Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 275/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2022-07-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2022 poz 329
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S.NSA Jacek Surmacz /spr./, Sędzia WSA Małgorzata Niedobylska, Sędzia WSA Jarosław Szaro, Protokolant sekr. sąd. Sabina Długosz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 lipca 2022 r. sprawy ze skargi D.S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia 14 marca 2022 r., nr 1801-IEW.4123.2.2021 w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności skarżącego jako byłego członka zarządu P. spółka z o.o. z siedzibą w T. za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług tej Spółki oraz koszty egzekucyjne 1) oddala skargę, 2) zarządza od Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie na rzecz skarżącego D.S. zwrot kwoty 500 (pięćset) złotych tytułem nadpłaconego wpisu od skargi.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 14 marca 2022r. nr 1801 - I E W. 4123.2.2021 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania D. S. (dalej: Skarżący) od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Tarnobrzegu z dnia 2 grudnia 2020r. nr 1820-SEW.4123.8.2019 w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego, jako byłego członka zarządu P. sp. z o.o. z siedziba w T. ( dalej: Spółka) za zaległości podatkowe tej Spółki wraz z odsetkami i kosztami postępowania egzekucyjnego, uchylił zaskarżoną decyzję organu I instancji w części dotyczącej orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego za koszty egzekucyjne w łącznej kwocie [...] , 57 zł. i w tym zakresie orzekł o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego za koszty egzekucyjne w łącznej kwocie [...], 72 zł. oraz utrzymał decyzję organu I instancji w pozostałej części tj. w zakresie orzeczenia o solidarnej ze Spółką oraz innym członkiem zarządu odpowiedzialności Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od października 2014r. do kwietnia 2016r. ( z wyłączeniem lutego i maja 2015r. ) wraz z odsetkami i kosztami egzekucyjnymi.

Z treści zaskarżonej decyzji oraz materiału dowodnego zgromadzonego w toku postępowania podatkowego wynika, że w ocenie organów podatkowych w stosunku do Skarżącego, będącego od 28 kwietnia 2003r. do 1 sierpnia 2018r. członkiem zarządu Spółki, spełnione zostały przesłanki z art. 116 ustawy z dnia 26 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. 2021 poz. 1540) - zwanej dalej Op. do obciążenia - solidarną ze Spółką oraz drugim członkiem zarządu – osobistą odpowiedzialnością za zaległości podatkowe kierowanej przez Skarżącego Spółki, z tytułu podatku od towarów i usług za wyszczególnione w treści decyzji okresy płatności wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami egzekucyjnymi, powstałymi w wyniku czynności egzekucyjnych, podjętych w celu wyegzekwowania zaległości podatkowych Spółki z tytułu VAT.

W toku kontroli podatkowej przeprowadzonej w Spółce w roku 2017 w zakresie podatku od towarów i usług za lata 2011-2016 ujawnione zostały nieprawidłowości w rozliczaniu tego podatku, które skutkowały wydaniem w stosunku do Spółki decyzji podatkowych - m. in trzech decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Tarnobrzegu z dnia 10 grudnia 2018r. nr: 1820-SPV.4103.11.2018, 1820-SPV.4103.12.2018, 1820-SPV.4103.13.2018 określających Spółce wysokość zobowiązania podatkowego za poszczególne okresy płatności przypadające w latach 2014 – 2016. Decyzje te zostały skutecznie doręczone Spółce 12 grudnia 2018r. Przyczyną powstania przedmiotowych zaległości podatkowych Spółki było rozlicznie w deklaracjach VAT nienależnego - bądź w wysokości wyższej niż należna – podatku do zwrotu, będacego bezpośrednią konsekwencją księgowania przez Spółkę tzw. pustych faktur VAT.

Wymienione należności podatkowe nie zostały przez Spółkę uregulowane, a ich przymusowa egzekucja pozostała w przeważającej części bezskuteczna, mimo wszczęcia postępowania egzekucyjnego i zajęcia rachunków bankowych oraz wierzytelności Spółki, a także pomimo zabezpieczenia należności podatkowych hipoteką przymusową na nieruchomości Spółki. W toku prowadzonych czynności egzekucyjnych udało się zaspokoić jedynie należność z tytułu zaległości podatkowej za wrzesień 2018r. Ustalenie przez organy egzekucyjne składników majątku ruchomego i nieruchomego należącego do Spółki pozostało bez wpływu na skuteczność egzekucji, gdyż wiele postępowań egzekucyjnych w stosunku do Spółki było prowadzonych celem zaspokojenia innych długów, wobec czego mimo skutecznej egzekucyjnej sprzedaży nieruchomości należącej do Spółki, w planie podziału sumy uzyskanej ze sprzedaży organowi podatkowemu nie przyznano żadnych kwot na poczet egzekwowanych w tym postępowaniu zaległości podatkowych. W tej sytuacji postępowanie egzekucyjne wobec Spółki umorzono jako bezskuteczne i nie rokujące uzyskania z egzekucji kwot przewyższających koszty jej prowadzenia.

Analizując sytuację finansową Spółki organ ustalił, że na dzień wszczęcia postępowania podatkowego wobec Skarżącego, zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za lata 2011 – 2016 wynosiły łącznie [...] zł., a dodatkowo Spółka miała zaległości podatkowe za poszczególne okresy płatności przypadające w latach 2018-2019.

Spółka nie składała wniosku o ogłoszenie upadłości, mimo że jej sytuacja finansowa od roku 2013r. – z uwzględnieniem skorygowanych w toku postępowania podatkowego prawidłowych kwot należnych Spółce z tytułu zwrotu VAT – dawała w ocenie organu podstawy do wystąpienia z takim wnioskiem.

Najstarsza zaległość podatkowa Spółki wynikała z należności z tytułu VAT za styczeń 2012r., stwierdzonej decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego w Tarnobrzegu z 10 grudnia 2018r. określającą Spółce zobowiązanie podatkowe za styczeń 2011r. z terminem płatności na 27 lutego 2012r. w kwocie [...] zł. Datę niewypłacalności Spółki organ ustalił na dzień 20 marca 2012r. tj. z upływem terminu płatności należności za grudzień 2011r. w związku z otrzymaniem przez Spółkę w dniu 19 marca 2012r. nienależnej kwoty zwrotu za ten miesiąc.

W ocenie organu, od 20 marca 2012r. Spółka trwale zaprzestała płacenia zobowiązań - należności za kolejne okresy płatności również nie były przez Spółkę regulowane - i od tej daty zaistniały przesłanki do ogłoszenia jej upadłości.

Organ, powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych, podkreślił że zaprzestanie płacenia zobowiązań na rzecz jednego podmiotu jest wystarczające dla złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, gdyż w takim przypadku dłużnik w sposób trwały zaprzestaje płacenia długów, a złożenie wniosku o stwierdzenie upadłości pozostaje jedyną formą wymuszenia równorzędnego spłacania wszystkich wierzycieli, tak aby wszystkie należności były spłacane w sposób proporcjonalny do możliwości dłużnika. Przesłanka niewypłacalności dłużnika jest spełniona także wtedy, gdy dłużnik nie spłaca jednego tylko wierzyciela posiadającego znaczną wierzytelność, a członkowie zarządów spółek posiadających jednego tylko wierzyciela – nawet w przypadku braku możliwości formalnego złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości – nie mogą korzystać z uprzywilejowanej pozycji, twierdząc że w ich sytuacji, bez złożenia stosownego wniosku o stwierdzenie upadłości zachodzą przesłanki egzoneracyjne z art. 116 Op.

Analizując sprawozdania finansowe Spółki pod kątem wartości wskaźnika ogólnego zadłużenia organ stwierdził, że od 2011r. wskaźnik ten przekracza wartości pożądane i bezpieczne, natomiast roczny wynik finansowy wskazuje na pogarszanie się sytuacji finansowej Spółki od 2012r., kiedy po raz pierwszy osiągnęła stratę - za wyjątkiem roku 2013, w którym Spółka osiągnęła zysk w wysokości [...], 93 zł. – po kolejne lata 2014 – 2017, w których wykazana strata osiągała coraz wyższe wartości. Badając wyjściową sytuację finansową Spółki, uwidocznianą w jej sprawozdaniach finansowych oraz biorąc pod uwagęwartości zobowiązań podatkowych określone za podane lata w wyniku późniejszej kontroli, organ podkreślił że kwota zobowiązań Spółki była w rzeczywistości dużo wyższa, aniżeli odzwierciedlona w sprawozdaniu, a zatem sytuacja finansowa Spółki dużo gorsza.

W ocenie organu, stan faktyczny ustalony w sprawie uprawnia do stwierdzenia, że Spółka od 20 marca 2012r. była w stanie niewypłacalności będącej konsekwencją niespłacania, w sposób trwały, wymagalnych zobowiązań oraz pogarszającej się sytuacji finansowej - art. 11 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe i naprawcze ( t.j. Dz. U. 2022 poz. 1520) – zwanej dalej pr. up.

Stan ten uprawniał zatem do uznania, że zaistniały przesłanki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, a co za tym idzie do obciążenia Skarżącego konsekwencjami jego niezłożenia, poprzez orzeczenie o jego odpowiedzialności - solidarnej ze Spółką oraz innym członkiem zarządu – za zaległości podatkowe Spółki, powstałe w czasie kiedy kierował on jej działalnością. W treści zaskarżonej decyzji organ podkreślił, że co prawda w czasie rzeczywistym na "karcie kontowej" Spółki nie figurowały przedmiotowe zaległości, ale niewątpliwie istniały okoliczności skutkujące powstawaniem zaległości podatkowych z tytułu nienależnych zwrotów VAT, jak i nieuregulowanych zobowiązań podatkowych.

W ocenie organów podatkowych kierowana przez Skarżącego Spółka w okresie od 20 marca 2012r. pozostawała w stanie niewypłacalności. Pozwala to zdaniem organu na przypisanie Skarżącemu osobistej - solidarnej ze Spółką i innym członkiem zarządu - odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki powstałe w czasie, kiedy pełnił on funkcję członka zarządu. Wobec tego mocą zaskarżonej decyzji przypisano Skarżącemu odpowiedzialność za zaległości podatkowe Spółki z tytułu VAT za wyszczególnione w treści decyzji okresy płatności przypadające na lata 2014-2016. Wykluczona została natomiast odpowiedzialność Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki wynikające z zobowiązań za okresy od lutego do września 2014r. – z powodu przedawnienia – a także za wrzesień, październik i grudzień 2018r. oraz styczeń luty i maj 2019r. - z uwagi na niepełnienie w tym czasie funkcji członka zarządu. Postępowanie w tym zakresie zostało umorzone.

W skardze na powyższą decyzję Skarżący, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, zarzucił:

1. naruszenie przepisów postępowania tj. art. 120, 122,180 § 1 i 187 § 1 Op. w zw. z art. 5 § 2 K.p.k. - przez ich niezastosowanie, mające wpływ na treść zaskarżonej decyzji w ten sposób, że organ II instancji nie zastosował wobec Skarżącego służącego mu karnoprocesowego domniemania niewinności bez prawomocnego wyroku skazującego i bez przyznania się oskarżonego do zarzuconych mu czynów karalnych, ale założył że Skarżący, będąc członkiem zarządu Spółki , brał udział w przestępstwie wyłudzania nienależnego zwrotu podatku VAT od Skarbu Państwa - Naczelnika Urzędu Skarbowego w Tarnobrzegu, bądź też co najmniej wiedział o tym, że przestępstwo takie jest popełniane w prowadzonej przez niego Spółce, co miało wpływ na ustalenia faktyczne organu w zakresie wiedzy Skarżącego o powstaniu zaległości podatkowej już w dacie jej wymagalności,

2. naruszenie przepisów postępowania - art. 122 Op. w zw. z art. 180 § 1, 187 § i art. 191 Op. - przez ich niezastosowanie, prowadzące do błędnego ustalenia faktycznego przyjętego za podstawę faktyczną zaskarżonej decyzji, że Skarżący przy zachowaniu należytej staranności przy pełnieniu funkcji członka zarządu - miał możliwość dowiedzenia się o rzeczywistym stanie finansów Spółki i to już w dacie, kiedy zaległości podatkowe stały się wymagalne,

3. naruszenie art. 122 Op. w zw. z art. 180 §1, 187 § 1 i art. 191 Op. - polegające na ich niezastosowaniu, prowadzące do błędnego ustalenia faktycznego przyjętego za podstawę faktyczną zaskarżonej decyzji, że Skarżący rzeczywiście pełnił funkcję członka zarządu Spółki, i ustalenie tego faktu na podstawie dokumentów, których autentyczność w okolicznościach sprawy budziła poważne i uzasadnione wątpliwości, a ponadto naruszenie wymienionego przepisu poprzez niezbadanie autentyczności spornych dokumentów,

4. naruszenie prawa materialnego - art. 116 § 1 i 2 Op. - poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w odniesieniu do kosztów postępowania egzekucyjnego powstałych po dacie ustąpienia Skarżącego z funkcji członka zarządu (w łącznej kwocie [...],72 zł).

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 137) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień, bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329) dalej: P.p.s.a., sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. Natomiast w myśl art. 134 § 1 P.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (wyjątek przewidziany przez ustawodawcę w przedmiotowej sprawie nie zachodzi).

Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji Sąd nie stwierdził, w związku z jej wydaniem, takiego naruszenia przepisów - czy to prawa materialnego czy formalnego - które miało wpływ lub też, mogłoby mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zaskarżone rozstrzygnięcie odpowiada bowiem prawu, a podniesione przeciwko niemu zarzuty nie znajdują uzasadnionych podstaw, zwłaszcza w kontekście obszernego odwoływania się w treści skargi do naruszenia zasad wywodzących się z innych dzień prawa tj. tu domniemania niewinności wynikającego z prawa karnego, a nie mającego doniosłości prawnej na gruncie prawa administracyjnego i wynikających z niego zasad osobistej odpowiedzialności członków zarządu.

Za niezasadne Sąd uznał zarzuty skargi, a także formułowane przez Skarżącą twierdzenia na ich poparcie. Niezależnie jednak od tego, nie dopatrzył się również innych przyczyn, niezależnych od zarzutów skargi, z uwagi na które zaskarżona decyzja winna być wyeliminowana z obrotu prawnego, zgodnie z art. 145 P.p.s.a.

Odnosząc się do głównego zarzutu skargi dotyczącego naruszenia domniemania niewinności należy podkreślić, że odpowiedzialność członka zarządu wynikająca z art. 116 Op. nie jest odpowiedzialnością karną, uzależnioną od wykazania winy członka zarządu, ale jest odpowiedzialnością administracyjną, noszącą cechy odpowiedzialności gwarancyjnej, której przesłanki zostały ściśle określone w powołanym przepisie. Dla obciążenia byłego członka zarządu spółki odpowiedzialnością za jej zaległości podatkowe nie jest konieczne poszukiwanie dowodów na zawinione przez członka zarządu świadome z jego strony współdziałanie w procederze, który doprowadził Spółkę do powstania zaległości podatkowych, ale ustalenie okoliczności odpowiadających przesłankom tej odpowiedzialności. Członek zarządu Spółki z o.o. ponosi osobistą odpowiedzialność za zaległości podatkowe kierowanej przez niego spółki wtedy, kiedy spółka ta nie wykonała swoich zobowiązań podatkowych, powstałych w czasie kiedy podlegała jego kierownictwu, a były członek zarządu nie wykazał ściśle określonych w ustawie przesłanek egzoneracyjnych. Osobista odpowiedzialność podatkowa byłych członków zarządu nie jest w żaden sposób zależna od kwestii ich winy, ale stanowi rodzaj odpowiedzialności administracyjnej, zbliżony swoim charakterem do cywilnoprawnej odpowiedzialności na zasadzie ryzyka. Organ podatkowy w toku prowadzonego postępowania, w przedmiocie przeniesienia odpowiedzialności na byłego członka zarządu, nie ma obowiązku badania winy, ani analizowania ewentualnego braku zawinienia, zatem zarzut naruszenia domniemania niewinności poprzez poczynienie apriorycznych założeń, co do świadomego udziału Skarżącego w przestępczym procederze prowadzonym przez Spółkę, dotyczy kwestii zupełnie pozbawionej doniosłości prawnej w tego rodzaju postępowaniu. Niezależnie bowiem od tego, czy Skarżący wiedział o fakcie rozliczania w rachunku podatkowym kierowanej przez niego Spółki tzw. pustych faktur - który to proceder zmierzał bezpośrednio do wyłudzenia nienależnego zwrotu VAT - ponosi on osobistą odpowiedzialność za zaległości podatkowe tej Spółki – pod warunkiem nieistnienia przesłanek negatywnych - powstałe z tego tytułu, w czasie kiedy osobiście kierował działaniami tej Spółki, w charakterze członka jej zarządu.

Dla prawidłowości rozstrzygnięcia organu podatkowego konieczne jest oparcie na obowiązujących przepisach prawa podatkowego w konkretnie ustalonym stanie faktycznym sprawy - organ podatkowy nie jest jednak związany ustaleniami poczynionymi przez sąd karny czy prokuraturę, ale dokonuje własnej oceny stanu faktycznego pod katem przesłanek wynikających z przepisów prawa podatkowego. Ustalenia dokonane w trakcie postępowania karnego mogą być oczywiście pomocne przy ustaleniu stanu faktycznego w postępowaniu podatkowym, nie oznacza to jednak, że zakończenie postępowania podatkowego nie może nastąpić bez rozstrzygnięcia sprawy karnej. Wynik postępowania karnego nie przesądza bowiem o zakresie zobowiązań podatkowych podatnika, ani o braku jego odpowiedzialności podatkowej. Z art. 116 Op. wynika, że przedmiotem postępowania w sprawie odpowiedzialności osób trzecich są wyłącznie kwestie związane z ustaleniem i istnieniem podmiotu, na który przenosi się odpowiedzialność, zakresem należności objętych odpowiedzialnością, a także określeniem terminu płatności należności. W sytuacji, gdy Spółka nie uregulowała zaległości podatkowych i nie udało się ich przymusowo wyegzekwować, odpowiedzialność w tym zakresie spada na osoby trzecie - zarządzające spółką w okresie, w którym upływał termin płatności poszczególnych zaległości.

Jak wskazano w treści zaskarżonej decyzji Skarżący został przywołany do odpowiedzialności podatkowej za zobowiązania Spółki, które powstały w czasie, gdy pełnił on obowiązki prezesa zarządu Spółki.

Bezzasadnym w kontekście przesłanek osobistej odpowiedzialności byłych członków zarządu sp. z o.o. za zaległości podatkowe kierowanych przez nich spółek jest także argument Skarżącego o nie sprawowaniu - w sposób faktyczny - czynności kierowniczych względem Spółki. Zarzut taki pozostaje bez wpływu na możliwość przypisania Skrzącemu osobistej odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki. Zależy ona bowiem od funkcji, jaką sprawuje osoba fizyczna – która to funkcja została przewidziana jako władcza, dająca pełną kontrolę nad sprawami spółki i realną możliwość wpływania na wszelkie obszary jej działania – a nie od tego, jak konkretna osoba potrafiła bądź chciała wykorzystać zakres przysługujących jej formalnie uprawnień. Innymi słowy, były członek zarządu spółki odpowiada za zaległości podatkowe kierowanej przez niego spółki, gdyż jest on osobą kierującą działaniami Spółki, a sprawowana funkcja oznacza zarówno możliwość faktycznego kierowania działaniami podmiotu gospodarczego, jak i odpowiedzialność za rezultaty tego działania.

Materialnoprawną podstawę rozstrzygnięć organów podatkowych obu instancji stanowił m. in. art.116 § 1 i 2 Op., zgodnie z którym za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. poz. 978) albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Stosownie do art. 116 § 2 Op. odpowiedzialność członków zarządu spółki obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu oraz zaległości wymienione w art. 52 oraz art.52a Op. powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.

Organ podatkowy orzekając o odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o. jest zobowiązany wykazać, że pełnił on obowiązki członka zarządu w czasie, kiedy upływał termin płatności zobowiązania podatkowego oraz że egzekucja prowadzona przeciwko spółce była bezskuteczna. Natomiast członek zarządu, chcąc uwolnić się od tej odpowiedzialności powinien wykazać, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) bądź też, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy lub wskaże mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

W okolicznościach niniejszej sprawy niesporne jest istnienie zaległości w podatku od towarów i usług za poszczególne, wymienione w treści zaskarżonej decyzji, okresy płatności. Nie ulega też wątpliwości, że Skarżący, w czasie kiedy upływał termin płatności przedmiotowych zaległości podatkowych, kierował działaniami Spółki, będąc prezesem jej zarządu. Argumenty podniesione w skardze, co do braku faktycznego sprawowania tej funkcji przez Skarżącego zwłaszcza w zakresie czynności kontrolnych i kierowniczych, co do braku jego wiedzy księgowej, nieświadomości w jakim procederze uczestniczyła Spółka, zajmowania się jedynie technicznymi aspektami działalności Spółki - nie mogą stanowić podstawy do uwolnienia Skarżącego od odpowiedzialności, gdyż jak wyjaśniono powyżej, członek zarządu ma nie tylko prawo i możliwość kierowania działalnością spółki, ale też obowiązek wykonywania tej funkcji na tyle skutecznie i uczciwie, aby inne podmioty w tym również Skarb Państwa, na skutek działalności kierowanej przez niego Spółki nie ponosiły uszczerbku. Fakt, że Skarżący tak ułożył współpracę ze Spółką, której był prezesem, że nie miał wiedzy, co do istotnych elementów jej działalności, w tym niebagatelnych nieprawidłowości w działalności Spółki, polegających na rozliczaniu tzw. "pustych" faktur i uzyskiwaniu w ten sposób nienależnego zwrotu VAT - nie umniejsza w żaden sposób odpowiedzialności Skarżącego w przedmiotowej sprawie.

Z tych względów Sąd podziela stanowisko orzekających w sprawie organów, że zaistniały obie przesłanki warunkujące orzeczenie o odpowiedzialności Skarżącego jako byłego członka zarządu Spółki za jej zaległości podatkowe.

Odnosząc się do zarzutów skargi, że w sprawie wystąpiły przesłanki uwalniające Skarżącego od odpowiedzialności Sąd uznał, że Skarżący istnienia tych przesłanek nie wykazał.

Pierwszą z przesłanek wyłączających odpowiedzialność członka zarządu jest wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy.

Niewątpliwym jest, że żaden wniosek o wszczęcie któregokolwiek z wymienionych postępowań nie został w stosunku do Spółki złożony.

W ocenie Sądu zasadnie uznały organy podatkowe, że Skarżący nie wykazał, aby nie ponosił winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie. Z akt sprawy wynika, że Spółka – na skutek weryfikacji jej rozliczeń podatkowych - posiadała wieloletnie zaległości w regulowaniu zobowiązań, które miały charakter trwały. Najwcześniejsze dotyczyło należności za styczeń 2011r. z terminem płatności na 27 lutego 2012r., a kolejne wynikało z otrzymania nienależnego zwrotu VAT w dniu 19 marca 2012r. Organ prawidłowo uznał zatem, że Spółka stała się niewypłacalna z dniem 20 marca 2012 r. tj. w następnym dniu po upływie terminu płatności drugiego zobowiązania. Niewypłacalność Spółki była konsekwencją niewykonywania jej wymagalnych zobowiązań oraz pogarszającej się sytuacji finansowej Spółki, czyli wystąpiła przesłanka z art. 11 ust. 1 pr. up. W związku z powyższym, właściwym czasem do złożenia wniosku o upadłość był dwutygodniowy termin od momentu zaprzestania regulowania zobowiązań, w którym to terminie stosowny wniosek nie został złożony.

Niewypłacalność Spółki miała charakter trwały, ponieważ dłużnik nie tylko nie płacił długów w terminie ich wymagalności, ale także nie robił tego w późniejszym okresie, a przymusowa egzekucja zaległości okazała się bezskuteczna.

Odnosząc się w tym miejscu do przepisów art. 11 ust.1 i 2 pr. up. trzeba wskazać, że przepisy te wskazują na dwie niezależne przesłanki niewypłacalności, na co wskazały organy podatkowe. Zgodnie z powołanym przepisem dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych – w tym zakresie organy wykazały, jakie Spółka posiadała nieuregulowane zobowiązania i słusznie uznały, że stała się ona niewypłacalna w następnym dniu po upływie terminu płatności drugiego najstarszego zobowiązania. Natomiast na fakt wystąpienia drugiej przesłanki niewypłacalności tj., gdy zobowiązania pieniężne przekraczają wartość majątku dłużnika, organy wskazały dodatkowo, bowiem taki wniosek wynikał z szeregu rocznych sprawozdań finansowych Spółki.

Zgodnie z poglądem wyrażanym w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, członek zarządu spółki może również po zakończeniu pełnienia funkcji uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe powstałe w tym czasie, jeżeli wykaże w postępowaniu podatkowym, że w okresie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu nie było podstaw do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub postępowania zapobiegającego upadłości - postępowania układowego (por. uchwała NSA z dnia 10 sierpnia 2009 r., II FPS 3/09 publ. CBOiS). Odpowiedzialność członków zarządu uzależniona jest od tego, czy brak złożenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości spowodowany był zawinionym działaniem (winą) odpowiedzialnego, czy też nie. Rozważając przesłankę braku winy, jako kryterium w tym zakresie powinno się przyjąć obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony należycie dbającej o swoje interesy. Osoba zainteresowana (w tym członek zarządu) winna wykazać brak winy, czyli udowodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że uchybienie określonemu obowiązkowi było od niej niezależne (por. wyrok NSA z dnia 12 lutego 2002r., III SA 2544/00, publ. CBOiS).

W ocenie Sądu, uprawnione jest stanowisko organu odwoławczego, że Skarżący nie wykazał braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości.

Akcentowany w treści skargi brak wiedzy Skarżącego jako Prezesa Zarządu Spółki o nieprawidłowych działaniach kierowanej przez niego Spółki z uwagi na brak faktycznego prowadzenia spraw Spółki, sugerowane wprowadzenie w błąd przez innego członka zarządu, włącznie z zarzutem podrobienia podpisu przy jednoczesnym przyznaniu się Skarżącego do zwyczaju wyrażania zgody na składanie podpisów w jego imieniu - to okoliczności, które świadczą bardziej o niedbalstwie Skarżącego w zarzadzaniu Spółką i lekceważeniu kwestii kontroli finansowej nad Spółką, aniżeli wykazują usprawiedliwienie dla braku wiedzy o podstawach do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki.

Zawarte w skardze twierdzenia, że brak było podstaw do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości ze względu na dobrą kondycję finansową Spółki nie znajduje odzwierciedlenia w zgromadzonym materiale dowodowym, a Skarżący nie wskazał żadnych dowodów, które zakwestionowałyby w sposób skuteczny ustalenia organów. W ocenie Sądu, obowiązek wykazania, że stan majątkowy został ustalony przez organy w sposób nieprawidłowy, spoczywał na Skarżącym, bowiem to on miał obowiązek wykazania okoliczności uwalniających od odpowiedzialności, jednakże takich dowodów nie przedstawił.

Skarżący nie wykazał też istnienia kolejnej z przesłanek wyłączenia odpowiedzialności tj. nie wskazał mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. Wskazanie takiego mienia możliwe jest także po stwierdzeniu bezskuteczności egzekucji; istotne jest, aby mienie to faktycznie istniało, nadawało się do egzekucji i przedstawiało realną wartość finansową. Co równie ważne odnosi się tylko do majątku, który nie był wcześniej objęty postępowaniem egzekucyjnym.

W kwestii zarzutu skargi dotyczącego kosztów postępowania egzekucyjnego, odpowiedzialnością za które obciążono Skarżącego, należy podkreślić że osobista odpowiedzialność członków zarządu za zaległości podatkowe spółki obejmuje nie tylko należności główne, ale również odsetki i koszty egzekucyjne. Z art. 107 § 2 pkt 4 Op. wynika odpowiedzialność osób trzecich również za koszty postępowania egzekucyjnego, jakie powstały w związku z dochodzeniem zaległości podatkowych. Odpowiedzialność byłych członków zarządu spółek kapitałowych dotyczy zaległości podatkowych z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu oraz zaległości wymienionych w art. 52 ww. ustawy, powstałych w tym czasie.

Wobec powyższego, pomimo że należności z tytułu kosztów egzekucyjnych powstały w czasie kiedy Skarżący nie był już członka zarządu Spółki, to są to koszty przymusowego wyegzekwowania należności, za które Skarżący ponosi odpowiedzialność- jako takie również wchodzą w zakres jego odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki. Niekwestionowaną pozostaje bowiem okoliczność, że w czasie, gdy upływały terminy płatności zaległości w VAT za kolejne okresy płatności Skarżący był członkiem zarządu Spółki, a zatem, w świetle powołanych regulacji, jako były członek zarządu odpowiada solidarnie nie tylko za ww. zaległości podatkowe Spółki i odsetki za zwłokę należne od tych zaległości, lecz także za koszty postępowania egzekucyjnego. Dla odpowiedzialności osoby trzeciej za koszty postępowania egzekucyjnego bez znaczenia pozostaje kwestia, że koszty te powstały w czasie kiedy członek zarządu nie pełnił już funkcji – z natury bowiem tych należności wynika, że czasowo powstają później, przynależą jednakże do należności głównej, wynikając z przymusowego jej egzekwowania.

Dokonana przez organ odwoławczy weryfikacja przedmiotowych kosztów dotyczyła właśnie ograniczenia kosztów egzekucyjnych do kwot służących egzekwowaniu zaległości podatkowych wyłącznie za te okresy płatności, za które odpowiedzialność ponosi Skarżący. Koszty przyporządkowane bowiem do zaległości podatkowych Spółki za inne okresy płatności pozostają poza zakresem odpowiedzialności Skarżącego.

Biorąc powyższe pod uwagę Sąd uznał za zasadne stanowisko organów, że Skarżący nie wykazał przesłanek uwalniających go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki. Sąd nie podziela w związku z tym zarzutów naruszenia przepisów wskazanych w skardze.

Sąd nie dopatrzył się w zaskarżonych decyzjach błędnej oceny materiału dowodowego, ani naruszenia zasad postępowania wynikających z przepisów Ordynacji podatkowej. Wbrew zarzutom Skarżącego, organy zebrały pełen materiał dowodowy i dokonały jego prawidłowej oceny, a także wyjaśniły swoje stanowisko zgodnie z wymogami ustawowymi stawianymi decyzji podatkowej.

Z przedstawionych względów, nie znajdując podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji, Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji