Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1667/06
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2008-01-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 141 par. 4
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 31 stycznia 2000 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Andrzej Grzelak (sprawozdawca), Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia NSA Jan Grzęda, Protokolant Anna Dziewiż, po rozpoznaniu w dniu 29 stycznia 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej D. D. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 8 czerwca 2006 r. sygn. akt I SA/Łd 381/06 w sprawie ze skargi D. D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia 28 grudnia 2005 r. nr [...] w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od D. D. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. kwotę 1800,00 (słownie: jeden tysiąc osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem uchylono decyzję organu odwoławczego na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (DzU Nr 150, poz. 1270, dalej: ppsa) z tym uzasadnieniem, że nie odpowiada ona prawu z przyczyn podniesionych przez Sąd z urzędu, bowiem określając podatnikowi zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych, uwzględniono przychód ze sprzedaży 5 autobusów, lecz pominięto poniesione przez podatnika koszty nabycia pojazdów, które w działalności prowadzonej w ten sposób przez podatnika stanowiły koszty uzyskania tego przychodu.

Decyzją z dnia 30 września 2005 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. ustalił D. D. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. w wysokości 77.408,20 zł. Organ podał, że przychód z działalności gospodarczej podatnika prowadzonej w 1999 r. wyniósł 658.109,06 zł, zamiast wykazanego w zeznaniu 412.109,06 zł. Przychód został zaniżony o kwotę 246.000 zł, a w konsekwencji podatek dochodowy o kwotę 77.408,20 zł.

Po rozpoznaniu odwołania zaskarżoną decyzją organ odwoławczy uchylił powyższą decyzję w części i orzekł wysokość zobowiązania podatkowego w kwocie 61.008,20 zł. W uzasadnieniu organ podniósł, że zarzuty odwołania dotyczące ustaleń stanu faktycznego są zasadne. Przyjęto, że podatnik w 1999 r. osiągnął przychód ze sprzedaży autobusów w kwocie 121.000 zł za podstawę biorąc umowy zawarte w dniu 31 grudnia 1999 r., zeznania W. Ł. oraz zeznania podatnika.

W skardze podatnik wniósł o uchylenie decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania zarzucając decyzji naruszenia art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 80, poz. 350 ze zm; w skrócie: updof), art. 233 § 1 pkt 1 lit. a/ ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.; w skrócie: Op), art. 122, 123 § 1 , art. 187 § 1 w związku z art. 200 § 1 Op.

Rozpoznając skargę WSA stwierdził, że jest ona uzasadniona, aczkolwiek z innych przyczyn niż w niej wskazane.

Odnosząc się do zarzutów skarżącego zawartych w skardze Sąd stwierdził, że pomimo błędnie wskazanej podstawy prawnej, podanej w zaskarżonej decyzji, nie może uchybienie to spowodować stwierdzenia nieważności decyzji. Zdaniem Sądu nie jest również zasadny zarzut dotyczący wadliwości sposobu rozstrzygnięcia, ponieważ wydana decyzja zawiera rozstrzygnięcie merytoryczno-reformatoryjne, obniżając zobowiązanie podatkowe, określone decyzją organu I instancji.

Nie został również przez organ odwoławczy naruszony art. 200 § 1 Op, gdyż organ dostosował się do jego treści, wyznaczając termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, a tylko tyle stanowi ów przepis. W judykaturze utrwalony jest pogląd, że naruszenie przez organ powyższego artykułu jest naruszeniem przepisów postępowania, które może doprowadzić do uchylenia decyzji, jeżeli naruszenie mogło mieć wpływ na wynik sprawy, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca.

W ocenie WSA zarzut strony dotyczący naruszenia art. 122, 187 § 1 w związku z art. 191 oraz art. 210 § 4 Op też nie jest zasadny. Należy stwierdzić, że problem kwalifikacji przychodu nie jest zagadnieniem związanym z postępowaniem dowodowym, lecz ze stosowaniem prawa materialnego. W sprawie nie zaistniała sytuacja odmowy przez organy przeprowadzenia dowodu, zgłoszonego przez stronę. Ocena zgromadzonego materiału dowodowego nie przekroczyła granic swobodnej oceny dowodów.

Z kolei odnosząc się do naruszenia art. 10 ust. 1 pkt 3 updof WSA podkreślił, że w stanie prawnym obowiązującym w roku podatkowym 1999 updof nie zawierała definicji legalnej pozarolniczej działalności gospodarczej, dlatego też zasadnie uznano, że pomocnicze zastosowanie będzie mieć definicja zawarta w art. 2 ust. 1 ustawy o działalności gospodarczej. Prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych, czy też nie.

W ocenie WSA organy podatkowe postąpiły niekonsekwentnie określając podatnikowi zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych z pominięciem jednak w tym rozliczeniu wydatków poniesionych przez podatnika w celu nabycia tych pojazdów, czyli kosztów uzyskania przychodów. Biorąc pod uwagę art. 24, art. 25, art. 22 ust. 5 i 6 updof u podatników uzyskujących przychody z działalności gospodarczej czynnikiem decydującym o podatkowym rozliczeniu kosztów w czasie będzie nie moment poniesienia kosztów, ale czas uzyskania przychodów, których te koszty dotyczą. Skoro podatnik sprzedał w 1999 r. przedmiotowe autobusy, to organ podatkowy określając zobowiązanie w podatku dochodowym w 1999 r. powinien był uwzględnić bezspornie poniesione w 1998 r. koszty nabycia tych autobusów. W związku z tym Sąd I instancji stanął na stanowisko, że zasadne jest uchylenie zaskarżonej decyzji z tych wyłącznie przyczyn.

W skardze kasacyjnej podniesiono zarzut naruszenie przepisów postępowania, tj.:

- art. 141 § 4 ppsa, polegające na niedokładnym opisaniu stanu faktycznego sprawy ustalonego przez organy podatkowe i w konsekwencji przypisanie działaniu podatnika stałego charakteru i powtarzalności, pomimo że z materiału dowodowego wynika zakup autobusów w drodze czynności jednorazowej;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ ppsa poprzez nieuwzględnienie zarzutów zawartych w pkt 1 i 4 skargi i zaakceptowania naruszeń przez organy podatkowe - art. 122, 187 § 1, 191, 210 § 4 Op poprzez dokonaniu wadliwych ustaleń faktycznych odnoście charakteru czynności dokonywanych przez podatnika, uznaniu, że były one wykonywane w sposób ciągły i częstotliwy, że odpłatne zbycia autobusów nastąpiło w wykonaniu działalności gospodarczej;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ ppsa poprzez nieuwzględnienie zarzutów zawartych w pkt 2 skargi i zaakceptowania naruszeń przez organy podatkowe - art. 233 § 1 pkt 2 lit.a/ Op poprzez wydanie rozstrzygnięcia nieznanego ustawie.

Następnie zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. niewłaściwe zastosowanie art. 10 ust. 1 pkt 3 updof ( w brzmieniu obowiązującym w 1999 r.) polegające na bezpodstawnym przyjęciu, że sprzedaż pięciu sztuk samochodów marki Mercedes Benz stanowi przychód z działalności gospodarczej w rozumieniu tego przepisu pomimo, że zebrany w sprawie materiał dowodowy nie pozwala uznać czynności skarżącego za wykonane w ramach działalności gospodarczej oraz niewłaściwe zastosowanie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d/ updof (w brzmieniu obowiązującym w 1999 r.) polegające na odmowie jego zastosowania pomimo, że odpłatne zbycie autobusów nie nastąpiło w wykonaniu działalności gospodarczej i miało miejsce po upływie sześciu miesięcy od końca miesiąca, w którym nastąpiło ich nabycie.

Na takich podstawach kasacji oparto żądanie uchylenia zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Autor skargi kasacyjnej powołał się na orzecznictwo dotyczące pojęcia działalności gospodarczej i podniósł, że podatnik nie prowadził działalności gospodarczej dokonując obrotu spornymi środkami transportu. Warunkiem wystąpienia przychodu z działalności gospodarczej w świetle art. 14 ust. 2 updof jest, odpłatne zbycie składników majątku związanego z wykonywaną działalnością gospodarczą.

Zdaniem strony, organy podatkowe nie wykazały, że przychód ze sprzedaży samochodów jest przychodem z działalności gospodarczej. Zakup samochodów nie nastąpił z uwagi na prowadzoną działalność gospodarczą, ale stanowił dla podatnika rodzaj lokaty. W sprawie zdaniem pełnomocnika nie może być mowy o wielokrotnym zakupie i sprzedaży samochodów.

Skarga kasacyjna nawiązywała także do zarzutu podniesionego w skardze sądowej, wskazującego na wadliwy sposób rozstrzygnięcia, zawartego w zaskarżonej decyzji. W ocenie strony uchybienie to jest istotne dla sprawy. Z decyzji określającej powinna wynikać konkretna kwota zobowiązania podatkowego, nie są bowiem rzeczą adresata domysły co się stało ze zobowiązaniem w pozostałej "nieuchylonej" jej części.

W rozważaniach nad stanem faktycznym i prawnym sprawy objętej zarzutami skargi kasacyjnej D. D. - Naczelny Sąd Administracyjny doszedł do następujących wniosków i stwierdzeń:

Skarga ta nie podlega uwzględnieniu z braku usprawiedliwionych podstaw.

Z akt sprawy wyłania się niesporny stan faktyczny, z którym miał do czynienia wojewódzki sąd administracyjny rozpatrując skargę sądową.

Otóż podatnik był w 1999 r. przedsiębiorcą prowadzącym działalność gastronomiczno - handlowo - usługową. Przy czym ta pierwsza wykonywana była w restauracji "B.", natomiast świadczenie usług ograniczone było do tych, które nie wymagały koncesji, a działalność handlowa obejmowała artykuły branży spożywczej i przemysłowej, a także eksport - import towarów nie wymagających koncesji. Przewidziany był także transport towarowo - osobowy. Podatnik ów, co również nie ulega kwestii, w umowie sprzedaży autobusu z 2 marca 1999 r., zawartej z M. P. K. - Spółka z o.o. w R., występował z własnej inicjatywy, jako wymieniony przedsiębiorca, sygnując ową umowę pieczęcią firmową. Ponadto nabyte pojazdy zostały zarejestrowane, a ich cechy użytkowe wykluczały wykorzystywanie tych pojazdów dla celów osobistych. Trudny do obalenia jest w takich okolicznościach wniosek o nabyciu autobusów jako środków trwałych na potrzeby przedsiębiorstwa, zgodnie z prowadzonym profilem działalności gospodarczej. Twierdzenie w tym stanie rzeczy, że transakcja kupna - sprzedaży autobusów dokonywana była w obrocie pozarynkowym i że kupno było jakoby lokatą, a sprzedaż jej spieniężeniem jest znacznie mniej wiarygodne, niż zaakceptowane przez sąd twierdzenie organów podatkowych, że operacja ta miała charakter działalności gospodarczej, podczas której przedsiębiorca zbywał po prostu składniki majątku przedsiębiorstwa.

Przyjmując taki uprawniony punkt widzenia musimy dojść do wniosku, że zbędne jest badanie czy czynność ta dokonywana była wielokrotnie, a więc cechowała się częstotliwością i ciągłością. Kryteria te mają bowiem znaczenie w przypadku, gdy podatnik nie prowadzi formalnie działalności gospodarczej, zajmuje się sprzedażą lub usługami w sposób - z uwagi na występowanie tych cech - wskazujący, że w istocie prowadzi nieformalną działalność gospodarczą.

Do wniosków tych doszedł NSA, badając motywy zaskarżonego wyroku i uznał je za odpowiadające prawu.

W tym stanie rzeczy zarzut naruszenia art. 141 § 4 ppsa jest nieuzasadniony, ponieważ uzasadnienie wyroku wyjaśnia w stopniu wystarczającym stanowisko sądu w spornej sprawie. Właśnie z wywodów uzasadnienia zaskarżonego wyroku NSA odtworzył przedstawiony stan sprawy. W jego świetle nie może być wątpliwości, ze sprawa dojrzała do rozstrzygnięcia.

Racje ma zatem sąd, gdy twierdzi, ze stan faktyczny sprawy nie wymaga dalszego postępowania wyjaśniającego, albowiem podstawowe fakty niezbędne do zastosowania odpowiedniej normy prawa materialnego są niesporne.

Tracą w tej sytuacji na znaczeniu zarzuty skargi kasacyjnej oparte o podstawę z art. 174 pkt 2 ppsa.

W konsekwencji pozbawione stają się doniosłości prawnej zarzuty niewłaściwego zastosowania prawa materialnego, ponieważ przyjęty stan faktyczny sprawy odpowiada hipotezie art. 10 ust 1 pkt 3 updof. Oznacza to zarazem brak możliwości przyjęcia, jako podstawy orzekania unormowań art. 10 ust 1 pkt 8 lit d updof, gdyż stan faktyczny sprawy hipotezie tego przepisu nie odpowiada.

Dotąd powiedziane prowadziło do wniosku, że skargę kasacyjną D. D., jako pozbawioną zarzutów zdolnych wykazać naruszenie prawa materialnego lub przepisów postępowania w stopniu nakazującym usunięcie z obrotu zaskarżonego wyroku - Naczelny Sąd Administracyjny obowiązany był oddalić, stosownie do dyspozycji art. 184 ppsa.

Koszty zasądzono po myśli art. 204 pkt 1 ppsa.

-----------------------

6

6

6

6