Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 879/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2005-11-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Przemysław Dumana (sprawozdawca), Sędzia WSA Krzysztof Winiarski, Asesor WSA Teresa Randak, Protokolant Marta Lewicka, po rozpoznaniu w dniu 15 listopada 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi D.i H. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] roku, nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja podatkowa (Dz.U. nr 137, poz. 926 z późniejszymi zmianami), utrzymał w mocy swoją decyzję z dnia [...] roku, nr [...] , którą odmówił D. i H. W. wznowienia postępowania zakończonego ostateczną decyzją z dnia [...] roku, nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] roku, nr [...], którą organ ten określił podatnikom wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1997 rok w kwocie [...] złotych.

W uzasadnieniu tej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w pierwszej kolejności przedstawił zasadnicze elementy ustalonego w sprawie stanu faktycznego. W tych ramach przypomniał, że organ podatkowy, działając na podstawie art. 243 § 3 Ordynacji podatkowej, odmówił wznowienia postępowania zakończonego ostateczną decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] roku z uwagi na wniesienie żądania po upływie miesiąca od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji.

Odwołując się od tej decyzji pełnomocnik podatników wniósł o uchylenie podjętego rozstrzygnięcia oraz o ponowne rozpoznanie wniosku o wznowienie postępowania z dnia [...] 2004 roku.

W uzasadnieniu odwołania pełnomocnik w pierwszej kolejności oświadczył, że do dnia [...] 2004 roku nie składał żadnych wizyt w Izbie Skarbowej w K.. Zdaniem pełnomocnika K. P. żaden z pracowników Izby Skarbowej w [...] czy we wrześniu nie mógł proponować podatniczce D. W. zaznajomienia się z decyzją, skoro całość dokumentacji od dawna nie znajdowała się w tym organie podatkowym, bowiem komplet akt podatkowych zwrócono Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w C. wraz z pismem z dnia [...] 2004 roku. Pełnomocnik podniósł, że w dniu [...] 2004 roku na skutek rozmowy telefonicznej D. W., podatnicy uzyskali informację, że decyzja pozostająca w związku ze złożonym odwołaniem zapadła w [...] 2003 roku i z jej treścią mogą się zapoznać w Urzędzie Skarbowym w C., gdzie znajduje się komplet akt podatkowych. Tego dnia pełnomocnik wraz z M. F. udali się do Urzędu Skarbowego i zwrócili się o wydanie dokumentów.

Zarzucił również, że zastępcze doręczenie decyzji zastosowane przez organ podatkowy pierwszej instancji odbyło się z rażącym naruszeniem przepisów, zwłaszcza art. 150 Ordynacji podatkowej, gdyż z treści potwierdzenia odbioru nie wynika przyczyna, dla której nie dokonano doręczenia w trybie art. 148 § 1 i art. 149 Ordynacji podatkowej. Podniósł, że skoro pracownicy Urzędu Skarbowego wiedzieli, że podatnik przebywa na zwolnieniu lekarskim to nic nie stało na przeszkodzie, by decyzję organu odwoławczego doręczyć stronie listem poleconym na adres domowy, bądź bezpośrednio w miejscu jej zamieszkania. Wskazał także na brak dowodów potwierdzających, iż sporną przesyłkę w jakikolwiek sposób próbowano doręczyć podatnikom. Sporządzone notatki i pisma na okoliczność niemożności doręczenia korespondencji, zostały zdaniem pełnomocnika spreparowane na użytek postępowania.

W końcowej części odwołania podkreślił, że postępowanie pracowników Urzędu Skarbowego w C.podważa zaufanie obywatela do instytucji państwowej i publicznego zaufania, rażąco godzi w zasady państwa prawa stanowiąc dowód przestępstwa z art. 233 i art. 271 k.k., co powinno skutkować rozpoznaniem odwołania w trybie art. 240 § 1 ust. 1 Ordynacji podatkowej.

Następnie organ odwoławczy wskazał, że w dniu [...] 2005 roku w siedzibie Izby Skarbowej stawił się pełnomocnik skarżących, który wniósł o wydanie kserokopii dwóch spośród wszystkich dokumentów znajdujących się w aktach sprawy, a odebranych przez stronę w dniu [...] 2005 roku. Dyrektor Izby stwierdził, że strona do dnia wydania zaskarżonej decyzji nie wniosła żadnych pisemnych zastrzeżeń i uwag do przedstawionego materiału dowodowego.

Odnosząc się z kolei do zarzutów odwołania organ odwoławczy podniósł, że przedmiotem sporu w sprawie jest data powzięcia przez podatników wiadomości o wydaniu decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] 2003 roku, którą należy wiązać w przekonaniu pełnomocnika z dniem [...] 2004 roku, a nie jak przyjął organ podatkowy pierwszej instancji z dniem [...] 2004 roku.

W ocenie organu odwoławczego stanowisko pełnomocnika zaprezentowane w odwołaniu nie zasługuje na aprobatę. W tych ramach Dyrektor Izby Skarbowej w pierwszej kolejności wskazał na regulację wynikającą z Instrukcji w sprawie obsługi kancelaryjnej izb i urzędów skarbowych, stanowiącej załącznik nr 1 do zarządzenia nr 14 Ministra Finansów z dnia 27 listopada 2001 roku, zgodnie z którą pracownicy odpowiedzialni za załatwianie spraw gromadzą i przechowują akta spraw załatwianych w komórce organizacyjnej, w tym między innymi kopie wysyłanych pism. W powyższego wynika, że zwrot akt podatkowych po załatwieniu sprawy podatkowej przez organ odwoławczy nie oznacza, że organ ten nie dysponuje dokumentacją potwierdzającą sposób załatwienia konkretnej sprawy. Stąd też, w ocenie organu w dniu [...] 2004 roku podatniczka D. W. w rozmowie telefonicznej została poinformowana o możliwości zapoznania się z treścią decyzji ostatecznej z dnia [...] 2003 roku oraz dokumentacją dotyczącą jej doręczenia. Powyższe wynika, z treści notatki służbowej z dnia [...] 2004 roku. Organ odwoławczy nie dał wiary stwierdzeniu skarżących o kontakcie telefonicznym z Izbą dopiero w dniu [...] 2004 roku, dlatego iż o fakcie przeprowadzenia rozmowy z D. W. w dniu [...] 2004 roku pracownik Izby przekazał tego samego dnia ustną informację, pod nieobecność kierownika oddziału, osobie pełniącej jego zastępstwo, czego dowodem jest notatka służbowa sporządzona na tę okoliczność.

Dyrektor wskazał również, że gdyby rozmowa telefoniczna, w trakcie której powzięto informację o wydaniu decyzji ostatecznej miała miejsce w dniu [...] 2004 roku, to ta okoliczność zostałaby zgłoszona bezpośredniemu przełożonemu. Zwrócił także uwagę na fakt, że pełnomocnictwo udzielone K. P. do występowania w imieniu podatników przed Urzędem Skarbowym oraz Izbą Skarbową sporządzono w dniu [...] 2004 roku, zatem dzień przed "rzekomą" rozmową telefoniczną. Dyrektor Izby wyraził pogląd, że po ustanowieniu pełnomocnika, rozmowa z pracownikiem Izby Skarbowej winna być prowadzona przez tego pełnomocnika, przy ewentualnym udziale strony skarżącej. Wskazał także, że w dniu [...] 2004 roku pełnomocnik podatników stawił się w Urzędzie Skarbowym w C.. Zaś z treści odwołania wynika, że tego dnia z pracownikiem Izby Skarbowej miała rozmawiać tylko D. W..

W dalszej części uzasadnienia decyzji organ odwoławczy podniósł, że pełnomocnik K. P. oraz główna księgowa firmy "A" Spółki z o.o. zgłaszając się dnia [...] 2004 roku w siedzibie Urzędu Skarbowego w C. i żądając okazania akt podatkowych H. W., przejawiali zainteresowanie zakończonym postępowaniem w sprawie określenia wysokości zobowiązania ich mocodawców w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 1997 oraz decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w K..

W konkluzji uzasadnienia decyzji Dyrektor po raz kolejny podniósł, że trudno dać wiarę stwierdzeniu podatników o dacie powzięcia wiadomości o istnieniu ostatecznej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w K. z dnia [...] roku. W przekonaniu organu odwoławczego przywoływane przez pełnomocnika skarżących stwierdzenie nie oddaje stanu faktycznego i zostało sformułowane na użytek prowadzonego postępowania, zważywszy na fakt złożenia wniosku w dniu [...] 2004 roku w sprawie wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną. Zaś zarzuty nawiązujące do zastosowanego przez Urząd Skarbowy doręczenia decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] roku wykraczają poza przedmiot rozstrzygnięcia, którego dotyczy odwołanie, stąd też organ pozostawił je bez rozpoznania.

Decyzję tę pełnomocnik D. i H. W. zaskarżył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego domagając się jej uchylenia w całości.

Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie art. 148 § 1 i § 2 w związku z art. 145 § pkt 4 Kodeksu postępowania administracyjnego oraz art. 240 Ordynacji podatkowej przez przyjęcie, że skarżący wniosek o wznowienie postępowania złożyli po terminie. Ponadto sformułował zarzut naruszenia art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej przez nieuwzględnienie okoliczności, że zarówno decyzja organu pierwszej instancji z dnia [...] roku określająca zobowiązanie podatkowe za 1997 rok jak i decyzja organu odwoławczego z dnia [...] roku zostały doręczone po upływie 3 lat, licząc od końca roku, w którym powstał obowiązek podatkowy, alternatywnie zaś naruszenie art. 68 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez doręczenie decyzji wymiarowej po upływie 5 lat, licząc od końca roku, w którym powstał obowiązek podatkowy. Zarzucił również naruszenie art. 7 Konstytucji przez przekroczenie granic praw w jakich działają organy publiczne.

W uzasadnieniu skargi w pierwszej kolejności strona skarżąca podniosła, że wyłącznym dowodem na okoliczność powzięcia przez nią wiadomości o decyzji organu podatkowego jest notatka służbowa pracownika Izby Skarbowej z dnia [...] roku oraz z dnia [...] roku. W szczególności pełnomocnik strony skarżącej wskazał, że z notatek tych nie wynika, by rozmówcę poinformowano o treści decyzji, a jedynie wynika to, że postępowanie odwoławcze zostało zakończone, a ostateczna decyzja w sprawie została doręczona skarżącym w trybie zastępczym. Jego zdaniem zapoznanie się z treścią decyzji lub powiadomienie o jej treści mogłoby być uznane za moment powzięcia wiadomości, od którego należy ustalić termin do wniesienia wniosku o wznowienie postępowania. Dla uzasadnienia swojego stanowiska przytoczył pogląd Sądu Najwyższego (orzeczenie z dnia 12 kwietnia 2000 roku, sygn. akt IV CKN/2000). Pełnomocnik dodał, że za datę powzięcia wiadomości o treści decyzji i okolicznościach uzasadniających wniesienie wniosku o wznowienie nie może być uznany inny dzień, jak ten w którym wydano pełnomocnikowi skarżących kserokopie dokumentów wraz z decyzją organu odwoławczego, co miało miejsce w dniu [...] roku. W ocenie strony skarżącej niezrozumiałe jest stanowisko organu drugiej instancji, iż przejawianie zainteresowania zakończonym postępowaniem w sprawie jest dowodem na wcześniejsze powzięcie wiadomości o zakończeniu postępowania odwoławczego.

W dalszej części uzasadnienia pełnomocnik skarżących nawiązał do zarzutów naruszenia art. 68 Ordynacji podatkowej. W szczególności podniósł, że decyzja określająca zobowiązanie podatkowe za 1997 rok została doręczona w trybie zastępczym w styczniu 2004 roku, a zatem po upływie 5 lat, co oznacza, że zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych nie powstało. Wskazał również, ze zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu, bowiem nie doszło do jego zawieszenia.

Ponownie zwrócił uwagę na rażące naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej i Konstytucji w kwestii doręczenia decyzji wymiarowej organu odwoławczego.

W końcowej części skargi poinformował, że skarżący złożyli zawiadomienie o popełnieniu przestępstwa poświadczenia nieprawdy i przekroczenia uprawnień przez pracowników Urzędu Skarbowego w C..

Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Polemizując z zarzutami skargi w pierwszej kolejności wyjaśnił, że postępowanie podatkowe, w tym także wznowienie postępowania podatkowego, na mocy art. 344 Ordynacji podatkowej regulowane jest przepisami działu IV, rozdziału 17 tej ustawy, a nie przepisami ustawy – Kodeks postępowania administracyjnego. Mając na uwadze zbieżność zapisów znajdujących się w Kodeksie postępowania administracyjnego i Ordynacji podatkowej organ przyjął, że pełnomocnik strony zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie przepisów art. 240 § 1 pkt 4 oraz art. 241 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Następnie przytoczył regulację wspomnianego wyżej art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którą w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu. Zaś w myśl zasady wynikającej z przepisu art. 241 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej wznowienie postępowania z przyczyny wyżej wskazanej następuje tylko na żądanie strony wniesione w terminie miesiąca od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji. Dyrektor Izby wyraził pogląd, poparty orzeczeniem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 3 lutego 1998 roku, (sygn. akt I SA 769/97 opubl. w Systemie Informacji Prawnej LEX nr 45129), że powzięcie wiadomości o wydaniu decyzji nie jest równoznaczne z datą jej doręczenia. Następnie podkreślił, że treść wniosku skarżących o wznowienie postępowania nie zawierała żadnych informacji o dacie powzięcia decyzji, wbrew ciążącemu na niej obowiązkowi udowodnienia tej okoliczności w sposób pozwalający na ustalenie, czy podanie o wznowienie wpłynęło przed upływem terminu jednomiesięcznego. W szczególności podał, że we wniosku o wznowienie z dnia [...] 2004 roku strona wskazała na dzień faktycznego otrzymania kopii decyzji ostatecznej tj[...] roku. W odwołaniu pełnomocnik skarżących wskazał również na datę [...] 2004 roku, wiążąc ją tym razem z rozmową telefoniczną przeprowadzoną przez D. W. z pracownikiem Izby Skarbowej. Natomiast w skardze strona skarżąca podaje datę [...] 2004 roku, jako dzień powzięcia wiadomości.

Dyrektor Izby Skarbowej nie zgodził się z stanowiskiem zajętym w skardze. Podkreślił, że wywodzi się ono z brzmienia przepisu art. 148 § 1 Kpa oraz regulacji art. 407 kpc, które nie znajdują zastosowania w niniejszej sprawie z uwagi na odmienne brzmienie art. 241 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Następnie przywołał po raz kolejny okoliczności w jakich skarżący zostali poinformowani o wydaniu decyzji z dnia [...] roku. Konkludując ten wątek rozważań organ odwoławczy stwierdził, że wniosek o wznowienie postępowania, nadany pocztą dnia [...] roku, został złożony po upływie miesięcznego terminu, jaki wynika z przepisu art. 241 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, gdyż powzięcie wiadomości o wydaniu decyzji ostatecznej przez skarżących miało miejsce w dniu [...] roku.

Dyrektor Izby dodatkowo wskazał, że w skardze na decyzję o odmowie wznowienia postępowania nie można skutecznie podnosić zarzutów natury merytorycznej, w tym również odnoszących się do sposobu doręczenia kwestionowanej decyzji. Dyrektor równocześnie jednak ustosunkował się do kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego. W tych ramach wyjaśnił, że zobowiązanie podatkowe D. i H. W. nie uległo przedawnieniu, pomimo doręczenia decyzji z dnia [...] roku dopiero w dniu [...] roku. Organ wskazał, że zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 1997 roku zostało zabezpieczone zastawem skarbowym oraz hipoteką przymusową na nieruchomości, zatem zgodnie z dyspozycją art. 70 § 8 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie to nie uległo przedawnieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje :

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem decyzja będąca przedmiotem kontroli nie narusza przepisów prawa.

Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1259), sąd administracyjny sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę pod względem zgodności z prawem. Z brzmienia zaś art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270) wynika, że w przypadku gdy Sąd stwierdzi, bądź to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź to naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas – w zależności od rodzaju naruszenia – uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, albo stwierdza ich nieważność bądź też stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa. Cytowana regulacja prawna nie pozostawia zatem wątpliwości co do tego, że zaskarżona decyzja lub postanowienie mogą ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy organom podatkowym można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

Nie jest to zaś, zdaniem Sądu, możliwe w rozpatrywanej sprawie.

Zasadniczą kwestią wymagającą rozważenia w przedmiotowej sprawie jest zbadanie zasadności odmowy wznowienia postępowania zakończonego ostateczną decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] roku.

Wznowienie postępowania jest środkiem weryfikacji ostatecznej decyzji wydanej w postępowaniu podatkowym. Ma ono dwoisty charakter, gdyż może się toczyć na żądanie strony lub z urzędu.

Żądanie strony z art. 241 § 2 Ordynacji podatkowej jest żądaniem materialnoprawnym, żądaniem rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy.

W przypadku zarzutu, że strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu, wznowienie postępowania może nastąpić tylko na żądanie strony. Gdy podstawę żądania wznowienia postępowania stanowi powyższy zarzut, wniosek o wznowienie postępowania należy złożyć w terminie miesiąca od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji.

Pierwszym etapem badania wniosku o wznowienie jest tzw. faza wstępna, w ramach której organ podatkowy winien dokonać oceny wniosku pod względem formalnym. Organ zobowiązany jest bowiem do zbadania, czy wniosek pochodzi od osoby uprawnionej do jego złożenia, czy zostało złożone – w przypadku powołania się na okoliczność, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej – w terminie miesiąca od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji, czy spełnia warunki podania określone w art. 168 Ordynacji oraz czy powołuje ustawową podstawę wznowienia.

Dzień doręczenia organowi podatkowemu żądania wznowienia postępowania jest datą wszczęcia postępowania wstępnego. Omawiana faza kończy się postanowieniem o wznowieniu postępowania albo decyzją o odmowie wznowienia, jeżeli wniosek został wniesiony po upływie terminu i brak jest podstaw do jego przywrócenia lub jeżeli z żądaniem wystąpiła osoba nie będąca stroną postępowania.

Oparcie żądania na podstawie z pkt 4 art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej musi nastąpić w terminie miesięcznym. Dlatego postępowanie wstępne wznowienia postępowania, którego przyczyną jest sytuacja, gdy strona z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu zakończonym decyzją ostateczną, polega przede wszystkim na zbadaniu, czy żądanie zostało wniesione w terminie.

W przypadku podstawy z pkt 4, termin ten liczy się od dnia powzięcia wiadomości o decyzji wydanej w postępowaniu, w którym strona nie brała udziału. Strona powinna wskazać, kiedy i skąd powzięła wiadomość. Jeżeli tego nie uczyni, organ podatkowy ma obowiązek wyjaśnić tę okoliczność w toku postępowania. Omówiony wyżej termin ma charakter wyłącznie procesowy.

Odnosząc się do zarzutów skargi w pierwszej kolejności należy zauważyć, że wznowienie postępowania podatkowego stanowi odrębną instytucję uregulowaną w całości w Ordynacji podatkowej, co jest konsekwencją samodzielności prawa podatkowego. Dlatego słusznie Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że w rozpatrywanej sprawie nie znajdują zastosowania przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego, na które powołuje się pełnomocnik skarżących.

Nie ulega wątpliwości, że sporne między stronami było ustalenie daty powzięcia wiadomości o decyzji ostatecznej z dnia [...] roku, kończącej postępowanie, którego wznowienia domagają się skarżący.

Przystępując zatem do oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji, należy rozważyć przede wszystkim zarzut nieprawidłowego ustalenia przez organy daty, od której należy liczyć wymagany przez przepisy termin jednego miesiąca do zgłoszenia wniosku o wznowienie.

Termin miesięczny do złożenia wniosku o wznowienie z dnia [...] 2004 roku skarżących D. i H. W., wskazany został w art. 241 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Wykładnia tego przepisu, proponowana przez pełnomocnika strony, prowadzi do uznania, że dopiero zapoznanie się z treścią decyzji, której żąda się wznowienia lub powiadomienie o jej treści zainteresowaną stronę może być uznane za moment powzięcia wiadomości, od którego należy ustalić termin do wniesienia skargi o wznowienie postępowania. Z tego wynika, zdaniem pełnomocnika, iż datą powzięcia wiadomości przez skarżących jest data rzeczywistego im doręczenia tej decyzji.

Z taką wykładnią nie można się zgodzić. W doktrynie wyrażono pogląd, że interpretacja prawa podatkowego dokonywana powinna być przy założeniu znacznej roli elementów statycznych. Prowadzi to do wniosków o konieczności preferowania w wykładni tej dziedziny zasady pewności prawa i jego bezpieczeństwa oraz ścisłego trzymania się "litery prawa" (por. R. Mastalski, Prawo podatkowe, Warszawa 2000, s. 92). Nakazuje to, aby przy interpretacji prawa podatkowego uwzględniać w pierwszej kolejności dyrektywy językowe wykładni. Oznacza to, że preferowaną interpretacją wszystkich przepisów prawa podatkowego jest wykładnia dosłowna, której granice wyznaczone są przez możliwy sens słów zawartych w tekście.

W związku z powyższym nie ma podstaw do twierdzenia, że termin miesięczny do złożenia wniosku o wznowienie postępowania powinien być liczony od dnia powzięcia wiadomości o treści wydanej decyzji, której wzruszenia żąda strona. Taka interpretacja jest interpretacją rozszerzającą, która nie jest dopuszczalna na gruncie art. 241 § 2 Ordynacji podatkowej, który operuje formułą "w terminie miesiąca od dnia powzięcia wiadomości". Podobnie orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 3 lutego 1998 roku (sygn. akt I SA 769/97 – opubl. w Systemie Informacji Prawnej LEX nr 45129), trafnie przytoczonym przez organy podatkowe.

Zatem kolejnym zagadnieniem wymagającym rozważenia jest kwestia ustalenia daty, w której skarżący po raz pierwszy powzięli wiadomość o fakcie zakończenia postępowania odwoławczego i wydania decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] roku.

Organy podatkowe uznały, że o istnieniu decyzji ostatecznej, wobec której skierowane jest żądanie wznowienia, skarżący dowiedzieli się w dniu [...] 2004 roku, co zostało ustalone na podstawie notatki służbowej. Wynika z niej, że w tym dniu do Izby Skarbowej w K. zadzwoniła skarżąca D. W., którą poinformowano o zakończeniu postępowania w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1997 rok, a ostateczna decyzja w tej sprawie doręczona została w sposób zastępczy.

Skarżący zaś w trakcie postępowania podatkowego podają różne daty. We wniosku o wznowienie postępowania mowa jest o [...] 2004 roku, jako dacie, w której decyzję im doręczono (notabene w dalszych pismach procesowych data taka nie pojawia się już w ogóle). W odwołaniu ich pełnomocnik K. P. wywodzi, że datą powzięcia wiadomości o istnieniu decyzji jest dzień [...] roku, w którym po raz pierwszy została przeprowadzona rozmowa telefoniczna ze skarżącą D. W. na temat zakończenia postępowania decyzją ostateczną. Natomiast w skardze pełnomocnik operuje datą [...] 2004 roku, wiążąc ją z datą uzyskania wiadomości o treści decyzji ostatecznej.

W tym miejscu należy podkreślić, że Sąd nie może zaakceptować postawy reprezentowanej przez skarżących. Nie potrafili oni bowiem jednoznacznie wskazać daty uzyskania informacji o wydaniu decyzji, wobec której kierują żądanie wzruszenia. Ponadto nie wskazując we wniosku o wznowienie precyzyjnie daty powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji (mowa jest w nim o dacie, w której decyzję im doręczono) spowodowali, że obowiązek wyjaśnienia tej okoliczności spoczął na organie podatkowym.

Należy przy tym zwrócić uwagę, że to na stronie wnioskującej ciąży obowiązek wykazania zachowania terminu. W orzecznictwie ugruntowany został bowiem pogląd, że "strona musi udowodnić kiedy (w jakiej dacie) dowiedziała się o okolicznościach stanowiących podstawę wznowienia postępowania, ze ścisłością dostateczną do ustalenia, że jej podanie o wznowienie wpłynęło przed upływem terminu miesięcznego od dnia, w którym dowiedziała się o okolicznościach stanowiących podstawę do wznowienia (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego : z dnia 19 maja 2000 roku, sygn. akt I SA/Wr 1038/97 – opubl. w Systemie Informacji Prawnej LEX nr 43046 oraz z dnia 16 października 1998 roku, sygn. akt III SA 2802/97 – opubl. w Systemie Informacji Prawnej LEX 34954).

Ustalenia więc organów podatkowych, że datą powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji ostatecznej z dnia [...] roku był dzień [...] roku, w ocenie Sądu, znajdują podstawę w zgromadzonym materiale dowodowym i zostały dokonane w granicach swobodnej oceny dowodów, jaka należy do kompetencji organów podatkowych z mocy art. 191 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem “Organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona". Oznacza to, że organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego.

W teorii prawa podkreśla się, że swobodna ocena dowodów, aby nie przerodziła się w samowolę, musi być dokonana z uwzględnieniem norm prawa procesowego i z zachowaniem reguł tej oceny. Reguły te polegają na tym, że:

- należy opierać się na materiale dowodowym zgromadzonym w toku postępowania,

- materiał ten musi być poddany wszechstronnej ocenie,

- ocena ta powinna odnosić się do poszczególnych dowodów z uwzględnieniem ich znaczenia dla sprawy,

- rozumowanie, w wyniku którego organ ustala istnienie okoliczności faktycznych powinno być zgodne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego,

(tak B. Adamiak “Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz". Wydawnictwo C. H. Beck, Warszawa 1996 rok str.376 – 378, którego tezy zachowują swą aktualność, zdaniem składu orzekającego, także na gruncie aktualnie obowiązujących przepisów proceduralnych).

Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też jest w niniejszej sprawie. W toku postępowania wyjaśniającego organy podatkowe zebrały materiał dowodowy, dokonując jego analizy i oceny tego materiału. Postępowanie to wykazało, że organy te dokonały oceny wszystkich okoliczności związanych z ustaleniem daty powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji, przy czym wnioski będące efektem tej oceny należy uznać za logiczne i merytoryczne.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy odniósł się do zgłoszonych przez stronę skarżącą twierdzeń i powołanych przez nią dowodów. To, że organy podatkowe dokonały na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustaleń odmiennych, które prezentuje strona skarżąca nie świadczy jeszcze o dowolnej ocenie dowodów.

Wobec powyższych ustaleń organy podatkowe prawidłowo, zdaniem Sądu ustaliły, iż wniosek o wznowienie postępowania został wniesiony po upływie miesięcznego terminu.

Odnosząc się z kolei do zarzutu skargi dotyczącego przedawnienia zobowiązania podatkowego, należy wskazać, że decyzja o odmowie wznowienia postępowania tym się charakteryzuje, iż nie odnosi się ona do żadnego z rozstrzygnięć ani do żadnej czynności podjętych w postępowaniu, którego wznowienia odmówiono. Stąd też w skardze na taką decyzję nie można skutecznie podnosić zarzutów natury merytorycznej, odnoszących się do treści rozstrzygnięcia, które strona chciałaby wzruszyć w drodze wznowienia. Z tej przyczyny Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach nie znalazł podstaw do rozważania zarzutów, podniesionych w skardze, jako wykraczających poza osnowę zaskarżonej decyzji. Stanowisko takie znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 czerwca 1998 roku, sygn. akt IV SA 1322/96 – opubl. w Systemie Informacji Prawnej LEX nr 43241).

Dokonując zatem w myśl art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1259) kontroli zaskarżonej decyzji z prawem, Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że organy podatkowe nie przekroczyły granic swobody interpretacyjnej i nie naruszyły reguł interpretacyjnych ograniczając stosowanie powołanych przepisów do podanego wyżej znaczenia. Dotychczasowe spostrzeżenia uzasadniają również twierdzenie, że Dyrektorowi Izby Skarbowej nie można zarzucić ani braku staranności w ustalaniu stanu faktycznego, ani też dowolności w jego ocenie. Oznacza to, że twierdzenia strony skarżącej o naruszeniu przepisów postępowania uznać trzeba za chybione. Zarzuty te nie znalazły potwierdzenia w stanie dowodowym sprawy i są tym bardziej nieuzasadnione, że strona była zawiadamiana o możliwości zapoznania się z materiałami sprawy i zgłoszenia wniosków dowodowych.

Sąd ocenił również zupełność uzasadnienia zaskarżonej decyzji i stwierdził jej zgodność z przepisami prawa.

Mając na uwadze wszystkie podniesione wyżej okoliczności, Sąd uznał, iż zaskarżona decyzja nie narusza prawa i działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270), orzekł jak w sentencji wyroku.