Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 411/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2015-03-31 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 14, art. 99
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 70,115
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 411/14 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 31 marca 2015 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Piotr Głowacki, Sędziowie: WSA Grażyna Firek (spr.), WSA Waldemar Michaldo, Protokolant: st.sekr.sąd. Bożena Piątek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 31 marca 2015 r., sprawy ze skargi L.W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 17 grudnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2007 r. - skargę oddala -


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia 16 lipca 2013r., znak [...], wydaną na podstawie art. 207 i art. 108 oraz art. 115 o.p., a tajże art. 14 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) określił L. W. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za grudzień 2007r. z tytułu opodatkowania tym podatkiem nieruchomości, która po nabyciu nie była przedmiotem dostawy na dzień rozwiązania spółki cywilnej, orzekł o odpowiedzialności L. W. solidarnie ze spółką "A" E. W. L. W. oraz drugim wspólnikiem E. W. za zaległość podatkową spółki cywilnej z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2007r. oraz orzekł, że L. W. odpowiada za odsetki za zwłokę naliczone na dzień wydania decyzji. Organ wskazał nadto łączną wysokość zaległości wraz z odsetkami za zwłokę.

W uzasadnieniu organ wskazał, że E. i L. W. prowadzili w formie spółki cywilnej działalność gospodarczą, polegającą na najmie i zarządzaniu nieruchomościami. 12 sierpnia 2004r. nabyli jako wspólnicy nieruchomość, położoną w W. przy ul. S. Nieruchomość stanowiła majątek objęty przez wspólników na zasadach wspólności łącznej, została wprowadzona do ewidencji środków trwałych spółki, a jej zakup uwzględniono w ewidencji zakupów. 30 listopada 2007r. wspólnicy rozwiązali spółkę cywilną z powodu likwidacji działalności gospodarczej. Spółka nie dopełniła obowiązku sporządzenia spisu z natury na dzień rozwiązania, wynikającego z art. 14 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług. Wartość nieruchomości oraz wynikający z niej podatek od towarów i usług nie został uwzględniony w stosownej deklaracji, a tym samym nie odprowadzono podatku należnego.

W dalszej części uzasadnienia organ – powołując art. 14 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług wskazał, że opodatkowaniu podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy, w przypadku rozwiązania spółki cywilnej; unormowanie to znajduje zastosowanie do towarów, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Spółka skorzystała z prawa do odliczenia, zatem zastosowanie znajdzie art. 14 ust. 4, zaś podstawą opodatkowania jest cena nabycia nieruchomości (bez podatku). Organ przytoczył także treść art. 115 § 1 - § 5 o.p., omawiając zasady określenia wysokości zobowiązania rozwiązanej spółki cywilnej.

Naczelnik Urzędu Skarbowego podał, że wszczął postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego oraz odpowiedzialności L. W. jako osoby trzeciej za to zobowiązanie. Włączył do postępowania materiał dowodowy, zgromadzony przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w trakcie czynności kontrolnych.

Organ wskazał, że wobec rozwiązania spółki nieruchomość, pozostająca w ewidencji środków trwałych, winna być objęta spisem z natury do dnia 14 grudnia 2007r., a kwota należnego podatku od towarów i usług rozliczona w deklaracji za ten miesiąc. Następnie określił wysokość podatku należnego i stwierdził, że L. W. odpowiada solidarnie całym swoim majątkiem ze spółką oraz drugim wspólnikiem za zaległość podatkową oraz należne odsetki.

L. W. wniósł w terminie odwołanie od powyższej decyzji, żądając jej uchylenia w całości oraz umorzenia postępowania. Zarzucił, że zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu, czego organ nie uwzględnił, a nadto podniósł zarzut naruszenia art. 122 o.p. poprzez nie przeprowadzenie dowodów z akt postępowania karnego oraz zeznań E.W.. Skarżący wskazał, że informację o dokonanym spisie z natury oraz kwocie podatku należnego dołączył do ostatniej składanej deklaracji podatkowej w dniu 27 grudnia 2007r.

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją znak [...], wydaną dnia 17 grudnia 2013r. na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a o.p. uchylił decyzję organu pierwszej instancji w całości i określił za miesiąc grudzień 2007r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług z tytułu opodatkowania nieruchomości, która po nabyciu była przedmiotem dostawy na dzień rozwiązania spółki cywilnej "A" E. W. L. W. oraz orzekł o odpowiedzialności solidarnej L. W. z drugim wspólnikiem za zaległość podatkową wraz z odsetkami za zwłokę, naliczonymi na dzień wydania decyzji orzekającej odpowiedzialność podatkową, tj. na dzień 17 lipca 2013r.

Organ odwoławczy wskazał, że termin płatności podatku za grudzień 2007r. upłynął w dniu 25 stycznia 2008r., zatem termin przedawnienia zobowiązania upływa z dniem 31 grudnia 2013r. Podniósł, że wbrew twierdzeniom skarżącego informacja o spisie z natury oraz wyliczonej wartości i kwocie podatku należnego nie została złożona w urzędzie skarbowym.

Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że organ pierwszej instancji winien określić wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za grudzień 2007r. z tytułu opodatkowania tym podatkiem nieruchomości, która po nabyciu nie była przedmiotem dostawy na dzień rozwiązania spółki, a nadto orzec o solidarnej odpowiedzialności za zaległość podatkową spółki z drugim wspólnikiem. Natomiast nie było możliwe orzeczenie o odpowiedzialności solidarnie ze spółką, której byt prawny ustał.

Dalej organ zaznaczył, że orzekanie o odpowiedzialności wspólników nie jest oparte na zasadzie winy i dlatego nie ma znaczenia ustalenie przyczynienia się do powstania zaległości. Przedmiotem postępowania nie jest ustalenie faktu popełnienia przez podatnika przestępstwa oraz okoliczności dokonania czynu, czy też jego winy. Materiały z postępowania, prowadzonego przez prokuraturę, zeznania E. W. czy fakt złożenia wniosku o jej ściganie karne pozostają bez jakiegokolwiek wpływu na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy.

L. W. nie zgodził się z powyższym rozstrzygnięciem, wnosząc w terminie skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. Domagał się uchylenia decyzji organu drugiej instancji w całości oraz zasądzenia kosztów postępowania.

Skarżący zarzucił naruszenie przepisów postępowania, a to art. 122 i art. 120 o.p. poprzez pominięcie istotności faktu zaprzeczenia, jakoby złożył podpisy pod aneksem z dnia 30 listopada 2007r. (rozwiązanie spółki) oraz na deklaracjach NIP-2 i NIP-D, złożonych 18 stycznia 2008r. Zarzucił też naruszenie prawa materialnego poprzez błędne niezastosowanie art. 70 § 1 w zw. z art. 59 § 1 pkt 9 o.p. i błędne przyjęcie, że zobowiązanie podatkowe nie uległo przedawnieniu.

Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity : Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm. – dalej p.p.s.a.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Wady, skutkujące koniecznością uchylenia aktu administracyjnego, stwierdzeniem jego niE.żności bądź wydania z naruszeniem prawa, przewidziane są w przepisie art. 145 § 1 p.p.s.a. W wypadku niestwierdzenia takich wad, sąd skargę oddala, co wynika z art. 151 p.p.s.a.

Stosownie do art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r., nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku rozwiązania spółki cywilnej lub handlowej niemającej osobowości prawnej. Jak wynika z art. 14 ust. 4, przepis art. 14 ust. 1 stosuje się do towarów, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zgodnie zaś z art. 14 ust. 5, w przypadkach, o których mowa w ust. 1 i 3, podatnicy są obowiązani sporządzić spis z natury towarów na dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, zwany dalej "spisem z natury". Podatnicy są obowiązani załączyć informację o dokonanym spisie z natury, o ustalonej na jego podstawie wartości i o kwocie podatku należnego, do deklaracji podatkowej składanej za okres obejmujący dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu. W myśl art. 14 ust. 6 obowiązek podatkowy w przypadku, o którym mowa w ust. 1, powstaje w dniu rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu. Podstawą opodatkowania jest wartość towarów podlegających spisowi z natury, ustalona zgodnie z art. 29a ust. 2 (art. 14 ust. 8). Wg art. 29a ust. 2 podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia - koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów.

Ponadto, zgodnie z art. 14 ust. 10 do rozliczenia podatku od towarów objętych spisem z natury przepisy art. 99 stosuje się odpowiednio. W myśl art. 99 ust. 1 podatnicy są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu.

Z akt sprawy wynika, że E. W. i L. W. byli jedynymi wspólnikami spółki "Ambit" s.c. E. W. L. W.. Po zawarciu umowy spółki zakupili nieruchomość, która została wprowadzona do ewidencji środków trwałych; podatek naliczony z faktur dokumentujących zakup został rozliczony w deklaracjach podatkowych. Ostatnim miesiącem działalności spółki był listopad 2007r. W deklaracji za ten miesiąc kwota podatku należnego od towarów i usług, które powinny być objęte spisem z natury (wspomniana nieruchomość), nie została ujęta.

W zależności od momentu sporządzenia spisu z natury, obowiązek podatkowy mógł powstać w dniu likwidacji spółki (30 listopada 2007r.) albo w każdym z kolejnych 14 dni, czyli nie później niż 14 grudnia 2007r. Spółka nie rozliczyła remanentu likwidacyjnego, wobec czego winna była złożyć deklarację podatkową za grudzień 2007r., obejmującą podatek wynikający z art. 14 ust. 1 pkt 1 i ust. 4 do dnia 25 stycznia 2008r.

Skarżący wywodził, że nie jest okolicznością niesporną rozwiązanie spółki z dniem 30 listopada 2007r. Jak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego, L. W. zeznał podczas przesłuchania w dniu 8 marca 2013r. , że podpisał aneks do umowy spółki (w zakresie jej rozwiązania). Następnie zmienił jednak stanowisko i stwierdził, że jego podpis na aneksie oraz deklaracjach złożonych w styczniu 2008r. został sfałszowany.

Całokształt materiału dowodowego pozwala jednak stwierdzić, że spółka faktycznie została rozwiązana z dniem 30 listopada 2008r. Zeznając pod rygorem odpowiedzialności karnej w dniu 8 marca 2013r. L. W. nie tylko potwierdził, że podpisał aneks do umowy spółki, ale nadto zeznał, że sam nalegał na rozwiązanie spółki, wiedział, że E. W. zgłosiła likwidację spółki we właściwym organie administracji. Zeznania te znajdują potwierdzenie w szeregu zgromadzonych w postępowaniu podatkowym dokumentów, w tym decyzji o wykreśleniu z ewidencji działalności gospodarczej, zaświadczeniu i zmianie wpisu w ewidencji działalności gospodarczej, zaświadczeniu o wykreśleniu numeru REGON, zgłoszeniu o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Twierdzenia skarżącego o sfałszowaniu jego podpisu na aneksie oraz deklaracjach NIP-2 i NIP-D nie są więc wiarygodne i słusznie organy podatkowe oceniły je w taki właśnie sposób. Przebieg postępowania karnego, materiały z akt prokuratury czy też fakt złożenia przez skarżącego wniosku o ściganie karne E. W. pozostają bez jakiegokolwiek wpływu na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie.

Nie jest również zasadny zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zgodnie z art. 70 § 1 o.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym termin płatności podatku upłynął. Jak wyżej wskazano, wobec braku sporządzenia spisu z natury obowiązek podatkowy powstał w dniu 14 grudnia 2007r. Termin płatności podatku, zgodnie z art. 99 w zw. z art. 14 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług, upłynął w dniu 25 stycznia 2008r. Wobec tego przedawnienie zobowiązania podatkowego nastąpiło z dniem 31 grudnia 2013r. Zaskarżona decyzja organu drugiej instancji została wydana 17 grudnia 2013r., a zatem w momencie, kiedy zobowiązanie podatkowe nie uległo jeszcze przedawnieniu. Sąd administracyjny ocenia zgodność z prawem aktu administracyjnego na dzień jego wydania. Wobec tego późniejsze przedawnienie zobowiązania podatkowego nie może prowadzić do uchylenia decyzji wydanych w momencie, kiedy takie przedawnienie jeszcze nie nastąpiło. Na marginesie zauważyć należy, że jeżeli zobowiązanie podatkowe przedawniło się, to zgodnie z art. 33 § 1 pkt 1 i art. 34 § 4 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2012r., poz. 1015 ze zm.) ewentualne postępowanie egzekucyjne podlegać będzie umorzeniu.

Stosownie do art. 115 § 1 o.p. wspólnik spółki cywilnej, jawnej, partnerskiej oraz komplementariusz spółki komandytowej albo komandytowo-akcyjnej odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie ze spółką i z pozostałymi wspólnikami za zaległości podatkowe spółki. Wobec poczynionych przez organy podatkowe ustaleń zasadne było określenie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za grudzień 2007r., a także orzeczenie o odpowiedzialności skarżącego solidarnie z drugim wspólnikiem rozwiązanej spółki. Słusznie natomiast organ drugiej instancji wskazał, że nie ma możliwości orzeczenia o odpowiedzialności solidarnej z samą spółką, poniE.ż ta nie istnieje.

Mając powyższe na uwadze, Wojewódzki Sąd Administracyjny skargę oddalił, za podstawę biorąc art. 151 p.p.s.a.