Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 37/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2008-03-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 20 ust. 1i 3,
journal: Dz.U. 1991 nr 80 poz 350
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.
article: art. 180, 187, 191, 122, 191,
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maria Grabowska, Sędzia WSA Danuta Kuchta (wsp.), Sędzia WSA Ewa Rojek (spr.), , Protokolant Sekretarz sądowy Michał Gajda, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 6 marca 2008r. sprawy ze skarg A.K. i K.K. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej z dnia[...] . nr [...] w przedmiocie zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 rok, z dnia [...] . nr [...] w przedmiocie zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 rok skargi oddala.


UZASADNIENIE

Decyzjami z dnia[...] . nr [...] oraz [...] Dyrektor Izby Skarbowej uchylił w całości decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] nr [...] oraz z dnia [...] Nr [...] i ustalił odpowiednio A.K. i K.K. zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000r. w kwocie [...] zł. od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów w kwocie [...] zł.

W pisemnych uzasadnieniach organ podał, że ww. decyzjami wydanymi dla A.K. i K.K. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej ustalił podatnikom zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów za 2000r. w kwocie [...] zł od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów w kwocie [...] zł. Na decyzję te zarówno A.K. jak i K.K. wnieśli odwołania, w wyniku czego Dyrektor Izby Skarbowej wydał w dniu[...]. decyzje nr [...] oraz nr[...] , którymi uchylił w całości ww. decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej i ustalił A.K. i K.K. zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000r. w kwocie [...] zł od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów w kwocie [...] zł. Wyrokami z dnia 31 stycznia 2007r. sygn. akt I SA/Ke 320/06 i I SA/Ke 321/06 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach uchylił w całości zaskarżone decyzje Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]

W wyniku ponownego rozpoznania spraw Dyrektor Izby Skarbowej ustalił, że przeprowadzone przez Urząd Kontroli Skarbowej postępowanie wykazało, że w 1999 r. małżonkowie A. i K.K. uzyskali przychody w łącznej kwocie 103.767,00zł, natomiast kwota wydatków i mienia zgromadzonego przez podatników w badanym roku według ustaleń kontroli stanowiła 244.110,12 zł. Z kolei w 2000r. małżonkowie ponieśli wydatki i zgromadzili mienie w łącznej kwocie 357.210,86 zł, znacznie przekraczającej uzyskane w tym roku przychody w łącznej kwocie 216.102,41 zł. W toku postępowania kontrolnego (protokół przesłuchania strony z 6 września 2005r.) K.K. stwierdził, że źródłem pokrycia poniesionych w 1999 i 2000 r. wydatków i zgromadzonego mienia były dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej w latach wcześniejszych. Mając niniejszą okoliczność na uwadze organ podatkowy I instancji dokonał analizy uzyskiwanych przez małżonków K. dochodów w latach 1990-1998 oraz ponoszonych w tym okresie wydatków.

Przeprowadzone w tym zakresie postępowanie wykazało, że w latach 1990-1998 podatnicy uzyskali dochody w łącznej kwocie 619.032,10 zł oraz ponieśli wydatki i zgromadzili mienie o wartości 746.671,74 zł. Na podstawie powyższych ustaleń organ kontrolny stwierdził, że poza środkami pieniężnymi w wysokości 15.196,42 zł zgromadzonymi przez podatników na rachunkach bankowych w PKO S.A. O/[...] małżonkowie K. na początek 1999r. nie dysponowali środkami finansowymi pozwalającymi na sfinansowanie poniesionych w omawianym okresie wydatków. Ustalenia wysokości dochodów z tytułu prowadzonej przez K.K. w latach 1990-1996 działalności gospodarczej, opodatkowanej w formie karty podatkowej, organ pierwszej instancji dokonał w oparciu o wartość przychodów określonych przez pełnomocnika strony w wyjaśnieniach z dnia 13 grudnia 2004r. w wysokości 517.000,00 zł i stanowiących w poszczególnych latach:

– 1990r. – 17.000,00 zł,

– 1991r. - 40.000,00zł,

– 1992r. - 55.000,00zł,

– 1993r. - 65.000,00zł,

– 1994r. -100.000,00zł,

– 1995r. -110.000,00zł,

– 1996r.- 30.000,00zł.

Ponieważ WSA w Kielcach zakwestionował przyjętą przez organ metodę ustalenia dochodu podatnika z działalności gospodarczej za w/w lata, w celu podjęcia prawidłowego rozstrzygnięcia w powyższym zakresie organ odwoławczy podał, że dokonał ponownej analizy zgromadzonego w przedmiotowej sprawie materiału dowodowego. W wyniku tej analizy stwierdzono, że za lata 1990-1996, w których podatnik prowadził działalność gospodarczą opodatkowaną w formie karty podatkowej, materiał dowodowy pozwala na określenie wskaźnika zysku jedynie w odniesieniu do roku 1992. Podstawę do takiego rozstrzygnięcia stanowią dane zawarte w protokole z kontroli sporządzonym w dniu 9 kwietnia 1992r. Z przedmiotowego protokołu wynika, że K.K.z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w 1992r. osiągnął zysk netto w wysokości 40%. Wymieniony wskaźnik zyskowności został również podany przez podatnika do protokołu karnego z dnia 10 kwietnia 1992r. Ponadto w zastrzeżeniach z dnia 16 listopada 2005r. do protokołu z kontroli dotyczącej dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2003r. pełnomocnik strony stwierdził, że wyliczenie dochodu w oparciu o 40% wskaźnik zysku netto należy uznać za niewadliwe wyłącznie w odniesieniu do 1992r. W związku z powyższymi okolicznościami organ odwoławczy uznał, że wyliczenie osiągniętego przez K.K. dochodu z 1992r. w oparciu o wskaźnik zyskowności - 40% znajduje oparcie w zgromadzonym materiale dowodowym.

W celu ustalenia wskaźnika zysku za lata 1990-1991 oraz 1993-1996 organ odwoławczy wskazał, że dwukrotnie podjął próbę przesłuchania K.K w charakterze strony (wezwanie z dnia 18 lipca 2007r. oraz z dnia 6 sierpnia 2007r.) w celu udzielenia wyjaśnień w powyższym zakresie. Jednakże podatnik nie stawił się w wyznaczonym terminie i nie udzielił wyjaśnień, pozwalających na ustalenia przedmiotowego wskaźnika. Również pełnomocnik podatnika nie złożył w tym zakresie żadnych wyjaśnień.

Ze znajdujących się w aktach sprawy dokumentów wynika, że w związku z przeprowadzonymi kontrolami działalności gospodarczej wykonywanej przez K.K. w kolejnych latach podatkowych tj. 1997-2003 (kiedy działalność ta opodatkowana była na zasadach ogólnych), ustalone w oparciu o dowody księgowe wskaźniki zysku netto wynoszą:

- za 1997r. - 9,29%,

– za 1998r. - 8,85%,

– za 1999r.-16,66%,

– za 2000r.-18,09%,

– za 2001r.- 31,47%,

– za 2002r. - 5,59%,

– za 2003r.-16,67%.

W wyniku przeprowadzonego postępowania ustalono, że ponoszone w tym okresie wydatki dotyczyły zakupu materiałów, zatrudnienia asystentki, opłat czynszowych i ZUS- u, podatków, transportu, środków czystości, energii elektrycznej, telefonów - tj. rodzajowo takich samych, które K.K., będąc opodatkowanym w formie zryczałtowanej wyszczególnił w toku kontroli przeprowadzonej w 1992r. Dowodzi to, zdaniem organu, że w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej (niezależnie w jakiej formie jest ona opodatkowana) ponoszone są wydatki związane z tą działalnością. W tej sytuacji twierdzenie pełnomocnika podatnika, iż w latach 1990-1996 przychody uzyskane z usług stomatologicznych równały się dochodom nie znajduje uzasadnienia. Ponadto w/w ustalenia dotyczące wskaźnika zyskowności za lata 1997-2003 (tj. w okresie kiedy działalność gospodarcza opodatkowana była według zasad ogólnych), nie potwierdzają argumentacji pełnomocnika, że po 1992r. wskaźnik zysku wzrastał i wynosił 50% - 60%.

Mając na uwadze przytoczony stan faktyczny w celu wyliczenia uzyskanego przez podatnika w okresie 1990-1991 i 1993-1996 dochodu oparto się na danych będących w posiadaniu organu odwoławczego, tj. zastosowano wskaźnik zyskowności stanowiący średnią arytmetyczną wskaźników za lata 1992 oraz 1997-2003 w wysokości 18,33%, co wynika z następującego wyliczenia: 146,62 (40%+9,29% +8,85%+16,66%+18,09%+31,47%+5,59%+16,67% ): 8. Na tej podstawie powyższym organ dokonał wyliczenia dochodów z działalności gospodarczej prowadzonej przez K.K. za lata 1990-1996, który wyniósł 106.684,60 zł. Dochody za lata 1990 – 1998 organ odwoławczy powiększył o wynagrodzenia podatnika z tytułu zatrudnienia K.K. w Lekarskiej Specjalistycznej Spółdzielni Pracy i w Zespole Opieki Zdrowotnej w łącznej kwocie 996,60zł (po denominacji). Kwotę wynagrodzeń ustalono na podstawie zaświadczenia o zatrudnieniu i wynagrodzeniu wystawionego przez LSSP oraz zaświadczenia ZOZ z dnia 3 kwietnia 2006r. Po stronie dochodów podatników w latach 1994-1998 uwzględniono także darowizny przekazane przez członków rodziny na rzecz małżonków K. oraz ich syna M. w łącznej kwocie 41.500,00zł. Zgromadzony w aktach sprawy materiał dowodowy wskazuje bowiem, że w toku postępowania pierwszoinstancyjnego A.K. powołała się na okoliczność otrzymania od członków rodziny środków pieniężnych w postaci darowizn w łącznej kwocie 41.500,00zł. Okoliczność tą potwierdzili w dniu 4 lipca 2006r. przesłuchani w siedzibie Izby Skarbowej w charakterze świadków darczyńcy: K.B. , B.K. i Z.K.. Dalej organ wskazał, że uwzględnił również środki finansowe otrzymane przez podatników jako prezenty ślubne w wysokości 200 mln st. zł. Otrzymane przez podatników od rodziców prezenty ślubne w kwocie 20 mln st. zł zostały zakwalifikowane przez organ odwoławczy jako darowizny, w związku z czym do doliczenia po stronie dochodów pozostaje kwota 180 mln st. zł. Za uprawdopodobnione organ odwoławczy uznał także wyjaśnienia stron w zakresie otrzymanej kwoty 100 mln st. zł. z tytułu premii gwarancyjnej, w związku z likwidacją w 1994r. książeczki mieszkaniowej. Uwzględniony został również zawarty w odwołaniu wniosek pełnomocnika podatnika dot. zaliczenia do uzyskanych przez podatnika w 1994r. przychodów kwoty 75 mln st. zł z tytułu sprzedaży fotela dentystycznego W.M. oraz wyposażenia gabinetu D.T. , Okoliczności tej sprzedaży znalazły bowiem potwierdzenie w zeznaniach wskazanych osób. W związku z zeznaniami matki podatniczki K.B. , która oświadczyła, że zamieszkiwała z podatnikami w okresie od maja 1995r. do grudnia 1998r. i w tym czasie partycypowała w kosztach utrzymania w wysokości 500 zł miesięcznie, organ uwzględnił z tego tytułu kwotę 22.000 zł.

Odnośnie poniesionych przez małżonków K. wydatków w okresie 1990-1998 organ drugiej instancji zwiększył ustalone przez organ kontroli skarbowej koszty utrzymania rodziny K. za 1998r. o kwotę 5.222,52 zł stanowiącą równowartość wydatków związanych z utrzymaniem K.B.. Za pozostałe lata analizowanego okresu tj. 1990-1997 w oparciu o wyjaśnienia podatniczki i pełnomocnika z dnia 15 września 2006r. przyjęto, że koszty określone w piśmie z dnia 13 grudnia 2004r. uwzględniają koszty utrzymania K.B. Pomniejszono natomiast wydatki podatników o kwotę 13.075,00 zł tj. przyjętą przez organ pierwszej instancji wartość wydatków poniesionych na nabycie samochodów marki Mercedes i Opel Kadett. W wyniku przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego ustalono bowiem, że środki pieniężne na zakup samochodu marki Mercedes pochodziły od rodziców podatniczki (przedłożona umowa darowizny z dnia 31 października 1986r.), natomiast zakup samochodu Opel Kadett został sfinansowany ze środków uzyskanych przez podatnika ze sprzedaży samochodu Volkswagen Golf, który z kolei został zakupiony przez podatnika z pieniędzy zarobionych w Niemczech (wyjaśnienia pełnomocnika z dnia 20 czerwca 2006r.).

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że w badanym okresie podatnicy zaciągnęli kredyty w łącznej kwocie 111.414,00 zł w tym: w 1994r. na zakup samochodu Renault Laguna w kwocie 50.000,00zł i unitu stomatologicznego w wysokości 23.000,00zł, oraz w 1996r. w oparciu o umowę kredytową z Bankiem BWR S.A. nr [...] z dnia 17 maja 1996r. - 38.414,00zł na zakup samochodu Renault Megane. Wobec upływu czasu i trudności uzyskania dokumentów pozwalających na ustalenie faktycznej kwoty wydatków z tytułu spłat prowizji oraz odsetek od kredytu organ drugiej instancji przyjął zgodnie z wnioskiem podatnika, iż koszty związane z obsługą wymienionych kredytów wyniosły 15.000,00 zł.

Powołując się na ocenę prawna wyrażoną w wyroku WSA sygn. akt I SA/Ke 320/06 organ odwoławczy wyjaśnił, że pomniejszył wydatki podatników o kwotę 51.050,75zł, na którą składają się koszty związane z zakupem przez K. K. unitu stomatologicznego w wysokości 32.990,30 zł oraz pozostałego wyposażenia gabinetu w kwocie 18.060,45 zł. W powołanym wyroku Sąd wyraził bowiem pogląd, że przedmiotowe wydatki zostały już uwzględnione przy ustalaniu procentowego wskaźnika zysku netto, który w ocenie Sądu obejmuje wszystkie te koszty, które występują w danej działalności gospodarczej i są dopuszczalne przez przepisy prawa.

Organ odwoławczy odmówił natomiast mocy dowodowej twierdzeniom pełnomocnika podatnika, że środki pieniężne uzyskane ze sprzedaży samochodów BMW i Opel Kadett K.K. lokował w waluty obce, które zbywał sukcesywnie w latach 1991-2000. Okoliczności te nie zostały bowiem przez podatnika uprawdopodobnione w żaden sposób.

W związku z powyższymi ustaleniami organ odwoławczy zestawił uzyskane przez podatników w latach 1990-1998 przychody i poniesione w tym okresie wydatki. Wskazał, że łączne przychody uzyskane przez podatników w okresie 1990-1998 stanowiły kwotę 618.913,30 zł. Z kolei udokumentowane wydatki w okresie 1990 -1998r. wyniosły 672.686,73 zł. Ustalenia te wskazują, że uzyskane przez podatników przychody stanowią kwotę niższą od poniesionych w tym czasie wydatków. Z uwagi na powyższe organ odwoławczy stwierdził, że wyjaśnienia podatników dotyczące pokrycia wydatków poniesionych w latach 1999 i 2000 przychodami z tytułu prowadzonej w latach 1990-98 działalności gospodarczej nie znajdują potwierdzenia w zgromadzonym materiale dowodowym. W konsekwencji powyższych ustaleń należało przyjąć, że na początek 1999r., podatnicy posiadali oszczędności zdeponowane w PKO w kwocie 15.196,42 zł, które służyły pokryciu wydatków poniesionych w 1999r.

Przechodząc do ustaleń dotyczących 2000r. organ odwoławczy wskazał, że z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika, że na dzień 1 stycznia 2000r. podatnicy posiadali środki pieniężne w kwocie 152.493,46 zł ulokowane w Deutsche Bank PBC, w tym 60.514,29 zł zdeponowane na lokatach w latach 1997-1998 oraz 91.979,17 zł, na które składają się - 89.754,00 zł ulokowane w 1999r. oraz wartość niewypłaconych odsetek od lokat założonych w 1999r. w kwocie 2.225,17zł.

W toku postępowania pierwszoinstancyjnego ustalono, że w 2000r. dochody małżonków A. i K.K. stanowiły kwotę 216.102,41 zł. Kwotę tą organ odwoławczy podwyższył o 6.000,00 zł, tj. o kwotę stanowiącą wartość środków pieniężnych przekazywanych przez matkę podatniczki K.B.. Jak wynika bowiem z przeprowadzonego w tym zakresie postępowania wyjaśniającego (protokół z przesłuchania świadka z dnia 20 kwietnia 2006r.) K.B. od momentu zamieszkania z podatnikami partycypowała w kosztach utrzymania rodziny K. przekazując na ten cel miesięcznie kwotę 500,00 zł. W związku z powyższym kwota dochodów podatników za 2000r. według ustaleń organu odwoławczego stanowi 222.102,41 zł.

Odnosząc się do z kolei do poniesionych przez małżonków K. w 2000r. wydatków i zgromadzonego mienia Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że przyjętą przez organ pierwszej instancji kwotę 357.210,86 zł zwiększono o 2.917,20 zł, tj. do kwoty 410.843,54 zł. Organ wyjaśnił, że za uzasadnione uznał zarzuty pełnomocnika podatnika w zakresie braku podstaw do przyjęcia, że środki pieniężne w kwocie 101.365 zł stanowiące równowartość utworzonej przez K.K. w dniu 31 marca 2000r. w PKO SA O/[...] lokaty dewizowej w kwocie 50.000,00DM pochodzą z nieujawnionych źródeł przychodów. Przeprowadzona przez organ odwoławczy analiza operacji na rachunku bankowym w PKO SA O/[...] wskazała, że podatnik posiadał wystarczające środki pieniężne na utworzenie przedmiotowej lokaty. Z wyciągu bankowego wynika bowiem, że na początek badanego roku podatkowego podatnik posiadał środki pieniężne w kwocie 27.212,22 zł. Ponadto w dniu 14 i 17 marca 2000r. podatnik, w związku z likwidacją lokat bankowych w Deutsche Bank PBC O/[...] dokonał wpłat na rachunek bankowy w PKO SA w łącznej kwocie 179.000,00zł, z czego uruchomił lokaty terminowe o wartości 150.000,00 zł. Z kolei w dniu 22 marca 2000r. podatnik zaciągnął pożyczkę gotówkową w Banku PKO S.A. w wysokości 80.000 zł. Przytoczone okoliczności w ocenie organu odwoławczego wskazują, że posiadane przez podatnika środki finansowe pozwoliły na założenie w/w lokaty w kwocie 50.000DM, która została zlikwidowana w dniu 8 kwietnia 2000r., tj. w dniu dokonania zakupu marki Porsche 911.

Organ odwoławczy nie zgodził się z argumentacją stron, że wskazane przez małżonków K. koszty związane z eksploatacją samochodów są kosztami ponoszonymi przez nich łącznie. W związku z tym ustalił, że A.K. ponosiła koszty w wysokości 6.600 zł, natomiast K.K. 5.731 zł. Ustalenia w tym zakresie zostały poddane ocenie WSA w Kielcach w ww. wyroku, który wyraził pogląd, że w tym zakresie rozstrzygnięcie organów podatkowych nie jest rozstrzygnięciem dowolnym, gdyż wynika z zeznań i oświadczeń skarżących.

Nie uwzględniono również zarzutów pełnomocnika K.K. w zakresie zawyżenia przez organ kontrolny wydatków na ogrzewanie domu. Przeprowadzona w firmie ARON sp. z o.o. w K., w której małżonkowie K. zaopatrywali się w olej opałowy kontrola wykazała, że w 2000r. podatnicy nabyli olej opałowy za kwotę 6.080,48 zł.

Ponieważ w 2000r. wraz z podatnikami zamieszkiwała matka podatniczki K.B., należało koszty utrzymania zwiększyć o kwotę 2.917,20 zł. (koszty rocznego wyżywienia, leczenia i związane z zakupem ubrań). Ponadto po stronie wydatków doliczono także kwotę 150.000,00 zł stanowiącą równowartość założonych przez K.K. w dniach 14 i 17 marca 2000r. w PKO S.A. O[...] lokat bankowych w kwocie 150.000,00 zł, które zostały zlikwidowane 14 lutego 2001r.

Mając na uwadze powyższe ustalenia w zakresie wysokości dochodów, wysokości wydatków i zgromadzonego mienia, rozliczenie małżonków A. i K.K organ przedstawił w następujący sposób: stan środków pieniężnych na dzień 1 stycznia 2000r. - 152.493,46 zł, przychody podatników uzyskane w trakcie 2000r. - 222.102,41 zł , wydatki i mienie zgromadzone w badanym roku - 410.843,54 zł. Dokonany w ten sposób bilans za 2000r. wskazuje, że poniesione przez podatników w tym roku wydatki i zgromadzone mienie w kwocie stanowiącej 36.247,67 zł nie znajduje pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. Ponieważ w 2000r. małżonkowie A i K.K. pozostawali we wspólności majątkowej, w związku z czym na A.K. i K.K. przypada przychód z nieujawnionych źródeł w kwotach po 18.124,00 zł. Powołując się na treść art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że należny od A.K. i K.K. zryczałtowany podatek dochodowy stanowi kwoty po 13.593,00 zł.

W końcowej części decyzji organ odnosząc się do zarzutów odwołania wyjaśnił, że postępowanie prowadzone było zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 122 i 187 Ordynacji podatkowej . Nie naruszona została również zasada czynnego udziału strony w postępowaniu. Z zebranego w aktach sprawy materiału dowodowego wynika, że do dnia 5 września 2005r. wobec A.K. prowadzone było odrębne postępowanie podatkowe, w związku z czym nie istniał obowiązek zawiadamiania pełnomocnika K.K. o prowadzonych czynnościach kontrolnych wobec podatniczki. Ze względu na ustrój majątkowy

postanowieniem z dnia 5 września 2005r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej

połączył odrębnie postępowania wobec A. i K.K.. Pełnomocnik podatnika zapoznał się z aktami dotyczącymi postępowania prowadzonego także wobec podatniczki. Ponadto organ wyjaśnił, że wniesienie przez podatniczkę zastrzeżeń po uprzednim doręczeniu pełnomocnikowi decyzji wymiarowej dla podatnika nie miało żadnego znaczenia w sprawie. Postępowanie w stosunku do stron zostało zakończone po zgromadzeniu pełnego, takiego samego materiału dowodowego, a fakt doręczenia stronom decyzji w różnych terminach, nie oznacza, że po doręczeniu decyzji pełnomocnikowi K.K. w dniu 5 grudnia 2005r. było prowadzone jakiekolwiek postępowanie bez udziału strony – K.K. . Dlatego zarzut pozbawienia strony czynnego udziału w postępowaniu jest nieuzasadniony.

Na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach wnieśli zarówno A.K. jak i K.K. . A.K. , wnosząc o uchylenie decyzji i umorzenie postępowania podniosła, iż zasoby pieniężne zgromadzone w latach 1990-1996 były wyższe od określonych przez organ odwoławczy. Ponadto skarżąca zakwestionowała sposób ustalenia wskaźnika zysku netto w odniesieniu do prowadzonej przez K.K. w latach 1990-1996r. działalności gospodarczej. Nie można bowiem opierać się w tym zakresie na przypuszczeniach i domniemaniach. Organ nie uwzględnił, że dochodowość z działalności stomatologicznej wzrasta w miarę zdobywania doświadczenia, pozyskiwania pacjentów, podnoszenia kwot za wykonane usługi. Stąd w ocenie skarżącej ustalenia stanowiące podstawę wydanych decyzji dotyczące określenia przychodów i wydatków za lata 1990-1996 są dowolne i pozbawione podstawy prawnej. Nieudowodniona pozostaje teza, że na początku 1999r. małżonkowie nie dysponowali środkami pieniężnymi zgromadzonymi w latach poprzednich.

A.K. zakwestionowała również ustalenia organów w zakresie wydatków ponoszonych przez podatników na utrzymanie domu, eksploatację samochodów, wyjazdy. Ponieważ przesłuchiwania odbywały się odrębnie, podatnikom odebrane zostało prawo odniesienia się do stwierdzeń dotyczących ponoszonych wydatków. Skarżąca zarzuciła, że nigdy nie była informowana o wynikach kontroli ani o ustaleniach dotyczących zakładanych przez małżonka lokat bankowych, innych inwestycji i wydatków przez niego poniesionych. Ponadto organ kontrolny nie powiadomił podatników o przeprowadzeniu dowodu z przesłuchania drugiej strony, naruszając przy tym zasadę czynnego udziału strony w postępowaniu.

W skardze złożonej przez K.K. wniósł on o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej. Decyzjom tym skarżący zarzucił naruszenie przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w szczególności: art. 20 ust. 3, art. 30 ust. 1 pkt 7 przez przyjęcie, iż istnieją przesłanki do ich zastosowania; naruszenie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa, a w szczególności: art. 122 przez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego, art. 123 w zw. z art. 192 przez naruszenie zasady czynnego udziału strony w postępowaniu oraz art. 180, 187 i 191 przez przeprowadzenie postępowania dowodowego w sposób wybiórczy, błędną ocenę dowodów, nieuwzględnienie dowodów przemawiających na korzyść strony.

W uzasadnieniu skargi jej autor zakwestionował rozstrzygnięcie organów podatkowych w zakresie ustalenia stanu środków pieniężnych K.K. i A.K. na początek 2000r. który wyniósł 152.493,46 zł. Organ odwoławczy przyjął bowiem, iż jedynymi środkami pieniężnymi, jakie posiadali małżonkowie K. na początek 2000r. były środki zdeponowane w formie lokat bankowych zdeponowanych w Deutsche Bank PBC O/[...]. Jednakże środki zdeponowane w formie lokat bankowych nie stanowiły jedynych oszczędności podatników w tym czasie. Skarżący w toku postępowania wskazywał, iż posiadał także oszczędności w walutach obcych, które sukcesywnie zbywał w latach 1991 – 2000. Wysokość dochodów, jakie uzyskiwali małżonkowie K. w latach 1990-1999 pozwalała na zgromadzenie oszczędności w kwocie wyższej niż zostało to ustalone przez organ odwoławczy.

Strona podniosła, iż organ drugiej instancji zaniżył dochód skarżącego z tytułu prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Skarżący nie zgodził się przy tym z przyjęciem przez organ wskaźnika zyskowności w wysokości 18,33% i podniósł, że pominięto treść wyjaśnień skarżącego z dnia 13 grudnia 2004r., w których podatnik wskazywał wysokość przychodu w każdym roku w okresie od 1990r. do 1996r. Wskazane w ten sposób kwoty równają się wysokości dochodów uzyskanych z prowadzonego gabinetu, bowiem przepisy regulujące prowadzenie działalności gospodarczej w formie karty podatkowej, a w takiej formie skarżący prowadził swoją działalność w omawianym okresie, nie rozróżniają pojęć przychodu, kosztów jego uzyskania i dochodu. Dlatego kwot tych nie można interpretować jako przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Organ odwoławczy pominął również treść zeznań złożonych przez A.K. , w których wskazała, iż wskaźnik zysku z działalności gospodarczej skarżącego wynosił ok. 73%. W zaskarżonej decyzji organ odwoławczy nie podał żadnej okoliczności, która uzasadniałaby przyjęcie wskaźnika zysku w wysokości 18,33%. Nie ma żadnych dowodów, ani żadnych danych, które uzasadniałyby ustalenie wskaźnika tej wysokości

Podatnik zakwestionował również przyjętą przez organ odwoławczy metodę wyliczenia dochodu w oparciu o średnią arytmetyczną wskaźników za lata 1992, 1997 - 2003r. Zastosowanie tej metody skutkowało ustaleniem zniekształconego stanu faktycznego dotyczącego wysokości dochodów uzyskanych przez podatnika. Organ ustalił taką dynamikę spadków oraz wzrostów dochodów skarżącego za lata 1993 -1996, która nie znajduje żadnego uzasadnienia, zwłaszcza mając na uwadze wysokość występującej w tych latach inflacji. Skarżący podniósł, że w 1997r. zdecydował się na opodatkowanie prowadzonej działalności gospodarczej na zasadach ogólnych z uwagi na planowane, a następnie realizowane, nakłady inwestycyjne. Poniesione w następnych latach wydatki na zakup środków trwałych, w szczególności: na zakup nowego lokalu, radiowizjografii cyfrowej, rentgena, kamery wewnątrzustnej, także odpisy amortyzacyjne od zakupionego w poprzednich latach unitu stomatologicznego powodowały, iż w latach 1997 - 2003 dochodowość prowadzonej działalności gospodarczej uległa zmniejszeniu.

Do przyjęcia wskaźnika zyskowności w wysokości 18,33 % organ nie miał żadnych dowodów, ani żadnych danych, które uzasadniałyby ustalenie go w takiej wysokości.

Przyjęty przez organ odwoławczy wskaźnik w wysokości 18,33% jest wskaźnikiem niższym od wskaźnika przeciętnego - 58,5%, wynikającego z zarządzenia nr 45 Ministra Finansów z dnia 30 czerwca 1983r. w sprawie podatkowych norm szacunkowych, (Dz. Urzędowy Ministra Finansów 1983r., nr 9, poz. 24), którego zastosowanie spowodowałoby iż niniejsze postępowanie stałoby się bezprzedmiotowe.

Podatnik wskazał w skardze, iż w toku prowadzonego ponad dwa i pół roku postępowania był kilkakrotnie przesłuchiwany w charakterze strony, wyjaśniał kwestię wysokości dochodów z prowadzonej działalności gospodarczej uzyskanych w latach 1991 - 1996. Kwestia wysokości przedmiotowych dochodów była także kilkakrotnie przedstawiana w toku prowadzonego postępowania przez pełnomocnika skarżącego. Skarżący nie zgłosił się na kolejne przesłuchanie strony bowiem nie posiadał żadnych nowych dowodów dotyczących wysokości dochodów z prowadzonej działalności gospodarczej, uzyskanych w latach 1991 - 1996, a wszystkie okoliczności dotyczące wysokości przedmiotowych dochodów zostały już przedstawione organom w toku postępowania. Podniósł również, iż stawianie się na każde wezwanie organu skutkuje dla skarżącego powstaniem negatywnych skutków finansowych w związku z koniecznością zamknięcia gabinetu dentystycznego, odwoływaniem wcześniej ustalonych spotkań z pacjentami. Skarżący nie unikał współdziałania z organami, na dowód czego zauważył, iż w dniu 9 lipca 2007r. przedłożył zaświadczenie z Deutsche Bank zawierające dane o założonych lokatach. Pełnomocnik skarżącego nadto osobiście poinformował pracowników Izby Skarbowej , prowadzących postępowanie odwoławcze o niezgłoszeniu się skarżącego na wezwania organu odwoławczego z dnia 18 lipca 2007r. i z dnia 6 sierpnia 2007r. z uwagi na brak nowych argumentów i dowodów dotyczących wysokości przedmiotowych dochodów.

Następnie autor skargi zarzucił, że organ odwoławczy zaniżył dochód skarżącego, uzyskany z tytułu zatrudnienia w Lekarskiej Specjalistycznej Spółdzielni Pracy oraz w Zakładzie Opieki Zdrowotnej. Zdaniem skarżącego zaś, obliczenie wysokości w/w wynagrodzenia przy zastosowaniu denominacji jest wadliwe, bowiem nie uwzględnia realnej wartości tego wynagrodzenia. Pominięcie realnej wartości uzyskanego wynagrodzenia skutkowało wadliwym ustaleniem, że skarżący w 1990r. uzyskał wynagrodzenie w wysokości 996,60 zł. tj. w wysokości 1,45 przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia - wg wskaźnika za okres I-III kwartału 1995r. ( M.P. 95.58.646). Organ odwoławczy powinien określić jego realną wartość na przykład przez odniesienie się do wskaźników wynagrodzenia za 1990r., a następnie uzyskane wyniki odnieść do wskaźników dotyczących roku 1995, w którym miała miejsce denominacja. Zgodnie z przedstawioną powyżej metodą realna wartość uzyskanego przez skarżącego wynagrodzenia wynosiła 6.655,76 zł. Wyliczenie zaś realnej wartości otrzymanego przez skarżącego wynagrodzenia jak i poniesionych w 1990r. wydatków jest konieczne dla ustalenia prawidłowej wysokości dochodu skarżącego uzyskanego w 1990r. Odmowa urealnienia wartości dochodów i wydatków w oparciu o kryteria właściwe dla roku denominacji prowadzi bowiem do bezpodstawnego zmniejszenia stanu środków pieniężnych pozostających do dyspozycji skarżącego w roku przeprowadzenia denominacji. Stosowana przez organy metoda polegająca na mechanicznym przeliczaniu nominalnych dochodów wg kursu denominacji jest niezgodna z zasadami doświadczenia życiowego. Oczywistym jest bowiem że skarżący, działając racjonalnie, podejmował działania, które miały na celu zachowanie realnej wartości uzyskiwanych w 1990r. dochodów.

Organ odwoławczy wadliwie również ustalił wysokość wydatków poniesionych w 1999r. przez małżonków K.. Organ odwoławczy zawyżył wydatki skarżącego oraz A.K. poniesione w 1999r. na eksploatację samochodów. Zdaniem skarżącego przyjęta przez organ odwoławczy kwota wydatków w wysokości 10.200 zł. jest wyższa od wydatków faktycznie poniesionych na eksploatację samochodu. Organ kontroli skarbowej nie zawiadomił skarżącego o przeprowadzeniu dowodu z przesłuchania A.K. , w oparciu o który w szczególności dokonał ustaleń dotyczących wysokości wydatków poniesionych na utrzymanie samochodów. W ten sposób skarżący nie mógł odnieść się do twierdzeń A.K. dotyczących wysokości wydatków ponoszonych na eksploatację samochodu, nie mógł także zadawać jej pytań. W związku z powyższym zarzut naruszenia zasady czynnego udziału strony w postępowaniu jest jak najbardziej uzasadniony.

Organ odwoławczy wadliwie ustalił wysokość wydatków poniesionych w 2000r. przez małżonków K.. Zawyżył bowiem wydatki podatników poniesione w 2000r. na eksploatację samochodów. Kwota wydatków przyjęta przez organ w wysokości 12.331 zł. jest wyższa od wydatków faktycznie poniesionych z tego tytułu. Ustalenia te zostały dokonane na podstawie dowodów przeprowadzonych przez organ pierwszej instancji, w tym dowodu z zeznań podatniczki. Skarżący jednak zakwestionował wartość dowodową dowodu z zeznań A.K. z przyczyn podanych wyżej.

W odpowiedzi na skargi Dyrektor Izby Skarbowej, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonych decyzjach, wniósł o oddalenie skarg. W odniesieniu do skargi złożonej przez K.K. organ podkreślił ponadto, że uznał wyliczenie osiągniętego przez podatnika dochodu w 1992r. w oparciu o wskaźnik zyskowności - 40% za oparty o zgromadzone w sprawie dowody. Natomiast w celu ustalenia wskaźnika zysku za lata 1990-1991 i 1993-1996 oraz oceny jaki wpływ na wysokość dochodów miały wydatki na zakup środków trwałych, organ odwoławczy dwukrotnie podjął próbę przesłuchania K.K. w charakterze strony. Jednakże podatnik nie stawił się w wyznaczonym terminie i nie udzielił wyjaśnień pozwalających na ustalenie przedmiotowego wskaźnika. Ze znajdującego się zaś w aktach sprawy pisma pełnomocnika z dnia 24 lipca 2007r. wynikało, iż w dniu 3 sierpnia 2007r. K. K. nie stawi się na wezwanie organu odwoławczego, gdyż w tym dniu ze względu na urlop wypoczynkowy będzie nieobecny w [...] Organ odwoławczy uwzględniając argumentację podatnika zawartą w w/w piśmie wyznaczył nowy termin przeprowadzenia dowodu z przesłuchania K.K. w charakterze strony na dzień 20 sierpnia 2007r. Jednakże i w tym terminie podatnik nie stawił się na przesłuchanie, oparto się więc na materiałach będących w posiadaniu organu drugiej instancji przy ustaleniu powyższego wskaźnika. Zgromadzony materiał dowodowy nie potwierdza wskaźnika zyskowności na poziomie 58,5% wynikającego z powołanego zarządzenia Ministra Finansów oraz w wysokości 73% sugerowanego przez A.K. .

Organ podniósł, iż nieuzasadnione są zarzuty skarżącego dotyczące ustaleń organu odwoławczego w zakresie przyjętego dochodu z tytułu zatrudnienia K.K.w Lekarskiej Specjalistycznej Spółdzielni Pracy i w Zespole Opieki Zdrowotnej. Organ podatkowy w toku postępowania drugoinstancyjnego nie dokonywał ustalenia realnej wartości otrzymanego przez podatnika wynagrodzenia, gdyż na podobnej zasadzie przyjmowane były do wyliczenia ponoszone w tym okresie przez podatników wydatki, tj. w wartościach uwzględniających denominację.

Odnośnie zawyżenia wydatków małżonków K. poniesionych w związku z eksploatacją samochodów, to kwestia ta była już poddana ocenie Sądu i ten przychylił się do stanowiska organu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153 poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że wyeliminować z obrotu prawnego można jedynie takie rozstrzygnięcie, które narusza prawo materialne lub procesowe i to w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy bądź stanowi naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30.VIII.2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm., określanej dalej jako ustawa p.p.s.a.).

Skargi nie są zasadne albowiem zaskarżone decyzje odpowiadają prawu.

Materialnoprawną podstawą rozstrzygnięcia był art. 20 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. z 1993r. Nr 90 poz. 416 ze zm., określanej dalej jako ustawa p.d.o.f.). Zgodnie z dyspozycją ust. 3 tego przepisu wysokość przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nie ujawnionych, ustala się na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzącym z przychodów już opodatkowanych lub wolnych od podatku.

Redakcja tego przepisu wskazuje, że opodatkowanie o jakim mowa w tym przepisie następuje na podstawie tzw. znamion zewnętrznych. Organ podatkowy uprawniony jest zatem do porównania wysokości wydatków jakie podatnik poniósł w ciągu roku podatkowego, do wysokości opodatkowanych lub zwolnionych z opodatkowania zasobów finansowych, jakie zgromadził wcześniej tj przed rozpoczęciem danego roku podatkowego. Konsekwencją takiego uregulowania jest to, że na podatniku ciąży obowiązek wykazania źródeł przychodów albowiem najczęściej tylko on dysponuje realną wiedzą w tym zakresie (patrz dostępne w bazie LEX orzeczenia NSA I SA/Ka 960/98, III SA 699/97).

W przedmiotowej sprawie skarżący zarzucają organom wadliwe ustalenie stanu ich zasobów pieniężnych zgromadzonych na datę 1.I.1999r. Wadliwość tego ustalenia wynika ich zdaniem z faktu zaniżenia przez organ kwoty dochodów skarżącego uzyskanej z prowadzonej w latach 1990 – 1996 w formie karty podatkowej działalności gospodarczej. Ustalając dochód z tejże działalności organ oparł się na jedynych danych wskazanych w tym zakresie przez podatników tj. wysokości uzyskanych w tych latach przychodów, oraz wskaźniku zyskowności wyliczonym jako średnia arytmetyczna za lata 1992 ( wskaźnik uwidoczniony w protokole karnym) i za lata 1997 – 2003 kiedy to działalność gospodarcza prowadzona była na zasadach ogólnych. Prawidłowo w tym zakresie organ wskazał, że mimo prowadzenia w latach 1990 – 1996 działalności w formie karty podatkowej działalność ta generowała koszty, wymienione zresztą przez skarżącego w toku sprawy karno skarbowej toczącej się w 1992r. Nadto należy mieć na uwadze, że przez mienie o którym mowa w art. 20 ust. 3 ustawy p.d.o.f. należy rozumieć tzw. czysty dochód czyli majątek, którym podatnik mógł dysponować po poniesieniu kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej a nie przychód ( patrz orzeczenie NSA FSK 2079/04 LEX nr. 173137). Tym samym teza podatników, że w okresie prowadzenia działalności w formie karty podatkowej przychód jest równy dochodowi została przez organ prawidłowo zakwestionowana. Skoro skarżący w toku postępowania nie wskazali organowi wysokości ponoszonych w tej działalności kosztów , to nie mogą skutecznie podważać ustaleń organu w tym zakresie, dokonanym przecież na podstawie jedynych dostępnych w toku postępowania danych. Jak wskazano wyżej ciężar dowodu w tym zakresie mimo ogólnej reguły dowodzenia przez organ obciążał podatników. W tej konkretnej sprawie koszty (wobec braku prawnego obowiązku ich ewidencjonowania) choćby w przybliżeniu mógł znać tylko przedsiębiorca. Skoro zatem mimo upływu lat skarżący precyzyjnie podał kwoty przychodów wydaje się, że mógł wskazać w oparciu o własną pamięć i przybliżone kalkulacje kwotę kosztów. Organ wypełnił ciążący na nim obowiązek dochowania należytej staranności w zbieraniu materiału dowodowego wzywając kilkukrotnie skarżącego do złożenia zeznań w przedmiocie ponoszonych w działalności kosztów. Wysokość stopy zysku (73%) wskazana przez A.K. po raz pierwszy w odwołaniu od decyzji organu I instancji nie została poparta żadnym dowodem. Nadto wskazać trzeba, że nie jest wiarygodne z punktu widzenia zasad logiki aby tak precyzyjną wiedzę miała podatniczka, nie prowadząca przecież tej działalności w sytuacji gdy jej mąż zajmujący się tą działalnością stopy tej wskazać nie potrafił. Mają rację skarżący , że do tej konkretnej okoliczności organ nie ustosunkował się w pisemnych motywach decyzji czym naruszył dyspozycję przepisu 187 § 1 Ordynacji podatkowej, jednakże uchybienie to z przyczyn omówionych wyżej nie miało wpływu na treść rozstrzygnięcia.

Brak współdziałania podatnika w sytuacji gdy tylko on mógł dysponować wiedzą w powyższym zakresie spowodowało prawidłowe wyliczenie wskaźnika zysku w oparciu o jedyne obiektywne dane jakimi organ dysponował. Zarzuty skarg, że ustalony wskaźnik zysku (odzwierciedlający koszty działalności) jest wadliwy nie może zatem odnieść skutku prawnego.

Organy podatkowe przeprowadziły w tym zakresie prawidłowe postępowanie dowodowe a wyciągnięte wnioski mieściły się w granicach wytyczonych dyspozycją art. 191 Ordynacji podatkowej. Tym samym niezasadne są zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 180, 187, 191 i 122 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do pozostałych zarzutów skarg A.K. oraz K.K., w zasadzie zbieżnych z uwagi na podnoszone w nich kwestie, należało je również uznać za niezasadne.

Zarzuty te dotyczyły, po pierwsze, zaniżenia dochodu skarżącego uzyskanego z tytułu zatrudnienia w Lekarskiej Specjalistycznej Spółdzielni Pracy. Organ odwoławczy ponownie rozstrzygając sprawę, w ocenie Sądu prawidłowo przyjął, że wynagrodzenie podatnika z ww. tytułu wynosi 996,60 zł. (po denominacji). Nie sposób bowiem zakwestionować dowodów urzędowych, w oparciu o które dokonano kwestionowanych ustaleń, a także logicznej i pozbawionej dowolności oceny prawnej faktów dokonanej przez organ, skoro w okresie 1990-2003r. wysokość ponoszonych przez skarżących wydatków została ustalona w nominalnej wysokości i tej zasady podatnicy nie kwestionują. Również konsekwencje tak przyjętego rozumowania nakazują zachowanie identycznego sposobu ustalania wysokości dochodu.

Po drugie podatnicy zarzucili zawyżenie kosztów eksploatacji samochodów w roku 1999 i 2000. Ocena organu, że małżonkowie K. posiadali odrębne samochody i ponosili koszty związane z eksploatacją użytkowanych przez siebie samochodów nie jest oceną dowolną, a konsekwencją ich zeznań i oświadczeń. Z żadnych materiałów zgromadzonych w sprawie nie wynika zatem, że kwoty wydatków z tego tytułu zostały przez organ zawyżone w stosunku do wydatków faktycznie poniesionych na ten cel.

Po trzecie, odnosząc się do kolejnego zarzutu sformułowanego w skargach, nie można podzielić twierdzenia, że dowód z zeznań A.K. został przeprowadzony wadliwie, bowiem mąż nie został zawiadomiony o terminie przeprowadzenia dowodu, co stanowi naruszenie czynnego udziału strony w postępowaniu. Prawidłowe jest, zdaniem Sądu, stanowisko organu, iż skoro do dnia 5 września 2005r. postępowanie wobec A.K. było prowadzone odrębnie, a zostało połączone z postępowaniem prowadzonym w stosunku do K.K. postanowieniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia[...] ., nie istniał obowiązek zawiadamiania pełnomocnika podatnika o prowadzonych czynnościach wobec podatniczki przed datą połączenia postępowań. Natomiast po tej dacie pełnomocnik podatnika w dniu 6 września 2005r. zapoznał się z aktami dotyczącymi postępowania prowadzonego wobec A.K.. Wskazać należy, że podatniczka była przesłuchiwana w charakterze strony w dniu 5 czerwca 2006r., w przesłuchaniu brał udział pełnomocnik skarżącego. Miał on zatem możliwość zadawania pytań w celu wyjaśnienia okoliczności związanych z eksploatacją samochodów, a udział strony- K.K. nie był obowiązkowy z uwagi na rodzaj przeprowadzanych czynności procesowych. Małżonkowie mieli także możność wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego w terminach wyznaczonych im przez organ.

W zakresie trzech wskazanych powyżej zarzutów skarg stanowisko Sądu ponownie rozpoznającego sprawę jest takie, jak zostało wyrażone przez poprzedni skład Sądu w wyrokach z dnia 31 stycznia 2007r., gdyż materiał dowodowy zgromadzony w sprawie nie daje podstaw do odmiennej ich oceny.

Odnośnie zaś zarzutu błędnej interpretacji wydatków ponoszonych przez małżonków K. na utrzymanie domu, wyjazdy, w ocenie Sądu, dowody zgromadzone w aktach sprawy uzasadniają w zupełności prawidłowe stanowisko organu dotyczące omawianej kwestii, a tym samym bezzasadność skargi A.K. . Zważyć przy tym należy również na znaczny stopień ogólności zarzutów podnoszonych w skardze przez podatniczkę, która nie wskazała na żadne fakty i dowody na ich poparcie uzasadniające sformułowane w tym zakresie twierdzenia skargi.

Mając powyższe na względzie, organy podatkowe, wydając zaskarżone decyzje, ustaliły prawidłowo stan faktyczny, nie naruszając przy tym przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia. Konsekwencją powyższego było prawidłowe zastosowanie wymienionych w skardze przepisów prawa materialnego.

Z tych przyczyn, Wojewódzki Sąd Administracyjny, na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji.