Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 1450/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2006-01-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Ruszyński(spr.) Sędziowie NSA Maria Skwierzyńska as.sąd WSA Maciej Jaśniewicz Protokolant st. sekr. sąd. Urszula Kosowska po rozpoznaniu w dniu 10 stycznia 2006 r. sprawy ze skargi R.S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]2004 r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 rok o d d a l a s k a r g ę /-/M.Jaśniewicz /-/J.Ruszyński /-/M.Skwierzyńska


UZASADNIENIE

Urząd Skarbowy decyzją z dnia [...]2003 r. Nr [...]określił R. S. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2000 w kwocie [...]złotych.

Organ I instancji ustalił, że:

– podatnik zeznaniu podatkowym za rok 2000 wykazał dochody małżonki z tytułu najmu,

– R. S. osiągnął przychody z nieruchomości odstąpionej bezpłatnie,

– limit wydatków dotyczący budowy budynku mieszkalnego na wynajem stanowi kwotę [...]zł w związku z faktem, iż udział podatnika w przedmiotowej nieruchomości wynosi 4,53 %,

– kwota ulgi podatkowej, która przeszła z roku 1999 do odliczenia od dochodu w 2000 r. została podwyższona do kwoty [...]zł. – decyzja z dnia [...]2003 r. Nr [...].

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...]2004 r. Nr [...] utrzymał w mocy decyzję Urzędu Skarbowego z [...].2003 r.

W skardze R. S. zarzuca naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 26 ust. 1 pkt 8 oraz art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto podatnik podnosi naruszenie przepisów proceduralnych tj. art. 122, 187 § 1, 191 Ordynacji podatkowej.

▪ W szczególności skarżący nie zgadza się z przyjęciem przez organy skarbowe, że oddał nieruchomość w G., stanowiącą jego własność w bezpłatne użytkowanie oraz, że użytkownik za zgodą skarżącego prowadził w niej działalność gospodarczą.

Według skarżącego z zeznań M.B. skorygowanych w dniu [...]2003 r. wynika, że klucze do nieruchomości w G. otrzymał od J.M. a nie od skarżącego a działalność gospodarczą prowadził nie od 1996 roku a od roku 1999 oraz, że był on przekonany iż właścicielem nieruchomości był J.M. a ze skarżącym nie miał żadnych kontaktów.

Skarżący twierdzi, że w 1997 r. podpisał przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości położonej w G. przy ul. [...] na papierze, który był jednocześnie pokwitowaniem dla J.M. wpłaty zaliczki w wysokości [...]złotych. Robi się tak często, że umowę z pokwitowaniem dostaje tylko osoba, która wpłaca pieniądze, bo to przede wszystkim ona w przyszłości może mieć roszczenie. Oświadczenie składane w związku z tą sprawą przez skarżącego, że transakcja miała być sfinalizowana jeszcze w 1997 roku i oświadczenie o wprowadzeniu do umowy zapisu, mówiącego, że finalizacja umowy nastąpi nie później niż do 2002 roku nie są z sobą sprzeczne a wpisanie daty do umowy nastąpiło na prośbę J.M., tak "na wszelki wypadek".

Z chwilą podpisania umowy przedwstępnej w 1997 roku i przyjęcia zaliczki, skarżący przekazał J.M. klucze do domu w G., żeby do czasu sfinalizowania umowy kupna tej nieruchomości doglądał jej.

Jak to już wcześniej zaznaczono, dom ten stał pusty od 1992 roku i po podpisaniu umowy skarżący chciał żeby przyszły właściciel zajmował się domem aby nie został on rozkradziony i zdewastowany.

Skarżący wyjaśnił, że pomimo starań, nie mógł ustalić miejsca pobytu J.M. a przez co sfinalizować transakcji kupna sprzedaży nieruchomości. Transakcja oddalała się w czasie. Skarżący na pierwszym przesłuchaniu zeznał też, że docierały do niego informacje, że w jego nieruchomości prowadzona jest jakaś działalność. Dalej, w innym oświadczeniu jednak skarżący wyjaśnił, że jego dwukrotne wyjazdy z P. do G. nie potwierdziły tych informacji. Za każdym razem drzwi budynku były zamknięte i w budynku nie było jakichkolwiek oznak "życia". W żadnym momencie postępowania skarżący nie składał oświadczenia, że wiedział, że w jego budynku w G. jest prowadzona działalność gospodarcza. Dopiero przysłany skarżącemu wymiar podatku od nieruchomości, który otrzymał w 2001 roku i oświadczenia złożone przez M.B., o których dowiedział się w trakcie prowadzonego postępowania uświadomiły skarżącemu, że w jego nieruchomości, bez jego wiedzy i zgody prowadzona była działalność gospodarcza.

Ostatecznie do transakcji sprzedaży domu w ogóle nie doszło, ponieważ uległ on spaleniu i żona J.M. wycofała się z chęci zakupu domu w takim stanie. W chwili zwrotu zaliczki umowę przedwstępną podarła, mówiąc, że nie chce mieć do czynienia z polskim Urzędem Skarbowym. Tej sytuacji skarżący nie mógł zapobiec. Zebrany w toku postępowania materiał dowodowy nie wykazał, iż skarżący udostępnił nieruchomość na cele prowadzenia działalności gospodarczej, gdyż nie potwierdzono wydania nieruchomości na ten cel ani też nie wykazano świadomości podatnika, że faktycznie ktoś gospodarczo wykorzystuje jego nieruchomość, dlatego zastosowanie art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych nie może tu mieć miejsca.

▪ Kolejny zarzut sprowadza się do pominięcia przez organy skarbowe kosztów uzyskania przychodu w postaci podatku od nieruchomości za rok 2000 w kwocie [...]złotych, który skarżący zapłacił.

▪ Skarżący uważa również, że ulga przewidziana w art. 26 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powinna być ustalana proporcjonalnie do udziału we współwłasności w odniesieniu jedynie do udziału w wysokości [...] obejmującego udział we współwłasności w odniesieniu jedynie do części mieszkalnej a nie do udziału [...] we współwłasności całej nieruchomości.

Skarżący przywołuje treść wyroku NSA w sprawie I SA/Gd 959/00.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Ustalenie, że skarżący oddał swoją nieruchomość w budynku przy ul. [...] w bezpłatne użytkowanie M.B. nie może być uznane za dowolne.

Kwestia powyższa, oprócz ustaleń przeprowadzonych w postępowaniu podatkowym skutkującym wydaniem zaskarżonej decyzji była przedmiotem postępowania podatkowego prowadzonego przez Urząd Skarbowy a dotyczącego określenia podatku dochodowego za rok 1999 M.B.

W tym postępowaniu ustalono, że M.B. prowadził od roku 1966 działalność gospodarczą w budynku położonym w G. przy ul. [...], którą wynajmuje bez żadnego wynagrodzenia (bezpłatnie) w zamian za sprawowaną opiekę i nadzór nad budynkiem od R. S. Ponadto M.B. oświadczył, iż na powyższą okoliczność została sporządzona umowa na piśmie, ale nie może jej odnaleźć (k. 49 akt tom I).

Z powyższego oświadczenia wynika, iż R. S. odstąpił bezpłatnie przedmiotową nieruchomość M.B.

Wobec tego, że skarżący zaprzeczył powyższym okolicznościom poczyniono w postępowaniu podatkowym dotyczącym skarżącego następujące ustalenia. Strona do protokołu oświadczyła m.in., iż:

1. razem z żoną jest współwłaścicielem nieruchomości położonej w G. przy ul. [...] i nie uzyskują z niej żadnych dochodów,

2. w roku 1997 została sporządzona w zwykłej formie pisemnej przedwstępna umowa sprzedaży przedmiotowej nieruchomości z J.M. i strona otrzymała zaliczkę w wysokości [...]zł. Umowa kupna-sprzedaży nieruchomości miała dojść do skutku we wrześniu 1997 r., ale z powodu niemożności ustalenia miejsca pobytu J.M. nie doszła do skutku.

3. w roku 2000 do podatnika do P. przyjechała p. S. i oświadczyła, że jej mąż J.M. nie żyje i prosi o zawarcie w/w umowy kupna-sprzedaży z nią. Natomiast podatnik zgodził się podpisać umowę z nią jako spadkobiercą.

4. otrzymał do wiadomości decyzję Burmistrza Miasta z dnia [...]1998 r. Nr [...] o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu nieruchomości położonej w G. przy ul. [...] z wniosku M.B.

5. od dnia zawarcia umowy z J.M. przestał interesować się przedmiotową nieruchomością.

6. z M.B. nie podpisywał żadnej umowy najmu ani bezpłatnej użyczenia przedmiotowej nieruchomości.

7. o fakcie prowadzenia w przedmiotowej nieruchomości działalności gospodarczej wiedział ze słyszenia (k. 52-58 akt tom I).

Niesporne winno być, że skarżący w roku 1999 i 2000 był właścicielem zabudowanej nieruchomości w G. przy ul. [...]. M.B. przesłuchany w Urzędzie Skarbowym w dniu [...]2003 r. zeznał, że:

1. żadnej umowy na piśmie z R. S. na wynajem nieruchomości nie zawierał ani na piśmie ani ustnie,

2. R. S. zna od kilkunastu lat,

3. w posiadanie kluczy od przedmiotowej nieruchomości wszedł przez J.M. i sądził, iż to on jest właścicielem,

4. działalność gospodarczą prowadził w przedmiotowej nieruchomości w latach 1999-2001,

5. żadne świadczenia na rzecz Państwa S. nie były płacone (k. 144 akt tom II).

Porównanie zeznań M.B. złożonych przez niego w dniu [...]2000 r. i w dniu [...]2003 r. prowadzi do wniosku, że są one ze sobą sprzeczne, zwłaszcza jeśli chodzi o sporządzenie umowy ze skarżącym.

Faktem jest, że pisemnej umowy dotyczącej użytkowania nieruchomości przez M.B. za zgodą skarżącego nie przedstawiono. Nie może to jednak prowadzić do wniosku, że M.B. prowadził w latach 1999-2000 działalność gospodarczą (usługi hotelarsko-gastronomiczne) w nieruchomości skarżącego bez zgody skarżącego.

O tym, że działalność gospodarcza w budynku przy ulicy [...] w G. prowadzona była przez M.B. od 1996 r. świadczą zeznania M.B. złożone w dniu [...]2000 r. potwierdzone decyzją z [...]2001 r. Burmistrza Miasta dotycząca podatku od nieruchomości za rok 2000. Wynika z niej, że od 1996 roku prowadził na niej działalność gospodarczą M.B.

Okolicznością potwierdzającą prawidłowość przyjęcia przez organy skarbowe, że skarżący wiedział i akceptował bezpłatne użytkowanie jego nieruchomości dla celów prowadzenia działalności gospodarczej jest wniosek M.B. o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu z [...]1998 r. wskazującej na skarżącego jako właściciela nieruchomości.

Sam skarżący w dniu [...]2001 r. przyznał, że otrzymał do wiadomości decyzję w powyższym przedmiocie z [...]1998 r.

Będąc w tej dacie właścicielem nieruchomości z powyższej decyzji dowiedział się, że na jego nieruchomości prowadzona jest działalność gospodarcza i na nią się godził.

Zasadnie przyjęły więc organy skarbowe, że skarżący w roku 1999 i 2000 osiągnął przychód z nieruchomości odstąpionej bezpłatnie i zastosowały art. 16 ust. ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zasadnie organy skarbowej nie przyjęły podatku od nieruchomości jako koszt uzyskania przychodu z nieruchomości w roku 2000, ponieważ podatek ten nie został zapłacony przez skarżącego.

Podatek za rok 2000 został bowiem ustalony w roku 2001 (decyzja z [...]2001 r.) a jako koszty uzyskania przychodu można przyjąć wydatki poniesione w danym roku podatkowym.

Zgodnie z treścią art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 1993 r. Nr 90, poz. 416 z późn.zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2000 r., w myśl którego, podstawę obliczenia podatku z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3 i art. 28-30, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1 i 2 oraz ust. 4-7 lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków poniesionych w roku podatkowym na budowę własnego lub stanowiącego współwłasność budynku mieszkalnego wielorodzinnego z przeznaczeniem znajdujących się w nim, co najmniej pięciu lokali mieszkalnych na wynajem, oraz wydatków na zakup działki pod budowę tego budynku. Za lokale przeznaczone na wynajem nie uważa się lokali mieszkalnych wynajętych osobom, które w stosunku do właściciela lub chociażby do jednego ze współwłaścicieli zaliczone są do I grupy podatkowej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Ogólna kwota odliczeń z tytułu wydatków faktycznie poniesionych na cele określone w ust. 1 pkt 8 w okresie obowiązywania ustawy nie może przekroczyć kwoty stanowiącej iloczyn 70m 2 powierzchni użytkowej i wskaźnika przeliczeniowego 1 m2 powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego, ustalonego dla celów odliczenia premii gwarancyjnej od wkładów na oszczędnościowych książeczkach mieszkaniowych za III kwartał roku poprzedzającego rok podatkowy i liczby mieszkań przeznaczonych na wynajem osobom nie zaliczonym do I grupy podatkowej, o której mowa w ust. 1 pkt 8 – art. 26 ust. 2 wyżej cytowanej ustawy. W przypadku budowy budynku wielorodzinnego, o którym mowa w ust. 1 pkt 8, stanowiącego współwłasność, kwotę odliczeń, o której mowa w ust. 2 ustala się proporcjonalnie do udziału we współwłasności; w razie braku dowodu określającego wysokość udziałów współwłaścicieli przyjmuje się równe – art. 26 ust. 3 wyżej cytowanej ustawy.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy sposób określenia limitu ulgi (dla podatnika ponoszącego wydatki na budowę własnego lub stanowiącego współwłasność budynku mieszkalnego wielorodzinnego z przeznaczeniem znajdujących się w nim, co najmniej pięciu lokali mieszkalnych na wynajem, oraz wydatków na zakup działki pod budowę tego budynku) jest jednoznaczny. Istotą sporu pomiędzy podatnikiem a organem podatkowym jest wielkość udziału w przedmiotowej nieruchomości.

Z akt przedmiotowej sprawy wynika, iż w dniu [...]1999 r. został zawarty akt notarialny Repertorium [...] dotyczący umowy sprzedaży, zmiany umowy przedwstępnej, umowy o prowadzeniu inwestycji wspólnej i pełnomocnictwo. Z § 5 powyższego aktu notarialnego wynika, iż B.D. działająca w imieniu i na rzecz spółki "A" z siedzibą w P. sprzedaje R. S. udział wynoszący [...] w części prawa własności nieruchomości – Kw nr [...]. Z treści § 1 wynika, iż spółka zobowiązała do wybudowania na przedmiotowej nieruchomości budynku mieszkalno-usługowego mającego składać się z 5 lokali mieszkalnych z przeznaczeniem tych lokali na wynajem oraz dwóch lokali usługowych i lokalu trafostacji. Jednocześnie z § 2 i 3 wynika, iż dopiero po wybudowaniu zmienią się stosunki prawnorzeczowe współwłaścicieli przedmiotowej nieruchomości związane z wyodrębnieniem lokali użytkowych w odrębne nieruchomości oraz że udział R.S. we współwłasności mieszkalnej będzie wynosić [...]. Dla obliczenia wysokości limitu ulgi podstawę znaczenia ma udział we współwłasności.

W myśl art. 195 w związku z 46 § 1 kodeksu cywilnego udział ułamkowy R. S. w przedmiotowej nieruchomości wynosił [...]. Dlatego też organ podatkowy pierwszej instancji w sposób prawidłowy ustalił limit ulgi określony przez wyżej cytowane przepisy prawa podatkowego, co w konsekwencji zmniejszyło kwotę odliczeń od dochodu.

Już po wydaniu wyroku, na który powołuje się skarżący Naczelny Sąd Administracyjny wydał uchwałę 7 sędziów NSA z 26.05.2003 r. FPS 4/03 którą w niniejszej sprawie zastosował Sąd. Wynika z niej, że "w przypadku budowy stanowiącego współwłasność budynku mieszkalnego wielorodzinnego z przeznaczeniem co najmniej pięciu lokali mieszkalnych na wynajem każdy ze współwłaścicieli uczestniczących w budowie uzyskuje prawo do odliczenia odpowiedniej części kwoty określonej w art. 26 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 1993 r. Nr 90, poz. 416 ze zm.), którą ustala się proporcjonalnie do udziału we współwłasności budynku".

Uwzględniając powyższe argumenty skargę oddalono, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.).

/-/M.Jaśniewicz /-/J.Ruszyński /-/M.Skwierzyńska

LF