Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 31/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2022-09-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 14b § 3, art. 14h, art. 169 § 1
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Maciej Kurasz, sędzia WSA Dariusz Czarkowski, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 22 września 2022 r. sprawy ze skargi D.K. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] października 2021 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] lipca 2021r. nr [...] 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz D.K. kwotę 597 zł (słownie: pięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

W dniu 6 kwietnia 2021 r. wpłynął do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (Dyrektor) wniosek D.K. (Skarżący, Wnioskodawca) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku wskazano, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, pod firmą D.K., [...], zarejestrowaną w CEIDG pod numerem NIP: [...] i numerem REGON: [...], pod kodami PKD: 62.01.Z. Przedmiotowa działalność Wnioskodawcy dotyczy wytwarzania, rozwijania oraz ulepszania programów komputerowych (tj. Oprogramowanie), które według art. 1 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 roku o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. 2018 r. poz. 1191 ze zm., dalej zwana "ustawa o PAIPP") są utworami.

Skarżący skierował do Organu m.in. następujące pytanie: "Czy podejmowana bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu programów komputerowych stanowi prace rozwojowe w rozumieniu art. 5a pkt 40 ustawy o PIT, a tym samym czy stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT? "

W treści własnego stanowiska Wnioskodawca stwierdził, że podejmowana przez niego działalność spełnia cechy działalności badawczo-rozwojowej oraz że jego zdaniem prowadzi on działalność twórczą obejmującą prace rozwojowe.

Organ pismem z 31 maja 2021 r. nr [...] zwrócił się do Wnioskodawcy z prośbą o doprecyzowanie opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego m.in. poprzez wskazanie, czy działalność prowadzona przez Wnioskodawcę w ramach wytwarzania/rozwijania/ulepszania programów komputerowych lub ich części (tj. oprogramowania, części oprogramowania) jest działalnością twórczą obejmującą badania naukowe, czy też prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W treści wezwania wskazano, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera własnej definicji badań naukowych oraz prac rozwojowych, odsyłając do ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r., poz. 478, ze zm.). Odpowiednia kwalifikacja do tego rodzaju aktywności leży po stronie Wnioskodawcy, bo tylko Wnioskodawca zna zakres działań podejmowanych w ramach prowadzonej przez siebie działalności.

Zdaniem Organu należało udzielić jednoznacznych odpowiedzi na ww. pytania niezawierających własnej oceny stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (np. "moim zdaniem...", "w ocenie wnioskodawcy..." itp.), ponieważ odpowiedzi na pytania dotyczące stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego nie mogą wyrażać subiektywnej opinii wnioskodawcy. Własną opinię (i to wyłącznie co do skutków podatkowych przedstawionych okoliczności) wnioskodawca przedstawia we własnym stanowisku w sprawie.

Organ w wezwaniu odniósł się również do sposobu sformułowania przez Wnioskodawcę pytania nr 1 we wniosku: "Czy podejmowana bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu programów komputerowych stanowi prace rozwojowe w rozumieniu art. 5a pkt 40 ustawy o PIT, a tym samym, czy stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT?" oraz własnego stanowiska do niego zajętego w sprawie. Wskazano, że należy przeformułować pytanie w taki sposób, aby dotyczyło ono wyłącznie wykładni przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych regulujących kwestię będącą przedmiotem zapytania.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca przeformułował pytanie nr 1, które ostatecznie brzmiało: "Czy podejmowana bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu programów komputerowych stanowi działalność badawczo- rozwojową, o której mowa w art. 30ca ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w rozumieniu art. 5a pkt 38 w/w ustawy?" Jednak zdaniem organu nie wskazano jednoznacznie, czy w ramach podejmowanej działalności Skarżący prowadzi badania naukowe czy prace rozwojowe (dokonano wyłącznie subiektywnej oceny tej okoliczności). Własne zdanie wyrażono również w kwestii twórczości działalności Skarżącego. Dyrektor wskazał, że na podstawie udzielonych przez Wnioskodawcę odpowiedzi nadal nie ma możliwości potwierdzenia, czy podejmowana przez Wnioskodawcę działalność stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca w zw. z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W ocenie Organu odpowiedź udzielona w uzupełnieniu z dnia 17 czerwca 2021 r. nie wyjaśnia zaistniałych w sprawie wątpliwości. Użyte w nim sformułowania: "zdaniem Wnioskodawcy", "Wnioskodawca uważa", wyrażają jedynie jego własny pogląd w danej kwestii. Sposób, w jaki odpowiedziano na postawione przez Organ pytanie wyraża więc w istocie subiektywną ocenę okoliczności składających się na opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i wskazuje na brak posiadania przez Wnioskodawcę pewności, że informacje stanowiące elementy takiego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego znajdują/znajdą odzwierciedlenie w rzeczywistości.

Organ wskazując, że wniosek w dalszym ciągu nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm., dalej także "O.p."), pismem z dnia 2 lipca 2021 r. nr [...], na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w związku z art. 14h O.p., wezwał ponownie Skarżącego do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia, poprzez złożenie podpisu na dołączonej do wezwania potwierdzonej za zgodność z oryginałem kserokopii uzupełnienia wniosku.

Skarżący 22 lipca 2021 r. uzupełnił wniosek poprzez złożenie brakującego podpisu.

Jednak z uwagi na to, że nie wskazano konkretnie, czy w ramach podejmowanej działalności Skarżący prowadzi badania naukowe, czy prace rozwojowe, 30 lipca 2021 r. zostało wydane postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia.

Nie zgadzając się z wydanym rozstrzygnięciem, pismem z 13 sierpnia 2021 r. Skarżący wniósł zażalenie na ww. postanowienie.

W wyniku ponownej analizy sprawy, mając na względzie zarzuty przytoczone w zażaleniu, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie znalazł podstaw do uchylenia zaskarżonego rozstrzygnięcia, w związku z czym postanowieniem z [...] października 2021 r. znak [...] utrzymał je w mocy.

W uzasadnieniu Dyrektor wskazał, że bezspornym jest, że Strona częściowo uzupełniła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego. Jednakże uzupełnienie wniosku złożone w dniu 25 czerwca 2021 r. nie zawierało wszystkich wymaganych przez Organ podatkowy pierwszej instancji informacji i tym samym nie uzupełniało wszystkich braków wniosku. Dyrektor wskazał, że w uzupełnieniu wniosku z dnia 17 czerwca 2021 r., odpowiadając na powyższe pytanie Organu, Strona wskazała m.in. że:

- "Biorąc powyższe pod uwagę Wnioskodawca uważa, że prowadzona przez Niego działalność w zakresie tworzenia programów komputerowych wypełnia zawarte w elementach składowych definicji prac rozwojowych (...)",

- "Działania te, zdaniem Wnioskodawcy, stanowią prace rozwojowe w rozumieniu przedmiotowych ustaw".

- "Z tego powodu zdaniem Wnioskodawcy tworzone programy stanowią przejaw Jego twórczej działalności o charakterze twórczym oraz są one innowacyjne zarówno w prowadzonej przez Niego działalności, jak i Jego Kontrahenta."

Zatem prawidłowo Organ w zaskarżonym postanowieniu wskazał, że odpowiedzi udzielone w uzupełnieniu nie wyjaśniają zaistniałych w sprawie wątpliwości. Użyte w nim sformułowania: np. "zdaniem Wnioskodawcy", "Wnioskodawca uważa" wyrażają jedynie własny pogląd Strony w danej kwestii. Sposób w jaki odpowiedziano na postawione przez Organ pytanie wyraża więc w istocie subiektywną ocenę okoliczności składających się na opis przedstawionego we wniosku zdarzenia i wskazuje na brak posiadania przez Stronę pewności, że informacje stanowiące elementy takiego zdarzenia znajdują/znajdą odzwierciedlenie w rzeczywistości.

Pismem z dnia 1 grudnia 2021 r. Skarżący złożył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na postanowienie Dyrektora z dnia [...] października 2021 r., zarzucając przedmiotowemu postanowieniu naruszenie:

- art. 14b § 3, art. 14c § 1, art. 14g § 1, art. 14h w zw. z art. 169 § 4 O.p. poprzez utrzymanie w mocy, a przez to zaaprobowanie postanowienia o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z [...] lipca 2021 r., w którym organ bezpodstawnie przerzucił ciężar interpretacyjny na Skarżącego, co sugeruje treść wezwania z 31 maja 2021 r.;

- art. 120 i art. 121 § 1 w zw. z art. 169 § 4 O.p. poprzez pozostawienie bez rozpatrzenia wniosku, mimo że wcześniej w odniesieniu do analogicznych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych ten sam organ interpretacyjny wydawał interpretacje indywidualne w podobnych przypadkach, merytorycznie rozpoznając wnioski dotyczące takich zagadnień jak m.in. wypełnianie znamion działalności badawczo-rozwojowej, a tym samym prowadzenie prac rozwojowych lub badań naukowych na gruncie przedmiotowych przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, odnoszących się do preferencji IP BOX;

- art. 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 z późn. zm., dalej jako: Konstytucja) przez naruszenie zasady równego traktowania obywateli, gdyż organ podatkowy wydawał uprzednio interpretacje indywidualne bez uzależnienia tego od faktu samookreślenia charakteru prowadzonej działalności.

W przedmiotowej skardze Strona wniosła o:

- uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia;

- zasądzenie kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa przez doradcę podatkowego oraz wydatku dotyczącego opłaty skarbowej w kwocie 17 zł, według norm przepisanych;

- rozpatrzenie skargi na posiedzeniu niejawnym.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie, bowiem organ interpretacyjny nie miał podstaw do wydania postanowienia o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej na podstawie art. 14g § 1 O.p.

Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej "p.p.s.a.") sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania.

Z kolei zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, w tym także te niepodniesione w skardze, które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych.

Na podstawie art. 135 p.p.s.a. Sąd podejmuje także środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy.

Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a.), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. b p.p.s.a.) oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach, sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt. 2 p.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.).

Należy również wskazać, że w myśl art. 119 pkt 3 p.p.s.a. sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę, co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W niniejszej sprawie, zaistniały zatem warunki do jej rozpoznania w trybie uproszczonym.

Istotą sporu w rozpatrywanej sprawie jest kwestia oceny, czy uzasadnione było stwierdzenie organu, że uzupełnienie wniosku złożone w dniu 25 czerwca 2021 r. nie zawierało wszystkich wymaganych przez Organ podatkowy pierwszej instancji informacji i tym samym nie uzupełniało wszystkich braków wniosku, wskutek czego wniosek pozostawiono bez rozpatrzenia.

Zgodnie z art. 14b § 3 O.p. składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Stosownie natomiast do art. 14h O.p. w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio m.in. przepisy art. 120, art. 121 § 1, art. 165a oraz art. 169 § 1- 2 i 4 O.p., a nadto przepisy rozdziału 6 działu IV tej ustawy. Zgodnie z art. 169 § 1 O.p. jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Postępowanie w sprawach z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zasadniczo różni się od postępowania podatkowego. W szczególności organ interpretacyjny nie jest zobowiązany do podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego (art. 122 O.p. nie ma zastosowania), a wzywa wnioskodawcę do uszczegółowienia stanu faktycznego jedynie w sytuacji, gdy podany stan faktyczny uniemożliwia odpowiedź na pytanie zawarte we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (por. np. wyrok NSA z 9 stycznia 2019 r., sygn.. akt II FSK 3537/15, publ. CBOSA). Wymóg wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego realizuje się poprzez podanie wszystkich jego elementów, istotnych z punktu widzenia możliwości oceny stanowiska wnioskodawcy. W trybie żądania uzupełnienia braków formalnych pisma, jakim jest wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, organ podatkowy może żądać jedynie uzupełnienia wniosku o takie elementy, bez których nie jest możliwa ocena, czy stanowisko przedstawione we wniosku i ocena prawna są prawidłowe czy też błędne. Elementy te organ podatkowy powinien precyzyjnie wskazać w wezwaniu, wyjaśniając dlaczego ich brak uniemożliwia wydanie interpretacji indywidualnej. Interpretacja indywidualna ma bowiem na celu uzyskanie stanowiska organu podatkowego w zakresie rozumienia przepisów prawa podatkowego na gruncie przedstawionego przez wnioskodawcę, a nie ustalanego przez organ podatkowy, stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Wymaga podkreślenia, że wyczerpująco przedstawiony stan faktyczny (zaistniały bądź przewidywany), to taki na podstawie, którego można w sposób pewny i nieuzasadniający żadnych przedmiotowych wątpliwości, udzielić informacji w zakresie możliwości zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie. Ze stanowiska wielokrotnie wyrażanego w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wynika w sposób dostatecznie czytelny, że w postępowaniu zmierzającym do wydania interpretacji indywidualnej organ podatkowy związany jest zakresem pytania sformułowanego przez wnioskodawcę w relacji do podanego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Organ wydający interpretację indywidualną może się poruszać jedynie w ramach tego pytania i stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego, które zakreślają przedmiot postępowania interpretacyjnego.

Odnosząc się do rozpoznawanej sprawy Skarżący zasadnie twierdzi, że w jej realiach brak było podstaw do wydania postanowienia o pozostawieniu wniosku bez rozpoznania.

Ze złożonego wniosku Skarżącego o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych wynika, że zagadnienie prawne nakreślone postawionymi pytaniami odnosiło się w pierwszej kolejności do kwestii możliwości uznania, czy podejmowana przez Skarżącego działalność, polegająca na tworzeniu programów komputerowych stanowi prace rozwojowe w rozumieniu art. 5a pkt 40 u.p.d.o.f., a tym samym czy stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu 5a pkt 38 u.p.d.o.f. (pytanie oznaczone we wniosku nr 1). Odpowiedź na pozostałe pytania zadane przez Skarżącego była uzależniona od dokonania ustalenia, czy wykonywana działalność stanowi prace badawczo-rozwojowe w myśl ww. przepisów.

Należy wskazać, że Skarżący we wniosku opisał dokładnie, na czym jego działalność polega, identyfikując ją przez pryzmat faktycznie podejmowanych działań i czynności w kontekście definicji działalności badawczo-rozwojowej. Wskazał między innymi, że wytworzone oprogramowania opierają się indywidualnych, autorskich pomysłach, każdy z nich stanowi utwór w rozumieniu art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych i jest objęty ochroną w rozumieniu art. 74 ww. ustawy. Działalność twórcza podejmowana jest w sposób metodyczny, czego wymaga specyfika tworzenia programu komputerowego. Skarżący prowadzi działalność w sposób systematyczny, z wykorzystaniem aktualnie posiadanej wiedzy i umiejętności.

Natomiast organ skierował do Skarżącego wezwanie z dnia 31 maja 2021 r. m.in. do wskazania, czy działalność prowadzona przez Wnioskodawcę w ramach wytwarzania/rozwijania/ulepszania programów komputerowych lub ich części (tj. oprogramowania, części oprogramowania) jest działalnością twórczą obejmującą badania naukowe, czy też prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań? Organ interpretacyjny wezwał do przeformułowania pytania oznaczonego we wniosku nr 1 w taki sposób, aby dotyczyło ono wyłącznie wykładni przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych regulujących kwestię będącą przedmiotem zapytania. Organ wskazał, że wbrew argumentacji wyrażonej przez Skarżącego we własnym stanowisku, kwalifikacja wskazanych we wniosku czynności jako badań naukowych czy prac rozwojowych "leży" po stronie wnioskodawcy. Pojęcia te - poprzez odesłania zawarte w art. 5a pkt 39 i 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są bowiem definiowane przez przepisy ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, które jako niebędące przepisami podatkowymi nie podlegają interpretacji organu.

W ocenie Sadu, biorąc pod uwagę charakter i zadania interpretacji podatkowej trudno uznać stanowisko organu podatkowego za prawidłowe, ponieważ prowadziłoby ono do podważenia sensu wydawania interpretacji podatkowych, jeśli sam Wnioskodawca ma udzielić odpowiedzi na zadane przez siebie organowi pytanie. Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 23 listopada 2021 r., sygn. akt II FSK 1049/21 "W trybie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p. nie można żądać od podatnika ubiegającego się o interpretację indywidualną, aby we własnym zakresie rozstrzygnął on, czy podejmowane przez niego czynności stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 u.p.d.o.f." Stanowisko to Sąd w składzie orzekającym w pełni podziela.

Słusznie także podkreślał Skarżący, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do działalności badawczo-rozwojowej, odsyła bezpośrednio do przepisów ustaw pozapodatkowych. Zasadne było zatem żądanie Skarżącego o wydanie interpretacji, czy prowadzona przez niego działalność może zostać uznana za badawczo-rozwojową, skoro ustawodawca posłużył się w treści art. 30ca ust. 2 u.p.d.o.f. pojęciem działalności badawczo-rozwojowej, a w art. 5a pkt 38 oraz związanych z nim punktach 39 i 40 tego artykułu, odwołuje się do jej rozumienia w kontekście ustawy pozapodatkowej. Wobec tego kluczowa z punktu widzenia skutków podatkowych była ocena charakteru prowadzonej działalności na kanwie właśnie tej ustawy. Ze względu na bezpośrednie odwołanie się do tej ostatniej w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych i wyraźne wskazanie, że definicję tą należy rozumieć w konkretny sposób, tj. przedstawiony w ustawie - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, przedmiotowe zapisy są elementem systemu prawa podatkowego. Nie może ulegać wątpliwości, iż powinny być rozpatrywane przez organ w kontekście oceny prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej, skoro zakres wniosku do tego wprost nawiązuje.

Żądanie od Skarżącego uzupełnienia wniosku o stwierdzenie, jako elementu stanu faktycznego, czy tworzone oprogramowanie komputerowe powstaje w ramach działalności badawczo-rozwojowej, wykraczało poza ramy zakreślone w art. 14b § 3 O.p., a tym samym naruszało w tym zakresie przepis art. 169 § 1 w związku z art. 14h O.p. Oznacza to, że wezwanie do sprecyzowania wniosku nie mogło prowadzić do żądania, aby to sam wnioskodawca przesądził rzeczoną kwestię, o którą wszak wprost zapytał, lecz jedynie do sprecyzowania danych faktycznych dotyczących prowadzonej działalności niezbędnych do ich oceny w kontekście definicji owej działalności. Następnie na gruncie obowiązujących przepisów należało ocenić ten rodzaj działalności, a pozostawienie wniosku bez rozpoznania dopuszczalne byłoby tylko w przypadku, jeśli nie przedstawiono by wystarczająco danych do oceny. Skoro wnioskodawca dokładnie opisał swoją działalność przez pryzmat cech działalności badawczo-rozwojowej, to organ miał obowiązek udzielić odpowiedzi na przedstawioną wątpliwość w zakresie wszystkich zadanych pytań.

Końcowo należy zatem stwierdzić, iż zarówno zaskarżone postanowienie, jak i postanowienie je poprzedzające, wydano z naruszeniem art. 169 § 1 i art. 14h O.p. Stwierdzone w toku niniejszego postępowania uchybienia przepisów proceduralnych miały przy tym istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż zamknęły skarżącemu możliwość uzyskania interpretacji indywidualnej pomimo prawidłowego złożenia wniosku. W konsekwencji wydane w niniejszej sprawie postanowienia zostały uchylone na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p..p.s.a. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ interpretacyjny powinien uwzględnić zaprezentowane przez Sąd konkluzje. O kosztach postępowania rozstrzygnięto na podstawie art. 200 i art. 205 p.p.s.a.