Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1324/13
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2014-12-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art.14n, art.14 b, art.169, art.116
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art.184
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 584 (1). art. 584 (13)
journal: Dz.U. 2000 nr 94 poz 1037
law: Ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz, Sędzia NSA Beata Cieloch (sprawozdawca), Sędzia del. WSA Marek Olejnik, Protokolant Joanna Bańbura, po rozpoznaniu w dniu 9 grudnia 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, działającego z upoważnienia Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 16 stycznia 2013 r., sygn. akt VIII SA/Wa 776/12 w sprawie ze skargi A. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 30 lipca 2012 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji prawa podatkowego oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 16 stycznia 2013 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (sygn. akt VIII SA/Wa 776/12) w sprawie ze skargi A. K. uchylił postanowienie Ministra Finansów z dnia 30 lipca 2013 r. w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji prawa podatkowego oraz poprzedzające je postanowienie Ministra Finansów z dnia 14 maja 2012 r.

Stan sprawy przyjęty do rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji przedstawiał się następująco: wnioskiem z 9 lutego 2011 r. skarżąca wystąpiła do Ministra Finansów, w imieniu którego działał Dyrektor Izby Skarbowej w W., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w jej indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych. Oświadczyła, że na podstawie przepisów ustawy z 25 marca 2011 r. o ograniczaniu barier administracyjnych dla obywateli i przedsiębiorców (Dz. U. Nr 106, poz. 622; dalej: "ustawa deregulacyjna") w związku z przepisami art. 5841 – 58413 Kodeksu spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r., Nr 94, poz. 1037 ze zm.; dalej: "ksh") podjęła działania zmierzające do przekształcenia prowadzonej we własnym imieniu jako osoby fizycznej działalności gospodarczej w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Jest zatem osobą "zainteresowaną" i "osobą trzecią" w świetle przepisów art. 14b oraz art. 110 – art. 117a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.).

Postanowieniem z 14 maja 2012 r. Minister Finansów odmówił skarżącej wszczęcia postępowania w sprawie. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia powołał przepisy art. 165a § 1 w związku z art. 14b § 1 i art. 14h Ordynacji podatkowej. Uznał bowiem, że skarżąca nie posiada statusu strony postępowania zainicjowanego jej wnioskiem z uwagi na brak uprawnienia do skorzystania z ochrony przewidzianej w przepisach art. 14k – 14n Ordynacji podatkowej. dodał, że nie stanowi podmiotu, o którym mowa w art. 110 – 117a, gdyż nie wystąpi(ła) żadna z przesłanek wynikających z tych przepisów. Pytanie nie dotyczy zatem jej indywidualnej sprawy. Z wnioskiem o wydanie interpretacji może zaś wystąpić zainteresowana spółka z o. o., gdyż pytanie dotyczy jej działalności. Nadto, w ocenie organu trudno uznać, że skarżąca ewentualnie może ponosić odpowiedzialność podatkową, którą organ podatkowy określa w drodze decyzji podatkowej, za podatnika (spółkę), która jeszcze nie istnieje. Dodał, że zgodnie z art. 14p Ordynacji podatkowej uprawnienie osoby trzeciej do uzyskania interpretacji indywidualnej związane jest z zaistnieniem zaległości podatkowej po stronie podatnika. Taka sytuacja jednak w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła, tj. zaległość podatkowa nie istnieje, zaś skarżąca nie jest adresatem decyzji podatkowej w zakresie zdarzenia, które nie wystąpiło.

Swoje stanowisko Minister Finansów podtrzymał w postanowieniu z dnia 30 lipca 2012 r. wydanym wskutek wniesienia zażalenia strony.

Z ostatecznym w administracyjnym toku instancji rozstrzygnięciem organu odwoławczego nie zgodziła się skarżąca i wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Autor skargi, występując o uchylenie w całości obu postanowień, postawił tym aktom zarzuty naruszenia przepisów postępowania, tj.: art. 14b § 1 w związku z art. 14p Ordynacji podatkowej, art. 14n § 1 pkt 1 w związku z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Odpowiadając na skargę Minister Finansów podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wystąpił o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

Sąd pierwszej instancji przystępując do rozpoznania niniejszej sprawy w pierwszej kolejności dokonał analizy przepisów art. 14n § 1 oraz art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej i uznał, że pojęcie "przekształcenie" mieści się w pojęciu "utworzenie" użytym w treści art. 14n § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Wskazał, że skoro skarżąca wyjaśniła, że planuje zawiązanie spółki kapitałowej na bazie przekształcenia jej przedsiębiorstwa prowadzonego przed złożeniem wniosku o interpretację, to znaczy, że uprzednio spółka kapitałowa nie istniała. W konsekwencji Sąd uznał, że pod pojęciem "utworzenie", o którym mowa w art. 14n § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej należy rozumieć "zawiązanie" (zob. art. 151 § 2 i art. 169 ksh), "powstanie" (zob. art. 163 ksh), a także "przekształcenie" (zob. art. 584 ksh). Sąd dodał, że wniosek taki należy wyciągnąć z wykładni językowej art. 14n § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, uzupełnionej wykładnią systemową i celowościową. Ratio legis tego przepisu polega na stworzeniu osobie fizycznej zainteresowanej utworzeniem spółki kapitałowej możliwości uzyskania interpretacji, która chronić będzie spółkę i osoby trzecie (członków jej zarządu), zgodnie z art. 14p Ordynacji podatkowej. Jeżeli spółka kapitałowa nie zostanie utworzona, to interpretacja nie będzie powodowała konsekwencji ochronnych, o których mowa w przepisach art. 14k i art. 14m Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu pierwszej instancji argumentacja organu świadczy o błędnej wykładni prawa materialnego, czyli art. 14n § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Dodał, że Minister Finansów rozstrzygając sprawę pominął art. 112b Ordynacji podatkowej, stwierdzając, że skarżąca nie jest w stosunku do mającej powstać spółki osobą trzecią w rozumieniu art. 110 – 117a Ordynacji podatkowej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny wyjaśnił, że postępowanie prowadzone w trybie art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej jest postępowaniem dwuinstancyjnym, w którym organ nie jest związany stanem faktycznym przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji. W ramach postępowania zażaleniowego obowiązany jest rozpoznać i rozstrzygnąć sprawę na zasadach przewidzianych w przepisach art. 233 Ordynacji podatkowej tj. uchylić swoje postanowienie wydane na podstawie art. 165a Ordynacji podatkowej i wezwać skarżącą do złożenia wyjaśnień lub wydać interpretację indywidualną. Powyższe rozważania uzasadniają zdaniem Sądu wniosek, że zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 Ordynacji podatkowej, gdyż osoby działające w imieniu Ministra Finansów niewłaściwie pojmowały rolę tego organu w postępowaniu prowadzonym w trybie przepisów art. 165 a § 1 – 2 w związku z przepisami art. 233 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu zaskarżone postanowienie zostało przy tym wydane z naruszeniem przepisów art. 120, art. 121 § 1 oraz art. 122 Ordynacji podatkowej gdyż organ pominął art. 112b Ordynacji podatkowej.

Od powyższego wyroku Minister Finansów wywiódł skargę kasacyjną zaskarżając go w całości i wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji. Wniósł także o zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania kasacyjnego wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił, na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.), dalej: P.p.s.a., naruszenie przepisów prawa:

I. materialnego poprzez błędną wykładnię:

1. art. 14n § 1 pkt 1 i § 2 w zw. z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że w sprawie o wydanie interpretacji indywidualnej status osoby zainteresowanej w rozumieniu art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej posiada również osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą, która planuje bądź planowała przekształcenie tej działalności w spółkę handlową (jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością);

2. art. 14b § 1 w zw. z art. 14p i art. 116 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że możliwość udzielenia interpretacji indywidualnej osobie odpowiedzialnej za zaległości podatkowe podatnika nie jest zależna od zaistnienia sytuacji, w której dochodzi/może dojść do powstania zaległości podatkowej, za którą wnioskodawca miałby ponosić odpowiedzialność w miejsce podatnika i wskazanie takich okoliczności we wniosku o wydanie interpretacji nie jest konieczne;

3. art. 14b § 1 w zw. z art. 14p i art. 112b Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że możliwość udzielenia interpretacji indywidualnej osobie fizycznej, która dokonała przekształcenia prowadzonej działalności gospodarczej w jednoosobową spółkę kapitałową nie jest zależna od zaistnienia sytuacji, w której dochodzi/może dojść do powstania zaległości podatkowej, za którą wnioskodawca miałby ponosić odpowiedzialność w miejsce podatnika i wskazanie takich okoliczności we wniosku o wydanie interpretacji nie jest konieczne;

II. procesowego w sposób mający istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy tj.

1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c P.p.s.a. w związku z art. 165a § 1 i art. 169 § 1 oraz art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej poprzez błędne uznanie, że organy interpretacyjne dopuściły się naruszenia ww. wymienionych przepisów Ordynacji podatkowej w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy i uchylenie na tej podstawie postanowień wydanych w obu instancjach przez Dyrektora Izby Skarbowej, działającego w imieniu Ministra Finansów, podczas gdy stan faktyczny przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji nie wymagał uzupełnienia, a organ dokonał prawidłowej wykładni przepisu art. 14b § 1 w zw. z art. 14p i art. 116 oraz. z art. 14n § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, która prowadziła do konieczności zastosowania art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej; co doprowadziło Sąd do uchylenia wydanych przez organ postanowień dotyczących odmowy wszczęcia postępowania, choć powinien skargę strony oddalić;

2. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c P.p.s.a. w związku z art. 120, art. 121 § 1 oraz art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez błędne uznanie, że w przedmiotowej sprawie zastosowanie miał art. 112b Ordynacji podatkowej co doprowadziło Sąd do uchylenia wydanych przez organ postanowień dotyczących odmowy wszczęcia postępowania, choć powinien skargę strony oddalić;

3. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c w zw. z art. 141 § 4 i art. 153 P.p.s.a. poprzez uzasadnienie wyroku uchylającego interpretację indywidualną w sposób, który pozbawia stronę informacji o przesłankach rozstrzygnięcia, a organ wskazówek co do kierunku dalszego postępowania, co narusza prawo w sposób mający istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia;

4. art. 133 § 1 i art. 134 § 1 P.p.s.a. w zw. z art. 14p i art. 112b Ordynacji podatkowej poprzez rozszerzenie stanu faktycznego wskazanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i przyjęcie, że wniosek dotyczył odpowiedzialności osoby fizycznej (przedsiębiorcy) odpowiadającej solidarnie z jednoosobową spółką kapitałową powstałą w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną za zaległości podatkowe powstałe do dnia przekształcenia przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, gdy strona we wniosku nie wskazała takiej okoliczności jak również z wniosku wprost wynikało, że nie dotyczy odpowiedzialności za zaległości podatkowe przekształconego przedsiębiorstwa oraz nie doszło do przekształcenia, co doprowadziło Sąd do uchylenia postanowień organu odpowiadających prawu.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna wobec braku usprawiedliwionych podstaw nie zasługiwała na uwzględnienie.

Mając na uwadze podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty oraz sformułowaną w jej uzasadnieniu argumentację, spór dotyczy wykładni pojęcia "utworzenia spółki", którym posłużono się w art. 14n § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w odniesieniu do przepisów art. 584¹-58413 k.s.h. W ocenie Ministra Finansów, z treści tego przepisu nie można wywodzić uprawnienia przedsiębiorcy (osoby fizycznej), który ma zamiar przekształcić prowadzoną działalność gospodarczą w spółkę kapitałową, na podstawie przepisów art. 584¹-58413 k.s.h., do wystąpienia z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej działalności tejże spółki. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej Minister Finansów argumentował, że z uwagi na zakres opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego, Skarżąca nie jest zainteresowaną w rozumieniu art. 14b § 1 i art. 14n § 1 Ordynacji podatkowej. W świetle ostatniego z wymienionych przepisów, legitymacja do wystąpienia z wnioskiem przysługuje bowiem wyłącznie podmiotom, które mają zamiar utworzyć spółkę, oddział lub przedstawicielstwo. Utworzenia spółki nie można natomiast utożsamiać z przekształceniem przeprowadzonym w trybie przewidzianym we wspomnianych przepisach Kodeksu spółek handlowych.

Stanowiska tego nie można zaaprobować, ponieważ zasadza się ono na błędnej wykładni art. 14n § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 584¹-58413 k.s.h. Przypomnieć wypada w tym miejscu, że w świetle art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej zainteresowanym jest ten, kto zwraca się o wydanie interpretacji w jego indywidualnej sprawie. Stąd też osobą legitymowaną może być wyłącznie osoba, w stosunku do której wystąpił lub może wystąpić opisany we wniosku stan faktyczny, kształtujący jej sytuację prawnopodatkową. Krąg podmiotów legitymowanych do wystąpienia z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej został rozszerzony w art. 14n § 1 Ordynacji podatkowej o osoby planujące utworzenie spółki kapitałowej, w zakresie dotyczącym jej działalności. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, stanowisko interpretacyjne, przedstawione przez Ministra Finansów, nie zostało wsparte przekonującą argumentacją. Organ powołał się jedynie na zasadę autonomii prawa podatkowego, wywodząc z niej pierwszeństwo wykładni językowej przed funkcjonalną i celowościową, którymi w nieuprawniony sposób posłużył się sąd pierwszej instancji. Stąd też, skoro art. 14n § 1 Ordynacji podatkowej "zawiera wyraźne określenie: «na wniosek osób planujących utworzenie spółki», [...] nie należy z jego treści i wbrew woli ustawodawcy, wywodzić ponad sens przepisu" (s. 10-11 skargi kasacyjnej). Rzecz w tym, że pojęcia "utworzenie" nie zdefiniowano w Ordynacji podatkowej, a jego językowe brzmienie, rozpatrywane w kontekście badanego przepisu – w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego – znaczy tyle co nadanie bytu prawnego podmiotowi, który wcześniej nie istniał. Nie można przy tym poprzestać, tak jak uczynił to Minister Finansów, na prostym stwierdzeniu, że instytucja unormowana w art. 584¹-58413 k.s.h., tylko z uwagi na nazywanie jej w tych przepisach "przekształceniem", nie prowadzi do powstania nowego podmiotu. Innymi słowy, odmawiając wydania interpretacji indywidualnej, Minister Finansów dokonał jedynie pobieżnej analizy tej instytucji, skupiając się na treści art. 5844 k.s.h., który stanowi, że do przekształcenia przedsiębiorcy stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące powstania spółki przekształconej, jeżeli wymienione powyżej przepisy nie stanowią inaczej. Wbrew temu co podniósł Minister Finansów w rozpoznawanym środku zaskarżenia, opisywana instytucja przekształcenia nie jest formą transformacji ustrojowej istniejącego już podmiotu i nie wiąże się z sukcesją prawnopodatkową. W wyniku przekształcenia mamy bowiem do czynienia z tym samym podmiotem prawa, tymczasem nie ulega wątpliwości, że przekształcenie przedsiębiorcy, o którym jest mowa w art. 584¹ k.s.h., prowadzi do utworzenia spółki prawa handlowego, która wcześniej nie istniała. Przekształcenie dochodzi bowiem do skutku z chwilą wpisania spółki do rejestru, która to czynność ma charakter konstytutywny. Równocześnie nie ustaje byt prawny osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, a jedynie zostaje ona wykreślona z odpowiedniego rejestru. Nie można zatem stwierdzić, że w przypadku przekształcenia przedsiębiorcy w spółkę prawa handlowego zachowana zostaje ciągłość podmiotowa. W istocie rzeczy przekształceniu ulega jedynie przedsiębiorstwo, poprzez zmianę formy prowadzonej działalności gospodarczej (zob. A. Kidyba, Komentarz do art. 5844 Kodeksu spółek handlowych, LEX/el. 2014). W świetle powyższego zgodzić się należy z sądem pierwszej instancji, że "przekształcenie", o którym jest mowa w art. 584¹ k.s.h., odpowiada pojęciu "utworzenia", którym posłużono się w art. 14n § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Naczelny Sąd Administracyjny podziela tym samym stanowisko wyrażone w zaskarżonym wyroku, że Skarżącą jest osobą zainteresowaną w sprawie jej wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, ponieważ planowała utworzenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Drugą płaszczyzną sporu jest rozstrzygniecie czy Skarżąca posiada status "zainteresowanego" w rozumieniu art. 14b § 1 w zw. z art. 14p Ordynacji podatkowej jako osoba trzecia. W pierwszej kolejności należy wskazać, że Skarżąca złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej jako osoba trzecia w rozumieniu art. 110-117a Ordynacji podatkowej. Status wnioskodawcy został określony poprzez zakreślenie odpowiedniego pola na urzędowym formularzu (pole B.2.4 wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej). W pytaniu przestawiając stan faktyczny/zdarzenie przyszłe prócz kwestii przekształcenia wskazała także, że po dniu przekształcenia stanie się członkiem zarządu spółki przekształcanej i zgodnie z art. 116 Ordynacji podatkowej będzie podmiotem odpowiedzialnym za zaległości podatkowe (pole G). Dalej wskazała, że jest osobą zainteresowaną w rozumieniu art. 110-117a Ordynacji podatkowej. Zdaniem WSA w Warszawie Skarżącej przysługuje także status osoby trzeciej, o której mowa w przepisach art. 116 Ordynacji podatkowej, a ponadto w sprawie znajdują zastosowanie przepisy art. 14p oraz art. 112b Ordynacji podatkowej, gdyż wniosek dotyczy zdarzenia przyszłego. Wypowiedź tą uznać należy za zbyt pochopną, gdyż uprawnienie do wystąpienia z wnioskiem przysługuje w sprawie, która może kształtować prawa i obowiązki zainteresowanego na gruncie określonej regulacji podatkowej. Prawo do uzyskania interpretacji przez tzw. osoby trzecie przysługuje po wykazaniu związku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego z ich możliwą odpowiedzialnością podatkową za zobowiązania podatkowe podatników. Skoro zatem Skarżąca w chwili składania wniosku nie posiadała jeszcze statusu członka zarządu spółki kapitałowej, to trudno przyjąć, aby mogła być osobą zainteresowaną w rozumieniu art. 14p Ordynacji podatkowej także w zakresie zdarzenia przyszłego. Jak trafnie wskazano w skardze kasacyjnej trudno jest mówić o odpowiedzialności podatkowej, jaką można byłoby ponosić za podatnika, który jeszcze nie istnieje. Uprawnienie osoby trzeciej wymienionej w art. 14p Ordynacji podatkowej do uzyskania interpretacji indywidualnej jest związane z chociażby potencjalną możliwością powstania w przyszłości zaległości podatkowej po stronie podatnika, czyli spółki, która już została prawnie ustanowiona i w której zarządzie zasiada zainteresowana osoba trzecia. Godzi się zauważyć, że przepis art. 14p Ordynacji podatkowej nakazuje odpowiednie stosowanie przepisów dotyczących interpretacji indywidualnych do zobowiązań osób trzecich, a nie do osób posiadających status osoby trzeciej lub mogącej taki statusu uzyskać w przyszłości. Do czasu zatem powołania danej osoby na stanowisko członka zarządu spółki kapitałowej jest ona wyłącznie osobą, na której sytuację ekonomiczną lub faktyczną mogłaby oddziaływać sytuacja podatnika.

Na sytuację Skarżącej jako osoby trzeciej nie może także rzutować przepis art. 112b Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym jednoosobowa spółka kapitałowa powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie z tą osobą fizyczną za powstałe do dnia przekształcenia zaległości podatkowe przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Jest to zatem przepis, który statuuje odpowiedzialność przyszłej spółki jako osoby trzeciej za zobowiązania podatkowe osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, a nie odwrotnie. Również zatem w tym przypadku musi dojść do powstania spółki kapitałowej i powołania osoby trzeciej w skład zarządu.

Słusznie jednak w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku wskazano na powinność ewentualnego wezwania wnioskodawczyni do sprecyzowania przedstawionego pytania w trybie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej. Z opisu zdarzenia przyszłego wynika bowiem, że doszło już do zawiązania przekształconej spółki i złożono o jej wpis do Krajowego Rejestru Sądowego. Jako status wnioskodawcy ubiegającego się o wydanie interpretacji indywidualnej został podany : "osoba trzecia w rozumieniu art. 110-117a Ordynacji podatkowej", a także wskazano w zakresie zdarzenia przyszłego podstawę odpowiedzialności z art. 116 Ordynacji podatkowej. Przepis ten obejmuje zakresem normowania także odpowiedzialność pełnomocników i wspólników spółek w organizacji (art. 116 § 3 Ordynacji podatkowej). Istnieje zatem potrzeba wyjaśnienia w jakim charakterze został złożony wniosek o interpretację indywidualną przez Skarżącą.

W tym stanie rzeczy, z mocy art. 184 p.p.s.a., orzeczono jak w sentencji.