Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt III SA/Kr 396/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2021-07-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: Art. 41  ust. 1  w zw. z art. 146 a pkt 1 i art. 146aa, art. 33  ust. 2  pkt 2
journal: Dz.U. 2021 poz 685
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
article: Art. 121, 122, 187  par. 1  i art. 191
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Janusz Kasprzycki (spr.) Sędziowie: WSA Renata Czeluśniak WSA Ewa Michna po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 22 lipca 2021 r. sprawy ze skargi Spółki B S.A. w K, poprzednio A S.A. w K, na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 21 stycznia 2021 r., znak: [...], w przedmiocie podatku od towaru i usług skargę oddala


UZASADNIENIE

Zaskarżoną przez B S.A. w K, poprzednio A S.A. w K (zwanej dalej skarżącą Spółką) decyzją z dnia 21 stycznia 2021 r., nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celno- Skarbowego z dnia [...] 2020 r., znak: [...], w przedmiocie określenia A S.A. w K prawidłowej kwoty podatku od towarów i usług (typ-B00) w wysokości 66.540,00 zł z tytułu importu towaru objętego zgłoszeniem celnym uzupełniającym [...] z dnia [...] 2018 r. (PWD [...] z dnia [...] 2018 r.) oraz powiadomienia, że do zapłaty pozostaje kwota 3.875,00 zł, wynikająca z różnicy pomiędzy kwotą podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów określonych ww. decyzją Naczelnika a kwotą podatku wykazaną w ww. zgłoszeniu celnym, tj. w wysokości 62.665,00 zł i o obowiązku zapłaty odsetek.

Zaskarżona decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym i prawnym.

W dniu [...] 2018 r. Oddział Celny przyjął zgłoszenie celne uzupełniające [...] z dnia [...] 2018 r. ([...] z dnia [...] 2018 r.), dokonane przez skarżącą Spółkę, obejmujące towar opisany jako:

poz. 1 - "MONITOR ODDECHU, RUCHU Z NIANIA ELEKTRONICZNA I KAMERA VID:3000 61200 USD; poz. rej.: 24/49 2018 [...]";

poz. 6 - "MONITOR ODDECHU, RUCHU Z NIANIA ELEKTRONICZNA I KAMERA VID:90 1836 USD; poz. rej.: 24/54 2018 [...]".

Zgodnie z dokumentami handlowymi towar został opisany jako:

poz. 2 ww. faktury - VTECH; BM2600; VIDEO BM 2,4G FHSS; (...),

Wymienione wyżej urządzenia to nianie elektroniczne, zestawy składające się z kamery z nadajnikiem, z monitora LCD z odbiornikiem, z technologią łączności bezprzewodowej z zastosowaniem cyfrowej technologii FHSS 2,4 GHz, dwukierunkową komunikacją, trybem nocnym, posiadające czujniki temperatury i kołysanki.

Powyższy towar zgłoszony został do kodu CN 85318070 (kod TARIC 8531807000) z przypisaną mu stawką cła dla krajów trzecich 0%.

W trakcie prowadzonej u skarżącej Spółki kontroli w trybie art. 48 Unijnego Kodeksu Celnego (Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiające unijny kodeks celny - Dz. U. UE. L. z 2013 r. Nr 269, str. 1 z późn. zm.) zakończonej protokołem kontroli nr [...] z dnia 17 stycznia 2020 r., w zakresie klasyfikacji taryfowej towarów wprowadzanych na obszar celny Unii Europejskiej za okres od 1 sierpnia 2017 r. do 30 września 2019 r., stwierdzona została błędna klasyfikacja taryfowa ww. importowanych urządzeń. Ustalono, że towary o oznaczeniach kodowych jak powyżej, spełniały warunki do zastosowania Rozporządzenia Komisji (UE) Nr 113/2011 z 7 lutego 2011 r., dotyczącego klasyfikacji niektórych towarów według Nomenklatury scalonej (Dz. Urz. UE L 34 z 9.02.2011 r.). Stwierdzono, że produkt jest zestawem w rozumieniu reguły 3 b) ORI, składającym się z kamery objętej pozycją 8525 i z aparatury odbiorczej dla telewizji objętej pozycją 8528, w którym nie można określić, jaki składnik nadaje zestawowi zasadniczy charakter. Z zastosowaniem reguły 3 c) ORI produkt należało zatem klasyfikować jako aparaturę odbiorczą dla telewizji objętą kodem CN 8528 72 40.

W zastrzeżeniach do protokołu kontroli z 3 lutego 2020 r., skarżąca Spółka podniosła, że wymienione w protokole kontrolowane towary nie mają dedykowanych wyjść A/V (kamera), wejść (monitor), ani kabla A/V, w związku z tym nie mogą pełnić funkcji uniwersalnych, jak elementy zestawu opisane w rozporządzeniu KE nr 113/2011. Skarżąca Spółka stwierdziła więc, że opis zaimportowanego przez skarżącą Spółkę towaru i jego funkcjonalności były inne, niż przywołane w rozporządzeniu KE nr 113/2011. Dla wykazania powyższego skarżąca Spółka wniosła o dopuszczenie dowodu z opisu produktu oraz z jego oględzin. Wniosła też o wystąpienie do wystawcy dokumentu WIT i uzyskanie w charakterze dowodu w sprawie - dokumentu WIT o nr [...], który zdaniem skarżącej Spółki, potwierdził, że kwalifikacja towaru, zastosowana w zgłoszeniach celnych skarżącej Spółki była właściwa.

Postanowieniem z [...] 2020 r. znak [...] zostało wszczęte postępowanie w sprawie kwoty podatku od towarów i usług.

W wyniku przeprowadzonego postępowania celnego Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego wydał decyzję [...], w której dokonał zmiany klasyfikacji taryfowej części towaru objętego zgłoszeniem celnym [...] z dnia [...] 2018 r. Zmiana ta miała wpływ na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a tym samym na wysokość tego podatku.

W dniu [...] 2020 r., Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego, wydał decyzję, znak: [...], w przedmiocie określenia A S.A. w K prawidłowej kwoty podatku od towarów i usług (typ-B00) w wysokości 66.540,00 zł z tytułu importu towaru objętego zgłoszeniem celnym uzupełniającym [...] z dnia [...] 2018 r. ([...] z dnia [...] 2018 r.) oraz powiadomienia, że do zapłaty pozostaje kwota 3.875,00 zł, wynikająca z różnicy pomiędzy kwotą podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów określonych ww. decyzją Naczelnika a kwotą podatku wykazaną w ww. zgłoszeniu celnym, tj. w wysokości 62.665,00 zł i o obowiązku zapłaty odsetek.

Organ wyjaśnił, że podstawę podatku od towarów i usług z tytułu importu zgłoszonego towaru stanowi:

- poz. 1 (zmiana) wartość celna towaru w wysokości 108.765,00 zł powiększona o należne cło w wysokości 0,00 zł oraz koszty dodatkowe w wysokości 974,20 zł;

- poz. 2 ( bez zmian) wartość celna towaru w wysokości 599,00 zł powiększona o należne cło w wysokości 16,00 zł oraz koszty dodatkowe w wysokości 5,70 zł;

- poz. 3 (bez zmian) wartość celna towaru w wysokości 699,00 zł powiększona o należne cło w wysokości 19,00 zł oraz koszty dodatkowe w wysokości 2,40 zł;

- poz. 4 ( bez zmian) wartość celna towaru w wysokości 284,00 zł powiększona o należne cło w wysokości 8,00 zł oraz koszty dodatkowe w wysokości 4,90 zł;

- poz. 5 (bez zmian) wartość celna towaru w wysokości 39.363,00 zł powiększona o należne cło w wysokości 0,00 zł oraz koszty dodatkowe w wysokości 243,20 zł;

- poz. 6 (zmiana) wartość celna towaru w wysokości 120.337,00 zł powiększona o należne cło w wysokości 16.847,00 zł oraz koszty dodatkowe w wysokości 640,40 zł;

- poz. 7 (bez zmian) wartość celna towaru w wysokości 252,00 zł powiększona o należne cło w wysokości 0,00 zł oraz koszty dodatkowe w wysokości 243,20 zł;

Określenia kwoty podatku dokonano przy zastosowaniu stawki w wysokości 23 % stosownie do art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. jedn., Dz.U. z 2021 r. poz. 685 ze zm., zwanej dalej ustawą o podatku od towarów i usług). Organ powołał się na przepisy ustawy o podatku od towarów i usług: art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 33 ust. 2, art. 30b ust. 1 i ust. 4, art. 37 ust. 1; także art. 53 § 3, 54 § 1 pkt 5, 55 i 56d ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn., Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm., zwanej dalej Ordynacją podatkową), oraz § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczenia odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz.U. Nr 165, poz. 1373 z późn. zm.).

Od powyższej decyzji skarżąca Spółka wniosła odwołanie, w którym zarzuciła, że sporne towary objęte zgłoszeniem wobec których orzeczono o dopłacie powinny być klasyfikowane do kodu CN 8531 80 70 (stawka celna 0%), jak to zostało dokonane w pierwotnym zgłoszeniu celnym, ewentualnie do kodu CN 8528 52 91 (stawka celna 0%), a nie do kodu 8528 72 40 , jak tego dokonał Naczelnik Urzędu Celno- Skarbowego.

W uzasadnieniu odwołania skarżąca Spółka podniosła, że wobec niekwestionowanej przez organ okoliczności, że sporne towary nie mają dedykowanych wyjść A/V (kamera), wejść (monitor), ani kabla A/V - nie są opisane w rozporządzeniu KE nr 113/2011. Zarzucono że organ I instancji nie dokonał samodzielnego zaklasyfikowania dwóch podstawowych elementów składających się na importowany produkt, jakim był w tym przypadku system nadzoru wizyjnego niemowląt tj. kamery i wyświetlacza LCD, lecz wykorzystał dwa kody (8525 oraz 8528 72 40) z ww. rozporządzenia KE przyjmując, że pasują one do elementów zaimportowanego produktu, ex definitione. Zdaniem spółki w przypadku wyświetlacza LCD wchodzącego w skład importowanego zestawu, kodem którego opis odpowiada najbardziej cechom produktu jest kod 8528 52 91. Jest to bowiem monitor, które jest zdolny do przyjmowania sygnału z maszyny do automatycznego przetwarzania danych i zapewnia graficzną prezentację przetworzonych danych. Wypełnia wszystkie cechy dla podanego wyżej kodu, nie wypełnia cech tzw. dyskwalifikujących oraz służy wyświetlaniu danych z kamery pełniącej funkcję maszyny automatycznego przetwarzania danych. Podniesiono, że kod 85285291 wyświetlacza LCD, zastosowany w tym wypadku do całego produktu, wedle Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, przyporządkowuje importowanemu produktowi stawkę celną 0%.

Jednocześnie skarżąca Spółka podtrzymała wniosek o przeprowadzenie dowodu z WIT o nr [...], który obejmował produkt identyczny, jak towary spółki oraz kwalifikował je do pozycji taryfy celnej nr 8531 80 95 90, a następnie do jej następcy: 8531 80 70.

Skarżąca Spółka podniosła, że w sytuacji zakwalifikowania importowanych produktów do innej taryfy celnej niż w decyzjach dotyczących należności celnych, Naczelnik nie miałby podstaw do określenia dodatkowego podatku od towarów i usług.

W zastrzeżeniach i wnioskach dowodowych z dnia 22 grudnia 2020 r. skarżąca Spółka stwierdziła, że urządzenie składa się z elementów połączonych i jest przeznaczone do pełnienia ściśle określonej funkcji dlatego należy zakwalifikować cały komplet (urządzenie) do pozycji właściwej dla funkcji urządzenia, a funkcją urządzeń jest transmisja dźwięku i obrazu i stąd właściwym kodem CN jest kod 8517 69 90.złozyła również wniosek o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadka - pracownika spółki inż. W. K. wzywanego na adres Spółki, oraz opinii biegłego rzeczoznawcy w zakresie elektroniki użytkowej.

Postanowieniem z dnia 20 stycznia 2021 r., znak: [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej odmówił przeprowadzenia dodatkowych dowodów, wyjaśniając że wnioski dowodowe dotyczą zagadnień rozstrzyganych w postępowaniu celnym i nie mają znaczenia w niniejszym postępowaniu podatkowym, które nie obejmuje kwestii dotyczących klasyfikacji taryfowej towarów (czego wnioski dotyczą), a stan faktyczny i cechy importowanych towarów zostały ustalone w trakcie kontroli i nie są przyczyną sporu.

Opisaną na wstępie decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Dyrektor wyjaśnił, że stan faktyczny i cechy importowanych towarów zostały ustalone w toku postępowania celnego prowadzonego pod sygnaturą [...] zakończonego decyzją z dnia 22 grudnia 2020 r., a decyzja podatkowa w niniejszej sprawie jest ściśle powiązana z rozstrzygnięciem w sprawie celnej. Podkreślił, że organ I instancji prawidłowo określił podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usługi i prawidłowo zastosował stawkę w wysokości 23 % zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Wyjaśniając podstawę prawną decyzji organ odwoławczy przywołał także inne przepisy ustawy o podatku od towarów i usług: art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 19a ust. 9, art. 33 ust. 2, art. 30b ust. 1, art. 37 ust. 1a.

Na powyższą decyzję skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, wnosząc o uchylenie zarówno decyzji organu II instancji jak i I instancji i zasądzenie kosztów postępowania.

W skardze skarżąca Spółka zarzuciła naruszenie przepisów art. 121, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej w zw. z naruszeniem art. 33 ust. 2 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Naruszenie to polegało na braku dokonania własnych ustaleń przez organ i oparcie się w całości na ustaleniach stanowiących podstawę decyzji celnej znak [...], w następstwie czego organ powielił błąd z decyzji celnej w postaci niewłaściwego sklasyfikowania zgłoszonego towaru do pozycji CN 85287240 Wspólnej Taryfy Celnej i niewłaściwej kwoty długu celnego pozostającego do zapłaty, co z kolei skutkowało błędem organu co do określenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku od towarów i usług, naruszając art. 30b ust. 1 ustawy od towarów i usług.

Alternatywnie – w razie nie uznania przez Sąd ww. zarzutów za zasadne – skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów postępowania art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 33 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, polegające na braku zawieszenia postępowania, pomimo że skarżąca złożyła odwołanie od decyzji celnej, a następnie po utrzymaniu jej w mocy przez organ odwoławczy – złożyła skargę do Sądu, która nie została jeszcze rozpoznana. Skarżąca podkreśliła, że w sytuacji uchylenia decyzji celnej przez sąd, będzie musiała korzystać z instytucji wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowe, która ma charakter trybu nadzwyczajnego.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Dodał – w kontekście zarzutu skarżącej naruszenia art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 33 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług - że sytuacja, o której mowa w tych przepisach nie zaistniałą w niniejszej sprawie, a zaistniałaby gdyby decyzja w sprawie celnej nie została wydana przed rozstrzygnięciem w sprawie podatkowej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył co następuje.

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie ponieważ zasadne są argumenty organu odwoławczego, że skoro została wydana decyzja w sprawie celnej, to zgodne z prawem było wydanie decyzji w przedmiocie podatku od towarów i usług.

Podkreślić należy, że w rozpatrywanej sprawie przedmiotem zarzutów skarżącej Spółki nie były jakiekolwiek pomyłki w wyliczeniach podatku od towarów i usług, czy też błąd w zastosowaniu stawki podatku. W istocie skarżąca Spółka kwestionowała jedynie rozliczenia celne (związane z odmienną klasyfikacją importowanych towarów). Rację miał więc organ wskazując, że tego typu zarzuty dotyczyły sprawy celnej, a nie podatkowej.

Zdaniem Sądu stawka podatku (23%) została przez organy zastosowana prawidłowo, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 i art. 146aa ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 ze zm., zwanej dalej ustawą o podatku od towarów i usług). Podobnie, skoro po wydaniu decyzji w sprawie celnej - podstawa opodatkowania uległa podwyższeniu o należne do zapłaty cło, to automatycznemu podwyższeniu uległa podstawa opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W myśl bowiem art. 30b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podstawą opodatkowania z tytułu importu towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy.

W ocenie Sądu organy nie miały więc obowiązku oczekiwać na uprawomocnienie się decyzji celnej dotyczącej importowanych towarów.

Przepisy podatkowe w art. 33 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług wprost przewidują możliwość wydania decyzji jeżeli organ celny stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym kwota podatku została wykazana nieprawidłowo. W takiej sytuacji organ w decyzji dotyczącej podatku od towarów i usług określi różnicę między kwotą podatku w prawidłowej wysokości a kwotą podatku już wykazaną – w przypadku gdy decyzja jest wydawana po zwolnieniu towaru.

Z tych to powodów Sąd uznał za nieusprawiedliwione zarzuty naruszenia art. 121, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1541 ze zm., zwana dalej Ordynacją podatkową). Miały one bowiem związek z kwestionowaniem klasyfikacji taryfowej importowanych towarów, a nie określonego na podstawie wydanej decyzji celnej – kwoty różnicy podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów określonej decyzją podatkową a kwotą podatku wykazaną w zgłoszeniu celnym.

Niezasadny był również zarzut naruszenia art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Przepis ten stanowi, że organ zawiesza postępowanie gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Zwrócić należy także uwagę, że wymiar cła nie jest dokonywany przez inny organ lub sąd, ale przez ten sam organ celny i właśnie procedura wymiaru podatku od towarów i usług oraz powiadamiania o różnicy tego podatku – jest regulowana przez ww. art. 33 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Jak bowiem wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 3 grudnia 2020 r., sygn. akt II GSK1073/20, zagadnieniem wstępnym w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej może być wyłącznie kwestia prawna, która dotyczy istotnej dla sprawy przesłanki decyzji, co oznacza, że takim zagadnieniem nie może być wyjaśnienie okoliczności faktycznych sprawy, gdyż należy to wyłącznie do obowiązków organu prowadzącego postępowanie w danej sprawie.

Odmienny pogląd skarżącej Spółki w tym zakresie nie znajduje więc uzasadnienia w obowiązujących przepisach, a ponadto jej stwierdzenia, odnośnie ewentualnego uchylenia decyzji celnych, w której upatruje zagadnienia wstępnego, na gruncie sprawy dotyczącej określenia zobowiązań podatkowych, mają charakter raczej spekulacji niż prawnie doniosłych argumentów (por. wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 10 czerwca 2021 r. sygn. akt I SA/Rz 276/21).

Podkreślić również należy, że skarga na decyzję z dnia 22 grudnia 2020 r., znak: [...], mającej związek z rozpatrywaną sprawą, została oddalona wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 14 lipca 2021 r., sygn. akt III SA/Kr 343/21.

Mając na względzie powyższe, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. jedn., Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.) oraz art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobiegniem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 374 ze zm.),skargę oddalił.