Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt II SA/Go 530/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2022-11-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6037 Transport drogowy i przewozy
Hasła tematyczne: Transport
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2022 poz 329
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.
article: art. 4 ust. 1-4, art. 6,8,13, art. 24 ust. 1
journal: Dz.U. 2021 poz 1857
law: Ustawa z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Adam Jutrzenka-Trzebiatowski Sędziowie Sędzia WSA Sławomir Pauter (spr.) Sędzia WSA Krzysztof Rogalski po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 24 listopada 2022 r. sprawy ze skargi D.F. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r., znak: [...] w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi wniesionej w niniejszej sprawie przez D.F. F F.D., (dalej jako skarżący) jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] czerwca 2022 r., znak [...], którą utrzymano w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celno- Skarbowego z dnia [...] stycznia 2018 r., nr [...] w przedmiocie nałożenia na skarżącego kary pieniężnej w wysokości 10.000 zł za niewykonanie przez przewoźnika obowiązku niezwłocznej aktualizacji danych zawartych w zgłoszeniu przewozu towaru SENT [...].

Zaskarżona decyzja została wydana w oparciu o następujące ustalenia faktyczne i prawne:

W dniu [...] sierpnia 2017 r. na drodze krajowej [...] funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej przeprowadzili kontrolę środka przewozowego - ciągnika samochodowego o nr rej. [...] wraz z naczepą ciężarową typu cysterna o nr rej. [...], którym kierował A.P.. Przewoźnikiem towaru była firma D.F. F F.D.. Powyższym środkiem transportowym przewożono towar o nazwie glycerin vegetable 99,5 o masie 24.960 kg, klasyfikowany do kodu CN 2905. W toku kontroli kierujący ww. zestawem przedstawił numer referencyjny SENT[...].

Po sprawdzeniu w systemie monitorowania drogowego przewozów towarów i porównaniu ich z danymi w dokumentach przewozowych, stwierdzono nieprawidłowości polegające na braku aktualizacji zgłoszenia w zakresie danych dotyczących numeru zezwolenia drogowego oraz brak uzupełnienia pól: miejsce załadunku towaru, planowana data rozpoczęcia przewozu, co stanowiło naruszenie ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1857, dalej ustawa SENT). Na powyższą okoliczność sporządzono protokół z kontroli nr [...], z którym zapoznał się kierujący pojazdem, a następnie potwierdził podpisem.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności, Naczelnik Urzędu Celno- Skarbowego, postanowieniem z dnia [...] października 2017 r. wszczął postępowanie wobec D.F. w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za niedokonanie przez przewoźnika aktualizacji zgłoszenia przewozu towaru SENT[...]. Organ I instancji jako dowód w sprawie dopuścił protokół z kontroli z dnia [...] sierpnia 2017 r. wraz z załącznikami.

Pismem z dnia [...] listopada 2017 r. strona złożyła wyjaśnienia w sprawie wskazując, że rozbieżność co do podmiotu odbierającego wynikała z braku zweryfikowania danych o podmiocie odbierającym. Ponadto stwierdzone rozbieżności w zakresie numeru zezwolenia drogowego wynikały z błędnego przyjęcia, iż dotyczy to numeru zlecenia. Natomiast w przypadku braku podania w zgłoszeniu miejsca załadunku i planowanej daty rozpoczęcia przejazdu podczas zgłoszenia SENT system nie żądał takich informacji, jedynie datę wjazdu na terytorium Polski, co też zostało uzupełnione. Strona wskazała również, że kierowca otrzymał zlecenie dotyczące przewożonego towaru na urządzenie zamontowane w samochodzie ciężarowym, do którego nie miała bezpośredniego wglądu jedyne dane jakie otrzymała to: nr SENT, nr KLUCZ oraz nr zlecenia. Jednocześnie wyjaśnił, że dopiero od niedawna stawia pierwsze kroki jako przewoźnik transportu międzynarodowego i pierwszy raz spotkał się z wymogiem zgłoszenia SENT. Żadne z powstałych nieprawidłowości nie były przez niego zamierzone. Ponadto w trakcie kontroli zostały naniesione odpowiednie poprawki.

Po analizie zgromadzonej dokumentacji, decyzją z dnia [...] stycznia 2018 r., Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego, powołując się na art. 207 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, art. 24 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 6 ust. 3, art. 8 ust. 1, art. 26 ust. 1, 2 i 5 ustawy SENT nałożył na D.F. prowadzącego działalność pod firmą D.F. F, karę pieniężną w kwocie 10.000,00 zł, za niedokonanie przez przewoźnika niezwłocznej aktualizacji danych w zgłoszeniu przewozu towaru SENT[...].

Pismem z dnia [...] stycznia 2018 r. strona złożyła odwołanie od powyższej decyzji, wnosząc o jej uchylenie i umorzenie postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie:

1. przepisów prawa procesowego, tj. art. 191 i art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przez dowolną, a nie swobodną ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, polegającą na oparciu się przy wydawaniu decyzji wyłącznie na protokole nr [...] z dnia [...] sierpnia 2017 r. z całkowitym pominięciem dowodu w postaci wyjaśnień skarżącego jakie złożył on na piśmie w dniu [...] listopada 2017 r., z których wynikało, że brak aktualizacji danych spowodowany był oczywistą omyłką skarżącego zaistniałą przy wypełnianiu SENT w sytuacji, gdy organ winien dokonywać oceny na podstawie całości materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie z uwzględnieniem okoliczności przytoczonych przez stronę skarżącą;

2. obrazę przepisów prawa materialnego, tj. art. 26 § 3 pkt 1 ustawy SENT przez jego niezastosowanie w sytuacji, gdy brak było obiektywnych przesłanek do nałożenia na skarżącego kary w wysokości 10.000 zł, albowiem brak aktualizacji zgłoszenia spowodowany był oczywistą omyłką, co powinno skutkować odstąpieniem od wymierzenia skarżącemu kary pieniężnej.

Zawiadomieniem z dnia [...] marca 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wyznaczył odwołującemu 7-dniowy termin na zapoznanie się i wypowiedzenie się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Ponadto zawiadomieniami z dnia [...] kwietnia 2018 r., [...] maja 2018 r., [...] czerwca 2018 r., [...] lipca 2018 r., [...] sierpnia 2018 r., [...] października 2018 r. organ odwoławczy wyznaczał nowy termin na wydanie rozstrzygnięcia w sprawie.

Pismem z dnia [...] grudnia 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej przekazał odwołanie D.F. F wraz z aktami sprawy do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, który pismem z dnia [...] stycznia 2019 r. zwrócił się do Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z wnioskiem o rozstrzygnięcie sporu w zakresie właściwości miejscowej organu odwoławczego.

Postanowieniem z dnia [...] lutego 2019 r. Szef Krajowej Administracji Skarbowej uznał za właściwego do rozpatrzenia odwołania Dyrektora Izby Administracji Skarbowej.

W toku prowadzonego postępowania Dyrektor Izby Administracji Skarbowej pismem z dnia [...] czerwca 2019 r. zwrócił się do Urzędu Skarbowego o udzielenie informacji o podatniku w zakresie posiadania zaległości podatkowych z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej lub niepodatkowych należności budżetowych, których wierzycielem jest Naczelnik Urzędu Skarbowego, czy podatnik terminowo wywiązuje się z płatności należnych podatków, wysokości dochodu spółki, występowania jej jako strony transakcji w zakresie czynności zbycia - nabycia składników majątkowych, jak również występowania w charakterze wnioskodawcy o przyznanie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, przesłania wydruku z aplikacji eOrus. W odpowiedzi Naczelnik Urzędu Skarbowego w piśmie z dnia [...] czerwca 2019 r. podał, że na dzień udzielenia odpowiedzi ww. podmiot nie posiada zaległości, w okresie ostatnich 12 miesięcy nie wystawiano wobec odwołującego upomnień ani tytułów wykonawczych. W 2018 r. za miesiące 4,5,7,9,10,11,12 dokonywał po terminie płatności podatków za pracowników PIT-4R. Zgodnie ze składanymi zeznaniami rocznymi w 2017 r. uzyskał dochód w wysokości 76.714,94 zł, natomiast w 2018 r. - 2.516 zł. Odwołujący w latach 2017-2018 nie występował z wnioskiem o przyznanie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych.

Pismem z dnia [...] czerwca 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wezwał stronę do przedstawienia informacji oraz dokumentów potwierdzających jego sytuację finansową, które to wezwanie pozostało bez odpowiedzi.

Po zakończeniu postępowania odwoławczego, decyzją z dnia [...] października 2019 r., nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego z dnia [...] stycznia 2018 r., nakładającą na przewoźnika D.F. prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą D.F. F, karę pieniężną w wysokości 10.000,00 zł za niewykonanie obowiązku niezwłocznej aktualizacji danych zawartych w zgłoszeniu przewozu towaru SENT[...].

Na powyższą decyzję D.F. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, który wyrokiem z dnia 20 lutego 2020 r., sygn. akt II SA/Ol 1003/19 uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej oraz postanowienie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z dnia [...] lutego 2019 r. nr [...].

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł skargę kasacyjną od tego wyr.. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 1 lipca 2020 r., sygn. akt II GSK 440/20 uwzględnił skargę kasacyjną wniesioną przez organ odwoławczy i uchylił zaskarżony wyrok, przekazując sprawę do ponownego rozpoznania przez WSA w Olsztynie.

W wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy WSA w Olsztynie wyrokiem z dnia 3 listopada 2020 r., sygn. akt II SA/Ol 685/20 uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] października 2019 r. oraz postanowienie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z dnia [...] lutego 2019 r. uznając, że zostało ono wydane z naruszeniem przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy. W związku z tym odwołanie musi zostać rozpoznane przez właściwy miejscowo organ odwoławczy.

Skargę kasacyjną od powyższego wyr. złożył Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji, ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyr. w całości i oddalenie skargi. Wyrokiem z dnia 30 września 2021 r., sygn. akt II GSK 328/21 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną.

W związku z prawomocnym orzeczeniem WSA w Olsztynie z dnia 3 listopada 2020 r., sygn. akt II SA/Ol 685/20, pismem z dnia [...] stycznia 2022 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, przekazał odwołanie wraz z aktami sprawy Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej.

Zawiadomieniem z dnia [...] kwietnia 2022 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wyznaczył odwołującemu 7-dniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego w sprawie, natomiast zawiadomieniem z dnia [...] maja 2022 r. organ II instancji poinformował stronę o wyznaczeniu nowego terminu załatwienia sprawy.

Po rozpatrzeniu odwołania oraz materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z dnia [...] czerwca 2022 r., znak: [...], powołując się na art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1540, dalej jako Ordynacja podatkowa), art. 24 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1, art. 6 ust. 3, art. 26 ust. 1, ust. 2 i ust. 5 ustawy SENT w brzmieniu obowiązującym w dniu kontroli, art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2022 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 329, dalej jako p.p.s.a.) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego z dnia [...] stycznia 2018 r.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ II instancji na wstępie stwierdził, że decyzja organu I instancji została wydana na podstawie obowiązujących w dniu kontroli drogowej przepisów ustawy z dnia 9 marca 2017r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów (Dz. U. z 2017 r., poz. 708), w brzmieniu obowiązującym w dniu kontroli. Przepis art. 3 ust. 2 tej ustawy określa katalog towarów, których przewóz podlega systemowi monitorowania drogowego wraz z określającymi je pozycjami Nomenklatury Scalonej wraz z uszczegółowieniem dotyczącym masy brutto lub objętości przesyłki czy rodzaju opakowań jednostkowych. Do tego katalogu należą m.in. paliwa silnikowe i ich pochodne, paliwa opałowe, oleje smarowe i inne preparaty smarowe, w tym również przewożony towar klasyfikowany do kodu CN 2905, który jest objęty systemem monitorowania drogowego przewozu towarów jeżeli masa brutto przesyłki towarów objętych tą pozycją przekracza 500 kg lub jej objętość przekracza 500 litrów. Systemowi monitorowania przewozu nie podlega przewóz towarów objętych ww. poz. CN w opakowaniach jednostkowych nie większych niż 11 litrów (art. 3 ust. 4 pkt 2 lit. c ustawy SENT). W ustawie przyjęto, że środkiem technicznym służącym monitorowaniu drogowego przewozu towarów jest rejestr zgłoszeń, zwany dalej w ustawie "rejestrem" (art. 4 ust. 1). Jest on prowadzony w systemie teleinformatycznym i gromadzi dane zawarte w zgłoszeniach, uzupełnieniach zgłoszeń i ich aktualizacjach oraz dotyczące przeprowadzonych kontroli (ust. 2 ust. 4). Norma prawna zawarta w art. 6 ustawy SENT określa natomiast obowiązki podmiotu odbierającego oraz przewoźnika w przypadku przewozu towarów na terytorium kraju rozpoczynającym się w państwie członkowskim albo trzecim. W tej sytuacji, w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym towarów podmiot zdefiniowany jako podmiot odbierający jest obowiązany przesłać do rejestru, przed wjazdem na terytorium kraju towarów, zgłoszenie przewozu, uzyskać numer referencyjny dla tego zgłoszenia i przekazać ten numer przewoźnikowi. Natomiast art. 6 ust. 3 ustawy SENT określa jakie dane należy podać w przypadku przewozu towaru z terytorium państwa członkowskiego albo z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju.

W celu zaś zapewnienia przestrzegania ustawowych obowiązków w zakresie: dokonywania, uzupełniania i aktualizacji zgłoszenia; zgodności danych zawartych w zgłoszeniu ze stanem faktycznym; posiadania numeru referencyjnego, dokumentu zastępującego zgłoszenie i potwierdzenia przyjęcia dokumentu zastępującego zgłoszenie, sprawowana jest kontrola przewozów towaru. Kontrola obejmuje weryfikacje danych zawartych w dokumentach okazywanych przez kierującego, dokonanie oględzin towaru, w tym pobieranie próbek. Uprawnionymi do przeprowadzania kontroli przewozu towarów są funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej (art. 13 ust 3 ustawy SENT). W przypadku stwierdzenia nieprawidłowości kontrolujący sporządza protokół. Zgodnie natomiast z art. 24 ust. 1 pkt 1 ustawy SENT, w przypadku gdy podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnik nie wykona obowiązku aktualizacji danych, o którym mowa w art. 8 ust. 1, odpowiednio na podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 10.000 zł. w drodze decyzji (art.26 ust. 1 ustawy SENT). Art. 24 ust. 3 ustawy SENT stanowi, że w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podmiotu odbierającego lub interesem publicznym, na wniosek podmiotu odbierającego lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1, z uwzględnieniem art. w 26 ust. 3 ustawy SENT.

Jak stanowi z kolei art. 26 ust 3 ustawy SENT, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, jeżeli to odstąpienie nie stanowi pomocy publicznej albo stanowi pomoc de minimis albo pomoc de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie, udzieloną z uwzględnieniem warunków dopuszczalności tej pomocy, określonych w przepisach prawa Unii Europejskiej, albo stanowi pomoc publiczną spełniającą warunki określone w przepisach wydanych na podstawie ust.4.

W dalszej części uzasadnienia organ II instancji stwierdził, że Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego wydając zaskarżoną decyzję oparł się wyłącznie i w całości na ustalonym stanie faktycznym sprawy, z którego wynika, iż zatrzymany do kontroli środek transportowy środkiem transportowym należący do przewoźnika towaru – D.F. prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą: D.F. F - przewoził z Niemiec do Polski towar o nazwie glycerin vegetable 99,5 o masie 24.960 kg, klasyfikowany do kodu CN 2905 zgodnie ze zgłoszeniem SENT[...]. Po sprawdzeniu w systemie monitorowania drogowego przewozów towarów i porównaniu ich z danymi w dokumentach przewozowych, stwierdzono nieprawidłowości polegające na braku aktualizacji zgłoszenia w zakresie danych dotyczących numeru zezwolenia drogowego oraz brak uzupełnienia pól: miejsce załadunku towaru, planowana data rozpoczęcia przewozu. Przewożony w dniu kontroli towar o nazwie glycerin vegetable 99,5 o masie 24.960 kg, nie był jakimkolwiek towarem, lecz towarem, którego przewóz został objęty szczególnym nadzorem. Przewóz tego rodzaju i takiej ilości towaru jaka miała miejsce w dniu [...] sierpnia 2017 r. wymagał od przewoźnika przestrzegania ściśle określonych obowiązków.

Dalej organ odwoławczy wyjaśnił, że przepis art. 6 ust. 3 pkt 6 ustawy SENT wskazuje, iż w przypadku przewozu towaru, o którym mowa w ust. 1, przewoźnik jest obowiązany przed rozpoczęciem przewozu towaru uzupełnić zgłoszenie o numer zezwolenia, zaświadczenia lub licencji w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie, jeśli takie dokumenty są wymagane do wykonywania transportu tych wyrobów. Przewoźnik musi zatem ustalić we własnym zakresie czy dany transport wymaga posiadania wskazanych dokumentów i w razie takiej konieczności uzupełnić dokument SENT o te dane. Możliwość zaś zamknięcia zgłoszenia bez wpisania numeru zezwolenia, zaświadczenia lub licencji wynika z zapisów ustawy, bowiem nie zawsze takie dokumenty są wymagane. Zdaniem organu przewoźnik jako podmiot profesjonalnie zajmujący się przewozem towarów miał ustawowy obowiązek sprawdzenia poprawności wpisanych danych przed rozpoczęciem przewozu. Przedmiotowe uchybienie nie powstało na skutek awarii systemu, działania siły wyższej, czy jakiejkolwiek okoliczności, na którą przewoźnik nie miał wpływu, lecz było wynikiem niedochowania należytej staranności.

Odnosząc się do kwestii ewentualnego odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej z uwzględnieniem art. 26 ust. 3 ustawy SENT, organ odwoławczy wyjaśnił, że strona nie przedstawiła jakiejkolwiek dokumentacji wskazującej na wystąpienie sytuacji nadzwyczajnej uniemożliwiającej uiszczenie kary i przedstawiających sytuację finansową firmy. Zapłata kary pieniężnej nałożonej przez Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego nie spowoduje drastycznego pogorszenia sytuacji finansowej strony w taki sposób, aby była ona zmuszona do wyzbycia się majątku trwałego lub brakowało jej środków na bieżącą działalność gospodarczą. Zapłata kary nie doprowadzi do zagrożenia firmy, nie wystąpi też groźba, że osoby związane z firmą będą sięgały do środków państwa ze względu na brak zaspokajania swoich potrzeb. Okoliczności niniejszej sprawy nie wskazują, aby nałożenie kary na odwołującego się miało doprowadzić do upadłości i likwidacji firmy, a w konsekwencji pozbawiłoby stronę źródła zarobkowania, co ewentualnie zmusiłoby ją o zwrócenie się o pomoc finansową do państwa. Nie wystąpiły także inne istotne przesłanki, które dawałyby organom uprawnienie do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej z uwagi na interes publiczny. Ponadto odstąpienie w takim przypadku od nałożenia kary pieniężnej, będącej skutkiem działania strony, niezgodnego z obowiązującym porządkiem prawnym, nie może być uznane za działanie w interesie publicznym, z korzyścią dla ogółu. Wprost przeciwnie, w interesie publicznym leży przestrzeganie przez podmioty wskazane w ustawie SENT nałożonych na nie obowiązków i egzekwowanie przez właściwe organy państwowe ich przestrzegania. W interesie państwa nie jest też doprowadzanie przedsiębiorców do upadłości, ale dyscyplinowanie ich w zakresie przestrzegania przepisów prawa, bowiem to m.in. w tym przejawia się interes publiczny.

Organ odwoławczy podkreślił, że "ważny interes dłużnika" występuje wtedy, kiedy obniżają się znacznie zdolności płatnicze, spowodowane przede wszystkim zdarzeniami losowymi takimi jak: powódź, pożar, susza itd. Przy czym pojęcia "ważnego interesu dłużnika" nie można ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie dochodzonej należności pieniężnej, gdyż pojęcie to funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu, uwzględniającym również sytuację ekonomiczną dłużnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów i wydatków. Pomimo, że wymaga ono ustalenia sytuacji majątkowej dłużnika oraz skutków ekonomicznych, jakie wystąpią w wyniku realizacji zobowiązania dla niego i dla rodziny, to trzeba mieć też na uwadze, że względy społeczne wymagają, żeby zobowiązania były realizowane, a zobowiązany nie był pochopnie z nich zwalniany. W niniejszej sprawie, jak wyżej wykazano, sytuacja, która doprowadziła do naruszenia przepisów ustawy SENT nie była omyłką związaną z wątpliwościami wykładni przepisów omawianej ustawy, a także nie wiązała się z wątpliwościami dotyczącymi stosowania przepisów tego aktu prawnego. Brak aktualizacji zgłoszenia SENT przez przewoźnika nastąpił w wyniku braku staranności przy wypełnianiu zgłoszenia przewozu.

Odnosząc się natomiast do podniesionego w odwołaniu zarzutu naruszenia przepisów dotyczących sposobu prowadzenia postępowania, tj. art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, organ odwoławczy wyjaśnił, że organ podatkowy realizując wyrażoną w art. 122 Ordynacji podatkowej zasadę dochodzenia prawdy obiektywnej, w przedmiotowym postępowaniu zapewnił przestrzeganie wszystkich wskazanych w ustawie reguł postępowania dowodowego i zgodnie z treścią art. 187 § 1, który koresponduje bezpośrednio z art. 123 ustawy Ordynacja podatkowa, w sposób wyczerpujący rozpatrzył cały materiał dowodowy, zarówno zebrany przez organ, jak i przedstawiony przez stronę. W postępowaniu dowodowym organ dążył, na podstawie całości zebranego materiału dowodowego do rzetelnego ustalenia minionych faktów, zgodnie z zasadą bezstronności. Ocena zebranego materiału dowodowego i wyjaśnienie przesłanek rozstrzygnięcia znalazło wyraz w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, przekonującym zarówno co do prawidłowości oceny stanu faktycznego i prawnego, jak i co do zasadności treści rozstrzygnięcia. Fakt, że analiza zebranego materiału dowodowego nie przyniosła oczekiwanych przez odwołującego rezultatów, nie może być powodem do kwestionowania konsekwencji w działaniu organów i zasadności zajmowanego przez organ stanowiska w sprawie.

Składając skargę na powyższą decyzję D.F. wnosił o jej uchylenie w całości oraz uchylenie poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celno- Skarbowego z dnia [...] stycznia 2018 r. i umorzenie postępowania. Nadto skarżący wnosił o zasądzenie od organu zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie:

1) art. 233 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 191 i art. 187 Ordynacji podatkowej przez dowolną, a nie swobodną ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego i oparcie się wyłącznie na protokole z dnia [...] sierpnia 2017 r. z brakiem należytej analizy wyjaśnień złożonych przez skarżącego z dnia [...] listopada 2017 r., co miało wpływ na utrzymanie w mocy zaskarżonej decyzji, podczas gdy prawidłowa analiza wyjaśnień skarżącego wskazuje, iż rozbieżności w zgłoszeniu SENT były oczywistą omyłką pisarską, a nadto skarżący niezwłocznie usunął powstałe nieprawidłowości i wypełnił nowe zgłoszenie SENT, zaś sam organ podatkowy nie wykazał, aby powstałe nieprawidłowości miały wpływ na uszczuplenie należności publicznoprawnej, co powoduje, iż w niniejszej sprawie nie doszło do naruszenia obowiązków wynikających z art. 8 ust. 1 w zw. z art. 24 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 6 ust. 3 ustawy SENT

2) art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 22 ust. 3 ustawy SENT w zw. z art. 31 ust. 1 Konstytucji RP przez ich niezastosowanie i uznanie, że w realiach niniejszej sprawy ważny interes przewoźnika i interes publiczny nie przemawia za odstąpieniem od nałożenia na skarżącego kary pieniężnej, a nadto nie kierowanie się przez organ zasadą proporcjonalności kary pieniężnej do stopnia przewinienia przewoźnika, co w realiach niniejszej sprawy, wyraźnie wskazuje, że nałożenie kary pieniężnej w wysokości 10.000 zł w stosunku do popełnienia przez skarżącego oczywistej omyłki pisarskiej jest nieproporcjonalne do stopnia przewinienia i nie realizuje celów ustawy, albowiem na skutek działania skarżącego nie doszło do uszczuplenia dochodów podatkowych budżetu państwa, a co doprowadziło do błędnego utrzymania zaskarżonej decyzji w mocy.

W złożonej odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wnosił o jej oddalenie, podtrzymując w całości argumentację przedstawioną w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na wstępie wyjaśnić należy, iż Sąd rozpoznał przedmiotową sprawę w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów, na podstawie art. 119 pkt 2 i art. 120 ustawy z dnia 30 sierpnia 2020 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2022 r.. poz. 329 z późn. zm., dalej jako p.p.s.a.). Zgodnie z treścią cyt. art. 119 pkt 2 p.p.s.a. sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym jeżeli strona zgłosi wniosek o skierowanie sprawy do rozpoznania w trybie uproszczonym, a żadna z pozostałych stron w terminie czternastu dni od zawiadomienia o złożeniu wniosku nie zażąda przeprowadzenia rozprawy. Wniosek o rozpoznanie przedmiotowej sprawy w trybie uproszczonym złożyły obie strony.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj. Dz. U. z 2022 r., poz. 2492 kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 i 2 p.p.s.a., aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też do naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania albo stwierdzenia nieważności decyzji. Nadto zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Przedmiot tak rozumianej kontroli stanowiła w rozpoznawanej sprawie decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] czerwca 2022 r., utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego z dnia [...] stycznia 2018 r., którą nałożono na skarżącego D.F. prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą D.F. F karę pieniężną w kwocie 10.000 zł za niedokonanie przez przewoźnika aktualizacji zgłoszenia przewozu towarów.

Przechodząc do oceny merytorycznej sprawy wskazać należy, iż podstawę materialnoprawną zaskarżonej decyzji stanowią przepisy ustawy SENT, według stanu prawnego z dnia dokonania kontroli. W ustawie SENT przyjęto (art. 4 ust. 1-4), że środkiem technicznym służącym monitorowaniu drogowego przewozu towarów jest rejestr zgłoszeń. Jest on prowadzony w systemie teleinformatycznym i gromadzi dane zawarte w zgłoszeniach, uzupełnieniach zgłoszeń i ich aktualizacjach oraz dotyczące przeprowadzonych kontroli. Obowiązki poszczególnych podmiotów związanych z przewozem towarów z terytorium innego państwa określa art. 6 ustawy SENT. W zakresie obowiązków przewoźnika istotny jest ust. 3 tego artykułu, zgodnie z którym przed rozpoczęciem przewozu towaru na terytorium kraju przewoźnik ma obowiązek uzupełnienia zgłoszenia o dane wymienione w tym przepisie, w tym dane przewoźnika (pkt 1), numery rejestracyjne środka transportu (pkt 3), miejsce i datę rozpoczęcia przewozu na terytorium kraju (pkt 4), numer zezwolenia, zaświadczenia lub licencji w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym, o ile są wymagane (pkt 6). Przy czym w myśl art. 8 ustawy SENT podmiot wysyłający, podmiot odbierający oraz przewoźnik są obowiązani niezwłocznie aktualizować dane zawarte w zgłoszeniu w takim zakresie, w jakim byli obowiązani do ich zgłoszenia. Przewóz towarów podlega kontroli, o której mowa w art. 13 ustawy SENT polegającej na sprawdzeniu przestrzegania obowiązków w zakresie dokonywania, uzupełniania i aktualizacji zgłoszenia, zgodności danych zawartych w zgłoszeniu ze stanem faktycznym oraz posiadania numeru referencyjnego.

Stosownie zaś do treści art. 24 ust. 1 ustawy SENT, w przypadku gdy podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnik: nie wykona obowiązku, o którym mowa w art. 8 ust. 1 (pkt 1), zgłosi dane niezgodne ze stanem faktycznym, inne niż dotyczące towaru (pkt 2) - odpowiednio na podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 10.000 zł. Podkreślić należy, iż konstrukcja art. 24 ust. 1 ustawy SENT określa odpowiedzialność obiektywną wskazanych w regulacji podmiotów (w niniejszej sprawie przewoźnika) uzależniając nałożenie kary na wskazane w niej podmioty od niewykonania jednego z obowiązków. Nie bez powodu w przepisie tym, w pkt 1, użyty jest kategoryczny zwrot "nakłada się karę pieniężną" poprzedzony zwrotem "nie wykona obowiązku, o którym mowa w art. 8 ust. 1". Samo zatem niewykonanie wskazanego obowiązku jest więc wystarczające do pociągnięcia zobowiązanego podmiotu do odpowiedzialności za naruszenie przepisów omawianej ustawy. Organy związane treścią tego przepisu nie mają przy tym żadnego wyboru, czy też luzu decyzyjnego, a nałożenie kary, w przypadku stwierdzenia niewykonania obowiązku, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy jest ich obowiązkiem. Jakiekolwiek uchylenie się od tego obowiązku stanowiłoby oczywiste naruszenie prawa.

W realiach niniejszej sprawy jest poza sporem, że skarżący był przewoźnikiem towaru podlegającego obowiązkowej rejestracji w systemie SENT tj. towar o nazwie glycerin vegetables 99,5 o masie 24.960 kg klasyfikowany do kodu CN 2905, który podlega monitorowaniu stosownie do przepisów ustawy SENT. W toku przeprowadzonej w dniu [...] sierpnia 2017 r. kontroli funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej stwierdzili nieprawidłowości aktualizacji zgłoszeniu w zakresie danych dotyczących numeru zezwolenia oraz braku uzupełnienia pól: miejsce załadunku towaru i planowana data rozpoczęcia przewozu, co stanowiło naruszenie ustawy SENT. Powyższe potwierdza treść załączonego do akt sprawy protokołu z kontroli, podpisanego przez kierującego pojazdem. Opisane okoliczności nie były kwestionowane przez skarżącego w toku postępowania, w tym również w złożonej skardze.

Organy uznały, iż w tak opisanych okolicznościach skarżący D.F. prowadzący firmę pod nazwą F jako przewoźnik uchybił ciążącemu na nim obowiązkowi aktualizacji zgłoszenia przewozu towaru, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy SENT. Wobec powyższego za uzasadnione uznały organy zastosowanie w sprawie art. 24 ust. 1 pkt 1 ustawy SENT, skutkującego nałożeniem na skarżącego kary w kwocie 10.000 zł. W ocenie Sądu opisane powyżej stanowisko organów i ich argumentację w zakresie kwalifikacji naruszenia przez skarżącego przepisów ustawy SENT nie budzi wątpliwości i należy uznać za trafną. Według art. 6 ust. 3 ustawy SENT zgłoszenie musi być uzupełnione przez przewoźnika o wskazane dane przed rozpoczęciem przewozu towaru na terytorium kraju i musi być w świetle art. 8 ust. 1 ustawy SENT niezwłocznie zaktualizowane. Z tego obowiązku strona skarżąca nie wywiązała się.

Przechodząc do dalszej oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji, poddać należało analizie prawidłowość rozważenia przez organy przesłanki odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej określonej w art. 24 ust. 3 ustawy SENT. Analiza treści ww. przepisu uzasadnia wniosek, że ustawodawca posłużył się instytucją opartą na tzw. uznaniu administracyjnym. Przepis ten bowiem zawiera odesłanie do pojęć niedookreślonych – "ważnego interesu przewoźnika" lub "interesu publicznego" jako materialnoprawnych przesłanek będących podstawą do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Użyty łącznik "lub" wskazuje, że do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej wystarczy zaistnienie jednej z wyżej powołanych dwóch dyrektyw wyboru ("ważnego interesu przewoźnika" lub "interesu publicznego"), przy czym w każdej sprawie zawsze powinny zostać rozważone przez organ obie przesłanki. Ogólną dyrektywą interpretacyjną w stosunku do ww. pojęć jest uznanie wyjątkowości odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej (por. wyroki NSA z dnia 8 grudnia 2020 r., sygn. akt II GSK 1052/20, sygn. akt II GSK 855/20, 12 marca 2020 r., sygn. akt II GSK 1464/19, www.orzeczenia.nsa.gov.pl - dalej CBOSA). Nie budzi przy tym wątpliwości, że ważnego interesu przewoźnika nie można utożsamiać z jego subiektywnym przekonaniem o potrzebie odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. W orzecznictwie zgodnie podnosi się, że jedynie nadzwyczajne, losowe sytuacje, takie jak utrata możliwości wywiązania się z zobowiązań, utrata możliwości zarobkowania, trudności finansowe, które w konkretnych okolicznościach wiązałyby się z zagrożeniem dla istotnego interesu zobowiązanego, w szczególności dla realizacji podstawowych potrzeb bytowych osób zobowiązanych i ich rodzin, skutkujące brakiem możliwości uregulowania nałożonej kary, przesądzają o wystąpieniu ważnego interesu przewoźnika. Pojęcie "ważny interes przewoźnika" należy interpretować analogicznie do "ważnego interesu podatnika", o jakim stanowi art. 67a § 1 o.p. Pojęcia tego nie należy ograniczać jedynie do sytuacji nadzwyczajnych, losowych, na które strona postępowania nie miała wpływu. Ważny interes podatnika (przewoźnika) to również sytuacja ekonomiczna, życiowa, możliwość zarobkowania itp. Z kolei zarówno w judykaturze, jak i w doktrynie podkreśla się, że interes publiczny to dyrektywa postępowania nakazująca respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa lub danej społeczności lokalnej takich jak: sprawiedliwość, równość, bezpieczeństwo i zaufanie obywateli do organów władzy publicznej (por. wyroki NSA z dnia 28 sierpnia 2019 r., sygn. akt II GSK 360/1, z dnia 13 lutego 2020 r., sygn. akt II GSK 1498/19, CBOSA). Podkreślić należy, że ustawodawca w art. 24 ust. 3 ustawy SENT użył słowa "ważny", zatem przez użycie tego słowa podkreślona została wyjątkowość zastosowania instytucji odstąpienia od nałożenia kary z uwagi na interes wysyłającego odbiorcy lub przewoźnika. W ocenie Sądu zwrot "ważny interes przewoźnika" nie dotyczy tylko nadzwyczajnych okoliczności, ale powinien uwzględniać również trudną sytuację ekonomiczną przewoźnika. Oczywiście nie każde trudności finansowe przewoźnika mogą uzasadniać odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, lecz tylko takie, które wiązałyby się z zagrożeniem dla jego interesu, bytu firmy.

W rozpoznawanej sprawie organy dokonały analizy sytuacji ekonomicznej strony skarżącej. Organy wskazały, że skarżący nie posiada zaległości podatkowych i niepodatkowych, nie jest w stosunku prowadzone postępowanie egzekucyjne. Nie wydano skarżącemu decyzji dotyczących ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, z takimi wnioskami skarżący nie występował w latach 2017-2018. Zgodnie ze składanymi zeznaniami rocznymi w 2017 r. skarżący uzyskał dochód w wysokości 76.714,94 zł , natomiast w 2018 r. 2.516 zł. Jednocześnie stwierdzić należy w oparciu o zgromadzony przez organ materiał dowodowy, że mimo odnotowanego w 2018 r. znacznego spadku dochodu osiąganego przez skarżącego w porównaniu do 2017 r. odnotowano znaczny wzrost przychodu z 594.954,02 zł w 2017 r. do 920.418,38 zł w 2018 r. Znaczny wzrost dochodu świadczy o tym, że skarżący w tym okresie rozwijał swoją działalność. Z kolei spadek dochodu nie należy automatycznie utożsamiać z jego trudną, czy też pogorszającą się sytuacją finansową. Może to być między innymi związane z rozpoczęciem na szerszą skalę działalności związanej prowadzeniem przewozów na rynku międzynarodowym. Dodać należy, że w toku postępowania strona nie przedstawiła dokumentów mogących podważyć powyższy wniosek. Organy wzywały skarżącego do przedstawienia dokumentów przedstawiających jego aktualną sytuację finansową. Strona na powyższe wezwanie nie odpowiedziała. Również w złożonej skardze danych pozwalających ustalić sytuację finansową strony nie przedstawiono. W kontekście powyższych rozważań należy wskazać, że każda kara pieniężna niesie za sobą określoną dolegliwość finansową dla firmy, wpływa na sytuację ekonomiczną. Taki jest jeden z celów jej wymierzenia, w następstwie stwierdzenia naruszenia nałożonych przez ustawodawcę obowiązków. Poczynione przez organ ustalenia dotyczące sytuacji finansowej strony skarżącej pozwalają przyjąć, że nie stanowi ona zagrożenia dla interesów firmy prowadzonej przez skarżącego, dla jej bytu. Nie jest uzasadniony zarzut , iż to organ winien ustalić wszystkie okoliczności obrazujące sytuację finansową strony i wpływ wymierzonej kary pieniężnej na możliwość dalszego prowadzenia działalności gospodarczej, możliwość wywiązania się z ciążących na stronie zobowiązań i ewentualnej konieczności zaciągnięcia dalszych zobowiązań, zwrócenie się o udzielenie pomocy finansowej. Należy podkreślić, że to często strona posiada w tym zakresie stosowne wiadomości i dysponuje dowodami na ich poparcie. Zdaniem organu możliwe jest zajęcie przez stronę stanowiska w tym przedmiocie, przedstawienie dowodów, z którego to obowiązku organ w niniejszej sprawie w sposób należyty się wywiązał.

Zdaniem Sądu, zasadnie również organy administracji publicznej przyjęły, że nie została spełniona również druga przesłanka określona w art. 24 ust. 3 ustawy SENT, uzasadniająca odstąpienie od wymierzenia kary pieniężnej, tj. interes publiczny. Na pojęcie interesu publicznego składa się zarówno zasada powszechności ponoszenia danin publicznych, sprawiedliwości i nieobciążania budżetu Państwa, jak również proporcjonalność nałożonej kary, skutków, jakie może pociągnąć za sobą niewypełnienie nałożonego obowiązku oraz cel, jakiemu służy realizacja danego obowiązku, a który niewątpliwie jest związany z celem, jakim kierował się ustawodawca wprowadzając dane regulacje prawne. Z uzasadnienia projektu ustawy SENT wynika, że ma ona za zadanie chronić legalny handel towarami uznanymi w wyniku przeprowadzonych analiz przez krajowego prawodawcę za "wrażliwe", ułatwić walkę z "szarą strefą" oraz ograniczyć poziom uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach, tj. podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a także zwiększyć skuteczność kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. Służy temu objęcie kontrolą wszystkich podmiotów biorących udział w obrocie tymi towarami, w tym podmiotów wysyłających, podmiotów odbierających, jak również przewoźników, z czym związane jest nałożenie dodatkowych obowiązków. Istniała potrzeba wprowadzenia tej ustawy, ponieważ wyspecjalizowane grupy działające na rynkach towarów wrażliwych nie płaciły należnych podatków oraz dokonywały wyłudzeń nienależnych zwrotów. Istniała więc konieczność powiązania przepływu dokumentów oraz faktycznego przepływu towaru. Tylko w przypadku tak wszechstronnej kontroli jest możliwa skuteczna walka z wspominanymi wyżej negatywnymi skutkami dla gospodarki krajowej naruszeniami, mającymi określony wymiar fiskalny, uszczupleniami w budżecie państwa. Oczywistym jest, że nałożona kara stanowi pewną dolegliwość finansową dla strony skarżącej, ale nie oznacza to, że zostały wyczerpane znamiona przesłanki interesu publicznego w rozumieniu powołanego przepisu.

Wskazania wymaga, że w orzecznictwie, jak i w doktrynie, w odniesieniu do art. 24 ust. 3 ustawy SENT ukształtował się pogląd, zgodnie z którym przepisy tej ustawy mają charakter bezwzględnie obowiązujący i nie przewidują wartościowania przyczyn naruszenia przez odpowiedzialne podmioty zasad systemu monitorowania drogowego przewozu tzw. wrażliwych towarów. Zostały przy tym tak ukształtowane, że przewidują sankcje pieniężne za obiektywne stwierdzony fakt naruszenia przepisów. Kary pieniężne nakładane w trybie administracyjnym decyzją właściwego naczelnika urzędu celno-skarbowego są bowiem niezależne od winy odpowiedzialnego podmiotu. Nałożenie kary jest obligatoryjne. Instytucja możliwości odstąpienia od wymierzenia kary, statuowana w art. 24 ust. 3 ustawy, a warunkowana wystąpieniem w danej sprawie "ważnego interesu przewoźnika" lub "interesu publicznego" jest instytucją wyjątkową. Jak podkreślił NSA w wyroku z dnia 13 lutego 2020 r., sygn. akt II GSK 1498/19: "ogólną dyrektywą interpretacyjną w stosunku do ww. pojęć jest uznanie wyjątkowości odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej (...) w interesie publicznym leży, aby dłużnicy publicznoprawni przestrzegali przepisy prawa - tak by była przestrzegana konstytucyjna zasada równości i sprawiedliwości. Wysokie, nieuchronne, kary o charakterze odstraszającym mają oddziaływać prewencyjnie na przewoźników (...) uzasadnienie projektu ustawy o SENT, w którym wskazano, że ratio legis tej ustawy jest zmniejszenie szarej strefy oraz uszczelnienie systemu podatkowego poprzez poddanie monitoringowi transportu towarów wrażliwych, tj. uznanych przez ustawodawcę za takie, które mogą być wykorzystywane do oszustw podatkowych". Wskazania również wymaga, że posłużenie się przez ustawodawcę w treści art. 24 ust. 3 (i art. 21 ust. 3) ustawy SENT nieostrymi pojęciami: "ważny interes przewoźnika" i "interes publiczny" oznacza brak określonego katalogu przesłanek i wymaga wypełnienia ich treści w konkretnej sprawie przez odwołanie się do całokształtu konkretnych okoliczności i faktów. Ogólną dyrektywą interpretacyjną w stosunku do tych pojęć jest uznanie wyjątkowości odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Interes publiczny to dyrektywa postępowania nakazująca respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa lub danej społeczności lokalnej takich jak: sprawiedliwość, równość, bezpieczeństwo i zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, a także wyeliminowanie sytuacji, gdy rezultatem zapłaty należności będzie obciążenie Skarbu Państwa kosztami pomocy (por. wyrok NSA z dnia 28 sierpnia 2019 r., sygn. akt II GSK 360/19). Za przesłankę uzasadniającą przyjęcie ważnego interesu publicznego przemawiającego za odstąpieniem od nałożenia kary nie może być uznany błąd czy omyłka przy wypełnianiu i odpowiednim kompletowaniu dokumentów niezbędnych do przewozu towarów objętych obowiązkiem monitorowania ich przemieszczania w ustawie. Nie ma również znaczenia, że czynności te zostały powierzone profesjonalnemu podmiotowi, czy też błąd był następstwem braku doświadczenia przewoźnika występującym w początkowym okresie prowadzenia działalności. Skarżący jako pracodawca i przedsiębiorca ponosi odpowiedzialność za działania i zaniechania swoich pracowników. Należy przy tym zauważyć, że nie była pozbawiona możliwości sprawdzenia prawidłowości dokonania zgłoszenia, a błędy w tym zgłoszeniu dla ich stwierdzenia nie wymagały specjalnej wiedzy, tylko porównania treści zgłoszenia z treścią będących w dyspozycji strony dokumentów. Za przesłankę odstąpienia od nałożenia kary nie mogło być również uznane niespowodowanie zagrożenia interesów fiskalnych Budżetu Państwa. Podstawą odstąpienia od nałożenia kary nie może być sam fakt braku uszczuplenia należności Skarbu Państwa. Ustawa ma w założeniu stanowić narzędzie do walki z nieuczciwymi podmiotami dokonującymi nielegalnego obrotu towarami uznanymi za "wrażliwe", bez odprowadzania do budżetu państwa należnych podatków, dokonującymi wyłudzeń niezapłaconych podatków, jak również dokonującymi obrotu bez stosowania warunków przewidzianych w przepisach prawa. Ustawa ma za zadanie chronić legalny handel towarami i ułatwić walkę z szarą strefą. Celem ustawy, która jest ustawą o charakterze subsydiarnym w stosunku do całego systemu podatkowego, jest także wprowadzenie zmian prawnych w dziedzinach, w których stwierdzało się najwięcej nieprawidłowości podatkowych, dotyczących w szczególności wyłudzania i niepłacenia podatku od towarów i usług czy uszczupleń w podatku akcyzowym i zwiększenie skuteczność kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. Wykonywanie obowiązków nałożonych ustawą wymaga staranności w działaniach zobowiązanych, zwłaszcza gdy są to podmioty profesjonalne, takie jak skarżący. Należy przy tym zauważyć, że podanie nieprawidłowych danych lub ich nie podanie określonych danych, zwłaszcza tak istotnych jak miejsce załadunku towaru, czy też planowana data rozpoczęcia przewozu istotnie zaburza możliwość realizacji celu ustawy - monitorowania przewozu towarów "wrażliwych" na naruszenie obowiązków podatkowych. Podkreślić nadto należy, że przepisy ustawy SENT nie uzależniają nałożenia kary pieniężnej na naruszenie obowiązków określonych w art. 6 ust. 3 w zw. z art. 8 ust. 1 od wystąpienia skutku w postaci uszczuplenia należności Skarbu Państwa.

W ocenie Sądu w sprawie nie doszło także do naruszenia wyrażonej w art. 31 ust. 3 Konstytucji RP zasady proporcjonalności. Zgodnie z tą zasadą organy administracji publicznej winny podejmować działania proporcjonalne do zamierzonego celu. Nie powinny nakładać na stronę obowiązków niewspółmiernych do celu, który miałby być osiągnięty dzięki ich nałożeniu. Dotyczy to również podejmowania środków dyscyplinujących, czy też o charakterze sankcyjnym w przypadku stwierdzenia naruszenia obowiązku nałożonego w drodze ustawy. W ocenie Sądu, w rozpoznawanej sprawie kara pieniężna w wysokości 10.000 zł za stwierdzone naruszenia jest adekwatna do celów ustawy i nie jest dla strony dotkliwa w takim stopniu, który uzasadniałby zastosowanie odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej na podstawie przesłanki interesu publicznego, uwzględniającej treść zasady proporcjonalności. Nie można tracić z pola widzenia, że w niniejszej sprawie skala stwierdzonych naruszeń nie miała nieistotnego charakteru i w konsekwencji mogła uniemożliwić osiągnięcie zamierzonych przez ustawodawcę celów. W konsekwencji w świetle zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, nie można przyjąć, że nałożona kara pieniężna doprowadzi do skutków niepożądanych z punktu widzenia tak społecznego, jak i indywidualnego, ani do sytuacji gdy rezultatem zapłaty należności będzie obciążenie Skarbu Państwa kosztami pomocy. Nadto stwierdzone w trakcie kontroli nieprawidłowości w żaden sposób nie można zakwalifikować, jak to próbuje zasugerować strona, jako oczywistą omyłkę pisarską, skoro dwóch istotnych danych nie podano (nie wypełniono wymaganych w zgłoszeniu pól), a odnośnie danych dotyczących numeru zezwolenia drogowego - podano numer licencji. Tym samym zarzuty podniesione w skardze należy uznać za pozbawione uzasadnienia.

Reasumując Sąd uznał, iż organy poczyniły w sprawie prawidłowe ustalenia faktyczne, wywiodły z nich prawidłowe wnioski, przytoczyły przepisy prawa znajdujące zastosowanie do ustalonego stanu faktycznego i omówiły ich treść. W toku postępowania poprzedzającego wydanie zaskarżonej decyzji Sąd nie dopatrzył się również naruszeń procedury, które miałyby istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. W szczególności nie było podstaw do przyjęcia, aby organy gromadziły i rozpatrywały materiał dowodowy w sposób wybiórczy, nieobiektywny. W sprawie zostały zastosowane właściwe przepisy prawa materialnego, zaś uzasadnienie zaskarżonej decyzji spełnia wymogi wynikające z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. W zaskarżonej decyzji organ nie tylko przedstawił ustalony stan faktyczny i jego kwalifikację prawną, ale także w obszerny i bardzo szczegółowy odniósł się do braku podstaw do zastosowania art. 24 ust. 3 ustawy SENT.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalono.