Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1079/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2013-11-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 33 ust. 1, art. 34 § 1, art. 33 pkt 10
journal: Dz.U. 2012 poz 1015
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Monika Olszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 listopada 2013 r. sprawy ze skargi A. C. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2013 r. nr [...] w przedmiocie uznania zarzutów zgłoszonych w postępowaniu zabezpieczającym za nieuzasadnione 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] listopada 2012 r. nr [...], 2) stwierdza, że uchylone postanowienia nie mogą być wykonane w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz A. C. kwotę 357 zł (słownie: trzysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. na podstawie decyzji z dnia [...] sierpnia 2011 r. nr [...] o zabezpieczeniu na majątku A.C. (zwanego dalej "Skarżącym"), zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia 2005 roku do maja 2007 roku oraz od lipca do grudnia 2007 roku wystawił w dniu 25 października 2011 r. zarządzenie zabezpieczenia nr [...], które organ egzekucyjny - Naczelnik Urzędu Skarbowego W. przyjął i skierował do wykonania.

Po rozpatrzeniu odwołania złożonego na decyzję z dnia [...] sierpnia 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej wydał decyzję z dnia [...] marca 2012 r. nr [...], którą uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej określenia przybliżonych kwot zobowiązań i odsetek w podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do grudnia 2005 roku i za czerwiec 2006 roku oraz orzeczenia o zabezpieczeniu tych należności na majątku podatnika i umorzył postępowanie w sprawie jako bezprzedmiotowe oraz umorzył postępowanie odwoławcze od zaskarżonej decyzji w części dotyczącej określenia przybliżonych kwot zobowiązań i odsetek w podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do maja 2006 roku oraz od lipca 2006 roku do grudnia 2007 roku i orzeczenia o zabezpieczeniu tych należności na majątku podatnika.

W oparciu o wyżej wymienione zarządzenie zabezpieczenia nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego W. jako organ egzekucyjny wszczął postępowanie zabezpieczające, dokonując zawiadomieniem z dnia 9 listopada 2011 r. nr [...] zajęcia zabezpieczającego prawa majątkowego, stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego u dłużnika zajętej wierzytelności będącego bankiem - Bank [...]

W odpowiedzi na ww. zawiadomienie z dnia 9 listopada 2011 r. nr [...] dłużnik zajętej wierzytelności poinformował, iż na rachunku bankowym prowadzonym na rzecz Skarżącego brak jest środków umożliwiających całkowite lub częściowe zrealizowanie zajęcia. Powyższy rachunek bankowy został zablokowany do wysokości zajętej wierzytelności.

Pismem z dnia 23 listopada 2011 r. nr [...] organ egzekucyjny ustanowił zastaw skarbowy w wysokości 1.310.011 zł na samochodzie osobowym Volkswagen Passat 1.9 TDIX nr rejestracyjny [...] będącym własnością Skarżącego.

Następnie w dniu 29 listopada 2011 r. pełnomocnik Skarżącego złożył zarzuty z dnia 28 listopada 2011 r. w sprawie prowadzenia postępowania zabezpieczającego wobec majątku Skarżącego, wnosząc o uchylenie wszystkich czynności zabezpieczających oraz wydanie postanowienia o umorzeniu postępowania zabezpieczającego na podstawie art. 34 § 4 w zw. z art. 166b ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2012r., poz. 1015) – zwanej dalej "u.p.e.a.". W uzasadnieniu ww. zarzutów pełnomocnik Skarżącego podniósł, iż należności z tytułu podatku VAT za 2005 rok uległy przedawnieniu z upływem dnia 31 grudnia 2010 r. Zgodnie z art. 59 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r., poz. 749 z późn. zm.) – zwanej dalej “O.p.", zobowiązanie podatkowe w podatku VAT za 2005 rok wygasło na skutek zapłaty podatku w wysokości określonej w decyzji organu podatkowego z dnia 2 czerwca 2008 r. Jednakże w związku z tym, że przedmiotowa decyzja wymiarowa do dnia dzisiejszego nie została uchylona jak również nie stwierdzono jej nieważności, to w związku z tym zdaniem pełnomocnika Skarżącego zachodzi sytuacja określona w art. 59 § 1 pkt 9 O.p., tj. zobowiązanie za ten okres uległo przedawnieniu. Następnie pełnomocnik Skarżącego opierając się na art. 33 pkt 10 O.p. wskazał, iż w przedmiotowej sprawie zarządzenie zabezpieczenia z dnia 25 października 2011 r. nr [...] nie zawiera określenia przez organ pkt 9, tj. sposobu i zakresu zabezpieczenia. Sporządzenie zatem zarządzenia zabezpieczenia bez wskazania sposobu zabezpieczenia nie może zostać uznane za spełniające wymogi art. 156 § 1 pkt 9 u.p.e.a., jak również za zgodne ze sposobem jego wypełnienia.

W związku ze złożonymi przez pełnomocnika Skarżącego zarzutami organ egzekucyjny wystąpił pismem z dnia 13 grudnia 2011 r. do wierzyciela Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. o zajęcie stanowiska w ww. sprawie.

W odpowiedzi na powyższe pismo w dniu 3 stycznia 2012 r. wierzyciel - Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. wydał postanowienie nr [...] w sprawie uznania za niezasadne zarzutów określonych w art. 33 pkt 1 i 10 u.p.e.a. na prowadzone postępowanie zabezpieczające na podstawie zarządzenia zabezpieczenia z dnia 25 października 2011 r. nr [...] i odmówienia uchylenia czynności zabezpieczających, dokonanych na rachunkach bankowych oraz na ruchomości. W uzasadnieniu ww. postanowienia Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. wskazał, iż zarzut oparty na podstawie art. 33 pkt 1 u.p.e.a. egzekucyjnej dotyczący przedawnienia należności z tytułu podatku od towarów i usług za 2005 rok należy uznać za bezpodstawny ze względu na brak przedawnienia zobowiązania. W dniu 29 grudnia 2010 r. postanowieniem nr UKS [...] Urząd Kontroli Skarbowej w G. Ośrodek Zamiejscowy w S. wszczął wobec Skarżącego śledztwo w sprawie przestępstwa skarbowego polegającego na złożeniu nierzetelnych deklaracji VAT-7 za okres od stycznia 2005 roku do grudnia 2007 roku, co skutkowało zawieszeniem biegu terminu przedawnienia należności. Natomiast wniesiony przez Skarżącego zarzut naruszenia przepisu art. 33 pkt 10 w związku z art. 156 § 1 pkt 9 i art. 166b u.p.e.a. nie zasługuje na uwzględnienie z uwagi na brak naruszenia przepisów w zakresie treści zarządzenia zabezpieczenia, na które powołuje się Skarżący. Brak w urzędowym formularzu pozycji określającej zakres i sposób zabezpieczenia nie przesądza o definitywnym braku możliwości wykonania zarządzenia zabezpieczenia.

Po rozpatrzeniu zażalenia na postanowienie z dnia 3 stycznia 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej wydał postanowienie z dnia 25 czerwca 2012 r. nr [...], którym uchylił zaskarżone postanowienie w części dotyczącej odmówienia uchylenia czynności zabezpieczających, dokonanych na rachunkach bankowych oraz na ruchomości i umorzył w tej części postępowanie przed organem pierwszej instancji oraz utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie w zakresie zarzutów wniesionych na podstawie art. 33 pkt 1 i 10 u.p.e.a., na prowadzone postępowanie zabezpieczające na podstawie zarządzenia zabezpieczenia z dnia 25 października 2011 r. nr [...].

Na powyższe postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 25 czerwca 2012 r. nr [...] pełnomocnik Skarżącego złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Natomiast postanowieniem z dnia 27 stycznia 2012 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego W. jako organ egzekucyjny uznał wniesione zarzuty za nieuzasadnione, odmówił uchylenia czynności zabezpieczających i odmówił umorzenia postępowania zabezpieczającego.

Po rozpatrzeniu zażalenia złożonego na postanowienie z dnia 27 stycznia 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej wydał postanowienie z dnia 21 maja 2012 r. nr [...], którym uchylił zaskarżone postanowienie i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu ww. postanowienia Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż organ egzekucyjny wydał przedwcześnie postanowienie z dnia 27 stycznia 2012 r. bez uzyskania wymaganego prawem ostatecznego stanowiska wierzyciela.

Następnie postanowieniem z dnia [...] listopada 2012 r. nr [...] Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. uznał ww. zarzuty za nieuzasadnione. W uzasadnieniu wskazanego postanowienia wskazany organ powołał te same argumenty, które podniósł wcześniej Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. w uzasadnieniu swojego postanowienia z dnia 3 stycznia 2012 r.

Pełnomocnik Skarżącego zaskarżył postanowienie z dnia 29 listopada 2012 r. wnosząc zażalenie z dnia 19 grudnia 2012 r. W uzasadnieniu zażalenia pełnomocnik Skarżącego podniósł te same argumenty jakie podniósł wcześniej w piśmie z dnia 28 listopada 2011 r. zawierającym zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania zabezpieczającego.

Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] lutego 2013 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w W, po rozpatrzeniu zażalenia Skarżącego z dnia 19 grudnia 2012 r., utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] listopada 2012 r. nr [...] w sprawie uznania zarzutów Skarżącego za nieuzasadnione.

W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że przepis art. 33 u.p.e.a. przewiduje zamknięty katalog sytuacji, które mogą być podstawą do wniesienia zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego, co oznacza iż żadne inne sytuacje, czy powody niż te wymienione w treści wskazanego przepisu nie mogą być podstawą do wniesienia zarzutów. Jeżeli zatem zarzut nie zostanie zawarty w zarzutach w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego, tj. na etapie badania dopuszczalności egzekucji administracyjnej, to nie może on być skutecznie podnoszony na dalszych etapach postępowania - w zażaleniu na postanowienie organu pierwszej instancji czy w skardze do wojewódzkiego sądu administracyjnego. Następnie odnosząc się do podniesionego przez pełnomocnika Skarżącego zarzutu określonego w art. 33 pkt 1 u.p.e.a., dotyczącego przedawnienia obowiązku będącego przedmiotem postępowania zabezpieczającego, który został ponowiony w zażaleniu z dnia 19 grudnia 2012 r., organ odwoławczy wskazał, iż w postanowieniu z dnia 29 listopada 2012 r. nr [...] uznał wniesiony przez Skarżącego zarzut określony w art. 33 pkt 1 u.p.e.a. za niezasadny i opierając się na ostatecznym postanowieniu wierzyciela w sprawie zarzutów tj. postanowieniu Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 25 czerwca 2012 r. nr [...] wskazał, iż z uwagi na wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za 2005 rok, bieg terminu przedawnienia został skutecznie zawieszony. Organ odwoławczy podniósł również, że zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 stycznia 2012r. (sygn. akt II GSK 1490/10) organ egzekucyjny, będąc związany stanowiskiem wierzyciela, nie jest uprawniony do prowadzenia postępowania wyjaśniającego w celu ustalenia podstaw do uwzględnienia zarzutów i merytorycznego badania stanowiska wierzyciela. W świetle natomiast wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 3 grudnia 2008r. (sygn. akt 1 SA/Po 806/08) zgodnie z art. 34 § 1 u.p.e.a. wypowiedź, wierzyciela w zakresie zarzutów jest dla organu egzekucyjnego wiążąca. Wprowadzenie przez ustawodawcę w 2001 roku możliwości kontroli stanowiska wierzyciela i mocy wiążącej tego stanowiska pozbawiło tym samym możliwości kontroli zarzutów wskazanych w art. 33 pkt 1-5 u.p.e.a. przez organ egzekucyjny. Konsekwencją tego zapisu jest to, iż organ egzekucyjny nie jest uprawniony do prowadzenia odrębnego postępowania wyjaśniającego mającego na celu ustalenie podstaw do uwzględnienia zarzutów i do podważenia w tym trybie stanowiska wierzyciela.

Organ odwoławczy wskazał następnie, iż opierając się na powyższych przepisach prawa, uznać należy że organ egzekucyjny był związany stanowiskiem wierzyciela w zakresie zarzutu dotyczącego przedawnienia obowiązku będącego przedmiotem postępowania zabezpieczającego, określonego w art. 33 pkt 1 u.p.e.a. Zatem organ egzekucyjny postąpił zgodnie z przepisami prawa uznając w zaskarżonym postanowieniu z dnia 29 listopada 2012 r. omawiany zarzut Skarżącego oparty na art. 33 pkt 1 u.p.e.a. za niezasadny, ponieważ był związany stanowiskiem wierzyciela - Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. wyrażonym w postanowieniu z dnia [...] stycznia 2012 r. nr [...] utrzymanym w mocy postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] czerwca 2012 r. nr [...], w którym wskazano iż bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do listopada 2005 r. upływał w dniu 31 grudnia 2010 r., zaś za grudzień 2005 r. w dniu 31 grudnia 2011 r. Zatem wszczęcie wskazanego postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe zostało dokonane przed upływem terminu przedawnienia ww. zobowiązania za 2005 r., co spowodowało, iż został skutecznie zawieszony bieg terminu przedawnienia tejże zaległości. W związku z powyższym w ocenie organu odwoławczego uznać należy, iż organ egzekucyjny prawidłowo odniósł się w zaskarżonym postanowieniu z dnia 29 listopada 2012r. do omawianego zarzutu pełnomocnika Skarżącego.

Odnosząc się natomiast do kolejnego zarzutu pełnomocnika Skarżącego określonego w art. 33 pkt 10 u.p.e.a. dotyczącego naruszenia art. 156 § 1 pkt 9 w zw. z art. 156 § 2 u.p.e.a., poprzez nieokreślenie przez organ egzekucyjny w zarządzeniu zabezpieczenia sposobu i zakresu zabezpieczenia, organ odwoławczy wskazał iż ww. zarządzenie zabezpieczenia z dnia 25 października 2011 r. zostało sporządzone zgodnie ze wzorem określonym w załączniku nr 23 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2001 r. Nr 137, poz. 1541 z późn. zm.). Zdaniem organu odwoławczego, we wzorze zarządzenia zabezpieczenia nie ma pozycji dotyczącej sposobu i zakresu zabezpieczenia, o którym mowa w art. 156 § 1 pkt 9 u.p.e.a. Zatem uznać należy, iż przedmiotowe zarządzenie zabezpieczenia zostało prawidłowo wypełnione przez wierzyciela a następnie przez organ egzekucyjny. Biorąc powyższe pod uwagę organ odwoławczy uznał, iż organ egzekucyjny prawidłowo odniósł się w postanowieniu z dnia 29 listopada 2012 r. do podniesionego przez pełnomocnika Skarżącego zarzutu, o którym mowa w art. 33 pkt 10 u.p.e.a. stawy egzekucyjnej w związku z art. 166b ustawy egzekucyjnej.

Następnie Skarżący zaskarżył postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2013 r. nr [...] wnosząc skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie w piśmie z dnia 10 kwietnia 2013 r., zarzucając jej naruszenie następujących przepisów:

. 1) art. 33 pkt 1 u.p.e.a. w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 O.p., poprzez to, że organ II instancji błędnie uznał, że w przedmiotowej sprawie ma zastosowanie art. 70 § 6 pkt 1 O.p., tj. że ze względu na to, iż uznaje że skutecznie zostało wszczęte postępowanie karne skarbowe w sprawie /in rem/ - a w efekcie nie nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego, podczas gdy wskazany przepis został uznany orzeczeniem Trybunału Konstytucyjnego za niezgodny z Konstytucją (orzeczenie TK z 17 lipca 2012r., sygn, akt P 30/11);

. 2) art. 33 pkt 10 u.p.e.a., poprzez to, że organ I i II instancji błędnie przyjmują, że sposób i zakres zabezpieczenia nie musi być wskazywany w zarządzeniu zabezpieczenia, podczas gdy zdaniem Skarżącego narusza to art. 156 § 1 pkt 9 i § 2 u.p.e.a. natomiast akt niższego rzędu jakim jest rozporządzenie i zawarty w nim wzór zarządzenia zabezpieczenia ma charakter techniczny i nie może modyfikować przepisów rangi ustawowej;

. 3) art. 34 § 1 u.p.e.a. w zw. z art. 33 pkt 1-5 u.p.e.a. oraz w zw. z art. 145 § 1 pkt 8 k.p.a. – wedle Skarżącego naruszenie wskazanego przepisu polega na tym, że przy wydawaniu postanowienia w przedmiocie odpowiedzi na zarzuty organu egzekucyjnego/zabezpieczającego, organ ten jest związany stanowiskiem wierzyciela - Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. Skarżący zauważył, że jeden z zarzutów dotyczył kwestii przedawnienia - czyli art. 33 pkt 1 u.p.e.a. Zgodnie z art. 34 § 1, Naczelnik Urzędu Skarbowego W. uwzględnił stanowisko wierzyciela, które zostało utrzymane przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. - ostatecznym postanowieniem z dnia [...] czerwca 2012 r., nr [...]. W postanowieniu tym organ II instancji utrzymał stanowisko wierzyciela w przedmiocie braku podstaw do uznania przedawnienia. Jednakże wskazane postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej - zostało uchylone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 27 marca 2013r., sygn. akt III SA/Wa 2704/12. W związku z tym, że zgodnie z art. 34 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r., poz. 270 z późn. zm.) – zwanej dalej “p.p.s.a.", stanowisko wierzyciela w zakresie zarzutu z art. 33 pkt 1 u.p.e.a. jest wiążące dla organu zabezpieczającego, to fakt uchylenia postanowienia ostatecznego w sprawie stanowiska wierzyciela przez sąd administracyjny powoduje zaistnienie przesłanki do wznowienia postępowania z art. 145 § 1 pkt 8 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. w sprawie będącej przedmiotem niniejszej skargi. Zatem w przedmiotowej sprawie zachodzi podstawa do zastosowania art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) p.p.s.a., tj. że sąd administracyjny uchyla zaskarżone postanowienie jeżeli zaistnieje naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania;

. 4) art. 34 § 4 u.p.e.a. w zakresie w jakim organ II instancji nie wydał rozstrzygnięcia o uchyleniu postanowienia organu I instancji i nie orzekł merytorycznie o umorzeniu postępowania zabezpieczającego. Zdaniem Skarżącego treść takiego rozstrzygnięcia była konieczna nie tylko ze względu na wyżej poniesione zarzuty, ale także ze względu na to, że po wydaniu zarządzenia zabezpieczenia /ZZ1/ i po podniesieniu przez stronę zarzutów zaistniała w sprawie okoliczność mająca wpływ na treść wydanego zarządzenia zabezpieczenia, a mianowicie Dyrektor Izby Skarbowej w W. w dniu [...] marca 2012r. uchylił w części, tj. za okres 2005 r. i VI 2006r. decyzję o zabezpieczeniu i w tym zakresie umorzył postępowanie. Zaś ta decyzja była podstawą do wydania zarządzenia zabezpieczenia. Zaistniała więc okoliczność, którą organ powinien był uwzględnić z urzędu. Niedopuszczalne jest utrzymywanie w mocy skutków zarządzenia zabezpieczenia, które odnosi się do okresów nie objętych decyzją o zabezpieczeniu. Skarżący zauważył również w tym miejscu, iż podnosił tę kwestię w zażaleniu na postanowienie organu I instancji, jednakże organ odwoławczy nie odniósł się do tej kwestii w zaskarżonym postanowieniu, przez narusza ono również art. 107 § 3 k.p.a. oraz art. 7 i art. 11 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., gdyż organ nie rozpatrzył wszystkich okoliczności zarówno tych, o których wiedział z urzędu, jak i tych, które strona podniosła w zażaleniu.

Biorąc pod uwagę powyższe zarzuty Skarżący wniósł o:

1) uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości oraz uchylenie stosownie do treści art. 135 p.p.s.a. poprzedzającego go postanowienia organu I instancji, tj. postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] listopada 2012 r., nr [...],

. 2) zasądzenie na rzecz Skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi skarżący wskazał, iż nie można uznać aby w niniejszej sprawie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia ze względu na wszczęcie postępowania karnego skarbowego, albowiem nigdy przedmiotowa informacja o wszczęciu takiego postępowania nie została doręczona Skarżącemu przed upływem terminu przedawnienia. Natomiast zawieszenie biegu terminu przedawnienia bądź też przerwanie biegu terminu przedawnienia mogą powodować tylko takie czynności organów, o których podatnik został zawiadomiony, zaś przepisy prawa podatkowego nie znają "zaocznego" zawieszenia biegu terminu przedawnienia." Skarżący zauważył ponadto, iż art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w tym zakresie został uznany wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego (sygn. akt P/33/11) z dniem 17 lipca 2012 r., za niezgodny z Konstytucją w zakresie w jakim powoduje on skutek zawieszenia biegu terminu przedawnienia, co oznacza że nie może być stosowany, dopóki nie nastąpi jego nowelizacja zgodna w wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego. Powyższe orzeczenie ma zastosowanie również w niniejszej sprawie i daje ono stronie podstawę do wznowienia postępowania stosownie do treści art. 240 § 1 pkt 8 O.p. Natomiast zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) p.p.s.a. sąd administracyjny uchyla zaskarżony akt jeśli zgodnie z powołanym przepisem naruszenie prawa daje podstawę do wznowienia postępowania.

Skarżący zauważył także, że konieczność podania zakresu i sposobu zabezpieczenia wynika expressis verbis nie tylko z treści art. 156 u.p.e.a., ale również z wykładni systemowej czy też wykładni logicznej przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Skarżący zwrócił również w tym miejscu uwagę na treść art. 157a u.p.e.a., który stanowi, że organ egzekucyjny może w każdym czasie zmienić zakres i sposób zabezpieczenia. Powyższe oznacza zdaniem Skarżącego, że ażeby zmienić "sposób" czy "zakres" to najpierw w każdym zarządzeniu zabezpieczenia uprzednio organ ten powinien jednoznacznie ten "zakres" czy "sposób" określić - na podst. art. 156 § 1 pkt 9 u.p.e.a.

W piśmie z dnia 26 kwietnia 2013 r. stanowiącym odpowiedź na powyższą skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując jednocześnie zaprezentowane wcześniej stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269) Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej. W myśl § 2 art.1 powołanej ustawy, kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Przeprowadzona przez Sąd kontrola decyzji (postanowień) polega na zbadaniu ich zgodności z przepisami prawa obowiązującymi w dniu wydania zaskarżonego aktu, oraz trafności zastosowania tych przepisów w odniesieniu do istniejącego - również w dacie podjęcia aktu - stanu faktycznego sprawy. Innymi słowy, wojewódzki sąd administracyjny kieruje się zasadą, iż bierze pod uwagę stan prawny i faktyczny sprawy z chwili wydania zaskarżonego aktu. Nie jest to jednak zasada absolutna, gdyż w szczególnych przypadkach Sąd zobowiązany jest uwzględnić także pewne zdarzenia prawne, które zaszły już po wydaniu zaskarżonego aktu. Przekładowo taka sytuacja zachodzi, gdy prawomocnym wyrokiem Sądu wyeliminowano z obrotu prawnego akt (wcześniejszy), w oparciu o który organ administracji wydał kolejny akt (późniejszy), będący również przedmiotem kontroli Sądu.

Z ostatnio opisaną sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie.

Jak bowiem wynika z akt sprawy, jeden z zarzutów dotyczył kwestii przedawnienia – zarzutu z art. 33 pkt 1 u.p.e.a. Stosownie do art. 166b u.p.e.a., w postępowaniu zabezpieczającym stosuje się odpowiednio między innymi przepisy art. 31-34 tej ustawy. Zgodnie natomiast z art. 33 pkt 1 i 10 ustawy egzekucyjnej podstawami zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej mogą być także wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku (pkt 1) oraz niespełnienie wymogów określonych w art. 27 (pkt. 10). Przy czym w sytuacji, gdy podstawą zarzutu w postępowaniu zabezpieczającym stanowi druga z wymienionych wyżej okoliczności odpowiednikiem wskazanego tam art. 27 jest art. 156 ustawy egzekucyjnej. Przepis art. 34 § 1 ustawy egzekucyjnej stanowi, że zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 pkt 1-7, 9 i 10 organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 pkt 1-5, wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca.

Podstawę wniesionych w niniejszej sprawie zarzutów Zobowiązanego stanowiło przedawnienie zobowiązania podatkowego objętego postępowaniem zabezpieczającym oraz brak w zarządzeniu zabezpieczenia, na podstawie którego prowadzono to postępowanie wymogu zawartego w art. 156 § 1 pkt 9 ustawy egzekucyjnej, to jest określenia sposobu i zakresu zabezpieczenia.

A zatem stosownie do cytowanych wyżej przepisów, Naczelnik Urzędu Skarbowego W. wydając w dniu [...] listopada 2012r. postanowienie uznające zarzuty za nieuzasadnione, związany był w zakresie zarzutu przedawnienia, stanowiskiem wierzyciela wyrażonym w postanowieniu z dnia [...] stycznia 2012r. Postanowienie to zostało utrzymane w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. ostatecznym postanowieniem z dnia 25 czerwca 2012r. Jednakże wskazane postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej zostało uchylone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie prawomocnym wyrokiem z dnia 27 marca 2013r., sygn. III SA/WA 2704/12.

W związku z faktem że stosownie do przepisu art. 34 §1 u.p.e.a. stanowisko wierzyciela – w zakresie zarzutu z art. 33 pkt 1 u.p.e.a.- jest wiążące dla organu zabezpieczającego, to fakt uchylenia postanowienia ostatecznego w sprawie stanowiska wierzyciela przez WSA powoduje w sprawie będącej przedmiotem niniejszej skargi zaistnienie przesłanki do wznowienia postępowania administracyjnego, na podstawie art. 145 § 1 pkt 8 w zw. z art. 126 k.p.a., w zw. z art. 18 u.p.e.a. Powyższe stanowi przesłankę do uchylenia zaskarżonego postanowienia, na podstawie art. 145 § 1pkt 1 lit.b p.p.s.a.

Jako nieusprawiedliwiony Sąd uznał natomiast zarzut naruszenia art. 33 pkt 10 u.p.e.a w zw. z art. art. 156 § 9 oraz 2 u.p.e.a.. Sąd podzielił stanowisko wyrażone w powoływanym wyroku tutejszego Sądu z dnia 27 marca 2013r. Zdaniem Sądu o zakresie zabezpieczenia decyduje wysokość należności pieniężnej, która została w niniejszej sprawie wskazana przez wierzyciela w zarządzeniu zabezpieczenia (część E, poz. 42). Określenie sposobu zabezpieczenia polega na wskazaniu, w jaki sposób zabezpieczenie ma być dokonane. Wskazanie w zarządzeniu zabezpieczenia środków zabezpieczenia (część F), które organ egzekucyjny może zastosować, przy uwzględnieniu art. 158 ustawy egzekucyjnej, wyczerpuje obowiązek wierzyciela co do wskazania sposobu zabezpieczenia i jego zakresu.

Jako niezasadny Sąd ocenił także zarzut naruszenia art. 34 § 4 u.p.e.a. w związku z nieuwzględnieniem przez organ z urzędu okoliczności uchylenia przez Dyrektora Izby Skarbowej w części decyzji o zabezpieczeniu ( za 2005 oraz czerwiec 2006r). Przypomnieć bowiem należy, że zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym są środkiem zaskarżenia, który służy zobowiązanemu w fazie wszczęcia tego postępowania, co oznacza, że nie można podnosić nowych zarzutów na dalszych etapach postępowania. Postępowanie w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym może toczyć się zatem jedynie w ramach nakreślonych przez zgłaszającego te zarzuty w terminie otwartym na ich zgłoszenie. Zatem organ egzekucyjny nie mógł wziąć pod uwagę z urzędu dodatkowego, sformułowanego w skardze zarzutu, dot. nieistnienia obowiązku związanego z tym, że w dniu [...] marca 2012r. została wydana wskazana wyżej decyzja DIS uchylająca w części decyzję o zabezpieczeniu.

Mając powyższe na uwadze, Sąd działając na podstawie art. 135, 145 §1 pkt1 lit. b, art. 152 oraz art. 200 p.p.s.a orzekł jak w sentencji wyroku.