Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 807/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2016-12-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6539 Inne o symbolu podstawowym 653
Hasła tematyczne: Finanse publiczne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 90 ust. 3 i 3d
journal: Dz.U. 2004 nr 256 poz 2572
law: Ustawa z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty - tekst jednolity
article: art. 67, art. 252
journal: Dz.U. 2013 poz 885
law: Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Madej (spr.), Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędzia WSA Wojciech Organiściak, Protokolant Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 grudnia 2016 r. sprawy ze skargi K. B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zwrotu dotacji udzielonej z budżetu gminy oddala skargę.


UZASADNIENIE

1.Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. (dalej w skrócie: "organ odwoławczy", "Kolegium") - mocą decyzji z dnia [...] nr [...], działając na podstawie art. 17, art. 18, art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (Dz. U. z 2001 r. nr 79, poz. 856), art. 90 ust. 3 i 3d ustawy z 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2004 r. nr 256, poz. 2572; obecnie: Dz. U. z 2016 r., poz. 1943 ze zm.; dalej w skrócie: "u.s.o."), art. 67 i art. 252 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r. poz. 885; dalej w skrócie: "u.f.p.") oraz art. 138 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2013 r. poz. 267; dalej w skrócie: "K.p.a.") – uchyliło decyzję Prezydenta Miasta B.(dalej także jako "organ pierwszej instancji") z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia przypadającej do zwrotu do budżetu miasta przekazanej na rzecz Liceum A w B.(dalej także w skrócie: "Liceum", "Jednostka") kwoty [...]zł stanowiącej część dotacji jako wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w okresie od stycznia 2011 r. do grudnia 2012 r. wraz z odsetkami, a w konsekwencji Kolegium określiło przypadającą do budżetu miasta B. kwotę [...]zł stanowiącą część dotacji przekazanej z budżetu miasta na rzecz tego Liceum – jako wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, wraz z odsetkami, liczonymi od dnia przekazania kolejnych transz dotacji do dnia ich zwrotu.

2. Powyższa decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym.

2.1. Decyzją z dnia [...] organ pierwszej instancji określił przypadającą do budżetu miasta B.: kwotę [...]zł stanowiącą część dotacji przekazanej z budżetu miasta na rzecz ww. Liceum – jako wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, wraz z odsetkami, liczonymi od dnia przekazania kolejnych transz dotacji do dnia ich zwrotu.

W uzasadnieniu organ pierwszej instancji powołał się na wyniki kontroli przeprowadzonej przez pracowników Wydziału Audytu Wewnętrznego i Kontroli Urzędu Miejskiego w B., na podstawie której zakwestionowano prawidłowość przeznaczenia części wykorzystanej dotacji. Po przeprowadzeniu szerokiego postępowania wyjaśniającego w tej sprawie, organ uznał za wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem kwotę dotacji wydatkowaną na wydatki, które nie uznał za sfinansowanie zadań szkoły w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Zakwestionował:

a) wypłatę wynagrodzenia dla: A. K., J. K., M. M., M. B., I. L., A. C., P.J., M. B., D. W.M. B., A.B. - z uwagi na stanowiska bądź zadania, którymi zajmowały się wskazane osoby;

b) wydatki na działania reklamowe, marketingowe i wizerunkowe;

c) wydatki na zapłatę podatku od nieruchomości za 2012 r.;

d) wydatek na prowadzenie konferansjerki na zawodach "Sprawni jak kadeci";

e) wydatki na obsługę prawną i konsultacje prawne;

f) wydatki na zakup żywności.

Organ, powołując się na art. 90 ust. 3d u.s.o. uznał, iż dotacje mogły być wykorzystane tylko na pokrycie wydatków bieżących szkoły. Podkreślił dalej, że z uwagi na brak pełnej samodzielności szkoły i osobowości prawnej, odpowiedzialność za jej funkcjonowanie ponosi organ prowadzący, którego w istocie należy uznać za beneficjenta dotacji i stronę stosunku prawnofinansowego.

2.2. W odwołaniu od tej decyzji, pełnomocnik organu prowadzącego Jednostkę zarzucił naruszenie przepisów prawa proceduralnego, czyli art. 40 § 2 K.p.a. poprzez niedoręczenie decyzji pełnomocnikowi, który został ustanowiony w postępowaniu, art. 77 i 80 K.p.a. poprzez przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów i rozpatrzenie dowodów w sprawie w sposób niepełny poprzez pominięcie zeznań większości świadków i wybiórczą ocenę zeznań pozostałych świadków, mimo że ich treści pozostają w sprzeczności, art. 107 K.p.a. poprzez nieoznaczenie decyzji numerem i nieprawidłowe uzasadnienie niespełniające wymogów prawa i nie wskazujące przyczyn odmowy wiarygodności niektórych dowodów w całości opierające się na treści protokołów kontroli, prowadzenie postępowania w sposób przewlekły. Zarzucił także naruszenia prawa materialnego, czyli art. 252 u.f.p. i uczynienie podmiotem zobowiązanym do zwrotu K.B. jako organu prowadzącego szkołę, art. 90 ust. 3d u.s.o. i rozporządzeń wykonawczych poprzez zakwestionowanie wydatków wskazanych w decyzji, podczas gdy z dotacji mogą być finansowane wydatki nie tylko związane bezpośrednio z programem nauki, lecz i innymi pobocznymi zadaniami związanymi z pełnieniem przez szkołę funkcji szeroko rozumianych dydaktyczno-wychowawczych. Zdaniem pełnomocnika w ramach zakresu tego przepisu mieści się praktycznie cała podstawowa działalność statutowa szkoły i prawo do finansowania niemal wszystkich potrzeb związanych z jej funkcjonowaniem w sferze zadań dydaktycznych, wychowawczych i opiekuńczych. Wskazano, iż w przypadku Jednostki zadania przekraczają typowy zakres zadań dydaktycznych i opiekuńczych, bowiem prowadzi ona szkolenia mundurowe, co powinno być uwzględnione w realizacji kryteriów wskazanych w art. 90 ust. 3d u.s.o. Zdaniem pełnomocnika pod tym kątem powinny być analizowane poszczególne wydatki, zgodnie z faktycznie wykonywanymi działaniami (a nie tylko na podstawie treści postanowień umownych), a ocena powinna być poprzedzona wszechstronnym uzyskaniem dowodów. W zakresie wynagrodzeń A. K., J. K. i M.M. wnikliwa ocena zeznań świadków wskazuje, iż do tych osób należała nie tylko bieżąca obsługa sekretariatu szkoły lecz także praca związana z organizacją szkolnych imprez, rozwój kanałów informacyjnych z młodzieżą, współpraca z władzami szkoły, co wskazuje na charakter działań tych osób wewnątrz szkoły, to samo dotyczy M. B. Zarzut pełnomocnika dotyczy także pominięcia przez organ pierwszej instancji relacji szkoły ze Stowarzyszeniem B. Nieprawidłowa - dokonana z pominięciem zeznań świadków, zdaniem pełnomocnika, jest także ocena pracy dla szkoły D.W. oraz M. B. Dowolność oceny zarzucono wobec zeznań oraz charakteru stanowiska pracy A. B., którego oznaczenie jako: "menadżer" powinno być rozumiane jako stanowisko kierownicze. Zaangażowanie I.L. przy projektach [...] oraz [...] powinno być wzięte pod uwagę gdyż szkoła współrealizowała te projekty, a ich cel odpowiadał kryteriom wskazanym w art. 90 ust. 3d u.s.o. Pełnomocnik zarzucił obciążenie odpowiedzialnością organu prowadzącego, który jest uprawniony do występowania w imieniu szkoły jedynie w określonych sytuacjach i nie jest uprawniony do otrzymania dotacji przysługującej szkole ani do jej wykorzystania. Kwota określona w decyzji nie odpowiada kwocie wskazanej w postanowieniu o wszczęciu postępowania, odsetki obliczono w sposób błędny i niezgodny z przepisami Ordynacji podatkowej, nie oznaczono także terminu zwrotu dotacji.

2.3. W celu wyjaśnienia licznych kwestii występujących w sprawie, Kolegium zaprosiło Stronę do czynnego udziału w sprawie, a następnie dokonało uzupełnienia materiału dowodowego w celu pogłębienia wiedzy na temat stosunków między Szkołą, a Stowarzyszeniem B, organizacji wewnętrznej szkoły (statut) oraz zagadnienia rozliczania podatku VAT przez Szkołę. Pismami z dnia 29 stycznia 2016 r. oraz 14 marca 2016 r. poszerzono materiał dowodowy z udziałem Jednostki.

2.4.1. Rozpoznając odwołanie, Kolegium odniosło się na wstępie do zarzutów proceduralnych dotyczących formy zaskarżonej decyzji i jej doręczenia, w celu ustalenia prawidłowości jej bytu prawnego. W tych ramach organ przyznał wprawdzie, że doręczenie decyzji organu pierwszej instancji nastąpiło z naruszeniem art. 40 § 2 K.p.a., nie mniej jednak decyzja została zakwestionowana przez pełnomocnika w ustawowym terminie. Tym samym uchybienie procesowe nie miało wpływu na przebieg sprawy wywołującego wobec Jednostki utratę uprawnień procesowych.

2.4.2. Odnosząc się natomiast do zarzutów dotyczących naruszenia prawa materialnego, Kolegium podkreśliło na wstępie, że sprawa cechuje się dalece skomplikowanym stanem faktycznym i na jej tle pojawiło się wiele zagadnień wymagających wyjaśnienia, rozważenia i prawidłowej oceny, a na etapie odwoławczym toczyło się po raz kolejny.

Organ odwoławczy zwrócił następnie uwagę, że przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest przede wszystkim kwestia oceny wydatków poniesionych z dotacji udzielonej na podstawie ustawy o systemie oświaty oraz prawidłowości prowadzenia postępowania w tej sprawie, a w konsekwencji prawidłowości dokonanych rozliczeń kwoty dotacji przypadającej do zwrotu. W tych ramach przywołał stosowne przepisy ustawy w brzmieniu obowiązującym w latach 2011-2012. Na ich gruncie odnotował, że art. 90 ust. 3d u.s.o. określił przeznaczenie środków dotacyjnych “na dofinansowanie realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących szkoły lub placówki." Organ podkreślił, że przepis ten nie zawierał żadnego odesłania do definicji legalnych użytych pojęć, nie precyzował katalogu wydatków bieżących, stąd w praktyce pojawiły się liczne problemy w zdefiniowaniu wskazanego kryterium zwrotu dotacji. Zdefiniowania organ dokonał za pomocą stosownych przepisów ustawy o finansach publicznych. Powołał art. 124 ust. 3 i 4 oraz art. 236 ust. 2 i 3 tej ustawy oraz wypracowane na ich gruncie orzecznictwo sądów administracyjnych. Konkludując stwierdził, że do wydatków bieżących w zakresie działalności dydaktycznej, opiekuńczej i wychowawczej zaliczyć należy wydatki związane z ponoszeniem kosztów osobowych i materiałowych, a także kosztów utrzymania obiektów. Do wydatków bieżących placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki nie będą natomiast mogłoby być zaliczane wydatki tzw. inwestycyjne, np. na nabycie środków trwałych.

Na tym tle organ przyjął, że zapłata ze środków pochodzących z dotacji za inne zadania niż te, na które dotacja została udzielona, czyli na realizację innych celów niż cele wskazane w przepisach ustawy o systemie oświaty – niezwiązanych z procesem kształcenia, wychowania i opieki, profilaktyką społeczną, oraz zarazem nie stanowiących wydatków bieżących szkoły, winna być kwalifikowana jako wydatkowanie tej części dotacji niezgodnie z przeznaczeniem.

Podkreślił przy tym, że dla dokonywania wykładni pojęć użytych w tej sprawie pomocne jest zapoznanie się z kierunkami wykładni dokonanej przez judykaturę, a także wykładni historycznej przepisu art. 90 ust. 3d u.s.o., który po 2012 r., w celu likwidacji problemów praktycznych, ulegał rozszerzeniu i zmierzał do stworzenia katalogu rodzaju wydatków, które mogą podlegać ocenie pod kątem ich "przeznaczenia", jako możliwych do sfinansowania z dotacji oświatowej. Organ zauważył, że nowelizacji dokonywano w latach 2014-2015.

W dalszej części uzasadnienia decyzji, organ odwoławczy podkreślił, że rysują się trzy drogi finansowania działań, które dotyczą uczniów tej szkoły: dotacja z budżetu gminy udzielona humanistycznemu liceum ogólnokształcącemu, czesne i zapłata rodziców za zajęcia dodatkowe oraz dotacja z [...] dla Stowarzyszenia B, na realizację przedsięwzięć dotyczących imprez specjalistycznych, związanych z dodatkowym charakterem części zajęć podejmowanych przez szkołę (zajęciami mundurowymi). Organ podkreślił przy tym, że stopień skomplikowania tej sprawy wynika przede wszystkim z tego, że Jednostka nie dokonała wyraźnego rozgraniczenia wydatków ponoszonych na Liceum oraz na Stowarzyszenie B. Chodzi o wydatki zarówno dotyczące zajęć ogólnokształcących, jak i obronnych, jak również tych, które związane są z realizacją zadań osób pracujących w obsłudze szkoły i podejmujących jednocześnie czynności służące obsłudze zajęć profilowych i imprez zorganizowanych przez Stowarzyszenie B.

Kolegium podkreśliło, że istotną częścią kwoty objętej nakazem zwrotu są kwoty wynagrodzeń licznego grona osób, co do których organ zakwestionował wykonywanie zadań mieszczących się w zakresie wytyczonym przez art. 90 ust. 3d u.s.o., przy uwzględnieniu art. 22 i art. 29 Kodeksu pracy.

Na gruncie obszernie zgromadzonego materiału dowodowego Kolegium podzieliło zasadność żądania zwrotu dotacji, z której sfinansowano umowy o dzieło zawarte z I. L. Zdaniem organu, nie dotyczą one zadań tej osoby wykonywanych jako nauczyciela szkoły, lecz opracowania zajęć specjalistycznych, finansowanych z dotacji uzyskanej przez Stowarzyszenie B, na co wskazuje oświadczenie tej osoby oraz treść umów: "przygotowanie dokumentacji do projektu [...] marketing konkursu [...], itp.

Z kolei z powodu wykonywania działań polegających głównie na organizacji zajęć i imprez specjalistycznych oraz zadań rozumianych jako marketing szkoły wewnątrz i na zewnątrz, tzn. skierowany do uczniów i potencjalnych uczniów, organ odwoławczy podtrzymał stanowisko kwestionujące sfinansowanie z dotacji gminnej wynagrodzenia A.K., J.K. i M.M. Kolegium wyjaśniło, że zgodnie z umową J. K. została zatrudniona jako "specjalista do spraw marketingu i promocji". W zakresie czynności wprawdzie wskazano zakres prac biurowych, jednakże z zeznania tej osoby wynika faktyczne wykonywanie zadań zgodnych z rodzajem pracy wskazanym w umowie: "promocja szkoły na zewnątrz, pozyskiwanie uczniów", "opracowywanie materiałów informacyjnych, prowadzenie portalu internetowego", "przygotowywanie materiałów do konkursu [...], do [...], współpraca z firmą M. B. Osoba ta zeznała, iż czynności biurowych dla szkoły raczej nie wykonywała.

J.K. została następnie zastąpiona na tym stanowisku przez A. K. Zatrudniono ją zgodnie z treścią umowy jako "referenta do spraw biurowych, marketingu i promocji" z zakresem czynności jw. Także i w tym przypadku, świadek zeznała o innym charakterze swojej pracy, dotyczącym sfery marketingowo-promocyjnej, tj. przygotowywanie oferty do odpłatnych kursów świadczonych przez A.

Analogicznie M. M., zatrudniona jako "referent" (wg. umowy o pracę), o podobnym zakresie czynności, wskazała, iż praca jej skupiała się na pozyskiwaniu finansów dla projektów imprez, a pracę administracyjną (biurową) wykonywała dopiero od 2013r.

Wszystkie te trzy osoby zeznały, iż sekretariat szkoły był prowadzony przez inne osoby do tego zatrudnione (M.W. i R. K.), wskazały na sporadyczność swoich działań w tym zakresie, wynikających raczej z umiejscowienia ich stanowiska pracy w tej samej części obiektu szkoły.

Także rodzaj pracy wskazany w umowie i zakresie czynności M. B., tj. "specjalista do spraw marketingu" nie wskazuje - zdaniem Kolegium - na to, iż jego wynagrodzenie mieści się w zakresie wydatków sprecyzowanych w art. 90 ust. 3d u.s.o. W świetle zeznań, osoba ta pełniła pracę o charakterze zgodnym z brzmieniem dokumentacji zatrudnienia, a szczególne zasługi dotyczą organizacji Stowarzyszenia B, organizacji zajęć dodatkowych, uzyskiwania dotacji. Wg. informacji pełnomocnika Jednostki, osoba ta piastowała funkcję kierownika projektów finansowanych przez [...] i stanowiła "wkład osobowy" ze strony Stowarzyszenia, o którym mowa w umowach dotacyjnych nr [...] z dnia [...] i nr [...] z dnia [...]. W zeznaniach M. B. wskazał, iż przedmiotem jego działań była współpraca z jednostkami mundurowymi oraz organizacja szkoleń dodatkowych.

W tym obszarze zadań, w ocenie Kolegium, pozostaje też wynagrodzenie dla M. B., z którą zawierano liczne umowy zlecenia o celu "marketing szkoły".

Kolegium podzieliło także stanowisko organu pierwszej instancji, co do A. C. i P. J., wskazując iż pracą tych osób była promocja i reklama szkoły (ulotki).

Zdaniem organu odwoławczego, również wynagrodzenie D.W. z tytułu umowy o dzieło nie może być sfinansowane z dotacji gminnej. Jej zadaniem miała być "pomoc, obsługa w sekretariacie szkoły". Organ zauważył, że akurat to dzieło wymagało osobistego wykonania. Tymczasem z zeznań tej osoby wynika, że nie wykonywała ona żadnej pracy na rzecz szkoły, a z uwagi na studiowanie poza miejscem zamieszkania – wykonywanie tej pracy było niemożliwe. Z kolei w świetle zeznań jej matki – T. W., umowy te zostały zawarte w celu dofinansowania wynagrodzenia matki. Zatem należało uznać, iż zostały zawarte dla pozoru.

Kolegium odmówiło nadto uznania możliwości wydatkowania kwot dotacji na cele określone w decyzji jako "działania reklamowe, marketingowe i wizerunkowe", wśród których organ wymienił produkcję i emisję spotu reklamowego szkoły, druk materiałów promocyjnych i reklamę w mediach, cateringu i zakupu żywności podczas wycieczek oraz konsultacje prawne i obsługę prawną.

W uznaniu organu odwoławczego również zapłata za wykonanie czynności konferansjerki na zawodach wykonanej przez zewnętrzny podmiot, innego przedsiębiorcę, z przyczyn podanych powyżej, przy omawianiu relacji ze Stowarzyszeniem i jego projektami, nie mieści się w zakresie realizacji zadania objętego hipotezą art. 90 ust. 3d u.s.o.

Odnośnie podatku od nieruchomości, Kolegium wyjaśniło, że należność ta jest zobowiązaniem ściśle związanym z tytułem prawnym do obiektu, którego właścicielem jest osoba fizyczna, należnym w związku z prawem własności, niezależnie od sposobu wykorzystania tej nieruchomości i nie można go zaliczyć do kosztów eksploatacji związanych z prowadzoną w tym budynku szkołą.

Kolegium uwzględniło natomiast odwołanie w części dotyczącej wynagrodzeń wypłaconych A. B. (przyjmując, że wykonywał zadania związane z administrowaniem szkołą) i M.B. (za czynności pomocnicze związane księgowością szkoły).

Końcowo organ odwoławczy zaakcentował, że uznanie zasadności sfinansowania wynagrodzenia tych dwóch osób z dotacji gminnej, wbrew stanowisku wyrażonemu w decyzji organu pierwszej instancji, przy podzieleniu stanowiska co do pozostałych zakwestionowanych wydatków, uzasadniało uchylenie zaskarżonej decyzji w części i orzeczenie co do istoty. Kwota części dotacji podlegającej zwrotowi uległa zatem zmniejszeniu o wynagrodzenie A. B. i M. B. i wyniosła łącznie [...]zł.

3. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, pełnomocnik organu prowadzącego (K. B. dalej w skrócie: "skarżąca"), wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego na rzecz strony skarżącej.

3.1. Pełnomocnik zarzucił organowi naruszenie art. 90 ust. 3d u.s.o. w brzmieniu obowiązującym w latach 2011-2012, wobec jego niewłaściwej wykładni i przyjęcia, iż z dotacji oświatowej finansowane nie mogą być w całości finansowane wydatki związane z pełnieniem przez szkołę funkcji dydaktyczno-wychowawczych w szerokim zakresie, opartym na założeniach szkoły i związanych z kształtowaniem i rozwijaniem młodych ludzi, w szczególności w zakresie kwestii związanych z edukacją powiązaną ze służbami mundurowymi. Zaskarżonej decyzji zarzucono nadto naruszenie § 16 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej i Sportu z 8 listopada 2001 r. w sprawie warunków i sposobu organizowania przez publiczne przedszkola, szkoły i placówki krajoznawstwa i turystyki (Dz. U. nr 135, poz. 1516) poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie, iż dyspozycja tej normy, poprzez użycie zwrotu "może być finansowana ze środków pozabudżetowych", wyklucza prawo do finansowania posiłków w trakcie wycieczek z dotacji. Pełnomocnik zwrócił również uwagę na naruszenia § 2 rozporządzenia wobec przyjęcia przez organ, iż zdarzenia opisane w tym przepisie nie pozostają w związku z ciążącymi na szkołach zadaniami z zakresu kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej.

3.2. Zdaniem pełnomocnika skarżącej doszło w tym przypadku również do naruszenia przepisów proceduralnych, w tym art. 77 w zw. z art. 7 i art. 80 K.p.a. wobec przekroczenia przez organ swobodnej zasady oceny dowodów i rozpatrzenia zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego w sposób niepełny, w szczególności w zakresie oparcia rozstrzygnięcia na podstawie wybiórczej analizy zeznań świadków. Do naruszenia tychże samych przepisów doszło również w wyniku dokonania ustaleń bez oparcia w zgromadzonym materiale dowodowym. W ocenie strony skarżącej, organy naruszyły nadto art. 35 w zw. z art. 12 K.p.a., prowadząc postępowania w sposób nadmiernie przewlekły bez przyczyny.

3.3. Uzasadniając postawione zarzuty pełnomocnik oświadczył, że w zakresie określonym przepisem art. 90 ust. 3d u.s.o. mieści się praktycznie cała podstawowa działalność statutowa szkoły i w związku z czym powstaje uprawnienie do finansowania niemal wszystkich potrzeb związanych z jej funkcjonowaniem w sferze zadań dydaktycznych, wychowawczych i opiekuńczych. W ocenie pełnomocnika, jeśli dotacja jest przeznaczona na sfinansowanie tych zadań, które wynikają ponadto ze statutu szkoły i innych dokumentów, których istnienie podkreślił organ odwoławczy, nie można uznać, że została ona wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem.

Na gruncie § 2 i § 16 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej i Sportu pełnomocnik podkreślił, że organ wadliwie zakwestionował kwotę [...] zł przeznaczoną na posiłki w trakcie wycieczki. Zdaniem strony skarżącej brak jest podstaw do twierdzenia, iż sformułowanie § 16 rozporządzenia ["działalność szkoły w zakresie krajoznawstwa i turystyki, w tym koszty przejazdu, zakwaterowania i wyżywienia kierowników i opiekunów wycieczek lub imprez, może być finansowana ze środków pozabudżetowych (...)"] ustanawia wyłączność finansowania ze środków pozabudżetowych.

Nawiązując do sygnalizowanego wyżej naruszenia procedury, strona skarżąca podkreśliła, że organ wydał decyzję nie biorąc pod uwagę zeznań wszystkich świadków, co do istotnych okoliczności, stanowiących podstawę tej decyzji. Co więcej, organ wyciągnął wnioski, które w świetle zeznań świadków oraz treści pozostałych dowodów nie mogą się ostać. W drodze repliki do stanowiska organu odwoławczego, pełnomocnik ustosunkował się do zakwestionowanych w tej sprawie wynagrodzeń. I tak, odnośnie I. L. podkreślił, że organ wadliwie uznał, iż organizacja konkursu, w którym udział biorą uczniowie szkoły i który służyć ma krzewieniu idei wojskowości, poszerzaniu horyzontów młodzieży oraz angażowaniu młodzieży w inne formy aktywności, nie ma związku z opiekuńczo-wychowawczym działaniem szkoły. Z tych też powodów brak było podstaw do uznania, że z dotacji dokonano sfinansowania opracowania zajęć specjalistycznych finansowanych z dotacji uzyskanej przez Stowarzyszenie. Pełnomocnik podkreślił, że organ błędnie przyjął, iż M.B. pełnił głównie funkcje związane ze Stowarzyszeniem. W tych ramach strona skarżąca zwróciła uwagę na jednoznaczne zeznania świadków w tym zakresie. W ocenie pełnomocnika, swobodnej oceny dowodów dokonano także w przypadku M.B., ograniczając się zasadniczo do porównania jej obowiązków z obowiązkami M. B. Niesłusznie – w ocenie strony skarżącej – przypisano cechy pozorności umowie z D.W. Podkreślono przy ty, że organ oparł się wyłącznie na zeznaniach samej zainteresowanej, nie wziąwszy pod uwagę, że pozostawała w konflikcie z K. B. Pełnomocnik podważył nadto ocenę dowodów dokonaną przez organ w przypadku wynagrodzeń A.K., M.M. i J.K. Zaakcentował, że jak w przypadku poprzednich pracowników, nie wzięto pod uwagę zeznań wszystkich świadków. Co więcej, jego zdaniem, organ błędnie przyjął, że zaangażowanie pracowników w pracę z uczniami polegającą na kontakcie z nimi, dokumentowaniu wydarzeń szkoły, badaniu ich potrzeb i opinii stanowi pracę wykraczającą poza edukacyjno-opiekuńczy charakter szkoły.

Końcowo pełnomocnik zarzucił organowi, że ten nie wskazał ani nie rozważył kwestii rzeczywistej woli stron przy zawieraniu umów z pracownikami, co do tego, jaką umowę te chciały zawrzeć i nie uzasadnił, z jakiego powodu nie dał wiary zeznaniom świadków, wskazując na to, iż treść umów pisemnych nie zawsze odpowiadała faktycznym zamierzeniom stron oraz faktycznie realizowanym obowiązkom.

4. Odpowiadając na skargę, organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację.

5. W toku rozprawy przeprowadzonej w dniu 15 grudnia 2016 r. pełnomocnik skarżącej podtrzymał wywody zawarte w skardze, akcentując w szczególności, że treść art. 90 ust. 3d u.s.o., dwukrotnie nowelizowanej w okresie późniejszym niż objęty zaskarżoną decyzją wskazuje na to, że cele wydatkowania dotacji oświatowej powinny być rozumiane bardzo szeroko, podczas gdy stanowisko organu w niniejszej sprawie zdaje się wskazywać, iż ograniczają one zakres dopuszczalnego dotowania do realizacji tylko podstawy programowej przez szkołę. Dodatkowo pełnomocnik zarzucił, że z decyzji odwoławczej nie można jednoznacznie wywnioskować, czy organ kierował się brzmieniem powyższego przepisu z lat 2011-2012, czy też aktualnym jego brzmieniem, mimo iż w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji powołał obie wersje wspomnianego przepisu. Dodatkowo wskazał, że wobec braku przepisów przejściowych, decyzja Kolegium powinna być oparta na nowym brzmieniu przepisu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

6. Skarga nie może być uwzględniona, gdyż zaskarżona nią decyzja nie narusza prawa materialnego ani procesowego, co miałoby, zdaniem strony skarżącej, uzasadniać jej uchylenie.

6.1. Należy na wstępie podkreślić, że zarzuty strony skarżącej zorientowane były głównie na kwestie zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, w odniesieniu do wynagrodzeń pracowników Liceum, które zdaniem organu zostały bezpodstawnie rozliczone za pomocą dotacji. W ocenie skarżącej, sposób wyjaśnienia przez organ tej kwestii obarczony był naruszeniem przepisów postępowania, zwłaszcza w sferze dowodowej.

W skardze nie zakwestionowano natomiast nakazu zwrotu dotacji wydatkowanej na obsługę prawną, podatek od nieruchomości czy działania reklamowe i marketingowe.

6.2. Ustosunkowując się w pierwszej kolejności do zarzutów procesowych należy stwierdzić, że przeprowadzona przez Sąd analiza akt administracyjnych oraz treści decyzji wskazują, że nie sposób podzielić zarzutów skargi w tym zakresie. Z akt sprawy wynika bowiem, że materiał dowodowy został zebrany przez organy w sposób rzetelny i skrupulatny. Był on przy tym kompletny i wystarczający dla podjęcia rozstrzygnięcia, a jego logiczna i kompleksowa ocena nie naruszyła granic swobodnej oceny dowodów. Lektura uzasadnienia decyzji organu odwoławczego prowadzi do wniosku, iż organ w wystarczający sposób ustosunkował się do zarzutów artykułowanych przez skarżącą i przedstawił stanowisko w kwestii zasadności zwrotu dotacji. Dokonana kontrola nie ujawniła, by w jakikolwiek sposób ograniczano skarżącej możliwość składania oświadczeń, przeglądania akt, ustosunkowania się do gromadzonych przez organ dowodów, czy brania udziału w czynnościach.

Należy w tym miejscu podkreślić, że zarzuty dotyczące wadliwej oceny dowodów są tylko wówczas słuszne, gdy zasadność ocen i wniosków, wyprowadzonych przez organ wydający rozstrzygnięcie nie odpowiada wymogom logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego tj., gdy wyprowadzone ze zgromadzonych dowodów wnioski naruszają przesłanki swobodnej oceny dowodów. Zarzut nie może jednak sprowadzać się do samej tylko polemiki z ustaleniami poczynionymi w uzasadnieniu rozstrzygnięcia organu, czy do odmiennej oceny materiału dowodowego, lecz winien polegać na wykazaniu, jakich uchybień w świetle norm prawnych, wskazań wiedzy i doświadczenia życiowego dopuściły się organy podatkowe. Sam fakt, iż materiał dowodowy został przez organy podatkowe oceniony odmiennie niż oczekiwała tego strona skarżąca nie świadczy o naruszeniu zasad postępowania wyrażonych w K.p.a., a przywołanych w skardze w związku z przepisami towarzyszącymi. Zauważyć trzeba, że w realiach rozpoznawanej sprawy sposób postępowania strony skarżącej sprowadzał się nie tyle do negowania wymowy i treści dowodów, a w efekcie ustaleń poczynionych przez organy podatkowe, co raczej do kontestowania ostatecznych wniosków wyprowadzonych przez te organy. Zasady logicznego rozumowania, wskazania wiedzy oraz doświadczenia życiowego uprawniają do konstatacji, że wyprowadzone przez organy z ustalonych faktów i zgromadzonych dowodów wnioski, oraz ustalenia były prawidłowe. Za chybione uznano zatem zarzuty naruszenia art. 77 w zw. z art. 7 oraz 80 K.p.a.

Nie potwierdzono zatem zarzutu strony skarżącej, jakoby organ dokonał wybiórczej analizy zeznań świadków, ani zarzutu prowadzenia postępowania w sposób przewlekły. Prowadzono je wprawdzie w sposób długotrwały, ale nie można tego uznać za działanie nieuzasadnione. W ślad za Kolegium trzeba w tym miejscu podkreślić, że postępowanie administracyjne było w tej sprawie skomplikowane z uwagi na specyfikę działalności podejmowanej przez Jednostkę, a przede wszystkim brak czytelnego rozdzielenia przez organ prowadzący relacji organizacyjnych, jak i finansowych między Jednostką a Stowarzyszeniem B. Wspomniany stopień skomplikowania sprawy był też jedną z przyczyn, dla których uchylono poprzednią decyzję, z uwagi na konieczność uzupełnienia materiału dowodowego. Kolejne postępowanie przeprowadzono w szerszym rozmiarze, a w postępowaniu zakończonym zaskarżoną decyzją, dodatkowo pogłębiono materiał dowodowy. Część tego materiału zgromadzono wskutek postulatów pełnomocnika strony skarżącej, co wydłużyło postępowanie administracyjne. W takim stanie rzeczy chybiony jest zarzut przewlekłego prowadzenia postępowania, a zatem Sąd nie potwierdził naruszenia art. 35 w zw. z art. 12 K.p.a. Z kolei o bezzasadności zarzutu naruszenia zasady swobodnej oceny dowodów będzie mowa szerzej w dalszej części uzasadnienia, przy okazji analizy zakwestionowanych w tej sprawie poszczególnych wynagrodzeń finansowanych z dotacji.

6.3. Odnosząc się natomiast do merytorycznych zagadnień, za nieuprawnione uznano zarzuty ukierunkowane na wykazanie wadliwości decyzji w przedmiocie zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z jej przeznaczeniem. Punktem wyjścia dla takiej subsumcji musi być przywołanie art. 90 ust. 3d u.s.o. w brzmieniu obowiązującym w latach 2011-2012, zgodnie z którym, dotacje, o których mowa w ust. 1a-3b tego artykułu, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących szkoły lub placówki.

Brzmienie tego przepisu wyznaczyło granice wykorzystania środków dotacyjnych, wskazując nie tylko na celowość, przeznaczenie tego wykorzystania, ale także na samo ich wydatkowanie w rozumieniu poniesienia wydatku, jako formy rozdysponowania środków dotacyjnych. W ocenie Sądu, Kolegium przeprowadziło w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji szeroko zakrojoną analizę prawną dotyczącą instrumentu finansowego jakim jest dotacja oraz warunków jej udzielenia i kontrolowania wynikających z przepisów ustawy o finansach publicznych, w tym art. 124, art. 126 oraz art. 252 tej ustawy. Organ odwoławczy dokonał następnie analizy kryteriów dotacji oświatowej, posiłkując się wykładnią językową, systemową i historyczną art. 90 ust. 3d u.s.o. Co więcej, organ ów poczynił analizę kierunków orzecznictwa sądów administracyjnych w omawianej materii. Konieczne jest w tym miejscu spostrzeżenie, iż ustawa o systemie oświaty nie podaje definicji bieżących wydatków, o których mowa w powołanym wyżej przepisie. Dlatego, korzystając z definicji wydatków bieżących zawartej w art. 124 ust. 3 u.f.p., posiłkując się nadto art. 236 ust. 2 tej ustawy, należy uznać, że takimi wydatkami będą koszty poniesione przez placówkę oświatową na wynagrodzenia i uposażenia osób w niej zatrudnionych oraz składki naliczane od tych wynagrodzeń i uposażeń, zakupy towarów i usług, koszty utrzymania oraz inne wydatki związane z funkcjonowaniem placówki i realizacją jej statutowych zadań z wyłączeniem wydatków dotyczących działalności organu prowadzącego szkołę lub placówkę. Takimi wydatkami nie będą wydatki majątkowe. Takiego rozumienia pojęcia wydatków bieżących nie zmienia fakt zmiany przepisu art. 90 ust. 3d u.s.o. z dniem 1 stycznia 2014 r., a następnie z dniem 31 marca 2015 r. (na które to zmiany zwrócił uwagę pełnomocnik skarżącej w toku rozprawy przed Sądem). Wprowadzone zmiany polegają w gruncie rzeczy na enumeratywnym wyliczeniu rodzajów wydatków, które mogą być pokrywane z dotacji oświatowej. Godzi się wyjaśnić, że intencją ustawodawcy wprowadzającego ograniczenia w sposobie wykorzystania dotacji dla szkół i placówek prowadzonych przez osoby fizyczne i osoby prawne inne niż jednostki samorządu terytorialnego było przede wszystkim stworzenie mechanizmu pozwalającego na kontrolę sposobu wydatkowania środków przekazywanych w formie dotacji pod kątem ich celowości i przejrzystości.

W kontekście poczynionych wyżej uwag należy stwierdzić (tytułem uzupełnienia wywodów zawartych w pkt 6.2.uzasadnienia), iż nie sposób przypisać organowi jakichkolwiek zarzutów natury proceduralnej, tym bardziej, że "kontrolując wykorzystanie dotacji na dofinansowanie realizacji zadań szkoły niepublicznej i pokrycie wydatków bieżących szkoły niepublicznej oraz rzetelność i prawidłowość danych zawartych we wniosku o udzielenie dotacji oraz w rozliczeniach miesięcznych, organ nie ma obowiązku poszukiwania dowodów na okoliczność prawidłowości działań podjętych przez osobę prowadzącą szkołę. Dane niezbędne do oceny prawidłowości wykorzystania dotacji powinny wynikać z dokumentacji organizacyjnej, przebiegu nauczania i finansowej szkoły" (z uzasadnienia wyroku Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Lublinie z 5 marca 2014 r., sygn. akt I SA/Lu 1328/13, publ.: LEX orzeczenia nr 1522306).

Już wcześniej akcentowano, że dokumentacja Jednostki nie pozwalała w sposób czytelny rozgraniczyć obciążeń budżetowych Liceum i Stowarzyszenia, w szczególności na te o charakterze ogólnokształcącym i obronnym. Nie dokonano też rozdzielenia zadań osób, które pracują w obsłudze Liceum, a podejmują czynności służące obsłudze zajęć profilowanych i imprez zorganizowanych przez Stowarzyszenie B. Mimo tych nieprawidłowości w rozumieniu art. 90 ust. 3e u.s.o. oraz uchwały nr LVIII/1345/2010 Rady Miasta w Bielsku – Białej z 29 czerwca 2010 r. w sprawie trybu udzielania i rozliczania dotacji dla szkół, przedszkoli i placówek oświatowych prowadzonych na terenie Miasta Bielska-Białej przez osoby fizyczne lub osoby prawne inne niż jednostka samorządu terytorialnego oraz dla osób prowadzących wychowanie przedszkolne w innych formach (Dz. W. Śl. z 2010, nr 156, poz. 2558), organy przeprowadziły postępowanie z zachowaniem wszystkich zasad postępowania administracyjnego, w szczególności zasady prawdy obiektywnej.

6.4. Przechodząc do analizy poszczególnych elementów działalności Liceum, których sposób i zasadność finansowania zostały zakwestionowane, należy w punkcie wyjścia poczynić zastrzeżenie, iż zdaniem Sądu, jakakolwiek forma działalności beneficjenta dotacji w rozumieniu art. 90 u.s.o., przejawiająca znamiona działań o charakterze marketingowym, reklamowym, nie może być finansowana z tej kategorii środków budżetowych. Taki stan rzeczy prowadziłby do nadmiernego uprzywilejowania tych podmiotów, które uzyskują dotację o charakterze oświatowo-edukacyjnym. Jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 marca 2014 r. w sprawie o sygn.. akt II GSK 1858/12 (dostępny na http://orzeczenia.nsa.gov.pl), podmiot prowadzący działalność gospodarczą o charakterze edukacyjnym, oświatowym z uwagi na sam fakt doniosłości społecznej, korzysta z dobrodziejstwa wspomagania funduszami publicznymi, co powoduje, że tego typu podmioty korzystają z ułatwień w porównaniu do innych przedsiębiorców działających w innych dziedzinach gospodarki. Kumulacja i wzajemne przenikanie się elementów komercyjnych (działanie w celu osiągnięcia zysku dla podmiotów prywatnych) i publicznych (działalność edukacyjna) powoduje, że organy kontrolujące rozliczenie dotacji oświatowych powinny sprawdzać na ile wykorzystywane środki pochodzące z dotacji, służą w rzeczywistości zwiększeniu lub zabezpieczeniu źródła zysków, a na ile związane są z działalnością stricte oświatową. Trzeba zastrzec, że w stanie faktycznym, który ocenił Sąd kasacyjny, beneficjentem dotacji była spółka z o.o., zaś w niniejszym przypadku jest nią osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą. W ocenie składu orzekającego nie ma to większego znaczenia, wszak w pierwszym przypadku zysk przekłada się na wszystkich wspólników spółki, w drugim zaś, w sposób bezpośredni (wynagrodzenie organu prowadzącego) lub pośredni (wzrost wartości nieruchomości, w której prowadzona jest działalność; wynagrodzenia członków rodziny organu prowadzącego) na osobę prowadzącą działalność.

Co więcej, jest zasadą, iż każde działanie marketingowe podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą jest zorientowane na przyszłe zyski tego podmiotu. Trudno zatem takiemu działaniu przypisać charakter "wydatków bieżących", o których mowa w art. 90 ust. 3d u.s.o.

6.4.1. W nawiązaniu do tego poglądu, Sąd przyznał rację organowi w kwestii oceny umów o dzieło zawartych z I. L. Trzeba podkreślić, że zeznania tej osoby oraz treść wspomnianych umów są zbieżne i nie budzą wątpliwości. Sąd przyjął, że umowy te wraz z rachunkami zostały sporządzone przy czynnym udziale I. L. i nie obejmują one zadań związanych z nauczaniem przedmiotu w zakresie podstawy programowej. Sąd podzielił całość argumentacji przyjętej przez organ odwoławczy w tej materii i dlatego nie widzi potrzeby powielania wywodów Kolegium. Wypada natomiast zwrócić uwagę strony skarżącej, że wszystkie umowy o dzieło, których stroną przyjmującą był I. L., obejmowały również marketing, co mając na uwadze przedstawione wyżej zastrzeżenia, wyklucza możliwość objęcia tychże umów finansowaniem pochodzącym z dotacji.

6.4.2. Podobnie Sąd ocenił wynagrodzenia J. K., A.K. i M.M., których główny profil zajęcia skoncentrowany był na promocję, reklamę i pozyskiwanie środków dla Jednostki, a nie na sprawy dotyczące bezpośrednio nauczycieli lub uczniów. W tym względzie, Sąd w całości podzielił pogląd organu odwoławczego. Zaakcentowania wymaga jedynie w kontekście zarzutów skargi, że wspomniane wyżej osoby zeznały zgodnie w toku postępowania, iż sekretariat Jednostki był prowadzony przez inne osoby zatrudnione w tym celu, tj. przez M. W. i R. K. Osoby te dodały, że jedynie sporadycznie pełniły obowiązki sekretarskie, co wynikało przede wszystkim z umiejscowienia ich stanowiska pracy w tej samej części Jednostki. W kontekście zaś rozszerzonych wywodów pełnomocnika co do konieczności zatrudnienia osoby obsługującej portal społecznościowy, Sąd ma odmienny pogląd w tej materii. W ocenie składu orzekającego, umieszczanie postów oraz bieżący monitoring portalu, w realiach niniejszego przypadku, nie wymagał utworzenia w tym zakresie odrębnego stanowiska pracy.

6.4.3. Do prawidłowych konkluzji organ odwoławczy doszedł również w przypadku warunków zatrudnienia M. B. Przede wszystkim rodzaj pracy wskazany w umowie i zakres jego czynności - "specjalista do sprawa marketingu" nie wskazuje na to, że jego wynagrodzenie mieści się w zakresie wydatków sprecyzowanych w art. 90 ust. 3d u.s.o. W zeznaniu A.K. czytamy wprost, że to ona zajmowała się marketingiem Jednostki, niemniej jednak wszystko musiało być konsultowane z M.B.

6.4.4. Dość lakonicznie, choć trafnie, organ odwoławczy ocenił sytuację M. B. w treści zaskarżonej decyzji. Stwierdził bowiem, że zawierano z tą osobą liczne umowy zlecenia o celu: "marketing szkoły." Trzeba dodać, iż z zeznań tej osoby wynika, że wykonywała prace zlecone przez K. B. oraz przez jej męża – M.B. W tych ramach współpracowała przy projektach przygotowywanych przez męża, które jak wyżej ustalono, organizowane były głównie przez Stowarzyszenie B. Taki stan rzeczy wyklucza możliwość sfinansowania jej wynagrodzenia ze środków pochodzących z dotacji oświatowej.

6.4.5. W kwestii wynagrodzenia D.W. trzeba zaznaczyć, że organ odwoławczy przypisał umowom zawartym z tą osobą cechy pozorności. Z zeznań tej osoby wynika, że nie wykonywała ona na rzecz szkoły żadnych czynności, a jedynie "firmowała" dodatkowe wynagrodzenie dla jej matki. Taki stan rzeczy był wystarczający dla oceny charakteru przyjętego przez nią wynagrodzenia z tytułu umów o dzieło. Co więcej, jak ustalono, obsługą sekretariatu (umowny zakres pracy D.W.), według zeznań świadków zajmowały się M. W. i R.K.

6.4.6. Zdaniem organu odwoławczego, zakup środków żywnościowych za kwotę [...] zł nie wykazuje bezpośredniego związku z działalnością dydaktyczną placówki. Z kolei w ocenie pełnomocnika skarżącej, obowiązujące wówczas przepisy nie wykluczały możliwości finansowania takich wydatków ze środków budżetowych. W odniesieniu do tego wydatku trzeba przyznać rację organowi, który powołał w tym zakresie cytowany już wyżej wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 marca 2014 r. sygn.. akt II GSK 1858/12. Wyrok ten, spina w swojej ocenie te wszystkie wydatki, które noszą znamiona wydatków o charakterze marketingowym. Zdaniem Sądu, który przyznał wówczas rację organom, wydatki na m.in. artykuły spożywcze, czy usługi gastronomiczne nie mogą być uznane za bieżące wydatki szkoły określone w art. 90 ust. 3d u.s.o. Skład orzekający podziela ten pogląd. Odnosząc się zaś do twierdzenia skargi, że § 16 rozporządzenia Ministra Edukacji z dnia 8 listopada 2001 r. (Dz. U. nr 135, poz. 1516) nie wyklucza możliwości pokrywania wydatków na wyżywienie ze środków budżetowych należy wskazać, że strona opacznie interpretuje powyższe uregulowanie. Powołany przepis stanowi bowiem, że "działalność szkoły w zakresie krajoznawstwa i turystyki, w tym koszty przejazdu, zakwaterowania i wyżywienia kierowników i opiekunów wycieczek lub imprez może być finansowana ze środków pozabudżetowych, a w szczególności: 1) z odpłatności uczniów biorących udział w wycieczce lub imprezie, 2) ze środków pochodzących z działalności samorządu uczniowskiego i organizacji młodzieżowych działających na terenie szkoły, 3) ze środków wypracowanych przez uczniów, 4) ze środków przekazanych przez radę rodziców lub radę szkoły, a także osoby fizyczne i prawne". Analiza tego przepisu prowadzi do wniosku, że kreuje on uprawnienie do sfinansowania dodatkowej działalności szkoły, pożądanej ale wykraczającej poza proces dydaktyczno-wychowawczy, ze wskazanych w nim środków pozabudżetowych, co jednak nie oznacza, że dopuszczalne jest finansowanie tej działalności ze środków budżetowych. Wręcz odwrotnie – brak jest jakiegokolwiek uregulowania prawnego, które pozwalałoby na poniesienie wydatków na działalność turystyczną czy krajoznawczą z funduszy oświatowych, przekazanych w formie dotacji, za wyjątkiem ewentualnego zwrotu wydatków pracownikowi delegowanemu służbowo do wykonania określonych czynności poza miejscem pracy.

7. Podsumowując dotychczasowe wywody trzeba podkreślić, że nie do zaakceptowania jest stanowisko strony skarżącej, która de facto twierdzi, że wszelkie przejawy aktywności w ramach prowadzonej Szkoły mogą być finansowane z dotacji oświatowej, gdyż są to działania edukacyjne, wychowawcze lub profilaktyczne, a uzasadnieniem dla tego twierdzenia ma być specyficzny charakter tej jednostki, związany z realizowaniem poszerzonego programu wychowania obronnego.

W realiach niniejszej sprawy trzeba przede wszystkim wziąć pod uwagę, że w zaskarżonej decyzji nie zakwestionowano wydatków związanych z realizacją poszerzonego programu edukacji w zakresie przysposobienia obronnego, realizowanego przez instruktorów i nauczycieli zatrudnionych do nauczania tego przedmiotu, a jedynie wynagrodzenia wypłacone osobom zajmującym się organizowaniem dodatkowych przedsięwzięć, prowadzonych w oparciu o dotacje Ministerstwa Obrony Narodowej. Nadmienić przy tym wypada, że nadużyciem było wskazanie przy ubieganiu się przez Stowarzyszenie B o dotację z tego Ministerstwa jako własnego wkładu "osobowego" pracy M. B., opłaconej z dotacji oświatowej.

Nie można też tracić z pola widzenia treści umów "o oświadczenie usług oświatowych", zawieranych z rodzicami uczniów, w których przewidziano w § 6, że koszt dodatkowych zajęć (wycieczki) opłacają rodzice dodatkowo (pkt 1), a w ramach czesnego szkoła prowadzi kurs samoobrony, kurs pierwszej pomocy i szkolenie strzeleckie (pkt 2).

Raz jeszcze trzeba podkreślić fakt, iż dokumentacja Jednostki nie pozwalała w sposób czytelny rozgraniczyć obciążeń finansowych Liceum i Stowarzyszenia, w szczególności na te o charakterze ogólnokształcącym i obronnym. Nie dokonano także rozdzielenia zadań osób, które pracują w obsłudze Liceum, a podejmują czynności służące obsłudze zajęć profilowanych i imprez zorganizowanych przez Stowarzyszenie B. Powyższa praktyka musi być oceniona jako naganna i uprawniała organ do dokonania ustaleń dowodowych w zakresie rzeczywistego wydatkowania środków pochodzących z dotacji oświatowej na cele wykraczające poza jej przeznaczenia.

8. Z powyższych względów Sąd, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.), skargę oddalił.