A., w trakcie którego, oprócz głównej atrakcji jaką stanowił koncert muzyczny, realizowane były świadczenia promocyjno - reklamowe promujące sponsora imprezy. Wstęp na tę imprezę miał być wolny dla wszystkich osób. Wszelkie koszty związane z przygotowaniem imprezy (najem urządzeń, obiektu, zespołów muzycznych itp.) miał pokryć zleceniodawca. Należne skarżącemu wynagrodzenie zostało tak skonstruowane, że stanowiło zryczałtowaną opłatę za wstęp na imprezę wszystkich chętnych osób. Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego, zdaniem skarżącego powstała wątpliwość, czy świadczenie usług polegających na zorganizowaniu, na zlecenie podmiotu gospodarczego, imprezy o charakterze kulturalno-rozrywkowym, w trakcie której realizowane będą również świadczenia promocyjno-reklamowe, na którą wstęp jest wolny dla wszystkich osób, korzysta z preferencyjnego opodatkowania stawką podatku od towarów i usług 7%, zgodnie z poz. 156 załącznika nr 3 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2004, nr 54, poz. 535 ze zm., nazywaną dalej ustawą o VAT). Zdaniem strony skarżącej organizacja na zlecenie przedmiotowej imprezy kulturalno-rozrywkowej, w trakcie której realizowane będą również świadczenia promocyjno-reklamowe, na które wstęp jest wolny dla wszystkich osób, korzysta z preferencyjnego opodatkowania stawką VAT w wysokości 7%, ponieważ wynagrodzenie skarżącego zawiera w sobie zryczałtowaną opłatę za wejście na tę imprezę wszystkich chętnych. W ten sposób usługę świadczoną przez skarżącego należy zakwalifikować jako mieszczącą się pod pozycją 156 w załączniku nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług.

Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem Nr [...] z dnia [...] października 2005r. stwierdził, że przedstawione we wniosku skarżącego stanowisko jest nieprawidłowe.

W uzasadnieniu wskazano, iż nie można uznać aby organizacja na zlecenie kontrahenta zewnętrznego za wynagrodzeniem ryczałtowe przysługujące skarżącemu za przedmiotową usługę traktować jako sprzedaż biletów wstępu w rozumieniu pkt 4 poz. 11 załącznika nr 4 do ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z powyższym, zdaniem organu, usługę świadczoną przez skarżącego należy zakwalifikować jako usługę wymienioną w załączniku nr 4 do ustawy o podatku od towarów i usług pod pozycją 11. Tak więc organizacja koncertu muzycznego w trakcie imprezy kulturalnej za wynagrodzeniem ryczałtowym korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług jako wymieniona w poz. 11 załącznika nr 4 do tej ustawy.

Na powyższe postanowienie skarżący złożył zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej. Rozstrzygnięciu temu zarzucono błędną interpretację ustawy o podatku od towarów i usług. W szczególności skarżący podkreśla, że słowo "wstęp" użyte w ustawie o podatku od towarów i usług jest pojęciem szerszym niż określenie "bilet wstępu". Dlatego też, zdaniem skarżącego, pod pojęciem wstępu należy rozumieć wynagrodzenie w każdej formie, także ryczałtu, które jest równoznaczne z wstępem na koncert. Skarżący podnosi, że ustawodawca w pozycji 11 załącznika nr 4 do ustawy o podatku od towarów i usług objął zwolnieniem usługi sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU pod symbolem ex 92 - "usługi związane z kulturą". Jednakże od w/w zwolnienia ustawodawca przewidział pewne wyłączenia. Jedno z nich, umieszczone w pkt 4, wymienia "wstęp na spektakle, koncerty, przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego". Powyższy zakresy wyłączony spod zwolnienia został umieszczony w poz. 156 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług jako podlegający opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 7%. Przy ustaleniu stawek podatkowych dla danego rodzaju usług nie ma znaczenia kto wykonuje daną czynność lub jak jest forma rozliczenia pomiędzy kontrahentami. Użyte w ustawie pojęcie wstęp nie może być utożsamiane ze sprzedażą biletów, ponieważ zdaniem skarżącego, oznacza ono formę rozliczenia za wykonaną usługę, które może nastąpić w dowolnej formie.

Podsumowując skarżący utrzymuje, że organizacja na zlecenie podmiotu gospodarczego koncertu muzycznego, na który prawo wstępu zaproszonych osób opłacone zostało przez zleceniodawcę, korzysta z preferencyjnego opodatkowania stawką podatku od towarów i usług w wysokości 7%.

Skarżący poinformował również, że w porównaniu do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku z dnia [...] lipca 2005 r. nastąpiła niewielka zmiana, a mianowicie na organizowaną przez skarżącego imprezę wstęp będzie miało ok. 4000 osób legitymujących się zaproszeniami wydanymi przez zleceniodawcę.

W wyniku rozpoznania zażalenia, Dyrektor Izby Skarbowej, decyzją [...] z dnia 17 stycznia 2006 r. odmówił zmiany postanowienia organu I instancji uznając iż zawarta w nim ocenia prawna stanowiska przedstawionego we wniosku jest prawidłowa. W motywach rozstrzygnięcia wskazano, iż z przedstawionego przez skarżącego stanu faktycznego wynika, że wszystkie koszty związanie z przygotowaniem imprezy przez skarżącego pokrywa zleceniodawca. Do kosztów tych należy najem odpowiedniego terenu, najem urządzeń, zdobycie stosownych zezwoleń, zespołów muzycznych itp. Zdaniem organu w tak przedstawionym stanie faktycznym zleceniodawca nabywa określone usługi cząstkowe, które składają się na całość imprezy. Tym samym należne skarżącemu wynagrodzenie nie obejmuje kosztów pokrytych bezpośrednio przez zleceniodawcę. Jeśli zapłata za usługę świadczoną przez skarżącego nie odpowiada całej wartości zorganizowanej imprezy, to nie może być traktowania jako łączna zapłata za wstęp na tę imprezę. W takim przypadku nie mamy do czynienia ze zorganizowaniem przez Spółkę koncertu w sposób kompleksowy, a jedynie z podjęciem przez nią pewnych działań, które wraz z usługami zakupionymi przez zleceniodawcę składają się na całość imprezy. W tym stanie rzeczy Dyrektor Izby Skarbowej przyjął, że skarżący nie sprzedaje zleceniodawcy kompleksowej usługi, której finalnym efektem jest impreza kulturalno-rozrywkowa.

Podsumowując świadczona przez skarżącego usługa jest zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług jako usługa w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego.

Powyższa decyzja została zaskarżona do sądu administracyjnego z wnioskiem o jej uchylenie. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie art. 14 b § 5 w zw. z art. 14a § 1 i § 3 Ordynacji podatkowej, poprzez brak wskazania w decyzji zakresu i sposobu zastosowania przepisu art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, do wskazanego przez skarżącego stanu faktycznego. Ponadto skarżący podniósł naruszenie art. 41 ust 2 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez nieuzasadnione przyjęcie, że opodatkowanie właściwe dla usługi wymienionej w pozycji 156 w załączniku nr 3 do ustawy nie znajduje zastosowania do stanu faktycznego przedstawionego przez podatnika. Nadto zarzucono naruszenia art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez nieuzasadnione przyjęcie, że wyłącznie ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, usług, o których mowa w pozycji 11 pkt 4 w załączniku nr 4 do ustawy nie znajduje zastosowania do stanu faktycznego przedstawionego przez podatnika.

Skarżący w uzasadnieniu podtrzymał w całości stanowisko zawarte we wniosku oraz w zażaleniu od postanowienia organu I instancji. Odnosząc się do stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej, skarżący podkreślił, że to on nabył osobne usługi od osób trzecich celem spełnienia na rzecz zleceniodawcy kompleksowej usługi. Zleceniodawca nie zapłacił natomiast skarżącemu kosztów organizacji, ale zapłacił za jedną kompleksową usługę. Wynagrodzenie to zostało tak skalkulowane, że uwzględniało koszty poniesione przez skarżącego, a ponadto zawierało opłatę za udział w koncercie zaproszonych gości. Skarżący zauważa również, że przyjęcie koncepcji prezentowanej przez drugą stronę skutkowałoby oddzielnym opodatkowaniem każdej z tych cząstkowych usług według właściwych stawek i wówczas tym bardziej nie byłoby podstaw do przyjęcia że te wszystkie usługi razem zwolnione są od podatku od towarów i usług. Tymczasem zgodnie z umową i wolą stron skarżący świadczył jedną kompleksową usługę, której cena uzależniona była od liczby uczestników. W związku z powyższym należy uznać, że skarżący organizując imprezę pobrał w formie ryczałtu opłatę za wstęp.

W odpowiedzi na skargę strona przeciwna wniosła o jej oddalenie podtrzymując w całości stanowisko zaprezentowane u uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja oraz poprzedzające ją postanowienie wydane zostały z naruszeniem przepisów postępowania które mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

Stwierdzić należy, że strona skarżąca w piśmie z dnia [...] lipca 2005 r. wystąpiła do Naczelnika Urzędu Skarbowego o udzielenie w trybie przepisu art. 14 a par. 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) o dokonanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, a mianowicie czy świadczenie usług polegających na zorganizowaniu na zlecenie podmiotu gospodarczego imprezy o charakterze kulturalno - rozrywkowej, w trakcie której realizowane będą również świadczenia promocyjno - reklamowe, na którą wstęp jest wolny dla wszystkich osób korzysta z opodatkowania stawką podatku od towarów i usług 7 % zgodnie z poz. 156 zał. nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług. Wszelkie koszty związane z przygotowaniem imprezy pokrywa organizator. Jednakże należne wynagrodzenie skarżącej zostało tak skalkulowane, że zawiera w sobie zryczałtowaną opłatę za wejście na imprezę. Strona skarżąca zwróciła się o interpretację prawa podatkowego na podstawie konkretnego stanu faktycznego, powołując się na zawartą w dniu [...] sierpnia 2005 r. umowę z Zakładami "D." SA.

W niniejszej sprawie po pierwsze należy ustalić jaki był przedmiot umowy - rodzaj usługi świadczonej przez stronę skarżącą oraz w jaki sposób zostało określone wynagrodzenie strony skarżącej. Zgodnie przepisem art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) zwalnia się od podatku usługi wymienione w zał. Nr 4 do ustawy, w którym m. In. pod pozycją 11 wymieniono usługi oznaczone symbolem PKWiU ex 92 tj. usługi związane z kulturą, w tym również usługi twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów za przekazywanie lub udzielanie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania, usługi związane z rekreacją i sportem - z wyłączeniem: (....)

- wstępu na spektakle, koncerty przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego (PKWiU 92.31.2), związane z funkcjonowaniem obiektów kulturalnych (PKWiU 92.32.10), świadczone przez wesołe miasteczka, parki rozrywki i cyrki (PKWiU 92.33 i 92.34.11) oraz wstępu na imprezy sportowe,

- wstępu oraz wypożyczania wydawnictw (PKWiU 22.11, 22.12, 22.13) w zakresie usług świadczonych przez biblioteki, archiwa, muzea i innych usług związanych z kulturą (PKWiU 92.5).

Ustalenia wymaga zatem, jakie usługi świadczyła strona skarżąca na podstawie zawartej umowy, a w szczególności czy była organizatorem imprezy. Wyłączenie stosowania zwolnienia odnosić się bowiem będzie jedynie do sprzedaży usług wstępu na wymienione imprezy przez organizatora imprezy.

Organ podatkowy udzielając interpretacji powinien również ustosunkować się do przedłożonej przez stronę skarżącą opinii Urzędu Statystycznego, o którą wzywał w piśmie z dnia [...].09.2005 r.

Interpretacje, o których mowa w art. 14 a i n. cyt. ustawy Ordynacja podatkowa, stanowią ocenę prawną stanowiska pytającego (podatnika, płatnika, inkasenta, następcy prawnego podatnika, osoby trzeciej odpowiedzialnej za zaległości podatkowe podatnika) w jego indywidualnej sprawie, która nie toczy się jednak jeszcze w ramach postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej albo postępowania przed sądem administracyjnym. Pytający jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie. W ramach interpretacji organ podatkowy ma dokonać oceny tego stanowisku na podstawie przytoczonych przepisów prawa. Udzielenie interpretacji następuje w formie postanowienia, na które przysługuje zażalenie.

Przepis art. 14a § 2 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa stawia przed wnioskiem o udzielenie interpretacji wymagania związane z tym, aby wniosek był złożony na piśmie i w sposób wyczerpujący przedstawiał stan faktyczny sprawy oraz własne stanowisko wnioskodawcy w sprawie. Wniosek traktuje się jak podanie w rozumieniu art. 160 § 1 i 2 oraz art. 170 § 1 ustawy. Dlatego też z art. 14a § 5cyt. ustawy wynika obowiązek wezwania wnioskodawcy do uzupełnienia wniosku.

Nie może być wątpliwości co do tego, że wniosek wymieniony w art. 14a cyt. ustawy stanowi podanie w rozumieniu art. 168 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa i wobec tego mają do niego zastosowanie nie tylko art. 169-170 cyt. ustawy, lecz także pozostałe przepisy ordynacji podatkowej dotyczące podań.

Z formalnego punktu widzenia załatwienie wniosku polegające na udzieleniu wnioskodawcy pisemnej interpretacji - co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego - następuje w drodze postanowienia (art. 14a § 4 ustawy). Postanowienie to powinno zawierać wszystkie elementy wskazane w art. 217 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa w odniesieniu do postanowień wydawanych przez organy podatkowe.

Postanowienie w sprawie udzielenia interpretacji powinno ponadto zawierać:

1) w sentencji - tylko ocenę stanowiska wnioskodawcy jako prawidłowego lub nieprawidłowego,

2) w uzasadnieniu - przytoczenie stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy uznanego za nieprawidłową,

3) informację o stanie prawnym obowiązującym w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym,

4) informację o niewiążącym dla wnioskodawcy charakterze interpretacji,

5) informację o wiążącym charakterze interpretacji dla organów podatkowych i organów kontroli skarbowej,

6) pouczenie o przysługującym wnioskodawcy zażaleniu na postanowienie i terminie jego wniesienia.

Organ podatkowy nie może też korygować stanu faktycznego przedstawionego przez stronę skarżącą, ani traktować w sposób wybiórczy jego elementów. Jeśli ma bowiem co do niego wątpliwości, to powinien je usunąć poprzez wezwanie wnioskodawcy do złożenia dodatkowych informacji lub wyjaśnień. W niniejszej sprawie organ podatkowy pismem z dnia [...].09.2005 r. wezwał stronę skarżącą do jedynie przedłożenia opinii GUS w Łodzi - Ośrodka Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych na podstawie, której strona klasyfikuje rodzaj świadczonych usług. Nie ustosunkował się jednak do przedłożonej przez stronę skarżącą opinii statystycznej. W ocenie Sądu w składzie orzekającym w niniejszej sprawie skoro strona skarżąca powoływała się we wniosku i w trakcie postępowania na postanowienia konkretnej umowy to organ podatkowy powinien dokonać analizy umowy zawartej z Zakładami "D." SA, na podstawie, której strona skarżąca świadczyła usługi - w aspekcie rodzaju świadczonych usług i formy wynagrodzenia.

Organ podatkowy wydając pisemną interpretację w niniejszej sprawie naruszył zatem przepis art. 14 a cyt. ustawy Ordynacja podatkowa.

W związku z powyższym orzeczono jak w sentencji na podstawie przepisu art. 145 par. 1 pkt 1 lit c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270)

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie przepisu art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270).