Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 606/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2013-09-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 3, art.145 par 1 pkt 1 lit c
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 67a par 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 606/13 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 18 września 2013 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Urszula Zięba (spr.), Sędziowie: WSA Ewa Michna, WSA Nina Półtorak, Protokolant: Bożena Piątek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 września 2013 r., sprawy ze skargi B.S., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 28 lutego 2013r. nr [...], w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r., I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, II. zasądza od Skarbu Państwa (kasa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie) na rzecz adwokata U.L. tytułem zwrotu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu kwotę 295,20 zł (dwieście dziewięćdziesiąt pięć złotych dwadzieścia groszy), w tym 55,20 zł należnego podatku od towarów i usług.


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 9 października 2012r. B.S. zwróciła się do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego o umorzenie zaległości podatkowej w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ze sprzedaży nieruchomości. Przedmiotowy wniosek strona uzasadniła trudną sytuacją materialną, zdrowotną i życiową. W związku z tym wyjaśniła, że w 2006 r. miała przeszczep wątroby, a ponadto do dnia dzisiejszego zmaga się z licznymi poprzeszczepowymi schorzeniami m.in. niewydolnością nerek, cukrzycą II stopnia, nadciśnieniem tętniczym oraz anemią. Na jej utrzymaniu jest ucząca się, 17-letnia córka. We wrześniu 2009 r. jej mąż wyjechał do Wielkiej Brytanii i od tej pory wnioskodawczyni nie utrzymuje z nim kontaktu, nie posiada informacji gdzie dokładnie przebywa, mimo iż nadal pozostaje z nim w związku małżeńskim opartym na prawach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej. Jedynym źródłem utrzymania dwuosobowej rodziny są alimenty przyznane przez Sąd od męża na rzecz nieletniej córki w kwocie 500,00 zł, dodatek pielęgnacyjny w kwocie 153,00 zł oraz 130,00 zł z opieki społecznej.

Decyzją z dnia 5 grudnia 2012r. nr [...] Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego odmówił umorzenia przedmiotowej zaległości podatkowej.

W pierwszej kolejności przypomniano, że wnioskodawczyni wraz z mężem w 2008 r. sprzedała przed upływem 5 lat od chwili zakupu w 2006 r. nieruchomość gruntową położoną w T. zabudowaną domem jednorodzinnym w stanie surowym. Kwota uzyskana z sprzedaży tej nieruchomości tj. 590.000,00 zł przeznaczona została w części tj. 357.000,00 zł na zakup domu jednorodzinnego w stanie surowym w Wołowicach, na jego wykończenie wydatkowane zostało dodatkowo 13.666,00 zł. Pozostała kwota dochodu przypadająca na stronę, tj. 109.966,00 zł ze sprzedaży domu w T., nie została wydatkowana na cele mieszkaniowe, a w związku z tym została opodatkowana i z tego tytułu powstało zobowiązanie w kwocie 10.967,00 zł.

Zgodnie z wyjaśnieniami złożonymi przez stronę, nadwyżka środków uzyskana ze sprzedaży domu w T., została przeznaczona na wynajem mieszkania, w czasie gdy – nie z jej winy – przedłużały się prace budowlane. Podatniczka nadmieniła, iż w trakcie budowy domu w W., została oszukana przez dwie firmy budowlane, przy czym wyrokiem sądowym na rzecz strony zasądzona została kwota 40.000,00 zł i 59.000,00 zł, jednak do dnia dzisiejszego środki te nie zostały odzyskane.

Naświetlając sytuację zobowiązanej przypomniano natomiast, że zestawienie jej dochodów oraz łącznej kwoty wydatków prowadzi do wniosku, iż te ostatnie przewyższają dochody. Podatniczka wyjaśniła w związku z tym, że jest również wspomagana poprzez zasiłki celowe z opieki społecznej oraz żywność z Caritas. Strona zalega z przeterminowanymi płatnościami rachunków bieżących, a to za gaz w kwocie 5.000,00 zł oraz za wodę w kwocie 100,00 zł.

Wnioskodawczyni zamieszkuje wraz z córką M. we wspomnianym domu jednorodzinnym w W. o powierzchni 97m2, położonym na działce o pow. 9 arów, który stanowi wspólność ustawową majątkową małżeńską małżonków.

Mając na uwadze te okoliczności organ uznał, że wprawdzie w świetle art.67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) sytuacja finansowa i ekonomiczna strony jest niewątpliwie bardzo trudna, jednak z uwagi na genezę powstania zaległości, a także pomimo przywołanych przez nią argumentów, nie jest uzasadnione zastosowania wnioskowanej ulgi.

Organ podkreślił, że w sprawie mamy do czynienia z podatkiem od dochodu uzyskanego z sprzedaży nieruchomości. Z istoty swej przy takim sposobie uzyskania dochodów, a z drugiej strony świadomości, że z tego tytułu ciąży na stronie obowiązek podatkowy, roztropność nakazywałaby takie gospodarowanie uzyskanymi środkami ze sprzedaży nieruchomości, aby zabezpieczyć płatności wynikające z tej transakcji, a dopiero wtedy pozostałość przeznaczyć na inne potrzeby.

Jednocześnie zaznaczono, że powoływane przez podatniczkę przesłanki dotyczące aktualnie złego stanu zdrowia wynikającego przede wszystkim z przebytego przeszczepu wątroby, trwają od 2006 roku. Nie jest więc to zdarzenie nagłe, którego świadomości strona nie miała w momencie powstania zaległości.

W odwołaniu od tej decyzji podatniczka ponowiła wniosek o umorzenie zaległości podatkowej ponownie powołując się na aktualną sytuację finansową, która uniemożliwia zapłatę tej zaległości oraz problemy zdrowotne.

Decyzją z dnia 28 lutego 2013r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zakwestionowane rozstrzygnięcie podzielając w całości argumentację organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy zaznaczył, że bez znaczenia dla oceny przesłanek umorzenia pozostaje fakt, iż zgodnie z oświadczeniem podatniczka nie posiada wiedzy na jaki cel zostały przeznaczone pozostałe po rozliczeniu sprzedaży nieruchomości pieniądze, gdyż dysponował nimi mąż strony. Argument ten, również nie może przesądzać o udzieleniu stronie wnioskowanej ulgi w spłacie zaległości podatkowej, gdyż stanowi kwestię jej osobistych uzgodnień w tym zakresie.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie podatniczka zarzuciła organowi naruszenie:

- art. 67a §1 ust. 3 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie braku spełnienia w przedmiotowej sprawie przesłanki ważnego interesu podatnika oraz przesłanki interesu publicznego, w sytuacji gdy zostały one spełnione, które to naruszenie miało wpływ na wynik sprawy,

- art. 122, art. 123 § 1, art. 187 §1 i art. 192 Ordynacji podatkowej poprzez brak zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego w sprawie oraz brak zapewnienia czynnego udziału skarżącej w prowadzonym postępowaniu i umożliwienia jej wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań przed wydaniem decyzji, które to naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy.

W uzasadnieniu skarżąca skoncentrowała się na fakcie, iż nigdy faktycznie nie dysponowała pieniędzmi uzyskanymi ze sprzedaży nieruchomości, gdyż wydatkował je jej mąż. Tymczasem wobec kryzysu w małżeństwie od dłuższego czasu nie ma z nim w ogóle jakiegokolwiek kontaktu. Organ zaniechał natomiast zbadania wpływu tej okoliczności na możliwość uczynienia zadość zobowiązaniu podatkowemu tuż po uzyskaniu ceny sprzedaży.

Ponadto, w ocenie skarżącej, umorzenie zaległości nie jest warunkowane zaistnieniem jakiegoś nadzwyczajnego zdarzenia, jakby tego chciał organ, a wystarczające jest tylko stwierdzenie dostatecznie trudnej sytuacji wnioskodawcy. Wadliwa z zasady jest przy tym przeprowadzona przez organ weryfikacja sytuacji skarżącej z chwili sprzedaży nieruchomości, podczas gdy zasadnicze znaczenie winien mieć przecież stan faktyczny z chwili orzekania.

Wbrew zapatrywaniu organu kluczowe znaczenie dla sprawy ma stan zdrowia wnioskodawczyni. Wobec nagłych i niespodziewanych problemów zdrowotnych, w latach następujących po przeszczepie nie była ona już w stanie w należyty sposób zadbać o własne interesy. Fakt ten został wykorzystany przez jej męża, który za jej plecami wydatkował środki pochodzące ze sprzedaży nieruchomości, które miały być przecież w całości przeznaczone na zaspokojenie ich potrzeb mieszkaniowych w przyszłości.

Zdaniem skarżącej organ w niedostateczny sposób rozważył również niepełnosprawność jej samej oraz córki, która ma bezpośredni wpływ na możliwość uzyskiwania przez nie jakichkolwiek dochodów. W sytuacji, gdy nie są w stanie podjąć pracy zarobkowej, zaś ich jedyny majątek stanowi dom zapewniający zaspokojenie niezbędnych potrzeb mieszkaniowych, trudno nawet wyobrazić sobie źródło z którego wnioskodawczyni miałaby sfinansować zadośćuczynienie zaległości podatkowej.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymując w całości swe dotychczasowe stanowisko w sprawie wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") sprawowana jest na mocy kryterium zgodności z prawem. Oznacza to, że by wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a - c p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Analiza procesu decyzyjnego organów podatkowych wskazuje, że narusza on przepisy postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia, co uzasadnia wyeliminowanie zaskarżonej i poprzedzającej ją decyzji z obrotu prawnego.

W myśl art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

Umorzenie zaległości podatkowych, czy też odsetek za zwłokę, jest odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania i wobec generalnej zasady obowiązującego prawa podatkowego, jaką jest płacenie podatków, stanowi nadzwyczajny środek prawny zaś decyzje podejmowane przez organy podatkowe na podstawie wskazanego powyżej przepisu mieszczą się w ramach tzw. uznania administracyjnego.

Uznanie administracyjne jest konstrukcją prawną pozwalającą organowi administracji publicznej na wybór konsekwencji prawnych powstania sytuacji, do której odnosi się hipoteza normy prawnej. Organ podatkowy może więc, ale nie musi, umorzyć zaległość podatkową lub odsetki za zwłokę. Uznanie to jest ograniczone kierunkowymi dyrektywami wyboru, jakimi są użyte w treści przepisu zwroty: ważny interes podatnika oraz interes publiczny. W świetle ukształtowanej w doktrynie i zaakceptowanej w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego koncepcji interpretacyjnej przepisów podatkowych, zbudowanych na zasadzie uznania administracyjnego i zawierających w swojej treści kierunkowe dyrektywy wyboru, stwierdzenie, że w sprawie występują okoliczności odpowiadające takiej lub innej kierunkowej dyrektywie wyboru, może, lecz nie musi, prowadzić do pozytywnego rozstrzygnięcia sprawy dla wnioskodawcy.

Ocena, czy w konkretnej sprawie występują okoliczności uzasadniające umorzenie zaległości podatkowych, pozostawiona więc została swobodnemu uznaniu organu podatkowego i od jego woli, wyrażonej w uzasadnieniu decyzji, zależy skorzystanie z tej instytucji. Kontrola legalności decyzji wydawanych w ramach tzw. uznania administracyjnego sprowadza się zatem do oceny, czy organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych, mających wskazywać na ważny interes podatnika lub ważny interes publiczny oraz, czy w ramach swego uznania, nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów.

Ważny interes podatnika to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych przypadków losowych nie jest on w stanie uregulować zaległości podatkowych. Przyjmuje się przy tym, że należy brać pod uwagę sytuację, w jakiej znajduje się podatnik w chwili, gdy podejmowana jest decyzja w sprawie. Podkreślić należy, że kryterium ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego musi być w każdym wypadku indywidualnie ustalane przez organ w ramach prowadzonego postępowania podatkowego.

Przez interes publiczny rozumie się dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji, itp. Należy podkreślić, że niedopuszczalne jest przeciwstawianie interesu publicznego interesowi prywatnemu.

Wydanie decyzji, w warunkach art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej musi więc być poprzedzone wyjaśnieniem okoliczności sprawy w zakresie przesłanek umorzenia i ich analizą - z zachowaniem wymogów proceduralnych, co winno znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji. Przy czym należy brać pod uwagę sytuację, w jakiej znajduje się podatnik w chwili, gdy podejmowana jest decyzja w sprawie. Organy podatkowe powinny zatem dokonać aktualnej w odniesieniu do daty wydania decyzji analizy zdolności płatniczej strony oraz aktualnych warunków jej egzystencji.

Tymczasem organ podejmując skarżoną decyzję w roku 2013 jako jeden z kluczowych argumentów stanowiący podstawę odmowy umorzenia zaległości przyjmował okoliczność, że skoro skarżąca ze sprzedaży w roku 2008 nieruchomości uzyskała dochód to obowiązana była do zapłaty podatku. W innej części uzasadnienia zasadnicze znaczenie przyznano długotrwałości problemów zdrowotnych skarżącej, mających swe początki jeszcze w 2006r. W ocenie Sądu dokonana przez organy ocena zebranych dowodów narusza wyrażoną w art. 191 Ordynacji podatkowej zasadę swobodnej oceny dowodów, godząc jednocześnie w naczelną zasadę prawdy obiektywnej z art. 122 Ordynacji podatkowej. Zasadę określoną w art. 122 Ordynacji podatkowej konkretyzuje z kolei art. 187 § 1 tej ustawy, który nakłada na organ podatkowy obowiązek zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Powyższe dyrektywy nakazują, aby oceniając wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych organ prowadzący postępowanie dążył do ustalenia prawdy materialnej i według swojej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania ocenił wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych oraz wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne okoliczności. W niniejszej sprawie proces decyzyjny organów podatkowych nie spełnia tych wymagań.

W ocenie Sądu, nie do zaakceptowania jest stanowisko organów podatkowych, iż wprawdzie sytuacja osobista, zdrowotna i majątkowa skarżącej jest trudna lecz nie uzasadnia ona umorzenia.

Sąd zauważa jeszcze raz że pojęcie "ważnego interesu" ma charakter niedookreślony, co oznacza, że organ ma obowiązek każdorazowo, indywidualnie wyjaśniać jego treść. Wielokrotnie w orzecznictwie administracyjnym podkreślano, że trudna sytuacja materialna strony może być uznana za ważny interes w kontekście omawianego przepisu. W orzeczeniu dnia 14 grudnia 2010r., sygn. akt II GSK 106/09, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż ważny interes w umorzeniu składek ze względu na trudną sytuacje materialną ubezpieczonego istnieje wtedy, gdy pomiędzy obowiązkiem zapłaty składek i możliwościami egzystencjonalnymi zobowiązanego istnieje związek tego rodzaju, że wykonanie obowiązku zapłaty składek mogłoby spowodować niemożność zaspokojenia przez zobowiązanego i jego bliskich podstawowych potrzeb życiowych (opubl. LEX nr 746053). Obowiązkiem organu było zatem wyjaśnienie i ustalenie w okolicznościach sprawy co należy rozumieć przez ważny interes strony i czy zaszedł on w sprawie.

Strona w toku całego postępowania dowodziła i Sąd tę ocenę podziela, że jej sytuacja jest ekonomiczna jak również zdrowotna jest bardzo trudna bowiem od lat boryka się nie tylko ze swoimi problemami zdrowotnymi, ale także z problemami niepełnosprawnej córki. Sąd w pełni podziela dotychczasową linię orzeczniczą, że interes podatnika w rozumieniu art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej powinien być ważny w sensie obiektywnym. Natomiast okoliczności, na które powołuje się skarżąca, tj. brak środków na spłatę zaległości, stan jej zdrowia oraz niepełnosprawność córki mogą przesądzać o zaistnieniu przesłanki "ważnego interesu podatnika" i mogą stanowić wystarczającą przesłankę do udzielenia ulgi, zwłaszcza w sytuacji, gdy skarżąca uprawdopodobniła, że jej problemy zdrowotne oraz sytuacja osobista uniemożliwiają podjęcie pracy zarobkowej w przyszłości.

W ocenie Sądu uzasadnienie decyzji nie spełnia wymogów określonych w art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Mając na uwadze specyfikę postępowania dotyczącego udzielenia ulgi płatniczej podkreślić trzeba, że (jak przyjmuje się powszechnie w orzecznictwie sądowym, w tym m.in. w wyroku NSA z 13 maja 2008r., sygn. akt I FSK 617/07, LEX nr 469711), aby decyzje uznaniowe nie były dowolne, winny zawierać uzasadnienie odpowiadające rygorom art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Oznacza to, że uzasadnienie takiego orzeczenia nie może odwoływać się jedynie do ogólnych zasad postępowania podatkowego i powszechności obowiązku płacenia podatków, ale przekonywująco i jasno uzasadniać fakty, które odnoszą się do potwierdzenia istnienia lub nieistnienia ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Uzasadnienie decyzji uznaniowej nie może pozostawiać wątpliwości, że wszystkie okoliczności zostały głęboko rozważone i ocenione, a ostateczne rozstrzygnięcie jest ich logiczną konsekwencją.

Nie ulega wątpliwości, że wyczerpujące uzasadnienie decyzji organu odwoławczego w niniejszej sprawie zawierać musi szczegółowe rozważania dotyczące genezy problemów finansowych skarżącej a nie tylko stwierdzenie oczywistej okoliczności, że strona uzyskała środki finansowe ze sprzedaży nieruchomości w związku z czym winna uiścić podatek.

Wyczerpujące rozpatrzenie wniosku o umorzenie zaległości podatkowej musi także obejmować szczegółową analizę sytuacji ekonomicznej podatnika, który domaga się zastosowania ulgi płatniczej. Tymczasem ocena realnej możliwości wywiązania się przez stronę z tej powinności publicznoprawnej została całkowicie pominięta przez organ odwoławczy.

Organ działając w ramach uznania administracyjnego musi w sposób jasny dla strony i precyzyjny wskazać dlaczego we wskazanych okolicznościach dokonuje rozstrzygnięcia o takiej treści. Uzasadnienie decyzji organu działającego ramach uznania administracyjnego jest szczególnie istotne albowiem stanowi gwarancję tego że uznanie administracyjne nie przerodzi się w samowolę administracyjną. Tymczasem na gruncie niniejszej sprawy bez wątpienia skarżąca znajduje się w bardzo złej sytuacji finansowej – skromne środki, które uzyskuje przeznacza na bieżące utrzymanie, a obok tego zmuszona jest jeszcze do korzystania z pomocy innych podmiotów. Co istotne skarżąca posiada orzeczony znaczny stopień niepełnosprawności i ze swoim głównym schorzeniem będącym konsekwencją dokonanego przeszczepu wątroby jest całkowicie niezdolna do podjęcia pracy zarobkowej, Równocześnie ZUS odmówił skarżącej prawa do renty z tytułu niezdolności do pracy z powodu zbyt krótkiego okresu podlegania ubezpieczeniu a decyzja w tym zakresie jest ostateczna i prawomocna. Tym samym perspektywy poprawy sytuacji finansowej skarżącej są nikłe. W chwili obecnej dysponuje na swoje utrzymanie miesięcznie kwotą 153 zł dodatku pielęgnacyjnego i 130 zł z opieki społecznej. Organ bezpodstawnie zalicza do dochodów skarżącej kwotę alimentów (500 zł), która nie jest przeznaczona na utrzymanie skarżącej lecz jej niepełnosprawnej córki.

. W sytuacji braku perspektyw podjęcia aktywności zarobkowej rodzina skarżącej jest w gruncie rzeczy zdana całkowicie na pomoc osób trzecich, w tym Państwa. Organ oceniając powyższe okoliczności w żadnym miejscu uzasadnienia nie wskazał dlaczego przyjmując tak trudną sytuację skarżącej dokonał negatywnego wyboru w zakresie rozstrzygnięcia.

Reasumując, stwierdzić należy, że w sprawie nie oceniono prawidłowo dowodów mogących podlegać ocenie pod kątem ustawowych przesłanek umorzenia zaległości podatkowych.

Wskazane wyżej naruszenie przepisów postępowania skutkuje też uchyleniem, na podstawie art. 135 p.p.s.a., decyzji organu pierwszej instancji. Wady procesu decyzyjnego nie mogą być bowiem konwalidowane przed organem drugiej instancji bez naruszenia zasady dwuinstancyjności postępowania.

W postępowaniu ponownym organ podatkowy, mając na uwadze powyższe wywody, poczyni prawidłowe i wyczerpujące ustalenia dotyczące aktualnej sytuacji życiowej wnioskodawczyni (co odnajdzie odzwierciedlenie w aktach sprawy), a następnie oceni ten stan w aspekcie przesłanek z art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, czemu da wyraz w uzasadnieniu podjętego rozstrzygnięcia.

Biorąc powyższe pod uwagę, Sąd działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz art. 135 i art. 152 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.

O przyznaniu radcy prawnemu kwoty 240 zł, powiększonej o należny podatek VAT, tytułem kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu, Sąd orzekł na postawie art. 250 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c oraz § 2 ust. 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (tekst jednolity: Dz. U. z 2013, poz. 490). Jakkolwiek bowiem przedmiotem żądania podatnika jest umorzenie określonej kwoty zaległej, to wysokość tej kwoty nie ma bezpośredniego znaczenia dla ustalenia przesłanek umorzenia sformułowanych w przepisie art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Decyzja w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej nie rozstrzyga kwestii związanych z wysokością tych zaległości, lecz przesądza o braku podstaw do umorzenia kwoty zaległości.

Z tych względów w tego typu sprawach pobierany jest wpis stały a wynagrodzenie profesjonalnego pełnomocnika strony będącego adwokatem, radcą prawnym czy doradcą podatkowym jest obliczane stosownie do powołanego wcześniej § 14 ust 2 pkt 1 lit. c. rozporządzenia, nie zaś w odniesieniu do wartości przedmiotu postępowania gdyż tego typu stawki stosowane są jedynie w sprawach, w których przedmiotem zaskarżenia jest należność pieniężna.