Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 124/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2006-10-31 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Sędziowie Asesor WSA Marta Waksmundzka-Karasińska (spr.), Asesor WSA Alojzy Skrodzki, Protokolant Lidia Wasilewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 października 2006 r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa Handlowo - Usługowego "T." na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] listopada 2005 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów i usług oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną do Sądu decyzją nr [...] z dnia [...] listopada 2005r. Dyrektor Izby Celnej w W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu [...] Celnego w W. nr [...] z dnia [...] kwietnia 2004r. określającą P.H.U. "T." wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów i usług od towarów, wobec których stwierdzono powstanie długu celnego, w wysokości [...] zł.

Jak wynika z uzasadnienia decyzji Dyrektora Izby Celnej w W., Dyrektor Urzędu Celnego w W., decyzją z dnia [...] lipca 2001r. stwierdził powstanie długu celnego w postaci sprzętu AGD. Postanowieniem z dnia [...] marca 2004r. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W., wszczął z urzędu postępowanie w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku VAT w stosunku do towaru, wobec którego Dyrektor Urzędu Celnego w W., decyzją z dnia [...] lipca 2001r. stwierdził powstanie długu celnego, a następnie decyzją z dnia [...] kwietnia 2001r. określił wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu importu towarów.

Od powyższej decyzji Strona pismem z dnia 10 maja 2004r. wniosła odwołanie, zarzucając naruszenie przepisu art. 68 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (DZ. U. z 2005r. Nr8, poz. 60), powoływanej dalej "ord. pod.", poprzez nieuwzględnienie 3 - letniego terminu przedawnienia. Wskazała, iż w rozpoznawanej sprawie dług celny powstał w 1999r., a fakt wydania w 2001r. decyzji w przedmiocie długu celnego nie przerywa biegu terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 68 §1 ord. pod. Argumentowała, iż obowiązek podatkowy w niniejszej sprawie powstał nie na zasadzie samoobliczenia zobowiązania podatnika, lecz z chwilą doręczenia jej decyzji o ustaleniu wysokości zobowiązania podatkowego. Powołując się na nowelizację ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym ( Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), powoływaną dalej "ustawa o VAT", która to nowelizacja wprowadzona została w art. 11 ustawy o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zadania i kompetencje organów oraz organizację jednostek organizacyjnych podległych ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych ( Dz. U. Nr 137, poz. 13022) i która weszła w życie z dniem 1 września 2003r., wskazała, iż przed dniem 1 września 2003r. wydawane przez organy decyzje w przedmiocie ustalenia podatku w prawidłowej wysokości na podst. art.11 ust. 1 ustawy o VAT były decyzjami konstytutywnymi, zatem zobowiązanie powstawało w momencie doręczenia decyzji. W ocenie Skarżącego opisana wyżej zmiana wprowadzona z dniem 1 września 2003 nie może mieć zastosowania w rozpoznawanej sprawie, albowiem weszła ona w życie po upływie okresu przedawnienia przewidzianego art. 68 §1 ord. pod. Zobowiązanie w podatku VAT z tytułu importu przedawniło się bowiem w dniu 31 grudnia 2002r.

W wyniku rozpatrzenia odwołania Skarżącego, Dyrektor Izby Celnej w W. decyzją z dnia [...] listopada 2005r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu wyjaśniono, iż obowiązek podatkowy w podatku VAT z tytułu importu towarów, w myśl postanowień art. 6 ust. 7 ustawy o VAT powstaje z chwilą powstania długu celnego, z zastrzeżeniem art. 7a , w myśl którego w przypadku objęcia towarów procedurą celną uszlachetnienia czynnego, odprawy czasowej, przetwarzania pod kontrolą celną, obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą objęcia towarów tą procedurą. Ustawa o podatku VAT opiera się na zasadzie samoobliczenia zobowiązania przez podatnika, bez wydawania w tym zakresie przez organy celne decyzji konstytutywnych. W proces konkretyzacji organy celne włączają się tylko w przypadku, gdy w wyniku przeprowadzonego postępowania ustalą, iż podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku nie zapłacił w całości lub w części należnego podatku, albo, że wysokość należnego i prawidłowego zobowiązania podatkowego jest wyższa niż wskazana w zgłoszeniu celnym przez podatnika. W takich sytuacjach organ celny zobowiązany jest do wydania decyzji deklaratoryjnej w trybie art. 21 § 3 ord. pod. Zobowiązanie to nie powstaje jednak momencie wydania i doręczenia decyzji określającej wysokość zaległości podatkowej, lecz z chwilą, kiedy podatnik winien najpóźniej dokonać samoobliczenia podatku.

Dyrektor Izby Celnej powołując się na uchwałę składu 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego podjętą w dniu 25 kwietnia 2005r., sygn. akt FPS 3/04, stwierdził, iż również decyzje wydawane przed 1 września 2003r. miały charakter decyzji deklaratoryjnych. W tym stanie rzeczy Dyrektor Izby Celnej w W. wskazał, iż brak jest podstaw do uznania zarzutu, iż organ celny naruszył art. 68 § 1 ord. pod., wydając decyzję po upływie okresu przedawnienia.

W skardze na powyższą decyzję Strona zarzuciła naruszenie art. 68 § ord. pod., poprzez nie uwzględnienie 3 -letniego terminu przedawnienia. Wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji jak i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W.. Skarżący powielając argumentację zawartą w odwołaniu wskazał, iż stan prawny obowiązujący w rozpoznawanej sprawie zarówno w dacie powstania długu celnego jak i wygaśnięcia zobowiązania na skutek przedawnienia, jednoznacznie przewidywał, iż obowiązek podatkowy w rozpoznawanej sprawie powstał z chwilą doręczenia mu decyzji o ustaleniu wysokości zobowiązania podatkowego - art. 11c ust. 1 ustawy i VAT w zw. z art. 21 § 1 pkt 2 ord. pod. Konstytutywny charakter decyzji wydawanych przez organy podatkowe na podstawie przepisu art. 11c ust. 1 ustawy o VAT przed zmianą wprowadzoną art. 11 ustawy o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zadania i kompetencję organów oraz jednostek organizacyjnych podległych ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych, która weszła w życie 1 września 2003r. nie był nigdy kwestionowany zarówno w literaturze jak o orzecznictwie. Skoro zmiany dokonane tym przepisem weszły w życie po upływie okresu przedawnienia przewidzianym w art. 68 § 1 ord. pod., nie mogą być stosowane w rozpoznawanej sprawie, albowiem ich zastosowanie wiązałoby się z naruszeniem zasady lex retro non agit.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, który stosownie do art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sprawuje kontrolę zaskarżonych decyzji bądź aktów w oparciu o kryterium zgodności z prawem i obowiązany jest uchylić zaskarżoną decyzję bądź stwierdzić jej nieważność, jeżeli zaskarżona decyzja narusza przepisy prawa w sposób określony w art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej : u.p.p.s.a.), zważył, co następuje:

Dokonana ocena zgodności z prawem zaskarżonej decyzji pozwala stwierdzić, iż nie narusza ona prawa. Wobec powyższego skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Skarżący wywodził, iż obowiązek podatkowy w podatku VAT tytułu importu towarów powstał z chwilą doręczenia mu decyzji o ustaleniu wysokości zobowiązania w tym podatku. Podnosił, iż decyzja Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. wydana została w dniu [...] kwietnia 2004r., a więc po upływie okresu przedawnienia, który nastąpił z upływem dnia 31 grudnia 2002r. ( art. 68 §1 ord. pod.).

Z poglądem tym nie można się zgodzić. Kluczowym zagadnieniem w rozpoznawanej sprawie było ustalenie, czy wydawane przez organy decyzje w zakresie określenia zobowiązania w podatku VAT z tytułu importu, w stanie prawnym obowiązującym w sprawie, miały charakter decyzji deklaratoryjnych, czy też konstytutywnych.

Dyrektor Izby Celnej w W. prawidłowo odwołał się do uchwały składu 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego podjętej w dniu 25 kwietnia 2005r., sygn. akt FPS 3/04, która dla omawianego zagadnienia ma znaczenie rozstrzygające. W obszernym uzasadnieniu rzeczonej uchwały NSA stwierdził, iż również w stanie prawnym obowiązującym przed 1 września 2003r., gdy obowiązek podatkowy w podatku VAT powstawał z tytułu importu towarów, zobowiązanie podatkowe w tym podatku powstawało w każdym przypadku z mocy prawa, to jest z dniem zaistnienia okoliczności, z którymi przepisy prawa łączyły powstanie tych zobowiązań ( art. 6 ust. 7 ustawy o VAT). Wniosku tego nie zmienia użyty przez ustawodawcę w przepisach art. 11 a ust. 1 i 11 c ust. 1 ustawy o VAT ( do czasu wejścia w życie ustawy z dnia 27 czerwca 2003r. o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych...) zwrot "iż właściwy organ podatkowy wydaje decyzję ustalającą podatek w prawidłowej wysokości". Jak zważył bowiem NSA, o charakterze decyzji podatkowej ( ustalającej lub deklaratoryjnej) nie decyduje przyjęta w ustawie konwencja językowa, lecz konstrukcja prawna podatku. Skoro więc decyzje wydawane w trybie art. 11 ustawy o VAT nie były decyzjami konstytutywnymi, brak było podstaw do uznania jako zasadnego zarzutu naruszenia art. 68 §1 ord. pod.

Wskazać w tym miejscu należy, iż stosownie do przepisu art. 187 § 2 u.p.p.s.a. uchwała składu siedmiu sędziów NSA jest nie tylko wiążąca w danej sprawie, ale ma ona także tak zwaną ogólną moc wiążącą, wynikającą z art. 269 §1 u.p.p.s.a. Przepis ten nie pozwala żadnemu składowi sądu administracyjnego rozstrzygnąć innej sprawy w sposób sprzeczny ze stanowiskiem zawartym w uchwale powiększonego składu NSA. Skład, który nie podziela wspomnianego stanowiska, może jedynie ponownie przedstawić dane zagadnienie odpowiedniemu składowi powiększonemu. Wspomniana w ostatnim zdaniu sytuacja nie zachodzi jednak w rozpoznawanej sprawie, bowiem orzekający w niej skład sędziowski w pełni podziela pogląd wyrażony w uchwale NSA z dnia 25 kwietnia 2005r., FPS 3/04.

Na rozprawie w dniu 17 października 2006r. pełnomocnik Skarżącego podniósł, iż zaskarżona decyzja winna być uchylona, gdyż została wydana po upływie terminu przewidzianego w art. 70 § 1 ord. pod. Stwierdził także, iż organ nie załączył do akt sprawy oryginałów dokumentów stwierdzających skuteczne zajęcie rachunku bankowego Strony. Wyjaśnił, iż według jego wiedzy bank [...] nie istniał w 2004r.

Odnosząc się do wskazanych wyżej zarzutów, Sąd doszedł do przekonania, iż również te zarzuty nie zasługują na uwzględnienie.

Pięcioletni bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 70 § 1 ord. pod. został bowiem skutecznie przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został powiadomiony. Jak wynika z akt sprawy - uzupełnionych na wezwanie Sądu o: oryginał zawiadomienia o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego z dnia 2 lipca 2004r., oryginał potwierdzenia odbioru rzeczonego zawiadomienia o zajęciu oraz tytułu wykonawczego przez matkę Podatnika, oryginał potwierdzenia odbioru rzeczonego zawiadomienia o zajęciu przez Bank [...] S.A. Oddział w P., które to dokumenty Sąd na podstawie art.106 § włączył do akt - w dniu 8 lipca 2004r. Bankowi [...] S.A. Oddział w P. doręczone zostało zawiadomienie o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego Podatnika z dnia 2 lipca 2004r. Jednocześnie o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego został zawiadomiony Podatnik - co wynika ze zwrotnego potwierdzenia odbioru z dnia 15 lipca 2004r. W tym stanie rzeczy stwierdzić należy, iż bieg terminu przedawnienia został skutecznie przerwany, na skutek zastosowania środka egzekucyjnego w dniu 8 lipca 2004r. Wobec powyższego brak jest podstaw do uznania, iż zaskarżona do Sądu decyzja Dyrektora Izby Celnej w W. wydana została po upływie terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 ord. pod. Odnosząc się końcowo do twierdzenia, iż Bank [...] nie istniał w 2004r., Sąd stwierdza, iż faktem powszechnie znanym jest, iż na skutek połączenia rzeczonego banku z Bankiem [...] S.A.., powstał bank działający pod firmą Bank [...] S.A., który przejął wszelkie prawa i obowiązki Banku [...] S.A.. Z oczywistych względów okoliczność ta nie wpływa w żaden sposób na skuteczność zastosowanego środka egzekucyjnego w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego.

W tym stanie rzeczy Sąd działając na podstawie art. 151 u.p.p.s.a. skargę oddalił.