Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 2260/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2015-02-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Andrzej Kania, Sędzia NSA - Piotr Piszczek, Sędzia WSA - Piotr Kraczowski (spr.), Protokolant - ref. staż. Małgorzata Skomiał, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 lutego 2015 r. sprawy ze skargi M. Sp. jawna na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] czerwca 2014 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu podatku akcyzowego oddala skargę


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi złożonej przez M. Spółka jawna w G. (dalej: skarżąca lub spółka) jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w W. (dalej: Dyrektor IC) z [...] czerwca 2014 r., nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. (dalej: Naczelnik UC) z [...] kwietnia 2014 r., nr [...] sprostowanej postanowieniem z dnia [...] czerwca 2014 r. nr [...] odmawiającą zwrotu podatku akcyzowego z tytułu eksportu samochodów osobowych w wysokości [...] zł. Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym.

Wnioskiem z [...] listopada 2013 r. skarżąca zwróciła się do Naczelnika UC o zwrot podatku akcyzowego w wysokości [...] zł z tytułu dokonanego eksportu [...] samochodów osobowych marki [...]. Do wniosku dołączono faktury sprzedaży w ramach eksportu i zakupu samochodów na terytorium kraju, list przewozowy CMR bez numeru z [...] listopada 2012 r. oraz potwierdzenia wywozu – zwolnienie do procedury wywozu [...].

Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, decyzją z [...] kwietnia 2014 r. Naczelnik UC odmówił zwrotu podatku akcyzowego z tytułu eksportu samochodów. Organ stwierdził, że jedną z podstawowych przesłanek zwrotu podatku akcyzowego z tytułu wskazanej czynności jest to, by dostarczane pojazdy nie były wcześniej zarejestrowane na terytorium kraju. Tymczasem zdaniem Naczelnika UC z załączonych dokumentów wprost wynika, że przedmiotowe samochody zostały [...] listopada 2012 r. zarejestrowane na terenie kraju.

Pismem z [...] kwietnia 2014 r. skarżąca złożyła odwołanie zarzucając zaskarżonej decyzji naruszenie art. 107 ust. 1 ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 108, poz. 626, dalej: u.p.a.) poprzez niewłaściwe zastosowanie i błędne przyjęcie, że sporne pojazdy w momencie eksportu były zarejestrowane na terenie kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, oraz naruszenie art. 122 w zw. z art. 187 w zw. z art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: o.p.), poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego i wydanie decyzji w oparciu o informacje zgromadzone w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców.

Decyzją z [...]czerwca 2014 r. Dyrektor IC utrzymał w mocy decyzję Naczelnika UC.

Po przytoczeniu podstaw prawnych decyzji, organ stwierdził, że kwestią sporną pozostaje rozstrzygnięcie, czy skarżąca, jako wnioskodawca w chwili dokonywania eksportu samochodów osobowych dysponowała prawem rozporządzania nimi jak właściciel i czy eksport pojazdów został rzeczywiście dokonany i to w jej imieniu.

Dyrektor IC wyjaśnił, iż w toku prowadzonego postępowania podatkowego strona przedłożyła kserokopię listu przewozowego CMR b/n z [...] listopada 2012 r. (egzemplarz nr 1), wywozowy dokument towarzyszący z nadanym numerem [...], wydruk komunikatu [...], wydruk komunikatu [...], faktury zakupu z [...] listopada 2012 r. i sprzedaży z [...] listopada 2012 r.

Następnie Dyrektor IC przedstawił następującą sekwencję zdarzeń:

- [...] listopada 2012 r. samochody zostały zarejestrowane na terytorium kraju przez D. Sp. z o.o.;

- [...] listopada 2012 r. skarżąca na podstawie faktury VAT zakupiła przedmiotowe samochody od D. Sp. o.o.;

- [...] listopada 2012 r. wg faktury VAT skarżąca sprzedała samochody D.;

- [...] listopada 2012 r. rozpoczęto procedurę wywozu przedmiotowych pojazdów do [...](finalnego odbiorcy).

W ocenie Dyrektora IC zebrany materiał dowodowy wskazuje, że [...] listopada 2012 r. tj. w dacie rozpoczęcia eksportu przedmiotowych pojazdów, były one własnością w rozumieniu prawa cywilnego D.

Dyrektor IC podkreślił, że ustawodawca w ustawie o podatku akcyzowym, oznaczając podmiot uprawniony do zwrotu akcyzy celowo nie użył określenia "nabył prawo własności samochodu osobowego", lecz zwrotu "nabył prawo rozporządzania samochodem osobowym, jak właściciel". Określenia te nie są tożsame i każde z nich obejmuje inny krąg adresatów. Zaznaczył, że znaczenie terminu "prawo rozporządzania samochodem, jak właściciel", oznacza każdą czynność, której skutkiem jest możliwość faktycznego dysponowania samochodem w sposób i w zakresie przypisanym właścicielowi. Bez wątpienia taką czynnością jest sprzedaż czy też zamiana. Umowa sprzedaży jest umową konsensualną, co oznacza, że dochodzi do skutku tylko poprzez samo złożenie oświadczenia woli. Wystawienie przez stronę faktury VAT dotyczącą sprzedaży przedmiotowego samochodu, jest realizacją obowiązku wynikającego z art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, ze zm.) i świadczy o dokonaniu sprzedaży.

Nabywcy lub działający na ich zlecenie przewoźnicy, będąc lub nie będąc właścicielami samochodów, odbierając od skarżącej samochody, nabyli prawo rozporządzania nim jak właściciele. Oznacza to, że z momentem wydania pojazdu skarżąca faktycznie straciła prawo rozporządzania tym samochodem "jak właściciel" (por. wyrok z 14 lutego 2013 r., sygn. III SA/Łd 1060/12).

Dyrektor IC wyjaśnił też, że przepisy nie nakazują, aby wnioskodawca przedstawił wszystkie wymienione dokumenty w art. 107 ust. 3 i ust. 4 u.p.a. Podstawowym warunkiem jest jednak, by przedstawione dokumenty niezbicie potwierdzały wywóz samochodów osobowych z terytorium kraju.

Dyrektor IC wskazał, że podatnik przedstawił list przewozowy CMR z [...] listopada 2012 r., potwierdzenie wywozu [...] z [...] listopada 2012 r. Dyrektor IC następnie wyjaśnił, że pomimo tego, iż w polach nr 1 i 22 CMR (egzemplarz nr 1), w polu nr 1 "Nadawa/Eksporter" wywozowego dokumentu towarzyszącego oraz w polu zatytułowanym "Nadawca" komunikat [...] i komunikatu [...] widnieją dane skarżącej to nie można uznać, że eksportu dokonała spółka lub też odbył się on w jej imieniu. Przemawia za tym pozostała treść ww. dowodów tzn. warunki dostawy zostały określone kodem "EXW". Termin ten przedstawia najmniejszą odpowiedzialność oraz zaangażowanie ze strony sprzedającego. Dostawa zostaje uznana za dokonaną w momencie postawienia towarów do dyspozycji kupującego w oznaczonym miejscu, bez zobligowania do dalszych czynności ze strony sprzedającego (tj. zapewnienia odprawy celnej eksportowej, ponoszenia kosztów oraz ryzyka załadunku towaru).

Powyższe nie przesądza o uznaniu, iż wywozu pojazdów dokonał nabywca, niemniej świadczą o tym również dowody w postaci faktur sprzedaży z [...] listopada 2012 r. Dyrektor IC podkreślił, że skarżąca nie przedstawiła żadnych dokumentów potwierdzających rzeczywiste zrealizowanie eksportu (upoważnienie agencji działającej w jej imieniu). Dlatego uznał, że rola skarżącej ograniczyła się jedynie do dostarczenia pojazdów do miejsca wskazanego przez nabywcę, a nie przyjęcia roli "gestora transportu". Więź faktyczna i prawna zbywcy z pojazdami ustała po przekazaniu nabywcy do przetransportowania z terytorium kraju poza terytorium UE środkiem nabywcy i na jego koszt, zaś wywóz eksport samochodów był dokonany przez nabywcę we własnym imieniu.

Dyrektor IC stanął na stanowisku, że to strona występująca z wnioskiem o zwrot podatku akcyzowego z tytułu dokonania eksportu pojazdów winna udowodnić realizację tego eksportu poprzez przedstawienie odpowiednich dokumentów, czego w sprawie zabrakło.

Konkludując spełnienie powyższego warunku, Dyrektor IC twierdził, że agencja celna przyjęła zgłoszenie celne do procedury wywozu i dokonała czynności formalnych związanych z odprawą celną na zlecenie nabywcy, a skarżącej. Z przedstawionych dokumentów nie wynika także, aby samochody objęte procedurą wywozu zostały dostarczone do miejsca docelowego w [...](brak pokwitowania odbiorcy).

Dodatkowo Dyrektor IC poparł w całości argumentację Naczelnika UC w zakresie wcześniejszego zarejestrowania na terenie kraju wskazanych pojazdów, co jego zdaniem również stanowi podstawę odmowy zwrotu akcyzy.

W skardze z [...] lipca 2014 r. na decyzję Dyrektora IC z [...] czerwca 2014 r. skarżąca wniosła o jej uchylenie w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie przepisów, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy:

1. art. 107 ust. 1 u.p.a., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i błędne przyjęcie, że sporne pojazdy w momencie eksportu były zarejestrowane na terenie kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym oraz błędne przyjęcie, że podatnik nie dysponował prawem rozporządzania tymi pojazdami jak właściciel;

2. art. 107 ust. 3 i 4 u.p.a., poprzez niewłaściwe zastosowanie i błędne przyjęcie, iż dokumenty przewozowe nie potwierdzają eksportu przedmiotowych pojazdów;

3. art. 122 w związku z art. 187 i art. 191 o.p., poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego i wydanie decyzji w oparciu o ogólne informacje zgromadzone w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IC wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna.

Przedmiotem sporu w sprawie jest kwestia odpowiedzi na pytanie, czy przedstawione przez skarżącą dowody świadczą, że to spółka nabyła prawo rozporządzania samochodami osobowymi jak właściciel i dokonała jednocześnie eksportu (lub też w jej imieniu ten eksport był realizowany) niezarejestrowanych wcześniej na terytorium kraju samochodów. Tym samym, przedmiotem odpowiedzi jest kwestia prawidłowości rozstrzygnięcia odmawiającego zwrotu akcyzy.

Dokonując odpowiedzi na powyższe pytanie należy podzielić stanowisko organów, że skarżąca nie przedstawiła stosownych dowodów potwierdzających wypełnienie dyspozycji art. 107 ust. 1 u.p.a., umożliwiającego zwrot akcyzy.

Zgodnie z art. 107 ust. 1 u.p.a. – podmiotowi, który nabył prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, i który dokonuje dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym samochodu osobowego, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju, lub jeżeli w jego imieniu ta dostawa albo eksport są realizowane, przysługuje zwrot akcyzy na wniosek, złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie roku od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu tego samochodu osobowego.

Ustawodawca ponadto postanowił, że podmiot, o którym mowa w cyt. art. 107 ust. 1 u.p.a., jest obowiązany posiadać dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, którymi są w szczególności: dokumenty przewozowe, celne, faktura i specyfikacja dostawy oraz inne dokumenty handlowe związane z dostawą wewnątrzwspólnotową albo eksportem (art. 107 ust. 3 u.p.a.).

Do wniosku o zwrot załącza się dowód zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub fakturę z wykazaną kwotą akcyzy oraz dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, o których mowa w art. 107 ust. 3 u.p.a. (art. 107 ust. 4 u.p.a.).

Przesłankami zwrotu podatku akcyzowego, zgodnie z treścią powołanych przepisów, są:

1) nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel,

2) dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu we własnym imieniu lub zlecenie we własnym imieniu realizacji tych czynności,

3) brak zarejestrowania samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym,

4) zapłata akcyzy od samochodu osobowego na terytorium kraju,

5) złożenie wniosku właściwemu Naczelnikowi Urzędu Celnego,

6) zachowanie terminu jednego roku do złożenia wniosku, liczonego od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu samochodu osobowego.

Dla pozytywnego rozpoznania wniosku o zwrot podatku akcyzowego konieczne jest, aby wszystkie przesłanki zostały spełnione łącznie. Warunki jakie ustawodawca sformułował w tym przepisie, odnoszą się do samochodu, do podmiotu ubiegającego się o zwrot akcyzy i do samego wniosku. Te dotyczące samochodu polegają na tym, że musi to być samochód osobowy, niezarejestrowany wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju i podlegający eksportowi. Podmiot ubiegający się o zwrot akcyzy musi być tym podmiotem, który nabył prawo rozporządzania samochodem jak właściciel i który dokonuje eksportu lub w jego imieniu eksport jest realizowany, ponadto podmiot ten powinien posiadać dokumenty potwierdzające dokonanie tego eksportu.

Natomiast odnośnie wniosku, to winien on być złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego, w terminie roku od dnia dokonania dostawy oraz spełniać wymagania art. 107 ust. 4 u.p.a. i rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwrotu akcyzy od samochodu osobowego (Dz. U. Nr 32, poz. 246, dalej: rozporządzenie).

W przedmiotowej sprawie skarżąca spółka domagała się zwrotu podatku akcyzowego z tytułu eksportu [...] samochodów marki [...].

W sprawie jest bezsporne, że skarżąca wypełniła warunki odnoszące się do wniosku. Natomiast sporne jest wypełnienie warunków co do faktu zarejestrowania samochodów oraz podmiotu dokonującego eksportu.

Przechodząc do analizy sprawy w zakresie związanym z podmiotem, to należy podkreślić, że art. 107 ust. 1 u.p.a. wskazuje na dwa warunki, które muszą być spełnione łącznie, gdyż przepis ten posługuje się spójnikiem "i". Zatem wymaga on spełnienia dwóch przesłanek: podmiot który nabył prawo rozporządzania samochodem jak właściciel i który dokonuje eksportu (równorzędnie traktowana jest sytuacja, gdy eksport jest realizowany przez inny podmiot, ale w imieniu tego, który nabył prawo rozporządzania samochodem jak właściciel). Dlatego też nie jest wystarczające samo nabycie prawa rozporządzania samochodem jak właściciel ale konieczne jest także spełnienie drugiego warunku dokonania eksportu.

W orzecznictwie przyjmuje się, że pojęcie "nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel" nie jest tożsame pojęciu "nabycia prawa własności samochodu osobowego". Zakres podmiotowy pierwszego spośród tych pojęć jest zdecydowanie szerszy i swoim zakresem obejmuje również podmiot, który nie będąc prawnym właścicielem samochodu osobowego, jest również jego posiadaczem, który na podstawie konkretnej czynności z jego udziałem uzyskał możliwość faktycznego dysponowania pojazdem w sposób i w zakresie przysługującym właścicielowi, nawet jeżeli równocześnie skutkiem tej czynności nie jest przeniesienie prawa własności. Takie rozumienie normatywnego pojęcia "nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel" prawnie relewantnego z punktu widzenia oceny zasadności żądania zwrotu akcyzy wskazuje również na jego w pełni autonomiczny charakter na gruncie obowiązującej ustawy podatkowej (por. wyrok NSA z 13 grudnia 2012 r., I GSK 493/11 – www.orzeczenia.nsa.gov.pl). W orzecznictwie przyjmuje się, że fakt przeniesienia prawa własności na skutek sprzedaży samochodu, nie pozbawia dotychczasowego właściciela prawa dokonania jego dostawy wewnątrzwspólnotowej czy też eksportu osobiście bądź przez inną osobę. Inaczej mówiąc, dokonujący eksportu nie musiał posiadać władztwa nad rzeczą. Dokonując w tym kontekście dalszej wykładni art. 107 § 1 u.p.a., koniecznej dla rozstrzygnięcia sprawy, dopuszczalna jest także sytuacja, w której nabywca towaru dokona jego eksportu w imieniu zbywcy. Wprawdzie konstrukcja ta budzić może pewne zastrzeżenia z cywilistycznego punktu widzenia, jednak na gruncie u.p.a. sytuacja taka nie została wykluczona. Jednakże bez wątpienia, jeżeli taka sytuacja miała miejsce winna być w określony sposób udokumentowana.

Spółka nabyła w pewnym momencie prawo rozporządzania samochodami jak właściciel, co nastąpiło w drodze kupna tych samochodów od D. Sp. z o.o. ([...] listopada 2012 r.). Pozostaje zatem odpowiedzieć na pytanie czy spółka dysponowała tym prawem w chwili dokonywania wywozu samochodów, czy też prawem tym dysponował już inny podmiot. W pojęciu nabycie prawa rozporządzania samochodem jak właściciel chodzi nie o szczególny rodzaj czynności prawnej, lecz o skutek w postaci nabycia prawa rozporządzania samochodem w sposób i w zakresie przypisanym właścicielowi (por. Janusz Zubrzycki w "Leksykon VAT", tom I strona 27, Wydawnictwo UNIMEX, rok 2009 ). Jest wiele czynności, które mogą do takiego skutku doprowadzić, a wybór jednej z nich nakazuje badanie, czy skutek ten został osiągnięty z zastosowaniem reguł odnoszących się do danej czynności.

Organy uznały, że skarżąca, przed eksportem samochodów na terytorium [...], wyzbyła się prawa rozporządzania towarem jak właściciel, ponieważ sprzedała samochody [...] spółce (D.) [...] listopada 2012 r. i co najważniejsze nie była ona zdaniem Dyrektora IC "gestorem transport", gdyż rola spółki ograniczyła się do dostarczenia pojazdów na miejsce wskazane przez nabywcę.

Analizując powyższe sąd przychyla się do twierdzeń Dyrektora IC, że załączone dokumenty nie potwierdzają, iż to skarżąca dokonała eksportu, czy też eksport był realizowany przez inny podmiot, ale w imieniu skarżącej (która winna nabyć prawo rozporządzania samochodem jak właściciel).

Słusznie Dyrektor IC wskazał, że z przedłożonej dokumentacji nie wynikają ustalenia pomiędzy stronami odnośnie transportu i ubezpieczenia, oprócz wskazanego w potwierdzeniu wywozu ([...]) z [...] listopada 2012 r. Natomiast z ww. dokumentu wynika wprost, że wskazano tam warunki dostawy jako E.

Sąd wskazuje, że warunki dostawy E. przewidują najmniejszą odpowiedzialność oraz zaangażowanie ze strony sprzedającego. Dostawa zostaje uznana za dokonaną w momencie postawienia towarów do dyspozycji kupującego w oznaczonym miejscu, bez zobligowania do dalszych czynności ze strony sprzedającego. Koszty transportu i ryzyko ponosi kupujący od momentu postawienia towaru do jego dyspozycji w wymienionym miejscu.

Tak więc skoro z przedstawionej dokumentacji wynika, że strony uzgodniły warunki dostawy jako E., Dyrektor IC trafnie uznał, że eksport przedmiotowych samochodów nie został dokonany na zlecenie czy też w imieniu strony. Zatem zasadnie Dyrektor IC wskazał, że mimo, iż w polach nr 1 i 22 listu przewozowego CMR oraz innych dokumentach jako nadawca widnieją dane spółki, to nie można uznać, że eksportu dokonał sam podatnik lub też odbył się on w jego imieniu.

Skarżąca nie przedstawiła w toku prowadzonego postępowania żadnych dokumentów potwierdzających rzeczywiste zrealizowanie w jej imieniu eksportu (np. upoważnienie agencji działającej w imieniu spółki). Dlatego też mając na względzie zgromadzony materiał dowodowy nie sposób uznać, że eksport samochodów został dokonany przez przewoźnika w imieniu skarżącej. Dokonując analizy dokumentów znajdujących się w aktach zasadnie Dyrektor IC wywiódł, że w niniejszej sprawie to nabywca znalazł przewoźnika, dodatkowo zapłacił za wykonanie usługi transportu i poniósł koszt ubezpieczenia. W związku z powyższym należy uznać, że przewoźnik dokonując przemieszczenia samochodów działał na zlecenie i w imieniu nabywcy. Rola podatnika ograniczyła się jedynie na dostarczeniu pojazdu do miejsca wskazanego przez nabywcę, a nie przyjęciu roli "gestora transportu" przedmiotowych samochodów. Zatem dokonaną transakcję należy potraktować jako sprzedaż w kraju; dokonana zaś na terenie kraju sprzedaż samochodów osobowych kontrahentowi zagranicznemu nie jest eksportem zdefiniowanym w art. 2 pkt 6 u.p.a. (eksport - wywóz wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium kraju poza terytorium UE potwierdzony przez urząd celny, który nadzoruje faktyczne wyprowadzenie tych wyrobów lub samochodów poza terytorium UE). Zaznaczyć również należy, że prawo do zwrotu akcyzy wiąże się nie z jej naliczeniem i zapłatą, tylko z dokonaniem we własnym imieniu dostawy wewnątrzwspólnotowej towaru akcyzowego (w tym wypadku eksportu), od którego akcyza została zapłacona w kraju (tak NSA w wyroku z 8 maja 2012 r., I GSK 344/11). Słusznie w powyższym zakresie powołał się Dyrektor IC na wyrok NSA z 21 września 2012 r., I GSK 40/12 w którym wyjaśniono kwestię ustania więzi zbywcy pojazdu po przekazaniu tego pojazdu do transportu. W przedmiotowej sprawie ta więź, zgodnie ze zgromadzonym materiałem dowodowym ustała w G. [...] listopada 2012 r. (E. z zakładu G.).

Skoro, jak wskazano już wyżej, eksportem, zgodnie z art. 2 pkt 6 u.p.a., jest fizycznym przemieszczeniem wyrobu z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej, a zwrot podatku akcyzowego zapłaconego w kraju należny jest jedynie po dowodowym wykazaniu dostarczenia samochodu osobowego poza terytorium Unii Europejskiej, to w sytuacji, gdy skarżąca nie dokonała eksportu (czy też w jej imieniu ten eksport nie został dokonany), nie przysługuje jej zwrot zapłaconego podatku akcyzowego. Sąd tym samym podziela poglądy prezentowane między innymi w prawomocnych wyrokach WSA w Krakowie z 6 października 2010 r., III SA/Kr 1253/09 oraz WSA w Gdańsku z 8 lutego 2012 r., I SA/Gd 995/11, z 12 czerwca 2013 r., I SA/Gd 406/13, z 23 października 2013 r., I SA/Gd 943-944/13 oraz wyroku NSA z 13 czerwca 2013 r., I GSK 720/12.

Skarżąca mimo obowiązku nałożonego art. 107 ust. 3 i 4 u.p.a. nie przedstawiła, ani w toku postępowania administracyjnego ani sądowo-administracyjnego dokumentów świadczących, że to na jej zlecenie dokonano eksportu spornych samochodów. Co więcej w skardze w ogóle nie zaprzeczyła twierdzeniom Dyrektora IC, który w zaskarżonej decyzji dokonał analizy powyższych okoliczności faktycznych wskazując, że to nie skarżąca była gestorem transportu. Dlatego też bezzasadny jest zarzut naruszenia art. 107 ust. 3 i 4 u.p.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie i błędne przyjęcie, iż dokumenty przewozowe nie potwierdzają eksportu przedmiotowych samochodów. W tym miejscu wypada wskazać, że załączone dokumenty potwierdzają eksport, ale były niewystarczające do zastosowania instytucji zwrotu akcyzy. Należy jeszcze raz podnieść, że do zwrotu akcyzy wymagane jest łączne spełnienie dwóch warunków podmiotowych: władanie pojazdem jak właściciel oraz dokonanie przez taki podmiot lub w jego imieniu eksportu. W przedmiotowej sprawie [...] listopada 2012 r. skarżąca utraciła faktyczną więź z pojazdami wraz z przekazaniem ich nabywcy z zakładu w G. (E.) do przetransportowania na własny koszt na terytorium państwa trzeciego, co świadczy również o tym, że eksport tych samochodów osobowych dokonany był przez nabywcę we własnym imieniu.

Reasumując w świetle powyższego stwierdzić należy, że skarżąca nie przedstawiła dokumentów potwierdzających dokonanie przez nią (lub na jej zlecenie) eksportu, co stanowiło wystarczającą przesłankę do odmowy zwrotu podatku akcyzowego.

Sąd wskazuje także, na co zwrócił uwagę Dyrektor IC, że skarżąca nie załączyła dowodu potwierdzającego dostarczenie pojazdów do miejsca docelowego – brak pokwitowania odbiorcy. Jednakże w ocenie sądu powyższe nie powinno stanowić podstawy do odmowy zwrotu akcyzy, ponieważ załączeniu komunikatu [...] potwierdza wywóz.

Sąd za chybiony uznał zarzut naruszenia art. 107 ust. 1 u.p.a. oraz art. 122 w zw. z art. 187 w zw. z art. 191 o.p., poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego i wydanie decyzji w oparciu o ogólne informacje zgromadzone w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców.

W pierwszej kolejności trzeba wskazać, że skarżąca spółka nie spełniła warunku podmiotowego do otrzymania zwrotu akcyzy. Zatem w wypadku uznania przez sąd, że przedmiotowe pojazdy nie były zarejestrowane na terytorium kraju nie miałoby to wpływu na wynik sprawy. Niemniej jednak należy wskazać, że organy podatkowe na podstawie zgromadzonych dokumentów miały podstawy do stwierdzenia, że skarżąca nie spełniła warunku przedmiotowego do zwrotu akcyzy. Trzeba bowiem podkreślić, że z dokumentów tych jasno wynika, iż [...] listopada 2012 r. rejestracji pojazdów dokonał [...] na wniosek D. Sp. z o.o. Powyższe jasno wynika zarówno z danych z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców oraz załączonych faktur VAT nabycia tych pojazdów przez skarżącą od D. Sp. z o.o. z [...] listopada 2012 r. Na fakturach znajdują się bowiem numery rejestracyjne przedmiotowych pojazdów. Dane te pokrywają się z rejestrem CEPiK.

W tym miejscu należy zauważyć, że zgodnie z art. 80a ust. 1 Prawa o ruchu drogowym tworzy się centralną ewidencję pojazdów, zwaną dalej "ewidencją". W myśl natomiast ust 2 art. 80a Prawa o ruchu drogowym w ewidencji gromadzi się dane i informacje o pojazdach zarejestrowanych oraz o ich właścicielach lub niektórych posiadaczach. Art. 80a ust. 4 Prawa o ruchu drogowym ewidencję prowadzi minister właściwy do spraw wewnętrznych w systemie teleinformatycznym. W rozumieniu niniejszej ustawy minister ten jest administratorem danych i informacji zgromadzonych w ewidencji.

W myśl art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne (Dz. U. z 2014 r., poz. 1114) system teleinformatyczny, to zespół współpracujących ze sobą urządzeń informatycznych i oprogramowania zapewniający przetwarzanie, przechowywanie, a także wysyłanie i odbieranie danych przez sieci telekomunikacyjne za pomocą właściwego dla danego rodzaju sieci telekomunikacyjnego urządzenia końcowego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 16 lipca 2004 r. Prawo telekomunikacyjne (Dz. U. z 2014 r. poz. 243 i 827).

Należy także wskazać, że art. 80b ust. 1 i 1a Prawa o ruchu drogowym wskazuje jakie dane gromadzi się w tej ewidencji. Dane te dotyczą pojazdu, dowodu rejestracyjnego (albo pozwolenia czasowego), karty pojazdu, organu (który dokonał rejestracji pojazdu), właściciela pojazdu (oraz posiadacza) a także zawierają inne informacje szczegółowo wskazane w tym przepisie.

W szczególności należy wskazać, co ma zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, że w ewidencji tej gromadzone są dane dotyczące pierwszej rejestracji pojazdu (art. 80b ust. 1 pkt 1 lit. g Prawa o ruchu drogowym) oraz informacje o wyrejestrowaniu pojazdu wraz z datą i przyczyną wyrejestrowania (art. 80b ust. 1a pkt 2 lit. g Prawa o ruchu drogowym). Natomiast art. 80b ust. 2 pkt 1 i 4 Prawa o ruchu drogowym wskazuje, że dane lub informacje, o których mowa w ust. 1 i ust. 1a, przekazuje do ewidencji: 1) wymienione w ust. 1 pkt 1-5 – organ właściwy w sprawach rejestracji pojazdów, niezwłocznie po zarejestrowaniu pojazdu (...); 4) wymienione w ust. 1a – organ właściwy w sprawach rejestracji pojazdów, niezwłocznie po ich uzyskaniu.

Kolejne przepisy tej ustawy regulują kwestie udostępniania tych danych. I tak art. 80c ust. 1 pkt 8 Prawa o ruchu drogowym wskazuje m.in., że dane lub informacje zgromadzone w ewidencji udostępnia się, o ile są one niezbędne do realizacji ich ustawowych zadań (...), z zastrzeżeniem ust. 2 organom kontroli skarbowej, organom celnym i wywiadowi skarbowemu.

Mając zatem na uwadze powyższe przepisy organy prawidłowo ustaliły na podstawie prowadzonej przez ministra centralnej ewidencji, że sporne pojazdy zostały po raz pierwszy zarejestrowany w kraju przed ich eksportem. Nie budzi wątpliwości sądu, że wydruk z ewidencji może stanowić dowód w sprawie. Zdaniem sądu dowód ten jest dowodem równoważnym z dowodem urzędowym. Wynika to bowiem zarówno z faktu prowadzenia tej ewidencji przez organ centralny, jak również ze sposoby gromadzenia danych. Zatem organ mógł przyjąć, że samochody zostały zarejestrowane w kraju w dacie wskazanej w ewidencji, które to dane zostały także potwierdzone przez faktury VAT z [...] listopada 2012 r., na których widnieją nadane pojazdom numery rejestracyjne. Dlatego też prawidłowo organ podatkowy także z tej przyczyny odmówił zwrotu podatku akcyzowego.

Odnosząc się natomiast do twierdzeń skarżącej wskazujących, że rejestracja w kraju miała charakter czasowy, a nie stały, co w jej ocenie przesądza o możliwości zwrotu akcyzy, to należy wskazać, że jest to twierdzenie nieuprawnione.

Po pierwsze i najważniejsze organ dysponuje dowodem, który jasno wskazuje, że pojazd był zarejestrowany. Tego dowodu strona skarżąca w żaden sposób nie obaliła, mimo, że ciężar dowodowy w postępowaniu w przedmiocie zwrotu obciąża wnioskodawcę a nie organ. Z danych CEPiK jasno wynika oprócz daty pierwszej rejestracji fakt, że do dnia pobrania danych z ewidencji, tj. [...] listopada 2013 r. pojazdy, od których skarżąca żąda zwrotu akcyzy były zarejestrowane w kraju. Zatem bezzasadne są twierdzenia skarżącej wskazujące o niezarejestrowaniu tego pojazdu. Co więcej wymaga także podkreślenia, że skarżąca nabywając te pojazdy od kontrahenta krajowego zakupiła je już jako zarejestrowane i jako takie następnie sprzedała kontrahentowi zagranicznemu.

W związku z powyższym sąd uznał zarzut naruszenia art. 107 ust. 1 u.p.a. jako nieuzasadniony.

Reasumując sąd stwierdza, że organy podatkowe dokonały prawidłowej oceny całego materiału dowodowego przewidzianego przepisami ustawy o podatku akcyzowym i przedstawionego przez podmiot wnioskujący o zwrot akcyzy, na którym ciąży obowiązek przedstawienia dowodów z dokumentów.

Mając to wszystko na uwadze Sąd oddalił skargę zgodnie z art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).