Postanowienie NSA, sygn. akt I FSK 236/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2021-09-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 272 § 3, art. 280
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA Sylwester Marciniak, po rozpoznaniu w dniu 28 września 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Syndyka Masy Upadłości M. S.A. w upadłości we W. od postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 6 sierpnia 2020 r., sygn. akt I SA/Bd 341/20 odrzucającego skargę M. S.A. we W. o wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego zakończonego wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 14 lutego 2018 r., sygn. akt I SA/Bd 917/17 w sprawie ze skargi M. S.A. we W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 22 sierpnia 2017 r., nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług za maj 2015 r. postanawia uchylić zaskarżone postanowienie.


UZASADNIENIE

I FSK 236/21

UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia 6 sierpnia 2020 r., sygn. akt I SA/Bd 341/20, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy (dalej: sąd pierwszej instancji) odrzucił skargę M. S.A. we W. (dalej: skarżąca lub spółka) o wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego zakończonego wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 14 lutego 2018 r., sygn. akt I SA/Bd 917/17.

W uzasadnieniu postanowienia sąd wskazał, że skarga wniesiona została na podstawie art. 272 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej: p.p.s.a.), z uwagi na orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C-189/18. Odwołując się do art. 280 § 1, art. 272 § 3 oraz uchwały NSA z dnia 16 października 2017 r., I FPS 1/17, sąd pierwszej instancji stwierdził, że powołany przez spółkę wyrok Trybunału Sprawiedliwości zapadł na gruncie prawa węgierskiego, a z uchwały NSA wynika, że w przypadku, gdy pytanie prejudycjalne skierował sąd krajowy z innego niż Polska kraju unijnego, nie będzie żadnego podmiotu uprawnionego do wznowienia postępowania sądowego na podstawie art. 272 § 3 p.p.s.a. Sąd pierwszej instancji zwrócił też uwagę na różnice między węgierskimi przepisami procedury podatkowej a regulacjami zawartymi w Ordynacji podatkowej.

Podsumowując swoje rozważania sąd stwierdził, że skoro orzeczenie mające stanowić podstawę wznowienia postępowania sądowoadministracyjnego zostało wydane na gruncie prawa węgierskiego, a nie polskiego, to nie było podstaw do wznowienia postępowania, a zatem należało skargę spółki w tym zakresie odrzucić na podstawie art. 280 § 1 p.p.s.a.

Od powyższego postanowienia skarżąca złożyła skargę kasacyjną, zaskarżając postanowienie w całości i wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przypisanych. Spółka wniosła o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie.

Zaskarżonemu postanowieniu skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 280 § 1 p.p.s.a., przez niezgodne z tym przepisem uznanie, że nie zostały spełnione przesłanki do wznowienia postępowania, podczas gdy skarżąca wywiodła skargę o wznowienie postępowania w odniesieniu do postępowania zakończonego prawomocnym wyrokiem, w ustawowym terminie oraz w oparciu o wyrok Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C-189/18, a zatem zachodziły wszelkie przesłanki do wyznaczenia przez sąd rozprawy,

2) art. 280 § 1 w zw. z art. 272 § 3 p.p.s.a., przez wykroczenie poza zakres badania, czy skarga o wznowienie wniesiona jest w terminie i czy opiera się na ustawowej podstawie wznowienia przez przyjęcie kryterium systemu prawa, do którego powołany przez spółkę wyrok Trybunału Sprawiedliwości się odnosi, a w konsekwencji odrzucenie skargi o wznowienie postępowania, gdyż powołany przez skarżącą wyrok "zapadł na gruncie prawa węgierskiego",

3) art. 272 § 3 p.p.s.a. w zw. z art. 4 ust. 3 Traktatu o Unii Europejskiej (Dz.U. z 2004 r., nr 90 poz. 864/30, dalej: TUE), polegające na błędnym przyjęciu, że rodzajem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości, po wydaniu którego przysługuje skarga o wznowienie postępowania, jest jedynie orzeczenie dotyczące "polskiego systemu prawnego", z którego wynika podstawa do wznowienia postępowania, co doprowadziło sąd do błędnego wniosku o braku przepisu, w świetle którego można byłoby wznowić postępowanie zakończone prawomocnym wyrokiem, a dalej do niezastosowania art. 272 § 3 p.p.s.a., podczas gdy każde orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości powoduje możliwość wznowienia postępowania na podstawie art. 272 § 3 p.p.s.a.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy wniósł o oddalenie tej skargi i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Organ poinformował sąd również o tym, że w dniu 5 listopada 2020 r. sąd gospodarczy ogłosił upadłość spółki.

Naczelny Sąd Administracyjny zawiesił postępowanie kasacyjne na podstawie art. 124 § 1 pkt 4 p.p.s.a., podejmując je po wstąpieniu do postępowania Syndyka Masy Upadłości spółki (dalej: Syndyk).

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie.

W pierwszej kolejności warto zaznaczyć, że Naczelny Sąd Administracyjny nie znalazł podstaw do uwzględnienia wniosku o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie. Zgodnie z art. 182 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny może rozpoznać na posiedzeniu niejawnym skargę kasacyjną od postanowienia wojewódzkiego sądu administracyjnego kończącego postępowanie w sprawie, a do takich właśnie należy postanowienie zaskarżone w sprawie. W tym zakresie Sąd nie jest związany wnioskiem strony (w przeciwieństwie do np. sytuacji z art. 182 § 2 p.p.s.a., gdzie możliwość rozpoznania skargi kasacyjnej na posiedzeniu niejawnym zależy wprost od zrzeczenia się rozprawy przez stronę wnoszącą taką skargę), a zatem, uwzględniając zasadę szybkiego i sprawnego przeprowadzenia postępowania z art. 7 p.p.s.a. skargę kasacyjną rozpoznano na posiedzeniu niejawnym.

Przepisem o podstawowym dla rozstrzygnięcia znaczeniu jest art. 280 p.p.s.a., regulujący wstępną fazę badania skargi o wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego. Zgodnie z nim, sąd bada na posiedzeniu niejawnym, czy skarga jest wniesiona w terminie i czy opiera się na ustawowej podstawie wznowienia. W braku jednego z tych wymagań sąd skargę o wznowienie odrzuca, w przeciwnym razie wyznacza rozprawę (gdzie dopiero może dojść do merytorycznego rozpatrzenia skargi o wznowienie postępowania).

Wymaga podkreślenia, że ocena skargi o wznowienie postępowania, o której mowa w art. 280 § 1 p.p.s.a., nie jest badaniem zasadności tej skargi, bowiem celem tej oceny jest wyłącznie stwierdzenie, czy spełnione zostały warunki formalne, które umożliwiają merytoryczne rozpatrzenie skargi. Odrzucenie skargi o wznowienie postępowania co do zasady możliwe jest więc wtedy, gdy skarga nie opiera się na ustawowej przesłance wznowienia, nie zaś gdy podstawa ta nie jest uzasadniona (por. np. postanowienie NSA z dnia 23 października 2012 r., II OSK 2531/12; postanowienie SN z dnia 14 stycznia 1999 r., II UKN 417/98, OSNP 2000/6, poz. 254). Dopiero w następstwie merytorycznego zbadania skargi sąd może powiedzieć, że przyczyny w niej wskazane są lub nie są uzasadnione.

W badanej sprawie sąd pierwszej instancji zawarł w zaskarżonym postanowieniu rozważania mające wskazywać na niezasadność odwoływania się do orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości wydanego w sprawie C-189/18. W tym celu sąd "na marginesie" wskazał na różnice między przepisami węgierskiej procedury podatkowej (które były podstawą wystąpienia przez sąd węgierski z pytaniem prejudycjalnym do Trybunału Sprawiedliwości) a analogicznymi przepisami prawa polskiego. Choć uwagi sądu pierwszej instancji w tym względzie nie były szczegółowe (nie analizowały konkretnych przepisów w detalach), niewątpliwie wskazują one na to, że zdaniem sądu nawet w przypadku nieodrzucenia skargi kasacyjnej nie mogłaby ona zostać uwzględniona. W ten sposób sąd przekroczył granice badania skargi o wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego wyznaczone w art. 280 § 1 p.p.s.a., naruszając ten przepis. Uchybienie to samo w sobie nie mogłoby jednak doprowadzić do uchylenia zaskarżonego postanowienia, gdyby sąd pierwszej instancji trafnie dostrzegł podstawy do odrzucenia skargi o wznowienie postępowania (w takiej sytuacji wskazane uchybienie nie miałoby wpływu na rozstrzygnięcie).

Jako podstawę odrzucenia skargi o wznowienie postępowania sąd wskazał okoliczność, że orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości powołane w tej skardze (wyrok C-189/18) zostało wydane na gruncie prawa węgierskiego, a nie polskiego. Jedynym uzasadnieniem istotności tej okoliczności dla stwierdzenie, czy skarga o wznowienie postępowania opiera się na ustawowej podstawie wznowienia jest odwołanie się przez sąd do fragmentu wywodów z uchwały NSA w sprawie I FPS 1/17. W uzasadnieniu uchwały poszerzony skład NSA wskazał mianowicie, że "nie można wykluczyć sytuacji, w której niezgodność przepisów polskiego prawa będzie wynikać pośrednio z wyroku prejudycjalnego wydanego w wyniku skierowania pytania prejudycjalnego przez sąd krajowy z innego niż Polska państwa członkowskiego, jednak w takim wypadku nie będzie żadnego podmiotu uprawnionego do wznowienia postępowania sądowego na podstawie art. 272 § 3 p.p.s.a. Natomiast zgodnie z doktryną acte éclairé, sądy polskie będą zwolnione z obowiązku wystąpienia z kolejnym pytaniem prejudycjalnym w analogicznym stanie faktycznym i prawnym, bowiem wiązać ich będzie wykładnia prawa unijnego dokonana przez Trybunał Sprawiedliwości w orzeczeniu prejudycjalnym wydanym na skutek pytań skierowanych do TS przez sąd innego państwa członkowskiego".

Nie można zgodzić się z sądem pierwszej instancji, że przywołany fragment uzasadnienia uchwały I FPS 1/17 usprawiedliwia odrzucenie skargi o wznowienie postępowania sądowego wyłącznie z tego względu, że z pytaniem prejudycjalnym do Trybunału Sprawiedliwości nie wystąpił sąd polski, lecz sąd z innego kraju unijnego. Dochodząc do takiej konkluzji sąd pierwszej instancji w istocie pomija kontekst uchwały, w rezultacie prezentując wnioski sprzeczne z tokiem rozumowania tam zaprezentowanym.

Należy zauważyć, że we wskazanej uchwale Naczelny Sąd Administracyjny rozważał, czy podstawą wznowienia postępowania, o której mowa w art. 272 § 3 p.p.s.a. może być orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, wydane w trybie pytania prejudycjalnego, nawet jeżeli to orzeczenie nie zostało doręczone stronie wnoszącej skargę o wznowienie postępowania. Z tego to powodu istotne dla rozstrzygnięcia stało się ustalenie, czy strona, w stosunku do której zapadł prawomocny wyrok sądu administracyjnego, może złożyć skargę o wznowienie postępowania w związku z orzeczeniem prejudycjalnym, które nie zostało wydane w jej sprawie. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie poszerzonym wskazał na obowiązki sądów krajowych oraz organów państwowych w zakresie zapewnienia skuteczności i pierwszeństwa prawa unijnego oraz to, że korelatem obowiązku zapewnienia skuteczności prawu unijnemu (w tym wypadku skuteczności orzeczeniu Trybunału Sprawiedliwości) jest przyznane jednostkom prawo do skutecznego środka prawnego gwarantującego zapewnienie wykonania takiego obowiązku w prawie krajowym. Dalej, Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę na podobieństwo charakteru i celu orzeczeń Trybunału Konstytucyjnego i Trybunału Sprawiedliwości, konkludując, że skoro nie tylko podmiot inicjujący postępowanie przed TK może skorzystać z możliwości wznowienia postępowania, ale każdy do kogo niekonstytucyjny akt się odnosi, podobnie również krąg osób wyposażonych z legitymację procesową do wniesienia o wznowienie postępowania w związku z orzeczeniem TS nie powinien ograniczać się do stron postępowania, w którym zadano pytanie prejudycjalne. Następnie Sąd wskazał, że przy założeniu pierwszeństwa wykładni literalnej przepisu art. 272 § 3 p.p.s.a. przepis ten będzie miał ograniczone zastosowanie do orzeczeń prejudycjalnych Trybunału Sprawiedliwości, przesłanki z tego przepisu pozbawiają bowiem w istocie strony wszystkich innych postępowań (poza tym, w którym sąd krajowy wystąpił z pytaniem prejudycjalnym) możliwości kwestionowania zgodności z prawem prawomocnych orzeczeń wydanych z naruszeniem prawa UE. Takie zróżnicowanie przysługujących jednostkom uprawnień procesowych według Sądu musi budzić zastrzeżenia zarówno co do zgodności z zasadą równości wobec prawa, jak również z zasadą zapewnienia skuteczności orzeczeniom TS. Nie sposób bowiem uznać, że wykorzystanie możliwości przewidzianego w prawie krajowym środka wzruszania prawomocnych wyroków niezgodnych z prawem UE jest uzależnione od tego, że w konkretnej sprawie sąd wystąpił z pytaniem prejudycjalnym, zwłaszcza że wykładnia prawa unijnego przedstawiona w orzeczeniu prejudycjalnym wiąże sądy w każdej sprawie w analogicznym stanie faktycznym i prawnym.

Przywołanie porządku rozważań znacznej części wywodów z uchwały I FPS 1/17 (choć – z oczywistych względów – w drastycznym skrócie i uproszczeniu) do tego momentu było konieczne, właśnie w tym miejscu rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego rozpoczyna się bowiem fragment przywołany przez sąd pierwszej instancji. Tak więc w tym miejscu Naczelny Sąd Administracyjny wskazał: "Natomiast, z punktu widzenia respektowania zasady skuteczności, nie można wykluczyć sytuacji, w której niezgodność przepisów polskiego prawa będzie wynikać pośrednio z wyroku prejudycjalnego wydanego w wyniku skierowania pytania prejudycjalnego przez sąd krajowy z innego niż Polska państwa członkowskiego. W takim wypadku nie będzie żadnego podmiotu uprawnionego do wznowienia postępowania sądowego na podstawie art. 272 § 3 P.p.s.a. Natomiast zgodnie z doktryną acte éclairé, sądy polskie będą zwolnione z obowiązku wystąpienia z kolejnym pytaniem prejudycjalnym w analogicznym stanie faktycznym i prawnym, bowiem wiązać ich będzie wykładnia prawa unijnego dokonana przez Trybunał Sprawiedliwości w orzeczeniu prejudycjalnym wydanym na skutek pytań skierowanych do TS przez sąd innego państwa członkowskiego." W dalszej kolejności Naczelny Sąd Administracyjny w poszerzonym składzie uznał, że - mając na względzie powyższe - przeszkodą do wznowienia postępowania nie może być, podnoszona w orzecznictwie, okoliczność, że art. 272 § 3 zd. drugie p.p.s.a. przewiduje, iż termin do wniesienia skargi o wznowienie postępowania biegnie od dnia doręczenia stronie lub jej pełnomocnikowi rozstrzygnięcia organu międzynarodowego. Biorąc pod uwagę cel i charakter postępowania przed TS oraz jego podobieństwa do postępowań przed TK, odpowiednie stosowanie przepisu art. 272 § 2 p.p.s.a., o którym mowa w art. 272 § 3 oznacza, że dla obliczenia terminu wznowienia postępowania ze względu na orzeczenie TS nie jest konieczne doręczenie orzeczenia TS stronie.

Umieszczenie w kontekście twierdzenia, które za przesądzające uznał sąd pierwszej instancji, wskazuje na to, że miało ono na celu wskazanie, że w przypadku przyznania priorytetowego znaczenia literalnej treści art. 272 § 3 p.p.s.a. i opowiedzenia się za koniecznością doręczenia orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości stronie, która wnosi o wznowienie postępowania, możliwość wznowienia postępowania w przypadku wydania przez Trybunał Sprawiedliwości orzeczenia w wyniku pytania prejudycjalnego będzie niezwykle ograniczona, gdyż będzie to opcja dostępna jedynie dla stron postępowania sądowego, w którym pytanie zostało zadane, w przypadku wystąpienia z pytaniem przez sąd polski, a całkowicie wykluczona w przypadku wystąpienia z takim pytaniem przez sąd krajowy innego państwa członkowskiego. Z całości wywodu uchwały wynika, że Naczelny Sąd Administracyjny uznał taką wykładnię za niezasadną, stąd odwołanie się właśnie do tego fragmentu uchwały w zaskarżonym postanowieniu na usprawiedliwienie odrzucenia skargi spółki o wznowienie postępowania sądowego należy uznać za błędne.

W istocie, w kontekście rozważań uchwały I FPS 1/17, należy uznać, że dla możliwości wniesienia skargi o wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego z uwagi na orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości bez znaczenia jest to, sąd którego państwa członkowskiego wystąpił z pytaniem prejudycjalnym. Oczywiście warto też przypomnieć, że Trybunał Sprawiedliwości nie dokonuje wykładni przepisów prawa krajowego (np. przepisów węgierskiej procedury podatkowej), lecz prawa unijnego, która to wykładnia generalnie może – i powinna – być uwzględniana nie tylko przez sądy kraju, którego sąd skierował pytanie prejudycjalne.

Trzeba nadto zauważyć, że od dnia 26 stycznia 2021 r. obowiązuje art. 272 § 2a p.p.s.a., przewidujący wprost możliwość żądania wznowienia postępowania sądowoadministracyjnego w przypadku, gdy zostało wydane orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, które ma wpływ na treść wydanego orzeczenia. Przepis ten, podobnie jak wcześniej uchwała I FPS 1/17, nie przewiduje dodatkowej przesłanki w postaci wydania orzeczenia Trybunału w wyniku pytania prejudycjalnego zadanego przez sąd polski.

Ponieważ brak jest powodów, by uznać wniesioną przez spółkę skargę za opartą na pozaustawowej podstawie wznowienia, odrzucenie tej skargi przez sąd pierwszej instancji nastąpiło z istotnym dla rozstrzygnięcia naruszeniem art. 280 w zw. z art. 272 § 3 p.p.s.a., a zarzut kasacyjny w tym zakresie należy uznać za usprawiedliwiony.

Dla porządku należy końcowo zaznaczyć, że błędnie autor skargi kasacyjnej wywodzi, że "każde orzeczenie TSUE powoduje możliwość wznowienia postępowania". Sformułowanie podstawy wznowienia w sposób odpowiadający przepisom art. 271–273 nie oznacza oparcia skargi na ustawowej podstawie wznowienia, jeżeli już z samego jej uzasadnienia wynika, że podnoszona podstawa nie zachodzi. Taka skarga jako nieoparta na ustawowej podstawie wznowienia podlega odrzuceniu (por. postanowienie NSA z dnia 7 października 2011 r., I OSK 1722/11). Sytuacja taka wystąpi np. w przypadku wskazania na orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości, które nie ma nic wspólnego z przedmiotem postępowania sądowoadministracyjnego objętego skargą o wznowienie. Warto też zwrócić uwagę na wyrok z dnia 29 września 2016 r., I FSK 477/15, gdzie (na gruncie przepisów Ordynacji podatkowej) NSA uznał, że przyjęcie, że podstawę wznowienia postępowania może stanowić każde orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, także to, z którego wynika już utrwalone stanowisko Trybunału co do wykładni norm prawa unijnego, odwołujące się do wcześniejszych, analogicznych już orzeczeń Trybunału rzutujących na rozumienie prawa krajowego, pozostawałoby w sprzeczności z wyjątkowością tej podstawy wznowienia (por. też – tym razem na gruncie art. 272 p.p.s.a. – pogląd A. Kabata [w:] B. Dauter, M. Niezgódka-Medek, A. Kabat, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, wyd. II, LEX/el. 2021, art. 272).

Powyższe zastrzeżenie nie ma jednak znaczenia dla wyniku niniejszej sprawy, gdyż przedstawione uwagi nie dotyczą wyroku Trybunału, na który powołała się skarżąca w skardze o wznowienie postępowania, tj. wyroku w sprawie C-189/18.

Wobec tego, że podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty co do zasady należy uznać za zasadne, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 185 § 1 w zw. z art. 182 § 1 p.p.s.a., uchylił zaskarżone postanowienie.

Brak było natomiast podstawy do orzeczenia o kosztach postępowania kasacyjnego, bowiem zgodnie z uchwałą NSA z dnia 4 lutego 2008 r., I OPS 4/07, przepisy art. 203 i 204 p.p.s.a. nie mają zastosowania, gdy przedmiotem skargi kasacyjnej jest postanowienie sądu pierwszej instancji kończące postępowanie w sprawie, a takim jest właśnie postanowienie o odrzuceniu skargi o wznowienie postępowania.

-----------------------

1