Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 150/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2018-06-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację w części
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 1,2 i 6
journal: Dz.U. 2017 poz 1221
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 151
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jacek Niedzielski Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk – Wiśniewska (spr.) Asesor WSA Zbigniew Kruszewski Protokolant Sekretarz sądowy Anna Pakuła po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 czerwca 2018 r. sprawy ze skargi Miasta na indywidualną interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. Uchyla zaskarżoną indywidualną interpretację w części dotyczącej pytania 1. 2. Oddala skargę w pozostałym zakresie. 3. Zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 440,00 zł (czterysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Miasto złożyło skargę na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] stycznia 2018 r. nr [...] dotyczącą podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności zapewnienia wyżywienia, za które wnioskodawca pobiera opłaty.

Zaskarżona interpretacja wydana została na skutek złożonego w dniu 13 listopada 2017 r. wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Miasto (dalej - "Wnioskodawca", "Miasto") posiada osobowość prawną i jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Miasto wykonuje zadania nałożone odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostało powołane. Zdecydowana większość z tych zadań jest realizowana przez Miasto w ramach reżimu publicznoprawnego (organ władzy publicznej, zadania własne jednostki samorządu terytorialnego, zadania zlecone z zakresu administracji rządowej).

Od 1 stycznia 2017 r. Miasto stosuje model scentralizowanego rozliczania polegający na wspólnym rozliczaniu podatku VAT ze swoimi jednostkami organizacyjnymi, zgodnie z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości UE z 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 oraz ustawą z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 1454, ze zm.), czyli składana jest jedna skonsolidowana deklaracja VAT-7, obejmującą swoim zakresem wszelkie czynności podlegające opodatkowaniu VAT.

Oprócz czynności podlegających VAT, Wnioskodawca wykonuje szereg zadań własnych wypełniając wskazania ustawowe zawarte w ustawie z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tj. Dz. U. z 2017 r., poz. 1875, ze zm. dalej: USG).

W skład struktury organizacyjnej Miasta wchodzą m.in. nieposiadające osobowości prawnej jednostki budżetowe jakimi są szkoły oraz przedszkola (dalej - Jednostki), poprzez które Miasto realizuje zadania własne w zakresie edukacji publicznej. Są one powoływane na podstawie odrębnych przepisów w celu wykonywania określonych zadań.

Jednostki, które posiadają stołówkę w ramach całokształtu prowadzonej przez siebie działalności realizują określone czynności, są nimi m.in. pobór opłaty za wyżywienie. Z wyżywienia korzystają dzieci, nauczyciele, pracownicy obsługi oraz pracownicy administracyjni danej Jednostki - w takich przypadkach wysokość stawki żywieniowej stanowi tzw. wsad do kotła, tj. opłata wnoszona za korzystanie z posiłków nie uwzględnia wynagrodzeń pracowników i składek naliczanych od tych wynagrodzeń oraz kosztów utrzymania stołówki, co oznacza, iż obejmuje ona jedynie koszt surowców użytych do przygotowania posiłków (dalej również jako - Przypadek nr 1).

Zdarzają się również przypadki, gdzie z wyżywienia korzystają osoby inne niż związane z daną Jednostką, wówczas opłata za wyżywienie nie stanowi tzw. wsadu do kotła, lecz jest powiększana o koszty przygotowania posiłku. Sytuacje takie mają miejsce np. w przypadku organizowania obozów dla osób niepełnosprawnych gdzie Jednostka w ramach zawartych umów zapewnia uczestnikom niebędących uczniami ani pracownikami danej Jednostki ani też żadnej innej jednostki organizacyjnej Miasta m.in. całodzienne wyżywienie (dalej również jako - Przypadek nr 2).

Ponadto, zdarzają się również przypadki, gdzie z wyżywienia korzystają uczniowie oraz personel nauczycielski z Zespołu Szkół [...] (odrębny od Miasta podatnik VAT) - w takich przypadkach wysokość stawki żywieniowej stanowi tzw. wsad do kotła, tj. opłata wnoszona za korzystanie z posiłków nie uwzględnia wynagrodzeń pracowników i składek naliczanych od tych wynagrodzeń oraz kosztów utrzymania stołówki, co oznacza, iż obejmuje ona jedynie koszt surowców użytych do przygotowania posiłków (dalej również jako - Przypadek nr 3).

Zdarzają się także przypadki, w których w danej Jednostce nie ma stołówki

i wówczas dana Jednostka korzysta z cateringu obciążając następnie dzieci oraz nauczycieli danej Jednostki pełnymi kosztami odpłatności za catering (Przypadek nr 4).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy pobieranie przez Miasto opłat za wyżywienie dzieci uczęszczających do danej Jednostki w wysokości tzw. wsadu do kotła podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

2. Czy pobieranie przez Miasto opłat za wyżywienie nauczycieli związanych z daną Jednostką w wysokości tzw. wsadu do kotła podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

3. Czy pobieranie przez Miasto opłat za wyżywienie pracowników obsługi oraz pracowników administracji związanych z daną Jednostką w wysokości tzw. wsadu do kotła podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

4. Czy pobieranie przez Miasto opłat za wyżywienie w wysokości wyższej niż tzw. wsad do kotła podlega opodatkowaniu podatkiem VAT (Przypadek nr 2)?

5. Czy pobieranie przez Miasto opłat za wyżywienie dzieci i nauczycieli niezwiązanych z daną Jednostką w wysokości tzw. wsadu do kotła podlega opodatkowaniu podatkiem VAT (Przypadek nr 3)?

6. Czy pobieranie przez Miasto opłat za wyżywienie dzieci i nauczycieli związanych z daną Jednostką w równowartości kosztów cateringu podlega opodatkowaniu podatkiem VAT (Przypadek nr 4)?

Zdaniem Wnioskodawcy pobieranie przez Miasto opłat za wyżywienie dzieci uczęszczających do danej Jednostki w wysokości tzw. wsadu do kotła (Przypadek nr 1) stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Czynności wykonywane przez Miasto mieszczą się w zadaniach gminy określonych w art. 7 ust. 1 pkt 8 USG czyli są wykonywane w ramach edukacji publicznej. Z kolei w ustawie o systemie oświaty określono sposób funkcjonowania szkół i przedszkoli. Zgodnie z art. 106 ustawy Prawo Oświatowe (Dz. U. z 2017 r., poz. 59, ze zm.; dalej - UPO) w celu zapewnienia prawidłowej realizacji zadań opiekuńczych, w szczególności wspierania prawidłowego rozwoju uczniów, szkoła może organizować stołówkę (ust. 1), korzystanie z posiłków w stołówce szkolnej jest odpłatne (ust. 2), warunki korzystania ze stołówki szkolnej, w tym wysokość opłat za posiłki, ustala dyrektor szkoły w porozumieniu z organem prowadzącym szkołę (ust. 3), do opłat wnoszonych za korzystanie przez uczniów z posiłku w stołówce szkolnej, o których mowa w ust. 3, nie wlicza się wynagrodzeń pracowników i pochodnych tych wynagrodzeń oraz kosztów utrzymania stołówki (ust. 4).

Z powoływanych przepisów wynika, że zorganizowanie stołówki (wyżywienia) dla dzieci jest zadaniem Jednostki realizowanym w ramach szeroko pojętej edukacji, które należy do zadań publicznych gminy realizowanych jako organ władzy publicznej. Pobierając opłaty za wyżywienie dzieci w Jednostkach Miasto działać będzie jako organ władzy, a nie jako podatnik podatku od towarów i usług. Skoro bowiem kryterium rozróżniającym działanie organu samorządowego w charakterze organu władzy publicznej od działania w charakterze podatnika jest to, czy organ ten działa jako organ władzy, czy też zachowuje się jak przedsiębiorca pobieranie przez samorząd spornych opłat publicznych należy uznać za wykonywanie władztwa publicznego. Miasto w opisanym stanie faktycznym w odniesieniu do realizacji zadań własnych w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb mieszkańców, a w szczególności zadań z zakresu edukacji publicznej nie działa jako przedsiębiorca profesjonalnie prowadzący działalność gospodarczą. Zadania nałożone na Miasto wynikają z przepisów prawa, które określają sposób i zakres ich wykonywania. Miasto nie ma również możliwości odstąpienia od ich realizacji. Opłaty pobierane w związku z realizacją zadań własnych mają charakter opłat publicznoprawnych. Opłaty te są ustalane przez dyrektora Jednostki w oparciu o ustawowo określony sposób ustalania ich wysokości. Nie pokrywają one kosztów poniesionych przez Miasto w związku z realizacją zadań z zakresu edukacji publicznej. A zatem opłaty te nie odzwierciedlają w całości wydatków jakie byłyby uwzględniane w rachunku ekonomicznym przez przedsiębiorcę, w sytuacji profesjonalnego prowadzenia działalności gospodarczej w tym zakresie. Opłaty pobierane za wyżywienie dzieci w Jednostkach stanowią jedynie część zwrotu kosztów poniesionych w związku z realizowanymi zadaniami. Wysokość tychże opłat, jest regulowana ustawowo, a opłata na wyżywienie dzieci jest wyłącznie zwrotem kosztów poniesionych na zakup żywności, tzw. "wsad do kotła" (koszt surowców użytych do przygotowania posiłku). Jednostki nie mają swobody w ustalaniu wysokości tych opłat oraz nie pobierają ich w celu osiągnięcia zysku.

Reasumując, Wnioskodawca stwierdził, iż w sprawie objętej wnioskiem nie dochodzi do sytuacji, iż świadczenie podobnych usług, które są względem siebie konkurencyjne, byłyby traktowane w różny sposób z punktu widzenia podatku VAT. Traktowanie w tym zakresie organów władzy publicznej jako niebędących podatnikami nie narusza zatem rażąco zasady konkurencji, a zatem brak podstaw — w przypadku poboru opłat za wyżywienie dzieci do uznania Miasta za podatnika. Tym samym Miasto stoi na stanowisku, iż pobierane opłaty za wyżywienie dzieci w wysokości tzw. wsadu do kotła należy uznać za niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

W odniesieniu do pytania numer 2, zdaniem Wnioskodawcy, pobieranie przez Miasto opłat za wyżywienie nauczycieli związanych z daną Jednostką w wysokości tzw. wsadu do kotła (Przypadek nr 1) stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z uwagi na fakt, iż pobierana od nauczycieli opłata za wyżywienie jest w takiej samej wysokości jak w przypadku opłat objętych pytaniem nr 1 to Miasto argumentację zawartą w odpowiedzi na pytanie nr 1 uznaje jako argumentacją dla celów odpowiedzi na pytanie nr 2.

Przedstawiając swoje stanowisko w zakresie pytania numer 3, Wnioskodawca wskazał, że pobieranie przez Miasto opłat za wyżywienie pracowników obsługi oraz pracowników administracji związanych z daną Jednostką w wysokości tzw. wsadu do kotła (Przypadek nr 1) stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z uwagi na fakt, iż pobierana od pracowników obsługi oraz pracowników administracji danej Jednostki opłata za wyżywienie jest w takiej samej wysokości jak w przypadku opłat objętych pytaniem nr 1 to Miasto argumentację zawartą w odpowiedzi na pytanie nr 1 uznaje jako argumentacją dla celów odpowiedzi na pytanie nr 3.

Odnosząc się do pytania numer 4, Wnioskodawca wskazał, że pobieranie przez Miasto opłat za wyżywienie osób niezwiązanych z daną Jednostką w wysokości wyższej niż tzw. wsad do kotła podlega opodatkowaniu podatkiem VAT (Przypadek nr 2) w wysokości 8% na podstawie § 3 ust. 1 pkt 1 w związku z poz. 7 załącznika do Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U z 2017 r., poz. 839, ze zm.) wydanego na podstawie art. 146d ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego sytuacje takie mają miejsce np. w przypadku organizowania obozów dla osób niepełnosprawnych gdzie Jednostka w ramach zawartych umów zapewnia uczestnikom niebędących uczniami ani pracownikami danej Jednostki ani też żadnej innej jednostki organizacyjnej Miasta m.in. całodzienne wyżywienie.

Z kolei prezentując stanowisko w odniesieniu do pytania nr 5, zdaniem Wnioskodawcy, pobieranie przez Miasto opłat za wyżywienie dzieci i nauczycieli niezwiązanych z daną Jednostką w wysokości tzw. wsadu do kotła (Przypadek nr 3) stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z uwagi na fakt, iż pobierana od dzieci i nauczycieli niezwiązanych z daną Jednostką opłata za wyżywienie jest w takiej samej wysokości jak w przypadku opłat objętych pytaniem nr 1 to Miasto argumentację zawartą w odpowiedzi na pytanie nr 1 uznaje jako argumentacją dla celów odpowiedzi na pytanie nr 5.

W zakresie stanowiska do pytania numer 6, Wnioskodawca wskazał, że pobieranie przez Miasto opłat za wyżywienie dzieci i nauczycieli danej Jednostki w pełnej wysokości kosztu cateringu podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako czynność zwolniona z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie opodatkowania czynności zapewnienia wyżywienia, za które Wnioskodawca pobiera opłaty, opisanych w:

- pytaniach 1,2,3 i 5 wniosku - jest nieprawidłowe;

- pytaniach 4 i 6 wniosku - jest prawidłowe.

W uzasadnieniu organ wskazał, że przepisy wyraźnie wskazują na możliwość prowadzenia przez żłobki, przedszkola i szkoły publicznych stołówek. Celem ich prowadzenia nie jest jednak świadczenie usług gastronomicznych jako takich, ale wyłącznie pełnienie funkcji socjalno-bytowych, polegających na zapewnieniu żywienia w ramach realizacji przez szkoły funkcji opiekuńczej.

Zdaniem organu pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nie czynienie bądź też tolerowanie). Zatem aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.

W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zdaniem organu, powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

W konsekwencji należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wskazać należy, co istotne w niniejszej sprawie, usługi wyżywienia w opisanych we wniosku instytucjach - jak wskazał sam Wnioskodawca - są odpłatne. Jednostki, które posiadają stołówkę w ramach całokształtu prowadzonej przez siebie działalności realizują określone czynności, są nimi m.in. pobór opłat za wyżywienia. W odniesieniu do ww. świadczeń realizowanych przez Miasto - co należy podkreślić - widoczny i ewidentny jest bezpośredni związek pomiędzy dokonanymi płatnościami a świadczonymi przez Miasto za pośrednictwem przedszkoli/szkół usługami. Zatem Miasto w ww. zakresie wykonuje czynności wskazane w art. 5 ust. 1 ustawy.

W ocenie organu, Wnioskodawca zobowiązuje się wykonać określone czynności na rzecz konkretnej osoby, za które to czynności dokonuje się opłaty w określonej wysokości. Skoro jest możliwe zidentyfikowanie konkretnego świadczenia wykonywanego przez Wnioskodawcę na rzecz określonego podmiotu (nabywcy), należy uznać je za świadczenie usług w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług. W ocenie organu działanie Wnioskodawcy jest realizacją tego świadczenia i stanowi niewątpliwie czynność podlegającą opodatkowaniu, bowiem czynności te - jak wynika z wniosku — są usługami wykonywanymi w ramach stosunków cywilnoprawnych.

Fakt, że Wnioskodawca obarczony jest zadaniem w postaci realizacji tych usług, tj. realizacją zadań własnych gminy narzuconych ustawą o samorządzie gminnym nie jest jednoznaczny z tym, że automatycznie zostaje wyłączony z zakresu podatku VAT, bowiem w przedmiotowej sprawie zachodzi związek pomiędzy otrzymywanymi dochodami (uiszczanymi opłatami) a zobowiązaniem się Wnioskodawcy do wykonania określonych czynności. Tym samym uiszczane opłaty są niczym innym jak wynagrodzeniem wnoszonym na poczet świadczenia usług dokonywanych przez Wnioskodawcę. Jednocześnie podobne lub takie same czynności mogą być wykonywane przez inne podmioty, tzw. podmioty konkurencyjne (np. osoby fizyczne, prawne). Tym samym wyłączenie z zakresu opodatkowania usług wyżywienia dzieci i nauczycieli oraz pozostałych podmiotów opisanych we wniosku w tych instytucjach, przez Miasto stanowiłoby zakłócenie konkurencji i nierówne traktowanie podmiotów wykonujących te same usługi w stosunku do innych niż Miasto podmiotów prowadzących ww. instytucje. Prawdą jest, że wyżywienia w tych instytucjach wpisuje się w zakres zadań Miasta, odbywa się to jednakże odpłatnie, jak również dotyczy takiej sfery działalności (rodzaju usług), w której na rynku działają również inne podmioty, których działalność nie podlega wyłączeniu z zakresu działania ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem organu w analizowanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której występuje skonkretyzowane świadczenie (wyżywienia dzieci i nauczycieli oraz pozostałych podmiotów opisanych we wniosku w tych instytucjach), które jest wykonywane pomiędzy dwoma określonymi stronami transakcji, dla którego istnieje bezpośredni beneficjent czynności. Wnioskodawca zobowiązuje się wykonać określone czynności na rzecz konkretnej osoby, za które otrzymuje opłaty w wysokości określonej w uchwale. Możliwe jest zatem zidentyfikowanie konkretnego świadczenia wykonywanego przez Wnioskodawcę na rzecz określonego podmiotu (nabywcy). Dlatego też, czynności świadczone przez Zainteresowanego spełniają definicję świadczenia usług określoną w art. 8 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji należy stwierdzić, że Wnioskodawca świadcząc opisane usługi działa jako podatnik, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzący działalność gospodarczą, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy. Tym samym, w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 15 ust. 6 ustawy. Zatem, usługi w zakresie wyżywienia dzieci i nauczycieli oraz pozostałych podmiotów opisanych w pytaniach od 1 do 6 podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W skardze przedmiotowej interpretacji indywidulanej strona zarzuciła dopuszczenie się błędu wykładni przepisu prawa materialnego:

W skardze, zaskarżonej interpretacji Strona zarzuciła:

1) dopuszczenie się błędu wykładni przepisu prawa materialnego:

- art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1221; dalej: "Ustawa o VAT") w związku z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. Nr 347, str. 1, z późn.zm. ; dalej: "Dyrektywa 112") poprzez uznanie, że w zakresie realizacji zadań własnych gminy związanych z organizowaniem stołówki w szkołach i przedszkolach i pobierania w związku z tym opłat z tytułu wyżywienia w wysokości tzw. "wsadu do kotła" Miasto prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów o VAT;

- art. 15 ust. 6 w związku z art. 15 ust. 1 i art. 15 ust. 2 ustawy o VAT poprzez jego błędną wykładnię i uznanie, że Miasto jest podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu realizacji zadań własnych gminy związanych z organizowaniem stołówki w szkołach i przedszkolach i pobieraniem w związku z tym opłat z tytułu wyżywienia w wysokości tzw. "wsadu do kotła".

2) naruszenie przepisów postępowania:

- art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.; dalej - "OP") poprzez uznanie, iż kwestie wynikające z własnego stanowiska (w przypadku pytań nr 4 i 6), które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być rozpatrzone przez Organ w wydanej Interpretacji, mimo iż art. 14b § 3 OP jako element obowiązkowy nie wymaga sformułowania pytania;

- art. 14c § 1 OP poprzez nieustosunkowanie się Organu w pełnym zakresie do stanowiska przedstawionego w Interpretacji (w przypadku pytań nr 4 i 6) przez Skarżącą i ograniczenie się tylko i wyłącznie do części, która została objęta zapytaniem.

Mając na uwadze powyższe zarzuty, Skarżąca wniosła o:

1) uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji,

2) zasądzenie od strony przeciwnej na rzecz strony skarżącej zwrotu kosztów postępowania według norm prawem przepisanych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 2188 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Przepis art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, dalej: p.p.s.a.) stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydane w indywidualnych sprawach. Stosownie do treści art. 57a p.p.s.a., skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczenia się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego, przy czym Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Jak wynika

z przepisu art. 146 § 1 p.p.s.a., Sąd uwzględniając skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego, uchyla tę interpretację, przy czym przepis art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a., wskazujący podstawy uchylenia przez Sąd decyzji lub postanowień w całości lub w części, stosuje się odpowiednio.

Skarga okazała się w części zasadna.

Zdaniem Strony, pobieranie opłat za wyżywienie w stołówkach szkolnych w wysokości tzw. wkładu do kotła jest czynnością niepodlegającą opodatkowaniu VAT. Nie ma przy tym znaczenia, czy opłaty te dotyczą wyżywienia uczniów, nauczycieli, pracowników obsługi i administracji danej szkoły czy też uczniów i nauczycieli niezwiązanymi ze szkołą. Miasto w opisanym stanie faktycznym w odniesieniu do realizacji zadań własnych w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb mieszkańców nie działa jak przedsiębiorca profesjonalnie prowadzący działalność gospodarczą. Opłaty pobierane w związku z realizacją zadań własnych mają charakter opłat publicznoprawnych. Opłaty te nie pokrywają kosztów poniesionych przez Miasto w związku z realizacją zadań z zakresu edukacji publicznej. Są one ustalane przez dyrektora Jednostki w oparciu o ustawowo określony sposób ustalania ich wysokości.

Natomiast zdaniem organu Miasto świadcząc opisane usługi działa jako podatnik, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadząc działalność gospodarczą, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy. Tym samym, w sprawie nie znajdzie zastosowania art. 15 ust. 6 ustawy. Usługi w zakresie wyżywienia dzieci i nauczycieli oraz pozostałych podmiotów opisanych w pytaniach od 1 do 6 podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Sąd zgadza się ze stanowiskiem Strony, że w przypadku pobierania opłat za wyżywienie dzieci uczęszczających do danej Jednostki w wysokości tzw. wsadu do kotła czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zdaniem Sądu, Miasto w tym zakresie realizuje zadania nałożone odrębnymi przepisami prawa dla realizacji której zostało powołane. Pobieranie przez Miasto przedmiotowych opłat należy uznać za wykonanie władztwa publicznego w zakresie realizacji zadań związanych z edukacją publiczną. Miasto w tym zakresie nie działa jako podmiot profesjonalny biorący udział w obrocie gospodarczym. Zadania nałożone na Miasto wynikają z przepisów prawa, które określają sposób i zakres ich wykonania. Z tego też względu do tych czynności w świetle wyłączenia przewidzianego w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT – Miasto nie będzie podatnikiem VAT o którym mowa w art. 15 ust. 1 w związku z ust. 2 ustawy.

W ocenie Sądu w pozostałym zakresie zaskarżona interpretacja jest prawidłowa, a zarzuty niezasadne.

Art. 15 ust. 1 ustawy o VAT zawiera definicję podatnika. W myśl tego przepisu podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne mniemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W ust. 2 art. 15 ustawy o VAT zdefiniowano działalność gospodarczą, wskazując, że jest to wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W art. 15 ust. 6 ustawy o VAT ustawodawca wyłączył z grona podatników organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Z przepisu tego wynika, że organy oraz urzędy administracji publicznej działają w charakterze podatników gdy wykonują czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań, a także wówczas, gdy wykonują czynności mieszczące się w ramach ich zadań, ale czynią to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Gmina, będąca jednostką samorządu terytorialnego, niewątpliwie jest organem władzy publicznej z mocy art. 16 ust. 2 i art. 163 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Z treści powyższych przepisów wynika bowiem, że samorząd terytorialny uczestniczy w sprawowaniu władzy publicznej. Z kolei jak stanowią przepisy art. 2 ust. 1, art. 6 ust.1 i art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tj. Dz. U z 2017 poz. 1875 – dalej zwana u.s.g.), działalność gminy może polegać na wykonywaniu działań publicznych, jak i może mieć charakter działalności gospodarczej, wykraczającej poza działania publiczne.

Przez wykonywanie zadań publicznych, jak wskazuje się w literaturze przedmiotu, należy rozumieć te działania, które mają na celu korzyść ogółu - zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej, którą tworzą mieszkańcy gminy. Wykonując zadania administracji publicznej gmina może korzystać ze środków prawnych o charakterze władczym, właściwych władzy państwowej.

O publicznym bądź prywatnym charakterze działania gminy przesądza to,

że wykonywanie zadań publicznych odbywa się na podstawie przepisów powszechnie obowiązującego prawa, z wykorzystaniem władztwa państwowego

i że przez te działania zaspokajane są zbiorowe potrzeby wspólnoty samorządowej (zob.: W. Skrzydło, Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej. Komentarz, Zakamycze 2002).

W tym stanie rzeczy, dla wyłączenia działań jednostki samorządu terytorialnego z systemu VAT konieczne jest spełnienie równocześnie dwóch przesłanek: po pierwsze, działalność musi być wykonywana przez podmiot prawa publicznego i po drugie, musi być wykonywana w celu sprawowania władzy publicznej, tj. dla realizacji nałożonych ustawami zadań, dla wykonania których organy te zostały powołane.

Art. 15 ust. 6 ustawy o VAT jest odpowiednikiem art. 13 ust. 1 Dyrektywy 112. W myśl tego ostatniego przepisu krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Uregulowanie w ten sposób sytuacji prawnej organów władzy oraz innych podmiotów prawa publicznego na gruncie podatku VAT jest zapewne wynikiem tego, że często podmioty te działają na styku prawa publicznego i prywatnego. Podstawową jednak przesłanką wyłączenia organów władzy i podmiotów prawa publicznego z kręgu podatników VAT jest publicznoprawny charakter czynności. W praktyce jednak uregulowania sytuacji prawnej tych podmiotów budzą szereg wątpliwości. Niekiedy bowiem istnieją trudności z odróżnieniem działań tych podmiotów w sferze publicznoprawnej od sfery prywatnoprawnej. Takim odróżnieniem nie jest bowiem odpłatność, gdyż podmioty te także w sferze publicznoprawnej mogą pobierać należności, opłaty, składki lub płatności, co wyraźnie wynika z art. 13 ust. 1 akapit 1 Dyrektywy 112.

W piśmiennictwie przyjmuje się, że co do zasady za działalność związaną ze sprawowaniem władzy publicznej uznaje się wszystkie działania, których wykonywanie organy władzy publicznej zarezerwowały dla siebie. Dotyczy to działań podejmowanych z mocy suwerennej władzy zwierzchniej państwa, wiążących się z korzystaniem z publicznoprawnego przymusu względem obywateli. W orzecznictwie stosowany jest także test służący wyodrębnieniu kategorii działalności wiążących się z wykonywaniem władzy publicznej. Test ten wykorzystuje kryterium potencjalnej możliwości świadczenia usługi przez podmiot prawa prywatnego. O gospodarczym charakterze czynności decyduje to, czy jest ona w praktyce - lub mogłaby być przynajmniej teoretycznie - wykonywana w warunkach rynkowych przez podmioty prywatne. Test ten pozwala na przypisanie cech przedsiębiorstwa podmiotom prowadzącym działalność w interesie publicznym. Uznaniu, że dana działalność spełnia kryteria pozwalające uznać ją za działalność gospodarczą, nie stoi na przeszkodzie to, że jest ona świadczona przez podmioty publiczne. Także podmioty stanowiące faktycznie część administracji państwowej mogą być uznane za podmioty prowadzące działalność gospodarczą. Przy ocenie statusu takich podmiotów konieczne jest jednak oddzielenie działalności mającej cechy działalności gospodarczej od działalności, która takich cech nie posiada. Podkreśla się jednak, że korzystanie wyłącznie z kryterium potencjalnej możliwości świadczenia usługi przez podmiot prawa prywatnego wydaje się niewystarczające dla wyodrębnienia działalności gospodarczej od realizacji zadań władzy publicznej. Na przestrzeni lat stale zmienia się bowiem postrzeganie tego, jakie rodzaje działalności mogą być wykonywane komercyjnie przez osoby prywatne. Poza tym pomiędzy państwami członkowskimi jest nadal wiele różnic w zakresie i sposobie funkcjonowania sektora publicznego, które wynikają m.in. z różnic kulturowych i odmiennych doświadczeń historycznych. Wiele zadań publicznych niegdyś realizowanych wyłącznie przez państwo jest obecnie lub mogłoby być wykonywanych przez podmioty prywatne. Przyjmuje się więc, że kryterium możliwości świadczenia usług przez podmioty prywatne powinno być w praktyce traktowane jako przesłanka pomocnicza, a nie decydująca przy wyodrębnianiu działalności natury komercyjnej od realizacji zadań władzy publicznej. Przede wszystkim powinno być badane, czy określona działalność polega na oferowaniu towarów lub usług. Istotne znaczenie ma także określenie charakteru stosunku prawnego łączącego podmiot wykonujący określone zadanie publiczne i beneficjenta jego czynności ( Katarzyna Feldo, VAT w partnerstwie publiczno- prawnym, Wyd. LEX 2011r. ).

Zarówno w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ( dalej TSUE) jak Naczelnego Sądu Administracyjnego nie budzi wątpliwości to, że gmina mieści się w definicji podmiotów, o których mowa w art. 15 ust. 6 u.p.t.u. i art. 13 ust. 1 Dyrektywy 112 ( vide np. wyroki TSUE z 10 września 2014 r. Gemeente s – Hertogenbosch v. Staatssecretaris van Financien, sygn. akt C-92/13 i NSA z 25 maja 2010 r. sygn. akt I FSK 852/09). Przyjmuje się, że gminy nie są co do zasady uważane za podatników VAT w odniesieniu do działalności, którą podejmują jako władze publiczne. Nie ma przy tym znaczenia czy czynią to w ramach zadań własnych, czy też zleconych.

W wyroku z 12 maja 2016 r. w sprawie Gemeente Borsele v Staatssecretaris van Financien sygn. C - 520/14 TSUE podkreślił, że w orzecznictwie Trybunału utrwalone jest stanowisko, że świadczenie usług jest odpłatne i podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w trakcie którego dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych, a wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi rzeczywistą równowartość usługi świadczonej na rzecz usługobiorcy. Porównanie okoliczności, w jakich zainteresowany świadczy dane usługi i tych okoliczności, w jakich tego rodzaju świadczenie jest zwykle realizowane może stanowić jedną z metod umożliwiających zbadanie, czy dana działalność jest działalnością gospodarczą. Asymetria między poniesionymi kosztami, a uzyskanymi kwotami może wskazywać również na brak rzeczywistego związku między świadczeniem, a opłatą uiszczaną w związku z tym świadczeniem.

Zapewnienie możliwości korzystania przez uczniów danej Jednostki z wyżywienia w stołówce szkolnej mieści się w zadaniach gminy określonych w art. 7 ust.1 pkt 8 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym czyli w ramach edukacji publicznej. W ustawie o systemie oświaty określono sposób funkcjonowania szkół i przedszkoli. Zgodnie z art. 106 ustawy Prawo Oświatowe (Dz.U z 2017r., poz. 59 ze zm.; dalej - UPO) w celu zapewnienia prawidłowej realizacji zadań opiekuńczych, w szczególności wspierania prawidłowego rozwoju uczniów, szkoła może organizować stołówkę (ust. 1), korzystanie z posiłków w stołówce szkolnej jest odpłatne (ust. 2), warunki korzystania ze stołówki szkolnej, w tym wysokość opłat za posiłki, ustala dyrektor szkoły w porozumieniu z organem prowadzącym szkołę (ust. 3), do opłat wnoszonych za korzystanie przez uczniów (pogrubienie przez Sąd) z posiłku w stołówce szkolnej, o których mowa w ust. 3, nie wlicza się wynagrodzeń pracowników i pochodnych tych wynagrodzeń oraz kosztów utrzymania stołówki (ust. 4). Stosowanie wskazanej regulacji art. 106 UPO do przedszkoli publicznych następuje wprost, a nie tylko odpowiednio, gdyż przedszkole jako takie jest objęte ustawowym pojęciem szkoły (art. 4 pkt 1 UPO).

Z powoływanych przepisów wynika, że zorganizowanie stołówki (wyżywienia) dla dzieci jest zadaniem Jednostki realizowanym w ramach szeroko pojętej edukacji, które należy do zadań publicznych gminy realizowanych jako organ władzy publicznej. Wskazuje na to umieszczenie analizowanego przepisu w UPO. Już w wyroku z dnia 7 października 2008 r., sygn. akt I FSK 1157/07, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że w zakresie usług edukacyjnych mieści się dostarczanie obiadów uczniom w ramach stołówki szkolnej (analogicznie w zakresie usług edukacyjnych mieści się dostarczanie posiłków dzieciom w ramach pobytu ich w przedszkolu).

Wypełniając obowiązki wynikające z powołanych przepisów Miasto pobierając w Jednostkach od uczniów tych Jednostek, opłaty za wyżywienie w wysokości wsadu do kotła w Jednostkach działać będzie jako organ władzy, a nie jako podatnik podatku od towarów i usług. Skoro bowiem kryterium rozróżniającym działanie organu samorządowego w charakterze organu władzy publicznej od działania w charakterze podatnika jest to, czy organ ten działa jako organ władzy, czy też zachowuje się jak przedsiębiorca pobieranie przez samorząd spornych opłat publicznych należy uznać za wykonywanie władztwa publicznego. Miasto w opisanym stanie faktycznym w odniesieniu do realizacji zadań własnych w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb mieszkańców, a w szczególności zadań z zakresu edukacji publicznej nie działa jako przedsiębiorca profesjonalnie prowadzący działalność gospodarczą. Zadania nałożone na Miasto wynikają z przepisów prawa, które określają sposób i zakres ich wykonywania. Opłaty pobierane w związku z realizacją zadań własnych mają charakter opłat publicznoprawnych. Opłaty te są ustalane przez dyrektora Jednostki w oparciu o ustawowo określony sposób ustalania ich wysokości. Nie pokrywają one kosztów poniesionych przez Miasto w związku z realizacją zadań z zakresu edukacji publicznej.

A zatem opłaty te nie odzwierciedlają w całości wydatków jakie byłyby uwzględniane w rachunku ekonomicznym przez przedsiębiorcę, w sytuacji profesjonalnego prowadzenia działalności gospodarczej w tym zakresie. Podkreślić też należy, że w przypadku działania gminy w sferze imperium, stosunki prawne powstają w dominującym stopniu w oparciu o administracyjnoprawną metodę regulacji, która na plan dalszy spycha cywilnoprawny charakter zawieranych umów. Strony tego stosunku nie mają bowiem pełnej swobody co do ustalania jego treści, albowiem ograniczają je przepisy powszechnie obowiązującego prawa administracyjnego (por. wyrok NSA z dnia 6 listopada 2014 r., sygn. akt I FSK 1644/13).

Co istotne, z treści powołanych przepisów wynika, że wysokość opłat za posiłki dla uczniów nie ma charakteru komercyjnego, ponieważ do opłat wnoszonych za korzystanie z posiłku, nie wlicza się wynagrodzeń pracowników i składek naliczanych od tych wynagrodzeń oraz kosztów utrzymania stołówki. Poza kosztem tzw. wsadu do kotła pozostałe wydatki związane z zapewnieniem dzieciom wyżywienia powinny być ponoszone przez gminę.

Natomiast jeżeli chodzi o pobieranie opłat za wyżywienie w wysokości tzw. wkładu do kotła nauczycieli związanych z daną Jednostką, pracowników obsługi i pracowników administracji związanych z dana Jednostki oraz dzieci i nauczycieli niezwiązanych z daną Jednostką – w tym zakresie nie można uzna, że jest to czynność wykonywana w ramach władztwa publicznego w zakresie realizacji zadań związanych z edukacją publiczną. Nie ma przy tym znaczenia, że opłata ta nie odzwierciedla w całości wydatków jakie byłyby uwzględnione w rachunku ekonomicznym przez przedsiębiorcę, w sytuacji profesjonalnego prowadzenia działalności gospodarczej w tym zakresie.

Strona skarżąca pomija okoliczność, że z przepisów UPO wynika, iż tylko w odniesieniu do uczniów korzystających z posiłku w stołówce szkolnej, do opłat nie wlicza się wynagrodzeń pracowników i pochodnych tych wynagrodzeń oraz kosztów utrzymania stołówki. Takiego ustawowego zastrzeżenia nie ma w odniesieniu do innych podmiotów korzystających z posiłku w stołówkach szkolnych. Tym samym w zakresie ustalenia wysokości opłat za posiłki pozostałych podmiotów uprawnionych do korzystania ze stołówki, Miasto nie jest ograniczone ustawą. Miasto może pobierać opłatę ustaloną przez dyrektora jednostki działającego w porozumieniu z organem prowadzącym (czyli Miastem). W przedstawionym stanie faktycznym opłata ta została ustalona w wysokości tzw. wsadu do kotła, jednak wysokość jej nie wynikała z uregulowań ustawowych, ale z woli Miasta.

Z uwagi na powyższe nie można podzielić poglądu Strony skarżącej, że w odniesieniu do posiłków dla nauczycieli, pracowników obsługi i administracji związanych z daną Jednostką jak i uczniów i nauczycieli niezwiązanych z daną Jednostką – wysokość opłaty wynika z przepisów prawa, które określają sposób i zakres ich wykonania. Z powołanych przepisów UPO wynika, że odnosi się tylko do opłat za korzystanie ze stołówki szkolnej przez uczniów tej szkoły, a nie innych podmiotów uprawnionych do korzystania ze stołówki szkolnej.

Jak już wcześniej wskazano, że z art. 13 ust. 1 dyrektywy 112 wynika, że czynności wykonywane przez organ władzy publicznej i w roli tego organu, stanowią przesłankę wyłączenia tych podmiotów z zakresu podatnika podatku VAT. Warunkiem wyłączenia zawartego w tym przepisie jest to, aby czynność była wykonywana przez organ władzy publicznej i by czynność ta mieściła się w zakresie ich działań jako organu władzy publicznej. Do wszelkich innych czynności, które wykonuje organ władzy publicznej zastosowanie ma ogólna definicja podatnika wspomnianego podatku (art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a więc bez względu na rezultat tej działalności). Wyłączenie zawarte w art. 15 ust. 6 ustawie o VAT ma charakter podmiotowo-przedmiotowy. Jak wcześniej wskazano, realizacja zadania w zakresie edukacji publicznej odnosi się do wyżywienia uczniów danej Jednostki. Jako realizację tego zadania nie można uznać wyżywienie pozostałych osób wskazanych w pytaniach nr 2,3 i 5 wniosku o interpretację.

Zaskarżonej interpretacji Strona zarzuciła również naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 14b § 3 oraz 14c § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez uznanie, że kwestie wynikające z własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być rozpatrzone w wydanej Interpretacji oraz nieustosunkowanie się organu w pełnym zakresie do stanowiska przedstawionego w Interpretacji i ograniczenie się wyłącznie do części, która została objęta zapytaniem.

W odniesieniu do powyższego, należy wskazać, że przepis art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), stanowi, że w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio przepisy art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 126, art. 129, art. 130, art. 135, art. 140, art. 143, art. 165 § 3b, art. 165a, art. 168, art. 169 § 1-2 i 4, art. 170, art. 171, art. 208, art. 213 w zakresie uzupełniania lub sprostowania co do skargi do sądu administracyjnego, art. 214, art. 215 § 1 i 3 oraz przepisy rozdziałów 3a, 5, 6, 7, 10,14, 16 i 23 działu IV.

Zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Na mocy art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. Natomiast w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym - w myśl art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej. Uzasadnienie prawne tego stanowiska winno zawierać wyjaśnienie podstawy prawnej z przywołaniem przepisów prawa mających zastosowanie w danej sprawie.

Postępowanie w sprawie wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego jest wszczynane na wniosek zainteresowanego złożony w jego indywidualnej sprawie. Przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego może być ocena prawna danego stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego, dotyczącego wnioskodawcy (zainteresowanego) na gruncie przepisów prawa podatkowego. Organ wydający interpretację rozstrzyga, czy zainteresowany prawidłowo ocenia kwestię wpływu zaistnienia opisanej sytuacji faktycznej na obowiązki i uprawnienia wynikające z unormowań prawa podatkowego w jego indywidualnej sprawie.

Prawidłowo złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej zawiera szczegółowy opis sytuacji, która może powodować powstanie obowiązku podatkowego lub zobowiązania podatkowego po stronie wnioskodawcy lub która dotyczy sfery odpowiedzialności podatkowej tego podmiotu, a także przyporządkowane do tak zaprezentowanego stanu faktycznego pytanie (pytania) oraz bezpośrednio z nim korespondujące własne stanowisko w sprawie oceny prawnej tegoż stanu.

Granice szczególnego postępowania podatkowego, którego celem jest uzyskanie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, określa wnioskodawca występując z konkretnym pytaniem prawnym, wyłącznie w odniesieniu do stanu faktycznego przedstawionego przez niego, co wynika wprost z przepisu art. 14b § 1, 2 i 3 Ordynacji podatkowej.

Pytanie powinno być sformułowane w taki sposób, aby dotyczyło stosowania przepisów określonego prawa podatkowego w odniesieniu do przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego. Wydanie interpretacji jest załatwieniem zapytania prawnego określonego wnioskodawcy.

Podsumowując, granicę rozpoznania sprawy o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza stan faktyczny, pytanie (pytania) oraz stanowisko wnioskodawcy. Pytania Strony wyznaczyły zakres zaskarżonej interpretacji, tj. opodatkowanie VAT czynności zapewnienia wyżywienia, za które Strona pobiera opłaty. Natomiast kwestie uznania czy świadczone usługi wyżywienia, za które Strona pobiera opłaty wskazane w pytaniu nr 4 opodatkowane są stawką 8% oraz czy czynności wskazane w pytaniu nr 6 korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy o VAT, nie były przedmiotem sformułowanych przez nią pytań, tym samym nie mogły być przedmiotem wydanej - w trybie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - interpretacji.

Wobec powyższego, w ocenie Sądu organ wydając zaskarżoną interpretację miał na uwadze przedstawiony przez Skarżącą stan faktyczny, zadane pytania oraz własne stanowisko w sprawie. W rezultacie, zarzut naruszenia art. 14b § 3 oraz 14c § 1 Ordynacji podatkowej, nie zasługuje na uwzględnienie.

W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a., Sąd uchylił zaskarżoną interpretację w części dotyczącej pytania numer 1, jako naruszającą prawo materialne, a to wskazany przez Skarżącego przepis art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, przez jego błędną wykładnię. W pozostałym zakresie skargę oddalił. O kosztach postępowania sądowego Sąd orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a.

W toku ponownego rozpoznania sprawy organ interpretacyjny zobowiązany jest uwzględnić przedstawioną w wyroku wykładnię przepisu art. 15 ust. 6 ustawy o VAT w ramach dokonywania oceny stanu faktycznego przedstawionego we wniosku.