Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 953/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2009-12-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Ulgi podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 70 par. 6 pkt 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 61 par. 1
journal: Dz.U. 1999 nr 83 poz 930
law: Ustawa z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Cisowska-Sakrajda Sędziowie Sędzia WSA Tomasz Adamczyk (spr.) Sędzia WSA Cezary Koziński Protokolant Asystent sędziego Tomasz Naraziński po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 grudnia 2009 r. sprawy ze skargi "A" Spółki cywilnej R.B., M. B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie rozłożenia na 13 rat zapłaty zaległości w podatku akcyzowym oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w P. T. z [...] r. nr [...] rozkładającą A s.c. w P. T. (obecnie działającą pod nazwą B Spółka Cywilna w P. T.) zaległość w podatku akcyzowym w kwocie 96.654,00 zł na 13 rat wynikającą z deklaracji dla podatku akcyzowego AKC-3 za 2003 r. wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 65.676,00 zł i ustalającą opłatę prolongacyjną w wys.6.853,00 zł.

Jak wynika z uzasadnienia decyzji, do organu I instancji w dniu 5 listopada 2008 r. wpłynął wniosek spółki cywilnej B – dalej określanej jako "spółka" o rozłożenia na raty - 12 rat po 2000,- zł , 13 rata pozostałość - zaległości w podatku akcyzowym w wys. 107.918,- zł plus odsetki za zwłokę 74.193,- zł za 2003 r. w związku z posiadaną zaległością wynikająca ze złożonych korekt deklaracji AKC-3 za ten rok. Powyższa korekta była następstwem stwierdzonych nieprawidłowości w wyniku przeprowadzonej kontroli przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. w zakresie deklarowanej podstawy opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku akcyzowego za 2003 r. Zaległość podatkowa po korekcie wykazała należny podatek akcyzowy w kwocie 107.918,- zł. W uzasadnieniu wniosku wskazano , iż spółka posiada także zaległość za ten sam okres w podatku od towarów i usług. Podniesiono dalej ,że wyegzekwowanie wskazanych kwot spowoduje bankructwo spółki i zagrożenie podstawowej egzystencji rodzin wspólników, albowiem dochody ze spółki stanowią jedyne źródło ich utrzymania. System ratalny pozwoli na ustabilizowanie sytuacji spółki oraz systematyczne wywiązanie się z zaległości. W uzupełnieniu wniosku wskazano ,ze zaległość dotyczy trzech wspólników – M. B., R. B. i G. P. albowiem w takim składzie w 2003 r. funkcjonowała spółka – wobec tego winien mieć zastosowanie art. 115 § 1 i 2 ustawy Ordynacja podatkowa. Nadto, spółka wniosła o odstąpienie od naliczania opłaty prolongacyjnej w oparciu o przepis art. 57 § 6 ustawy Ordynacja podatkowa. W kolejnym piśmie - uzupełnieniu wniosku wskazano, że pomoc ma być udzielona w ramach pomocy de minimis. Podczas prowadzonego postępowania organ pierwszej instancji ustalił aktualną sytuację rodzinną i materialną wspólników spółki, ich dochody i stan majątkowy. Zgromadził dokumentację obejmująca ewidencję środków trwałych, zestawienie przychodów i kosztów w roku obrotowym 2003 a także zestawienie przychodów i wydatków w tym roku. Przedłożono do organu także arkusz spisu z natury na 31.12.2007r. i 31.12.2008 r., miesięczne zestawienie przychodów za listopad i grudzień 2008 r. oraz oświadczenie o pomocy de minimis. W dniu 15.12.2008 r. spółka dokonała wpłaty 20.000,- zł na poczet zaległości, którą rozliczono odpowiednio na zobowiązanie podatkowe, na poczet odsetek za zwłokę a także na koszty upomnień. Mając na uwadze przedmiotową wpłatę, na dzień rozpoznania wniosku o raty, zaległość w podatku akcyzowym wynosiła 96.654,- zł oraz odsetki za zwłokę liczone na dzień złożenia wniosku 65.676,- zł. Przed przystąpieniem do rozpoznania złożonego podania o raty organ I instancji zbadał czy w sprawie nie doszło do przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku akcyzowym za 2003 r. W wyniku podjętych czynności uznano, że bieg terminu przedawnienia został przerwany na skutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Na skutek przeanalizowania całości materiałów zgromadzonych w toku postępowania Naczelnik Urzędu Celnego w P. T. decyzją opisaną wyżej uwzględnił w całości złożony wniosek o ulgę w spłacie zaległości podatkowej mając na uwadze art. 67 a § 1, art. 67b § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2005 r. nr 8 poz. 60 ze zm.) – dalej określaną "Op." oraz postanowienia rozporządzenia Komisji (WE) z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie stosowania art. 87 i art. 88 Traktatu o pomocy de minimis (Dz.U.UE L 379.5 z 28.12.2006 r.). Nie uwzględniono prośby o odstąpienie od naliczania opłaty prolongacyjnej z uwagi na brzmienie art. 57 § 6 Op., uznając, że w sprawie nie zachodzi sytuacja opisana w hipotezie tej normy prawnej.

Od powyższej decyzji pełnomocnik spółki złożył odwołanie wnosząc o jej uchylenie w całości. Decyzji zarzucił naruszenie art. 70 § 1 Op. poprzez jego niezastosowanie oraz art. 70 § 4 Op. poprzez błędne zastosowania. Nadto, wskazał na naruszenie procedury tj. art. 122, art.187 § 1 i art. 191 Op. wobec niedokładnego ustalenia stanu faktycznego i nie przeprowadzenia kompletnego postępowania dowodowego w zakresie ustalenia stanu faktycznego czy zobowiązania w podatku akcyzowym za poszczególne miesiące 2003 roku uległy przedawnieniu. Nadto, pełnomocnik strony wniósł o przeprowadzenie dowodów z zeznań świadków – wszystkich wspólników spółki oraz pracownika T. K., na okoliczność przebiegu czynności dokonywanych przez poborców skarbowych w dniu 17 grudnia 2008 roku na stacji paliw w P. T. przy ul. [...] należącej do Spółki oraz czy T. K. – pracownik, był upoważniony do odbioru pism w imieniu Spółki.

Jako podstawę zajętego stanowiska w odwołaniu wskazano, że nie może być mowy o przerwaniu biegu terminu przedawnienia w rozumieniu art. 70 § 4 Op. gdyż stronie nie doręczono skutecznie tytułów wykonawczych albowiem o takim skutku nie można mówić w sytuacji kiedy doręczenia dokonano osobie nie będącej uprawnioną do ich odbioru. Na tą okoliczność przywołano treść art. 47 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2000 r. , nr 98 poz.1071 ze zm.) – dalej określany K.P.A., z którego wynika sposób postępowania w przypadku gdy adresat odmawia przyjęcia pisma, natomiast w aktach przedmiotowej sprawy brak stosownych dokumentów wskazujących na taki właśnie sposób doręczenia tytułów wykonawczych. Dodano przy tym, że o dokonanym zajęciu ruchomości oraz zajęciu rachunku bankowego spółki, które to czynności miały miejsce w grudniu 2008 r., zawiadomiono podatnika dopiero w styczniu 2009 roku, odpowiednio dnia 2 i 5, a zatem z uchybieniem zasadzie opisanej w art. 70 § 4 Op., koniecznej dla wywołania skutku przerywającego bieg terminu przedawnienia tj. zastosowania środka egzekucyjnego oraz zawiadomienia o nim przed upływem terminu przedawnienia, w niniejszej sprawie przed 31.12.2008 r. Oznacza to, zdaniem strony, że zobowiązania z tytułu zaległości w podatku akcyzowym wygasły na skutek przedawnienia, stosownie do art. 59 § 1 pkt 9 Op. Nie podzielając zarzutów i wniosków odwołania organ II instancji w oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wskazał, że doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania w oparciu a art. 70 § 4 Op. Przyznał, że podatnik zawiadomienia o zastosowaniu środków egzekucyjnych (zajęciu ruchomości oraz rachunku bankowego) otrzymał w styczniu 2 i 5, roku 2009, niemniej jednak zawiadomienia te nie nastąpiły po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. W ocenie organu odwoławczego bieg terminu przedawnienia został zawieszony zgodnie z dyspozycją art. 70 § 6 Op. z uwagi na to, że w dniu 26 listopada 2008 r. zostało wszczęte przeciwko wspólnikom spółki A, obecnie B tj. M. B., R. B. oraz G. P. postępowania karne skarbowe, a w dniu 22.12.2008 r. skierowano wniosek do sądu powszechnego o wyrażenie zgody na dobrowolne poddanie się karze. Wyrok Sądu Rejonowego Sądu Grodzkiego w Piotrkowie Tryb. Wydział VII Grodzki zapadł w tej sprawie 10.02.2009 r., a orzeczenie to organ II instancji załączył do akt administracyjnych stosownym postanowieniem. Oznacza to, że termin przedawnienie zobowiązania podatkowego ponownie rozpoczął swój bieg z dniem uprawomocnienia się tego wyroku, stosownie do brzmienia art.70 § 7 pkt 1) Op. W tych okolicznościach zdaniem Dyrektora Izby Celnej skoro zawiadomienie o zastosowaniu środka egzekucyjnego nastąpiło odpowiednio 2 i 5 stycznia 2009 r. (art. 70 § 4 Op.) w okresie zawieszenia biegu terminu przedawnienia o czym wyżej , to bieg terminu przedawnienia został skutecznie przerwany i rozpoczął swój bieg na nowo. Stanowi o tym zastosowany środek egzekucyjny w postaci zajęcia w dniu 17.12.2008 r. ruchomości strony oraz zawiadomienie o tej czynności, poprzez przesłanie spółce wskazanego protokołu za pośrednictwem poczty, ze zwrotnym potwierdzeniem odbioru 2.01.2009 r. Odnosząc się do sformułowanego w odwołaniu zarzutu naruszenia procedury wobec niedokładnego ustalenia faktów i niekompletności przeprowadzonego postępowania dowodowego organ odwoławczy stwierdził, że Naczelnik Urzędu Celnego w P. T. wskazał z jakich przyczyn nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego (zawieszenie oraz przerwanie biegu terminu przedawnienia). W kwestii zgłoszonych dowodów organ II instancji podniósł, że problem przedawnienia zobowiązania podatkowego został wyjaśniony jednoznacznie w oparciu o zgromadzone dowody (dokumenty) i brak jest podstaw prowadzenia dodatkowego w tym zakresie postępowania (z zeznań zawnioskowanych w odwołaniu świadków ). W tych okolicznościach organ I instancji prawidłowo uwzględnił wniosek spółki o udzielenie ulgi w spłacie zaległości w systemie ratalnym w podatku akcyzowym za 2003 r. podzielając w całej pełni zaprezentowaną w nim argumentację.

Z rozstrzygnięciem Dyrektora Izby Celnej nie zgodziła się strona reprezentowana przez pełnomocnika wnosząc skargę na tą decyzję, domagając się jej uchylenia oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji.

Za podstawę zarzutów skargi przyjęto naruszenie prawa materialnego a mianowicie art. 70 § 6 Op. poprzez jego błędną wykładnię polegającą na nieprawidłowym przyjęciu, iż wszczęcie postępowania o przestępstwo skarbowe z art. 61 § 1 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (Dz.U. nr 83, poz. 930 ze zm.) – dalej określany "KKS" - nierzetelne prowadzenie ksiąg, wiąże się z niewykonaniem zobowiązania podatkowego i zawiesza bieg przedawnienia zobowiązania podatkowego, i jego błędne zastosowanie, ergo błędne zastosowanie art. 70 § 4 Op. , a contrario błędne niezastosowanie art. 70 § 1 Op.

W uzasadnieniu skargi wywiedziono, że nierzetelne prowadzenie ksiąg jest kwalifikowane w KKS jako czyn bez skutkowy, jest przestępstwem formalnym i nie wiąże się z niewykonaniem zobowiązania podatkowego, a tylko takie przestępstwo lub wykroczenie skarbowe z woli ustawodawcy zgodnie z wprowadzoną zmianą ustawy Ordynacja podatkowa z dniem 1 września 2005 r. dotycząca m. innymi art. 70 § 6 ust. pkt 1 ) Op (ustawa z dnia 30.06.2005 r . – o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw – Dz.U. nr 143, poz. 1199) powoduje wystąpienie skutku zawieszającego bieg terminu przedawnia zobowiązania podatkowego. Dodano także, iż strona złożyła korektę deklaracji podatkowych AKC-3 za cały rok 2003, złożyła wniosek o ratalną spłatę zaległości oraz dokonała wpłaty 20.000,- zł, co stosownie do art. 16a KKS powoduje, że nie podlega karze za przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, kto złożył prawnie skuteczną, w rozumieniu przepisów ustawy - Ordynacja podatkowa lub ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2004 r. Nr 8, poz. 65, z późn. zm.), korektę deklaracji podatkowej wraz z uzasadnieniem przyczyny korekty i w całości uiścił, niezwłocznie lub w terminie wyznaczonym przez uprawniony organ, należność publicznoprawną uszczuploną lub narażoną na uszczuplenie. W ocenie skarżącego w następstwie powyższego organy kontroli skarbowej mogły wszcząć jedynie postępowanie przygotowawcze w zakresie czynu nie związanego z niewykonaniem zobowiązania podatkowego – tj. nierzetelne prowadzenie ksiąg rachunkowych albowiem nie zachodziły podstawy do wszczęcia postępowania karnego o uszczuplenie podatkowe (art. 56 § 1 KKS).

W odpowiedzi na skargę organ celny podtrzymał dotychczasową argumentację wnosząc o oddalenie skargi, uznając, że związek przestępstwa skarbowego (art. 61 § 1KKS), za popełnienie którego wspólnicy spółki A zostali skazani prawomocnym wyrokiem sądu powszechnego polega na tym, że naruszenie obowiązku rzetelnego prowadzenia ksiąg podatkowych wpływa bezpośrednio na niewłaściwą realizację zobowiązania podatkowego na skutek nie wykazania właściwej podstawy opodatkowania i w efekcie prowadzi do niewykonania zobowiązania w podatku akcyzowym w wysokości prawidłowej. Stanowisko to wspiera systematyka ustawy Kodeks karny skarbowy - części II Kodeksu , Rozdziale 6 – Przestępstwa skarbowe i wykroczenia skarbowe przeciwko obowiązkom podatkowym i rozliczeniom z tytułu dotacji i subwencji, w którym rodzajowym przedmiotem ochrony jest obowiązek podatkowy, i gdzie zostały zebrane wszystkie typowe przestępstwa podatkowe i wykroczenia podatkowe polegające na uchylaniu się od opodatkowania. Czyny opisane w tym rozdziale godzą w obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego, czyli obowiązki podatkowe. Jak wynika z wyroku skazującego z dnia 10.02.2009 r. cytowanego wyżej, w opisie czynu, za który skazano wspólników wynika, że prowadzili oni nierzetelnie ewidencję sprzedaży w okresie od stycznia do grudnia 2003 roku, poprzez nie dostarczenie do biura doradztwa podatkowego, wszystkich dokumentów dotyczących operacji gospodarczych jakie miały miejsce w rzeczywistości (..). W postępowaniu przed sądem administracyjnym Dyrektor Izby Celnej złożył 5 postanowień wydanych w ramach prowadzonego postępowania przygotowawczego (art. 113 § 1 KKS) opisujących m.in. przedmiot postępowania, przedstawiane personalnie zarzuty oraz ich zmiany, wskazujące na daty ich wydania – listopad i grudzień 2008 roku.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji nie sposób uznać, że narusza ona przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, co po myśli art. 145 § 1 pkt 1 lit a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153 poz.1270 zez zm. ) – dalej określanej jako "p.p.s.a.", nakazywałoby usunąć ją z obrotu prawnego wraz z decyzją ją poprzedzającą. Ustalony stan faktyczny przez organy sąd uznaje za prawidłowy.

Instytucje przerwania biegu terminu przedawnienia i jego zawieszenia uregulowane zostały w art. 70 § 4 Op. i art. 70 § 6 Op.

Z brzmienia art. 70 § 4 OP. wynika, że bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny.

W kwestii przerwania biegu terminu przedawnienia w orzecznictwie sądów administracyjnych zarysowały się dwa stanowiska; pierwsze, wydane na gruncie poprzednio obowiązującego stanu prawnego do 31.12.2002 r. przyjmowało, że dla wywołania skutku przerywającego bieg terminu przedawnienia wystarczy dokonanie pierwszej czynności egzekucyjnej, zaś powiadomienie o tym nie jest konieczne ażeby nastąpiło przed upływem terminu przedawnienia ( wyrok NSA z dnia 20.12.2001 r. sygn. III SA 1719/00)., drugie natomiast, opowiada się za taką wykładnią przepisu art. 70 § 4 Op., która przyjmuje, że zarówno zastosowanie środka egzekucyjnego oraz zawiadomienie podatnika o jego zastosowaniu, choć nie konieczne do przedstawienia w tym samym terminie, muszą być dokonane przed upływem okresu przedawnienia w celu wywołania skutku przerywającego bieg terminu przedawnienia. Obie czynności w tym przepisie wymienione są tak samo ważne i muszą być spełnione łącznie, by przerwać bieg terminu przedawnienia. (por. wyrok NSA z 16.05.2008 r. II FSK 427/07, wyrok WSA w Białymstoku z dnia 26.10.2006 r., sygn. I SA/Bk 199/06). Przy czym przyjmuje się także, że użycie przez ustawodawcę w tym przepisie czasu przyszłego dokonanego ("został zawiadomiony") przemawia za taką wykładnią, że przerwanie biegu przedawnienia nie może nastąpić wcześniej niż zawiadomienie podatnika o zastosowaniu środka egzekucyjnego.

Stanowisko pierwsze zostało uznane za nietrafne także przez doktrynę (por. Ordynacja podatkowa Komentarz , S.Babiarz, B.Dauter, B.Gruszczyński, R. Hauser, A.Kabat, M.Niezgódka –Medek , Lexis Nexis , Warszawa 2009 s. 386 ).

Kierunek drugi jest powszechnie przyjmowany i sąd rozpoznający przedmiotową sprawę podziela go w całej pełni. Z tego punktu widzenia rację ma skarżący, który na etapie odwołania od decyzji organu I instancji wywodził, że wobec zawiadomienia spółki o zastosowanych środkach egzekucyjnych dopiero w dniach 2 i 5 stycznia 2009 r. doszło do przedawnienia zobowiązań podatkowych. Nie wziął jednak pod uwagę tego, że przeciwko wspólnikom spółki toczyło się postępowanie karno skarbowe, zakończone wyrokiem skazującym. Oznaczało to, że bieg terminu przedawnienia został zawieszony. Nie upłynął z dniem 31.12.2008 r.

Kwestię tą reguluje art.70 § 6 Op. który stanowi w pkt 1), że - bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostaje zawieszony z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Obecne brzmienie art. 70 § 6 jest następstwem zmiany wprowadzonej przez ustawę z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U.05.143.1199) i obowiązuje od 1 września 2005 r. W przepisie tym, porównując do wersji poprzedniej, dodano treść ".. jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia skarbowego wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania...".

Ta zmiana redakcyjna, jak wynika z treści skargi, nakazuje przyjąć, że ustawodawca tym zabiegiem ograniczył zakres czynów, których objęcie systemem kar przez ustawę karno skarbową powoduje zawieszenie terminu przedawnienia na gruncie ustawy Ordynacja podatkowa.

Co więcej uważa, że skutek zawieszający wywoła jedynie wszczęcie postępowania karno skarbowego o czyn polegający na niewykonaniu zobowiązania podatkowego. Czynem takim nie jest nierzetelne prowadzenie ksiąg. Argumentacje tą wspiera w ocenie skarżącego fakt, iż organ skarbowy odstąpił od wszczęcia postępowania karnego o uszczuplenie podatkowe (postanowienie o zmianie postanowienia o przedstawieniu zarzutów z dnia [...] roku [...]). Organ natomiast, co wynika z zaskarżonej decyzji, przyjmuje, że chodzi tu o wszystkie czyny przestępcze, których popełnienie uderza w przedmiot ochrony, którym jest obowiązek podatkowy, zdefiniowane w przepisach rozdziału 6 Kodeksu karnego skarbowego .

W sporze tym rację przyznać należy organowi. Z wykładni językowej pkt. 1 § 6 art. 70 Op. wynika, że ustawodawca użył wyrazów "..wiąże się .." a nie np. "dotyczy" niewykonania tego zobowiązania, co jednoznacznie wskazywałoby, że chodzi jedynie o czyny polegające na uszczupleniu podatkowym, takim jak np. opisany w art. 56 KKS. Na gruncie rozpoznawanej sprawy wskazanie na sformułowanie "wiąże się" oznacza, zdaniem sądu, że wszczęcie postępowania w sprawie karno skarbowej – w stanie prawnym obowiązującym w dniu podejmowania zaskarżonej decyzji - należy rozumieć szerzej niż to stara się wykazać skarżący. Nie sposób pominąć również tego, że wykroczenie skarbowe polegające na nierzetelnym prowadzeniu ksiąg wiąże się z niewykonaniem zobowiązania. Stosownie do brzmienia art. 53 § 21 KKS księga to także ewidencja, a księga nierzetelna to księga prowadzona niezgodnie ze stanem rzeczywistym (art. 53 § 22 KKS). Skoro podatnik nie ujawnił wszystkich zdarzeń gospodarczych, zgodnie z nałożonym na niego obowiązkiem ewidencjonowania, wpływających na podstawę opodatkowania, to jego zachowanie wprost musiało przełożyć się na niewykonanie zobowiązania w podatku akcyzowym w wysokości prawidłowej. Wyrazem tego były sporządzone korekty na znaczną wartość tej daniny. Opisane zachowanie podatnika skutkowało wprost niewykonaniem zobowiązania i z tego punktu widzenia związek czynu opisanego w art. 61 § 1 KKS z tym zobowiązaniem jest niewątpliwy. Ponadto, jak wynika ze Słownika Języka Polskiego R-Z , pod red. M.Szymczaka Wydawnictwo Naukowe Warszawa 1995 s. 645 – wiązać się oznacza m.in. "łączyć się logicznie, mieć związek przyczynowy; kojarzyć się". Takie znaczenie sformułowania "wiązać się" na gruncie języka polskiego użytego we wskazanym przepisie prowadzi do konstatacji, iż nierzetelność ksiąg w przedmiotowej sprawie była przyczyną wystąpienia zobowiązania w podatku akcyzowym. Przechodząc na grunt stanu faktycznego sprawy w odniesieniu do kwestii przedawnienia zobowiązań w podatku akcyzowym za poszczególne miesiące 2003 r., stwierdzić należy, iż organy prawidłowo przyjęły, że zobowiązanie nie wygasło na skutek przedawnienia.

Jak wynika z akt sprawy zastosowane środki egzekucyjne w rozumieniu ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tj. Dz.U.z 2005 r. nr 229 poz. 1954 ze zm.) w postaci zajęcia ruchomości z dnia 17.12.2008 r. oraz zawiadomienia o zajęciu rachunku bankowego u dłużnika zajętej wierzytelności tj. Raiffeisen Bank Polska S.A. O/ w P. t. z dnia 22.12.2008 r. (art.1a pkt 12 cyt. ustawy) doręczone zostały w dniu 2 i 5 stycznia 2009 r. a więc w okresie kiedy bieg terminu przedawnienia był zawieszony wobec wszczęcia z dniem 26.11.2008 r. postępowania o przestępstwo skarbowe z art. 61 § 1 KKS. Powyższe skutkowało, iż zawiadomienia te nie nastąpiły po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jak twierdzi skarżący.

Nie sposób zgodzić się także z tezą skargi, że w następstwie tzw. czynnego żalu opisanego w art. 16a KKS strona doprowadziła do sytuacji, że nie zachodziły przesłanki do wszczęcia postępowania karnego o uszczuplenie podatkowe, a organy skarbowe mogły jedynie wszcząć postępowanie przygotowawcze w zakresie czynu nie związanego z niewykonaniem zobowiązania podatkowego. Jak bowiem wynika z orzecznictwa Sądu Najwyższego oraz piśmiennictwa – korekta deklaracji podatkowej dokonana przez sprawcę po ujawnieniu przez organ ścigania przestępstwa uszczuplenia należności podatkowej nie ma wpływu na odpowiedzialność sprawcy i nie może być utożsamiana z instytucją art. 16 a KKS. (por. postanowienie SN z dnia 17 maja 2007 r., sygn. IV KK 131/07 oraz Komentarz do art.16a kodeksu karnego skarbowego, T.Grzegorczyk. Kodeks Karny Skarbowy. Komentarz, Warszawa, 2006, wyd. III). Powody dla, których odstąpiono od prowadzenia postępowania przygotowawczego w zakresie czynu opisanego w art. 56 § 2 KKS nie są znane sadowi, choć jak wskazano wyżej nie stanowią one i tak o zasadności wydanej decyzji w przedmiocie rozłożenia zaległości w podatku akcyzowym za 2003 r. zgodnie z wnioskiem podatnika.

W tych okolicznościach organy celne prawidłowo zastosowały prawo materialne – przepisy Ordynacji podatkowej, będące podstawą wydania decyzji w zakresie rat, szczegółowo odnosząc się do kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego, przy jednoczesnym odwołaniu się do uregulowań wspólnotowych (rozporządzenia Komisji (WE) nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu o pomocy de minimis) oraz rozporządzeń - Rady Ministrów oraz Ministra Finansów, opisanych szczegółowo w osnowie decyzji.

Z powyższych względów na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) Sąd orzekł jak w sentencji.

J.Z.