Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2262/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2018-04-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1, art. 7 ust.2 pkt 1, art. 6 ust. 2
journal: Dz.U. 2017 poz 1221
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Tomasz Sałek, Sędziowie sędzia WSA Katarzyna Owsiak (sprawozdawca), sędzia WSA Radosław Teresiak, Protokolant referent stażysta Grażyna Dmitruk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 kwietnia 2018 r. sprawy ze skargi P. S.A. z siedzibą w P. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] marca 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę


UZASADNIENIE

1. Postępowanie przed organami podatkowymi.

1.1. Przedmiotem skargi jest interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS/organ) z dnia [...] marca 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług.

1.2. Z akt sprawy wynika, że w dniu [...] lutego 2017 r. Polski [...] S.A. z siedzibą w P. (dalej: Skarżąca/Strona/Spółka) złożyła wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe: Spółka działając w celu poprawy efektywności pracy pracowników w ruchu ciągłym, w systemie zmianowym (12-godzinnym) na terenie zamkniętego zakładu produkcyjnego stworzyła możliwość odbierania posiłków przez chętnych pracowników. Spółka nabywa usługi od zewnętrznego podmiotu, który realizuje usługę z wykorzystaniem tzw. lunchbusów (wozów gastronomicznych). Lunchbus, upoważniony jest do wjazdu na teren zakładu produkcyjnego i każdego dnia podjeżdża na instalacje produkcyjne na określonych zmianach według ściśle określonego harmonogramu. Pobranie posiłku następuje na podstawie weryfikacji uprawnień z przepustki pracownika na bezprzewodowym czytniku elektronicznym, który posiada kierowca lunchbusa. Wykonawca przygotowuje i dostarcza posiłki zachowując wymogi sanitarno-epidemiologiczne w zakresie personelu i warunków produkcji. Zapewnienie posiłków określonej grupie pracowników zmianowych pozwala Spółce między innymi na sprawne, efektywne wykorzystanie czasu pracy, co przekłada się na to, że pracownicy nie są zmuszeni do opuszczania miejsca pracy w celu np. udania się do stołówki zlokalizowanej w miejscach oddalonych od miejsca wykonywania pracy. Pracownicy nie decydują o możliwości wyboru miejsca, czasu ani też rodzaju posiłku. Warunki te ustala pracodawca, który odpowiednio dostosowuje zarówno miejsce i czas serwowania posiłków z lunchbusa do specyfiki organizacji pracy w trybie zmianowym oraz wykonywania pracy na terenie zamkniętego zakładu produkcyjnego. Menu jest ustalane z wyprzedzeniem, z możliwością jej zróżnicowania dla różnych zmian pracowników. Beneficjentem wdrażanego projektu, poza pracownikami jest także pracodawca, który dzięki niemu zapewnia zwiększoną efektywność wykorzystania czasu pracy pracowników zmianowych, zmniejszając tym samym wpływ zewnętrznych czynników na organizację pracy.

Posiłki wydawane w ramach realizowanego świadczenia nie są posiłkami profilaktycznymi, o których mowa w art. 232 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz.U. z 2016 r. poz. 1666 ze zm.) i rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów.

1.3. Mając na względzie tak zakreślony stan faktyczny Spółka zwróciła się z przedmiotowym wnioskiem o potwierdzenie, że dokonuje prawidłowej kwalifikacji podatkowej odliczając podatek naliczony VAT z faktur wystawionych przez zleceniobiorcę za wyświadczoną usługę oraz w konsekwencji, traktuje zapewnienie pracownikom zmianowym posiłków w opisanym systemie jako nieodpłatne świadczenia zachowujące związek z działalnością gospodarczą podatnika, a tym samym w trybie art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm., dalej: u.p.t.u.), nie rozpoznaje z tego tytułu podatku należnego.

1.4. Przedstawiając swoje stanowisko Skarżąca wskazała, że ponoszony wydatek zachowuje pośredni związek z prowadzoną przez nią działalnością produkcyjną, poprzez wpływ na wzrost efektywności pracowników, tym samym na podstawie art. 86 ust. 1 u.p.t.u. Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego. Zarazem w ocenie Spółki, nieodpłatne świadczenie usługi w postaci zapewnienia posiłków pracownikom produkcyjnym, jako mające związek z działalnością gospodarczą Strony, nie podlega opodatkowaniu w trybie art. 8 ust. 2 pkt 2 u.p.t.u.

1.5. DKIS wydał interpretację indywidualną z dnia [...] marca 2017 r. nr [...], w której uznał, że stanowisko Strony przedstawione w przedmiotowym wniosku jest nieprawidłowe.

Na wstępie organ wskazał, że dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku pomiędzy dokonywanymi zakupami towarów i usług a prowadzoną działalnością gospodarczą.

Jak wyjaśnił DKIS, zgodnie z treścią art. 7 ust. 1-3 u.p.t.u opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega co do zasady każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów, ich imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych, z wyjątkiem przekazania towarów spełniających warunki do uznania ich za prezenty o małej wartości lub próbki. Natomiast zużycie towarów podlega opodatkowaniu tylko wówczas, gdy dokonywane jest na cele osobiste podatnika lub jego pracowników (także m.in. wspólników, udziałowców, akcjonariuszy) pod warunkiem, że przysługiwało prawo do odliczania podatku naliczonego. Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego, to wszelkie przekazanie lub zużycie towarów bez wynagrodzenia (nieodpłatne przekazania), pozostaje neutralne podatkowo.

Stosownie natomiast do art. 8 ust. 2 u.p.t.u., za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1. użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2. nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Biorąc pod uwagę przytoczone powyżej uregulowania prawne oraz przedstawiony przez Spółkę opis sprawy (z którego wynika, że Spółka od podmiotu zewnętrznego nabywa jedynie gotowe posiłki i dania do spożycia przez swoich pracowników na terenie zakładu pracy i nie świadczy przy tym dodatkowych usług), DKIS stwierdził, że przedmiotem nieodpłatnego przekazania pracownikom Spółki są w istocie towary, których wydanie należy uznać za czynność wyczerpującą znamiona zużycia na cele osobiste tych osób. Organ podkreślił, że posiłki, które nabywa Skarżąca, nie są przekazywane do zużycia podczas narad, szkoleń, spotkań służbowych ani w okresie wzmożonej pracy, a Spółka nie jest także zobligowana przepisami prawa pracy do zakupu takich posiłków, a sam zakup nie ma związku z czynnościami opodatkowanymi, bowiem pracownicy zobowiązani są świadczyć pracę niezależnie od tego. czy pracodawca zagwarantuje im posiłek w trakcie wykonywania swoich obowiązków. Zdaniem DKIS zapewnienie posiłków ma na celu zaspokojenie potrzeb prywatnych pracowników, a nie potrzeb Spółki, nie ma wpływu na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości i nie jest niezbędne dla celów prowadzonej działalności gospodarczej. Z uwagi zatem na brak związku zakupu posiłków z czynnościami opodatkowanymi. Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego poniesionego przy ich nabyciu.

Organ wskazał również, że jedną z przesłanek opodatkowania nieodpłatnego przekazania towarów jest, aby podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu dokonywanych zakupów. Skoro, w tak przedstawionym stanie faktycznym Spółka nie ma prawda do odliczenia kwoty podatku naliczonego, to zużycie towarów bez wynagrodzenia (nieodpłatne przekazanie gotowych posiłków pracownikom), nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Organ odniósł się też końcowo do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych i zauważył, że zgodnie z art. 14b § 3 O.p., składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego a organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). W ocenie organu powołane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne dotyczyły innych stanów faktycznych niż opisany we wniosku Spółki, nie mogły więc wpłynąć na ocenę prawidłowości analizowanej kwestii.

1.6. Skarżąca nie zgodziła się z treścią wydanej interpretacji i wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa zaistniałego w wyniku wydania przedmiotowej interpretacji.

1.7. DKIS w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej.

2. Postępowanie przed Sądem pierwszej instancji.

2.1. Skarżąca złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na powyższą interpretację, wnosząc o jej uchylenie w całości i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

2.2. Strona zarzuciła organowi:

1) naruszenie przepisów prawa procesowego - zasady działania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych wyrażonego w art. 121 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800, dalej: O.p.), w związku z nieposzanowaniem art. 14b § 3 w zw. z art. 14c § 1 O.p., polegającego na nieuprawnionym zmodyfikowaniu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez Spółkę;

2) naruszenie prawa materialnego poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 7 ust. 2 u.p.t.u., będące konsekwencją uznania, że przedmiotem wniosku nie są usługi cateringowe, lecz gotowe towary;

3) błędną wykładnię art. 86 ust. 1 oraz art. 8 ust. 2 pkt 2 u.p.t.u. poprzez przyjęcie, że przedmiotowe wydatki nie zachowują ścisłego związku ze sprzedażą opodatkowaną i działalnością gospodarczą Spółki, a jedynie z potrzebami osobistymi pracowników.

2.3. W odpowiedzi na skargę DKIS wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji.

3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

3.1. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

3.2. Na wstępie należy wskazać, że stosownie do treści art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm., dalej: p.p.s.a.) Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Zgodnie natomiast z art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

3.3. Rozpoznając sprawę w ramach wskazanych kryteriów stwierdzić należy, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona interpretacja nie narusza przepisów prawa w stopniu mającym wpływ na rozstrzygnięcie. Zarzuty postawione w skardze okazały się niezasadne.

3.4. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do oceny czy Skarżąca postępuje prawidłowo odliczając podatek naliczony VAT z faktur wystawionych przez zleceniobiorcę za wyświadczoną usługę oraz w konsekwencji, traktuje zapewnienie pracownikom zmianowym posiłków w opisanym systemie jako nieodpłatne świadczenia zachowujące związek z działalnością gospodarczą podatnika.

3.5. Na wstępie odnieść się należy do przepisu prawa materialnego, który ma zasadnicze znaczenie w niniejszej sprawie, a także wykładni ukształtowanej orzecznictwem sądów administracyjnych i TSUE.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 u.p.t.u. w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (z zastrzeżeniami nie mającymi znaczenia w sprawie).

Z literalnego brzmienia tego przepisu wyraźnie wynika, że dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego, istotne jest wykorzystywanie zakupionych towarów i usług do wykonywanych przez podatnika czynności opodatkowanych, a tym samym decydujący jest związek zakupionych towarów i usług z czynnościami podatnika generującymi należny podatek. Wskazany przepis nie definiuje wprost charakteru związku pomiędzy zakupami a sprzedażą opodatkowaną, jaki uprawnia do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego. Nie określa w szczególności, czy związek ten musi być bezpośredni, czy wystarczającym dla odliczenia podatku naliczonego jest wykazanie pośredniego tylko związku zakupionych towarów i usług z czynnościami podatnika opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

W orzecznictwie sądowym podkreśla się, że przepisy dotyczące odliczeń powinny być interpretowane tak, aby warunkiem prawa do odliczenia podatku było co do zasady istnienie bezpośredniego i niezwłocznego związku pomiędzy daną transakcją, z którą związany jest podatek naliczony, a transakcją opodatkowaną, dla której zakup ten poczyniono. Wskazuje się również, że wykładnia art. 86 ust. 1 u.p.t.u. winna być dokonywana w zgodzie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz.U.UE.L.2006.347.1 z późn. zm., dalej: Dyrektywa 112) i powinna uwzględniać istniejące w tym zakresie orzecznictwo TSUE, w którym dominuje pogląd, że jedynie bezpośredni związek pomiędzy podatkiem naliczonym, a transakcją opodatkowaną może stanowić podstawę do odliczenia (orzeczenie w sprawie C-4/94 z dnia 6 kwietnia 1995 r. pomiędzy BLP Group a Commissioners of Customs and Excise, z dnia 8 czerwca 2000 r. w sprawie C-98/98, Commissioners of Customs and Excise a Midland Bank, w sprawach: C-408/98 Abbey National/Komisja; C-16/00 CIBO Participations S.A., C-80/95 Hamas Helm przeciwko Staatssecretaris van Financien i C-29/08 Skatteverket przeciwko AB SKF). Oznacza to, że podatnik, przeprowadzający zarówno transakcje, od których przysługuje prawo do odliczenia VAT, jak i transakcje od których prawo to nie przysługuje, może odliczyć VAT od nabytych przez siebie towarów i usług, pod warunkiem, że towary te i usługi są bezpośrednio powiązane z transakcjami sprzedaży, które uprawniają do odliczenia VAT. Istnienie więc dopiero bezpośredniego związku między daną transakcją nabycia, a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, stanowi warunek nabycia przez podatnika prawa do odliczenia naliczonego podatku od wartości dodanej. Niezbędnym warunkiem odliczenia VAT jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy zakupami (wydatkami), a konkretną transakcją opodatkowaną. Wydatki te powinny stanowić część składową kosztów świadczenia, uwzględnioną w cenie – tak przykładowo: wyroki NSA z dnia 26 maja 2012 r., sygn. akt I FSK 870/10, z dnia 13 stycznia 2015 r., sygn. akt I FSK 2001/13, z dnia 29 stycznia 2015 r., sygn. akt I FSK 2043/13, czy z dnia 9 kwietnia 2015 r., sygn. akt I FSK 346/14.

Jednocześnie w orzecznictwie wskazuje się także, że brak takiej konkretnej transakcji opodatkowanej nie musi zawsze prowadzić do utraty prawa do odliczenia podatku naliczonego. W przypadku bowiem wydatków zaliczanych do tzw. kosztów ogólnych wprawdzie nie istnieje bezpośredni związek pomiędzy zakupem tych towarów i usług, a sprzedażą opodatkowaną, lecz w sytuacji gdy stanowią one element cenotwórczy produktów podatnika, pozostając w ten sposób w pośrednim związku z jego opodatkowaną działalnością gospodarczą, prawo do odliczenia z tytułu tych zakupów (wydatków) powinno przysługiwać podatnikowi w takim zakresie, w jakim ogólna działalność daje prawo do odliczenia podatku naliczonego (por. wyroki NSA z dnia 29 marca 2011 r., sygn. akt I FSK 571/10, z dnia 29 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 1167/13). Najczęściej do wydatków mających pośredni wpływ na wykonywanie czynności opodatkowanych zalicza się koszty reprezentacji i reklamy, wydatki związane z udziałem w targach, konferencjach, koszty doradztwa podatkowego.

3.6. Odnosząc powyższe rozumienie prawa do odliczenia wynikającego z art. 86 ust. 1 u.p.t.u. do stanu faktycznego zakreślonego we wniosku o wydanie interpretacji, nie sposób uznać, by przekazanie przez Skarżącą swoim pracownikom posiłku do spożywania w czasie bieżącej pracy, tj. w sytuacji, gdy pracownik sam decyduje, czy skonsumuje pozostawione mu do dyspozycji posiłki, skutkowało odliczeniem podatku, o którym mowa w art. 86 ust. 1 u.p.t.u. Dostarczenie takiego posiłku pracownikom nie wiąże się bowiem z prowadzoną przez podatnika działalnością. Wskazywane przez Skarżącą argumenty sprowadzające się do twierdzenia, że dostarczenie pracownikom posiłku zapewnia zwiększoną efektywność wykorzystania czasu pracy pracowników zmianowych zmniejszając tym samym wpływ czynników zewnętrznych na organizację pracy są zbyt daleko idące i wskazują na daleko pośrednie i hipotetyczne powiązanie nabytych towarów z czynnościami opodatkowanymi. Zapewnienie posiłku w sytuacji wskazanej przez Skarżącą nie jest niezbędne dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, pracownicy bowiem są zobowiązani świadczyć pracę niezależnie od dostarczonego posiłku, jaki serwuje im z własnej woli pracodawca a oni nie mają obowiązku z niego skorzystać. Skarżąca wskazała bowiem we wniosku, że pracodawca stworzył możliwość odbierania posiłków przez chętnych pracowników. Skoro więc posiłek proponowany jest chętnym pracownikom, to pozostali pracownicy, którzy nie zadeklarowali korzystania z oferty pracodawcy mogą np. udać się w czasie pracy, w ramach przysługującej im przerwy obiadowej, do opisywanej we wniosku stołówki. Powyższe przesądza, że warunki pracy pracowników nie wymagają od pracodawcy zapewnienia tych posiłków, a korzystanie z nich pozostawione zostało do swobodnej decyzji pracownika, który może swoje potrzeby żywieniowe zrealizować również w inny sposób (stołówka lub we własnym zakresie) i pracodawca w tą sferę wyboru nie ingeruje.

Na gruncie brzmienia art. 7 ust. 2 pkt 1 u.p.t.u., z którego wynika, że zużycie przez pracownika towarów (np. posiłków) udostępnionych przez pracodawcę będzie podlegało opodatkowaniu, o ile nastąpi na jego cele osobiste wykształcił się pogląd, że wprawdzie ustawa nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciem potrzeb osobistych pracownika, przyjmuje się jednak, że co do zasady są to te potrzeby, których realizacja nie wiąże się ze stosunkiem pracy lub innym, który łączy przekazującego i osobę otrzymującą towar. Potrzeby osobiste, to w szczególności takie, których pracodawca nie ma obowiązku zaspokoić, a pracownicze to takie, do których zaspokojenia pracodawca jest zobowiązany (np. w oparciu o art. 232 Kodeksu pracy i rozporządzenie wykonawcze Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów - Dz.U. z 1996 r., nr 60, poz. 279, czy rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 26 września 1997 r. w sprawie ogólnych przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy - t.j. Dz.U. z 2003 r., nr 169, poz. 1650 z późn. zm.). Na gruncie niniejszej sprawy nie było mowy o konieczności zapewnienia pracownikom Skarżącej tzw. posiłków profilaktycznych (dla pracowników zatrudnionych w warunkach szczególnie uciążliwych), a zatem dostawa posiłków nie stanowi wypełnienia obowiązków wynikających z przepisów prawa. Należy więc uznać, że takie każdorazowe, w zwykłych okolicznościach zapewnianie posiłku pracownikom nie ma związku z czynnościami opodatkowanymi pracodawcy. Inaczej by było, gdyby zaistniały pewne szczególne sytuacje, np. okres wytężonej pracy lub pracy w nadgodzinach, która to sytuacja nie miała jednak miejsca w realiach niniejszej sprawy.

Przywołać w tym miejscu należy orzeczenie TSUE z dnia 11 grudnia 2008 r. w sprawie C-371/07 Danfoss A/S i AstraZeneca A/S v. Skatteministeriet. W wyroku tym Trybunał wyraził stanowisko, że przepis art. 6 ust. 2 (świadczenie usług za wynagrodzeniem) co do zasady dotyczy nieodpłatnego wydawania posiłków przez przedsiębiorstwo swym pracownikom w lokalach tego przedsiębiorstwa, chyba że - co winien zbadać sąd krajowy - potrzeby przedsiębiorstwa, jak na przykład potrzeba zapewnienia sprawnego i nieprzerwanego przebiegu spotkań służbowych, wymagają od pracodawcy zapewnienia takich posiłków. Zasadą jest więc, że dostarczanie posiłków traktowane jest jako świadczenie usług przez podatnika na rzecz pracowników do celów innych niż związane z jego działalnością. Dopiero przy zaistnieniu szczególnych okoliczności (Trybunał wskazuje tu na spotkania służbowe) można mówić o realizacji celu związanego z działalnością, a zatem nie celu o charakterze prywatnym.

Pozostawienie, jak w stanie faktycznym sprawy, pracownikom wyboru co do skorzystania z dostarczanych przez pracodawcę posiłków (którzy mogą swoje potrzeby zaspokoić również inaczej w ramach przysługującej im przerwy na posiłek) i brak konieczności zapewnienia posiłków przez pracodawcę powoduje, że mamy do czynienia z zaspokojeniem przez Skarżącą prywatnych potrzeb pracowników.

Zasadnie zatem, w ocenie Sądu, organ podnosi, że w stanie faktycznym opisanym we wniosku dochodzi w istocie do zabezpieczenia prywatnych, osobistych potrzeb pracowników przez pracodawcę. Wobec powyższego za niezasadny uznać należało zarzut naruszenia art. 86 ust. 1 u.p.t.u. gdyż wydatki na przekazanie pracownikom posiłków w stanie faktycznym opisanym we wniosku nie zachowują ścisłego związku z działalnością opodatkowaną Skarżącej.

3.7. Sąd nie podziela także zarzutu naruszenia art. w art. 121 O.p. w związku z nieposzanowaniem art. 14b § 3 w zw. z art. 14c § 1 O.p., polegającego na nieuprawnionym zmodyfikowaniu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez Spółkę i w konsekwencji naruszenia art. 7 ust. 2 u.p.t.u. poprzez jego zastosowanie i uznanie, że przedmiotem wniosku nie są usługi cateringowe, lecz gotowe towary przekazywane pracownikom.

Zgodnie z art. 121 § 1 O.p., postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Realizacja zasady zaufania powinna wyrażać się w merytorycznej poprawności, staranności oraz równym traktowaniu interesów Skarbu Państwa i podatników. Jednakże postępowanie w myśl tej zasady nie może prowadzić do niewłaściwej interpretacji przepisów obowiązującego prawa, kiedy interpretacja nie budzi wątpliwości. Zasada zaufania nie może być rozumiana jako konieczność wydawania decyzji sprzecznych z obowiązującym prawem.

Stosownie natomiast do treści art. 14b § 3 O.p. składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Zgodnie z art. 14c § 1 O.p. interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska Wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. W myśl natomiast art. 14c § 2 O.p., w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym.

Jak z powyższego wynika interpretacja indywidualna nie jest typowym aktem stosowania prawa, lecz swoją konstrukcją przypomina jego wiążącą wykładnię, dokonywaną przez uprawniony organ. Organ dokonujący interpretacji nie ustala stanu faktycznego w sprawie (zgodnie z zasadami postępowania podatkowego wynikającymi z Ordynacji podatkowej), lecz odnosi przepisy prawa podatkowego do stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego we wniosku przez wnioskodawcę. Rolą organu podatkowego jest ocena stanowiska wnioskodawcy w świetle obowiązujących przepisów prawa.

W ocenie Sądu odmienna od przyjętej i prezentowanej przez Skarżącą kwalifikacja prawna zdarzeń opisanych we wniosku i zanegowanie w związku z powyższym stanowiska Spółki w zakresie przepisów, które znajdą zastosowanie w sprawie nie narusza art. w art. 121 O.p. w związku z art. 14b § 3 O.p. i art. 14c § 1 O.p. Zdaniem Sądu organ prawidłowo zastosował w opisanym we wniosku stanie faktycznym art. 7 ust. 2 u.p.t.u. uznając, że Skarżąca oferuje swoim pracownikom gotowe towary – przygotowane posiłki a nie usługę cateringową.

Jak trafnie wskazał organ w odpowiedzi na skargę ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji legalnej usług cateringowych. Definicję usług restauracyjnych i cateringowych zawiera natomiast rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE L 77 z 23.3.2011, str. 1, dalej: rozporządzenie wykonawcze Rady), którego przepisy wiążą w całości i są bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich Unii Europejskiej (art. 65 rozporządzenia wykonawczego Rady). Stosownie do art. 6 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady usługi restauracyjne i cateringowe oznaczają usługi, polegające na dostarczaniu gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo żywności i napojów, przeznaczonych do spożycia przez ludzi, wraz z odpowiednimi usługami wspomagającymi pozwalającymi na ich natychmiastowe spożycie. Dostarczanie żywności lub/i napojów stanowi jedynie element większej całości, w której muszą przeważać usługi. Usługi restauracyjne polegają na świadczeniu takich usług w lokalu należącym do usługodawcy, podczas gdy usługi cateringowe polegają na świadczeniu takich usług poza lokalem usługodawcy.

Zgodnie zaś z art. 6 ust. 2 rozporządzenia wykonawczego Rady, za usługi cateringowre i restauracyjne w rozumieniu ust. 1 nie uznaje się dostawy gotowej lub niegotowej żywności lub/i napojów, wraz z ich transportem lub bez niego, ale bez żadnych innych usług wspomagających. W orzeczeniu z dnia 10 marca 2011 r. w sprawach połączonych C-497/09. C-499/09, C-501/09 i C-502/09 TSUE odnosząc się do kwestii określenia czy sprzedaż w przyczepach i na stoiskach gastronomicznych kiełbasek, frytek i innych gotowych produktów do spożycia na miejscu na ciepło stanowi dostawę towarów, czy świadczenie usług - wskazał, że: "(...) sprzedaż tego rodzaju produktów zakłada ich gotowanie lub podgrzanie, co stanowi usługę, którą należy wziąć pod uwagę w ramach całościowej oceny transakcji w celu jej zakwalifikowania jako dostawy towarów lub świadczenia usług. Przygotowanie ciepłego produktu gotowego ogranicza się zaś w istocie do czynności pobieżnych i znormalizowanych i zwykle następuje nie na życzenie konkretnego klienta, lecz w sposób stały i regularny, w zależności od popytu możliwego do przewidzenia w sposób ogólny. Nie stanowi to więc przeważającego elementu omawianej transakcji i nie może samo z siebie powodować uznania tej transakcji za świadczenie usługi. (...) W działalności będącej przedmiotem postępowań w sprawach C-497/09 i C-501/09 nie występują kelnerzy, nie doradza się w rzeczywistości klientom, nie ma serwisu w ścisłym znaczeniu, polegającego na przekazywaniu zamówienia do kuchni, układaniu dań na talerzach i podawaniu ich klientom, brakuje zamkniętych i ogrzewanych lokali przeznaczonych do konsumpcji dostarczonych produktów, brakuje szatni i toalet, brakuje też co do zasady naczyń, mebli i nakryć stołowych." (por. pkt 67 - 69 ww. wyroku z dnia 10 marca 2011 r.). Na tle przedstawionych spraw, w ocenie TSUE, jeżeli elementy świadczenia usług wymagają jedynie nieznacznej działalności ludzkiej, stanowiąc jedynie świadczenia dodatkowe w minimalnym zakresie, nie zmieniając dominującego charakteru świadczenia głównego, w takim przypadku mamy do czynienia z dostawą towarów.

Odnosząc powyższe do stanu faktycznego sprawy opisanego we wniosku o wydanie interpretacji, nie można zgodzić się z argumentacją Skarżącej, która twierdzi, że już sama forma świadczenia z wykorzystaniem lunchbusów, które dowożą posiłki na teren zamkniętego zakładu pracy czy podgrzanie posiłków przygotowanych zgodnie z opracowanym wcześniej menu - przeczy sformułowaniu, jakoby Spółka nie świadczyła usług cateringowych. Jak wskazywała Skarżąca pobieranie posiłku z lunchbusa następuje na podstawie weryfikacji uprawnień z przepustki pracownika na bezprzewodowym czytniku elektronicznym, który posiada kierowca lunchbusa, pracownicy nie decydują o możliwości wyboru miejsca, czasu ani też rodzaju posiłków, menu ustalane jest z wyprzedzeniem. Skoro więc Spółka, jak wynika z opisu stanu faktycznego zawartego we wniosku, nabywa od podmiotu zewnętrznego jedynie gotowe posiłki i dania do spożycia przez swoich pracowników na terenie zakładu pracy i nie świadczy przy tym dodatkowych usług na rzecz pracowników, prawidłowo organ uznał, że przedmiotem nieodpłatnego przekazania pracownikom Spółki są w istocie towary, których wydanie należy uznać za czynność wyczerpującą znamiona zużycia na cele osobiste tych osób zgodnie z art. 7 ust. 2 pkt 1 u.p.t.u.

3.8. Zdaniem Sądu za niezasadny uznać należy także podniesiony w skardze zarzut braku głębszej analizy stanów faktycznych w przywołanych przez Spółkę wydanych w innych interpretacjach indywidualnych. Na stronie 9 skarżonego rozstrzygnięcia organ odniósł się do przywołanych przez Spółkę interpretacji wydanych w innych sprawach wskazując na odmienność stanów faktycznych, w ramach których je wydawano. Jednocześnie przypomnieć należy, że na podstawie art. 14b § 1 i 3 oraz art. 14c § 1 i 2 O.p. organ uprawniony jest do wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wyłącznie w zakresie wynikającego z wniosku o wydanie interpretacji przedmiotu sprawy, który określają: pytanie i stanowisko prawne zainteresowanego dotyczące możliwości zastosowania i wykładni prawa podatkowego w relacji do przedstawionego w tym wniosku stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Zdaniem Sądu uzasadnienie skarżonej interpretacji jest prawidłowe, zawiera wszystkie niezbędne elementy, w tym wyraża jednoznaczny pogląd prawny organu w tej sprawie. Należy przy tym podkreślić, że organ interpretacyjny nie ma obowiązku ustosunkowania się do wszystkich argumentów wnioskodawcy, zawartych we wniosku o wydanie interpretacji. Do uprawnień organu należy wybór racji argumentacyjnych, które jego zdaniem będą wystarczające dla oceny merytorycznej problemu podatkowego objętego wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego (zob. wyrok NSA z dnia 22 stycznia 2014 r., sygn. akt I FSK 1548/13).

3.9. Konsekwencją powyższych rozważań było, prawidłowe w opinii Sądu, uznanie przez organ, że skoro wnioskodawcy nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu owoców, to zużycie to nie będzie podlegać opodatkowaniu w trybie art. 7 ust. 2 u.p.t.u.

3.10. Reasumując, w ocenie Sądu, przy wydawaniu zaskarżonej interpretacji nie doszło do naruszenia przepisów wskazanych w skardze, organ w sposób wyczerpujący uzasadnił zarówno ocenę stanowiska Skarżącego, jak również, w oparciu o przepisy obowiązującego prawa, zaprezentował własne stanowisko.

3.11. Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę w całości.