Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 128/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2019-06-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję
Powołane przepisy: article: art. 70, art. 107, art. 116 par. 1 i par. 2, art. 118 par. 1, art. 121 par. 1, art. 122, art. 180 par. 1, art. 187 par. 1, art. 210 par. 1, art. 215 par. 1;
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 6q, art. 6i;
journal: Dz.U. 2013 poz 1399
law: Ustawa z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach - tekst jednolity.
article: art .17 ust. 1;
journal: Dz.U. 2013 poz 1203
law: Ustawa z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym - tekst jednolity
article: art. 10, art. 11, art. 21 ust. 1;
journal: Dz.U. 2015 poz 233
law: Ustawa z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe - tekst jedn.
article: art. 202, art. 203;
journal: Dz.U. 2017 poz 1577
law: Ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Danuta Kuchta, Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Chraniuk-Stępniak (spr.), Sędzia WSA Maria Grabowska, Protokolant Starszy inspektor sądowy Michał Gajda, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 czerwca 2019 r. sprawy ze skargi P.K.C. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia (...) nr (...) w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu 1. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji; 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. na rzecz P.K.C. kwotę 200 (dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Decyzją z (...) nr (...) Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. utrzymało w mocy decyzję Burmistrza S. z (...) nr (...) w sprawie orzeczenia odpowiedzialności P. K. C. - członka zarządu I. Spółki .z o.o. w S. (Spółka) za zaległości tej Spółki w opłacie za gospodarowanie odpadami komunalnymi za okres od sierpnia 2013 r. do grudnia 2014 r. w kwocie 11.291 zł wraz z odsetkami od ww. zaległości w wysokości 4099 zł.

Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia Kolegium wskazało art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej.

Organ ustalił, że Spółka, której członkiem zarządu od 24 lipca 2013 r. do

4 maja 2015 r. był P. K. C., a funkcję wiceprezesa Spółki do

17 września 2014 r. pełnił B. J. K., miała zaległości z tytułu opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi za 2013 r. i 2014 r. Odpowiedzialność za zaległości w opłacie za gospodarowanie odpadami komunalnymi w stosunku do B. J. K. prowadzona jest w odrębnym postępowaniu.

Badając stan faktyczny sprawy Kolegium stwierdziło, że istniały przesłanki do przeniesienia odpowiedzialności za zaległości w opłacie za gospodarowanie odpadami komunalnymi na ww. członków zarządu. Organ wykazał, że egzekucja

z majątku spółki okazała się bezskuteczna. W aktach sprawy znajduje się postanowienie organu egzekucyjnego z 19 października 2016 r. orzekające

o umorzeniu postępowania egzekucyjnego przeciwko Spółce wszczęte na podstawie tytułów wykonawczych obejmujących zaległości Spółki z lat 2013-2014.

W uzasadnieniu postanowienia nadmieniono o bezskuteczności egzekucji oraz

o braku możliwości zastosowania innych środków egzekucyjnych. Stan majątkowy Spółki nie pozwolił na skuteczne prowadzenie egzekucji. Ujawniony jako składnik majątku ruchomego samochód Renault Clio nie został odnaleziony.

W ocenie Kolegium P. C. nie wykazał w toku postępowania żadnej przesłanki egzoneracyjnej. Nie wskazał mienia, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. Kolegium wskazało, że członkowie zarządu spółki mają obowiązek złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości niewypłacalnej spółki. Dłużnika będącego osobą prawną uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje (art. 10 i 11 Prawa upadłościowego i naprawczego). Czasem właściwym do podjęcia tych czynności jest czas, w jakim zarząd spółki, niebędący w stanie zrealizować zobowiązań względem jej wierzycieli, winien złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego, aby w ten sposób chronić zagrożone interesy wierzycieli. Termin dwóch tygodni na złożenie przez zarząd dłużnika wniosku o ogłoszenie upadłości liczony od dnia, w którym majątek nie wystarcza na zaspokojenie długów, ma na celu ograniczenie do niezbędnego minimum okresu,

w którym dłużnik może rozporządzać swoim majątkiem w sposób odmienny, niż czyniłby to syndyk po ogłoszeniu upadłości.

W niniejszej sprawie członkowie zarządu nie złożyli wniosku o zgłoszenie upadłości Spółki, co potwierdza pismo Sądu Rejonowego V Wydział Gospodarczy Sekcja ds. Upadłościowych i Restrukturyzacyjnych w K. z 13 kwietnia 2017 r. jak również P. C. Według strony w czasie sprawowania przez niego funkcji prezesa zarządu Spółki brak było podstaw do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego. Na podstawie dokumentów przedstawionych przez Urząd Skarbowy w S., organ przeanalizował sytuację finansową Spółki na przestrzeni lat 2014 - 2016, tj. do czasu faktycznego zaprzestania działalności.

W ocenie Kolegium z powyższego wynika, że już na początku 2014 r. członkowie zarządu powinni podjąć decyzję co do dalszych losów Spółki. Członkowi zarządu Spółki powinien być znany na bieżąco stan finansów spółki, a co za tym idzie, możliwość zaspokojenia długów wobec wierzycieli. Spółka wobec Gminy S. zaprzestała płacenia zobowiązań publicznoprawnych w maju 2013 r.

Z dniem 21 maja 2013 r. na koncie podatnika powstały zaległości z tytułu opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, które wynoszą 11.291 zł (kwota należności głównej), jak również zaległości w podatku od nieruchomości za okres od sierpnia do listopada 2014 r. w kwocie 6125 zł. Przychody wykazane w zeznaniach CIT-8 za 2014 r. stanowiły kwotę 4.414.239,62 zł przy czym Spółka poniosła koszty

w wysokości 4.426.085,50 zł. Za 2014 r. Spółka odnotowała stratę w wysokości 11.845,88 zł. Za rok 2015 i 2016 Spółka nie złożyła żadnych zeznań, co świadczy

o całkowitym zaprzestaniu prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę.

Organ ustalił, że Spółka w czasie trwania egzekucji nie prowadziła już działalności gospodarczej. Organ egzekucyjny zajął rachunek bankowy Spółki

(w L.) - rachunek został zamknięty, na rachunku nie było żadnych środków. Spółka posiada rachunek bankowy w G. Bank S.A. - brak środków na tym rachunku, zbieg egzekucji z komornikiem sądowym, saldo rachunku wynosiło 0 zł

i nie wykazywano obrotów od 26 czerwca 2014 r. Innych rachunków bankowych banki nie prowadziły dla Spółki. Zbieg egzekucji z komornikiem sądowym potwierdza, że Spółka posiada także wymagalne zobowiązania wobec innych wierzycieli. P. C. aktem notarialnym Repetytorium "A" numer: (...) z (...) nabył majątek Spółki za kwotę 2.950.000 zł przejął na bardzo korzystnych warunkach i za korzystną cenę nieruchomości Spółki, co do których można byłoby prowadzić egzekucję z nieruchomości. Kolegium wskazało, że możliwość uwolnienia się przez członka zarządu od odpowiedzialności za zobowiązania spółki z o.o. istnieje wówczas, gdy osoba taka wskaże na majątek spółki, który pozwoli na faktyczne i skuteczne zaspokojenie należności Gminy. Nie jest więc wystarczające wskazane mienia, z którego egzekucja jest jedynie potencjalnie możliwa.

Na powyższą decyzję P. C. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. Wniósł o uchylenie decyzji organu I i II instancji

i umorzenie postępowania ewentualnie przekazania sprawy organowi II Instancji do ponownego rozpoznania. Zarzucił naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej, tj.:

1. art. 210 § poprzez wskazanie błędnej daty zaskarżonej decyzji, tj. 18 stycznia 2018 r., w sytuacji, gdy przedmiotowa decyzja wydana została w 2019 r., co kolei powoduje, że zaskarżona decyzja obarczona jest wadą kwalifikowaną uzasadniającą jej wyeliminowanie z obrotu prawnego;

2. art. 233 § 1 pkt 2 w zw. art. 70 § 1 poprzez ich niezastosowanie i zaniechanie uchylenia zaskarżonej decyzji w sytuacji gdy w przedmiotowej sprawie 1 stycznia 2019 r. doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego za rok 2013;

3. art. 107 § 1, § 2 pkt 2 i § 3 w zw. z art. 116 § 1 w zw. z art. 1 ust. 1 pkt. 1, art. 10

i art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze poprzez niewłaściwe zastosowanie w sprawie polegające na orzeczeniu odpowiedzialności strony jako byłego członka zarządu za zaległości podatkowe spółki, w przypadku gdy nie zostały spełnione przesłanki określone w tym przepisie albowiem w okresie pełnienia przez niego funkcji prezesa zarządu nie istniały podstawy do ogłoszenia upadłości Spółki albowiem w okresie tym nie powstał stan niewypłacalności Spółki a ponadto nie istniała wielość wierzycieli stanowiące podstawy do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, co w konsekwencji wyłącza jego odpowiedzialność jako osoby trzeciej a ponadto wadliwie, a przynajmniej przedwcześnie przyjęto, że zaistniała przesłanka bezskuteczności egzekucji, o której mowa w tym przepisie;

4. naruszenie przepisów postępowania mające wpływ na wynik sprawy:

- art. 120 przez błędne uznanie, że organ podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, podczas gdy nie ustalił rzeczywistej sytuacji finansowej i majątkowej Spółki, w tym liczby wierzycieli Spółki, w okresie pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu Spółki, gdyż właściwe ustalenia w tym zakresie niewątpliwie wyłączają odpowiedzialność skarżącego jako osoby trzeciej za zobowiązania Spółki;

- art. 121 § 1 przez błędne uznanie, że organ prowadził postępowanie w sposób wnikliwy i zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, podczas gdy postępowanie dowodowe nie zostało przeprowadzone w pełnym zakresie a także nie podjęto wszelkich niezbędnych środków pozwalających na dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, w szczególności zaś nie została przeprowadzona prawidłowa weryfikacja sytuacji majątkowej i finansowej Spółki w okresie pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu Spółki, w kontekście oceny właściwej chwili na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki;

- art. 122 przez błędne uznanie, że postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone w pełnym zakresie, zaś stan faktyczny dokładnie wyjaśniony, podczas gdy rozstrzygnięcie zostało oparte na błędnym założeniu jakoby stan niewypłacalności Spółki powstał w okresie pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu Spółki, co miałoby czynić zasadnym złożenie w owym okresie wniosku o ogłoszenie upadłości, podczas gdy stan niewypłacalności Spółki powstał już po zaprzestaniu pełnienia przez niego funkcji członka zarządu Spółki, co

w konsekwencji wyłącza jego odpowiedzialność jako osoby trzeciej;

- art. 180 § 1 w zw. z art. 187 § 1 przez zaniechanie zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego mającego znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, w szczególności zaniechanie ustalenia, iż doszło w przedmiotowej sprawie do przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2013 r., a także zaniechanie w zakresie sytuacji finansowej i majątkowej Spółki, w tym liczby wierzycieli Spółki, a w konsekwencji błędne uznanie, jakoby stan niewypłacalności Spółki powstał w okresie pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu i jakoby wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki nie został złożony w czasie właściwym;

- art. 187 § 1 przez zaniechanie zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, w szczególności zaś niepodjęcie przez organ inicjatywy w przedmiocie ustalenia kompletnych danych w zakresie sytuacji finansowej i majątkowej Spółki, w tym liczby jej wierzycieli, w okresie pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu Spółki;

5. art. 233 § 1 pkt 1 poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie poprzez wadliwe rozstrzygnięcie polegające na utrzymaniu w mocy decyzji Burmistrza Miasta S. z 2 listopada 2018 r. w sytuacji, gdy decyzja ta wydana została z rażącym naruszeniem przepisów prawa materialnego oraz przepisów postępowania administracyjnego.

Uzasadniając zarzuty skarżący zasugerował, że pomyłka w dacie decyzji może być działaniem celowym, ponieważ 1 stycznia 2019 r. przedawnieniu uległo zobowiązanie podatkowe za rok 2013, czego organ II instancji w ogóle nie wziął pod uwagę, naruszając w konsekwencji art. 233 § 1 pkt 2 w zw. art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Termin płatności opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi upływał w 2013 r. W związku z powyższym bieg terminu przedawnienia rozpoczął się 31 grudnia 2013 r. i okres 5 letni kończył się 31 grudnia 2018 r. Opłata z terminem płatności w 2013 r. przedawniła się więc z upływem 31 grudnia 2018 r., tj. 1 stycznia 2019 r. Tych jednak kwestii organ II instancji w ogóle nie wziął pod uwagę. Z ostrożności skarżący dodał, że pomimo toczącego się przeciwko Spółce postępowania egzekucyjnego nie doszło w przedmiotowej sprawie do przerwania biegu przedawnienia na skutek zastosowania środka egzekucyjnego albowiem jak podniósł sam organ II instancji w toku tegoż postępowania organ egzekucyjny skierował zajęcie do rachunku Spółki, który został zamknięty. Tym samym nie może być mowy o skutecznym zastosowaniu środka egzekucyjnego i co za tym idzie przerwaniu biegu terminu przedawnienia.

W ocenie skarżącego w sprawie nie zostały spełnione przesłanki określone w art. 116 Ordynacji podatkowej uprawniające organ do obciążenia skarżącego jako byłego prezesa zarządu Spółki za zaległości tej Spółki z tytułu opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Sama konstrukcja art. 116 Ordynacji podatkowej odwołuje się wyraźnie do przepisów ustawy z 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze. Odpowiedzialność członka zarządu może wchodzić

w rachubę tylko w sytuacji, gdy w stosunku do spółki wystąpiły przesłanki upadłości. Z kolei członek zarządu tylko wtedy ponosi odpowiedzialność, kiedy obowiązku

w zakresie złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego nie wypełnił w terminie lub też, że ponosi winę za jego niewypełnienie. W każdym przypadku należy zatem ustalić, że taki obowiązek w ogóle na członku zarządu ciążył oraz kiedy powinien być dopełniony. Skarżący wskazał przy tym na orzeczenia sądów w świetle, których upadłość musi mieć charakter postępowania zbiorowego, w którym muszą być realizowane interesy przynajmniej dwóch wierzycieli. W ocenie skarżącego nie można tym samym wskazywać, że powinien on złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości w okresie pełnienia przez niego funkcji prezesa zarządu Spółki, skoro z okoliczności faktycznych sprawy nie wynika, że było więcej niż jeden wierzyciel. Zwłaszcza, gdy tego typu wniosek generuje również określone koszty w postaci m.in. wpisu sądowego (opłata - 1000 zł), zaliczki na wydatki, które pojawią się w toku postępowania upadłościowego (art. 22a ustawy prawo upadłościowe i naprawcze). W przedmiotowej zaś sprawie zarówno organ I jak i II instancji nie ustaliły, aby Spółka posiadała zaległości względem innych kontrahentów i tym samym wystąpiła wielość wierzycieli. Mowa jest bowiem

w przedmiotowej sprawie tylko o jednym wierzycielu, tj. Gminie S.

Zdaniem strony organ nie zbadał szerzej faktycznej sytuacji finansowej Spółki i tego czy doszło do jej niewypłacalności, a w szczególności, czy niewykonywanie wymagalnych zobowiązań miało charakter trwały czy tylko przejściowy. Z ustaleń organów nie wynika bowiem, że Spółka posiadała jeszcze niewykonane zobowiązania wobec jej kontrahentów i innych wierzycieli. Ponadto organy nie wzięły pod uwagę faktu, iż zaległość z tytułu opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi powstała w 2013 i 2014 r., kiedy to skarżący pełnił funkcje prezesa zarządu, tj. w okresie w którym Spółka posiadała majątek w postaci nieruchomości

i co za tym idzie nie mogło być w przedmiotowym okresie mowy o tym, by zobowiązania Spółki przekraczały jej aktywa. Tym samym nie było podstaw do twierdzenia, że Spółka była niewypłacalna i co za tym idzie nie istniały podstawy do złożenia wniosku o upadłość. Przez cały okres pełnienia przez skarżącego funkcji prezesa zarządu Spółka, miała stabilną sytuację finansową, a niewykonanie zobowiązań wynikało tylko z przejściowych trudności płatniczych.

W odpowiedzi na skargę Kolegium podtrzymało stanowisko przedstawione

w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniosło o oddalenie skargi.

W piśmie procesowym z 18 czerwca 2019 r., podtrzymując zarzuty zawarte

w skardze skarżący dodał, że zanim Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał postanowienie o bezskuteczności egzekucji Burmistrz Miasta S. musiał posiadać wiedzę na temat stanu majątku Spółki i mógł, nie czekając na ostateczną decyzję, wydać decyzję o obciążeniu długami spółki jej członków zarządu. Jak wynika bowiem z orzecznictwa pojęcie bezskuteczności egzekucji w rozumieniu art. 299 k.s.h. nie ogranicza się do otrzymania formalnego postanowienia tej treści od organu egzekucyjnego, lecz dotyczy wiedzy wierzyciela o tym, iż stan majątkowy spółki jest taki, że nie pozwala na zaspokojenie własnej wierzytelności. Odpowiedzialność członka zarządu za zobowiązania spółki ma charakter odszkodowawczy z tytułu czynów niedozwolonych w rozumieniu art. 442 k.c. Roszczenia z tego tytułu przedawniają się z upływem lat trzech. W ocenie skarżącego wydanie decyzji względem niego 2 listopada 2018 r. było spóźnione i przedawnione. Pojawia się zatem kwestia od kiedy należy liczyć bieg terminu przedawnienia dla członka zarządu za zobowiązania spółki. Jeżeli bieg ten należy liczyć od daty owej "bezskuteczności wobec spółki", co jest pojęciem szerokim to przyjmując, że odpowiedzialność członka zarządu zaktualizowała się nawet w dacie wydania postanowienia o umorzeniu egzekucji – 19 października 2016 r. — to wówczas Prezesem Spółki była inna osoba – J. W., toteż ww. co najwyżej winien był być tą odpowiedzialnością obciążony. Dalej, jak wiadomo skarżący nie pełni roli prezesa zarządu Spółki od 4 maja 2015 r., toteż ewentualna decyzja winna była zostać wobec niego wydana do 4 maja 2018 r. (3 letni termin przedawnienia). Skarżący nie może ponosić odpowiedzialności również za to, że jego następca nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości, gdyż nastąpiło to bez jego winy, skoro po dacie 4 maja 2015 r. nie był członkiem zarządu, a więc nie można mu przypisać winy za zaniechanie zgłoszenia spółki do upadłości przez nowy zarząd. Na potwierdzenie swojego stanowiska skarżący wskazał na wyrok Sadu Najwyższego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje:

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U.2017.2188 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy

z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi

(j.t. Dz.U.2018.1302), dalej jako "ustawa p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym jak

i procesowym, nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Rozpatrując sprawę w tak zakreślonych granicach Sąd stwierdził, że skarga zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżona decyzja narusza przepisy postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, tj. art. 121 § 1, 122, 180 § 1, 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Stwierdzone wady dotyczą także poprzedzającej ją decyzji organu I instancji.

Przedmiotem kontroli Sądu w niniejszym postępowaniu jest decyzja SKO w K. utrzymująca w mocy decyzję Burmistrza S. w sprawie orzeczenia odpowiedzialności P. K. C. - członka zarządu I. Spółki z o.o. w S. za zaległości tej Spółki w opłacie za gospodarowanie odpadami komunalnymi za okres od sierpnia 2013 r. do grudnia 2014 r. we wskazanej kwocie wraz z odsetkami.

Powyższe zaległości powstały albowiem Spółka nie uiściła w/w opłat, a ich wysokość wynikała z decyzji z 3 lutego 2014r, decyzji z 11 lipca 2014r. oraz deklaracji z 10 października 2014r.

W myśl art. 6q ustawy z dnia o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (j.t. Dz. U. z 2013r, poz. 1399 ze zm.) w sprawach dotyczących opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi stosuje się przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, z tym że uprawnienia organów podatkowych przysługują wójtowi, burmistrzowi lub prezydentowi miasta.

Przesłanki i zakres odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej zostały określone w art. 107-119 o.p. Sąd zauważa, że co prawda z dniem 1 stycznia 2016 r. regulacje w tej materii uległy zmianie, to jednak w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdują przepisy Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym do końca 2015 r. Stanowi o tym art. 22 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2015 r. poz. 1649), w świetle którego do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy. Zauważyć w tym miejscu należy, iż organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji przywołał właściwe brzmienie przepisów stanowiących podstawę prawną jej wydania.

Stosownie zatem do art. 107 O.p. za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie (§ 1). Z kolei, w myśl § 2 tego artykułu, jeżeli dalsze przepisy nie stanowią inaczej, osoby trzecie odpowiadają również za: 1) podatki niepobrane oraz pobrane, a niewpłacone przez płatników lub inkasentów, 2) odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych, 3) niezwrócone w terminie zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług oraz za oprocentowanie tych zaliczek, 4) koszty postępowania egzekucyjnego.

Według art. 116 § 1 O.p. za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a. we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

b. niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Ponadto zgodnie z art. 116 § 2 O.p. odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.

Przepisy § 1-3 stosuje się również - zgodnie z § 4 powołanego przepisu - do byłego członka zarządu oraz byłego pełnomocnika lub wspólnika spółki w organizacji.

Z art. 116 O.p. wynika więc, że do przesłanek pozytywnych odpowiedzialności, których ustalenie ciąży na organie podatkowym należą:

- pełnienie funkcji członka zarządu w czasie, kiedy upływał termin płatności zobowiązania, z którego wynika zaległość podatkowa objęta odpowiedzialnością oraz

- bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce.

Natomiast ciężar wykazania którejkolwiek okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności, o której mowa w art. 116 § 1 O.p. spoczywa na członku zarządu.

Zgodnie z treścią powołanego wyżej art. 116 § 2 O.p., odpowiedzialność skarżącego jako członka zarządu, dotyczy zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.

Zadaniem organu w postępowaniu było zatem w pierwszej kolejności zebranie wszelkich dowodów w celu ustalenia składu zarządu Spółki w okresie, w którym upływał termin płatności zaległości z tytułu opłaty.

Terminy płatności nieuregulowanych od sierpnia 2013r. do grudnia 2014r. przez Spółkę opłat upływały z dniem 20 każdego z miesięcy. W ocenie organów, okres pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu w Spółce pokrywał się z powstaniem zaległości z tytułu opłat za ww. okresy.

W niniejszej sprawie uznano bowiem, że skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu spółki od 24 lipca 2013r. do 4 maja 2015r., natomiast do 17 września 2014r. funkcję wiceprezesa pełnił B. K. (względem którego toczy się odrębne postępowanie). Wywodząc powyższe powołano się (w decyzji organu I instancji) na zmianę wpisu w dziale 1 rubryce 7 w zakresie wykreślenia P.C. ze składu zarządu Spółki w dniu 4 maja 2015r.

Należy w tym miejscu zwrócić uwagę, iż akta sprawy nie zawierają żadnej dokumentacji w powyższym zakresie, która pozwoliłaby Sądowi skontrolować prawidłowość zajętego przez organ twierdzenia. Tym samym nie można podzielić wyrażonego w decyzji organu odwoławczego stanowiska, iż okoliczność pełnienia funkcji prezesa zarządu przez P. C. w przyjętym okresie jest bezsporna. W aktach sprawy brak jest odpisów z Rejestru Przedsiębiorców KRS, z których organy wywodzą pełnienie przez skarżącego wskazanej funkcji w czasie powstania objętych decyzją zaległości. Powyższe powoduje, że zaskarżona decyzja uchyla się spod kontroli Sądu w kluczowym zakresie udokumentowania przesłanki pozytywnej, której istnienie warunkuje możliwość orzekania o odpowiedzialności osoby trzeciej.

Podkreślić jednocześnie należy, że wpis do KRS ma charakter deklaratoryjny, a nie konstytutywny. Zgodnie z art. 17 ust. 1 ustawy z 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (t.j. Dz. U. z 2013 r. poz. 1203) domniemywa się, że dane wpisane do rejestru są prawdziwe. Jednakże domniemanie zgodności ze stanem rzeczywistym wpisu do rejestru wynikające z art. 17 ust.1 tej ustawy może być wzruszone. Organu podatkowego, orzekającego o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatnika, nie można uznać za osobę trzecią w rozumieniu art.17 ust. 2 (por. wyrok Sądu Najwyższego z 12 lutego 2010 r., I CSK 272/09, LEX nr 583724). Domniemanie z art.17 ust.1 ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym ma bowiem chronić osoby trzecie, nawiązujące ze spółką stosunki cywilnoprawne, nie może natomiast mieć zastosowania do sytuacji, gdy powołuje się nań organ administracji publicznej w ramach wykonywanych funkcji władczych w stosunku do osoby, która nie miała już obowiązku zgłaszania zmian do rejestru przedsiębiorców.

Zatem okres faktycznego pełnienia obowiązków członka zarządu spółki należy oceniać biorąc pod uwagę stosowne regulacje prawne i dokumentację spółki.

W ocenie Sądu w przedmiotowej sprawie, czas trwania mandatu skarżącego należało ustalić w oparciu o regulacje art. 202 i 203 k.s.h. Zgodnie z brzmieniem tych przepisów jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej, mandat członka zarządu wygasa z dniem odbycia zgromadzenia wspólników zatwierdzającego sprawozdanie finansowe za pierwszy pełny rok obrotowy pełnienia funkcji członka zarządu. W przypadku powołania członka zarządu na okres dłuższy niż rok, mandat członka zarządu wygasa z dniem odbycia zgromadzenia wspólników, zatwierdzającego sprawozdanie finansowe za ostatni pełny rok obrotowy pełnienia funkcji członka zarządu, chyba że umowa spółki stanowi inaczej. Jeżeli umowa spółki przewiduje, że członków zarządu powołuje się na okres wspólnej kadencji, mandat członka zarządu powołanego przed upływem danej kadencji zarządu wygasa równocześnie z wygaśnięciem mandatów pozostałych członków zarządu, chyba że umowa spółki stanowi inaczej. Mandat członka zarządu wygasa również wskutek śmierci, rezygnacji albo odwołania ze składu zarządu. Członek zarządu może być również w każdym czasie odwołany uchwałą wspólników.

W związku z tym organ winien wnikliwie zbadać kwestię związaną z pełnieniem funkcji członków zarządu w okresie, w którym przypadał termin płatności wskazanych zaległości.

W pierwszej kolejności organ musi ponad wszelką wątpliwość ustalić i przeanalizować, kiedy skarżący pełnił funkcję członka zarządu w Spółce. Istotnym dowodem może okazać się w szczególności umowa Spółki oraz akta rejestrowe.

Wykazanie tej okoliczności – jako przesłanki pozytywnej – ma kluczowe znaczenie dla możliwości przypisania P. C. odpowiedzialności za zobowiązania Spółki i leży po stronie organów. Z uwagi na powyższe, w ocenie Sądu, organ podatkowy nie wywiązał się z obowiązku dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy czym naruszył art. 122, 180 § 1 i 187 § 1 O.p. w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że postępowanie dowodowe na okoliczność występowania w sprawie opisanej wyżej przesłanki pozytywnej odpowiedzialności osoby trzeciej nie zostało przeprowadzone w sposób należyty.

Odpowiedzialność osoby trzeciej za zaległości podatkowe ma charakter wyjątkowy. W związku z powyższym ustalenia dowodowe na okoliczność przesłanek warunkujących orzeczenie o tej odpowiedzialności muszą być jednoznaczne, co – zgodnie z art. 187 O.p. - oznacza konieczność przeprowadzenia wyczerpującego postępowania dowodowego w zakresie wszystkich okoliczności mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Natomiast art. 180 § 1 O.p. nakazuje jako dowód dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Powyższe przepisy zostały przez organ naruszone, w szczególności z tego powodu, że organ nie przeprowadził koniecznych dowodów (które następnie mogłyby być poddane kontroli przez Sąd) w celu ustalenia, w jakim okresie skarżący był prezesem Spółki i czy okres ten jest tożsamy z tym, kiedy powstały zaległości Spółki z tytułu opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi.

Przepisy art. 122, 180 § 1 i 187 § 1 O.p. w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy organ naruszył również nie analizując w treści decyzji kwestii upływu terminu przedawnienia co do zaległości z tytułu opłat za poszczególne miesiące 2013 roku.

Zgodnie z treścią art. 6i ustawy z dnia o utrzymaniu czystości i porządku w gminach obowiązek ponoszenia opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi powstaje za każdy miesiąc, w którym na danej nieruchomości zamieszkuje mieszkaniec, lub w którym na danej nieruchomości powstały odpady komunalne.

Zgodnie z uchwałą Rady Miasta S. w sprawie określenia terminu, częstotliwości i trybu uiszczania opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi nr XXIII/249/2012 z 19 grudnia 2012r. miesięczna opłata ma być wnoszona do 20-go każdego miesiąca za dany miesiąc.

Zatem termin płatności opłat za poszczególne miesiące 2013 roku upływał w tym właśnie roku.

Nawiązując następnie do treści art. 70 § 1 O.p. należy podnieść, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Podejmując decyzję w roku 2019, a zatem po upływie 5 letniego okresu, którym mowa w art. 70 § 1 O.p. organ odwoławczy winien obligatoryjnie wyjaśnić dlaczego uważa, iż nadal istnieje możliwość do orzekania w tym zakresie. Uzasadnienie decyzji organu odwoławczego takich treści nie zawiera. Należy również zauważyć, iż w aktach administracyjnych brak jest jakichkolwiek dokumentów świadczących o podjętych czynnościach mających wpływ na bieg terminu przedawnienia należności z tytułu opłaty, które Sąd mógłby poddać kontroli. Dla oceny upływu terminu przedawnienia zobowiązań z tytułu opłat nie jest wystarczająca treść znajdującego się w aktach sprawy postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego wobec Spółki. Organ winien zgromadzić jednoznaczne dowody na okoliczność podjęcia konkretnych czynności skutkujących przerwaniem lub zawieszeniem biegu terminu przedawnienia, których skuteczność zostałaby następnie oceniona przez Sąd.

Stanowisko w tym przedmiocie zawarte dopiero w odpowiedzi na skargę, gdzie organ wyjaśnia, iż doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia, należy uznać jako spóźnione. To bowiem decyzja podlega kontroli Sądu.

Przepisy art. 122 i 187 § 1 O.p. zostały również naruszone przez organ podczas oceny, że skarżący nie złożył we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Zajmując takie stanowisko organ wywiódł, iż już na początku 2014 roku członkowie zarządu powinni podjąć decyzje co do dalszych losów Spółki, nie dając tym samym wiary twierdzeniom skarżącego, że w czasie pełnienia przez niego funkcji prezesa zarządu nie było podstaw do składania takiego wniosku.

Zdaniem Sądu stanowisko organu jest co najmniej przedwczesne.

W orzecznictwie (por. wyrok NSA z 19 lutego 2013 r., II FSK 1208/11, uzasadnienie uchwały siedmiu sędziów NSA z 10 sierpnia 2009 r., II FPS 3/09, oraz wyroki NSA: z 29 czerwca 2011 r., 316/10, z 23 sierpnia 2012 r., II FSK 120/11) i doktrynie (C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, M. Popławski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, LEX, 2009, wyd. III.) dominuje pogląd, że ocena czy zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło we właściwym czasie, powinna być dokonywana w świetle przepisów dotyczących postępowania upadłościowego i układowego, które od 1 października 2003 r. regulowane jest przepisami ustawy z 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz.U.2009.175.1361).

Z art. 21 ust. 1 u.p.u.n. wynika, że dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Podstawą ogłoszenia upadłości jest niewypłacalność dłużnika, o czym stanowi art. 10 u.p.u.n. Z kolei w myśl art. 11 u.p.u.n. dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych (ust. 1). Dłużnika będącego osobą prawną uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje (ust. 2).

O dłużniku niewypłacalnym można mówić w razie spełnienia jednej z dwóch przesłanek określonych w art. 11. Pierwsza z nich, utrata zdolności płatniczej (art. 11 ust. 1–2), ma charakter uniwersalny i odnosi się do wszystkich dłużników. Druga, przewaga zobowiązań nad majątkiem (art. 11 ust. 2–7), ma charakter uzupełniający i odnosi się do określonych jednostek organizacyjnych.

Przesłanki te są niezależne od siebie i wystarczy, by wypełniła się jedna z nich (postanowienie SN z 24 września 1999 r., III CKN 276/98, LEX nr 1212989; postanowienie SN z 19 grudnia 2002 r., V CKN 342/01, LEX nr 75360; wyrok SN z 12 maja 2011, II UK 308/10, LEX nr 1165771; wyrok NSA z 23 marca 2006 r., II FSK 479/05, LEX nr 204069; Aleksander Jerzy Witosz, Komentarz do art.11 ustawy Prawo upadłościowe, LEX).

W ocenie Sądu, organ podatkowy dokonał oceny zaistnienia okoliczności wskazanej w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) O.p. z naruszeniem przepisów art. 122 O.p. i art. 187 O.p. regulujących zasady prawdy obiektywnej oraz zasady zupełności (kompletności) postępowania dowodowego, zobowiązujących organy podatkowe do podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do rozpatrzenia zgromadzonego materiału dowodowego w sposób wyczerpujący.

Kwestia ustalenia właściwego czasu dla zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości w kontekście przesłanek warunkujących odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki była wielokrotnie przedmiotem analizy sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego. Szczególnie istotne znacznie ma w tym zakresie uchwala NSA z 10 sierpnia 2009 r., II FPS 3/09, w której sformułowana została teza, że "członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, o którym mowa w art. 116 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2003 r., może również po zakończeniu pełnienia tej funkcji, uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe powstałe w tym czasie, jeżeli wykaże w postępowaniu podatkowym, że w okresie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu nie było podstaw do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub postępowania zapobiegającego upadłości (postępowanie układowe)".

W uzasadnieniu tej uchwały NSA wyjaśnił m.in., że odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki nie może mieć miejsca, jeśli przesłanki o złożenie wniosku o upadłość zaistniały, gdy nie miał on już wpływu na podjęcie kroków zmierzających do ogłoszenia upadłości spółki. NSA stwierdził, że w każdym przypadku orzekania o odpowiedzialności członka zarządu organ podatkowy jest zobowiązany zbadać, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości, gdyż tylko niezłożenie wniosku o upadłość w terminie czyni otwartą kwestię odpowiedzialności członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 O.p. Odpowiedzialność członka zarządu może wchodzić w rachubę tylko w sytuacji, gdy w stosunku do spółki wystąpiły przesłanki upadłości. Z kolei członek zarządu tylko wtedy ponosi odpowiedzialność, kiedy obowiązku w zakresie złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego nie wypełnił w terminie lub też, że ponosi winę za jego niewypełnienie. W każdym przypadku należy zatem ustalić, że taki obowiązek w ogóle na członku zarządu ciążył oraz kiedy powinien być dopełniony. Skoro w okresie pełnienia funkcji przez członka zarządu nie zachodziły przesłanki do ogłoszenia upadłości, to późniejsze pogorszenie się sytuacji finansowej spółki w okresie, kiedy już tej funkcji nie pełnił, powoduje uwolnienie tego członka zarządu od odpowiedzialności ukształtowanej w art. 116 § 1 O.p. (por. wyrok NSA z 14 marca 2019 r. sygn. akt I FSK 563/17).

Wyjaśnienia przy tym dodatkowo wymaga, na co wskazuje orzecznictwo sądów administracyjnych, że terminu "czasu właściwego do zgłoszenia wniosku" nie należy jednak mechanicznie przenosić z ustawy u.p.u.n., lecz uwzględniając okoliczności sprawy ustalać "właściwy czas" do zgłoszenia wniosku w konkretnym przypadku. Istotne jest określenie, w jakim czasie działający z należytą starannością zarząd spółki kapitałowej mógł stwierdzić, że istnieją okoliczności uzasadniające podjęcie działań zapobiegających upadłości lub ogłoszeniu upadłości. Istotna jest samodzielna, dokonana na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ocena, który moment był właściwy dla zgłoszenia przez członka zarządu wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego spółki. Ustalenia te muszą być oparte na wyczerpującym materiale dowodowym (por. wyroki NSA z: 12 grudnia 2008 r., II FSK 2008 r., 14 listopada 2012 r., II FSK 631/11, 15 lutego 2013 r., I FSK 515/12).

Organy ustaliły, że wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki nie został złożony w ogóle. Organ odwoławczy przyjął natomiast, że wniosek o ogłoszenie upadłości powinien zostać zgłoszony już na początku roku 2014.

Należy podnieść, że takie twierdzenie organu nie zostało poprzedzone jakąkolwiek analizą sytuacji finansowej Spółki, która by je uzasadniała. Wprawdzie organ podaje, że wniosek ów poprzedzony był badaniem dokumentów przedstawionych przez Urząd Skarbowy w S. oraz analizą sytuacji finansowej Spółki na przestrzeni lat 2014 – 2016, jednakże twierdzenie to należy ocenić jako gołosłowne. W aktach sprawy brak jest bowiem jakichkolwiek dokumentów takie stanowisko potwierdzających. Wszystkie dane jakimi organ posługuje się w uzasadnieniu decyzji wynikają z treści uzasadnienia postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego wobec Spółki. Działanie takie jest niewystarczające do obalenia twierdzenia skarżącego, iż w czasie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu nie istniały podstawy do złożenia wniosku o upadłość. Należy również zwrócić uwagę, iż strona wskazuje na dysponowanie przez Spółkę do listopada 2014 roku nieruchomością – jako składnika majątkowego, do czego organ w żaden sposób się nie odnosi. Okoliczność tą należy jednakże przeanalizować w kontekście kondycji finansowej spółki albowiem świadczy niewątpliwie o posiadanym przez nią majątku i ma wpływ na ocenę wartości jej aktywów do momentu zbycia.

W ocenie Sądu, organ powinien ustalić ponownie moment powstania niewypłacalności Spółki. Powinna być to jednak data konkretna, albowiem od niej należy liczyć dwutygodniowy termin do złożenia wniosku przez członka zarządu. Następnie organ ustali w jakiej dacie skarżący powinien złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki. Podkreślić bowiem należy, że przy przenoszeniu odpowiedzialności na członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 O.p. ciężar dowodu uwolnienia się od odpowiedzialności spoczywa na tym członku, co nie oznacza jednak, że organy podatkowe zwolnione są z obowiązku dowodzenia wynikającego z przepisów postępowania podatkowego określonego w art. 122 i art. 187 § 1 O.p. W tym celu organ winien zgromadzić dostępne mu dokumenty pozwalające na dokonanie analizy sytuacji finansowej Spółki, a wyniki tejże analizy i wnioski z niej wypływające zawrzeć w uzasadnieniu decyzji.

Kontrola zaskarżonej decyzji doprowadziła Sąd do wniosku, że brak jest po stronie organu podatkowego kompletnych ustaleń niezbędnych do orzekania w sprawie. Świadczy to o wadliwie przeprowadzonym postępowaniu dowodowym. Stwierdzenie powyższego czyni kontrolę zastosowanego w sprawie przepisu prawa materialnego - 116 § 1 O.p. – przedwczesną.

Nie jest natomiast zasadny podniesiony w skardze zarzut naruszenia art 210 § 1 O.p. poprzez wskazanie błędnej daty zaskarżonej decyzji, co doprowadziło według strony do stanu, w którym decyzja jest obarczona wadą kwalifikowaną uzasadniającą jej wyeliminowanie z obrotu prawnego. Należy bowiem zauważyć, że w aktach sprawy znajduje się postanowienie SKO w K. z dnia 22 marca 2019r. o sprostowaniu oczywistej omyłki pisarskiej zaskarżonej decyzji w ten sposób, że w wierszu I tej decyzji datę 18.01.2018r. zastąpiono datą 18.01.2019r. Wprawdzie postanowienie to wydane zostało już po wywiedzeniu skargi przez skarżącego, jednakże Sąd podziela w tym względzie pogląd organu, iż tego rodzaju omyłka – tj. dotycząca mylnie wskazanego w jednym wierszu decyzji roku jej wydania – należy do kategorii oczywistych omyłek pisarskich podlegających sprostowaniu w trybie art. 215 § 1 O.p. Wady tej nie należy oceniać, wbrew stanowisku strony, jako kwalifikowanej, a jej usunięcie we właściwym trybie przez organ, czyni sformułowany w tym przedmiocie zarzut niezasadnym.

Nie zasługuje również na uwzględnienie sformułowany w skardze zarzut naruszenia art. 107 § 1, 116 § 1 O.p. oraz 180 § 1 i 187 § 1 O.p. w kontekście braku ustaleń istnienia wielości wierzycieli. Zdaniem strony istnienie jednego wierzyciela czyni niedopuszczalnym złożenie przez członka zarządu wniosku o ogłoszenie upadłości w świetle przepisów prawa upadłościowego i naprawczego. Do ogłoszenia upadłości niezbędne jest, aby dłużnik posiadał więcej niż jednego wierzyciela, celem postępowania upadłościowego jest bowiem równomierne zaspokojenie wierzycieli z likwidowanej masy upadłości. Wszystkie te czynności byłyby bezprzedmiotowe, gdyby dłużnik miał wyłącznie jednego wierzyciela.

Zdaniem Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę, prawidłową jest wykładnia art. 116 § 1 pkt 1 O.p. zgodnie z którą, każde niewykonywanie zobowiązań obliguje członka zarządu do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, nie jest on bowiem uprawniony do oceny na tym etapie, czy wniosek o ogłoszenie upadłości zostanie uwzględniony przez sąd upadłości.

Zauważyć należy, że przesłanka egzoneracyjna wymieniona w art. 116 § 1 pkt 1 O.p. odnosi się wyłącznie do zgłoszenia wniosku, a nie do skutku tego wniosku, jakim jest ogłoszenie upadłości. Wniosek należy złożyć wówczas, gdy zaistnieją przesłanki niewypłacalności dłużnika, określone w art. 10 i art. 11 u.p.i.n. Badaniu podlega także czas właściwy do złożenia wniosku w kontekście czasu, od jakiego spółka przestała płacić swoje wymagalne zobowiązania. Jeżeli zatem dłużnik nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań, powinien taki wniosek zawsze złożyć. W przypadku osób prawnych obowiązek taki spoczywa na osobach fizycznych reprezentujących te podmioty, czyli w przypadku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością – na członkach zarządu (art. 21 ust. 2 u.p.i.n.). Odróżnić należy przy tym obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości od skuteczności tego wniosku i ogłoszenia tej upadłości przez sąd upadłości. Dłużnik ma jedynie obowiązek dokonania oceny, czy wykonuje swoje wymagalne zobowiązania, natomiast oceny, czy faktycznie zaistniały przesłanki do ogłoszenia upadłości władny jest dokonać wyłącznie sąd właściwy w sprawach upadłości (por. wyrok Sądu Najwyższego z 7 listopada 2016 r., sygn. akt III UK 13/16, opubl. w LEX pod nr 2183503, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 czerwca 2017 r., sygn. akt I FSK 1951/15, wszystkie powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych https://orzeczenia.nsa.gov.pl). To do sądu upadłości należy zatem ocena, czy faktycznie zobowiązania nie są wykonywane i czy istnieją podstawy do wszczęcia postępowania upadłościowego. Nawet zatem niewykonywanie wymagalnych zobowiązań wobec jednego wierzyciela i braku możliwości ich spłacenia przy normalnym prowadzeniu działalności gospodarczej nie zwalnia członka zarządu do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, nie do niego bowiem należy rozstrzygnięcie o zasadności wniosku. Art.116 § 1 pkt 1 O.p. nie daje członkowi zarządu takiego uprawnienia. Dokonując wykładni art.116 § 1 pkt 1 O.p. należy mieć ponadto na względzie gwarancyjny i subsydiarny charakter odpowiedzialności osoby trzeciej. Przyjęcie, że członek zarządu zwolniony jest z obowiązku złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości w sytuacji, gdy spółka zalega z płatnościami wyłącznie w odniesieniu do jednego wierzyciela, stawiałoby w uprzywilejowanej pozycji tych członków zarządu, których spółki miałyby tylko jednego wierzyciela, w stosunku do tych, których spółki miałyby co najmniej dwóch wierzycieli. Doszłoby zatem do oczywistego nierównego traktowania członków zarządu (osób trzecich) w zależności od tego, ilu wierzycieli miały zarządzane przez nich spółki oraz do osłabienia funkcji gwarancyjnej odpowiedzialności osób trzecich (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 grudnia 2018r., sygn. akt II FSK 1686/18, z 12 czerwca 2018r., sygn. akt I FSK 909/16, z 10 stycznia 2012r., sygn. akt II FSK 1329/10, z 22 listopada 2017r., sygn. akt II FSK 1138/16).

Wbrew twierdzeniom autora skargi, w okolicznościach rozpoznawanej sprawy, organy podatkowe wykazały natomiast, że wystąpiła przesłanka bezskuteczności egzekucji z majątku Spółki. Bezskuteczność egzekucji w całości lub w części, o której mowa w art. 116 § 1 O.p. nie została przez ustawodawcę zdefiniowana w tej ustawie. To powoduje, że należy ją rozumieć zgodnie z dyrektywami wykładni językowej. W języku potocznym pod pojęciem "bezskuteczności" rozumie się "nieprzynoszenie (brak) pożądanych rezultatów; daremność; bezowocność" (Słownik języka polskiego PWN, Wyd. VII pod red. prof. M. Szymczaka, Warszawa 1992 r., str. 150). Zatem bezskuteczność egzekucji oznacza stan, gdy wierzyciel nie uzyskał zaspokojenia mimo przeprowadzonego postępowania egzekucyjnego. Może być ona jednak stwierdzona każdym prawnie dopuszczalnym dowodem.

Bezskuteczność egzekucji wystąpi przede wszystkim wtedy, gdy zostanie wydane postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego po uprzednim wyczerpującym poszukiwaniu majątku dłużnika. W rozpoznawanej zaś sprawie umorzenie postępowania egzekucyjnego w zakresie zaległości z tytułu opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi we wskazanym okresie, wobec jego bezskuteczności nastąpiło postanowieniem z 19 października 2016 r. Jak wynika z treści jego uzasadnienia, do umorzenia postępowania doszło po uprzednim wyczerpującym poszukiwaniu majątku Spółki przez organ egzekucyjny. Znamienne są w tym względzie ustalenia organu co do braku skutecznej egzekucji z zajętych rachunków bankowych, faktu nie prowadzenia działalności przez spółkę, uchybienia obowiązkowi składania deklaracji w 2015 i 2016 roku, niemożności skontaktowania się ze wspólnikiem spółki, pełniącym jednocześnie funkcję prezesa zarządu. Jedyny ustalony składnik majątku to samochód ciężarowy marki Renault Clio, jednakże pojazdu tego nie odnaleziono w trakcie wykonywanych czynności egzekucyjnych. Brak kontaktu z osobami reprezentującymi spółkę uczynił niemożliwym ustalenie miejsca jego przechowywania, a tym samym egzekucję z ruchomości. Należy również zwrócić uwagę, iż postępowanie egzekucyjne względem spółki toczyło się w latach 2015-2016, natomiast jak wynika ze znajdującego się w aktach sprawy aktu notarialnego Rep. A. nr (...) w dniu (...) doszło do sprzedaży przez spółkę nieruchomości zabudowanej oraz prawa użytkowania wieczystego działki wraz ze znajdującym się na niej budynkiem mieszkalnym.

Nie jest tym samym zasadny zarzut naruszenia art. 107 § 1, 2 i 3 O.p. w zw. z art. 116 § 1 O.p. poprzez przedwczesne przyjęcie istnienia przesłanki bezskuteczności egzekucji prowadzonej wobec Spółki.

Odnosząc się natomiast do argumentacji zawartej w piśmie procesowym skarżącego z dnia 18 czerwca 2019r. należy wskazać, iż również nie zasługuje ona na uwzględnienie.

Po pierwsze jako nieprawidłowe należy ocenić stanowisko zgodnie z którym okoliczność, że skarżący w dacie wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej, tj. 2 listopada 2018r., nie pełnił już funkcji prezesa zarządu wyklucza możliwość orzekania względem jego osoby w tym zakresie. Przepisy Ordynacji podatkowej będące podstawą wydania decyzji w ramach odpowiedzialności osób trzecich nie przewidują bowiem żadnej zależności pomiędzy datą jej wydania, a pełnieniem wówczas funkcji członka zarządu. Wręcz przeciwnie, zgodnie z art. 116 § 2 i 4 odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Przepisy § 1-3 stosuje się również do byłego członka zarządu oraz byłego pełnomocnika lub wspólnika spółki w organizacji. Istotne jest zatem ustalenie, czy dana osoba pełniła obowiązki członka zarządu w czasie, gdy upływał termin płatności konkretnych zobowiązań, nie zaś w dacie wydania decyzji orzekającej o odpowiedzialności osoby trzeciej.

Natomiast ramy czasowe, które ograniczają organy podatkowe co do możliwości wydania, takiej jak zaskarżona, decyzji określa art. 118 § 1 O.p., w myśl którego nie można wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat. Dla oceny prawidłowości wydania decyzji przez organ w konkretnej dacie, nie mają zatem oczekiwanego przez skarżącego znaczenia takie okoliczności, jak data stwierdzenia bezskuteczności egzekucji wobec spółki, czy data zaprzestania pełnienia funkcji członka zarządu.

Reasumując Sąd stwierdza, iż w niniejszej sprawie doszło do naruszeń przez organy przepisów postępowania tj. art. 121 § 1, 122, 180 § 1, 187 § 1 O.p. wyrażających się w uchybieniu dokonania ustaleń w zakresie koniecznych dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy następujących okoliczności:

- okresu, w którym skarżący P. C. pełnił funkcję prezesa zarządu Spółki,

- upływu terminu przedawnienia należności z tytułu opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi za poszczególne miesiące 2013 roku,

- właściwego czasu, w którym pełniący funkcję prezes zarządu winien skierować wniosek o ogłoszenie upadłości, co nierozerwalnie związane jest z kompleksową analizą sytuacji finansowej Spółki w tym okresie.

Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy organ podatkowy zobowiązany będzie wziąć pod uwagę powyższe rozważania oraz powinien przeprowadzić wszystkie niezbędne dowody, celem wyjaśnienia wskazanych okoliczności. Dopiero po dokonaniu ustaleń w tym zakresie możliwa będzie prawidłowa ocena, czy spełnione są wszystkie, przewidziane w art. 116 Ordynacji podatkowej, przesłanki przeniesienia na skarżącego odpowiedzialności za zaległości spółki z tytułu opłat. Organ weźmie także pod uwagę brzmienie art. 118 § 1 O.p., w myśl którego nie można wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat. Organ rozważy tym samym istnienie przeszkód określonych powyższym przepisem do orzekania w sprawie odpowiedzialności P. C. za zaległości Spółki w opłatach za gospodarowanie odpadami komunalnymi za okres od sierpnia 2013 roku do grudnia 2014 roku.

Mając powyższe na uwadze, oraz uwzględniając, iż dostrzeżonymi wadami dotknięta jest także decyzja organu I instancji, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" oraz art. 135 p.p.s.a. orzekł jak w punkcie I wyroku. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. (punkt II wyroku).