Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 557/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2004-12-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi - Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA T. Porczyńska, Sędziowie NSA A. Wrzesińska-Nowacka (spr.), B. Klimowicz, Protokolant : K. Brykalska-Stępień, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 grudnia 2004 roku sprawy ze skargi A Spółki Jawnej z siedzibą w T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne 2001 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że decyzja nie podlega wykonaniu do dnia uprawomocnienia się wyroku; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz A Spółki Jawnej z siedzibą w T. kwotę 5283 (pięć tysięcy dwieście osiemdziesiąt trzy) złote tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

I SA/Łd 557/04

U Z A S A D N I E N I E

Decyzją z dnia [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. określił A spółce jawnej z siedzibą w T. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za sierpień, wrzesień, październik i listopad 2001 r. Organ kontroli skarbowej stwierdził, iż podatniczka ( w 2001 działająca w formie spółki cywilnej) zaniżyła wysokość podatku poprzez zawyżenie podatku naliczonego od wartości zakupów opodatkowanych związanych wyłącznie ze sprzedażą opodatkowaną. Uwzględniła bowiem podatek wynikający z faktur wystawionych przez B. Przedsiębiorcy prowadzącemu działalność pod tą nazwą postawiony został zarzut dotyczący wystawiania faktur VAT poświadczających fikcyjne transakcje. Z opinii biegłej, powołanej w postępowaniu przygotowawczym wynika, iż całość zakupów handlowych, dokonywanych jakoby przez W. R. pochodziła od firm nieistniejących w rzeczywistości ( numery NIP tych firm nie zgadzały się z numerami nadawanymi przez właściwe dla nich urzędy skarbowe). Nie mogła zatem nastąpić sprzedaż towaru na rzecz spółki A Ponadto przesłuchiwany dwukrotnie w postępowaniu przygotowawczym W. R. potwierdził, iż nie kupował żadnych towarów handlowych, nie zamawiał też usług transportowych, natomiast od lutego 2001 r. do początków marca 2002 r. wystawiał faktury VAT służące według jego przypuszczeń do wyłudzania zwrotu podatku VAT. Uzyskane z tytułu wystawionych faktur pieniądze, przelane na rachunek jego przedsiębiorstwa, przekazywał osobie trzeciej, sam zaś za wystawianie tych faktur otrzymywał wynagrodzenie. Z tych dowodów Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wyprowadził wniosek, iż skoro W. R. nie dokonywał zakupów towarów (złomu), to nie mógł ich następnie sprzedać spółce A. Wskazał przy tym, iż zeznania W.R. w postępowaniu przygotowawczym były konsekwentne, gdy chodzi o fakt wystawiania faktur potwierdzających fikcyjną sprzedaż. Zmiana jego zeznań odnosiła się jedynie do udziału T. P. w działaniach firmy B. Wiarygodności dowodu z zeznań W.R. nie podważają w ocenie organu zeznania T.P. Treść tych zeznań nie odnosi się do faktu wystawiania faktur, mają one na celu jedynie wykazanie, iż T.P. nie brał udziału w tym procederze. Zeznania T.P. budzą jednak znaczne wątpliwości zarówno z uwagi na to, iż podejmował on próbę obrony własnej osoby, jak i z uwagi na to, iż wcześniej był on skazany na 1 rok pozbawienia wolności w zawieszeniu na 3 lata za posługiwanie się fałszywym dokumentem koncesji na wykonywanie transportu międzynarodowego. Wiarygodności zeznań W.R. o wystawianiu faktur VAT mimo niedokonania sprzedaży nie podważają również przedstawione przez podatniczkę dokumenty PZ, według niej związane z fakturami za usługi transportowe, wystawionymi przez E. B., prowadzącego działalność pod nazwą C. Na dowodach PZ brak jest podpisu W.R., potwierdzającego dostawę złomu, a pochodzenie złomu z B. potwierdza jedynie wskazanie jej jako dostawcy w dokumencie PZ. Pozostałe dokumenty, przestawione przez spółkę stanowią niezwiązaną ze sprawą korespondencję z urzędami skarbowymi. W ocenie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej spółka A rejestrując w swoich ewidencjach faktury zakupu VAT, wystawione przez W.R. naruszyła zasadę wyrażoną w art. 27 ust.4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11,poz. 50 z późn.zm.). Obniżając zaś należny podatek o podatek naliczony wynikający z tych faktur postąpiła niezgodnie z przepisem § 50 ust. 4 pkt. 5 lit. a Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 109,poz. 1245 z późn.zm). Naruszyła tym samym art. 19 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym.

W odwołaniu od powyższej decyzji spółka wniosła o jej uchylenie. Podniosła, iż organ I instancji nie odniósł się do złożonych przez nią dokumentów, mających w jej ocenie istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia, postępując w sposób rażąco sprzeczny z art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137,poz. 926 z późn.zm.). W jednym z pominiętych pism Drugi Urząd Skarbowy w B., na pytanie podatniczki udzielił informacji, iż B W. R. jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka T. przedłożyła także kserokopie deklaracji VAT-7 za wrzesień i październik 2001 r., złożonych przez B i jej ewidencję sprzedaży za ten okres. Do tych dowodów w ogóle się nie odniesiono. Wbrew twierdzeniom organu I instancji znaczenie dla ustalenia stanu faktycznego sprawy miały również faktury za usługi transportowe. Były one powiązane nie tylko z dowodami PZ, ale również z fakturami zakupu złomu od B. Wskazuje na to chociażby zbieżność dat. Spółka zwróciła przy tym uwagę, iż dokumenty PZ są dowodami przyjęcia towaru do magazynu i w tym sensie były związane z fakturami za usługi transportowe. Obowiązkiem organu było zaś wyjaśnienie tej kwestii np. poprzez przesłuchanie E.B. Zaniechanie przeprowadzenia tego dowodu czyni zasadnym zarzut naruszenia przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej art. 122 i 187 Ordynacji podatkowej. Strona wniosła jednocześnie o dopuszczenie tego dowodu w postępowaniu odwoławczym i przesłuchanie w charakterze świadka E.B. na okoliczność faktycznego odbioru złomu w 2001 r. od B i przywożenia go do A spółki cywilnej. Podatniczka zarzuciła także, iż analiza wyjaśnień ( bo nie były to zeznania ) W.R. i T.P. jest rażąco dowolna. W tym zakresie organ kontroli skarbowej nie przeprowadził własnego postępowania dowodowego. Pozbawił tym samym stronę możliwości zadawania pytań świadkom. Ponadto zauważyła, iż dla oceny wiarygodności zeznań T.P. nie jest istotny fakt skazania go za inne przestępstwo. Podkreśliła również, iż wyjaśnienia, na których oparł się organ I instancji składane były przez W. R. przesłuchiwanego w charakterze podejrzanego. Mógł on zatem wówczas kłamać, nie ponosił bowiem odpowiedzialności za składanie fałszywych zeznań. W tym kontekście, wobec zasadniczej zmiany wyjaśnień co do roli T.P. w procederze wystawiania fikcyjnych faktur, wiarygodność tych wyjaśnień jest znikoma. Organ kontroli skarbowej nie odniósł się również do faktu, iż podatniczka zapłaciła za towar otrzymany od B.. Skarżąca zwróciła także uwagę, iż prowadzona w spółce ewidencja gospodarki materiałowej wykazuje pełną zgodność w zakresie remanentu początkowego zakupów, sprzedaży i remanentu końcowego. Żaden z inspektorów kontroli skarbowej, prowadzących kontrolę nie podważył rzetelności i wiarygodności tych urządzeń księgowych. Stwierdzenie, iż podatniczka nie otrzymała towaru ( za który zresztą zapłaciła) prowadzić musiałby w ocenie strony do wniosku, iż przedmiotem dalszego obrotu ( w tym sprzedaży znacznych ilości złomu do hut, transakcje te nie były kwestionowane) było zapewne powietrze. W toku postępowania odwoławczego, ustosunkowując się do zebranego materiału dowodowego strona wniosła również o zawieszenie postępowania do czasu zakończenia sprawy karnej, toczącej się przed Sądem Rejonowym w B. (sygn. XI K 32/04), w której oskarżonymi byli wspólnicy spółki A E.B. i S.B., jako świadkowie zeznawali zaś W.R. ,T.P., E.B. i A.G. Strona złożyła także protokół z rozprawy, zawierający zeznania tych świadków.

Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Uznał przy tym, iż stan faktyczny ustalony przez organ I instancji odpowiada rzeczywistemu stanowi rzeczy. Odnosząc się do zarzutów odwołania stwierdził, iż fakt sprawdzenia przez spółkę, czy jej kontrahent jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług i czy składa deklaracje nie zwalnia jej od odpowiedzialności podatkowej za działania nieuczciwego kontrahenta, którego niezgodne z prawem działania zostaną wykryte przez organy podatkowe i ścigania. Zbędne było także dopuszczenie dowodu z zeznań świadka E.B. Zeznania tego świadka znajdowały się już w aktach podatkowych, więc jego ponowne przesłuchanie było zbędne. Zgodnie z art. 188 Ordynacji podatkowej żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są innym dowodem. Ponadto nawet jeżeli E.B. woził złom dla spółki A, to nie mógł on pochodzić z B. Wszelkie formalności, jak wynika z zeznań przewoźnika, łącznie z załadunkiem dokonywane były z udziałem braci T. i K. P. Oni też wskazywali, że faktury za transport należy wystawić na B. Pierwotnie W. R. obciążył T.P. całkowitą odpowiedzialnością za zorganizowanie procederu wystawiania faktur z tytułu fikcyjnych zakupów. T.P. prowadził od 1995 r. działalność gospodarczą pod nazwą D w B., której przedmiotem również był skup i sprzedaż surowców wtórnych, z wyłączeniem metali nieżelaznych. Ostatnią deklarację dla potrzeb podatku od towarów i usług złożył za sierpień 1996 r. Od tego momentu nie składał deklaracji ani nie wpłacał podatku. Z zebranego w spawie materiału dowodowego wynika zaś, iż w początkach 2001 r. T. P., w ramach działalności gospodarczej pod nazwą D sprzedał złom S. B., prowadzącemu działalność gospodarczą pod nazwą A. Również K.P. prowadził w okresie od 1995 r. do 2001 r. działalność gospodarczą w zakresie handlu złomem. W świetle zgromadzonych dowodów i zeznań E.B., iż nigdy nie kontaktował się z W.R., a jedynie z braćmi P. oraz braku dowodów na dokonywanie przez B legalnych zakupów towaru, można wnioskować, iż jeżeli przewoźnik woził jakiś złom, to mógł on być tylko niewiadomego pochodzenia. Organ odwoławczy zauważając, iż do 1 stycznia 2003 r. w polskim prawie podatkowym nie było klauzuli generalnej uprawniającej organy podatkowe do kwestionowania czynności prawnych dokonywanych przez podatnika, stwierdził jednocześnie, iż mimo to w orzecznictwie wykształcił się pogląd, iz z uwagi na autonomiczność prawa podatkowego organy podatkowe są nie tylko uprawnione, lecz i zobowiązane do badania rzeczywistej treści czynności prawnych. W ramach tego badania mogły dokonywać oceny zgodności czynności cywilnoprawnych z prawem, a w szczególności, czy nie zostały one dokonane w celu obejścia prawa lub dla pozoru. W świetle zebranych dowodów organ odwoławczy uznał zatem, iż złom nabyty przez spółkę A pochodził z nielegalnego źródła, co potwierdzają fałszywe dokumenty na zakup, zaewidencjonowane przez B, należącą do W. R. Działalność tego ostatniego, pozornie zgodna z prawem ( jej właściciel składał deklaracje podatkowe i rozliczał się z fiskusem), zmierzała do legalizowania złomu z nielegalnych źródeł. Organ odwoławczy podkreślił przy tym, iż pozbawiając spółkę prawa do obniżenia podatku należnego o naliczony nie oceniano winy podatnika, gdyż odpowiedzialność podatkowa nie jest oparta na zasadzie winy. Odnosząc się do zarzutu, iż organy podatkowe nie kwestionowały wielkości sprzedaży dokonanej przez spółkę A Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, iż organ I instancji nie naruszył w tym zakresie obowiązującego prawa. W toku postępowania wykazano jedynie, iż spółka A nie mogła nabyć towarów od B, gdyż ta ostatnia nie była nigdy legalnym właścicielem złomu. Nie oznacza to jednak, iż spółka w ogóle nie nabywała towarów, które odsprzedawała. Towar ten pochodzić mógł z nieudokumentowanych bądź nielegalnych źródeł, nie został natomiast nabyty na podstawie faktur, wystawionych przez B. Zgodnie z art. 2 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podlega sprzedaż towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przy czym czynności te podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. Sprzedaż takiego towaru będzie więc zawsze opodatkowana.

W skardze na powyższe rozstrzygnięcie strona zarzuciła decyzji naruszenie:

- art. 19 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w zw. z § 50 ust. 4 i 5 powołanego rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym poprzez bezzasadne pozbawienie podatniczki prawa do odliczenia podatku naliczonego, mimo że stan faktyczny nie dawał podstaw do zastosowania wynikających z tego rozporządzenia ograniczeń;

- art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez przeprowadzenie przez organy podatkowe postępowania dowodowego w sposób niewłaściwy – niewyjaśnieniu podstawowych kwestii dowodowych mających rozstrzygające znaczenie dla sprawy, co w istocie powoduje, iż wydana decyzja nie zawiera uzasadnienia faktycznego i oceny dowodów, nieustosunkowaniu się do dowodu w postaci protokołu z rozprawy z dnia 31 marca 2004 r. , przed Sądem Rejonowym w B., złożonego w toku postępowania odwoławczego;

- art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niezebranie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący materiału dowodowego, w szczególności nieuwzględnieniu wniosku strony o dopuszczenie dowodu z zeznań świadka E.B.

W związku z tym strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi strona zwróciła uwagę na to, iż w art. 19 ustawy o podatku od towarów i usług wyrażono generalną zasadę potrącalności podatku naliczonego. Jest to konstrukcja fundamentalna dla podatku od towarów i usług, będącego wszak podatkiem od wartości dodanej. Wyjątki od tej zasady powinny zatem podlegać szczególnie ostrożnej interpretacji. Strona odwołała się w tym zakresie do uzasadnienia wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 27 kwietnia 2004 r. ( sygn. akt K 24/03 ). Podkreśliła ponadto, iż z treści § 50 ust. 4 i 5 rozporządzenia Ministra Finansów, stanowiącego podstawę prawną zaskarżonej decyzji wynika, iż odnosi się on do relacji pomiędzy daną fakturą a zdarzeniem ,które ona dokumentuje. Prawnie irrelewantne pozostają zaś wszelkie inne czynności, które dotyczyły towaru będące przedmiotem transakcji we wcześniejszych fazach obrotu. W tym przypadku organy podatkowe nie przedstawiły żadnych dowodów, iż faktury wystawione przez B nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji. Podkreśliła, iż dla przyjęcia pozorności transakcji konieczne jest współdziałanie obu stron. Powtórzyła zarzuty odwołania, odnoszące się do przeprowadzonego przez organy podatkowe postępowania dowodowego, a w szczególności do oceny wyjaśnień W.R., niedokonania oceny dowodu w postaci protokołu rozprawy toczącej się przed Sądem Rejonowym w B. i odmowy przeprowadzenia dowodu z zeznań świadka E.B. Podkreśliła także, iż nawet pochodzenie złomu z nielegalnego źródła zakupu nie ma znaczenia w świetle art. 169 § 1 k.c. Na rozprawie pełnomocnik skarżących przedstawił dodatkowo dowody zapłaty za złom oraz kserokopię nieprawomocnego wyroku, wydanego przez Sąd Rejonowy w B. w sprawie [...], którym to wyrokiem uniewinniono E. B. i S. B. od zarzutu zarejestrowania potwierdzających nieprawdę faktur, wystawionych przez W.R. B.

Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, powołując dla uzasadnienia swojego stanowiska argumenty powołane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Dodatkowo podniósł, iż protokół z rozprawy z dnia 31 marca 2004 r., toczącej się przed Sądem Rejonowym w B. nie mógł być brany pod uwagę jako dowód, gdyż stanowił pewien tylko wycinek postępowania karnego, które nie zostało zresztą zakończone.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna, a podniesione w niej zarzuty zasługują na uwzględnienie.

Podatek od towarów i usług jest podatkiem od wartości dodanej w danej fazie obrotu. W przyjętej przez polskiego ustawodawcę konstrukcji tego podatku podatnik zobowiązany jest zapłacić podatek od pełnej wartości obrotu( art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług), przysługuje mu jednakże prawo odliczenia podatku, jaki został naliczony w poprzednich jego fazach. Przewidziane w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku do towarów i usług uprawnienie do obniżenia podatku należnego o naliczony przy nabyciu towarów i usług zapobiec ma kilkakrotnemu opodatkowaniu tego samego towaru lub usługi w kolejnych fazach obrotu. Kwotę podatku naliczonego, podlegającego odliczeniu stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług ( art. 19 ust. 2 ustawy o podatku do towarów usług). Nie w każdym przypadku posiadanie faktury zakupu VAT uprawnia jednak podatnika do uwzględnienia przy wyliczaniu zobowiązania podatkowego podatku naliczonego w tej fakturze. Zgodnie z § 50 ust. 4 pkt. 5 lit. a powołanego rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym faktury stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

W niniejszej sprawie podatnik dokonał obniżenia podatku należnego o naliczony w fakturach zakupu złomu, wystawionych przez W. R., prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą B. Jest okolicznością pozostającą poza sporem, iż sprzedawca złomu składał deklaracje podatkowe za miesiące, w których wystawił faktury dla skarżącej, prowadził ewidencję sprzedaży, płacił należny podatek. W ocenie organów podatkowych czynności te służyły jednak jedynie stworzeniu pozorów legalności, bowiem w istocie W. R. nie dokonywał zakupów i sprzedaży złomu, a wystawiane przez niego ( jako sprzedawcę) faktury nie potwierdzały faktycznie dokonanej sprzedaży. Nie mógł on dokonać sprzedaży złomu na rzecz skarżących, bowiem złomu takiego wcześniej nie zakupił.

Przypomnieć w tym miejscu należy, iż zgodnie z art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej obowiązkiem organów podatkowych jest wyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy, niezbędnych do jej rozstrzygnięcia. W tym celu winny one określić, jakie fakty należy ustalić, wskazać dowody, jakie winny być przeprowadzone oraz przeprowadzić te dowody. Jako dowód może być przy tym dopuszczone wszystko, co może się przyczynić do wyjaśnienia sprawy i nie jest sprzeczne z prawem ( art. 180 Ordynacji podatkowej). Jednocześnie, wskazując zakres postępowania dowodowego organy podatkowe nie mogą się ograniczyć do przeprowadzenia tylko tych dowodów, które wskazują na fakty niekorzystne dla strony. Winny także zapewnić stronie możliwość czynnego udziału w postępowaniu, nie tylko poprzez możliwość zapoznania i wypowiedzenia się co do zebranych dowodów ( art. 123, art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej), ale również poprzez zapewnienie jej udziału w postępowaniu dowodowym poprzez przeprowadzanie dowodów, zgłaszanych przez nią ( art. 188 Ordynacji podatkowej) oraz umożliwienie jej udziału w przeprowadzaniu dowodu z zeznań świadków, opinii biegłych i oględzin ( art. 190 Ordynacji podatkowej).Zebrany materiał dowodowy powinien następnie być w sposób wyczerpujący rozpatrzony. Oznacza to, iż organ podatkowy nie może pominąć żadnego z dowodów, przyjmując z góry założenie, iż nie ma on znaczenia dla sprawy ( art. 187 § 1 ordynacji podatkowej). Dowody winny być następnie ocenione, przy czym ocena ta powinna dotyczyć zarówno każdego dowodu z osobna, jak i w związku z pozostałymi dowodami zabranymi w sprawie. Musi ona być bezstronna, logiczna, odpowiadać zasadom doświadczenia życiowego i wiedzy ( art. 191 Ordynacji podatkowej). Wynik postępowania dowodowego winien znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu wydanej następnie decyzji poprzez wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym odmówił wiarygodności ( art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej).

W niniejszej sprawie organy podatkowe oparły swoje ustalenia przede wszystkim na wyjaśnieniach W. R., składanych w toku postępowania przygotowawczego. W przesłuchaniach tych nie brały one udziału, nie brała w nich też udziału strona skarżąca. Sprzedawca wyjaśniał wówczas, iż faktycznie nie prowadził działalności gospodarczej, jednakże wspominał też ( zmieniając wyjaśnienia odnośnie roli T.P.) o realizacji transportów. Przesłuchiwany w charakterze świadka w sprawie o sygn. [...], toczącej się przeciwko wspólnikom skarżącej spółki przed Sądem Rejonowym w B. , zeznawał już odmiennie twierdząc, iż faktycznie dokonywał skupu złomu od różnych podmiotów gospodarczych w B. i następnie złom ten sprzedawał skarżącej spółce. Fakt składowania złomu przez W.R. na placu należącym do K.P. potwierdził też przesłuchiwany w charakterze świadka w tej samej sprawie T.P. Fakt przewożenia złomu do T. z B. potwierdził również świadek w tamtej sprawie- E.B., prowadzący firmę transportową. Świadkowi temu, co jest okolicznością niesporną, skarżąca płaciła za wykonany transport. Fakt przyjęcia złomu do magazynów A potwierdził także przesłuchiwany jako świadek pracownik spółki A. G. Protokół z rozprawy, zawierający zeznania wskazanych wyżej osób ( będący dowodem z dokumentu), strona dołączyła do pisma złożonego w postępowaniu odwoławczym. Dyrektor Izby Skarbowej, mimo obowiązku rozparzenia całego materiału dowodowego, do dowodu tego się nie odniósł. Zauważyć zaś należy, iż treść zeznań W. R. , składanych w charakterze świadka różni się w sposób zasadniczy od wyjaśnień, które stanowiły podstawę ustaleń dokonanych przez organy podatkowe. Obowiązkiem i prawem organów podatkowych była ocena tych wyjaśnień, mogły one w części dać im wiarę, a w części wiarygodności takiej odmówić, jednakże stanowisko swoje winny były wyraźnie określić i uzasadnić. Tymczasem organ odwoławczy ponownie ( i w sposób mało przekonujący) odniósł się tylko do sprzeczności w wyjaśnieniach składanych przez W.R. na etapie postępowania przygotowawczego. Nie próbował wyjaśnić istniejących rozbieżności między tymi wyjaśnieniami a zeznaniami składanymi w charakterze świadka, choć okoliczność, od kogo faktycznie skarżąca zakupiła złom miała decydujące znaczenie dla rozstrzygnięcia. Organy podatkowe przyjęły bowiem ostatecznie, iż taka ilość złomu, jaka widniała na zakwestionowanych fakturach została faktycznie dostarczona do spółki A. Twierdzenie, iż złom ten pochodził od nieznanego sprzedawcy, jest jednak, wobec niewyjaśnienia sprzeczności w zebranym materiale dowodowym, przedwczesne. Trafnie bowiem podnosi strona skarżąca, iż dla oceny jej uprawnienia do obniżenia podatku należnego o naliczony nie jest istotne, od kogo zakupił ten złom W.R. Istotne jest tylko, czy złom ten posiadał i czy dokonał jego sprzedaży na rzecz spółki A, a zatem, czy wystawione przez niego faktury ( stanowiące podstawę obniżenia podatku) potwierdzały faktycznie dokonaną transakcję. Niezasadnie zatem, przy istnieniu sprzecznych ze sobą dowodów w postaci dokumentów przyjęcia do magazynu złomu w ilościach i datach wskazanych w zakwestionowanych fakturach, dokonania zapłaty za złom przez skarżącą, różnych wyjaśnień wskazanego w fakturach sprzedawcy złomu organy podatkowe odmówiły przeprowadzenia dowodu z zeznań świadka E. B. Wbrew ich twierdzeniu okoliczności sprawy nie zostały dostatecznie wyjaśnione za pomocą innych dowodów, nie było więc podstaw do odmowy zadośćuczynienia żądaniu strony ( art. 188 Ordynacji podatkowej). Zauważyć też trzeba, iż organy podatkowe przyjęły, iż E.B. kontaktował się tylko z braćmi P. Tymczasem przesłuchiwany w sprawie karnej E.B. zeznał, iż kontaktował się również z W.R. i że ten ostatni wystawiał mu dokumenty dotyczące przewożonego złomu. Ponadto, odnosząc się do argumentu wskazanego w odpowiedzi na skargę, iż zbędne było odnoszenie się do złożonego w toku postępowania odwoławczego protokołu z rozprawy przed Sądem Rejonowym w B., bowiem stanowił on tylko wycinek niezakończonego postępowania karnego, zwrócić trzeba uwagę, iż podstawę ustaleń organów podatkowych stanowiły również pewne wycinki postępowania przygotowawczego ( a w aktach podatkowych brak informacji i jego zakończeniu i wyniku). Wskazane wyżej nieprawidłowości potwierdzają zasadność zarzutów skargi - naruszenia art. 210 § 4 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik rozstrzygnięcia, a także art. 122, 191 i 188 Ordynacji podatkowej. Uzasadnia to uchylenie zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153,poz. 1270). Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy podatkowe winny w sposób szczegółowy wyjaśnić sprzeczności w zeznaniach i wyjaśnieniach W. R., dotyczące faktu skupowania przez niego złomu i następnie sprzedaży tego towaru skarżącej spółce. Rozważyć przy tym mogą dopuszczenie dowodu z przesłuchania go w charakterze świadka, przesłuchania w tym charakterze innych osób, które miały brać udział w wykonaniu tych transakcji, w tym E.B. czy też K.P., który miał udostępnić należący do niego teren na składowanie złomu. Zauważyć należy, iż fakt prowadzenia przez T.P. i K.P. działalności gospodarczej polegającej również na skupie i sprzedaży złomu nie jest wystarczający do przyjęcia, iż złom przewożony przez E.B. pochodził z nielegalnego źródła.

Niewyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy nie pozwala Sądowi na ocenę, czy skarżąca była uprawniona do obniżenia na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatku należnego o podatek naliczony w fakturach zakupu, wystawionych przez W.R. , czy też nie mogły one stanowić podstawy do takiego odliczenia, stosownie do § 50 ust. 4 pkt. 5 lit. a powołanego Rozporządzenia Ministra Finansów z 22 grudnia 1999 r. Sąd zauważa jedynie, iż przepis § 50 ust. 4 pkt. 5 lit. a odnosi się do sprzedaży dokonanej pomiędzy podatnikami wskazanymi w treści tej faktury jako sprzedawca i nabywca. Jeżeli między nimi doszło do sprzedaży poprzez nie tylko wystawienie dokumentu rozliczeniowego, ale również poprzez fizyczne wydanie towaru opisanego w fakturze, to nawet jeżeli we wcześniejszych fazach obrotu były nieprawidłowości, nie może to mieć znaczenia dla uprawnienia podatnika –kupującego do obniżenia podatku należnego o naliczony w fakturze zakupu .

Zauważyć przy tym należy, iż jako podstawę prawną decyzji, uznaną za prawidłową przez organ odwoławczy, wskazano § 50 ust. 4 pkt. 5 lit. a Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r., a nie § 50 ust. 4 pkt. 5 lit. c tego rozporządzenia. Niezrozumiałe zatem jest odwołanie się Dyrektora Izby Skarbowej do kwestii pozorności czynności prawnej bądź dokonania je w celu obejścia prawa.

Mając na względzie powyższe na podstawie art. 145 § 1 pkt, 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153,poz. 1270) należało orzec jak w sentencji.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi i § 6 i § 18 ust. 1 pkt. 1 lit. a Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu ( Dz.U. Nr 163, poz. 1348, zm. Dz.U. z 2003 r.,Nr 212,poz. 2073).

Wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji uzasadnia art. 152 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.