Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 903/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2008-11-04 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 240 par. 1 pkt 5
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz, Sędziowie Sędzia WSA Anetta Chołuj (sprawozdawca), Asesor WSA Tomasz Świetlikowski, Protokolant Aleksandra Madej, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 4 listopada 2008 r. sprawy ze skargi J. D. na Dyrektor Izby Skarbowej w W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie wznowienia postępowania podatkowego w sprawie wygaśnięcia decyzji ustalającej wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej na okres od 01.01.2002r. do 31.12.2002r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Przystępując do rozstrzygania, Sąd przyjął następujący stan faktyczny i prawny sprawy.

Decyzją z dnia [...] (nr [...]), Urząd Skarbowy W. – S. M. (dalej: Urząd Skarbowy) ustalił J. D. (dalej także: podatnik/skarżący) stawkę podatku dochodowego w formie karty podatkowej na 2002 r. w kwocie 316,00 zł, przyjmując - zgodnie ze złożoną w dniu [...] deklaracją - że podatnik będzie świadczył usługi transportowe w zakresie taksówkowego przewozu ładunków, bez zatrudniania zmiennika, przy użyciu samochodu o ładowności do 2 ton, w miejscowości o liczbie mieszkańców powyżej 500.000, czyli stawkę określoną w części V tabeli, stanowiącej załącznik nr 3 do ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (tekst jedn.: Dz. U. z 1998 r., Nr 144, poz. 930 ze zm. - dalej: u.z.p.).

Datowaną na dzień [...] decyzją nr [...], działając

w oparciu o art. 36 ust. 1 pkt 1 lit. a/ i ust. 7 w związku z art. 40 ust. 1 pkt 3 u.z.p., Urząd Skarbowy stwierdził wygaśnięcie w/w decyzji. Uzasadniał, iż podatnik nie zawiadomił - w określonym przepisami terminie - organu podatkowego o zmianach powodujących utratę warunków do opodatkowania w formie karty podatkowej. Dowodził, że J. D., oprócz usług transportowych, wykonywał na rzecz "A" S.A. również tzw. usługi akwizycyjne, polegające na zbieraniu zamówień na dostawy towarów, odbiorze należności za towar, dokonywaniu rozliczeń, realizacji reklamacji (...), które to usługi nie zostały uwzględnione w treści art. 23 ust. 1 u.z.p., jako podlegające opodatkowaniu w formie karty podatkowej. Decyzję "wygaszającą" utrzymała następnie w mocy Izba Skarbowa w W. (dalej: Izba Skarbowa) decyzją z dnia [...] (nr [...]). Natomiast wniesione przez podatnika: skarga na decyzję Izby Skarbowej oraz skarga kasacyjna od wyroku sądu pierwszej instancji - oddalającego skargę - zostały oddalone, odpowiednio przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu i Naczelny Sąd Administracyjny.

Pismem z dnia [...], powołując się na regulacje art. 240 § 1 pkt 5, art. 241 § 1 oraz art. 245 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm. - dalej: O.p.), podatnik wystąpił do Dyrektora Izby Skarbowej w W. (dalej: Dyrektor Izby Skarbowej)

z wnioskiem o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego ostateczną decyzją Izby Skarbowej z dnia [...] (nr [...]). Argumentował, że

w sprawie pojawiły się istotne, nowe dowody i nowe okoliczności faktyczne, istniejące

w dniu wydania tej decyzji, nieznane organowi podatkowemu, który decyzję wydał. Wskazał, iż w trakcie postępowania prowadzonego przez "B" oraz postępowań podatkowych przeprowadzonych przez [...] organy podatkowe (m. in. [...]) w stosunku do "C" S.A. (dawniej "D" S.A.) ustalono, że w latach 1999 - 2002 nie świadczył on na rzecz tej firmy żadnych dodatkowych usług poza przewozem towarów i nie pobierał wynagrodzenia za usługi inne niż przewóz towarów. Zdaniem podatnika, powyższe stoi w oczywistej sprzeczności z ustaleniami dokonanymi przez Izbę Skarbową w W. (wcześniej Naczelnika Urzędu Skarbowego W. – S. M.). Do wniosku podatnik załączył decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...] określającą "C" SA zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2002r.

Po rozpatrzeniu wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej wznowił postępowanie podatkowe w sprawie, po czym decyzją z dnia [...] (nr [...]), działając na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 i art. 245 § 1 pkt 3 lit. a/ O.p., odmówił uchylenia decyzji ostatecznej Izby Skarbowej z dnia [...] (nr [...]). Organ ten stwierdził, że powołane przez podatnika - jako nowe - dowody, z których wynika, iż faktycznie wykonywał on na rzecz "D" S.A. tylko usługi transportowe, nie stanowią dowodów istniejących w dniu wydania przez Izbę Skarbową decyzji ostatecznej, ponieważ zaistniały one już po wydaniu tej decyzji. Tym samym, dowody te nie spełniają warunków z art. 240 § 1 pkt 5 O.p., który stanowi, iż w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję.

Dyrektor Izby Skarbowej uznał natomiast, że wskazane przez podatnika dowody stwierdzają zaistnienie nowych, istotnych dla sprawy, istniejących w momencie wydawania decyzji ostatecznej, nieznanych organowi podatkowemu, który wydał tę decyzję, okoliczności faktycznych. Okoliczności te dowodzą, iż J. D.

w roku 2002 świadczył dla "D" S.A. tylko usługi transportowe, nie wykonywał zaś usług akwizycyjnych. Mając to na względzie organ podatkowy przyjął, że podjęte względem podatnika rozstrzygnięcia przesądzające, iż w 2002 r. świadczył on usługi transportowe i usługi akwizycyjne, oparto o błędnie ustalony stan faktyczny. Podniósł organ, iż w związku z tym brak było podstaw dla stwierdzenia wygaśnięcia decyzji ustalającej podatnikowi stawkę karty podatkowej na 2002 r., w oparciu o art. 40 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 36 ust. 1 pkt 1 lit. a/ i ust. 7 u.z.p.

Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że poza opisaną wyżej okolicznością - nową

i mającą istotny wpływ na wynik sprawy, nieznaną organowi podatkowemu, pomimo istnienia w momencie wydawania decyzji ostatecznej - okazane przez podatnika dowody oraz złożone przez niego w trakcie niniejszego postępowania oświadczenia, potwierdzają dodatkowo inną okoliczność spełniającą w/w kryteria. Okoliczność ta wskazuje, iż J. D. w 2002 r., oprócz faktur za usługi transportowe, wystawiał dodatkowo faktury dokumentujące zdarzenia gospodarcze, które faktycznie nie miały miejsca, tj. uzyskanie premii za wykonanie usług akwizycyjnych w wysokości wielokrotnie przewyższającej wartość usług transportowych. Organ podatkowy dowodził, że zgodnie z treścią art. 40 ust. 1 pkt 4 u.z.p. podstawą orzeczenia

o wygaśnięciu decyzji ustalającej wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej jest podanie przez podatnika na rachunkach lub fakturach stwierdzających sprzedaż wyrobu, towaru lub wykonanie usługi danych istotnie niezgodnych ze stanem faktycznym. Wywiódł, iż powołana regulacja ma w niniejszej sprawie pełne zastosowanie.

W toku postępowania Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził istnienie kolejnej, spełniającej warunki określone w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., przesłanki wznowienia postępowania. Wskazał, że podatnik faktycznie nie wykonywał usług taksówkowych w zakresie przewozu ładunków, lecz usługi transportu drogowego, które nie są objęte opodatkowaniem w formie karty podatkowej. Uznał bowiem, powołując się m. in. na treść złożonych przez podatnika zeznań, iż pojazd, za pomocą którego świadczył on usługi przewozowe, nie spełniał warunków dla uznania go za tzw. taksówkę bagażową, określonych w ustawie Prawo o ruchu drogowym oraz przepisach wykonawczych do tej ustawy. Organ podatkowy przyjął tym samym, że w sytuacji podatnika zaistniała dodatkowa przesłanka nakazująca stwierdzenie wygaśnięcia decyzji ustalającej stawkę karty podatkowej, określona w art. 40 ust. 1 pkt 1 u.z.p., stanowiąca, iż urząd skarbowy stwierdza wygaśnięcie decyzji w przypadku, gdy podatnik poda we wniosku

o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej dane niezgodne ze stanem faktycznym, powodujące nieuzasadnione zastosowanie opodatkowania w tej formie.

Reasumując Dyrektor Izby Skarbowej rozstrzygnął, iż w sprawie brak było podstaw do uchylenia ostatecznej decyzji Izby Skarbowej, pomimo zaistnienia przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Organ odwołał się do brzmienia art. 245 § 1 pkt 3 lit. a/ O.p., zgodnie z którym organ podatkowy, po przeprowadzeniu postępowania co do istnienia przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy, wydaje decyzję,

w której odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1, lecz w wyniku uchylenia mogłaby zostać wydana wyłącznie decyzja rozstrzygająca istotę sprawy tak jak decyzja dotychczasowa. Wskazał organ, że pomimo, iż w sytuacji podatnika "upadła" przesłanka do wygaśnięcia decyzji ustalającej stawkę karty podatkowej za 2002 r., określona w art. 40 ust. 1 pkt 3 u.z.p., to jednak zaistniały inne przesłanki nakazujące wygaśnięcie tej decyzji, tj. przesłanki określone w art. 40 ust. 1 pkt 1 i 4 u.z.p.

Po rozpoznaniu wniesionego przez podatnika odwołania, działając jako organ drugiej instancji, Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] (nr [...]) utrzymał w mocy wydaną w pierwszej instancji decyzję, podzielając w pełni argumentację zaprezentowaną w tej decyzji. Ponadto, odnosząc się do zarzutów odwołania, stwierdził, że podatnik składając w dniu [...] deklarację w sprawie opodatkowania w formie karty podatkowej (PIT-16), zaznaczył

w poz. 31 deklaracji (rodzaj działalności zgodnie z § 4 obowiązującego w tym czasie rozporządzenia w sprawie karty podatkowej) usługi transportowe, rozumiane jako usługi taksówkowe w zakresie przewozu ładunków. Organ odwoławczy zaakcentował, iż zapoznając podatnika z wysokością stawki karty podatkowej, w protokole dokumentującym tę czynność, wskazano rodzaj opodatkowanej w formie karty podatkowej działalności jako: usługi transportowe - bagażowe taxi. Dodał, że z treścią protokołu podatnik został zaznajomiony, stwierdzając ten fakt własnoręcznym podpisem.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, skarżący zaskarżył decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] w całości, wnosząc

o uchylenie tej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji wydanej w pierwszej instancji. Zaskarżonej decyzji zarzucił - mające istotny wpływ na wynik sprawy - naruszenie:

1) przepisów postępowania:

- art. 240 § 1 pkt 5, art. 245 § 1 pkt 1 i pkt 3 lit. a/ O.p. przez odmowę uchylenia decyzji Izby Skarbowej oraz poprzedzającej ją decyzji Urzędu Skarbowego w sprawie wygaśnięcia decyzji ustalającej wysokości stawki karty podatkowej na 2002 r.;

- art. 120 O.p. wskutek naruszenia zasady wyrażonej w tym przepisie i wydanie decyzji nie znajdujących uzasadnienia w obowiązujących przepisach prawa;

- art. 121 § 1, art. 122, art. 124 i art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. w następstwie nie uczynienia zadość zasadom ukonstytuowanym w tych przepisach;

2) przepisów prawa materialnego poprzez:

- niewłaściwe zastosowanie art. 40 ust. 1 pkt 1 u.z.p. polegające na przyjęciu, że

w sytuacji podatnika zaistniały okoliczności skutkujące wyłączeniem z opodatkowania

w formie karty podatkowej, z przyczyn określonych w tym przepisie;

- błędną wykładnię przepisu art. 36 ust. 1 pkt 1 u.z.p. przez uznanie, iż podatnik, wbrew wynikającemu z tego przepisu obowiązkowi, nie zawiadomił urzędu skarbowego

o zmianach, jakie zaszły w stosunku do stanu faktycznego podanego we wniosku, które to zmiany, zdaniem organów, spowodowały utratę warunków do opodatkowania

w formie karty podatkowej, podczas gdy w rzeczywistości nie zaistniały żadne zmiany, które taki obowiązek rodziły.

Skarżący uzasadniał, że w deklaracji w sprawie opodatkowania w formie karty podatkowej podał dane zgodne ze stanem faktycznym, a mianowicie, że będzie świadczył usługi transportowe, nie zaś usługi taksówkowe. Wskazał, iż poinformował jednocześnie pracownika Urzędu Skarbowego o faktycznym zakresie prowadzonej działalności. Podniósł, że w organie podatkowym przyjęto jego wniosek, jako prawidłowy. Dowodził, iż w przypadku uznania, że prowadzona przez niego działalność nie jest objęta opodatkowaniem w formie karty podatkowej, organ podatkowy powinien odrzucić wniosek i wydać decyzję odmawiającą ustalenia stawki karty podatkowej, umożliwiając mu wybór innej formy opodatkowania (ryczałtu ewidencjonowanego). Skarżący stwierdził, że organ podatkowy obarczył go odpowiedzialnością za błędy, które sam popełnił. Wyraził pogląd, iż wykonywane przez niego usługi uprawniały do korzystania z opodatkowania w formie karty podatkowej. Jego zdaniem, skoro decyzja

ustalająca stawkę karty podatkowej została wydana zgodnie z jego wnioskiem,

w którym wskazał, że świadczy usługi transportowe, to nie można uznać, iż zaszły okoliczności skutkujące wyłączeniem go z opodatkowania w formie karty podatkowej.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga okazała się nieuzasadniona.

Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), właściwość sądów administracyjnych obejmuje sprawowanie kontroli decyzji i innych rozstrzygnięć administracyjnych

w oparciu o kryterium ich zgodności z prawem. Uchylenie przez sąd zaskarżonego aktu następuje tylko w razie zaistnienia istotnych wad w przeprowadzonym postępowaniu lub w wyniku naruszenia przepisów prawa materialnego mających wpływ na wynik sprawy - art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - dalej: p.p.s.a.). Stosownie do treści art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Po dokonaniu kontroli zaskarżonej decyzji, mając na uwadze stan faktyczny

i prawny sprawy, sformułowane w skardze zarzuty oraz wspierające je argumenty, Sąd stwierdza, że brak jest podstaw do zakwestionowania stanowiska organu podatkowego wyrażonego w tej decyzji. Decyzja ta znajduje bowiem dostateczne podstawy w prawie materialnym, jej zaś wydanie poprzedziło postępowanie, w którym nie uchybiono regułom proceduralnym.

Istota poddanego kognicji Sądu sporu sprowadzała się zasadniczo do udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy w sytuacji skarżącego zaistniała przesłanka do wznowienia postępowania podatkowego, określona w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., tj. czy wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji a nieznane organowi, który wydał decyzję? W przypadku udzielenia na tak postawione pytanie odpowiedzi pozytywnej należało rozsądzić, czy konsekwencją wystąpienia tej przesłanki winno być uchylenie decyzji ostatecznej kończącej postępowanie podatkowe, o wznowienie którego wnioskował skarżący. Decyzja ta stwierdzała wygaśnięcie decyzji ustalającej wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej na 2002 r. Sąd zauważa, że jedną z podstawowych zasad postępowania podatkowego jest - określona w art. 128 O.p. - zasada trwałości decyzji podatkowej. Zgodnie z tą zasadą, decyzje, od których nie przysługuje odwołanie w postępowaniu podatkowym, są ostateczne. Przywołana zasada służy stabilizacji i pewności obrotu prawnego, zapewniając podmiotom stosunku prawno - podatkowego ochronę praw nabytych. Uchylenie lub zmiana decyzji posiadających atrybut ostateczności może nastąpić tylko w następstwie zainicjowania jednego z trzech postępowań, określanych mianem postępowań "nadzwyczajnych" i obejmujących: wznowienie postępowania (art. 240-246 O.p.), stwierdzenie nieważności decyzji (247-252 O.p.) oraz uchylenie lub zmianę decyzji ostatecznej (art. 253-256 O.p). Przystępując do rozstrzygnięcia powstałego między stronami sporu, Sąd uznaje za konieczne odniesienie się do samej istoty instytucji procesowej, jaką jest wznowienie postępowania podatkowego. Instytucja wznowienia postępowania, jest instytucją stwarzającą prawnie określoną możliwość ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy podatkowej zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie, w którym została ona wydana, było dotknięte jedną z kwalifikowanych wad procesowych (przesłanek wznowienia), wyliczonych taksatywnie w art. 240 § 1 pkt 1-11 O.p. Wznawiając postępowanie (art. 243 § 1 O.p.) właściwy organ podatkowy, tj. organ, który wydał w sprawie "zwykłej" decyzję w ostatniej instancji, bada pierwotnie, czy zaistniały przesłanki wznowienia postępowania, określone w art. 240 § 1 O.p. (samo wydanie postanowienia o wznowieniu postępowania o tym bowiem jeszcze nie przesądza).

W przypadku, gdy organ ten stwierdzi zaistnienie jednej z przesłanek zawartych w art. 240 § 1 O.p., uchyla w całości lub w części decyzję dotychczasową i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy lub umarza postępowanie w sprawie (art. 245 § 1 pkt 1 O.p.). W sytuacji natomiast, kiedy organ ten nie stwierdzi wystąpienia przesłanek wskazanych w w/w przepisie, wydaje decyzję odmawiającą uchylenia decyzji ostatecznej (art. 245 § 1 pkt 2 O.p.). Trzecia ewentualność określona została w pkt 3 art. 245 § 1 O.p. Zgodnie z tym przepisem, organ odmówi uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1, lecz w wyniku uchylenia mogłaby zostać wydana wyłącznie decyzja rozstrzygająca istotę sprawy tak jak decyzja dotychczasowa, albo wydanie nowej decyzji orzekającej co do istoty sprawy nie mogłoby nastąpić z uwagi na upływ terminów przewidzianych w art. 68 lub art. 70. Postępowanie wznowieniowe nie jest kontynuacją "zwykłego" postępowania podatkowego, tj. kolejną jego instancją. W następstwie tego postępowania nie następuje merytoryczna kontrola ostatecznej decyzji podatkowej we wszelkich jej aspektach. Przedmiotem postępowania wznowieniowego nie może być tym samym powtórne merytoryczne rozpoznanie sprawy, gdyż w sposób oczywisty naruszyłoby to zasadę trwałości decyzji podatkowej. Instytucja wznowienia nie jest zatem środkiem, za pomocą którego można wzruszać każdą wadliwą decyzję ostateczną, abstrahując od stopnia tej wadliwości.

Mający zastosowanie w rozpoznawanej sprawie przepis art. 240 § 1 pkt 5 O.p. stanowi, iż w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Brzmienie cytowanego przepisu wskazuje, że o zaistnieniu powołanej przesłanki wznowienia można mówić wtedy, gdy spełnione zostaną łącznie (podkreślenie Sądu) cztery warunki: 1) wyjdą na jaw nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody; 2) okoliczności (dowody) te nie były znane organowi, który wydał decyzję: 3) okoliczności (dowody) istniały w dniu wydania decyzji; 4) są one istotne dla sprawy. Przy czym należy zaznaczyć, iż okoliczności (dowody) dla sprawy istotne to te, które dotyczą przedmiotu sprawy i mają znaczenie prawne, a więc mogą mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie i zmianę treści decyzji w kwestiach zasadniczych.

W niniejszej sprawie Sąd nie stwierdził zaistnienia dowodów, które spełniałyby łącznie każdy z czterech wskazanych wyżej warunków. W tym zakresie Sąd podziela

w całej rozciągłości stanowisko organu podatkowego. Przedłożony przez skarżącego dowód w postaci decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...] która potwierdza, że firmy transportowe, w tym także firma skarżącego, wykonywały dla "C" S.A. (wcześniej: "D" S.A.) tylko usługi przewozowe, nie istniał bowiem w dniu wydania przez Izbę Skarbową decyzji ostatecznej, czyli w dniu

[...].

Abstrahując od powyższego Sąd wskazuje natomiast, a co stwierdził słusznie Dyrektor Izby Skarbowej, że w sprawie zaistniały trzy okoliczności faktyczne spełniające wymogi określone w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., tj. istotne dla sprawy, nowe, istniejące

w dniu wydania decyzji i nieznane organowi, który wydał decyzję ostateczną. Jedną

z tych okoliczności wskazał skarżący we wniosku o wznowienie postępowania, zaś dwie pozostałe ujawniły się w trakcie prowadzonego w tym zakresie postępowania.

Pierwsza z tych okoliczności stanowi, co jest między stronami bezsporne, że podatnik w 2002 r. świadczył na rzecz "D" S.A. tylko usługi transportowe, pobierając za to wynagrodzenie, nie wykonywał natomiast usług akwizycyjnych, polegających na zbieraniu zamówień na dostawy towarów, odbiorze należności za dostarczony towar oraz rozliczaniu się z tych należności, wykonywaniu innych zadań zleconych przez hurtownię w zakresie reprezentowania jej interesów. W sprawie nie jest także sporne, iż skarżący nie otrzymywał wynagrodzenia w postaci "premii transportowej" za opisane wyżej - w rzeczywistości nie wykowane - usługi.

Skoro podatnik - w ramach opodatkowanej w formie karty podatkowej działalności gospodarczej - nie świadczył usług akwizycyjnych, lecz tylko usługi transportowe, zgłoszone we wniosku o opodatkowanie w tej formie, należy za organem podatkowym przyjąć, że w tym stanie rzeczy "upadła" podstawa, w następstwie której wydano decyzję wygaszającą decyzję ustalającą skarżącemu stawkę karty podatkowej na 2002 r. W związku z tym, że w stanie faktycznym, podanym przez podatnika we wniosku, nie zaszły zmiany, o których mowa w art. 36 ust. 1 pkt 1 u.z.p., tzn. zmiany powodujące utratę warunków do opodatkowania w tej formie, czy też zmiany mające wpływ na wysokość stawki karty podatkowej, to należy skonstatować, iż w sprawie nie ma zastosowania norma art. 40 ust. 1 pkt 3 u.z.p., czyli norma będąca podstawą wydania decyzji wygaszającej, o uchylenie której, w następstwie wznowienia postępowania, wnioskował skarżący. Norma ta stanowi, że w przypadku, gdy podatnik nie zawiadomi naczelnika urzędu skarbowego w terminie, o którym mowa w art. 36 ust. 7, o zmianach powodujących utratę warunków do opodatkowania w formie karty podatkowej albo mających wpływ na podwyższenie wysokości podatku dochodowego w formie karty podatkowej, bądź w zawiadomieniu poda dane w tym zakresie niezgodne ze stanem faktycznym, naczelnik urzędu skarbowego stwierdza wygaśnięcie decyzji, o której mowa w art. 30 ust. 1, czyli decyzji ustalającej wysokość podatku dochodowego

w formie karty podatkowej.

W następstwie przeprowadzonego postępowania wznowieniowego, w oparciu

o dostarczone dowody, stwierdzono także, iż wystawiane przez skarżącego faktury zawierały, poza wynagrodzeniem za faktycznie wykonane usługi transportowe ([...] zł), również tzw. "premię transportową" za nie mające potwierdzenia w rzeczywistości usługi akwizycyjne, w wysokości wielokrotnie przewyższającej w/w kwoty (od około [...] zł do około [...] zł). Należy podkreślić, że faktu wystawiania fikcyjnych faktur podatnik nie kwestionował na żadnym etapie prowadzonego z jego udziałem postępowania podatkowego, jak również w rozpoznawanej skardze. Z akt sprawy wynika, iż skarżący, przesłuchany w charakterze podejrzanego przez "B" w Ł. w dniu [...], zeznał, że wynikające z wystawionych przez niego faktur premie transportowe, które wpływały na jego konto, wypłacał i oddawał dyrektorowi filii "D"

S.A., sobie natomiast zostawiał, jako "nagrodę" za wystawienie fikcyjnej faktury, około [...] zł. Zeznania te zostały potwierdzone przez podatnika podczas przesłuchania przeprowadzonego w Izbie Skarbowej w W. w dniu [...]. Do protokołu zeznał on, iż od [...] 2000 r. wystawiał faktury, w których mieściła się należność za faktycznie wykonaną usługę transportową plus nienależna kwota tzw. "premii", którą firma "D" przeznaczała na własne potrzeby. J. D. oznajmił ponadto, że faktycznie nie wykonywał usług, których w/w premia dotyczyła.

Powyższe pozwala przyjąć, iż ustalenia w kwestii procederu wystawiania na rzecz "D" S.A. faktur dokumentujących częściowo fikcyjne operacje gospodarcze stanowią nowe, istotne okoliczności faktyczne, istniejące w dniu wydania decyzji przez Izbę Skarbową, lecz nieznane temu organowi.

Sąd wskazuje, że zgodnie z treścią art. 40 ust. 1 pkt 4 u.z.p. urząd skarbowy stwierdza wygaśnięcie decyzji ustalającej wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej, gdy podatnik w rachunku lub fakturze stwierdzających sprzedaż wyrobu, towaru lub wykonanie usługi, poda dane istotnie niezgodne ze stanem faktycznym.

W konsekwencji tego, iż skarżący w 2002 r. wystawiał faktury sprzeczne

z rzeczywistym przebiegiem zdarzeń gospodarczych, istotnie - poprzez ich wysokość - niezgodne ze stanem faktycznym, w rozpatrywanej sprawie zachodzi przesłanka obligująca organ podatkowy do wyłączenia podatnika z opodatkowania w formie karty podatkowej, z innej przyczyny niż wskazana w decyzji ostatecznej z dnia [...].

Skład orzekający w niniejszej sprawie wywodzi, że w sytuacji skarżącego zaistniała równocześnie kolejna - trzecia już - okoliczność, czyniąca zadość regulacji art. 240 § 1 pkt 5 O.p., nakazująca stwierdzenie wygaśnięcia decyzji ustalającej wysokość podatku w formie karty podatkowej. I tak, stosownie do treści art. 40 ust. 1 pkt 1 u.z.p. urząd skarbowy stwierdza wygaśnięcie takiej decyzji, gdy podatnik poda we wniosku o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej dane niezgodne ze stanem faktycznym, powodujące nieuzasadnione zastosowanie opodatkowania

w formie karty podatkowej bądź ustalenie wysokości podatku dochodowego w formie karty podatkowej w kwocie niższej od należnej. W wyniku postępowania wznowieniowego niewątpliwie ustalono, iż w 2002 r. skarżący nie świadczył usług transportowych w warunkach określonych w części V tabeli, stanowiącej załącznik nr 3 do u.z.p. Zauważa się bowiem, że wśród usług transportowych (wymienionych w tabeli), uprawniających do korzystania z opodatkowania w formie karty podatkowej, ustawodawca wymienił m. in. usługi taksówkowe w zakresie przewozu ładunków. W tym miejscu Sąd wskazuje na prawidłowość rozstrzygnięcia Dyrektora Izby Skarbowej, iż warunkiem opodatkowania w formie karty podatkowej jest - zgodnie z art. 25 ust. 1 u.z.p. - złożenie wniosku o zastosowanie opodatkowania w tej formie i zgłoszenie w tym wniosku prowadzenia działalności wymienionej w jednej z 12 części tabeli.

Z powyższego wynika, że opodatkowanie w formie karty podatkowej następuje na wniosek strony. Składając przedmiotowy wniosek podatnik musi być świadomy faktu, iż nie każda aktywność gospodarcza, lecz tylko aktywność określona, odpowiednio scharakteryzowana przez ustawodawcę, w treści ustawy podatkowej, w skład której wchodzą także załączniki, może być opodatkowana w formie karty podatkowej. Fakt złożenia przez podatnika deklaracji w sprawie opodatkowania w formie karty podatkowej jest tożsamy z zadeklarowaniem prowadzenia działalności gospodarczej

w warunkach zgodnych z wymogami ustawy.

W sprawie ustalono bezspornie, że skarżący w 2002 r. nie świadczył usług transportowych, tj. usług taksówkowych w zakresie przewozu ładunków, lecz wykonywał usługi transportu drogowego, a zatem usługi nieobjęte opodatkowaniem

w formie karty podatkowej. Słusznie bowiem zauważył Dyrektor Izby Skarbowej, iż pojazd, za pomocą którego podatnik świadczył usługi przewozowe, nie spełniał warunków przewidzianych dla tzw. taksówek bagażowych, określonych w mających zastosowanie w sprawie przepisach ustawy z dnia 20 czerwca 1997r. - Prawo o ruchu drogowym (tekst jedn.: Dz. U. z 1997 r., Nr 98, poz. 602 ze zm.) oraz przepisach rozporządzenia Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 1 kwietnia 1999 r.

w sprawie warunków technicznych pojazdów oraz zakresu ich niezbędnego wyposażenia (Dz. U. z 1999 r., Nr 44, poz. 432 ze zm.). Przepis art. 2 pkt 43 ustawy stanowi, że taksówka bagażowa jest pojazdem samochodowym, odpowiednio wyposażonym i oznaczonym, przeznaczonym do przewozu za ustaloną na podstawie taksometru opłatą ładunków o masie nie przekraczającej 2,5 tony. Natomiast

w przepisach § 24 w/w rozporządzenia określono, iż niezbędnym wyposażeniem dla taksówek są m. in. zalegalizowany taksometr i dodatkowe światło z napisem "TAXI"

o określonym umiejscowieniu, barwie, natężeniu oraz połączeniu z taksometrem. Podjęte w niniejszej sprawie ustalenia, w tym złożone przez skarżącego w dniu [...] zeznania, potwierdzają, że używany przez podatnika do działalności gospodarczej pojazd nie miał zainstalowanego taksometru i dodatkowego światła

z napisem "TAXI", zaś skarżący w 2002 r., na podstawie zawartej umowy z dnia

[...], świadczył w sposób ciągły usługi transportowe głównie na rzecz jednego podmiotu gospodarczego, tzn. "D" S.A., za które opłaty ustalane były nie na podstawie taksometru, lecz zgodnie z ustaloną za 1 km stawką.

Sąd zauważa, że deklarację w sprawie opodatkowania w formie karty podatkowej (PIT-16) skarżący złożył w dniu [...] r., kiedy to obowiązywało jeszcze rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia1996 r. w sprawie karty podatkowej (Dz. U. Nr 151, poz. 717 ze zm.). W części D.2 deklaracji podatnik zaznaczył, jako rodzaj działalności (zgodnie z § 4 rozporządzenia), usługi transportowe. Przepis § 4 ust. 1 pkt 5 w/w rozporządzenia, tożsamy w swym brzmieniu z art. 23 ust. 1 pkt 5 obowiązującej od 1 stycznia 1999 r. ustawy (u.z.p.), stanowił, że zryczałtowany podatek dochodowy w formie karty podatkowej mogli płacić podatnicy prowadzący działalność

w zakresie usług transportowych wykonywanych przy użyciu jednego pojazdu,

w warunkach określonych w części V tabeli, tj. wykonujący usługi taksówkowe

w zakresie przewozu ładunków. Deklarując we wniosku o zastosowanie karty podatkowej, jako rodzaj prowadzonej działalności, usługi transportowe, podatnik złożył równocześnie oświadczenie, że wykonywana przez niego działalność jest zgodna

z przepisami § 4 rozporządzenia z dnia 17 grudnia 1996 r. (co wynika z konstrukcji poz. 31 deklaracji PIT-16), czyli że będzie wykonywał usługi taksówkowe w zakresie przewozu ładunków. Biorąc pod uwagę powyższe Sąd stwierdza, że skarżący podał we wniosku o zastosowania opodatkowania w formie karty podatkowej dane niezgodne ze stanem faktycznym, powodujące nieuzasadnione zastosowanie opodatkowania

w formie karty podatkowej, co zgodnie z art. 40 ust. 1 pkt 1 u.z.p. obliguje urząd skarbowy do wydania decyzji stwierdzającej wygaśnięcie decyzji ustalającej stawkę karty podatkowej.

Mając na względzie pojawienie się w stanie faktycznym sprawy trzech nowych okoliczności, które spełniają, określone w normie art. 240 § 1 pkt 5 O.p., warunki do wznowienia postępowania, należy rozstrzygnąć, czy ponownie rozpoznając sprawę, mając wiedzę o zaistnieniu tych okoliczności, organ podatkowy wydałby decyzję wygaszającą decyzję ustalającą wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej, podobnie jak to uczynił w będącej przedmiotem wznowienia decyzji

ostatecznej z dnia [...]. Otóż, odpowiedź na tak postawione pytanie winna brzmieć pozytywnie. Sąd stwierdza bowiem, że pomimo, iż "odpadła" przyczyna wygaśnięcia decyzji, wskazana w art. 40 ust. 1 pkt 3 u.z.p., tj. przesłanka, będąca podstawą wydania decyzji z dnia [...], to jednak w sprawie pojawiły się dwie odrębne i niezależne od siebie przesłanki nakazujące wygaśnięcie decyzji, tj. przesłanka wskazana w art. 40 ust. 1 pkt 1 u.z.p. oraz przesłanka określona w art. 40 ust. 1 pkt 4 tej ustawy. Przy czym Sąd zauważa, iż dla wygaśnięcia decyzji ustalającej stawkę karty podatkowej wystarczające jest zaistnienie jednej w w/w przesłanek.

Powyższe wskazuje, że w sprawie prawidłowo postąpił Dyrektor Izby Skarbowej odmawiając, w następstwie przeprowadzonego postępowania wznowieniowego, uchylenia decyzji ostatecznej Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...]. Rozstrzygnięcie to znajdowało bowiem podstawy w powołanym już na wstępie rozważań Sądu art. 245 § 1 pkt 3 lit. a/ O.p., zgodnie z którym organ podatkowy, po przeprowadzeniu postępowania określonego w art. 243 § 2 (co do przesłanek wznowienia postępowania oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy), wydaje decyzję,

w której odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1, lecz w wyniku uchylenia mogłaby zostać wydana wyłącznie decyzja rozstrzygająca istotę sprawy tak jak decyzja dotychczasowa. Mając to na uwadze, za bezzasadny należało uznać zarzut skargi wskazujący na naruszenie art. 240 § 1 pkt 5, art. 245 § 1 pkt 1 i pkt 3 lit. a/ O.p., przejawiający się odmową uchylenia decyzji Izby Skarbowej oraz poprzedzającej ją decyzji Urzędu Skarbowego w sprawie wygaśnięcia decyzji ustalającej wysokości stawki karty podatkowej na 2002 r.

Odnosząc się do pozostałych zarzutów skargi, Sąd wskazuje j/n.

Oczywiście chybiony jest zarzut naruszenia, we wskazanym w skardze zakresie, przepisów postępowania określonych w art. 120, 121 § 1, 122, 124 i 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. I tak, wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej decyzje uczyniły zadość regulacji art. 120 O.p., statuującej zasadę legalizmu (praworządności). Sąd zauważa, że prowadząc postępowanie a następnie podejmując w sprawie rozstrzygnięcie, w obu instancjach, organ ten działał w oparciu o obowiązujące przepisy prawa procesowego

i materialnego. Sąd stwierdza, iż aktywność organu w żadnym wypadku nie naruszyła także zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.). Skład orzekający w sprawie nie stwierdził bowiem, wbrew zarzutom skargi, aby organ podatkowy dopuścił się uchybień, powodując w ten sposób ujemne dla podatnika następstwa. Naruszenia w/w zasady nie stanowi natomiast sama tylko okoliczność podjęcia rozstrzygnięcia zgodnego ze stanem faktycznym i obowiązującymi przepisami, wyczerpująco uzasadnionego w zaskarżonej decyzji, lecz sprzecznego z oczekiwaniami strony. Zdaniem Sądu, akta niniejszej sprawy niewątpliwie wskazują, że prowadząc postępowanie w trybie wznowieniowym, organ podatkowy ustalił stan faktyczny sprawy zgodny ze stanem rzeczywistym, realizując w ten sposób zasadę prawdy obiektywnej, wyrażoną w art. 122 O.p. W sprawie znalazła także pełne odzwierciedlenie zasada przekonywania, ukształtowana w art. 124 O.p. Organ podatkowy wyjaśnił bowiem stronie przesłanki, które stały u podstaw takiego, a nie innego rozstrzygnięcia.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika w sposób przekonywujący, że sprawa nie mogła być załatwiona inaczej. Zaskarżona decyzja, wbrew zarzutom skargi, czyni również zadość regulacjom art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. Decyzja ta zawiera wszelkie określone prawem elementy, w tym uzasadnienie faktyczne i prawne. Uzasadnienie faktyczne tej decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności Uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa.

Sąd stwierdza, że pozbawione podstaw są ponadto zarzuty skargi natury materialnej. Prawidłowo bowiem uznano w sprawie, o czym stanowią wywody zawarte wyżej, że w sytuacji skarżącego miał zastosowanie przepis art. 40 ust. 1 pkt 1 u.z.p., ponieważ we wniosku o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej podał on dane niezgodne ze stanem faktycznym, tj. że będzie świadczył usługi transportowe

w zakresie taksówkowego przewozu ładunków, gdy tymczasem świadczył on usługi transportu drogowego, nieobjęte opodatkowaniem w formie karty podatkowej.

Niezrozumiały jest zarzut naruszenia art. 36 ust. 1 pkt 1 u.z.p. w kontekście uznania przez Dyrektora Izby Skarbowej, że w sprawie nie wystąpiła przesłanka dla wygaśnięcia decyzji ustalającej stawkę karty podatkowej, określona w art. 40 ust. 1 pkt 3 u.z.p., będąca podstawą wydania decyzji ostatecznej z dnia 9 maja 2003 r. Organ podatkowy

wyraźnie stwierdził, iż podatnik nie naruszył przepisów art. 36 ust. 1, 2, 4 i 7 u.z.p.

Odnosząc się do zarzutu, jakoby zaistniała w sprawie sytuacja stanowiła następstwo uchybień poczynionych przez Urząd Skarbowy, który uznał wniosek podatnika o opodatkowanie w formie karty podatkowej za prawidłowy, wydając następnie decyzję ustalającą stawkę karty podatkowej na 2002 r., Sąd zauważa, że skarżący w dniu [....] złożył deklarację w sprawie opodatkowania w formie karty podatkowej (PIT-16), wpisując w poz. 31 (rodzaj działalności, zgodnie z § 4 rozporządzenia w sprawie karty podatkowej) usługi transportowe. Składając w/w deklarację podatnik wziął na siebie odpowiedzialność związaną z tym, iż spełnia wszelkie przewidziane prawem warunki dla opodatkowania w tej formie. Dokonując wyboru formy opodatkowania skarżący winien być świadomy, że usługi transportowe,

w rozumieniu ustawy (wcześniej rozporządzenia), stanowią m. in. usługi taksówkowe

w zakresie przewozu ładunków. Z akt sprawy wynika ponadto, iż w dniu złożenia deklaracji w sprawie opodatkowania w formie karty podatkowej pracownik Urzędu Skarbowego sporządził protokół zapoznania podatnika z wysokością karty podatkowej na 1999 r., w którym wskazano rodzaj działalności gospodarczej jako: usługi transportowe - bagażowe taxi, prowadzone bez zmiennika, na terenie całego kraju, pojazdem o ładowności do 2 ton. Z treścią w/w protokołu podatnik został zapoznany, potwierdzając fakt zapoznania własnoręcznym podpisem.

Sąd zauważa, iż wydając - w odpowiedzi na wniosek podatnika - decyzję ustalającą stawkę karty podatkowej, organ podatkowy bazuje przede wszystkim na danych zawartych we wniosku. Powyższe nie ogranicza jednak możliwości organu odnośnie późniejszego zweryfikowania danych zaprezentowanych we wniosku, w kontekście ich zgodności ze stanem rzeczywistym i ewentualnego wygaśnięcia pierwotnie wydanej decyzji ustalającej stawkę karty podatkowej, co miało miejsce w niniejszej sprawie.

Wobec braku stwierdzenia w sprawie wad procesowych oraz naruszeń przepisów prawa materialnego mających wpływ na wynik sprawy, Sąd na podstawie art. 151 powołanej na wstępie ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę, jako nieuzasadnioną, oddalił.