Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1621/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2022-04-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 162
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Irena Wesołowska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, Sędzia WSA Marek Kraus, , , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 20 kwietnia 2022 r. sprawy ze skargi J. M. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w z dnia 11 października 2021 r. nr [....] w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę.


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego (dalej w skrócie zwany Naczelnikiem lub organem pierwszej instancji) w dniu 27 lipca 2021 r. wydał decyzję, w której dokonał rozliczenia J.M. w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od kwietnia do grudnia 2018 r. w sposób odmienny niż wykazano to w deklaracjach VAT-7 złożonych za te miesiące. Decyzja została sprostowana postanowieniem z dnia 13 sierpnia 2021 r.

Decyzja organu pierwszej instancji została skutecznie doręczona pełnomocnikowi strony w dniu 27 lipca 2021 r., a postanowienie z 13 sierpnia 2021 r. w dniu 19 sierpnia 2021 r.

Pismem nadanym w urzędzie pocztowym w dniu 11 sierpnia 2021 r. pełnomocnik strony złożył odwołanie oraz wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika z dnia 27 lipca 2021 r.

Postanowieniem z dnia 11 października 2021 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej w skrócie zwany Dyrektorem) odmówił J.M. przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

Uzasadniając swoje stanowisko organ wskazał, że pełnomocnik strony, jako przyczynę uzasadniającą przywrócenie terminu wskazał na okoliczność braku możliwości terminowego wniesienia odwołania z uwagi na swoją chorobę, a potwierdzeniem zaistnienia tego stanu rzeczy miało być złożone zaświadczenie lekarskie. Dyrektor zwrócił uwagę, że niezdolność pełnomocnika do pracy miała mieć miejsce w okresie od 10 do 13 sierpnia 2021 r., przy czym zwolnienie zostało wystawione 11 sierpnia 2021 r., zatem w jeden dzień po upływie terminu do wniesienia odwołania. Ze zwolnienia wynika również, że "chory powinien leżeć" a tymczasem pełnomocnik w dniu 11 sierpnia 2021 r. stawił się osobiście w Urzędzie Skarbowym. Zdaniem organu wskazuje to na to, że stan zdrowia pełnomocnika nie uniemożliwiał mu poruszania się pomiędzy miastem C. i C., i nie był przeszkodą do nadania w Urzędzie Pocztowym wniosku oraz odwołania.

Organ wskazał ponadto, że odwołanie datowane jest na dzień 7 sierpnia 2021 r., a z twierdzeń pełnomocnika wynika, iż zostało ono przez niego "dokończone". Zdaniem organu świadczy to o tym, że przynajmniej w części odwołanie zostało sporządzone przed upływem terminu do jego wniesienia. Zdaniem organu możliwym było posłużenie się osobą trzecią do nadania odwołania np. pracownikiem Kancelarii.

W ocenie Dyrektora argumentacja zawarta we wniosku na temat choroby pełnomocnika, nie stanowi usprawiedliwienia dla przywrócenia terminu. Istotne jest bowiem uprawdopodobnienie nie tylko samego faktu choroby, ale także wpływu stanu zdrowia profesjonalnego pełnomocnika na niemożność działania, czego w niniejszej sprawie nie uczyniono.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku J.M. wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia Dyrektora a także o zasądzenie kosztów postępowania.

Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzuciła naruszenie:

1) art. 162 Ordynacji podatkowej, poprzez jego błędną wykładnię oraz niezastosowanie, pomimo, że skarżąca uprawdopodobniła, iż uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika z dnia 27 lipca 2021 r., nastąpiło bez jej winy oraz w terminie 7 dni od ustania przyczyny wraz z dopełnieniem wymaganych czynności, dla której był określony termin.

2) art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez nie podjęcie wszelkich niezbędnych działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego co miało wpływ na ustalenia faktyczne i na wynik sprawy;

3) art. 13 w zw. z art. 32 oraz art. 19 Konwencji o ochronie praw człowieka i podstawowych wolności (Dz.U. z 1993 r. Nr 61, poz. 284) poprzez nieuwzględnienie standardu ochrony prawa do skutecznego środka odwoławczego zgodnie z treścią wynikająca z orzecznictwa ETPCz oraz art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie jego wykładni sprzecznie ze standardem wypowiedzianym przez ETPCz, to jest w sposób nadmiernie formalistyczny, a w konsekwencji uniemożliwiający faktyczną realizację prawa do skutecznego środka odwoławczego oraz prawa do sądu.

4) art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez dowolną a nie swobodną ocenę materiału dowodowego, i przyjęcie, że odwołanie od decyzji mogło zostać złożone w terminie, nawet bez uzupełnienia i za pomocą osoby trzeciej, czyli pracowników pełnomocnika, podczas gdy materiał dowody w sprawie nie dawał podstaw do takiego wnioskowania, ponieważ treść odwołania na dzień nagłego pogorszenia stanu zdrowia pełnomocnika, nie zawierała w swojej treści sprecyzowanych zarzutów, które odnosiły się do wydanej decyzji a także, właściwego uzasadnienia, a ocena nagłej nie przewidzianej sytuacji pogorszenia stanu zdrowia uniemożliwiała podjęcie racjonalnych bieżących decyzji nie tylko w tej sprawie, zatem bezzasadne było wysyłanie odwołania, które nie dotykało w sposób właściwy wydanej decyzji, a pracownicy pełnomocnika, nie mają uprawnień ani kompetencji do sporządzania treści takiego odwołania.

Dyrektor w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, zważył co następuje:

W rozpoznanej sprawie zaskarżone zostało postanowienia w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika z dnia 27 lipca 2021 roku. Wnosząca skargę J.M. wskazywała, że uchybienie terminowi do złożenia środka odwoławczego było konsekwencją choroby pełnomocnika, który w związku z wystąpieniem tej okoliczności, nie mógł wnieść odwołania w wymaganym przepisami terminie. Strona

W ocenie Sądu podniesione przez stronę zarzuty nie zasługują na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 162 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin.

Z treści art. 162 Ordynacji podatkowej należy wyprowadzić wniosek, że aby można było przywrócić termin do dokonania danej czynności powinny być spełnione łącznie następujące przesłanki - uchybienie terminu, złożenie wniosku o przywrócenie terminu, uprawdopodobnienie braku winy przy braku dokonania czynności w terminie, dokonanie czynności przewidzianej przywracanym terminem.

Spór w niniejszej sprawie dotyczy tego, czy organ podatkowy prawidłowo uznał, iż pełnomocnik skarżącej nie uprawdopodobnił, że uchybienie terminu nastąpiło bez jego winy.

W odniesieniu do tej spornej przesłanki w piśmiennictwie przyjmuje się, że winę należy pojmować w sposób obiektywny, wymagając od strony staranności w zakresie prowadzenia swych spraw. W tym też kontekście należy oceniać przesłankę braku winy w uchybieniu terminu przez stronę. Należyta staranność w prowadzeniu swych spraw wymaga, aby w warunkach z jakiegokolwiek powodu niekorzystnych zachować szczególną dbałość i ostrożność, zwłaszcza w dokonywaniu istotnych czynności urzędowych (por. E. Iserzon, J. Starościak, Kodeks postępowania administracyjnego, Komentarz, Warszawa 1970 r., s. 136).

Również w orzecznictwie wskazuje się, że brak winy jako przesłanka zasadności wniosku o przywrócenie terminu wiąże się z obowiązkiem strony do zachowania należytej staranności przy dokonywaniu czynności procesowych. Powszechnie przyjmuje się - jako kryterium przy ocenie istnienia winy lub jej braku w uchybieniu terminu procesowego - obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie o swoje interesy. Przywrócenie terminu nie jest możliwe, gdy strona dopuściła się choćby niedbalstwa (por. wyrok NSA z dnia 16 grudnia 2020 r., sygn. akt II FSK 1579/20). Przywrócenie terminu będzie uznane za niezawinione, jeśli doszło do niego na skutek przeszkód nie do przezwyciężenia. Przeszkody te muszą mieć charakter zewnętrzny i obiektywny, a brak winy w uchybieniu terminu można uznać tylko wtedy, gdy strona nie mogła przeszkody usunąć nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku (por. wyrok NSA z dnia 15 września 2020 r., sygn. akt II GSK 3655/17).

W przypadku, kiedy za stronę działa pełnomocnik o zachowaniu należytej staranności należy rozstrzygać na podstawie okoliczności zachodzących po stronie pełnomocnika, a nie mocodawcy. Podkreślenia wymaga, że ustanowienie przez stronę zawodowego pełnomocnika ma na celu należyte zabezpieczenie przysługujących jej praw (por. postanowienie NSA z dnia 28 lutego 2017 r., sygn. akt II OZ 207/17). Trzeba przy tym wskazać na ugruntowany w orzecznictwie sądowym pogląd, zgodnie z którym od profesjonalnego pełnomocnika oczekuje się dochowania należytej staranności, wynikającej z zawodowego charakteru prowadzonej działalności. Pełnomocnik, który zgodził się reprezentować stronę, ma obowiązek działania w imieniu i na rzecz mocodawcy z równą starannością, jakby działał na własną rzecz, a mocodawca ponosi ryzyko ujemnych skutków niestarannego zachowania się profesjonalnego pełnomocnika. Odpowiedzialność pełnomocnika obejmuje przy tym nie tylko jego osobiste działania, ale także działania wszystkich osób, którymi posługuje się wykonując swój zawód (por. postanowienie NSA z dnia 28 lutego 2018 r., sygn. akt II FZ 96/18). W postanowieniu z dnia 12 października 2017 r., sygn. akt II OZ 1091/17 NSA wprost wskazał, że od profesjonalnego pełnomocnika wymaga się maksimum staranności, bowiem to na pełnomocniku spoczywa obowiązek zadbania o prawidłowe i terminowe dokonanie czynności procesowych. Od profesjonalnego pełnomocnika wymaga się wyższego stopnia staranności w dokonywanych przez niego czynnościach, w tym ze względu na fakt, że posiada on wiedzę z zakresu prawa oraz zna procedurę sądową (por. wyrok NSA z dnia 15 września 2020 r., sygn. akt II GSK 3330/17).

Zdaniem Sądu w okolicznościach rozpoznawanej sprawy należy zgodzić się ze stanowiskiem organu, że pełnomocnik skarżącej nie uprawdopodobnił, aby przy zachowaniu maksimum staranności i dołożeniu największego w danych warunkach wysiłku, był pozbawiony możliwości terminowego wniesienia odwołania. W konsekwencji nie sposób przyjąć, że pełnomocnik nie ponosi winy w uchybieniu terminu do dokonania tej czynności postępowania.

Z ustalonego stanu faktycznego wynika, że decyzja organu pierwszej instancji została skutecznie doręczona pełnomocnikowi strony w dniu 27 lipca 2021 r. W związku z powyższym, termin do wniesienia odwołania kończył swój bieg w dniu 10 sierpnia 2021 r. Pismem nadanym w urzędzie pocztowym w dniu 11 sierpnia 2021 r. pełnomocnik strony złożył odwołanie oraz wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. We wniosku o przywrócenie terminu pełnomocnik, jako przyczynę uchybienia wskazywał nagłą chorobę, która wystąpiła w ostatnim dniu terminu do złożenia odwołania, i która uniemożliwiła mu dokonanie tej czynności procesowej. Pełnomocnik wskazał przy tym, że prowadząc jednoosobową działalność nie miał możliwości zlecić wykonania tej czynności innej osobie, natomiast odwołanie nadał na poczcie w dniu 11 sierpnia 2021 r., kiedy to po zażyciu leków poprawił się jego stan zdrowia.

Należy w tym miejscy przypomnieć, że ciężar wykazania okoliczności świadczących o braku zawinienia w opóźnieniu spoczywa na zainteresowanym. Mimo, iż ustawodawca zdecydował się posłużyć w art. 162 Ordynacji podatkowej konstrukcją uprawdopodobnienia, co oznacza, że wnioskodawca nie musi udowadniać braku swojej winy, a go jedynie uwiarygodnić, to nie zwalnia to z obowiązku wykazania przez stronę okoliczności usprawiedliwiających niedochowanie terminu. Zatem w przypadku, gdy zainteresowany powołuje się na stan zdrowia jako okoliczność wyłączającą zawinienie, argumentacja wnioskodawcy i przedłożone przez niego dowody, oceniane w świetle zasad logiki i doświadczenia życiowego, powinny w sposób przekonujący i wiarygodny wskazywać, że problemy zdrowotne i towarzyszące im okoliczności stanowiły niemożliwą do pokonania przeszkodę. Z tego względu w doktrynie i judykaturze podkreśla się, że nawet choroba poświadczona zaświadczeniem lekarskim nie jest okolicznością wystarczającą do uprawdopodobnienia braku winy. Trzeba ponadto uprawdopodobnić, że rodzaj choroby uniemożliwiał dokonanie czynności (np. napisanie odwołania) oraz, że nie istniała możliwość skorzystania z pomocy domowników lub innych osób przy jej dokonaniu, np. przy nadaniu pisma w urzędzie pocztowym (zob. R. Hauser, komentarz do art. 162 Ordynacji podatkowej [w:] Ordynacja podatkowa. Komentarz, S. Babiarz i in., WKP 2019, Wyd. XI, Lex, a także przykładowo wyroki NSA: z 26.08.2014 r., II FSK 2114/12 i z 13.11.2013 r., I GSK 738/12, z 27.04.2020 r. I FSK 514/20 - CBOSA).

W ocenie Sądu, nie zostało w sprawie uprawdopodobnione, że pełnomocnik strony, mimo należytej dbałości o własne sprawy i przy dołożeniu największego w danych warunkach wysiłku, był pozbawiony możliwości terminowego wniesienia odwołania. W treści wniosku pełnomocnik jedynie lakonicznie powołał się na fakt zachorowania w ostatnim dniu terminu do wniesienia dowołania oraz, że ten stan zdrowia uniemożliwiał mu dokonanie tej czynności postępowania. Niewątpliwe pełnomocnik skarżącej przedstawił zaświadczenie lekarskie wskazujące, że w dniach od 10 do 13 sierpnia 2021 r. istniał stan niezdolności do pracy, to jednak z dokumentu tego nie można wywieść, czy stan zdrowia pełnomocnika był tego rodzaju, że niemożliwe było dokonanie materialno-technicznej czynności w postaci wysłania bądź złożenia pisma. Pełnomocnik w złożonym wniosku o przywrócenie terminu nie rozwinął argumentacji dotyczącej swoich problemów zdrowotnych, nie opisał okoliczności im towarzyszących i nie wyjaśnił, co w istocie spowodowało niemożność wniesienia pisma w dacie 10 sierpnia 2021 r., ograniczając się do prostego stwierdzenia, że w tym dniu zachorował. Podobnie w treści skargi pełnomocnik wskazuje jedynie, że jego stan zdrowia we wskazanym dniu nagle się pogorszył, niemiej jednak nie określa, jakiego rodzaju były to dolegliwości, co w istocie nie pozwala stwierdzić, czy były tego rodzaju, że rzeczywiście uniemożliwiały mu podejmowanie jakichkolwiek działań, a w konsekwencji, że nie ponosi winy w nieterminowym dokonaniu czynności postępowania. Samo powołanie się na chorobę bez wskazania jej rodzaju i uwiarygodnienia braku możliwości wyręczenia się inną osobą jest niewystarczające do wykazania braku zawinienia w opóźnieniu (zob. podobnie wyrok NSA z 20.02.2018 r., II FSK 361/16, CBOSA).

Nadmienić należy, że nie jest rolą organu poszukiwanie argumentów, czy też gromadzenie dowodów na poparcie braku winy w uchybieniu terminu. Oznaczałoby to w istocie przerzucenie ciężaru uprawdopodobnienia przesłanki przywrócenia terminu na organ, w sytuacji, gdy ciężar ten – zgodnie z art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej – spoczywa na wnioskodawcy. Prezentowany pogląd był wielokrotnie wyrażany przez sądy administracyjne, które podkreślały, że "Organ podatkowy nie jest zobowiązany do podejmowania czynności zmierzających do zebrania dowodów na okoliczności uprawdopodobnienia, że uchybienie terminu nastąpiło bez winy strony. Z treści samego przepisu art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej wynika jednoznacznie, że to strona powinna uwiarygodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz okoliczność, że przeszkoda była od niej niezależna." (tak w wyroku NSA z 16.04.2019 r., II FSK 1807/17; podobnie - wyroki NSA: z 28.02.2019 r., I FSK 475/17 i z 15.02.2018 r., I FSK 1868/17 - CBOSA).

Na marginesie za uzasadnioną można uznać stawianą przez organ tezę o negowaniu istnienia takiego stanu chorobowego, który uniemożliwiał pełnomocnikowi podejmowanie jakichkolwiek działań w dniu 10 sierpnia 2021 r. Powyższa wątpliwość słusznie zrodziła się w świetle ustalenia, że już w dniu 11 sierpnia 2021 r. pełnomocnik stawił się osobiście w siedzibie Urzędu Skarbowego. Doświadczenie życiowe wskazuje, że po jednym dniu stosowania środków farmakologicznych rzadko przechodzi się ze stanu zdrowia uniemożliwiającego jakiekolwiek funkcjonowanie, do stanu zdrowia pozwalającego na swobodne poruszanie się i podejmowanie aktywności zawodowej. Oczywiście Sąd nie może wykluczyć, że okoliczność taka mogła mieć miejsce w niniejszej sprawie, niemniej jednak trudno jest dać wiarę stwierdzeniom pełnomocnika strony nie wiedząc, jakiego rodzaju dolegliwości dotknęły go w dniu 10 sierpnia 2021 r. i czy mogły zostać one wyleczone w tak krótkim czasie np. przy zastosowaniu silnych środków przeciwbólowych.

Pełnomocnik strony podnosił również, że nie miał możliwości zlecenia wykonania czynności innej osobie. W ocenie Sądu kwestia braku możliwości zlecenia dokonania czynności materialno-technicznej, jaką jest nadanie pisma na poczcie, w świetle poczynionych przez organ ustaleń budzi uzasadnione wątpliwości. Z pisma Naczelnika z dnia 22 września 2021 r. (k. 707 akt administracyjnych) wynika bowiem, że pełnomocnik J.O., w dniu 15 września 2021 r. dokonał wpłaty kwot, tytułem PIT-R za okres sierpnia 2021 r., czyli uiścił zaliczki na podatek dochodowy od wypłacanych wynagrodzeń. Powyższe wskazuje, że w czynności nadania odwołania na poczcie mógł pełnomocnika wyręczyć pracownik prowadzonej przez niego kancelarii. Dokonanie tej czynności nie wymaga bowiem żadnych szczególnych kwalifikacji czy też udzielenia wyraźnego upoważnienia przez samego mocodawcę. Wprawdzie, jak słusznie zwrócił na to uwagę organ, na podstawie dokonanej wpłaty zaliczek nie jest możliwe ustalenie, ile osób pełnomocnik w tym czasie zatrudniał, niemniej jednak z akt sprawy wynika, że czynność nadania odwołania mogła wykonać co najmniej jedna osoba. W aktach sprawy znajduje się bowiem kserokopia zwrotnego potwierdzenia odbioru przesyłki przesłanej z Izby Administracji Skarbowej na adres kancelarii pełnomocnika w C. i odebranej w tym miejscu, w dniu 9 sierpnia 2021 r., przez Panią K.L. Powyższe dowodzi, że nic nie stało na przeszkodzie temu, aby pełnomocnik zlecił wykonanie czynności nadania odwołania na poczcie tej osobie.

Przy ocenie tego, czy pełnomocnik dochował należytej staranności przy wykonywaniu swoich obowiązków, a w konsekwencji czy jego postępowanie miało charakter niezawiniony, co umożliwiałoby przywrócenie terminu do dokonania uchybionej czynności, należy mieć także na względzie datę sporządzenia środka odwoławczego. Otóż złożone przez pełnomocnika odwołanie datowane jest na dzień 7 sierpnia 2021 roku co wskazuje, że pełnomocnik co najmniej rozpoczął pracę nad tym pismem w tym dniu. Jednocześnie z oświadczenia pełnomocnika złożonego we wniosku o przywrócenie terminu wynika, że pismo zostało "dokończone" w dniu 11 sierpnia 2021 r. Z powyższego można wysnuć uprawniony wniosek, że skoro odwołanie wymagało jedynie "dokończenia", to zasadnicza jego część powstała już do dnia, w którym upływał termin do jego wniesienia. W ocenie Sądu nie było zatem żadnych przeszkód, aby nawet niezupełne odwołanie nadać do organu podatkowego. Trzeba mieć bowiem na względzie, że wprawdzie w art. 222 Ordynacji podatkowej ustanowiono szczególne wymogi przewidziane dla pisma będącego odwołaniem, których niedochowanie powoduje pozostawienie odwołania bez rozpatrzenia (art. 228 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej), to jednak skutek ten może nastąpić dopiero po skutecznym wezwaniu strony do ich uzupełnienia. Jak wskazał na to Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 31 stycznia 2019 r. I FSK 466/17, przez braki formalne należy rozumieć zarówno niespełnienie wymogów określonych w art. 169 § 2 i § 3 Ordynacji podatkowej jak i wymogów ustanowionych w przepisach szczególnych (np. w art. 222 Ordynacji podatkowej). Nawet zatem, jeśli w dniu 10 sierpnia 2021 r. odwołanie było niekompletne tzn. nie zawierało wszystkich elementów wymaganych przez art. 222 Ordynacji podatkowej, to nic nie stało na przeszkodzie temu, aby pełnomocnik zlecił nadanie takiego niezupełnego odwołania osobie trzeciej. W ten sposób pełnomocnik uniknąłby wystąpienia negatywnych skutków związanych z uchybieniem terminu, albowiem organ nie mógłby pozostawić takiego odwołania bez rozpatrzenia. Pełnomocnik miałby natomiast możliwość uzupełnienia braków odwołania co mogłoby nastąpić w trybie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej, a wysyłając nawet niepełne odwołanie dochowałby wymaganego ustawą terminu do jego wniesienia. Nie podejmując tego rodzaju działań nie sposób uznać, że pełnomocnik dochował wymaganej należytej staranności, co pozwoliłoby uznać, że uczynił wszytko, aby nie doszło do uchybienia terminu.

Przy ocenie winy strony lub jej braku w uchybieniu terminu do dokonania czynności procesowej należy brać pod rozwagę nie tylko okoliczności, które uniemożliwiły stronie dokonanie tej czynności w terminie, lecz także okoliczności świadczące o podjęciu lub niepodjęciu przez stronę działań mających na celu zabezpieczenie się w dotrzymaniu terminu (por. wyrok NSA z dnia 12 lipca 2017 r., sygn. akt II GSK 3163/15). Strona powinna nie tylko wskazać przeszkodę, która spowodowała uchybienie terminu, ale także uprawdopodobnić, że przyczyny tej nie mogła przezwyciężyć przy użyciu największego, w danych okolicznościach, wysiłku (por. wyrok NSA z dnia 18 października 2012 r., sygn. akt I FSK 2179/11).

Reasumując powyższe uwagi należy wskazać, że w przypadku reprezentowania strony przez pełnomocnika, to strona, a nie organ, powinna uprawdopodobnić, że mimo zachowania należytej staranności pełnomocnik nie mógł dokonać czynności w terminie z powodu istnienia przeszkody od niego niezależnej, trudnej w danych warunkach do przezwyciężenia i istniejącej przez cały czas biegu terminu przepisanego dla dokonania danej czynności. Takiego uprawdopodobnienia nie przedstawiono występując o przywrócenie uchybionego terminu.

W ocenie Sądu organ nie naruszył wskazanych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej. Po pierwsze organ zgromadził w sprawie wystarczający materiał dowodowy do podjęcia rozstrzygnięcia, a rozpatrując ten materiał, nie pominięto żadnych istotnych dowodów. Za pomocą logicznej, wspartej okolicznościami sprawy argumentacji, organ wykazał bezpodstawność twierdzeń strony i wyjaśnił w przekonujący sposób motywy podjętego rozstrzygnięcia. Zdaniem Sądu okoliczność, że ocena zebranego w sprawie materiału dowodowego jest dla strony niekorzystna, nie oznacza, że został naruszony spoczywający na organie obowiązek rozpatrzenia całego materiału dowodowego zgodnie z wymogami stawianymi przez art. 191 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Nadto, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w uzasadnieniu decyzji przytoczył zarówno zastosowane przepisy prawne, jak i wskazując na ich treść odwołał się do konkretnych elementów stanu faktycznego sprawy.

Rację ma strona wnosząca skargę, że uprawdopodobnienie nie jest równoznaczne z obowiązkiem udowodniania wystąpienia określonej okoliczności. Niemniej jednak fakt przedstawienia przez pełnomocnika określonych faktów i potwierdzenia ich zaistnienia w postaci złożenia zaświadczenia lekarskiego nie oznacza automatycznie, że okoliczność braku winy w niedochowaniu terminu została uprawdopodobniona. Organ może bowiem dokonać oceny okoliczności danej sprawy i ustalić na podstawie przedstawionej argumentacji i przedłożonych dowodów, czy uchybienie procesowe w dochowaniu terminu miało w danych okolicznościach charakter niezawiniony. Nie można stosować automatyzmu, jak tego zdaje się oczekiwać strona wnosząca skargę, który zmuszałby organ do uznania braku zawinienia już tylko z uwagi na powołanie się przez stronę na określone okoliczności i przedłożenie stosownych zaświadczeń.

Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uznał, że zarzuty skargi nie zasługują na uwzględnienie, a w związku z tym na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r. poz. 329) skargę oddalił.