Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1418/06
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2007-04-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 184
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: sędzia NSA Jan Zając Sędzia NSA Artur Mudrecki (spr.) Sędzia del. WSA Katarzyna Radom Protokolant Magdalena Nowakowska po rozpoznaniu w dniu 11 kwietnia 2007 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w Toruniu od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 6 czerwca 2006 r., sygn. akt I SA/Bd 255/06 w sprawie ze skargi K. O. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Toruniu z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty i określenia podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 6 czerwca 2006 r., sygn. akt I SA/Bd 255/06, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy po rozpoznaniu skargi K. O. uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej w Toruniu z dnia [...], nr [...] oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w Toruniu z dnia [...], nr [...], w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty i określenia podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego.

Jak wynika z treści uzasadnienia zaskarżonego wyroku, Naczelnik Urzędu Celnego w Toruniu decyzją z dnia [...], odmówił stwierdzenia nadpłaty podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego marki Audi 80 i określił K. O. należne zobowiązanie w podatku akcyzowym w wysokości 815 zł.

W odwołaniu od powyższej decyzji strona wniosła o jej uchylenie i stwierdzenie nadpłaty. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie art. 4 ust. 1 pkt 5, art. 75 ust. 1 i 3, art. 82 ust. 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym w związku z art. 9, art. 83, art. 87 i art. 91 Konstytucji RP oraz art. 23, art. 25, art. 28 i art. 90 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską poprzez jego błędną wykładnię, a także naruszenie art. 72 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez przyjęcie braku podstaw prawnych do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty.

Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej w Toruniu utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu decyzji organ w szczególności podniósł, że zarzut naruszenia art. 23, art. 25 TWE oraz art. 80 ustawy o podatku akcyzowym w związku z art. 28 TWE jest nieuzasadniony, gdyż wprowadzenie podatku akcyzowego na samochody nie spowodowało żadnych utrudnień i ograniczeń w handlu z Unią Europejską. Nadto stwierdził, że polskie ustawodawstwo w zakresie akcyzy nie dyskryminuje w żaden sposób samochodów osobowych pochodzących z innych państw członkowskich w stosunku do takich samych wyrobów wyprodukowanych i użytkowanych w kraju. Wskazał na wyrok WSA w Lublinie z dnia 11 lutego 2005 r., sygn. akt III SA/Lu 728/04 i z dnia 11 lutego 2005 r., sygn. akt III SA/Lu 690/04 oraz podkreślił, że samo nakładanie podatku akcyzowego nie jest sprzeczne z Konstytucją i Traktatem. Ponadto, zdaniem Dyrektora Izby Celnej, fakt przystąpienia Rzeczpospolitej Polskiej do Wspólnoty Europejskiej nie ogranicza ustawodawstwa polskiego w kwestii tworzenia katalogu wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych opodatkowanych podatkiem akcyzowym.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji, zarzucając jej naruszenie art. 4 ust.1 pkt 5, art. 75 ust.1 i 3 oraz art. 80 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym w związku z art. 91 ust. 1 Konstytucji oraz art. 90 Traktatu WE. W uzasadnieniu podniosła, że podatek akcyzowy nakładany przez Polskę na używane samochody sprowadzane z krajów Wspólnoty Europejskiej jest niezgodny z prawem wspólnotowym, gdyż ma charakter opłaty dyskryminującej swobodny obrót towarów między państwami członkowskimi UE, co jest niezgodne z art. 23, art. 25 oraz art. 90 Traktatu. Według skarżącego skoro przepisy ustawy o podatku akcyzowym określają, że akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju, to wyłączenie z zakresu przedmiotowego opodatkowania używanych samochodów zarejestrowanych na jego terytorium powoduje oczywistą dyskryminację samochodów używanych sprowadzanych z zagranicy. Wskazano na orzecznictwo ETS oraz wyrok WSA w Lublinie z dnia 25 maja 2005r., sygn. akt I SA/Lu 77/05.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że zaskarżona decyzja narusza prawo. Sąd I instancji w szczególności podniósł, że z zasady pierwszeństwa prawa wspólnotowego przed prawem wewnętrznym państw członkowskich wynika, iż organy państw członkowskich, w tym zwłaszcza sądy, są obowiązane do niestosowania przepisu prawa wewnętrznego sprzecznego z bezpośrednio skutecznym przepisem prawa wspólnotowego. Sąd wskazał na art. 80, art. 10 ust. 1 pkt 2, art. 81 ustawy o podatku akcyzowym oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825 ze zm.) (dalej: rozporządzenie M.F.). Nadto na art. 23, art. 25 TWE oraz podniósł, że akcyzę od samochodów należy zakwalifikować jako podatek wewnętrzny w rozumieniu art. 90 TWE. Wskazał na wyrok ETS w sprawie C - 345/93 Fazenda - Publica przeciwko Nunes Tadeu, wyrok ETS w sprawie De Dansker Bilimportorer, C-383/01).

WSA następnie przywołał treść art. 90 ust. 1 TWE oraz podkreślił, że przepis ten będzie naruszony, gdy podatek obciążający towary importowane i krajowe, ustalany w odmienny sposób, doprowadzi do tego, że choćby w części przypadków towary pochodzące z innego państwa będą bardziej obciążone niż towary krajowe. Wskazał na wyrok ETS w sprawie 127/75 Bobie Getrankevertrieb GmbH przeciwko Hauptzollamt Aachen-Nord,). Zdaniem Sądu I instancji w przypadku zakupu używanego samochodu krajowego, który z reguły jest już zarejestrowany na terenie kraju, podatek akcyzowy nie jest ponownie pobierany, gdyż został już wcześniej - przed pierwsza rejestracją - uiszczony, inaczej mówiąc objęcie zakresem przedmiotowym ustawy o podatku akcyzowym wyłącznie samochodów niezarejestrowanych na terenie kraju powoduje, że sprzedawane na terenie kraju używane samochody osobowe nie podlegają opodatkowaniu akcyzą. Narusza to zakaz dyskryminacji, który wymaga, aby obciążenie podatkowe używanych samochodów sprowadzanych do kraju oraz używanych samochodów krajowych było jednakowe.

Sąd I instancji podkreślił, że powyższe regulacje krajowe, w szczególności art. 80 ust.1 ustawy o podatku akcyzowym i § 7 rozporządzenia M.F. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego naruszają art. 90 TWE, nie są natomiast sprzeczne z art. 23, art. 25 i art. 28 TWE. Wskazał, że podobne stanowisko w tej sprawie zajął WSA w Lublinie w wyroku z dnia 25 maja 2005 r., I SA/Lu 77/05, a także Komisja Europejska w swoich uwagach z dnia 12 grudnia 2005 r. w sprawie C-313/05 Maciej Brzeziński przeciwko Dyrektorowi Izby Celnej w Warszawie.

W skardze kasacyjnej, Dyrektor Izby Celnej w Toruniu zaskarżył powyższy wyrok w całości, wniósł o jego uchylenie i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Bydgoszczy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Skarga kasacyjna została oparta na naruszeniu:

1. przepisów postępowania, tj.:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2002 r. nr 153, poz. 1270 ze zm.) poprzez przyjęcie, że regulacje krajowe opodatkowania samochodów osobowych podatkiem akcyzowym, a w szczególności art. 80 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29. poz. 257 ze zm.) i § 7 rozporządzenia M.F. są sprzeczne z art. 90 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską (TWE) przy jednoczesnym pominięciu art. 6 i art. 174 TWE co skutkowało odmową zastosowania wyżej powołanego prawa krajowego, a tym samym wpłynęło na kształt zaskarżonego wyroku.

2. naruszenie prawa materialnego, tj.:

przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 90 TWE polegające

na błędnym rozumieniu tego przepisu prowadzącym w konsekwencji do jego

niewłaściwego zastosowania w stosunku do oceny opodatkowania podatkiem

akcyzowym w oparciu o obiektywne kryterium pierwszej rejestracji pojazdu,

która nie dyskryminuje produktów innych państw członkowskich w stosunku

do produktów krajowych, co miało wpływ na wynik sprawy,

niezastosowanie krajowych przepisów regulujących opodatkowanie samochodów osobowych podatkiem akcyzowym, a w szczególności art. 80 ust. 1

ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257

ze zm.) i § 7 rozporządzenia M.F. pomimo istniejących w sprawie bezspornych okoliczności faktycznych, które przemawiały za ich zastosowaniem, co miało w konsekwencji bezpośredni wpływ na treść wyroku,

c) niezastosowanie art. 6 i 174 TWE przy ocenie zgodności przepisów prawa

krajowego regulującego opodatkowanie samochodów osobowych z prawem

wspólnotowym, a przez to pominięcie jednego z priorytetów Unii Europejskiej

jakim jest ochrona środowiska naturalnego, co miało wpływ na kształt zaskarżonego wyroku.

Autor skargi kasacyjnej wskazał, że sposób opodatkowania samochodów osobowych w polskim porządku prawnym nie powinien być oceniany jedynie poprzez doszukiwanie się w obiektywnym kryterium pierwszej rejestracji dyskryminacji używanych pojazdów, które uprzednio nie były zarejestrowanie w Polsce. Podniósł, że ukształtowanie opodatkowania samochodów osobowych było ukierunkowane na ochronę środowiska naturalnego oraz podkreślił, iż ochrona środowiska jest jednym z głównych kierunków polityk Unii Europejskiej, co wynika wprost z art. 6 i 174 TWE.

Organ stwierdził że samochody wyprodukowane w Polsce, które z różnych przyczyn nie zostały sprzedane przez dwa lub więcej lat, nie będą mogły korzystać z obniżonej stawki podatku akcyzowego jak dla samochodów nowych i w efekcie będą stosowane wyższe stawki podatku akcyzowego zależne od wieku. Wskazał na orzeczenia ETS w sprawach nr C-112/84 Humboltvs Directeur des services fiscaux, C-132/88 Commssion vs Greece C-200/85 Commission vs Italy. Nadto stwierdził, że o naruszeniu zakazu wynikającego z art. 90 TWE można mówić dopiero w sytuacji gdy taki system opodatkowania wpływa na decyzję konsumentów i zniechęca do kupna pojazdów pochodzących z innych państw, dzięki czemu krajowa produkcja jest uprzywilejowana. Natomiast w Polsce rynek pojazdów używanych sprowadzonych z innych państw członkowskich dominuje nad rynkiem krajowym używanych samochodów zarówno pod względem ilości oferowanych pojazdów jak również atrakcyjności ich ceny.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie od skarżącej na rzecz organu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie jest zasadna.

Dla oceny sformułowanych w skardze kasacyjnej zarzutów naruszenia prawa materialnego istotny jest fakt wydania w dniu 18 stycznia 2007 r. przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości (Pierwsza Izba) wyroku w sprawie o sygn. akt C-313/05 mającej za przedmiot wniosek o wydanie, na podstawie art. 234 TWE, orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożony przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (Polska), w postępowaniu: Maciej Brzeziński przeciwko Dyrektorowi Izby Celnej w Warszawie.

W okolicznościach sprawy analogicznych jak w niniejszej sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie postanowił zawiesić postępowanie i zwrócić się do Trybunału z następującymi pytaniami prejudycjalnymi:

1) Czy przepis art. 25 [TWE], w którym został zawarty zakaz nakładania między państwami członkowskimi ceł przywozowych i wywozowych oraz opłat o skutku równoważnym, zakazuje państwu członkowskiemu stosowania art. 80 [ustawy o podatku akcyzowym] w sytuacji, kiedy podatek akcyzowy pobierany jest od nabycia każdego samochodu, niezależnie od miejsca jego pochodzenia przed pierwszą rejestracją na terenie kraju?

2) Czy przepis art. 90 [akapit pierwszy TWE], zgodnie z którym żadne państwo członkowskie nie nakłada bezpośrednio lub pośrednio na produkty innych państw członkowskich podatków wewnętrznych jakiegokolwiek rodzaju wyższych od tych, które nakłada bezpośrednio lub pośrednio na podobne produkty krajowe, zezwala państwu członkowskiemu na nałożenie podatku akcyzowego na samochody używane sprowadzane z innych państw członkowskich przy jednoczesnym nieobciążaniu tym podatkiem sprzedaży samochodów używanych zarejestrowanych już w Polsce, w sytuacji kiedy podatek akcyzowy został nałożony na wszystkie samochody niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z treścią art. 80 [ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym]?

3) Czy przepis art. 90 [akapit drugi TWE], zgodnie z którym żadne państwo członkowskie nie nakłada na produkty innych państw członkowskich podatków wewnętrznych, które pośrednio chronią inne produkty, zezwala państwu członkowskiemu na nałożenie podatku akcyzowego według zmiennej stawki procentowej ze względu na wiek pojazdu i pojemność silnika, wyrażonej w § 7 [rozporządzenia] na samochody używane sprowadzane z innych państw członkowskich, jeżeli według podobnego wzoru obliczany jest podatek dla sprzedaży samochodów używanych w kraju dokonanej przed ich pierwszą rejestracją na terenie kraju i ten podatek wpływa następnie na cenę tego samochodu przy dalszej jego odsprzedaży?

4) Czy przepis art. 28 [TWE] dotyczący tego, że ograniczenia ilościowe w przywozie oraz wszelkie środki o skutku równoważnym są zakazane między państwami członkowskimi oraz jednocześnie przy uwzględnieniu treści art. 3 ust. 3 [dyrektywy 92/12] zakazuje państwu członkowskiemu utrzymania w mocy art. 81 [ustawy o podatku akcyzowym], zgodnie z którym podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych niezarejestrowanych na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, są obowiązane po przywozie na terytorium kraju złożyć deklarację uproszczoną do właściwego Naczelnika Urzędu Celnego w terminie pięciu dni, licząc od daty nabycia wewnątrzwspólnotowego?".

ETS w powyższym wyroku w odpowiedzi na te pytania stwierdził, że:

1) Podatek akcyzowy, taki jak ustanowiony w Polsce ustawą z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, który nie jest nakładany na pojazdy osobowe w związku z przekroczeniem przez nie granicy, nie stanowi cła przywozowego ani opłaty o skutku równoważnym w rozumieniu art. 25 TWE.

2) Artykuł 90 akapit pierwszy TWE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w państwie członkowskim innym niż to, które wprowadziło taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek. Do sądu krajowego należy zbadanie, czy uregulowanie sporne w postępowaniu przed sądem krajowym, a w szczególności stosowanie § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, ma takie skutki.

3) Artykuł 28 TWE nie znajduje zastosowania do deklaracji uproszczonej, takiej jak przewidziana w art. 81 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, a art. 3 ust. 3 dyrektywy Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania nie sprzeciwia się takiej deklaracji, jeżeli sporne uregulowanie można interpretować w ten sposób, że deklarację tę należy złożyć z chwilą nabycia prawa do rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, nie później jednak niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Udzielając tych odpowiedzi Trybunał w szczególności stwierdził, że art. 90 TWE służy zagwarantowaniu całkowitej neutralności podatków wewnętrznych w aspekcie konkurencji pomiędzy produktami znajdującymi się już na rynku krajowym a produktami przywożonymi zza granicy (zob. wyrok z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-387/01 Weigel, Rec. str. I-4981, pkt 66 i cytowane tam orzecznictwo, oraz ww. wyrok w sprawie Nádasdi i Németh, pkt 46). Przepis ten zostaje naruszony, gdy podatek nakładany na produkty przywożone zza granicy i podatek nakładany na podobne produkty krajowe są obliczane w różny sposób i zgodnie z innymi zasadami, co prowadzi – choćby tylko w niektórych przypadkach – do wyższego opodatkowania towaru przywiezionego zza granicy (zob. ww. wyrok w sprawie Weigel, pkt 67 i cytowane tam orzecznictwo). Zatem zgodnie z tym postanowieniem podatek akcyzowy nie powinien obciążać produktów pochodzących z innych państw członkowskich bardziej niż obciąża on podobne produkty krajowe.

Trybunał podkreślił, że podatek akcyzowy sporny w postępowaniu przed sądem krajowym jest nakładany tylko jeden raz na wszystkie pojazdy, które są przeznaczone do zarejestrowania w Polsce, zarówno nowe, jak i używane, niezależnie od tego, czy zostały wyprodukowane na terytorium kraju, czy przywiezione z innych państw członkowskich. Gdy chodzi o pojazdy osobowe sprzedawane jako nowe lub używane w okresie dwóch lat, są one opodatkowane podatkiem akcyzowym obliczanym według tej samej stawki.

Odnośnie podatku akcyzowego, który obciąża pojazdy używane sprzedawane po więcej niż dwóch latach od daty ich produkcji, Trybunał stwierdził, że stawka podatku akcyzowego jest obliczana zgodnie z wzorem przewidzianym w § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825). Stosowanie tego wzoru prowadzi, jak to podkreśliła Komisja, przy czym nie zaprzeczył temu rząd polski, do wzrostu stawki wraz z wiekiem pojazdu.

W związku z tym ETS uznał, że na sądzie krajowym spoczywa obowiązek zbadania, czy taki wzrost stawki dotyczy wyłącznie pojazdów używanych pochodzących z innego państwa członkowskiego niż Rzeczpospolita Polska oraz czy z kolei w przypadku pojazdów używanych zarejestrowanych w Polsce jako nowe stawka rezydualnego podatku akcyzowego zawartego w wartości takiego pojazdu pozostaje niezmienna.

Z powyższych względów ETS udzielił powyższej odpowiedzi w punkcie 2, stwierdzając w niej de facto, że krajowe przepisy regulujące podatek akcyzowy z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodów osobowych niezarejestrowanych na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, odnoszące się do pojazdów używanych starszych niż dwa lata, mają charakter dyskryminujący, bowiem podatek akcyzowy zawarty w wartości rynkowej podobnych samochodów, które wcześniej zostały zarejestrowane w kraju, jest z reguły niższy od podatku płaconego z tytułu ich wewnątrzwspólnotowego nabycia.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że sformułowane w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia prawa materialnego, tzn. przepisów normujących obowiązujące w Polsce zasady opodatkowania podatkiem akcyzowym wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodów osobowych niezarejestrowanych na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, uznane zostały za sprzeczne z art. 90 akapit pierwszy TWE. Tym samym Sąd pierwszej instancji nie mógł się dopuścić ich naruszenia w sytuacji gdy orzekł o ich niezgodności z prawem wewnątrzwspólnotowym z tych samych względów co ETS, co w tej sytuacji – w sposób nieskuteczny – kwestionuje autor skargi kasacyjnej. Sąd pierwszej instancji nie naruszył również art. 90 TWE, gdyż wykładnia tej normy dokonana przez Sąd koreluje z wywodami zawartymi w powyższym orzeczeniu ETS.

Nie zasługują także na uwzględnienie sformułowane w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia przepisów postępowania, bowiem Sąd pierwszej instancji był jak najbardziej Sądem uprawnionym do odmowy zastosowania przepisów krajowych z uwagi na stwierdzoną niezgodność tych przepisów z unormowaniem traktatu wspólnotowego (TWE).

Przepis art. 10 TWE jest źródłem zasady pośredniej skuteczności prawa wspólnotowego, mówiącej o spoczywającym na państwach członkowskich obowiązku podjęcia wszelkich starań dla wykonania zobowiązań, jakie wynikają z TWE, a także o zakazie takich działań, które mogłyby osiągnięcie celów TWE uniemożliwić (zasada solidarności). Zdaniem ETS wszelkie instytucje państw członkowskich, w tym sądy, mają obowiązek współdziałać dla osiągnięcia celów wspólnotowych. Dla sądów oznacza to obowiązek interpretowania prawa krajowego w świetle tekstu oraz celu dyrektywy (czy też innego aktu prawa), aby zapewnić normom wspólnotowym moc wiążącą w prawie krajowym.

Z zasady pierwszeństwa prawa wspólnotowego wobec prawa państw członkowskich (orzeczenie z 1964 r. w sprawie Flaminio Costa v. Enel (6/64), orzeczenie z 1970 r. w sprawie International Handelsgesellschaft mbH v. Einfur – und Vorratsstelle fur Getreide und Futtermittel (11/70) i orzeczenie z 1977 r. w sprawie 106/77 Amministrazione delle Finanse dello Stato v. Simmenthal) wynika, iż w razie niezgodności między normą prawa krajowego a normą prawa wspólnotowego, sąd państwa członkowskiego powinien wydać orzeczenie na podstawie normy prawa wspólnotowego i odmówić zastosowania normy prawa krajowego. Niezgodność normy w tym wypadku jest rozumiana jako stan, w którym nie można spełnić równocześnie norm należących do obu omawianych systemów prawnych, mających choćby częściowo wspólny zakres zastosowania. Zasada pierwszeństwa prawa wspólnotowego ma nieograniczony zasięg. Z jej pierwszeństwa korzystają zatem wszystkie normy prawa wspólnotowego zarówno w prawie pierwotnym jak i wtórnym, a także rozciąga się ona na wszystkie normy prawa krajowego. Poza tym zasada pierwszeństwa odnosi się również do orzecznictwa państw członkowskich, w tym także do orzecznictwa organów administracji państwowej.

Niezależnie od zasad ogólnych prawa wspólnotowego, gwarancję prawidłowego zastosowania prawa wspólnotowego, stanowią orzeczenia ETS odpowiadające na pytania prawne sądów krajowych w przedmiocie interpretacji pierwotnego i wtórnego prawa wspólnotowego oraz ważności prawa wtórnego. Co do zasady wykładnia prawa wspólnotowego dokonana przez ETS na podstawie art. 234 TWE wiąże tylko sąd krajowy, który skierował dane pytanie prawne i to tylko w konkretnej sprawie, bowiem brak jest wyraźnego przepisu nadającego tym orzeczeniom moc powszechnie obowiązującą. Faktycznie jednak orzeczenia prejudycjalne, w zależności od sposobu udzielenia przez ETS odpowiedzi, mają moc wiążącą również w innych sprawach, a ich pominięcie przez sąd krajowy może być potraktowane jako poważne i oczywiste naruszenie prawa wspólnotowego, co z kolei może stanowić jedną z przesłanek odpowiedzialności odszkodowawczej państwa.

Uwzględnić również należy, że w przypadku stwierdzenia niezgodności normy prawa krajowego z normą TWE sąd krajowy zobowiązany jest do niestosowania sprzecznej z nią normy prawa krajowego (art. 91 ust. 1 i 2 Konstytucji RP).

Poza tym w świetle omawianego szeroko wyżej orzeczenia ETS-u brak jest podstaw do uznania za skuteczny zarzut dotyczący naruszenia art. 6 i 174 TWE. Sporny podatek akcyzowy nie ma w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego charakteru ściśle ekologicznego, co wynika jasno z jego treści.

W świetle powyższego Naczelny Sąd Administracyjny uznając, iż przedmiotowa skarga kasacyjna nie dostarcza uzasadnionych podstaw do uwzględnienia zawartych w niej żądań, działając na podstawie przepisów art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) - orzekł jak w sentencji wyroku.