Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 1802/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2010-12-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 22 ust. 2
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym
article: art. 38
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Jużków, Sędziowie Sędzia WSA Gabriela Jyż, Sędzia WSA Marzanna Sałuda (spr.), Protokolant st. sekr. sąd. Joanna Spadek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 grudnia 2010 r. przy udziale – sprawy ze skargi K. L. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług, podatku akcyzowego oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z [...] r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w B. określił K.L. elementy kalkulacyjne dla towaru objętego zgłoszeniem celnym SAD nr [...] z dnia [...] r., na potrzeby prawidłowego określenia kwoty akcyzy z tytułu importu wyrobu akcyzowego oraz kwoty podatku od towarów i usług w wysokości: wartość celna towaru [...] zł, stawka celna 10%, kwota cła [...] zł, określił kwotę należnego podatku akcyzowego dla towaru objętego zgłoszeniem celnym SAD nr [...] z dnia [...] r. w wysokości [...] zł, i kwotę należnego podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru objętego w/w zgłoszeniem celnym w wysokości [...] zł. Decyzją tą jednocześnie wezwano do zapłaty kwoty [...] zł będącej różnicą pomiędzy podatkami określonymi tą decyzją, a podatkami wykazanymi w zgłoszeniu celnym.

Jako podstawę prawną powyższej decyzji organ celny I instancji wskazał art. 13 §1 pkt 1, art. 21 §1 pkt 1, art. 207 §1 i § 2 ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. Nr 8 z 14.01. 2005r. poz. 60 z późń. zm.) art. 14 ust. 7, art. 27 ust. 4, art. 154 ust. 1 ustawy z dnia 6.12. 2008r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 3 z 12 stycznia 2009r, poz. 11), art. 4 ust. 1 pkt 4, art. 7 ust. 2 pkt 1, art. 10 ust. 1 pkt 4, art. 20 ust. 1 i ust. 5, art. 22 ust. 2, art. 75 ust. 1 i ust. 3, art. 80 ust. 1, ust. 2 pkt 2 i ust. 3 pkt 2 ustawy z dnia 23.01.2004r, o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29 z 26 lutego 2004r, poz. 257 z późń. zm.), art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 17 ust. 1 pkt 1, art. 19 ust. 7, art. 29 ust. 13, art. 33 ust. 2 i ust. 4, art. 34 ust. 2 i ust. 4, art. 38 ust. 1 i ust, 2, art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11.03.2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 z późń. zm.).

Wydając decyzję organ celny I instancji wskazał następujący stan faktyczny sprawy.

W dniu [...] r. Strona zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu sprowadzony z Kanady samochód osobowy marki [...] o nr nadwozia [...], rok produkcji 2004, z silnikiem o zapłonie iskrowym o poj. skokowej 2488 ccm.

W zgłoszeniu celnym zadeklarowano kod CN 87032390 -Taryfy Celnej Wspólnot Europejskich. Dla ww. towaru zastosowano stawkę celną konwencyjną w wysokości 10% - zgodnie z obowiązującą w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego Taryfą Celną Wspólnot Europejskich. Wartość celną importowanego pojazdu marki [...] zadeklarowano w kwocie [...] CAD na podstawie dokumentu sprzedaży z dnia [...] r. Koszty transportu i opłat związanych z transportem przywiezionego towaru do miejsca jego wprowadzenia na obszar celny Wspólnoty zostały określone w kwocie [...] CAD - zgodnie z oświadczeniem Strony z dnia [...] r.

Do ww. zgłoszenia celnego załączono m.in.: dowód sprzedaży z dnia [...] r., w którym określono wartość importowanego pojazdu na kwotę [...] CAD, pismo eksportera z dnia [...] r. wraz z urzędowymi tłumaczeniami, oświadczenie Strony z dnia [...] r. dot. poniesionych kosztów transportu, fakturę nr [...], zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu nr [...] z [...] r. wraz z dokumentem identyfikacyjnym pojazdu, oświadczenie z [...] r. o poniesionych krajowych kosztach transportu, upoważnienie z [...] r., list załadunkowy, deklarację elementów dotyczących wartości celnej D.W.1.

W tym samym dniu przedmiotowe zgłoszenie - jako odpowiadające wymogom formalnym zostało przyjęte i zarejestrowane w ewidencji [...] pod nr [...].

W wyniku całkowitej rewizji celnej stwierdzono samochód [...] o numerze nadwozia zgodnym ze zgłoszeniem. Załączony do zgłoszenia celnego dokument identyfikacyjny pojazdu z [...] r. nr [...] potwierdzał dane techniczne ww. samochodu. Ponadto zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym potwierdzało pozytywny wynik badania technicznego, oraz to, że pojazd spełnia wymagania techniczne - art. 66 ustawy - Prawo o ruchu drogowym.

Zgodnie z informacją zawartą w powołanym dokumencie SAD towar zwolniono do wnioskowanej procedury po zabezpieczeniu długu celnego.

Postanowieniem nr [...] z [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego w B. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia elementów kalkulacyjnych na potrzeby prawidłowego ustalenia kwot podatków dla towaru objętego zgłoszeniem celnym nr [...] z dnia [...] r., określenia kwoty należnego podatku akcyzowego z tytułu importu wyrobu akcyzowego oraz określenia należnego podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów. Przyczyną wszczęcia postępowania był wynik ustaleń - zawarty w piśmie z dnia [...] r. nr [...] - dokonanych przez kanadyjskie władze celne w kwestii weryfikacji dowodu zakupu przedmiotowego pojazdu w zakresie wartości transakcyjnej samochodu osobowego marki [...].

Postanowieniem nr [...] z [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego w B. powołał w charakterze biegłego rzeczoznawcę samochodowego J.D. celem:

- określenia na dzień [...] r. stopnia zużycia pojazdu marki [...] o nr identyfikacyjnym (VIN) Nr [...], rok produkcji 2004, będącego przedmiotem postępowania na podstawie zgromadzonego w sprawie w tym zakresie materiału dowodowego oraz z uwzględnieniem ewentualnych uwag wnoszonych przez stronę postępowania w trakcie sporządzania opinii,

- ustalenie na dzień [...] r. wartości pojazdu marki [...] na rynku eksportera (tj. kanadyjskim), z uwzględnieniem danych technicznych jakie posiada przedmiotowy samochód oraz z uwzględnieniem jego stanu technicznego,

- ustalenie na dzień [...] r. wartości rynkowej brutto pojazdu marki [...] uwzględniając jego dane oraz stan techniczny.

Po przeprowadzeniu postępowania, organ celny pierwszej instancji wydał decyzję nr [...] z dnia [...] r., w której:

- określił elementy kalkulacyjne dla towaru objętego zgłoszeniem celnym SAD nr [...] z dnia [...] r. na potrzeby prawidłowego określenia kwoty akcyzy z tytułu importu wyrobów akcyzowych oraz na potrzeby prawidłowego określenia kwoty podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów w wysokości:

wartość towaru [...] zł stawka cła - 10% kwota cła - [...] zł,

- określił kwotę należnego podatku akcyzowego z tytułu importu towaru na podstawie zgłoszenia celnego nr [...] z dnia [...] r. w wysokości [...] PLN,

- określił kwotę należnego podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru na podstawie zgłoszenia celnego nr [...] z dnia [...] r. w wysokości [...] PLN.

Jednocześnie organ celny pierwszej instancji wezwał adresata decyzji do zapłaty kwoty [...] PLN stanowiącej różnicę pomiędzy podatkami określonymi w decyzji, a podatkami wykazanymi w ww. zgłoszeniu celnym.

Za postawę prawną działania organ celny I instancji podał art. 22 ust.2 ustawy z dnia 23.01.2004r. o podatku akcyzowym zgodnie z którym - "Jeżeli, zgodnie z przepisami celnymi, powiadomienie dłużnika o wysokości długu celnego nie może nastąpić z uwagi na przedawnienie, a istnieje podstawa do obliczenia lub zweryfikowania należności podatkowych, naczelnik urzędu celnego może określić elementy kalkulacyjne według zasad określonych w przepisach celnych na potrzeby prawidłowego określenia kwoty akcyzy z tytułu importu wyrobów akcyzowych". Wskazał także art. 38 ust.2 ustawy z dnia 11.03.2004r. o podatku od towarów i usług. Organ celny I instancji wartość celną przedmiotowego pojazdu ustalił na kwotę [...] zł - zgodnie z art. 31 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego i jednocześnie ustalił, iż dla importowanego towaru właściwą stawką celną jest stawka konwencyjna w wysokości 10% - zgodnie z obowiązująca w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego Taryfą Celną Wspólnot. Kwotę cła ustaloną na potrzeby określenia należnych z tytułu importu towaru określono w wysokości [...] zł.

Dalej organ wskazał, iż w sprawie przepis przewidujący przedawnienie możliwości powiadomienia dłużnika o kwocie należności celnych, nie ma zastosowania bowiem według art. 22 ust. 2 ustawy z dnia 23.01.2004r. o podatku akcyzowym i art. 38 ust. 2 ustawy z dnia 11.03.2004r. o podatku od towarów i usług, jeżeli zgodnie z przepisami prawa celnego powiadomienie dłużnika o wysokości długu celnego nie może nastąpić z uwagi na przedawnienie, a istnieje podstawa do zweryfikowania należności podatkowych, naczelnik urzędu celnego może określić elementy kalkulacyjne według zasad określonych w przepisach prawa celnego na potrzeby prawidłowego określenia kwoty akcyzy z tytułu importu wyrobów akcyzowych i kwoty i należnego podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów.

Wskazano także, iż zgodnie z art. 154 ust. 1 ustawy z dnia 6.12.2008r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 3 z dnia 12.01.2009r, poz. 11) jeżeli obowiązek podatkowy w akcyzie odnośnie wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych w rozumieniu ustawy z dnia 23.01.2004r. o podatku akcyzowym, powstał przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy i należna akcyza nie została do tego dnia zapłacona, stosuje się przepisy dotychczasowe. Zgodnie zaś z art. 4 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 23.01.2004r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29 poz. 257 z póżn. zm.) import wyrobów akcyzowych podlega opodatkowaniu akcyzą. W załączniku natomiast nr 1 do w/w ustawy zostały określone wyroby akcyzowe, którym są samochody osobowe i jako takie podlegają akcyzie. Podkreślono także, iż skoro w imporcie wyrobów akcyzowych obowiązek podatkowy powstaje z dniem powstania długu celnego w rozumieniu przepisów prawa celnego, to tym samym w przedmiotowej sprawie obowiązek ten powstał w dniu [...] r.

Organ celny I instancji podał, iż dla wymiaru akcyzy, stawki akcyzy wyrażone są w procencie podstawy opodatkowania. Podstawą opodatkowania w takim przypadku jest zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy wartość celna wyrobów akcyzowych powiększona o należne cło w przypadku importu z uwzględnieniem ust. 7-10. W § 7 ust 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.04.2004r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego podano, iż w przypadku sprzedaży samochodów osobowych, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego lub ich importu, dokonywanych po upływie 2 lat kalendarzowych od ich produkcji, wliczając rok produkcji jako pierwszy rok kalendarzowy, stosuje się procentowe stawki akcyzy obliczone według następującego wzoru: Su = Sn + 12x(W-2) , gdzie:

Su - oznacza stawkę akcyzy, wyrażoną w procentach, dla sprzedaży w kraju, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego lub importu samochodu osobowego po upływie 2 lat od jego produkcji,

Sn - oznacza stawki akcyzy dla samochodów osobowych, w zależności od pojemności silnika tych samochodów, określone odpowiednio w poz. 27 załącznika nr 1 do rozporządzenia -w przypadku sprzedaży w kraju, oraz w poz. 21 załącznika nr 2 do rozporządzenia -w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego i importu, W - oznacza wiek samochodu osobowego wyrażony w latach kalendarzowych liczonych począwszy od roku produkcji do roku dokonania sprzedaży, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego włącznie, a w przypadku importu - liczonych począwszy od roku produkcji do roku dokonania zgłoszenia celnego włącznie.

Stawki akcyzy obliczone zgodnie z przepisem ust. 2 nie mogą być wyższe niż stawka akcyzy, o której mowa w art. 75 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym (§ 7 ust 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004r) , która wynosi 65%.

Organ celny I instancji podał, iż biorąc pod uwagę pojemność silnika przedmiotowego samochodu (2488 cm³) i rok produkcji samochodu (2004) jak również wyżej cytowany wzór do obliczenia stawki akcyzy, stawka akcyzy dla zaimportowanego w sprawie samochodu wynosi 13,6 %.

Biorąc pod uwagę prawidłowo ustaloną wartość celną towaru w kwocie [...] zł, podstawą opodatkowania podatkiem akcyzowym w przedmiotowej sprawie, stosownie do postanowień art. 10 ust.1 pkt 4 i ust. 8 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym, jest kwota [...] zł. Kwota ta zawiera wartość celną ([...] zł) oraz należne cło ([...] zł). Stosując dla importowanego pojazdu 13,6 % stawkę podatku akcyzowego należna kwota akcyzy stanowi wysokość [...] zł ([...] x 13,6 % = [...]). W związku z tym, iż w zgłoszeniu celnym SAD nr [...] z dnia [...] r. wykazano kwotę podatku akcyzowego w wysokości [...] zł do zapłaty pozostaje podatek akcyzowy w kwocie [...] zł.

Organ celny I instancji wskazał także, iż zgodnie z art. 33 ust. 2 ustawy z dnia 11.03.2004r. o podatku od towarów i usług jeżeli organ celny stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym kwota podatku została wykazana nieprawidłowo, naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję określającą podatek w prawidłowej wysokości. Stosownie zaś do art. 29 ust. 13 tej ustawy podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy. W związku z powyższym organ celny I instancji za podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług przyjął kwotę [...] zł (wartość celna [...] zł plus należne cło [...] zł i podatek akcyzowy [...] zł). Przyjmując stawkę podatku od towaru i usług w wysokości 22% zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług należną kwotę podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów obliczono w wysokości [...] zł. Wobec faktu, iż w zgłoszeniu celnym SAD nr [...] z dnia [...] r. wykazano kwotę podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł organ celny I instancji stwierdził, iż do zapłaty pozostaje kwota podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł.

W odwołaniu od decyzji wydanej przez Naczelnika Urzędu Celnego w B. K.L., zarzucił naruszenie przepisów: art.29 ust.1, art.31 ust.1 oraz art.78 ust.2 WKC oraz art. 181 a RWKC poprzez podjęcie rozstrzygnięcia na podstawie nieprawidłowo zastosowanych przepisów i przyjęcie tym samym, iż istnieją przesłanki do zakwestionowania zadeklarowanej przez zgłaszającego wartości celnej oraz ustalenie wartości celnej metodą "ostatniej szansy" przyjmując błędną wartość wyjściową do ustalenia wartości celnej; art.122, 187 § 1 oraz art.191 Ordynacji podatkowej poprzez nie podjęcie wszystkich działań zmierzających do zebrania całego materiału dowodowego w sprawie, oraz ocenę zebranego już materiału dowodowego bez rozpatrzenia go w całości, oraz naruszenie dyspozycji art.210 § 4 Ordynacji podatkowej.

Dyrektor Izby Celnej w K. nie znalazł podstaw do uwzględnienia odwołania i utrzymał sporną decyzję w mocy. Wskazał przy tym, iż jak z akt sprawy wynika w zgłoszeniu celnym Strona zadeklarowała wartość celną przedmiotowego pojazdu na kwotę [...] CAD na podstawie dowodu sprzedaży z dnia [...]r., natomiast koszty transportu i opłat związanych z transportem przywiezionego towaru do miejsca jego wprowadzenia na obszar celny Wspólnoty podała w kwocie [...] CAD. Dalej organ celny II instancji powołując art. 22 ust.2 ustawy o podatku akcyzowym i art. 38 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług stwierdził, iż przedmiotowej sprawie powiadomienie dłużnika o wysokości długu celnego nie mogło nastąpić, ponieważ upłynęły trzy lata od daty powstania długu celnego, stąd Naczelnik Urzędu Celnego w B. prawidłowo określił kwoty należnych z tytułu importu towaru podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług, dla potrzeb, których zgodnie z art. 22 ust.2 ustawy o podatku akcyzowym i art.38 ust.2 ustawy o podatku od towarów i usług zostały określone elementy kalkulacyjne według zasad określonych w przepisach celnych.

Wskazał dalej, iż zgodnie z art. 78 ust. 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12.10.1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny "Po dokonaniu zwolnienia towarów organy celne mogą, w celu upewnienia się o prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu, przystąpić do kontroli dokumentów i danych handlowych dotyczących operacji przywozu lub wywozu towarów objętych zgłoszeniem oraz późniejszych operacji handlowych dotyczących tych samych towarów. Kontrole te mogą być przeprowadzone u zgłaszającego bądź u każdej osoby bezpośrednio lub pośrednio zainteresowanej zawodowo tymi operacjami, jak również u każdej innej osoby posiadającej dla potrzeb zawodowych wymienione dokumenty i dane. Organy te mogą również przeprowadzić rewizję towarów, o ile istnieje jeszcze możliwość ich okazania". Jeżeli z kontroli zgłoszenia lub kontroli po zwolnieniu towarów wynika, że przepisy regulujące właściwą procedurę celną zostały zastosowane w oparciu o nieprawidłowe lub niekompletne dane, organy celne podejmują, zgodnie z wydanymi przepisami, niezbędne działania w celu uregulowania sytuacji, biorąc pod uwagę nowe dane, którymi dysponują (art. 78 ust.3 WKC). Jednocześnie przepis art. 13 WKC przewiduje, iż "Zgodnie z warunkami określonymi obowiązującymi przepisami, organy celne mogą zastosować wszelkie środki kontroli, które uznają za niezbędne dla prawidłowego stosowania przepisów prawa celnego".

Organ celny II instancji wyjaśnił, że zgodnie z art. 29 ust.1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12.10.1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (- dalej WKC) wartością celną przywożonych towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towary, wtedy gdy zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Wspólnoty, ustalana, o ile jest to konieczne, na podstawie art. 32 i 33.

W myśl natomiast art. 181 a rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z dnia 2.07. 1993r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 253 z dnia 11.10.1993r., str.1 z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie Wydanie specjalne, roz.2, t. 6 str.3 z poźn. zm.) - (dalej RWKC) jeżeli zgodnie z procedurą ustanowioną w ust.2, organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należna sumę określoną w art. 29 Kodeksu, nie muszą ustalać wartości celnej przywożonych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej.

Organ celny II instancji podniósł, iż w związku z wątpliwościami, co do faktycznej wartości celnej przedmiotowego pojazdu wskazanej w dowodzie sprzedaży z [...]r. załączonym do zgłoszenia celnego, dokument ten został przesłany do Kanadyjskiej Agencji Służb Granicznych celem weryfikacji na podstawie umowy między Wspólnotą Europejską, a Kanadą o współpracy i wzajemnej pomocy w sprawach celnych. Kanadyjska Agencja Służb Granicznych, Wydział Dochodzeń Karnych, Oddział Wykonawczy z siedzibą w Ottawie poinformowały w piśmie urzędowym nr [...] z dnia [...] r. o wyniku przeprowadzonej weryfikacji dowodu sprzedaży z dnia [...] r. i ustaleniu autentyczności transakcji dotyczącej samochodu osobowego marki [...], o nr nadwozia [...], rok produkcji 2004, sprzedanego przez J. T. z siedzibą w E., A. w Kanadzie. W szczególności poinformowano, iż w trakcie podjętych czynności kontrolnych dotyczących sprzedaży na terenie Kanady samochodu osobowego marki [...], o w/w nr nadwozia ustalono, że pojazd ten został sprzedany przez firmę "A" J.T. w dniu [...] r. za kwotę [...] $ ([...]$).

Organ celny II zwrócił przy tym uwagę, iż J.T. sprzedał przedmiotowy samochód K.L. w dniu [...]r., czyli trzy miesiące wcześniej niż został zakupiony przez niego tenże samochód.

Podkreślono, iż w piśmie nr [...] z dnia [...] r. stwierdzono, iż ..(...) wartość zapłacona za uszkodzone pojazdy podczas licytacji w Kanadzie jest wyższa, w niektórych przypadkach znacznie wyższa, niż wartości deklarowane polskiemu urzędowi celnemu. Dlatego można wyciągnąć racjonalny wniosek, że wartość tych pojazdów została zaniżona dla potrzeb polskiego urzędu celnego". W załączeniu pisma została przekazana kopia dowodu sprzedaży z dnia [...] r. potwierdzającą sprzedaż rzeczonego pojazdu za kwotę [...] $ (zgodnie z urzędowym tłumaczeniem może to być również kwota [...] $).

W tak zaistniałym stanie faktycznym, w ocenie organu celnego II instancji, organ I instancji miał uzasadnione podstawy do wszczęcia postępowania oraz wydania decyzji w przedmiotowej sprawie. Uznając bowiem pismo kanadyjskich władz celnych za dokument urzędowy w rozumieniu art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej pismo to stanowi wystarczający dowód w sprawie aby uznać, iż dowód sprzedaży pojazdu, w którym wskazana została wartość samochodu [...] na kwotę [...] CAD nie jest wiarygodnym dokumentem w zakresie uwidocznionej w nim ceny transakcyjnej przedmiotowego towaru.

W konsekwencji biorąc pod uwagę materiał dowodowy zebrany w sprawie w szczególności pismo kanadyjskich władz celnych nr [...] z dnia [...] r., opinię nr [...]z dnia [...] r. sporządzoną przez Certyfikowanego Rzeczoznawcę Samochodowego mgr inż. J.D., dane dostępne w internecie, Dyrektor Izby Celnej w K. stwierdził, iż organ celny I instancji słusznie uznał, że kwota [...] CAD nie mogła zostać przyjęta jako wartość transakcyjna i że wystąpiły przesłanki wyłączające możliwość ustalenia wartości na podstawie art. 29 ust.1 WKC.W związku z tym konieczne było ustalenie wartości celnej importowanego samochodu metodą zastępczą w oparciu o art. 30 ust. 1 WKC. Następnie organ omówił kolejne metody ustalania wartości celnej określone w WKC i podał przyczyny braku możliwości ich zastosowania, wskazując na konieczność zastosowania tzw. metody ‚"ostatniej szansy" (art. 31 ust.1 WKC). Wyjaśnił, że w sprawie nie mogło dojść do ustalenia wartości celnej metodą wartości transakcyjnej identycznych towarów, gdyż w przypadku samochodów używanych praktycznie niemożliwe jest ustalenie wartości celnej metodą wartości transakcyjnej identycznych towarów sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna (art. 30 ust. 2 lit. a WKC).

Ostatecznie organ wskazał, iż wartość celna używanych pojazdów ustalana jest według tzw. metody "ostatniej szansy" (art.31 ust.1 WKC). Przepis ten stanowi, że jeżeli wartość celna nie może być ustalona na podstawie art. 29 i 30, jest ona ustalana na podstawie danych dostępnych we Wspólnocie, z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami:

- porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994r.,

- artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994r, - przepisów niniejszego działu. Zgodnie z postanowieniami Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w Sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r. w przypadku ustalenia wartości celnej importowanych używanych towarów w oparciu o powołaną metodę "ostatniej szansy" istnieje możliwość skorzystania z wyspecjalizowanych katalogów lub czasopism zawierających ceny na rynku kraju importu.

Biorąc powyższe pod uwagę słusznie w ocenie organu odwoławczego Naczelnik Urzędu Celnego w B. postanowieniem nr [...] z dnia [...] r. powołał w charakterze biegłego J.D. - certyfikowanego rzeczoznawcę samochodowego w celu dokonania wyceny pojazdu [...] na dzień dokonania zgłoszenia celnego, to jest [...]r., z uwzględnieniem jego danych, stopnia zużycia, roku produkcji oraz stanu technicznego. W sporządzonej opinii nr [...]z dnia [...] r. ww. rzeczoznawca wskazał, iż na rynku kanadyjskim w sierpniu [...] r. cena zakupu przedmiotowego samochodu [...] wynosiła średnio [...] $ (na podstawie notowań VMR, AUTOTRADER.ca). Rzeczoznawca zaznaczył przy tym, iż przedmiotowy pojazd w dniu [...]r. nie miał widocznych uszkodzeń oraz przeszedł badania techniczne z wynikiem pozytywnym. W tej sytuacji określona przez rzeczoznawcę wartość rynkowa w wysokości [...] $ dość znacznie przewyższała zadeklarowaną przez Stronę w zgłoszeniu celnym wartość pojazdu [...] CAD (wartość pojazdu - [...] CAD + koszty transportu - [...] CAD).

Naczelnik Urzędu Celnego słusznie ustalił, iż wartość bazową wyżej opisanego samochodu [...] na rynku polskim w [...]– wynosiła [...] PLN - zgodnie z notowaniami rynkowymi zawartymi w wydawnictwie AUTOBIT, GIEŁDA SAMOCHODOWA. Wartość ta ustalona przez rzeczoznawcę posłużyła bowiem do przeprowadzenia kalkulacji wartości celnej metodą "ostatniej szansy" opisaną w art. 31 ust.1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego.

Prawidłowo także w ocenie organu odwoławczego przy obliczaniu wartości celnej ww. metodą organ celny I instancji od wartości rynkowej w kwocie [...] PLN odjął; procentowy udział podatku VAT w wysokości 22 %, podatku akcyzowego w wysokości 13,6%, cła w wysokości 10% marży w wysokości 10% uzyskując wartość [...] PLN. Następnie dzieląc tę wartość przez (aktualny w dniu powstania długu celnego) średni kurs dolara kanadyjskiego (1 CAD = [...]PLN) prawidłowo ustalił wartość celną przedmiotowego pojazdu w kwocie [...]CAD.

Dyrektor Izby Celnej w K.w wydanej decyzji podkreślił, iż ustalenie wartości celnej metodą "ostatniej szansy" poprzez odliczenie od wartości rynkowej pojazdu tej samej marki i rocznika z katalogu należności celno-podatkowych w odniesieniu do używanych pojazdów nastąpiło z uwzględnieniem wszystkich czynników cenotwórczych i zapewniło jednakowe traktowanie wszystkich importerów pojazdów używanych. Również przyjęta do ustalenia wartości celnej pojazdu jego wartość rynkowa jest wartością uśrednioną, a na jej określenie złożyło się wiele cen pojazdów, różnie używanych zakupionych w różnych okolicznościach. Cena taka może być wykorzystana do ustalenia wartości celnej towaru w oparciu o postanowienia art. 30 ust.1 WKC, który dopuszcza zastosowanie wcześniejszych metod z jednoczesnym elastycznym ich stosowaniem.

Odnosząc się do przedstawionych w odwołaniu zarzutów organ celny II instancji zauważył, iż w przedmiotowej sprawie istniały podstawy do zakwestionowania deklarowanej przez Stronę wartości celnej towaru zaś organ celny l instancji wskazał dlaczego odmówił wiarygodności dowodowi sprzedaży z dnia [...]r i dlaczego nie przyjął wartości celnej (kwoty [...] CAD) wskazanej w w/dowodzie sprzedaży z dnia [...]r.

W ocenie Dyrektora Izby Celnej w K. w uzasadnieniu decyzji pełne odzwierciedlenie znajduje ocena zebranego materiału dowodowego, a przesłanki dokonanego rozstrzygnięcia zostały w sposób wyczerpujący wyjaśnione przez organ l instancji. Także decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w B. posiada uzasadnienie faktyczne i prawne stąd naruszenie art. 124 oraz art. 210 §1 pkt 6 i §4 Ordynacji podatkowej nie ma miejsca w sprawie.

W odniesieniu do zarzutu, którym strona zakwestionowała ustalenia rzeczoznawcy, to organ celny II instancji podkreślił, iż powołany przez Naczelnika Urzędu w B. rzeczoznawca oparł swoją analizę stanu technicznego importowanego samochodu na wynikach rewizji celnej dokonanej w dniu [...]r., zaświadczeniu o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu nr [...] z dnia [...]r., potwierdzającym, że samochód spełnia wymagania techniczne zgodnie z art.66 ustawy Prawo o ruchu drogowym. Ponadto biegły wskazał ww. opinii, iż zgodnie z raportem firmy "B" przedmiotowy "samochód nie miał zgłoszonych szkód w Kanadzie".

W odniesieniu do załączonych przez Stronę do zgłoszenia celnego dowodów a to m. in: rachunków nr: [...] z dnia [...] r. i [...] z dnia [...]r. to organ celny II instancji stwierdził, iż nie wskazują one by wartość importowanego pojazdu wynosiła [...] CAD, ponieważ ww. dokumenty potwierdzają tylko zakup części zamiennych tj. skrzyni biegów i sterownik do skrzyni biegów oraz komputer do sterowania elektronicznego.

W ocenie Dyrektora Izby Celnej w K. organ celny pierwszej instancji prawidłowo zebrał i w całości rozpatrzył cały materiał dowodowy. Organ celny I instancji przed wydaniem decyzji wziął również pod uwagę wszystkie dowody zgromadzone w niniejszej sprawie. W ocenie organu odwoławczego Naczelnik Urzędu Celnego w B. dokonując oceny zgromadzonego materiału nie przekroczył zasady swobodnej oceny dowodów w niniejszej sprawie, a w przeprowadzonym postępowaniu dążąc do realizacji prawdy obiektywnej, podjęto wszelkie niezbędne kroki do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy przez wydanie prawidłowego rozstrzygnięcia merytorycznego w sprawie. Tym samym nie zostały zatem naruszone zasady postępowania administracyjnego określone w art. 122, art. 187 §1 i art. 191 Ordynacji podatkowej.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego strona postawiła zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego to jest art. 29 ust.1 , art. 31 ust.1 i art. 78 ust. 2WKC oraz art. 181 a RWKC poprzez podjęcie rozstrzygnięcia przez organy celne na podstawie nieprawidłowo zastosowanych przepisów, przyjmując, iż istnieją przesłanki do zakwestionowania zadeklarowanej przez zgłaszającego wartości celnej oraz ustalenie wartości celnej metodą ostatniej szansy przyjmując błędną wartość wyjściową do ustalenia wartości celnej, naruszenie art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez nie podjęcie wszystkich działań zmierzających do zebrania całego materiału dowodowego w sprawie, a zebrany już materiał dowodowy nie został w całości rozpatrzony, w konsekwencji pewne okoliczności sprawy zostały jak twierdzi Dyrektor Izby Celnej w K. "udowodnione" na podstawie dowodów, które potwierdzały tezę organu, a inne zostały w sprawie pominięte. Takie postępowanie narusza w ocenie skarżącego również dyspozycję art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. W konsekwencji postawionych zarzutów strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie od Dyrektora Izby Celnej w K. kosztów postępowania na rzecz skarżącego. W uzasadnieniu skargi strona podniosła, iż mimo treści art. 78 ust. 2 WKC w sprawie nie dokonano kontroli, a przeprowadzono jedynie ustalenia z firmami ubezpieczeniowymi, które dokonały sprzedaży tego samochodu na rynku "wewnętrznym" kraju eksportu, a nie w celu wywozu. Nie dokonano kontroli również u osoby bezpośrednio uczestniczącej w obrocie (wywozie towaru) tj. u J.T. Wątpliwym w ocenie strony skarżącej jest także zakwestionowanie zadeklarowanej wartości celnej na podstawie art. 29 ust. 1 WKC wartości celnej, gdyż zakwestionowanie takie może mieć miejsce jedynie w sytuacji, gdy organ celny ma uzasadnione wątpliwości co do zadeklarowanej wartości, a przepisy art. 181 a RWKC jednoznacznie wskazują, iż jeżeli takie wątpliwości organ posiada to winien postępować zgodnie z trybem wskazanym w art. 181 ust 2 RWKC, czego to organ celny nie uczynił, a w konsekwencji zastosowanie art. 181 ust 1 RWKC nie jest prawidłowe.

Skarżący stwierdził, iż Dyrektor Izby Celnej w K. w decyzji pominął powołany powyżej art. 181 a ust. 2 RWKC, a przedstawiona w nim procedura nie została przeprowadzona pomimo wyraźnego obowiązku jej stosowania. Dodatkowo zakwestionował to, iż podana cena transakcyjna budzi w ocenie organów poważne wątpliwości nie odzwierciedlające rzeczywistej wartości towaru w sytuacji, gdy różnica pomiędzy ceną zakupu towaru przez skarżącego tj. [...]CAD, a ceną sprzedaży tego samochodu na rynku kanadyjskim [...] CAD wynosi 20%. Nadmienił przy tym, iż cena [...] CAD zawiera w sobie stosowny podatek, a jak powszechnie wiadomo w przypadku eksportu podatek jest zwracany. To w konsekwencji prowadzi do tego, iż cena towaru na rynku wewnętrznym jest wyższa niż cena towaru przeznaczonego na eksport. Zatem przedstawiony dowód potwierdza wartość transakcyjną.

W ocenie skarżącego nieprawidłowym jest również sposób ustalenia wartości celnej na podstawie art. 31 ust. 1 WKC, gdyż do zastosowania tejże metody organ celny przyjął wartość rynkową pojazdu z opinii biegłego sporządzonej w prowadzonym postępowaniu. Jednak przedmiotową opinię należy zakwestionować w całości, gdyż w zakresie oceny stanu pojazdu, a w konsekwencji jego wartości w znaczący sposób różni ona się od ustaleń "kontroli" przeprowadzonej przez władze Kanady. Ponadto biegły wykonując przedmiotową opinię nie dysponował pełnymi danymi dotyczącymi przedmiotowego pojazdu. Tezę taką skarżący wywodzi z faktu, iż przyjmując wartość bazowa wyliczoną w opinii przez biegłego oraz dokonując jej korekty tylko o elementy związane z zakupem istotnych, uszkodzonych, elementów składowych przedmiotowego pojazdu, w postaci skrzyni biegów oraz sterownika do skrzyni biegów i komputera na łączną na łączna kwotę [...]PLN potwierdza się wartość transakcyjna. Z jednej strony "Dyrektor Izby Celnej stoi na stanowisku, iż dokument urzędowy jakim jest pismo kanadyjskich nr [...] z dnia [...]r. dotyczący wyniku przeprowadzonej weryfikacji dowodu sprzedaży z dnia [...]r., stanowi wystarczający dowód w sprawie aby uznać, iż ww. dowód sprzedaży nie jest wiarygodnym dokumentem w zakresie uwidocznionej w nim ceny transakcyjnej przedmiotowego towaru", a z drugiej strony przyjmuje dokument jakim jest opinii biegłego, która w części dotyczącej stanu towaru jest sprzeczna z tymże wynikiem weryfikacji .

Naruszenie przepisów art. 122, 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej skarżący widzi w "wybiórczym" zastosowaniu pewnych ustaleń z materiału dowodowego do udowodnienia przez Dyrektora Izby Celnej w K. postawionych przez niego tez, np. użycie wartości z materiałów "kontroli" do zakwestionowania wartości określonej na podstawie art. 29 ust. 1 WKC przy jednoczesnym pominięciu tegoż materiału przy ustalaniu wartości rynkowej pojazdu na terenie wspólnoty (w kontroli był uszkodzony, zaś biegły stwierdził, że nie był uszkodzony na terenie Kanady). W ocenie skarżącego jest to znacząca rozbieżność w materiale dowodowym, co do której organ celny w uzasadnieniu decyzji w żaden sposób się nie odniósł. Taka sama sytuacja jest w przypadku ustalenia wartości na rynku kraju eksportu bowiem podczas kontroli ustalono, iż samochód został sprzedany za [...] CAD, a biegły wskazał, iż ten sam samochód na tym rynku był wart [...] CAD. Strona w skardze utrzymuje, iż samochód zaimportowany był uszkodzony, zatem nie można zgodzić się z opinia biegłego rzeczoznawcy, który do wyceny przyjął samochód w pełni sprawny .

W odpowiedzi na skargę organ celny podtrzymał swoje stanowisko zaprezentowane w wydanej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 - zwanej dalej p.p.s.a.) sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.). Wyjaśnić również należy, iż stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy. Granice sprawy wyznaczane są przedmiotem zaskarżenia, ale sąd nie jest związany zarzutami skargi.

Oceniając zaskarżoną decyzję należy stwierdzić, że odpowiada ona prawu, tym samym skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Istotę sporu w rozpoznawanej sprawie stanowiło ustalenie wartości celnej samochodu sprowadzonego przez skarżącego z Kanady. Rozstrzygnięcie tej kwestii rzutuje bowiem bezpośrednio na ocenę legalności spornej decyzji w zakresie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym, jak też w podatku od towarów i usług.

Na wstępie przypomnieć należy, iż dług celny w przedmiotowej sprawie powstał z chwilą przyjęcia zgłoszenia celnego tj. w dniu [...]r. Tym samym zgodnie z art. 221 ust. 3 Wspólnotowego Kodeksu Celnego który stanowi, iż powiadomienie dłużnika nie może nastąpić po upływie 3 lat, licząc od dnia powstania długu celnego organy celne nie miały możliwości powiadomienia dłużnika o długu celnym. Mimo to przepis przewidujący przedawnienie możliwości powiadomienia dłużnika o kwocie należności celnych, nie pozbawiał organów celnych do wydania decyzji w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym i podatku VAT z tytułu importu wyrobu akcyzowego i importu towaru objętego zgłoszeniem celnym SAD nr [...].

Zgodnie bowiem z art. 22 ust. 2 ustawy z dnia 23.01.2004r. o podatku akcyzowym jeżeli zgodnie z przepisami prawa celnego powiadomienie dłużnika o wysokości długu celnego nie może nastąpić z uwagi na przedawnienie, a istnieje podstawa do zweryfikowania należności podatkowych, naczelnik urzędu celnego może określić elementy kalkulacyjne według zasad określonych w przepisach prawa celnego na potrzeby prawidłowego określenia kwoty akcyzy z tytułu importu wyrobów akcyzowych.

Podobna regulacja w odniesieniu do podatku VAT wynika z art. 38 ust. 2 z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług zgodnie, z którym jeżeli zgodnie z przepisami celnymi, powiadomienie dłużnika o wysokości długu celnego nie może nastąpić z uwagi na przedawnienie, a istnieje podstawa do obliczenia lub zweryfikowania należności podatkowych, naczelnik urzędu celnego może określić elementy kalkulacyjne według zasad określonych w przepisach celnych na potrzeby prawidłowego określenia należnego podatku z tytułu importu towarów.

Uwzględniając zatem powołane regulacje prawne organy celne określiły w spornej sprawie elementy kalkulacyjne według zasad określonych w przepisach celnych. Dalej zauważyć należy, iż organ celny określając należności wobec Skarbu Państwa powinien brać pod uwagę, jako wyznacznik ich wysokości, cenę transakcyjną, chyba że nie odzwierciedla ona rzeczywistej wartości celnej towaru. Aby umożliwić ustalenie tej kwoty ustawodawca przewidział instrumenty, pozwalające na określenie wartości celnej towaru, jednocześnie wskazując kiedy uzasadnione jest uznanie przez organy celne ceny transakcyjnej za nieodzwierciedlającą wartości celnej i wskazał na środki służące weryfikacji danych powoływanych przez dokonującego zgłoszenia celnego. Wyrazem tego jest art. 78 ust. 2 WKC stanowiący, że: "Po dokonaniu zwolnienia towarów organy celne mogą, w celu upewnienia się o prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu, przystąpić do kontroli dokumentów i danych handlowych dotyczących operacji przywozu lub wywozu towarów objętych zgłoszeniem oraz późniejszych operacji handlowych dotyczących tych samych towarów. Kontrole te mogą być przeprowadzone u zgłaszającego bądź u każdej osoby bezpośrednio lub pośrednio zainteresowanej zawodowo tymi operacjami, jak również u każdej innej osoby posiadającej dla potrzeb zawodowych wymienione dokumenty i dane. Organy te mogą również przeprowadzić rewizję towarów, o ile istnieje jeszcze możliwość ich okazania". Jednocześnie przepis art. 13 WKC przewiduje, iż: "Zgodnie z warunkami określonymi obowiązującymi przepisami, organy celne mogą zastosować wszelkie środki kontroli, które uznają za niezbędne dla prawidłowego stosowania przepisów prawa celnego". Stosownie natomiast do art. 181 a ust. 1 RWKC jeżeli zgodnie z procedurą ustanowioną w ust. 2, organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 Kodeksu, nie muszą ustalać wartości celnej przywożonych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej. Organowi celnemu, na podstawie art. 78 ust. 2 WKC przysługuje uprawnienie do badania wiarygodności dokumentów przedkładanych przez stronę zarówno pod względem formalnym, jak i materialnym. Wiarygodność dokumentów służących do określenia wartości celnej towaru obejmuje nie tylko ich autentyczność, ale także wiarygodność podanej w nich ceny transakcyjnej (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22.03. 2007 r., sygn. akt I GSK 1167/06). W przedmiotowej sprawie wątpliwości organu celnego wzbudziła cena importowanego samochodu wynikająca z załączonego do zgłoszenia dowodu sprzedaży z dnia [...] r., z którego wynikało, że strona skarżąca za samochód [...] rok produkcji 2004 zapłaciła [...] CAD.

Wątpliwości co do faktycznej wartości celnej spowodowały, iż dokument sprzedaży przedłożony do zgłoszenia celnego został przesłany przez polskie służby celne do Kanadyjskiej Agencji Służb Granicznych celem weryfikacji. W wyniku tego działania Kanadyjska Agencja Służb Granicznych, Wydział Dochodzeń Karnych, Oddział Wykonawczy z siedzibą w Ottawie pismem nr [...] z dnia [...] r. poinformowała polskie organy celne o wyniku przeprowadzonej weryfikacji dowodu sprzedaży z dnia [...] r. i ustaleniu autentyczności transakcji dotyczącej samochodu osobowego marki [...], o nr nadwozia [...], rok produkcji 2004 sprzedanego przez J.T.. W piśmie tym poinformowano, iż w trakcie podjętych czynności kontrolnych dotyczących sprzedaży w/w samochodu osobowego marki [...], ustalono, że pojazd ten został sprzedany przez firmę ENTERPRISE RENT A CAR J.T. w dniu [...] r. za kwotę[...]$. Jednocześnie w piśmie tym stwierdzono, iż ..." wartość zapłacona za te uszkodzone pojazdy podczas licytacji w Kanadzie jest wyższa, w niektórych przypadkach znacznie wyższa, niż wartości deklarowane polskiemu urzędowi celnemu. Dlatego można wyciągnąć racjonalny wniosek, że wartość tych pojazdów została zaniżona dla potrzeb polskiego urzędu celnego".

W tym miejscu zwrócić należy uwagę, iż jak wynika z w/w dowodu sprzedaży J.T. "sprzedał" przedmiotowy samochód skarżącemu [...] r. podczas, gdy co wynika z pisma władz kanadyjskich, tenże J. T. samochód ten nabył od firmy "A" w dniu [...]r.

Dodać trzeba, iż z uwagi na fakt, że wynik rewizji celnej wykazał samochód używany nieuszkodzony, a dokumenty przedłożone przez importera do zgłoszenia celnego nie były wystarczające dla wyjaśnienia kwestii spornej w sprawie organ zwrócił się do rzeczoznawcy samochodowego o określenie stopnia zużycia tegoż pojazdu na [...] r., ustalenie na ten dzień wartości pojazdu na rynku eksportera (tj. kanadyjskim) z uwzględnieniem danych technicznych i jego stanu technicznego, ustalenie na ten dzień wartości rynkowej brutto przy uwzględnieniu jego danych i stanu technicznego. Ze sporządzonej opinii z [...] r. wynikało, iż na rynku kanadyjskim w [...] r. cena zakupu samochodu [...] wynosiła średnio [...] $, co ustalone zostało na podstawie notowań VMR, AUTOTRADER.ca. Rzeczoznawca zaznaczył przy tym, iż badany pojazd nie miał widocznych uszkodzeń oraz przeszedł badania techniczne z wynikiem pozytywnym.

W tak zaistniałych okolicznościach faktycznych sprawy należy uznać, iż organy celne miały podstawy do tego by stwierdzić, iż istniały uzasadnione wątpliwości, iż zadeklarowana wartość celna pojazdu [...] CAD (wartość pojazdu [...] CAD plus koszty transportu [...] CAD) jako odstająca, od wartości na rynku kanadyjskim nie jest wartością transakcyjną, a w konsekwencji zaistniały podstawy do wszczęcia postępowania w przedmiotowej sprawie oraz wydania w nim decyzji.

Należy tutaj podkreślić, iż odstąpienie od zasady ustalania wartości celnej w oparciu o wartość transakcyjną musi znajdować uzasadnione podstawy w okolicznościach sprawy. Takie podstawy daje w szczególności stwierdzenie, że cena towaru była "rażąco niska", co zakłada jej porównywanie z innymi cenami. Ustalenie tychże cen nie może być intuicyjne ani dowolne, a ocena w tym zakresie musi być dokonana w oparciu o ceny obowiązujące w kraju sprzedawcy. Należy zatem wykazać, że treść zakwestionowanego dokumentu nie jest zgodna ze stanem faktycznym (por. wyrok NSA z 10.01.2007 r. sygn. I GSK 3350/05; niepubl.).

Odnosząc powyższe uwagi do stanu faktycznego przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że odrzucenie przez organy celne wartości transakcyjnej jako podstawy ustalenia wartości celnej importowanego towaru nie było dowolne, lecz opierało się na uzasadnionych przesłankach. Źródłem uzasadnionych wątpliwości organów celnych były m.in. treść pisma Kanadyjskiej Agencji Służb Granicznych nr [...] z dnia [...]r. jak i cen kształtujących się na rynku kanadyjskim zawarta w opinii rzeczoznawcy. Zauważyć też należy, że poszukując informacji na temat cen pojazdu tego typu, co importowany w niniejszej sprawie organ zasięgnął opinii rzeczoznawcy, który posłużył się prawidłowymi metodami w celu dokonania wyceny przedmiotowego pojazdu. Opinia jest jednym z dowodów zebranych w postępowaniu dowodowym podlegającym ocenie na równi z innymi dowodami. Takie postępowanie odpowiada wymogom zasady prawdy obiektywnej, stanowiącej jeden z fundamentalnych standardów postępowania organów celnych (art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej).

Porównanie średnich cen sprzedaży samochodu marki [...] rok produkcji 2004 z wartością pojazdu zadeklarowaną przez skarżącego uzasadniało w sposób oczywisty wątpliwości co do prawidłowości wartości zadeklarowanej i w świetle art. 181a RWKC stanowiło podstawy do odstąpienia przez organy celne od ustalania wartości celnej sprowadzonego pojazdu na podstawie wartości transakcyjnej.

Konsekwencją zakwestionowania wartości transakcyjnej wynikającej z umowy była konieczność ustalenia wartości celnej przedmiotowego pojazdu z wykorzystaniem jednej z metod wskazanych kolejno w art. 30 WKC. Odmowa przyjęcia wartości transakcyjnej w następstwie zakwestionowania materialnej wiarygodności zgodnie z przepisami prawa celnego nie tylko może, ale i powinna uwzględniać zastępcze metody ustalania wartości celnej podanej w prawie celnym.

W pierwszej kolejności należy zastosować ustalenie wartości celnej w oparciu o wartość transakcyjną towarów identycznych bądź podobnych (art. 30 ust. 2 lit. a) i b) WKC) sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna.

Zastosowanie tej metody w przypadku importu samochodów osobowych, nie nabytych od producenta trafnie uznaje się za problematyczne. Niemożliwym jest bowiem znalezienie samochodu osobowego o identycznym bądź podobnym stopniu zużycia. Takim materiałem porównawczym nie mogą być notowania cen rynkowych w USA.

Kolejna metoda - ceny jednostkowej towarów identycznych lub podobnych (art. 30 ust. 2 lit. c) WKC) dotyczy sprzedaży towarów masowych, odsprzedawanych we Wspólnocie w największych zbiorczych ilościach osobom niepowiązanym ze sprzedającym.

Wyklucza się również metodę wartości kalkulowanej (art. 30 ust. 2 lit. d) WKC), opartej na kosztach produkcji i zysku. Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej WCO wypowiedział się również przeciwko ustalaniu wartości celnej używanych pojazdów samochodowych przy zastosowaniu tej metody, gdyż metoda ta może mieć zastosowanie do tych towarów, które są wytwarzane w stanie, w którym zostały zgłoszone do odprawy celnej. Dlatego zwykle nie jest możliwe zastosowanie tej metody w sytuacji importu towarów używanych, skoro w takim stanie nie są one wytwarzane (wyrok NSA z 22.03.2007 r., sygn. akt I GSK 1167/06, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl), a taki status posiadał importowany samochód .

W przypadku braku możliwości zastosowania metod opisanych w art. 30 WKC wartość należy ustalić w oparciu o metodę opisaną w art. 31 WKC, tj. metodę "ostatniej szansy", co w przedmiotowej sprawie zasadnie zostało uczynione.

Przepis ten przewiduje, że jeżeli wartość celna nie może być ustalona na podstawie przepisów art. 29 lub art. 30 WKC, ustalana jest na podstawie danych dostępnych we Wspólnocie z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami: artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu, Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu. W szczególności dokonuje się weryfikacji w oparciu o materiały porównawcze dla samochodów o parametrach zgodnych z danymi dla sprowadzonych przez importera, wyprodukowanych poza Wspólnotą, sprzedawanych na rynku Wspólnoty. Zgodnie z postanowieniami Porozumienia, w sytuacji gdy wartość celna przywożonych używanych pojazdów samochodowych ustalana jest w oparciu o art. 31 WKC, istnieje możliwość skorzystania z wyspecjalizowanych katalogów lub czasopism zawierających średnie ceny rynkowe tych pojazdów na obszarze Wspólnoty bądź z opinii biegłego.

Zauważyć należy, iż w przedmiotowej sprawie biegły rzeczoznawca, powołany przez organ, w opinii nr [...] z [...] r., przy ustalaniu wartości rynkowej przyjął bazową cenę pojazdu w kwocie [...] PLN, a następnie dokonał opisanej w opinii odpowiedniej korekty ujemnej za przebieg oraz korekty dodatniej za wyposażenie. Jak wynika z wyceny, wartość rynkowa pojazdu została ustalona przy uwzględnieniu wskazanych w niej korekt mających wpływ na jego wartość, na kwotę [...] zł.

Do określenia wartości celnej metodą zastępczą organ I instancji przyjął wartość bazową wynikającą z oceny technicznej w kwocie [...] zł, odliczając od niej, zgodnie z obowiązującymi przepisami należności występujące w związku z importem towaru tj. 10% zwyczajowo przyjętej marży, 22% podatku od towarów i usług, 13,6% podatku akcyzowego, oraz 10% cła. Wartość tę określił na kwotę [...] PLN (tj. [...] CAD przy czym 1 CAD = [...] zł).

W ocenie Sądu wbrew twierdzeniom skargi zasadnie zarówno podważono wartość transakcyjną towaru, a po wyeliminowaniu poszczególnych metod prawidłowo w sprawie prawidłowo zastosowano metodę "ostatniej szansy". Zmiany w zakresie ustalenia właściwej wartości celnej towaru, w tym przypadku wartości sprowadzonego samochodu [...] skutkowały zmianą wysokość podatków - związanych ze sprowadzeniem samochodu.

Rozstrzygnięcie odnośnie określenia kwoty podatku akcyzowego oparte zostało na przepisach art. 4 ust. 1 pkt 4, art. 7 ust. 2 pkt 1, art. 10 ust. 1 pkt 4, art. 75 ust. 1 i ust. 3, art. 80 ust. 1, ust. 2 pkt 2, ust. 3 pkt 2 ustawy z dnia 23.01.2004r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.; dalej: ustawa o podatku akcyzowym) i § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów dnia 22.04.2004r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825 ze zm.). Natomiast określenie wysokości podatku od towarów i usług od importu nastąpiło na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 3,art. 17 ust.1pkt 1, art. 19 ust. 7, art. 29 ust. 13, art. 33 ust. 2 i ust. 4, art. 34 ust. 2 i ust. 4, art. 38 ust. 1 i ust.2, art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11.03.2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej: ustawa VAT).

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym, opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlega eksport i import wyrobów akcyzowych, a obowiązek podatkowy w tym zakresie powstaje z chwilą powstania długu celnego, w rozumieniu przepisów prawa celnego (art. 7 ust. 2 pkt 1). Dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego (art. 201 ust. 2 WKC). Podstawą zaś opodatkowania podatkiem akcyzowym, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym, jest wartość celna wyrobów akcyzowych powiększona o należne cło, a w przypadku importu, z uwzględnieniem ust. 6-9. Oczywistym jest zatem, że należności celne są częścią składową podstawy opodatkowania, co wpływa zatem na określenie wysokości podatku akcyzowego. Z kolei przepis art. 20 ust 2 ustawy o podatku akcyzowym stanowi, że jeżeli organ celny stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym kwota akcyzy została wykazana nieprawidłowo, wydaje decyzję określającą kwotę akcyzy w prawidłowej wysokości. Określenie zatem należności celnych w prawidłowej wysokości ma więc charakter wstępny dla rozstrzygnięcia w przedmiocie podatku akcyzowego.

Organ celny uwzględniając ustaloną wartość importowanego samochodu określił zobowiązanie w podatku akcyzowym w wysokości [...] zł, przy zastosowaniu stawki 13,6% przyjętej w oparciu o art. 75 ust. 1 i ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym i rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22.04.2004r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (dla samochodów o pojemności silnika 2488 cm³).

Odnośnie zaś podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy w imporcie powstaje również z chwilą powstania długu celnego (art. 19 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług). Zgodnie zaś z art. 29 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym - a tak jest w przypadku samochodów osobowych - to podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy. Zatem określenie wartości celnej w prawidłowej wysokości również wpływa na podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, tym samym kwotę tego zobowiązania. Zgodnie z art. 33 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jeżeli organ celny stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym kwota podatku została wykazana nieprawidłowo, naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję określającą podatek w prawidłowej wysokości.

W rozpoznawanej sprawie organ celny określił kwotę podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł, przy zastosowaniu stawki 22%, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Przyjmując zatem określone przez organ elementy kalkulacyjne za prawidłowe, rozstrzygnięcie w kwestiach podatkowych, tj. podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług także uznać należy za prawidłowe. W ocenie Sądu zarzuty zawarte w skardze nie są zasadne. Odnośnie tych zarzutów Sąd podzielił stanowisko Dyrektora Izby Celnej zawarte w odpowiedzi na skargę W pierwszym rzędzie wskazać trzeba, że nie zasadne okazały się zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów prawa procesowego a więc wskazanego przez stronę art.122, art.187, art.191 Ordynacji podatkowej. Zdaniem Sądu organy prowadząc postępowanie zrealizowały w nim wymogi dotyczące przestrzegania, realizacji prawdy obiektywnej, wyczerpującego zebrania materiału dowodowego w sprawie. W ocenie Sądu nie doszło do naruszenia art. 191 Ordynacji podatkowej, organy celne poddały wnikliwej analizie wszystkie dowody w sprawie, a organ pierwszej instancji zebrał i w całości rozpatrzył cały materiał dowodowy, działając zgodnie z przepisami art. 122, oraz art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Sąd nie podziela zarzutu Skarżącego co do ustalenia wartości celnej samochodu w oparciu o nieprawidłowy materiał dowodowy, z pominięciem dowodu z którego wynika, iż pojazd był na terenie Kanady uszkodzony i błędne przyjęcie przez to przez biegłego rzeczoznawcę do wyceny wartości samochodu będącego przedmiotem importu w pełni sprawnego. Przede wszystkim zauważyć trzeba, iż powołany przez organ celny biegły rzeczoznawca przy określaniu wartości samochodu [...] miał na uwadze stan techniczny importowanego samochodu wynikający z rewizji celnej odnotowanej na przedmiotowym zgłoszeniu celnym. Samochód ten zaś nie został zgłoszony do odprawy celnej jako samochód uszkodzony. Wprost przeciwnie po przeprowadzeniu całkowitej rewizji celnej nie stwierdzono widocznych uszkodzeń odnotowując na zgłoszeniu celnym uwagę o treści "samochód osobowy [...] podwozia zgodne" ( vide k-18 notatka z kontroli celnej znajdująca się na zgłoszeniu celnym). Zaś z zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu [...] z [...] ., a zatem sprzed daty zgłoszenia celnego wynikało, iż samochód przeszedł badania techniczne z wynikiem pozytywny i spełnia wymagania techniczne zgodnie z art. 66 ustawy Prawo o ruchu drogowym.

Za niesłuszne uznać trzeba kwestionowanie wyliczeń wartości celnej dokonane przez biegłego rzeczoznawcę, które skarżący wywodzi z rozbieżności co do stanu pojazdu w Kanadzie, co wynika jego zdaniem z pisma władz kanadyjskich (gdzie wskazano, iż jest to pojazd uszkodzony) ze stanem pojazdu przyjętym przez biegłego rzeczoznawcę dla wyceny wartości celnej (stan techniczny zaimportowanego samochodu – sprawny). Przede wszystkim Sąd stwierdza, iż z uwagi na odległość czasową pomiędzy datą [...] r., w której to dacie Agencja Kanadyjskiej Służby Granicznej stwierdziła, iż pojazd [...] 2004, 35000 km miał status pojazdu "do kasacji" oraz datą [...] r. - dokonanie zgłoszenia celnego strona miała możliwości naprawy pojazdu, które też dokonała skoro zgłoszeniem celnym, znajdującym potwierdzenie w zaświadczeniu o przeprowadzonym badaniu technicznym objęty został samochód osobowy nieuszkodzony. spełniający wymagania techniczne zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Zatem obecne podnoszenie tych okoliczności nie może być uwzględnione. Podobnie należy ocenić rachunki z [...] r. i [...] r. z których wynika zakup części zamiennych do samochodu [...] w sytuacji, gdy dokonując zgłoszenia celnego w zakresie dotyczącym spornego samochodu strona zdeklarowała jego stan jako w pełni sprawny i bez uszkodzeń.

W odniesieniu zaś do twierdzeń strony braku kontroli u osoby bezpośrednio uczestniczącej w obrocie (wywozie towaru) tj. u J.T., to Sąd zauważa, iż nie było takiej konieczności skoro z treści art. 78 ust.2WKC wynika, iż organom celnym pozostawiono prawo wyboru wobec kogo kontrola w celu upewnienia się o prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu celnym dotyczących zaimportowanych towarów ma być dokonywana.

Mając powyższe na uwadze Sąd uznając skargę za niezasadną oddalił ją na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.