Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA 910/02
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2004-01-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA del. Antoni Hanusz, Sędziowie NSA del. Jerzy Rypina Ewa, WSA Radziszewska-Krupa (spr.), Protokolant Robert Powojski, po rozpoznaniu w dniu 21 stycznia 2004 r. sprawy ze skargi T.G. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia ... lutego 2002 r. Nr ... w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1995r. oddala skargę ic


UZASADNIENIE

III SA 910/02

Uzasadnienie

W dniu 9 listopada 2001 r. Urząd Skarbowy W. wydał na podstawie art. 21 § 3 i art. 54 § 3 i 4 i art. 207 w związku z art. 51 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) - zwanej dalej Ordynacją- w związku z § 10 ust. 1 pkt 1 i ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 maja 2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 40, poz. 463) decyzję, w której określił T.G. wysokość zaległości podatkowej z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 1995 r. w kwocie 44.529,30 zł wraz z odsetkami w wysokości 111.118,30 zł. W uzasadnieniu stwierdzono, że zaległość podatkowa została określona na podstawie zeznań i dowodów wpłat.

Przed wydaniem ww. decyzji stronie został wyznaczony, na mocy postanowienia Urzędu Skarbowego W. z dnia ... października 2001 r. (k. 12 akt administracyjnych), wydanego w trybie art. 200 § 1 w związku z art. 216 § 1 Ordynacji, trzydniowy termin do wypowiedzenia się co do materiału dowodowego zebranego w postępowaniu (k. 11 akt administracyjnych). W związku z niemożnością doręczenia ww. postanowienia złożono je - stosownie do art. 150 § 1 pkt 2 Ordynacji - w Urzędzie Dzielnicy S. Gminy W. (k. 10, 12 akt administracyjnych).

W odwołaniu z dnia 23 listopada 2001 r., które wpłynęło do Urzędu w dniu 29 listopada 2001 r., podatnik zwrócił się o uchylenie zaskarżonej decyzji, gdyż nie zawiera ona ani uzasadnienia faktycznego ani prawnego, w szczególności zaś nie określono w niej wielkości przychodów i kosztów

uzyskania oraz ewentualnych odliczeń i ulg, wskazując jedynie akt prawny, stanowiący podstawę prawną pobierania podatku dochodowego od osób fizycznych. W związku z tym podatnik nie mógł podnieść jakichkolwiek merytorycznych zarzutów co do wydanej decyzji.

Pełnomocnik strony - ustanowiony w sprawie 30 listopada 2001 r. -pismem z dnia 24 stycznia 2002 r. uzupełnił odwołanie o zarzut przedawnienia (dołączone do akt sprawy na wniosek złożony na rozprawie przez nowego pełnomocnika).

W dniu ... lutego 2002 r. Izba Skarbowa w W. utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję, stwierdzając, że zaległość podatkowa dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych za 1995 r., wynika ze złożonego przez stronę zaznania podatkowego, a podatnik z własnej winy nie uregulował ww. zaległości. Powstanie zaległości oznacza dla podatnika obowiązek jej uregulowania łącznie z odsetkami za zwlokę, które pobiera się od następnego dnia po upływie terminu płatności zobowiązania podatkowego. Organ podatkowy drugiej instancji odnosząc się do zarzutu przedawnienia uznał, że jest on bezzasadny, ponieważ nastąpiło przerwanie biegu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 3 Ordynacji podatkowej. Pełnomocnik strony posiadał pełnomocnictwo do dokonywania czynności związanych z zaskarżoną decyzją, a więc jemu został doręczony odpis tytułu wykonawczego w dniu 21 grudnia 2001 r. W związku z tym oraz stosownie do art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej termin przedawnienia będzie biegł na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zakończy się postępowanie egzekucyjne.

W skardze skierowanej w dniu 4 kwietnia 2002 r. do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie podatnik T.G. wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji, ponawiając zarzuty zawarte w odwołaniu i stwierdził, że decyzja Urzędu Skarbowego W. nie spełnia elementarnych warunków, o jakich mowa w art. 210 § 1 ust. 6 i § 4 Ordynacji. Dodatkowo uznał, iż Urząd Skarbowy nie wyznaczył mu na podstawie art. 200 Ordynacji podatkowej terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Podniósł także zarzut przedawnienia z uwagi na to, że nie doręczono mu odpisu tytułu wykonawczego, nie był więc powiadomiony o jakiejkolwiek czynności egzekucyjnej. Nie udzielał także pełnomocnictwa do uczestniczenia w takich czynnościach.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w W. wniosła o jej oddalenie przytaczając okoliczności z uzasadnienia zaskarżonej decyzji. Ponadto stwierdziła, że podstawą pierwszoinstancyjnej decyzji był art. 21 § 3 Ordynacji. Opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest powszechne i w dobrze pojętym interesie każdego podatnika jest przestrzeganie ustalonych terminów płatności bez oczekiwania na wezwanie Urzędu Skarbowego. W zakresie zarzutu przedawnienia organ drugiej instancji stwierdził, że skoro w sprawie został ustanowiony pełnomocnik do dokonywania czynności związanych z przedmiotową decyzją, to organ podatkowy miał obowiązek doręczyć mu odpis tytułu wykonawczego. Co więcej w sprawie wszczęcia egzekucji pełnomocnik złożył zarzuty, lecz uchybił terminowi do ich wniesienia. Urząd Skarbowy W. w dniu 8 stycznia 2002 r. powiadomił pełnomocnika o bezskuteczności tej czynności. W odpowiedzi pełnomocnik zwrócił organowi egzekucyjnemu odpis tytułu wykonawczego, dopiero w dniu 1 lutego 2002 r., twierdząc, że jego umocowanie obejmowało tylko decyzję Urzędu Skarbowego. W ocenie Izby Skarbowej udzielone pełnomocnictwo obejmowało prawo do dokonywania czynności związanych z wykonywaniem ww. decyzji. Izba stwierdziła również, że w sprawie nie zastosowano art. 45 ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 90, poz. 416 ze zm.).

3

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Wskazane przez stronę skarżącą zarzuty dotyczące przede wszystkim działań Urzędu Skarbowego, które podlegały instancyjnej kontroli Izby Skarbowej w W., nie znajdują odzwierciedlenia w całokształcie materiału dowodowego, zgromadzonego w aktach sprawy.

Sąd, sprawujący - stosownie do art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) - kontrolę legalności zaskarżonej decyzji oraz aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, stwierdza, że wydana decyzja organu pierwszej instancji posiada pewne usterki. Niemniej jednak - w ocenie składu orzekającego - nie miały one istotnego wpływu na wynik sprawy. Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a lub c powołanej ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, aby uchylić akt konieczne jest stwierdzenie, że w sprawie albo doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, albo wystąpiło inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W świetle akt sprawy wyżej określone przesłanki nie zachodzą. Skarżący miał obowiązek zapłacić podatek, który wynikał z podpisanego przez niego osobiście (okoliczność ta nie była kwestionowana w trakcie toczącego się postępowania) zeznania o wysokości dochodu osiągniętego w 1995 r. - PIT-32, złożonego w dniu 10 maja 1996 r., a więc po terminie, który zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, upływał z dniem 30 kwietnia 1996 r.. Z danych zamieszczonych w stosownych rubrykach ww. dokumentu, stanowiącego dowód w sprawie powstania zaległości, jasno wynika jaka jest różnica między podatkiem należnym od dochodu a sumą

4

zaliczek należnych za dany rok, jakie są koszty uzyskania przychodów, jaka kwota przychodów i jaki jest dochód. W tym zakresie oraz w przypadku, gdy organ podatkowy nie zakwestionował wyżej wymienionych informacji zawartych w zeznaniu, nie powstał obowiązek powtarzania ich w uzasadnieniu decyzji określającej wysokość zaległości podatkowej. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem i piśmiennictwem decyzja ta ma bowiem charakter deklaratoryjny - nie tworzy więc nowych obowiązków, a jedynie stwierdza istnienie niezapłaconej w momencie wydawania aktu administracyjnego kwoty podatku.

Podkreślenia wymaga też fakt, że w chwili składania zeznania podatkowego skarżącemu znana była kwota podatku - 44.529,30 zł, którą bez wezwania należało wpłacić na konto właściwego urzędu skarbowego, stosownie do powszechnie znanych regulacji prawnych, wynikających z art. 45 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Okolicznością bezsporną było również to, iż podatnik nie podejmując działań zgodnych z prawem sam przyczynił się do powstania zaległość podatkowej, która należało uregulować. W aktach sprawy brak jest bowiem jakichkolwiek dowodów wpłat potwierdzających zapłatę podatku wskazanego przez podatnika w zeznaniu.

W tym stanie rzeczy wydanie przez organ podatkowy pierwszej instancji decyzji określającej wysokość zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę i wskazanie w niej, jako podstawy prawnej, przepisów art. 21 § 3 i art. 51 w związku z art. 207 Ordynacji podatkowej oraz w związku z art. 53 § 4 tej ustawy i § 10 ust. 1 pkt 1 i ust. 3 powołanego wyżej rozporządzenia Ministra Finansów z 4 maja 2001 r. odpowiada prawu. Działanie to należy więc uznać za legalne. Brak powołania przez organ podatkowy art. 45 ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli przepisów, które niewątpliwie zostały naruszone przez skarżącego w chwili, gdy złożył zeznanie podatkowe bez wpłacenia należnej kwoty - przy jednoczesnym ogólnym wskazaniu

5

unormowań zawartych w tej ustawie - nie miało wpływu na wynik sprawy. Konieczność zapłacenia podatku bez wezwania, w terminie do 30 kwietnia następnego roku, a więc na zasadzie samoobliczania, jest powszechnie znana od dnia 10 września 1991 r., mimo iż niektórzy podatnicy mogą nie znać literalnego brzmienia powołanych wyżej przepisów -art. 45 ust. 1 i art. 45 ust. 4.

Co więcej stwierdzić należy, że z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika, że skarżącemu znane były skutki prawne zalegania z wpłatą podatku. Wystąpił on bowiem do organów podatkowych o umorzenie między innymi wyżej wymienionej zaległości podatkowej za 1995 r., ale uzyskał odmowną odpowiedź Urzędu Skarbowego w W. z dnia ... lipca 1997 r., która podlegała kontroli instancyjnej Izby Skarbowej w W. w decyzji z dnia ... marca 1998 r. Legalność powyższych decyzji była również przedmiotem oceny Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyroku z dnia 7 maja 1999 r. oddalił skargę podatnika T.G. .

W związku z tym podnoszenie przez podatnika, że ogólnikowe powołanie w zaskarżonej decyzji Urzędu Skarbowego przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uniemożliwiło mu podnoszenie jakichkolwiek merytorycznych zarzutów, budzi uzasadnione wątpliwości, także z uwagi na prawidłowe pouczenie o prawie wniesienia odwołania do właściwego organu. Dodatkowo stwierdzić należy, że zgodnie z uwagami wyrażanymi w piśmiennictwie pojęcie deklaracja podatkowa, zawarte w przepisie art. 21 Ordynacji podatkowej (mającym zastosowanie w sprawie) obejmuje obok wykazów, informacji również zeznania podatkowe, do składania których obowiązani są - na podstawie przepisów prawa podatkowego - podatnicy, płatnicy i inkasenci (por. B. Brzeziński, M. Kalinowski, M. Masternak, A. Olesińska Ordynacja podatkowa - komentarz, Toruń 2002 r., s. 88). W związku z tym art. 21 § 3 Ordynacji mógł być powołany w podstawie rozstrzygnięcia tej konkretnej sprawy.

6

Niemniej jednak Sąd w tym miejscu pragnie zauważyć, że organy podatkowe powinny staranniej uzasadniać wydawane decyzje, aby nie sprawiały wrażenia, iż mogło dojść do naruszenia z art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał również za bezpodstawny zarzut naruszenia przez organ pierwszej instancji art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej. Jak wynika z materiału dowodowego sprawy Urząd Skarbowy W. wydał w tym zakresie stosowne postanowienie (k. 12 akt administracyjnych), które z uwagi na niemożność doręczenia skarżącemu w sposób wskazany w art. 148 i 149 Ordynacji zostało złożone na podstawie art. 150 § 2 Ordynacji w Urzędzie Dzielnicy S. Gminy W. na okres 7 dni, czyli od dnia 30 października do dnia 5 listopada 2001r. (k. 10 akt administracyjnych). Tym samym w sprawie miało miejsce przewidziane prawem doręczenie zastępcze, o którym mowa w art. 150 § 1 pkt 2 i § 2 zd. 2 Ordynacji. Dodać też należy, że przepis ten -stosownie do słusznych uwag zawartych w piśmiennictwie - został zastosowany jako środek dla usprawnienia postępowania podatkowego i nie miał na celu naruszenia prawa strony do czynnego udziału w postępowaniu (por. C. Kosikowski, H. Dzwonkowski, A. Huchla Ustawa Ordynacja podatkowa - Komentarz, Dom Wydawniczy ABC, 2002 r., wyd. II).

Na uwzględnienie nie zasługiwał również zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego. Sąd podziela bowiem stanowisko organów podatkowych, że w sprawie nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 3 Ordynacji podatkowej. Co prawda zasadą jest doręczanie pism procesowych stronie, ale w przypadku, gdy zostanie ustanowiony w sprawie pełnomocnik, stosownie do art. 136 w związku z art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej, pisma doręcza się jemu. Podobną regulację zawierają przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego, które zgodnie z

7

art. 18 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 1991r. Nr 36, poz. 161 ze zm.) mają zastosowanie w postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W związku z tym obowiązkiem organu było doręczenie odpisu tytułu wykonawczego pełnomocnikowi strony ustanowionemu w sprawie - stosownie do przepisu art. 40 § 2 k.p.a.. W tym zakresie za prawidłowe i zgodne z prawem należy uznać działanie organów egzekucyjnych. W opinii Sądu nie budzi też wątpliwości to, że gdyby pełnomocnik strony skarżącej wniósł w ustawowym terminie zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, nie powstałby problem kwestionowania zakresu i faktu udzielenia przez skarżącego w dniu 30 listopada 2001 r. adwokatowi W.B. pełnomocnictwa "w sprawie decyzji Urzędu Skarbowego W.". Dodatkowo stwierdzić należy, że w piśmie, w którym zawarte są zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego z dnia 28 grudnia 2001 r. znajduje się zapis "pełnomocnik T.G." (k. 20 akt egzekucyjnych), potwierdzający, iż udzielone pełnomocnictwo obejmowało również czynności związane z zaskarżeniem decyzji oraz jej wykonaniem, także w drodze przymusu egzekucyjnego.

Mając powyższe na względzie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę w oparciu o przepis art. 151 powołanej ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.).

8