Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 96/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2018-04-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art 151
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bolesław Stachura Sędziowie Sędzia WSA Joanna Wojciechowska Sędzia WSA Elżbieta Woźniak (spr.) po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 5 kwietnia 2018 r. sprawy ze skargi "Fundacji imienia S. K." z siedzibą w J. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpoznania. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Sygn. akt I SA/Sz [...]

Uzasadnienie

Zaskarżonym postanowieniem z dnia 12 grudnia 2017 r. nr [...], Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: "organ interpretacyjny") utrzymał w mocy postanowienie własne z dnia 6 października 2017 r. nr [...] o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku "Fundacji imienia S. K." z siedzibą w [...] (dalej: "fundacja", "strona", "skarżąca") o wydanie interpretacji indywidualnej.

Powyższe postanowienia zapadły w następującym stanie faktycznym sprawy.

W dniu 21 lipca 2017 r. do organu interpretacyjnego wpłynął wniosek fundacji z dnia 17 lipca 2017 r. o wydanie interpretacji indywidualnej (uzupełniany następnie pismami z dnia 5 i 13 września 2017 r.), w którym przedstawiono opis zdarzenia przyszłego.

Na wstępie opisu fundacja przytoczyła pełne brzmienie swojego statutu, a następnie wskazała, że działa jako organizacja pożytku publicznego w świetle przepisów ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i wolontariacie. Wskazała także, że działa w oparciu o statut, spełniając swoje cele statutowe - m.in. cele naukowe, cele służące działalności pożytku publicznego, w tym cele prospołeczne, a ponadto wspiera badania naukowe, edukację, oraz dotuje pracę z osobami niepełnosprawnymi.

Fundacja podniosła, że działając jako organizacja pozarządowa (organizacja pożytku publicznego) posiada majątek, składający się m.in. z: maszyn, urządzeń oraz innych środków trwałych wykorzystywanych w prowadzonej przez fundację działalności pożytku publicznego. Składniki majątku strona nabyła ze środków pochodzących z darowizn lub innych form dofinansowania otrzymywanych w związku z prowadzoną działalnością pożytku publicznego. Fundacja rozważa dokonanie w przyszłości sprzedaży poszczególnych składników majątku, w kilku następujących wariantach:

Po pierwsze, strona zamierza sprzedać innym podmiotom składniki majątku, wprowadzone przez nią do ewidencji środków trwałych, w pełni zamortyzowane, wykorzystywane uprzednio przez fundację wyłącznie do wykonywania działalności pożytku publicznego. Fundacja będzie się starała, aby przy sprzedaży ustalona za składniki majątku cena kształtowała się na poziomie tzw. cen rynkowych oferowanych za tego typu składniki majątkowe przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży tego typu składników majątku.

Po drugie, strona zamierza sprzedać innym podmiotom składniki majątku, wprowadzone przez nią do ewidencji środków trwałych, w części zamortyzowane, wykorzystywane uprzednio przez fundację wyłącznie do wykonywania działalności pożytku publicznego. Strona będzie się starała, aby przy sprzedaży ustalona za składniki majątku cena kształtowała się na poziomie tzw. cen rynkowych oferowanych za tego typu składniki majątkowe przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży tego typu składników majątku.

Po trzecie, strona zamierza sprzedać innym podmiotom składniki majątku, które nie zostały przez nią wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych oraz nie były wykorzystywane uprzednio przez fundację do wykonywania działalności pożytku publicznego. Strona będzie się starała, aby przy sprzedaży ustalona za składniki majątku cena kształtowała się na poziomie tzw. cen rynkowych oferowanych za tego typu składniki majątkowe przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży tego typu składników majątku.

W każdym z opisanych powyżej wariantów pieniądze uzyskane ze sprzedaży poszczególnych składników majątku (przykładowo maszyn i urządzeń), strona zamierza wydatkować na cele związane z prowadzoną działalnością pożytku publicznego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy przychód w postaci środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży składników majątku, zakupionych uprzednio przez stronę ze środków otrzymanych przez nią w postaci darowizn lub innych form dofinansowania wykonywanej przez stronę działalności pożytku publicznego, wykorzystywanych uprzednio w działalności pożytku publicznego podatnika i które zostały wprowadzone przez nią do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oraz zostały w pełni zamortyzowane będzie zwolniony z podatku dochodowego od osób prawnych w przypadku, gdy strona wykorzysta uzyskane ze sprzedaży pieniądze na cele pożytku publicznego?

2. Czy przychód w postaci środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży składników majątku, zakupionych uprzednio ze środków otrzymanych przez stronę w postaci darowizn lub innych form dofinansowania wykonywanej przez wnioskodawcę działalności pożytku publicznego, wykorzystywanych uprzednio w działalności pożytku publicznego podatnika i które zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych strony oraz zostały jedynie częściowo zamortyzowane będzie zwolniony z podatku dochodowego od osób prawnych w przypadku, gdy strona wykorzysta uzyskane ze sprzedaży pieniądze na cele pożytku publicznego?

3. Czy przychód w postaci środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży składników majątku, które strona zamierza zakupić ze środków otrzymanych przez stronę w postaci darowizn lub innych form dofinansowania wykonywanej przez stronę działalności pożytku publicznego, niewykorzystywanych uprzednio w działalności pożytku publicznego podatnika a które nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych strony oraz nie zostały zamortyzowane będzie zwolniony z podatku dochodowego od osób prawnych w przypadku, gdy strona wykorzysta uzyskane ze sprzedaży pieniądze na cele pożytku publicznego?

4. Czy przychód w postaci środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży składników majątku, zakupionych uprzednio ze środków otrzymanych przez stronę w postaci darowizn lub innych form dofinansowania wykonywanej przez stronę działalności pożytku publicznego, zakwalifikowanych jako majątek obrotowy będzie zwolniony z podatku dochodowego od osób prawnych w przypadku, gdy strona wykorzysta uzyskane ze sprzedaży pieniądze na cele pożytku publicznego?

5. Czy uprzedni wydatek poczyniony przez stronę na zakup środków trwałych i wartości niematerialnych oraz prawnych wykorzystywanych przez nią następnie w działalności pożytku publicznego podatnika i które zostały przez stronę wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oraz zostały w pełni przez nią zamortyzowane w momencie sprzedaży tych środków będzie nadal zwolniony z podatku dochodowego od osób prawnych w przypadku, gdy strona wykorzysta uzyskane ze sprzedaży pieniądze na cele pożytku publicznego?

6. Czy uprzedni wydatek poczyniony przez stronę na zakup środków trwałych i wartości niematerialnych oraz prawnych wykorzystywanych przez nią następnie w działalności pożytku publicznego podatnika i które zostały przez stronę wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oraz zostały w części przez nią zamortyzowane w momencie sprzedaży tych środków będzie nadal zwolniony z podatku dochodowego od osób prawnych w przypadku, gdy strona wykorzysta uzyskane ze sprzedaży pieniądze na cele pożytku publicznego?

7. Czy planowany wydatek, który strona zamierza dokonać na zakup środków trwałych i wartości niematerialnych oraz prawnych, które nie będą wykorzystywane przez nią w działalności pożytku publicznego i które nie zostaną przez stronę wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oraz nie zostaną w żadnej części przez nią zamortyzowane w momencie sprzedaży tych środków będzie zwolniony z podatku dochodowego od osób prawnych w przypadku, gdy strona wykorzysta uzyskane ze sprzedaży pieniądze na cele pożytku publicznego?

8. Czy uprzedni wydatek poczyniony przez stronę na zakup środków obrotowych wykorzystywanych przez nią następnie w działalności pożytku publicznego podatnika w momencie sprzedaży tych środków będzie nadal zwolniony z podatku dochodowego od osób prawnych w przypadku, gdy strona wykorzysta uzyskane ze sprzedaży pieniądze na cele pożytku publicznego?

Fundacja przedstawiła również jedno uzasadnienie do wszystkich stanowisk.

Z uwagi na to, że organ interpretacyjny uznał, iż uzasadnienie to zostało skonstruowane w sposób uniemożliwiający jednoznaczne przypisanie odpowiednich jego części do poszczególnych stanowisk, pismem z dnia 5 września 2017 r., na podstawie art. 13a § 2a, art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.; dalej: "O.p."), wezwał stronę do usunięcia braków jej wniosku, poprzez m.in. przedstawienie uzasadnienia stanowiska fundacji odrębnie dla każdego zadanego we wniosku pytania - w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie doręczono stronie w dniu 12 września 2017 r. W dniu 19 września 2017 r., tj. w wyznaczonym przez organ interpretacyjny terminie, fundacja odpowiedziała na wezwanie organu i złożyła uzupełnienie treści wniosku w ten sposób, że powieliła osiem razy tę samą treść pierwotnego uzasadnienia (tj. tę samą do każdego z ośmiu zadanych pytań).

Organ interpretacyjny, w następstwie dokonanej analizy formalnoprawnej wniosku pod kątem możliwości wydania interpretacji indywidualnej w zakresie ww. pytań, stwierdził, że merytoryczne rozpatrzenie tego wniosku poprzez wydanie interpretacji było niemożliwe, a tym samym – że mimo wezwania skierowanego przez organ, strona nie dokonała skutecznego uzupełnienia wniosku. W konsekwencji organ interpretacyjny wydał postanowienie z dnia 6 października 2017 r. o pozostawieniu wniosku fundacji bez rozpatrzenia.

Pismem z dnia 23 października 2017 r., fundacja złożyła zażalenie na powyższe postanowienie, zarzucając temu aktowi naruszenie: art. 14b § 1, § 2, §2a i § 3, art. 14g, art. 14h w zw. z art. 120, oraz art. 14h w zw. z art. 121 O.p.

Organ interpretacyjny, po rozpoznaniu sprawy zainicjowanej zażaleniem fundacji, nie znalazł podstaw do zmiany swojego stanowiska w sprawie i postanowieniem z dnia 12 grudnia 2017 r. utrzymał w mocy postanowienie z dnia 6 października 2017 r.

Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie, organ interpretacyjny przywołał brzmienie art. 3 pkt 1 i 2, art. 14 b § 1 i § 2, art. 14c § 1 i § 2, art. 14g oraz art. 14h O.p., opisując szeroko istotę i sens wydawania interpretacji indywidualnej oraz wymogi, jakie winien spełniać wniosek podatnika inicjujący postępowanie w sprawie wydania takiej interpretacji.

Organ interpretacyjny wskazał, że aby mógł dokonać oceny stanowiska zaprezentowanego przez stronę w kontekście zadanych pytań, musi uzyskać od strony jasno sprecyzowane, jednoznaczne informacje, co do jej argumentacji w konkretnym, rozstrzyganym temacie. Uzasadnienia stanowiska powinny być sformułowane w taki sposób, aby stanowiły jednoznaczną, spójną odpowiedź na każde ze sformułowanych pytań i jednocześnie powinny odnosić się do przepisów prawa podatkowego mających podlegać wykładni w przedmiotowej sprawie. Sposób zaprezentowania uzasadnienia własnego stanowiska nie powinien bowiem budzić wątpliwości i powinien dawać podstawy do zajęcia stanowiska przez organ wydający interpretację indywidualną w zakresie przepisów prawa podatkowego i zadanych pytań.

Mając powyższe na uwadze, organ interpretacyjny stwierdził, że w rozpoznawanej - mimo wezwania strony do przedstawienia uzasadnienia stanowiska strony odrębnie dla każdego zadanego we wniosku pytania - fundacja przekazała powielone osiem razy to samo uzasadnienie stanowiska, które zawarła w złożonym wniosku, czym nadal nie usunęła braków formalnych wniosku. W cenie organu, powielone uzasadnienie stanowiska strony nadal nie pozwala na jednoznaczną ocenę jego prawidłowości co do poszczególnych pytań wniosku, gdyż nie pozwala organowi na niebudzące wątpliwości wskazanie, które jego fragmenty odnoszą się do poszczególnych pytań. Uzasadnienie stanowiska nie zawiera jednoznacznych odpowiedzi na poszczególne zadane pytania. Organ nie jest zaś uprawniony za stronę do segregowania, przyporządkowania poszczególnych fragmentów uzasadnienia pod kątem zastosowania ich do konkretnych pytań.

Podsumowując, organ interpretacyjny stwierdził, że pozostawienie bez rozpatrzenia wniosku fundacji było jak najbardziej uzasadnione, a w sprawie nie doszło do naruszenia wskazywanych przez stronę przepisów O.p.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia z dnia 6 października 2017 r. i o skierowanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, podnosząc zarzut, mającego istotny wpływ na wynik sprawy, naruszenia:

1) art. 14b § 1, § 2, § 2a i § 3 O.p., które stanowią, jakie przesłanki we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego muszą zostać spełnione, aby wniosek ten nie stał się bezprzedmiotowy, i nie został pozostawiony bez rozpoznania przez organy podatkowe - poprzez jego błędną wykładnię i w rezultacie uznanie, że wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego złożony przez fundację nie spełnia wymogów stawianych takim wnioskom, w szczególności w postaci przedstawienia uzasadnienia stanowiska skarżącej w sprawie;

2) art. 14g O.p., poprzez jego błędną wykładnię i w rezultacie pozostawienie wniosku fundacji o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego bez rozpoznania;

3) art. 14h w zw. z art. 120 O.p., który stanowi, że organy podatkowe winny działać zgodnie i na podstawie przepisów prawa, poprzez jego niezastosowanie i wydanie postanowienia z pominięciem istotnych przepisów prawa które powinny być zastosowane w tej konkretnej sytuacji wnioskodawcy;

4) art. 14h w zw. z art. 121 O.p., który stanowi, że organy winny prowadzić postępowanie w sposób budzący zaufanie obywateli do władzy publicznej poprzez jego niezastosowanie, i w rezultacie wydanie zaskarżonego postanowienia.

W uzasadnieniu, odwołując się do orzeczeń sądów administracyjnych, skarżąca przedstawiła argumentację na poparcie stawianych zarzutów.

W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:

Stosownie do treści art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo

o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Przy czym, zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.; zwanej dalej "P.p.s.a."), Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną z zastrzeżeniem art. 57a. Art. 57a P.p.s.a. z kolei stanowi, że skarga na pisemną interpretację prawa podatkowego wydaną w indywidulanej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisów prawa materialnego sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Oceniając zaskarżone postanowienie z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów, sąd doszedł do przekonania, że nie narusza ono prawa w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania go z obrotu prawnego.

Istotą sporu w niniejszej sprawie jest prawidłowość wydania przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, postanowienia utrzymującego w mocy, wydane na podstawie art. 14g § 1, art. 169 § 1, § 2 i § 4 oraz art. 14h Ordynacji podatkowej, postanowienia tego organu o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku Fundacji imienia S. K. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Z treści skargi wynika bowiem, że skarżąca stoi na stanowisku, iż złożony przez nią wniosek wraz z nadesłanym na wezwanie organu uzupełnieniem był kompletny i umożliwiał wydanie interpretacji.

Natomiast zdaniem organu interpretacyjnego pomimo wezwania jej do tego, skarżąca nie dokonała uzupełnienia wniosku w zakresie umożliwiającym wydanie interpretacji, nie wskazała bowiem własnego stanowiska w odniesieniu do poszczególnych zadanych pytań.

Z uwagi na tak zarysowany przedmiot sporu na wstępie wskazać należy,

że postępowanie w sprawie indywidualnych interpretacji uregulowane zostało

w Rozdziale 1a Działu II Ordynacji podatkowej, jednakże na mocy art. 14h tej ustawy ustawodawca zezwolił na odpowiednie stosowanie w tej procedurze niektórych innych przepisów Ordynacji podatkowej, w tym art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 129, art. 130, art. 135-137, art. 140, art. 143, art. 165a, art. 169 § 1-2, art. 170 i art. 171 oraz przepisy rozdziału 5, 6, 10 i 23 działu IV.

Zgodnie z przepisem art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym w chwili wydania zaskarżonego postanowienia) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego. Wniosek zainteresowanego o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, składany w jego indywidualnej sprawie, może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 Ordynacji podatkowej). Stosownie zaś do art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ wydający interpretację indywidualną dokonuje oceny stanowiska wnioskodawcy i przedstawia jej uzasadnienie prawne, a w przypadku oceny negatywnej - wskazuje stanowisko prawidłowe wraz z uzasadnieniem prawnym

(art. 14c § 1-2 Ordynacji .podatkowej). Natomiast w sytuacji, gdy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej nie spełnia wymogów określonych w art. 14b § 3 , organ wydaje postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia (art. 14g § 1 i § 3 Ordynacji podatkowej).

Interpretacja indywidualna, w przeciwieństwie do interpretacji ogólnej (art. 14a Ordynacji podatkowej) ma charakter jednostkowy i konkretny w odniesieniu do podmiotu, który wystąpił o jej udzielenie. Jak wskazano powyżej, na podstawie art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Postępowanie o wydanie interpretacji indywidualnej w istocie dotyczy tylko indywidualnej, określonej sprawy danego podmiotu i dla niego wyłącznie, jako adresata wydanej interpretacji, wynik postępowania będzie miał znaczenie prawne – w kontekście ochrony prawnej z tytułu zastosowania się do tej interpretacji.

Wyczerpująco przedstawiony stan faktyczny (zaistniały bądź przewidywany), to taki, na podstawie którego można w sposób pewny i nieuzasadniający żadnych przedmiotowych wątpliwości, udzielić informacji w zakresie możliwości zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie. Zdarzenie przyszłe musi więc być opisane w sposób konkretny i jednoznaczny.

Organ podatkowy nie może ani domniemywać takich czy innych intencji (zamiarów) podatnika, ani za podatnika ustalać stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), uzupełniać go czy oceniać jego zgodność z rzeczywistością. Organ, na podstawie wyczerpująco przestawionego zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, winien udzielić odpowiedzi kategorycznej, tj. z interpretacji musi wynikać wyraźna odpowiedź na zadane przez wnioskodawcę pytanie, a stanowisko powinno być poparte jednoznacznym i czytelnym dla adresata uzasadnieniem prawnym. Funkcją przypisaną interpretacji indywidualnej przez ustawodawcę jest bowiem dokonanie wykładni przepisów prawa podatkowego i wskazanie powodów dlaczego taki, a nie inny przepis znajdzie zastosowanie w konkretnie opisanej sytuacji. Interpretacja wydana w indywidulanej sprawie nie może natomiast stanowić ogólnych rozważań nad ewentualnymi konsekwencjami podatkowymi, jakie mogą zaistnieć na gruncie stanu faktycznego zarysowanego ogólnikowo lub w sposób niedomknięty. Zadane pytanie zatem musi w sposób bezpośredni odnosić się do przedstawionego stanu faktycznego

i także nie może być sformułowane w sposób ogólnikowy, ani pozostawiający pole do domysłów, gdyż to zakres pytania z kolei wyznacza zakres oceny prawnej, ocena prawna natomiast jest przedmiotem analizy organu interpretacyjnego. Pomiędzy stanem fatycznym, zadanym pytaniem i oceną wnioskodawcy występuje ścisły związek polegający na tym, że w stanie fatycznym musi zawierać się zdarzenie, do którego odnosi się zadane pytanie, natomiast stanowisko własne wnioskodawcy powinno zawierać odpowiedź na postawione pytanie.

Podkreślić w tym miejscu należy, że indywidualna interpretacja podatkowa ma jednocześnie pełnić dwie funkcje - informacyjną oraz gwarancyjną (art. 14k Ordynacji podatkowej). Celem ustanowienia instytucji prawa do uzyskania interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego było nie tylko zapewnienie podmiotom wymienianym we wskazanym przepisie (podatnikom, płatnikom i inkasentom) poczucia pewności co do prawidłowości stosowania przez nich ściśle wskazanych przepisów podatkowych, stwarzających istotne wątpliwości interpretacyjne, lecz także pewności co do skutków zastosowania się do określonej interpretacji tych przepisów (vide np.: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 09.10.2008 r., sygn. akt I FSK 1239/07). Nie można wydać interpretacji, która nie będzie spełniała poza funkcją interpretacyjną, funkcji gwarancyjnych, które są ściśle ze sobą związane. Jak to zasadnie stwierdził w swoim wyroku z dnia 27.06.2013 r. o sygn. akt I FSK 864/12 Naczelny Sąd Administracyjny: "(...) ze swej istoty wydanie interpretacji indywidualnej powinno oznaczać, że zainteresowany pozna zapatrywania organu podatkowego w zakresie rozumienia określonych przepisów prawa podatkowego na tle sytuacji faktograficznej opisanej we wniosku, jak również to że ów zainteresowany będzie miał realną możliwość powołania się na to stanowisko w razie ewentualnych sporów z organami podatkowymi. W interesie wnioskodawcy i w zgodzie z funkcjami interpretacji indywidualnej jest przedstawienie wyczerpującego i dokładnego opisu zaistniałych lub przyszłych zdarzeń, w sposób który je właściwie konkretyzuje. Bez niego co najwyżej mogłaby bowiem zostać zrealizowana funkcja informacyjna i to w znacznym uproszczeniu, ale zupełnie już nie funkcja gwarancyjna interpretacji indywidualnej".

Wymienione powyżej orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/.

Jeszcze raz podkreślić należy, że postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, normowane w art. 14b-14p Ordynacji podatkowej, stanowi szczególny typ postępowania administracyjnego. Specyfika tego postępowania polega m.in. na tym, że organ wydający interpretację może poruszać się tylko i wyłącznie w normach prawnych zastosowanych w granicach konkretnie wskazanego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę, zadanego przez niego pytania oraz wyrażonej oceny prawnej (zajętego stanowiska). W postępowaniu interpretacyjnym stan faktyczny przedstawiony we wniosku może mieć charakter hipotetyczny, jednakże musi wskazywać szczegółowo stan sprawy oraz zastosowane doń konkretne przepisy. Przy odpowiedniej "precyzyjności" bowiem tego stanu, obowiązkiem uprawnionego organu jest udzielenie odpowiedzi, czyli wydanie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie. Interpretacja indywidualna nie może bowiem być wydana w oparciu o stan faktyczny, który budzi wątpliwości, ani też w oparciu o stanowisko własne strony nieodnoszące się bezpośrednio do postanowionego pytania, gdyż w takiej sytuacji intencje wnioskodawcy nie są dla organu do końca czytelne. Interpretacja nie może polegać na dywagowaniu na temat stanu faktycznego i zawierać wariantowych ujęć problemów. Również nie może polegać na dywagowaniu w odniesieniu do przedstawionego przez wnioskodawcę stanowiska, skoro stanowisko to podlega ocenie organu, to powinno być ono także jasno i jednoznacznie przedstawione. Organ nie może samodzielnie poszukiwać w przedstawionej ocenie wnioskodawcy ocen dotyczących poszczególnych zadanych pytać. Jak już bowiem wskazano powyżej we wniosku o interpretację należy przedstawić czytelny i jednoznaczny związek: stan faktyczny – pytanie – ocena własna wnioskodawcy. W sytuacji, gdy pytania odnoszą się do różnych sytuacji faktycznych, także do tych sytuacji winny być dostosowane poszczególne stanowiska wnioskodawcy.

Przenosząc powyżej przedstawione rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy wskazać należy, że we wniosku, który wpłynął do organu interpretacyjnego dnia 21 lipca 2017 r. o wydanie interpretacji indywidualnej zadano osiem pytań dotyczących kwalifikacji przychodu ze sprzedaży środków szczegółowo wskazanych w pytaniach oraz wydatków. Jednocześnie we wniosku zawarto jedno stanowisko.

W ocenie sądu słusznie organ interpretacyjny uznał, że w zakresie przedstawienia własnego stanowiska wniosek jest niezupełny. Takie przedstawienie stanowiska wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie mogło budzić wątpliwości organu interpretacyjnego. Podkreślić także należy, że wątpliwości te budziło stanowisko wnioskodawcy, a nie opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, co zostało zauważone przez skarżącą w treści skargi.

Z przedstawionych powyżej rozważań wynika, że istotne jest, aby uzasadnienie własnego stanowiska wnioskodawcy odnosiło się do przedstawionego przez niego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w sposób spójny i jednoznaczny i jednocześnie odnosiło się do przepisów prawa podatkowego, które mogą mieć zastosowanie. Należy się zatem liczyć z tym, że wniosek zainteresowanego może być w tym względzie niepełny lub niejasny i nie dawać podstawy do zajęcia stanowiska przez organ wydający interpretację indywidualną. W takiej sytuacji organ wzywa wnioskodawcę tak jak to uczynił w rozpoznawanej sprawie do jednoznacznego przedstawienia stanowiska będącego własną oceną prawną. Dopiero bowiem takie jednoznaczne stanowisko może podlegać ocenie organu.

Lektura wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej prowadzi do jednoznacznego wniosku, że każde z zadanych przez wnioskodawcę ośmiu pytań zawiera zmienione elementy istotne z punktu odpowiedzi na nie. Jednocześnie wnioskodawca nie wskazał jednoznacznego stanowiska odnoszącego się do poszczególnych zadanych pytań odnoszących się do różnych sytuacji faktycznych. Natomiast ocena prawa wnioskodawcy powinna odnosić się do poszczególnych pytań. Brak tak przestawionej oceny w istocie zmusza organ do poszukiwania elementów oceny wnioskodawcy w przedstawionej jednej ocenie nie odnoszącej się do poszczególnych pytań. Jak już wskazano powyżej jest zabieg taki niedopuszczalny także i z tego powodu, że może skutkować nieprawidłowym odczytaniem przez organ intencji wnioskodawcy.

Zdaniem sądu zatem zachodziły zatem uzasadnione podstawy do wezwania strony do wezwania strony do uzupełnienia wniosku o wskazanie przepisów interpretacji, których oczekuje. Skoro skarżąca działająca przez profesjonalnego pełnomocnika nie uzupełnia wniosku we wskazanym zakresie, to w konsekwencji wystąpiła podstawa do wydania postanowienia o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia.

W ocenie sądu organ interpretacyjny nie naruszył przepisów postępowania wskazanych w skardze, bowiem wezwanie do uzupełnienia wniosku było konieczne dla dokonania prawidłowej oceny stanowiska wnioskodawcy. Wdając zaskarżone postanowienie w sposób prawidłowy organ działał na podstawie wskazanych w nim przepisów prawa, zatem nie można mówić o naruszeniu art. 120 ani art. 121 Ordynacji podatkowej. Natomiast wydanie interpretacji bez usunięcia wątpliwości dotyczącej zadanego pytania, zdaniem sądu byłoby naruszeniem zasady zaufania do organów podatkowych, gdyż celem oceny stanowiska wnioskodawcy organ musiałby sam określić to stanowisko, w sposób w jaki sam je rozumie niekoniecznie zgodny z rzeczywistą intencją pytającego.

Mając na uwadze powyższe i nie znajdując innych naruszeń prawa, skutkujących koniecznością wyeliminowania zaskarżonego postanowienia z obrotu prawnego, na mocy art. 151 P.p.s.a. sąd orzekł jak w sentencji wyroku.