Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 607/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2019-10-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Ulgi podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 67a par 1 pkt 3, art. 209 par 1
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 145 par 1 pkt 1 lit. a i c w zw. z art. 135
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Skupień Sędziowie Sędzia WSA Alina Rzepecka (spr.) Asesor WSA Zbigniew Kruszewski Protokolant Referent stażysta Monika Pasich po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 października 2019 r. sprawy ze skargi S.P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej [...] z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych w zryczałtowanym podatku dochodowym w formie karty podatkowej za okres od stycznia do października 2017 r. wraz z odsetkami za zwłokę. 1. Uchyla w całości: zaskarżoną decyzję oraz poprzedzająca ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...]r., nr [...]. 2. Uchyla postanowienie Burmistrza [...] z dnia [...]r., nr [...]. 3. Zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] na rzecz skarżącego S.P. kwotę 500 (pięćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

S.P. (dalej: strona, skarżący) wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] (dalej: DIAS, organ) z [...] czerwca 2019 r. nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] (dalej: NUS, organ I instancji) z [...] stycznia 2019 r. nr [...], w przedmiocie odmowy umorzenia zryczałtowanego podatku dochodowego w formie karty podatkowej za okres 1-10/2017 w kwocie należności głównej 2.600,00 zł. wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 236,00 zł. Z akt sprawy wynika następujący stan faktyczny sporawy;

Wnioskiem z [...] sierpnia 2018 r., uzupełnionym [...] września 2018 r., skarżący wystąpił do NUS o umorzenie zaległości podatkowej w zryczałtowanym podatku dochodowym w formie karty podatkowej za okres 01- 10/2017 w kwocie należności głównej 2.600,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 236,00 zł. We wniosku oświadczył, że dobrowolnie ureguluje swoje należności, ponieważ od listopada 2017 r. podjął prowadzenie działalności gospodarczej założonej w dniu [...] lipca 2016 r. oraz że do czasu całkowitego wyjaśnienia rozliczeń z Zakładem Ubezpieczeń Społecznych, ureguluje należności podatkowe w wysokości 260,0 zł miesięcznie, a po całkowitym wyjaśnieniu sprawy z ZUS i uregulowaniu składek z tytułu ubezpieczenia zdrowotnego, wystąpi o zwrot nadpłaconej kwoty, ponieważ w 2017 r. różnica między nominalną kwotą zryczałtowanego podatku dochodowego w wysokości 260,00 zł, a przysługującą do odliczenia od podatku kwotą ubezpieczenia zdrowotnego w wysokości 255,99 zł, wyniosła 4,01 zł i w takiej miesięcznej wysokości podatek byłby zobowiązany zapłacić

w 2017 r. W ocenie strony, należność z tytułu zryczałtowanego podatku od działalności gospodarczej za listopad i grudzień 2017 r. powinna wynieść łącznie 8,02 zł.

Ponadto, skarżący wyjaśnił, że jedynym powodem dla którego do listopada 2017 r. nie był w stanie uruchomić działalności gospodarczej była postawa ZUS i Urzędu Skarbowego wobec okradających Skarb Państwa praktyk stosowanych w spółce S. (dalej: spółka). Wskazał, że cała ta sytuacja zmusiła jego i jego małżonkę do toczenia samotnej walki prawnej na forum Sądów Pracy i ponoszenia jej kosztów.

W efekcie końcowym dopiero w listopadzie 2017 r. był w stanie uruchomić działalność gospodarczą.

Pismem z [...] grudnia 2018 r. NUS działając na podstawie art. 209 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 18 ust. 2 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (Dz.U. z 2018 r., poz. 1530 ze zm.- dalej: O.p.) wystąpił do Burmistrza [...] (dalej: Burmistrz) o zajęcie stanowiska w sprawie wniosku skarżącego.

Burmistrz postanowieniem z [...] grudnia 2018 r. znak: [...] nie wyraził zgody na umorzenie zryczałtowanego podatku dochodowego w formie karty podatkowej za okres styczeń - październik 2017 r. w kwocie 2.836,00 zł.

NUS decyzją z [...] stycznia 2019 r. odmówił stronie umorzenia zryczałtowanego podatku dochodowego w formie karty podatkowej za okres 1-10/2017 r. wraz

z odsetkami za zwłokę.

Skarżący na powyższe orzeczenie wniósł odwołanie. W załączeniu przedłożył kserokopię protokołu z rozprawy przed Sądem Rejonowym w [...] z [...] czerwca 2016r., stenogram z [...] listopada 2014 r. dotyczący październikowej wypłaty, oświadczenie skarżącego dla Urzędu Skarbowego z [...] grudnia 2016 r., pismo żony skarżącego z [...] grudnia 2016 r. w odpowiedzi na Protokół z kontroli przeprowadzonej w spółce S., odpowiedź Urzędu Skarbowego sporządzoną w związku z pismem p. R.P. oraz wniosek Prokuratury Rejonowej w [...] o skazanie prezesa S. bez rozprawy wobec jego przyznania się do winy.

Po rozpatrzeniu odwołania, DIAS wymienionym na wstępie orzeczeniem utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.

W motywach, w pierwszej kolejności odniósł się do podstaw prawnych regulujących tryb i zasady udzielania ulg w spłacie zobowiązań podatkowych – tu- umorzenia zaległości podatkowych, tj art. 67a § 1 pkt 3 O.p., art. 67b § 1 pkt 2 O.p., oraz Rozporządzenia Komisji (UE) nr 1407/2013 z dnia 18 grudnia 2013r. w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis (Dz. Urz. UE L 352.1 z dnia 24 grudnia 2013r.). Na tym tle omówił kwestie przesłanek udzielenia ulgi - "ważnego interes podatnika" lub "interesu publicznego", uzasadniających pozytywne rozpoznanie wniosku podatnika. Wskazał, że o istnieniu ważnego interesu podatnika, nie decyduje subiektywne przekonanie wnioskodawcy, lecz kryteria zobiektywizowane, zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości. Ważny interes podatnika wymaga ustalenia sytuacji finansowo-majątkowej podmiotu wnioskującego o udzielenie ulgi w spłacie oraz skutków ekonomicznych realizacji ciążących na nim zobowiązań. Pod tym pojęciem mieszczą się również nadzwyczajne względy, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji osób prowadzących działalność gospodarczą, jak również sytuacje, które spowodowane zostały działaniem czynników, na które podatnik nie mógł mieć wpływu, i które są niezależne od sposobu jego postępowania. Są to także szkody poniesione w wyniku klęsk żywiołowych, nadzwyczajne zdarzenia

i szczególne okoliczności osłabiające zdolności płatnicze podatnika takie jak długotrwała choroba podatnika lub członka rodziny, kradzież, bądź utrata majątku

z przyczyn niezawinionych przez podatnika. Organ zaznaczył, że pojęcia ważnego interesu podatnika nie można jednak ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych, czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie zaległości podatkowych. Funkcjonuje ono bowiem w zdecydowanie szerszym znaczeniu, uwzględniającym również normalną sytuację ekonomiczną podatnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków, a w tym względzie również wydatków ponoszonych w związku z ochroną zdrowia własnego lub członków najbliższej rodziny. Ważny interes podatnika wymaga ustalenia sytuacji finansowo-majątkowej podmiotu wnioskującego o udzielenie ulgi w spłacie oraz skutków ekonomicznych realizacji ciążących na nim zobowiązań, m.in. mających wpływ na utrzymanie rodziny oraz jego możliwości zarobkowych.

Natomiast pod pojęciem interesu publicznego, jak wyjaśnił organ, rozumieć należy dyrektywę postępowania nakazującą respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego. To także dbałość

o interes Skarbu Państwa, rozumiany jako konieczność zapewnienia stałych dochodów państwa, w celu realizacji zadań ogólnospołecznych. To również sytuacja, gdy zapłata zaległości podatkowych spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy państwa, gdyż nie będzie w stanie zaspokajać swoich potrzeb materialnych.

W konsekwencji, ustalenie przez organ kwestii istnienia przesłanki interesu publicznego wiąże się z koniecznością ważenia wartości w dwóch płaszczyznach: jedną płaszczyznę tworzy zasada, jaką jest terminowe płacenie podatków w pełnej wysokości, drugą - wyjątek od zasady, polegający na zastosowaniu indywidualnej ulgi podatkowej. Organ w danym przypadku winien ustalić, co jest korzystniejsze z punktu widzenia interesu publicznego - dochodzenie należności, czy też zastosowanie ulgi.

Organ podkreślił też, że decyzja dotycząca przedmiotowej ulgi podejmowana jest

w ramach uznania administracyjnego, które przejawia się w tym, że stwierdzenie istnienia jednej, lub obu ustawowych przesłanek dających podstawę do odstąpienia przez organ podatkowy od jednorazowego pobrania należnych zobowiązań, nie nakłada na ten organ automatycznego obowiązku orzeczenia o ich umorzeniu, na co wskazuje zwrot "może" zastosowany przez ustawodawcę w art. 67a § 1 O.p. Spełnienie wymienionych w tym przepisie przesłanek jedynie otwiera możliwość rozważenia zasadności wniosku podatnika, nie obligując jednak organów podatkowych do uwzględnienia wniosku i udzielenia ulgi. Organ zaznaczył, że dokonując oceny ważnego interesu podatnika i interesu publicznego należy mieć na względzie całokształt sytuacji podatnika, także w aspekcie rzetelności wywiązywania się z obowiązków podatkowych.

Podkreślił, że przy badaniu w/w przesłanek trzeba brać również pod uwagę, że umorzenie zaległości jest w istocie całkowitą rezygnacją z podatku, najdalej idącą ulgą w spłacie zaległości podatkowych. Występując o ulgę w spłacie zaległości podatkowych, strona postępowania winna wskazać dowody potwierdzające zagrożenie egzystencji jej i rodziny, lub potwierdzające wystąpienie innego ważnego interesu przemawiającego za udzieleniem wnioskowanej ulgi. Podjęcie rozstrzygnięcia w tym zakresie, następuje natomiast w oparciu o analizę realnych możliwości wykonania obowiązku przez stronę.

Odnosząc się z kolei do zgromadzonego w toku postępowania materiału DIAS przypomniał, że skarżący prowadzi wspólne gospodarstwo domowe z żoną R.P. oraz synem M.P., zamieszkując w domu jednorodzinnym o powierzchni ok. 100 m2, stanowiącym wspólność ustawową majątkową małżeńską o szacunkowej wartości 180.000,00 zł. Strona jest też współwłaścicielem niezabudowanej nieruchomości położonej w [...] o powierzchni 1212 m2, stanowiącą wspólność ustawową majątkową małżeńską o szacunkowej wartości 150.000,00 zł. Nieruchomości te nie są obciążone wpisami hipoteki. Strona posiada również samochód ciężarowy [...] z 1997 r. o szacunkowej wartości 4.000,00 zł oraz jest współwłaścicielem samochodu osobowego [...] z 2000 r. Na podstawie oświadczenia majątkowego z [...] września 2018 r., zmienionego pismem z [...] października 2018 r., organ przyjął, że comiesięczne koszty utrzymania gospodarstwa domowego wynoszą: • podatek od nieruchomości: ok. 83,30 zł (250,00 zł kwartalnie), • energia elektryczna: 170,00 zł (341,26 zł co 2 miesiące), • ogrzewanie: ok. 100,00 zł (ostatni zakup drewna do ogrzewania miał miejsce jesienią ubiegłego roku i wyniósł 640,00 zł), • wywóz nieczystości: 16,00 - 20,00 zł (80,00 zł co 4-5 miesięcy),• internet: 81,80 zł, • telefon: 20,00 zł (doładowania w zależności od potrzeb), • składki na ubezpieczenie: 39,25zł (471,00 zł rocznie), • wydatki na edukację członków rodziny: 1.500,00 - 1.700,00 zł, • wydatki na wyżywienie: 1.000,00 zł, • koszty utrzymania środków transportu: 400,00 zł.

Ustalono też, że skarżący posiadał zarejestrowaną w okresie od [...] lipca 2016 r. do

[...] lipca 2018 r. działalność gospodarczą pod nazwą "S." w zakresie naprawy i konserwacji komputerów i urządzeń peryferyjnych. Na formę opodatkowania działalności gospodarczej wybrał zryczałtowany podatek dochodowy - kartę podatkową. NUS decyzją z [...] lutego 2017 r. nr [...] ustalił mu wysokość zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych, opłacanego w formie karty podatkowej,

w wysokości 260,00 zł miesięcznie. Orzeczenie nie zostało zaskarżone.

Organ wskazał nadto, że z oświadczenia majątkowego z [...] września 2018 r. wynika, że skarżący uzyskuje miesięczny dochód - 2.000,00 zł, przy czym, w piśmie

z [...] października 2018 r., zaznaczył, że jest to kwota osiągana przed zawieszeniem działalności gospodarczej.

Dalej DIAS zaznaczył, że aktualnie strona nie pracuje, pozostaje bez prawa do zasiłku. Małżonka skarżącego pracuje na umowę zlecenie, jej miesięczny dochód wynosi 3.000,00 zł. Jednakże protokole o stanie majątkowym z [...] listopada 2018 r. strona wskazała, że miesięczny dochód żony wynosi ok. 1.000,00 euro. Syn studiuje na piątym roku studiów w [...], gdzie obecnie zamieszkuje wspólnie z lokatorem w wynajmowanym mieszkaniu.

Organ przypomniał również, że jako okoliczności uzasadniające nieuregulowanie zryczałtowanego podatku dochodowego w formie karty podatkowej za okres 1-10/2017, skarżący wskazał, że do listopada 2017 r. nie był wstanie uruchomić działalności gospodarczej. Powodem były działania podjęte przez niego z własnej inicjatywy, w celu wykazania na drodze sądowej dwutorowości wypłat w spółce i ponoszenie kosztów związanych z obsługą procesów prowadzonych w obronie interesu Skarbu Państwa.

W związku z powyższym, nie mogąc uruchomić działalności gospodarczej, nie osiągnął dochodu, od którego byłby zobowiązany zapłacić podatek. Z powodu wszczęcia postępowania egzekucyjnego przez NUS, podjął decyzję o zawieszeniu działalności.

Wraz z oświadczeniem o sytuacji majątkowej z [...] września 2018 r., strona złożyła formularz informacji przedstawianych przy ubieganiu się o pomoc de minimis. Jako inne okoliczności wskazujące na trudności w zakresie płynności finansowej wskazała bezzasadność żądania zapłaty podatku dochodowego (ryczałt).

DIAS zaznaczył też, że z analizy zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że wobec skarżącego było prowadzone postępowanie egzekucyjne. W dniu [...] lipca 2018 r. organ egzekucyjny dokonał zajęcia rachunku bankowego oraz wkładu oszczędnościowego w [...]. Zajęcie nie mogło zostać zrealizowane z powodu braku środków. Z uwagi na bezskuteczność egzekucji, organ egzekucyjny umorzył postępowanie egzekucyjne.

Następnie ocenił, że postępowanie przed organem I instancji przeprowadzone zostało zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, zaś zaskarżona decyzja nie narusza granic uznania administracyjnego.

Odnosząc się do przesłanek ważnego interesu podatnika, DIAS stwierdził, że obecna sytuacja finansowa strony nie jest na tyle trudna, żeby przesądziła o konieczności przyznania ulgi we wnioskowanym zakresie. Zobowiązania podatkowe mają charakter powszechny, natomiast możliwość udzielenia ulgi w spłacie jest odstępstwem od tej powszechności i powinna mieć charakter wyjątkowy. Obecnie nie występuje zagrożenie egzystencji strony, bowiem wysokość dochodu umożliwia pokrycie comiesięcznych wydatków ponoszonych na potrzeby bytowe oraz utrzymanie gospodarstwa domowego. Ponadto odmowa udzielenia wnioskowanej ulgi nie spowoduje konieczności sięgania przez Stronę do środków pomocy państwa, ze względu na niemożność zaspokojenia potrzeb materialnych.

Jednocześnie zastrzegł, że nie kwestionuje wagi podnoszonych przez stronę okoliczności, które w jej ocenie uzasadniają przyznanie przedmiotowej ulgi. Wskazuje jednak, że ważnego interesu podatnika nie można utożsamiać z subiektywnym przekonaniem o potrzebie umorzenia w całości lub w części zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, w sytuacji braku możliwości jednorazowego ich uregulowania.

Organ zaznaczył, że z materiału dowodowego nie wynika również, aby strona trwale utraciła możliwość zarobkowania. Dysponuje ona potencjałem umożliwiającym poprawę sytuacji finansowej. Posiada doświadczenie zawodowe i może podjąć zatrudnienie.

Z akt przedmiotowej sprawy wynika także, że syn strony jest na piątym roku studiów

i w przyszłości może podjąć pracę, co pozwoli na zmniejszenie wydatków strony na koszty utrzymania rodziny. Sytuacja finansowa skarżącego nie ma zatem charakteru trwałego i może ulec poprawie.

Organ stwierdził też, że w przedmiotowej sprawie nie zachodzi interes publiczny przemawiający za udzieleniem wnioskowanej ulgi. Rozpatrując zebrany materiał dowodowy pod kątem respektowania ogólnych wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej oraz sprawność działania aparatu państwowego, należy stwierdzić, że w analizowanym stanie faktycznym interes publiczny nie uzasadnia przyznania wnioskowanej ulgi. Naczelną zasadą systemu prawa podatkowego

w Polsce, znajdującą oparcie w przepisie art. 84 Konstytucji RP, jest powszechność opodatkowania. Natomiast udzielenie przywilejów podatkowych w spłacie podatków, do których należy umorzenie w całości zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę jest wyjątkiem od przywołanej wyżej zasady. Terminowe i rzetelne uiszczanie należności do budżetu państwa leży bowiem w interesie całego społeczeństwa, które nie powinno ponosić konsekwencji nie zastosowania się strony do obowiązków prawa podatkowego. Każdy powinien być świadomy ponoszenia ciężarów fiskalnych na rzecz Państwa. Przerzucenie odpowiedzialności za swoje zaległości podatkowe na osoby płacące regularnie podatki byłoby niezgodne z konstytucyjną zasadą równości obywateli wobec prawa i stawiałoby Stronę w uprzywilejowanej sytuacji względem podatników wywiązujących się z obowiązków fiskalnych. Organy są tylko wierzycielem Skarbu Państwa zobowiązanym do poboru podatków, dlatego też zwalnianie z ich zapłaty odbywa się sporadycznie, w przypadkach stwierdzenia, że podatnik bez pomocy Państwa nie jest i nie będzie w stanie jej uregulować.

Jednocześnie DIAS zauważył, że istnienia przesłanki interesu publicznego nie można wiązać wyłącznie z obowiązkiem ponoszenia przez podatników ciężarów publicznych, ani też uzależniać jej ziszczenie od nadzwyczajnych okoliczności powstania zaległości podatkowej. W rzeczywistości bywają sytuacje, w których sam rachunek ekonomiczny przemawia za zastosowaniem ulgi.

Dalej przypomniał, że zobowiązanie strony powstało wskutek jej własnych działań. Odwołujący jako formę opodatkowania prowadzonej działalności gospodarczej wybrał kartę podatkową, a więc powinien być świadomy, że zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych w ww. formie, opłacany jest niezależnie od uzyskiwanych dochodów. Strona posiadała środki finansowe, niemniej jednak nie regulowała należności podatkowych. Podkreślił, że istota prowadzenia działalności gospodarczej polega na tym, że jest prowadzona na własny rachunek i własne ryzyko. Podatnik ponosi zatem konsekwencje swoich decyzji. Powinien mieć świadomość, że nieodprowadzanie podatku skutkuje powstaniem dużej kwoty zobowiązania podatkowego oraz naliczeniem odsetek od zaległości nieuregulowanych w terminie płatności.

Według organu, przeciwko uznaniu, że w sprawie nie zachodzi interes publiczny przemawia również fakt, że skarżący, mimo, że dysponował niezbędnymi środkami finansowymi, zmuszony był, jak twierdzi, łożyć je na obsługę prawną procesów toczonych w obronie interesu Skarbu Państwa. Przyznanie ulgi płatniczej w tej sytuacji, tj. gdy podatnik świadomie nie odprowadzał podatku, byłoby poparciem działań niezgodnych z prawem i sprzeczne z zasadą powszechności i równości opodatkowania.

DIAS zauważył również, że stosownie do art. 209 § 1 O.p. oraz art. 18 ust. 2 ustawy

z dnia 13 listopada 2003r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (Dz.U.

z 2018 r., poz. 1530 ze zm. – dalej: u.d.j.s.t.), w przypadku stosowania ulg w zapłacie podatków stanowiących dochody jednostek samorządu terytorialnego, Naczelnik US może umarzać należności wyłącznie za zgodą przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego, czyli w tym przypadku za zgodą Burmistrza. Zgoda nie obliguje jednak organu podatkowego do pozytywnego załatwienia wniosku. Natomiast jej brak wyrażony przez organ samorządu terytorialnego powoduje niemożność wydania przez organ podatkowy pozytywnej dla podatnika decyzji, z uwagi na brak jednej

z przesłanek udzielenia ulgi. Dlatego, NUS pismem z [...] grudnia 2018 r. wrócił się

z prośbą do Burmistrza o zajęcie stanowiska w sprawie wniosku strony. Ten postanowieniem z [...] grudnia 2018 r. nie wyraził zgody na umorzenie przedmiotowej zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym w formie karty podatkowej za okres 1-10/2017 w kwocie 2.836,00 zł, uznając, że w ww. sprawie nie wystąpiły przesłanki "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego".

Ustosunkowując się z kolei do argumentów strony, dotyczących nieprawidłowości

w zakresie wypłat wynagrodzeń w spółce, DIAS zauważył, że pismem z [...] stycznia

małżonka strony została zawiadomiona przez Naczelnika US, że akta kontroli podatkowej, przeprowadzonej w ww. firmie, objęte są tajemnicą skarbową. Ponadto pismem z [...] marca 2018 r. DIAS ją poinformował, że ww. sprawa została objęta nadzorem tut. Izby Administracji Skarbowej. Również Szef Krajowej Administracji Skarbowej, udzielając jej odpowiedzi na wniosek o poinformowanie jakie konkretnie działania zostały podjęte wobec ww. podmiotu, w piśmie z [...] maja 2018 r. wyjaśnił, że charakteru informacji publicznej nie mają wnioski w sprawach indywidualnych, wnioski będące postulatem wszczęcia postępowania w innej sprawie, a także wnioski dotyczące przyszłych działań organów w sprawach indywidualnych. Jednocześnie zapewnił ją, że organy w żadnym wypadku nie uchylają się od wykorzystywania przekazywanych przez podatników informacji, dotyczących nieprawidłowości w rozliczeniach podatkowych innych podmiotów, niezależnie od możliwości udzielania przez organ informacji w tym zakresie.

Ponadto DIAS poinformował, że zażalenie na postanowienie NUS z [...] sierpnia 2018 r. w przedmiocie oddalenia skargi na czynności egzekucyjne polegające na zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w [...]., zostało rozpatrzone w odrębnym postępowaniu.

Jednocześnie organ wyjaśnił, że w sprawach udzielenia ulg w spłacie zobowiązań podatkowych nie obowiązuje zasada powagi rzeczy osądzonej.

W skardze na powyższe orzeczenie strona podobnie jak w postępowaniu przed organami skoncentrowała się na omówieniu okoliczności dotyczących formułowanych wobec spółki - byłego pracodawcy jej małżonki - zarzutów odnośnie działania przez tę spółkę na szkodę Skarbu Państwa poprzez zaniżanie podstaw opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu wypłacanych wynagrodzeń oraz deklarowanych składek na ubezpieczenia społeczne.

W odniesieniu do wydanych w toku postępowań decyzji skarżący podniósł zarzut "bezprzedmiotowości i braku merytoryczności".

W motywach zarzucił, że uzasadnienie decyzji DIAS nie odniosło się w żaden sposób do przestawionych w przedostatnim akapicie odwołania zasadniczych argumentów, zaledwie prześlizgując się przez nie w formie cytowania jego słów, które według niego stanowią o meritum tej sprawy.

W jego ocenie, DIAS, utrzymując w mocy decyzję organu I instancji, uznał za słuszne działania tegoż urzędu oraz Urzędu Skarbowego, które to utrudniają jej normalne prowadzenie działalności gospodarczej i wywierają druzgocący wpływ na stan budżetu domowego.

Ponadto zakwestionował motywy, jakimi kierują się w swoich działaniach lubuscy urzędnicy skarbowi. W jego ocenie działania ich "skoncentrowane są na uniemożliwianiu normalnego funkcjonowania obywatelom którzy to od wiosny 2015 r. bezustannie mówią, że spółka to złodziej okradający Skarb Państwa.

Strona wskazała, że właściciel spółki przyznał się przed Sądem Rejonowym

w [...] do procederu dwutorowości wypłat w ww. spółce, za co w dniu [...] listopada 2017 r. został skazany prawomocnym wyrokiem tegoż sądu. W ocenie skarżącego, fakt ten podważa ustalenia wynikające z kontroli Urzędu Skarbowego, przeprowadzonej w spółce, z której to wynika, że dwutorowość wypłat nie miała miejsca. Zdaniem strony oznacza to, że DIAS utrzymując w mocy decyzję organu I instancji zignorował argumenty przedstawione przed gorzowskimi Sądami Pracy.

Skarżący podniósł również, że zmuszony był wnieść pozew do Sądu Pracy przeciwko ZUS w sprawie zapłaty wymagalnych składek pomimo faktu nieprowadzenia działalności gospodarczej. Rozprawa została odroczona na dzień 2 września 2019 r. Strona zauważyła także, że wysokość ustalonego przez Urząd Skarbowy

należnego podatku jest uzależniona od decyzji ZUS. Nadmieniła, że Urząd Skarbowy domaga się zapłaty podatków od nieprowadzonej działalności gospodarczej i ignoruje fakt, że nie mogła jej podjąć i prowadzić z uwagi na to, że jej działania skoncentrowane były na udowadnianiu przed sądami nieprawidłowości w wypłatach dla pracowników spółki.

Skarżący zakwestionował ponadto przedstawione w zaskarżonej decyzji uzasadnienie dotyczące wystąpienia ważnego interesu publicznego.

W odpowiedzi na skargę DIAS uznał argumenty skargi za bezpodstawne. Wniósł

o jej oddalenie.

Wojewódzki Sad Administracyjny zważył, co następuje;

Kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U.

z 2018 r., poz. 1302 ze zm., dalej: p.p.s.a.) lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Stosownie zaś do treści art. 134 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. Granice orzekania wyznaczone są tylko i wyłącznie granicami sprawy rozpatrywanej przez Sąd, czyli ogółem elementów stosunku administracyjnoprawnego będącego przedmiotem zaskarżonej decyzji.

Oceniając skarżoną decyzję w świetle wskazanych powyżej kryteriów uznać należy, że z przyczyn przedstawionych poniżej doszło do naruszenia przepisów prawa w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd stwierdził naruszenie przepisu materialnoprawnego - art. 67a § 1 O.p. oraz przepisów postępowania (art. 122 O.p.,

art. 187 § 1 O.p., art. 191 O.p., art. 124 O.p.),, co uzasadniało uchylenie obu decyzji organów podatkowych i postanowienia Burmistrza z [...] grudnia 2018 r. znak: [...].

Tytułem wstępu w pierwszej kolejności wskazań jednakże należy, że przedmiotem zaskarżenia w badanej sprawie jest decyzja DIAS wydana w zakresie odmowy umorzenia zryczałtowanego podatku dochodowego w formie karty podatkowej za okres 1-10/2017. Orzeczenie to, jak i je poprzedzające, zostało wydane

w następstwie postanowienia Burmistrza z [...] grudnia 2018 r., który nie wyraził zgody na umorzenie zryczałtowanego podatku dochodowego w formie karty podatkowej za okres styczeń - październik 2017 r. w kwocie 2.836,00 zł.

Jest to okoliczności na tyle istotna, że determinowała sposób prowadzenia postępowania przez NUS, albowiem wpływy ze wskazanego podatku stanowią dochód własny gminy (art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. e) u.d.j.s.t.). W przypadku bowiem, gdy podatek stanowiący w całości dochody jednostek samorządu terytorialnego pobierany jest przez urząd skarbowy, naczelnik tego urzędu może umarzać, odraczać termin zapłaty lub rozkładać na raty należności oraz zwalniać płatnika z obowiązku pobrania bądź ograniczać pobór należności wyłącznie za zgodą przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego (art. 18 ust. 2 u.d.j.s.t.). Dodać przy tym trzeba, że zgodnie

z art. 18 ust. 1 u.d.j.s.t., do udzielania ulg podatkowych, umarzania, rozkładania na raty i odraczania terminów płatności należności z tytułu podatków i opłat stanowiących dochody jednostek samorządu terytorialnego, a także zwalniania z obowiązku pobrania bądź ograniczenia poboru tych należności mają zastosowanie przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa. Stosownie natomiast do treści art. 18 ust. 3 u.d.j.s.t.,

w przedmiocie ww. ulg przewodniczący zarządu jednostki samorządu terytorialnego wydaje postanowienie, na które nie przysługuje zażalenie.

Powyższe oznacza, na co zresztą zwróciły uwagę same organy podatkowe, że stanowisko przewodniczącego jednostki samorządu terytorialnego (tu - Burmistrza) odmawiające wyrażenia zgody na umorzenie, w zakresie wynikającym z treści art. 18 ust. 2 ustawy, jest dla organu podatkowego rozstrzygającego kwestię zwolnienia opisanego w art. 67 a § 1 pkt 3 O.p. wiążące.

W świetle art. 18 ust. 2 u.d.j.s.t., udzielenie ulgi w zryczałtowanym podatku dochodowym w formie karty podatkowej możliwe jest wyłącznie za zgodą przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego, wydanej w formie postanowienia. Zgoda, o której mowa w tym przepisie jest dodatkową przesłanką materialnoprawną (poza określonymi w art. 67a O.p.), która musi zostać spełniona, aby możliwe było uwzględnienie wniosku o udzielenie takiej ulgi. Niewyrażenie takiej zgody skutkuje niemożliwością wydania przez organy podatkowe pozytywnej dla podatnika decyzji, z uwagi na brak jednej z przesłanek udzielenia wnioskowanej przez niego ulgi, tj. umorzenia zaległości podatkowej (tu) w zryczałtowanym podatku dochodowym płaconym w formie karty podatkowej (por. wyrok NSA z 2 czerwca 2015 r., sygn. akt

II FSK 867/15).

Innymi słowy, organy podatkowe orzekając w tej sprawie były na mocy tego przepisu związane postanowieniem Burmistrza. W konsekwencji tego stanu rzeczy, w sprawie istotne znaczenie ma treść art. 135 p.p.s.a. Sądowa kontrola decyzji o odmowie umorzenia zaległości podatkowej musi wobec tego obejmować również ww. postanowienie. Zgodnie bowiem z art. 209 O.p. jeżeli przepis prawa uzależnia wydanie decyzji od zajęcia stanowiska przez inny organ, w tym wyrażenia opinii lub zgody albo wyrażenia stanowiska w innej formie, decyzję wydaje się po zajęciu stanowiska przez ten organ.

W orzecznictwie sądowoadministracyjnym przyjmuje się, że postanowienie

w przedmiocie zgody na udzielenie pomocy wskazanej w art. 18 ust. 1 u.d.j.s.t. jest klasycznym przykładem postanowienia wydawanego w ramach współdziałania organów, o którym mowa w art. 209 § 1 O.p. Organ samorządowy zajmuje stanowisko na podstawie zebranego przez naczelnika urzędu skarbowego materiału dowodowego, może jednak przeprowadzić w razie potrzeby postępowanie wyjaśniające (art. 209 § 4 O.p.). Bierze on pod uwagę przesłanki umorzenia wynikające z O.p. Niewyrażenie zgody przez przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego powoduje niemożność wydania przez organ podatkowy decyzji pozytywnej dla podatnika (płatnika) z uwagi na brak jednej z przesłanek udzielenia ulgi (identycznie jak

w przypadku braku ważnego interesu podatnika czy interesu publicznego). Zgoda przewodniczącego (tak jak istnienie ważnego interesu podatnika czy interesu publicznego) nie obliguje jednak organu podatkowego do pozytywnego załatwienia wniosku (por. uchwała 7 sędziów NSA z 1 marca 2010 r., sygn. akt II FPS 9/09).

W w/w uchwale NSA stwierdził również, że postanowienie przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego w przedmiocie ulgi podatkowej, o którym mowa

w art. 18 ust. 3 u.d.j.s.t. nie podlega zaskarżeniu do sądu administracyjnego, sąd administracyjny powinien jednak dokonać kontroli jego legalności przy rozpoznawaniu skargi na decyzję dyrektora izby skarbowej, stosownie do art. 134 § 1 i art. 135 p.p.s.a. Należy również zauważyć, że ani w przepisach ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, ani w przepisach Ordynacji podatkowej nie ma żadnej podstawy prawnej do zmiany tak wydanego postanowienia.

W ramach uwag ogólnych warto też przypomnieć, że kwestię umorzenia zaległości podatkowych reguluje przepis, który był podstawą wydanych w sprawie decyzji, to jest art. 67a § 1 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może: 1) odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty; 2) odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek; 3) umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

Przyznanie ulgi na podstawie powyższego przepisu objęte jest tzw. uznaniem administracyjnym. W art. 67a § 1 pkt 3 O.p. przewidziane zostały dwie przesłanki, przy zaistnieniu których organ podatkowy może w drodze decyzji zastosować ulgę podatkową – ważny interes podatnika lub interes publiczny, spójnik lub użyty

w przepisie wskazuje przy tym na to, iż wystarczy spełnienie tylko jednej z nich. Instytucja umorzenia zaległości podatkowych ma charakter uznaniowy w sensie dopuszczalności wyboru konsekwencji prawnych sytuacji opisanej w hipotezie normy prawnej. Stąd też w przypadku stwierdzenia, że w sprawie występuje którakolwiek

z przesłanek określonych w art. 67a § 1 O.p. (ważny interes podatnika lub interes publiczny albo obie przesłanki łącznie) - organ w sposób uznaniowy podejmuje decyzję o wyborze alternatywy - czy przyznać podatnikowi ulgę w spłacie zobowiązań podatkowych, czy też nie (por. wyroki NSA: z 26 sierpnia 2016 r., sygn. akt II FSK 3481/15 oraz z 28 stycznia 2016 r., sygn. akt II FSK 2887/13).

Decyzja uznaniowa musi być poprzedzona dokładnym ustaleniem stanu faktycznego sprawy. Wynika to z art. 122 O.p., zgodnie z którym w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Jednak zauważyć należy, że nawet po ustaleniu wszystkich okoliczności faktycznych organ nie może podejmować decyzji w sposób arbitralny. Uznaniowość polega bowiem na tym, że organ administracji posiada swobodę w doborze kryteriów, jakimi będzie się kierował przyznając ulgę bądź odmawiając jej przyznania i nie jest w tym zakresie związany jakimś narzuconym przez ustawodawcę katalogiem okoliczności, które zmuszałyby go do udzielenia ulgi. Niemniej, uznaniowość nie może być utożsamiana z pełną dowolnością. Organ administracji musi wskazać, czym się kierował, udzielając bądź odmawiając udzielenia ulgi, kryteria przez niego przyjęte muszą mieć związek z celem ulgi, sytuacją wnioskodawcy, możliwościami organu itd. Uzasadniając wybór rozstrzygnięcia uznaniowego, organ musi przedstawić jasną i przekonywującą argumentację, zarówno co do faktów, jak i prawa. Innymi słowy, uznając, że podatnik znajduje się w sytuacji, w której możliwe jest zastosowanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych na organie ciąży obowiązek należytego wyjaśnienia, dlaczego w ramach uznania administracyjnego odmawia jednak jej udzielenia.

Każda decyzja organu podatkowego winna zawierać m. in. uzasadnienie faktyczne

i prawne (art. 210 § 1 pkt 6 O.p.). Zgodnie z § 4 tego przepisu. uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. W odniesieniu do decyzji uznaniowych

w orzecznictwie wskazuje się, że wymogi, jakim powinna odpowiadać decyzja wydana w ramach uznania administracyjnego, są dalej idące niż ma to miejsce w odniesieniu do decyzji związanej.

Sądowa kontrola legalności tzw. decyzji uznaniowych sprowadza się zatem do oceny czy organ podatkowy prawidłowo zgromadził materiał dowodowy oraz czy wyciągnięte wnioski w zakresie merytorycznym decyzji (w tym przypadku – o odmowie umorzenia zaległości podatkowej) mają swoje uzasadnienie w zebranym materiale dowodowym oraz czy dokonana ocena mieści się w ustawowych granicach, zaś wyciągnięte wnioski są logiczne i poprawne.

Powyższe rozważania dotyczące decyzji uznaniowych odnieść należy w pełni do procedowania przez przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego, który współdziała z naczelnikiem urzędu skarbowego w rozpatrzeniu wniosku

o zastosowanie ulgi w spłacie podatków i opłat stanowiących dochody jednostek samorządu terytorialnego i przy wyrażeniu zgody (odmowie wyrażenia zgody) na jej zastosowanie, powinien uwzględnić przesłanki zawarte w art. 67a § 1 O.p.

Jak zostało to już powyżej zaznaczone, w przypadku ulg podatkowych, których udzielenie uzależnione jest od stanowiska przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego, oceny wystąpienia przesłanek przyznania ulgi w pierwszej kolejności dokonuje ten organ. A skoro stanowisko przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego ma znaczenie przesądzające o odmowie przyznania ulgi, to szczególnego znaczenia nabiera uzasadnienie tego stanowiska. Powinno ono zawierać rozważania co do wystąpienia przesłanek określonych w art. 67a § 1 O.p., analizę sytuacji podatnika oraz wskazanie przyczyn podjętego w tej kwestii stanowiska (por. wyrok WSA w Warszawie z 22 maja 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 1373/16).

Innymi słowy, postanowienie, które nie uwzględnia wniosku strony, powinno być uzasadnione w sposób pozwalający na poznanie motywów, jakimi kierował się przewodniczący zarządu jednostki samorządu terytorialnego. Na podmiocie wyrażającym takie stanowisko ciąży szczególny obowiązek jasnego i czytelnego wyjaśnienia jakie przyczyny skłoniły go do takiego, a nie innego rozstrzygnięcia, zaś dokonując oceny istnienia przesłanek, o których mowa w art. 67a § 1 O.p. organ musi mieć na uwadze całokształt okoliczności sprawy. Z uzasadnienia takiego postanowienia powinno wynikać, że dokonał on oceny zgromadzonego materiału dowodowego

w sposób odpowiadający regule wynikającej z art. 191 O.p., a uzasadnienie tego aktu winno odpowiadać art. 210 O.p. Orzeczenie powinno być uzasadnione w taki sposób, aby możliwa była kontrola przesłanek stanowiących podstawę jego wydania oraz realizowana zasada przekonywania, o której mowa w art. 124 O.p.

W sytuacji, gdy organ (przewodniczący zarządu jednostki samorządu terytorialnego) decyduje się odmówić zastosowania wnioskowanej ulgi (nie wyraża zgody na jej zastosowanie), ale również wówczas, gdy uwzględnia wniosek podatnika (wyraża zgodę), powinien jasno i czytelnie wyjaśnić, jakie przyczyny skłoniły go do takiego, a nie innego rozstrzygnięcia. Organ ma obowiązek wskazać konkretne okoliczności, które uzasadniają bądź nie uzasadniają potraktowanie podatnika w sposób szczególny na tle innych podatników wykonujących swoje zobowiązania należycie. W innym przypadku organ naraża się na zarzut przekroczenia granic uznania administracyjnego.

Mając na względzie powyższe uwagi Skład Orzekający w sprawie doszedł do przekonania, że analiza procesu decyzyjnego Burmistrza budzi poważne zastrzeżenia. Przyglądając się bowiem treści wydanego postanowienia zauważyć należy, że organ ten w pierwszej kolejności, w bardzo skrótowy sposób omówił kryteria i zasady udzielania ulg podatkowych (k- 2 postanowienia). Następnie ograniczył się do lakonicznego zrelacjonowania sytuacji rodzinnej i majątkowej skarżącego (k- 2/3 postanowienia). W dalszym fragmencie orzeczenia stwierdził, że "zasadne jest również braku wystąpienia interesu publicznego". Przy czym, tę przesłankę powiązał głównie

z konstytucyjną zasadą równości i powszechności opodatkowania, co jak wyjaśnił oznacza konieczność zapłaty należnych podatków wynikających z przepisów prawa

i obowiązek organów podatkowych do ich egzekwowania (k-3 postanowienia).

W końcowej zaś części postanowienia Burmistrz wskazując, że przesłankę ważnego interesu podatnika należy wiązać z sytuacją, gdy z powodów nadzwyczajnych, losowych przypadków podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych, stwierdził, że ze zgromadzonego w sprawie materiału wynika, że sytuacja taka nie miała miejsca.

Orzeczenie Burmistrza cechuje lakoniczność i ogólnikowość. Uzasadnienie w/w postanowienia potwierdza bowiem, że Burmistrz dokonał arbitralnej, pobieżnej a przez to dowolnej analizy sytuacji skarżącego. Jego obowiązkiem było natomiast sporządzenie rzetelnej, kompleksowej oceny zgromadzonego materiału dowodowego w konfrontacji z obu przesłankami – ważnym interesem podatnika i interesem publicznym. Tymczasem organ ten ograniczył się właściwie do szczątkowego powielenia opisu sytuacji skarżącego, posiłkując się w tym względzie pismem NUS z [...] grudnia 2018 r. Nie podał wyczerpujących powodów dla których nie została w jego ocenie spełniona przesłanka ważnego interesu podatnika. Za takie nie sposób bowiem uznać właściwie jednozdaniowego stwierdzenie organu o braku powodów nadzwyczajnych, losowych przypadków przez które strona nie mogłaby uregulować zaległości podatkowych.

W tym miejscu warto zauważyć, że NUS występując do Burmistrza w piśmie z [...] grudnia 2018 r. o zajęcie stanowiska w trybie art. 209 § 1 O.p., powołał się na orzeczenie WSA w Gorzowie z 5 czerwca 2013 r. sygn. akt I SA/Go 191/13 czym zwrócił uwagę, na konieczność sporządzenia prawidłowego uzasadnienia postanowienia organu samorządowego. Winno ono bowiem odzwierciedlać proces jego rozumowania. Zatem, organ ten uzasadniając wybór rozstrzygnięcia uznaniowego, był zobowiązany do przedstawienia jasnej i przekonywującej argumentacji, zarówno co do faktów, jak i prawa. To na tym organie ciążył obowiązek należytego wyjaśnienia, dlaczego w ramach uznania administracyjnego odmówił udzielenia wnioskowanej ulgi.

Powyższych standardów postanowienie Burmistrza nie spełnia.

Wprawdzie organy podatkowe dokonały rozważenia ustawowych przesłanek zastosowania ulgi. Niemniej jednak, zdaniem Sądu, nie jest możliwe uznanie, że w ten sposób dokonano sanowania wadliwego postanowienia Burmistrza, który nie dokonał rzetelnej analizy sytuacji osobistej, majątkowej, finansowej strony, a przynajmniej taka nie znalazła odzwierciedlenia w uzasadnieniu wydanego przez niego postanowienia. Trzeba pamiętać, na co zresztą wskazały same organy, że w zakresie odmowy wyrażenia zgody na umorzenie przez Burmistrza, są związane jego stanowiskiem.

Burmistrz więc winien był dokonać analizy interesu publicznego i ważnego interesu podatnika w aspekcie wnioskowanej przez skarżącego ulgi oraz omówić kwestię faktycznej możliwości wywiązania się strony ze swojego zobowiązania. Podjęcie rozstrzygnięcia w tym zakresie, następuje w oparciu o analizę realnych możliwości wykonania obowiązku przez stronę.

Co do pierwszej z wymienionych przesłanek należy dodać, że pogląd przyjęty przez Burmistrza sprowadzający się głównie do ujmowania jej w aspekcie respektowania zasady powszechności i konieczności płacenia podatków jest zbyt zawężający. Jeśli chodzi o przesłankę interesu publicznego, to Sąd podziela stanowisko prezentowane

w orzecznictwie (m.in. w wyroku WSA w Gdańsku z 28 maja 2019 r. sygn. akt I SA/Wr 91/19), że pojęcie to odnosi się również do sytuacji, w których wyegzekwowanie podatku zmusiłoby podatnika do korzystania z pomocy społecznej, jak i w tym kręgu należy umiejscowić także odstąpienie od dochodzenia należności publicznoprawnych, jeśli ich przymusowe dochodzenie jest z góry skazane na niepowodzenie,

a nieskuteczna egzekucja wygenerowałaby tylko zbędne koszty i zaangażowanie organów państwa. W niniejszej sprawie Burmistrz nie zweryfikował realnej możliwości uzyskania środków na uregulowanie należności głównej oraz możliwości płatniczych skarżącego. Nie przedstawił również żadnych argumenty, dla których sytuacja finansowa gminy miałaby sprzeciwić się udzieleniu spornej ulgi, i co mogłoby uzasadniać naruszenie interesu publicznego w przypadku umorzenia wnioskowanej kwoty.

Podobnie, organ ten nie zajął jakiegokolwiek stanowiska co do przyczyn powstania zaległości i podnoszonych na tym tle przez skarżącego argumentów. Sąd zwraca uwagę, że w orzecznictwie się przyjmuje, że w postępowaniu w przedmiocie ulg podatkowych należy mieć na uwadze nie tylko aktualną sytuację podatnika, ale również przyczyny które doprowadziły do powstania należności podatkowych, które nieuregulowane w terminie przekształciły się w zaległość podatkową (tak też: wyrok NSA z 15 lipca 2016 r., sygn. akt II FSK 1685/16).

Wskazane powyżej braki oznaczają, że wydający postanowienie w sprawie Burmistrz naruszył przepisy Ordynacji podatkowej, tak co do podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia sprawy (art. 122 O.p.) oraz zgromadzenia i rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 187 § 1 O.p.),

jak i przepis art. 191 O.p. nakazujący ocenę w sposób swobodny, jednak nie dowolny, całego zebranego materiału dowodowego. Organ ten nie uzasadnił również swojego stanowiska w sposób, o którym mowa w art. 124 O.p., przy czym naruszenie tych przepisów miało istotny wpływ na wynik sprawy.

Należy podkreślić, że analiza, do przeprowadzenia której organ jest zobowiązany - nie powinna się ograniczać do jedynie powielenia / w znaczeniu powtórzenia ustaleń poczynionych na podstawie zgromadzonego w toku przeprowadzonego postępowania materiałów. To musi być samodzielna ocena organu dokonana w kontekście przesłanek warunkujących udzielenie wnioskowanej ulgi.

Ze wskazanych powodów konieczne było uchylenie postanowienia Burmistrza, jako zawierającego rozstrzygnięcie arbitralne i dowolne. Naruszenie wyżej wskazanych przepisów postępowania niewątpliwie miało istotny wpływ na wynik sprawy. Wadliwość postanowienia Burmistrza miała niewątpliwie decydujący wpływ na rozstrzygnięcia wydane w niniejszej sprawie przez organy podatkowe, gdyż oparły się one na stanowisku wyrażonym w ww. postanowieniu. Konieczność wyeliminowania z obrotu prawnego tego postanowienia skutkowała potrzebą uchylenia również zaskarżonej decyzji DIAS i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji.

Rozpoznając sprawę ponownie organ wyrażający zgodę na umorzenie podatkowych należności, winien - uwzględniając uwagi co do rozumienia przesłanek "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego" - w sposób pełny, całościowy

i dogłębny dokonać analizy sytuacji życiowej, materialnej i finansowej strony. Co ważne – a co podkreśla się w orzecznictwie – pojęcia ważnego interesu podatnika nie można ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych, czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie zaległości podatkowych, albowiem pojęcie to funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu, uwzględniającym nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale również normalną sytuację ekonomiczną podatnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków, (wyrok NSA z 10 marca 2010 r.,

I FSK 31/08). Przeprowadzona analiza winna również obejmować ocenę argumentów powoływanych przez stronę a dotyczących przyczyn powstania spornych zaległości podatkowych.

Koniecznym jest też podkreślenie, że zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 153 P.p.s.a. przy ponownym rozpoznaniu sprawy zarówno Burmistrz, jak również organy podatkowe związani są oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania wyrażonymi

w niniejszym wyroku.

Mając na uwadze powyższe, Sąd działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a)

i c) p.p.s.a., w związku art. 135 p.p.s.a., uchylił zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję NUS z [...] stycznia 23019 r. oraz postanowienia Burmistrza z [...] grudnia 2018 r. O kosztach postępowania w sprawie orzeczono w myśl art. 200 p.p.s.a.

Wszystkie powoływane w niniejszym wyroku orzeczenia są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie - www.orzeczenia.nsa.gov.pl.