Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1022/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2012-11-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 233 par. 1 kt 2 lit. a
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 154 ust. 1
journal: Dz.U. 2009 nr 3 poz 11
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym
article: art. 4 ust. 1 pkt 4, art. 10 ust. 1 pkt 4, ust. 8, art. 80 ust. 3 pkt 2
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym
article: art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 19 ust. 7, art. 29 ust. 13, ust. 15, art. 41 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Wojtynowska (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Zbigniew Romała, Sędzia WSA Irena Wesołowska, Protokolant Starszy Sekretarz sądowy Agnieszka Rupińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 listopada 2012 r. sprawy ze skargi K.S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w G. z dnia 29 września 2010 r. nr [...] ([...]) w przedmiocie podatku akcyzowego, podatku od towarów i usług z tytułu importu pojazdu oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Celnej uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 16 czerwca 2010 r. określającą K. S. kwotę podatku akcyzowego w wysokości 36.492 zł i podatku od towarów i usług w wysokości 21.321 zł z tytułu importu samochodu osobowego oraz określił podatek akcyzowy w kwocie 7.425 zł i podatek od towarów i usług w kwocie 13.645 zł.

Podstawą rozstrzygnięcia Dyrektora Izby Celnej był następujący stan faktyczny:

W dniu 3 listopada 2006 r. K. S. zgłosił do procedury dopuszczenia do swobodnego obrotu samochód osobowy marki BMW X5, rok produkcji 2001, wyposażony w silnik o pojemności 4398 cm3 sprowadzony w ramach mienia przesiedlenia z USA, deklarując jego wartość celną w kwocie 53.737 zł oraz poniesione koszty transportu w kwocie 860,00 zł. W przyjętym zgłoszeniu celnym wskazano, że towar jako mienie osobiste podlega zwolnieniu z należności celnych przywozowych na podstawie art. 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 918/83 z dnia 28 marca 1983 r. ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych (Dz. Urz. WE L 105 z 23 kwietnia 1983 r. ze zm.), podatku akcyzowego na mocy art. 25 ust. 2 ustawy z 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz.257 ze zm.; dalej: u.p.a.) oraz podatku od towarów i usług w związku z art. 47 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej: u.p.t.u.

Jednocześnie skarżący został poinformowany o warunku zwolnienia, o którym mowa w art. 7 rozporządzenia Rady (EWG) nr 918/83, tj. nieodstępowaniu pojazdu przez okres 12 miesięcy od daty dopuszczenia do obrotu.

Dyrektor Urzędu Celnego decyzją z dnia 16 czerwca 2010 r. określił skarżącemu podatek akcyzowy oraz podatek od towarów i usług z tytułu importu samochodu osobowego. W wyniku przeprowadzonej kontroli postimportowej ustalono bowiem, że skarżący w dniu 7 listopada 2006 r. przekazał E. P. w drodze darowizny udział we własności przedmiotowego samochodu odpowiadający 1/10 jego części. Organ pierwszej instancji przyjął zatem, że skarżący odstąpił pojazd przed upływem 12-miesięcznego okresu, czym naruszył warunek zwolnienia z należności przywozowych. Z uwagi na fakt, że zgodnie z art. 221 ust. 3 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.U.UE.L.92.302.1 z 19.10.1992r. ze zm. Dz. Urz. UE Polskie Wydanie Specjalne, dalej jako WKC), powiadomienie dłużnika o długu celnym nie może nastąpić po upływie trzech lat, licząc od dnia jego powstania, Dyrektor Urzędu Celnego odstąpił od określenia kwoty długu celnego. Organ stwierdził, że w niniejszej sprawie dług celny powstał w dniu zawarcia przez skarżącego umowy darowizny, zatem termin, o którym mowa w art. 221 ust. 3 WKC upłynął z dniem 7 listopada 2009 r. Następnie powołał się na art. 7 ust. 2 pkt 1 u.p.a. i art. 19 ust. 7 u.p.t.u., w świetle których z chwilą powstania długu celnego w rozumieniu przepisów prawa celnego powstaje obowiązek podatkowy z tytułu importu towaru w podatku akcyzowym oraz podatku od towarów i usług. Organ przyjął jako podstawę opodatkowania w podatku akcyzowym wartość celną pojazdu, cło, które skarżący byłby zobowiązany uiścić, gdyby nie upłynął termin do powiadomienia dłużnika o kwocie należności z tego tytułu oraz krajowe koszty transportu. Natomiast podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług poza powyższymi elementami stanowiła również określona ww. sposób kwota podatku akcyzowego.

Organ wskazał, że zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825 ze zm.) stawka akcyzy dla przedmiotowego samochodu osobowego wynosi 61,6%, zaś podatku od towarów i usług w myśl art. 41 ust. 1 u.p.t.u. – 22%. Podkreślił przy tym, że kwota należności celnych przywozowych określona została na podstawie elementów kalkulacyjnych właściwych dla towaru w chwili powstania długu celnego, czyli według stawki obowiązującej w dniu zbycia pojazdu i według wartości celnej ustalonej na ten dzień. Końcowo Dyrektor Urzędu Celnego wyjaśnił skarżącemu, że odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych nalicza się od dnia 18 listopada 2006 r. do dnia zapłaty włącznie.

Od powyższej decyzji K. S. złożył odwołanie.

Zakwestionował wysokość określonego podatku akcyzowego (a w konsekwencji podatku od towarów i usług) wskazując na niezgodność uregulowań zawartych w art. 75 u.p.a. oraz § 7 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. z dyspozycją art. 90 zdanie 1 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską, który - jego zdaniem - winien być bezpośrednio stosowany. Powołał się na orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 18 stycznia 2007 r., sygn. akt C-313/05, w świetle którego wysokość podatku od sprowadzanych pojazdów nie powinna przekraczać wysokości podatku rezydualnego zawartego w wartości rynkowej pojazdów już zarejestrowanych w Polsce. Podniósł również zarzut naruszenia art. 38 ust. 2 u.p.t.u. poprzez nieokreślenie w sentencji decyzji cła dla potrzeb prawidłowego określenia podatku VAT, a także brak wyjaśnienia sposobu naliczenia cła. Ponadto, w ocenie skarżącego organ pierwszej instancji nieprawidłowo przyjął dla określenia należności przywozowych wartość całego pojazdu, co skutkowało naruszeniem art. 7 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 918/83. Zdaniem skarżącego Dyrektor Urzędu Celnego winien był uwzględnić, że nieodpłatne odstąpienie w drodze darowizny dotyczyło jedynie 1/10 części samochodu i przyjąć, że obowiązek podatkowy powstał co do darowanej części pojazdu. Pominięcie tej okoliczności - w ocenie skarżącego - stanowiło naruszenie art. 155, art. 195 i art. 888 K.c.

Dyrektor Izby Celnej, rozpoznając odwołanie, zaskarżoną decyzją uchylił w całości rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji, określając skarżącemu podatek akcyzowy z tytułu importu pojazdu na kwotę 7.425 zł oraz podatek od towarów i usług w kwocie 13.645 zł. Stwierdził, że podatek akcyzowy w sprawie winien zostać określony przy zastosowaniu stawki podstawowej 13,6%, nie zaś jak przyjął organ pierwszej instancji - 61,6%.

Organ odwoławczy podtrzymał natomiast stanowisko, w świetle którego brak jest podstaw do przyjęcia, że opodatkowaniu podlega jedynie przekazana w drodze darowizny 1/10 część samochodu. Wskazał, że zarówno przepisy prawa celnego, jak i podatkowego nie różnicują skutków naruszenia warunku nieodstępowania towaru w zależności od tego, czy towar został przekazany innemu podmiotowi w całości, czy też w ułamkowej części. Stwierdził, że w świetle przepisów ustawy o podatku akcyzowym oraz podatku od towarów i usług terminem płatności podatku jest termin 10 dni liczony od daty doręczenia decyzji. Tym samym zdefiniowana w art. 51 § 1 i art. 53 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej: O.p.) zaległość podatkowa, od której naliczane są odsetki za zwłokę, powstaje z chwilą nieuiszczenia określonego decyzją podatku w ww. terminie. Podkreślił, że przepisy ustawy nie utożsamiają daty powstania zaległości podatkowej z datą powstania obowiązku podatkowego, zatem przyjęty przez organ pierwszej instancji termin, od którego skarżący zobowiązany jest naliczać odsetki za zwłokę określony na dzień 18 listopada 2006 r., uznano za nieprawidłowy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny rozpoznając sprawę w następstwie skargi K. S. wyrokiem z dnia 25 stycznia 2011r. ( sygn. akt I SA/Gd 1265/10 ) uchylił zaskarżoną decyzję, określił, że nie może być wykonana oraz rozstrzygnął o kosztach postępowania.

W uzasadnieniu wskazał, że skarga zasługuje na uwzględnienie, jednak z innych przyczyn niż wskazane przez stronę skarżącą. Wyjaśnił, że organy podatkowe nieprawidłowo przyjęły, że zawarcie przez skarżącego umowy darowizny, której przedmiotem był udział w samochodzie osobowym sprowadzonym w ramach mienia przesiedlenia, prowadzi wprost do zbycia pojazdu na rzecz obdarowanego, bowiem prowadzi ono jedynie do ustanowienia na przedmiotowym samochodzie współwłasności w częściach ułamkowych, przy czym zgodnie z art. 195 K.c. własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom. Stwierdził, że niepodzielność wspólnego prawa własności współwłaścicieli wyraża się w tym, że rzecz nie jest podzielona i żadnemu ze współwłaścicieli nie przysługuje prawo do fizycznie określonej części rzeczy, tym samym każdy ze współwłaścicieli ma prawo do całej rzeczy. Zatem skoro w rozpatrywanej sprawie każdy ze współwłaścicieli, tj. tak skarżący, jak i obdarowany ma prawną możliwość posiadania i używania przedmiotowego samochodu osobowego to aby stwierdzić, że skarżący utracił prawo do zwolnienia z należności przywozowych, organy zobowiązane były do ustalenia, który ze współwłaścicieli faktycznie korzystał z przedmiotowego samochodu przez 12 miesięcy od dnia zgłoszenia do procedury dopuszczenia do obrotu oraz do ponownego przeprowadzenia postępowania dowodowego zmierzającego do wyjaśnienia, czy skarżący naruszył warunek zwolnienia z należności przywozowych (podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług).

Od powyższego wyroku skargę kasacyjną wniósł Dyrektor Izby Celnej . Zaskarżonemu orzeczeniu zarzucił naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 7 rozporządzenia Rady /EWG/ nr 918/83 z 28 marca 1983 r. ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych, art. 25 ust. 2 u.p.a. i art. 47 ust. 1 u.p.t.u. poprzez przyjęcie, że dokonanie darowizny, której przedmiotem był udział (1/10) w samochodzie osobowym w okresie 12 miesięcy od dnia dopuszczenia do obrotu w ramach mienia przesiedlenia nie stanowi zbycia pojazdu na rzecz obdarowanego.

Organ zarzucił również naruszenie przepisów postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/ i c/ p.p.s.a. w związku z art. 134 § 1 i 135 p.p.s.a.) poprzez uznanie przez Sąd, że decyzja organu podatkowego narusza opisane przepisy prawa materialnego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, co legło u podstaw orzekania przez Sąd poza granicami skargi i nakazania organowi ponownego przeprowadzenia postępowania dowodowego.

W oparciu o powyższe zarzuty Dyrektor Izby Celnej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i oddalenie skargi, względnie przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania i o zasądzenie kosztów procesu na rzecz skarżącego.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 26 lipca 2012 r. sygn. akt

IGSK 728/11 uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny.

W uzasadnieniu wyroku Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że zbycie mienia przesiedlenia w okresie 12 miesięcy od daty dopuszczenia do obrotu, niezależnie czy jest to zbycie przedmiotu w części ułamkowej czy w całości, stanowi naruszenie warunku zwolnienia, o którym mowa w art. 7 rozporządzenia Rady (EWG) nr 918/83. Zarówno krajowe, jak i europejskie przepisy prawa celnego i podatkowego nie różnicują skutków naruszenia warunku nieodstępowania towaru w zależności od tego, czy towar został przekazany innemu podmiotowi w całości, czy też w części ułamkowej. Nie można zatem zgodzić się z twierdzeniem Sądu pierwszej instancji, że zbycie części ułamkowej przedmiotu zgłoszonego jako mienie przesiedlenia prowadzi jedynie do ustanowienia na tym przedmiocie współwłasności w częściach ułamkowych i nie powinno skutkować powstaniem zobowiązania podatkowego, wynikającego z naruszenia wskazanego przepisu.

Naczelny Sąd Administracyjny nie podzielił poglądu Sądu pierwszej instancji, że w sytuacji gdy żadnemu ze współwłaścicieli nie przysługuje prawo do fizycznie określonej części rzeczy, czyli gdy każdy z nich ma prawo do współposiadania całej rzeczy wspólnej, to nie można takiej czynności uznać za zbycie naruszające dyspozycję art. 7 rozporządzenia.

Odnosząc się do stanowiska Sądu I instancji, że w sytuacji gdy żadnemu ze współwłaścicieli nie przysługuje prawo do fizycznie określonej części rzeczy, czyli gdy każdy z nich ma prawo do współposiadania całej rzeczy wspólnej, to nie można takiej czynności uznać za zbycie naruszające dyspozycję art. 7 rozporządzenia, Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że o tym czy przedmiotowy warunek został naruszony należy zbadać cel umieszczenia go we wskazanym przepisie. Zamiarem ustawodawcy było zapewnienie sytuacji, w której mienie deklarowane jako mienie przesiedlenia jest własnością osoby przekraczającej granicę i nie zostanie w przeciągu 12 miesięcy zbyte (odpłatnie lub nieodpłatnie), pożyczone, oddane w zastaw lub wynajmowane. Tak rozumiany cel narusza zarówno zbycie części przedmiotu i ustanowienie na nim współwłasności w częściach ułamkowych, jak i zbycie przedmiotu w całości, niezależnie od tego, który ze współwłaścicieli faktycznie korzystał z przedmiotowego samochodu przez 12 miesięcy od dnia zgłoszenia do procedury dopuszczenia do obrotu. Sankcjonowany jest bowiem już sam fakt zbycia, zarówno całości, jak i udziału w rzeczy. Rzecz, co do której zastrzeżono wymóg wyłącznie osobistego posiadania i użytkowania przez konkretnego właściciela nie może być jednocześnie przedmiotem współwłasności i należeć do innych posiadaczy, którym przysługuje z istoty prawa własności w takim samym zakresie prawo posiadania, czy użytkowania.

Nie można zatem zgodzić się ze stanowiskiem Sądu, że aby stwierdzić, iż skarżący utracił prawo do zwolnienia z należności przywozowych, organy zobowiązane były do ustalenia, który ze współwłaścicieli faktycznie korzystał z przedmiotowego samochodu przez 12 miesięcy od dnia zgłoszenia do procedury dopuszczenia do obrotu oraz ze wskazaniami dla działań, które podjąć powinien organ, a mianowicie z zobowiązaniem go do ponownego przeprowadzenia postępowania dowodowego zmierzającego do wyjaśnienia, czy skarżący naruszył, nie korzystając przez ten okres z pojazdu, warunek zwolnienia z należności przywozowych. Taka wykładnia przepisu jest wadliwa i staje się nieuzasadnioną nadinterpretacją, gdyż z rozporządzenia wynika wprost zakaz zbycia przedmiotu, nie zaś nakaz korzystania z niego w okresie 12 miesięcy od dnia zgłoszenia. Gdyby zamiarem ustawodawcy było, aby organy badały, kto faktycznie korzystał z przedmiotowego mienia, wynikałoby to wprost z przepisu, a wobec zobowiązania organów do badania prawa własności, wystarczającym by zwolnienia nie zastosować naruszeniem warunku wskazanego w art. 7 rozporządzenia jest zbycie nawet części przedmiotu. Wobec działania strony naruszającego ten warunek, badanie kto korzystał z owego przedmiotu staje się bezprzedmiotowe.

Sztywne zasady zwolnienia mienia przesiedlenia od należności przywozowych mają na celu niedopuszczenie do obchodzenia prawa. W sytuacji uznania, że zastosowana przez Sąd pierwszej instancji wykładnia jest prawidłowa, przy nieodpłatnym zbywaniu części rzeczy wchodzących w skład mienia przesiedlenia organy celne i podatkowe praktycznie nie miałyby możliwości sprawdzenia czy ustalenia, który ze współwłaścicieli faktycznie posiadał i korzystał z danej rzeczy, w jakim zakresie, a także wyciągnąć z tej okoliczności wnioski zgodne z intencją prawodawcy.

Zbycie części, jak i całości przedmiotu stanowiącego mienie przesiedlenia stanowi bezsprzecznie zbycie przedmiotu w rozumieniu art. 7 rozporządzenia Rady (EWG) nr 918/83, a zatem skoro zbycie całości, jak i części przedmiotu, jego użyczenie, oddanie w zastaw, najem, przed upływem okresu, o którym mowa w art. 7 ust. 1 rozporządzenia, powoduje obowiązek uiszczenia należności celnych przywozowych od danego mienia, to K. S. w związku z dokonaną 7 listopada 2006 r. czynnością, utracił zgodnie z art. 7 ust. 2 powołanego przepisu prawo do zwolnienia z należności przywozowych.

Po ponownym rozpoznaniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Na wstępie rozważań nad zgodnością z prawem zaskarżonej decyzji w pierwszej kolejności należy wskazać, że niniejsza sprawa była przedmiotem wyrokowania Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyniku złożonej przez organ podatkowy skargi kasacyjnej wyrokiem z dnia 26 lipca 2012 r. uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania temu Sądowi.

W związku z powyższym, w ponownie rozpatrywanej przez Sąd niniejszej sprawy zachodzi sytuacja przewidziana w art. 190 zdanie pierwsze p.p.s.a., zgodnie z którą sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny.

Powołany wyżej przepis w sposób jednoznaczny wyznacza kierunek postępowania sądu pierwszej instancji, który nie posiada już na tym etapie postępowania sądowoadministracyjnego swobody w zakresie wykładni prawa, jak również nie może odstąpić od wskazań co do dalszego postępowania, zawartych w wyroku Sądu wyższej instancji.

Możliwość odstąpienia od zawartej w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego wykładni prawa może nastąpić jedynie w sytuacjach wyjątkowych w szczególności, jeżeli stan faktyczny sprawy ustalony w wyniku ponownego jej rozpoznania uległ tak zasadniczej zmianie, że do nowo ustalonego stanu faktycznego należy stosować przepisy prawa odmienne od wyjaśnionych przez Naczelny Sąd Administracyjny (por. wyrok SN z dnia 9 lipca 1998 r., sygn. akt I PKN 226/98, OSNAP 1999, nr 15, poz. 486), jak również w przypadku, gdy przy niezmienionym stanie faktycznym sprawy, po wydaniu orzeczenia przez Naczelny Sąd Administracyjny, zmienił się stan prawny (tak: H. Knysiak - Molczyk [w:] H. Knysiak - Molczyk, M. Romańska, T. Woś, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis 2005).

Odnosząc przedstawione rozważania do okoliczności rozpoznawanej sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny nie stwierdził zaistnienia przesłanek umożliwiających odstąpienie od oceny prawnej wyrażonej w wyżej przywołanym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego. Oznacza to, że dalsze rozważania na temat legalności zaskarżonego aktu muszą być prowadzone w oparciu o stanowisko Sądu wyższej instancji.

Istota rozpoznawanej sprawy sprowadza się bowiem do rozstrzygnięcia, czy dokonanie darowizny udziału we własności samochodu osobowego, w rozumieniu art. 7 rozporządzenia Rady (EWG) nr 918/83, art.25 ust.2 u.p.a. i art. 47 ust.1 u.p.t.u. należy uznać jako naruszenie warunku zwolnienia z należności przywozowych, rzeczy osobistego użytku osoby fizycznej przenoszącej miejsce swojego zamieszkania z państwa trzeciego na teren Unii.

W tym zakresie należy wskazać, że w myśl przepisów rozporządzenia Rady (EWG) nr 918/83 zwolnione z należności celnych przywozowych - co do zasady - jest mienie osobiste przywożone przez osoby fizyczne, przenoszące swoje miejsce zamieszkania z państwa trzeciego na obszar celny Wspólnoty (art. 2). Jednocześnie art. 7 rozporządzenia Rady (EWG) stanowi, że w ciągu 12 miesięcy od daty dopuszczenia do swobodnego obrotu mienie osobiste, które zostało zwolnione z należności celnych przywozowych, nie może być pożyczane, oddawane w zastaw, wynajmowane lub zbywane, odpłatnie lub nieodpłatnie, bez uprzedniego poinformowania o tym właściwych organów. Każde pożyczenie, oddanie w zastaw, wynajęcie bądź zbycie przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 powoduje obowiązek uiszczenia należności celnych przywozowych od danego mienia, według stawki obowiązującej w dniu takiego pożyczenia, oddania w zastaw, wynajęcia lub zbycia, oraz według rodzaju rzeczy i wartości celnej ustalonej lub przyjętej w tym dniu przez właściwe organy.

Stosownie do art. 25 ust. 2 u.p.a. zwolnienie od akcyzy może być stosowane w przypadku, gdy na podstawie przepisów prawa celnego wyroby akcyzowe są objęte zawieszającą procedurą celną lub zwolnione od należności celnych przywozowych.

Natomiast w świetle regulacji zawartej w art. 47 ust. 1 u.p.t.u. zwalnia się od podatku import rzeczy osobistego użytku osoby fizycznej przenoszącej miejsce zamieszkania z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju, jeżeli – łącznie - są spełnione następujące warunki:

1) rzeczy służyły do osobistego użytku tej osobie w miejscu zamieszkania na terytorium państwa trzeciego, z tym że towary nieprzeznaczone do konsumpcji musiały służyć do takiego użytku przez okres co najmniej 6 miesięcy przed dniem, w którym osoba ta przestała mieć miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego;

2) rzeczy będą używane na terytorium kraju do takiego samego celu, w jakim były używane na terytorium państwa trzeciego;

3) osoba fizyczna miała miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego nieprzerwanie przez okres co najmniej 12 miesięcy poprzedzających zmianę miejsca zamieszkania;

oraz, co w sprawie rozpoznawanej istotne,

4) rzeczy te przez 12 miesięcy od dnia zgłoszenia do procedury dopuszczenia do obrotu nie mogą zostać oddane jako zabezpieczenie, sprzedane, wynajęte, użyczone, wydzierżawione lub w inny sposób odstąpione odpłatnie lub nieodpłatnie bez wcześniejszego poinformowania o tym organu celnego.

Przede wszystkim wskazać trzeba, że powołane regulacje dotyczące zwolnienia osobistego mienia przesiedlenia z należności przywozowych, poza wskazaniem czynności, których dokonanie skutkuje utratą zwolnienia, a do których zaliczyć należy sprzedaż, wynajem, pożyczkę, oddanie w zastaw, użyczenie, wydzierżawienie odwołują się również do każdego odpłatnego lub nieodpłatnego zbycia lub odstąpienia zwolnionego towaru.

Istota warunku nieodstępowania mienia sprowadza się do zachowania jego osobistego użytkowania w taki sam sposób, w jaki było wykorzystywane przed przeniesieniem miejsca zamieszkania. W tym zakresie Naczelny Sąd Administracyjny wyraźnie wskazał, że zarówno krajowe, jak i europejskie przepisy prawa celnego i podatkowego nie różnicują skutków naruszenia warunku nieodstępowania towaru w zależności od tego, czy towar został przekazany innemu podmiotowi w całości, czy też w części ułamkowej.

Ważne jest zatem, czy warunek ten został naruszony, a z taką okolicznością mamy do czynienia w rozpoznawanej sprawie.

Jak trafnie wskazał Sąd II instancji zamiarem ustawodawcy było zapewnienie sytuacji, w której mienie deklarowane jako mienie przesiedlenia jest własnością osoby przekraczającej granicę i nie zostanie w przeciągu 12 miesięcy zbyte (odpłatnie lub nieodpłatnie), pożyczone, oddane w zastaw lub wynajmowane. Tak rozumiany cel narusza zarówno zbycie części przedmiotu i ustanowienie na nim współwłasności w częściach ułamkowych, jak i zbycie przedmiotu w całości, niezależnie od tego, który ze współwłaścicieli faktycznie korzystał z przedmiotowego samochodu przez 12 miesięcy od dnia zgłoszenia do procedury dopuszczenia do obrotu.

Rzecz, co do której zastrzeżono wymóg wyłącznie osobistego posiadania i użytkowania przez konkretnego właściciela nie może być jednocześnie przedmiotem współwłasności i należeć do innych posiadaczy, którym przysługuje z istoty prawa własności w takim samym zakresie prawo posiadania, czy użytkowania.

Tym samym prawidłowo uznał Dyrektor Izby Celnej, że obowiązek podatkowy w związku z naruszeniem warunku nieodstępowania mienia osobistego powstał z chwilą powstania długu celnego i jak wynika z powołanych powyżej przepisów jest jego naturalną konsekwencją, powodującą określenie przez właściwy organ I instancji podatku z tytułu importu towarów, nie zaś jego późniejszego obrotu ( zawarcia umowy darowizny ).

Przychylając się do stanowiska zawartego w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, uznać należy, że w okolicznościach rozpoznawanej sprawy przyjęty przez organ odwoławczy sposób określenia podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym oraz od towarów i usług z tytułu importu mienia osobistego, wobec stwierdzenia, że skarżący naruszył warunki zwolnienia z opodatkowania jest prawidłowy.

Z tych względów na podstawie art. 151 P.p.s.a. należało oddalić skargę jako nieuzasadnioną.