Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 256/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2021-06-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 181 art. 187 § 1, art. 191
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1, art. 88 ust. 3a pkt 1 i pkt 4 lit. a) i c), art. 108
journal: Dz.U. 2020 poz 106
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S.WSA Grzegorz Panek, Sędzia WSA Jacek Boratyn, Sędzia WSA Małgorzata Niedobylska /spr./, po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 17 czerwca 2021 r. sprawy ze skargi "A." Sp. z o.o. z siedzibą na decyzję Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego w z dnia [...] stycznia 2021 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2014 roku oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] stycznia 2021 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego w (dalej: NPUCS), po rozpatrzeniu odwołania "A" sp. z o.o. z/s w (dalej: Spółka/Skarżąca/"A"), utrzymał w mocy decyzję własną z dnia [...] lipca 2020 r. nr [...] w przedmiocie określenia Spółce za poszczególne miesiące od czerwca 2014 r. do grudnia 2014 r. zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług oraz nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy.

Jak wynika z akt sprawy w stosunku do Spółki przeprowadzono postępowanie kontrolne w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres od czerwca 2014 r. do grudnia 2014 r.

W okresie objętym prowadzoną kontrolą celno-skarbową i postępowaniem podatkowym Prezesem Zarządu Spółki był A. N. i to on zajmował się jej działalnością (obecnie Prezesem Zarządu jest J. N., a A. N. jest prokurentem).Ustalono m.in., że Spółka ujęła w ewidencji zakupów za poszczególne miesiące 2014 r. faktury dokumentujące nabycie ręczników papierowych S. od J. S., prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą "B." W ocenie organu wystawione faktury nie potwierdzają rzeczywiście dokonanych transakcji gospodarczych, ponieważ J.S.nie dostarczał w rzeczywistości ujętego w fakturach towaru, ani nie wystawił kwestionowanych faktur. Organ zauważył, że faktury o tych samych numerach, dokumentujące zakupy ręczników S. od J. S., okazywane do kontroli różnym organom w różnych postępowaniach (Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej w w postępowaniu wobec M. W. oraz Naczelnikowi Urzędu Celno-Skarbowego w w toku kontroli prowadzonej wobec J.S.) różnią się. Różnice polegały m.in. na rozbieżności w lokalizacji pieczęci wystawcy i jego podpisu, kwotach netto, VAT i brutto, sposobie zapisów nr NIP sprzedawcy i nabywcy oraz odręcznym dekrecie z numerem księgowym.

W oparciu o ustalenia dokonane w toku kontroli celno-skarbowej, po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, NPUCS decyzją z dnia [...] lipca 2020 r. nr [...] określił Spółce w podatku od towarów i usług:

- za czerwiec 2014 r. zobowiązanie podatkowe w wysokości [...] ,00 zł

- za lipiec 2014r. kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do odliczenia w następnych okresach rozliczeniowych w wysokości 0 zł oraz zobowiązanie podatkowe w wysokości [...],00 zł

- za sierpień 2014r. zobowiązanie podatkowe w wysokości [...],00 zł

- za wrzesień 2014r. zobowiązanie podatkowe w wysokości [...],00 zł

- za październik 2014r. zobowiązanie podatkowe w wysokości [...],00 zł

- za listopad 2014r. zobowiązanie podatkowe w wysokości [...],00 zł

- za grudzień 2014 r. kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do odliczenia w następnych okresach rozliczeniowych w wysokości 0 zł oraz zobowiązanie podatkowe w wysokości [...],00 zł

Zdaniem NPUCS, Spółce nie przysługiwało określone w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz.106 - dalej: ustawa o VAT), prawo obniżenia podatku należnego o podatek naliczony ujęty w deklaracjach VAT-7 za okres czerwiec-grudzień 2014 r., ponieważ Spółka posługiwała się tzw. pustymi fakturami, którym nie towarzyszyły realne transakcje pomiędzy wskazanymi podmiotami, a w sprawie znajdował zastosowanie przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT.

W odwołaniu od powyższej decyzji Spółka zarzuciła błędną interpretację stanu faktycznego, co doprowadziło do nieprawidłowego stwierdzenia, że Spółce nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w zakresie faktur wystawionych przez J. S., przez co błędnie zostało określone zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od czerwca do grudnia 2014 r.

Spółka wniosła o przeprowadzenie dowodów z przesłuchania w charakterze świadków: A. N., M. W., oraz osób powiązanych ze spółką "C"- właścicielem pomieszczeń zlokalizowanych w, których rzekomym najemcą był J. S. Postanowieniem z dnia 8 grudnia 2020 r. organ odmówił przeprowadzenia wnioskowanych dowodów.

Po rozpatrzeniu sprawy w postępowaniu odwoławczym NPUCS, opisaną na wstępie decyzją z dnia [...] stycznia 2020 r., utrzymał w mocy decyzję wydaną w I instancji.

Powołując się na treść art. 86 ust. 1 i art. 86 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, organ podkreślił, że obniżenie podatku należnego o podatek naliczony może mieć miejsce tylko wtedy, gdy faktura obrazuje zdarzenie gospodarcze, które rzeczywiście miało miejsce i oddaje zgodny z rzeczywistością jego przebieg, co do rodzaju i ilości sprzedanych towarów lub świadczonych usług. Nie można uznać za prawidłową faktury, gdy sprzecznie z jej treścią wykazuje zdarzenie gospodarcze, które w ogóle nie zaistniało, zaistniało w innych rozmiarach albo między innymi podmiotami.

Zdaniem organu z zebranego materiału dowodowego wynika, że "A" nabywała towary z innego źródła, jednocześnie posługując się fakturami "na ten towar" od J. S. Potwierdziły to zeznania i oświadczenia J. S., że nie handlował on z "A" w omawianym okresie, nie prowadził sprzedaży ręczników S., a okazane mu faktury nie zostały wystawione i podpisywane przez niego.

W ocenie NPUCS, na fikcyjny charakter transakcji pomiędzy J. S., a "A" wskazują następujące okoliczności:

- w żadnym z rejestrów zakupów i sprzedaży za III i IV kwartał 2014 r. prowadzonych przez J. .S.nie ujawniono transakcji z "A" ,

- w okresie od 01.06.2014 r. do 01.10.2014 r. J. S.miał zawieszoną działalność gospodarczą,

- nikt nie jest w stanie potwierdzić odbioru ręczników w badanym okresie od J.S. w przy ul. S.,

- w okresie rzekomych transakcji J. S. nie wynajmował powierzchni i nie miał dostępu do rampy wyładowczej zlokalizowanej przy ul. w, umowa najmu obowiązywała w okresie od 20.09.2008 r. do 31.12.2011 r.,

- Prezes Zarządu "C" sp. z o.o. oświadczył, że nic nie wie o jakichkolwiek przeładunkach na rampie zlokalizowanej przy ul. w w okresie od czerwca do grudnia 2014 r.,

- w okresie od czerwca 2014 r. do grudnia 2014 r. pomieszczenia pod adresem, ul. 4 nie były wynajmowane nikomu,

- widoczne "na pierwszy rzut oka" rozbieżności pomiędzy podpisami J. S. uwidocznionymi na fakturach stanowiących dokumentację źródłową, z podpisami pozyskanymi w trakcie kontroli celno- skarbowej,

- ujawnione różnice pomiędzy fakturami pozyskanymi od A.N. przez różne organy podatkowe - 2 różne wersje faktur VAT o numerach [...],

- gotówkowe płatności za zakupy znacznej wartości,

- nagły blisko dwukrotny wzrost obrotów "A" począwszy od września 2014 r. w porównaniu z miesiącami poprzednimi, przy jednocześnie niskich podatkach do wpłaty,

- kupowanie towaru pod zamówienie głównie dla jednego odbiorcy, jednocześnie z niską jednostkową ceną sprzedaży,

- sprzeczne informacje uzyskane od A. N., co do okoliczności zakupu ręczników od J. S.,

- T. B., wskazywany jako świadek nie był stanie precyzyjnie wskazać ani czasu, ani miejsca odbioru ręczników, jak również osoby dostawcy.

Zdaniem NPUCS, Spółka była świadoma swojego oszukańczego działania oraz nadużycia prawa. Świadczą o tym następujące okoliczności:

- realizacja płatności następowała w formie gotówkowej;

- obieg dokumentów odbywał się wyłącznie w sposób papierowy nieodzwierciedlający faktycznych transakcji;

- nie zawierano żadnych umów handlowych;

- transakcje nie były objęte żadnymi zabezpieczeniami;

- Spółka "A" dysponowała dwoma różnymi oryginałami faktur VAT dokumentującymi tę samą dostawę,

- J. S. zeznał, że faktury dokumentujące rzekome transakcje sprzedaży nie zostały wystawione przez niego. W 2014 r. posługiwał się pieczątką o innym kroju, a uwidocznione podpisy nie są jego. Numeracja faktur nie odpowiada kolejności sprzedaży jego firmy. Podkreślił, że w 2014r. nie spotkał A. N. nie wystawiał dla niego żadnych dokumentów, nie sprzedawał mu towarów, nie wydawał ich i nie otrzymywał od niego gotówki.

- obecnie w Prokuraturze Rejonowej w toczy się postępowanie zainicjowane zawiadomieniem złożonym przez pełnomocnika J. S. w sprawie wytworzenia w bliżej nieokreślonym miejscu i czasie dokumentów w postaci faktur VAT, na których widniały podpisy J. S., a następnie użycia ich jako autentycznych w postępowaniu kontrolnym prowadzonym przez NPUCS,

- Spółka "A" w żaden sposób nie dążyła do wyjaśnienia powstałych wątpliwości związanych z okolicznościami nabycia ręczników S. od J. S.:

A. N.udzielał sprzecznych informacji, co do okoliczności zakupu ręczników od J.S., zaś Prezes "A" J. N., korzystając z przysługującego mu prawa, odmówił wyrażenia zgody na przesłuchanie.

- "A" nie ponosiła wydatków związanych z transportem towarów, ich ubezpieczeniem, nie zatrudniała pracowników, nie posiadała powierzchni magazynowych przystosowanych do składowania i przeładunku towaru.

W skardze na decyzję wydaną w II instancji Spółka wniosła o jej uchylenie w całości oraz o zasądzenie na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła:

I. naruszenie przepisów postępowania tj.:

1. art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm. - dalej: O.p.) - przez utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji i tym samym powielenie błędnego rozstrzygnięcia,

2. art. 187 § 1, art. 188, art. 191 O.p. w zw. z art. 122, art. 120 i art. 121 § 1 O.p., przez bezpodstawną odmowę uzupełnienia materiału dowodowego w sprawie na okoliczności stanu faktycznego sprawy oraz wydanie rozstrzygnięcia w oparciu o niekompletny materiał dowodowy,

3. art. 120, art. 121, art. 122, art. 123, art. 126 w zw. z art. 187, art. 188, art. 191, art. 192, art. 197 i art. 216 O.p., przez nieprzeprowadzenie stosownego postępowania dowodowego;

II. naruszenie przepisów prawa materialnego tj.:

1. art. 86 ust. 1 w związku z art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, przez dokonanie błędnej subsumpcji stanu faktycznego ze stanem prawnym, a w konsekwencji zakwestionowanie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez kontrahenta kontrolowanego, mimo iż ustalony stan faktyczny nie dawał podstaw do zastosowania takiego ograniczenia,

2. art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, przez błędne zastosowanie tego przepisu do transakcji, które w rzeczywistości wystąpiły.

W ocenie Spółki, NPUCS bezpodstawnie zakwestionował prawo Spółki do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez J. S., ponieważ zakwestionowane faktury odzwierciedlały rzeczywiście dokonane transakcje, o czym świadczą zeznania T.B., który uczestniczył w odbiorze towarów z magazynu w wraz z A. N., a których to zeznań organ nie wziął pod uwagę.

Skarżąca zarzuciła, że organ włączył do postępowania jedynie zanonimizowane rejestry sprzedaży i zakupu z kontroli celno-skarbowej prowadzonej przeciwko J.S.i nie ma wiedzy na temat zakończonego postępowania w tej sprawie.

W jej ocenie, w przedmiotowej sprawie nie powinien mieć zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, ponieważ organ podatkowy nie wykluczył, że transakcja opodatkowana zaistniała i wykreowała podatek naliczony, a ponadto nie wyjaśniono faktycznego pochodzenia ręczników, aspektu nabycia ręczników przez "B" J. S.w poprzednich latach, faktu wystawiania faktur w programie SUBIEKT GT (do którego używania należy wykupić licencję przypisaną do konkretnego podmiotu posiadającego NIP), czy posługiwania się w prowadzonej przez J.S. działalności samochodem dostawczym...

Zdaniem Spółki oparcie się jedynie na zeznaniach J. S. nie jest wystarczające do stwierdzenia nierzetelności faktur stanowiących podstawę odliczenia podatku naliczonego w myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT i odmowy prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przez "A".

W odpowiedzi na skargę NPUCS w wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Na podstawie art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1842 ze zm. ) i zarządzenia Przewodniczącego Wydziału I Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 24 maja 2021 r., w związku z ogłoszeniem stanu epidemii i związanymi z tym ograniczeniami i wymogami w zakresie podejmowania działań zmierzających do eliminowania nadmiernego stanu zagrożenia dla stanu zdrowia osób uczestniczących w czynnościach sądowych, sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów.

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie, a sformułowane w niej zarzuty okazały się nietrafne. Sąd nie stwierdził podstaw do zastosowania względem kontrolowanej decyzji środków określonych w art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej: "P.p.s.a."). Uwzględnienie skarg i uchylenie zaskarżonych decyzji mogłoby bowiem nastąpić w razie stwierdzenia przez Sąd naruszenia przez organ prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Żadna z powyższych okoliczności w kontrolowanej sprawie jednak nie zaistniała.

Kontroli Sądu poddano decyzję dotyczącą VAT za okres od czerwca do grudnia 2014 r. , którą organ podatkowy zakwestionował prawo Spółki do odliczenia podatku naliczonego w zakresie faktur wystawionych na rzecz "A" przez J. S., dokumentujących rzekome nabycie ręczników papierowych.

W ocenie Sądu, ustalenia faktyczne będące jej podstawą są prawidłowe.

Z ustaleń organów wynikało, że Spółka w okresie od czerwca do grudnia 2014 r. w rejestrach zakupu zaewidencjonowała faktury VAT wystawione przez J.S. Przedmiotem transakcji były ręczniki papierowe S..

Oceniając całokształt okoliczności związanych z rozliczeniem VAT za okres od czerwca do grudnia 2014 r. Sąd uznał prawidłowość ustaleń i rozstrzygnięć dokonanych przez organy podatkowe, bowiem wykazały one w dostateczny sposób, że faktury, którymi dysponowała Spółka, nie dokumentowały czynności w ich rzeczywistym przebiegu.

Zdaniem Sądu organy prawidłowo przyjęły, że J. S., prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą "B" nie dostarczał ręczników papierowych Spółce "A", jak i w rzeczywistości kwestionowanych faktur nie wystawił. Potwierdziły to zeznania i oświadczenia J.S., że w badanym okresie nie handlował z "A", nie prowadził sprzedaży ręczników S., a okazane mu faktury nie zostały wystawione i podpisane przez niego. Postępowanie kontrolne wykazało istnienie różnic pomiędzy fakturami VAT o tych samych numerach, a rozbieżności dotyczyły: lokalizacji pieczęci sprzedawcy – J. S., jego podpisu, kwot netto, VAT i brutto, sposobu zapisów nr NIP sprzedawcy i nabywcy oraz odręcznego dekretu z numerem księgowym. Jak wynika z akt sprawy, w Prokuraturze Rejonowej w toczy się obecnie postępowanie w sprawie wytworzenia w bliżej nieokreślonym miejscu i czasie dokumentów w postaci faktur VAT, na których widniały podpisy J. S., a następnie użycia ich jako autentycznych w postępowaniu kontrolnym prowadzonym przez Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego w...

W ocenie Sądu, w świetle zebranego materiału dowodowego istniały podstawy do uznania, że transakcje ujęte w zakwestionowanych fakturach faktycznie nie miały miejsca, a w konsekwencji Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, bowiem pomimo formalnego spełnienia warunków do rozliczenia podatku VAT, nie ziściły się warunki materialne, tj. udokumentowane transakcje nie miały rzeczywistego charakteru. Podstawa prawna odmowy uznania prawa podatnika do odliczenia podatku zawarta była w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawione faktury stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Dostawa towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu VAT, gdy są wykonywane przez podatnika tego podatku działającego w takim charakterze (art. 5 i art. 15 ustawy VAT). W stanie prawnym obowiązującym w okresie od czerwca do grudnia 2014 r., przepis art. 86 ust. 1 ustawy o VAT stanowił, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług lub dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi (art. 86 ust. 2 pkt 1).

Posiadanie faktury nie jest wystarczającą podstawą do rozliczenia podatku VAT. Nie jest ona absolutnym i wyłącznym dowodem zdarzenia gospodarczego, na co wskazują przepisy art. 88 ust. 3a pkt 1 i pkt 4 lit. a) i c) oraz art. 108 ustawy VAT. Musi zatem mieć miejsce odpłatna dostawa towarów lub świadczenie usług, realizowana przez podatnika podatku VAT, działającego w takim charakterze. Wszystkie powyższe zdarzenia istotne z punktu widzenia wspólnego systemu VAT, aby wywołać skutki określone w przepisach, muszą być zdarzeniami realnymi. W przypadku powzięcia wątpliwości, czy odzwierciedla ona rzeczywiste zdarzenia gospodarcze, organ podatkowy jest uprawniony do sprawdzenia zgodności faktury z tym zdarzeniem.

Zaznaczyć należy, że prawo do odliczenia podatku naliczonego nie jest prawem bezwzględnym i bezwarunkowym. Jak wynika z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE), zwalczanie oszustw podatkowych i nadużyć jest celem uznanym i wspieranym przez dyrektywę VAT (obecnie 112, wcześniej VI), a podatnicy nie mogą powoływać się na przepisy prawa Unii w sposób oszukańczy lub stanowiący nadużycie. W razie ustalenia, na podstawie obiektywnych przesłanek, że skorzystanie z prawa do odliczenia wiązałoby się z przestępstwem lub nadużyciem, organy (sąd krajowy) obowiązane są odmówić przyznania tego prawa (zob. wyroki TSUE w sprawie C-32/03 pkt 34; C-80/11 pkt 41-42; C-285/11 pkt 37; C- 131/13 pkt 44). Podatnika, który wiedział lub powinien był wiedzieć, że nabywając towar lub usługę uczestniczy w transakcji stanowiącej element przestępstwa w dziedzinie podatku VAT, należy z punktu widzenia dyrektywy VAT uznać za wspólnika w tym przestępstwie, niezależnie od tego, czy uzyskuje on korzyści z dalszej sprzedaży owych towarów lub świadczenia usług w ramach dokonywanych przez siebie transakcji (por. wyroki TSUE w sprawach C-80/11 pkt 40, 45-46; C-439/04 pkt 49, 55-57; C- 285/11 pkt 39-40; C-131/13 pkt 50).

Z treści kontrolowanej decyzji i akt sprawy wynika, że chociaż Skarżąca sporny towar faktycznie posiadała i dokonała jego dalszej odsprzedaży, to jednak nie nabyła go od podmiotu wskazanego na kwestionowanych fakturach czyli od J. S.

W przekonaniu Sądu, stanowisko organów podatkowych znajduje odzwierciedlenie w zgromadzonym materiale dowodowym, który uznać należało za wystarczający do prawidłowego rozliczenia VAT za okres od czerwca do grudnia 2014 r. Wbrew zarzutom skargi, nie ma w nim braków, które mogłyby mieć istotny wpływ na wynik sprawy w rozumieniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. Organ odwoławczy prawidłowo wskazał i omówił okoliczności świadczące o fikcyjnym charakterze transakcji pomiędzy "A", a J. S.. Przedstawiona argumentacja poddaje się weryfikacji, jest logiczna i przekonująca, mieści się w granicach swobodnej oceny dowodów. Organy miały podstawy do zakwestionowania przedmiotowych transakcji i odmówienia Skarżącej prawa odliczenia podatku naliczonego z faktur rzekomo wystawionych przez J.S.

W ocenie Sądu, organy nie dopuściły się naruszenia powołanych w skardze przepisów postępowania podatkowego i prawa materialnego. W niewadliwie ustalonych okolicznościach faktycznych prawidłowo zastosowano art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy VAT, którego wykładnia została dokonana w zgodzie z przepisami dyrektywy VAT, przy uwzględnieniu wskazań płynących z orzecznictwa TSUE. Zakwestionowane transakcje handlu ręcznikami nie dokumentowały rzeczywistych transakcji gospodarczych, nie dawały zatem Spółce prawa do rozliczenia podatku VAT, w tym odliczenia podatku naliczonego.

Sąd uznał, że organy podatkowe należycie zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy, dopuszczając jako dowód wszystko, co mogło przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem, podejmując wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Wbrew zarzutom skargi, nie zostały naruszone przepisy postępowania podatkowego. Z regulacji tych, a w szczególności z nałożonego na organ obowiązku wszechstronnego wyjaśnienia sprawy, nie wynika nakaz gromadzenia materiału dowodowego w sposób absolutny. Do realizacji wyrażonej w art. 187 § 1 O.p. zasady zupełności postępowania dochodzi również wówczas, gdy ustalone w sprawie okoliczności faktyczne pozwalają podjąć rozstrzygnięcie adekwatne do stanu sprawy i nie zawsze organ zobowiązany jest do przeprowadzenia wszystkich dowodów wymienionych w art. 181 O.p. To organ jest gospodarzem postępowania i to on decyduje, który z dowodów może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy i należy go przeprowadzić. W przypadku, gdy strona kwestionuje ustalenia organu, winna przedstawić dowody na potwierdzenie swoich racji, w myśl obowiązującej w postępowaniu podatkowym zasady, zgodnie z którą ciężar udowodnienia faktu spoczywa na osobie, która z faktu tego wywodzi skutki prawne. Natomiast dokonana przez organy ocena zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego powinna się mieścić w granicach swobodnej jego oceny wynikającej z art. 191 O.p. Ostatnio powołana zasada zakłada, że organ nie jest skrępowany przy ocenie dowodów kryteriami formalnymi, ma swobodnie ocenić wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję. Powinien się kierować prawidłami logiki, zgodności oceny z prawami nauk i doświadczenia życiowego, traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych, oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla toczącej się sprawy, wszechstronności ocen (por. wyrok NSA z dnia 22 stycznia 2011 r., sygn. akt II FSK 2952/11, CBOIS).

W ocenie Sądu, prawidłowo dopuszczono jako dowód materiały zgromadzone w trakcie kontroli celno-skarbowej prowadzonej wobec J. S. w zakresie podatku od towarów i usług za II i IV kwartał 2014 r. Stosownie bowiem do treści art. 181 O.p., za dowód mogą być uznane m.in. dokumenty zgromadzone w toku kontroli celno-skarbowej prowadzonej wobec innego podatnika. Jak już wyżej wskazano, J. S.był jedynym wskazanym przez Spółkę dostawcą ręczników papierowych, dlatego istotne znaczenie miały materiały dowodowe zgromadzone przez organy podatkowe w trakcie kontroli celno-skarbowej przeprowadzonej wobec tego podatnika. Istotne dla sprawy ustalenia oparte zostały nie tylko na zeznaniach J. S., ale też na zeznaniach innych świadków. Żaden z nich nie potwierdził okoliczności wskazywanych przez A. N., w szczególności dotyczących nabycia i odbioru ręczników z magazynu w, czy też realizacji dostaw pojazdem należącym do J. S. Zeznania J. S., w których zaprzeczył on, aby sprzedawał ręczniki spółce "A", wystawiał zakwestionowane faktury i je podpisywał, a także aby wynajmował magazyny w i wydawał tam towar, zostały uznane za wiarygodne, a w zakresie braku korzystania z magazynu w i dokonywania tam załadunku towaru (ręczników) w omawianym okresie, znajdują one potwierdzenie w oświadczeniu H. M. – prezesa zarządu "C" Sp.z o.o., która tym magazynem dysponowała.

Trzeba też wskazać, że reprezentujący skarżącą Spółkę J.N.(obecny prezes zarządu) odmówił złożenia zeznań, a wzywany kilkakrotnie w charakterze świadka A.N.(ówczesny prezes zarządu) nie stawił się na przesłuchanie, ani też nie złożył pisemnych wyjaśnień, unikając wyjaśnienia faktu funkcjonowania w obrocie prawnym różnych wersji faktur VAT o tych samych numerach. Takie zachowanie, aczkolwiek nie naruszające prawa, stoi w sprzeczności z deklaracjami Spółki co do chęci wszechstronnego wyjaśnienia stanu faktycznego i czyni gołosłownymi zarzuty zgromadzenia niepełnego materiału dowodowego.

Wbrew zarzutom skargi, organ odniósł się do zeznań T. B., oceniając je jako zbyt ogólnikowe dla potwierdzenia faktu nabycia ręczników od J. S. Z zeznań tego świadka wynikało jedynie, że wraz z A. N. uczestniczył on w odbiorze ręczników i papieru toaletowego, ale nie pamiętał kiedy i gdzie, nie potrafił wskazać żadnych konkretnych okoliczności tego odbioru. Takie lakoniczne zeznania w żaden sposób nie mogły przyczynić się do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, zwłaszcza w sytuacji, gdy nie było kwestionowanie posiadanie przez Spółkę towaru, lecz nabycie go od J.S.

Biorąc powyższe pod uwagę, Sąd nie stwierdził, aby zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem prawa, dlatego na podstawie art. 151 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.