Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt III SA/Po 1577/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2014-10-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6114 Podatek od spadków i darowizn
Hasła tematyczne: Podatek od spadków i darowizn
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1 ust. 1 pkt 6, art. 6 ust. 1 pkt 8
journal: Dz.U. 2009 nr 93 poz 768
law: Ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn - tekst jednolity.

SENTENCJA

Dnia 22 października 2014 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Górecka Sędziowie WSA Walentyna Długaszewska (spr.) WSA Mirella Ławniczak Protokolant: st. sekr. sąd. Małgorzata Błoszyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 października 2014 roku przy udziale sprawy ze skargi A.S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia ... października 2013r. nr ... w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn. oddala skargę


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Pile decyzją nr ... wydaną w dniu 15 maja 2013 r. na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 6, art. 5, art. 6 ust. 4, art. 7 ust. 1, art. 9 ust. 1 pkt 1 , art. 13 i art. 14 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn ( Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 ze zm.) ustalił A.S. podatek z tytułu nieodpłatnego użytkowania w kwocie ... zł.

W uzasadnieniu organ wskazał, że w toku prowadzonych czynności sprawdzających w zakresie przychodów nieznajdujacych pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących z nieujawnionych źródeł w 2010 r. , odpowiadając na wezwanie organu, podatniczka w dniu 12 grudnia 2012 r. przedłożyła zawartą w dniu 30 kwietnia 2009 r. umowę nieodpłatnego użytkowania na czas oznaczony środków pieniężnych w kwocie ... zł. Umowa zawarta została pomiędzy B. i L. a A.S..

Wobec tego, że wskazane wyżej nabycie środków pieniężnych nie zostało zgłoszone do opodatkowania, organ wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia podatku od spadków i darowizn. Jako podstawę obliczenia wartości prawa majątkowego organ podatkowy przyjął kwotę ... zł

A.S. wniosła odwołanie od wskazanej wyżej decyzji, zarzucając, że nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych tytułem nieodpłatnego użytkowania nieprawidłowego nie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Stosownie do art. 1 ust. 1 pkt 6 ustawy opodatkowaniu podlega ustanowienie nieodpłatnego użytkowania nie zaś użytkowania nieprawidłowego. Gdyby zamiarem ustawodawcy było opodatkowanie użytkowania nieprawidłowego podatkiem od spadków i darowizn, to niewątpliwie do ustawy o podatku od spadków i darowizn wprowadzony byłby analogiczny zapis, jak w przypadku ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu decyzją nr ...695 z ... października 2013, wydaną na podstawie art. 233 § 1 Ordynacji podatkowej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że w dniu 30 kwietnia 2009 r. doszło do zawarcia umowy użytkowania pieniędzy. Przedmiotem umowy było .. zł., które przekazano A.S. do używania.

W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że nie jest prawidłowe stanowisko odwołującej kwestionujące zasadność opodatkowania nieodpłatnego użytkowania nieprawidłowego podatkiem od spadków i darowizn. Jak wyjaśnił organ, wskazuje na to dostatecznie systematyka kodeksu cywilnego – art. 264 zawarty jest w rozdziale I dział II Użytkowanie Tytułu III Księgi II kc, traktującej o ubytkowaniu. Nieodpłatne użytkowanie nieprawidłowe jest zatem przedmiotem opodatkowania ustawą o podatku od spadków i darowizn na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 6.

A.S. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu i domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji, zarzuciła naruszenie art. 1 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku od spadków i darowizn poprzez jego błędne zastosowanie do ustalonego w sprawie stanu faktycznego.

Zdaniem skarżącej, stosownie do art. 1 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku od spadków i darowizn opodatkowaniu podlega ustanowienie nieodpłatnego użytkowania, nie zaś użytkowania nieprawidłowego. Użytkowanie i użytkowanie nieprawidłowe są odrębnymi od siebie instytucjami prawa cywilnego. W stanie faktycznym niniejszej sprawy, choć Dyrektor Izby Skarbowej zdaje się zauważać odmienność wskazanych instytucji, to wywodzi jednak, że w rozumieniu podatku od spadków i darowizn użytkowanie nieprawidłowe jest tym samym, co użytkowanie. Gdyby jednak zamiarem ustawodawcy było opodatkowanie użytkowania nieprawidłowego podatkiem od spadków i darowizn, to niewątpliwie do ustawy o podatku od spadków i darowizn wprowadzony byłby analogiczny zapis, jak w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych. Tymczasem art. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn określając przedmiot opodatkowania nie wymienia użytkowania nieprawidłowego, lecz jedynie użytkowanie.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko przedstawione w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna.

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, z późn, zm.) oraz art. 3 § 1 i § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270) – zwanej dalej p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości, poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. W wyniku takiej kontroli zaskarżony akt lub czynność może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania, a także stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach, (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a – c i pkt 2 p.p.s.a.), Z art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika natomiast, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Dokonując kontroli zaskarżonego rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie w świetle wskazanych wyżej ustaw, Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Przyjęty przez organy administracji za podstawę rozstrzygnięcia stan faktyczny nie jest sporny. A.S. 30 kwietnia 2009 r. zawarła nieodpłatną umowę użytkowania nieprawidłowego z B. i L., na mocy której otrzymała w nieodpłatne używanie ... zł. Na umowę tę skarżąca powołała się w dniu ... grudnia 2012 r., w toku prowadzonych przez organy czynności sprawdzających w zakresie przychodów nieznajdujacych pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących z nieujawnionych źródeł w 2010 r.

W niniejszej sprawie kwestią wymagającą rozstrzygnięcia jest to, czy w stosunku do skarżącej powstał obowiązek podatkowy z tytułu nieodpłatnego użytkowania .

Zgodnie z art. 1 ust 1 pkt 6 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 ze zm.) podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem nieodpłatnego użytkowania.

Użytkowanie jest ograniczonym prawem rzeczowym, uregulowanym przepisami Księgi II Tytułu III Działu II (art. 252 – 284) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.). W myśl art. 252 Kodeksu, rzecz można obciążyć prawem do jej używania i do pobierania jej pożytków (użytkowanie).

Z treści wskazanego przepisu wynika, że przedmiotem użytkowania mogą być rzeczy (ruchomości, nieruchomości). Co do zasady, rzeczy oznaczone, co do tożsamości. Wyjątkowo, przedmiotem użytkowania mogą być również pieniądze lub inne rzeczy oznaczone tylko, co do gatunku. Mając na uwadze fakt, że pieniądze to rzeczy o szczególnych właściwościach, których wartość nie wynika z właściwości fizycznych, lecz z określenia i gwarancji państwa, uznających je za prawny środek płatniczy, ustawodawca w odniesieniu do nich ustanowił szczególną regulację. Jest to przypadek tzw. użytkowania nieprawidłowego uregulowany w art. 264 k.c. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli użytkowanie obejmuje pieniądze lub inne rzeczy oznaczone tylko, co do gatunku, użytkownik staje się z chwilą wydania mu tych przedmiotów ich właścicielem. Po wygaśnięciu użytkowania obowiązany jest do zwrotu według przepisów o zwrocie pożyczki (użytkowanie nieprawidłowe). Do powstania użytkowania nieprawidłowego nie wystarczy zatem zawarcie samej umowy między właścicielem a użytkownikiem, a niezbędne jest również wydanie użytkownikowi rzeczy oznaczanych co do gatunku albo pieniędzy.

Ze wskazanych wyżej przepisów nie wynika jednak, że użytkowanie nieprawidłowe jest innym od użytkowania ograniczonym prawem rzeczowym. Inny jest jedynie rodzaj użytkowania ze względu na jego przedmiot. Elementem konstrukcji użytkowania nieprawidłowego jest również wydanie rzeczy, z chwilą którego użytkownik nabywa ich własność. Skutek ten przesądza o "nieprawidłowości" tego rodzaju użytkowania, będącego jednak nadal ograniczonym prawem rzeczowym - użytkowaniem.

Z tego też względu, zdaniem Sądu, organy podatkowe prawidłowo uznały, że nabycie przez skarżącą wskazanej wyżej kwoty tytułem użytkowania, w tym przypadku użytkowania pieniędzy, uregulowanego w art. 264 k.c., podlegało podatkowi od spadków i darowizn.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 ustawy obowiązek podatkowy przy nabyciu w drodze użytkowania powstaje z chwilą ustanowienia tego prawa. W przypadku jednak, gdy nabycie nie zostało zgłoszone do opodatkowania, tak, jak to ma miejsce w przedmiotowej sprawie, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się przez podatnika przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej na fakt nabycia ( art. 6 ust. 4 ustawy).

Należny podatek prawidłowo również ustalono według I grupy podatkowej, po potrąceniu kwoty wolnej od podatku w wysokości ... zł., obowiązującej w dniu powstania obowiązku podatkowego, tj. ... grudnia 2012 r.

Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art.151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz.270 ze zm.) oddalił skargę.