Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 352/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2011-09-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 23 § 3, art. 123, art. 122 w zw. z art. 187, , art. 190 § 2, art. 191, art. 199a
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 14 ust. 1
journal: Dz.U. 2010 nr 51 poz 307
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 11
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maria Grabowska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec,, Sędzia WSA Danuta Kuchta, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Anna Adamczyk, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 września 2011r. sprawy ze skargi T. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...]. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 6 maja 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. Nr [...] z dnia 13 września 2010r. w przedmiocie określenia T. S. zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006r. w wysokości 237.625,00 zł.

W uzasadnieniu decyzji organ II instancji ustalił, iż T. S. w 2006r. uzyskiwał przychody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie handlu samochodami używanymi, opodatkowanej podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych oraz ze stosunku pracy. W wyniku przeprowadzonej w 2009r. kontroli skarbowej oraz analizy dokumentacji księgowej dotyczącej prowadzonej przez T. S. w 2006r. działalności gospodarczej organ pierwszej instancji stwierdził nieprawidłowości w zakresie ewidencjonowania przychodów, które spowodowały, że prowadzoną księgę przychodów i rozchodów uznano w tej części za nierzetelną za cały rok podatkowy - 2006.

W związku z czym organ I instancji decyzją określił podatnikowi zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006r. w wysokości 237.625,00zł, tj. wyższej od zobowiązania wykazanego przez podatnika w zeznaniu podatkowym PIT-36 za 2006r. w wysokości 4.864,00zł o kwotę 232.761,00zł

Rozpoznając odwołanie organ II instancji ustalił, iż podatnikowi w rezultacie prowadzonego postępowania przygotowawczego nr [...] postawiono zarzuty, iż prowadząc działalność gospodarczą w zakresie handlu używanymi samochodami i z tego tytułu będąc odpowiedzialnym za prawidłowe wystawianie dokumentów sprzedaży (faktur VAT i faktur VAT marża) w okresie od stycznia do grudnia 2006r. działając w krótkich odstępach czasu, w wykonaniu z góry powziętego zamiaru nierzetelnie prowadził księgi, bowiem w fakturach VAT i fakturach VAT marża, w oparciu o które dokonywał zapisów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, wykazywał zaniżone ceny pojazdów. Podstawę wysuniętych przeciwko podatnikowi zarzutów stanowiły w szczególności zeznania świadków - nabywców samochodów od T. S.. Sąd Rejonowy w S. wyrokiem sygn. akt [...] z dnia 5 marca 2009r. zezwolił T. S. w trybie przepisów Kodeksu karnego skarbowego na dobrowolne poddanie się odpowiedzialności za powyższe czyny.

Na podstawie analizy zeznań świadków przesłuchanych w toku postępowania karno-skarbowego oraz zeznań świadków, których przesłuchano w toku kontroli skarbowej, organ uznał za rzetelne wystawione przez T. S. faktury na łączną kwotę 377.390,00zł. Natomiast w odniesieniu do 72 transakcji sprzedaży pojazdów przesłuchani świadkowie zeznali, iż w rzeczywistości uiścili wyższe należności, niż wynika to z wystawionych przez T.S. faktur. Organ ustalił różnicę pomiędzy zadeklarowaną marżą na podstawie wystawionych przez podatnika faktur VAT, a kwotą marży faktycznie uzyskanej w łącznej kwocie 722 291,53 zł

Organ wskazał, że z materiału dowodowego zgromadzonego w niniejszej sprawie wynika, że z tytułu sprzedaży 52 samochodów objętych wyrokiem Sądu Rejonowego w S. sygn. akt [...], wyszczególnionych w poz. 1-6, 8-10, 13-18, 20, 22, 26-32, 37-43, 45-51, 53, 55, 56, 58-62, 64, 66, 67, 69, 71 i 72 zestawienia w prowadzonej dokumentacji podatkowej T. S. wykazał przychód w kwocie 131.030,00zł. Natomiast z zeznań nabywców wynika, że faktycznie uzyskany przez podatnika przychód z tytułu sprzedaży przedmiotowych samochodów wyniósł 640.521,53zł. Powołując się na skazujący wyrok z dnia 5 marca 2009r. Sądu Rejonowego w S., oraz na fakt związania sądów administracyjnych ustaleniami wyroku skazującego co do popełnienia przestępstwa w oparciu o przepis art. 11 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) wskazał, że skoro ustalenia te wiążą sąd, to tym samym wiążą również organ podatkowy. Powyższe stanowisko potwierdza wyrok WSA w K. sygn. akt [...], który zapadł w analogicznym stanie faktycznym, dotyczącym wymiaru należnego od T.S. podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005r. Odnosząc się do pisma G. P. z dnia 8 kwietnia 2010r. w którym oświadczył on, że uiścił kwoty z tytułu nabycia w 2006r. od T.S. samochodów marki Audi 100 i Seat Ibiza w wysokości wynikającej z wystawionych faktur, organ wyjaśnił, że ustalenia dotyczące wartości uzyskanego przez T.S. przychodu z tytułu transakcji zawartych z G. P. podjęto w oparciu o dane wynikające ze wskazanego wyroku Sądu Rejonowego w S.. Z zasady związania wyrokiem skazującym, wynika, że brak jest podstaw do weryfikacji przyjętej w zaskarżonej decyzji wysokości uzyskanego przez T.S. przychodu z tytułu sprzedaży samochodów na rzecz G. P.

Bezzasadnie, zdaniem organu, podatnik kwestionował w odwołaniu od zaskarżonej decyzji stanowisko organu kontrolnego w kwestii stwierdzenia nierzetelności faktur dokumentujących sprzedaż 20 sztuk samochodów, nie ujętych w wyroku Sadu Rejonowego w S. z dnia 5 marca 2009r., wyszczególnionych w poz. 7, 11, 12, 19, 21, 23-25, 33-36, 44, 52, 54, 57, 63, 65 i 68 powyższego zestawienia. Przesłuchani w toku postępowania kontrolnego świadkowie - nabywcy przedmiotowych samochodów, zeznali bowiem, że z tytułu ich zakupu uiścili należności wyższe, niż wynika to z przedłożonych do kontroli faktur sprzedaży wystawionych przez T.S.. Organ omówił zakres postępowania dowodowego, odnosząc się do każdej z transakcji, wskazując zakres dokonanych ustaleń co do przebiegu poszczególnych transakcji, w tym sposobu zapłaty należności, fakt przeprowadzenia dowodu z przesłuchania poszczególnych świadków w obecności strony, jej prawidłowego zawiadamiania o terminie przeprowadzania dowodów. W oparciu o powyższe ustalenia wskazał, że przesłuchani w toku postępowania kontrolnego świadkowie - nabywcy 20 samochodów, nie ujętych w wyroku Sądu Rejonowego w S. z dnia 5 marca 2009r. zeznali, że z tytułu zakupionych w 2006r. samochodów od T.S. uiścili należności wyższe, niż wynika to z przedłożonych do kontroli faktur sprzedaży wystawionych przez T.S.. Według przedmiotowych zeznań świadków za samochody te nabywcy zapłacili łącznie 260.150,00zł, natomiast T. S. zaewidencjonował przychód ze sprzedaży tych samochodów w kwocie 47.350,00zł.

Organ podkreślił, że przesłuchiwani w toku postępowania kontrolnego świadkowie składali zeznania pod odpowiedzialnością karną określoną w art. 233 kodeksu karnego. Osoby te - zagrożone karą pozbawienia wolności do lat 3 za zeznanie nieprawdy lub zatajenie prawdy - nie miały interesu, aby zeznawać kwoty inne od faktycznie zapłaconych za nabywane pojazdy.

Wobec powyższych ustaleń uzyskany przez podatnika przychód brutto za 2006 r. tytułu z działalności gospodarczej w zakresie handlu pojazdami stanowi kwotę 1.278.061,53zł, na którą składa się przychód wynikający z prawidłowo wystawionych faktur VAT marża w kwocie 377.390,00zł, przychód uzyskany przez podatnika z tytułu sprzedaży pojazdów objętych wyrokiem Sądu Rejonowego w S. w kwocie 640.52l,53zł, oraz przychód ze sprzedaży samochodów ustalony na podstawie przesłuchań nabywców przeprowadzonych w toku postępowania kontrolnego w kwocie 260.150,00zł.

Przychód do opodatkowania z tytułu prowadzonej przez T.S. w 2006r. działalności gospodarczej stanowi natomiast kwotę 1.091.026,53zł (ustalony przychód 1.278.061,53zł pomniejszony o podatek od towarów i usług w wysokości 187.035,00zł) i jest wyższy od przychodu zaewidencjonowanego w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w wysokości 500.564,34zł o kwotę 590.462,19zł.

Organ odwoławczy wskazał także na nieprawidłowości w zakresie ewidencjonowania kosztów uzyskania przychodów. W wyniku dokonanej analizy zapisów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów z powiązaniu z dokumentami źródłowymi stwierdzono, że podatnik zawyżył przedmiotowe koszty o kwotę 3,00zł.

Przywołując treść art. 193 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa oraz § 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz.U. Nr 152, poz. 1475 z późn. zm.) uznał, że stwierdzone w toku postępowania zaniżenie zaewidencjonowanego przychodu o kwotę 590.462,19zł stanowi podstawę do stwierdzenia nierzetelności prowadzonej przez T.S. w 2006r. podatkowej księgi przychodów i rozchodów w zakresie wykazanego przychodu oraz pominięcia księgi w tej części za dowód w postępowaniu podatkowym w trybie art. 193 § 4 Ordynacji podatkowej.

W związku ze stwierdzoną nierzetelnością podatkowej księgi przychodów i rozchodów i pominięciem jej jako dowódu w postępowaniu podatkowym dokonano określenia podstawy opodatkowania z tytułu prowadzonej przez T.S. działalności gospodarczej w oparciu o przepis art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do zarzutu dotyczącego sposobu gromadzenia i wykorzystania materiału dowodowego przez organ pierwszej instancji organ odwoławczy wyjaśnił, że w odniesieniu do transakcji objętych powołanym wyżej wyrokiem Sądu Rejonowego w S. sygn. akt [...].prawidłowo, stosownie do unormowania art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej za dowód w sprawie dopuszczono protokóły przesłuchań nabywców sporządzone w toku postępowania karno-skarbowego. Jednocześnie w myśl przepisu art. 181 powołanej ustawy Ordynacja podatkowa dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności (...) materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. W prowadzonym postępowaniu karno-skarbowym T. S. nie był informowany o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadków, gdyż postępowanie to było prowadzone w oparciu o przepisy Kodeksu postępowania karnego, który nie nakłada takich obowiązków. W związku z uregulowaniami zawartymi w powołanym art. 11 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi organ odwoławczy stwierdził natomiast brak podstaw do uwzględnienia wysuniętego przez podatnika w odwołaniu wniosku o przeprowadzenie, w odniesieniu do transakcji sprzedaży pojazdów objętych w/w wyrokiem, postępowania dowodowego z jego udziałem i ponowne przesłuchanie świadków.

Zgodnie z obowiązującą procedurą postępowania przeprowadzone zostały natomiast dowody z przesłuchań nabywców samochodów, które nie zostały objęte w/w wyrokiem Sądu Rejonowego w S..

Analiza akt sprawy dowodzi, że stosownie do uregulowań zawartych w art. 190 § 1 Ordynacji podatkowej podatnik był każdorazowo z wyprzedzeniem zawiadamiany o miejscu i terminie przesłuchania świadków. W treści zawiadomień strona była informowana, że przesłuchane zostaną osoby, które dokonały zakupu samochodu od podatnika w 2006r. Wbrew argumentacji podatnika przepisy Ordynacji podatkowej nie nakładają natomiast na organ obowiązku informowania strony o przesłuchaniu konkretnej osoby z podaniem imienia i nazwiska. Powyższe stanowisko potwierdza ugruntowana linia orzecznictwa sądów administracyjnych - por. wyroki: WSA w Gdańsku sygn. akt I SA/Gd 1473/03 z dnia 24 listopada 2006r, WSA w Lublinie sygn. akt I SA/Lu 39/08 z dnia 19 marca 2008r. oraz WSA w Białymstoku sygn. akt I SA/Bk 15/09 z dnia 4 maja 2009r.

Jako niezasadny ocenił organ zarzut pozbawienie podatnika prawa do czynnego udziału w postępowaniu wskutek nie uwzględnienia wniosku o przesunięcie terminu przesłuchania świadków, w związku z przedłożeniem zwolnienia lekarskiego. Odnosząc się do powyższego zarzutu organ wyjaśnił, że organ pierwszej instancji wyznaczył termin przesłuchania świadków na dzień: 26, 29 i 30 października 2009r. O miejscu i terminach przesłuchań stosownie do art. 190 § 1 Ordynacji podatkowej strona została prawidłowo powiadomiona pismami doręczonymi w dniach 28 września 2009r. i 2 października 2009r. Ze znajdującej się w aktach notatki służbowej sporządzonej w dniu 27 października 2009r. przez Inspektora Kontroli Skarbowej - R.K. wynika, że w dniu 26 października 2009r. o godz. 9.35 do prowadzącego postępowanie zadzwonił T. S. informując, iż chce wziąć udział w przesłuchaniu, jednak z uwagi na chorobę prosi o przesuniecie terminu przesłuchania. W trakcie rozmowy Inspektor Kontroli Skarbowej poinformował podatnika, że przesunięcie terminu przesłuchania świadków nie jest możliwe, gdyż pierwszy świadek zgłosił się już na przesłuchanie, a z pozostałymi nie może nawiązać kontaktu, gdyż nie dysponuje numerami ich telefonów. Wniosek o wyznaczenie nowego terminu przesłuchania świadków oraz zwolnienie lekarskie (nieczytelne) T. S. przesłał faksem do organu kontrolnego w dniu wyznaczonym na przesłuchania, tj. 26 października 2009r. o godzinie 15.22. Organ nadmienił, że podatnik domagał się zmiany terminu przesłuchania świadków w dniach 26 października 2009r. oraz 30 października 2009r. informując że będzie przebywał na zwolnieniu lekarskim do dnia 1 listopada 2009r. Pismem znak: [...] z dnia 27 października 2009r. Inspektor Kontroli Skarbowej poinformował podatnika o odmowie uwzględnienia wniosku o przesunięcie terminów przesłuchań świadków. W ocenie organu odwoławczego przy przeprowadzeniu wymienionych dowodów nie doszło jednak do naruszenia zasady czynnego udziału strony w postępowaniu określonej w art. 123 i art. 190 Ordynacji podatkowej. Podatnik z odpowiednim wyprzedzeniem został bowiem powiadomiony o dacie i miejscu przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadków. O braku możliwości wzięcia udziału w przesłuchaniach podatnik poinformował organ w trakcie prowadzonych przesłuchań, co uniemożliwiło przesunięcie tych czynności. W odniesieniu natomiast do kolejnych dni wyznaczonych na przesłuchania, tj. 29 października 2009r. i 30 października 2009r. w ocenie organu odwoławczego, w sytuacji, gdy z przyczyn obiektywnych, tj. choroby, podatnik nie mógł uczestniczyć w przeprowadzeniu dowodów to miał prawo ustanowić pełnomocnika do działania w jego imieniu. Niezależnie od powyższego wskazano, że w dniu 30 października 2009r., zostali przesłuchani w charakterze świadków nabywcy samochodu marki Rover 416, rok prod. 1997r. C. M. i D.M., przy czym przychód z tej transakcji nie został skorygowany. Natomiast o zmianę terminu przesłuchania świadków M. Ł. i S. Ł. wyznaczonego na dzień 29 października 2009r. w siedzibie Urzędu Miasta K. podatnik nie wnosił. Organ podkreślił, że jak wynika z pisma Dyrektora UKS w K. z dnia 15 października 2010r. podatnik (pomimo pisemnego zobowiązania) nie dostarczył oryginału zwolnienia lekarskiego, na które powołuje się w odwołaniu. Natomiast przesłana faxem kserokopia zwolnienia jest nieczytelna. Tytułem poparcia swojego stanowiska organ przywołał wyrok NSA sygn. akt IFSK 250/05 z dnia 15 grudnia 2005r.

Organ odwoławczy nie dopatrzył się też nieprawidłowości w zakresie przeprowadzenia dowodów z przesłuchań świadków, wskazując, że zarzut, iż w trakcie prowadzonego postępowania dowodowego niektórzy świadkowie przesłuchiwani byli "przez telefon", a ich rzekome zeznania zostały zaprotokołowane został ogólnie sformułowany. W tym zakresie ustalono, że w postępowaniu prowadzonym przez organ pierwszej instancji przesłuchania świadków "przez telefon" nie miały miejsca. Analiza akt sprawy nie potwierdza zatem powyższego zarzutu, natomiast brak skonkretyzowania tego zarzutu uniemożliwia organowi odwoławczemu ustosunkowanie się do niego.

Podobnie, z uwagi na ogólny charakter, nie jest możliwe odniesienie się do zarzutu podatnika dotyczącego uznania za wiarygodne zeznań świadków, którzy nie uczestniczyli bezpośrednio przy zawieraniu transakcji kupna-sprzedaży samochodów.

W zakresie stanowiska podatnika odnoszącego się do transakcji z J. D., organ wyjaśnił, że organ kontrolny nie dokonał weryfikacji wysokości przychodu uzyskanego przez T.S. z tytułu tej transakcji, bowiem J. D. nie wykluczył, aby za przedmiotowy samochód zapłacił kwotę widniejącą na fakturze nr 131 z dnia 31 sierpnia 2006r., tj. 1.700,00zł. Organ podkreślił także, że każdorazowo gdy nabywca podawał przybliżoną cenę samochodu, organ kontrolny przyjmował cenę niższą, rozstrzygając wątpliwości na korzyść podatnika, co dotyczy m. in. zeznań D. O., P. S., A. C..

Oceniając zarzut, że kwoty ujęte w protokółach przesłuchań świadków, po złożeniu odwołania do Izby Skarbowej często okazywały się być inne, niż podczas przesłuchań, w których podatnik nie miał możliwości uczestniczenia organ wyjaśnił, iż faktycznie złożone w toku postępowania kontrolnego przez niektórych świadków zeznania dotyczące ceny zapłaconej T. S. za nabywane samochody różnią się od pierwotnie zeznanych wartości w toku prowadzonego postępowania przygotowawczego. Dotyczy to zeznań J.L, K.F. A.G. Jednakże dokonana przez organ odwoławczy analiza całokształtu zgromadzonego materiału dowodowego wskazuje, że przyjęte przez organ kontrolny wartości przychodu z tytułu sprzedaży samochodów na rzecz w/w osób znajduje potwierdzenie w znajdujących się w aktach sprawy dokumentach.

W ocenie organu odwoławczego bezpodstawnie podatnik kwestionuje przyjętą w zaskarżonej decyzji wartość przychodu z tytułu sprzedaży samochodów na rzecz: J. F., K. L., A. G., J. K., A.C., D. O. Organ odnosząc się do poszczególnych dowodów z przesłuchania świadków wskazywał przebieg i ocenę przeprowadzonego dowodu.

Analiza akt sprawy nie potwierdziła zarzutu podatnika dotyczącego niewłaściwego zachowania R.K.- Inspektora Kontroli Skarbowej prowadzącego postępowanie pierwszointancyjne. Nie zasługiwał także na uwzględnienie wysunięty przez podatnika w piśmie z dnia 5 kwietnia 2011r. zarzut, iż w materiale dowodowym znajdują się dokumenty, których nigdy nie otrzymał. Podatnik nie sprecyzował, których pism organu pierwszej instancji nie otrzymał, co uniemożliwia organowi ustosunkowanie się do argumentacji strony. Natomiast analiza zgromadzonego materiału dowodowego wykazała, iż wszystkie skierowane do podatnika pisma organu kontrolnego zostały przesłane stronie lub ustanowionemu pełnomocnikowi.

Od powyższej decyzji podatnik złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K.. Wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucił:

- bezzasadne i zarazem wadliwe zastosowanie art. 11 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, polegające na niedopuszczalnym zastosowaniu tego przepisu w toku postępowania podatkowego, przy jednoczesnej wadliwej jego wykładni;

- naruszenie przepisu art. 190 § 1 w związku z art. 123 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa, poprzez niedopuszczenie T.S. do udziału w dokonywanych czynnościach postępowania dowodowego;

- naruszenie przepisu art. 210 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej polegające na braku oceny wiarygodności zeznań świadków przesłuchanych w toku postępowania karnego;

- naruszenie przepisu art. 189¹ Kodeksu postępowania cywilnego polegające na podważaniu treści stosunków prawnych łączących podatnika z jego kontrahentami z

pominięciem procedury określonej w omawianym przepisie.

Uzasadniając zarzuty podatnik zakwestionował sposób gromadzenia dokumentów przez Urząd Kontroli Skarbowej w K., a następnie wykorzystania ich w postępowaniu kontrolnym za 2005 i 2006r. Podkreślił, że nie wystawiał nierzetelnych faktur na sprzedaż samochodów, jak również nigdy nie przyznał się do nierzetelnego prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Zarzucił naruszenie zasady czynnego udziału strony w postępowaniu polegające na tym, iż nie był informowany o podejmowanych w toku postępowania czynnościach dowodowych (m. in. o przesłuchaniach świadków - nabywców samochodów).

Jako przykłady nieprawidłowości, których w jego ocenie dopuścili się prowadzący postępowanie urzędnicy skarbowi wskazał - protokołowanie zeznań złożonych przez świadków "przez telefon", uznawanie za wiarygodne zeznań składanych przez osoby, które kupowały samochody za pośrednictwem innych osób, przyjmowanie kwot uzyskanych ze sprzedaży samochodów pomimo, iż nabywcy nie - wskazali jednoznacznie wysokości zapłaconej ceny, brak należytego informowania strony o przeprowadzanych dowodach w postaci przesłuchania świadków, niewłaściwe zachowanie prowadzącego postępowanie kontrolne - R.K.zarówno w trakcie przesłuchań świadków, jak również w toku całego postępowania kontrolnego,

wprowadzanie świadków w błąd, zadawanie pytań sugerujących odpowiedź, naruszenie zasady czynnego udziału strony w postępowaniu, poprzez zaniechanie przesunięcia terminu przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadka w sytuacji dostarczenia przez stronę zwolnienia lekarskiego, nierzetelność protokółów sporządzanych podczas nieobecności podatnika.

Skarżący zarzucił ponadto, że ustalenia dotyczące uzyskanego przychodu z tytułu sprzedaży samochodów nie znajdują odzwierciedlenia w zgromadzonym materiale dowodowym. W szczególności uwzględnione przez organy podatkowe kwoty uzyskane ze sprzedaży samochodów na rzecz J.L., A.G. w opinii strony są niezgodne z cenami zeznanymi przez w/w osoby w trakcie przesłuchania w charakterze świadków. Wbrew stanowisku zawartemu w zaskarżonej decyzji nie uzyskał przychodu z tytułu sprzedaży samochodów na rzecz J.K., A.C. jak również całej kwoty kredytu pobranego na zakup sprzedaży samochodu przez D. O. Zarzucił nieuwzględnienie w materiale dowodowym wyjaśnień G. P. iż kwota uiszczona przez niego z tytułu zakupu samochodu marki Audi 100 i Seat Ibiza odpowiada wysokości wynikającej z wystawionych przez podatnika faktur. Ponadto skarżący zakwestionował stanowisko organu odwoławczego w zakresie nieuwzględnienia złożonych przez B. K. zeznań dotyczących przekazania nabywcom samochodów części środków finansowych pochodzących z zaciągniętych na zakup samochodów kredytów.

W odpowiedzi na wniesioną skargę, organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymał swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 11 p.p.s.a. wskazał, że związanie sądu administracyjnego skazującym i prawomocnym wyrokiem karnym odnosi się tylko do faktu popełnienia przestępstwa, a więc odnosi się do sfery ustaleń faktycznych mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy sądowo administracyjnej. Związanie to zostało wprowadzone, aby uniknąć sytuacji, w których na podstawie tych samych stanów faktycznych zapadałyby różne orzeczenia w postępowaniu karnym i sądowoadministracyjnym. Prejudycjalność prawomocnego wyroku skazującego, wydanego w postępowaniu karnym oznacza, że sąd nie może dokonywać tych samych ustaleń, których dokonał sąd karny co do popełnienia przestępstwa. Oznacza to, że sąd musi przyjąć, że skazany popełnił przestępstwo przypisane mu wyrokiem karnym. Jeżeli ustalenia sądu karnego są wiążące dla sądów administracyjnych, to w tym samym zakresie są wiążące dla organów podatkowych. Na poparcie swojego stanowiska przywołał wyroki: NSA w Warszawie z dnia 3.02.2009r. sygn. akt II FSK 1534/07, WSA w Łodzi z dnia 2.03.2010r. sygn. akt I SA Łd 666/09).

Odnosząc się natomiast do zawartego w skardze zarzutu dotyczącego naruszenia przepisu art. 189¹ Kodeksu postępowania cywilnego polegającego na podważaniu treści stosunków prawnych łączących podatnika z kontrahentami z pominięciem procedury wynikającej z powołanego przepisu wyjaśnił, iż przepis ten nie ma w niniejszej sprawie zastosowania. Kwestie związane z prowadzeniem postępowania dowodowego w postępowaniu podatkowym uregulowane są bowiem w Dziale IV, Rozdziale 11 ustawy Ordynacja podatkowa, a nie w ustawie Kodeks postępowania cywilnego.

Niezależnie od powyższego zauważył, że Ordynacja podatkowa zawiera przepis regulujący procedurę związaną z ustalaniem treści czynności prawnej, tj. art. 199a. Jednakże w ocenie tut. organu odwoławczego, w niniejszej sprawie nie doszło do naruszenia powołanego przepisu z uwagi na fakt, iż organy podatkowe nie kwestionowały istnienia stosunku prawnego pomiędzy T.S. a jego kontrahentami w zakresie zawieranych umów kupna-sprzedaży samochodów.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. zważył, co następuje:

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r.- Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.), określanej dalej jako ustawa p.p.s.a., sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym, nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Orzekając w tak określonym zakresie kognicji Sąd uznał, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu zaś zarzuty skargi nie są zasadne. Stan faktyczny ustalony przez organy obu instancji znajduje potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym. Dlatego ustalenia te Sąd w całości podziela, uznając je za niewadliwe.

Istota sporu pomiędzy stronami sprowadza się do oceny czy organy podatkowe w sposób uprawniony, po stwierdzeniu nierzetelności podatkowej księgi przychodów i rozchodów w zakresie wykazanego przychodu określiły skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym za 2006r. Stwierdzona przez organ nierzetelność ksiąg we wskazanym zakresie polegała na zaniżeniu przychodu o kwotę 722.291,53 zł brutto i stanowiła różnicę pomiędzy wartością sprzedanych 72 samochodów wynikającą z wystawionych i zaewidencjonowanych faktur w kwocie 178.380 a kwotą 900.671,53zł ustaloną w toku postępowania przez organy. Z akt sprawy wynika i jest niesporna okoliczność istnienia w obrocie prawomocnego wyroku Sądu Rejonowego w S. z dnia [...] sygn. akt [...].w którym Sąd zezwolił T. S. na dobrowolne poddanie się karze za przestępstwo skarbowe z art. 62 § 2 k.k.s w zw. z art. 6 ust 2 k.k.s polegające na tym, że prowadząc działalność gospodarczą w zakresie handlu używanymi samochodami i z tego tytułu będąc odpowiedzialnym za prawidłowe wystawianie dokumentów sprzedaży (faktur VAT marża) w okresie od stycznia 2005r. do grudnia 2006r. działając w krótkich odstępach czasu, w wykonaniu z góry powziętego zamiaru, nierzetelnie wystawiał faktury VAT, w oparciu o które dokonywał zapisów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, wykazując zaniżoną cenę sprzedaży samochodów osobowych. Nie jest też kwestionowany fakt, że przedmiotowym wyrokiem objęto 52 transakcje sprzedaży samochodów opisane w decyzji, z których wykazany przez podatnika przychód wynosi 131.030zł zaś przychód ze sprzedaży samochodów faktycznie otrzymany, przyjęty w prawomocnym wyroku Sądu Rejonowego stanowi kwotę 640.521,53zł.

Prawidłowo organy dokonując ustaleń, odnośnie niezaewidencjonowanego przychodu z tych transakcji powołały się na wynikające z art. 11 ustawy p.p.s.a związanie tak sądu jak i organu co do popełnienia przestępstwa ustaleniami prawomocnego wyroku wydanego w postępowaniu karnym i oparły się na ustaleniach i materiale zgromadzonym w sprawie karnej. Nie można podzielić stanowiska skarżącego, który zarzuca, iż o ile przepis art. 11 p.p.s.a wiąże sąd administracyjny, to adresatem tej normy nie są organy podatkowe, co oznacza, że nie są one zwolnione z obowiązku dokonania samodzielnych ustaleń w celu określenia zobowiązania podatkowego. Kwestia czy w oparciu o art. 11 p.p.s.a. wyrok wiąże tylko sąd czy też związane nim są także orzekające w sprawie podatkowej organy wielokrotnie była przedmiotem rozważań tak sądów administracyjnych jak i doktryny. Sąd w składzie orzekającym w całości podziela stanowisko i argumentację wyrażone w wyroku tutejszego sądu z dnia [...]. sygn. akt [...]. W wyroku WSA wyjaśnił, że "związanie ustaleniami prawomocnego wyroku, oznacza, że sąd w tym zakresie, w jakim związanie istnieje, pozbawiony jest możliwości dokonywania jakichkolwiek ustaleń, przede wszystkim zaś ustaleń odmiennych. Związanie sądu administracyjnego skazującym i prawomocnym wyrokiem karnym odnosi się tylko do faktu popełnienia przestępstwa, czyli do sfery ustaleń faktycznych mającej znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy sądowo administracyjnej. Stanowisko takie zaprezentowano w komentarzu "Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi"(T. Woś i inni Wydawnictwo Lewis Nexis W-wa 2005r.) jak i w szeregu rozstrzygnięć sądowych dostępnych w bazie Lex np. II FSK 1534/07. Wyjaśniono przy tym, że związanie zostało wprowadzone aby uniknąć sytuacji, w których na podstawie tych samych stanów faktycznych budowane były różne orzeczenia w zależności od rodzaju postępowania ( karnego czy administracyjnego). Jednocześnie takie rozwiązanie eliminuje potrzebę prowadzenia podwójnego postępowania dowodowego dla ustalania tych samych faktów. Konsekwencją takiego unormowania jest to, że jak wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 12 lutego 2009r. II GSK 727/08 (Lex nr 515971) "Wprowadzenie takiej regulacji zawartej w art. 11 p.p.s.a. ma inny cel niż związanie sądu administracyjnego dokonującego własnych ustaleń. Przepis ten rozumieć należy w ten sposób, że zakazuje on podważania ustaleń organu administracji publicznej zgodnych z ustaleniami prawomocnego wyroku skazującego oraz nakazuje akceptację ustaleń zgodnych z ustaleniami wyroku skazującego."

Oznacza to, co wielokrotnie potwierdzało orzecznictwo administracyjne, że ustaleniami faktycznymi co do faktu popełnienia przestępstwa związane są pośrednio organy podatkowe w toku prowadzonego przez siebie postępowania dowodowego (np. II FSK 560/08, III Sa/Wa 176/08, I FSK 434/07, ISA/Kr 1084/05, I FSK 848/07 – dostępne w bazie Lex). Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że w sytuacji związania ustaleniami faktycznymi co do faktu popełniania czynu zabronionego organy podatkowe zasadnie oparły się na materiale dowodowym zgromadzonym w sprawie karnej. Dokonywanie własnych, a tym bardziej odmiennych ustaleń faktycznych, byłoby rażącym naruszeniem art. 11 p.p.s.a. Konsekwencją przyjęcia za sądem karnym ustaleń faktycznych był brak podstaw do ponownego przesłuchiwania świadków przesłuchanych w sprawie karnej." Przytoczoną argumentację potwierdza wyrok NSA z dnia 26 marca 2009r. sygn. akt I FSK 587/09 (dostępny na www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Odnosząc się do zarzutu skargi, że związanie wyrokiem wynikające z art. 11 p.p.s.a nie obejmuje uzasadnienia wyroku należy podnieść, że dane na których oparł ustalenia organ tj numer i data wystawienia zakwestionowanej faktury, cena sprzedaży widniejąca na fakturze i faktycznie uzyskana przez podatnika wynikają wprost z sentencji wyroku nie zaś uzasadnienia. Ustalenia wyroku karnego dotyczą zatem okoliczności faktycznych istotnych z punktu widzenia postępowania przed organami podatkowymi oraz w postępowaniu sadowo- administracyjnym.

Reasumując zarzut błędnej wykładni i niewłaściwego zastosowania art. 11 p.p.s.a nie jest uzasadniony.

Sąd podziela także ustalenia i ocenę materiału dowodowego, że zakwestionowane faktury dokumentujące sprzedaż 20 samochodów, nie ujętych w wyroku Sądu Rejonowego w S., nie są zgodne z rzeczywistym przebiegiem transakcji sprzedaży, a podatnik uzyskał przychód z tych transakcji wyższy niż udokumentowany. Ustalenia powyższe mają odzwierciedlenie w zgromadzonym zgodnie z art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej materiale dowodowym. Przesłuchani w postępowaniu podatkowym w charakterze świadków nabywcy samochodów zaprzeczyli, by wskazane w dowodach zakupu kwoty odpowiadały faktycznie uiszczonej należności. Zeznania świadków, co do faktycznej należności znajdują potwierdzenie w dowodach w postaci umów kredytowych w sytuacji, gdy należność była w całości lub części finansowana kredytem, zeznaniach B. K., oświadczeniu M. K., informacji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ż. o obrotach na koncie M. K. . Organy dokonały szczegółowej analizy każdej z zakwestionowanych transakcji, wskazując na źródło finansowania transakcji - kredyt, środki własne. W przypadku finansowania zakupu z kredytu wykazały przepływ środków pochodzących z kredytu na konto skarżącego oraz M. K., który wyjaśnił, co potwierdził skarżący w zeznaniach z dnia 31 marca 2009r., że udostępnił swój rachunek bankowy skarżącemu i zwracał mu wszystkie otrzymane środki finansowe. Należy podzielić też argumentację organu, że nabywcy, jako osoby niepowiązane ze sobą, uprzedzone o odpowiedzialności karnej za złożenie fałszywych zeznań, nie miały żadnego interesu zawyżać zeznanych cen. Wobec treści zeznań M.K. oraz informacji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ż., że w wyniku realizacji umów kredytowych zawartych z A.G. oraz J. L. środki w kwocie odpowiednio 6500 zł i 6700zł wpłynęły na konto M. K., nie można podzielić zarzutu skargi, iż ustalenia, co do przychodu z tytułu sprzedaży samochodów dla tych osób, nie znajdują odzwierciedlenia w materiale dowodowym. Podkreślić należy wynikającą z analizy umów kredytowych oraz rachunku bankowego M.K. prawidłowość. Na konto T.S. przekazywane były kwoty odpowiadające wartości samochodu uwidocznionej na fakturze, zaś na konto M.K. kwoty z tytułu kosztów remontu lub eksploatacji.

Nie jest też zasadny zarzut, iż organy wbrew zeznaniom świadków A.C. oraz J.K., że dokonywali transakcji z inną osobą – firmą przyjęły, że zapłata wpłynęła na konto skarżącego. Świadkowie, co nie jest kwestionowane dokonali zakupu za pośrednictwem Autokomisu B., którego przedstawicielką była B. K.. Przesłuchana w charakterze świadka w dniu 1 marca 2011r., w obecności strony, jednoznacznie stwierdziła, że wszystkie środki z realizacji umów kredytowych nabywców, o ile były przekazywane na konto komisu, poza wskazanymi przypadkami pobrania prowizji, przekazywała skarżącemu wraz z dokumentacją kredytową. Zeznania te są spójne z zeznaniami nabywców, którzy dokonywali zakupu za pośrednictwem komisu.

Wbrew twierdzeniom skarżącego organy nie przyjęły, iż przychód ze sprzedaży samochodu dla D. O. stanowi cała kwota wynikającą z umowy kredytowej. Przesłuchany jako świadek nabywca wyjaśnił, że zapłacona przez niego kwota zamyka się w granicach 15-16 tys. zaś kredyt wynosił 10155,81 CHF (23967,71zł). Jakkolwiek z zeznań B. K. wynika, że nie pamięta czy uczestniczyła w pośrednictwie tego kredytu, to dopuszczając taką możliwość, stwierdziła, że jak w każdym przypadku, pieniądze w całości przekazała skarżącemu. Organ ustalając wysokość przychodu dokonał ustaleń na podstawie zeznań nabywcy, przyjmując przychód w dolnej granicy w kwocie15000zł a zatem niższej, niż wysokość pobranego kredytu. Podkreślić należy, że w sytuacji, gdy nabywcy przy określeniu uiszczonej ceny wskazywali jej minimalną i maksymalną wysokość, organ przyjmował cenę w wysokości minimalnej. Natomiast w zakresie faktur, co do których istniała zbieżność kwot zeznanych przez świadków i tych uwidocznionych w fakturach, słusznie nie kwestionowano dokumentów wystawionych przez stronę przy określaniu podstawy opodatkowania.

Nie można uznać za skuteczny zarzutu, iż organ dokonując ustaleń pominął zeznania B. K., że pozostałe kwoty pochodzące z kredytów bankowych przekazywała kupującym. Pismo, w którym B. K. uzupełniła swoje zeznania wpłynęło do organu odwoławczego po wydaniu decyzji, a zatem nie mogło być przedmiotem jego oceny. Ponadto należy zgodzić się z argumentacją organu zawartą w odpowiedzi na skargę, że świadek składając zeznania stanowiące podstawę ustaleń była pouczona o odpowiedzialności karnej za złożenie fałszywych zeznań, zaś skarżący będąc obecny przy jej przesłuchaniu, zeznań nie kwestionował.

Chybiony jest również zarzut dotyczący nie uwzględnienia przez organ pisma G. P. z dnia 8 kwietnia 2010r. w którym oświadczył, że z tytułu nabycia w 2006r. od skarżącego samochodów marki Audi 100 i Seat Ibiza, uiścił kwoty w wysokości wynikającej z faktur. Ustaleń w tym zakresie dokonano bowiem w oparciu o dane wynikające ze wskazanego wyroku Sądu Rejonowego w S.. Mając na uwadze, wyżej opisaną zasadę związania wyrokiem skazującym, organ nie był uprawniony do weryfikacji wartości sprzedaży samochodów G. P.

Reasumując ocena materiału dowodowego dotycząca 20 transakcji sprzedaży samochodów nie jest oceną dowolną, a wynikające z niej wnioski nie naruszają, wyrażonej w art. 191 Ordynacji podatkowej, zasady swobodnej oceny dowodów. Organy wszechstronnie rozpatrzyły zebrane dowody, rozważyły je we wzajemnym powiązaniu, z uwzględnieniem zasad logiki i doświadczenia życiowego. Podkreślić należy, że ocena dowodów należy do organu, który nie jest skrępowany żadnymi regułami określającymi wartość poszczególnych dowodów i dokonuje oceny w sposób swobodny, na podstawie własnego przekonania opartego na zebranym materiale dowodowym. Sąd nie może podważać dokonanej oceny, jeżeli organ nie naruszył zasad logiki, doświadczenia życiowego, uwzględniał wagę poszczególnych dowodów dla wyjaśnieniu stanu faktycznego.

W konsekwencji, w ocenie Sądu organy prawidłowo ustaliły stan faktyczny, który Sąd orzekający przyjmuje za własny.

Zasadnie w oparciu o - jak powyżej wyjaśniono - prawidłowe ustalenia faktyczne, organy podatkowe w trybie art. 193 Ordynacji podatkowej stwierdziły nierzetelność prowadzonej przez podatnika księgi przychodów i rozchodów za 2006r. z zakresie przychodu. Stwierdzona nierzetelność ksiąg podatkowych jest natomiast, w myśl przepisu art. 23 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, podstawą do określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, gdy dane wynikające z ksiąg podatkowych nie pozwalają na określenie podstawy opodatkowania. Oszacowanie polega jednak na jedynie przybliżonym określeniu wartości podstawy opodatkowania. W sytuacji, gdy organy są w stanie określić rzeczywistą wielkość podstawy opodatkowania w danym okresie na podstawie zakwestionowanych ksiąg podatkowych uzupełnionych dodatkowymi dowodami, to wówczas szacowanie podstawy opodatkowania pozbawione jest podstaw. Przepis art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej stanowi bowiem, że organ podatkowy odstąpi od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, jeżeli dane wynikające z ksiąg podatkowych, uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania, pozwalają na określenie podstawy opodatkowania. W rozpoznawanej sprawie w sposób uprawniony organy podatkowe odstąpiły od ustalenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, skoro dane wynikające z ksiąg, uzupełnione o zebrane dowody - zeznania świadków pozwoliły na jej określenie. Dowody na podstawie których organ uzupełnia dane wynikające z ksiąg, mogą być dowolnego rodzaju (zob. wyrok NSA z dnia 7 czerwca 2005r., sygn. akt II FSK 12/05, dostępny na www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Ustosunkowując się do zarzutów strony w zakresie naruszenia przepisów postępowania jako niezasadny należy ocenić zarzut, że skarżący został pozbawiony prawa do obrony albowiem stosownie do dyspozycji art. 123 Ordynacji podatkowej miał zapewniony czynny udział w postępowaniu. Był informowany o terminie przeprowadzenia dowodów, zawiadomiony o zebranym materiale dowodowym, o sposobie rozpatrzenia wniosków dowodowych. Nie stanowi naruszenia art. 190 § 1 w zw. z art. 123 Ordynacji podatkowej brak informacji o przeprowadzonych dowodach przez brak danych świadków, którzy mają być przesłuchani w danym dniu oraz godziny przesłuchania konkretnego świadka. Wskazane przepisy nie dają bowiem podstaw do zrekonstruowania obowiązku organu podatkowego podania w zawiadomieniu o przeprowadzaniu dowodu z zeznań świadka personaliów tego świadka oraz okoliczności, na które przeprowadzany jest dowód. Organy podatkowe mają obowiązek powiadomić wyłącznie o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu z zeznań świadka, przynajmniej na 7 dni przed terminem (por. wyrok NSA z dnia 19 marca 2010r. sygn. akt II FSK 1369/08, wyrok z dnia 2 kwietnia 2009 r., sygn. akt II FSK 1764/07, dostępne na www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Ponadto należy podnieść, że brak obecności skarżącego w przesłuchaniach świadków K. F., M.P., jak również świadków J. H, M.G., K.Z., nie miał wpływu na treść rozstrzygnięcia . Wynika to z faktu, że zeznania J. H, M.G., K.Z., dotyczą postępowania za 2005r., a rzetelność transakcji z udziałem pozostałych świadków nie była przez organ kwestionowana.

Odnosząc się do zarzutu tendencyjnego prowadzenia postępowania przez zadawanie pytań świadkom w sposób sugerujący odpowiedź należy wskazać, że skarżący był powiadamiany o terminach przesłuchania, wielokrotnie w nich uczestniczył miał zatem możliwość zadawania pytań w sposób pozwalający na obiektywne wyjaśnienie danej okoliczności.

W ocenie Sądu nie jest też zasadny zarzut naruszenia art. 123 Ordynacji podatkowej przez zaniechanie przesunięcia terminu przesłuchania świadków na wniosek podatnika, pomimo jego choroby udokumentowanej zwolnieniem lekarskim. Należy zgodzić się ze skarżącym, że niezdolność wynikająca ze stanu zdrowia stanowi nadzwyczajne wydarzenie, które uniemożliwia uczestniczenie w czynnościach. Warunkiem pozwalającym na ocenę, że podatnik został pozbawiony udziału w czynności jest właściwe udokumentowanie stanu chorobowego. Z akt sprawy wynika, że podatnik składając w dniu 26 października 2009r. faksem o godz. 15.22 wniosek o zmianę terminu przeprowadzenia dowodu załączył nieczytelną kserokopię zwolnienia lekarskiego i nie przedłożył stosownego dokumentu, mimo żądania organu. Oznacza powyższe, że nie udokumentował w sposób należyty stanu choroby. Ponadto należy podnieść, że zasada czynnego udziału strony w postępowaniu nie jest ograniczana do samego bezpośredniego udziału w przeprowadzeniu dowodu (art. 190 § 2 Ordynacji podatkowej), albowiem z art. 192 Ordynacji podatkowej wynika, że okoliczność faktyczna może być uznana za udowodnioną, jeżeli strona miała możliwość wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów. W przedmiotowej sprawie skarżącego nie pozbawiono tej możliwości. Skarżący został bowiem powiadomiony, że jego wniosek o zmianę terminu przesłuchania świadków nie został uwzględniony. T. S. miał możliwość zapoznania się z przeprowadzonymi dowodami, wnieść ewentualne zastrzeżenia i wskazać okoliczności jakie przeprowadzonymi dowodami nie zostały wyjaśnione.

Nie można uznać za skuteczny zarzutu naruszenia art. 210 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej przez niedokonanie oceny wiarygodności świadków przesłuchanych w postępowaniu karnym. Wyjaśnić należy, że obowiązek wskazania faktów uznanych za udowodnione i dowodów którym organ dał wiarę nakłada na organ przepis art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej nie zaś wskazany przez skarżącego przepis art. 210 § 1 pkt 4. Sformułowany zarzut nie może wywołać skutków prawnych, bowiem jak podniesiono wyżej nie można ponownie na te same okoliczności faktyczne zaniżenia przychodu ze sprzedaży 52 samochodów prowadzić postępowania i oceniać dowodów przeprowadzonych i ocenionych przez sąd karny. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji spełnia wymogi określone we wskazanym wyżej przepisie 210 § 4 Ordynacji podatkowej i stosownie do dyspozycji art. 210 § 1 pkt 4 Ordynacja podatkowa zaskarżona decyzja zawiera wskazanie i wyjaśnienie podstawy prawnej.

Niezasadny jest też ostatni z zarzutów skargi naruszenia art. 189¹ kpc. Słusznie wskazuje organ w odpowiedzi na skargę, że przepis ten nie miał w sprawie zastosowania bowiem procedurę związaną z ustalaniem treści czynności prawnej normuje przepis art. 199a Ordynacji podatkowej. Odnośnie ustaleń faktycznych dokonanych przez sąd w prawomocnym wyroku karnym, zastosowanie procedury z art. 199a, z uwagi na treść art. 11 ustawy p.p.s.a., jest niedopuszczalne. Przepis ten nie miał także zastosowania odnośnie zakwestionowanych przez organ 20 transakcji nie objętych wyrokiem karnym bowiem organ nie kwestionował istnienia stosunku prawnego pomiędzy T. S. a jego kontrahentami, a wyłącznie wysokość należności. Spór zatem dotyczył ustaleń faktycznych które są kompetencją organu.

W ocenie Sądu określając zobowiązanie w podatku dochodowym za 2006r. organy zebrały i rozważyły materiał dowodowy zgodnie z wymogami zawartymi w art. 122 i 187 Ordynacji podatkowej prawidłowo zastosowały prawo materialne. Dlatego w tym zakresie Sąd podzielił stanowisko organów podatkowych, tak w zakresie ustaleń faktycznych jak i argumentacji prawnej.

Ze względów powyższych, Wojewódzki Sąd Administracyjny, na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a skargę oddalił.