Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1132/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2012-11-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję
Powołane przepisy: article: art. 6 ust. 2, art. 2 ust. 1 pkt 2, art. 1a ust. 1 pkt 1, pkt 3,
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.
article: art. 21 ust. 1
journal: Dz.U. 2010 nr 193 poz 1287
law: Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Beata Sobocha (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Krystyna Kleiber, Sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz, Protokolant referent stażysta Joanna Kicińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 listopada 2012 r. sprawy ze skargi T. W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...] stycznia 2012 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2011 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Burmistrza Miasta G. z dnia [...] grudnia 2011 r. nr [...], 2) stwierdza, że uchylone decyzje nie mogą być wykonane w całości, 3) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. na rzecz T. W. kwotę 141 zł (słownie: sto czterdzieści jeden złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z [...] października 2011 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. uchyliło w całości decyzję Burmistrza Miasta G. z [...] lipca 2011 r. określającą wymiar podatku od nieruchomości za 2011 r. T. W. (dalej jako: “Skarżący") i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia.

W uzasadnieniu organ stwierdził, że z akt sprawy nie wynika czy części budynku, które są w stanie surowym posiadają instalacje i urządzenia techniczne pozwalające na ich użytkowanie niezależnie od pozostałej części budynku przed ich ostatecznym wykończeniem.

W związku z powyższą decyzją, Burmistrz Miasta G. postanowieniem z [...] października 2011 r., wszczął postępowanie podatkowe w zakresie zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2011 r.

Stosując się do zaleceń Samorządowego Kolegium Odwoławczego w dniu 8 listopada 2011 r. dokonano oględzin budynku usługowo-mieszkalnego położonego w G. przy ulicy [...], stanowiącego własność Skarżącego ze szczególnym uwzględnieniem istniejących instalacji i urządzeń technicznych na dwóch kondygnacjach budynku tj. pierwszym piętrze i poddaszu.

Decyzją z [...] grudnia 2011 r. Burmistrz Miasta G. określił Skarżącemu wymiar podatku od nieruchomości za 2011 r. w kwocie 3.520,00 zł.

Opodatkowaniem objął powierzchnię działalności gospodarczej 213,87 m2 (stawka podatku – 12,50), grunty pozostałe o pow. 457,40 m2 (stawka podatku – 0,15), grunty związane z działalnością gospodarczą o pow. 311,38 m2 (stawka podatku – 0,45), pozostałe budynki o pow. 182,80 m2 (stawka podatku - 3,10), powierzchnię mieszkalną 186,00 m2 (stawka podatku – 0,38).

W ocenie organu, przeprowadzone oględziny budynku nie zmieniły podstawy wymiaru podatku od nieruchomości za 2011 r. ani jego kwoty. Zdaniem organu, bez znaczenia jest fakt, iż część budynku - piętro i poddasze - nie została jeszcze wykończona, czy też przyjęta w całości do użytkowania. Jeżeli okolicznością, od której uzależniony jest obowiązek podatkowy, jest istnienie budowli lub budynku lub ich części, to obowiązek podatkowy, zgodnie z art. 6 ust. 2 ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. nr 95, poz. 613 ze zm.) – dalej jako: "u.p.o.l.", powstaje z dniem 1 stycznia roku następującego po roku, w którym budowa została zakończona albo w którym rozpoczęto użytkowanie budynku lub ich części przed ich ostatecznym wykończeniem. Obowiązek podatkowy powstaje w stosunku do całej powierzchni budynku.

Pozwolenie na użytkowanie parteru przedmiotowego budynku Skarżący otrzymał 29 marca 2005 r. decyzją nr [...] od Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego G.. Na wymiar podatku za 2011 r. nie ma też znaczenia rozpoczęcie użytkowania przez podatnika pomieszczenia o pow. 102,68 m2 na piętrze budynku ponieważ ustalono, że zgromadzone tam przedmioty są własnością Skarżącego, jako osoby fizycznej nie prowadzącej działalności gospodarczej. W przeciwnym wypadku pomieszczenie opodatkowane zostałoby stawką 12,50 zł, jak od powierzchni związanych z prowadzona działalnością gospodarczą.

W odwołaniu od powyższej decyzji z [...] grudnia 2011 r. Skarżący wniósł o ponowne rozpatrzenie sprawy.

Jego zdaniem, niezasadne jest opodatkowanie części budynku, tj. pierwszego piętra i poddasza, który są w stanie surowym, bez instalacji i urządzeń technicznych oraz nie zostały przekazane do użytkowania. Skarżący zakwestionował dane zawarte w decyzji podkreślając, iż nie złożył podpisu na protokole z oględzin, ponieważ dane w nim zawarte nie są zgodne ze stanem faktycznym. Wyjaśnił, że swoje szczegółowe zastrzeżenia do protokołu złożył w piśmie w dniu 21 listopada 2011 r. dołączając zaświadczenie Inspektora Nadzoru Robót Budowlanych z 19 listopada 2011 r. stwierdzające zaawansowanie robót.

W ocenie Skarżącego, znajdujące się na piętrze przedmioty jak również reklama w oknie budynku nie są dowodem na użytkowanie tej części budynku, tym bardziej, że były one gromadzone dopiero od lipca 2011 r. natomiast obciążenie podatkiem od nieruchomości nastąpiło już w styczniu 2011 r.

Przy piśmie z 10 stycznia 2012 r. Burmistrz Miasta G., nie znajdując podstaw do zmiany wydanej decyzji, przesłał odwołanie wraz z aktami sprawy do Samorządowego Kolegium Odwoławczego.

W dniu 15 stycznia 2012 r. do Samorządowego Kolegium Odwoławczego wpłynęło pismo Skarżącego z 12 stycznia 2012 r. w którym ponownie poinformował, że sieć elektryczna i wodociągowa nie jest rozprowadzona na piętrze budynku, natomiast przedmioty znajdujące się na piętrze budynku zostały zgromadzone w jednym pomieszczeniu na piętrze budynku w lipcu tego roku tj. po sprzedaży domu rodzinnego żony i mogą zostać usunięte, natomiast reklama w oknie budynku została powieszona celem znalezienia klienta, z którym mogłaby być podpisana umowa o najem lokalu w zamian za jego wykończenie.

Zdaniem Skarżącego, reklama w oknie lokalu na piętrze budynku nie stanowi o użytkowaniu piętra tego budynku. Podkreślił również, iż podatkiem od nieruchomości za cały budynek jest obciążany od 2005 r., kiedy nie było jeszcze okien, sieci, urządzeń żadnych zgromadzonych rzeczy i reklam o czy świadczą wydane decyzje oraz protokoły z wcześniejszych oględzin.

Skierowane przez Urząd Miasta do prowadzącej działalność gospodarczą w budynku Skarżącej, J. W. pismo z 23 stycznia 2012 r. wraz z kserokopią fotografii, zostało przesłane przez Skarżącego do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w dniu [...] stycznia 2012 r.

Decyzją z [...] stycznia 2012 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu organ wskazał, że kwestią sporną w sprawie jest opodatkowanie podatkiem od nieruchomości powierzchni znajdujących się na piętrze i poddaszu budynku tj. pow. 182,80 m2 opodatkowanej według stawki dla budynków pozostałych oraz pow. 186,00 m2 opodatkowanej według stawki przewidzianej dla powierzchni mieszkalnych.

Zdaniem Skarżącego, zarówno powierzchnia pierwszego piętra jak i poddasza powinna zostać całkowicie wyłączona z opodatkowania, ponieważ nie jest właściwie wykończona użytkowana.

Natomiast organ wyjaśnił, że na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l., podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości stanowi dla gruntów powierzchnia tych gruntów, dla budynków lub ich części powierzchnia użytkowa. Obowiązek podatkowy w myśl art. 6 ust. 1 u.p.o.l. powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku. Natomiast według ust. 2 cyt. przepisu, jeżeli okolicznością, od której jest uzależniony obowiązek podatkowy, jest istnienie budowli albo budynku lub ich części, obowiązek podatkowy powstaje z dniem 1 stycznia roku następującego po roku, w którym budowa została zakończona albo w którym rozpoczęto użytkowanie budowli albo budynku lub ich części przed ich ostatecznym wykończeniem.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało, że organ pierwszej instancji, wszczął postępowanie w przedmiotowej sprawie i w dniu 8 listopada 2011 r. dokonał oględzin budynku usługowo-mieszkalnego położonego w G. przy ul. [...], stanowiącego własność Skarżącego, z uwzględnieniem instalacji i urządzeń technicznych na dwóch kondygnacjach budynku tj. na pierwszym piętrze i poddaszu. Oględziny zostały udokumentowane fotografiami pomieszczeń, klatki schodowej oraz zewnętrznych elewacji.

Skarżący zgodnie z art. 190 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm.) – dalej jako: "O.p.", został zawiadomiony o oględzinach na co najmniej 7 dni przed przez ich dokonaniem, zaś na okoliczność dokonanych czynności został sporządzony stosowny protokół. W oględzinach uczestniczył Skarżący, który odmówił podpisania protokołu, wnosząc zastrzeżenia.

Podczas oględzin ustalono, iż do piętra i poddasza doprowadzona jest sieć elektryczna i wodnokanalizacyjna. Na piętrze i poddaszu znajdują się różnego rodzaju przedmioty co świadczy, zdaniem organu, o użytkowaniu pomieszczeń. W ocenie zatem Samorządowego Kolegium Odwoławczego organ pierwszej instancji w sposób pełny i wyczerpujący ustalił stan faktyczny sprawy z wykorzystaniem dopuszczalnych środków dowodowych.

Odnosząc się do zastrzeżeń i wyjaśnień Skarżącego, że znajdujące się na piętrze i poddaszu przedmioty zostały tam umieszczone dopiero w lipcu 2011 r. oraz że reklama została wywieszona w oknie budynku na piętrze celem pozyskania klienta na wynajem lokalu organ stwierdził, że nie mogą one stanowić podstawy do zwolnienia z opodatkowania tych części posiadanego budynku usługowo-mieszkalnego. Brak jest również podstawy do uchylenia skarżonej decyzji z uwagi na prowadzone obecnie przez Urząd Miasta G. postępowanie wyjaśniające w stosunku do J. W., prowadzącej działalność gospodarczą w budynku stanowiącym własność Skarżącego pod nazwą Firma H..

W ocenie więc Samorządowego Kolegium Odwoławczego organ pierwszej instancji prawidłowo przyjął, iż na Skarżącym ciążył obowiązek podatkowy od całego dwukondygnacyjnego budynku i słusznie zastosował najwyższe stawki podatkowe do gruntów i powierzchni budynku w których prowadzona jest działalność gospodarcza. Pozostała część dwukondygnacyjnego budynku, tj. pierwsze piętro nie wykorzystywane do działalności gospodarczej opodatkowano stawką jak dla budynków pozostałych, zaś część mieszkalną na poddaszu stawką właściwą dla budynków mieszkalnych.

Pismem z 25 lutego 2012 r. Skarżący wniósł na powyższą decyzję skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, w której zarzucił, że organ niesłusznie obciążył go podatkiem za cały budynek (parter, piętro i poddasze), a faktycznie do użytkowania został przekazany tylko parter budynku. Części budynku jakim jest piętro i poddasze nie są użytkowane ze względu na trwającą budowę. W ocenie Skarżącego, za tę powierzchnię nie powinien być obciążany podatkiem od nieruchomości.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. podtrzymało swoje stanowisko w sprawie i wniosło o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, o następuje:

Skarga okazała się zasadna.

Oceniając legalność zaskarżonej decyzji należy zauważyć, że sprawa nią rozstrzygana dotyczyła kwestii momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości. Zgodnie z art. 6 ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.), dalej ustawa podatkowa, jeżeli okolicznością, od której jest uzależniony obowiązek podatkowy, jest istnienie budowli albo budynku lub ich części, obowiązek podatkowy powstaje z dniem 1 stycznia roku następującego po roku, w którym budowa została zakończona albo w którym rozpoczęto użytkowanie budowli albo budynku lub ich części przed ich ostatecznym wykończeniem.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy podatkowej opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budynki lub ich części. Podstawę opodatkowania stanowi dla budynków lub ich części - powierzchnia użytkowa (art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy podatkowej). Wysokość stawek podatku od nieruchomości uzależniona jest od tego czy budynek lub jego część ma charakter mieszkalny czy też jest związany albo zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej (art. 5 ust. 1 pkt 2 a i b ustawy podatkowej).

Ustawa podatkowa w art. 1a ust. 1 pkt 1 definiuje pojęcie "budynek" jako obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Nie wskazuje jednak jak należy rozumieć określenie "część budynku" (budowli). Podaje jedynie co stanowi powierzchnię użytkową budynku lub jego części (art. 1a ust. 1 pkt 5 ustawy podatkowej). Istotne jest to, że ustawa podatkowa rozróżnia określenie "budynek" i "jego część" wskazując między innymi, że przedmiotem opodatkowania może być (cały) budynek lub jego część oraz, że obowiązek podatkowy może powstać po rozpoczęciu użytkowania budynku (w całości) lub jego części przed ich ostatecznym wykończeniem. Warto przy tym wskazać, że prawo budowlane mówiąc o obiekcie budowlanym rozumie przez to m.in. budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi (art. 3 pkt 1 lit. a Prawa budowlanego).

Z treści art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy podatkowej wynika, że grunty i budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty i budynki będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

W niniejszej sprawie poza sporem było to, że budowa przedmiotowego budynku nie została zakończona oraz to, że rozpoczęto użytkowanie budynku – w części parterowej. Poza sporem było także, iż wykończony całkowicie parter budynku służył działalności gospodarczej. Bezsporne było również, że decyzją właściwego organu nadzoru budowlanego z 2005 r. wydano pozwolenie na użytkowanie m.in. parteru budynku.

W aktach sprawy brak jest wypisu z ewidencji gruntów i budynków, niemniej z kopii decyzji pozwalającej na użytkowanie wynika, że przedmiotowy budynek ujęty został, jako budynek mieszkalno-usługowy.

Sporna między stronami była kwestia opodatkowania piętra przedmiotowego budynku i poddasza w sytuacji, gdy budowa budynku nie została zakończona, zaś rozpoczęto użytkowanie jego części parterowej (przeznaczonej na działalność usługową), a w ocenie organu Skarżący rozpoczął również użytkowanie jednego z pomieszczeń na piętrze poprzez złożenie tam rzeczy prywatnych i wywieszenie na zewnątrz budynku reklamy.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że ustawodawca przewidział możliwość opodatkowania całego budynku lub jego części. Wskazał, że opodatkowaniu podlega jedynie istniejący budynek lub jego istniejąca część, gdy budowa (budynku lub jego części) została zakończona lub, gdy mimo że budowa nie została zakończona rozpoczęto użytkowanie budynku lub jego części przed ich ostatecznym wykończeniem. Przepisy ustawy podatkowej nie definiują pojęcia "zakończenie budowy", ani zwrotu "rozpoczęcie użytkowania" budynku lub jego części. Stosując wykładnię językową można wyłożyć, że zakończenie budowy budynku lub jego części oznacza wykonanie wszystkich robót budowlanych w budowanym budynku lub jego części. Praktycznie wyraża się to w uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie budynku lub jego części w zgłoszeniu tego faktu odpowiednim organom administracji. Zakończenie budowy następuje w momencie wybudowania budynku lub jego części. Z uwagi na istniejącą definicję budynku jako obiektu budowlanego z instalacjami i urządzeniami technicznymi należy stwierdzić, że definicja ta odnosi się również do części budynku jako jego elementu stanowiącego całość techniczno-użytkową. Innymi słowy aby wybudowana część budynku mogła stanowić odrębny przedmiot opodatkowania musi charakteryzować się cechami odpowiadającymi warunkom przewidzianym dla budynku. Musi stanowić część budynku z odpowiednimi instalacjami i urządzeniami pozwalającymi na jej użytkowanie i to niezależnie od pozostałej części budynku.

Użytkowanie budynku lub jego części przed ich wykończeniem, a więc wybudowaniem polega na korzystaniu z takiego budynku lub jego części przez określone podmioty (np. właściciela) w inny sposób niż prowadzenie prac budowlanych, adaptacyjnych czy remontowych. Użytkowanie to rodzi obowiązek podatkowy jeszcze przed zakończeniem budowy. Chodzi przy tym o użytkowanie faktyczne a nie prawne. Podobnie należy interpretować pojęcie "części budynku" jako okoliczność faktyczną a nie prawną. Część budynku w rozumieniu przepisów ustawy podatkowej to poszczególne elementy budynku, lokal czy lokale, stanowiące całość techniczno-użytkową wyodrębnione jak i niewyodrębnione w znaczeniu prawa cywilnego. Należy bowiem zgodzić się z poglądem, że przedmiotem podatku są budynki, budowle i grunty, bez względu na to czy stanowią nieruchomość w rozumieniu art. 46 k.c. (tak wyrok WSA w Krakowie z dnia 10 lutego 2009 r. sygn. akt I SA/Kr 1533/08). Należy również podzielić pogląd, że w przypadku rozpoczęcia użytkowania budynku lub jego części przed formalnym ukończeniem budowy, obowiązek podatkowy powstaje w stosunku do budynku, którego użytkowanie rozpoczęto albo w stosunku do tej części budynku jeszcze nie w całości wybudowanego, której użytkowanie rozpoczęto (tak wyrok WSA w Szczecinie sygn. akt I SA/Sz 314/07 z dnia 28 maja 2008 r.).

Obowiązek podatkowy w stosunku do nowo budowanego budynku powstaje z dniem 1 stycznia następującego po roku, w którym "budowa" została zakończona bądź rozpoczęto użytkowanie całego budynku przed jego ostatecznym wykończeniem. W przypadku części budynku wskazany obowiązek w wymienionym terminie powstaje po zakończeniu jej budowy lub rozpoczęciu użytkowania, przed jej ostatecznym wykończeniem. Pojęcie "budowa zakończona" odnosi się do całego lub części budowanego budynku. Można bowiem zakończyć budowę całego budynku lub jego części.

Rozpoczęcie użytkowania części budowanego budynku nie oznacza obowiązku opodatkowania całego budynku lecz jedynie tej części co do której budowa została zakończona albo której użytkowanie rozpoczęto przed jej ostatecznym wykończeniem. Wynika to wprost z treści art. 6 ust. 2 ustawy podatkowej skoro przepis ten przewiduje, że okolicznością, od której jest uzależniony obowiązek podatkowy to nie tylko istnienie budynku lecz również jego części albo też rozpoczęcie użytkowania budynku lub jego części przed ich wykończeniem. Zwrot "ostateczne wykończenie" dotyczy całego budynku jak i jego części. Można bowiem rozpocząć użytkowanie całego budynku przed jego wykończeniem jak i części budynku przed jej ostatecznym wykończeniem. Użytkować można cały budynek (obiekt budowlany) jak i jego część (część obiektu budowlanego).

O ile ustawodawca wiązałby powstanie obowiązku podatkowego w stosunku do całego budowanego na nowo budynku, w sytuacji zakończenia budowy lub rozpoczęcia użytkowania tylko jego części, to niewątpliwie nie wskazałby jako okoliczność od której jest uzależniony obowiązek podatkowy istnienia części budynku i możliwość jej opodatkowania. Opodatkowaniu podlega budynek lub jego część (art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy podatkowej), a nie jedynie budynek.

W myśl art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy podatkowej budynek to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, a więc budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi. Aby mówić o "istniejącym budynku" musi on spełniać wymogi powołanego wyżej przepisu w tym posiadać instalacje i urządzenia techniczne. Brak tych instalacji i urządzeń w całym budynku oznacza, że budynek taki jeszcze nie istnieje w rozumieniu ustawy podatkowej. Skoro zgodnie z art. 6 ust. 2 ustawy podatkowej warunkiem opodatkowania nowo budowanego budynku jest jego istnienie to tym samym nie podlega podatkowi od nieruchomości budynek w stanie innym niż wynikający z art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

W rozumieniu przepisu art. 6 ust. 2 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy podatkowej budynek istniejący to budynek posiadający instalacje i urządzenia techniczne, zaś istniejąca część budynku to zespół pomieszczeń lub pomieszczenie, wydzielone w budynku stałymi przegrodami budowlanymi, z instalacjami i urządzeniami technicznymi, funkcjonujące niezależnie od reszty budynku, jako samodzielną całość. Istnienie takiej części budynku po zakończeniu jej budowy lub rozpoczęciu użytkowania przed jej ostatecznym wykończeniem wyznacza moment powstania obowiązku podatkowego tylko w stosunku do tej części budynku. Brak instalacji i urządzeń technicznych w nowo budowanym budynku lub jego części oznacza że budynek taki lub jego część nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, chyba że rozpoczęto użytkowanie budynku lub jego części przed wykończeniem (budynku lub jego części).

Z akt sprawy wynika, że w przedmiotowym budynku zakończona została budowa części parterowej, zaś budowa pozostałej części budynku (piętra i poddasza) trwała nadal. Budowana część budynku nie posiadała wymaganych prawem budowlanym urządzeń technicznych, co potwierdza znajdujące się w aktach sprawy zaświadczenie inspektora nadzoru robót budowlanych z dnia 19 listopada 2011 r. Z przedmiotowego zaświadczenia wynika ponadto że piętro i poddasze nie nadaje się do zamieszkania i użytkowania zgodnie z przeznaczeniem. Natomiast w trakcie przeprowadzonych oględzin ustalono, że w jednym z pomieszczeń pierwszego piętra umieszczono umywalkę, wersalkę, rower, meble, w oknie tegoż pomieszczenia zamieszczono ogłoszenie o wynajmie, a na zewnątrz reklamę pościeli i ogrodzeń. Oględziny nie potwierdziły użytkowania poddasza

W tej sytuacji opodatkowanie całego budynku nie było uzasadnione, gdyż w stosunku do budowanego budynku nie zostały spełnione przesłanki z art. 6 ust. 2 ustawy podatkowej. Nadto wątpliwości Sądu budzą poczynione w toku oględzin ustalenia, które miałyby potwierdzać rozpoczęcie użytkowania przez Skarżącego jednego z pomieszczeń zlokalizowanych na piętrze budynku. W ocenie Sądu, o ile w ogóle umieszczenie tam omawianych rzeczy świadczy o jego użytkowaniu, to bynajmniej opodatkowanie tej części budynku nie powinno nastąpić za 2011 r. Jak słusznie podnosi Skarżący, obecność tych przedmiotów stwierdzono dopiero podczas drugich oględzin budynku w dniu 8 listopada 2011 r. Zatem w myśl art. 6 ust. 2 ustawy podatkowej rozpoczęcie użytkowania budynku jeszcze niewykończonego ostatecznie powoduje konieczność zapłacenia podatku od początku następnego roku.

Sąd, w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę, nie podziela wykładni art. 6 pkt 2 u.p.o.l. zaprezentowanej przez organy podatkowe, co do tego, że rozpoczęcie użytkowania tylko części budynku powoduje konieczność opodatkowania jego całości. Jest to bowiem rozszerzająca wykładnia wskazanych przepisów. Z art. 6 ust. 2 u.p.o.l. nie wynika bowiem, że związanie tylko części budynku z prowadzoną działalnością gospodarczą wywołuje obowiązek podatkowy co do pozostałej części budynku nawet tej nie użytkowanej.

Mając zatem na uwadze wykładnię cytowanych przepisów oraz ustalony przez organ stan faktyczny należy stwierdzić, że organ błędnie zastosował przepis art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l. przez jego zastosowanie do całej powierzchni budynku, a nie tylko do jego części dotychczas użytkowanej.

Wykładnia dokonana przez Sąd koreluje ze stanowiskiem wyrażonym przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z dnia 14 sierpnia 2012 r. w sprawach o sygnaturach akt II FSK 2444/10 oraz II FSK 2445/10. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny "obowiązek podatkowy wówczas zgodnie z art. 6 ust. 2 u.p.o.l. powstaje tylko w zakresie tej części użytkowanego budynku, a nie w zakresie całości. Wyraźnie bowiem przepis art. 6 ust. 2 stwierdza "w którym rozpoczęto użytkowanie budynku lub jego części". Jeżeli by obowiązek podatkowy wówczas powstawał w zakresie całości budynku, to użycie w tym przepisie określenia "lub jego części" byłoby zbędne".

W tym stanie faktycznym i prawnym organy podatkowe w ponownym rozpoznaniu sprawy przyjmą przedstawioną wyżej wykładnię przepisów prawa oraz dokonają ponownej analizy zebranego w sprawie materiału dowodowego po jego uzupełnieniu o wypis z ewidencji gruntów i budynków. Wskazać bowiem należy, że stosownie do art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (t. j.: Dz. U. z 2005 r. Nr 240, poz. 2027, ze zm.), podstawą wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków.

Zauważyć należy, iż biorąc pod uwagę art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne, organ podatkowy nie powinien dokonywać samodzielnej klasyfikacji gruntów, budynków nawet funkcji budynku, lecz odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków (vide np.wyrok NSA 2009.06.30 sygn. akt II FSK 1410/07), tym bardziej co do jego rodzaju. Jeżeli obiekt nie został wpisany do ewidencji gruntów i budynków, to w takiej sytuacji organy podatkowe są uprawnione, a zarazem zobowiązane, do ustalenia charakteru (klasyfikacji) obiektu (budowla, budynek) do celów podatkowych.

Ewidencja gruntów i budynków jest urzędowym źródłem informacji faktycznych, wykorzystywanych w postępowaniach administracyjnych (w tym podatkowych) i w przypadku, gdy dane zawarte w deklaracji czy informacji złożonej przez podatnika są niezgodne z danymi wynikającymi z ewidencji, rozstrzygające znaczenie dla opodatkowania gruntów, budynków mają zapisy wynikające z tejże ewidencji. Oznacza to, że organy podatkowe nie mogą dokonywać samodzielnych ustaleń co do wielkości i jego klasyfikacji tak gruntu jak i budynku.

Tymczasem z decyzji organu I instancji nie wynika, czy sporny budynek został wpisany do ewidencji gruntów i budynków i na jakiej podstawie organ ten ustalił powierzchnie przyjęte w decyzji dokonującej wymiaru podatku za 2011 r. Tym bardziej, że powierzchnie te są różne od tych określonych przez podatnika w informacji w sprawie podatku od nieruchomości za 2011 r., złożonej w dniu 3 marca 2011 r. To w ocenie Sądu narusza przepisy art. 122 i 187 § 1 O.p.

Wobec stwierdzenia naruszenia przepisu prawa materialnego tj. art. 6 ust. 2 ustawy podatkowej, które miało wpływ na wynik sprawy oraz przepisów procedury art. 122 i art. 187 § 1 O.p., które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c oraz art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – p.p.s.a. (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) orzekł jak w wyroku. O kosztach postępowania orzeczono stosownie do art. 200 p.p.s.a.