Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 646/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2017-09-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 240 par. 1 pkt 5
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Halina Adamczewska - Wasilewicz Sędziowie: sędzia WSA Teresa Liwacz sędzia WSA Urszula Wiśniewska (spr.) Protokolant: starszy sekretarz sądowy Anna Krenz-Winiecka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 września 2017 r. sprawy ze skargi D. Sp. z o.o. w T. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej oddala skargę


UZASADNIENIE

Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w T. decyzją z dnia [...] grudnia 2012 r. określił Spółce zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2009 w wysokości [...] zł oraz odsetki za zwłokę w wysokości [...] zł z tytułu nie uiszczonych w terminach płatności zaliczek na ten podatek za luty, czerwiec, sierpień, wrzesień i październik 2009r.

Dyrektor Izby Skarbowej w B., rozpoznając sprawę na skutek odwołania decyzją z dnia [...] maja 2013 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] maja 2013 r. została poddana kontroli sądowej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny

w Bydgoszczy, który wyrokiem z dnia 11 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Bd 88/14 oddalił skargę Spółki. Wyrok ten z dniem 27 kwietnia 2016 r. stał się prawomocny, bowiem Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem o sygn. akt II FSK 2818/14 oddalił skargę kasacyjną złożoną przez Spółkę.

Pismem z dnia [...] września 2015 r. uzupełnionym pismami z dnia [...] września 2015 r. oraz [...] października 2016 r. Spółka wystąpiła do Dyrektora Izby Skarbowej

w B. z wnioskiem o wznowienie postępowania podatkowego dotyczącego podatku dochodowego od osób prawnych za 2009 r., zakończonego decyzją tego organu z dnia [...] maja 2013 r. z uwagi na wystąpienie przesłanki o której mowa

w art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa

(t.j. Dz. U. z 2017r., poz. 201 ze zm.), dalej O.p. Do wniosku załączono kserokopie dokumentów, tj. notarialnie poświadczone oświadczenie P. G. z dnia

[...] stycznia 2016 r. oraz postanowienie z dnia 29 grudnia 2014 r. wydane przez Prokuraturę Toruń Centrum-Zachód w Toruniu pod sygn. akt Ds. 200/14 o umorzeniu dochodzenia w sprawie poświadczenia nieprawdy w fakturze VAT nr [...]. Ponadto w złożonym wniosku oraz w piśmie z dnia [...] grudnia 2016 r. Spółka wniosła

o włączenie do akt sprawy w toku wznowionego postępowania, następujących dowodów:

* akt kontroli podatkowej nr [...] prowadzonej przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w T. wobec T. T., a w szczególności protokołu

z kontroli, załącznika nr [...] do protokołu, pisma [...] z dnia [...] maja 2011 r., pisma T. T. z dnia [...] maja 2011 r. i z dnia [...] maja 2011 r.;

* akt postępowania podatkowego zakończonego decyzją podatkową Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] lutego 2014 r. wobec kontrahenta wnioskodawcy T. T.;

CIT-8 za 2004 r. "D. " Spółka z o.o.;

akt sprawy Prokuratury Rejonowej Toruń Centrum - Zachód sygn. akt 5 Ds. 28/15;

* faktury korygującej z dnia [...] grudnia 2014 r. nr [...] do faktury VAT nr [...]

z dnia [...] października 2009 r.;

* przesłuchanie T. T. na okoliczność transakcji z faktury VAT nr [...] z dnia [...] października 2009 r. wystawionej przez Spółkę;

* wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 14 października 2015 r. sygn. akt I SA/Bd 661/15 w którym dokonano oceny transakcji z faktury VAT nr [...] z dnia [...].10.2009 r. pomiędzy D. Spółka z o.o. oraz T. T.;

na okoliczność, iż wyszły na jaw nowe okoliczności nieznane organowi podatkowemu

w dacie wydania ostatecznej decyzji oraz braku ustalenia stanu faktycznego w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2009 r.

Dyrektor Izby Skarbowej w B. postanowieniem z dnia [...] grudnia 2016r. odmówił przeprowadzenia wnioskowanych przez Spółkę dowodów.

Postępowanie z wniosku Spółki zostało wznowione postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] października 2015 r. w zakresie dotyczącym przesłanki wznowienia, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p.

Wobec toczącego się postępowania sądowoadministracyjnego Dyrektor Izby Skarbowej w B. postanowieniem z dnia [...] października 2015 r. zawiesił postępowanie w przedmiotowej sprawie.

W związku z otrzymaniem w dniu [...] października 2016 r. prawomocnego wyroku WSA z dnia [...] marca 2014 r., sygn. akt I SA/Bd 88/14, postanowieniem z dnia

[...] października 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. podjął z urzędu postępowanie zawieszone postanowieniem z dnia [...] października 2015 r. Włączył również do akt w postępowaniu wznowieniowym pismo Spółki z dnia [...] września 2015r. wraz z załącznikiem, tj. oświadczeniem P. G. z dnia [...] stycznia 2016 r. oraz pismo Spółki z dnia [...] października 2016 r. wraz z załącznikiem, tj. postanowieniem Prokuratury Rejonowej Toruń Centrum-Zachód w Toruniu z dnia

29 grudnia 2014 r. sygn. akt 5 Ds. 200/14 o umorzeniu dochodzenia w sprawie poświadczenia nieprawdy w fakturze VAT z dnia [...] października 2009 r. nr [...].

Następnie, Dyrektor Izby Skarbowej w B., działając jako organ podatkowy pierwszej instancji, decyzją z dnia [...] grudnia 2016 r. wydaną na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 w związku z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. odmówił uchylenia decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] maja 2013 r.

W uzasadnieniu wskazał, że przywołany w piśmie z dnia [...] września 2015 r. dowód

w postaci oświadczenia P. G., nie może być uznany za istniejący w dniu [...] maja 2013 r., tj. w dniu wydania decyzji przez Dyrektora Izby Skarbowej

w B.. Z uwagi na datę jego złożenia - [...] stycznia 2016 r. nie wypełnia on bowiem przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Natomiast wynikająca z powyższego dowodu okoliczność wykonania prac montażowych oczyszczalni ścieków w L.

i G. , była już przedmiotem badania i oceny przez organy podatkowe, zatem okoliczność ta była znana organowi podatkowemu w dniu wydania decyzji. Wskazano ponadto, iż nowy dowód, który Spółka powołała, przy piśmie z dnia [...] października 2016 r., również nie spełnia warunków do wznowienia postępowania. Uznano, że

w przedmiotowej sprawie nie zaistniała przesłanka wznowienia postępowania określona w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, bowiem wskazany nowy dowód - postanowienie Prokuratury Rejonowej Toruń Centrum-Zachód - opatrzony datą

29 grudnia 2014 r. także nie istniał w momencie wydania decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B. nr [...] Natomiast wniosek wynikający

z uzasadnienia przedmiotowego postanowienia nie stanowi "nowej okoliczności", ponieważ kwestia fikcyjności faktury była badana w toku postępowania zwyczajnego

i organy poddały ją własnej ocenie. Dyrektor Izby Skarbowej w B., wskazał również, że w postępowaniu prowadzonym w trybie zwykłym organy nie kwestionowały faktu, iż prace na obiekcie w T. przy ul. [...] zostały wykonane,

a jedynie stwierdzono, iż nie wykonał ich wystawca faktury.

W odwołaniu od powyższej decyzji Spółka wniosła o jej uchylenie i umorzenie postępowania lub przeprowadzenie postępowania dowodowego w całości. Zaskarżonej decyzji zarzuciła brak bezstronności i wewnętrzną sprzeczność, skutkujące naruszeniem przepisu art. 240 § 1 pkt 5 w zw. z art. 245 § 1 pkt 2 O.p.

Rozpatrując wniesione przez Spółkę odwołanie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z dnia [...] marca 2017r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W ocenie organu odwoławczego istotą przesłanek określonych

w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. jest ujawnienie dowodów dotyczących faktów, istniejących

w dniu wydania decyzji ostatecznej oraz okoliczności nieznanych organowi w momencie wydawania decyzji. Dyrektor stwierdził, że zarówno dowód w postaci oświadczenia P. G. z dnia [...] stycznia 2016 r., jak również postanowienie Prokuratury Rejonowej Toruń Centrum - Zachód wraz z analizą i oceną zgromadzonych przez prokuraturę dowodów o umorzeniu dochodzenia w sprawie o sygn. Akt 5 Ds. 200/14 odnośnie spółki "D.", opatrzone datą [...] grudnia 2014 r., powstały po wydaniu decyzji przez Dyrektora Izby Skarbowej w B., nie można zatem dowodów tych uznać za istniejące w dacie jej wydania i za znane Dyrektorowi Izby Skarbowej

w B. w dniu [...] maja 2013 r.

Ponadto, zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej,

w decyzji z dnia [...] grudnia 2016 r. prawidłowo wskazano również Spółce, że wynikająca z dowodu w postaci oświadczenia P. G. okoliczność wykonania prac montażowych oczyszczalni ścieków w L. i G., była już przedmiotem badania i oceny przez organy podatkowe. Okoliczność ta, w ocenie organu odwoławczego, nie może być zatem uznana za nową w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p.

Dyrektor wyjaśnił również, że za okoliczności lub dowody w danej sprawie wskazane jako nowe, uznać można takie, które istniały w dacie orzekania

w postępowaniu zwykłym, ale organ orzekający dowodami tymi nie dysponował - nie były mu ujawnione. Nie uzasadnia wznowienia postępowania w sprawie powołanie faktów lub dowodów, które powstały po dniu wydania decyzji, nawet gdyby miały one istotny wpływ dla rozstrzygnięcia sprawy. Zatem i wniosek wynikający z uzasadnienia powołanego przez Spółkę postanowienia Prokuratury Rejonowej Toruń Centrum - Zachód nie stanowi "nowej okoliczności", gdyż informacja ta nie ma przymiotu "nowości" niezbędnego dla wzruszenia decyzji w trybie wznowienia postępowania. Okoliczność ta nie ma charakteru nowej, ponieważ kwestia fikcyjności faktury była badana w toku postępowania zwyczajnego i organy poddały ją własnej ocenie.

Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z treści powołanego postanowienia prokuratury wynika, iż dowody zgromadzone przez organy ścigania nie zawierają nowych okoliczności w sprawie. W postępowaniu prowadzonym w trybie zwykłym organy również nie kwestionowały faktu, iż prace na obiekcie

w T. przy ul. [...] zostały wykonane. Organ stwierdził jedynie, iż nie wykonał ich wystawca faktury. W związku z powyższym zarzuty Spółki w zakresie nieuwzględnienia wskazań Spółki odnośnie wyjścia na jaw nowych okoliczności istniejących w dacie wydania decyzji, mających istotne znaczenie w sprawie

i nieznanych organowi wydającemu decyzję, organ odwoławczy uznał za niezasadne.

Odnosząc się do przywołanego przez Spółkę wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 listopada 2013 r., sygn. akt II FSK 2145/12 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wyjaśnił, że wbrew twierdzeniu Spółki, w wyroku tym NSA stwierdził, że okoliczności wskazywane przez skarżącego, nie mogą być uznane za nowe okoliczności, czy też dowody w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p.

Ustosunkowując się do powołanych zarzutów dotyczących błędnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej

w B. zauważył, że w prowadzonym postępowaniu w trybie art. 243 § 2 O.p. analizie i ocenie podlegała ocena, czy w sprawie zaistniały przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 tej ustawy skutkujące uchyleniem decyzji ostatecznej. Przedmiotem takiego postępowania nie może być powtórne, merytoryczne rozpoznanie sprawy, gdyż

w sposób oczywisty naruszałoby to zasadę stałości decyzji.

W skardze do tut. Sądu Spółka wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie przepisów prawa podatkowego, tj. art. 122, art. 240 § 1 pkt 5 oraz art. 245 § 1 pkt 1 O.p.

W uzasadnieniu skarżąca podniosła, że zaskarżona decyzja została wydana

z naruszeniem art. 122 O.p., poprzez wydanie decyzji ostatecznej na podstawie nieprawdziwych ustaleń wynikających z fałszywych dowodów. Spółka przyznała, że oświadczenie P. G. powstało po wydaniu decyzji ostatecznej, jednocześnie uznając, że dowód ten ujawnia fakty istniejące w dniu wydania decyzji ostatecznej. W ocenie Spółki, organ podatkowy zrównał dowód z okolicznościami faktycznymi, niezasadnie przyjmując, że z dowodu nie mającego cech nowości nie mogą wynikać okoliczności faktyczne istniejące w dniu wydania decyzji mające cechę nowości. Zdaniem skarżącej, organy podatkowe pomimo jej wniosków nie przeprowadziły dowodu z przesłuchania P. G. i pomimo kontaktowania się z nim telefonicznie dokonały nieprawdziwych ustaleń dotyczących braku wykonania przez niego robót. Natomiast P. G. poświadczył notarialnie wykonanie robót montażowych oczyszczalni ścieków w L. i G. na podstawie faktury z dnia [...] lutego 2009 r. nr [...]. Spółka stwierdziła, że nieuwzględnienie w materiale dowodowym, będącym podstawą wydania decyzji ostatecznej, okoliczności i faktów istniejących w momencie wydania decyzji, całkowicie podważa podstawę wydanych decyzji obu instancji.

Skarżąca zauważyła, że podnosiła w swoim wniosku (również w odwołaniu), iż

w sprawie wyszły na jaw nie nowe dowody, lecz nowe okoliczności istniejące w dacie wydania decyzji, mające istotne znaczenie w sprawie, nieznane organowi wydającemu decyzję, będące przesłanką do wznowienia postępowania i uchylenia decyzji.

Ponownie, jak w odwołaniu, przywołując wyrok NSA z dnia 14 listopada 2013 r., sygn. akt II FSK 2145/12, w odniesieniu do pojęcia "nowych okoliczności faktycznych", oraz definicję "okoliczności" ze Słownika Języka Polskiego, podniosła, że nowe okoliczności, które zaszły w rzeczywistości, dotyczące faktycznego wykonania robót przez P. G. oraz przez spółkę D., spełniają łącznie następujące cechy: są nowe, istniały w dniu wydania decyzji, są istotne dla sprawy oraz nie były znane organowi, który wydał decyzję. W opinii Spółki, z przytoczonego stanowiska Naczelnego Sądu Administracyjnego jednoznacznie wynika, że przed wydaniem zaskarżonej decyzji nie ujawniono okoliczności faktycznej, że roboty budowlane zostały wykonane przez P. G. i spółkę D., a przedstawione dowody to potwierdziły. Spółka wskazała ponadto, że nowe dowody zaprzeczyły dotychczasowym fikcyjnym ustaleniom, co oznacza, że okoliczności te stały się "nowe" w rozumieniu powołanego przepisu art. 240 § 1 pkt 5 O.p.

Skarżąca podniosła również, że niedopuszczalnym jest odmowa włączenia do akt wznowionego postępowania podatkowego, bez podania podstawy prawnej, wnioskowanych wcześniej dowodów, mających istotne znaczenie w sprawie.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1066 ze zm.) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia

30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi

(Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 - dalej jako: "p.p.s.a."), sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, stosując środki przewidziane w ustawie i w granicach zakreślonych w art. 134 § 1 p.p.s.a.

Na początku rozważań pokreślenia wymaga, że prawidłowość wydania decyzji

z zachowaniem przepisów postępowania determinuje prawidłowość wydanego rozstrzygnięcia w zakresie materialnoprawnym. Tylko wydanie decyzji bez istotnego naruszenia przepisów postępowania umożliwia bowiem wydanie decyzji zgodnej także z prawem materialnym. Decyzja jest więc wadliwa, jeśli została wydana z istotnym naruszeniem norm prawa procesowego lub jeśli narusza prawo materialne.

W rozpoznawanej sprawie spór dotyczy kwestii, czy zaistniały przewidziane prawem podstawy wznowienia postępowania administracyjnego oraz uchylenia decyzji ostatecznej w przedmiocie określenia skarżącej zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2009r.

Zgodnie z art. 128 O.p., decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, są ostateczne. Uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w niniejszej ustawie oraz w ustawach podatkowych. Ustawa Ordynacja podatkowa, w drodze wyjątku od sformułowanej w art. 128 zasady trwałości decyzji administracyjnej, dopuszcza możliwość weryfikowania przez organy podatkowe wydanych przez nie decyzji. Chodzi tutaj o zmianę lub uchylenie decyzji ostatecznej

w wyniku wznowienia postępowania (art. 240-246), a także o stwierdzenie nieważności (art. 247-252) wskutek wystąpienia kwalifikowanych wad decyzji ostatecznej. W drodze wyjątku może także dojść do uchylenia lub zmiany decyzji prawidłowych lub dotkniętych wadami niekwalifikowanymi (art. 253-256).

Instytucja wznowienia postępowania ma na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia rozstrzygnięcia sprawy zakończonej ostateczną decyzją podatkową, jeżeli postępowanie podatkowe przed organami podatkowymi było dotknięte wadami procesowymi, wyliczonymi wyczerpująco w art. 240 § 1 O.p. Należy przy tym podkreślić, że wznowienie postępowania jest instytucją procesową, która umożliwia weryfikację ostatecznych decyzji podatkowych z powodu wad postępowania, a nie samej decyzji (vide: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16.10.1998 r., sygn. akt II SA 1241/98, LEX nr 41894). Niedopuszczalne jest wykorzystanie postępowania wznowieniowego do pełnej merytorycznej kontroli decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu zwykłym, gdyż nie jest to kontynuacja postępowania zwykłego - toczy się ono tylko w zakresie oceny czy zachodzą przesłanki określone w art. 240 § 1 O.p. (vide: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19.01.2010 r., sygn. akt I FSK 1848/08, LEX nr 558849). Podstawowym celem takiego postępowania nie jest więc orzekanie o obowiązkach

i prawach strony, wynikających z podatkowego prawa materialnego, lecz zbadanie orzeczenia wydanego w postępowaniu zwykłym pod kątem zaistnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 O.p. Inne rozumienie celu tego postępowania stanowiłoby naruszenie zasady stałości decyzji podatkowej wyrażonej w art. 128 O.p. (vide: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22.11.2013 r., sygn. akt II FSK 1569/13, LEX nr 1616406).

Według Skarżącej w sprawie zaistniały przesłanki do wznowienia postępowania

i uchylenia decyzji ostatecznej z przyczyn wskazanych w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., tj.

z powodu wyjścia na jaw istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejące w dniu wydania decyzji nieznanych organowi, który wydał decyzję. Wnosząc o wznowienie postępowania zakończonego ostateczną decyzją

z dnia [...] maja 2013r. Skarżąca wskazała na następujące dowody:

* akt kontroli podatkowej nr [...] prowadzonej przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w T. wobec T. T., a w szczególności protokoł

z kontroli, załącznika nr [...] do protokołu, pisma [...] z dnia [...] maja 2011 r., pisma T. T. z dnia [...] maja 2011 r. i z dnia [...] maja 2011 r.;

* akt postępowania podatkowego zakończonego decyzją podatkową Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] lutego 2014 r. nr [...] wobec kontrahenta wnioskodawcy T. T.;

CIT-8 za 2004 r. "D." Spółka z o.o.;

- notarialnie poświadczone oświadczenie P. G. z dnia [...] stycznia 2016r.

- postanowienie z dnia 29 grudnia 2014 r. wydane przez Prokuraturę Toruń Centrum-Zachód w Toruniu pod sygn. akt Ds. 200/14 o umorzeniu dochodzenia w sprawie poświadczenia nieprawdy w fakturze VAT nr [...].

Sąd w pełni akceptuje stanowisko organów zgodnie z którym przesłanki przewidziane w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. nie zaistniały.

Zarówno w orzecznictwie jak i w literaturze przedmiotu wskazuje się, że o zaistnieniu przesłanki wznowienia postępowania, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., można mówić wówczas, gdy łącznie zostaną spełnione cztery przesłanki:

1) wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne lub dowody;

2) nowe okoliczności faktyczne lub dowody są istotne dla sprawy, tzn. mogą mieć wpływ na jej odmienne rozstrzygnięcie;

3) nowe okoliczności faktyczne lub dowody nie były znane organowi, który wydał decyzję;

4) nowe okoliczności faktyczne lub dowody istniały w dniu wydania decyzji.

Użyte w przywołanym przepisie sformułowanie "wyjdą na jaw" oznacza, że istotny jest moment ujawnienia danego dowodu lub okoliczności faktycznej, a więc chwila udostępnienia ich organowi. Łącznik "lub" wskazuje zaś na to, że wystąpienie co najmniej jednego z członów tej alternatywy stanowi samoistną i wystarczającą podstawę wznowienia postępowania. Przez "dowód" należy rozumieć środek dowodowy, a zatem środek, który umożliwia dowodzenie, czyli pozwala na przekonanie się o istnieniu oznaczonych faktów, a tym samym o prawdziwości twierdzeń o tych faktach. Natomiast "okolicznością faktyczną" nie może być proces myślowy, wnioskowanie, związek pomiędzy różnymi okolicznościami faktycznymi, czy też związek z przepisami prawa i jego wykładnią (vide: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego

z dnia 21.06.2004 r., sygn. akt FSK 170/04, LEX nr 143703). Błędna ocena okoliczności faktycznej nie jest tym samym, co brak wiedzy o tej okoliczności. Są to dwie różne sytuacje i tylko druga z nich stanowi przesłankę wznowienia postępowania podatkowego na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 O.p.

Generalnie uznaje się, że nowymi faktami lub dowodami będą takie, które nie zostały uwzględnione przez organ podatkowy jako element podstawy faktycznej. Zarówno nowe fakty, jak i dowody stanowiące podstawę wznowienia postępowania muszą istnieć w chwili wydania decyzji ostatecznej, a ich "nowość" polega na tym, że dotychczas ani organ, ani strona nie zgłosiły ich ani nie ujawniły. Organ orzekający dowodami tymi zatem nie dysponował, gdyż nie były mu one ujawnione. Zostały mu one ujawnione dopiero po wydaniu decyzji. Przymiot "nowych" ma okoliczność czy dowód bez względu na możliwość powołania ich przez stronę w poprzednim postępowaniu (por. B. Gruszczyński [w:] S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa, Komentarz, LexisNexis, Warszawa 2005, str. 609). Przy czym, jeżeli dany dowód nie istniał w dniu wydania decyzji, gdyż został sporządzony w okresie późniejszym, to jednak wynikająca z tego dowodu okoliczność mogła istnieć we wspomnianym dniu i może uzasadniać wznowienie postępowania. Jednakże "nową okolicznością" nie jest np. nowa ocena znanych wcześniej okoliczności i dowodów. Ujawnienie nowych okoliczności faktycznych nie oznacza sytuacji, w której takie okoliczności faktyczne są wyprowadzane z odmiennej oceny dowodów znanych organowi wydającemu decyzję pierwotną (vide: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16.07.2015 r., sygn. akt II FSK 3684/14, LEX nr 1783694).

Z kolei przez nowy dowód lub nową okoliczność, które są "istotne dla sprawy" należy rozumieć taki dowód czy taką okoliczność, które mogły mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie sprawy, co oznacza, że w sprawie zapadłaby decyzja co do swej istoty odmienna od rozstrzygnięcia dotychczasowego.

Wszystkie z wymienionych powyżej przesłanek omawianej podstawy wznowienia powinny być wszechstronnie rozważone w decyzji zapadłej w postępowaniu po wznowieniu postępowania podatkowego. Dopiero otwarcie fazy postępowania określanej jako postępowanie wznowione umożliwia zbadanie, czy zachodzą podstawy wznowienia postępowania podatkowego, a w przypadku stwierdzenia, że tak jest, rozstrzygnięcia na nowo istoty sprawy. Takie cele i przedmiot postępowania wznowionego postępowania wyznacza jednoznacznie przepis art. 243 § 2 O.p.

Zdaniem Sądu, analizując w ramach badania podstawy wznowienia z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. powołane przez Skarżącą dowody i okoliczności, organ odwoławczy spełnił wymogi stawiane mu wyżej wskazanymi przepisami i prawidłowo uznał, iż warunki wymienione w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. nie zostały spełnione.

W okolicznościach rozpoznawanej sprawy niewątpliwe jest, że powołane przez stronę we wniosku z dnia [...] września 2015r. dokumenty (akta kontroli podatkowej, akta postępowania podatkowego , CIT 8) nie były dowodami nowymi nieznanymi organowi w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Jak wynika bowiem z uzasadnienia postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 2016r. w przedmiocie odmowy przeprowadzenia wnioskowanych dowodów wskazane przez Spółkę dowody

z postępowania prowadzonego wobec kontrahenta strony – T. T. znane były organowi podatkowemu i zostały na etapie pierwotnego postępowania podatkowego ocenione ( 133-135 akt adminin.).

Natomiast dowody przedłożone przez Skarżącą przy pismach z dnia [...] września 2015r. (kserokopia notarialnie poświadczonego oświadczenia P. G.

z dnia [...] stycznia 2016r.) oraz z dnia [...] października 2016r. (postanowienie

o umorzeniu dochodzenia z dnia [...] grudnia 2014r.) powstały po dniu wydania decyzji, której dotyczy żądanie strony tj. po dniu [...] maja 2013r. Ponadto , jak słusznie wskazał organ w zaskarżonej decyzji, okoliczności, na które wskazują te dowody, nie można uznać za nowe i istotne dla niniejszej sprawy okoliczności faktyczne. Czym innym bowiem jest wyciągnięcie wniosków i ocena okoliczności faktycznych dla rozstrzygnięcia sprawy, a czym innym wiedza o faktach. Ujawnienie nowych okoliczności faktycznych nie oznacza sytuacji, w której takie okoliczności faktyczne są wyprowadzane z odmiennej oceny dowodów znanych organowi wydającemu decyzję pierwotną. W niniejszej sprawie, jak zasadnie wyjaśnił organ odwoławczy, okoliczności wykonania prac montażowych oczyszczalni ścieków w L. i G. oraz fikcyjności faktury wystawionej przez spółkę D. były przedmiotem badania w toku postępowania zwyczajnego i organy poddały je własnej ocenie w oparciu o zebrany materiał dowodowy.

W ocenie Sądu, argumentacja i dowód przedstawione przez Skarżącą w toku postępowania o wznowienie zmierzają w istocie do powtórnego przeprowadzenia postępowania, które zakończone już zostało wydaniem kwestionowanej decyzji ostatecznej. Tymczasem temu celowi służy postępowanie zwykłe, instancyjne, odwoławcze. Podkreślić w tym miejscu należy, że kompletność i prawidłowość tego postępowania poddana została ocenie sądów administracyjnych , które oddaliły skargi strony. Tym samym uznanie, że przedstawione przez Skarżącą dowody potwierdzają istnienie nowych okoliczności faktycznych w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p. naruszałoby w istocie zasadę dwuinstancyjności i zasadę trwałości decyzji,

i doprowadziło do kolejnego rozpatrzenia przedmiotowej sprawy administracyjnej.

Przypomnieć w związku z tym należy, że instytucja wznowienia postępowania nie jest bytem alternatywnym dla zwykłych środków zaskarżenia przysługujących podatnikowi. Jako tryb nadzwyczajny może być stosowana wyłącznie w sytuacji wystąpienia jednej z wad postępowania wymienionych w art. 240 § 1 O.p. Przesłanki wznowienia postępowania, jako wyjątek od zasady trwałości decyzji podatkowych, powinny być interpretowane ściśle, tj. w taki sposób, który uniemożliwi uczynienie z tej instytucji kolejnego etapu instancyjnego postępowania podatkowego. Wznowienie postępowania jest wyjątkowym środkiem weryfikacji decyzji, w którym organ administracji obowiązany jest rozpatrywać sprawę jedynie w granicach określonych treścią art. 240 O.p. Organ nie dokonuje ponownie ustalenia stanu faktycznego, nie przeprowadza postępowania dowodowego, nie bada też czy nie zachodzą przesłanki wzruszenia decyzji administracyjnych przewidziane dla innych trybów np. stwierdzenia nieważności decyzji, lecz obowiązkiem organu jest jedynie dokonanie oceny, czy zachodzi jedna z przesłanek wskazanych w art. 240 § 1 O.p.

W kwestii odmowy przeprowadzenia wnioskowanych przez stronę dowodów organ wypowiedział się w postanowieniu z dnia [...] grudnia 2016r. (k-135 akt admin.). Rozstrzygnięcie to wraz z przedstawioną argumentacją Sąd w pełni aprobuje.

Podsumowując, zaskarżona decyzja nie narusza prawa w taki sposób, który miałby czy mógłby mieć istotny wpływ na jej wynik, a tylko wówczas Sąd byłby zobowiązany do jej uchylenia. Ustalenie przez organ braku wystąpienia przesłanki wznowieniowej wskazanej we wniosku o wznowienie postępowania znajduje oparcie

w zgromadzonym materiale dowodowym, a tym samym skutkowało odmową uchylenia decyzji ostatecznej.

Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.