Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt III SA/Kr 110/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2008-11-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1 par. 2
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1269
law: Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych.
article: art. 145 par. 1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 6, art. 16, art. 17, art. 31, art. 36
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
article: art. 59, art. 70, art. 72, art. 210, art. 291
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: par. 6, par. 19
journal: Dz.U. 2000 nr 119 poz 1259
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2000 r. w sprawie podatku akcyzowego.
article: par. 18
journal: Dz.U. 1999 nr 105 poz 1197
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1999 r. w sprawie podatku akcyzowego.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący : Sędzia WSA Dorota Dąbek Sędziowie : NSA Krystyna Kutzner spr. NSA Piotr Lechowski Protokolant Urszula Ogrodzińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 listopada 2008 r. sprawy ze skargi ,, A -- J. K. , T. K. s. c. w A. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr : [...] w przedmiocie podatku akcyzowego za miesiąc kwiecień 2001 r. s k a r g ę o d d a l a


UZASADNIENIE

W dniach od [...] do [...] 2004r. funkcjonariusze celni Urzędu Celnego przeprowadzili w skarżącej spółce "A" J. K., T. K. s.c. w A. , kontrolę prawidłowości deklarowanych kwot podatku akcyzowego za okres od 26.04.2000r. do 31.12.2003r. w zakresie prowadzonej przez tę Spółkę działalności gospodarczej.

Funkcjonariusze stwierdzili nieprawidłowości w rozliczaniu podatku akcyzowego należnego z tytułu sprzedaży przez skarżących samochodów osobowych przed ich pierwszą rejestracją na terytorium Polski , polegające na wykazaniu podatku akcyzowego za kwiecień 2001 r w kwocie wyższej od należnej.

Ustalenia kontrolujących zostały opisane w protokole nr [...] z dnia [...] 2004r .

W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Celnego postanowieniem z dnia [...] wszczął postępowanie podatkowe , a następnie decyzją z dnia [...] określił za miesiąc kwiecień 2001 r kwotę zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym w wysokości 1.162,00 zł oraz kwotę nadpłaty w wysokości 409,00 zł.

Przedmiotowa decyzja została wydana w wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy przez organ pierwszej instancji w związku z decyzją Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...]. W jej uzasadnieniu organ odwoławczy stwierdził, że skarżąca była zobligowana do uiszczenia podatku akcyzowego z tytułu sprzedaży samochodów osobowych przed ich pierwszą rejestracją w Polsce.

Ponadto organ odwoławczy odniósł się do kwestii możliwości uwzględnienia przez organ podatkowy w zakresie rozliczenia podatku akcyzowego za miesiąc kwiecień 2001 r " nadwyżki podatku do rozliczenia w następnych okresach rozliczeniowych" ustalonej przez ten organ za wcześniejsze miesiące - i stwierdził , że w rozpatrywanej sprawie przed wyliczeniem prawidłowej kwoty nadpłaty za wskazany miesiąc , należy określić prawidłowe kwoty nadwyżki podatku do rozliczenia począwszy od października 2000 r.

Naczelnik Urzędu Celnego zakwestionował w wydanej decyzji sposób wyliczeń skarżącej kwoty zwolnień i pomniejszeń , obliczonego podatku oraz nadwyżki do przeniesienia na następny miesiąc w odniesieniu do kolejnych miesięcy począwszy od października 2000 r zarzucając , iż skarżąca nie mogła w tych obliczeniach uwzględnić w kwocie zwolnień i pomniejszeń akcyzy importowej zapłaconej od samochodów sprzedanych po dokonaniu pierwszej rejestracji na terenie kraju , a więc takiej czynności , która nie podlegała opodatkowaniu akcyzą.

Ponadto organ podatkowy zakwestionował podstawę opodatkowania akcyzą przyjętą do wyliczeń przez skarżącą i stwierdził , że podstawa ta nie może być pomniejszana o tenże podatek.

Skarżąca nieprawidłowo wykazywała w deklaracji samochody przed pierwszą rejestracją , których w danym okresie rozliczeniowym nie sprzedała lub przywiezionych w poprzednim okresie rozliczeniowym.

Naczelnik Urzędu Celnego dokonując obliczeń za miesiąc kwiecień 2001 r jako podstawę opodatkowania akcyzą przyjął cenę jednostkową netto wyrobu powiększoną o marżę sprzedawcy bez podatku VAT . W uzasadnieniu swej decyzji organ podatkowy szczegółowo przedstawił sposób obliczeń podatku za miesiąc październik , listopad, grudzień 2000 r oraz za styczeń, luty i marzeń 2001 r .

W kwietniu 2001 r skarżąca wykazała w deklaracji podatkowej sprzedaż dwóch samochodów tj. marki [...], który został sprzedany przed pierwszą rejestracja w kraju oraz marki [...] , który został sprzedany po pierwszej rejestracji w kraju. W deklaracji został wykazany podatek akcyzowy z tytułu sprzedaży obu samochodów , a prawidłowo wina być wykazana sprzedaż tylko samochodu marki [...].

Ponadto skarżąca zastosowała stawkę podatku w wysokości 6,4% , a w tym czasie obowiązywała stawka w wysokości 6%.

Kwota podatku akcyzowego za miesiąc kwiecień 2001 została wyliczona przez organ podatkowy na kwotę 1.162,00 zł , a uwzględniając kwotę nadwyżki wynikającą z rozliczenia miesiąca marca 2001 r w wysokości 406,00 zł , podatek należny wyniósł 756.00 zł.

Skarżąca dokonała wpłaty podatku za miesiąc kwiecień 2001 r w kwocie 1.156,00 zł , zamiast należnej 756,00 zł , w związku z tym powstała napłata w wysokości 409,00 zł.

Naczelnik Urzędu Celnego podniósł , że w toku postępowania skarżąca poinformowała o wydaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. kilku wyroków oraz rozstrzygnięć organów celnych zmieniających wartość celną sprowadzanych przez skarżącą samochodów, która to okoliczność miała wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym , jednak - mimo wezwania ze strony organu podatkowego - skarżąca nie przedstawiła stosownych dokumentów dotyczących rozpatrywanej sprawy .

W odwołaniu od powyższej decyzji skarżąca wniosła o jej uchylenie zarzucając jej w szczególności :

1) naruszenie art.210 §1 pkt.6 Ordynacji podatkowej poprzez nie wskazanie w uzasadnieniu decyzji w sposób precyzyjny na podstawie jakich dowodów ustalono stan faktyczny , a w szczególności fakt dokonania sprzedaży danego samochodu osobowego po uprzedniej jego rejestracji w kraju;

2) naruszenie art.210 §1 pkt. 4 Ordynacji podatkowej poprzez przywołanie jako podstawy prawnej nieistniejącego art.35 ust.1 pkt. 3 ustawy z dnia 8.01.1993 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w brzmieniu obowiązującym w 2001 roku;

3) naruszenie art.201 §1 pkt.2 Ordynacji podatkowej poprzez nie wydanie postanowienia o zawieszeniu postępowania do czasu rozstrzygnięcia sprawy przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie;

4) naruszenie art.208 §1 w związku z art.68 §2 i art.70 §1 Ordynacji podatkowej z uwagi na przedawnienie się prawa do wydania decyzji podatkowej po upływie 5 lat;

5) naruszenie art. 165 §1 Ordynacji podatkowej poprzez przeprowadzenie postępowania bez uprzedniego doręczenia postanowienia o jego wszczęciu za okres dotyczący IV kwartału 2000 roku;

6) naruszenie art. 125 §1 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania już od 2004 roku , czyli ponad 20 miesięcy;

7) pominięcie faktu, że kwota wykazana do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za miesiąc grudzień 2000 roku w deklaracji złożonej przez skarżącą jest wyższa od kwoty podanej w tabeli zawartej w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organu I instancji , a tym samym dopuszczenie do korekty rozliczeń za 2000 rok bez wydania stosownej decyzji podatkowej , co do października, listopada i grudnia 2000 roku , a zatem kwota wykazana w deklaracji jest wiążąca;

8) naruszenie art.36 ust. l i ust.4 w związku z art.15 ust. 1 zdanie drugie ustawy z dnia 8.01.1993 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w brzmieniu obowiązującym w 2001 roku , a przez to błędne wyliczenie podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym.

Skarżąca podniosła, że do czasu zakończenia postępowania w tej samej sprawie przed sądem administracyjnym prowadzenie postępowania przez Naczelnika Urzędu Celnego jest formalnie niedopuszczalne, tym bardziej, iż oryginalne akta sprawy nie są w posiadaniu organów celnych. Zdaniem skarżącej , postępowanie niniejsze z urzędu podlegało zawieszeniu.

W ocenie skarżącej z uwagi na upływ czasu wydanie decyzji dotyczącej poszczególnych miesięcy 2000 i 2001 roku było prawnie niedopuszczalne i tym samym wiążące były kwoty wykazane przez skarżącą w złożonych deklaracjach.

Skarżąca przyznała , ze stosowała konsekwentnie wyższą stawkę podatku akcyzowego , niż obowiązująca w tym czasie.

Skarżąca nie zgodziła się z przyjętą przez organy podatkowe podstawą opodatkowania dla celów podatku akcyzowego , " a w szczególności ustalenia rachunkowego sposobu jej obliczenia jak i obliczenia kwoty samego podatku ".

Zdaniem skarżącej , kwota "netto" liczona jako obrót (cena sprzedaży) minus kwota podatku VAT i minus kwota podatku akcyzowego , winna być ustalona w identyczny sposób, jak w przypadku podatku VAT (przy zastosowaniu tych samych zasad rachunkowych), gdyż art.15 ustawy z dnia 08.01.1993 r o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym ( Dz.U.nr 11, poz.50 ze zm.) ma wprost zastosowanie do podatku akcyzowego. A zatem od ceny sprzedaży tj. kwoty płaconej przez nabywcę samochodu w pierwszej kolejności należy odjąć podatek VAT (należny bądź od marży sprzedawcy , bądź od całej wartości transakcji) , a następnie odjąć kwotę podatku akcyzowego i otrzymany wynik- zdaniem skarżącej - jest podstawą opodatkowania podatkiem akcyzowym.

Skarżąca przedstawiła w odwołaniu sposób obliczenia podatku akcyzowego na przykładzie samochodu [...] , którego cena sprzedaży wynosiła 9.000,00 zł i podniosła , że skoro cena sprzedaży brutto , kwota podatku VAT i kwota marży brutto od tej sprzedaży zostały określone ostateczną decyzją Urzędu Skarbowego , to kwota podatku akcyzowego określonego w zaskarżonej decyzji nie może wpływać na ww. parametry liczbowe i ta okoliczność przesądza - zdaniem skarżącej- o wadliwości decyzji pierwszoinstancyjnej.

Wskazując na art.15 ust.1 ww. ustawy , który definiuje pojęcie "obrotu" jako kwotę należną z tytułu sprzedaży towarów pomniejszoną , a nie jak czynią to organy - powiększoną o kwotę należnego podatku , skarżąca zarzuciła , że podatek akcyzowy określony w zaskarżonej decyzji nie może powodować podwyższenia ceny towaru ponad cenę faktycznie uzyskaną przez skarżącą od kupującego.

Sposób obliczenia podatku VAT i podatku akcyzowego , zdaniem skarżącej jest identyczny.

Na poparcie swojego stanowiska skarżąca wskazała art.31 ww. ustawy i zarzuciła , że sposób liczenia podatku akcyzowego, stanowiący podstawę wydania przez organ podatkowy zaskarżonej decyzji jest błędny , " gdyż prowadzi do wykreowania nieistniejącej ceny końcowej sprzedaży towaru ".

Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...] uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i określił za kwiecień 2001 r nadpłatę w kwocie 409 ,00 zł. W jej uzasadnieniu organ odwoławczy podniósł , że nieprawidłowości w rozliczeniu podatku akcyzowego za miesiąc kwiecień 2001 r wynikały z błędnego sposobu obliczenia kwoty podatku , stosowaniu nieprawidłowej stawki tego podatku , powiększenie kwoty zwolnień i pomniejszeń podatku o wartość podatku akcyzowego importowego od pojazdu , który został sprzedany po wcześniejszym jego zarejestrowaniu w kraju. Ponadto wpływ na wysokość tego podatku za wskazany miesiąc miały uchybienia w rozliczeniu miesiąca października i grudnia 2000 r oraz pierwszego kwartału roku 2001 , ponieważ we wszystkich tych miesiącach wystąpiła nadwyżka podatku naliczonego do rozliczenia w następnych okresach rozliczeniowych , co powinno być uwzględnione przez organ I instancji w rozliczeniu miesiąca kwietnia 2001 r.

Dyrektor Izby Celnej wskazując na art.70 §1 Ordynacji podatkowej wyjaśnił , że " kwota do przeniesienia" nie podlega przedawnieniu i skoro skarżąca nie wykazała w deklaracjach podatkowych w okresie od października 2000 r do marca 2001 r zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym , to tym samym nie istniał przedmiot przedawnienia.

W rozpatrywanej sprawie organ I instancji stwierdził , że zadeklarowana i wpłacona przez skarżącą kwota podatku akcyzowego była wyższa od należnej o 409,00 zł i kwota ta stanowiła nadpłatę w rozumieniu art.72 § 1 Ordynacji podatkowej. W związku z tym należało wydać decyzję określającą wyłącznie nadpłatę za wskazany okres. Z tego powodu zaskarżona decyzja organu I instancji została uchylona w części określającej zobowiązanie podatkowe za miesiąc kwiecień 2001 r.

Odnosząc się do zarzutu przedawnienia zobowiązania podatkowego za wskazany miesiąc , Dyrektor Izby Celnej podniósł , że zobowiązanie to wygasło poprzez jego zapłatę , co oznacza że nie może wygasnąć po raz drugi wskutek przedawnienia.

Z kolei ustosunkowując się do zarzutu naruszenia art.210 § 1 pkt.6 Ordynacji podatkowej , organ odwoławczy stwierdził , że w treści samej decyzji pierwszoinstancyjnej brak jest informacji o dowodach wskazujących fakt sprzedaży niektórych samochodów po uprzedniej rejestracji w kraju , ale przedmiotowa decyzja powołała się na ustalenia zawarte w protokole pokontrolnym z dnia [...] 2004 r i dowodach załączonych do tego protokołu , które stanowiły integralna jego część. Protokół ten został podpisany przez skarżącą i mimo pouczenia o przysługujących jej prawach , nie zakwestionowała jego treści.

Skarżąca miała możliwość zapoznania się z tymi dowodami na etapie postępowania przed Naczelnikiem Urzędu Celnego, jednak z możliwości tej nie skorzystała.

Mając powyższe na uwadze , organ odwoławczy uznał zarzuty skarżącej zawarte w odwołaniu za nieuzasadnione.

Organ odwoławczy przyznał skarżącej rację co do zarzutu powołania w sentencji decyzji nieobowiązującego w niniejszej sprawie art.35 ust.1 okt.3 ustawy z dnia 08.01.1993 r o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, gdyż przepis ten zaczął obowiązywać dopiero od 31.10.2001 r , ale przepis ten nie stanowił samoistnej podstawy uznania skarżącej za podatnika podatku akcyzowego z tytułu sprzedaży samochodów osobowych przed ich pierwszą rejestracją dokonaną na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tej samej podstawie organ podatkowy I instancji powołał właściwy przepis tj.§ 19 ust.1 pkt.12 rozporządzenia Ministra Finansów z dni a 22.12.2000 r w sprawie podatku akcyzowego.

Powyższe naruszenie art.210 § 1 pkt.4 Ordynacji podatkowej , w ocenie organu odwoławczego , nie uzasadniało uchylenia zaskarżonej decyzji.

Co do naruszenia art.210 § 1 pkt.2 Ordynacji podatkowej , Dyrektor Izby Celnej stwierdził , że mimo wniesienia skargi do WSA na decyzje kasacyjną organu drugiej instancji , nie oznacza , że mamy do czynienia z zagadnieniem wstępnym ,a w konsekwencji zarzut skarżącej jest także nieuzasadniony.

Jeżeli chodzi o zarzut naruszenia art.36 ust.1 i ust.4 w związku z art.15 ust.1 zdanie drugie ww. ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, Dyrektor Izby Celnej stwierdził , że skarżąca nieprawidłowo stosowała metodę obliczania podstawy opodatkowania polegająca na pomniejszaniu kwoty należnej z tytułu sprzedaży samochodów o podatek VAT oraz o podatek akcyzowy i od tak ustalonej podstawy obliczała należny podatek akcyzowy według stawki 6,4%. W tym zakresie organ odwoławczy podzielił stanowisko organu pierwszej instancji , szczegółowo przedstawione w zaskarżonej decyzji , podnosząc , że podatek akcyzowy jest liczony tzw. rachunkiem " w stu" , czyli podstawą opodatkowania dla podatku VAT jest cena netto towaru wraz z podatkiem akcyzowym. Przedstawiony sposób obliczenia wynika wprost z art.15 ust.7 ww. ustawy.

Prawidłowa stawka podatku, według której należało obliczyć podatek akcyzowy wynosiła 6% , a nie 6,4%.

Jeżeli chodzi o naruszenie terminu do prowadzenia postępowania w niniejszej sprawie , organ odwoławczy stwierdził , że termin ten został przedłużony w związku z oczekiwaniem na dodatkowe dokumenty, a zatem nie naruszono art.125 Ordynacji podatkowej.

Na powyższą decyzję wpłynęła skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie , w której skarżąca powtórzyła dotychczasowe zarzuty zawarte w odwołaniu od decyzji pierwszoinstancyjnej i faktycznie nie odniosła się w skardze do argumentacji organu odwoławczego.

Z kolei Dyrektor Izby Celnej , w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył , co następuje :

Stosownie do art.1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz.1269 ) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem . Oznacza to , że przedmiotem kontroli Sądu jest zgodność z prawem zaskarżonej decyzji . Usunięcie z obrotu prawnego decyzji może nastąpić tylko wtedy , gdy postępowanie sądowe dostarczy podstaw do uznania , że przy wydawaniu zaskarżonej decyzji organy administracji publicznej naruszyły prawo w zakresie wskazanym w art.145§ 1 ustawy z dnia 30.08.2002 r - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. Dz 2002 r Nr 153, poz.1270) .

W rozpatrywanej sprawie okolicznością bezsporną było , że skarżąca była podatnikiem podatku akcyzowego zobowiązanym do uiszczenia tego podatku z tytułu sprzedaży samochodów osobowych przed ich pierwszą rejestracją na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ( § 19 ust.1 pkt.12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.12.2000 r w sprawie podatku akcyzowego (Dz.U.Nr 119. poz.1259 ze zm.) . Zgodnie z § 19 ust.5 ww. rozporządzenia Ministra Finansów podatnicy, o których mowa w ust. 1 pkt 12, mogą obniżyć należny podatek akcyzowy o podatek akcyzowy zawarty w cenach zakupu, a także zapłacony od importu tych towarów. Analogiczne w swej treści były również przepisy § 18 ust. 1 pkt. 11 oraz § 18 ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 15 grudnia 1999 r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 105, póz. 1197 ze zm.) obowiązującego do końca 2000 r.

Sąd podzielił stanowisko organów podatkowych , że w niniejszej sprawie skarżąca nieprawidłowo dokonywała rozliczeń tego podatku w zakresie podstawy obliczenia podatku , zastosowanej stawki , a także w zakresie uwzględnienia wartości podatku akcyzowego importowego zapłaconego od samochodu marki [...] , którego sprzedaż nastąpiła po pierwszej rejestracji w kraju. W konsekwencji powyższych nieprawidłowości skarżąca wykazała w deklaracji podatkowej podatek akcyzowy za miesiąc kwiecień 2001 w kwocie wyższej od należnej.

Skarżąca w skardze przyznała , że stosowała nieprawidłową , bo zawyżoną stawkę podatku akcyzowego tj.6,4% zamiast 6% oraz , że nieprawidłowo uwzględniła w rozliczeniu za wskazany okres rozliczeniowy ww. samochód marki [...]. Natomiast nie zgodziła się z organami podatkowymi co do podstawy opodatkowania tym podatkiem.

Sąd podzielił stanowisko stron co do stawki oraz co do nie uwzględnienia w rozliczeniu za miesiąc kwiecień 2001 r akcyzy od przedmiotowego samochodu [...].

A zatem rozpoznając niniejszą sprawę należało w pierwszej kolejności odnieść się do spornej kwestii podstawy opodatkowania.

Podstawa opodatkowania w podatku akcyzowym została uregulowana w art. 36 ust.1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym , zgodnie z którym podstawa taką , z zastrzeżeniem ust.2 - 3 , które to wyłączenia nie mają zastosowania w rozpatrywanej sprawie , jest obrót wyrobami akcyzowymi. Z kolei ust.4 tego przepisu stanowi , że w zakresie nie uregulowanym, w ust.1 - 3 , stosuje się odpowiednio art.15 ust.1 - 5. Zgodnie z art.15 ust.1 ww. ustawy , podstawą opodatkowania jest obrót. Obrotem , z zastrzeżeniem art.16 i 17 , jest kwota należna z tytułu sprzedaży towarów , pomniejszona o kwotę należnego podatku. W przypadku , gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, o których mowa w art.6 ust.8 , obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat i rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. ( ... ).

Skarżąca obliczała podstawę opodatkowania w ten sposób , że kwotę należną z tytułu sprzedaży samochodów pomniejszała o podatek VAT oraz o podatek akcyzowy i od tak ustalonej podstawy obliczała należny podatek akcyzowy .

Sąd podzielił stanowisko organów podatkowych , że wskazany sposób obliczenia podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym był nieprawidłowy. Podstawą opodatkowania dla podatku akcyzowego jest obrót pomniejszony o kwotę podatku od towarów i usług. Brak natomiast podstaw do przyjęcia stanowiska , że obrót należało pomniejszyć również o wcześniej zapłacony podatek akcyzowy. W przypadku sprzedaży przez podatnika towaru podlegającego podatkowi akcyzowemu, podstawą opodatkowania objęta jest również kwota tego podatku. W niniejszej sprawie prawidłowo obliczając podstawę opodatkowania , należało kwotę należnej akcyzy z tytułu sprzedaży samochodu [...] pomniejszyć jedynie o wartość podatku VAT od marży skarżącej , oczywiście przy zastosowaniu stawki 6%. Stawka w tej wysokości wynikała z § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.12.2000 r w sprawie podatku akcyzowego ( jak wyżej wskazano , nie jest to kwestia sporna).

Powyższego stanowiska nie mogła zmienić argumentacja skarżącej odwołująca się do treści art.31 ww. ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym , bowiem wskazany przepis dotyczy wyłącznie podatku VAT. Zgodzić należy się z Dyrektorem Izby Celnej , że podstawą opodatkowania dla podatku od towarów i usług jest cena netto towaru wraz z podatkiem akcyzowym, co wynika wprost z art.15 ust.7 ww .ustawy.

W związku z powyższym za nieuzasadniony należy uznać zarzut sformułowany w pkt.4 skargi dotyczący naruszenia art.36 ust.1 i ust.4 w związku z art.15 ust.1 zdanie drugie ww. ustawy.

Zdaniem Sądu , organy podatkowe także prawidłowo dokonały obliczenia podstawy opodatkowania , przyjmując metodę " w stu".

Jak wynika z akt sprawy , wpływ na podatek akcyzowy za kwiecień 2001 r miały uchybienia, które wystąpiły w zakresie rozliczeń za poszczególne miesiące IV kwartału 2000 r. i I kwartału 2001 r. , a w konsekwencji wystąpiła nadwyżka podatku naliczonego do rozliczenia w następnych okresach rozliczeniowych . W żadnym z miesięcy od października 2000 roku do marca 2001 roku skarżąca nie wykazała w deklaracjach podatkowych zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym.

Pierwszym okresem rozliczeniowym , w którym można było uwzględnić nadwyżkę podatku za wskazane okresy , był miesiąc kwiecień 2001 r. Okoliczność ta została prawidłowo rozstrzygnięta w zaskarżonej decyzji .

Sąd podzielił stanowisko Dyrektora Izby Celnej , że "kwota do przeniesienia" nie podlegała przedawnieniu , gdyż zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej , przedawnieniu podlega wyłącznie zobowiązanie podatkowe. Tak więc kwota podatku akcyzowego przypadająca do rozliczenia w następnym okresie rozliczeniowym , nie podlega przedawnieniu, a jej wysokość określona jest w decyzji dotyczącej pierwszego miesiąca , w którym powstanie zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym.

W związku z powyższym w rozpatrywanej sprawie zasadnie organy podatkowe dokonały określenia prawidłowej kwoty nadwyżki podatku do rozliczenia począwszy od października 2000 r , aby następnie dokonać wyliczenia kwoty nadpłaty za miesiąc kwiecień 2001 r.

Naczelnik Urzędu Celnego w uzasadnieniu wydanej decyzji szczegółowo opisał sposób dokonanych obliczeń za poszczególne miesiące wskazanego okresu . Podnieść należy , że skarżąca nie wykazała w deklaracjach podatkowych zobowiązania w podatku akcyzowym za okres od października 2000 r do marca 2001 r i okoliczność ta nie była kwestionowana przez organ podatkowy. W związku z tym brak było podstaw do wszczęcia postępowania dotyczącego tych okresów , a w konsekwencji do wydawania decyzji . Zarzuty skarżącej w tym zakresie są nieuzasadnione , gdyż stanowisko organów podatkowych oparte na art.10 ust.2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym , jest zgodne z prawem. Możliwość wydania decyzji w zakresie podatku akcyzowego może dotyczyć wyłącznie zobowiązania podatkowego lub kwoty zwrotu różnicy podatku , a na podstawie art.74a Ordynacji podatkowej - również nadpłaty.

W niniejszej sprawie skarżąca zadeklarowała i wpłaciła kwotę podatku akcyzowego za miesiąc kwiecień 2001 r w wysokości wyższej od należnej o 409,00 zł. i kwota ta stanowiła nadpłatę w rozumieniu art. 72 § 1 pkt.1 Ordynacji podatkowej. W związku z powyższym zasadnie Dyrektor Izby Celnej zaskarżoną decyzją uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] i określił wysokość nadpłaty za miesiąc kwiecień 2001 r.

Za nieuzasadniony należy uznać zarzut skargi odnoszący się do kwestii przedawnienia prawa do wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego , gdyż w rozpatrywanej sprawie zaskarżona decyzja dotyczyła określenia wysokości nadpłaty , a nie zobowiązania podatkowego. Niezależnie od tego , okolicznością bezsporną w niniejszej sprawie jest , iż skarżąca zapłaciła podatek akcyzowy za miesiąc kwiecień 2001 r , co spowodowało wygaśnięcie tego zobowiązania na podstawie art. 59 §1 pkt.1 Ordynacji podatkowej. Oczywistym jest , że zobowiązanie to nie mogło wygasnąć po raz drugi na skutek przedawnienia.

Nie zasługuje na uwzględnienie także zarzut skargi odnoszący się do naruszenia art. 210 § 1 pkt. 6 Ordynacji podatkowej poprzez nie wskazanie w uzasadnieniu decyzji, w sposób precyzyjny i konkretny, na podstawie jakich dowodów ustalono stan faktyczny sprawy.

W decyzji organów podatkowych I jak i II instancji , organy te powołały się na ustalenia zawarte w protokole pokontrolnym z dnia [...] 2004 r , nr [...] . Zgodzić należy się z oceną Dyrektora Izby Celnej , że prawidłowo należało konkretne dowody wskazać w uzasadnieniu wydanej w niniejszej sprawie decyzji , jednak uchybienie to nie mogło stanowić wystarczającej podstawy do uchylenia przedmiotowej decyzji zważywszy , że skarżąca była pouczona o możliwości przedstawienia zastrzeżeń lub wyjaśnień do protokołu pokontrolnego w trybie przepisu art. 291 § 1 Ordynacji podatkowej, jednak z możliwości tej nie skorzystała.

Odnosząc się z kolei do zarzutu naruszenia art. 210 § 1 pkt. 2 Ordynacji podatkowej poprzez nie wydanie postanowienia o zawieszeniu postępowania do czasu rozstrzygnięcia sprawy przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie (za ten sam okres rozliczeniowy) toczącej się pod sygnaturą I SA/Kr 776/07 , należy stwierdzić , że zarzut ten odnosi się do rozliczenia innego miesiąca tj. grudnia 2003 r tj. sprawy o sygn. III SA/Kr 115/08.

Skarga nie może być uwzględniona , ponieważ wyniki oceny przeprowadzonego postępowania i stanowisko organów podatkowych nie dają podstawy do uchylenia zaskarżonej decyzji. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję na podstawie art.145 ww. ustawy- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi- tylko w razie zaistnienia istotnych wad w przeprowadzonym postępowaniu , jeżeli mogły one mieć wpływ na wynik sprawy lub naruszenia przepisów prawa materialnego , które miało wpływ na wynik sprawy. W rozpatrywanej sprawie Sąd nie stwierdził takich wad i uchybień , dlatego należało orzec jak w sentencji.