Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 247/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2004-03-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Skarżony organ: Izba Skarbowa

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący, Sędzia NSA del. A. Wrzesińska-Nowacka (spr.), Sędziowie NSA del., A. Świderska, B. Klimowicz, Protokolant K. Brykalska-Stępień, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 marca 2004 r. sprawy ze skargi M. L. na decyzję Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r. I uchyla zaskarżoną decyzję; II zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz M. L. kwotę 1415 (jeden tysiąc czterysta piętnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania; III określa, że decyzja nie podlega wykonaniu.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] Urząd Skarbowy Ł.-Ś. określił M. L. łączny dochód osiągnięty w roku 2000 na kwotę 41 110,97 zł, należny podatek dochodowy za ten rok w wysokości 5 559,90 zł, zaległość w tym podatku w wysokości 4 126,60 zł oraz odsetki za zwłokę liczone do dnia wydania decyzji. Organ I instancji stwierdził zawyżenie kosztów przychodu poprzez zaliczenie do nich wydatków na zakup przedmiotów niemających wpływu na wysokość przychodu i zaliczenie do nich odpisów amortyzacyjnych naliczonych od środków trwałych, niemających związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, a także nieprawidłowe ujęcie przychodów, kosztów i dochodu uzyskanego z tytułu umów zlecenia (dot. usług medycznych), wykonywanych w okresie, gdy podatniczka prowadziła działalność gospodarczą w postaci prywatnego gabinetu lekarskiego. Przychody z tytułu wykonywania tych umów są bowiem zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt. 3 w zw. z art. 13 pkt. 8 lit. a i art. 14 a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r., nr 14,poz. 176 z późn.zm.) przychodami z działalności wykonywanej osobiście tylko wówczas, gdy usługi świadczone są wyłącznie na rzecz osoby prawnej, jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej lub przedsiębiorcy i nie są wykonywane na rzecz ludności.

W odwołaniu od tej decyzji podatniczka zarzuciła, iż dokonana przez organ podatkowy ocena zebranego materiału dowodowego i w jej efekcie przyjęcie, iż poniesione przez podatniczkę koszty związane z zakupem mebli, pościeli, lamp, obrusów, tkanin itp. nie pozostają w związku przyczynowym z osiąganym przez nią z tytułu prowadzonej działalności przychodem jest dowolna. Stwierdziła, iż organ podatkowy nie uwzględnił faktu, iż wydatki te warunkują normalne i prawidłowe funkcjonowanie gabinetu lekarskiego i osiąganie przychodów z jego prowadzenia. Zwróciła uwagę na niekonsekwencję organów podatkowych, które za koszt uzyskania przychodu uznały wydatek na oprawę obrazu oraz na zakup dywanika łazienkowego, nie uznały zaś za takie wydatków na zakup innego wyposażenia, wymienionego szczegółowo w decyzji. Podkreśliła, iż Urząd Skarbowy nie ma kompetencji do decydowania, jakie wydatki podatniczka winna ponieść w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Jednocześnie strona oświadczyła, iż nie kwestionuje argumentów organu podatkowego odnoszących się do wyliczenia podatku dochodowego od przychodów, osiągniętych przez nią z tytułu zwartych umów zlecenia.

Decyzją z dnia [...] Izba Skarbowa w Ł. utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję. Ustaliła, iż skarżąca w 2000 r. prowadziła działalność gospodarczą ( usługi budowlane, a od 21 lipca –gabinet lekarski). W okresie od sierpnia do grudnia 2000 r. świadczyła też usługi medyczne w ramach praktyki lekarskiej na podstawie umów zlecenia zawartych z dwoma przedsiębiorcami ( osobą fizyczną i prawną).W tym czasie podatniczka była zameldowana na pobyt stały w lokalu położonym przy ul. A w Ł. ( lokal ten stanowił jednocześnie siedzibę jej firmy), zaś na pobyt czasowy w lokalu przy Al. B. W tym ostatnim mieściła się też filia jej przedsiębiorstwa i gabinet lekarski. Pokój, kuchnia, przedpokój i łazienka w lokalu przy ul. A były przez nią wynajmowane ( dochód z tego tytułu był ujawniony w zeznaniu podatkowym), zaś przy Al. B dysponowała ona dwoma pomieszczeniami ( pokój i łazienka) na swoje potrzeby prywatne. W okresie od czerwca do grudnia 2000 r. podatniczka dokonała wydatków ( fakt ich poniesienia jest niekwestionowany) m.in. na zakup poduszek z pierza, kołder, kompletu pościeli z kory, narzuty, koca anilanowego, pojemnika na pieczywo, wagi, robota kuchennego, kilkudziesięciu metrów bieżących tkanin, dwóch odkurzaczy ( w tym jednego piorącego),dywanika łazienkowego, szafek, komody wiśniowej, lustra, żyrandola i kinkietów, obrusa, kieliszków i sztućców, prasowalnicy i rynienek do kwiatków. Poniosła też wydatek w związku z oprawieniem obrazu. Wydatki te zaliczyła do kosztów uzyskania przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej. Ponadto do kosztów tych zaliczała odpisy amortyzacyjne od zakupionych w 2000 r. (w styczniu i grudniu) mebli i wyposażenia, wprowadzonych do ewidencji środków trwałych. W lokalu przy Al. B, w pomieszczeniu wskazanym przez podatniczkę jako gabinet lekarski znajdowało się biurko ( stał na nim komputer), dwa krzesła i dwa fotele, komoda ( szafka), na której stał telewizor, wideo, leżały kasety magnetofonowe, płyty kompaktowe, stała wieża stereo, pojemnik do sterylizacji z narzędziami. Ponadto na ścianach wisiały dwie szafki bez drzwiczek, z książkami i drobnymi ozdobami, stała narożna czterodrzwiowa szafa ( znajdowały się w niej trzy jaśki, narzuta, koce, powleczona kołdra, prywatne ubrania, aparat EEG) .W pokoju była lampa nagrzewająca stojąca. Na ścianach wisiały 4 obrazy i trzy kinkiety. Na fotelach leżały narzuty z wełny zgrzebnej. Na podłodze stała mikrofalówka, a na niej zabytkowa maszyna do pisania. W pokoju za narzutą stała deska do prasowania. W kuchni znajdowała się lodówka, zmywarka, kuchnia gazowa, okrągły stół, 5 krzeseł i komoda. W pokoju nazwanym przez podatniczkę reprezentacyjnym znajdowały się kredens (a nim zakupione kieliszki),dwa fotele i sofa ( skórzane) oraz w kartonie robot kuchenny. W przedpokoju była kanapa, stół owalny i komoda. W ocenie organów podatkowych sposób umeblowania tych pomieszczeń wskazuje na wykorzystywanie ich również dla celów osobistych. Nie można bowiem uznać za tradycyjne wyposażenie gabinetu lekarskiego sprzętu audiowizualnego w sytuacji, gdy brak jest w nim np. leżanki. Skarżąca w swoich wyjaśnieniach przyznała, iż z pomieszczenia przeznaczonego na gabinet korzysta również w celach prywatnych poza godzinami przyjęć pacjentów ( gabinet jest czynny od poniedziałku do piątku od godziny 17-tej). Kuchnię według jej wyjaśnień udostępnia sporadycznie pracownikom (wykonującym prace budowlane). Fakt wykorzystywania pomieszczeń również dla celów osobistych ma wpływ na ocenę poszczególnych wydatków, związanych z tym lokalem. Wydatki na zakup mebli, poduszek, kołder, pościeli z kory, narzuty, koca, dywanika łazienkowego, żyrandola, odkurzacza piorącego, lustra, obrusa, kieliszków, sztućców, prasowalnicy, oprawy obrazu, odkurzacza, wagi (znajdującej się w łazience), pojemnika na pieczywo i robota kuchennego nie stanowią typowego wydatku związanego z urządzeniem gabinetu lekarskiego czy też lokalu przeznaczonego na działalność w zakresie usług remontowo-budowlanych . Wyjaśnienia podatniczki, iż pościel zakupiła dla potrzeb gabinetu lekarskiego ( miały być wykorzystywane przy badaniu lekarskim, przy różnych ułożeniach ciała) są niewiarygodne z uwagi na to, iż w gabinecie nie było leżanki. Tkaniny miały być przeznaczone na uszycie zasłon i firan, mających zapewnić pacjentom odpowiednie warunki, ale nie zostały wykorzystane zgodnie z tym przeznaczeniem, bowiem w oknach pokoju przeznaczonego na gabinet brak zasłon, a nawet karniszy, na których mogłyby być zawieszone. Ponadto wobec znacznego upływu czasu od zakupu tkaniny do czasu dokonania oględzin przez organ podatkowy i wobec wcześniejszych wyjaśnień, iż podatniczka sama uszyła pokrowce i zasłony niewiarygodne jest też tłumaczenie, iż tkaniny nie zostały wykorzystane zgodnie z przeznaczeniem z uwagi na brak czasu. Zakupione wyposażenie i sprzęt nie pozostawało zatem w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą ( czyli źródłem przychodu). Wydatki poniesione na jego zakup nie mogą więc być uznane za koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 1 oraz art. 23 ust. 1pkt. 49 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Organ odwoławczy podkreślił, iż kosztem uzyskania przychodu nie jest każdy wydatek przydatny z punktu widzenia prowadzonej działalności gospodarczej, lecz ten, który został poniesiony, aby osiągnąć konkretny dochód, będący wielkością wyjściową do obliczenia podatku. Z uwagi na brak wyłącznego związku z prowadzoną działalnością gospodarczą kosztu uzyskania przychodu nie stanowią również odpisy amortyzacyjne od mebli i wyposażenia kuchni, a także szafy. Zgodnie z art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 7 powołanego przepisu. Stosownie do § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (Dz.U. z 1997 r. nr 6,poz. 35 z późn.zm., wydanego z upoważnienia ustawowego wskazanego wyżej) za środki trwałe uznaje się stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania nieruchomości, maszyny, urządzenia i środki transportu o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Dokonane przez skarżącą odpisy amortyzacyjne są dokonane niezgodnie z powołanymi przepisami, nie mogą więc stanowić kosztów uzyskania przychodu. Izba Skarbowa przyznała przy tym, iż nie jest właściwa do oceny, jakie leki i w jakiej ilości winna mieć podatniczka w gabinecie lekarskim i czy powinna ona ponieść dany wydatek w celu wyposażenia gabinetu lekarskiego, czy wyposażyć w określony sprzęt pomieszczenia służące pracownikom wykonującym prace remontowo-budowlane, ale ma prawo ocenić jako organ podatkowy, czy dany wydatek stanowi koszt uzyskania przychodu w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W skardze na powyższą decyzję skarżąca zarzuciła naruszenie art.22 ust.1 i 8 ustawy o podatku od towarów i usług oraz § 2 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przez błędną ich wykładnię. Wniosła w związku z tym o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania. W uzasadnieniu strona podniosła, iż Izba Skarbowa nie odniosła się do jej zarzutów i wyjaśnień, udzielanych w toku postępowania, zaś prezentowana przez organ odwoławczy argumentacja prawna wynika z uzupełniania bądź pomijania we własnym zakresie treści precyzyjnie sformułowanych przepisów podatkowych. Ponadto nie uwzględnia ona faktu, iż ponoszone wydatki są kosztami pośrednimi. Takie koszty w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych również mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu. Ocena zebranego materiału dowodowego, dokonana przez organy podatkowe jest dowolna i nie uwzględnia faktu, iż organ podatkowy nie ma prawa do oceny, czy dany wydatek był niezbędny. Ustawa wymaga tylko, aby podatnik wykazał, iż był on potrzebny. W przypadku odpisów amortyzacyjnych w ocenie strony organ winien był jedynie dokonać ich korekty, a nie całkowicie go odrzucać.

Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skargi, powołując się na dotychczas prezentowane argumenty. Dodatkowo podniosła, iż dopiero na etapie skargi do Naczelnego Sądu Administracyjnego skarżąca podniosła zarzuty odnoszące się do nieuznania za koszt uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych. W ocenie Izby nie stanowią one kosztów uzyskania przychodu z uwagi na brak związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga w niniejszej sprawie została złożona do Naczelnego Sądu Administracyjnego –Ośrodka Zamiejscowego w Łodzi przed 1 stycznia 2004 r. i postępowanie w sprawie nią wszczętej nie zostało do tego dnia zakończone. Zgodnie z art. 97 § 1, art. 85 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę –Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę-Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2002 r., Nr 153,poz. 1271 z późn. zm.) i art. 13 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270) sprawa ta podlegała zatem rozpoznaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, na podstawie przepisów ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Skarga jest zasadna.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych podaje tylko ogólną definicję kosztów uzyskania przychodu. Zgodnie z art. 22 ust. 1 tej ustawy są to wszystkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Podatnik ma zatem prawo odliczenia dla celów podatkowych wszystkich poniesionych wydatków pod warunkiem, iż mają one bezpośredni związek z prowadzoną działalnością oraz że ich poniesienie może mieć wpływ na wysokość osiągniętego przychodu. Ciężar wykazania związku między wydatkiem a prowadzoną działalnością oraz wpływu wydatku na spodziewany przychód obciąża przy tym podatnika. Organ podatkowy nie ma w tym zakresie nieograniczonego obowiązku poszukiwania dowodów na okoliczność związku wydatku z prowadzoną przez podatnika działalnością oraz osiąganym przez niego przychodem. Jednakże w sytuacji, gdy podatnik wskazuje konkretne argumenty na poparcie swojego twierdzenia o zasadności zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodu, organ podatkowy nie uznając tych wydatków ma obowiązek wykazania, dlaczego dany koszt nie może być uznany za koszt uzyskania przychodu. To do organu podatkowego należy bowiem wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy ( art. 122 i 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa –Dz.U. nr 137,poz. 926 z późn.zm.).

W niniejszej sprawie jest okolicznością pozostającą poza sporem, iż lokal położony w Ł., przy Al. B skarżąca wykorzystywała zarówno na cele prowadzonej działalności gospodarczej, jak i na cele mieszkalne. Organy podatkowe nie kwestionowały, iż w część pomieszczeń przeznaczona była na działalność usługową ( prowadzenie gabinetu lekarskiego). Ustaliły także, iż w tym czasie skarżąca świadczyła także usługi remontowo-budowlane, a filia jej przedsiębiorstwa mieściła się w lokalu przy Al. B. Fakt ten potwierdziły m.in. dokonane w lokalu przez pracowników Urzędu Skarbowego oględziny. W tym stanie rzeczy nie można uznać za argument przesądzający o nieuznaniu części wydatków poniesionych przez podatniczkę za koszt uzyskania przychodu argumentu o wykorzystywaniu lokalu również dla celów prywatnych. Podkreślić należy, iż obowiązujące przepisy nie zakazują prowadzenia działalności gospodarczej w miejscu zamieszkania przedsiębiorcy. Oceniając wydatki związane z wyposażeniem lokalu, w którym prowadzona jest zarówno działalność gospodarcza, jak jest on miejscem zamieszkania, należy więc zawsze ustalić, jakie jest decydujące przeznaczenie konkretnych elementów wyposażenia lokalu.

Dokonana przez organy podatkowe ocena poniesionych przez skarżącą wydatków nie uwzględnia tego faktu i jest wewnętrznie sprzeczna. Z jednej strony organy podatkowe nie kwestionują faktu świadczenia przez skarżącą w lokalu przy Al. B usług medycznych, z drugiej zaś stwierdzają, iż w pomieszczeniu wskazanym jako gabinet lekarski nie ma typowego dla tego typu pomieszczeń umeblowania, co świadczyć ma o przede wszystkim mieszkalnym charakterze tego pomieszczenia. Istotnie wygląd tego pomieszczenia( jak wynika z protokołu oględzin) nie odpowiada typowemu wyglądowi gabinetów mieszczących się w przychodniach lekarskich, jednakże organy podatkowe nie wskazują jednocześnie żadnych (uzasadnionych np. treścią przepisów sanitarnych czy specjalizacją skarżącej) przeszkód do świadczenia usług medycznych w tego typu pomieszczeniu z uwagi na jego nietypowy wygląd. Ponadto pomijają fakt, iż w pokoju tym znajdują się urządzenia typowe dla tego typu gabinetów ( leki, specjalistyczna lampa, aparat EKG czy urządzenie do sterylizacji narzędzi). Umieszczenie w tym pokoju sprzętu audiowizualnego nie przesądza samo przez się o zasadniczym jego przeznaczeniu. Podkreślić należy, iż podobny sprzęt ( telewizor, wieża stereo) znajdował się również w kuchni.

Wśród zakwestionowanych przez organy podatkowe wydatków były wydatki związane z zakupem komody i dwóch szafek. Meble te znajdowały się w lokalu w czasie przeprowadzania oględzin. Komoda, stojąca w poczekalni (przedpokoju) służyła do przechowywania kart chorobowych pacjentów. Jedna z szafek ( znajdująca się w kuchni) służyła do przechowywania narzędzi służących do prowadzenia prac remontowo-budowlanych. Organy podatkowe nie odniosły się do tych faktów, uznając jedynie ogólnikowo, iż zakup tych mebli nie pozostaje w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Nie wskazały jednakże, z czego wniosek taki wywiodły, skoro z dokonanych przez nie oględzin nie wynika, aby meble te wykorzystywane były do jakichkolwiek innych ( prywatnych) celów.

Organy podatkowe nie zakwestionowały w sposób wyraźny, iż przedpokój wykorzystywany był jako poczekalnia dla pacjentów. Odmawiając uznania za koszty uzyskania przychodu wydatków związanych z zakupem lustra, sprzętu oświetleniowego oraz obrusa do tego pomieszczenia wskazały jedynie, iż podatniczka musi również z niego korzystać w celach prywatnych. Nie negując tego faktu Sąd zauważa jedynie, iż organy podatkowe nie zbadały jednocześnie, jakim celom służyły przede wszystkim zakupione przedmioty i czy istotnie korzystali z nich pacjenci skarżącej.

Z uzasadnienia decyzji organów obu instancji nie wynika też w sposób wyraźny, dlaczego zakwestionowano jako koszt uzyskania przychodu zakup odkurzaczy. Z protokołu oględzin wynika, iż jeden z tych odkurzaczy wykorzystywany był do czyszczenia samochodu używanego do świadczenia usług remontowo-budowlanych. Ponadto odkurzacz nie jest wprawdzie ( jak ujęła to Izba Skarbowa) typowym wyposażeniem gabinetu lekarskiego, jednakże nie ulega wątpliwości, iż pomieszczenia służące świadczeniu usług medycznych winny być dokładne sprzątane ( do tego celu według oświadczenia podatniczki został zakupiony). Organy podatkowe nie przedstawiły żądnych argumentów, świadczących o innym wykorzystaniu tego urządzenia poza stwierdzeniem, iż nie jest to typowe wyposażenie gabinetu lekarskiego. Podobnie uzasadniły także odmowę wydatku związanego z zakupem prasowalnicy ( mimo, iż znajdowała się w gabinecie lekarskim i według oświadczenia podatniczki wykorzystywana była do prasowania fartuchów lekarskich; fakt używania takiego fartucha potwierdziły oględziny), wagi czy oprawy do obrazu. Trzeba przy tym podkreślić, iż początkowo, w toku postępowania podatkowego uznano -po wyjaśnieniach podatniczki- za koszt uzyskania przychodu zakup dywanika łazienkowego i oprawę obrazu ( mimo, iż również kwestionowano wykorzystanie jednego z pomieszczeń wyłącznie jako gabinetu). Następnie organy podatkowe zmieniły swoje stanowisko, nie wskazując przyczyn zmiany stanowiska.

Zbyt ogólnikowe, a tym samym uchylające się od możliwości oceny jest również stanowisko organów podatkowych odnośnie odmowy zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dotyczących mebli. Nie wiadomo bowiem, jakich mebli odpisy te dotyczą, gdzie meble te się znajdowały i w jaki sposób były wykorzystywane( w trakcie oględzin opisano wprawdzie np. szafy , ale nie wiadomo, czy są to szafy , które podatniczka uznała za środki trwałe).

Powyższe uchybienia, polegające na niedostatecznym wyjaśnieniu istotnych dla rozstrzygnięcia okoliczności sprawy , a w konsekwencji dokonaniu dowolnej, opartej na niepełnym i wybiórczo dobranym materiale dowodowym i wewnętrznie sprzecznej oceny dowodów stanowią naruszenie art. 122, 187 § 1 i 191 ordynacji podatkowej. Niewyjaśnienie stanu faktycznego prowadzi również do naruszenia przepisów prawa materialnego- art. 22 ust. 1 i ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dopiero zupełne ustalenie stanu faktycznego pozwala na prawidłowe zastosowanie normy prawnej.

Podzielić natomiast należy pogląd organów podatkowych, iż skarżąca nie przedstawiła w sposób przekonujący związku między zakupem pościeli i bielizny pościelowej a prowadzoną działalnością usługową. Za prawidłowe i logiczne uznać należy ustalenia organów podatkowych, iż wobec braku w gabinecie mebla, na którym można byłoby przeprowadzić badanie pacjenta na leżąco, wyjaśnienia o wykorzystywaniu pościeli do różnego ułożenia pacjenta nie są wiarygodne. Ponadto skarżąca nie wykazała, iż istotnie pościel musi się znajdować w każdym gabinecie lekarskim. Nie negując, iż w pomieszczeniu tym pacjent winien mieć zapewnioną intymność i że jednym ze sposobów zapewnienia tej intymności jest zawieszenie zasłon i firan w oknach, stwierdzić należy, iż zasłony te nie zostały faktycznie zawieszone w pomieszczeniu wykorzystywanym do świadczenia usług medycznych. Zakup tkanin nie miał więc żadnego wpływu na wysokość osiągniętego przez skarżącą w 2000 r. przychodu. Nie zostały one bowiem wykorzystane w planowany sposób. Prawidłowo więc uznały organy podatkowe, iż wydatek związany z zakupem tkanin nie może być uznany za koszt uzyskania przychodu. Zgodzić się też należy, iż sztućce, robot kuchenny ( stojący zresztą poza kuchnią, mającą być pomieszczeniem socjalnym) czy pojemnik na chleb znajdujące się w jedynej w lokalu kuchni służyły przede wszystkim prywatnym potrzebom skarżącej, a jedynie sporadycznie służyć mogły jej pracownikom. Prawidłowo też organy podatkowy uznały, ż zakup kieliszków nie pozostawał w związku ze świadczeniem usług medycznych. Kieliszki te nie znajdowały się w gabinecie lekarskim, ponadto trudno uznać, iż do celu podawania leków niezbędny był komplet kryształowych kieliszków.

Z tych względów na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 lit a i c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi zaskarżoną decyzję należało uchylić.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi i § 6 i § 14 ust. 2 pkt. 1 lit. a Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego z urzędu ( Dz.U. Nr 163, poz. 1349, zm. Dz.U. z 2003 r.,Nr 212,poz. 2074).

Wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji uzasadnia art. 152 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.