Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 3522/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2015-10-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 10 ust. 1 pkt 9, art. 11 ust. 1, art. 27 ust. 1, art. 45 ust. 1, ust. 4
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Sędziowie sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek (sprawozdawca), sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant starszy referent Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 października 2015 r. sprawy ze skargi J. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] września 2014 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] września 2014 r., nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej: "DIS") po rozpatrzeniu odwołania J. K. (dalej: "Skarżący" lub "Strona") utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. (dalej: "DUKS") z dnia [...] czerwca 2014 r., nr [...] określającą zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 rok w kwocie 1.113.999 zł.

Z uzasadnienia decyzji wynika, że DUKS postanowieniem z dnia 28 marca 2013 r. wszczął postępowanie kontrolne u Skarżącego w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r. Ustaleń kontroli dokonano na podstawie materiału dowodowego zebranego w toku postępowania kontrolnego prowadzonego wobec Skarżącego w zakresie źródeł pochodzenia majątku oraz przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych za 2007 r., zakończonego wydaniem przez DUKS wyniku kontroli z dnia 15 marca 2013 r. Następnie DUKS postanowieniem z dnia 6 maja 2013 r. uznał wskazany wyżej wynik kontroli za dowód i włączył go do akt prowadzonego postępowania.

Mając na uwadze ustalenia dokonane w przedmiotowym postępowaniu kontrolnym DUKS decyzją z dnia [...] czerwca 2013 r. określił Skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. w wysokości 1.113.999zł.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. po rozpatrzeniu odwołania Strony decyzją z dnia [...] grudnia 2013 r. nr [...] uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ.

Po ponownym rozpatrzeniu przedmiotowej sprawy i przeprowadzeniu dodatkowych czynności wyjaśniających wskazanych przez organ odwoławczy, DUKS decyzją z dnia [...] czerwca 2014 r. określił Skarżącemu wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. w wysokości 1.113.999 zł.

Organ pierwszej instancji wykonując dyspozycje Dyrektora Izby Skarbowej w W. w celu ustalenia stanu faktycznego m.in. wystąpił do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych o informacje w zakresie zgłoszenia Skarżącego do ubezpieczenia z tytułu zatrudnienia przez płatnika R. sp. z o.o., przeprowadził dowód z przesłuchań świadków: R.K. oraz J. S., a także pismem z dnia 24 kwietnia 2014 r. wezwał Stronę do złożenia wyjaśnień i przedłożenia dokumentów w sprawie. W oparciu o zebrany w sprawie materiał dowodowy DUKS stwierdził, iż Skarżący otrzymał w 2007 r. na osobiste konto bankowe środki finansowe w łącznej kwocie 2.813.100 zł (od firmy R. sp. z o.o. kwotę 2.675.000 zł, od A. K. kwotę 120.000 zł, od F. 18.100 zł). DUKS wskazał, że na podstawie analizy operacji finansowych na osobistych rachunkach ustalono m.in., iż Skarżący otrzymał na rachunek nr [...] (PLN) w [...] Bank [...] S.A., dwa przelewy z zagranicy od F.: w dniu 11 czerwca 2007 r. na kwotę 5.000 zł oraz w dniu 2 lipca 2007 r. na kwotę 5.000 zł. Organ zaznaczył, iż środki te pozostawały do wyłącznej dyspozycji Skarżącego i zostały wydatkowane na spłatę zadłużenia karty 11.273,98 zł.

DUKS wskazał ponadto, że Skarżący w 2007 r. posiadał również rachunek bankowy prowadzony przez [...] Bank [...] S.A. nr [...] (PLN) na który otrzymywał w przelewy we wskazanych niżej kwotach i terminach i którymi dysponował i wydatkował na własne potrzeby (m.in. zakup nieruchomości, udziałów, spłatę karty bankowej, depozyt u notariusza): 1) wpłata w dniu 18 czerwca 2007 r., w kwocie 2.000.000 zł od R. Sp. z o.o., ul. [...], W., kaucja do umowy-nieruch, 2) zwrot kaucji w dniu 13 lipca 2007 r. dla R. Sp. z o.o. w kwocie 1.925.000 zł, 3) wpłata w dniu 27 sierpnia 2007 r., w kwocie 120.000 zł od A. K., 4) wpłata w dniu 17 września 2007 r., w kwocie 3.000.000 zł od R.Sp. z o.o., kaucja na zakup nieruch., 5) wpłata w dniu 25 września 2007 r., w kwocie 1.050.000 zł od R. Sp. z o.o., kaucja na zakup nieruch. 6) zwrot kaucji w dniu 11 października 2007 r. dla R. Sp. z o.o. w kwocie 1.050.000 zł, 7) przelew w dniu 15 października 2007 r. dla R. Sp. z o.o. w kwocie 600.000 zł, 8) przelew w dniu 15 października 2007 r. dla A. T. za udziały w spółce T. w kwocie 150.000 zł, 8) zwrot w dniu 16 października 2007 r. dla R. Sp. z o.o. w kwocie 500.000 zł, 9) wpłata w dniu 18 października 2007 r., w kwocie 400.000,00 zł od R. Sp. z o.o., kaucja, 10) przelew w dniu 22 października 2007 r. dla G. Sp. z o.o. zakup udziałów T. w kwocie 150.000 zł, 11) przelew w dniu 31 października 2007 r. dla G. Sp. z o.o. Płatność z tytułu umowy z dnia 24 października 2007 r., w kwocie 1.459.578,25 zł, 12) wpłata w dniu 2 listopada 2007 r. od F., w kwocie 8.100 zł, 13) wpłata w dniu 9 listopada 20007 r. od R. Sp. z o.o., zwrot, w kwocie 300.000 zł, 14) przelew w dniu 5 grudnia 2007 r. dla M.S., notariusz, depozyt, w kwocie 600.000 zł, 15) przelew w dniu 20 grudnia 2007 r. dla S. Sp. z o.o. Nr umowy [...] z dnia 19 grudnia 2007 r., w kwocie 120.638,73 zł.

DUKS mając powyższe na uwadze stwierdził, iż w sprawie nastąpił wzrost stanu majątku Skarżącego, natomiast kwota uzyskanego przychodu nie została zadeklarowana dla celów podatkowych.

Skarżący w odwołaniu z dnia 20 czerwca 2014 r. wniósł o uchylenie w całości decyzji organu I instancji, zarzucając naruszenie:

- prawa materialnego, tj. art. 10 ust. 1 pkt 9, art. 11 ust. 1, art. 27 ust. 1, art. 45 ust. 1 i 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000, Nr 14, poz. 176 ze zm.; dalej "u.p.d.o.f.") poprzez uznanie, iż podatnik w roku 2007 uzyskał przychód do opodatkowania tym podatkiem co spowodowało określenie podatnikowi zobowiązania podatkowe w wysokości 1.113.999 zł, a więc innej niż wykazanej w rocznym zeznaniu podatkowym podatnika,

- postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1 i 2, art. 188, art. 189, art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012r., poz. 749 ze zm.; dalej "O.p.").

Dyrektor Izby Skarbowej w W. przywołaną na wstępie decyzją utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Organ w pierwszej kolejności odniósł się do kwestii związanej z przedawnieniem zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. Wyjaśnił, że pismem z dnia 24 lipca 2014 r. Finansowy Organ postępowania przygotowawczego, w odpowiedzi na zapytanie Dyrektora Izby Skarbowej w W.z dnia 17 lipca 2014 r. dotyczące tego czy postępowanie karne skarbowe wszczęte w dniu 30 lipca 2013 r. wobec Skarżącego postanowieniem nr [...] zostało prawomocnie zakończone, poinformował, iż przedmiotowe postępowanie karne skarbowe w dniu 22 października 2013 r. zostało zwieszone w oczekiwaniu na pojawienie się prawomocnego rozstrzygnięcia kończącego definitywnie postępowanie podatkowe w przedmiocie określenia Skarżącemu zobowiązania w podatku PIT za 2007 r. W świetle powyższego bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego Skarżącego w podatku dochodowym od osób fizycznych w ocenie DIS został skutecznie zawieszony na podstawie art. 70 § 6 ust. 1 O.p.

W dalszej części uzasadnienia DIS powołał się na przepisy art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 9, art. 20 ust. 1, art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. i wskazał, że Skarżący w 2007 r. otrzymał od spółki "R." do swojej wyłącznej dyspozycji kwotę 2.675.000zł, która stanowiła jego dochód. Na okoliczność ustalenia przeznaczenia przekazywanych Skarżącemu środków pieniężnych DUKS przeprowadził obszerne postępowanie dowodowe dokonując przesłuchania m.in. L. G., R. K. oraz J. S. W dniu 27 sierpnia 2012 r. przeprowadzono dowód z zeznań świadka. Prezesa Zarządu wskazanej wyżej Spółki – L. G. Świadek ten nie posiadał żadnej wiedzy na temat tytułu do przekazywania przez firmę "R." Sp. z o.o. środków finansowych na rzecz Skarżącego. Nie wydawał on dyspozycji dokonania przelewów i nie podpisywał przelewów tych środków. W związku z powyższym wielokrotnie zwracano się do Strony o złożenie pisemnych wyjaśnień w zakresie tytułu środków pieniężnych otrzymanych od Spółki R. oraz przedłożenia dokumentów w tym przedmiocie, czego Strona nie dokonała tłumacząc się podeszłym wiekiem, stanem zdrowia oraz upływem czasu. Z uwagi na wątpliwości dotyczące zwrotnego charakteru przekazanych Skarżącemu środków pieniężnych oraz okoliczności towarzyszących ich ewentualnemu zwrotowi, DUKS ponownie rozpatrując sprawę, przesłuchał R. K. - syna Skarżącego, faktycznie zarządzającego działalnością Spółki "R.". Organ wskazał, że R. K. zasłaniając się brakiem pamięci nie potrafił odpowiedzieć na pytanie czy w 2007 r. był zatrudniony w "R." Sp. z o.o. Pomimo zobowiązania się do odszukania informacji w powyższym zakresie i przekazania jej organowi kontroli skarbowej, tego nie dokonał. Świadek nie potrafił także określić czy posiadał pełnomocnictwo do dysponowania środkami finansowymi zgromadzonymi na rachunku bankowym Spółki. Zeznał natomiast, że w związku z tym, iż [...] Bank od 2012 r. nie istnieje, nie ma on tym samym możliwości sprawdzenia w banku czy takowe pełnomocnictwo posiadał. Jednocześnie R. K. wskazał J. S. jako osobę, która zajmowała się finansami firmy "R." Sp. z o.o. i wydawała dyspozycje dokonania przelewów z rachunku bankowego na rzecz kontrahentów. Nie potrafił natomiast określić czy jego ojciec (Skarżący) był w 2007 r. zatrudniony w przedmiotowej Spółce oraz czy, a jeśli tak, to w jakiej wysokości otrzymywał od niej wynagrodzenie. Świadek nie był również w stanie udzielić odpowiedzi na pytanie czy posiada wiedzę na temat środków finansowych otrzymywanych w 2007 r. przez Skarżącego, tytułów niniejszych przelewów, tego kto ich dokonywał i na czyje polecenie. Również w dniu 12 marca 2014 r. w charakterze świadka została przesłuchana J. S., która potwierdziła, iż w 2007 r. była zatrudniona w firmie R. Sp. z o.o. na stanowisku office manager. Do jej obowiązków należała m.in. obsługa biura, tzn. odbieranie telefonów, korespondencja, wystawianie faktur, robienie przelewów, robienie zamówień. W odpowiedzi na pytanie czy posiadała pełnomocnictwo do dysponowania środkami finansowymi zgromadzonymi na rachunku bankowym R. Sp. z o.o. zeznała, że miała upoważnienie do rachunku bankowego przedmiotowej Spółki, upoważnienie to obejmowało obsługę konta, mogła m.in. dokonywać przelewów. Wskazała również, że w ramach posiadanego upoważnienia do rachunku bankowego R. Sp. z o.o. wykonywała przelewy przez internet, dysponowała także hasłem do obsługi przedmiotowego rachunku. Wyjaśniła, że niniejszych przelewów dokonywała w oparciu o faktury, umowy i rachunki, jednak nie potrafiła odpowiedzieć przez kogo w firmie te dokumenty były wcześniej akceptowane. Pani J. S. zasłaniając się brakiem pamięci nie udzieliła odpowiedzi na pytania dotyczące m.in. tego kto w Spółce "R." zajmował się finansami firmy oraz wydawał dyspozycję dokonywania przelewów środków pieniężnych na rzecz J. K., czy w/w był w 2007 r. zatrudniony w firmie R. Sp. z o.o., czy otrzymywał z niej wynagrodzenie oraz czy i z jakiego tytułu środki pieniężne były przekazywane przez przedmiotową Spółkę na rzecz J. K.

DIS wskazał również, iż faktem jest, że na rachunek bankowy Skarżącego prowadzony w [...] Bank [...] S.A. wpłynęły od R. Sp. z o.o. w roku 2007 środki pieniężne w wysokości 6.750.000 zł, z czego - jak wynika z analizy transakcji na przedmiotowym rachunku - kwota 2.675.000 zł nie została przez Stronę zwrócona Spółce. DIS stwierdził, że wbrew twierdzeniom Strony, iż przelewy od Spółki R.Sp. z o.o. są zaliczkami i nie stanowią jego przychodów, nie wskazano żadnych dowodów potwierdzających przedmiotową tezę. Takich wniosków nie można również wyciągnąć w oparciu o dowody z przesłuchań świadków, tj. R. K. ani też J. S. Na powyższe stwierdzenie nie pozwala również analiza wyciągów z rachunków bankowych Skarżącego, wszelkie bowiem zwroty środków pieniężnych do Spółki "R." były odnotowywane na niniejszym rachunku.

DIS podkreślił, że Skarżący nie dysponował natomiast w gotówce kwotami w wysokościach pozwalających na ich zwrot w formie gotówkowej. Wskazać także należy, iż Strona była wielokrotnie wzywana zarówno przez organ kontroli skarbowej, jak i przez organ odwoławczy do złożenia wyjaśnień w zakresie charakteru (tytułu) środków pieniężnych otrzymanych od R. Sp. z o.o. oraz przedłożenia wszelkich dokumentów stanowiących podstawę wpłat. Wezwano także Stronę do przedłożenia wszelkich dowodów potwierdzających dokonanie zwrotu środków pieniężnych w tym m.in. Spółce R. otrzymanych od niej w 2007 r. na osobiste rachunki bankowe, czego Strona nie uczyniła.

DIS zauważył, że DUKS celem ustalenia charakteru środków przekazywanych przez R. Sp. z o.o. wystąpił do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych o przekazanie informacji czy Skarżący został zgłoszony przez Spółkę do ubezpieczenia społecznego z tytułu zatrudnienia w 2007 r., na co pismem z dnia 10 marca 2014 r. udzielono odpowiedzi negatywnej.

DIS za bezzasadny uznał zarzut Strony, który stwierdził, iż organ kontroli skarbowej uchylił się od zbadania ksiąg i rejestrów R.sp. z o.o., bowiem jak wynika z treści decyzji organu I instancji, DUKS przeprowadził postępowanie kontrolne wobec G. Sp. z o.o., będącej następcą prawnym "R." Sp. z o.o. w zakresie prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres od grudnia 2006 r. do grudnia 2007 r. Spółka nie przedstawiła w trakcie kontroli żadnej dokumentacji źródłowej ani ewidencji podatkowych. Dokumentacja podatkowa Spółki R. została natomiast odnaleziona w wyniku przeszukania lokali przez Agencje Bezpieczeństwa Wewnętrznego u osoby trzeciej. Przedmiotowa dokumentacja została zabezpieczona jako dowód w prowadzonym śledztwie. Natomiast w trakcie dokonanych oględzin dokumentacji nie ujawniono żadnych umów, porozumień, itp., zawartych pomiędzy Spółką R., a Skarżącym lub J. K.

DIS wskazał ponadto, iż Skarżący w trakcie trwającego postępowania nie przedłożył dowodów, które wskazywałyby na prawdziwość formułowanych tez. Brak też jakichkolwiek wyjaśnień, które pozwoliłyby organom podatkowym na przeprowadzenie w tym zakresie dowodów.

DIS odnosząc się następnie do środków pieniężnych przekazanych Skarżącemu w 2007 r. przez A. K. w wysokości 120.000 zł oraz przez F.w kwocie 18.100zł, ujawnionych na osobistych rachunkach Strony wskazał, że Skarżący wielokrotnie był wzywany by wyjaśnić z jakiego tytułu otrzymał wskazane wyżej środki pieniężne od wymienionych podmiotów. W tym zakresie Strona wskazała tylko, iż wpłata pochodząca od A. K. w wysokości 120.000 zł związana była z planowanym potencjalnym rozporządzaniem przez podatnika nieruchomością gruntową [...] jednak żadna czynność dotycząca tej nieruchomości z A. K. nie miała miejsca i owa kwota została jej zapewne w całości zwrócona. W zakresie natomiast środków pieniężnych przekazanych przez F.Podatnik wyjaśnił, iż wpłata mogła pochodzić z niedoszłej do skutku umowy sprzedaży samochodu. DIS podkreślił, że pomimo wezwań o przedstawienie dowodów potwierdzających zwrotny charakter przedmiotowych kwot, Skarżący dowodów takich nie przedstawił.

Reasumując DIS, powołując się na przepis art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. podzielił stanowisko DUKS, iż środki pieniężne przekazane w 2007 r. na osobiste rachunki bankowe Skarżącego od firmy R. Sp. z o.o., A. K. oraz od H. F. miały definitywny, a nie jak twierdzi Strona zwrotny charakter i powinny przez Skarżącego zostać zadeklarowane jako przychody z innych źródeł oraz opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym prawidłowo określił Skarżącemu wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007r. w kwocie 1.113.999,00 zł.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji, zarzucając naruszenie:

a) przepisów prawa materialnego tj. art. 10 ust. 1 pkt 9, art. 11 ust. 1, art. 27 ust. 1, art. 45 ust. 1 i 4 u.p.d.o.f. poprzez uznanie, iż Skarżący w roku 2007 uzyskał przychód do opodatkowania tym podatkiem, na skutek czego określił Skarżącemu zobowiązanie podatkowe jak w decyzji organu pierwszej instancji czyli inne niż wykazane w rocznym zeznaniu podatkowym podatnika,

b) przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1 i 2, art. 188, art. 189, art. 191 O.p.

W uzasadnieniu Skarżący wskazał, iż DIS nie wyciągnął wniosków z tytułów przelewów od R. Sp. z o.o., które są zaliczkami i nie stanowią jego przychodów. Podniósł także, iż nie zbadano umów na podstawie których czynione były przedmiotowe przelewy i poprzestano tylko na przesłuchaniu Prezesa Zarządu R. Sp. z o.o., który nic nie wie i nie pamięta. Skarżący zaznaczył jednocześnie, iż sam ma kłopoty z odnalezieniem w domowych archiwach dokumentów sprzed kilku lat, ale dla wskazanej Spółki powinno to być zadaniem do natychmiastowego wykonania.

Skarżący zarzucił również iż DIS nie przeprowadził własnego postępowania dowodowego, a oparł się jedynie na dokumentach - wynikach innych postępowań, które obarczone były wadami. Zarzucił, iż organy nie podjęły wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, natomiast czynności dokonane po uchyleniu przez DIS decyzji z dnia [...] czerwca 2013 r. były w jego ocenie niekompletne, pozorne i niewnoszące niczego do sprawy.

Skarżący odnosząc się do wpłaty od A. K. ponownie wyjaśnił, iż zapewne była to zaliczka na poczet ceny sprzedaży za planowane potencjalne rozporządzenie przez niego nieruchomością gruntową, która nie doszła do skutku i zapewne zwrócił tę kwotę w całości już w 2007 r.

Następnie Skarżący zarzucił, że w postępowaniu nie ustalono prawidłowego statusu przelewów od R. Sp. z o.o. i A. K. W szczególności nie ustalono stosunków cywilnych jakie stały za przelewami od R. Sp. z o.o., które posługują się terminami prawa cywilnego. Jeżeli R.Sp. z o.o. podaje tytuły przelewów "kaucja (w domyśle: zaliczka) na zakup nieruchomości", to organy podatkowe powinny ustalić w tej spółce sens i cel tych zdarzeń. Jeżeli kwoty otrzymane przez Podatnika były zaliczkami w rozumieniu art. 743 k.c., to nie były dochodem do opodatkowania w rozumieniu art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f.

Skarżący zarzucił także naruszenie art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1 oraz art. 188 O.p. wskazując, iż organ kontroli skarbowej uchylił się od zbadania ksiąg i rejestrów R.sp. z o.o., o co wielokrotnie zabiegał, wskazując iż powinny one jednoznacznie wyjaśnić stan faktyczny sprawy. Dodatkowo Skarżący wskazał, iż przeprowadzone w trakcie postępowania przesłuchania są wadliwe, cząstkowe, nieprowadzące do ustalenia prawdy materialnej, dlatego też nie mogą one zastąpić dowodu z badania ksiąg spółki R.sp. z o.o.

W odpowiedzi na skargę DIS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując zaprezentowane wcześniej stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), dalej jako p.p.s.a., uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.)

W przypadku zaś nieuwzględnienia skargi, Sąd w myśl art. 151 p.p.s.a., skargę oddala.

W przedmiotowej sprawie skarga nie jest zasadna i podlega oddaleniu, albowiem zaskarżona decyzja odpowiada przepisom prawa.

W rozpoznawanej w sprawie sporna jest między Stronami kwalifikacja podatkowo-prawna, dokonana przez organy podatkowe, środków finansowych jakie otrzymał Skarżący na swój rachunek bankowy, do celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych za 2007 r., a uzyskanych od : 1) firmy R. Sp. z o.o., W., ul. [...] w wysokości 2.675.000,00 zł, 2) A. K. w wysokości 120.000,00 zł, 3) H. F. w wysokości 18.100,00 zł.

Odnosząc się do zarzutów skargi na wstępie przypomnieć należy, iż zgodnie z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f., za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach..

Z powyższego wynika, iż istnieją przychody, których nie da się jednoznacznie zakwalifikować do źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 u.p.d.o.f. Mając na uwadze powyższe, ustawodawca stworzył jeszcze jedno źródło przychodów, nazywając je "innymi źródłami". Przychodami z innych źródeł będą więc wszelkie przychody, które nie pochodzą ze źródeł określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 u.p.d.o.f., a jednocześnie stanowią przychód w rozumieniu u.p.d.o.f. Do źródła tego należą wszelkie pozostałe przychody niemieszczące się w innych źródłach przychodów. Wprowadzanie innych źródeł przychodu ma zapewnić realizację zasady powszechności opodatkowania, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powinien się wiązać z osiąganiem jakichkolwiek przychodów, z wyjątkiem przychodów wyraźnie wyłączonych w ustawie.

Ustawodawca w art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. wskazuje jedynie przykładowo na różnego rodzaju przychody pochodzące z innych źródeł. O przykładowym charakterze tego katalogu świadczy użycie w przepisie sformułowania "w szczególności". Przychodami z innych źródeł będą także inne przychody niewymienione wyraźnie w ustawie.

Ustawodawca nie definiuje w sposób szczególny na użytek "innych źródeł" pojęcia przychodu. W związku z tym zastosowanie musi znaleźć definicja ogólna zawarta w art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. Powołany przepis stanowi, że przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Przychód z innych źródeł powstanie zatem w momencie otrzymania lub postawienia do dyspozycji podatnika określonego świadczenia.

Za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które nie mają charakteru zwrotnego. Przychód jest bowiem w istocie określonym przyrostem majątkowym, a zatem jego otrzymanie musi mieć charakter definitywny. Stąd też wszystkie kwoty otrzymywane "tytułem zwrotnym", takie jak pożyczki, kaucje itp., nie są zaliczane do przychodów podatkowych.

Przychód stanowią otrzymane lub postawione do dyspozycji pieniądze i wartości pieniężne. Przez określenie "otrzymane" należy rozumieć takie pieniądze i wartości pieniężne, które zostały podatnikowi dane. Mając na uwadze istnienie wielu form rozliczeń, należy uznać, że otrzymane pieniądze to nie tylko wypłacona gotówka, lecz także kwota, która wpłynęła na rachunek bankowy podatnika. Natomiast "postawionymi do dyspozycji" są takie pieniądze i wartości pieniężne, które podatnik, wykazując określoną aktywność, ma możliwość włączyć do swojego władztwa. Innymi słowy, podatnik ma możliwość skorzystania z tychże pieniędzy, a nie jest to uzależnione od dodatkowej zgody osoby stawiającej określone środki do dyspozycji. Wartości pieniężne to wszelkiego rodzaju instrumenty o charakterze finansowym, które mogą pełnić funkcję płatniczą, tzn. mają moc umarzania zobowiązań. Wśród instrumentów płatniczych można wymienić m.in. weksle, czeki, czeki podróżnicze, akredytywy, polecenia zapłaty, przekazy oraz niektóre papiery wartościowe .

Wskazać również należy, że definicja przychodu zawarta w art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. ma charakter ogólny. Wszędzie tam, gdzie przepisy szczególne inaczej zastrzegają rozumienie pojęcia konkretnego przychodu z danego źródła, definicja ta nie znajduje zastosowania.

Sam ustawodawca w tekście przepisu art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. wskazuje na wyjątki od ogólnej definicji przychodu. Dotyczą one przychodów:

1) z działalności gospodarczej oraz działów specjalnych produkcji rolnej;

2) z nieodpłatnego udostępnienia nieruchomości;

3) ze zbycia papierów wartościowych, ze zbycia oraz realizacji praw pochodnych i pochodnych instrumentów finansowych;

4) w postaci nominalnej wartości akcji lub udziałów obejmowanych w zamian za aport;

5) z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych;

6) ze sprzedaży nieruchomości, praw "mieszkalnych" oraz rzeczy;

7) ze źródeł nieujawnionych.

We wszystkich wymienionych przypadkach pojęcie przychodu jest zdefiniowane inaczej: albo jako kwoty należne, albo jako określona (oszacowana) wartość fikcyjna, albo jako wartość przyjęta w umowie zbycia. Z definicji pojęcia przychodu jako świadczenia otrzymanego czy też w niektórych przypadkach postawionego do dyspozycji wnosić można również o momencie jego uzyskania. Określenie momentu uzyskania przychodu ma bardzo istotne znaczenie, przede wszystkim z tego powodu, że podatek dochodowy od osób fizycznych rozliczany jest w danym czasie. Konieczne jest zatem określenie momentu uzyskania przychodu, by przyporządkować przychód do danego okresu rozliczeniowego - roku podatkowego, a w niektórych przypadkach również miesiąca (ma to znaczenie w przypadku zaliczkowego rozliczania podatku).

Z art.11 ust.1 u.p.d.o.f. wynika, iż przychód w postaci pieniędzy lub wartości pieniężnych powstaje w momencie otrzymania ich przez podatnika lub w momencie postawienia ich do dyspozycji podatnika.

Odnosząc powyższe uregulowania prawne do rozpoznawanej sprawie, Sąd stwierdza, iż przepisy prawa materialnego art.10 ust.1 pkt 9, art.11 i art.20 ust.1 u.p.d.o.f., których naruszenie zarzuca się w skardze, zostały prawidłowo zinterpretowane i zastosowane w sprawie przez organy podatkowe. Stan faktyczny ustalony w sprawie również nie budzi zastrzeżeń Sądu. Nie doszło również do naruszenia art.27 i art.45 u.p.d.o.f.

Organy podatkowe obu instancji prawidłowo zastosowały przede wszystkim zasadę prawdy obiektywnej, o której mowa w treści art. 122 O.p., znajdującą konkretyzację w dyspozycji art. 187 § 1 O.p. Podejmowane przez organy obu instancji, w toku postępowania podatkowego, czynności wskazują, że dążyły one dostępnymi im środkami, do ustalenia stanu faktycznego, zgodnie ze stanem rzeczywistym. Sąd zauważa, iż art. 120 O.p. stanowi, iż organy administracji państwowej działają na podstawie przepisów prawa. Przestrzeganie praworządności z urzędu dotyczy przepisów prawnych zarówno regulujących procedurę podatkową jak i prawa materialnego. Działanie na podstawie przepisów prawa w postępowaniu to ustalenie przez organ administracji zdolności do prowadzenia postępowania w danej sprawie oraz zastosowanie przepisów prawa procesowego przy rozpoznaniu i rozstrzygnięciu sprawy. Obowiązek organu podatkowego do kontroli przestrzegania prawa przez podmioty i uczestników postępowania oraz samokontroli przestrzegania prawa wynika zaś z zasady ogólnej kontroli i nadzoru nad przestrzeganiem prawa w postępowaniu wyrażonej w art. 122 O.p. Sformułowana w art. 122 O.p. zasada prawdy obiektywnej stanowi, że w toku postępowania organy podatkowe podejmują niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i zgromadzenia materiału dowodowego, zgodnie z zasadą zupełności materiału dowodowego określoną w art. 187 § 1 O.p. formułują obowiązek spoczywający na organie w toku postępowania wyjaśniającego, zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego, służącego poszukiwaniu prawdy obiektywnej. Wypełniając postanowienia art. 180 O.p. jako dowody w sprawie dopuszczone zostały wszystkie dokumenty, które miały znaczenie przy ustalaniu stanu faktycznego. Organy podatkowe obu instancji dążąc do wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, w pierwszej kolejności ustaliły fakty, które były istotne z punktu widzenia przepisów prawa materialnego, które miały zastosowanie w sprawie, następnie rozważyły, jakie dowody mogły być pomocne w ustaleniu ww. faktów, przeprowadziły te dowody, a następnie starały się uzyskać dowody, którymi dysponowała lub mogła dysponować Strona. Zdaniem Sądu, nie do zaakceptowania jest sytuacja, gdy Skarżący świadomie w postępowaniu nie przedkłada dowodów, które jego zdaniem mogą mieć znaczenie w sprawie oraz mimo wezwań organu, nie składa wyjaśnień w sprawie, a następnie czyni organom zarzut naruszenia art. 187 § 1 w związku z art. 121 § 1 O.p.

W ocenie Sądu analiza akt sprawy nie potwierdza podniesionych w skardze zarzutów naruszenia przepisów prawa procesowego. Za miarodajne bowiem należy uznać twierdzenia organu podatkowego, iż na okoliczność ustalenia przeznaczenia przekazanych Podatnikowi w 2007 r. przez spółkę "R." środków pieniężnych organ przeprowadził obszerne postępowanie dowodowe dokonując przesłuchania m.in. L. G., R. K. oraz J. S. W dniu 27 sierpnia 2012 r. przeprowadzono dowód z zeznań świadka, Prezesa Zarządu wskazanej wyżej Spółki - Pana L. G. Jak wynika z tych zeznań Świadek nie posiadał żadnej wiedzy na temat tytułu do przekazywania przez firmę "R." Sp. z o.o. środków finansowych na rzecz Skarżącego. Nie wydawał on dyspozycji dokonania przelewów i nie podpisywał przelewów tych środków. Strona mimo wezwań organu, nie złożyła żadnych wyjaśnień w tym zakresie .Organ ustosunkował się również w decyzji co do podnoszonego przez Stronę w trakcie postępowania zwrotnego charakteru przekazanych mu środków pieniężnych oraz okoliczności towarzyszących ich ewentualnemu zwrotowi w dniu 12 marca 2014 r. Na tę okoliczność organ przeprowadził dowód z przesłuchania świadka – R. K. (syna Skarżącego), który faktycznie zarządzał działalnością Spółki "R." ale nie potrafił odpowiedzieć na pytanie czy w 2007 r. jego Ojciec J. K. był zatrudniony w "R." Sp. z o.o. i w jakiej wysokości otrzymywał od niej wynagrodzenie oraz jakichkolwiek wyjaśnień mających znaczenie w sprawie tj. czy posiada wiedzę na temat środków finansowych otrzymywanych w 2007 r. przez J.K., tytułów niniejszych przelewów, tego kto ich dokonywał i na czyje polecenie. Jednocześnie R. K.wskazał Panią J. S. jako osobę, która zajmowała się finansami firmy "R." Sp. z o.o. i wydawała dyspozycje dokonania przelewów z rachunku bankowego na rzecz kontrahentów. W dniu 12 marca 2014 r. zeznająca jako świadek J. S. zasłaniając się również brakiem pamięci nie udzieliła odpowiedzi na pytania dotyczące m.in. tego kto w Spółce "R." zajmował się finansami firmy oraz wydawał dyspozycję dokonywania przelewów środków pieniężnych na rzecz J. K., czy był on w 2007 r. zatrudniony w firmie R.Sp. z o.o., czy otrzymywał z niej wynagrodzenie oraz czy i z jakiego tytułu środki pieniężne były przekazywane przez przedmiotową Spółkę na rzecz J. K.

W ocenie Sądu organ podatkowy, miał też prawo nie dać wiary wyjaśnieniom Skarżącego o zwrotnym charakterze otrzymanych na rachunek środków finansowych. Nie potwierdziło tej okoliczności postępowanie dowodowe przeprowadzone przez organy podatkowe, ani też dowodów na tę okoliczność nie przedstawił sam Skarżący. Aby udowodnić te tezę organy podatkowe dokonały analizy przepływów na rachunku bankowym Skarżącego, która wykazała, iż sporne środki wpłynęły na rachunek Skarżącego, ale nie zostały przez niego zwrócone, ponadto wykazano, iż Skarżący nie dysponował taką ilością środków pieniężnych, która pozwalałaby na ich zwrot w formie gotówkowej.

Nie jest również zasadny zarzut kierowany pod adresem organów podatkowych uchylenia się od zbadania ksiąg i rejestrów R. sp. z o.o., o co Strona wielokrotnie zabiegała, wskazując, iż powinny one jednoznacznie wyjaśnić stan faktyczny sprawy oraz naruszenia przez organy podatkowe art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1 oraz art. 188 O.p. Odnosząc się do tych zarzutów wskazać przede wszystkim należy, iż organy podatkowe mają prawo zgodnie z art.181 O.p. oprzeć rozstrzygnięcie w sprawie na materiale dowodowym zgromadzonym w toku innych postępowań. W Ordynacji podatkowej nie przyjęto zasady bezpośredniości w postępowaniu dowodowym, a więc nie ma bezwzględnego wymogu oparcia rozstrzygnięcia jedynie na dowodach przeprowadzonych przez organ rozstrzygający sprawę. Art..181 O.p. stanowi bowiem uzupełnienie definicji dowodu określonej w art.180 O.p. i zgodnie z jego brzmieniem, dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe.

Organy orzekające w sprawie miały więc prawo wykorzystać jako dowody w postępowaniu podatkowym np. wyniki postępowania kontrolnego przeprowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. Organ ten przeprowadził postępowanie kontrolne wobec G. Sp. z o.o., będącej następcą prawnym "R." Sp. z o.o. w zakresie prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres od grudnia 2006 r. do grudnia 2007 r. Jak wynika z jego ustaleń Spółka nie przedstawiła w trakcie kontroli żadnej dokumentacji źródłowej ani ewidencji podatkowych. Jak wyjaśniono w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, a twierdzenie to znajduję poparcie w materiale dowodowym, dokumentacja podatkowa Spółki R. została odnaleziona w wyniku przeszukania lokali przez Agencje Bezpieczeństwa Wewnętrznego u osoby trzeciej i zabezpieczona jako dowód w prowadzonym śledztwie. Natomiast w trakcie dokonanych oględzin dokumentacji nie ujawniono żadnych umów, porozumień, itp., zawartych pomiędzy Spółką R., a J.K.

Co do środków pieniężnych przekazanych Podatnikowi w 2007 r. przez A.K. oraz przez H. F. ujawnionych na osobistych rachunkach Strony sytuacja wygląda analogiczne, oprócz niewiarygodnych wyjaśnień Skarżący również, nie przedstawił żadnych dowodów na poparcie swoich twierdzeń. W tych przypadkach, Pan Skarżący wielokrotnie był też, przez organ kontroli skarbowej wzywany, by wyjaśnić z jakiego tytułu otrzymał wskazane wyżej środki pieniężne od wymienionych podmiotów oraz o przedstawienie dowodów potwierdzających ich zwrotny charakter. Dowodów takich Skarżący nie przedstawił. Nie można też zarzucić organowi, iż zachował się biernie i w tym przypadku .Organ kontroli skarbowej podejmował czynności celem przesłuchania w charakterze świadka A. K., ale wezwania w tym zakresie okazały się bezskuteczne.

Reasumując w ocenie Sądu co już zostało wyżej wskazane nie zasługują na uwzględnienie zarzuty naruszenia przez organy podatkowe przepisów art. 121, art. 122, art. 124 oraz art. 187 § 1 i 191 O.p. poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego. W orzecznictwie już wielokrotnie podkreślano, iż wprawdzie przepis art. 122 O.p. nakłada na organy podatkowe obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, jednakże nie może to oznaczać obciążenia organu nieograniczonym obowiązkiem poszukiwania faktów mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, przemawiających na korzyść Strony skoro dowodów tych nie dostarczył ich podatnik, a podjęte przez organ działania z uwagi na brak współpracy Strony, nie odniosły zamierzonego skutku. Trafnie tez organy podatkowe wskazały, iż podatnik musi liczyć się z negatywnymi w sferze prawa podatkowego skutkami braku udokumentowania czynności co znajduje potwierdzenie w powołanym w decyzji orzecznictwie sądowym.

Reasumując organy podatkowe w rozpoznawanej sprawie prawidłowo przeprowadziły postępowanie, w którym zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy, podjęły niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Zarówno organ pierwszej instancji jak i organ odwoławczy wydał decyzję na podstawie obowiązujących przepisów prawa, zgodnie z zasadą praworządności. Stan faktyczny sprawy oraz zebrany materiał dowodowy pozwalał na dokonanie jego oceny zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów i dokonanie rozstrzygnięcia.

Z tych wszystkich względów Sąd na podstawie art.151 p.p.s.a. skargę oddalił.