Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt VIII SA/Wa 636/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2018-11-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 240 § 1 pkt 5
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Justyna Mazur (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Sławomir Fularski, Sędzia WSA Renata Nawrot, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Marlena Stolarczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 listopada 2018 r. w Radomiu sprawy ze skargi M. C. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2018 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym, po wznowieniu postępowania oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z [...] czerwca 2018 r., po rozpatrzeniu odwołania M. C. (dalej: "skarżący", "strona", "podatnik"), Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "organ odwoławczy" lub "Dyrektor IAS") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. (dalej: "Naczelnik US" lub "organ I instancji") z [...] listopada 2017 r., odmawiającą uchylenia w całości decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Celnego w R. (dalej: "Naczelnik UC") z [...] maja 2015 r. określającej skarżącemu zobowiązanie w podatku akcyzowym ([...] zł) z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego. Jako podstawę prawną swojego rozstrzygnięcia Dyrektor IAS wskazał art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800; dalej: "Op", "Ordynacja podatkowa").

Decyzje zapadły w następującym stanie faktycznym i prawnym:

Decyzją z [...] maja 2015 r., Naczelnik UC określił skarżącemu zobowiązanie

w podatku akcyzowym w wysokości [...] zł z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonanego w dniu [...] marca 2010 r. samochodu marki [...] [...], nr nadwozia [...], rok produkcji 2006, pojemność silnika [...] cm3 (dalej: "sporny pojazd"). Decyzja ta stała się ostateczna w związku z jej niezaskarżeniem do organu odwoławczego.

Pismem z [...] listopada 2016 r. skarżący wystąpił z wnioskiem o wznowienie postępowania zakończonego ww. ostateczną decyzją wymiarową Naczelnika UC, wnosząc o jej uchylenie i umorzenie postępowania w sprawie. W uzasadnieniu powołał się na wydany w postępowaniu karnym prawomocny wyrok Sądu Rejonowego

w R. z [...] września 2016r., sygn. akt [...], uniewinniający skarżącego od czynu wymienionego w art. 54 § 2 i 1 kks, w związku z dokonanym wewnątrzwspólnotowym nabyciem spornego pojazdu. Skarżący podniósł, iż z wyroku tego wynika, iż skarżący nie uszczuplił swoim działaniem należności z tytułu podatku akcyzowego i nie naraził Skarbu Państwa na takie uszczuplenie. Z tych względów decyzja wymiarowa Naczelnika US z [...] maja 2015 r. pozostaje w rażącej sprzeczności z ustaleniami stanu faktycznego ujawnionego w postępowaniu w sprawie [...] Sądu Rejonowego w R. W związku z tym wniosek o wznowienie postępowania podatkowego jest zasadny.

Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2016 r. Naczelnik Urzędu Celnego w R. na podstawie art. 240 § 1, art. 241 § 1, art. 243 § 1 i 2 Op wznowił postępowanie zakończone ww. decyzją ostateczną z dnia [...] maja 2015 r.

Decyzją z [...] listopada 2017 r., Naczelnik US na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 Op w zw. z art. 208 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948 ze zm.)

i § 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 21 lutego 2017 r. w sprawie właściwości urzędów skarbowych i izb administracji skarbowej w zakresie akcyzy

(Dz. U. z 2017 r., poz. 371) odmówił uchylenia w całości ww. decyzji ostatecznej Naczelnika UC z [...] maja 2015 r.

W uzasadnieniu decyzji wskazał, że prawomocny wyrok SR z [...] września 2016r. nie wyczerpuje przesłanek określonych w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej.

Decyzją z dnia [...] kwietnia 2018 r. na wniosek skarżącego organ I instancji uzupełnił ww. decyzję z dnia [...] listopada 2017 r. o wskazaną w decyzji z dnia [...] kwietnia 2018 r. treść uzasadnienia, podnosząc m.in., iż wydanie wyroku uniewinniającego w postępowaniu karnym nie wyczerpuje przesłanek z art. 240 § 1 Op

i nie ma wpływu na postępowanie podatkowe. Zadaniem sądu karnego jest

w przypadku skazania udowodnienie winy, podczas gdy celem postępowania podatkowego jest zbadanie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania

i prawidłowość obliczania i wpłacania podatków.

W dniu [...] maja 2018 r. skarżący wniósł odwołanie. Wskazał, iż odwołuje się od decyzji z dnia [...] kwietnia 2018 r., ale z treści odwołania wynika, iż dotyczy ono decyzji z dnia [...] listopada 2017 r. W odwołaniu tym, występując o uchylenie decyzji z dnia [...] maja 2015 r. i umorzenie postępowania, skarżący zarzucił wydanie zaskarżonej decyzji na podstawie błędu w ustaleniach faktycznych, który polegał na tym, że organ podatkowy wydający zaskarżoną w 2015 r. przyjął, że skarżący celowo i umyślnie oraz z zamiarem uchylenia się od opodatkowania podatkiem VAT pojazdu marki [...], który sprowadził do Polski uszczuplił należność Skarbu Państwa, co stoi w oczywistej sprzeczności z prawomocnym wyrokiem Sądu Rejonowego w R., mocą którego został uniewinniony od popełnienia czynu określonego w art. 54 § 2 kks. Wskazał też na naruszenie prawa poprzez przyjęcie, że po stronie skarżącego istniał obowiązek podatkowy w akcyzie z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdu, który posiadał fabryczną homologację auta ciężarowego i wbrew dokumentom fabrycznym zarejestrowania tego pojazdu jako auto osobowe, podczas gdy obowiązek ten nie wynika z polskiego systemu prawnego.

Dyrektor IAS, decyzją z [...] czerwca 2018 r. wskazaną na wstępie i zaskarżoną

w niniejszej sprawie, utrzymał w mocy decyzję Naczelnika US z [...] listopada 2017r. Organ odwoławczy na wstępie przypomniał dotychczasowy przebieg postępowania

w sprawie, następnie zaś wyjaśnił istotę postępowania odwoławczego, z przywołaniem poglądów doktryny i sądów administracyjnych. Wskazał następnie na regulacje dotyczące nadzwyczajnego trybu postępowania, jakim jest jego wznowienie. Przywołał art. 240 § 1, art. 243 § 2 Op, ze szczególnym uwzględnieniem art. 240 § 1 pkt 5 Op,

z którego wynika, iż w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne

i nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Wyjaśnił przy tym, iż aby można było mówić o zaistnieniu tej przesłanki muszą wyjść na jaw nowe okoliczności faktyczne lub dowody, organ ma do czynienia z nowymi okolicznościami lub nowymi dowodami, nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody powinny istnieć w dniu wydania decyzji, nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nie mogą być znane organowi, który wydał decyzję, dowody te muszą być istotne dla sprawy, czyli mogą mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie. Przesłanki te powinny być spełnione łącznie, a niewystąpienie choć jednej z nich skutkuje niemożnością uchylenia decyzji ostatecznej będącej przedmiotem wniosku o wznowienie postępowania. W ocenie organu odwoławczego w sprawie nie wystąpiły podstawy do wznowienia postępowania podatkowego zakończonego ostateczną decyzją wymiarową Naczelnika US z [...] maja 2015r., w związku

z wydaniem prawomocnego wyroku Sądu Rejonowego w R. z [...] września 2016r. Wyrok ten nie stanowił bowiem okoliczności wymienionych w art. 240 § 1 pkt 5 Op. Dyrektor IAS zauważył, że wyrok ten został ogłoszony po wydaniu decyzji będącej przedmiotem wniosku o wznowienie postępowania i nie jest istotny dla sprawy, to jest zasadności określenia wobec skarżącego zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego spornego pojazdu. Celem postępowania karnego skarbowego jest ustalenie sprawstwa, winy i ewentualnej odpowiedzialności karnej lub stwierdzenia jej braku, a nie wymiar należności podatkowych, co należy do kompetencji organów podatkowych.

W ocenie organu odwoławczego zamiarem skarżącego było dokonanie przez organ podatkowy w ramach postępowania wznowieniowego ponownej merytorycznej analizy zebranego materiału dowodowego i rozstrzygnięcie przez ten organ co do istoty sprawy zakończonej już wcześniej decyzją ostateczną.

Zarzuty odwołania organ odwoławczy uznał zatem w całości za nieuzasadnione (zob. str. 6 – 8 zaskarżonej decyzji).

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, która ma charakter opisowy skarżący wystąpił o uchylenie decyzji organów podatkowych obu instancji i umorzenie postępowania lub przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ I instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi skarżący wskazał, iż równolegle z postępowaniem podatkowym toczyło się postępowanie karno – skarbowe, zakończone wniesieniem przeciwko skarżącemu aktu oskarżenia do sądu o popełnienie przestępstwa z art. 54 § 2 kks. Skarżący podniósł, iż według jego ówczesnej oceny postępowania te były logicznie spójne, albowiem organ podatkowy przyjął, że działając z zamiarem uszczuplenia należności podatkowej dla Skarbu Państwa celowo nie ujawnił podstawy opodatkowania pojazdu, co skutkowało postawieniem zarzutu z art. 54 § 2 kks i w konsekwencji wydanie decyzji o tzw. domiarze w kwocie przekraczającej [...] zł. Tymczasem Sąd Rejonowy w R. wyrokiem z dnia [...] września 2016 r. w sprawie [...] uniewinnił skarżącego od popełnienia zarzucanego czynu i wyrok ten jest prawomocny. W ocenie skarżącego, uniewinnienie od popełnienia zarzucanego czynu sprawia, że uległa zmianie sytuacja co do zamiaru jego działania i daje to podstawę do wystąpienia z wnioskiem o wznowienie postępowania. Skarżący wskazał, że żadna z wydanych decyzji po uprawomocnieniu się wyroku uniewinniającego nie wskazuje z czego wynikał jego obowiązek zgłoszenia akcyzowego spornego pojazdu, mimo obowiązującej w Polsce zasady praworządności (art. 6 kpa). Organ podatkowy powinien wskazać źródło uznania, że pojazd ten nie był autem ciężarowym, ponadto zgodnie z art. 7 kpa wskazać gdzie miałby się udać, żeby uzyskać nową dokumentację pojazdu i zarejestrować go jako auto osobowe. Wskazał na naruszenie Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej: art. 2 (zasada demokratycznego państwa prawa) i art. 7 (zasada działania organów władzy publicznej w granicach prawa). Podniósł, że utrzymanie w mocy obu krzywdzących decyzji pozostawi u skarżącego poczucie głębokiej niesprawiedliwości i przekonanie, że wydanie decyzji nie opierało się na przepisach prawa, ale zbyt daleko idącej dowolności urzędników administracji państwowej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (j.t. Dz. U. z 2017 r., poz. 2188 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W świetle powołanych przepisów, Wojewódzki Sąd Administracyjny w zakresie swojej właściwości ocenia zaskarżoną decyzję administracyjną z punktu widzenia jej zgodności z prawem materialnym i przepisami postępowania administracyjnego. Dodać należy, że w świetle art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U.

z 2018 r. poz. 1303, dalej: "ppsa") Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Rozpatrując sprawę w świetle powyższych kryteriów Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Podkreślenia na wstępie wymaga, że zaskarżona decyzja została wydana po wznowieniu postępowania. Wznowienie postępowania stanowi wyłom w zasadzie trwałości decyzji ostatecznej, o czym mowa w art. 128 Op. Z brzmienia tego przepisu wynika, iż decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, są ostateczne, a uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych

w niniejszej ustawie oraz w ustawach podatkowych. Nie ulega zatem wątpliwości,

iż przesłanki wznowienia postępowania, o których mowa w art. 240 § 1 Op muszą być interpretowane ściśle, a postępowanie wznowieniowe nie jest kontynuacją postępowania zwykłego i nie może być wykorzystywane do pełnej merytorycznej kontroli decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu zwykłym.

W realiach rozpoznawanej sprawy Naczelnik Urzędu Celnego w R. postanowieniem z dnia [...] grudnia 2016 r. wznowił postępowanie podatkowe zakończone ostateczną decyzją wymiarową tego organu z [...] maja 2015 r. w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdu samochodowego marki [...], nr nadwozia [...] rok produkcji 2006, pojemność silnika [...] cm3. Postanowienie to zostało wydane w związku z wnioskiem skarżącego, z którego wynika, iż zdaniem skarżącego z uwagi na uniewinnienie skarżącego prawomocnym wyrokiem Sądu Rejonowego w R. z dnia [...] września 2016 r. w sprawie [...] od zarzutu popełnienia przestępstwa skarbowego z art. 54 § 2 i 1 kks w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym, o którym mowa w decyzji Urzędu Celnego w R. z dnia [...] maja 2015 r. brak jest podstaw do uznania, iż prawidłowe jest określenie zobowiązania podatkowego z tego tytułu. W sprawie [...] M. C. został oskarżony o to, że dokonując nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [...], nr nadwozia [...] rok produkcji 2006, nie później niż w dniu [...] marca 2010 r., nie złożył do Naczelnika Urzędu Celnego w R. deklaracji AKC-U w zakresie podatku akcyzowego, przez co nie ujawniając przedmiotu opodatkowania naraził na uszczuplenie należności podatkowej z tytułu podatku akcyzowego w kwocie [...] zł, tj. o przestępstwo skarbowe z art. 54 § 2 i 1 kks. W ocenie skarżącego skoro wynik postępowania karnego wskazuje na to, że nie uszczuplił swoim działaniem należności z tytułu podatku akcyzowego, a nawet nie naraził na takie uszczuplenie Skarbu Państwa nie jest możliwe, aby Skarb Państwa oczekiwał od skarżącego zapłaty podatku, o którym sąd powszechny orzekł, że był od skarżącego nienależny.

Organy podatkowe nie podzieliły powyższej argumentacji skarżącego, a organ odwoławczy dokonując oceny wniosku skarżącego na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 Op nie dopatrzył się zaistnienia tej przesłanki wznowieniowej.

W ocenie Sądu za prawidłowe należy uznać stanowisko organów podatkowych, albowiem przedstawiona przez skarżącego okoliczność nie odpowiada sformułowanym w art. 240 § 1 pkt 5 Op przesłankom uchylenia decyzji ostatecznej. Zgodnie bowiem

z treścią art. 240 § 1 pkt 5 Op, w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji a nieznane organowi, który wydał decyzję. Przepis ten wymaga zatem kumulatywnego (łącznego) spełnienia następujących przesłanek:

1) okoliczności faktyczne i dowody musiały zostać ujawnione organowi po wydaniu decyzji ostatecznej - wcześniej nie były temu organowi znane (dlatego są nowe),

2) musiały istnieć już wcześniej (to jest w chwili wydawania decyzji ostatecznej),

3) są istotne dla sprawy, co oznacza, że mogły mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie sprawy.

Stosownie do pierwszej ze wskazanych przesłanek, za okoliczności lub dowody w danej sprawie wskazane jako "nowe", uznać można takie, które istniały w dacie orzekania w postępowaniu zwykłym, ale organ orzekający dowodami tymi nie dysponował - nie były mu ujawnione. Zostały mu ujawnione dopiero po wydaniu decyzji ostatecznej. Nie mają przy tym znaczenia przyczyny, które to spowodowały.

Drugą przesłanką warunkującą wznowienie postępowania jest stwierdzenie, że nowy fakt lub dowód istniał w chwili wydania decyzji ostatecznej. W związku z tym

w orzecznictwie oraz doktrynie wskazuje się, że nie uzasadnia wznowienia postępowania powołanie faktów lub dowodów, które powstały po wydaniu decyzji, nawet gdyby miały one istotny wpływ dla rozstrzygnięcia sprawy.

Trzecim z kolei warunkiem niezbędnym do spowodowania wznowienia postępowania jest to, że okoliczność faktyczna lub dowód muszą mieć istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Okoliczności faktyczne lub dowody istotne dla sprawy to te, które dotyczą przedmiotu sprawy i mają znaczenie prawne, a więc mają

w konsekwencji wpływ na zmianę treści decyzji w kwestiach zasadniczych.

W świetle prezentowanych w orzecznictwie sądów administracyjnych poglądów prawnych przesłanka nowych okoliczności lub dowodów jest spełniona wtedy, gdy okoliczności te lub dowody będą miały charakter nowych w stosunku do przeprowadzonego dotąd postępowania wymiarowego. Natomiast sformułowanie "wyjdą na jaw", użyte w art. 240 § 1 pkt 5 Op oznacza, że istotny jest moment ujawnienia danego dowodu lub okoliczności, czyli udostępnienia ich organowi, a nie moment faktycznego zapoznania się z nimi przez pracownika organu. Z kolei za "istotne" dowody lub okoliczności faktyczne przyjmuje się takie dowody i okoliczności faktyczne, których ocena miałaby znaczenie w sprawie i nie tylko prowadziłaby do wznowienia postępowania administracyjnego, ale także mogłaby wpłynąć na zmianę treści ostatecznej decyzji. Dlatego istotne dla sprawy będą tylko te dowody lub okoliczności faktyczne, których istnienie lub brak będzie bezpośrednio wpływać na treść orzeczenia. Ocena istotności nowych okoliczności lub dowodów została przez ustawodawcę pozostawiona decyzji organów podatkowych rozstrzygających w danej sprawie (por. wyrok NSA z 14 września 2017 r., sygn. akt II FSK 2179/15; dostępne

w bazie orzeczeń sądów administracyjnych pod adresem http://cbois.nsa.gov.pl ).

Także odmienna ocena dowodów przez organ niż ocena dokonana przez skarżącego we wniosku o wznowienie postępowania, w tym oparta na oświadczeniu, nie może stanowić podstawy do uznania, że oświadczenie to stanowi o zaistnieniu nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów, o których mowa w art. 240 § 5 Op (por. wyrok NSA z 12 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 414/12).

Odnosząc twierdzenia skarżącego co do zasadności uwzględnienia wniosku

o wznowienie postępowania podatkowego ze wskazanej we wniosku przyczyny do powyższych wywodów, uznać należy, iż podnoszone przez skarżącego wydanie wyroku uniewinniającego nie stanowi ani nowego dowodu, ani nowych okoliczności

w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 Op, a zatem nie zostały spełnione przesłanki wymienione w tym przepisie. Wyrok z dnia 15 września 2016 r. został bowiem wydany po wydaniu decyzji wskazanej we wniosku o wznowienie postępowania ([...] maja 2015 r.), nie stanowi zatem nowego dowodu, nieznanego organom podatkowym, który istniał w dacie wydania decyzji. Ponadto brak jest podstaw do stwierdzenia, iż miał on istotne znaczenie dla sprawy. Organ odwoławczy dokonał bowiem prawidłowej oceny powyższego dowodu, jak i wynikających z niego okoliczności. Powtórzyć bowiem należy, że nowe okoliczności lub dowody stanowią podstawę wznowienia postępowania, jeżeli spełniają łącznie następujące cechy: (1) są nowe, (2) istniały

w dniu wydania decyzji, (3) są istotne dla sprawy, (4) nie były znane organowi, który wydał decyzję (por. B. Brzeziński, M. Kalinowski, A. Olesińska, M. Masternak,

J. Orłowski, Ordynacja podatkowa, Komentarz, Tom II, Toruń 2007 r., s. 543). W braku jednej z wymienionych cech tych okoliczności czy dowodów nie można uznać, by zaistniała przesłanka do wznowienia określona we wskazanym wyżej przepisie.

Nadto, jak słusznie wskazał organ odwoławczy, postępowanie uruchamiane na skutek wznowienia postępowania nie jest kontynuacją postępowania instancyjnego

i w konsekwencji nie daje podstaw do pełnej merytorycznej kontroli decyzji, którą zakończono sprawę w postępowaniu zwykłym. Postępowanie to jest zawężone do ram wskazanych we wniosku strony, która z takim wnioskiem wystąpiła i tylko w granicach podanych przez nią uregulowań i zgłoszonych przez stronę dowodów lub podniesionych okoliczności. Instytucja wznowienia postępowania nie jest również środkiem, za pomocą którego można wzruszać każdą - nawet wadliwą decyzję ostateczną. Tylko jednoznaczne stwierdzenie, że wystąpiła przesłanka do wznowienia postępowania, pozwala na uchylenie pierwotnej decyzji i to tylko wtedy, gdy po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego nie okaże się, że "nowa" decyzja rozstrzygałaby istotę sprawy tak, jak decyzja ostateczna. W ramach postępowania wznowieniowego nie może być również oceniana prawidłowość przeprowadzenia postępowania dowodowego w postępowaniu zwykłym. Taka ocena może być przeprowadzana jedynie przez organ drugiej instancji w postępowaniu odwoławczym.

Z tych względów brak jest podstaw do uznania za zasadny zarzutu skarżącego braku dokonania oceny prawidłowości określenia zobowiązania w podatku akcyzowym, wskazanego w decyzji z dnia [...] maja 2015 r. Do dokonania takiej oceny organy podatkowe są bowiem zobowiązane w postępowaniu prowadzonym w trybie zwykłym, na etapie organu pierwszej instancji i w postępowaniu odwoławczym. W postępowaniu nadzwyczajnym, jakim jest postępowanie wznowieniowe ocenie podlega wystąpienie przesłanek wznowieniowych, czyli w zakresie wskazanym w art. 240 § 1 Op.

Wbrew twierdzeniom skargi brak jest także podstaw do stwierdzenia, iż wydanie wyroku uniewinniającego, na który powołuje się skarżący stanowi o braku podstaw do uznania powstania zobowiązania w podatku akcyzowym, o którym mowa w decyzji

z dnia [...] maja 2015 r. Zauważyć bowiem należy, iż art. 54 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (Dz. U. z 2017 r., poz. 2226 j.t. ze zm., także jako: "kks") penalizuje uchylanie się od opodatkowania polegające na nieujawnianiu przedmiotu lub podstawy opodatkowania lub niezłożeniu deklaracji, które to zachowania narażają podatek na uszczuplenie. Przedmiotem ochrony jest m.in. mienie Skarbu Państwa, albowiem za pomocą tego przepisu zabezpiecza się terminowość zgłaszania przedmiotu opodatkowania, przede wszystkim składania deklaracji podatkowych. Od strony przedmiotowej penalizowane są zachowania polegające na uchylaniu się sprawcy od opodatkowania poprzez nieujawnienie (czyli zatajenie) właściwemu organowi podatkowemu przedmiotu opodatkowania, podstawy opodatkowania, jak

i niezłożenie deklaracji. Uznanie wypełnienia znamion czynu wskazanego w art. 54 kks od strony podmiotowej wymaga po stronie sprawcy umyślności w zamiarze bezpośrednim. Niezbędne jest łączne zaistnienie zaniechania sprawcy oraz chęci uchylenia się od obowiązku podatkowego (por. Zgoliński I. (red), Konarska – Wrzosek V., Oczkowski T., Skorupka J., Kodeks karny skarbowy. Komentarz., opublikowany WKP, 2018). Zobowiązanie w podatku akcyzowym, określane tak jak w decyzji z dnia [...] maja 2015 r., na podstawie m.in. art. 2 pkt 9, art. 100 ust. 1 pkt. 2 i ust. 4, art. 101 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r., poz. 752 ze zm.) powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania (art. 21 § 1 pkt 1 Op). Ustalenie stanu faktycznego dającego podstawy do określenia tego zobowiązania następuje

w postępowaniu podatkowym. Tym samym powstanie zobowiązania w podatku akcyzowym, o którym mowa jest niezależne od wypełnienia lub niewypełnienia przesłanek z art. 54 kks, stanowiących o popełnieniu lub niepopełnieniu deliktu karnego skarbowego.

Mając na uwadze powyższe, z uwagi na brak naruszenia prawa, które dawałoby podstawy do uchylenia zaskarżonej decyzji, działając na podstawie art. 151 ppsa, Sąd oddalił skargę orzekając, jak w sentencji wyroku.