Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 22/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2018-03-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 13 § 2a, art. 221, art. 233 § 1 pkt 1, art. 239 w zw. z art. 144
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska, Sędzia WSA Irena Wesołowska, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 7 marca 2018 r. sprawy ze skargi ,,A" Sp. z o.o. Sp. k. z siedzibą w K. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 października 2017 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej organ) utrzymał w mocy swoje postanowienie z dnia 1 września 2017 r. o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie z wniosku A Spółka z o.o. Spółka komandytowa (dalej: spółka, skarżąca) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

W uzasadnieniu postanowienia organ wskazał, że wniosek Spółki o wydanie interpretacji indywidualnej wpłynął w dniu 4 lipca 2017 r. i dotyczył podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku dostawy niezabudowanej nieruchomości składającej się z działek nr: [...].

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 23 marca 2017 r. Agencja Nieruchomości Rolnych Oddział Terenowy (dalej jako "Agencja") ogłosiła przetarg ustny nieograniczony na sprzedaż nieruchomości niezabudowanej położonej w miejscowości G.

Spółka, będąca czynnym podatnikiem VAT, przystąpiła do rzeczonego przetargu, który ostatecznie wygrała.

Przedmiot sprzedaży obejmuje działkę nr [...] - działkę nr [...] oraz udział w ½ części w prawie własności działki gruntu nr [...].

Tytułem zapłaty wadium Spółka uiściła kwotę 60.000 zł, a cena wywoławcza wynosiła 579.971 zł brutto.

Przeprowadzenie przetargu i jego wynik potwierdza protokół z dnia 23 marca 2017 r.. Zgodnie z treścią tego dokumentu, Spółka wygrała przetarg licytując cenę brutto 585.971 zł. Protokół ten następnie stanowił podstawę do zawarcia umowy sprzedaży. Zawarcie umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego nastąpiło w dniu 27 kwietnia 2017 r. przed notariuszem.

Zgodnie z danymi z rejestru gruntów, potwierdzonymi wypisami z rejestru gruntów według stanu na dzień 26 kwietnia 2017 r., w przypadku działki [...] cały obszar obejmują grunty orne (RV); w przypadku działki [...] także wyłącznie grunty orne tyle, że częściowo w innej klasie (RIVb oraz RV). Natomiast, co najistotniejsze, w przypadku działki [...] mamy do czynienia z taką sytuacją, że działka ta o powierzchni całkowitej 1,20 ha w obszarze 0,90 ha obejmuje teren sklasyfikowany jako grunty zadrzewione i zakrzewione, a w obszarze 0,30 ha "obejmuje teren sklasyfikowany jako grunty rolne zabudowane (Br-RV), aczkolwiek aktualnie nie znajdują się tam żadne zabudowania.

Dla całego obszaru ww. działek brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, ani też dla przedmiotowych działek nie były wydawane decyzje o warunkach zabudowy zagospodarowania terenu.

W związku z wpłatą wadium w dniu 31 marca 2017 r. Agencja wystawiła fakturę VAT zaliczkową nr [...] z datą sprzedaży na dzień 23 marca 2017 r.. Faktura ta, została wystawiona na kwotę 48.780,49 zł netto plus VAT w stawce 23%, czyli na kwotę 60.000 zł brutto - tyle ile wynosiła kwota wadium uiszczona przez wnioskodawcę.

Przed podpisaniem aktu notarialnego Spółka uiściła pozostałą część ceny. Agencja wystawiła końcową fakturę VAT ze wskazaniem, że sprzedaż podlega zwolnieniu od VAT.

W związku powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym sprzedaż wszystkich trzech działek podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 710, z późn. zm.), jako że chodziło o dostawę nieruchomości niezabudowanych innych niż tereny budowlane, czy też zakres ww. zwolnienia w przedstawionym stanie faktycznym obejmował wyłącznie sprzedaż działek [...] i [...], a nie obejmował sprzedaży działki [...]?

Zdaniem skarżącej Spółki, w przedstawionym stanie faktycznym, zwolnieniu od opodatkowana podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r, poz. 710, z późn. zm.) podlegała wyłącznie sprzedaż działek [...] i [...], a nie sprzedaż działki [...].

W dalszej części wniosku Spółka uzasadniała ww. tezę, jednak i przy tej okazji w żadnym zakresie nie odwołała się do swoich praw (np. prawa do odliczenia podatku naliczonego) lub obowiązków o charakterze podatkowym.

Biorąc pod uwagę treść żądania Spółki oraz jej rolę (nabywca) w opisanej we wniosku transakcji, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 1 września 2017 r. wydał postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania.

Spółka - w dniu 15 września 2017 r. złożyła zażalenie na ww. postanowienie.

Zaskarżonemu postanowieniu Spółka zarzuciła naruszenie:

- art. 165a § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej poprzez bezzasadną odmowę wszczęcia postępowania w sytuacji spełnienia wymogów wskazanych w art. 14b tej ustawy;

- art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nieuznanie skarżącej Spółki za "zainteresowanego" pomimo wskazania, że jest ona osobą, u której wystąpienie zdarzenia, którego dotyczył wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, powoduje określone konsekwencje w zakresie prawa podatkowego;

- art. 217 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej poprzez wadliwe sformułowanie sentencji, w sposób uniemożliwiający stwierdzenie, w jakim przedmiocie postanowienie zostało wydane;

- art. 217 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez wadliwe sformułowanie uzasadnienia, w sposób uniemożliwiający wywiedzenie okoliczności faktycznych, na podstawie których wydane zostało rozstrzygnięcie.

Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego zgodnie z jej wnioskiem.

Po ponownym rozpoznaniu sprawy, na skutek złożonego zażalenia, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej podniósł, że istota sporu sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy organ interpretacyjny zasadnie zastosował w sprawie przepis art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej, na mocy którego odmówił wszczęcia postępowania z wniosku skarżącego o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Zatem z wnioskiem ma prawo wystąpić osoba, u której wystąpił lub może wystąpić określony stan faktyczny (zdarzenie przyszłe), który może rodzić określone konsekwencje w sferze prawa podatkowego. Zatem interpretacja wydawana jest w indywidualnej sprawie zainteresowanego, który składa wniosek o jej wydanie.

Istotą interpretacji indywidualnej jest zatem rozstrzygnięcie, czy wnioskodawca prawidłowo ocenia, jakie skutki prawne na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego wywołuje dla niego przedstawiony przez niego stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe. Ocena stanowiska wnioskodawcy, a w konsekwencji, wydanie interpretacji indywidualnej, są możliwe wyłącznie wówczas, gdy kwestia stanowiąca przedmiot jego wątpliwości jest regulowana przepisami prawa podatkowego.

Zainteresowanym w przedmiocie interpretacji indywidualnej jest podmiot, który zwraca się o wydanie interpretacji indywidualnej w celu prawidłowej, tj. zgodnej z obowiązującymi przepisami, realizacji swoich praw i obowiązków w sferze prawa podatkowego, wyjaśnienia lub ułożenia swoich interesów w sferze prawa podatkowego. Tak więc, do uzyskania interpretacji indywidualnej legitymowany jest podmiot, dla którego określony stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe może rodzić konsekwencje, w sferze stosunków prawnopodatkowych. Przedmiotem interpretacji mogą być zatem takie sytuacje faktyczne, które mogą powodować powstanie obowiązku podatkowego lub zobowiązania podatkowego po stronie wnioskodawcy, które dotyczą sfery odpowiedzialności podatkowej tego podmiotu.

Instytucja interpretacji indywidualnej gwarantuje ochronę prawną w zakresie unormowanym w art. 14k-14n Ordynacji podatkowej podmiotom, które zastosowały się do rozstrzygnięć wydanych na ich rzecz. Aby zastosowanie się do uzyskanej interpretacji indywidualnej było możliwe, rozstrzygnięcie to musi dotyczyć kwestii objęcia zainteresowanego - ściślej sytuacji faktycznej jaka zaistniała lub zaistnieje po stronie zainteresowanego - zakresem zastosowania normy prawnej zawartej w interpretowanym przepisie prawa podatkowego (z zastrzeżeniem art. 14n § 1 Ordynacji podatkowej, gdy rozstrzygnięcie to dotyczy kwestii objęcia zakresem zastosowania normy prawnej zawartej w interpretowanym przepisie prawa podatkowego: spółki, której utworzenie jest planowane przez wnioskodawcę albo oddziału lub przedstawicielstwa, którego utworzenie jest planowane przez wnioskodawcę będącego przedsiębiorcą). Przedmiotem interpretacji mogą być zatem przepisy prawa podatkowego zawierające normy prawne adresowane do wnioskodawcy - normy, do których wnioskodawca mógłby się zastosować.

Natomiast kwestia o zinterpretowanie, której wystąpiła Spółka (jako nabywca) dotyczy poprawnego opodatkowania (z uwzględnieniem normy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT) dostawy nieruchomości. W istocie chodzi więc o rozstrzygniecie, czy zbywca (Agencja) prawidłowo opodatkowała dokonaną czynność. Innymi słowy, Spółka zażądała ustalenia konsekwencji prawnopodatkowych w zakresie VAT występujących po stronie Agencji w odniesieniu do czynności wykonanej przez nią w związku ze zorganizowanym przetargiem. To Agencja jest stroną, której dotyczą ewentualne konsekwencje prawnopodatkowe związane z tym przetargiem. Tym samym brak jest podstaw, aby to Spółka uzyskała interpretację dotyczącą praw i obowiązków prawnopodatkowych w zakresie prawidłowości opodatkowania sprzedaży nieruchomości przez Agencję. Tym bardziej, że Agencja nie mogłaby korzystać z ochrony, jaka wynikałaby z faktu wydania interpretacji indywidualnej dla Spółki.

Organ interpretacyjny nie przeczy, że kwestia opodatkowania opisanej dostawy, może wpływać na sytuację prawnopodatkową Spółki, jako podmiotu, który w niej uczestniczył. Jednakże okoliczność, że Spółka jest rzeczywiście zainteresowana w uzyskaniu merytorycznego rozstrzygnięcia z uwagi na możliwość ewentualnego skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego, na podstawie przepisów art. 86 ustawy o VAT została podniesiona dopiero na etapie wniesienia zażalenia na wydane postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Natomiast we wniosku z dnia 28 czerwca 2017 r. ani postawione pytanie, ani przedstawione stanowisko w żaden sposób nie odnosiły się do kwestii odliczenia podatku naliczonego przez Spółkę jako nabywcę, lecz dotyczyły de facto sytuacji prawnopodatkowej sprzedawcy (Agencji), która dokonała ww. dostawy i była zobowiązana do określenia poprawnego sposobu i zakresu jej opodatkowania.

Przy czym organ interpretacyjny nie ma uprawnienia do domniemywania - co zdaje się w zażaleniu sugerować Spółka - że dany wnioskodawca (tu: Spółka występująca w roli nabywcy nieruchomości) jest podmiotem "zainteresowanym" w rozumieniu przepisów dotyczących wydawania interpretacji indywidualnych, w uzyskaniu takiej interpretacji, tylko dlatego, że prawo do odliczenia podatku naliczonego jest elementem konstrukcyjnym VAT. Działaniem bez podstawy prawnej byłoby bowiem "domyślanie się" przez organ interpretacyjny z jaką tą intencją wystąpił wnioskodawca, kiedy ta intencja (zagadnienie) powinna być, a nie została, wyrażona expressis verbis we wniosku. Istotą postępowania wnioskowego (a takim jest niewątpliwie postępowanie w zakresie wydania interpretacji indywidualnej prawa podatkowego) jest precyzyjne wskazanie czego (przedmiot) i dlaczego (legitymacja procesowa) oczekuje wnioskodawca.

Gdyby odwrócić sposób rozumowania Spółki, że treść niewyartykułowanego żądania należy (działając niejako z urzędu) "wyprowadzić" z elementów konstrukcyjnych VAT, to trzeba by było również postawić dość kontrowersyjny wniosek, że każdy dostawca i usługodawca powinien uzyskać status zainteresowanego w odniesieniu do podatku naliczonego (a nie tylko należnego), który jest generowany w wyniku dokonanej przez niego sprzedaży.

Co więcej, nie znajduje uzasadnienia w przepisach dotyczących postępowania interpretacyjnego, teza Spółki, że organ interpretacyjny powinien wykazać się aktywnością procesową i wystąpić do Spółki (jak się można domyślać w trybie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej), aby upewnić się jakie było jej rzeczywiste (zamiarowane), a nie tylko deklarowane (literalne) żądanie.

Trzeba wobec tego przypomnieć, że z treści art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej wynika, że jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków (...). Przepis ten w świetle art. 14h Ordynacji podatkowej w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio. Zaś odpowiednie stosowanie, oznacza konieczność dostosowania danego przepisu do danego rodzaju sprawy podatkowej. Jednocześnie odpowiedniość stosowania nie może oznaczać dowolności, bądź możliwości przyjmowania fikcji prawnej umożliwiającej zastosowanie przepisu. Oznacza to, że wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przygotowany wzorcowo, tj. spełniający wszelkie wymogi określone przede wszystkim w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, ale złożony przez podmiot niezainteresowany w rozumieniu wskazanym powyżej, nie może być uzupełniany w trybie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej, bo w sensie formalnym (treściowym) spełnia (jako specyficzne podanie) wymogi określone przepisami prawa. A jednak nie można go rozpatrzyć, bo nie złożył go podmiot legitymowany.

Spółka sformułowała żądanie wniosku zmierzające do uzyskania określonych "informacji podatkowych" o podmiocie trzecim bez powiązania tego żądania z własnym kontekstem podatkowym. Tym samym Spółce nie można było przypisać statusu zainteresowanego w rozumieniu art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej. Zbyt szerokie rozumienie zwrotu "zainteresowany", tak jak zdaje się to postrzegać Spółka, uzasadniałoby wydawanie interpretacji indywidualnych dotyczących dowolnej osoby trzeciej, gdzie wprawdzie wykazano powiązania gospodarcze, ale bez sprecyzowania ich skutków prawnopodatkowych po stronie wnioskującego.

Chybione okazały się zatem podniesione w zażaleniu zarzuty naruszenia art. 165a § 1 w zw. z art. 14h oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Trudno odnieść się do zarzutów naruszenia przez organ interpretacyjny art. 217 § 1 pkt 5 oraz art. 217 § 2 Ordynacji podatkowej, wobec ich ogólnikowego i nie do końca klarownego uzasadnienia. W istocie bowiem skarżąca nie wyjaśniła na czym ma polegać wadliwość sformułowania sentencji oraz uzasadnienia zaskarżonego postanowienia.

Organ interpretacyjny odmawiając wydania interpretacji indywidualnej szczegółowo przedstawił przyczyny podjęcia takiego rozstrzygnięcia, gdyż miał właśnie na względzie treść ww. przepisów. Uzasadnienie służy bowiem kontroli działalności organu interpretującego i umożliwia weryfikację zgodności danego aktu z obowiązującym prawem. Właśnie wyczerpujące (a z takim mamy do czynienia na gruncie niniejszej sprawy uzasadnienie aktu administracyjnego - postanowienia) służy efektywnej kontroli sądowej tegoż aktu, a ponadto powinno ono przekonywać stronę o słuszności podjętego rozstrzygnięcia oraz sprawiać, by ewentualna decyzja wnioskodawcy o zaskarżeniu aktu administracyjnego (postanowienia) była świadoma i oparta na pełnej znajomości danej sprawy.

Zatem nie można przychylić się do argumentacji Spółki, że z uzasadnienia zaskarżonego aktu nie wynika w istocie w jakim zakresie odmówił wszczęcia postępowania. Analiza sentencji i uzasadnienia postanowienia musi prowadzić do wniosku, że u podstaw takiego, a nie innego rozstrzygnięcia legło stwierdzenie, że Spółka nie posiada przymiotu "zainteresowanego". Doszukiwanie się dodatkowych uchybień w formułowaniu przez organ interpretacyjny uzasadnienia skarżonego rozstrzygnięcia jest wówczas bezprzedmiotowe.

W kontekście powyższych rozważań, należy uznać, że organ interpretacyjny prawidłowo zastosował art. 165a § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej i zasadnie odmówił wydania interpretacji, rozstrzygając o tym w postanowieniu.

Skargę na powyższe postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, wniosła Spółka zarzucając:

1. naruszenie art. 165a § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej poprzez bezzasadną odmowę wszczęcia postępowania w sytuacji spełnienia wymogów wskazanych w art. 14b tej ustawy,

2. naruszenie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nieuznanie skarżącej Spółki za "zainteresowanego" pomimo wskazania, że jest on osobą, u której wystąpienie zdarzenia, którego dotyczył wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, powoduje określone konsekwencje w zakresie prawa podatkowego,

3. naruszenie art. 217 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej poprzez wadliwe sformułowanie sentencji, w sposób uniemożliwiający stwierdzenie, w jakim przedmiocie postanowienie zostało wydane

4. naruszenie naruszono art. 217 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez wadliwe sformułowanie uzasadnienia, w sposób uniemożliwiający wywiedzenie okoliczności faktycznych, na podstawie których wydane zostało rozstrzygnięcie.

Spółka wniosła o:

- uchylenie zaskarżonego postanowienia Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej dnia 24 października 2017 r.,

- orzeczenie, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane w całości,

- zasądzenie od strony przeciwnej kosztów postępowania według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi skarżąca Spółka podniosła, że składając przedmiotowy wniosek o interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną) w przedstawionym stanie faktycznym zadała jako zainteresowana pytanie prawne o treści: "Czy w przedstawionym stanie faktycznym sprzedaż wszystkich trzech działek podlegała zwolnieniu z opodatkowana podatkiem od towarów i usług na podstawie art. art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2004 r., nr 54, poz. 535 z późn. zm.) jako, że chodziło o dostawę nieruchomości niezabudowanych innych niż tereny budowlane, czy też zakres ww. zwolnienia w przedstawionym stanie faktycznym obejmował wyłącznie sprzedaż działek [...] i [...], a nie obejmował sprzedaży działki [...]".

Bezspornym jest przy tym, że skarżąca Spółka była jedną ze stron transakcji, której dotyczył opisany stan faktyczny i postawione pytanie prawne. Poza sporem jest również, że wniosek spełniał wszelkie wymogi formalne.

W tej sytuacji odmowa wszczęcia postępowania narusza art. 165a § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej albowiem bez wątpliwości skarżąca Spółka posiadała przymiot "zainteresowanego" w rozumieniu art. 14b § 1 tej ustawy. Przepis art. 165a § 1 O.p. ma zastosowanie tylko w przypadku, gdy z żądania wszczęcia postępowania w sposób oczywisty wynika, iż postępowanie to nie może być wszczęte, a użyty w art. 165a § 1 O.p. zwrot "nie może być wszczęte" należy odnieść do sytuacji, gdy wszczęciu postępowania podatkowego stoi na przeszkodzie przepis prawa bądź poszczególne przepisy, których interpretacja uniemożliwia prowadzenie tego postępowania i rozpatrzenie treści żądania w sposób merytoryczny (vide np.: wyrok WSA w Krakowie z dnia 9 sierpnia 2017 r., I SA/kR 591/17, lex NR 2336172; wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 22 lutego 2017 r., I SA/Bd 873/16, LEX nr 2247605). - W niniejszej sprawie taka sytuacja nie miała miejsca.

Nie można uznać za trafną argumentacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, że skarżąca Spółka rzekomo żąda w istocie ustalenia konsekwencji podatkowo - prawnych w zakresie VAT po stronie Agencji w odniesieniu do czynności wykonanej przez nią w związku ze zorganizowanym przetargiem, w którym skarżąca nabyła nieruchomość. Jest oczywistym, że każda transakcja, której dotyczy opodatkowanie podatkiem od towarów i usług wywiera określone konsekwencje podatkowe dla obydwu stron transakcji z uwagi na regulacje dotyczące obowiązku podatkowego - konieczności zapłaty podatku należnego oraz możliwości odliczania podatku naliczonego. Nijak nie wynika jednak z tego, że w związku z powyższym "zainteresowanym" na gruncie tegoż podatku odnośnie możliwości wnioskowania o wydanie interpretacji indywidualnej jest jedynie podmiot, na którym ciąży obowiązek zapłaty podatku należnego. Tego typu podejście nie znajduje oparcia ani w przepisach ustawy o VAT ani w treści art. 14 b § 1 Ordynacji podatkowej. Dość wskazać, że np. korekta podatku należnego pociąga za sobą wpływ na wysokość podatku naliczonego, a co za tym idzie może np. zwiększać lub doprowadzić do powstania zobowiązania podatkowego podmiotu uprawnionego od skorzystania z prawa do odliczenia podatku.

Niezrozumiałe jest również twierdzenie, że ze złożonego wniosku nie wynika jaka jest intencja wnioskodawcy w uzyskaniu interpretacji w zakresie rzutującym na prawo do odliczania podatku naliczonego. Wniosek o wydanie interpretacji jest składany na określonym formularzu i musi zawierać przede wszystkim opisanie stanu faktycznego, zadanie pytania prawnego i wskazanie własnego stanowiska w sprawie - żaden przepis nie nakłada wykazywania bezpośrednio interesu prawnego po stronie wnioskodawcy, jest oczywistym, że w niniejszej sprawie taki interes występuje już z samej istoty konstrukcji podatku VAT, zasady jego neutralności oraz z faktu, że skarżąca była stroną transakcji, której dotyczył wniosek. Niemniej brak było przeszkód by organ przed wydaniem rozstrzygnięcia w razie jakichkolwiek wątpliwości w tym względzie ustalił je wzywając skarżącego do odpowiedniego doprecyzowania wniosku, ewentualnie do wskazania okoliczności faktycznych lub prawnych, na których opiera swój wniosek. Z akt sprawy wynika natomiast, że nie podjęto w tym celu żadnych czynności.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 1 § 1 oraz art. 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1066 z późn. zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez m.in. kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem wydawanych przez nią decyzji, postanowień bądź innych aktów.

Stosownie zaś do art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 z późn. zm.) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m.in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

Jednocześnie w myśl obowiązującego od dnia 15 sierpnia 2015 r. art. 57a ww. ustawy skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Z przytoczonych unormowań wypływa wniosek, że w sprawach ze skarg na interpretacje indywidualne granice orzekania sądu zostały zawężone do zarzutów i wniosków skargi, przy czym skarga może być oparta wyłącznie na zarzutach wskazanych w tym przepisie. Rozpoznając zatem skargę na interpretację indywidualną, sąd nie tylko nie jest zobowiązany, ale też i nie może poszukiwać z urzędu niewskazanych w skardze uchybień prawa materialnego i prawa procesowego, nawet gdyby miał świadomość, że mogą one czynić ją zasadną.

Zgodnie z art. 14b § 1 O.p., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Stosownie do art. 14b § 2 O.p., wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych, przy czym w myśl § 2a tego przepisu, przedmiotem wniosku o interpretację indywidualną nie mogą być przepisy prawa podatkowego regulujące właściwość oraz uprawnienia i obowiązki organów podatkowych. W paragrafie trzecim analizowanej regulacji przewidziano, że składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Zgodnie z art. 14c § 1 O.p., interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 2 O.p.).

Z przywołanych przepisów wynika przede wszystkim, że indywidulana interpretacja może zostać wydana, gdy wniosek o jej wydanie złożył uprawniony podmiot, tj. zainteresowany - czyli ten, kto zwraca się o wydanie wymienionej interpretacji w jego indywidualnej sprawie.

Oprócz powyższego, o dopuszczalności wydania indywidulanej interpretacji decyduje to, czy przedmiotem żądania są przepisy prawa podatkowego, z wyraźnym zastrzeżeniem przez ustawodawcę braku możliwości wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego regulujących właściwość oraz uprawnienia i obowiązki organów podatkowych.

Analiza art. 14b § 3 O.p. wskazuje również, że granice sprawy o udzielenie interpretacji indywidualnej zakreśla podmiot zainteresowany jej wydaniem.

Podany we wniosku stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będzie stanowić jedyną podstawę faktyczną wydanej interpretacji i tym samym wyznaczy granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywołać określone w ustawie skutki prawne.

Powyższe oznacza, że zarówno organ wydający interpretację oraz sąd administracyjny są związani podanym we wniosku stanem faktycznym. Nie mogą zatem przyjmować własnych ustaleń faktycznych, odmiennych od okoliczności przedstawionych przez wnioskodawcę. Istotą interpretacji jest dokonanie podatkowej kwalifikacji konkretnego bądź abstrakcyjnego stanu faktycznego opisanego przez wnioskodawcę. Interpretacja ma pełnić funkcję informacyjną oraz gwarancyjną. Zakreślając granice sprawy o wydanie interpretacji wnioskodawca ponosi ryzyko wadliwego, czy też nie dość precyzyjnego sformułowania wniosku, bowiem brak takowej precyzji może prowadzić do wyłączenia funkcji gwarancyjnej interpretacji, wynikającej z przepisów art. 14k-14n O.p. Funkcja owa przejawia się w tym, że zastosowanie się do interpretacji indywidualnej przed jej zmianą, stwierdzeniem jej wygaśnięcia lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej.

W rozpoznawanej sprawie Spółka, będąca nabywcą a nie sprzedającym, w opisanym stanie faktycznym, zadała pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym sprzedaż wszystkich trzech działek podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 710, z późn. zm.), jako że chodziło o dostawę nieruchomości niezabudowanych innych niż tereny budowlane, czy też zakres ww. zwolnienia w przedstawionym stanie faktycznym obejmował wyłącznie sprzedaż działek [...] i [...], a nie obejmował sprzedaży działki [...]?

Zatem na wstępie podkreślić trzeba, ze specyfika postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej polega między innymi na tym, że organ wydający taką interpretację może "poruszać się" tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę, w granicach zadanego przez niego pytania oraz wyrażonej oceny prawnej (zajętego stanowiska). O ile w ramach zwykłego postępowania podatkowego, prowadzonego na podstawie przepisów działu IV Ordynacji podatkowej, organ podatkowy obowiązany jest do ustalenia wszystkich okoliczności faktycznych, rzeczywiście zaistniałych (zgodnie z art. 122 Ordynacji podatkowej), o tyle zadanie organu interpretacyjnego zawężone jest do analizy okoliczności podanych we wniosku (por. wyrok NSA z dnia 20 czerwca 2011 r., sygn. akt I FSK 897/10). Organ wydający interpretację jest niejako "związany" merytorycznie zakresem problemu prawnego, jaki strona przedłoży we wniosku. Na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej organy podatkowe nie są uprawnione do ustalania (modyfikowania) stanu faktycznego, skoro skarżąca Spółka pyta o sprzedaż a nie nabycie przedmiotowych działek w świetle art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług to prawidłowo organ podniósł, że takie postawienie pytania nie dotyczy interesu prawnego skarżącej, a zbywającej nieruchomość Agencji. Skarżąca Spółka nie wnioskowała zatem o określenie własnej sytuacji prawnopodatkowej a innego podmiotu, wprawdzie związanego ze Spółką stosunkiem obligacyjnym (nabywca-sprzedający), ale jednak innego.

Zdaniem Sądu, w interpretacji indywidualnej redakcja zadanego pytania jest istotna, może jak w niniejszej sprawie przesądzić o braku podstaw do wydania tejże interpretacji, do braku przymiotu własnej, indywidualnej sprawy, w rozumieniu art. 14b Ordynacji podatkowej i odpowiednim zastosowaniem art. 165a tejże ustawy.

Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny na mocy art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.

DSz