Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 146/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2012-06-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 10 ust. 1 pkt 3, 1,2, 4-9 , art. 5a pkt 6
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 122,  art. 191
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Danuta Kuchta (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Maria Grabowska, Sędzia WSA Ewa Rojek, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Celestyna Niedziela, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 czerwca 2012r. sprawy ze skargi T. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...]. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z dnia [...].

nr [...].utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego

w J. z dnia [...].. nr [...].określającą T. W. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006r. w kwocie 11 724 zł oraz odsetki za zwłokę na ostatni dzień terminu do złożenia zeznania podatkowego za 2006r. od prawidłowo wyliczonych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w łącznej kwocie 626 zł.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazano, że T. W. od

17 maja 2004r. do 29 marca 2005r. prowadził działalność gospodarczą w zakresie punktu skupu złomu metali nieżelaznych, złomu stalowego i żeliwnego i opłacał

w tym czasie zryczałtowany podatek dochodowy od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Po zgłoszeniu likwidacji działalności gospodarczej z dniem 29 marca 2005r. podatnik nadal dokonywał sprzedaży złomu. Ustalono, że

w 2006r. dokonał na rzecz firmy Z. S.A. w P. oraz "Z." Sp. z o.o.

w P. 13 transakcji sprzedaży złomu, występując jako osoba fizyczna, nieprowadząca działalności gospodarczej. Powyższe transakcje obejmowały

104,11 ton złomu o wartości łącznie 68 029,60 zł.

Organ pierwszej instancji zakwalifikował sprzedaż złomu jako działalność gospodarczą, podlegającą opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i wydał decyzję z dnia 3 listopada 2011r. Podstawę opodatkowania określono na podstawie dowodów źródłowych pozyskanych od kontrahentów podatnika, tj. umów kupna sprzedaży oraz rachunków, a także wyjaśnień złożonych przez stronę. Wynikający z wymienionych dowodów przychód w kwocie 68 029,60 zł, pomniejszono zgodnie z przepisem art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (u.p.d.o.f.) o podatek od towarów i usług w wysokości 12 267,63 zł. Jako koszt uzyskania przychodów uznano podatek od czynności cywilno-prawnych

w kwocie 1339,56 zł pobrany z tytułu dokonanych w 2006r. transakcji sprzedaży złomu.

Utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji organ odwoławczy przytoczył definicję działalności gospodarczej zawartą w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w K. stan faktyczny sprawy został ustalony w stopniu pozwalającym na jednoznaczne stwierdzenie, że działania podatnika polegające na sprzedaży w 2006r. 104,11 ton złomu spółkom "Z." oraz "Z.", udokumentowane wystawianymi dowodami w postaci rachunków i umów kupna-sprzedaży, wyczerpują znamiona działalności gospodarczej. Prawna kwalifikacja uzyskanych przychodów o wartości 55 761,97 zł netto do źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. jest prawidłowa i znajduje pełne uzasadnienie w stanie faktycznym przedmiotowej sprawy. Liczba dokonanych transakcji sprzedaży złomu wskazuje, że działalność strony miała charakter powtarzalny. Z akt sprawy wynika, że podatnik dokonywał sprzedaży złomu co najmniej w latach 2004-2010. W ramach zgłoszonej działalności gospodarczej złom sprzedawał tylko w okresie od 17 maja 2004 do 29 marca 2005, tj. 10 miesięcy. Jak wyjaśnił sam podatnik w odwołaniu, sprzedawany w 2006r. złom pozyskiwany był

i gromadzony przez dłuższy okres czasu. Początkowo z pomocą ojca zwoził na podwórko złom z wysypiska położonego przy cementowni Małogoszcz, później pozyskiwał złom m.in. od osób, które pozbywały się go w ramach sprzątania własnych posesji. Podatnik wyszukiwał złom następnie poszukiwał potencjalnych nabywców i dokonywał jego sprzedaży. Zdaniem organu odwoławczego powyższe świadczy o ciągłości oraz zorganizowanym charakterze działań strony. Zgromadzenie oraz upłynnienie w jednym tylko roku 104 ton złomu wymagało podjęcia zorganizowanych działań. O zorganizowanym charakterze działalności pośrednio świadczy fakt posiadania przez podatnika ładowarki GBHERR 912, ładowacza, 2 sztuk ciągników C60 oraz wagi samochodowej do 15 000 kg. Rodzaj wymienionych urządzeń pozwala wnioskować, że przeznaczone były do prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie handlu złomem. Ustalono ponadto, że teren zakładu podatnika był w całości ogrodzony oraz dozorowany,

a znajdujące się na posesji pojazdy zostały pogniecione za pomocą chwytaka Liebherr. W różnych miejscach zakładu magazynowane są elementy pochodzące ze zdemontowanych pojazdów, tj. silniki i elementy skrzyń biegów. Osobno magazynowane akumulatory zostały przykryte blachą. Składowany na posesji podatnika złom był posegregowany. W trakcie oględzin stwierdzono 171 sztuk części i elementy nadwozia pochodzące z demontażu pojazdów, tj. lampy, felgi aluminiowe, opony, elementy silnika, felgi aluminiowe, akumulatory i radia samochodowe.

W ocenie organu odwoławczego powyższe okoliczności wskazują na zorganizowany charakter dokonywanych przez podatnika czynności w zakresie gromadzenia (pozyskiwania) złomu, jego składowania i przygotowania do dalszej odsprzedaży.

Przedmiotem rozpatrywanej sprawy jest działalność prowadzona przez podatnika w 2006r., jednakże wobec poczynionych ustaleń potwierdzających fakt kontynuacji sprzedaży złomu w latach 2004-2010 uzasadnione jest wskazanie

w niniejszej decyzji powyższych okoliczności stwierdzonych w 2010r.

Zdaniem organu odwoławczego niezaprzeczalny jest także zarobkowy cel podejmowanych czynności. T. W. ze sprzedaży złomu uzyskał w 2006r. 55 761,97 zł przychodu netto. Działalność podatnika ewidentnie zmierzała do osiągnięcia przychodu, a ilości sprzedawanego złomu były znaczne. Nawet jeżeli sprzedaż była dokonywana w związku z pilniejszą potrzebą uzyskania środków pieniężnych (wyjaśnienia podatnika z 3 października 2011r.), to jej wysokość nie prezentowała wartości symbolicznych.

Odnosząc się do zarzutów odwołania organ odwoławczy wskazał, że sprzedaży złomu nie można traktować jako wyzbywania się przez stronę majątku osobistego w ramach porządkowania gospodarstwa, w wyniku interwencji Wojewódzkiego Inspektoratu Ochrony Środowiska w K.. Handel złomem miał charakter zaplanowany i ciągły, trwał bowiem już wcześniej (od 2004r. gdy podatnik działalność w zakresie sprzedaży złomu prowadził oficjalnie), a wyrejestrowanie działalności było fikcyjne. Organ zwrócił uwagę na niekonsekwencje podatnika, który te same czynności uznaje raz za działalność gospodarczą (w okresie od 17 maja 2004r. do 29 marca 2005r.) a gdy mu to nie odpowiada jako "porządkowanie gospodarstwa".

Odnosząc się do zarzutów o sfałszowaniu dowodów sprzedaży organ podatkowy wskazał, że podatnik nie przedłożył żadnych dokumentów, oświadczając jedynie, że nie zgadza się z ilością sprzedanego złomu ustaloną w postępowaniu przez organ pierwszej instancji. Organ poddał także w wątpliwość sugestie podatnika o sfałszowaniu dowodów sprzedaży na podstawie zagubionego dowodu osobistego. W dowodzie osobistym nie są bowiem uwidaczniane takie dane jak NIP, a rachunki na sprzedaż złomu dla firmy "Z." S.A. zawierają dane podatnika wraz

z adresem, nr PESEL i NIP. Stwierdzono jednocześnie, że przedstawiona przez stronę argumentacja o odmowie wykonania kserokopii sfałszowanych dowodów sprzedaży nie znajduje potwierdzenia w materiale dowodowym.

Odnośnie wniosku podatnika o zmianę oświadczenia zapisanego w protokole z dnia 3 października 2011r. organ odwoławczy wskazał, że stosowanie do treści

art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej protokół nie podlega zmianom w drodze sprostowania. Ponadto podatnik protokół po uprzednim odczytaniu jako zgodny ze złożonymi wyjaśnieniami podpisał, nie wnosząc uwag do aktualnie podważanego zapisu.

W kwestii zawartego w odwołaniu żądania stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji z uwagi na wydanie decyzji z rażącym naruszeniem prawa oraz bez podstawy prawnej, organ odwoławczy wyjaśnił, że T. W. dąży

w istocie do ponownego rozpatrzenia sprawy. Taki też wniosek formułuje na wstępie odwołania. Stwierdzenie nieważności możliwe jest jedynie w odniesieniu do decyzji ostatecznych. Potraktowanie zatem podania z dnia 23 listopada 2011r. jako wniosku

o stwierdzenie nieważności decyzji oznaczałoby pozbawienie strony możliwości dochodzenia swoich praw, bowiem wniosek taki nie podlegałby merytorycznemu rozstrzygnięciu z uwagi na nieostateczny charakter zaskarżonej decyzji.

Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. T. W. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K. wnosząc o jej uchylenie oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. Zarzucił:

1. niewłaściwe zastosowanie przepisów art. 5a pkt 6 w związku z art. 9 ust. 1 i art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. poprzez ich błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że podatnik wykonuje działalność gospodarczą;

2. błędne ustalenie polegające na uznaniu, że sprzedaż złomu przez skarżącego jako osoby fizycznej w kontrolowanym okresie stanowiła działalność gospodarczą,

w sytuacji gdy zebrany materiał dowodowy nie pozwala na jednoznaczne dokonanie takiego ustalenia;

3. ustalenie, w sposób zupełnie dowolny, że skarżący prowadził działalność związaną ze sprzedażą złomu w sposób zorganizowany, w sytuacji, gdy skarżący swoimi działaniami nie prowadził działalności gospodarczej;

4. naruszenie art. 122 Ordynacji podatkowej polegające na uznaniu, że posiadane przez skarżącego urządzenia (ładowarka, ciągnik, waga samochodowa) służą wykonywaniu jego działalności gospodarczej jak również uznaniu, że fakt posiadania złomu w znacznych ilościach i jego posegregowania wskazuje na prowadzenie takiej działalności jak również nie odniesienie się do faktu, że skarżący płacił podatek od czynności cywilnoprawnych z tytułu sprzedaży złomu.

Uzasadniając skargę wskazano, że prowadzona przez skarżącego sprzedaż okazjonalna nie spełniała warunków określonych w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. gdyż nie była prowadzona "bez względu na jej rezultat"; rezultat z góry był określony

i wiadomy. Sprzedaż ta nie była też prowadzona "w sposób zorganizowany i ciągły''. Działania skarżącego skierowane były na uporządkowanie posesji a jedynym legalnym sposobem na dokonanie tego była sprzedaż złomu. W ocenie skarżącego nie sposób mówić, że czynności dokonywane przez niego miały charakter zorganizowany i ciągły. Nie może o tym przesądzać duża ilość, zalegającego na jego posesji złomu. Ze specyfiki sprzedawanych przedmiotów wynika, że nie da ich się sprzedać jednorazowo, gdyż choćby ich jednorazowy transport jest niemożliwy. Sprzedaż dokonywana więc była okazjonalnie. Poza tym, w opinii skarżącego, fakt, że sprzedawany złom był posortowany również nie przesądza o tym, że działalność była prowadzona w sposób zorganizowany, a świadczy jedynie o tym, że porządkował swoją posesję. Odnośnie zarobkowego charakteru prowadzonej działalności wskazano, że w tym przypadku rezultat za każdym razem był oczywisty, tj. uporządkowanie posesji.

Skarżący podniósł, że złom (maszyny i narzędzia) zakupione i zebrane zostały kilka lat wcześniej celem wykorzystania w gospodarstwie przy uprawie. Zasadnym więc byłoby zakwalifikowane sprzedaży złomu jako odpłatnego zbycie innych rzeczy. Powołując treść art. 10 ust. 1 pkt. 8 lit. d u.p.d.o.f. skarżący wskazał, że sprzedaż złomu pochodzącego z własnego gospodarstwa nie stanowi źródła przychodu wtedy kiedy, nie nastąpiła w ramach działalności gospodarczej i została dokonana po upływie pół roku licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie. W niniejszej sprawie taka sytuacja miała miejsce. Rzeczy, które skarżący sprzedawał (złom) były w posiadaniu jego dłużej niż 6 miesięcy i stanowiły jego majątek osobisty a od sprzedaży składników majątku płacony był podatek PCC.

Zdaniem skarżącego organ w sposób nieuzasadniony nie dał wiary wyjaśnieniom, że zbierany złom zwożony był przez wiele lat przed jego sprzedażą a sprzedaż miała na celu porządkowanie posesji. Jeżeli dokonałby innej czynności niż sprzedaż na złom wówczas mógłby zostać postawiony mu zarzut zaśmiecania. Nawet "oddanie" sprzętu na złom nie wchodzi w grę, bo potencjalnie kreuje nieodpłatny przychód po stronie firmy zajmującej się skupem złomu. Organy podatkowe pominęły fakt, że ładowarkę, wagę samochodową i 2 ciągniki, skarżący posiadał już zanim rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej, którą w 2005r. zlikwidował. Sam fakt posiadania takich urządzeń nie może przesądzać

o prowadzeniu działalności gospodarczej, tym bardziej, że skarżący jest rolnikiem i w działalności rolniczej może wykorzystywać powyższe urządzenia.

Skarżący zarzucił ponadto, że organy podatkowe w ogóle nie odniosły się do kwestii uiszczania przez skarżącego podatku od czynności cywilnoprawnych przy sprzedaży złomu.

W złożonym na rozprawie w dniu 5 czerwca 2012r. uzupełnieniu skargi, T. W. podniósł, że gromadzone latami maszyny, urządzenia i samochody nie były traktowane jako złom lecz jako rzeczy i materiały mogące przydać się w gospodarstwie. Złom wtedy nie przedstawiał żadnej wartości. Podniósł, że w latach 2006 i 2007 nie posiadał ładowarki GBHER912, ciągniki rolnicze i waga były i są wykorzystywane w gospodarstwie rolnym. Posiadanie ciągników rolniczych C60 nie może świadczyć o prowadzeniu działalności gospodarczej; maszyny te mogą być tylko wykorzystywane w gospodarstwie rolnym. Dalej skarżący zakwestionował wyliczenia sprzedanego złomu za lata 2006 i 2007. W tym czasie zaginął mu dowód osobisty i podpisy widniejące na rachunkach sprzedaży złomu z tego okresu nie są jego podpisami. Oświadczył, że w latach 2005-2010 nie posiadał żadnego środka transportu do przemieszczania złomu, nie przewodził złomu do kontrahentów, nie posługiwałem się żadnymi fakturami, a złom jaki sprzedał w tym okresie sprzedał jako osoba prywatna na umowę kupna-sprzedaży i od takich umów był odprowadzony podatek od czynności cywilno-prawnych. W dniu zakupu samochodów, które następnie były sprzedane na złom, nie było mowy o zamiarze ich odsprzedaży na złom. Samochody ciężarowe i przyczepy kupowane były z myślą do użytku, bo w latach 90. miałem zarejestrowaną działalność: obwoźny handel opałem; lecz ze względu na ich stan i wiek po wejściu do Unii nie nadawały się już do jazdy i też przeznaczyłem je na złom.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012r., poz. 270), dalej ustawa p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej z punktu widzenia legalności tj. z punktu widzenia zgodności zaskarżonych decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z treści

art. 145 § 1 ustawy p.p.s.a. wynika zaś, że sąd uchyla decyzję, gdy stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, gdy naruszenie prawa daje podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz gdy sąd stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji w granicach kompetencji przysługujących sądowi administracyjnemu, Sąd analizując ustalenia faktyczne, podstawę prawną decyzji oraz ocenę dowodów dokonaną przez organy stwierdził, że zaskarżona decyzja oraz decyzja organu I instancji nie naruszają przepisów prawa materialnego oraz przepisów postępowania w stopniu uzasadniającym ich uchylenie. Sąd podzielił też, uznając za niewadliwe, ustalenia organu w zakresie stanu faktycznego, które znajdują potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym.

Przedmiotem kontroli Sądu jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia

[...].. utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego

w J. z dnia [...].. określającą T. W. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006r.

w kwocie 11 724 zł oraz wysokość odsetek za zwłokę na ostatni dzień terminu do złożenia zeznania podatkowego za 2006r. od prawidłowo wyliczonych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w łącznej kwocie 626 zł.

Istotą sporu w niniejszej sprawie jest ustalenie charakteru dokonanej przez skarżącego w 2006r. sprzedaży złomu w łącznej ilości 104,11 ton, w wyniku czego osiągnął przychód w kwocie 68 029,60 zł, tj. netto w kwocie 55 756,41 zł. Zdaniem skarżącego sprzedaż ta stanowiła porządkowanie posesji. W ocenie organu sprzedaż ta stanowiła pozarolniczą działalności gospodarczej, z której przychody należało zakwalifikować do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U.

z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), dalej u.p.d.o.f.

Rozstrzygnięcie sprawy wymaga przeanalizowania czy przedmiotowa sprzedaż złomu spełnia kryteria działalności gospodarczej o jakich mowa w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. Zgodnie z art. 5a pkt 6 u.p.d.of. jako pozarolniczą działalność gospodarczą należy rozumieć działalność zarobkową wykonywaną w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzoną we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1,2 i 4-9 u.p.d.o.f. Definicja działalności gospodarczej pozwala na wyróżnienie kilku elementów tworzących to pojęcie,

a mianowicie jest to działalność zarobkowa, wykonywana w sposób zorganizowany

i ciągły, prowadzona we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek. Zarobkowy charakter działalności oznacza, że działalność ta jest nastawiona na osiągnięcie zysku, dochodu, co odróżnia ją od działalności społecznej. Zorganizowany sposób działania w obrocie gospodarczym to prowadzenie tej działalności w sposób metodyczny, zaplanowany, systematyczny, uporządkowany. O zorganizowanym charakterze działalności zarobkowej może świadczyć ponadto wyodrębnienie istnienia pewnych składników materialnych i niematerialnych służących prowadzeniu tej działalności, czy też przyjęcie przez dany podmiot określonej formy organizacyjno-prawnej i dopełnienie wymogu rejestracji

w ewidencji działalności gospodarczej, choć tych okoliczności nie należy uważać za element decydujący o zorganizowanym charakterze prowadzonych działań. Wykonywanie działalności w sposób ciągły to prowadzenie jej w sposób stały, nie okazjonalny. Ciągłość działania wiąże się z jej planowanym charakterem i realizacją poszczególnych zamierzeń. Działanie we własnym imieniu oznacza, że podmiot prowadzący działalność gospodarczą występuje jako podmiot niezależny prawnie od innych podmiotów, a podejmowane przez niego czynności rodzą bezpośrednio dla niego określone prawa i obowiązki. Zaznaczenia wymaga przy tym, że odpadnięcie któregokolwiek z powyższych elementów definicji działalności gospodarczej nie pozwala na przyjęcie, iż w konkretnych okolicznościach sprawy

z taką działalnością mamy do czynienia.

Odnosząc powyższe rozważania do istoty sporu w niniejszej sprawie należy stwierdzić, że stanowisko organu jest prawidłowe. Zdaniem Sądu działalność podatnika polegająca na sprzedaży złomu w 2006r. stanowi pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu u.p.d.o.f. Po pierwsze wątpliwości nie może budzić to, że miała charakter zarobkowy. Skarżący w wyniku sprzedaży 104,11 ton złomu osiągnął przychód w kwocie 68 029,60 zł, tj. netto w kwocie 55 756,41 zł. Aktywność podatnika nastawiona była zatem na uzyskiwanie zysku w postaci środków finansowych. Jednocześnie dla zarobkowego charakteru działalności nie ma znaczenie sposób zagospodarowania uzyskanych środków. W związku z tym fakt, że uzyskane środki finansowe skarżący, jak twierdzi, przeznaczał na utrzymanie rodziny nie może mieć wpływu na negatywną ocenę omawianej przesłanki. Cechą działalności gospodarczej nie jest osiąganie jak najwyższego zysku i generowanie jak najwyższych dochodów. Jej istotą jest bowiem to, że określona aktywność ma być nastawiona na cel zarobkowy, co nie oznacza konieczności wystąpienia zysku w ogóle, bądź w określonej wysokości. Działalnością gospodarczą będzie bowiem także ta, która przynosi jedynie straty lub też generuje niewielkie zyski. Tym bardziej o zarobkowym charakterze działalności prowadzonej przez skarżącego świadczy fakt osiągnięcia w 2006r. przychodu

w wysokości 68 029,60 zł.

Wbrew twierdzeniom skarżącego dokonywana przez niego sprzedaż złomu nie ma charakteru przypadkowego. Przeciwnie, z opisu stanu faktycznego ustalonego w sprawie wyłania się jej zorganizowany charakter. Składa się bowiem

z szeregu powiązanych czynności zmierzających do uzyskania przychodu.

O zorganizowanym i uporządkowanym charakterze działań podatnika świadczy jego gromadzenie latami, segregowanie na dozorowanej posesji, posiadanie sprzętu umożliwiającego przygotowanie (tj. pocięcie, załadunek, transport) złomu do sprzedaży (ładowarka GBHERR 912, ładowacz, 2 sztuki ciągników C60, waga samochodowa). Fakt, że sprzęt ten był wykorzystywany wcześniej do prowadzenia działalności gospodarczej również w zakresie skupu i sprzedaży złomu świadczy, wbrew twierdzeniom podatnika o kontynuacji działalności gospodarczej. Istotnym przejawem działania w sposób zorganizowany jest również podejmowanie działań zmierzających do nawiązywania kontaktów z firmami profesjonalnie zajmującymi się skupem złomu: Z. S.A. w P. oraz "Z." Sp. z o.o. w P.. Współpraca z takimi firmami była nieodzowna w związku z posiadaną przez skarżącego znaczą ilością złomu. Nie każdy bowiem odbiorca jest w stanie sprostać wymaganiom chociażby technicznym do odbioru i magazynowania takiej ilości złomu, tym bardziej jak twierdzi skarżący w piśmie procesowym z dnia 5 czerwca 2012r. w latach 2005 – 2010 nie posiadał żadnego środka transportu do przemieszczania złomu. Z niekwestionowanych ustaleń organu wynika, że w 2006r. skarżący sprzedał wymienionym odbiorcom łącznie 104,11 ton. Sprzedaż tak znacznych ilości złomu wymagała od skarżącego podjęcia zorganizowanych działań, charakterystycznych dla prowadzenia działalności gospodarczej. W związku z powyższym nieuzasadnionym jest zarzut skargi naruszenia art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa ( t.j. Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej Ordynacja podatkowa) polegający na uznaniu, że posiadane przez skarżącego urządzenia, fakt posiadania złomu w znacznych ilościach i jego posegregowania wskazują na prowadzenie działalności.

Zdaniem Sądu w opisanym stanie faktycznym, działalności skarżącego polegającej na sprzedaży złomu można również przypisać cechę ciągłości. Istotą działań ciągłych jest ich kontynuowanie w określonym czasie, a przeciwieństwem ciągłości nie jest sporadyczność działań, lecz ich jednorazowość. Dla istnienia ciągłości w przypadku aktywności podatnika istotny jest też zamiar, który wskazuje na to, że czynności te będę podejmowane przez podatnika wielokrotnie, choćby

w nieregularnych odstępach czasu. Sprzedaż złomu w 2006r. nie miały charakteru jednorazowego, lecz nastąpiła wielokrotnie - 13 razy. Podatnik likwidując działalność gospodarczą w 2005r. wykazał zamiar dokonywania takiej sprzedaży, także w roku 2006 i w 2007. Z urzędu znany jest Sądowi wyrok WSA w K. z dnia 24 maja 2012r. sygn. akt I SA/Ke 152/12 oddalający skargi T. W. od decyzji określających podatek od towarów i usług także za lata 2008 i 2009., co także pośrednio dowodzi o ciągłości działań podatnika. W odwołaniu z dnia 23 listopada 2011r. skarżący stwierdza wprost, że likwidacja działalności gospodarczej w 2005r. miała mieć charakter tymczasowy, w związku z czym nie dokonano remanentu likwidacyjnego. W ocenie podatnika wznowienie działalności gospodarczej napotkało na trudności. Z ustalonego w sprawie stanu faktycznego wynika jednak, że mimo braku formalnej rejestracji, skarżący podejmował czynności wskazujące na wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie skupu i sprzedaży złomu. Wymaga podkreślenia, że dla ustalenia czy dana czynność podejmowana jest

w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie jest decydujący wpis do ewidencji działalności gospodarczej czy KRS. W orzecznictwie sądowym bowiem przyjmuje się (np. wyrok NSA z dnia 11 października 2005r. sygn. akt II FSK 543/05, lex nr 187713), że decydujący dla sprawy opodatkowania jest stan faktyczny sprawy, okoliczności występujące w rzeczywistości, podpadające pod zakres obowiązku podatkowego określonego ustawą podatkową.

O tym, że działalność podatnika w zakresie sprzedaży złomu nie była okazjonalna świadczy również ilość i rodzaj posiadanego złomu. W trakcie kontroli przeprowadzonej na posesji podatnika przez Wojewódzki Inspektorat Ochrony Środowiska stwierdzono obecność 277 sztuk uszkodzonych, częściowo zdemontowanych lub oczekujących do demontażu pojazdów. Wobec powyższego pozbawione racjonalności jest twierdzenie skarżącego, że złom był gromadzony

w celu wykorzystania go w gospodarstwie.

Reasumując, Zdaniem Sądu, nie budzi wątpliwości na tle niespornego w tym zakresie stanu faktycznego, że działaniom podatnika, co istotne dla przytoczonej definicji działalności gospodarczej, przypisać można cechy powtarzalności

i profesjonalny oraz zorganizowany charakter albowiem tylko działanie o takich cechach będzie świadczyło o prowadzeniu działalności gospodarczej (por. wyrok NSA z dnia 26 kwietnia 2006r. sygn. akt II FSK 612/05, lex nr 270031). W związku z powyższym nieuzasadnionymi są zarzuty naruszenia art. 5a pkt 6 w związku

z art. 9 ust. 1 i art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.

Wpływu na treść rozstrzygnięcia nie mają także zarzuty dotyczące postępowania organów podatkowych. Oceniając postępowanie organów podatkowych należy wskazać, że naczelną zasadą postępowania przed organami podatkowymi jest wyrażona w art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej zasada prawdy obiektywnej. Oznacza ona, że organy podatkowe mają obowiązek podjęcia wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia sprawy oraz zebrania i rozpatrzenia wszelkich dowodów koniecznych do wyjaśnienia sprawy.

W przedmiotowej sprawie organy sprostały stawianym im w tym zakresie wymaganiom. Ustalając stan faktyczny oparły się m.in. na protokole kontroli z dnia 25 lutego 2011r., protokole kontroli nr 208/2010 Ś. Wojewódzkiego Inspektora Ochrony Środowiska z dnia 12 lipca 2010r., protokole kontroli Inspekcji Ochrony Środowiska nr IK-601/217/2007 z dnia 27 kwietnia 2007r. rachunkach sprzedaży wystawionych dla "Z." S.A, i "Z." Sp. z o.o., historii rachunku oszczędnościowo rozliczeniowego skarżącego za okres od 1 stycznia 2005r. do

31 grudnia 2007r., wyjaśnieniach skarżącego z dnia 14 marca 2011r., 3 i 18 października 2011r., zastrzeżeniach do protokołu z dnia 9 września 2011r. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy poddany został wnikliwej i kompletnej analizie, a dokonana ocena dowodów nie jest dowolna. Organy uwzględniając zasady logiki i doświadczenia życiowego nie naruszyły granic zakreślonych przez art. 191 Ordynacji podatkowej. W tym zakresie organy prawidłowo odmówiły wiarygodności wyjaśnieniom podatnika, że sprzedaż złomu następowała w wyniku porządkowania gospodarstwa pod presją urzędników Ochrony Środowiska.

W aktach sprawy bowiem brak jest dokumentu, z którego wynikałby obowiązek czy nakaz sprzedaży przedmiotowego złomu. Protokół kontroli Inspekcji Ochrony Środowiska nr IK-601/217/2007 z dnia 27 kwietnia 2007r. stwierdza jedynie nieprawidłowości związane przestrzeganiem wymagań ochrony środowiska

w związku z czym nałożono na skarżącego mandat karny. Niemniej jednak wymaga wyjaśnienia, że prowadzenie działalności gospodarczej nigdy nie oznacza zupełnie dowolnego i swobodnego postępowania. Prowadzący działalność zawsze ograniczony jest określonymi regułami ustanowionymi, czy to przez przepisy prawa, czy też ustalone zwyczaje handlowe. W związku z tym nie jest wykluczone porządkowanie posesji w ramach prowadzenia działalności gospodarczej. Czynnościami porządkującymi niewątpliwie są segregacja złomu czy utwardzanie terenu. Wobec przytoczonych jednak powyżej argumentów o zarobkowym, ciągłym

i zorganizowanych charakterze działań skarżącego za czynność taką nie można uznać dokonywanej przez niego w 2006r. sprzedaży złomu. Jednocześnie należy wskazać, że skarżący nie podważył wiarygodności dowodów i ich merytorycznej zawartości. Nie wykazał żadnej inicjatywy dowodowej, ograniczając się tylko do negowania twierdzeń organu.

Wbrew twierdzeniom skarżącego ponadto organy odniosły się do uiszczanego przez niego od umów zbycia złomu podatku od czynności cywilnoprawnych (PCC), uwzględniając go jako koszt uzyskania przychodu

w kwocie 1339,56 zł. Fakt uiszczenia PCC nie stanowi natomiast dowodu w oparciu, o który należałoby dokonać odmiennej oceny cech aktywności podatnika. Obowiązek zapłaty tego podatku ciążył na kupującym. Obowiązek podatkowy

w zakresie PCC nie istniałby, gdyby sprzedający oświadczył i wykazał, że sprzedaży dokonuje jako podmiot podlegający lub zwolniony z podatku od towarów i usług. Kwestia ta dotyczy jednak innego podatku i innej niż rozpoznawana sprawy.

W związku ze stanowiskiem skarżącego, że dokonywaną przez niego sprzedaż złomu należy zakwalifikować do sytuacji określonej

w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit d) u.p.d.o.f., tj. jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej, należy wyjaśnić, że związku z tym, że sprzedaż złomu w stanie faktycznym sprawy spełnienia wszystkie przesłanki

z art. 5a pkt 6 i art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. czyli stanowi działalność gospodarczą, analizowanie przesłanek z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit d) u.p.d.o.f., tj. kiedy nabywano złom i w jakim czasie od nabycia następowała sprzedaż, jest zbędne.

Odnośnie fałszowania dowodów sprzedaży złomu w 2006r. prawidłowo organ wskazał, że po pierwsze, na dowodach sprzedaży złomu dla spółki "Z." znajduje się numer NIP, którego brak w dowodzie osobistym. Nie można zatem na podstawie tych okoliczności przyjąć, że sprzedaży złomu dokonywała inna osoba niż T. W., a posługująca się jego dowodem osobistym.

Końcowo należy nadmienić, że w orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego wydawanych w sprawach tego rodzaju przyjmuje się jednolicie, że niezależnie od subiektywnego przeświadczenia podatników odnośnie źródła przychodów w rozumieniu ustawy podatkowej, sprzedaż taka dokonywana jest w warunkach właściwych dla działalności gospodarczej (w sposób zorganizowany i ciągły, nakierowany na uzyskiwanie dochodu ze sprzedaży) podlega opodatkowaniu na zasadach przewidzianych dla opodatkowania przychodu z działalności gospodarczej (por. wyroki NSA z dnia 18 sierpnia 2009r. sygn. akt II FSK 1304/08, z dnia 2 kwietnia 2009r. sygn. akt II FSK 1937/07, z dnia 16 kwietnia 2009r. sygn. akt II FSK 28/08; dostępne na www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Mając na względzie powyższe rozważania Wojewódzki Sąd Administracyjny, na podstawie art. 15 ustawy p.p.s.a. oddalił skargę jako niezasadną.