Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 491/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2014-11-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187, art. 191, art. 210 par. 1 pkt 4, 6, par. 4,
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 7 ust. 5, ust. 1 pkt 5, art. 3 ust. 1 pkt 4, art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a, , b, art. 6 ust. 1 pkt. 4, art. 4ust. 1 pkt 2, 3, ust. 7,
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.
article: art. 6, art. 8 ust. 1, art. 9 ust. 1,
journal: Dz.U. 2003 nr 96 poz 873
law: Ustawa z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie
article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Artur Adamiec, Sędziowie Sędzia WSA Maria Grabowska (spr.), Sędzia WSA Ewa Rojek, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Anna Adamczyk, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 27 listopada 2014 r. sprawy ze skarg Syndyka Masy Upadłości L. K. sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K.: - z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2010 r., - z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2011 r., - z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2012 r. oddala skargi.


UZASADNIENIE

Decyzjami z [...] r. nr [...],[...]i [...]Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. uchyliło decyzje Burmistrza Miasta i Gminy K. z [...]r. znak odpowiednio: [...],[...]i [...]orzekające o określeniu dla L. K. Spółka z o.o. w likwidacji w M. (dalej "Spółka") podatku od nieruchomości za 2010, 2011 i 2012 r. w wysokości odpowiednio 755.841 zł, 773.370 zł i 794.560 zł oraz orzekło o opodatkowaniu posiadanej przez Spółkę nieruchomości podatkiem od nieruchomości w wysokości 747.912,20 zł (na 2010 r.), 765.232 zł (na 2011 r.) i 786.077,70 zł (na 2012 r.).

Organ wskazał, że Spółka w złożonej deklaracji na rok 2010 wykazała do opodatkowania grunt związany z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 1250 m2 oraz budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 49,56 m2, wyliczając podatek na kwotę 1.741 zł. Jednocześnie wykazała do zwolnienia z podatku na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 5 i 3 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (j.t. Dz.U. z 2010 r. nr 95, poz. 613 ze zm., ,,dalej jako "u.p.o.l.") budowle

o wartości 182.358,10 zł, grunt o pow. 703.950 m2 oraz budynki o pow. 1142 m2.

W 2011 r. Spółka, wykazując do opodatkowania te same powierzchnie gruntów

i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej co w 2010 r., wyliczyła podatek o wartości 1802 zł z uwagi na wyższe niż w 2010 r. stawki podatku,

a do zwolnienia wykazała te same powierzchnie gruntów i budynków co w 2010 r., przyjmując jedynie wyższą wartość budowli (6.147.698 zł) z uwagi na wybudowanie dwóch utwardzonych powierzchni manewrowych na drodze startowej. Natomiast

w 2012 r. podatnik do opodatkowania wykazał związane z prowadzeniem działalności gospodarczej grunty o pow. 1190 m2, budynki o pow. 162,36 m2 oraz budowle o wartości 121.770 zł, wyliczając podatek w wysokości 6.387,83 zł i wykazując do zwolnienia z opodatkowania grunty o pow. 704.010 m2, budynki o pow. 1029,20 m2 oraz budowle o wartości 771.900 zł. Jak zauważył organ, Spółka - składając deklaracje za ww. lata - wykazywała do opodatkowania najwyższymi stawkami jedynie przedmiot opodatkowania, który wykorzystywała sama do działalności gospodarczej. Pozostałe przedmioty wykazywała jako zwolnione z opodatkowania powołując się na to, że cały teren lotniska wraz z infrastrukturą jest zajęty przez A. K. na potrzeby jego działalności statutowej.

Przedmiotem sporu jest zasadność określenia Spółce zobowiązań podatkowych za lata 2010 – 2012 od całości gruntów, budynków i budowli, których Spółka jest posiadaczem.

Organ - przywołując treść art. 3 u.p.o.l. - podniósł, że załączona do akt sprawy umowa użyczenia z 1 września 2004 r. zawarta między Województwem Ś. a Spółką wskazuje, iż użyczający oddał Spółce w użyczenie położoną w M. P. zabudowaną nieruchomość (nr KW 6817) oznaczoną w ewidencji gruntów jako działki nr 874/4, 874/6, 874/8, 874/10 i nr 898 o łącznej pow. 71.4740 ha. Nieruchomość oddano do realizacji zadań Spółki z zachowaniem prawa A. K. do nieodpłatnego korzystania z lotniska i jego infrastruktury technicznej w celu prowadzenia działalności statutowej. W § 3 umowy Spółka potwierdziła przejęcie nieruchomości składając oświadczenie, że znany jest jej stan. W umowie zawarto też zastrzeżenie, że faktyczne przekazanie nieruchomości nastąpi protokołem zdawczo-odbiorczym przy udziale A.. Powyższa umowa użyczenia znalazła odbicie w zapisach ewidencji gruntów i budynków, gdzie w wypisie z 22 maja 2012 r. Starosta K. wykazał, że działki o nr 898 oraz 1102/4 oznaczone jako inne tereny komunikacyjne o łącznej pow. 70.1939 ha stanowią własność Województwa Ś. i są w użytkowaniu Spółki. Kolegium wskazało również na treść księgi wieczystej KW KI1L 6817/9, w której 18 lutego 2005 r. został ujawniony właściciel (Województwo Ś.) działek nr 1102/1, 1102/2, 1102/3, 1102/4 oraz nr 898 o łącznej pow. 704.290 m2 (po zmianie dokonanej w oparciu o umowę darowizny AN Rep.5281/2006 z 27 września 2006 r. jako właściciela działki nr 1102/1 i 1102/3 ujawniono Gminę M.). Organ wyjaśnił, że podana w zapisach ewidencyjnych powierzchnia działek 701.939 m2, powstała na podstawie decyzji Starosty K. z 18 października 2004 r. nr GN.II.7436-6-31/04. Ujawniono wówczas działkę nr 1102 o pow. 71.3340 ha powstałą z połączenia działek nr 874/4, 874/6, 874/7, 874/8, odnośnie nr działki 898 nie dokonywano zmian w okresie od 2006 r. do 2012 r. W 2006 r. w ewidencji gruntów ujawniono podział działki nr 1102 na działki o nr 1102/1 - 0.2351 ha, 1102/2 - 0.3261 ha, 1102/3 - 0.7189 ha oraz 1102/4 - 70.0539 ha, oraz zgodnie z umową darowizny AN Rep.5281/2006 z 27 września 2006 r. - Gminę M. jako właściciela działki nr 1102/1 i 1102/3. Z kolei w 2011 r. ujawniono Gminę M. jako użytkownika działki nr 1102/2 zgodnie z umową użyczenia z 7 lipca 2010 r. W ewidencji gruntów nie ujawniono innych zmian, które miałyby wpływ na zmianę powierzchni i rodzaju użytków gruntowych. Kolegium zauważyło przy tym, że - mimo przekazania przez Województwo Ś. Gminie M. działki nr 1102/1 i 1102/3 na podstawie umowy darowizny, zaś działki nr 1102/2 w użyczenie - zawarta między Województwem Ś. a Spółką umowa użyczenia z 1 września 2004 r. nie została zmieniona.

Odnosząc się do powyższych ustaleń organ wskazał, że jeżeli posiadanie nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego wynika z umowy zawartej z właścicielem lub z innego tytułu prawnego, to podatnikiem podatku od nieruchomości będzie posiadacz nieruchomości. Art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a u.p.o.l. nakłada przy tym obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości na posiadacza zależnego. Organ dodał, że przyjęta wobec Spółki do opodatkowania w latach 2010 – 2012 powierzchnia gruntu wynika z zapisów ewidencji gruntów prowadzonej przez Starostę K., której uwzględnienie przy wymiarze podatku nakazują przepisy art. 21 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne oraz art. 7a ust. 1 i ust. 2 u.p.o.l. W 2010 r. Spółka przez 7 miesięcy posiadała grunt o pow. 705.201 m2, a przez 5 miesięcy grunt o pow. 701.939 m2. (zmiana powierzchni posiadanego gruntu w ciągu roku wynikająca z zawarcia między Województwem Ś. a Gminą M. umowy użyczenia działki nr 1102/2 spowodowała wygaśniecie po stronie Spółki obowiązku podatkowego w oparciu o art. 6 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. od miesiąca sierpnia 2010 r.). Natomiast w 2011 r.

i w 2012 r. Spółka posiadała grunty o pow. 701.939 m2.

W celu wyjaśnienia, jakie budynki i budowle przeszły w posiadanie Spółki

w dacie podpisywania umowy użyczenia z 1 września 2004 r. Kolegium zwróciło się do stron umowy o dołączenie do akt sprawy protokołu zdawczo-odbiorczego wymienionego w § 3 umowy z 1 września 2004 r. W odpowiedzi na wezwanie właściciel nieruchomości wskazał, że nie posiada protokołu przekazania nieruchomości, gdyż pozostał on we władaniu przedstawiciela Spółki. Zdaniem Spółki protokół nie został w ogóle sporządzony, co wynika z wyjaśnień G.S. (pełniącego wówczas funkcje prezesa zarządu Spółki). Kolegium zwróciło się ponadto do Wojewódzkiego Inspektora Nadzoru Budowlanego w K. celem wyjaśnienia, czy w latach 2003-2009 na działkach nr 1102/4 oraz 898 powstały obiekty budowlane, które wymagały wydania decyzji o pozwoleniu na budowę i decyzji w sprawie wyrażenia zgody na użytkowanie tych obiektów. W odpowiedzi Ś. Wojewódzki Inspektor Nadzoru Budowlanego w K. wyjaśnił, że hangar realizowany przez E. M. sp z o.o. został przekazany do użytkowania 28 listopada 2003 r., hangar realizowany przez A. M. został przekazany do użytkowania 5 sierpnia 2010 r., a budynek gospodarczo-garażowy realizowany przez A. K. został przekazany do użytkowania 13 kwietnia 2011 r. Z wyjaśnień Wojewody Ś. wynika ponadto, że poza przejęciem przez Województwo Ś. od Spółki zamiaru robót budowlanych polegających na remoncie dwóch utwardzonych nawierzchni na końcach pasa startowego wraz z niezbędną przebudową sieci w latach 2009-2012 w stosunku do nieruchomości nie wpłynęły wnioski o pozwolenie na budowę i organ nie wydawał decyzji. Natomiast z dokonanych na nieruchomości oględzin oraz ustaleń biegłej wynika, że na będącej w użytkowaniu Spółki nieruchomości znajdowało się 14 budynków o następującej powierzchni użytkowej: budynek administracyjny - 289,37m2, budynek warsztatowy - 193,03m2, remiza strażacka - 19,37 m2, garaże - 109,92m2, budynek magazynowy - 241,74 m2, budynek "HOTELOWY" - 196,56 m2, hangar drewniany - 499,19 m2, hangar tzw. "M." - 211,85 m2, hangar drewniany - 268,20 m2, hangar murowany - 289,06 m2, magazyn paliw i smarów - 35,05 m2, magazyn paliw - 11,72 m2, hangar "A.U" - 1080,87 m2 oraz hangar przy hangarze "A.U" -535,00 m2.

W oparciu o dokonane ustalenia Kolegium wskazało, że hangar "M." o pow. 211,85 m² oraz budynek gospodarczo-garażowy realizowany przez A. K. (nazwany przez biegłą magazynowym) o pow. 241,74 m², nie istniały na gruncie w dacie podpisania umowy użyczenia z 1 września 2004 r. W związku z tym - w myśl art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a u.p.o.l - obowiązek podatkowy od tych przedmiotów opodatkowania nie mógł przejść na biorącego w użyczenie. Mając to na uwadze Kolegium zmieniło przyjętą do opodatkowania w 2010, 2011 i 2012 r. przez organ

I instacji pow. budynków z 3980,71 m2 na 3527,12 m2.

Kolegium przywołało treść art. 2 ust 1. u.p.o.l. i wskazało, że na przedmiotowej nieruchomości znajdowały się następujące budowle: zbiorniki i dystrybutory składające się na budowlę - stację paliw, zbiorniki na wodę, utwardzenia z kostki brukowej, pas startowy, utwardzenie z asfaltobetonu, utwardzenia z betonu, ogrodzenie z paneli, ogrodzenie z siatki w ramach, ogrodzenie murowane, przęsła metalowe, ogrodzenie z siatki handlowej, wodociąg, kanalizacja deszczowa, kanalizacja sanitarna, linia oświetlenie zewnętrznego dla parkingu i terenu zielonego. Postępowanie podatkowe wykazało, że na przedmiotowej nieruchomości od daty zawarcia umowy użyczenia nie powstały inne obiekty (poza budynkami). Oznacza to, że ww. budowle znajdowały się na gruncie w dacie podpisania umowy użyczenia, zatem obowiązek podatkowy ciąży na Spółce jako posiadaczu. Organ wyjaśnił, jakie obiekty można uznać za budowle w rozumieniu u.p.o.l. wskazując, że w przedmiotowej sprawie stan faktyczny w zakresie znajdujących się na gruncie budowli został ustalony z udziałem biegłej, która na podstawie oględzin określiła które obiekty znajdujące się na terenie lotniska są budynkami, a które budowlami. Biegła dokonała pomiarów budynków i obiektów budowlanych, możliwych do dokonania z natury, przyjmując pomiary uzbrojenia terenu na podstawie map geodezyjnych aktualnych na czas sporządzania opinii. W ocenie Kolegium wymienione przez biegłą budowle znajdujące się na opodatkowanej nieruchomości są wymienione w art. 3 pkt 3 i 9 ustawy Prawo budowlane i podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Powołując się na fragment uzasadnienia wyroku WSA w Poznaniu sygn. II SA/Po 675/10 – organ wskazał, że zbiorniki na paliwo stanowią budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, a przypisane im dystrybutory i agregaty należy uznać za urządzenia techniczne w rozumieniu art. 3 pkt 9 tej ustawy, gdyż są one związane ze zbiornikami i zapewniają możliwość ich użytkowania zgodnie z przeznaczeniem.

Odnosząc się do kwestii podstawy opodatkowania budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej SKO podkreśliło, że organ podatkowy I instancji z uwagi na informację uzyskaną od właściciela nieruchomości, że nie posiada w ewidencji środków trwałych budynków i budowli znajdujących się na przedmiotowej nieruchomości - wezwał podatnika o wskazanie, gdzie zostały zaksięgowane środki trwałe budynki i budowle przekazane Spółce umową użyczenia oraz o przesłanie dokumentacji zaewidencjonowanych środków trwałych wraz z kartami tych środków, z uwzględnieniem poniesionych na nie nakładów. W odpowiedzi Spółka wyjaśniła, że jakkolwiek na podstawie umowy użyczenia jest w posiadaniu lotniska wraz z infrastrukturą, to w swoich środkach trwałych nie posiada żadnych budynków i budowli, nie posiada żadnej dokumentacji dotyczącej budynków i budowli i nie ponosiła nakładów na budynki i budowle. Dodała, że nakłady na wydłużenie drogi startowej ponosił właściciel. Odnosząc się do powyższego Kolegium wskazało na treść art. 4 ust. 1 pkt 3, ust. 5 i ust. 7 u.p.o.l. wyjaśniając, iż jest zasadą że wartość budowli na potrzeby opodatkowania podatkiem od nieruchomości przyjmowana jest z ewidencji środków trwałych. Jednkże, gdy podatnik nie określi wartości budowli lub określi ją w wysokości nieodpowiadającej wartości rynkowej organ podatkowy ustala tę wartość, powołując w tym celu biegłego. Organ I instancji powołał biegłą A. D.-L. posiadającą uprawnienia budowlane oraz w zakresie szacowania nieruchomości do wydania opinii, której przedmiotem miało być m.in. ustalenie powierzchni i oszacowanie wartości budowli znajdujących się na działce nr 1102/4 i nr 898 na lata 2007-2012. Kolegium wskazało na przyjęte przez biegłą metody szacowania nieruchomości i jej składników. Uznając opinię biegłej za rzetelną, wyjaśniło, że biegła wyceniła wartość budowli w 2010 r. na kwotę 9.678 422 zł, w 2011 r. na kwotę 9.477 011 zł, a w 2012 r. na kwotę 8.981 375 zł.

Ustosunkowując się do zarzutów odwołania Kolegium podniosło, że

z zawiadomień o zmianie w ewidencji gruntów wynika, iż grunty będące przedmiotem sprawy sklasyfikowane są jako Ti - inne tereny komunikacyjne. Tego rodzaju grunty należą do gruntów zabudowanych i zurbanizowanych opodatkowanych podatkiem od nieruchomości. Organ I instancji nie dokonywał natomiast klasyfikacji przedmiotowych gruntów jako "terenów komunalnych", gdyż organy podatkowe nie mają takiego prawa, a klasyfikacja gruntów wynika wyłącznie z ewidencji gruntów.

Odnosząc się do zastosowania w sprawie zwolnienia wynikającego z przepisu art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. SKO wyjaśniło, że istotnym elementem tego zwolnienia jest zajęcie nieruchomości na prowadzenie przez stowarzyszenia statutowej działalności wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu. Nieruchomość jest zajęta na prowadzenie takiej działalności, gdy jest wykorzystywana w tym celu. Powinna być to działalność prowadzona nieodpłatnie, gdyż odpłatność powoduje uznanie jej za działalność gospodarczą podatnika, która wyłącza zwolnienie. Organ dodał, że jeżeli nieruchomość jest wykorzystywana do prowadzenia ww. działalności wśród dzieci i młodzieży, a zarazem do prowadzenia działalności gospodarczej, wówczas nie można uznać jej za zwolnioną od podatku. W niniejszej sprawie, podatnik w deklaracji wykazał przedmioty opodatkowania według stawki związanej z działalnością gospodarczą, które sam wykorzystuje (wynajmuje). Pozostałe przedmioty opodatkowania wykazał jako zwolnione, ponieważ są one w posiadaniu A.u K., który prowadzi działalność statutową wśród dzieci i młodzieży. Z zeznań świadka, K. K. (prezesa A.u K.) wynikało jednak, że działalność wśród dzieci i młodzieży prowadzona była oprócz innej odpłatnej działalności "dla wszystkich chętnych". Poza tym nieruchomość będąca w posiadaniu Spółki była wykorzystywania przez samą Spółkę oraz przez inne podmioty do prowadzonej działalności gospodarczej, co wynika z zeznań A. M. (pracownika firmy "S. A. S."), A.K. (Prezesa Ś.j Szkoły Latania "A."Sp. z o.o.), G. M. (pełnomocnika spółki M. P.-S.) oraz M. T. (właściciela firmy S.-D.). Oznacza to, że ww. nieruchomość nie może korzystać ze zwolnienia, gdyż nie była w całości głównie zajęta na cel przewidziany w art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. Kolegium wskazało nadto, że Spółka nie może też korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 7 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., gdyż dotyczy ono lotnisk użytku publicznego, podczas gdy Lotnisko M. od 15 września 2009 r. posiada status L. użytku wyłącznego.

Zdaniem Kolegium Spółka niezasadnie podnosi również zarzut naruszenia art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Spółka nie odwołała się bowiem do braków w zebranym materiale dowodowym czy też nie zarzuciła braku jego oceny, ale jedynie polemizowała z oceną zebranego w sprawie materiału dowodowego.

Na powyższą decyzję reprezentowana przez likwidatora Spółka wniosła skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K., zarzucając naruszenie:

a) art. 122 w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej przez naruszenie zasady prawdy materialnej;

b) art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej przez naruszenie zasady zaufania podatnika do organów podatkowych;

c) przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez ustalenie, że zwolnienie na podstawie art. 7 tej ustawy nie znajduje zastosowania.

Likwidator wniósł o uchylenie decyzji i umorzenie postępowań oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

W motywach skarg wskazał, że Spółka jest posiadaczem zależnym przedmiotowej nieruchomości, a biorąc pod uwagę taki jej status nie można określić, czy wycena biegłego dokonana w przedmiotowej sprawie na potrzeby ustalenia podatku od nieruchomości jest uznana przez właściciela nieruchomości. Spółka nie może podjąć decyzji w tym zakresie. Skarżąca powołała orzecznictwo sądów administracyjnych dotyczące sytuacji posiadacza zależnego jako podatnika podatku od nieruchomości. Podkreśliła, że w sytuacji gdy posiadacz zależny odda nieruchomość we władanie innemu podmiotowi, to podatnikiem podatku od nieruchomości jest ten podmiot, który faktycznie z niej korzysta. Wynika to z faktu, że podatek od nieruchomości jest podatkiem majątkowym. W przypadku kilku podmiotów będących podatnikami podatku od nieruchomości, obowiązek podatkowy ciąży na nich solidarnie.

W skargach wskazano nadto, że zwolnienie, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. obejmuje swym zakresem m.in. nieruchomości lub ich części zajęte na potrzeby prowadzenia przez stowarzyszenia statutowej działalności wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty. Jeśli taka działalność jest prowadzona na określoną w cytowanym przepisie rzecz, to nieruchomości oddane w nieodpłatne użytkowanie na potrzeby prowadzenia działalności w zakresie kultury fizycznej i sportu wśród dzieci i młodzieży podlegają zwolnieniu od podatku od nieruchomości, niezależnie od faktu, kto jest podatnikiem tego podatku i na kim ciąży obowiązek podatkowy. Skarżąca wskazała na znajdujące się w aktach sprawy oświadczenie A. K. z dnia 9 grudnia 2011 r., z którego wynika, że cały teren lotniska wraz z infrastrukturą zajęty był przezeń na potrzeby prowadzenia działalności edukacyjnej, wychowawczej, popularyzatorskiej w zakresie sportów lotniczych, upowszechniania kultury fizycznej i sportu dzieci i młodzieży, rozpowszechniania wiedzy i umiejętności lotniczych, szkolenia, edukacji, wychowania oraz wypoczynku dzieci i młodzieży. Podkreśliła, że oświadczenie zostało uznane przez Burmistrza Miasta i Gminy w K., o czym świadczy przytoczenie jego treści w skarżonych decyzjach. Burmistrz Miasta i Gminy K. stwierdził nadto, że zeznania Prezesa A.u K. są logiczne, spójne i prawdziwe, a pogląd ten podziela Spółka. Oznacza powyższe, że stanowisko Spółki odnoszące się do zastosowania ww. zwolnienia z podatku od nieruchomości jest uzasadnione. A. K. nie prowadził przy tym innej działalności niż ta z zakresu statutowej działalności wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, upowszechniania kultury fizycznej i sportu. Zarzuciła, że jakkolwiek Burmistrz Miasta i Gminy K. w decyzji stwierdził, że dowodem na świadczenie przez A. K. odpłatnych usług, są cenniki usług, skarżąca - mimo kilkukrotnego wglądu do akt sprawy - cenników w aktach sprawy nie stwierdziła. Spółka podniosła także brak protokołu przesłuchania świadka A. K., podkreślając przy tym, że osoba taka nie jest znana ani w kręgach A.u K.ego, ani w otoczeniu Spółki. Ponadto, nie ma pewności co do kompletności udostępnionego przez Burmistrza i Gminy K. materiału dowodowego bowiem akta sprawy nie zostały ponumerowane, w aktach brak jest karty przeglądowej, zawierającej wykaz dokumentów.

Skarżąca podkreśliła, że organ I instancji nie starał się wyjaśnić spornych kwestii i ciężar dowodowy w tym zakresie przerzucił na Spółkę. Prowadził postępowanie na podstawie niepełnego materiału dowodowego, posiłkując się materiałem dodatkowym nie wnoszącym nowych dowodów w sprawie. Natomiast SKO wydało decyzje na podstawie przedstawionego przez Burmistrza Miasta i Gminy materiału dowodowego, co do którego Spółka wnosiła zastrzeżenia. Jednocześnie organ nie wykorzystał dowodów w postaci pisemnego oświadczenia Zarządu A.u K.ego. Pozbawienie Spółki zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. wymagało zebrania dowodów nie budzących wątpliwości, iż cała nieruchomość jest wykorzystywana wyłącznie na cele komercyjne. Natomiast organ nie przestawił w tym zakresie materiałów, mimo że jego postępowanie winno być prowadzone w sposób budzący zaufanie i powinno ce.wać się podejmowaniem wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego.

W odpowiedzi na skargi Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skarg oraz podtrzymało dotychczasową argumentację.

Pismem z 29 września 2014 r. syndyk masy upadłości L. K. Sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej poinformował, że w związku z ogłoszeniem 12 września

2014 r. upadłości likwidacyjnej Spółki wstępuje do postępowania przed WSA w K. w sprawach ze skarg upadłej Spółki i podtrzymuje złożone przez nią skargi.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie skargi skarżący wniósł o przeprowadzenie uzupełniającego postępowania dowodowego z umowy Spółki zawartej 15 marca 2004 r. (Rep. A 1303/2004) celem wykazania statusu podatnika jako podmiotu niebędącego przedsiębiorcą w rozumieniu u.p.o.l. oraz tego, że nieruchomość będąca przedmiotem opodatkowania jest we współposiadaniu dwu posiadaczy zależnych. Wyjaśnił, że § 4 umowy Spółki określa niegospodarczy cel jej działalności (promocja i podniesienie atrakcyjności regionu Ś., rozwój lotnictwa polskiego i propagowanie sportów lotniczych). Sposób finansowania Spółki określa natomiast § 10 (dopłaty). Ponadto § 11 umowy daje Spółce prawo użytkowania L. z zachowaniem prawa do nieodpłatnego korzystania przez A. K. na jego cele statutowe. Zamiarem właściciela nieruchomości było więc jej współposiadanie w całym zakresie przez dwa podmioty. Skarżący uzupełnił zarzuty skarg o zarzut naruszenia art. 210 § 1 pkt 4 i 6 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej przez brak wskazania podstaw prawnych decyzji oraz należytego uzasadnienia prawnego, a także o zarzut naruszenia przepisów art. 120, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, 2 i 3 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej przez niedokonanie pełnego i wyczerpującego zebrania i oceny materiału dowodowego.

Motywując powyższe zarzuty skarżący wskazał, że brak podstawy prawnej

w sentencji orzeczenia SKO w zakresie rozstrzygnięcia merytorycznego jest rażącym naruszeniem prawa (w decyzjach zostały przywołane tylko przepisy procedury podatkowej). Choć decyzja w uzasadnieniu zawiera podstawy prawne, to jednak

z uzasadnienia nie wynika jednoznacznie, że mają one zastosowanie w odniesieniu do wymiaru podatku. Decyzja nie zawiera zatem uzasadnienia prawnego, co stanowi naruszenie art. 210 Ordynacji podatkowej.

W ocenie skarżącego, przed rozpoczęciem analizy okoliczności uzasadniających zwolnienie podatkowe z art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. organ winien ocenić czy podatnik jest przedsiębiorcą, gdyż tylko w takim przypadku można domniemywać, że przedmiot opodatkowania związany jest z działalnością gospodarczą. W przeciwnym wypadku należy ustalić, w jakim zakresie przedmiot(y) opodatkowania jest lub był z ta działalnością związany, w jakim zakresie w odniesieniu do przedmiotu opodatkowania i w jakim okresie czasu. W kwestii oceny, kto jest przedsiębiorcą miarodajną nie jest okoliczność wpisania podmiotu do rejestru przedsiębiorców KRS, gdyż wpisywane są tam wszelkie spółki z o.o., choćby zostały powołane dla innych celów niż prowadzenie działalności gospodarczej. Podatnik jest natomiast przedsiębiorcą wtedy, gdy tak stanowi przepis prawa materialnego. Nie ma przy tym przepisu wiążącego wpis w rejestrze z uzyskaniem statusu przedsiębiorcy. Status spółki z o.o. określa ustawa kodeks spółek handlowych, zaś przymiot podatnika - ustawy podatkowe. Brak definicji przedsiębiorcy w u.p.o.l. nie może oznaczać zakazu pomocniczego korzystania z definicji zawartych w kodeksie cywilnym i ustawie o swobodzie działalności gospodarczej. Pojęcie przedsiębiorcy użyte w art. 4 tej ostatniej ustawy ma natomiast naczelne znaczenie w hierarchii norm prawnych. Syndyk podkreslił, że z ustroju spółek z o.o. wynika tylko, iż bez ograniczeń mogą one prowadzić działalność gospodarczą. Wspólnicy mogą jednak wybrać tę formę prawną dla działalności niekomercyjnej. W sytuacji, gdy Spółka finansowana była z dopłat uchwalanych przez wspólników, nie ma podstaw do przyjęcia, że podatnik ten jest przedsiębiorcą. Oznacza to, że ustalenia wskazujące, iż teren lotniska był zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej nie są poparte dowodami i są wywiedzione z dowodu pośredniego analizowanego na potrzeby zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 5. u.p.o.l. Dla tego zwolnienia wystarczające jest bowiem wykazanie, że w jakimś zakresie stowarzyszenie prowadziło działalność wykraczającą poza ramy zwolnienia, lecz fakt ten nie upoważnia do stwierdzeń ogólnych (że cały teren L. służy działalności gospodarczej) bez przeprowadzenia postępowania dowodowego.

Skarżący zarzucił nadto, że organ pominął fakt istnienia dwu współposiadaczy terenu lotniska. Z jego rozważań wynika zaś, że to A. miał prowadzić działalność komercyjną. Niezbędne zatem jest ustalenie, czy jest on podatnikiem od nieruchomości, a jeśli nie, to dlaczego nie może mieć tego przymiotu. W przypadku współposiadania stronami postępowania winny być bowiem oba podmioty, podczas gdy organ zaniechał ustaleń co do zakresu współposiadania jak i jego charakteru. Z powyższym zarzutem wiąże się brak wyjaśnienia charakteru, w jakim reprezentanci A.u składają w postępowaniu podatkowym oświadczenia (organ winien był ustalić bądź wykluczyć ich udział w postępowaniu w charakterze strony). Na potwierdzenie, że podatkiem powinni być solidarnie obciążeni wszyscy współposiadacze, skarżacy przytoczył fragment wyroku Sądu Najwyższego z 13 lutego 2003 r. sygn. III RN 22/02.

Na rozprawie w dniu 27 listopada 2014 r. Sąd – na podstawie art. 111 § 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej jako "ustawa p.p.s.a.") – połączył do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy o sygn. akt I SA/Ke 491/14, I SA/Ke 492/14

i I SA/Ke 493/14 oraz postanowił prowadzić je pod wspólną sygnaturą I SA/Ke 491/14. Ponadto Sąd – na podstawie art. 106 § 3 ustawy p.p.s.a. – nie uwzględnił wniosku strony o przeprowadzenie dowodu uzupełniającego z aktu notarialnego

Rep. A 1303/2004, gdyż dokument ten znajduje się w aktach administracyjnych sprawy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. zważył, co następuje:

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art.1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r.- Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 134 §1 ustawy p.p.s.a., Sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Realizując wyżej określone granice kontroli, Sąd stwierdził, że skargi nie zasługują na uwzględnienie, bowiem zaskarżone decyzje nie naruszają prawa. Stan faktyczny ustalony przez organy obu instancji znajduje potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym. Dlatego ustalenia te Sąd w całości podziela, uznając je za niewadliwe.

Istota sporu sprowadza się do rozstrzygnięcia czy zasadnie organy przyjęły, że L. K. spółka z o.o. jest podatnikiem podatku od nieruchomości za 2010, 2011 i 2012 r. oraz czy zasadnie uznały, że przedmiotowa nieruchomość nie korzysta ze zwolnienia wynikającego z art. 7 ust 5 u.p.o.l

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. podatnikami podatku od nieruchomości są m.in. osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nie mające osobowości prawnej, będące posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości. Z przepisu tego wynika, iż podatnikiem podatku od nieruchomości będzie osoba (fizyczna, prawna lub jednostka organizacyjna), która objęła w posiadanie nieruchomość bezpośrednio od właściciela, tj. w rozpatrywanym przypadku, od jednostki samorządu terytorialnego. Wyjątek od zasady bezpośredniości umowy łączącej podatnika z właścicielem, dotyczy wyłącznie Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa, co wyraźnie zostało wyeksponowane w powołanym przepisie. Takie uregulowanie oznacza, iż podatnikiem będzie osoba, której właściciel przekazał nieruchomość w posiadanie (z uwzględnieniem ww. wyjątku) na podstawie umowy, a zatem nie będzie nim podmiot, który obejmuje w posiadanie nieruchomość publiczną (np. Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego) w sposób wtórny, tzn. nie od właściciela, ale posiadacza dysponującego już prawem posiadania na podstawie określonego stosunku prawnego. Ustawodawca wymieniając ogólnie umowę, jako podstawę oddania w posiadanie nieruchomości, nie wskazał jej rodzaju co oznacza, iż warunki umowy spełnia każdy dwustronny stosunek obligacyjny, na podstawie którego określony podmiot otrzymał w posiadanie nieruchomość od właściciela. Do tej kategorii należy zatem zaliczyć zarówno umowy nazwane (np. najem, dzierżawa, użyczenie), jak i umowy nienazwane. Inny tytuł prawny o którym mowa w tym przepisie stanowi przykładowo przekazanie nieruchomości w trwały zarząd jednostce organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej. Ustawodawca w art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. przewidział zatem trzy pozytywne przesłanki powstania obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości po stronie posiadacza, nie będącego posiadaczem samoistnym - posiadanie nieruchomości na podstawie umowy zawartej z jej właścicielem (art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a człon pierwszy), posiadanie nieruchomości na podstawie innego tytułu prawnego (art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a – człon drugi) oraz posiadanie bez tytułu prawnego (art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. b). Każda z tych przesłanek stanowi samodzielną podstawę opodatkowania.

Z ustalonego przez organ stanu faktycznego wynika, że umową z dnia 1 września 2004 r. Województwo Ś. oddało w użyczenie dla spółki Lotnisko działki o pow. 714.740 m². W konsekwencji dokonanych zmian (wynikających z przekazania części użyczonych dla Spółki gruntów Gminie M.) w rejestrze gruntów jako użytkownik nieruchomości sklasyfikowanej jako inne tereny komunikacyjne ujawniona jest spółka z o.o. L. K. jako użytkownik nieruchomości stanowiących własność Województwa Ś.. Z powyższych, ustaleń wynika zatem, że L. K. spółka z o.o. objęła w posiadanie nieruchomość na podstawie umowy zawartej bezpośrednio z właścicielem tj. w rozpatrywanym przypadku jednostką samorządu terytorialnego czyli została spełniona przesłanka z art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a człon pierwszy u.p.o.l. i stan wynikający z umowy użyczenia znalazł odzwierciedlenie w ewidencji gruntów. Podnieść należy, że zgodnie z przepisem art. 21 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne, podstawę wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Dane te dotyczą m.in. rodzajów, powierzchni gruntów czyli wskazują na przedmiot opodatkowania, ponadto ewidencja zawiera także dane wskazujące na podmiot zobowiązany do zapłaty podatku. Na podstawie danych zawartych w ewidencji ustalany jest zatem zakres podmiotowy podatku od nieruchomości czyli właściciel lub władający gruntem oraz zakres przedmiotowy. Ustalenia organów podatkowych oparte o treść ewidencji gruntów stanowią istotny element określenia podatkowego stanu faktycznego. Dokonując ustaleń organ jest związany zarówno zakresem przedmiotowym jak i podmiotowym zapisów zawartych w ewidencji gruntów i nie jest uprawniony do dokonywania własnych ustaleń w tym przedmiocie. Dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków mają bowiem walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art.194 Ordynacji podatkowej, stanowią więc dowód tego co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Ewidencja gruntów i budynków jest niewątpliwie urzędowym źródłem informacji faktycznych wykorzystywanych w postępowaniach administracyjnych i w każdym przypadku, gdy dane zawarte w deklaracji, czy informacji złożonej przez podatnika są niezgodne z danymi wynikającymi z ewidencji, rozstrzygające znaczenie dla opodatkowania gruntów mają zapisy wynikające z ewidencji. Podważenie tych zapisów bądź też ich zmiana może nastąpić w postępowaniu prowadzonym przed właściwymi w tej sprawie organami administracji. W postępowaniu podatkowym przeprowadzenie tego rodzaju postępowania nie jest możliwe. (por. wyrok NSA z dnia z 14 września 2010 r. sygn. akt II FSK 1014/10). Wyjątkowo tylko organy podatkowe mogą odstąpić od obowiązku uwzględnienia danych z ewidencji gruntów. Sytuacja taka może mieć miejsce tylko wówczas, gdy moc dowodowa ewidencji (dokumentu urzędowego) zostanie podważona w trybie art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej, więc zostanie wykazane istnienie innego dokumentu, świadczącego o wadliwości zapisów w ewidencji (zob. wyroki NSA z dnia 26 lipca 2011r. sygn. akt II FSK 309/10, z dnia 14 września 2010r. sygn. akt II FSK 690/09 i II FSK 1014/10 oraz z dnia 13 stycznia 2010r. sygn. akt II FSK 1243/08 - dostępne: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Domniemanie poprawności danych z ewidencji gruntów i budynków, może być obalone o ile da się sformułować zarzut przeciwko jego autentyczności lub wiarygodności, a więc zostanie wykazane istnienie innego dokumentu, który świadczy o wadliwości zapisów w ewidencji.

Należy rozważyć, wobec zarzutów skarg oraz zawartych w piśmie stanowiącym ich uzupełnienie, czy i jaki wpływ na status podatnika ma fakt, że w umowie spółki oraz w umowie użyczenia zostało zawarto zastrzeżenie dotyczące zachowania prawa A.u K.ego do nieodpłatnego korzystania z lotniska i infrastruktury technicznej w celu prowadzenia działalności statutowej, czy zastrzeżenie oznacza, że nieruchomość będąca przedmiotem opodatkowania jest we współposiadaniu dwu posiadaczy zależnych. Podatnik powołując się na stanowisko zawarte w wyroku WSA w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 1703/09 podnosi, że podatek od nieruchomości jako podatek majątkowy winien obciążać podmiot, który z nieruchomości czerpie korzyści ewentualnie winna być to odpowiedzialność solidarna posiadaczy zależnych.

Stanowiska skarżącej nie można podzielić. Jak wskazano wyżej w świetle postanowień art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a u.p.o.l. podatnikiem podatku od nieruchomości jest podmiot, który objął w posiadanie nieruchomość bezpośrednio od właściciela, tj. Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego. Skoro spółka Lotnisko K. na podstawie umowy użyczenia zawartej z właścicielem jednostką samorządu terytorialnego - Województwem Ś. jest w posiadaniu gruntów, budynków i budowli, i stan ten znalazł odzwierciedlenie w ewidencji gruntów, to na niej ciąży obowiązek podatkowy również od tej części gruntów budynków, budowli, które wynajęła osobom trzecim lub które zostały nieodpłatnie udostępniane innym podmiotom - w tym A. K.. Tytuł, który stanowi podstawę korzystania z nieruchomości przez A. jak i inne podmioty ma charakter wtórny i nie daje podstaw do uznania, że źródłem posiadania nieruchomości i obiektów przez A. jest umowa użyczenia zawarta z właścicielem. Stroną umowy użyczenia z dnia 1 września 2004 r. nie był A. K., zaś Spółka zgodnie z postanowieniem § 2 ust 3 umowy weszła we wszystkie prawa A. K. w zakresie zawartych umów użyczenia i dzierżawy na nieruchomości. Należy też zauważyć, że w umowie użyczenia (§ 2 ust 4 umowy) zawarto zastrzeżenie, że spółka nie może bez zgody użyczającego oddać nieruchomości osobom trzecim do używania. Zastrzeżenie dotyczące zachowania prawa A.u K.ego do nieodpłatnego korzystania z L. i infrastruktury technicznej w celu prowadzenia działalności statutowej stanowi zatem wyrażenie zgody właściciela na korzystanie z nieruchomości przez inny, niż biorący w użyczenie podmiot. Przekazanie przez posiadacza zależnego (pierwotnego) nieruchomości jednostki samorządu terytorialnego w posiadanie dalsze, nie powoduje, że traci on status posiadacza zależnego, a co za tym idzie, nie zwalnia go to z obowiązku podatkowego. Przyjęcie poglądu eksponowanego w skardze, że podatnikiem podatku może być podmiot wywodzący posiadanie z umowy z pierwotnym posiadaczem oznaczałoby w istocie aprobatę sytuacji, w której to akt woli strony umowy cywilnoprawnej, która do czasu jej zawarcia posiadała status podatnika, a nie ustawa decydowałby o powstaniu obowiązku podatkowego najemcy.

Z powyższych względów zasadnie organ ustalił, że obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości ciąży na spółce L K., jako posiadaczu zależnym wywodzącym prawo posiadania z umowy zawartej z właścicielem - Województwem Ś.. Na marginesie należy wyjaśnić, że wyrok WSA w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 1703/09 został uchylony wyrokiem NSA II FSK 1716/10.

Organ zasadnie zakwestionował wykazane przez podatnika w deklaracjach złożonych za 2010, 2011 i 2012 rok dane dotyczące podstawy opodatkowania.

Celem ustalenia przedmiotu opodatkowania przeprowadził postępowanie i dokonał analizy zapisów ewidencji gruntów ustalając, że działki nr 898, oraz 1102/4 o pow. 701.939 m² zgodnie z wypisem z ewidencji gruntów z dnia 22 maja 2012 r. stanowią własność Województwo Ś. w użytkowaniu L. K. spółka z o. o. Organ wyjaśnił rozbieżność zapisów ewidencji z zapisami umowy użyczenia wykazując, że jakkolwiek dokonane zmiany nie znalazły odzwierciedlenia w umowie użyczenia z 1 września 2004 r., to z dokumentów wynika, że działki nr 1102/1 o pow. 0,235 ha oraz nr 1102/3 o pow. 0, 7189 ha zostały przekazane przez Województwo Ś. - Gminie M., początkowo w użyczenie a następnie umową darowizny z dnia 27 września 2006 r. nr AN Rep 5281/2006 na własność, zaś działka 1102/2 została przekazana na rzecz Gminy M. umową użyczenia z dnia 7 lipca 2010 r. Sąd podziela stanowisko organu, że pomimo, że zmiany w ewidencji gruntów dotyczące ujawnienia Gminy M. jako użytkownika działki nr 1102/2, zostały dokonane w roku 2011, to stan wynikający z umowy użyczenia z 7 lipca 2010 należało już uwzględnić przy ustalaniu przedmiotu opodatkowania za 2010 r. Zasadnie organ podnosi, że postępowanie organów rejestrujących ma charakter rejestrowy, wtórny wobec zdarzeń prawnych. Ponadto, co podkreśla Naczelny Sąd Administracyjny, m.in. w uchwale składu siedmiu sędziów z dnia 18 listopada 2013 r., sygn. akt II FPS 2/13 (dostępna: www.orzeczenia.nsa.gov.pl), reguła bezwzględnego związania danymi ewidencyjnymi, w pewnych – niejako wyjątkowych - przypadkach może zostać w ramach postępowania podatkowego podważona, nawet bez potrzeby uprzedniej zmiany samej ewidencji.

Reasumując, Sąd podziela stanowisko Kolegium, które dokonując ustaleń w przedmiocie opodatkowania gruntów uwzględniło fakt wygaśnięcia w oparciu o art. 6 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. od miesiąca sierpnia 2010 r. obowiązku podatkowego w związku z zawarciem umowy użyczenia między Województwem Ś. a Gminą M. i przyjęcie, że przedmiotem opodatkowania przez 7 miesięcy 2010 r. był grunt o pow. 705.201 m2, zaś przez pozostałe 5 miesięcy 2010 r. oraz w 2011 r. i w 2012 r. przedmiotem opodatkowania były grunty o pow. 701.939 m2.

Budynek i budowla są osobnym od gruntu przedmiotem opodatkowania, przy czym budowla lub jej część podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości tylko w sytuacji prowadzenia przez podatnika działalności gospodarczej (art. 2 ust 1 pkt 2 i 3 u.p.o.l.). Podstawę do opodatkowania budynków stanowi powierzchnia użytkowa, zaś dla budowli, z zastrzeżeniem ust 4-6, wartość o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne a przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych – ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego. (art. 4 ust 1 pkt 2, 3 u.p.o.l.

Organ stosownie do nakazów wynikających z art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej podjął działania celem dokonania ustaleń w tym zakresie. Wykazał, że tak podatnik jak i właściciel nie dysponowali protokołem zdawczo odbiorczym pozwalającym na ustalenie jakie budynki i budowle stanowiły przedmiot umowy użyczenia. W oparciu o przeprowadzone postępowanie dowodowe – informację uzyskaną od Ś. Wojewódzkiego Inspektora Nadzoru Budowlanego w K. ustalił, jakie obiekty zostały wzniesione już po zawarciu umowy użyczenia, zasadnie przyjmując, że skoro obiekty te nie istniały w dacie zawarcia umowy użyczenia, obowiązek w podatku od nieruchomości od tych obiektów nie ciąży na spółce Lotnisko jako posiadaczu zależnym, bowiem ich posiadanie nie zostało przekazane przez właściciela.(art. 3 ust 1 pkt 4 lit a u.p.o.l.) Powyższe ustalenia dawały podstawę do zreformowania decyzji organu I instancji, w części dotyczącej opodatkowania budynków (pomniejszono podlegającą opodatkowaniu powierzchnię użytkową budynków o powierzchnie obiektów hangar M. i budynek gospodarczo garażowy zrealizowany przez A. K.).

Podstawę opodatkowania odnośnie budowli organ określił kierując się unormowaniem art. 4 ust 7 u.p.o.l. Podatnik, jakkolwiek w złożonych deklaracjach za lata 2010, 2011, 2012 określił wartość budowli w poszczególnych latach - odpowiednio na kwotę 182.358,10 zł, 6.147.698 zł oraz 121.770 zł - jako zwolnionych od opodatkowania, to wyjaśnił, że nie posiada ewidencji środków trwałych i nie posiada żadnej dokumentacji dotyczącej wartości budowli. Organ w sposób uprawniony, kierując się dyspozycją art. 4 ust 7 u.p.o.l., dopuścił dowód z opinii biegłego posiadającego uprawnienia budowlane i w zakresie szacowania nieruchomości. Biegła dokonując ustalenia wartości budowli zastosowała metodę kosztów odtworzenia w stosunku do budowli, co do których możliwe były oględziny oraz metodę kosztów zastąpienia w stosunku do budowli, co do których przeprowadzenie oględzin nie było możliwe (sieci uzbrojenia terenu). Organ I instancji dokonał szczegółowej analizy przeprowadzonego dowodu z opinii biegłej. W uzasadnieniach decyzji nie ograniczył się do powołania się na konkluzję opinii lecz dokonał analizy przesłanek na których biegła oparła swoje wnioski, kontrolując tym samym prawidłowość jego rozumowania. Organ II instancji przedstawionej argumentacji nie zakwestionował, Podkreślić należy, że strona nie zgłaszała żadnych zastrzeżeń do opinii biegłej, podnosząc, że tylko właściciel jest uprawniony do wypowiadania się w przedmiocie wartości budowli. Stanowisko Spółki w tym zakresie nie jest prawidłowe. Obowiązek podatkowy ciąży na Spółce jako podatniku i to Spółka jest stroną postępowania uprawnioną do czynnego w nim uczestniczenia i wypowiadania się co do przeprowadzanego postępowania dowodowego.

Sporną kwestią występującą w sprawie jest zasadność zastosowania zwolnienia od podatku w trybie art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. zwalnia się od podatku nieruchomości lub ich części zajęte na potrzeby prowadzenia przez stowarzyszenia statutowej działalności wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu, z wyjątkiem wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej, oraz grunty zajęte trwale na obozowiska i bazy wypoczynkowe dzieci i młodzieży. Z przytoczonego przepisu wynika, że zwolnienie ma charakter podmiotowo-przedmiotowy i odnosi się do stowarzyszeń, których statutowa działalność obejmuje preferowane (wymienione) cele, przy czym warunkiem jego zastosowania jest zajmowanie na te cele nieruchomości lub ich części. Zwolnieniem tym nie są objęte nieruchomości lub ich części wykorzystywane także na inny niż wskazany w art. 7 ust 1 pkt 5 u.p.o.l. cel, jak również wykorzystywane na cel preferowany, ale realizowany w ramach działalności gospodarczej. Podatnikiem podatku od nieruchomości, jak wskazano wyżej, jest L.K. spółka z. o.o. Z samego faktu, że A. K., jako stowarzyszenie ma prawo użytkowania terenu lotnisks. wraz z infrastrukturą na potrzeby działalności statutowej, nie można wyprowadzić podstawy do zastosowania przedmiotowego zwolnienia. Z Krajowego Rejestru Sądowego 0000122672 wynika, że A. P. a w tym A. K. jest organizacją pożytku publicznego prowadzącą m. inn. odpłatną działalność statutową. Sąd nie podziela stanowiska zawartego w decyzjach organu I instancji oraz SKO w K., że samo prowadzenie odpłatnej działalności skutkuje uznaniem tej działalności za działalność gospodarczą. Kwestia dotycząca prowadzenia działalności gospodarczej przez stowarzyszenie będące organizacją pożytku publicznego powinna być rozważana na podstawie przepisów ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz.U.2014. poz. 118 j.t.). Analiza przepisów art. 6, art. 8 ust 1 i art. 9 ust 1 wskazanej ustawy pozwala stwierdzić, że nie każda odpłatna działalność pożytku publicznego wyczerpuje znamiona działalności gospodarczej. Co do zasady, działalność pożytku publicznego stosownie do unormowania art. 6 ustawy nie jest, z zastrzeżeniem art. 9 ust. 1, działalnością gospodarczą, w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej i może być prowadzona jako działalność nieodpłatna lub jako działalność odpłatna. Zatem, nawet fakt prowadzenia przez stowarzyszenie - organizację pożytku publicznego odpłatnej działalności wśród dzieci i młodzieży w zakresie objętym zwolnieniem nie oznacza, iż prowadzi ono w tym zakresie działalność gospodarczą. Podkreślić należy, że tylko prowadzenie działalności gospodarczej wyklucza zwolnienie przewidziane w art. 7 ust 1 pkt 5 u.p.o.l. Jakkolwiek organ nie prowadził postępowania w tym zakresie i nie dokonał analizy, czy prowadzana wśród dzieci i młodzieży działalność statutowa miała charakter działalności nieodpłatnej czy też odpłatnej (nie spełniającej wymogów działalności gospodarczej określonej w art. art. 9 ust 1 ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie) to wskazane uchybienie nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia. W postępowaniu zostało wykazane że nieruchomość była wykorzystywana zarówno przez Spółkę jak i inne podmioty na cele działalności gospodarczej, zaś A. K. świadczył usługi dla innych podmiotów. Oznacza powyższe, że nieruchomość była wykorzystywana na inne, niż objęte preferencją cele. Stanowisko powyższe wynika z zeznań K. K. – Prezesa A. K., potwierdzonych cennikami świadczonych usług, które wskazują o kierowaniu odpłatnej oferty zarówno dla członków stowarzyszenia jak i innych osób. Dowody te przeczą twierdzeniom skargi, że A. nie prowadził innej, niż statutowa działalność wśród dzieci i młodzieży w zakresie upowszechniania kultury fizycznej i sportu. Eksponowane w skardze pismo z 9 grudnia 2011 r. jest przytoczeniem niektórych postanowień statutu. Sam skarżący nie kwestionuje, że nieruchomość w części była wykorzystywana na prowadzenie przez niego działalności gospodarczej, o czym świadczą składane deklaracje podatkowej z wykazaniem powierzchni gruntów budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, prowadzenie wynajmu pomieszczeń, zawieranie umów dzierżawy, organizowanie imprez - wystawa samochodów. Na terenie L. prowadziły działalność gospodarczą inne podmioty - co wynika z zeznań A. M. (pracownika firmy "S. A. S."), A. K. (Prezesa Ś. Szkoły Latania "A."Sp. z o.o.), G. M. (pełnomocnika spółki M. P.-S.) oraz M. T. (właściciela firmy S.-D.). Obiekty L. były wykorzystywane za odpłatnością przez podmioty garażujące własne jednostki latające na podstawie zawartych umów i korzystające z dróg, pasa startowego, pasa trawiastego - motolotnie Wyprowadzona zatem przez organy teza, że teren lotniska był wykorzystywany także na inne cele niż prowadzenie statutowej działalności wśród dzieci i młodzieży, że z terenu lotniska korzystał nie tylko A. na cele określone w art. 7 ust 1 pkt 5 u.p.o.l., ale duży krąg osób, na cele nie objęte preferencją nie narusza swobodnej oceny dowodów określonej w art. 191 Ordynacji podatkowej. Sąd w składzie orzekającym podziela stanowisko orzecznictwa i doktryny, że warunek zwolnienia w postaci zajęcia całej bądź części nieruchomości na potrzeby statutowej działalności wśród dzieci i młodzieży, wyklucza używanie tej nieruchomości (jej części) również na inne cele, a w tym prowadzenia określonej działalności wśród innych grup osób. Jeżeli nieruchomość jest wykorzystywana i do prowadzenia statutowej działalności wśród dzieci i młodzieży i jednocześnie do innych celów, w tym prowadzenia działalności gospodarczej, nie może korzystać ze zwolnienia podatkowego. Podkreślić należy, że organ podejmował działania w celu ustalenia czy i ewentualnie jaka część lotniskabyła wyłącznie wykorzystywana na cele określone w art. 7 ust 1 pkt 5 u.p.o.l., lecz podatnik, jak również A. K., mimo wezwania, nie wykazali tej okoliczności. Jakkolwiek obowiązek zebrania materiału dowodowego stosownie do art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej ciąży na organach podatkowych, to nie jest to obowiązek nieograniczony. Podatnik nie jest zwolniony od obowiązku współdziałania w gromadzeniu materiału dowodowego zwłaszcza w sytuacji, gdy to on dysponuje wiedzą w badanym zakresie, a przedmiotem postępowania jest skorzystanie z preferencji.

Zasadnie organ uznał, że Spółka nie może też korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 7 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., gdyż dotyczy ono lotnisk użytku publicznego, podczas gdy Lotnisko M. od 15 września 2009 r. posiada status lotniska użytku wyłącznego.

Nie jest uzasadniony zarzut podniesiony w piśmie, że spółka nie jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą, który skarżąca wyprowadza z wskazanego w § 4 umowy spółki niegospodarczego celu jej działalności oraz dopuszczalnego w umowie sposobu finansowania Spółki w formie dopłat. Należy podzielić stanowisko skarżącej, że sam wpis w KRS nie jest warunkiem niezbędnym dla uzyskania statusu przedsiębiorcy, gdyż decyduje o tym jedynie faktyczne podjęcie i wykonywanie działalności gospodarczej. Wpis jest jednak swoistą deklaracją (zgłoszeniem) zamierzonej przez podmiot działalności, ponadto fakt wskazania jako celu działalności Spółki - promocji i podniesienia atrakcyjności regionu oraz propagowania rozwoju lotnictwa polskiego i propagowania sportów lotniczych - nie oznacza, że wspólnicy wyłączyli tym samym możliwość realizacji tego celu w formie działalności gospodarczej. Przedmiot działalności spółki został określony w § 5 umowy i jednoznacznie wskazuje, że wskazany cel jest realizowany w formie działalności gospodarczej, która to działalność gospodarcza, jak wykazało postępowanie była faktycznie na nieruchomości prowadzona. Zauważyć należy, że sama skarżąca składając deklaracje za lata 2010, 2011, 2012 nie kwestionowała, że nieruchomość jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej, wykazując tylko część gruntów i obiektów jako zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 5 i 3 u.p.o.l. Tezy skarżącej, że Spółka nie ma przymiotu przedsiębiorcy nie potwierdza fakt zastrzeżenia w umowie spółki możliwości dopłat. Dopłaty są przewidzianym przez Kodeks spółek handlowych (art. 177-178 k.s.h.), świadczeniem na rzecz spółki środków pieniężnych w celu pokrycia potencjalnej lub już istniejącej straty w celu jej dofinansowania, gdy Spółka nie jest w stanie w określonej sytuacji uzyskać z zewnątrz niezbędnych dla prowadzenia działalności gospodarczej środków finansowych.

Na uwzględnienie nie zasługuje zarzut naruszenia art. 210 § 1 pkt 4 i 6 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Skarżąca jego naruszenie, nawet w stopniu rażącym, wywodzi z braku zamieszczenia w sentencji decyzji, poza powołaniem przepisów procedury podatkowej, przepisów stanowiących podstawę prawną rozstrzygnięcia. Wynikający z art. 210 § 1 pkt 4, pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej obowiązek wskazania podstawy prawnej rozstrzygnięcia oraz jej uzasadnienia w ocenie Sądu został zrealizowany. Organ odwoławczy w uzasadnieniu decyzji wskazał podstawę prawną rozstrzygnięcia podając przepisy w oparciu o które uznał, że na Spółce ciąży obowiązek w podatku od nieruchomości zarówno od gruntów, budynków i budowli. Wskazanie przepisów stanowiących podstawę rozstrzygnięcia przez organ odwoławczy w uzasadnieniu decyzji nie w sentencji nie jest uchybieniem, a szczególnie takim które może mieć wpływ na wynik sprawy.

Podsumowując zaznaczyć należy, że Sąd nie dopatrzył się w niniejszej sprawie naruszenia przepisów prawa procesowego i materialnego. Organ zgromadził wyczerpujący materiał dowodowy, pozwalający na prawidłowe i dokładne ustalenie stanu faktycznego oraz załatwienie spraw w postępowaniu podatkowym. Ponadto, organ rozpatrzył cały zebrany materiał dowodowy. a dokonana jego ocena była logiczna, spójna i zgodna z zasadami doświadczenia życiowego. Powyższe oznacza, że w rozpatrywanej sprawie nie doszło do zarzucanego przez skarżącą naruszenia podnoszonych w skardze i jej uzupełnieniu przepisów prawa procesowego wyrażonych w art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187, art. 191, Ordynacji podatkowej. Ustalenia organu wyrażono w prawidłowo skonstruowanym uzasadnieniu decyzji. Niezasadne jest więc twierdzenie skarżącej o naruszeniu przepisu art. 210 §1 pkt 4 i 6 oraz § 4 Ordynacji podatkowej. W prawidłowo ustalonym stanie faktycznym zasadnie organy przyjęły, że L. K. spółka z o.o. jest podatnikiem podatku od nieruchomości za 2010, 2011 i 2012 r. zaś przedmiotowa nieruchomość nie korzysta ze zwolnienia wynikającego z art. 7 ust 5 u.p.o.l

Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a., oddalił skargi.