Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 975/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2012-11-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art 7 ust. 1 pkt 1 lit. a
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art 4 pkt 1, pkt 7, 18 ust. 1 pkt 1 i 2, art 18 a ust. 1, art 18b ust. 1
journal: Dz.U. 2007 nr 16 poz 94
law: Ustawa z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym - tekst jednolity.
article: art 210 par. 4
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Małgorzata Niedobylska Sędziowie NSA Maria Serafin-Kosowska /spr./ WSA Grzegorz Panek Protokolant ref. st. Eliza Kaplita-Wójcik po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 listopada 2012 r. spraw ze skarg "A" sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] sierpnia 2012 r. - nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2007 rok, - nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008 rok, - nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009 rok, - nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2010 rok, - nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2007, 2008, 2009 i 2010 I. Uchyla zaskarżone decyzje nrnr [...],[...],[...],[...] oraz utrzymane nimi w mocy decyzje Wójta Gminy z dnia [...] lutego 2012r. nr [...],[...],[...], [...]. II. Określa, że decyzje wymienione w pkt. I nie mogą być wykonane do chwili uprawomocnienia się wyroku. III. Zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej "A" sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 8.877 (słownie: osiem tysięcy osiemset siedemdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. IV. Oddala skargę na decyzję nr [...]. V. Zarządza zwrot od Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie na rzecz strony skarżącej "A" sp. z o.o. z siedzibą w W. kwoty 854 (słownie: osiemset pięćdziesiąt cztery) złotych tytułem nadpłaconego wpisu od skargi.


UZASADNIENIE

I SA/Rz 975/12

Uzasadnienie

Samorządowe Kolegium Odwoławcze wydało w dniu [...] sierpnia 2012r. decyzje:

- nr nr [...], [...], [...], [...] utrzymujące w mocy decyzje Wójta Gminy z dnia [...] lutego 2012r. odpowiednio nr nr [...],[...],[...],[...],określające A sp. z o.o. z siedzibą w W. podatek od nieruchomości za 2007 rok w kwocie 818zł, za 2008 rok w kwocie 14.764zł, za 2009 rok w kwocie 14.764zł, za 2010 rok w kwocie 14.764zł,

- nr [...] uchylającą decyzję Wójta Gminy M. z dnia [...] lutego 2011r. w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty A sp. z o.o. z siedzibą w W. w podatku od nieruchomości za 2007, 2008, 2009, 2010 rok w łącznej kwocie 45.110zł - i przekazującą sprawę do ponownego rozpatrzenia.

W uzasadnieniach decyzji nr nr [...]. (zwanych dalej decyzjami wymiarowymi) Samorządowe Kolegium Odwoławcze (zwane dalej organem II instancji lub organem odwoławczym) wskazało, że w dniu 29 marca 2011r. A sp. z o.o. z siedzibą w W. (zwana dalej spółką lub spółka skarżącą) złożyła do Wójta Gminy M. (zwanego dalej organem I instancji) wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości - wraz z korektami deklaracji - za poszczególne lata 2007, 2008, 2009 i 2010 uznając, iż posiadane przez nią budowle podlegają zwolnieniu od tegoż podatku na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. nr 121 poz. 84 z 2006r. z p.zm. - powoływanej dalej jako upol).

Jednakże w ocenie organu I instancji nie wystąpiły przesłanki do istnienia tegoż zwolnienia (deklaracje pierwotnie były prawidłowe) i wobec tego określił spółce zobowiązanie w podatku od nieruchomości w kwotach wymienionych wyżej a stanowisko to organ II instancji uznaje za prawidłowe. Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, budynki i budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i podatnik - jak w okolicznościach niniejszej sprawy - ma obowiązek złożenia deklaracji z obliczonym podatkiem oraz dokonania jego zapłaty, a jeżeli organ podatkowy stwierdzi nieprawidłowość tego obliczenia, to wydaje stosowną decyzję - dotyczy to także deklaracji skorygowanej (art. 3 ust. 1 upol, art. 21 § 1 pkt 1, § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. nr 8 poz. 60 z 2005r. z późn. zm.) - powoływanej dalej jako Ordynacja podatkowa).

Według art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a upol, od podatku od nieruchomości zwalnia się budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym oraz zajęte pod nie grunty, jeżeli zarządca infrastruktury jest obowiązany do jej udostępniania licencjonowanym przewoźnikom.

Z art. 4 pkt 1 ustawy z dnia 28 marca 2003r. o transporcie kolejowym (Dz.U. nr 16 poz. 94 z 2007r. z późn. zm.) wynika, że infrastruktura kolejowa oznacza linie kolejowe oraz inne budowle, budynki i urządzenia wraz z zajętymi pod nie gruntami usytuowane na obszarze kolejowym, przeznaczone do zarządzania, obsługi przewozów i rzeczy, a także utrzymania niezbędnego w tym celu majątku zarządcy infrastruktury. Jeżeli chodzi o urządzenia telekomunikacyjne, to wchodzą one w skład infrastruktury kolejowej jako wyposażenie linii kolejowej (§ 8 ust. 2 Rozporządzenia Ministra Transportu i Gospodarki Wodnej z dnia 10 września 1998r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budowle kolejowe i ich usytuowanie (Dz.U. nr 151 poz. 987). Z kolei udostępnienie infrastruktury kolejowej polega na przydzieleniu przewoźnikowi kolejowemu trasy pociągu na liniach kolejowych i umożliwienie mu korzystania z niezbędnej infrastruktury kolejowej, przy czym ustawodawca określił uprawnienia przewoźników do minimalnego dostępu do tejże infrastruktury, i do urządzeń - na sieci kolejowej - związanych z obsługą pociągów i do zapewnienia tej obsługi a także obowiązki zarządcy (art. 29 ust. 1, ust. 1a, ust. 1b i załączniki do cyt. ustawy o transporcie kolejowym). Powołując się na przedłożone przez spółkę kserokopie umów zawartych przez nią:

- w dniu 27 lutego 2009r. z B S.A. na wykonywanie usług utrzymania urządzeń telekomunikacji kolejowej i z dnia 5 stycznia 2011r. na świadczenie usług telekomunikacyjnych,

- w dniu 31 grudnia 2010r. z C S.A. na świadczenie usług oraz w dniu 1 sierpnia 2007r. - umowa ramowa,

- w dniu 28 października 2005r. z D sp. z o.o. o świadczenie usług telekomunikacyjnych, w tym usług dla prowadzenia ruchu kolejowego,

- w dniu 26 kwietnia 2007r. z E S.A. na świadczenie usług telekomunikacyjnych,

- w dniu 1 sierpnia 2007r. i w dniu 8 grudnia 2008r. (dwie umowy) z F sp. z o.o. w sprawie świadczenia usług telekomunikacyjnych w tym usług dla potrzeb prowadzenia ruchu kolejowego oraz na świadczenie usług telekomunikacyjnych związanych z obsługą podróżnych (urządzenia rozgłoszeniowe, okienne urządzenia głośnomówiące i sygnalizacji czasu), organ II instancji stwierdził, że usługi świadczone przez spółkę na rzecz przewoźników polegają w większości na udostępnieniu kolejowej sieci telekomunikacyjnej. Na potwierdzenie tej oceny organ odwołał się do wykazów usług przewidywanych do zlecenia w latach 2007-2010 w IZ K., IR K., IZ R., IZ N., z których to wykazów wynika "iż usługi związane z prowadzeniem ruchu kolejowego również polegają na udostępnieniu sieci telefonicznej - analogowej i cyfrowej, telekonferencyjnej zegarowej i telesterowania". Organ II instancji ostatecznie stwierdził, że usługi udostępniania sieci telekomunikacyjnej są usługami pomocniczymi (część II ust. 2 załącznika do ustawy o transporcie kolejowym), a więc usługi świadczone przez spółkę na rzecz licencjonowanych przewoźników, nie są usługami, które zarządca ma obowiązek świadczyć na rzecz takich przewoźników. Skoro więc świadczenie tego rodzaju usług nie ma charakteru obowiązkowego, to budowle wykazane przez spółkę w skorygowanych deklaracjach nie podlegają zwolnieniu od podatku od nieruchomości.

W uzasadnieniu decyzji uchylającej decyzję organu I instancji w przedmiocie nadpłaty, organ II instancji przywołał treść art. 210 § 1 i § 4 Ordynacji podatkowej określającego treść decyzji i jej uzasadnienia oraz wskazał na odrębność postępowań co do określenia zobowiązania podatkowego i stwierdzenia nadpłaty. Stwierdził, że organ I instancji w uzasadnieniu swojej decyzji (w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłat) powołał się na swoje decyzje z dnia [...] czerwca 2011r. nr [...] określające wysokość podatku od nieruchomości za lata 2007-2010, a te decyzje "nie są tożsame" z decyzjami zalegającymi w aktach sprawy, ponadto decyzja organu I instancji (co do nadpłaty) nosi datę 10 lutego 2011r. - czyli wcześniejszą niż decyzje określające zobowiązanie.

Ostatecznie organ II instancji uzasadnił swoje rozstrzygnięcie uchylające decyzję organu I instancji w przedmiocie nadpłaty i przekazujące sprawę do ponownego rozpatrzenia, koniecznością przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w całości (art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej).

Spółka z o.o. A złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie skargi na wszystkie wymienione wyżej decyzje organu II instancji z dnia 8 sierpnia 2012r. z wnioskiem o ich uchylenie.

W skargach na decyzje w przedmiocie określenia zobowiązań podatkowych, spółka skarżąca zarzuciła naruszenie art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124 w związku z art. 187 § 1, art. 210 § 1 pkt 6, § 4 Ordynacji podatkowej, art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a upol, art. 29 ustawy o transporcie kolejowym i podniosła, że organ II instancji nie odniósł się do przedstawionych przez nią dokumentów a w szczególności umów na świadczenie usług itd. Podkreśliła, że infrastruktura kablowa służy nie tylko udostępnieniu sieci, ale udostępniona jest podmiotom prowadzącym i zarządzającym ruchem pociągów (B S.A.) i licencjonowanym przewoźnikom kolejowym (C. S.A., D. sp. z o.o., E S.A., F sp. z o.o.) - a zatem przyjąć należy, że spółka między innymi prowadzi ruch pociągów. Skarżąca wskazała na wykorzystanie infrastruktury kablowej do sterowania i zarządzania ruchem kolejowym, telefonicznej łączności ruchowo-zapowiadawczej (porozumiewanie się dyżurnych ruchu), łączności stacyjno-ruchowej i strażnicowej, do udostępniania przewoźnikom systemów i urządzeń informacji pasażerskiej (systemy: informacji wizualnej, sygnalizacji czasu, sieci rozgłoszeniowej), a także udostępniania im telefonicznej sieci selektorowej i infrastruktury telekomunikacyjnej do sterowania urządzeniami SRK. Infrastruktura kablowa jest doprowadzona do wszystkich obiektów kolejowych (budynków, peronów itd.), jej udostępnianie następuje na podstawie zawartych umów dotyczących świadczenia usług związanych z prowadzeniem ruchu pociągów oraz usług telefonicznych i internetowych a organ II instancji wymienił tylko jedną usługę (udostępnianie sieci) i nie odniósł się do treści pisma Prezesa Urzędu Transportu Kolejowego z dnia 31 sierpnia 2011r., w którym wymienione zostały usługi wykonywane przez spółkę jako zarządcę infrastruktury i niezbędne do funkcjonowania rynku kolejowego.

Spółka zarzuciła także wadliwość uzasadnienia prawnego decyzji w których powołano tylko art. 77 ust. 1 pkt 1 upol bez wskazania konkretnej jednostki redakcyjnej (litery), nie odniesiono się do dowodów przedstawionych przez spółkę - w tym do umów z licencjonowanymi przewoźnikami kolejowymi, nawiązano tylko do załącznika jednej z dziewięciu przedłożonych umów, nie odniesiono się do argumentów prawnych spółki. Stanowisko organu II instancji według którego spółka nie ma obowiązku udostępniania infrastruktury kolejowej licencjonowanym przewoźnikom kolejowym - i w konsekwencji nie ma prawa do zwolnienia podatkowego - skarżąca spółka oceniła w skargach jako błędne, zwłaszcza, że w uzasadnieniach decyzji nie dokonano analizy przepisów art. 7 ust. 1 pkt 1 lit.a upol, art. 29 ust. 1, ust. 1a, ust. 1b ustawy o transporcie kolejowym i załącznika do tej ustawy.

W ocenie spółki skarżącej, powołane wyżej przepisy z ustawy o transporcie kolejowym nakładają na nią obowiązek udostępniania infrastruktury kolejowej (przy czym przepisy te nie nawiązują do regulaminu przydzielania tras kolejowych); przewoźnicy kolejowi są uprawnieni do minimalnego dostępu do infrastruktury kolejowej oraz dostępu na sieci kolejowej do urządzeń związanych z obsługą pociągów a ten zakres jest określony w części I Załącznika do ustawy obejmującej usługi "obowiązkowe", które musi świadczyć zarządca infrastruktury (gdyby odmówił tego świadczenia, podlegałby karze pieniężnej z art. 66 ust. 1 pkt 1 lit. b tej ustawy).

Skarżąca podkreśliła także, iż skoro infrastruktura kolejowa może być zarządzana w różnych częściach przez różnych odbiorców (jak wynika z art. 4 pkt 7 tej ustawy), to zarządca udostępniający infrastrukturę telekomunikacyjną służącą prowadzeniu ruchu pociągów, nie musi jednocześnie zarządzać częścią tej infrastruktury do której odnosi się obowiązek przydzielania tras pociągów. Udostępnianie infrastruktury kolejowej licencjonowanym przewoźnikom polega na przydzielaniu trasy pociągu na liniach kolejowych oraz umożliwienia korzystania z niezbędnej infrastruktury kolejowej (art. 29 ust. 1 przedmiotowej ustawy), a więc zarządca niezarządzający trasami kolejowymi (nie przydzielający tras) będzie tylko umożliwiał korzystanie z niezbędnej infrastruktury; skoro spółka nie przydziela tras pociągów, to nie opracowywuje regulaminu o którym mowa w art. 29 ust. 2 tej ustawy i w którym wskazano na konieczność składania wniosków o udostępnianie infrastruktury.

Skarżąca spółka wskazała także na wykładnię celowościową art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a upol w związku z art. 29 ust. 1a, ust. 1b i Załącznika do powoływanej ustawy o transporcie kolejowym i uznała, że nie ma ona zastosowania, gdyż przepis ten tj. art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a upol - jako wyjątkowy musi być interpretowany ściśle. Istotna jest więc wykładnia gramatyczna powyższego przepisu, która wskazuje, że zarządca ma obowiązek pozostawania w gotowości do udostępniania budowli w każdym czasie licencjonowanym przewoźnikom (czym innym jest zobowiązanie do udostępniania a czym innym udostępnianie) i wobec tego powołanie się przez organ na art. 29 ust. 2 ustawy o transporcie kolejowym jest niezasadne, bo ten przepis dotyczy realizacji obowiązku udostępniania infrastruktury. Powołując się na orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, skarżąca spółka stwierdziła, że jako zarządca ma obowiązek pozostawania w gotowości do udostępniania budowli (a nie musi jej udostępniać) i jest to wystarczającą przesłanką do zwolnienia podatkowego (wyrok z 22 czerwca 2011r. II FSK 260/09, z 24 kwietnia 2012r. II FSK 2014/10).

Natomiast w skardze na decyzję w przedmiocie nadpłaty, spółka zarzuciła brak podstaw do takiego rozstrzygnięcia (tj. do uchylenia decyzji organu I instancji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia), gdyż w sprawie zgromadzone zostały niezbędne dowody i nie zachodzi potrzeba uzupełniania postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części.

Spółka podniosła także, iż organ odwoławczy w ogóle nie odniósł się do jej argumentów i do przedstawionych przez nią dowodów, nie omówił stanu faktycznego sprawy, nie dokonał uzasadnienia prawnego.

W odpowiedzi na skargi Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o ich oddalenie i podtrzymało stanowisko wyrażone w zaskarżonych decyzjach.

Rozpoznając wniesione skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył co następuje:

W niniejszych sprawach spór dotyczy podatku od nieruchomości za lata 2007, 2008, 2009 i 2010 a w szczególności, czy podatek ten obciążał skarżącą spółkę, czy korzystała ona ze zwolnienia podatkowego - i w konsekwencji - czy dokonała nadpłaty w tym podatku.

Zgodnie z powoływaną wyżej ustawą o podatkach i opłatach lokalnych, przedmiotem opodatkowania są grunty, budynki lub ich część oraz budowle lub ich część związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 2 ust. 1) a podatnikami są, między innymi, osoby prawne będące właścicielami lub posiadaczami (art. 3 ust. 1), przy czym osoby prawne mają obowiązek corocznego składania deklaracji z obliczonym podatkiem i dokonywania wpłaty ego podatku (art. 6 ust. 9). Podatnik ma przy tym prawo do złożenia korekty deklaracji, jeśli stwierdzi, że zawyżył należny podatek i do złożenia wniosku o stwierdzenie tej nadpłaty, a organ podatkowy ma prawo do sprawdzenia prawidłowości tej korekty i jeśli stwierdzi, że jest ona nieprawidłowa, to wydaje stosowną decyzję (art. 72 § 1 pkt 1, art. 81, art. 75 §2 pkt 1 lit. b, art. 21 § 2, § 3 Ordynacji podatkowej).

Rozstrzygnięcie w przedmiocie nadpłaty jest zależne od prawidłowości deklaracji lub deklaracji skorygowanej, bo jeżeli organ podatkowy zakwestionuje te obliczenia, to wydaje w tym przedmiocie decyzję tj. najpierw co do wysokości zobowiązania a następnie co do nadpłaty.

W niniejszych sprawach skarżąca spółka przy piśmie-wniosku z dnia 28 marca 2011r. o stwierdzenie nadpłat za 2007, 2008, 2009 i 2010r. złożyła za te lata skorygowane deklaracje w których brak jest jakichkolwiek danych dotyczących przedmiotu opodatkowania i podatku a jedynie w rubryce: "Informacja o przedmiotach zwolnionych" wpisano: "art. 7 ust. 1 pkt 1 (UPOL) wartość budowli" ... - za 2007 rok - 40.911,93, za 2008 rok - 738.191,35, za 2009 rok - 738.191,35zł, za 2010 rok - 738.191,35.

W przedmiotowym wniosku spółka sprecyzowała, że kwoty nadpłaty za powyższe lata wynoszą odpowiednio: 818zł, 14.764zł, 14.764zł, 14.764zł a wynikają stąd, że spółka pierwotnie zadeklarowała budowle infrastruktury telekomunikacyjnej w postaci kanalizacji teletechnicznej i linii kablowych. Jednakże te składniki majątku są zwolnione od opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a upol.

Przede wszystkim jednak, skoro prowadzone jest postępowanie w przedmiocie wymiaru podatku, to w decyzji dokonującej takiego wymiaru muszą być zawarte wszystkie istotne ustalenia. W niniejszych sprawach brak jest wskazania podstawy ustalenia, że skarżąca spółka jest podatnikiem tj. była podatnikiem podatku od nieruchomości w latach 2007-2010, bo wprawdzie w decyzjach organu I instancji przywołano art. 3 ust. 1 pkt 1 upol wskazujący na właściciela ale bez wskazania źródła - podstawy przyjęcia tego przymiotu po stronie skarżącej spółki; organ II instancji w tym zakresie ani nie powoływał podstawy prawnej, ani nie wypowiadał się w tej kwestii w uzasadnieniu.

Dla wymiaru podatku od budowli istotna jest też wartość tychże budowli i w niniejszych sprawach zalega wykaz budowli z wyliczeniem ich wartości na kwotę 738.191,35zł, w którym brak daty ale ta wartość przyjęta została przez organy jako podstawa opodatkowania za 2008, 2009 i 2010 rok. Natomiast jeśli chodzi o 2007 rok, to w pierwotnej decyzji z dnia 2 czerwca 2011r. organ I instancji przyjął wartość budowli - podstawy opodatkowania w kwocie 40.911,93zł, co zostało zakwestionowane w decyzji organu II instancji z dnia 18 listopada 2011r., który uchylając tę decyzję stwierdził, że nie został konkretnie wskazany przedmiot opodatkowania. W ponownie wydanej decyzji z dnia 10 lutego 2012r. organ I instancji przyjął taką samą kwotę bez bliższego odniesienia się do jej wysokości i podstawy przyjęcia, a ta decyzja nie została - przynajmniej co do tej części - zakwestionowana.

Zaznaczyć także należy, że w aktach brak jest pierwotnych deklaracji złożonych przez skarżącą spółkę za poszczególne, wymienione wyżej lata, co uniemożliwia Sądowi kontrolę - ocenę co do ich treści a w konsekwencji relacji między tymi właśnie deklaracjami a deklaracjami skorygowanymi i w konsekwencji wydanymi decyzjami wymiarowymi. Okoliczność, że w tym zakresie nie ma zarzutów, czy też sporu co do określonych kwestii, nie oznacza, że nie musi być w tym zakresie zebrany materiał dowodowy, gdyż obowiązek podatkowy jest obowiązkiem zobiektywizowanym ustawowo, niezależnie od stanowiska organu podatkowego czy podatnika.

Jeśli natomiast chodzi o zwolnienia podatkowe, to oczywiście mogą one dotyczyć zarówno podmiotu jak i przedmiotu opodatkowania i jeśli chodzi o powołany art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a upol, to wskazuje on na zwolnienie przedmiotowe - zależne jest od przeznaczenia (wykorzystania) przedmiotu opodatkowania.

Według treści powyższego przepisu, od podatku od nieruchomości zwalnia się budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym oraz zajęte pod nie grunty, jeżeli zarządca infrastruktury jest obowiązany do jej udostępnienia licencjonowanym przewoźnikom kolejowym.

Według definicji z art. 4 pkt 1 ustawy o transporcie kolejowym, infrastrukturę kolejową tworzą linie kolejowe oraz inne budowle, budynki i urządzenia wraz z zajętymi pod nie gruntami, przeznaczone do zarządzania, obsługi przewozu osób i rzeczy, a także utrzymania niezbędnego w tym celu majątku zarządcy infrastruktury. Z kolei zarządcą infrastruktury jest podmiot wykonujący działalność polegającą na zarządzaniu infrastrukturą kolejową, na zasadach określonych w ustawie przy czym funkcje zarządcy lub jej części mogą wykonywać ważne podmioty (art. 4 pkt 7 powyższej ustawy).

Dokumentem uprawniającym zarządcę kolejowego do zarządzania infrastrukturą kolejową jest autoryzacja bezpieczeństwa, zaś przewoźnik kolejowy dla uzyskania dostępu do infrastruktury kolejowej musi posiadać certyfikat bezpieczeństwa - oba dokumenty wydaje Prezes Urzędu Transportu Kolejowego (art. 18 ust. 1p, 1 i 2, art. 18a ust. 1, art. 18b ust. 1 powyższej ustawy.

O ile chodzi o kwestię, że w niniejszych sprawach przedmiotem opodatkowania miały być (ewentualnie) budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej, to nie budziłaby ona wątpliwości w nawiązaniu do treści przywołanych wyżej przepisów (definicji) oraz znajdującego się w aktach wykazu (oczywiście co nie przesądza kwestii podmiotu zobowiązanego do opodatkowania), to posiadanie przez skarżącą spółkę przymiotu zarządcy nie zostało w zaskarżonych decyzjach przedstawione.

Należy bowiem zauważyć, że z materiału dowodowego zgromadzonego w aktach wynika, że skarżąca spółka posiadała świadectwo bezpieczeństwa (dla zarządcy infrastruktury kolejowej) wydane przez Prezesa Urzędu Transportu Kolejowego na okres od 16 kwietnia 2004r. do 28 lutego 2005r. Co do późniejszego okresu, skarżąca spółka takim dokumentem nie dysponuje a na wykazanie tegoż przymiotu (tj. bycia zarządcą) odwołuje się do pisma Prezesa Urzędu Telekomunikacyjnego z dnia 31 sierpnia 2011r. będącego odpowiedzią na jej pismo - wniosek z dnia 29 lipca 2011r. (z akt wynika, że odnośnie tej kwestii tj. uzyskania świadectwa zarządcy infrastruktury kolejowej (sieci telekomunikacyjnej) spółka zwróciła się we wcześniejszych pismach: z dnia 21 lutego 2008r., 14 kwietnia 2011r.

Jeśli chodzi o udostępnienie infrastruktury kolejowej, to w art. 29 powyższej ustawy określono je jako polegające na przydzielaniu przewoźnikowi kolejowemu trasy pociągu na liniach kolejowych i umożliwienia mu korzystania z niezbędnej infrastruktury kolejowej (ust. 1) ale z zastrzeżeniem ustępu 2. Z kolei w art. 29 ust. 2 zobowiązano zarządcę do udostępnienia infrastruktury kolejowej na podstawie wniosków składanych zgodnie z regulaminem przydzielania tras pociągów, który to regulamin z mocy art. 32 ustawy, opracowuje zarządca. Ustawodawca w powołanym art. 29 cyt. ustawy zapewnił przewoźnikom kolejowym uprawnienie do minimalnego dostępu do infrastruktury i dostępu na sieci kolejowej do urządzeń związanych z obsługą pociągów, do zapewnienia tej obsługi (ust. 1a) - zakres tych uprawnień określono w części I załącznika do ustawy - a równocześnie sformułował dla zarządcy zakaz odmowy dostępu na sieci kolejowej do urządzeń związanych z obsługą pociągów i do zapewnienia tej obsługi w zakresie określonym w części I ust. 2 załącznika do ustawy; odmowa ta jest jednak możliwa, jeśli istnieją inne podmioty udostępniające te urządzenia i zapewniające tę obsługę na zasadach rynkowych (ust. 1b).

W niniejszych sprawach, jak wskazano wyżej, w zaskarżonych decyzjach przyjęto, że usługi jakie zapewnia spółka skarżąca, są usługami pomocniczymi, nieobowiązkowymi i wobec tego nie jest spełniony warunek zwolnienia.

Zauważyć jednak należy, że w zaskarżonych decyzjach powołano się na wykazy usług - załączniki nr 1/128, 1/IR3b, 1/IR3, 1/129, 1/1210 nie precyzując do jakiej umowy się one odnoszą, z materiału zebranego w aktach wynikałoby jednak, że te załączniki są oznaczone nieco innymi numerami i że są załącznikami do umowy nr A/12/01a/001/00/002507 z dnia 26 kwietnia 2007r. na świadczenia w latach 2007-2010 usług telekomunikacyjnych zawartej pomiędzy skarżącą spółką jako wykonawcą a B S.A. z siedzibą w W. jako zamawiającym.

Przedmiot tej umowy (§ 2) wskazuje - między innymi - na dzierżawcę urządzeń wymienionych w załączniku, którego brak i wobec tego nie można wykluczyć, że może tu chodzić o urządzenia co do których spółka skarżąca "przedstawia się" jako zarządca infrastruktury.

Istotnym jest jednakże i to, że strona tej umowy: B S.A. z siedzibą w W. nie jest wymieniona w wykazie przewoźników kolejowych (a do przewoźników odwołuje się zarówno art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a upol jak i art. 29 cyt. ustawy o transporcie kolejowym), natomiast spółka skarżąca określa tą spółkę jako zarządcę sieci kolejowej, w aktach znajduje się świadectwo bezpieczeństwa z dnia 22 grudnia 2006r., dla tej właśnie spółki jako zarządcy infrastruktury kolejowej ważne do 21 grudnia 2011r.

Jeśli zaś chodzi o umowy z podmiotami będącymi - według materiału zebranego w sprawie - istotnie przewoźnikami, to w zaskarżonych decyzjach "wymiarowych" w ogóle się do nich nie odniesiono - ani do ich istnienia, ani do ich treści, ani do okresu ich obowiązywania (chodzi o umowy z F sp. z o.o., z C S.A., D S.A. itd.).

Trzeba przy tym zauważyć, że organ I instancji podejmował działanie (wezwanie) o uzyskanie od spółki skarżącej dokumentów umożliwiających w miarę dokładne ustalenie świadczonych (ewentualnie) przez nią usług i do zakresu udzielonych w tym zakresie odpowiedzi organy się nie odniosły a trzeba przy tym zauważyć, że to wprawdzie organy podatkowe mają obowiązek zebrania pełnego materiału dowodowego potrzebnego dla rozstrzygnięcia sprawy ale nie jest to obowiązek absolutny, bo w wielu przypadkach to tylko podatnik dysponuje materiałami koniecznymi w sprawie.

W nawiązaniu do przytoczonych wyżej okoliczności przyjąć należy, że w zaskarżonych decyzjach wymiarowych nie odniesiono się do istotnych okoliczności faktycznych oraz unormowań prawnych, co dotyczy także decyzji organu I instancji - wbrew obowiązkowi z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej.

Wobec powyższego, Sąd nie mając możliwości dokonania oceny zaskarżonych decyzji - w nawiązaniu także do decyzji organu I instancji - decyzje te uchylił w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. poz. 270 z 2012r. z późn. zm. - powoływanej dalej jako ppsa) a ich niewykonywaniu orzekł na podstawie art. 152 tejże ustawy. O kosztach postępowania sądowego związanego z powyższym uchylonymi decyzjami orzeczono w oparciu o art. 205 § 1 i § 3 w związku z art. 212 ppsa i §2 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego przed sądami administracyjnymi ... (Dz.U. nr 31, poz. 153 z późn. zm.).

Jeśli chodzi o zaskarżoną decyzję uchylającą decyzję organu I instancji, to podstawą prawną jej wydania jest art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej według którego organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu I instancji i przekazać termu organowi sprawę do ponownego rozpatrzenia ale tylko wtedy, gdy rozstrzygnięcie danej sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości albo w znacznej części. W takim przypadku organ odwoławczy zobowiązany jest wskazać okoliczności faktyczne, które organ I instancji będzie miał obowiązek zbadać przy ponownym rozpoznawaniu sprawy.

W niniejszej sprawie organ odwoławczy wskazał na konieczność "przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w całości" i wskazał na niejasności i niezgodności zaistniałe w decyzji organu I instancji. W związku z tym zauważyć należy - co już podnoszono wyżej - że w sprawie dotyczącej nadpłaty istotne jest określenie prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego.

Nadpłatą jest bowiem - między innymi - kwota nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku (art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej). Jeśli podatnik - jak w niniejszym przypadku - sam oblicza podatek w stosownej deklaracji, to może taką deklarację skorygować i wnosić o stwierdzenie nadpłaty, jeśli uzna, że pierwotnie obliczony i zapłacony podatek został zawyżony (art. 81 § 1 § 2, 75 §2 pkt 1 lit. b, § 3 Ordynacji podatkowej). Skoro w niniejszej sprawie prowadzone były odrębne postępowania co do określenia wysokości zobowiązania podatkowego, to decyzja w przedmiocie nadpłaty jest niejako skutkiem, konsekwencją tych decyzji określających.

Jak zasadnie wskazał organ II instancji w zaskarżonej decyzji, organ I - najprawdopodobniej na skutek pomyłki, niestaranności - w uzasadnieniu decyzji odmawiającej stwierdzenia nadpłaty przywołał własne decyzje określające z dnia [...] czerwca 2011r. o numerach: [...], podczas gdy w aktach zalegają decyzje z tej daty o numerach: [...] ale te ostatnie decyzje zostały uchylone decyzjami Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] listopada 2011r. nr nr [...] z przekazaniem spraw do ponownego rozpoznania. Z kolei w decyzji w przedmiocie nadpłaty, która była przedmiotem oceny w zaskarżonej decyzji, organ I instancji podał datę: 10 lutego 2011r., podczas gdy "kolejne" decyzje (po uchyleniu) określające zobowiązanie podatkowe za poszczególne lata zapadły w dniu 10 lutego 2012r., zaś wniosek strony wpłynął 29 marca 2011r. Wymienione wyżej nieścisłości (pomyłki) nie zostały sprostowane a dla porządku zauważyć należy, że organ, który wydał decyzję, może w tej decyzji sprostować - z urzędu lub na wniosek strony - błędy rachunkowe lub inne oczywiste omyłki a na postanowienie w sprawie sprostowania służy zażalenie (art. 215 § 1 i § 3 Ordynacji podatkowej).

Jak wynika ze stanowiska tut. Sądu przytoczonego wyżej co do decyzji "wymiarowych", skoro decyzje organów w przedmiocie określenia zobowiązań podatkowych w podatku od nieruchomości za poszczególne lata 2007, 2008, 2009 i 2010 zostały uchylone, to w konsekwencji nie mogła być utrzymana w mocy decyzja organu w przedmiocie nadpłaty.

Zaskarżoną decyzją w przedmiocie nadpłaty organ II instancji uchylił decyzję organu I instancji dotyczącą tego właśnie przedmiotu i w ostatecznym wyniku takie właśnie rozstrzygnięcie organu II instancji uznać należy za prawidłowe. Wprawdzie uzasadnienie tego rozstrzygnięcia nie jest prawidłowe o ile wskazuje na konieczność przeprowadzenia postępowania dowodowego - (które to postępowanie musi być przeprowadzone ale w sprawach "wymiarowych), niemniej jednak skoro wyeliminowało ono decyzję organu I instancji, to nie zachodzi potrzeba jego uchylenia i dlatego w tym zakresie Sąd w oparciu o art. 151 ppsa skargę oddalił jako nieuzasadnioną. O zwrocie nadpłaconego (ponad prawidłową kwotę 500zł) wpisu od skargi orzeczono na podstawie art. 225 ppsa w związku z §2 ust. 3 pkt 12 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 221, poz. 2193 z późn. zm.).