Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2871/13
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2014-07-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Wznowiono postępowanie przed NSA,uchylono wyrok NSA,uchylono wyrok WSA i przekazano do ponownego rozpoznania
Powołane przepisy: article: art. 20 ust. 3
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), Sędzia NSA (del.) Anna Maria Świderska, Protokolant Marta Wyszkowska, po rozpoznaniu w dniu 30 lipca 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi Z. S. o wznowienie postępowania sądowego zakończonego wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 stycznia 2010 r. sygn. akt II FSK 3/09 oddalającym skargę kasacyjną Z. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 14 października 2008 r. sygn. akt I SA/Gd 324/08 w sprawie ze skargi Z. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 29 lutego 2008 r. nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów 1. wznawia postępowanie sądowe, 2. uchyla wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 stycznia 2010 r., sygn. akt II FSK 3/09, 3. uchyla wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 14 października 2008 r., sygn. akt I SA/Gd 324/08 i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku, 4. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku na rzecz Z. S. kwotę 2417 (słownie: dwa tysiące czterysta siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego w sprawie.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 7 stycznia 2010 r., sygn. akt II FSK 3/09, Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: "NSA") oddalił skargę kasacyjną Z. S. (dalej: "Skarżąca") od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku (dalej: "WSA") oddalającego skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku (dalej: "Dyrektor IS") z dnia 29 lutego 2008 r., utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w G. (dalej: "Dyrektor UKS") z dnia 12 marca 2007 r. w przedmiocie zryczałtowane podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za 2001 r. Podstawą prawną powyższego orzeczenia był art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270, dalej: "p.p.s.a.").

Z uzasadnienia wyroku NSA wynika, że po przeprowadzeniu kontroli podatkowej przeprowadzonej u Skarżącej w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz obliczania i wpłacania podatków stanowiących dochód budżetu państwa i gminy w 2001 r., Dyrektor UKS stwierdził, że w stosunku do Skarżącej mają zastosowanie przepisy określone w art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r Nr 14, poz. 176 ze zm., dalej: "u.p.d.o.f."). W rezultacie decyzją z dnia 12 marca 2007 r. Dyrektor UKS, działając na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. ustalił Skarżącej zobowiązanie podatkowe.

Po rozpatrzeniu odwołania Skarżącej Dyrektor IS utrzymał w mocy decyzję Dyrektora UKS

W skardze na powyższą decyzję Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucając naruszenie: 1) przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 124, art. 126, art. 187 § 1, art. 188, art. 190, art. 191, art. 192, art. 199a § 3, art. 210 § 1 pkt 6 w związku z art. 210 § 4, art. 216, art. 229 i art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: "o.p.") w związku z art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz.U. z 2004 r. Nr 8, poz. 65 ze zm., dalej: "u.k.s."); 2) przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, tj. art. 68 § 4 o.p. i art. 20 ust. 1 i 3, art. 30 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f.; 3) art. 7, art. 32 ust. 1 i 2, art. 51 ust. 2, art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm., dalej jako: "Konstytucja RP"), poprzez pozostawienie w obrocie prawnym decyzji organów obu instancji, które nie mieszczą się w granicach prawa, naruszają zasadę równości wobec prawa, dyskryminują skarżącą w życiu społecznym i oparte są na materiałach dowodowych zgromadzonych przez organy podatkowe niezgodnie z prawem (wykorzystano dokumentację podatkową będącą w posiadaniu organów podatkowych dotyczącą okresów objętych przedawnieniem).

W uzasadnieniu skargi zostały uszczegółowione powyższe zarzuty.

WSA skargę oddalił jako niezasadną. Uzasadniając rozstrzygnięcie Sąd stwierdził, że organy podatkowe przeprowadziły postępowanie podatkowe w sposób budzący zaufanie do tych organów (art. 121 i art. 124 o.p.), a orzeczenia zapadły zgodnie z przepisami prawa (art. 120 o.p.). Ponadto Sąd stanął na stanowisku, że organy prawidłowo i zgodnie z normami wynikającymi z art. 187, art. 191 i art. 199 o.p. zebrały i rozpatrzyły cały materiał dowodowy. Rozpoznając zarzut materialnoprawny skargi WSA stwierdził, że organ trafnie ustalił, że Skarżąca w roku 2001 nie dysponowała wystarczającymi środkami finansowymi pochodzącymi z ujawnionych źródeł przychodów, zgromadzonych w roku podatkowym, jak i wcześniejszych okresach, które pozwoliłyby na pokrycie wydatków poniesionych w tym roku podatkowym na zakup samochodu osobowego Audi. Zdaniem Sądu, organy słusznie przyjęły, że przychód z nieujawnionych źródeł miał miejsce w 2001 r., gdyż w tym roku nastąpił wydatek, domniemanie to wynika jednoznacznie z art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f.

Wnosząc do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę kasacyjną od powyższego wyroku WSA, Skarżąca (reprezentowana przez pełnomocnika – doradcę podatkowego) zarzuciła WSA:

I. naruszenie przepisów postępowania, tj.: (1) art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., poprzez błędne zastosowanie polegające na oddaleniu skargi przez WSA w sytuacji, gdy Skarżąca wykazała, że postępowanie organów podatkowych dotknięte było wadami, które uniemożliwiły prawidłowe ustalenie stanu faktycznego w sprawie; (2) art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a., poprzez błędne zastosowanie, w sytuacji gdy Skarżąca wykazała, że organy podatkowe naruszyły przepisy prawa materialnego, co dotyczy przepisów art. 20 ust. 1 i 3, art. 30 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f., poprzez niewłaściwe ich zastosowanie; (3) art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a., poprzez błędne zastosowanie polegające na oddaleniu skargi, w sytuacji gdy Skarżąca wykazała, że organy podatkowe naruszyły przepisy art. 7, art. 32 ust. 1 i ust. 2, art. 51 ust. 2, art. 84 Konstytucji RP; (4) art. 133 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a., poprzez błędne zastosowanie polegające na pominięciu części materiału dowodowego (pełnych akt sprawy karnej) i sporządzeniu przez WSA nieprawidłowego uzasadnienia zaskarżonego wyroku, w którym Sąd nie odniósł się do zarzutu niezgodności decyzji organów podatkowych z przepisami Konstytucji RP i nie wskazał przesłanek oddalenia skargi; (5) art. 151 p.p.s.a., poprzez błędne zastosowanie polegające na oddaleniu skargi, w sytuacji gdy Sąd pierwszej instancji naruszył przepisy art. 193 Konstytucji RP i art. 3 ustawy z dnia 1 sierpnia 1997r. o Trybunale Konstytucyjnym (Dz. U. Nr 102, poz. 643 ze zm., dalej powoływana jako: ustawa o TK), poprzez zaniechanie przedstawienia TK pytania prawnego co do zgodności przepisów wskazanych przez organy podatkowe pierwszej i drugiej instancji jako podstawa decyzji, tj. art. 20 ust. 1 i 3, art. 30 ust. 1 u.p.d.o.f. z przepisami Konstytucji RP, w szczególności z art. 7, art. 32 ust. 1 i ust. 2, art. 51 ust. 2 i art. 84, mimo że od odpowiedzi na pytanie prawne zależało rozstrzygnięcie sprawy toczącej się przed sądem;

II. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: art. art. 20 ust. 1 i 3, art. 30 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. poprzez niewłaściwe ich zastosowanie.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej zostały uszczegółowione powyższe zarzuty.

Wobec powyższego wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy WSA do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych, a także przedstawienie pytania prawnego TK.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor IS wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

Wyrokiem z dnia 7 stycznia 2010 r., sygn. akt II FSK 3/09, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną Skarżącej.

W skardze z dnia 14 maja 2010 r. o wznowienie postępowania zakończonego prawomocnym wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn. akt II FSK 3/09, wniesionej wraz z wnioskiem o zawieszenie postępowania wznowieniowego do czasu rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez Trybunał Konstytucyjny w sprawie o sygn. akt SK 8/09, Skarżąca wniosła o uchylenie w całości wyroku w sprawie o sygn. akt II FSK 3/09, o wstrzymanie wykonania tego wyroku oraz o zasądzenie kosztów postępowania.

Jednocześnie Skarżąca wniosła o zawieszenie postępowania sądowoadministracyjnego ze skargi o wznowienie postępowania do czasu rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez Trybunała Konstytucyjny, to jest rozpatrzenia skargi złożonej w sprawie o sygn. akt 8/09 o zbadanie zgodności art.174 pkt.1 i 2 oraz art.183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zm.; dalej p.p.s.a.) z art.78 oraz art.176 ust.1 Konstytucji RP.

Skargę wniesiono w terminie określonym w art.277 p.p.s.a. Jako podstawy wznowienia postępowania Skarżąca wskazała: (I) art.271 pkt.2 p.p.s.a. podnosząc, że została pozbawiona możności osobistego działania w toku postępowania przed Naczelnym Sądem Administracyjnym oraz (II) art.273 § 2 p.p.s.a., wskazując na wykrycie okoliczności faktycznych oraz środków dowodowych, które mogłyby mieć wpływ na wynik sprawy, a z których nie mogła skorzystać w poprzednim postępowaniu.

Uzasadniając podstawę skargi o wznowienie postępowania Skarżąca podniosła, że wyrokiem w sprawie II FSK 3/09 NSA pozbawił Skarżącą możności działania na skutek naruszenia przepisów art. 184 w zw. z art. 174 punkty 1 i 2 w zw. z art. 133 § l p.p.s.a. NSA naruszył również prawo Skarżącej do sądu chronione art. 45 ust. 1, art. 77 ust. 2, art. 78, art. 176 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej oraz prawo do rzetelnego procesu sądowego chronione art. 6 Europejskiej Konwencji Praw Człowieka i prawo do skutecznego środka odwoławczego wynikające z art. 13 Konwencji, a także zakaz dyskryminacji określony w art. 14 Konwencji. Wyżej wymienione przepisy p.p.s.a., Konstytucji RP oraz postanowienia Europejskiej Konwencji Praw Człowieka zostały naruszone na skutek:

1) zaniechania przez NSA w Warszawie zawieszenia postępowania ze skargi kasacyjnejdo czasu rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez Trybunał Konstytucyjny, to jest rozpatrzenia przez Trybunał sprawy SK 18/09, w przedmiocie zgodności art.30 ust.1 pkt.7 u.p.d.o.f. z przepisami Konstytucji RP,

2) zaniechania merytorycznego rozpatrzenia przez NSA w Warszawie skargi kasacyjnej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 14.10.2008r. sygn. akt I SA/Gd 324/08,

3) zaniechania merytorycznego ustosunkowania się przez NSA w Warszawie do wszystkich zarzutów Skarżącej złożonych w toku postępowania kasacyjnego, co dotyczy w szczególności zarzutów naruszenia przepisów postępowania zawartych w punkcie pierwszym skargi kasacyjnej.

W uzasadnieniu NSA uznał skargę o wznowienie za niezasadną, bowiem w sprawie nie zachodzą przesłanki określone w art.271 pkt.2 p.p.s.a. i w art.273 § 2 p.p.s.a.

W dniu 9 września 2013 r. Skarżąca złożyła ponownie skargę o wznowienie postępowania zakończonego prawomocnym wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 stycznia 2010 r., sygn. akt II FSK 1356/08, żądając zmiany zaskarżonego orzeczenia NSA i uchylenie poprzedzającego go wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 3 października 2007 r., sygn. akt I SA/Gd 713/07 oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. Skarga o wznowienie postępowania została wniesiona na podstawie art. 272 § 1 i § 2 p.p.s.a. W jej uzasadnieniu wskazano, że wspomniany wyżej wyrok NSA oraz decyzje organów zostały wydane na podstawie art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. Tymczasem wyrokiem z dnia 18 lipca 2013 r. Trybunał Konstytucyjny, w sprawie o sygn. akt SK 18/09 (Dz. U. z 2013, poz. 985), uznał wspomniany przepis, w brzmieniu obowiązującym w latach 1998-2006, za niezgodny z art. 2 w związku z art. 64 ust. 1 Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej. Ponadto argumentowano, że uprzednia skarga o wznowienie postępowania została wniesiona na innej podstawie prawnej, a to jest na podstawie art. 271 pkt 2 i art. 273 § 2 p.p.s.a. Powołując się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 listopada 2006 r., sygn. akt SK 19/05, (Dz.U. Nr 226, poz. 1656 Skarżąca stwierdził, że ograniczenie możliwości dalszego wznowienia postępowania zakończonego prawomocnym orzeczeniem wydanym na skutek skargi o wznowienie postępowania nie dotyczy sytuacji, kiedy kolejna skarga o wznowienie postępowania oparta jest na podstawie art. 272 § 1 p.p.s.a.

W piśmie z dnia 18 grudnia 2013 r. – odpowiedź na skargę o wznowienie postępowania sądowego – Dyrektor IS wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. W uzasadnieniu pisma organ poinformował, że obecnie przed organem toczy się wznowione postanowieniem z dnia 17 września 2013 r. postępowanie z wniosku Skarżącej z dnia 5 września 2013 r. o wznowienie w trybie art. 240 § 1 pkt 8 o.p.

W piśmie z dnia 9 lipca 2014 r. Dyrektor IS wniósł o odrzucenie skargi o wznowienie postępowania zakończonego prawomocnym wyrokiem NSA z dnia 7 stycznia 2010 r., sygn. akt II FSK 1356/08. Organ argumentował, że zgodnie z art. 285 p.p.s.a. niedopuszczalne jest dalsze wznowienie postępowania zakończonego prawomocnym orzeczeniem wydanym na skutek skargi o wznowienie postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Skarga o wznowienie postępowania sądowego okazała się zasadna, dlatego podlega uwzględnieniu.

Zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 czerwca 2010 r. sygn. akt II GPS 1/10, art. 272 § 1 p.p.s.a. "stanowi podstawę wznowienia postępowania sądowoadministracyjnego w każdym przypadku, gdy orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego o niezgodności przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania z Konstytucją, umową międzynarodową lub ustawą, obejmuje akt normatywny, jaki stosował lub powinien zastosować sąd administracyjny lub organ administracji publicznej w danej sprawie."

Kierując się powyższymi względami, w celu realizacji prawa Skarżącego do ponownego rozpoznania sprawy w nowym stanie prawnym, ustalonym wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 18 lipca 2013 r. (SK 18/09), Naczelny Sąd Administracyjny postanowił wznowić postępowanie w sprawie zakończonej prawomocnym orzeczeniem i rozpoznać sprawę na nowo w granicach, jakie zakreśla podstawa wznowienia (art. 282 § 1 p.p.s.a.).

Mając na uwadze, że w przywołanym wyroku Trybunał Konstytucyjny orzekł o niezgodności art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f., w brzmieniu obowiązującym w latach 1998-2006, z art. 2 w zw. z art. 64 ust. 1 Konstytucji RP - Naczelny Sąd Administracyjny uwzględnił skargę o wznowienie postępowania zakończonego prawomocnym orzeczeniem i uchylił wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 marca 2010 r. sygn. akt II FSK 1595/09, jak również wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 5 maja 2009 r. sygn. akt I SA/Wr 1340/08 i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania WSA (art. 282 § 3 p.p.s.a.). Jest bowiem rzeczą bezsporną, że podstawą materialnoprawną decyzji, której sprawa dotyczy, był art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f.

Ponadto odnosząc się do wniosku Dyrektora IS zawartego w piśmie z dnia z dnia 9 lipca 2014 r. o odrzucenie skargi o wznowienie postępowania zakończonego prawomocnym wyrokiem NSA z dnia 7 stycznia 2010 r., sygn. akt II FSK 3/09 na podstawie art. 285 p.p.s.a., należało uznać go za niezasadny. Zauważyć w tym miejscu należy bowiem, że art. 285 p.p.s.a. jest odpowiednikiem art. 415 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. – Kodeks postępowania cywilnego (Dz.U. Nr 43, poz. 296 ze zm., dalej: "k.p.c."), który w zakresie, w jakim wyłącza dopuszczalność wznowienia postępowania w sytuacji, gdy podstawą skargi o wznowienie jest art. 4011 k.p.c., został uznany, wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 listopada 2006 r., sygn. akt SK 19/05, (Dz.U. Nr 226, poz. 1656) za niezgodny z art. 190 ust. 4, a przez to z art. 45 ust. 1, art. 77 ust. 2 i art. 32 ust. 1 Konstytucji RP. W związku z tym należy uznać, że wskazane powyżej orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego będzie miało również zastosowanie w nieniejszej sprawie, tj. do art. 285 p.p.s.a. (por. Jan Paweł Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz, Warszawa 2010, s. 639). Zatem Naczelny Sąd Administracyjny jest zdania, że zawarte w tym przepisie (art. 285 p.p.s.a.) ograniczenie możliwości dalszego wznowienia postępowania zakończonego prawomocnym orzeczeniem wydanym na skutek skargi o wznowienie postępowania nie dotyczy sytuacji, kiedy kolejna skarga o wznowienie postępowania jest oparta na postawie zawartej w art. 272 § 1 p.p.s.a., jak ma to miejsce w niniejszej sprawie.

W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, z mocy art. 282 § 3 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji. Odnosząc się do rozstrzygnięcia o kosztach postępowania, po pierwsze, należy zauważyć, że zgodnie z art. 276 p.p.s.a. do postępowania ze skargi o wznowienie postępowania stosuje się odpowiednio przepisy o postępowaniu przed sądem pierwszej instancji, jeżeli przepisy poniższe nie stanowią inaczej. Jednakże, gdy do wznowienia postępowania właściwy jest Naczelny Sąd Administracyjny, stosuje się odpowiednio art. 175. p.p.s.a. Ponieważ dział VII ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi nie zawiera odrębnej regulacji zwrotu kosztów postępowania, to zgodnie z odesłaniem zawartym w art. 276 p.p.s.a. w zakresie rozstrzygnięcia o zwrocie kosztów postępowania między stronami należy odpowiednio stosować przepisy o postępowaniu przed sądem administracyjnym pierwszej instancji. Konsekwentnie, zatem należy przyjąć, że odesłanie zawarte w art. 276 p.p.s.a. nie dotyczy przepisów dotyczących zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, a w szczególności art. 203, art. 204 i art. 207 § 2 p.p.s.a.

Z uwagi na powyższe i treść art. 200 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą skargę zauważa, że w razie uwzględnienia skargi o wznowienie postępowania przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. W takim przypadku, jako niezbędne koszty postępowania należy rozumieć koszty wynikające z udziału strony tylko w postępowaniu ze skargi o wznowienie postępowania, gdyż brak podstawy w przepisach regulujących zwrot kosztów do rozszerzania tegoż pojęcia na koszty poniesione na wcześniejszych etapach postępowania sądowoadministracyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że postępowanie wznowieniowe jest nowym, odrębnym postępowaniem sądowoadministracyjnym (nadzwyczajnym), wiążącym się z poprzednim, zakończonym prawomocnym orzeczeniem, jedynie tożsamością osądzonej sprawy (zob. K. Sobieralski, Wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego, Kraków 2003, s. 52). Przypomnienia wymaga, że to na stronach ciąży obowiązek ponoszenia kosztów postępowania związanych z ich udziałem w sprawie, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej (art. 199 p.p.s.a.). Według tej zasady, każdą stronę obciążają poniesione przez nią koszty postępowania związane z jej udziałem w postępowaniu bez prawa domagania się zwrotu tych kosztów od innej strony. Wyjątki od tej zasady, stanowiące podstawę do orzekania o zwrocie kosztów między stronami zostały ściśle unormowane w art. 200, 201, 203 i 204 p.p.s.a., (por. uchwała NSA z 4 lutego 2008 r., I OPS 4/07) i nie można ich interpretować rozszerzająco.

Z uwagi na powyższe, o zwrocie kosztów postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 276 w zw. z art. 200 p.p.s.a.