Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt III SA/Łd 565/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2013-08-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 2 pkt 1, art. 8 ust. 2 pkt 4, art. 10 ust. 1, art. 13 ust. 1 pkt 1, art. 92, art. 93
journal: Dz.U. 2011 nr 108 poz 626
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity.
article: art. 21 par. 3
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Dnia 13 sierpnia 2013 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Łuczyńska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Monika Krzyżaniak Sędzia NSA Teresa Rutkowska Protokolant sekr. sąd. Dominika Ratajczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 sierpnia 2013 roku sprawy ze skargi D. B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za lipiec 2011 roku oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] nr [...], działając na podstawie art. 207 § 1 i § 2, art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r., Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) Dyrektor Izby Celnej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. z dnia [...] nr [...], określającą D. B. prowadzącej działalność gospodarczą pod nazwą "A" D. B. w Ł. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za lipiec 2011 r., w wysokości 45.860 zł, z tytułu posiadania wyrobów akcyzowych - alkoholu etylowego skażonego niezgodnie z normami - znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

Powyższe rozstrzygnięcie wydane zostało w oparciu o następujący stan faktyczny:

W dniu 30 lipca 2011 r., funkcjonariusze Komendy Policji w T. dokonali przeszukania samochodu marki Peugeot Boxer, nr rejestracyjny [...] oraz pomieszczenia magazynowego w miejscowości Z. koło T., przy ul. A. W toku dokonanych przeszukań funkcjonariusze Komendy Policji w T. ujawnili 10.880 litrów cieczy o zapachu alkoholu, która znajdowała się w 11 paletopojemnikach typu Mauser.

W związku z podejrzeniem, że ujawniony płyn jest alkoholem wszczęto postępowanie karne skarbowe w sprawie o przestępstwo skarbowe określone w art. 65 § 2 kks. Ustalono, że pomieszczenia magazynowe w miejscowości Z. koło Ł., przy ul. A wynajmowała firma "A", D. B., ul. B 13 m 1, w Ł.

W toku postępowania D. B. przedstawiła 2 faktury VAT nr [...] z dnia 22 lipca 2011 r., i VAT nr [...] z dnia 23 lipca 2011 r., dotyczące zakupu skażonego alkoholu etylowego w ilości 9600 kg, wystawione przez firmę B Spółka z o. o. ul. C 16/20 w Ł.

Ponadto w postępowaniu dopuszczono dowód z opinii instytucji specjalistycznej - pobrano próbki zajętego płynu z każdego z 11 zajętych pojemników typu Mauser i przekazano je do badań. W dniu 16 listopada 2011 r. Centralne Laboratorium Celne Izby Celnej w W. wydało opinię nr [...], na podstawie której stwierdzono, że zajęty alkohol jest alkoholem etylowym skażonym.

W wyniku przeprowadzonych badań stwierdzono, że znajdujący się w 10 próbkach alkohol jest całkowicie skażony benzoesanem denatonium, zgodnie z obowiązującymi normami. Natomiast w jednej próbce zawartość skażalników jest niewystarczająca, aby uznać, że alkohol jest całkowicie skażony.

Dowód rzeczowy w postaci alkoholu skażonego niezgodnie z normami, w ilości 999 litrów ( 1 litr stanowiła próbka) - przekazano do odrębnego postępowania w celu określenia zobowiązania podatkowego.

W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Celnego I w Ł. postanowieniem nr 361000-UAGR-9110-996/12/MBA z dnia 24 września 2012 r., na podstawie art. 165 Ordynacji podatkowej w związku z art. 6, art. 8 ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym, wszczął z urzędu wobec firmy "A", D. B. postępowanie w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za lipiec 2011 r.

Następnie, po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, Naczelnik Urzędu Celnego I w Ł. wydał decyzję nr [...] z dnia [...] określającą D. B. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za miesiąc lipiec 2011 r., w wysokości 45.860 zł, z tytułu posiadania wyrobów akcyzowych - alkoholu etylowego skażonego niezgodnie z normami - znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, od których nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości.

W uzasadnieniu decyzji organ powołał przepisy art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej oraz art. 8 ust. 2 pkt 4, art. 10 ust. 1, art. 13 ust. 1 pkt 1, art. 2 pkt 1, art. 93 ust. 1, 3 i 4, art. 30 ust. 9 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym. Organ wskazał, że alkohol etylowy skażony jest towarem wymienionym w wykazie wyrobów akcyzowych, stanowiących załącznik nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym z dnia 6 grudnia 2008 r. Przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również nabycie lub posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości.

Natomiast podatnikiem podatku akcyzowego jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna nie posiadająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą w tym m. in. podmiot nabywający lub posiadający wyroby akcyzowe znajdujące się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od wyrobów tych nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego ustalono, że podatek nie został zapłacony.

Organ podał podstawę opodatkowania alkoholu etylowego, zgodnie z ustawą o podatku akcyzowym. Wskazał ponadto, że w myśl art. 30 ust. 1 pkt 9 tej ustawy, zwalnia się od akcyzy alkohol etylowy całkowicie skażony, importowany, nabywany wewnątrzwspólnotowo albo produkowany na terytorium kraju, wskazanymi przez dowolne państwo członkowskie Wspólnoty Europejskiej środkami dopuszczonymi do skażania alkoholu etylowego na podstawie rozporządzenia Komisji (WE) nr 3199/93 z dnia 22 listopada 1993 r. w sprawie wzajemnego uznawania procedur całkowitego skażenia alkoholu etylowego do celów zwolnienia z podatku akcyzowego, w tym zawarty w wyrobach nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi.

Na podstawie materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie ustalono, że alkohol sprzedany stronie przez firmę B Sp. z o. o. został prawidłowo skażony, zgodnie z § 11 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 7 maja 2010 r. w sprawie kontroli niektórych wyrobów akcyzowych (Dz. U. z 2010 r. nr 86, poz. 555 z późn. zm.). Natomiast w próbce nr 4 zawartość skażalników (benzoesanu denatonium, izopropanolu) jest niewystarczająca, aby alkohol etylowy uznać za skażony zgodnie z rozporządzeniem Komisji WE nr 3199/93 z dnia 22 listopada 1993 jak również rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 sierpnia 2012 r. w sprawie dokumentu dostawy, ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, warunków i sposobu ich zwrotu oraz środków skażających alkohol etylowy (Dz. U. nr 160, poz. 1075 z późn. zm.) oraz rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 25 czerwca 2008 r. w sprawie środków dopuszczonych do skażania alkoholu etylowego (Dz. U. nr 120, poz. 776 z późn. zm.).

Kwotę zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za lipiec 2011 r. wyliczono w następujący sposób: 1000 litrów alkoholu etylowego 92,46% vol, tj. 924,6 litrów alkoholu etylowego 100% vol x 49,6 zł/litr = 45.860 zł.

Na podstawie art. 21 ustawy o podatku akcyzowym oraz danych wynikających z posiadanych dokumentów stwierdzono, że termin płatności podatku akcyzowego upłynął w dniu 25 sierpnia 2011 r.

Od powyższej decyzji pełnomocnik skarżącej złożył odwołanie. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej poprzez skierowanie jej do osoby nie będącej stroną w sprawie. W uzasadnieniu odwołania wskazano, że w dniu 30 lipca 2011 r., kiedy miało miejsce przeszukanie samochodu oraz pomieszczeń strona nie była posiadaczem alkoholu skażonego w sposób nieprawidłowy. Ponadto wskazano, że organ podatkowy dysponuje umową najmu, z której wynika, że strona nigdy nie była najemcą pomieszczeń gospodarczych w Z. przy ul. A.

Na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej pełnomocnik strony wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie.

Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Celnej w Ł. nie znalazł podstaw do zmiany zaskarżonej decyzji i decyzją z dnia [...] utrzymał ją w mocy. W ocenie organu odwoławczego zaskarżona decyzja nie narusza art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej poprzez skierowanie jej do osoby nie będącej stroną w sprawie. Twierdzenie, że strona nigdy nie była najemcą pomieszczeń gospodarczych w Z. przy ul. A jest nieprawdziwe.

Organ podatkowy wskazał, iż w toku postępowania udowodnił, że firma "A", D. B, ul. B 13 m 1, w Ł., faktycznie wynajmowała pomieszczenia magazynowe w miejscowości Z. koło T., przy ul. A.

Jak wynika z akt sprawy D. B. upoważniła swojego męża M. B. do reprezentowania jej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej pod nazwą "A", D. B. z siedzibą w Ł. pełnomocnictwem z dnia 14 czerwca 2012 r. Przesłuchany do sprawy RKS 623/2011/361000/JJ, w charakterze świadka dnia 17 lutego 2012 r. M. B. zeznał, że jego żona zajmuje się tylko dokumentacją firmy "A", a to on prowadzi magazyn, dokonuje zakupu i sprzedaży rozcieńczalnika i to on kontaktuje się z klientami.

Świadek zeznał, że nie wie do kogo należy magazyn w miejscowości Z., ale to on wynajął tam usługi magazynowe od człowieka o imieniu Marcin, którego nazwiska w momencie przesłuchania nie pamiętał.

Organ przyznał, że w aktach sprawy brak jest pisemnej umowy najmu pomieszczeń gospodarczych w Z. przy ul. S. przez stronę, a z treści umowy najmu nieruchomości z dnia 18 lipca 2011 r., wynika, że M. R. wynajął M. Z. nieruchomość w Z., ul. A 2. Jednak fakt, że organ podatkowy nie dysponuje pisemną umową najmu ww. magazynu przez M. B. w żadnym razie nie powoduje, że zaskarżona decyzja została skierowana do osoby nie będącej stroną.

Bezspornym jest, że M. B. pod odpowiedzialnością karną zeznał, że wynajmował pomieszczenia magazynowe w Z. koło T.

Ponadto organ podkreślił, że M. B. nigdy nie kwestionował faktu, że przedmiotowy alkohol etylowy ujawniony w pomieszczeniu magazynowym w miejscowości Z. koło T., przy ul. A oraz w samochodzie marki Peugeot Boxer - należy do firmy "A".

Wobec tego - również zarzut, że w dniu 30 lipca 2011 r., strona nie była posiadaczem alkoholu skażonego w sposób nieprawidłowy jest niezasadny.

W trakcie przesłuchania przeprowadzonego w dniu 17 lutego 2012 r. M. B. szczegółowo wyjaśnił, że alkohol etylowy ujawniony w pomieszczeniu magazynowym w miejscowości Z. koło T., przy ul. A oraz w samochodzie marki Peugeot Boxer jest to alkohol całkowicie skażony tzw. rozcieńczalnik zakupiony w firmie B Spółka z o. o. ul. C 16/20 z/s w Łodzi przez firmę jego żony "A". Świadek zeznał, że to on nadzorował załadunek tego rozcieńczalnika w firmie B i osobiście przywiózł go do ww. magazynu w Z.

Przesłuchany dnia 19 kwietnia 2012 r. M. B. ponownie zeznał, że całość alkoholu skażonego zabezpieczonego w ww. magazynie pochodziła z jednej dostawy z firmy B. Świadek nie potrafił wytłumaczyć faktu, że jeden pojemnik typu Mauser o pojemności 1000 litrów zawierał alkohol niedokażony tj., skażony niezgodnie z normami.

W dalszej części uzasadnienia Dyrektor Izby Celnej w Ł. podzielił stanowisko oraz argumentację organu I instancji.

Na powyższą decyzję pełnomocnik D. B. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, zaskarżając ją w całości.

Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie art. 233 § 1 pkt 2 w związku z art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej w związku z art. 8 ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym polegające na utrzymaniu w mocy zaskarżonej decyzji organu I instancji w sytuacji, gdy w dniu 30 lipca 2011 r. strona nie była posiadaczem wyrobu akcyzowego a posiadaczem był jej mąż M. B., który nabył od niej wyrób akcyzowy w dniu 22 lipca 2011 r.

W skardze zawarto wniosek o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji.

W uzasadnieniu wskazano, że pełnomocnictwo do reprezentowania D. B. zostało udzielone w dniu 14 czerwca 2012 r., zaś ujawnienie alkoholu etylowego skażonego niezgodnie z normami miało miejsce w dniu 30 lipca 2011 r. Ponadto w toczącym się postępowaniu karnym skarbowym ustalono, iż M. B. w dniu 22 lipca 2011 r. nabył od skarżącej alkohol etylowy na podstawie znajdujących się w aktach sprawy paragonów fiskalnych.

Skarżąca podkreśliła, iż od 13 maja 2009 r. pozostaje z mężem w rozdzielności majątkowej, zatem w dniu 30 lipca 2011 r. wyrób akcyzowy był w posiadaniu jej męża, do którego winna była zostać skierowana decyzja wymiarowa. W ocenie skarżącej organ wybiórczo podaje informacje z postępowania karnego skarbowego.

W skardze wniesiono o zobowiązanie Dyrektora Izby Celnej do dołączenia do akt niniejszej sprawy akt sprawy karnej skarbowej o sygn. RKS623/2011/361000/JJ, gdzie znajdują się oryginały paragonów fiskalnych wystawionych przez skarżącą oraz dopuszczenie dowodu z dokumentu aktu notarialnego umowy o wyłączeniu wspólności ustawowej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie podtrzymując w całości swoje stanowisko oraz argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Odpowiadając na zarzuty zawarte w skardze wyjaśnił, ze M. B. przesłuchany w charakterze świadka w postępowaniu karnym skarbowym w dniu 4 sierpnia 2011 r. zeznał, że firma "A" jest zarejestrowana na jego żonę D. B., zaś on jedynie pomaga żonie w jej prowadzeniu. Żona zajmuje się jedynie dokumentacją, zaś on dokonuje zakupu i sprzedaży rozcieńczalnika, kontaktuje się z klientami.

D. B. przesłuchana w charakterze świadka w postępowaniu karnym skarbowym w dniu 4 listopada 2011 r. zeznała, że prowadzi jednoosobową firmę "A" z tym, że to faktycznie jej mąż jeździ po towar, przywozi go i zawozi do odbiorców, cały transport należy do niego. Nie jest on zatrudniony w firmie i pomaga jej nieoficjalnie. Zeznała, że nie ma żadnej wiedzy o odbiorcach alkoholu, ponieważ zajmuje się tylko gromadzeniem dokumentów – faktur, paragonów, które zawozi do biura rachunkowego.

Organ odwoławczy stwierdził, iż dla rozstrzygnięcia sprawy nie ma znaczenia fakt, iż w dniu 13 maja 2009 r. sporządzono akt notarialny o wyłączeniu wspólności ustawowej pomiędzy małżonkami M. i D. B. Bez znaczenia pozostaje również, że w lipcu 2011 r. M. B. nie miał formalnego pisemnego pełnomocnictwa do działania w imieniu firmy.

Faktem jest, że w aktach karnych skarbowych znajduje się kserokopia 4 paragonów fiskalnych z dnia 22 lipca 2011 r., dotyczących sprzedaży przez firmę "A" łącznie 11.000 litrów alkoholu skażonego za kwotę 46.200 zł. Jednak nie wynika z nich, że dotyczą one sprzedaży alkoholu na rzecz M. B., bowiem w paragonach nie podaje się danych odbiorcy.

M. B. sam zeznał, iż w lipcu 2011 r. był bezrobotny i nie prowadził żadnej działalności gospodarczej, pomagał jedynie żonie w prowadzeniu firmy.

Ponadto organ zauważył, że wg faktur zakupu z dnia 22 lipca 2011 r. i 23 lipca 2011 r. firma D. B. za skażony alkohol zapłaciła 49.593,60 zł, a załączone paragony z dnia 22 lipca 2011 r. wystawione są na niższą kwotę 46.200 zł.

M. B. nie wyjaśnił, dlaczego firma żony sprzedała mu alkohol, którego w dacie wystawienia paragonu jeszcze sama nie kupiła, jak również jaki byłby sens tej transakcji.

Ponadto podczas przesłuchania w dniu 4 listopada 2011 r. D. B. zeznała, że obrotu skażonym alkoholem etylowym faktycznie dokonywał jej mąż ale w ramach działalności jej firmy. Zawożąc alkohol kontrahentom zabierał ze sobą kasę fiskalną i to on wystawiał paragony na sprzedawany alkohol.

W ocenie organu niezasadny jest również argument, że skarżąca nie wynajmowała pomieszczeń w miejscowości Z. oraz samochodu marki Peugeot Boxer, którym przewożony był skażony alkohol.

Na rozprawie, która odbyła się przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Łodzi w dniu 13 sierpnia 2013 roku, w imieniu strony skarżącej nikt się nie stawił. Obecny na rozprawie pełnomocnik organu administracji wnosił o oddalenie skargi podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem.

Stosownie do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.) - dalej p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie.

Z wymienionych przepisów wynika, iż sąd bada legalność zaskarżonej decyzji pod kątem jej zgodności z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej.

Przedmiotem niniejszej sprawy jest określenie przez organy podatkowe D. B., prowadzącej działalność gospodarczą pod nazwą "A" D. B. z siedzibą w Ł., zobowiązania w podatku akcyzowym za lipiec 2011 r. z tytułu posiadania wyrobów akcyzowych – alkoholu etylowego skażonego niezgodnie z normami – znajdujących się poza procedurą poboru akcyzy, od których nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości.

Natomiast kwestię sporną stanowi ustalenie, kto jest podatnikiem podatku akcyzowego i czy – jak twierdzi skarżąca – zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Celnej w Ł., utrzymująca w mocy decyzję wymiarową organu I instancji, wydana została z naruszeniem art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, poprzez skierowanie jej do osoby niebędącej stroną w sprawie.

Przeprowadzona przez Sąd w niniejszej sprawie kontrola aktu administracyjnego we wskazanym wyżej aspekcie nie wykazała, aby zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa w stopniu obligującym do jej wyeliminowania z obrotu prawnego.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że podstawę wydania decyzji wymiarowej stanowiły przepisy ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t. j. Dz. U. nr 108 z 2011 r. poz. 626 z późn. zm.), rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 7 maja 2010 r. w sprawie kontroli niektórych wyrobów akcyzowych (Dz. U. z 2010 r., nr 86, poz. 55 z późn. zm.). oraz ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. z 2012 r. Dz. U. poz. 749 z późn. zm.).

Wyroby akcyzowe zostały wymienione w wykazie wyrobów akcyzowych, stanowiących załącznik nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym z dnia 6 grudnia 2008 r. Należy do nich również skażony alkohol etylowy.

Zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, katalog wyrobów akcyzowych obejmuje wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe i wyroby tytoniowe.

Według art. 8 ust. 2 pkt 4 tej ustawy, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również nabycie lub posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza. Obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego, podlegających opodatkowaniu akcyzą (art. 10 ust. 1 ww. ustawy).

Natomiast płatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym m. in. podmiot nabywający lub posiadający wyroby akcyzowe znajdujące się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należytej wysokości a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony (art. 13 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym).

Art. 92 ustawy o podatku akcyzowym stanowi, że do napojów alkoholowych zalicza się alkohol etylowy, piwo, wino, napoje fermentowane oraz wyroby pośrednie.

Zgodnie z art. 93 ust. 1, do alkoholu etylowego w rozumieniu ustawy zalicza się:

1. wszelkie wyroby o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% objętości, objęte pozycjami CN 2207 i 2208 nawet jeżeli są to wyroby stanowiące część wyrobu należącego do innego działu Nomenklatury Scalonej;

2. wyroby objęte pozycjami CN 2204, 2205 i 2206 o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 22% objętości;

3. napoje zawierające rozcieńczony lub nierozcieńczony alkohol etylowy.

Zgodnie z art. 93 ust. 3 i 4 ustawy, podstawą opodatkowania alkoholu etylowego jest liczba hektolitrów alkoholu etylowego 100% vol. w temperaturze 200C zawartego w gotowym wyrobie. Stawka akcyzy na alkohol etylowy wynosi 4.960 zł od 1 hektolitra alkoholu etylowego 100% vol. zawartego w gotowym wyrobie.

Z kolei zgodnie z art. 30 ust. 9 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym zwalnia się od akcyzy alkohol etylowy całkowicie skażony, importowany, nabywany wewnątrzwspólnotowo albo produkowany na terytorium kraju, wskazanymi przez dowolne państwo członkowskie Unii Europejskiej środkami dopuszczonymi do skażania alkoholu etylowego na podstawie rozporządzenia komisji (WE) nr 3199/93 z dnia 22 listopada 1993 r. w sprawie wzajemnego uznawania procedur całkowitego skażenia alkoholu etylowego do celów zwolnienia z podatku akcyzowego, w tym zawarty w wyrobach nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi.

Jak wynika z materiału dowodowego zgromadzonego w niniejszej sprawie, firma "A" prowadzi obrót alkoholem całkowicie skażonym. Zakupuje ona skażony alkohol u producentów w ilościach hurtowych i następnie odsprzedaje go pojedynczym kontrahentom.

Firma "A" jest zarejestrowana na D. B. Jak wynika z akt sprawy w prowadzeniu firmy pomaga jej nieformalnie bezrobotny mąż – M. B., który zajmuje się zakupem i sprzedażą towaru oraz kontaktem z klientami.

Nie ulega wątpliwości, iż w dniach 22 i 23 lipca 2011 r., firma "A" dokonała zakupu skażonego alkoholu etylowy od firmy B Sp. z o. o. z siedzibą w Ł., co potwierdzają znajdujące się w aktach sprawy faktury VAT o numerach [...] i [...] .

Bezspornym w sprawie jest również fakt, że podczas kontroli przeprowadzonej w dniu 30 lipca 2011 r. ujawniono 1000 litrów alkoholu etylowego, w którym zawartość skażalników była niewystarczająca do zwolnienia go od akcyzy według obowiązujących przepisów. Powyższe, jak również i fakt, że od alkoholu tego nie został zapłacony należny podatek akcyzowy, zostało ustalone w toku postępowania karnego skarbowego i potwierdzone w postępowaniu podatkowym.

Zgodnie z art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo, że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego.

W ocenie Sądu, poczynione przez organy ustalenia faktyczne stanowiły wystarczającą podstawę do wydania przez Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. decyzji z dnia [...], nakładającej na D. B. obowiązek podatkowy z tytułu podatku akcyzowego za lipiec 2011 r. z tytułu posiadania wyrobów akcyzowych – alkoholu etylowego skażonego niezgodnie z normami - znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, od których nie zapłacono należnej akcyzy. Powyższa decyzja została utrzymana w mocy przez Dyrektora Izby Celnej w Ł.

Należy wskazać, iż w powołanym wyżej art. 8 ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym, ustawodawca doprecyzował, iż posiadanie lub nabycie wyrobów akcyzowych może stanowić podlegającą opodatkowaniu czynność lub stan faktyczny, jeżeli wyroby akcyzowe znajdują się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy. Celem takiej regulacji było niewątpliwie zabezpieczenie budżetu państwa przed sytuacjami, kiedy wyrób akcyzowy znajduje się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy i nie została w stosunku do niego uiszczona akcyza w należnej wysokości. W rezultacie, nabycie lub posiadanie wyrobów akcyzowych stanowi czynność opodatkowaną po stronie nabywcy, czy też posiadacza wyrobów akcyzowych (wyrok WSA w Szczecinie z 26 października 2011 r., sygn. akt I SA/Sz 606/11, opubl. w SIP Legalis). Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela powyższe stanowisko.

W ocenie Sądu zawarty w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zarzut skierowania decyzji podatkowej do osoby niebędącej stroną w sprawie jest nieuzasadnioną polemiką z ustaleniami organów i wynikiem przyjętej linii obrony nie mającej jednak potwierdzenia w zebranym materiale dowodowym. Analiza całości akt sprawy prowadzi bowiem do wniosku, że podniesione w skardze argumenty mają na celu jedynie przeniesienie odpowiedzialności podatkowej na M. B., który jest osobą bezrobotną, nie mającą żadnych zasobów majątkowych co skutkowałoby w konsekwencji brakiem możliwości wyegzekwowania przez organy podatkowe należnego zobowiązania.

Tymczasem zgromadzony w aktach materiał dowodowy świadczy o tym, że to D. B. prowadząca działalność gospodarcza pod firmą "A" jest odpowiedzialna za uregulowanie zobowiązania w podatku akcyzowym za lipiec 2011r. od posiadanego alkoholu. W tym kontekście na podkreślenie zasługuje spójność zeznań małżonków, złożonych w trakcie postępowania karnego skarbowego. Żadne z nich nie usiłowało obciążać się wzajemnie odpowiedzialnością podatkową za posiadanie alkoholu skażonego niezgodnie z normami. Oboje zgodnie twierdzili, że D. B. prowadzi firmę , zaś M. B. jedynie nieformalnie udziela jej pomocy w obrocie skażonym alkoholem. W toku postępowania skarżąca ani razu nie wspomniała, aby mąż prowadził jakąkolwiek działalność na własny rachunek. Wszystkich czynności dokonywał w ramach i na rzecz firmy "A", co jednoznacznie potwierdzają wszystkie zeznania skarżącej i jej męża.

Sąd nie dał wiary twierdzeniom podnoszonym w skardze przez pełnomocnika skarżącej, jakoby znajdujące się w aktach paragony potwierdzały zakup przez M. B. skażonego alkoholu od firmy "A". Twierdzenia te wydają się być niedorzeczne w świetle ustalonego w niniejszej sprawie stanu faktycznego. W pierwszej kolejności zauważyć należy, że przedmiotowy alkohol został zakupiony w dniach 22 i 23 lipca 2011r. od firmy B. Tym samym nie mógł być sprzedany przez firmę "A" w dniu 22 lipca 2011r., bowiem w tym dniu firma nie posiadała jeszcze wskazanej ilości towaru. Dodatkowo zasadnie wątpliwości organów wzbudził fakt zakupienia tak dużej ilości towaru przez osobę bezrobotną, która ani nie miała możliwości sfinansowania takiego zakupu, ani nie prowadząc działalności, wykorzystania tego towaru, czy to w procesie produkcji, czy też jego odsprzedaży. Z paragonów, na które powołuje się skarżąca, nie wynika oczywiście również to, że nabywcą towaru był M. B., na pewno zaś wynika, że ich wystawcą była firma D. B. "A". Z powyższego można wyciągnąć jedynie wniosek o ewentualnej pozornej transakcji nie mającej nic wspólnego z zaistnieniem faktycznego zdarzenia gospodarczego sprzedaży towaru M. B. Powyższą tezę potwierdzają wyjaśnienia samego M. B., który w trakcie przesłuchania przeprowadzonego w dniu 17 lutego 2012 r., zeznał, że 30 lipca 2011 r., to jest w dniu, w którym ujawniono niedokażony alkohol, miał zamiar sprzedać 3000 litrów rozcieńczalnika kontrahentowi z C. Opisując mający mieć miejsce przebieg transakcji nigdy nie podnosił, że był to jego alkohol zakupiony od firmy żony w dniu 22 lipca 2011r., zeznał natomiast, że na zamówiony z kilkudniowym wyprzedzeniem alkohol, klientowi zamierzał wystawić paragon fiskalny z kasy fiskalnej firmy "A" i miało się to odbyć na stacji benzynowej.

Wobec powyższych ustaleń argumenty strony skarżącej nie są wiarygodne. Fakt zakupu przez M. B. od firmy A alkoholu na podstawie paragonów, których wystawianiem sam się zajmował, i którego to alkoholu fatycznie w dniu sprzedaży ( 22 lipca 2011r.) jeszcze sama D. B. nie kupiła ( zakup miał miejsce w dniu 22 i 23 lipca 2011r.), nie znajduje racjonalnego wytłumaczenia. Również brak możliwości legalnego zbycia czy też wykorzystania zakupionego alkoholu przez M. B., czyni argumentację skarżącej niewiarygodną , a sprzedaż alkoholu w dniu 22 lipca 2011r. fikcyjną, tym bardziej, gdy w świetle zeznań M. B. przedmiotowy alkohol sprzedany jemu w dniu 22 lipca 2011r. miał być ponownie sprzedany w dniu 30 lipca 2011r., kontrahentowi z C. a sprzedaż miała zostać udokumentowana paragonem z kasy fiskalnej firmy A.

Uwadze Sądu nie uszła również bierna postawa M. B. w toku postępowania podatkowego prowadzonego wobec jego żony. Jak słusznie zauważył Dyrektor Izby Celnej, w toku postępowania M. B. będąc pełnomocnikiem D. B. ani razu nie zakwestionował faktu, że ujawniony alkohol etylowy należy do firmy "A". M. B. zapoznawał się w toku postępowania z aktami sprawy, jednak nigdy nie zgłaszał żadnych wniosków dowodowych, nie wypowiadał się co do przejęcia na siebie odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe w związku z posiadaniem przez niego ujawnionego alkoholu. Kwestia ta, jak również wniosek o dopuszczenie dowodu w postaci umowy z 2009 roku, ustanawiającej rozdzielność majątkową między małżonkami oraz załączenie do akt sprawy akt sprawy karnej skarbowej zawierającej dowód w postaci przedmiotowych czterech paragonów sprzedaży alkoholu, podniesione zostały dopiero na etapie postępowania sądowoadministracyjnego.

W tym miejscu należy wskazać, że okoliczność, iż pomiędzy małżonkami ustanowiona została rozdzielność majątkowa nie ma znaczenia dla oceny zaistnienia przesłanek z art. 8 ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym. Stroną postępowania podatkowego jest ten, kto znajduje się w kręgu - ustawowo - wymienionych podmiotów spraw regulowanych przepisami prawa podatkowego i z racji swojego interesu prawnego, z tych przepisów wynikającego, może lub musi brać udział w postępowaniu podatkowym i być adresatem decyzji organu podatkowego (wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 22 lipca 2011 r., sygn.. akt I SA/Wr 677/11, opubl. na www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Bez znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy pozostaje również fakt, iż w dniu ujawnienia skażonego alkoholu M. B. nie posiadał formalnego pełnomocnictwa do działania w imieniu firmy żony.

W ocenie Sądu słusznie Dyrektor Izby Celnej doszedł do wniosku, że zaskarżona decyzja nie narusza art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, poprzez skierowanie jej do osoby nie będącej stroną w sprawie. Skierowanie decyzji do osoby nie będącej stroną postępowania oznacza rozstrzygnięcie decyzją administracyjną o prawach i obowiązkach podmiotu, który nie jest stroną postępowania, w wyniku którego wydano tę decyzję. Taka sytuacja nie miała miejsca w rozpoznawanej sprawie, bowiem nieformalne działania M. B. działającego na rzecz firmy D. B. obciążają D. B. jako prowadzącą działalność gospodarczą pod nazwą A, skutkiem czego to na D. B. należało nałożyć zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za lipiec 2011 r., z tytułu posiadania wyrobów akcyzowych, znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, od których nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości.

Za bezzasadny Sąd uznał zarzut naruszenia art. 233 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Doszedł bowiem do wniosku, iż organ odwoławczy zasadnie utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, po uprzednim przeprowadzeniu postępowania podatkowego w sposób wszechstronny i wyczerpujący oraz po dokładnym wyjaśnieniu stanu faktycznego sprawy. Podjęte rozstrzygnięcie zgodne jest również z zasadą swobodnej oceny dowodów przeprowadzonej w świetle reguł logiki i doświadczenia życiowego.

Odnośnie argumentu, że firma "A" D. B. nie wynajmowała magazynu w miejscowości Z. ani samochodu marki Peugeot Boxer, którym przewożono skażony alkohol, Sąd doszedł do wniosku, iż w powyżej wskazanym stanie rzeczy oraz wobec ustaleń poczynionych w toku postępowania karnego skarbowego, bez znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy pozostaje fakt, iż organy podatkowe nie dysponują faktycznie pisemną umową najmu ww. pomieszczeń przez firmę A. Jak bowiem wskazano wyżej wyjaśnienia M. B. świadczą o tym, że jego działania polegały na dysponowaniu towarem firmy D. B., a stosowane przez niego nieformalne metody i środki działania nie zmieniają tej oceny.

Bezspornym, znajdującym uzasadnienie w spójnych zeznaniach M. B. i D. B., pozostaje również fakt, iż M. B. dokonywał faktycznie zakupu i sprzedaży alkoholu etylowego skażonego w imieniu i na rzecz firmy jego żony, wobec czego nie ma dla rozstrzygnięcia sprawy znaczenia fakt nieposiadania w dniu 30 lipca 2011r. przez niego pisemnego pełnomocnictwa.

Mając na względzie przedstawione wyżej rozważania, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.) skargę oddalił.

d.r.