Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2271/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2007-04-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzające ją postanowienie

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Lidia Ciechomska-Florek, Asesor WSA Maciej Kurasz, Protokolant Lidia Wasilewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 kwietnia 2007 r. sprawy ze skargi P. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia ... kwietnia 2006 r. nr ... w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego 1) uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzające ją postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia ... lutego 2006 r., nr ..., 2) stwierdza, że uchylona decyzja oraz postanowienie wymienione w pkt 1 nie mogą być wykonane w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz P. J. kwotę 440 zł (czterysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia ... listopada 2005 r., wniesionym do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. w dniu ... listopada 2005 r., a następnie uzupełnionym w wyznaczonym przez organ terminie, skarżący zwrócił się o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. W uzasadnieniu wniosku skarżący wyjaśnił, że na skutek złożonego powództwa wszczął postępowanie przed Sądem Rejonowym W. ([...]) przeciwko S. Sp. z o. o. w sprawie dokonania wobec niego wypowiedzenia umowy o pracę z naruszeniem przepisów art.44, art.45 § 1, art.47 Kodeksu pracy. Strony postępowania w dniu ... maja 2005 r. zawarły ugodę sądową, zgodnie z którą pozwana zobowiązała się do zapłaty na rzecz skarżącego odszkodowania w wysokości 30.000 zł. Dokonując wypłaty kwoty wynikającej z zawartej ugody płatnik pobrał zaliczkę na podatek dochodowy w kwocie 661,60 zł. W związku z powyższym skarżący przedstawił swoje stanowisko, z którego wynikało, że uzyskane odszkodowanie powinno korzystać ze zwolnienia od podatku przewidzianego w art.21 ust. 1 pkt 3b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 14 z 2000 r., poz. 176 ze zm.) – dalej powoływana jako "updof .

Postanowieniem z dnia ... lutego 2006r., doręczonym w dniu ... lutego 2006r., Naczelnik Urzędu Skarbowego W. uznał stanowisko skarżącego wyrażone we wniosku o udzielenie interpretacji za nieprawidłowe. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia wyjaśnił, że odszkodowanie wypłacone skarżącemu na podstawie ugody sądowej wynikało z art. 45 w zw. z art. 471 Kodeksu pracy, a zatem było to odszkodowanie, którego wysokość lub zasady wynikają wprost z przepisów odrębnej ustawy. W ocenie organu oznaczało to, że do wypłaconego odszkodowania nie ma zastosowania przepis art. 21 ust. 1 pkt 3b updof, gdyż przepis ten odnosi się do odszkodowań innego rodzaju. Z tego względu otrzymane przez skarżącego odszkodowanie stanowi jego przychód w myśl art. 12 ust. 1 updof.

We wniesionym zażaleniu pełnomocnik skarżącego zarzucił postanowieniu Naczelnika Urzędu Skarbowego W. naruszenie art. 21 ust. 1 pkt 3 updof. W uzasadnieniu wskazał, że nie zgadza się z interpretacją organu podatkowego, że odszkodowania orzekane przez sądy powszechne w wyrokach lub ugodach nie są orzekane na podstawie przepisów prawa bowiem, jego zdaniem, twierdzenie to jest absurdalne w demokratycznym państwie prawa. Wobec powyższego odszkodowanie uzyskane przez skarżącego korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b updof i nie odnosi się do niego przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 lit g cyt. ustawy.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z dnia ... kwietnia 2006 r. odmówił zmiany zaskarżonego postanowienia. W opinii organu odwoławczego z rozgraniczenia pojęć odszkodowań, o których mowa w art.21 ust. 1 pkt 3 oraz w art.21 ust. 1 pkt 3b) updof nie można wysnuwać wniosku, że "inne odszkodowania", o których mowa w art.21 ust. 1 pkt 3b) cyt. ustawy są orzekane przez sądy powszechne nie na podstawie przepisów prawa. Dyrektor Izby Skarbowej w W. zauważył, że w przedmiotowej sprawie zarówno zasady ustalania jak i wysokość odszkodowania, wynikają wprost z przepisów art.45 ust. 1 w związku z art.47 Kodeksu pracy, a zatem tego rodzaju odszkodowanie spełnia przesłanki świadczenia, o którym mowa w zdaniu wstępnym w art. 21 ust. 1 pkt 3 updof i nie może do niego mieć zastosowania art.21 ust. 1 pkt 3b) tej ustawy. Jednocześnie z uwagi na fakt, iż z zakresu zwolnienia określonego w art.21 ust. 1 pkt 3 updof wyłączone zostały odszkodowania wynikające z zawartych umów lub ugód - o czym w opinii organu odwoławczego stanowi lit. g) tego przepisu - tym samym odszkodowanie, o którym mowa w art. 45 ust. 1 w związku z art. 47 Kodeksu pracy, otrzymane przez skarżącego na podstawie ugody sądowej podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie pełnomocnik skarżącego wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji wraz z poprzedzającym ją postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego W. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie prawa materialnego polegające na błędnej wykładni i niewłaściwym zastosowaniu art. 21 ust 1 pkt 3b updof, poprzez przyjęcie, iż odszkodowanie przyznane na podstawie ugody zawartej przed sądem nie podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie cytowanego przepisu. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik skarżącego nie zgodził się ze stanowiskiem, że do odszkodowań określonych w art. 21 ust. 1 pkt 3b lit g updof zalicza się odszkodowania przyznane na podstawie ugody sądowej. Odwołując się do przepisów prawa cywilnego wskazał na konieczność różnicowania ugód materialnoprawnych o jakich mowa w powyższym przepisie od ugód zawieranych przed sądem, którym przyznano zwolnienie z opodatkowania. Z tych względów, w opinii pełnomocnika skarżącego, bezsporne było, że na gruncie przedstawionego stanu faktycznego odszkodowanie wypłacone skarżącemu korzystało ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b updof.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W., podtrzymując argumentację przedstawioną w zaskarżonej decyzji, wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje:

skarga okazała się zasadna, aczkolwiek z przyczyn innych niż w niej wskazane.

Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; powoływanej dalej jako "p.p.s.a.") Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Może zatem uwzględnić skargę także z takich przyczyn, które nie zostały w niej podniesione.

Przed wszystkim rozważyć należało kwestię zachowania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W., orzekającego w pierwszej instancji, terminu określonego w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) - dalej powoływana jako "ord. pod.", a w przypadku uchybienia tego terminu ocenić jego wpływ na możliwość wydania postanowienia w przedmiocie interpretacji.

Zgodnie z tym przepisem w przypadku niewydania przez organ postanowienia w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku o pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego, uznaje się, że organ ten jest związany stanowiskiem podatnika, płatnika lub inkasenta zawartym we wniosku. Przepis § 5 stosuje się odpowiednio.

W ocenie Sądu termin, o którym mowa w art. 14b § 3 ord. pod. może być uznany za zachowany tylko wówczas, gdy przed jego upływem postanowienie w przedmiocie wniosku o interpretację zostanie skutecznie doręczone wnioskodawcy.

Z treści art. 14a § 1 ord. pod. wynika, że załatwienie wniosku strony polega na udzieleniu pisemnej interpretacji. Oczywistym jest, że do udzielenia interpretacji nie może dojść poprzez samo wydanie postanowienia, rozumiane jako jego sporządzenie i podpisanie przez uprawnioną osobę. Wprawdzie przepis art. 14b § 3 ord. pod. posługuje się pojęciem "niewydania postanowienia", a przepisy Ordynacji podatkowej odróżniają akt wydania decyzji lub postanowienia od aktu ich doręczenia, jednakże nie można w tej mierze zastosować tylko wykładni językowej. Skoro adresatem tej normy prawnej jest organ podatkowy, to ogranicza ona również swobodę, czy też uznaniowość w działaniu tego organu. Uznanie, że "wydanie postanowienia" oderwane zostało od obowiązku jego "doręczenia", oznaczałoby niczym nieuzasadnioną swobodę działania organów podatkowych i zaprzeczenie funkcji ochronnych dla podatnika. Możliwe byłoby antydatowanie postanowienia (w rozpoznawanej sprawie tego rodzaju działań nie stwierdzono) oraz wydawanie postanowienia z formalnym zachowaniem terminu, ale bez doręczenia niezwłocznie po jego wydaniu. Zważyć ponadto należało, że organ podatkowy, który wydał postanowienie, jest nim związany dopiero od chwili jego doręczenia (art. 212 w zw. z art. 219 Ordynacji podatkowej). Oznacza to, że pełne konsekwencje zarówno w rozumieniu powstałych obowiązków (także wykonania obowiązków organu wynikających z ustawy), jak i uprawnień następują dopiero w chwili wprowadzenia go do obrotu prawnego, tzn. z chwilą doręczenia orzeczenia stronie (wyrok NSA z 20 kwietnia 2000 r., I SA/Wr 613/98, LEX nr 43034). Od powyższej reguły normodawca przewidział odstępstwo, odnoszące się do decyzji, o których mowa w art. 67d Ordynacji podatkowej.

Na zasadność tego poglądu wskazuje dotychczasowe orzecznictwo sądowe odnoszące się co prawda do skuteczności decyzji, ale tezy tam zawarte w świetle art. 219 Ordynacji podatkowej znajdą zastosowanie także do postanowień. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 13 marca 2000 r. (sygn. akt V SA 821/99) przyjął, że z "decyzją wydaną", rozumianą jako decyzja wywołująca skutki prawne, mamy do czynienia z momentem jej doręczenia stronie, a nie z chwilą jej sporządzenia, podpisania czy opatrzenia datą. W prawie administracyjnym bowiem decyzja z natury rzeczy jest oświadczeniem kierowanym do adresata, skutecznym dopiero od momentu doręczenia. Na zasadzie tej oparł się także NSA w uchwale z dnia 6 października 2003 r. o sygn. akt FPS 8/2003, w której w sposób jednoznaczny utożsamił pojęcie "wydania decyzji" z pojęciem "doręczenia decyzji". W wyroku z dnia 6 stycznia 2006 r., sygn. akt II FSK 135/05 (ONSAiWSA 2006/6/163) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził natomiast, że pojęcie "wydać decyzję", użyte w art. 118 § 1 ord. pod. obejmuje również doręczenie decyzji osobie trzeciej przed upływem pięcioletniego terminu wskazanego w tym przepisie.

Zdaniem Sądu okoliczność, że w Ordynacji podatkowej ustawodawca posługuje się zarówno wyrażeniem "wydanie decyzji (postanowienia)", jak i "doręczenie decyzji (postanowienia)" nie stanowi wystarczającej podstawy do podważenia stanowiska, w myśl którego załatwienie sprawy wiąże z doręczeniem orzeczenia.

Podkreślić też trzeba, że rozważania powyższe nie przekreślają roli oznaczenia w decyzji (postanowieniu) daty wydania, wymaganego stosownie do art. 210 § 1 pkt 2 ord. pod. Będzie to data sporządzenia i podpisania orzeczenia, której wskazanie wywołuje skutki chociażby w zakresie określenia stanu prawnego, w jakim jest ono podejmowane (w przypadku interpretacji chodzi tu o przepisy właściwe do załatwienia wniosku o interpretację, strona może bowiem wskazać jako podlegający ocenie stan prawny obowiązujący na inny dzień), stanu faktycznego w jakim zapadło rozstrzygnięcie, czy ustalenia umocowania do jej podpisania.

Według Sądu kontekst konkretnego przepisu przesądza o tym, czy ustawodawca pojęcia "wydanie decyzji (postanowienia)" używa w znaczeniu jej sporządzenia, czy też na określenie załatwienia sprawy będącego wynikiem zakończenia postępowania.

W pierwszym znaczeniu pojęcie to użyte zostało chociażby w art. 20h § 1 ord. pod., zgodnie z którym do czasu wydania decyzji wnioskodawca może zmienić propozycję wyboru i stosowania metody ustalania ceny transakcyjnej. Nie sposób bowiem uznać, że po wydaniu decyzji (i wysłaniu jej do strony), a przed jej doręczeniem strona może skutecznie zmienić wniosek. Analogicznie w ramach art. 167 § 1 ord. pod. mowa jest o możliwości rozszerzenia zakresu żądania lub zgłoszeniu nowych żądań przez stronę do czasu "wydania decyzji" przez organ pierwszej instancji. W przepisie tym nie chodzi więc o moment doręczenia decyzji, lecz moment sporządzenia jej projektu i opatrzenia podpisem. Również w powoływanym wyżej art. 210 § 1 pkt 2 ord. pod. "wydanie decyzji" należy rozumieć jako jej sporządzenie i podpisanie.

Natomiast w drugim znaczeniu pojęcie "wydanie decyzji (postanowienia)" pojawi się w przepisach, w których ustawodawca przewidział osiągnięcie określonego skutku materialnoprawnego np. w art. 118 § 1 ord. pod., a także właśnie w art. 14b § 3 ord. pod., który powoduje związanie organu podatkowego stanowiskiem podatnika jako skutek uchybienia terminu na wydanie postanowienia. Z pewnym uproszczeniem można zatem stwierdzić, że pojęcie "wydanie decyzji" oznacza jej doręczenie wówczas, gdy w istocie chodzi o "załatwienie sprawy".

W ocenie Sądu konieczność zapewnienia jednolitego rozumienia określonego pojęcia w ramach danego aktu prawnego, co jest bez wątpienia stanem pożądanym, nie może prowadzić do ignorowania faktu rzeczywistego zróżnicowania znaczenia tego pojęcia przez samego ustawodawcę. Zdaniem składu orzekającego w niniejszej sprawie na gruncie art. 14b § 3 ord. pod. należało zatem przyjąć, iż "wydanie postanowienia" jest tożsame z jego doręczeniem.

Za przyjęciem takiego poglądu przemawia także i ten fakt, że instytucja pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego ma niewątpliwie gwarancyjny charakter, na co wskazują określone w art. 14 b § 1 i w art. 14c ord. pod. konsekwencje zastosowania się przez podatnika do udzielonej mu interpretacji. Art. 14b § 1 ord. pod. wskazuje co prawda, że pisemna interpretacja co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego nie jest wiążąca dla podatnika, płatnika lub inkasenta, lecz jeżeli podatnik, płatnik lub inkasent zastosowali się do tej interpretacji, to organ nie może wydać decyzji określającej lub ustalającej ich zobowiązanie podatkowe bez zmiany albo uchylenia postanowienia. Art. 14c ord. pod. stanowi jednoznacznie, że zastosowanie się podatnika, płatnika lub inkasenta do interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego nie może mu szkodzić. W zakresie wynikającym z zastosowania się do interpretacji podatnikowi, płatnikowi lub inkasentowi nie określa się albo nie ustala zobowiązania podatkowego za okres do wywarcia skutku, o którym mowa w art. 14b § 5 zdanie drugie ord. pod., a także nie ustala dodatkowego zobowiązania w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług; nie wszczyna się postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe, a postępowanie wszczęte w tych sprawach umarza się; nie stosuje się innych sankcji wynikających z przepisów prawa podatkowego i przepisów karnych skarbowych. Z przepisów tych także wynika, że aby określone w nich skutki mogły zaistnieć, to postanowienie w sprawie pisemnej interpretacji musi wejść do obrotu prawnego, a zatem musi zostać doręczone.

Pewnym problemem jest ustalenie według jakich przepisów oceniać, czy i kiedy doszło do doręczenia postanowienia. Przypomnieć bowiem należy, iż art. 14a § 5 ord. pod. stanowi, że do załatwienia wniosku o udzielenie interpretacji stosuje się odpowiednio przepisy art. 169 § 1 i § 2 oraz art. 170 § 1 tej ustawy. Regulacja ta w sposób naturalny wywołuje pytanie, czy pozostałe przepisy działu IV Ordynacji podatkowej znajdą zastosowanie w toku postępowania w celu wydania interpretacji. Zdaniem Sądu nie można przyjąć, aby w tak istotnej sprawie jak określenie momentu doręczenia żądanego przez stronę rozstrzygnięcia, ustawodawca dopuścił do powstania luki w prawie. Stwierdzić zatem należy, że dla oceny, kiedy dochodzi do doręczenia postanowienia w sprawie pisemnej interpretacji zastosowanie znajdą właściwe przepisy Ordynacji podatkowej, tj. jej art. 144 – art. 154c.

Wniosek skarżącego z dnia ... listopada 2005 r. o udzielenie pisemnej interpretacji wpłynął do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. w dniu ... listopada 2005 r. (data prezentaty umieszczonej na wniosku). Wniosek ten został uzupełniony na wezwanie organu w wyznaczonym terminie, tak więc miał do niego zastosowanie trzymiesięczny termin przewidziany w art. 14b § 3 ord. pod. liczony od otrzymania wniosku w dniu ... listopada 2005 r. Z kolei postanowienie zawierające interpretację opatrzone zostało datą ... lutego 2006 r., a doręczono je stronie w dniu ... lutego 2006 r. (według danych z potwierdzenia odbioru). Oznacza to, że Naczelnik Urzędu Skarbowego W. orzekając w pierwszej instancji uchybił terminowi określonemu w art. 14b § 3 ord. pod., który w tej sprawie upłynął w dniu ... lutego 2006 r.

Według Sądu z przytoczonych wyżej przepisów wynika, iż skutkiem przekroczenia przez organ podatkowy 3-miesięcznego terminu wiążące jest dla tego organu stanowisko podatnika zawarte we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji (tzw. milcząca interpretacja). Owo związanie stanowiskiem podatnika oznacza, iż w istocie sprawa, której załatwienia domagał się podatnik została załatwiona tak, jak przedstawił to on we wniosku. W obrocie prawnym pojawiła się bowiem interpretacja odnosząca się do stanu faktycznego, który zakreślił sam podatnik we wniosku o jej udzielenie wraz z dotyczącą tego stanu kwalifikacją prawną – własnym stanowiskiem podatnika w tej sprawie. Za niedopuszczalne należy zatem uznać wydanie postanowienia w sprawie interpretacji, która z mocy przepisu prawa ukonstytuowała się jako wiążący organ pogląd podatnika (wnioskodawcy). W takim stanie rzeczy wniosek podatnika stał się interpretacją ze wszystkimi przysługującymi jej konsekwencjami prawnymi.

Niedopuszczalność wydania po terminie postanowienia interpretacyjnego znajduje uzasadnienie także w sprzeczności, jaka mogłaby powstać w sytuacji, gdyby organ podatkowy nie podzielił stanowiska podatnika. Wówczas z jednej strony organ ten byłby związany stanowiskiem podatnika zawartym we wniosku, zgodnie z art. 14b § 3 ord. pod., a z drugiej - własną interpretacją wydaną w formie postanowienia, w myśl art. 14b § 2 ord. pod. Nie można więc zaakceptować takiego sposobu wykładni powyższych przepisów, która mogłaby prowadzić do stanu przejawiającego się funkcjonowaniem w obrocie prawnym dwóch aktów (interpretacji zawartej we wniosku i interpretacji zawartej w postanowieniu) wywołujących skutki prawne niemożliwe do jednoczesnego respektowania.

Wydanie postanowienia w sprawie interpretacji podatkowej ma sens wówczas, gdy realizuje ono zasadniczą funkcję, jaką przypisał tej instytucji prawnej ustawodawca, tj. funkcję gwarancyjną (vide art. 14b § 1 i art. 14c ord. pod.) Jeśli funkcja ta zostaje zrealizowana poprzez wejście do obrotu prawnego tzw. milczącej interpretacji odpada podstawa prawna wydania postanowienia w sprawie interpretacji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpoznanej sprawy stwierdzić należało, że skoro postanowienie zostało wydane (w rozumieniu - doręczone) z uchybieniem terminu, to Dyrektor Izby Skarbowej w W. miał obowiązek takie postanowienie uchylić w oparciu o art. 14b § 5 pkt 1 ord. pod. Nie mógł zatem orzekać merytorycznie, oceniając poprawność wydanego uprzednio postanowienia. W naruszeniu wskazanego przepisu, jego nieprawidłowym zastosowaniu, tkwiła wadliwość zaskarżonej decyzji.

Mając na uwadze art. 135 p.p.s.a. zgodnie z którym Sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia, Sąd uznał za niezbędne uchylenie także postanowienia poprzedzającego wydaną w sprawie decyzję, jako obarczonego wadą naruszenia art. 14b § 3 ord. pod. Przekroczenie terminu, o którym mowa w tym przepisie, do wydania postanowienia sprawia, iż przestaje istnieć sprawa, którą organ mógłby załatwić swoim merytorycznym rozstrzygnięciem (postanowieniem). Sprawa wszczęta wnioskiem o interpretację załatwiona zostaje tymże wnioskiem, przekształconym z mocy prawa w interpretację podatkową.

Na marginesie wspomnieć przy tym można o jednej jeszcze kwestii. Przepis art. 14b § 3 zdanie ostatnie ord. pod. określa sposób, w jaki tzw. milcząca interpretacja może być wyeliminowana z obiegu prawnego poza trybem postępowania zażaleniowego. W tym zakresie odpowiednie zastosowanie znajduje art. 14b § 5 pkt 2 ord. pod. Organ odwoławczy może zatem w odrębnym postępowaniu, wszczętym z urzędu, przy spełnieniu przesłanek zawartych w tym przepisie podjąć działania zmierzające do zmiany lub uchylenia wiążącego organ stanowiska podatnika ukonstytuowanej przez upływ czasu. Przedmiotem jego orzekania staje się wówczas wniosek podatnika, który stał się pisemną interpretacją co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Jednakże podejmując takie działania organ odwoławczy obowiązany będzie uwzględnić orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego z dnia 29 listopada 2005r. sygn. akt SK 51/06 w przedmiocie niezgodności z art. 2 i 32 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. g) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (ogłoszone w dniu 11 grudnia 2006r. w Dz.U. Nr 226, poz. 1657).

Sąd odstąpił od oceny zasadności zarzutów skargi. Te bowiem dotyczyły merytorycznego rozstrzygnięcia organów podatkowych, a jak Sąd wyżej wyjaśnił, po upływie terminu do udzielenia interpretacji brak było w ogóle podstaw do takiego sposobu orzekania przez te organy.

Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. Sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi inne naruszenie przepisów postępowania (inne niż dające podstawę do wznowienia postępowania), jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W razie uwzględnienia skargi Sąd w wyroku określa, czy i w jakim zakresie zaskarżony akt lub czynność nie mogą być wykonane, a rozstrzygnięcie to traci moc z chwilą uprawomocnienia się wyroku, co wynika z art. 152 p.p.s.a.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 135 i art. 152 p.p.s.a. orzekł zatem jak w sentencji.

Odnośnie do zwrotu kosztów, Sąd wskazuje, że zgodnie z art. 200 p.p.s.a. w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Do kosztów tych zalicza się między innymi wynagrodzenie profesjonalnego pełnomocnika reprezentującego stronę oraz koszty sądowe, w tym wpis (art. 205 § 2 i art. 212 § 1 p.p.s.a.).

Wniosek o zwrot kosztów Sąd rozstrzygnął zatem w oparciu o wskazane przepisy zasądzając na rzecz skarżącego kwotę 440 zł, stanowiącą sumę uiszczonego w sprawie wpisu sądowego oraz wynagrodzenia adwokata.