Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 652/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2022-09-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 33
journal: Dz.U. 2020 poz 106
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Alicja Stępień, Sędziowie Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski (spr.), Sędzia WSA Marek Kraus, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Beata Jarecka, , po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 września 2022 r. sprawy ze skargi ,,A" Spółki Akcyjnej na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 6 kwietnia 2022 r. nr 2201-IOC.4103.102.2021.MS w przedmiocie podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 6 kwietnia 2022 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku (dalej jako: "Dyrektor IAS"), działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2021 r. poz. 1540, dalej jako: "O.p."), po rozpatrzeniu odwołania "S" Spółki Akcyjnej w L. (dalej jako: "spółka", "strona", "skarżąca") od decyzji Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni (dalej jako: "Naczelnik PUCS") z dnia 9 czerwca 2021 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru, utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Rozstrzygnięcie zapadło na tle opisanego poniżej stanu faktycznego: Zgłoszeniami celnymi o numerach: [...] z 22 września 2018r.,[...] z 2 października 2018r., [...] z 2 października 2018r., [...] z 25 października 2018r., [...] z 25 października 2018r.,[...] z 25 października 2018 r., [...] z 25 października 2018 r., [...] z 25 października 2018 r., [...] z 2 grudnia 2018 r., [...] z 2 grudnia 2018 r., [...] z 2 grudnia 2018 r., [...] z 17 grudnia 2018 r., [...] z 18 grudnia 2018 r., [...] z 2 stycznia 2019 r., objęto procedurą dopuszczenia do obrotu towary w postaci folii aluminiowej do celów spożywczych, bez podłoża, walcowanej, ale nie obrobionej więcej na rolkach. Jako kraj pochodzenia ww. towarów wskazano Tajlandię, eksporterem był tajlandzki podmiot – W. (Thailand) Co. Ltd. Kwota należności celnych za towary określona została zastosowaniem stawki erga omnes, natomiast kwota podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów wedle stawki 23%.

W dniu 2 kwietnia 2020 r. do Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni wpłynęło pismo dotyczące dochodzenia prowadzonego przez Europejski Urząd ds. Zwalczania Nadużyć Finansowych OLAF (zwany dalej: OLAF) w celu ujawnienia procederu omijania wprowadzonych wobec Chińskiej Republiki Ludowej środków antydumpingowych nałożonych na import niektórych rodzajów folii aluminiowej, które to zostały objęte kodem Taric 7607111910 poprzez deklarowanie ich tajlandzkiego pochodzenia. Zebrany w toku postępowania materiał dowodowy wskazał na nieprawidłowości w deklarowaniu kraju pochodzenia importowanych do Unii Europejskiej Towarów wysyłanych przez podmiot L. (Thailand) Co. Ltd. i W. (Thailand) Co. Ltd. Ustalenia dochodzenia zostały zawarte w raporcie z misji OLAF znak: [...].

Decyzją z dnia 9 czerwca 2021 r. Naczelnik PUCS w Gdyni dla importowanych towarów określił: kraj pochodzenia Chiny, kod dodatkowy Taric A999, stawkę cła antydumpingowego w wysokości 30%, kwotę ostatecznego cła antydumpingowego Typ A 30 w łącznej wysokości 952.079,00 zł oraz orzekł o odsetkach wynikających z art. 114 ust. 2 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE L 269/1 z 10.10.2013 ze zm., w skrócie "UKC").

Następnie decyzją z dnia 9 czerwca 2021 r. Naczelnik PUCS w Gdyni określił kwotę podatku od towarów i usług, orzekł o poborze odsetek oraz wezwał stronę do uiszczenia kwoty w łącznej wysokości 218.981,00 zł, stanowiącej różnicę między podatkiem wskazanym w zgłoszeniach celnych a podatkiem określonym w niniejszej decyzji.

W wyniku rozpatrzenia odwołania strony, decyzją z dnia 6 kwietnia 2022 r. Dyrektor IAS w Gdańsku utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję Naczelnika PUCS z dnia 9 czerwca 2021 r.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy podał, że kwestionowaną decyzją w sprawie podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów objętych SAD Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni wydał w następstwie uprzedniego zakończonego postępowania w sprawie celnej z dnia 9 czerwca 2021 r. Z uwagi na zakres przedmiotowy, postępowania celne (dotyczące określenia elementów kalkulacyjnych i długu celnego) i postępowania podatkowe (dotyczące określenia podatku z tytułu importu), są to dwa niezależne, odrębne postępowania. Jednakże w momencie orzekania o wysokości zobowiązania w podatku od towarów i usług z tytułu importu (tj. w dniu 9 czerwca 2021r.) decyzja celna pozostawała w obrocie prawnym, powodując następstwa w zakresie związania organu podatkowego (celnego) co do podstawy opodatkowania tym podatkiem.

Z tego względu w ramach postępowania podatkowego organy celne są zobligowane prawem do uwzględnienia w skutkach podatkowych już uprzednio rozstrzygniętych okoliczności w postępowaniu dotyczącym sprawy celnej. Nie są więc uprawnione do czynienia w tym zakresie, w postępowaniu podatkowym, ponownych ustaleń faktycznych. Dopóki więc decyzja w sprawie celnej pozostaje w obrocie prawnym, dotąd ustalony w niej stan faktyczny będzie miał wiążący charakter i wpływał na treść decyzji wydanej w sprawie podatku od towarów i usług z tytułu importu Mając na uwadze powyższe oraz fakt, że materiał dowodowy zgromadzony w postępowaniu celnym potwierdził chińskie pochodzenie spornych towarów oraz zasadność naliczenia cła antydumpingowego, Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni miał podstawę do uznania, że kwota podatku VAT zadeklarowana w ww. zgłoszeniach celnych jest nieprawidłowa.

Organ odwoławczy zauważył, że zarzuty odwołania dotyczą ww. decyzji w sprawie celnej. Niemniej jednak organ podniósł, że wbrew twierdzeniu strony, organ I instancji miał pełne prawo do wykorzystania dowodów zgromadzonych przez OLAF w raporcie.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art.2a O.p., organ II instancji zauważył, że materiał dowodowy zgromadzony w niniejszej sprawie był wystarczający do ustalenia chińskiego pochodzenia towaru, naliczenia cła antydumpingowego a w konsekwencji podatku od towarów i usług w zaskarżonej decyzji podatkowej.

Organ II instancji podkreślił, że w niniejszej sprawie niewątpliwie organ celny został wprowadzony w błąd, poprzez podanie w zgłoszeniu celnym nieprawdziwych danych dotyczących rzekomego pochodzenia towaru z Tajlandii, podczas gdy w istocie został on wyprodukowany w Chińskiej Republice Ludowej. Wobec podnoszonej kwestii dysponowania świadectwami wskazującymi na tajlandzkie pochodzenie spornych towarów, organ zauważył, że tajlandzki eksporter niezasadnie występował o wydanie świadectw pochodzenia, w sytuacji gdy towary nie nabyły tajlandzkiego pochodzenia.

Zgromadzony materiał dowodowy potwierdza, że sporny towar na żadnym etapie nie był klasyfikowany do pozycji CN 7606 tym samym stwierdzenie strony, że Naczelnik PUCS w Gdyni kwestionuje klasyfikację surowca w postaci foli aluminiowej do kodu CN 7606 jest nieuzasadnione. Zatem przedstawiona opinia techniczna nie ma wpływu na niniejsze rozstrzygnięcie. Ponadto, w ocenie organu odwoławczego, biegły nie jest upoważniony do ustalenia pochodzenia towaru na podstawie czynności wykonanych na towarze zgodnie z regułami niepreferencyjnego pochodzenia towaru.

Wobec powyższego przytoczone przez stronę orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości, odnoszące się do zmiany pozycji taryfowej towarów w wyniku przetworzenia lub obróbki dokonanej w danym kraju (w tym przypadku w Tajlandii) nie znajduje zastosowania w niniejszej sprawie, bowiem w sprawie zmiana pozycji taryfowej towarów nie miała miejsca.

W świetle powyższego organ odwoławczy stwierdził, że w niniejszej sprawie nie zaistniały wątpliwości wymagające rozstrzygnięcia na korzyść podatnika. Strona również nie przedstawiła dowodów wskazujących na pochodzenie towaru z Tajlandii. W toku postępowania organ I instancji podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Poddał ocenie materiał dowodowy a strona miała możliwość skorzystania z prawa do zapoznania się z aktami sprawy, wypowiedzenia oraz składania wniosków dowodowych. W uzasadnieniu decyzji zostały szczegółowo przedstawione przesłanki, którymi kierowały się organy dokonując rozstrzygnięcia w zakresie naliczonego cła antydumpingowego dla towaru objętego ww. zgłoszeniami celnymi.

Wbrew zarzutom strony, organ odwoławczy również nie dopatrzył się ograniczenia prawa własności i braku poszanowania interesów spółki a tym samym podstawowych praw wynikających z Konstytucji oraz art. 6 Traktatu o Unii Europejskiej.

Spółka, reprezentowana przez doradcę podatkowego, wniosła na powyższą decyzję skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, zarzucając naruszenie:

a) art. 33 ust. 2 w zw. art. 33 ust. 1 i art. 30b ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r., poz. 106 ze zm., dalej: ustawa o VAT), poprzez uznanie, że kwota z tytułu importu towarów dokonanego na podstawie zgłoszeń celnych została określona w nieprawidłowej wysokości;

b) art. 121 § 1 w zw. art. 191 O.p. w zw. z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej oraz art. 6 Traktatu o Unii Europejskiej (wersje skonsolidowane Traktatu o Unii Europejskiej i Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej Dz.Urz.UE 2016 C 202, s.1, 07.06.2016) [dalej jako: "TUE"], poprzez niewypełnienie wynikającego z art. 191 O.p. obowiązku dokonania oceny na podstawie całego zebranego materiału dowodowego i oparciu decyzji w całości o decyzję Naczelnika z dnia 9 czerwca 2021 r., nr 328000-COC-GA.4322.84-97.2021.NJ w sprawie określenia pochodzenia towarów objętych zgłoszeniami celnymi uzupełniającymi, która w całości była oparta na wnioskach wynikających z niezakończonego postępowania przez OLAF, w którym ustalenia OLAF mają charakter przypuszczeń a nie udowodnionych okoliczności;

c) art. 122 i art. 187 § 1 O.p. w zw. z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej oraz art. 6 TUE, poprzez niezebranie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego i oparcie się w całości na wstępnych ustaleniach, mających charakter przypuszczeń niepopartych dowodami, a wynikających z niezakończonego dochodzenia prowadzonego przez OLAF, co doprowadziło do błędnego uznania, że krajem pochodzenia towarów objętych zgłoszeniami celnymi są Chiny i uznaniem stanowiska Naczelnika za prawidłowego, co miało istotny wpływ na wynik sprawy;

d) art. 194 § 1 O.p. w zw. z art. 11 pkt 1 i 2 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE, EUROATOM) nr 883/2013 z dnia 11 września 2013 r. dotyczącego dochodzeń prowadzonych przez OLAF oraz uchylającego rozporządzenie (WE) nr 1073/1999 Parlamentu Europejskiego i Rady i rozporządzenie Rady (Euroatom) nr 1074/1999 (dalej jako: "rozporządzenie 883/2013"), poprzez błędne uznanie przez Dyrektora IAS raportów OLAF za dokument urzędowy, a tym samym przypisanie mu takiej samej mocy dowodowej jaką posiadają krajowe dokumenty urzędowe, w sytuacji gdy raporty OLAF będące podstawą wydania decyzji celnej nie były raportami z zakończonego dochodzenia OLAF, a tylko raport z zakończonego dochodzenia z art. 11 pkt 1 i 2 ww. rozporządzenia może stanowić dokument urzędowy, co miało wpływ na wynik sprawy;

e) art. 2a O.p. w zw. z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskie oraz art. 6 TUE, poprzez nierozstrzygnięcie wątpliwości na korzyść spółki, gdyż mimo, że spółka przedstawiła dowody i okoliczności świadczące o tajlandzkim pochodzeniu towarów objętych zgłoszeniami celnymi, decyzja całkowicie opiera się jedynie na wstępnych wnioskach OLAF z niezakończonego postępowania, które nie zostały oparte o dowody z uwagi na wstępną ograniczoną współpracę tajlandzkiego producenta z OLAF. Jednocześnie Dyrektor IAS, w ślad za Naczelnikiem, nie przeprowadzili żadnego postępowania dowodowego w celu wyjaśnienia wątpliwości w odniesieniu do oceny stanu faktycznego, co miało istotny wpływ na wynik sprawy;

f) art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124 O.p., tj. odpowiednio zasady legalizmu, zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie, zasady prawdy obiektywnej oraz zasady przekonywania strony w postępowaniu podatkowych, a tym samym zasad wynikających z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej oraz art. 6 TUE, poprzez:

-brak przeprowadzenia postępowania dowodowego,

-oparcie rozstrzygnięcia na de facto jedynym dowodzie, tj. raportach OLAF, który to nie może być dowodem bo jest nieostateczny i nie zawiera finalnych ustaleń OLAF, a nawet gdyby był ostateczny nie mógłby stanowić jedynego dowodu w sprawie,

co miało wpływ na wynik sprawy;

g) art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 O.p. w zw. z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej oraz art. 6 TUE, poprzez bezpodstawne uznanie przez Dyrektora IAS, iż w sprawie nie doszło do zmiany pozycji finalnych towarów powstałych w wyniku dokonanej istotnej obróbki w fabryce w Tajlandii w stosunku do surowca sprowadzanego z Chin, pomimo niedysponowania przez organ II instancji jakimkolwiek dowodem wskazującym, że do zmiany klasyfikacji nie doszło, co skutkuje naruszeniem zasady zaufania do organów, jak również oparcia rozstrzygnięcia na niewłaściwie ustalonym stanie faktycznym;

h) art. 127 O.p. w zw. z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej oraz art. 6 TUE, poprzez brak ponownego merytorycznego rozpoznania sprawy, a dokonanie jedynie kontroli decyzji I instancji z punktu widzenia zawartych w odwołaniu zarzutów, co skutkowało brakiem analizy sprawy i wydaniem zaskarżonej decyzji w oparciu o decyzję celną opierającą się de facto na jedynym dowodzie w sprawie, tj. raportach OLAF z niezakończonego dochodzenia prowadzonego przez ten organ, a w konsekwencji iluzorycznością postępowania odwoławczego, co miało istotny wpływ na wynik sprawy.

Strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji pierwszoinstancyjnej oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie, wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz.U. z 2021 r. poz. 137 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2022 r., poz.329 ze zm., dalej jako: "p.p.s.a."), stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.).

Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia tego przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Badając rozpoznawaną sprawę w tak zakreślonej kognicji, Sąd nie stwierdził naruszeń prawa, które skutkowałyby koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji.

Przedmiotem sądowej kontroli poddane zostało w tej sprawie rozstrzygnięcie określające wysokość podatku od towarów i usług z tytułu importu sprowadzanych przez stronę skarżącą towarów.

Postępowanie zakończone zaskarżoną do Sądu decyzją zostało poprzedzone odrębnym postępowaniem w przedmiocie weryfikacji zgłoszeń celnych. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym podkreśla się, że w przypadku, gdy dług celny został określony ostateczną decyzją organu celnego i decyzja ta nie zostanie wyeliminowana z obrotu prawnego, wynikające z niej ustalenia dotyczące wartości niezbędnych do ustalenia podstawy opodatkowania, takie jak: wartość celna towaru, klasyfikacja taryfowa czy cło, nie mogą być weryfikowane w postępowaniu podatkowym dla potrzeb prawidłowego określenia należnych podatków z tytułu importu towarów (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 grudnia 2011 r., sygn. akt I FSK 252/11, LEX nr 1096312; czy z dnia 10 listopada 2006 r. sygn. akt I FSK 182/06, LEX nr 262185, dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych).

Ustalenie wysokości długu celnego oraz określenie zobowiązania podatkowego to dwie odrębne sprawy. Są one wprawdzie ze sobą powiązane i do dnia 19 sierpnia 2016 r. mogły być objęte jedną decyzją (art. 33 ust. 2 ustawy o VAT), niemniej każda z nich ma inny przedmiot, oparta jest na innej podstawie prawnej. Decyzja w sprawie należności celnych ma dla organów podatkowych charakter przesądzający zarówno w zakresie strony podmiotowej (adresatów obowiązku podatkowego), jak i przedmiotowej opodatkowania VAT z tytułu importu (wartości celnej, cła). Do czasu, gdy decyzja organu celnego nie zostanie wyeliminowana z obrotu prawnego, wynikające z niej okoliczności, istotne dla wymiaru zobowiązania podatkowego w VAT, nie mogą być kwestionowane przed organami podatkowymi. Wykluczona jest więc w postępowaniu podatkowym - odrębnym od celnego - ponowna weryfikacja zgłoszenia celnego oraz ustalanie na nowo wartości celnej i w konsekwencji wysokości należnego cła.

Z powyższego wywieść należy, że prawny byt decyzji podatkowej uzasadniony jest o tyle, o ile w obrocie prawnym funkcjonuje decyzja w sprawie należności celnych, której ustalenia mają wpływ na wymiar podatku od towarów i usług. Jest to konsekwencją zdeterminowania rozstrzygnięcia podatkowego pierwotnie wydanym rozstrzygnięciem w przedmiocie długu celnego.

Wobec powyższego nie było możliwe rozpatrzenie w niniejszym postępowaniu zarzutów skargi odnoszących się do postępowania celnego.

Byt decyzji podatkowej uzasadniony jest o tyle, o ile w obrocie prawnym funkcjonuje decyzja celna, która, co istotne, stanowi element szeroko rozumianej podstawy decyzji podatkowej. Jest to konsekwencją charakteru relacji między nimi, co polega na determinowaniu rozstrzygnięcia podatkowego pierwotnie wydanym rozstrzygnięciem w przedmiocie długu celnego (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (Lublinie z dnia 6 marca 2009 r. sygn. akt I SA/Lu 62/09, dostępny w CBOSA). Ostateczna decyzja organu celnego wiąże organ podatkowy, decyzja taka ma dla organów podatkowych charakter przesądzający zarówno w zakresie strony podmiotowej, jak i przedmiotowej opodatkowania (zob. np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 14 lutego 2018 r. sygn. l SA/Lu 36/18, dostępny w Centralnym Biurze Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Do czasu, gdy decyzja celna nie zostanie wyeliminowana z obrotu prawnego wynikające z niej istotne dla spraw podatkowych ustalenia, nie mogą być kwestionowane przed i organami podatkowymi (zob. np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 16 października 2019 r. sygn. akt I SA/Lu 615/1), publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, orzeczenia.nsa.gov.pl.

Uwzględniając powyższe uwagi, podkreślenia wymaga, że w momencie orzekania o wysokości zobowiązania w podatku od towarów i usług z tytułu importu istniała w obrocie prawnym decyzja celna. Z uwagi na zakres przedmiotowy, postępowania celne (dotyczące określenia elementów kalkulacyjnych i długu celnego) i postępowania podatkowe (dotyczące określenia podatku z tytułu importu), są to dwa niezależne, (odrębne) postępowania. Jak już zaś wyżej zauważono, w momencie orzekania o wysokości zobowiązania w podatku od towarów i usług z tytułu importu decyzja celna powoduje następstwa w zakresie związania organu podatkowego (celnego) co do podstawy opodatkowania tym podatkiem. Organy podatkowe nie mają zaś kompetencji do czynienia samodzielnie ustaleń w zakresie powstania długu celnego. Ewentualna weryfikacja tychże ustaleń może być dokonywana jedynie w postępowaniu celnym.

W świetle powyższego nie mogły odnieść pożądanego przez skarżącą skutku zarzuty i argumentacja, odnoszące się do kwestii rozstrzygniętych w odrębnym postępowaniu zakończonym decyzją ostateczną w przedmiocie weryfikacji zgłoszeń celnych oraz określenia długu celnego. Zarzuty skargi w tym zakresie wymykają się bowiem spod zakresu kognicji sądu sprawowanej w ramach niniejszego postępowania, które dotyczy wyłącznie kontroli sądowoadministracyjnej decyzji określającej stronie skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów.

W związku z tym należy powtórzyć, że jeśli kwota długu celnego została określona decyzją organu celnego, to decyzja ta wiązała organ podatkowy w sprawie określenia stronie skarżącej zobowiązania w podatku od towarów i usług z tytułu importu. Decyzja ta, wiążąco wyznaczyła elementy kalkulacyjne podstawy opodatkowania w niniejszej sprawie, a pozostając w obrocie prawnym korzysta z domniemania zgodności z prawem. Wskazać w tym miejscu należy, że przypadku ewentualnego wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji celnej strona skarżąca będzie mogła skorzystać z możliwości, jaką przewiduje art. 240 § 1 pkt 7 O.p.

Podstawę prawną zaskarżonych w sprawie rozstrzygnięć stanowiły przepisy ustawy o podatku od towarów i usług. Z uregulowań zawartych w tej ustawie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega import towarów (art. 5 ust. 1 pkt 3) zdefiniowany jako przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej. Podatek VAT z tytułu importu jest to zatem samoistne zobowiązanie podatkowe, powstające z mocy prawa z chwilą zaistnienia zdarzenia opodatkowanego jakim jest import towarów. W myśl art. 19a ust. 9 ustawy o VAT obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11. Zgodnie zaś z przepisem art. 30b ust. 1 ww. ustawy podstawą opodatkowania z tytułu importu towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Bezsporne jest więc, że kwota należnego cła, będąc składnikiem podstawy opodatkowania, ma bezpośredni wpływ na ostateczną kwotę podatku od towarów i usług.

Wskutek wydania powyższej decyzji w sprawie celnej wykazana w zgłoszeniu celnym kwota podatku od towarów i usług okazała się być nieprawidłowa. Zaistniała tym samym przesłanka do zastosowania art. 33 ust. 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym w takiej sytuacji naczelnik urzędu celno-skarbowego wydaje decyzję określającą podatek w prawidłowej wysokości. Powyższe miało miejsce w niniejszej sprawie.

Zdaniem Sądu, organ, działając na podstawie art. 33 ust. 2 ustawy o VAT, wydał decyzję określającą w prawidłowej wysokości kwotę podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów objętych wskazanymi zgłoszeniami celnymi. Zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o VAT podstawę określenia wysokości podatku VAT z tytułu importu towaru, stanowiła wartość celna powiększona o należne cło, jako wynik ustalenia wartości celnej i wymaganej kwoty należności celnych w decyzji w sprawie celnej, przy zastosowaniu stawki podatku VAT, która zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a ustawy o VAT dla przedmiotowych towarów wynosi 23%.

Sąd nie znajduje również podstaw do kwestionowania prawidłowości przeprowadzonego przez organy postępowania dowodowego i trafności oceny przeprowadzonych dowodów. W kontrolowanej sprawie podjęte zostały wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Organy zebrały i rozpatrzyły materiał dowodowy wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia. Ocenie zebranego materiału dowodowego nie sposób zarzucić dowolności. Z wyrażonej w art. 191 O.p. zasady swobodnej oceny dowodów wynika, że organ podatkowy - przy ocenie stanu faktycznego - nie jest skrępowany żadnymi regułami ustalającymi wartość poszczególnych dowodów. Organ ten, według swej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania, ocenia wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych i wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne. Wyciągnięte w sprawie wnioski są logicznie poprawne i merytorycznie uzasadnione. Zaskarżona decyzja zawiera pełne uzasadnienie faktyczne i prawne. Organy podatkowe udzieliły stronie niezbędnych informacji z wyjaśnień o przepisach prawa pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. Organy wyjaśniły też stronie zasadność przesłanek, którymi kierowały się przy załatwianiu sprawy. W szczególności organ II instancji w wydanej decyzji wyjaśnił charakter relacji pomiędzy decyzją celną i podatkową oraz wskazał przepisy prawa, które stanowiły podstawę wymiaru należności podatkowych z tytułu przywozu towaru na obszar celny Unii.

Odnosząc się do zarzutów skargi, zaakcentować jedynie należy, że dochodzenie przeprowadzone przez OLAF potwierdziło, że jedynym celem przeniesienia działalności przez spółkę L. /W.z Chin do Tajlandii było uniknięcie ceł antydumpingowych. Oznacza to, że eksportowane przez spółkę chińskie folie, których "produkcja" w Tajlandii była wynikiem przetwarzania/obróbki, które uznaje się za nieuzasadnione ekonomicznie, zachowały swoje pierwotne pochodzenie. Zatem faktycznym krajem pochodzenia towarów objętych zgłoszeniami celnymi są Chiny.

W niniejszej sprawie niewątpliwie organ celny został wprowadzony w błąd poprzez podanie w zgłoszeniach celnych nieprawdziwych danych dotyczących rzekomego pochodzenia towaru z Tajlandii, podczas gdy w istocie został on wyprodukowany w Chińskiej Republice Ludowej. Ponadto zgromadzone dowody, tj. wykazy importowanych i eksportowanych przez L./W. produktów jednoznacznie wskazują, że spółka importowała i eksportowała towary objęte tą samą pozycją 7607. W czasie misji OLAF ustalony został również stan surowca sprowadzonego z Chin do Tajlandii, tj. folia aluminiowa w rolkach (pozycja 7607).

Wbrew twierdzeniom skarżącej, Sąd nie doparzył się naruszenia przepisu art. 229 O.p., wskazującego na możliwość przeprowadzenia na żądanie strony lub z urzędu dodatkowego postępowania w celu uzupełniania dowodów i materiałów w sprawie. Organ II instancji może prowadzić postępowanie wyjaśniające wówczas gdy uzna, że zebrane dowody są nie wystarczające do wydania rozstrzygnięcia w sprawie, co nie miało miejsca w niniejszej sprawie.

Zdaniem Sądu, zaskarżona decyzja nie została również wydana z naruszeniem art. 127 O.p., tj. zasady dwuinstancyjności postępowania. Zasada dwuinstancyjności, wynikająca z art. 78 Konstytucji, oznacza, że każda sprawa powinna być rozpatrzona dwukrotnie, a organ odwoławczy rozpoznając odwołanie nie może się ograniczyć do kontroli organu I instancji. Co więcej, kontrola decyzji nie może się ograniczać jedynie do wybranych zarzutów podniesionych w odwołaniu. Istota administracyjnego toku instancji polega na dwukrotnym rozstrzygnięciu tej samej sprawy, nie zaś na kontroli zasadności argumentów postawionych w stosunku do orzeczenia organu I instancji. W rozpoznanej sprawie organ II instancji, wydając zaskarżoną decyzję, dokonał analizy i oceny zebranego materiału dowodowego oraz odniósł się do wszystkich zarzutów strony zawartych w odwołaniu.

W ocenie Sądu, w przedmiotowej sprawie nie naruszono również określonej w art. 2a O.p. zasady rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika, bowiem okoliczność, że strona skarżąca odmiennie interpretuje przepisy niż organ, nie oznacza, że organ ma obowiązek zastosować zasadę in dubio pro tributario. Zasada ta nie może być rozumiana w ten sposób, iż w przypadku wątpliwości interpretacyjnych organy podatkowe są zobowiązane przyjąć punkt widzenia podatnika. Ma ona bowiem zastosowanie wyłącznie wtedy, gdy wykładnia przepisu prawa przy zastosowaniu wszystkich jej aspektów (językowego, systemowego, funkcjonalnego) nie daje zadowalających rezultatów, co - zdaniem Sądu - nie miało miejsca w sprawie. Organ w sposób właściwy dokonał przyporządkowania ustalonego stanu faktycznego pod właściwe normy prawa materialnego, a podjęte na ich podstawie rozstrzygnięcie, wbrew zarzutom strony, nie narusza zasad konstytucyjnych.

Odnosząc się do przywołanej w skardze opinii biegłych rzeczoznawców w dziedzinie metalurgii (przedłożonej w sprawie celnej), marginalnie należy zauważyć, że organy nie kwestionowały przebiegu procesu produkcyjnego folii aluminiowej, którego dotyczy ekspertyza, natomiast w niniejszej sprawie zostało zakwestionowane niepreferencyjne tajlandzkie pochodzenie towarów objętych zgłoszeniami celnymi, zadeklarowane przez stronę. Opinia w żaden sposób nie potwierdza, że sporne towary zostały wyprodukowane w Tajlandii w sposób w niej opisany. Natomiast postępowanie prowadzone przez OLAF bezsprzecznie wykazało, że w przypadku przedmiotowego towaru nie została spełniona podstawowa zasada do nabycia tajlandzkiego pochodzenia, tj. zmiana pozycji taryfy celnej co spowodowało, że folia zachowała swoje chińskie pochodzenie. Przedmiotowa opinia nie określa kraju pochodzenia towaru objętego zgłoszeniami, nie wskazuje również, jakim procesom zostały poddane sporne towary. Tym samym nie ma wpływu na niniejsze rozstrzygnięcie. Ponadto biegły nie jest upoważniony do ustalenia pochodzenia towaru na podstawie czynności wykonanych na towarze zgodnie z regułami niepreferencyjnego pochodzenia towaru.

Co do podnoszonej kwestii dysponowania świadectwami wskazującymi na tajlandzkie pochodzenie spornych towarów, w rozpoznawanej sprawie tajlandzki eksporter niezasadnie występował o wydanie świadectw pochodzenia, w sytuacji gdy towary nie nabyły tajlandzkiego pochodzenia.

Reasumując, należało powtórzyć, że jeśli kwota długu celnego została określona decyzją organu celnego - jak miało to miejsce w niniejszej sprawie - to decyzja ta wiązała organ podatkowy w sprawie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług z tytułu importu. Decyzja ta wiążąco wyznaczyła elementy kalkulacyjne podstawy opodatkowania w niniejszej sprawie, a pozostając w obrocie prawnym korzysta z domniemania zgodności z prawem.

W tym stanie rzeczy Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa i orzekł jak w sentencji, na podstawie art. 151 p.p.s.a.