Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 217/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2021-09-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Przywrócenie terminu
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 121, art. 122, art. 187 § 1, art. 162 § 1, art. 191
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Chitrosz-Roicka (sprawozdawca) Sędziowie WSA Krystyna Czajecka-Szpringer WSA Andrzej Niezgoda Protokolant asystent sędziego Katarzyna Jacyniuk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 września 2021 r. sprawy ze skargi E. Ś. i W. Ś. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] marca 2021 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej odmówił W. Ś. i E. Ś. przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] grudnia 2020 r., znak: [...] w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. w kwocie [...]zł.

Z jego uzasadnienia wynika, że w dniu [...] stycznia 2021 r. wpłynęło do organu odwoławczego odwołanie od ww. decyzji organu I instancji wraz z wnioskiem

o przywrócenie terminu do jego wniesienia, w którym skarżący wskazał, że niedotrzymanie terminu było spowodowane jego złym stanem zdrowia, a także panującą na terenie kraju pandemią, wywołaną wirusem SARS CoV-2. Argumentował, że ma problemy zdrowotne wywołane chorobą neurologiczną, jak również w ostatnich dniach grudnia ubiegłego roku podejrzewane było u niego zakażenie koronawirusem, które to okoliczności wymusiły na nim ograniczoną możliwość przemieszczania się, bowiem każdorazowa próba zmiany miejsca pobytu mogła wywołać poważne konsekwencje zdrowotne. Podkreślił nadto, że mieszka

w miejscowości oddalonej o 50 km od [...] w którym obowiązki zawodowe wykonuje jego pełnomocnik. Z uwagi na swój wiek nie posługuje się urządzeniami elektronicznymi takimi jak komputer czy skaner.

Organ odwoławczy w pierwszej kolejności wyjaśnił, że postanowieniem z dnia [...] marca 2021 r., znak: [...] stwierdzono, że odwołanie od ww. decyzji organu I instancji zostało wniesione z uchybieniem ustawowego terminu.

Odnosząc się do kwestii związanej z przywróceniem terminu podał, że w myśl art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej, w razie uchybienia terminu należy przywrócić go na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony dany termin (§ 2). Dodał przy tym, że uprawdopodobnienie oznacza ustalenie faktu na podstawie wiarygodnych środków dowodowych, pozwalających na przekonanie organu podatkowego o zgodności dowodzonych faktów z rzeczywistością. Jest to obiektywny stan wiedzy, w świetle której istnienie danego faktu jest wysoce prawdopodobne. Nie prowadzi do pewności, lecz wskazuje na prawdopodobieństwo istnienia lub nieistnienia danego faktu. Uprawdopodobnienie nie może się opierać na wyłącznie na twierdzeniach zainteresowanego, powinny one zostać uwiarygodnione za pomocą określonych środków dowodowych. Z kolei kryterium braku winy jako warunek uznania zasadności wniosku o przywrócenie terminu wiąże się ze zobowiązaniem strony do szczególnej staranności przy dokonaniu czynności procesowej, jakiej można wymagać od osoby należycie dbającej o swoje interesy, zaś o braku winy

w uchybieniu terminu można mówić tylko wtedy, gdy dopełnienie obowiązku stało się niemożliwe z powodu przeszkody nagłej, której strona nie mogła usunąć nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku. Wykluczenie winy w uchybieniu terminu wymaga wykazania, iż mimo dołożenia wszelkich możliwych w danych warunkach starań strona nie mogła przezwyciężyć przeszkody uniemożliwiającej jej dokonanie czynności w terminie ustawowym. W orzecznictwie przyjmuje się, że taką przeszkodą może być siła wyższa, np. powódź, odcięcie od świata na skutek ataku ostrej zimy oraz niektóre zdarzenia losowe, np. przerwy w komunikacji, poważny wypadek samochodowy; związany z hospitalizowaniem w ostatnich dniach upływu terminu itp. W kontekście powyższego – w ocenie organu odwoławczego – wskazane przez pełnomocnika okoliczności nie mogą przemawiać za przywróceniem terminu, albowiem nie odpowiadają one kryterium uprawdopodobnienia braku winy – przesłance, która wiąże się z miernikiem dochowania szczególnej staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie o swoje interesy.

Odnosząc się do kwestii stanu zdrowia skarżącego – choroby neurologicznej – wskazano, iż pełnomocnik powinien wykazać, że jej rodzaj i przebieg rzeczywiście pozbawił skarżącego możliwości podjęcia działań w celu złożenia odwołania

w wyznaczonym przepisami prawa terminie. Tymczasem powyższe twierdzenie nie zawiera nawet ogólnych informacji (nie mówiąc o wiarygodnych i weryfikowalnych dowodach z dokumentów) dotyczących rodzaju, charakteru i przebiegu choroby, nie wskazuje także, by stan zdrowia skarżącego w danym momencie na tyle się pogorszył, że nie pozwalał na dokonanie przedmiotowej czynności w ustawowym terminie. Jedynie w sposób lakoniczny wskazano, że jego stan zdrowia nie pozwalał skarżącemu na przemieszczanie się. W orzecznictwie sądowym wskazuje się, że "choroba usprawiedliwia niedotrzymanie terminu tylko wtedy gdy nastąpiła nagle

i uniemożliwiła dokonanie czynności w terminie, a strona nie miała możliwości wyręczenia się inną osobą, natomiast długotrwała niedyspozycja nie uzasadnia przywrócenia terminu do dokonania czynności procesowej, ponieważ nie wyklucza możliwości sporządzenia oświadczenia na piśmie i nadania tego pisma przez pocztę. Tym bardziej, że termin na wniesienie odwołania wynosi 14 dni, a odwołanie nie wymaga sporządzenia szczególnego uzasadnienia".

Podobnie organ odwoławczy ocenił powoływanie się na okoliczność podejrzenia innej choroby, spowodowanej wirusem SARS CoV-2, na co przedstawiono zaświadczenie lekarskie z dnia 31 grudnia 2020 r., w którym stwierdzono, iż skarżący jest leczony z powodu COVID 19 i przebywał w izolacji

w dniach 23 grudnia 2020 r. – 3 stycznia 2021 r. Przebywanie na kwarantannie czy też w izolacji w związku z koronawirusem może, ale nie musi, skutkować możliwością przywrócenia uchybionego terminu.

Stwierdzając, że odosobnienie z tego tytułu nie przesądza automatycznie

o tym, że uchybienie nastąpiło bez winy strony, organ odwoławczy zauważył, że sam fakt choroby nawet poświadczony zaświadczeniem lekarskim, nie jest okolicznością wystarczającą do uprawdopodobnienia braku winy. Trzeba ponadto uprawdopodobnić, że rodzaj choroby uniemożliwiał dokonanie czynności procesowej oraz że nie istniała możliwość posłużenia się w dopełnieniu czynności w terminie inną osobą. Ocena, czy uprawdopodobniony został brak winy w uchybieniu terminu nie ogranicza się zatem do ustalenia wiarygodności twierdzenia o chorobie (tj. np. potwierdzenia zwolnieniami lekarskimi), ale musi również uwzględniać to, czy wskazana przyczyna uchybienia terminowi stanowi przeszkodę niemożliwą do przezwyciężenia i czy zainteresowany wykazał należytą staranność w podjęciu działań mogących zapobiec uchybieniu terminu.

Organ odwoławczy podkreślił, że ostatni dzień rzekomej choroby skarżącego to 3 styczeń 2021 r., zaś ostateczny termin do złożenia odwołania upływał z dniem

4 stycznia 2021 r., co oznacza, że mógł on już bez przeszkód osobiście bądź korzystając z usług pełnomocnika sporządzić je i złożyć w ostatnim dniu terminu. Poważną wątpliwość organu wzbudził też fakt wystawienia i treść zaświadczenia lekarskiego. Dokument ten wystawiony został 31 grudnia 2020 r.

w trakcie rzekomej choroby i ma on potwierdzić zdarzenie, które jeszcze się nie ziściło ("przebywał"). W celu uzyskania takiego zaświadczenia skarżący zobowiązany był stawić się w przychodni (co zasadniczo stoi w sprzeczności z istotą kwarantanny czy też izolacji) lub uzyskać je za pośrednictwem osób trzecich.

Wskazano również na istotne sprzeczności w narracji skarżącego. Zaświadczenie lekarskie stwierdza, iż był on leczony z powodu COVID-19

i przebywał na izolacji w dniach 23 grudnia 2020 r. – 3 stycznia 2021 r. Tymczasem we wniosku z dnia 7 stycznia 2021 r. o przywrócenie terminu mowa jest tylko

o podejrzeniu tej choroby. Stwierdzono również, iż w wyniku analizy zapisów dostępnego organom podatkowym systemu informatycznego EWP3 (system dedykowany do wsparcia działań podejmowanych w celu zapobiegania, przeciwdziałania i zwalczania wirusa SARS-CoV-2 powodującego chorobę COVID-19) nie odnotowano żadnych informacji by w wymienionym w zaświadczeniu terminie skarżący przebywał na kwarantannie bądź w izolacji. Z wytycznych GIS z lipca 2020 r. wynika, że lekarz z chwilą powzięcia podejrzenia lub rozpoznania zakażenia lub choroby zakaźnej wywołanej wirusem SARS-CoV-2 zobowiązany jest zgłosić ten fakt właściwemu państwowemu powiatowemu inspektorowi sanitarnemu, przesyłając do PPIS prawidłowo wypełniony druk zgłoszenia, zgodny z wzorem, tj. formularz zgłoszenia podejrzenia lub rozpoznania zakażenia lub choroby zakaźnej (ZLK-1), stanowiący załącznik nr 2 do rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 10 grudnia 2019 r. w sprawie zgłaszania podejrzeń i rozpoznań zakażeń, chorób zakaźnych oraz zgonów z ich powodu (Dz. U. z 2019 r. poz. 2430). Lekarz powinien dokonać zgłoszenia COVID-19 niezwłocznie, nie później jednak niż w ciągu 24 godzin od chwili powzięcia podejrzenia lub rozpoznania zakażenia lub choroby zakaźnej. Dlatego też, w ocenie organu odwoławczego, opisanym zaświadczeniem nie uprawdopodobniono ani faktu choroby COVID-19 ani domniemanej kwarantanny/izolacji skarżącego.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej nadmienił również, że odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] grudnia 2020 r., dotyczące wymiaru podatku VAT w imieniu skarżącego złożone zostało w terminie przez kancelarię adwokacką K. K. w dniu [...] grudnia 2020 r.,

a zatem w drugiej połowie grudnia 2020 r. mimo domniemanych dolegliwości neurologicznych skarżący dostarczył stosowne dokumenty pełnomocnikowi. Dolegliwości te nie przeszkodziły mu także przybyć do [...] w dniu 7 stycznia 2021 r. (co wprost wynika z wniosku o przywrócenie terminu), co nie pozwala poważnie traktować wywodów, iż z tego powodu miał ograniczoną możliwość przemieszczania się.

Powoływanie się na okoliczność możliwości przesłania dokumentów, umożliwiających sporządzenie w ustawowym terminie odwołania z uwagi na fakt, iż jest skarżący jest w podeszłym wieku (65 lat - co trudno uznać za wiek "podeszły")

i nie posługuje się komputerem czy też skanerem zostało ocenione jako gołosłowne, zwłaszcza, w sytuacji, gdy prowadzi on działalność gospodarczą pod firmą P.

a swoje usługi reklamuje w Internecie. W wyniku analizy stron internetowych (wydruk w aktach) ustalono, iż posługuje się on także e-mailem [...]) oraz wieloma telefonami komórkowymi, a profil działalności wskazuje na konieczność zatrudnienia pracowników.

Reasumując organ odwoławczy stwierdził, że skarżący nie uprawdopodobnił swojej staranności w zakresie prowadzenia własnych spraw mimo dużego doświadczenia w prowadzeniu działalności gospodarczej i korzystania w omawianym okresie z profesjonalnej pomocy prawnej. Sytuacja epidemiczna spowodowana wirusem SARS CoV-2 nie może i nie powinna być sama w sobie instrumentalnie wykorzystywana do poprawy sytuacji procesowej podatnika.

W skardze do Sądu pełnomocnik skarżącego wnosząc o uchylenie zaskarżonego rozstrzygnięcia (mylnie nazwanego decyzją) oraz o zasądzenie kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa adwokackiego według norm zarzucił naruszenie przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego, tj.: art. 7, art. 8 i art. 77 § 1 poprzez: brak dokonania wyczerpującej i wszechstronnej analizy materiału dowodowego oraz argumentacji przedstawionej we wniosku

o przywrócenie terminu, która miała istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, niepodjęcie wszelkich niezbędnych czynności zmierzających do załatwienia sprawy, a także nieuwzględnienie słusznego interesu skarżącego, co skutkowało brakiem uwzględnienia jego wniosku oraz prowadzeniem postępowania w sposób uniemożliwiający pogłębianie zaufania jego uczestników do władzy publicznej. Zarzucił nadto naruszenie art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez błędne przyjęcie, że skarżący nie uprawdopodobnił, iż uchybienie terminu nastąpiło bez jego winy.

W obszernym uzasadnieniu skargi pełnomocnik zwrócił przede wszystkim uwagę na stan zdrowia skarżącego wywołany zarówno chorobą neurologiczną, która wymusza prowadzenie zachowawczego trybu życia, a także panującą w kraju sytuację epidemiologiczną wywołaną SARS CoV-2 oraz podejrzeniem i następnie leczeniem z powodu COVID-19. Skarżący musiał przebywać w warunkach izolacji,

a każdorazowa próba przemieszczania się mogła doprowadzić do wywołania negatywnych konsekwencji zdrowotnych, zarówno na zmaganie się z chorobą neurologiczną, jak i wobec panującej pandemii.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie, zważył co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W pierwszej kolejności podkreślenia wymaga, że w niniejszej sprawie nie zasługują na uwzględnienie zarzuty dotyczące naruszenia przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego, gdyż nie miały one zastosowania. W konsekwencji, organ nie mógł ich naruszyć. W postępowaniu podatkowym zastosowanie znajdują przepisy Ordynacji podatkowej, a nie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego. Regulacje zawarte w Ordynacji podatkowej stanowią samodzielną podstawę prowadzenia postępowania podatkowego i podejmowania ewentualnych rozstrzygnięć.

Niezależnie od powyższego, odnosząc się do zarzutów procesowych, tj. naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 7, art. 8 i art. 77 § 1, zauważyć należy, że ich odpowiednikiem są regulacje zawarte w art. 121, art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej.

W myśl art. 121 Ordynacji podatkowej, Postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (§ 1). Organy podatkowe w postępowaniu podatkowym obowiązane są udzielać niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku

z przedmiotem tego postępowania (§ 2).

Zgodnie z art. 122 Ordynacji podatkowej, wyrażającym zasadę prawdy obiektywnej, w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Rozwinięcie tej zasady zawiera art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy.

Stosownie do zasady swobodnej oceny dowodów wyrażonej w art. 191 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Przyjęta w tym przepisie zasada zakłada, że organ podatkowy przy ocenie dowodów nie jest skrępowany kryteriami formalnymi, wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję oceniać ma swobodnie. Organ podatkowy przy ocenie zebranych w sprawie dowodów powinien kierować się zasadami logiki, doświadczeniem życiowym oraz powinien oceniać dowody wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla rozpatrywanej sprawy. Zasadność twierdzenia, że organ podatkowy naruszył zasadę swobodnej oceny dowodów wymaga wykazania, że uchybił on zasadom logicznego rozumowania, wiedzy lub doświadczenia życiowego. Nie jest natomiast wystarczające przekonanie strony

o innej, niż przyjął organ, wadze poszczególnych dowodów i ich ocena odmienna od dokonanej przez organ.

W ocenie Sądu, postępowanie w rozpoznawanej sprawie zostało przeprowadzone, w sposób zgodny z ww. przepisami prawa.

Stan faktyczny został ustalony w sposób właściwy, a materiał dowodowy został zebrany w sposób wyczerpujący oraz umożliwiający wydanie zaskarżonego postanowienia. Jego ocena odpowiada granicom, o których mowa w art. 191 Ordynacji podatkowej. Rozstrzygnięcie w zakresie podstawy faktycznej i prawnej znajduje odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, które wyczerpująco informuje o motywach, którymi kierowano się przy załatwieniu sprawy. W sposób prawidłowy, odzwierciedla tok rozumowania organu, zawiera ocenę zebranego materiału dowodowego, dokonaną wykładnię zastosowanych przepisów prawa oraz ocenę przyjętego stanu faktycznego. Biorąc pod uwagę powyższe, organowi nie można zarzucić dopuszczenia się pominięcia istotnych dowodów wskazanych w zarzutach skargi

Stosownie do przepisu art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji. Przewidując 14-dniowy termin do wniesienia odwołania od decyzji organu podatkowego pierwszej instancji Ordynacja podatkowa nakłada na organ odwoławczy obowiązek badania, czy termin ten został zachowany, a w przypadku uchybienia terminowi - obowiązek wydania postanowienia stwierdzającego to uchybienie. Poza sporem pozostaje, że organ odwoławczy postanowieniem z dnia [...] marca 2021r., znak: [...], stwierdził, że odwołanie od ww. decyzji organu I instancji zostało wniesione z uchybieniem ustawowego terminu.

W art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej ustawodawca przewidział instytucję procesową, mającą na celu ochronę strony przed negatywnymi skutkami uchybienia terminu do dokonania czynności procesowej. Stosownie do powołanego przepisu

w razie uchybienia terminu należy go przywrócić na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. W myśl art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony dany termin.

Z treści powyższych przepisów wynika, iż przywrócenie terminu uzależnione jest od równoczesnego spełnienia czterech przesłanek: 1) uprawdopodobnienia przez osobę zainteresowaną braku jej winy, 2) wniesienia przez osobę zainteresowaną wniosku o przywrócenie terminu, 3) dochowania terminu wniesienia wniosku, 4) dopełnienia czynności, dla której ustanowiony był przywracany termin. Jak wskazano powyżej, przepis art. 162 Ordynacji podatkowej umożliwia organom podatkowym w razie uchybienia terminu jego przywrócenie na wniosek zainteresowanego pod warunkiem, że uchybienie nastąpiło bez jego winy.

W pierwszej zatem kolejności należy uprawdopodobnić, że uchybienie terminu nastąpiło bez winy podatnika. Różnica pomiędzy udowodnieniem

a uprawdopodobnieniem nie polega na obniżeniu wiarygodności stwierdzonych faktów, lecz jedynie na odformalizowaniu czynności zmierzających do ich ustalenia, nie wyłączając przy tym zasady prawdy obiektywnej (por. wyrok NSA w sprawie

o sygn. akt II FSK 1427/12, opubl. CBOSA). Strona musi powołać się na dowody lub okoliczności, które przekonująco i wiarygodnie będą wskazywać na to, że nie ponosi winy za niedotrzymanie terminu.

Powołany przepis nie uzależnia uprawnienia do przywrócenia terminu od stopnia zawinienia. To zaś oznacza, że każdy, nawet najlżejszy stopień zawinienia

w uchybieniu terminu wyłącza możliwość zastosowania tej instytucji. Uniknięcie negatywnych skutków dokonania czynności postępowania po upływie ustawowego terminu, zakreślonego do jej wykonania, wymaga więc uprawdopodobnienia nie tylko braku winy umyślnej ale także lżejszej jej postaci – niedbalstwa (rozumianego jako niedołożenie należytej staranności, jakiej można wymagać od każdej osoby dbającej o swoje interesy). Wykluczenie winy w uchybieniu terminu wymaga zatem wykazania, iż mimo dołożenia wszelkich możliwych w danych warunkach starań, strona nie mogła przezwyciężyć przeszkody, uniemożliwiającej jej dokonanie czynności postępowania w terminie ustawowym. Takie rozumienie ww. przesłanki przywrócenia terminu jest utrwalone w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 maja 2006 r., sygn. akt II FSK 616/05, publ. ONSA i WSA z 2007 r. nr 3, poz.67, z dnia 21 grudnia 2006 r., sygn. akt I FSK 374/06, LEX nr 262725, z dnia 18 sierpnia 2000 r., sygn. akt III SA 1716/99, LEX nr 454090). O braku winy w niedopełnieniu obowiązku można mówić tylko w przypadku stwierdzenia, że dopełnienie obowiązku stało się niemożliwe

z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia (wyrok WSA z dnia 17 stycznia 2008 r., sygn. akt I SA/Ke 584/07, Lex nr 467228). Taką przeszkodą może być siła wyższa, np. powódź, odcięcie od świata na skutek ataku ostrej zimy oraz niektóre zdarzenia losowe, np. przerwy w komunikacji, poważny wypadek samochodowy, związany

z hospitalizowaniem w ostatnich dniach upływu terminu itp.

Jako niezależną i niezawinioną przyczynę uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, pełnomocnik wskazał sytuację epidemiczną panującą na terytorium kraju, spowodowaną wirusem SARS CoV-2, zły stan zdrowia skarżącego, tj. bliżej nieokreśloną chorobę neurologiczną oraz podejrzenie choroby COVID-19, które to okoliczności miały ograniczyć przemieszczanie się, jak również brak możliwości (wiek oraz nie posługiwanie się urządzeniami elektronicznymi, tj. komputerem czy faksem) przekazania drogą elektroniczną pełnomocnikowi potrzebnych dokumentów do sporządzenia odwołania.

W ocenie Sądu, wskazane okoliczności słusznie zostały uznane za nie mogące przemawiać za przywróceniem terminu. Nie odpowiadają one bowiem kryterium uprawdopodobnienia braku winy – przesłance, która jak już wcześniej zasygnalizowano, wiąże się z miernikiem dochowania szczególnej staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie o swoje interesy (por. wyrok WSA

z dnia 22 grudnia 2009 r., sygn. akt III SA/Gl 779/09, opubl. CBOSA).

Odnosząc się do przesłanki określonej jako "podejrzenie choroby, spowodowanej wirusem SARS CoV-2" i przedłożenia na tę okoliczność zaświadczenia lekarskiego z dnia 31 grudnia 2020 r., w którym stwierdzono, iż skarżący jest leczony z powodu COVID 19 i przebywał w izolacji w dniach 23 grudnia 2020 r. – 3 stycznia 2021 r. (k. 9 akt podatkowych) – w ocenie Sądu – organ zasadnie uznał, że "samo odosobnienie z tego tytułu nie przesądza automatycznie

o tym, że uchybienie nastąpiło bez winy strony". Istnienie przeszkody do dokonania czynności w postępowaniu (np. choroba) nie oznacza, że uprawdopodobniony został brak winy w uchybieniu terminu. Wskazać należy, że o braku winy można mówić

w sytuacji, gdy dana przeszkoda w dokonaniu czynności skonfrontowana

z obiektywnymi miernikami staranności prowadzi do wniosku, że zobowiązany do dokonania określonej czynności postępowania nie mógł przezwyciężyć przeszkody

w zachowaniu terminu do jej dokonania, nawet przy użyciu największego możliwego w danych warunkach wysiłku. Sam zatem fakt choroby, nawet poświadczony zaświadczeniem lekarskim, nie jest okolicznością wystarczającą do uprawdopodobnienia braku winy. Trzeba ponadto uprawdopodobnić, że rodzaj choroby uniemożliwiał dokonanie czynności procesowej oraz że nie istniała możliwość posłużenia się w dopełnieniu czynności w terminie inną osobą (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 kwietnia 2020 r., sygn. akt I FSK 514/20, dostępny w CBOSA czy też wyrok NSA z dnia 16 czerwca 2020 r., sygn. akt I FSK 589/20, opubl. Lex 3056220). Ocena, czy uprawdopodobniony został brak winy

w uchybieniu terminu nie ogranicza się zatem do ustalenia wiarygodności twierdzenia o chorobie (tj. np. potwierdzenia zwolnieniami lekarskimi), ale musi również uwzględniać to, czy wskazana przyczyna uchybienia terminowi stanowi przeszkodę niemożliwą do przezwyciężenia, a zainteresowany wykazał należytą staranność

w podjęciu działań mogących zapobiec uchybieniu terminu.

W tym miejscu zwrócić należy uwagę, iż ostatni dzień choroby skarżącego to 3 stycznia 2021 r., zaś ostateczny termin do złożenia odwołania upływał z dniem 4 stycznia 2021 r. Zasadnie zatem organ odwoławczy stwierdził, że skarżący mógł już bez przeszkód osobiście bądź korzystając z usług pełnomocnika sporządzić i złożyć stosowne odwołanie w ostatnim dniu terminu.

Zdaniem Sądu prawidłowa jest też ocena treści zaświadczenia lekarskiego. Dokument ten wystawiony został 31 grudnia 2020 r., tj. w trakcie choroby skarżącego i ma potwierdzić zdarzenie, które jeszcze się wówczas nie ziściło ("przebywał"). Zaświadczenie lekarskie wystawione w celu, cyt. "usprawiedliwienia nieobecności" stwierdza, iż skarżący leczony był z powodu COVID-19 i przebywał na izolacji

w dniach 23 grudnia 2020 r. – 3 stycznia 2021 r. Tymczasem we wniosku

o przywrócenie terminu skarżący powołał się jedynie na podejrzenie tej choroby. Stwierdzić również należy, iż w wyniku analizy zapisów dostępnego, m.in. organom podatkowym systemu informatycznego EWP3 (k. 28 akt; system dedykowany do wsparcia działań podejmowanych w celu zapobiegania, przeciwdziałania i zwalczania wirusa SARS-CoV-2 powodującego chorobę COVID-l9) nie odnotowano żadnych informacji by w wymienionym w zaświadczeniu terminie skarżący przebywał na kwarantannie bądź w izolacji. Z wytycznych GIS z lipca 2020 r. wynika, że lekarz

z chwilą powzięcia podejrzenia lub rozpoznania zakażenia łub choroby zakaźnej wywołanej wirusem SARS-CoV-2 zobowiązany jest zgłosić ten fakt właściwemu państwowemu powiatowemu inspektorowi sanitarnemu, przesyłając do PPIS prawidłowo wypełniony druk zgłoszenia, zgodny z wzorem, tj. formularz zgłoszenia podejrzenia łub rozpoznania zakażenia lub choroby zakaźnej (ZLK-1), stanowiący załącznik nr 2 do rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 10 grudnia 2019 r.

w sprawie zgłaszania podejrzeń i rozpoznań zakażeń, chorób zakaźnych oraz zgonów z ich powodu (Dz. U. z 2019r. poz. 2430). Lekarz powinien dokonać zgłoszenia COVID-19 niezwłocznie, nie później jednak niż w ciągu 24 godzin od chwili powzięcia podejrzenia lub rozpoznania zakażenia lub choroby zakaźnej.

Zestawienie powyższego – zdaniem Sądu – uprawniało organ do oceny, że skarżący nie uprawdopodobnił ani choroby neurologicznej, ani faktu choroby COVID-19, ani też domowej kwarantanny czy izolacji.

Odnosząc się do choroby neurologicznej, wskazać należy, iż powołując się na tę okoliczność, jako uniemożliwiającą dokonanie czynności procesowej, należało wykazać, że rodzaj i przebieg choroby rzeczywiście pozbawiły skarżącego możliwości podjęcia działań w celu złożenia odwołania w wyznaczonym przepisami prawa terminie. Skarżący zaś jedynie w sposób lakoniczny wskazał, że stan jego zdrowia nie pozwalał na przemieszczanie się. W orzecznictwie sądowym wskazuje się, że "choroba usprawiedliwia niedotrzymanie terminu tylko wtedy, gdy nastąpiła nagle i uniemożliwiła dokonanie czynności w terminie, a strona nie miała możliwości wyręczenia się inną osobą, natomiast długotrwała niedyspozycja nie uzasadnia przywrócenia terminu do dokonania czynności procesowej, ponieważ nie wyklucza możliwości sporządzenia oświadczenia na piśmie i nadania tego pisma przez pocztę. Tym bardziej, że termin na wniesienie odwołania wynosi 14 dni, a odwołanie nie wymaga sporządzenia szczególnego uzasadnienia".

Zasadnie nadto organ odwoławczy zwrócił uwagę, że odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] grudnia 2020 r., dotyczące wymiaru podatku VAT w imieniu skarżącego złożone zostało w terminie przez kancelarię adwokacką K. K. w dniu 28 grudnia 2020r. (k.16-22 akt), a zatem w czasie wskazanej choroby. Choroba ta też nie stanowiła dla skarżącego przeszkody "w przemieszczaniu się" w dniu 7 stycznia 2021 r., co wprost wynika z wniosku o przywrócenie terminu.

Zgodzić się również należy z oceną, że w potocznym rozumieniu wieku 65 lat – nie uznaje się za "podeszły" i uniemożliwiający "posługiwanie się komputerem". Tym bardziej, że z niezakwestionowanych ustaleń wynika, że skarżący prowadzi działalność gospodarczą pod firmą P. , a także, że swoje usługi reklamuje

w Internecie, posługuje się e-mailem [...]) oraz wieloma telefonami komórkowymi. To zaś oznacza, że dysponował możliwościami i środkami technicznymi pozwalającymi na komunikację elektroniczną zarówno

z pełnomocnikiem, jak i organami podatkowymi. Skarżący zatem mógł

w odpowiednim terminie przesłać pełnomocnikowi drogą elektroniczną niezbędne do złożenia odwołania dokumenty. Tym samym zarzut w tym zakresie prawidłowo uznano za bezzasadny.

Reasumując, skoro warunkiem przywrócenia terminu jest uprawdopodobnienie braku winy w jego uchybieniu, przy czym winę pojmuje się

w sposób obiektywny – wymagając od strony postępowania szczególnej staranności w zakresie prowadzenia spraw, to negatywne skutki zaniechania podjęcia działań zmierzających do ochrony swoich interesów nie mogą obciążać organów podatkowych.

W tym miejscu raz jeszcze zwrócić należy uwagę, iż ostateczny termin do złożenia odwołania w niniejszej sprawie upływał z dniem 4 stycznia 2021 r. Skoro więc ostatni dzień choroby skarżącego przypadał na dzień 3 stycznia 2021 r., to bez przeszkód mógł sporządzić i złożyć stosowne odwołanie w ostatnim dniu terminu.

Końcowo trzeba zwrócić uwagę, że z uwagi na dokonanie przez skarżących wspólnego rozliczenia podatku za 2015 r. na druku PIT-36, zgodnie z art. 6 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 92 § 3 i art. 133 § 3 Ordynacji podatkowej, jedną stroną postępowania są małżonkowie i każdy z nich jest uprawniony do działania w imieniu obojga. W związku z powyższym stosowne odwołanie mogła złożyć również skarżąca, czego jednak nie uczyniła. Wyjaśnień takiego stanu rzeczy zabrakło zarówno we wniosku o przywrócenie terminu, jak

i w uzasadnieniu skargi.

Z powyższych względów, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.) skargę należało oddalić.