Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 851/09
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2010-10-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek od czynności cywilnoprawnych
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 174 pkt 1, art 134 par. 1 , art.145 par.1 pkt 1 lit c, art. 184
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art.240 par. 1 pkt 5, art. 120, art. 121, art.122, art.187
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska - Nowacka, Sędziowie NSA Zbigniew Kmieciak (sprawozdawca), Włodzimierz Kubiak, Protokolant Anna Dziosa, po rozpoznaniu w dniu 6 października 2010 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej B. B., H. B., H. B., J. B., M. S., J. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 26 stycznia 2009 r. sygn. akt I SA/GL 722/08 w sprawie ze skargi B. B., H. B., H. B., J. B., M. S., J. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia 27 maja 2008 r. nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 27 maja 2008 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze K. utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy R. (dalej Wójt) z dnia 17 stycznia 2008 r. w przedmiocie uchylenia własnej decyzji ostatecznej - nakazu płatniczego z dnia 10 lutego 2005 r. w sprawie określenia wysokości łącznego zobowiązania pieniężnego na 2005 r. oraz ustalenia nowego zobowiązania za ten rok.

Kolegium odwołało się do treści art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz.60 ze zm., dalej Ord. pod.) oraz wyjaśniło, że z akt podatkowych wynika, że B., H., H. i J. B. oraz M. i J. S. będąc współwłaścicielami nieruchomości udostępnili ją Kopalni Piasku "J." s.c. J. S, J. B., H. B. D. S. na prowadzenie eksploatacji piasku. Grunt ten sklasyfikowany był w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne. Kopalnia Piasku "J." uzyskała decyzją Wojewody S. z dnia 12 listopada 2003 r. koncesję na wydobywanie piasku ze złoża "C. 1" na okres do dnia 17 stycznia 2013 r. Grunt ten od dnia 15 marca 2003 r. do końca 2007 r. pozostawał w posiadaniu przedsiębiorcy, który prowadził na nim działalność gospodarczą polegającą na eksploatacji kruszyw i który zobowiązany został przez Starostę G. decyzją z dnia 8 maja 2007 r. do rekultywacji wyrobisk poeksploatacyjnych, w części dotyczącej powierzchni wskazanej w decyzji, z terminem jej zakończenia na dzień 31 grudnia 2007 r. Za bezsporne Kolegium uznano fakt, iż podatnicy do dnia wydania zaskarżonej decyzji nie wykonali ciążącego na nich ustawowego obowiązku i nie złożyli organowi podatkowemu prawidłowej informacji o zmianie wykorzystania gruntu począwszy od 2004 r., do czego byli zobowiązani treścią art. 6 ust. 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. (Dz.U. z 2006 r., Nr 121, poz.844 ze zm., dalej u.p.o.l.) i art. 6 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz.U. z 2006 r., Nr 136, poz.969 ze zm, dalej ustawa o podatku rolnym). Organ II instancji wskazał także na regulację zawartą w art. 6 a ust. 4 ustawy o podatku rolnym reasumując uznał, że organ I instancji zasadnie ustalił zwiększony wymiar w łącznym zobowiązaniu pieniężnym - przyjmując w odniesieniu do powierzchni 112.400,00 m. kw. gruntu stawkę dla prowadzenia działalności gospodarczej - i ustalając współwłaścicielom spornej nieruchomości wysokość zobowiązania za 2005 r. w wysokości 71.503,00 zł.

Decyzja Kolegium została zaskarżona przez współwłaścicieli do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Zaskarżonej decyzji podatnicy zarzucili naruszenie:

1) art. 120, art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 § 1 Ord. pod. poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych oraz zaniechania działań niezbędnych do wyjaśnienia wszelkich okoliczności stanu faktycznego, brak wyczerpującego rozpatrzenia sprawy pod względem faktycznym i merytorycznym,

2) art. 1 a ust. 1 pkt 3 i art. 2 ust. 2 u.p.o.l.,

3) art. 1 ustawy o podatku rolnym poprzez niezgodne z tym przepisem opodatkowanie gruntów rolnych podatkiem od nieruchomości w okolicznościach, gdy grunty te nie były zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej i nie znajdowały się w posiadaniu podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą.

Skarżący wyrazili pogląd, iż opodatkowanie podatkiem od nieruchomości gruntów rolnych, w przedstawionym stanie faktycznym powinno dotyczyć tylko lat, w których grunty te były w posiadaniu podmiotów gospodarczych, a ponadto grunty te zajęte były na prowadzenie działalności gospodarczej, czyli od 2003 r. do kwietnia 2005 r. Skarżący zaakcentowali, że wydobycie piasku ze złoża w C. odbywało się na obszarze około 6,00 ha rocznie i tyle też gruntów było zgłaszane do opodatkowania podatkiem od nieruchomości w każdym roku podatkowym. Wspólnicy Kopalni "J." bez względu na fakt, że faktyczna eksploatacja piasku z gruntów odbywała się w latach 2003 - 2004, w latach 2005 - 2007 w dalszym ciągu wykazywali w deklaracji podatkowej 60.000,00 m. kw. jako grunty związane z działalnością gospodarczą. Podkreślono, że małżonki wspólników nie były przedsiębiorcami działającymi w ramach spółki, jedynie wyraziły zgodę na eksploatacje piasku a od połowy 2004 r. spółka nie miała prawa do posiadania i dysponowania gruntem w części odnoszącej się do udziału we współwłasności. Grunty stanowiące współwłasność wspólników i ich żon, na których dokonywana była eksploatacja piasku w złożach C. i C. 1 nigdy nie wchodziły do majątku spółki cywilnej, nie stanowiły jej środka trwałego i tym samym nie wchodziły w skład przedsiębiorstwa w rozumieniu Kodeksu cywilnego. Zostały udostępnione tylko na czas wydobycia piasku tj. do połowy 2004 r. Ponownie wskazano, że działalność gospodarcza obu spółek została zlikwidowana odpowiednio w dniu 31 grudnia 2003 r. i w dniu 30 kwietnia 2005 r. Cytując treść art. 2 ust. 2 oraz art. 1 a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., skarżący sformułowali tezę, iż nie jest zgodne z prawem opodatkowanie podatkiem od nieruchomości gruntu zakwalifikowanego jako grunt rolny nie bacząc na faktyczny sposób jego wykorzystania.

W końcowej części uzasadnienia skargi wskazano na naruszenie przez organy podatkowe:

1) art. 187 § 1 Ord. pod. poprzez nieustalenie kiedy i w jakim zakresie grunty były faktycznie zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej,

2) art. 240 § 1 pkt 5 Ord. pod. poprzez wznowienie postępowania, mimo braku podstaw, gdyż, Gmina miała pełną wiedzę na jakich gruntach będzie prowadzona działalność,

Skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji, wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze, w odpowiedzi na skargę, wniosło o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu objętej skargą decyzji.

Obecni na rozprawie w dniu 14 stycznia 2009 r. skarżący J. B. i J. S.podtrzymali żądania skargi, powołując się na pismo Ministra Finansów z dnia 7 grudnia 2008 r., skierowane do Regionalnej Izby Obrachunkowej w L.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, wyrokiem z dnia 26 stycznia 2009 r., sygn.akt I SA/GL 722/08, oddalił skargę.

Sąd stwierdził, że przedmiot sporu ogranicza się do odpowiedzi na pytanie, czy w roku podatkowym będącym przedmiotem oceny, skarżący byli właścicielami gruntów, podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawki określonej w treści art. 3 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l.

Sąd przywołał treść art. 240 § 1 pkt 5 Ord. pod. oraz art. 6 ust. 6 u.p.o.l. i art. 6 ustawy o podatku rolnym i wyjaśnił, że informacji, o których mowa w powołanych wyżej przepisach, podatnicy nie złożyli, a organ rozstrzygnięcie oparł na złożonych deklaracjach. W efekcie Sąd uznał, iż spełniona została przesłanka wznowienia postępowania, określona w treści art. 240 § 1 pkt 5 Ord. pod., gdyż skarżący nie złożyli deklaracji o nabyciu gruntu w 2005 r., oraz wykazali tylko część gruntu zajętego na prowadzenie działalności gospodarczej.

Wskazano, że wiedzę o wszystkich działkach zajętych na prowadzenie tej działalności organ powziął z decyzji Starosty G. z dnia 8 maja 2007 r., ponieważ wcześniejsze prowadzenie uzgodnień z Gminą zarówno co do uzyskania koncesji na wydobywanie piasku, jak i sposobu zagospodarowania odpadów, nie przesądzało, w jakim momencie i które konkretnie działki/grunty zostaną wykorzystane do prowadzenia na nich działalności wydobywczej.

Odnosząc się do naruszenia art. 121 § 1 i art. 187 § 1 Ord. pod., wskazano, że organy podatkowe ustaliły stan faktyczny w oparciu o dokumenty urzędowe, głównie decyzję Starosty G. z dnia 8 maja 2007 r. zobowiązującą wspólników do rekultywacji wyrobisk poeksploatacyjnych. Grunty, na których odbywało się wydobycie nie należały do majątku spółek, ale do majątku osobistego wspólników i ich żon. Kopalnia "J." s.c. została zlikwidowana w dniu 31 grudnia 2003 r., a Z. E. s.c. w dniu 30 kwietnia 2005 r." Okoliczności te zostały potwierdzone na rozprawie w dniu 14 stycznia 2009 r. Sąd, zauważył, że okoliczności wskazane przez skarżących tj. zajęcie działek do wydobycia piasku w latach 2004 - 2005 potwierdzają przyjętą za podstawę rozstrzygnięcia okoliczność, że działki te w omawianym roku podatkowym były wykorzystywane do prowadzenia przez wspólników działalności gospodarczej. Za pozostającą bez znaczenia prawnego uznano podnoszoną przez skarżących okoliczność, iż sporny grunt nie stanowił własności spółki i wskazano art. 3 ust. 1 u.p.o.l. wyjaśniając, że fakt udostępnienia nieruchomości przez właściciela, czy współwłaścicieli - jak było to w niniejszej sprawie - spółce nie zmienia prawa własności, a korzystanie przez wspólników z nieruchomości w takiej sytuacji odbywało się na zasadzie posiadania zależnego. Wskazano także, że podnoszony zarzut dotyczący likwidacji spółek i ich nieistnienia w roku podatkowym 2005, należało ocenić z uwzględnieniem treści art. 1 a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., oraz przepisów ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 216, poz. 1367 z późn. zm.).

Sąd stwierdził, że dopóki trwa rekultywacja gruntu poeksploatacyjnego tak długo grunt jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej. O tym czy grunt związany jest z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje faktyczne jego wykorzystanie do takiej działalności, a skoro za taką działalność uznaje się także rekultywację gruntów, to do czasu jej zakończenia, grunty rekultywowane stanowią grunty związane z prowadzeniem tej działalności. Odnosząc się do treści art. 1 a pkt 3 u.p.o.l., podkreślono, iż przedsiębiorcą jest wspólnik spółki cywilnej, a nie spółka, a skoro na wspólników - jako osoby fizyczne został nałożony obowiązek rekultywacji spornych gruntów - to grunty te są w ich posiadaniu, a zatem zarzut naruszenia w/w przepisu Sąd uznał za niezasadny.

Skarżący wnieśli skargę kasacyjną i zaskarżyli powyższy wyrok zarzucając mu:

- naruszenie art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej p.p.s.a.) poprzez niewłaściwe zastosowanie, polegające na nieprawidłowej ocenie całego materiału procesowego oraz wszystkich okoliczności sprawy, w konsekwencji błędne przyjęcie, że:

a) nieruchomość o powierzchni 112,400 m² (działki nr 38/7, 2184/55, 2276/45, 2277/55) była w całości wykorzystywana do prowadzenia przez skarżących działalności gospodarczej,

- naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a., poprzez nieodniesienie się w uzasadnieniu orzeczenia do wszystkich podniesionych w skardze zarzutów oraz pominięcie wyjaśnienia powyższego w uzasadnieniu, co miało istotny wpływ na wynik sprawy,

- naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 c p.p.s.a. w zw. z art. 120, 121 § 1, 122, 187 § 1 Ord.pod., poprzez niewłaściwe zastosowanie, polegające na nieprawidłowej ocenie zastosowania powyższych przepisów Ordynacji podatkowej przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze, mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, w konsekwencji przyjęcie, że:

a) nieruchomość o powierzchni 112,400 m² (działki nr 38/7, 2184/55, 2276/45, 2277/55) była w całości wykorzystywana do prowadzenia przez skarżących działalności gospodarczej,

- naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 c p.p.s.a. w zw. z art. 240 § 1 pkt 5 Ord.pod. poprzez niewłaściwe zastosowanie, polegające na nieprawidłowej ocenie zastosowania powyższego przepisu Ordynacji podatkowej przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze, mające istotny wpływ na wynik sprawy i przyjęciu, że decyzja Wójta z dnia 17 stycznia 2008 r. nie została wydana z naruszeniem przepisów o wznowieniu postępowania zakończonego ostateczną decyzją,

- naruszenie art. 1a ust.1 pkt 4 u.p.o.l. poprzez błędne zastosowanie polegające na przyjęciu, że przedsiębiorcy prowadzą działalność gospodarczą,

- naruszenie art. 2 ust.2 u.p.o.l. poprzez błędne zastosowanie, co wyraża się w tym, ze ustalony stan faktyczny w niniejszej sprawie nieuznano za odpowiadający stanowi hipotetycznemu przewidzianemu w tej normie prawnej;

- naruszenie art. 2 i art. 4 ust.1 oraz ust 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z 2004 r., Nr 216, poz.1367 ze zm.) poprzez błędne zastosowanie i uznanie, iż skarżący prowadzili działalność gospodarczą,

- naruszenie art. 20 ust.3 ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych (t.j. Dz.U. z 2004 r., Nr 121, poz.1266 ze zm.) poprzez błędną wykładnię i uznaniu, że rekultywacja gruntów jest częścią prowadzonej działalności gospodarczej,

- naruszenie art. 20 ust 4 ustawy o ochronie gruntów rolnych i leśnych poprzez błędne zastosowanie, co wyraża się w tym, że ustalony stan faktyczny w niniejszej sprawie nie uznano za odpowiadający stanowi hipotetycznemu przewidzianemu w tej formie prawnej i w konsekwencji błędne przyjęcie, że rekultywacja gruntów jest częścią prowadzonej działalności gospodarczej.

Wskazując powyższe naruszenia skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania, ewentualnie, w przypadku uznania, iż nie zostały naruszone przepisy postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, na mocy art. 188 p.p.s.a. skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonego orzeczenia i rozpoznanie skargi oraz zasądzenie kosztów postępowania.

W piśmie procesowym – spóźnionej odpowiedzi na skargę kasacyjną, Samorządowe Kolegium odwoławcze wniosło o jej oddalenie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, przeto nie zasługuje na uwzględnienie. Odnosząc się do sformułowanych w niej zarzutów, należy w pierwszej kolejności zwrócić uwagę na bezzasadność twierdzeń dotyczących pominięcia przez sąd administracyjny pierwszej instancji okoliczności, że skarżące B. B., H. B. i M. S. nie prowadziły działalności gospodarczej, a tym samym nie były nigdy przedsiębiorcami. Według autora skargi kasacyjnej sąd nie odniósł się do tej kwestii, a cały spór został przezeń "zawężony do rozumienia instytucji rekultywacji" (s. 6 skargi kasacyjnej). Dla istoty rysującego się w rozpoznanej sprawie sporu istotna była konstatacja, iż w roku podatkowym objętym zakresem oceny skarżący byli właścicielami gruntów podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości (s. 11 uzasadnienia zaskarżonego wyroku). Jak wykazano w dalszej części uzasadnienia zaskarżonego wyroku, nałożenie obowiązku rekultywacji gruntu dotyczyło de facto osób fizycznych, a nie podmiotu, którym była spółka cywilna. Wyczerpujące wyjaśnienie tej kwestii na s. 15 – 18 tego uzasadnienia czyni zbędnym powtórne omawianie tego elementu rysującego się sporu. Wypada jedynie przypomnieć, że samego zlikwidowania działalności spółki nie można utożsamiać z zaprzestaniem działalności gospodarczej przez wspólników, gdyż rekultywacja gruntów jest częścią tej działalności (jest nierozerwalnie związana z prowadzonymi wcześniej pracami).

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, całkowicie chybione okazały się też zarzuty w przedmiocie braku podstaw do wznowienia postępowania. Jak podkreślono w skardze kasacyjnej, organ podatkowy pierwszej instancji w dacie wydania decyzji ustalającej łączne zobowiązanie pieniężne za rok 2005 "znał cały stan faktyczny", następnie zaś "na gruncie ustalonego już wcześniej stanu faktycznego, wyciągnął inne wnioski i dokonał odmiennej oceny okoliczności faktycznych dla rozstrzygnięcia sprawy" (s. 4 skargi kasacyjnej). Analiza akt sprawy nie potwierdza prawdziwości tego spostrzeżenia. Prowadzi ona natomiast do wniosku, że w sprawie, w której wydano zakwestionowaną decyzję wyszły na jaw nowe okoliczności, nieznane organowi podatkowemu w dacie wydania decyzji wymiarowej. Oznacza to, że spełniona została przesłanka wskazana w art. 240 § 1 pkt 5 Ord. pod. Rzecz w tym, iż jak trafnie zaznaczył sąd administracyjny pierwszej instancji, stosownie do art. 6 ust. 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Na osobach fizycznych ciąży obowiązek składania właściwym organom informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych, sporządzanych na formularzu urzędowym według określonego wzoru, wygaśnięciu obowiązku podatkowego albo zaistnieniu zdarzenia powodującego zmiany sposobu wykorzystania przedmiotu opodatkowania. Z kolei przepis art. 6a ust. 4 ustawy o podatku rolnym stanowi, że jeśli w ciągu roku podatkowego grunty rolne zostały zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej inna niż rolnicza lub po zaprzestaniu tej działalności przywrócono na gruntach działalność rolniczą, bądź z innych powodów powierzchnia ta uległa zwiększeniu lub zmniejszeniu, kwota należnego podatku rolnego ulega obniżeniu albo podwyższeniu poczynając od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła zmiana. W sprawie rozstrzygniętej decyzją wymiarową z 10 lutego 2005 r. podatnicy nie złożyli takich informacji. O tym, iż po jej wydaniu doszło do ujawnienia nowych, istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych świadczy fakt zwrócenia się przez Wójta Gminy R. pismem z dnia 28 maja 2007 r. o przedłożenie w terminie 7 dni wyjaśnień co do rozbieżności pomiędzy powierzchnią gruntów zadeklarowanych w 2004 r. do opodatkowania jako zajętych na cele działalności gospodarczej, a powierzchnią gruntów przeznaczonych do zrekultywowania wyrobisk "C." i "C.1" wskazanych w decyzji Starosty G. z dnia 8 maja 2007 r. Ustalenia te nakazują uznać za bezzasadną argumentację przedstawioną na s. 5 skargi kasacyjnej w odniesieniu do posiadanej przez organ podatkowy już w 2003 r. wiedzy na temat gruntów wymagających rekultywacji. Zakładając nawet, że Wójt Gminy R. wiedział wówczas – jak zaznaczono w skardze kasacyjnej – "które konkretnie działki zostaną wykorzystane do prowadzenia działalności gospodarczej", nie można traktować tej okoliczności jako wyłączającej istnienie wspomnianego wcześniej, ciążącego na podatnikach, obowiązku informacyjnego. Sam autor skargi kasacyjnej powołuje się zresztą na to, iż postępowanie administracyjne dotyczące rekultywacji gruntu zostało wszczęte w 2003 r., lecz nie zostało wtedy zakończone, gdyż dopiero decyzją Starosty G. z 2007 r. "ustalono kierunek rekultywacji gruntów" (s. 5 skargi kasacyjnej).

Za pozbawione usprawiedliwionych podstaw Naczelny Sąd Administracyjny uznał także zarzuty w przedmiocie naruszenia wyliczonych w skardze kasacyjnej przepisów prawa materialnego. Nie można w szczególności zgodzić się z twierdzeniami, iż rekultywacja gruntów nie jest częścią prowadzonej działalności gospodarczej (w przyjęciu przez sąd przeciwnego poglądu autor skargi kasacyjnej dopatrzył się naruszenia art. 20 ust. 3 ustawy o ochronie gruntów rolnych i leśnych poprzez jego błędną wykładnię). Niezależnie od tego, należy podkreślić, że w skardze kasacyjnej zaniechano kategoryzacji części wysuniętych pod adresem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach zarzutów, czego wyrazem było powiązanie zarzutów dotyczących uchybień natury procesowej z przepisami prawa materialnego. Według autora skargi kasacyjnej, zebrany w sprawie materiał dowodowy nie pozwalał na ustalenie, czy skarżący rzeczywiście prowadzili (wykonywali) działalność gospodarczą – tak na s. 7. Twierdzenie to wsparto jednak przywołaniem przepisów art. 2 i 4 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. W tej sytuacji, nie bardzo wiadomo, jakiego rodzaju naruszenie prawa zarzucono w istocie sądowi administracyjnemu pierwszej instancji (naruszenie prawa materialnego w jednej z określonych w art. 174 pkt 1 p.p.s.a. postaci czy też naruszenie przepisów postępowania ?). Postawiony w skardze kasacyjnej zarzut pogwałcenia art. 134 § 1 p.p.s.a. nie został bliżej uzasadniony. Wysuwając go, autor skargi kasacyjnej ograniczył się do tyleż prostej, co niejasnej konstatacji, iż doszło do jego niewłaściwego zastosowania, polegającego na "nieprawidłowej ocenie całego materiału procesowego oraz wszystkich okoliczności sprawy" (s. 2). Tezę tę powtórzono wskazując na naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 120, 121 § 1, 122 i 187 § 1 Ord. pod. Wnikliwa analiza treści uzasadnienia skargi kasacyjnej dowodzi wszakże, że zarzuty te ujęte są jako pochodna naruszenia przepisów prawa materialnego.

Pomijając wspomnianą wadliwość konstrukcyjną skargi kasacyjnej, koniecznym jest zasygnalizowanie, że przytoczone w skardze kasacyjnej fragmenty wypowiedzi sądów nie przystają do stanu faktycznego i prawnego rozpoznanej sprawy. Istota sporu pomiędzy skarżącymi i organami podatkowymi sprowadza się do odmiennego rozumienia pojęcia faktycznego sposobu wykorzystania gruntu zakwalifikowanego jako grunt rolny. W przekonaniu skarżących, wykorzystanie to miało miejsce wyłącznie w okresie eksploatacji piasku i nie obejmowało rekultywacji gruntu, po zakończeniu działalności wydobywczej. Tymczasem nie powinno być wątpliwości co do tego, że rekultywacja gruntu – jako następstwo owej działalności – jest związana z działalnością gospodarczą. Tak długo zatem jak grunt zakwalifikowany jako użytek rolny zajęty jest na prowadzenie działalności innej niż rolnicza, jest on związany z prowadzeniem działalności gospodarczej. Konstatacja ta prowadzi do wniosku zgodnego z ustaleniem poczynionym na s. 19 – 20 uzasadnienia zapadłego wyroku, iż o tym, czy grunt związany jest z prowadzoną działalnością gospodarczą przesądza jego faktyczne wykorzystanie do takiej działalności; skoro w jej zakresie mieści się również rekultywacja gruntów, to do czasu jej zakończenia dane grunty muszą być uznane za związane z działalnością gospodarczą. W świetle zaprezentowanych uwag, także tę grupę zarzutów skargi kasacyjnej trzeba ocenić jako bezzasadną.

W tym stanie rzeczy, na mocy art. 184 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji.

.