Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 32/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2020-08-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: uchylono decyzję II i I instancji
Powołane przepisy: article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit a , c, art. 135, art. 200
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 3 ust 4
journal: Dz.U. 2018 poz 1445
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA: Bogusław Wolas Sędzia WSA: Piotr Głowacki Sędzia WSA: Inga Gołowska (spr.) Protokolant: sekr. sąd. Aleksandra Osipowicz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 sierpnia 2020 r. sprawy ze skarg K. K. i K. K. przy uczestnictwie K. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] listopada 2019 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2019 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżących koszty postępowania w kwocie 4764 zł (cztery tysiące siedemset sześćdziesiąt cztery złote).


UZASADNIENIE

I.

Zaskarżoną decyzją z dnia 8 listopada 2019r. nr [...] i [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze po rozpatrzeniu odwołania K. K. i K. K. od decyzji Prezydenta Miasta K. z dnia 28 marca 2019r. nr [...] ustalającej wymiar podatku od nieruchomości za 2019r. w kwocie [...]zł-działając na podstawie art. 233§1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U z 2019r. poz. 900 ze zm. dalej-O.p.) -utrzymał w mocy decyzję organu I instancji w całości.

Decyzję wydano w następującym stanie faktycznym i prawnym sprawy:

Jak wynika z zaskarżonej decyzji i akt administracyjnych sprawy, organ I instancji ustalił K. K., K. K. i K. S. podatek od nieruchomości za 2019r. Wysokość podatku ustalono w oparciu o formularz ,,Informacji o nieruchomościach osób fizycznych", danych z ewidencji gruntów i budynków, danych z CEiIDG z której wynikało, że współwłaściciele nieruchomości są przedsiębiorcami. Przedmiot opodatkowania (lokal niemieszkalny) nr [...] przy ul. [...] w K. o pow. 810,91m˛ oraz grunt o pow. 309,20m˛ znajdują się w posiadaniu przedsiębiorców zatem zastosowano stawki podatkowe przewidziane dla budynków związanych z działalnością gospodarczą.

W odwołaniu od decyzji za 2019r. K. K. i K. K. dotyczącym opodatkowania lokalu niemieszkalnego, podatnicy podnieśli, że nie są właścicielami przedmiotowego lokalu jako przedsiębiorcy a lokal nie jest przeznaczony przez nich na cele związane z wykonywaniem działalności gospodarczej. Organ zignorował ujawnione w księdze wieczystej zmiany. W dodatkowym piśmie, pełnomocnik podatników wskazał, że w dniu 30 kwietnia 2018r. zawieszono działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej i przeniesiono własność tej nieruchomości z majątku wspólnego wspólników tej spółki do majątków K. K. i K. K. w częściach ułamkowych. Powołano się także na orzecznictwo TK w zakresie zakwalifikowania gruntu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości w sytuacji prowadzenia działalności gospodarczej przez osobę będącą współposiadaczem.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w pisemnych motywach decyzji wskazało, że zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. u z 2018r. poz. 1445 ze zm. dalej-u.p.o.l.) opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości podlegają nieruchomości lub obiekty budowlane: grunty, budynki lub ich części, budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zakres podmiotowy podatku został określony w art. 3 ust. 4 u.p.o.l. Jeżeli nieruchomość stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania a obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach. Jeżeli wyodrębniono własność lokali, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości stanowiących nieruchomość wspólną w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 24 czerwca 1994r. o własności lokali (tekst jedn. Dz. U z 2018r. poz. 716 ze zm.) ciąży na właścicielach w zakresie odpowiadającym ich udziałowi w nieruchomości wspólnej.

Podatnicy są współwłaścicielami lokalu niemieszkalnego – holu wejściowego i pomieszczenia socjalnego oraz wc o pow. 810,91m˛ i taka powierzchnia winna zostać przyjęta jako podstawa opodatkowania lokali niemieszkalnych z odrębną księgą wieczystą, dla których zastosowanie ma stawka przewidziana dla budynków związanych z działalnością gospodarczą.

W lokalu działalność gospodarczą prowadzi jeden ze współwłaścicieli K. S., który prowadzi działalność pod firmą [...]- sprzedaż hurtowa sprzętu elektronicznego i telekomunikacyjnego oraz części do niego.

Organ wskazał na wyrok TK z dnia 12 grudnia 2017r. sygn. akt: SK 13/15.

Przedmiotowy lokal był wykorzystywany na prowadzenie działalności gospodarczej przez jednego ze współwłaścicieli. Okoliczność niewykorzystania lokalu użytkowego na potrzeby prowadzenia zawieszonej działalności przez podatników będących współwłaścicielami tegoż lokalu nie ma wpływu na zastosowanie wyższych stawek tj. stawek dla budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Organ przytoczył w tym zakresie orzecznictwo sądów adminsitarcyjnych.

II.

W skardze do Sądu na ostateczną w administracyjnym toku instancji decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego [...] Komur zarzuciła naruszenie:

1.przepisów postępowania a to:

a).art. 180§1, art. 187§1 i §3 oraz art. 191 O.p. poprzez zaaprobowanie zaniechania przez Prezydenta Miasta K. dokonania ustaleń odnośnie stanu prawnego w zakresie prawa własności do przedmiotowej nieruchomości a także sposobu korzystania z niej po zmianie statusu skarżących-jej współwłaściciela jako przedsiębiorcy oraz odstąpienie od dokonania własnych ustaleń w tym zakresie, co uniemożliwiło ustalenie kompletnego stanu faktycznego i doprowadziło do wadliwej oceny zgromadzonego materiału dowodowego, której skutkiem było przyjęcie wadliwej stawki podatku od nieruchomości i zastosowanie jej do ustalenia wymiaru zobowiązania podatkowego,

b).art. 210§1 pkt 3 O.p. w zw z jej art. 133§1 O.p. oraz art. 3 ust. 4 u.p.o.l. poprzez brak wskazania skarżącej jako strony zaskarżonej decyzji, co skutkuje brakiem rozstrzygnięcia w sprawie,

2.przepisów prawa materialnego a to:

a).art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.o. w zw z art. 2 w zw z art. 64 ust. 1 i 2 oraz art. 84 w zw z art. 32 ust. 1 Konstytucji RP, poprzez jej nieprawidłowe zastosowanie w sposób nie dający się pogodzić ze stanowiskiem TK zawartym w wyroku z dnia 12 grudnia 2017r. sygn. akt: SK 13/15 to jest przez uznanie, że wystarczającą przesłanką zakwalifikowania nieruchomości, której współwłaścicielem jest skarżąca-będącej przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości, wymierzanego decyzją zaskarżoną do kategorii nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej-jest prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną będącą jej współposiadaczem,

b). art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a i pkt 2 lit. b u.p.o.l. poprzez ich nieprawidłowe zastosowanie będące następstwem wadliwego ustalenia stanu faktycznego oraz uznanie, że lokal będący współwłasnością skarżącej jest związany z prowadzeniem przez niego działalności gospodarczej, co skutkowało ustaleniem kwoty podatku z zastosowaniem stawki przeznaczonej dla budynków i gruntów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,

a w konsekwencji naruszenie art. 120, art. 121, art. 122 i art. 124 O.p.

Wskazując na powyższe wniesiono o uchylenie w całości decyzji SKO w K. oraz poprzedzającej ją decyzji Prezydenta Miasta K. z dnia 28 marca 2019r. Wniesiono także o wstrzymanie wykonania decyzji przez SKO w K. względnie WSA w Krakowie i zasądzenie kosztów postępowania.

Uzasadniając skargę jej autor wskazał, że prawo współwłasności nieruchomości objętej sporem, przeszło do majątku prywatnego skarżącej na mocy umowy przeniesienia własności z dnia 27 czerwca 2018r. w formie aktu notarialnego (Rep. A Nr [...]) przed notariuszem M. G. w K.. Działalność gospodarcza skarżącej została zawieszona w dniu 30 kwietnia 2018r. W zaskarżonej decyzji nie wskazano skarżącej jako strony, nie ma wskazanego adresata decyzji. Autor skargi przypomniał także treść wyroku TK z dnia 12 grudnia 2017r. sygn. akt: SK 13/15 i orzecznictwo sądów administracyjnych odnoszące się do tej kwestii.

Odpowiadając na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

III.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2019r. poz. 2325 ze zm. dalej-p.p.s.a.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a.-następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Wady, skutkujące koniecznością uchylenia aktu administracyjnego, stwierdzeniem jego nieważności bądź wydania z naruszeniem prawa, przewidziane są w przepisie art. 145§1 p.p.s.a. W wypadku braku podstaw do uwzględnienia skargi, sąd oddala ją, co wynika z art. 151 p.p.s.a. Stosownie do art. 145§1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., sąd uchyla zaskarżony akt administracyjny, gdy stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Dokonana przez Sąd, według wskazanych powyżej kryteriów, kontrola zaskarżonej decyzji wykazała, że narusza one prawo, albowiem w toku postępowania podatkowego doszło do naruszenia prawa procesowego w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy i przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy.

W pierwszej kolejności wskazania wymaga, że z akt sprawy wynika, że podmiotami w stosunku do których wydano decyzję I instancji (i w stosunku do trzeciego współwłaściciela K. S.) i którzy wniósł odwołanie była K. K. i K. K..

Stosownie do treści art. 210§1 pkt 3 O.p. jednym z wymogów formalnych decyzji jest oznaczenie strony. Jest to bardzo ważny element decyzji, pozwala on bowiem na ustalenie adresata decyzji.

Analizując treść zaskarżonej decyzji nie sposób ustalić, kto jest stroną postępowania. Decyzję zredagowano bowiem w taki sposób, że dopiero po lekturze całej decyzji w szczególności jej pisemnych motywów można wywnioskować, że Kolegium wydało decyzję osobom: K. K. i K. K..

Jest to działanie niepoprawne. Brak prawidłowego oznaczenia strony (lub stron) postępowania czyni zaskarżony akt administracyjny nieczytelnym.

Powyższe uchybienie dostrzeżone przez Sąd nie miało jednak zasadniczego wpływu na treść podjętego rozstrzygnięcia.

Istota sporu sprowadza w niniejszej sprawach się do oceny, czy organy podatkowe zasadnie uznały że przedmiotem opodatkowania jest lokal niemieszkalny nr [...] o pow. 810,91m˛ i grunt o pow. 309,20m˛ co do których zastosowano stawki podatkowe przewidziane dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, bowiem jeden ze współwłaścicieli tej nieruchomości ([...]) prowadzi w tym lokalu działalność gospodarczą.

Przedmiotem kontrowersji jest zatem wykładnia przepisów art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., zgodnie z którymi przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej należy rozumieć grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a (który w niniejszej sprawie nie ma zastosowania). Zdaniem organów podatkowych, opodatkowanie podatkiem od nieruchomości gruntów i budynków znajdujących się w posiadaniu przedsiębiorcy najwyższą stawką podatku (jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej) nie jest uzależnione od rzeczywistego wykonywania na tych nieruchomościach czynności składających się na prowadzenie działalności gospodarczej; istotny jest sam fakt posiadania tych nieruchomości przez przedsiębiorcę.

W orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyroki NSA z dnia 1 lutego 2018r. sygn. akt II FSK 3355/17, LEX nr 2479077; z dnia 17 listopada 2017 r. sygn. akt II FSK 2990/15, LEX nr 2407096; czy z dnia 16 maja 2017r. sygn. akt II FSK 791/16, LEX nr 2342076) przeważa ostatnio pogląd - który Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela - że w przypadku podatników będących osobami fizycznymi sam fakt posiadania nieruchomości przez osobę będącą przedsiębiorcą nie jest wystarczający do uznania jej za związaną z działalnością gospodarczą. Konieczne jest ustalenie, czy nieruchomość ta wchodzi w skład przedsiębiorstwa prowadzonego przez tę osobę czy też stanowi jej majątek osobisty, odrębny od majątku związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej. O gospodarczym przeznaczeniu nieruchomości może świadczyć np. ujęcie jej w prowadzonej przez osobę fizyczną ewidencji środków trwałych, dokonywanie odpisów amortyzacyjnych lub zaliczanie wydatków związanych z korzystaniem z nieruchomości do kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej.

Prawidłowość powyższej wykładni i jej zgodność z zasadami wynikającymi z Konstytucji RP potwierdza przywołany przez strony postępowania wyrok TK z 12 grudnia 2017r. sygn. akt SK 13/15 (OTK-A z 2017r. poz. 85), w którym stwierdzono, że art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. rozumiany w ten sposób, iż wystarczającą przesłanką zakwalifikowania gruntu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości do kategorii gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej jest prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną będącą jego współposiadaczem, jest niezgodny z art. 2 w zw. z art. 64 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 84 w zw. z art. 32 ust. 1 Konstytucji RP. W uzasadnieniu tego wyroku TK wskazał na konieczność uwzględniania przy wykładni ww. przepisów u.p.o.l. okoliczności, że osoby fizyczne będące przedsiębiorcami występują w obrocie prawnym w dwojakiej roli - jako osoby prywatne (a więc w zakresie swojego majątku osobistego) oraz jako przedsiębiorcy. Zaakcentowano, że tego rodzaju rozróżnienie musi uwzględnić ustawodawca stanowiący prawo podatkowe, jeżeli nie chce się narazić na zarzut naruszenia właściwej proporcji (art. 2 Konstytucji RP) pomiędzy wynikającym z art. 84 Konstytucji RP obowiązkiem ponoszenia ciężarów publicznoprawnych a prawem jednostki do własności i jej równej ochrony (art. 64 ust. 1 i 2 Konstytucji RP) oraz zasady równego nakładania obowiązków podatkowych (art. 32 ust. 1 Konstytucji RP). W ocenie Trybunału, norma prawna, według której do zakwalifikowania gruntu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości do kategorii gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej wystarczy prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną będącą jego współposiadaczem, wywołuje skutki, których nie da się pogodzić z zasadami wyrażonymi w Konstytucji RP. Ponadto taka interpretacja art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. prowadzi do pobierania od podobnych, z perspektywy konstytucyjnoprawnej, gruntów - faktycznie niezwiązanych z prowadzeniem działalności gospodarczej - podatku od nieruchomości w różnej wysokości. Niezależnie od sposobu wykorzystania gruntu osoba fizyczna będąca przedsiębiorcą zapłaci podatek według wyższej stawki, jeżeli tylko prowadzi działalność gospodarczą, natomiast osoba fizyczna nieprowadząca takiej działalności zapłaci podatek według stawki niższej. Każdy z tych podatników faktycznie nie wykorzystuje gruntu na cele związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W takiej sytuacji status przedsiębiorcy (osoby fizycznej) nie ma związku ze sposobem wykorzystania przedmiotu opodatkowania i nie wpływa na wartość gruntu. W obu wypadkach grunt nie ma związku z prowadzeniem działalności gospodarczej. Z tego względu, zdaniem Trybunału, samo prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną nie jest relewantne dla opodatkowania gruntu stawką podatkową od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (określoną w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l.). Zważywszy na ratio stosowania podwyższonej stawki, jaką jest potencjalna możliwość uzyskiwania przychodów z wykorzystania danych gruntów, niezbędne jest ustalenie faktycznego sposobu wykorzystania opodatkowanego gruntu, którego współposiadaczem pozostaje osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą.

W judykaturze przyznaje się, że językowa wykładnia art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. może prowadzić do wniosku, iż każda nieruchomość zakupiona przez przedsiębiorcę, bez względu na sposób jej wykorzystywania, czy cel zakupu (poza wyjątkami wprost w ustawie przewidzianymi), podlega opodatkowaniu według najwyższych stawek. O ile w przypadku przedsiębiorców nie będących osobami fizycznymi wnioski takie są logiczne, o tyle w przypadku przedsiębiorców będących osobami fizycznymi sprawa się komplikuje. Podmiot taki występuje w obrocie w dwojakim charakterze, raz jako osoba "prywatna" (a więc w zakresie swojego majątku osobistego), raz jako przedsiębiorca. Występowanie przez osobę fizyczną w obrocie w tej dwojakiej roli uzasadnia rozróżnienie jej sytuacji prawnopodatkowej na tle u.p.o.l. w zakresie podatku od nieruchomości. Z całą pewnością intencją ustawodawcy nie było w takim przypadku opodatkowanie najwyższą stawką wszelkich jej nieruchomości. A zatem, kluczowe znaczenie ma ustalenie, czy nieruchomość wchodzi w skład przedsiębiorstwa podatnika (tak NSA m.in. w wyroku z dnia 12 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 2288/10, LEX nr 1216595). Nieruchomości będące w posiadaniu osoby fizycznej, które nie wchodzą w skład przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 k.c., tj. nie są i potencjalnie nie mogą być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych przez prowadzącego przedsiębiorstwo, powinny być opodatkowane podatkiem od nieruchomości według stawki podstawowej (zob. wyroki NSA: z dnia 18 lipca 2012 r. sygn. akt II FSK 32/11, LEX nr 1225657; i z dnia 15 kwietnia 2014 r. sygn. akt II FSK 902/12, LEX nr 1481577).

Również w piśmiennictwie wskazuje się, że celem ustawodawcy nie było opodatkowanie wyższymi stawkami podatku od nieruchomości każdej nieruchomości będącej w posiadaniu przedsiębiorcy, lecz jedynie nałożenie obowiązku zapłaty podatku od nieruchomości w najwyższej stawce na przedsiębiorców, których nieruchomości wchodzą w skład ich przedsiębiorstwa, niezależnie od tego, czy są one w danym momencie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, czy też nie (zob. B. Pahl, Opodatkowanie gruntów i budynków będących w posiadaniu osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą, nabytych i wykorzystywanych w celach osobistych, Finanse Komunalne nr 5/2010, s. 73; R. Dowgier, L. Etel, B. Pahl, M. Popławski, Podatki i opłaty lokalne. 601 pytań i odpowiedzi, Warszawa 2012, s. 235 i 348). Samo współposiadanie nieruchomości przez przedsiębiorcę nie jest wystarczające do opodatkowania jej wyższą stawką podatku, konieczny jest jeszcze jej bezpośredni (wykonywanie na nieruchomości określonych czynności składających się na działalność gospodarczą) lub pośredni (potencjalna możliwość wykonywania na nieruchomości czynności składających się na działalność gospodarczą, gdy nieruchomość została nabyta pod przyszłe inwestycje gospodarcze) związek z działalnością gospodarczą prowadzoną przez chociażby jednego ze współposiadaczy (zob. G. Dudar, Stawka preferencyjna w podatku od nieruchomości dla budynków zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie świadczenia usług zdrowotnych oraz opodatkowanie nieruchomości [w:] Podatki i opłaty lokalne w praktyce, red. M. Popławski, Warszawa 2008, s. 102; L. Etel, Opodatkowanie nieruchomości i obiektów budowlanych będących we współposiadaniu przedsiębiorcy i innego podmiotu, Prawo i Podatki nr 7/2008, s. 21; R. Dowgier i inni, op. cit., s. 235-237).

Podsumowując dotychczasowe uwagi należy stwierdzić, że w przepisach u.p.o.l. ustawodawca uzależnił wysokość stawek podatku od nieruchomości od sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania; najwyższą stawką objęto nieruchomości związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Skonstruowana w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. definicja legalna związku przedmiotu opodatkowania z działalnością gospodarczą może rodzić wątpliwości odnośnie do dopuszczenia przez ustawodawcę możliwości posiadania przez podmiot będący przedsiębiorcą także majątku osobistego (niegospodarczego), który nie powinien być rozpoznawany jako związany z działalnością gospodarczą.

Jak już wyżej zasygnalizowano, problem oddzielenia majątku osobistego od majątku związanego z działalnością gospodarczą nie powstanie w przypadku nieruchomości stanowiących przedmiot własności (lub tytułu prawnego wymienionego w art. 3 ust. 1 pkt 2-4 u.p.o.l.) osób prawnych lub jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, których istota (ustrój prawny) wiąże się z prowadzeniem działalności gospodarczej. Takimi podmiotami są np. wpisywane do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego spółki prawa handlowego (zarówno kapitałowe, jak i osobowe).

Jednakże - co jeszcze raz należy podkreślić - osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą należy identyfikować podwójnie: z jednej strony jako przedsiębiorcę, z drugiej strony - jako podmiot uczestniczący w szeroko pojmowanych pozagospodarczych stosunkach prawnych, w tym realizujący określone cele życiowe i zadania w ramach rodziny, którą tworzy. Owa podwójna identyfikacja aktywności osoby fizycznej przekłada się także na podział jej mienia: na faktycznie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz służące realizacji pozagospodarczych celów osobistych. Na tę ostatnią kategorię składają się nie tylko budynki mieszkalne oraz grunty związane z tymi budynkami (wyraźnie wyłączone przez ustawodawcę z nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej), ale przykładowo również nieruchomości rekreacyjne, nieruchomości traktowane przez podatnika jako lokata kapitału, nieruchomości przeznaczone do wynajmu (jeżeli przychody z tego tytułu nie są zaliczane do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej), itp.

A zatem, w przypadku osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą wybór właściwej stawki podatku od nieruchomości (przyjętej dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, bądź dla nieruchomości o innych funkcjach) powinien zostać poprzedzony ustaleniem, jakie nieruchomości związane są z aktywnością podatnika - przedsiębiorcy, a jakie należą do jego majątku osobistego (w założeniu niezwiązanego z działalnością gospodarczą).

Nie ulega wątpliwości, że w każdym postępowaniu administracyjnym podstawowe znaczenie ma dokładne ustalenie stanu faktycznego sprawy, bowiem tylko w takim przypadku możliwe jest ustalenie praw i obowiązków stron tego postępowania. Inaczej rzecz ujmując - tylko w prawidłowo ustalonym stanie faktycznym sprawy można zastosować przepisy prawa materialnego skutkujące powstaniem praw i obowiązków stron postępowania (por. wyrok NSA z dnia 11 października 2012r. sygn. akt II GSK 1377/11).

Powyższe poglądy znalazły akceptację w wyroku NSA z 28 kwietnia 2020r. sygn. akt: II FSK 3047/19.

W ocenie Sądu, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie upoważniał organów podatkowych do jednoznacznego stwierdzenia, że w 2019r. posiadane przez skarżących nieruchomości są związana z prowadzoną przez nich działalnością gospodarczą.

Prawidłowe zakwalifikowanie spornej nieruchomości wymagało zbadania nie tylko danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków oraz wypisów z CEIDG ale również okoliczności związanych z jej faktycznym wykorzystywaniem w 2019r. w prowadzonej działalności gospodarczej przy współposiadaniu przez K. S., w sytuacji gdy przedmiot współwłasności przeszedł w 2018r. do majątku prywatnego skarżących, co podnoszono w odwołaniu od decyzji organu I instancji.

Zdaniem Sądu, zaniechanie czynności dowodowych pozwalających na ustalenie, w jaki sposób sporne nieruchomości były wykorzystywana w roku, którego dotyczy zaskarżone rozstrzygnięcie, stanowi naruszenie przepisów postępowania obligujących organy podatkowe do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz służącego temu celowi wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego, tj. art. 122, art. 187§1, art. 210§1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Uchybienie to było skutkiem błędnego odczytania treści normy prawnej wynikającej z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. i miało niewątpliwy wpływ na wynik postępowania.

Ponownie rozpoznając sprawy organ uwzględni wskazania płynące z uzasadnienia wyroku (art. 153 p.p.s.a).

Mając na uwadze wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) oraz art. 135 p.p.s.a., uchylił zarówno zaskarżoną, jak i poprzedzającą ją decyzję organu I instancji. Ponownie rozpoznając sprawę organy podatkowe będą zobowiązane do zastosowania zaprezentowanej w niniejszym rozstrzygnięciu oceny prawnej dotyczącej rozumienia pojęcia "związku gruntu, budynku i budowli z prowadzoną działalnością gospodarczą" (art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.) przy uwzględnieniu wyroku TK z 12 grudnia 2017r. sygn. akt SK 13/15 (OTK-A z 2017r. poz. 85) i prawidłowego określenia stron postępowania w wydawanych decyzjach administracyjnych.

O kosztach postępowania orzeczono, na podstawie art. 200 w zw z art. 205 § 2 oraz art. 206 p.p.s.a., §1 rozporządzenia Rady Ministrów z 16 grudnia 2003r. w sprawie wysokości i szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2003r., nr 221, poz. 2193 ze zm.) i § 2 ust. 1 pkt 1 lit. e rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U z 2018r., poz.1687).

Na kwotę kosztów składają się: wpis sądowy w wysokości [...] zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika – doradcy podatkowego w wysokości [...] zł, opłata od pełnomocnictwa [...] zł. Łącznie Sąd zasądził od organu kwotę [...]zł.

Przepis art. 200 p.p.s.a. stanowi, że w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Z kolei art. 205§2 p.p.s.a. do niezbędnych kosztów postępowania strony reprezentowanej przez adwokata lub radcę prawnego podatkowego zalicza ich wynagrodzenie, jednak nie wyższe niż stawki opłat określone w odrębnych przepisach i wydatki jednego adwokata lub radcy prawnego, koszty sądowe oraz koszty nakazanego przez sąd osobistego stawiennictwa strony. Z mocy art. 205§4 .p.s.a. przepis art. 205§2 p.p.s.a. stosuje się do strony reprezentowanej przez doradcę podatkowego.

W niniejszej sprawie przy ustalaniu wynagrodzenia pełnomocnika Skarżących, Sąd za konieczne uznał skorzystanie z art. 206 p.p.s.a. W świetle tego przepisu, sąd może w uzasadnionych przypadkach odstąpić od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania w całości lub w części, w szczególności jeżeli skarga została uwzględniona w części niewspółmiernej w stosunku do wartości przedmiotu sporu ustalonej w celu pobrania wpisu.

Sąd uznał, że maksymalna wysokość tych kosztów, która wynosiłaby [...] zł, powinna być miarkowana i obniżona do kwoty [...]zł. Obniżenie to wynosi 50% w stosunku do maksymalnego wynagrodzenia i wynika z szacowanego przez Sąd nakładu pracy profesjonalnego pełnomocnika, gdyż pełnomocnik sporządził dwie identyczne skargi. W ocenie Sądu zasądzona kwota jest adekwatna do nakładu pracy pełnomocnika, tym bardziej że zarzuty skargi okazały się całkowicie uzasadnione.