Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt II SA/Ke 595/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2013-10-03 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6049 Inne o symbolu podstawowym 604
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję
Powołane przepisy: article: art. 1 pkt 3, art. 208 par. 1, art. 219, art. 240 par. 1 pkt 8 i 11, art. 241 par. 1 pkt 2, par. 2 pkt 1-2, art. 243 par. 1-3
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 1 pkt 1, art. 146 par. 1, art. 156 par. 2
journal: Dz.U. 2013 poz 267
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - tekst jednolity
article: art. 8
journal: Dz.U. 2009 nr 201 poz 1540
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych.
article: art. 135, art. 145 par. 1 pkt 1 lit c, art. 145 par. 1 pkt 3, art. 152, art. 200
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jacek Kuza, Sędziowie Sędzia WSA Renata Detka, Sędzia WSA Beata Ziomek (spr.), Protokolant Joanna Nowak, po rozpoznaniu w Wydziale II na rozprawie w dniu 19 września 2013 r. sprawy ze skargi ,,F.’’ Sp. z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 15 maja 2013 r. nr: [...] w przedmiocie odmowy zmiany zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych we wznowionym postępowaniu I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję z dnia 30 stycznia 2013; II. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku; III. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz ,,F.’’ Sp. z o.o. kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 15 maja 2013 r. znak: [...] Dyrektor Izby Celnej, po rozpatrzeniu odwołania F. Spółki z o.o. z siedzibą w W., utrzymał w mocy decyzję własną z dnia 30 stycznia 2013 r. znak: [...] odmawiającą dokonania zmiany decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 16 września 2008 r. znak: [...], na mocy której udzielono Spółce zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa świętokrzyskiego, w zakresie zmiany miejsca urządzania gier w poz. 73 załącznika nr 1 do zezwolenia.

Jak wynika z akt sprawy w dniu 3.10.2012 r. do Dyrektora Izby Celnej wpłynął wniosek F. Spółki z o.o. z siedzibą w W. (dalej jako "Spółka") o wznowienie postępowania w sprawie zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa świętokrzyskiego, udzielonego Spółce ww. decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 16 września 2008 r., w zakresie zmiany miejsc urządzania tych gier, zakończonego decyzją ostateczną Dyrektora Izby Celnej z dnia 25 lutego 2010 r., znak: [...]. Spółka domagała się wówczas zmiany lokalizacji punktu gier ujętego w poz. 73 zał. nr 1 do zezwolenia z dnia 16 września 2008 r. z M. Ł., Sklep Spożywczo-przemysłowy w C., gm. P. na Bar Kebeb, M. Ł. w P. W uzasadnieniu wniosku o wznowienie postępowania strona wskazała, że w świetle wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213, C-214 i C-217 przepisy art. 129 ust. 2, art. 135 ust. 2 i art. 138 ust. 1 ustawy o grach hazardowych należy uznać za potencjalne przepisy techniczne w rozumieniu dyrektywy nr 98/34/WE.

Postanowieniem z dnia 19 października 2012 r. Dyrektor Izby Celnej na podstawie art. 243 § 1 Ordynacji podatkowej wznowił postępowanie w zakresie objętym wnioskiem. Po rozpatrzeniu wniosku organ wydał opisaną na wstępie decyzję z dnia 30 stycznia 2013 r.

W odwołaniu Spółka zarzuciła organowi naruszenie art. 51 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a w zw. z art. 135 ust. 1 ustawy o grach hazardowych poprzez błędne niezastosowanie oraz art. 1 pkt 4 w zw. z art. 1 pkt 11 dyrektywy nr 98/34/WE z dnia 22 czerwca 1998 r. poprzez błędne zastosowanie art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych, nieobowiązujacego w związku z brakiem notyfikacji, co potwierdziły uwagi Komisji Europejskiej z dnia 5 września 2011 r. i wyrok TSUE z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213, C-214 i C-217.

Utrzymując w mocy decyzję z dnia 30 stycznia 2013 r. Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że w innym postępowaniu zakończonym decyzją z dnia 29 października 2010 r. znak: [...] wykreślił, na wniosek Spółki, w związku z zaprzestaniem działalności objętej zezwoleniem, m.in. punkt gier ujęty w poz. 73 zał. nr 1 do decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 16 września 2008 r. Spółka nie odwołała się od tej decyzji.

Przechodząc do oceny stanu faktycznego i prawnego sprawy organ wskazał, że w myśl art. 135 ust. 1 i 2 ustawy o grach hazardowych zezwolenia, o których mowa w art. 129 ust 1 (na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach) mogą być zmieniane, o ile w wyniku zmiany nie nastąpi zmiana miejsca urządzania gry, z wyjątkiem zmniejszenia liczby punktów gry na automatach o niskich wygranych. Odnosząc się do wyroku TSUE z dnia 19 lipca 2012 r. organ wyjaśnił, że przepisy ustawy o grach hazardowych mogące ograniczać a nawet uniemożliwiać prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych poza kasynami i salonami gier stanowią zdaniem Trybunału potencjalnie "przepisy techniczne", w razie ustalenia, że przepisy te wprowadzają warunki, które mogą mieć istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż produktów (automatów do gier o niskich wygranych). Dokonanie tego ustalenia należy do sądu krajowego. Trybunał nie przesądził więc o niezgodności ustawy o grach hazardowych z prawem Unii Europejskiej. Wskazał jedynie, że przepisy polskiej ustawy mogłyby ewentualnie zostać zaliczone do drugiej grupy przepisów wymienionej w art. 1 pkt 11 dyrektywy nr 98/34/WE, tj. do "innych wymagań" w rozumieniu art. 1 pkt 4 dyrektywy.

Analizując charakter automatów do gier o niskich wygranych organ stwierdził, że dają się one w sensie technicznym przeprogramować (powtórnie zaprogramować) tak by stały się automatami o wyższych wygranych i by mogły w ten sposób być dalej wykorzystywane gospodarczo. Bez przeprogramowywania mogą zaś być nadal używane w Polsce (w kasynach) i zagranicą. Odnosząc powyższe do treści art. 1 pkt 4 dyrektywy organ stwierdził, że skoro obrót automatami do gier o niskich wygranych jest pod rządami ustawy o grach hazardowych nadal dopuszczalny w układzie transgranicznym, to tym samym obrót ten nie zostaje ograniczony, a w każdym razie nie jest ograniczony w stopniu istotnym. Tym samym przepisy regulujące ten obrót nie mogą zostać uznane za "inne wymagania" w rozumieniu art. 1 pkt 4 dyrektywy.

W tym kontekście organ przytoczył dane statystyczne z systemu Intrastat, z których wynika, że liczba towarów objętych kodem celnym CN 95043010 (dotyczącym gier uruchamianych monetą, banknotem, żetonem lub innym podobnym artykułem, z wyjątkiem wyposażenia kręgielni, z ekranem) spadała od 2008 r. aby w 2011 r. ponownie wzrosnąć. Powyższy spadek mógł zdaniem organu wynikać z nasycenia rynku w tym sektorze. Na całym obszarze Unii Europejskiej w 2008 r. liczba automatów do gier zmalała. Oznacza to w ocenie organu, że regulacja zawarta w art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych nie wpłynęła w istotny sposób na właściwości lub obrót tymi urządzeniami. Ponadto na podstawie przepisów przejściowych (art. 129 ust. 1) działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych może być nadal prowadzona na podstawie dotychczasowych zezwoleń do czasu ich wygaśnięcia.

Organ nie zgodził się z tezą Trybunału, że możliwość przeprogramowania automatów wpłynie na wzrost ryzyka uzależnienia graczy. Poprzez stopniowe ulokowanie działalności w zakresie gier na automatach wyłącznie w kasynach zmniejsza się bowiem ich dostępność.

Na potwierdzenie poglądu, że przepisy ustawy o grach hazardowych nie mają charakteru przepisów technicznych organ przywołał wyroki wojewódzkich sądów administracyjnych, tj. WSA w Warszawie w sprawie VI SA/Wa 1899/12 i WSA w Gliwicach w sprawie III SA/Gl 1703/12. Nawet jednak gdyby uznać, że określone przepisy przedmiotowej ustawy stanowią przepisy techniczne w rozumieniu dyrektywy nr 98/34/WE, to i tak nie podlegałyby notyfikacji z uwagi na klauzulę derogacyjną przewidzianą w art. 10 ust. 1 cyt. dyrektywy. Zdaniem organu przepisy ustawy o grach hazardowych są przejawem zastosowania wskazanych w ww. przepisie klauzul bezpieczeństwa wprowadzonych przez unijne akty prawne, a konkretnie przez Traktat o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (TFUE) oraz dyrektywę . nr 2006/123/WE z dnia 12 grudnia 2006 r dotyczącą usług na rynku wewnętrznym. W tym kontekście organ powołał się na klauzule bezpieczeństwa pozwalające państwom członkowskim na ograniczenie swobodnego przepływu towarów (art. 36 TFUE), swobody przedsiębiorczości (art. 52 ust. 1 TFUE) i swobody świadczenia usług (art. 52 ust. 1 w zw. z art. 62 TFUE). Kwestionowane przepisy ustawy o grach hazardowych w sposób oczywisty zdaniem organu służą ochronie moralności publicznej, porządku i bezpieczeństwa publicznego, zdrowia publicznego i zdrowia ludzi, m.in. poprzez zmniejszenie uzależnienia od hazardu, w tym osób niepełnoletnich.

Przepisy ustawy o grach hazardowych wykonują w ocenie organu również stosowne orzecznictwo TSUE. Trybunał wielokrotnie bowiem podkreślał, że w dziedzinie gier hazardowych państwa członkowskie dysponują swobodą uznania co do ustalenia wymogów, z jakimi związana jest ochrona konsumenta i porządku społecznego. Na potwierdzenie zagrożenia hazardem organ przytoczył dane zawarte w wyroku WSA w Gdańsku z dnia 19 listopada 2012 r., sygn. III SA/Gd 546/12, z których wynika, że zgodnie z ustawą o grach hazardowych w 2016 r. w 52 kasynach będzie mogło być użytkowane maksymalnie 3.640 sztuk automatów. Tymczasem na koniec 2009 r. zarejestrowane było 86.059 automatów, z czego użytkowane było 53.156 sztuk.

Powyższe stanowi zdaniem organu potwierdzenie, że ustawa o grach hazardowych jest przejawem skorzystania przez polskie władze publiczne z uznania w zakresie regulacji gier hazardowych, przyznanego państwom członkowskim przez TSUE. System zezwoleń wprowadzony w tej ustawie spełnia stawiane przez Trybunał wymogi, tj. opera się na obiektywnych, niedyskryminacyjnych i znanych wcześniej (ex ante) kryteriach zakreślających ramy uznania polskich władz publicznych, tak by nie mógł być stosowany w sposób arbitralny.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach F. Spółka z o.o. z siedzibą w W. wniosła o uchylenie obu decyzji Dyrektora Izby Celnej podnosząc zarzut niezasadnego zastosowania art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych, podczas gdy przepis ten stanowi regulację techniczną w rozumieniu dyrektywy nr 9834/WE z dnia 22 czerwca 1998 r., a w konsekwencji, wobec braku notyfikacji tej ustawy Komisji Europejskiej, nie może być stosowany, co oznacza, że wniosek Spółki powinien być uwzględniony na podstawie art. 135 ust. 1 powyższej ustawy.

W uzasadnieniu Spółka przytoczyła fragment wyroku TSUE z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213, C-214 i C-217 (Fortuna i inni) oraz przywołała potwierdzające jej stanowisko poglądy wyrażone w wyrokach wojewódzkich sądów administracyjnych we Wrocławiu, Kielcach i Gdańsku.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Na rozprawie w dniu 19 września 2013 r. pełnomocnik skarżącej zmodyfikował skargę w ten sposób, że wniósł o stwierdzenie przez Sąd wydania decyzji z naruszeniem prawa na podstawie art. 145 § 1 pkt 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (p.p.s.a.). Jednocześnie złożył pismo procesowe ("załącznik do protokołu rozprawy"), w którym przedstawił obszerną i szczegółową argumentację prawną stanowiska Spółki, obejmującą analizę faktyczno-prawnego kontekstu orzeczenia TSUE z dnia 19 lipca 2012 r., prawną istotę i znaczenie sentencji oraz uzasadnienia tego wyroku, a także zasadnicze skutki prawne interpretacji zawartej w orzeczeniu TSUE. Uzasadniając wniosek o wydanie orzeczenia na podstawie art. 145 § 1 pkt 3 p.p.s.a., z uwagi na fakt, że zezwolenie z dnia 16 września 2008 r. nie obejmuje już punktu gier ujętego w poz. 73 załącznika nr 1, wskazał na treść art. 240 § 1 pkt 11 w zw. z art. 245 § 1 pkt 3 lit. a Ordynacji podatkowej. W ocenie skarżącej organ orzekający w niniejszej sprawie, wskazując na brak możliwości wydania po uchyleniu decyzji ostatecznej rozstrzygnięcia innej treści niż umarzającej postępowanie o zmianę zezwolenia, nieprawidłowo upatruje ten brak możliwości wydania decyzji innej treści w konieczności ponownego zastosowania art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek nie z przyczyn w niej wskazanych.

Zgodnie z art. 1, art. 2 i art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), dalej "p.p.s.a.", wojewódzkie sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, co oznacza, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania jeżeli miało lub mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.).

Wychodząc z tak zakreślonych granic kognicji Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.).

Uregulowana w rozdziale 17 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), tj. w art. 240 i następnych tej ustawy, instytucja wznowienia postępowania to jeden z nadzwyczajnych trybów weryfikacji ostatecznej decyzji organu kończącej postępowanie. Stosownie do art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie m.in. wówczas, jeżeli orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości ma wpływ na treść wydanej decyzji. Wznowienie postępowania następuje z urzędu lub na żądanie strony, o czym stanowi treść art. 241 § 1 tej ustawy. Wznowienie postępowania z przyczyny wymienionej w art. 240 § 1 pkt 8 lub 11 – a więc również z powodu wyżej wskazanego – następuje tylko na żądanie strony wniesione w terminie miesiąca odpowiednio od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub publikacji sentencji orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej (art. 241 § 1 pkt 2).

Postępowanie wznowieniowe składa się z dwóch etapów. W pierwszym etapie rozstrzygnięciu podlega kwestia dopuszczalności "uruchomienia" trybu nadzwyczajnego. Organ ogranicza się w tej fazie do badania, czy żądanie pochodzi od strony, strona ma zdolność do czynności prawnych, żądanie dotyczy postępowania zakończonego decyzją lub postanowieniem (art. 219), kwestionowana decyzja lub postanowienie mają charakter ostateczny, w żądaniu wskazano podstawę wznowienia, zachowano termin do zgłoszenia żądania (art. 241 § 2 pkt 1 i 2). Etap ten kończy się wydaniem postanowienia o wznowieniu postępowania (art. 243 § 1) lub wydaniem decyzji o odmowie wznowienia postępowania (art. 243 § 3). Wydanie postanowienia o wznowieniu postępowania jest równoznaczne z rozpoczęciem drugiego etapu, w którym organ zgodnie z art. 243 § 2 Ordynacji podatkowej ustala przede wszystkim, czy w sprawie istotnie zachodzi którakolwiek ze wskazanych w art. 240 § 1 tej ustawy podstaw wznowienia postępowania, a w razie pozytywnego wyniku tych czynności, przeprowadza postępowanie wyjaśniające w celu rozpoznania i rozstrzygnięcia istoty sprawy podatkowej, będącej przedmiotem decyzji ostatecznej (por. wyrok NSA z 20 października 2010 r., sygn. I FSK 1716/09).

Ustalenie, czy w sprawie wystąpiła, czy też nie przesłanka do wznowienia postępowania może nastąpić dopiero w drugim etapie postępowania w sprawie wznowienia postępowania, tj. po wydaniu postanowienia o wznowieniu postępowania, co jednoznacznie wynika z treści art. 243 § 2 Ordynacji podatkowej (postanowienie stanowi podstawę do przeprowadzenia przez właściwy organ postępowania, co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy).

W rozpoznawanej sprawie skarżąca Spółka jako podstawę wznowienia postępowania wskazała wydanie w dniu 19 lipca 2012 r. przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wyroku w sprawach połączonych C- 213/11, C-214/11, C-217/11, a więc oparła swój wniosek na jednej z ustawowych podstaw wznowienia wskazanej w art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Celnej badając we wstępnej fazie żądanie zawarte we wniosku, był zatem zobowiązany wydać postanowienie o wznowieniu postępowania na podstawie art. 243 § 2 tej ustawy.

W piśmiennictwie dominuje pogląd, że przedmiotem postępowania administracyjnego (podatkowego) jest sprawa administracyjna (podatkowa) w rozumieniu art. 1 pkt 1 k.p.a (art. 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej). Prowadzi to do wniosku, że postępowanie administracyjne (podatkowe) staje się bezprzedmiotowe, gdy sprawa, która miała być załatwiona w drodze decyzji, albo nie miała charakteru sprawy administracyjnej (podatkowej) jeszcze przed datą wszczęcia postępowania, albo utraciła charakter sprawy administracyjnej (podatkowej) w toku postępowania administracyjnego (podatkowego; por. M. Jaśkowska, A Wróbel, Komentarz aktualizowany do k.p.a., Lex 2013). Bezprzedmiotowość postępowania administracyjnego może mieć różne postacie w zależności od okoliczności ją wywołujących. W literaturze przyjmuje się, iż może ona mieć charakter a) obiektywny i subiektywny, b) podmiotowy i przedmiotowy c) uprzedni i następczy, d) prawny i faktyczny (por. G. Łaszczyca, C. Martysz, A. Matan; Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz. Tom I; Lex 2010, Wydanie 3, uwagi do art. 105).

Powyższe rozważania należy w pełni odnieść do realiów konkretnej sprawy.

Poza sporem pozostaje okoliczność, że decyzją z dnia 29 października 2010 r. Dyrektor Izby Celnej, w związku z wnioskiem Spółki, zmienił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z 16 września 2008 r., zezwalającej na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa świętokrzyskiego, w ten sposób, że wykreślił m.in. punkt gier wymieniony pod poz. 73 załącznika nr 1 do tej decyzji. Powyższa decyzja z uwagi na jej niezaskarżenie stała się ostateczna. Wniosek wszczynający postępowanie wznowieniowe dotyczące postępowania zakończonego decyzją z dnia 25 lutego 2010 r., zakończone obecnie zaskarżoną do Sądu decyzją, został złożony przez Spółkę w dniu 1 października 2012 r. (data nadania przesyłki na poczcie) i we wniosku tym zawarte było żądanie zmiany lokalizacji punktu gier ujętego w poz. 73 zał. nr 1 do zezwolenia z dnia 16 września 2008 r.

Z powyższego wynika jednoznacznie, że w dacie występowania z wnioskiem o wznowienie postępowania w sprawie zmiany decyzji zezwalającej na prowadzenie działalności, punkt gier wymieniony pod poz. 73 załącznika był wykreślony ostateczną i prawomocną decyzją Dyrektora Izby Celnej z dnia 29 października 2010 r. Taki sam stan faktyczny istniał również w dacie wydawania zaskarżonej obecnie do Sądu decyzji, albowiem w dalszym ciągu decyzja o wykreśleniu przedmiotowego punktu wymienionego w decyzji udzielającej Spółce zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa świętokrzyskiego była (i nadal jest w dacie orzekania przez Sąd) ostateczna i prawomocna.

Zmiana decyzji jest możliwa tak długo, jak długo decyzja, która ma być zmieniona, pozostaje w obrocie prawnym. To samo odnosi się do zmiany części decyzji. Jeżeli jakaś część decyzji została wyeliminowana z obrotu prawnego, to nie jest możliwe dokonanie jej zmiany. Zgodnie z art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Zawarte w zacytowanym przepisie sformułowanie "w szczególności" oznacza, że bezprzedmiotowość może zachodzić także w innych sprawach, nie tylko dotyczących zobowiązań podatkowych. Skoro zaś z mocy art. 8 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.), do postępowań określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej, w niniejszej sprawie organ powinien oprzeć swoje rozstrzygniecie na tym właśnie przepisie.

W sytuacji, gdy ostateczną decyzją wykreślono, na wniosek skarżącej, punkt gier położony w C. gm. P., wymieniony pod poz. 73 załącznika nr 1 do decyzji z dnia 16 września 2008 r., to dokonywanie zmiany tej decyzji - jej załącznika w poz. 73, poprzez określenie innej nazwy właściciela, położenia i nazwy lokalu tego samego punktu, jest bezprzedmiotowe, brak jest bowiem przedmiotu – tej części decyzji – której zmiany domaga się strona skarżąca.

Wskazanej okoliczności organ nie mógł uwzględnić badając zawarte we wniosku Spółki żądanie wznowienia, co uzasadniałoby odmowę wznowienia postępowania, skoro wniosek Spółki oparty był na ustawowej podstawie wznowieniowej (art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej). Nie występowały też inne opisane wyżej przeszkody formalne do wznowienia postępowania. Dopiero po wznowieniu postępowania, w razie stwierdzenia następczej bezprzedmiotowości, obowiązkiem organu było jego umorzenie na podstawie art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej.

Z uwagi na zaistniałe okoliczności, kwestia charakteru przepisów ustawy o grach hazardowych nie miała znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy.

Ocena przepisów ustawy o grach hazardowych pod kątem przewidzianego przepisami dyrektywy nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady (Dz. Urz. WE L 204 z 21.07.1998, str. 37, z późniejszymi zmianami; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 13, t. 20, s. 337 ze zm.) obowiązku notyfikacji, pozostawała więc poza zakresem objętym rozstrzygnięciem Sądu.

Reasumując w rozpoznawanej sprawie organ z uwagi na wydanie przez TSUE wyroku z dnia 19 lipca 2012 r., w związku z brzmieniem art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej, zobowiązany był wznowić postępowanie zakończone decyzją z dnia 25 lutego 2010 r. Wykreślenie punktu gier ujętego w poz. 73 załącznika nr 1 do decyzji (zezwolenia) z dnia 16 września 2008 r. spowodowało jednak, że dalsze prowadzenie postępowania wznowieniowego w zakresie tego punktu było bezprzedmiotowe i powinno zostać umorzone na podstawie art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej. W efekcie organ dopuścił się naruszenia przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy. Rozstrzygnął bowiem sprawę merytorycznie, podczas gdy powinien ją umorzyć ze względów formalnych.

Z uwagi na bezprzedmiotowość niniejszego postępowania wznowieniowego zbędne jest rozważanie możliwości zastosowania w niniejszej sprawie art. 145 § 1 pkt 3 p.p.s.a., o co wniosiła Spółka modyfikując swoją skargę. Uwzględnienie skargi przez stwierdzenie wydania decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa na podstawie tego przepisu następuje w sytuacjach, w których istnieją podstawy do wznowienia postępowania lub stwierdzenia nieważności zaskarżonego aktu, jednakże jego wzruszenie w tym trybie nie może nastąpić z uwagi na upływ czasu (art. 146 § 1, art. 156 § 2 k.p.a.), a w wypadku stwierdzenia nieważności – również z uwagi na powstanie w wyniku decyzji nieodwracalnych skutków prawnych (art. 156 § 2 k.p.a.). W rozpoznawanej sprawie taka sytuacja nie występuje z uwagi na bezprzedmiotowość postępowania wznowieniowego.

Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ przeprowadzi postępowanie administracyjne mając na uwadze przedstawione wyżej wywody i eliminując dotychczas popełnione uchybienia.

W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 135 i art. 152 p.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji. O kosztach, na które złożyły się kwota wpisu w wysokości 200 zł, wynagrodzenie pełnomocnika w kwocie 240 zł i opłata skarbowa od pełnomocnictwa w kwocie 17 zł, orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a.