Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 654/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2018-12-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 153
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 68 par. 1 i 2, art. 70 par. 1, art. 210 par. 1 pkt 6 w zw. z art. 210 par. 4
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędziowie Sędzia WSA Dominik Mączyński (spr.) Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 grudnia 2018r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. z dnia [...] [...]. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2012r. oddala skargę


UZASADNIENIE

1. Decyzją z dnia [...] grudnia 2012 r., nr [...] Burmistrz Miasta i Gminy [...] ustalił [...] (dalej: skarżącemu) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2012 r. w kwocie [...]zł.

1.1. Decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] marca 2013 r., nr [...], utrzymująca w mocy ww. decyzję Burmistrza Miasta i Gminy [...] została uchylona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z dnia 15 stycznia 2014 r., III SA/Po 957/13. W ocenie Sądu, zasadny okazał się zarzut skarżącego wskazujący na nieprzeprowadzenie przez organy podatkowe niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Sąd zwrócił także uwagę na zastosowanie przez organ nieprawidłowej stawki podatku od nieruchomości w stosunku do garaży skarżącego.

1.2. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, decyzją z dnia [...] czerwca 2014 r., nr [...], uchyliło decyzję Burmistrza Miasta i Gminy [...] z dnia [...] grudnia 2012 r. i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. Jak wskazało SKO, dla poprawności decyzji wymiarowej za 2012 r. niezbędnym jest ustalenie stanu nieruchomości w tymże roku. Organ I instancji oprał się na ustaleniach biegłego i na fotografiach odzwierciedlających stan nieruchomości w 2011 r. Wobec tego niezbędnym jest co najmniej dokonanie stosownych oględzin, przesłuchanie strony, ewentualnych świadków na okoliczność zmian w stanie nieruchomości pomiędzy rokiem podatkowym a obecnym, w zależności od wyników tych czynności – ewentualne zasięgnięcie uzupełniającej opinii biegłego. Po przeprowadzeniu tych czynności, jak wskazało SKO, należy dokonać ponownego wymiaru podatku, uwzględniając wyniki przeprowadzonych dowodów, a nadto ustalenia co do budynku garażowego i stosując wobec niego odpowiednie stawki.

2. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy, Burmistrz Miasta i Gminy [...], decyzją z dnia [...] sierpnia 2016 r. nr [...], ustalił skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2012 r. w kwocie [...]zł.

2.1. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organu I instancji wskazano, iż skarżący od 1998 r. jest właścicielem działki o numerze geodezyjnym [...] położonej w miejscowości [...], obręb [...], która według ewidencji gruntów i budynków, prowadzonej przez Starostę [...], ma powierzchnię 3,9500 ha. Na ww. działkę składają się grunty zabudowane przemysłowe (Ba) o powierzchni 3,0000 ha oraz grunty zadrzewione i zakrzewione (Lz) o powierzchni 0,9500 ha. Nieruchomość te jest zabudowana wieloma budynkami. Podatnik, w składanych informacjach podatkowych dotyczących nieruchomości, pomijał większość budynków usytuowanych na działce. Od dnia nabycia podatnik wiele razy składał korekty informacji w sprawie podatku od nieruchomości na podstawie których organ wymierzał wysokość podatku od nieruchomości. Organ podatkowy, w celu zweryfikowania zasadności złożonych informacji przeprowadził w dniu [...] sierpnia 2010 r. kontrolę podatkową. Przedmiotem kontroli było określenie stanu nieruchomości. Podczas kontroli pracownicy urzędu nie stwierdzili żadnych wyburzonych budynków ani ruin budynków na nieruchomości skarżącego. Z zapisów protokołu kontroli podatkowej wynika, że powierzchnia budynków nie różni się od ich powierzchni pierwotnej (tj. powierzchni ustalonej na podstawie protokołu inwentaryzacji składników budowlanych [...], a należących do [...] z 1991 r. oraz aktu notarialnego Rep. A nr [...] z dnia [...] października 1998 r., którym skarżący nabył przedmiotową nieruchomość).

2.2. Jak wskazał dalej organ, w 2011 r. zlecono biegłemu wykonanie opinii dotyczącej określenia stanu obiektów zlokalizowanych na terenie działki nr [...] w [...]. Powołany biegły z uprawnieniniami budowlanymi mgr inż. [...], sporządził w dniu [...] marca 2011 r. opinię dotyczącą obiektów położonych na działce [...] obręb [...]. Z opinii wynikało, iż na nieruchomości znajdowało się wiele budynków o różnej konstrukcji i stopniu ich zniszczenia o łącznej powierzchni użytkowej 2.593,87 m2, w tym: garaże o powierzchni użytkowej 77,41 m2 i pozostałe budynki o powierzchni użytkowej 2.516,46 m2. Według biegłego wszystkie obiekty spełniały kryteria "budynku" jako obiektu budowlanego trwale związanego z gruntem, wydzielanego z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, posiadającego fundamenty i dach. Z powyższej opinii wynikało, że ilość i rodzaj budynków nie uległa zmianie od dnia ich nabycia. W trakcie prowadzonego postępowania nie stwierdzono, iż którykolwiek z tych budynków został rozebrany.

2.3. W uzasadnieniu decyzji wskazano też, że w dniu [...] kwietnia 2014 r. organ podatkowy po raz kolejny udał się na kontrolę nieruchomości. Kontrola okazała się jednak bezskuteczna, gdyż pracownicy nie przeprowadzili pomiarów budynków z uwagi na obecność dużej ilości psów rasy bernardyn, które swobodnie poruszały się po terenie. Kontrolujący zdołali jedynie wizualnie ocenić ilość i stan budynków na nieruchomości. Skarżący zobowiązał się wówczas sam dokonać pomiaru budynków zlokalizowanych na terenie jego nieruchomości oraz dostarczyć, we wskazanym terminie, korektę informacji podatkowej, czego nie uczynił. Jak zaznaczył organ, oględziny budynków przeprowadzone w 2014 r. wskazywały na tożsamy stan budynków, który był opisywany w opinii biegłego z 2011 r. Opinia została uznana jako podstawa dowodowa przy ustaleniach faktycznych w zakresie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2012 r. O tym, że stan faktyczny obiektów z opinii technicznej biegłego z 2011 r. nie uległ zmianie ma potwierdzenie w następnej przeprowadzonej z udziałem biegłego wizji lokalnej w roku 2015. W opinii sporządzonej po przeprowadzonej wizji biegły nie stwierdził, by budynki położone działce nr [...] nie były budynkami w rozumieniu prawa budowalnego, a jedynie wskazał na zły stan techniczny części obiektów i określił łączną powierzchnię użytkową budynków na 2.593,87 m2.

2.4. Podsumowując, organ wskazał, że z analizy opinii biegłego z 2011 r., kontroli pracowników z 2014 r. i opinii z 2015 r. wynika, że ilość i stan budynków położonych na działce nr [...] w [...] jest tożsama. Dlatego też, organ podatkowy stwierdził, że skoro budynki powyższe znajdowały się na nieruchomości 1998 r., kiedy skarżący nabywał tą nieruchomość, w chwili sporządzania opinii z dnia [...] marca 2011 r. oraz w momencie sporządzania kolejnej opinii z dnia [...] lipca 2015 r. zatem logicznym jest, że budynki te znajdowały się na nieruchomości także w 2012 r. Organ wskazał nadto, iż w pierwotnej decyzji nr [...] z dnia [...] grudnia 2012 r. w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2012 r., organ podatkowy błędnie przyjął i zakwalifikował wszystkie budynki posadowione na działce nr [...] w [...] jako tzw. pozostałe o łącznej powierzchni użytkowej 2.593,87 m2. Organ nie uwzględnił budynku garażowego, dla którego obowiązujący wówczas akt prawa miejscowego przewidywał inną stawkę podatkową. Wobec powyższego, organ podatkowy dokonując ustalenia wymiaru od nieruchomości zmienił stawkę z [...] zł/m2 na [...] zł/m2 dla budynku garażowego o powierzchni użytkowej 77,41 m2. Zatem powierzchnia budynków pozostałych podlegająca opodatkowaniu ulega zmniejszeniu z powierzchni 2.593,87 m2 do powierzchni 2.516,46 m2.

3. Pismem z dnia [...] września 2016 r. skarżący wniósł odwołanie od decyzji, zarzucając zapadłemu rozstrzygnięciu brak spójności i niezgodność stanu prawnego ze stanem faktycznym. W ocenie skarżącego, nie powinien zostać na niego nałożony podatek za garaże, które nie mają spójnego dachu zaś podatek za pozostałe budynki, odjąwszy części nieposiadające okien i spójnego dachu i odejmując ciągi komunikacyjne, używane co najmniej od kwietnia 2011 r. jako mieszkalne winien w ocenie skarżącego wynosić [...] zł. Skarżący podnosi też, że grunty o powierzchni 20.000,00 m2 są zalesione i wolne od podatku, zaś podatek od pozostałych 18.500,00 m2 winien wynosić [...] zł. Skarżący zwrócił też uwagę na liczne dewastacje nieruchomości przed 2012 r., które miały mieć miejsce ze strony Urzędu Miasta i Gminy [...] i na sposób w jaki jest wykorzystywana i użytkowana nieruchomość. Skarżący zwrócił uwagę, iż organ podatkowy nadal nie odniósł się jego stanowiska po wizji lokalnej z kwietnia 2014 r.

4. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] decyzją z dnia [...] października 2016 r. nr [...] utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta i Gminy [...] z dnia [...] sierpnia 2016 r.

5. W wyniku rozpoznania skargi podatnika, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z dnia 7 grudnia 2017 r., I SA/Po 263/17 uchylił decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] października 2016 r. nr [...]

5.1. Sąd wskazał, że Kolegium w zaskarżonej decyzji nie rozważyło kwestii ewentualnego przedawnienia orzekania, o którym mowa w art. 68 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r. poz. 613, dalej: o.p.).

5.2. Sąd, dokonując oceny zasadności zarzutów skargi co do ustaleń faktycznych przyjętych przez orzekające organy, jak również co do wiarygodności opinii biegłego, wskazał, iż nie zasługują one na uwzględnienie. W ocenie Sądu, opinia biegłego sporządzona dla potrzeb niniejszej sprawy jest wiarygodna, nie ma uzasadnionych podstaw do zarzucenia biegłemu błędnej kwalifikacji obiektów – jako budynków. Zdaniem Sądu, organy orzekające w sprawie nie naruszyły zasady wyrażonej w art. 191 o.p.

6. Decyzją z dnia [...] kwietnia 2018 r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta i Gminy [...] z dnia [...] sierpnia 2016 r. nr [...] ustalającą skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2012 r. na kwotę [...]zł.

6.1. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że skarżący w dniu [...] maja 2010 r. złożył w organie podatkowym, na urzędowym formularzu "Informację w sprawie podatku od nieruchomości", datowaną na dzień [...] maja 2010 r. Skarżący wykazał w niej, jako wyłączny przedmiot opodatkowania, "pozostałe grunty" o powierzchni 39.000,00 m2. Równocześnie, zamieścił w niej adnotację, że z uwagi na stan techniczny budynków posadowionych na nieruchomości winny one podlegać zwolnieniu z opodatkowania. Skarżący, w dniu [...] października 2012 r. złożył korektę informacji, w której wskazał jako przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 3.150 m2, grunty pozostałe o powierzchni 27.350,00 m2 oraz budynki mieszkalne o powierzchni 69,00 m2. Nadto wskazał jako zwolnione od podatku grunty zadrzewione i zakrzewione o powierzchni 9.000,00 m2. W ocenie organu, skarżący składając informacje w sprawie podatku od nieruchomości w roku 2010 i 2012 nie ujawnił w nich wszystkich danych niezbędnych dla ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego. Organ wskazał, iż prawidłowe dane przedmiotów opodatkowania to: grunty – tereny przemysłowe o powierzchni 3.000,00 m2, garaże o powierzchni użytkowej 77,41 m2 i budynki o powierzchni użytkowej 2.516,46 m2. Żadna ze złożonych przez podatnika deklaracji nie wskazuje takich wielkości, zostały one ustalone na podstawie niebudzących wątpliwości dokumentów urzędowych oraz w drodze czynności dowodowych – oględzin i opinii biegłego [...] sporządzonej w 2015 r.

6.2. Jak wskazał to organ, zgodnie z art. 68 § 1 o.p., zobowiązanie podatkowe skarżącego w podatku od nieruchomości za rok 2012 mogło zostać ustalone poprzez doręczenie stosownej decyzji w okresie 3 lat od końca roku 2012, a zatem do [...] grudnia 2015 r. z hipotetycznym założeniem, że podatnik przed dniem [...] stycznia 2012 r. albo w ciągu tego roku podatkowego złożyłby poprawną deklarację podatkową (to jest taką, która zawierałby zgodne z rzeczywistością informacje niezbędne dla ustalenia wysokości zobowiązania). Skoro tak się nie stało, termin przedawnienia dla wydania decyzji ustalającej zobowiązanie za 2012 r. upływał z ostatnim dniem 2017 r. Decyzja z dnia [...] sierpnia 2016 r. została doręczona pełnomocniczce w dniu [...] sierpnia 2016 r., a zatem przed upływem terminu przedawnienia, określonym w art. 68 § 2 o.p. Stosownie do utrwalonego orzecznictwa sądów administracyjnych przepis powyższy nie stoi na przeszkodzie wydaniu decyzji utrzymującej w mocy tę decyzję po dniu [...] grudnia 2017 r., albowiem zobowiązanie powstało z dniem doręczenia decyzji pierwotnej, tj. z dniem [...] sierpnia 2016 r. Decyzja ta została wysłana pełnomocnikowi skarżącego na adres wskazany w odwołaniu. Decyzja nie została odebrana pomimo dwukrotnego awizowania i uznana za doręczoną z dniem [...] czerwca 2018 r. W dniu [...] czerwca 2018 r. do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] wpłynęło pismo skarżącego, w którym wniósł o ponowne doręczenie decyzji z dnia [...] kwietnia 2018 r., o przywrócenie wszelkich terminów związanych z decyzją oraz uznanie przesyłki pocztowej nr [...] za nieprawidłowo doręczoną z przyczyn usprawiedliwionych albowiem pełnomocnik strony co najmniej od marca 2018 r. do [...] czerwca 2018 r. przebywa na zwolnieniu lekarskim z powodu schorzenia G-54 – paraliż i z przyczyn obiektywnych nie mogła podjąć jakiejkolwiek korespondencji. Kolegium, zgodnie z wnioskiem skarżącego, przesłało mu bezpośrednio decyzję z dnia [...] kwietnia 2018 r. Pismo to zostało przez skarżącego odebrane w dniu [...] lipca 2018 r.

7. W dniu [...] lipca 2018 r. skarżący złożył skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] kwietnia 2018 r., domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji.

7.1. W skardze skarżący nie zgadza się z wysokością wymierzonego podatku od nieruchomości za 2012 r. i uważa, że podatek ten powinien wynieść [...] zł. Skarżący wskazał, iż na przedmiotowej nieruchomości nie jest prowadzona obecnie, ani nie była w 2012 r. jakakolwiek działalność gospodarcza.

7.2. Pismem z dnia [...] listopada 2018 r., wyznaczony dla skarżącego pełnomocnik z urzędu, uzupełnił wniesioną skargę o następujące zarzuty:

1) naruszenie przepisów postępowania, które to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - tj. art. 122 oraz 187 o.p. poprzez niezebranie całego niezbędnego do wyjaśnienia sprawy materiału dowodowego a szczególności niewyjaśnienie:

- czy budynki zakwalifikowane jako budynki pozostałe były nimi w rzeczywistości w 2012 r., czy też powinny być zakwalifikowane częściowo jako budynki mieszkalne, a częściowo jako inne obiekty nie posiadające statusu budynków,

- czy garaże posadowione na nieruchomości rzeczywiście istniały w 2012 oraz jeżeli tak, to jaka była ich powierzchnia użytkowa,

- jaka jest powierzchnia gruntów pozostałych, a jaka gruntów stanowiących nieużytki, użytki ekologiczne, grunty zadrzewione i zakrzewione,

2) naruszenie przepisów postępowania, które to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - tj. art. 187 w zw. z art. 191 o.p. poprzez niewszechstronne i dowolne rozpatrzenie zebranego w sprawie materiału dowodowego a szczególności:

- pozbawione podstaw i merytorycznego uzasadnienia uznanie za wiarygodną opinię z dnia [...] lipca 2015, sporządzoną przez biegłego [...] dla ustalenia stanu budynków w 2017, podczas gdy w przedmiotowej sprawie istotny jest przede wszystkim które z budynków były budynkami mieszkalnymi w 2012 r.,

- oparcie przez organ II instancji decyzji na podstawie mapy zasadniczej znajdującej się w aktach sprawy dokumentującej stan nieruchomości na [...].08.2004 r.,

- błędny z zasadami doświadczenia życiowego i logicznego myślenia tok rozumowania organu II instancji polegający na przyjęciu, iż analizując mapę z 2004 r., opinię z początku 2011, nieskuteczną kontrolę z 2014 i wadliwą opinię z 2015 ustalił stan faktyczny nieruchomości w roku 2012, podczas, gdy żadna z tych czynności nie została dokonana w roku 2012 lub bezpośrednio po nim, a tym samym brak możliwości skutecznego podważenia danych zawartych w informacji dot. podatku od nieruchomości złożonych przez skarżącego w 2012 r.,

3) naruszenie przepisów postępowania, które to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – tj. art. 233 § 2 o.p. poprzez jego niezastosowanie, polegające na wydaniu przez organ II instancji decyzji utrzymującej w mocy decyzję organu I instancji, podczas gdy rozstrzygnięcie sprawy przez organ II instancji wymagało przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części,

4) naruszenie przepisów postępowania, które to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - tj. art. 210 § 1 pkt 6 oraz art 210 § 4 o.p. poprzez jego niezastosowanie, polegające na braku uzasadnienia faktycznego decyzji organu II instancji co do znacznej części ustaleń faktycznych,

5) naruszenie przepisu prawa materialnego - tj. art. 68 § 2 pkt 2 o.p., poprzez jego nieprawidłowe zastosowanie i uznanie przez organ podatkowy, że w przedmiotowej sprawie znajduje zastosowanie pięcioletni okres przedawnienia z uwagi na nieujawnienie przez podatnika niezbędnych danych dla ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego, podczas gdy prawidłowe ustalenia winny prowadzić do zastosowania art. 68 § 1 o.p. , albowiem podatnik złożył w roku 2012 informację w sprawie podatku o nieruchomości i ujawnił w niej wszelkie niezbędne dane potrzebne dla ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego.

7.3. W oparciu o powyższe zarzuty, pełnomocnik skarżącego wniósł o uchylenie decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] kwietnia 2018 r. (sygn. [...]) oraz poprzedzającej jej decyzji Burmistrza Miasta i Gminy [...] z dnia [...] sierpnia 2016 r. (sygn. [...]) oraz o zasądzenie na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania, w tym niezapłaconych w całości ani w części kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

8. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...], pismem z dnia [...] lipca 2018 r. ustosunkowało się do wniesionej skargi, wnosząc o jej odrzucenie, z uwagi na wniesienie jej z uchybieniem terminu. Organ wskazał również, iż po zapoznaniu się z zarzutami skargi i ponownym przeanalizowaniu akt sprawy nie znalazł podstaw do jej uwzględnienia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

9. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

10. Na wstępie, przed przystąpieniem do oceny prawidłowości zaskarżonej decyzji, należy odnieść się do sformułowanego w odpowiedzi na skargę wniosku organu odwoławczego o odrzucenie skargi.

10.1. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] wniosło o odrzucenie skargi z uwagi na uchybienie terminu do jej wniesienia. W ocenie organu odwoławczego zaskarżona decyzja została skutecznie doręczona w dniu [...] czerwca 2018 r., wobec czego termin na wniesienie skargi upływał z dniem [...] lipca 2018 r., podczas gdy została ona nadana w placówce pocztowej w dniu [...] lipca 2018 r.

10.2. Odnosząc się do argumentacji organu odwoławczego, należy zauważyć, że w aktach sprawy znajduje się pismo skarżącego z dnia [...] czerwca 2018 r. skierowane do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...], w którym skarżący wniósł m.in. o "ponowne doręczenie" decyzji oraz uznanie o uznanie przesyłki zawierającej zaskarżoną decyzję skierowanej na adres [...] "jako nieprawidłowo doręczonej". Z odpowiedzi na skargę wynika, że "Kolegium zgodnie z wnioskiem podatnika przesłało mu decyzję z dnia [...] kwietnia 2018 r., którą strona odebrała w dniu [...] lipca 2018 r.". Niekwestionowaną w sprawie okolicznością faktyczną jest zatem doręczenie skarżącemu osobiście zaskarżonej decyzji w dniu [...] lipca 2018 r. Mając to na uwadze oraz uwzględniając fakt, że w piśmie z dnia [...] czerwca 2018 r. skarżący wniósł o uznanie poprzednio skierowanej korespondencji do [...] "jako nieprawidłowo doręczonej", należy stwierdzić, że organ nie może jednocześnie przychylić się do wniosku skarżącego, czego przejawem było doręczenie mu osobiście decyzji i kwestionować skuteczność tak dokonanego doręczenia. Należy bowiem podkreślić, że w piśmie z dnia [...] czerwca 2018 r. skarżący wniósł nie tylko o ponowne doręczenie decyzji, ale także uznanie poprzedniego doręczenia za nieprawidłowe. W tej sytuacji skarżący mógł zasadnie pozostawać w przekonaniu, że doręczając ponownie decyzję organ powziął wątpliwości co do prawidłowości pierwotnego doręczenia. W rezultacie skutek doręczenia należy wiązać z datą, w której skarżący osobiście otrzymał decyzję. W sprawie niesporne jest natomiast, że doręczenie to nastąpiło w dniu [...] lipca 2018 r. W tej sytuacji należy uznać, że skarga została wniesiona w terminie, a wniosek organu o jej odrzucenie jest bezzasadny. Skarga podlegała zatem rozpoznaniu co do istoty.

11. Dokonując analizy zarzutów podniesionych w skardze i w uzupełniającym ją piśmie pełnomocnika z dnia [...] listopada 2018 r., należy zauważyć, że zasadnicza część zarzutów odnosi się wadliwego ustalenia okoliczności faktycznych sprawy.

11.1. Należy jednak zwrócić uwagę, że ze względu na art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm., dalej: p.p.s.a.) ocena prawidłowości zaskarżonej decyzji winna być dokonana z uwzględnieniem wyroków wydanych w tej sprawie przez WSA w Poznaniu z dnia 15 stycznia 2014 r., III SA/Po 957/13 oraz z dnia 7 grudnia 2017 r., I SA/Po 263/17.

11.2. Zgodnie z art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

11.3. Należy zauważyć, że art. 153 p.p.s.a. ma charakter bezwzględnie obowiązujący, wobec czego ani organ administracji publicznej, ani sąd administracyjny, orzekając ponownie w tej samej sprawie, nie mogą pominąć oceny prawnej wyrażonej wcześniej w orzeczeniu, gdyż ocena ta wiąże ich w sprawie (por. wyrok NSA z dnia 21 marca 2014 r., I GSK 534/12 i wyrok NSA z dnia 24 czerwca 2015 r., II FSK 1404/13 – orzeczenia dostępne w bazie: orzeczenia.nsa.gov.pl). Związanie sądu administracyjnego oznacza, że nie może on w przyszłości, orzekając w tej samej sprawie, formułować nowych ocen prawnych, które są sprzeczne z wyrażonym wcześniej poglądem, lecz jest zobowiązany do podporządkowania się mu w pełnym zakresie oraz konsekwentnego reagowania w razie stwierdzenia braku zastosowania się organu administracji publicznej do wskazań w zakresie dalszego postępowania (wyrok NSA z dnia 21 marca 2014 r., I GSK 534/12, orzeczenie dostępne w bazie: orzeczenia.nsa.gov.pl). Związanie sądu administracyjnego własną oceną prawną przy ponownym rozpatrywaniu sprawy oznacza, że skarżący nie może skutecznie oprzeć skargi na podstawach sprzecznych z tą oceną prawną. Sąd administracyjny będzie obowiązany skargę oddalić. Artykuł 153 p.p.s.a. zawiera postanowienie o wiążącym charakterze "wskazań co do dalszego postępowania", jako drugiego - obok oceny prawnej - elementu wiążącego uzasadnienia orzeczenia sądu administracyjnego. Między oceną prawną a wskazaniami co do dalszego postępowania zachodzi ścisły, immanentny związek. Ocena prawna dotyczy dotychczasowego postępowania tych organów w sprawie, podczas gdy wskazania określają sposób ich postępowania w przyszłości. Wskazania stanowią więc konsekwencję oceny prawnej, zwłaszcza (chociaż nie wyłącznie) oceny przebiegu postępowania przed organami administracyjnymi i rezultatu tego postępowania w postaci materiału procesowego zebranego w danej sprawie. Ich celem jest zapobieżenie w przyszłości błędom stwierdzonym przez sąd administracyjny w trakcie kontroli zaskarżonego rozstrzygnięcia, nie zaś aprioryczne rozstrzygnięcie problemów związanych z treścią przyszłego rozstrzygnięcia organu ponownie rozpoznającego sprawę, (por. T. Woś (red.), Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, wyd. VI - LEX wersja elektroniczna). Przy czym podkreślenia wymaga, że mimo użycia w komentowanym przepisie określenia "orzeczenie", chodzi w nim nie o sentencję, lecz o uzasadnienie orzeczenia. Ocena prawna rozstrzygnięcia wiąże się bowiem przede wszystkim z wykładnią prawa, a ta może się mieścić jedynie w uzasadnieniu wyroku. W zakresie oceny prawnej mieści się zarówno krytyka zaskarżonego rozstrzygnięcia w aspekcie prawnym, jak i wyjaśnienie, dlaczego zastosowanie to zostało w danym konkretnym przypadku uznane przez sąd administracyjny za błędne i jakie, zdaniem tego sądu, przepisy prawne powinny być zastosowane lub jaka powinna być ich interpretacja, aby rozstrzygnięcie organu administracyjnego mogło być uznane za zgodne z prawem, (por. J. P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, wyd. V - LEX wersja elektroniczna).

11.4. Dla oceny zasadności podnoszonych zarzutów dotyczących wadliwego ustalenia stanu faktycznego sprawy szczególnie doniosłe znaczenie ma zatem wyrok WSA w Poznaniu z dnia 7 grudnia 2017 r., I SA/Po 263/17. W wyroku tym, WSA w Poznaniu, dokonując oceny zasadności zarzutów skargi, co do ustaleń faktycznych przyjętych przez orzekające organy, jak również co do wiarygodności opinii biegłego, wskazał, że nie zasługują one na uwzględnienie. Z uzasadnienia orzeczenia jednoznacznie wynika, że Sąd w prawomocnym wyroku zaakceptował ustalenia faktyczne poczynione przez organy w toku postępowania, które stały się podstawą zaskarżonego rozstrzygnięcia. Sąd dokonał zatem oceny prawnej odnoszącej się do sposobu gromadzenia i oceny materiału dowodowego, na podstawie którego ustalony został stan faktyczny sprawy. Natomiast ocena ta, na mocy art. 153 p.p.s.a., wiąże nie tylko organ wydający zaskarżoną decyzję, ale także Sąd orzekający w tej sprawie. W rezultacie Sąd, rozpoznając niniejszą sprawę, nie może dokonać odmiennej oceny prawnej w zakresie stosowania przepisów postępowania, które doprowadziło organ do poczynienia ustaleń, stanowiących podstawę faktyczną rozstrzygnięcia.

11.5. Związanie Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę w zakresie ustaleń faktycznych wynika także z treści wskazań co do dalszego postępowania zawartych w uzasadnieniu wyroku z dnia 7 grudnia 2017 r., I SA/Po 263/17. Konkludując rozważania, Sąd wskazał, że przy ponownym rozpoznaniu sprawy Kolegium winno ustalić, czy w okolicznościach badanej sprawy doszło do wydania decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego za rok 2012 przed upływem terminu do wydania decyzji ustalającej. W wytycznych skierowanych do organu Sąd, odwołując się do okoliczności badanej sprawy, nakazał organowi zbadanie, czy w sprawie nie upłynął termin do wydania decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego. Sąd nie nakazał ustalenia jakichkolwiek okoliczności faktycznych poza tymi, które odnoszą się do kwestii przedawnienia. Na mocy wyroku WSA w Poznaniu z dnia 7 grudnia 2017 r., I SA/Po 263/17 nie tylko zatem zaaprobowane zostały ustalenia faktyczne poczynione przez organy orzekające w sprawie, ale ze sformułowanych przez Sąd wytycznych ni wynikała potrzeba uzupełnienia materiału dowodowego, czy też konieczność dokonania ponownej oceny zgromadzonego już w sprawie materiału dowodowego.

11.6. W rezultacie nie zasługują na uwzględnienie zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania. W świetle uzasadnienia wyroku WSA w Poznaniu z dnia 7 grudnia 2017 r., I SA/Po 263/17, w którym Sąd jednoznacznie zaaprobował prawidłowość ustaleń faktycznych poczynionych przez organy w toku postępowania, Sąd, rozpoznając niniejszą sprawę, zgodnie z art. 153 p.p.s.a., nie mógł w tym zakresie dokonać odmiennej oceny prawnej.

12. Nie znajduje także uzasadnienia podniesiony w skardze zarzut dotyczący naruszenia przepisów postępowania polegającego na braku uzasadnienia faktycznego decyzji organu II instancji co do znacznej części ustaleń faktycznych. Przede wszystkim należy zauważyć, że w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odniósł się do zasadniczych elementów wyznaczających przebieg postępowania podatkowego, wskazując na wydane w tej sprawie decyzje oraz wyroki WSA w Poznaniu. Organ wyjaśnił także podstawę opodatkowania, wskazując, jaka powierzchnia gruntów, garaży i budynków podlega opodatkowaniu. Organ ogólnie odniósł się również do materiału dowodowego, na podstawie którego poczyniono te ustalenia. Należy jednak zaznaczyć, że syntetyczne odniesienie się przez organ odwoławczy do poczynionych w sprawie ustaleń faktycznych było wynikiem wyroku WSA w Poznaniu z dnia 7 grudnia 2017 r., I SA/Po 263/17. Skoro, jak wskazano wcześniej, w wyroku tym Sąd zaaprobował ustalony w sprawie stan faktyczny i w rezultacie na tym etapie postępowania, w związku z art. 153 p.p.s.a., nie był on już okolicznością sporną, nie było potrzeby szczegółowego odniesienia się przez organ do wszystkich okoliczności stanu faktycznego. W tej sytuacji, stwierdzić należy, że uzasadnienie faktyczne zaskarżonej decyzji spełnia wymogi stawiane przez art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 210 § 4 o.p. Z uzasadnienia tego wynika bowiem, że przedmiot i podstawa opodatkowania ustalone zostały na podstawie różnorodnych środków dowodowych, ze szczególnym uwzględnieniem oględzin i opinii biegłego.

13. Na uwzględnienie nie zasługuje także zarzut dotyczący naruszenia art. 68 § 2 pkt 2 o.p.

13.1. Zgodnie z art. 68 § 2 pkt 2 o.p., jeżeli podatnik w złożonej deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego, zobowiązanie podatkowe nie powstaje, pod warunkiem że decyzja ustalająca wysokość tego zobowiązania została doręczona po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy.

13.2. W sprawie poddanej sądowej kontroli obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości obejmował 2012 r. Licząc od końca tego roku, decyzja ustalająca wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2012 r. winna zostać doręczona, zgodnie z art. 68 § 2 pkt 2 o.p., przed upływem [...] grudnia 2017 r. W sprawie poza sporem jest, że decyzja Burmistrza Miasta i Gminy [...] z dnia [...] sierpnia 2016 r. ustalająca wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2012 r. została doręczona w dniu [...] sierpnia 2016 r., a zatem przed upływem terminu określonego w art. 68 § 2 pkt 2 o.p. Jak trafnie zauważył organ odwoławczy, doręczenie tej decyzji wywołało skutek w postaci powstania zobowiązania podatkowego. Nie ma zatem przeszkód, by wobec wniesienia odwołania, organ drugiej instancji wydał i doręczył decyzję już po upływie terminu wskazanego w art. 68 § 2 pkt 2 o.p.

13.3. Z akt sprawy wynika także, że ziściły się przesłanki zastosowania art. 68 § 2 pkt 2 o.p. Termin określony w tym przepisie ma bowiem zastosowanie w sytuacji, gdy podatnik w złożonej deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego. Z akt sprawy i uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że skarżący w dniu [...] maja 2010 r. złożył w organie podatkowym na urzędowym formularzu "Informację w sprawie podatku od nieruchomości", datowaną na dzień [...] maja 2010 r. Wykazał w niej jako wyłączny przedmiot opodatkowania "pozostałe grunty" o powierzchni 39.000 m2. Równocześnie zamieścił w niej adnotację, że z uwagi na stan techniczny budynków posadowionych na nieruchomości winny one podlegać zwolnieniu z opodatkowania. W aktach sprawy znajduje się także korekta tej deklaracji sporządzona w dniu [...] października 2012 r. wraz z "pismem uzupełniającym podatnika" z tego samego dnia. W deklaracji tej podatnik nie ujawnił jednak powierzchni spornych budynków, które jak wynika z zaskarżonej decyzji podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. W rezultacie prawidłowe jest stanowisko organu zawarte w zaskarżonej decyzji, że skarżący w złożonej deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego. W tej sytuacji w sprawie poddanej sądowej kontroli zasadnie zastosowany został art. 68 § 2 pkt 2 o.p. określający pięcioletni termin na ustalenie zobowiązania podatkowego. Tym samym w okolicznościach faktycznych sprawy poddanej sądowej kontroli nie doszło do przedawnienia prawa do ustalenia zobowiązania podatkowego ani do przedawnienia zobowiązania podatkowego. Termin przedawnienia zobowiązania podatkowego należy bowiem ustalił na podstawie art. 70 § 1 o.p., zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Zobowiązania podatkowe ustalone na mocy decyzji Burmistrza Miasta i Gminy [...] z dnia [...] sierpnia 2016 r. ustalającej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2012 r., którego termin płatności upłynął w 2016 r., przedawni się zatem nie wcześniej niż z dniem [...] grudnia 2021 r.

14. Podsumowując przedstawione wyjaśnienia, stwierdzić należy, że zaskarżona decyzja, jak również poprzedzająca ją decyzja organu I instancji odpowiada prawu. Organy podatkowe, uwzględniając ocenę prawną i wytyczne wynikające z wyroków WSA w Poznaniu z dnia 15 stycznia 2014 r., III SA/Po 957/13 oraz z dnia 7 grudnia 2017 r., I SA/Po 263/17, dokonały prawidłowej wykładni przepisów prawa materialnego, a w toku postępowania podatkowego nie doszło do naruszenia przepisów postępowania podatkowego w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

15. W tym stanie rzeczy, Sąd orzekł, na podstawie art. 151 p.p.s.a., jak w sentencji wyroku.