Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 759/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2010-10-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: *Uchylono interpretację przepisów prawa podatkowego
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 1 i 2
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Borońska, Sędziowie Sędzia WSA Ireneusz Dukiel (sprawozdawca), Sędzia WSA Alojzy Wyszkowski, Protokolant Aleksandra Słomian, po rozpoznaniu w dniu 12 października 2010 r. we Wrocławiu na rozprawie sprawy ze skargi E. P. na indywidualną interpretację Ministra Finansów - Dyrektor Izby Skarbowej w P. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. zasądza od Ministra Finansów – Dyrektora Izby Skarbowej w P. na rzecz skarżącej E. P. kwotę 457,00 zł (czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi E. P. jest interpretacja indywidualna Ministra Finansów z dnia [...]r., nr [...], dotycząca zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego regulujących podatek od towarów i usług w indywidualnej sprawie podatnika.

Zaskarżona interpretacja została oparta o następujący stan faktyczny i prawny sprawy.

We wniosku z dnia 7 stycznia 2010 r. (uzupełnionym pismem z dnia 16 marca 2010 r.) skarżąca wskazała, że w latach 1996 – 1999 nabyła działki budowlane oraz rolne o łącznej powierzchni 91a. W roku 1999 na 10a rozpoczęła – trwającą do dzisiaj – budowę domu rodzinnego, zaś pozostały teren planowała przeznaczyć na tereny rekreacyjne i rolne. W 2005 r. zmieniony został miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego i część z dotychczas rolnych gruntów przekwalifikowana została na grunty budowlane. W 2007 r. podatniczka sprzedała działkę o powierzchni 11,5 a, zaś 15 a przeznaczyła na cele rekreacyjne. Pozostały grunt w 2009 r. podzielono na 3 działki, które zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przeznaczone są pod zabudowę. Jak podano we wniosku skarżąca planuje sprzedać te działki w celu pozyskania środków finansowych na dokończenie budowy. Uzupełniając wniosek wyjaśniono, iż na działkach nie była prowadzona działalność gospodarcza, w tym działalność rolnicza, a skarżąca nie sprzedawała żadnych produktów rolnych. Skarżąca nie udostępniała także – odpłatnie bądź nieodpłatnie – gruntów innym osobom.

W oparciu o powyższy stan faktyczny zadano pytania: czy sprzedając powstałe po podziale działki skarżąca zobowiązana będzie do zapłaty podatku od towarów i usług oraz co będzie stanowiło podstawę opodatkowania tym podatkiem? Skarżąca zwróciła się również o wyjaśnienie czy w sytuacji gdy zostanie uznana za podatnika VAT i uiści należny podatek to czy zostanie on zwrócony gdy wykaże, że środki pieniężne uzyskane ze sprzedaży działek przeznaczyła na budowę domu mieszkalnego oraz czy część nieruchomości mająca status zieleni nieurządzonej na łąkach trwałych również podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

Prezentując własne stanowisko skarżąca wskazała, że planowana sprzedaż działek uwarunkowana jest jej sytuacją finansową a nie prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie handlu gruntami. W ocenie strony brak jest podstaw do uznania, iż zamierza ona prowadzić działalność gospodarczą. W sytuacji jednak gdyby uznana została za podatnika podatku od towarów i usług podniosła, iż podstawą opodatkowania powinna być cena sprzedaży widniejąca w akcie notarialnym.

Wnioskodawczyni stwierdziła, iż pomimo braku wiedzy w tym zakresie uważa, że w sytuacji wykorzystania środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży gruntów na budowę domu mieszkalnego powinna otrzymać zwrot podatku VAT uiszczonego z tytułu sprzedaży działek budowlanych. W ocenie strony grunty o statusie zieleni nieurządzonej na łąkach trwałych nie powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

W wydanej w dniu [...]r. interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej w P. – działając w imieniu Ministra Finansów na mocy upoważnienia wynikającego z § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) – uznał stanowisko wnioskodawczyni za nieprawidłowe w zakresie opodatkowania sprzedaży działek, podstawy opodatkowania oraz zwrotu podatku. Za prawidłowe zaś uznał organ stanowisko podatnika dotyczące opodatkowania terenu mającego status zieleni nieurządzonej na łąkach trwałych.

Przywołując treść art. 2 pkt 6, art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej ustawa o VAT) organ wskazał, że grunt odpowiada definicji towaru, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju. Zwrócił uwagę, że z przepisów art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT wynika, iż podatnikami są między innymi osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, a podejmowane w jej ramach czynności podlegają opodatkowaniu nawet, gdy została ona wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy. Zatem dla ustalenia czy dostawa nieruchomości wyczerpuje znamiona pojęcia "działalność gospodarcza" konieczna jest analiza czy zamiarem wykonania czynności jest jej dokonywanie w sposób częstotliwy.

Zdaniem organu podatkowego nawet w przypadku gdy sprzedaż dokonywana jest jednorazowo, lecz okoliczności wskazują na to, że zamysłem oraz celem sprzedającego jest ponowne wykonywanie tej czynności w przyszłości w sposób częstotliwy, to uznać należy iż dla potrzeb opodatkowania podatkiem od towarów i usług wykonywana jest działalność gospodarcza.

W opinii Ministra Finansów przedstawione w stanie faktycznym sprawy okoliczności uzasadniają twierdzenie, że zamiarem wnioskodawczyni jest dokonywanie w sposób częstotliwy i zarobkowy sprzedaży działek gruntu. Dodał organ, że o kwestii częstotliwości wykonywanej czynności nie decyduje czasookres jej wykonywania ani też ilość dokonanych transakcji, tylko fakt powtarzalności określonej czynności. Nie można zatem stwierdzić, iż dokonywane przez stronę transakcje przeprowadzane są w sposób incydentalny i nie mają na celu osiągnięcia zysku. O zarobkowym charakterze czynności sprzedaży przez skarżącą gruntów świadczy również – zdaniem organu – podział nieruchomości na mniejsze działki w celu zwiększenia ich atrakcyjności rynkowej. Tym samym organ wykluczył nabycie spornych gruntów na osobiste potrzeby podatnika.

Odnosząc się do kwestii podstawy opodatkowania organ wskazał na treść

art. 29 ust. 1 ustawy o VAT zgodnie z którym podstawą opodatkowania jest obrót,

z zastrzeżeniem ust. 2 – 22, art. 30 – 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem zaś jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku obejmująca całość świadczenia należnego od nabywcy. Ponadto obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Stąd też, w opinii organu, wnioskodawczyni jako podstawę opodatkowania powinna przyjąć kwotę należną wynikającą z aktu notarialnego pomniejszoną o kwotę należnego podatku,

czyli 22 %.

Zakwestionował organ stanowisko skarżącej dotyczące dopuszczalności zwrotu podatku VAT należnego z tytułu sprzedaży towaru podnosząc, iż obowiązujące przepisy podatkowe nie przewidują takiej możliwości.

Za prawidłowe uznał organ stanowisko zgodnie z którym, jeżeli część terenu posiadająca status zieleni nieurządzonej na łąkach trwałych jest terenem niezabudowanym innym niż teren budowlany oraz przeznaczony pod zabudowę, to jego sprzedaż będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT a skarżąca nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku VAT z tytułu jej sprzedaży.

Skarżąca pismem z dnia 12 kwietnia 2010 r. wezwała organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa, a po uzyskaniu odpowiedzi (pismo Ministra Finansów z dnia 11 maja 2010 r.) stwierdzającej brak podstaw do zmiany dotychczasowego stanowiska – wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu.

W skardze do Sądu skarżąca wniosła o uchylenie wskazanej wyżej interpretacji indywidualnej, której zarzuciła naruszenie przepisów prawa podatkowego, w tym zwłaszcza art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT oraz art. 2 ust. 1 i art. 9 ust. 1 Dyrektywy Rady Unii Europejskiej 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347 z dnia 11 grudnia 2006 r., dalej: Dyrektywa 112).

Uzasadniając skargę strona zarzuciła organowi niewłaściwą interpretację przepisów art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 1, art. 15 ust. 1 i 2, art. 113 ust. 13 lit. d) ustawy o VAT i w konsekwencji błędne przyjęcie, iż skarżąca prowadzi działalność gospodarczą albowiem w sposób częstotliwy i zarobkowy dokonuje sprzedaży działek. Skarżąca podkreśliła, że stan faktyczny sprawy dotyczy transakcji indywidualnych obejmujących sprzedaż majątku prywatnego, który nie został nabyty w celu jego dalszej odsprzedaży. Argumentując swoje stanowisko strona wskazała na orzecznictwo sądowe zapadłe w sprawach o podobnych stanach faktycznych.

Ponadto zarzucono organowi pominięcie w rozstrzygnięciu uregulowania

art. 9 ust. 1 Dyrektywy 112 oraz naruszenie zasad postępowania poprzez brak uzasadnienia stanowiska zajętego w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa oraz nieustosunkowanie się do twierdzeń skarżącej.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zajęte w sprawie.

Dodał organ, że rozwiązania przyjęte w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług nie są sprzeczne z rozwiązaniami obowiązującymi w prawie europejskim, w związku z czym nie miał on obowiązku powoływać w zaskarżonej interpretacji indywidualnej przepisów Dyrektywy 112. Nie zgodził się również z zarzutem naruszenia przepisów postępowania poprzez brak uzasadnienia odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa wskazując, iż treść odpowiedzi nie ma wpływu na ocenę legalności zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył co następuje:

Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stanowiąc w przepisie art. 1 § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola ta obejmuje orzekanie w sprawach, których katalog został wymieniony w przepisie art. 3 p.p.s.a. W określonych przez ten przepis przedmiotowych granicach kognicji sądów administracyjnych mieści się m. in. orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego, wydane w indywidualnych sprawach (art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a.). Stosownie zaś do treści art. 134 §1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach sprawy, nie będąc związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi.

W tak określonym zakresie kognicji skargę w rozpoznawanej sprawie należy uznać za zasadną w części, zaś stanowisko zajęte przez organy podatkowe w podstawowej kwestii dotyczącej opodatkowania podatkiem od towarów i usług zamierzanej sprzedaży działek budowlanych jest nieprawidłowe i w ocenie Sądu narusza przepisy prawa materialnego.

Na początku rozważań wskazać trzeba, iż zarzuty strony skarżącej odnoszące się do naruszenia przepisów procesowych odnośnie odpowiedzi organu interpretacyjnego na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa są w oczywisty sposób chybione, gdyż do tej odpowiedzi nie mają zastosowania ogólne regulacje dotyczące formy i treści decyzji podatkowej z uwagi na jej usytuowanie systemowe i niezaskarżalność.

W sprawie będącej przedmiotem niniejszego postępowania istota sporu sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy skarżący dokonując sprzedaży gruntu, w stanie faktycznym opisanym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, będzie z tego tytułu podatnikiem podatku od towarów i usług?

Zasadnicze znaczenie dla zakresu opodatkowania w badanej sprawie ma regulacja zawarta w art. 15 ustawy o VAT. Stosownie do dyspozycji art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług jest natomiast zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy wszelka działalność producentów, handlowców lub innych usługodawców, w tym również podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, jak również działalność osób wykonujących wolne zawody, także wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo, w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub dóbr niematerialnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Wynika z powyższego, że dla celów ustawy odrębnie zdefiniowano pojęcie działalności gospodarczej, której wykonywanie pozwala na przypisanie podmiotowi statusu podatnika VAT. Wydaje się zasadnym twierdzenie, iż aby zidentyfikować wykonywanie czynności w ramach działalności gospodarczej należy ustalić cechę częstotliwości jej wykonywania lub co najmniej zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, przez co rozumiemy wolę ich powtarzalnego wykonywania.

Aczkolwiek ustawa nie wyraża tego wprost, przyjąć należy, że działalnością gospodarczą jest w zasadzie tylko ta aktywność, która wykonywana jest zawodowo, czyli w sposób profesjonalny. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności (vide: A. Bartosiewicz w: A. Bartosiewicz, R. Kubacki, VAT. Komentarz, 2. wydanie, W-wa 2007, s. 219). Wniosek taki płynie z brzmienia art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, który stanowi, iż działalność gospodarcza to działalność producentów, handlowców lub usługodawców. Powyższe powoduje, że za podatnika na gruncie ustawy o VAT uważa się osobę, która dokonuje czynności dostawy towarów w ramach działalności gospodarczej, a zatem funkcjonuje w obrocie profesjonalnym, a podejmowane przez nią czynności mają charakter częstotliwy. Działalność handlowców to niczym innym zespół czynności polegających na zakupie towarów w celu ich dalszej odsprzedaży, przy czym wykonywaniu tych czynności towarzyszyć powinien co najmniej zamiar ich podejmowania w sposób powtarzalny.

Sprzedaż gruntu bez wątpienia mieści się w pojęciu dostawy dokonanej w ramach działalności handlowca. Zarówno w doktrynie jak i orzeczeniach sądów administracyjnych, wskazuje się na to, że istotą działalności handlowca jest nabywanie towarów, a następnie ich odsprzedaż w celach zarobkowych. Oznacza to, że aby podmiot działał jako handlowiec, w rozumieniu ustawy o VAT, musi on nabyć towar z góry założonym zamiarem jego dalszej odsprzedaży. Rzecz ma się odmiennie w przypadku nabycia towaru do majątku w innym celu, gdyż jego dalsza sprzedaż nie statuuje takiej działalności. Jak wskazano wyżej, działalność taka musi się charakteryzować także profesjonalnym i zawodowym charakterem, co implikuje jej określony stopień zorganizowania oraz ciągłość.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07 (publ. ONSAiWSA 2008/1/8) wskazał wyraźnie, że w przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Nie można bowiem pominąć, że pod pojęciem "handel" należy rozumieć dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży.

Podejmowanie zachowań opodatkowanych poza sferą działalności gospodarczej, nie będzie zatem tworzyło obowiązku podatkowego po stronie działającego, nawet jeżeli podejmowane przez niego czynności będą miały charakter powtarzający się, ale nie ciągły. Istotne dla kwalifikacji podatnika jest tutaj kryterium obiektywne, jakim jest profesjonalizm i ciągłość działalności gospodarczej. Wymagana jest tutaj podwójna kwalifikacja podmiotu działającego. Nie może on być wyłącznie "jakimś" podatnikiem podatku VAT, lecz musi nim być w stosunku do podejmowanej konkretnie czynności. Wymaga przypomnienia, że obowiązek wykazania, że podmiot jest w danej sytuacji prawnej podatnikiem spoczywa na organie podatkowym.

Zwrócić należy także uwagę, iż bazując na ustawie o VAT brak jest podstaw do przyjęcia, że przygotowanie gruntu do sprzedaży przez jego wydzielenie spełnia znamiona działalności gospodarczej, gdyż w istocie jest ono tylko czynnością przygotowawczą do sprzedaży gruntu w ogóle. Taki też stanowisko przyjął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 10 września 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 743/08. Idąc dalej wskazać trzeba, iż tym bardziej podział gruntu nie może być traktowany jako jego nabycie, ponieważ zmienia się w tym przypadku jedynie forma prawna majątku, bez rozszerzenia władztwa ekonomicznego.

Wskazana wyżej argumentacja Sądu znajduje potwierdzenie w obowiązującym w Polsce prawem wspólnotowym, a przede wszystkim w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnotowego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. z 2006r. UE L 347.1 ze zm.)

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Natomiast akapit drugi ustępu stanowi, że "działalność gospodarczą" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. W definicji odpłatnej dostawy towarów w art. 2 ust. 1 lit. a) wskazano ponadto, że czynność opodatkowana musi pozostawać w związku z działalnością podatnika.

Porównując regulacje prawa krajowego i prawa unijnego należy zauważyć, że w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT dodano sformułowanie o "czynności, która została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy". Zwrot ten nie występuje w przepisach prawa unijnego. Polski ustawodawca nie skorzystał ponadto z uprawnienia zawartego w art. 4 ust. 3 VI Dyrektywy i nie rozszerzył kręgu podatników na podmioty nie prowadzące działalności gospodarczej dokonujące transakcji, których przedmiotem są nieruchomości.

Z powyższego wynika, że zgodnie z regulacją prawa unijnego oraz art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, warunkiem niezbędnym do uznania danego podmiotu za podatnika VAT jest ustalenie, że prowadzi on działalność gospodarczą, a więc działa niezależnie jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik czy wykonujący wolny zawód. Podkreślił to dobitnie Naczelny Sąd Administracyjny w powoływanym już orzeczeniu z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, formułując następującą tezę: "przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, iż dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód". W uzasadnieniu wyroku podniesiono, że "jeśli dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika czy wykonującego wolny zawód, to w świetle art. 4 ust. 1 i 2 VI Dyrektywy z tytułu wykonania takiej czynności dany podmiot nie może być uznany za podatnika podatku od towarów i usług, i to bez względu na to, czy czynność tę wykonał jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, czy też wielokrotnie. Taka właśnie sytuacja występuje w przypadku sprzedaży przez daną osobę jej majątku prywatnego".

Stąd, Naczelny Sąd Administracyjny zważył, że ani formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Co prawda art. 12 Dyrektywy pozwala państwom członkowskim na uznanie za podatnika VAT każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, ale w sposób wyraźny, poprzez posłużenie się wyrażeniem "związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi", wskazano tam na jej profesjonalny charakter. Nie może zatem budzić wątpliwości, że okazjonalna lub powtarzająca się sprzedaż nieruchomości przez osobę fizyczną, będzie opodatkowana tylko w tedy, gdy zostanie dokonana w związku z jej działalnością kupiecką.

Tym samym nie jest możliwe uznanie skarżącej za podatnika VAT również w rozumieniu Dyrektywy.

Oceniając prawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej pod kątem powyższych rozważań nasuwa się w pierwszej kolejności spostrzeżenie, iż organ podatkowy swoją analizę przedstawionego przez wnioskodawczynię stanu faktycznego ograniczył w głównej mierze do strony przedmiotowej działalności gospodarczej, określonej w przepisie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, pomijając w dużym stopniu jej stronę podmiotową. Konsekwencją takiego podejścia metodycznego jest niepełna ocena tych elementów stanu faktycznego, które są istotne z punktu widzenia możliwości zastosowania w sprawie przepisu art. 15 ust. 1 omawianej ustawy, dotyczących w tym konkretnym przypadku okoliczności związanych z nabyciem przez skarżącą przedmiotowej nieruchomości gruntowej i wykazania, iż nabyła ona tę nieruchomość w celu jej odsprzedaży, a nie na potrzeby własne.

Zwrócić należy szczególna uwagę, iż żadne okoliczności wskazane we wniosku skarżącej nie dowodziły, że przedmiotową nieruchomość nabyła w celach prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej, czy w innych, czyniących z niej handlowca w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Organ nie wziął pod uwagę faktu, iż z nieruchomości nabytych w latach 1996- 1999, niewielka część została zbyta dopiero w 2007 r., zaś zbędna dla potrzeb osobistych pozostałość (3 działki wydzielone w 2009 r.) ma zostać w przyszłości sprzedana. Ten duży rozstrzał czasowy pomiędzy transakcjami nie może zostać pominięty w aspekcie częstotliwości, będącej jednym z wymogów definicji prowadzenia działalności gospodarczej. W świetle wskazanego powyżej orzeczenia NSA bez znaczenia dla kwalifikacji dokonywanych przez skarżącą czynności pozostają także zaszłe po nabyciu przekształcenia spornych gruntów, tj. zmiana ich przeznaczenia w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego czy podział geodezyjny. Nie można zgodzić się także z organem podatkowym, że o handlowym charakterze działania podmiotu świadczy jego aktualny zamiar (chęć sprzedaży majątku), gdyż taka interpretacja prowadziłaby do sprzecznego z treścią ustawy o VAT uznania każdego podmiotu wyprzedającego towar za podatnika VAT, prowadzącego działalność gospodarczą.

Zdaniem Sądu organ nie maił wystarczających podstaw do przyjęcia, że skarżąca w chwili nabycia nieruchomości działała jako osoba wykonująca działalność gospodarczą, ani tym bardziej, że w przyszłości sprzedając wydzielone z tej nieruchomości działki będzie występowała w takiej roli. Inaczej mówiąc, organ nie przedstawił przekonywującej argumentacji, że skarżąca kupiła nieruchomości, jako towar handlowy, czyli po to aby ją sprzedać w całości czy w wydzielonych częściach.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ interpretacyjny powinien uwzględnić wskazane okoliczności faktyczne sprawy mające wpływ na dokonanie prawidłowej interpretacji przepisów prawa podatkowego, jak również ocenę prawną poczynioną przez Sąd I instancji w niniejszym wyroku.

Wadliwość powyżej zaprezentowanego stanowiska organu co do podstawowego pytania interpretacyjnego powoduje, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, pomimo prawidłowości dokonanej wykładni co do dalszych trzech pytań (podstawa opodatkowania, zwrot podatku oraz zasady opodatkowania terenu mającego status zieleni nieurządzonej na łakach trwałych), na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a., uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a.