Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 456/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2021-07-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art 5 ust 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2020 poz 106
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - t.j.
article: art 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2167
law: Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alicja Polańska Sędziowie Sędzia WSA Elżbieta Dziel (spr.), Sędzia WSA Joanna Wojciechowska po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 22 lipca 2021 r. sprawy ze skargi W. T. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] kwietnia 2021 r. nr [...] w przedmiocie zastosowania przepisów prawa podatkowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Sygn. akt I SA/Sz [...]

Uzasadnienie

W dniu 29 grudnia 2020 r. W. T. (dalej: "wnioskodawca", "skarżący") złożył do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Nieruchomości wnioskodawcy o nr. działek: [...] oraz [...], obręb K. zostały nabyte z mocy prawa przez Skarb Państwa na podstawie art. 13 ust. 2 ustawy

o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji w zakresie dróg publicznych.

Na mocy decyzji nr [...] z dnia 25 kwietnia 2019 r. Wojewody Z., znak [...] zezwolono Generalnemu Dyrektorowi Dróg Krajowych i Autostrad na realizację inwestycji drogowej pn. "[...] wraz z rozbudową odcinka [...] - budowa obwodnicy B. w ciągu [...] oraz dostosowanie drogi krajowej nr [...] do parametrów drogi ekspresowej na odcinku "[...]", działkę wnioskodawcy położoną w [...], o nr [...] i powierzchni 3,0876 ha podzielono na działki o nr.: [...], [...], [...], [...], z czego Skarb Państwa nabył działki o nr.: [...] i [...].

Decyzją Wojewody Z. z dnia 16 kwietnia 2020 r., znak [...]- [...] ustalono w pkt 1 wysokość odszkodowania w kwocie [...]zł z tytułu odjęcia prawa własności działek o nr.: [...] i [...] na kwotę [...]zł;

w pkt 2 powiększono odszkodowanie ustalone w pkt 1 o 5%, tj. [...] zł; a w pkt 3 orzeczono, iż odszkodowanie, o którym mowa w pkt 1 i 2, wypłaca Generalna Dyrekcja Dróg Krajowych i Autostrad.

Wnioskodawca podkreślił, że nabył prawo własności nieruchomości o nr. KW [...] z dnia 30 lipca 2009 r., natomiast wcześniej w dniu 19 grudnia 2008 r. wójt gminy P. wydał decyzję znak [...], nr [...]

o warunkach zabudowy, w której ustalono warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie stacji paliw, trzech hal spedycyjnych i budynku biurowego wraz

z zagospodarowaniem terenu oraz niezbędną infrastrukturą techniczną, na terenie działki nr [...] w K. gm. P., woj. Z.. Następnie w dniu 31 stycznia 2017 r. wójt gminy P. wydał decyzję, znak [...] nr [...] o przeniesieniu warunków zabudowy na rzecz wnioskodawcy.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą pn. "[...] W. T., w tym na działce o nr [...] w B.. Wnioskodawca dokonał też nakładów na nieruchomość w szczególności związanych

z budową zjazdu, infrastruktury, przepustu telekomunikacyjnego. Pismem z dnia 29 kwietnia 2020 r. GDDKiA, Oddział w S., znak [...] .[...], pouczył o konieczności wystawienia faktury od wartości potraktowanych jako brutto.

W dniu 4 maja 2020 r. Wnioskodawca wystawił fakturę VAT nr FS [...] na kwotę [...]zł (brutto), tj. [...] zł netto, z czego poz. 1 dotyczy odszkodowania zgodnie z pkt 1 decyzji z dnia 16 kwietnia 2020 r. na kwotę [...]zł (brutto), tj. [...] zł netto, a poz. 2 dotyczy odszkodowania zgodnie z pkt 2 decyzji z dnia 16 kwietnia 2020 r. na kwotę [...]zł (brutto), tj. [...] zł netto.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT, a podatek został zapłacony w całości.

Ponadto, w piśmie z dnia 8 marca 2021 r. wnioskodawca wskazał, że kwota odszkodowania wskazana w decyzji stanowi jedyne wynagrodzenie należne wnioskodawcy z tytułu dostawy nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy odszkodowanie przyznane wnioskodawcy zgodnie z decyzją Wojewody Z. z dnia 16 kwietnia 2020 r., znak [...], w pkt 1, na podstawie art. 12 ust. 4a ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, podlega obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku od towarów i usług?

2. Czy odszkodowanie przyznanie wnioskodawcy zgodnie z decyzją Wojewody Z. z dnia 16 kwietnia 2020 r., znak [...], w pkt 2, na podstawie art. 18 ust. 1e ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych podlega obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku od towarów i usług?

3. Czy przyznane odszkodowanie, określone w pkt 1-2 decyzji Wojewody Z. z dnia 16 kwietnia 2020 r., znak [...], jest wyrażone w kwocie netto czy brutto?

Zdaniem wnioskodawcy odnośnie do pytania nr [...] odszkodowanie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Odszkodowanie jest przyznane w kwocie netto.

Organ w interpretacji indywidualnej z dnia 1 kwietnia 2021 r. nr [...] stwierdził, że w świetle obowiązującego stanu prawnego, stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

uznania, że otrzymane przez wnioskodawcę odszkodowanie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (pytanie oznaczone we wniosku jako nr [...] i nr [...]) - jest prawidłowe;

określenia, czy przyznane wnioskodawcy odszkodowanie jest wyrażone w kwocie netto czy brutto (pytanie oznaczone we wniosku jako nr [...]) - jest nieprawidłowe.

Organ przytoczył treść przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), dalej: "u.p.t.u." tj. art. 5 ust. 1 pkt 1 , at. 7 ust. 1, art. 2 pkt 6, art. 15 ust. 1 i ust. 2, a także art. 112 ust. 2 i art. 128 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2020 r., poz. 1990, z późn. zm.).

Następnie stwierdził, że odszkodowanie przyznane wnioskodawcy zgodnie

z decyzją Wojewody Z. z dnia 16 kwietnia 2020 r., znak [...], w pkt 1, na podstawie art. 12 ust. 4a ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych oraz odszkodowanie przyznanie wnioskodawcy zgodnie z decyzją Wojewody Z. z dnia 16 kwietnia 2020 r., znak [...], w pkt 2, na podstawie art. 18 ust. 1e ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych podlega obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku od towarów i usług. Tym samym, stanowisko wnioskodawcy w zakresie pytania nr [...] i nr [...] uznano za prawidłowe.

Odnośnie do wątpliwości wnioskodawcy dotyczących kwestii ustalenia, czy przyznane odszkodowanie jest wyrażone w kwocie netto, czy w kwocie brutto, organ przytoczył art. 29a ust. 1 i ust. 6 u.p.t.u. oraz orzecznictwo TSUE dotyczące ustalania podstawy opodatkowania, a także art. 3 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy z dnia 9 maja 2014 r. o informowaniu o cenach towarów i usług (Dz. U. z 2019 r., poz. 178), dotyczące ustalania cen. Wskazał także, że przepisy prawa podatkowego rozstrzygnięcie powyższej kwestii czy wynagrodzenie (odszkodowanie) wypłacone w zamian za przeniesienie z mocy prawa własności towarów uwzględnia podatek od towarów i usług, i stanowi kwotę brutto, czy nie uwzględnia podatku od towarów i usług i stanowi kwotę netto, pozostawiają stronom transakcji.

Wskazał również, że co do zasady przepisy prawa podatkowego nie regulują wysokości kwoty należnej od nabywcy, czyli ceny sprzedaży oraz że nie mogą mieć wpływu na wysokość ceny ustalonej przez strony umowy cywilnej lub określonej w drodze decyzji. Regulują bowiem, co stanowi podstawę opodatkowania, ale nie mają i nie mogą mieć wpływu na sposób jej ustalenia. Zdaniem organu, obowiązująca w polskim prawodawstwie zasada swobody umów, ma również zastosowanie na gruncie prawa podatkowego. W związku z tym, przy ustalaniu wysokości należności ustawodawca nie ingeruje w sferę podejmowania decyzji, co do sposobu określenia należności (ceny - tj. czy winna być ona uzgodniona w zawartej pomiędzy kontrahentami umowie jako wartość bez podatku VAT, tzw. cena netto, czy też wartość z podatkiem VAT, tzw. cena brutto) za sprzedawany towar, a wszelkie spory pomiędzy stronami transakcji w tym zakresie są rozstrzygane na gruncie prawa cywilnego, a nie podatkowego. Jeśli zgodnie

z odpowiednimi przepisami innych gałęzi prawa lub ustaleniami pomiędzy stronami, dotyczącymi przyznania i wypłaty odszkodowania oraz jego wysokości, wnioskodawca za transakcję dostawy nieruchomości otrzyma wyłącznie kwotę odszkodowania, która będzie jedyną kwotą należną wnioskodawcy za oddane z mocy prawa nieruchomości, to należy uznać, że jest to kwota należna z tytułu sprzedaży, czyli kwota obejmująca całość świadczenia należnego od nabywcy, którą dla ustalenia podstawy opodatkowania należy traktować jako kwotę brutto zawierającą podatek VAT.

Zatem, skoro jak wskazał wnioskodawca, kwota odszkodowania wskazana

w decyzji Wojewody stanowi jedyne wynagrodzenie należne wnioskodawcy z tytułu dostawy nieruchomości, to należy ją uznać za podstawę opodatkowania po pomniejszeniu o kwotę należnego podatku od towarów i usług. Przyjąć zdaniem organu należy, że wartość ustalonego odszkodowania stanowi kwotę brutto, zawierającą

"w sobie" należny podatek od towarów i usług, który powinien być wyliczony metodą w "stu".

W konsekwencji organ uznał, że przyznane odszkodowanie, określone w pkt 1-2 decyzji Wojewody Z. z dnia 16 kwietnia 2020 r., znak [...] jest określone w kwocie brutto.

Końcowo organ wskazał, że w zakresie uznania, że naliczenie podatku VAT od przyznanego odszkodowania, interpretowanego jako brutto, jest niezgodne z art. 9 Traktatu o Unii Europejskiej zostało wydane w dniu 1 kwietnia 2021 r., postanowienie

o odmowie wszczęcia postępowania nr [...]

W skardze do Sądu na powyższą interpretację indywidualną z dnia 1 kwietnia 2021 r., skarżący wniósł o jej uchylenie i uznanie na podstawie art. 146 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325, dalej: "p.p.s.a.") uprawnienia skarżącego do odszkodowania w kwocie netto, ewentualnie uchylenie tej interpretacji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Wniósł też o zasądzenie kosztów postępowania w sprawie na rzecz skarżącego.

Zaskarżonej interpretacji skarżący zarzucił:

1. błędną wykładnię i niewłaściwą ocenę co do zastosowania przepisów prawa materialnego tj. art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 pkt 1, art. 29a ust. 1 i ust. 6 pkt 1 u.p.t.u. poprzez ustalenie, iż odszkodowanie jest określone w kwocie brutto;

2. błędną wykładnię art. 112 ust. 2, art. 128 ust. 1, 130 ust. 2, art. 134 ust. 1, 151 ust.1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami poprzez ustalenie, iż odszkodowanie jest określone w kwocie brutto.

W uzasadnieniu skargi, skarżący wskazał, że jego zdaniem naliczone wynagrodzenie winno być podwyższone o podatek od towarów i usług, zaś odmienne stanowisko organu stanowi naruszenie zasady równości z art. 9 Traktatu o Unii Europejskiej. Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług odszkodowań jest bezpodstawne, a dotychczasowa wykładnia polegająca na interpretacji odszkodowania brutto, a nie netto narusza prawo europejskie (zasadę równości i neutralności) i prowadzi do dyskryminacji podatników prowadzących działalność gospodarczą, zmniejszając odszkodowanie o podatek.

Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj. (Dz. U. z 2021 r. poz. 137.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem (legalności), jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sądy administracyjne, kierując się wspomnianym kryterium legalności, dokonują oceny zgodności treści zaskarżonego aktu oraz procesu jego wydania z normami prawnymi - ustrojowymi, proceduralnymi i materialnymi - przy czym ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu.

W świetle art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej "p.p.s.a."), kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że Przewodniczący Wydziału

I w Wojewódzkim Sądzie Administracyjnym w Szczecinie zarządzeniem z 18 czerwca 2021 r., powołując się na art. 15 zzs? ust. 3 ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem [...], innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. 2020, poz. 374 ze zm.) skierował sprawę do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów. Jednocześnie poinformowano strony postępowania o wyznaczeniu posiedzenia niejawnego na dzień 22 lipca 2021 r., jak też o możliwości wypowiedzenia się na piśmie w ww. sprawie.

Istotą sporu rozpoznawanej sprawie jest ocena czy przyznane skarżącemu odszkodowanie jest wyrażone w kwocie netto czy też brutto.

Nie zgadzając się ze stanowiskiem organu interpretacyjnego, będącym odpowiedzią na zadane pytanie oznaczone we wniosku jako nr [...], co do tego, że przyznane mu odszkodowanie jest wyrażone w kwocie netto czy brutto, skarżący wskazał, że w jego ocenie naliczenie podatku VAT stanowi naruszenie zasady równości z art. 9 Traktatu o Unii Europejskiej od odszkodowania przyznanego określonego

w kwocie brutto i zarzucił wydanej przez organ interpretacji naruszenie błędną wykładnię i niewłaściwą ocenę co do zastosowania przepisów prawa materialnego tj. art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 pkt 1, art. 29a ust. 1 i ust. 6 pkt 1 u.p.t.u.

Zakreślając ramy prawne rozpoznawanej sprawy w pierwszej kolejności należy wskazać na treść przepisów ustawy o podatku od towarów i usług znajdujących zastosowanie w rozpatrywanym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie natomiast do art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie. Towarami, według art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do treści przytoczonych powyżej przepisów uznać należy, że nieruchomość spełnia definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 u.p.t.u., a przeniesienie

z nakazu organu władzy publicznej własności tej nieruchomości w zamian za odszkodowanie traktowane jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast odszkodowanie otrzymane z tytułu przejęcia na rzecz Skarbu Państwa własności nieruchomości stanowi w istocie wynagrodzenie z tytułu dostawy towaru, co z kolei czyni taką dostawę faktycznie odpłatną.

Przypomnieć w tym miejscu należy, że co do zasady dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest odpłatność za daną czynność, co wynika wprost

z przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) w zamian za świadczenie. Świadczeniem jest także odszkodowanie.

W przedmiotowej sprawie nie ma znaczenia okoliczność, że dostawa towaru nie jest wynikiem swobodnej decyzji właściciela nieruchomości, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa. W takiej przymusowej sytuacji odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną. W konsekwencji w pełni zgodzić należy się ze stanowiskiem organu co do tego, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (w tym np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie - na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów

i usług.

Nie zasługuje zatem na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 5 i art. 7 u.p.t.u. przez ich błędną wykładnię, zwłaszcza, że kwestia opodatkowania podatkiem VAT czynności wywłaszczenia nieruchomości za odszkodowanie nie była przedmiotem sporu między stronami. Przedmiotem sporu jest bowiem ustalenie podstawy opodatkowania na podstawie art. 29a u.p.t.u.

Stosownie do treści art. 29a ust. 1 u.p.t.u., podstawą opodatkowania,

z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z art. 112 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2020 r. poz. 1990 ze zm., dalej: "u.g.n."), wywłaszczenie nieruchomości polega na pozbawieniu albo ograniczeniu, w drodze decyzji, prawa własności, prawa użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego na nieruchomości.

Stosownie natomiast do art. 128 ust. 1 u.g.n., wywłaszczenie własności nieruchomości, użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego następuje za odszkodowaniem na rzecz osoby wywłaszczonej odpowiadającym wartości tych praw.

Z treści przywołanych przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami wynika, że istotą wywłaszczenia jest pozbawienie lub ograniczenie miedzy innymi prawa własności nieruchomości. Wywłaszczenie następuje za odszkodowaniem wypłaconym na rzecz podmiotu wywłaszczanego, co poprzedza wydanie aktu prawnego o randze decyzji. Nieruchomość objęta taką procedurą staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub odpowiedniej jednostki samorządu terytorialnego. Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania wydaje organ administracji publicznej, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej.

Z przepisów tych zatem wynika, że podmiotem podejmującym cały katalog czynności prawnych zmierzających do wywłaszczenia jest organ administracji. Nie jest tu wymagane współdziałanie, czy jakiejkolwiek innej inicjatywy ze strony podmiotu wywłaszczanego.

Taka sytuacja wystąpiła także w przedstawionej organowi do interpretacji sprawie, gdyż jak wskazał skarżący w opisie sprawy, Skarb Państwa nabył od niego działki o nr. [...] i [...]. Decyzją Wojewody ustalono odszkodowanie z tytułu odjęcia prawa własności tych działek, które wypłaca Generalna Dyrekcja Dróg Krajowych i Autostrad.

Jak już wskazano powyżej stosownie do treści art. 29a ust. 1 u.p.t.u., podstawą opodatkowania, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami

o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Innymi słowy art. 29a ust. 1 u.p.t.u. odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez zbywcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi w tym także odszkodowanie.

W art. 29a ust. 6 u.p.t.u. określony został katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania I tak, stosownie do tego przepisu, podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Zgodnie natomiast z art. 29a ust. 7 ustawy, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1) stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;

2) udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;

3) otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy, lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Brzmienie powyższych przepisów wskazuje, że podstawą opodatkowania jest otrzymana kwota zapłaty (całość należnego świadczenia), pomniejszona o kwotę podatku od towarów i usług, i w żadnym razie nie pozwala na uznanie, że "zapłata" obejmuje należność netto, która powinna zostać dodatkowo powiększona o VAT. Podatek ten (VAT) jest więc niewątpliwie składnikiem ceny, elementem, który tworzy cenę brutto i ostatecznie decyduje o jej wysokości. Wskazuje na to również treść art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 9 maja 2014 r. o informowaniu o cenach towarów i usług (Dz. U. z 2019 r. poz. 178), który stanowi, że w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług lub podatkiem akcyzowym.

Sąd w składzie rozpoznającym przedmiotową sprawę podziela prezentowany w orzecznictwie pogląd, że art.29a ust.1 i ust. 6 u.p.t.u. należy wykładać analogicznie jak art.29 tej ustawy, obowiązujący do 31 marca 2014r., z którego jasno wynikało, że stanowiąca podstawę opodatkowania kwota wynagrodzenia za zrealizowane świadczenia (zapłata) to kwota brutto, a zatem zawierająca należny podatek od towarów i usług (por. wyrok NSA z dnia 8 lutego 2018r. sygn. akt I FSK 1995/16, publik. CBOSA).

W stanie faktycznym opisanym we wniosku odszkodowanie stanowi formę zapłaty za wywłaszczenie, a jego wysokość ustalona została na podstawie operatu szacunkowego sporządzonego przez rzeczoznawcę majątkowego. W decyzji odszkodowawczej nie wskazano, czy kwota odszkodowania uwzględnia podatek od towarów i usług.

Przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami i ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, stanowiące podstawę prawną do ustalenia wysokości odszkodowania nie zawierają żadnych wskazań, co do zwiększenia kwoty odszkodowania o podatek od towarów i usług. Z art. 134 ust. 1 u.g.n. wynika, że podstawę ustalenia wysokości odszkodowania stanowi,

z zastrzeżeniem art. 135, wartość rynkowa nieruchomości, a z kolei wartością rynkową jest – stosownie do art. 151 w/w ustawy – szacunkowa cena, jaką w dniu wyceny można otrzymać za nieruchomość w transakcji sprzedaży.

Jak wynika z uzupełnienia stanu faktycznego, ustalona wartość odszkodowania stanowi całość świadczenia należnego zbywcy. Czyli jest to cała kwota należna z tytułu odpłatnej dostawy towarów, jaką w przedstawionym stanie faktycznym jest przejście prawa własności nieruchomości wywłaszczanego na rzecz Skarbu Państwa

w następstwie decyzji wywłaszczeniowej w zamian za odszkodowanie. Jak słusznie wskazał organ interpretacyjny, przepisy prawa podatkowego nie regulują wysokości kwoty należnej od nabywcy, czyli ceny sprzedaży, a ponadto nie mogą mieć wpływu na wysokość ceny ustalonej przez strony umowy cywilnej lub określonej w drodze decyzji. Regulują jedynie podstawę opodatkowania, ale nie sposób jej ustalenia. Natomiast unormowania dotyczące podstawy opodatkowania zawarte w ustawie o podatku od towarów i usług nakazują wyłączenie kwoty VAT z podstawy opodatkowania.

W orzecznictwie sądowoadministracyjnym ugruntowany jest pogląd, że

w przypadku gdy odszkodowanie jest jedyną formą zapłaty należną wnioskodawcy za oddane z mocy prawa Skarbowi Państwa grunty, to należy uznać, że jest to kwota należna z tytułu sprzedaży, czyli kwota obejmująca całość świadczenia należnego od nabywcy, którą dla wyliczenia obrotu (podstawy opodatkowania) należy traktować jako kwotę brutto zawierającą podatek od towarów i usług, dla którego wyliczenia należy zastosować metodę "w stu" (por. wyrok NSA z 28 listopada 2017 r. sygn. akt I OSK 280/16, wyrok WSA w Gliwicach z 22 listopada 2011 r., sygn. akt III SA/Gl 594/11, wyrok WSA w Białymstoku z 31 października 2017 r. sygn. akt I SA/Bk 612/17, wyrok WSA w Rzeszowie z 5 czerwca 2028 r. sygn. akt I SA/Rz 359/18 publik. CBOSA).

Sąd orzekający obecnie pogląd ten podziela, a zatem zbieżne z tym poglądem stanowisko organu wyrażone w zaskarżonej interpretacji jest zgodne z prawem.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 130 ust. 2, art. 134 ust. 1 i art. 151 ust. 1 u.g.n. wskazać należy, że przepisy te przez organ interpretacyjny nie były przywoływane ani wykładane, ponadto organ w żadnym miejscu nie zakwestionował wysokości przyjętego przez organ administracji odszkodowania.

Odnosząc się do zarzutów naruszenia zasady równości stwierdzić należy, że zaskarżona interpretacja w żaden sposób tej zasady nie narusza, gdyż wszystkie wywłaszczane podmioty będące podatnikami podatku od towarów i usług znajdują się w takiej samej sytuacji. Zaskarżona interpretacja nie narusza także zasady neutralności podatku od wartości dodanej, gdyż nie wpływa na prawo do odliczenia podatku zawartego w cenie towaru.

Z powyższych względów uznać należy, że zaskarżona interpretacja indywidualna nie narusza wskazanych w skardze przepisów, dlatego Sąd, na podstawie art.151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.