Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 346/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2006-03-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Zofia Skrzynecka Sędziowie WSA Tadeusz Piskozub (spr) Asesor Renata Kantecka Protokolant Anna Fic po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 marca 2006 r. sprawy ze skargi W. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]"r. Nr "[...]" w przedmiocie wymiaru podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2002 roku oddala skargę


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia "[...]"r., po rozpatrzeniu odwołania W. S., od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]" r., utrzymał w mocy decyzję organu I instancji w części dotyczącej określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiące od stycznia do czerwca 2002r., oraz uchylił decyzję organu w części dotyczącej określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiące od lipca do grudnia 2002r.

Podstawą rozstrzygnięcia Dyrektora Izby Skarbowej były następujące ustalenia i wnioski:

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego wskazano, że podatnik w miesiącach od sierpnia do grudnia 2002r. nie zaewidencjonował czynności, które podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podatnik nie wykazał w rejestrach sprzedaży i deklaracjach VAT-7 obrotu:

– w miesiącach wrzesień - grudzień 2002r. z tytułu wykonania usług odpłatnego udostępniania automatu do gier zręcznościowych (lotki),

– w miesiącu sierpniu 2002r. z tytułu wykonania usług odpłatnego udostępniania graczom stołów bilardowych,

– w miesiącu wrześniu 2002r. sprzedaży samochodu ciężarowego "[...]",

– w miesiącach od sierpnia do listopada 2002r. sprzedaży usług gastronomicznych opodatkowanych stawką VAT 7% (posiłki) i 22% (napoje, alkohol).

– w miesiącu grudniu 2002r. sprzedaży usług gastronomicznych opodatkowanych stawką VAT 7% (posiłki) i 22% (napoje, alkohol) w zaniżonej wysokości.

Ponadto w okresie od stycznia do grudnia 2002 roku nie wykazał zakupu co najmniej 161 sztuk osłon "[...]".

Nieprawidłowości w zakresie wysokości zakupu i sprzedaży skutkowały przyjęciem, iż podatnik nierzetelnie deklarował obroty i podatek należny za miesiące od sierpnia do grudnia 2002r. Organ podatkowy uznał, iż wystąpiły przesłanki do szacowania obrotu w oparciu o art. 23 par.1 i par.4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm., cytowanej dalej jako Ordynacja podatkowa). Podstawę opodatkowania działalności gastronomicznej oraz usług udostępniania graczom stołów bilardowych określono w drodze oszacowania.

W zakresie sprzedaży napojów, wody mineralnej i piwa kuflowego zastosowano marżę ustaloną jako różnicę między stosowaną przez podatnika ceną sprzedaży z 31.12.2002r., a ceną zakupu wynikającą z faktur zakupu. Wartość usług odpłatnego udostępniania graczom stołów bilardowych z tytułu organizacji turnieju bilardowego w miesiącu sierpniu 2002r., przyjęto zgodnie z żądaniem W. S. zawartym w odwołaniu z dnia 12.11.2003r w wysokości 450 zł (9 godz. x 5 stołów x 10 zł).

Obrót ze sprzedaży piwa butelkowego, alkoholu powyżej 18 %, napojów o zawartości alkoholu do 4,5% i powyżej 4,5% oraz napojów "[...]" określono w oparciu o najniższą marżę stosowaną w 2002r., w lokalach gastronomicznych na terenie O. tj. w wysokości 83,04%.

Natomiast obrót uzyskany z tytułu odpłatnego udostępniania automatu do gier zręcznościowych (lotki) przyjęto na podstawie rozliczeń miesięcznych z właścicielem automatu, wstawionego do lokalu podatnika.

Organ podatkowy I instancji stwierdził także zawyżenie podatku naliczonego poprzez przyjęcie do odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących zakupów:

– w miesiącach od lipca do października 2002r. artykułów spożywczych,

– w miesiącach lipiec i październik 2002r. proszku do prania i odzieży,

– w miesiącach sierpień, wrzesień, październik i listopad 2002r. paliwa do samochodu "[...]" , nie będącego własnością strony od dnia 8.08.2002r.

Organ ocenił, iż zakupy te służyły prywatnym celom W.S. i dlatego w świetle art.22 ust. 1 ustawy z dnia 26.07.1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. nr 90 z 1993r., poz. 416 z późn. zm. określanej dalej jako updof), jako nie związane z przychodem, nie stanowiły kosztów uzyskania przychodu. Z tego względu, powołując art.25 ust.1 pkt 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. pozbawił podatnika prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczonym z tych faktur.

Ponadto dokonał przyporządkowania zakupów środków trwałych (stołów bilardowych i oprzyrządowania) oraz towarów nabytych z przeznaczeniem na nagrody w zorganizowanym turnieju bilardowym, błędnie ujętych jako zakupy związane ze sprzedażą opodatkowaną, do zakupów związanych wyłącznie ze sprzedażą zwolnioną. Na podstawie art. 20 ust. 2i 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. określił podatek naliczony do odliczenia w poszczególnych miesiącach od zakupów związanych ze sprzedażą zwolnioną od podatku i opodatkowaną.

W odwołaniu od decyzji organu I instancji, W. S. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji, jako wydanej z naruszeniem art. 193 §4 Ordynacji podatkowej. Podniósł, iż w niniejszej sprawie nie było podstaw do szacunkowego podwyższania obrotu. W ocenie podatnika przyjęcie przez organ kontroli, iż w miesiącach od lipca do grudnia świadczone były usługi bez pobrania należności, jest ustaleniem sprzecznym z logiką i doświadczeniem życiowym. Zakup towarów dokonywany był bowiem w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą i w celu osiągnięcia zysku, zatem nie można przyjąć, iż realizował ten cel poprzez nieodpłatne wydawanie napojów i to na przestrzeni prawie pół roku.

Podniósł zarzut, iż organ I instancji nie wykazał, że faktycznie uzyskiwał przychody, których nie ewidencjonował. Wskazał, iż przyjęcie do szacowania sprzedaży w 2002r. cennika znajdującego się nad barem, jest niezgodne z art. 122 Ordynacji podatkowej. Wyjaśniał, iż cennik ten dotyczył Sylwestra. Przyjęty natomiast sposób ustalania cen sprzedaży uniemożliwia podanie w sposób konkretny stosowanych cen i narzutów

Stwierdził, iż lokal położony jest na obrzeżach miasta, ponadto był lokalem nowo otwartym, z tych też względów zastosowanie do szacunku obrotu, cen stosowanych w lokalach o ustalonej renomie było jego zdaniem niezasadne.

Podniósł także, iż termin do spożycia sprzedawanych napojów wynosił co najmniej pół roku, zatem nie było podstaw do przyjęcia, iż ponowny zakup spowodowany był sprzedaniem poprzedniej partii towaru.

Wyjaśnił, iż fakt nie zaewidencjonowania obrotu z tytułu udostępnienia automatu do gier w lotki spowodowany został omyłkowym zaksięgowaniem przychodów z tego tytułu w kosztach.

Twierdził, iż organizacja turnieju bilardowego, a także drobne poczęstunki były jednorazowym działaniem o charakterze promocyjno-reklamowym.

Zdaniem odwołującego się bezpodstawnie także, organ dokonał opodatkowania sprzedaży samochodu "[...]", gdyż samochód ten nie posiadał aktualnego dowodu rejestracyjnego zatem nie był środkiem trwałym wprowadzonym do ewidencji środków trwałych. W tej sytuacji, nie miał zastosowania art. 25 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1 993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), gdyż Strona nie mogła skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego, a tym samym brak było podstaw do opodatkowania jego sprzedaży (art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT).

Zarzucił, że organ podatkowy I instancji bezzasadnie zakwestionował prawo do odliczenia podatku z faktur dotyczących zakupu proszku do prania, który był wykorzystywany do prania ścierek i obrusów, a także z faktur zakupu ubrań, którego dokonał z myślą o pracownikach, których miał zatrudniać.

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia "[...]" r., po rozpatrzeniu odwołania W. S., utrzymał w mocy decyzję organu I instancji w części dotyczącej określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia za miesiące od stycznia do marca 2002r.i miesiąc czerwiec 2002r., oraz nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia i do zwrotu za miesiące kwiecień i maj 2002r. oraz uchylił decyzję organu w części dotyczącej określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia i do zwrotu za miesiące od lipca do października 2002r. oraz nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia za miesiące listopad i grudzień 2002r.

Na powyższą decyzję podatnik wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie. Sąd wyrokiem z dnia 7 marca 2005r., sygn.akt "[...]", na podstawie art. 145§ 1 pkt. 1 lit. c ustawy z dnia 30.08.2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym (Dz.U. z 2002r. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej.

W uzasadnieniu wyroku, Sąd uznał za prawidłowe stanowisko organów podatkowych w zakresie opodatkowania samochodu ciężarowego "[...]". Uwzględnił również stanowisko organów podatkowych w zakresie uznania prowadzonych ewidencji za nierzetelne.

Jednocześnie Sąd wskazał na nieprawidłowości dotyczące określenia wartości sprzedaży w drodze szacunku z tytułu sprzedaży usług wynajmu stołów bilardowych. Wskazał także, iż konieczne jest dokonanie ponownych ustaleń co do zakresu obrotu w części dotyczącej działań o charakterze promocyjnym, a także tych, które dotyczą nie zaewidencjonowanej sprzedaży nie promocyjnej. Podniósł ponadto, iż w zaskarżonej decyzji organ nie odniósł się do kwestii nieujęcia w ewidencji zakupów półpostumentów .

Sąd stwierdził naruszenie art. 122 Ordynacji i wskazał na konieczność zebrania materiału dowodowego dającego możliwość wyjaśnienia wszystkich okoliczności podnoszonych w skardze, dotyczących w szczególności sprzedaży napojów i alkoholi.

Dyrektor Izby Skarbowej, mając na uwadze wskazania oraz ocenę prawną zawartą w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji uznał za bezsporne w niniejszej sprawie kwestie nierzetelności prowadzonych przez podatnika ksiąg, jak też sposób oszacowania podstawy opodatkowania przez organ I instancji.

Za bezsprzeczne uznał, iż podatnik nie zaewidencjonował w rejestrze sprzedaży VAT i nie wykazał w deklaracji podatkowej VAT-7 obrotu ze sprzedaży: usług odpłatnego udostępniania automatu do gier zręcznościowych (lotki), usług odpłatnego udostępniania graczom stołów bilardowych a nadto obrotu i podatku należnego ze sprzedaży samochodu ciężarowego "[...]", a także w ewidencji zakupu, nie wykazał zakupu co najmniej 161 sztuk osłon "[...]". Zaniżył również obrót i podatek należny z usług gastronomicznych. Tym samym organ odwoławczy uznał, że ewidencja sprzedaży prowadzona dla celów podatku od towarów i usług nie jest rzetelna, tzn. nie odzwierciedla rzeczywistego stanu w zakresie obrotu osiągniętego w okresie od sierpnia do listopada 2002r. Powyższe okoliczności stanowiły przesłankę do określenia uzyskanego przez podatnika obrotu w drodze oszacowania.

Dyrektor Izby Skarbowej, biorąc pod uwagę ocenę prawną oraz wskazania Sądu co do dalszego postępowania podniósł, iż podstawę opodatkowania do wyliczenia podatku należnego z tytułu sprzedaży samochodu ciężarowego "[...]" organ podatkowy I instancji przyjął z dokumentu sprzedaży tj. umowy kupna-sprzedaży z dnia "[...]" 2002r. W ocenie organu, decydujące znaczenie miał fakt, że do chwili sprzedaży samochód ten był w użytkowaniu Podatnika, a użytkowanie to miało związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wskazał, iż do protokołu z dnia 28.03.2003r. podatnik potwierdził powyższe oświadczając, iż wykorzystuje samochód "[...]" do prowadzonej działalności gospodarczej.

O powyższym świadczy także fakt, iż zakupu dokonano na firmę A, zgodnie z fakturą VAT "[...]" z dnia 28.12.2001r., wystawioną przez Europejski Fundusz Leasingowy. Ponadto dokonane przez Skarżącego odliczenia podatku naliczonego od zakupu części przeznaczonych do naprawy tego pojazdu, dowodzi zaliczenia w/w pojazdu do przedmiotów użytkowanych przez podatnika do prowadzonej działalności gospodarczej.

Zdaniem organu odwoławczego, w sprawie nie ma zastosowania art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. Skoro Skarżącemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku z faktury dokumentującej zakup w/w pojazdu, to do jego sprzedaży nie stosuje się zwolnienia wynikającego z art. 7 ust. 1 pkt 5 cyt.ustawy. W ocenie organu odwoławczego, zmiana powyższych zeznań na etapie rozpatrywania sprawy po wydaniu orzeczenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, bez przedstawienia wiarygodnych dowodów, stanowi jedynie linię obrony przyjętą przez Skarżącego i nie może zostać uwzględniona.

Dyrektor Izby Skarbowej odnosząc się do wskazań Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego dotyczących zebrania dowodów potwierdzających nie zaewidencjonowanie sprzedaży i dających podstawę do określenia obrotu w drodze szacunku, podniósł, iż organy podatkowe zarówno w toku postępowania kontrolnego jak i odwoławczego podjęły próby uzyskania od Strony informacji odnośnie stosowanych w lokalu cenników, a także wysokości przyjętej marży. Wobec braku racjonalnego wytłumaczenia ze strony podatnika, zmuszone były ocenić zebrany materiał bez jego udziału. Szacowania obrotu dokonano zatem na podstawie zgromadzonego podczas kontroli materiału dowodowego.

Biorąc pod uwagę, iż według Skarżącego sprzedaż usług gastronomicznych oraz usług odpłatnego udostępniania graczom stołów bilardowych rozpoczęła się w miesiącu grudniu 2001r., a także, że zakupy dokonywane we wcześniejszych miesiącach służyły sprzedaży dokonanej w tym miesiącu oraz upływ czasu uniemożliwiający dokonanie ponownej weryfikacji ustaleń kontroli, Dyrektor Izby Skarbowej odstąpił od szacowania obrotu ze sprzedaży usług gastronomicznych oraz usług odpłatnego udostępniania graczom stołów bilardowych za miesiące od sierpnia do grudnia 2002r., oraz w zakresie podwyższenia obrotu z tytułu nie zaewidencjonowanej sprzedaży napojów bezalkoholowych, a także z zawartością alkoholu, za miesiąc grudzień 2002r.

Jednocześnie wskazał, iż stwierdzona okoliczność braku udokumentowania zakupów półpostumentów dodatkowo dowodzi nierzetelności prowadzonych przez podatnika ewidencji także po stronie zakupów. Z ustaleń powyższych nie wywiedziono żadnych skutków podatkowych, albowiem podatnik wykazał wyższą sprzedaż tego towaru niż jego zakup.

Po ponownej analizie materiału dowodowego organ odwoławczy uznał za prawidłowe ustalenia organu I instancji w zakresie określenia sprzedaży usług odpłatnego udostępniania automatu do gier zręcznościowych (lotki) i przyjęcia za podstawę przedstawionych przez Podatnika rozliczeń miesięcznych z właścicielem automatu. Natomiast po dokonaniu weryfikacji ustaleń w zakresie pozbawienia prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur dotyczących zakupu artykułów spożywczych w miesiącach lipiec — październik 2002r., biorąc pod uwagę termin przydatności do spożycia niektórych artykułów, a także uwzględniając wyjaśnienia Podatnika odnośnie zakupu towarów na zapas, organ odwoławczy uchylił decyzję w tym zakresie.

Ponadto organ odwoławczy uznał za zasadne zarzuty odwołania, w zakresie bezpodstawnego zakwestionowania prawa do odliczenia podatku w wysokości 6,58zł z tytułu zakupu proszku do prania. Uchylił także decyzję w zakresie pozbawienia prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w kwocie 39,72zł z faktury nr "[...]" z dnia 14.10.2002r. uznając, iż zakupy z poz. 1,2 i 4 w/w faktury były związane z prowadzoną przez Podatnika działalnością.

Organ odwoławczy uznał za prawidłowe ustalenia organu I instancji w zakresie zawyżenia podatku naliczonego do odliczenia poprzez obniżenie podatku należnego o podatek naliczony wynikający:

- z faktur dokumentujących w miesiącach sierpień, wrzesień, październik i listopad 2002r. zakupy paliwa do samochodu "[...]", nie będącego własnością Strony od dnia 8.08.2002r.

- z błędnego ujęcia w rejestrze zakupu oraz deklaracji podatkowej VAT-7 za miesiąc czerwiec 2002r., faktury korygującej nr. "[...]" z dnia 25.06.2002r. dokumentującej zwrot towaru, jako zwiększającej podatek naliczony zamiast zmniejszającej,

- z faktur nr: "[...]", "[...]" i "[...]" z dnia 27.06.2002r. dotyczących zakupu stołów bilardowych i oprzyrządowania oraz towarów z przeznaczeniem na nagrody w zorganizowanym turnieju bilardowym, błędnie ujętych przez podatnika jako zakupy związane ze sprzedażą opodatkowaną.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji, zarzucając:

— naruszenie art. 25 ust. 1 pkt 3, ust. 2 pkt 1 i art. 15 ust. 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) oraz zasad ogólnych postępowania podatkowego zawartych w art. 121§1, art.122, art. 124 Ordynacji podatkowej.

W uzasadnieniu podniósł, iż organ odwoławczy bezpodstawnie przyjął, że Strona jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą ma bezwarunkowe prawo do odliczenia podatku VAT przy nabyciu samochodu ciężarowego, nawet w przypadku, gdy podatnik nie może rozporządzać tym towarem w sposób pozwalający na zaliczenie poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Nie zgodził się także z twierdzeniem, że osoba fizyczna nabywając samochód ciężarowy bez zamiaru wykorzystania go do działalności gospodarczej i który nie spełnia warunków do zaliczenia go do kosztów uzyskania przychodów, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego przy jego nabyciu i obowiązek naliczenia podatku VAT od transakcji jego sprzedaży, także w sytuacji nieskorzystania z prawa do odliczenia podatku przy jego nabyciu.

Zdaniem Strony, warunkiem koniecznym do skorzystania z prawa do odliczenia podatku VAT przy zakupie samochodu ciężarowego jest możliwość zaliczenia poniesionego wydatku bezpośrednio lub pośrednio- poprzez amortyzację, do kosztów uzyskania przychodów. Skarżący podniósł, iż pojazd ten nie spełniał w/w warunków, nie istniała więc możliwość odliczenia VAT przy jego zakupie. Podkreślił, iż samochód nie posiadał aktualnego dowodu rejestracyjnego, a w dokumentacji brak jest dowodów potwierdzających zakup paliwa do w/w pojazdu. Wyjaśnił, iż zeznania odnośnie wykorzystywania tego pojazdu do działalności złożył pod wpływem kontrolujących, którzy zasugerowali, iż takie zeznania będą w jego interesie z uwagi na fakt, iż w kosztach firmy zostały ujęte omyłkowo drobne kwoty związane z zakupem części zamiennych do w/w pojazdu, a także został odliczony podatek VAT z faktur dotyczących tych zakupów. Strona wskazała, iż w trakcie dalszych etapów postępowania wielokrotnie wycofywała się z wcześniejszych zeznań, jednakże powyższe nie zostało uwzględnione przez organy skarbowe.

W skardze Strona podważyła także ustalenia organów podatkowych w zakresie pozbawienia prawa do odliczenia podatku z faktur dotyczących zakupu stołów bilardowych, jako związanych ze sprzedażą zwolnioną. Wskazała, iż stoły bilardowe zostały zakupione jako towar handlowy z przeznaczeniem do dalszej odsprzedaży, zatem powyższe stanowisko organów podatkowych jest błędne.

Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wnosząc jednocześnie o oddalenie skargi.

Na rozprawie w dniu 18 stycznia 2006r. Skarżący podtrzymał zarzuty zawarte w skardze i wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej. Zarzucił decyzjom Naczelnika Urzędu Skarbowego o nr: "[...]" oraz "[...]" iż zostały wydane w sposób przestępczy.

Poinformował, że samochód marki "[...]" został wpisany do dokumentów jego firmy, choć faktycznie samochód ten należał do brata Skarżącego, prowadzącego inną działalność gospodarczą. Wskazany samochód został rozliczony w powyższy sposób, ponieważ Skarżący nie miał już możliwości zmiany danych na rachunku jego zakupu. Ponadto uważał, iż w wyniku operacji tej, należności Skarbu Państwa nie zostaną w żaden sposób uszczuplone. Oświadczył, iż nigdy nie użytkował samochodu marki "[...]" w swojej firmie, a jego problemy rozpoczęły się w momencie złożenia wniosku o zwrot podatku VAT od zakupu powyższego pojazdu. Wskazał także, że do złożenia zeznań odmiennej treści został namówiony przez urzędników.

Pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej podtrzymał stanowisko zawarte w odpowiedzi na skargę i wniósł o jej oddalenie.

W piśmie procesowym z dnia 18.01.06. Skarżący zwrócił uwagę na naganne postępowanie organów podatkowych.. Zarzucił organom przestępstwo "manipulacji faktami". Zdaniem Skarżącego samochód "[...]" nigdy nie był w jego działalności wykorzystywany. Odnośnie czynności egzekucyjnych wszczętych wobec niego, zarzucił, iż dokonano zajęcia środków na koncie bankowym, pomimo propozycji podatnika dokonania zabezpieczenia na towarze o wartości 140.000 zł.

W odpowiedzi na pismo procesowe Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swój wcześniejszy wniosek o oddalenie skargi jako nieuzasadnionej. Organ odwoławczy odrzucił zarzuty Skarżącego dotyczące bezpodstawnego opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży samochodu "[...]". W ocenie organu, również oskarżenia strony odnośnie manipulacji urzędników nie znajdują w świetle materiału dowodowego potwierdzenia.

W odpowiedzi organ zauważył, iż zarzuty dotyczące postępowania egzekucyjnego wykraczają poza zakres rozpoznawanej sprawy. Stwierdził jednak, iż nie doszło do naruszenia przepisów ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Sąd dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji stwierdził, że materiał dowodowy został zebrany w sposób wyczerpujący zgodnie z wymogami art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej oraz dokonano jego szczegółowej analizy i oceny, mieszczącej się w granicach zakreślonych art. 191 Ordynacji Podatkowej. Badając w takim zakresie decyzję będącą przedmiotem skargi, Sąd nie stwierdził naruszenia prawa kwalifikującego decyzję do wycofania z obrotu prawnego.

Istota sporu w przedmiotowej sprawie dotyczy przede wszystkim zasadności opodatkowania sprzedaży samochodu ciężarowego "[...]".

W ocenie Sądu, podstawowe znaczenie dla rozstrzygnięcia danej skargi ma zasada związania organów podatkowych oceną prawną i wskazaniami Sądu wyrażonymi w wyroku, zawarta w art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi( Dz.U. Nr 153, poz. 1270, ze zm.) zwanej dalej p.p.s.a., zgodnie z którym: "ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia". Zasada ta odgrywa pierwszorzędną rolę w odniesieniu do orzeczeń kasatoryjnych tego sądu, w rezultacie których ma nastąpić merytoryczne rozpatrzenie sprawy w nowym postępowaniu podatkowym, prowadzonym w zakresie wynikającym z dokonanego obalenia zaskarżonego aktu.

W literaturze przedmiotu wskazuje się, że poprzez pojęcie "ocena prawna" należy rozumieć wyjaśnienie istotnej treści przepisów prawnych i sposobu ich zastosowania w konkretnym wypadku w związku z rozpoznawaną sprawą. W zakresie oceny prawnej mieści się także krytyka zaskarżonego rozstrzygnięcia w aspekcie prawnym (stosowania prawa), jak i wyjaśnienie, dlaczego stosowanie to zostało w danym konkretnym przypadku uznane przez sąd administracyjny za błędne i — wreszcie — jakie, zdaniem tego sądu, zastosowanie lub interpretacja przepisów prawnych powinny mieć miejsce, aby rozstrzygnięcie organu administracji publicznej mogło być uznane za zgodne z prawem. Ocena ta może odnosić się zarówno do przepisów prawa materialnego, jak i procesowego.

Należy stwierdzić, iż w przedmiotowej kwestii Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 07.03.2005r. zawarł wyraźną ocenę prawną. W uzasadnieniu wyroku, odnosząc się do zarzutu dotyczącego niezasadnego, zdaniem Skarżącego, opodatkowania samochodu ciężarowego "[...]" stwierdził, że: "argumentacja przywołana przez organ odwoławczy nie wskazuje na naruszenie prawa materialnego wskazywane w skardze".

W ocenie Skarżącego, zgodnie z art.25 ust.1 pkt 3 i ust.2 pkt 1 ustawy o VAT nie przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia pojazdu marki "[...]", ponieważ zakupiony przez niego pojazd nie spełniał kryteriów definicji środka trwałego zawartej w art.22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ był niezdatny do użytku nie posiadając aktualnego dowodu rejestracyjnego.

Stosownie do postanowień art. 25 ust. l pkt 3 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym w dniu 28 grudnia 2001 r., a więc w dacie wystawienia faktury dokumentującej nabycie pojazdu "[...]", obniżenie kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, którymi rozporządzono w sposób nie pozwalający na zaliczenie poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Zgodnie zaś z art.25 ust.2 pkt. 1 ustawy o VAT przepis ust. 1 pkt 3 nie dotyczy wydatków związanych z nabyciem towarów i usług, o których mowa w art.21 ust. 3 ustawy o VAT (to znaczy tych, które podatnik na podstawie odrębnych przepisów zaliczył do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji).

W uzasadnieniu wyroku z dnia 07.03.2005r. Sąd podniósł, iż dla oceny możliwości obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku istotne jest to, czy wydatek na nabycie pojazdu mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów. Przyjmując nawet argumentację podatnika, że nabyty przez niego pojazd nie spełniał kryteriów środka trwałego należałoby stwierdzić, że przewidziane w art.25 ust.2 pkt 1 ograniczenie nie ma zastosowania w tym przypadku, bowiem wyjątek od reguły wynikającej z art.25 ust.1 pkt 3 nie dotyczy wydatków na nabycie towarów i usług zaliczanych do środków trwałych. Nie można zatem mówić o naruszeniu tego przepisu.

Ponadto, Sąd przyznał rację organom podatkowym, odrzucającym twierdzenia podatnika, że pojazd ten, służył jego prywatnym celom niezwiązanym z działalnością gospodarczą. Twierdzeniom takim przeczy fakt, że zakupiony został na firmę A. (zgodnie z fakturą VAT wystawioną przez Europejski Fundusz Leasingowy) a także zeznania samego podatnika, który w przesłuchaniu z dnia 28 marca 2003 r. oświadczył, że wykorzystuje ten pojazd do prowadzonej działalności gospodarczej. Dodatkowo, za zaliczeniem samochodu "[...]" do przedmiotów użytkowanych przez W.S. w prowadzonej działalności gospodarczej, przemawia również fakt dokonania przez niego odliczenia podatku naliczonego od zakupu części przeznaczonych do naprawy tego pojazdu.

W ocenie Sądu, organy podatkowe obu instancji prawidłowo uznały, że decydujące znaczenie miał fakt, iż do chwili sprzedaży pojazd był użytkowany przez podatnika, a użytkowanie to miało związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. Natomiast- w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym -brak ważnego dowodu rejestracyjnego nie pozbawia podatnika prawa do odliczenia podatku z faktury dotyczącej zakupu samochodu ciężarowego.

Skoro zatem podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku z faktury dokumentującej zakup samochodu "[...]", to do sprzedaży tego pojazdu nie stosuje się zwolnienia wynikającego z art.7 ust.1 pkt 5 ustawy o VAT.

Należy podkreślić, iż zarówno organ orzekający, jak i Sąd są związani oceną prawną co do rozstrzygnięcia w kwestii prawa do odliczenia podatku z faktury dotyczącej zakupu samochodu ciężarowego. Niezastosowanie się zatem organu podatkowego przy ponownym wydaniu decyzji do oceny prawnej wyrażonej przez Sąd w wyroku, naruszyłoby zasadę związania organu oceną i skutkowałoby wadliwością decyzji. Sąd także nie może formułować nowych ocen prawnych, sprzecznych z wyrażonym wcześniej poglądem, lecz zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie oraz konsekwentnego reagowania poprzez treść nowego wyroku w razie stwierdzenia braku zastosowania do wskazań w zakresie dalszego postępowania (por. wyrok NSA z 22 marca 1999 r., IV SA 527/97, LEX nr 47275).

Tym samym, Sąd przychylił się do stanowiska organu podatkowego, wedle którego w świetle stanu faktycznego i prawnego sprawy, Skarżącemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku z faktury dotyczącej zakupu samochodu ciężarowego. Zatem wbrew zarzutom skargi nie naruszono postanowień zawartych w art. 25 ust.1 pkt 3 oraz ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r.

Przechodząc do dalszych zarzutów skargi, za nietrafny należy uznać zarzut Skarżącego dotyczący zakupu stołów bilardowych jako towarów do dalszej odsprzedaży. Jak wynika z akt sprawy, podatnik dokonał zakupu stołów bilardowych wraz z oprzyrządowaniem w celu świadczenia "usług udostępniania stołów bilardowych graczom". Powyższe stwierdzenie wynika m.in. z ustaleń dokonanych m.in. w oparciu o dokumenty sprzedaży wystawione w miesiącu grudniu 2002r., potwierdzające sprzedaż usług świadczonych za pomocą w/w sprzętu, jako usług zwolnionych od podatku także zeznania Strony złożone m.in. do protokołu z dnia 28.03.2002r.i wyjaśnienia przedstawione w piśmie z dnia 20.05.2004r.

Również zarzuty podnoszone przez Skarżącego w piśmie procesowym z dnia 18.01.2006r. dotyczące nagannego postępowania pracowników tych organów nie znajdują w świetle materiału dowodowego uzasadnienia.

Także wskazane przez Skarżącego zarzuty dotyczące postępowania egzekucyjnego nie mogą zostać uwzględnione. Należy podkreślić, iż postępowanie egzekucyjne jest odrębne od postępowania w sprawie wymiaru podatku od towarów i usług. Stosownie natomiast do art. 134 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy administracyjnej. Zatem podnoszone w piśmie procesowym zarzuty odnoszące się do postępowania przeprowadzonego przez organy egzekucyjne nie mieszczą się w zakresie kontroli sprawowanej przez Sąd w ramach rozstrzyganej sprawy.

W ocenie Sądu, w przedmiotowej sprawie nie występuje naruszenie wskazanych przez Skarżącego zasad określonych w art. 121§1, art. 122, art. 124 Ordynacji podatkowej. Należy stwierdzić, iż Dyrektor Izby Skarbowej przeprowadził i uzupełnił postępowanie dowodowe w zaleconym przez Sąd zakresie oraz podjął wszelkie działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy.

Podsumowując, wszelkie zarzuty strony Skarżącej Sąd uznaje za nieuzasadnione, natomiast poczynione przez organ podatkowy ustalenia w sprawie, w której zapadła zaskarżona decyzja są logiczne, spójne i dostatecznie udokumentowane. Wprowadzono z nich prawidłowe wnioski prawne, co oznacza, że nie naruszono obowiązującego prawa.

Mając na uwadze powyższe, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. Nr 153, poz. 1270, ze zm.) oddalił skargę z powodu jej bezzasadności.