Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 867/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2021-12-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 125 § 1 pkt 1, art. 106 § 3, art. 141 § 4, art. 170
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Płusa (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz Sędzia NSA Marek Olejnik Protokolant Wojciech Zagórski po rozpoznaniu w dniu 10 grudnia 2021 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 stycznia 2021 r. sygn. akt III SA/Wa 1102/20 w sprawie ze skargi M. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 28 lutego 2020 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M. sp. z o.o. z siedzibą w W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 2700 (dwa tysiące siedemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 21 stycznia 2021 r. sygn. akt III SA/Wa 1102/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę M. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej jako "Spółka") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej jako "Dyrektor Izby Administracji Skarbowej") z dnia 28 lutego 2020 r. w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. (treść uzasadnienia ww. wyroku oraz innych wyroków sądów administracyjnych powołanych w niniejszym uzasadnieniu dostępna jest w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/).

W skardze kasacyjnej Spółka, reprzentowana przez radcę prawnego, zaskarżyła powyższy wyrok w całości, zarzucając mu na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "P.p.s.a.", naruszenie:

1) przepisów postępowania, tj.: art. 151, art. 125 § 1 pkt 1, art. 106 § 3, art. 141 § 4, art. 133 § 1, art. 134 § 1, art. 135 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) P.p.s.a., które to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - poprzez niesłuszne oddalenie skargi, podczas gdy brak ku temu podstaw, a co najmniej oddalenie skargi Spółki było przedwczesne już choćby mając na uwadze, że nadpłata, której dotyczy niniejsza sprawa stanowi wynik odliczenia przez Spółkę w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. straty za 2006 r., której zakwestionowanie wystąpienia (tj. ww. straty za 2006 r.) nie jest jeszcze przesądzone, ponieważ w ww. sprawie Spółka wniosła skargę konstytucyjną do Trybunału Konstytucyjnego, której Trybunał Konstytucyjny nadał bieg oraz została ona skierowana do rozpoznania przez skład orzekający i będzie rozpoznawana przez Trybunał Konstytucyjny pod sygn. akt SK 110/20. Na fakt wniesienia przez Spółkę ww. skargi konstytucyjnej do Trybunału Konstytucyjnego i na jej treść oraz bezpośredni wpływ sprawy zainicjowanej ww. skargą konstytucyjną na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy, a także na fakt nadania biegu tejże skardze konstytucyjnej przez Trybunał Konstytucyjny oraz na fakt skierowania jej do rozpoznania przez skład orzekający Trybunału Konstytucyjnego pod sygn. akt SK 110/20, Spółka wskazywała już na etapie postępowania pierwszoinstancyjnego w niniejszej sprawie, wnosząc o dopuszczenie jako dowodu w niniejszej sprawie ww. skargi konstytucyjnej (podtrzymując w całości argumentację w niej zawartą również na potrzeby niniejszej sprawy) oraz dokumentów otrzymanych w tej sprawie z Trybunału Konstytucyjnego, jak również wnosząc o zawieszenie postępowania sądowego w niniejszej sprawie do czasu uprawomocnienia się orzeczenia kończącego postępowanie przed Trybunałem Konstytucyjnym zainicjowane ww. skargą konstytucyjną. Mimo powyższego, Sąd pierwszej instancji postanowieniem z dnia 26 października 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 1102/20 niesłusznie odmówił zawieszenia postępowania w niniejszej sprawie, czym - w ocenie Spółki - dopuścił się również, m.in. naruszenia art. 125 § 1 pkt 1 P.p.s.a. zwłaszcza mając na uwadze, że przecież duża część uzasadnienia zaskarżonego wyroku sprowadza się właśnie do wywodów Sądu pierwszej instancji na temat istotności dla niniejszej sprawy rozstrzygnięć dotyczących sprawy podatku dochodowego od osób prawnych za 2006 r. (bezpośredniej zależności rozstrzygnięć w niniejszej sprawie od rozstrzygnięć dotyczących podatku dochodowego od osób prawnych za 2006 r.), do której to sprawy wprost przecież odnosi się ww. skarga konstytucyjna Spółki. Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku wprost zresztą wskazał, że "oczywistym jest zatem, że rozliczenie Spółki za 2006 r. ma wpływ na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy - w przedmiocie nadpłaty za 2007 r." Natomiast argumentując odmowę zawieszenia postępowania w niniejszej sprawie Sąd pierwszej instancji w istocie popadł w sprzeczność z ww. swoimi wcześniejszymi twierdzeniami zawartymi w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, twierdząc w omawianym zakresie coś zgoła odmiennego, tj. że omawiana sprawa przed Trybunałem Konstytucyjnym rzekomo nie ma bezpośredniego wpływu na wynik postępowania w niniejszej sprawie, gdyż dotyczy ona niekonstytucyjności przepisów, w oparciu o które została rozstrzygnięta sprawa w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2006 r., co z kolei potwierdza również, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku jest wewnętrznie sprzeczne, a tym samym zostało sporządzone z naruszeniem art. 141 § 4 P.p.s.a. Z kolei odnośnie do ww. wniosków dowodowych Spółki Sąd pierwszej instancji w ogóle się nie wypowiedział, co w ocenie Spółki, dodatkowo potwierdza dopuszczenie się przez Sąd pierwszej instancji naruszenia art. 141 § 4, a także art. 106 § 3 P.p.s.a., co jest tym bardziej istotne mając na uwadze fakt, że w niniejszej sprawie nie odbyła się rozprawa, lecz zaskarżony wyrok został wydany na posiedzeniu niejawnym. Co więcej, w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Sąd w żaden sposób nie wypowiedział się odnośnie do podnoszonej przez Spółkę szczegółowej argumentacji co do niekonstytucyjności przepisów, na podstawie których zakwestionowano stratę Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2006 r., którą Spółka odliczyła w rozliczeniu z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2007 r. generując tym samym nadpłatę, której dotyczy niniejsza sprawa, co znów potwierdza, m.in. pełną zasadność przyjęcia, że zaskarżony wyrok został wydany z naruszeniem ww. przepisów prawa. W ocenie Spółki, opisane wyżej uchybienia Sądu nie tylko mogły mieć, lecz w rzeczywistości miały istotny wpływ na wynik niniejszej sprawy, bowiem gdyby się Sąd ich nie dopuścił, wówczas nie doszłoby do wydania zaskarżonego wyroku oddalającego skargę, lecz winien zapaść wyrok uchylający w całości wydane w niniejszej sprawie decyzje organów obu instancji. W konsekwencji, Spółka w skardze kasacyjnej ponowiła również, m.in. omawiany wniosek o zawieszenie postępowania oraz wniosek o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodów uzupełniających z dokumentów powołanych przez Spółkę na fakty wskazane przez Spółkę;

2) przepisów postępowania, tj.: art. 151, art. 153, art. 58 § 1 pkt 4, art. 134 § 1, art. 135 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) P.p.s.a., które to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - poprzez niesłuszne oddalenie skargi na skutek całkowicie błędnego przyjęcia przez Sąd pierwszej instancji, że rozpatrzeniu zarzutów Spółki rzekomo stoi na przeszkodzie regulacja wynikająca z art. 153 P.p.s.a. oraz, że rozpatrzenie zarzutów Spółki rzekomo stanowiłoby niedopuszczalne obejście art. 58 § 1 pkt 4 P.p.s.a., podczas gdy w rzeczywistości - w ocenie Spółki - takie stanowisko Sądu jest całkowicie błędne, zwłaszcza mając m.in. na uwadze, że Spółka powołuje się na okoliczności, które miały miejsce już po wydaniu rozstrzygnięć w sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych za 2006 r. (w tym m.in. wniesienie przez Spółkę skargi konstytucyjnej w sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych za 2006 r., która ma bezpośrednie przełożenie na niniejszą sprawę, a następnie nadanie jej biegu przez Trybunał Konstytucyjny oraz skierowanie jej do rozpoznania przez skład orzekający Trybunału Konstytucyjnego miało miejsce - co zresztą oczywiste - już po wydaniu rozstrzygnięć za 2006 r., na które powołał się Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku). Opisane wyżej uchybienie nie tylko mogło mieć, lecz w ocenie Spółki, rzeczywiście miało istotny wpływ na wynik niniejszej sprawy, bowiem w istocie skutkowało ono niesłusznym oddaleniem skargi, mimo że Sąd nie rozpoznał niniejszej sprawy nawet z punktu widzenia zarzutów podniesionych przez Spółkę, które skądinąd są tego rodzaju, że - zdaniem Spółki - dobitnie potwierdzają pełną zasadność wyeliminowania w całości z obrotu prawnego zarówno zaskarżonego wyroku, jak i wydanych w niniejszej sprawie decyzji organów obu instancji;

3) prawa materialnego przez niewłaściwe zastosowanie art. 8 ust. 1 i ust. 2, art. 64 ust. 1 w zw. z art. 2 i art. 7, art. 64 ust. 2 w zw. z art. 2, art. 32 ust. 1-2 i art. 7, art. 64 ust. 3 w zw. z art. 2, art. 7 i art. 31 ust. 3, art. 45 ust. 1 w zw. z art. 2 i art. 7 oraz art. 77 ust. 1 w zw. z art. 2 i art. 7 Konstytucji RP oraz błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie art. 70 § 6 pkt 2 i art. 70 § 7 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) w zw. z art. art. 64 ust. 1, w zw. z art. 2 i art. 7, art. 64 ust. 2 w zw. z art. 2, art. 32 ust. 1-2 i art. 7, art. 64 ust. 3 w zw. z art. 2, art. 7 i art. 31 ust. 3, art. 45 ust. 1 w zw. z art. 2 i art. 7 oraz art. 77 ust. 1 w zw. z art. 2 i art. 7 Konstytucji RP - polegające na niesłusznym niezastosowaniu (nieuwzględnieniu) ww. przepisów Konstytucji RP w niniejszej sprawie, podczas gdy Sąd niewątpliwie winien był je zastosować, tym bardziej mając na uwadze, że Konstytucja RP jest najwyższym prawem Rzeczypospolitej Polskiej oraz jej przepisy stosuje się bezpośrednio, chyba że Konstytucja stanowi inaczej (co nie ma miejsca w omawianym przypadku) oraz polegające na tym, że w toku prawidłowej wykładni ww. przepisów Ordynacji podatkowej w powiązaniu z ww. przepisami Konstytucji RP należało dojść do przekonania, że rozstrzygnięcia zapadłe w sprawie dotyczącej rozliczenia Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2006 r. - kwestionujące wykazaną przez Spółkę za ten okres stratę, która następnie została odliczona przez Spółkę w rozliczeniu z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2007 r. mając przełożenie na nadpłatę, której dotyczy niniejsza sprawa - zostały wydane na podstawie ww. przepisów Ordynacji podatkowej, które są niezgodne z Konstytucją RP i w konsekwencji Sąd, a wcześniej organy orzekające w niniejszej sprawie powinny odmówić ich zastosowania oraz nie powinny zostać uwzględnione wydane w stosunku do Spółki rozstrzygnięcia w sprawie podatku dochodowego od osób prawnych za 2006 r. opierające się na ww. niekonstytucyjnych przepisach Ordynacji podatkowej i w konsekwencji na rzecz Spółki winna zostać stwierdzona nadpłata zgodnie ze złożonym przez Spółkę w przedmiotowej sprawie wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, a tym samym zarówno zaskarżony wyrok, jak i decyzje organów obu instancji wydane w niniejszej sprawie w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. winny zostać w całości uchylone oraz w konsekwencji na rzecz Spółki winna zostać stwierdzona nadpłata w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. zgodnie z wnioskiem Spółki o stwierdzenie nadpłaty;

4) prawa materialnego przez błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie art. 72 § 1 pkt 1 oraz art. 75 § 2 pkt 1 lit. a) Ordynacji podatkowej - polegającą na błędnym przyjęciu, że w realiach niniejszej sprawy rzekomo Spółce nie przysługuje nadpłata w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. w kwocie 26 354 zł, co z kolei skutkowało błędnym przyjęciem, że rzekomo brak jest podstaw do stwierdzenia ww. nadpłaty na rzecz Spółki w oparciu o ww. przepisy, podczas gdy prawidłowa wykładnia i właściwe zastosowanie ww. przepisów winny prowadzić do przyjęcia pełnej zasadności stwierdzenia na rzecz Spółki ww. nadpłaty i w konsekwencji uchylenia w całości wydanych w niniejszej sprawie decyzji organów obu instancji, a nie zaś oddaleniem skargi, czego jednakowoż nieprawidłowo dokonano zaskarżonym wyrokiem;

5) przepisów postępowania, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, art. 141 § 4, art. 133 § 1, art. 135 oraz art. 151 P.p.s.a., które to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - poprzez nieprawidłowe przyjęcie przez Sąd za podstawę faktyczną zaskarżonego wyroku błędnych ustaleń, opierając się w tym zakresie również na błędnych i dokonanych z naruszeniem ww. przepisów Ordynacji podatkowej ustaleń organów orzekających w przedmiotowej sprawie, których to jednakże uchybień niesłusznie nie dostrzegł Sąd, co w konsekwencji skutkowało błędnym przyjęciem w szczególności, że po stronie Spółki rzekomo nie wystąpiła nadpłata w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. w kwocie 26 354 zł i w konsekwencji, że wniosek Spółki o stwierdzenie ww. nadpłaty rzekomo nie zasługuje na uwzględnienie. Powyższe, niewątpliwie nie tylko mogło mieć, co w istocie miało istotny wpływ na wynik niniejszej sprawy, ponieważ na skutek ww. uchybień Sąd oddalił skargę, podczas gdy powinien był uchylić w całości decyzje organów obu instancji;

6) przepisów postępowania, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), art. 151 oraz art. 135 P.p.s.a., które to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - poprzez niesłuszne oddalenie zaskarżonym wyrokiem skargi, choć Sąd powinien był uchylić w całości decyzje organów obu instancji również, m.in. z przyczyn wskazanych w pkt 3 i 4 podstaw kasacyjnych niniejszej skargi kasacyjnej, które potwierdzają, że decyzje obu instancji zostały wydane także z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy. Powyższe potwierdza, że omawiane naruszenie przepisów mogło mieć - a nawet w ocenie Spółki rzeczywiście miało - istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem gdyby się go Sąd nie dopuścił, wówczas treść wyroku byłaby zupełnie inna;

7) przepisów postępowania, tj. art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 2167, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "P.u.s.a.", oraz art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 P.p.s.a., które to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - poprzez niedokonanie przez Sąd kontroli legalności zaskarżonej decyzji, co skutkowało tym, że Sąd pierwszej instancji niesłusznie zaskarżonym wyrokiem oddalił skargę, podczas gdy z przyczyn wskazanych w niniejszej skardze kasacyjnej, powinien był uchylić w całości zarówno zaskarżoną decyzję, jak i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. (dalej jako "Naczelnik Urzędu Skarbowego"). Opisane wyżej uchybienie mogło mieć - a nawet zdaniem Spółki rzeczywiście miało - istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ gdyby się go Sąd nie dopuścił, wówczas zapadłby zupełnie inny wyrok.

W związku z powyższym Spółka wniosła o:

1) zawieszenie postępowania w przedmiotowej sprawie do czasu uprawomocnienia się orzeczenia kończącego postępowanie przed Trybunałem Konstytucyjnym zainicjowane skargą konstytucyjną Spółki (zgodnie z przedłożonym przez Spółkę przy piśmie z dnia 20 października 2020 r. jako dowód w niniejszej sprawie pismem Prezes Trybunału Konstytucyjnego z dnia 22 września 2020 r.; omawiana skarga konstytucyjna Spółki została przekazana do rozpoznania przez skład orzekający oraz będzie rozpoznawana przez Trybunał Konstytucyjny pod sygn. akt SK 110/20);

2) dopuszczenie i przeprowadzenie dowodów uzupełniających z dokumentów powołanych przez Spółkę na fakty (okoliczności) wskazane przez Spółkę;

3) uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi oraz w konsekwencji uchylenie w całości zarówno zaskarżonej decyzji, jak i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji;

4) rozpoznanie niniejszej skargi kasacyjnej na rozprawie;

5) zasądzenie kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa radcowskiego, według norm przepisanych za obie instancje;

6) na podstawie art. 191 P.p.s.a. o rozpoznanie przez Naczelny Sąd Administracyjny wydanego w niniejszej sprawie postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 października 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 1102/20 w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania sądowego, które to postanowienie nie podlegało zaskarżeniu w drodze zażalenia, a miało wpływ na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy i o uchylenie ww. postanowienia w całości.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna jest niezasadna.

W pierwszej kolejności należy odnieść się do wyeksponowanej w tej skardze kwestii dotyczącej niezbędności zawieszenia postępowania sądowoadministracyjnego w niniejszej sprawie. Według pełnomocnika Spółki, orzekanie w niniejszej sprawie było i jest przedwczesne ze względu na wniesienie przez Spółkę do Trybunału Konstytucyjnego skargi konstytucyjnej.

Kwestię powyższą pełnomocnik Spółki stawia w skardze kasacyjnej w kilku płaszczyznach prawnych, tj. jako skierowany do Naczelnego Sądu Administracyjnego formalny wniosek o zawieszenie postępowania sądowoadministracyjnego, następnie jako wniosek o rozpoznanie w trybie art. 191 P.p.s.a. postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 października 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 1102/20 o odmowie zawieszenia postępowania sądowego, które to postanowienie nie podlegało zaskarżeniu oraz wreszcie jako skierowany wobec Sądu pierwszej instancji zarzut naruszenia art. 125 § 1 pkt 1 P.p.s.a. wymienionego wśród wielu innych przepisów tej ustawy.

Jeżeli chodzi o ten pierwszy wniosek, tj. o zawieszenie postępowania sądowoadministracyjnego, został on rozpoznany postanowieniem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 sierpnia 2021 r. sygn. akt II FSK 867/21, w którym odmówiono zawieszenia postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w niniejszej sprawie podziela wyrażone w tymże postanowieniu stanowisko tego Sądu co do braku zasadności i celowości zawieszenia postępowania w niniejszej sprawie.

Należało wziąć przede wszystkim pod uwagę, że wniesiona przez Spółkę skarga konstytucyjna dotyczy domniemanej niekonstytucyjności przepisów, w oparciu o które została rozstrzygnięta inna, odrębna sprawa administracyjna, mająca za przedmiot podatek dochodowy od osób prawnych za 2006 r. (określenie wysokości zobowiązania podatkowego w tym podatku), podczas gdy sprawa niniejsza dotyczy zwrotu nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. Jak wynika bowiem z tej skargi konstytucyjnej (znajdującej się w aktach sprawy), Spółka wskazując na wyczerpanie przez nią drogi prawnej, powołała się na wydany na skutek wniesionej przez nią skargi kasacyjnej prawomocny wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 listopada 2019 r. sygn. akt II FSK 786/19, dotyczący właśnie podatku dochodowego od osób prawnych za 2006 r. Natomiast przepisami, o stwierdzenie niekonstytucyjności których wnosiła w skardze konstytucyjnej Spółka były - art. 70 § 6 pkt 2 oraz art. 70 § 7 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Przepisy te nie miały i nie mogły znaleźć zastosowania w sprawie niniejszej, w której Spółka wnioskiem z dnia 23 grudnia 2013 r. zwróciła się do organu podatkowego o zwrot nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. Pomijając już zatem kwestię, że wstępna kontrola dopuszczalności skargi kasacyjnej nie przesądza, wbrew temu co zdaje się sądzić pełnomocnik Spółki, powołując się na postanowienie TK z dnia 3 września 2020 r. sygn. akt Ts 82/20 oraz pismo Prezesa TK z dnia 22 września 2020 r. zawiadamiające o przekazaniu skargi konstytucyjnej do rozpoznania przez skład orzekający i nadaniu sprawie sygnatury akt, że sprawa zostanie ostatecznie rozpatrzona co do meritum, gdyż Trybunał Konstytucyjny na każdym etapie postępowania, aż do wydania wyroku w sprawie, może weryfikować spełnienie przesłanek dopuszczalności skargi konstytucyjnej i jeżeli stwierdzi, że nie zostały one spełnione umarza postępowanie (co nie jest przypadkiem odosobnionym) i zakładając nawet czysto hipotetycznie, że skarga konstytucyjna Spółki zostanie uwzględniona i Trybunał Konstytucyjny orzeknie o niekonstytucyjności wymienionych w tej skardze przepisów, nie będzie to bezpośrednio oddziaływać, ze względów wskazanych już wyżej, na postępowanie dotyczące zwrotu nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r.

Orzeczenie takie, jeżeli hipotetycznie rzecz biorąc zostanie wydane, mogłoby natomiast oddziaływać na prawomocnie zakończoną sprawę (postępowanie) dotyczące podatku dochodowego za 2006 r., poprzez ewentualność wznowienia postępowania, czy to administracyjnego, czy to sądowoadministracyjnego. Dopiero uchylenie w tym trybie orzeczeń wydanych w tamtej sprawie, tj. dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych za 2006 r., uznając związek tej sprawy ze sprawą dotyczącą nadpłaty w tym podatku za 2007 r., wynikający z postulowanej przez Spółkę możliwości rozliczenia w 2007 r. straty podatkowej występującej, zdaniem Spółki - wbrew wydanym w tym zakresie orzeczeniom organów podatkowych oraz sądów administracyjnych - w 2006 r., otwierałoby Spółce prawną możliwość, np. wystąpienia z wnioskiem o wznowienie postępowania podatkowego w przedmiocie zwrotu nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. na podstawie art. 240 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej, o czym wspominał Naczelny Sąd Administracyjny w ww. postanowieniu z dnia 25 sierpnia 2021 r. Jest to perspektywa prawnie możliwa, ale mając na uwadze stan istniejący zarówno w momencie orzekania w niniejszej sprawie przez Sąd pierwszej instancji, jak i Naczelny Sąd Administracyjny - dosyć odległa.

Mając na uwadze powyższe, za prawidłowe uznać należało postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 października 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 1102/20 o odmowie zawieszenia postępowania sądowego i tym samym za bezzasadny zarzut skargi kasacyjnej odnoszący się do naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 125 § 1 pkt 1 P.p.s.a.

Bezzasadny jest także zarzut skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 106 § 3 P.p.s.a., poprzez nieprzeprowadzenie wnioskowanych przez Spółkę dowodów z dokumentów. W myśl tego przepisu, sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania dowodowego.

Jak wynika z treści skargi kasacyjnej, Spółce chodziło o trzy wspomniane już wyżej dokumenty, tj. wniesioną przez nią do Trybunału Konstytucyjnego skargę konstytucyjną z dnia 20 kwietnia 2020 r., postanowienie Trybunału Konstytucyjnego z dnia 3 września 2020 r. o nadaniu skardze konstytucyjnej dalszego biegu oraz zawiadomienie z dnia 22 września 2020 r. przez Prezesa Trybunału Konstytucyjnego o przekazaniu skargi konstytucyjnej do rozpoznania przez skład orzekający Trybunału. Wszystkie te dokumenty znajdują się w aktach sprawy i były znane Sądowi pierwszej instancji w momencie wyrokowania. Sąd pierwszej instancji w żadnej mierze nie kwestionował wynikającej z tych dokumentów okoliczności, tj. wniesienia przez Spółkę skargi konstytucyjnej. Do okoliczności tej Sąd odniósł się w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku stwierdzając w kontekście art. 125 § 1 pkt 1 P.p.s.a., że sprawa przed Trybunałem Konstytucyjnym nie ma bezpośredniego wpływu na postępowanie w sprawie niniejszej, dotyczącej nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r., gdyż dotyczy niekonstytucyjności przepisów, w oparciu o które została rozstrzygnięta sprawa podatku dochodowego od osób prawnych za 2006 r. Niezależnie od powyższej kwestii, zasadnie wskazanej przez Sąd pierwszej instancji, odnosząc się do ponowionego w skardze kasacyjnej wniosku o przeprowadzenie dowodów z ww. dokumentów, stwierdzić ponadto należy, że wnioskowane przez Spółkę dowody w oczywisty sposób nie mogły przyczynić się do potwierdzenia wskazanej przez Spółkę tezy dowodowej, tj. wydania rozstrzygnięć w sprawie podatku dochodowego od osób prawnych za 2006 r. na podstawie przepisów niezgodnych z Konstytucją RP, jest to bowiem jedynie, wyrażony w skardze konstytucyjnej, a w także powtórzony w skardze kasacyjnej - pogląd samej Spółki. Wnioskowanie zatem o przeprowadzenie dowodu w rzeczywistości co do okoliczności, która nie jest przez nikogo kwestionowana (wniesienie skargi konstytucyjnej), a poza tym dotyczącej innej sprawy, czyni ten wniosek dowodowy oczywiście bezprzedmiotowym.

Odnosząc się do pozostałych (licznych) zarzutów rozpoznawanej w niniejszej sprawie skargi kasacyjnej, zauważyć trzeba, że Spółka formułując je i kwestionując tym samym rozstrzygnięcie Sądu pierwszej instancji oddalające jej skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w przedmiocie odmowy zwrotu nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r., dowodzi, że nadpłata ta stanowi wynik odliczenia przez Spółkę w rozliczeniu z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2007 r. straty w tym podatku, która wystąpiła u Spółki w 2006 r. Fakt poniesienia tej straty przez Spółkę w 2006 r. w stanie prawnym ukształtowanym wydanymi w tym zakresie ostatecznymi decyzjami organów podatkowych oraz prawomocnymi wyrokami sądów administracyjnych i istniejącym w momencie orzekania w niniejszej sprawie przez Sąd pierwszej instancji a także Naczelny Sąd Administracyjny - stanowi jedynie subiektywne zapatrywanie Spółki stojące dodatkowo w sprzeczności z tymi orzeczeniami dotyczącymi podatku dochodowego za 2006 r.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 13 listopada 2019 r. sygn. akt II FSK 786/19 oddalił skargę kasacyjną Spółki od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 września 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 1841/18, w którym oddalając skargę Spółki, za zgodną z prawem uznano decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 17 listopada 2014 r. określającą Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2006 r. w kwocie 225 577 zł.

Stosownie do art. 170 P.p.s.a., orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby.

Przepis ten dotyczy prawomocności materialnej orzeczenia, która polega na związaniu nim określonych podmiotów i wyraża się tym, że muszą one brać pod uwagę fakt istnienia oraz treść prawomocnego orzeczenia sądu. Przyjmuje się, że wiążący w rozumieniu tego przepisu charakter ma sentencja wyroku, tym niemniej dla prawidłowego odczytania jej treści trzeba kierować się jego uzasadnieniem. To właśnie dla prawidłowego odczytania treści sentencji należy sięgać do treści uzasadnienia. W niektórych sytuacjach jest to nawet konieczne. Moc wiążąca orzeczenia oznacza, że trzeba przyjmować, iż dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak stwierdzono w prawomocnym orzeczeniu. Zatem w kolejnym postępowaniu, w którym pojawia się dane zagadnienie, nie może być już ono ponownie badane (por. J. Kunicki, glosa do postanowienia SN z dnia 21 października 1999 r. sygn. akt I CKN 169/98, publ. OSP 2001, z. 4, poz. 63). Jeżeli zatem w ww. prawomocnych wyrokach uznano za prawidłowe stanowisko organu podatkowego, że po stronie Spółki w rozliczeniu podatkowym za 2006 r. powstało zobowiązanie podatkowe w określonej kwocie, nie zaś strata podatkowa, to ocena taka wiązała w tym zakresie także rozpoznający sprawę dotyczącą nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. Sąd pierwszej instancji, który choćby z tego powodu, nie mógł odnieść się do kwestii przesądzonych w ww. wyrokach inaczej, jak tylko zaaprobować stanowisko w nich przyjęte; dotyczy to również orzekającego w sprawie niniejszej Naczelnego Sądu Administracyjnego. Gdyby bowiem orzekając w sprawie nadpłaty Sądy zajęły stanowisko odmienne, powstałaby niedająca się usunąć sprzeczność pomiędzy dwoma prawomocnymi wyrokami tego Sądu, którą to sprzeczność z założenia miał eliminować właśnie art. 170 P.p.s.a. Wprawdzie uzasadniając wydane rozstrzygnięcie Sąd pierwszej instancji nie powołał się wprost na powyższy przepis, ale z uzasadnienie tego jednoznacznie wynika (s. 10 i 11), że wydając rozstrzygnięcie w sprawie, Sąd ten miał na uwadze i kierował się stanem sprawy ukształtowanym prawomocnymi wyrokami sądów administracyjnych obydwu instancji wydanymi w sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych za 2006 r.

Dopóki zatem wyroki te funkcjonują w obrocie prawnym, tak długo nie będzie możliwe przyjęcie w rozstrzygnięciach sądowych dotyczących nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. - tak jak chciała tego Spółka - że w tym roku podatkowym powstała nadpłata w tym podatku z racji na rozliczenie przez Spółkę straty podatkowej poniesionej przez nią w 2006 r. Z tych względów niezasadne są te wszystkie zarzuty skargi kasacyjnej, które do owej straty nawiązują.

Poza omówioną wyżej kwestią dotyczącą uwzględnienia w rozliczeniu podatkowym za 2007 r. straty poniesionej przez Spółkę w 2006 r. w skardze kasacyjnej Spółka nie podała żadnych innych powodów i okoliczności faktycznych i prawnych, które uzasadniałyby powstanie u niej nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r.

W tej sytuacji za bezzasadne uznać należy te wszystkie zarzuty skargi kasacyjnej, w których wskazano na naruszenie rozlicznych, pogrupowanych w różnych konfiguracjach, wymienionych w nich przepisów P.p.s.a., Ordynacji podatkowej dotyczących nadpłaty oraz postępowania dowodowego, a także przepisów P.u.s.a., które to zarzuty oparte były zwykle na twierdzeniu o niesłusznym oddaleniu zaskarżonym wyrokiem skargi Spółki oraz innych równie ogólnikowych twierdzeniach o przyjęciu przez Sąd pierwszej instancji nieprawidłowych ustaleń faktycznych, opartych na błędnych ustaleniach poczynionych przez organy podatkowe, czy też przeprowadzeniu niewłaściwej kontroli legalności zaskarżonej decyzji.

W myśl art. 134 § 1 P.p.s.a., skądinąd przepisie również wskazanym w skardze kasacyjnej jako naruszony, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (...).

Granice skargi wyznaczane są przedmiotem zaskarżenia. W niniejszej sprawie do sądu pierwszej instancji zaskarżona została decyzja podatkowa w przedmiocie odmowy zwrotu nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r.

Nie przynależy zatem do rozpoznawanej sprawy zarzut skargi kasacyjnej oznaczony jako "3.", w którym wskazano na naruszenie wymienionych w jednym ciągu kilkunastu przepisów Konstytucji RP oraz naruszenie art. 70 § 6 pkt 2 i art. 70 § 7 pkt 2 Ordynacji podatkowej w związku z dalszymi kilkunastoma przepisami Konstytucji RP, gdyż odnosi się on do sprawy dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych za 2006 r., a niezależnie od tego, tak jak w przypadku omówionych już wyżej zarzutów, oparty jest on na gołosłownych i ogólnikowych twierdzeniach o tym, że Konstytucja RP jest najwyższym prawem Rzeczypospolitej Polskiej a jej przepisy stosuje się bezpośrednio.

Naczelny Sąd Administracyjny nie dopatrzył się także naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. - w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy - z punktu widzenia dochowania przez Sąd pierwszej instancji wymogów formalnych uzasadnienia wyroku, określonych w tym przepisie.

Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i stosownie do art. 184 P.p.s.a., podlega oddaleniu.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 P.p.s.a. oraz w zw. z § 14 pkt 2 lit. c) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) oraz § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 265).