Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2789/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-08-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 43 ust. 1 pkt 9, 3 ust. 1, 4 ust. 1
journal: Dz.U. 2016 poz 710
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Piotr Przybysz, Sędziowie sędzia WSA Agnieszka Olesińska, sędzia WSA Waldemar Śledzik (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Grażyna Dmitruk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 sierpnia 2017 r. sprawy ze skargi P.K. P.S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 24 maja 2016 r. nr IPPP1/443-784/14/16-7/S/AW w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) zasądza od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na rzecz P.K.P.S.A. z siedzibą w W. kwotę 200 zł (słownie: dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Pismem z dnia 16 sierpnia 2016 r. P. S.A. z siedzibą w W. (zwana dalej: "Wnioskodawca", "Spółka" lub "Skarżąca") wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 24 maja 2016 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług.

Zaskarżona interpretacja została wydana w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy:

Wnioskiem z dnia 3 lipca 2014 r. Skarżąca zwróciła się do Ministra Finansów (dalej również jako: "organ interpretacyjny") o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącego podatku od towarów i usług w zakresie uznania zbywanych gruntów za tereny niezabudowane.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest polską spółką kapitałową, opodatkowaną na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości osiąganych dochodów. Rok podatkowy Spółki jest tożsamy z rokiem kalendarzowym. Spółka jest zarejestrowanym polskim podatnikiem VAT czynnym.

Działalność gospodarcza Spółki obejmuje m. in. takie czynności jak: zarządzanie nieruchomościami, zagospodarowanie, wynajem, kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, zarządzanie nieruchomościami na zlecenie, wykonywanie robót ogólnobudowlanych w zakresie obiektów inżynierskich i budowlanych, działalność geodezyjną i poligraficzną, działalność polegającą na pośrednictwie finansowym, zarządzaniu funduszami inwestycyjnymi i zbiorczym portfelem papierów wartościowych, działalność związaną z zarządzaniem holdingiem i inną działalność według KRS. W przeważającej części Spółka dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawca jest właścicielem lub użytkownikiem wieczystym ponad 100 tys. nieruchomości gruntowych (działek gruntu) - zabudowanych albo niezabudowanych.

Wnioskodawca dokonuje (i będzie dokonywał nadal) sprzedaży ww. posiadanych nieruchomości gruntowych (w tym także sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntów). Wobec sprzedaży niektórych nieruchomości gruntowych znajduje zastosowanie zwolnienie z opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710 ze zm., dalej jako: "ustawa o VAT"), tj. gdy następuje dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Wobec braku definicji legalnej pojęcia "teren niezabudowany" w ustawie o VAT, Wnioskodawca powziął wątpliwość co do prawidłowej identyfikacji terenów (działek gruntów), które za teren niezabudowany mogłyby być uznane. Spółka ma wątpliwości co do samego przedmiotu, podstawy opodatkowania oraz ewentualnego zastosowania zwolnienia z opodatkowania, gdy:

1. na danym terenie nie ma naniesień w postaci budynków lub budowli w rozumieniu prawa budowlanego, lecz znajdują się obiekty małej architektury w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1993 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 1994 r., Nr 89, poz. 414 ze zm., dalej: "u.p.b.").

2. na danym terenie są naniesienia w postaci budynków lub budowli stanowiących urządzenia służące do doprowadzania i odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej i innych urządzeń podobnych, które są własnością i częścią innego przedsiębiorstwa, a co za tym idzie Wnioskodawca nie ma żadnych praw (własności i innych praw rzeczowych) do rzeczonych urządzeń, a dany teren/grunt (własność lub prawo użytkowania wieczystego) ma być przedmiotem dostawy,

3. na danym terenie znajdują się naniesienia w postaci budynków lub budowli, lecz z uwagi na zapis art. 231 k.c. nie są one objęte transakcją sprzedaży z mocy prawa.

W szczególności Wnioskodawca zastanawia się, czy w takiej sytuacji powinien uznać, że dokonuje dostawy samego gruntu niezabudowanego (lub prawa wieczystego użytkowania gruntu), biorąc pod uwagę tego konsekwencje podatkowe, czy też gruntu zabudowanego, mimo że przedmiotem dostawy nie mogą być ww. naniesienia ze względu na odrębny przedmiot ich własności lub faktyczne nimi rozporządzanie przez podmiot trzeci.

Wnioskodawca sformułował następujące pytania:

1. Czy przez "teren niezabudowany", do którego odnosi się art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, należy rozumieć nieruchomość gruntową/działkę gruntu, na której nie ma żadnych naniesień w postaci budynku lub budowli, o których mowa w przepisach u.p.b., czy też nieruchomość gruntową/działkę gruntu, na której nie ma naniesień w postaci budynku lub budowli, o których mowa w przepisach u.p.b. podlegających dostawie w rozumieniu art. 5 ust. 1 i art. 7 ustawy o VAT?

2. Czy jako dostawę gruntu niezabudowanego, w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT można traktować dokonywaną przez Spółkę odpłatną dostawę nieruchomości gruntowej/działki gruntu (w tym prawa użytkowania wieczystego), na której:

- nie ma naniesień w postaci budynków lub budowli, ale istnieją naniesienia w postaci urządzeń służących do doprowadzania lub odprowadzania wody, pary, gazu, prądu elektrycznego oraz innych urządzeń podobnych (tzw. "urządzenia przesyłowe’’), a które to urządzenia nie są przedmiotem dostawy, gdyż stanowią własność i są częścią innego przedsiębiorstwa,

- nie ma naniesień w postaci budynków lub budowli w rozumieniu u.p.b., lecz znajdują się obiekty małej architektury w rozumieniu u.p.b.,

- są naniesienia w postaci budynków lub budowli, lecz z uwagi na zapis art. 231 k.c. nie są one objęte transakcją sprzedaży z mocy prawa?

Wnioskodawca przedstawił następujące stanowisko:

Zdaniem Wnioskodawcy przez "teren niezabudowany", do którego odnosi się art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT, należy rozumieć nieruchomość gruntową/działkę gruntu, na której nie ma naniesień w postaci budynku lub budowli, o których mowa w przepisach u.p.b., z tym, że jeżeli na nieruchomości są posadowione budynki/budowle nie objęte transakcją sprzedaży - na gruncie podatku VAT następuje sprzedaż/dostawa tylko prawa własności gruntu lub prawa wieczystego użytkowania gruntu. Wówczas grunt taki należy traktować jako teren niezabudowany w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W ocenie Wnioskodawcy dokonywana przez Spółkę odpłatna dostawa nieruchomości gruntowej/działki gruntu (w tym prawa użytkowania wieczystego), na której istnieją ww. naniesienia powinna być traktowana jako dostawa gruntu niezabudowanego i podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust.1 pkt 9 ustawy o VAT.

W odpowiedzi na wezwanie organu interpretacyjnego pismem z dnia 10 maja 2016 r. Spółka uzupełniła przedstawiony we wniosku opis sprawy, wskazując, że dla gruntów objętych wnioskiem o interpretację nie ustalono miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego ani nie wydano decyzji o warunkach zabudowy. Jednocześnie wyjaśniła, że w odniesieniu do gruntów, które Spółka oddawała w dzierżawę, dochodziło czasem do samowoli budowlanej dzierżawców, stąd stan faktyczny nieruchomości bywa dość skomplikowany.

W dniu 24 maja 2016 r. Minister Finansów wydał interpretację indywidualną, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe w zakresie uznania zbywanych gruntów za tereny niezabudowane objęte dyspozycją art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT w części dotyczącej nieruchomości, na których znajdują się obiekty małej architektury oraz nieprawidłowe w stosunku do gruntów, na których znajdują się budynki i budowle oraz urządzenia do doprowadzania i odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej i inne podobne urządzenia.

W uzasadnieniu organ interpretacyjny wskazał, że w odniesieniu do gruntów, na których posadowione są obiekty małej architektury, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że charakter tych obiektów wyłącza je z grupy budynków lub budowli. Zatem nieruchomości, na których posadowione są obiekty małej architektury w świetle stanowią grunty niezabudowane, a z uwagi na fakt, iż dla gruntów objętych wnioskiem brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz nie zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy, wskazane działki gruntów nie spełniają definicji terenu budowlanego. Tym samym, zdaniem Ministra Finansów, do wskazanych nieruchomości zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku VAT wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Przechodząc do drugiej kategorii nieruchomości, tj. tych, na których znajdują się urządzenia służące do doprowadzania i odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej i innych urządzeń podobnych, które są własnością i częścią innego przedsiębiorstwa, zaś Wnioskodawca nie ma żadnych praw do wskazanych urządzeń, organ interpretacyjny zauważył, że w myśl art. 49 k.c., jeżeli wymienione w tym przepisie urządzenia przesyłowe (rury, przewody energetyczne), jako służące do doprowadzania (dostarczania) płynów różnego rodzaju, pary, gazu, energii elektrycznej itp. lub do ich odprowadzania, stanowią część przedsiębiorstwa lub zakładu, to pomimo znajdowania się na gruncie lub w budynku nie stanowią ich części składowych (wyjątek od zasady superficies solo cedit).

Minister Finansów uznał, że w świetle stanu faktycznego i prawnego sprawy, sprzedaż nieruchomości będzie obejmować dostawę urządzeń znajdujących się na tych gruntach tylko ze względu na to, że przebiegają one przez teren danej nieruchomości. Organ interpretacyjny zauważył, że urządzenia te nie stanowią własności Wnioskodawcy, lecz są własnością innego przedsiębiorstwa, Spółka nie ma także prawa do rozporządzania opisanymi urządzeniami jak właściciel. Zdaniem Ministra Finansów w ramach sprzedaży nie dojdzie zatem do dokonania dostawy tych urządzeń w rozumieniu ustawy o VAT, co oznacza, że ww. nieruchomości, które Wnioskodawca będzie sprzedawał, stanowić będą grunty niezabudowane, jednak przeznaczone pod zabudowę.

Organ interpretacyjny wskazał, że wyłączenie z opodatkowania z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania również do sytuacji, gdy na nieruchomości znajdują się naniesienia w postaci budynków lub budowli, które z uwagi na zapis art. 231 k.c. nie zostaną objęte transakcją sprzedaży.

Minister Finansów uznał, że w przedmiotowej sprawie dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zdaniem organu interpretacyjnego, pojęcie to ma szerszy zakres, niż sprzedaż w ujęciu cywilnoprawnym. Dla uznania, że miała miejsce dostawa towarów wystarczy, że podmiot nabędzie tzw. własność ekonomiczną, tzn. będzie miał możliwości dowolnego rozporządzania i dysponowania uzyskanym towarem. W konsekwencji Minister Finansów zauważył, że o ile jest oczywiste, że zbycie opisanych gruntów spowoduje przeniesienie na nowego właściciela także własności posadowionych na nim budynków lub budowli jako części składowych gruntu, to bynajmniej nie jest oczywiste, że tym samym dojdzie do dostawy towarów, jakimi są budynki i budowle w rozumieniu ustawy o VAT.

Zdaniem Ministra Finansów skoro nabywca nieruchomości "wytworzył" towar, jakim są budynki lub budowle, i uczynił to z własnych środków bez udziału właściciela gruntu, to nie ma podstaw do przyjęcia, że właściciel dokona dostawy przedmiotowych budynku czy budowli, chociaż przeniesie ich własność - przenosząc na użytkownika własność gruntów. Organ interpretacyjny zauważył, że z punktu widzenia prawa cywilnego, na użytkownika formalnie przejdzie prawo własności budynku lub budowli z wszystkimi cywilistycznymi konsekwencjami tego faktu, a jednocześnie nie wystąpi dostawa towarów, jakimi są budynki czy budowle, gdyż już wcześniej użytkownik mógł dysponować wybudowanymi przez siebie obiektami jak właściciel. Wnioskodawca nie jest w ekonomicznym posiadaniu obiektów opisanych we wniosku przed dokonaniem sprzedaży gruntu.

Minister Finansów wskazał, że co do zasady ustawy podatkowe nie uznają za przedmiot opodatkowania umów i czynności cywilnoprawnych, lecz rezultaty tych czynności. W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie pomimo przeniesienia własności budynku/budowli jako części składowych nieruchomości, nie zaistnieje jednocześnie dostawa towarów, jakim są ww. obiekty.

Zdaniem Ministra Finansów, na gruncie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT oraz uwzględniając regulację zawartą w art. 5 ust. 1 i art. 14 ust. 1 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L Nr 145, s. 1, ze zm., przywoływana dalej jako: "Dyrektywa"), pojęcie rozporządzania towarami jak właściciel, należy rozumieć szeroko, jako obejmujące nie tylko uprawnienie do wyzbycia się własności pozyskanych towarów (przeniesienie własności, zrzeczenie się własności, rozporządzenie na wypadek śmierci) czy ich obciążenia (ustanowienia na rzeczy prawa rzeczowego, czy też oddanie rzeczy w dzierżawę lub najem), lecz także korzystania z nabytych towarów.

Minister Finansów uznał, że skoro istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania nimi jak właściciel, zasadne jest przyjęcie, że owe prawo przysługiwało nabywcy od czasu powstania towaru, jakim jest budynek czy budowla. Dostawa towarów powinna podlegać ocenie przede wszystkim z punktu widzenia jej aspektów ekonomicznych.

Natomiast w ocenie organu interpretacyjnego ekonomiczne władanie rzeczą (budynkiem/budowlą) nie należało do Spółki, lecz do nabywcy, pomimo że nie miał prawa własności gruntu.

Minister Finansów uznał, że skoro art. 7 ust. 1 ustawy o VAT mówi o czynności, w wyniku której nabywca otrzyma prawo do rozporządzania rzeczą jak właściciel, to transakcja zbycia nieruchomości, w części dotyczącej wznoszonego przez użytkownika gruntu budynku lub budowli, nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, chociaż Wnioskodawca przeniesie jego własność - przenosząc na nabywcę własność gruntu.

Zatem, w ocenie organu interpretacyjnego, w odniesieniu do sprzedaży nieruchomości, na których znajdują się budynki i budowle, które zgodnie z art. 231 k.c. nie są objęte transakcją zbycia - przedmiotem sprzedaży będzie sam grunt.

Zdaniem Ministra Finansów działki, na których znajdują się budynki i budowle, stanowią grunty zabudowane wskazanymi obiektami, a więc nie stanowią terenu niezabudowanego, innego niż teren budowlany i w związku z powyższym ich dostawa nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Po wezwaniu Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa, Skarżąca wniosła przywołaną na wstępie skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na powyższą interpretację, w zakresie, w jakim organ interpretacyjny nie udziela odpowiedzi na pytanie pierwsze zadane we wniosku o indywidualną interpretację prawa podatkowego oraz w zakresie, w jakim stwierdza nieprawidłowość stanowiska Spółki co do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust 1 pkt 9 ustawy o VAT wobec nieruchomości, na których znajdują się naniesienia w postaci urządzeń służących do doprowadzania lub odprowadzania wody, pary, gazu, prądu elektrycznego oraz innych urządzeń podobnych (tzw. "urządzeń przesyłowych"), będących częścią innego przedsiębiorstwa.

Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji i zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

W skardze zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 43 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT i w rezultacie niewłaściwą ocenę co do zastosowania powołanych przepisów w zakresie, w jakim odmówiono zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT w sytuacji sprzedaży gruntów, dla których nie ustanowiono miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego ani nie wydano decyzji o warunkach zabudowy, na których to znajdują się urządzenia przesyłowe, stanowiące część innego przedsiębiorstwa, niebędące tym samym przedmiotem transakcji.

Skarżąca zarzuciła także naruszenie art. 14b § 1 i 2 oraz art. 14c § 1 i 2 w zw. z art. 120 i 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. (t.j. Dz. U. 2012, poz. 749 ze zm., dalej jako "Ordynacja podatkowa") poprzez nieudzielenie pełnej odpowiedzi na wniosek Spółki.

W uzasadnieniu skargi podniesiono, że organ interpretacyjny bezpodstawnie przyjął, iż w rozpoznawanej sprawie przedmiotem są grunty przeznaczone pod zabudowę. Zdaniem Skarżącej, jeśli dla danego gruntu nie ma miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego i nie wydano decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, to nie można stwierdzić, że mamy do czynienia z gruntem przeznaczonym pod zabudowę. Fakt posadowienia na danym gruncie urządzeń przesyłowych nie przesądza bowiem o przeznaczeniu terenu jako terenu pod zabudowę, zważywszy, że różne urządzenia tego typu, np. sieci energetyczne, położone są także na gruntach rolnych (uprawnych, zdecydowanie nie przeznaczonych pod zabudowę).

Spółka zarzuciła ponadto, że w zaskarżonej interpretacji nie udzielono odpowiedzi na pytanie nr 1 przedstawione we wniosku.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej interpretacji i w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. - Dz.U. z 2016 r., poz. 1066) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę pod względem zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego.

Stosownie do art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. - Dz. U. z 2016, poz. 718, zwanej dalej:"p.p.s.a."), kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie m.in. w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

Na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a., Sąd uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. Przepis art. 145 § 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio. Zatem interpretacja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie prawa mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.) lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Natomiast w myśl art. 57a p.p.s.a., skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Oceniając zaskarżoną Interpretację w świetle wskazanych przepisów, Sąd uznał, że narusza ona prawo w stopniu powodującym konieczność jej uchylenia.

Istota sporu między stronami sprowadza się - co do zasady - do rozstrzygnięcia czy sprzedaż nieruchomości gruntowej na której znajdują się naniesienia w postaci urządzeń służących do doprowadzania i odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej i innych urządzeń podobnych, które są własnością i częścią innego przedsiębiorstwa, gdzie Skarżąca nie ma żadnych praw (własności i innych praw rzeczowych) do tych urządzeń, zaś wobec gruntów, na których znajdują się te urządzenia, nie ustanowiono miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego ani nie wydano decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Zdaniem Skarżącej, Organ interpretacyjny błędnie uznał, iż w odniesieniu do wyżej wymienionych nieruchomości Spółka nie skorzysta ze zwolnienia z przywołanego przepisu (tj. art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT), gdyż stanowisko takie nie znajduje podstaw ani w przedstawionym przez nią stanie faktycznym, ani w obowiązującym stanie prawnym, gdyż, w szczególności, przedmiotem zapytania są grunty dla których nie ustalono miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego ani nie wydano decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu.

Nadto, w ocenie Skarżącej, Organ nie udzielił odpowiedzi na pytanie nr 1 wniosku o interpretację, tj. czy przez "teren niezabudowany", do którego odnosi się art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, należy rozumieć nieruchomość gruntową/działkę gruntu, na której nie ma żadnych naniesień w postaci budynku lub budowli, o których mowa w przepisach u.p.b., czy też nieruchomość gruntową/działkę gruntu, na której nie ma naniesień w postaci budynku lub budowli, o których mowa w przepisach u.p.b., podlegających dostawie w rozumieniu art. 5 ust. 1 i art. 7 ustawy o VAT.

Z takimi zarzutami nie zgadza się Organ podnosząc, że skoro w przedmiotowej sprawie opisane we wniosku nieruchomości są już zabudowane, to pomimo, że dla danych terenów Gmina nie ustaliła przeznaczenia terenu, rozmieszczenia inwestycji czy też nie określiła sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy poprzez uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy to bezsporne pozostaje, że na danych terenach są już posadowione naniesienia w postaci budynków i budowli, urządzeń do doprowadzania i odprowadzania płynów, pary. gazu, energii elektrycznej czy innych podobnych urządzeń. Taki stan rzeczy i okoliczności wskazują, że podmiot dokonujący budowy wskazanych budynków, budowli i urządzeń, uzyskał pozwolenie od właściwych władz na ich posadowienie, co w konsekwencji powoduje, że wymienione nieruchomości, podlegają wyłączeniu ze zwolnienia objętego art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, gdyż należy je uznać za tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 wym. wyżej ustawy.

Jednocześnie, ponieważ w pytaniu Nr 2, Skarżąca wymieniając szczegółowo różne rodzaje naniesień (budynków, budowli urządzeń itp. ) poprosiła o wskazanie czy dostawy takich zabudowanych gruntów zostaną objęte zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, to tym samym, zdaniem Organu, obydwa pytania dotyczą w istocie tego samego zagadnienia i dlatego nie było konieczności oddzielnego odpowiadania na poszczególne pytania, gdyż szczegółowa odpowiedź na pytanie Nr 2 jest również odpowiedzią na pytanie Nr 1.

W ocenie Sądu, przy tak zakreślonych granicach sporu oraz zarzutach skargi, rację należało przyznać Skarżącej.

Na wstępie Sąd zauważa, że niesporne między stronami jest, iż ze względu na treść art. 43 ust. 1 pkt 9 oraz art. 2 pkt 33 ustawy o VA, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Jak słusznie wywiódł Organ, z czym zgadza się także Skarżąca, przez tereny budowlane - w myśl art. 2 pkt 33 wym. ustawy - rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Powołane przepisy wskazują, że opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę - są zwolnione od podatku VAT.

Celem określenia czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę należy odwołać się do przepisów ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2012 r., poz. 647, z późn. zm.).

W myśl art. 3 ust. 1 ww. ustawy, kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego - w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu - określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Reasumując powyższe, o przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy - jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Dodać można, że takie rozumienie "terenu budowlanego" ma swoje oparcie także w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości, w świetle którego teren budowlany oznacza "każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę" (por. dla przykładu wyrok TSUE z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen; publ. www. Curia,pl). Tak więc za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

W tym znaczeniu jako co najmniej niezrozumiałe, w świetle przytoczonych wyżej regulacji uznać należy stanowisko Organu, iż "skoro opisane we wniosku nieruchomości są już zabudowane (wymienionymi naniesieniami w postaci opisanych budowli i urządzeń – przyp. Sądu), to pomimo, iż dla danych terenów Gmina nie ustaliła przeznaczenia terenu, rozmieszczenia inwestycji czy też nie określiła sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy poprzez uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy (...)", to należy je uznać za tereny budowlane".

Zdaniem Sądu, wyprowadzony przez Organ wniosek w sposób nieuprawniony modyfikuje definicję ustawową przepisu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, który przez tereny budowlane, jak już wskazano wcześniej, rozumie grunty przeznaczone pod zabudowę, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Dlatego zgodzić należy się z zarzutem skargi, iż sam fakt posadowienia na danym gruncie urządzeń przesyłowych, nie przesądza o przeznaczeniu terenu jako terenu pod zabudowę. Sąd zwraca uwagę, że gdyby podzielić stanowisko Organu, to poprzez okoliczność np. uzyskania pozwolenia na budowę dla określonych budowli lub urządzeń (jak choćby - jak w opisanym we wniosku przypadku - sieci energetycznych) na terenie niezabudowanym, można by dokonywać zmiany przeznaczenia terenu jako terenu pod budowę, bez konieczności odpowiednich zmian w tym zakresie w planie zagospodarowania przestrzennego czy też, w przypadku braku takiego planu, zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Podkreślenia przy tym wymaga, że uzasadnienie prawne Organu nosi cechy wewnętrznej sprzeczności, gdyż z drugiej strony Organ wskazuje, powołując się na brzmienie art. 46-49 ustawy - Kodeks cywilny, że do części składowych nieruchomości nie należą urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, prądu elektrycznego oraz podobne urządzenia, jeżeli wchodzą w skład innego przedsiębiorstwa. W takiej sytuacji, pomimo znajdowania się takich urządzeń na gruncie lub w budynku, nie stanowią ich części składowych i dlatego "na podstawie przytoczonych powyżej definicji oraz opisu sprawy nie można uznać, że sprzedaż nieruchomości będzie obejmować dostawę urządzeń znajdujących się na tych gruntach tylko ze względu na to, że przebiegają one przez teren danej nieruchomości (...)" i dlatego "(...) W ramach sprzedaży nie dojdzie zatem do dokonania dostawy tych urządzeń w rozumieniu ustawy o VAT", co oznacza , że "ww. nieruchomości, które Wnioskodawca będzie sprzedawał stanowić będą grunty niezabudowane (...)".

Reasumując, Organ wydając zaskarżoną Interpretację, w ocenie Sądu, naruszył przepisy prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 43 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT w zakresie, w jakim odmawia zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT w sytuacji sprzedaży gruntów dla których nie ustanowiono miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego ani nie wydano decyzji o warunkach zabudowy, na których to znajdują się naniesienia w postaci urządzeń służących do doprowadzania i odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej i innych urządzeń podobnych, które są własnością i częścią innego przedsiębiorstwa, gdzie Skarżąca nie ma żadnych praw (własności i innych praw rzeczowych) do tych urządzeń.

Dokonując ponownej oceny wniosku Spółki o wydanie interpretacji indywidualnej, podatkowy organ interpretacyjny uwzględni ocenę prawną wyrażoną w niniejszym wyroku.

Jednocześnie Sąd zauważa, że powyższe naruszenie prawa materialnego czyni zasadnym także zarzut błędnego stanowiska w zakresie odpowiedzi Organu na pytanie nr 1 wniosku o interpretację.

Z powyższych względów, na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a., Sąd uchylił w całości zaskarżoną interpretację.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. Na zasądzoną kwotę 200,00 zł złożyła się równowartość wpisu sądowego.