Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 696/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2015-12-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek od czynności cywilnoprawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 2 pkt 1 lit. g
journal: Dz.U. 2010 nr 101 poz 649
law: Ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Fita Sędziowie WSA Krystyna Czajecka-Szpringer (sprawozdawca), WSA Andrzej Niezgoda Protokolant Referent Ewelina Piskorek po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 grudnia 2015 r. sprawy ze skargi A. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] maja 2015 r. nr [...] w przedmiocie nadpłaty I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz A. W. kwotę [...]zł ([...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania A. W. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] odmawiającej stwierdzenia oraz zwrotu nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych, utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia [...] odmówił podatnikowi stwierdzenia oraz zwrotu nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych od zawartej w dniu [...] grudnia 2014 r. umowy sprzedaży lokalu mieszkalnego, w kwocie 2.670 zł, o której zwrot podatnik wnioskował. Organ pierwszej instancji stwierdził, że podstawę prawną do zbycia lokalu mieszkalnego przez Nadleśnictwo J. i jego nabycia przez podatnika stanowił przepis art. 40a ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach, a nie przepisy ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami. Zatem przedmiotowa umowa sprzedaży nie podlegała wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych w oparciu o art. 2 pkt 1 lit. g ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych. Pobrany przez płatnika podatek od czynności cywilnoprawnych, w kwocie 2.662 zł obliczony wg stawki 2 % od wartości przedmiotu umowy, został zdaniem organu pobrany w prawidłowej wysokości dlatego brak jest podstaw do stwierdzenia nadpłaty i jej zwrotu. Ponadto, organ nadmienił, że wnioskowana przez podatnika kwota nadpłaty była o 8 zł wyższa od kwoty podatku pobranego przez płatnika.

W wyniku rozpoznania odwołania strony od powyższej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej nadmienił, że w dniu [...] stycznia 2015 r. do Urzędu Skarbowego wpłynął wniosek podatnika o stwierdzenie i zwrot nadpłaty podatku od czynności cywilnoprawnych, w kwocie 2.670 zł. W uzasadnieniu wniosku wskazano, iż na mocy aktu notarialnego została zawarta m.in. umowa sprzedaży, w wyniku której Skarb Państwa - Nadleśnictwo J., przeniósł na podatnika prawo własności lokalu mieszkalnego wraz z przynależnymi prawami. Wartość przedmiotu umowy została określona przez rzeczoznawcę majątkowego na kwotę 133.100 zł, od której notariusz jako płatnik obliczył i pobrał podatek od czynności cywilnoprawnych, wg stawki 2 %, w kwocie 2.662 zł, co podatnik uznał za bezzasadne. Zdaniem strony powyższa sprzedaż, która nastąpiła na podstawie art. 40a ustawy o lasach jest wyłączona z opodatkowania na podstawie art. 2 pkt 1 lit. g ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Przepis ten wyłącza bowiem z opodatkowania czynności cywilnoprawne w sprawach podlegających przepisom o gospodarce nieruchomościami, zawartych nie tylko w ustawie o gospodarce nieruchomościami, lecz również innych ustawach regulujących tę tematykę, w tym w ustawie o lasach.

Natomiast zdaniem organu podatkowego w niniejszej sprawie zasadnym było odmówienie stwierdzenia oraz zwrotu nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych od zawartej w rozpoznawanej sprawie umowy sprzedaży lokalu mieszkalnego.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej Naczelnik Urzędu Skarbowego dokonał prawidłowej subsumpcji przepisów prawnych do ustalonego stanu faktycznego i treść rozstrzygnięcia zawarta w decyzji jest zgodna z przepisami prawa podatkowego mającymi zastosowanie w sprawie. Organ odwoławczy przytoczył przepisy mające jego zdaniem zastosowanie w niniejszej sprawie tj. art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (u.p.c.c.), art. 2 pkt 1 lit. g u.p.c.c., art. 3 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 4 pkt 1 u.p.c.c., art. 5 ust. 1 u.p.c.c, art. 10 ust. 1 u.p.c.c. oraz art. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami (u.g.n.).

Organ odwoławczy nie podzielił stanowiska strony, że zwolnienie wynikające z art. 2 pkt 1 lit. g u.p.c.c. odnosi się również do norm prawnych zawartych w innych ustawach regulujących zagadnienia dotyczące gospodarki nieruchomościami – w tym ustawie o lasach.

Zdaniem organu odwoławczego błędne jest założenie, że wszystkie czynności dokonane na podstawie aktów prawnych - zarówno trzynastu wymienionych przykładowo w ww. art. 2 u.g.n, jak również innych niewymienionych w art. 2 u.g.n, należy traktować jako kwalifikujące do zwolnienia wynikającego z art. 2 pkt 1 lit. g u.p.c.c. tylko z tej przyczyny, że dotyczą gospodarowania nieruchomościami.

Według organu interpretując art. 2 pkt 1 lit. g u.p.c.c. należy stwierdzić, że zastosowanie określonego w nim wyłączenia powinno wiązać się z wykazaniem, iż źródłem powstania danej czynności, będzie konkretny przepis ustawy o gospodarce nieruchomościami. W związku z powyższym transakcja przeniesienia na stronę prawa własności nieruchomości powinna zostać zawarta w trybie przewidzianym w ustawie o gospodarce nieruchomościami.

Organ stwierdził, że w przedmiotowej sprawie nabycie lokalu mieszkalnego wraz ze związanymi z nim prawami nastąpiło na podstawie umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego w trybie art. 40a ustawy o lasach. Organ odwoławczy podkreślił, iż nie zaprzecza, że ustawa o gospodarce nieruchomościami, jak i akty prawne wymienione w art. 2 u.g.n. tworzą zespół przepisów o gospodarce nieruchomościami, pozostających ze sobą we wzajemnej korelacji. Jednakże z powyższej korelacji strona błędnie wywodzi prawo do zwolnienia na podstawie art. 2 pkt 1 lit. g u.p.c.c. w związku z art. 2 u.g.n.

Zdaniem organu odwoławczego rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Skarbowego nie koliduje również z przepisem art. 2 u.g.n, który mówi, że ustawa nie narusza innych ustaw w zakresie dotyczącym gospodarki nieruchomościami, a w szczególności m.in. ustawy o lasach. W opinii organu odwoławczego zwrot "nie narusza innych ustaw" zawarty w art. 2 u.g.n. oznacza, że obie wymienione powyżej ustawy stosuje się równolegle, przy czym pierwszeństwo mają przepisy ustawy o lasach, a w pozostałym nie uregulowanym w niej zakresie przepisy o gospodarce nieruchomościami. Oznacza to, że ustawa o gospodarce nieruchomościami ma charakter uzupełniający, w kwestiach, które nie zostały uregulowane w ustawie o lasach.

W skardze na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej podatnik wniósł o jej uchylenie wraz z poprzedzającym ją rozstrzygnięciem organu pierwszej instancji. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie art. 2 pkt 1 lit. g ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W uzasadnieniu skargi podniesiono, że stanowisko organu prowadzące do wniosku, iż umowa sprzedaży lokalu z dnia [...] grudnia 2014 r. nie podlega wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest błędne.

Zdaniem skarżącego odwołanie się przez ustawodawcę w art. 2 pkt 1 lit. g ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ogólnie do "przepisów o gospodarce nieruchomościami" powoduje, że należy wziąć pod uwagę wszystkie przepisy regulujące czynności cywilnoprawne w sprawach gospodarki nieruchomościami, bez względu na to, w jakich aktach prawnych się znajdują. Mimo, że podstawowym aktem prawnym zawierającym przepisy o gospodarowaniu nieruchomościami państwowymi lub samorządowymi jest ustawa o gospodarce nieruchomościami, to regulacja tej tematyki znajduje się także w wielu innych aktach prawnych, w tym w ustawie o lasach.

Na potwierdzenie swojego stanowiska w sprawie skarżący przytoczył orzeczenia sądów administracyjnych, z których wywiódł, że prawidłowo przeprowadzony proces wykładni przepisu art. 2 pkt 1 lit. g ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, przy uwzględnieniu wzajemnej relacji pomiędzy przepisami ustawy o gospodarce nieruchomościami, a innymi ustawami regulującymi szczególne zasady gospodarowania nieruchomościami, prowadzi do wniosku, iż przedmiotowa umowa sprzedaży zawarta w trybie art. 40a ustawy o lasach (...) jest konsekwencją wzajemnej korelacji unormowań dwóch aktów prawnych, mieszczących się dla celów podatku od czynności cywilnoprawnych w ustawowym pojęciu "przepisy o gospodarce nieruchomościami". W związku z powyższym, na mocy art. 2 pkt 2 lit. g ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych przedmiotowa umowa sprzedaży nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Według skarżącego nie powinno budzić wątpliwości, iż pojęcie "przepisów o gospodarce nieruchomościami", którym posłużył się ustawodawca, jest pojęciem szerszym niż ustawa o gospodarce nieruchomościami. Założenie organu pierwszej instancji, na którym oparta została zaskarżona decyzja, jest tym samym błędne. Przedmiotowa umowa sprzedaży z dnia [...] grudnia 2014 r. zawarta ze skarżącym jest czynnością cywilnoprawną zawartą na podstawie przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami, a zatem nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga zasługiwała na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 2 pkt 1 lit. g ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r., Nr 101, poz. 649 ze zm. w skrócie u.p.c.c., nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne w sprawach podlegających przepisom o gospodarce nieruchomościami lub przepisom o autostradach płatnych.

W rozpoznawanej sprawie przedmiotem sporu jest zagadnienie wyłączenia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 1 lit. g u.p.c.c. sprzedaży nieruchomości, należącej do Skarbu Państwa-Lasów Państwowych Nadleśnictwa J.

Powyższe zagadnienie było już przedmiotem orzekania przez sądy administracyjne dlatego zasadnym jest odniesienie się do poglądów przez nie zaprezentowanych. Sąd zwraca uwagę w szczególności na argumentację zawartą w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 lutego 2015 r., sygn. akt II FSK 2742/14, na który powołuje się także skarżący.

W powyższym orzeczeniu wskazano, iż użyte w art. 2 pkt 1 lit. g u.p.c.c. pojęcie "gospodarki nieruchomościami" pośrednio definiuje określający przedmiot regulacji ustawy art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, stanowiąc, że ustawa ta określa zasady gospodarowania nieruchomościami stanowiącymi własność Skarbu Państwa oraz własność jednostek samorządu terytorialnego. Zarazem w art. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami sprecyzowano, że ustawa ta nie narusza innych ustaw w zakresie dotyczącym gospodarki nieruchomościami, a w szczególności ustawy o lasach (art. 2 pkt 3 tej ustawy). Oznacza to, że gospodarka nieruchomościami, rozumiana jako gospodarowanie nieruchomościami stanowiącymi własność Skarbu Państwa oraz własność jednostek samorządu terytorialnego, została unormowana nie tylko w ustawie o gospodarce nieruchomościami, ale także w szeregu innych ustaw, w tym w ustawie o lasach. W konsekwencji zawarte w art. 2 pkt 1 lit. g u.p.c.c. określenie "przepisy o gospodarce nieruchomościami" nie może być zawężane tylko do przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami, ponieważ obejmuje on także przepisy o gospodarowaniu nieruchomościami stanowiącymi własność Skarbu Państwa oraz własność jednostek samorządu terytorialnego, zawarte w innych ustawach, w tym w ustawie o lasach.

Artykuł 40a ust. 2 ustawy o lasach stanowi, że ustalenie ceny nieruchomości przy sprzedaży, o której mowa w ust. 1 tego przepisu (a więc dokonywanej przez Lasy Państwowe sprzedaży nieprzydatnych im nieruchomości zabudowanych budynkami mieszkalnymi i samodzielnych lokali mieszkalnych oraz gruntów z budynkami mieszkalnymi w budowie) następuje na zasadach określonych w przepisach o gospodarce nieruchomościami. Przepisy określające sposób ustalania ceny nieruchomości zawiera natomiast art. 67 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Zatem art. 40a ust. 2 ustawy o lasach zawarty w innej ustawie, niż ustawa o gospodarce nieruchomościami, jest również przepisem dotyczącym gospodarki nieruchomościami, skoro stanowi materialnoprawną podstawę sprzedaży nieruchomości będących własnością Skarbu Państwa oraz ustalenia ceny sprzedaży wraz ze wskazanym w odesłaniu przepisem ustawy o gospodarce nieruchomościami - i jest przepisem o gospodarce nieruchomościami w rozumieniu art. 2 pkt 1 lit. g u.p.c.c.

Słuszne jest zatem stanowisko zgodnie, z którym ustawodawca w art. 2 pkt 1 lit. g u.p.c.c. wyłączył z opodatkowania czynności cywilnoprawne w sprawach podlegających przepisom o gospodarce nieruchomościami, co oznacza, że należy wziąć pod uwagę wszystkie przepisy regulujące czynności cywilnoprawne w sprawach gospodarki nieruchomościami, bez względu na to, w jakich aktach prawnych się znajdują.

Jak wynika z art. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, ustawa ta nie narusza innych ustaw w zakresie dotyczącym gospodarki nieruchomościami, a w szczególności m.in. ustawy o lasach. Mimo, że podstawowym aktem prawnym zawierającym przepisy o gospodarowaniu nieruchomościami państwowymi lub samorządowymi jest ustawa o gospodarce nieruchomościami, to regulacja tej tematyki znajduje się także w wielu innych aktach prawnych, w tym w ustawie o lasach.

Biorąc pod uwagę powyższe zauważyć należy, iż w niniejszej sprawie czynność cywilnoprawna, jaką jest umowa sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz ze związanymi z nim prawami, zawarta została w trybie art. 40a ustawy o lasach, tj. na podstawie przepisu z zakresu przepisów regulujących gospodarkę nieruchomościami Skarbu Państwa. Wobec tego w sprawie niniejszej znajdzie zastosowanie wyłączenie z opodatkowania na podstawie art. 2 pkt 1 lit. g u.p.c.c.

Tym samym przyjąć wypada, iż pobrany przez płatnika podatek w kwocie 2.662 zł stanowi nadpłatę.

W tym stanie sprawy Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., w skrócie p.p.s.a.), uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a.