Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt VIII SA/Wa 964/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2015-04-02 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Stwierdzono, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku
Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Powołane przepisy: article: art. 104 ust. 1 pkt 2, ust. 8 , ust. 9 i ust. 11
journal: Dz.U. 2014 poz 752
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Iwona Szymanowicz - Nowak, Sędziowie Sędzia WSA Sławomir Fularski, Sędzia WSA Artur Kot (sprawozdawca), Protokolant Specjalista Ilona Obara, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 kwietnia 2015 r. sprawy ze skargi E. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] czerwca 2014 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości do chwili uprawomocnienia się niniejszego wyroku; 3) zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz skarżącej E. K. kwotę [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

1. Zaskarżoną decyzją z [...] czerwca 2014 r., po rozpatrzeniu odwołania E.K. (dalej: "skarżąca"), Dyrektor Izby Celnej w W. (dalej: "Dyrektor IC" lub "organ odwoławczy") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego

w R. (dalej: "Naczelnik UC" lub "organ I instancji") z [...] marca 2014 r. Przedmiotem tych decyzji było określenie skarżącej zobowiązania w podatku akcyzowym ([...] zł) z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego. Jako podstawę materialnoprawną decyzji Dyrektor IC powołał między innymi przepisy art. 104 ust. 1 pkt 2, ust. 8, ust. 9 i ust. 11 ustawy z 6 grudnia 2008 r.

o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r., poz. 752 ze zm.; dalej: "u.p.a.").

2. Stan faktyczny.

2.1. Naczelnik UC ustalił, że skarżąca nabyła wewnątrzwspólnotowo [...] maja 2009 r. samochód osobowy marki [...] (rok produkcji [...], pojemność silnika [...] cm3) za kwotę [...] euro. We właściwym urzędzie celnym złożyła deklarację uproszczoną wewnątrzwspólnotowego nabycia AKC-U z tytułu przemieszczenia pojazdu z terytorium państwa członkowskiego (Niemiec) na terytorium kraju. Jako podstawę opodatkowania podała kwotę [...] zł, a zobowiązanie w podatku akcyzowym z zastosowaniem stawki 18,6% zadeklarowała w wysokości [...] zł.

Naczelnik UC uznał, że deklarowana przez skarżącą podstawa opodatkowania

z tytułu nabycia pojazdu znacznie odbiegała od średniej wartości rynkowej podobnego pojazdu (ok. 40%). Określił zatem skarżącej wysokość podstawy opodatkowania akcyzą ([...] zł) i zobowiązanie w tym podatku ([...] zł). Do obliczeń przyjął wartość rynkową pojazdu ujętą w Informatorze Rynkowym INFO – EKSPERT. Uwzględniając stopień uszkodzenia przedmiotowego pojazdu zasadniczo na podstawie przedstawionej przez skarżącej opinii biegłego, określił wartość brutto tego pojazdu ([...] zł), którą pomniejszył o korekty ze względu na liczbę właścicieli (- [...] zł), ogumienie (-[...] zł), konieczne naprawy (-[...] zł) i a także o wartość VAT i akcyzy (po odliczeniach [...] zł netto). Stwierdził brak podstaw do zastosowania korekt ze względu na regionalną sytuację rynkową, import prywatny, serwisowanie pojazdu i aktualność badań technicznych. Różnicę pomiędzy deklarowaną i przyjętą przez organ podstawą opodatkowania określił na 40%.

2.2. W odwołaniu skarżąca podniosła, że nabyła pojazd uszkodzony, o czym świadczy przedłożona przez nią opinia biegłego rzeczoznawcy samochodowego. Stąd wskazany w opinii stopień uszkodzenia i wynikająca z niego wartość przedmiotowego pojazdu na rynku państwa nabycia stanowi "uzasadnioną przyczynę" ceny transakcyjnej pojazdu (podstawy opodatkowania). Zdaniem skarżącej, z powodu nieuwzględnienia tych okoliczności organ I instancji błędnie zastosował wskazane przepisy prawa materialnego. Naruszył także przepisy postępowania, tj. art. 121 § 1 i 2, art. 122, art.187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 Op. Autor odwołania wystąpił o uchylenie decyzji Naczelnika UC i umorzenie postępowania lub przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia.

2.3. Dyrektor IC nie znalazł podstaw do uchylenia decyzji Naczelnika UC.

Po przedstawieniu przebiegu postępowania w sprawie oraz obowiązków organu odwoławczego, powołał się na przepisy prawa materialnego, w tym art. 104 ust. 1 pkt 2, ust. 8, ust. 9 i ust. 11 u.p.a. (zob. s. 4 – 7 zaskarżonej decyzji). Stwierdził, że skarżąca znacznie zaniżyła podstawę opodatkowania (40% średniej wartości rynkowej pojazdu

w kraju, ustalonej na podstawie wyspecjalizowanego katalogu INFO EKSPERT). Uznał za wiarygodne ustalenia rzeczoznawcy zawarte w przedłożonej przez skarżącą opinii, jednakże z pominięciem korekt z tytułu aktualności badań technicznych, serwisowania pojazdu, regionalnej sytuacji rynkowej i importu prywatnego, które uznał za pozbawione wpływu na wartość rynkową pojazdu, ustalaną na podstawie art. 104 ust. 11 u.p.a. Średnią wartość rynkową Dyrektor IC ustalił zatem w kwocie [...] zł, kwotę zobowiązania podatkowego określił zaś na [...] zł, tj. w wysokości wyższej aniżeli wynikało z decyzji Naczelnika UC (o [...] zł). Mając jednak na względzie zasadę wyrażoną w art. 234 Op, decyzję organu I instancji utrzymał w mocy. Wyjaśnił przy tym, że dostrzeżona różnica wynikała z błędnych obliczeń dokonanych przez Naczelnika UC oraz przyjęcia przez ten organ niewłaściwej stawki podatku VAT (23% zamiast 22%; zob. str. 14 zaskarżonej decyzji). W konsekwencji, Dyrektor IC ostatecznie przyjął kwotę zobowiązania skarżącej w podatku akcyzowym określoną przez organ I instancji ([...] zł). Stwierdził przy tym, że wystąpiły przesłanki do zastosowania art. 104 ust. 9 u.p.a., gdyż deklarowana przez skarżącą podstawa opodatkowania z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia pojazdu, bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości tego pojazdu na rynku krajowym ([...] zł i ok. 40%). Skarżąca nie wskazała zaś przyczyn tego stanu rzeczy. Za chybione uznał zatem zarzuty skarżącej (zob. s. 15 – 20 zaskarżonej decyzji).

3. Postępowanie sądowe.

3.1. Z ostatecznym w administracyjnym toku instancji rozstrzygnięciem organu odwoławczego nie zgodziła się skarżąca. Pismem z [...] lipca 2014 r. wniosła zatem skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Autor skargi (adwokat) występując o uchylenie decyzji organów obu instancji, postawił zarzuty naruszenia przepisów postępowania oraz prawa materialnego, tj.:

- art. 104 ust. 8 u.p.a. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie oraz wykładnię,

a w konsekwencji przyjęcie, iż w niniejszej sprawie nie istnieją "uzasadnione przyczyny" powodujące znaczną rozbieżność między wysokością podstawy opodatkowania podaną przez podatnika a średnią wartością rynkową samochodu osobowego, gdy z jednolitego orzecznictwa sądów administracyjnych wynika, iż ustalone w trakcie postępowania okoliczności zakupu pojazdu na terenie UE, w szczególności stopień jego uszkodzenia i wynikająca z niego wartość pojazdu na terenie państwa nabycia, należy traktować jako "uzasadnioną przyczynę" istnienia rozbieżności w rozumieniu ww. przepisu;

- art. 104 ust. 9 i 11 u.p.a. poprzez ich zastosowanie, pomimo istnienia uzasadnionych przyczyn powodujących znaczną rozbieżność między wysokością podstawy opodatkowania podaną przez podatnika a średnią wartością rynkową samochodu osobowego w rozumieniu ust. 8 ww. artykułu, co zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych winno skutkować brakiem możliwości zastosowania przez organ podatkowy procedury weryfikacyjnej wskazanej w art. 104 ust. 9 i 11;

- art.: 121 § 1 i 2, 122, 187 § 1, 191 w zw. z art. 122 oraz 210 § 4 w związku

z 124 i 127 Op, co miało istotny wpływ na treść zaskarżonej decyzji, poprzez:

• brak podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego;

• złamanie zasady postępowania podatkowego, które powinno być prowadzone

w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych;

• brak wyczerpującego rozpatrzenia zebranego materiału dowodowego;

• nieprawidłową ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego;

• brak wyjaśnienia podstaw wykładni zastosowanych przepisów prawa materialnego;

• całkowity brak odniesienia się do zarzutów przedstawionych w odwołaniu

i wydanie zaskarżonej decyzji w formie nadającej się do rozstrzygnięcia wszelkich spraw tego rodzaju bez rozważenia stanu faktycznego swoistego dla każdej sprawy;

• wobec zarzutu z punktu poprzedzającego naruszenie zasady dwuinstancyjności;

co doprowadziło do arbitralnego, sprzecznego z właściwą wykładnią przepisów prawa materialnego ustalenia wartości pojazdu będącego przedmiotem postępowania celnego i tym samym podstawy opodatkowania, a w konsekwencji błędnego wyliczenia średniej wartości rynkowej pojazdu, a także nieprawidłowego ustalenia, iż w niniejszej sprawie nie istnieją "uzasadnione przyczyny" powodujące znaczną rozbieżność między wysokością podstawy opodatkowania podaną przez podatnika a średnią wartością rynkową samochodu osobowego, w sytuacji gdy: brak jest na to jakichkolwiek dowodów, braku przedstawienia stosownej analizy rynku pojazdów podobnych (uszkodzonych) na terenie kraju nabycia (eksportu) oraz przedstawienia przez organ wyliczenia wartości pojazdu, które nie może zostać uznane za prawidłowe.

3.2. Uzasadniając skargę jej autor rozwinął powyższe zarzuty. Powołał się przy tym na poglądy prawne wyrażone w orzecznictwie sądów administracyjnych, które

w jego ocenie potwierdzają trafność jego stanowiska (m. in. wyroki: WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 6 listopada 2013 r., sygn. akt I SA/Go 501/13; NSA z 5 kwietnia 2013 r., sygn. akt I GSK 1704/11; NSA z 14 września 2011 r., sygn. akt I GSK 245/10). Wywiódł, że nie wystąpiły podstawy do zastosowania przez organy orzekające

w sprawie wskazanych przepisów prawa materialnego, w szczególności art. 104 ust. 7, 8 i 9 u.p.a., gdyż w przypadku skarżącej nie wystąpiły przesłanki wymienione w tych przepisach, tj. wykazała ona, że deklarowana wartość pojazdu odbiega od jego średniej wartości rynkowej z powodu jego uszkodzenia. Ustalenie podstawy opodatkowania nie mogło nastąpić w tym przypadku na podstawie ustalonej przez organy średniej wartości rynkowej, gdyż zadeklarowana kwota, jaką skarżąca zapłaciła za przedmiotowy pojazd nabyty w kraju unijnym, jest możliwa do ustalenia. Ustawodawca w treści art. 104 ust. 9 u.p.a. wyraźnie upoważnił organy do jego stosowania wyłącznie przy wystąpieniu przesłanek wymienionych w tym przepisie. Organy pominęły zaś możliwość zastosowania art. 104 ust. 1 u.p.a. i nie wykazały, dlaczego w przypadku skarżącej wysokość podstawy opodatkowania pojazdu ustaliły wyłącznie na podstawie jego średniej wartości rynkowej. Pominęły przy tym wartość tego pojazdu na rynku nabycia, która uzasadnia podanie ceny tego pojazdu w wysokości wskazanej przez podatnika

z powodu jego uszkodzenia. Zdaniem pełnomocnika, procedura urealnienia podstawy opodatkowania do średniej wartości rynkowej w Polsce takiego samego pojazdu winna znajdować zastosowanie wyłącznie wówczas, gdy podana cena nabycia bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej samochodu, najczęściej przez zaniżenie tej ceny w stosunku do cen ukształtowanych na rynku nabycia. Skoro skarżąca wskazała "uzasadnione przyczyny" podania ceny w wysokości równowartości deklarowanej, to brak było podstaw do wdrażania procedury, o której mowa w ww. przepisach u.p.a. Tym bardziej, że celem tych przepisów nie jest unifikacja cen wszystkich sprowadzanych z zagranicy samochodów i ujednolicanie ich podstaw opodatkowania według cen rynkowych w Polsce.

3.3. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IC wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji. Zarzuty skargi uznał za chybione.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

skarga zasługuje na uwzględnienie.

4.1. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się zatem do zbadania, czy organy administracji (podatkowe) w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w sposób przewidziany w art. 145 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej: "u.p.p.s.a."). Dodać należy, że zgodnie z art. 134 § 1 u.p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

4.2. W rozpoznawanej sprawie organy przyjęły, że skarżąca bez uzasadnionej przyczyny, znacznie zaniżyła deklarowaną podstawę opodatkowania z tytułu nabytego wewnątrzwspólnotowo, uszkodzonego pojazdu. Należało zatem określić skarżącej podstawę opodatkowania i zobowiązanie w podatku akcyzowym uwzględniając ceny rynkowe pojazdów dostępne w bazie INFO-EKSPERT, czyli stosując przepisy art. 104 ust. 8, ust. 9 oraz ust. 11 u.p.a.

5. Ramy prawne.

5.1. Zgodnie z art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a., podstawą opodatkowania w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego jest kwota, jaką podatnik obowiązany jest zapłacić za samochód. Regułą zatem jest, stosownie do literalnego brzmienia tego przepisu, że podstawą opodatkowania jest wartość wynikająca z faktury sprzedaży samochodu. Jednak w celu ograniczenia częstych przypadków zaniżania wartości nabytych wewnątrzwspólnotowo pojazdów, ustawodawca wprowadził zapis zawarty w art. 104 ust. 8 u.p.a, że w sytuacji, gdy wysokość podstawy opodatkowania

w przypadku czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 2 i 3 oraz ust. 2, bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wzywa podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie jej wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wysokość podstawy opodatkowania (art. 104 ust. 9 u.p.a.). Średnią wartością rynkową samochodu osobowego jest zaś wartość ustalana na podstawie notowanej na rynku krajowym, w dniu powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, tego samego modelu, rocznika oraz - jeżeli jest to możliwe do ustalenia - z tym samym wyposażeniem

i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty na terytorium kraju lub nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy (art. 104 ust. 11 u.p.a.). Czyli art. 104 ust. 8 u.p.a. zobowiązuje właściwe organy do weryfikacji podanej przez podatnika w deklaracji AKC-U podstawy opodatkowania.

5.2. Powyższa procedura winna być jednak wdrażana wyjątkowo i tylko wtedy, gdy wskazana cena nabycia bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej samochodu. Zasadą bowiem jest, że podstawę opodatkowania stanowi kwota, którą podatnik jest zobowiązany zapłacić za ten samochód (art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a.). Podzielić należy stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w wyroku z dnia 21 marca 2013 r. (I GSK 1399/11; dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, adres: www.cbois.nsa.gov.pl, w skrócie: "CBOSA") że nie jest prawidłowe działanie organu, który w każdej sprawie, nie bacząc na okoliczności, jako punkt wyjścia przyjmuje średnią wartość rynkową podobnego samochodu w kraju i do tej wartości porównuje cenę jaką zapłacił podatnik w kraju nabycia. Sąd, w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, podziela i uznaje za własny także pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego zaprezentowany w wyroku z dnia 14 września 2011 r. (I GSK 245/10; CBOSA), że celem procedury określonej w art. 104 ust. 8 u.p.a (art. 82 a poprzednio obowiązującej ustawy o podatku akcyzowym), nie jest unifikacja cen wszystkich sprowadzanych z zagranicy samochodów i wprowadzenie dla samochodów podobnych jednakowej podstawy opodatkowania akcyzą, niezależnie od tego, za jaką cenę samochód został zakupiony. W szczególności jego celem nie jest przeciwdziałanie konkurencji i wprowadzaniu na rynek Polski tańszych samochodów pochodzących z tańszych rynków europejskich. Celem przepisu jest przeciwdziałanie nadużyciom podatkowym i celowemu zaniżaniu ceny nabycia w stosunku do ceny rzeczywiście zapłaconej, dla późniejszego zaniżenia należnych opłat i podatków. Cel ten pozwala osiągnąć tylko właściwe rozumienie użytego przez ustawodawcę określenia "uzasadniona przyczyna", z powodu której podstawa opodatkowania odbiega od średniej wartości rynkowej samochodu. Określenie "uzasadnionej przyczyny" pozwala na wytyczenie zakresu zastosowania procedur weryfikacyjnych przewidzianych omawianym przepisem. Kiedy cena samochodu odbiega od średniej wartości rynkowej "z uzasadnionej przyczyny", jej weryfikacja w ogóle nie następuje. Tylko wtedy, kiedy cena budzi wątpliwości organu, co do przyczyny jej wysokości podanej przez podatnika (i jego kontrahenta), zasadna jest weryfikacja. Czyli wstępnym i najważniejszym działaniem organu jest zbadanie, czy istniały rzeczywiste, uzasadnione przyczyny,

dla których cena nabycia samochodu odbiega znacznie od średniej wartości rynkowej w rozumieniu art. 104 ust. 8 u.p.a. W przypadku stwierdzenia, że odbiega ona znacznie od średniej wartości rynkowej danego samochodu osobowego organ w pierwszej kolejności zobowiązany jest do uwzględnienia z urzędu wszelkich znanych mu okoliczności, które uzasadniają taką dysproporcję pomiędzy podaną przez stronę podstawą opodatkowania konkretnego samochodu osobowego a średnią ceną podobnych samochodów zarejestrowanych w kraju.

5.3. Z przedstawionych wyżej przepisów wynika, że proces weryfikacji podstawy opodatkowania z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego może przebiegać w dwóch etapach.

W pierwszej kolejności, w razie powzięcia przez organy wątpliwości, podatnik jest zobowiązany do wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny (podstawy opodatkowania) znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej. W tej fazie postępowania inicjatywa dowodowa należy do podatnika. Czyli winien on przedstawić okoliczności, uzasadniające podaną cenę. Obowiązkiem organu podatkowego jest zaś dokonanie ich oceny pod względem wiarygodności i zasadności. Wynikiem tych działań jest wstępna ocena, czy zaistniała uzasadniona przyczyna, aby podstawa opodatkowania jaką jest cena podana przez podatnika, znacznie odbiegała od średniej wartości rynkowej pojazdu. Jak wielokrotnie podnoszono w orzecznictwie sądów administracyjnych, "uzasadniona przyczyna" niższej ceny pojazdu nie musi wiązać się wyłącznie z jego stanem technicznym (por. wyroki NSA: z 15 marca 2011 r., I GSK 103/10; z 14 września 2011 r., I GSK 245/10; z 15 stycznia 2013 r., I GSK 19/12 i I GSK 22/12). Stwierdzić należy, że zły stan techniczny pojazdu wpływa na jego cenę nie tylko poprzez konieczność uwzględnienia kosztów naprawy pojazdu, którą trzeba będzie przeprowadzić w kraju. Do notoriów należy wiedza, że poważne uszkodzenie samochodu powoduje, że na wielu rynkach bogatych krajów Unii Europejskiej pojazd taki osiąga bardzo niską cenę, gdyż w tamtych warunkach naprawa jest nieopłacalna. Ta okoliczność także należy do "uzasadnionych przyczyn", z powodu których podstawa opodatkowania, jaką jest cena, znacznie odbiega od średniej wartości samochodu

w kraju (zob. wyrok NSA z 21 marca 2013 r., I GSK 1399/11; CBOSA).

6. Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, że podatnik przedstawił dowody w postaci opinii rzeczoznawcy oraz dokumentacji fotograficznej, które w jego ocenie potwierdzają prawidłowość deklarowanej podstawy opodatkowania z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia pojazdu uszkodzonego. Dowody te nie zostały zakwestionowane przez organy, które rozpoznając sprawę pominęły uwarunkowania rynku, na którym samochód osobowy był nabyty. Dyrektor IC nie zajął w uzasadnieniu decyzji stanowiska, czy nabycie przez skarżącą uszkodzonego pojazdu stanowi w realiach niniejszej sprawy "uzasadnioną przyczynę" w rozumieniu art. 104 ust. 8 u.p.a. oraz jaki wpływ na wynik rozpoznawanej sprawy ma ta bezsporna jak się wydaje okoliczność. Organy nie zajęły stanowiska co do tego, czy wystąpiły podstawy do weryfikowania deklarowanej przez skarżącą podstawy opodatkowania. Naruszyły zatem przepisy art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 4 Op w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik rozpoznawanej sprawy. Zdaniem Sądu, wystąpiła przesłanka, o której mowa w art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) u.p.p.s.a., powodująca konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. Brak było jednak wystarczających podstaw do uchylenia decyzji organu I instancji, gdyż wskazane wyżej uchybienia mogą zostać usunięte przez organ odwoławczy, który może także rozstrzygnąć należycie sprawę, jeżeli nie wykaże, iż wystąpiły przesłanki do działania na podstawie przepisów art. 104 ust. 8, ust. 9 i ust. 11 u.p.a. (między innymi).

Zdaniem Sądu, organy nie wykazały, że deklarowana przez skarżącą wysokość podstawy opodatkowania z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia pojazdu uszkodzonego (okoliczność bezsporna) bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu na rynku nabycia. Nie zbadały zakresu uszkodzeń przedmiotowego pojazdu w celu prawidłowego zastosowania przepisów

art. 104 ust. 8 i ust. 9 w związku z ust. 2 pkt 1 u.p.a. Nie wykazały zatem, że wystąpiły przesłanki do weryfikowania deklarowanej przez skarżącą podstawy opodatkowania.

Wykazanie przez podatnika uzasadnionej przyczyny podanej ceny, np. w formie ekspertyzy (opinii rzeczoznawcy) wykazującej poważne uszkodzenie, powoduje konieczność zbadania przez organ wszechstronnego wpływu uszkodzenia na cenę pojazdu i to nie tylko przez konieczność odliczenia kosztów naprawy, ale także wzięcia pod uwagę spowodowanego uszkodzeniem spadku ceny na rynku nabycia. Badanie przez organ łatwo dostępnych zagranicznych katalogów i ustalenie jak uszkodzenie pojazdu wpływa na jego cenę, nie może być uznane za nieuzasadnione, bowiem zgodnie z art. 122 Op to organ podejmuje wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Celem uregulowania przewidzianego w przepisach art. 104 u.p.a. jest przeciwdziałanie oszustwom podatkowym (zaniżaniu podstawy opodatkowania). Nie mają one jednak za zadanie przeciwdziałać podstawowym prawom ekonomii polegającym na kupnie towaru taniej po to, aby sprzedać go drożej (z zyskiem). Zatem nabycie pojazdu na rynku wspólnotowym za cenę niższą niż średnia cena w kraju nie jest naganne i nie uprawnia do każdorazowej i automatycznej zmiany podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym i wyrównania jej do podstawy jaką jest średnia wartość na rynku krajowym. Zmiana podstawy opodatkowania jest uprawniona tylko wtedy, kiedy różnica w podstawie opodatkowania jest znaczna i nie ma uzasadnionej przyczyny (zob. wyrok NSA z 21 marca 2013 r., I GSK 1399/11; CBOSA).

7. Zarzuty skargi Sąd uznał za zasadne w zakresie, o którym mowa wyżej, czyli co do naruszenia przez Dyrektora IC art. 122 Op, tj. jednego z przepisów powołanych w skardze. Skoro organy nie wyjaśniły, czy istniała podstawa do weryfikowania deklarowanej przez skarżącą podstawy opodatkowania, to za przedwczesne Sąd uznał odnoszenie się w sposób wiążący do wszystkich zarzutów skargi.

8. Ponownie rozpoznając sprawę Dyrektor IC winien uwzględnić powyższe rozważania i wyjaśnić, czy nabycie przez skarżącą i sprowadzenie na terytorium RP uszkodzonego pojazdu stanowi podstawę do weryfikowania deklarowanej podstawy opodatkowania, uwzględniając zasadę wynikającą z art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a. Należy zatem w pierwszej kolejności ustalić średnią cenę rynkową nabytego przez skarżącą, czyli uszkodzonego pojazdu (na rynku niemieckim) i w odniesieniu do tej okoliczności rozważyć, czy istnieją podstawy do kontynuowania postępowania podatkowego.

9. Mając na uwadze powyższe, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 135 u.p.p.s.a., Sąd orzekł, jak w punkcie pierwszym sentencji wyroku. Zakres, w jakim uchylony akt nie może być wykonany, Sąd określił zgodnie z art. 152 u.p.p.s.a. (punkt 2). O zwrocie kosztów postępowania Sąd postanowił zaś na mocy przepisów art. 200, art. 205 § 2 i art. 209 u.p.p.s.a. w związku z § 6 pkt 4 i § 18 ust. 1 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. z 2013 r., poz. 461), gdyż strona skarżąca reprezentowana była przed Sądem przez adwokata. Na łączną kwotę ([...] zł) przysługujących do zwrotu stronie skarżącej kosztów postępowania Sąd zaliczył [...] zł tytułem uiszczonego wpisu stosunkowego od skargi, [...] zł tytułem kosztów zastępstwa procesowego i 17 zł tytułem uiszczonej opłaty skarbowej od dokumentu pełnomocnictwa (jak w punkcie trzecim sentencji wyroku).