Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 355/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2012-06-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1 par. 2
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1269
law: Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych.
article: art. 134 par. 1, art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 14b par. 1-7, art. 14c, d, e, h, art. 14 k-n, art. 125, art. 165a, art. 169 par. 1-2
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Karol Pawlicki Sędziowie Sędzia NSA Jerzy Małecki (spr.) Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Protokolant referent stażysta Monika Wiza po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 czerwca 2012 r. sprawy ze skargi [...] na postanowienie Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych. Oddala skargę


UZASADNIENIE

W dniu [...] września 2011 r. A. złożył wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym dochodów spółki działającej w reżimie SIF.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski i tym samym będącą polskim rezydentem podatkowym.

Wnioskodawca planuje, utworzenie spółki kapitałowej z siedzibą w Luksemburgu (dalej: "spółka"). Spółka będzie spółką inwestycyjną o kapitale zmiennym SlCAV ("societe d'investissement a capilal variable"), funkcjonującą w reżimie wyspecjalizowanego funduszu inwestycyjnego -"SIF"

Spółka w reżimie SIF działać będzie na podstawie luksemburskiej ustawy o specjalnych funduszach inwestycyjnych z dnia 13 lutego 2007 r. ("Ustawa o SIF").

Przyjęcie reżimu SIF pozostanie bez wpływu na formę prawną prowadzenia działalności, tj. Spółka nadal działać będzie w formie spółki kapitałowej prawa luksemburskiego. Przyjęcie reżimu SIF oznacza jedynie, że spółka będzie traktowana jako fundusz inwestycyjny, jednakże w dalszym ciągu będzie posiadać osobowość prawną jako spółka kapitałowa.

W świetle definicji zawartej w art. 1 Ustawy o SIF, SIF stanowi przedsięwzięcie dla zbiorowego inwestowania w Luksemburgu, a jego wyłącznym przedmiotem działalności jest zbiorowe inwestowanie środków funduszu w aktywa (ang. collective irwestment of their funds in assets). Co do zasady, spółka w reżimie SIF może inwestować w dowolne instrumenty finansowe i aktywa oraz nie może inwestować więcej niż 30% swoich aktywów w podobne papiery wartościowe, emitowane przez jednego emitenta.

Zgodnie z przepisami luksemburskimi, SIF mogą założyć tylko "dobrze poinformowani inwestorzy". W przypadku S1CAV kategoria ta obejmuje inwestorów instytucjonalnych oraz profesjonalnych oraz inwestorów indywidualnych, którzy potwierdzili pisemnie swój status "dobrze poinformowanych inwestorów" oraz: (i) zainwestowali w SIF minimalne wymagane środki; albo (ii) otrzymali od instytucji kredytowej lub firmy inwestycyjnej zaświadczenie, potwierdzające biegłość (wiedzę i doświadczenie) w ocenie tego rodzaju inwestycji.

Spółka w reżimie SIF podlegać będzie zatwierdzeniu oraz nadzorowi Luksemburskiej Komisji Nadzoru Finansowego (będącej odpowiednikiem polskiej Komisji Nadzoru Finansowego). Jakkolwiek uprzednia zgoda komisji nie jest wymagana do utworzenia spółki w reżimie SIF, stosowny wniosek musi zostać złożony do komisji w terminie miesiąca od zawiązania. Komisja zatwierdza również dokumenty założycielskie oraz depozytariusza spółki. Z racji sprawowanego nadzoru, Komisja Nadzoru Finansowego może również cofnąć zezwolenie na przyjęcie przez spółkę reżimu SIF.

Zgodnie z art. 33 Ustawy o SIF, nadzór nad aktywami spółki w reżimie SIF sprawować będzie depozytariusz. Depozytariuszem może być podmiot będący "instytucją kredytową" w rozumieniu luksemburskiej ustawy o sektorze finansowym z dnia 5 kwietnia 1993 r. Depozytariusz musi mieć siedzibę w Luksemburgu lub prowadzić działalność w Luksemburgu na podstawie tzw. paszportu mając siedzibę w innym Państwie Członkowskim Unii Europejskiej.

Spółka w reżimie SIF podlegać będzie obowiązkowi publikowania rocznego sprawozdania finansowego sporządzonego w ciągu 6 miesięcy od zakończenia roku obrotowego i zweryfikowanego przez zewnętrznego audytora, który musi posiadać uprawnienia w Luksemburgu.

Spółka, pomimo, przyjęcia reżimie SIF będzie posiadała rezydencję podatkową w Luksemburg i będzie podlegała tam, co do zasady, nieograniczonemu obowiązkowi płatkowemu'". Jednocześnie podlegać ona będzie w Luksemburgu zwolnieniu podmiotowemu w podatku dochodowym. Tzw. subscription tax w wysokości 0,01% wartości aktywów netto funduszu będzie pobierany w Luksemburgu.

Spółka zostanie akcjonariuszem w spółkach komandytowo - akcyjnych mających siedzibę na terytorium Polski.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy spółka działająca w reżimie SIF podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce z tytułu wszelkich dochodów uzyskiwanych na terytorium Polski, na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 10a w związku z art. 6 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654)?

Zdaniem wnioskodawcy, spółka działająca w reżimie SIF podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce z tytułu wszelkich dochodów uzyskiwanych na terytorium Polski, na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 10a w związku z art. 6 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W wydanym w dniu [...] grudnia 2011 r. postanowieniu nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając w imieniu Ministra Finansów, odmówił wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym dochodów spółki działającej w luksemburskim reżimie SIF.

W wydanym postanowieniu stwierdzono, że z uwagi na kumulatywne zaistnienie następujących negatywnych przesłanek do wydania interpretacji:

- zakres przedmiotowy przedstawionego problemu nie mieści się w zakresie przedmiotowym interpretacji (przedmiotem interpretacji nie może być stan faktyczny, czy też zdarzenie przyszłe; przedmiotem interpretacji w trybie art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, może być wyłącznie przepis prawa podatkowego w odniesieniu do danego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego);

- przepisy luksemburskiej ustawy o specjalnych funduszach inwestycyjnych z dnia 13 lutego 2007 r. nie mieszczą się w rozumieniu art. 14b § 1 w zw. z art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej,

- żądanie wnioskodawcy we wskazanym zakresie wykracza poza zakres przedmiotowy pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wydawanej w ramach postępowania uregulowanego w podatkowy powołał się na zapis art. 165a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, stosownie do którego, gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania.

W dniu [...] stycznia 2012 r. do Izby Skarbowej w Poznaniu wpłynęło zażalenie, na powyższe postanowienie

W zażaleniu strona nie zgodziła się ze stanowiskiem Ministra Finansów wyrażonym w ww. postanowieniu i wniosła o jego uchylenie.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu działającego z upoważnienia Ministra Finansów - zarzuty zawarte w przedmiotowym zażaleniu nie zasługiwały na uwzględnienie, a zatem w dniu [...] lutego 2012 r. utrzymano w mocy zaskarżone postanowienie.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu zaskarżonemu postanowieniu [...] zarzuca:

1) naruszenie art. 165a § 1 w związku z art. 14h Ordynacji podatkowej, poprzez jego błędne zastosowanie w sprawie i tym samym, nieuzasadnioną odmowę wszczęcia postępowania na skutek błędnego uznania, że przedmiot wniosku w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych wykracza poza zakres przedmiotowy instytucji interpretacji indywidualnej,

2) naruszenie art. 14b Ordynacji podatkowej, poprzez brak wydania interpretacji indywidualnej na skutek złożenia przez Skarżącego ważnego i prawidłowo opłaconego wniosku o wydanie takiej interpretacji,

3) naruszenie art. 121 § 1 w związku z art. 14h Ordynacji podatkowej, poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

W uzasadnieniu skargi strona rozbudowała swoją argumentację.

W ocenie strony, skarżący zadał w przedmiotowym wniosku o wydanie interpretacji pytanie dotyczące spełnieniu przez spółkę działającą w reżimie SIF, warunków uprawniających tę spółkę do skorzystania ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w stosunku do wszelkich dochodów uzyskiwanych na terytorium Polski.

Ponieważ w przepisie tym zostały enumeratywnie wyliczone warunki, jakie muszą być spełnione, aby dany podmiot mający siedzibę w Unii Europejskiej lub Europejskim Obszarze Gospodarczym mógł z tego zwolnienia skorzystać skarżący, przedstawiając zdarzenie przyszłe oraz własne stanowisko w sprawie oceny prawnej tego zdarzenia, odniósł się w sposób wyczerpujący do poszczególnych warunków wskazanych w art. 6 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

We wniosku o wydanie interpretacji skarżący wystąpił zatem o wykładnię art. 6 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (warunków uprawniających do zwolnienia z opodatkowania wyznaczonych w tym przepisie) w odniesieniu do konkretnego przestawionego przez skarżącego zdarzenia przyszłego.

Skarżący nie występował natomiast z wnioskiem o interpretację stanu faktycznego.

Strona podkreśliła, iż nie występowała z wnioskiem o interpretację przepisów prawą luksemburskiego, tylko z wnioskiem o interpretację przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Skarżący wyjaśnia, że spółka, której utworzenie planuje, działać będzie na podstawie luksemburskiej ustawy o specjalnych funduszach inwestycyjnych z dnia 13 lutego 2007 r. Wskazał także - odnosząc się do przesłanek zdefiniowanych w art. 6 ust I pkt 10a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - że w świetle definicji zawartej w art. 1 ustawy o specjalnych funduszach inwestycyjnych z dnia 13 lutego 2007 r., SIF stanowi przedsięwzięcie dla zbiorowego inwestowania w Luksemburgu, a jego wyłącznym przedmiotem działalności jest zbiorowe inwestowanie środków funduszu w aktywa. Podnosi nadto, że odniesienie do powyższej ustawy było elementem opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku i nie zmieniało w żaden sposób tego, że przedmiotem wniosku skarżącego o wydanie interpretacji była wykładnia art. 6 ust. 1 pkt 10a w związku z art. 6 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a więc bez wątpienia przepis prawa podatkowego w rozumieniu 14b § 1 w związku z art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Zdaniem strony, w przedmiotowej sprawie, a więc w sprawie wykładni art. 6 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie warunków dla uzyskania zwolnienia podmiotowego, brak jest szczególnych procedur (np. procedury szacowania dochodu, opodatkowania przychodów z nieujawnionych źródeł).

Zdaniem strony w niniejszej sprawie nie występuje żadna z sytuacji, w których postępowanie nie może być wszczęte, gdyż istnieje podstawa prawna do rozpatrzenia treści żądania, tj. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego - podstawę tę stanowi przepis art. 14b Ordynacji podatkowej; w sprawie będącej przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego nie toczy się postępowanie podatkowe; kwestia będąca przedmiotem interpretacji nie została rozstrzygnięta w drodze decyzji. Odmowa wszczęcia przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu postępowania w sprawie dotyczącej wniosku skarżącego jest nieuzasadniona i zaskakująca, gdyż sprawy analogiczne do tej objętej zapytaniem skarżącego, były i są obecnie rozstrzygane przez Ministra Finansów w drodze indywidualnych interpretacji prawa podatkowego ( np. interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie: z dnia [...] kwietnia 2011 r. ([...]), z dnia [...] kwietnia 2011 r. ([...]), z dnia [...] kwietnia 2011 r. ([...]), z dnia [...] kwietnia 2011 r. ([...]), z dnia [...] kwietnia 2011 r. ([...]), z dnia [...] września 2010 r. ([...]), z dnia [...] lutego 2012 r. ([...]), z dnia [...] lutego 2012 r. ([...]).

W ocenie strony, w przedmiotowej sprawie postępowanie Dyrektora ,Izby Skarbowej w Poznaniu narusza art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej.

Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, po zapoznaniu się ze stanem faktycznym i prawnym sprawy, zważył co następuje:

Na podstawie art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem.

Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) w postępowaniu sądowoadministracyjnym obowiązuje zasada oficjalności w świetle, której sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skarga nie jest zasadna.

Na podstawie art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U, z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 Ordynacji podatkowej). Zgodnie zaś z § 3 tego artykułu Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawieniu własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Interpretacja ma zatem dotyczyć zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w odniesieniu do zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych.

Sąd wskazuje, iż zdarzenie przyszłe będące przedmiotem wniosku powinno stanowić określoną przyszłą sytuację faktyczną dotyczącą wnioskodawcy, doprowadzenie do której jest przez niego rozważane (planowane), bądź też której zaistnienie jest niezależne od jego woli, ale która może zajść z istotnym stopniem prawdopodobieństwa (wskazują na to istniejące okoliczności faktyczne/istnieją przesłanki przemawiające za jej zaistnieniem). Z uwagi na istotę interpretacji indywidualnych, w szczególności ich gwarancyjny charakter, przedmiotem tych rozstrzygnięć nie może być ocena prawna abstrakcyjnych, różnych i hipotetycznych sytuacji faktycznych. Bowiem podane we wniosku zdarzenie przyszłe stanowi jedyną faktyczną podstawę udzielonej interpretacji i tym samym wyznacza granice, w jakich interpretacja ta będzie mogła wywołać określone skutki prawne.

Przepis art. 14b Ordynacji wprowadza istotne ograniczenie legitymacji podmiotów występujących o interpretację. Z wnioskiem o wydanie rozważanej interpretacji nie może więc wystąpić:

1) we własnym imieniu adwokat, radca prawny czy też doradca podatkowy, jeśli chcieliby uzyskać wykładnię dotyczącą pewnego teoretycznego stanu faktycznego,

2) osoba, na której sytuację ekonomiczną, czy faktyczną mogłaby oddziaływać sytuacja podatnika (por. B. Brzeziński, M. Kalinowski, A. Olesińska, M. Masternak, J. Orłowski: Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wyd. Dom Organizatora, Toruń. 2007. tom 1. s. 78) ;

3) osoba mająca sama znakomite przygotowanie zawodowa , która chciałaby tylko zaznajomić się z poglądem organu interpretacyjnego na możliwości stosowania oraz wykładnię określonych przepisów prawa podatkowego wyłącznie z przyczyn czysto poznawczych czy dla osiągnięcia znacznego zysku z tytułu prowadzonej przez nią działalności gospodarczej polegającej na doradztwie podatkowym czy doradztwie finansowym .

Szczególne znaczenie prawne indywidualnych interpretacji prawa podatkowego sprowadza się przede wszystkim do możliwości zrealizowania i wykorzystania związanej z nimi ochrony prawnej dla strony zobowiązanej stosunku prawnopodatkowego, mającej określone i rzeczywiste problemy z interpretacją konkretnego przepisu prawa podatkowego na tle ściśle sprecyzowanego podatkowego stanu faktycznego. Takich interpretacji w zakresie wiążącego pouczenia co do rozumienia sensu przepisów nie znają inne dziedziny polskiego prawa pozytywnego np. prawa prywatnego czy prawa karnego- nie udziela ich ani prokurator, ani sędzia sądu powszechnego czy nawet Trybunał Konstytucyjny. Zakres natomiast ochrony prawnej gwarantowanej podmiotom zobowiązanym ze stosunku prawnopodatkowego, które zastosowały się do wydanej w ich indywidualnej sprawie interpretacji określają przepisy art. 14k - 14n Ordynacji podatkowej. W szczególności, stosownie do przepisu art. 14k § 1 tej ustawy, zastosowanie się do interpretacji indywidualnej przed jej zmianą lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej. Przepis art. 14m § 1 Ordynacji podatkowej normuje natomiast przesłanki zwolnienia z obowiązku zapłaty podatku w zakresie wynikającym ze zdarzenia będącego przedmiotem interpretacji w przypadku, gdy podmiot zastosował się do interpretacji, która następnie została zmieniona lub nie została uwzględniona w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej.

Zatem indywidualna interpretacja prawa podatkowego zawiera ocenę możliwości zastosowania konkretnych przepisów materialnego prawa podatkowego w relacji do indywidualnych ze swej istoty okoliczności zeszłego bądź przewidywanego przez jednostkowy podmiot stanu faktycznego, dotyczącego jego spraw podatkowych. Wydanie interpretacji jest załatwieniem zapytania prawnego określonego wnioskodawcy, który może się do niej zastosować i oczekiwać z tego tytułu ochrony prawnej.

Z treści wniosku, a także z zadanych pytań i własnego stanowiska w sprawie wynika, że strona, oczekuje od Ministra Finansów wydającego interpretację oceny wszystkich wariantów przepisów ustaw podatkowych uchwalanych przez parlament, w tym dodatkowo w każdym z nich różnych opcji, które byłyby najbardziej korzystne w kontekście rozliczeń podatkowych. Chce zatem strona skarżąca, by organ podatkowy w niniejszej sprawie nie tyle dokonał interpretacji budzących wątpliwości przepisów prawnych, ale sporządził na jej użytek obszerną analizę możliwych i potencjalnych działań w zakresie optymalizacji podatkowej swych niektórych przyszłych i korzystnych dla niej zachowań. Taki zamiar wskazuje sama skarżąca [...] stwierdzając w skardze, iż "(...), materialne skutki podatkowe w każdym z rozważanych czterech wariantów rozliczeń są takie same, a wnioskodawcy obojętne jest, który z nich zostanie wdrożony w praktyce. (...). Wnioskodawcy chodziło zatem jedynie o uzyskanie od organu podatkowego informacji z zakresu optymalizacji podatkowej, czy wybór takiego lub innego rozważane wariantu rozliczeń w zakresie podatku od towarów i usług czynią zadość oczekiwaniom organu podatkowego.

Biorąc pod uwagę sposób skonstruowania wniosku (m.in. wielowariantowość zdarzeń, ich przykładowy charakter) zasadnym było zatem uznanie przez organ podatkowy złożonych prawie 100 wielowariantowych pytań dotyczących różnych podatkowych stanów faktycznych za próbę uzyskania przez stronę ogólnego poglądu w zakresie optymalizacji podatkowej swych przyszłych poczynań gospodarczych.

Sąd zatem ponownie podkreśla, iż instytucja interpretacji indywidualnych prawa podatkowego nie została wprowadzona w celu umożliwienia podmiotom zaznajamiania się z poglądami ministra właściwego do spraw finansów publicznych na wykładnię określonych przepisów prawa podatkowego z przyczyn czysto poznawczych. W odniesieniu do zdarzeń przyszłych ma ona służyć uzyskaniu przez zainteresowanego informacji odnośnie prawidłowości dokonanej przez niego oceny skutków podatkowych skonkretyzowanych, rozważanych (planowanych) przez niego działań lub zaniechań albo oceny skutków podatkowych sytuacji, co do której - z uwagi na istniejące okoliczności faktyczne - można stwierdzić, że zajdzie z istotnym stopniem prawdopodobieństwa i przepisów prawa podatkowego budzącego na tle owych stanów określone wątpliwości interpretacyjne. Instytucja interpretacji indywidualnych gwarantuje bowiem ochronę prawną w zakresie określonym przepisami Ordynacji podatkowej w przypadku zastosowania się zainteresowanego do wydanej interpretacji. Realizacja funkcji gwarancyjnej interpretacji indywidualnej nie może być natomiast realizowana w odniesieniu do abstrakcyjnych przyszłych stanów faktycznych ani wymyślonych przez wnioskodawcę sytuacji, które teoretycznie mogą się zdarzyć.

Należy również podkreślić, że funkcja informacyjna interpretacji indywidualnej jest niejako "wpisana" w funkcję gwarancyjną tej instytucji. Oceniając stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku, organ informuje go bowiem o prawidłowej wykładni przepisu prawa podatkowego (tj, o kwestii możliwości i prawidłowym sposobie zastosowania tych przepisów przez wnioskodawcę jako podmiot prawa podatkowego) nie dla samego udzielenia informacji, ale po to, by wnioskodawca realizując swoje obowiązki podatkowe zgodnie z uzyskaną informacją, korzystał z gwarancji ochrony prawnej. Niezasadne i godzące w istotę omawianej instytucji byłoby zatem wydanie interpretacji indywidualnej, która miałaby pełnić jedynie funkcję informacyjną, a której funkcja gwarancyjna byłaby z góry wyłączona. Warunkiem możliwości realizacji funkcji gwarancyjnej jest natomiast takie zindywidualizowanie sprawy będącej przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, które pozwala na "odkodowanie" podmiotowego i przedmiotowego zakresu żądanego rozstrzygnięcia, a tym samym - na określenie granic żądanej ochrony.

Stanowisko o braku możliwości wystąpienia z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej przez podmiot, który chciałaby tylko zaznajomić się z poglądem organu interpretacyjnego na możliwości stosowania oraz wykładnię określonego przepisu prawa podatkowego wyłącznie z przyczyn czysto poznawczych jest prezentowane zarówno w orzecznictwie (np. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 października 2010 r. sygn. akt II FSK 923/09), jak i w doktrynie (tak np. B. Brzeziński, M. Kalinowski, A. Olesińska, M. Masternak, J. Orłowski: Ordynacja podatkowa, Komentarz, Wydawnictwo "Dom Organizatora" Toruń 2007 r., tom I, s. 78 - 79; Jacek Brolik, Urzędowe interpretacje prawa podatkowego, Wydawnictwo LexisNexis, Warszawa 2010 r., s. 87, W. Morawski, Interpretacje prawa podatkowego i celnego- stabilność i zmiana, Lex Warszawa 2012, s. 27 i n. ).

Skład Orzekający podkreśla zatem ponownie, że interpretacje indywidualne nie służą do celów oceny potencjalnych działań podatników przez organ upoważniony do wydawania interpretacji, pod kątem zoptymalizowania obciążeń podatkowych wynikających z tych działań, ani też wskazania podatnikom jakie działania powinni podjąć, aby zoptymalizować swoje obciążenia podatkowe.

Zatem udzielenie odpowiedzi na zawarte we wniosku pytania odnoszące się do zastosowania wielu wzajemnie wykluczających się wariantów i opcji "modelu biznesowego prowadzonej działalności", nie jest możliwe w ramach wydawania indywidualnych interpretacji na podstawie art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Zdaniem Sądu nie naruszono także zasady zaufania wynikającej z art. 121 Ordynacji podatkowej, gdyż nie stanowi o tym przyjęcie rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez podatnika, w sytuacji, gdy organ prawidłowo ocenił przedstawiony przez stronę we wniosku opis sprawy oraz wskazał, wyjaśnił i uzasadnił zastosowaną podstawę prawną przyjętego rozstrzygnięcia.

Odnosząc się bezpośrednio do zarzutów skarżącej dotyczących naruszenia art. 169 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej, poprzez niewezwanie wnioskodawcy do uzupełnienia braków wniosku, stwierdzić trzeba, że stosownie do art. 14h Ordynacji podatkowej, w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnych stosuje się odpowiednio wskazane w nim przepisy Ordynacji podatkowej, w tym art. 169 § 1, w myśl którego, jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatków)' wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Przepis § 1 stosuje się również, jeżeli strona nie wniosła opłat, które zgodnie z odrębnymi przepisami powinny zostać uiszczone z góry (art. 169 § 2 Ordynacji podatkowej). Z brakami formalnymi mamy do czynienia, jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa. Do braków formalnych, które rodzą obowiązek organu podatkowego wezwania osoby do usunięcia, są braki uniemożliwiające nadanie podaniu właściwego biegu. Do nich należy zaliczyć: żądanie, które wyznacza przedmiot postępowania; podpis osoby, pełnomocnictwo, jeżeli osoba działa przez pełnomocnika oraz inne wymagania stawiane przepisami szczególnymi. W orzecznictwie sądów administracyjnych wyjaśniono już, że "(...) Przepis art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej jest adresowany do organu, który ma obowiązek go zastosować w przypadku wystąpienia przesłanek w nim wskazanych (braków podania). Jest on zatem uwzględniany przez organ podatkowy w ramach działania ex officio (z urzędu), a jego bezzasadne pominięcie skutkuje wadliwością postępowania. Taki charakter przepisu oznacza, że strona nie jest legitymowana do tego, aby na jego podstawie wyprowadzić własne uprawnienie w postaci żądania jego zastosowania" (por. np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 kwietnia 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 1370/08). Jak zaakcentowano w postanowieniu z dnia 13 grudnia 2011 r. niezindywidualizowany (abstrakcyjny) charakter wniosku umożliwiał organowi bezpośrednie ustosunkowanie się do jego treści w ramach wydanego postanowienia w trybie art. 165a Ordynacji podatkowej. W rozpatrywanej sprawie obowiązek wezwania strony do uzupełnienia wniosku oraz wydania interpretacji indywidualnych w odrębnych stanach faktycznych i zdarzeniach przyszłych nie ciążył na organie wydającym zażalone postanowienie. Postępowanie o udzielenie interpretacji ma bowiem na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego do określonego stanu faktycznego i/lub zdarzenia przyszłego, do którego można wydać interpretację indywidualną. W postępowaniu tym organ nie prowadzi doradztwa, ogranicza się do dokonania subsumpcji przedstawionego przez stronę stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego pod określony przepis prawa podatkowego i wyjaśnienia przyczyn, dla których w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym dany przepis ma zastosowanie. Poziom wielowariantowości (abstrakcyjności) przedmiotowego wniosku, jego niezindywidualizowany charakter pozwalał organowi na bezpośrednie ustosunkowanie się do jego treści w ramach wydanego postanowienia w trybie art. 165a Ordynacji podatkowej. Odmowa bowiem wszczęcia postępowania, o którym mowa w art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej - ma miejsce wówczas, gdy pisemny wniosek o udzielenie indywidualnej interpretacji został wniesiony przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte.

W przedmiotowej sprawie prawidłowo zatem działający z upoważnienia Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uznał, że przeszkodą powodującą odmowę wszczęcia postępowania jest wniosek, w którym jako stan faktyczny i zdarzenie przyszłe wskazano wiele ewentualnych, wzajemnie wykluczających się wariantów i opcji "modelu biznesowego prowadzonej działalności", tj. bardziej wniosek o udzielenie porady z zakresu obowiązków podatkowych, służący optymalizacji obciążeń podatkowych, niż wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w rozumieniu art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa. Zasadnie organ stwierdził, że z przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzeń przyszłych zawartych we wniosku jasno wynikało, iż strona wskazując wiele wariantów i opcji zamierzonej działalności gospodarczej, oczekiwała optymalnego rozstrzygnięcia dotyczącego rozliczeń podatkowych w zakresie podatku od towarów i usług. W związku z tym już na etapie analizy stanu faktycznego i zdarzeń przyszłych można było wywnioskować, iż wniosek dotyczy wskazania, który z przedstawionych wariantów i opcji będzie dla strony najkorzystniejszy z punktu widzenia prawa podatkowego. Wbrew twierdzeniu skarżącej, tak sformułowany zakres wniosku może posłużyć do wyboru rozwiązania najbardziej korzystnego dla wnioskodawcy , a organ podatkowy ma być doradcą podatkowym czy finansowym podmiotu gospodarczego.

Odnośnie zarzutu naruszenia art. 125 Ordynacji podatkowej stanowiącego, że organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia, sprawy, które nie wymagają zbierania dowodów, informacji lub wyjaśnień, powinny być załatwiane niezwłocznie - Sąd podkreśla, że w zaistniałej sytuacji nie doszło do uchybienia przepisom normującym tryb i termin prowadzenia postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Bowiem wnioski o wydanie interpretacji indywidualnej rozpatrywane są w terminie, o którym mowa w art. 14d ustawy Ordynacja podatkowa, tj. bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosków. Ponadto, wszystkie wnioski o wydanie interpretacji indywidualnej rozpatrywane są z zachowaniem kolejności wpływu niezależnie od przewidywanego ostatecznego rozstrzygnięcia, tj. wydania interpretacji indywidualnej bądź np. postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania czy umorzenia postępowania.

Przedmiotem zsadaniczego sporu w niniejszej sprawie jest kwestia, czy organ podatkowy miał prawo do merytorycznego rozpoznania wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w trybie określonym w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, w zakresie objętym przedmiotowym wnioskiem, czy też był uprawniony do wydania postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania. Sąd ponownie wyjaśnia zatem, iż właściwy organ podatkowy wydając interpretacje indywidualne jest związany ograniczeniami wynikającymi z rozdziału la "Interpretacje przepisów prawa podatkowego" ustawy Ordynacja podatkowa. Biorąc pod uwagę konstrukcję przyjętą przez Ustawodawcę w art. 14b § 1, 14c § 1 - 2 w zw. z art. 14h ww. ustawy, za kluczowy element instytucji interpretacji indywidualnej należy uznać ocenę stanowiska wnioskodawcy pod kątem jego prawidłowości. Z zatem, po pierwsze, należy zwrócić uwagę na ograniczenie przedmiotowe kompetencji organu podatkowego wynikające z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej do przepisów prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 lej ustawy (tj. przepisów ustaw podatkowych, postanowień ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisów aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych).

Po drugie, należy wziąć pod uwagę całokształt rozwiązań konstrukcyjnych przyjętych przez ustawodawcę w rozdziale la Ordynacji podatkowej, a także cel, jaki przyświecał prawodawcy przy wprowadzaniu przepisów regulujących instytucję interpretacji indywidualnej w obecnym kształcie.

W szczególności za istotne należy uznać:

- specyfikę postępowania interpretacyjnego wynikającą m.in. z zamkniętego katalogu przepisów Ordynacji podatkowej określonego w art. 14h tej ustawy mających w tym przypadku zastosowanie, skutkujących brakiem możliwości procedowania w przypadku konieczności dla rozstrzygnięcia sprawy przeprowadzenia postępowania dowodowego, czy też otrzymania informacji od władz obcego państwa, jak również stosowania przepisów rozdziału 13 ustawy Ordynacja podatkowa poświęconego decyzjom wydawanym przez organy podatkowe,

- podstawowym celem interpretacji indywidualnej miało być zwiększenie pewności i stabilności prawa podatkowego.

Zgodnie bowiem z uzasadnieniem do .rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy - Ordynacja .podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (druk sejmowy nr 731 z dn. 22.06.2006r.) wprowadzenie analizowanych przepisów, miało. na celu zwiększenie stabilności prawa podatkowego, poprawę relacji, podatnik - organ podatkowy oraz ułatwienie podatnikom wypełniania ich obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego. Realizacja tych celów jest nakierowana na zwiększenie zaufania obywateli do organów państwa oraz może stanowić czynnik pobudzający wzrost gospodarczy.

W tym stanie rzeczy, organ wydający interpretacje nie może poprzestać na ustaleniu, że złożony został wniosek o wydanie interpretacji, ale również czy zostały wypełnione warunki formalne i że wnioskodawca właśnie interpretację indywidualną polskich przepisów chce uzyskać. Obowiązkiem organu podatkowego, niezależnie od przekonania wnioskodawcy, jest ocena, czy w świetle przepisów regulujących instytucję interpretacji indywidualnej - z uwagi m.in. na przedmiot, czy też zakres przedstawionego problemu - istotnie może wszcząć postępowanie interpretacyjne.

Ocena w tym zakresie złożonego przez stronę wniosku była taka, iż istnieje niemożność wydania interpretacji z uwagi na przedstawione zagadnienie. Wobec powyższego, zarzut naruszenia art. 14b Ordynacji podatkowej w przedmiotowym postanowieniu poprzez brak wydania interpretacji indywidualnej na skutek złożenia przez skarżącego ważnego i prawidłowo opłaconego wniosku o wydanie takiej interpretacji, należy uznać za bezzasadny. Aby bowiem dokonać jednoznacznej oceny, czy spółka działająca w reżimie SIF podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce z tytułu wszelkich dochodów uzyskiwanych na terytorium Polski, na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 10a w związku z art. 6 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu musiałby przeanalizować kolejno przesłanki / warunki zwolnienia podmiotowego, określone w tym przepisie, pod kątem ich wypełnienia. Ustawodawca nie wyposażył jednak organu podatkowego w postępowaniu interpretacyjnym w odpowiednie narzędzia pozwalające na taką weryfikację, charakterystyczne dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Podkreślić przy tym należy, iż z treści wniosku nie wynikał żaden problem związany z wykładnią czy też rozumieniem treści powołanego przepisu- który dla każdego adresata jest jasny.

W niniejszej sprawie organ podatkowy rozstrzygając w przedmiotowej sprawie miał cztery możliwości:

1) przyjąć za wnioskodawcą jako element opisanego zdarzenia przyszłego, iż spółka po przyjęciu reżimu prawnego SIF wypełni określone przesłanki zwolnienia i potwierdzić prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy nie analizując przepisów prawa luksemburskiego (zastrzegając, co przyjęto za wnioskodawcą),

2) wydać interpretację o charakterze warunkowym (stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe pod warunkiem, że ...),

3) wydać interpretację uznającą stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe, stwierdzając, iż spółki działającej w reżimie prawnym SIF nie będzie można uznać za jednostkę zbiorowego inwestowania, o której mowa w art. 6 ust. 1 pkt 10a,

4) odmówić wszczęcia postępowania - przede wszystkim z uwagi na okoliczność, iż zakres przedmiotowy przedstawionego problemu nie mieści się w zakresie przedmiotowym interpretacji (przedmiotem interpretacji nie może być stan faktyczny, czy też zdarzenie przyszłe; przedmiotem interpretacji w trybie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej może być wyłącznie przepis prawa podatkowego w odniesieniu do danego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego) oraz z uwagi na fakt, iż przepisy prawa luksemburskiego nie mieszczą się w katalogu przepisów, do których interpretacji Organ podatkowy jest upoważniony.

Prawidłowo zatem - zdaniem Sądu - organ podatkowy w niniejszej sprawie przyjął , iż bez analizy przepisów prawa luksemburskiego nie można nawet stwierdzić, czy fundusz SlF, można uznać za instytucję wspólnego inwestowania, o jakiej mowa w art. 6 ust, 1 pkt 10u ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. A z uwagi na zamknięty charakter katalogu środków określonych w art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa), iż dla postępowania "interpretacyjnego" określonego art. 14b § 1 ustawy, ustawodawca nie przewidział narzędzi określonych w Dziale Vlla tej ustawy, czy też zastosowania procedury wzajemnego porozumiewania się określonej w art. 26 Konwencji między -Rzeczpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Luksemburgu dniu 14 czerwca 1995 r. (Dz. U. z 1996 r. Nr 110, poz. 527) - brak jest możliwości weryfikacji przez organ podatkowy informacji o przepisach prawa luksemburskiego (na których miałoby być oparte rozstrzygnięcie merytoryczne) przedstawionych przez wnioskodawcę Nadto w pierwszym i drugim przypadku interpretacja nie spełniałaby praktycznie funkcji ochronnej. Wnioskodawca bowiem nadal nie miałby pewności, czy po uzyskaniu określonego statusu dochody Spółki uzyskiwane w Polsce będą zwolnione z opodatkowania, czy też nie albo byłby przekonany, iż jest objęty ochroną wynikającą z art. 14m ustawy Ordynacja podatkowa, podczas gdy np, w wyniku czynności kontrolnych stwierdzonoby, iż faktycznie funduszu SIF nie można uznać za instytucję wspólnego inwestowania, czy też nie jest wypełniony jeden z warunków wymienionych w art. 6 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż wnioskodawca w sposób błędny lub niepełny przedstawił obowiązujące regulacje prawa luksemburskiego.

Takie rozwiązanie byłoby sprzeczne z jasno i wyraźnie sprecyzowanymi celami ustawodawcy przedstawionymi powyżej, a w szczególności nie służyłoby pogłębianiu zaufania do organów państwa i pewności prawa,

Powyższy pogląd przedstawiony jest zbieżny ze stanowiskiem innego Sądu np. wyrokiem WSA w Warszawie sygn. III SA/Wa 1032/09, iż przyczyną odmowy wydania interpretacji może być zakres przedmiotowy wniosku oraz że niemożność wydania interpretacji obejmuje również sytuacje, gdy przepisy prawa przewidują inny tryb dla uzyskania przez zainteresowanego określonej informacji. Przyczyną tej niemożności może być także samo zagadnienie przedstawione we wniosku o jej wydanie. Ocena możliwości wydania interpretacji z uwagi na przedmiotowy zakres zagadnienia budzącego wątpliwości wnioskodawcy musi uwzględniać wynikający z przepisów Ordynacji podatkowej przedmiotowy zakres interpretacji. Innymi słowy, interpretacja może być wydana tylko wtedy, gdy zakres przedmiotowy zagadnienia przedstawionego przez wnioskodawcę mieści się w zakresie przedmiotowym interpretacji. Obecny Skład Orzekający podziela także opinię Sądu Warszawskiego wyrażoną w dalszej części uzasadnienia , iż samo wskazanie przepisu prawa podatkowego, jako, budzącego wątpliwości interpretacyjne, nie zawsze jest wystarczające do uzyskania interpretacji. Istnieją bowiem zagadnienia, wprawdzie unormowane przepisami prawa podatkowego, których rozwiązania nie może dostarczyć interpretacja indywidualna. Tytułem przykładu można tu wskazać przypadek niejako skrajny, gdy zagadnieniem budzącym wątpliwości wnioskodawcy byłaby metoda, jaką przyjmie organ podatkowy przy ewentualnym szacowaniu osiągniętego przezeń dochodu, w sytuacji gdy dysponuje on jedynie fragmentaryczną (opisaną we wniosku) dokumentacją finansowo - księgową prowadzonej działalności gospodarczej. Innym przykładem będzie zagadnienie, czy postąpienie przez wnioskodawcę w określony sposób (zdarzenie przyszłe) będzie uznane za czynność pozorną, albo też wątpliwość czy jeżeli przy określonych dochodach i stanie oszczędności wnioskodawca poniesie określone wydatki, zastosowanie znajdzie przepis o opodatkowaniu dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. Przepisy prawa przewidują zarówno metody szacowania podstaw opodatkowania, jak i skutki podatkowe czynności pozornych, a także opodatkowanie przychodów z nieujawnionych źródeł. Jednakże ustalenie metody szacowania dochodu, uznanie czynności za pozorną i przypisanie podatnikowi dochodu ze źródeł nieujawnionych może nastąpić tylko w "zwykłym" postępowaniu podatkowym związanym z określeniem wysokości zobowiązania podatkowego. Dzieje się tak dlatego, iż "zwykłe" (wymiarowe) postępowanie podatkowe umożliwia organom podatkowym posłużenie się różnego rodzaju środkami dowodowymi, niemożliwymi do zastosowania w postępowaniu interpretacyjnym, bez których nie jest możliwe zadecydowanie o metodzie szacowania, pozorności czynności prawnej lub stwierdzenie osiągnięcia przychodów z nieujawnionych źródeł. Cechą wspólną powyższych przykładów jest to, że w istocie ocenie musiałby być poddany (zinterpretowany) stan faktyczny, a nie przepis prawa. I z tej właśnie okoliczności wynika konieczność przeprowadzenia postępowania dowodowego by udzielić prawidłowej odpowiedzi na jasne brzmienie przepisu polskiego prawa podatkowego. Tymczasem w świetle art. 14b § 1 i art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej to przepis prawa, a nie stan faktyczny ma być przedmiotem interpretacji. Okoliczność, że przepis prawa interpretowany jest na potrzeby przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) zasady powyższej nie zmienia. Zgodnie bowiem z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej wnioskodawca przedstawia nie tylko stan faktyczny lub zagadnienie przyszłe, ale też własne stanowisko w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego lub zagadnienia przyszłego. Ocenie organu wydającego interpretację podlega właśnie stanowisko wnioskodawcy, o czym stanowi art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.

Wnioskodawca w przedmiotowej sprawie poddał ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu to czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym na gruncie luksemburskim zostaną wypełnione przesłanki zwolnienia ściśle określone w jasnym polskim przepisie ustawy podatkowej. Okoliczności takie jak powyżej mogą być przedmiotem tylko postępowania podatkowego lub kontrolnego, nie zaś postępowania interpretacyjnego w trybie określonym w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Przedmiotem wątpliwości wnioskodawcy nie było natomiast rozumienie (wykładnia) analizowanego przepisu wyrażonego w art. 6 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W konsekwencji, organ podatkowy nie był władny rozpoznać złożonego przez wnioskodawcę wniosku co do meritum z uwagi na kumulatywne zaistnienie następujących negatywnych przesłanek do wydania interpretacji: zakres przedmiotowy przedstawionego problemu nie mieści się w zakresie przedmiotowym interpretacji (przedmiotem interpretacji nie może być stan faktyczny, czy też zdarzenie przyszłe; przedmiotem interpretacji w trybie art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, może być wyłącznie przepis prawa podatkowego w odniesieniu do danego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego); przepisy luksemburskiej ustawy o specjalnych funduszach inwestycyjnych z dnia 13 lutego 2007r. w rozumieniu art. 14b § 1 w zw. z art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

Wnioskodawca zwracając się o interpretację art. 6 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazał konkretny rodzaj funduszu, zakres jego działalności, a także zakres obowiązujących regulacji luksemburskich. Ewentualna możliwość zastosowania ww. przepisu jest bowiem bezsporna pomiędzy stronami. Sporna jest natomiast możliwość oceny w postępowaniu interpretacyjnym wypełnienia warunków zwolnieniu określonych w tym przepisie przez określony we wniosku podmiot. Dlatego za bezzasadny należy uznać zarzut strony dotyczący naruszenia art. 14b § 1 oraz art. 165a w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej poprzez niewydanie interpretacji indywidualnej w rezultacie uznania, że wnioskodawca oczekuje odpowiedzi w zakresie wykładni luksemburskich regulacji prawnych, podczas gdy wnioskodawca oczekiwał interpretacji w zakresie stonowania w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym regulacji art. 6 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przepis art. 14b Ordynacji podatkowej wprowadza zatem istotne ograniczenie legitymacji podmiotów występujących o interpretację, Powyższą konstatację wzmacnia i potwierdza analiza innych norm regulujących tę instytucję prawną, w szczególności art. 14b § 4 ww. ustawy oraz przepisów regulujących tzw. ochronę prawną (art. 14k, art. 14m). Kompleksowa analiza regulacji omawianej instytucji prawnej dowodzi, że zainteresowanym w rozumieniu art. 14b § 1 tej ustawy, jest podmiot, w odniesieniu do którego wykładnia znajdujących zastosowanie w sprawie przepisów podatkowych może rzutować na prawidłowe określenie jego obowiązku podatkowego. Celem instytucji interpretacji indywidualnej jest udzielenie rzetelnej i wiążącej informacji, w jaki sposób organ podatkowy zinterpretuje przepisy podatkowe w opisanym we wniosku stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym, a w konsekwencji udzielenie informacji co do zasad obliczenia podatku (lak też w wyroku WSA w Gdańsku z dnia 24 listopada 2009 r. sygn. akt I SA/Gd 54 1/09).W związku z brzmieniem art. 14c § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, podstawowym elementem interpretacji indywidualnej jest ocena stanowiska wnioskodawcy pod kątem jego prawidłowości, w odróżnieniu od opinii prawnej sporządzanej przez radcę prawnego, czy doradcę podatkowego.

Organ podatkowy nie jest uprawniony w postępowaniu w trybie określonym w art. 14b § 1- 7 Ordynacji podatkowej, do oceny innych przepisów, niż określone w art. 3 pkt 2 tej ustawy. W przedmiotowej sprawie wnioskodawca wniósł o ocenę jego stanowiska opartego również o przepisy luksemburskiej ustawy o specjalnych funduszach inwestycyjnych z dnia 13 lutego 2007 r. Przepisy powyższej ustawy nie mieszczą się jednak w pojęciu polskich przepisów prawa podatkowego. Poza właściwością organu podatkowego pozostaje interpretacja przepisów niestanowiących polskiego prawa podatkowego.

Ustosunkowując się natomiast do zarzutu strony, iż odmowa wszczęcia przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu postępowania w sprawie dotyczącej wniosku Skarżącego jest nieuzasadniona i zaskakująca, gdyż sprawy analogiczne do tej objętej zapytaniem skarżącego były już rozstrzygane przez Ministra Finansów w drodze indywidualnych interpretacji prawa podatkowego, należy wskazać, że cel instytucji interpretacji indywidualnej, jakim jest zapewnienie jednolitego stosowania prawa podatkowego, nie może być realizowany z pominięciem zasady praworządności (art. 7 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. - Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.; art. 120 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej). Podstawowym zadaniem każdego organu administracji finansowej jest działanie zgodnie z przepisami prawa powszechnie obowiązującego. Odmienne zatem rozstrzygnięcia organów podatkowych dokonane nawet w analogicznych zagadnieniach nie mogą stanowić podstawy do żądania analogicznego rozstrzygnięcia sprawy skarżącego, jeśli stoi temu na przeszkodzie treść przepisów prawa. Ministrowi Finansów na podstawie art.14e Ordynacji podatkowej przysługuje prawo zmiany z urzędu wydanej interpretacji, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego oraz Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przesłanką dla rozważenia zmiany interpretacji indywidualnej (tj. w istocie zmiany stanowiska w zakresie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego) jest w szczególności ugruntowanie się linii orzeczniczej sądów, w której prezentowany jest odrębny niż zawarty w tym rozstrzygnięciu pogląd dotyczący interpretacji określonego przepisu lub przepisów prawa podatkowego. Wskazana okoliczność powinna być jednocześnie brana pod uwagę przy wydawaniu nowych interpretacji indywidualnych w takich samych sprawach. Generalną zasadą jest jednak, że nawet gdyby w odniesieniu do innych podatków lub innych okresów rozliczeniowych, organy podatkowe wydały odmienne rozstrzygnięcia, to nigdy nie może to stanowić podstawy do żądania analogicznego rozstrzygnięcia sprawy skarżącego, jeśli stoi temu na przeszkodzie treść przepisów prawa. W przypadku takiej rozbieżności, na organie podatkowym ciąży obowiązek podjęcia z urzędu prawem przewidzianych środków do skorygowania wadliwych decyzji, adresowanych do innych podatników. Organ nie może bowiem powielać ewentualnego błędu popełnionego w innej sprawie" (wyrok WSA w Gliwicach z dnia 14.04.2008 r. sygn. akt I SA/GI 848/07). Podobnie stwierdził WSA w Łodzi w orzeczeniu z dnia 18.11.2008 r. (sygn. akt I SA/Łd 907/08). Z kolei, w orzeczeniu WSA w Łodzi z dnia 21 września 2011 r. (sygn. akt I SA/Łd 824/11) Sąd stwierdził, że "podniesiony w skardze argument, iż w takim samym stanie faktycznym organ podatkowy podjął interpretację potwierdzającą, stanowisko Spółki nie zasługuje na uwzględnienie, odmienna ocena stanu faktycznego i analogicznego stanu prawnego, zawartego w innej ustawie jakkolwiek naruszająca zasadę zaufania do organów państwa -nie wyklucza uprawnienia organu do późniejszej zmiany lej oceny, zwłaszcza w sytuacji gdy ta poprzednia interpretacja sianowi jak do lej pory jedyną urzędową interpretację analogicznego zagadnienia prawnego. Wprawdzie, stosownie do tego przepisu organy podatkowe obowiązane są do prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do tych organów, tj. ze starannością i poprawnością merytoryczno oraz unikania podejmowania w tym samym stanie faktycznym i prawnym odmiennych rozstrzygnięć* niemniej jednak obowiązek ten nie może być rozumiany jako konieczność wydawania rozstrzygnięć sprzecznych z obowiązującym prawem i powielania poprzednich błędów.

Z tych zatem powodów – na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 202 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270) orzeczono jak w sentencji wyroku.