Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 1425/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2009-05-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony akt

SENTENCJA

Dnia 7 maja 2009 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Paweł Janicki, Sędzia WSA Cezary Koziński, Protokolant asystent sędziego Joanna Wegner, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 kwietnia 2009 roku sprawy ze skargi M. R. –P. na interpretację Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżona interpretację; 2. zasądza od Ministra Finansów na rzecz M. R. – P. kwotę 457 ( czterysta pięćdziesiąt siedem ) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

I SA/Łd 1425/08

Uzasadnienie

W dniu 17 marca 2008 r. M. R. – P. złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku należnego.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny. Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji rajstop. W sierpniu 2007 r. firma dokonała sprzedaży towarów handlowych spółce A z siedzibą w L. W związku z brakiem zapłaty wnioskodawczyni skierowała sprawę do windykacji. W wyniki działań firmy windykacyjnej okazało się, że nabywca wyłudził towary nie tylko z firmy podatniczki. Informacja ta została uzyskana z policji, która prowadziła postępowanie w tej sprawie. W lutym 2008 r. z Zarządu w L. CBŚ KGP wnioskodawczyni otrzymała zwrot swojego towaru handlowego w 99.92 % na podstawie pokwitowania zwrotu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie: czy w związku z zaistniałą sytuacją wnioskodawczyni ma prawo dokonania korekty podatku należnego poprzez jego umniejszenie w części obejmującej zwrócony oraz niezwrócony towar wyłudzony w drodze przestępstwa na podstawie wystawienia korekty faktury VAT.

Wnioskodawczyni uważa, iż ma prawo do skorygowania należnego podatku od towarów i usług powstałego w wyniku wystawienia faktury dokumentującej to zdarzenie poprzez wystawienie faktury korygującej na wartość zwróconego i niezwróconego towaru, podpinając do niej pokwitowanie zwróconego towaru przez CBŚ KGP w L.

Wnioskodawczyni wskazała, że zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega ściśle określony zakres czynności wskazany tym aktem prawny. Natomiast art. 2 pkt 22 ustawy o VAT stanowi, iż ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Zgodnie z powyższymi przepisami wyłudzenie/kradzież, następnie prawie całkowity zwrot odzyskanych towarów przez policję nie jest "sprzedażą" w rozumieniu niniejszej ustawy, a zatem zdarzenie takie nie może być definiowane jako świadczona odpłatnie dostawa towarów. Wskazano także, iż art. 6 pkt 2 ustawy o VAT jednoznacznie wskazuje, że przepisów niniejszej ustawy nie stosuje się do czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy. Celem przedmiotowego unormowania jest przede wszystkim nieopodatkowanie zachowań niepożądanych, sprzecznych z prawem, aby nie stwarzać pozorów ich legalizacji. Zachowanie takie, zdaniem wnioskodawczyni ma miejsce w zaistniałym przypadku, ponieważ powyższe zdarzenie jako czynność nie może być przedmiotem prawnie skutecznej umowy. Tym samym na gruncie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, nie będzie rodzić obowiązku zapłaty podatku (należnego), ponieważ wystawiona faktura VAT, która dokumentuje zdarzenie wyłudzenia/kradzieży jako czynności sprzecznej z prawem nie będzie przedmiotem prawnie skutecznej umowy. Wskazane unormowanie prawne nie może legalizować przestępstwa wyłudzenia/kradzieży.

Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia [...] r., nr [...]uznał, że stanowisko podatniczki M. R.-P. przedstawione we wniosku z dnia 13 marca 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego jest nieprawidłowe.

W uzasadnieniu organ wskazał, że zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 29 ust. 1 tej ustawy podstawą opodatkowania jest obrót. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy, obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych opłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur. Przepis ten uprawnia podatnika dokonującego sprzedaży towarów do zmniejszenia obrotu w przypadkach w tym przepisie wymienionych, m. in. w przypadku zwrotu towarów. Aby podatnik - dostawca miał prawo dokonać zmniejszenia obrotu o wartość zwróconych towarów muszą być spełnione następujące warunki; musi nastąpić zwrot towarów oraz czynność zwrotu towarów należy właściwie udokumentować.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 powołanej ustawy o podatku od towarów i usług, podatnicy, o których mowa w art. 15 tj. osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy. Generalną zasadą dotyczącą korygowania przez sprzedawcę danych wynikających z wystawionej faktury jest wystawienie faktury korygującej. Zasady wystawiania i rozliczania faktur korygujących określone zostały w § 16 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U Nr 95, poz. 798 z późn. zm.) – zwane dalej rozporządzeniem wykonawczym. Jak wynika z § 16 ust. 4 rozporządzenia, sprzedawca jest obowiązany posiadać potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę, nie dotyczy to eksportu towarów, przypadków określonych w § 11 ust. 2 pkt 3, wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz dostawy towarów, dla której miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju. Potwierdzenie odbioru faktury korygującej stanowi podstawę do obniżenia podatku należnego w rozliczeniu za miesiąc, w którym sprzedawca otrzymał to potwierdzenie.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, wnioskodawca w sierpniu 2007 r. dokonał sprzedaży towarów handlowych spółce A z siedzibą w L. Wystawiona przez wnioskodawczynię faktura VAT dokumentowała dostawę towarów, która faktycznie miała miejsce. Wymieniony na przedmiotowej fakturze towar został odebrany przez wskazany jako nabywca podmiot. Ponieważ właściciel towaru (sprzedawca) nie otrzymał należnej zapłaty, sprawa skierowana została do windykacji. W wyniku podjętych działań windykacyjnych, z pomocą policji, wnioskodawczyni odzyskała 99,92% towaru będącego przedmiotem tej transakcji. Mimo braku zapłaty za towar, obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstał w dniu wystawienia przez sprzedawcę faktury VAT. Przepis art. 108 ust. 1 ustawy VAT stanowi, iż w przypadku, gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Skoro dostawa towaru rzeczywiście miała miejsce i została udokumentowana fakturą VAT to w takim przypadku podstawą do zmiany jest wystawienie faktury korygującej wyłącznie na wartość zwróconego towaru (w przedstawionej przez wnioskodawcę sytuacji zwrócony towar stanowi 99,92 % wartości całej dostawy).

Minister Finansów podkreślił, że stosownie do powołanych wyżej przepisów, w sposób jednoznaczny uregulowane zostały zasady dokonywania korekt, których skutkiem jest zmniejszenie wartości podatku należnego. Dopiero prawidłowe potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę uprawnia wystawcę faktury (sprzedającego) do zmniejszenia kwoty podatku należnego.

W przepisanym terminie wnioskodawczyni M. R.-P. wezwała Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę indywidualnej pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Minister Finansów w odpowiedzi na powyższe wezwanie w dniu 3 czerwca 2008r. stwierdził brak podstaw do zmiany powyższej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W dniu 11 lipca 2008 r. M. R.-P. złożyła skargę na powyższą interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Autor skargi zaskarżonej interpretacji zarzucił naruszenie następujących przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy:

-art. 14c § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą o.p., w związku z naruszeniem art. 29 ust. 4, art. 106 ust. 8 pkt 1 oraz art. 106 ust. 9 pkt 2 ustawy VAT oraz art. 1 ust. 2 i art. 90 ust. 1 i ust. 2 Dyrektywy 2006/112/ WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L. 347), a także,

- art. 29 ust. 4 ustawy VAT, poprzez brak zastosowania w przedmiotowej sprawie,

- art. 1 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE poprzez brak zastosowania w przedmiotowej sprawie,

- art. 90 ust. 1 i ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE poprzez błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie,

- art. 106 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT w związku z art. 92 ust. 1 i art. 217 Konstytucji RP z dnia 2 kwietnia 1997 r.(Dz. U. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.) poprzez błędną interpretację’

- art. 106 ust. 9 pkt 2 ustawy o VAT w związku z art. 92 ust. 1 i art. 217 Konstytucji poprzez błędną interpretację,

- art. 14e Ordynacji podatkowej poprzez brak uwzględnienia przy wydawaniu zaskarżonej interpretacji indywidualnej dotyczącego sprawy orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Wskazując na powyższe uchybienia skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Postanowieniem z dnia 13 października 2008 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie przekazał sprawę do rozpoznania według właściwości Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna i odnosi zamierzony.

Podatnik we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji spytał, czy w przedstawionym stanie faktycznym ma prawo dokonania korekty podatku należnego na podstawie wystawienia korekty faktury VAT. Wyjaśnił, że w sierpniu 2007 r. dokonał sprzedaży towaru na rzecz spółki, która ten towar wyłudziła nie płacąc za niego. Dopiero w lutym 2008 r. organy ścigania odzyskały ten towar i w 99, 92 % zwróciły podatnikowi na podstawie pokwitowania.

Minister Finansów, udzielając interpretacji indywidualnej, przytoczył treść art. 29 ust. 4 oraz art. 106 ust. 1 ustawy o VAT oraz przepis § 16 ust. 4 rozporządzenia wykonawczego. Następnie zajął stanowisko, że dopiero prawidłowe potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę uprawnia wystawcę faktury do zmniejszenia kwoty podatku należnego. Powyższej interpretacji nie sposób zaakceptować, albowiem Minister Finansów przy jej wydawaniu dopuścił się naruszenia prawa materialnego poprzez błędną ich wykładnie.

Minister Finansów w swojej interpretacji kładzie nacisk na prawidłowe potwierdzenie odbioru faktury korygującej. Tym samym odwołuje się do unormowania zawartego w § 16 ust. 4 rozporządzenia wykonawczego, który to przepis stanowił, że sprzedawca jest obowiązany posiadać potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę; nie dotyczy to eksportu towarów, przypadków określonych w § 11 ust. 2 pkt 3, wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz dostawy towarów, dla której miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju. Potwierdzenie odbioru faktury korygującej stanowi podstawę do obniżenia kwoty podatku należnego w rozliczeniu za miesiąc, w którym sprzedawca otrzymał to potwierdzenie, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 99 ust. 2 i 3 ustawy - w rozliczeniu za kwartał, w którym to potwierdzenie otrzymali, z uwzględnieniem zasad, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy. Należy jednak podkreślić, że Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 11 grudnia 2007 r., sygn. akt U 6/06, OTK-A 2007 , nr 11, poz. 156, stwierdził, że § 16 ust. 4 zdanie drugie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 i Nr 102, poz. 860) w zakresie, w jakim, w przypadku wystawienia faktury korygującej, uzależnia prawo do obniżenia kwoty podatku należnego od posiadania potwierdzenia odbioru tej faktury, jest niezgodny z art. 29 ust. 4 ustawy VAT oraz z art. 92 ust. 1 i art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Jednocześnie Trybunał Konstytucyjny orzekł, iż przepis ten traci moc obowiązującą z upływem dwunastu miesięcy od dnia ogłoszenia wyroku w Dzienniku Ustaw Rzeczypospolitej Polskiej, co nastąpiło w dniu 18 grudnia 2007 r. ( Dz. U. Nr 235, poz. 1735).

Zatem wspomniane orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego określa inny termin utraty mocy obowiązującej aktu normatywnego, stosownie do treści art. 190 ust. 3 Konstytucji. Pomimo tego Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela stanowisko prezentowane w judykaturze, zgodnie z którym odroczenie, na podstawie art. 190 ust. 3 Konstytucji, wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego nie oznacza, iż przepis uznany za niezgodny z Konstytucją musi być stosowany do daty wskazanej przez Trybunał. Nie jest przecież tak, że do tego dnia jest on zgodny z Konstytucją, a od dnia następnego staje się z nią niezgodny, mimo że Trybunał orzeka na podstawie aktualnego stanu prawnego. Teza ta jest konsekwencją utrwalonego w orzecznictwie poglądu, że przepis uznany przez Trybunał Konstytucyjny za sprzeczny z Konstytucją lub innym aktem nadrzędnym, był niekonstytucyjny od dnia jego wydania i jako akt niższej rangi nie powinien być stosowany od dnia jego wejścia w życie. Odroczenie wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego zaś nie ma wpływu na te stanowisko. Istotą zagadnienia jest bowiem stwierdzenie niekonstytucyjności przepisu. Natomiast odroczenie wejścia w życie orzeczenia ma na celu umożliwienie odpowiedniemu organowi stosowną zmianę tego przepisu, tak aby był on zgodny z Konstytucją lub innym aktem nadrzędnym. Kolejnym argumentem przemawiającym za wstecznym działaniem orzeczeń Trybunału Konstytucyjnego jest funkcjonalność prawa. W szczególności dotyczy to wyroków stwierdzających odroczony termin utraty mocy obowiązującej aktu normatywnego (art. 190 ust. 3 Konstytucji). Dysfunkcjonalne byłoby domaganie się stosowania prawa, co do którego Trybunał stwierdził sprzeczność z Konstytucją, po to tylko, aby po utracie jego mocy obowiązującej wznawiać postępowanie na podstawie procedur, o których mowa w art. 190 ust. 4 Konstytucji (zob. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 23 stycznia 2007 r., III PK 96/06, OSNP 2008, nr 5-6, poz. 61; wyrok Sądu Najwyższego z dnia 24 stycznia 2006 r., I PK 116/05, OSNP 2006, nr 3-4, poz. 35; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 lutego 2006 r., II OSK 1403/05; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 września 2006 r., I OSK 365/05). Przepis ten stanowi, że orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego o niezgodności z Konstytucją, umową międzynarodową lub z ustawą aktu normatywnego, na podstawie którego zostało wydane prawomocne orzeczenie sądowe, ostateczna decyzja administracyjna lub rozstrzygnięcie w innych sprawach, stanowi podstawę do wznowienia postępowania, uchylenia decyzji lub innego rozstrzygnięcia na zasadach i w trybie określonych w przepisach właściwych dla danego postępowania. Również w literaturze przedmiotu wskazuje się, że brak jest logicznych przesłanek do zakończenia postępowania na podstawie niekonstytucyjnych przepisów, a następnie wznawianie zakończonego w ten sposób postępowania (zob. A. Wróbel, "Odroczenie" przez Trybunał Konstytucyjny utraty mocy obowiązującej przepisu niezgodnego z Konstytucją. Zagadnienia wybrane, w: Ratio est anima legis. Księga jubileuszowa ku czci Profesora Janusza Trzcińskiego, red. J. Góral, R. Hauser, J. Repel, M. Zirk-Sadowski, Warszawa 2007, s. 114; J. Trzciński, Trybunał Konstytucyjny – regulacja konstytucyjna i praktyka, w : Sądy i Trybunały w Konstytucji i w praktyce, red. W. Skrzydło, Warszawa 2005, s. 99).

Ponadto należy podkreślić, że Sąd może odmówić zastosowania w sprawie przepisu rozporządzenia, który jest niezgodny z Konstytucją i ustawą, pomimo że przepis ten nadal formalnie obowiązuje i pozostaje nadal w porządku prawnym. Tym bardziej takie uprawnienie posiada Sąd w sytuacji, gdy Trybunał Konstytucyjny w trybie art. 190 ust. 3 Konstytucji RP odroczył termin utraty mocy obowiązującej rozporządzenia. Przecież to późniejsze stwierdzenie niekonstytucyjności takiego przepisu przez Trybunał Konstytucyjny nie powoduje, że ten wadliwy przepis rozporządzenia uzyskuje specjalną moc obowiązującą niejako wyższą.

Ponadto warto podkreślić, że Trybunał Konstytucyjny odroczył utratę mocy obowiązującej § 16 ust. 4 zdanie drugie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r., z uwagi na konieczność odpowiedniego ukształtowania przepisów mających zapewnić kontrolę prawidłowości rozliczeń w zakresie podatku od towarów usług. Przepis ten bowiem był skierowany przeciwko grupie podatników, którzy mechanizm korekt podatku należnego mogliby potencjalnie wykorzystywać w celu uzyskania nieusprawiedliwionych korzyści podatkowych. Jednocześnie unormowanie to ze względu na formalizm, stanowi istotne utrudnienie dla pozostałych podatników, którzy spełniając przesłanki określone w Dyrektywie i, co warto podkreślić, w ustawie o VAT, chcieliby zrealizować swe podstawowe prawo do obniżenia podstawy opodatkowania. Ponadto analizowany przepis prowadzi również do naruszenia podstawowej zasady podatku VAT, tj. zasady neutralności, w szczególności w sytuacji, gdy uzyskanie potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę trwa kilka miesięcy po wystawieniu faktury korygującej, a także, gdy potwierdzenie to w ogóle do niego nie dociera. W takich sytuacjach, pomimo iż podatnik dokonał zwrotu odpowiedniej części wynagrodzenia nabywcy (kwota należna efektywnie uległa zmniejszeniu), zmuszony jest finansować kwotę VAT do czasu złożenia deklaracji VAT za miesiąc otrzymania przedmiotowego potwierdzenia, a jeśli potwierdzenie takie nie wpłynie, podatnik ponosi ciężar tego podatku. Należy przy tym podkreślić, że do czasu ustanowienia szczegółowych przepisów organy podatkowe nie są całkowicie pozbawione instrumentów zapobiegających nieprawidłowościom w określaniu wysokości podatku należnego. Na podstawie art. 274c Ordynacji podatkowej mogą one podjąć czynności sprawdzające u kontrahenta podatnika. Przepis ten stanowi, że organ podatkowy, w związku z prowadzonym postępowaniem podatkowym lub kontrolą podatkową, może zażądać od kontrahentów podatnika wykonujących działalność gospodarczą przedstawienia dokumentów, w zakresie objętym kontrolą u podatnika, w celu sprawdzenia ich prawidłowości i rzetelności.

W ocenie Sądu orzekającego w niniejszej sprawie, z uwagi na wagę regulacji objętej niekonstytucyjnym przepisem, unormowania wspólnotowe, powody, dla których Trybunał odroczył termin utraty mocy obowiązującej spornego przepisu, niewystępowanie w przedmiotowej sprawie nadużyć podatkowych, mimo odroczenia utraty mocy obowiązującej tego przepisu, Sąd jest uprawniony do odstąpienia od stosowania w konkretnej sprawie przepisu § 16 ust. 4 zdanie drugie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Powyższe stanowisko w zakresie niestosowania powyższego przepisu w okresie odroczenia terminu utraty mocy obowiązującej tej normy prawnej prezentowane jest konsekwentnie w judykaturze (zob. wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 19 lutego 2008 r., sygn. akt I SA/Rz 919/07, Jurysprudencja Podatkowa 2008, nr 3, s. 92; wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 30 lipca 2008 r., I SA/Bd 249/08; wyrok WSA w Warszawie z dnia 9 września 2008 r., III SA/Wa 827/08; wyrok WSA z dnia 5 lutego 2009 r., III SA/Wa 1724/08). Warto zresztą dodać, że już w okresie przed wydaniem wskazanego wyżej wyroku Trybunału Konstytucyjnego sądy administracyjne wielokrotnie uznawały, że § 16 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. jest niezgodny z ustawą o VAT i z Konstytucją (np. wyrok WSA w Warszawie z dnia 26 lipca 2007 r., III SA/Wa 804/07, wyrok WSA w Warszawie z dnia 14 września 2007 r., III SA/Wa 1121/07, wyrok WSA w Warszawie z dnia 16 listopada 2007 r., III SA/Wa 805/07).

Pominięcie przy rozstrzyganiu niniejszej sprawy § 16 ust. 4 rozporządzenia wykonawczego ma ten skutek, że spełnienie przez stronę warunków obniżenia obrotu, o kwoty wynikające z dokonanych korekt faktur, oceniane powinno być, tak jak zasadnie twierdzi autor skargi w oparciu o art. 29 ust. 4 ustawy o VAT. W przepisie tym ustawodawca zamieścił jedynie stwierdzenie, że podatnik może zmniejszyć obrót m.in. o kwoty wynikające z dokonanych korekt faktur. Z treści przepisu tego nie wynika, aby uprawnienie to uzależnione było od otrzymania przez podatnika potwierdzenia odbioru faktury przez kontrahenta.

Odmawiając zastosowania § 16 ust. 4 rozporządzenia z uwagi na jego niezgodność z przepisami ustawy oraz Konstytucji Sąd odstąpił od ustosunkowywania się do zarzutów skargi dotyczących niezgodności z regulacjami prawa wspólnotowego. Kwestia ta nie miała już bowiem wpływu na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy.

Ponownie rozpoznając sprawę organ, stosownie do treści art. 153 p.p.s.a., będąc związany oceną prawną wyrażoną w orzeczeniu sądu, obowiązany będzie zatem przyjąć, że przepis § 16 ust. 4 rozporządzenia wykonawczego nie stanowi przeszkody do obniżenia przez skarżącą wysokości podatku należnego o wartość tego podatku wynikającą ze skorygowanej faktury VAT. Przepis art. 29 ust. 4 ustawy o VAT nie przewiduje bowiem obowiązku dysponowania przez podatnika potwierdzeniem odbioru faktury korygującej przez nabywcę. Zatem podatnik, wystawiając fakturę korygującą, ma prawo do obniżania kwoty podatku należnego, mimo iż nie posiada fizycznie potwierdzenia odbioru tej faktury przez kontrahenta.

Z uwagi na powyższe Sąd na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit.a p.p.s.a. uchylił zaskarżoną interpretację.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a. Wysokość kosztów zastępstwa procesowego określono w oparciu o przepis § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 2 grudnia 2003 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 212, poz. 2075).

M.Ko.