Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt III SA/Wr 391/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2020-01-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 4 pkt 1 lit. a, art. 90 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 oraz art. 91
journal: Dz.U. 2018 poz 165
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych - tekst jedn.
article: art. 189a
journal: Dz.U. 2018 poz 2096
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Magdalena Jankowska - Szostak Sędziowie: Sędzia WSA Tomasz Świetlikowski Asesor WSA Marta Pająkiewicz – Kremis (sprawozdawca) Protokolant: Z-ca Kierownika Sekretariatu Wydziału III Halina Rosłan po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 18 grudnia 2019 r. sprawy ze skargi "A" z siedzibą we W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier hazardowych na automatach bez koncesji I. uchyla w całości zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika D. Urzędu Celno - Skarbowego z dnia [...]r. nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W.na rzecz strony skarżącej kwotę [...] (słownie: [...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W., po rozpatrzeniu odwołania "A" sp. z o.o. z/s we W. , utrzymał w mocy decyzję Naczelnika D. Urzędu Celno-Skarbowego we W. z dnia [...] r. (nr [...]), nakładającą na spółkę karę pieniężną w wysokości 300.000 zł w związku z urządzaniem gier hazardowych na urządzeniach do gier o nazwie – "X" nr [...], "Y" nr [...] oraz "Z" nr [...], bez koncesji.

Z akt sprawy wynika, że w dniu [...] stycznia 2018 r., w lokalu o nazwie "B", położonym w J. przy ul. G.[...], funkcjonariusze D. Urzędu Celno-Skarbowego przeprowadzili kontrolę w zakresie przestrzegania przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2018 r., poz. 165 ze zm.; dalej: u.g.h.).W ramach tej kontroli stwierdzono, że w w/w lokalu znajdują się w/w urządzenia do gier, włączone do zasilania i gotowe do gry. W następstwie przeprowadzonych czynności kontrolnych, obejmujących oględziny automatów oraz przeprowadzenie eksperymentu polegającego na odtworzeniu gier na automatach, kontrolujący uznali, że gry dostępne na wspomnianych automatach wyczerpują znamiona definicji gry na automacie zawartej w art. 2 ust. 3 u.g.h. Warunkiem uruchomienia gry było zasilenie automatu gotówką w wysokości zależnej od ilości punktów przeznaczonych na rozgrywanie następnych udostępnionych gier. Automaty umożliwiały rozgrywanie gier o wygrane pieniężne (wypłacane w formie gotówki) lub rzeczowe (możliwość kontynuacji gry z wykorzystaniem wygranej uzyskanej w poprzedniej grze). Rola gracza polegała na naciskaniu klawisza START, co uruchamiało kolejne gry. Gracz nie miał wpływu na tworzenie układu symboli graficznych umieszczonych na walcach, od którego to układu zależała wygrana lub przegrana. Ustalono również, że podmiotem urządzającym gry była w/w spółka, która nie posiadała koncesji na prowadzenie kasyna gry.

Mając na uwadze wskazane ustalenia, Naczelnik D. Urzędu Celno-Skarbowego we W. wszczął wobec spółki postępowanie administracyjne w zakresie wymierzenia kary pieniężnej w związku z urządzaniem gier hazardowych niezgodnie z przepisami ustawy o grach hazardowych. Postępowanie to, zakończyło się w pierwszej instancji wymierzeniem spółce kary pieniężnej w wysokości 300.000 zł. Podstawę materialnoprawną decyzji stanowiły przepisy art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 4 pkt 1 lit. a), art. 90 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 oraz art. 91 u.g.h.

Po rozpatrzeniu sprawy w trybie odwoławczym, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy uznał, podobnie jak organ orzekający w pierwszej instancji, że przeprowadzone przez funkcjonariuszy podczas kontroli celno-skarbowej gry kontrolne na spornych urządzeniach zawierały element losowości i były prowadzone o wygrane pieniężne lub rzeczowe, wobec czego wyczerpywały definicję gry na automacie, określonej w art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych. Organ odwoławczy podzielił także ustalenia organu pierwszej instancji w zakresie tego, że podmiotem urządzającym gry hazardowe w dniu [...] stycznia 2017 r., w miejscu kontroli, była spółka "A" s p. z o.o. z siedzibą we W., która nie posiadała koncesji na prowadzenie kasyna gry. Ustaleń w zakresie urządzającego gry dokonano na podstawie m.in. oznaczeń na automatach, umowy najmu lokalu zlokalizowanego przy ul. G. [...] w J., a także na podstawie protokołów przesłuchania świadków.

Rozwijając kwestię losowego charakteru gier, co kwestionowała spółka w odwołaniu, organ odwoławczy wyjaśnił, że taki charakter gier na kontrolowanych urządzeniach wynika z: eksperymentu procesowego, jaki przeprowadzili funkcjonariusze w siedzibie lokalu w dniu [...] stycznia 2018 r. i utrwalonego w protokole, wniosków zawartych w opinii R. R. z dnia [...] grudnia 2018 r., a także, z ogólnie pojmowanej istoty gier o charakterze losowym.

Organ drugiej instancji wskazał, że w toku eksperymentu, polegającego na odtworzeniu gier na spornych urządzeniach ustalono, że uruchomienie gier wymagało zakredytowania elektronicznych urządzeń, które następnie samoczynnie przeliczały wartości pieniężne na punkty kredytowe. Na monitorze można było wybrać jeden z rodzajów gier, obrazowane przez ikony i nazwy na ekranie, przy czym zręczność gracza i jego umiejętności nie miały żadnego wpływu na przebieg rozgrywanych gier, a w szczególności na zatrzymywanie wirujących bębnów w konfiguracjach realizujących ustawienia znaków dających punkty premiowe. Tempo wirowania poszczególnych bębnów uniemożliwiało identyfikację jakichkolwiek symboli graficznych, stanowiących jej elementy wizualizacyjne. Poza wyborem rodzaju gry i wysokości zakładu kontrolujący gracz nie miał możliwości wpływania na przebieg gry, a zwłaszcza na jej rezultat. Uzyskane podczas gry eksperymentalnej wyniki generowane były przez urządzenie (urządzenia). Za każdą rozegraną grę automat pobierał opłaty w wysokości ustalonej uprzednio stawki za grę, pomniejszając tym samym wielkość zgromadzonych punktów kredytowych.

Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że na losowy charakter spornych gier wskazał także biegły R. R. w opinii z dnia [...] grudnia 2018 r., dodatkowo stwierdzając, że poddane ekspertyzie automaty służą do celów komercyjnych (warunkiem uruchomienia automatu jest zakredytowanie go przez grającego gotówką w wysokości zależnej od ilości punktów przeznaczonych na rozgrywanie udostępnionych gier losowych), a rozgrywane na tych automatach gry spełniają kryteria automatów do gier w rozumieniu ustawy o grach hazardowych.

Przybliżając istotę gry o charakterze losowym organ odwoławczy, odwołując się do orzecznictwa sądowego wyjaśnił, że taki charakter ma gra, której wynik nie jest przewidywalny dla gracza. Przy czym, nie ma w tym przypadku znaczenia ustalenie zakresu losowości w danej grze. Zwrócił uwagę, że w przypadku gier na automatach nie chodzi wyłącznie o gry w pełni losowe, czyli całkowicie zależne od przypadku, lecz do nich zbliżone, a więc z elementem losowości lub o charakterze losowym, o czym ustawodawca przesądził wprost w treści art. 2 ust. 3 i 5 u.g.h.

Odnosząc się do przedłożonych przez pełnomocnika strony opinii technicznych Instytutu Elektrotechniki w W. z dnia [...] października 2016 r. wraz z ich korektami z dnia [...] stycznia 2017 r. organ drugiej instancji stwierdził, że dokumentom tym nie można przypisać waloru dowodowego w sprawie jako że nie odnoszą się one do urządzeń ujawnionych w trakcie kontroli. Z tych powodów, za niezasadne uznał organ porównywanie wyników z opinii technicznych przeprowadzonych empirycznie na dowolnych urządzeniach do gry z ustaleniami dokonanymi przez kontrolujących funkcjonariuszy w oparciu o przeprowadzony eksperyment procesowy, polegający na rzeczywistym rozegraniu gier na automatach znajdujących się w kontrolowanym punkcie.

Organ drugiej instancji podobnie jak organ pierwszej instancji uznał, że w sprawie nie było podstaw do uwzględnienia wniosku strony o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego (na okoliczność ustalenia, że gry dostępne na spornych urządzeniach do gier logicznych klasy [...] są grami logicznymi, a nie grami na automatach w rozumieniu definicji z art. 2 ust. 3-5 u.g.h.) , albowiem zgromadzony materiał dowodowy, w tym, przeprowadzony przez funkcjonariuszy eksperyment, potwierdził w sposób nie budzący wątpliwości ustawowe cechy gier na spornych automatach. Przesłanka ta wykluczała zasadność i tym bardziej konieczność przeprowadzenia kolejnego dowodu w sprawie. Dodał, że w sprawie nie były wymagane wiadomości specjalne albowiem ustalenia w zakresie losowego charakteru gier dało się ustalić w toku przeprowadzonego eksperymentu procesowego. Wnioski wynikające z tego eksperymentu dotyczyły stanu automatów w momencie zastanym i były poczynione z perspektywy potencjalnego (przeciętnego) gracza.

Organ odwoławczy nie stwierdził również zasadności przeprowadzenia dowodu z opinii jednostki badającej o której mowa w art. 23g u.g.h. na sporną okoliczność podnosząc, że jednostka badająca upoważniona przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych do badań technicznych automatów do gier, urządzeń losujących i urządzeń do gier uprawniona jest do przeprowadzania badań i wydawania opinii wyłącznie w zakresie określonym przepisami prawa. Uzupełniająco dodał, że negatywny wynik badania technicznego, stwierdzony w wydanej przez jednostkę badająca opinii, nie przesądza o tym, że gry urządzane z wykorzystaniem danego automatu lub urządzenia do gier, są lub nie grami na automatach w rozumieniu u.g.h.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu skarżąca spółka zaskarżyła w całości decyzję organu drugiej instancji podnosząc następujące zarzuty:

1. naruszenie art. 165b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, dalej: O.p.) w zw. z art. 94 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2019 r., poz. 768; dalej: ustawa o KAS) w zw. z art. 8 i art. 91 u.g.h., polegające na niedopuszczalnym wszczęciu postępowania w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za rzekome urządzanie gier na automatach poza kasynem gry po upływie 6 miesięcy od daty zakończenia kontroli w tym zakresie;

2. błąd w zakresie ustaleń faktycznych poprzez nieuzasadnione przyjęcie, że zatrzymane w dniu [...] stycznia 2018 r., w lokalu przy ul. G. w J., urządzenia do gier logicznych klasy [...], oferują gry na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3-5 u.g.h., chociaż tego rodzaju kwalifikacja prawna jest błędna, albowiem gry dostępne na owych urządzeniach nie mają ani charakteru losowego, ani też żadnego losowego elementu, co wyklucza taką ich ocenę;

3. naruszenie art. 89 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 4 pkt 1 lit. a u.g.h. poprzez bezzasadne ich zastosowanie, tj. nałożenie kary za urządzanie gier na automatach, mimo iż w okolicznościach istotnych w postępowaniu nikt takich gier nie urządzał, albowiem gry dostępne na urządzeniach zakwestionowanych przez organ mają charakter logiczny, a nie losowy, nie są zatem grami na automatach, których urządzanie wymaga jakiejkolwiek koncesji;

4. naruszenie art. 188 w zw. z art. 197 O.p., poprzez odmowę uwzględnienia wniosku skarżącej o przeprowadzenie dowodu z opinii Jednostki Badającej o której mowa w art. 23f u.g.h., szczególnie gdy dowód ten postanowiono zastąpić opinią sporządzoną przez biegłego sądowego w ramach postępowania karno-skarbowego, której rzetelność jest wątpliwa albowiem biegły spornych gier w istocie nie zbadał, gdyż ich po prostu nie uruchomił – co w treści opinii zostało wprost przyznane;

5. naruszenie art. 189a i nast. ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2018 r., poz. 2096, dalej: k.p.a.) poprzez ich całkowite pominięcie w sprawie, mimo że przepisy te znajdują pełne zastosowanie do kar takich jak przedmiotowa.

W rozwinięciu zarzutów skargi strona wskazała, że postanowienie o wszczęciu postępowania w sprawie wymierzenia kary pieniężnej (z dnia [...] r., doręczone 4 grudnia 2018 r.) zostało wydane z naruszeniem art. 165b § 1 O.p. albowiem kontrolę w sprawie zakończono w lutym 2018 r. Wszczęcie postępowania w sprawie po upływie niemal roku od zakończenia kontroli nastąpiło zatem w warunkach przedawnienia prawa do wszczęcia postępowania podatkowego. W tym kontekście strona podniosła, że przeprowadzona przez funkcjonariuszy w dniu [...] stycznia 2018 r. kontrola celna jest rodzajem kontroli podatkowej, co uzasadnia stosowanie do takiej kontroli przepisy Działu IV Ordynacji podatkowej. Swoje stanowisko skarżąca uzupełniła o wnioski wynikające z art. 94 ust. 1 ustawy o KAS zwracając uwagę, że zgodnie z tym przepisem, w zakresie nieuregulowanym do kontroli celno-skarbowej przepis art. 165b O.p. znajduje odpowiednie zastosowanie. Dodała, że przepis art. 165b § 1 O.p. jest w swojej treści jednoznaczny i dotyczy każdego postępowania, którego źródłem są ustalenia kontroli podatkowej lub podobnej, a postępowanie prowadzone jest w reżimie Ordynacji podatkowej.

W ramach dalszej argumentacji kwestionującej prawidłowość stanowiska organu strona podniosła, że sporne urządzenia oferują jedynie gry logiczne "X", a nie gry na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3-5 u.g.h. O powyższym świadczą w ocenie skarżącej m.in., złożone do akt sprawy, opinie techniczne Jednostki Badającej o jakiej mowa w art. 23f u.g.h., gdzie wskazano (pkt 12) na całkowicie nielosowy charakter gier oferowanych na urządzeniach. Strona dodała, że w sprawie zignorowano złożony przy piśmie z dnia 11 grudnia 2018 r. regulamin – "ZASADY GRY". W konsekwencji, eksperymenty celne jako przeprowadzone wbrew zasadom działania urządzenia, sprzecznie z jego przeznaczeniem i sposobem pracy, a przede wszystkim – przy braku rzetelnego badania podstawowej w grach funkcjonalności zawartej w sekcji POMOC uznać należy za daleko nierzetelne. Powyższe uzasadnia konieczność weryfikacji ustaleń poczynionych w trakcie ich przeprowadzania przez pryzmat innych dowodów, w tym także przy uwzględnieniu, dołączonych do skargi, opinii rzeczoznawcy A. W. Specjalista ten nie pozostawił żadnych wątpliwości, że gry dostępne na urządzeniach klasy [...] nie są w żadnej mierze grami losowymi, albowiem w treści programu tych gier nie ma zaimplementowanej żadnej funkcji losującej (np. generatora liczb pseudolosowych). Zdaniem strony, opracowane przez tego biegłego opinie stanowią pełnowartościowy materiał dowodowy albowiem zostały sporządzone po wnikliwym badaniu kodu źródłowego oprogramowania sterującego urządzeniami klasy [...], a sporne w sprawie urządzenia są właśnie urządzeniami typu [...] i – co najważniejsze – są oparte na identycznym oprogramowaniu jak oprogramowanie poddane badaniu przez wspomnianego rzeczoznawcę. W ocenie strony, wskazywane przez nią dowody pokazują jednoznacznie, że sporne gry [...] nie mają charakteru losowego i nie zależą od przypadku, lecz od umiejętności zapamiętywania i spostrzegawczości gracza. Gracz może zawsze sprawdzić jaki osiągnie wynik oraz może zrezygnować z gry na każdym jej etapie.

Kwestionując wartość dowodową opinii sporządzonych przez R. R. i stanowiących podstawę ustaleń faktycznych w sprawie, strona zarzuciła, że opinie te zostały sporządzone bez empirycznego badania gier zainstalowanych na urządzeniach, albowiem biegły, nie posiadał kodów licencyjnych niezbędnych do uruchomienia urządzenia. W tym kontekście strona podniosła, że ustalenia zawarte w opiniach R. R. nie zostały wyprowadzone na podstawie własnej pracy badawczej tego biegłego, lecz z innych, nieznanych źródeł.

W uzupełnieniu tej oceny, zwracając dodatkowo uwagę na to, że w/w biegły nie zbadał opcji POMOC (kluczowej w scenariuszu gier) i jej wpływu na gry, ani nie wypowiedział się w kwestii tak fundamentalnej jak wersja zainstalowanego oprogramowania (której nie mógł ustalić bez uruchomienia urządzeń) strona zarzuciła kwestionowanym opiniom niekompletność i nierzetelność.

W podsumowaniu tej części argumentacji skargi strona wyraziła pogląd, że techniczne aspekty działania urządzeń logicznych [...] są weryfikowalne, jednoznaczne i niezaprzeczalne, a zatem wynik inny niż obiektywnie prawdziwy może być jedynie efektem nierzetelności lub manipulacji podczas badań. Stwierdziła również, że odmowa wykonania wnioskowanego przez nią badania specjalistycznego wynika przede wszystkim z pełnej świadomości organów obu instancji, że wynik takiego działania będzie jednoznacznie korzystny dla strony.

Strona skarżąca nawiązała również do działu IVa k.p.a. wyrażając pogląd, że przepisy tego działu, w tym, w szczególności – art. 189f k.p.a., znajdują zastosowanie w sprawach związanych z nakładaniem kar pieniężnych w trybie przepisów ustawy o grach hazardowych. Zdaniem strony, przeciwnie do poglądu wyrażonego w zaskarżonej decyzji, treść art. 91 u.g.h. nie stanowi przeszkody do stosowania działu IVa k.p.a., którego przepisy stanowią uniwersalne regulacje prawa materialnego, mające zastosowanie (choć w różnym zakresie) do wszelkiego rodzaju administracyjnych kar pieniężnych jakie znane są w systemie prawa krajowego.

Na tej całościowej podstawie skarżąca spółka wniosła o uchylenie decyzji obu instancji oraz o umorzenie postępowania jako bezprzedmiotowego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W. wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Skarga okazała się uzasadniona jednak nie wszystkie zawarte w niej zarzuty zasługiwały na uwzględnienie.

Za chybiony Sąd ocenił najdalej idący zarzut skargi, a odnoszący się do naruszenia art. 165b § 1 O.p. w zw. z art. 94 ust. 1 pkt 1 ustawy o KAS poprzez wszczęcie postępowania w sprawie po upływie terminu wskazanego w tym przepisie. Przytoczony przepis dotyczy sytuacji przeprowadzenia uprzedniej kontroli podatkowej na podstawie art. 280 i nast. O.p. Jak wielokrotnie zwracano uwagę w orzecznictwie, kontrola przestrzegania przepisów ustawy o grach hazardowych nie jest kontrolą podatkową, a nakładana w tym postępowaniu kara pieniężna nie jest podatkiem, lecz ma charakter sankcji administracyjnej. Charakter tej kontroli jako kontroli celno-skarbowej został przesądzony w treści art. 54 ust. 1 pkt 3 i 3a ustawy o KAS, w myśl którego kontroli celno-skarbowej podlega przestrzeganie przepisów regulujących urządzenie i prowadzenie gier hazardowych oraz w zakresie posiadania automatów do gier hazardowych. Jakkolwiek skarżąca w skardze odwołuje się uregulowań ustawy o KAS to jednak błędnie wywodzi na podstawie zawartego w treści art. 94 ust. 1 pkt 1 ustawy o KAS odesłania do odpowiedniego zastosowanie przepisu art. 165b O.p, że ograniczenie czasowe o jakim mowa w art. 165b O.p. znajdzie zastosowanie także w kontrolowanej sprawie. Zagadnienie związane ze sposobem rozumienia zawartego w art. 94 ust. 1 pkt 1 ustawy o KAS sformułowania "w zakresie nieuregulowanym do kontroli celno-skarbowej przepis art. 165b O.p. stosuje się odpowiednio" było już przedmiotem wypowiedzi sądów administracyjnych, przykładowo w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 5 grudnia 2019 r. (sygn. akt II SA/Go 668/19, CBOSA), w którym stwierdzono, że odpowiednie zastosowanie przepisu art. 165b O.p. do kontroli celno-skarbowej polega na tym, że w przypadku ujawnienia przez tę kontrolę nieprawidłowości co do wywiązywania się przez kontrolowanego z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego oraz niezłożenia przez podatnika deklaracji lub niedokonania przez niego korekty deklaracji w całości uwzględniającej ujawnione nieprawidłowości, naczelnik urzędu celno-skarbowego przekształca kontrolę celno-skarbową w postępowanie podatkowe, nie później niż w terminie 6 miesięcy od zakończenia kontroli. Odpowiednikiem postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego, o którym mowa w art. 165 § 2 O.p., jest zatem postanowienie o przekształceniu kontroli celno-skarbowej w postępowanie podatkowe, a nie postanowienie o wszczęciu postępowania na podstawie nieprawidłowości wykrytych podczas kontroli celno-skarbowej w zakresie objętych treścią przepisów art. 54 ust. 1 pkt 3 i 3a ustawy o KAS (por. K. Różycki, Kontrola celno-skarbowa. Komentarz, wyd. II – LEX). Sąd w składzie orzekającym przywołany pogląd podziela. Uznaje tym samym, że treść art. 94 ust. 1 pkt 1 ustawy o KAS nie stanowi przeszkody do wszczęcia postępowania administracyjnego w trybie przepisów ustawy o grach hazardowych po upływie wskazanego tam terminu, liczonego do zakończenia kontroli. Konstatacja ta prowadzi do wniosku, że wszczęcie w sprawie postępowania w sprawie nałożenia kary pieniężnej po upływie 6 miesięcy od zakończonej kontroli było działaniem podjętym na podstawie i w granicach prawa. Wniosek ten uprawniał Sąd do dokonania kontroli prawidłowości przeprowadzenia tego postępowania, w tym przede wszystkim pod kątem podnoszonych w skardze naruszeń prawa procesowego, a także przepisów prawa materialnego.

Wbrew podnoszonym w skardze zarzutom, w sprawie nie doszło do naruszenia przepisów procesowych, a zgromadzony przez organy orzekające w sprawie materiał dowody dawał podstawy do zastosowania wymienionych w obu decyzjach przepisów prawa materialnego, a w konsekwencji, także do nałożenia na skarżącą spółkę sankcji pieniężnej w kwocie 300.000 zł.

Sąd nie podziela zarzutu skargi w zakresie błędnych ustaleń faktycznych. Zdaniem Sądu, stan faktyczny sprawy został ustalony prawidłowo, w sposób rzetelny, a przy tym, przy poszanowaniu zasady swobodnej oceny dowodów. Zasadniczym źródłem dowodowym ustaleń faktycznych w sprawie organy uczyniły ustalenia poczynione w toku kontroli w lokalu, utrwalone następnie w formie protokołu. Z wyczerpujących ustaleń poczynionych w następstwie oględzin automatów, a nade wszystko, w następstwie eksperymentu procesowego jakim poddano te urządzenia wynikało, że rozpoczęcie gry na spornych urządzeniach wymagało zakredytowania każdego z urządzeń odpowiednią kwotą środków pieniężnych. Na monitorze można było wybrać jeden z rodzajów gier, obrazowanych przez ikony i nazwy na ekranie, przy czym zręczność gracza i jego umiejętności nie miały żadnego wpływu na przebieg rozgrywanych gier, a w szczególności, na zatrzymanie wirujących bębnów w konfiguracjach realizujących ustawienia znaków dających punkty premiowe. Tempo wirowania poszczególnych bębnów uniemożliwiało identyfikację jakichkolwiek symboli graficznych, stanowiących jej elementy wizualizacyjne. Poza wyborem rodzaju gry i wysokości zakładu kontrolujący gracz nie miał możliwości wpływania na przebieg gry, a zwłaszcza na jej rezultat. Uzyskane podczas gry eksperymentalnej wyniki generowane były przez urządzenie (urządzenia). Za każdą rozegraną grę automat pobierał opłaty w wysokości ustalonej uprzednio stawki za grę, pomniejszając tym samym wielkość zgromadzonych punktów kredytowych.

W świetle powyższych ustaleń Sąd za trafną uznał ocenę organu, że gry oferowane na spornych automatach odpowiadają swoimi cechami regulacji art. 2 ust. 3 u.g.h. Zdaniem Sądu nie sposób deprecjonować środka dowodowego w postaci eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych w trybie art. 64 ust. 1 pkt 14 ustawy o KAS. Należy wskazać, że zgodnie z art. 54 ust. 1 pkt 3 ustawy o KAS kontroli celno-skarbowej podlega przestrzeganie przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych o których mowa w ustawie z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych. Zgodnie z art. 64 ust. 1 pkt 14 ustawy o KAS, w ramach tej kontroli przysługuje uprawnienie do przeprowadzania w uzasadnionych przypadkach, w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie lub gry na innym urządzeniu. W niniejszej sprawie eksperyment został poprzedzony dowodami z oględzin salonu gier oraz z samych automatów, zlokalizowanymi poza wszelką wątpliwością poza kasynem gry, zatem kontrolujący słusznie powzięli podejrzenia o nielegalnym urządzaniu gier hazardowych, co sprawia, że byli uprawnieni do przeprowadzenia eksperymentu z powodu istniejących w trakcie kontroli okoliczności. Ponadto w orzecznictwie podkreśla się, iż dowód z eksperymentu polegającego na przeprowadzeniu gier kontrolnych na automacie może stanowić samodzielną podstawę do poczynienia ustaleń co do spełnienia przesłanek określonych w art. 2 ust. 3 i 5 u.g.h (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 października 2018 r., II GSK 755/18).

Wbrew nieuzasadnionemu pomniejszaniu przez skarżącą wartości dowodowej tego środka, należy zauważyć, że bezpośredni eksperyment przeprowadzony na kontrolowanym urządzeniu znacznie lepiej odzwierciedla stan automatu, jego cechy i możliwości prowadzenia na nim gier o charakterze losowym, a nie np. zręcznościowym, czy logicznym, aniżeli opinia sporządzona wyłącznie na podstawie dokumentacji charakteryzującej urządzenie (opisu producenta, instrukcji), bez równoczesnego stwierdzenia na konkretnym automacie, jak opisane cechy urządzenia mają się do jego rzeczywistego funkcjonowania w konkretnych okolicznościach i w jaki sposób jest on faktycznie (nie teoretycznie) wykorzystywany. Praktyka urządzania gier i wydawane w tych sprawach decyzje administracyjne oraz orzeczenia sądów potwierdziły występowanie w tym zakresie, w niemałej skali, praktyk "przerabiania" (przeprogramowania) automatów i wykorzystywania ich w odmienny sposób od założonego przez producenta (opisanego w dokumentacji). Wobec zasygnalizowanych zjawisk, właśnie eksperyment prowadzony przez funkcjonariuszy celno-skarbowych, oddający stan automatu i jego funkcjonowanie "tu i teraz", faktycznie pokazuje charakter możliwej do urządzania na nim gry. Sąd stwierdza, że ustalenia w zakresie losowego charakteru gier (elementu losowości) były wystarczające, gdyż dotyczyły one stanu automatów w momencie zastanym i to przez potencjalnego (przeciętnego) grającego

Dlatego też w sprawie nie były wymagane wiadomości specjalne (opinia biegłego). Należy w tym miejscu zwrócić uwagę, że ekspertyza (opinia) autorstwa biegłego sądowego R. R. jedynie potwierdziła i "wzmocniła" ustalenia kontroli.

Wnioski wyprowadzone z ustaleń poczynionych przez organy celno-skarbowe znajdują wsparcie w judykaturze. Dokonując wykładni użytego w art. 2 u.g.h. sformułowania "gra ma charakter losowy", Sąd Najwyższy nawiązał do wcześniejszego orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego (także wojewódzkich sądów administracyjnych) i stwierdził, że taką cechę ma gra, której wynik jest nieprzewidywalny dla grającego, przy czym nieprzewidywalność taką należy oceniać według warunków standardowych, w jakich znajduje się grający, nie zaś przez pryzmat warunków szczególnych (atypowych). Wykładnia użytego w art. 2 u.g.h. określenia "charakter losowy" pozwala twierdzić, że odnosi się ono nie tylko do sytuacji, w której wynik gry zależy od przypadku, ale także do sytuacji, w której wynik gry jest nieprzewidywalny dla gracza, choć nie jest obiektywnie przypadkowy, gdyż powstał jako pochodna zaprogramowania urządzenia w określony sposób. Tak więc "nieprzewidywalność wyniku gry, brak pewności co do tego, jaki wynik padnie, wobec niemożności przewidzenia procesów zachodzących in concreto w danym urządzeniu, pozostaje immanentną cechą tego rodzaju gry na automacie" (wyrok Sądu Najwyższego z 7 maja 2012 r., V KK 420/11, OSNKW 2012, nr 8, poz. 85). W grach na automatach nie chodzi zresztą wyłącznie o gry w pełni losowe, czyli całkowicie zależne od przypadku, lecz do nich zbliżone, więc z elementem losowości lub o charakterze losowym, o czym prawodawca przesądził wprost art. 2 ust. 3 i 5 u.g.h. Już z tego wywieść można, że nie idzie tu o całkowity przypadek, tudzież oparcie się na liczbach losowych, lecz także o sytuacje, gdy gra - w jakiejś mierze - oparta jest na utworzonych algorytmicznie liczbach pseudolosowych, typowych dla oprogramowania komputerów (ustawa, w art. 2 ust. 3 i 4, wymienia wszak wyraźnie - określając pojęcie gry na automatach - również automaty komputerowe). Oczywiste jest, że grający nie zna algorytmu zastosowanego w danym oprogramowaniu elektronicznej maszyny grającej, ponieważ nie ma do niego dostępu. W rzeczy samej zatem gracz nie ma wpływu na wynik gry.

Nie można zgodzić się ze stanowiskiem skarżącej, kwestionującej prawidłowość przyjętych ustaleń faktycznych poprzez podniesienie zarzutu, że w sprawie pominięto wartość dowodową przedstawionych przez nią opinii technicznych Instytutu Elektrotechniki w W. z dnia [...] października 2016 r. (wraz z ich korektami z dnia [...] stycznia 2017 r.), jak również, nie uwzględniono wniosku dowodowego w zakresie dopuszczenia dowodu z opinii Jednostki Badającej o której mowa w art. 23f u.g.h.

Sąd podziela wyrażone w zaskarżonej decyzji stanowisko, że przedstawione przez skarżącą opinie nie mogły podważyć wniosków wynikających z przeprowadzonego eksperymentu procesowego, jak również, wniosków z dopuszczonej jako dowód w sprawie opinii R. R. jako że dotyczyły innych urządzeń niż poddane eksperymentowi. Zawarte w tych opiniach wnioski co do charakteru urządzeń nie mogły zatem stanowić podstawy dokonywania ustaleń faktycznych w kontrolowanym postępowaniu. Dodatkowo należy podkreślić, na co Sąd już wcześniej zwrócił uwagę, że zasadniczym źródłem ustaleń faktycznych stanowił przeprowadzony przez funkcjonariuszy eksperyment procesowy. Wnioski wynikające z opinii biegłego R. R. miały w tym sensie charakter jedynie uzupełniający, a zarazem potwierdzający ustalenia przyjęte w następstwie przeprowadzonego eksperymentu.

W ocenie Sądu, nie narusza prawa procesowego także odmowa przeprowadzenia badania z opinii Jednostki Badającej o jakiej mowa w art. 23f u.g.h. Należy wyjaśnić, że ustalenie charakteru gry w drodze opinii Jednostki Badającej jest trybem, który nie znajduje zastosowania w toku postępowania o nałożenie kary pieniężnej za prowadzenie gier bez stosownych uprawnień (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 września 2015 r. sygn. akt II GSK 1595/15, z dnia 18 września 2015 r. sygn. akt II GSK 1715/15 i z dnia 5 listopada 2015 r. sygn. akt II GSK 2032/15). Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu wyroku z dnia 5 listopada 2015 r. sygn. akt II GSK 2032/15, w sytuacji, gdy bez zwracania się o rozstrzygnięcie do Ministra Finansów i bez zwracania się o opinię do uprawnionej Jednostki Badającej, strona podejmuje działalność w postaci gier na automatach, należy uznać, że świadomie pomija wskazany wyżej etap wstępnych ustaleń charakteru gry. Wymaga podkreślenia, że również żaden przepis nie nakłada na organ, o którym mowa w art. 90 ust. 1 u.g.h., obowiązku wystąpienia do ministra właściwego do spraw finansów publicznych o rozstrzygnięcie przewidziane w art. 2 ust. 6 u.g.h. Konieczność poddania automatu badaniu sprawdzającemu przez jednostkę badającą, upoważnioną zgodnie z art. 23f u.g.h. do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, przewiduje przepis art. 23b u.g.h. Z treści ust. 1 ostatnio wymienionego artykułu wynika, że znajduje on zastosowanie w przypadku uzasadnionego podejrzenia, że zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie.

Bez znaczenia dla sprawy pozostają przedłożone do sprawy (także załączone do skargi) opinie i ekspertyzy techniczne, czy też zasady (instrukcje) gry, gdyż nie dotyczą one konkretnie spornych automatów w ich stanie technicznym zastanym w momencie wszczęcia kontroli. Z tych też względów, korzystając z kompetencji przyznanej w art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm. - dalej: p.p.s.a.), Sąd oddalił na rozprawie wnioski dowodowe strony skarżącej.

Co do zasady zatem Sąd podziela stanowisko organów orzekających w sprawie co do wystąpienia materialnoprawnych przesłanek do nałożenia na stronę kary pieniężnej na podstawie i w wysokości jak to wskazano w decyzjach obu instancji. Nie ulega wątpliwości, że sporne automaty nie są maszyną do gier logicznych, których wynik jest z góry do przewidzenia, czy też zręcznościowych, gdyż uzyskiwany przez gracza wynik jest bezwzględnie przypadkowy, czyli losowy (zawierający element losowości). Dowód z eksperymentu był zatem miarodajny i wystarczający do dokonania ustaleń istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy.

Skoro z niewadliwych ustaleń organów celno-skarbowych wynika, że strona skarżąca wykorzystywała skontrolowane urządzenia do organizowania gier, w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h., poza kasynem gry, to działanie strony wypełniło znamiona czynu opisanego w art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h., podlegającego karze zgodnie

z ust. 4 pkt 1 lit. a) tej ustawy. Powyższe stanowi, że chybione są zarzuty sformułowane w pkt 1-4 skargi.

Uznanie, że w okolicznościach faktycznych wystąpiły podstawy do nałożenia na spółkę kary pieniężnej wymagało rozstrzygnięcia, czy w związku z nowelizacją kodeksu postępowania administracyjnego powinnością organów orzekających w sprawie było jednoczesne rozważenie wystąpienia przesłanek do odstąpienia od wymierzenia takiej kary o jakich traktuje art. 189f k.p.a. Należy przypomnieć, że tego rodzaju pogląd prezentowała strona w skardze podnosząc zarzut naruszenia art. 189a i nast. k.p.a. poprzez ich całkowite pominięcie.

W tym względzie, Sąd podzielił stanowisko skarżącej spółki dochodząc do przekonania o braku dostatecznych argumentów dla których dział IVa k.p.a., zatytułowany "Administracyjne kary pieniężne", podlegałby a limine wyłączeniu w przypadku deliktów administracyjnych, poddanych regulacji ustawy o grach hazardowych. Warto w tym miejscu zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 189b k.p.a., przez administracyjną karę pieniężną rozumie się określoną w ustawie sankcję o charakterze pieniężnym, nakładaną przez organ administracji publicznej, w drodze decyzji, w następstwie naruszenia prawa polegającego na niedopełnieniu obowiązku albo naruszeniu zakazu ciążącego na osobie fizycznej, osobie prawnej albo jednostce organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej. Niewątpliwie, kara pieniężna nakładana w trybie przepisów ustawy o grach hazardowych w tej definicji się zawiera.

Dział IVa k.p.a. został wprowadzony do k.p.a. ustawą z dnia 7 kwietnia 2017 r. o zmianie ustawy – Kodeks postępowania administracyjnego orz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2017 r. poz. 935). Przepisy tego działu (art. 189a-189k k.p.a.) mają charakter materialnoprawny i regulują kompleksowo zagadnienia zawiązane z nakładaniem kary pieniężnej, w tym, z przesłankami wymiaru kary, możliwością odstąpienia od jej wymierzania, terminami przedawnienia nakładania i egzekwowania takiej kary, odsetkami od zaległej kary, ulgami w jej wymierzaniu. W zamyśle ustawodawcy, przepisy działu IVa k.p.a. mają stanowić uzupełnienie regulacji przewidzianych w przepisach szczególnych, przy poszanowaniu zasady, że przepis szczególny ma pierwszeństwo przed przepisem ogólnym (lex specialis derogat legi generali, por. uzasadnienie do projektu ustawy z dnia 7 kwietnia 2017 r. o zmianie ustawy – Kodeks postępowania administracyjnego oraz niektórych innych ustaw, nr druku 1183). Należy zwrócić uwagę, że nowelizacja k.p.a. określiła szereg przesłanek indywidualizujących wymierzanie administracyjnych kar pieniężnych, które jednocześnie zmieniają dotychczas przeważający, obiektywny charakter administracyjnych kar pieniężnych (por. Stanisław Radowicki, Marek Wierzbowski, Ustawa o grach hazardowych. Komentarz, wydanie internetowe, opublikowane w programie Lex).

Z punktu widzenia podniesionego przez skarżącą zarzutu naruszenia art. 189a i nast. k.p.a. istotna jest treść art. 189a § 2 k.p.a. in fine. Przepis ten wprowadza swoistą regułę kolizyjną, w myśl której, przepisu działu IVa k.p.a. odnośnie do zagadnień wymienionych w § 2 art. 189a k.p.a. nie stosuje w zakresie w jakim kwestie te regulują przepisy odrębne. Z tak zredagowanego przepisu art. 189a § 2 k.p.a. wynika, że przepisy odrębne nie mogą być uzupełniane ani modyfikowane regulacjami działu IVa k.p.a. W przypadku natomiast, gdy przepisy odrębne w ogóle nie regulują zagadnienia wskazanego w § 2 art. 189a k.p.a., przepisy działu IVa k.p.a. stosuje się wprost w oznaczonym zakresie (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 4 grudnia 2018 r., sygn. akt II SA/Lu 628/18 i powołane tam piśmiennictwo, CBOSA).

Powracając na grunt przepisów ustawy o grach hazardowych należy dostrzec, że przepisy tej ustawy regulują materialnoprawne przesłanki wymiaru kary administracyjnej, przy jednoczesnym braku uregulowań w zakresie odstąpienia od nałożenia administracyjnej kary pieniężnej. Okoliczność ta, przy uwzględnieniu treści powołanej wcześniej reguły kolizyjnej z art. 189a § 2 k.p.a. in fine dawała w ocenie Sądu podstawy do wyrażenia poglądu co do powinności stosowania normy z art. 189f k.p.a. na tle spraw związanych z nakładaniem kar pieniężnych w trybie przepisów ustawy o grach hazardowych. Sąd w składzie orzekającym nie przychyla się do spotykanego w orzecznictwie sądowym stanowiska, jakoby odesłanie zawarte w art. 91 u.g.h. pozwalało jedynie na stosowanie do tego rodzaju kar przepisów Ordynacji podatkowej ("odpowiednio"), a zatem z wyłączeniem możliwości odwoływania się do regulacji działu IVa k.p.a. (w szczególności, art. 189f k.p.a.).

Mając na uwadze obowiązujące reguły interpretacyjne należy wskazać, że "odpowiednie" stosowanie przepisu może polegać na jego zastosowaniu wprost, albo z pewnymi modyfikacjami – usprawiedliwionymi odmiennością stanu "podciąganego" pod dyspozycję stosowanego przepisu, bądź na niedopuszczalności jego stosowania do rozpatrywanego stanu w ogóle. Odpowiednie stosowanie nie przesądza zatem ani o bezpośrednim, ani o automatycznym stosowaniu określonej regulacji, jest uzależnione m.in. od oceny charakteru instytucji prawnej. Mając na uwadze wprowadzoną nowelizację k.p.a. oraz to, że kara pieniężna nie stanowi zobowiązania podatkowego, Sąd doszedł do przekonania, że przepis art. 91 u.g.h. należy traktować jako wskazujący w sposób jednoznaczny na konieczność odpowiedniego stosowania przepisów Ordynacji podatkowej do postępowań w zakresie nakładania kar pieniężnych, a zatem, w zakresie procedury, a nie prawa materialnego. Wspomnianego przepisu, przy położeniu właściwego akcentu na wymóg jedynie "odpowiedniego" stosowania przepisów Ordynacji podatkowej, nie można rozumieć w sposób zaprezentowany przez organ odwoławczy, czyli jako wyłączający stosowanie materialnoprawnych przepisów o karze pieniężnej, zawartych w dziale IVa k.p.a. i właściwych tej instytucji. Postępowanie w zakresie wymierzenia kary administracyjnej na podstawie przepisów ustawy o grach hazardowych nie jest postępowaniem podatkowym, lecz postępowaniem administracyjnym. Okoliczność, że na podstawie komentowanego przepisu w zakresie wymierzenia kary administracyjnej stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej nie świadczy, że jest to postępowanie podatkowe. Przy uwzględnieniu zatem "odpowiedniego" stosowania przepisów Ordynacji podatkowej w podanym wyżej znaczeniu, jak również, przy zastrzeżeniu, że przepisy tej ustawy nie określają warunków odstąpienia od wymierzenia kary pieniężnej (co oczywiste) w sprawie należało przyjąć, że stosowanie na gruncie ustawy o grach hazardowych przepisu art. 189f k.p.a. jest nie tylko dopuszczalne, ale i zgodne z intencją ustawodawcy, którego zamysłem było ujednolicenie zasad wymiaru kar pieniężnych w systemie prawa, za wyjątkiem przypadków uregulowania tych kwestii w przepisach odrębnych. Skoro przepisy odrębne (ustawa o grach hazardowych oraz ustawa Ordynacja podatkowa poprzez odpowiednie stosowanie w rozumieniu art. 91 u.g.h.) nie regulują kwestii odstąpienia od wymierzenia kary, w sprawie należało zastosować art. 189f k.p.a. Pominięcie tej regulacji przez orzekające sprawie organy, a w konsekwencji, zaniechanie ustalenia przesłanek o jakich mowa w tym przepisie, stanowiło uchybienie dające podstawy do wyeliminowania wydanych w sprawie decyzji z obrotu prawnego.

Pogląd, że odpowiednie stosowanie regulacji Ordynacji podatkowej do kar pieniężnych nie wyklucza możliwości zastosowania przepisów zawartych w dziale IVa k.p.a prezentowany jest w piśmiennictwie (por. Stanisław Radowicki, Marek Wierzbowski, Ustawa o grach hazardowych. Komentarz, wydanie internetowe, opublikowane w programie Lex) Możliwość zastosowania działu IVa k.p.a. do spraw rozstrzyganych na gruncie ustawy w sposób pośredni przyznał także Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28 listopada 2017 r., sygn. akt II GSK 2433/17.

Kierując się przedstawioną argumentacją, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, dalej: p.p.s.a.) w zw. z art. 135 p.p.s.a., uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji.

O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a, przy uwzględnieniu art. 206 p.p.s.a. Ten ostatni przepis stanowi o tym, że Sąd może w uzasadnionych przypadkach odstąpić od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania w całości lub w części, w szczególności jeżeli skarga została uwzględniona w części niewspółmiernej w stosunku do wartości przedmiotu sporu ustalonej w celu pobrania wpisu. Zdaniem Sądu, zarówno okoliczność, że większość zarzutów skargi Sąd uznał za nieuzasadnione, jak i to, że spółka była reprezentowana przez tego samego pełnomocnika w dwóch sprawach o niemal identycznym stanie faktycznym i prawnym, w których sąd wyrokował na jednej rozprawie, przemawiały za skorzystaniem z normy z art. 206 p.p.s.a. Należne stronie koszty sądowe, przy uwzględnieniu miarkowania (które Sąd przyjął w proporcji 1/3) wyniosły kwotę 4.617 zł. Na tę wartość kosztów sądowych składały się - 1/3 wartości wymaganego wpisu od skargi (który wynosił 3.000 zł), 1/3 kosztów zastępstwa procesowego wyliczonych na podstawie § 2 pkt 7 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 265) w sprawie opłat za czynności radców prawnych (które zgodnie z tym przepisem wynoszą 10.800 zł) oraz kwota 17 zł z tytułu opłaty skarbowej od pełnomocnictwa.

W toku ponownego rozpoznania sprawy organ administracji publicznej zobowiązany jest uwzględnić przedstawione w wyroku stanowisku Sądu i ocenić wymierzenie skarżącej spółce kary pieniężnej w kontekście przepisów działu IV k.p.a. (w tym - w szczególności - powołanych w uzasadnieniu skargi przepisów art. 189d i art. 189f k.p.a.).