Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1872/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2021-02-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 2 i 3, art. 2 ust. 1 i 3 pkt 4, art. 4 ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.
article: art. 120, art. 121 , art. 122, art. 124, art. 127, art. 187 par. 1, art. 191, art. 194, art. 200 par. 1 i 4
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 21 ust. 1
journal: Dz.U. 2017 poz 2101
law: Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne - tekst jedn.
article: art. 3 pkt 3a i 9
journal: Dz.U. 2013 poz 1409
law: Ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Matylda Arnold – Rogiewicz, Sędziowie sędzia WSA Jacek Kaute (sprawozdawca), sędzia WSA Waldemar Śledzik, , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 17 lutego 2021 r. sprawy ze skargi A.M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] lipca 2020 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2015 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

A. M. (dalej zwana "Stroną", "Skarżącą" lub "Podatniczką") w dniu 8 sierpnia 2014 r. złożyła w Urzędzie Gminy M. korektę informacji w sprawie podatku od nieruchomości na rok 2014 i 2015, deklarując do opodatkowania: grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 8.479 m2, grunty pozostałe o pow. 3.813,10 m2, budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 6.298 m2. W informacji nie wykazała do opodatkowania budowli. Według jej wyjaśnień powierzchnia gruntów opodatkowanych stawką pozostałą obejmowała powierzchnię biologicznie czynną.

Wójt Gminy M. (dalej zwany: "Wójtem", "organem I instancji") decyzją z [...] stycznia 2015 r. ustalił Stronie wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na rok 2015 za nieruchomość położoną w miejscowości O. ul. [...] (działki ew. nr [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] i [...].

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. (dalej zwane: "SKO", "organem odwoławczym"), po rozpoznaniu wniesionego odwołania, decyzją z [...] grudnia 2016 r. uchyliło zaskarżoną decyzję w całości i przekazało Wójtowi sprawę do ponownego rozpoznania.

Organ pierwszej instancji decyzją z [...] listopada 2018 r. ustalił w stosunku do Skarżącej prowadzącej działalność gospodarczą pod firmą T. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na rok 2015 w kwocie 149.246,00 zł za nieruchomość położoną w miejscowości O. ul. [...] (działki ew. nr [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] i [...]). Wójt do opodatkowania przyjął: grunty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą o pow. 12.016,00 m2, budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej 6.306,90 m2, budowle o wartości 104.278,00 zł.

Skarżąca w odwołaniu nadanym 4 grudnia 2018 r., wnosząc o uchylenie przedmiotowej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji, zarzuciła naruszenie:

– art. 122 w zw. z art. 187 i 191 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm., dalej: "O.p.") poprzez błąd w ustaleniach faktycznych oraz przekroczenie zasady swobodnej oceny materiału dowodowego, szkic na podstawie, którego ustalono powierzchnię działek zajętych pod pas drogowy pochodzi z roku 2014,

– art. 122 O.p. w zw. z art. 187 i 191 O.p. poprzez błąd w ustaleniach faktycznych oraz przekroczenie zasady swobodnej oceny materiału dowodowego, nie zostało ustalone jaka część gruntu została zajęta pod chodnik i drogę publiczną,

– art. 121 O.p. poprzez pominięcie argumentów podatnika i nie zawiadomienie go, kiedy i w jakiej formie doszło do zmiany granic działek i na jakiej podstawie to nastąpiło,

– art. 122 O.p. w zw. z art. 187 § 1 O.p. poprzez niepodjęcie przez organ niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia sprawy,

– art. 4 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r., Nr 95, poz. 613, z późn. zm., dalej: "u.p.o.l."), poprzez uwzględnienie przy opodatkowaniu powierzchni gruntów 12.016 m2 bez dokładnego wyliczenia i nieprzedstawienie dowodów, iż faktycznie taki obszar powinien być opodatkowany, a także zaliczenie do gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej gruntów biologicznie czynnych, które powinny być opodatkowane stawką "pozostałe", a także nieuwzględnienie, że grunty te nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względu na przebieg w gruncie linii telekomunikacyjnej,

– art. 32 Konstytucji RP, poprzez zobowiązanie podatniczki do zapłaty podatku w oparciu o dowolne ustalenia oraz dyskryminację podatniczki wobec innych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą.

SKO decyzją z dnia [...] lipca 2020 r. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu wskazało, że przedmiotem opodatkowania w rozpoznawanej sprawie jest nieruchomość położona w miejscowości O. ul. [...] (działki ew. nr [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] i [...]). Jak wynikało z protokołu oględzin z 10 marca 2017 r., "Nieruchomość jest ogrodzona, elementem ogrodzenia posesji jest brama wjazdowa na wysokości której znajdują się posadowione na wylewce betonowej szlabany. Nieruchomość zabudowana jest halą magazynową, budynkiem biurowym i budynkiem portierni. Od ul. [...] i [...] znajduje się parking wyłożony kostką betonową. Na terenie parkingu znajduje się pylon informacyjny z nazwą i adresem firmy, usytuowany na betonowym fundamencie". Jak wynikało z akt nieruchomość jest wykorzystywana na potrzeby prowadzenia działalności przez Skarżącą. Nieruchomość jest (i była w 2015 r.) wykorzystywana jako siedziba firmy.

SKO odnosząc się do opodatkowania gruntów wskazało, że powierzchnia przedmiotowych działek ew. nr: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] i [...] zgodnie z ewidencją gruntów oraz zgodnie z księgami wieczystymi wynosiła 12.293 m2.

Dalej organ odwoławczy zwrócił uwagę, że kwestią sporną w poprzednio prowadzonym postępowaniu było opodatkowanie części gruntu stanowiącego własność Strony, na którym to gruncie posadowiono chodnik oraz przylegający do chodnika trawnik - przeznaczony do ruchu pieszego wzdłuż ul. [...] i [...]. Powyższe powierzchnie zostały ustalone przez uprawnionego geodetę w dokumencie - "Szkic powierzchni terenu użytkowanego w obszarze działek ewidencyjnych: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] i [...]", w którym w sposób ścisły określono powierzchnię terenu stanowiącego własność Strony, a zajętego na powierzchnię chodnika (0,0128 ha) i trawnika (0,0149 ha). Według SKO Wójt w sposób prawidłowy wyłączył powierzchnię 277 m2 z opodatkowania. Ustawodawca przewidział bowiem wyłączenie spod opodatkowania tym podatkiem dla gruntów zajętych pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych oraz zlokalizowanych w nich budowli - z wyjątkiem związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż eksploatacja autostrad płatnych.

W ocenie organu odwoławczego, Wójt zasadnie opodatkował przedmiotowy grunt stawką właściwą dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą. Organ podkreślił, że nieruchomość była wykorzystywana do prowadzonej przez podatniczkę działalności gospodarczej (zabudowana jest halą magazynową, budynkiem biurowym i budynkiem portierni), klasyfikacja działek to Bi. W myśl art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. za grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej należy rozumieć - grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

Odnosząc się do zarzutu, zgodnie z którym część gruntów nie może być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej ze względu na przebieg w gruncie linii telekomunikacyjnej, SKO wyjaśniło, że w roku 2015 nie było regulacji wyłączających z pojęcia gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej gruntów, przez które przebiegają urządzenia wchodzące w skład przedsiębiorstwa prowadzącego działalność w zakresie przesyłania energii, zajętych na pasy technologiczne czy też strefy bezpieczeństwa.

W odniesieniu do opodatkowania budynków, organ odwoławczy wskazał, że w deklaracji na podatek od nieruchomości Strona wykazała budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 6.298 m2. Stosownie do wniosku Strony o udzielenie pozwolenia na użytkowanie budynków zakładu z 30 stycznia 2009 r. łączna powierzchnia użytkowa budynków wynosi 6.306,90 m2. Jak wynika z akt sprawy, na terenie nieruchomości znajduje się: budynek główny o pow. 6.298 m2 oraz budynek portierni o pow. 8,90 m2.

Z kolei w zakresie opodatkowania budowli organ przyjął budowle o łącznej wartości 104.278,00 zł, na które składają się: ogrodzenie i brama wjazdowa - 10.000 zł; parking wraz z chodnikami i drogami na terenie nieruchomości - 50,000 zł; zbiornik na wodę deszczową, kanalizacja deszczowa, zewnętrzna część instalacji przeciwpożarowej - 28.000 zł; zewnętrzna część instalacji kanalizacyjno - wodociągowej - 1.078 zł; zewnętrzna część instalacji gazowej - 1.000 zł, fundamenty pod szlabany - 200 zł; urządzenie reklamowe (pylon reklamowy) – 14.000 zł.

Organ wskazał, że budowle powstały w roku 2009 (poza instalacją wodociągową - podłączoną w roku 2013), co wynikało z pisma podatnika z 22 lutego 2017 r.

SKO powołało się na wyrok z 12 lipca 2017 r. sygn. akt VII SA/Wa 1898/16 WSA w Warszawie w którym wskazano, że: "1. Utwardzenie powierzchni gruntu na działkach budowlanych w rozumieniu art. 29 ust. 2 pkt 5 ustawy prawo budowlane to urządzenie budowlane, a więc urządzenie techniczne, które jest związane z innym obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania tego obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. 2. Wyznacznikiem rozumienia utwardzenia powierzchni gruntu na działce budowlanej będącego urządzeniem budowlanym jest zatem jego funkcja, polegająca na przyporządkowaniu tego urządzenia celom związanym ze sposobem korzystania z działki budowlanej". "Wyłożone kostką brukową podwórko należy uznać za urządzenie budowlane, tj. urządzenie techniczne zapewniające możliwość użytkowania obiektu budowlanego zgodnie z jego przeznaczeniem" (tak: WSA w Warszawie w wyroku z dnia 09.09.2004 r. sygn. akt IV SA 736/03).

Natomiast w kwestii szlabanu SKO wskazało na wyrok WSA w Warszawie z 2 lutego 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 3319/15, w którym podniesiono, że "Brama wjazdowa - szlaban stanowi ogrodzenie, które to zgodnie z art. 3 ust. 9 p.b. wchodzi w zakres pojęcia "urządzenia budowlanego". Brama pełni na nieruchomości funkcję oddzielenia nieruchomości od otoczenia. Brama w ujęciu przepisów o podatkach od nieruchomości, związana jest z obiektem budowlanym, zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem i podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości". W opinii SKO organ I instancji prawidłowo uznał za związane z prowadzoną działalnością gospodarczą budowle parkingu, szlaban, zbiornik na wodę deszczową oraz sieci uzbrojenia terenu.

Odnośnie pylonu reklamowego, SKO wskazało, że był on ewidencjonowany jako środek trwały i amortyzowany. Jak wynika z karty środka trwałego, wartość początkowa środka trwałego to 14.000 zł, wartość netto na dzień 1 stycznia 2014 r. to 933,33 zł, ostatni odpis amortyzacyjny - został dokonany w dniu w dniu 30 kwietnia 2014 r. Zdaniem Skarżącej wartość pylonu reklamowego - 14.000 zł, została ustalona błędnie, wartość ta powinna wynosić 933,33 zł. SKO cytując wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 17 września 2019 r. sygn. akt I SA/Gl 706/19 wskazał, że art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. zawiera regułę, zgodnie z którą podstawa opodatkowania budowli jest co do zasady niezmienna i odpowiada wartości początkowej niezależnie od dokonywanych odpisów amortyzacyjnych. Reguła ta w równym stopniu dotyczy budowli w trakcie amortyzacji, co budowli zamortyzowanych.

W skardze z dnia 11 września 2020 r. Strona wnosząc o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i zasądzenie kosztów postępowania, zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

1) prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.:

a) art. 4 u.p.o.l. polegającego na jego niezastosowaniu, gdyż Organ wydając decyzje w przedmiotowej sprawie uwzględnił powierzchnie gruntów podlegającą opodatkowaniu na 12.016,00 m2 nie przedstawiając żadnego dowodu, że dany obszar tyle rzeczywiście zajmuje. Ponadto, organ podatkowy w zaskarżonej decyzji, zaliczył do powierzchni związanej z działalnością gospodarczą, takie tereny zielone (trawniki stanowiące 30% powierzchni), które zajmują powierzchnię gruntów biologicznie czynnych i które zostały narzucone przez Gminę M. w warunkach zabudowy, w sytuacji gdy tereny te nie powinny być opodatkowane podatkiem od działalności gospodarczej i poprzednio były traktowane jako inne, które były objęte tzw. stawką pozostałe. Ponadto, co najmniej części tych terenów nie może być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej, ponieważ pod powierzchnią gruntu biegnie nitka linii telekomunikacyjnej, która to okoliczność właściwie eliminuje ten grunt z możliwości wykonania na nim jakiejkolwiek inwestycji;

b) art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych ich podstawę opodatkowania ustala się w praktyce podstawa ta wynosi tyle samo co w przypadku budowli podlegających amortyzacji, podczas gdy z przepisu wynika, że w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych podstawę opodatkowania stanowi ich wartość z 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego i nie jest to wartość początkowa.

2) przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, t.j.:

a) art. 127 O.p. poprzez brak przeprowadzenia przez organ odwoławczy postępowania w sprawie, a jedynie pobieżne przywołanie w uzasadnieniu decyzji ustaleń poczynionych przez organ I instancji, w efekcie brak jest przeprowadzania postępowania dowodowego w sprawie przez organ odwoławczy,

b) art. 200 O.p. poprzez brak wyznaczenia przez organ odwoławczy siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego,

c) art. 122 w związku z art. 187 i 191 O.p., błąd w ustaleniach faktycznych oraz przekroczenie ram swobodnej oceny materiału dowodowego w sprawie, poprzez przyjęcie, iż Organ przeprowadził postępowanie dowodowe i ustalił jaka część działek gruntu będących własnością Podatnika jest zajęta pod ciąg pieszych (chodnik) oraz dokonał wymiaru podatku wyłączając spod opodatkowania tę część gruntu, w sytuacji, gdy Organ do chwili obecnej nie ustalił jaka dokładnie część gruntu została zajęta pod chodnik i drogę publiczną, nie zrobił nic w kierunku tego ustalenia po uchyleniu decyzji SKO. Za nieprawdę Strona uznała, iż Organ na skutek ostatniej decyzji SKO ustalił powierzchnię zajętego gruntu pod drogi publiczne i chodnik, w tym miejscu wskazując, że szkic powierzchni terenu użytkowego przedmiotowych działek, na której podstawie Organ przedstawił przedmiotowe wyliczenie zajętego pasa gruntu, pochodzi z roku 2014, a zatem został wykonany na długo przed tym, jak SKO wydało ostatnią decyzję w sprawie,

d) art. 122 w związku z art. 187 i 191 O.p., poprzez uchylenie się od wszechstronnego działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, która przybrała cechy oceny dowolnej, w konsekwencji oparcie decyzji na błędnych ustaleniach stanu faktycznego, poprzez przyjęcie, iż Organ zastosował się do decyzji Organu II instancji i ustalił jaka część działek gruntu będących własnością Podatnika jest zajęta pod ciąg pieszych (chodnik) oraz dokonał wymiaru podatku wyłączając spod opodatkowania tę część gruntu, w sytuacji gdy Organ do chwili obecnej nie ustalił jaka dokładnie część gruntu została zajęta pod chodnik i drogę publiczną, nie zrobił nic w kierunku tego ustalenia po uchyleniu decyzji SKO, a przecież podatnik w czasie postępowania wyjaśniającego składał odnośnie tej kwestii zastrzeżenia, również podniósł ten zarzut w złożonym odwołaniu, co do którego SKO w ogóle się nie ustosunkowało,

e) art. 121 O.p., zgodnie z którym postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, a tymczasem Organ całkowicie zbagatelizował podnoszone przez Podatnika dotychczas argumenty i przede wszystkim nie zawiadomił go kiedy i w jakiej formie doszło do zmiany granic działek i na jakiej podstawie prawnej nastąpiła ta zmiana, jak również nie ustosunkował się do wszystkich podniesionych w odwołaniu zarzutów;

f) art. 122 O.p., poprzez niepodjęcie przez Organ w toku postępowania, wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, jak również braku dążenia do załatwienia przedmiotowej sprawy w toku postępowania podatkowego, w szczególności braku sprawdzenia i przeprowadzenia wiarygodnego dowodu (najlepiej opinii biegłego geodety), co do powierzchni gruntu zajętego pod pas drogowy;

g) art. 187 § 1 O.p. poprzez brak zebrania oraz brak rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego przez organ zajmujący się sprawą.

3) podstawowych zasad sformułowanych w Konstytucji RP z 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. z dnia 16 lipca 1997 r.) równości wobec prawa, czyli zasady wyrażonej w art. 32 Konstytucji, zgodnie z którą wszyscy mają prawo do równego traktowania przez władze publiczne i nikt nie może być dyskryminowany w życiu politycznym, społecznym lub gospodarczym z jakichkolwiek przyczyny. Tymczasem Skarżąca została zobowiązana do zapłaty podatku od nieruchomości w oparciu o dowolne ustalenia organu podatkowego, ponieważ organ podatkowy w zaskarżonej decyzji nie uwzględnił wskazanych zastrzeżeń przez Stronę, jak również postawionych w odwołaniu zarzutów co do wyliczenia zobowiązania podatkowego w wysokości 149.246 zł. Ponadto, organ podatkowy powinien traktować równo wszystkie podmioty, które podlegają temu obowiązkowi podatkowemu, a w przedmiotowej sprawie Strona została obciążona podatkiem naliczonym skrupulatnie od wszystkich przedmiotów, niekoniecznie podlegających temu opodatkowaniu, w konsekwencji jest dyskryminowana, gdyż wobec innych podmiotów, które również prowadzą działalność gospodarczą, jak np. podatników prowadzących sieci sklepów Biedronka itp. - organ podatkowy nie stosuje takich kryteriów przy ustalaniu podatków, jak w zaskarżonej decyzji.

W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o oddalenie skargi oraz podtrzymało stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, zważył co następuje:

skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., zwanej dalej: "p.p.s.a."), stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Powyższa kontrola dokonywana jest według stanu faktycznego i prawnego na dzień wydania zaskarżonego aktu administracyjnego, na podstawie materiału dowodowego zebranego w toku postępowania administracyjnego. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.). Uwzględnienie skargi może nastąpić również poprzez stwierdzenie nieważności decyzji lub postanowienia – w wypadku ustalenia, że zaskarżony akt jest dotknięty jedną z wad wymienionych w art. 156 § 1 k.p.a. lub w innych przepisach, np. w art. 247 § 1 O.p. (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Rozstrzygnięcie sądu nie wymaga w tym wypadku wcześniejszego ustalenia, że ujawniona wada miała wpływ na wynik sprawy. Sprawując kontrolę w oparciu o powołane kryterium zgodności z prawem sąd administracyjny orzeka na podstawie akt sprawy administracyjnej, biorąc pod uwagę stan faktyczny i prawny istniejący w dacie wydania ocenianej decyzji, nie uwzględniając okoliczności, które zaistniały w okresie późniejszym. Należy przy tym podkreślić, że sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie (por. wyrok NSA z 6 lutego 2008r., sygn. akt II FSK 1665/06, opublikowany - podobnie jak pozostałe przywołane w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych - w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: http://cbois.nsa.gov.pl). Jednocześnie, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. (w brzmieniu obowiązującym od dnia 15 sierpnia 2015 r.) Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a. (który w niniejszej sprawie nie ma zastosowania).

Badając legalność zaskarżonej decyzji w świetle wskazanych kryteriów Sąd uznał, że skarga podlega oddaleniu albowiem zaskarżony akt odpowiada prawu, zaś zarzuty skargi są bezpodstawne. W tym zakresie Sąd podzielając argumentację wyrażoną w wyroku tut. Sądu z dnia 8 grudnia 2020 r., sygn. akt III SA/Wa 880/20 dotyczącą zobowiązania podatkowego Skarżącej za rok 2014 r. przyjmuje ją jako własną.

Na wstępie Sąd porządkowo wyjaśnia, że niniejszą sprawę rozpoznano na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1842 z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem, przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego (w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów), jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. W okolicznościach niniejszej sprawy Sąd stwierdza spełnienie powyższych warunków, akcentując w szczególności istotne zagrożenie zakażeniem wirusem SARS-CoV-2 co spowodowało konieczność rozpoznania sprawy na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów.

W punkcie wyjścia swoich rozważań Sąd zauważa, że zarzuty skargi dotyczą tak naruszeń prawa procesowego, jak i prawa materialnego. W takiej sytuacji Sąd, co do zasady, obowiązany jest w pierwszej kolejności odnieść się do zarzutów natury procesowej, gdyż tylko prawidłowo ustalony stan faktyczny sprawy stanowi podstawę do zbadania procesu subsumpcji, a więc mających zastosowanie norm prawa materialnego.

W ocenie Sądu, za chybione uznać należy przedstawione w skardze zarzuty naruszenia przepisów postępowania. Analiza akt sprawy prowadzi bowiem do wniosku, że organy podatkowe zgromadziły materiał dowodowy w zakresie pozwalającym na zrekonstruowanie stanu faktycznego niezbędnego dla przeprowadzenia prawidłowego procesu subsumpcji i oceniły go zgodnie z zasadą swobodnej, a nie dowolnej oceny tych dowodów. Sąd zauważa przy tym, że zarzuty skargi dotyczące niewyjaśnienia istotnych dla sprawy okoliczności nie tyle sprowadzają się do nieprawidłowej rekonstrukcji stanu faktycznego, ale do wadliwej wykładni przepisów prawa materialnego, w wyniku której Skarżąca "(...) została zobowiązana do zapłaty podatku od nieruchomości (...)", gdy tymczasem "(...) organ podatkowy powinien traktować równo wszystkie podmioty, które podlegają temu obowiązkowi podatkowemu, a w przedmiotowej sprawie (...) [Strona] (...) została obciążona podatkiem naliczonym skrupulatnie od wszystkich przedmiotów, niekoniecznie podlegających temu opodatkowaniu, w konsekwencji jest dyskryminowana, gdyż wobec innych podmiotów, które również prowadzą działalność gospodarczą, jak np. podatników prowadzących sieci sklepów Biedronka itp. - organ podatkowy nie stosuje takich kryteriów przy ustalaniu podatków, jak w zaskarżonej decyzji". Sąd z taką argumentacją nie może się zgodzić, gdyż ustalenia faktyczne organu zostały przeprowadzone zgodnie z zasadami postępowania dowodowego (art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p.), a organ podatkowy wydał zaskarżoną decyzję w oparciu o dokumenty zebrane w postępowaniu dowodowym. Wprawdzie organ II instancji powinien wyznaczyć Skarżącej siedmiodniowy termin przewidziany w art. 200 § 1 O.p., czego nie uczynił naruszając ten przepis. Na podkreślenie zasługuje fakt, że nieuzupełnianie materiału dowodowego (brak przeprowadzenia nowych dowodów) przez organ odwoławczy nie zwalnia tego organu od wyznaczenia stronie terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, bowiem strona powinna mieć możliwość końcowego wypowiedzenia się przed ostatecznym rozstrzygnięciem sprawy co do całości zebranego materiału dowodowego (wyrok NSA z 21.06.2017 r., II FSK 1520/15). Jednakże w niniejszej sprawie stwierdzić należy, że to uchybienie nie mogło mieć istotnego wpływu na wynik sprawy – organy na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego w sposób prawidłowy ustaliły zarówno przedmiot opodatkowania, podstawę opodatkowania, stawkę podatku i w konsekwencji prawidłowo ustaliły wysokość zobowiązania podatkowego. Do poszczególnych zarzutów Sąd odniesie się poniżej. Ponadto stwierdzić należy, że zaskarżona decyzja jest uzasadniona zgodnie z wymaganiami zawartymi w treści art. 124 i art. 210 § 4 O.p. Okoliczność, że wyprowadzona przez organ z zebranego materiału dowodowego ocena prawna jest odmienna od oczekiwań strony, w tym na tle innych podatników, nie może dowodzić wadliwości tej oceny.

Jako co najmniej niezrozumiały Sąd uznaje zarzut Skarżącej, że "(...) Organ wydając decyzje w przedmiotowej sprawie uwzględnił powierzchnie gruntów podlegającą opodatkowaniu na 12.016,00 m2 nie przedstawiając żadnego dowodu, że dany obszar tyle rzeczywiście zajmuje (...)", gdyż powierzchnia ta wynika z ewidencji gruntów i budynków działek o nr ew.: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] i [...] oraz z obmiarów dokonanych przez uprawnionego geodetę – Witolda Wielgosza, przy czym grunty zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych, znajdujące się poza ogrodzeniem zakładu, organy wyłączyły z przedmiotu opodatkowania, a zatem przyjęły ostatecznie do podstawy opodatkowania właśnie powierzchnię 12.016,00 m2.

Podkreślenia wymaga, że w tak ustalonym stanie faktycznym, Organ podatkowy był związany przy ustalaniu podstawy opodatkowania, zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r., poz. 2101; dalej zwana "P.g.k."), danymi zawartymi w ewidencji gruntów, gdyż wypis z ewidencji ma moc dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 O.p. Zauważyć też należy, że co do zasady o sposobie kwalifikacji gruntu i budynku, dla celów podatku od nieruchomości, nie tyle decyduje sposób rzeczywistego wykorzystania nieruchomości, ile jej funkcja wskazana w ewidencji gruntów i budynków. Dane te (wskazujące położenie, granice i powierzchnię gruntów oraz rodzaj użytków gruntowych i klasy gleboznawcze, a w odniesieniu do budynków i lokali stanowiących odrębny przedmiot własności - także informacje dotyczące ich położenia, przeznaczenia, funkcji użytkowych i powierzchni użytkowej lokal) są bezwzględnie wiążące organ podatkowy, tj. dopóki ewidencja nie zostanie zmieniona w przewidzianym prawem trybie administracyjnym, dane te nie mogą być przez organ w toku postępowania podatkowego samodzielnie korygowane.

Odnosząc się odrębnie do pozostałych zarzutów skargi, Sąd wskazuje, że – jak już zauważono wcześniej – Skarżąca, mimo że neguje prawidłowość ustaleń faktycznych, to jednak przede wszystkim za ich pomocą stara się zwalczyć przyjęte przez organy ustalenia w zakresie wysokości podstawy opodatkowania. Przy takiej konstrukcji zarzutów, zasadnym jest więc odniesienie się w pierwszej kolejności do mających zastosowanie norm prawa materialnego, gdyż ramy prawnopodatkowe wyznaczają zakres niezbędnych ustaleń faktycznych.

Tym samym, odnosząc się odrębnie do zarzutów skargi, Sąd stwierdza, że nie zasługuje na uwzględnienie zarzut bezpodstawnego opodatkowania części gruntu stanowiącego własność Skarżącej, na którym to gruncie posadowiono chodnik oraz przylegający do chodnika trawnik - przeznaczony do ruchu pieszego wzdłuż ul. [...] i [...]. Jak już bowiem wskazano wcześniej – wbrew twierdzeniom skargi – organy w sposób ścisły i niebudzący wątpliwości określiły powierzchnię terenu stanowiącego własność Skarżącej (o pow. 277 m2) zajętego pod pasy drogowe dróg publicznych [powierzchnia chodnika (0,0128 ha) i trawnika (0,0149 ha)]. Sąd zauważa przy tym, że Organ podatkowy wyłączył powyższą powierzchnię z opodatkowania, przyjmując ją jako zajętą pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych oraz zlokalizowane w nich budowle - z wyjątkiem związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż eksploatacja autostrad płatnych – tj. zgodnie z art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy, opodatkowując przedmiotowy grunt stawką właściwą dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą, uznając przy tym prawidłowo, że grunt posiadany przez przedsiębiorcę powinien być opodatkowany wg stawki kwalifikowanej. W świetle powyższego jako oczywiście chybiony uznać należy zarzut, iż organy dopuściły się w tym zakresie naruszenia zasady określonej w art. 187 i 191 O.p., poprzez uchylenie się od wszechstronnego działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, a w szczególności, że "(...) Organ II instancji nie ustalił, jaka część działek gruntu będących własnością Strony jest zajęta pod ciąg pieszych (chodnik) oraz dokonał wymiaru podatku wyłączając spod opodatkowania tę część gruntu, w sytuacji gdy Organ do chwili obecnej nie ustalił jaka dokładnie część gruntu została zajęta pod chodnik i drogę publiczną (...)". Skarżąca podnosi, że obmiary dokonane przez geodetę zostały wykonane w 2014 r., przy czym z akt sprawy nie wynika (i sama Skarżąca nie przedstawia w tym celu stosownych dowodów), ażeby zajęty przez Skarżącą obszar uległ od tego czasu zmianie.

Oczywiście za bezpodstawne uznać należy też zarzuty skargi odnoszące się do stawki opodatkowania spornych nieruchomości. Skoro bowiem z niebudzących ustaleń Organów podatkowych wynika, że nieruchomość podatnika jest wykorzystywana przez Skarżącą do prowadzonej przez nią działalności gospodarczej (zabudowana jest halą magazynową, budynkiem biurowym i budynkiem portierni - klasyfikacja działek to Bi), to w myśl art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. za grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej należy rozumieć - grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

Sąd zauważa, że z akt sprawy wynika, że nieruchomość (w tym grunty uznawane przez Skarżącą za teren biologicznie czynny) jest ogrodzona i stanowi integralną całość będącą w posiadaniu przedsiębiorcy. W konsekwencji uznać więc należy, że opodatkowanie tej nieruchomości stawką właściwą dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej jest zasadne i prawidłowe, gdyż ma oparcie w przepisie art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., który stanowi, że - co do zasady - jeżeli nieruchomość jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej przez osobę fizyczną działającą w charakterze przedsiębiorcy, tj. jest elementem przedsiębiorstwa osoby fizycznej lub może być uznana za związaną z tym przedsiębiorstwem, to biorąc pod uwagę cechy faktyczne tej nieruchomości i rodzaj prowadzonej przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej - może być wykorzystana wprost na ten cel. O gospodarczym przeznaczeniu nieruchomości przesądza jej ujęcie w prowadzonej przez osobę fizyczną ewidencji środków trwałych, dokonywanie odpisów amortyzacyjnych czy zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących nieruchomości. Nie są to jednak jedyne kryteria decydujące o takiej kwalifikacji gruntu lub budynku, bowiem do nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej zaliczone winny być również te grunty lub budynki, które przejściowo nie są wykorzystywane przez osobę fizyczną w prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, ale ich cechy oraz rodzaj prowadzonej działalności gospodarczej powoduje, że mogą być one wykorzystywane na ten cel.

Jak już stwierdzono wcześniej, w sprawie nie jest spornym, że Skarżąca jest właścicielem szeregu obiektów wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej, w tym takich obiektów jak: ogrodzenie i brama wjazdowa, parking wraz z chodnikami i drogami na terenie nieruchomości, zbiornik na wodę deszczową, kanalizacja deszczowa, zewnętrzna część instalacji przeciwpożarowej, zewnętrzna część instalacji kanalizacyjnej, zewnętrzna część instalacji gazowej oraz fundamenty pod szlabany.

Mając powyższy stan faktyczny na uwadze, organy prawidłowo w związku z tym przyjęły, że zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. podstawę opodatkowania dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4-6 – stanowi wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego. Jeżeli zaś od budowli lub ich części, o których mowa w ust. 1 pkt 3, nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych - podstawę opodatkowania stanowi ich wartość rynkowa, określona przez podatnika na dzień powstania obowiązku podatkowego (ust. 5). W związku z przywołanymi przepisami organy prawidłowo przyjęły, że ogrodzenie wraz z bramą wjazdową oraz plac postojowy podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jak budowle, o których mowa w pkt 9 art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz.1409; dalej zwana "P.b.") – w ujęciu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., zaś kanalizacja deszczowa, instalacja p. pożarowa oraz kanalizacja wodociągowa stanowią budowle podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako wymienione w katalogu budowli z art. 3 pkt 3a P.b. Takie stanowisko ma też potwierdzenie w judykatach NSA (por. dla przykładu: wyrok NSA z 10.09.2013 r., sygn. akt. II FSK 2498/11).

Reasumując tę część rozważań, w ocenie Sądu, Organy podatkowe prawidłowo uznały tak pod względem ustaleń faktycznych, jak i zastosowanych przepisów prawa materialnego, za związane z prowadzoną działalnością gospodarczą budowle parkingu, szlaban, zbiornik na wodę deszczową oraz sieci uzbrojenia terenu, ustalając w tej kwestii, że wartość budowli przyjęta do opodatkowania jest zgodna z wartością podaną przez Skarżącą (według cen rynkowych) w piśmie z dnia 13.01. 2017 r. i z dnia 22.02.2017 r.

Odnosząc się do zarzutu, że część gruntów nie może być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej ze względu na przebieg w gruncie linii telekomunikacyjnej, Sąd stwierdza, że w roku 2015 nie było regulacji wyłączających z pojęcia gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej gruntów, przez które przebiegają urządzenia wchodzące w skład przedsiębiorstwa prowadzącego działalność w zakresie przesyłania energii, zajętych na pasy technologiczne czy też strefy bezpieczeństwa. Jak słusznie zatem przyjął Organ, wprowadzenie omawianych regulacji wskazuje na zmianę stanu prawnego, znoszącą obowiązek podatkowy, który jednak istniał wcześniej. W konsekwencji, prowadzi to do opodatkowania ich podatkiem od nieruchomości, zgodnie z ogólną zasadą ustanowioną w art. 2 ust. 1 u.p.o.l. Taki pogląd ma swoje uzasadnienie także w orzecznictwie NSA (por. dla przykładu: wyrok NSA z 16 czerwca 2020 r.; sygn. akt II FSK 478/20).

Za chybiony uznać należy też zarzut nieprawidłowego ustalenia wartości do podstawy opodatkowania pylonu reklamowego. Sąd wskazuje, że z karty środka trwałego wymienionego pylonu reklamowego wynika, iż wartość początkowa przedmiotowego środka trwałego to 14.000 zł, wartość netto na dzień 01.01.2014 r. to 933,33 zł, zaś ostatni odpis amortyzacyjny został dokonany w dniu 30.04.2014 r. Zdaniem Skarżącej wartość pylonu reklamowego przyjęta przez organy tj. 14.000 zł, została ustalona błędnie, gdyż wartość ta powinna wynosić 933,33 zł. W ocenie Sądu stanowisko organu jest prawidłowe. Zauważenia bowiem wymaga, że zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. brak jest normatywnych podstaw do tego, aby podstawę opodatkowania całkowicie zamortyzowanych budowli rozumieć w sposób zaprezentowany przez Skarżącą. Uwzględniając nie tylko językową treść przepisu, ale i umiejscowienie regulacji prawnej dotyczącej ukształtowania podstawy opodatkowania służącej wymiarowi podatku od nieruchomości od zamortyzowanych budowli w tej samej jednostce redakcyjnej tekstu prawnego, w której jest mowa o podstawie opodatkowania budowli w trakcie amortyzacji, nie sposób unormowania tego rozumieć inaczej niż odkodowały je organy podatkowe obydwu instancji. Tym samym, w przekonaniu Sądu, po zakończeniu dokonywania odpisów amortyzacyjnych podstawa opodatkowania budowli podatkiem od nieruchomości jest identyczna, jak w trakcie amortyzowania tej rzeczy jako środka trwałego, tzn. stanowi ją wartość rozumiana jako podstawa obliczania amortyzacji z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego.

Końcowo, odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 32 Konstytucji RP, zgodnie z którym wszyscy mają prawo do równego traktowania przez władze publiczne i nikt nie może być dyskryminowany w życiu politycznym, społecznym lub gospodarczym z jakichkolwiek przyczyn, Sąd zauważa, że w stanie faktycznym sprawy organy nie dopuściły się naruszenia wskazanej zasady, gdyż w oparciu o przeprowadzone postępowanie podatkowe, ustaliły Skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości, które odpowiada prawu i czyni zadość zasadzie legalności, określonej w art. 120 i zasadzie zaufania do organów podatkowych, o której mowa w art. 121 O.p. Zaskarżona decyzja ma pełne oparcie w przywołanych przepisach prawa materialnego i pozostaje w zgodzie z zasadą prawdy obiektywnej, określonej w art. 122 O.p. Twierdzenie przez Skarżącą, że "(...) jest dyskryminowana, gdyż wobec innych podmiotów, które również prowadzą działalność gospodarczą, jak np. podatników prowadzących sieci sklepów Biedronka itp. - organ podatkowy nie stosuje takich kryteriów przy ustalaniu podatków, jak w zaskarżonej decyzji (...)" na gruncie niniejszej sprawy wykracza poza granice kompetencyjne Sądu i jest niemożliwe do merytorycznej weryfikacji.

Z całą natomiast stanowczością można stwierdzić, że obowiązek daninowy wypływa wprost z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, w którym zapisano, że "Każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie." Takim podatkiem jest niewątpliwie również podatek od nieruchomości.

Reasumując dotychczasowe rozważania i ustalenia, zdaniem Sądu, w rozpatrywanej sprawie organy podatkowe wydając zaskarżoną decyzję nie uchybiły ani zasadom postępowania podatkowego, ani nie naruszyły przepisów prawa materialnego, będącego podstawą rozstrzygnięcia podatkowego. Zebrany w sprawie materiał dowodowy jest kompletny, podjęto wszelkie działania zmierzające do ustalenia stanu faktycznego sprawy, w tym w szczególności wzięto pod uwagę złożoną przez Skarżącą informację o nieruchomościach oraz dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków, zaś uzasadnienie decyzji w sposób jasny i przekonujący wyjaśnia podjęte w sprawie rozstrzygnięcie. Wbrew twierdzeniom Skarżącej, Organy odniosły się też szczegółowo do zgłaszanych przez nią zastrzeżeń i wniosków. W konsekwencji nie jest zasadny zarzut naruszenia art. 127 O.p. – w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy, organy były uprawnione do ustalenia wysokości podatku (i w tym zakresie nie było potrzeby jego uzupełniania).

W tym stanie rzeczy, Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę, nie znajdując podstaw do wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji.