Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 511/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2009-09-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 1i2
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1  art. 9 ust.1
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędziowie: sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka sędzia WSA Dariusz Dudra (spr.) Protokolant: po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 września 2009 r. sprawy ze skargi J. P. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2007 roku oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ś. z dnia [...]r. określającą skarżącemu z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za lipiec 2007r. w kwocie 404 zł i za luty, maj, wrzesień i październik 2007r. za każdy miesiąc w kwocie 0 zł.

W uzasadnieniu organ przedstawił nasypujący stan faktyczny: skarżący w latach 2006-2007 złożył w Urzędzie Skarbowym w Ś. wnioski o wydanie zaświadczeń potwierdzających brak obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu przywozu z innego państwa członkowskiego środka transportu (VAT-24) i zadeklarował w tym okresie przywóz z innych państw członkowskich Unii Europejskiej 9 używanych samochodów.

W związku z powyższym organ podatkowy przeprowadził u skarżącego kontrolę podatkową w zakresie wypełniania przez niego obowiązków wynikających z prawa podatkowego m.in. w podatku od towarów i usług za lata 2005-2006 oraz 2007r.

W toku kontroli organ podatkowy ustalił, że skarżący w latach w latach 2006 – 2007 zakupił, a następnie sprzedał siedem samochodów używanych. Trzy z nich sprzedane zostały nieznacznie po upływie 6 miesięcy od ich zakupu: Toyota Yaris, Citroen Saxo, Mercedes, kolejne trzy po zdecydowanie krótszym okresie - tj. ok. miesiąca: Skoda Fabia, Nissan Micra i Opel Corsa. Przeciętnie sprzedaż samochodów następowała po czterech miesiącach ich posiadania. Zakupy samochodów dokonywane były w stosunkowo krótkich odstępach czasu tj. od dwóch tygodni do czterech i pół miesięcy (w jednym przypadku nawet po jednym dniu), a niekiedy po dwa samochody

w miesiącu (czerwiec 2006r., kwiecień 2007r.), w większości z tego samego źródła.

W niektórych okresach skarżący posiadał trzy lub nawet cztery samochody jednocześnie.

Ponadto organ ustalił, że skarżący nigdy nie był we Francji, skąd pochodzi większość zakupionych aut, ani w innym kraju Unii Europejskiej w celu sprowadzenia samochodów oraz dokonania tam ich zakupu.

Skarżący zeznając dwa razy w charakterze strony, podczas pierwszego przesłuchania zeznał że zakupu pojazdów dokonał w większości przypadków za pośrednictwem pana T. lub T. z W., który posiadał autokomisy natomiast podczas drugiego przesłuchania podał, że dostawcą używanych samochodów była firma R. z M..

W wyniku przeprowadzonych czynności w tej firmie ustalono, iż w tym okresie firma R. nie sprzedała skarżącemu żadnego samochodu, jak również nie pośredniczyła w takiej sprzedaży oraz że nie zatrudnia pracownika o nazwisku T. lub T.. Właściciel firmy potwierdził natomiast numer faksu, który skarżący podawał jako numer, który uzyskał od pana T. i na który przekazał m.in. kopie swojego dowodu osobistego przy zakupie samochodu Mitsubishi Colt.

Z zeznań skarżącego wynikało ponadto, że samochody kupował okazyjnie, na potrzeby swoje i swojej rodziny, a zakupy traktował jako dobrą inwestycję. Sprzedawał gorsze auta, żeby kupić lepsze - z lepszym wyposażeniem. Zeznał, iż jest fanem motoryzacji, w życiu miał dużo samochodów, przeważnie wymieniał je po pół roku, żeby nie stracić na wartości, wyzwaniem była ich naprawa, którą traktował, zgodnie

z zaleceniem lekarzy jako terapię zajęciową na chorobę.

Z zeznań osób przesłuchanych w charakterze świadków, które nabyły od skarżącego samochody, wynikało że informacje o sprzedawanych przez niego samochodach uzyskiwały m.in. z ogłoszeń w prasie, bądź ze stron internetowych,

w których podany był numer telefonu skarżącego i z nim kontaktowali się potencjalni kupcy.

Skarżący zaprzeczył zamieszczaniu takich ogłoszeń. Stwierdził, że może uczyniły to komisy, za pośrednictwem których chciał sprzedać samochody.

Z wyjaśnień skarżącego, złożonych w sierpniu 2008r. wynika, że wszystkie czynności pośrednictwa w zakupie, rejestracji i remoncie używanych aut przez inne osoby wykonywał nieodpłatnie, być może zwracano mu koszty paliwa związane

z wykonywaniem tych czynności. Natomiast w marcu 2009r. skarżący zeznał, że nie pośredniczył w zakupie samochodów przez inne osoby, a jedynie bezpłatnie pomagał, co nie jest pośrednictwem w rozumieniu prawa.

Dokonane ustalenia stały się podstawą do wydania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ś. decyzji z dnia [...]r., w której określono skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za lipiec 2007r. w kwocie 404 zł oraz za luty, maj, wrzesień i październik odpowiednio za każdy miesiąc w kwocie 0 zł.

Organ I instancji uznał, że charakter podejmowanych przez stronę czynności świadczył o prowadzeniu przez nią działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.). Jednocześnie stwierdził, że w niniejszej sprawie nie będzie miał zastosowania art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty wyrażonej w złotych odpowiadającej równowartości 10.000 euro, z uwagi na zastrzeżenie art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b tej ustawy.

Organ I instancji stwierdził natomiast, że część z dokonanych w 2007r. dostaw samochodów, tj. dostawa Mercedesa, Toyoty Yaris oraz Citroena Saxo, podlega zwolnieniu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Sprzedaż samochodu Opel Corsa uznano za dostawę, w której podstawą opodatkowania jest marża, czyli różnica pomiędzy całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia, pomniejszona o kwotę podatku. W związku z tym, że samochód ten został sprzedany po cenie nabycia, marża z tytułu jego sprzedaży wyniosła 0 zł.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ś. ustalił również, że w 2007r. skarżący uczestniczył w charakterze pośrednika w zakupie pojazdu Renault Clio, rok produkcji 2000, przez H. M. za cenę 1.000 euro, na podstawie faktury z dnia [...]r. Ustalono, iż od nabywcy pojazdu otrzymał 6.000 zł i w kwocie tej oprócz ceny samochodu zawarta była wartość usługi związana z finalizacją procesu zakupu oraz z dokonaniem formalności rejestracyjnych. W związku z tym, że cena nabycia samochodu wynikająca z faktury zakupu wynosi 1.000 euro, tj. 3.757,30 zł uznano, iż w lipcu 2007r. z tytułu pośrednictwa przy zakupie i rejestracji tego samochodu skarżący otrzymał wynagrodzenie w kwocie 2.242,70 zł (w tym VAT 404,36 zł).

W odwołaniu od decyzji organu I instancji skarżący wskazał na bezzasadność prowadzonego od dnia [...]r. postępowania kontrolno - podatkowego oraz wielokrotne naruszenie prawa, w szczególności przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ś. a także podległych mu urzędników. Podniósł ponadto, iż był szantażowany przez pracowników Urzędu Skarbowego grzywnami oraz, że uniemożliwiano składanie wyjaśnień jako strona poprzez wzywanie bezpodstawnie dwukrotnie Policji w celu usunięcia go z Urzędu.

Zaskarżonej decyzji zarzucił niewłaściwą wykładnię pojęcia działalność gospodarcza i bezpodstawne uznanie go za prowadzącego niezarejestrowaną działalność gospodarczą podatnika podatku od towarów i usług. Wskazał, iż samochody kupował dla zaspokojenia potrzeb osobistych swoich oraz rodziny bliższej i dalszej, których nie było stać na ich remont czy zakup. Samochody były tylko i wyłącznie jego własnością, kupowane za osobiste walory pieniężne. W skazał również, iż od lat posiadał i posiada tyle aut prywatnych używanych do celów osobistych, jak również do zorganizowanego handlu (tj. prowadzonej zarejestrowanej działalności gospodarczej

w zakresie handlu hurtowego oraz detalicznego środkami spożywczymi), aby potrzeby zabezpieczyć. Były to zawsze co najmniej trzy auta w okresie od 1990r. do 1998r.

Oprócz niewłaściwej interpretacji pojęcia działalność gospodarcza organowi

I instancji zarzucił nieznajomość prawa unijnego, w szczególności VI i VII Dyrektywy, oraz pomijanie (ignorowanie) prawomocnych orzeczeń wojewódzkich sądów administracyjnych, Naczelnego Sądu Administracyjnego, Trybunału Konstytucyjnego oraz Trybunału Sprawiedliwości, a także nieznajomość interpretacji podatkowych wydawanych przez innych naczelników urzędów skarbowych oraz dyrektorów izb skarbowych wydawanych w tożsamych sprawach.

Nie zgodził się również z rozstrzygnięciem dotyczącym określenia zobowiązania w podatku VAT za lipiec 2007r. z tytułu pośrednictwa w zakupie Renault Clio, gdyż nie otrzymał za to żadnego wynagrodzenia.

Organ odwoławczy w uzasadnieniu decyzji z dnia 18 czerwca 2009r. stwierdził, że dokonana przez organ I instancji w zaskarżonej decyzji wykładnia pojęcia działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług nie jest błędna. Słusznie organ ten wskazał, iż gdy ustawa o podatku od towarów i usług wiąże obowiązek podatkowy z określonymi czynnościami, to koniecznym warunkiem jest aby intencją podmiotu dokonującego określonej czynności, która wywołuje skutki podatkowo - prawne, było dokonywanie tej czynności wielokrotnie i aby taki zamiar dokonywania czynności wielokrotnie istniał w chwili dokonywania tej pierwszej czynności. Wskazany przez ten organ szereg okoliczności świadczy o tym, że podejmowane przez skarżącego działania noszą znamiona działalności gospodarczej,

o której mowa w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług i jako takie powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dyrektor Izby Skarbowej w B. podzielił stanowisko organu I instancji, iż z tytułu wykonywania czynności polegających na sprzedaży samochodów używanych

w poszczególnych miesiącach 2007 roku, skarżący był podatnikiem podatku od towarów i usług, a obowiązek podatkowy, na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, powstał z chwilą wydania samochodów nabywcom.

W ocenie organu odwoławczego częstotliwość dokonywanych transakcji, niemająca z reguły miejsca w przypadku zakupu samochodów dla celów osobistych, krótkotrwały okres użytkowania pojazdów oraz posiadanie jednocześnie większej ich ilości, ponad wszelką wątpliwość świadczą o prowadzeniu przez skarżącego działalności w zakresie handlu samochodami używanymi. Okoliczności związane

z zawartymi transakcjami dowodzą jednoznacznie, iż rzeczywistym celem podejmowanych czynności był handel używanymi samochodami osobowymi, a nie zakup dla potrzeb osobistych swoich bądź rodziny. Analiza dokonanych przez skarżącego czynności, w świetle całokształtu materiału dowodowego sprawy prowadzi do wniosku, iż w momencie zakupu samochodów, które następnie w 2007r. zostały sprzedane, miał on zamiar ich odsprzedaży. Ilość zakupionych i posiadanych jednocześnie samochodów wskazuje, że nie zakupił ich na potrzeby osobiste.

Organ podkreślił, że nie bez znaczenia dla oceny sprawy jest również okoliczność, iż w trzech przypadkach zbycia samochodów skarżący sprzedał je nieznacznie po upływie 6 miesięcy, natomiast w innych trzech sprzedał samochody po cenie nabycia. Jak zeznał w trakcie przesłuchania w charakterze strony w dniu 20 marca 2009r. dokonywał tego w celu uniknięcia płacenia podatków.

Zdaniem organu nie sposób przychylić się do opinii skarżącego, jakoby warunkiem uznania za podatnika podatku od towarów i usług było zarejestrowanie się dla potrzeb podatku od towarów i usług poprzez złożenie zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R, czy też prowadzenie zarejestrowanej działalności. Przepis art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie łączy powstania obowiązku podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług z dopełnieniem formalności w zakresie zgłoszenia działalności gospodarczej czy też formalności rejestracyjnych w podatku od towarów

i usług. Status danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług jest kategorią obiektywną, nie zależną od jego woli i poglądu w tym względzie (a także niezależną od poglądów organów podatkowych). W szczególności status danego podmiotu jako podatnika od towarów i usług jest niezależny od rejestracji dla potrzeb tego podatku. Fakt dokonania rejestracji nie wywołuje skutków w zakresie obowiązków podatkowych, gdyż obowiązek taki wynika z mocy prawa.

Organ odwoławczy zwrócił także uwagę, że z notatki służbowej sporządzonej przez pracownika Urzędu Skarbowego w Ś. na okoliczność stawienia się skarżącego w Urzędzie Skarbowym w Ś. w dniu [...]r. wynika, iż skarżący myślał o zalegalizowaniu prowadzonej działalności handlowej w zakresie handlu samochodami, ale okazało się, że jest ona nieopłacalna, gdyż przynosi mu same straty.

W odpowiedzi na zarzut odwołania, organ II instancji zauważył, iż zarówno wszczęcie, jak i prowadzenie kontroli oraz postępowania podatkowego w zakresie objętym zaskarżoną decyzją było uzasadnione i zgodne z art. 281 § 1 Ordynacji podatkowej.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej dokonane przez organ pierwszej instancji rozstrzygnięcie nie narusza prawa unijnego, w szczególności art. 4 ust. 1 i 2 Szóstej dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG) i nie stoi

w sprzeczności z orzecznictwem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej J. S. złożył skargę, w której wniósł o unieważnienie tej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji.

Skarżący wskazał, że w postępowaniu podatkowym naruszono prawo procesowe i materialne, jak również Konstytucję Rzeczypospolitej Polskiej i prawo wspólnotowe.

W konkluzji podniósł, iż stanowisko organów orzekających uznać należy za niewłaściwe ze względów społecznych i obrażające jego prawa zagwarantowane ustawą zasadniczą oraz normami wspólnotowymi.

W uzasadnieniu skargi podniósł natomiast, że jego dowody w postaci przedłożonych umów kupna prywatnych samochodów, imiennych francuskich dowodów rejestracyjnych, imiennych faktur zakupu, nie mają mocy prawnej. Wskazał, iż osobiście w dniu [...]r. przedstawił organowi pierwszej instancji te dokumenty jako dowody, ,jednak organ ten ich nie uwzględnił, żądając bezprawnie przeprowadzenia dodatkowych dowodów w postaci przesłuchania świadków, tj. osób, które prywatne auta od skarżącego nabyły w obrocie prywatnym. Skarżący podniósł również, że organ pierwszej instancji w ogóle nie uwzględnił kosztów przywozu auto lawetami sprowadzonych aut.

W skardze skarżący stwierdził ponadto, że prawo krajowe i wspólnotowe nie zabrania osobie fizycznej posiadania kilku samochodów równocześnie, dlatego zawsze posiadał kilka pojazdów różnego przeznaczenia dla własnych celów. Organy podatkowe nie powinny kwestionować użytkowania kilku samochodów przez tę samą osobę. Organ I instancji nie powinien zatem zajmować stanowiska co do jego zamiarów oceniać częstotliwości nabywania przez niego pojazdów oraz oceniać celowości podejmowanych decyzji o sprzedaży prywatnego majątku.

Skarżący wyjaśnił końcowo, iż uzasadnienie prawne wniesionej skargi przedstawi ustnie i na piśmie, osobiście lub przez pełnomocnika, na rozprawie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Bydgoszczy.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasową argumentację w sprawie.

Pismami z dnia [...]r., [...]r., [...]r.,

[...]r. i [...]r. skarżący złożył dodatkowe informacje

i wyjaśnienia do sprawy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje:

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Wstępnie Sąd zauważa, iż zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), zwanej dalej p.p.s.a. kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a – c p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Wskazać dalej należy, że zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga

w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W tak określonym zakresie kognicji Sąd uznał, że decyzja będąca przedmiotem skargi nie narusza przepisów prawa materialnego, ani też nie narusza prawa procesowego w sposób mogący mieć wpływ na wynik sprawy.

Rozstrzygnięcie sporu w niniejszej sprawie uzależnione jest od udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy nabywanie i zbywanie samochodów przez skarżącego –

w zaistniałych okolicznościach sprawy – można było potraktować jako prowadzenie działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004r.

o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą VAT i w konsekwencji obciążyć skarżącego daniną z tego tytułu na rzecz Skarbu Państwa.

Przede wszystkim podnieść w sprawie należy i z mocą podkreślić, że to czy ktoś prowadzi działalność gospodarczą zależne jest od obiektywnej oceny – dokonanej na gruncie obowiązujących przepisów prawa – wykonywanych przez niego czynności,

a nie od subiektywnych przekonań osoby wykonującej te czynności.

Ustawowym obowiązkiem organów podatkowych, jest m.in. kontrolowanie wszystkich podmiotów, w tym także osób fizycznych, pod kątem prawidłowości ich rozliczeń z budżetem państwa, z tytułu ciążących na nich zobowiązań podatkowych. Jeżeli organy podatkowe stwierdzą w trakcie przeprowadzanych czynności sprawdzających, kontrolnych, czy też w toku postępowania podatkowego, że dany podmiot – mimo jego subiektywnego odmiennego przekonania – prowadzi działalność gospodarczą, mają obowiązek ustalenia w tym zakresie zaistniałego stanu faktycznego i określenia wysokości zobowiązań podatkowych. Organy podatkowe nie mogą w takiej sytuacji zaniechać wydania decyzji podatkowej, gdyż naruszyłyby w ten sposób obowiązujący porządek prawny.

Nie do podatnika należy decyzja, czy uzyskiwane przez niego przychody będą stanowiły przychody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ustawy

o podatku od towarów i usług. Zakwalifikowanie uzyskiwanych przychodów do przychodów z działalności gospodarczej uzależniona jest od obiektywnej oceny zaistniałych w stanie faktycznym sprawy przesłanek ustawowych, określonych przez normodawcę w powołanym przepisie.

Warto w tym miejscu wskazać na wyrok WSA w Białymstoku, w którym Sąd ten przyjął, że to nie podatnik decyduje, czy osiągane przez niego dochody mają być zaliczone do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. To wypełnienie przesłanek określonych w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala organom podatkowym zaliczyć osiągane przez podatnika przychody do przychodów, o których mowa w tym przepisie (por. wyrok WSA w Białymstoku z dnia 21 października 2008r., sygn. akt I SA/Bk 309/08, LEX nr 496281).

Przystępując do oceny zgodności z prawem zaskarżonej do Sądu decyzji przede wszystkim należy dokonać oceny legalności rozstrzygnięcia w zakresie uznania, iż

w okolicznościach sprawy skarżący wykonywał czynności mieszczące się w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT. Zdaniem Sądu kwalifikacja organów w przedmiocie dokonywanych przez skarżącego czynności, nie narusza prawa. W stanie faktycznym sprawy stwierdzić trzeba, że skarżący prowadził działalność gospodarczą w myśl przywołanego powyżej unormowania.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Pojecie działalności gospodarczej w myśl ust. 2 obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo

w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przystępując do wykładni powołanych przepisów nie można ograniczyć się wyłącznie do interpretacji przepisów krajowych. Należy brać bowiem także pod uwagę przepisy prawa wspólnotowego, które stanowiły źródło implementacji. Zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy Rady Nr 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L z dnia 11 grudnia 2006r.), zwanej dalej Dyrektywą 112 VAT "podatnikiem" jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. "Działalność gospodarcza" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z 2004 r. o podatku od towarów i usług winny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku VAT jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód. Ani formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać

o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 9 września 2008r., sygn. akt III S.A./Wa 1430/08, LEX nr 465861). Teza zaprezentowanego orzeczenia mieści się w ramach prowspólnotowej wykładni przywołanych powyżej regulacji Dyrektywy 112 VAT.

Pod pojęciem handel należy rozumieć dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży. W ten sposób opodatkowaniu podlega, chociażby jednorazowo, czynność spełniająca kryteria zaliczenia jej do tak rozumianego pojęcia handel, czyli zrealizowana w formie zorganizowanej sprzedaży towaru, poprzedzonej zakupem dokonanym w celu jego odsprzedaży, wskazująca na zamiar jej kontynuacji w tej formie (por. wyrok NAS z dnia 24 kwietnia 2008r., sygn. akt I FSK 603/06, LEX nr 261626).

Ponadto z orzecznictwa ETS wynika, że sam zamiar prowadzenia działalności gospodarczej, potwierdzony obiektywnymi dowodami, przesądza o potrzebie traktowania danego podmiotu jako podatnika VAT nawet wtedy, gdy organ skarbowy wie, że przewidywana działalność gospodarcza, która miała prowadzić do transakcji opodatkowanych, nie zostanie zrealizowana (zob. orzeczenie w sprawie C-400/98).

Z kolei brak takiego zamiaru wyklucza możliwość uznania danego podmiotu za podatnika VAT.

Wobec powyższego – zdaniem Sądu – stwierdzić jednoznacznie należy, że

w ramach działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów

i usług mieści się niewątpliwie częstotliwe nabywanie samochodów w celu ich zbycia.

Jedną z głównych zasad postępowania podatkowego jest obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Nie ma wątpliwości, że obowiązek ten ciążący na organach podatkowych (art. 122 O.p.). Przejawia się on w konieczności zebrania

i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 187 O.p.). Bezsprzecznie też poszukiwanie i ujawnianie dowodów oparte jest na zasadzie legalności, tzn. dowodem w sprawie podatkowej jest wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, o ile nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 O.p.). Należy przy tym wskazać na jeszcze inną, nie mniej ważną zasadę postępowania podatkowego,

a mianowicie zasadę swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.). Zebrany w sprawie materiał dowodowy organ podatkowy ocenia na podstawie własnej wiedzy oraz doświadczenia. Ocenie tej podlega każdy dowód z osobna oraz wszystkie dowody we wzajemnej z sobą łączności. Na prawidłowość tej oceny wskazuje to, czy wyciągnięte przez organ podatkowy na podstawie całego materiału dowodowego wnioski mają logiczne uzasadnienie. Dodać przy tym należy, iż ustaleń stanu faktycznego organ dokonuje bezpośrednio w oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy,

a także na podstawie domniemań faktycznych i prawnych (B. Adamiak, J. Borkowski, Postępowanie administracyjne i sądowoadministarcyjne, Warszawa, 2003, s. 208).

Przyjęta w art. 191 Ordynacji podatkowej zasada swobodnej oceny dowodów zakłada, iż organ podatkowy nie jest skrępowany przy ocenie dowodów kryteriami formalnymi, ma swobodnie oceniać wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję. Aby w ramach owej swobody nie zostały przekroczone granice dowolności, organ podatkowy przy ocenie zebranych w sprawie dowodów powinien, m.in. kierować się przy ich ocenie prawidłami logiki, zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego, traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych, oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla rozpatrywanej sprawy, wszechstronnością oceny (por. wyrok NSA z dnia 22 stycznia 2008 r., sygn. akt I FSK 200/07, LEX nr 462893 oraz wyrok NSA z dnia 20 września 2005 r., sygn. akt FSK 2127/04, LEX nr 173171).

Zdaniem Sądu, orzekające w sprawie organy podatkowe, w ramach zasady swobodnej oceny dowodów, miały podstawy do przyjęcia wniosku o osiąganiu przez Skarżącego przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 15 ustawy

o VAT). Podkreślić jeszcze raz należy, że pojęcie działalności gospodarczej ma zasadniczo charakter obiektywny. Zatem, jak wcześniej już powiedziano, to nie podatnik decyduje, czy osiągane przez niego przychody mają być zaliczone do przychodów

z działalności gospodarczej. To wypełnienie przesłanek określonych w ww. przepisie prawa pozwala organom podatkowym zaliczyć osiągane przez podatnika przychody do przychodów, o których mowa w art. 15 ustawy o VAT.

Organy podatkowe w toku postępowania przeprowadzonego w przedmiotowej sprawie wykazały istnienie przesłanek implikujących uznanie skarżącego za podatnika podatku od towarów i usług w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą w zakresie handlu samochodami osobowymi.

Zaznaczyć w tym miejscu należy, z przywołaniem orzecznictwa Sądów Administracyjnych, że warunkiem bycia podatnikiem jest nie czynność formalna zarejestrowania się w tym charakterze, a czynność faktyczna - wykonywanie działalności gospodarczej (por. wyrok WSA Gliwicach z dnia 11 maja 2009r., sygn. akt III SA/GL 139/09, LEX nr 492139). W świetle zawartych w VI Dyrektywie definicji podatnika oraz działalności gospodarczej trzeba uznać, że zaliczenie danego podmiotu do kategorii podatników VAT następuje na skutek wykonywania przez ten podmiot czynności określonych w art. 4 ust. 2 VI Dyrektywy, niezależnie od dopełnienia obowiązków rejestracyjnych (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 23 października 2008r., sygn. akt I S.A./Gd 286/08, LEX nr 467135). Kategoria podatnika podatku VAT nie jest uzależniona od tego, czy dokonał rejestracji w tym podatku, czy też nie. O tym czy dany podmiot jest podatnikiem podatku VAT, czy też nie posiada takiego przymiotu nie decydują kryteria formalne związane z rejestracją, a jedynie kryteria obiektywne (por. wyrok WSA w Łodzi z dnia 5 sierpnia 2008r., sygn. akt S.A./Łd 149/08, LEX nr 422125).

Kupowane przez skarżącego samochody były nabywane w celu ich odsprzedaży, działania te były wykonywane w sposób zorganizowany. Podkreślić wypada, ze sprzedaż przedmiotowych pojazdów nie nosiła cech zbywania majątku prywatnego.

Prowadzenia przez skarżącego działalności gospodarczej dowodzą następujące fakty. W latach 2006-2007 skarżący nabył 11 samochodów, z czego 7 samochodów sprzedał w tym okresie, pozostałe zbył w latach następnych, uczestniczył także jako pośrednik w zakupie samochodów przez osoby trzecie. Zakupy dokonywane były

w stosunkowo krótkich odstępach czasu, tj. od dwóch tygodni do czterech i pół miesięcy. W jednym przypadku nawet po jednym dniu. A niekiedy po dwa samochody

w miesiącu (czerwiec 2006 r., kwiecień 2007 r.). Ta częstotliwość transakcji – zdaniem sądu – niewątpliwie świadczy o nabywaniu pojazdów w celu ich dalszej odsprzedaży. Osoba nabywającą samochód dla celów prywatnych (do majątku osobistego) korzysta z takiego pojazdu przez zdecydowanie dłuższy okres. Przeważnie jest to kilka lat. Oczywiście nie można wykluczyć sytuacji sporadycznych, kiedy auto z przyczyn technicznych, czy osobistych zbywane jest po stosunkowo krótkim okresie czasu od jego nabycia, ale zdarza się to stosunkowo rzadko i dotyczy niewielkiej grupy nabywców. Zbywanie kilku samochodów w okresach: po jednym dniu, po dwóch tygodniach, czy też w okresie miesiąca od dnia nabycia, jak wskazuje doświadczenie życiowe, nie następuje w przypadkach nabywania samochodów do celów prywatnych. Wypełnia zaś przesłanki działalności gospodarczej – działalności handlowej.

Na podkreślenie, w kontekście prowadzonej przez skarżącego działalności gospodarczej, zasługuje też fakt nabywania samochodów używanych i uszkodzonych, zlecanie napraw blacharskich i lakierniczych. W tym miejscu warto też zauważyć, iż dość często nabywcy samochodów do użytku osobistego (majątku prywatnego), dokonują nabyć samochodów używanych i uszkodzonych, w celu ich wykorzystywania po naprawie. Zdarzenia te, w sposób szczególny, nasiliły się w okresie po przystąpieniu Polski do Unii Europejskiej. Nie dokonują jednak tych czynności w takich ilościach

i częstotliwością jak skarżący. Biorąc pod uwagę doświadczenie życiowe trudno byłoby zaakceptować tezę, w okolicznościach sprawy, że skarżący nabywał przedmiotowe pojazdy do celów prywatnych.

Za istotne w sprawie należy uznać zeznania świadków – osób, które nabyły od skarżącego samochody. Informacje o zbywanych przez skarżącego autach uzyskiwały m.in. z ogłoszeń w prasie (głównie w Anonsach) bądź ze stron internetowych (Otomoto. pl). Uczestnicząc w tych przesłuchaniach skarżący wyjaśnił, iż takich ogłoszeń nie zamieszczał, być może czyniły to komisy, za pośrednictwem których strona chciała sprzedać samochody. Z zeznań świadków wynika jednak, że w ogłoszeniach podawany był nr telefonu skarżącego, nie zaś numery pośredników (komisów), także sprzedaży dokonywał skarżący osobiście, bez jakiegokolwiek pośrednictwa. Stwierdzić zatem należy, iż były to działania zorganizowane i bezpośrednio nakierowane na zbywanie aut przez skarżącego.

W stanie faktycznym sprawy zauważenia wymaga też kwestia wykonywania przez skarżącego usług pośrednictwa w obrocie samochodami, na co zwraca uwagę w swej decyzji organ pierwszej instancji, opierając się na wyjaśnieniach skarżącego złożonych podczas postępowania kontrolnego. Skarżący wyjaśnił, że pośredniczył przy zakupie samochodów przez inne osoby: He. M., nieżyjącego już M. S.o oraz wielu innych osób ze Ś., których nazwisk skarżący nie ujawnił bowiem nie został do tego upoważniony. Skarżący pośredniczył nie tylko przy zakupie, ale także przy rejestrowaniu oraz remoncie samochodów. Oświadczył, że czynności te wykonywał nieodpłatnie, być może zwracano mu koszty paliwa. Brak wskazania przez skarżącego konkretnych osób, na rzecz których były świadczone te usługi, nie pozwalało na ustalenie, czy w rzeczywistości twierdzenia te są zgodne z prawdą. Niewiarygodne stają się twierdzenia skarżącego odnośnie nieodpłatności czynności, w kontekście dokładnie wyjaśnionych okoliczności transakcji nabycia samochodu przez panią M.

Godzi się także podnieść, że skarżący traktował nabywanie samochodów jako dobrą inwestycję: "była okazja dobrze kupić auto". Zauważyć zatem wypada, że cel inwestycyjny realizowany w ramach nabywania samochodów, aby został osiągnięty winien być związany ze stosunkowo szybką ich sprzedażą. Tylko bowiem w sytuacji, gdy naprawiony samochód zostanie szybko sprzedawany, jest szansa na uzyskanie dochodu (zarobku) – zrealizowanie dobrej inwestycji. Powszechnie bowiem znany jest fakt, iż samochód im starszy, tym traci na wartości. Jest to odmienna sytuacja, niż

w przypadku inwestycji w nieruchomości, gdzie z reguły cena nieruchomości wraz

z upływem czasu wzrasta. Tak więc powyższe twierdzenie skarżącego, wskazuje także na zarobkowy – gospodarczy charakter wykonywanych przez niego czynności.

Ze stanu faktycznego sprawy wynika, że trzy pojazdy zostały zbyte nieznacznie po upływie 6 miesięcy od ich nabycia. Trzy zaś w okresie jednego miesiąca, po cenie nabycia. Okoliczności te stanowią – zresztą jak sam skarżący przyznał podczas przesłuchania w charakterze strony – że celem jego działań było uniknięcie płacenia podatków. Wprawdzie nie chodziło tu skarżącemu o uniknięcie podatków z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, jednak ze stanowiska skarżącego można wywieść, że chciał on uniknąć jakichkolwiek obciążeń podatkowych.

Za istotną w stanie faktycznym sprawy należy też uznać okoliczność, iż skarżący podczas prowadzonego przez organy podatkowe postępowania, oświadczył, że myślał o zarejestrowaniu prowadzonej działalności handlowej samochodami, jednak stwierdził, że jest to działalność nieopłacalna, przynosi same straty. Tym samym podnieść należy, że strona miała świadomość wykonywania czynności, które zawierały w sobie znamiona (przesłanki) prowadzenia działalności gospodarczej, jednak przyczyny o charakterze ekonomicznym implikowały odmienne od pożądanego zachowanie skarżącego.

Stwierdzić także trzeba, że skarżący nie wskazując – w pełni świadomie –organom podatkowym prawdziwych danych pana T., pozbawił się możliwości wykazania swoich racji, ewentualnego podważenia stanowiska organów podatkowych.

Dodać do powyższego jeszcze wypada, iż zaakceptowanie tego typu czynności, jako czynności niemieszczących się w ramach działalności gospodarczej, skutkowałoby naruszeniem zasady równej konkurencji, funkcjonującej na gruncie wspólnotowego podatku od wartości dodanej, wywodzonej z Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską i uwzględnianej podczas wykładni przepisów podatku od towarów i usług. Podmioty, które wykonywałyby tego typu czynności, na zasadach jak skarżący, byłyby w o wiele lepszej sytuacji prawnoekonomicznej od podatników rzetelnie wypełniających obowiązki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej - w zakresie handlu samochodami. Oczywistym bowiem zdaje się być fakt, w postaci niższych

cen samochodów zbywanych przez podmioty nieuiszczające należności publicznoprawnych.

Zdaniem Sądu, przedstawiona przez skarżącego argumentacja wraz

z orzecznictwem Sądów Administracyjnych oraz Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (nawiązującym do zbywania majątku prywatnego) w kontekście zaprezentowanych powyżej motywów rozstrzygnięcia, nie zasługiwała na uwzględnienie. Podkreślić jeszcze raz wypada, najważniejszą w sprawie kwestię – decydującą o rozstrzygnięciu – że w okolicznościach niniejszej sprawy brak było podstaw do przyjęcia, iż skarżący nabywał samochody dla celów osobistych (do majątku prywatnego). Zaistniały stan faktyczny pozwalał na uznanie wykonywanych przez skarżącego czynności nabywania i zbywania samochodów za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego Sąd uznał podnoszone w skardze zarzuty naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej oraz ustawy o podatku od towarów i usług za niezasadne i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalił.