Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 62/01
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2004-04-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Skarżony organ: Izba Skarbowa

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Edyta Anyżewska Sędziowie NSA Elżbieta Rischka (spr.) NSA Małgorzata Tomaszewska Protokolant Monika Orska po rozpoznaniu w dniu 29 kwietnia 2004 r. na rozprawie sprawy ze skargi T. i E.K. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 12 grudnia 2000 r. Nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie określenia wysokości podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Gd 62/01

U z a s a d n i e n i e

Izba Skarbowa działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, po rozpatrzeniu odwołania E. i T.K. z dnia 15 września 2000 r. od decyzji Urzędu Skarbowego z dnia 31 sierpnia 2000 r. w przedmiocie umorzenia wszczętego z urzędu postępowania w sprawie określenia wysokości podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999 r., decyzją z dnia 12 grudnia 2000 r., zaskarżoną decyzję utrzymała w mocy.

Podstawą powyższego rozstrzygnięcia był następujący stan faktyczny:

W dniu 3 marca 2000 r. T. i E.K. złożyli w Urzędzie Skarbowym zeznanie o wysokości wspólnych dochodów osiągniętych w 1999 r. oraz wniosek o ograniczenie poboru przez płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w 2000 r. w związku z poniesionymi w 1999 r. wydatkami na budowę domu mieszkalnego, które pozostały do odliczenia od podatku w latach następnych.

Następnie w dniu 2 maja 2000 r. złożyli korektę zeznania za 1999 r. z uwagi na zawarte w nim błędy rachunkowe.

Postanowieniem z dnia 27 lipca 2000 r. Urząd Skarbowy wszczął wobec p. K. postępowanie w sprawie określenia wysokości podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999 r. W ramach przeprowadzonego postępowania podatkowego Urząd Skarbowy stwierdził, iż nieprawidłowo zostały odliczone wydatki poniesione przez podatników na kontynuację budowy budynku mieszkalnego rozpoczętej przed 1 stycznia 1997 r.

Przedmiotowego odliczenia w 1999 r. podatnicy dokonali bowiem od podatku zamiast od dochodu przed opodatkowaniem jak w latach poprzednich. W związku z powyższym po dokonaniu analizy zgromadzonego materiału dowodowego Urząd Skarbowy– decyzją z dnia 31 sierpnia 2000 r. umorzył wszczęte postępowanie podatkowe, gdyż podatek dochodowy od osób fizycznych za 1999 r. nie wystąpił.

W odwołaniu od powyższej decyzji podatnicy domagając się jej uchylenia, stwierdzają, iż Urząd Skarbowy błędnie uznał, iż jeżeli w poprzednich latach podatnicy odliczali poniesione na budowę domu wydatki od dochodu, to muszą ten sposób odliczenia zachować do końca realizacji przedmiotowej inwestycji.

Izba Skarbowa przywołując przepis art. 2 ust. 4a ustawy z dnia

21 listopada 1996 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. Nr 137, poz. 638 ze zm.) stwierdza, iż przedmiotowa regulacja prawna wydana w następstwie wyroku Trybunału Konstytucyjnego przywróciła podatnikowi prawo dokonywania odliczeń od dochodu zamiast od podatku.

A zatem nie stworzyła ona, zdaniem Izby, możliwości wyboru sposobu dokonania odliczeń, lecz przywróciła w stosunku do kontynuowanych inwestycji ulgę w poprzednim kształcie.

W związku z powyższym podatnikom spełniającym warunki, określone w art. 2 cyt. ustawy przysługuje prawo dokonywania odliczeń tych wydatków od dochodu.

Izba podkreśla, iż z uwagi na fakt, że regulacje prawne wydane w następstwie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego dotyczyły znacznej liczby podatników, w celu ułatwienia rozliczenia przedmiotowej nadpłaty opracowany został formularz PIT-WK "wniosek o zwrot nadpłaty w podatku dochodowym i korekta zeznania podatkowego za 1997 r." – i odwołujący się takiej korekty dokonali.

Izba zauważa, że w zeznaniu podatkowym za 1996 r. (PIT-3l) podatnicy dokonali odliczenia od dochodu kwoty [...] zł z tytułu budowy budynku mieszkalnego.

Następnie w zeznaniu podatkowym za 1997 r. odliczyli poniesione wydatki od podatku, zgodnie z obowiązującą wówczas zasadą odliczeń. Po dokonaniu korekty PIT-WK za 1997 r. p. K. odliczyli od dochodu kwotę [...] zł ulgi związanej z kontynuacją budowy budynku mieszkalnego.

Z tego sposobu odliczania poniesionych na budowę budynku mieszkalnego wydatków skorzystali również w zeznaniu PIT-33 za 1998 r., dokonując odliczenia od dochodu kwoty [...]zł.

Natomiast w zeznaniu PIT-33 za 1999 r. podatnicy zaprzestali odliczania przedmiotowej ulgi od dochodu, a odliczyli 19% poniesionych wydatków od podatku

([...] zł) tj. do wysokości należnego podatku. Pozostałą część wydatkowanej kwoty wykazali natomiast w poz. 242 przedmiotowego zeznania, jako ulgi pozostałe do odliczenia od podatku w latach następnych ([...] zł).

Powyższej operacji p. K. dokonali na skutek wyliczenia, z którego wynikało, iż wejście w życie ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz.U. Nr 137, poz. 887 ze zm.) oraz ustawy z dnia 6 lutego 1997 r. o powszechnym ubezpieczeniu zdrowotnym (Dz.U. Nr 28, poz. 153 ze zm.) spowodowało niekorzystne dla nich rozliczenie poniesionych w 1999 r. wydatków, gdyż wobec nowych uregulowań prawnych korzystniej byłoby odliczyć poniesione wydatki od podatku a nie od dochodu.

Mając na względzie powyższe, Izba stwierdza, iż wejście w życie "ustaw ubezpieczeniowych", których skutki są mniej korzystne dla podatników nie daje jeszcze podstaw do zmiany sposobu korzystania z ulg, skoro podatnicy skorzystali z prawa dokonywania odliczeń od dochodu i dokonali korekty zeznania za 1997 r.

W konsekwencji, w ocenie Izby, w toku przeprowadzonego postępowania Urząd Skarbowy prawidłowo uwzględnił odliczenie poniesionych wydatków na budowę budynku mieszkalnego od dochodu, skutkiem czego podatek należny za 1999 r. wyniósł "0" zł. Ponadto prawidłowo ustalono, że kwota ulg mieszkaniowych pozostałych do odliczenia w latach następnych wynosi [...] zł.

Jednocześnie Izba stwierdza, iż nadpłatę stanowiły pobrane przez płatnika w 1999 r. zaliczki w wysokości [...] zł, które zostały państwu K. zwrócone już w dniu

1 czerwca 2000 r. (według złożonej 2 maja 2000 r. korekty zeznania PIT-33).

Wobec powyższego, zdaniem Izby, należało umorzyć postępowanie w sprawie określenia wysokości podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999 r., gdyż stało się ono bezprzedmiotowe – podatek należny za ten rok nie wystąpił.

W skardze na powyższą decyzję skarżący wnosząc o jej uchylenie powtarzają argumentację z odwołania.

Zdaniem skarżących organy skarbowe błędnie uznały, iż jeżeli w poprzednich latach odliczyli wydatki poniesione na budowę domu od dochodu, to muszą ten sposób odliczenia zachować do końca realizacji przedmiotowej inwestycji.

Na podstawie art. 2 ust. 4a ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. Nr 137, poz. 638 ze zm.) – podatnikom, którzy rozpoczęli budowę przed końcem 1996 r. przysługuje prawo do odliczenia wydatków od dochodu. Z tego przepisu, zdaniem skarżących, jasno wynika, że jest to prawo, a więc w każdej chwili można z niego zrezygnować.

Na możliwość dokonania zmiany sposobu odliczania wydatków, budowlanych z odliczenia od dochodu na odliczenie od podatku wskazuje również, zdaniem skargi, art. 3 powołanej wyżej ustawy.

Zdaniem państwa K. przytoczona przez organy skarbowe interpretacja oznacza, iż "przysługuje zwrot co najmniej 19% wydatków do określonego limitu (w 1999 r. 133 tys. zł). Realny zwrot może wynieść nawet poniżej 10%, a reszta wydatków pomniejsza limit 133 tys. zł, ale pieniędzy podatnik nie otrzymuje. Oznacza to radykalne ograniczenie możliwości odliczania wydatków mieszkaniowych w trakcie trwania budowy, co jest także niezgodne z Konstytucją RP"

W tej sytuacji podatnik nie może przewidzieć jaka część wydatków zostanie mu zwrócona.

Zdaniem skarżących dopiero po zakończeniu roku podatkowego dowiedzieli się o wysokości potrącanych składek na ubezpieczenia.

Na skutek potrącenia tych składek część wydatków poniesionych na budowę nie mogła być odliczona.

Izba w odpowiedzi na skargę wnosząc o jej oddalenie, w pełni podtrzymała dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Stosownie do treści art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 z późn. zm.) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

W rozważanej sprawie zarzuty skargi w istocie sprowadzają się do kwestionowania treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji a nie samego rozstrzygnięcia, które odpowiada prawu.

Skargę należało oddalić, jakkolwiek organy orzekające w sprawie – co do zasady – błędnie wywodzą, iż podatnik musiał kontynuować w roku 1999 metodę odliczania od dochodu wydatków poniesionych na budowę budynku mieszkalnego, rozpoczętą w latach 1992 - 1996, o której mowa w art. 2 ust. 3 ustawy z dnia 8 maja 1998 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie ustawy zmieniającej ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. Nr 74, poz. 471).

Teoretycznie ustalona tym przepisem metoda odliczeń jest korzystniejsza dla podatnika. Podatnik nie ma jednak – zdaniem Sądu – przymusu jej stosowania w kolejnym roku podatkowym. Jest to prawo podatnika a nie jego obowiązek i w sytuacji, gdy w jego ocenie ten dotychczasowy sposób odliczeń nie jest w danym roku podatkowym korzystny, może dokonać ustalenia należnego zobowiązania podatkowego w inny sposób, a mianowicie odliczyć poniesione wydatki w wysokości określonej ustawą od podatku. Taka sytuacja miała miejsce w rozważanej sprawie. Skarżący wykazał, ze dotychczasowy sposób odliczeń w roku 1999 nie jest dla niego korzystny, gdyż w sposób radykalny ogranicza możliwość odliczenia poniesionych w 1999 r. wydatków mieszkaniowych.

Tak więc Sąd podzielił zarzut skarżącego, iż zaprezentowane w sprawie stanowisko organów podatkowych o braku możliwości zmiany dotychczasowej metody odliczeń wydatków na budowę domu, nie znajduje uzasadnienia w obowiązującym stanie prawnym, w tym w szczególności w powoływanym przepisie art. 2 ust. 3 ustawy z dnia 8 maja 1998 roku. W przepisie tym ustawodawca stanowi, że podatnikom, którzy w latach 1992 - 1996 nabyli prawo do odliczenia od dochodu wydatków poniesionych na cele określone w art. 26 ust. 1 pkt 5 lit.b, e i f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (...), przysługuje prawo do odliczania tych wydatków na zasadach określonych w art. 26 ustawy podatkowej w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 1997 r. Z treści tego przepisu nie wynika, aby podatnik nie mógł skorzystać z ulgi dokonując odliczeń od podatku.

Przedstawiony powyżej pogląd należy uzupełnić stwierdzeniem, iż zmiany sposobu odliczeń nie można dokonać w każdym czasie, a tylko do dnia złożenia rocznego zeznania, tj. do dnia 30 kwietnia następnego roku (art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Ten dzień bowiem stanowi termin powstania zobowiązania podatkowego. Po jego upływie niedopuszczalna jest korekta złożonego zeznania co do metody odliczeń wydatków poniesionych na budowę budynku mieszkalnego. Korekty po tym terminie mogą dotyczyć wyłącznie błędów rachunkowych lub oczywistych omyłek, nie zaś zasad korzystania z ulg podatkowych.

W rozważanej sprawie bezsporne jest, iż skarżący w terminie wyżej wskazanym, bo w dniu 3 marca 2000 r. złożyli zeznanie (PIT-32) o wysokości uzyskanych w 1999 r. dochodów. W zeznaniu tym od podatku odliczyli poniesione w tymże roku podatkowym wydatki na budowę budynku mieszkalnego. Skoro w konsekwencji wykazanych w tymże zeznaniu odliczeń podatek dochodowy wyniósł "0", wszczęte postępowanie należało umorzyć, tak jak uczynił to organ pierwszej instancji, a którą to decyzję Izba Skarbowa prawidłowo utrzymała w mocy zaskarżonym rozstrzygnięciem, błędnie jednak decyzje te uzasadniono.

W sytuacji jednak, gdy rozstrzygnięcie badanych decyzji odpowiada prawu, Sąd uznał, iż nie zachodzi konieczność wyeliminowania ich z obrotu prawnego z powodu wadliwego ich uzasadnienia i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) orzekł jak w wyroku.