Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 193/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2005-11-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 122,  art. 187,  art. 191
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Teza: W zakresie kontraktów obowiązuje zasada swobodnego kształtowania wzajemnych praw i obowiązków, a zatem jeżeli strony porozumienia odstąpiły od zapisów umowy i wynika to z innych dokumentów, należy przyjąć za podstawę ustaleń zdarzenia rzeczywiste. Twierdzenie, że nie miały one miejsca, bowiem zapisy umowy ich nie przewidywały nie znajduje uzasadnienia w treści nałożonego na organy podatkowe obowiązku podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym.

TEZY

W zakresie kontraktów obowiązuje zasada swobodnego kształtowania wzajemnych praw i obowiązków, a zatem jeżeli strony porozumienia odstąpiły od zapisów umowy i wynika to z innych dokumentów, należy przyjąć za podstawę ustaleń zdarzenia rzeczywiste. Twierdzenie, że nie miały one miejsca, bowiem zapisy umowy ich nie przewidywały nie znajduje uzasadnienia w treści nałożonego na organy podatkowe obowiązku podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym.


SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: S.WSA Katarzyna Radom - sprawozdawca Sędziowie: S.WSA Jadwiga Danuta Mróz S.WSA Marta Semiczek Protokolant: Katarzyna Gierczak po rozpoznaniu w dniu 24 listopada 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa A z siedzibą w L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w L. z dnia 17 grudnia 2003 r. o nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. z dnia 6 października 2003 r., II. orzeka, iż wymienione w pkt I decyzje nie podlegają wykonaniu, III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we W. na rzecz skarżącego Przedsiębiorstwa A w L. kwotę 855 zł. (osiemset pięćdziesiąt pięć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 6 października 2003 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej, powołując się na przepisy art. 12 ust. 3; art. 15 i art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, określił Przedsiębiorstwu A w J. kwotę zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 r.

Czynności kontrolne ujawniły nieprawidłowości po stronie kosztów uzyskania przychodów jak i przychodów. Sporne pomiędzy stronami są jednak ustalenia dotyczące zaniżenia przychodów, w związku z naruszeniem art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W dniu 12.11.2001 r. Skarżąca wystawiła fakturę VAT nr [...] na rzecz B dokumentującą inwestycję p.n. "Budowa sieci miejscowej J. [...] obszar szaf [...], [...], osiedla [...]", zgodnie z umową o nr [...]. Powyższy dokument został wystawiony na podstawie sporządzonego w dniu 5.11.2001 r. protokołu odbioru końcowego i przekazania do użytku w/w inwestycji. Z jego zapisów wynikało, iż wykonanie robót nastąpiło zgodnie z umową, w przewidzianych terminach, okres gwarancji wynosił 36 miesięcy a rękojmi 6 miesięcy od daty odbioru i przekazania do użytku tj. 5.11.2001 r.. W pkt 5 ww. protokołu zawarto zapis o treści "należy wstrzymać Wykonawcy kwotę 100.000 zł do chwili dostarczenia przez Wykonawcę kompletu protokołów odbioru odtworzonych nawierzchni (drogowych)."

W dniu 19.11.2001 r. Spółka sporządziła korektę do faktury z dnia 12.11.2001 r. pomniejszając jej wartość o 100.000 zł., jako podstawę wskazując niezgodność z protokołem odbioru, operacja ta znalazła także odzwierciedlenie w korekcie "in minus" przychodu.

Z wyjaśnień Spółki wynikało, iż korekta spowodowana jest pierwotnym nieuwzględnieniem w protokole odbioru końcowego inwestycji, zapisu dotyczącego odtworzenia nawierzchni. Część nawierzchni drogowych, uszkodzonych w toku wykonywania robót, nie została odtworzona w należyty sposób, w związku z powyższym w dniu odbioru robót Skarżąca nie dysponowała protokołami odbioru odtworzonych nawierzchni. Protokół z dnia 5.11.2001 r. został nazwany końcowym z uwagi na rozliczenie inwestycji w całości w zakresach rzeczowych wynikających z umowy, a także z uwagi na zdolność użytkową.

Analizując powyższe dokumenty oraz wyjaśnienia organ podatkowy stwierdził, iż obniżenie przychodu o kwotę 100.000 zł nie znajduje uzasadnienia, bowiem z protokołu końcowego odbioru robót nie wynika, aby powodem wstrzymania wypłaty ww. należności było niewykonanie przedmiotu umowy, ten został wykonany i uznany za kompletny w umówionym terminie. Z zapisu pkt 5 protokołu wynika natomiast, iż wstrzymana wypłata nie była uzależniona od wykonania prac ale od dostarczenia dokumentów. Nie wskazano podstaw do obniżenia wynagrodzenia wykonawcy w związku z niestarannym wykonaniem prac (§ 3 pkt 3 umowy), nie powołano się także na wady przedmiotu umowy. Zgodnie z treścią § 10 pkt 2 umowy z dnia 25.06.2001 r. zabezpieczenie zamawiającego stanowiła gwarancja kontraktowa utworzona z potrąceń z faktur, wstrzymanie wynagrodzenia w ww. kwocie nie stanowiło potrącenia kaucji gwarancyjnej i nie było zgodne z umową. W związku z powyższym działając na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych organ podatkowy podwyższył przychód Skarżącej za 2001 r. o kwotę 100.000 zł.

W złożonym odwołaniu Strona zarzuciła naruszenie art. 120, art. 121, art. 180 § 1 i art. 187 ustawy ordynacja podatkowa, poprzez niedokładne wyjaśnienie wszystkich okoliczności, odrzucenie oświadczeń kontrahentów oraz Strony postępowania. Zarzuciła także pominięcie dowodu z przesłuchania świadków - przedstawicieli inwestorów zlecających prace, zapisów umowy z dnia 25.06.2001 r. oraz dowodu w postaci umowy z dnia 1.02.2002 r. zawartej ze spółką C w J., protokołu odbioru ostatecznego robót dokonanego przez Gminę J. (z dnia 8.05.2002 r.), notatki służbowej z dnia 18.06.2002 r. spisanej w Zarządzie Dróg [...] w J.. Zarzuciła także naruszenie art. 24 ust. 1 - 5 ustawy o rachunkowości. W uzasadnieniu Skarżąca podnosiła, iż organ podatkowy myli kompletność i zdatność wykonanych prac pod ziemia z całościowym zakresem prac wynikającym z umowy z dnia 25.06.2001 r., obejmującym także odtworzenie nawierzchni. Pomięto pismo inwestora z dnia 1.09.2003 r. wyjaśniające zakres robót odebranych w dniu 5.11.2001 r. Nieprecyzyjne zapisy w protokole odbioru z dnia 5.11.2001 r. nie mogą przesadzać o faktycznym zakresie wykonanych prac, dowodem na to, że prace jeszcze wykonywano są zapisy § 4 pkt 5 umowy z dnia 25.06.2001 r. dotyczące zobowiązania do odtworzenia nawierzchni. Potwierdza to, że integralną częścią umowy były także prace odtworzeniowe, istotny z punktu widzenia rozpatrywanej sprawy jest również zapis § 3 ust. 5 umowy, zgodnie z którym wynagrodzenie obejmuje także koszty towarzyszące robotom budowlano montażowym, a więc także koszt doprowadzenia do porządku nawierzchni. Dowodem na to, iż nie wykonano tych prac do dnia 5.11.2001 r. była umowa ze spółką C oraz faktury wystawione przez ten podmiot wraz z protokołami odbioru. Roboty odtworzeniowe zostały odebrane protokołem z dnia 8.05.2002 r. w odniesieniu do Gminy J. oraz 18.06.2002 r. przez Zarząd Dróg [...] w J.. Dopiero po tym fakcie nastąpiło pełne wykonanie prac objętych umową z dnia 25.06.2001 r. i w dniu 24.06.2002 r. została wystawiona faktura na kwotę 100.00 zł. wraz kompletem protokołów odbioru. Wszystkie te okoliczności były podnoszone w toku postępowania jednakże organ podatkowy pominął je. W świetle ww. dowodów trudno twierdzić, iż wszystkie podmioty związane z realizacją ww. umowy były w zmowie mającej na celu obejście przepisów prawa.

Rozpatrując sprawę w postępowaniu odwoławczym Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 17.12.2003 r. zaskarżone orzeczenie utrzymał mocy. W ocenie organu odwoławczego sporna kwota nie mogła być wyłączona z przychodu 2001 r., stanowiła bowiem część należności Przedsiębiorstwa A za wykonane przez nią i odebrane przez zamawiającego roboty. Zamawiający pozostawił sobie bowiem cześć należności z tytułu umowy do czasu dostarczenia dokumentów. Takie posuniecie pozbawia Stronę możliwości dochodzenia w/w kwoty, ale nie stanowi podstawy do pomniejszenia przychodu, gdyż o zaliczeniu do przychodu w świetle art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych decyduje fakt, iż była to część wynagrodzenia za wykonane już usługi. Zakres robót nie obejmował prac odtworzeniowych, bowiem ich wykonanie stanowiło dobrowolne zobowiązanie wykonawcy. Wbrew twierdzeniu Spółki § 3 umowy nie odnosi się do prac polegających na odtworzeniu nawierzchni, mowa w nim tylko o zajęciu pasa drogowego, ponadto obowiązek przywrócenia nawierzchni wynika z decyzji Zarządu Dróg. Okoliczność niezrealizowania całości prac wynikających z umowy z dnia 25.06.2001 r. nie wynika z czynności podejmowanych przez Stronę i jej kontrahenta, w szczególności nie stwierdzono wad w wykonanych pracach, co uzasadniałoby obniżenie wynagrodzenia, nie uruchomiono także procedury związanej z dochodzeniem kar umownych, ponadto nie przedstawiono protokołu odbioru robót w 2002 r. Powyższe świadczy o tym, iż całość prac została wykonana w 2001 r.

W skardze Strona powieliła zarzuty podnoszone na etapie postępowania odwoławczego, a więc naruszenie przepisów art. 120, art. 121, art. 180 i art. 187 Ordynacji podatkowej, dodatkowo wskazując, na bezzasadność twierdzeń organu odwoławczego dotyczących braku protokołu odbioru spornych robót. Świadczy to o nieznajomości dokumentów i istoty sprawy. Powyższe prace zostały bowiem odebrane dwoma protokołami z dnia 8.05.2002 r. i z dnia 18.06.2002 r. Z zapisów umowy wynika obowiązek wykonania umowy zgodnie z dokumentacją projektową, ta zaś w części kosztorysowej i opisowej zawiera sporne pracę.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Na wstępie wskazać należy, iż zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, póz 1269), stanowiąc w przepisie art. l ust. 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Uchylenie decyzji może nastąpić w sytuacji, gdy wydanie zaskarżonej decyzji nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt l a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153. późn. zm. 1270).

Działając w świetle powyżej przyznanych kompetencji stwierdzić należy, iż Skarga zasługuje na uwzględnienie, bowiem przy wydaniu zaskarżonej decyzji naruszone zostały przepisy prawa procesowego i to w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Istota sporu sprowadza się do oceny czy zasadne jest twierdzenie organów podatkowych odnoszące się do zakresu umowy z dnia 25.06.2001 r. oraz wykonania w 2001 r. całości prac wynikających z ww. porozumienia.

Otóż zdaniem Sądu podjęte przez organy podatkowe działania nie wyczerpują ustawowo nałożonego obowiązku wnikliwego zebrania i oceny całości zgromadzonych w sprawie dowodów.

Zgodnie z regułą postępowania zawartą w art. 187 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) organy podatkowe obowiązane są do zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Przepis ten zawiera dwie dyspozycje, których łączne spełnienie powoduje właściwe zastosowanie wskazanego przepisu i gwarancje prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy. Jest to obowiązek zebrania materiału dowodowego i jego wnikliwego rozpatrzenia, które winno być dokonywane w świetle reguły określonej w art. 191 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z jej brzmieniem organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Orzecznictwo sądów administracyjnych utrwaliło, pogląd, zgodnie, z którym przyjęta w art. 191 ordynacji podatkowej zasada swobodnej oceny dowodów zakłada, iż organ podatkowy nie jest krępowany przy ocenie dowodów kryteriami formalnymi, ma swobodnie oceniać wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję. By w ramach owej swobody nie zostały przekroczone granice dowolności, organ podatkowy przy ocenie zebranych w sprawie dowodów winien m.in. kierować się przy ich ocenie prawidłami logiki; zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego; traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych; oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla toczącej się sprawy; wszechstronności oceny.(por. Wyrok NSA z dnia 29.06.2000 r. sygn. akt I SA/Po 1342/99; LEX 43051).

Jak wynika z powyżej przywołanych norm ciężar dowodzenia obarcza organ podatkowy, który winien w sposób wyczerpujący zbadać wszystkie okoliczności faktyczne związane z określoną sprawą, w celu stworzenia jej rzeczywistego obrazu i uzyskania podstawy do trafnego zastosowania przepisów prawa. Jeśli strona postępowania przedstawi niepełny materiał dowodowy, organy te mają obowiązek z własnej inicjatywy go uzupełnić, aż do uzyskania pewności co do istnienia określonego stanu faktycznego i prawnego. Niedopełnienie obowiązku zgromadzenia pełnego materiału dowodowego, w sprawie - stanowi wadę postępowania wpływającą w sposób istotny na wynik sprawy i stanowi podstawę do uchylenia decyzji przez Naczelny Sąd Administracyjny."(por. Wyrok NSA z dnia 16.10.1996 I SA/Lu 2/96; niepubl.). W postępowaniu administracyjnym nie obowiązuje formalna teoria dowodowa, wg której daną okoliczność można udowodnić wyłącznie przy pomocy takiego, a nie innego środka dowodowego, ani też zasada, że rola organu orzekającego to rola biernego podmiotu oczekującego na dowody zaoferowane przez stronę.

Wręcz przeciwnie, rządząca postępowaniem administracyjnym zasada oficjalności (art. 7, 75 kpa) wymaga, by w toku postępowania organy administracji publicznej podejmowały wszelkie kroki niezbędne do wyjaśnienia i załatwienia sprawy i dopuszczały jako dowód wszystko, co może przyczynić się do jej wyjaśnienia, a nie jest sprzeczne z prawem, a więc by z urzędu przeprowadzały dowody służące ustaleniu stanu faktycznego sprawy.(por. wyrok NSA z dnia 29.11.2000 r. sygn. akt V SA 948/00; LEX nr 50114).

Istotne z punktu widzenia rozpatrywanej sprawy jest także wskazanie, iż wszechstronność oceny materiału dowodowego przez organy prowadzące postępowanie winna się odnosić do zbadania zarówno treści dokumentów księgowych jak i innych dowodów, zaś przy ocenie charakteru umów cywilnoprawnych należy zbadać nie tyle nazwę, ale przede wszystkim treść umowy, cel i zamiar stron. (por. Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26.02.2001 r. sygn. akt I S.A./Lu 171/2000; niepubl.).

Odnosząc powyższe rozważania do stanu faktycznego zaistniałego w niniejszej sprawie stwierdzić należy, iż organy podatkowe zarówno I jak i II instancji nie uwzględniły w toku prowadzonego postępowania przesłanek wskazanych w art. 122, art. 187 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej. W swoich rozważaniach w sposób jednostronny dokonały analizy zapisów umowy z dnia 25.06.2001 r. jak i protokołu odbioru robót z dnia 5.11.2001 r., pomijając wyjaśnienia Strony i dowody przedkładane na okoliczność zakresu łączącego strony porozumienia.

Nie jest bowiem pomiędzy stronami sporne, że w dniu 5.11.2001 r. Skarżąca nie dysponowała protokołami odbioru robót przywracających stan nawierzchni zniszczonej w wyniku robót telekomunikacyjnych. Nie jest także sporne, iż prace te zostały wykonane w 2002 r. Wątpliwości dotyczą tego, czy istotnie wchodziły one w zakres zawartej przez Skarżącą w dniu 25.06.2001 r. umowy.

Dokonując analizy jej zapisów, stwierdzić należy, iż wbrew stanowisku organów podatkowych, obowiązkiem wykonawcy było także doprowadzenie do pierwotnego stanu nawierzchni jezdni, chodników, zieleni i innych urządzeń terenowych, a także terenów prywatnych, zgodnie z wymaganiami ich właścicieli i dostarczenia komisji odbioru końcowego niezbędnych dokumentów potwierdzających odbiór tych robót przez właściciela terenu. Obowiązek ten zapisany został w § 4 ust. 5 umowy, niewątpliwe zatem ww. roboty wchodziły w jej zakres. Z treści § 3 ust. 5 ww. umowy wynika natomiast, iż wynagrodzenie wykonawcy (szczegółowo określone we wcześniejszych zapisach umowy) obejmuje również koszty towarzyszące wyszczególnionym w umowie pracom. Strony przykładowo wymieniły rodzaje takich kosztów, używając sformułowania, "w szczególności", którego wskazuje na otwarty katalogu przedmiotowy lub podmiotowy. Z tych zapisów można wyprowadzić wniosek odmienny niż uczyniły to organy podatkowe, że przedmiotowe prace wchodziły w zakres umowy i miały charakter odpłatny. Wniosek ten potwierdzają także dalsze dowody zebrane w toku postępowania, choćby zapisy zawarte w protokole z 5.11.2001 r. oraz fakt wykonania ww. robót w 2002 r. i przekazania protokołów końcowych podpisanych z właścicielami terenu kontrahentowi Skarżącej. Istotne w tym zakresie są także oświadczenia samych stron umowy, z których wynika, iż obowiązek wykonania spornych prac zawarły one w łączącym je porozumieniu i stanowił on jego integralną część.

W tym miejscu wskazać należy, iż przepisy podatkowe są konsekwencją pewnych zdarzeń gospodarczych i porozumień cywilnoprawnych, a zatem w celu prawidłowego zastosowania norm prawa podatkowego nierzadko konieczna jest ocena konkretnego zdarzenia na gruncie cywilnoprawnym. W analizowanym przypadku, wobec powzięcia wątpliwości dotyczących zawartej pomiędzy stronami umowy, organy podatkowe obowiązane były posłużyć się zasadami obowiązującymi na gruncie kodeksu cywilnego, w celu prawidłowego odczytania zawartego porozumienia i przypisania skutków podatkowych. Istotną wskazówką w tym zakresie jest przepis art. 65 k.c., zgodnie z którym oświadczenie woli należy tak tłumaczyć, jak tego wymagają ze względu na okoliczności, w których złożone zostało, zasady współżycia społecznego oraz ustalone zwyczaje. § 2 odnoszący się do porozumień stanowi, iż w umowach należy raczej badać, jaki był zgodny zamiar stron i cel umowy, aniżeli opierać się na jej dosłownym brzmieniu. Tak więc ocena zapisów umowy z dnia 25.06.2001 r. jak i protokołu odbioru robót dokonanego w dniu 5.11.2001 r. winna być dokonywana z uwzględnieniem ww. zasady.

Jak wynika z akt, zarówno Skarżąca jak i jej kontrahent (oświadczenia z dnia 1.09.2003 r.) wskazywali, iż sporne prace wchodziły w zakres porozumienia z dnia 25.06.2001 r. i były wliczone w koszt jej realizacji.

Pominiecie tych dowodów i dokonana ocena zapisów umowy narusza, w ocenie Sądu, wskazane powyżej zapisy i prowadzić musi do uchylenia zaskarżonej decyzji jak i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji.

Za bezzasadne uznać należy zawarte w decyzji stwierdzenia, mające potwierdzić przyjęte przez organy podatkowe stanowisko, iż brak podstaw do obniżenia ceny, bowiem zapisy umowy wyraźnie wskazały takie przypadki i żaden z nich w rozpatrywanej sprawie nie zaistniał. W zakresie kontraktów obowiązuje zasada swobodnego kształtowania wzajemnych praw i obowiązków, a zatem jeżeli strony porozumienia odstąpiły od zapisów umowy i wynika to z innych dokumentów, należy przyjąć za podstawę ustaleń zdarzenia rzeczywiste. Twierdzenie, że nie miały one miejsca, bowiem zapisy umowy ich nie przewidywały nie znajduje uzasadnienia w treści nałożonego na organy podatkowe obowiązku podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Tym samym bez wpływu na ocenę stanu faktycznego pozostaje fakt, iż nie odwołano się do kar umownych. Nie ma bowiem takiego obowiązku, nawet jeśli zapisy umowy prawo takie przewidują, strony kontraktu mogą ale nie muszą z tego prawa skorzystać. Bezczynność w tym względzie nie może przesądzać o tym czy w istocie zaistniały podstawy do skorzystania z nich.

Odnosząc się do stwierdzenia zawartego w decyzji, iż zapisy protokołu odbioru robót z dnia 5.11.2001 r. potwierdzają wykonanie całości prac, należy przyznać rację Skarżącej, iż organ podatkowy myli kompletność i zdatność do użytku inwestycji z zakresem robót wynikających z samej umowy. Z treści tegoż protokołu wynika bowiem, iż zadanie polegające na budowie sieci miejscowej zostało wykonane i jest ona zdatna do użytku, natomiast część objętych umową prac (mających, jak wynika z umowy, charakter prac towarzyszących) nie została jeszcze zrealizowana. W związku z powyższym za dowolne należy uznać ustalenia organów podatkowych stwierdzające, iż sporne prace nie wchodziły w zakres umowy z dnia 25.06.2001 r.

Wyrazem woli stron, co do charakteru spornych prac jest także fakt wystawienia faktury, korygującej, co miało miejsce w dniu 19.11.2001 r., pomniejszającej cenę za wykonanie ww. robót. Znamienne jest także to, iż w 2002 r. prace te zostały wykonane i faktu tego, co wynika z akt sprawy, organy podatkowe nie kwestionują, a potwierdzeniem ich realizacji są protokoły odbioru robót z dnia 8.05.2002 r. i 11.06.2002 r., które, zgodnie z porozumieniem zostały przekazane kontrahentowi w dniu 21.06.2002 r. ([...]). Jednocześnie za bezzasadny uznać należy zarzut zawarty w zaskarżonej decyzji, iż Skarżąca nie przedstawiła ostatecznego protokołu odbioru robót, z charakteru ww. prac i zawartego porozumienia wynikało bowiem, iż ich realizacja zostanie udokumentowana protokołami odbioru robót podpisanymi przez Skarżącą oraz właścicieli (zarządców) terenów, na których prace te były realizowane. Tym samym nie ma podstaw do sporządzania dodatkowego protokołu pomiędzy Skarżącą a jej kontrahentem, który ostatecznie, jak wynika z umowy pokrywa koszt ww. prac.

Twierdzenie, iż sporne prace miały charakter nieodpłatny nie odpowiada także realiom rynku, sprzeczne z zasadami ekonomiki jest bowiem przyjęcie, iż wykonawca podejmuje się realizacji jakichś prac bez wynagrodzenia bądź innego ekwiwalentu.

W tych okolicznościach uznając, że zaskarżona decyzja i poprzedzające ją rozstrzygnięcie zostały wydane z naruszeniem art. 122, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej, Sąd działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit c oraz art. 152 ustawy z dnia 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ), orzekł jak w sentencji.

Orzeczenie o kosztach uzasadnia art. 200 powołanej wyżej ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.