Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2360/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2018-06-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 72 par. 1 pkt 1, art. 201 par. 1 pkt 2, art. 121, art. 122, art. 124, art. 127
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 10 ust. 1 pkt 9, art. 20 ust. 1, art. 14 ust. 2 pkt 4
journal: Dz.U. 2010 nr 51 poz 307
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Honorata Łopianowska (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, sędzia WSA Artur Kot, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 22 czerwca 2018 r. sprawy ze skargi M.B. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania oddala skargę


UZASADNIENIE

Postanowieniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. ["DIAS"] z [...] kwietnia 2017 r., nr [...], utrzymano w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. ["NUS"] z [...] lutego 2017 r., nr [...] , w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania.

Zaskarżone postanowienie zostało wydane w następstwie złożenia przez Skarżącego M.B.[dalej: "Strona", "Skarżący", "Podatnik"] wniosku do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z [...] grudnia 2016 r. o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. i zwrot nadpłaty w kwocie 1 580 175,00 zł z jednoczesnym wnioskiem o zawieszenie tego postępowania podatkowego do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez Sąd Okręgowy w W. [...] Wydział Cywilny w spr. o sygn. akt [...] .

Uzasadniając ww. wniosek Skarżący podał, że w [...] lipca 2010 r. zawarł umowę sprzedaży warunkowej w formie aktu notarialnego Rep. A Nr [...] z firmą O. sp. z o.o. w W. , na mocy której zobowiązał się sprzedać prawo użytkowania wieczystego niezabudowanej działki gruntu położonej przy ul. [...] w W. , dla której jest prowadzona księga wieczysta nr [...] ; na poczet ceny Skarżący otrzymał kwotę 4 984 973,81 zł.

Skarżący podał, że [...] grudnia 2010 r. spółka pod firmą O. sp. z o.o. uchyliła się od skutków prawnych złożonego oświadczenia woli [akt notarialny Rep. A nr [...] ]. W związku z powyższym Skarżący w dniu [...] grudnia 2010 r. złożył oświadczenie [akt notarialny Rep. A nr [...] ] o skorzystaniu z instytucji kary umownej zgodnie z treścią § 3 ust. 2 pkt c umowy sprzedaży warunkowej zawartej [...] lipca 2010 r. Rep. A nr [...] , a przychód z tego tytułu w kwocie 4 984 973,81 zł wykazał w zeznaniu podatkowym PIT-36 za 2010 r. Następnie O. sp. z o.o. w dniu [...] lutego 2012 r. wniosła pozew przeciwko Skarżącemu o zapłatę kwoty 4 984 973,81 zł. Jednocześnie Podatnik podkreślił, że w przypadku uwzględnienia w postępowaniu cywilnym powództwa w całości, nie powstanie przychód w zeznaniu podatkowym PIT-36 za 2010 r. w kwocie 4 984 973,81 zł, gdyż kara umowna była nienależna, a w związku z powyższym powstanie nadpłata w kwocie 1 580 175,00 zł. Z uwagi zatem na brak prawomocnego rozstrzygnięcia w postępowaniu toczącym się przed Sądem Okręgowym w W. , sygn. akt [...] , zasadne jest – zdaniem Skarżącego – zawieszenie wszczętego postępowania o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa [tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm., dalej: "O.p."]. Strona podkreśliła, że dopiero Sąd Okręgowy w W. , [...] Wydział Cywilny rozstrzygnie zagadnienie wstępne, czyli prawidłowość zaliczenia kwoty 4 984 973,81 zł na poczet kary umownej, a tym samym czy powstał u Podatnika przychód w 2010 r. w rozumieniu ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych [t.j. Dz. U. z 2010 r., Nr 51, poz. 307 ze zm., dalej "u.p.d.o.f."]. W świetle powyższego Skarżący stwierdził, że związek pomiędzy rozstrzygnięciem sprawy cywilnej i stwierdzeniem lub odmową stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. jest ścisły i bezpośredni oraz, że w sprawie wystąpiły wszystkie przesłanki zawieszenia postępowania o stwierdzenie nadpłaty w oparciu o przepis art. 201 § 1 pkt 2 O.p.

Naczelnik Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z [...] lutego 2017 r. nr [...] odmówił zawieszenia postępowania podatkowego w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r.

Pismem z [...] marca 2017 r. Skarżący wniósł zażalenie na powyższe postanowienie organu pierwszej instancji.

Zaskarżonym postanowieniem organ drugiej instancji utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.

W uzasadnieniu postanowienia organ odwoławczy stwierdził, że wbrew twierdzeniu Skarżącego, w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły przesłanki do zawieszenia postępowania podatkowego w sprawie wszczętej na wniosek Skarżącego z 30 grudnia 2016 r. o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. i zwrot nadpłaty w kwocie 1 580 175,00 zł. Wynik postępowania dotyczącego wypłacenia przez Skarżącego kwoty 4 984 973,81 zł, jako zwrot nienależnie pobranej kary umownej, nie ma – zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. – wpływu na przebieg postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. i zwrot nadpłaty w kwocie 1 580 175,00 zł.

Jak wskazał Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. , zgodnie z art. 72 § 1 pkt 1 O.p. za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Celem postępowania podatkowego w sprawie stwierdzenia nadpłaty jest więc weryfikacja przez organ podatkowy wysokości nadpłaty żądanej przez Stronę w złożonym wniosku.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. zauważył, że kwotę 4 984 973,81 zł, jako karę umowną, Skarżący otrzymał w 2010 r. i wykazał w zeznaniu podatkowym PIT-36 za ten rok podatkowy w pozycji "inne źródła.", a w związku z powyższym orzeczenie sądu w sprawie cywilnej prowadzonej wobec Skarżącego o zapłatę ww. kwoty 4 984 973,81 zł, wydane w latach kolejnych i skutki jakie wywoła pozostają bez wpływu na rozstrzygnięcie w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r.

W ocenie organu odwoławczego w trakcie toczącego się postępowania podatkowego przed organem podatkowym pierwszej instancji, doszło do dokładnego ustalenia stanu faktycznego sprawy, wyjaśnienia w sposób wyczerpujący wszelkich okoliczności dotyczących postępowania. Organ podatkowy działał w granicach obowiązującego prawa, natomiast postanowienie zostało wydane na podstawie obowiązujących przepisów. Przyjęcie przez organ odmiennej niż życzyłby sobie Skarżący interpretacji przepisu art. 201 § 1 pkt 2 O.p. nie świadczy o jego naruszeniu.

W opinii Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. podniesiony w odwołaniu zarzut naruszenia przez organ pierwszej instancji art. 201 § 1 pkt 2 O.p. należało uznać za bezzasadny.

Nieuzasadnione również pozostają w opinii Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. zarzuty odnoszące się do naruszenia art. 20 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym w 2010 r. oraz art. 14 ust. 2 pkt 4 tej ustawy, gdyż kwestie zakwalifikowania uzyskanego przychodu nie były przedmiotem postępowania w sprawie zawieszenia postępowania dotyczącego stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. Również odnośnie naruszenia art. 72 § 1 pkt 1 O.p. organ stwierdził, że kwestia powstania nadpłaty w skutek nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku nie jest przedmiotem niniejszego postępowania i podlega rozstrzygnięciu w postępowaniu w sprawie stwierdzenia nadpłaty.

Pismem z 12 czerwca 2017 r. Skarżący zaskarżył postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z [...] kwietnia 2017 r., nr [...] , utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z [...] lutego 2017 r., nr [...] , w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania. Skarżący zarzucił rozstrzygnięciu naruszenie:

1. przepisów prawa materialnego, tj.:

- art. 72 § 1 pkt 1 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie i w konsekwencji przyjęcie w ślad za organem pierwszej instancji, że bez znaczenia dla rozpatrzenia wniosku Skarżącego o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. jest rozstrzygnięcie sprawy sygn. akt [...] przez Sąd Okręgowy w W. [...] Wydział Cywilny, podczas gdy prawomocny wyrok Sądu Okręgowego w przedmiocie ustalenia, że kara umowna była nienależna skutkować będzie ustaleniem, że podatek dochodowy w wysokości 1 580 175,00 zł jest nienależny, gdyż odpadnie podstawa prawna uzyskania przychodu, który będzie przychodem nienależnym,

- art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym w 2010 r. poprzez jego zastosowanie, podczas gdy nie znajduje on zastosowania do przychodu osiągniętego w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej z tytułu otrzymanej kary umownej,

- art. 14 ust. 2 pkt 4 u.p.d.o.f. poprzez jego niezastosowanie, podczas gdy przepis ten znajduje zastosowanie do przychodu osiągniętego w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej z tytułu otrzymanej kary umownej,

- art. 20 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym w 2010 r. poprzez jego zastosowanie, podczas gdy przepisy niniejszej ustawy nie znajdują zastosowania do przychodu osiągniętego w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej z tytułu otrzymanej kary umownej,

2. przepisów prawa procesowego, tj.:

- art. 201 § 1 pkt 2 O.p. poprzez jego niezastosowanie i odmowę zawieszenia postępowania w sprawie, podczas gdy prawidłowa ocena czy podatek zapłacony od kary umownej jest podatkiem należnym, a w konsekwencji czy wystąpiła nadpłata w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. jest uzależniona od prawomocnego rozstrzygnięcia przez Sąd Okręgowy w W. [...] Wydział Cywilny w sprawie o sygn. akt [...] zagadnienia wstępnego, tj. czy kara umowna jest należna i czy prawnie skuteczne było zatrzymanie kwoty w wysokości 4 984 973,81 zł z tego tytułu,

- art. 121, art. 122 i art. 124 O.p. poprzez przeprowadzenie postępowania w sposób naruszający zasadę budzenia zaufania do organów państwa, zasadę prawdy obiektywnej oraz zasadę przekonywania w szczególności wskutek braku rzetelnej i wnikliwej oceny przesłanek mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia, brak wyjaśnienia motywów, którymi kierował się organ podatkowy przy odmowie uwzględnienia odwołania,

- art. 127 O.p. poprzez zaniechanie rzeczywistego rozpoznania sprawy przez organ podatkowy i ograniczenie się do nieuwzględnienia zarzutów podniesionych w odwołaniu, przez co w ocenie Strony pozbawiono jej prawa do dwukrotnego merytorycznego załatwienia sprawy, co w konsekwencji doprowadziło do utrzymania w mocy postanowienia organu pierwszej instancji z [...] lutego 2017 r.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych [Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.] oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi [t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1369, 1370 ze zm.] dalej "p.p.s.a." sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, stosując środki przewidziane w ustawie. Natomiast zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a w postępowaniu sądowoadministracyjnym obowiązuje zasada oficjalności, w świetle której sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Dokonując oceny sprawy w ramach tak zakreślonych kryteriów, Sąd uznał, że skarga nie jest zasadna.

Sądowej kontroli poddano postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z [...] kwietnia 2017 r., nr [...] , utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z [...] lutego 2017 r., nr [...] w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania.

Istota sporu w rozpatrywanej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy organ obowiązany był zawiesić wszczęte wnioskiem Skarżącego postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. i zwrotu nadpłaty w kwocie 1 580 175,00 zł. We wniosku o stwierdzenie nadpłaty Skarżący zawarł wniosek o jego zawieszenie, wyrażając zapatrywanie, że toczące się postępowanie cywilne w przedmiocie zasadności kary umownej obliguje organy podatkowe do zawieszenia postępowania o stwierdzenie nadpłaty na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 O.p.

Natomiast przeciwne stanowisko w tym względzie prezentowane przez organy podatkowe umotywowane jest tym, że kwotę 4 984 973,81 zł, jako karę umowną, Skarżący otrzymał w 2010 r. i wykazana została ona w zeznaniu podatkowym PIT-36 za ten rok podatkowy w pozycji "inne źródła." Zdaniem organów, w związku z powyższym orzeczenie sądu w sprawie cywilnej prowadzonej wobec Strony o zapłatę ww. kwoty 4 984 973,81 zł, wydane w latach kolejnych i skutki jakie wywoła pozostają bez wpływu na rozstrzygnięcie w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r.

Biorąc pod uwagę powyższe stanowiska stron, w pierwszej kolejności należy wskazać, że w myśl art. 201 § 1 pkt 2 O.p., organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Przytoczona regulacja była przedmiotem licznych wypowiedzi sądów administracyjnych, które zwracały między innymi uwagę na konieczność ścisłej interpretacji podstaw zawieszenia postępowania podatkowego jako wyjątku od zasady szybkości i ciągłości postępowania [zob. np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 20 czerwca 2017 r., II FSK 1267/17; z 21 stycznia 2016 r., II FSK 3042/13, te i pozostałe orzeczenia dostępne na: www.orzeczenia.nsa.gov.pl]. W orzecznictwie wielokrotnie wyjaśniono również, że zagadnienie wstępne ma charakter materialnoprawny; przedmiotem takiego zagadnienia nie mogą być zaś ustalenia faktyczne [zob. np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 21 stycznia 2016 r., II FSK 3042/13; z 22 lutego 2013 r., I FSK 524/12].

W ocenie Sądu zawisły przed sądem cywilnym spór o zapłatę kary umownej nie stanowi "zagadnienia wstępnego", o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 O.p.

W świetle treści tego przepisu, zawieszenie postępowania jest bowiem dopuszczalne, gdy wystąpią łącznie cztery przesłanki:

- zagadnienie wstępne, którego przesądzenia wymaga załatwienie sprawy wyłania się w toku postępowania;

- rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego należy do innego organu lub sądu;

- postępowanie wymaga "uprzedniego" rozstrzygnięcia, tj. przesądzenie zagadnienia wstępnego jest niezbędne dla rozpatrzenia sprawy i wydania decyzji;

- istnieje zależność między uprzednim rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji.

Dokonując oceny zaskarżonego postanowienia, Sąd uznał, że zostało ono wydane na podstawie i w granicach obowiązujących przepisów postępowania, co czyni postawioną w skardze argumentację nietrafną.

Podkreślenia bowiem wymaga, że decyzja w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku stanowi samoistne rozstrzygnięcie.

Skarżący złożył wniosek o stwierdzenie nadpłaty [akta post. adm., k. 49-52] uzasadniając go tym, że "Pismem z dnia 07.02.2011 r. «O. » Sp. z o.o. wezwało mnie do zwrotu kwoty 4 984 973,81 zł zatrzymanej przez mnie tytułem kary umownej. W związku z odmową spełnienia żądania ww. spółka wniosła w dniu 09.02.2011 r. pozwem przeciwko mnie do Sądu Okręgowego w W. z żądaniem zasądzenia kwoty 4 984 973,81 zł którą to zatrzymałem z tytułu kary umownej wynikającej z umowy warunkowej sprzedaży z dnia [...] .07.2010 r. Rep. A. Nr [...] ." Zdaniem Skarżącego, z uwagi zatem na brak prawomocnego rozstrzygnięcia w postępowaniu toczącym się przed Sądem Okręgowym w W. , sygn. akt [...] , zasadne jest zawieszenie wszczętego postępowania o stwierdzenie nadpłaty.

Podkreślenia w tym miejscu wymaga, że – zgodnie z art. 72 § 1 O.p. – za nadpłatę uważa się kwotę:

1) nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku;

2) podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej;

3) zobowiązania zapłaconego przez płatnika lub inkasenta, jeżeli w decyzji, o której mowa w art. 30 § 4, określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej;

4) zobowiązania zapłaconego przez osobę trzecią lub spadkobiercę, jeżeli w decyzji o ich odpowiedzialności podatkowej lub decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego spadkodawcy określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej.

W myśl art. 73 O.p. nadpłata powstaje, z dniem:

1) zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej;

2) pobrania przez płatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej;

3) zapłaty przez płatnika lub inkasenta należności wynikającej z decyzji o jego odpowiedzialności podatkowej, jeżeli należność ta została określona nienależnie lub w wysokości większej od należnej;

4) wpłacenia przez płatnika lub inkasenta podatku w wysokości większej od wysokości pobranego podatku;

5) zapłaty przez osobę trzecią lub spadkobiercę należności wynikającej z decyzji o odpowiedzialności podatkowej lub decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego spadkodawcy, jeżeli należność ta została określona nienależnie lub w wysokości większej od należnej [art. 73 § 1 O.p.].

Nadpłata powstaje z dniem złożenia:

1) zeznania rocznego – dla podatników podatku dochodowego;

1a) złożenia deklaracji rocznej – dla podatników specjalnego podatku węglowodorowego;

2) deklaracji podatku akcyzowego – dla podatników podatku akcyzowego;

3) deklaracji o wpłatach z zysku za rok obrotowy – dla jednoosobowych spółek Skarbu Państwa i przedsiębiorstw państwowych [art. 73 § 2 O.p.].

Analiza treści wniosku o stwierdzenie nadpłaty a w konsekwencji – także uzasadniających wniosek o zawieszenie postępowania w przedmiocie stwierdzenia tej nadpłaty – okoliczności mających uzasadniać wszczęcie tego postępowania i natychmiastowe jego zawieszenie, wskazuje, że stwierdzenie nadpłaty ma charakter warunkowy, uzależniony od stwierdzenia, że zatrzymana przez Skarżącego kwota z tytułu kary umownej od kontrahenta [O. sp. z o.o.] w kwocie 4 984 973,81 zł [złożone przez Skarżącego w formie aktu notarialnego Rep. A nr [...] oświadczenie z 31 grudnia 2010 r.], która została wykazana przez Skarżącego w zeznaniu za 2010 r. – okaże się nienależna. Skarżący składając wniosek o stwierdzenie nadpłaty i postulując w nim stwierdzenie a następnie zwrot nadpłaty powstałej w następstwie opodatkowania przychodu z tytułu otrzymania kary umownej, którą zatrzymał od swego kontrahenta – O. sp. z o.o. nie wskazuje przy tym, że nadpłata powstała, jest definitywna a zapłacony w związku z tym podatek jest podatkiem nienależnym.

Po pierwsze, z wniosku wynika, że przychód z tytułu spornej kary umownej został wykazany w zeznaniu podatkowym za 2010 r. [akta post. adm., k. 24-34] i wynika z tego zeznania. Kara umowna została przez Skarżącego otrzymana [zatrzymana] i opodatkowana.

Po drugie, okoliczność mająca uzasadniać stwierdzenie nadpłaty nie ma charakteru definitywnej. Zgodnie z art. 72 § 1 pkt 1 O.p. – za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Nadpłatą jest więc nienależnie zapłacony podatek. Tymczasem, w rozpoznawanej sprawie, kara umowna została przez Skarżącego otrzymana [kwota zatrzymana] a dopiero potem, po ponad roku stała się ona przedmiotem sporu sądowego. O. sp. z o.o. – jako podmiot, który został obciążony tą karą umowną, ponad rok później tj. 9 lutego 2012 r. wniosła przeciwko Skarżącemu pozew do sądu o zapłatę kwoty 4 984 973,81 zł a spór ten nie został rozstrzygnięty.

Zapłacony podatek od otrzymanej przez Skarżącego kary umownej jest zatem należny [był należny zarówno w momencie złożenia zeznania jak i w dacie składania wniosku o stwierdzenie nadpłaty], zaś ewentualny wynik procesu cywilnego toczącego się z udziałem Skarżącego dopiero może zmienić ten stan – jeśli jego rozstrzygnięcie będzie niekorzystne dla Skarżącego. Wniosek o stwierdzenie nadpłaty już w momencie złożenia nie był więc uzasadniony, skoro nadpłata być może dopiero powstanie – zależnie od wyniku procesu cywilnego, i jest ona uzależniona od spełnienia warunku w postaci uznania kary umownej otrzymanej przez Skarżącego za niezasadną. Tak złożony wniosek o stwierdzenie nadpłaty, z jednoczesnym wnioskiem o zawieszenie postępowania w przedmiocie stwierdzenia tej nadpłaty stanowi w istocie zapowiedź takiego wniosku – gdy powstanie nadpłata.

Wbrew tezie stawianej przez Skarżącego, nie mamy więc do czynienia z zagadnieniem wstępnym w postaci przesądzenia zasadności zapłaty kary umownej. Trafnie organ w zaskarżonym postanowieniu argumentuje, że zawieszenie postępowania podatkowego znajduje podstawę w treści art. 201 § 1 pkt 2 O.p., który przewiduje obowiązek zawieszenia postępowania w sytuacji, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Wydanie decyzji jest "uzależnione" wyłącznie w takiej sytuacji, w której zakończenie sprawy podatkowej nie jest możliwe bez uprzedniej wypowiedzi innego organu lub sądu. W wypadku jednak gdy organ podatkowy jest w stanie samodzielnie zebrać materiał dowodowy i na jego podstawie ustalić stan faktyczny, to ewentualne rozstrzygnięcie sądu powszechnego w tej kwestii może mieć jedynie znaczenie dla oceny działań organu. Postępowanie dowodowe jako element postępowania podatkowego podlega bowiem kontroli w trybie instancyjnym oraz na drodze sądowowadministracyjnej [tak: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 maja 2018 r. w spr. II FSK 1397/16].

Nie ma również przeszkód, aby organy podatkowe w swoim postępowaniu korzystały z ustaleń dokonanych przez sąd powszechny, jednakże nie zwalnia to ich z obowiązku zebrania materiału dowodowego i nie stanowi przesłanki do zawieszenia postępowania. Brak jest bowiem podstaw, by działający w sprawie podatkowej organ czekał", aż sąd za niego dokona ustaleń faktycznych. Zgodnie z art. 122 O.p. to do organu należy podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym.

Trafnie przy tym argumentuje organ, że organ podatkowy zawiesza postępowanie jedynie wtedy, gdy wydanie decyzji podatkowej nie jest możliwe bez uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd, przy czy nie mają charakteru zagadnienia wstępnego w rozumieniu przywołanego przez Skarżącego oraz organ art. 201 § 1 pkt 2 O.p. ustalenia, które zachowując wpływ na rozpatrzenie sprawy wykazują jedynie pośredni związek z jej rozpatrzeniem i wydaniem decyzji. Ma też rację organ argumentując, że zagadnienie wstępne dotyczy wystąpienia przeszkody o takim charakterze, który uniemożliwia wydanie rozstrzygnięcia w sprawie podatkowej zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, to jest takiej, która skutecznie blokuje dalsze procedowanie w sprawie.

Natomiast Skarżący składając wniosek o stwierdzenie nadpłaty miał świadomość, że wniosek na tym etapie nie ma uzasadnienia a nadpłata nie istnieje. Wobec organu złożone zostało bowiem zeznanie podatkowe PIT-36 za 2010 r., w którym Skarżący w pozycji "inne źródła" wykazał przychód z tytułu kary umownej w kwocie 4 984 973,81 zł. Zarazem Skarżący nie wykazał, że kara umowna mu się nie należała i że została zatrzymana bezpodstawnie – nie przedstawił wyroku zasądzającego zatrzymaną z tytułu kary umownej kwotę, ani nie wskazywał, by uznał powództwo złożone przez O.sp. z o.o. o zapłatę kwoty 4 984 973,81 zł zatrzymanej wcześniej z tytułu kary umownej. Przeciwnie, Skarżący podał, że odmówił spełnienia zapłaty kwoty i w związku z tym O. sp. z o.o. złożyła pozew do sądu a postępowanie przed Sądem Okręgowym w W. , sygn. akt [...] nie jest zakończone. Kwota 4 984 973,81 zł z tytułu kary umownej stanowi zatem przychód Skarżącego, nie została bowiem uznana za nienależną, co by skutkowało stwierdzeniem nienależnego pobrania od niej podatku [a w konsekwencji – wystąpieniem nadpłaty].

Zatem zarówno wniosek o stwierdzenie nadpłaty jak i złożony jednocześnie z nim wniosek o zawieszenie postępowania w tym przedmiocie zostały złożone "na wszelki wypadek", z ostrożności, gdyby Sąd uznał, że kara umowna Skarżącemu się nie należała.

Postulowane przez Skarżącego zawieszenie postępowania stanowi zatem instrument uzasadniający prowadzenie postępowania w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty, które w momencie jego wszczęcia jest bezpodstawne po to tylko, by zabezpieczyć się na przyszłość, na wypadek gdyby spór cywilny potoczył się niepomyślnie dla Skarżącego.

Powyższe nie stanowi jednak wystąpienia sytuacji, że rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji uzależnione jest od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd [art. 201 § 1 pkt 2 O.p.]. Rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty nie jest bowiem uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd [wydania wyroku przez Sąd Okręgowy w W. w spr. sygn. akt [...], przesądzającego o zasadności lub nie kary umownej zatrzymanej przez Skarżącego]. Na moment złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty jest on niezasadny, nadpłata bowiem nie występuje, zaś przewidywane zdarzenie, w którym Skarżący upatruje zagadnienia wstępnego [rozstrzygnięcie Sądu Okręgowego] nie warunkuje rozstrzygnięcia sprawy dotyczącej nadpłaty, lecz dopiero ewentualnie może w przyszłości wykreować stan nadpłaty.

Nie wystąpiła zatem, przewidziana w art. 201 § 1 pkt 2 O.p. przesłanka warunkująca zawieszenie postępowania.

Także pozostałe przepisy postępowania: art. 121, art. 122 i art. 124 O.p. oraz art. 127 O.p. nie zostały naruszone. Postępowanie podatkowe w sprawie prowadzone było przez organy na podstawie przepisów prawa i w sposób budzący zaufanie, czym uczyniło zadość zasadzie prowadzenia postępowania wyrażonej w art. 121 § 1 O.p. Przyjęcie odmiennej, niesatysfakcjonującej dla strony postępowania oceny stanu faktycznego oraz interpretacji przepisów nie stanowi o naruszeniu zasady praworządności, czy zaufania do organów podatkowych [art. 121 O.p.]. Organy podatkowe wyjaśniły Skarżącemu zasadność przesłanek, jakimi kierowały się przy załatwianiu sprawy, oceniając stan faktyczny sprawy na podstawie całokształtu zebranego materiału dowodowego, realizując dyspozycję art. 124 O.p. Nie zasługiwał na akceptację także zarzut naruszenia art. 127 O.p. poprzez zaniechanie rzeczywistego rozpoznania sprawy przez organ podatkowy i ograniczenie się do nieuwzględnienia zarzutów podniesionych w odwołaniu, przez co w ocenie Strony pozbawiono ją prawa do dwukrotnego merytorycznego załatwienia sprawy. Organy zasadnie nie ustosunkowały się do zarzutów w zakresie naruszenia art. 10 ust. 1 pkt 9, art. 20 ust. 1 oraz art. 14 ust. 2 pkt. 4 u.p.d.o.f., Wymienione przepisy, regulujące kwestie zakwalifikowania uzyskanego przychodu nie były przedmiotem postępowania w sprawie zawieszenia postępowania w przedmiocie wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r., dlatego nie mogły podlegać ocenie w postępowaniu mającym za przedmiot zawieszenie postępowania.

Skarżący stawiając zarzut naruszenia art. 72 § 1 pkt 1 O.p. poprzez "niewłaściwe zastosowanie i w konsekwencji przyjęcie w ślad za organem pierwszej instancji, iż bez znaczenia dla rozpatrzenia wniosku Skarżącego o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. jest rozstrzygnięcie sprawy sygn. akt [...] przez Sąd Okręgowy w W. [...] Wydział Cywilny podczas gdy prawomocny wyrok Sądu Okręgowego w przedmiocie ustalenia, iż kara umowna była nienależna skutkować będzie ustaleniem, że podatek dochodowy w wysokości 1 580 175,00 zł jest nienależny, gdyż odpadnie podstawa prawna uzyskania przychodu, który będzie przychodem nienależnym" nie dostrzega, że postępowanie dotyczy zasadności odmowy zawieszenia postępowania. W tym postępowaniu badaniu podlega kwestia zasadności zawieszenia postępowania, zaś sprawa powstania nadpłaty wskutek nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku nie jest jego przedmiotem i podlega rozstrzygnięciu w postępowaniu w sprawie stwierdzenia nadpłaty. Z tych powodów także zarzuty naruszenia art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1, art. 14 ust. 2 pkt 4 u.p.d.o.f. a także art. 20 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. – jako dotyczące niewłaściwej oceny w zakresie kwalifikacji przychodów – nie są objęte zakresem postępowania dotyczącego wyłącznie zasadności zawieszenia postępowania w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty.

Reasumując, stawiane w skardze wobec postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z [...] kwietnia 2017 r., nr [...] , zarzuty naruszenia przepisów O.p. i u.p.d.o.f. okazały się nieuzasadnione, a postanowienie odpowiada prawu. Mając zatem powyższe na uwadze zachodzi podstawa do uznania, że organy podatkowe wszechstronnie rozważyły i oceniły wszystkie aspekty faktyczne i prawne niniejszej sprawy a także wzięły pod uwagę okoliczności podnoszone przez Skarżącego. Z tego też powodu Sąd nie znalazł podstaw do uznania zaskarżonego postanowienia za niezgodne z prawem.

W tym stanie rzeczy, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł o oddaleniu skargi.