Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1271/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2015-06-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 21  ust. 1 pkt 3b
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 14b par. 1 i 6
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 3 par. 2 pkt 4a, art. 146 par. 1
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 12 ust. 4
journal: Dz.U. 2004 nr 179 poz 1843
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 2004 r. o skardze na naruszenie prawa strony do rozpoznania sprawy w postępowaniu sądowym bez nieuzasadnionej zwłoki

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Teresa Randak, Sędziowie WSA Dorota Kozłowska (spr.), Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Protokolant Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 czerwca 2015 r. sprawy ze skargi E. P. na interpretację Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację; 2) zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę 200 (dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

W dniu 11 kwietnia 2014 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w K. - Biura Krajowej Informacji Podatkowej w B., działającego w imieniu Ministra Finansów (dalej: organ interpretacyjny) wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sumy pieniężnej przyznanej tytułem skargi na przewlekłość postępowania.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

E. P. (dalej: wnioskodawca, skarżący) wskazał, że postanowieniem z dnia 22 stycznia 2013 r. Sąd Okręgowy w G. stwierdził przewlekłość postępowania w sprawie cywilnej z powództwa jego i małżonki, prowadzonego przed Sądem Rejonowym w G. i zasądził na ich rzecz kwotę [...] zł z tytułu stwierdzonego naruszenia. Orzeczenie zapadło na podstawie art. 12 ust. 2 i 4 w zw. z art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 17 czerwca 2004 r. o skardze na naruszenie prawa strony do rozpoznania sprawy w postępowaniu przygotowawczym prowadzonym lub nadzorowanym przez prokuratora i postępowaniu sądowym bez nieuzasadnionej zwłoki (Dz. U. Nr 179, poz. 1843, z późn. zm., dalej także: ustawa o skardze). Postanowienie doręczono wnioskodawcy w dniu 19 lutego 2013 r. Następnie zasądzona kwota została wypłacona.

Wnioskodawca w związku z przedstawionym stanem faktycznym zadał organowi interpretującemu następujące pytanie:

Czy świadczenie wypłacone na podstawie postanowienia Sądu Okręgowego w G. z dnia 22 stycznia 2013 r. objęte jest zwolnieniem podatkowym, jako odszkodowanie bądź zadośćuczynienie na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem wnioskodawcy zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, albo dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć gdyby mu szkody nie wyrządzono. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi podstawę zwolnienia od podatku dochodowego świadczenia otrzymanego przez niego z tytułu zwłoki postępowania sądowego, ponieważ istotą zwolnienia podatkowego odszkodowań (w tym zadośćuczynienia) jest fakt, że świadczenie takie nie wzbogaca beneficjenta w żaden sposób, lecz jedynie rekompensuje poniesioną stratę - w tym także w sferze niematerialnej. W konsekwencji otrzymana przez niego kwota stanowi zadośćuczynienie, jej wysokość została określona w orzeczeniu sądu i nie dotyczy prowadzonej działalności gospodarczej ani korzyści (lucrum cessans). Oznacza to, że spełnione są warunki zwolnienia.

W opinii wnioskodawcy oceny takiej nie zmienia okoliczność, że należność zasądzona jest postanowieniem, a nie wyrokiem sądowym, ponieważ przy interpretacji art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych trzeba stosując wykładnię systemową uwzględnić argumentację zawartą w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 29 listopada 2006 r. w sprawie SK 51/06. Trybunał podkreślił w nim, że oczywiste jest uzasadnienie ograniczenia zwolnienia podatkowego odszkodowań tylko do tych uzyskanych w drodze sądowej. W powołanym wyroku Trybunał Konstytucyjny wypowiadał się w kwestii rozszerzenia katalogu sposobów zakończenia sporu sądowego w kontekście możliwości skorzystania z przedmiotowej ulgi podkreślając, że postępowanie sądowe zakończone wyrokiem lub ugodą gwarantują ochronę braku nadużyć przy korzystaniu z ulgi przyznanej zgodnie z wyżej wymienionym artykułem. Zgodne z takim stanowiskiem pozostaje wnioskowanie, że taki sam status na gruncie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jak wyrok sądowy ma postanowienie sądu.

Uzasadniając swoje stanowisko wnioskodawca powołał się na orzeczenia sądów administracyjnych, wydane na gruncie identycznych stanów faktycznych, w których przyznano świadczenie w związku z przewlekłością postępowania sądowego: wyrok WSA w Gliwicach z dnia 22 sierpnia 2012 r., sygn. akt I SA/Gl 168/12, wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 17 lutego 2010 r., sygn. akt I SA/Bd 680/09). Podkreślił, że również część izb skarbowych prezentuje stanowisko zgodne z przedstawionym w jego wniosku (interpretacja indywidualna Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...], znak: [...]; interpretacja indywidualna Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...], znak: [...]).

Wnioskodawca powołał się, a w zasadzie zacytował stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w wyroku z dnia 16 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1218/10 gdzie Sąd uznał, że kwota, o której mowa w art. 12 ust. 4 ustawy o skardze na naruszenie prawa strony do rozpoznania sprawy w postępowaniu przygotowawczym prowadzonym lub nadzorowanym przez prokuratora i postępowaniu sądowym bez nieuzasadnionej zwłoki, ma charakter de facto zbliżony do zadośćuczynienia, którego wysokość została określona w orzeczeniu sądu i stanowi sankcję dla państwa za wadliwe zorganizowanie wymiaru sprawiedliwości oraz rekompensatę dla strony za krzywdę moralną spowodowaną przewlekłością postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił także uwagę, że operowanie jedynie wykładnią językową przy analizie zwolnienia przewidzianego w art. 21 ustawy podatkowej nie wytrzymuje krytyki wobec wniosków wypływających z wykładni systemowej, albowiem co prawda w prawie cywilnym obok ustawowego pojęcia "odszkodowania" lub "zadośćuczynienia" nie pojawia się określenie "suma pieniężna". Występuje ono jedynie dla oznaczenia świadczenia wypłacanego w pieniądzu (art. 358 Kodeksu cywilnego, dalej: k.c., art. 3581 k.c., art. 8241 k.c.). Jednakże trzeba zwrócić uwagę na treść art. 445 § 1 k.c., w którym jest mowa właśnie o "przyznaniu poszkodowanemu odpowiedniej sumy tytułem zadośćuczynienia pieniężnego za doznaną krzywdę". Wskazano też, że pojęcie "suma pieniężna" jest charakterystyczne dla ustawy o skardze na naruszenie prawa strony do rozpoznania sprawy w postępowaniu przygotowawczym prowadzonym lub nadzorowanym przez prokuratora i postępowaniu sądowym bez nieuzasadnionej zwłoki. Jednakże byłoby niezrozumiałe i niecelowe, aby tworzyć z niego odrębną kategorię różną od znanego prawu cywilnemu odszkodowania i zadośćuczynienia, skoro charakter wypłaconego świadczenia na mocy przedmiotowej ustawy zbliżony jest właśnie do zadośćuczynienia. W podsumowaniu orzeczenia Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że opodatkowanie przyznanej przez sąd sumy pieniężnej za krzywdę moralną spowodowaną przewlekłością postępowania byłoby sprzeczne z ideą humanitaryzmu i wysoce niesprawiedliwe.

Ponadto wnioskodawca powołał się na poglądy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wyrażone w wyroku z dnia 14 maja 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 2145/11, w którym podkreślono, że skoro Państwo przyjęło na siebie obowiązek zrekompensowania swoim obywatelom niedogodności wynikających z przewlekłych postępowań sądowych, to niezrozumiałe byłoby roszczenie tego samego Państwa o opodatkowanie tak uzyskanego przysporzenia majątkowego. Akceptując taki punkt widzenia należałoby uznać, że Państwo oczekuje korzyści wynikających z własnego, bezprawnego zaniechania realizacji prawa obywatela do rozpoznania sprawy sądowej w rozsądnym terminie.

W dniu [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K., działający w imieniu Ministra Finansów, wydał na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), interpretację indywidualną nr [...], w której uznał stanowisko wnioskodawcy w zakresie opodatkowania sumy pieniężnej przyznanej tytułem skargi na przewlekłość postępowania za nieprawidłowe.

Organ interpretacyjny stwierdził, że zgodnie z przepisami art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm., dalej: u.p.d.o.f.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawierają specyfikację źródeł przychodów, na podstawie których następuje przypisanie konkretnego przychodu do źródła przychodu. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. źródłami przychodów są tzw. inne źródła. Z kolei, zgodnie z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Stosownie do treści art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Wobec tego przysporzenia majątkowe, nie zaliczane do pozostałych źródeł przychodów, określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 u.p.d.o.f., stanowią przychody objęte tym przepisem.

Ponadto organ interpretacyjny wskazał, że zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkiem:

1. określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,

2. odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,

3. odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,

4. odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,

5. odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,

6. odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach o których mowa w art. 30c,

7. odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Natomiast stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f., wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

1. otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,

2. dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Organ interpretacyjny podniósł, że w myśl postanowień art. 12 ust. 4 ustawy z dnia 17 czerwca 2004 r. o skardze na naruszenie prawa strony do rozpoznania sprawy w postępowaniu przygotowawczym prowadzonym lub nadzorowanym przez prokuratora i postępowaniu sądowym bez nieuzasadnionej zwłoki (Dz. U. Nr 179, poz. 1843, z późn. zm.) Sąd uwzględniając skargę, na żądanie skarżącego przyznaje od Skarbu Państwa, a w przypadku skargi na przewlekłość postępowania prowadzonego przez komornika - od komornika, sumę pieniężną w wysokości od 2.000 zł do 20.000 zło. Stosownie do art. 15 ust. 1 cytowanej ustawy strona, której skargę uwzględniono, może w odrębnym postępowaniu dochodzić naprawienia szkody wynikłej ze stwierdzonej przewlekłości od Skarbu Państwa albo solidarnie od Skarbu Państwa i komornika. Postanowienie uwzględniające skargę wiąże sąd w postępowaniu cywilnym o odszkodowanie lub zadośćuczynienie, co do stwierdzenia przewlekłości postępowania (art. 15 ust. 2 ustawy).

Dalej organ interpretacyjny wywodził, że postępowanie ze skargi na przewlekłość postępowania nie jest samodzielnym postępowaniem zmierzającym do stwierdzenia przewlekłości i zasądzenia z tego tytułu odpowiedniego odszkodowania lub zadośćuczynienia. Jest postępowaniem incydentalnym w ramach postępowania co do istoty sprawy. Jego celem jest przeciwdziałanie przewlekłości postępowania w trakcie jego trwania i ewentualnie przyznanie odpowiedniej "sumy pieniężnej" jako rekompensaty z tytułu przewlekłości danego postępowania.

Organ interpretacyjny podkreślił, że w dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. znajduje się sformułowanie, że zwolnione z opodatkowania są odszkodowania lub zadośćuczynienia, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wydanych na podstawie tych ustaw. Powołany przepis zwalnia od podatku inne odszkodowania lub inne zadośćuczynienia (niż wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.), również wynikające z wyroku sądowego lub ugody sądowej oraz w wysokości określonej w tym wyroku lub w tej ugodzie sądowej, jednak także w tym przepisie chodzi o należności, które kwalifikuje się jako odszkodowanie lub zadośćuczynienie. Natomiast ustawa o skardze na przewlekłość postępowania normuje otrzymanie odpowiedniej "sumy pieniężnej". Nie wynika więc wprost z tej ustawy, jak tego wymagają przepisy art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., że skarżący za przewlekłość postępowania otrzymuje odszkodowanie lub zadośćuczynienie. Postępowanie dotyczące skargi na przewlekłość postępowania ma charakter incydentalny i odpowiednia "suma pieniężna" przyznana w tym postępowaniu nie odnosi się do faktycznie poniesionej szkody, tylko ma charakter wstępnej rekompensaty, w szczególności ze względu na podstawowy cel tego postępowania, jakim jest doprowadzenie do skutecznej realizacji prawa do sądu.

Zdaniem organu odwoławczego potwierdzeniem słuszności jego stanowiska jest także art. 15 ustawy o skardze na przewlekłość postępowania, z treści którego wynika, że z żądaniem o odszkodowanie lub zadośćuczynienie można wystąpić w postępowaniu odrębnym w przypadku, gdy skarga na przewlekłość została już uwzględniona. Ustawodawca dodaje też, że postanowienie uwzględniające skargę wiąże sąd w postępowaniu cywilnym o odszkodowanie lub zadośćuczynienie.

Reasumując organ interpretacyjny stwierdził, że świadczenie przyznane w związku z uznaniem przez sąd skargi na przewlekłość postępowania nie jest objęte zwolnieniem określonym w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nie spełnia wszystkich warunków niezbędnych do skorzystania ze zwolnienia. Przedmiotowa kwota stanowi zatem dla wnioskodawcy przychód z innych źródeł podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, co oznacza, że otrzymane świadczenie wnioskodawca winien doliczyć do pozostałych dochodów (przychodów) w danym roku podatkowym i opodatkować podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych.

Indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego została doręczona wnioskodawcy w dniu 21 lipca 2014 r. W dniu 1 sierpnia 2014 r. (data wpływu do organu interpretacyjnego), skarżący wezwał organ interpretacyjny do usunięcia naruszenia prawa. W dniu [...] organ interpretacyjny udzielił odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, stwierdzając brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji.

W skardze na wydaną indywidualną interpretację, wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, skarżący zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego: art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. w zw. z art. 12 ust. 4 ustawy z dnia 17 czerwca 2004 r. o skardze na naruszenie prawa strony do rozpoznania sprawy w postępowaniu przygotowawczym prowadzonym lub nadzorowanym przez prokuratora i postępowaniu sądowym bez nieuzasadnionej zwłoki, poprzez błędną wykładnię i uznanie, iż kwota przyznana stronie na podstawie art. 12 ust. 4 wskazanej ustawy nie mieści się w pojęciu "odszkodowania lub zadośćuczynienia", o jakim mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f.

Stawiając powyższy zarzut skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej w całości i stwierdzenie, że nie podlega ona wykonaniu, a nadto o zasądzenie od Ministra Finansów na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych.

Uzasadniając swoje stanowisko skarżący wskazał, że Europejski Trybunał Praw Człowieka (dalej: ETPC) w sprawie ze skargi nr 40835/98 (Szarapo przeciwko Polsce) wyraźnie wskazał na to, że kwota przyznanego zadośćuczynienia nie może być obniżana przez jakiekolwiek opłaty czy podatki na rzecz danego Państwa, co oznacza, że jest wypłacana przez dane Państwo w takiej wysokości by nie uległa pomniejszeniu kwota zasądzana orzeczeniem Trybunału. Aby uwzględnić sens i istotę wytycznych Trybunału, których implementacją jest ustawa z 2004 r. zdaniem skarżącego jest oczywistym, że mechanizm ten należy zastosować do orzeczeń wydawanych przez sądy krajowe w trybie tej ustawy, co jest równoznaczne z objęciem przyznawanych świadczeń zwolnieniem podatkowym, o jakim mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. ze względu na istotę i cel przyznawanej sumy.

Skarżący dalej wywodził, że mając na względzie genezę i istotę omawianego środka prawnego oraz kompensacyjny charakter przyznawanej sumy pieniężnej należy dojść do wniosku, że sądy te uznają, iż kwota ta jest w istocie zadośćuczynieniem, a skoro tak to podpada pod dyspozycję art. 21 ust. 1 pkt 3b u.o.p.d.f. Gdyby natomiast było tak jak wskazuje organ interpretacyjny to sądy decydowałyby o wysokości kwoty kompensaty mając na względzie jej pomniejszenie o ewentualny podatek - rozumowanie to winno znaleźć odzwierciedlenie w treści orzeczenia, co jednak nie ma miejsca. To samo należy odnieść do wykładni, która prowadzi do pozasądowego obniżenia tej kwoty. Wskazać należy, że kwota ta stanowi wynik wszechstronnej oceny sądu rozpoznającego sprawę w odniesieniu do jej okoliczności związanych z długością okresów przewlekłości, wpływem tej przewlekłości na niemajątkową sferę strony postępowania, identycznie jak zadośćuczynienie, będąc sumą odpowiadającą potrzebom kompensaty krzywdy, a zatem brak jest jakichkolwiek podstaw do jej obniżania, gdyż to sąd decyduje o jej wysokości.

Uzasadniając swoje stanowisko skarżący wskazał, że w orzecznictwie Sądu Najwyższego podkreśla się, że "przyznanie odpowiedniej sumy pieniężnej (art. 12 ust. 4 ustawy) pełni rolę sankcji dla państwa za wadliwe zorganizowanie wymiaru sprawiedliwości. Powinno ono też stanowić względem skarżącego rekompensatę tego, co w orzecznictwie Trybunału określane jest jako "szkoda niepieniężna", "szkoda niemajątkowa". (por. postanowienie z dnia 6 stycznia 2006 r. 111 SPP 154/2005 OSNP 2006/21-22 poz. 342).

Ponadto skarżący podniósł, że organ podatkowy dokonując interpretacji pojęcia "suma pieniężna", oparł się jedynie na wykładni językowej, która w tym wypadku nawet nie prowadzi do jednoznacznych wniosków i pożądanych rezultatów w kierunku uznania, iż ma to być pojęcie tożsame z pojęciem "dochodu". Pojęcie "odpowiednia suma pieniężna" jest ogólne i językowo oznacza po prostu wszelkie kwoty pieniężne, bez wskazywania na ich bliższy charakter, aczkolwiek, użycie zwrotu "odpowiednia" jest znaczeniowo bliskie pojęciu zadośćuczynienia, czyli kwoty należnej w wyniku oszacowania szkody niemajątkowej, którą trudno jest ująć w sposób ścisły. Dlatego stosowana samoistnie wykładnia językowa w tym przypadku powinna zostać uzupełniona o wnioski płynące z innych rodzajów wykładni, a przede wszystkim mieć na uwadze cel ustawy, tym bardziej, iż chodzi w istocie o niedokładność językową ustawodawcy, niestety nierzadką w procesie legislacyjnym. Nie stanowi również potwierdzenia słuszności stanowiska organu argument wywodzony z treści art. 15 ustawy o skardze. Fakt, że strona może odrębnie od postępowania, w którym doszło do uwzględnienia skargi dochodzić zadośćuczynienia lub odszkodowania, oznacza tylko tyle, że otrzymanie rekompensaty w postępowaniu skargowym nie zamyka jej drogi do dochodzenia dalszych roszczeń kompensacyjnych, jako że postępowanie skargowe ze swej istoty ma charakter uproszczony, w którym nie prowadzi się postępowania dowodowego a kwota rekompensaty jest limitowana w określonym zakresie. Nie oznacza, ta jednak, że strona, która nie uzyskała na skutek uwzględnienia skargi kompensaty całej szkody niematerialnej, nie może w odrębnym postępowaniu wykazywać, że w istocie jej szkoda była wyższa. Temu służy właśnie art. 15 wskazanej ustawy i tym samym potwierdza, że postępowania te mają względem postępowania skargowego subsydiarny, dopełniający charakter, lecz oba prowadzą do wyrównania szkody spowodowanej, przewlekłością.

Zdaniem skarżącego nie można wreszcie uznać za zrozumiale stanowiska organu, które całkowicie pomija rozstrzygnięcia zawarte nie tylko w szeregu wyroków wojewódzkich sądów administracyjnych, ale i w wyroku najwyższej instancji sądowo-administracyjnej - Naczelnego Sądu Administracyjnego, w którym jednoznacznie przesądzono tę kwestię. Tytułem przykładu skarżący wskazał na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 października 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 3483/11, w którym Sąd ten wskazał, że o statusie kwoty otrzymanej na podstawie art. 12 ust. 4 ustawy o skardze świadczy nie jej nazwa, lecz rzeczywisty jej charakter, tytuł prawny i cel, jakiemu służy, i wyjaśniając cel tej rekompensaty nawiązał do orzeczeń SN o sygn. III SPP 163/05, III SP 154/05 oraz SPK 10/05, wyraźnie podkreślając, że przyznana kwota ma na celu zadośćuczynienie za krzywdę, jaką strona poniosła wskutek wadliwie działającego systemu wymiaru sprawiedliwości, a skoro więc krzywda jest przesłanką zasądzenia tej kwoty ("sumy pieniężnej") to w istocie stanowi ona zadośćuczynienie za krzywdę. (także wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 maja 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 2145/11, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1218/10).

Skarżący podkreślił, że zbieżność podstawy prawnej tych spraw oraz siła argumentów przytoczonych w cytowanych wyrokach powoduje, iż powinny stanowić decydującą wskazówkę interpretacyjną. Skoro zatem w polskiej ustawie podatkowej zadośćuczynienia objęte są zwolnieniem podatkowym to świadczenie przyznane na postawie art. 12 ust. 2 i 4 w zw. z art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 17 czerwca

2004 r., jeśli ma realizować te same cele - powinno być tym zwolnieniem objęte. Świadczenie to mimo nieprecyzyjnej nazwy jest w istocie zadośćuczynieniem.

Organ interpretacyjny w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości swoje stanowisko zawarte w indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej. Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2 cyt. ustawy).

Ponadto zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: p.p.s.a.) kontrola sprawowana przez sądy administracyjne obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

Dokonując kontroli zaskarżonej interpretacji Sąd stwierdził, że interpretacja ta wydana została z naruszeniem prawa.

Podstawą prawną zasądzenia na rzecz skarżącego i jego małżonki kwoty [...] był art. 12 ust. 4 ustawy z dnia 17 czerwca 2004 r. o skardze na naruszenie prawa strony do rozpoznania sprawy w postępowaniu przygotowawczym prowadzonym lub nadzorowanym przez prokuratora i postępowaniu sądowym bez nieuzasadnionej zwłoki (Dz. U. Nr 179, poz. 1843 z późniejszymi zmianami), który stanowi, że w przypadku uwzględnienia skargi, sąd na żądanie skarżącego przyznaje od Skarbu Państwa, a w przypadku skargi na przewlekłość postępowania prowadzonego przez komornika – od komornika, sumę pieniężną w wysokości od 2.000 zł do 20.000 zł. Przepis nie precyzuje charakteru przyznawanej sumy pieniężnej, mówiąc tylko o kwocie pieniężnej.

Należy zwrócić uwagę na treść postanowienia Sądu Najwyższego z dnia 6 stycznia 2006 r., sygn. akt III SPP 154/05, w którym Sąd Najwyższy stwierdził, że przyznanie odpowiedniej sumy pieniężnej na podstawie art. 12 ust. 4 ustawy o skardze na naruszenie prawa strony do rozpoznania sprawy bez nieuzasadnionej zwłoki stanowi sankcję dla państwa za wadliwe zorganizowanie wymiaru sprawiedliwości oraz rekompensatę dla skarżącego za krzywdę moralną spowodowaną przewlekłością postępowania.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. (w brzmieniu obowiązującym w 2013 r.) wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień :

a) otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,

b) dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Organ interpretacyjny wydając zaskarżoną interpretację odwołał się do brzmienia zacytowanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. i stwierdził, że skoro w tym przepisie mowa jest jedynie o odszkodowaniu i zadośćuczynieniu a nie wymienia się tam "sumy pieniężnej" to zwolnienie wnioskodawcy nie przysługuje. Należy bowiem stosować wykładnię językową, a przepisy dotyczące zwolnień podatkowych winny być interpretowane ściśle.

Z tak zaprezentowanym stanowiskiem organu interpretacyjnego nie sposób się jednak zgodzić. Organ interpretacyjny wydając zaskarżoną interpretację całkowicie pominął liczne orzecznictwo sądowe, w tym wojewódzkich sądów administracyjnych, a nawet Naczelnego Sądu Administracyjnego, na które powoływał się skarżący w swoim wniosku, wręcz cytując ich treść. Oczywiście wspomniane orzeczenia są wiążące w sprawach, w których je wydano, niemniej stanowią one ważną wskazówkę interpretacyjną dla organów podatkowych w podobnych sprawach. Wszystkie orzeczenia sądów, na które powołuje się skarżący zapadły w podobnych, a nawet identycznych stanach faktycznych i prawnych, a organ interpretacyjny w ogóle ich nie wziął pod uwagę.

Zdaniem Sądu, wbrew twierdzeniom organu interpretacyjnego z treści art. 15 ustawy o skardze na naruszenie prawa strony do rozpoznania sprawy w postępowaniu przygotowawczym prowadzonym lub nadzorowanym przez prokuratora i postępowaniu sądowym bez nieuzasadnionej zwłoki nie wynika charakter prawny kwoty zasądzonej w następstwie uwzględnienia skargi na podstawie art. 12 ust. 4 tejże ustawy. Nie ma wątpliwości, że o charakterze danego świadczenia nie przesądza sama jego nazwa. Należność umowna, nazwana przez strony "odszkodowaniem" nie musi mieć rzeczywiście charakteru odszkodowawczego i odwrotnie – niesprecyzowanie, że dane świadczenie jest odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem, nie determinuje braku takiego charakteru tegoż świadczenia.

Sąd w pełni podziela poglądy wyrażone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z dnia 17 lutego 2010 roku, sygn. akt I SA/Bd 680/10, że rozpoznanie charakteru prawnego sumy pieniężnej, o której mowa we wniosku wymaga dalej idącej analizy. Przy jej dokonywaniu uzasadnione jest odwołanie się do orzecznictwa, w tym sądów powszechnych, i piśmiennictwa, które zajmowało się tą problematyką.

Powyższy wyrok był przedmiotem kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego, który wyrokiem z dnia 16 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1218/10 oddalił skargę kasacyjną organu interpretacyjnego, podzielając stanowisko zaprezentowane w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy.

Sąd orzekający w rozpoznawanej sprawie w pełni podziela wywody zaprezentowane w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 grudnia 2011 r., w sprawie o sygn. akt II FSK 1218/10.

Tak więc zdaniem Sądu powołany wyżej art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy p.d.o.f. stanowi podstawę zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych świadczenia otrzymanego przez skarżącego. Istotą zwolnienia podatkowego odszkodowań (w tym zadośćuczynienia) jest fakt, że świadczenie takie nie wzbogaca beneficjenta w żaden sposób, lecz jedynie rekompensuje poniesioną stratę – w tym także w sferze niematerialnej. W konsekwencji uznania, że kwota, o której mowa stanowi zadośćuczynienie dla skarżącego, jej wysokość została określona w orzeczeniu sądu i nie dotyczy prowadzonej działalności gospodarczej ani korzyści (lucrum cessans)) oznacza, że spełnione są warunki zwolnienia. Oceny takiej nie zmienia okoliczność, że należność zasądzona jest postanowieniem a nie wyrokiem sądowym. Interpretując treść art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy p.d.o.f. nie można jedynie posługiwać sią wykładnią językową, trzeba zastosować wykładnię systemową, uwzględnić argumentację zawartą w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 29 listopada 2006 r. w sprawie SK 51/06. Niemal każda ustawa podatkowa przewiduje zwolnienia od podatku, tzn. sytuacje, w których nie dochodzi do opodatkowania, mimo iż spełnione są generalne przesłanki uzasadniające opodatkowanie. Określona kategoria stanów faktycznych lub prawnych (w przypadku podatku dochodowego od osób fizycznych jest to osiąganie dochodów) generalnie mieści się w ogólnych ramach przedmiotowo-podmiotowych danego podatku, ale przepis prawa wyłącza ją w sposób wyraźny od opodatkowania. Zwolnienia te najczęściej wprowadzane są ze względów celowościowych - wówczas, gdy ustawodawca uważa opodatkowanie danej sytuacji za niecelowe lub gdy poprzez udzielenie zwolnienia podatkowego chce stymulować pewnego rodzaju działalność - albo też ze względów sprawiedliwościowych – jeżeli opodatkowanie danej sytuacji byłoby niesprawiedliwe w sensie społecznym ( tak A. Bartosiewicz i R. Kubacki – Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych – Komentarz 2010, Wyd. II).

Sąd w pełni akceptuje także wywody zawarte w wyrokach: Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 22 sierpnia 2012 r., sygn. akt I SA/Gl 168/12, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie: z dnia 14 maja

2012 r., sygn. akt III SA/Wa 2145/11 i z dnia 5 października 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 3483/11.

W tak ustalonym stanie faktycznym i prawnym Sąd uznał stanowisko organu interpretacyjnego za nieprawidłowe.

Wyczerpana zatem została przesłanka uchylenia zaskarżonej interpretacji na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. i zobowiązania organu interpretacyjnego do uwzględnienia przedstawionego powyżej stanowiska Sądu.

O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a., zasądzając na rzecz strony skarżącej kwotę 200 zł, obejmującą uiszczony wpis sądowy od skargi. Ze względu na charakter zaskarżonego rozstrzygnięcia odstąpiono od orzekania o jego wykonalności.