Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 3579/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-01-31 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 113 ust. 1, art. 15 ust. 2
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 180 § 1, art. 181, art.122, art. 187, art. 23 § 2
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Aneta Lemiesz, sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Protokolant referent stażysta Katarzyna Nartanowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 31 stycznia 2017 r. sprawy ze skargi P. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2015 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od grudnia 2013 r. do grudnia 2014 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego W. (dalej jako "NUS"), w następstwie kontroli podatkowej w zakresie podatku od towarów i usług za miesiące od grudnia 2013 r. do grudnia 2014 r. przeprowadzonej wobec Skarżącego P. B. (dalej także jako "Strona" lub "Podatnik"), zakończonej protokołem kontroli podatkowej nr [...] ustalił, iż Strona pomimo powstania obowiązku podatkowego w zakresie podatku VAT nie złożyła deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za okres 12/2013 r. - 12/2014 r., ponadto w toku kontroli podatkowej nie okazała ewidencji sprzedaży VAT oraz ewidencji zakupu VAT za ww. okres.

W toku kontroli podatkowej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zakończonej włączonym do akt niniejszej sprawy protokołem kontroli podatkowej nr [...] ustalono, iż z dniem 23 grudnia 2013 r. Strona przekroczyła łączną wartość sprzedaży 150.000,00 zł, określoną w art. 113 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2011, Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), dalej: ustawa o VAT, a tym samym utraciła prawo do zwolnienia w tym podatku.

NUS w piśmie z dnia 15 kwietnia 2015 r. uznał zastrzeżenia Skarżącego z pisma z 31 marca 2015 r. za bezzasadne i podtrzymał stanowisko zawarte w protokole kontroli podatkowej.

NUS, decyzją z dnia [...] września 2015 r. nr [...] , określił Stronie zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za okres od grudnia 2013 r. do grudnia 2014 r. W uzasadnieniu wskazał, że od 1 listopada 2011 r. do 16 lutego 2015 r. Skarżący prowadził działalność gospodarczą pod nazwą A. (sprzedaż usług gastronomicznych, prowadzona przy użyciu kasy rejestrującej). Ponadto, w latach 2013 -2014 Strona prowadziła niezgłoszoną do opodatkowania podatkiem VAT działalność gospodarczą, polegającą na sprzedaży sprzętu audio i elektroniki za pośrednictwem portalu internetowego A. . Zdaniem NUS, z dniem 23 grudnia 2013 r. Strona przekroczyła łączną wartość sprzedaży, tj. kwotę 150.000.00 zł, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT i powinna składać deklaracje dla podatku od towarów i usług VAT-7.

W odwołaniu z dnia 26 września 2015 r. Skarżąca wniosła o uchylenie tej decyzji, zarzucając jej naruszenie:

1) przepisów prawa materialnego:

- art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. 2015. poz. 584, z póź. zm., dalej: "ustawa o swobodzie działalności gospodarczej");

- art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, poprzez przyjęcie, że sprzedaż kolekcji sprzętu elektronicznego za pośrednictwem portalu A. stanowi przychód z działalności gospodarczej;

2) przepisów postępowania:

- art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, dalej: "O.p.");

- art. 124 i art. 210 § 4 O.p.;

- art. 180 § 1 O.p.;

Zdaniem Strony, organ błędnie przyjął, iż sprzedaż poprzez serwis aukcyjny sprzętu pochodzącego ze spadku oraz własnej kolekcji sprzętu audio stanowi prowadzenie działalności gospodarczej. Definicja działalności gospodarczej nie obejmuje wyzbycia się przez Stronę składników majątku osobistego. Sprzedaż dokonywana przez Stronę miała charakter okazjonalny, incydentalny, a nie stały. Błędem jest także doszukiwanie się przez organ profesjonalizmu i zorganizowania w możliwości podejmowania przez Stronę działań: sprzedaży, uzgadniania sposobu płatności, dostawy towaru, bowiem takie zachowania nie wykraczają poza normalny zarząd własnymi sprawami majątkowymi. Zdaniem Strony, organ naruszył art. 180 § 1 O.p., poprzez dopuszczenie jako dowodu protokołu kontroli sporządzonego niezgodnie z prawem, bowiem kontrola została przeprowadzona bez zawiadomienia kontrolowanego o zamiarze wszczęcia kontroli, a w przypadku kontrolowanego nie miał zastosowania żaden z przypadków wyłączenia zasady zawiadamiania o kontroli.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej jako "DIS") zaskarżoną decyzją z [...] listopada 2015 r., na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 O.p. oraz art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 1, art. 15 ust. 1 i 2, art. 19 ust. 1, art. 29a ust. 1, art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit. a), art. 99 ust. 12, art. 109 ust. 3, art. 113 ust. 1 i 5 ustawy o VAT utrzymał w mocy decyzję NUS. W jego ocenie, ustalenia wskazane w decyzji NUS z dnia 3 września 2015 r. są prawidłowe. DIS powołał się na art. 113 ust. 1, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 1, art. 15 ust. 1 i ust. 2 art. 19 ust. 1, art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, i wskazał, że z materiału dowodowego wynika, iż Skarżący w kontrolowanym okresie dokonywał sprzedaży za pośrednictwem portalu internetowego A. jako zarejestrowany użytkownik "[...] " oraz "[...] ". W ramach tej sprzedaży oferował duże ilości sprzętu audio oraz elektroniki. Powołał się na materiał dowodowy w postaci przesłuchania Podatnika z dnia [...] lutego 2015 r., okazanych przez Niego dokumentów źródłowych (raportów fiskalnych), przedłożonego zestawienia operacji na rachunku bankowym oraz zestawień z poziomu użytkownika A. dotyczących zrealizowanej sprzedaży. Łączną wartość dokonanej w 2013 r. sprzedaży ustalono w wyniku analizy wartości sprzedaży na podstawie zapisów na rachunku. Z jego treści wynika, że Skarżący z dniem 23 grudnia 2013 r. przekroczył łączną wartość sprzedaży, tj. kwotę 150.000,00 zł, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT. Zatem na mocy przepisu art. 113 ust. 1, z chwilą przekroczenia ww. kwoty, tj. począwszy od 23 grudnia 2013 r. w związku z prowadzoną działalnością, winien podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług od wszystkich osiąganych obrotów oraz składać deklaracje dla podatku od towarów i usług VAT-7. Podobnie, ustalenia podstawy opodatkowania dla celów podatku od towarów i usług za okres od 23 grudnia 2013 r. do 31 grudnia 2014 r. dokonano w oparciu o przedstawioną w treści decyzji tabelę, zgodnie z wyliczeniem kwoty sprzedaży brutto i kwoty sprzedaży netto z rozbiciem na sprzedaż usług gastronomicznych i sprzedaż sprzętu elektronicznego oraz poszczególne miesiące. DIS powołał się na treść art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej oraz art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i uznał, iż działania polegające na sprzedaży sprzętu audio i elektroniki za pośrednictwem portalu A. prowadzone przez Stronę stanowiły działalność gospodarczą w rozumieniu tych przepisów. O ciągłości prowadzonej działalności gospodarczej świadczy ilość przeprowadzonych w latach 2013 -2014 transakcji oraz fakt, że dokonywane one były we wszystkich poszczególnych miesiącach roku, w ilości od kilkunastu do kilkudziesięciu transakcji w miesiącu. Zdaniem DIS, nie znajdują zatem uzasadnienia zarzuty Strony naruszenia przez organ przepisów prawa materialnego w zakresie w jakim uznał, że sprzedaż kolekcji sprzętu elektronicznego za pośrednictwem portalu stanowi działalność gospodarczą. W ocenie DIS, prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależną od lego jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. DIS zauważył, że w zakresie podatku naliczonego stwierdzono, że dla celów podatku od towarów i usług Strona nie prowadziła ewidencji zakupu VAT za 12/2013 r. - 12/2014 r. Strona przedłożyła faktury VAT za okres od 01/2014 r. do 08/2014 r. oraz od 10/2014 r. do 12/2014 r., dokumentujące poniesione przez nią wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą w zakresie usług gastronomicznych. Nie przedłożono faktur zakupu VAT za grudzień 2013 r. oraz wrzesień 2014 r.

Zdaniem DIS, trafnie organ I instancji odstąpił od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, gdyż zgromadzone w toku kontroli podatkowej dowody i informacje pozwoliły na określenie podstawy opodatkowania bez konieczności wykorzystania instytucji szacunku.

W ocenie DIS, nietrafny jest zarzut Strony naruszenia przez organ art. 180 § 1 O.p. W szczególności, w piśmie z dnia 16 lipca 2015 r., Skarżąca zwróciła się o "wyłączenie z materiału dowodowego protokołu kontroli, przeprowadzonej w zakresie podatku od towarów i usług za okres od 12/2013 r. do 12/2014 r., sporządzonego w dniu [...] marca 2015 r. przez pracowników Urzędu Skarbowego W. ", ponieważ w sprawie istniały przesłanki wyłączające zasadę powiadamiania o zamiarze podjęcia kontroli.

Według DIS, złożony w toku postępowania podatkowego wniosek Strony z dnia 16 lipca 2015 r. o wyłączenie z materiału dowodowego protokołu kontroli pozostawał bez wpływu na rozstrzygnięcie dokonane w sprawie. Przy czym NUS instancji odniósł się do tego wniosku w uzasadnieniu decyzji. Dlatego zarzuty naruszenia przepisów art. 180 § 1, jak również art. 124 oraz art. 210 § 4 O.p. nie zasługują na uwzględnienie.

DIS wskazał, że w siedzibie organu podatkowego prowadzone były czynności dotyczące sporządzenia protokołu kontroli, wysyłania wezwań oraz analizy dokumentów okazanych po zaprzestaniu prowadzenia działalności gospodarczej pod wskazanym adresem, a tym samym utracie statusu przedsiębiorcy. Stąd organ podatkowy nie naruszył zatem przepisu art. 285b O.p..

Zdaniem DIS, organy realizowały zasadę prawdy obiektywnej i nie naruszyły art. 122 i art. 187 O.p. Nadto, dokonana przez nie ocena nie narusza granic swobodnej oceny dowodów określonej w art. 191 O.p..

Stąd pogląd, że postępowanie było prowadzone w sposób realizujący zasady ogólne postępowania wymienione w art. 120, art. 121, art. 122, art. 123 O.p. Organy podatkowe jako dowód dopuściły, zgodnie z dyspozycją art. 180 § 1 i art. 187 O.p. wszystko, co ich zdaniem mogło przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie było sprzeczne z prawem.

Strona w skardze zakwestionowała decyzję DIS z dnia [...] listopada 2015 r. i wniosła o uchylenie tej decyzji w całości oraz o zasądzenie na rzecz Skarżącego kosztów postępowania. Skarżąca powieliła w znaczącej części argumentację z odwołania z [...] września 2015 r. i zarzuciła:

1) naruszenie przepisów prawa materialnego:

• art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej oraz art. 15 ust. 2 ustawy o VAT poprzez przyjęcie że, sprzedaż kolekcji sprzętu elektronicznego za pośrednictwem portalu A. stanowi przychód z działalności gospodarczej,

2) naruszenie przepisów postępowania:

• art. 23 § 2 O.p. poprzez nieuprawnione odstąpienie od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania,

• art. 191 O.p. poprzez dowolną ocenę przez organ podatkowy zebranego materiału dowodowego,

• art. 122 O.p. poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego,

• art. 124 i art. 210 § 4 O.p. poprzez niewyjaśnienie stronie przesłanek, którymi kierował się organ podatkowy,

• art. 180 § 1 O.p. poprzez dopuszczenie jako dowodu protokołu kontroli sporządzonego niezgodnie z prawem

W uzasadnieniu Skarżący wskazał w szczególności, że sprzedaż nabytej w spadku kolekcji sprzętu elektronicznego stanowi działalność gospodarczą. Skarżący nie prowadził poprzez A. żadnej z działalności wskazanych w przepisie - w szczególności nie była to działalność handlowa. Około 80- 85% przedmiotów sprzedawanych przez Pana P.B. na portalu A. stanowiły przedmiot spadku, otrzymanego w 2003 r. Reszta, czyli 15-20% stanowił sprzęt nabyty przez Skarżącego do własnej kolekcji. Wskazał, że chce wyzbyć się zgromadzonej przez swojego ojca kolekcji, a sposób w jaki to nastąpi uzależniony jest tylko od tego, czy znajdzie się potencjalny nabywca, który będzie gotów tę kolekcję zakupić. Działania te miały charakter okazjonalny, incydentalny, a nie stały. W ocenie Skarżącego, błędem jest też doszukiwanie się przez organ podatkowy elementów profesjonalizmu i zorganizowania w możliwości podejmowania przez Stronę takich działań, jak sprzedaż za pośrednictwem portali oraz aukcji internetowych oraz uzgadnianie z kupującym sposobu płatności i dostawy towaru. Takie zachowania, niewątpliwie nie wykraczają poza normalny zarząd własnymi sprawami majątkowymi, są powszechnie uznawane za "zwykły" sposób sprzedaży zbędnych przedmiotów. Konieczność pakowania przedmiotów i ich wysyłki jest zaś wyłącznie konsekwencją zawierania transakcji na odległość, a nie charakteru prowadzonej działalności. Skarżący powołał się na ustalenia organów podatkowych, z których wynika, że Skarżący sprzedał w 2013 r. [...] sztuki a w 2014 r. [...] sztuki przedmiotów. Tym samym odpłatnie nabyte przez niego produkty to ok. [...] sztuki w 2013 r. i [...] sztuk w 2014 r. Pozostała sprzedaż to przedmioty pochodzące z kolekcji zgromadzonej przez ojca Skarżącego.

W ocenie Skarżącego, organ odwoławczy określając wysokość zobowiązania bezpodstawnie odstąpił od szacowania podstawy opodatkowania. DIS, przyznając na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT prawo Skarżącemu do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego dokonał obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego w okazanych fakturach VAT, związanych z działalnością gastronomiczną. Jednocześnie uznał, że nie ma żadnego podatku naliczonego związanego z nabyciem sprzętu audio i elektroniki. Jak wskazywano w odwołaniu ok. 15% sprzedanego sprzętu stanowi sprzęt nabyty przez Skarżącego odpłatnie. Wśród transakcji nabycia były również rzeczy kupione od podatników VAT, zawierające podatek VAT w cenie zakupu. Ponieważ Skarżący kupował ten sprzęt na własne potrzeby to nie gromadził i nie przechowywał faktur czy paragonów potwierdzających zapłatę podatku VAT. W tej sytuacji organ podatkowy, na podstawie wskazanego przepisu art. 23 § 2 O.p. powinien dokonać oszacowania podatku naliczonego.

Zdaniem Skarżącego, organ podatkowy w nieuprawniony sposób zaliczył do podstawy opodatkowania wpłaty na rachunki bankowe, których pochodzenia nie ustalił, czym naruszył art. 122 O.p.

Nadto DIS naruszył art. 180 § 1 O.p., ponieważ tylko w określonych w art. 282c O.p. przypadkach zasada zawiadamiania została wyłączona: żaden ze wskazanych przypadków nie miał jednak zastosowania w przypadku kontrolowanego. Brak odniesienia się do tego żądania stanowi naruszenie art. 124 i art. 210 § 4 O.p. poprzez niewyjaśnienie stronie przesłanek, którymi kierował się organ podatkowy.

DIS, w odpowiedzi na skargę, wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skargę należy oddalić.

Skarżący, jako podstawę skargi wskazał naruszenie prawa materialnego, tj. art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej oraz art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Nadto zarzucił naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 23 § 2, art. 191 O.p., art. 122 O.p., art. 124 i art. 210 § 4 O.p., art. 180 § 1 O.p.

Przedmiotem sporu jest opodatkowanie Skarżącego podatkiem od towarów i usług za grudzień 2013 r. i poszczególne miesiące (styczeń-grudzień) 2014 r. Sporne w szczególności jest to, czy Skarżący jest podatnikiem VAT, czy powinien składać deklaracje w podatku VAT oraz czy ma względem niego zastosowanie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.

Podstawą przyjęcia przez organy podatkowe oceny stosowania wobec Skarżącego przepisów ustawy o VAT jest ustalenie, że Skarżący (jako zarejestrowany użytkownik "[...] " oraz "[...] "), w ramach portalu A. , prowadził sprzedaż sprzętu audio i elektroniki. Skarżący w 2013 r. przeprowadził [...] transakcji, natomiast w 2014 r. – [...] . Dostawy towarów dokonywał za pośrednictwem Poczty Polskiej lub firmy kurierskiej [...] .

Sąd odnotowuje tu fakt, że organy podatkowe ustaliły łączną wartość dokonanej w 2013 r. sprzedaży, która w okresie od 1 stycznia 2013 do 23 grudnia 2013 r. wyniosła brutto 186.451,51 zł., netto 151.586,60 zł., kwota VAT 34.864,91 zł. To powodowało konieczność uznania, że z dniem 23 grudnia 2013 r. Skarżący przekroczył łączną wartość sprzedaży, tj. kwotę 150.000.00 zł. o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT. Na mocy przepisu art. 113 ust. 1, z chwilą przekroczenia ww. kwoty, tj. począwszy od 23 grudnia 2013 r. w związku z prowadzoną działalnością, Skarżący powinien podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług od wszystkich osiąganych obrotów oraz składać deklaracje dla podatku od towarów i usług VAT-7.

Zdaniem Sądu, zarzuty naruszenia procedury, w szczególności naruszenia art. 124 i art. 210 § 4, art. 180 oraz art. 191 O.p. były przedmiotem rozważań DIS na s. 26 i następne zaskarżonej decyzji (k. 463-465 akt administracyjnych), zaś Skarżący w treści skargi nie wykazał wadliwości sposobu postępowania organu, ograniczając się do polemiki z przyjętym przezeń stanowiskiem. Również Sąd, badając decyzję z urzędu, nie dostrzega wad w postępowaniu organu drugiej (i pierwszej) instancji.

Zdaniem Sądu, nie jest trafiony pogląd, że organy nie wyjaśniły czym się kierowały uznając wpływy na konto Strony za zapłatę za sprzedany towar. Przecież z dowodu w postaci wyciągu z rachunku bankowego Strony wynika kto dokonał płatności i kiedy oraz wskazano towar, za który dokonywana jest płatność. Co więcej, zarówno organy podatkowe, jak i Sąd zostały pozbawione możliwości zbadania racji Strony, ponieważ Strona poza podważaniem ustaleń w tym zakresie nie przedstawiła żadnego świadczącego o innym charakterze dokonywanych wpłat. Nieuzasadnione zatem pozostaje oczekiwanie, co do zmiany kwalifikacji i znaczenia dowodu z wyciągu z rachunku bankowego.

Sąd nie może również uznać zarzutu naruszenia art. 180 § 1 O.p., poprzez dopuszczenie jako dowodu protokołu kontroli sporządzonego, jak twierdzi Skarżący, niezgodnie z prawem.

W szczególności należy wskazać, że przed wszczęciem kontroli w zakresie podatku od towarów i usług, pismem z dnia 9 lutego 2015 r. doręczonym Stronie tego samego dnia, organ I instancji działając na podstawie art. 79 ust. 3 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej w związku z art. 282c § 3 O.p. zawiadomił, że kontrola wszczęta w zakresie podatku od towarów i usług za okres od grudnia 2013r. do grudnia 2014 r. nie podlega zawiadomieniu o zamiarze wszczęcia na podstawie art. 79 ust. 2 pkt 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Zgodnie z tym ostatnim przepisem zawiadomienia o wszczęciu kontroli nie dokonuje się w przypadku, gdy przeprowadzenie kontroli jest niezbędne dla przeciwdziałania popełnieniu przestępstwa lub wykroczenia, przeciwdziałaniu popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego lub zabezpieczenia dowodów jego popełnienia.

Zdaniem DIS, z uwagi na niedokonanie zgłoszenia rejestracyjnego w podatku od towarów i usług oraz nierozliczanie podatku VAT Strona dopuściła się czynu zabronionego, o którym mowa w art. 53 § 2 oraz § 3 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (Dz. U. 2013, poz. 765 z późn. zm., dalej także jako "KKS"). Dlatego prawidłowo został powołany w zawiadomieniu z dnia [...] lutego 2015 r., nr [...] oraz w protokole kontroli art. 79 ust. 2 pkt 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. W konsekwencji, wydany po zakończeniu kontroli protokół jest zgodny z prawem: podobnie jak wszczęcie kontroli i ustalenia przyjęte w protokole. Wszystkie te wątpliwości były już wyjaśniane stronie ( w zaskarżonej decyzji, w piśmie z dnia [...] kwietnia 2015 r., nr [...] ).

Sąd zauważa, że skoro zgodnie z art. 180 § 1 O.p., jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem, natomiast zgodnie z art. 181 O.p., dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2. oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe, to przyjęcie przez organy podatkowe ustaleń z uwzględnieniem danych z protokołem nie jest wyrazem naruszenia przywołanych przepisów.

W szczególności, organy podatkowe były zobowiązane uwzględnić fakt, że w toku kontroli wszczętej w dniu 8 stycznia 2015 r. w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych stwierdzono, iż Skarżący z dniem 23 grudnia 2013 r. przekroczył wartość sprzedaży w wysokości 150.000 zł., i utracił prawo do zwolnienia od podatku VAT i winien zarejestrować się jako podatnik VAT oraz odprowadzać podatek z tego tytułu. Nadto, protokół kontroli w zakresie podatku dochodowego z dnia [...] marca 2015 r. nr [...] został włączony do akt kontroli w zakresie podatku od towarów i usług oraz stanowi załącznik nr 3 do tego protokołu. W postępowaniu podatkowym zasadniczym dowodem pochodzącym z kontroli podatkowej jest protokół zawierający określone ustalenia, będący dowodem przeprowadzenia kontroli i dokonanych w jej toku spostrzeżeń w zakresie stanu faktycznego, stanowiący gwarancję dla strony, że w trakcie postępowania podatkowego tylko okoliczności opisane w tym protokole będą podstawą ustaleń faktycznych w sprawie.

Z tych powodów wniosek Skarżącego z 16 lipca 2015 r. o wyłączenie z materiału dowodowego protokołu kontroli nie mógł zostać uwzględniony, lecz pozostawał bez wpływu na rozstrzygnięcie dokonane w sprawie, a nieprawdą jest, iż organ pozostawił go bez odpowiedzi, bowiem organ I instancji odniósł się do powyższego wniosku również w uzasadnieniu skarżonej decyzji. Dlatego też nie są trafne zarzuty naruszenia art. 180 § 1 jak również art. 124 oraz art. 210 § 4 O.p.

Sąd zauważa, że w toku prowadzonej kontroli podatkowej Podatnik w oświadczeniu z dnia 9 lutego 2015 r., stanowiącym Załącznik nr 2 do protokołu, wskazał miejsce przeprowadzenia kontroli w siedzibie firmy, tj. W. , ul. [...] . Czynności kontrolne przeprowadzane były do dnia [...] lutego 2015 r., tj. do dnia zaprzestania wykonywania działalności gospodarczej przez Stronę, zaś ich przedmiotem było, jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, sprawdzenie dokumentów przekazanych przez Stronę, zgodnie z zapisem dokonanym w protokole kontroli. Natomiast w siedzibie organu podatkowego prowadzone były, zgodnie z art. 285b O.p., czynności dotyczące sporządzenia protokołu kontroli, wysyłania wezwań oraz analizy dokumentów okazanych po zaprzestaniu prowadzenia działalności gospodarczej pod wskazanym adresem, a tym samym utracie statusu przedsiębiorcy. Dlatego nie został, również w ocenie Sadu, naruszony art. 285b O.p.

Zdaniem Sądu, nie miało miejsca naruszenie art. 122 i art. 187 O.p., ani nawet art. 120 O.p., ponieważ organy podatkowe poszukiwały wszelkich dowodów mogących przyczynić się do pełnego wyjaśnienia stanu faktycznego, uzasadniły w sposób racjonalny i zgodny z doświadczeniem życiowym wiarygodność dokonanych ustaleń. Tym samym dokonana przez organy podatkowe ocena nie narusza granic swobodnej oceny dowodów, o której mowa w art. 191 O.p.

Zdaniem Sądu, brak jest przesłanki do stwierdzenia naruszenia art. 120 O.p., ponieważ niewykazane pozostało, by organy podatkowe nie orzekały na podstawie obowiązujących w okresie, którego dotyczy decyzja, przepisów prawa.

W ocenie Sądu nie jest słuszny zarzut naruszenia art. 23 § 2 O.p., ponieważ szacowanie jest metodą określenia podstawy opodatkowania, którą na gruncie podatku od towarów i usług jest obrót zdefiniowany w art. 29 ust. 1 ustawy o VAT. Natomiast, jak uznaje się w orzecznictwie, podatek naliczony jest wprawdzie znaczącym elementem rozliczenia podatku VAT, jednakże nie stanowi podstawy opodatkowania, a przy tym może być odliczony jedynie w kwotach wynikających z dokumentów wskazanych w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT. Stąd, jeżeli podatnikom przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, może on prawo to zrealizować uwzględniając podatek naliczony w kwotach wynikających z tych dokumentów lub w kwotach, co do których wykazał, że dokumenty takie posiadał. Brak tych dokumentów uniemożliwia skorzystanie z prawa do odliczenia podatku.

Prawidłowość stosowania norm procedury i prawidłowość ustaleń organów podatkowych jest czynnikiem determinującym prawidłowość zastosowania w sprawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT (i w konsekwencji - art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej). Bezspornie organy podatkowe wykazały bowiem profesjonalny charakter działalności prowadzonej przez Skarżącego i wielkość osiąganego obrotu (ponad 150 tys. zł) w ramach tej działalności. Skarżący nie wykazał zarazem wad w rozumieniu przywołanych przepisów przez organy podatkowe (por. s 5- 24 zaskarżonej decyzji).

Dlatego, skoro:

- niezakwestionowane skutecznie zostało, by sprzedaż Skarżącego nie miała charakteru incydentalnego i dokonywana była w sposób ciągły, we wszystkich kontrolowanych miesiącach, we wskazanym rozmiarze;

- Skarżący nie mógł wykonywać wobec sprzedawanych przedmiotów aktów użytkowania przez okres ponad 6 miesięcy, nie mógł z nich (z uwagi na ilość) faktycznie korzystać, używając ich zgodnie z ich przeznaczeniem;

- Skarżący sam oświadczył (przesłuchanie Strony z 3 lutego 2015 r.), że kupowane przedmioty podlegały niemal natychmiast dalszej odsprzedaży.

- Skarżący dla celów podatku od towarów i usług nie prowadził ewidencji zakupu VAT za 12/2013 r. - 12/2014 r.;

- Skarżący przedłożył faktury VAT za okres od 01/2014 r. do 08/2014 r. oraz od 10/2014 r. do 12/2014 r., dokumentujące wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą w zakresie usług gastronomicznych, lecz nie przedłożył faktur zakupu VAT za grudzień 2013 r. oraz wrzesień 2014 r.;

to uzasadniony był pogląd, że całokształt okoliczności faktycznych ustalonych w sprawie wskazuje, że prowadzona przez Skarżącego działalność polegająca na oferowaniu ww. towarów na portalu aukcyjnym spełniała znamiona działalności gospodarczej, podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT po utracie zwolnienia przewidzianego w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT (tj., jak wskazano we wstępie, po przekroczeniu łącznej kwoty sprzedaży wysokości 150.000,00 zł).

Zdaniem Sądu bowiem, wypełnione zostały znamiona działalności gospodarczej, opodatkowanej podatkiem VAT: jest nią działalność prowadzona w sposób profesjonalny, niezależny, ciągły lub ze stałym wykorzystywaniem swojego majątku. Natomiast takie cechy charakteryzują działalność Skarżącego na portalu aukcyjnym. W szczególności, o ciągłości prowadzonej działalności gospodarczej świadczy ilość przeprowadzonych w latach 2013 - 2014 transakcji sprzedaży oraz fakt, że dokonywane one były we wszystkich poszczególnych miesiącach roku. w ilości od kilkunastu do kilkudziesięciu transakcji w miesiącu. Skarżący dokonał rejestracji na portalu A. , zaopatrywał się w przedmioty przeznaczone do sprzedaży, jak również podejmował czynności związane z wysyłką oraz z tytułu sprzedaży na portalu aukcyjnym uzyskiwał korzyści finansowe, co wynika z analizy wpływów na rachunek bankowy Skarżącego.

Wobec przyjętych ustaleń faktycznych, niedopuszczalności szacowania podatku naliczonego i ustalonego w orzecznictwie sposobu rozumienia art. 86 ust. 1 ustawy o VAT uzasadniony jest pogląd, że Stronie przysługuje prawo obniżenia kwoty podatku należnego jedynie o kwotę podatku naliczonego wykazanego w posiadanych fakturach VAT.

Z tych powodów Sad, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.), orzekł jak w sentencji.