Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1028/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2009-09-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Inspektor Kontroli Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 240 par. 1 pkt. 5, i pkt. 8,
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Jerzy Płusa, Sędzia WSA Anna Wesołowska, Protokolant Ewa Chojnacka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 września 2009 r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa [...] "E." sp. z o.o. w S. na decyzję Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...] kwietnia 2009 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia, po wznowieniu postępowania, decyzji ostatecznej w przedmiocie podatku od towarów i usług za październik 2000 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

III SA/Wa 1028/09

UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] kwietnia 2002 r. nr [...] Inspektor Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej w G. - Ośrodek Zamiejscowy w S., określił dla "E. Sp. z o.o. w S. (zwanej też dalej "Spółką" albo "Skarżącą") za październik 2000 r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w kwocie 69 024 zł, zaległość podatkową w kwocie 15 612 zł oraz dodatkowe zobowiązanie podatkowe w kwocie 4 683 zł. Organ uznał, że Spółka z uchybieniem ustawowego terminu odliczyła podatek w kwocie 15 548 zł, wynikający z faktury z dnia [...] października 2000 r., choć w październiku fakturą tą Spółka jeszcze nie dysponowała.

Wskazana wyżej decyzja stała się ostateczna.

Wnioskiem z dnia [...] marca 2003 r. Spółka zwróciła się o wznowienie postępowania wskazując, że w sprawie istnieją nowe dowody potwierdzające fakt otrzymania faktury już w dniu [...] października 2000 r., gdyż - jak podała - odebrał tę fakturę osobiście wspólnik Spółki we Wrocławiu, w siedzibie wystawcy, spółki S. S.A. z W.. Przy ocenie, że faktura mogła znaleźć się w posiadaniu Spółki najwcześniej w pierwszych dniach listopada 2000 r. organ kontroli skarbowej oparł się na piśmie syndyka masy upadłości S. S.A. z dnia [...] marca 2002 r., w którym to piśmie syndyk poinformował, że faktura została dostarczona listem poleconym wysłanym w dniu [...] października 2000 r., a do tego pisma załączył kopię strony książki nadawczej z dnia [...] października 2000 r. Spółka uznała jednak, że nie dowodzi to przesłania faktury i podała, że w tej przesyłce otrzymała jedynie projekt umowy negocjowany od 15 października do 15 listopada 2000 r. W dniu 31 października 2000 r. wysłano ten projekt do parafowania przez Spółkę. Praktyką w S. S.A. było bowiem odbieranie towaru i faktury z magazynu przy ul. Strzegomskiej we W., zaś pozostała dokumentacja była przesyłana pocztą. Syndyk masy upadłości nie znał więc tej praktyki.

Skarżąca wskazała ponadto, że z pisma syndyka z dnia [...] kwietnia 2003 r. wynika, iż procedura odbioru faktury bezpośrednio od wystawcy została potwierdzona. O tej procedurze świadczą też informacje uzyskane od pracowników S. S.A. oraz uzyskane od tej spółki dokumenty. Potwierdza też tę procedurę protokół z czynności sprawdzająco - kontrolnych z maja 2003 r., w którym inspektor przyznał, że załączone do pisma Spółki z dnia [...] kwietnia 2003 r. faktury na zakup paliwa (dot. samochodu Spółki marki Ford Mondeo), jako nowe okoliczności faktyczne i nowe dowody, "udowadniają" fakt pobrania spornej faktury już w dniu [...] października 2000 r.

Decyzją z dnia [...] czerwca 2003 r. Dyrektor UKS w G. (dalej też "Dyrektor UKS") odmówił uchylenia, po wznowieniu, decyzji z dnia [...] kwietnia 2002 r.

Po wniesieniu odwołania od tej decyzji, decyzją z dnia [...] września 2003 r. Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej (dalej też GIKS) utrzymał w mocy decyzję z dnia [...] czerwca 2003 r.

Wyrokiem z dnia [...] października 2004 r. tutejszy Sąd w sprawie o sygn. III SA/Wa 2865/03 uchylił decyzję GIKS z uwagi na niedopełnienie obowiązku prawidłowego powiadomienia Skarżącej o zakończeniu postępowania dowodowego oraz o możliwości zapoznania się z materiałem dowodowym.

W piśmie z dnia [...] listopada 2004 r. Spółka podała, że poza nowymi faktami i dowodami podstawą żądania wznowienia i uchylenia kwestionowanej decyzji jest wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 października 2004 r., SK 33/03. W zakresie innej decyzji z dnia [...]kwietnia 2002 r. o nr [...], która wydana została na podstawie zakwestionowanego przez TK przepisu, postępowanie zostało wznowione, zaś decyzja uchylona - jej uchylenie nastąpiło decyzją z dnia [...] marca 2005 r.

Ponadto wymienioną wyżej decyzją z dnia [...] marca 2005 r. Dyrektor UKS w G. odmówił uchylenia decyzji z [...] kwietnia 2002 r. o nr [...] z wniosku o wznowienie na podstawie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 października 2004 r. (art. 240 § 1 punkt 8 Ordynacji podatkowej).

Decyzją z dnia [...] lipca 2005 r. GIKS utrzymał w mocy decyzję z dnia [...] czerwca 2003 r. uznając, że istotnie w sprawie nie zaszły przesłanki wznowieniowe, określone w art. 240 § 1 punkt 5 Ordynacji podatkowej.

Wyrokiem z dnia 25 listopada 2005 r. tutejszy Sąd, w sprawie o sygn. III SA/Wa 2624/05, uchylił decyzję z [...] lipca 2005 r. Sąd uznał, że Organ odwoławczy ponownie uchybił obowiązkowi prawidłowego powiadomienia Spółki o zakończeniu postępowania dowodowego, gdyż poprzestał na nieprawdziwej adnotacji listonosza, że adresat przesyłki wyprowadził się. Zatem Organ nie wykonał wskazań Sądu zawartych w wyroku z dnia 22 października 2004 r. Skarga kasacyjna Organu od tego wyroku została oddalona.

Decyzją z dnia [...] kwietnia 2007 r. GIKS po raz trzeci utrzymał w mocy decyzję z dnia [...] czerwca 2003 r. Organ odwoławczy wskazał, że zaprezentowane przez Spółkę dowody i okoliczności w sprawie (posiadanie przez Spółkę samochodu Ford Mondeo, faktury dotyczące nabycia paliwa do tego samochodu z dnia [...] i [...] października 2000 r., a także umowa z S. z [...] października 2000 r.) nie były okolicznościami i dowodami nowymi, lecz były już znane w dacie wydawania decyzji z dnia [...] kwietnia 2002 r. Ponadto przedłożone dokumenty, mające stanowić nowe dowody, zostały sporządzone po wydaniu kwestionowanej decyzji. Przesłanką wznowienia nie jest też ewentualne niezastosowanie się organu kontroli skarbowej do sposobu wykładni art. 19 ust. 3b ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), zwanej też dalej "ustawą", zaprezentowanego w piśmie Ministra Finansów z 11 października 1999 r. o stosownym numerze, gdyż takie niewłaściwe ewentualnie zastosowanie przepisu nie jest przesłanką wznowienia postępowania. Z kolei wniosek o wznowienie motywowany faktem wydania przez TK orzeczenia z dnia 25 października 2004 r., stwierdzającego niekonstytucyjność art. 19 ust. 3b ustawy, nie mógł zostać uwzględniony, gdyż dotyczy innej przesłanki wznowieniowej, o której rozstrzygnięto w decyzji Dyrektora UKS z dnia [...]marca 2005 r.

Wyrokiem z dnia 18 października 2007 r. tutejszy Sąd, w sprawie o sygn. III SA/Wa 1295/07, uchylił decyzję z dnia [...] kwietnia 2007 r. oraz decyzję ją poprzedzającą (decyzję Dyrektora UKS z dnia [...] czerwca 2003 r.) wskazując m.in., że nie mógł badać decyzji z dnia [...] marca 2005 r., gdyż została ona wydana w innym postępowaniu, a ponadto - jak uznał Sąd - decyzja z dnia [...] marca 2005 r. uchylała jedynie inną decyzję z dnia [...] kwietnia 2002 r., obejmującą inne miesiące roku 2000. Zdaniem Sądu mógł on zbadać tylko legalność odmowy uchylenia decyzji z [...] kwietnia 2002 r. dotyczącej zobowiązania za październik 2000 r. (decyzja o nr [...]).

Sąd podzielił ocenę GIKS, że dowody załączone do pisma Spółki z dnia [...] kwietnia 2003 r. oraz wskazywane okoliczności (umowa z S., posiadanie samochodu Ford Mondeo, faktury zakupu paliwa na ten samochód, uprawdopodabniające wyjazd tym samochodem do Wrocławia w dniu [...] października 2000 r.) nie stanowiły nowych faktów lub dowodów, ale powinny być one ocenione w kontekście podnoszonej przez Skarżącą okoliczności osobistego odbioru faktury. W tym też kontekście powinno być ocenione pismo syndyka z dnia [...] kwietnia 2003 r., z którego wynika praktyka osobistego odbierania faktur u S.. Syndyk w piśmie tym podał ponadto, że swoją ocenę poprzedził rozmowami z pracownikami oraz dokładniejszym zbadaniem dokumentów źródłowych. Uznał za prawdopodobne w dużym stopniu, że przesyłką z dnia [...] października 2000 r. była umowa ze Spółką, a nie faktura. Sąd wskazał, że z doktryny wynika, iż nieistnienie danego dowodu w dacie decyzji nie wyklucza wznowienia postępowania i jej uchylenia, jeśli ten dowód wskazuje na okoliczność faktyczną istniejącą we wspomnianym dniu. Ponadto Spółka we wniosku o wznowienie postępowania odwołała się do innej jeszcze okoliczności, tj. do faktu doręczenia innej faktury, która miała zostać doręczona tak, jak przedmiotowa faktura z dnia [...] października 2000 r. Ta wskazywana okoliczność w ogóle nie była przedmiotem badania Organów. W tym też zakresie należało ocenić, według Sądu, wniosek o przesłuchanie pracowników S..

Decyzją z dnia [...] stycznia 2009 r. Dyrektor UKS w G. odmówił uchylenia decyzji z [...] kwietnia 2002 r. o nr [...]).

W odwołaniu Skarżąca podniosła, że przedmiotową fakturę odebrał w dniu [...] października 2000 r. osobiście wspólnik, o czym wspomniała w piśmie z dnia [...] kwietnia 2003 r., że w tym dniu została wysłana do Spółki umowa, a nie faktura. Uznała za bezpodstawne przyjęcie przez Organ za miarodajne oświadczenia syndyka, iż faktura została przesłana pocztą, zakwestionowała też przesłuchania świadków za pośrednictwem Urzędu Kontroli Skarbowej we Wrocławiu, przebieg tych przesłuchań oraz ocenę zeznań świadków. Spółka uznała, że decyzja ta podważa wyrok z dnia 18 października 2007 r.

Decyzją z dnia [...] kwietnia 2009 r. GIKS utrzymał w mocy decyzję z [...] stycznia 2009 r. Organ odwoławczy wskazał, że z oświadczenia syndyka masy upadłości S. z dnia [...] marca 2002 r. wynika, iż sporna faktura została nadana w dniu [...] października 2000 r. pocztą. Organ uznał, że stanowisko Spółki jest sprzeczne - w postępowaniu pierwotnym przyznała, iż nie może udowodnić materialnie, że faktura dotarła do niej w wymaganym terminie, a w postępowaniu wznowieniowym oceniła, iż posiadała ją już [...] października 2000. Okoliczność, że Spółka posiadała samochód oraz dokonywała zakupu paliwa nie może zostać uznana za okoliczność nową - o dysponowaniu samochodem oraz zakupywaniu paliwa organ kontroli podatkowej wiedział w dacie wydawania decyzji z dnia [...]kwietnia 2002 r. na podstawie ewidencji środków trwałych oraz ewidencji księgowej ujawniającej faktury na zakup paliwa. Ponadto faktury te potwierdzają zakup paliwa w Starogardzie Gdańskim w dniu [...] października 2000 oraz w Słupsku w dniu [...] października 2000 r. i nie dowodzą odbycia podróży do Wrocławia w dniu [...] października 2000 r. Organ wskazał też na odpowiedź wspólnika (J. F.) na akt oskarżenia w postępowaniu karnym, w której potwierdził, iż przedwczesne odliczenie podatku miało miejsce na skutek oczywistej omyłki. W ewidencji księgowej Spółki nie stwierdzono rozliczenia kosztów podróży do Wrocławia tego dnia. Dzienniki korespondencji S. nie potwierdzają ponadto wymiany korespondencji pomiędzy tą spółką, a Skarżącą w dniu [...] października 2000 r. Organ przyznał, że w kolejnym swoim pisemnym oświadczeniu syndyk uznał za prawdopodobne, iż w dniu [...] października 2000 r. S. S.A. wysłała umowę, a nie fakturę, ale w ocenie Organu syndyk oparł to oświadczenie na błędnym przekonaniu, że umowa ta datowana była na [...] października 2000 r., podczas gdy datą na nią naniesioną był [...] listopada 2000 r. Do wniosku o wznowienie Spółka załączyła bowiem umowę z [...] listopada 2000 r., a nie z [...] października 2000 r. Przesłuchana w sprawie syndyk R. G. nie wyjaśniła, dlaczego zmieniła swoje pierwotne oświadczenie co do przesyłki z [...] października 2000 r., nie potrafiła też wyjaśnić błędnego określenia daty umowy. Magazynier, K. C., który według Spółki miał potwierdzić wydanie faktury, zeznał, że podpis na fakturze nie jest jego, nie pamiętał też J. F., Spółki, rodzaju jej działalności ani momentu wydania towaru. Organ ocenił, że gdyby odbiór faktury rzeczywiście następował w magazynie, to opatrzona ona byłaby podpisem magazyniera, tymczasem podpisana jest przez zupełnie inną osobę - J. R.. Taki wniosek wynika z innej faktury wystawionej na Spółkę, a także zeznania K. C., według którego faktury, jakie wystawiane były poza magazynem, podpisywane były przez J. R.. Faktura ta nie dokumentuje dostawy towarów, lecz świadczenie usług, a ponadto w przypadku Spółki, po analizie innej faktury (z dnia [...] czerwca 2000 r.) można stwierdzić, iż nie było praktyką osobiste odbieranie faktur. Fakturę z [...] czerwca 2000 r. przesłano listem zwykłym, zaś dokumentuje ona zakup towaru przesłanego za pośrednictwem firmy kurierskiej.

Organ nie zgodził się ponadto z zarzutami naruszenia art. 121 § 1 i art. 124 Ordynacji, wskazał na ciążące także na stronie obowiązki dowodowe, postępowanie było przeprowadzone - według niego - w zgodzie z art. 187 Ordynacji. Uznał, że Spółka, pomimo wzywania, nie wykazała się aktywnością w poszukiwaniu dowodów, lecz faktycznie odmówiła właściwych wyjaśnień. Organ wskazał też, że przeprowadzenie dowodów z zeznań pracowników S. S.A. wykraczałyby poza warunki określone w art. 240 § 1 punkt 5 Ordynacji, a ponadto ich przeprowadzenie byłoby zbędne w świetle zeznań syndyka i magazyniera tej spółki, które to zeznania wystarczająco przeczyły wersji wydarzeń zaprezentowanej przez Spółkę. Prawidłowe też było, według Organu, skorzystanie z art. 157 § 1 Ordynacji (przesłuchanie w trybie pomocy prawnej) przy przesłuchiwaniu wymienionych świadków, a o tym przesłuchaniu Spółka została powiadomiona i była reprezentowana.

W ocenie Organu Spółka nie okazała projektu umowy, która miała być - według Spółki - przesłana w dniu [...] października 2000 r., nie wskazała osób, które miały odpowiadać za przygotowanie umowy oraz uzgodnienie jej treści. Wskazała jedynie osoby, które podpisały umowę w dniu [...] listopada 2000 r., ale te osoby były już Organowi znane.

W skardze do tutejszego Sądu na decyzję z dnia [...] kwietnia 2009 r. Skarżąca oceniła, że zeznania K. C. potwierdzają sporządzenie i wydanie faktury w magazynie, wskazała na przewlekłość postępowania wznowieniowego, w efekcie czego S. S.A. została wykreślona z Krajowego Rejestru Sądowego, skutkiem czego Spółka została pozbawiona możliwości dowodowych. Spółka nigdy nie rozliczała wyjazdów służbowych, ryczałtów z delegacji służbowych. Pomiędzy Spółką, a S. S.A. zawsze dochodziło do podpisania umów w ten sposób, że najpierw strony posługiwały się projektem umowy, zaś po jego podpisaniu stawał się ten projekt umową. Zatem istniał tylko jeden, a nie dwa dokumenty. Spółka uznała też, że konieczne w sprawie było przesłuchanie pracowników S., skoro przesłuchanie syndyka oraz magazyniera nie doprowadziło do jednoznacznych rezultatów.

Spółka podkreśliła, że jej wniosek o wznowienie oparty też został na art. 240 § 1 punkt 8 Ordynacji (pismo Spółki z dnia [...] listopada 2004 r. wskazujące na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 października 2004 r.), ale w wyniku tego wniosku wydano decyzję z [...] marca 2005 r. odmawiającą uchylenia decyzji z [...] kwietnia 2002 r. dotyczącej zobowiązania za październik 2000 r. Niemniej Urząd Skarbowy w S. zwrócił Spółce nadpłacony podatek za 2000 r. wynikający ze spornej faktury, ale odmówił zwrotu sankcji i odsetek tłumacząc się długotrwałością procedury odwoławczej w postępowaniu prowadzonym na podstawie art. 240 § 1 punkt 5 Ordynacji. Zatem GIKS odmawia uchylenia decyzji z [...] kwietnia 2002 r., choć faktycznie została ona częściowo "uchylona i zrealizowana". Skoro więc zaległość podatkowa nie istniała, a organ podatkowy (kontroli skarbowej) o tym nie wiedział, to brak tej zaległości jest przesłanka wznowieniową. Skoro uszczuplenia należności podatkowych Skarbu Państwa nie było, to niezasadnie - według Spółki - zastosowano sankcję oraz wymierzono odsetki. Wymierzenie sankcji oraz odsetek stanowi przejaw nadmiernego formalizmu.

W odpowiedzi na skargę Organ wskazał, że w sprawie w ogóle nie była analizowana przesłanka wymieniona w art. 240 § 1 punkt 8 Ordynacji, gdyż w tym zakresie wydano odrębną decyzję uwzględniającą prawo Spółki do odliczenia kwoty podatku przedwcześnie wykazanej w okresie rozliczeniowym określonym zgodnie z art. 19 ust. 3 punkt 1 ustawy. Dyrektor UKS w G. uwzględnił prawo Spółki do odliczenia kwoty podatku naliczonego w listopadzie 2000 r. i uchylił decyzję z dnia [...] kwietnia 2002 r. dotyczącą listopada 2000 r. Nie nastąpiło więc w niniejszym postępowaniu uchylenie decyzji dotyczącej listopada 2000 r. - każdy okres rozliczeniowy jest niezależny od kolejnego i poprzedniego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym decyzji administracyjnych, zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Zgodnie natomiast z art. 134 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skarga analizowana według powyższych kryteriów nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z zasadą trwałości decyzji podatkowych (art. 128 Ordynacji podatkowej), uchylenie, zmiana, stwierdzenie nieważności decyzji albo wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w przepisach. Przyjmuję się, że ostateczna decyzja podatkowa jest zgodna z prawem, a obalenie tego domniemania nastąpić może tylko w przewidziany prawnie sposób, po wykazaniu w postępowaniu dowodowym, że decyzja taka jest wadliwa. Tryby wzruszania decyzji ostatecznej mają więc charakter nadzwyczajny - istnieją one jako odstępstwo od zasady stabilności decyzji podatkowej, gdyż istotnie zasada ta nie jest nadrzędna. Postępowania nadzwyczajne nie mogą jednak zastępować kontroli instancyjnej oraz ewentualnego badania merytorycznej legalności decyzji ostatecznej w drodze skargi do sądu administracyjnego (wyrok NSA z dnia 15 stycznia 2003 r., III SA 334/01, Biuletyn Skarbowy 2003, nr 4, s. 28). W postępowaniu nadzwyczajnym, do którego należy m.in. tryb wznowienia postępowania, nie zostają zmienione ogólne zasady postępowania dowodowego, w ramach których to na organie podatkowym, niezależnie od strony, spoczywa ciężar dowodu i inicjatywa dowodowa, ale z natury tego postępowania (gdy prowadzone jest ono na wniosek strony) wynika, że faktycznie to strona właśnie wykazać powinna przesłanki uchylenia kwestionowanej decyzji podatkowej. W razie nie dających się usunąć wątpliwości natury faktycznej domniemanie legalności decyzji działa nadal.

Zaskarżona decyzja z dnia [...] kwietnia 2009 r. oraz utrzymana nią w mocy decyzja z dnia [...] stycznia 2009 r. zostały wydane w wyniku wniosku z dnia [...] marca 2003 r. We wniosku tym, uzupełnionym następnie pismem z dnia [...] kwietnia 2003 r., Spółka nie podała żadnych nowych istotnych dowodów uzasadniających wznowienie postępowania zakończonego decyzją z dnia [...] kwietnia 2002 r., lecz - mając na uwadze wyrok tutejszego Sądu z dnia [...] października 2007 r. - wskazała na nowy fakt, tj. fakt osobistego odbioru przez jednego ze wspólników faktury z dnia [...] października 2000 r. Postępowanie, w którym wydano zaskarżoną decyzję, koncentrowało się zatem wokół jednej kwestii natury faktycznej - daty otrzymania przez Spółkę faktury z dnia [...] października 2000 r. Decyzja z dnia [...] kwietnia 2002 r. została bowiem oparta na ustaleniu, że faktura ta znalazła się w dyspozycji Skarżącej dopiero w pierwszych dniach listopada 2000 r., co w konsekwencji nie uprawniało do uwzględnienia podatku naliczonego, wynikającego z tej faktury, w rozliczeniu podatku należnego za październik 2000 r., lecz dopiero za listopad tego roku.

Jako zasadniczą okoliczność natury faktycznej, świadczącą - według Spółki - o osobistym odebraniu faktury w dniu [...] października 2000 r., Spółka wskazała na:

1) przesłanie przez S. S.A. do Skarżącej w dniu [...] października 2000 r. umowy, a nie faktury,

2) pismo syndyka S. S.A. z dnia [...] kwietnia 2003 r., w tym zwłaszcza odmienność oświadczenia syndyka względem jego oświadczenia zawartego w piśmie z dnia [...] marca 2002 r.,

3) faktury zakupu paliwa do samochodu Ford Mondeo z dnia [...] października oraz [...] października 2000 r.,

4) wyjaśnienia wspólnika, J. F., zawarte w odpowiedzi oskarżonego na akt oskarżenia z dnia [...] marca 2003 r.,

5) protokół czynności sprawdzająco - uzupełniających z dnia [...] maja 2003 r.,

6) zeznania syndyka oraz magazyniera spółki S. S.A. z dnia [...] listopada 2008 r.

W ocenie Sądu Organy prawidłowo uznały, że okoliczności te nie wskazują w wystarczająco pewnym stopniu na fakt, że faktura znalazła się w dyspozycji Spółki już w dniu jej wystawienia, tj. [...] października 2000 r., a zatem w sprawie istotnie nie wystąpiła przesłanka uchylenia kwestionowanej decyzji, określona w art. 240 § 1 punkt 5 Ordynacji podatkowej. Prawidłowa była więc odmowa uchylenia decyzji z [...] kwietnia 2002 r. (art. 245 § 1 punkt 2 Ordynacji). Owszem - niektóre wskazywane wyżej okoliczności uprawdopodabniają fakt osobistego odbioru faktury przez J. F., ale nie dowodzą tego w sposób pozwalający na odstąpienie od zasady stabilności decyzji podatkowych. Inne bowiem okoliczności albo temu faktowi przeczą, albo też są z tego punktu wodzenia obojętne.

Twierdzenie Spółki, iż w dniu [...] października 2000 r. wysłano do niej projekt umowy, a nie fakturę, nie poddaje się weryfikacji przy pomocy dostępnych środków dowodowych. Z pocztowej książki nadawczej S. S.A. wynika, że tego dnia wysłano do Skarżącej przesyłkę oznaczoną w tej książce numerem 23. Spółka wyjaśniała konsekwentnie, że w praktyce swoich kontaktów handlowych z S. S.A. zazwyczaj otrzymywała projekt umowy pocztą, projekt ten był opatrzony podpisami osób reprezentujących kontrahenta, a dopiero po podpisaniu przez reprezentantów Spółki i po naniesieniu daty projekt ten stawał się umową. W tej sytuacji Sąd zauważa, że nie jest poprawne to rozumowanie Organów, według którego niemożliwe byłoby wysłanie w dniu [...] października 2000 r. dokumentu opatrzonego datą [...] listopada 2000 r. Możliwe było bowiem, że [...] października 2000 r. wysłano projekt umowy bez daty. Niemniej, istotnie, umowa z [...] listopada 2000 r. jest standardową, ujednoliconą umową handlową, która nie wymagała prowadzenia negocjacji, jakie - według Spółki - miały być prowadzone. Ponieważ S. S.A. nie prowadziła opisu korespondencji wychodzącej (nie istniał żaden pisemny dowód wskazujący na zawartość przesyłki z dnia [...] października 2000 r.), to stwierdzenie samych wspólników Skarżącej, iż tego dnia wysłany został projekt umowy, wymagało dalszych dowodów i ich zestawienia w kontekście całego materiału faktycznego. Niezależnie od powyższego konieczne jednak jest odnotowanie, że nawet stanowcze wykazanie, iż w dniu [...] października 2000 r. z S. S.A. wysłano do Skarżącej projekt umowy, a nie fakturę, nie wyjaśniałoby tego, co z punktu widzenia prowadzonego postępowania wznowieniowego było najistotniejsze - kiedy Spółka otrzymała przedmiotową fakturę.

Pisma syndyka S. S.A., R. G. , z dnia [...] marca 2002 r. oraz [...] kwietnia 2003 r. istotnie różnią się co do opisu zawartości przesyłki z dnia [...] października 2000 r. W pierwszym z tych pism, stanowiącym faktyczną podstawę decyzji z dnia [...] kwietnia 2002 r., syndyk podała, że przesyłka zawierała fakturę - to stwierdzenie było autorytatywne i pewne. W drugim z tych pism syndyk wskazała, że przesyłką tą "...z dużym prawdopodobieństwem..." była umowa. Praktyką w S. S.A. było bowiem odbieranie faktury oraz towaru z magazynu przy ul. Strzegomskiej we W. ("Faktury wraz z towarem były najczęściej odbierane osobiście przez nabywców..."). Taka praktyka była jednak tylko "regułą", taki odbiór następował "najczęściej". Nie można więc podzielić oceny Spółki, że z tego drugiego pisma syndyka wynika niezbicie, że J. F. odebrał fakturę osobiście w dniu [...] października 2000 r. we W.. Z trzeciego pisma syndyka z dnia [...] maja 2008 r. wynika z kolei, że w gruncie rzeczy nie jest ona pewna treści żadnego z dwóch pierwszych pism, gdyż upływ czasu obiektywnie uniemożliwiał odtworzenie rzeczywistego obrazu wydarzenia z roku 2002 i 2003, a tym bardziej z roku 2000, kiedy ekspediowana była przesyłka - umowa lub faktura z [...] października 2000 r. Oceniając swoje pisma syndyk uznała wówczas, w roku 2008, że "...ktoś je przygotowywał, ale nie pamiętam kto, oraz nie pamiętam, czy była to osoba, która zawsze dokładała należytej staranności.".

Także zeznanie R. G. z dnia [...] listopada 2008 r. nie przesądza w żadnym kierunku okoliczności dotyczącej zawartości przesyłki z dnia [...] października 2000 r. Zeznanie to nie wniosło do sprawy niczego istotnego - a to ponownie z powodu obiektywnych trudności w odtworzeniu zdarzenia sprzed 8 lat od przesłuchania.

Spółka oceniła, że o osobistym odbiorze faktury z dnia 31 października 2000 r. świadczą zeznania magazyniera S. S.A. K. C.. W Ocenie Sądu Organy prawidłowo jednak uznały, że także ten dowód nie pozwala na wystarczająco stanowcze wnioski co do tej zasadniczej okoliczności postępowania. Podpis na fakturze nie jest podpisem K. C., stanowczo podał on jedynie, że faktura z dnia [...] października 2000 r. była sporządzona w magazynie przy ul. S. we W., ale wskazał ponadto, że sprzedaż wyspecjalizowanych produktów informatycznych polegać mogła na tym, iż faktura mogła być spakowana razem z towarem, zaś klient kwitował odbiór towaru na podstawie tzw. Wz magazynowej. Pokwitowanie Wz było jednak przechowywane jedynie przez około pół roku - zatem z obiektywnych przyczyn nie istnieje dokument, który wskazywałby na odbiorcę towaru z magazynu w dniu [...] października 2000 r. Przedmiotowa faktura nie zawiera bowiem podpisu J. F. ani żadnej innej osoby ze Spółki. Sąd zauważa ponadto, że świadek ten opisał różne metody dokonywania sprzedaży. Procedura sprzedaży mogła też wyglądać i tak, że towar "...nie przechodził przez magazyn...". Brak adnotacji na fakturze "towar u klienta" świadczył o tym, że fakturę wystawiono w magazynie, ale na pytanie przesłuchującego, czy przesłuchiwany pamięta J. F., albo spółkę "E." ze S., K. C. udzielił odpowiedzi przeczącej. Ponadto, jak wynika z zeznań K. C., procedura odbioru/wysyłki towarów S. S.A. była różna.

Przesłuchanie to nie pozwoliło więc na stanowczy wniosek, że w dniu [...] października przedstawiciel Spółki osobiście odebrał fakturę o nr [...]. Jak zasadnie ponadto wskazał GIKS - osobisty odbiór towarów i faktur nie był praktyką w skarżącej Spółce. Inna faktura otrzymana przez Spółkę, tj. faktura z dnia [...] czerwca 2000 r. (na tę kwestię zwracał uwagę tutejszy Sąd w wyroku z dnia 17 października 2007 r.) została przesłana listem zwykłym, zaś towar - za pośrednictwem firmy kurierskiej, czego dowód znajduje się w katach sprawy (k. 12 i 13 t. I akt podatkowych).

Powyższych zeznań syndyka oraz magazyniera S. S.A. nie dyskwalifikuje, w ocenie Sądu, fakt, że zeznania te zostały złożone w trybie art. 157 Ordynacji podatkowej - tj. w trybie pomocy prawnej świadczonej przez inny organ. Zastosowanie instytucji pomocy prawnej jest obligatoryjne, o ile wystąpią przesłanki jej zastosowania. W niniejszej sprawie takie przesłanki wystąpiły.

Przesłane przez Spółkę faktury na zakup paliwa do samochodu Ford Mondeo nie mogą być uznane za dowód odbycia w dniu [...] października 2000 r. podróży do Wrocławia. Faktury te wystawiono bowiem po pierwsze w innych miejscowościach, niż Wrocław, a po drugie - także w innych dniach, niż [...] października 2000 r. Analizowanie odległości Słupska czy Starogardu Gdańskiego od Wrocławia, zużycia paliwa przez ten samochód w przeliczeniu na 100 km jazdy, wykazywanie, że ustalone w ten sposób fakty świadczą o podróży do Wrocławia, jest z tego względu niecelowe, że zatankowane w tych dniach paliwo mogło być zużyte w trakcie każdej podróży tym samochodem.

Odnośnie do stanowiska J. F. zaprezentowanego w odpowiedzi na akt oskarżenia z dnia [...] marca 2003 r. podzielić należy uwagę Organów, że w odpowiedzi tej J. F. jednoznacznie przyznał fakt omyłkowego, tj., przedwczesnego rozliczenia podatku należnego (vide str. 2 tej odpowiedzi z k. 122 - 124 t. II akt podatkowych). J. F. polemizuje w tej odpowiedzi jedynie z przyjętą w akcie oskarżenia koncepcją umyślności zarzuconego mu przestępstwa i wykroczenia skarbowego przyznając co do zasady, że takie uchybienie terminu rozliczenia podatku miało miejsce. Także wydane w sprawie J.F. przez Sąd karny orzeczenie nie może świadczyć ani o przedwczesnym, ani o prawidłowym rozliczeniu podatku za październik 2000 r., gdyż orzeczenie to zostało wydane w oparciu o wyrok tutejszego Sądu uchylający decyzję podatkową skierowaną do Spółki, zaś ten z kolei wyrok uchylający wynikał jedynie ze względów procesowych i nie rozstrzygał zasadniczej kwestii merytorycznej - czy istotnie nastąpiło przedwczesne rozliczenie podatku.

Odnośnie natomiast do powołania się przez Spółkę na protokół z dnia [...] maja 2003 r. Sąd zauważa, że zawarte w tym protokole stwierdzenie inspektora kontroli skarbowej, iż faktury na zakup paliwa jako nowe faktyczne okoliczności i dowody "udowadniają" fakt pobrania faktury już w dniu [...] października 2000 r. opisywało jedynie ocenę tej okoliczności przedstawioną przez samą Spółkę w piśmie z dnia [...] kwietnia 2003 r. W protokole tym inspektor nie przesądził, że załączone faktury na paliwo dowodzą wizyty J. F. we W. w dniu [...] października 2000 r. Zresztą nawet takie przesądzenie tej kwestii w protokole w niczym nie wiązałoby organów wydających decyzję w postępowaniu wznowieniowym.

Jak wynika ze stanowiska Spółki - podróż członków jej zarządu do Wrocławia w dniu [...] października 2000 r. miała na celu m. in. prowadzenie negocjacji z V. S.A. we W.. Odnotować zatem należy, że - jak słusznie oceniły Organy - Spółka nie przedstawiła żadnych dowodów odbycia takich negocjacji ani nie wskazała nawet ich przedmiotu. Wezwanie przez Organ przedstawienia dokładnego przebiegu pobytu we Wrocławiu w dniu [...] października 2000 r. przedstawiciele Spółki uznali za zbytnio ingerujące w sprawy osobiste i służbowe.

Należy ponadto zauważyć, że w postępowaniu Spółki wystąpiła oczywista sprzeczność, która rzutuje na ocenę wniosku o wznowienie postępowania zakończonego decyzją z dnia [...] kwietnia 2002 r. o nr [...]. Spółka wniosła bowiem także o wznowienie postępowania zakończonego decyzją z tego dnia o nr [...], dotyczącą zobowiązania za listopad 2000 r., zaś jako podstawę swojego wniosku wskazała art. 240 § 1 punkt 8 Ordynacji podatkowej oraz wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 października 2004 r. Wyrok ten stwierdzał niekonstytucyjność art. 19 ust. 3b ustawy w brzmieniu do dnia 26 marca 2002 r. wynikającą z definitywnego pozbawienia podatnika prawa do obniżenia podatku należnego, jeśli podatnik dokonał przedwczesnego obniżenia tego podatku należnego. Składając wniosek o wznowienie postępowania zakończonego decyzją o nr [...] Spółka automatyczne więc przyznała, że wspomniany wyrok Trybunału dotyczy jej sytuacji, tj. przyznała, że przedwcześnie obniżyła podatek należny, a jedynie konsekwencje prawne związane z takim przedwczesnym odliczeniem podatku naliczonego były - jak uznał Trybunał - nieproporcjonalne do naruszenia prawa podatkowego. Trybunał wskazał bowiem, że takie definitywne pozbawienie prawa do obniżenia podatku należnego, wynikające jedynie z przedwczesnego rozliczenia podatku naliczonego, stanowi nadmierną ingerencję w sferę praw majątkowych podatnika i nieuzasadnione, zbyt daleko idące odstępstwo od istoty konstrukcji podatku od wartości dodanej, prowadzące de facto do podwójnego opodatkowania. W związku z tym Sąd zauważa, że nie można było racjonalnie żądać wznowienia zarówno decyzji o nr [...], jak i decyzji o nr [...]. Jeden wniosek wykluczał drugi. Jeśli przedmiotowa faktura znalazła się w dyspozycji Spółki jeszcze w październiku 2000 r., to racjonalny był wniosek o wznowienie postępowania zakończonego decyzją o nr [...]sformułowany na podstawie art. 240 § 1 punkt 5 Ordynacji, zaś z logicznego punktu widzenia bezprzedmiotowy był wniosek o wznowienie postępowania zakończonego decyzją o nr [...] sformułowany na podstawie art. 240 § 1 punkt 8 Ordynacji. I odwrotnie - złożenie wniosku na podstawie art. 240 § 1 punkt 8 Ordynacji (a przez to przyznanie, że nastąpiło przedwczesne, nieterminowe rozliczenie podatku) wykluczało wniosek sformułowany w oparciu o art. 240 § 1 punkt 5 Ordynacji, gdyż ten ostatni wniosek zmierzał do wykazania terminowego rozliczenia podatku.

Powyższa uwaga Sądu prowadzi dalej do wyjaśnienia, że niezasadnie Spółka łączy te dwie decyzje z dnia [...] kwietnia 2002 r. Decyzje te miały za przedmiot inne kwestie, zaś okoliczność, że z punktu widzenia faktycznego, ekonomicznego, Spółka rozliczyła w listopadzie 2000 r. podatek naliczony wynikający z faktury z dnia [...] października 2000 r. nie zmienia faktu, iż pierwotne rozliczenie podatku za październik 2000 r. było nieprawidłowe. Stąd uprawnione było określenie dodatkowego zobowiązania podatkowego oraz odsetek, choć istotnie - w sensie faktycznym - Spółka ostatecznie rozliczyła podatek naliczony wynikający z przedmiotowej faktury. Takie faktyczne rozliczenie miało jednak miejsce dopiero w wyniku wznowienia postępowania zakończonego decyzją dotyczącą listopada 2000 r., a nie października tego roku. Stąd właśnie powstać mogło przeświadczenie, iż - jak określiła to Spółka w skardze - kwestionowana decyzja o nr [...] została "częściowo uchylona".

Wyrażana przez Spółkę ocena, iż nałożenie "sankcji" oraz wymierzenie odsetek było przejawem nadmiernego formalizmu w sytuacji, gdy Spółka naruszyła przepis o charakterze formalnym, a to naruszenie nie skutkowało uszczupleniem dochodów Skarbu Państwa (str. 12 skargi), jest bezprzedmiotowa dla sprawy. W ten sposób Skarżąca podważa merytoryczną zasadność kwestionowanej decyzji i z postępowania wznowieniowego czyni kolejny etap instancyjnej kontroli decyzji podatkowej. Tymczasem argumentacja Spółki zmierzać mogła jedynie do wykazania istnienia przesłanki wznowienia postępowania, a nie do kwestionowania merytorycznej legalności tej decyzji, czyli jej zgodności z przepisami prawa materialnego. Argumentacja ta nie mogła też polegać na wskazywaniu, na etapie postępowania sądowego, kolejnej przesłanki wznowienia postępowania podatkowego, tj. ewentualnej niewiedzy Organów co do nieistnienia zaległości podatkowej. Podzielić ponadto należy ocenę Organów, iż przesłanką wznowienia postępowania nie jest ewentualne niezastosowanie się do sposobu wykładni art. 19 ust. 3b ustawy zaprezentowanego w piśmie Ministra Finansów z 11 października 1999 r. o stosownym numerze. Także ten rodzaj argumentacji uznać należy za niedopuszczalny w postępowaniu wznowieniowym spór o prawo materialne.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd oddalił skargę. Decyzja zaskarżona oraz utrzymana nią w mocy są zgodne z prawem.