Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 883/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2012-09-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 12 ust 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2011 nr 74 poz 397
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 883/12 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 27 września 2012r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Paweł Dąbek (spr.), Sędziowie: WSA Inga Gołowska, WSA Piotr Głowacki, Protokolant: Anna Boczkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 września 2012r., sprawy ze skargi Funduszu "P" Spółka z o.o. w N., na interpretację indywidualną Ministra Finansów, z dnia 24 lutego 2012 r. Nr [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych, - skargę oddala -


UZASADNIENIE

Pismami z dnia 3 listopada 2011 r. (uzupełnionymi pismami z dnia 12 lutego 2012 r.) Fundusz "P" Spółka z o.o. (dalej: Fundusz lub skarżąca) wniosła do Ministra Finansów o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.

We wnioskach skarżąca podała następujący stan faktyczny. Fundusz jest instytucją finansową powołaną w 2004 r. z inicjatywy miasta, której celem jest wspieranie mikro, małych i średnich przedsiębiorstw z terenu województwa, poprzez udzielanie im poręczeń na zabezpieczenie kredytów i pożyczek udzielanych im przez instytucje finansowe np. banki, fundusze pożyczkowe, współpracujące z Funduszem.

Od każdego udzielonego poręczenia, Fundusz pobiera wynagrodzenie w formie prowizji od wartości poręczenia. Środki Funduszu pochodzą z kapitału założycielskiego wniesionego przez udziałowców Funduszu (kapitał publiczny), z wypracowanego zysku z inwestycji posiadanych środków oraz uzyskiwanych prowizji. Od początku działalności Fundusz wykazuje narastające straty z roku na rok, w związku z posiadaniem niedostatecznego kapitału na pokrycie kosztów działalności operacyjnej. W dniu 14 grudnia 2010 r. Fundusz otrzymał dofinansowanie w wysokości nieprzekraczającej 7.587.356,76 zł i stanowiącej nie więcej niż 100,00% kwoty całkowitych wydatków kwalifikowanych projektu. Na kwotę dofinansowania o której mowa powyżej składają się:

1) środki z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w kwocie 6.449.253,24 zł, co stanowi nie więcej niż 85% kwoty dofinansowania,

2) współfinansowanie w kwocie 1.138.103,52 zł, stanowiące dopełnienie kwoty dofinansowania, przekazywane przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia z jej rachunku bankowego.

Dofinansowanie przekazano na podstawie umowy podpisanej przez Fundusz z Instytucją Pośredniczącą II stopnia – Centrum Przedsiębiorczości (dalej: CP), odpowiedzialnym za wdrożenie projektów unijnych na terenie województwa, w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2007-2013. CP udzielił dofinansowania na podstawie wytycznych Zarządu Województwa, który jako Instytucja Zarządzająca RPO na lata 2007-2013 jest założycielem CP. Podpisana umowa zobowiązuje Fundusz do realizacji projektu o nazwie "Wyodrębnienie funduszu poręczeniowego dla przedsiębiorców z sektora MŚP poprzez jego dofinansowanie".

Powyższe dofinansowanie zostało przekazane w formie zaliczki na utworzenie funduszu poręczeniowego w wysokości 7.000.000,00 zł oraz jest przekazywane (co kwartał po sporządzeniu wniosku o płatność) w formie refundacji poniesionych przez Fundusz kwalifikowanych kosztów zarządzania. Łączna pula kosztów kwalifikowanych na okres 5 lat nie może przekroczyć kwoty: 587.356,76 zł.

Zgodnie z umową projekt stanowi realizację działania 2.1. o nazwie "Rozwój i podniesienie konkurencyjności przedsiębiorstw, schemat D: Wsparcie funduszy zwrotnych, przeznaczonych dla przedsiębiorstw" w ramach RPO na lata 2007-2013. Okres realizacji projektu został określony do dnia 31 grudnia 2015 r. Po zakończeniu finansowej realizacji projektu Fundusz jako beneficjent zobowiązuje się do zachowania trwałości projektu przez okres 5 lat. Przyznana dotacja stanowi fundusz gwarancyjny dla poręczeń udzielanych przez Fundusz w ramach projektu, na zabezpieczenie kredytów i pożyczek udzielanych przez Fundusz w ramach projektu, na zabezpieczenie kredytów i pożyczek udzielanych mikro, małym i średnim przedsiębiorstwom z terenu województwa. W trakcie realizacji projektu Fundusz ponosi zwiększone koszty zarządzania i administracji wyodrębnionym funduszem poręczeniowym. Koszty te stanowią tzw. koszty kwalifikowane, które do określonego w umowie limitu podlegają refundacji. O pozostałej części dofinansowania, po upływie okresu trwałości projektu zadecyduje Instytucja Zarządzająca w osobnej umowie (najprawdopodobniej środki te trzeba będzie zwrócić do Instytucji Pośredniczącej). Zgodnie z umową Fundusz zobowiązany jest do przechowywania otrzymanego dofinansowania na specjalnie wyodrębnionym rachunku bankowym. Środki na wyodrębnionym rachunku mogą być lokowane na lokatach bankowych lub/i inwestowane w instrumenty finansowe np. papiery wartościowe Skarbu Państwa. Przychody osiągnięte dzięki tym inwestycjom powiększają pierwotny kapitał dofinansowania. Do przychodów osiągniętych dzięki gospodarowaniu środkami dofinansowania zalicza się również prowizje pobierane przez Fundusz od udzielonych poręczeń w ramach tego projektu. Fundusz w trakcie realizacji umowy ograniczył się do bezpiecznego inwestowania otrzymanego dofinansowania w lokaty terminowe, z tytułu których osiągnął przychody w formie odsetek bankowych. Oprócz tego osiągnął przychody z tytułu prowizji od udzielonych poręczeń w ramach realizacji projektu.

Z umowy o dofinansowanie z Instytucją Pośredniczącą wynika, iż otrzymane dofinansowanie oraz odsetki bankowe i otrzymane prowizje od udzielonych poręczeń, które zwiększają pierwotny kapitał dofinansowania podlegają zwrotowi do Instytucji Pośredniczącej. Zwrot wyżej wymienionych środków programu następuje w przypadkach:

1) wykorzystania części lub całości dofinansowania niezgodnie z przeznaczeniem,

2) wykorzystania części lub całości dofinansowania bez zachowania obowiązujących procedur,

3) pobrania części lub całości dofinansowania w sposób nienależny lub w nadmiernej wysokości.

W trakcie trwania umowy Instytucja Zarządzająca może podjąć decyzję o wycofaniu wkładu pochodzącego z Programu po analizie dotychczasowej działalności funduszu w szczególności w następujących przypadkach:

1) jeżeli w okresie realizacji oraz trwałości projektu obrót środków przekazanych z programu nastąpi nie więcej niż dwukrotnie,

2) jeżeli na koniec okresu trwałości projektu poziom utraconych poręczeń w stosunku do wartości kapitału przeznaczonego na poręczenia będzie wyższy niż 10%.

Zgodnie z umową o dofinansowanie dopiero przed upływem okresu trwałości Instytucja Zarządzająca, uwzględniając dotychczasowe wyniki działalności funduszu poręczeniowego oraz dalsze przeznaczenie środków pochodzących z RPO na wspieranie sektora małych i średnich przedsiębiorstw, podejmie decyzję dotyczącą pozostawienia lub wycofania środków Programu z Funduszu Poręczeniowego.

Na podstawie powyższego Wnioskodawca stwierdza, iż środki programu tj. otrzymane dofinansowanie oraz odsetki bankowe i otrzymane prowizje od udzielonych poręczeń, które zwiększają pierwotny kapitał dofinansowania nie stanowią w tym momencie przychodu Spółki i mają charakter zwrotny.

W oparciu o powyższe okoliczności zadano trzy pytania, spośród których przedmiotem kontrolowanej interpretacji uczyniono dwa następujące: 1) Czy otrzymane dofinansowanie na utworzenie funduszu poręczeniowego stanowi przychód podatkowy? 2) Czy odsetki bankowe od lokat bankowych na środkach dofinansowania otrzymanego przez Fundusz oraz prowizje od udzielonych poręczeń w ramach projektu stanowią przychód Funduszu, od którego Fundusz jest zobowiązany do naliczania i zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych?

Zdaniem Skarżącej, otrzymane dofinansowanie oraz prowizje i odsetki bankowe, o których mowa w pytaniu nie stanowią dla niej przychodu i w związku z tym środki te są neutralne podatkowo. Uzasadniając swoje stanowisko skarżąca zauważyła, że zgodnie z ustawą z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.; dalej: u.p.d.o.p.), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów z jakich dochód ten został osiągnięty, rozumiany jako nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągniętych w roku podatkowym (art. 7 ust. 1 i 2). Skarżąca zauważyła, iż ustawa nie określa dokładnie definicji przychodu podatkowego, ale w licznych interpretacjach przyjmuje się że przychód podatkowy stanowi każde przysporzenie majątkowe mające charakter definitywny, rozumiany jako prawo do rozporządzania środkami pochodzącymi z tego przysporzenia jako własnymi i czerpania z nich korzyści majątkowych, o ile oczywiście nie zostały one wyłączone z opodatkowania na mocy art. 12 ust. 4 u.p.d.o.p. Z powyższego wynika, że nawet nabycie prawa własności określonych środków pieniężnych – jeżeli nie następuje definitywnie (tj. bez obowiązku zwrotu) – nie prowadzi do powstania przychodu podatkowego na gruncie u.p.d.o.p. Na gruncie tej ustawy przychód podatkowy nie może powstać również w przypadku, w którym podatnik nabył definitywnie takie prawo majątkowe do określonych środków pieniężnych, nie może jednak rozporządzać nimi jako właściciel. Fundusz nie jest uprawniony do czerpania na własny rachunek pożytków z gospodarowania środkami pieniężnymi stanowiącymi dofinansowanie, ani też do rozporządzania nimi w jakikolwiek sposób, lecz tylko w sposób oznaczony umową. Tak więc prawa do środków pieniężnych "otrzymywanych" tytułem dofinansowania Fundusz nie nabywa definitywnie. Otrzymane dofinansowanie musi być "wykorzystane" na działanie polegające na udzielaniu poręczeń. Ponadto częścią "otrzymanego" dofinansowania - niezaangażowaną w pokrycie udzielonych poręczeń - Fundusz jest zobowiązany gospodarować w ściśle określony sposób, a mianowicie lokować ją w bezpiecznych i płynnych instrumentach finansowych. Każde zachowanie Funduszu lub "wykorzystanie" dofinansowania - niezgodnie z umową - skutkuje powstaniem po stronie Funduszu obowiązku zwrotu dofinansowania, (w umowie zostały zawarte zasady zwrotu dofinansowania w przypadku naruszenia przepisów, na podstawie których to dofinansowanie zostało udzielone). Otrzymane dofinansowanie oraz powstałe dzięki niemu przychody z odsetek i prowizji w ramach wnioskowanego projektu, zdaniem Skarżącej, nie stanowi takiego przysporzenia, gdyż środki dofinansowania oraz prowizje udzielone w ramach projektu, a także odsetki bankowe od lokat na środkach dofinansowania będą w przyszłości zgodnie z zawartą umową podlegać zwrotowi. Tak więc, w ocenie Skarżącej, pomimo faktu dysponowania środkami dotacji, polegającym m.in. na lokowaniu ich na rachunkach terminowych w bankach, Fundusz nie czerpie z nich żadnych korzyści majątkowych, co ma swoje odzwierciedlenie w księgach rachunkowych skarżącej, w których omawiane środki powiększają zobowiązania finansowe wobec Instytucji Pośredniczącej.

Podsumowując, skarżąca stwierdziła, że omawiana dotacja poprzez swój zwrotny charakter stanowi swego rodzaju "pożyczkę" udzieloną przez budżet państwa na określony czas, aby realizować określone cele gospodarcze regionu.

W dniu 24 lutego 2012 r. Minister Finansów, działający przez Dyrektora Izby Skarbowej, wydał interpretację indywidualną nr [...], w której uznał za nieprawidłowe stanowisko Skarżącej w zakresie w zakresie uznania za przychód podatkowy: dofinansowania otrzymanego na utworzenie funduszu doręczeniowego oraz odsetek bankowych od lokat bankowych utworzonych ze na środków pochodzących z dofinansowania oraz prowizji od poręczeń udzielonych w ramach projektu.

W uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji podano, że u.p.d.o.p. nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie jedynie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii, a także enumeratywnie wyliczył, jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów. Organ interpretujący uznał więc, że o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, którymi podatnik może rozporządzać. W kontekście przedstawionego stanu faktycznego stwierdzono, że otrzymane przez Spółkę dofinansowanie na utworzenie funduszu poręczeniowego stanowi w myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. przychód podatkowy. Podkreślono, że otrzymane pieniądze stają się przychodem podatkowym w momencie wpływu na rachunek bankowy skarżącej spółki, gdyż od tego momentu może ona nimi dysponować jako beneficjent realizowanego projektu.

Otrzymane dofinansowanie na utworzenie funduszu poręczeniowego faktycznie powiększa aktywa skarżącej, którymi może rozporządzać. Zwrot wyżej wymienionych środków programu następuje bowiem tylko w ściśle określonych przypadkach tj. wykorzystania części lub całości dofinansowania niezgodnie z przeznaczeniem lub bez zachowania obowiązujących procedur albo pobrania części lub całości dofinansowania w sposób nienależny lub w nadmiernej wysokości. Organ przyjął więc, że przysporzenie to ma co do istoty charakter definitywny. Fakt, iż dofinansowanie może podlegać zwrotowi w sytuacjach nienależytego działania spółki nie może zmieniać cechy "definitywności" przysporzenia, a skarżąca spółka działając zgodnie z ustalonymi procedurami nie będzie zobowiązania do zwrotu tych środków.

Minister Finansów zastrzegł jednocześnie, że przychód ten będzie wolny od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 48 i 52 u.p.d.o.p.,

Wezwawszy uprzednio organ do usunięcia naruszenia prawa, pismem z dnia 11 maja 2012 r. wniesiono do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skargę na powyższą interpretację, wnosząc o jej uchylenie oraz o zasądzenie od Ministra Finansów na rzecz skarżącej kosztów postępowania, według norm przepisanych. Zaskarżonym interpretacjom zarzucono naruszenie:

1) art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. przez błędną wykładnię poprzez nietrafne przyjęcie, że otrzymanie dofinansowania na utworzenie funduszu poręczeniowego oraz odsetki bankowe od lokat bankowych utworzonych ze środków pochodzących z dofinansowania oraz prowizji od poręczeń udzielonych w ramach projektu stanowią przychód podatkowy w rozumieniu tego przepisu,

2) art. 12 ust. 4 pkt 1 u.p.d.o.p. przez błędną wykładnię polegającą na jego niezastosowaniu i w konsekwencji braku uznania, że dofinansowanie na utworzenie funduszu poręczeniowego nie stanowi przychodu w świetle istniejących regulacji prawnych, co powoduje, że skarżący nie może rozporządzać tym dofinansowaniem jak właściciel.

Uzasadniając zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego Skarżąca wskazała m.in., iż środki programu oraz odsetki bankowe i otrzymane prowizje od poręczeń zwiększają pierwotny kapitał dofinansowania. Jeżeli chodzi o naliczone odsetki bankowe uzyskane od środków dofinansowania oraz prowizje od poręczeń udzielonych ze środków dofinansowania to w świetle umowy łączącej strony nie stanowią one trwałych korzyści majątkowych Skarżącego. Tak więc żadną miarą nie mogą one stanowić przychodu Spółki, bowiem w stosunku do tych kwot Skarżący nie może wykonywać aktów właścicielskich - nie ma możliwości prawnej swobodnego dysponowania środkami pieniężnymi. Niebudzącym wątpliwości faktem jest, że treść art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. nie zawiera legalnej definicji przychodu. W doktrynie a także w orzecznictwie sądowym uznaje się, że przychodem są trwale, bezzwrotne i definitywne przysporzenia majątkowe, mające konkretny wymiar finansowy. Taką też treść definicji przychodu uznał sam organ podatkowy – lecz z tej interpretacji wysunął błędne wnioski - niewłaściwie ją zinterpretował. Z istoty instytucji przychodu wynika, że jest nim każde przysporzenie majątkowe które podatnik uzyskał definitywnie (co oznacza brak obowiązku zwrotu przysporzenia w całości lub części) i w sposób trwały oraz w stosunku do którego podatnik może wykonywać akty właścicielskie. Z powyższego jednoznacznie wynika, że nawet nabycie prawa własności określonych środków pieniężnych - jeżeli nie następuje definitywnie i trwale – nie prowadzi do powstania przychodu podatkowego. Potwierdza to literalne brzmienie treści 12 ust. 4 pkt 1 u.p.d.o.p. - a czego w dokonanej interpretacji organ podatkowy nie zastosował. Bez wątpienia w przedmiotowej sprawie nie można mówić o definitywności i trwałości jako niezbędnych warunków przysporzenia w sytuacji gdy decyzją odpowiedniego organu owo przysporzenie może być zwrócone. Organ w wydanej interpretacji pominął również i to, że Skarżąca nie jest uprawniona do czerpania na własny rachunek pożytków z gospodarowania środkami stanowiącymi wyodrębniony fundusz poręczeniowy w jakikolwiek sposób lecz tylko i wyłącznie na zasadach określonych w umowie. Otrzymywane przez Skarżącą dofinansowanie musi być wykorzystane na działania polegające na udzielaniu poręczeń. Również część otrzymanego dofinansowania – niezaangażowana na pokrycie udzielanych poręczeń – Skarżąca jest zobowiązana gospodarować w ściśle określony sposób – na zasadach prawem przewidzianych, którego granice określone zostały w umowie łączącej strony – tj. lokować w bezpiecznych i płynnych instrumentach finansowych - co dobitnie świadczy o ograniczonych prawach właścicielskich Skarżącej. Oczywistym jest, że część otrzymanych środków Skarżąca może wykorzystać na pokrycie wydatków kwalifikowanych, ale tylko na zasadach określonych w umowie. Tak więc organ podatkowy na podstawie przedstawionego przez skarżącą zaistniałego stanu faktycznego, popartego dostarczoną dokumentacją a już w szczególności umową posiadał wiedzę, że każde zachowanie Skarżącej lub wykorzystanie środków funduszu poręczenia niezgodnie z umową – skutkuje powstaniem po strome Skarżącej obowiązku zwrotu odpowiedniej części dofinansowania. Wszystko to oznacza, że kwestia definitywności przychodu w analizowanej sprawie nie jest ostateczna i ma charakter warunkowy – a o tym przepisy art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. nic nie mówią.

Odpowiadając na skargę, Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieni zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 1 § 1 oraz art. 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez m.in. kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem wydawanych przez nią decyzji, postanowień bądź innych aktów. Stosownie zaś do art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) kontrola działalności administracji publicznej przez Sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m.in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Sąd uwzględniając skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego uchyla taką interpretację (art. 146 § 1 p.p.s.a.). Rozpoznając skargę na interpretację prawa podatkowego Sąd administracyjny kontroluje poprawność merytoryczną dokonanej interpretacji oraz prawidłowość prowadzonego w tej sprawie postępowania interpretacyjnego, a więc zgodność z prawem samej czynności według stanu prawnego z daty jej dokonania oraz legalność postępowania poprzedzającego jej wydanie.

Dokonując kontroli zaskarżonej interpretacji, w oparciu o wskazane wyżej kryteria, Sąd nie znalazł podstaw uzasadniających jej uchylenie.

Spor między stronami tego postępowania sądowego sprowadza się do odmiennej oceny w przedmiocie kwalifikacji jako przychodu w rozumieniu u.p.d.o.p. otrzymanego przez skarżącą spółkę dofinansowania na utworzenie funduszu poręczeniowego oraz odsetek bankowych od lokat bankowych utworzonych ze środków pochodzących z dofinansowania oraz prowizji od poręczeń udzielonych w ramach projektu.

Wypada zatem zauważyć, iż stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 u.p.d.o.p., są m.in. otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Przepis ten był wielokrotnie przedmiotem rozważań sądów administracyjnych, które zgodnie przyjmują, iż przychodem jest przysporzenie majątkowe o charakterze trwałym, które definitywnie powiększa aktywa osoby prawnej (np. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 23 lutego 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 1461/10, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Strony zgadzają się co prawda z takim rozumieniem przychodu, jednak wyprowadzają z tych definicji odmienne wnioski w odniesieniu do stanu faktycznego skonkretyzowanego we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej.

Najistotniejsze znaczenie dla klasyfikacji otrzymanych środków pieniężnych zawiera pismo skarżącej z dnia 12 lutego 2012 r., stanowiącego odpowiedź na wezwanie organu i jednocześnie uzupełniające stan faktyczny podany we wniosku. W piśmie tym skarżąca stwierdziła, że "otrzymane dofinansowanie oraz odsetki bankowe i otrzymane prowizje od udzielonych poręczeń, które zwiększają pierwotny kapitał dofinansowania podlegają zwrotowi do Instytucji Pośredniczącej. Zwrot wyżej wymienionych środków programu następuje w przypadkach:

- wykorzystania części lub całości dofinansowania niezgodnie z przeznaczeniem,

- wykorzystania części lub całości dofinansowania bez zachowania obowiązujących procedur,

- pobrania części lub całości dofinansowania w sposób nienależny lub w nadmiernej wysokości.

W trakcie trwania umowy Instytucja Zarządzająca może podjąć decyzję o wycofaniu wkładu pochodzącego z Programu po analizie dotychczasowej działalności funduszu w szczególności w następujących przypadkach:

- jeżeli w okresie realizacji oraz trwałości projektu obrót środków przekazanych z programu nastąpi nie więcej niż dwukrotnie,

- jeżeli na koniec okresu trwałości projektu poziom utraconych poręczeń w stosunku do wartości kapitału przeznaczonego na poręczenia będzie wyższy niż 10%.

Zgodnie z umową o dofinansowanie dopiero przed upływem okresu trwałości Instytucja Zarządzająca, uwzględniając dotychczasowe wyniki działalności funduszu poręczeniowego oraz dalsze przeznaczenie środków pochodzących z RPO na wspieranie sektora małych i średnich przedsiębiorstw, podejmie decyzję dotyczącą pozostawienia lub wycofania środków Programu z Funduszu Poręczeniowego".

W ocenie Sądu przytoczony fragment wypowiedzi skarżącej ma podstawowe znaczenie dla kwalifikacji ww. środków jako przychodu skarżącej. Sąd podziela opinię Ministra Finansów, zgodnie z którą, środki te stają się przychodem skarżącej w momencie wpływu na rachunek bankowy skarżącej i faktycznie powiększają aktywa, którymi skarżąca może rozporządzać. Środki te będą bowiem służyły realizacji zadań do których skarżąca została powołana. Jak wynika z wniosku o interpretację, bez tych środków skarżąca nie mogłaby wypełniać swoich zadań statutowych. Nie można przy tym uznać przekazanych środków za pewien rodzaj pożyczki bądź kredytu, których przekazanie zawsze powoduje konieczność ich zwrotu. W takim przypadku skarżąca otrzymałaby środki z obowiązkiem zwrotu, czyli nie byłby to przychód definitywny. Tymczasem ze stanu faktycznego przedstawionego przez skarżącą, nie wynika, aby istniała pewność co do konieczności zwrotu otrzymanego przysporzenia. Ponadto podmiot przekazujący środki pieniężne, nie ma dowolności co do żądania ich zwrotu, gdyż konieczność takiego zwrotu może nastąpić jedynie wówczas, jeżeli spełnione zostaną określone w umowie przesłanki. Sama zaś skarżąca ma możliwość przeciwdziałania takiej sytuacji i w istocie to od niej samej zależy, czy do zwrotu środków dojdzie. Co więcej, jak sama skarżąca podała, nawet jeżeli zajdą warunki do zwrotu otrzymanych środków i tak nie ma pewności, czy instytucja przekazująca te środki zażąda ich zwrotu. W tym zakresie instytucji tej przysługuje jedynie możliwość, nie zaś konieczność domagania się zwrotu.

W związku z powyższym, jeszcze raz należy podkreślić, że za interpretacją wskazaną przez organ podatkowy przemawia fakt, że z umowy o dofinansowanie wynika, iż zwrot tych środków może co prawda nastąpić, lecz jedynie pod pewnymi warunkami, na które skarżąca przystała podpisując stosowną umowę. Co więcej, skarżąca ma wpływ na ziszczenie się tych warunków, które w znacznej części mogą nastąpić wyłącznie w razie wystąpienia uchybień po jej stronie. Skarżąca nie pozostaje więc w absolutnej niepewności co do "ostatecznego" charakteru przysporzenia, lecz współkształtuje tę jego cechę.

Warto w tym miejscu podkreślić, że ograniczenie władztwa nad otrzymanymi przez skarżącą środkami nie jest postanowieniem umownym niespotykanym w obrocie prawnym. Działając w ramach swobody umów podmioty, którym przysługuje zdolność prawna, mogą być bowiem stronami wszystkich umów, które nie naruszają istoty stosunku zobowiązaniowego, ustawy czy zasad współżycia społecznego (art. 3531 k.c.). Zasadniczo nic nie stoi na przeszkodzie, aby nabywając pewne świadczenia, towary czy usługi zobowiązywać się do ich wykorzystania w określony sposób pod sankcją za naruszenie tego postanowienia. Takie postanowienie umowne nie ma jednak wpływu na istnienie lub skuteczność samego nabycia. Nawet gdyby doszło do konieczności zwrotu otrzymanych środków, należy to zakwalifikować, jako pewnego rodzaju odpowiedzialność za nienależyte wykonanie umowy.

Należy także zaznaczyć, że fakt przeznaczenia otrzymanego dofinansowania na wskazane w umowie cele nie oznacza, że nabywca takich środków nie może z nich korzystać jak właściciel. Przeciwnie, już sam fakt przeznaczenia środków na konkretny cel zgodny z wolą nabywcy świadczy o dysponowaniu posiadanymi środkami jak właściciel. Środki finansowe otrzymane na podstawie zawartej przez skarżącą umowy są bowiem wykorzystywane zgodnie z celem działania skarżącej i umożliwiają jej funkcjonowanie. Gdyby środki te nie były przydatne do funkcjonowania skarżącej, nie zawierałaby ona wówczas przedmiotowej umowy. Nie można przy tym zapominać o podanym przez skarżącą celu swojego działania, którym jest wspieranie mikro, małych i średnich przedsiębiorstw z terenu województwa małopolskiego, poprzez udzielanie im poręczeń na zabezpieczenie kredytów i pożyczek udzielanych im przez instytucje finansowe. Oznacza to, iż podstawowy rodzaj działalności skarżącej nie jest nastawiony na zysk. Tym samym przekazane środki, nie mają na celu osiąganie zysku, lecz mają umożliwiać podstawową działalność skarżącej. W jaki natomiast sposób skarżąca wykorzysta otrzymane środki z przeznaczeniem na taką działalność, zależy od samej skarżącej. W konsekwencji należy stwierdzić, że skarżąca w ramach swojej podstawowej działalności ma możliwość dysponowania przekazanymi środkami, jak właściciel. Z przedstawionego stanu faktycznego nie wynika, aby Instytucja Zarządzająca miała możliwość wpływania na indywidualne decyzje skarżącej odnośnie wykorzystania przekazanych środków. Instytucja ta może jedynie ocenić efektywność działania skarżącej, która z kolei może wpłynąć na sposób końcowych rozliczeń. Podkreślenia wymaga, że w obecnym stanie prawnym, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością nie musi być nastawiona na osiąganie zysku. Jak wynika bowiem z art. 151 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółka taka może być utworzona w każdym celu prawnie dopuszczalnym. Wobec powyższego zobowiązanie się przez skarżącą do określonego przeznaczenia otrzymanych środków, nie narusza istoty jej funkcjonowania i nie można mówić, iż została ograniczona w możliwości dysponowania tymi środkami. Może nimi bowiem dysponować, realizując zadania do których została powołana.

Powyższe rozważania doprowadziły Sąd do przekonania, że sporne środki stanowią przychód skarżącej, co legitymizuje treść zaskarżonej interpretacji. Wbrew zarzutom skargi, również skarżąca uważa, że "kwota dofinansowania stanowić będzie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – którego dochód jest wolny od podatku" (pkt 7. skargi).

Na marginesie należy zauważyć, że wbrew twierdzeniom zawartym w skardze, organ interpretujący nie pominął w interpretacji treści art. 17 u.p.d.o.p. Na stronie 6 interpretacji organ wskazał wprost, iż "przychód ten będzie wolny od podatku. dochodowego od osób prawnych" na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 48 lub 52 u.p.d.o.p. Sama skarżąca składając wniosek o interpretację przepisów prawnych, nie objęła jednak tego przepisu zakresem pytania. Organ podatkowy nie mógł wobec powyższego kategorycznie odnieść dyspozycji tego przepisu do stanu faktycznego przedstawionego przez skarżącą. W szczególności organ podatkowy nie mógł stwierdzić, że otrzymane przez skarżącą środki są wolne od podatku, gdyż skarżąca pytania takiego nie zadała i nie podała w tym zakresie swojego stanowiska. Pytanie skarżącej i przedstawienie własnego stanowiska dotyczyło jedynie braku uznania otrzymanych środków za przychód podatkowy, nie zaś za uznanie ich za zwolnione od opodatkowania.

Zarzuty skargi okazały się więc bezzasadne. Rozpoznając sprawę Sąd nie dopatrzył się w zaskarżonej interpretacji także innych uchybień, które mogłyby uzasadnić jej uchylenie (art. 134 p.p.s.a.).

Mając powyższe na uwadze, Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a.