Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 371/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2005-07-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wiesława Pierechod (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Tadeusz Piskozub Asesor WSA Renata Kantecka Protokolant Paweł Guziur po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 lipca 2005 r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]", Nr "[...]" w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 1999 rok I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku, III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej kwotę 300 zł (trzysta złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 12 sierpnia 2004 r. Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 i 2 lit. a Ordynacji podatkowej uchylił decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 15.01.2004 r. Nr "[...]" określającą Spółce z o.o. "A" zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 1999 r. w kwocie 21.143 zł i określił to zobowiązanie na kwotę 19.878 zł.

W motywach decyzji stwierdzono, że:

"A" Spółka z o.o. w zeznaniu złożonym za 1999 r. wykazała dochód w wysokości 1.520,21 zł oraz podatek należny wg stawki 34% - 517 zł. Przeprowadzona w 2002 r. przez Inspektora Kontroli Skarbowej kontrola zakończyła się wydaniem przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej decyzji z dnia 31.03.2003 r., w której określono zobowiązanie w kwocie 21.143 zł.

Powyższa decyzja została uchylona decyzją Izby Skarbowej Ośrodek Zamiejscowy z dnia 15.07.2003 r. a sprawa przekazana do ponownego rozpoznania.

Decyzją z dnia 15.01.2004 r. organ I instancji określił Spółce zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych w tej samej wysokości.

W ocenie organu I instancji Spółka przy ustalaniu podstawy opodatkowania zawyżyła przychód o kwotę 2.946,23 zł, gdyż nie posiadała na tę kwotę żadnych dowodów księgowych i odpowiednio z tej samej przyczyny zawyżyła koszty uzyskania przychodu o kwotę 2.897,03 zł.

Ponadto analiza wydatków udokumentowanych doprowadziła do uznania zawyżenia kosztów uzyskania przychodu:

– o kwotę 583,63 zł z tytułu różnic kursowych związanych z wysyłkami eksportowymi. Zaksięgowano kwotę 2.979,02 zł zamiast kwoty 2.395,39 zł, wynikającej z dokumentów księgowych tj. faktur VAT firmy "B" z L Nr "[...]" z dnia 17.01.2000 r. i Nr "[...]" z dnia 09.02.2000 r. oraz dokumentów rozliczenia wysyłki eksportowej,

– o kwotę 732,95 zł dotyczącą odpisów amortyzacyjnych dokonanych od zakupionej łodzi ("[...]") nie wykorzystywanej w działalności gospodarczej w 1999 roku,

– o kwotę 1.200,00 zł, z faktury VAT korygującej Nr "[...]" z dnia 29.12.1999 r. wystawionej przez F.U.H. C z R. Spółka dokonała zwrotu zakupionego oprogramowania, jednakże poniesionego wydatku - zakup udokumentowany fakturą VAT Nr "[...]" z dnia 9.03.1999 r. nie wyksięgowała z kosztów uzyskania przychodów,

– o kwotę 55.000,00 zł wydatków udokumentowanych fakturami VAT Nr "[...]" z dnia 9.12.1999 r. (częściowa) i Nr "[...]" z dnia 17.12.1999 r. (częściowa) wystawionymi przez Towarzystwo Finansowe "D" S.A. z G. Powyższy wydatek na wykonanie opracowań związanych z przedsięwzięciem inwestycyjnym pod nazwą "Budowa "[...]" nie dotyczył działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę "A",

– o kwotę 1.120,00 zł z tytułu zakupu oleju opałowego udokumentowanego fakturą VAT Nr "[...]" z dnia 06.02.1999 r. wystawioną przez E S.A. w N. Z przedłożonych dokumentów nie wynikało, aby Spółka w 1999 r. posiadała w N. oddział lub filię, ani też była zobowiązana do uzupełnienia stanu paliwa w dzierżawionych pomieszczeniach,

– o kwotę 512,29 zł z tytułu zakupu 2 sztuk materacy "[...]" udokumentowanego fakturą VAT Nr "[...]" z dnia 28.02.1999 r. wystawioną przez PH-U "F" w E., z uwagi na niewiarygodne wyjaśnienia Spółki, iż materace te służyły do zapewnienia noclegu kierowcom przywożącym tkaniny,

– o kwotę 50,00 zł wydatku za postój jachtu "[...]" w basenie "B" za miesiąc wrzesień, udokumentowaną dowodem "[...]" z dnia 27.09.1999 r., gdyż nie stwierdzono wykorzystywania przez Spółkę tej łodzi w prowadzonej działalności gospodarczej,

– o kwotę 48,00 zł wydatku na opłatę portową za jacht T w K. w dniach 24-29 sierpnia 1999r., udokumentowaną dowodem Nr "[...]", gdyż nie stwierdzono wykorzystywania przez Spółkę tej łodzi w prowadzonej działalności gospodarczej,

– o kwotę 1.467,30 zł usługi hotelowej udokumentowanej fakturą VAT Nr "[...]" z dnia 1.01.2000 r., gdyż uznano go za dotyczący i poniesiony w 2000 roku.

Spółka łącznie zawyżyła koszty uzyskania przychodów o kwotę 63.611,20 zł.

Stąd podstawa opodatkowania została ustalona na kwotę 62.185 zł a należny podatek na kwotę 21.143 zł.

Przytaczając zarzuty podniesione przez spółkę w odwołaniu od decyzji organu I instancji organ odwoławczy wyjaśnił, iż na podstawie art.229 Ordynacji podatkowej zlecił organowi I instancji uzupełnienie materiału dowodowego. Z uwagi na nieuzyskanie niezbędnych dowodów i wyjaśnień przez ten organ, Dyrektor Izby Skarbowej wezwał pisemnie stronę do przedstawienia odpowiednich dowodów i wyjaśnień.

Wskazał, że art.15 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zawiera klauzulę generalną, zgodnie z którą kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art.16 ust.1. Taka konstrukcja daje podatnikowi podstawę do odliczenia wszystkich kosztów poniesionych w celu uzyskania przychodu, z wyjątkiem enumeratywnie wymienionych w ustawie, pod warunkiem jednakże, iż wykaże on związek z prowadzoną działalnością, polegający na tym, że poniesienie go ma lub może mieć bezpośredni wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

Podstawę zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów daje właściwe ewidencjonowanie operacji gospodarczych. W myśl art. 9 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy są zobowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku. Tymi odrębnymi przepisami są przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 roku o rachunkowości (Dz.U. nr 121, poz. 591 z późn. zm.). Oznacza to także, że podstawę obliczenia podatku mogą stanowić tylko takie zdarzenia gospodarcze, które są potwierdzone prawidłowo sporządzonymi dokumentami. Zatem ewidencja winna opierać się na takich dowodach źródłowych, które charakteryzują się nie tylko cechami formalnymi (oznaczenie stron, przedmiotu transakcji, daty itp.), ale są jednocześnie dowodami rzetelnymi, takimi, które stwierdzają fakt dokonania operacji gospodarczej, zgodnie z jej rzeczywistym przebiegiem. Obowiązek dokonywania zapisów w księgach rachunkowych na podstawie prawidłowych i rzetelnych dowodów wynika z przepisów art.22 ust.1 ustawy o rachunkowości. W konsekwencji tego, uzasadnione jest twierdzenie, że zdarzeń gospodarczych nie domniemywa się, lecz konieczne jest ich wykazanie.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz dokonaną przez siebie analizę akt sprawy, organ odwoławczy uwzględnił częściowo odwołanie. Przyznał, że przy kontrolowaniu dokumentów w zakresie wynagrodzeń wypłaconych w 1999 roku zatrudnianym pracownikom, jako koszt uzyskania przychodu uwzględniono wynagrodzenia w zaniżonej wysokości. Zaniżenie wyniosło 1.914,87 zł, a wynikało ze sposobu ewidencjonowania wynagrodzeń przez Spółkę. W ewidencji księgowej (na kontach zespołu 4 i 5) strona wykazała koszty wynagrodzeń w wysokości 179.854,50 zł, dotyczyły one miesięcy od stycznia do listopada 1999r., bowiem w ewidencji kosztów ujmowano wynagrodzenia w dacie ich wypłaty. W kwocie tej Spółka nie ujęła wynagrodzeń za grudzień 1999r., ponieważ wypłaciła je w styczniu 2000r. i zaewidencjonowała je w kosztach tego roku. Natomiast koszty wynagrodzeń wynikające z list płac za miesiące od stycznia do listopada 1999r. wynoszą 181.769,37 zł, a nie 179.854,50 zł jak błędnie wykazała Spółka w ewidencji księgowej na koncie wynagrodzeń.

Za częściowo uzasadniony uznał zarzut nie uznania za koszt uzyskania przychodu wydatku w kwocie 1.120,00 zł na zakup oleju opałowego do ogrzewania budynku zakładu - filii w N.

Stwierdził, że dokonana przez organ I instancji w powyższym zakresie ocena stanu faktycznego wynikała z nieprecyzyjnie złożonych zeznań przez świadków przesłuchanych w toku postępowania. Zasadniczy dokument, jakim była umowa dzierżawy nieruchomości w N. przy ul. S., pomimo wielokrotnych wezwań do jej przedłożenia wystosowywanych przez organ I instancji, uzyskał dopiero organ odwoławczy w dniu 12.07.2004r. Z treści umowy zawartej w dniu 1 lipca 1998r. pomiędzy A. i K. K. PPH "G" z siedzibą w E. a "A" Spółką z o. o. z siedzibą w E. wynikało, że wydzierżawiający oddał w dzierżawę nieruchomość położoną w N. przy ul. S, w skład której wchodzą pomieszczenia produkcyjno-socjalne, między innymi hala o powierzchni 300 m2. Wydzierżawiane powierzchnie miały być wykorzystywane przez dzierżawcę na cele gospodarcze. Wysokość czynszu dzierżawnego wynosiła 2.000,00 zł miesięcznie. Umowę dzierżawy zawarto na okres sześciu miesięcy od dnia 1.07.1998 r. do dnia 31.01.1999 r. Znajdował się w niej zapis, że wydzierżawiający zobowiązuje się wobec dzierżawcy do udostępnienia świadczeń dodatkowych nie wliczonych w czynsz: energii elektrycznej oraz możliwości korzystania z centralnego ogrzewania. z tym, iż w dniu podpisania umowy w zbiornikach znajduje się 1.000 (słownie: jeden tysiąc) litrów oleju opałowego, do zwrotu którego dzierżawca zobowiązuje się w nieprzekraczalnym terminie do 1 miesiąca po zakończeniu umowy.

Zdaniem organu odwoławczego uzasadniony był wydatek poniesiony przez Spółkę na zakup oleju opałowego udokumentowany fakturą VAT Nr "[...]" z dnia 06.02.1999 r., jedynie w ilości 1.000 litrów, a nie w ilości 2.000 litrów (dm3) jaka wynika z przedłożonej faktury. Zatem kosztem uzyskania przychodu jest kwota 560 zł jako wydatek na nabycie 1.000 l oleju, który Spółka zobowiązała się zwrócić.

Zdaniem organu odwoławczego niesłusznie w decyzji organu I instancji zakwestionowano dokonane przez Spółkę odpisy amortyzacyjne od wartości łodzi "[...]" w 1999 r. na kwotę 732,95 zł i uznano jako nie stanowiące kosztów uzyskania przychodu z uwagi na nie osiągnięcie w tym roku podatkowym przychodu z tytułu używania łodzi.

Powołując art.15 ust.6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz §2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997r. w sprawie amortyzacji środków trwałych ... (Dz. U. nr 6, poz. 35 z p. zm.) i opisując działania Spółki związane z zakupem, zaewidencjonowaniem a także amortyzowaniem tego środka trwałego organ II instancji wywiódł, że Spółka prawidłowo zaliczyła kwotę 732,95 zł do kosztów uzyskania przychodu.

Dyrektor Izby Skarbowej za niesłuszny uznał zarzut przyjęcia przez kontrolujących jako sumy bilansowej konta "4" kwoty 1.230.287,62 zł zamiast faktycznej kwoty 1.240.967,67 zł. Wyjaśnił, że organ I instancji po przeprowadzeniu badania ksiąg stwierdził, iż prowadzono je w sposób nierzetelny o czym świadczą stwierdzone nieprawidłowości między innymi polegające na zaksięgowaniu wydatków, które nie są kosztami uzyskania przychodu w myśl przepisu art.15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Z zestawienia udokumentowanych przychodów i udokumentowanych kosztów ich uzyskania wynika fakt istnienia rozbieżności między udokumentowanymi przychodami i kosztami a wykazanymi w zeznaniu CIT-8 i w rachunku zysków i strat. W związku z powyższym zawyżenie wykazanych w zeznaniu przychodów o kwotę 2.946,23 zł i kosztów uzyskania przychodów o kwotę 2.897,03 zł powodujące obniżenie dochodu na kwotę 49,20 zł uwzględniono w decyzji, określając dochód w prawidłowej wysokości.

Zasadnie też organ I instancji nie uwzględnił faktur na łączną kwotę 55.000 zł, pomimo poniesienia i udokumentowania wydatku na wykonanie opracowania dotyczącego budowy "[...]" w E przy ul. G.

Organ odwoławczy wskazał, że przeanalizował dokumenty, czyli faktury VAT Nr "[...]" z dnia 9.12.1999 r. (częściowa) i Nr "[...]" z dnia 17.12.1999 r. (częściowa) wystawione przez H S.A. z G. oraz umowę zlecenia z dnia 11.06.1999 r. zawartą pomiędzy "A" Spółka z o.o. w E. a H" S.A. z G.

Przedstawił treść umowy. Ocenił, iż z dokumentów przedłożonych przez Spółkę nie wynika, jaką część tego zlecenia zrealizowano, gdyż udostępniono jedynie "studium możliwości finansowania przedsięwzięcia inwestycyjnego "[...]" w E." lecz bez stron zawierających nazwę autora i daty jego sporządzenia. Natomiast, na podstawie dokumentów dotyczących procesu inwestycyjnego ustalono, iż inwestorami przedsięwzięcia są osoby fizyczne Państwo A. i K. K., a nie podmiot gospodarczy "A" Spółka z o.o.

Wszystkie dokumenty formalno-prawne dotyczące inwestycji pod nazwą ""[...]" w E." świadczą, iż Spółka "A" nie występowała jako inwestor. Spółka nie starała się o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania oraz o pozwolenie na budowę, które to akty wydawane są w myśl prawa budowlanego wyłącznie inwestorom. Z materiału dowodowego wynika, iż inwestorami były osoby fizyczne, a więc nie było podstaw aby wydatki na kwotę 55.000,00 zł wynikające z faktur wystawionych przez H" S.A. G. uznać za koszt uzyskania przychodu Spółki "A". Powyższe wydatki poniesione zostały za inne osoby, nie dotyczyły prowadzonej przez "A" działalności gospodarczej i z tego względu nie stanowią kosztu uzyskania przychodu w myśl art.15 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Organ odwoławczy za bezzasadny uznał złożony w toku postępowania odwoławczego wniosek Spółki o skorygowanie popełnionego błędu w ewidencjach księgowych w 1999 roku i uwzględnienie w kosztach uzyskania przychodu, nie ujętego wcześniej wydatku na zakup maszyn "[...]" - 20 szt. i "[...]" 20 szt. udokumentowanego fakturą VAT z dnia 31.10.1999r Nr "[...]" o wartości netto 76.700,00 zł wystawioną przez "A" K. K. w N. Zdaniem organu z akt sprawy wynika, że powyższy wydatek został już raz ujęty w ewidencji księgowej Spółki. Świadczy o tym zestawienie zakupów od "A" – K. K. z N. oraz okoliczność, iż z tytułu tego zakupu Spółka odliczyła również i wykazała w rejestrze zakupów VAT podatek naliczony.

Natomiast po przeprowadzeniu dodatkowego postępowania wyjaśniającego odnośnie wydatku na zakup dwu materacy "[...]" o wartości 512,29 zł (faktura VAT Nr "[...]" z dnia 28.02.1999 r. organ II instancji zaliczył kwotę 512,29 zł do kosztów uzyskania przychodu.

Dokonując oceny całokształtu sprawy Dyrektor Izby Skarbowej podzielił prawidłowość ustaleń i wniosków organu I instancji w zakresie nie kwestionowanym w odwołaniu.

Przyjmując zatem te ustalenia oraz własne, dokonane w postępowaniu odwoławczym stwierdził łączne zawyżenie kosztów przez Spółkę na kwotę 61.805,96 zł.

Po dokonaniu odpowiedniego wyliczenia podstawy opodatkowania, określił Spółce zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych na kwotę 19.878 zł.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego "A" Sp. z o.o. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji, zarzucając naruszenie art.180 § 1, 181, 187 § 1, 188 i 191 Ordynacji podatkowej.

W uzasadnieniu skargi podniosła, że:

– Dyrektor Izby Skarbowej nie uwzględniając jako koszty uzyskania przychodu całości wynagrodzeń pracowniczych za 1999r., tj. kwoty 3.426,40 zł naliczonych wynagrodzeń za grudzień tego roku – stwierdził – bez kontroli i dowodu – że Spółka zaewidencjonowała ten koszt w 2000 r., co nie jest prawdą. Zgodnie z art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem danego miesiąca jest wynagrodzenie ze stosunku pracy naliczane za ten miesiąc. Zatem Spółka domaga się tak jak w odwołaniu uznania całej kwoty 5.341,27 zł. Jako dowód załącza zestawienie naliczonych wynagrodzeń ze stosunku pracy od stycznia do grudnia 1999 r.

– Dyrektor Izby Skarbowej błędnie zinterpretował zapisy faktury na zakup oleju do ogrzewania, na której wykazano olej opalowy w dm3 (1 dm3 stanowi równowartość 0,1 litra). Spółka dokonała więc - jak wynika z faktury zakupu - 200 litrów i cała kwota 1.120 zł, stanowi koszt uzyskania przychodu.

– Nieuzasadnione jest odrzucenie z kosztów kwoty 583,63 zł, gdyż spółka prowadząca eksport towarów poza polski obszar celny ma obowiązek przeliczyć uzyskaną walutę na złote wg kursów ogłaszanych przez NBP.

– Spółka zgadza się ze stwierdzeniem organu II instancji, że ujęła raz w ewidencji księgowej kwotę 76.600 zł netto z tytułu zakupu maszyn szwalniczych, potwierdzonego fakturą VAT Nr "[...]" z 31.10.1999 r., wystawioną przez "A". Jednak zaksięgowała tę kwotę na konto 3110, zamiast na konto "4", na które jako konto kosztowe powinna zaksięgować zakup wyposażenia.. Dlatego wnosi o skorygowanie błędu przez przeksięgowanie na właściwe konto.

– Dyrektor Izby Skarbowej niezasadnie nie uznał za koszt uzyskania przychodów kwoty 48 zł z sierpnia i 50 zł z września, z tytułu wydatków na opłaty portowe za cumowanie jachtu. Spółka wyjaśniała w toku postępowania, że jacht "T", zakupiony we Francji,po sprowadzeniu na polski obszar celny otrzymał nazwę "A". Na rzece E. można cumować tylko w wyznaczonych miejscach, niestety płatnych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i argumentację z zaskarżonej decyzji. W toku postępowania, w piśmie procesowym z dnia 13.07.2005 r., złożonym na żądanie Sądu organ sprecyzował wyrażone w decyzji stanowisko w spornej kwestii księgowania kwoty 76.700 zł z tytułu zakupu maszyn szwalniczych. Wyjaśnił, że Spółka zakupiła maszyny w dniu 31.10.1999 r. i wykazała je w remanencie sporządzonym na dzień 31.12.1999 r. (kserokopię remanentu załączono do pisma). Maszyny znajdowały się w magazynie i nie były wykorzystywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Oznacza to, że były przeznaczone do sprzedaży jako towar handlowy, a wprowadzenie ich na magazyn i nie zaewidencjonowanie w kosztach działalności było działaniem zamierzonym, a nie błędem księgowym.

Odnosząc się do treści pisma, na rozprawie, pełnomocnik Spółki stwierdził, że maszyny były używane w działalności, przy czym do dnia zakupu były dzierżawione, a dokumentacja powyższego faktu znajduje się w aktach.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Prawidłowo Dyrektor Izby Skarbowej wskazał w zaskarżonej decyzji, że podstawę prawną zaliczenia określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów stanowi art. 15 ust. 1. ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty poniesione w celu uzyskania przychodu z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Zasadnie też Dyrektor Izby Skarbowej wywodzi, że w myśl art. 9 ust. 1 tej ustawy, podatnicy są zobowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami w sposób zapewniający ustalenie wysokości dochodu, podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku, a ewidencja powinna się opierać na rzetelnych dowodach źródłowych, dokumentujących fakt zaistnienia określonych zdarzeń gospodarczych. Taka ewidencja służy bowiem bezpośrednio prawidłowemu wywiązaniu się z obowiązku samoobliczenia i wykazania w zeznaniu kwoty zobowiązania podatkowego.

Nie oznacza to jednak, że osoba prawna, która w księgach rachunkowych błędnie ewidencjonowała określone zdarzenia gospodarcze, nie może wskazywać w toku postępowania kontrolnego i podatkowego, mającego na celu zweryfikowanie poprawności wywiązania się z obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych- na popełnione przez siebie błędy i żądać właściwej kwalifikacji wydatków do kosztów uzyskania przychodu wg kryterium określonego w art. 15 ust. 1 ustawy.

Dla zaliczenia kosztów do danego roku podatkowego zasadnicze znaczenie ma regulacja art. 15 ust. 4 ustawy. W myśl tego przepisu "koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, tj. potrącalne są także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego oraz określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba, ze ich zarachowanie nie było możliwe; w tym przypadku są one potrącalne w roku, w którym zostały poniesione".

Zacytowana treść przepisu wskazuje na tzw. memoriałową zasadę bezpośredniego związania kosztów z przychodem. Nie wszystkie jednak wydatki jednostki można bezpośrednio przyporządkować uzyskiwanym przychodom. W odniesieniu do takich wydatków, uznanie za koszt podatkowy następuje z chwilą ich poniesienia. Gdy idzie o wynagrodzenia pracowników, to niewątpliwie tego typu wydatki pracodawcy, stanowią koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Jednak stosownie do art. 15 ust. 4 ustawy, gdy wynagrodzenia za grudzień nie zostały w grudniu wypłacone, ani nie zostały zarachowane to zarzut skargi, ze organ II instancji nie uznał kwoty 3.426, 40 zł za koszt uzyskania przychodu roku 1999 należy uznać za niezasadny.

Wbrew zarzutom skargi Dyrektor Izby Skarbowej prawidłowo, zgodnie z regułami wynikającymi z art. 191 Ordynacji podatkowej ocenił i uznał za nie stanowiącą kosztów uzyskania przychodu część kwoty wydatkowanej na zakup oleju opałowego. Co do przeliczenia dm3 na litry, to Spółka pozostaje w błędzie, że 1 dm3 odpowiada 0,1 litra. Bezsporne jest też ustalenie, że skarżąca była zobowiązana do zwrotu 1000 l oleju opalowego i tylko wartość zakupu tylko tej ilości stanowi koszt uzyskania przychodu wg art. 15 ust. 1. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Nieuzasadniony jest zarzut odnośnie nie uznania za koszt uzyskania przychodu kwoty 586,63 zł związanej z eksportem towarów. Ustalenia organów podatkowych, że Spółka nie będąc bezpośrednim eksporterem wytworzonych przez siebie produktów w ramach przerobu uszlachetniającego, nieprawidłowo zarachowała do kosztów uzyskania przychodów kwotę wyższą od wynikającej z dokumentów rozliczających eksport, otrzymanych od kontrahenta, mają oparcie w materiale dowodowym sprawy ("[...]").

Sąd nie dopatrzył się też naruszenia reguł postępowania podatkowego w ustaleniu, że kwoty 48 zł i 50 zł, związane z postojem jachtu w akwenach wodnych, nie stanowią kosztu uzyskania przychodu. Błędne uznanie w uzasadnieniu decyzji, że chodzi o dwie inne łodzie niż "A", nie mogło mieć wpływu na treść decyzji, albowiem bezsporne jest, że Spółka w 1999 r. nie uzyskała żadnego przychodu związanego z posiadaniem łodzi.

O konieczności uchylenia zaskarżonej decyzji zadecydowało nie wyjaśnienie, zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej w postępowaniu podatkowym, kwestii ewentualnego uznania za koszt uzyskania przychodu kwoty 76.700 zł, wydatkowanej na zakup czterdziestu maszyn szwalniczych. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że wniosek Spółki złożony w toku postępowania odwoławczego, o uwzględnienie tej kwoty jako kosztu uznano za bezzasadny z tego względu, iż zdaniem organu odwoławczego koszt ten został już ujęty w ewidencji księgowej. Tymczasem w zestawieniu kosztów udokumentowanych i wykazanych w ewidencji księgowej Spółki ("[...]"), brak jest pozycji o wymienionej wartości.

W postępowaniu sądowym wskazano na nowy dowód – remanent na dzień 31.12.1999 r. i pojawiła się nowa argumentacja co do zasadności nie uznania spornej kwoty za koszt uzyskania przychodu. Jednocześnie w aktach sprawy znajduje się dowód, na który wskazała skarżąca, tj. aneks do umowy dzierżawy z dnia 30.04.1999 r. ("[...]"), dotyczący dzierżawy maszyn.

Powyższe bezspornie dowodzi, że wyjaśnienia wymaga okoliczność ilości i rodzaju maszyn używanych przez skarżącą w roku 1999 do prowadzenia działalności usługowej – szycia odzieży oraz związku wydatku w kwocie 76.700 zł na zakup maszyn, z przychodem za 1999 r.

Dyrektor Izby Skarbowej przy ponownym rozpatrywaniu sprawy powinien przeanalizować umowy dzierżawy wraz z aneksami oraz inne dowody i ocenić ich skutki podatkowe.

Uznając, że zaskarżona decyzja została wydana we wskazanym zakresie z naruszeniem art. 122, 187 § 1 i 191 Ordynacji podatkowej, które mogło mieć istotny wpływ na jej treść, Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 z późn. zm.) orzekł jak w sentencji.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art.200, a o wstrzymaniu wykonania zaskarżonej decyzji na podstawie art.152 tej ustawy.