Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 199/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2016-04-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art 3 ust 1,2
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Wojtysiak, Sędziowie Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska (spr.), Sędzia WSA Elżbieta Woźniak, Protokolant starszy sekretarz sądowy Lidia Maląg, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 kwietnia 2016 r. sprawy ze skargi A. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 15 stycznia 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do grudnia 2012 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z 15 stycznia 2016 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., zwana dalej: "O.p."), art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 15 ust. 1 i ust.2, art. 86 ust. 1, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a, art. 99 ust. 1 i ust. 12, art. 109 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm., zwana dalej: "u.p.t.u.") oraz art. 3 ust. 6 i art. 4 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz.U. nr 247, poz. 1652 ze zm.) utrzymał w mocy decyzje organu pierwszej instancji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 8 czerwca 2015 r. (doręczone dnia 22 czerwca 2015 r.) określające A. K. (zwany dalej bądź "Stroną" bądź "Skarżącym"):

– nr [...] określająca zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za styczeń 2012 r. w wysokości [...] zł;

– nr [...] określająca zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za luty 2012 r. w wysokości [...] zł;

– nr [...] określająca zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za marzec 2012 r. w wysokości [...] zł;

– nr [...] określająca zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za kwiecień 2012 r. w wysokości [...] zł;

– nr [...] określająca zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za maj 2012 r. w wysokości [...] zł;

– nr [...] określająca zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za czerwiec 2012 r. w wysokości [...] zł;

– nr [...] określająca zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za lipiec 2012 r. w wysokości [...] zł;

– [...] określająca zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za sierpień 2012 r. w wysokości [...] zł;

– nr [...] określająca zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za wrzesień 2012 r. w wysokości [...] zł;

– nr [...] określająca zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za październik 2012 r. w wysokości [...] zł;

– nr [....] określająca zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za listopad 2012 r. w wysokości [...] zł;

– nr [...] określająca zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za grudzień 2012 r. w wysokości [...] zł.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji i akt sprawy wynika następujący jej stan faktyczny.

Strona prowadziła pozarolniczą działalność gospodarczą głównie w zakresie sprzedaży detalicznej napojów alkoholowych i bezalkoholowych w wyspecjalizowanych sklepach. Pracownicy Urzędu Skarbowego w przeprowadzili kontrolę podatkową wobec Strony w zakresie m.in. prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2012 r. zakończoną protokołem kontroli podatkowej doręczonym Stronie.

Postanowieniem z dnia 5 września 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego , wszczął wobec Strony postępowanie podatkowe w sprawie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2012 r.

W toku przeprowadzonej kontroli podatkowej organ I instancji stwierdził nieprawidłowości w rozliczaniu przez Stronę podatku od towarów i usług polegające na zawyżeniu podatku naliczonego o kwotę:

1) za styczeń 2012 r.:

– [...] zł wynikającą z faktur VAT o nr: [...] z dnia 12.01.201 2r. i [...] z dnia 30.01.2012 r. wystawionych przez F. dokumentujących naprawy samochodowe i wymianę części do samochodu, gdyż wykazano, że usługi te nie zostały wykonane,

– [...] zł, tj. połowę kwoty wynikającej z faktur wymienionych na str. 4+5 decyzji organu I instancji, gdyż Stronie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z nabycia oleju napędowego do samochodu osobowego –[...] ;

2) za luty2012 r. – [...] zł, tj. połowę kwoty wynikającej z faktur wymienionych na str. 4+5 decyzji organu I instancji, gdyż Stronie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z nabycia oleju napędowego do samochodu osobowego – F.

3) za marzec 2012 r. - [...] zł, tj. połowę kwoty wynikającej z faktur wymienionych na str. 4+5 decyzji organu I instancji, gdyż Stronie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z nabycia oleju napędowego do samochodu osobowego - F. ;

4) za kwiecień 2012 r. – [...] zł, tj. połowę kwoty wynikającej z faktur wymienionych na str. 4+5 decyzji organu I instancji, gdyż Stronie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z nabycia oleju napędowego do samochodu osobowego - F.;

5) za maj 2012 r.:

– [...] zł wynikającą z faktur VAT o nr: [...] z dnia 5.05.2012r., [...] z dnia 12.05.2012r., [...] z dnia 19.05.2012r. i [...] z dnia 26.05.2012 r. wystawionych przez F. dokumentujących usługi transportowe, gdyż wykazano, że usługi te nie zostały wykonane,

– [...] zł, tj. połowę kwoty wynikającej z faktur wymienionych na str. 5 decyzji organu I instancji, gdyż Stronie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z nabycia oleju napędowego do samochodu osobowego - F.;

– [...] zł, gdyż błędnie wykazano podatek naliczony z faktury VAT nr [...] z dnia 12.05.2012r. w kwocie [...] zł, zamiast prawidłowej kwoty [...] ;

6) za czerwiec 2012 r. – [...] zł, tj. połowę kwoty wynikającej z faktur wymienionych na str. 4 decyzji organu I instancji, gdyż Stronie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z nabycia oleju napędowego do samochodu osobowego - F.;

7) za lipiec 2012 r.:

– [...] zł wynikającą z faktur VAT o nr: [...] z dnia 7.07.2012r., [...] z dnia 14.07.2012r., [...] z dnia 21.07.2012r. i [...] z dnia 28.07.2012 r. wystawionych przez F.

– dokumentujących usługi transportowe, gdyż wykazano, że usługi te nie zostały wykonane,

– [...] zł, tj. połowę kwoty wynikającej z faktur wymienionych na str. 4 decyzji organu I instancji, gdyż Stronie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z nabycia oleju napędowego do samochodu osobowego - F.;

8) za sierpień 2012 r.:

– [...] zł wynikającą z faktur VAT o nr: [...] z dnia 4.08.2012r., [...] z dnia 11.08.2012r., [...] z dnia 18.08.2012r., [...] z dnia 25.08.2012 r. i [...] z dnia 31.08.2012r. wystawionych przez F. dokumentujących usługi transportowe, gdyż wykazano, że usługi te nie zostały wykonane,

– [...] zł, tj. połowę kwoty wynikającej z faktur wymienionych na str. 5 decyzji organu I instancji, gdyż Stronie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z nabycia oleju napędowego do samochodu osobowego - F.;

– [...] zł z uwagi na odliczenie 100% podatku naliczonego z faktury VAT nr [...] z dnia 19.07.2012r., wartość netto [...] zł, podatek od towarów i usług [...] zł, dokumenującej ratę leasingową samochodu osobowego, zamiast prawidłowo 60% raty, co stanowi kwotę [...]

– 9) za wrzesień 2012 r.:

– [...] zł wynikającą z faktur VAT o nr: [...] z dnia 1.09.2012t, [...] z dnia 8.09.2012r., [...] z dnia 12.09.2012r.,[...]

– z dnia 15.09.2012r., [...] z dnia 19.09.2012r., [...] z dnia 22.09.2012r. i [...] z dnia 29.09.2012 r. wystawionych przez F. dokumentujących usługi transportowe i naprawy auta, gdyż wykazano, że usługi te nie zostały wykonane,

– [...] zł, tj. połowę kwoty wynikającej z faktur wymienionych na str. 5+6 decyzji organu I instancji, gdyż Stronie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z nabycia oleju napędowego do samochodu osobowego - F.;

– [...] zł z uwagi na odliczenie 100% podatku naliczonego z faktury VAT nr [...] z dnia 22.08.2012 r., wartość netto [...] zł, podatek od towarów i usług [...] zł, dokumenującej ratę leasingową samochodu osobowego (umowa leasingu operacyjnego nr [...] samochód osobowy F. (k.20+21 t.I), zamiast prawidłowo 60% raty, co stanowi kwotę [...] zł ([...]

– 10) za październik 2012 r.- [...] zł, tj. połowę kwoty wynikającej z faktur wymienionych na str. 4+5 decyzji organu I instancji, gdyż Stronie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z nabycia oleju napędowego do samochodu osobowego - F.;

11) za listopad 2012 r.:

– [...] zł wynikającą z faktur VAT o nr[...] z dnia 3.11.2012r., [...] z dnia 10.11.2012r., [...] z dnia 17.11.2012r. i [...] z dnia 24.11.2012 r. wystawionych przez F. dokumentujących usługi transportowe, gdyż wykazano, że usługi te nie zostały wykonane,

– [...] zł, tj. połowę kwoty wynikającej z faktur wymienionych na str. 4+5 decyzji organu I instancji, gdyż Stronie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z nabycia oleju napędowego do samochodu osobowego - F.;

12) za grudzień 2012 r.:

– [...] zł wynikającą z faktur VAT o nr: [...] z dnia 1.12.2012r., [...] z dnia 8.12.2012 r., [...] z dnia 15.12.2012r., [...] z dnia 22.12.2012 r. i [...] z dnia 29.12.2012r. wystawionych przez F. dokumentujących usługi transportowe, gdyż wykazano, że usługi te nie zostały wykonane,

– [...] zł, tj. połowę kwoty wynikającej z faktur wymienionych na str. 9 decyzji organu I instancji, gdyż Stronie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z nabycia oleju napędowego do samochodu osobowego - F.;

– 944,84 zł wynikającą z faktury VAT nr [...] z dnia 31.12.2012 r. wystawionej przez P., wartość netto [...] zł, podatek od towarów i usług [...] zł dokumentującej wynajem samochodu osobowego – [...] na okres od dnia 15.11. do dnia 31.12.2012 r., gdyż wykazano, że samochód ten nie był wykorzystywany do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się do zakwestionowanych ww. faktur VAT, które na rzecz Strony w 2012 r. wystawił R.O. tytułem usług transportowych i napraw samochodu organ I instancji stwierdził, że faktury te nie dokumentują faktycznych zdarzeń gospodarczych, wskazując, że nie zostały one ujęte w ewidencjach R.O. a podatek należny z nich wynikający nie był wykazywany w deklaracjach VAT-7 składanych przez tego kontrahenta Strony, wystawca faktur nie posiada dokumentów dotyczących zakupu części wykorzystywanych do świadczenia usług naprawy samochodu na rzecz Strony, oryginały faktur okazanych przez Stronę różnią się od kopii, które posiada R. O., który w toku kontroli podatkowej prowadzonej w stosunku do niego potwierdził, że transakcje udokumentowane wystawionymi przez niego na rzecz Strony fakturami nie zostały dokonane i w efekcie dokonał korekty do kwoty 0,00 zł bądź anulowania wszystkich wystawionych w 2012 r. faktur na rzecz Skarżącego. Ponadto kontrahenci Strony potwierdzili dokonywanie dostaw towarów bezpośrednio do punktów handlowych Strony, co wskazywało na brak świadczenia usług transportowych przez R. O. W związku z powyższym organ I instancji uznał, że na podstawie art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a u.p.t.u. Stronie nie przysługiwało uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na rzecz Strony w 2012 r. przez powyższego kontrahenta.

W odniesieniu do ww. zakwestionowanych faktur VAT wystawionych w 2012 r. na rzecz Strony tytułem nabycia oleju napędowego i rat leasingowych organ I instancji uznał, iż na podstawie art. 3 ust 6 oraz art. 4 ustawy z dnia 16 grudnia 2010r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz.U. nr 247, poz. 1652 ze zm.), Stronie nie przysługiwało również prawo do odliczenia podatku naliczonego z tych faktur, tj. dokumenujących nabycie oleju napędowego do samochodu osobowego oraz do odliczenia podatku naliczonego w 100% od raty leasingu, zamiast prawidłowej kwoty podatku naliczonego stanowiącej 60% kwoty podatku naliczonego od raty leasingowej.

W odniesieniu zaś do zakwestionowanej faktury VAT wystawionej na rzecz Strony z tytułu najmu samochodu [...] organ I instancji – wskazując na brak używania przedmiotowego pojazdu przez Stronę do wykonywania czynności opodatkowanych - uznał, że Stronie nie przysługiwało prawo, na podstawie art. 86 ust. 1 u.p.t.u., do odliczenia podatku naliczonego z tej faktury. Organ w uzasadnieniu wskazał na sprzeczne wyjaśnienia Strony, która stwierdziła, że nie prowadził ewidencji przebiegu ww. pojazdu aby w dalszej kolejności ewidencję taką sporządzić i przedłożyć, na wyjaśnienia Strony, z których wynikało, że zamierzała jedynie przetestować tę konkretną markę samochodu w kwestii funkcjonalności i dopasowania jego walorów do wykonywanej działalności gospodarczej (pojemność bagażnika, ekonomia spalania, wygoda jazdy, reprezentacja), na brak kosztów eksploatacji ww. pojazdu.

Mając na uwadze powyższe okoliczności organ podatkowy I instancji wydał wymienione na wstępie decyzje określające Stronie zobowiązanie podatkowe za poszczególne miesięczne okresy rozliczeniowe 2012 r., tj. okresy od stycznia 2012 r. do grudnia 2012 r.

Od ww. decyzji organu I instancji Strona wniosła odwołania, zarzucając wydanie zaskarżonych decyzji z naruszeniem art. 3 ust. 1 u.p.t.u., poprzez błędną jego wykładnię i błędne zastosowanie. W uzasadnieniu Strona wskazała, że w 2012 r. prowadziła działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej napojów alkoholowych i bezalkoholowych wyłącznie poprzez dwa sklepy zlokalizowane [...] , którą to sprzedaż ewidencjonowała za pomocą kas fiskalnych. Strona twierdziła, że nie miała żadnego dodatkowego miejsca wykonywania działalności gospodarczej. W związku z powyższym w ocenie Strony zastosowanie w sprawie winna mieć wyłącznie norma art. 3 ust. 1 u.p.t.u., zaś z jej zastosowania wynika, że ww. decyzje wydał organ niewłaściwy w sprawie. Jak wskazała Strona właściwym w sprawie podatku od towarów i usług za 2012 r. był wyłącznie Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego. W związku z powyższym Strona wniosła o uchylenie zaskarżonych decyzji i umorzenia postępowań podatkowych.

Organ II instancji po rozpatrzeniu odwołania oraz po zapoznaniu się z materiałem dowodowym zebranym w sprawie powołaną na wstępie decyzją, utrzymał w mocy ww. decyzje organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy podzielił ustalenia organu I instancji w przedmiocie braku uprawnienia Strony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z zakwestionowanych faktur VAT wystawionych na rzecz Strony w 2012 r.

Organ odwoławczy wskazał jednocześnie, że nie była kwestią sporu w postępowaniu odwoławczym sprawa zakwestionowanych faktur dotyczących zakupu oleju napędowego, albowiem Strona w pkt 2 pisma z dnia 12 maja 2014 r. zawierającego uwagi i zastrzeżenia do protokołu kontroli (k. 139+143 pkt t.I), stwierdziła, że zgadza się iż część kosztów zakupu paliwa powinna być przypisana do samochodu osobowego - [...], który był eksploatowany i używany w prowadzonej działalności gospodarczej. Strona oświadczyła, że nie jest w stanie określić ile wydatków zostało poniesionych na zakup paliwa do samochodu osobowego, dlatego też przyjmuje wyliczenia kontrolujących oraz stwierdziła, że różnicę z tytułu odliczenia podatku naliczonego od zakupu paliwa do samochodu osobowego, w tym również podatek naliczony z rat leasingu skoryguje w deklaracji podatkowej. Zatem, jak wskazał organ II instancji, zasadnie stwierdzono, na podstawie art. 3 ust. 6 i art. 4 ustawy z dnia 16 grudnia 2010r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym, brak prawa Strony do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup paliwa do samochodu osobowego jak również brak prawa do odliczenia 100%, zamiast 60% podatku naliczonego z faktur dokumentujących raty leasingowe.

Ponadto organ odwoławczy wskazał, że Strona nie kwestionowała również błędnego ujęcia podatku naliczonego w kwocie [...] zł, zamiast prawidłowej kwoty [...] zł z faktury VAT nr [...] z dnia 12.05.2012 r. wystawionej przez S. sp. z o.o.

Odnosząc się natomiast do zarzutu dotyczącego braku właściwości miejscowej organu I instancji, organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.t.u. właściwym dla podatnika organem podatkowym jest naczelnik urzędu skarbowego właściwy ze względu na miejsce wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, z zastrzeżeniem ust. 2-5. Z kolei art. 3 ust. 2 u.p.t.u. stanowi, że jeżeli czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług są wykonywane na terenie objętym zakresem działania dwóch lub więcej urzędów skarbowych, właściwość miejscową ustala się dla osób fizycznych - ze względu na miejsce zamieszkania. Jak wskazał dalej organ II instancji z danych zawartych w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (zwana dalej: "CEIDG") a dotyczących Strony, wynika, że w 2012 r. sprzedaż detaliczna napojów alkoholowych i bezalkoholowych (kod według PKD 2007 - 47.25.Z) stanowiła przeważający, ale nie jedyny rodzaj prowadzonej przez Stronę działalności gospodarczej. Ponadto z wpisów do CEIDG wynika, że Strona w 2012 r. swoją działalność gospodarczą prowadziła nie tylko w S.ie ale również w miejscu swojego zamieszkania w przy ul.[...] . Organ powołując art. 30 ust. 1, art. 25 ust. 1 i 5, art. 33 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z 2015r., poz. 584) wskazał na obowiązki przedsiębiorcy w związku ze zmianą danych ujawnionych w CEIDG w zakresie oznaczenia miejsca zamieszkania, adresu do korespondencji, adresu miejsca wykonywania działalności gospodarczej, głównego miejsca wykonywania działalności jak i oddziału oraz na domniemanie prawdziwości danych ujawnionych w ww. rejestrze.

Organ II instancji wskazał, że okoliczność prowadzenia przez Stronę działalności również w miejscowości [...], a nie jak twierdzi Strona jedynie w miejscowości [...] wynika wprost nie tylko z danych zawartych w CEIDG lecz także z twierdzeń Strony, która w piśmie z dnia 25.11.2013r. (k.60+61 t. I) oświadczyła, że posiada w magazyn (użytkowanie na podstawie umowy z rodzicami), z którego pobierano towar i rozwożono do punktów handlowych. Organ uznał, że w każdym ze wskazanych przez Stronę miejsc (w tym także w ) działalność ta polegała na wykonywaniu czynności podlegających opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług. znajdują się we właściwości miejscowej Naczelnika Urzędu Skarbowego Z powyższego wynika, że Strona czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wykonywał na terenie objętym zakresem działania dwóch organów podatkowych, tj. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego i Naczelnika Urzędu Skarbowego. Zatem - wbrew stanowisku Strony - zastosowanie w sprawie ma art. 3 ust. 2 pkt 2 u.p.t.u., z którego wynika, że w takim przypadku (wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terenie objętym zakresem działania dwóch urzędów skarbowych) właściwość miejscową ustala się dla osób fizycznych - ze względu na miejsce zamieszkania. Miejscem zamieszkania podatnika są G.

Organ odwoławczy wskazał ponadto, że w treści odwołania Strona oświadczyła, że dokonywała tylko dostaw towarów, a całą sprzedaż był obowiązana ewidencjonować przy pomocy kas fiskalnych zlokalizowanych w S.ie jednakże Strona nie wyjaśniła powodów tego twierdzenia. Z materiału dowodowego sprawy wynika jednoznacznie i niezbicie, że Strona dokonywała dostaw towarów i usług, a część sprzedaży była dokumentowana wystawionymi fakturami VAT.

Organ II instancji podkreślił, że Strona w odwołaniu przyjęła założenie, że organ podatkowy przy ustalaniu swojej właściwości miejscowej powinien brać pod uwagę tylko obroty wynikające z podstawowego rodzaju prowadzonej przez nią działalności gospodarczej (sprzedaży napojów alkoholowych i bezalkoholowych) i to tylko w części ewidencjonowanej przy pomocy kas rejestrujących. W ocenie organu odwoławczego takie argumenty nie mają umocowania w obowiązujących przepisach prawa, albowiem organ podatkowy przy ustalaniu swojej właściwości miejscowej bierze pod uwagę całą działalność gospodarczą strony, bez względu na to czy była ona ewidencjonowana przy pomocy kasy rejestrującej, czy też dokumentowana wystawionymi fakturami VAT.

Organ podkreślił również, że Strona nigdy nie miał wątpliwości, co do właściwości miejscowej w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług, o czym świadczy fakt, że deklaracje podatkowe dla podatku od towarów i usług Strona składała i składa nadal w Urzędzie Skarbowym w (nawet po zakończeniu kontroli podatkowej). Również powoływana przez Stronę fiskalizacja kas, pomimo wskazanego miejsca ich instalacji, zgłoszona została do Naczelnika Urzędu Skarbowego w (dwukrotnie). Ponadto Strona do czasu złożenia odwołania w przedmiotowej sprawie nie kwestionowała właściwości miejscowej organu podatkowego, który wydał decyzje jako organ I instancji.

Tym samym organ odwoławczy uznał za chybiony zarzut Strony w zakresie naruszenia przez organ podatkowy wydający zaskarżone decyzje art. 3 ust. 1 u.p.t.u.

Pismem z dnia 16 lutego 2016 r. Strona wniosła skargę do tutejszego Sądu na ww. decyzję organu odwoławczego wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji jak i decyzji organu I instancji za miesiące od stycznia do grudnia 2012 r. oraz o zasądzenie na jej rzecz kosztów postepowania według norm prawem przewidzianych, zaskarżonej decyzji zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 3 ust. 1 u.p.t.u., poprzez błędną wykładnię i błędne zastosowanie tego przepisu w prowadzonym postępowaniu podatkowym.

W uzasadnieniu zarzutu skargi Skarżący wskazał, że prowadził działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej napojów alkoholowych i bezalkoholowych tylko przez dwa sklepy w [...] oraz podnosi kwestię miejsca świadczenia usług uregulowaną w art. 28b u.p.t.u. zarzucają, że organ odwoławczy pominął ten temat nie dokonując rozstrzygnięcia w tej sprawie. W ocenie Skarżącego w odniesieniu do wskazanych faktur właściwym do rozliczeń w zakresie podatku od towarów i usług jest wyłącznie Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego [...] i nie ma żadnego znaczenia fakt złożenia przez niego zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług w Urzędzie Skarbowym w oraz składania deklaracji VAT-7 do tego organu.

Skarżący wskazał również, że z powodu braku wystarczającej wiedzy tematycznej miał prawo popełnić błąd w kwestii właściwości miejscowej jednakże organy podatkowe posiadając specjalistyczną wiedzę powinny dokonać prawidłowych, zgodnych z obowiązującymi przepisami prawa ustaleń odnośnie jego właściwości miejscowej. Organy podatkowe odnosząc się do miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w przy ul. [...] dokonały oceny stanu faktycznego niezgodnego z art. 3 u.p.t.u. W ocenie Skarżącego nieprawidłowe było działanie organów podatkowych, które dowodząc, że Skarżący posiada magazyn towarów w miejscowości G. jednocześnie zakwestionowały prawo Skarżącego do odliczenia z faktur za usługi transportowe.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w całości podtrzymał zaskarżone rozstrzygnięcie i stanowisko w kwestii będącej przedmiotem sporu i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Przy czym, jak stanowi art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) - zwanej dalej "P.p.s.a.", Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Przedmiotem sporu w przedmiotowej sprawie jest ustalenie właściwości miejscowej organu podatkowego, który był właściwy do wydania w przedmiotowej sprawie decyzji określających Skarżącemu podatek od towarów i usług za poszczególne miesięczne okresy rozliczeniowe 2012 r., tj. za okresy od stycznia do grudnia 2012 r.

W ocenie Skarżącego organ I instancji – Naczelnik Urzędu Skarbowego - nie był właściwym w przedmiotowej sprawie, albowiem w 2012 r. Skarżący prowadził działalność gospodarczą w zakresie podlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jedynie w miejscowości S. (w dwóch punktach handlowo-usługowych). W związku z powyższym, zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.t.u., właściwość organu podatkowego winna zostać ustalona w oparciu o miejsce wykonywania przez Skarżącego czynności opodatkowanych ww. podatkiem. Reasumując Skarżący wskazał, że właściwym w sprawie jest Naczelnik Urzędu Skarbowego.

W ocenie zaś organu podatkowego, właściwość miejscowa organu podatkowego została ustalona prawidłowo, albowiem powinna zostać ustalona w oparciu o normę art. 3 ust. 2 u.p.t.u., tj. wg. miejsca zamieszkania Skarżącego (G), a to z uwagi na fakt, iż zgodnie z danymi zawartymi w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (zwana dalej: "CEIDG") Skarżący prowadził działalność gospodarczą również w miejscowości G. Okoliczność ta została potwierdzona, w ocenie organu, w toku postępowania, albowiem jak wynika z akt sprawy w znajdował się magazyn przedsiębiorstwa Skarżącego zaś przedmiot działalności prowadzonej przez Skarżącego ujawniony w CEIDG obejmował nie tylko czynności z zakresu sprzedaży napojów alkoholowych i bezalkoholowych. Organ uznał zatem, że przy ustalaniu swojej właściwości miejscowej bierze pod uwagę całą działalność gospodarczą Skarżącego, bez względu na to czy była ona ewidencjonowana przy pomocy kasy rejestrującej, czy też dokumentowana wystawionymi fakturami VAT.

W ocenie Sądu za prawidłowe uznać należy stanowisko organu podatkowego, zgodnie z którym nie doszło w przedmiotowej sprawie do wydania decyzji przez organ I instancji niewłaściwy w sprawie.

Sąd wskazuje, że zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.t.u. właściwym dla podatnika organem podatkowym jest naczelnik urzędu skarbowego właściwy ze względu na miejsce wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, z zastrzeżeniem ust. 2-5. Zgodnie zaś z art. 3 ust. 2 u.p.t.u. jeżeli czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług są wykonywane na terenie objętym zakresem działania dwóch lub więcej urzędów skarbowych, właściwość miejscowa ustala się dla osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej – ze względu na adres siedziby (pkt 1), osób fizycznych – ze względu na miejsce zamieszkania (pkt 2).

A zatem jak wynika z powyższych przepisów ustalając właściwość miejscową organów podatkowych w odniesieniu do podatku od towarów i usług podstawową okolicznością jest ustalenie miejsca wykonywania przez podatnika działalności (czynności opodatkowanych).

Przy czym, Sąd zauważa, że wyboru zarówno miejsca jak i przedmiotu wykonywania działalności gospodarczej, w tym czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, dokonuje sam podatnik. Dokonanie zaś wyboru w tym zakresie podlega obowiązkowemu ujawnieniu w dokumentach zgłoszeniowych podatnika, na podstawie których dokonywane są m.in. wpisy we właściwym, z uwagi na formę prowadzenia działalności, rejestrze, w przedmiotowej sprawie w CEIDG. Zgodnie bowiem z art. 25 ust. 1 pkt 5) i 6) ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t.j. Dz.U. 2015.584 ze zm.) wpisowi do CEIDG podlegają oznaczenie miejsca zamieszkania i adresu zamieszkania przedsiębiorcy, adres do doręczeń przedsiębiorcy oraz adresy, pod którymi jest wykonywana działalność gospodarcza, w tym adres głównego miejsca wykonywania działalności i oddziału, jeżeli został utworzony ...(pkt 6) oraz określenie przedmiotów wykonywanej działalności gospodarczej, zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności (pkt 8). Tak ujawnione w CEIDG ww. dane, zgodnie z art. 33 ww. ustawy korzystają z domniemania ich prawdziwości, która stanowi przejaw zasady jawności rejestru i oznacza, że dane wpisane do CEIDG odpowiadają stanowi faktycznemu. Zgodnie z tym, że dane zawarte w CEIDG zostały ujawnione na podstawie wniosku przedsiębiorcy, odpowiedzialność za brak ich prawdziwości ponosi ten przedsiębiorca, o ile w przypadku ich zmiany zaniechał wykonania obowiązku określonego w art. 30 tej ustawy, tj. nie wystąpił o zmianę wpisu w terminie 7 dni od dnia zmiany danych, o których mowa w art. 25 ust. 1 i 5 (m.in. miejsce zamieszkania przedsiębiorcy oraz adresy, pod którymi jest wykonywana działalność gospodarcza) bądź o wykreślenie wpisu ewentualnie jego sprostowanie czy uzupełnienie.

Jak wynika z danych dotyczących Skarżącego, zawartych w CEIDG, a których to wpisów w CEIDG Skarżący nie kwestionuje, Skarżący prowadzi działalność gospodarczą zarówno w miejscowości S. jak i G. a ponadto przedmiotem działalności gospodarczej Skarżącego jest nie tylko sprzedaż detaliczna napojów alkoholowych i bezalkoholowych prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach (PKD[...]) lecz również m.in. sprzedaż hurtowa i detaliczna pozostałych pojazdów samochodowych z wyłączeniem motocykli (PKD[...]), sprzedaż hurtowa i detaliczna samochodów osobowych i furgonetek (PKD[...]) czy też sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana (PKD[...]). Ponadto z danych tych wynika, że Skarżący nie dokonywał zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej jak i nie zaprzestał jej prowadzenia. Z danych rejestracyjnych wynika również, że miejscem zamieszkania Skarżącego jest miejscowość G. (okoliczność bezsporna).

Mając na uwadze powyższe okoliczności, w ocenie Sądu, zasadnie przyjęły organy podatkowe, że Skarżący wykonuje działalność gospodarczą i czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług na terenie objętym zakresem działania dwóch organów podatkowych, tj. Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. oraz Naczelnika Urzędu Skarbowego w (przy czym bezsporna w przedmiotowej sprawie jest ogólna właściwość i terytorialny zasięg działania ww. organów dla powyższych poszczególnych miejsc prowadzenia działalności przez Skarżącego). Miejsce wykonywania działalności, w tym dla celów ustalenia właściwości miejscowej organów podatkowych, winno być bowiem ustalane, w szczególności na podstawie danych zawartych w powyższej ewidencji i dokumentów zgłoszeniowych podatnika. W przedmiotowej sprawie danych zawartych w dokumentach zgłoszeniowych Skarżącego jak i zawartych w ww. ewidencji Skarżący nie kwestionuje dokonując jedynie polemiki de facto ze zgodnością przedmiotowych danych ze stanem faktycznym, co w rozpoznawanej sprawie nie może mieć wpływu na prawidłowość stanowiska organów podatkowych skoro sam Skarżący, będąc do tego zobowiązany, nie dokonał zgłoszenia zmiany przedmiotowych danych. Ponadto działania organów, w okolicznościach faktycznych rozpoznawanej sprawy, nie mogą być uznane za działania podjęte w złej wierze wyłączające domniemanie prawdziwości danych zgłoszeniowych czy ujawnionych w CEIDG skoro sam Skarżący (nawet po zakończeniu kontroli podatkowej), uznawał właściwość Naczelnika Urzędu Skarbowego w zakresie podatku od towarów i usług składając w tym urzędzie deklaracje podatkowe czy dokonując fiskalizacji kas (pomimo wskazanego miejsca ich instalacji w S.) a ponadto do czasu złożenia odwołania w przedmiotowej sprawie nie kwestionował właściwości miejscowej organu podatkowego, który wydał decyzje jako organ I instancji. Choć rację należało przyznać Skarżącemu, iż faktyczne działania Skarżącego z zakresu rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług same w sobie nie mogą rozstrzygać o właściwości miejscowej organów podatkowych, to jednakże działania te, w ocenie Sądu, w istotny sposób wpływają na skuteczność domniemania prawdziwości danych ujawnionych w CEIDG a dotyczących Skarżącego.

Sąd wskazuje, że powoływanie się Skarżącego na fakt wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług jedynie w miejscowości S. w sytuacji gdy z danych rejestracyjnych jak i ujawnionych w CEIDG wynika, że Skarżący prowadzi również działalność w miejscowości G. i to w zakresie znajdującym się poza zakresem działalności wskazywanej przez Skarżącego, nie może być uznane za skuteczne określenie miejsca wykonywania czynności opodatkowanych dla potrzeb ustalenia właściwości miejscowej organów podatkowych w rozpoznawanej sprawie. Przyjęcie dla potrzeb ustalenia właściwości miejscowej organów podatkowych proponowanego przez Skarżącego sposobu określania miejsca prowadzenia działalności gospodarczej i wykonywania czynności opodatkowanych, tj. w wyniku ustaleń faktycznych bez względu na dane ujawnione w dokumentach zgłoszeniowych i CEIDG, co ma m.in. zasadniczy wpływ na właściwość organu podatkowego, powodowałoby niepewność co do stanu sprawy podatkowej, a więc także i sytuacji prawnej podatnika (strony postępowania). Uznać w związku z tym należy, że zmiana danych, wpływająca jak w przedmiotowej sprawie na właściwość organu podatkowego (w tym w szczególności miejsca prowadzenia działalności czy miejsca zamieszkania), zawartych w zgłoszeniu rejestracyjnym i ujawnionych w CEIDG powinna nastąpić poprzez ich ujawnienie w trybie zgłoszenia organom podatkowym oraz rejestracyjnym. Tylko tak dokonana zmiana w zakresie miejsca prowadzenia działalności czy też miejsca zamieszkania i przedmiotu działalności podatnika, w okolicznościach faktycznych niewykluczających skuteczności domniemania prawdziwości danych zawartych w CEIDG, stanowić mogła podstawę w przedmiotowej sprawie dla uznania za nieprawidłowe stanowiska organów podatkowych w zakresie zastosowania art. 3 ust. 2 u.p.t.u.

Reasumując, w ocenie Sądu organ podatkowy wydając zaskarżoną decyzję nie naruszył wskazanego w zarzucie skargi art. 3 ust. 1 u.p.t.u. uznając, na podstawie art. 3 ust. 2 u.p.t.u., że Naczelnik Urzędu Skarbowego w był organem właściwym do wydania decyzji w przedmiotowej sprawie, albowiem Skarżący prowadził działalność gospodarczą i wykonywał czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zarówno w miejscowości S. jak i G. Przy czym dokonując powyższych ustaleń organ podatkowy prawidłowo przyjął w tym zakresie dane rejestracyjne i ujawnione w CEIDG w zakresie oznaczenia miejsca prowadzenia działalności, miejsca zamieszkania i przedmiotu działalności Skarżącego. Dane powyższe wynikały również z okoliczności faktycznych sprawy (m.in. posiadania przez Skarżącego magazynu w ) potwierdzając skuteczność objęcia ich zasadą domniemania prawdziwości danych ujawnionych w CEIDG.

Ponadto, w ocenie Sądu, prawidłowe było stanowisko organu odwoławczego, zgodnie z którym organ podatkowy przy ustalaniu swojej właściwości miejscowej bierze pod uwagę całą działalność gospodarczą strony, bez względu na to czy była ona ewidencjonowana przy pomocy kasy rejestrującej, czy też dokumentowana wystawionymi fakturami VAT.

Zauważyć również należy, że dokonana na mocy art. 10 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2015 r., poz. 1649 ze zm.) zmiana art. 3 ust. 1 i 2 u.p.t.u., pozostała bez wpływu na rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy.

Sąd dokonując kontroli zaskarżonej decyzji nie stwierdził również w rozpoznawanej sprawie jakichkolwiek innych naruszeń przepisów prawa materialnego bądź procesowego, które stanowić mogły podstawę uchylenia zaskarżonej decyzji.

Z tych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, działając na podstawie art. 151 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji.