Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 203/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2009-09-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116 par. 1, art. 200
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 153
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski Sędziowie Sędzia NSA Teresa Porczyńska Sędzia WSA Ewa Cisowska-Sakrajda (spr.) Protokolant Izabela Ścieszko po rozpoznaniu w Łodzi na rozprawie w dniu 9 września 2009 r. przy udziale --- sprawy ze skargi A. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki akcyjnej z tytułu dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług za lipiec 2000 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., podjętą na podstawie art. 233 § 1 pkt 1, art. 107, art. 108, art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zwanej O.p, oraz art. 21 ustawy z dnia 12 września 2002r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387), decyzją z dnia [...]r. Nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-W. z dnia [...]r. Nr [...] umarzającą postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej A. K. za zaległości podatkowe Spółki Akcyjnej A w Ł., za lipiec 2000r. z tytułu podatku od towarów i usług oraz orzekającą o jego odpowiedzialności za zaległości podatkowe wskazanej Spółki z tytułu dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług za lipiec 2000r., koszty egzekucyjne oraz odsetki za zwłokę od zaległości obliczone na dzień wydania decyzji przez organ podatkowy I instancji.

Uzasadniając powyższą decyzję, organ wskazał m.in., że wyrokiem z dnia 19 czerwca 2007r., sygn. akt I SA/Łd 325/07, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylił poprzednio podjętą przez organ podatkowy decyzję z dnia [...]r. Nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności A. K. za zaległości podatkowe wskazanej Spółki z tytułu dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za lipiec 2000r. Sąd uznał, jak wywodził organ odwoławczy, że skarżący, pełniący funkcję członka zarządu Spółki od daty jej powstania do chwili obecnej, należy niewątpliwie do kręgu podmiotów odpowiedzialnych za zobowiązania podatkowe tej Spółki za rok 2000, a decyzję uchylono z uwagi na to, że w sprawie doszło do naruszenia art. 116 § 1 O.p. Zdaniem tego Sądu, organy podatkowe nie wykazały bowiem, iż egzekucja zaległości podatkowej z majątku Spółki z tytułu dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług za lipiec 2000r., w wysokości 101.423,00 zł, jest bezskuteczna. Organ odwoławczy wywodził, iż Sąd na podstawie dokumentów załączonych do skargi oraz oświadczeń stron złożonych w toku rozprawy sądowej w dniu 5 czerwca 2007r. stwierdził, iż organy podatkowe wystąpiły do Sądu Okręgowego w Ł. I Wydział Cywilny z pozwami z dnia 26 maja 2004r. w trybie tzw. skarg pauliańskich o uznanie za bezskuteczne umowy z dnia 29 grudnia 2000r. Rep. [...] sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działki nr ewid. [...] i prawa własności budynków i urządzeń stanowiących odrębną nieruchomość przy ul. A w Ł.; umowy z dnia 13 grudnia 2000r. Rep. [...] sprzedaży udziału w nieruchomości o nr ewid. [...] położonej w Ł. przy ul. B, udziału w prawie własności nieruchomości o nr ewid.[...] położonej w Ł. przy ul. C i D, prawa własności nieruchomości o nr ewid. [...] położonej w Ł. przy ul. E, prawa własności nieruchomości o nr ewid. [...] położonej w Ł. przy ul. F oraz udziału w prawie użytkowania wieczystego działki o nr ewid. [...] oraz prawa własności stanowiących odrębną własność budynków położonych na nieruchomości przy ul. G w Ł. oraz o zabezpieczenie w/w powództw. Wystąpienie ze wskazanymi pozwami, zdaniem Sądu, oznacza nic innego jak to, że w sprawie został ujawniony potencjalny majątek Spółki, w stosunku do którego będzie możliwe prowadzenie skutecznej egzekucji, choć nie jest to pewne, ale w dużym stopniu prawdopodobne. Istnieje więc możliwość wyegzekwowania wierzytelności z majątku samego zobowiązanego, tj. Spółki, a w konsekwencji nie można uznać, że egzekucja w stosunku do majątku Spółki jest bezskuteczna. Sąd wskazał też, jak zauważył organ, że argumentacja skarżącego dotycząca uwolnienia się od odpowiedzialności wobec złożenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd stwierdził, że wniosek ten nie został złożony we właściwym terminie, bowiem został złożony we właściwym sądzie w dniu 24 kwietnia 2006r., a na co najmniej 3 lata przed tym dniem Spółka, której członkiem zarządu był skarżący, zbyła majątek i w dniu składania wniosku o upadłość nie posiadała majątku. W tej sytuacji żaden wierzyciel w toku postępowania upadłościowego nie mógł zostać zaspokojony z uwagi na brak majątku. Nadto wniosek ten, co zauważył Sąd, nie został złożony skutecznie, a tylko skutecznie złożony wniosek mógł doprowadzić do uwolnienia się skarżącego od odpowiedzialności za zobowiązania Spółki. Sąd nie podzielił też poglądu skarżącego, który wskazywał, że zaskarżona decyzja pozostaje w sprzeczności z orzeczeniem Trybunał Konstytucyjnego z dnia 29 kwietnia 1998r., sygn. akt K.17/97, dotyczącym zbiegu odpowiedzialności karnej i administracyjnej za ten sam czyn. Sąd przyjął, że skarżący odpowiada za zobowiązanie podatkowe Spółki, tj. za cudzy dług, nie zaś za własne zobowiązania podatkowe. Oznacza to, że nie doszło do zbiegu odpowiedzialności karnej skarbowej i administracyjnej za ten sam czyn.

W następstwie powyższego wyroku Dyrektor Izby Skarbowej wystąpił do organu podatkowego I instancji o uzupełnienie materiału dowodowego o rozstrzygnięcie Sądu Okręgowego w sprawie skarg pauliańskich oraz wyjaśnienie okoliczności, czy wierzytelności Spółki wynikające z umowy z dnia 29 grudnia 2000r. Rep [...] z odroczonym terminem płatności do dnia 19 grudnia 2006r., istniejące na dzień wydania decyzji przez organ I instancji, istnieją nadal i są wymagalne na dzień dzisiejszy od T. K., nabywcy nieruchomości, o której mowa w umowie z dnia 29 grudnia 2000r., a także czy ujawniono inne, nowe, składniki majątkowe Spółki.

W następstwie tych czynności Dyrektor Izby Skarbowej ustalił, że wyrokami z dnia 22 maja 2007r., sygn. akt [...], oraz z dnia 10 lipca 2007r., sygn. akt [...], Sąd Okręgowy w Ł. l Wydział Cywilny oddalił powództwa Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-W. o uznanie czynności prawnej zbycia wskazanych nieruchomości za bezskuteczną, a Sąd Apelacyjny w Ł. l Wydział Cywilny wyrokiem z dnia [...]r., sygn. akt [...], oraz wyrokiem z dnia [...]r., sygn. akt [...], oddalił apelację z powództwa Skarbu Państwa odpowiednio przeciwko C spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w Ł. oraz D spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w Ł., z udziałem interwenienta ubocznego po stronie pozwanej A S.A. w Ł.

Następnie organ podniósł, iż według wyjaśnień Prezesa Zarządu Spółki, zawartych w piśmie z dnia 9 grudnia 2008r., będącego odpowiedzią na zapytanie Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-W. z dnia 2 grudnia 2008r., T. K. nie jest dłużnikiem Spółki w związku z wierzytelnością tej Spółki, wynikającą z umowy z dnia 29 grudnia 2000r. Rep [...] z odroczonym terminem płatności do dnia 19 grudnia 2006r., ponieważ w związku z uregulowaniem zobowiązań za Spółkę w stosunku do osób trzecich, zwolniła się ona z obowiązku spłaty określonej w akcie notarialnym z dnia 29 grudnia 2000r., Rep. [...] wierzytelności, z uwagi na zaistniałą kompensatę wzajemnych wierzytelności względem tych samych stron, które umarzają się z mocy prawa do wysokości wierzytelności niższej, na podstawie art. 498 i 499 Kodeksu cywilnego.

Organ odwoławczy uznał, że w wyniku przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego nie ujawniono nowych składników majątkowych Spółki, z których możliwa byłaby egzekucja. Ten stan potwierdza protokół - wypis z dnia 7 lutego 2008r., sygn. akt [...], sporządzony na rozprawie przez Sąd Rejonowy dla Ł.-W. w Ł., Wydział l Cywilny z wniosku Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-W., o wyjawienie majątku z udziałem A S.A., reprezentowanej przez jej pełnomocnika. Brak majątku Spółki, z którego możliwa byłaby egzekucja, zdaniem organu, wynika również z protokołu o stanie majątkowym zobowiązanego, spisanego w dniu 6 czerwca 2008r. z Prezesem Spółki w osobie skarżącego oraz z powodu braku pozytywnych odpowiedzi, pomimo podjętych przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych w dniu 27 września 2007r., tj. skierowaniu zapytań do wszystkich Sądów Rejonowych, Wydziałów Ksiąg Wieczystych, jak i w dniu 22 listopada 2007r. skierowaniu zapytań do wszystkich Starostw Powiatowych w sprawie ujawnienia majątku Spółki.

W skardze na powyższą decyzję strona skarżąca wniosła o jej uchylenie. Decyzji tej zarzucił naruszenie:

1) art. 123 § 1 O.p., poprzez pozbawienie skarżącego czynnego udziału w postępowaniu podatkowym, po otrzymaniu w dniu 18 czerwca 2008r. zawiadomienia o możliwości zapoznania się z materiałem dowodowym oraz prawie do wypowiedzenia się, organ prowadził bowiem czynności wyjaśniające, o czym świadczy doręczone skarżącemu w dniu 18 listopada 2008r. pismo informujące, iż sprawa nie zostanie rozpoznana w ustawowym terminie z uwagi na trwające czynności wyjaśniające;

2) art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. poprzez uchylenie się od wszechstronnego działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, polegające na przyjęciu oceny, że egzekucja wobec Spółki była prowadzona w stosunku do całego ujawnionego majątku, a wierzyciel wyczerpał wszelkie sposoby egzekucji oraz że nie wystąpiła, przewidziana w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) O.p. okoliczność uwalniająca skarżącego od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki.

3) art. 116 § 1 O.p., poprzez:

a) obciążenie skarżącego odpowiedzialnością za dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług, mimo że zobowiązanie to jest, zgodnie z wyrokiem NSA z dnia 28 sierpnia 2008r., sygn. akt I FSK 972/07, karą wymierzaną podatnikowi za delikt administracyjny, która nie jest zaległością podatkową;

b) wydanie decyzji o odpowiedzialności skarżącego mimo nie wykazania, że egzekucja w stosunku do majątku Spółki okazała się bezskuteczna.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 123 § 1 O.p. organ podatkowy podał, że w toku postępowania strona skarżąca była wielokrotnie zawiadamiana o możliwości zapoznania się z całością materiału dowodowego, jednak nigdy z tego prawa nie korzystała. Równocześnie organ odwoławczy przyznał, że wyroki Sądu Apelacyjnego w Ł. zostały włączone do akt sprawy po doręczeniu skarżącemu zawiadomienia o możliwości zapoznania się z całością materiału dowodowego, niemniej jednak były one znane stronie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej ppsa, ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażona w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten Sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia.

Skutki prawomocnego wyroku sądu administracyjnego dotyczą każdego nowego postępowania prowadzonego w zakresie danej sprawy i obejmują zarówno postępowanie sądowoadministracyjne, w którym orzeczenie to zostało wydane; postępowanie administracyjne, w którym zapadło zaskarżone rozstrzygnięcie administracyjne; przyszłe postępowanie administracyjne, w tym także w sprawie stwierdzenia nieważności aktu i wznowienia postępowania administracyjnego, oraz ewentualne przyszłe postępowanie sądowoadministracyjne, w tym także przed NSA w przypadku ewentualnego rozpoznawania skargi kasacyjnej od ponownego wyroku sądu pierwszej instancji. Skutkiem wyroku sądu administracyjnego w toku każdego z tych postępowań jest zakaz formułowania nowych ocen prawnych - sprzecznych z wyrażonym wcześniej przez sąd administracyjny poglądem, a zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie oraz konsekwentnego reagowania poprzez treść nowego wyroku. Odstąpienie od tej zasady uzasadniają dwie okoliczności, a mianowicie zmiana stanu prawnego sprawy lub istotna zmiana okoliczności faktycznych (A. Kabat [w:] B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Zakamycze 2006, wyd. II, str. 325-326).

Podnieść nadto należy, iż w myśl art. 3 § 1 ppsa sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, iż Sąd bada legalność zaskarżonej decyzji, tj. jej zgodność z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd rozpoznający sprawę nie może zmienić zaskarżonej decyzji, a jedynie uwzględniając skargę może uchylić ją, stwierdzić jej nieważność lub niezgodność z prawem, a może to uczynić, stosownie do unormowania zawartego w art. 145 § 1 ppsa, jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1 ppsa, skarga zgodnie z art. 151 ppsa podlega oddaleniu.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy zauważyć należy, iż ocena prawna i wytyczne zawarte w prawomocnym wyroku WSA z dnia 19 czerwca 2007r., sygn. akt I SA/ŁD 325/07, wobec braku podstaw prawnych do odstąpienia od nich, są wiążące. W uzasadnieniu tego wyroku Sąd przyjął zaś, iż, skarżący jako członek zarządu Spółki w czasie powstania zobowiązania, należy do kręgu podmiotów ponoszących odpowiedzialność za to zobowiązanie; skarżący nie uwolnił się od tej odpowiedzialności, nie złożył bowiem w we właściwym terminie wniosku o ogłoszenie upadłości, nadto sam wniosek, jako zawierający wady formalne, które nie zostały usunięte, nie mógł być uznany za złożony skutecznie; w sprawie nie miało też zastosowania orzeczenie TK z dnia 29 kwietnia 1998r., K 17/97. W konsekwencji powyższej oceny, zarzuty skargi podjęcia zaskarżonej decyzji pomimo zaistnienia w sprawie okoliczności uwalniających skarżącego od odpowiedzialności za zaległości Spółki (art. 116 § 1 pkt 1 lit. b Op) nie mogą być skutecznie podnoszone. Kwestie te zostały wszak, ocenione w uzasadnieniu tego wyroku, a skoro strona skarżąca nie kwestionowała dokonanej w tym wyroku oceny prawnej i zawartych wytycznych w drodze skargi kasacyjnej, to ocena ta jest, co wskazano wyżej, wiążąca przy ocenie legalności zaskarżonej obecnie decyzji organu odwoławczego i od tej oceny Sąd, wobec braku podstaw, nie może odstąpić. Odnosząc się z kolei do zarzutów skargi, dotyczących okoliczności, z powodu których WSA w Łodzi podejmując poprzednie orzeczenie uchylił decyzję organu odwoławczego z dnia 3 stycznia 2007r., podkreślić należy, iż Sąd, uchylając tą decyzję, uznał, iż organy podatkowe, przenosząc na stronę skarżącą odpowiedzialność za dodatkowe zobowiązanie tej Spółki w podatku od towarów i usług za lipiec 2000r., nie wykazały zaistnienia przesłanki bezskuteczności egzekucji z majątku tej Spółki, tj. nie wykazały niemożności egzekwowania tego zobowiązania z wymagalnej wierzytelności Spółki należnej od T. K. (akt notarialny z dnia 29 grudnia 2000r. Repertorium [...]), a nadto podjęły rozstrzygnięcie w przedmiocie przeniesienia odpowiedzialności przedwcześnie, tj. pomimo nie zakończenia wszczętego z powództwa organu podatkowego pierwszej instancji postępowania cywilnego w trybie tzw. skarg paulińskich o uznanie za bezskuteczne wobec organów podatkowych czynności zbicia należących do Spółki nieruchomości w Ł. przy ul. B oraz przy ul. C i D, E działka nr ew. [...], F, ul. G działek nr ew. [...] i pl. H (sygn. akt [...] i I C [...]). Tymczasem uwzględnienie tych powództw stwarzałoby, jak wywodził Sąd, możliwość zaspokojenia roszczeń Spółki z objętego tymi pozwami majątku. Zalecenia Sądu w tym zakresie zostały przez organy podatkowe wykonane w toku ponownego rozpoznawania sprawy, co czyni zarzut skargi naruszenia art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 Op poprzez uchylanie się od wszechstronnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy za chybiony. Jak bowiem wynika z załączonych do skargi akt administracyjnych, egzekucja ze wskazanej wierzytelności oraz zbytych przez Spółkę nieruchomości nie była, jak słusznie uznał organ odwoławczy, możliwa. Wobec wyjaśnień Spółki zawartych w piśmie z dnia 9 grudnia 2008r., nie budzi wszak wątpliwości okoliczność, iż T. K. zwolniła się z obowiązku zapłaty kwoty z tytułu wskazanej wierzytelności dokonując spłaty wielu zobowiązań Spółki, w tym w stosunku do wielu instytucji i banków, min. A Bank Polska SA na kwotę ok. 1,5 mln zł. A zatem wzajemne roszczenia między Spółką a T. K. zostały uregulowane w drodze kompensaty. To zaś wyłączało możliwość egzekwowania zobowiązań Spółki z tej wierzytelności. Zaspokojenie zobowiązań publiczno - prawnych z majątku Spółki okazało się też niemożliwe w trybie uznania czynności zbycia należących do tej Spółki wskazanych wyżej nieruchomości na rzecz T. K., a następnie na rzecz B Sp. zoo czy to A Sp. zoo w Ł. za bezskuteczne wobec organów podatkowych, jak bowiem wynika z zawartego w aktach administracyjnych wyroku SO w Ł. I Wydział Cywilny z dnia 22 maja 2007r., sygn. akt [...], utrzymanego w mocy wyrokiem SA w Ł. I Wydział Cywilny z dnia 12 grudnia 2007r, sygn. akt [...], oraz wyroku SO w Ł. z dnia 10 lipca 2007r., sygn. akt [...], utrzymanego w mocy wyrokiem SA w Ł. I Wydział Cywilny z dnia 21 stycznia 2008r., sygn. akt [...], powództwa organu podatkowego o uznanie tych czynności za bezskuteczne zostały prawomocnie oddalone. Skierowane przez organ podatkowy do odpowiednich sądów ksiąg wieczystych i organów administracji publicznej zapytania nie spowodowały również ujawnienia majątku Spółki. Także skarżący w toku ponownego postępowania nie wskazał innego niż dotychczas majątku Spółki, z którego możliwa byłaby egzekucja. Działając w imieniu Spółki jako jej Prezes, skarżący do oświadczenia o stanie majątkowym Spółki z dnia 6 czerwca 2008r. oświadczył, iż Spółka od kilku lat nie prowadzi żadnej działalności i nie posiada żadnego majątku ruchomego i nieruchomego, akcji, obligacji, lokat bankowych czy jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych. Majątku takiego, skarżący, działający jako prezes Spółki, nie ujawnił też w toku postępowania z wniosku Naczelnika US Ł. – W. o wyjawienie majątki Spółki. Do protokołu z dnia 7 lutego 2008r., syg. akt [...], oświadczył wszak, iż, w jego ocenie, Spółka nie ma majątku, z którego możliwe byłoby prowadzenie egzekucji. Powyższe okoliczności dowodzą, iż skarżący w toku postępowania podatkowego wskazywał na brak majątku Spółki, a organy podatkowe podjęły wszelkie możliwe działania celem ustalenia majątku Spółki, w tej kwestii nie poprzestały bowiem na twierdzeniach strony, działającej zarówno w imieniu własnym, jak i Spółki, lecz poszukując z urzędu majątku Spółki, wystąpiły chociażby do sądu powszechnego zarówno z wnioskiem o wyjawienie majątku Spółki, jak i z powództwem o uznanie czynności zbycia wskazanych wyżej nieruchomości Spółki za bezskuteczne wobec organów podatkowych. W wyniku tych czynności nie ujawniono jednak majątku, co pozwoliłoby na zaspokojenie roszczeń organów podatkowych. Tym samym nie sposób uznać za trafny argument, iż skarżący uwalił się od odpowiedzialności za zobowiązania Spółki poprzez wskazanie jej majątku. Trudno też postawić organom podatkowym zarzut naruszenia zasady swobodnej oceny dowodów poprzez przyjęcie że egzekucja wobec Spółki nie była prowadzona do całego majątku Spółki, a wierzyciel nie wyczerpał wszelkich możliwych sposobów egzekucji i nie wykazał, iż egzekucja ta okazała się bezskuteczna. Zarzut ten jest chybiony tym bardziej, iż wykazanie okoliczności uwalniających skarżącego od odpowiedzialności za zobowiązania Spółki, a taką jest wskazanie majątku Spółki, z którego możliwa byłaby egzekucja, obciąża, co wyraźnie wynika z użytego w art. 116 Op sformułowania "chyba, że członek zarządu wykaże, że", podmiot powołujący się na tą okoliczność, ale także leży w jego interesie. Wobec tak wyraźnego brzmienia przepisu nieuprawnione jest, jak podnosi orzecznictwo sądowe, interpretowanie art. 122 i 187 Op w kierunku nakładania na organ obowiązku działania z urzędu w celu wykazania okoliczności ekskulpujących członka zarządu. Przy przenoszeniu odpowiedzialności na członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 Op ciężar dowodu uwolnienia się od odpowiedzialności spoczywa na tym członku (zob. wyrok NSA z dnia 14 września 2005r., FSK 2062/04, LEX nr 173087 czy wyrok NSA z dnia 26 października 2005r., I FSK 192/05, LEX nr 187809). Ciążący na organach prowadzących postępowanie obowiązek zebrania z urzędu wszystkich dowodów i wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej, nie ma zatem charakteru absolutnego i nie oznacza, że w niektórych sytuacjach podatnik zwolniony jest od dowodzenia i wykazywania okoliczności, na które się powołuje lub które mają istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Dotyczy to zwłaszcza sytuacji, gdy nie udowodnienie określonego faktu może doprowadzić do rezultatów niekorzystnych dla strony. W tym zakresie ciężar dowodu spoczywa także na podatniku. Jeżeli więc istnieją jakiekolwiek dowody mające wpływ na inne niż w decyzji rozstrzygnięcie w sprawie, skarżący powinien je przedłożyć, gdyż strona w swym dobrze rozumianym interesie powinna wykazywać dbałość o przedstawienie środków dowodowych, w interesie strony leży współpraca z organami w wyjaśnieniu istotnych okoliczności sprawy, w gromadzeniu dowodów, zwłaszcza tam, gdzie podatnik miałby wywodzić z nich korzystne dla siebie skutki prawne; organy, choć są obowiązane gromadzić dowody przemawiające zarówno na korzyść, jak i niekorzyść podatnika, nie mogą być obarczane obowiązkiem poszukiwania dowodów w nieograniczonym zakresie świadczących na korzyść podatnika i podważających ich własne ustalenia, sam organ nie zawsze też będzie mógł obiektywnie wyjaśnić wszystkie okoliczności. Sam podatnik powinien więc dołożyć wszelkiej staranności aby zadbać o swoje interesy (por. wyrok WSA w Olsztynie z dnia 6 lutego 2008r., I SA/Ol 711/07, LEX nr 365205, wyrok NSA z dnia 30 maja 2006r., II FSK 835/05, LEX nr 180477 czy wyrok WSA w Warszawie z dnia 29 stycznia 2007r., III SA/Wa 3575/06, LEX nr 303131, wyrok WSA w Opolu z dnia 23 maja 2007r., I SA/Op 15/07, LEX nr 259385, wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 26 lutego 2004r., I SA/Wr 3627/01, LEX nr 129667).

Wbrew zarzutom skargi skarżący nie został też pozbawiony prawa do czynnego udziału w postępowaniu podatkowym wskutek podejmowania przez organ czynności po zawiadomieniu go o możliwości zapoznania się z materiałem dowodowym sprawy. Przede wszystkim podnieść należy, iż przepisy art. 123 § 1 i art. 200 O.p. odrębnie wymieniają prawo strony do udziału w każdym stadium postępowania i odrębnie prawo do umożliwienia stronie wypowiedzenia się przed wydaniem decyzji co do zebranych dowodów, materiałów oraz zgłoszonych żądań (por. uzasadnienie uchwały NSA z dnia 25 kwietnia 2005r., sygn. akt FPS 6/04). W niniejszej sprawie co prawda po doręczeniu skarżącemu zawiadomienia o możliwości wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego organy podatkowe, co nie budzi wątpliwości, gromadziły materiały dowodowe, do akt sprawy załączyły bowiem podjęte przez sąd powszechny wyroki w sprawie uznania czynności zbycia nieruchomości za bezskuteczne wobec Skarbu Państwa, protokół z dnia 7 lutego 2008r. w sprawie o wyjawienie majątku Spółki, oraz oświadczenie o stanie majątkowym Spółki z dnia 6 czerwca 2008r. i wyjaśnienia co do wierzytelności od T. K., a po ich załączeniu do akt ponownie nie zawiadomiły skarżącego w trybie art. 200 Op o możliwości wypowiedzenia się co do tych dowodów. Niemniej jednak naruszenie to nie miało wpływu na wynik sprawy, a tylko takie mogło stanowić podstawę do uchylenia decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ppsa. I tak, orzeczenia sądów dotyczące skarg paulińskich są stronie znane, w toku tych postępowań skarżący jako prezes Spółki uczestniczył, co wynika z sentencji i uzasadnień przywołanych wyżej orzeczeń, reprezentując interesy tej Spółki, występującej w tych postępowaniach w charakterze interwenienta ubocznego po stronie pozwanej. Także treść protokołu z dnia 7 lutego 2008r. była skarżącemu znana, wszak to skarżący w toku postępowania o wyjawienie majątku Spółki reprezentując Spółkę jako jej Prezes składał wyjaśnienia w tej kwestii. Z kolei protokół o stanie majątkowym zobowiązanego z dnia 6 czerwca 2008r. oraz treść pisma z dnia 9 grudnia 2008r. były sporządzone albo z udziałem skarżącego, albo przez niego samego, co również oznacza, iż ich treść była skarżącemu znana i nie zawiera nowych nieznanych skarżącemu okoliczności sprawy. W konsekwencji nie można przyjąć, iż w sprawie w wyniku tych czynności pojawiły się nowe, nieznane skarżącemu dowody czy ujawniły się nowe okoliczności, co z kolei prowadziłoby do zmiany dotychczasowej prawnej kwalifikacji ustalonego stanu faktycznego, a następnie i jego odmiennej oceny. Dodatkowo podnieść należy, iż strona zawiadamiana w trybie art. 200 Op nie podejmowała, jak słusznie zauważył organ podatkowy, żadnych czynności procesowych, przyjęła postawę bierną.

Zarzut skargi naruszenia art. 116 § 1 O.p. poprzez przeniesienie na skarżącego odpowiedzialności z tytułu dodatkowego zobowiązania podatkowego, nie będącego, w ocenie skarżącego, zaległością podatkową, także nie zasługuje w rozpoznawanej sprawie na uwzględnienie z uwagi na powołany na wstępie rozważań art. 153 ppsa. Wprawdzie ta kwestia nie znalazła bezpośredniego odzwierciedlenia w uzasadnieniu wyroku Sądu z dnia 19 czerwca 2007r., niemniej jednak sam fakt podjęcia przez ten Sąd merytorycznego rozstrzygnięcia w sprawie, dokonanie analizy przesłanek z art. 116 Op i uchylenie poprzednio podjętej przez Dyrektora Izby Skarbowej decyzji wyłącznie z uwagi na nie wyjaśnienie możliwości egzekucji z należnej Spółce od T. K. wierzytelności oraz jej podjęcie przed rozstrzygnięciem skarg paulińskich dowodzi, iż Sąd, mając świadomość występujących w orzecznictwie rozbieżności co do dopuszczalności przeniesienia na członka zarządu Spółki odpowiedzialności za zobowiązania Spółki z tytułu dodatkowego zobowiązania podatkowego, opowiedział się za zasadą, wedle której dopuszczalne jest to przeniesienie. W przeciwnym razie, uchylając poprzednią decyzję, w uzasadnieniu okoliczność tą wskazałby jako przyczynę jej uchylenia. Podnieść też należy, iż do dnia wydania niniejszego wyroku występujące w orzecznictwie sądowym rozbieżności w tej kwestii nie zostały w sposób wiążący wyeliminowanie, chociażby w drodze uchwały NSA, a wskazane w skardze orzeczenie NSA jest li tylko przykładem jednego z rozbieżnych stanowisk sądów administracyjnych w tej kwestii. Podnoszona przez skarżącego kwestia nie jest zatem tak oczywista, jak tego oczekuje skarżący. Istotne jest też i to, że strona nie kwestionowała przyjętej poprzednio przez Sąd, oceny i interpretacji w drodze skargi kasacyjnej, a sprawa poprzednio, jak i obecnie została przydzielona do referatu tego samego sędziego. Sąd zauważa też, iż skarżący w toku poprzedniego postępowania zarówno podatkowego, a w następstwie także sądowoadministracyjnego, nie podnosił tego zarzutu, zaś Sąd, nie będąc związany zarzutami skargi, z urzędu rozważał tą kwestię i uznał czemu dał wyraz w sposób dorozumiały, iż okoliczność ta nie stanowi przeszkody w przeniesieniu na członka zarządu odpowiedzialności. Jedyny podnoszony przez skarżącego w toku poprzedniego postępowania sądowego zarzut niedopuszczalności przeniesienia odpowiedzialności z tytułu dodatkowego zobowiązania dotyczył okoliczności związanych z podjętym przez TK w dniu 29 kwietnia 1998r., K 1797, orzeczeniem, niemniej jednak zarzut ten został w sposób wiążący rozstrzygnięty w poprzednim orzeczeniu Sądu, a nadto okoliczności wskazane w orzeczeniu TK nie mogły mieć zastosowania, jak już wskazywano, do sytuacji skarżącego, bowiem skarżący ponosi odpowiedzialność za cudzy dług, nie ma tu zatem kumulacji odpowiedzialności podatkowej i skarbowej.

Mając powyższe okoliczności na uwadze, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd skargę oddalił.

t.n.