Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 12/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2017-04-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6539 Inne o symbolu podstawowym 653
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Wojewoda
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 7 ust. 1 pkt 8a, art. 7 ust. 6 i 7
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Łozowska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Krzysztof Bogusz Sędzia WSA Grzegorz Gocki Protokolant Starszy inspektor sądowy Iwona Dąbrowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 kwietnia 2017 r. sprawy ze skargi Gminy Strzelce Opolskie na decyzję Wojewody Opolskiego z dnia 17 listopada 2016 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu utraconych dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości za 2015 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej z dnia 19 września 2016 r., nr [...], II. zasądza od Wojewody Opolskiego na rzecz strony skarżącej kwotę 7.400,00 zł (słownie złotych: siedem tysięcy czterysta 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 17 listopada 2016 r. Wojewoda Opolski, działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 23 z późn. zm.), dalej w skrócie "K.p.a" [K.p.a.], art. 400r ust. 10 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. - Prawo ochrony środowiska (Dz. U z 2016 r. poz. 672 z późn. zm.), w związku art. 17 pkt. 3 K.p.a. oraz z art. 3 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 23 stycznia 2009 r. o wojewodzie i administracji rządowej w województwie (Dz. U z 2015 r. poz. 525 z późn. zm.) oraz art. 7 ust. 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 716 z późn. zm.), dalej w skrócie "u.p.o.l", utrzymał w mocy decyzję Zarządu Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w Opolu z dnia 5 października 2016 r., odmawiającą Gminie Strzelce Opolskie zwrotu utraconych dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości, będących własnością Skarbu Państwa gruntów pokrytych wodami jezior o ciągłym dopływie lub odpływie wód powierzchniowych oraz gruntów zajętych pod sztuczne zbiorniki wodne za 2015 r.

Rozstrzygnięcie powyższe poprzedziło postępowanie administracyjne i sądowo administracyjne o następującym przebiegu.

Wnioskiem z dnia 18 lutego 2016 r., (znak [...]), Gmina Strzelce Opolskie (dalej też określona jako: "Gmina", "Skarżąca", "Wnioskodawczyni") zwróciła się do Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w Opolu (dalej też określany jako: "WFOŚiGW", "Fundusz") o zwrot utraconych dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości, będących własnością Skarbu Państwa gruntów pokrytych wodami jezior o ciągłym dopływie lub odpływie wód powierzchniowych oraz gruntów zajętych pod sztuczne zbiorniki wodne za 2015 r. Wniosek dotyczył dochodów utraconych z tytułu ustawowego zwolnienia z podatku od nieruchomości, określonego w art. 7 ust. 1 pkt 8a u.p.o.l., w wysokości 105.192,00 zł, odpowiadającej iloczynowi powierzchni 133.154 m2 i stawki podatku od nieruchomości w wys. 0,79 zł/m2 związany był z nieruchomością Skarbu Państwa użytkowanej przez podatnika spółkę A S.A. w [...] i został złożony przez Gminę według wzoru stanowiącego załącznik do rozporządzenia Ministra Środowiska z dnia 20 lipca 2006 r. w sprawie zwrotu gminom utraconych dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości, będących własnością Skarbu Państwa, gruntów pokrytych wodami jezior o ciągłym dopływie lub odpływie wód powierzchniowych oraz gruntów zajętych pod sztuczne zbiorniki wodne (Dz. U. Nr 142, poz. 1023) – dalej też "rozporządzenie".

Do wniosku dołączono potwierdzoną za zgodność z oryginałem: kserokopię korekty deklaracji na podatek od nieruchomości na rok 2015 podatnika – Spółki A S.A. w [...] wraz z załącznikiem ZN-1 z 4.12.2015 r. oraz kserokopię uchwały Nr LII/390/2014 Rady Miejskiej w Strzelcach Opolskich z dnia 29.10.2014 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości.

WFOŚiGW pismem z dnia 21 kwietnia 2016 r., poinformował Gminę Strzelce Opolskie o negatywnym rozpatrzeniu wniosku, z uwagi na fakt wykazania w deklaracji gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej i w konsekwencji zastosowania we wniosku nieprawidłowej stawki podatku.

Gmina Strzelce Opolskie pismem z dnia 9 maja 2016 r. wniosła odwołanie do Wojewody Opolskiego. Podniosła zarzut naruszenia art. 7 ust. 6 u.p.o.l., poprzez odmowę zwrotu utraconych dochodów, w sytuacji ustawowego zwolnienia od podatku od nieruchomości gruntów będących własnością Skarbu państwa, zajętych pod sztuczne zbiorniki wodne.

Decyzją z dnia 23 czerwca 2016 r. Wojewoda Opolski uchylił zaskarżoną decyzję z dnia 21 kwietnia 2016 r. w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania przez organ I instancji.

W motywach decyzji Wojewoda Opolski zobowiązał Zarząd WFOŚiGW w Opolu do przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i w następstwie tego postępowania, wydania decyzji zawierającej elementy określone w art. 107 § 1 K.p.a.

Po ponownym rozpoznaniu wniosku Gminy z dnia 18 lutego 2016 r. decyzją z dnia 23 czerwca 2016 r., Zarząd Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w Opolu odmówił wnioskodawczyni zwrotu utraconych dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości, będących własnością Skarbu Państwa, gruntów pokrytych wodami jezior o ciągłym dopływie lub odpływie wód powierzchniowych oraz gruntów zajętych pod sztuczne zbiorniki wodne, za rok 2015.

W uzasadnieniu decyzji organu I instancji podniesiono m.in. niezgodność w określeniu przez Gminę położenia sztucznego zbiornika wodnego, jego charakteru i sposobu wykorzystania, a ponadto zarzucono, że nie zostało przeprowadzone postępowanie o ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego Spółce A S.A. w [...]. W ocenie organu Gmina nieprawidłowo oparła wniosek o zwrot utraconych dochodów wyłącznie na korekcie deklaracji na podatek od nieruchomości na 2015 r.

W odwołaniu od decyzji Zarządu Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w Opolu z dnia 5 października 2016 r., złożonym przez Burmistrza Strzelec Opolskich, Gmina zarzuciła decyzji organu I instancji naruszenie przepisów art. 7 ust. 6 u.p.o.l., w związku z § 2 ust. 3 rozporządzenia oraz art. 10 § 1 K.p.a.

W uzasadnieniu podniosła ustosunkowując się do zarzutu nieprzeprowadzenia uprzedniego postępowania podatkowego o ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego Spółce A S.A. w [...], że do udokumentowania wniosku o zwrot utraconych dochodów służyć mogą wyłącznie deklaracje podatkowe, wobec których istnieje domniemanie prawdziwości wykazanego w nich zobowiązania i prawidłowości wyliczenia wysokości podatku. Dodała, że stosowne postępowanie wymiarowe Burmistrz Strzelec Opolskich przeprowadził w ramach działań dotyczących 2008 r., a ponieważ zarówno stan faktyczny, jak i prawny, nie uległ zmianie i w zasadzie jest tożsamy ze stanem szczegółowo ustalonym w postępowaniu podatkowym za 2008 r., Burmistrz Strzelec Opolskich nie przeprowadzał dodatkowego postępowania wyjaśniającego w zakresie 2015 r.

Co do charakteru sztucznego zbiornika wodnego, Gmina odwołała się do stanowiska Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu, wyrażonego w decyzji z dnia 30 czerwca 2014 r., nr [...], w której wskazano, że "sporne grunty zajęte pod sztuczny zbiornik wodny bezsprzecznie podlegają zwolnieniu przedmiotowemu w świetle art. 7 ust. 1 pkt. 8a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych".

Gmina podkreśliła, że ustawodawca konstruując przepis art. 7 ust. 1 pkt 8a u.p.o.l., nie uzależnił możliwości zastosowania przedmiotowego zwolnienia, jak i kwalifikacji określonych gruntów, od zapisów zawartych w ewidencji gruntów i budynków, a jedynie od obiektywnych okoliczności faktycznych.

Wreszcie zaznaczyła, że Fundusz, wbrew zaleceniom Wojewody Opolskiego, zawartym w decyzji z dnia 23 czerwca 2016 r., nie zbadał, czy w sprawie doszło do rzeczywistej utraty przychodów Gminy poprzez niepobieranie podatku od nieruchomości, co dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy ma najistotniejsze znaczenie.

Zaskarżoną decyzją z dnia 17 listopada 2016 r. Wojewoda Opolski utrzymał w mocy decyzję Zarządu Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w Opolu z dnia 19 września 2016 2016 r.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia, w pierwszej kolejności Wojewoda Opolski przytoczył regulacje prawne uzasadniające jego właściwość, jako organu odwoławczego, od decyzji wydanej w I instancji przez Wojewódzki Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, w zakresie sprawy o zwrot utraconych dochodów Gminy z tytułu zwolnienia od podatku od nieruchomości wynikającego z art. 7 ust. 1 pkt 8a u.p.o.l.

Następnie Wojewoda Opolski zwrócił uwagę na kwestię relacji między postępowaniem o zwrot utraconych dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości, będących własnością Skarbu Państwa, gruntów pokrytych wodami jezior o ciągłym dopływie lub odpływie wód powierzchniowych oraz gruntów zajętych pod sztuczne zbiorniki wodne, za rok 2015, a postępowaniem w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego wobec Spółki A S.A. za rok 2008, prowadzonego równolegle do postępowania w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty, na mocy art. 7 ust. 1 pkt. 8a u.p.o.l.

Organ II instancji stwierdził, że Burmistrz Strzelec Opolskich nie przeprowadził powtórnego postępowania podatkowego w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, a zatem nie przeprowadził postępowania wyjaśniającego dotyczącego okoliczności, które mają istotny wpływ na wynik sprawy mimo, że zachodziły różnice w ocenie stanu faktycznego przedmiotu opodatkowania między stanowiskiem organu podatkowego i Prokuratora Okręgowego z jednej strony, a stanowiskiem SKO – z drugiej.

Organ odwoławczy zaakceptował pogląd organu I instancji, wskazując, że organ podatkowy nie przeprowadził wystarczającej oceny prawnej, dotyczącej wystąpienia przesłanek zwolnienia "sztucznego zbiornika wodnego" na podstawie powyższego przepisu u.p.o.l., ograniczając się jedynie do dokonania wykładni językowej pojęcia "sztuczny zbiornik wodny".

Zdaniem Wojewody Opolskiego, przy ocenie materiału dowodowego nie zostało określone jakie znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy ma klasyfikacja spornych gruntów w ewidencji gruntów i brak działań ze strony podatnika, zmierzających do zmiany klasyfikacji gruntów z oznaczenia "K" - użytki kopalne na oznaczenie "Ws" - wody stojące oraz czy dla stwierdzenia przesłanek omawianego zwolnienia podatkowego ma znaczenie sposób zagospodarowania (rekultywacji) gruntów.

Podkreślono, że zwrot utraconych dochodów następuje po złożeniu przez gminę wniosku, którego wzór określony został w załączniku do rozporządzenia. Ustawowy wzór wniosku wymaga podania - jako podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości - powierzchni, która jest objęta zwolnieniem i stawki podatku od nieruchomości od gruntów pod wodami powierzchniowymi płynącymi jezior oraz gruntów pod sztucznymi zbiornikami wodnymi.

Z uchwały nr LII/390/2014 Rady Miejskiej w Strzelcach Opolskich z dnia 29 października 2014 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości wynika, że stawka podatku od nieruchomości na 2015 r. od gruntów pod jeziorami i zajętych na zbiorniki wodne wynosi 4,58 zł od 1 ha powierzchni. Natomiast Gmina Strzelce Opolskie w swym wniosku z dnia 18 lutego 2015 r., zastosowała stawkę podatku w wysokości 0,79 zł/m2, tj. stawkę podatku od nieruchomości dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Według organu przy zastosowaniu prawidłowej stawki, kwota utraconych dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości wynosiłaby 60,98 zł.

Zdaniem Wojewody nie zostały także zweryfikowane numery geodezyjne działek, na których znajduje się "sztuczny zbiornik wodny". Niewystarczające w tej mierze było wyjaśnienie Burmistrza Strzelec Opolskich złożone w piśmie z dnia 22 lipca 2016 r., gdyż nie pozwoliło na jednoznaczne ustalenie, czy prawidłowo został wypełniony wniosek Gminy o zwrot utraconych dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości, wynikający z art. 7 ust. 1 pkt 8a u.p.o.l.

W skardze sądowoadministracyjnej Gmina Strzelce Opolskie, reprezentowana przez radcę prawnego, wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Zarządu Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w Opolu z dnia 19 września 2016 r. oraz zasądzenie od organu na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi powtórzono zarzuty odwołania i argumentację przedstawioną na ich poparcie. Skarżąca stanowczo podkreśliła, iż ustawodawca konstruując przepis art. 7 ust. 1 pkt 8a u.p.o.l. nie uzależnił możliwości zastosowania przedmiotowego zwolnienia od zapisów zawartych w ewidencji gruntów i budynków.

Zdaniem Gminy każdy grunt pod sztucznym zbiornikiem wodnym objęty jest, po spełnieniu pozostałych warunków, zwolnieniem od podatku od nieruchomości. Wojewódzki Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej błędnie przyjął w decyzji, że zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości na podstawie spornego przepisu podlegać mogą wyłącznie grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków, jako grunty pod wodami stojącymi oznaczonymi symbolem Ws.

Jednocześnie skarżąca Gmina, przywołując treść § 2 ust. 6 rozporządzenia wskazała, że Fundusz sprawdza wniosek tylko pod względem rachunkowym i formalnym, co oznacza, że podejmuje czynności polegające przede wszystkim na badaniu zgodności zaszłości gospodarczej i opisującego ją dokumentu pod względem zgodności z ustalonymi wymaganiami, jeśli takie wymagania wynikają z uregulowań prawnych oraz poprawności obliczeń na sprawdzanym dokumencie, tj. czy nie zawiera błędów lub oczywistych omyłek pisarskich.

Czynności kontroli merytorycznej polegającej na sprawdzeniu zgodności treści dokumentu z rzeczywistym przebiegiem opisywanej w nim zaszłości gospodarczej nie są, w myśl rozporządzenia, czynnościami niezbędnymi do sprawdzenia złożonego wniosku o zwrot gminom utraconych dochodów.

W rozpoznawanej sprawie Zarząd WFOŚiGW w Opolu, rozpatrując wniosek skarżącej o zwrot utraconych dochodów, stwierdził m.in. iż nie jest możliwe sprawdzenie wniosku Gminy Strzelce Opolskie pod względem formalnym i rachunkowym bez wyjaśnienia stanu faktycznego przedmiotu opodatkowania i zastosowania zwolnienia na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 8a u.p.o.l., czyli de facto bez sprawdzenia wniosku pod względem merytorycznym.

Jednocześnie Fundusz, wbrew zaleceniom Wojewody Opolskiego zawartym w decyzji z dnia 23 czerwca 2016 r., pominął fakt konieczności zbadania "czy w przedmiotowej sprawie doszło do rzeczywistej utraty przychodów Gminy poprzez niepobranie podatku od nieruchomości", co dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy mogłoby mieć, z punktu widzenia interesów Gminy, istotne znaczenie.

W ocenie skarżącej, doniosłość prawną w rozpoznawanej sprawie ma okoliczność zmiany przez ustawodawcę ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, również w zakresie brzmienia art. 7 ust. 1 pkt 8a. Zawężenie i doprecyzowanie zakresu zwolnienia, zdaniem Gminy jednoznacznie wskazuje, że od 1 stycznia 2016 r. wyłącznie podmioty enumeratywnie wymienione w art. 217 ustawy z dnia 18 lipca 2001 r. - Prawo wodne mogą korzystać z opisanego zwolnienia. Zdaniem skarżącej gdyby ustawodawca chciał dokonać innej zmiany, polegającej np. na dookreśleniu, iż przy ustalaniu prawa do ustawowego zwolnienia z podatku od nieruchomości należy brać pod uwagę także inne okoliczności tj. klasyfikację gruntów w ewidencji gruntów i budynków – uczyniłby to dokonując nowelizacji.

Na rozprawie strony podtrzymały swoje stanowiska, a pełnomocnik skarżącej sprecyzował petitum skargi co do naruszenia decyzją art. 7 ust. 6 w zw. z ust. 1 pkt 8a u.p.o.l., w brzmieniu obowiązującym w 2014 r. oraz § 2 ust. 3 i ust. 6 rozporządzenia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga podlegała uwzględnieniu.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. 2016,poz.1066 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. 2016, poz.718 ze zm.) dalej w skrócie : "P.p.s.a.", sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W myśl art. 3 § 2 pkt 1 P.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg między innymi na decyzje administracyjne.

Na podstawie art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57 a.

Przedmiotem skargi jest decyzja Wojewody Opolskiego z dnia 17 listopada 2016 roku utrzymująca w mocy decyzję Zarządu WFOŚiGW w Opolu z dnia 19 września 2016 roku odmawiającą Gminie Strzelce Opolskie zwrotu utraconych dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości, będących własnością Skarbu Państwa, gruntów pokrytych wodami jezior o ciągłym dopływie lub odpływie wód powierzchniowych oraz gruntów zajętych pod sztuczne zbiorniki wodne za rok 2015.

Materialnoprawną podstawę złożonego wniosku stanowił art. 7 ust. 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. z 2010 r. Dz. U. Nr 95 poz. 613 z późn. zm., dalej: "u.p.o.l.". Powołać go jednak trzeba razem z art. 7 ust. 1 pkt 8a u.p.o.l.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 8a u.p.o.l. zwalnia się od podatku od nieruchomości będące własnością Skarbu Państwa, grunty pokryte wodami jezior o ciągłym dopływie lub odpływie wód powierzchniowych oraz grunty zajęte pod sztuczne zbiorniki wodne. Natomiast w myśl art. 7 ust. 6 tej u.p.o.l., z tytułu zwolnień, o których mowa w ust. 1 pkt 1a, gminom przysługuje zwrot utraconych dochodów ze środków wojewódzkiego funduszu ochrony środowiska i gospodarki wodnej. Ustęp 7 tego artykułu zawiera delegację dla ministra właściwego do spraw środowiska do określenia, w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia, szczegółowych zasad i trybu zwrotu utraconych dochodów, o których mowa w ust. 6, co wynika z potrzeby zabezpieczenia gmin przed zmniejszeniem dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 8a u.p.o.l..

Na podstawie art. 7 ust. 7 u.p.o.l. Minister Środowiska wydał 20 lipca 2006 roku rozporządzenie w sprawie zwrotu gminom utraconych dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości, będących własnością Skarbu Państwa, gruntów pokrytych wodami jezior o ciągłym dopływie lub odpływie wód powierzchniowych oraz gruntów zajętych pod sztuczne zbiorniki wodne (Dz. U. 2006 nr 142 poz. 1023).

Rozporządzenie to obowiązywało w dacie złożenia wniosku przez Gminę, gdyż ustawą z dnia 25 czerwca 2015 roku o zmianie ustawy o samorządzie gminnym oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. 2015 poz. 1045) określono, że akty wykonawcze wydane na podstawie art. 7 ust. 5 i 7 oraz art. 9 ust. 8 i 9 ustawy zmienianej w art. 9 (czyli ustawy o podatkach i opłatach lokalnych - przypis Sądu) w brzmieniu dotychczasowym zachowują moc do dnia wejścia w życie aktów wykonawczych wydanych na podstawie art. 7 ust. 5 i 7 oraz art. 9 ust. 8 i 9 ustawy zmienianej w art. 9, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, nie dłużej jednak niż przez 12 miesięcy od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy, czyli 2 stycznia 2017 r. (por. art. 55 ust. 1 i art. 59 ustawy z 25 czerwca 2015 r.).

Na podstawie art. 58 tej ustawy do postępowań w sprawie zwrotu utraconych przez jednostki samorządu terytorialnego dochodów z tytułu stosowania do dnia 31 grudnia 2015 r. zwolnień, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt. 8 i 8a ustawy zmienianej w art. 9, w brzmieniu dotychczasowym, stosuje się przepisy dotychczasowe.

W wykonaniu delegacji zawartej w art. 7 ust. 7 u.p.o.l. w rozporządzeniu z dnia 20 lipca 2006 r. określono wzór wniosku i terminy: do jego złożenia, dokonania ewentualnej korekty, sprawdzenia wniosku oraz przekazania na rachunek budżetu gminy środków stanowiących równowartość utraconych dochodów (§ 2 ust. 2, ust. 3-4 i ust. 6 oraz § 3). Zgodnie z § 2 ust. 6 rozporządzenia wojewódzki fundusz sprawdza wniosek pod względem rachunkowym i formalnym, a w przypadku stwierdzenia we wniosku braków lub błędów wzywa, w trybie określonym w § 2 ust. 7, do ich usunięcia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania. Nieusunięcie braków lub błędów w terminie skutkuje pozostawieniem wniosku bez rozpatrzenia.

Z tych regulacji prawnych wynika, że prawodawca przyznał gminom prawo do rekompensaty z tytułu utraconych dochodów i wskazał, z jakich środków prawo to będzie realizowane. W akcie wykonawczym wprowadził zasadę, że zwrot utraconych dochodów następuje na wniosek uprawnionej gminy złożony w określonym terminie i na określonym formularzu i przyznał wojewódzkiemu funduszowi kompetencje do sprawdzenia wniosku pod względem rachunkowym i formalnym oraz do pozostawienia go bez rozpatrzenia w sytuacjach określonych w § 2 ust. 7. Nakazał również wojewódzkiemu funduszowi przekazanie środków na rachunek gminy w określonym terminie ( § 3 rozporządzenia).

Wprawdzie w art. 7 ust. 6 u.p.o.l. wskazano jedynie na źródło finansowania ("gminom przysługuje zwrot utraconych dochodów ze środków wojewódzkich funduszy"), lecz nie powinno budzić wątpliwości, że tego zwrotu może dokonać tylko dysponent tych środków, a takim dysponentem w świetle art. 400 ust. 2 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. – Prawo ochrony środowiska są wojewódzkie fundusze ochrony środowiska i gospodarki wodnej jako samorządowe osoby prawne w rozumieniu art. 9 pkt 14 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r. poz. 885 i 938).

Wojewódzki Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej posiada osobowość prawną z mocy ustawy Prawo ochrony środowiska. Do dnia 31 grudnia 2009 r. był wojewódzkim funduszem celowym w rozumieniu ustawy o finansach publicznych a od dnia 1 stycznia 2010 r. jest samorządową osobą prawną w rozumieniu art. 9 pkt 14 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych. Podstawa utworzenia i zasady organizacji Wojewódzkiego Funduszu, a także zakres działań został określony w ustawie Prawo ochrony środowiska.

Z kolei, jeżeli mowa jest o "organie ochrony środowiska" – rozumie się przez to organy administracji powołane do wykonywania zadań publicznych z zakresu ochrony środowiska, stosownie do ich właściwości określonej w tytule VII w dziale I ustawy Prawo ochrony środowiska. W dziale II tej ustawy zatytułowanym "Instytucje ochrony środowiska" ustawodawca w rozdziale 4 określił podmioty powołane w drodze ustawy do finansowania ochrony środowiska i gospodarki wodnej, wskazując m.in. Wojewódzkie Fundusze Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej.

Tym samym nie może budzić wątpliwości, iż zarówno status prawny, jak i zadania, dla których powołano Wojewódzkie Fundusze ochrony środowiska i gospodarki wodnej – o charakterze publicznym – dają podstawę do poddania ich działalności kontroli sądów administracyjnych.

Wynika to również pośrednio z powołanego wcześniej § 2 pkt 6 i 7 oraz § 3 rozporządzenia Ministra Środowiska z dnia 20 lipca 2006 r. w sprawie zwrotu gminom utraconych dochodów (...), skoro to wojewódzki fundusz sprawdza wniosek pod względem rachunkowym i formalnym (§ 2 pkt 6), pozostawia wniosek bez rozpoznania (§ 2 pkt 7) oraz przekazuje na rachunek budżetu gminy kwotę środków z tytułu utraconych dochodów (§ 3).

Stąd też w świetle powyższych regulacji należy uznać, że wojewódzki fundusz ochrony środowiska posiada kompetencje do odmowy zwrotu utraconych dochodów, o jakich mowa w art. 7 ust. 6 u.p.o.l.

W tym miejscu wskazać należy, iż rozporządzenie Ministra Środowiska z dnia 20 lipca 2006 r. wydane zostało na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 7 ust. 7 u.p.o.l. Zgodnie z tym przepisem minister właściwy do spraw środowiska w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, szczegółowe zasady i tryb zwrotu utraconych dochodów, o których mowa w ust. 6, kierując się potrzebą zabezpieczenia gmin przed zmniejszeniem dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości, o którym mowa w ust.1 pkt 8a.

Oznacza to, że jeżeli ustawodawca przyznał gminie prawo do żądania rekompensaty, to może ona, po spełnieniu formalnych warunków przewidzianych w przepisach prawa, skutecznie dochodzić przyznania świadczenia. Zadaniem Wojewódzkiego Funduszu jest realizacja tego świadczenia. Tym samym w przedmiotowej sprawie stosunek administracyjnoprawny został określony w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych. Powstał wskutek zaistnienia przesłanek faktycznych i określonych w tej ustawie faktów prawnych. Do ich pełnej konkretyzacji niezbędne jest wypełnienie przez Wojewódzki Fundusz ustawowych obowiązków zmierzających do załatwienia wniosku gminy a szczegółowo określonych w rozporządzeniu Ministra Środowiska z 20 lipca 2006 r.

W rozporządzeniu tym wprost wskazano, że zwrot utraconych dochodów następuje po złożeniu przez gminę wniosku, którego wzór określony został w załączniku do rozporządzenia. Wniosek do właściwego Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej gmina składa do dnia 25 marca roku następującego po roku podatkowym. We wniosku gmina wykazuje faktyczne roczne utracone dochody, wynikające z decyzji oraz z deklaracji podatkowych, na dany rok podatkowy według stanu na dzień 31 grudnia roku podatkowego, za który jest on sporządzany. Korektę wniosku gmina może złożyć do dnia 15 maja roku następującego po roku podatkowym. Wojewódzki Fundusz sprawdza wniosek pod względem rachunkowym i formalnym, w terminie do dnia 15 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. W przypadku stwierdzenia we wniosku braków lub błędów, Wojewódzki Fundusz wzywa gminę do ich usunięcia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania. W przypadku nieusunięcia braków lub błędów w tym terminie wniosek pozostaje bez rozpatrzenia (§2 rozporządzenia Ministra Środowiska z dnia 20 lipca 2006r.).

Powstaje w związku z tym pytanie czy w ramach tak określonych procedur WFOŚiGW wykonując obowiązki wynikające z rozporządzenia Ministra Środowiska z dnia 20 lipca 2006 r. i badając wniosek pod względem formalnym i rachunkowym, z konsekwencją określoną w § 2 ust. 7 rozporządzenia, może stwierdzić, że deklaracja (korekta deklaracji) podatnika, będąca podstawą do złożenia wniosku o zwrot utraconych dochodów nie jest zgodna ze stanem faktycznym i prawnym i w związku z tym domagać się od organu podatkowego wszczęcia postępowania wymiarowego.

Odnosząc się do powyższego należy zważyć, że zgodnie z art. 6 ust. 9 u.p.o.l. osoby prawne, jednostki organizacyjne oraz Spółki niemające osobowości prawnej, jednostki organizacyjne Agencji Nieruchomości Rolnych, a także jednostki organizacyjne Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe są obowiązane:

1) składać w terminie do 31 stycznia organowi podatkowemu właściwemu ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania, deklaracje za podatek od nieruchomości na dany rok podatkowy, sporządzane na formularzu według ustalonego wzoru (....)

3) wpłacać obliczony w deklaracji podatek od nieruchomości – bez wezwania – na rachunek właściwej gminy, w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminie do dnia 15 każdego miesiąca, a za styczeń do dnia 31 stycznia.

Zgodnie z art. 1 c u.p.o.l. organem podatkowym właściwym w sprawach podatków i opłat unormowanych w niniejszej ustawie jest wójt (burmistrz, prezydent miasta). Przepis ten określa właściwość rzeczową organów podatkowych w zakresie podatku od nieruchomości. Natomiast właściwość instancyjną określa Ordynacja podatkowa.

W szczególności na podstawie art. 13 § 1 O.p. organem podatkowym, stosownie do swojej właściwości, jest:

1) naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego, wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa – jako organ pierwszej instancji

2 (....)

3) Samorządowe Kolegium Odwoławcze – jako organ odwoławczy od decyzji wójta, burmistrza (prezydenta Miasta), starosty albo marszałka województwa.

Do powyższego należy dodać regulację art. 21 § 3 O.p. zgodnie, z którą jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo, że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji albo powstałego zobowiązania nie wykazano, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego.

W konsekwencji powyższych regulacji co do zasady organ podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości (w tej sprawie Burmistrz Strzelec Opolskich) powinien przyjąć domniemanie prawdziwości danych podanych przez podatnika w deklaracji. W razie wątpliwości co do rzetelności deklaracji organ podatkowy przeprowadza postępowanie wyjaśniające, a w szczególności może podjąć czynności kontrolne (por. Dział VI, Kontrola podatkowa Ordynacji podatkowej).

Po stwierdzeniu, że deklaracja zawiera braki (błędy) organ podatkowy koryguje deklarację lub zwraca się do podatnika o skorygowanie deklaracji oraz złożenie niezbędnych wyjaśnień, wskazując przyczyny, z powodu których informacje zawarte w deklaracji podaje się w wątpliwość. W wyniku skorygowania deklaracji powstaje zaległość podatkowa, którą podatnik powinien zapłacić.

Jeżeli podatnik nie zgodzi się na korektę deklaracji, organ wszczyna postępowanie podatkowe na podstawie art. 165 O.p., a jego rezultatem jest (może być) wydanie decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego na podstawie art. 21 § 3 O.p.

Analiza powyższych przepisów oraz powołanych wcześniej regulacji Prawa ochrony środowiska odnoszących się do umiejscowienia wojewódzkiego funduszu ochrony środowiska i gospodarki wodnej wśród organów administracji publicznej i ich właściwości nakazuje udzielić przeczącej odpowiedzi na wcześniej postawione pytanie.

WFOŚiGW nie ma podstaw prawnych do nakazywania właściwemu organowi podatkowemu wszczęcia postępowania wymiarowego ani kwestionować złożonej w postępowaniu podatkowym przez podatnika podatku od nieruchomości deklaracji czy korekty deklaracji. Stąd w sposób nieuprawniony organ odwoławczy zarzucił w uzasadnieniu zaskarżonego rozstrzygnięcia, że Gmina nie przeprowadziła postępowania administracyjnego w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego Spółce A S.A., a tym samym niezasadnie stwierdził organ, że organ podatkowy nie przeprowadził należytej oceny prawnej dotyczącej wystąpienia przesłanek do zwolnienia podatkowego "sztucznego zbiornika wodnego" na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 8 a u.p.o.l.

Badając wniosek złożony na formularzu zgodnym z wzorem o jakim stanowi § 2 ust. 2 rozporządzenia WFOŚiGW sprawdza wniosek pod względem rachunkowym i formalnym (§ 6 rozporządzenia). Zatem sprawdza czy dokument ten jest poprawny arytmetycznie oraz czy zawiera wymagane prawem elementy, czy nie zawiera pomyłek, braków, które powinny być uzupełnione. Kontroluje czy wskazana we wniosku gminy podstawa opodatkowania ma odzwierciedlenie w deklaracji (korekty deklaracji) podatkowej podatnika, bada stawkę podatku oraz rachunkowe wyliczenie kwoty zwolnienia. W ramach tego badania może sięgnąć do właściwej uchwały rady gminy sprawdzając przyjęte we wniosku stawki podatku od nieruchomości.

Jeżeli organ uważał, że Gmina w złożonym wniosku o zwrot utraconych dochodów wykazała nieprawidłową stawkę podatku, organ winien zastosować stawkę właściwą i prawidłowo wyliczyć kwotę zwolnienia, a nie odmawiać Gminie w całości zwrotu utraconych dochodów. W szczególności winien wykazać, czy i dlaczego w jego ocenie grunty objęte zwolnieniem miałyby być opodatkowane stawką określoną w § 1 pkt 3 lit. b uchwały Nr LII/390/2014 Rady Miejskiej w Strzelcach Opolskich z dnia 29.10.2014 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości.

Nie może natomiast w tej procedurze zastąpić organu podatkowego i orzekać o istnieniu braku przesłanek do zwolnienia od podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 8 a u.p.o.l., kwestionując tym samym skutecznie złożoną przez podatnika korektę deklaracji.

W ramach sprawdzenia wniosku gminy w trybie § 2 ust. 6 rozporządzenia WFOŚiGW nie może także kwestionować zapisów ewidencji gruntów w zakresie rodzaju użytku spornego gruntu i nieprawidłowości klasyfikacji przyjętej w ewidencji gruntów.

W obu powyższych przypadkach ma prawo jako organ administracji publicznej występować do innych organów z sygnalizacją potrzeby wszczęcia z urzędu odpowiednich postępowań.

Dodać należy także, że Wojewoda Opolski jest niekonsekwentny podnosząc w zaskarżonej decyzji, że odmowa zwrotu gminie utraconych dochodów jest uzasadniona a jednocześnie przyjmując, iż nie jest uchybieniem organu I instancji brak zbadania przez ten organ, czy rzeczywiście doszło do utraty przychodów gminnych.

W konsekwencji rozstrzygnięcie organu I instancji zaakceptowane przez organ odwoławczy nie mogą się ostać, gdyż naruszają przepisy prawa materialnego (art. 7 ust. 1 pkt 8 a i ust. 6 u.p.o.l.) w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy oraz przepisy postępowania ( § 2 ust. 3 i ust. 6 rozporządzenia i art. 7 ust. 7 u.p.o.l.) w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy w rozumieniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c w związku z art. 135 P.p.s.a.

W prowadzonym ponownie postępowaniu organy zastosują się do powyższych rozważań a rozstrzygając sprawę muszą jednoznacznie wypowiedzieć się, czy wniosek gminy zawiera braki lub błędy nieusunięte w trybie § 2 ust. 7 rozporządzenia wobec czego należy pozostawić go bez rozpatrzenia, czy też wniosek jest prawidłowo złożony, lecz badanie sprawy dało podstawę do stwierdzenia, że gmina nie utraciła dochodu z tytułu podatku od nieruchomości.

O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a oraz § 2 pkt 6 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. 2015 poz. 1804).

Przyznany stronie skarżącej zwrot kosztów postępowania dotyczył zwrotu wpisu od skargi w kwocie 2.000 zł oraz kosztów zastępstwa procesowego w kwocie 5.400 zł.