Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 435/10
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2011-03-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 240 par. 1 pkt 5
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Sędzia NSA Grażyna Jarmasz (sprawozdawca), Sędzia del. WSA Danuta Oleś, Protokolant Marek Wojtasiewicz, po rozpoznaniu w dniu 22 marca 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej E. U. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 25 listopada 2009 r. sygn. akt I SA/Po 722/09 w sprawie ze skargi E. U. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 1 czerwca 2009 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia, po wznowieniu postępowania, decyzji ostatecznej w podatku od towarów i usług za miesiąc maj 2007 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od E. U. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w P. kwotę 240 (dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami.

1.1. Wyrokiem z dnia 25 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Po 722/09, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę E. U. (dalej Strona lub Skarżąca) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 1 czerwca 2009 r. w przedmiocie odmowy uchylenia, po wznowieniu postępowania, decyzji ostatecznej w podatku od towarów i usług za maj 2007 r.

1.2. Ze stanu faktycznego przedstawionego przez Sąd pierwszej instancji wynikało, że Skarżąca do dnia 31 maja 2007 r. prowadziła jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie produkcji wyrobów stolarskich i ciesielskich dla budownictwa, projektowania budowlanego, urbanistycznego i technologicznego oraz usług rachunkowo-księgowych. Remanent sporządzony na dzień likwidacji wyniósł 0 zł. W dniu 29.05.2007 r., Strona przystąpiła do nowoutworzonej spółki cywilnej L. B. przekazując w formie aportu materiały i środki trwałe nabyte w dniach 22 i 29 maja 2007r., w ramach prowadzonej na własny rachunek działalności gospodarczej. Wartość przekazanych materiałów i środków trwałych, zgodnie z wykazem sporządzonym przez E. U. wynosiła:1) materiały produkcyjne 9.000,61 zł netto, VAT 1.980,13 zł, 2) sprzęt i środki trwałe 55.844,98 zł netto , VAT 12.285,91 zł.

Ustalenia dokonane przez organ pierwszej instancji doprowadziły go do stwierdzenia, że Strona w maju 2007 r., zmniejszyła wartość podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT nr 5.2007 r. z 29 maja 2007 r., dokumentującej zakup samochodu osobowego marki Opel Omega. Zdaniem organu skoro pojazd ten został przekazany w formie aportu spółce cywilnej, to podatnik powinien był zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535, ze zm., dalej jako ustawa o VAT) proporcjonalnie dokonać odliczenia podatku naliczonego. Stronie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jedynie w takim zakresie, w jakim towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Organ ostatecznie uznał, że zakupione przez stronę materiały, wniesione następnie aportem do spółki w żadnym momencie działalności nie posłużyły stronie do wykonywania działalności opodatkowanej, a jedynie stały się przedmiotem czynności zwolnionej. W związku z powyższym kontrolujący stwierdził, iż warunek konieczny do uzyskania prawa do odliczenia, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT nie został zrealizowany i pozbawił podatnika z tego tytułu prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Zdaniem organu pierwszej instancji "w przypadku środków trwałych nie ma możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, dlatego zasadnym jest pomniejszenie jej o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom w stosunku do których przysługuje to obniżenie."

W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. decyzją z dnia 19 grudnia 2007 r. określił Skarżącej nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy.

Po rozpatrzeniu odwołania Skarżącej Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 18 marca 2008 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu organ wskazał, że z zebranego materiału dowodowego nie wynika, iż Strona dokonała zbycia całego przedsiębiorstwa, a zapis § 5 umowy spółki cywilnej wskazuje , że E. U. wniosła do spółki jedynie wkład w formie wartości materialnych tj., maszyn, samochodów, oraz materiałów o łącznej wartości 84000 (70 udziałów). Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w P. stosowanie regulacji zawartej w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT ograniczone jest do przedsiębiorstwa jako całości pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, a nie do jego poszczególnych części. Istotne jest ponadto aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazywana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Według Dyrektora Izby Skarbowej zakupione przez odwołującą materiały wniesione aportem do spółki w żadnym momencie działalności nie posłużyły wykonywaniu czynności opodatkowanych, a jedynie stały się przedmiotem czynności zwolnionej. Zatem warunek konieczny do uzyskania prawa do odliczenia o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

W przypadku środków trwałych wniesionych aportem do spółki organ podatkowy uznał, iż zasadnym jest pomniejszenie podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, z tytułu zakupu towarów 22 i 29 maja 2007 r., którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom opodatkowanym.

Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 9 października 2008 w sprawie I SA/Po 638/08 oddalił skargę E. U. na tę decyzję

Pismem z dnia 13 lutego 2008 r., w oparciu o art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej jako Ordynacja podatkowa), Strona wystąpiła o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 18 marca 2008 r. z uwagi na nowe, istotne dla sprawy okoliczności i dowody, istniejące w dniu wydania decyzji ostatecznej, nieznane organowi podatkowemu. Zdaniem skarżącej są to:

- umowa z dnia 7 marca 2006 zawarta między Z. G. K. sp. z o.o. w O., a E. U. na pełnienie funkcji inspektora nadzoru w zakresie robót ogólno budowlanych w budynkach administrowanych przez spółkę,

-aneks do ww. umowy zmieniający zleceniobiorcę z E. U. na spółkę cywilną L. B. PPHU,

-faktura VAT z dnia 13.09.2007 wystawiona w związku z ww. umową i aneksem do niej dokumentująca wykonanie usług w zakresie nadzoru nad robotami budowlanymi,

-pismo z dnia 3.04.2008 S. R.-H. " R." stwierdzające fakt rozwiązania umowy najmu z dnia 30.04.2007 zawartej z E. U. z dniem 31.05.2007, i wynajęcie od dnia 1.06.2007r powierzchni magazynowych spółce L. B. PPHU reprezentowanej przez D. C. i E. U.

-faktura VAT z dnia 11.06.2007 wystawiona przez S. R.-H. "R." spółce L. B. PPHU z tytułu ww. umowy najmu za miesiąc czerwiec 2007.

Zdaniem Skarżącej organ odwoławczy wydając decyzję nie był w posiadaniu tych dowodów i nie wiedział o istnieniu istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych i dowodów istniejących w dniu wydania decyzji ostatecznej. Według Skarżącej dowody te w sposób jednoznaczny i pełny wyjaśniają okoliczności wniesienia aportem przez E. U. całego jednoosobowego przedsiębiorstwa do spółki L. B. PPHU

Postanowieniem z dnia 26 lutego 2009 r., Dyrektor Izby Skarbowej wznowił postępowanie w przedmiotowej sprawie.

Po przeprowadzeniu postępowania, decyzją z dnia 12 marca 2009r., organ odmówił uchylenia w całości decyzji ostatecznej z dnia 18 marca 2008 r. - uznając, że nie zostały spełnione przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.

Po rozpatrzeniu odwołania Skarżącej od powyższego postanowienia Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 1 czerwca 2009 r. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 12 marca 2009 r. odmawiającej uchylenia decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 18 marca 2008 r.

W uzasadnieniu organ odwoławczy stwierdził , iż przedłożone przez Skarżącą dowody przy wniosku o wznowienie postępowania nie stanowią dowodów w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej uzasadniających zmianę decyzji ostatecznej. Zdaniem organu Strona próbuje podważyć rozstrzygniecie zawarte w decyzji ostatecznej oraz prawomocnym wyroku Sądu - wskazując, iż w badanej sprawie dokonano błędnej oceny stanu faktycznego poprzez przyjęcie, że w sprawie wystąpił aport materiałów i środków trwałych, a nie aport przedsiębiorstwa. Organ odwoławczy stwierdził ponadto, iż po dokonaniu analizy przedłożonych dowodów na ich podstawie nie można uznać, że w sprawie doszło do aportu całego przedsiębiorstwa.

2. Skarga do Sądu pierwszej instancji.

2.1. Skarżąca zaskarżyła powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zarzuciła jej naruszenie: art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 art. 245 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, oraz rażące naruszenie prawa materialnego przez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, które miało wpływ na wynik sprawy tj. art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, § 8 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz o zwrot kosztów postępowania.

W ocenie Skarżącej, organ błędnie zinterpretował, iż przedstawione przed organem pierwszej instancji dowody nie spełniły przesłanek z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej do zmiany decyzji ostatecznej. Zdaniem Strony, wbrew twierdzeniu organu dowody te są istotne w sprawie, a w dniu wydania decyzji nie były znane organowi, który ją wydał. Zdaniem Skarżącej organ odwoławczy błędnie ocenia te dowody. Istotą postępowania jest czy doszło do aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a to w konsekwencji powinno stanowić o rozstrzygnięciu , czy po wniesieniu aportem Skarżąca mogła w jakikolwiek sposób prowadzić swoją indywidualną działalność na tym samym terenie i z wykorzystaniem tych samych środków trwałych i obrotowych jak pierwotnie.

2.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji.

3.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

3.2. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie Sąd pierwszej instancji dokonał wykładni art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej w części dotyczącej pojęcia "okoliczności faktyczne". Stwierdził, że ustawodawca nie definiuje tego pojęcia, zatem należy rozumieć je w znaczeniu języka potocznego jako zdarzenia, fakty lub wydarzenia zaistniałe w sensie fizycznym lub ich niewystąpienie. Przykładowo może to być zapłata podatku czy złożenie deklaracji podatkowej, bądź brak tych zdarzeń. "Okolicznością faktyczną" nie może być zatem sam proces myślowy, wnioskowanie, związek pomiędzy różnymi okolicznościami faktycznymi czy też związek z przepisami prawa i jego wykładnią.

Następnie wskazał, że, aby została spełniona podstawa wznowienia postępowania ujawnione okoliczności faktyczne muszą mieć istotne znaczenie dla sprawy, charakteryzować się przymiotem nowości, istnieć w dniu wydania decyzji ostatecznej i być nieznane organowi wydającemu tę decyzję.

3.3. Dalej Sąd zgodził się z organem, że pismo z dnia 3.04.2008 S. R.-H. " R." stwierdzające fakt rozwiązania umowy najmu z dnia 30.04.2007 zawartej z E. U. z dniem 31.05.2007, i wynajęcie od dnia 1.06.2007r powierzchni magazynowych spółce L. B. PPHU nie może mieć wpływu na stanowisko organu II instancji zawarte w decyzji ostatecznej. Dowód ten wręcz potwierdza, że skarżąca nie wniosła aportem do spółki cywilnej wynikających z zawartych w dniu 30 kwietnia 2007 r umów najmu lokalu użytkowego i placu . Skarżąca przystąpiła bowiem do spółki w dniu 29 maja 2007r, przekazując w tym dniu aportem materiały i środki trwałe nabyte przez nią w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a nie całe przedsiębiorstwo. Co zresztą sama Skarżąca stwierdziła w umowie spółki. Dowód ten zresztą nie istniał w dniu wydania decyzji ostatecznej. Pismo to bowiem nosi datę 3 kwietnia 2008r, a decyzja została wydana w dniu 18 marca 2008r.

Odnosząc się do faktury VAT z dnia 11.06.2007 wystawionej przez S. R.-H. "R." spółce L. B. PPHU z tytułu ww. umowy najmu za miesiąc czerwiec 2007 to, zdaniem Sądu, nie tyle istotne było, że nie dotyczy miesiąca maja 2007 ale że potwierdza okoliczność zawarcia umowy najmu ze spółką L. B. PPHU od 1 czerwca 2007, a więc również fakt, że prawa wynikające z umów najmu nie wchodziły w zakres aportu wniesionego w dniu 29 maja 2007r przez Skarżącą do spółki.

3.4. W ocenie Sądu pozostałe dowody także nie potwierdzają tezy Skarżącej, że przedmiotem aportu było przedsiębiorstwo. Fakt wykonywania przez spółkę L.-B. od 1 czerwca 2007r takich samych czynności jakie wcześniej wykonywała Skarżąca nie stanowią o tym, że Skarżąca w dniu 29 maja 2007r nie wniosła do spółki jedynie wkładu niepieniężnego, a całe przedsiębiorstwo. Wbrew twierdzeniu Skarżącej dla ustalenia tego faktu nieistotne jest to, czy po wniesieniu aportem Skarżąca mogła w jakikolwiek sposób prowadzić swoją indywidualną działalność na tym samym terenie i z wykorzystaniem tych samych środków trwałych i obrotowych jak pierwotnie.

4. Skarga kasacyjna.

4.1. Skarżąca od powyższego wyroku wniosła skargę kasacyjną, w której zarzuciła Sądowi pierwszej instancji naruszenie:

I. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej jako p.p.s.a.) w zw. z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej zw. z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT oraz § 8 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w związku z art. 5 ust. 8 i art. 6 ust. 5 Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U. UE L z 1977 r. Nr 145, poz. 1 ze zm., dalej jako VI Dyrektywa);

II. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. polegającego na oddaleniu skargi pomimo naruszenia przez orzekające w sprawie organy podatkowe przepisów postępowania, tj. art. 245 § 1 pkt 1 w zw. z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT oraz art. 5 ust. 8 i art. 6 ust. 5 VI Dyrektywy .

Uzasadniając swoje stanowisko Skarżąca podniosła, że organ pierwszej instancji oraz organ odwoławczy pominęli znaczenie unormowań wspólnotowych, w ogóle nie odnosząc się do nich w swoich rozstrzygnięciach, co miało w ocenie Strony istotny wpływ na wynik sprawy. Zdaniem Skarżącej brak analizy polskich przepisów ustawy o VAT w kontekście postanowień Dyrektyw Rady spowodował wydanie przez organy podatkowe błędnych rozstrzygnięć w przedmiocie wykładni przepisów ustawy o VAT. Skarżąca wskazała ponadto, że przepis art. 6 pkt 1 ustawy o VAT wyłączający z zakresu tej ustawy opodatkowanie transakcji zbycia przedsiębiorstwa i zakładu należy rozumieć jako implementację art. 5 ust. 8 i art. 6 ust. 5 VI Dyrektywy.

Następnie Skarżąca stwierdziła, że w przedmiotowej sprawie organ odwoławczy błędnie zinterpretował art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej wskazując, iż Pełnomocnik Skarżącej próbuje podważyć rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Skarbowej zawarte w decyzji ostatecznej oraz w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 9 października 2008 r. (sygn. akt I SA/Po 638/08).

Zdaniem Strony organ odwoławczy błędnie ocenił dowody przedstawione mu w postępowaniu wznowieniowym, gdyż istotą postępowania jest, czy doszło do aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a to w konsekwencji powinno stanowić o rozstrzygnięciu, czy po wniesieniu aportem Skarżąca mogła w jakikolwiek sposób prowadzić swoją indywidualną działalność na tym samym terenie i z wykorzystaniem tych samych środków trwałych i obrotowych jak pierwotnie. Jeżeli okoliczności sprawy wykazały, że Skarżąca w momencie wniesienia aportem swojego przedsiębiorstwa oraz w wyniku czego dokonano zmian w umowach najmu oraz świadczonych usług, a beneficjentem stała się spółka cywilna to zdaniem Skarżącej, trudno jest wskazać i uznać stanowisko organu za właściwe, a dowody przedłożone do wniosku o wznowienie postępowania za nieistotne.

Mając na uwadze powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

4.2. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

5.1. Skarga kasacyjna na uwzględnienie nie zasługuje.

5.2. Na wstępie należy przypomnieć, że zgodnie z art. 183 § 1 zdanie 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny - poza przypadkami nieważności postępowania wymienionymi w art. 183 § 2 p.p.s.a. - rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej. Oznacza to związanie Sądu kasacyjnego podstawami zaskarżenia oraz zakresem tego zaskarżenia. W konsekwencji Sąd kasacyjny - rozstrzygając w granicach środka odwoławczego - nie jest uprawniony do uzupełniania lub poprawiania podstaw skargi kasacyjnej, czy też samodzielnego formułowania jej zarzutów.

5.3. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do tego, czy dowody przedstawione przez Stronę mogą stanowić podstawę do wznowienia postępowania zgodnie z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.

5.4. Na wstępie należy zauważyć, że w niniejszej sprawie chodzi o postępowanie nadzwyczajne, jakim jest wznowienie postępowania podatkowego, a która to procedura rządzi się odmiennymi od postępowania zwykłego regułami. Przede wszystkim badane są przesłanki tego wznowienia taksatywnie wymienione w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, które pozwalają w sytuacjach wyjątkowych wzruszyć decyzję ostateczną, jeśli postępowanie, w wyniku którego została ona wydana było obarczone wadą określoną w tym przepisie.

Wnosząc o wznowienie postępowania Skarżąca jako przesłankę tego wznowienia powołała właśnie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej zgodnie z którym w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał tę decyzję. Zatem mając na uwadze powyższy przepis o wznowieniu postępowania możemy mówić dopiero wtedy, gdy: 1) w sprawie wyjdą na jaw (czyli ujawnią się) nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, 2) okoliczności te będą miały charakter nowych w stosunku do poprzednio prowadzonego postępowania, 3) okoliczności te lub dowody nie były znane w dniu wydania decyzji (aczkolwiek muszą istnieć w dniu, w którym decyzja została wydana), 4) nowe okoliczności muszą być istotne dla sprawy, czyli takie, które mogą mieć wpływ na odmienne jej rozstrzygnięcie.

W orzecznictwie przyjmuje się, że użyty w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej zwrot "wyjdą na jaw" oznacza, że istotny jest moment ujawnienia danego dowodu lub okoliczności, czyli udostępnienia ich organowi, a nie moment faktycznego zapoznania się z nimi przez pracownika organu (wyrok NSA z dnia 26 kwietnia 2000 r., III SA 1454/99, OSP 2001, nr 2, s. 21). Natomiast pod pojęciem nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów należy rozumieć zarówno okoliczności lub dowody nowo odkryte, jak również po raz pierwszy zgłoszone przez stronę. Okoliczności faktyczne lub dowody dla sprawy istotne to te, które dotyczą przedmiotu sprawy i mają znaczenie prawne, a więc mają w konsekwencji wpływ na zmianę treści decyzji w kwestiach zasadniczych (wyrok NSA z dnia 23 maja 2003 r., III SA 2484/01, niepubl.).

W przedmiotowej sprawie w ocenie Skarżącej tymi "nowymi dowodami, które wyszły na jaw" miały być:

- umowa z dnia 7 marca 2006 zawarta między Z. G. K. sp. z o.o. w O., a E. U. na pełnienie funkcji inspektora nadzoru w zakresie robót ogólno budowlanych w budynkach administrowanych przez spółkę,

-aneks do ww. umowy zmieniający zleceniobiorcę z E. U. na spółkę cywilną L. B. PPHU,

-faktura VAT z dnia 13.09.2007 wystawiona w związku z w/w umową i aneksem do niej dokumentująca wykonanie usług w zakresie nadzoru nad robotami budowlanymi,

-pismo z dnia 3.04.2008 S. R.-H. " R." stwierdzające fakt rozwiązania umowy najmu z dnia 30.04.2007 zawartej z E. U. z dniem 31.05.2007, i wynajęcie od dnia 1.06.2007r powierzchni magazynowych spółce L. B. PPHU reprezentowanej przez D. C. i E. U.

-faktura VAT z dnia 11.06.2007 wystawiona przez S. R.-H. "R." spółce L. B. PPHU z tytułu w/w umowy najmu za miesiąc czerwiec 2007 r.

Przechodząc do analizy powyższych dowodów przedstawionych przez Skarżącą należy stwierdzić, że rację miał Sąd pierwszej instancji uznając, iż pismo z dnia 3 kwietnia 2008 r. S. R. – H. "R." stwierdzające fakt rozwiązania umowy najmu z dnia 30 kwietnia 2007 r. zawartej ze Skarżącą z dniem 31 maja 2007 r. i wynajęcie od dnia 1 czerwca 2007 r. powierzchni magazynowych spółce L. B. PPHU nie istniało w dniu wydania decyzji ostatecznej. Decyzję wydano bowiem 18 marca 2008 r. natomiast na przedmiotowym piśmie widnieje data 3 kwietnia 2008 r. Powyższe jednoznacznie potwierdza, iż jedna z przesłanek wynikających z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, mianowicie wymóg istnienia dowodu w dniu wydania decyzji ostatecznej, nie została spełniona. Ponadto, za Wojewódzkim Sądem Administracyjnym należy podnieść, iż dowód ten wręcz potwierdza , że Skarżąca nie wniosła aportem do spółki cywilnej wynikających z zawartych w dniu 30 kwietnia 2007 r. umów najmu lokalu użytkowego i placu. Skarżąca przystąpiła bowiem do Spółki w dniu 29 maja 2007 r., przekazując w tym dniu aportem materiały i środki trwałe nabyte przez nią w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a nie całe przedsiębiorstwo, co z reszta sama Skarżąca określiła w umowie Spółki.

Z analizy kolejnego dowodu wynika, że faktura VAT z dnia 11 czerwca 2007 r. wystawiona przez S. R. – H. "R." spółce L. B. PPHU z tytułu ww. umowy najmu za czerwiec 2007 r. potwierdza, co prawidłowo zauważył także Wojewódzki Sąd Administracyjny w swoim wyroku, okoliczność zawarcia umowy najmu ze spółką L. B. PPHU od 1 czerwca 2007 r., zatem prawa wynikające z umów najmu nie wchodziły w zakres aportu wniesionego w dniu 29 maja 2007 r. przez Skarżącą do Spółki. Po zbadaniu kolejnego dowodu przedstawionego przez Skarżącą Naczelny Sąd Administracyjny doszedł do przekonania, że w tym wypadku nie została spełniona przesłanka, iż dowód musi mieć istotne znaczenie dla sprawy.

Jeżeli chodzi o umowę z dnia 7 sierpnia 2006 r., która dotyczyła pełnienia przez Stronę funkcji inspektora nadzoru w zakresie robót ogólnobudowlanych oraz aneks do tej umowy zmieniający zleceniodawcę z dniem 1 czerwca 2007 r. na spółkę cywilną L. B., Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że nie są one istotne dla rozstrzygnięcia sprawy, ponieważ potwierdzają tylko, że do wskazanej umowy doszło już po wniesieniu aportu do spółki cywilnej. W konsekwencji powyższego także faktura VAT z dnia 13 września 2007 r. wystawiona w związku z wskazaną wcześniej umową i aneksem do niej, dokumentująca wykonanie usług w zakresie nadzoru nad robotami budowlanymi, potwierdza wszystko to, co wcześniej stwierdziły i organy, i Sąd pierwszej instancji. Należy ponadto zauważyć, że fakt wykonania przez Spółkę L. B. od 1 czerwca 2007 r. takich samych czynności jakie wykonała Skarżąca nie stanowi o tym, że zostały spełnione przesłanki wynikające z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.

W związku z powyższymi rozważaniami Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu prawidłowo przyjął, że w omawianej sprawie nie zaistniała podstawa do wznowienia postępowania określona w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, a w konsekwencji, że nie istniały przesłanki do wydania nowej decyzji rozstrzygającej o istocie sprawy

5.5. W drugim zarzucie skargi kasacyjnej Skarżąca wskazała na naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. polegające na oddaleniu skargi pomimo naruszenia przez orzekające w sprawie organy podatkowe przepisów postępowania, tj. art. 245 § 1 pkt 1 w zw. z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT oraz art. 5 ust. 8 i art. 6 ust. 5 VI Dyrektywy. Jednakże ze względu na fakt, iż wyżej przedstawiona argumentacja jednoznacznie wskazuje na brak istnienia przesłanek określanych w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, Naczelny Sąd Administracyjny uznaje, iż nie ma także podstaw prawnych, aby organy wydały decyzję uchylającą w całości lub w części decyzję dotychczasową.

5.6. Naczelny Sąd Administracyjny końcowo zauważa również, że przedmiotem niniejszego postępowania jest odmowa uchylenia, po wznowieniu postępowania, decyzji ostatecznej w podatku od towarów i usług za maj 2007 r., zatem wszelkie rozważania Skarżącej zawarte w uzasadnieniu skargi kasacyjnej na temat aportu przedsiębiorstwa na tle przepisów VI Dyrektywy oraz orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości nie mogły odnieść pożądanego przez nią skutku, gdyż nie dotyczą istoty sporu rozstrzygniętego w zaskarżonym wyroku.

5.7. Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.