Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 603/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2022-12-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 14b par. 1, art. 14c par. 1 i par. 2, art. 165a w zw. z ar. 14h
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Szulc (spr.) Sędziowie sędzia WSA Leszek Kleczkowski sędzia WSA Tomasz Wójcik po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 13 grudnia 2022 r. sprawy ze skargi M. R. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 września 2022 r. nr 0112-KDIL2-1.4011.163.2022.3.AG w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 czerwca 2022 r. nr 0112-KDIL2-1.4011.163.2022.2.AG, 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz M. R. kwotę 597 (pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

I SA/Bd 603/22

UZASADNIENIE

Wnioskiem z [...] lutego 2022 r., uzupełnionym pismem z [...] maja 2022 r. Skarżący wystąpił o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku (IP Box). W opisie stanu faktycznego i zdarzeń przyszłych Wnioskodawca podał, że prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą od [...] października 2007 r. pod firmą [...] M. R., zarejestrowaną w CEIDG pod numerem NIP: [...] i numerem REGON: [...]. Działalność dotyczy tworzenia oprogramowania od samego początku prowadzenia działalności gospodarczej. Wnioskodawca ma nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. 2021 r. poz. 1128 ze zm., dalej "ustawa o PIT") i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a wybrana przez Niego forma opodatkowania to skala podatkowa.

Wnioskodawca wnosi o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania 5% na podstawie art. 30ca ustawy o PIT. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest wytwarzanie programów komputerowych. Wnioskodawca realizuje projekty programistyczne począwszy od etapu analizy potrzeb Kontrahenta, poprzez projektowanie, implementację, testy, wdrożenie oraz asystę przy uruchomieniach testowych i produkcyjnych. W dalszych etapach świadczone są usługi wsparcia w modernizacji wdrożonych systemów. Zlecenia programistyczne realizowane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie są wykonywane pod kierownictwem Kontrahenta. Wnioskodawca ma możliwość wykonywania zleceń zdalnie, w różnych miejscach oraz czasie, a także nie jest związany sztywnymi godzinami pracy. Jednakże ze względu na specyfikę świadczonych usług istnieje możliwość uzgodnienia miejsca i czasu realizacji zlecenia pomiędzy Wnioskodawcą a Kontrahentem. Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze zarówno w kontekście odpowiedzialności za jakość i ewentualne wady świadczonych usług, jak i zmian Kontrahentów, niepewności efektu i metod dojścia do umówionego rezultatu. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca, na podstawie posiadanej wiedzy z zakresu technologii informatycznych oraz doświadczenia w zakresie przygotowywania rozwiązań związanych z tworzeniem programów komputerowych, realizuje zlecenia programistyczne na rzecz swoich Kontrahentów.

Na potrzeby opisu stanu faktycznego Wnioskodawca podzielił swoją działalność na poszczególne etapy: planowanie, analiza i projektowanie oprogramowania, praca nad wytworzeniem programu i jego implementacja, integracja oprogramowania z innymi systemami oraz wsparcie wdrożenia aktualizacji systemu. Wnioskodawca szczegółowo wymienił realizowane zlecenia programistyczne na rzecz swoich Kontrahentów. W wyniku prowadzonych prac powstają programy komputerowe – utwory na gruncie art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 ze zm. – dalej jako "ustawa o PAIPP") będące utrwaleniem przejawu działalności twórczej o indywidualnym charakterze. Wnioskodawca odwołał się do objaśnień podatkowych Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019r. i mając na względzie szeroką definicję programu komputerowego stwierdził, że każdy ze wskazanych efektów prac stanowi utwór i jest objęty ochroną w rozumieniu art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wybranie rozwiązań dedykowanych wyłącznie potrzebom Kontrahenta lub konkretnego użytkownika, kompatybilnych z jego branżą oraz rzeczywistością jego działalności, wskazuje jednoznacznie na niepowtarzalność wytworzonego programu. Wytwarzane przez Wnioskodawcę Oprogramowania opierają się na indywidualnych, autorskich pomysłach i obejmują m.in. zaprojektowanie algorytmu, czynność programowania (tworzenia kodu źródłowego) oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych. Wnioskodawca w ramach działalności gospodarczej prowadzi w sposób systematyczny prace twórcze w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy. Działalność ta polega na tworzeniu nowych zastosowań, które wcześniej nie miały miejsca, zarówno w ramach działalności prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę, jak i Kontrahenta, na rzecz którego są realizowane zlecenia programistyczne. Wnioskodawca w ramach bezpośrednio prowadzonej działalności gospodarczej opracowuje nowe programy komputerowe na rzecz danego Kontrahenta, czyniąc to z wykorzystaniem aktualnie posiadanej wiedzy i umiejętności, ale niekoniecznie tworzy innowacyjne rozwiązania w wymiarze światowym, gdyż nie weryfikuje tego w takiej skali. Zasobami wiedzy, które Wnioskodawca wykorzystuje przy planowaniu projektu, są technologie informatyczne. Oprogramowanie stworzone na rzecz danego Kontrahenta powoduje stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności, co oznacza, że cecha twórczości jest spełniona. Wnioskodawca nie świadczy usług polegających na wprowadzaniu okresowych i rutynowych zmian do tworzonego programu komputerowego. Wynika to z faktu, że Wnioskodawca jest twórcą swoich programów, z których osiąga przychód. Nadto czynności wykonywane przez Wnioskodawcę nie są projektami powtarzalnymi – każdy nowy program komputerowy wymaga indywidualnego podejścia, tj. w szczególności odpowiedniego zasobu wiedzy i znajomości technologii oraz ma dotyczyć innego środowiska programowego, sprzętowego lub biznesowego. Umowy zawarte pomiędzy Wnioskodawcą a danym Kontrahentem wskazują, że w zakresie związanym z wytwarzaniem Oprogramowania przenoszone są wszelkie prawa autorskie do nich w zamian za wynagrodzenie – otrzymywane przez Wnioskodawcę należności będą przychodem z tytułu sprzedaży majątkowych praw autorskich do programu komputerowego. Wartość wynagrodzenia za przeniesienie poszczególnych praw autorskich do Oprogramowania jest każdorazowo określana na koniec okresu rozliczeniowego na podstawie zaangażowania Wnioskodawcy w prace nad określonym programem komputerowym. Wnioskodawca wymienił i opisał wydatki ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów takie, jak: koszt usługi księgowej i doradczej, koszt zakupu sprzętu komputerowego i elektronicznego, koszt usług telekomunikacyjnych, hostingu, zakupu licencji, artykułów biurowych, dokształcenia zawodowego oraz koszt ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej zawodowej dla branży IT przed szkodami w cyberprzestrzeni oraz od roszczeń osób trzecich.

Wnioskodawca podał, że od [...] stycznia 2019 r. prowadzi na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową Ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o PIT. W związku z tym, że przepisy nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji, sporządzana jest ona techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego, obejmującego comiesięczne zestawienie dokumentów. Na koniec każdego okresu rozliczeniowego kalendarzowego Wnioskodawca ustala dochód z każdego programu komputerowego. Równolegle w tejże Ewidencji Wnioskodawca wyodrębnia koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT, i uwzględnia je we wzorze w celu ustalenia wysokości wskaźnika Nexus, a następnie oblicza podstawę opodatkowania preferencyjną stawką. Przepis art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT stanowi, że podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W związku z powyższym opisem zadano pytania:

1. Czy bezpośrednio podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu programów komputerowych stanowi prace rozwojowe w rozumieniu art. 5a pkt 40 ustawy o PIT, a tym samym czy stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT?

2. Czy odpłatne przeniesienie prawa autorskiego do programu komputerowego przez Wnioskodawcę w ramach wykonywanych zleceń programistycznych stanowi sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT, a tym samym Wnioskodawca osiąga kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ustawy o PIT?

3. Czy wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na: a) usługi księgowej i doradcze; b) zakup sprzętu komputerowego i elektronicznego; c) usługi telekomunikacyjne; d) hosting; e) licencję; f) zakup artykułów biurowych; g) dokształcanie zawodowe; h) ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej zawodowej dla branży IT, przed szkodami w cyberprzestrzeni oraz od roszczeń osób trzecich, w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 w zw. z art. 23 ust. 1 ustawy o PIT, przy zachowaniu odpowiedniej metodyki alokacji, należy uznać za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej?

4. Czy w przedstawionym stanie faktycznym oraz stanowiskach Wnioskodawcy do zadanych pytań możliwe jest zastosowanie stawki opodatkowania 5% do osiągniętego dochodu z praw własności intelektualnej, wyliczonego zgodnie z art. 30ca ustawy o PIT?

Postanowieniem z dnia z [...] czerwca 2022 r. organ odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji we wskazanym zakresie.

Po rozpatrzeniu zażalenia, postanowieniem z [...] września 2022 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

W uzasadnieniu Dyrektor podał, że organ wydający interpretację rozstrzyga, czy zainteresowany właściwie ocenia kwestię wpływu opisanej przez siebie sytuacji faktycznej na jego obowiązki i uprawnienia wynikające z unormowań prawa podatkowego. Przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe stanowi jedyną faktyczną podstawę wydanej interpretacji, a tym samym wyznacza granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywoływać określone w ustawie skutki prawne. Zdaniem organu konieczne było dokonanie oceny, czy podnoszone przez Wnioskodawcę zagadnienie jest związane z jego sferą odpowiedzialności podatkowej (dotyczy powstania obowiązku podatkowego w określonych we wniosku okolicznościach), ale także czy sposób skonstruowania problemowego zagadnienia we wniosku daje możliwość wydania interpretacji indywidualnej, zawierającej elementy wymagane dla tego rodzaju aktu i spełniającej funkcje przewidziane dla Wnioskodawcy przez Ustawodawcę.

Organ podał, że ze złożonego wniosku wynikało, że Wnioskodawca oczekiwał, że organ pierwszej instancji w interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego potwierdzi m.in.: czy bezpośrednio podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu programów komputerowych stanowi prace rozwojowe w rozumieniu art. 5a pkt 40 ustawy o PIT, a tym samym czy stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

Wobec wątpliwości co do zakresu pytania, wezwaniem z [...] maja 2022 r. organ pierwszej instancji poprosił Wnioskodawcę o wyjaśnienie, czego to pytanie dotyczy, tj. czy oczekuje Wnioskodawca oceny, czy "podejmowana przez działalność polegająca na tworzeniu programów komputerowych" jest pracami rozwojowymi, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czy też mieści się w kategorii działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako prace rozwojowe, o których mowa w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Organ poinformował, że postępowanie w sprawie interpretacji indywidualnej nie daje możliwości wydania rozstrzygnięcia, czy "podejmowana (....) działalność polegająca na tworzeniu programów komputerowych" jest pracami rozwojowymi, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Jednocześnie poprosił o doprecyzowanie sytuacji faktycznej, czy w ramach działalności Wnioskodawca prowadzi badania naukowe lub prace rozwojowe oraz czy w ramach tej działalności prowadzi prace o innym charakterze niż badania naukowe lub prace rozwojowe. Zdaniem organu w uzupełnieniu wniosku Skarżący nie udzielił odpowiedzi na zadane pytania, a z odpowiedzi wynikało, że w ramach pytania pierwszego oczekiwał oceny, czy działalność opisana we wniosku obejmuje prace rozwojowe w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z uwagi na powyższe Dyrektor zgodził się z organem pierwszej instancji, że wniosek w zakresie postawionych pytań wykracza poza zakres prawa podatkowego.

Z wyjaśnień do zadanego pytania oznaczonego we wniosku nr 1 wynikało bowiem bardzo wyraźnie, że jego przedmiotem jest zagadnienie niezwiązane z zastosowaniem przepisów prawa podatkowego, a dotyczące oceny prowadzonej działalności w świetle przepisów niepodatkowych, tj. przepisów ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z uwagi na zakres kompetencji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej ograniczający się do interpretacji przepisów prawa podatkowego, wydanie interpretacji dotyczącej uznania prowadzonych prac za prace rozwojowe w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) jest nieuprawnione. Całokształt okoliczności przedstawionych przez Wnioskodawcę w opisie sprawy i uzupełnieniu po wezwaniu w kontekście sformułowanego pytania nr 1 oraz własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej w tym zakresie wskazywało, że wątpliwości Skarżącego dotyczyły zagadnienia, które nie może być przedmiotem interpretacji indywidualnej wydawanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Wydanie interpretacji indywidualnej w żądanym zakresie oznaczałoby bowiem konieczność dokonania wykładni przepisów ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, do czego organ interpretacyjny nie jest uprawniony.

Ponadto organ wskazał, że kwestia prowadzenia badań naukowych/prac rozwojowych stanowi zagadnienie wstępne (podstawę) dla oceny, czy Skarżący może skorzystać z preferencyjnej stawki opodatkowania. Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej, której efektem jest wytworzenie, rozwinięcie lub ulepszenie określonego rodzaju kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Kluczowe dla takiego rozstrzygnięcia jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie wskazujące, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj. badania naukowe (art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub prace rozwojowe (art. 5a pkt 40 tej ustawy). Skierowane wezwanie służyło m.in. wyjaśnieniu tych okoliczności sprawy.

Zdaniem Dyrektora, w celu ustalenia, jaki rodzaj prac wykonuje podmiot prowadzący działalność, należy dokonać skrupulatnej analizy tych prac pod kątem wszystkich kryteriów i przesłanek zawartych w definicjach z ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Taka analiza prowadzonej przez podmiot działalności na podstawie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie jest możliwa. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej musiałby mieć pełen obraz podejmowanych działań – zarówno tych podejmowanych przed prowadzeniem działań, które miałyby być badaniami naukowymi/pracami rozwojowymi, jak i w trakcie tych potencjalnych badań naukowych/prac rozwojowych. Musiałby również dysponować specjalistyczną wiedzą w zakresie narzędzi informatycznych i programowania. Kwalifikacja charakteru i zakresu prowadzonej działalności pod kątem ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz zdefiniowanych tam pojęć nie może być dokonana w ramach kompetencji przysługujących Dyrektorowi Krajowej Informacji Skarbowej w ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego. Organ pierwszej instancji nie ma stosownych narzędzi do analizowania wszelkich przejawów aktywności podatników pod kątem ich innowacyjności, czy też innych cech w kontekście definicji

funkcjonujących na gruncie ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Dyrektor uznał, że zarzut naruszenia art. 2, art. 7 i art. 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej przez nierówne i wybiórcze traktowanie podmiotów prawa, w tej samej sytuacji faktycznej i prawnej nie znajduje uzasadnienia, ponieważ organ I instancji dążył do ustalenia, w jakiej sytuacji faktycznej Wnioskodawca się znajduje, aby wydać rozstrzygnięcie, ale z uwagi na wskazania, które miały miejsce w uzupełnieniu do opisu sprawy, nie mógł go wydać. Odnosząc się do przywołanych interpretacji indywidualnych organ wskazał, że podstawowym zadaniem organu interpretacyjnego jest wydawanie interpretacji w prawidłowy sposób, odczytujących normy prawne zawarte w przepisach prawa podatkowego. Ulga IP Box jest dość złożonym instrumentem podatkowym. Ocena możliwości skorzystania przez podatnika z tej preferencji wymaga szczegółowej analizy okoliczności faktycznych jego indywidualnej sprawy. Podsumowując, w ocenie Dyrektora, żaden z przepisów przywołanych przez Skarżącego we wniesionym zażaleniu nie został naruszony. Zaskarżone postępowanie było prowadzone prawidłowo i znajdowało podstawę w przepisach prawa mających zastosowanie w dacie jego załatwienia.

W skardze do Sądu Skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia, które zostały wydane przez Dyrektora KIS. Zarzucił naruszenie:

- art. 14b § 3, art, 14c § 1, art. 14g, art. 14h w zw. z art. 165a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm., dalej O.p.) przez wydanie i późniejsze utrzymanie w mocy, a przez to zaaprobowanie postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania w związku z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia [...] czerwca 2022 r., w którym organ bezpodstawnie przerzucił ciężar interpretacyjny na Skarżącego, co sugeruje treść wezwania z dnia [...] maja 2022 r., a ostatecznie potwierdza wydane postanowienie;

- art. 120 i 121 § 1 w zw. z art. 14h w zw. z art. 165a O.p. przez odmowę wszczęcia postępowania dotyczącego wniosku, mimo że wcześniej, w odniesieniu do analogicznych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych, ten sam organ interpretacyjny wydawał interpretacje indywidualne w podobnych przypadkach, merytorycznie rozpoznając wnioski dotyczące, takich zagadnień jak m.in. wypełnianie znamion działalności badawczo-rozwojowej, a tym samym prowadzenie prac rozwojowych lub badań naukowych na gruncie przedmiotowych przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, odnoszących się do preferencji IP BOX.

W obszernym uzasadnieniu zawarto argumentację wspierającą podniesione zarzuty. Wskazano m.in., że wykładnia przepisów Ordynacji podatkowej, określających zasady wydawania interpretacji indywidualnych prawa podatkowego (art. 14b § 1 i art. 3 pkt 2 OrdPU), wskazuje, że nie można obowiązku udzielania przez Organ podatkowy pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, zawężać wyłącznie do ustaw zawierających w tytule pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano elementy, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość. Przywołując orzecznictwo podano, że Skarżący miał prawo zadać pytanie, czy prowadzona przez Niego działalność może zostać uznana za badawczo-rozwojową oraz mógł oczekiwać wydania w tym zakresie interpretacji indywidualnej. Skoro bowiem Ustawodawca posłużył się w treści art. 30ca ust. 2 ustawy PIT pojęciem ..działalności badawczo-rozwojowej", zaś na gruncie wskazanego aktu, tj. w art. 5a pkt 38 oraz związanych z nim punktów 39 i 40, odwołuje się do jej rozumienia w kontekście ustawy pozapodatkowej, to oczywistym jest, że Organ był uprawniony do interpretowania charakteru prowadzonej działalności odnosząc się do tej ustawy. Stan faktyczny opisany we wniosku, został wyczerpująco przedstawiony, a odpowiedzi Wnioskodawcy na zadane w wezwaniu do uzupełnienia wniosku pytania nie były wymijające. Wnioskodawca w odpowiedzi na zadane przez Organ pytania odniósł się do kryterium twórczości w prowadzonej przez niego działalności, które według niego działalność ta spełnia. Organ, będąc w posiadaniu tych informacji, dysponował wystarczającą wiedzą, aby odnieść się do wskazanych we wniosku wątpliwości. Organ interpretacyjny nie powinien przerzucać na podatnika ciężaru związanego z merytorycznym rozstrzygnięciem wątpliwej kwestii, poza tym, co wymaga od tego podatnika przepis OrdPU zobowiązujący go do przedstawienia we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej własnego stanowiska w sprawie wraz z uzasadnieniem, tj. tzw. własnej oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego (art. 14b § 3 OrdPU). W przedmiotowej sprawie Skarżący przedstawił własne stanowisko w sprawie wypełniania znamion działalności badawczo-rozwojowej.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko w sprawie.

W piśmie procesowym z dnia [...] listopada 2022r. Skarżący podtrzymał dotychczasowe stanowisko i jednocześnie odniósł się do argumentacji organu zawartej w odpowiedzi na skargę.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Rozpoznanie niniejszej sprawy nastąpiło na posiedzeniu niejawnym, w trybie uproszczonym, na podstawie art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm.; dalej: "p.p.s.a."). Na podstawie tego przepisu, sąd może rozpoznać sprawę w trybie uproszczonym, gdy przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W kontrolowanej sprawie zaistniała przesłanka do rozpoznania sprawy w trybie uproszczonym. Przedmiot skargi kwalifikował sprawę do kategorii, o jakich mowa w art. 119 pkt 3 p.p.s.a. Rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym, na podstawie tego przepisu, jest niezależne od woli stron (por. wyrok NSA z dnia 11 czerwca 2019 r., sygn. akt II OSK 1867/17). Natomiast zgodnie z art. 120 p.p.s.a. w trybie uproszczonym sąd rozpoznaje sprawy na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów.

Stosownie do art. 3 § 1 p.p.s.a. sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 2 p.p.s.a. kontrola ta obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty. Zaskarżone postanowienie podlega uchyleniu, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a.). W razie zaś stwierdzenia, że zaskarżone postanowienie odpowiada prawu, sąd oddala skargę w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.).

Skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu pierwszej instancji narusza prawo w stopniu uzasadniającym wyeliminowanie ich z obrotu prawnego.

Dokonując oceny legalności zaskarżonego rozstrzygnięcia wskazać należy, że dotyczyło ono odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, m.in. co do stosowania przepisów art. 5a pkt 38 i pkt 40 u.p.d.o.f. Skarżący w kontekście przedstawionego opisu zdarzenia faktycznego i zdarzeń przyszłych zadał m.in. pytanie, czy bezpośrednio podejmowana przez niego działalność polegająca na tworzeniu programów komputerowych stanowi prace rozwojowe w rozumieniu art. 5a pkt 40 u.p.d.o.f., a tym samym czy stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f.? Pozostałe pytania zadane przez wnioskodawcę sytuowane były w kontekście tych zagadnień.

Organ pierwszej instancji po analizie wniosku i jego uzupełnieniu doszedł do przekonania, że w istocie skarżący oczekuje potwierdzenia, że podejmowana przez niego działalność stanowi prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Odmówił wszczęcia postępowania podnosząc, iż przedmiotem wniosku jest zagadnienie niezwiązane z zastosowaniem przepisów prawa podatkowego, ponieważ wydanie interpretacji indywidualnej w żądanym zakresie oznaczałoby konieczność dokonania wykładni przepisów ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, do czego organ nie jest uprawniony.

Ze względu na istotę sporu w pierwszej kolejności należy wskazać, że postępowanie w sprawie indywidualnych interpretacji uregulowane zostało w Rozdziale 1a Działu II O.p. Przepis art. 14b § 1 O.p. stanowi, że, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną) wydaje się na wniosek zainteresowanego w jego indywidualnej sprawie. Z art. 14b § 3 O.p. wynika obowiązek składającego wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Ustawodawca w art. 14c § 1 i § 2 O.p. określił, że wydana przez organ interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym.

Specyfika postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej polega na tym, że organ wydający interpretację bierze pod uwagę tylko i wyłącznie elementy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawione przez stronę we wniosku, nie weryfikując ich prawdziwości. W postępowaniu interpretacyjnym organ rozpatruje sprawę wyłącznie na podstawie stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej, nie dokonując własnych ustaleń. W tego rodzaju sprawach organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które winno być ustosunkowaniem się do stanowiska prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę, a w razie negatywnej oceny stanowiska wyrażonego we wniosku winno wskazywać prawidłowe stanowisko z uzasadnieniem prawnym, stosownie do art. 14c § 1 i 2 O.p.

Mając na uwadze podane przez organ przyczyny odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej podkreślenia wymaga, że przez przepisy prawa podatkowego należy rozumieć zgodnie z art. 3 pkt 2 O.p. przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Natomiast, przez ustawy podatkowe rozumie się ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich (pkt 1).

Organ wydając zaskarżone postanowienie oparł swe rozstrzygnięcie na normie prawnej określonej w art. 165a O.p., z której wynika, że gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Przepis ten, stosownie do art. 14h Ordynacji podatkowej ma w postępowaniu w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego odpowiednie zastosowanie. Powinien być więc interpretowany z uwzględnieniem pozostałych regulacji dotyczących wydawania interpretacji podatkowych, w tym odrębności, jakimi charakteryzują się wydawane na podstawie wspomnianych przepisów interpretacje podatkowe. Zakres przesłanek odmowy wszczęcia postępowania, w powiązaniu z przepisami regulującymi postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, prowadzi do wniosku, że w pojęciu "jakichkolwiek innych przyczyn" mieszczą się wszelkie inne, niż brak statusu zainteresowanego, okoliczności uniemożliwiające wydanie prawidłowej interpretacji indywidualnej. Może tak być w sytuacji, gdy np.: przedmiotem wniosku jest interpretacja przepisów innych niż przepisy prawa podatkowego; przedmiotem wniosku jest interpretacja przepisów prawa podatkowego w sprawach pozostających poza zakresem przedmiotowym upoważnienia organu wydającego interpretacje indywidualne w imieniu Ministra Finansów; wniosek dotyczy zagadnienia, unormowanego przepisami prawa podatkowego, którego rozwiązania nie może dostarczyć interpretacja indywidualna. Organ wydający interpretację przepisów prawa podatkowego nie może również prowadzić postępowania dowodowego, ani podejmować rozstrzygnięć zastrzeżonych dla innego trybu orzekania (por. wyrok NSA z dnia 10 września 2013 r., sygn. akt II FSK 2612/11). Podkreślić należy, że stosowanie omawianego przepisu każdorazowo wiąże się z ryzykiem zawężenia prawa do rozstrzygnięcia sprawy podatkowej, a w konsekwencji – również prawa do sądu (por. wyrok NSA z dnia 3 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 909/13). Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu tego wyroku zauważył, że rozstrzygnięcie przewidziane w części dyspozytywnej art. 165a O.p., tj. odmowa wszczęcia postępowania, nie jest uzależnione od uznania organu administracji i stanowi obligatoryjne następstwo stwierdzenia przez organ przesłanek w tym przepisie wyszczególnionych. Odmowa wszczęcia postępowania jest zatem obowiązkiem organu administracji, w przypadku zaistnienia opisanej w tym przepisie sytuacji.

Uwzględniając opis stanu faktycznego i zdarzeń przyszłych oraz ich uzupełnienie, treść zadanych pytań i stanowisko wnioskodawcy, w ocenie Sądu wniosek złożony przez skarżącego spełniał przesłanki formalne i merytoryczne do wydania interpretacji indywidualnej. Skarżący oczekiwał bowiem oceny i stanowiska organu, czy szczegółowo opisana przez niego działalność spełnia przesłanki do zakwalifikowania jej jako działalności badawczo-rozwojowej, co będzie miało wpływ na sposób opodatkowania uzyskiwanych przychodów. Z tego powodu, stanowisko organu interpretacyjnego o konieczności odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej w przedmiotowej sprawie jest nieprawidłowe.

Należy podkreślić, że Skarżący zawarł w złożonym wniosku oraz odpowiedzi na wezwanie organu szczegółowy opis prowadzonej działalności zmierzając do uzyskania oceny, czy jego działalność stanowi prace rozwojowe w rozumieniu art. 5a pkt 40 u.p.d.o.f., a tym samym czy stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f., co ma wpływ na sposób dokonywania rozliczeń podatkowych. Złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczył stosowania preferencyjnego opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Jak stanowi art. 30ca ust. 1 u.p.d.o.f., podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania. Z kolei ust. 2 powołanego artykułu precyzuje, że kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są: 1) patent, 2) prawo ochronne na wzór użytkowy, 3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, 4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego, 5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin, 6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu, 7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz.U. z 2021 r. poz. 213), 8) autorskie prawo do programu komputerowego – podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Z zawartego w art. 5a u.p.d.o.f. słownika pojęć ustawowych, z jego pkt 38 u.p.d.o.f. wynika, że ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Pojęcie prac rozwojowych (art. 5a pkt 40 u.p.d.o.f.) oznacza prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Uzupełniająco należy podać, że zgodnie z tym przepisem, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W analizowanej sprawie organ doszedł do wniosku, że z całokształtu złożonego przez skarżącego wniosku oraz jego uzupełnienia wynika, iż jego przedmiotem jest zagadnienie niezwiązane z zastosowaniem przepisów prawa podatkowego, a dotyczące oceny prowadzonej przez stronę działalności w świetle przepisów niepodatkowych, tj. przepisów ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Uznał więc, że wydanie interpretacji dotyczącej uznania prowadzonych przez stronę prac za prace rozwojowe w rozumieniu przepisów ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce jest nieuprawnione, z uwagi na zakres kompetencji ograniczający się do interpretacji przepisów prawa podatkowego. Wydanie interpretacji indywidualnej w żądanym przez skarżącego zakresie, oznaczałoby konieczność dokonania wykładni przepisów ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, do czego organ ten nie jest uprawniony.

Ze stanowiskiem tym nie sposób się zgodzić. Tutejszy Sąd podziela pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażony w wyroku z dnia 6 października 2022r., sygn. akt II FSK 197/22, zgodnie z którym "... nie można ograniczać obowiązku udzielania pisemnej interpretacji wyłącznie do ustaw zawierających z racji swej nomenklatury pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano parametry, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość. O ile przepisy prawa podatkowego stanowią autonomiczną dziedzinę prawa, to jednak nie są całkowicie odrębne, niezależne i niepowiązane z innymi dziedzinami systemu prawnego. Wręcz przeciwnie wraz z przepisami innych gałęzi prawa stanowią część jednego porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Co istotne z punktu widzenia rozpoznawanej sprawy DKIS na wniosek zainteresowanego wydaje w jego indywidualnej sprawie interpretację przepisów prawa podatkowego (art. 14b § 1 O.p.). Zatem kluczowe jest rozumienie pojęcia "przepisów prawa podatkowego". Należy podkreślić, że definicję przepisów prawa podatkowego zawiera art. 3 pkt 2 O.p., a są nimi przepisy ustaw podatkowych. W judykaturze ukształtowało się stanowisko, że w przypadku indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wąskie rozumienie tych przepisów zniweczyłoby cel, jakiemu ta interpretacja służy. Wówczas niezbędne jest przeprowadzenie wykładni przepisów, które w definicji z art. 3 pkt 2 O.p. się nie mieszczą. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego nie tylko w ustawach podatkowych uregulowano kwestie, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość, zaś pod pojęciem prawa podatkowego należy rozumieć wszelkie normy prawne, które regulują elementy konstrukcyjne, czyli przedmiotowe i podmiotowe podatku, a zatem także normy prawne nie znajdujące się w ustawach podatkowych (por. np. wyrok NSA z 28 czerwca 2017 r., sygn. akt II FSK 1603/15, publ. CBOSA). Podobne stanowisko, co do konieczności przeprowadzenia wykładni przepisów nie mieszczących się w definicji przepisów prawa podatkowego, zawartej w art. 3 pkt 2 O.p., a niezbędnych do wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego Naczelny Sąd Administracyjny przedstawił w wielu innych swoich orzeczeniach (por. np. wyroki NSA: z 5 listopada 2019 r., sygn. akt II FSK 1122/19; z 15 marca 2017 r., sygn. akt II FSK 475/15; z 14 listopada 2014 r., sygn. akt II FSK 2524/12; z 27 listopada 2013 r., sygn. akt II FSK 27/12; z 28 czerwca 2012 r., sygn. akt I FSK 1465/11; publ. CBOSA)".

Z kolei w wyroku z dnia 27 listopada 2013 r., sygn. akt II FSK 2981/11 Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że interpretacji w rozumieniu rozdziału 1a) działu II Ordynacji podatkowej podlegać będą wszystkie przepisy konkretną normę podatkową tworzące, w tym przepisy niepodatkowe, ocena możliwości stosowania i wykładnia, które są niezbędne dla zinterpretowania normy prawnopodatkowej.

Natomiast, w wyroku z dnia 25 maja 2022 r. sygn. akt II FSK 647/21 NSA stwierdził, że "(...) interpretacja może odnosić się nie tylko do aktów, których rodzaje wprost wymienione zostały w definicji zawartej w art. 3 pkt 2 O.p., ale chodzi o takie sytuacje, gdy brak odniesienia do innych przepisów (wciąż w ramach interpretacji przepisów prawa podatkowego) powodować mogłoby, że nie zostanie zrealizowany cel tej instytucji. Niejednokrotnie więc interpretacja organów będzie odnosiła się do innych dziedzin, np. interpretacja co do podatku dochodowego od osób prawnych – do prawa spółek kapitałowych itp. Nie ulega jednak wątpliwości, że odniesienia te mają charakter pomocniczy, służący właściwej interpretacji przepisów podatkowych w rozumieniu art. 3 pkt 2 O.p. Organ nie dokonuje bowiem wykładni tych "innych przepisów", a jedynie ocenia, jakie skutki ich wykładnia ma dla określenia przedmiotu czy wysokości zobowiązania podatkowego i to przepisów prawa podatkowego dotyczy w konsekwencji jego interpretacja. Oznacza to, że zarówno w opisie stanu faktycznego, jak i w pytaniu, czy też w stanowisku wnioskodawcy mogą pojawić się wątpliwości dotyczące innych dziedzin prawa niż prawo podatkowe, ale zawsze sednem sprawy ma być ustalenie prawidłowej wykładni przepisów prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 O.p.".

Mając to na względzie Sąd stwierdza, że jeśli ocena prawnopodatkowa w podatku dochodowym od osób fizycznych zależy od prawidłowego zastosowania przepisów z innej dziedziny - to organy podatkowe nie mogą uchylić się od analizy tych przepisów, w powiązaniu z przepisem podatkowym. Informacja odnośnie prowadzenia działalności obejmującej badania naukowe i/lub prace rozwojowe jest składową definicji działalności badawczo-rozwojowej z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a organ będąc w posiadaniu tej informacji, przy jednoczesnym wypowiedzeniu się przez wnioskodawcę co do spełnienia bądź niespełnienia pozostałych wynikających z ustawy przesłanek takiej działalności, może ocenić, czy podejmowane czynności stanowią działalność badawczo-rozwojową. Kwalifikacja prawna opisanych czynności jako badań naukowych, czy prac rozwojowych, jest w takim wypadku obowiązkiem organu. Nie zasługuje więc na uwzględnienie podawana w zaskarżonym postanowieniu przyczyna odmowy wszczęcia postępowania interpretacyjnego, że sporne pojęcia nie wynikają z przepisów podatkowych, ponieważ są zdefiniowane w przepisach Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce.

Skarżący szczegółowo opisał charakter prowadzonej działalności wskazując m.in., że jej głównym przedmiotem jest wytwarzanie programów komputerowych począwszy od etapu analizy potrzeb kontrahenta, poprzez projektowanie, implementację, testy, wdrożenie oraz asystę przy uruchomieniach testowych i produkcyjnych. Podał, że w dalszych etapach świadczy usługi wsparcia w modernizacji wdrożonych systemów. Podkreślił niepowtarzalność wytworzonego programu polegającą na wyborze rozwiązań dedykowanych wyłącznie potrzebom kontrahenta, kompatybilnych z jego branżą oraz rzeczywistością jego działalności. Pracując nad wytworzeniem oprogramowania skarżący nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności dotyczące narzędzi informatycznych i istniejących programów w celu wytworzenia nowych zastosowań w postaci nowoczesnych i unikalnych systemów i aplikacji. W ramach działalności skarżący zdobywa, poszerza i łączy interdyscyplinarną wiedzę z zakresu tworzenia oprogramowania w celu optymalizacji i dalszego rozwijania stworzonych przez niego systemów i aplikacji. Wytwarzane przez niego oprogramowanie opiera się na indywidualnych, autorskich pomysłach i obejmuje m.in. zaprojektowanie algorytmu, czynność programowania (tworzenia kodu źródłowego) oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych.

Skoro we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej skarżący szczegółowo przedstawił, na czym jego działalność polega, sytuując ją w kontekście definicji działalności badawczo-rozwojowej, wskazując, że działalność ta spełnia warunek nowatorskości i twórczości, nieprzewidywalności, metodyczności, możliwości przeniesienia lub odtworzenia, to powinnością organu było wydać interpretację indywidualną i ocenić stanowisko skarżącego.

Tym samym, w ocenie Sądu, w rozważanej sprawie nie zaistniały podstawy do odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej. Natomiast, wezwanie do uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej mogło prowadzić jedynie do uściślenia, sprecyzowania, wyjaśnienia danych faktycznych dotyczących prowadzonej działalności, niezbędnych do oceny przedstawionego zagadnienia. Za nieuprawnione uznać przy tym należy oczekiwanie organu, aby to Skarżący we własnym zakresie rozstrzygnął i podał, czy podejmowane przez niego czynności stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 u.p.d.o.f. oraz art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, skoro to właśnie zagadnienie budziło wątpliwości wnioskodawcy, w kontekście sposobu opodatkowania prowadzonej i opisanej we wniosku działalności.

Zasadne było zatem żądanie skarżącego wydania interpretacji w podanym we wniosku zakresie, dotyczącym możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania 5% na podstawie art. 30ca u.p.d.o.f., w tym udzielenia odpowiedzi, czy podejmowana przez niego działalność polegająca na tworzeniu programów komputerowych stanowi prace rozwojowe w rozumieniu art. 5a pkt 40 ustawy o PIT (który to przepis odsyła w tej materii do art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce), a tym samym, czy stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f.

W konsekwencji, w ocenie Sądu, odmowa wszczęcia postępowania i w rezultacie wydania interpretacji, w tych warunkach, naruszała przepis art. 14b § 1, art. 14c § 1 i § 2 oraz art. 165a w związku z art. 14h O.p.

Sąd nie podziela zasadności naruszenia podanego w skardze art. 14g O.p. Zgodnie z jego treścią, wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej niespełniający wymogów określonych w art. 14b § 3 lub 3a lub innych wymogów określonych przepisami prawa pozostawia się bez rozpatrzenia (§ 1). Zauważyć wypada, że zaskarżone postanowienie wydano w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania, a nie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji. Cytowany przepis nie miał zatem zastosowania w sprawie.

W skardze podniesiono również zarzut naruszenia art. 120 i art. 121 § 1 w zw. z art. 14h w zw. z art. 165a O.p. poprzez odmowę wszczęcia postępowania dotyczącego wniosku, mimo że wcześniej w odniesieniu do analogicznych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych, ten sam organ interpretacyjny wydawał interpretacje indywidualne w podobnych przypadkach. Wprawdzie, co do zasady, Sąd uznaje taką praktykę za niepożądaną, jednak w rozważanej sprawie, kluczową kwestią była ocena, czy organ zasadnie odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej. W tym kierunku sprawa była procedowana, a podstawą uchylenia rozstrzygnięcia organu jest naruszenie przepisów zobowiązujących organ do wydania interpretacji i uzasadnienia swojego stanowiska, w sposób, w jaki regulują to przepisy art. 14b § 1 i art. 14c § 1 i 2 Ordynacji podatkowej.

Z uwagi zatem na trafność wskazanych wcześniej zarzutów skargi, zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji należało uchylić, o czym Sąd orzekł na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ i art. 135 p.p.s.a.

Organ interpretacyjny rozpatrując ponownie sprawę uwzględni przedstawioną powyżej ocenę prawną oraz stanowisko Sądu zawarte w uzasadnieniu wyroku.

O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i § 4 oraz art. 209 p.p.s.a. Na koszty postępowania składają się: wpis od skargi – [...] zł, wynagrodzenie pełnomocnika – [...] zł oraz opłata skarbowa od pełnomocnictwa – [...] zł.