Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1827/18
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-11-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej~Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 200 § 1 w związku z  art. 123 O.p.  art. 200 § 1 w związku z  art. 123 O.p.  art. 70 § 6 pkt 1, art. 123 § 1 w zw. z art. 200 § 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zubrzycki (sprawozdawca), Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia WSA del. Małgorzata Fita, po rozpoznaniu w dniu 14 listopada 2018 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 kwietnia 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 1035/17 w sprawie ze skargi R. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 grudnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2011 r. i 2012 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie do ponownego rozpoznania, 2) zasądza od R. W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 3450 (słownie: trzy tysiące czterysta pięćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami.

1.1. Wyrokiem z 6 kwietnia 2018 r. w sprawie III SA/Wa 1035/17 ze skargi R. W. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (dalej: DIS) z 21 grudnia 2016 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2011 r. i 2012 r.

1.2. Przedstawiając stan faktyczny sprawy Sąd I instancji podał, że zaskarżoną decyzją DIAS utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. (dalej: NUS) z 9 listopada 2016 r., którą określono Skarżącemu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w sposób odmienny aniżeli zadeklarowano. Powyższe było skutkiem ustalenia, że faktury zakupowe wystawione na rzecz Skarżącego przez D.O. w T. nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a zatem Skarżący - wobec treści art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej: u.p.t.u.) - nie miał prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w tychże fakturach.

2. Skarga do Sądu pierwszej instancji.

2.1. W skardze do WSA w Warszawie Strona wniosła o uchylenie decyzji DIS oraz o zasądzenie kosztów postępowania, wskazując przy tym na naruszenie:

a) art. 122 w zw. z art. 188 i art. 187 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 74 ze zm., dalej: O.p.), przez bezpodstawną odmowę uwzględnienia wniosku dowodowego sformułowanego w odwołaniu, dotyczącego przeprowadzenia dowodów kluczowych w sprawie - zeznań D. O., jej męża i syna oraz pozyskania od tych osób dokumentacji mającej związek ze sprawą;

b) art. 123 § 1 w zw. z art. 200 § 1 O.p., przez zaniechanie wyznaczenia Stronie przed wydaniem decyzji DIS siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, co miało istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia;

c) art. 199a § 3 O.p., przez jego niezastosowanie i niewystąpienie do sądu powszechnego o ustalenie nieistnienia stosunków prawnych, które w swojej decyzji uznaje za fikcyjne, co miało istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia;

d) art. 122 w zw. z art. 191 Op., przez dokonanie oceny materiału dowodowego w sposób dowolny, tj. wykraczający poza dopuszczoną swobodę, interpretując materiał dowodowy:

- w sposób sprzeczny z treścią i brzmieniem dowodów: zeznań D. O. złożonych 22 listopada 2012 r. w Komendzie Wojewódzkiej Policji w B., wyroku Sądu Rejonowego w T. VIII Wydział Karny z 5 marca 2015 r. sygn. [...];

- w sposób wykraczający poza osnowę dowodów podporządkowując wynik tej interpretacji do założeń, którymi organ podatkowy kierował się od początku prowadzenia postępowania, tj. że faktury wystawione przez kontrahenta Strony nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych: zeznań wszystkich świadków i Skarżącego, informacji uzyskanej od F.;

- pomijając treść dowodów, które w najwyższym stopniu uprawdopodabniają twierdzenie, iż transporty towarów sprzedawanych przez Skarżącego były dokonywane przez przewoźnika zewnętrznego oraz że dokonywano ich za pośrednictwem Kontrahenta: oświadczeń odbiorców towarów od Skarżącego, spisu środków trwałych strony w okresie objętym postępowaniem, potwierdzenia przelewów zaliczek na rachunek Kontrahenta;

- opierając wnioski wyłącznie na decyzji DUKS z 18 września 2013 r., która w zakresie, w którym dotyczy Skarżącego, jest wadliwa.

2.2. DIS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w kwestionowanej decyzji.

3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji.

3.1. WSA w Warszawie stwierdził, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

3.2. W ocenie Sądu I instancji DIS w toku prowadzonego postępowania nie zbadał wszechstronnie sprawy w kontekście przedawnienia zobowiązań podatkowych w VAT za poszczególne okresy rozliczeniowe objęte zaskarżoną decyzją, w tym przede wszystkim za III kwartał 2011 r., jak również nie dał temu wyrazu w uzasadnieniu przedmiotowej decyzji. Uzasadnienie to nie zawiera bowiem w ogóle argumentacji w tym zakresie, nie tłumaczy w sposób jednoznaczny, niebudzący wątpliwości, stanowiska organu co do tego, czy wydanie zaskarżonej decyzji nastąpiło przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowe w VAT za III kwartał 2011 r.

3.3. WSA zwrócił uwagę, że DIS wydając zaskarżoną decyzję 21 grudnia

2016 r., działał pośpiesznie na co wskazują akta w sprawy, bez wyznaczenia Skarżącemu siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego, co wiązało się z naruszeniem art. 123 § 1 w zw. z art. 200 § 1 O.p. Naruszenie ww. przepisów jest - zdaniem Sądu - o tyle istotne, że DIS nie uwzględnił wniosków dowodowych przedkładanych przez Skarżącego, wydając w tym zakresie 21 grudnia 2016 r. nieznane Skarżącemu postanowienie w trybie

art. 188 O.p. oraz wyłączając z akt sprawy materiał dowodowy, który zdaniem DIS przemawiał w znacznej części za prawidłowością stanowiska organu I instancji.

3.4. Sąd stwierdził, że skoro DIS miał świadomość, iż zbliża się termin przedawnienia części zobowiązań podatkowych w VAT powinien ww. kwestię w sposób należyty wyjaśnić w uzasadnieniu kwestionowanej decyzji wydanej 21 grudnia 2016 r., a doręczonej już po upływie terminu przedawnienia – 4 stycznia 2017 r. Sąd zwrócił przy tym uwagę, że termin przedawnienia zobowiązania podatkowego w VAT za III kwartał 2011 r. upływał, co do zasady z końcem 2016 r., natomiast zobowiązań podatkowych za IV kwartał 2011 r. - z końcem 2017 r., I, II i III kwartał 2012 r. - z końcem 2017 r., natomiast w odniesieniu do IV kwartału 2012 r. termin przedawnienia upłynie z końcem 2018 r.

Z treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji nie wynika jednak - zdaniem Sądu - aby DIS w jakikolwiek sposób odniósł się do kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego w szczególności w zakresie zobowiązania w VAT za III kwartału 2011r. Zaniechanie zbadania powyższej kwestii przez DIS stanowi wadliwość proceduralną mogącą mieć istotny wpływ na wynik sprawy. DIS powinien bowiem w sposób niewątpliwy wyjaśnić tą kwestię, także w zakresie uprawnienia do merytorycznego orzekania co do wysokości VAT za III kwartał 2011 r., bądź też do uznania, że zachodzą przesłanki do umorzenia postępowania w tym zakresie i ponownego rozliczenia VAT za kolejne okresy rozliczeniowe objęte zaskarżoną decyzją.

3.5. Sąd podkreślił, że jakkolwiek w aktach administracyjnych sprawy znajduje się pismo NUS z 6 września 2016 r., z którego wynika, że Skarżącego, na podstawie art. 121 w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 O.p., zawiadomiono, że 29 sierpnia 2016 r. uległ zawieszeniu bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w VAT za okres od III do IV kwartału 2011 r. oraz od I do IV kwartału 2012 r. w związku z wystąpieniem przesłanki, o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 O.p., tym niemniej w aktach sprawy nie ma innych dowodów potwierdzających wszczęcie postępowania przygotowawczego w sprawie podania nieprawdy w deklaracjach podatkowych (korektach) VAT-7K przez Skarżącego za okres III – IV kwartał 2011 r. oraz I – IV kwartał 2012 r., tj. o przestępstwo skarbowe z art. 56 § 2 k.k.s.

4. Skarga kasacyjna.

4.1. DIS w skardze kasacyjnej od powyższego wyroku zarzucił Sądowi I instancji naruszenie:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm., dalej: P.p.s.a.) w związku art. 122 i art. 187 § 1 O.p., poprzez nieprawidłowe przyjęcie, iż w ustalonym stanie faktycznym DIS naruszył podstawowe zasady procesowe, co doprowadziło do uchybienia mającego istotny wpływ na wynik sprawy, a w konsekwencji skutkowało uchyleniem decyzji, podczas gdy zachodziły przesłanki do oddalenia skargi;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w związku z art. 54 § 2, art. 133 § 1 i art. 141 § 4 P.p.s.a. w związku z art. 122, art. 180 § 1 i art. 191 O.p., poprzez uwzględnienie skargi i uchylenie decyzji DIS, przyjmując, że wydana została z naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy, podczas gdy organ podatkowy nie dopuścił się naruszenia przepisów postępowania na tyle istotnego, aby mogło mieć ono wpływ na wynik sprawy; takie uchybienie Sądu mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, z uwagi na to, że zebrany w przekazanych Sądowi aktach sprawy materiał dowodowy potwierdzał, że Podatnik został zawiadomiony o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia w związku z wystąpieniem przesłanki, o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 O.p., a uchybienia proceduralne nie miały istotnego wpływu na wynik sprawy;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a w związku z art. 200 § 1 w związku z art. 123 O.p., poprzez uwzględnienie skargi i uchylenie decyzji DIS uznając, że wydana została z naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy, podczas gdy organy podatkowe nie dopuściły się naruszenia przepisów postępowania na tyle istotnego, aby mogło mieć ono wpływ na wynik sprawy; takie uchybienie Sądu mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, z uwagi na to, że niewyznaczenie Stronie przed wydaniem decyzji siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego nie miało istotnego wpływu na wynik tej sprawy.

Przy tak sformułowanych zarzutach DIS wniósł o uchylenie kwestionowanego wyroku w całości i przekazanie sprawy WSA w Warszawie do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, z kosztami zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

4.2. Podatnik w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o oddalenie tej skargi oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie.

5.1. Za trafne należy uznać zarzuty naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w związku z art. 54 § 2, art. 133 § 1 i art. 141 § 4 P.p.s.a. w związku z art. 122, art. 180 § 1 i art. 191 O.p. Brak jest bowiem podstaw do zaakceptowania stanowiska Sądu I instancji odnośnie do tego, że niewyjaśnienie przez DIS w uzasadnieniu kwestionowanej decyzji zagadnień związanych z przedawnieniem zobowiązań podatkowych objętych tą decyzją implikuje ocenę, jakoby organ odwoławczy zagadnienia tego nie przeanalizował, co - zdaniem Sądu I instancji - mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

5.2. W pierwszej kolejności podkreślenia wymaga, że - wbrew stanowisku WSA w Warszawie - w aktach niniejszej sprawy znajduje się pismo z 30 sierpnia 2016 r. (k. 80/766), z którego wynika, iż Urząd Skarbowy w L. postanowieniem z 29 sierpnia 2016 r. wszczął postępowanie przygotowawcze pod sygn. akt [...] w sprawie podania nieprawdy w deklaracjach podatkowych (korektach) VAT-7K Skarżącego za III-IV kwartał 2011 r. oraz I-IV kwartał 2012 r., tj. o przestępstwo skarbowe z art. 56 § 2 ustawy z 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (Dz.U. z 2013 r., poz. 186 ze zm., dalej: k.k.s.). W oparciu o powyższe NUS pismem z 6 września 2016 r. (k. 81/768) zawiadomił - w trybie art. 70c O.p. - Skarżącego, że z datą wszczęcia postępowania karnego skarbowego, tj. 29 sierpnia 2016 r. - na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. - uległ zawieszeniu bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za ww. okresy rozliczeniowe (III-IV kwartał 2011 r., I-IV kwartał 2012 r.). Podkreślenia przy tym wymaga, że Sąd I instancji w żaden sposób nie odniósł się do opisanego wyżej pisma Urzędu Skarbowego w L. z 29 sierpnia 2016 r., w szczególności z uzasadnienia kwestionowanego wyroku nie wynika, aby istniały jakiekolwiek podstawy do podważenia wiarygodności tego pisma jako dowodu potwierdzającego wszczęcie postępowania karnego skarbowego we wskazanym powyżej zakresie. Należy również zwrócić uwagę, że wprawdzie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy nie odniósł się w żaden sposób do kwestii związanych z przedawnieniem zobowiązań podatkowych objętych tą decyzją, jednakże zagadnienie to było przedmiotem rozważań organu I instancji, który w pisemnych motywach swojego rozstrzygnięcia (strona 2) w sposób czytelny i jednoznaczny przedstawił stanowisko w tym zakresie, wskazując na zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za III kwartał 2011 r. (co do którego Sąd I instancji wyraził wątpliwość w uzasadnieniu skarżonego wyroku), na skutek ziszczenia się w niniejszej sprawie przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Z akt sprawy nie wynika przy tym, aby w jakimś zakresie okoliczności faktyczne, czy podstawa prawna zawieszenia biegu terminu przedawnienia za ww. okres rozliczeniowy były sporne pomiędzy organem a Stroną.

W świetle z powyższego za naruszające art. 141 § 4 P.p.s.a. należy uznać uzasadnienie kwestionowanego wyroku co do stanowiska Sądu I instancji, jakoby brak było w aktach niniejszej sprawy dowodów potwierdzających wszczęcie postępowania przygotowawczego w sprawie podania nieprawdy w deklaracjach podatkowych (korektach) VAT-7K przez Skarżącego za okres III – IV kwartał 2011 r. oraz I – IV kwartał 2012 r., tj. o przestępstwo skarbowe z art. 56 § 2 k.k.s., co - wobec pominięcia w uzasadnieniu skarżonej decyzji wyjaśnień w tym zakresie - świadczyło o mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy naruszeniu przez DIS w toku prowadzonego postępowania art. 122 i art. 187 § 1 O.p. na skutek zaniechania wszechstronnego zbadania sprawy w kontekście przedawnienia zobowiązań podatkowych w VAT za ww. okresy rozliczeniowe. Z uzasadnienia tego nie wynika bowiem na jakiej podstawie WSA w Warszawie zakwestionował prawidłowość procedowania organu odwoławczego w przedmiocie ustalenia przesłanki zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych Skarżącego za sporne okresy rozliczeniowe, pomimo tego, iż w aktach tej sprawy znajdował się dowód wszczęcia postępowania karnego skarbowego w stosownym zakresie, którego wiarygodności w żaden sposób na dotychczasowych etapach postępowania nie podważono.

Rozstrzygnięcie sprawy z pominięciem przez Sąd I instancji bez wyraźnej przyczyny pisma Urzędu Skarbowego z 29 sierpnia 2016 r. należy rozpatrywać również w kategoriach naruszenia przepisu art. 133 § 1 P.p.s.a.

5.3. Za trafny należy także uznać sformułowany w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a w związku z art. 200 § 1 w związku z

art. 123 O.p.

W pierwszej kolejności wskazać trzeba, że w niniejszej sprawie niewątpliwie doszło do naruszenia art. 200 § 1 O.p., na skutek zaniechania przez DIS zawiadomienia Skarżącego o możliwości wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego, jednakże zgodzić się należy z autorem skargi kasacyjnej, że - wbrew stanowisku WSA wyrażonemu w skarżonym wyroku - nie mogło ono mieć istotnego wpływ na wynik sprawy.

W kontekście powyższego w pierwszej kolejności przypomnienia wymaga, że Sąd I instancji naruszenia art. 123 § 1 i art. 200 O.p. upatruje w zaniechaniu przez DIS wyznaczenia Skarżącemu siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, w sytuacji gdy organ ten rozstrzygając sprawę nie uwzględnił wniosków dowodowych Skarżącego, wydając w tym zakresie "nieznane Skarżącemu postanowienie w trybie art. 188 O.p. oraz wyłączając z akt sprawy materiał dowodowy, który zdaniem DIS przemawiał w znacznej części za prawidłowością stanowiska organu pierwszej instancji".

5.4. W tym miejscu podkreślić trzeba, że w myśl art. 200 § 1 O.p. przed wydaniem decyzji organ podatkowy wyznacza stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Cytowany przepis jest konkretyzacją normy ujętej w art. 123 O.p. i stanowi procesową gwarancję realizacji uprawnień strony postępowania podatkowego w zakresie jej pełnego udziału w tym postępowaniu. Jest to prawo do zajęcia stanowiska w postępowaniu dowodowym i możliwości obrony swych racji w ostatniej fazie postępowania podatkowego, tuż przed wydaniem decyzji przez organ podatkowy. Adresatem normy zawartej w art. 200 § 1 O.p. jest zarówno organ I, jak i II instancji, przy czym żaden z nich nie może uchylić się od obowiązku wyznaczenia stronie siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego z innych przyczyn, niż wymienione w art. 200 § 2 O.p. W przeciwnym razie zawsze dojdzie do naruszenia art. 200 § 1. Uchybienie temu przepisowi (art. 200 § 1 O.p.) uznaje się jednak za naruszenie przepisów postępowania, które może doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a., jeżeli mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (por. uchwała NSA z 25 kwietnia 2005 r., sygn. akt FPS 6/04 - dostępna w internetowej bazie orzeczeń CBOSA).

5.5. Odnosząc powyższe rozważania do okoliczności faktycznych niniejszej sprawy przede wszystkim wskazać trzeba, że w ramach postępowania odwoławczego co do zasady nie przeprowadzono nowych dowodów. Jedynym nowym dokumentem znajdującym się w aktach sprawy, nieznanym Skarżącemu, było stanowisko organu I instancji wydane w trybie art. 227 O.p., przekazane DIS wraz z odwołaniem. Należy jednak ocenić, że brak możliwości zapoznania się i wypowiedzenia się co do tych materiałów przez Skarżącego nie miał wpływu na wynik sprawy, gdyż przedmiotowa wypowiedź organu I instancji sprowadzała się do oceny podniesionych w odwołaniu zarzutów; nie zawarto w niej nowych argumentów prawnych, jak i nie powoływano żadnych nowych dowodów lub okoliczności faktycznych. Strona przed wydaniem decyzji organu I instancji miała przy tym możliwość wypowiedzenia się co do zgromadzonego przez ten organ materiału dowodowego i z możliwości tej skorzystała.

Dalej zwrócić należy uwagę, że wniosek dowodowy, o którym wspomina Sąd I instancji, zawarty przez Skarżącego w odwołaniu od decyzji organu I instancji dotyczył żądania przesłuchania w charakterze świadków: D. O., J. O. i A. O. Podkreślenia przy tym wymaga, że wniosek taki Skarżący formułował jeszcze na etapie postępowania przed organem I instancji, który w wydanej decyzji w sposób szczegółowy uzasadnił swoje stanowisko w zakresie rzeczywistej możliwości przeprowadzenia tego dowodu (dwukrotnie podejmowane przez organ z urzędu próby przesłuchania ww. świadków nie były skuteczne, z uwagi na uchylanie się przez ww. osoby od uczestniczenia w tej czynności procesowej) i odmowy uwzględnienia przedmiotowego wniosku.

W tej sytuacji stwierdzić trzeba, iż formułując w odwołaniu wniosek dowodowy w zakresie przesłuchania świadków: D. O., J. O. i A. O., Skarżący znał motywy organu I instancji w zakresie faktycznych możliwości przeprowadzenia przedmiotowego dowodu i odmowy uwzględnienia dotyczącego go wniosku, a jednak - niezależnie od oceny zasadności takiego stanowiska organu - Skarżący nie skorzystał z możliwości czynnego udziału w postępowaniu, poprzez złożenie kolejnych - innych wniosków dowodowych, jak chociażby takich, o których mowa w skardze do WSA w Warszawie, mimo że taką ewentualność - w świetle powyższych okoliczności - Skarżący miał na wcześniejszym etapie postępowania (ze skargi nie wynika, że takiej możliwości nie było). Tym samym - w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego - brak jest podstaw do przyjęcia, że w okolicznościach niniejszej sprawy słuszne jest stanowisko Strony przedstawione w skardze do WSA, a zaakceptowane przez ten Sąd w zaskarżonym wyroku, jakoby postępowanie DIS, który przed wydaniem decyzji nie doręczył Stronie postanowienia w zakresie odmowy uwzględnienia żądania przeprowadzenia ww. dowodów z przesłuchania świadków: D. O., J. O. i A. O., a następnie nie wyznaczył Stronie terminu do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego, stanowiło naruszenie art. 123 § 1 w związku z art. 200 § 1 O.p., które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W tym miejscu należy również zwrócić uwagę, że postanowienie w zakresie odmowy uwzględnienia wniosku dowodowego nie podlega odrębnemu zaskarżeniu. Wobec powyższego zachowanie Skarżącego, który uzależnia złożenie kolejnych wniosków dowodowych od tego, czy poprzedni wniosek (co do którego - jak już wcześniej wskazano - Skarżący znał dotychczasowe stanowisko organu I instancji i powinien mieć świadomość, że może nie odnieść zamierzonego skutku) zostanie rozpatrzony pozytywnie, może wskazywać, iż intencją Skarżącego nie była sprawna współpraca z organem mająca na celu wnikliwe ustalenie rzeczywistego stanu faktycznego sprawy, lecz przedłużanie postępowania.

Podkreślenia przy tym wymaga, że w ocenie Strony, istotny wpływ naruszenia art. 123 § 1 i art. 200 § 1 O.p. wyraża się w tym, że gdyby Strona miała świadomość, iż wniosek dowodowy sformułowany w odwołaniu nie odniósł skutku, to wypowiadając się w sprawie zebranego materiału dowodowego zażądałaby przeprowadzenia innych dowodów. Argumentacja skargi w tym zakresie, sprowadza się do stwierdzenia, że: "(...) gdyby przed otrzymaniem decyzji strona posiadała informację o odmowie przeprowadzenia dowodu, o którym mowa w pkt 1 powyżej, a opisywane zawiadomienie zostałoby wydane, zostałyby zaproponowane inne dowody, które potwierdzałyby okoliczności faktyczne świadczące na korzyść strony w tym m.in.: przesłuchanie świadków J. A. oraz M. S., które ściśle współpracowały ze stroną w okresie objętym postępowaniem i posiadają wiedzę co do współpracy strony z firmami transportowymi. Strona zaproponowałaby również dowód ze świadków, którzy realizowali kontrakty z ramienia odbiorców towarów wytwarzanych przez stronę. Nie można przy tym wykluczyć, że te ostatnie czynności skutkowałyby ujawnieniem dokumentacji potwierdzającej fakt dokonywania dostaw przez przedsiębiorstwo D. O. oraz jej podwykonawców.". Zgodzić się trzeba z autorem skargi kasacyjnej co do tego, że tak ogólnie sformułowana argumentacja w powyższym zakresie, w oderwaniu od konkretnych okoliczności sprawy i ustaleń faktycznych zaprezentowanych przez organy podatkowe jako podstawa wydania decyzji, nie uzasadnia przyjęcia, że niewyznaczenie Stronie terminu do wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

5.6. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.

Ponownie rozpatrując niniejszą sprawę WSA w Warszawie powinien uwzględnić powyższe rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego, w szczególności - dokonując oceny kwestii przedawnienia zobowiązań podatkowych objętych kwestionowaną decyzją DIS - Sąd I instancji obowiązany będzie wziąć pod uwagę cały materiały dowodowy znajdujący się w aktach sprawy, przede wszystkim pismo Urzędu Skarbowego w L. z 30 sierpnia 2016 r. (k. 80/766).

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono w oparciu o art. 203 pkt 2 P.p.s.a.