Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2386/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2019-12-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 10 ust. 1 pkt 8, art. 10 ust. 2 pkt 3,  art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a,
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Maciej Kurasz (sprawozdawca), Sędziowie sędzia del. SO Agnieszka Baran, sędzia WSA Honorata Łopianowska, Protokolant starszy referent Michał Strzałkowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 grudnia 2019 r. sprawy ze skargi B. K. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 2 grudnia 2015 r. nr IPPB1/4511-1085/15-2/DK w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę


UZASADNIENIE

1. Z akt sprawy wynikało, że B. K. (dalej: "Skarżący", "Strona"), złożył 21 września 2015 r. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przyszłych skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości. We wniosku Strona przedstawiła następujące zdarzenie przyszłe. Skarżący wskazał, że jest osobą fizyczną prowadzącą pozarolniczą działalność gospodarczą na terytorium Polski podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych w Polsce oraz jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT czynnym. W dniu 2 lutego 1999 r. nabył na podstawie aktu notarialnego wraz z żoną, na zasadach wspólności ustawowej, prawo użytkowania wieczystego działki nr [...] o pow. 880 m² położonej w W. przy ul. O. (dalej: "Działka nr [...]") wraz z własnością posadowionych na tej działce budynków (warsztat wulkanizacji i stacja obsługi samochodów). Budynki zostały wzniesione przez Skarżącego wraz z inną osobą fizyczną w 1970 r., przy czym ta osoba fizyczna zrzekła się w 1970 r. na jego rzecz nakładów poniesionych na te budynki. Zgodnie z aktem notarialnym z 2 lutego 1999 r. nabycie działki nr [...] nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako czynność zwolniona z tego podatku. Budynki znajdujące się na Działce nr [...] były po 1999 r. i są do chwili obecnej przedmiotem wynajmu. W dniu 31 marca 1999 r. na podstawie aktu notarialnego Skarżący nabył wraz z małżonką, na zasadach wspólności ustawowej, prawo własności sąsiedniej niezabudowanej działki nr [...] o powierzchni 1.566 m², która nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dla obszaru, na którym znajduje się działka nr [...] oraz nr [...] nie został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Działka nr [...] jest obecnie zabudowana oraz będzie nadal zabudowana w chwili planowanej sprzedaży), a Działka nr [...] jest niezabudowana oraz nie będzie zabudowana w chwili planowanej sprzedaży. Skarżący rozważa również (przed planowaną transakcją) wystąpienie o pozwolenie na rozbiórkę budynków znajdujących się na Działce nr [...]. W takim wypadku możliwe jest, że rozbiórka nie zostanie ukończona przed planowaną transakcją. Na działce nr [...] i nr [...] Skarżący prowadził pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Natomiast działka nr [...] wraz z budynkami, ani działka nr [...] nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. W 2002 r. Skarżący uzyskał decyzję o warunkach zabudowy przewidującą rozbudowę i nadbudowę istniejącego na działce nr [...] jednego z budynków. Decyzja o Warunkach Zabudowy dotyczyła terenu, na którym znajduje się działka nr [...] oraz nr [...]. Skarżący zaznaczył, że po nabyciu działki nr [...] nie poniósł wydatków na ulepszenie budynków w kwocie przekraczającej 30% ich wartości początkowej. Ponadto wskazał, że planuje dokonanie transakcji jednoczesnego odpłatnego zbycia (sprzedaży) obydwu działek. Końcowo stwierdził, że rozważa również uzyskanie zgody na wyburzenie budynków oraz rozpoczęcie ich wyburzania przed planowaną transakcją odpłatnego zbycia działki nr [...].

2. W związku z powyższym Skarżący zadał następujące pytania:

1) Czy sprzedaż działki nr [...] wraz z posadowionymi na niej budynkami będzie co do zasady korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, co oznacza, że będzie mógł skorzystać z opcji opodatkowania VAT planowanej transakcji na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT?

2) Czy prawidłowe jest stanowisko, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku sprzedaż działki nr [...] będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako dostawa terenu budowlanego w sytuacji, w której uzyska pozwolenie na rozbiórkę budynków i przed planowaną sprzedażą działki nr [...] rozbiórka zostanie rozpoczęta (nawet w sytuacji, w której rozbiórka nie zostanie przed planowaną sprzedażą ukończona)?

3) Czy prawidłowe jest stanowisko Skarżącego, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku sprzedaż działki nr [...] będzie stanowiła dostawę terenu budowlanego w rozumieniu ustawy o VAT podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT?

4) Czy prawidłowe jest stanowisko Skarżącego, że będzie zobowiązany (będzie miał prawo) do wystawienia faktury VAT dokumentującej 100% ceny sprzedaży działki nr [...] i nr [...] z budynkami, bez względu na to, że działki te znajdują się w małżeńskiej wspólności majątkowej?

5) Czy prawidłowe jest stanowisko, że przychód uzyskany z planowanej sprzedaży ww. działek nie będzie stanowił przychodu ze źródła pozarolniczą działalność gospodarczą oraz ze względu na upływ 5-letniego terminu od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło ich nabycie przychód uzyskany ze sprzedaży ww. działek nie będzie stanowił przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Odnosząc się do pytania oznaczonego we wniosku numerem 5, Skarżący stwierdził, że skoro działki wraz budynkami nie były wprowadzone do Ewidencji Środków Trwałych pozarolniczej działalności gospodarczej, to nie stanowiły środków trwałych w prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej i ich odpłatne zbycie nie będzie stanowiło przychodu ze źródła pozarolniczą działalność gospodarczą.

3. Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z 2 grudnia 2015 r. uznał stanowisko Skarżącego za nieprawidłowe. W uzasadnieniu organ wskazując na treść art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), art. 10 ust. 2 pkt 3, art. 14 ust. 1 i ust. 2, art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r.), art. 22a ust. 1 i ust. 2, art. 22d ust. 2 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, ze zm., dalej: "u.p.d.o.f.") stwierdził, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależniają możliwości uznania danego składnika majątku za środek trwały od ujęcia go w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ani też dokonywania jego amortyzacji (zwłaszcza, że część środków trwałych objęta jest ustawowym wyłączeniem z amortyzacji podatkowej). Zdaniem organu przychodami z działalności gospodarczej są zarówno przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku używanych aktualnie w działalności, jak i przychody uzyskane z odpłatnego zbycia tych składników majątku, które zostały z działalności gospodarczej z różnych względów wycofane. Jeżeli jednak między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia upłynęło 6 lat, to przychód z odpłatnego zbycia tych składników majątku nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej. Organ zaznaczył, że w celu zakwalifikowania działań podjętych przez Skarżącego do właściwego źródła przychodu należy mieć na uwadze zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem nieruchomości. W ocenie Ministra przy kwalifikacji przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości decydujące znaczenie ma bowiem przedmiotowe i funkcjonalne powiązanie danego rodzaju przychodu ze źródłem jego uzyskania. Nie jest przy tym istotne, czy nieruchomość (grunt) był wprowadzony do ewidencji środków trwałych, był bowiem wykorzystywany w działalności gospodarczej Skarżącego. Wykorzystywane tych środków w działalności gospodarczej i ich odpłatne zbycie, skutkować miałoby - w ocenie Ministra, powstaniem przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej.

4. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej.

5. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej interpretacji z powodu jej wydania z naruszeniem art. 14b zw. art 14c zdanie pierwsze art. 14c ustawy dnia 29 sierpnia 1997 Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2015 r. poz. 613 ze zm. dalej jako "O.p.") oraz art. 14b zw. art. 14 zdanie drugie O.p. zw. art. 14 ust. pkt 1) lit a) O.p. zarzucono:

– błędną wykładnię art. 10 ust. 1 pkt 3) i art. 14 ust. 2 pkt 1) lit a) u.p.d.o.f. skutkującej niewłaściwą oceną co do zastosowania art. 10 ust. 1 pkt 3) oraz art. 14 ust. 2 pkt 1) lit a) u.p.d.o.f. w zakresie ujęcia przychodu uzyskanego przez Skarżącego ze sprzedaży działki nr [...] oraz działki nr [...] do źródła przychodów pozarolniczą działalność gospodarczą,

– niewłaściwą ocenę co do niezastosowania art. 10 ust. 1 pkt. 8) u.p.d.o.f. w zakresie ujęcia przychodu sprzedaży nieruchomości do źródła przychodów odpłatne zbycie nieruchomości.

6. Minister Finansów w odpowiedzi na skargę, podtrzymując swoje stanowisko, wniósł o oddalenie skargi.

7. W wyroku o sygn. akt III SA/Wa 1028/16 z 15 marca 2017 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżona interpretację indywidualną. W uzasadnieniu WSA w Warszawie stwierdził m.in., że organ przyjął inny opis zdarzenia przyszłego niż przedstawiony przez Skarżącego we wniosku. Sąd pierwszej instancji zwrócił uwagę, że Skarżący opisując zdarzenie przyszłe wskazał w pkt. G wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, że planuje dokonania jednoczesnego odpłatnego zbycia (sprzedaży) działki nr [...] i działki nr [...]. Natomiast w odpowiedzi na wezwanie z 27 października 2015 r. Skarżący wyraźnie wskazał, że działka nr [...], od momentu jej nabycia "do dnia sporządzenia odpowiedzi na wezwanie, nie była faktycznie użytkowana oraz nigdy nie była przedmiotem najmu ani dzierżawy". W tym stanie rzeczy Sąd pierwszej instancji uznał, że wywód organu interpretacyjnego, że także działka nr [...] "była wykorzystywana w działalności gospodarczej" (nawet, gdyby uznać, że na drugiej działce, tj. nr [...] była prowadzona działalność gospodarcza) stanowi "nadinterpretację organu" i stoi w oczywistej sprzeczności z opisanym we wniosku zdarzeniem przyszłym, co kwalifikuje zaskarżoną interpretację do uchylenia jej w całości, z uwagi na naruszenie art. 14c § 1 w zw. z art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997r Ordynacja Podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz.613, ze zm., dalej "O.p."). Odnosząc się do zarzutu błędnej kwalifikacji ze sprzedaży Działki nr [...] do źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, Sąd stwierdził, że uzasadnienie stanowiska organu w tym zakresie naruszało dyspozycję art. 14c § 2 O.p., gdyż nie zawierało pełnego uzasadnienia prawnego.

8. Organ nie zgadzając się z wyrokiem złożył skargę kasacyjną.

9. Wyrokiem o sygn. II FSK 2817/17 z 26 lipca 2019 r. Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie. Naczelny Sąd Administracyjny uznał stanowisko przedstawione przez Sąd pierwszej instancji za nieprawidłowe. NSA wskazał, że w pozycji G urzędowego formularza wniosku o wydanie interpretacji indywidulanej, obejmującej "Wyczerpujące przedstawienie zaistniałego stanu faktycznego (stanów faktycznych), zdarzenia przyszłego (zdarzeń przyszłych) i pytania (pytań)", wnioskodawca w pkt IX wskazał, że "Na Działce nr [...] oraz Działce nr [...] Wnioskodawca prowadził pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o PIT oraz działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT". W tej sytuacji nie sposób przyjąć, że przyjęta w zaskarżonej interpretacji okoliczność wykorzystywania działki nr 39 w działalności gospodarczej jest "nadinterpretacją organu i stoi w oczywistej sprzeczności z opisanym we wniosku zdarzeniem przyszłym". Bez znaczenia dla tej konstatacji jest treść odpowiedzi skarżącego na wezwanie z 27 października 2015 r. udzielona w postępowaniu dotyczącym problematyki z zakresu podatku VAT. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie zawierał nieprawidłowy opis zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie zaskarżonej interpretacji indywidualnej. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że przy ponownym rozpoznawaniu sprawy Sąd pierwszej instancji dokona kontroli zaskarżonej interpretacji uwzględniając opis zdarzenia przyszłego zawarty we wniosku o jej udzielenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po ponownym rozpoznaniu sprawy zważył, co następuje:

skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

10. Zgodnie z art. 146 § 1 i przy odpowiednim zastosowaniu art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 201 r., poz. 2325, j.t. - dalej jako: "p.p.s.a"), sąd uchyla zaskarżoną interpretację w razie stwierdzenia, że narusza ona przepisy prawa materialnego lub procesowego w sposób - odpowiednio - mający lub mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy, lub w przypadku stwierdzenia naruszenia prawa w sposób dający podstawę do wznowienia postępowania. W myśl art. 57a tej ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Ponadto z istoty postępowania dotyczącego udzielenia indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego (art. 14b i art. 14c O.p.) wynika, że organ interpretacyjny, a następnie także sąd administracyjny w ramach kontroli zaskarżonej interpretacji, są związani przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Specyfika postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej polega bowiem przede wszystkim na tym, że organ wydający interpretację "porusza się" niejako tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej. Uwaga ta ma istotne znaczenie dla dalej czynionych przez Sąd ocen, co do zasadności zarzutów skargi. Warto w tym miejscu podkreślić, że rolą profesjonalnych pełnomocników jest konstruowanie opisów stanów faktycznych w taki sposób aby treść była jasna i zrozumiała dla organu i zawierała stan faktyczny co do którego wnioskodawca chciałby uzyskać urzędową opinię.

11. Istota sporu między stronami sprowadza się do kwestii czy – w opisanym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania Interpretacji - sprzedaż Działki nr [...] oraz Działki nr [...] stanowi dla Skarżącego przychód w podatku PIT ze źródła przychodów "pozarolniczą działalność gospodarcza" oraz czy ze względu na upływ 5-letniego terminu od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło nabycie Działki nr [...] oraz Działki nr [...], przychód uzyskany ze sprzedaży ww. działek będzie stanowił przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem PIT. Zdaniem Organu Interpretacyjnego przychód uzyskany z odpłatnego zbycia zabudowanej działki nr [...] i działki niezabudowanej nr [...] będzie stanowił przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, jako sprzedaż składnika związanego z działalnością gospodarczą. Na taką kwalifikację nie ma wpływu okoliczność, że Wnioskodawca zamierza dokonać sprzedaży działek, które nie były ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, gdyż były one wykorzystywane w działalności gospodarczej. Przesądza o tym treść przepisu art. 14 ust. 2 pkt 1) lit. a) u.p.d.o.f. - w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r. - zgodnie z którym przychodem w podatku PIT z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących m.in. środkami trwałymi podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych - wykorzystywanych m.in. na potrzeby związane z działalnością gospodarczą i to niezależnie od tego, czy podatnik wprowadził czy też nie wprowadził te składniki do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jak również niezależnie od tego, czy zaliczał do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne dokonywane od ich wartości początkowej.

12. Z takim stanowiskiem nie zgadza się Skarżący, podkreślając w pierwszej kolejności, że sprzedaż wymienionych nieruchomości nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej, gdyż nie jest związana z prowadzoną działalnością gospodarczą i dlatego przychód z tego tytułu powinien być zakwalifikowany do źródła przychodów w podatku PIT z tzw. "odpłatnego zbycia", tj. zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8) u.p.d.o.f., co wynika wprost z pkt IX stanu faktycznego Wniosku o wydanie Interpretacji. W opisanym zdarzeniu stwierdzono bowiem, że Wnioskodawca prowadził (a nie, że "prowadzi" na dzień 1 stycznia 2015r.) na Działce nr [...] pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o PIT, zaś na Działce nr [...] taka działalność nigdy nie była prowadzona. Tym samym nie ma podstaw prawnych do tego, aby zakres pojęcia "działalność gospodarcza" rozszerzać również na sprzedaż składników majątku osobistego podatnika. Sąd administracyjny ponownie rozpoznając sprawę uznał, że skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

13. Na wstępie podnieść należy, że Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku II FSK 2817/17 z 26 lipca 2019 r. wydanym w przedmiotowej sprawie potwierdził, że w pozycji G urzędowego formularza wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, obejmującej "Wyczerpujące przedstawienie zaistniałego stanu faktycznego (stanów faktycznych), zdarzenia przyszłego (zdarzeń przyszłych) i pytania (pytań)", wnioskodawca w pkt IX wskazał, że "Na Działce nr [...] oraz Działce nr [...] Wnioskodawca prowadził pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o PIT oraz działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT". W tej sytuacji nie sposób przyjąć, że przyjęta w zaskarżonej interpretacji okoliczność wykorzystywania działki nr 39 w działalności gospodarczej jest "nadinterpretacją Organu i stoi w oczywistej sprzeczności z opisanym we wniosku zdarzeniem przyszłym".

14. Tym samym za niezasługujący na uwzględnienie Sąd uznał zarzut naruszenia art. 14b § 1 w zw. z art. 14c § 1 zdanie pierwsze i art. 14c § 2 O.p. oraz art. 14b § 1 w zw. z art. 14c § 1 zdanie drugie O.p. w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 1) lit. a) w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 3) i pkt 8) u.p.d.o.f.- na skutek dokonania przez organ błędnej wykładni art. 10 ust. 1 pkt 3) i art. 14 ust. 2 pkt 1) lit. a) u.p.d.o.f. skutkującej niewłaściwą oceną co do zastosowania art. 10 ust. 1 pkt 3) oraz art. 14 ust, 2 pkt 1) lit. a) ustawy w zakresie ujęcia przychodu uzyskanego przez Skarżącego ze sprzedaży Działki nr [...] oraz Działki nr [...] do źródła przychodów 'pozarolniczą działalność gospodarcza.

15. Na uwagę zasługuje to, że Sąd kasacyjny nie przesądził o sposobie rozstrzygnięcia sprawy, wyjaśniając jedynie jak powinna być oceniana treść wniosku w wydanie interpretacji indywidualnej.

16. Zdaniem Sądu, na tle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, organ dokonał prawidłowej oceny, wykładni i zastosowania w sprawie przepisów prawa materialnego, nie naruszając – wbrew zarzutom skargi - art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a oraz art. 14 ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 10 ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.f. Przepis art. 10 u.p.d.o.f. zawiera katalog źródeł przychodów opodatkowanych podatkiem dochodowym od osób fizycznych, przy czym jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła. Z systematyki źródeł przychodów opisanych w art. 10 ust. 1 u.p.d.o.f. wynika, że ustawodawca przewiduje, że odpłatne zbycie rzeczy i określonych praw może następować zarówno w ramach działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 - pozarolnicza działalność gospodarcza) jak i poza nią (art. 10 ust 1 pkt 8). Legalną definicję działalności gospodarczej zawiera art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., stanowiąc, że działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza działalność zarobkową wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin i złóż, na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły (...). W pkt 8 art. 10 ust. 1 u.p.d.o.f. przewidziano jako źródło przychodu m.in. odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Podkreślić należy, że w treści art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., ustawodawca wprost zastrzegł, że odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości oraz prawa wieczystego użytkowania gruntów stanowi źródło przychodów, tylko wówczas, jeżeli nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej. Przepis ten koresponduje zatem z art. 5a pkt 6 in fine u.p.d.o.f., stanowiącym, że przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej nie mogą być jednocześnie zaliczane do przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9. Ustalenie, że do sprzedaży nieruchomości doszło w wykonaniu działalności gospodarczej wyklucza zatem możliwość opodatkowania uzyskanego w ten sposób przychodu według zasad dotyczących odpłatnego zbycia rzeczy lub określonych praw. Przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej zdefiniowane zostały w art. 14 ustawy, zgodnie z którym przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych - wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c. Regulacją art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a u.p.d.o.f. objęty został przychód z odpłatnego zbycia tych składników majątku, które spełniają ustawową definicję środka trwałego, podlegającego ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, niezależnie od tego, czy podatnik wprowadził, czy też nie wprowadził te składniki do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jak również od tego, czy zaliczał do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne dokonywane od ich wartości początkowej. Przepis ten reguluje wyłącznie kwestię skutków podatkowych zbycia wskazanych w nim składników majątku, podlegających ujęciu w ewidencji środków trwałych. Nie ma zatem znaczenia deklaracja podatnika dotycząca ewentualnej korekty dokonywanych odpisów amortyzacyjnych.

17. Kwestia jaki składnik majątku może stanowić środek trwały decydują regulacje zawarte w art. 22a i art. 22c u.o.p.d.f., przy czym nie wszystkie wymienione w nich rodzaje składników majątku mogą podlegać amortyzacji podatkowej. Zgodnie z art. 22a ust. 1 u.p.d.o.f. amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania: budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, 2) maszyny, urządzenia i środki transportu, 3) inne przedmioty - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

18. Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, że Skarżący nabył prawo użytkowania wieczystego działki nr [...] w dniu 2 lutego 1999r. oraz prawo własności działki nr [...] w dniu 31 marca 1999 r. Działka nr [...] jest obecnie zabudowana, a Działka nr [...] jest niezabudowana. Działki nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Skarżący prowadził pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu u.p.d.o.f. Z powyższego opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że Skarżący zamierza dokonać sprzedaży Działek, które nie były ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Jednakże były one wykorzystywane w działalności gospodarczej. W konsekwencji odpłatne zbycie wykorzystywanego w działalności gospodarczej składników majątku (gruntu i posadowionych na nim budynków), które nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, będzie skutkować powstaniem przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej. Opierając się na treści wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej można było przyjąć, że zarówno grunty, jak i budynki wypełniały definicję środków trwałych i jako takie mogły być wpisane do ewidencji.

19. Zauważyć jednakże należy, że wpis do ewidencji nie decyduje o tym, czy dany składnik majątku stanowi środek trwały lub wartość niematerialną i prawną. Przesądza jedynie o możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych czy wartości niematerialnych i prawnych. W związku z powyższym nie można zgodzić się ze Skarżącym, że przychód uzyskany z planowanej sprzedaży działek Nr [...] wraz z budynkiem oraz działki 39/3 - nie będzie stanowił przychodu ze źródła pozarolniczej działalności gospodarczej oraz ze względu na upływ 5 letniego terminu od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło nabycie tych działek. Nie ma znaczenia, że grunt oraz budynki nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych. W świetle powyższego mając na względzie przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz cytowane wyżej przepisy (obowiązujące od dnia 1 stycznia 2015 r.) stwierdzić należy na tle przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, że przychód uzyskany z odpłatnego zbycia zabudowanej działki nr [...] i działki niezabudowanej nr [...]. będzie stanowił przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, jako sprzedaż składnika majątku wycofanego z działalności gospodarczej.

20. W związku z powyższym zarzuty naruszenia przepisów prawa, podniesione w skardze, w zakresie w jakim organ dokonał oceny skutków podatkowych sprzedaży spornej nieruchomości należało uznać za bezzasadne.

21. Natomiast odnosząc się do zasadnie powołanej przez organ interpretacyjny uchwały NSA o sygn. II FPS 8/13, wyjaśnić należy, że została ona podjęta w stanie prawnym obowiązującym w 2014 r. Z dniem 1 stycznia 2015 r. przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. został zmieniony powodując, że sam fakt wykorzystywania danego składnika majątku w prowadzonej działalności gospodarczej przesądza o tym, że przy jego zbyciu należy rozpoznać przychód zaliczony do źródła, jakim jest działalność gospodarcza. Odnosi się to również do składników majątku wykorzystywanych w działalności gospodarczej, które zostały z niej wycofane, przy uwzględnieniu zapisu art. 10 ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.f.

22. W konkluzji powyższych rozważań Sąd stwierdza, że organ interpretacyjny dokonał prawidłowej interpretacji przepisów prawa podatkowego, które zasadnie zastosował do przedstawionego przez Skarżącego we wniosku opisu stanu faktycznego.

23. Sąd nie dopatrzył się również zarzucanego w skardze naruszenia przepisów postępowania w sposób, który mógłby mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

24. Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. orzekł, jak w sentencji wyroku