Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2358/12
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2014-09-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art.59 par 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2005 nr 229 poz 1954
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jedn.
article: art.306 a, art.306 b par 2, art. 306 e par1, art. 194 par 1 par2, par3, art.59 par1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art.174 pkt 2, art.145 par 1 pkt 1 lit c, art.151, art.184, art.204 pkt 2
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Beata Cieloch, Sędzia NSA Jerzy Rypina, Sędzia del. WSA Marek Olejnik (sprawozdawca), Protokolant Anna Rembowska, po rozpoznaniu w dniu 23 września 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 13 czerwca 2012 r. sygn. akt I SA/Po 360/12 w sprawie ze skargi J. W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 1 lutego 2012 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu na rzecz J. W. kwotę 120 zł (słownie: sto dwadzieścia złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1.Wyrokiem z dnia 13 czerwca 2012 r. I SA/Po 360/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uwzględnił skargę J. W. (dalej: Strona, Skarżący) na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 1 lutego 2012 r., nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego. Wyrok jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/.

2. Przebieg postępowania przed organami podatkowymi (przedstawiony przez WSA w Poznaniu):

2.1. Postanowieniem z dnia 13 grudnia 2011r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. na podstawie art. 59 § 3 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2005 r., Nr 229, poz. 1954 ze zm. – dalej u.p.e.a.), odmówił Skarżącemu umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych wymienionych w protokole zajęcia ruchomości z dnia 16 listopada 2011 r. Organ wskazał, że zobowiązany wystąpił o umorzenie postępowania egzekucyjnego i podał, że dowodem wpłat dokonanych przez niego jest zaświadczenie wydane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 9 października 2007 r. o niezaleganiu w podatkach.

2.2. W zażaleniu zobowiązany wniósł o uchylenie postanowienia w całości i orzeczenie w tym zakresie co do istoty sprawy, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji.

Według Strony jednym z dowodów mających świadczyć o wykonaniu w całości przedmiotowych zaległości podatkowych jest osnowa zaświadczenia wydanego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. z dnia 9 października 2007 r., z którego wynika, że na dzień wydania zaświadczenia nie ujawniono zaległości podatkowych w odniesieniu do zobowiązanego. Oznacza to, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. posiadał dokumentację, z której wynikało, że na dzień 9 października 2007 r. zobowiązany nie zalegał z podatkami. Okoliczność wykonania przez Skarżącego egzekwowanych zaległości podatkowych potwierdza nie tylko załączone do wniosku zaświadczenie o niezaleganiu w podatkach, ale także świadkowie, w obecności których lub przez których kwoty na poczet przedmiotowych zaległości przekazywane były Kierownikowi Referatu Egzekucji.

2.3. Po rozpoznaniu zażalenia, wspomnianym na wstępie postanowieniem, Dyrektor Izby Skarbowej w P. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

Organ nie podzielił stanowiska Strony stwierdzając brak ustawowej przesłanki do umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a.

Zdaniem organu odwoławczego dowodem na wykonanie egzekwowanych zaległości nie może być okoliczność powoływania się na dokonywanie wpłat Kierownikowi Referatu Egzekucji Urzędu Skarbowego w T., gdyż Strona nie legitymuje się stosownymi pokwitowaniami potwierdzającymi tę okoliczność. Dowodem takim nie może być też fakt skierowania przez Stronę zawiadomienia do prokuratury o popełnieniu przestępstwa, załączonego do wniosku o umorzenie postępowania z dnia 23 listopada 2011 r. Dopóki okoliczności wskazywane w zawiadomieniu o popełnieniu przestępstwa nie zostaną udowodnione nie mogą warunkować rozstrzygnięcia organów w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie wystawionych tytułów wykonawczych.

Zdaniem organu dowodem na wykonanie przez zobowiązanego przedmiotowych zaległości nie może być również okoliczność legitymowania się wystawionym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. zaświadczeniem z dnia 9 października 2007 r. o niezaleganiu w podatkach. Zaświadczenie potwierdza stan faktyczny i prawny istniejący w dniu jego wydania, co oznacza, że zaświadczenie nie jest aktem administracyjnym, tym samym organ nie rozstrzyga żadnej sprawy, a jedynie stwierdza co mu jest na dzień wydania zaświadczenia wiadome.

Zobowiązany, powołując się na wykonanie egzekwowanego obowiązku, musi okazać dowód, że obowiązek został przez niego wykonany w sytuacji, gdy z dokumentów urzędowych wierzyciela podatkowego wynika, że obowiązek ten figuruje w dalszym ciągu jako istniejący. Dowodem wykonania przez zobowiązanego egzekwowanego obowiązku nie jest przedstawione zaświadczenie o niezaleganiu w podatkach, w związku z czym badanie na etapie postępowania w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego, czy na dzień 9 października 2007 r. w ogóle istniały podstawy do wydania zobowiązanemu przedmiotowego zaświadczenia, nie znajduje żadnego uzasadnienia prawnego.

3. Stanowiska stron w postępowaniu przed WSA w Poznaniu (Sądem pierwszej instancji).

3.1. W skardze, Skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia podnosząc zarzut naruszenia:

- art. 306a i art.306e Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, że zaświadczenie wydane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. z dnia 9 października 2007 r. o niezaleganiu w podatkach nie jest dowodem na wykonanie zobowiązania przez skarżącego, podczas gdy wydania takiego zaświadczenia powoduje potwierdzenie faktów oraz istniejącego stanu prawnego,

- art. 59 § 1 u.p.e.a. poprzez niewykazanie przez wierzyciela będącego jednoczenie organem egzekucyjnym, tj. Naczelnika Urzędu Skarbowego w T., istnienia zaległości podatkowej w związku z przedstawieniem przez skarżącego zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach wystawianego przez ten organ w dniu 9 października 2007 r.,

- art. 77 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (t. j. Dz. U. z 2000r. nr 98, poz.1071 ze zm.), dalej k.p.a., w związku z art. 18 u.p.e.a. poprzez brak zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, w szczególności nieprzeprowadzenia dowodu z zeznań świadków tj. M. G. oraz K. P. (pracowników skarżącego) na okoliczność wykonania przez skarżącego zobowiązania podatkowego, a o co skarżący wnosił,

- art.10 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. poprzez niezapewnienie skarżącemu czynnego udziału w postępowaniu przez organ pierwszej i drugiej instancji, a także brak umożliwienia wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań przed wydaniem rozstrzygnięcia.

3.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie.

4. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uwzględnił skargę uznając ją za zasadną.

4.1. W motywach wyroku wyjaśnił, że szczególne znaczenie w postępowaniu egzekucyjnym i uzupełnieniem zasad ogólnych zawartych w samej ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji ma przewidziana w art. 8 k.p.a. tzw. zasada zaufania do organów państwa. Przestrzeganie tej zasady jest szczególnie ważne w postępowaniu egzekucyjnym, ponieważ takie przymusowe postępowanie z natury rzeczy jest dokuczliwe dla każdego dłużnika. Zasada ta musi być przestrzegana zarówno w działaniach organu państwowej administracji finansowej jako wierzyciela, jak i organu egzekucyjnego. W orzecznictwie sądowym wskazuje się na to, iż zasadę zaufania do organów państwa zaliczyć należy do fundamentalnych zasad każdego demokratycznego państwa prawnego urzeczywistniającego sprawiedliwość społeczną i na której opiera się wszelki porządek prawny. Dlatego też prowadzenie postępowania egzekucyjnego w sposób budzący zaufanie do organów administracji państwowej polega m.in. na tym, iż niedopuszczalne jest by organ egzekucyjny (będący jednocześnie wierzycielem) przerzucał ujemne skutki swych wadliwych działań na zobowiązanego. Za naruszającą zasadę zaufania do organów administracji państwowej Sad pierwszej instancji uznał działanie Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. Niedopuszczalne jest bowiem by ten sam organ państwowej administracji finansowej (działający jednocześnie jako organ podatkowy i organ egzekucyjny), w tej samej sprawie (istnienia zaległości podatkowej) zajmował diametralnie różne stanowiska w formie aktu lub czynności z zakresu administracji publicznej w oparciu o te same posiadane przez urząd skarbowy materiały (zapisy, dokumenty) i przerzucał na zobowiązanego ciężar ich usunięcia.

4.2. W aktach sprawy znajdują się skutecznie doręczane upomnienia, na podstawie których Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. wzywał Skarżącego do uiszczenia w terminie 7 dni zaległości podatkowych wraz z odsetkami. Natomiast wydane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego zaświadczenie o niezaleganiu w podatkach ma charakter dokumentu urzędowego (art. 194 Ordynacji podatkowej), stanowiąc dowód tego, co zostało w nim urzędowo stwierdzone. I to na organie podatkowym wydającym dokument urzędowy ciąży obowiązek przeprowadzenia dowodu przeciwko temu dokumentowi, obalenie domniemania zgodności z prawdą dokumentu urzędowego (np. że został wydany on w wyniku przestępstwa) lub jego autentyczności. Do chwili zatem obalenia szczególnej mocy dowodowej dokumentu urzędowego (w niniejszym przypadku wydanego w dniu 9 października 2007 r. zaświadczenia o niezaleganiu z podatkami) – niedopuszczalne jest późniejsze prowadzenie egzekucji administracyjnej. Sąd zaznaczył, że na podstawie art. 45 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny i egzekutor są obowiązani odstąpić od czynności egzekucyjnych, jeśli zobowiązany okazał dowody stwierdzające wykonanie, umorzenie, wygaśnięcie lub nieistnienie obowiązku, odroczenie terminu wykonania obowiązku, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnych, albo gdy zachodzi błąd co do osoby zobowiązanego. Organ egzekucyjny zawiadamia wierzyciela o odstąpieniu od czynności egzekucyjnych.

We wskazaniach co do dalszego postępowania Sąd zobowiązał organ podatkowy do ponownego rozpoznania wniosku Skarżącego i zweryfikowania załączonego do wniosku zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach.

4. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym:

4.1. W skardze kasacyjnej Dyrektor Izby Skarbowej zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając mu, na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) – powoływanej dalej jako "p.p.s.a.", naruszenie przepisów postępowania tj.:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, 133 § 1, art. 141 § 4 oraz art. 151 p.p.s.a poprzez uwzględnienie skargi, chociaż postępowanie prowadzone przed organami podatkowymi nie było dotknięte żądną istotną wadą wskazaną przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w zaskarżonym wyroku, w rezultacie nieuwzględnienie, przez Sąd przy rozpatrywaniu sprawy, zgromadzonego w aktach sprawy materiału, co znalazło wyraz w wadliwym uzasadnieniu wyroku oraz braku oddalenia skargi przez Sąd;

-145 § 1 pkt 1 lit.c w związku z art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 59 § 1 pkt. 2 i § 3 oraz art. 45 § 1 "u.p.e.a." oraz art. 306a §§ 1 i 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa poprzez błędne przyjęcie przez skład orzekający, że zaświadczenie o niezaleganiu może być dowodem świadczącym o wykonaniu obowiązku podatkowego i przedstawienie takiego zaświadczenia, bez jednoczesnego przedstawienia przewidzianych przepisami prawa dokumentów świadczących o zapłacie podatku, obliguje organ egzekucyjny do odstąpienia od prowadzenia egzekucji administracyjnej;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit.c w związku z art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 59 § 1 pkt. 2 § 3 oraz art. 45 § 1 "u.p.e.a." oraz art. 306a § 1 i 3 Ordynacja podatkowa poprzez błędne przyjęcie przez skład orzekający, że zaświadczenie o niezaleganiu może być dowodem świadczącym o wygaśnięciu zobowiązania podatkowego, podczas gdy zgodnie z art. 59 § 1 i 2 Ordynacja podatkowa (nie ma takiej formy wygaśnięcia zobowiązania podatkowego;

-145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 8 k.p.a poprzez błędne przyjęcie, że odmowa uznania przez organy administracji, iż zaświadczenie o niezaleganiu jest dowodem świadczącym o wykonaniu obowiązku podatkowego stanowi naruszenie zasady pogłębiania zaufania do organów państwa i jest jednocześnie istotnym naruszeniem przepisów postępowania, a także błędnym przyjęciu, że zaświadczenie o którym mowa obejmuje wszystkie zaległości podatkowe których dotyczyło postępowanie egzekucyjne podczas, gdy zakres opisany zaświadczeniem nie był tożsamy z zaległościami podatkowymi w stosunku do których wszczęto postępowanie egzekucyjne oraz zobowiązany nie przedłożył dowodu zapłaty zaległości podatkowych;

-art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez wydanie orzeczenia, które w uzasadnieniu wyroku nie zawiera (ewentualnie zawiera błędne) wskazania co do dalszego postępowania, gdy w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ egzekucyjny w szczególności w jaki doniosły prawnie sposób można wyeliminować z obrotu prawnego wydane już zaświadczenie.

4.2. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Strona reprezentowana przez adwokata wniosła o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych podnosząc, że sformułowane w niej zarzuty są bezzasadne.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

5. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

5.1. Dyrektor Izby Skarbowej zaskarżając powyższy wyrok WSA w Poznaniu zarzucił na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. wyłącznie naruszenia przepisów prawa procesowego. Istota stawianych zarzutów sprowadza się do tezy, że zaświadczenie jest czynnością materialno-techniczną i urzędowym potwierdzeniem określonych faktów lub stanu prawnego, a jego istota sprowadza się do tego, że nie rozstrzyga ono o żadnych prawach lub obowiązkach i nie może tworzyć nowej sytuacji prawnej. Jest więc zatem wyłącznie przejawem wiedzy, nie zaś woli organu administracji. W konsekwencji wydanie Stronie zaświadczenia o niezaleganiu nie powinno być uznane w świetle art.59§1 pkt 2 u.p.e.a. za dowód świadczący o wygaśnięciu zobowiązania.

5.2. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego wydane zaświadczenie o niezaleganiu w podatkach przez organ podatkowy będący jednocześnie wierzycielem w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym wobec zobowiązanego (dłużnika) J.W. ma istotne znaczenie z punktu widzenia oceny przesłanek określonych w art.59§1 pkt 2 u.p.e.a. Przepis ten stanowi, że postępowanie egzekucyjne umarza się jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu.

5.3. Przystępując do oceny legalności zaskarżonego wyroku Sądu I instancji w kontekście zarzutów sformułowanych w skardze kasacyjnej należy w pierwszej kolejności wskazać, że zgodnie z art. 306a O.p. organ podatkowy wydaje zaświadczenia na żądanie osoby ubiegającej się o zaświadczenie (§ 1).

Zaświadczenie wydaje się, jeżeli:

1) urzędowego potwierdzenia określonych faktów lub stanu prawnego wymaga przepis prawa;

2) osoba ubiega się o zaświadczenie ze względu na swój interes prawny w urzędowym potwierdzeniu określonych faktów lub stanu prawnego (§ 2)

Zaświadczenie potwierdza stan faktyczny lub prawny istniejący w dniu jego wydania (§ 3). Zaświadczenie wydaje się w granicach żądania wnioskodawcy (§ 4). Zaświadczenie powinno być wydane bez zbędnej zwłoki, nie później jednak niż w terminie 7 dni od dnia złożenia wniosku o wydanie zaświadczenia.

Zgodnie z art. 306b § 2 O.p. organ podatkowy, przed wydaniem zaświadczenia, może przeprowadzić w niezbędnym zakresie postępowanie wyjaśniające.

Zaświadczenie o niezaleganiu w podatkach lub stwierdzające stan zaległości wydaje się na podstawie dokumentacji danego organu podatkowego oraz informacji otrzymanych od innych organów podatkowych (art. 306e § 1 O.p.).

Zaświadczenie stanowi więc urzędowe potwierdzenie pewnego stanu rzeczy i musi opierać się na danych, jakie wynikają z dokumentacji będącej w posiadaniu organu. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 9 stycznia 2001r., sygn. akt I SA 1808/99 (opublikowanym w Systemie Informacji Prawnej LEX, nr 75510), postępowanie w sprawach wydawania zaświadczeń, choć jest postępowaniem uproszczonym, to ma charakter prawny zbliżony do postępowania administracyjnego. Postępowanie w sprawach wydawania zaświadczeń stanowi rodzaj uproszczonego i w znacznym stopniu odformalizowanego postępowania o charakterze administracyjnym. Zaświadczenie jest aktem wiedzy, a nie woli organu i nie ma charakteru prawotwórczego. Zaświadczenie nie rozstrzyga bowiem żadnej sprawy, nie tworzy nowej sytuacji prawnej, ani nie kształtuje bezpośrednio stosunku prawnego. Zaświadczeniem organ potwierdza jedynie istnienie określonego stanu na podstawie posiadanych już danych (posiadanych przez sam organ lub wykazanych we wniosku przez stronę). Odnosi się ono do zbadania okoliczności wynikających z istniejących ewidencji, rejestrów i innych danych, bądź też wyjaśnienia czy dane te odnoszą się do osoby wnioskodawcy, faktów, stanu prawnego, którego poświadczenia domaga się zainteresowany, a także ustalenia ewentualnych ich dysponentów (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 8 marca 2011 r., sygn. akt I SA/Gd 19/11, opublikowany w Systemie Informacji Prawnej LEX, nr 1127166). Zaświadczenie musi zawierać prawdziwie i pewne informacje. Nie może ono zatem potwierdzać stanu faktycznego, w zakresie którego zachodzą wątpliwości. Tylko bowiem niebudzący wątpliwości stan faktyczny może być potwierdzony zaświadczeniem - dokumentem urzędowym (por. wyrok WSA w Gdańsku I SA/Gd 1438/12 z 9.04.2013 r., opublikowany w Systemie Informacji Prawnej LEX, nr 1368393).

5.4. Zgodnie z art.194 § 1 O.p. dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Nie wyłącza to możliwości przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom wymienionym w tych przepisach (art.194§3 O.p.). Z treści art. 194 § 1 i 2 o.p. można wyprowadzić wniosek, że dokumentem urzędowym jest dokument spełniający łącznie następujące przesłanki: został sporządzony w formie określonej przepisami prawa oraz sporządziły go powołane do tego organy władzy publicznej lub inne jednostki, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów uprawnione są do ich wydawania.

Dokumentami urzędowymi są także zaświadczenia potwierdzające stan faktyczny lub prawny na dzień jego wydania wydane na podstawie art.306a§1 O.p. Dokument urzędowy spełniający wymogi ordynacji podatkowej uzyskał zwiększoną (szczególną) moc dowodową. Zwiększona moc dowodowa dokumentu urzędowego sprowadza się do przyjęcia dwóch domniemań, a mianowicie prawdziwości (autentyczności) oraz zgodności z prawdą twierdzeń w nim zawartych (wiarygodności). W konsekwencji organ podatkowy nie może odrzucić - bez przeprowadzenia przeciwdowodu - istnienia faktu stwierdzonego w dokumencie urzędowym. Pominięcie faktu stwierdzonego w dokumencie urzędowym bez przeprowadzenia przeciwdowodu stanowi naruszenie art. 194 § 1 O.p.

Domniemanie autentyczności dokumentu urzędowego wskazuje na to, że dany dokument pochodzi od organu (jednostki), który go wystawił. Z kolei domniemanie zgodności z prawdą twierdzeń w nim zawartych (wiarygodności) nakazuje uznać, że treść dokumentu jest zgodna z rzeczywistością. Dzięki temu domniemaniu dowód urzędowy skraca i upraszcza postępowanie dowodowe. Nie istnieje potrzeba udowadniania faktów, które wynikają z dokumentu urzędowego. Co więcej, organ podatkowy nie może pominąć okoliczności wynikających z dokumentu urzędowego, jeżeli są one istotne w sprawie. Nie może ich kwestionować bez uprzedniego wzruszenia domniemania wynikającego z art. 194 § 1 O.p. Treść dokumentu urzędowego podlega jednak pewnego rodzaju ocenie organu podatkowego. Wszak organ podatkowy musi zapoznać się z treścią dokumentu, ażeby sformułować określone wnioski, które mogą mieć znaczenie dla sprawy. Niemniej jednak ocena ta nie może wiązać się z wartościowaniem i nieskrępowaną weryfikacją dokumentu urzędowego. Do czasu wzruszenia domniemania organ podatkowy jest związany dokumentem urzędowym.

5.5. Artykuł 194 § 3 O.p. dopuszcza możliwość przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom urzędowym wymienionym w tych przepisach. Ww. przepis daje zatem podstawę do przeprowadzenia przeciwdowodu w odniesieniu do domniemania wiarygodności oraz w odniesieniu do domniemania autentyczności dokumentu urzędowego. Przeprowadzenie przeciwdowodu nie jest równoznaczne z uchyleniem kwestionowanego dokumentu urzędowego. W przypadku zaświadczeń przepisy O.p. nie przewidują możliwości ich uchylenia, co przecież nie oznacza braku możliwości przywołania innych dowodów zaprzeczających wiarygodności (zgodności ze stanem faktycznym) czy też autentyczności. Ponieważ organ podatkowy w swoim postanowieniu w ogóle nie wskazał na dowody, które jego zdaniem powodują, że wydane J. W. zaświadczenie o niezaleganiu w podatkach jest niezgodne ze stanem faktycznym to zasadnie Sąd I instancji uznał, że korzysta ono z domniemania określonego w art.194§1 O.p. Odmienne przyjęcie naruszałoby nie tylko art.194§1 O.p., ale także zasadę zaufania określoną w art.8 k.p.a. Nie można także abstrahować od okoliczności, że ten sam Naczelnik Urzędu Skarbowego w T., który wydał sporne zaświadczenie jest w przedmiotowej sprawie także wierzycielem i organem egzekucyjnym. Skoro zatem wierzyciel podatkowy wydał dłużnikowi (zobowiązanemu) zaświadczenie, że nie posiada on już zaległości podatkowych to nie może, bez wzruszenia mocy dowodowej takiego zaświadczenia, działając jako organ egzekucyjny kwestionować tej okoliczności powołując się na brak dokumentów świadczących o zapłacie podatku. Przepis art.59§1 O.p. przewiduje bowiem, szereg okoliczności powodujących wygaśnięcie zobowiązania podatkowego, a zapłata jest tylko jedną z nich.

5.6. W świetle powyższego jako nieuzasadnione jawią się zarzuty skargi kasacyjnej oparte na podstawie art.172 pkt 2 w związku z art.145§1 pkt 1 lit.c i art.151 p.p.s.a oraz art.59§1 pkt 2 u.p.e.a. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu jednym postanowieniem z dnia 1.02.2012r. zbiorczo odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie szeregu przytoczonych tam tytułów wykonawczych, zatem okoliczność, że znajdował się w wśród nich także obejmujący zaległość w podatku VAT nie objętą zaświadczeniem (grudzień 2010 r.) nie dawał podstaw Sądowi I instancji do uchylenia jedynie w części ww. postanowienia.

5.7. Nie znajduje uzasadnienia także zarzut naruszenia art.141§4 p.p.s.a. Wadliwość uzasadnienia wyroku może stanowić przedmiot skutecznego zarzutu kasacyjnego z art. 141 § 4 p.p.s.a. zasadniczo w sytuacji, gdy nie zawiera stanowiska odnośnie stanu faktycznego przyjętego, jako podstawa zaskarżonego rozstrzygnięcia, jak również, co jest nie mniej istotne, gdy sporządzone jest w sposób uniemożliwiający instancyjną kontrolę zaskarżonego wyroku. Okoliczność, że stanowisko zajęte przez wojewódzki sąd administracyjny jest odmienne od prezentowanego przez wnoszącego skargę kasacyjną, nie oznacza, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wady konstrukcyjne oraz nie poddaje się kontroli kasacyjnej. Nie może być natomiast skuteczne wskazywanie na naruszenie tego przepisu w celu kwestionowania dokonanej przez sąd oceny legalności zaskarżonego aktu administracyjnego, w tym oceny odnoszącej się do ustaleń faktycznych poczynionych przez organy administracji.

6. Mając na uwadze, że podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty okazały się nietrafne, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a. skargę kasacyjną oddalił. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 tej ustawy.