Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1198/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2011-10-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 20  ust. 3
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Olejnik (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Zbigniew Łoboda, Sędzia WSA Ireneusz Dukiel, Protokolant Paulina Wódka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 04 października 2011 r. w Wydziale I sprawy ze skargi: Z. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003 r. z tytułu dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. wszczął z urzędu wobec Z. J. (dalej : strona, podatnik, skarżący) postępowanie kontrolne w zakresie dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za lata 2003 - 2006 oraz kontroli źródeł pochodzenia majątku zgromadzonego w latach 2003- 2006.

W toku czynności kontrolnych ustalono, że Podatnik za lata 2003 - 2005 nie składał zeznań podatkowych o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty), natomiast w 2006 r. złożył jedynie zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu z odpłatnego zbycia papierów wartościowych. Ustalono również Podatnik prowadzi od 15.08.2000 r. pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem było usługowe zarządzanie podmiotami gospodarczymi, przy czym wykazał przychód z tej działalności jedynie w zeznaniu podatkowym za 2001 r. w wysokości 39.610,00 zł. Organ I instancji stwierdził - na podstawie zgromadzonych dokumentów, iż faktycznym przedmiotem działalności gospodarczej było udzielanie krótkoterminowych pożyczek na wysoki procent (5-10% w skali miesiąca), które w większości były , zabezpieczane nieformalnym zastawem na mieniu ruchomym. Decyzją z dnia [...]r. Nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. określił Stronie z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej w tym zakresie zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. w wysokości 13.008 zł oraz odsetki za zwłokę w łącznej wysokości 1.379,00 zł. Decyzja ta została doręczona pełnomocnikowi strony w dniu 01.12.2009 r. Podatnik nie odwołał się od tej decyzji, a więc stała się ona ostateczna.

Z dokonanych ustaleń postepowania kontrolnego dotyczącego nieujawnionych źródeł przychodów wynika, że Strona od dnia 11.04.1998 r. pozostaje w związku małżeńskim z T. J. z domu S., która do [...]r. pozostawała obywatelką B.. Na mocy decyzji Wojewody D. z dnia [...]r. otrzymała obywatelstwo polskie. Przez cały okres trwania małżeństwa między małżonkami panował ustrój wspólności majątkowej. W 2003 r. na utrzymaniu Podatnika pozostawała jego żona T. J. oraz syn M.J..

Ponieważ Podatnik nie przedłożył w toku postępowania oświadczenia o wysokości i źródłach uzyskanych dochodów (przychodów), w związku z czym organ I instancji włączył - postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] - oświadczenie o poniesionych wydatkach w 2003 r. podpisane przez T. J. oraz oświadczenia o stanie majątkowym na dzień 01.01.2003 r. i na dzień 31.12.2003 r. złożone przez T. J. i Z. J. w toku postępowania kontrolnego nr [...].

Na podstawie analizy przychodów i wydatków w latach poprzedzających 2003 r. organ I instancji ustalił, że Strona nie posiadała oszczędności na dzień 01.01.2003 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbową we W. nie dał wiary twierdzeniom strony, że T. J., gdy przyjechała do Polski przywiozą 100.000,00 USD. Jak bowiem ustalono, T. J. w 1985 r. ukończyła technikum krawiectwa w H., a w latach 1985 - 1989 pracowała w [...] w R.. W Polsce faktycznie przebywa od 1989 r. W okresie od 26.07.1989 r. do 13.10.1991 r. pracowała w Jednostce [...]., po tym okresie przebywała na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej na zaproszenie, na wizach pobytowych, na kartach pobytu, zaś od [...].2005 r. posiada obywatelstwo polskie przyznane jej na mocy decyzji Wojewody D.. Organ I instancji uznał, że T. J. nie uprawdopodobniła faktu posiadania oszczędności w kwocie 100.000,00 USD. Nie przedłożyła bowiem żadnych dokumentów potwierdzających fakt otrzymywania darowizn, z których - zgodnie z jej wyjaśnieniem - pochodziły te środki pieniężne, ani dowodu przywiezienia dewiz do Polski. Nie dano też wiary wyjaśnieniom małżonków o uzyskiwaniu wysokich dochodów z uprawy gospodarstwa rolnego w obwodzie h. przez rodziców T. J., jak również sprzedaży przez jej siostrę działki położonej w H. z uwagi na nie przedłożenie żadnych dokumentów potwierdzających te okoliczności.

Również Podatnik nie uprawdopodobnił faktu posiadania przez siebie jakichkolwiek oszczędności. Za dowód posiadania oszczędności w kwocie 100.000,00 USD nie uznano zaświadczenia z dnia 4.08.2008 r. z Banku BPH S.A., zgodnie z którym strona w dniu 22.08.2002 r. dokonała przewalutowania kwoty 108.445,13 USD na walutę PLN. Nie uznano też za wiarygodne twierdzenia strony, że źródłem finansowania jego wydatków były dochody z tytułu pracy wykonywanej poza granicami kraju m.in. w N. przed 1998 r. z uwagi na nie przedłożenie dokumentów potwierdzających tę okoliczność.

Biorąc powyższe pod uwagę nie uwzględniono kwoty 100.000,00 USD ani kwot oszczędności wykazanych w oświadczeniach majątkowych, jak również salda na rachunku bankowym Z. J. na dzień 01.01.2003 r. w kwocie 72.000,00 zł oraz oszczędności zgromadzonych w dolarach i Euro na dzień 01.01.2003 r.

Porównując wskazane wyżej dane Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. uznał, że wartość wydatków i zgromadzonego mienia nieznajdująca pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz latach poprzednich pochodzącym z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania wyniosła 139.440,00 zł (258.879,92 : 2 + 10.000,00 = 139.440,00), zaś należny 75 % podatek z tego tytułu 104.580,00 zł. W związku z tym decyzją z dnia [...]r. nr [...] ustalono Z. J. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów w wysokości 104.580,00 zł.

W odwołaniu strona zarzuciła naruszenie:

• art. 20 ust. 1 i ust. 3 oraz art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych t.j. Dz.U. z 2000 r., Nr 14 poz.176 ze zm.), dalej w skrócie updof,

• art. 120, art. 121, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej w związku z art. 31 ust.1 ustawy o kontroli skarbowej.

W uzasadnieniu odwołania zarzucono, że polski organ skarbowy nie jest władny do oceny dochodów podatnika niemającego miejsca zamieszkania w Polsce w zakresie źródeł przychodów położonych poza terytorium RP. T. J. zgromadziła majątek w wysokości 100.000 USD nie mając miejsca zamieszkania i wysokość w Polsce, a źródło jego pochodzenia było również poza granicami RP. Strona wyjaśniła, że majątek gromadziła przez cały swój dotychczasowy okres aktywności zawodowej. W latach 1976 do 1990 roku prowadziła wraz z rodzicami fermę [...] w miejscowości R. gmina O., która przynosiła spore dochody. Na potwierdzenie tych faktów złożono wniosek dowodowy o przesłucha- Z. J..

Strona wniosła też o przesłuchanie L. T. w charakterze świadka na okoliczność, że pożyczka w kwocie 40.000 zł udzielona w dniu 29.01.2003 r. L. T. jest de facto pożyczką udzieloną przez stronę przedsiębiorstwu pod firmą "A" Sp. z o.o. z/s w J. G.. Zarzucono również, że nie uznano za źródło sfinansowania wydatków zwrotu pożyczek od A. K. w kwocie 10.000, a także P. R. w kwocie 32.000 zł oraz J. S. w kwocie 13.510 zł, a także kwoty 50.000 zł., będącej równowartością samochodu osobowego marki [...] zastawionego przez L. T. jako zabezpieczenie spłaty pożyczki udzielonej mu przez Z. J..

Mając na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego, Dyrektor Izby Skarbowej we W. zlecił w trybie art. 229 Ordynacji podatkowej - organowi instancji przeprowadzenie dodatkowego postępowania wyjaśniającego. W ramach tego postępowania organ I instancji uzupełnił materiał dowodowy m.in. o dowody z przesłuchania świadków (w tym wnioskowanych świadków U. K. i L. T.) i z przesłuchania Z. J., oraz o dodatkową dokumentację dotyczącą obrotów na rachunkach bankowych Z. J. w latach 2003-2006 oraz w latach 2000-2002. Organ odwoławczy podjął także próbę przeprowadzenia dowodu z przesłuchania R. J. (tj. matki Z. J.) w charakterze świadka na okoliczność prowadzenia przez Z. J. wraz z rodzicami fermy [...] i uzyskiwania z tej działalności przychodów, jednakże osoba ta skorzystała z prawa do odmowy składania zeznań, ograniczając się do złożenia w dniu 18 stycznia 2011 r. pisemnego wyjaśnienia.

Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej we W. decyzją z dnia [...]r. nr [...] uchylił decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...]r. nr [...] ustalającą Z. J. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów w wysokości 104.580,00 zł i ustalił należny zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych za 2003 r. od przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów w kwocie 50.039,00 zł. Powodem takiego rozstrzygnięcia było uznanie za zasadne części zarzutów podniesionych w odwołaniu, dotyczących wysokości poniesionych wydatków oraz źródeł ich finansowania. Organ odwoławczy zmniejszył wysokość wydatków o kwotę 40.000,00 zł zakwalifikowaną błędnie przez organ I instancji jako pożyczka udzielona w 2003r. na rzecz "A" sp. z o.o. oraz wydatków z tytułu mandatów karnych, a także zweryfikował wysokość wydatków poniesionych na założenie lokat terminowych. Z kolei w zakresie przychodów za źródło sfinansowania wydatków w 2003 r. uznano zwrot pożyczek udzielonych A. K., uwzględniono odsetki z rachunku bankowego Z. J. na 31.12.2002 r. oraz przyjęto większe przychody z tytułu likwidacji lokat terminowych w Banku BPH S.A.

W skardze Strona zażądała uchylenia decyzji Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...]r. nr [...]. Strona skarżąca - podobnie jak w odwołaniu - zarzuciła naruszenie:

• art. 20 ust. 1 i ust. 3 oraz art. 30 ust. 1 pkt 7 updof, poprzez ich zastosowanie w sprawie w sytuacji gdy prawidłowo ustalony stan faktyczny nie pozwala na przyjęcie, że strona osiągnęła dochody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów,

• art. 120, art. 121, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez naruszenie obowiązku prawidłowej i obiektywnej oceny zebranego materiału dowodowego w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz przekroczenie granic swobody w ocenie sprawy, tj. nieznanie za źródło finansowania wydatków strony w 2003 r. osiąganych z pracy w prowadzonym wspólnie z rodzicami gospodarstwie rolnym - [...], a w efekcie nieznanie za źródło finansowania wydatków strony kwoty 72.000,00 zł, będącymi oszczędnościami strony skarżącej na dzień 31.12.2002 r.

• art. 120, art. 121, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez naruszenie obowiązku prawidłowej i obiektywnej oceny zebranego materiału dowodowego w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz przekroczenie granic swobody w ocenie sprawy, tj. nieuznanie za źródło finansowania wydatków strony w roku 2003 dochodów pochodzących z darowizny o wartości 100.000 USD, którą małżonka otrzymała od rodziców i którą dysponowała wspólnie ze stroną skarżącą,

• art. 121 § 1, w związku z art. 122 oraz art. 187, art. 191 i art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez oparcie rozstrzygnięcia na niepełnym materiale dowodowym zebranym w sprawie, tj. nieuznanie za źródło finansowania wydatków strony w 2003 r. kwoty 133.090,00 zł będącej sumą wpłat dokonanych w 2003 r. na rzecz strony skarżącej przez pożyczkobiorców tytułem spłaty zobowiązań, a mianowicie P. R. w kwocie 32.000,00 zł, J. S. w kwocie 60.510,00 zł oraz L. T. w kwocie 40.580,00 zł,

• art. 121 § 1, w związku z art. 122 oraz art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie obowiązku prawidłowej i obiektywnej oceny zebranego materiału dowodowego w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, tj. nieuznanie za źródło finansowania wydatków strony w roku 2003 kwoty 50.000,00 zł, będącej równowartością samochodu osobowego marki [...] zastawionego przez L. T. jako zabezpieczenie spłaty pożyczki udzielonej mu przez stronę skarżącą.

W uzasadnieniu skargi strona skarżąca wyjaśniła, że w przypadku przychodów z pracy na [...] w latach 1978 - 1990 naruszenie ww. przepisów Ordynacji podatkowej nastąpiło z uwagi na nie uznanie za dowód świadczący o posiadaniu przez rodzinę strony skarżącej takiej fermy zeznań złożonych przez U. K. oraz nie wyjaśnienie przyczyn odmowy wiarygodności temu dowodowi. Ponadto wskazała, że organ podatkowy nie wystąpił do Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego we W. o udzielenie informacji co do przebiegu ubezpieczenia społecznego rolników Państwa R. i J. J. oraz tytułu opłacanych przez nich ubezpieczeń.

Do skargi strona skarżąca załączyła zaświadczenie Wójta Gminy D. w sprawie opłacania podatku rolnego w latach 1978 - 1985 oraz pismo Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego w sprawie przebiegu ubezpieczenia społecznego oraz wniosła o włączenie tych dokumentów do akt sprawy jako dowodów potwierdzających prowadzenie gospodarstwa rolnego przez Państwa R. i Z.J..

Strona skarżąca zarzuciła też bezzasadne nieuznanie za wiarygodne oświadczenia T. J. o posiadaniu oszczędności w kwocie 100.000 USD. Wyjaśniła przy tym, że przywóz środków pieniężnych zawsze był deklarowany na granicy, jednakże T. J. nie posiada obecnie deklaracji celnych przywozowych ani innych dokumentów z tym związanych. Fakt dokonywania darowizn na rzecz T. J. przez jej ojca został także potwierdzony przez jej siostrę N. A. Ż. która na tę okoliczność złożyła pisemne oświadczenie.

Strona skarżąca zarzuciła też niewystąpienie do Izby Celnej we W. z wnioskiem o udzielenie informacji na temat dokumentów dotyczących wwozu dewiz do Polski przez T. J., a także nieuznanie za dowód świadczący o otrzymaniu darowizn oświadczenia złożonego rzez N. A. Ż..

Ponadto strona skarżąca załączyła do skargi oświadczenie z dnia 28.11.2003 r., dotyczące spłaty przez J. S. na rzecz strony skarżącej pożyczek w łącznej kwocie 47.000,00 zł i wyrażeniu zgody na wykreślenie przez Sąd Rejonowy dla W. K. hipoteki wpisanej na rzecz strony w księdze wieczystej nr [...], a także oświadczenie strony skarżącej złożone przed notariuszem w dniu 15.07.2003 r. na okoliczność wykreślenia z hipoteki kwoty 34.500,00 zł, która stanowiła zabezpieczenie pożyczki udzielonej P. R. i wniosła o włączenie tych dokumentów do akt sprawy.

Strona skarżąca zarzuciła również, że organy podatkowe nie uwzględniły jako źródła sfinansowania wydatków kwoty 40.580,00 zł, stanowiącej różnicę pomiędzy wielkością spłat dokonanych na jej rzecz, zeznanych przez L. T. (tj. 70.000,00 zł), a wielkością spłat przyjętych przez organy podatkowe (29.420,00 zł), a także kwoty 50.000,00 zł, będącej równowartością samochodu osobowego marki [...], zastawionego przez L. T. jako zabezpieczenie spłaty pożyczki udzielonej mu przez stronę skarżącą. Wobec niespłacenia przez L. T. zaciągniętej pożyczki, przedmiot zastawu przeszedł na własność strony skarżącej i w całości wyczerpał jej roszczenia, a zatem, jej zdaniem, należy uznać, iż uzyskała ona przychód w wysokości 50.000,00 zł.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej we W. wniósł o jej oddalenie podtrzymując w całości swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Odnośnie dołączonego do skargi zaświadczenia Wójta Gminy D. o posiadaniu przez R. i J. J. (rodziców Z. J.) gospodarstwa rolnego o powierzchni 0,9300 ha oraz zaświadczenia z KRUS organ wyjaśniał, że nie kwestionował posiadania takiego gospodarstwa rolnego przez rodziców Strony lecz podkreślił, że fakt ten sam w sobie nie potwierdza prowadzenia fermy [...].

Na rozprawie Strona wniosła o przeprowadzenie dowodów uzupełniających dołączonych do skargi tj. zaświadczenia Wójta Gminy D. z dnia 8.06.2011 r. oraz zaświadczeń z Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego z dnia 13.06.2011r. na okoliczność prowadzenia gospodarstwa rolnego przez rodziców Z. J.. Strona wniosła także o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadka N. Ż. na okoliczność darowizn przekazanych przez jej ojca na rzecz siostry T. J.. Ponadto wnioskowała o przeprowadzenie dowodów z oświadczeń Z. J. z dnia 28.11.2003 r. oraz 15.07.2003 r. na okoliczność spłaty pożyczki przez J. B. i P. R..

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269), stanowiąc w art. 1 ust. 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Kryterium legalności przewidziane, w art. 1 §2 wymienionej ustawy, umożliwia sądowi administracyjnemu wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, jak również rozstrzygnięcia dotkniętego wadą warunkującą wznowienie postępowania administracyjnego – art. 145 §1 pkt 1 lit. a), lit. c) i lit. b) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.- dalej w skrócie p.p.s.a.).

Wśród źródeł przychodów, wymienionych przez ustawodawcę w art.10 ust.1 updof, znajdują się źródła nieujawnione. Doprecyzowując w art.20 ust.3 cyt. ustawy sposób ustalania przychodów z tego tytułu prawodawca wskazał, że ich wysokość ustala się na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzących z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Przepis art.30 ust.1 pkt.7 updof stanowi natomiast, że od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów lub nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach pobiera się podatek w formie ryczałtu – w wysokości 75% dochodu.

Zgodnie z art. 20 ust. 3 updof pierwszym elementem niezbędnym do ustalenia wysokości omawianych przychodów jest stwierdzenie wysokości poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków oraz wartości zgromadzonego w tymże roku mienia, jak również mienia zgromadzonego w latach poprzednich. Na tle powyższego istnieje konieczność analizy pojęcia wydatku i mienia, przy czym w tym ostatnim przypadku z punktu widzenia kryterium czasu, mienie można sklasyfikować zasadniczo jako:

- zgromadzone w roku podatkowym oraz

- zgromadzone w latach poprzednich,

przy czym w obu przypadkach musi ono pochodzić z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania.

Pomiędzy pojęciami wydatku i mienia zachodzi zależność, polegająca zasadniczo na tym, iż fakt poniesienia określonego wydatku powoduje uszczuplenie mienia, które co do wartości może jednak zostać zbilansowane w postaci pojawienia się w majątku podatnika np. rzeczy stanowiącej przedmiot wydatku. Istotne znaczenie ma również zastosowana w art. 20 ust. 3 in fine formuła "pochodzące z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania". Przychody opodatkowane to takie, które zostały ujawnione organowi podatkowemu, niezależnie od formy opodatkowania, w szczególności w złożonych organom podatkowym deklaracjach (zeznaniach), ale również wynikające z decyzji podatkowych, a także wynikające z odpowiednich dokumentów potwierdzających dochody uzyskane w innych krajach, wystawione przez właściwe, legitymowane do tego organy podatkowe tych państw. W świetle powołanych przepisów ustalenia w sprawie wymagało czy podatnik w spornym okresie osiągnął przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzące ze źródeł nie ujawnionych, przy czym dla określenia wysokości tych ewentualnych przychodów konieczne było ustalenie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego mienia, jak i ustalenie czy wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzących z przychodów opodatkowanych lub wolnych od podatku. Można zatem przyjąć, że opodatkowanie w sytuacji, o jakiej mowa w ww. przepisach, następuje na podstawie tzw. znamion zewnętrznych (tj. wydatków) świadczących o położeniu ekonomicznym podatnika. Oznacza to, iż organ podatkowy na podstawie wyżej wskazanych przepisów uprawniony jest do porównania wysokości wydatków, jakie podatnik poniósł w ciągu roku podatkowego, do wartości opodatkowanych bądź zwolnionych z podatków zasobów finansowych, jakie zgromadził w tym roku oraz zasobów, które zgromadził wcześniej, tj. przed rozpoczęciem danego roku podatkowego.

Strona skarżąca jako jedno ze źródeł pochodzenia oszczędności wskazała w postępowaniu odwoławczym dochody z fermy [...] prowadzonej wspólnie z rodzicami – R. J. oraz J. J. w latach 1978 - 1990 (źródło to nie było wskazywane w postępowaniu przed organem I instancji). Dyrektor Izby Skarbowej we W. nie uznał za wiarygodne twierdzeń strony skarżącej o prowadzeniu fermy [...] w latach 1978 - 1990 oraz uzyskiwaniu przez stronę skarżącą z tego tytułu dochodów, bowiem jego zdaniem zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie potwierdził, aby Państwo R. i J. J. prowadzili taką fermę w tym okresie.

Zauważyć należy, że Dyrektor Izby Skarbowej we W. nie kwestionował w toku postępowania faktu zasiadania w latach 1978 - 1996 przez Państwa R. i J. J. gruntów rolnych, lecz okoliczność, że na gruntach tych prowadzili oni wraz ze stroną skarżącą fermę [...]. Ma rację organ podatkowy, że sama okoliczność posiadania gruntów rolnych, podlegających opodatkowaniu podatkiem rolnym, nie dowodzi, że grunty te były wykorzystywane dla celów prowadzenia fermy [...] i, że strona skarżąca wraz rodzicami osiągała z tego tytułu znaczne dochody. Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 26 października 1971 r. o podatku gruntowym (Dz. U. z 1971 r. Nr 27, poz. 254 ze zm. - obowiązującej do dnia 31.12.1984 r.), obowiązek podatkowy w podatku rolnym ciążył na właścicielach i posiadaczach samoistnych gospodarstw rolnych, przy czym za gospodarstwo rolne uważano ogólny obszar gruntów, które stanowią własność lub są w samoistnym posiadaniu m.in. osoby fizycznej. Za gospodarstwo rolne dla celów podatku rolnego uważano obszar użytków rolnych, lasów i gruntów leśnych, gruntów pod stawami oraz gruntów pod zabudowaniami związanymi z prowadzeniem tego gospodarstwa o łącznej powierzchni przekraczającej 0,5 ha, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej. Sama zatem okoliczność posiadania przez Państwa R. i J. J. gruntów rolnych o powierzchni przekraczającej 0,5 ha oraz podlegania obowiązkowi podatkowemu w podatku rolnym, nie stanowi więc dowodu na to, że grunty te były wykorzystywane dla celów prowadzenia fermy [...].

Z analogicznych powodów dla rozstrzygnięcia rozpatrywanej sprawy nie ma też znaczenia okoliczność opłacania przez R. J. i J. J. ubezpieczenia społecznego w Kasie Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego.

Odnosząc się do zarzutów dotyczących podjęcia rozstrzygnięcia na podstawie informacji uzyskanych od Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego oraz Wójta Gminy D., zauważyć należy, że dokumenty te zostały uznane za dowody w sprawie i ocenione zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów łącznie z pozostałymi zgromadzonymi w sprawie dowodami. Nie można też podzielić zarzutu strony skarżącej, że została ona obciążona konsekwencjami nieudzielenia przez Wójta Gminy D. informacji na temat opłacanych przez Państwa R. i J. J. podatków. Zasadnie Dyrektor Izby Skarbowej we W. wskazuje, że rodzaj podatku, jaki opłacali R. i J. J. nie ma decydującego znaczenia dla rozstrzygnięcia kwestii, czy prowadzili oni fermę [...] latach 1978 - 1996. Jak już bowiem wskazano, sam fakt opłacania podatku rolnego, nie dowodzi prowadzenia takiej fermy. Przyjęcie za dowód w sprawie pisma Wójta Gminy D. z dnia 20.07.2010 r. oraz pisma Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego we W. oraz poddanie ocenie wynikających z nich informacji, nie stanowi zatem naruszenia art. 120 ani art. 121 Ordynacji podatkowej w zakresie określonym w art.145§1 pkt 1 lit.c p.p.s.a.

Mając na względzie regulację art.106§3 p.p.s.a. Sąd oddalił złożone na rozprawie wnioski o przeprowadzenie dowodów uzupełniających dołączonych do skargi tj. zaświadczenia Wójta Gminy D. z dnia 8.06.2011 r. oraz zaświadczeń z Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego z dnia 13.06.2011r. na okoliczność prowadzenia gospodarstwa rolnego przez rodziców bowiem okoliczność ta nie był kwestionowana przez organ podatkowy, a w konsekwencji przeprowadzenie dowodów nie było niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości.

Strona skarżąca nie przedstawiła natomiast żadnych dowodów potwierdzających, że na gruntach tego gospodarstwa prowadzona była ferma [...]. Należy też podkreślić, że R. J. (matka Strony) w toku postępowania odwoławczego odmówiła złożenia zeznań na okoliczność prowadzenia tej fermy i uzyskiwania z tego tytułu przychodów. Pisemne oświadczenie z dnia 14.01.2011 r., złożone przez R. J. nie jest zaś w ocenie Sądu wystarczającym dowodem potwierdzającym okoliczność prowadzeń takiej fermy i uzyskiwania z tego tytułu dochodów przez stronę skarżącą. W złożonym oświadczeniu R. J. nie wskazała żadnych odbiorców produktów pochodzących z fermy, ani nie przedłożyła żadnych dokumentów, co uniemożliwiło weryfikację tych twierdzeń.

Nie naruszając reguły wynikającej z art.191 ordynacji podatkowej organ podatkowy za dowód prowadzenia przez stronę skarżącą wraz rodzicami fermy [...] nie uznał też zeznań U. K., bowiem nie wskazała ona żadnych szczegółów związanych z prowadzeniem przedmiotowej fermy. Należy w tym miejscu wskazać, że Dyrektor Izby Skarbowej we W. - wbrew twierdzeniu strony skarżącej - wyjaśnił w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji dlaczego nie uznał tego dowodu za wiarygodny. Ocena taka została dokonana nie tylko z uwagi na sprzeczność tych zeznań ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym, ale również z uwagi na ich ogólnikowość. Świadek podał jedynie dane dotyczące ilości [...] i sprzedawanych [...], a więc takie informacje, jakich udzielała sama strona skarżąca. W odniesieniu do bardziej szczegółowych pytań U. K. odpowiadała, że nie posiada informacji, gdyż nie interesowała się tymi sprawami.

Okoliczności prowadzenia przez małżonków R. i J. J. fermy [...] nie potwierdził też przesłuchany w charakterze świadka W. S., który nabył w dniu 02.10.1996 r. przedmiotową nieruchomość od R. i J. J.. Świadek zeznał m.in., że na działce nie było budynków, a jedynie trzy częściowo zawalone szopki, przykryte częściowo blachą. Zdaniem świadka, który zgodnie z jego wyjaśnieniem interesował się tą nieruchomością przez kilka miesięcy, stan gospodarstwa nie wskazywał, aby mogła być na nim prowadzona ferma [...]. Należy też wskazać, że z treści aktu notarialnego Repertorium A nr [...], na podstawie którego R. J. i Z. J. sprzedali grunty W. S., wynika jedynie, że na nieruchomości tej od chwili nabycia znajdowały się gruzy po rozebranym budynku.

Odnosząc się do zarzutu dotyczącego nieuznania za źródło sfinansowania wydatków 2003 przychodów z oszczędności zgromadzonych przez T. J. w kwocie 100.000 USD, podkreślić należy, że strona skarżąca nie przedstawiła żadnych dowodów potwierdzających fakt zgromadzenia przez T. J. tak znacznych oszczędności. Nie przedstawiono umów darowizn a także dowodów przewiezienia środków pieniężnych do Polski. W toku postępowania przed organem I instancji oraz organem odwoławczym T. J. utrzymywała, że nie deklarowała wwozu do Polski środków pieniężnych otrzymywanych od rodziców. W dniu 10.06.2008 r. zeznała, że środków nie musiała zgłaszać na granicy (około 9 tys. dolarów jednorazowo). Dopiero w skardze wskazano, że środki te były deklarowane na granicy. Zeznania T. J. złożone w toku postępowania przeczą zatem temu twierdzeniu. Z uwagi na ww. zeznania T. J. organ podatkowy nie miał żadnych podstaw do występowanie do organów celnych o udzielenie informacji dotyczących wwozu do Polski wartości dewizowych bądź o braku takiej dokumentacji. Zarzut w tym zakresie należy uznać za bezzasadny.

W ocenie Sądu zeznania i oświadczenia składane przez stronę skarżącą dotyczące posiadania oszczędności w kwocie 100.000 USD w sytuacji, gdy nie zostały one poparte żadnymi wiarygodnymi dowodami, nie są wystarczającą podstawą do uznania kwoty 100.000 USD jako źródła finansowania wydatków 2003 r. Dowodu posiadania tych oszczędności nie stanowi też zaświadczenie Banku BPH S.A. Oddział we W. z dnia 04.08.2008 r. nr [...], potwierdzające przewalutowanie w dniu 22 sierpnia 2002 r. kwoty 108.445,13 USD na walutę PLN. Nie dowodzi ono bowiem, że kwota 108.445,13 USD pochodziła z darowizn otrzymywanych przez T. J. od rodziny, jak również, że środki te pochodziły z przychodów opodatkowanych lub wolnych od podatku.

Za dowód posiadania przez Panią T. J. oszczędności w kwocie 100.000 USD nie mogą być też uznane oświadczenia składane przez N. A. Ż. zgodnie z którymi pomoc - udzielona przez A. M. S. T. J. wynosiła około 150.000 USD. Zauważyć bowiem należy, że sama T. J. mówi o 100.000 USD, a jej siostra już o 150.000 USD pomocy. Na aprobatę zasługuje stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej we W., że oświadczenia te nie są wiarygodne, gdyż nie zostały potwierdzone żadnymi dokumentami, a ponadto są sprzeczne z pozostałym zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym. T. J. w pisemnych wyjaśnieniach złożonych w prowadzonym równolegle wobec niej postępowaniu w zakresie kontroli dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za lata 2003 - 2004 była wzywana do złożenia wyjaśnień oraz przedłożenia dokumentów potwierdzających otrzymanie środków pieniężnych w wysokości 100.000 USD. Jednakże zeznała, że nie posiada dowodów potwierdzających zasobność majątkową swoją i rodziców. Ze złożonych wyjaśnień wynika, ze ojciec T. J. uprawiał zboże oraz warzywa, jednakże T. J. nie zna wysokości uzyskiwanych przez rodziców dochodów z tytułu użytkowania gospodarstwa rolnego. Brak takich dowodów uzasadniła tym, że ze względu na sytuację społeczno-polityczną panującą wówczas w ZSRR, ukrywano majątek oraz wszelkie dowody, które mogłyby o tym świadczyć (wyjaśnienia te zostały włączone do akt sprawy postanowieniem z dnia [...]r. [...]).

Zdaniem Sądu z tego względu, że w okresie, z którego pochodzą deklarowane oszczędności w kwocie 100.000 USD T. J. nie miał stałego miejsca zamieszkania w Polsce, a źródła ich pochodzenia położone są poza terytorium RP nie wyłącza uprawnienia organu podatkowego do oceny wiarygodności wskazywanych przez stronę skarżącą źródeł przychodów służących finansowaniu wydatków poniesionych w 2003 r.

Jak zasadnie zauważył organ odwoławczy istnieją także rozbieżności w zeznaniach składanych przez stronę skarżącą i zeznaniach T. J. co do miejsca przechowywania środków pieniężnych w wysokości 100.000 USD. Należy bowiem zauważyć, że T. J. przesłuchana w dniu 0.06.2008 r. w charakterze kontrolowanego, na pytanie gdzie trzymała pieniądze otrzymane od rodziców, zeznała "w domu". Nie wskazywała ona zatem banku jako miejsca przechowywania tych pieniędzy. Natomiast w piśmie z dnia 26.10.2009 r. pełnomocnik strony skarżącej wskazał, że dowodem potwierdzającym posiadanie środków pieniężnych w wysokości 100.000 USD jest zaświadczenie Banku BPH S.A. oddział we W. z dnia 04.08.2008 r. [...]. Wbrew twierdzeniu strony skarżącej w piśmie z dnia 17.05.2010 r. nie zostały zawarte wskazane przez nią informacje dotyczące sposobu przechowywania środków pieniężnych w wysokości

100.000 USD. Natomiast w piśmie sporządzonym w toku postępowania prowadzonego wobec T. J. z dnia 17.05.2010 r. pełnomocnik wyjaśnił, że sporne środki przechowywane były początkowo w jednostce [...], w której pracowała T. J., następnie po zakończeniu tej pracy przechowywała je strona skarżąca w domu, zaś po 2000 r. były przechowywane w banku.

Zauważyć także należy, że wiarygodność zeznań i wyjaśnień składanych przez stronę skarżącą odnośnie posiadania oszczędności w kwocie 100.000 USD podważają również oświadczenia o stanie majątkowym z dnia 14.06.2009r., w których strona skarżąca oraz T. J. wykazali, że posiadali na dzień 01.01.2003 r. jedynie środki pieniężne w kwocie 20.000 USD oraz 18.000 Euro. Istotne jest również to, że T. J. we wniosku o udzielenie pozwolenia na osiedlenie się w Polsce z dnia 10.10.2003 r., w rubryce "środki zapewniające utrzymanie" wpisała "na utrzymaniu męża", nie wskazując żadnych swoich oszczędności.

Podkreślenia wymaga także, iż swoje stanowiska małżonkowie J. opierają w większości jedynie na składanych oświadczeniach, które zostały w postępowaniu zweryfikowane w świetle posiadanych oraz możliwych do przeprowadzenia dowodów, zasad doświadczenia życiowego i stanu prawnego obowiązującego w czasie, w którym osiągali dochody i ponosili wydatki.

W wyroku z dnia 18.06.2007 r. sygn. akt I SA/GI 1526/06 WSA w Gliwicach stwierdził, "Strona przecenia znaczenie własnych oświadczeń, co do udokumentowania posiadanych zasobów majątkowych w latach minionych i to złożonych na etapie postępowania podatkowego. Reguły wynikające z przepisu art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (regulacja prawa materialnego) obowiązywały również w latach 1994 -2000 (z niewielkimi różnicami), zatem strona musiała zdawać sobie sprawę z konieczności dokumentowania uzyskiwanego przysporzenia majątkowego w inny sposób niż poprzez własne oświadczenia. Subiektywny z natury rzeczy charakter tychże oświadczeń usprawiedliwia stanowisko organów podatkowych, iż dowód taki nie jest wystarczający do wykazania istnienia określonych okoliczności."

Organy podatkowe nie mają - w sprawach dochodu z nieujawnionych źródeł przychodu - obowiązku poszukiwania z własnej inicjatywy dowodów potwierdzających stanowisko podatnika. Ten ostatni powinien, w trosce o ochronę własnego interesu, aktywnie włączyć się do postępowania, przedstawiając stosowną dokumentację lub powołując się na inne dowody umożliwiające odtworzenie stanu faktycznego sprawy (wyrok z 2.04.2008 r. NSA w Warszawie II FSK 121/07). Dlatego niezasadny jest zarzut naruszenia art.192 Ordynacji podatkowej. Strona nie miała obowiązku prowadzenia jakiejś sformalizowanej ewidencji wydatków i przychodów, ale w trakcie postępowania winna przedłożyć wiarygodne dowody na poparcie swoich twierdzeń.

Warto w tym miejscu podkreślić, iż przy aktywności organu podjętej w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i staranności w zebraniu materiału dowodowego w sprawie, Strona nie poparła swoich twierdzeń żadnymi dowodami, ani nie wskazała jakiegokolwiek uzasadnienia dla przyjęcia postulowanych przez nią wielkości przychodów. Na fakt posiadania tak wysokiej gotówki nie zaoferowano w trakcie postępowania kontrolnego i podatkowego żadnego dowodu, który chociażby uprawdopodobnił posiadanie przez małżonków J. tak wysokich oszczędności.

Z tego też względu - wobec ugruntowanej linii orzeczniczej - w zakresie prawa podatkowego także ma zastosowanie zasada, iż ciężar udowodnienia faktu spoczywa na osobie, która z faktu tego wywodzi skutki prawne (zob. wyrok NSA z dnia 17 sierpnia 2001 r. sygn. III SA 1826/00, niepubl) negatywnie należy ocenić niewielką aktywność podatnika w postępowaniu zmierzającym do wyjaśnienia sprawy, bowiem negując ustalenia organu nie wskazał dowodów ani nie przedstawił logicznego uzasadnienia zajmowanego stanowiska.

W sytuacji, gdy podatnik stara się wykazać, iż poniesione wydatki znajdują pokrycie w zgromadzonych wcześniej zasobach finansowych nic nie stoi na przeszkodzie, aby taką okoliczność podniósł i wykazał w prowadzonym postępowaniu podatkowym. Jednak ciężar dowodu obciąża w takim przypadku samego podatnika, gdyż to on, powołując się na taki fakt, wyprowadza korzystne dla siebie skutki prawne (por. wyroki NSA z dnia 13.01.2000 r. sygn. akt I SA/Ka 960/1998 oraz z dnia 31.07.2001, sygn. akt III SA 643/00). Przed ustaleniem zgromadzonych zasobów finansowych organ podatkowy bada rzetelność składanych dowodów przez podatnika oraz ocenia jego wnioski dowodowe. Przy czym w omawianym postępowaniu znaczenie szczególne mają zasady logiki i doświadczenia życiowego, stąd podatnik składając wyjaśnienia oraz dowody winien zadbać o to, by pozostawały one w zgodzie z tymi zasadami (por. wyroki NSA : z dnia 23.06.1998 r. sygn. akt I SA/Po 1562/97, z dnia 24.02.1999 r. sygn. akt SA/Sz 1980/97, z dnia 7.04.1999 r. sygn. akt I SA/Gd 101/97). Nie zasługują zatem na uwzględnienie zarzuty naruszenia art.187§1, art.191-192 OP, bowiem to na Stronie ciąży obowiązek wykazania, że poniesione wydatki znajdują pokrycie w zgromadzonych wcześniej mieniu pochodzącym z przychodów opodatkowanych lub zwolnionych od opodatkowania. Strona nie może jedynie kontestować ustaleń organów. Organ nie ma wiedzy odnośnie tego kiedy i w jakiej wysokości Strona uzyskiwała przychody i trudno mu zarzucić bezczynność w tym zakresie. W przedmiotowej sprawie wszystkie okoliczności wskazane przez Stronę zostały przez organ zweryfikowane i ocenione. Przeprowadzone wszelkie wnioskowane dowody. To, że ich ocena nie jest zgodna z oczekiwaniami Strony nie może przesądzać o naruszeniu przepisów. Tylko w sytuacji, gdyby ta ocena była dowolna i naruszała art.191 Ordynacji można by mówić o naruszeniu przepisów procesowych w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Sąd jednak nie dostrzegł takiego naruszenia.

Strona skarżąca zarzuciła również, że nie uznano jako źródło finansowania wydatków 2003 r. wpłat dokonywanych na jej rzecz w 2003 r. przez pożyczkobiorców, tj. J. S. oraz P. R.. Na rozprawie strona skarżąca wniosła o przeprowadzenie dowodu ze swojego oświadczenia datowanego na dzień 28 listopada 2003 r., dotyczącego spłaty przez J. S. na rzecz strony skarżącej dwóch pożyczek w łącznej kwocie 47,000,00 zł i wyrażenia zgody na wykreślenie hipoteki w księdze wieczystej nieruchomości nr KW 6296, a także oświadczenia strony, złożonego przed notariuszem w dniu 15.07.2003 r., na okoliczność wykreślenia z hipoteki kwoty 34.500,00 zł, która stanowiła zabezpieczenie pożyczki udzielonej P. R. w formie kserokopii tych dokumentów.

Sąd zauważa, że ww. dowody (będące oświadczeniami samej Strony) nie były znane organom podatkowym, bowiem zostały przedłożone dopiero wraz ze skargą. Nie mogły one zatem zostać uwzględnione przy rozstrzygnięciu sprawy. Ujawnienie nowych dowodów, które istniały w dniu wydania decyzji, a nie były znane organowi podatkowemu, może natomiast stanowić przesłankę wznowienia postępowania. Mając na uwadze powyższe okoliczności Sąd nie znalazł podstaw do przeprowadzenia dowodów z tych dokumentów prywatnych na podstawie art.106§3 p.p.s.a.

Wskazywane przez stronę skarżącą kwoty nie zostały uznane za źródło finansowania wydatków ponoszonych w 2003 r., bowiem strona skarżąca nie wykazała, aby środki te pochodziły z przychodów opodatkowanych lub wolnych od podatku. Strona skarżąca nie wskazała adresów tych osób ani danych umożliwiających ich ustalenie przez organ podatkowy (pismo z dnia 02.07.2010 r. [...] Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji), co uniemożliwiło przesłuchanie tych osób w charakterze świadka. Strona skarżąca, pomimo kierowanych do niej wezwań do udzielenia wyjaśnień w zakresie wpłat dokonanych przez te osoby, w tym daty poniesienia wydatku, oraz okazania związanych z nimi dokumentów (wezwanie z dnia 26.04.2010 r. nr [...] oraz z dnia 09.06.2010r. nr [...]), nie podała żadnych istotnych informacji w tym zakresie. W piśmie z dnia 18.06.2010 r. wyjaśniła jedynie, że nie pamięta w jakiej wysokości udzieliła pożyczek J. S.. Natomiast odnośnie P. R. wyjaśniła, że pożyczyła mu 32.000,00 zł i zwrócono ją w wysokości 34.500 zł (2.500,00 zł odsetek). Strona nie wskazała jednak kiedy nastąpił zwrot udzielonych pożyczek. Wyjaśniła natomiast, że nie posiada innych dowodów dotyczących jej rozliczeń finansowych z tymi osobami, poza tymi, które zostały zebrane i opisane przez organ w trakcie trwania kontroli. Z kolei w toku przesłuchania w charakterze strony w dniu 28.09.2010 r. zeznała, że nie pamięta dokładnie, ale pożyczyła J. S. 10.000,00 zł lub 15.000,00 zł. Z uwagi na nieuwzględnienie uprzedniego wydatku na udzielenie pożyczki J. S., fakt jej spłaty również nie może być uwzględniony jako źródło finansowania kolejnych wydatków.

Odpowiadając na zarzut dotyczący nie uwzględnienia jako źródła sfinansowania wydatków 2003 r. spłaty pożyczki przez L. T. w wysokości 40.580,00 zł, należy wskazać, że wysokość przychodów z tytułu spłat pożyczek przez L. T., uznanych za źródło sfinansowania wydatków poniesionych w 2003 r., ustalono na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, tj. zeznań L. T., analizy historii rachunku bankowego, a także wyroku Sądu Rejonowego w J. z dnia 30.06.2008 r. sygn. akt II K 838/06.

Brak jest podstaw do uwzględnienia, że L. T. spłacił na rzecz strony skarżącej kwotę 70.000,00 zł. Wprawdzie L. T. przesłuchany w dniu 05.12.2008 r. w charakterze świadka zeznał, ze umowa pożyczki zawarta ze stroną skarżącą opiewała na kwotę 60.000,00 zł. Świadek zeznał też, że po spłaceniu całej pożyczki umowa została porwana. Na pytanie jaką łącznie kwotę oddał stronie skarżącej zeznał: prawdopodobnie było to: 60 tyś oraz 10 tyś. Być może z tyłu umowy będzie wyliczona kwota zwrotu w gotówce, potwierdzenie wpłat do banku jest na rachunkach bankowych". Następnie jednak w piśmie z dnia 13.12.2008 r., L.T. wyjaśnił, że po sklejeniu umowy, o której mówił, że została porwana, okazało się, że nie dotyczy ona strony skarżącej. Jednocześnie L. T. przedstawił kserokopię potwierdzenia odbioru przez stronę skarżącą kwoty 10.000,00 zł i 2.500,00 zł w dniu 27.03.2002 oraz potwierdzenia wpłat na rachunek bankowy strony w 2003 r. w łącznej kwocie 7.780,00 zł. Oznacza to, że pożyczka w kwocie 60.000,00 zł oraz jej spłata nie dotyczyły strony skarżącej.

Z analizy rachunku bankowego strony skarżącej wynika, że L. T. wpłacił w 2003 r. łącznie 19.420 zł. i kwota ta została uznana za przychód z działalności gospodarczej i ujęta w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...]r. nr [...] określające Podatnikowi zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r., od której strona skarżąca nie wniosła odwołania.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że brak jest dowodu na to, że L. T. zwrócił stronie skarżącej kwotę 70.000,00 zł. Wobec powyższego należy stwierdzić, że brak jest podstaw do uznania że naruszone zostały przepisy art. 121 § 1, w związku z art. 122 oraz art. 187, art. 191 i art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazano przyczyny, z powodu których nie uznano tych kwot za przychody służące sfinansowaniu wydatków poniesionych w 2003 r. Brak jest też podstaw do uznania za słuszny zarzut dotyczący nieuznania za źródło sfinansowania wydatków kwoty 50.000,00 zł stanowiącej równowartość samochodu marki [...]. Odnosząc się do tego zarzutu należy wskazać, że przychodem w rozumieniu art. 20 ust. 3 updof są środki finansowe, którymi podatnik faktycznie dysponuje w danym roku. Ze zgromadzonego materiału dowodowego nie wynika natomiast, że strona skarżąca dokonała w 2003 r.

sprzedaży tego samochodu. Powyższe zostało potwierdzone też przez L. T., który zeznając jako świadek w postępowaniu kontrolnym podał, że strona skarżąca podejmowała bezskuteczne próby sprzedaży tego samochodu. Brak jest zatem podstaw do przyjęcia, że kwota 50.000,00 zł, stanowiąca równowartość samochodu marki [...] służyła sfinansowaniu wydatków ponoszonych w 2003r. W orzecznictwie sądowym przyjmuje się, że mienie w rozumieniu art. 20 ust. 3 updof musi pozostawać w posiadaniu i dyspozycji podatnika (wyrok WSA w Opolu z dnia 3

stycznia 2009 r., I SA/Op 389/08, Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych).

Podsumowując stwierdzić należy, że w sytuacji zatem gdy organ podatkowy oparł swoje stanowisko w sprawie na konkretnych dowodach, przeprowadził w bardzo szerokim zakresie postępowanie dowodowe, zebrany materiał w sprawie ocenił pod kątem występujących zdarzeń mających wpływ na kwestię zarówno przychodów jak i wydatków, co szczegółowo zestawiono w uzasadnieniu kwestionowanej decyzji, to przeciwwagi dla tak dokonanych ustaleń nie mogą stanowić tylko oświadczenia Strony.

Dotarcie do prawdy obiektywnej w przypadku konieczności dokonania oceny realnych możliwości gromadzenia oszczędności na przestrzeni wielu lat aktywności zawodowej (gospodarczej) podatnika jest trudne. Niemniej organy podatkowe dołożyły należytej staranności w powyższym zakresie i w oparciu o dane wynikające ze składanych przez Stronę dokumentów oraz zebranych w toku prowadzonego postępowania wykazał w sposób dostatecznie prawdopodobny, iż w badanym okresie ze zgłoszonych i wskazanych źródeł przychodów opodatkowanych bądź wolnych od opodatkowania małżonkowie J. nie mogli osiągnąć oszczędności we wskazanej kwocie.

Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art.151 p.p.s.a. skargę oddalił jako nieuzasadnioną.