Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 504/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2017-07-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.116
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska, Sędzia WSA Irena Wesołowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Dorota Pellowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 lipca 2017 r. sprawy ze skargi R. M. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 11 stycznia 2017 r., nr [...] w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną do sądu decyzją Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 8 września 2016 r., orzekającej o solidarnej z "A" Sp. z o.o. z/s w Z. odpowiedzialności podatkowej byłego członka zarządu Spółki - R. S. za jej zaległości z tytułu:

- podatku od towarów i usług za grudzień 2013 r., luty i za okres od czerwca do grudnia 2014 r., oraz styczeń, luty, kwiecień i maj 2015 r. w łącznej wysokości 1.738.733,15 zł;

- podatku dochodowego od osób prawnych za 2014 r. w wysokości 531.602,00 zł;

- pobranych od podatników, a niewpłaconych zaliczek na podatek dochodowy od dokonanych wypłat (PIT-4R) za 2014 r. w łącznej wysokości 58.596,00 zł;

- odsetek za zwłokę od wyżej wymienionych zaległości w łącznej wysokości 390.868,00 zł,

W uzasadnieniu organ stwierdza, że spółka "A" nie uregulowała ww. należności wobec czego powstały zaległości podatkowe w rozumieniu art. 51 Ordynacji podatkowej oraz odsetki od tych zaległości.

Wobec bezskuteczności egzekucji z majątku spółki "A", po wszczęciu (postanowieniem z dnia 27 lipca 2015 r.) postępowania w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej ze spółką prezesa zarządu Spółki R. S. decyzją z dnia 8 września 2016 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego orzekł o solidarnej z "A" Sp. z o.o. odpowiedzialności podatkowej byłego członka zarządu Spółki R. S. za jej ww. zaległości.

Pan R. S. w odwołaniu od powyższej decyzji zarzucił:

- błędne uznanie, że po złożeniu rezygnacji z pełnienia członka zarządu w dniu 3 marca 2014 r. i przyjęciu rezygnacji na zgromadzeniu wspólników spółki "A" Sp. z o.o. pełnił w dalszym ciągu faktycznie i formalnie funkcję członka zarządu tej Spółki,

- obrazę art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 17 ust. 1 ustawy o Krajowym sprzecznych z wynikającymi z Krajowego Rejestru Sądowego, podczas gdy został wykreślony przez Sąd Rejonowy z Krajowego Rejestru Sądowego ze skutkiem na dzień 3 marca 2014 r.,

- obrazę art. 116 § 1 pkt 1 lit. a Ordynacji podatkowej, polegającą na jego nieprawidłowym zastosowaniu, skutkującą wadliwym uznaniem przez organ, że w dniu 24 stycznia 2014 r. zaszły podstawy do ogłoszenia upadłości spółki "A" sp. z o.o., podczas gdy zdaniem odwołującego ustalenie to jest nieudowodnione i wymaga wiadomości specjalnych, zaś organ ustalił tę okoliczność arbitralnie bez uwzględnienia całościowej sytuacji finansowej tej Spółki w danym czasie,

- błędną wykładnię art. 122 w zw. z art. 197 Ordynacji podatkowej poprzez nieprzeprowadzenie dowodu z opinii biegłego sądowego z zakresu wyceny przedsiębiorstw wyceny zdolności upadłościowej, szacowania opłacalności postępowania upadłościowego, określenia momentu wystąpienia przesłanek do ogłoszenia upadłości na okoliczność ustalenia:

• w jakim czasie członkowie zarządu spółki "A" sp. z o.o. powinni złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości,

• czy w czasie przed 3 marca 2014 r. istniały przesłanki do ogłoszenia upadłości "A" sp. z o.o., podczas gdy okoliczności te niewątpliwie stanowią wiadomości specjalne oraz okoliczności mające istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie,

- błędną wykładnię art. 122 w zw. z art. 197 Ordynacji podatkowej poprzez nieprzeprowadzenie dowodu z zeznań świadka A. S.-N. na okoliczności nie pełnienia przez Pana R. S. obowiązków członka zarządu od dnia 3 marca 2014 r.,

- błąd w ustaleniach kwot wymagalnych za zaległości Spółki.

Dyrektor Izby Skarbowej utrzymując zaskarżoną decyzję w mocy na wstępie podkreślił, że zgodnie z treścią art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. poz. 978) albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Jednocześnie w myśl art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Na podstawie art. 116 § 4 Ordynacji podatkowej przepisy § 1-3 stosuje się również do byłego członka zarządu oraz byłego pełnomocnika lub wspólnika spółki w organizacji.

Odnosząc powyższe do sytuacji faktycznej niniejszej sprawy organ wskazał, że ze znajdujących się w aktach sprawy dokumentów rejestrowych wynika, że Pan R. S. był członkiem zarządu sp. z o.o. "A" Sp. z o.o., w okresie kiedy upływał termin płatności zaległości podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2013 rok, luty i za okres od czerwca do grudnia 2014 roku oraz styczeń, luty, kwiecień i maj 2015 roku oraz podatku dochodowego od osób prawnych za 2014 rok oraz pobranych od podatników, a niewpłaconych zaliczek na podatek dochodowy od dokonanych wypłat (PIT-4R) za 2014 rok. Z treści uchwały nr 6 z dnia 30 czerwca 2013 r. wynika, że Pan R. S. został powołany na prezesa zarządu "A" Sp. z o.o. od dnia 30 czerwca 2013 r. Fakt ten został odnotowany również w Krajowym Rejestrze Sądowym pod nr [...]. Postanowieniem Sądu Rejonowego Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego z dnia 10 września 2015 r. sygn. akt [...] Sąd Rejonowy wykreślił z rejestru przedsiębiorców KRS nr [...] Pana R. S. wpisanego jako jedynego członka zarządu "A" Sp. z o.o. w związku z uzyskaniem w dniu 12 czerwca 2015 r. przez Sąd informacji od Naczelnika Urzędu Skarbowego o rezygnacji w marcu 2014 r. Pana R. S. z funkcji prezesa zarządu oraz informacji od zgromadzenia wspólników, że "A" Sp. z o.o. nie posiada zarządu.

Pan R. S. zarówno w toku postępowania jak i w odwołaniu od w/w decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego podnosi, że członkiem zarządu "A" Sp. z o.o. był do 3 marca 2014 r., bowiem z tą datą złożył rezygnację z pełnienia przez niego obowiązków członka zarządu i na dalszym etapie nie wykonywał obowiązków członka zarządu spółki. Na dowód tego załączył:

- pismo zatytułowane "rezygnacja" datowane na 2 marca 2014 r., skierowane do Zgromadzenia Wspólników "A" Sp. z o.o., w którym poinformował, że składa rezygnację z pełnienia funkcji prezesa zarządu Spółki ze skutkiem natychmiastowym, przy czym niniejsze pismo wpłynęło do organu podatkowego dopiero w dniu 7 września 2015 r. tj. w trakcie prowadzonego postępowania w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich oraz

- protokół ze Zgromadzenia Wspólników Spółki z dnia 3 maja 2014 r., w którym wskazano, że Zgromadzenie Wspólników w osobie R. S. przyjęło jego rezygnację sprawowania funkcji prezesa zarządu, przy czym niniejsze pismo wpłynęło do organu podatkowego dopiero w dniu 29 września 2016 r. wraz z odwołaniem od zaskarżonej decyzji.

W przedmiotowej sprawie, w opinii organu, Pan S. jednakże nie tylko formalnie figurował w rejestrze przedsiębiorców KRS jako prezes zarządu w okresie, w którym powstały zaległości Spółki, ale także posiadał rzeczywisty wpływ na sprawy "A" Sp. z o.o. i oddziaływał (czynne i faktyczne) na te sprawy, co potwierdzają zgromadzone w aktach sprawy dokumenty tj.:

- podpisane przez stronę jako osobę reprezentującą Spółkę deklaracje VAT-7, które wpłynęły do organu podatkowego w dniach 28 marca 2014 r., 30 lipca 2014 r., 29 sierpnia 2014 r., 29 września 2014 r., 27 października 2014 r., 27 listopada 2014 r., 29 grudnia 2014 r., 28 stycznia 2015 r., 2 marca 2015 r., 27 marca 2015 r., 27 maja 2015 r. oraz 29 czerwca 2015 r.. Dodatkowo fakt podpisania wskazanych powyżej deklaracji przez Pana R. S. potwierdzili podczas przesłuchania w charakterze świadka Pan K. J., który prowadził w ww. Spółce księgi rachunkowe oraz Pani A. S., która świadczyła ww. Spółce usługi z tytułu umowy o dzieło,

- pełnomocnictwa z dnia 10 marca 2014 r. (data wpływu do tut. organu podatkowego 17 marca 2014 r. oraz 21 maja 2014 r.) udzielone przez Pana R. S. Panu A. W. do reprezentowania Spółki przed B w W. oraz przed Urzędami Skarbowymi w szczególności przed Naczelnikiem Urzędu Skarbowego, w treści których strona wskazuje, cyt.: "Ja niżej podpisany, R. S., działając jako Prezes Zarządu "A" sp. z o.o. (zwana dalej Spółką) z siedzibą przy ul. [...], uprawniony do jednoosobowej reprezentacji Spółki i składania w jej imieniu oświadczeń (...),

- pismo Spółki "A" z dnia 30 maja 2014 r. (data wpływu do tut. organu podatkowego 6 czerwca 2014 r.) dotyczące odpowiedzi na wezwanie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 9 maja 2014 r. podpisane przez Pana R. S. jako prezesa zarządu.

W konsekwencji ze zgromadzonych w toku postępowania akt sprawy wynika, że Pan S. faktycznie sprawował funkcje prezesa zarządu "A" Sp. z o.o. w okresie kiedy powstały zaległości podatkowe będące przedmiotem niniejszego postępowania. Jego formalne sprawowanie ww. funkcji potwierdzały zaś zapisy w Krajowym Rejestrze Sądowym. Na uwagę zasługuje również fakt, że Pan R. S. był i jest jedynym wspólnikiem "A" Sp. z o. o., a po dacie rzekomej rezygnacji z pełnienia funkcji członka zarządu w dniu 3 marca 2014 r. nowy prezes został wpisany do Krajowego Rejestru Sadowego dopiero w dniu 25 stycznia 2016 r..

Odnosząc się do cyt. wyżej przesłanek pozytywnych z art. 116 § 1 O.p. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdza, że w przedmiotowej sprawie w trakcie postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec zobowiązanej Spółki nie ustalono majątku, z którego można by skutecznie zaspokoić zaległości podatkowe tej Spółki z o.o..

Z załączonych do akt:

- informacji z Departamentu Informatyzacji i Rejestrów Sądowych Centralnej Informacji o Zastawach Rejestrowych, Krajowego Rejestru Sądowego oraz Ksiąg Wieczystych,

- informacji ze Starostwa Powiatowego w [...] - Wydziału Geodezji,

- informacji z [...] BANK S.A.,

- protokołu przesłuchania Pana R. S.,

- raportu i notatki inspektora ds. egzekucji wynika, że Spółka nie posiada majątku ruchomego, nieruchomego i środków pieniężnych na rachunkach bankowych.

Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia 9 grudnia 2014 r. w związku z uzasadnionym przypuszczeniem, iż w postępowaniu egzekucyjnym dotyczącym należności pieniężnej nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone do majątku "A" Sp. z o.o..

Postępowanie egzekucyjne zostało również umorzone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego (postanowieniem z dnia 28 października 2015 r. oraz 3 listopada 2015r. z uwagi na brak pełnego adresu Spółki i związany z tym brak możliwości odbioru kierowanej do Spółki korespondencji, a tym samym brak możliwości wszczęcia i prowadzenia tego postępowania.

Dyrektor Izby Skarbowej dodatkowo zauważa, że podejmując czynności egzekucyjne nie ograniczono się do jednego sposobu egzekucji, ale poszukiwano wszelkich składników majątkowych mogących stanowić źródło środków pieniężnych. Niniejsze prowadzi do jednoznacznego wniosku, iż organ egzekucyjny podjął wszystkie możliwe czynności w celu wyegzekwowania zaległości podatkowych w/w Sp. z o.o., jednakże w trakcie postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec zobowiązanej Spółki nie ustalono majątku, z którego można by skutecznie zaspokoić zaległości podatkowe tej Spółki z o.o.. Zatem fakt, że egzekucja z majątku Spółki okazała się bezskuteczna potwierdza, iż w niniejszej sprawie zaistniała również druga pozytywna przesłanka warunkująca orzeczenie odpowiedzialności Pana R. S., solidarnie z "A" Sp. z o.o. za jej zaległości podatkowe.

Organ odwoławczy dalej podkreśla, że w toku postępowania zmierzającego do orzeczenia odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki z o.o. konieczne jest również zbadanie, czy nie zachodzą przesłanki wyłączające tę odpowiedzialność, o których mowa w treści wyżej powołanego art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, podkreślając, że okoliczności, które stanowią negatywne przesłanki do orzeczenia odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe Spółki z o.o. zobowiązany jest udowodnić ten członek zarządu, który pragnie uwolnić się od odpowiedzialności przewidzianej przepisami art. 116 ustawy Ordynacja podatkowa.

Dokonując analizy przesłanek negatywnych określonych w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej organ stwierdza, że członek zarządu spółki z o.o. może "uwolnić się" od odpowiedzialności za zaległości podatkowe tej spółki, jeżeli:

- wykaże, iż we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. poz. 978) albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne albo;

- wykaże, iż niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy;

- wskaże mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Jak wynika z akt sprawy "A" Sp. z o.o., posiadała zaległości:

- w podatku od towarów i usług za grudzień 2013r., luty i za okres od czerwca do grudnia 2014 r. oraz styczeń, luty, kwiecień i maj 2015 r. w łącznej wysokości 1.738.733,15 zł;

- w podatku dochodowym od osób prawnych za 2014 rok w wysokości 531.602,00 zł;

- w pobranych od podatników, a niewpłaconych zaliczek na podatek dochodowy od dokonanych wypłat (PIT-4R) za okres od stycznia do grudnia 2014 roku w łącznej wysokości 58.596,00 zł;

- w opłaceniu składek na ubezpieczenie społeczne za październik 2013 rok, okres od stycznia do maja oraz lipiec i sierpień 2014 r. i styczeń 2016 r. w łącznej kwocie 2.606,88 zł wraz z należnymi odsetkami,

- w opłaceniu składek na ubezpieczenie zdrowotne za okres od stycznia do maja oraz lipiec i sierpień 2014 r. w łącznej kwocie 791,02 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę,

- w opłaceniu składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za okres od stycznia do maja 2014 r. oraz styczeń 2016 r. w łącznej kwocie 150,63 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę,

- wobec B wynikające z decyzji nr 2/2015 z dnia 5 lutego 2015 r. w sprawie zwrotu środków z terminami płatności: 27 grudzień 2012 r. kwota 796.977 zł, 9 kwiecień 2013 r. kwota 832.143 zł, i 24 lipiec 2013 r. 2.057.883,99 zł. Łączne należności wraz z odsetkami wobec B na dzień 22 lipca 2015 r. wynosiły 4.442.369,10 zł.

Ponadto, jak wynika z akt sprawy Spółka posiadała również zobowiązania cywilnoprawne wobec C Sp. z o.o..

Zatem, w ocenie organu odwoławczego, pierwsze i następne nieuregulowane zaległości "A" Sp. z o. o. powstały z tytułu nie uregulowania należności wobec B (termin płatności 27 grudzień 2012 r. i 9 kwiecień 2013 r.).

Organ odwoławczy podkreślił, że w myśl art. 11 ust. 1 i 2 obowiązującej w ww. okresie ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2015 r. poz. 233 j.t.) ustawy dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań. Dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Zgodnie zaś z art. 21 ust. 1 ww. ustawy dłużnik, jest obowiązany nie później, niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Badanie przez organ podatkowy "właściwego czasu" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest przesłanką obiektywną, ustalaną na podstawie okoliczności faktycznych każdej sprawy. Niemniej jednak dla oceny - kiedy powstał obowiązek prawny złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki należy wziąć pod uwagę czas zaistnienia jednej z dwóch przesłanek określonych w w/w przepisach tj. sytuacji, gdy spółka:

• nie wykonuje wymagalnych zobowiązań pieniężnych lub

• zobowiązania przekroczą wartość jej majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje.

Zatem "właściwym czasem" do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej będzie zaistnienie jednej z w/w przesłanek, przy czym istotnym jest, która z tych okoliczności zaistnieje pierwsza.

W przedstawionym stanie faktycznym za lata 2010 do 2011 oraz 2013 - 2014 nie ujawniono stanu nadwyżki zobowiązań nad majątkiem "A" Sp. z o.o. ale, jak wskazano wyżej, Spółka ta zaprzestała regulowania swoich publiczno-prawnych zobowiązań - najpóźniej licząc -począwszy od dnia 10 kwietnia 2013 r. - z tym dniem bowiem zaprzestała regulowania drugiego z kolei zobowiązania.

W konsekwencji, zdaniem organu, zarząd "A" Sp. z o.o. winien w 14 - dniowym terminie wskazanym ustawą prawo upadłościowe i naprawcze tj. najpóźniej licząc od dnia 10 kwietnia 2013 r. podjąć kroki zmierzające do ogłoszenia upadłości Spółki. Pomimo tego wniosek o ogłoszenie upadłości nie został w ogóle zgłoszony i nie wszczęto postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości "A" Sp. z o.o. (jak wynika z pisma Sądu Rejonowego z dnia 7 maja 2015 r. oraz z dnia 19 stycznia 2016 r.).

W konsekwencji w opinii organu odwoławczego na Panu R. S. jako członku zarządu "A" Sp z o.o. ciążył obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości niezwłocznie po objęciu swojej funkcji (Pan S. jak wskazano wyżej pełnił funkcję z zarządzie od dnia 30 czerwca i 2013 r.) i ustaleniu, że stan interesów Spółki uzasadniał podjęcie takich czynności. Zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych (np. sygn. akt I FSK 1127/13 z dnia 2 lipca 2014r., sygn. akt II FSK 656/10 z dnia 11 października 2011 r., sygn. akt II FSK 623/10 z dnia 19 października 2011 r.) z obowiązku zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości nie zwalnia, sama w sobie okoliczność, że przesłanki zgłoszenia wniosku o upadłość powstały przed objęciem funkcji członka zarządu.

Jednocześnie Dyrektor Izby Skarbowej zauważa, iż organ pierwszej instancji wskazał inny termin jako właściwy na zgłoszenie wniosku o upadłość "A" Sp. z o.o. (7 luty 2014 r.), okoliczność ta, jednak pozostaje bez znaczenia, bowiem jak już wykazano wyżej wniosek o ogłoszenie upadłości tej Spółki nie został w ogóle zgłoszony.

W tych okolicznościach, zdaniem organu odwołania dotyczący naruszenia art. 122, art. w związku z art. 197, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez nie uwzględnienie wniosków dowodowych z opinii biegłego sądowego z zakresu wyceny przedsiębiorstw i księgowości, wyceny zdolności upadłościowej, szacowania opłacalności postępowania upadłościowego, określenia momentu wystąpienia przesłanek do ogłoszenia upadłości, na okoliczność ustalenia w jakim czasie członkowie zarządu Spółki powinni złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości i czy przystanki takie istniały w czasie 3 marca 2014 r. oraz przeprowadzenia rozprawy na okoliczność określenia stanu majątkowego spółki, jest nieuzasadniony, bowiem okoliczności te, jak wskazano wyżej, zostały wystarczająco wykazane w oparciu o materiały dowodowe znajdujące się w aktach sprawy.

Mając powyższe na uwadze Pan R. S., wbrew zarzutom podniesionym w odwołaniu, nie wykazał, iż niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowanie układowego nastąpiło bez jego winy oraz nie wskazał mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości spółki w znacznej części.

Organ odwoławczy podkreśla, że jednym z obowiązków członka zarządu jest monitorowanie zadłużenia spółki pozwalające na zgłoszenie wre właściwym czasie wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego, co z kolei uwalnia go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. Podkreślił, że w przedmiotowej sprawie Pan S. nie tylko formalnie figurował w rejestrze przedsiębiorców KRS jako prezes zarządu w okresie, w którym powstały zaległości Spółki, ale także posiadał rzeczywisty wpływ na sprawy "A" Sp. z o.o. i oddziaływał (czynne i faktyczne) na te sprawy, co potwierdzają zgromadzone w aktach sprawy podpisane przez stronę dokumenty.

Wobec powyższego, w opinii organu, w przedmiotowej sprawie nie zaistniała żadna z przesłanek egzoneracyjnych, o których mowa w art. 116 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Ponadto organ nie podzielił podniesionego w odwołaniu zarzutu, że organ podatkowy błędnie ustalił kwoty będące podstawą do wydania decyzji. Jak wynika z akt sprawy zaległość "A" Sp. z o. o. z tytułu podatku od towarów i usług za luty 2014 rok wynosi 812.039,15 zł i została pomniejszona o nadpłatę z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2013 r. w kwocie 26.586,00 zł (na należność główną 26.527,85 zł, i odsetki 58,15 zł - postanowienie z dnia 4 września 2014 r.).

Strona w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku zaskarżonej decyzji zarzuciła:

- nieuwzględnienie całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie w celu ustalenia czy doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 116 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej oraz art. 202 § 1 Kodeksu Spółek Handlowych. W ocenie skarżącego organy orzekły o odpowiedzialności strony za zaległości Spółki, chociaż w czasie gdy one powstały, nie była członkiem zarządu, ponieważ jej mandat wygasł w związku z rezygnacją,

- nieuwzględnienie całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie w celu ustalenia czy Pan R. S. po złożeniu rezygnacji z pełnienia członka zarządu w dniu 3 marca 2014 r. i przyjęciu rezygnacji na zgromadzeniu wspólników spółki "A" Sp. z o.o. pełnił w dalszym ciągu faktycznie i formalnie funkcję członka zarządu tej Spółki,

- obrazę art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej w związku z art. 17 ust. 1 oraz art. 24 ust. 6 ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym i art. 202 ust. 4 Kodeksu Spółek Handlowych poprzez dokonywanie ustaleń sprzecznych z wynikającymi z Krajowego Rejestru Sądowego, podczas gdy Pan R. S. został wykreślony przez Sąd Rejonowy z Krajowego Rejestru Sądowego ze skutkiem na dzień 3 marca 2014 r.,

- obrazę art. 116 § 1 pkt 1 lit. a Ordynacji podatkowej polegającą na jego nieprawidłowym zastosowaniu, skutkującą wadliwym uznaniem przez organ, że w dniu 24 stycznia 2014 r. zaszły podstawy do ogłoszenia upadłości spółki "A" sp. z o.o., podczas gdy zdaniem strony ustalenie to jest nieudowodnione i wymaga wiadomości specjalnych, zaś organ ustalił tę okoliczność arbitralnie bez uwzględnienia całościowej sytuacji finansowej tej Spółki w: danym czasie,

- błędną wykładnię art. 122 w związku z art. 197 Ordynacji podatkowej poprzez nieprzeprowadzenie dowodu z opinii biegłego sądowego z zakresu wyceny przedsiębiorstw, wyceny zdolności upadłościowej, szacowania opłacalności postępowania upadłościowego, określenia momentu wystąpienia przesłanek do ogłoszenia upadłości na okoliczność ustalenia:

• w jakim czasie członkowie zarządu spółki "A" sp. z o.o. powinni złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości,

• czy w czasie przed 3 marca 2014 r. istniały przesłanki do ogłoszenia upadłości "A" sp. z o.o., podczas gdy okoliczności te niewątpliwie stanowią wiadomości specjalne oraz okoliczności mające istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie,

- błędną wykładnię art. 122 w związku z art. 197 Ordynacji podatkowej poprzez nieprzeprowadzenie dowodu z zeznań świadka A. S.-N. na okoliczności nie pełnienia przez Pana R. S. obowiązków członka zarządu od dnia 3 marca 2014 r.,

- błąd w ustaleniach kwot wymagalnych za zaległości Spółki z tytułu:

• podatków od towarów i usług za grudzień 2013 r. luty i okres od czerwca do grudnia 2014 r. oraz styczeń, luty kwiecień i maj 2015 r.,

• podatku dochodowego od osób prawnych za rok 2014 r.,

• podatku dochodowego od osób fizycznych (płatnik) za 2014 r.,

• odsetek za zawłokę od wyżej wymienionych zaległości,

bowiem zgodnie z postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 4 września 2014 r. nadpłata z dnia 2 kwietnia 2014 r. z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych (OT-8) za rok 2013 w kwocie 26.586,00 zł została zaliczona na poczet podatku dochodowego od towaru i usług i w ocenie skarżącego nadpłaty te nie zostały uwzględnione w zaskarżonej decyzji,

- naruszenie art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191, art. 200a Ordynacji podatkowej poprzez odmowę przeprowadzenia rozprawy przez Dyrektora Izby Skarbowej przy udziale świadków i biegłego wnioskowanych przez skarżącego i tym samym brak wszechstronnego rozpatrzenia całego materiału dowodowego, dokonanie wybiórczej oceny dowodów, podczas gdy przeprowadzenie rozprawy prowadziłoby do wyjaśnienia czy zaistniały przesłanki solidarnej odpowiedzialności podatkowej R. S. za zobowiązania "A" sp. z o.o. w zakresie faktu ustalenia braku pełnienia funkcji prezesa zarządu "A" sp. z o.o. przez R. S. po dniu 3 marca 2014 r. przy udziale K. J. , B. W., A. S.-N. jak również w zakresie wyjaśnienia okoliczności przedstawionych w decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego tj.:

• okoliczności stanu majątkowego spółki "A" sp. z o.o. w czasie pełnienia przez Pana R. S. obowiązków członka Zarządu, w celu ustalania faktycznych podstaw do ogłoszenia upadłości spółki "A" sp. z o.o.,

• okoliczności nie pełnienia faktycznych obowiązków członka zarządu przez Pana R. S. po 3 marca 2014 r., nie podpisywania się po dniu 3 marca 2014 r. jako prezes Spółki "A" sp. z o.o., braku faktycznego wykonywania obowiązków członka, prezesa zarządu, faktu omyłkowego przystawienia pieczątki "PREZES ZARZĄDU" na podpisanym piśmie z dnia 30 maja 2014 r. (data wpływu do organu podatkowego 6 czerwca 2014 r.) przez świadka Beatę W., faktu udzielenia pełnomocnictwa datowanego na dzień 10 marca 2014 r. w dniu 1 marca 2014 r. do reprezentowania spółki przed B w W.,

- naruszenie art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191, art. 200a Ordynacji podatkowej poprzez odmowę zwrócenia się przez organ do Sądu Rejonowego o wydanie uwierzytelnionych odpisów dokumentów finansowych Spółki oraz umowy spółki za lata 2013, 2014, 2015, jej tekstów jednolitych i uchwał - na okoliczność momentu powstania podstaw do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, jak również na okoliczność czy przesłanki zaistniały przed objęciem przez odwołującego funkcji prezesa zarządu, czy po ewentualnym wygaśnięciu mandatu członka zarządu i przeprowadzenie z nich dowodu.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej po zapoznaniu się z treścią skargi podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Zarówno w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, jak i w toku postępowania, Pan R. S. podnosi, że członkiem zarządu "A" Sp. z o.o. był do 3 marca 2014r., bowiem z tą datą złożył rezygnację z pełnienia przez niego obowiązków członka zarządu i na dalszym etapie nie wykonywał obowiązków członka zarządu spółki.

W myśl art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie spełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.

Na podstawie art. 116 § 4 w/w ustawy przepisy §1-3 stosuje się również do byłego członka zarządu (...).

W przedmiotowej sprawie ze znajdujących się w aktach sprawy dokumentów rejestrowych wynika, że Pan R. S. był członkiem zarządu sp. z o.o. - "A" Sp. z o. o. w okresie kiedy upływał termin płatności zaległości podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2013 r., luty i za okres od czerwca do grudnia 2014 r. oraz styczeń, luty, kwiecień i maj 2015 r. oraz podatku dochodowego od osób prawnych za 2014 rok oraz pobranych od podatników, a niewpłaconych zaliczek na podatek dochodowy od dokonanych wypłat (PIT-4R) za 2014 rok. Z treści uchwały nr 6 z dnia 30 czerwca 2013 r. wynika, że Pan R. S. został powołany na prezesa zarządu "A" Sp. z o.o. od dnia 30 czerwca 2013 r. Fakt ten został odnotowany również w Krajowym Rejestrze Sądowym pod nr [...]. Postanowieniem Sądu Rejonowego Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego z dnia 10 września 2015 r. sygn. akt [...] Sąd Rejonowy wykreślił z rejestru przedsiębiorców KRS nr [...] Pana R. S. wpisanego jako jedynego członka zarządu "A" Sp. z o.o. w związku z uzyskaniem w dniu 12 czerwca 2015 r. przez Sąd informacji od Naczelnika Urzędu Skarbowego o rezygnacji w marcu 2014 r. Pana R. S. z funkcji prezesa zarządu oraz informacji od zgromadzenia wspólników, że "A" Sp. z o. o. nie posiada zarządu.

Pan R. S. na potwierdzenie argumentacji, że członkiem zarządu "A" Sp. z o.o. był do 3 marca 2014 r., załączył:

- pismo zatytułowane "rezygnacja" datowane na 2 marca 2014 r., skierowane do Zgromadzenia Wspólników "A" Sp. z o.o., w którym poinformował, że składa rezygnację z pełnienia funkcji prezesa zarządu Spółki ze skutkiem natychmiastowym, przy czym niniejsze pismo wpłynęło do organu podatkowego dopiero w dniu 7 września 2015 r. tj. w trakcie prowadzonego postępowania w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich oraz

- protokół ze Zgromadzenia Wspólników Spółki z dnia 3 marca 2014 r., w którym wskazano, że Zgromadzenie Wspólników w osobie R. S. przyjęło jego rezygnację ze sprawowania funkcji prezesa zarządu, przy czym niniejsze pismo wpłynęło do organu podatkowego dopiero w dniu 29 września 2016 r. wraz z odwołaniem od zaskarżonej decyzji.

Należy zauważyć, że Pan R. S. formalnie figurował w Krajowym Rejestrze Przedsiębiorców jako członek zarządu w okresie, w którym powstały zaległości spółki. Twierdzenie strony, że Pan R. S. został wykreślony przez Sąd Rejonowy ze skutkiem na dzień 3 marca 2014 r., albowiem podstawą faktyczną wykreślenia była rezygnacja z pełnienia obowiązków prezesa zarządu, jest sprzeczne z danymi wynikającymi z Krajowego Rejestru Sądowego oraz z dokumentów zgromadzonych w aktach sprawy. Jak wynika ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, o rzekomej rezygnacji z pełnienia funkcji prezesa zarządu "A" Sp. z o.o. Pan R. S. poinformował Naczelnika Urzędu Skarbowego pismem z dnia 11 maja 2015 r. (wpływ do organu podatkowego w dniu 27 maja 2015 r.), w treści którego wskazał cyt.: "Funkcję Prezesa Zarządu w spółce "A" Sp. z o.o. przestałem pełnić w marcu 2014 roku, gdyż złożyłem rezygnację z pełnionej funkcji". W tym miejscu należy zauważyć, że Pan S. pomimo, iż był jedynym wspólnikiem "A" Sp. z o.o. nie przesłał do Krajowego Rejestru Sadowego swojej rezygnacji z pełnionej funkcji prezesa zarządu w tej Spółce i nadal faktycznie działał w Jej imieniu jako prezes zarządu, o czym mowa poniżej (kserokopia dokumentu rezygnacji datowanej na 3 marca 2014 r. wpłynęła wyłącznie do Naczelnika Urzędu Skarbowego i to dopiero w dniu 7 września 2015 r. tj. w trakcie prowadzonego postępowania w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich"). Ponieważ w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego Pan R. S. figurował jako prezes zarządu "A" Sp. z o.o. Naczelnik Urzędu Skarbowego w dniu 9 czerwca 2015 r. przesłał pismo Pana S. z dnia 11 maja 2015 r., do Sądu Rejonowego Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego. Sąd Rejonowy Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego postanowieniem z dnia 10 września2015 r. działając na podstawie art. 24 ust. 6 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (tekst jednolity Dz. U. z 2016 r. poz. 687) stwierdził, iż zaistniała konieczność wykreślenia stanu niezgodnego z rzeczywistym i wykreślił z Rejestru Przedsiębiorców dane Pana R. S. w zakresie pełnionej przez niego funkcji prezesa zarządu "A" Sp. z o.o.. Jak wynika z treści niniejszego postanowienia wykreślenia Pana R. S. Sąd dokonał z urzędu, w związku z otrzymanym zawiadomieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 9 czerwca 2015 r. oraz pismem Zgromadzenia Wspólników Spółki z dnia 15 lipca 2015 r. (data wpływu do Sądu 22 lipca 2015 r.), podpisanym przez Pana S. informującym, że "A" Sp. z o.o. nie posiada zarządu. W związku z powyższym nie sposób zgodzić się z twierdzeniem strony, iż Sąd dokonując w dniu 10 września 2015 r. wykreślenia danych Pana S. z prowadzonego rejestru cyt.: "zatwierdził rezygnację Pana R. S. jako prawnie ważną i usankcjonował stan, że po 3 marca 2014 r. R. S. nie pełnił faktycznie i formalnie obowiązków członka zarządu". Przede wszystkim Sąd nie miał wówczas informacji, że rezygnacja nastąpiła z dniem 3 marca 2014 r., gdyż kserokopia dokumentu rezygnacji datowanej na 3 marca 2014 r. wpłynęła do Naczelnika Urzędu Skarbowego (a nie do Sądu Rejestrowego) dopiero w dniu 7 września 2015 r. tj. w trakcie prowadzonego postępowania w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich.

Jak trafnie podkreślono w zaskarżonej decyzji zgodnie z art. 14 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 687) podmiot obowiązany do złożenia wniosku o wpis do Rejestru nie może powoływać się wobec osób trzecich działających w dobrej wierze na dane, które nie zostały wpisane do Rejestru lub uległy wykreśleniu z Rejestru. Z kolei z art. 17 ust. 1 powołanej ustawy wynika, że domniemywa się, ze dane wpisane do Rejestru są prawdziwe, natomiast art. 17 ust. 2 w/w ustawy stanowi, iż jeżeli dane wpisano do Rejestru niezgodnie ze zgłoszeniem podmiotu lub bez tego zgłoszenia, podmiot ten nie może zasłaniać się wobec osoby trzeciej działającej w dobrej wierze zarzutem, że dane te nie są prawdziwe, jeżeli zaniedbał wystąpić niezwłocznie z wnioskiem o sprostowanie, uzupełnienie lub wykreślenie wpisu. Funkcją powyższych przepisów jest ochrona dobrej wiary "osób trzecich" działających w zaufaniu do danych ujawnionych w rejestrze przedsiębiorców - zasada domniemania prawdziwości wpisów w rejestrze przedsiębiorców. Podobne stanowisko zajął Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 12 lutego 2014 r. sygn. akt IV CSK 361/13, w którym wskazano, że o ważności czynności prawnej decyduje także system domniemań przyjęty w przepisach ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym (art. 14 i art. 17 ust. 1 ustawy o KRS).

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej zasadnie stwierdza, że wykazanie pełnienia obowiązków członka zarządu osoby prawnej i w związku z tym możliwości orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej na podstawie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej wymaga również ustalenia rzeczywistego oddziaływania Pana R. S. na sprawy spółki. Za związaniem odpowiedzialności członków zarządu z rzeczywistym sprawowaniem tej funkcji Naczelny Sąd Administracyjny opowiedział się wielokrotnie. W jednym z orzeczeń Sąd ten stwierdził, że faktyczne wykonywanie obowiązków członka zarządu w spółce z o.o., nawet po formalnej rezygnacji z funkcji członka zarządu w tejże spółce z o.o., powoduje odpowiedzialność podatkową tego podmiotu przewidzianą w art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej (wyrok NSA z dnia 13 sierpnia 2013r., sygn. akt II FSK 2401/11).

W przedmiotowej sprawie - z niespornych ustaleń wynika, że Pan S. nie tylko formalnie figurował w rejestrze przedsiębiorców KRS jako prezes zarządu w okresie, w którym powstały zaległości Spółki, ale także posiadał rzeczywisty wpływ na sprawy "A" Sp. z o.o. i oddziaływał (czynne i faktyczne) na te sprawy, co potwierdzają zgromadzone w aktach sprawy dokumenty tj.:

- podpisane przez stronę jako osobę reprezentującą Spółkę deklaracje VAT-7, które wpłynęły do organu podatkowego w dniach 28 marzec 2014 r., 30 lipiec 2014 r., 29 sierpień 2014 r., 29 wrzesień 2014 r., 27 październik 2014 r., 27 listopad 2014 r., 29 grudzień 2014 r., 28 styczeń 2015 r., 2 marzec 2015 r., 27 marzec 2015 r., 27 maj 2015 r. oraz 29 czerwiec 2015 r. Dodatkowo fakt podpisania wskazanych powyżej deklaracji przez Pana R. S. potwierdzili podczas przesłuchania w charakterze świadka Pan K. J., który prowadził w ww. Spółce księgi rachunkowe oraz Pani A. S., która świadczyła ww. Spółce usługi z tytułu umowy o dzieło,

- pełnomocnictwa z dnia 10 marca 2014 r. (data wpływu do tut. organu podatkowego 17 marca 2014 r. oraz 21 maja 2014 r.) udzielone przez Pana R. S. Panu A. W. do reprezentowania Spółki przed B w W. oraz przed Urzędami Skarbowymi w szczególności przed Naczelnikiem Urzędu Skarbowego, w treści których strona wskazuje, cyt: "Ja niżej podpisany, R. M. S., działając jako Prezes Zarządu "A" sp. z o.o. (zwana dalej Spółką) z siedzibą przy [...], uprawniony do jednoosobowej reprezentacji Spółki i składania w jej imieniu oświadczeń (...),

- pismo Spółki "A" z dnia 30 maja 2014 r. (data wpływu do tut. organu podatkowego 6 czerwca 2014 r.) dotyczące odpowiedzi na wezwanie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 9 maja 2014 r. podpisane przez Pana R. S. jako prezesa zarządu.

W konsekwencji ze zgromadzonych w toku postępowania akt sprawy wynika, że Pan S. faktycznie sprawował funkcję prezesa zarządu "A" Sp. z o.o. w okresie, kiedy powstały zaległości podatkowe będące przedmiotem niniejszego postępowania. Jego formalne sprawowanie ww. funkcji potwierdzały zaś zapisy w Krajowym Rejestrze Sądowym.

Na uwagę zasługuje również fakt, że Pan R. S. był i jest jedynym wspólnikiem "A" Sp. z o.o., a po dacie rzekomej rezygnacji z pełnienia funkcji członka zarządu w dniu 3 marca 2014 r. nowy prezes został wpisany do Krajowego Rejestru Sadowego dopiero w dniu 25 stycznia 2016 r. Naczelny Sąd Administracyjny zwracał również uwagę na istotne znaczenie rzeczywistej zmiany sposobu zarządzania spółką po ewentualnej rezygnacji z pełnionej funkcji. Nie można bowiem nie uwzględnić faktu, że np. żadna nowa osoba nie zostaje w to miejsce powołana, a dotychczasowy członek zarządu wciąż faktycznie sprawuje dotąd pełnioną funkcję w organie wykonawczym danego podmiotu (wyrok NSA z dnia 22 marca 2013 r., sygn. akt I FSK 862/12 oraz z dnia 7 stycznia 2016 r. sygn. akt I Sa/Gd 432/15).

W konsekwencji, nie sposób podzielić zawarte w skardze argumenty strony w w/w zakresie oraz zarzuty dotyczące nie uwzględnienia wniosków o rozprawy, powołanie biegłego z zakresu księgowości i przesłuchanie świadków na okoliczność braku faktycznego wykonywania obowiązków członka zarządu Przez Pana R. S..

Jak na wstępie wskazano, zgodnie z treścią art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej łub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. poz. 978) albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

W niniejszej sprawie, organ egzekucyjny podjął wszystkie możliwe czynności w celu wyegzekwowania zaległości podatkowych ww. Sp. z o.o., jednakże w trakcie postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec "A" Sp. z o.o. nie ustalono majątku, z którego można by skutecznie zaspokoić wskazane zaległości podatkowe tej Spółki.

Badając "właściwy czas" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości organ podatkowy ustalił, że "A" Sp. z o. o., posiadała zaległości:

- w podatku od towarów i usług za grudzień 2013 r., luty i za okres od czerwca do grudnia 2014 r. oraz styczeń, luty, kwiecień i maj 2015 r. w łącznej wysokości 1.738.733,15 zł;

- w podatku dochodowym od osób prawnych za 2014 r. w wysokości 531.602,00 zł;

- w pobranych od podatników, a niewpłaconych zaliczek na podatek dochodowy od dokonanych wypłat (PIT-4R) za okres od stycznia do grudnia 2014 r. w łącznej wysokości 58.596,00 zł;

- w opłaceniu składek na ubezpieczenie społeczne za październik 2013 r., okres od stycznia do maja oraz lipiec i sierpień 2014 r. i styczeń 2016 r. w łącznej kwocie 2.606.88 zł wraz z należnymi odsetkami,

- w opłaceniu składek na ubezpieczenie zdrowotne za okres od stycznia do maja oraz lipiec i sierpień 2014 r. w łącznej kwocie 791,02 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę,

- w opłaceniu składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za okres od stycznia do maja 2014 r. oraz styczeń 2016 r. w łącznej kwocie 150,63 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę,

- wobec B wynikające z decyzji nr 2/2015 z dnia 5 lutego 2015 r. w sprawie zwrotu środków z terminami płatności: 27 grudzień 2012 r. kwota 796.977 zł, 9 kwiecień 2013 r. kwota 832.143 zł, i 24 lipiec 2013 r. 2.057.883,99 zł. Łączne należności wraz z odsetkami wobec B na dzień 22 lipca 2015 r. wynosiły 4.442.369,10 zł.

Ponadto jak wynika z akt sprawy Spółka posiadała również zobowiązania cywilnoprawne wobec C Sp. z o.o..

Zatem pierwsze i następne nieuregulowane zaległości "A" Sp. z o.o. powstały z tytułu nie uregulowania należności wobec B (termin płatności 27 grudzień 2012r. i 9 kwiecień 2013 r.).

Mając na uwadze obowiązujące w ww. okresie prawidłowo przywołane przepisy ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2015 r. poz. 233 j.t.) tj. art. 11 ust. 1 i 2 oraz art. 21 ust. 1 organ odwoławczy zasadnie wywiódł, iż badanie przez organ podatkowy "właściwego czasu" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest przesłanką obiektywną, ustalaną na podstawie okoliczności faktycznych każdej sprawy. Niemniej jednak dla oceny - kiedy powstał obowiązek prawny złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki należy wziąć pod uwagę czas zaistnienia jednej z dwóch przesłanek określonych w w/w przepisach tj. sytuacji, gdy spółka:

• nie wykonuje wymagalnych zobowiązań pieniężnych lub

• zobowiązania przekroczą wartość jej majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje.

Zatem "właściwym czasem" do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości będzie zaistnienie jednej z w/w przesłanek, przy czym istotnym jest, która z tych okoliczności zaistnieje pierwsza. W przedstawionym stanie faktycznym za lata 2010 do 2011 oraz 2013-2014 nie ujawniono stanu nadwyżki zobowiązań nad majątkiem "A" Sp. z o.o. ale, jak wskazano wyżej, Spółka ta zaprzestała regulowania swoich publiczno-prawnych zobowiązań najpóźniej licząc - począwszy od dnia 10 kwietnia 2013 r. - z tym dniem bowiem zaprzestała regulowania drugiego z kolei zobowiązania.

W konsekwencji zarząd "A" Sp. z o.o. winien jak trafnie zauważa organ odwoławczy w 14 - dniowym terminie wskazanym ustawą prawo upadłościowe i naprawcze tj. najpóźniej licząc od dnia 10 kwietnia 2013 r. podjąć kroki zmierzające do ogłoszenia upadłości Spółki. Pomimo tego wniosek o ogłoszenie upadłości nie został w ogóle zgłoszony i nie wszczęto postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości "A" Sp. z o.o. (jak wynika z pisma Sądu Rejonowego z dnia 7 maja 2015 r. oraz z dnia 19 stycznia 2016 r.). Zatem na Panu R. S. jako członku zarządu "A" Sp. z o.o. ciążył obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości niezwłocznie po objęciu swojej funkcji (Pan S. jak wskazano wyżej pełnił funkcję z zarządzie od dnia 30 czerwca 2013 r.) i ustaleniu, że stan interesów Spółki uzasadniał podjęcie takich czynności. Zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych (np. sygn. akt I FSK 1127/13 z dnia 2 lipca 2014 r., sygn. akt II FSK 656/10 z dnia 11 października 2011 r., sygn. akt II FSK 623/10 z dnia 19 października 2011 r.) z obowiązku zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości nie zwalnia sama w sobie okoliczność, że przesłanki zgłoszenia wniosku o upadłość powstały przed objęciem funkcji członka zarządu.

W tych okolicznościach zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 122, art. w związku z art. 197, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez nie uwzględnienie wniosków dowodowych z opinii biegłego sądowego z zakresu wyceny przedsiębiorstw i księgowości, wyceny zdolności upadłościowej, szacowania opłacalności postępowania upadłościowego, określenia momentu wystąpienia przesłanek do ogłoszenia upadłości, na okoliczność ustalenia w jakim czasie członkowie zarządu Spółki powinni złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości i czy przesłanki takie istniały w czasie 3 marca 2014 r. oraz przeprowadzenia rozprawy na okoliczność określenia stanu majątkowego spółki był nieuzasadniony, bowiem okoliczności te, jak wskazano wyżej, zostały wystarczająco wykazane w oparciu o materiały dowodowe znajdujące się w aktach sprawy. Jednym z obowiązków członka zarządu jest monitorowanie zadłużenia spółki pozwalające na zgłoszenie we właściwym czasie wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego, co z kolei uwalnia go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. Podkreślenia wymaga, że w przedmiotowej sprawie Pan S. nie tylko formalnie figurował w rejestrze przedsiębiorców KRS jako prezes zarządu w okresie, w którym powstały zaległości Spółki, ale także posiadał rzeczywisty wpływ na sprawy "A" Sp. z o.o. i oddziaływał (czynne i faktyczne) na te sprawy, co potwierdzają zgromadzone w aktach sprawy podpisane przez stronę dokumenty.

Ponadto, za niezasadne uznać należy podniesione w skardze zarzuty naruszenia ogólnych zasad postępowania podatkowego o których stanowi m. in. przepis art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa. Organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, prawidłowo zbadały i oceniły wszystkie przesłanki pozytywne obligujące do orzeczenia przedmiotowej odpowiedzialności strony jak i przesłanki ewentualnego wyłączenia przedmiotowej odpowiedzialności, w oparciu o należycie zgromadzony materiał dowodowy.

Odnosząc się do zarzutu, że kwoty ciążących na Spółce zaległości, za które orzeczono solidarną odpowiedzialność strony, nie zostały pomniejszone o nadpłatę z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2013 rok, organ wyjaśnił przed wydaniem decyzji w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności Pana R. S. za zaległości "A" Sp. z o.o. Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia 4 września 2014 r., (karta akt nr 490-491) dokonał zaliczenia nadpłaty z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2013 rok w kwocie 26.586 zł na należność główną z tytułu podatku od towarów i usług za luty 2014 rok (mianowicie na należność główną zaliczona została kwota 26.527,85 zł, a na odsetki kwota 58,15 zł). Przy wydawaniu decyzji z dnia 8 września 2016 r. w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności Pana R. S. za zaległości "A" Sp. z o.o. Naczelnik Urzędu Skarbowego uwzględnił treść ww. postanowienia i pomniejszył kwotę zaległości i odsetek "A" Sp. z o.o. z tytułu podatku od towarów i usług za luty 2014 rok o nadpłatę z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2013 rok.

W tym stanie faktycznym i prawnym Sąd na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718) skargę jako niezasadną oddalił.

DSz