Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1856/13
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2014-12-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 6
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 98 ust. 1
journal: Dz.U. 2010 nr 102 poz 651
law: Ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Danuta Oleś, Sędzia NSA Roman Wiatrowski (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Ewa Rojek, Protokolant Krzysztof Zaleski, po rozpoznaniu w dniu 18 listopada 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 5 marca 2013 r., sygn. akt I SA/Lu 52/13 w sprawie ze skargi Powiatu L. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 26 września 2012 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Ministra Finansów na rzecz Powiatu L. kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. NSA/wyr.1 – wyrok


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami podatkowymi.

1.1. Wyrokiem z dnia 5 marca 2013 r., sygn. akt: I SA/Lu 52/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie po rozpoznaniu sprawy ze skargi Powiatu L. (dalej: "powiat", "skarżący", "wnioskodawca") na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 26 września 2012 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną orzekając, że nie podlega ona wykonaniu w całości oraz zasądził na rzecz strony koszty postępowania.

1.2. Przedstawiając stan sprawy Sąd pierwszej instancji podał, że powiat wystąpił do Ministra Finansów o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy nieruchomości gruntowej w drodze zamiany, w ramach odszkodowania za nieruchomość przejętą na własność Powiatu L.

Z wniosku tego wynikało, że ostateczną decyzją Burmistrza Miasta L. z dnia 6 lipca 2011 r., zatwierdzającą podział nieruchomości położonych w L., oznaczonych w ewidencji gruntów jako działki: nr [...], wydaną na wniosek właściciela nieruchomości J. C., zostały wydzielone obok innych działek także działki na poszerzenie drogi powiatowej - ulicy [...] w L. Działki te zgodnie z art. 98 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 ze zm. – dalej: "ustawa o gospodarce nieruchomościami"), wskutek dokonanego podziału, przeszły z mocy prawa na własność Powiatu L. Z uwagi natomiast, że właścicielowi dzielonych nieruchomości przysługiwało odszkodowanie wystąpił on ze stosownym wnioskiem. Mając na względnie natomiast, że negocjacje pomiędzy nim a powiatem nie doprowadziły do uzgodnienia wysokości odszkodowania J. C. złożył wniosek o przyznanie działki zamiennej stanowiącej własność Powiatu L., położonej w L. oznaczonej w ewidencji gruntów jako działka nr [...] o powierzchni 0,0203 ha (działka niezabudowana, w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczona jest na utrzymanie, realizację parkingu). W rezultacie starosta L. stwierdził, że jest skłonny zastosować art. 131 ustawy o gospodarce nieruchomościami i wydać decyzję przyznającą J. C., za jego zgodą, nieruchomość Powiatu L. w postaci wskazanej przez niego działki.

1.3. Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego powiat wystąpił z następującym pytaniem: czy przyznanie odszkodowania J. C. decyzją administracyjną, w formie działki zamiennej Powiatu L., na podstawie art. 131 ustawy o gospodarce nieruchomościami, za zgodą właściciela działek ulegających podziałowi, w związku z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT jest dostawą towaru i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, czy też przyznanie właścicielowi nieruchomości zamiennej w ramach art. 131 tej ustawy należy traktować wyłącznie jako zapłatę odszkodowania lub nieodpłatną dostawę towaru, która nie nakłada na Powiat L. obowiązku naliczenia i odprowadzenia podatku VAT?

W ocenie wnioskodawcy decyzja administracyjna Starosty L. o ustaleniu odszkodowania nie jest umową cywilnoprawną, a Powiat L. płacąc za nieruchomości wydzielone pod poszerzenie drogi powiatowej realizuje zadania nałożone odrębnymi przepisami. Nadto mając na uwadze art. 5 ustawy o VAT nie sposób jego zdaniem uznać, aby wypłata odszkodowania za nieruchomość podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Nadto opodatkowaniu tym nie podlega również nieodpłatna dostawa towaru za jaką można uznać przeniesienie własności działki zamiennej w ramach odszkodowania. Wobec tego stwierdził, że przyznanie odszkodowania w formie działki zamiennej Powiatu L. dla J. C., zgodnie z art. 131 ustawy o gospodarce nieruchomościami, w związku z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż jej przeniesienie w ramach odszkodowania (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT) nie nastąpi na podstawie umowy cywilnoprawnej, lecz na mocy ostatecznej decyzji administracyjnej Starosty L. W takiej sytuacji art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje za podatnika Powiatu L. (zarejestrowanego podatnika podatku VAT).

1.4. Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 26 września 2012 r. uznał stanowisko strony za nieprawidłowe.

W ocenie organu interpretacyjnego przyznanie decyzją administracyjną w ramach odszkodowania nieruchomości zamiennej uznać należy za odpłatną dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Nie ulega jego zdaniem wątpliwości, że przeniesienie prawa do rozporządzania towarem to nie tylko przeniesienie jego własności, bowiem dla uznania, że miała miejsce dostawa towarów, wystarczy że podmiot nabędzie tzw. własność ekonomiczną, to znaczy będzie miał możliwość dowolnego rozporządzania i dysponowania uzyskanym towarem. Bez znaczenia zatem w tej sytuacji pozostaje forma prawna zbycia towaru. Wobec tego stwierdził, że opodatkowaniu na tle tej sprawy nie podlega samo odszkodowanie lecz stanowiące dostawę towaru przeniesienie własności nieruchomości gruntowej w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania. Zaakcentował także, że dokonując zamiany przedmiotowych nieruchomości Powiat nie może skorzystać z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Przypomniał, że organy władzy publicznej, jak i urzędy obsługujące te organy nie są uznawane za podatników w zakresie czynności, które mieszczą się w ramach zadań, dla realizacji których zostały one powołane, dodatkowo pod warunkiem, iż czynności te nie są wykonywane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Tymczasem, w ocenie organu dostawa gruntów dokonana w zamian za przejęcie terenów przeznaczonych pod poszerzenie drogi powiatowej nie jest realizowaniem zadania, dla realizacji którego Powiat został powołany. Niewątpliwie zdaniem organu przenosząc własność nieruchomości Powiat nie realizuje ani zadań własnych, ani zleconych. Wykonuje zatem czynność, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i występuje w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 tej ustawy.

W świetle powyższego Minister Finansów stwierdził, że przyznanie odszkodowania decyzją administracyjną w formie działki zamiennej przez Powiat nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Czynnością tą natomiast będzie w jego ocenie dostawa nieruchomości na rzecz właściciela nieruchomości przejętej pod poszerzenie drogi powiatowej, jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT dokonywana przez podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 tej ustawy. Wobec tego uznał, że przedmiotowa dostawa będzie podlegała opodatkowaniu na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, według stawki podstawowej 23%.

1.4. Strona wezwała Ministra Finansów, do usunięcia naruszenia prawa, jednak organ podtrzymał stanowisko przedstawione w pisemnej interpretacji.

2. Skarga do Sądu pierwszej instancji.

2.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego powiat wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji, zarzucając błędną interpretację:

- art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, według którego przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;

- art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, według którego nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, w związku z art. 131 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, zgodnie z którym w ramach odszkodowania właścicielowi lub użytkownikowi wieczystemu wywłaszczonej nieruchomości może być przyznana, za jego zgodą, odpowiednia nieruchomość zamienna.

2.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.

3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji.

3.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie. W ocenie Sądu istotne dla przedmiotowej sprawy pozostaje ustalenie, czy Powiat L., z którego zasobu miałoby nastąpić przeniesienie własności nieruchomości w drodze decyzji administracyjnej jako odszkodowania w zamian za nabycie z mocy prawa nieruchomości pod drogę publiczną (poszerzenie drogi) jest podatnikiem podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 w związku z ust. 6 ustawy o VAT.

Odwołując się do art. 2 ust. 1, 4 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1592 ze zm) oraz art. 19 ust. 2 pkt 3 i 20 pkt 17 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (tekst jedn. Dz. U. z 2013 r. poz. 260) stwierdził, że z przepisów tych wynika, iż powiat wykonuje zadania w zakresie dróg publicznych jako zadania o charakterze użyteczności publicznej, zadania publiczne. Przez wykonywanie zadań publicznych przez powiat należy rozumieć te działania, które mają na celu korzyść ogółu, czyli zaspokojenie zbiorowych potrzeb mieszkańców powiatu. Istotne jest to, że powiat wykonując zadania administracji publicznej może korzystać ze środków prawnych o charakterze władczym. O publicznym charakterze działania powiatu przesądza to, że wykonywanie zadań publicznych odbywa się na podstawie przepisów powszechnie obowiązujących i że poprzez te działania zaspokajane są zbiorowe potrzeby mieszkańców powiatu. Każde działanie podejmowane przez powiat w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, służące zaspokajaniu zbiorowych potrzeb mieszkańców, należy uznać zdaniem Sądu za działanie publiczne.

Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, że wyzbycie się przez powiat nieruchomości na podstawie decyzji administracyjnej jako odszkodowania za nieruchomość uzyskaną z mocy prawa pod poszerzenie drogi publicznej (powiatowej) na podstawie art. 98 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami nie jest działaniem podejmowanym w ramach prowadzonej przez powiat działalności gospodarczej. Zdaniem Sądu takie działanie zakwalifikować należy do sfery działań publicznoprawnych, które nie ma cech działalności gospodarczej. A zatem powiat wyzbywając się nieruchomości na podstawie decyzji administracyjnej jako odszkodowania za nieruchomość uzyskaną z mocy prawa pod poszerzenie drogi publicznej (powiatowej) na podstawie art. 98 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami nie jest zdaniem Sądu w świetle art. 15 ust. 6 ustawy o VAT podatnikiem, ponieważ działa on jako organ władzy publicznej w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których został powołany. Sąd pierwszej instancji zwrócił także uwagę, że pozyskiwanie nieruchomości pod drogi powiatowe z mocy prawa lub z mocy decyzji administracyjnych jest działalnością wykonywaną przez powiat jako podmiot prawa publicznego działający w charakterze organu władzy publicznej i jest ściśle związane z wykonywaniem prerogatyw władztwa publicznego.

4. Skarga kasacyjna.

4.1. Minister Finansów zaskarżył powyższy wyrok w całości zarzucając Sądowi pierwszej instancji naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 6 ustawy o VAT przez błędną wykładnię i niewłaściwą ocenę zastosowania przez uznanie, że powiat przyznając odszkodowanie w postaci nieruchomości zamiennej w zamian za przejętą z mocy prawa nieruchomość wykonywał zadanie nałożone odrębnymi przepisami prawa w charakterze organu władzy publicznej i tym samym spełniając dyspozycję tego przepisu nie może być traktowany jako podatnik podatku VAT.

4.2. Przy tak sformułowanych zarzutach Minister Finansów wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi ewentualnie uchylenie wyroku i przekazanie sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

4.3. W odpowiedzi na skargę spółka wniosła o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

5.Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

5.1. Sformułowanym zarzutem kasacyjnym autor środka zaskarżenia odwołał się jedynie do naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. art. 15 ust. 6 ustawy o VAT przez błędną wykładnię i niewłaściwą ocenę zastosowania, które polegało na uznaniu, że powiat przyznając odszkodowanie w postaci nieruchomości zamiennej w zamian za przejętą z mocy prawa nieruchomość wykonywał zadanie nałożone odrębnymi przepisami prawa w charakterze organu władzy publicznej i tym samym spełniając dyspozycję tego przepisu nie może być traktowany jako podatnik podatku VAT.

W związku z tym kluczowe znaczenie w niniejszej sprawie ma rozstrzygnięcie, czy Powiat L., z którego zasobu miałoby nastąpić przeniesienie własności nieruchomości w drodze decyzji administracyjnej jako odszkodowania w zamian za nabycie z mocy prawa nieruchomości pod drogę publiczną (poszerzenie drogi) działa w charakterze podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 w związku z ust. 6 ustawy o VAT.

5.2. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie zaś do ust. 2 analizowanego przepisu działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

O tym, czy i w jakich warunkach powiat jest podatnikiem VAT rozstrzyga art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

5.3. W tym miejscu odnotować należy, że art. 15 ust. 6 ustawy o VAT jest odpowiednikiem art. 13 ust.1 Dyrektywy 112. Wykładnią art. 13 ust.1 Dyrektywy 112 Trybunał Sprawiedliwości zajmował się w sprawie z dnia 20 marca 2014r. Gmina Wrocław, C-72/13 (orzeczenie dotychczas niepublikowane w Zb.Orz.). Dla rozpatrywanej sprawy istotne pozostają tezy zawarte w tym postanowieniu.

W orzeczeniu tym Trybunał odpowiadał na skierowane przez Naczelny Sąd Administracyjny pytanie: "Czy przepisy [dyrektywy 2006/112] sprzeciwiają się opodatkowaniu podatkiem VAT czynności gminy polegających na sprzedaży nabyt[ego] z mocy prawa lub pod tytułem darmym, w szczególności w drodze spadkobrania lub darowizny, mienia – w tym nieruchomości, bądź wniesienia ich w formie aportu do spółek prawa handlowego?".

W uzasadnieniu postanowienia Trybunał stwierdził, że przepis ten powinien być "interpretowany w sposób zawężający (zob. podobnie wyrok z dnia 16 września 2008 r. w sprawie C-288/07 Isle of Wight Council i in., Zb.Orz. s. I-7203, pkt 60). Z samego jego brzmienia wynika, że aby zasada wyłączenia z opodatkowania znalazła zastosowanie, muszą być kumulatywnie spełnione dwie przesłanki, to znaczy, dana działalność po pierwsze powinna być wykonywana przez podmiot prawa publicznego, a po drugie – powinien on działać w charakterze władzy publicznej. Odnośnie do tej ostatniej przesłanki sposoby wykonywania danej działalności pozwalają na ustalenie zakresu wyłączenia podmiotów prawa publicznego z opodatkowania. Działalność wykonywaną w charakterze organu władzy publicznej w rozumieniu art. 13 ust. 1 akapit pierwszy dyrektywy 2006/112 stanowi działalność wykonywana przez podmioty prawa publicznego w ramach właściwego dla nich reżimu prawnego, z wyłączeniem tej działalności, która jest wykonywana przez nie na tych samych warunkach prawnych co działalność wykonywana przez prywatnych przedsiębiorców (zob. ww. wyrok w sprawie Fazenda Pública, pkt 15–17 i przytoczone tam orzecznictwo)."(pkt19 postanowienia).

5.4. W świetle tez zawartych w omawianym postanowieniu dla potrzeb rozpatrywanej sprawy w pierwszej kolejności należy zweryfikować, czy rozpatrywana w sprawie czynność po pierwsze jest wykonywana przez podmiot prawa publicznego, który działa w charakterze władzy publicznej. Jeżeli odpowiedź na powyższe pytanie okazałaby się twierdząca w dalszej kolejności należy zweryfikować, czy wyłączenie powiatu z opodatkowania mogłoby prowadzić do znaczącego zakłócenia konkurencji.

5.5. Przy rozstrzyganiu pierwszego z zagadnień należy mieć na względzie następujące przepisy:

- art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (j.t. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1592 z późn.zm. - dalej: "ustawa o samorządzie powiatowym"), z którego wynika, że powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność,

- art. 4 ust. 1 pkt 6 ustawy o samorządzie powiatowym, z którego wynika, że powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie dróg publicznych,

- art. 19 ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (j.t. Dz. U. z 2013 r. poz. 260, z późn.zm. – dalej: "ustawa o drogach publicznych"), z którego wynika, że zarząd powiatu jest zarządcą dróg powiatowych,

- art. 2a ust. 1 ustawy o drogach publicznych, z którego wynika, że drogi powiatowe stanowią własność właściwego powiatu.

- art. 20 pkt 17 ustawy o drogach publicznych, z którego wynika, że do zarządcy drogi należy nabywanie nieruchomości pod pasy drogowe dróg publicznych.

W świetle treści tych przepisów zgodzić się należy z sądem pierwszej instancji, że powiat wykonuje zadania w zakresie dróg publicznych jako zadania o charakterze użyteczności publicznej, zadania publiczne. Pozyskiwanie terenów pod drogi powiatowe i budowa tych dróg należy do zadań własnych powiatu. Pozyskiwanie terenów pod drogi powiatowe lub poszerzenie istniejących dróg może odbywać się w ramach władztwa publicznego, a powiat wykonując zadanie działa jako administracja publiczna i może korzystać ze środków prawnych o charakterze władczym.

W rozpatrywanej sprawie należy mieć również na uwadze przepisy ustawy z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami (j.t. Dz.U. z 2010r. Nr 102, poz. 651 z późn.zm. – dalej: "ustawa o gospodarce nieruchomościami"). Zgodnie z art. 98 ust.1 tej ustawy "działki gruntu wydzielone pod drogi publiczne: gminne, powiatowe, wojewódzkie, krajowe - z nieruchomości, której podział został dokonany na wniosek właściciela, przechodzą, z mocy prawa, odpowiednio na własność gminy, powiatu, województwa lub Skarbu Państwa z dniem, w którym decyzja zatwierdzająca podział stała się ostateczna albo orzeczenie o podziale prawomocne. Przepis ten stosuje się także do nieruchomości, której podział został dokonany na wniosek użytkownika wieczystego, z tym że prawo użytkowania wieczystego działek gruntu wydzielonych pod drogi publiczne wygasa z dniem, w którym decyzja zatwierdzająca podział stała się ostateczna albo orzeczenie o podziale prawomocne. Przepis stosuje się odpowiednio przy wydzielaniu działek gruntu pod poszerzenie istniejących dróg publicznych". Istotny jest również art. 131 tej ustawy zgodnie z którym w ramach odszkodowania właścicielowi lub użytkownikowi wieczystemu wywłaszczonej nieruchomości może być przyznana, za jego zgodą, odpowiednia nieruchomość zamienna (ust.1). Przeniesienie praw do nieruchomości zamiennej na rzecz osoby, której zostało przyznane odszkodowanie, następuje z dniem, w którym decyzja o wywłaszczeniu stała się ostateczna. Decyzja ta stanowi podstawę do dokonania wpisu w księdze wieczystej (ust.5).

Z powyższego wynika, że wyzbycie się przez powiat nieruchomości na podstawie decyzji administracyjnej jako odszkodowania za nieruchomość uzyskaną z mocy prawa pod poszerzenie drogi publicznej (powiatowej) na podstawie art. 98 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami nie jest działaniem podejmowanym w ramach prowadzonej przez powiat działalności gospodarczej.

Wyzbycie się nieruchomości następuje na podstawie decyzji administracyjnej, a więc nie ma zastosowania wyłączenie przewidziane w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT dla czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

5.6. Odnosząc się natomiast do poruszonej w skardze kasacyjnej kwestii zakłócenia konkurencji, do której w ocenie autora skargi kasacyjnej mogłoby prowadzić nieopodatkowanie powiatu jako podmiotu prawa publicznego, działającego w charakterze organu władzy publicznej, to jak wskazał to Trybunał w sprawie Gminy Wrocław – w przypadku podmiotów które wykonują działalność w charakterze organów władzy publicznej, należy je uznać za podatników, gdyby wyłączenie ich z opodatkowania miało prowadzić do znaczącego zakłócenia konkurencji (pkt 20 postanowienia C-72/13). Przy czym Trybunał przypomniał, że określenie "znaczące" powinno być rozumiane jako zmierzające do ograniczenia zakresu wyłączenia z opodatkowania i nie powinno być interpretowane w sposób zawężający, tak iż wyłączenie podmiotów prawa publicznego z opodatkowania jest dopuszczalne, o ile wynikałyby stąd jedynie nieznaczne zakłócenia konkurencji(pkt21 postanowienia C-72/13).

Z powyższego wynika, że nieznaczne zakłócenia konkurencji są dopuszczalne również w odniesieniu do podmiotów prawa publicznego. Trudno uznać, że takim zakłóceniem konkurencji będzie jednorazowe przekazanie gruntów przez powiat. Wniosek o interpretację nie zawiera natomiast innych danych z których wynikałoby jaka jest częstotliwość przekazywanych w ten sposób gruntów i jaki stanowi to udział w odniesieniu do transakcji związanych z nieruchomościami, które są dokonywane na terenie powiatu.

6. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny uznając, iż przedmiotowa skarga kasacyjna nie dostarcza uzasadnionych podstaw do uwzględnienia zawartych w niej żądań, działając na podstawie art. 184 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji.

O kosztach orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 2 P.p.s.a. w związku z art. 205 § 2 P.p.s.a., § 14 ust. 2 pkt 2 lit. a oraz § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (j.t. Dz. U. z 2013r., poz. 490).