Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 553/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2020-02-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1, art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 120, art. 121, art. 122, art. 180 par. 1, art. 187 par. 1 i 3, art. 191, art. 194 par. 1, art. 210 par. 4 i 6
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędzia WSA Karol Pawlicki Protokolant st. sekretarz sądowy Marta Ziewińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 06 lutego 2020 r. sprawy ze skargi [...] Sp. z o. o. [...] na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od grudnia 2013 roku do lipca 2014 roku. , , oddala skargę.


UZASADNIENIE

Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] decyzją z dnia [...] lutego 2018 r. określił [...] Spółce z o.o. z siedzibą w [...] (dalej: strona, Spółka, skarżąca) zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące od grudnia 2013 r. do lipca 2014 r.

Z uzasadnienia decyzji wynika, że w prowadzonych dla potrzeb rozliczenia podatku od towarów i usług rejestrach zakupu za poszczególne miesiące od grudnia 2013 r. do lipca 2014 r. Spółka zaewidencjonowała nieodzwierciedlające faktycznych zdarzeń gospodarczych faktury dokumentujące zakup oleju napędowego, na których jako wystawca występuje [...] Sp. z o.o. we [...]. Łączna wartość zawyżenia podatku naliczonego wynikającego z zakwestionowanych faktur wynosi [...] zł.

Organ wyjaśnił, że w decyzjach Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] wydanych w dniu [...] lipca 2016 r. dla [...] Sp. z o.o. w zakresie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od listopada 2013 r. do marca 2014 r. określono w trybie art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług, podatek do zapłaty, wynikający z faktur niedokumentujących rzeczywistych transakcji wystawianych przez [...], w tym również na rzecz [...].

Z decyzji wydanych dla [...] wynika, że spółka ta paliwo rzekomo nabywała od [...], która z kolei rzekomo nabywała je od [...] Sp. z o.o., przy czym transakcje powyższe w rzeczywistości nie miały miejsca. Z kolei z decyzji wydanych wobec [...] wynika, że w okresie objętym postępowaniami kontrolnymi spółka ta nie wykazywała zamiaru prowadzenia działalności gospodarczej. W sposób zamierzony objęła funkcję podmiotu, który wprowadza do obrotu prawnego faktury sprzedaży mające uwiarygodnić zakup towaru przez [...], [...] [...]. Stwierdzono, że faktury wystawione przez [...] są dokumentami nierzetelnymi, gdyż obrazują czynności, które faktycznie nie zostały dokonane, a [...] pełniła w okresie objętym postępowaniem kontrolnym funkcję "bufora", którego zadaniem było refakturowanie dostaw od pierwszego podmiotu refakturującego sprzedaż krajową do kolejnego odbiorcy na terenie kraju. W wyniku prowadzonych postępowań wobec w/w podmiotów zdiagnozowano następujący schemat rzekomego obrotu olejem napędowym: [...] (przedstawiciel firmy M. G.) [...] sp. z o.o. —? [...] sp. z o.o. —? [...] sp. z o.o. —? [...] (lub [...] sp. z o.o.) —? końcowy odbiorca.

Firmy uczestniczące w powyższym procederze funkcjonowały w ten sposób, że towar nabywany był na terytorium Unii Europejskiej. Jako kupujący figurował podmiot [...] sp. z o.o., stanowiący pierwsze ogniwo łańcucha w Polsce. Udziały w [...] sp. z o.o. zostały nabyte przez podstawioną osobę (w tym przypadku przez A. Ł.), który udostępnił innym osobom swoje dokumenty oraz dokonywał podpisów na szeregu dokumentach. Firma [...] sp. z o.o. nie wykazała wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów i nie rozliczyła podatku VAT z tego tytułu (podatek VAT naliczony i należny). Następnie wyżej wymieniony podmiot fakturował sprzedaż na rzecz kolejnego podatnika tzw. "bufora – pośrednika" - [...] sp. z o.o. - mającego swoją siedzibę także na terytorium Polski, wystawiając faktury z wykazanym w nich podatkiem VAT według stawki krajowej 23%. Spółka [...] sp. z o.o. złożyła deklaracje [...] za IV kwartał 2013 r., nie wykazując w niej żadnej wartości oraz za I kwartał 2014 r. deklarując jedynie kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym z poprzedniej deklaracji do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy i nie deklarując należnego podatku VAT wynikającego z faktur wystawionych na rzecz podmiotu będącego pośrednikiem ([...] sp. z o.o.) w stwierdzonym łańcuchu transakcji. Podmiot, który występuje jako "bufor – pośrednik" ([...] sp. z o.o.) składał deklaracje podatkowe oraz rozliczył się z urzędem skarbowym. W praktyce jego zadaniem było refakturowanie dostaw od pierwszego podmiotu fakturującego sprzedaż krajową ([...]) do kolejnego odbiorcy towaru na terenie kraju (m. in. [...]).

W trakcie prowadzonego w [...] postępowania kontrolnego, na podstawie ogólnodostępnych danych zamieszczonych w internecie ustalono, iż jedną z osób reprezentujących spółkę [...] (występująca jako dostawca wewnątrzwspólnotowy paliwa do [...]) jest M. G., zatem w łańcuchu dostawców i odbiorców występuje on jako przedstawiciel firmy sprzedającej paliwo, tj. [...], jak też firmy je nabywającej, tj. [...], za pośrednictwem spółki [...] oraz [...]. Olej napędowy będący według faktur VAT przedmiotem sprzedaży dokonanej w kontrolowanym okresie przez [...] sp. z o.o. na rzecz [...] sp. z o.o. nie był składowany w Polsce, lecz był transportowany w większości przypadków bezpośrednio do końcowych odbiorców w łańcuchu dostaw przedmiotowego paliwa z pominięciem spółek będących w środku łańcucha, tj. spółki [...] oraz kontrahentów spółki [...], tj. [...] sp. z o.o. i [...]. Według faktur wszystkie transakcje pomiędzy ww. podmiotami miały miejsce w większości tego samego dnia, zaś rola pośredników w łańcuchu dostaw polegała na wypracowaniu fikcyjnego łańcucha dostaw paliwa, którego uczestnicy stwarzali jedynie formalne pozory działania w obrocie paliwem, ale w rzeczywistości nie uczestniczyli w obrocie gospodarczym. W decyzji wydanej wobec [...] sp. z o.o. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] stwierdził, że postawa osób piastujących stanowiska prezesa zarządu tej Spółki wobec [...], tj. sposób nawiązania współpracy, przebieg transakcji i okoliczności im towarzyszące (transport, płatności, kontakty między stronami transakcji) wskazują, iż uchybili oni standardom starannego działania, czego mogli i powinni byli uniknąć, a wszystkie opisane fakty i okoliczności powinny były wzbudzić ich niepokój co do rzetelności tych transakcji. Z powyższego wynika, że [...] wiedziała o pochodzeniu paliwa z [...] i że [...] jest tylko "fakturowym" pośrednikiem w dokonywanych transakcjach. W działalności gospodarczej, której jednym z podstawowych celów jest maksymalizacja zysku, zdaniem organu I instancji logicznym jest dążenie do eliminowania pośredników stosujących w uczciwym obrocie towarowym marże handlowe powodujące wzrost cen stosowanych przez podmioty na wcześniejszych szczeblach obrotu. Z zebranego w niniejszej sprawie materiału dowodowego wynika, że pośrednik [...] stosował ceny sprzedaży znacznie niższe od cen stosowanych przez innych dostawców [...], co w ocenie organu I instancji prowadzić winno do wniosku, że [...] uczestniczy w nieuczciwym obrocie towarowym. Wspólnicy [...] godzili się na transakcje z podmiotem nie posiadającym ani doświadczenia w branży, ani też historii handlowej, który to podmiot oferował do sprzedaży olej napędowy po cenach korzystniejszych od cen stosowanych przez innych dostawców, w sytuacji gdy [...] musiała mieć wiedzę (publikacje prasowe, internetowe, doświadczenie handlowców) jakim ryzykiem obarczone są transakcje w branży paliwowej, a w szczególności paliwa pochodzące z wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. W ocenie organu, Spółka posiadała wiedzę z dokumentów przewozowych, że odbierany towar z [...] nie był własnością [...] oraz, że firma ta nie obejmowała władztwa nad towarem. [...] Sp. z o.o. dokumentowała zakup paliwa fakturami i dokumentami magazynowymi [...] wiedząc, że paliwo nie trafia do magazynów tej spółki, a jest przewożone bezpośrednio z [...]. Naczelnik [...] w [...] stwierdził, że godząc się na transakcje zaproponowane przez F. J. Spółka brała udział w oszustwie w podatku VAT polegającym na posłużeniu się, w celu odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego, fakturami nie dokumentującymi rzeczywistego nabycia paliwa od podmiotu wystawiającego te faktury. Z powyższych ustaleń wynika wprawdzie, że strona udokumentowała zakupy fakturami wystawionymi przez czynnego podatnika VAT posiadającego koncesję na obrót paliwami, podatek wykazany na fakturach został również rozliczony przez wystawcę faktur (jako podatek należny), jednak pozostałe okoliczności dotyczące obrotu w ustalonym w toku postępowania schemacie transakcyjnym dowodzą, iż dokonywane transakcje miały na celu oszustwo podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług. W konsekwencji dokonanych ustaleń i stwierdzonych nieprawidłowości organ I instancji określił Spółce z o.o. [...] zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące od grudnia 2013 r. do lipca 2014 r.: w innej kwocie za kwiecień i maj 2014 r. niż wykazane w deklaracji [...], zamiast wykazanych za grudzień 2013 r. oraz styczeń, luty, marzec, czerwiec i lipiec 2014 r. w deklaracjach [...] nadwyżek podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy.

W odwołaniu z dnia [...] marca 2018 r. od powyższej decyzji strona, wniosła o:

1) uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie, na podstawie przepisu art. 233 § 2 O.p. o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi pierwszej instancji,

2) dopuszczenie i przeprowadzenie dowodów: z zeznań świadka L. M. na okoliczności związane z prawidłowością określenia stanów magazynowych w dniach od [...] do [...] grudnia 2013 r., sposobu i podstaw i udokumentowania i ujęcia w rejestrach księgowych [...]

W toku postępowania odwoławczego, Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] pismem z [...] marca 2019 r. uzupełnił materiał dowodowy w trybie art. 229 O.p. o następujące dowody: faktury zakupu oleju napędowego, na których jako wystawca widnieje [...] Sp. z o.o., wymienione w tabeli nr [...] decyzji, dokumenty przewozowe dotyczące transportu paliwa z [...] do [...] Ponadto postanowieniem z [...] marca 2019 r. Dyrektor Izby Skarbowej włączył do akt prowadzonego postępowania zanimizowany wyciąg z decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] z [...] października 2018 r., wydanej wobec [...] Spółka z o.o. w przedmiocie podatku od towarów i usług za czerwiec 2014 r.

Pełnomocnik podatnika pismem z [...] kwietnia 2019 r. ponowił wnioski odwołania, podnosząc jednocześnie, że decyzja Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] z [...] października 2018 r. dotycząca zobowiązania spółki z o.o. [...] może stanowić jedynie dowód tego, że została wydana, a nie że stwierdzone w niej okoliczności są okolicznościami obiektywnie zaistniałymi, w szczególności brak jest informacji o tym, czy jest ona prawomocna, czy choćby ostateczna. Jednocześnie, zdaniem pełnomocnika, zgromadzone dokumenty źródłowe (faktury, wz, raporty) potwierdzają jedynie słuszność zarzutów zawartych w odwołaniu.

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] kwietnia 2019 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że w kwestii wystawiania przez spółkę z o.o. [...] faktur nie dokumentujących rzeczywistych transakcji gospodarczych, sprawa została ostatecznie przesądzona w decyzjach wydanych dla tego podmiotu w dniu [...] lipca 2016 r. przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we [...] od listopada 2013 r. do marca 2014 r. oraz w decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] z [...] października 2018 r. za czerwiec 2014 r.

W decyzjach tych określono ww. Spółce podatek do zapłaty w trybie art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług, z tytułu wystawienia faktur mających dokumentować dostawy paliwa, między innymi na rzecz Spółki z o.o. [...]. W toku postępowań prowadzonych wobec [...] ustalono, że podmiot ten nie prowadził faktycznie działalności gospodarczej, a obrót paliwem nie był faktycznie organizowany przez tę firmę. Brak jest dowodów świadczących o dokonywaniu przez spółkę rzeczywistych zakupów towarów, w tym paliwa. Podmiot nie był faktycznym dostawcą towarów. Jego zadaniem było "przefakturowywanie" rzekomych dostaw paliw do kolejnych odbiorców towaru na terenie kraju, między innymi do [...] Sp. z o.o. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego jednoznacznie wynika, iż olej napędowy transportowany był z [...] ([...]) bezpośrednio do końcowego odbiorcy na terenie Polski tym samym środkiem transportu. Paliwo zatankowane w [...] nigdzie nie było przelewane, opłacono jedynie podatek akcyzowy oraz opłatę paliwową przez zarejestrowanego odbiorcę. [...] nie posiadała dokumentów potwierdzających poniesienie kosztów z tytułu usług transportowych w związku z wystawionymi fakturami dostawy oleju napędowego. F. J. - prezes zarządu firmy [...] sp. z o.o. nie wiedział skąd pochodzi paliwo i nie potrafił wyjaśnić kto ponosił koszty transportu. Ponadto ustalono, że:

- nikt z [...] sp. z o.o. nie uczestniczył przy załadunku i rozładunku towaru;

- w ramach rzekomego prowadzenia działalności gospodarczej [...] sp. z o.o. nie ponosiła żadnego ryzyka. Najpierw dostawała środki finansowe za "sprzedaż towarów", a dopiero później dokonywała zapłaty za "nabywany towar";

- kontakty z kontrahentami generalnie odbywały się mailowo i telefonicznie, w ten sposób ustalano zasady współpracy i płatności za towary,

- F. J. nie posiadał doświadczenia w branży paliwowej, ani wiedzy o prowadzeniu działalności gospodarczej. Nigdy nie prowadził żadnej działalności gospodarczej, nie posiadał żadnych kontaktów z firmami z branży paliwowej, a mimo to w krótkim czasie od założenia działalności nawiązał kontakty z podobnymi firmami i "sprzedawał" towary osiągając milionowe obroty;

- [...] nie miała problemów typowych dla początkujących firm, tj. np. znalezienie nabywców. Spółka nie miała także problemów z płynnością finansową;

- spółka [...] nie posiadała żadnego majątku, środków transportowych, co jest nieprawdopodobne, biorąc pod uwagę wielkość uzyskiwanych obrotów;

- w toku postępowania za miesiąc 2014 r., F. J. jednoznacznie stwierdził w dniu [...].07.2018r., że firma [...] wszystkie sprawy z zakupem i sprzedażą paliwa załatwiała telefonicznie, paliwo bezpośrednio od dostawcy było przewożone do odbiorcy, a firma [...] sporządzała dokumenty sprzedaży, po telefonicznym uzgodnieniu z odbiorcą paliwa. Ponadto zeznał, że posiadał wielu odbiorców paliwa, ale nie potrafił ich wymienić. Jak stwierdził Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] w decyzji wydanej wobec [...] za czerwiec 2014 r., transakcje kupna-sprzedaży oleju napędowego były wyłącznie transakcjami "papierowymi", a działalność spółki [...], co potwierdził F. J. podczas przesłuchania w dniu [...].07.2018r., posiada wszelkie oznaki funkcjonowania w zorganizowanym, a więc zamierzonym i świadomym - oszustwie podatkowym, mającym na celu zaniżanie zobowiązań w podatku od towarów i usług w zakresie obrotu paliwami. Okoliczności towarzyszące transakcjom świadczą o fikcyjnym charakterze i wyłącznie "fakturowym" obrocie paliwem pomiędzy podmiotami stanowiącymi krąg ustalonych kolejnych dostawców i odbiorców, czego finalnym efektem było sprowadzenie do kraju paliwa bez opłacenia podatku od towarów i usług. Transakcje w rzeczywistości odbywały się pomiędzy innymi podmiotami niż wynika to z wystawionych faktur i przepływów finansowych, stwarzane były pozory przeprowadzenia legalnych transakcji, aby uwiarygodnić sprzedaż w celu uzyskania towaru bez konieczności prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług. Faktycznymi beneficjentami tego procederu były podmioty, które organizują dostawę paliw na swoją rzecz lub na rzecz swoich odbiorców. W świetle powyższego [...] nie może być uznana za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, gdyż zgodnie z tym. przepisem podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 bez względu na cel lub rezultat tej działalności. Jak dowiedziono faktury wystawione przez spółkę [...] nie dokumentują rzeczywistej sprzedaży, a zatem obowiązek podatkowy co do czynności w niej określonej nie powstaje na podstawie art. 19a ust. 1 ustawy o podatku VAT (tj. z chwilą dokonania dostawy towaru lub wykonania usługi).

Ustaleń zbieżnych z powyższymi dokonał również Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we [...] za miesiące od listopada 2013 r. do marca 2014 r. Jak wynika z zebranego przez ten organ materiału dowodowego transakcje zawarte przez [...], jak również pozostałe podmioty występujące w fakturowym łańcuchu transakcji obrotu paliwami są nietypowe dla zachowań rynkowych. [...] była ogniwem w łańcuchu rzekomych dostaw pełniącym rolę bufora oraz mającym za zadanie uwiarygodnianie transakcji. Rola firmy [...] sprowadzała się do wystawiania, podpisywania i wprowadzania do obrotu prawnego faktur nie dokumentujących rzeczywistego obrotu gospodarczego. Spółka dokonała czynności formalnych polegających na: zgłoszeniu działalności gospodarczej do odpowiednich urzędów, uzyskaniu potwierdzenia zarejestrowania jako podatnika VAT i zaświadczeniu o numerze REGON oraz założyła rachunki bankowe i wpłaciła kaucję gwarancyjną. Powyższe czynności miały jedynie na celu uprawdopodobnienie i stworzenie pozorów funkcjonowania i prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie hurtowej sprzedaży paliw. Takie okoliczności, jak szybkość oraz ilość przeprowadzonych transakcji, brak możliwości dysponowania towarem, dokonywanie transakcji handlowych bez jakichkolwiek zabezpieczeń, sprzedaż towarów o dużej wartości, brak reklamacji świadczą o tym, że [...] nie prowadziła rzeczywistej działalności gospodarczej. Zgromadzony materiał dowodowy wskazuje, iż spółka ta nie została zarejestrowana w celu prowadzenia działalności w sposób ciągły, zorganizowany, zarobkowy i samodzielny. Firma ta została zarejestrowana w celu uczestniczenia w łańcuchu transakcji, które nie występują w realnie działającym obrocie towarowym.

Organ odwoławczy stwierdził, że w rozpatrywanej sprawie bezsporne jest, że Spółka z o.o. [...] nabywała paliwo w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Przedmiotem sporu jest natomiast okoliczność, czy wobec ustaleń, że rzeczywistym dostawcą tego paliwa nie był podmiot widniejący na fakturach zakupu, tj. [...] sp. z o.o., Podatnik miał lub co najmniej mógł mieć świadomość tego faktu i czy dochował należytej staranności, aby się upewnić, że bierze udział w legalnej transakcji. O tym, że strona nie dochowała należytej staranności w doborze kontrahenta, świadczą następujące okoliczności:

1) na żadnym z dokumentów przewozowych [...] sp. z o.o. nie występuje jako dostawca paliwa lub podmiot zlecający transport;

2) pracownicy Spółki z o.o. [...] czerpali wiedzę o rzekomym najmie transportu przez [...] sp. z o.o. jedynie z dokumentów CMR, dowodów WZ i faktur, wnioskując, że wymienione na dokumentach CMR firmy [...] i [...] świadczą usługi transportowe na rzecz [...];

3) T. G. - pełniący w Spółce [...] funkcję handlowca, a następnie prezesa zarządu, nie był obecny przy dostawach paliwa, nie wiedział kto sprawował nadzór nad pobraniem paliwa ze zbiorników, kto przygotowywał dokumentację, nic nie wiedział na temat firm [...], [...], czy [...]

4) E. M. - kierownik stacji paliw [...] w [...] nie pamiętał czy ze Spółką [...] była zawarta umowa o współpracy na piśmie, ale zeznał, że zamawiał osobiście paliwo telefonicznie i rozmawiał wyłącznie z F. J. - prezesem [...]. Opisał szczegółowo jak wyglądał rozładunek paliwa, a w przypadku dostaw z [...] wymienił imiona lub nazwiska kierowców i wskazał na firmę [...] z C. jako świadczącą usługi transportu paliwa. Wiedział, że w przypadku [...] całe paliwo pochodziło cyt. " z importu: [...]", ale nie podjął żadnych prób sprawdzenia dokumentów rejestracyjnych i nigdy nie był w siedzibie [...], nie wie czy firma ta dysponowała jakimś zapleczem technicznym typu: zbiorniki, stacje paliw, środki transportowe. Nie wiedział czy pomiędzy importerem a [...] występowały inne firmy i dlaczego na dowodach przemieszczania wyrobów akcyzowych oraz dokumentach CMR nigdzie nie wymieniono Spółki [...]. Zeznał, że płatność za dostawy była regulowana przelewami, a przelewy wykonywała synowa K. M.,

5) K. M. (prezes zarządu Spółki) nie pamięta, czy sprawdzała dokumenty rejestracyjne [...] sp. z o.o. i nie wiedziała czy firma ta dysponowała zapleczem technicznym. Nie potrafiła wytłumaczyć, dlaczego na przedłożonych dowodach przemieszczenia wyrobów akcyzowych i listach przewozowych CMR nie figuruje [...], ani [...], natomiast widniały jako odbierające paliwo różne inne podmioty, jak: [...] Sp. z o.o. w [...], [...] Sp, z o.o. w miejscowości [...], [...] Sp. z o.o. w [...], [...]. Zeznała, że faktury przychodziły drogą e-mailową, a dowody dostawy przywozili kierowcy, wiedziała, że [...] nie korzystała z zewnętrznych firm transportowych,

6) ceny paliwa wynikające z faktur wystawionych przez [...] sp. z o.o. były niższe od cen stosowanych przez innych dostawców Podatnika,

7) z dokumentów przewozowych strona mogła w łatwy sposób posiąść wiedzę, że paliwo przywożone z [...] nie jest własnością [...] sp. z o.o., np. :

- w dokumencie "Raport odbioru/raport wywozu" w pozycji "nazwa podmiotu" wymieniono: [...]

- na znajdujących się w aktach sprawy dokumentach CMR widnieje nazwa: [...] sp. z o.o.;

- w aktach sprawy znajdują się także dowody uiszczania wpłat podatku akcyzowego przez [...] sp. z o.o.;

8) w ciągu kilku miesięcy (od grudnia 2013r. do lipca 2014r.) dokonano transakcji o wartości netto [...] zł, podatek VAT [...] zł z podmiotem o nieugruntowanej pozycji na tynku paliwowym, działającym formalnie od października 2013 r.,

9) oprócz faktur VAT i powszechnie dostępnych dokumentów rejestrowych, koncesji oraz potwierdzenia uiszczenia kaucji gwarancyjnej, Spółka nie posiadała żadnych dowodów, które mogłyby uwiarygodnić, że paliwo pochodziło faktycznie od wystawcy faktur.

Mając powyższe na względzie zasadna jest teza, że strona miała lub co najmniej powinna mieć świadomość uczestnictwa w oszustwie podatkowym, co prowadzi do konkluzji, że Spółka godziła się na to, iż faktury - na których widnieje jako sprzedawca [...] sp. z o.o. - ujęte przez Nią w księgach podatkowych, a następnie w złożonych do urzędu skarbowego deklaracjach [...] mogą zostać zakwestionowane przez organ podatkowy czy też organ kontroli skarbowej jako dokumenty nierzetelne - nieodzwierciedlające rzeczywistych transakcji.

Jak już bowiem wyżej wskazano, dla odliczenia podatku z danej faktury VAT nie jest wystarczające ustalenie, że towar znalazł się w posiadaniu nabywcy, ale istotą sprawy jest wykazanie, że to w wyniku czynności udokumentowanej tą właśnie fakturą rodzącą u sprzedawcy powstanie obowiązku podatkowego, doszło do nabycia tegoż towaru. Okoliczności mające towarzyszyć zawieranym transakcjom - dokonywanie zamówień towaru na znaczne kwoty telefonicznie, brak znajomości właściciela firmy, brak pisemnej umowy współpracy określającej warunki i zasady dostaw, brak jakichkolwiek dokumentów, oprócz faktur VAT, uwiarygadniających dokonywanie faktycznych dostaw paliwa przez [...] na tyle odbiegały od ogólnie stosowanych w legalnym obrocie gospodarczym zasad, że uprawniony jest wniosek, iż Podatnik zadbał jedynie o posiadanie faktury, natomiast nie przywiązywał żadnej wagi do aspektu legalności obrotu. Stwierdzić należy, że okoliczności te jednoznacznie wskazują na brak zachowania należytej staranności przez Spółkę w doborze kontrahenta, którym miała być firma [...] Sp. z o.o. Tym samym należy wykluczyć dobrą wiarę strony w tym względzie. W opinii organu odwoławczego w dostatecznym stopniu wykazano, że Strona miała świadomość oszukańczego charakteru transakcji lub dopuściła się zaniechań wskazujących na brak z Jej strony należytej staranności kupieckiej przy zakwestionowanych transakcjach. Organ podkreślił, że w obrocie prawnym funkcjonują wskazane powyżej, włączone do materiału dowodowego, decyzje wydane wobec spółki z o.o. [...], z których wynika, że podmiot ten nie był faktycznym dostawcą towaru między innymi do [...] Sp. z o.o. Oznacza to, że nie mogło powstać prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakwestionowane transakcje po stronie Spółki. Skoro u wystawcy faktury nie wystąpiła sprzedaż, to po stronie nabywcy nie mogła wystąpić dostawa towaru.

Za niezasadnie organ uznał zarzuty naruszenia przepisów prawa proceduralnego. Ustosunkowując się do zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego i tym samym bezprawne pozbawienie podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) tej ustawy, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że to właśnie podatnik naruszył zasadę neutralności, odliczając podatek naliczony z faktury, która nie została wystawiona przez dostawcę oleju napędowego. Należy przy tym podkreślić, że organy obu instancji nie kwestionują, iż strona faktycznie nabyła ten towar, jednakże jego sprzedawcą nie mogła być spółka [...] W tej sytuacji bez znaczenia pozostają argumenty Odwołującej, że dostawa paliwa za każdym razem miała miejsce, potwierdzili to kierowcy i pracownicy Spółki. Są to bowiem argumenty na potwierdzenie, że Podatnik faktycznie nabył paliwo, lecz okoliczności te nie dowodzą, że towar ten pochodził od wystawcy spornych faktur.

Odnosząc się do wniosku dowodowego strony o przesłuchanie L. M. na okoliczności związane z prawidłowością określenia stanów magazynowych w okresie od 1 do [...] grudnia 2013 r., sposobu i podstaw udokumentowania i ujęcia w rejestrach księgowych [...] Sp. z o.o., Dyrektor Izby Skarbowej, postanowieniem z [...] kwietnia 2019 r. odmówił przeprowadzenia powyższego dowodu. W ocenie organu odwoławczego przeprowadzenie tego dowodu pozostaje bez wpływu na rozstrzygnięcie, ponieważ organy podatkowe obu instancji nie kwestionują, że P. P. sp. z o.o. nabywała paliwo do działalności gospodarczej, a jedynie, że źródłem jego pochodzenia nie były transakcje z [...] sp z o.o. Ponadto, już na etapie postępowania przed organem I instancji, na stronach 29-30 zaskarżonej decyzji, organ ten odniósł się szczegółowo do przyczyn odmowy przeprowadzenia wnioskowanego dowodu.

Ustosunkowując się do sformułowanego w piśmie procesowym z [...] kwietnia 2019 r. twierdzenia, że decyzja Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] z [...] października 2018 r. wydana wobec [...] Spółka z o.o. za czerwiec 2014 r. stanowi jedynie dowód tego, iż została wydana, a nie że stwierdzone w niej okoliczności są okolicznościami obiektywnie zaistniałymi, organ odwoławczy uznaje ten zarzut za całkowicie niezrozumiały w świetle art. 194 § 1 O.p., zgodnie z którym dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Decyzja ta jest zatem dowodem w sprawie podlegającym ocenie na równi z innymi zgromadzonymi dowodami. Stwierdzono w niej, że pomimo formalnej rejestracji, posiadania koncesji na obrót paliwami oraz wpłaty kaucji gwarancyjnej, spółka z o.o. [...] faktycznie nie prowadziła działalności gospodarczej i nie była podatnikiem w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT. Na powyższe okoliczności podatnik nie przedstawił żadnego przeciwdowodu. Ponadto organ odwoławczy z urzędu posiada wiedzę, że spółka z o.o. [...] nie wniosła odwołania od ww. decyzji, a zatem stała się ona ostateczna. Reasumując, organ za prawidłowe uznał ustalenia Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] na okoliczność niedochowania przez podatnika należytej staranności w celu zweryfikowania, czy faktury wystawione przez [...] spółka z o.o. dokumentują transakcje dokonane rzeczywiście przez ten podmiot. Tym samym zasadne jest twierdzenie, że podatnik wiedział lub co najmniej mógł mieć świadomość uczestnictwa w nielegalnej transakcji mającej na celu wyłudzenie podatku od towarów i usług.

W skardze z dnia [...] czerwca 2019 r. skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika, wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji w całości, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzucono:

I. naruszenie przepisów prawa procesowego, w szczególności:

1. art. 210 § 6 O.p. w zw. z art. 235 O.p. poprzez braki uzasadnienia zaskarżonej decyzji polegające na:

a). braku poczynienia ustaleń faktycznych w zakresie okoliczności dotyczących kontrahenta [...] - dostawcy [...] sp. z o.o., a jedynie przytoczenie (recenzja) ustaleń poczynionych przez inne organy podatkowe w prowadzonych przez nie postępowaniach, brak recypowania tychże ustaleń, a jednocześnie oparcie o te okoliczności wydanego w sprawie orzeczenia zaskarżonego niniejszą skargą,

b). braku oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, organ jedynie, w części uzasadnienia, w której organ odnosi się do zarzutów odwołania wskazuje, że organ I instancji nie uchybił zasadom oceny dowodów, nie wskazując jednak na własną ocenę, czy też przyjęcie dokonanej przez organ I instancji oceny jako własnej, co wskazuje na brak przeprowadzenia przez organ własnej, merytorycznej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego,

c). ograniczeniu uzasadnienia, w odniesieniu do stanu faktycznego, jedynie do okoliczności, które organ uznał za "obciążające" dla skarżącego (str. 19-21) bez innych ustaleń własnych, czy też przyjęcia za własne ustaleń organu I instancji,

d). braku oceny materiału dowodowego zgromadzonego w toku postępowania przed organem, tj. pierwotnie i jedynie mogących być przez ten organ merytorycznie ocenionych, uniemożliwiające kontrolę tego, w jakim zakresie organ dał wiarę tymże dowodom, czy uznał je za wiarygodne i z jakich przyczyn,

e). braku odniesienia się do zarzutu braku oceny przez organ I instancji materiału dowodowego w postaci dokumentów, jak również samego braku dokonania tej oceny przez organ w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji,

2. art. 194 § 1 O.p. w zw. z art. 235 O.p. poprzez przyjęcie, że decyzje podatkowe wydane w innych postępowaniach, tj.:

a). decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we [...] z [...] lipca 2016 r., za miesiące od listopada 2013 r. do marca 2014 r.,

b). decyzja Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] z [...] października 2018 r., korzystają z domniemania prawdziwości, jako dokument urzędowy, w całości, gdy ww. przepis statuuje zasadę objęcia przedmiotowym domniemaniem jedynie sentencji takich decyzji, nie zaś ich uzasadnienia, tym samym organ w sposób wadliwy przyjął, co wynika z treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji, że ustalenia innych organów czynione w uzasadnieniach ww. decyzji, nie wymagają weryfikacji i jako korzystające z domniemania prawdziwości na mocy ww. przepisu mogą być bezkrytycznie przejmowane, jako podstawa orzeczenia w innych postępowaniach podatkowych,

3. art. 187 § 1 O.p. w zw. z art. 194 § 1 O.p. w zw. z art. 233 § 1 pkt. 2) lit. b) i § 2 O.p. poprzez brak uchylenia decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno- Skarbowego w [...] z [...] lutego 2018 r., doręczonej [...] marca 2018 r., z uwagi na:

a). brak przeprowadzenia postępowania dowodowego dotyczącego okoliczności rzekomych nieprawidłowości w działaniu dostawcy skarżącego - spółki [...] sp. z o.o., które stanowi główną część "ustaleń", a tak naprawdę przytoczenia okoliczności faktycznych przez organ I instancji, które stały się podstawą wydania decyzji organu I instancji, co wymaga (a co winien był uwzględnić organ odwoławczy) przeprowadzenia szerokiego postępowania dowodowego, co skutkowało koniecznością uchylenia decyzji organu I instancji, a czego organ wydając zaskarżona decyzję nie uczynił, wobec przyjęcia jako "urzędowych" ustaleń zawartych w uzasadnieniach decyzji powołanej w punkcie 2.a. powyżej oraz protokole kontroli podatkowej z [...] maja 2015 r., gdzie dokument taki nie korzysta w poza jego sentencją - w odniesieniu do decyzji - z przymiotu domniemania prawdziwości dokumentu urzędowego,

b). brak przeprowadzenia postępowania dowodowego dotyczącego okoliczności rzekomych nieprawidłowości w działaniu dostawcy skarżącego - [...] sp. z o.o. z siedzibą w [...], które stanowi druga największą grupę "ustaleń", a tak naprawdę przytoczenia okoliczności faktycznych przez organ I instancji, które stały się podstawą wydania Decyzji Organu I instancji, co wymaga (a co winien był uwzględnić organ odwoławczy) przeprowadzenia szerokiego postępowania dowodowego, co skutkowało koniecznością uchylenia decyzji organu I instancji, a czego organ wydając zaskarżona decyzję nie uczynił, wobec przyjęcia jako "urzędowych" ustaleń zawartych w uzasadnieniu decyzji z [...] listopada 2015 r. w zakresie podatku od towarów i usług od października 2013 r. do marca 2014 r., gdzie dokument taki nie korzysta poza jego sentencją z przymiotu domniemania prawdziwości dokumentu urzędowego,

4. art. 210 § 4 O.p. w zw. z art. art. 233 § 1 pkt. 2) lit. b) i § 2 O.p. poprzez brak uchylenia decyzji organu I instancji mimo znacznych braków w zakresie uzasadnienia tejże decyzji, w szczególności braku ustaleń faktycznych dotyczących rzekomego nierzetelnego działania kontrahenta skarżącego - [...] sp. z o.o. oraz [...] sp. z o.o. z siedzibą w W., gdzie organ I instancji w uzasadnieniu decyzji organu I instancji (którą to wadliwość powtórzył organ wydając zaskarżoną decyzję) przytoczył ustalenia innych organów, jednak nie uczynił w tym zakresie własnych ustaleń, a jedynie zrecenzował to co ustalono poza postępowaniem, przez inny podmiot, co winno było skutkować uchyleniem decyzji organu I instancji wobec braku ustaleń faktycznych, koniecznych dla wydania merytorycznego orzeczenia, a tym samym kontroli instancyjnej tego orzeczenia,

5. art. 120 O.p. w zw. z art. 121 § 1 O.p. i art. 122 O.p. w zw. z art. 187 O.p. i art. 191 O.p. w zw. z art. 235 O.p. poprzez wadliwą ocenę zgromadzonego w niniejszej spawie materiału dowodowego (czyniąc założenie, że została ona dokonana, ponieważ nie wynika to z treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji):

a). zeznań świadków:

- P. G., K. M., B. Z., E. M., poprzez przyjęcie, iż zeznania te nie potwierdzają okoliczności dokonywania rzeczywistych dostaw paliwa - ON przez [...] spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą we [...] do Spółki przez okres objętych zaskarżoną decyzją, rzetelności kontrahenta - [...], w zakresie realizowania dostaw, prawidłowej jakości dostarczanego paliwa - ON,

- E. M. - poprzez nie danie im wiary w zakresie nabywania paliwa - ON od [...], co miało wynikać z rzekomej sprzeczności w zeznaniach, tj. brak wiedzy świadka o tym, czy Spółkę łączyła pisemna umowa o współpracy (spisany kontrakt), mimo tego, iż dokonywał on telefonicznych zamówień towaru i jego odbioru, gdzie ww. rzekoma sprzeczność jest niezgodna z zasadami logiki, ponieważ dla kierownika stacji (funkcja pełniona przez E. M. w Spółce) kwestia dokonywania bieżących zamówień - telefoniczne składanie poszczególnych zamówień, odbiór paliwa, pozostaje w zakresie standardowych obowiązków, kwestia zaś posiadania pisemnej umowy z takim kontrahentem podlega gestii organów Spółki - członków zarządu, nie sposób również wywodzić braku wiarygodności tego świadka z uwagi na to, iż posiadał wiedzę o kierowcach dokonujących transportu ON - z którymi w ramach swoich obowiązków miał bezpośrednią styczność - a nie posiadał szczegółowej wiedzy o źródle pochodzenia, miejscu siedziby [...], czy zapleczu technicznym [...], która to wiedza była (i jest) mu zbędna dla prowadzenia współpracy handlowej z dostawcą (a wręcz jest niemożliwa do uzyskania z uwagi na chronienie informacji o swoich dostawcach, z uwagi na możliwość obejścia aktualnego dostawcy),

b). wyjaśnień podatnika - tj. prezesa zarządu K. M., m.in. z tej przyczyny, iż wskazała, że płatności za nabywany olej napędowy odbywały się przelewem, gdzie organ wskazał, iż dwie z 98 płatności odbyły się gotówką, gdzie oczywistym i naturalnym jest, że przy takiej ilości transakcji, które w 97% opłacane były przelewami, mogły zdarzyć się wyjątki z uwagi na ich nieznaczny udział w ilości transakcji jest zaniedbywalny, czy też nie posiadała szczegółowej wiedzy w zakresie sposobu transportu paliwa (widziała, że koszty transportu i jego wykonanie leżało po stronie [...]), kto go dokonywał, co jest całkowicie logiczne, mając na uwadze, iż nie zajmowała się ona odbiorem paliwa, informacja tak z uwagi na fakt, iż kwestia transportu (jego organizacja i koszty leżały po stronie [...]) były z punktu widzenia [...] nieistotne (gdy dostawy były realizowane terminowo oraz o odpowiedniej jakości), brak wiedzy o zakresie posiadanych środków trwałych czy też dostawcach [...], jako kontrahenta [...] jest całkowicie naturalny, mając na uwadze, że przedmiotowa spółka posiadała wszelkie wymagane dokumenty dla prowadzenia działalności polegającej na hurtowym handlu paliwem, tj. była wpisana do KRS, była czynnym podatnikiem podatku VAT, posiadała koncesję, posiadała wpłacone zabezpieczenie przedmiotowej koncesji w kwocie [...]złotych;

c). dokumentów, w szczególności: koncesji [...] na sprzedaż hurtową paliw ciekłych, w tym oleju napędowego, potwierdzenia uiszczenia zabezpieczenia (kaucji) w zakresie ww. koncesji, rejestrowych w KRS, rejestrowych jako podatnika podatku VAT oraz podatku akcyzowego, z których wprost wynika, iż [...] dla każdego kontrahenta, który dokonywał sprawdzenia rzetelności tejże spółki na podstawie dostępnych rejestrów, w szczególności danych związanych z posiadaniem koncesji i uiszczenia stosownej kaucji (w znacznej kwocie [...]zł.), [...] przedstawiał się jako wiarygodny i rzetelny podmiot, dysponujący odpowiednimi środkami (wpłacona kaucja w kwocie [...]zł.) do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży hurtowej paliw ciekłych, co jednak nie zostało przez organ I instancji uwzględnione podczas dokonywanej oceny, co skutkowało poczynieniem wadliwych ustaleń faktycznych, stanowiących podstawę wydania zaskarżonej decyzji, w zakresie przyjęcia, że:

- nie miały miejsca zdarzenia gospodarcze, tj. umowy sprzedaży oleju napędowego pomiędzy [...] i [...] w okresie od grudnia 2013 r. do lipca 2014 r., ponieważ realizowane do [...] dostawy nie pochodziły rzekomo od [...],

- [...] był zobowiązany do podjęcia szerszych działań w celu "zaciągnięcia" szerszych informacji o [...], z uwagi na to, iż spółka ta oferowała paliwo w cenach niższych niż inne podmioty, gdzie różnice te, jak sam wskazuje organ wynosiły ok. [...] groszy na litrze, gdzie zróżnicowanie cen na rynku paliw jest znaczne i przenosi kwoty [...]groszy na litrze, zaś stosowne w okresie dłuższej współpracy ceny, np. takich podmiotów jak [...] czy [...] są często niższe niż te, które w tamtym okresie stosował [...], mimo tego, iż posiadała ona wszelkie stosowne dokumenty, w szczególności zaś koncesję (którą uzyskuje się po weryfikacji podmiotu w zakresie możliwości prowadzenia określonej działalności, tj. wiarygodności i rzetelności) i wpłacone znaczne zabezpieczenia (kaucję) związane z koncesją,

- [...] widziała, a co najmniej powinien był wiedzieć, że jego kontrahent nie jest rzetelny, a nadto co najmniej godził się na to, że uczestniczy w oszustwie podatkowym z udziałem [...], gdzie żadne okoliczności przedstawione w decyzji organu I instancji oraz zaskarżonej decyzji o tym nie przekonują (w szczególności w zakresie rzekomego "obowiązku" sprawdzenia kontrahenta w zakresie siedziby, posiadanych środków trwałych, źródeł dostaw, gdy podmiot taki posiada stosowną koncesję, jest czynnym podatnikiem podatku VAT i wywiązuje się ze swoich zobowiązań w sposób prawidłowy i niebudzący żadnych wątpliwości i zastrzeżeń - terminowo i w dobrej jakości i odbiera zapłatę na rachunek bankowy),

6. art. 187 § 3 O.p. w zw. z art. 235 O.p. poprzez:

a). brak zakomunikowania [...] w toku postępowania, przyjętej z urzędu okoliczności, że decyzja Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] z dnia [...] października 2018 r. nie została przez [...] (wobec którego została wydana) zaskarżona, na czym organ opiera się w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji,

b). przyjęcia, że okolicznościami powszechnie znanymi - fakty notoryjne (a tym samym nie wymagający dowodu) są okoliczności, że powszechnie w obrocie paliwami jest to, iż:

- różnica w cenie wynosząca średnio [...] gr na litrze (od 5 do 18 groszy na litrze) jest niespotykana i stanowi "znak ostrzegawczy", konieczności "zbadania" kontrahenta, gdzie jak wskazywano przed organami I i II instancji, wahania cen paliw na rynku (zarówno teraz, jak i w latach 2013 i 2014) w zakresie potentatów na polskim rynku paliwowym jak [...], czy [...] wynosiły nawet [...] gr na litrze,

- podmiot wskazany na dokumencie CMR jako nadawca towaru jest jego rzeczywistym właścicielem, co nie jest zgodnie z praktyka obrotu, m.in. takich podmiotów działających na rynku, wobec których brak jest podejrzeń, iż działają w celu "wyłudzania" podatków, [...]

- sprzedawcy paliw dostarczają towar własnymi środkami transportu, tj. posiadają własne środki transportu, powszechnym jest w obrocie korzystanie przez, również duże podmioty zajmujące się obrotem paliwami, dostawców paliw, w tym znane koncerny, z transportu zewnętrznego,

- powszechne jest, iż dochodzi do osobistego spotkania z przedstawicielami zarządu kontrahenta, gdzie zwykłą praktyką jest kontakt telefoniczny bądź mailowy i to najczęściej z przedstawicielami handlowymi dostawców (a nie władzami spółki),

gdzie powyższe założenia poczynione przez organ (jak i wcześniej przez organ I instancji) doprowadziły do wadliwych ustaleń faktycznych, mimo tego, iż brak w materiale dowodowym podstaw do ich czynienia, zaś notoryjność tych okoliczności była i jest kwestionowana przez podatnika, w toku postępowania,

II. przepisów prawa materialnego, w szczególności przepisów art. 86 ustawy o VAT oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT w zw. z art. 167 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 roku w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L2006.347.1 ze zm. - dalej Dyrektywa 2006/112/WE), art. 168 lit. a), art. 178 lit. a), art. 220 pkt 1 i art. 226 Dyrektywy 2006/112/WE poprzez uznanie, że wystąpiły podstawy do pozbawienia [...] prawa do odliczenia podatku naliczonego i wadliwe obciążenia [...] odpowiedzialnością za ewentualne sprzeczne z prawem działanie jego kontrahenta ([...]), w sytuacji gdy Spółka w sposób szczegółowy zweryfikował kontrahentów, uzyskując od nich, sprawdzając, szereg dokumentów potwierdzających prowadzenie przez nich działalności oraz posiadanie stosownych koncesji; organ pierwszej instancji ustalił fakt, że przez cały okres czasu kontrahent Spółki posiadał koncesję na obrót paliwami, a nadto dokonał wpłaty stosownego zabezpieczenia (w kwocie [...]zł), dostawy paliw wskazane w fakturach miały miejsce i było to potwierdzone dokumentami księgowymi i zeznaniami świadków, zaś płatności (za wyjątkiem dwóch sytuacji) odbywały się zawsze przelewami pomiędzy rachunkami bankowymi [...] a wskazanymi na dokumentach księgowych przekazanych przez [...] przez co zgodnie z obowiązującymi przepisami i orzecznictwem unijnym nie można wyciągać dla podatnika negatywnych konsekwencji.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, zważył co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

W sprawie będącej przedmiotem rozpatrywania istotna jest okoliczność, czy skarżąca Spółka miała prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez spółkę z o.o. [...], a tym samym, czy naruszyła art. 86 ust. 1 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT.

Zarówno w orzecznictwie, jak i judykaturze, ugruntowany jest pogląd, iż faktury VAT pełnią fundamentalną rolę na gruncie podatku od towarów i usług. Nie są one tylko zwykłym dokumentem służącym potwierdzeniu transakcji oraz podstawą do jej zaksięgowania w księgach stron tej transakcji. Faktury stanowią podstawę dla nabywcy towaru lub usługi do odliczenia podatku naliczonego. Jednak prawo do odliczenia wiąże się tylko i wyłącznie z otrzymaniem faktury dokumentującej rzeczywisty obrót gospodarczy a prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze. Nie można uznać za prawidłową faktury, gdy wykazuje ona zdarzenie gospodarcze, które w ogóle nie zaistniało bądź zaistniało w innych rozmiarach, albo między innymi podmiotami. Gdy zapis faktury dotyczący jej stron (sprzedawcy, nabywcy) lub treści (przedmiotu dostawy, usługi) nie odpowiada rzeczywistości, to faktura taka dokumentuje czynność, która nie została dokonana pomiędzy wskazanymi w niej podmiotami, przedmiotem czynności był inny towar lub usługa niż wykazano na fakturze bądź też czynność ta w ogóle nie miała miejsca.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Kwotę podatku naliczonego, w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) tej ustawy, stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Fakt posiadania faktur, w których ich wystawcy wskazali dostawy towaru lub wykonanie usług, wartość tych dostaw lub usług z uwzględnionym podatkiem VAT nie jest jeszcze równoznaczna z faktyczną realizacją tych dostaw lub usług, czy też realizacją dostaw lub usług między wyszczególnionymi w niej podmiotami. Sama faktura nie tworzy bowiem prawa do odliczenia podatku od towarów i usług w niej wykazanego. Faktura, która nie dokumentuje rzeczywistej sprzedaży lub sprzedaży między wskazanymi w niej kontrahentami, czyli legalnego (zgodnego z prawem) obrotu jest bezskuteczna prawnie, a w związku z tym nie może wywołać żadnych skutków podatkowych zarówno u jej wystawcy, jak i odbiorcy. Przyznanie prawa do odliczenia podatku w takim przypadku oznaczałoby bowiem, że prawo to przysługuje z tytułu samego posiadania faktury z wykazanym podatkiem, który nie jest należny od podmiotu, który fakturę taką wystawił, jako nierealizującym czynności opisanej w tej fakturze. Tymczasem, prawo do odliczenia podatku jest następstwem powstania obowiązku podatkowego z tytułu faktycznej czynności podatnika wystawiającego fakturę, czyli obowiązku podatkowego powstałego na poprzednim etapie obrotu. Jeżeli brak takiej faktycznej czynności u wystawcy faktury, nie może z jej tytułu powstać u niego obowiązek podatkowy, z kolei u odbiorcy faktury skutkuje brakiem prawa do odliczenia podatku z takiej faktury. Dla zakwestionowania prawa do odliczenia podatku naliczonego na podstawie przytoczonych powyżej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, niezbędne jest zbadanie przez organ podatkowy tzw. dobrej wiary podatnika, czy też dochowania przez niego należytej staranności w realizacji transakcji. Powyższe wynika z wyroków Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej - zwanego dalej TSUE (w szczególności z wyroków w sprawach połączonych C-354/03, C-355/03 i C-484/03 [...] i in., pkt 52, 55, a także wyroków w sprawach połączonych C-439/04 i C-440/04 [...], pkt 45, 46, 60; C-80/11 i C-142/11 [...], pkt 47; C-285/11 [...] pkt 41, C-277/14 [...] sp.j., pkt 53). W wyrokach tych podkreśla się, że zasady neutralności podatkowej, pewności prawa i równego traktowania nie stoją na przeszkodzie temu, aby odbiorcy faktury odmówiono prawa do odliczenia naliczonego podatku od wartości dodanej ze względu na brak faktycznej czynności podlegającej opodatkowaniu. Jeżeli jednak wystąpił obrót, to dla pozbawienia odbiorcy faktury prawa do odliczenia wykazanego w niej podatku - należy ustalić, w świetle obiektywnych danych i nie wymagając przy tym od odbiorcy faktury przeprowadzania weryfikacji nienależących do jego obowiązków, że ów odbiorca wiedział lub powinien był wiedzieć o tym, że dana czynność wiąże się z oszustwem podatkowym w zakresie podatku od wartości dodanej. Na podstawie powyższego należy przyjąć, że w każdej sprawie, a więc także w niniejszej, niezbędnym jest jednoznaczne wskazanie jaki stan faktyczny miał miejsce. Istotne jest zatem ustalenie, czy mamy do czynienia z tzw. "pustą fakturą" sensu stricto, czyli jedynie z samym dokumentem, któremu w rzeczywistości w ogóle nie towarzyszy transakcja w nim wskazana, czy też z taką "pustą fakturą", której w tle towarzyszy realna transakcja, ale z udziałem innego podmiotu niż wystawca tej faktury (jeden podmiot faktycznie realizuje transakcje, a zupełnie inny podmiot wystawia fakturę mającą rzekomo dokumentować tę transakcję), albo wreszcie fakturą wystawioną przez firmanta, a zatem dotyczącą w istocie rzeczywistego obrotu towarami lub usługami, ale z zatajeniem wobec osób trzecich (nabywców) prawdziwego podmiotu realizującego tenże obrót. Ustalenie, że w danej sprawie miało miejsce wystawianie tzw. "pustych faktur" sensu stricto oznacza, że dobra wiara ze swej istoty nie może być uwzględniona. Nie sposób bowiem przyjąć, że podatnik odliczający podatek z takiej faktury nie jest świadomy swego oszukańczego działania czy nadużycia prawa, skoro wystawieniu tego rodzaju faktury nie towarzyszy w ogóle żadna dostawa towaru lub świadczenie usług przez podmiot ją wystawiający, ani żaden inny (obrót istnieje tylko na fakturze). Natomiast w przypadku ustalenia, że w danej sprawie wystąpił rzeczywisty obrót towarami lub usługami, ale wystawca faktury nie był faktycznie podmiotem świadczącym usługę lub dostarczającym towar, dobra wiara podatnika ma znaczenie.

W ocenie Sądu zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie pozostawia żadnych wątpliwości co do faktu, iż dostawcą paliwa do Spółki z o.o. [...] nie była spółka z o.o. [...]. Kluczowym dowodem na okoliczność, że podmiot ten w rzeczywistości nie prowadził działalności gospodarczej, jest decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we [...] z [...] lipca 2016 r. (za miesiące od listopada 2013 r. do marca 2014 r.) oraz Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] z [...] października 2018 r. (za czerwiec 2014r.). Decyzje te, wbrew opinii pełnomocnika strony, są dokumentami urzędowymi w rozumieniu art. 194 O.p. i stanowią dowód tego, co zostało w nich stwierdzone. Podlegały jednak ocenie organów obu instancji łącznie z innymi dowodami zgromadzonymi w toku postępowania prowadzonego wobec podatnika, między innymi: protokołami zeznań K. M. w charakterze strony, zeznań świadków (pracowników [...] - P. G., K. M., B. Z., T. G., E. M., protokołem badania ksiąg podatkowych (do którego strona nie wniosła zastrzeżeń) oraz dokumentów w postaci listów przewozowych CMR, raportów odbioru/wywozu, faktur, potwierdzeń zapłaty akcyzy.

Wobec powyższych niepodważalnych ustaleń dotyczących wystawiania przez spółkę z o.o. [...] faktur nie dokumentujących rzeczywistych transakcji na rzecz skarżącej, należało poddać ocenie, czy podatnik wiedział lub co najmniej mógł wiedzieć, że w celu odliczenia podatku naliczonego posługuje się fakturami wystawionymi przez podmiot, który nie dokonał dostaw towarów nimi udokumentowanych. O tym, że podatnik mógł co najmniej wiedzieć o nielegalnym charakterze transakcji, świadczą okoliczności wskazane w uzasadnieniu skarżonej decyzji (na stronach 19-21), w szczególności: dokonywanie zamówień towaru na znaczne kwoty telefonicznie, brak znajomości właściciela firmy, brak pisemnej umowy współpracy określającej warunki i zasady dostaw, brak jakichkolwiek dokumentów, oprócz faktur VAT, uwiarygadniających dokonywanie faktycznych dostaw paliwa przez [...]. Zatem transakcje te na tyle odbiegały od ogólnie stosowanych w legalnym obrocie gospodarczym zasad, że uprawniony jest wniosek, iż podatnik zadbał jedynie o posiadanie faktur, natomiast nie przywiązywał żadnej wagi do aspektu legalności obrotu.

W wyniku oceny całokształtu zebranego w sprawie materiału dowodowego, z poszanowaniem zasady wynikającej z art. 191 O.p., za udowodnioną uznano okoliczność, że podatnik nie nabywał paliwa od spółki z o.o. [...], wiedząc lub co najmniej mogąc wiedzieć, poprzez nie dochowanie należytej staranności w doborze kontrahenta, o nielegalnym procederze wystawiania faktur nie dokumentujących rzeczywistych transakcji.

Za niezasadny należy uznać zarzut naruszenia art. 210 § 6 O.p. Organ odwoławczy, nie tylko dokonał własnej oceny materiału dowodowego zgromadzonego w toku postępowania przed organem I instancji i na jego podstawie sformułował własne wnioski przedstawione na stronie 19-21 uzasadnienia swej decyzji, ale również uzupełnił materiał dowodowy na etapie postępowania odwoławczego postanowieniem z [...] marca 2019 r. Wprawdzie skarżąca wskazuje, że zostały tam przedstawione wyłącznie okoliczności "obciążające" stronę, jednakże jest to uzasadnienie decyzji utrzymującej w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji, zatem przedstawione zostały w nim okoliczności uzasadniające rozpatrzenie sprawy odwoławczej na niekorzyść podatnika, zgodnie z treścią art. 210 § 4 O.p. Organ odwoławczy wypowiedział się w swym rozstrzygnięciu, że uznaje za prawidłową ocenę materiału dowodowego dokonaną przez organ I instancji (wyrażoną na stronach 23-28 decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...]), cyt. str. 21 zaskarżonej decyzji: "W opinii organu odwoławczego w dostatecznym stopniu wykazano, że strona miała świadomość oszukańczego charakteru transakcji lub dopuściła się zaniechań wskazujących na brak z jej strony należytej staranności kupieckiej przy zakwestionowanych transakcjach". Odniesiono się również do kwestii mocy dowodowej zeznań świadków, którzy twierdzili, że dostawy oleju napędowego były dokonywane przez sp. z o.o. [...] i wyjaśniono przyczyny odmowy wiarygodności tym zeznaniom w powyższym zakresie.

Bezpodstawny jest również zarzut nie odniesienia się do materiału dowodowego w postaci dokumentów, ponieważ:

- na stronie 21 zaskarżonej decyzji wskazano, że oprócz faktur VAT i powszechnie dostępnych dokumentów rejestrowych, koncesji oraz potwierdzenia uiszczenia kaucji gwarancyjnej, Spółka nie posiadała żadnych dowodów, które mogłyby uwiarygodnić, że paliwo pochodziło faktycznie od wystawcy faktur,

- na stronie 23 ww. decyzji wskazano cyt. "Przedstawione przez stronę dowody na okoliczność, iż firma [...] dopełniła wszystkich formalnych warunków związanych z uzyskaniem statusu podatnika VAT, zostały ocenione na tle całego zebranego materiału dowodowego (dokumenty przewozowe, przesłuchania świadków i strony, dowody zgromadzone w toku postępowań prowadzonych wobec [...] sp. z o.o.). Należy przy tym podkreślić, że E. M. i K. M. nie mieli żadnej wiedzy na temat weryfikacji kontrahenta i nie przedłożyli żadnych dowodów świadczących o jej przeprowadzeniu",

- na stronach 24-25 odnosząc się do powoływanej przez skarżącą okoliczności, że spółka z o.o. [...] wpłaciła kaucję gwarancyjną, organ odwoławczy zauważył, że w myśl art. 105 a i 105b ustawy o VAT nabywca towarów wymienionych w załączniku nr [...] do tej ustawy nie ponosi solidarnej odpowiedzialności z podmiotem dokonującym tej dostawy za jego zaległości podatkowe w części podatku proporcjonalnie przypadającej na dostawę dokonaną na rzecz nabywcy. Jest to zatem instytucja zwalniająca nabywcę towarów "wrażliwych" z odpowiedzialności solidarnej z dostawcą za jego zaległości podatkowe wynikające z zawartej transakcji. Całkowicie odrębną kwestią jest natomiast prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury nie dokumentującej rzeczywistej transakcji, nawet gdyby faktura ta została wystawiona przez podmiot umieszczony w wykazie, o którym mowa w art. 105c ww ustawy.

Ustosunkowując się do zarzutu naruszenia art. 194 § 1 O.p., wyjaśnić należy, że zasadą domniemania prawdziwości decyzji, jako dokumentu urzędowego, nie jest objęta tylko jego sentencja, ponieważ z literalnego brzmienia tego przepisu wynika, że dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Uzasadnienie decyzji jest jego integralną częścią i nie można odmówić decyzji mocy dowodowej w tej części. Decyzje wydane przez właściwe organy wobec [...] określają zobowiązanie podatkowe tego podmiotu w kwotach innych od zadeklarowanych oraz podatek do zapłaty na podstawie art. 108 ustawy o VAT z tego względu, iż ustalono, że faktury wystawione przez [...] sp. z o.o. nie dokumentują rzeczywistych transakcji. Zostało to stwierdzone w uzasadnieniu tych decyzji, które nie może funkcjonować w oderwaniu od jej sentencji. Należy przy tym wskazać na wyrok z 3 lipca 2013 r., sygn. akt I FSK 1248/12, w którym NSA zaznaczył, że sytuacja, gdy decyzje wydane w stosunku do kontrahentów są wzajemnie "kompatybilne" jest stanem pożądanym. W ocenie NSA organy podatkowe nie mogą bowiem oceniać odmiennie tej samej sytuacji faktycznej i prawnej w zależności od rodzaju organu. W innym wyroku NSA wskazał, że w postępowaniu podatkowym nie obowiązuje zasada bezpośredniości, a stan faktyczny może zostać ustalony na podstawie dowodów przeprowadzonych przez inny organ (por. wyrok NSA z 29 stycznia 2009 r., sygn. akt I FSK 1916/07).

Odnosząc się do zarzutu wadliwej oceny zeznań świadków, niezrozumiałe jest żądanie skarżącej, aby dać im wiarę w kwestii faktycznych dostaw paliwa od spółki z o.o. [...], skoro wiedza pracowników Spółki z o.o. [...], w tym zakresie wynikała jedynie z dokumentów przewozowych, których analiza doprowadziła organ odwoławczy do wniosku, że gdyby analizy takiej dokonał podatnik, mógłby w łatwy sposób posiąść wiedzę, iż paliwo przywożone z [...] nie jest własnością [...] sp. z o.o. (co przedstawiono w punkcie 7 na stronie 20 zaskarżonej decyzji). Na etapie postępowania kontrolnego strona nie potrafiła wytłumaczyć, dlaczego na przedłożonych dowodach przemieszczenia wyrobów akcyzowych i listach przewozowych CMR nie figuruje [...], ani [...], a widniały jako odbierające towar różne inne podmioty, jak: [...] Sp. z o.o. w [...], [...] Sp. z o.o. w miejscowości [...], [...] Sp. z o.o. w [...], [...]. Transport świadczyły: [...]. Z zeznań K. M. wynika, że osobiście rozliczała płatności i dokonywała przelewów bankowych do [...]. Wiedziała, że koszty transportu paliwa były zawarte w cenie, ale nie potrafiła powiedzieć, kto przywoził paliwo i jakimi środkami transportu. Zeznała, że faktury przychodziły drogą e-mailową, a dowody dostawy przywozili kierowcy, wiedziała, że [...] nie korzystała z zewnętrznych firm transportowych. Z kolei T. G. (były prezes zarządu Spółki) nie miał żadnej wiedzy na temat dostawców paliwa, tj. [...] i [...], zaś E. M. (kierownik stacji paliw) składał rozbieżne zeznania, którym odmówiono wiarygodności. Tym samym, wobec dokonanych przez właściwe organy ustaleń na okoliczność wystawiania przez [...] nierzetelnych faktur VAT, powyższych dowodów nie można było uznać za potwierdzające faktyczne dostawy paliwa do podatnika przez wystawcę zakwestionowanych faktur.

Niezasadny jest zarzut niedokonania przez organy oceny dowodów w postaci koncesji [...] na sprzedaż paliw, potwierdzenia uiszczenia kaucji gwarancyjnej oraz dokumentów rejestrowych tej spółki, ponieważ odniesiono się do nich na stronach 21, 23 i 24-25 zaskarżonej decyzji.

Mając powyższe na względzie zasadna jest, sformułowana w zaskarżonej decyzji teza, że strona miała lub co najmniej powinna mieć świadomość uczestnictwa w oszustwie podatkowym, co prowadzi do konkluzji, że Spółka godziła się na to, iż faktury, na których widnieje jako sprzedawca [...] sp. z o.o., ujęte przez nią w księgach podatkowych, a następnie w złożonych do urzędu skarbowego deklaracjach [...] mogą zostać zakwestionowane przez organ podatkowy, czy też organ kontroli skarbowej jako dokumenty nierzetelne, nieodzwierciedlające rzeczywistych transakcji.

W kwestii zarzutu, iż skarżącej nie została zakomunikowana przyjęta z urzędu okoliczność, że decyzja wydana przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] wobec [...] z [...] października 2018 r. jest ostateczna, zauważyć należy, że co do faktu, iż spółka z o.o. [...] nie złożyła odwołania od w/w decyzji Dyrektor [...], jako organ odwoławczy, posiada wiedzę na podstawie prowadzonego systemu zarządzania dokumentami, co zostało zakomunikowane podatnikowi na stronie 27 zaskarżonej decyzji. Stosownie bowiem do art. 187 § 3 O.p. fakty znane organowi podatkowemu z urzędu nie wymagają dowodu, lecz należy je zakomunikować stronie. Gdyby nawet przyjąć, że fakt ten winien być zakomunikowany stronie w toku postępowania, przed wydaniem decyzji (co jednak nie wynika jednoznacznie z treści w/w przepisu), zawarcie tej informacji dopiero w decyzji organu odwoławczego pozostaje całkowicie bez wpływu na rozstrzygnięcie w sprawie, ponieważ decyzja organu I instancji nadal korzysta z waloru dowodu jako dokument urzędowy. Za bezpodstawny uznać należy zatem zarzut naruszenia art. 187 § 3 O.p. Na marginesie należy zauważyć, że ustalenia dokonane w toku postępowania wobec sp. z o.o. [...] za czerwiec 2014 r., co do okoliczności wystawiania przez ten podmiot faktur nie dokumentujących rzeczywistych transakcji obrotu olejem napędowym, są tożsame z ustaleniami Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we [...] za okres od listopada 2013 r. do marca 2014 r. Dowód ten - włączony postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej z [...] marca 2019 r. potwierdza jedynie prawidłowość ustaleń organu I instancji dokonanych na bazie zgromadzonego materiału dowodowego.

Wbrew twierdzeniu skarżącej, organ odwoławczy nie przyjął za fakty notoryjne, że różnica w cenie paliwa w stosunku do przeciętnej świadczy o nieprawidłowościach, czy też, że na dokumentach CMR wskazany jest inny właściciel towaru, towar jest dostarczany zewnętrznymi środkami transportu, zaś kontakt między kontrahentami jest wyłącznie mailowy. Jednak w rozpatrywanej sprawie wszystkie te okoliczności, w zestawieniu z ustaleniami dotyczącymi wystawcy zakwestionowanych faktur, dają obraz nierzetelności tychże transakcji.

Bezzasadny okazał się zarzut naruszenia art. 187 § 1 O.p. poprzez brak przeprowadzenia postępowania dowodowego, dotyczącego okoliczności rzekomych nieprawidłowości w działaniu spółek [...] i [...]. Wyjaśnić należy, że w myśl art. 180 § 1 O.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Oznacza to, że w postępowaniu podatkowym istnieje otwarty system środków dowodowych, które mają równą moc dowodową i jakiekolwiek wprowadzenie ograniczeń, co do rodzaju dowodów, którym należy przyznać pierwszeństwo w ustalaniu istnienia danego faktu jest niedopuszczalne (por. wyrok NSA z 2 kwietnia 2008 r., sygn. akt I FSK 66/07).

Nie znajduje uzasadnienia zarzut naruszenia art. 210 § 4 O.p. Organy dokonały prawidłowych ustaleń faktycznych dotyczących nierzetelnego działania kontrahenta strony oraz sp. z o.o. [...]. W postępowaniu podatkowym istnieje otwarty system dowodów, zaś przepisy proceduralne nie określają zasady bezpośredniości w przeprowadzaniu tych dowodów. Skoro skarżąca kwestionuje ustalenia faktyczne dokonane w toku innych postępowań, miała prawo w toku postępowania, w obu instancjach, przedstawić dowody przeciwne. Jednakże, materiał dowodowy zgromadzony w toku postępowań prowadzonych wobec [...] i [...] jest spójny z ustaleniami dokonanymi w toku postępowania wobec skarżącej i wszystkie te dowody zostały ocenione łącznie.

W ocenie Sądu, organy podatkowe działały na podstawie przepisów prawa, realizując zasady wyrażone w O.p., nie naruszając art. 120, 121 i 122 O.p. Organy procedowały w sprawie z zachowaniem zasady zaufania, mając jednocześnie na uwadze konieczność zgromadzenia kompletnego materiału dowodowego. W toku prowadzonego postępowania organ I instancji podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, a kierując się zasadą prawdy obiektywnej wyrażoną w art. 122 O.p., przeprowadził szereg czynności, mających na celu ustalenie rzeczywistego przebiegu spornych transakcji. Stosownie do art. 187 § 1 O.p., organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Jak stanowi art. 191 O.p. organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. W niniejszej sprawie, z poszanowaniem zasady wynikającej z art. 191 O.p., organy obu instancji dokonały analizy całokształtu zebranego w sprawie materiału dowodowego, także tych dowodów, które zostały przeprowadzone z inicjatywy strony. Wbrew twierdzeniom skarżącego, dowody z innych postępowań zostały ocenione łącznie z innymi dowodami i na tym tle dokonano ustaleń prowadzących do podjęcia rozstrzygnięcia w sprawie.

W kontekście powyższego, za niezasadne Sąd uznaje zarzuty dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego poprzez przyjęcie, że wystąpiły podstawy do pozbawienia [...] prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur, na których jako wystawca widnieje spółka z o.o. [...]

Za nietrafne uznać należy zarzuty dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit a) oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT, a także art. 168 i 178 dyrektywy Rady 2006/112/WE poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie tych przepisów wobec Spółki. Odnośnie wykładni tych przepisów, to jest ona już dostatecznie ugruntowana i potwierdzona orzecznictwem sądowo-administracyjnym, zarówno krajowym jak i Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, co szeroko omówiono na stronach 13-15 zaskarżonej decyzji. W rozpatrywanej sprawie udowodniono, że podatnik nie dochował należytej staranności w celu zweryfikowania wystawcy faktur. Podatnik nabywając towar "wrażliwy" jakim jest paliwo, zadbał jedynie o formalne udokumentowanie transakcji zawieranej na znaczne kwoty z nieznanym kontrahentem, nie interesując się, kto reprezentuje tę firmę, czy towar pochodzi rzeczywiście od wystawcy faktur i czy podmiot ten faktycznie prowadzi działalność gospodarczą. W tych okolicznościach, zasadnie organy, nie uwzględniły prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez spółkę z o.o. [...]. Profesjonalny podmiot, decydując się na współpracę handlową z kontrahentem o nieznanej historii na rynku paliwowym, gdzie w badanym okresie rozliczeniowym wartość brutto transakcji wyniosła [...] zł, bierze na siebie ryzyko, że organ podatkowy może takie transakcje, w zestawieniu z innymi faktami i okolicznościami, zakwestionować. Należy przyznać rację skarżącej, że podatnik nie ma obowiązku kontrolować działalności swego kontrahenta, jednakże gdyby weryfikacja taka została przez stronę dokonana, to wobec przedstawionych w decyzji okoliczności - z pewnością nie wypadłaby ona pozytywnie. Dla powzięcia wątpliwości co do rzetelności kontrahenta wystarczyłaby jedynie dokładna weryfikacja dokumentów przewozowych oraz dowodów odbioru - wydania towarów, z których jednoznacznie wynika, że wystawca faktur nie był właścicielem paliwa. Strona zadowoliła się jedynie formalną stroną rzekomych transakcji (faktury, koncesja, wydruk KRS), nie podejmując działań mających na celu ustalenie czy F. J. reprezentuje firmę faktycznie prowadzącą działalność gospodarczą.

Reasumując Sąd stwierdza, że stan faktyczny sprawy nie budzi wątpliwości i ustalono go z poszanowaniem obowiązujących reguł, a sprawa została wyjaśniona w sposób umożliwiający wydanie prawidłowej decyzji. Podstawę podjętego rozstrzygnięcia stanowił materiał dowodowy zgromadzony przez organy podatkowe w sposób wyczerpujący, a ocena tego materiału dowodowego dokonana została zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów, uwzględniającą ocenę faktów mających znaczenie prawne, zasady logiki, doświadczenia życiowego i reguły logicznego wnioskowania.

Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.), orzekł jak w sentencji.