Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 931/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2017-11-23 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 14b par 5b, art. 165a par 1 w zw. z art. 14h
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Paweł Janicki Sędziowie: Sędzia NSA Bogusław Klimowicz (spr.) Sędzia WSA Joanna Tarno Protokolant: St. sekretarz sądowy Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 listopada 2017 r. sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Ł. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej A Sp. z o.o. z siedzibą w Ł. przedstawiła następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe: B (dalej jako: "Spółka Amerykańska") jest czołowym producentem, dystrybutorem i sprzedawcą produktów z branży C z siedzibą w USA, notowanym na [...] Giełdzie Papierów Wartościowych ([...]). Spółka Amerykańska stoi na czele międzynarodowej grupy kapitałowej (..Grupa D"), w skład której wchodzi również E Sp. z o.o. (dalej jako: "Spółka Polska", "Wnioskodawca"). W celu stworzenia wspólnoty interesów pomiędzy Grupą D, a jej pracownikami, w tym pomiędzy Spółką Polską i jej pracownikami, zwiększenia ich motywacji i stabilności zatrudnienia Spółka Amerykańska umożliwia pracownikom Grupy D nabycie jej akcji poprzez uczestnictwo w programach pod nazwą:

"[...]- (dalej jako: "Plan 1992"),

"[...]*' (dalej jako: ..FS Plan"),

"[...]" (dalej jako: "Plan 2001"),

"[...]" (dalej jako: "G Plan"),

"[...]" (dalej jako: "Plan 2009"),

"[...]" (dalej jako: "Plan 2014"), dalej łącznie powoływanych jako "Plany".

Zgodnie z postanowieniami Planów, Spółka Amerykańska przyznaje ich uczestnikom, w tym pracownikom Spółki Polskiej (dalej: "Uczestnicy") m.in. niezbywalne, warunkowe prawo do nabycia w przyszłości akcji Spółki Amerykańskiej, tj. akcji B, w formie opcji na akcje oraz (w przypadku części Planów) jednostek restrykcyjnych (RSU) wraz z prawem do Ekwiwalentu Dywidendy (zgodnie z zasadami opisanymi poniżej) (łącznie określane jako: "Nagrody"). W chwili obecnej, nowe Nagrody przyznawane są wyłącznie na podstawie Planu 2014. Natomiast w posiadaniu Uczestników są także Nagrody przyznane na podstawie poprzednich edycji Planów.

Uprawnienie do uczestnictwa w Planach nie wynika z umów o pracę zawartych z Wnioskodawcą, nie jest też zapisane w jakichkolwiek innych dokumentach obowiązujących w Spółce Polskiej, m.in. regulaminie pracy, regulaminie wynagradzania itp. W przypadku wszystkich Planów, uprawnienie to jest wynikiem decyzji Komitetu powołanego przez Spółkę Amerykańską (dalej jako: "Komitet"), który ustala zasady i warunki uczestnictwa w Planach, w tym w szczególności pracownikom na jakich stanowiskach będą przysługiwać Nagrody. W jego skład wchodzi co najmniej 3 członków zarządu Spółki Amerykańskiej. Komitet jest odpowiedzialny za określenie zasad funkcjonowania Planów, m.in.:

a) wybór pracowników, którzy wykazali się szczególnym zaangażowaniem przy wykonywanej pracy na rzecz Spółki Amerykańskiej i jej podmiotów powiązanych, którzy będą mieli możliwość uczestnictwa w Planach (co odbywa się poprzez wskazanie określonych stanowisk zajmowanych przez pracowników uprawnionych do uczestnictwa w Planach);

ustalenie ilości przyznawanych tym osobom Nagród;

c) ustalenie okresu nabywania uprawnień (z ang. "vesting period")/okresów restrykcyjnych (z ang. "restricted period") do poszczególnych Nagród, przed którego upływem Nagrody mogą zostać skonfiskowane przez Spółkę Amerykańską:

innych zasad przyznawania Nagród i ich realizacji.

Z uwagi na wskazaną w pkt a) powyżej zasadę funkcjonowania Planów określaną przez Komitet, Spółka Polska jest również zaangażowana w wybór pracowników uprawnionych do uczestnictwa w Planach oraz ustalania liczby przyznawanych im opcji na akcje. Spółka Polska decyduje bowiem kto zajmuje określone stanowiska, a tym samym kto ma możliwość uczestniczenia w Planach. W ramach Grupy D obowiązuje generalnie ujednolicone nazewnictwo oraz struktura stanowisk.

Nabycie przez Uczestnika prawa do Nagrody jest uzależnione od spełnienia określonych w Planach warunków, m.in.:

* złożenia oświadczenia potwierdzającego, że zamierzają pozostawiać w stosunku pracy ze Spółką Amerykańską lub jedną ze spółek zależnych przez co najmniej 1 rok od realizacji opcji na akcję (nie dotyczy to wyjątkowych sytuacji takich, jak np. przejście na emeryturę, odejście z pracy ze względu na niezdolność do pracy). W przypadku Planu 2014, Uczestnik może złożyć alternatywnie oświadczenie, że w ciągu roku od realizacji opcji na akcje zamierza zakończyć pracę w Spółce Amerykańskiej/jednej ze spółek zależnych, jednak zobowiązuje się do przestrzegania zakazu konkurencji i nieujawniania informacji, o których mowna poniżej;

* powstrzymywania się od podejmowania działalności o charakterze konkurencyjnym względem Spółki Amerykańskiej i jej spółek zależnych (w tym Spółki Polskiej);

nieujawniania informacji mogących stanowić tajemnicę przedsiębiorstwa itp.

Przyznawane na podstawie Planów opcje są niezbywalne i mogą zostać zrealizowane tylko przez osoby, którym je przyznano (mogą być jednak przedmiotem dziedziczenia). Opcje te nie są notowane na giełdzie - nie jest zatem możliwie ustalenie ich wartości rynkowej. Opcje na akcje stanowią jedynie warunkowe prawo do realizacji opcji w przyszłości. Do momentu realizacji opcji i nabycia akcji Uczestnik nie ma żadnych praw akcjonariusza. Dodatkowo, przyznane Uczestnikom opcje na akcje są objęte okresem nabywania uprawnień, którego długość jest ustalana przez Komitet. W przypadku zakończenia stosunku pracy w czasie trwania tego okresu. Uczestnicy zasadniczo tracą prawo do otrzymanych opcji na akcje (z pewnymi wyjątkami, takimi jak m.in. śmierć Uczestnika, jego przejście na emeryturę, trwała niezdolność do pracy).

W momencie, gdy Uczestnik zdecyduje się na realizację opcji, jest on zobowiązany do uiszczenia ceny wykonania ustalonej przez Komitet (która nie może być niższa niż wartość rynkowa akcji Spółki Amerykańskiej w dniu przyznania opcji na akcje). Płatność ceny wykonania może dostać dokonana w formie pieniężnej, w formie transakcji bezgotówkowej (zapłata innymi akcjami), z użyciem jednocześnie obu tych metod płatności lub w inny sposób ustalony przez Komitet.

W związku z tym, że zasadniczo w przypadku Planów możliwe jest dokonanie bezgotówkowej płatności ceny wykonania opcji (z ang. "cashless exercise") i część Uczestników decyduje się na skorzystanie z tej formy płatności. W efekcie jej zastosowania, w ciągu jednego dnia przez zewnętrznego brokera w imieniu Uczestnika wykonywana jest dyspozycja realizacji opcji (nabycia akcji), a następnie sprzedaży nabytych akcji. W rezultacie tych operacji, na konto Uczestnika Planu przekazywana jest wyłącznie różnica pomiędzy kwotą uzyskaną ze sprzedaży akcji Spółki Amerykańskiej a kwotą, którą Uczestnik zobowiązany byłby zapłacić jako cenę wykonania (realizacji) opcji. Kwota ta jest wypłacana Uczestnikom przez Spółkę Polską. W przypadku, gdy Uczestnik Planu decyduje się na uiszczenie ceny realizacji opcji w formie innej niż "cashless exercise", nabyte przez niego akcje Spółki Amerykańskiej są przekazywane na jego rachunek maklerski (dzieje to bez udziału Spółki Polskiej), Koszt różnicy pomiędzy wartością akcji Spółki Amerykańskiej na moment wykonania opcji na akcje, a ceną wykonania uiszczaną przez Uczestnika, jest refakturowany przez Spółkę Amerykańską na Spółkę Polską. Jednostki restrykcyjne (RSU). Przyznawane Uczestnikom jednostki restrykcyjne (RSU) stanowią prawo do otrzymania w przyszłości akcji Spółki Amerykańskiej przy założeniu, że warunki ustalone przez Komitet zostaną przez Uczestnika spełnione w trakcie trwania okresu restrykcyjnego. Warunki te mogą odnosić się do spełnienia przez Uczestnika określonych celów pozostawania przez niego w zatrudnieniu w określonym czasie.

Zgodnie z postanowieniami wszystkich Planów, w czasie trwania okresu restrykcyjnego, Uczestnik nie ma żadnych praw akcjonariusza (w tym prawda głosu, prawa do dywidendy). W przypadku Planu 2014 oraz G Plan, decyzją Komitetu Uczestnikowi może być jednak przyznany ekwiwalent dywidendy (dalej: "Ekwiwalent Dywidendy"), w przypadku, gdy w czasie trwania okresu restrykcyjnego, dywidenda ta jest wypłacana w stosunku do akcji Spółki Amerykańskiej. Wypłata Ekwiwalentu Dywidendy uzależniona jest jednak od spełnienia takich samych warunków, jakie zostały ustalone przez Komitet dla nabycia akcji Spółki Amerykańskiej w zamian za jednostki restrykcyjne (RSU). Ekwiwalent ten może zostać wypłacony w formie pieniężnej lub w formie dodatkowych akcji Spółki Amerykańskiej.

W momencie upływu okresu restrykcyjnego i spełnienia warunków ustalonych przez Komitet w zamian za każdą z jednostek restrykcyjnych (RSU) Uczestnik otrzyma akcję Spółki Amerykańskiej. Koszt akcji Spółki Amerykańskiej przekazanych Uczestnikom Planów w zamian za RSU lub w formie Ekwiwalentu Dywidendy, a także środków pieniężnych wypłacanych w formie Ekwiwalentu Dywidendy, w odniesieniu do pracowników Spółki Polskiej jest poniesiony przez Spółkę Amerykańską i następnie refakturowany na Spółkę Polską.

Wnioskodawca podkreślił, że uczestników nie łączy ze Spółką Amerykańską stosunek prawny o charakterze umowy o pracę, ani żaden inny do niego zbliżony. Dodatkowo, w odniesieniu do wszystkich Planów, Spółka Polska ponosi jedynie koszty związane z uczestnictwem jej pracowników w poszczególnych Planach.

W oparciu o przedstawiony stan faktyczny i zdarzenie przyszłe sformułowano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Spółka Polska jest uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na Nagrody związanych z uczestnictwem jej pracowników w Planach, w momencie ich poniesienia zgodnie z art. 15 ust. 1 w zw. z art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o CIT?

Przedstawiając własne stanowisko spółka oceniła, że jest uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na Nagrody związanych z udziałem jej pracowników w Planach w momencie w momencie ich poniesienia.

Dyrektor Krajowej Administracji Skarbowej na podstawie art. 14b § 5b i 5c pismem z dnia 25 kwietnia 2017r. zwrócił się do Szefa Krajowej Administracji Skarbowej o opinię dotyczącą ustalenia, czy w zakresie elementów zawartych we wniosku istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą być one przedmiotem decyzji wydanej z zastosowaniem art. 119a ustawy - Ordynacja podatkowa.

Szef Krajowej Administracji Skarbowej w piśmie z dnia 18 maja 2017r. stwierdził, że w zakresie elementów zdarzenia przyszłego i stanu faktycznego przedstawionych we wniosku istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą być one przedmiotem decyzji wydanej z zastosowaniem art. 119 a ustawy Ordynacja podatkowa.

Postanowieniem z dnia [...]r. Dyrektor Krajowej Administracji Skarbowej odmówił wszczęcia postępowania w sprawie z wniosku A Sp. z o.o. z siedzibą w Ł. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na Nagrody związane z uczestnictwem pracowników w programach motywacyjnych.

W uzasadnieniu postanowienia wskazano, że centralnym elementem przekazania akcji na rzecz pracowników jest kreacja specyficznych instrumentów prawnych (np. Opcji na akcje lub RSU), w wyniku realizacji których może dojść do transferu pieniądza (wynagrodzenia) ze Spółki na rzecz Jej pracowników w taki sposób, aby odbyło się to z uwzględnieniem preferencyjnej stawki podatku dochodowego od osób fizycznych.

W oparciu o treść wniosku nie można bowiem wykluczyć, że uczestnicy, jako beneficjenci Programu są/będą osobami, których przychody mogłyby podlegać lub podlegają opodatkowaniu stawką 32% podatku dochodowego od osób fizycznych, zgodnie z art. 12 ust. 1 w zw. z art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 2032, ze zm.) W tym kontekście przyjąć należy, że istnieje powiązanie między zdarzeniem polegającym na otrzymaniu kwot wynikających, w szczególności, z tytułu sprzedaży akcji otrzymanych w wyniku realizacji Opcji na akcje, a faktem wykonywania przez Uczestników pracy w Spółce. Omawiany związek ma również swoje odzwierciedlenie w motywacyjnym charakterze Programu, który - zgodnie z wnioskiem zostanie skierowany do Uczestników, tj. pracowników m.in. Spółki wytypowanych przez Komitet powołany przez Spółkę Amerykańską. Wybór Uczestników opiera się na kryterium szczególnego zaangażowania przy wykonywanej pracy na rzecz Spółki Amerykańskiej i jej podmiotów powiązanych (w tym Spółki). Omawiane powiązanie kauzalne zachodzące między zaangażowaniem pracownika (Uczestnika), a uzyskaniem Nagrody potwierdza rola programów (Planów), którą jest motywowanie zaangażowania w sprawy Spółki, od której to postawy z kolei będzie zależeć możliwość zaliczenia danego pracownika do grupy tzw. Uczestników Planu/ów. Oznacza to, że w rzeczywistości kwota pieniężna, która może zostać wypłacona w ramach realizacji opcji na akcje (tj. nabycia i tego samego dnia odsprzedaży akcji Spółki Amerykańskiej), będzie w istocie stanowiła premie (nagrody) będące swoistym wynagrodzeniem za pracę danego Uczestnika na rzecz Spółki w ramach zajmowanego stanowiska. Tym samym, opodatkowanie tego rodzaju przychodów stawką podatku stosowaną wobec przychodów, o których mowa wart. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) Ustawy o PIT, odbyłoby się z ewidentną korzyścią podatkową po stronie Uprawnionych. W sytuacji zatem otrzymania akcji Spółki, w wyniku realizacji praw wynikających z Planów (tj. czy to opcji na akcje, czy Jednostek restrykcyjnych RSU) i następczego ich zbycia, przy spełnieniu ustawowych przesłanek z art. 24 ust. ll-12a przywołanej ustawy, przychód taki będzie traktowany jako przychód z kapitałów pieniężnych, objęty 19% stawką podatku, a opodatkowanie dochodu zostałoby odroczone do momentu zbycia akcji, zgodnie z art. 45 ust. 4 pkt 2) Ustawy o PIT.

Efekty tych działań są/będą sprzeczne z celem i przedmiotem przepisów tej Ustawy. Przyjąć bowiem należy, że celem ustawodawcy było opodatkowanie części dochodów uzyskiwanych m.in. ze stosunku pracy wyższą stawką, w sytuacji przekroczenia przez podatnika ustalonego progu dochodów w okresie rozliczeniowym oraz pobieranie zaliczek na podatek w ciągu roku podatkowego. Opisany w ramach wniosku sposób wypłaty wynagrodzenia zmierzać może do uniknięcia opodatkowania części dochodów stawką 32% podatku dochodowego od osób fizycznych i może zostać uznany za działanie sztuczne w rozumieniu art. 119c § 1 w związku z § 2 pkt 1 o.p.

Wskazać przy tym należy, że w oparciu o opis zdarzenia przyszłego i stanu faktycznego przedstawiony we wniosku nie można wykluczyć, że Spółka jest/będzie uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z Jej rolą w Planach (art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej: "Ustawa o CIT"). Na marginesie odnieść się należy również do kwestii opodatkowania analizowanych czynności po stronie Spółki Amerykańskiej. Nie jest bowiem wykluczone, że ewentualny zysk Spółki Amerykańskiej powstały w wyniku realizacji Opcji na akcje i w ich ramach (odpłatnego) przekazania akcji tej Spółki na rzecz Uczestników mógłby podlegać zwolnieniu od opodatkowania w Polsce, na podstawie art. 14 ust. 1 Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisana w Waszyngtonie 8 października 1974 r. (Dz.U. z 1976 r. nr 31, poz. 178). Tym samym, do takiego opodatkowania przychodu Spółki Amerykańskiej znalazłyby zastosowanie wewnętrzne regulacje prawno-podatkowe obowiązujące w USA. Przykładowo nie można wykluczyć, że na podstawie ogólnie obowiązujących reguł amerykańskiego prawa federalnego (§ 165.f w zw. z § 1211.a Kodeksu Podatkowego USA - odesłanie do tekstu dostępne pod adresem internetowym https://www.irs.gov/tax-professionals/tax-code-regulations-and-official-guidance) Spółka Amerykańska jest/będzie uprawniona do dokonania potrącenia od potencjalnego przychodu ewentualnej straty związanej ze sprzedażą (zamianą) akcji własnych tej Spółki. Nie jest zatem wykluczone, że w związku z realizacją Planów po stronie Spółki Amerykańskiej nie powstanie również dochód do opodatkowania.

Opisany we wniosku zespół powiązanych czynności z wykorzystaniem owych struktur może być jednocześnie uznany za działanie sztuczne w rozumieniu art. 119c § 1 w zw. z § 2 pkt 1) o.p. Opis zdarzenia przyszłego i stanu faktycznego zawartego we wniosku nie pozwala bowiem na wykluczenie, że realizacja Planów może polegać w szczególności na przeprowadzeniu następujących czynności:

przyznaniu Uczestnikom RSU,

w ramach realizacji RSU uzyskaniu przez Uczestników m.in.:

w okresie restrykcyjnym - dodatkowych akcji Spółki Amerykańskiej jako równowartość Ekwiwalentu Dywidendy,

po okresie restrykcyjnym - uzyskanie akcji Spółki Amerykańskiej w zamian za każdą jednostkę restrykcyjną,

otrzymaniu przez Uczestników Opcji na akcje,

realizacji przez Uczestników Opcji na akcje poprzez uiszczenie ceny wykonania m.in. w formie transakcji bezgotówkowych - zapłaty wcześniej uzyskanymi akcjami (tzw. "cashless exercise"),

w ramach realizacji Opcji w formie cashless exercise, Uczestnik za pośrednictwem zewnętrznego brokera w ciągu jednego dnia nabędzie (kolejne) akcje i je sprzeda.

Powyższe wskazuje zatem, że w realizację Planów został wpisany etap (faktycznie) jednoczesnego pozyskania i zbycia akcji przez Uczestnika. Oznacza to, że realizacja Planów w ich podstawowych założeniach może polegać na przekazaniu akcji pracownikom, którzy dokonają ich zbycia w zamian za określoną kwotę pieniężną. Istotne jest bowiem, że Uczestnicy w ramach procedury cashless exercise, faktycznie bez ponoszenia wstępnych wydatków mogą uzyskać przysporzenie majątkowe ze sprzedaży akcji Spółki Amerykańskiej. Uzasadniony jest zatem wniosek, że opisane działanie sprowadzać się będzie do nieuzasadnionego dzielenia operacji wypłaty wynagrodzenia pracowniczego, które to działanie nie zostałoby zastosowane gdyby nie wzgląd na możliwość osiągnięcia wymiernej korzyści podatkowej. W tym kontekście racjonalny jest pogląd, że działaniem mniej skomplikowanym i nie wymagającym angażowania Spółki Amerykańskiej lub zewnętrznego brokera byłaby wypłata wybranym pracownikom np. premii w ramach "motywacji" i w uznaniu ich (pracowników) szczególnego zaangażowania. Rzecz jednak w tym - co wynika z wcześniejszej części opinii - że wypłata wynagrodzenia w ramach stosunku pracy nie byłaby tak korzystna podatkowo jak realizacja Planów. Okoliczność, że Plany są realizowane przez Spółkę Amerykańską (która np. wyda pracownikom RSU) nie wyklucza powzięcia uzasadnionego przypuszczenia o którym mowa wart. 14b § 5b o.p. Opis bowiem stanu faktycznego wskazuje, że zarówno przystąpienie, jak i realizacja omawianych Planów są/będą w pełni uzależnione od zatrudnienia pracowników w Spółce należącej do Grupy.

Zgodnie z przywołanym art. 14b §5b tej ustawy, podstawą do wydania opinii o istnieniu uzasadnionego przypuszczenia jest przedstawiony we wniosku/wnioskach o wydanie interpretacji indywidualnej stan faktyczny lub/i zdarzenie przyszłe. Pytania zadane przez wnioskodawcę mogą w pewien sposób rozwijać, czy doprecyzowywać stan faktyczny/zdarzenie przyszłe, lecz same w sobie nie są decydujące przy określeniu, czy w odniesieniu do konkretnego wniosku występuje uzasadnione przypuszczenie. W przypadku opiniowanego wniosku, Spółka zwraca się z pytaniem o zaliczenie wydatków związanych z uczestnictwem pracowników w Planach do kosztów uzyskania przychodów. Uzasadnione przypuszczenie nie jest bezpośrednio związane z pytaniem Wnioskodawcy, ale odnosi się do potencjalnej korzyści podatkowej, która jest możliwa do uzyskania po stronie Uczestników w ramach realizacji zespołu powiązanych czynności.

Powyżej przedstawiona analiza wskazuje, że w odniesieniu do analizowanego zdarzenia przyszłego i stanu faktycznego uzasadnione jest wysnucie poglądu, że opisana w ich ramach czynność w pełni usprawiedliwia prawną reakcję o której mowa w art. 14b § 5b o.p. Ocenę, o której mowa, uzasadnia nie tylko skala zaangażowanych przez Grupę środków (metod) służących unikaniu opodatkowania lecz również wzgląd, że omawiany zespół powiązanych czynności, może oddziaływać na inne aspekty życia społecznego, a także sytuację Uczestników jako ubezpieczonych i Spółki jako płatnika składek w ramach regulacji, o których mowa w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 963 ze zm.).

Reasumując, przedstawioną argumentację, w stosunku do elementów zdarzenia przyszłego i stanu faktycznego przedstawionego w analizowanym wniosku istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą być one przedmiotem decyzji wydanej z zastosowaniem art. 119a o.p. Istnieją bowiem uzasadnione, obiektywne podstawy do przyjęcia, że elementy tej czynności spełniają ustawowe kryteria unikania opodatkowania, tj. zostały dokonane w sposób sztuczny, w celu osiągnięcia korzyści podatkowej, sprzecznej z celem i przedmiotem przepisu ustawy podatkowej. Powyższe nie przesądza jednak, że w zakresie elementów zdarzenia przyszłego i stanu faktycznego przedstawionego we wniosku zostałaby na pewno wydana decyzja na podstawie art. 119a tej ustawy. Ustalanie, czy dana czynność (zespół czynności) stanowi unikanie opodatkowania może być dokonane tylko w toku procedury dotyczącej wydawania opinii zabezpieczających lub postępowania podatkowego prowadzonego w oparciu o przepisy Rozdziału 2 Działu IIIa o.p.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po rozpatrzeniu zażalenia strony zaskarżonym postanowieniem z [...]r. utrzymał w mocy postanowienie z dnia [...]r., stwierdzając brak podstaw do jego uchylenia.

W skardze do sądu administracyjnego na powyższe postanowienie A Sp. z o.o. z siedzibą w Ł. wniosła o jego uchylenie w całości, podnosząc zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego, tj.

art. 14b § 5b w zw. z art. 14b § 5c oraz art. 165a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej, polegające na przyjęciu, że w stosunku do elementów stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku Spółki o wydanie interpretacji indywidualnej istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą być one przedmiotem decyzji wydanej z zastosowaniem art. 119a Ordynacji podatkowej, co skutkuje koniecznością wydania postanowienia w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania,

art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej, poprzez naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych, polegające na wydaniu przez organ postanowienia o odmowie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w odniesieniu do stanu faktycznego analogicznego do stanów faktycznych, w stosunku do których interpretacje indywidualne były wydawane w przeszłości przez działających z upoważnienia Ministra Finansów dyrektorów izb skarbowych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wniosku A Sp. z o.o. w Ł. o wydanie interpretacji indywidualnej przyjmując, że w przedstawionym przez spółkę zdarzeniu przyszłym i stanie faktycznym istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą być one przedmiotem decyzji wydanej z zastosowaniem art. 119a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017r., poz. 201 ze zm.).

Zgodnie z art. 119a § 1 O.p. czynność dokonana przede wszystkim w celu osiągnięcia korzyści podatkowej, sprzecznej w danych okolicznościach z przedmiotem i celem przepisu ustawy podatkowej, nie skutkuje osiągnięciem korzyści podatkowej, jeżeli sposób działania był sztuczny (unikanie opodatkowania).

Organ wydający interpretacje wskazał w szczególności, że w przedstawionym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) może dojść do transferu wynagrodzenia ze spółki na rzecz jej pracowników w sposób pozwalający na uwzględnienie preferencyjnej stawki podatku dochodowego od osób fizycznych. Strona skarżąca trafnie podnosi, że jej wniosek dotyczył możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z udziałem jej pracowników w programach organizowanych przez Spółkę Amerykańską. Przedmiotem interpretacji indywidualnej miały być więc przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016r., poz. 1888 ze zm.), a w szczególności art. 15 tej ustawy.

Również ewentualną korzyść podatkową, sprzeczną z przedmiotem i celem ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w postaci podatkowania dochodów stawką 19% zamiast stawki 32%) mieliby odnieść pracownicy spółki. Ta korzyść podatkowa nie dotyczy więc wnioskodawcy i nie wiąże się z zastosowaniem przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Powołane w zaskarżonym postanowieniu okoliczności odnoszące się do innych podmiotów i innego podatku (dochodowego od osób fizycznych) nie mogły zatem stanowić podstawy do odmowy wszczęcia postępowania z wniosku spółki dotyczącego uprawnień w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia wskazano wprost, że uzasadnione przypuszczenie nie jest bezpośrednio związane z pytaniem wnioskodawcy, ale odnosi się do potencjalnych korzyści podatkowych po stronie uczestników programu (pracowników wnioskodawcy).

Z powyższych przyczyn za zasadny należało uznać podniesiony przez stronę skarżącą zarzut naruszenia art. 14b § 5b oraz art. 165a § 1 w związku z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa.

Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz.1369), należało orzec jak w sentencji wyroku.

Przy ponownym rozpatrzeniu wniosku organ interpretacyjny uwzględni, że okoliczności dotyczące innych podmiotów i innego rodzaju podatku nie mogą stanowić podstawy do odmowy wszczęcia postępowania z wniosku dotyczącego skutków podatkowych w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, odnoszących się do wnioskodawcy. Na obecnym etapie postępowania Sąd nie może natomiast zająć stanowiska co do merytorycznej oceny złożonego wniosku.

ak