Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 2366/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2015-02-25 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: *Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 165 par. 1-3
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Dagmara Dominik - Ogińska, Sędziowie sędzia NSA Henryka Łysikowska (sprawozdawca), sędzia WSA Tomasz Świetlikowski, Protokolant starszy referent sądowy Magdalena Dworszczak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 lutego 2015 r. w Wydziale I sprawy ze skargi A Spółki z o.o. Oddział w P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia [...] września 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za lata 2007 - 2012 I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Burmistrza W. z dnia [...] maja 2014 r. nr [...]; II. orzeka, że decyzje uchylone w pkt I nie podlegają wykonaniu; III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. na rzecz strony skarżącej kwotę 1448 (tysiąc czterysta czterdzieści osiem) zł, tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi A Sp. z o.o. Odział w P. (dalej: Spółka, skarżąca, strona) jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. (dalej: organ odwoławczy, organ podatkowy drugiej instancji) z [...] września 2014 r. nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Burmistrza W. (dalej: organ podatkowy pierwszej instancji) z [...] maja 2014 r. nr [...], określającą Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2007 r. w kwocie 26.530,00 zł, za 2008 r. w kwocie 26.665,00 zł, za 2009 rok w kwocie 26.916,00 zł, za 2010 r. w kwocie 27.078,00 zł, za 2011 r. w kwocie 27.459,00 zł oraz za 2012 r. w kwocie 27.993,00 zł.

Z akt sprawy wynika, że [...] grudnia 2012 r. powołując m.in. art. 75 § 2 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; dalej: O.p.) strona wniosła o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2007 – 2012 odpowiednio w kwotach: 872 zł, 873 zł, 1.097,00 zł, 1.186,00 zł, 1.186,00 zł i 1.186,00 zł. Wraz z wnioskiem strona złożyła korektę deklaracji. Wyjaśniła, że w pierwszej deklaracji niezasadnie objęła opodatkowaniem wartość urządzeń technicznych stacji redukcyjno-pomiarowych gazu, zlokalizowanych w kontenerach posadowionych na fundamentach oraz obiekty w postaci zieleni i nasadzeń. W uzasadnieniu wniosku argumentowano, że wskazane obiekty nie stanowią obiektów budowlanych.

Postanowieniem z [...] stycznia 2013 r. nr [...] organ podatkowy pierwszej instancji na podstawie art. 165 § 1 i § 2 O.p. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia dla strony podatku od nieruchomości za lata 2007 – 2012.

Wskazaną na wstępie decyzją z [...] maja 2014 r. (wydaną po uchyleniu pierwotnej decyzji z [...] kwietnia 2013 r. przez organ odwoławczy) organ podatkowy pierwszej instancji na podstawie art. 21 ust. 3 O.p., art. 207 O.p., art. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r., nr 95, poz. 613 ze zm.; dalej: u.p.o.l.), art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l., art. 4 ust. 1 u.p.o.l. w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. oraz na podstawie odpowiednich uchwał jednostki stanowiącej samorządu terytorialnego określił stronie zobowiązanie w podatku od nieruchomości w badanym okresie, uwzględniając wartość należących do strony stacji redukcyjno – pomiarowych gazu zgodnie z pierwotnymi deklaracjami podatkowymi strony. Z opodatkowania wyłączył jedynie obiekty w postaci zieleni i nasadzeń.

W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy pierwszej instancji analizując przepisy u.p.o.l. i ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r., Nr 243, poz. 1623 ze zm.; dalej: u.p.b.) stwierdził, że stacje redukcyjno–pomiarowe gazu – łącznie z urządzeniami technicznymi wskazanymi we wniosku o nadpłatę - w rozumieniu tych przepisów stanowią obiekty budowlane. Zdaniem organu przesądza o tym fakt, że w przypadku kontenerowych stacji redukcyjno–pomiarowych fundamenty, kontener oraz urządzenia techniczne stacji redukcyjno–pomiarowych składają się na całość techniczno - użytkową. Zdaniem organu, nie ma znaczenia, czy elementy te powstają w procesie budowlanym oraz czy są trwale związane z fundamentami, a ich demontaż następuje bez konieczności wykonywania robót budowlanych. Istotne jest natomiast to, że urządzenia te wraz z fundamentami, jako całość techniczno-użytkowa, zapewniają możliwość użytkowania stacji zgodnie z przeznaczeniem.

Po rozpatrzeniu odwołania strony organ podatkowy drugiej instancji utrzymał orzeczenie pierwszoinstancyjne w mocy.

W pierwszej kolejności organ odwoławczy powołując się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 września 2012 r., sygn. akt II FSK 202/11, opubl. w CBOSA wyjaśnił, że prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. A contrario wynika zaś z tego, że w przypadku wniosku o nadpłatę złożonego przed upływem terminu przedawnienia, należy orzec również po jego upływie, gdyż postępowanie w takim przypadku nie staje się bezprzedmiotowe w rozumieniu art. 208 § 1 O.p.

Odnosząc się do meritum sprawy, przytaczając treść art. 3 pkt 1 lit b, pkt 3, pkt 9 u.p.b., art. 3a u.p.b. oraz § 2 pkt 1, pkt 3, pkt 24, pkt 25, pkt 26 rozporządzenia Ministra Gospodarki z 30 lipca 2001 r. w sprawie warunków technicznych jakim powinny odpowiadać sieci gazowe (Dz. U. Nr 97, poz. 105) organ wskazał, że gazociąg jest rurociągiem z wyposażeniem, służącym do przesyłania i dystrybucji paliw gazowych. Urządzenia techniczne służące do redukcji i pomiaru gazu są umieszczone w różnego rodzaju obudowach (kontenerach, budynkach), stanowią elementy tworzące z gazociągiem jako budowlą całość techniczno – użytkową. Niewątpliwym jest zatem, w ocenie organu, że elementy składowe (techniczne) stacji redukcyjno-pomiarowej jako elementy budowli podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego strona wnosząc o uchylenie decyzji obu instancji i zasądzenie kosztów, zarzuciła naruszenie:

1) art. 2 ust. 1 pkt. 3 i art. 1a ust. 1 pkt. 2 u.p.o.l. przez ich niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, iż urządzenia techniczne stanowią budowle podlegające opodatkowaniu, mimo że nie są one w ogóle obiektami budowlanymi ani urządzeniami budowlanymi;

2) art. 3 pkt. 1 lit. b) i art. 3 pkt. 3 u.p.b. przez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że obiektami budowlanymi są urządzenia techniczne niezależnie od części budowlanych tych urządzeń i w konsekwencji pominięcie braku związku technicznego pomiędzy urządzeniami technicznymi a ich częścią budowlaną;

3) art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 lit. a u.p.b. oraz art. 3 pkt u.p.b. poprzez uznanie, iż stacja redukcyjno - pomiarowa spełnia definicję budowli bez wcześniejszego rozstrzygnięcia, czy stacja spełnia definicję budynku;

4) art. 3 pkt 1 lit. b) u.p.b. w związku z art. 1 a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. poprzez przyjęcie, że punkty redukcyjno-pomiarowe stanowią całość techniczno-użytkową

z budowlą gazociągu, pomimo że punkty te nie są w ogóle związane z gazociągiem,

a jedynie z urządzeniami budowlanymi jakimi są przyłącza;

5) art. 1a ust. 1 pkt. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w zw. z art. 3 pkt. 3 u.p.b. poprzez uznanie za synonimy zupełnie innych obiektów wbrew wyraźnemu brzmieniu tego przepisu, a także art. 3 pkt. 3 a u.p.b. w zw. z art. 1a ust. 1 pkt. 2 u.p.o.l. poprzez uznanie za obiekt liniowy stacji redukcyjno-pomiarowej, mimo iż nie spełnia ona definicji obiektu liniowego;

6) art. 120 O.p. poprzez wydanie decyzji z naruszeniem przepisów prawa materialnego;

7) art. 121 O.p. poprzez naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych poprzez zastosowanie wykładni rozszerzającej i profiskalnej przy rozstrzyganiu

w przedmiotowej sprawie;

8) art. 122 O.p. poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, ponieważ organ nie zbadał, czy stacje redukcyjno-pomiarowe spełniają cechy budynku;

9) art. 124 O.p. poprzez niewykazanie spółce istnienia powiązań o charakterze technicznym pomiędzy elementami budowlanymi i niebudowlanymi spornych obiektów, a tym samym niewyjaśnienie zasadności podjętego rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie;

10) art. 197 § 1 w zw. z art. 187 § 1 O.p. poprzez niewyczerpujące zgromadzenie materiału dowodowego w sprawie wskutek braku powołania biegłego;

11) art. 208 § 1 O.p. w związku z art. 70 § 1 O.p. poprzez wydanie decyzji wymiarowej za 2007 i 2008 r. po upływie terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych za te lata.

W uzasadnieniu odwołując się do definicji budowli z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.

i art. 3 pkt 3 u.p.b. i obiektu budowlanego z art. 3 pkt 1 u.p.b. oraz art. 1 u.p.b., Spółka wskazała, że obiektem budowlanym nie mogą być urządzenia wykonane w zakładach wytwórczych i zamontowane na miejscu przeznaczenia, ale wykonane w określonym miejscu przeznaczenia w procesie budowlanym. Ponadto opodatkowaniu mogą podlegać, co do zasady, wyłącznie konstrukcje trwale związane z gruntem.

Strona wywodziła, że stacje redukcyjno – pomiarowe spełniają wszystkie warunki pozwalające uznać je za budynek, tj. warunek trwałego związania z gruntem, warunek wydzielenia z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, warunek posiadania fundamentów oraz warunek posiadania dachu. Natomiast wszystkie instalacje oraz urządzenia techniczne znajdujące się wewnątrz tego budynku podlegają opodatkowaniu jako część składowa tego budynku. Podstawa opodatkowania powinna być naliczana od powierzchni użytkowej stacji. Punkty redukcyjno – pomiarowe są związane z urządzeniami budowlanymi, jakimi są przyłącza. Dlatego też nie mogą stanowić całości techniczno – użytkowej z budowlą, jaką jest sieć gazowa. Niesłusznie też uznano za całość techniczno – użytkową urządzenia do transmisji danych (telemetria), zamontowane poza kontenerem lub na zewnętrznej ścianie kontenera. Zdaniem strony, organ podatkowy błędnie odwołuje się do kwestii całości techniczno - użytkowej, wskazując, że urządzenia redukcyjno – pomiarowe są budowlą, ponieważ stanowią wyposażenie gazociągu.

W konsekwencji, zdaniem skarżącej, opodatkowaniu będą podlegały wyłącznie fundamenty, na których zostały posadowione urządzenia stacji redukcyjno - pomiarowej gazu oraz obudowa urządzeń (kontener) - jeżeli jest trwale związana z fundamentem, a także gazociąg oraz inne elementy budowlane składające się funkcjonalnie na sieć gazową.

Spółka zarzuciła również wadliwość polegającą na zaniechaniu powołania w sprawie biegłego i uznania za chybione poglądów wyrażonych w ekspertyzach prawnych i opinii techniczno – budowlanej, sporządzonej przez rzeczoznawcę budowlanego. Zarzuciła, że organ podatkowy przyjął stan faktyczny, dotyczący skomplikowanych obiektów infrastruktury gazowniczej, do czego konieczne jest posiadanie wiedzy technicznej.

W odpowiedzi na skargę, organ nie znalazł podstaw do zmiany stanowiska

i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga okazała się uzasadniona.

Wyeliminowanie z obrotu prawnego obu zaskarżonych decyzji nastąpiło z powodu naruszenia przepisów prawa procesowego. W ustalonym stanie faktycznym rozpoznając wniosek o stwierdzenie i o zwrot nadpłaty, organ podatkowy pierwszej instancji nie powinien bowiem na podstawie art. 165 § 2 O.p. wszczynać z urzędu odrębnego postępowania w sprawie określenia stronie podatku i wydawać decyzji wymiarowej. Wniosek strony powinien być rozpoznany w postępowaniu wszczętym na mocy art. 165 § 3 O.p. bezpośrednio wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty i w tym postępowaniu organ powinien orzec w przedmiocie wniosku, względnie załatwić go przez czynność materialno-techniczną, czyli dokonując zwrotu nadpłaty.

O konieczności takiego procedowania w sprawie, przesądza treść trzech uchwał Naczelnego Sądu Administracyjnego: uchwały 7 sędziów z 3 grudnia 2012 r. , sygn. akt I FPS/12, uchwały pełnej Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 września 2014 r., sygn. akt II FPS 4/13 (wydanej na wniosek składu, który nie zgadzał się z uchwałą z 3 grudnia 2012 r. , sygn. akt I FPS/12) oraz uchwały 7 sędziów z 27 stycznia 2014 r., sygn. akt II FPS 5/13, wszystkie uchwały opubl. w CBOSA.

Zgodnie z tezą dwóch pierwszych z wymienionych uchwał (tj. sygn. akt I FPS/12 i II FPS 4/13): "W świetle art.70 § 1 i art. 208 § 1 oraz art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) O.p. w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005r. po upływie terminu przedawnienia nie jest dopuszczalne prowadzenie postępowania podatkowego i orzekanie o wysokości zobowiązania podatkowego, które wygasło przez zapłatę (art. 59 § 1 pkt 1 O.p.)".

Zgodnie z tezą trzeciej uchwały (tj. sygn. akt II FPS 5/13): "W przypadku zakwestionowania prawidłowości skorygowanej deklaracji podatkowej złożonej wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, zgodnie z art. 75 § 3 O.p., organ podatkowy nie ma obowiązku przed rozpatrzeniem tego wniosku wszczynać w każdej sprawie postępowania celem określenia wysokości zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 21 § 3 wymienionej ustawy".

W tym miejscu należy przypomnieć, że z treści art. 269 p.p.s.a. wynika, iż uchwały NSA posiadają w innych sprawach sądowoadministracyjnych ogólną moc wiążącą. Ogólna moc wiążąca uchwały powoduje, że wiąże ona sądy administracyjne we wszystkich sprawach, w których miałby być stosowany interpretowany przepis (tak wyrok NSA z dnia 20 stycznia 2011 r., sygn. akt I FSK 155/10, publ. CBOSA). Moc ogólnie wiążącą posiadają zarówno uchwały abstrakcyjne, jak i tzw. uchwały konkretne, indywidualne. Stanowisko zajęte przez NSA w formie uchwały wiąże więc pośrednio wszystkie składy sądów administracyjnych do momentu zmiany wykładni określonego przepisu przez inną uchwałę (por. wyrok z dnia 29 lutego 2008 r., sygn. akt I OSK 254/07, publ. CBOSA).

Rozpoznając niniejszą sprawę, Sąd jest więc związany wykładnią przepisów dokonanych w przytoczonych uchwałach.

W ustalonym stanie faktycznym strona złożyła wniosek o stwierdzenie i zwrot nadpłaty powołując m.in. art. 75 O.p. Za Naczelnym Sądem Administracyjnym (uchwała z 27 stycznia 2014 r., sygn. akt II FPS 5/13) należy więc powtórzyć, że:

"Postępowanie o stwierdzenie nadpłaty wszczynane jest na wniosek, który wyznacza zakres i przedmiot postępowania, w którym jest rozpoznawany; intencją wnioskodawcy nie musi być zawsze kontrola i weryfikacja w zakresie całości samoobliczenia podatku za dany okres podatkowy, a tylko stwierdzenie nadpłaty z tytułu i na podstawie określonych - podatkowo znaczących okoliczności, na które we wniosku i związanej z nim deklaracji się powołuje. Nadpłata podatku nie musi w każdym przypadku wynikać z błędnej subsumcji czynności podlegających opodatkowaniu pod określone przepisy prawa, może być, na przykład, tylko wynikiem błędnego wyliczenia podatku, czy też nieprawidłowego wypełnienia deklaracji podatkowej, co niewątpliwie nie wymaga przeprowadzenia postępowania w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Wystąpienie o nadpłatę i rozstrzygnięcie o nadpłacie mogą być uzasadnione określonymi tylko konkretnie jednostkowymi zdarzeniami okresu podatkowego oraz równie indywidualną ich oceną na podstawie obowiązującego prawa, co niewątpliwie nie wymaga zbadania i oceny prawnej wszystkich działań i zaniechań okresu podatkowego, w którego skład wchodzą. W takich przypadkach obligatoryjne wszczynanie i prowadzenie postępowania w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego przed rozstrzygnięciem w przedmiocie nadpłaty podatku nie jest potrzebne (...). Postępowanie w przedmiocie nadpłaty nie może natomiast przekształcić się w czasie jego trwania w postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Ocena: czy wnioskujący o nadpłatę koryguje w związku z tym żądaniem całość albo znaczną część samoobliczenia podatku określonego okresu podatkowego winna być dokonywana ad casum – w każdym postępowaniu, w relacji do jego okoliczności. Nie ma przeszkód prawnych, aby w trakcie postępowania w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty organ podatkowy, kiedy jest to uzasadnione, wszczął z urzędu odrębne postępowanie w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego."

W rozstrzyganej obecnie sprawie w trakcie postępowania podatkowego został przeprowadzony dowód z oględzin obiektów, których opodatkowanie zakwestionowano. Strona nie podważa stanu faktycznego ustalonego na podstawie tego dowodu, lecz prawnopodatkową ocenę będących przedmiotem oględzin obiektów. Tak więc w przedmiotowej sprawie zakwestionowanie przez organ korekty deklaracji podatkowej sprowadza się do oceny, że korekta ta budzi wątpliwości co do subsumpcji prawnych, na których strona wnioskująca o stwierdzenie nadpłaty opiera swoje żądanie. Nadto strona koryguje nieznaczną część samoobliczenia podatku. W badanym okresie roczny podatek strony każdorazowo wynosił ponad 25.000,00 zł. Największa kwota korekty wynosiła zaś ledwie 1.186,00 zł. Zgodnie z przytoczoną uchwałą w takim przypadku wszczęcie i prowadzenie odrębnego postępowania podatkowego nie było potrzebne, a więc było nieuzasadnione.

W ocenie Sądu, niezasadne wszczęcie postępowania w sprawie określenia wysokości podatku i wydanie decyzji wymiarowej na skutek wniosku o stwierdzenie i zwrot nadpłaty podatku samo w sobie jest uchybieniem, które musi skutkować uchyleniem zaskarżonych decyzji. Rozpoznanie w tym trybie wniosku strony pogarsza bowiem jej sytuację. Zwrócić należy uwagę, że w przypadku rozpoznania wniosku o nadpłatę w postępowaniu spowodowanym z mocy art. 165 § 3 O.p. samym doręczeniem żądania strony organowi podatkowemu, o nadpłacie można orzec również w przypadku upływu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, o ile tylko wniosek o stwierdzenie nadpłaty został złożony jeszcze przed upływem terminu przedawnienia (tak m.in. powołany przez organ odwoławczy wyrok NSA z 13 września 2012 r., sygn. II FSK 202/11, opubl. w CBOSA). Natomiast zgodnie z przytoczonymi wcześniej uchwałami NSA o sygn. I FPS 1/12 i II FPS 4/13, po upływie terminu przedawnienia nie jest dopuszczalne prowadzenie postępowania podatkowego i orzekanie o wysokości zobowiązania podatkowego, które wygasło przez zapłatę. Choćby więc strona istotnie uiściła podatek większy od należnego, nie uzyskałaby już zwrotu takiego nienależnego świadczenia.

W rozstrzyganej sprawie organy podatkowe dopuściły się również wskazanego uchybienia, a więc orzekły o wysokości zobowiązania podatkowego po upływie terminu przedawnienia.

Wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się (wygasa) z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Wyjątek od zasady przedawnienia zobowiązania podatkowego po upływie określonego czasu dotyczy zobowiązań podatkowych zabezpieczonych hipoteką lub zastawem skarbowym. Nie ulegają one w ogóle przedawnieniu, jednakże po upływie terminu przedawnienia zaległość podatkowa może być egzekwowana tylko z przedmiotu hipoteki lub zastawu (art. 70 § 8 O.p.). Ponadto wpływ na bieg 5-letniego terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego mają instytucje zawieszenia oraz przerwania biegu tego terminu.

Z literalnego brzmienia art. 70 § 1 O.p. wynika, że termin przedawnienia zobowiązania podatkowego zaczyna biec od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, czyli z pierwszym dniem następnego roku, a kończy się z upływem 5 lat. Termin początkowy i końcowy przedawnienia zobowiązania podatkowego zatem wyznacza termin płatności zobowiązania podatkowego (z zastrzeżeniem instytucji zawieszenia i przerwania biegu przedawnienia, które wpływają na końcowy termin przedawnienia).

Termin płatności podatku (por. art. 47 O.p.), czyli jego wymagalności, jest terminem, w którym dłużnik podatkowy powinien spełnić swoje świadczenie podatkowe, a jednocześnie wierzyciel podatkowy ma prawo żądania określonego zachowania się dłużnika podatkowego wynikającego z treści stosunku zobowiązaniowego.

W niniejszej sprawie, zobowiązanie podatkowe strony (osoby prawnej) w podatku od nieruchomości powstaje na zasadzie określonej w art. 21 § 1 pkt 1 O.p, tj. z chwilą zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa wiąże powstanie takiego zobowiązania (z mocy prawa). Termin płatności podatku od nieruchomości dla osób prawnych został określony w art. 6 ust. 9 pkt 3 u.p.o.l., zgodnie z którym, osoby prawne są obowiązane do wpłacania obliczonego w deklaracji podatku od nieruchomości – bez wezwania – na rachunek właściwej gminy, w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminie do dnia 15 każdego miesiąca, a za styczeń do dnia 31 stycznia.

W świetle powyższej regulacji, terminy płatności podatku od nieruchomości za 2007 r. upłynęły jeszcze w 2007 r., a zatem stosownie do art. 70 § 1 O.p. termin przedawnienia tego zobowiązania powinien był zakończyć swój bieg w dniu 31 grudnia 2012 r. Natomiast terminy płatności podatku od nieruchomości za 2008 r. upłynęły jeszcze w 2008 r., a zatem stosownie do art. 70 § 1 O.p. termin przedawnienia tego zobowiązania powinien był zakończyć swój bieg w dniu 31 grudnia 2013 r.

Strona złożyła korektę w 2012 r., a więc przed upływem terminu przedawnienia podatku za 2007 r. i 2008 r. Natomiast objęta zarzutami skargi decyzja organu pierwszej instancji w sprawie określenia wysokości podatku za lata 2007 – 2012 r. z dnia 27 maja 2014 r., została wydana już po upływie terminu przedawnienia podatku za 2007 i 2008 r.

Organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji powołując się na stanowisko przedstawione w wyroku NSA z 13 września 2012 r., sygn. akt II FSK 202/11 wyjaśnił, że jego zdaniem postępowanie podatkowe w sprawie nadpłaty wszczęte przed upływem terminu przedawnienia, powinno toczyć się także po upływie tego terminu. Organ nie dostrzegł jednak, iż w powołanym wyroku stan faktyczny nie dotyczy postępowania wymiarowego wszczętego z urzędu na podstawie art. 165 § 2 O.p – co ma miejsce w niniejszej sprawie – lecz postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty wszczętego na mocy art. 165 § 3 O.p. bezpośrednio wnioskiem strony.

Przypomnieć należy, że w przytoczonych uchwałach o sygn. akt I FPS 1/12 i II FPS 4/13, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził m.in., że w świetle art. 70 § 1 O.p. i art. 208 § 1 O.p., w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r. po upływie terminu przedawnienia nie jest dopuszczalne prowadzenie postępowania podatkowego i orzekanie o wysokości zobowiązania podatkowego, które wygasło przez zapłatę (art. 59 § 1 pkt 1 O.p.). Skoro zatem w niniejszej sprawie rzeczą bezsporną jest, że zobowiązanie za 2007 r. i za 2008 r. wygasło wcześniej przez jego zapłatę, to tym samym po upływie terminu przedawnienia w myśl wskazanych uchwał, prowadzenie tego postępowania było niedopuszczalne i powinno skutkować jego umorzeniem z uwagi na treść art. 70 § 1 O.p. i art. 208 § 1 O.p.

W uchwale I FPS 1/12 NSA wskazał m.in., że przyjęte stanowisko wsparte jest treścią art. 208 § 1 O.p., w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r., zgodnie z którym, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Przepis ten w sposób jednoznaczny określa procesowy skutek upływu terminu przedawnienia, który wymaga od organu pierwszej instancji lub organu odwoławczego umorzenia postępowania w przypadku, gdy organ ten nie zdążył orzec przed upływem przedawnienia określonego zobowiązania podatkowego - niezależnie od tego, czy nastąpiło to po zapłacie, czy przed zapłatą podatku. Określony w tym przepisie upływ terminu przedawnienia stanowi ujemną przesłankę procesową do orzekania przez organ podatkowy, co do przedawnionego zobowiązania podatkowego, gdyż skutkuje bezprzedmiotowością postępowania. Wyjątek w tym zakresie musi być wskazany jednoznacznie w ustawie, jak to ma miejsce np. w przypadku instytucji zwrotu nadpłaty, określonej w art. 79 O.p., gdzie w § 2 stwierdzono, że prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. A contrario wynika z tego, że w przypadku wniosku o nadpłatę złożonego przed upływem terminu przedawnienia, należy orzec również po jego upływie, gdyż postępowanie w takim przypadku nie staje się bezprzedmiotowe w rozumieniu art. 208 § 1 O.p.

Stwierdzić więc należy, że organ podatkowy pierwszej instancji wydając w niniejszej sprawie decyzję wymiarową za 2007 r. i 2008 r. po upływie terminu przedawnienia, a organ odwoławczy akceptując takie procedowanie, naruszyły art. 70 § 1 O.p. i art. 208 § 1 O.p.

Dostrzeżone naruszenia musiały skutkować uchyleniem decyzji organów obu instancji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. o czym orzeczono jak w pkt I sentencji wyroku.

Tylko na marginesie niniejszej sprawy należy wskazać , ze skład orzekający w sprawie nie podziela zarzutów skargi dotyczących naruszenia prawa materialnego .

Merytoryczna istota sporu w sprawie sprowadzała się do podatkowoprawnej kwalifikacji kontenerowych stacji redukcyjno-pomiarowych gazu, punktów pomiarowych, punktów redukcyjno – pomiarowych, urządzeń technicznych i pomiarowych, jako przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Rozbieżności interpretacyjne dotyczyły możliwości uznania obiektów za budowlę w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2) u.p.o.l. , a ściślej, za element składowy budowli jaką jest sieć gazowa (gazociąg).

Należy zauważyć, że zagadnienie charakteru prawnego urządzeń technicznych stacji redukcyjno-pomiarowych gazu na potrzeby opodatkowania podatkiem od nieruchomości, było już przedmiotem rozstrzygania przez sądy administracyjne ( wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu: z 17 grudnia 2012 r., sygn. akt I SA/Wr 1071/12, z 3 lipca 2013 r., sygn. akt I SA/Wr 509/13, z 18 października 2013 r., sygn. akt I SA/Wr 1486/13, z 17 września 2014 r., sygn. akt I SA/Wr 1132/14, z dnia 7 listopada 2014 r., sygn. akt I SA/Wr 2072/14, dostępne w CBOSA na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/cbo/query, a także z 9 stycznia 2015r., sygn. akt I SA/Wr 2061/14 ze skargi będącej stroną w niniejszej sprawie spółki, dotychczas niepublikowany). Za słuszne zatem należy uznać stanowisko organów co do kwalifikacji spornych urządzeń jako mieszczących się w definicji budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2) u.p.o.l. Mając na uwadze powyższe, za nietrafne uznał Sąd zarzuty skargi odnośnie do naruszenia prawa materialnego przez błędną wykładnię przepisów art. 3 pkt 1 lit b) i art. 3 pkt 3 u.p.b. w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2) u.p.o.l. Zdaniem Sądu, przeprowadzona przez organ odwoławczy podatkowoprawna ocena stanu faktycznego sprawy jest prawidłowa, a przy tym, koresponduje ze stanowiskiem Trybunału Konstytucyjnego wyrażonym w wyroku z dnia 13 września 2011 r. w sprawie o sygn. akt P 33/09. W nawiązaniu do samego wyroku Trybunału Konstytucyjnego wymaga podkreślenia, że wprawdzie dotyczył on sposobu opodatkowania wyrobisk górniczych, ale z uwagi na zawarte w jego uzasadnieniu ogólne wskazówki co do sposobu rozumienia budowli na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jak również, udzielone tam przez Trybunał wytyczne co do właściwego odczytania zakresu odesłania z art. 1a ust. 1 pkt 2) u.p.o.l. (do przepisów prawa budowlanego), wyrok ten niewątpliwie zachowuje aktualność także na tle okoliczności spornych w sprawie.

Uchylenie zaskarżonych decyzji z podanych wyżej powodów skutkuje tym, że Sąd nie ma obowiązku odnieść się do pozostałych zarzutów skargi dotyczących naruszenia przepisów prawa procesowego.

Ponownie rozpoznając sprawę organy podatkowe przeprowadzą postępowanie w trybie art. 165 § 3 O.p. i rozstrzygną w przedmiocie nadpłaty, a nie w przedmiocie określenia stronie wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości.

Orzeczenie o wstrzymaniu wykonania tych decyzji do czasu uprawomocnienia się wyroku uzasadnia art. 152 p.p.s.a. (pkt II sentencji wyroku).

O kosztach postępowania postanowiono na podstawie art. 200 ustawy procesowej (pkt III sentencji wyroku).