Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt III SA/Po 344/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2009-09-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6305 Zwrot należności celnych
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 13 par. 3 pkt 2 pkt 4 pkt 5 art. 14 par. 2 art. 246 par. 2 par. 4 art. 252 par. 1
journal: Dz.U. 2001 nr 75 poz 802
law: Ustawa z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny - t.j.
article: par. 2 pkt 10 par. 6 ust. 1 ust. 2
journal: Dz.U. 2003 nr 170 poz 1653
law: rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 16 września 2003 r. w sprawie zwrotu lub umorzenia należności celnych
article: art. 145 par. 1 ust. 1 lit. a
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Dnia 10 września 2009 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Lorych-Olszanowska Sędziowie WSA Beata Sokołowska WSA Mirella Ławniczak (spr.) Protokolant: st. sekr. sąd. Damian Wojtkowiak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 września 2009 roku przy udziale sprawy ze skargi "A" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu cła I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej [...] na rzecz skarżącej Spółki kwotę 177,- (sto siedemdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania, III. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. /-/ M. Ławniczak /-/ M. Lorych-Olszanowska /-/ B. Sokołowska


UZASADNIENIE

Przy dokonywaniu zgłoszenia celnego SAD NR [...] z dnia 04 lutego 2003r. "A" Sp. z o.o. w P. uiściła cło bez zastosowania preferencji celnych. Spółka nie dysponowała wówczas dokumentem potwierdzającym preferencyjne pochodzenie towarów. Po otrzymaniu tego dokumentu wystąpiła z wnioskiem o uznanie zgłoszenia celnego za nieprawidłowe.

Decyzją Naczelnika Urzędu Celnego w P. z dnia 01 października 2004r. nr [...] uwzględniono wniosek Spółki z powodu przedłożenia deklaracji upoważnionego eksportera potwierdzającej preferencyjne pochodzenie towarów z Unii Europejskiej; uznano zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej stawki celnej oraz obliczenia kwoty wynikającej z długu celnego. W decyzji stwierdzono nadpłatę długu celnego w wysokości 9.893,50zł.

W dniu 30 listopada 2004r. do Urzędu Celnego w P. wpłynął wniosek Spółki o dokonanie zwrotu należności celnych, uiszczonych w oparciu o dokument SAD z dnia 04 lutego 2003r., nr [...]. Wniosek został przekazany według właściwości do Dyrektora Izby Celnej w P. Wskazując na uchybienie terminu do wniesienia wniosku o zwrot cła Dyrektor Izby Celnej poinformował Spółkę o możliwości przedłużenia terminu pod warunkiem udowodnienia, że przyczyna opóźnienia była spowodowana nieprzewidzianymi okolicznościami lub działaniem siły wyższej. Spółka zgłosiła żądanie przedłużenia terminu podnosząc m.in., że brak było podstaw do złożenia wniosku o zwrot cła przed otrzymaniem właściwego dowodu pochodzenia towarów i przed uzyskaniem decyzji o uznaniu zgłoszenia celnego za nieprawidłowe. Spółka zwróciła też uwagę na zwłokę organu podatkowego w wydaniu decyzji o uznaniu zgłoszenia celnego za nieprawidłowe.

Dyrektor Izby Celnej uwzględnił argumentację Spółki i przedłużył termin do złożenia wniosku o zwrot cła, lecz jedynie w odniesieniu do tych należności celnych, co do których wniosek o uznanie zgłoszenia celnego za nieprawidłowe był wniesiony przed upływem 1 roku od daty zgłoszenia celnego. Natomiast w części odnoszącej się do należności celnych, co do których wniosek o uznanie zgłoszenia celnego za nieprawidłowe był złożony po upływie 1 roku od daty zgłoszenia celnego, Dyrektor Izby Celnej odmówił przedłużenia terminu.

W dniu 12 października 2006r. Dyrektor Izby Celnej, decyzją nr [...], działając na podstawie art. 207 ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U z 2005r Nr 8 poz.60 ze zm.), art. 250 §1, §2, §3, art. 252 §1, art. 262 ustawy z dnia 9.01.1997r. - Kodeks celny (tekst jedn. Dz.U nr 75 z 2001r poz. 802 ze zm.), w związku z §2 pkt.10, §6 ust.1 i 2 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16.09.2003r w sprawie zwrotu lub umarzania należności celnych (Dz.U. nr 170 z 2003r poz. 1653) i pkt. 14 załącznika do Traktatu Akcesyjnego, podpisanego w Atenach w dniu 16.04.2003r (Dz.U nr 90 z 2004r poz. 864), zwrócił Spółce cło w kwocie 9.549,70zł i odmówił zwrotu pozostałej części cła w wysokości 343,80zł.

W uzasadnieniu decyzji wskazał, między innymi, iż rozstrzygnięcie sprawy nastąpiło w oparciu o przepisy krajowe tj. normy Kodeksu celnego. W ustawie tej znajduje się legitymacja dla Rady Ministrów (art. 252 §1 Kodeksu celnego) do określenia w drodze rozporządzenia trybu i warunków dokonywania zwrotu należności celnych. W §6 ust. 1 i 2 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16.09.2003r w sprawie zwrotu lub umarzania należności celnych (Dz.U. nr 170 z 2003r. poz. 1653) ustanowiono ograniczenia czasowe dla czynności składania wniosku o zwrot cła. Jak wynika z tego przepisu wniosek o zwrot cła należy złożyć najpóźniej przed upływem roku, licząc od dnia powiadomienia dłużnika o tych należnościach.

Organ uznał, że wniosek o zwrot cła został złożony z naruszeniem terminu określonego w §6 ust.1 cyt. Rozporządzenia, albowiem wniosek o zwrot cła złożono w dniu 30 listopada 2004r., a dłużnik został powiadomiony o należnościach celnych w dniu złożenia dokumentu SAD tj. w dniu 04 lutego 2003r. Wobec tego organ odmówił zwrotu cła w części odnoszącej się do należności celnych, co do których wniosek o uznanie zgłoszenia celnego za nieprawidłowe był złożony po upływie 1 roku od daty zgłoszenia celnego, a Dyrektor Izby Celnej odmówił przedłużenia terminu do złożenia wniosku o zwrot należności celnych.

"A" Sp. z o.o. z siedzibą w P., w odwołaniu od powyższej decyzji, wniosła o uchylenie i zmianę decyzji w części dotyczącej odmowy zwrotu cła. Spółka podniosła zarzut dokonania błędnej wykładni §2 pkt. 10 i §6 ust. 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16.09.2003r w sprawie zwrotu lub umarzania należności celnych, naruszającej założenie racjonalności ustawodawcy i postanowień art. 65 Kodeksu Celnego oraz art. 21 Protokołu Nr 4 do Układu Europejskiego i przyjęcie przez Dyrektora Izby Celnej niewłaściwego momentu, w którym rozpoczyna swój bieg termin do złożenia wniosku o zwrot cła. Odwołująca się podniosła, że termin winien być liczony od dnia doręczenia decyzji weryfikującej zgłoszenie celne, a nie od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego.

Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia 25 stycznia 2007r. nr [...] utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie organu I instancji.

Organ odwoławczy wskazał, iż zarejestrowanie należności celnych nastąpiło w dniu objęcia towaru procedurą dopuszczenia do obrotu w oparciu o przyjęte zgłoszenie celne. Organ wyjaśnił, że wydanie decyzji stwierdzającej istnienie nadpłaty cła nie mieści się w ramach pojęcia rejestracji retrospektywnej długu celnego, a co za tym idzie, jej doręczenie nie jest równoznaczne z powiadomieniem dłużnika o dochodzonych od niego należnościach. Owo doręczenie jest poinformowaniem strony o istnieniu nadpłaconej kwoty cła.

W ocenie organu przyczyną zróżnicowania terminów dotyczących: ubiegania się o zwrot cła, zastosowania preferencyjnej stawki celnej oraz zmiany zapisów zgłoszenia celnego, było dążenie do stopniowego ujednolicenia krajowych przepisów celnych z przepisami obowiązującymi we Wspólnocie Europejskiej. Zdaniem organu nie ma prostej zależności między 3-letnim terminem na weryfikację zgłoszeń celnych (art. 65 Kodeksu celnego), a terminem na ubieganie się o zwrot cła. Inne są przesłanki zwrotu cła, a inne korekty zgłoszenia; nie każda modyfikacja treści dokumentu SAD skutkuje zasadnością zwrotu należności celnych. Organ II instancji podkreślił również, że 2-letni termin na przedłożenie faktury z deklaracją pochodzenia dla importowanych produktów (art. 21 ust. 6 Protokołu Nr 4 do Układu Europejskiego), nie jest kompatybilny, zarówno z terminem zwrotu cła, jak i terminem dla weryfikacji zgłoszeń celnych, mimo, że ściśle się z tym ostatnim wiąże.

W ocenie organu korzystanie z możliwości stosowania niższych stawek celnych ze względu na pochodzenie towaru powinno odbywać się, co do zasady w dniu importu. Natomiast korzystanie ze skutkiem wstecznym z tego przywileju powinno mieć miejsce w sytuacjach wyjątkowych i na tyle w krótkim czasie by możliwe było późniejsze skontrolowanie prawidłowości tego działania bez ryzyka przedawnienia dochodzenia ewentualnych należności celnych.

"A" z o.o. skorzystała z prawa skargi do sądu administracyjnego. Zażądała uchylenia zaskarżonej decyzji oraz zasądzenia kosztów postępowania według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi podniosła, iż bezpodstawnie zastosowano w sprawie przepisy Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 września 2003r. w sprawie zwrotu lub umarzania należności celnych (Dz. U. nr 170 poz. 1653) wydanego na podstawie art. 252 § 1 Kodeksu celnego (tekst jedn. Dz. U. z 2001r. nr 75 poz. 802 ze zm.), zamiast przepisy Kodeksu celnego. Zdaniem Skarżącej art. 252 §1 Kodeksu celnego upoważniał Radę Ministrów do określenia "innych wypadków", w których należności celne są zwracane lub umarzane, trybu i warunków dokonywania zwrotu lub umorzenia oraz terminu, w którym może być złożony wniosek o zwrot lub umorzenie należności celnych. Zwrot "inne wypadki", zdaniem Skarżącej, jednoznacznie przesądza o uprawnieniu Rady Ministrów do określenia w rozporządzeniu "jedynie takich wypadków zwrotu lub umarzania należności celnych, które nie wynikają z przepisów Kodeksu celnego". Skarżąca wywodziła, iż w świetle art. 92 Konstytucji RP, za niedopuszczalne uznać należy regulowanie rozporządzeniem warunków i terminów zwrotu należności celnych w wypadkach, które wynikają z ustawy. Rozporządzenie w §2 pkt 10 przewiduje zwrot lub umorzenie należności celnych w przypadku, gdy zastosowano retrospektywnie środki taryfowe, o których mowa w art.13 §3 pkt 2, 4 i 5 oraz w art. 13 §2 Kodeksu celnego. Zdaniem skarżącej Rozporządzenie w tym zakresie narusza art. 92 Konstytucji i art. 252 §1 Kodeksu celnego, bowiem zostało ono w tej części wydane z przekroczeniem ustawowego upoważnienia. Prawo do zwrotu lub umorzenia należności celnych w przypadku określonym w §2 pkt 10 Rozporządzenia wynika bowiem z art. 246 Kodeksu celnego.

Niezależnie od powyższego Skarżąca podniosła również, że prezentowana przez Dyrektora Izby Celnej wykładnia §6 ust. 1 ww. Rozporządzenia co do początku biegu terminu do złożenia wniosku o zwrot cła jest błędna. Zgodnie z powyższym przepisem, termin do wniesienia wniosku o zwrot cła rozpoczyna swój bieg w dacie powiadomienia dłużnika o należnościach celnych. Prezentowane przez organ administracji stanowisko, doprowadziłoby do podważenia założenia o racjonalności ustawodawcy, który dopuszczałby sytuację, w której przed upływem terminu do skorzystania przez importera z prawa do zastosowania retrospektywnie środków taryfowych i żądania wydania decyzji w trybie art. 65 §4 Kodeksu celnego oraz przed upływem terminu na wydanie tej decyzji, upływałby termin złożenia wniosku o zwrot cła, dla którego decyzja wydana na podstawie art. 65 §4 stanowi podstawę, bowiem z tej decyzji wynika fakt nienależnego uiszczenia określonej kwoty.

Zdaniem Skarżącej podstawą do żądania zwrotu cła w przypadku retrospektywnego zastosowania preferencji celnych jest decyzja wydana w trybie art. 65 §4 Kodeksu celnego, z której dłużnik uzyskuje informację o ostatecznej kwocie długu celnego i kwocie nadpłaty. Dopiero ta decyzja stanowi podstawę uzasadniającą żądanie zwrotu cła, bowiem przed jej wydaniem brak jest podstaw do przyjęcia, by część uiszczonych należności uznać za nienależne. Oczywistym jest, w ocenie Skarżącej, że skoro ustawodawca w trybie art. 65 §4 Kodeksu celnego przewidział możliwość żądania korekty (zmniejszenia) wysokości długu celnego na wniosek dłużnika długu celnego, to celem tej instytucji było umożliwienie dłużnikowi dochodzenia zwrotu nienależnie uiszczonych kwot a więc, termin na złożenie wniosku o zwrot należności nie może zakończyć biegu przed upływem terminu, w którym dłużnik celny może żądać wydania decyzji w trybie art. 65 §4 Kodeksu celnego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. Zaznaczył jednocześnie, iż organ celny nie jest władny stwierdzać niekonstytucyjności przepisów ani samowolnie odstępować od ich stosowania. Podniósł także, iż umiejscowienie w przepisie wykonawczym przypadku zwrotu cła ze względu na retrospektywne zastosowanie środków taryfowych nie było przedmiotem krytyki ani ze strony Trybunału Konstytucyjnego ani też sądów administracyjnych. Ponadto Rozporządzenie jak i Kodeks celny, były przepisami prawa krajowego obowiązującego przed akcesją Polski do Wspólnoty Europejskiej, w związku z tym ujęte w nich konstrukcje nie musiały być ściśle tożsame z przepisami wspólnotowymi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

W niniejszej sprawie nie ma sporu między organami celnymi, a Skarżącą, co do tego, czy dokonując odprawy celnej towarów wskazanych w zgłoszeniu celnym pochodzących z Unii Europejskiej, była ona uprawniona do korzystania z preferencji celnych określonych w art. 13 §3 pkt 4 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 - Kodeks celny (tj. 2001 Dz.U. nr 75 poz. 802); decyzja w sprawie weryfikacji zgłoszenia celnego i określenia długu celnego w niższej wysokości niż pierwotnie jest prawomocna.

Sporną jest natomiast kwestia, jakie przepisy należy stosować dla dokonania zwrotu nadpłaconej należności celnej, w szczególności czy podstawą tego zwrotu winny być przepisy ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. Kodeks celny, a konkretnie art. 246 §2 Kodeksu celnego, czy też przepisy Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 września 2003 roku w sprawie zwrotu lub umarzania należności celnych (Dz. U. nr 170 poz. 1653). Konsekwencją zastosowania jednej lub drugiej podstawy prawnej jest przyjęcie różnych terminów dla złożenia wniosku o zwrot cła. Przepis art. 246 §4 Kodeksu celnego przewiduje bowiem 3-letni termin, liczony od powiadomienia o tych należnościach. Natomiast §6 ust. 1 Rozporządzenia przesądza, że termin na złożenie wniosku o zwrot cła wynosi 1 rok.

Rozpoznając niniejszą sprawę Sąd podzielił pogląd reprezentowany przez Skarżącą, że uprawnienie do żądania zwrotu nadpłaconego cła w związku z retrospektywnym zastosowaniem obniżonej stawki celnej winno być rozpatrywane w świetle przepisu art. 246 §2 Kodeksu celnego i w konsekwencji uprawnienie to nie jest ograniczone rocznym terminem, o którym mowa w §6 ust. 1 Rozporządzenia, lecz terminem trzyletnim przyjętym w art. 246 §4 Kodeksu celnego.

Stanowisko powyższe Sąd oparł na następujących przesłankach. Przepis art. 246 §2 Kodeksu celnego stanowi, że należności celne są zwracane, jeżeli w chwili uiszczenia kwota tych należności nie była prawnie należna lub, gdy kwota ta została zarejestrowana, pomimo zaistnienia wypadków, o których mowa w art. 229 §3 Kodeksu celnego.

Kwestie zwrotu i umarzania cła zostały również uregulowane Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 16 września 2003 roku w sprawie zwrotu lub umarzania należności celnych (Dz.U. z 2003r. nr 170 poz. 1653), wydanym w oparciu o delegację ustawową zawartą w art. 252 §1 Kodeksu celnego. Zgodnie z tym przepisem Rada Ministrów może określić w drodze rozporządzenia inne wypadki, w których należności celne są zwracane lub umarzane, tryb i warunki dokonywania zwrotu lub umorzenia oraz termin w którym może być złożony wniosek o zwrot lub umorzenie należności celnych.

W §2 Rozporządzenia wskazano wypadki, w których dochodzi do zwrotu i umorzenia cła. Jednym z nich jest sytuacja, gdy retrospektywnie zastosowano środki taryfowe o których mowa w art. 13 §3 pkt 2, 4 i 5 oraz art. 14 §2 Kodeksu celnego. W rozpoznawanej sprawie doszło do retrospektywnego zastosowania obniżonej stawki celnej z uwagi na przedłożenie przez stronę deklaracji eksportera potwierdzającej unijne pochodzenie towaru. Miała więc miejsce sytuacja o której mowa w art. 13 §3 ust. 4 Kodeksu celnego wskazana w §2 pkt 10 Rozporządzenia.

Zaistniała sytuacja odpowiadała w ocenie Sądu hipotezie normy prawnej zawartej w art. 246 §2 Kodeksu celnego. Zobowiązanie do uiszczenia należności celnej stanowi dług celny powstający z mocy prawa i zdefiniowany w art. 3 §1 pkt 2 Kodeksu celnego. O jego wysokości przesądzają elementy kalkulacyjne takie jak pochodzenie towaru, wartość celna oraz taryfa celna istniejące w dacie powstania długu tj. w przypadku przywozu w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego (art. 209 §2 Kodeksu celnego). Z tą również chwilą następuje z mocy prawa określenie kwoty wynikającej z długu celnego (art. 65 §2 ust. 2 Kodeksu celnego). Ewentualna późniejsza decyzja określająca kwotę długu celnego będzie jedynie deklaratoryjną, określającą zobowiązanie powstałe z mocy prawa i wywołującą skutki ex tunc, czyli od momentu określonego w przepisie prawa (por. Prawo Celne pod redakcją W. Czyżewicza Wyd. C.H. Beck W-wa 2004 str. 302). Cło uiszczone bez uwzględnienia obniżonej stawki celnej, która mogła być zastosowana tak jak w niniejszym przypadku retrospektywnie (art. 13 §4 Kodeksu celnego), należy uznać za taką właśnie należność celną, która w chwili jej uiszczenia nie była prawnie należna, o której mowa w art. 246 §2 Kodeksu celnego. Treść tego przepisu jest wzorowana na treści art. 236 Wspólnotowego Kodeksu Celnego (WKC) i została wprowadzona do polskiego prawa celnego w ramach harmonizacji tego prawa z prawem wspólnotowym. Wykładnia przepisu art. 246 §2 Kodeksu celnego nie może abstrahować od wykładni przyjmowanej w odniesieniu do analogicznego przepisu prawa unijnego.

Na tle art. 236 WKC wyrażany jest zaś pogląd, że prawnie nienależne są uiszczone lub zaksięgowane należności w przypadku których nie uwzględniono świadectwa lub uprawnienia do korzystania z niższej stawki lub zwolnienia, także wówczas jeżeli zostanie ono przedstawione retrospektywnie (por. Michael Lux Prawo Celne Unii Europejskiej Wyd. BW Szczecin 2004 str. 510, a także powołany w skardze wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C-253/99 Bacardi GmBH V Hauptzollmat Bremenharen publ. Lex Omega 83384). Nadpłatę cła będącą wynikiem retrospektywnego zastosowania preferencji celnych - tu obniżonej stawki celnej z uwagi na późniejsze przedstawienie świadectwa pochodzenia również, na tle artykułu 246 §2 Kodeksu celnego, uznać należy za należność, która w dacie jej uiszczenia nie była prawnie należna.

W rozpoznawanej sprawie podstawą dla dokonania zwrotu cła stanowić będzie zatem przepis ustawy - art. 246 §2 Kodeksu celnego regulujący zwrot należności celnych prawnie nienależnych w chwili ich uiszczania.

Zawarte w art. 252 §1 Kodeksu celnego upoważnienie dla Rady Ministrów do uregulowania "innych wypadków" zwrotu cała, nie obejmowało sytuacji, w której do zwrotu cła dochodzi na skutek retrospektywnego zastosowania obniżonych stawek celnych, o których mowa w art. 13 §3 ust. 4 Kodeksu celnego. Nie jest to bowiem w stosunku do art. 246 §2 Kodeksu celnego inny wypadek "zwrotu cła". Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 16 września 2003 roku w sprawie zwrotu lub umarzania należności celnych (Dz. U. nr 170 poz.1653) regulując zatem ten przypadek zwrotu cła wykracza poza ramy delegacji ustawowej i narusza materię regulowaną ustawą.

W orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego, Sądu Najwyższego oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego wielokrotnie wyrażany był pogląd, że Sądy są uprawnione do badania czy akt podustawowy jest zgodny z ustawą i w przypadku stwierdzenia takiej niezgodności uprawnione są odmówić zastosowania w konkretnej sprawie takiego prawa (Por. m. innymi uchwałę NSA w składzie 7 sędziów z dnia 16 stycznia 2006r.I OPS 4/05 ONSA i WSA 2006/2/39 oraz orzecznictwo powołane w jej uzasadnieniu). Akt podstawowy nie będzie miał waloru legalności, jeżeli zostanie wydany, tak jak to miało miejsce w niniejszym przypadku, z przekroczeniem upoważnienia zawartego w ustawie. Przekroczenie granic ustawowej delegacji stanowi naruszenie art. 92 Konstytucji RP, zgodnie z którą rozporządzenia mają służyć jedynie wykonaniu ustawy.

Ocena, że Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 16 września 2003r. w części w jakiej reguluje ono zwrot cła w związku z retrospektywnym zastosowaniem obniżonych stawek celnych, narusza przepisy ustawy skutkuje odmową zastosowania przez Sąd tego przepisu, a w konsekwencji prowadzi do uznania, że zaskarżona decyzja, wydana na podstawie §2 pkt 10 oraz §6 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 września 2003r., została wydana z naruszeniem przepisów prawa. Wydanie aktu administracyjnego z powołaniem na przepis rozporządzenia, który jest niezgodny z ustawą oznacza wydanie aktu z naruszeniem przepisów wyższej rangi, a więc z naruszeniem prawa, nawet jeżeli organowi administracyjnemu nie można postawić zarzutu naruszenia przepisów w toku wydania decyzji (por. uchwała składu 7 sędziów NSA z dnia 16 stycznia 2006r. I OPS 4/05 - ONSA i WSA 2006/2/39).

Biorąc powyższe pod uwagę Sąd nie odniósł się do zarzutu błędnej wykładni §6 ust. 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 września 2003r. w sprawie zwrotu lub umarzania należności celnych (Dz. U. Nr 170 poz. 1653), co do początku biegu terminu do złożenia wniosku o zwrot cła, bowiem jak wynika z treści uzasadnienia ww. przepis w ogóle nie znajdował zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Ponadto, Naczelny Sąd Administracyjny rozpatrując skargi kasacyjne wniesione od wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (sygn. akt. III SA/Po 13/07, III SA/Po 1135/06, III SA/Po 14/07) uchylających decyzje Dyrektora Izby Celnej w P. odmawiające "A" sp. z o.o. w P. zwrotu cła wskazał, iż (...) zasadnie Sąd I instancji uznał, że nadpłata cła będąca wynikiem retrospektywnego zastosowania obniżonej stawki celnej z uwagi na późniejsze przedstawienie świadectwa pochodzenia (deklaracji na fakturze), zgodnie z treścią art. 246 §2 Kodeksu celnego winna być uznana za należność nienależną, która w dacie jej uiszczania nie była prawnie należna. Niewątpliwie w przypadku przywozu towaru mamy do czynienia z długiem celnym, czyli powstałym z mocy prawa zobowiązaniem do uiszczenia należności celnych przywozowych.

Późniejsze retrospektywne zastosowanie obniżonych stawek celnych wywołuje określone skutki prawne także w zakresie odnoszącym się do wysokości długu celnego, a więc skutki prawne retrospektywnego obniżenia stawki celnej następują ex tunc. Stanowisko zaprezentowane przez Sąd I instancji nawiązuje do wcześniej prezentowanego w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego poglądu, a ukształtowanego jeszcze na tle wykładni pojęcia "należności prawnie nienależnej", funkcjonującego w ustawie z dnia 28 grudnia 1989 r. - Prawo celne (Dz.U. z 1994 r. Nr 71, poz. 213 ze zm.). Dominował wówczas pogląd, że są to takie należności, które wprawdzie były należne w chwili pobrania, ale stały się nienależne w następstwie późniejszego odpadnięcia podstawy faktycznej lub prawnej wymiaru (vide wyrok NSA z dnia 3 września 1997 r. V SA 306/96, ONSA 1998/1/37). Tym samym trafnie Sąd I instancji wykazał, iż nie można uznać za zasadne stanowiska organu celnego odwołującego się do treści przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 września 2003 r. w sprawie zwrotu lub umarzania należności celnych (...). Dalej Naczelny Sąd Administracyjny w cytowanych wyżej sprawach orzekł, iż konsekwencją przyjęcia, iż podstawę zwrotu należności celnych, które nie były prawnie należne stanowi art. 246 §2 Kodeksu celnego, jest zastosowanie art. 246 §4 Kodeksu celnego do ustalenia terminu, w jakim można składać wnioski o zwrot tych należności.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ uwzględni przedstawioną powyżej ocenę prawną.

Z podanych przyczyn, Sąd uznając, że w toku niniejszego postępowania doszło do naruszenia prawa materialnego (art. 246 §2 Kodeksu celnego) na podstawie art. 145 §1 ust. 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, uchylił zaskarżoną decyzję.

Rozstrzygnięcie o kosztach postępowania oparto na przepisie art. 200 powołanej ustawy.

/-/M. Ławniczak /-/M. Lorych-Olszanowska /-/B. Sokołowska

BD