Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 630/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2017-09-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono interpretację przepisów prawa podatkowego
Powołane przepisy: article: art. 15  ust. 6
journal: Dz.U. 2016 poz 710
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1  art. 13  ust. 1
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Ciołek, Sędziowie Sędzia WSA Aleksandra Sędkowska, Sędzia WSA Kamila Paszowska–Wojnar (sprawozdawca), Protokolant Specjalista Paulina Wódka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 września 2017 r. sprawy ze skargi A na indywidualną interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz A kwotę 200 zł (słownie: dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

1. Postępowanie przed organami podatkowymi.

1.1. Przedmiotem skargi Gminy O. jest indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego z dnia [...] .2017 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług, która to interpretacja została wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

1.2. We wniosku z dnia 27.01.2017 r. przedstawiony został przez Wnioskodawcę następujący stan faktyczny:

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT). Dyrektor ośrodka pomocy społecznej na podstawie wydanego przez Wójta Gminy upoważnienia, przyznaje w drodze decyzji administracyjnej świadczenia niepieniężne z pomocy społecznej w formie usług opiekuńczych świadczonych w miejscu zamieszkania beneficjenta tych usług. W drodze wspomnianej decyzji ustala odpłatność za świadczone usługi opiekuńcze zgodnie z uchwałą Rady Gminy z dnia 30 stycznia 2014 r. w sprawie szczegółowych warunków przyznawania i odpłatności za usługi opiekuńcze i specjalistyczne usługi opiekuńcze, z wyłączeniem specjalistycznych usług opiekuńczych dla osób z zaburzeniami psychicznymi (Dz. Urz. z dnia 14 lutego 2014 r., poz. 766 ze zm., dalej: uchwała Rady Gminy). Wnioskodawca powołał się na treść przepisu art. 50 ust. 1 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 930 ze zm., dalej jako u.o.p.s.), zgodnie z którym osobie samotnej, która z powodu wieku, choroby lub innych przyczyn wymaga pomocy innych osób, a jest jej pozbawiona, przysługuje pomoc w formie usług opiekuńczych lub specjalistycznych usług opiekuńczych. Usługi opiekuńcze obejmują pomoc w zaspokajaniu codziennych potrzeb życiowych, opiekę higieniczną, zaleconą przez lekarza pielęgnację oraz, w miarę możliwości, zapewnienie kontaktów z otoczeniem. Specjalistyczne usługi opiekuńcze są to usługi dostosowane do szczególnych potrzeb wynikających z rodzaju schorzenia lub niepełnosprawności, świadczone przez osoby ze specjalistycznym przygotowaniem zawodowym. Ośrodek pomocy społecznej, przyznając usługi opiekuńcze, ustala ich zakres, okres i miejsce świadczenia. Rada gminy określa, w drodze uchwały, szczegółowe warunki przyznawania i odpłatności za usługi opiekuńcze i specjalistyczne usługi opiekuńcze, z wyłączeniem specjalistycznych usług opiekuńczych dla osób z zaburzeniami psychicznymi, oraz szczegółowe warunki częściowego lub całkowitego zwolnienia od opłat, jak również tryb ich pobierania.

Skarżący wskazał, że w rozporządzeniu Ministra Polityki Społecznej z dnia 22 września 2005 r. w sprawie specjalistycznych usług opiekuńczych (Dz. U. z 2005 r., nr 189, poz. 1598) ustalone zostały rodzaje specjalistycznych usług dostosowanych do szczególnych potrzeb osób wymagających pomocy w formie specjalistycznych usług, wynikających z rodzaju ich schorzenia lub niepełnosprawności, świadczone przez osoby ze specjalistycznym przygotowaniem zawodowym. W myśl powyższego rozporządzenia usługami takimi są: uczenie i rozwijanie umiejętności niezbędnych do samodzielnego życia, pielęgnacja - jako wspieranie procesu leczenia, rehabilitacja fizyczna i usprawnianie zaburzonych funkcji organizmu, pomoc mieszkaniowa, zapewnienie dzieciom i młodzieży z zaburzeniami psychicznymi dostępu do zajęć rehabilitacyjnych i rewalidacyjno-wychowawczych (zakres powyższych usług został określony w rozporządzeniu w formie katalogu otwartego).

3. W związku z powyższym opisem zadano pytanie, czy przyznawane przez dyrektora GOPS świadczenie niepieniężne z pomocy społecznej w formie usług opiekuńczych, za które GOPS pobiera odpłatność, jest czynnością opodatkowaną VAT, zwolnioną na podstawie art. 43 pkt 22 u.o.p.s. (powinno być: art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o VAT).

4. Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe świadczenie usług opiekuńczych przez GOPS jest czynnością niepodlegającą przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca powołał się na treść przepisów 15 ust. 1 oraz art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 710, dalej jako: ustawa o VAT), stwierdzając, że w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą - powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów. W tym zakresie Wnioskodawca powołał się również na brzmienie przepisów art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT będących realizacją zasady powszechności opodatkowania tym podatkiem. Z drugiej jednak strony Wnioskodawca zwrócił uwagę, że zgodnie z przepisami art. 6 i 7 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 1990 r. nr 16 poz. 95 ze zm., dalej jako u.s.g.) do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów, a zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. z zakresu pomocy społecznej, które to zadania są wykonywane przez jednostki organizacyjne - ośrodki pomocy społecznej, stanowiące jednostki budżetowe gminy. Ośrodek pomocy społecznej, wykonując zadania własne gminy w zakresie pomocy społecznej, kieruje się ustaleniami wójta.

Wnioskodawca podkreślił, że przyznawane świadczenie niepieniężne w formie usług opiekuńczych udzielane jest na podstawie decyzji administracyjnej, co stanowi przejaw władztwa administracyjnego (publicznego), a Gmina wykonując to zadanie może korzystać ze środków prawnych o charakterze władczym. Dyrektor ośrodka pomocy społecznej działa w powyższej sprawie z upoważnienia wójta wydając decyzje w indywidualnych sprawach z zakresu pomocy społecznej należących do właściwości Gminy. W takim ujęciu Gmina nie może być uznana za podatnika, gdyż realizuje ona w tym zakresie zadania własne służące zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej.

5. W interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego z dnia [...] .2017 r., nr [...], Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Powołując się na treść przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy, organ stwierdził, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie, w przypadku którego istnieje odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Usługa jest czynnością opodatkowaną – co do zasady – w sytuacji kiedy jest odpłatna, tj. wiąże się z nią obowiązek zapłaty ceny lub ekwiwalentu. Mając powyższe na względzie, organ doszedł do przekonania, że w stanie faktycznym przedstawionym przez Wnioskodawcę, bezpośrednim odbiorcą usług jest osoba korzystająca z pomocy społecznej, która korzysta z usług świadczonych przez jednostkę budżetową, a opłaty za świadczenie usług opiekuńczych określane są każdorazowo na podstawie decyzji administracyjnej. Zatem czynności wykonywane przez Wnioskodawcę zdaniem organu spełniają definicję świadczenia usług wymienioną w art. 8 ust. 1 ustawy, które z uwagi na ich odpłatność podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Organ zwrócił następnie uwagę, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a więc podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Powołując się na treść przepisu art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, organ stwierdził, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one ich zadań własnych, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej w ocenie organu jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej, ponieważ wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji. Organ wskazał, że z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wynika, że organy prawa publicznego powinny być traktowane jak podatnicy VAT w związku z czynnościami wykonywanymi w charakterze organów publicznych w przypadku, gdy czynności te mogą być również podejmowane w ramach działalności konkurencyjnych przez przedsiębiorców prywatnych, jeśli traktowanie tych organów jako podmiotów nieposiadających statusu podatnika mogłoby prowadzić do istotnego naruszenia zasad konkurencji.

Organ wskazał dalej, że samorządowe jednostki budżetowe nie spełniają kryterium samodzielności i nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów o VAT, zatem wszelkie czynności przez nie dokonywane powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła.

Następnie organ przeanalizował treść przepisów art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym oraz przepisów art. 2 ust. 2, art. 3 ust. 1, art. 16 ust. 1 i 2, art. 17 ust. 1 pkt 11 oraz art. 50 ust. 1 u.o.p.s., stwierdzając, że organizowanie i świadczenie usług opiekuńczych, w tym specjalistycznych w miejscu zamieszkania (z wyłączeniem specjalistycznych usług opiekuńczych dla osób z zaburzeniami psychicznymi) należy do zadań własnych gminy o charakterze obowiązkowym. W ocenie organu, mamy tu jednak do czynienia z sytuacją, w której możliwe jest zidentyfikowanie konkretnego, odpłatnego świadczenia wykonywanego przez Wnioskodawcę na rzecz określonego podmiotu (nabywcy), które należy uznać za świadczenie usług w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług i nie zmienia tego fakt, że Wnioskodawca obarczony jest zadaniem w postaci realizacji tych usług na podstawie decyzji administracyjnych. Jednocześnie organ zwrócił uwagę, że podobne lub takie same czynności mogą być wykonywane przez inne podmioty, tzw. podmioty konkurencyjne. Wobec tego zdaniem organu Wnioskodawca w zakresie tych czynności nie korzysta z wyłączenia z grona podatników podatku od towarów i usług określonego w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

Jednocześnie organ zwrócił uwagę, że w myśl przepisu art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi pomocy społecznej, a także dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, na rzecz beneficjenta tej pomocy, wykonywane m.in. przez ośrodki pomocy społecznej. Wobec powyższego organ uznał, że Wnioskodawca wykonując świadczenie niepieniężne z pomocy społecznej w formie usług opiekuńczych, za które GOPS pobiera odpłatność, działa jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym świadczenia te podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, niemniej jednak korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 tejże ustawy.

1.4. Pismem z dnia 27.03.2017 r. Wnioskodawca wezwał organ do usunięcia naruszenia prawa.

1.5. Pismem z dnia 27.04.2017 r. o nr [...] , Dyrektor Krajowej Administracji Skarbowej udzielił odpowiedzi na ww. wezwanie, stwierdzając brak podstaw do zmiany ww. interpretacji.

2. Postępowanie przed Sądem pierwszej instancji.

2.1. W skardze wywiedzionej od powyższej interpretacji Skarżący zarzucił naruszenie przepisu art. 15 ust. 6 ustawy o VAT poprzez błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że w przedmiotowej sprawie Skarżący świadcząc usługi opiekuńcze przyznane w drodze decyzji administracyjnej w zakresie tych czynności nie korzysta z wyłączenia z grona podatników podatku VAT. Wskazując na powyższe naruszenie, Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej oraz o zasądzenie na jego rzecz zwrotu kosztów postępowania.

W uzasadnieniu zarzutu postawionego w skardze, Skarżący wskazał, że jego zdaniem przepis art. 15 ust. 6 ustawy o VAT należy interpretować w ten sposób, że jednostki samorządu terytorialnego powinny być uznawane za podatników VAT wyłącznie w zakresie czynności cywilnoprawnych, nawet jeśli dotyczą one zadań własnych gmin. Natomiast wydawanie decyzji administracyjnych, w tym w sprawie przyznawania świadczeń opiekuńczych, odbywa się w ramach władztwa publicznego i gmina realizując to zadanie działa jako organ administracji publicznej, korzystając ze środków o charakterze władczym. W sprawach przyznawania świadczeń opiekuńczych, w myśl przepisu art. 106 ust. 1 u.o.p.s., wydawane są decyzje administracyjne rozstrzygające o sprawach indywidualnych stron, nie dochodzi natomiast do podpisania żadnej umowy, a odpłatność za usługi określona jest na podstawie Rady Gminy O.. W ocenie Skarżącego, nie do przyjęcia jest stwierdzenie organu, że podobne lub takie same czynności mogą być wykonywane przez podmioty konkurencyjne. Skoro pomoc społeczna należy do zadań własnych gminy, to ośrodki pomocy społecznej nie mogą zachowywać się w tym zakresie dowolnie i w formie uznaniowej oceniać sytuację konkretnych osób, tak jak to może mieć miejsce w przypadku zawierania umów cywilnoprawnych. Świadczenie podobnych usług przez inne podmioty, w sposób fakultatywny i nie podstawie ustawy o pomocy społecznej, nie stanowi konkurencji dla ośrodków pomocy społecznej.

2.2. W odpowiedzi na zarzut zawarty w skardze Szef Krajowej Administracji Skarbowej, który przejął obowiązki organu interpretacyjnego, podtrzymał stanowisko zawarte w indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia [...].2017r.

3. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

3.1. W ocenie Sądu zaskarżona interpretacja narusza prawo, stąd skarga zasługuje na uwzględnienie.

3.2. Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1066 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Przepis art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, dalej: p.p.s.a.) stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydane w indywidualnych sprawach. Stosownie do treści art. 57a p.p.s.a., skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczenia się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego, przy czym Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Jak wynika z przepisu art. 146 § 1 p.p.s.a., Sąd uwzględniając skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego, uchyla tę interpretację, przy czym przepis art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a., wskazujący podstawy uchylenia przez Sąd decyzji lub postanowień w całości lub w części, stosuje się odpowiednio.

3.3. Spór prawny w niniejszej sprawie dotyczył kwestii, czy Gmina jest podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu odpłatnych świadczeń niepieniężnych z pomocy społecznej w formie usług opiekuńczych świadczonych w miejscu zamieszkania beneficjenta tych usług - jak twierdzi organ interpretacyjny, czy też nie jest ona podatnikiem z powyższych tytułów na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT – jak wywodzi Skarżący.

4. Zgodnie z treścią przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Czynności te podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy są wykonywane przez podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 tej ustawy. W myśl tego przepisu, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Przez działalność gospodarczą, stosownie do treści art. 15 ust. 2 ustawy VAT, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Z kolei przepis art. 15 ust. 6 ustawy VAT stanowi, że nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

5. Powyższa regulacja stanowi efekt implementacji do polskiego porządku prawnego rozwiązania zawartego w art. 13 ust.1 Dyrektywy 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347/1, dalej: Dyrektywa). Zgodnie z art. 13 ust.1 zdanie pierwsze w/w Dyrektywy - krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jak wynika z treści zdania drugiego omawianego artykułu, podmioty prawa publicznego są mimo to uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji wówczas gdy wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziłoby do znaczących zakłóceń konkurencji.

6. Z powyższego wynika, że – co do zasady - podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w odniesieniu do tych transakcji, w których występują w charakterze organów władzy publicznej, innymi słowy ich działalność w tej sferze nie należy do zakresu przedmiotowego przepisów dotyczących VAT.

7. Gmina, będąca organem samorządu terytorialnego, niewątpliwie jest organem władzy publicznej z mocy art. 16 ust. 2 i art. 163 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Z treści powyższych przepisów wynika bowiem, że samorząd terytorialny uczestniczy w sprawowaniu władzy publicznej. Z kolei jak stanowią przepisy art. 2 ust. 1, art. 6 ust.1 i art. 9 ust. 2 u.s.g., działalność gminy może polegać na wykonywaniu działań publicznych, jak i może mieć charakter działalności gospodarczej, wykraczającej poza działania publiczne.

8. Przez wykonywanie zadań publicznych, jak wskazuje się w literaturze przedmiotu, należy rozumieć te działania, które mają na celu korzyść ogółu - zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej, którą tworzą mieszkańcy gminy. Wykonując zadania administracji publicznej gmina może korzystać ze środków prawnych o charakterze władczym, właściwych władzy państwowej. O publicznym bądź prywatnym charakterze działania gminy przesądza to, że wykonywanie zadań publicznych odbywa się na podstawie przepisów powszechnie obowiązującego prawa, z wykorzystaniem władztwa państwowego i że przez te działania zaspokajane są zbiorowe potrzeby wspólnoty samorządowej (zob.: W. Skrzydło, Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej. Komentarz, Zakamycze 2002).

9. W tym stanie rzeczy dla wyłączenia działań jednostki samorządu terytorialnego z systemu VAT konieczne jest spełnienie równocześnie dwóch przesłanek: po pierwsze, działalność musi być wykonywana przez podmiot prawa publicznego i po drugie, musi być wykonywana w celu sprawowania władzy publicznej, tj. dla realizacji nałożonych ustawami zadań, dla wykonania których organy te zostały powołane.

10. Jak stanowi przepis art. 7 ust. 1 pkt 6 i 6a u.s.g., zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy pomocy społecznej. W myśl przepisu art. 2 ust. 1 i ust. 2 u.p.s., pomoc społeczna jest instytucją polityki społecznej państwa, mającą na celu umożliwienie osobom i rodzinom przezwyciężanie trudnych sytuacji życiowych, których nie są one w stanie pokonać, wykorzystując własne uprawnienia, zasoby i możliwości. Zgodnie z treścią art. 17 ust. 1 pkt 11 u.p.s., do zadań własnych gminy o charakterze obowiązkowym należy m.in. organizowanie i świadczenie usług opiekuńczych, w tym specjalistycznych, w miejscu zamieszkania. Usługi opiekuńcze uregulowane zostały w przepisach art. 50 i art. 51 u.p.s. Przepisy te stanowią, że osobie samotnej, która z powodu wieku, choroby lub innych przyczyn wymaga pomocy innych osób, a jest jej pozbawiona, przysługuje pomoc w formie usług opiekuńczych lub specjalistycznych usług opiekuńczych. Ośrodek pomocy społecznej, przyznając usługi opiekuńcze, ustala ich zakres, okres i miejsce świadczenia. Rada gminy określa, w drodze uchwały, szczegółowe warunki przyznawania i odpłatności za usługi opiekuńcze i specjalistyczne usługi opiekuńcze, z wyłączeniem specjalistycznych usług opiekuńczych dla osób z zaburzeniami psychicznymi, oraz szczegółowe warunki częściowego lub całkowitego zwolnienia od opłat, jak również tryb ich pobierania. Zgodnie z treścią przepisu art. 106 ust. 1 u.p.s., przyznanie świadczeń z pomocy społecznej, do których, z mocy powyższych przepisów, zaliczają się również usługi opiekuńcze świadczone w miejscu zamieszkania, następuje w formie decyzji administracyjnej.

11. Mając na uwadze treść wyżej wskazanych przepisów, Sąd stanął na stanowisku, że zadania w zakresie pomocy społecznej, w ramach których mieszczą się usługi opiekuńcze świadczone w miejscu zamieszkania ich beneficjenta, służą realizacji polityki społecznej państwa i pozostają w sferze działań władczych. Zdaniem Sądu, Gmina wypełniając obowiązki wynikające z powołanych przepisów, w tym również pobierając opłaty za świadczenie usług opieki społecznej, działa jako organ władzy publicznej realizujący zadania ustawowe, a nie jako podatnik podatku od towarów i usług. Zadania nałożone na Gminę wynikają z przepisów prawa, które określają sposób i zakres ich wykonywania. Gmina nie ma możliwości odstąpienia od ich realizacji. Podstawą do przyznania świadczeń z zakresu pomocy społecznej jest decyzja administracyjna, a uchwała Rady Gminy określa warunki przyznawania i odpłatności za usługi opiekuńcze. Z treści przedmiotowej uchwały Rady Gminy wynika, że pobierane opłaty nie są uzależnione od jakości i standardu usług, a od sytuacji materialnej osoby z niej korzystającej. Ponadto zgodnie z treścią § 2 ust. 1 omawianej uchwały, usługi opiekuńcze przysługują nieodpłatnie, jeżeli dochód osoby samotnie gospodarującej lub dochód osoby w rodzinie wymagającej przyznania usług opiekuńczych nie przekracza kryterium dochodowego określonego w art. 8 ust.1 pkt 1 i 2 u.p.s. Opłaty te z pewnością nie odzwierciedlają zatem wydatków ustalonych na podstawie rachunku ekonomicznego, co miałoby miejsce w sytuacji profesjonalnego prowadzenia działalności gospodarczej w tym zakresie. Należy też zwrócić uwagę, że z punktu widzenia treści Dyrektywy, sam fakt pobierania należności w związku z działaniami lub transakcjami organów władzy publicznej podejmowanymi w takim charakterze, nie przesądza o uznaniu tych organów za podatników podatku VAT, decydujący jest bowiem charakter tych działań lub transakcji (tj. działanie jako organy władzy publicznej).

12. Skoro, jak to wyżej wskazano, omawiane świadczenia pomocy społecznej przyznawane są na podstawie wydawanej decyzji administracyjnej, to oznacza to, że w oparciu o akt o charakterze władczym określa się komu i jakiego rodzaju świadczenia mają przysługiwać, zaś warunki odpłatności za usługi opiekuńcze również nie mogą być ukształtowane dowolnie, ponieważ wynikają one wprost z treści uchwały Rady Gminy. W ocenie Sądu w takim przypadku nie można mówić o charakterystycznej dla stosunków prywatnoprawnych swobodzie kształtowania sytuacji prawnej stron. W orzecznictwie przyjmuje się, że w przypadku działania Gminy w sferze władztwa publicznego, stosunki prawne powstają w dominującym stopniu w oparciu o administracyjnoprawną metodę regulacji, która na plan dalszy spycha cywilnoprawny charakter zawieranych umów. Strony tego stosunku nie mają bowiem pełnej swobody co do ustalania jego treści, albowiem ograniczają je przepisy powszechnie obowiązującego prawa administracyjnego (por. wyrok NSA z dnia 6 listopada 2014 r. sygn. I FSK 1644/13, dostępny w bazie orzeczeń www.orzeczenia.nsa.gov.pl ).

13. Analizując treść art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE, należy raz jeszcze zwrócić uwagę, że przepis ten nakazuje mimo wszystko uznać organ władzy publicznej podejmujący działania w takim charakterze za podatnika VAT, jeśli na skutek wyłączenia go z tej kategorii, doszłoby do znaczącego zakłócenia konkurencji. Omawiany wpływ na konkurencję mógłby powstać w sytuacji, gdy podmiot prawa publicznego, poprzez fakt nieobjęcia świadczonych przez niego usług, analogicznych jak usługi przedsiębiorców, lecz obciążonych niższymi kosztami pomijającymi VAT, znalazłby się w pozycji uprzywilejowanej w stosunku do przedsiębiorców, którzy podatek ten musieliby doliczyć do ceny świadczonych usług na zasadach ogólnych. W ocenie Sądu w okolicznościach sprawy brak jest podstaw do stwierdzenia istnienia takiego ryzyka. Trzeba wziąć pod uwagę, że pomoc społeczna adresowana jest tylko do określonej i wąskiej grupy osób, które nie są w stanie same przezwyciężyć trudnych sytuacji życiowych, w jakich się znalazły. W ocenie Sądu trudno zatem uznać aby w przypadku świadczenia usług publicznej pomocy tym osobom (za które na marginesie pobierane są opłaty dostosowane do ich sytuacji materialnej) miałoby dojść do zakłócenia konkurencji poprzez uznanie Gminy za podmiot wyłączony z kategorii podatników VAT, i to zakłócenia znaczącego, tak jak tego wymaga treść Dyrektywy.

14. Powyższe argumenty przemawiają zdaniem Sądu za uznaniem, że Gmina, dokonując świadczeń z pomocy społecznej w postaci przedmiotowych usług opiekuńczych, działa w charakterze organu władzy publicznej, a nie w charakterze podatnika VAT, stąd słuszny jest zarzut Skarżącej, że rozumowanie organu interpretacyjnego prowadzące do uznania Gminy za takiego podatnika, oparte zostało na błędnej wykładni przepisu art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Podobne stanowisko (choć dotyczące innego rodzaju usług pomocy społecznej) zostało wyrażone w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyrok NSA z dnia 23.03.2017 r. w sprawie o sygn. akt I FSK 1147/15, wyrok WSA w Gliwicach z dnia 09.08.2017 r. w sprawie o sygn. akt III SA/Gl 569/17, oba wyroki dostępne w bazie orzeczeń www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

15. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a., Sąd uchylił zaskarżoną interpretację, jako naruszającą prawo materialne, a to wskazany przez Skarżącego przepis art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, przez jego błędną wykładnię.

16. O kosztach postępowania sądowego Sąd orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a.

17. W toku ponownego rozpoznania sprawy organ interpretacyjny zobowiązany jest uwzględnić przedstawioną w wyroku wykładnię przepisu art. 15 ust. 6 ustawy o VAT w ramach dokonywania oceny stanu faktycznego przedstawionego we wniosku.