Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 114/16
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2017-10-03 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Artur Mudrecki, Sędzia NSA Danuta Oleś (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Agnieszka Jakimowicz, Protokolant Katarzyna Łysiak, po rozpoznaniu w dniu 3 października 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Polskiego Związku [...] z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 2 czerwca 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 976/15 w sprawie ze skargi Polskiego Związku [...] z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. (obecnie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W.) z dnia 10 grudnia 2012 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za II, III, IV kwartał 2010 r. oraz I, II, III kwartał 2011 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Polskiego Związku [...] z siedzibą w Warszawie na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. kwotę 5400 (słownie: pięć tysięcy czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Skargą kasacyjną zaskarżono wyrok z 2 czerwca 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 976/15, którym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę Polskiego Związku [...] z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z 10 grudnia 2012 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za II, III, IV kwartał 2010 r. oraz I, II, III kwartał 2011 r.

W toku kontroli przeprowadzonej przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego W. ustalono, iż Polski Związek [...] z siedzibą w W. (dalej: "Związek" lub "strona") uzyskał w latach 2010-2011 wsparcie finansowe z Funduszu [...] (dalej: "Fundusz") na realizację zadania "Polska wołowina na polskim stole" (dalej: "kampania informacyjna"). Nabycia towarów i usług, które zostały wykorzystane w akcji promowania polskiej wołowiny zostały udokumentowane fakturami VAT, zaś podatek naliczony z nich wynikający został przez stronę rozliczony w deklaracjach dla podatku od towarów i usług za II, III i IV kwartał 2010 r., II i III kwartał 2011 r. oraz w ich korektach. W ocenie kontrolujących wskazane nabycia nie były związane z jakąkolwiek sprzedażą opodatkowaną prowadzoną przez Związek. Protokół kontroli podatkowej doręczono stronie 21 grudnia 2011 r.

Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z 27 kwietnia 2012 r. określił stronie kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za III i IV kwartał 2010 r. oraz III kwartał 2011 r., kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za okres od II kwartału 2010 r. do II kwartału 2011 r. oraz kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy oraz do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za III kwartał 2011 r.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy powołał się na art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej: "ustawa o VAT"), art. 2 ust. 1, art. 2 ust. 2 pkt 3 lit. b), art. 9 ust. 2 pkt 2, art. 9 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 22 maja 2009 r. o funduszach promocji produktów rolno-spożywczych w celu wspierania marketingu rolnego (Dz. U. Nr 97, poz. 799, dalej: "ustawa o funduszach rolnych"), § 2 pkt 1 rozporządzenie Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 11 marca 2010 r. w sprawie szczegółowych warunków i trybu udzielania wsparcia finansowego z funduszy promocji produktów rolno-spożywczych (Dz. U. Nr 54, poz. 327, dalej: "rozporządzenie MR") i wskazał, że z przepisów tych wynika, że Związek uzyskał wsparcie finansowe na realizację konkretnego, wspieranego przez ustawodawcę celu publicznego. Uzyskanie tego wsparcia finansowego było możliwe m.in. dzięki stosownym zapisom w statucie Związku, jak również temu, iż Związek zrzesza osoby zainteresowane hodowlą bydła mięsnego. Związek dawał zatem rękojmię prawidłowego wykorzystania wsparcia finansowego przyznanego mu z Funduszu.

Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że zakupy towarów i usług związane z realizacją kampanii informacyjnej nie były w rozumieniu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT związane, nawet w stopniu pośrednim, z wykonywaniem przez Związek czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Oceny tej nie zmienia podnoszona przez stronę okoliczność, że w toku realizacji tej kampanii informacyjnej jej odbiorcy mogli dowiedzieć się również o działalności Związku. Aby cele wskazane w ustawie o funduszach rolnych mogły zostać właściwie zrealizowane, a prowadzone kampanie promocyjno-informacyjne odnosiły zamierzony skutek konsumenci powinni mieć świadomość, że kierowany do nich przekaz pochodzi z rzetelnego i określonego źródła.

Strona wniosła na powyższą decyzję skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, zaskarżając ją w całości i zarzucając naruszenie:

- art. 86 ust. 1 ustawy o VAT przez niczym nieuprawnione stwierdzenie przez organ, że zakwestionowane w zaskarżonej decyzji zakupy towarów i usług dotyczące realizacji kampanii informacyjnej nie były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych dokonywanych przez stronę i nie pozostawały w związku z taką sprzedażą opodatkowaną, co doprowadziło do stwierdzenia, że Związek nie był uprawniony do odliczenia naliczonego podatku związanego z tymi zakupami;

- art. 120, art. 187 §1 i art. 188 Ordynacji podatkowej polegające na bezpodstawnej odmowie przeprowadzenia zgłoszonych przez stronę wniosków dowodowych, co spowodowało, że Związek nie miał możliwości wykazania, że zakwestionowane przez organ zakupy towarów i usług pozostawały w związku z realizowaną przez Związek sprzedażą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy w ocenie organu to Związek miał obowiązek wykazać istnienie prawa do odliczenia podatku naliczonego, co w efekcie doprowadziło do nieprawidłowego ustalenia przez organ stanu faktycznego sprawy;

- art. 210 § 4 w zw. z art. 235 Ordynacji podatkowej przez niewyczerpujące uzasadnienie wydanej decyzji, co spowodowało, że Związek nie jest stanie poznać motywów podjęcia przez organ zaskarżonej decyzji, w sytuacji, gdy z zebranych przez organ dowodów nie wynika, że brak jest związku zakwestionowanych przez organ zakupów towarów i usług (wykazanych na kwestionowanych fakturach) z realizowaną przez Związek sprzedażą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, co wskazuje, że podjęte przez organ rozstrzygnięcie wydane zostało w oparciu o dowolną ocenę zabranych materiałów dowodowych w sprawie;

- art. 180 § 1 i art. 284 § 1 i art. 290 Ordynacji podatkowej przez dopuszczenie dowodu z materiałów zebranych w toku kontroli podatkowej, w tym protokołu kontroli i oświadczenia z 2 grudnia 2011 r. złożonego w imieniu strony przez G.G., w sytuacji, gdy kontrola podatkowa nie została prawidłowo wszczęta i prowadzona z uwagi na fakt, że osoba której doręczono upoważnienie do przeprowadzenia kontroli podatkowej, która reprezentowała Związek w toku kontroli podatkowej i osoba której doręczono protokół kontroli podatkowej nie była upoważniona do reprezentowania Związku, co dostrzegł organ pierwszej instancji w toku prowadzonego postępowania podatkowego.

Wojewódzki Sąd Administracyjnego w Warszawie wyrokiem z 30 lipca 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 496/13, uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. W uzasadnieniu podzielił stanowisko Związku, iż organ naruszył art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, gdyż w sprawie brak było podstaw do stwierdzenia, że zakupy dokonywane przez Związek na potrzeby realizacji kampanii informacyjnej nie mogły być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. To z kolei doprowadzić miało do błędnego, zdaniem Sądu, wniosku organów, iż stronie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach VAT dokumentujących zakupy związane z realizacją ww. programu. Ustalony przez organy podatkowe stan faktyczny nie pozwalał na przyjęcie jednoznacznego stanowiska, że zakupy towarów i usług dotyczące realizacji kampanii informacyjnej nie były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych dokonywanych przez Związek i nie pozostawały w związku z taką sprzedażą opodatkowaną. Sąd argumentował, że w ramach prowadzonej kampanii informacyjnej organizowane były różnego rodzaju imprezy również we współpracy z ośrodkami doradztwa rolniczego i w trakcie wystaw regionalnych kierowanych do rolników. Dzięki temu promowane było logo skarżącego, dostępne były informacje i ulotki dotyczące działalności skarżącego i oferowanych przez niego usług. Dzięki temu rolnicy mogli dowiedzieć się nie tylko o promocji wołowiny z rasowego bydła, ale także o korzyściach z hodowli bydła ras mięsnych. Podjęcie przez rolnika decyzji o rozpoczęciu hodowli bydła rasowego mogło skutkować tym, że zwiększał się popyt na usługi świadczone przez Związek. Oznaczało to zdaniem Sądu, że przedmiotowa akcja promocyjna przez promocję spożycia wołowiny w Polsce mogła przyczyniać się do zwiększenia hodowli bydła rasowego, a to z uwagi na monopolistyczną pozycję Związku w zakresie usług związanych z hodowlą bydła rasowego mogło powodować wzrost zapotrzebowania na świadczone przez związek usługi opodatkowane podatkiem VAT. Sąd zgodził się więc ze stanowiskiem strony, że Związek dzięki takiej promocji uzyskiwał możliwość dotarcia do rolników, którzy zainteresowani byliby zmianą profilu produkcji zwierzęcej i dzięki temu miał on możliwość pozyskania nowych usługobiorców świadczonych przez siebie usług. W ocenie Sądu wydatki związane z realizowaniem kampanii informacyjnej mogły zatem przełożyć się na zwiększenie sprzedaży realizowanej przez skarżącego.

W wyniku wniesionej przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 13 stycznia 2015 r., sygn. akt I FSK 2001/13, uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. W ocenie NSA istnienie dopiero bezpośredniego związku między daną transakcją nabycia, a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, stanowi warunek nabycia przez podatnika prawa do odliczenia naliczonego podatku od wartości dodanej.

NSA zobowiązał Sąd pierwszej instancji do rozważenia, czy art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w związku z poz. 10 załącznika nr 4 do ustawy miał w sprawie zastosowanie oraz czy zakwestionowane przez organy podatkowe nabycia towarów i usług w związku z realizacją kampanii informacyjnej były wykorzystywane przez skarżącego w działalności podlegającej zwolnieniu.

Rozpoznając ponownie sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznał skargę za niezasadną. W uzasadnieniu wskazał, że odnosząc się do kwestii pozostawionych przez NSA do rozstrzygnięcia przez Sąd pierwszej instancji stwierdził, że zgodnie ze statutem Związku jest on niezależną i samorządną organizacją, zrzeszającą hodowców bydła ras mięsnych oraz producentów bydła opasowego na obszarze kraju. Zgodnie z oświadczeniami strony Związek świadczy usługi na rzecz rolników i hodowców, którzy hodują bydło ras mięsnych. Usługi te polegają na prowadzeniu rodowodów bydła hodowlanego i certyfikowaniu tego bydła. Usługi te świadczone są cyklicznie, a jego efektem jest uzyskanie przez rolnika poświadczenia, że jego bydło ma stosowne certyfikaty potwierdzające jego wysoką jakość hodowlano-produkcyjną i stosowny prawidłowy rodowód. Dzięki posiadanym certyfikatom i wydanym przez Związek hodowca jest w stanie wykazać, że jego bydło, to najwyższej klasy bydło ras mięsnych. Powyższe pozwala uzyskać odpowiednio wyższą cenę za hodowane bydło.

W świetle powyższego Sąd pierwszej instancji uznał, że realizacja kampanii informacyjnej ze środków Funduszu [...] stanowiła realizację zadań statutowych Związku. Jednocześnie usługa organizacji tego zadania była skierowana do ogółu konsumentów, nie była przedmiotem odsprzedaży. Jako, że realizacja tego działania nie służyła działalności gospodarczej Związku, a statutowej, zatem czynności te co do zasady podlegały ustawie o VAT. Jednocześnie w 2010 r. na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT były zwolnione od podatku. W załączniku nr 4 do ustawy, który stanowi wykaz usług zwolnionych, w poz. 10 ustawodawca wymienił usługi świadczone przez organizacje członkowskie, gdzie indziej niesklasyfikowane (wyłącznie statutowe). Sąd uznał, że przy realizacji zadań statutowych takich jak ww. projekt Związek działa jako organizacja niedochodowa, realizuje cele związkowe, a zwolnienie to nie powoduje zakłócenia konkurencji.

Zdaniem Sądu czynności Związku związane z realizacją kampanii informacyjnej objęte były w 2011 r. zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 31 lit. b) ustawy o VAT.

Zakupów związanych z realizacją przedmiotowego projektu nie można, zdaniem Sądu, zaliczyć do kosztów działalności ogólnej strony. Nie są to bowiem koszty funkcjonowania Związku jako organizacji, nie stanowią elementu kalkulacyjnego kosztów usług opodatkowanych, a ponadto zostały zrefundowane z Funduszu.

Ponadto za bezzasadny uznał Sąd zarzut doręczenia upoważnienia do kontroli podatkowej osobie, która nie była upoważniona do działania w imieniu Zakładu. Upoważnienie do kontroli doręczone G.G., który na podstawie pełnomocnictwa z 24 sierpnia 2006 r. był upoważniony do reprezentowania Zakładu w postępowaniu prowadzonym przez Urząd Skarbowy. Występowanie G.G. w imieniu Zakładu w kontroli podatkowej - odbieranie i składnia pism świadczy o tym, że pełnomocnictwo z 24 sierpnia 2006 r. w zamyśle Zakładu miało stanowić także umocowanie do udziału w postępowaniach prowadzonych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł Zakład. Wyrok zaskarżono w całości, zarzucając naruszenie:

1. przepisów prawa materialnego poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT poprzez uznanie przez WSA, że w stanie faktycznym sprawy z uwagi na fakt, że wszystkie zakupy wynikające z 229 zakwestionowanych faktur, a związane z realizacją kampanii informacyjnej nie są zakupami, które można zaliczyć do kosztów działalności ogólnej Związku, gdyż nie są to koszty jego funkcjonowania jako organizacji i nie stanowią elementu kalkulacyjnego kosztów usług opodatkowanych, a nadto zostały zrefundowane, co zdaniem WSA prowadzi do jednoznacznego stwierdzenia, że brak było podstaw do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z przedmiotowych zakupów w kolejnych okresach rozliczeniowych, których dotyczy niniejsza sprawa;

2. przepisów postępowania, tj.:

- art. 145 §1 pkt 1 lit. c) i art. 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: "P.p.s.a.") w zw. z art. 122, art. 187 § 1 i art. 188 oraz art. 191 i art. 210 § 4 w zw. z art. 127 Ordynacji podatkowej poprzez oddalenie skargi i nieprawidłowe ustalenie w toku postępowania sądowego, że w stanie faktycznym niniejszej sprawy zakupy związane z realizacją kampanii informacyjnej nie są zakupami, które można zaliczyć do kosztów działalności ogólnej Związku, gdyż nie są to koszty jego funkcjonowania jako organizacji i nie stanowią elementu kalkulacyjnego kosztów usług opodatkowanych, gdy w toku postępowania podatkowego organy bezpodstawnie odmówiły przeprowadzenia zgłoszonych przez Związek dowodów i nie badały okoliczności faktycznych uznanych przez NSA za mające istotne znaczenie w niniejszej sprawie, co w efekcie doprowadziło do rozstrzygnięcia sprawy przez WSA w oparciu o niepełny i nieprawidłowy ustalony stan faktyczny sprawy, ponieważ w toku postępowania podatkowego organy podatkowe nie badały okoliczności faktycznych uznanych przez NSA za istotne;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w związku z naruszeniem art. 180 § 1 i art. 284 §1, art. 290 i art. 123 §1 i art. 137 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez oddalenie skargi i nieprawidłowe ustalenie przez WSA, że prawidłowe było dopuszczenie przez organy podatkowe dowodów z materiałów zebranych w toku kontroli podatkowej, w tym protokołu kontroli i oświadczenia z 2 grudnia 2011 r. złożonego w imieniu Związku przez G.G., w sytuacji, gdy kontrola podatkowa nie została prawidłowo wszczęta i prowadzona z uwagi na fakt, że osoba której doręczono upoważnienie do przeprowadzenia kontroli podatkowej, która reprezentowała Związek w toku kontroli podatkowej i osoba której doręczono protokół kontroli podatkowej nie była upoważniona do reprezentowania Związku.

Wskazując na powyższe podstawy wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. nie złożył odpowiedzi na skargę kasacyjną. Na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym pełnomocnik organu podatkowego wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie jest uzasadniona.

Rozstrzygając niniejszą sprawę, Naczelny Sąd Administracyjny miał przede wszystkim na względzie treść wcześniejszego wyroku z 13 stycznia 2015 r., sygn. akt I FSK 2001/13, w którym w wyniku uwzględnienia skargi kasacyjnej organu podatkowego sprawę przekazano do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji.

W powołanym wyroku NSA uznał, że wyjaśnienie motywów rozstrzygnięcia jakimi kierował się Sąd w zaskarżonym wyroku jest wewnętrznie sprzeczne oraz naruszające art. 141 § 4 P.p.s.a., jednak naruszenie to nie mogło mieć wpływu na wynik sprawy. Według NSA sporne wydatki skarżącej udokumentowane fakturami VAT i poniesione w związku z organizacją akcji "Polska wołowina na polskim stole" nie były bezpośrednio powiązane z konkretnymi transakcjami sprzedaży towarów i usług z powodu obiektywnych czynników decydujących o funkcji, jaką pełni dany zakup w działalności podatnika. Zakupy te służyły stronie skarżącej w prowadzeniu działalności jedynie w sposób ogólny, co wykluczało istnienie bezpośredniego związku podatku naliczonego i transakcji opodatkowanej w rozumieniu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz pozbawiało tym samym stronę prawa do odliczenia. Natomiast powodem uchylenia zaskarżonego wyroku była konieczność wyjaśnienia przez Sąd pierwszej instancji w ponownym postępowaniu, czy organy podatkowe obowiązane były wydatki te zakwalifikować jako związane z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu w rozumieniu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, pośrednio związanymi z prowadzeniem przez Związek działalności gospodarczej i tym samym czy dopuszczalne było traktowanie ich jako kosztów ogólnych. W ocenie NSA rozważenia w ponownym postępowaniu sądowadministracyjnym wymagała również kwestia tego, czy zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, miało wpływ na prawo podatnika do odliczenia, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego rozpatrującego niniejszą sprawę Sąd pierwszej instancji zrealizował wskazania wynikające z wyroku z 13 stycznia 2015 r., sygn. akt I FSK 2001/13. Sąd przeanalizował akta sprawy i stwierdził, że zgodnie ze statutem Związku jest on niezależną i samorządną organizacją, zrzeszającą hodowców bydła ras mięsnych oraz producentów bydła opasowego na obszarze kraju (§ 2 pkt 2 Statutu). Statut w § 2 pkt 1 stwierdza ponadto, że Związek jest uznanym stowarzyszeniem hodowców i pracuje według obowiązującego prawa hodowlanego, działa jako rolnicze zrzeszenie branżowe oraz prowadzi działalność gospodarczą zgodnie z wpisem do rejestru sądowego oraz przepisami obowiązującymi na terenie Rzeczpospolitej Polskiej. Celem Związku jest reprezentowanie potrzeb, ochrona praw i interesów hodowców i producentów bydła oraz wspieranie ich działań w kierunku podnoszenia opłacalności. Ponadto Sąd wskazał, że zgodnie z oświadczeniami strony, Związek świadczy usługi na rzecz rolników i hodowców, którzy hodują bydło ras mięsnych. Usługi te polegają na prowadzeniu rodowodów bydła hodowlanego i certyfikowaniu tego bydła. Usługi te świadczone są cyklicznie, a jego efektem jest uzyskanie przez rolnika poświadczenia, że jego bydło ma stosowne certyfikaty potwierdzające jego wysoką jakość hodowlano-produkcyjną i stosowny prawidłowy rodowód. Dzięki certyfikatom wydanym przez Związek hodowca jest w stanie wykazać, że jego bydło, to najwyższej klasy bydło ras mięsnych. Powyższe pozwala uzyskać odpowiednio wyższą cenę za hodowane bydło. Związek uzyskuje przychody opodatkowane podatkiem VAT, gdyż jako jedyny w Polsce podmiot upoważniony świadczy usługi prowadzenia ksiąg hodowlanych i certyfikowania bydła określonych ras mięsnych. Każdy producent i hodowca bydła ras mięsnych w Polsce chcąc dokonać certyfikacji bydła mięsnego musi skorzystać z usług Związku i staje się odbiorcą opodatkowanych podatkiem VAT usług świadczonych przez Związek.

Jak wskazał w swoim rozstrzygnięciu Dyrektor Izby Skarbowej, Fundusz [...] wspiera działania mające na celu promocję spożycia mięsa wołowego oraz jego przetworów, takie jak kampania informacyjna. Odbiorcami tych działań są ostateczni konsumenci mięsa wołowego. Dopiero w wyniku skutecznej promocji wśród konsumentów spożycia mięsa wołowego i jego przetworów, może wzrosnąć popyt na wskazane produkty, a tym samym wzrośnie zainteresowanie hodowlą bydła, a niektórzy z nowych hodowców zasilą szeregi członków Związku. Celem Funduszu oraz celem statutowym Związku jest podejmowanie działań na rzecz hodowców bydła wołowego będących jednocześnie członkami zrzeszenia, w efekcie, których wzrośnie spożycie mięsa wołowego wśród konsumentów. Takim celem nie jest natomiast promocja Związku, zwiększanie liczby jego członków, czy też reklama usług oferowanych przez Związek. Wsparcie finansowe uzyskane ze środków Funduszu nie mogło służyć promocji konkretnej marki, znaku towarowego czy organizacji.

W świetle powyższego należy zgodzić się z Sądem pierwszej instancji, że realizacja projektu "Polska wołowina na polskim stole" ze środków Funduszu [...] stanowiła realizację zadań statutowych Związku, a nie była związana z działalnością gospodarczą.

Należy też zaakceptować ocenę Sądu pierwszej instancji, że zakupów związanych z realizacją przedmiotowego projektu nie można zaliczyć do kosztów działalności ogólnej podatnika. Nie są to bowiem koszty funkcjonowania Związku jako organizacji, nie stanowią elementu kalkulacyjnego kosztów usług opodatkowanych, a ponadto zostały zrefundowane z Funduszu Promocji.

Sąd pierwszej instancji zasadnie wskazał, że prowadzona przez Związek działalność statutowa była w 2010 r. zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, w zw. z poz. 10 załącznika nr 4 do tej ustawy. Natomiast czynności Związku związane z realizacją kampanii informacyjnej w 2011 r. objęte były zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 31 lit. b) ustawy o VAT.

Mając to na względzie Naczelny Sąd Administracyjny nie uznał zasadności zarzutu naruszenia art. 145 §1 pkt 1 lit. c) i art. 141 § 4 P.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 § 1 i art. 188 oraz art. 191 i art. 210 § 4 w zw. z art. 127 Ordynacji podatkowej.

Nie jest też skuteczny zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w związku z naruszeniem art. 180 § 1 i art. 284 §1, art. 290 i art. 123 §1 i art. 137 § 2 Ordynacji podatkowej. Uzasadniając ten zarzut – podobnie jak w skardze do Sądu pierwszej instancji – powołano się na fakt doręczenia upoważnienia do kontroli podatkowej osobie, która nie była upoważniona do działania w imieniu Zakładu.

Oceniając ten zarzut Naczelny Sąd Administracyjny pragnie podzielić wyrażone w tym względzie stanowisko Sądu pierwszej instancji. Sąd ten na podstawie analizy akt sprawy stwierdził, że upoważnienie do kontroli doręczone zostało G.G., który na podstawie pełnomocnictwa z 24 sierpnia 2006 r. był upoważniony do reprezentowania Zakładu w postępowaniu prowadzonym przez Urząd Skarbowy. Występowanie G.G. w imieniu Zakładu w kontroli podatkowej - odbieranie i składnia pism świadczy o tym, że pełnomocnictwo z 24 sierpnia 2006 r. w zamyśle Zakładu miało stanowić także umocowanie do udziału w postępowaniach prowadzonych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego nie jest trafny zarzut dotyczący naruszenia przepisów prawa materialnego poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W ramach tego zarzutu autor skargi kasacyjnej podnosi, że WSA uznał, że w stanie faktycznym sprawy wszystkie zakupy wynikające z 229 zakwestionowanych faktur, a związane z realizacją kampanii informacyjnej nie są zakupami, które można zaliczyć do kosztów działalności ogólnej Związku. Organy podatkowe w swoich rozstrzygnięciach szczegółowo odniosły się do poszczególnych zakwestionowanych wydatków, co w swoim wyroku ocenił Sąd pierwszej instancji. Natomiast wbrew twierdzeniom strony skarżącej nie wynika z orzeczenia NSA z 13 stycznia 2015 r., sygn. akt I FSK 2001/13, że Sąd pierwszej instancji zobowiązany był do oceny każdej z zakwestionowanych faktur z osobna.

Wobec niezasadności zarzutów skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 i art. 209 P.p.s.a.