Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1911/11
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2013-06-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 199
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 9 ust. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 17 poz 141
law: Ustawa z dnia 6 stycznia 2005 r. o mniejszościach narodowych i etnicznych oraz o języku regionalnym.
article: art. 4, art. 5
journal: Dz.U. 2011 nr 43 poz 224
law: Ustawa z dnia 7 października 1999 r. o języku polskim - tekst jednolity
article: art. 10 ust. 2, art. 10 ust. 3
journal: Dz.U. 2002 nr 22 poz 209
law: Konwencja Ramowa o ochronie mniejszości narodowych, sporządzona w Strasburgu dnia 1 lutego 1995 r.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala (sprawozdawca), Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz, Protokolant Dorota Żmijewska, po rozpoznaniu w dniu 12 czerwca 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 14 kwietnia 2011 r. sygn. akt I SA/Łd 40/10 w sprawie ze skargi A. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 29 października 2009 r. nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. G. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w L. kwotę 2400 (słownie: dwa tysiące czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 14 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Łd 40/10, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę A. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 29 października 2009 r. w przedmiocie ustalenia zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów.

W uzasadnieniu orzeczenia wskazano, że zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w L. uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia 16 października 2007 r. ustalającą stronie na kwotę 52.500 zł zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów za 2001 r. - w części ponad kwotę 44.339 zł, a w pozostałej części organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Dyrektor Izby Skarbowej w L. wyjaśnił, że w 2001 r. A. G. poniosła wydatki polegające na udzieleniu w dniach 22 czerwca i 10 grudnia pożyczek w kwotach 50.000 zł i 20.000 zł, a nie uzyskała przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Organ pierwszej instancji uznał, że kwota wydatków (pożyczek) stanowi dochód nieznajdujący pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzący ze źródeł nieujawnionych, o którym mowa w art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz.176 ze zm.; dalej: "u.p.d.o.f.").

Po rozpatrzeniu odwołania w decyzji z dnia 29 października 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w L. wskazał, że co do oświadczenia strony wskazującego jako źródło pochodzenia pieniędzy, z których udzielona została pożyczka, na środki finansowe przekazane jej w 2000 r. przez męża – A. P., to ten ostatni oświadczył, że A. G. jest jego pomocą domową i nigdy nie dawał jej większej gotówki. W trakcie postępowania prowadzonego przez organ pierwszej instancji złożony został również wniosek o przesłuchanie strony (jako osoby słabo władającej językiem polskim) w obecności tłumacza przysięgłego z języka romskiego. W tym przesłuchaniu skarżąca miała przedstawić nowe dowody w sprawie. Organ podatkowy podejmował działania zmierzające do przeprowadzenia tego dowodu, jednakże zarówno Sądy Okręgowe w L. i w W., jak i Związek Romów Polskich nie posiadały wiedzy o istnieniu tłumacza przysięgłego z języka romskiego. Organ odwoławczy poprosił pełnomocnika o wskazanie tłumacza, w obecności którego mogłaby być przesłuchana skarżąca. Pełnomocnik jednak odmówił, twierdząc że obowiązek poszukiwania tłumacza ciąży wyłącznie na organach podatkowych. Dyrektor Izby Skarbowej w L. zwrócił uwagę, że ze zgromadzonych w sprawie dokumentów wynikało, iż skarżąca posługuje się językiem polskim w stopniu umożliwiającym jej np. załatwianie formalności w banku, przystępowanie do aktu notarialnego - umowy sprzedaży nieruchomości, prowadzenie działalności gospodarczej, a także składanie wyjaśnień jako świadek w innych postępowaniach podatkowych. Ponadto wskazał na art. 2 ust. 4 ustawy z dnia 6 stycznia 2005 r. o mniejszościach narodowych i etnicznych oraz o języku regionalnym (Dz. U. Nr 17 poz. 141 ze zm.; dalej: "ustawa o mniejszościach narodowych i etnicznych") zaliczający mniejszość romską do mniejszości etnicznych.

Mając na względzie fakt, że w latach 2000-2002 podatniczka posiadała rachunki bankowe oraz lokaty pieniężne, Dyrektor Izby Skarbowej w L. zlecił Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w P. w trybie art. 229 ustawy z dnia 29 sierpnia1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej: "Ordynacja podatkowa") uzupełnienie materiału dowodowego. Bank [...] w W. przekazał dokumenty zawierające informacje o posiadanych przez stronę w latach 2000-2002 rachunkach bankowych i lokatach. Organ odwoławczy wezwał stronę do wskazania źródeł pochodzenia zgromadzonych w tym Banku środków pieniężnych. W odpowiedzi wskazano, że środki te pochodzą z pracy skarżącej w USA, co potwierdzają "zeznania świadków przeprowadzone w trakcie postępowania". Na dochody uzyskane z pracy w USA skarżącą powoływała się w trakcie postępowania dotyczącego ustalenia źródeł pokrycia wydatku poniesionego w dniu 3 stycznia 2003 r. na zakup stacji paliw. Z wyjaśnień złożonych w pismach z dnia 29 kwietnia i 22 maja 2003 r. wynikało, że do 1992 r. przebywała ona w USA, gdzie przez prawie 10 lat pracowała w domu publicznym. Z tej pracy miała przywieźć do Polski ok. 150.000 USD. Dowodem mającym potwierdzić te dochody miały być zeznania świadków: A. G. i A. P. Świadkowie ci potwierdzili, że A. G. przebywała w Stanach Zjednoczonych oraz, że osiągała dochody z nierządu, jednak na podstawie zeznań tych świadków nie można było uznać za udowodnione osiągania przez skarżącą tych dochodów. Za dochód legalny organ uznał odsetki od lokat w wysokości 10.882,47 zł i o tę wartość pomniejszył podstawę opodatkowania. Organ podatkowy stwierdził ponadto brak podstaw do uznania naruszenia przepisów powołanych w odwołaniu, w tym Konwencji Ramowej Rady Europy o Ochronie Mniejszości Narodowych.

W skardze do WSA w Łodzi skarżąca zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie:

- art. 120, art. 121, art. 122, art. 123, art. 180, art. 187, art. 188 Ordynacji podatkowej,

- art. 10 ust. 1 pkt 9, art. 20 ust. 1 i 3, art. 30 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f.,

- Konwencji Ramowej o ochronie mniejszości narodowych, sporządzonej w Strasburgu dnia 1 lutego 1995 r. (Dz. U. z 2002 r. Nr 22, poz. 209; dalej: "Konwencja o ochronie mniejszości narodowych"). W związku z powyższym wniesiono o uchylenie decyzji obu instancji.

W uzasadnieniu podniesiono, że w postępowaniu pominięto dowód z przesłuchania strony z udziałem tłumacza przysięgłego. Zgodnie z Konwencją o ochronie mniejszości narodowych organ powinien powołać tłumacza języka romskiego z uwzględnieniem dialektu, którym posługują się obywatele narodowości romskiej zamieszkali w P., by w ten sposób umożliwić stronie wypowiedzenie się co do wszelkich okoliczności. Postępowanie organów pozbawiło tymczasem stronę możliwości złożenia zeznań i naruszyło jej konstytucyjne prawa tym bardziej, że przesłuchanie strony w sprawach o ustalenie źródeł pochodzenia środków finansowych ma kolosalne znaczenie i nie może być pominięte. A. G. słabo posługuje się językiem polskim, nie zna słownictwa, dlatego też może nie umieć w pełni wyrazić dokładnie tego, co chciałaby powiedzieć. Zachodzi niebezpieczeństwo, że nie zrozumie pytania lub nie będzie mogła się w pełni wyrazić. Ponadto strona skarżąca stwierdziła, że ciężar dowodu spoczywa na organach podatkowych. Konwencja o ochronie mniejszości narodowych ma na celu zagwarantowanie przestrzegania przepisów, co w demokratycznym państwie jest koniecznością. Skoro Państwo Polskie podpisując konwencję nie zapewnia takiej możliwości dla obywateli romskich, to nie jest to problem strony, która miałaby ponosić z tego tytułu ujemne konsekwencje. Pominięcie istotnego środka jakim byłoby przesłuchanie podatniczki skutkowało rażącym naruszeniem prawa. Ponadto - zdaniem strony skarżącej - wystarczające jest, że podatnik uprawdopodobni, iż posiadał lub mógł posiadać kwestionowane przez urząd kwoty pieniędzy. Jeśli urząd skarbowy kwestionuje uprawdopodobnienie powinien przeprowadzić przeciwdowód, czego jednak nie zrobił.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w L. wniósł o jej oddalenie.

Uzasadniając swoje stanowisko WSA wskazał, że w postępowaniu w sprawie przychodów pochodzących z nieujawnionych źródeł organ podatkowy powinien wykazać, że wydatki podatnika w danym roku podatkowym przekraczają dochód wykazany w zeznaniu rocznym oraz, że zachodzą przesłanki do uznania, iż miało miejsce osiąganie przychodów ze źródeł nieujawnionych. Z kolei podatnik powinien wykazać, że wydatki znajdują pokrycie w określonym źródle przychodów lub w zgromadzonym mieniu. W interesie podatnika jest przedstawienie materiału dowodowego, z którego wynikałoby, że jego wydatki znajdują pokrycie w źródłach przychodów już opodatkowanych lub wolnych od podatku, gdyż z takiego faktu wyprowadza dla siebie korzystne skutki prawne. Strona skarżąca podała organom dwie wersje dotyczące źródła swoich przychodów. Z pierwszej wersji wynikało, że pieniądze skarżąca uzyskała w 2000 r. od męża A. P. Zgodnie z drugą wersją pieniądze miały pochodzić z pracy w USA. Wersja ta była już wcześniej znana organom z postępowania dotyczącego zobowiązania podatkowego za 2003 r. Część dowodów wówczas zgromadzonych została włączona do akt niniejszej sprawy. Wspominali o niej również przesłuchani świadkowie: A. G., A. P., S. P. i S. R., którzy wskazywali, że skarżąca pracowała w domach publicznych w Stanach Zjednoczonych oraz, że z tego tytułu zarobiła dużą sumę pieniędzy, ale wiedzę na ten temat uzyskali albo od samej skarżącej, albo od innych bliżej nieokreślonych znajomych osób. Organ trzykrotnie wyznaczał skarżącej termin przeprowadzenia dowodu z przesłuchania strony, do czego jednak nie doszło, gdyż nie był w stanie zapewnić skarżącej obecności tłumacza języka romskiego, o co wnosił pełnomocnik. Organ podejmował czynności w celu zapewnienia stronie obecności tłumacza języka romskiego, jak również wzywał pełnomocnika skarżącej do wskazania tłumacza. Takie rozwiązanie nie satysfakcjonowało strony skarżącej, co mogło – zdaniem Sądu - prowadzić do wniosku, że A. G. w istocie nie chciała składać zeznań, chociaż była w stanie to zrobić w języku polskim, bez obecności tłumacza, o czym świadczyło pismo Naczelnika Wydziału Urzędu Kontroli Skarbowej w L. Wskazano, że w myśl art. 10 ust. 2 Konwencji o ochronie mniejszości narodowych na obszarach zamieszkałych tradycyjnie lub w znaczącej ilości przez osoby należące do mniejszości narodowej, o ile osoby te tego sobie zażyczą, i tam, gdzie takie życzenie odpowiada rzeczywistym potrzebom, Strony będą starać się zapewnić, na tyle, na ile to możliwe, warunki, które umożliwią używanie języka mniejszości w stosunkach pomiędzy tymi osobami a organami administracyjnymi. Sąd zaznaczył, że zgodnie z art. 2 ust. 4 ustawy o mniejszościach narodowych i etnicznych w Polsce mniejszość romska należy do mniejszości etnicznych. Zgodnie z art. 9 ustawy o mniejszościach narodowych i etnicznych przed organami gminy, obok języka urzędowego, może być używany, jako język pomocniczy, język mniejszości (ust. 1). Język pomocniczy może być używany jedynie w gminach, w których liczba mieszkańców gminy należących do mniejszości, której język ma być używany jako język pomocniczy, jest nie mniejsza niż 20 % ogólnej liczby mieszkańców gminy i które zostały wpisane do Urzędowego Rejestru Gmin, w których używany jest język pomocniczy (ust. 2). Procedura odwoławcza odbywa się wyłącznie w języku urzędowym (ust. 5). W tym kontekście organ wyjaśnił również, że gmina, w której mieszka skarżąca nie jest wpisana do Rejestru, o którym mowa w art. 9 ustawy o mniejszościach. Sąd ponownie wskazał, że to podatnik może jedynie uprawdopodobnić, że posiadał kwestionowane kwoty pieniędzy z określonego źródła - czego jednak strona skutecznie nie dokonała, nie podając nawet, którą z przedstawionych wersji źródła przychodów ostatecznie uznaje za prawdziwą i dlaczego. Dochody z nierządu nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, lecz skarżąca nie wykazała, że zgromadzone środki uzyskała w ten właśnie sposób. W ocenie Sądu uzasadnienie sposobu ustalenia przychodów strony, zawarte w decyzjach organów obu instancji, było logiczne i spójne oraz mieściło się w zasadzie swobodnej oceny dowodów wynikającej z art. 191 Ordynacji podatkowej. W ramach swoich możliwości organy dopuściły i przeprowadziły dowody wnioskowane przez stronę i nie naruszyły art. 122, art. 180 i art. 188 Ordynacji podatkowej. Jako podstawę rozstrzygnięcia wskazano art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej: "p.p.s.a.").

W skardze kasacyjnej A. G. wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania zarzucając naruszenie:

1. przepisów postępowania art. 3 § 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 141 § 4 oraz art. 151 p.p.s.a., a także art 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.; dalej: "p.u.s.a."), w związku z art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 199 Ordynacji podatkowej poprzez:

- nieuwzględnienie wszystkich okoliczności faktycznych sprawy i dokonanie niepełnego zebrania materiału dowodowego oraz dokonanie niewłaściwej oceny zebranego materiału dowodowego i w konsekwencji uznanie, że strona skarżąca nie uprawdopodobniła, iż posiadała środki finansowe;

- utrzymanie w mocy decyzji wydanej w wyniku naruszenia postępowania

podatkowego przez organy podatkowe, tj. niepełnego zebrania materiału dowodowego, pominięcia i braku oceny dowodów korzystnych dla podatnika, oceny z przekroczeniem zasady swobodnej oceny dowodów materiału dowodowego przez organy podatkowe,

- pominięcie, że skarżąca miała jedynie obowiązek uprawdopodobnić, a nie udowodnić, iż posiadała legalne środki na pokrycie swych wydatków.

2. przepisów prawa materialnego przez niewłaściwe zastosowanie art. 20 ust. 3 w związku z art. 30 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. w sytuacji, gdy z materiału dowodowego wynika, że wskazane wyżej przepisy nie powinny być zastosowane, gdyż wydatki skarżącej znajdują pełne pokrycie w mieniu zgromadzonym, a pochodzącym z przychodów opodatkowanych oraz wolnych od opodatkowania.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej wskazano, że w prowadzonym postępowaniu pominięto dowód z przesłuchania strony z udziałem tłumacza przysięgłego. Takie działanie pozbawiło stronę możliwości złożenia zeznań i naruszyło jej konstytucyjne prawa tym bardziej, iż przesłuchanie strony w sprawach o ustalenie źródeł pochodzenia środków finansowych ma kolosalne znaczenie i nie może być pominięte. Wytłumaczeniem nie może być w tym wypadku twierdzenie, iż wnosząca skargę kasacyjna zna język polski, ponieważ tak wynika z odpowiedzi Urzędu Kontroli Skarbowej, podczas gdy słabo posługuje się ona językiem polskim, nie zna słownictwa i dlatego też może nie umieć w pełni wyrazić dokładnie tego, co chciałaby powiedzieć. Przesłuchanie z udziałem tłumacza przysięgłego jest koniecznością gwarantowaną mniejszościom narodowym przez międzynarodowe konwencje. Zgodnie z art. 199 Ordynacji podatkowej należy przesłuchać stronę postępowania, po wyrażeniu przez nią zgody, gdy w sprawie istnieją wątpliwości i niejasności, a w tym przypadku tak było. Powinno się zgodnie z konwencją powołać tłumacza języka romskiego z uwzględnieniem dialektu, którym posługują się obywatele narodowości romskiej zamieszkali w P., by w ten sposób umożliwić stronie wypowiedzenie się do wszelkich okoliczności. Pominięcie środka jakim było przesłuchanie praktycznie uniemożliwia stronie, by mogła bronić swoich racji. Same organy podatkowe wskazywały, że przeprowadzenie dowodu z przesłuchania strony mogłoby mieć istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, mimo tego nie przeprowadziły tego środka dowodowego. Ponadto podniesiono, że wystarczy by podatnik uprawdopodobnił, iż miał majątek, który pokrywał poniesione wydatki. Pominięto, że strona przedstawiła stosowne dowody oraz świadków celem uprawdopodobnienia, iż mogła dysponować kwotą oszczędności z lat poprzednich. Świadkowie potwierdzili, że środki zgromadzone w latach poprzednich pochodziły z pracy w USA. Skarżąca przebywała w USA do 1992 r. i przywiozła do Polski około 150.000 USD, a zarobione pieniądze, około 150.000 dolarów przechowywała po powrocie w domu, a tylko część przechowywała w banku. Wpłaty do banku i część wyciągów bankowych opiewały na kwotę około 300.000 zł. Postępowanie organów łamie nie tylko polskie prawo, ale też międzynarodowe konwencje. Orzecznictwo zawsze stało na stanowisku, iż niejasności i wątpliwości dotyczące stanu faktycznego nie mogą być rozstrzygane na niekorzyść podatnika, ale w tym przypadku ta zasada nie znalazła zastosowania. Podatnika obciążono nienależnymi sankcjami finansowymi na podstawie wątpliwych dowodów, z naruszeniem szeregu zasad postępowania, a Sąd nie dostrzegając naruszenia prawa nieprawidłowo spełnił swą funkcję kontrolą.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w L. wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Została ona oparta na obu podstawach kasacyjnych określonych w art. 174 p.p.s.a. W sytuacji, gdy autor środka odwoławczego zarzuca naruszenie zarówno prawa materialnego, jak i naruszenie przepisów postępowania, w pierwszej kolejności należy ustosunkować się do zarzutów, które dotyczą naruszenia przez sąd tych ostatnich przepisów. Dopiero bowiem po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez sąd w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy, albo że został skutecznie podważony, bądź też po ustaleniu, czy nie nastąpiło naruszenie innych przepisów procesowych powodujących wadliwość wydanego aktu, można przejść do skontrolowania prawidłowości subsumcji stanu faktycznego do zastosowanego przez sąd przepisu prawa materialnego.

Bezzasadny jest zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 141 § 4 i art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 199 Ordynacji podatkowej.

Zdaniem strony wnoszącej skargę kasacyjną wadliwie w sprawie został ustalony stan faktyczny na podstawie niepełnego materiału dowodowego. Jako główne naruszenie procedury, którego miał dopuścić się organ podatkowy, a czego nie zakwestionował przy wykonywaniu funkcji kontrolnej decyzji sąd administracyjny, wskazano pominięcie dowodu z przesłuchania strony z udziałem tłumacza przysięgłego. Należy przede wszystkim zauważyć, że dowód z przesłuchania strony z uwagi na jej bezpośrednie zainteresowanie wynikiem postępowania dowodowego i rozstrzygnięciem całej sprawy uznać należy za posiłkowy środek dowodowy. Poza tym zgodnie z treścią art. 199 Ordynacji podatkowej uzależniony jest od wyrażenia zgody przez stronę na przesłuchanie. Podatniczka poprzez swojego pełnomocnika domagała się w trakcie planowych przesłuchań bezwzględnej obecności tłumacza, którego miał zapewnić organ podatkowy. Powoływano się w tym względzie na obowiązki, które miały w tym zakresie wynikać z Konwencji o ochronie mniejszości narodowych. Za charakterystyczne należy w tym miejscu uznać, że w skardze kasacyjnej nie wskazano żadnych przepisów tej umowy międzynarodowej, z których nakaz taki miałby wynikać. Podniesiono jedynie jej naruszenie poprzez pryzmat art. 199 Ordynacji podatkowej. Tymczasem w art. 10 ust. 2 Konwencji o ochronie mniejszości narodowych przewidziano, że na obszarach zamieszkałych tradycyjnie lub w znaczącej ilości przez osoby należące do mniejszości narodowej, o ile osoby te tego sobie zażyczą, i tam, gdzie takie życzenie odpowiada rzeczywistym potrzebom, Strony będą starać się zapewnić, na tyle, na ile to możliwe, warunki, które umożliwią używanie języka mniejszości w stosunkach pomiędzy tymi osobami a organami administracyjnymi. Możliwość zatem używania języka mniejszości w kontaktach z organami administracji uzależniono od możliwości zapewnienia tego rodzaju warunku. Z kolei w art. 10 ust. 3 Konwencji o ochronie mniejszości narodowych przewidziano, że Strony zobowiązują się zagwarantować prawo każdej osoby należącej do mniejszości narodowej do niezwłocznego poinformowania, w języku dla niego/niej zrozumiałym, o przyczynach jego/jej zatrzymania i o wszystkich oskarżeniach wysuniętych przeciwko niemu/niej oraz do obrony przez niego samego/nią samą w tym języku, także, jeśli to konieczne, przy bezpłatnej pomocy tłumacza. Bezwzględny zatem nakaz używania języka mniejszości w urzędowych kontaktach organów państwa z członkami mniejszości ograniczono wyłącznie do przypadków zatrzymania, pozbawienia wolności i stawiania zarzutów (oskarżeń) o charakterze kryminalnym. Z drugiej strony należy wskazać na krajowe regulacje dotyczące mniejszości etnicznych, które w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie uchybiają przepisom Konwencji o ochronie mniejszości narodowych. Zgodnie z art. 27 Konstytucji RP w Rzeczypospolitej Polskiej językiem urzędowym jest język polski. Przepis ten nie narusza praw mniejszości narodowych wynikających z ratyfikowanych umów międzynarodowych. Stosownie do art. 2 ust. 3 pkt 6 ustawy o mniejszościach narodowych i etnicznych mniejszością etniczną, w rozumieniu ustawy, jest grupa obywateli polskich, która spełnia m.in. warunek nie utożsamiania się z narodem zorganizowanym we własnym państwie. Z mocy art. 9 ust. 1 tej ustawy jedynie przed organami gminy, obok języka urzędowego, może być używany, jako język pomocniczy, język mniejszości. Kolejnym aktem prawnym wymagającym w tym miejscu przywołania jest ustawa z dnia 7 października 1999 r. o języku polskim (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 43, poz. 224 ze zm.; dalej: "ustawa o języku polskim"), która w art. 4 pkt 3 stanowi, że język polski jest językiem urzędowym terenowych organów administracji publicznej, a w art. 5, że podmioty wykonujące zadania publiczne na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dokonują wszelkich czynności urzędowych oraz składają oświadczenia woli w języku polskim, chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej (ust. 1); przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do oświadczeń woli, podań i innych pism składanych organom, o których mowa w art. 4 (ust. 2). Ustosunkowując się zatem do zarzutu słabej znajomości języka polskiego przez skarżącą, podkreślić należy, że stosownie do treści art. 4 i art. 5 ust. 2 ustawy o języku polskim, jest on językiem urzędowym organów i urzędów podległych m.in. konstytucyjnym organom państwa, a powołanych w celu realizacji zadań tych organów, zaś oświadczenia składane tym organom muszą być dokonywane w języku polskim. Podnoszona słaba znajomość języka polskiego nie może więc być per se uznana za okoliczność usprawiedliwiającą faktyczną odmowę złożenia zeznań. Wyłom od tej zasady przewidziany został jedynie w cytowanym już art. 10 ust. 3 Konwencji o ochronie mniejszości narodowych. Podsumowując tę część rozważań należy zatem wyrazić pogląd, że w świetle art. 10 ust. 2 Konwencji o ochronie mniejszości narodowych brak jest po stronie organów podatkowych bezwzględnego obowiązku zapewnienia tłumacza dla obywatela polskiego, należącego do mniejszości etnicznej romskiej, który jedynie deklaruje chęć złożenia zeznań w trybie art. 199 Ordynacji podatkowej. Obowiązek wynikający z tego przepisu dotyczy jedynie stworzenia przez organ podatkowy możliwości używania języka mniejszości dla podatnika deklarującego określoną przynależność etniczną. Jak wynika zaś z przebiegu postępowania możliwość taka została skarżącej stworzona, lecz ona z niej nie skorzystała.

Brak jest także podstaw do stwierdzenia naruszenia zasad gromadzenia, rozpatrywania i oceny materiału dowodowego przez organy podatkowe. Również w tym kontekście nie uchybiono przepisowi art. 199 Ordynacji podatkowej, gdyż jak wynika z przebiegu postępowania okolicznością, którą chciała wskazać w trakcie zeznań podatniczka, miało być uzyskiwanie przez nią przychodów z tytułu uprawiania nierządu na terenie USA. Trafnie przyjął Sąd I instancji, że w tym zakresie skarżąca nie wykazała poprzez dowody z zeznań świadków tej okoliczności. Wymaga bowiem podkreślenia, że przesłuchani świadkowie czerpali wiedzę w tym zakresie od samej podatniczki lub od innych nieznanych osób. Twierdzenia strony w tym zakresie nie znalazły wobec tego potwierdzenia w innych obiektywnych i podlegających weryfikacji dowodach. Nie można także zgodzić się z twierdzeniami, że reguły postepowania dowodowego wynikające z art. 122, art. 121 § 1, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej odnoszące się do ustalania zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach pozwalają na przyjęcie, że wystarczającym dla wykazania posiadania legalnych, tzn. opodatkowanych bądź zwolnionych od opodatkowania lub wyłączonych z opodatkowania dochodów, jest jedynie ich uprawdopodobnienie. Obrona podatnika przed opodatkowaniem przychodów ze źródeł nieujawnionych polega na udowadnianiu faktu uzyskania przychodów, które były opodatkowane lub wolne od opodatkowania, gdyż w celu zbudowania podstawy faktycznej rozstrzygnięcia podatkowego wszelkie niezbędne do tego okoliczności faktyczne powinny być udowodnione, za wyjątkiem przypadków, gdy prawo podatkowe dopuszcza ustalenie faktów prawotwórczych w drodze uprawdopodobnienia. Uprawdopodobnienie to obiektywny stan rzeczy, w świetle którego istnienie danego faktu jest wysoce prawdopodobne. Przypadki, w których dane okoliczności faktyczne mogą zostać uprawdopodobnione, ujęte są w hipotezach norm prawa materialnego lub procesowego (por. A. Hanusz, "Podstawa faktyczna rozstrzygnięcia podatkowego", Zakamycze 2004, s. 220 i 230). Ponieważ jednak art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. nie przewiduje możliwości ustalenia faktu uzyskania przez podatnika we wcześniejszym okresie przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania poprzez jego uprawdopodobnienie, ten fakt prawotwórczy w tym trybie nie może być ustalony. Twierdzenie przeciwne nie ma umocowania normatywnego (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 października 2012 r. w sprawie II FSK 518/11, www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Skoro zatem wnosząca skargę kasacyjną nie udowodniła ani uzyskania darowizny od A. P., ani wyłączonych spod opodatkowania środków pieniężnych z tytułu uprawiania nierządu na terenie USA, to prawidłowa stała się konkluzja, że środki takie nie mogły stanowić źródła pokrycia wydatków z tytułu udzielonych pożyczek.

Zarzut naruszenia art. 20 ust. 3 w związku z art. 30 ust. 1 pkt. 7 u.p.d.o.f. sformułowany został jako błąd w subsumcji. Skoro jednak nie doszło do skutecznego podważenia w skardze kasacyjnej ustaleń faktycznych stwierdzić należy, że prawidłowo został zastosowany ten przepis prawa materialnego, do właściwie ustalonego stanu faktycznego.

Z tych przyczyn na podstawie art. 184 p.p.s.a. skargę kasacyjną należało oddalić. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w związku z art. 205 § 2 p.p.s.a.