Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt III SA/Po 179/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2012-06-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 4, 72
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym
article: art. 121, 122, 181, 197, 191, 210
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Dnia 29 czerwca 2012 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Beata Sokołowska ( spr.) Sędziowie WSA Barbara Koś WSA Małgorzata Górecka Protokolant: st. sekr. sąd. Anna Piotrowska - Żyła po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 czerwca 2012 roku przy udziale sprawy ze skargi M M na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia .... roku nr w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku akcyzowego za miesiąc styczeń 2008 roku oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 24 marca 2011r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej, na podstawie przepisów art. 8 ust. 1 pkt 3, art. 11 ust. 2 pkt. 3 a, art. 24 ust. 1 pkt 1 lit. a, art. 31 ust. 1, ust. 2 ustawy z dnia 28 września 1991r. o kontroli skarbowej (Dz. U. 2004, Nr 8, poz. 65, z późn. zm.), art. 21 § 1 pkt 1, § 3 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2005, Nr 8, poz. 60, z późn. zm.), art. 2 pkt. 2 i pkt. 12, art. 4 ust. 1 pkt 1, ust. 3 i ust. 4, art. 6 ust. 1, ust. 2 i ust. 3, art. 8 pkt. 2, art. 10 ust. 2, art. 11 ust. 1 i ust. 2 pkt 1, art. 14 ust. 1, art. 18 ust. 1, art. 19 ust. 1 i ust. 2, art. 26 ust. 1 pkt. 1, art. 30 ust. 1, ust. 2 i ust. 3, art. 67, art. 72 ust. 1, ust. 2, ust. 3 i ust. 4 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257, z późn. zm.), § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825, z późn. zm.) określił M zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za miesiąc styczeń 2008r. w wysokości 294.021 zł.

W uzasadnieniu decyzji wskazano, iż w toku postępowania kontrolnego ustalono, że M dokonał pod koniec 2007 r. adaptacji lokalu użytkowego w P na potrzeby nielegalnej rozlewni alkoholu. Jego działalność, której nie zgłosił do opodatkowania i nie złożył deklaracji dla podatku akcyzowego polegała na oczyszczaniu skażonego alkoholu, zmianie jego przeznaczenia z przemysłowego na spożywczy oraz rozlewaniu do odpowiednich pojemników w celu wprowadzenia oczyszczonego alkoholu etylowego do obrotu handlowego ( w okresie od listopada 2007 do stycznia 2008 r. ). Czynności te wykonywał M i zatrudniony przez niego D, zatrzymani w dniu 30 stycznia 2008 r. przez funkcjonariuszy Centralnego Biura Śledczego oraz Izby Celnej . Na skutek prowadzonego przeciwko nim postępowania karnego Sąd Rejonowy uznał ich za winnych popełnienia powyższego procederu ( sygn. akt II K 32/09 ).

W badanym okresie strona nabyła co najmniej 21.000 l skażonego alkoholu etylowego w tym : 2.000 l od nieustalonego sprzedawcy z Ł, w dniu 22 grudnia 2007 r. 10.000 l od firmy W, oraz w okresie od 21 do 26 stycznia 2008 r. 9.000 l - również od J. O dwóch transakcjach sprzedaży dokonanej przez firmę W świadczą zeznania J i D. Dostawę ze stycznia 2008 r. J opisał szczegółowo w zeznaniach złożonych w postępowaniu karnym, a M nie zanegował faktu tej dostawy. Zakup skażonego alkoholu od W w grudniu 2007 r. został udokumentowany 4 paragonami fiskalnymi. D był ponadto świadkiem tej dostawy. Z zeznań M wynika, że ilość nabytego alkoholu etylowego mogła być znacznie wyższa niż 21.000 l ( nawet do 31.000 l ). Widział on bowiem na początku swej pracy u M w grudniu 2007 r. na ul. W zbiorników ( 10.000 l ) napełnionych rozcieńczalnikiem, który następnie osobiście przefiltrował. M dokonał oczyszczenia przynajmniej 12.000 l skażonego alkoholu ( osobiście – 2.000 l, co potwierdził w swoich wyjaśnieniach i za pomocą D. M – 10.000 l ). W prawomocnym wyroku Sąd Rejonowy w P stwierdził, że M i D oczyścili co najmniej 5.052 l skażonego alkoholu, a do obrotu wprowadzili 300 l oczyszczonego alkoholu poprzez wydanie go E. W ocenie organu podatkowego ilość sprzedanego alkoholu mogła być znacznie większa. Chociaż ujawnione w dniu 30 stycznia 2008 r. 5.052 l oczyszczonego alkoholu nie musi być tożsame z 12.000 l alkoholu oczyszczonego stanowiącego przedmiot ustaleń w postępowaniu kontrolnym, organ podatkowy uznał ostatecznie na korzyść strony, że alkohol w ilości 5.052 l zawiera się w przyjętej przez organ ogólnej ilości 12.000 l oczyszczonego alkoholu.

Dalej organ wskazał, że prowadzenie przez M działalności polegającej na oczyszczaniu skażonego alkoholu w celu zmiany jego przeznaczenia ( na cel spożywczy ) wynikał z ustaleń postępowania karnego ( Prokuratura Okręgowa - sygn. akt VI Ds. 4/08 ), na mocy zaś wyroku Sądu Rejonowego w P z dnia 7 lipca 2009 r. ( sygn. II K 32/09 ) M i D uznano za winnych dokonywania tego procederu w okresie od listopada 2007 do stycznia 2008 r. ( oczyszczono alkohol w ilości co najmniej 5.052 l ) oraz usiłowania oczyszczania za pomocą posiadanej instalacji w stosunku do 3.500 l alkoholu. Sąd ustalił stan faktyczny m. in. w oparciu o : protokoły przesłuchań i oględzin pomieszczeń przy ul. W, wyjaśnienia M który przyznał się do zarzucanych mu czynów, zeznania J i częściowo wyjaśnienia D, uznając za w pełni wiarygodne te złożone w toku postępowania przygotowawczego i odmawiając wiary tym złożonym na rozprawie w dniu 2 kwietnia 2009 r., kiedy D nie przyznał się do produkowania alkoholu i wprowadzania go do obrotu.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wyjaśnił następnie, że w powyższym wyroku orzeczono również przepadek na rzecz Skarbu Państwa rzeczy służących do popełnienia czynu zabronionego oraz przepadek kwot pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży bez przetargu dowodów rzeczowych w łącznej wysokości 4.308,86 zł – na podstawie postanowienia Prokuratury Okręgowej z dnia 29 sierpnia 2008 r. w sprawie VI Ds. 4/08 ( omyłkowo organ podał 2009 r. ). Wskazano, że na powyższe dowody składał się :

- alkohol oczyszczony w następującej ilości – 4.975 l o stężeniu ok. 94 % ( w tym 300 l 94 % alkoholu etylowego w 60 butelkach z tworzywa sztucznego znalezionych u E ) oraz 71,5 l oczyszczonego alkoholu etylowego o stężeniu 93,31 % albo 41 % ( w tym 63 l alkoholu znajdującego się w butelkach szklanych o poj. 1 l z napisem V )

- oraz alkohol nieoczyszczony w ilości 3.500 l o stężeniu ok. 93 %.

Następnie Dyrektor Urzędu kontroli Skarbowej wyjaśnił, że łączna ilość oczyszczonego alkoholu to 5.046 l, natomiast z wyroku Sądu wynika, że ilość oczyszczonego alkoholu, co do której narażony na uszczuplenie podatek akcyzowy opiewał na kwotę 213.634 zł wynosiła 5.052 l ( różnica 6 l wynika z tego, że w wyroku jest mowa o 69 l alkoholu etylowego o stężeniu 41 %, a w postanowieniu Prokuratury o 63 l 41 % alkoholu etylowego ).

M był osobą organizującą proceder dotyczący oczyszczenia poza składem podatkowym minimum 12.000 l alkoholu i odniósł z tego tytułu korzyści materialne. Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt. 1 i 2 ustawy z 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257, ze zm.) opodatkowaniu podlegała produkcja i wyprowadzenie ze składu wyrobów akcyzowych zharmonizowanych, niezależnie od tego, czy zostało to wykonane z zachowaniem warunków określonych przepisami prawa, czy też nie. Podatnikiem akcyzy były podmioty dokonujące czynności podlegające opodatkowaniu ( art. 11 ust. 1 ). Pobór akcyzy zostaje zawieszony jedynie w przypadku produkowania wyrobów w składzie podatkowym ( art. 26 ust. 1 ). Nabyty przez stronę alkohol skażony był wyrobem akcyzowym zharmonizowanym, był on przetwarzany – oczyszczany na alkohol nieskażony lub częściowo skażony, a więc M był producentem alkoholu etylowego. Kontrolowany nie uzyskał zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego, czynności wykonywane przez niego były zatem opodatkowane akcyzą na zasadach ogólnych.

Odnosząc się do zarzutów strony podnoszonych w toku postępowania organ I instancji uznał, iż nie wygasł obowiązek uiszczenia podatku akcyzowego od oczyszczonego alkoholu etylowego nieobjętego przepadkiem, gdyż na podstawie art. 15 § 2 Kodeksu karnego skarbowego obowiązek ten wygasł jedynie odnośnie alkoholu zabezpieczonego w dniu 30 stycznia 2008 r. ( 5.052 l alkoholu oczyszczonego i 3.500 l nieoczyszczonego ). Zebrano i rozpatrzono cały materiał dowodowy. O fakcie przerabiania skażonego alkoholu w celu zmiany jego przeznaczenia na konsumpcyjny świadczy zaś szereg dowodów zgromadzonych w toku postępowania karnego i kontrolnego – dowody te zostały skonfrontowane i porównane. Opodatkowanie czynności polegającej na oczyszczaniu alkoholu jest niezależne od rodzaju i skutku tego oczyszczenia. Stan faktyczny sprawy ustalono w znacznej części na podstawie tez wyroku karnego w sprawie II K 32/09, opartego również na wyjaśnieniach D, uznanych przez Sąd Rejonowy prawie w całości za wiarygodne ( z wyjątkiem wyjaśnień z 2 kwietnia 2009 r. ). Wynik przesłuchania strony w dniu 18 stycznia 2011 r. zdaniem organu wskazuje jednoznacznie, że ilość nabytego alkoholu wynosiła minimum 21.000 l. Protokół kontroli z zapisem o zakupie 12.000 l jest tylko jednym z dowodów. Podatnik dokonał ponadto błędnego wyliczenia ilości 2.241 l skażonego alkoholu etylowego jako nie przetworzonego chemicznie i następnie zniszczonego fizycznie ( przez wylanie ), gdyż w ocenie organu ilość ta mogła wynosić 3.148 l. Niezależnie od tego alkohol ten i tak poddany został czynności oczyszczenia, wobec czego stanowił przedmiot opodatkowania akcyzą. Ponadto strona nie miała decyzji organu ustalającej normy dopuszczalnych ubytków ( prowadzona przez niego działalność była bezprawna ).

Ostatecznie organ I instancji uznał, iż podatnik oczyścił minimum 12.000 l skażonego alkoholu. Kwestią wtórną jest ustalenie faktycznej ilości nabytego alkoholu. Co do 5.052 l wygasł jego obowiązek podatkowy, a opodatkowaniu akcyzą podlegało 6.948 l oczyszczonego alkoholu etylowego.

Dyrektor UKS wyjaśnił też, że stan faktyczny przedstawiony w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej dotyczy produkcji wyrobów nie przeznaczonych do spożycia przez ludzi.

Na koniec wskazał, że nie jest możliwe ustalenie, jaka część oczyszczonego alkoholu ( co do której wygasł obowiązek podatkowy ) została oczyszczona w grudniu 2007 r., a jaka w styczniu 2008 r. i dlatego przyjęto, że obowiązek podatkowy w akcyzie co do pozostałej ilości 6.948 l oczyszczonego alkoholu powstał w styczniu 2008 r. Organ przedstawił też wyliczenie należnego podatku akcyzowego w wysokości 294.021 zł.

Od powyższej decyzji M wniósł odwołanie, zarzucając jej naruszenie :

- art. 143 i 247 O. p. poprzez wydanie przez inspektora kontroli skarbowej w dniu 3 sierpnia 2010 r. postanowienia o włączeniu do akt postępowania kontrolnego dowodów uzyskanych w toku innego postępowania kontrolnego bez pisemnego upoważnienia do działania w imieniu organu

- art. 121 i 129 O. p. poprzez uniemożliwienie stronie zapoznania się upoważnieniem z dnia 3 sierpnia 2010 r. ( wydanego dopiero 20 dnia sierpnia 2010 r. )

- art. 120 i 121 O. p. oraz art. 15 § 2 K.k.s. poprzez ustalenie zaniżenia podatku akcyzowego za grudzień 2007 r. o 507.780 zł w sytuacji, gdy orzeczono przepadek alkoholu etylowego w ilości 8.552 l oraz nieuwzględnienie przepadku 300 l wprowadzonych do obrotu i 3.500 l alkoholu nieprzetworzonego

- art. 187 § 1 i 191 w zw. z 210 § 4 O. p. poprzez m. in. niewyczerpujące ustalenie stanu faktycznego sprawy oraz naruszenie zasady bezstronności i rozstrzygania wszelkich wątpliwości na korzyść podatnika.

W uzasadnieniu odwołujący podał, że ustalenia z protokołu kontroli i decyzji I instancji są sprzeczne. Zakwestionował wiarygodność i rzetelność zeznań D i powołał się na zeznania J, który w jego ocenie miał w dniu 9 kwietnia 2010 r. wyjaśnić, że była tylko jedna dostawa w grudniu 2007 r. Strona wskazała też, że treść jej zeznań jakby nie istniała dla organu podatkowego i nie została poddana ocenie w zakresie wiarygodności. Z opinii Uniwersytetu Medycznego ma wynikać, że przedmiotowy alkohol był przeznaczony na cele techniczne. Obowiązek podatkowy miał wygasnąć w stosunku do 8.552 l ( 5.052 i 3.500 l ). Co do pozostałej ilości 3.148 l alkoholu strona wskazała, iż został on wylany, a 48 l stanowiło ubytek naturalny.

Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia 15 listopada 2011 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję, podzielając generalnie ustalenia faktyczne i rozważania prawne Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej.

W uzasadnieniu podano, że organ I instancji poinformował stronę pismem z dnia 3 sierpnia 2010 r. o osobach upoważnionych do prowadzenia postępowania kontrolnego, ponadto w aktach sprawy znajduje się upoważnienie z 3 sierpnia 2010 r. w którym organ wskazał imiennie osoby upoważnione do przeprowadzenia postępowania kontrolnego, z wyłączeniem prawa do wydawania decyzji, wyniku kontroli i postanowienia kończącego postępowanie. Z tego też powodu nie miał racji odwołujący, że postanowienie z dnia 3 sierpnia 2010 r. o włączeniu dowodów do akt postępowania i informacja z tej samej daty o osobach upoważnionych do przeprowadzenia postępowania kontrolnego były nieważne z mocy prawa. Wydała je bowiem osoba upoważniona w zakresie jej uprawnień. Upoważnienie z dnia 20 sierpnia 2010 r. do przeprowadzenia kontroli podatkowej dotyczyło wszczęcia kontroli podatkowej w ramach postępowania kontrolnego wszczętego wcześniej postanowieniem z dnia 3 sierpnia 2010 r. ( w oparciu o art. 13 ust. 3 i art. 31 ustawy o kontroli skarbowej ). Nie naruszono wobec tego art. 121, 129, 143 i 247 O. p.

Z protokołu kontroli z dnia 7 września 2010 r. wynika, że podatek akcyzowy w wysokości 507.780 zł dotyczył ilości 12.000 l alkoholu skażonego, oczyszczonego przez stronę. Wyrok Sądu karnego dotyczył przepadku 5.052 l alkoholu oczyszczonego i 3.500 l alkoholu nieoczyszczonego, wobec tego od łącznej ilości 8.552 l alkoholu nie naliczono w decyzji I instancji podatku akcyzowego. Należności te ustalono natomiast wobec pozostałej ilości 6.948 l alkoholu etylowego oczyszczonego przez podatnika ( 12.000 l minus 5.052 l ). Uwzględniono ponadto w decyzji I instancji 300 l alkoholu wprowadzonego do obiegu – wydanego E, gdyż również on jako dowód rzeczowy został sprzedany bez przetargu.

Organ II instancji podkreślił, że podatnik świadomie prowadził swoją działalność bez jej odpowiedniego dokumentowania ( brak ewidencji magazynowej i księgowej ). Nieprowadzenie ksiąg podatkowych dało organom podstawę do oszacowania podstawy opodatkowania w oparciu o dowody zebrane w sprawie, m. in. zeznania świadków ( w tym D ). M nie podważył ponadto skutecznie w toku postępowania podatkowego ustaleń faktycznych z postępowania karnego zakończonego wyrokiem. Bez znaczenie jest przy tym to, czy oczyszczony alkohol nadawał się do celów technicznych czy spożywczych, gdyż dla istnienia obowiązku podatkowego istotne jest tylko to, że czynności strony stanowiły produkcję w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt. 1 ustawy z dnia 23 sierpnia 2004 r.o podatku akcyzowym, dokonywaną bez zezwolenia odpowiedniego organu podatkowego na prowadzenie składu podatkowego. Strona nie wykazała ponadto skutecznie, iż wobec 3.148 l alkoholu nie powstał obowiązek podatkowy ze względu na jego wylanie czy ubytki naturalne, gdyż fakty te w obliczu uprawianego przez podatnika procederu nie maja żadnego znaczenia, a ponadto nie znalazły potwierdzenia w materiale dowodowym sprawy. Wylanie alkoholu, według organu odwoławczego, byłoby poza tym irracjonalne, ponieważ przy uwzględnieniu skali działalności stanowiłoby znaczny koszt podważający celowość takich działań.

Zdaniem organu II instancji zarzuty dotyczące naruszenia wskazanych w odwołaniu przepisów postępowania były niezasadne, a treść uzasadnienia zaskarżonej decyzji nie naruszała przepisu art. 210 § 4 O. p.

W skardze M, reprezentowany przez pełnomocnika w osobie adwokata, wniósł o uchylenie decyzji obu instancji.

Decyzji Dyrektora Izby Celnej zarzucił naruszenie :

- art. 122, 187 §1 i 191 O. p. poprzez rażące naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów i dokonanie ustaleń sprzecznych z materiałem dowodowym sprawy poprzez przyjęcie, że strona zakupiła co najmniej 21.000 l alkoholu etylowego, w tym 9.000 l w styczniu 2008 r.

- art. 121 § 1 O. p. przez arbitralne odrzucenie zeznań świadków i strony bez podania przyczyn odmówienia im wiarygodności i oparcie uzasadnienia decyzji o fakty sprzeczne z ustaleniami zawartymi w protokole kontroli co do terminu dostawy alkoholu od J i oceny zeznań świadka D

- art. 181 O. p. poprzez pominięcie dowodów i ustaleń faktycznych ze sprawy karnej zakończonej wyrokiem SR w P z dnia 7 lipca 2009 r. oraz wyciągniecie z tych ustaleń bezzasadnych wniosków co do faktów.

W uzasadnieniu skarżący podniósł, że ustalenia postępowania karnego winny mieć decydujący wpływ na wynik postępowania podatkowego. Organy podatkowe przyjęły bezzasadnie, że były dwie dostawy alkoholu od J a nie jedna

(w grudniu 2007 r.). Sąd Rejonowy uznał wyjaśnienia skarżącego i zeznania J. W za wiarygodne, a tylko w części dał walor wiarygodności wyjaśnieniom D. M. Istnieje sprzeczność pomiędzy decyzją II instancji a protokołem kontroli w zakresie zobowiązania akcyzowego za grudzień 2007 r. Zdaniem strony Sąd Rejonowy w wyroku karnym powołuje się jedynie na dostawę z grudnia 2007 r. a nie na dostawy od J. W z okresu od 21 – 26 stycznia 2008 r. Organ oparł swoje ustalenia na zeznaniach M, który miał jednak później zaprzeczać dokonaniu dostawy w styczniu 2008 r. Dokonanie jednorazowej dostawy skarżącemu w grudniu 2007 r. potwierdził też J. Z tego względu nie było podstaw do przyjęcia, że w styczniu 2008 r. miała miejsce dostawa 9.000 l skażonego alkoholu, a więc nie powstał obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie i powołując się na argumentację przedstawioną w uzasadnieniu swojej decyzji.

W szczególności organ odwoławczy wskazał, że cytowana ocena zeznań D zawarta w protokole kontroli z dnia 7 września 2010 r. jest wyjęta z kontekstu. Istniało przypuszczenie, że M dokonał odkażenia większej ilości alkoholu etylowego, ale wątpliwości w tym zakresie zostały rozstrzygnięte na korzyść podatnika, a zatem alkohol ( 10 zbiorników, które miał zobaczyć M w momencie rozpoczęcia pracy ) pochodzący z nieznanego źródła nie był przedmiotem opodatkowania w niniejszej sprawie.

Dalej wyjaśniono, że organ I instancji wyraźnie podał, że nie jest możliwe ustalenie, jaka część oczyszczonego alkoholu, co do którego wygasł obowiązek podatkowy w akcyzie, została oczyszczona w grudniu 2007 r., a jaka w styczniu 2008 r. i dlatego stwierdził, że obowiązek podatkowy co do pozostałych 6.948 l (12.000 l minus 5.052 l) powstał w styczniu 2008 r.

W ocenie organu wyrok SR w P nie odnosi się w żaden sposób do zakupów alkoholu dokonanych przez stronę w Ł ( 2.000 l ), czy w dniu 22 grudnia 2007 r. od J. Wyrok został wydany w oparciu o ustalenie dokonania dostawy w dniach pomiędzy 21 a 26 stycznia 2008 r.

Na rozprawie w dniu 19 czerwca 2012 r. pełnomocnik skarżącego powtórzył, że nie było dostawy w styczniu 2008 r. od J, co wynika m. in. z jego ksiąg podatkowych.

W piśmie z dnia 26 czerwca 2012 r. pełnomocnik strony wniósł o dopuszczenie dowodu z załącznika nr 14 do protokołu kontroli podatkowej z dnia 8 września 2010 r., przeprowadzonej u J, z którego ma wynikać, że w trzeciej dekadzie stycznia 2008 r. nie sprzedał on nikomu jedną transakcją 9.000 l produktów, którymi handlował. Dnia 27 stycznia 2008 r. sprzedał 10.000 l rozpuszczalnika, ale są to cztery transakcje. Do akt załączono uwierzytelnione kopie pierwszej strony protokołu kontroli i załącznika.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, z późn. zm.) Sąd w zakresie swej właściwości sprawuje kontrolę zaskarżonych decyzji pod względem ich zgodności z prawem materialnym, przepisami postępowania oraz kontrolę procedowania organu przed wydaniem decyzji.

Stosownie do art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. - Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ), dalej p. p. s. a.. w postępowaniu przed sądem obowiązuje zasada oficjalności, w myśl której Sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest jednak do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także niepodnoszonych w skardze. Granice rozpoznania skargi są z jednej strony wyznaczone przez kryterium legalności działań organów podatkowych, a z drugiej poprzez zakaz pogarszania sytuacji prawnej skarżącego – zakaz reformationis in peius.

Dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Wskazać należy na wstępie, że w toku postępowania kontrolnego ustalono, że skarżący M oczyścił nielegalnie ( bez zezwolenia właściwego organu podatkowego ) w miesiącu grudniu 2007 i styczniu 2008 r. co najmniej 12.000 litrów skażonego alkoholu etylowego, na co składało się 2.000 litrów nabyte z nieznanego źródła w Ł i 10.000 litrów skażonego alkoholu zakupionych w dniu 22 grudnia 2007 r. z firmy W od J. Ponadto, zdaniem organu, wbrew twierdzeniom strony między M a J doszło do jeszcze jednej dostawy alkoholu w okresie od dnia 21 stycznia do 26 stycznia 2008 r., obejmującej 9.000 litrów. Organ I instancji w pkt. 3 uzasadnienia swojej decyzji wskazał, że z ewidencji obrotu i kwot podatku należnego wynikającej z pamięci fiskalnej firmy W za styczeń 2008 r. wynika , że dokonała ona m. in. sprzedaży alkoholu w dniu 21 stycznia 2008 r. ( w partiach po 5000 l, 1000 l, 500 l ) i w dniu 22 stycznia 2008 r. ( 1500 l ). Fakt przeprowadzenia tej transakcji ustalono w toku postępowania karnego prowadzonego przeciwko skarżącemu i D ( głównie na podstawie zeznań J i wyjaśnień D ). M przyznał się do zarzucanych mu czynów, odmówił wyjaśnień w postępowaniu przygotowawczym i oświadczył, że chce się poddać karze. J zeznał 1 lutego 2008 r., że w okresie od 21 stycznia do 26 stycznia 2008 r. mógł sprzedać skarżącemu 9.000 litrów skażonego alkoholu i nie było świadków tej transakcji. Trzeba przy tym zauważyć, że zeznania te były składane praktycznie kilka dni po dokonaniu transakcji w styczniu 2008 r., co zwiększa ich wiarygodność, niezależnie od treści późniejszych zeznań J. D przesłuchany w dniu 1 lutego 2008 r. wyjaśnił, że J miał być od 19 grudnia 2007 r. na ul. W dwa razy. W wyjaśnieniach zaś złożonych 31 sierpnia 2008 r. ( CBŚ KGP ) szczegółowo opisując działalność związaną z oczyszczaniem skażonego alkoholu, podał, że mógł odkazić nawet 30 pojemników Mauser ( 30.000 l skażonego alkoholu ) i przedstawił okoliczności dostawy alkoholu dokonanej przez J, jak określił – chyba w połowie grudnia 2007 r.

W tym stanie rzeczy, w opinii Sądu, podniesiony w skardze zarzut, że wyrok Sądu Rejonowego w P z dnia 7 lipca 2009 r. miał dotyczyć wyłącznie dostawy z dnia 22 grudnia 2007 r. nie znajduje oparcia w całokształcie materiału dowodowego zebranego w postępowaniu karnym. Jak bowiem wskazano wyżej w zeznaniach J ( głównego dostawcy alkoholu ) jest mowa o dostawie skażonego alkoholu w styczniu 2008 r. ( III dekada ), a skarżący generalnie tego faktu nie kwestionował. Podczas zaś przesłuchania kontrolowanego w dniu 18 stycznia 2011 r. w charakterze strony M zeznał, że "przyjął" tylko jedną dostawę od J ( 10.000 l ), ale nie pamięta czy było to w grudniu 2007 czy w styczniu 2008 r. i nie wie, dlaczego inaczej wyjaśniał w Sądzie ( że było to pod koniec stycznia 2008 r. – k. 298 akt adm. ). Potwierdził też, że w grudniu 2007 r. zakupił 2.000 l skażonego alkoholu w Ł.

Sąd w sprawie karnej dał wiarę wyjaśnieniom M i zeznaniom świadka J, które miały znaleźć potwierdzenie w treści zgromadzonych dokumentów ( w szczególności paragonów fiskalnych, oględzin, zapisów DVD i CD ). Jeśli zaś chodzi o wyjaśnienia D sąd karny dał im walor wiarygodności w części, a mianowicie negatywnie zweryfikował wyjaśnienia złożone przez niego na rozprawie w dniu 2 kwietnia 2009 r. w zakresie, w którym D stwierdził, że nie przyznaje się do handlu alkoholem, produkowania alkoholu i wprowadzania go do obrotu.

Sąd wskazał w uzasadnieniu wyroku, że w styczniu 2008 r. oskarżeni ( skarżący i D ) mieli kilkukrotnie przyjeżdżać samochodem V do magazynu J przy ul. J, skąd pobierali asortyment niezbędny do prowadzenia nielegalnej działalności, czyli oczyszczania skażonego alkoholu etylowego. J. W dokonywał sprzedaży części produktów po uprzednim rozlaniu cieczy zawierającej skażony alkohol w mniejsze pojemniki, wystawiając paragony z kasy fiskalnej ( zob. k. 132 akt adm. ). Z uzasadnienia powyższego wyroku nie wynika natomiast, kiedy miały miejsce dostawy skażonego alkoholu i jakiej ilości alkoholu dotyczyły. Sąd przedstawiając stan faktyczny sprawy skupił się w szczególności na podaniu na czym polegał przestępczy proceder oraz na dokładnym scharakteryzowaniu tego, co zostało ujawnione w związku z zatrzymaniem M. M i D. M i przeszukaniem magazynów skarżącego. W toku postępowania karnego ( w akcie oskarżenia i wyroku Sądu Rejonowego w P z 7 lipca 2009 r. ) nie ustalono więc ostatecznie precyzyjnie, ile alkoholu nabył skarżący ( kiedy i od kogo ), skupiając się na kategorycznej tezie o oczyszczeniu w okresie od listopada 2007 r. do 30 stycznia 2008 r. co najmniej 5.052 litrów skażonego alkoholu ( w tym 300 l sprzedanych E ) oraz usiłowaniu oczyszczenia ok. 3500 litrów skażonego alkoholu. Był to zaś wyłącznie alkohol ujawniony przez organy ścigania w dniu 30 stycznia 2008 r.

W tej sytuacji trudno w pełni podzielić stanowisko organów, że transakcja ze stycznia 2008 r. jest jedynym zakupem skażonego alkoholu, o której mowa w postępowaniu karnym. Z akt sprawy karnej wynika bowiem, że w toku postępowania karnego nie ustalono faktu nabycia przez skarżącego ilości 12.000 litrów skażonego alkoholu ( jak też wskazały organy podatkowe w uzasadnieniach swoich decyzji ).

Postępowanie kontrolne prowadzone przez organ kontroli skarbowej jest zaś postępowaniem odrębnym od postępowania karnego i toczy się niezależnie od niego. Z wyroku SR w P wynika, że skarżący oczyścił co najmniej 5.052 l skażonego alkoholu etylowego oraz usiłował oczyścić ok. 3500 l skażonego alkoholu, co nie oznacza więc, że nie mógł faktycznie nabyć i oczyścić większej ilości alkoholu. W oparciu o całokształt materiału dowodowego zebranego w postępowaniu podatkowym organ prawidłowo, według Sądu, ustalił więc oczyszczenie co najmniej 12.000 l skażonego alkoholu.

Niesłuszne są zarzuty strony, jakoby ustalenia dotyczące oczyszczenia co najmniej 12.000 l alkoholu były oparte nie na dowodach, lecz na domniemaniach kontrolujących. Ustalenia i dowody w tym zakresie przedstawiono w protokole kontroli z dnia 7 września 2010 r., który – jak słusznie wskazał organ I i II instancji – był jednym z dowodów w sprawie. Podatnik sam oczyścił 2.000 l alkoholu zakupionego w Ł, a D co najmniej 10.000 l pochodzących z niekwestionowanej dostawy z W z 22 grudnia 2007 r. ( 4 paragony o nr 200-203 ). Co prawda D składając wyjaśnienia w dniu 31 stycznia 2008 r. ( CBŚ KGP ) i opisując dokładnie nielegalny proceder wskazał na możliwość odkażenia nawet 30 pojemników M ( każdy po 1.000 l ), a przesłuchany w charakterze świadka w dniu 17 sierpnia 2010 r. w postępowaniu kontrolnym dotyczącym M zeznał, ze odkaził ok. 20.000 l, to zasadnie organy przyjęły, uwzględniając zeznania skarżącego i rozstrzygając wątpliwości na jego korzyść, że skoro były przypadki powtórnego filtrowania alkoholu można uznać za udowodnione, że łącznie oczyszczono co najmniej 12.000 l skażonego alkoholu.

Ustalenie ilości oczyszczonego alkoholu miało decydujące znaczenie dla określenia stronie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym. Jednocześnie zauważyć trzeba, że organy administracji publicznej i Sąd administracyjny związane są wyłącznie zawartymi w sentencji skazującego wyroku karnego ustaleniami co do popełnienia przestępstwa ( chodzi o podmiot przestępstwa – osobę sprawcy i przedmiot przestępstwa ). Inne natomiast ustalenia faktyczne dotyczące okoliczności ubocznych zawartych w uzasadnieniu wyroku skazującego nie są wiążące dla Sądu

( i organu ).

W tej sytuacji, skoro w wyroku z dnia 7 lipca 2009 r. Sąd Rejonowy w P uznał skarżącego i D za winnych opisanego w sentencji rozstrzygnięcia procederu, który miał miejsce od listopada 2007 r. do 30 stycznia 2008 r. – w tym oczyszczenia co najmniej 5.052 l skażonego alkoholu etylowego i usiłowania oczyszczenia ok. 3.500 l skażonego alkoholu, to ustalenia organów co do ilości alkoholu, który był oczyszczony mogły być inne, tj. dotyczące większej ilości.

Organy uwzględniły przepadek na rzecz Skarbu Państwa 5.052 litrów oczyszczonego alkoholu etylowego i 3.500 litrów alkoholu skażonego, ujawnionego w dniu 30 stycznia 2008 r. Od ilości łącznej 8.552 litrów alkoholu zasadnie nie naliczono podatku akcyzowego ( ze względu na definitywne wygaśnięcie obowiązku podatkowego na podstawie art. 15 § 2 Kodeksu karnego skarbowego ). Ustalając zaś prawidłowo, że skarżący oczyścił 12.000 litrów alkoholu organ zasadnie stwierdził konieczność określenia podatku akcyzowego od pozostałej ilości alkoholu oczyszczonego, tj. 6948 l

(12.000 l minus 5.052 l ). Wbrew twierdzeniom strony skarżącej organy obu instancji uwzględniły też w swoich decyzjach fakt przepadku na rzecz Skarbu Państwa 300 litrów alkoholu etylowego sprzedanego E. Alkohol ten również zawierał się w 5.052 l alkoholu oczyszczonego i nie podlegał opodatkowaniu. Znaleziony w dniu 30 stycznia 2008 r. oczyszczony alkohol w ilości 5.052 l mógł nie mieć związku z 12.000 l oczyszczonego alkoholu, ale z uwagi na brak jednoznacznych dowodów, działając na korzyść strony przyjęto, że 5.052 l zawiera się w 12.000 l oczyszczonego alkoholu.

W konsekwencji kwota zobowiązania podatkowego wykazana w pkt. 9 protokołu kontroli z dnia 7 września 2010 r. podana w związku z zaniżeniem podatku akcyzowego za grudzień 2007 r. ( 507.780 zł ) dotyczyła ogólnie podatku należnego w zw. z oczyszczeniem 12.000 l alkoholu, natomiast ostatecznie kwota ta została zasadnie zmniejszona do kwoty 294.021 zł, ze względu na odliczenie podatku dotyczącego alkoholu, co do którego orzeczono przepadek na rzecz Skarbu Państwa. Jednocześnie organ I instancji trafnie wskazał, że nie było możliwie precyzyjne ustalenie, jaka część oczyszczonego alkoholu co do którego wygasł obowiązek podatkowy została oczyszczona w grudniu 2007, a jaka w styczniu 2008 r., wobec tego stwierdzono ostatecznie, że obowiązek podatkowy w akcyzie z tytułu oczyszczenia 6.948 l skażonego alkoholu powstał w styczniu 2008 r.

Rację mają organy podatkowe, że wobec udowodnienia oczyszczenia co najmniej 12.000 l nabytego przez skarżącego alkoholu etylowego, ustalenie faktycznej ilości ogółem nabytego alkoholu etylowego jest kwestią wtórną. Organy obu instancji dokonały prawidłowej oceny zebranych w sprawie dowodów, w tym : wyjaśnień (zeznań) skarżącego i D oraz zeznań J, co pozwoliło na ustalenie, że strona nabyła co najmniej 21.000 l alkoholu etylowego. W tym miejscu podkreślić trzeba, iż organy słusznie stwierdziły, że skarżący świadomie prowadził nielegalną działalność bez jakiejkolwiek ewidencji, dokumentacji zakupu alkoholu itp., aby ewentualne wykrycie tego procederu nie pozwoliło na dokładne ustalenie jego skali.

Zdaniem Sądu organy prawidłowo przyjęły, że były dwie dostawy skażonego alkoholu z W – 22 grudnia 2007 r. ( 10.000 l ) i w styczniu 2008 r. ( 9.000 l ). Wskazać należy, że podczas pierwszego przesłuchania J ( w charakterze świadka – CBŚ KGP ) w dniu 1 lutego 2008 r., a więc na krótko po dostawie, o której mówi "mogło to być w tygodniu od 21 do 26 stycznia 2008 r." opisuje przebieg tej dostawy, podając ilość – 9 pojemników ( 9.000 l ), po 4,20 zł za 1 litr rozcieńczalnika. W trakcie przesłuchania w dniu 9 kwietnia 2010 r. podaje, że była tylko jedna sprzedaż – 22 grudnia 2007 r., a ta opisana jako ze stycznia miała być tą z grudnia. D był zaś świadkiem dostawy grudniowej i pomagał przy rozładunku. Ta dostawa miała mieć miejsce nad ranem ok. godziny 3-4 i dotyczyła 10.000 l skażonego alkoholu, W miał zabrać puste pojemniki. Z akt sprawy wynika ponadto, że ta dostawa została udokumentowana 4 paragonami a cena za 1 l skażonego alkoholu wynosiła 8 zł i 13 zł.

Niezależnie więc od późniejszych zeznań na okoliczność dostaw z W organy zasadnie uznały, że nie mogło chodzić tylko o jedną dostawę alkoholu oraz że doszło jedynie do wskazania złej daty, ponieważ przedstawiono inne okoliczności dostawy, inną porę dostawy, inną ilość alkoholu, inną cenę za 1 l oraz ilość osób obecnych przy rozładunku. Skarżący w postępowaniu karnym nie przeczył dostawie styczniowej, przesłuchany w dniu 5 marca 2010 r. w charakterze świadka zeznał, że przy zakupie skażonego alkoholu od J. W "zawsze" dostawał specyfikację towaru. Użycie takiego określenia może wskazywać, że było więcej dostaw. Natomiast przesłuchany jako strona w dniu 18 stycznia 2011 r. twierdził, że "przyjął" tylko jedną dostawę od W, ale nie pamięta, czy to było w grudniu 2007 czy w styczniu 2008 r. i nie wie, dlaczego inaczej wyjaśniał w sądzie.

W tym stanie rzeczy nie można więc uznać, że stanowisko organu w tej kwestii jest pozbawione słuszności. Ocena dowodów nie narusza swobodnej oceny dowodów, jest zgodna z zasadami logiki i doświadczenia życiowego. Trafnie organy zwróciły uwagę na to, że to skarżący pełnił dominującą rolę w nielegalnym procederze i to jemu w szczególności zależało na tym, aby pomniejszyć również odpowiedzialność z tytułu nieuiszczonego podatku akcyzowego. Za tym, że poza dostawą z dnia 22 grudnia 2007 r. i zakupem 2.000 l w Łodzi musiała być jeszcze co najmniej jedna dostawa przemawia zaś ujawnienie w dniu 30 stycznia 2008 r. przez funkcjonariuszy organów ścigania ok. 3.500 l skażonego alkoholu ( nieoczyszczonego ).

Ostateczne ustalenie, ile litrów skażonego alkoholu zakupił skarżący ma jednak drugorzędne znaczenie w przedmiotowej sprawie, albowiem – o czym była już mowa wcześniej – zobowiązanie podatkowe w akcyzie dotyczyło tylko oczyszczonego alkoholu tj. 12.000 l, pomniejszonych o 5.052 l, wobec których obowiązek podatkowy wygasł na podstawie wyroku SR w P.

Zgodnie z art. 72 ust. 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym producentem alkoholu etylowego jest m. in. podmiot dokonujący oczyszczenia alkoholu etylowego. W myśl art. 4 ust. 1 pkt. 1 ustawy produkcja wyrobów alkoholowych zharmonizowanych podlega zaś akcyzie. Powoływanie się przez stronę na fakt wylania części alkoholu ( nieudowodniony ) prawidłowo więc został uznany przez organy podatkowe za nie posiadający znaczenia, ponieważ dotyczył alkoholu poddanego wcześniej procesowi oczyszczania, mającego na celu zmianę przeznaczenia na konsumpcyjny. Zatem bez względu na sposób zużycia tego alkoholu czynności jego oczyszczania podlegały opodatkowaniu akcyzą.

Wskazać należy ponadto, iż pismem z dnia 26 czerwca 2012 r. pełnomocnik strony skarżącej wniósł o przeprowadzenie dowodu z załącznika nr 14 do protokołu kontroli podatkowej przeprowadzonej w dniu 8 września 2010 r. przez Urząd Celny w P u J, z którego ma wynikać, iż w trzeciej dekadzie stycznia 2008 r. nie sprzedał on jedną transakcją jednocześnie 9.000 litrów produktów alkoholowych, którymi handlował. W dniu 27 stycznia 2008 r. J. W miał sprzedać 10.000 litrów rozpuszczalnika, jednakże z zastosowaniem różnych cen i w formie 4 odrębnych transakcji ( zob. k. 55-57 akt sądowych ). Z przedłożonego zestawienia sprzedaży wynika, iż w okresie wskazywanym przez organ ( od dnia 21 stycznia do 26 stycznia 2008 r. ) zarejestrowano w sumie 5 transakcji ( poz. 13-19 ) – obejmujących łącznie 8000 litrów paliwa.

Powyższe dane są identyczne z tymi, na które powołał się organ I instancji w uzasadnieniu swojej decyzji i nie wykluczają jego tezy o dokonywaniu transakcji w styczniu 2008 r. pomiędzy skarżącym a J. W aktach administracyjnych sprawy znajduje się wyciąg z notatki urzędowej dotyczącej analizy faktur zakupu i sprzedaży oraz paragonów fiskalnych firmy W z okresu od maja 2007 r. do stycznia 2008 r. ( zał. 12 – k. 83-86 akt ) oraz zał. 13 ( k. 88 ) – wyciąg ze sprzedaży spirytusu przez W z zestawieniem danych tożsamych z danymi wskazanymi w piśmie pełnomocnika skarżącego. Jedyna różnica dotyczyła tego, że dane, na które powoływał się pełnomocnik strony stanowią załącznik do protokołu kontroli podatkowej u J z dnia 8 września 2010 r., a te wskazane przez organ I instancji w swej decyzji są załącznikami do protokołu kontroli w W z dnia 11 maja 2010 r. w zakresie podatku VAT, załączonymi do akt postępowania kontrolnego prowadzonego u skarżącego M.

Nadto organy nie twierdziły, że doszło w styczniu 2008 r. do jednej konkretnej transakcji obejmującej ilość 9.000 litrów alkoholu, tylko, że taka ilość alkoholu łącznie została dostarczona skarżącemu. Sam J zeznał bowiem, że mogło to być od 21 do 26 stycznia 2008 r. Nie twierdził, że cały alkohol musiał być zakupiony w jednym dniu. Nie określił też precyzyjnie terminu dostawy.

Podkreślić należy w tym miejscu, że wbrew tezom skarżącego wyliczenie podstawy opodatkowania nie zostało dokonane w oparciu o dostawę skażonego alkoholu w styczniu 2008 r. W sprawie podatkowej oparto się głównie na ustaleniach dotyczących dostawy alkoholu od nieustalonego sprzedawcy z Ł ( 2.000 l ) oraz z W z dnia 22 grudnia 2007 r. ( 10.000 l ) Pierwszy zakup potwierdziła strona w swoich zeznaniach, natomiast transakcja z dnia 22 grudnia 2007 r. została potwierdzona 4 paragonami fiskalnymi o numerach od 200 do 203 opiewającymi na 2.500 litrów każdy. Na transakcje tę wskazywał ponadto D, J, jak i sam skarżący.

Ostatecznie organy podatkowe, zdaniem Sądu, zasadnie stwierdziły, że w kontrolowanym okresie skarżący nabył co najmniej 21.000 litrów alkoholu skażonego, z czego dokonał oczyszczenia co najmniej 12.000 litrów. Były to czynności polegające na produkowaniu wyrobów akcyzowych zharmonizowanych, podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 4 ust. 1 pkt. 1 i 2 ustawy z 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257, ze zm.). Dokonywano ich przy tym w ramach prowadzenia nielegalnej działalności przestępczej, poza składem podatkowym i z pominięciem procedury zawieszenia poboru akcyzy.

Wbrew twierdzeniom strony skarżącej organy podatkowe nie opierały się w niniejszej sprawie jedynie na zeznaniach ( wyjaśnieniach ) D, które miały być sprzeczne i niewiarygodne ( w ocenie Sądu Rejonowego w P ). Wskazać bowiem należy, iż Sąd w sprawie karnej uznał za niewiarygodne jedynie wyjaśnienia złożone na rozprawie w dniu 2 kwietnia 2009 r., uznając natomiast za w pełni wiarygodne wyjaśnienia oskarżonego złożone w dniach 31 stycznia 2008, 1 lutego 2008 i 9 października 2008 r. Wyjaśnienia te stanowiły materiał dowodowy niniejszej sprawy na podstawie art. 181 O. p., a ponadto D był jeszcze odrębnie przesłuchiwany w dniach 2 marca i 17 sierpnia 2010 r. Był to przy tym jedynie jeden z wielu dowodów, które służyły ustaleniu stanu faktycznego sprawy w zestawieniu z innymi dowodami ( m. in. wyjaśnienia - zeznania skarżącego, zeznania J, wyrok Sądu Rejonowego w P i inne ).

W opinii Sądu ustalenie okoliczności faktycznych sprawy nastąpiło zgodnie z prawidłami logiki, organy oceniły dowody zebrane w sprawie ( włączone do akt postępowania kontrolnego, jak i przeprowadzone bezpośrednio w postępowaniu podatkowym prowadzonym wobec skarżącego ) według swej wiedzy, wewnętrznego przekonania i doświadczenia. Przedmiotem oceny były też wyjaśnienia ( zeznania ) strony. Jednocześnie wątpliwości, których nie dało się usunąć organy rozstrzygały na korzyść skarżącego.

Sąd nie stwierdził naruszenia przepisów postępowania, a w szczególności wskazanych w skardze naruszeń art. 121 § 1, 122, 181, 197 § 1, 191 O. p., w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Uzasadnienia decyzji organów obu instancji spełniają wymogi z art. 210 § 4 O p. Organy wyraźnie przedstawiły swoje stanowisko i wyjaśniły jakie przepisy i dlaczego stanowiły podstawę prawną rozstrzygnięcia, odniosły się do pism i wniosków dowodowych składanych przez skarżącego, a organ odwoławczy także wnikliwie do zarzutów podniesionych w odwołaniu.

Wersja skarżącego, że nie było dostawy alkoholu w styczniu 2008 r. miała zmniejszyć zakres jego nielegalnej działalności i tym samym odpowiedzialności z tytułu podatku akcyzowego. W istocie jednak w świetle – zdaniem Sądu – prawidłowych ustaleń, że oczyszczono co najmniej 12.000 l skażonego alkoholu ( co nie jest sprzeczne w wyrokiem SR w P z 7 lipca 2009 r. ) kwestia tej dostawy nie ma dużego znaczenia, gdyż podatek akcyzowy dotyczy jedynie oczyszczonego alkoholu i to ilości, jaka pozostała po odjęciu od 12.000 l ogółem oczyszczonego alkoholu etylowego 5.052 l, od których obowiązek wygasł.

Skoro jednak funkcjonariusze CBŚ i Izby Celnej ujawnili w dniu 30 stycznia 2008 r. jeszcze 3.500 l nieczyszczonego alkoholu etylowego, to skarżący musiał co najmniej taką ilość nabyć i to od J co wydaje się najbardziej realne w świetle wcześniejszych rozważań i opisu tej transakcji przez samego J. W. Poza bowiem 2.000 l alkoholu nabytego w Ł i alkoholem z W nikt nie wskazywał na inne źródło pochodzenia skażonego alkoholu. Pozostaje to jednak bez wpływu na treść rozstrzygnięcia organów.

Ostatecznie zasadnie przyjęto do opodatkowania 6.948 l oczyszczonego alkoholu etylowego i określono skarżącemu podatek akcyzowy za styczeń 2008 r. w kwocie 294.021 zł.

W tym stanie rzeczy, ponieważ zaskarżona decyzja i poprzedzająca ją decyzja odpowiadają prawu Sąd, na podstawie art. 151 p. p. s. a., orzekł jak w sentencji wyroku.