Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 231/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2022-05-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art 14b par 1, art 14 h, art 120, art 121
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Urszula Wiśniewska (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Agnieszka Olesińska Sędzia WSA Tomasz Wójcik po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 18 maja 2022 r. sprawy ze skargi P. sp. z o. o. w T. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] stycznia 2022 r., nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania oddala skargę


UZASADNIENIE

P. sp. z o.o. ("Spółka", "Skarżąca", "Strona") złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w sprawie podatku od towarów i usług w zakresie uznania sprzedawców działek za podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021r., poz. 685 ze zm., dalej: "u.p.t.u.", "ustawa o VAT") i opodatkowania podatkiem VAT dostawy działek, jako dostawy towarów niekorzystającej ze zwolnienia od podatku VAT oraz obowiązku wystawienia przez sprzedających faktury dokumentującej ww. sprzedaż.

Postanowieniem z dnia [...]. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej odmówił wszczęcia postępowania.

W złożonym zażaleniu wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości zarzucając:

1) naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 2 pkt 6 i pkt 33, art. 7 ust. 1, art. 15 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 106b ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. przez brak ich prawidłowego zastosowania oraz uznanie przez organ podatkowy, że:

- strona nie jest podmiotem legitymowanym, uprawnionym oraz zainteresowanym do wystąpienia z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej,

- w zaistniałym stanie faktycznym pomiędzy sprawą, w której wystąpiono z wnioskiem o wydanie interpretacji, a stroną, nie występuje związek prawny oraz, że przedstawiony we wniosku problem nie dotyczy sfery opodatkowania lub ewentualnego opodatkowania strony jako wnioskodawcy,

- interpretacja prawa podatkowego w zaistniałym stanie faktycznym, nie może kształtować praw i obowiązków strony na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług,

- postawione we wniosku strony pytanie nie dotyczy jej sytuacji prawnopodatkowej, jako nabywcy nieruchomości, tj. działek gruntu na mocy powołanego aktu notarialnego z [...] r., Rep. A nr [...] (strona zadała pytanie nie w swojej sprawie) oraz, że wątpliwości strony wynikające z pytania postawionego we wniosku odnoszą się jedynie do sytuacji prawnopodatkowej małżonków będących osobami fizycznymi;

2) naruszenie art. 165a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm., dalej: "O.p.") i art. 14b § 1 O.p. w zw. z art. 217 § 2 O.p. przez sporządzenie wadliwego uzasadnienia faktycznego i prawnego zaskarżonego postanowienia, w związku z wyrażoną przez organ podatkowy odmową wszczęcia postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie statusu sprzedawców działek jako podatników VAT.

Postanowieniem z dnia [...] r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

W uzasadnieniu organ podał, że z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej może wystąpić osoba, u której wystąpił lub może wystąpić określony stan faktyczny (zdarzenie przyszłe), który może rodzić określone konsekwencje w sferze prawa podatkowego. Zatem, interpretacja wydawana jest w indywidualnej sprawie zainteresowanego, który składa wniosek o jej wydanie. Z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej może wystąpić wyłącznie osoba zainteresowana w sprawie, czyli tylko ten, który przez wydanie interpretacji indywidualnej uzyska potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska w pełnym zakresie lub też uzyska negatywną ocenę swojego stanowiska, co do prawnopodatkowego stanu faktycznego sprawy.

Odnosząc powyższe uwagi do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i zakresu zadanego pytania nr 1 organ stwierdził, że problematyczna kwestia przedstawiona we wniosku nie dotyczy zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie Spółki, lecz dotyczy sfery opodatkowania innych podmiotów, tj. podmiotów którzy dokonali sprzedaży nieruchomości (małżonków będących osobami fizycznymi). Skoro zatem przedstawione we wniosku wątpliwości objęte zakresem pytania nr 1 wniosku odnoszą się do sytuacji prawnopodatkowej innych podmiotów, to brak jest podstaw, aby Spółka występowała o interpretację indywidualną przepisów z tą sytuacją związanych. W konsekwencji organ stwierdził, że w kwestii objętej zakresem zadanego pytania nr 1 wniosku, tj. uznania sprzedawców działek za podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.t.u. i opodatkowania podatkiem VAT dostawy działek, jako dostawy towarów niekorzystającej ze zwolnienia od podatku VAT oraz obowiązku wystawienia przez sprzedających faktury dokumentującej ww. sprzedaż – wbrew twierdzeniu spółki – zainteresowanymi mogą być wyłącznie małżonkowie, którzy dokonali dostawy ww. działek.

Organ zaznaczył, że przedstawiony opis sprawy w kontekście postawionego pytania nr 1 opiera się wyłącznie na ustaleniach wnioskodawcy, których Spółka dokonała na podstawie dokumentacji oraz informacji, które udało się jej zgromadzić. Natomiast - jak wynika z opisu sprawy - sprzedawcy nie ujawnili Stronie jakichkolwiek informacji dotyczących sprzedawanych nieruchomości (działek gruntu), jak również podejmowanych działań, w wyniku których ostatecznie doszło do transakcji zakupu udokumentowanej aktem notarialnym z [...].

Odnosząc się do kwestii podnoszonej w zażaleniu a dotyczącej odliczenia podatku naliczonego organ wskazał, że pomimo iż Spółka jest niewątpliwie podmiotem zainteresowanym tym rozstrzygnięciem, niemniej zakres postawionego we wniosku pytania nr 1, tj. uznania sprzedawców działek, za podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.t.u. i opodatkowania podatkiem VAT dostawy ww. działek, jako dostawy towarów niekorzystającej ze zwolnienia od podatku VAT oraz obowiązku wystawienia przez sprzedających faktury dokumentującej ww. sprzedaż, nie dotyczy praw i obowiązków spółki w zakresie skutków podatkowych wynikających ze sprzedaży działek. Wobec powyższego, brak jest podstaw prawnych do oceny stanowiska w zakresie sformułowanego we wniosku pytania nr 1 przedstawionego przez podmiot, który w przedmiotowej sprawie jest nabywcą przedmiotowych działek. W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, to dostawca towarów (małżonkowie będący osobami fizycznymi), a nie ich odbiorca (Promart sp. z o. o.), posiada uprawnienia do wystąpienia z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie zadanego pytania nr 1 dotyczącego podatku od towarów i usług.

W skardze Spółka wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia jak i uchylenie w całości poprzedzającego postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania. Zaskarżonemu postanowieniu strona zarzuciła:

. błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie art. 165a § 1 w zw. art. 14b § 1 w zw. z art. 14h O.p. polegającą na nieprawidłowym przyjęciu, że strona nie jest "Zainteresowanym" w rozumieniu ww. przepisu, albowiem zadane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej pytanie dotyczy jedynie sytuacji podatkowej dostawcy towaru transakcji (sprzedawcy) podczas, gdy w przedmiotowej sprawie kwestia opodatkowania dokonanej transakcji, choć może stanowić także o obowiązku wystawienia przez sprzedawcę dokumentu VAT, to odnosi się również do prawa spółki do skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego, co w konsekwencji wpływa na wysokość zobowiązania podatkowego strony, a zatem odnosi się do sytuacji podatkowej wnioskodawcy, wobec czego organ winien wydać interpretację indywidualną;

. błędną wykładnię art. 165a § 1 w zw. z art. 14b § 1 w zw. z art. 14h O.p. w zw. z niezastosowaniem art. 86 ust. 1 u.p.t.u. polegające na pominięciu w toku wydawania skarżonego postanowienia, że prawo strony do skorzystania z odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego stanowi sferę sytuacji podatkowej wnioskodawcy, do której odnosi się opisany we wniosku stan faktyczny, co w konsekwencji doprowadziło do błędnego przyjęcia, iż przedmiot sprawy dotyczy wyłącznie sytuacji podatkowej innego podmiotu i odmowy wszczęcia postępowania, czego rezultatem jest de facto ograniczenie (pozbawienie) strony prawa do odliczenia podatku naliczonego mimo nierzetelnego, sprzecznego z prawem postępowania kontrahenta (sprzedawcy) podczas, gdy organ powinien - uwzględniając wskazane w art. 86 ust. 1 u.p.t.u. prawo do odliczenia przez wnioskodawcę podatku - wydać interpretację indywidualną i dokonać oceny stanowiska strony, w przeciwnym razie skarżąca naraża się na powstanie zaległości podatkowej w podatku od czynności cywilnoprawnych - w sytuacji gdyby okazało się, że transakcja nie podlegała opodatkowaniu w podatku od towarów i usług bowiem przy transakcji notariusz nie pobrał podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 lit, a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2022 r. poz. 111), według którego nie podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych, czynności cywilnoprawne inne niż umowa spółki i jej zmiany, w zakresie jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług;

. naruszenie art. 120 w zw. z art. 14c § 1 w zw. z art. 14h O.p. polegające na dokonaniu w zaskarżonym postanowieniu nieuzasadnionej oceny okoliczności stanu faktycznego przedstawionego we wniosku oraz wskazanie, iż:

- opisany we wniosku stan faktyczny nie jest wiarygodny ze względu na wskazanie przez wnioskodawcę, iż wiedzę co do okoliczności faktycznych zaczerpnął z uzyskanych dokumentów i informacji niepochodzących od sprzedawcy,

- wadliwy jest zarzut podniesiony w zażaleniu, że ocena stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę nie wymaga przeprowadzenia postępowania dowodowego, podczas, gdy organy podatkowe (w tym także organ interpretacyjny) ma obowiązek działać wyłącznie na podstawie oraz w granicach prawa, zaś przedmiotem (treścią) interpretacji indywidualnej jest wyłącznie ocena prawna opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz stanowiska wnioskodawcy przedstawionego we wniosku, wobec czego organ wydający interpretację indywidualną nie jest władny motywować odmowy wszczęcia postępowania w przedmiocie wydania interpretacji ze względu na niemożność zweryfikowania zgodności opisu we wniosku ze stanem rzeczywistym;

. naruszenie art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p. przez naruszenie zasady prowadzania postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, tj. tendencyjne budowanie argumentacji uzasadniającej odmowę wszczęcia postępowania w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej, opartej na nieistotnych okolicznościach, podważaniu autentyczności opisanego stanu faktycznego i kwestionowaniu możliwości weryfikacji stanu faktycznego (wykraczanie poza zakres wniosku), co w konsekwencji doprowadziło do nieuzasadnionego (nieusprawiedliwionego) ograniczenia stronie skorzystania z oceny organu stanowiska podatnika w zakresie skorzystania przez niego z prawa do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na podstawie art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a., kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 137) stanowiąc w art. 1, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zgodnie zaś z art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania lub dopuszczenia się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że sąd bada prawidłowość zaskarżonej interpretacji indywidualnej jedynie w zakresie wyznaczonym zarzutami skargi i wskazanych w niej podstaw prawnych.

Kontrolę tą rozpocząć trzeba od wskazania, że zgodnie z art.119 pkt 3 p.p.s.a. sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Z tak sformułowanej treści cytowanego przepisu wynika, że rozpoznanie sprawy przez sąd administracyjny na posiedzeniu niejawnym we wskazanych okolicznościach nie jest uzależnione od woli skarżącego. Nawet więc złożenie przez organ wniosku o rozpoznanie takiej sprawy na posiedzeniu jawnym (o co organ interpretacyjny wnosił w niniejszej sprawie w odpowiedzi na skargę) nie pozbawia sądu ustawowego uprawnienia do rozpoznania sprawy na posiedzeniu niejawnym (por. m.in. wyroki NSA: z dnia 11 marca 2021 r., sygn. akt I OSK 4109/18, z dnia 16 lutego 2021 r., sygn. akt III FSK 2430/21, z dnia 11 czerwca 2019 r., sygn. akt II OSK 1867/17).

Rozpoznając skargę Sąd uznał, że nie zasługuje ona na uwzględnienie.

Przedmiotem skargi jest postanowienie dotyczące odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej wykładni przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Będący podstawą prawną zaskarżonego postanowienia art. 165a § 1 O.p. stanowi, że gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Przepis ten na zasadzie odesłania w art. 14h O.p. ma odpowiednie zastosowanie w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnych. W przypadku interpretacji indywidualnych, w pojęciu "jakichkolwiek innych przyczyn braku możliwości wszczęcia postępowania" mieszczą się wszelkie okoliczności uniemożliwiające wydanie prawidłowej interpretacji indywidualnej, której istotą jest ocena stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 1 O.p.). Taka sytuacja zachodzi także wówczas, gdy przepisy prawa przewidują inny tryb dla uzyskania przez zainteresowanego określonej informacji. Przyczyną tej niemożności może być także samo zagadnienie przedstawione we wniosku

o jej wydanie. W każdym z tych przypadków wystąpi "inna przyczyna" w rozumieniu art. 165a § 1 O.p. dla której postępowanie nie może być wszczęte (por. wyrok NSA z dnia 8 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1049/10, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 6 kwietnia 2016r., I SA/Po 2350/15, wyrok WSA w Warszawie z 15 listopada 2016 r., III SA/Wa 2422/15).

Istota sporu w niniejszej sprawie koncentruje się wokół zasadności odmowy wszczęcia postępowania w sprawie pytania zawartego we wniosku Skarżącej z dnia [...]. (data wpływu wniosku) o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Zdaniem organów obu instancji Skarżąca w odniesieniu do pytania nr 1 nie jest zainteresowanym, o którym mowa w art. 14 b § 1 O.p. Rozstrzygnięcie tak zarysowanego sporu rozpocząć należy od przybliżenia ratio legis unormowania rozdziału 1a działu II Ordynacji podatkowej.

W celu zabezpieczenia swojego interesu prawnego, zainteresowany (wnioskodawca) ma prawo oczekiwać wyjaśnienia przez właściwy organ nasuwającej wątpliwości regulacji ukształtowanej przepisami prawa podatkowego. Instytucja indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego pełni dwie funkcje: funkcję informacyjną, ponieważ ma na celu usunięcie ewentualnych wątpliwości co do prawno-podatkowych skutków dotyczących zastosowania konkretnego przepisu prawa podatkowego w konkretnym stanie faktycznym oraz funkcję gwarancyjną, ponieważ chroni podmiot, który zastosował się do wydanej w jego sprawie interpretacji indywidualnej przed ewentualnymi negatywnymi skutkami wynikającymi z zastosowania się do jej treści.

Zgodnie z art. 14b § 1 O.p. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Taki wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 O.p.). Stosownie do art. 14b § 3 O.p. składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Dokonując interpretacji przywołanych przepisów, szczególną uwagę zwrócić należy na legitymację procesową do wystąpienia z wnioskiem o uzyskanie indywidulanej interpretacji podatkowej.

W przepisie art. 14b § 1 O.p. mówi się o "zainteresowanym", nie wyjaśniając, co należy pod tym pojęciem rozumieć. Sięgając do orzecznictwa sądów administracyjnych oraz doktryny, przyjąć należy, że zainteresowanym w rozumieniu art. 14b § 1 O.p. jest ten, kto zwraca się o wydanie wymienionej interpretacji w jego indywidualnej sprawie, nie może nim być organ podatkowy (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 4 marca 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 2484/13, wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 3 grudnia 2013 r. sygn. akt I SA/Rz 950/13). Z kolei w wyroku WSA w Warszawie z dnia 18 grudnia 2012 r. o sygn. akt III SA/Wa 1433/12 wskazuje się: "(...) że zainteresowanym, jak ustawa nazywa stronę podatkowego postępowania interpretacyjnego, w rozumieniu art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, jest ten, kto zwraca się o wydanie wymienionej interpretacji w jego indywidualnej sprawie. (...) osoba zainteresowana to każda osoba, która chce uzyskać interpretację przepisów prawa podatkowego. Osobą legitymowaną do wystąpienia o wydanie interpretacji indywidualnej może być wyłącznie osoba, u której wystąpił lub może wystąpić określony stan faktyczny, który może powodować określone konsekwencje w zakresie prawa podatkowego ("w jego sprawie")." Ponadto wskazanie we wniosku indywidualnej sprawy stanowi niezbędny warunek uznania podmiotu za zainteresowanego w znaczeniu przyjętym w art. 14b § 1 O.p. Należy zatem uznać, że osoba zainteresowana, to nie każda osoba, która chce uzyskać interpretację przepisów prawa podatkowego. Osobą legitymowaną do wystąpienia o wydanie interpretacji indywidualnej może być wyłącznie osoba, u której wystąpił lub może wystąpić określony stan faktyczny, który może powodować określone konsekwencje w zakresie prawa podatkowego (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 29 października 2014 r. sygn. akt I SA/Gl 326/14,; S. Babiarz i in. Ordynacja podatkowa. Komentarz. wyd. IX. Komentarz do art. 14b O.p.). Zwrócić również należy uwagę, że podmiot występujący o wydanie interpretacji indywidualnej może wnioskować o określenie własnej sytuacji prawnopodatkowej, a nie sytuacji prawnopodatkowej innych podmiotów, w tym podmiotów związanych z wnioskodawcą stosunkiem obligacyjnym (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 25 stycznia 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 1346/09, M. Pod. 2010, nr 6, s. 47). Osobami zainteresowanymi, które mogą wystąpić z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego są zatem podatnicy, płatnicy, inkasenci, osoby trzecie odpowiedzialne za zobowiązania podatników — niezależnie od tego, czy interpretacja dotyczy ich obecnej, czy też przyszłej sytuacji, a także osoby, u których wystąpiła lub może wystąpić zaległość podatkowa, o której mowa w art. 52 § 1 O.p. Ponadto uprawnienie do wystąpienia z wnioskiem przysługuje w szczególnych przypadkach także innym podmiotom (art. 14n § 1 i art. 14s § 1 O.p.). W orzecznictwie zwraca się uwagę, że z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego nie może wystąpić:

— we własnym imieniu adwokat, radca prawny czy też doradca podatkowy, jeśli chcieliby uzyskać wykładnię dotyczącą pewnego teoretycznego stanu faktycznego;

— osoba, która chciałaby tylko zaznajomić się z poglądem organu interpretacyjnego na możliwości stosowania oraz wykładnię określonego przepisu prawa podatkowego wyłącznie z przyczyn czysto poznawczych;

— osoba, na której sytuację ekonomiczną, czy faktyczną mogłaby oddziaływać sytuacja podatnika (postanowienie NSA z 14 października 2010 r., II FSK 923/09, CBOSA).

W uzasadnieniu wyżej wskazanego postanowienia Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że organ interpretacyjny nie będzie badał wprost interesu prawnego danego podmiotu w uzyskaniu dochodzonej przezeń interpretacji, ale tylko czy jest "zainteresowany" w uzyskaniu interpretacji, z uwagi na skutki w zakresie odpowiedzialności podatkowej, które przedstawiany stan faktyczny w jego sprawie, bądź (wyjątkowo) w odniesieniu do planowanej spółki albo oddziału lub przedstawicielstwa, może spowodować. Interes prawny w zakresie prawa podatkowego w podatkowym postępowaniu interpretacyjnym konstytuuje realizację pochłaniającego go wymogu: ubiegania się o interpretację i uzyskanie interpretacji wyłącznie we własnej indywidualnej sprawie podatkowej.

Jeżeli wnioskodawca nie wykaże związku przedstawianego stanu faktycznego z jego możliwą odpowiedzialnością podatkową, będzie to uzasadniało ocenę, że o interpretację nie wystąpił w rozumieniu prawa zainteresowany, to jest, że ubiega się o nią podmiot nieuprawniony w świetle unormowania art. 14b § 1 O.p. W takiej sytuacji organ podatkowy nie tylko nie ma obowiązku udzielenia interpretacji, ale nie ma prawa jej wydania, a zatem — na podstawie art. 165a w zw. z art. 14h O.p. — powinien wydać postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej (por. powołane wyżej postanowienie NSA z 14 października 2010 r., II FSK 923/09).

W ocenie Sądu nie można przyjąć, jako zasady że każdorazowy nabywca towarów i usług może być zainteresowanym w rozumieniu art. 14b § 1 O.p. Wnioskodawca musi wykazać związek przedstawionego stanu faktycznego z jego możliwą odpowiedzialnością podatkową. Dopiero wówczas można taki podmiot uznać za legitymowany do złożenia wniosku. W rozpatrywanej sprawie Skarżąca takiego związku nie wykazała. W zakresie pytania 1 opis stanu faktycznego, treść pytania oraz przedstawione stanowisko Strony odnosiło się wprost do sytuacji prawnej podmiotów, które dokonywały sprzedaży nieruchomości (tj. małżonków, osób fizycznych). We wniosku Spółka żądała interpretacji m.in. art. 5 ust. 1 pkt 1. art. 7 ust. 1 art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, to jest przepisów odnoszących się do przedmiotowego zakresu podatku od towarów i usług (poza art. 15 ust. 1, który definiuje podatnika podatku od towarów i usług). Skarżąca w zakresie pytania 1 w ogóle nie występowała o interpretacje przepisów związanych z możliwością odliczenia podatku naliczonego (tego zagadnienia dotyczyło pyt. 2 wniosku). Już tylko te okoliczności przesadzają , jak zasadnie przyjął organ, że Skarżąca nie jest podmiotem zainteresowanym w rozumieniu art. 14b § 1 O.p.

Podkreślenia przy tym wymaga, że indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego daje zainteresowanemu podmiotowi swoistą ochronę prawną, o której stanowi art. 14k O.p. Zawarte w tym przepisie gwarancje dla wnioskodawcy oznaczają, że zastosowanie się przez niego do interpretacji indywidualnej (przed jej zmianą lub przed doręczeniem organowi podatkowemu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną) nie może mu szkodzić. W sytuacji opisanej we wniosku (w zakresie pyt. 1) interpretacja podatkowa nie mogłaby pełnić tego rodzaju funkcji, bowiem dotyczy on w istocie innego podmiotu niż wnioskujący o wydanie interpretacji, wnioskodawca nie będzie mógł się do niej zastosować z ochronnym skutkiem prawnym. Udział w administracyjnym postępowaniu interpretacyjnym i wystąpienie w roli adresata interpretacji indywidualnej, pomimo braku zgodnego z prawem przymiotu zainteresowanego w tym konkretnym postępowaniu, nie przyniesie wnioskodawcy żadnych korzyści prawnych, skoro przeprowadzona przez organ ocena możliwości zastosowania lub wykładnia prawa dotyczyć będzie stanu faktycznego i prawnego opodatkowania podmiotu innego niż wnioskodawca. To nie Skarżąca ale jej kontrahenci mogliby się do niej zastosować i korzystać z jej ochrony. Dyrektor Krajowej informacji Skarbowej słusznie też zauważa, że status Strony w istocie uniemożliwia skuteczne złożenie oświadczenia wymaganego od wnioskodawcy przez ustawę w art. 14b § 4 O.p. W tym miejscu odnosząc się do zarzutów skargi podkreślić należy, że wbrew twierdzeniom Strony, organ w wydanym postanowieniu nie wskazał, że opisany we wniosku stan faktyczny nie jest wiarygodny, lecz - w kontekście ww. art. 14b § 4 O.p. - zauważył, że przedstawiony opis sprawy w kontekście postawionego pytania nr 1, opiera się wyłącznie na ustaleniach Strony, których dokonano na podstawie dokumentacji oraz informacji, które udało się Skarżącej zgromadzić. Natomiast, jak wynika z opisu sprawy, sprzedawcy nie ujawnili Spółce jakichkolwiek informacji dotyczących sprzedawanych nieruchomości (działek gruntu), jak również podejmowanych działań, w wyniku których ostatecznie doszło do transakcji zakupu udokumentowanej aktem notarialnym z [...] r. Zatem, co już wyjaśniono wyżej, skuteczne oświadczenie, o którym mowa w art. 14b § 4 O.p. mogą złożyć podmioty, których dotyczy opisany we wniosku stan faktyczny, tj. w przedmiotowej sprawie dostawcy działek w zakresie okoliczności odnoszących się do ich sytuacji prawno-podatkowej.

Ustosunkowując się natomiast do kwestii podnoszonej w skardze a dotyczącej odliczenia podatku naliczonego, wskazać należy, iż pomimo że Strona jest niewątpliwie ekonomicznie zainteresowana tym rozstrzygnięciem, niemniej zakres postawionego we wniosku pytania nr 1, tj. uznania sprzedawców działek, za podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.t.u. opodatkowania podatkiem VAT dostawy działek, jako dostawy towarów niekorzystającej ze zwolnienia od podatku \/AT oraz obowiązku wystawienia przez sprzedających faktury dokumentującej sprzedaż, nie dotyczy praw i obowiązków Skarżącej w zakresie skutków podatkowych wynikających ze sprzedaży działek. Postawione przez Spółkę pytanie odnosi się bowiem do sytuacji prawnopodatkowej małżonków dokonujących sprzedaży działek na rzecz Strony. Skarżąca podniosła, że wydanie przez Dyrektora postanowienia odmawiającego wszczęcia postępowania w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej powoduje, że po jej stronie bardzo silnie ograniczone zostaje prawo do skorzystania z odliczenia podatku naliczonego. W ocenie Strony w sytuacji gdy nie jest w stanie wyegzekwować od kontrahenta faktury VAT, to uzyskanie oceny organu w zakresie przedstawionego stanowiska mogłoby stanowić dla Spółki jedyne źródło ochrony. Stanowisko takie jest błędne. Jak już wyjaśniono wyżej interpretacja wydana w spornym zakresie nie wywierałaby skutku ochronnego na Skarżącej, wynikającego z art. 14k § 1 i art. 14m O.p. W ocenie Sądu, nie znajduje także uzasadnienia twierdzenie, że wydanie postanowienia odmawiającego wszczęcia postępowania powoduje po stronie Skarżącej ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego, gdyż postanowienie nie rozstrzyga w tym zakresie. Wobec powyższego argumentacja podnoszona w skardze, w kontekście prawa do odliczenia podatku VAT, nie stanowi - w świetle przepisu art. 14b § 1 O.p. - podstawy do uznania Strony za podmiot uprawniony do występowania o wydanie interpelacji indywidualnej w zakresie praw i obowiązków dotyczących sfery opodatkowania lub ewentualnego opodatkowania odrębnych podmiotów.

Za bezpodstawne Sąd uznał zarzuty naruszenia art. 120 i art. 121 § 1 O.pw zw. z art. 14h O.p. Stosownie do art. 120 O.p., organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Powyższy przepis rozwija zasadę legalizmu i praworządności, w myśl której organy podatkowe powinny działać na podstawie powszechnie obowiązujących przepisów prawa i w toku postępowania powinny stać na straży praworządności. Zaskarżone postanowienie nie narusza obowiązujących przepisów, zawiera bowiem wszystkie elementy określone przepisami prawa, jak również wyjaśnienie podstawy prawnej i przyczyn, na podstawie których w niniejszej sprawie nie można wydać interpretacji indywidualnej. Stanowisko organu o odmowie wszczęcia postępowania jest prawidłowe i nie narusza praw Strony, mimo iż nie rozstrzyga wniosku merytorycznie. To, że rozstrzygnięcie nie odpowiada oczekiwaniom Strony, w żaden sposób nie narusza zasady praworządności czy legalizmu. Ww. zasada praworządności czy legalizmu nie może być rozumiana bowiem jako konieczność wydawania interpretacji sprzecznych z obowiązującym prawem. Prowadzenie postępowania zgodnie z przepisami prawa procesowego oraz prawidłowe stosowanie przepisów prawa materialnego jest działaniem zgodnym z ww. zasadami. Natomiast z art. 121 § 1O.p., mającego zastosowanie przy wydawaniu interpretacji indywidualnych (art. 14h Ordynacji podatkowej) wynika, że postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych - co w przypadku interpretacji przepisów prawa podatkowego przekłada się na konieczność zawarcia w jej uzasadnieniu przekonującej argumentacji. Postanowienie poddane kontroli Sądu spełnia powyższe wymagania nałożone przepisami prawa.

Końcowo podnieść należy, że powołane w skardze wyroki dotyczyły odmiennych kwestii niż objęte zakresem niniejszej skargi. Natomiast przywołany wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 grudnia 2012 r. sygn. akt. I FSK 210/12, potwierdza stanowisko organu. W uzasadnieniu ww. wyroku NSA wskazał, że "Nieporozumieniem jest utożsamianie ponoszenia ekonomicznego ciężaru podatku z obowiązkiem podatkowym. Wojewódzki Sąd Administracyjny prawidłowo uznał, że do udzielenia interpretacji konieczne jest istnienie związku tego rodzaju, że przedstawiony we wniosku problem dotyczy sfery ewentualnego opodatkowania (bądź nie) wnioskodawcy (...). (...) Wnioskodawca nie jest podmiotem zainteresowanym w jego indywidualnej sprawie dotyczącej wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług, należy stwierdzić, że organ, działając na podstawie art. 165a § 1 O.p., zasadnie odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wywołanej wnioskiem skarżącego. Wyrażenie w zaskarżonym orzeczeniu stanowiska przeciwnego stanowi naruszenie wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów Ordynacji podatkowej, w wyniku którego doszło do niesłusznego uwzględnienia skargi i uchylenia zaskarżonego postanowienia".

W związku z powyższym zdaniem Sądu zaskarżone postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z [...] roku znak [...] utrzymujące w mocy postanowienie z [...]. [...] o odmowie wszczęcia postępowania nie narusza obowiązujących przepisów w stopniu uzasadniającym jego uchylenie.

Wobec powyższego Sąd działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.