Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 1127/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2015-12-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 201 par. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Cezary Koziński (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Protokolant: St. sekretarz sądowy Dorota Choińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 grudnia 2015 r. sprawy ze skargi A S.A. z siedzibą w W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zawieszenia postępowania podatkowego w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 r. 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. na rzecz strony skarżącej kwotę 357 (trzysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. utrzymało w mocy własne postanowienie z [...] r. w przedmiocie zawieszenia postępowania w sprawie z odwołania A S.A. w W. (dawniej B S.A.) od decyzji Burmistrza Miasta Z. z [...] r., określającej wysokość zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości za 2010 r.

W uzasadnieniu Kolegium wyjaśniło, że w odwołaniu od decyzji określającej zobowiązanie podatkowe, spółka zakwestionowała stanowisko organu podatkowego pierwszej instancji, zgodnie z którym linie kablowe położone w kanalizacji kablowej podlegają podatkowi od nieruchomości. Zdaniem spółki, w stanie faktycznym istniejącym od lutego 2009 r., kiedy to w wyniku umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego z [...] stycznia 2009 r., właścicielem kanalizacji kablowej stała się C Sp. z o.o. z siedzibą w W., natomiast skarżąca spółka pozostała właścicielem przebiegających przez kanalizację linii kablowych, linie te nie mogą zostać uznane za budowle podlegające podatkowi od nieruchomości.

Postanowieniem z [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. zawiesiło z urzędu ww. postępowanie odwoławcze na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 w zw. z art. 216 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; dalej: O.p.), przyjmując, że rozpoznanie sprawy i wydanie decyzji było uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Kolegium wskazało na znany z urzędu fakt, że prezydenci miast: W., G., W. i I. wystąpili do Sądu Okręgowego w W. (na podstawie art. 1891 Kodeksu postępowania cywilnego w zw. z art. 199a § 3 i art. 13 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 1c ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity: Dz.U. z 2014 r., poz. 849 ze zm.) z pozwami o ustalenie, iż wymieniona umowa sprzedaży i leasingu zwrotnego z [...] stycznia 2009 r. nie istnieje (odpowiednio sygn. akt: [...], [...], [...], [...]). Zdaniem Kolegium ustalenia dokonane w tym zakresie przez sąd powszechny, przesądzą o tym, czy spółka ma status podatnika w stosunku do przedmiotów opodatkowania, będących jednocześnie przedmiotem wspomnianej umowy.

Utrzymując w mocy przytoczone powyżej rozstrzygnięcie, Kolegium wskazało między innymi, że zagadnienie wstępne w postaci ustalenia czy istnieje wymieniona umowa sprzedaży i leasingu zwrotnego z [...] stycznia 2009 r., pojawiło się w toku postępowania toczącego się przed organami administracyjnymi. Rozstrzygnięcie tego zagadnienia należy do Sądu Okręgowego w W., zaś pomiędzy zagadnieniem, a rozstrzygnięciem sprawy przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze istnieje zależność. Jak bowiem podnosi skarżąca w odwołaniu o decyzji wymiarowej, właścicielem kanalizacji, przez którą przebiegają linie kablowe, jest inny podmiot niż właściciel linii kablowych. Stanowisko to kwestionuje podstawę wydania przez organ pierwszej instancji decyzji w przedmiocie podatku od nieruchomości. W związku z powyższym ustalenie, czy istnieje umowa sprzedaży i leasingu zwrotnego z [...] stycznia 2009 r., ma bezpośredni wpływ na ustalenie kto jest właścicielem kabli i kanalizacji, a finalnie ma przełożenie na rozstrzygnięcie sprawy wymiaru podatku od nieruchomości. Rozstrzygnięcie sądu będzie bowiem wiążące dla organów podatkowych.

W skardze na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S., A S.A. w W. wnosząc o uchylenie postanowień obu instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, zarzuciła naruszenie:

(1) art. 201 § 1 pkt 2 O.p. poprzez błędne uznanie, że w sprawie występuje zagadnienie wstępne;

(2) art. 187 § 1 w zw. z art. 191 O.p. poprzez dokonanie dowolnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego.

W uzasadnieniu spółka podniosła, że w sprawie brak było podstaw do zawieszenia postępowania podatkowego z uwagi na prejudykat. Zdaniem skarżącej, fakt zainicjowania przez inne organy podatkowe postępowań sądowych w zakresie stwierdzenia nieważności, bądź nieistnienia umowy z [...] stycznia 2009 r., nie może nosić cech zagadnienia wstępnego w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 O.p., ponieważ prawomocne orzeczenia jakie zostaną wydane w tych sprawach, nie będą posiadały tzw. rozszerzonej prawomocności, o którym to skutku decyduje zawsze przepis prawa. Wskazując na powyższe, Spółka zwróciła uwagę, że przepisy prawa wyraźnie wymieniają przypadki, w których prawomocne orzeczenie sądowe odnosi skutek nie tylko do stron danego postępowania sądowego, ale i do osób trzecich. Skarżąca podkreśliła, że takiego skutku ustawodawca nie przewidział dla orzeczeń wydanych w procesie o ustalenie (art. 1891 K.p.c.). Powyższe oznacza, że orzeczenie wydane w tym procesie odniesie skutek prawny jedynie (wyłącznie) względem uczestniczących w nim stron. Z tego powodu, nie będzie ono mogło mieć mocy wiążącej w postępowaniu podatkowym prowadzonym przez organ pierwszej instancji, który nie jest stroną tego postępowania. W uzupełnieniu wyrażonego poglądu strona skarżąca odwołała się do treści art. 366 K.p.c., a także do wybranych orzeczeń sądowych, wyjaśniających istotę prawomocnego wyroku, jego skutki i zakres podmiotowy. Skarżąca wskazała dalej, że postępowanie w trybie art. 1891 K.p.c. ma swoją podstawę prawną w art. 199 a § 3 O.p. Zarzuciła w tym kontekście, że w toku prowadzonego postępowania podatkowego organ nie podjął żadnych działań, które wskazywałyby na istnienie w sprawie jakichkolwiek wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, w szczególności nie przeprowadził obligatoryjnego w tym przypadku przesłuchania. Podkreśliła również, że w sytuacji wystąpienia tego rodzaju wątpliwości, zastosowanie trybu z art. 199a § 3 O.p. jest dla organu podatkowego obligatoryjne. Do skargi dołączono opinię prawną prof. dr. hab. H. D., sporządzoną na zlecenie kancelarii prawnej reprezentującej skarżącą w postępowaniu przed Sądem.

W odpowiedzi na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. wniosło o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z treścią art. 201 § 1 pkt 2 O.p. organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Zagadnienie wstępne wiąże się z wystąpieniem przeszkody uniemożliwiającej rozstrzygnięcie sprawy podatkowej, stanowiąc przesłankę negatywną jurysdykcyjnego postępowania podatkowego. Z przywołanego przepisu wynika, że na zagadnienie wstępne składają się następujące elementy konstrukcyjne:

1) wyłania się ono w toku postępowania podatkowego,

2) jego rozstrzygnięcie należy do innego organu lub sądu,

3) rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego, zatem zagadnienie wstępne musi poprzedzać rozpatrzenie sprawy,

4) istnieje zależność między rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego, a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji.

Zagadnienie wstępne jest to zatem pewna kwestia o charakterze otwartym (tzn. jeszcze nie przesądzona), której treścią może być wypowiedź odnośnie do uprawnienia lub obowiązku, stosunku lub zdarzenia prawnego albo innych jeszcze okoliczności mających znaczenie prawne. Zagadnienie wstępne wiąże się z sytuacją, gdy rozstrzygnięcie sprawy podatkowej uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem kwestii prawnej, to jest innymi słowy, z sytuacją, w której wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania przed właściwym organem uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem wstępnego zagadnienia prawnego, zaś ocena tego zagadnienia wstępnego, gdyby ono samo w sobie mogło być przedmiotem odrębnego postępowania (w oderwaniu od sprawy, na tle której wystąpiło), należy ze względu na jego przedmiot do kompetencji innego organu państwowego niż ten, przed którym toczy się postępowanie w głównej sprawie (por. wyrok NSA z 18 lutego 2015 r., sygn. akt II GSK 2315/13, wyrok dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej CBOSA).

Przyjmuje się przy tym, że ten element konstrukcyjny omawianej instytucji, którym jest konieczność rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd, należy rozumieć w ten sposób, że dana kwestia prawna stała się sporna w toku postępowania administracyjnego lub przepisy prawa wymagają ustalenia stanu prawnego w danej kwestii mającej znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, a w toku postępowania ustalenie tego stanu może nastąpić tylko w drodze rozstrzygnięcia właściwego organu lub sądu. Co przy tym nie mniej istotne, organ, przed którym toczy się postępowanie w sprawie głównej, musi ustalić związek przyczynowy pomiędzy rozstrzygnięciem sprawy administracyjnej, a zagadnieniem wstępnym, a o istnieniu takiej zależności, która musi mieć charakter bezpośredni, przesądza treść przepisów prawa materialnego, stanowiących podstawę prawną decyzji administracyjnej (por. M. Jaśkowska, A. Wróbel, Komentarz aktualizowany do ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego LEX/el., 2014; C. Kosikowski, E. Etel, J. Brolik, R. Dowgier, P. Pietrasz, M. Popławski, S. Presnarowicz, W. Stachurski, Ordynacja podatkowa. Komentarz. LEX, 2013).

Jeżeli "zagadnienie" wykazuje jedynie pośredni, luźny związek z rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji, nie ma ono charakteru zagadnienia wstępnego. Mogą wiązać się z nim określone skutki procesowe, ale powstanie takiego "zagadnienia" nie rodzi obowiązku zawieszenia postępowania podatkowego (por. wyrok NSA z 25 listopada 2003 r., niepubl.). Ponadto skoro zagadnienie wstępne wiąże się z wystąpieniem przeszkody uniemożliwiającej rozstrzygnięcie sprawy, to zależności rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego i rozpatrzenia sprawy nie można utożsamiać z wymogiem ukierunkowania tej ostatniej na określoną treść decyzji administracyjnej.

Według organów podatkowych zagadnieniem wstępnym w sprawie jest rozstrzygnięcie przez Sąd Okręgowy w W. spraw z powództwa Prezydentów Miast: W., G., W. i I. w przedmiocie ustalenia nieważności (ustalenia nieistnienia) umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego z [...] stycznia 2009 r., zawartej pomiędzy skarżącą a C Sp. z o.o. Umowa ta odnosi się również do przedmiotów opodatkowania, jakie pierwotnie podatnik wskazał w deklaracji podatkowej. Zdaniem organów podatkowych od wyniku ww. postępowań sądowych zależeć będzie to, jakie budowle podlegać będą opodatkowaniu przez podatnika.

W ocenie Sądu kwestia ważności (nieistnienia) spornej umowy leasingowej, co do czego rozstrzygnie Sąd Okręgowy w W., nie ma charakteru zagadnienia wstępnego dla niniejszej sprawy. Pomiędzy prowadzonym postępowaniem podatkowym, a wyrokami jakie zapadną przed Sądem Okręgowym, nie występuje bowiem zależność uniemożliwiająca procedowanie przez organ podatkowy i jednocześnie uzależniająca (warunkująca) rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji w sprawie opodatkowania strony podatkiem od nieruchomości przez organ podatkowy prowadzący przedmiotową sprawę.

Jak słusznie wskazuje skarżąca wyroki, jakie zapadną w postępowaniach przed Sądem Okręgowym w W. z powództwa Prezydentów Miast: W., G., W. i I., będą miały wpływ wyłącznie na postępowania podatkowe prowadzone przez tych Prezydentów. Wyroki zapadłe w procesie opartym o powództwo przeciwko spółce, wytoczone na podstawie art. 1891 K.p.c., nie będą korzystały z rozszerzonej prawomocności i nie będą wiążące dla organów podatkowych rozstrzygających w niniejszej sprawie.

Wyrok wydany w oparciu o dyspozycję art. 1891 K.p.c. będzie wywierał skutki i kształtował stan prawny wyłącznie pomiędzy stronami procesu (inter partes), nie będzie go cechowała tzw. "prawomocność rozszerzona" (erga omnes). Pogląd ten jest konsekwentnie prezentowany również w orzecznictwie sądów powszechnych (por. wyrok Sądu Okręgowego w Lublinie z 12 stycznia 2015 r., sygn. akt I C 992/14, wyrok Sądu Okręgowego Warszawa-Praga z 22 maja 2013 r., sygn. akt II C 620/12, wyrok Sądu Apelacyjnego w Warszawie z 31 stycznia 2014 r., sygn. akt I ACa 1034/13, dostępne na Portalu Orzeczeń Sądów Powszechnych).

Rozpatrując zakres związania organu podatkowego prawomocnym wyrokami, jakie zapadną przed Sądem Okręgowym należy odwołać się do przepisów art. 365 § 1 i art. 366 K.p.c. Zgodnie z art. 365 § 1 K.p.c. orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy oraz inne organy państwowe i organy administracji publicznej, a w wypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Z kolei art. 366 K.p.c. stanowi, że wyrok prawomocny ma powagę rzeczy osądzonej tylko co do tego, co w związku z podstawą sporu stanowiło przedmiot rozstrzygnięcia, a ponadto tylko między tymi samymi stronami.

Zagadnienie prawomocności materialnej wyroku wydanego przez sąd w innej sprawie odnosi się do faktu jego istnienia, a przejawia się w mocy wiążącej, ocenianej od strony podmiotowej i przedmiotowej. Granice podmiotowe wyznaczone są składem uczestników postępowania prawomocnie zakończonego, chyba że ustawa wyraźnie wskazuje na związanie także innych osób (art. 365 § 1 in fine K.p.c.), przykładowo: art. 435, 452, 458 K.p.c. Jeśli nie zachodzi tożsamość podmiotowa, to rozstrzygnięcie określonego zagadnienia prawnego w jednej sprawie nie wyłącza dopuszczalności jego badania i oceny w innej sprawie. Oznacza to, że osoby, które nie były stronami i których nie obejmuje rozszerzona prawomocność materialna wcześniejszego wyroku, nie są pozbawione możliwości realizowania swego prawa we własnej sprawie, także wtedy, gdy łączy się to z kwestionowaniem oceny, wyrażonej w innej sprawie, w zakresie przesłanek orzekania. Wiąże się to z koniecznością zapewnienia stronie prawa do sądu umożliwiającego właściwą ochronę jej praw (wyrok SN z 19 września 2013 r. sygn. akt I CSK 727/12, LEX nr 1523363).

Z kolei w uzasadnieniu wyroku z 27 stycznia 2011 r. sygn. akt I UK 191/10, (LEX nr 896481) Sąd Najwyższy wskazał, iż powszechnie przyjmuje się, że moc wiążąca prawomocnego orzeczenia sądu charakteryzuje się dwoma aspektami. Pierwszy aspekt (prawomocność w sensie pozytywnym) oznacza, że dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak to przyjęto we wcześniejszym prawomocnym wyroku, co gwarantuje poszanowanie dla orzeczenia sądu ustalającego lub regulującego stosunek prawny stanowiący przedmiot rozstrzygnięcia. Określone w art. 365 § 1 K.p.c. związanie stron, sądów oraz innych organów i osób treścią prawomocnego orzeczenia wyraża nakaz przyjmowania przez nie, że w objętej nim sytuacji stan prawny przedstawiał się tak, jak to wynika z sentencji wyroku. Natomiast negatywna strona prawomocności materialnej polega na wykluczeniu możliwości ponownego rozpoznania sprawy między tymi samymi stronami co do tego samego przedmiotu. Jest to negatywna przesłanka procesowa, określana jako powaga rzeczy osądzonej, czyli res iudicata, która została uregulowana w art. 366 K.p.c. (zob. wyroki Sądu Najwyższego: z 15 listopada 2007 r., II CSK 347/07, LEX nr 345525 oraz z 23 czerwca 2009 r., II PK 302/08, LEX nr 513001).

Stwierdzenie, że art. 365 § 1 K.p.c. przypisuje prawomocnemu orzeczeniu sądu moc wiążącą nie tylko wobec stron i sądu, który je wydał, lecz również innych sądów, organów państwowych oraz organów administracji publicznej, a w wypadkach prawem przewidzianych także innych osób, oznacza jedynie tyle, że żaden z wymienionych podmiotów nie może negować faktu istnienia prawomocnego orzeczenia i jego treści, niezależnie od tego, czy był, czy nie był stroną tego postępowania. Jednakże mocy wiążącej prawomocnego wyroku w rozumieniu art. 365 § 1 K.p.c. nie można rozpatrywać w oderwaniu od art. 366 K.p.c., który przymiot powagi rzeczy osądzonej odnosi tylko "do tego, co w związku z podstawą sporu stanowiło przedmiot rozstrzygnięcia, a ponadto tylko między tymi samymi stronami." Granice przedmiotowe powagi rzeczy osądzonej określa przedmiot rozstrzygnięcia i jego podstawa faktyczna, natomiast jej granice podmiotowe obejmują tożsamość obydwu stron procesu, a więc powoda i pozwanego, a także ich następców prawnych. Zatem związanie sądu prawomocnym orzeczeniem, zapadłym w innej sprawie, na podstawie art. 365 § 1 K.p.c. (rozumiane jako rozstrzygnięcie kwestii prejudycjalnej) występuje w zasadzie przy tożsamości nie tylko przedmiotowej, ale i podmiotowej obu tych spraw (por. wyrok Sądu Apelacyjnego w Katowicach z 14 sierpnia 2013 r. sygn. akt III AUa 1935/12, opubl. LEX nr 13626930).

W świetle powyższego organ podatkowy w sprawie nie ma podstaw do przyjęcia, że wyroki, które zapadną z powództwa innych podmiotów (innych organów podatkowych) stanowią zagadnienie wstępne w toczącym się postępowaniu podatkowym i bez tych wyroków tutejszy organ nie może prowadzić samodzielnie postępowania, w tym w zakresie oceny skutków zawartej umowy leasingu dla określenia podatku od nieruchomości za badany okres.

Niewątpliwie stanowisko zawarte w tych wyrokach może być przydatne organowi podatkowemu w prowadzonym postępowaniu, jednak wynik tamtych postępowań nie determinuje prowadzenia przez organ postępowania podatkowego w niniejszej sprawie.

W związku z powyższym, brak jest jakichkolwiek usprawiedliwionych podstaw, aby zasadnie można było twierdzić, że orzeczenia Sądu Okręgowego w W. w sprawach z powództwa Prezydentów Miast: W., G., W. i I., były zagadnieniem wstępnym, o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 O.p.

Podobnej oceny dokonał WSA we Wrocławiu w wyrokach z 21 października 2015 r., I SA/Wr 1244/15 i z 22 października 2015 r., I SA/Wr 1260/15, a także WSA w Łodzi w wyrokach z 17 grudnia 2015 r. w sprawach I SA/Łd 1255-1258/15 oraz I SA/Łd 1267-1269/15 (publ. CBOSA), w sprawach skarżącej spółki wydanych w analogicznym stanie faktycznym.

Natomiast odnośnie zarzutów dotyczących naruszenia przez organ podatkowy art. 187 § 1 w zw. z art. 191 O.p. oraz uwag strony dotyczących stosowania art. 199a § 3 O.p., Sąd w ramach kontroli legalności postanowienia o zawieszeniu postępowania nie jest władny oceniać prawidłowości prowadzenia postępowania podatkowego w sprawie określenia zobowiązania podatkowego.

Z powyższych względów na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz art. 200 i 205 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), Sąd orzekł jak w sentencji.

ak