Wyrok NSA, sygn. akt II GSK 4662/16
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-01-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 89 ust. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2015 poz 612
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Rysz Sędzia NSA Andrzej Skoczylas Sędzia del. WSA Artur Adamiec (spr.) Protokolant Paweł Gorajewski po rozpoznaniu w dniu 17 stycznia 2019 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej E. O. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 22 czerwca 2016 r. sygn. akt I SA/Po 1031/15 w sprawie ze skargi E. O. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Poznaniu z dnia [...] kwietnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej za urządzanie gier na automacie poza kasynem gry 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od E. O. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu 3600 (trzy tysiące sześćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z 22 czerwca 2016 r. sygn. akt I SA/Po 1031/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U.2016.718) dalej "p.p.s.a", oddalił skargę E. O. na decyzję Dyrektora Izby Celnej

w Poznaniu z [...] kwietnia 2015 r. Nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry.

1.1. Przedstawiając stan faktyczny sprawy Sąd pierwszej instancji wskazał, że

[...] grudnia 2014 r. Naczelnik Urzędu Celnego w Lesznie wydał decyzję

nr [...], którą na podstawie art. 207 Ordynacji podatkowej w związku z art. 2 ust. 5, art. 3, art. 4 ust. 1 pkt 1a, art. 89 ust. 1 pkt 2, art. 89 ust. 2 pkt 2, art. 90 i art. 91 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U.2015.612 t.j. ze zm., dalej "u.g.h."), wymierzył E. O. karę pieniężną w wysokości 12.000 zł z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry.

1.2. W toku czynności kontrolnych [...] października 2013 r. funkcjonariusze celni ustalili, że w barze [...] mieszczącym się przy ul. [...] w [...],

w którym działalność prowadzi skarżący, znajduje się urządzenie [...]

o numerze [...], bez wymaganego zezwolenia. Funkcjonariusze przeprowadzili eksperyment w celu ustalenia czy urządzenie jest automatem do gry, na którym można uzyskać wygraną, a gra zawiera element losowy. W trakcie kontroli przesłuchano również świadka - M. K. – osobę z obsługi lokalu. Organ stwierdził, że badane urządzenia wyczerpują definicję automatu z ustawy o grach hazardowych w oparciu o wyniki przeprowadzonego eksperymentu. Jako dowód

w sprawie dopuszczono również materiał dowodowy zgromadzony w toku postępowania karnoskarbowego, w tym opinię biegłego potwierdzającą ustalenia organu co do charakteru automatu. Za urządzającego oragn uznał skarżącego, który na podstawie umowy dzierżawy zawartej z [...] sp. z o.o. umożliwił montaż urządzenia i czerpał z niego korzyści finansowe. W ocenie organu zezwalając na wstawienie automatu do swojego lokalu udostępnił to urządzenie osobom trzecim i umożliwił im prowadzenie gier na tym automacie.

1.3. Dyrektor Izby Celnej decyzją z [...] kwietnia 2015 r. nr [...], po rozpatrzeniu odwołania, utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Wskazał na przepisy o grach hazardowych definiujące gry na automatach (art. 2 ust. 3 i ust. 5 u.g.h.). Przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. stanowi, że karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry.

Z kolei zgodnie z art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. wysokość kary pieniężnej wymierzanej

w przypadkach, o których mowa w ust. 1 pkt 2 wynosi 12.000 zł od każdego automatu. Organ II instancji stwierdził, że ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, iż gry urządzane na urządzeniu eksploatowanym w lokalu o nazwie "[...]" były grami na automatach w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych. były one urządzane w celach komercyjnych, a organ nie miał wątpliwości co do charakteru gier, tzn. że jest on losowy. Ponadto w przedmiotowym automacie gry toczyły się zarówno o wygrane pieniężne, jak i rzeczowe – w postaci punktów kredytowych.

1.4. Zdaniem organu skarżącego należy uznać za urządzającego gry na przedmiotowym automacie, a to z uwagi na zapisy umowy dzierżawy powierzchni zawartej 1 października 2013 r. Z § 2 pkt 1 tej umowy wynika bowiem, że skarżący

z tytułu udostępniania powierzchni swojego lokalu pod przedmiotowy automat do gier, miał otrzymywać czynsz dzierżawny w wysokości określonej w umowie. Poprzez zgodę na wprowadzenie automatu do swojego lokalu, otwieranie tego lokalu dla swoich klientów – w tym także dla osób grających na automacie, umożliwianie gry na tym automacie, skarżący urządzał gry na automatach poza kasynem gry,

w związku z czym podlega karze pieniężnej. Okoliczność ta znajduje również potwierdzenie w materiale dowodowym zgromadzonym w aktach sprawy.

1.5. W ocenie Dyrektora przepisów stanowiących podstawę do wymierzenia kary pieniężnej nie należy kwalifikować do przepisów technicznych w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE, choćby nawet odwoływały się one do przepisu technicznego,

tj. art. 14 ust. 1 u.g.h. Ewentualne uznanie art. 14 ust. 1 za przepis techniczny nie oznacza możliwości dowolnego prowadzenia działalności w zakresie gier na automatach i gier na automatach o niskich wygranych. Ponadto zdaniem organu odwoławczego przepis art. 14 ust. 1 u.g.h. nie stanowił podstawy rozstrzygnięcia

w niniejszej sprawie. Przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie należy bezpośrednio utożsamiać z art. 14 ust. 1 tej ustawy, brak jest bowiem w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. odniesienia do art. 14 ust. 1 u.g.h. Zdaniem organu przepis art. 14 ust. 1 u.g.h. odnosi się do tych podmiotów, które działają legalnie, tzn. na podstawie zezwolenia, po wygaśnięciu którego będą musiały przenieść swoją działalność do kasyn gry.

W ocenie organu II instancji przepisy stanowiące podstawę wydania decyzji

w przedmiotowej sprawie nie podlegały obowiązkowi notyfikacji.

1.6. Skarżąc ww. decyzję skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji

i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. Zarzucił naruszenie:

1. art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h., przewidującego możliwość wymierzenia kary pieniężnej w wysokości 12.000 zł od każdego automatu, za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry poprzez jego zastosowanie wobec strony w niniejszej sprawie, podczas gdy powołany przepis, wespół z zakazem z art. 14 ust. i u.g.h., stanowi "regulację techniczną" w rozumieniu dyrektywy nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z 2 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz.U.UE.L.98.204.37 ze zm.), a w konsekwencji,

w braku notyfikacji projektu u.g.h. Komisji Europejskiej, nie może być on stosowany, zaś postępowanie wobec Strony powinno zostać w tym stanie rzeczy umorzone;

2. art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 2 pkt 2 u.g.h. poprzez błędną wykładnię pojęcia osoby urządzającej gry.

1.7. Oddalając skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wskazał, że

w sprawie nie było sporne, że skarżący nie legitymował się którymkolwiek

z dokumentów legalizujących jego działania (art. 6 i 7 u.g.h.), a jednocześnie nie wykazał, że przed udostępnieniem urządzenia grającym zadośćuczynił obowiązkowi jego rejestracji stosownie do art. 23a u.g.h. Nie ulega przy tym wątpliwości, że skontrolowany automat był automatem do gier w rozumieniu nowej ustawy o grach hazardowych. Charakter automatu kontrolujący ustalili zgodnie z przeprowadzonym eksperymentem. Przeprowadzenie dowodu z eksperymentu znajdowało swoją podstawę prawną w treści art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz.U.2015.990 t.j. ze zm.). Niezależnie od powyższego biegły sądowy powołany w sprawie karnoskarbowej w swojej opinii wskazał, że gry prowadzone na urządzeniach mają charakter losowy, końcowy układ symboli na bębnach nie zależy od zręczności gracza – ma charakter wyłącznie losowy, a oprogramowanie automatu zawiera generator losowy. Ponadto biegły stwierdził, że badany automat umożliwia realizację wypłat wygranych pieniężnych za pośrednictwem wbudowanego hoppera.

1.8. Odnosząc się do zarzutów skargi, Sąd pierwszej instancji podzielił pogląd NSA

z wyroku z 5 listopada 2015 r., sygn. II GSK 2032/15. Brak decyzji Ministra Finansów nie stanowi przeszkody w rozstrzygnięciu sprawy o wymierzenie kary pieniężnej, na podstawie w art. 89 ust. 1 u.g.h. W toku postępowania o nałożenie kary pieniężnej organ służby celnej, aby zastosować sankcję, nie jest zobligowany do uzyskania decyzji Ministra Finansów wydanej na podstawie art. 2 ust. 6 u.g.h., a brak takiej decyzji nie stanowi o naruszeniu powołanego przepisu.

1.9. Sąd wskazał, że istotne dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy było również ustalenie, czy organ celny miał uprawnienie do nałożenia na skarżącego kary pieniężnej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2 u.g.h. w sytuacji, gdy przepis ten nie był notyfikowany Komisji Europejskiej. W tym zakresie wskazał na uchwałę

z 16 maja 2016 r. o sygn. akt II GPS 1/16, w której Naczelny Sąd Administracyjny jednoznacznie stwierdził, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady

z 22 czerwca 1998 r. i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności

w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy. Jednocześnie Sąd szczegółowo powołał uzasadnienie ww. uchwały podnosząc, że podziela jej tezy.

1.10. W zakresie zagadnienia odnoszącego się do ustalenia podmiotu, wobec którego może być egzekwowana odpowiedzialność administracyjna za popełnienie deliktu polegającego na urządzaniu gier na automatach poza kasynem gry,

Sąd wskazał m.in., że warunkiem przypisania odpowiedzialności na podstawie

art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest wykazanie, że dany podmiot aktywnie uczestniczył

w procesie urządzania nielegalnych gier hazardowych, a więc podejmował określone czynności nie tylko związane z procesem udostępniania automatów, lecz także z ich obsługą oraz stwarzaniem technicznych, ekonomicznych i organizacyjnych warunków umożliwiających sprawne i niezakłócone funkcjonowanie samego urządzania oraz jego używanie do celów związanych z komercyjnym procesem organizowania gier hazardowych. Skarżący swoim działaniem udostępnił lokal do zainstalowania urządzenia, przystosowania go do tego rodzaju działalności, następnie umożliwił dostęp do automatu nieograniczonej liczbie graczy, zobowiązując się do utrzymania automatu w stanie aktywności, umożliwiającej jego sprawne funkcjonowanie, wyczerpując tym samym desygnaty pojęcia "urządza". Zauważyć także należy, że zgodnie z umową dzierżawy czynsz płatny był od chwili uruchomienia urządzeń. Obie strony umowy były zatem zainteresowane, by zainstalowany w barze skarżącego automat funkcjonował. De facto dla klientów baru automat stanowił element jego wyposażenia, podnosząc jednocześnie atrakcyjność lokalu. Funkcjonowanie w barze automatu leżało więc także w interesie skarżącego, który oprócz czynszu z tytułu dzierżawy mógł oczekiwać zwiększonego zainteresowania lokalem i jego ofertą gastronomiczną. W konsekwencji skarżący podlega karze pieniężnej, jako urządzający gry.

2. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku E. O. wniósł o uchylenie zaskarżonego orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu oraz rozpoznanie skargi co do istoty. Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. zarzucił naruszenie prawa materialnego:

1. art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. poprzez błędną wykładnię pojęcia "urządzającego gry" jako obejmującego również podmiot, którego czynności sprowadzały się do wynajęcia powierzchni lokalu podmiotowi eksploatującemu automaty do gier i prowadzącemu działalność regulowaną ustawą o grach hazardowych, bez dokonywania, zgodnie z materiałem zebranym w sprawie, żadnych innych czynności wykraczających poza zakres czynności obciążających wynajmującego powierzchnię lokalu, a tym samym niezasadne objęcie skarżącego zakresem podmiotowym normy art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. w zw.

z art. 14 ust. 1 u.g.h. i niezasadne nałożenie, na skarżącą kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry;

2. art. 8 ust. 1 dyrektywy nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z 2 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego oraz

art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34 w zw. z art. 14 ust. 1 oraz art. 89 ust. 1 pkt 2

i ust. 2 pkt 2 u.g.h. poprzez błędną wykładnię przepisu z art. 14 ust. 1 u.g.h. w zw.

z art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. oraz ww. przepisów dyrektywy 98/34, wyrażającą się mylnym założeniem, że kara pieniężna z art. 89 ust. 1 pkt 2

i ust. 2 pkt 2 u.g.h. mogła być zastosowana względem skarżącego, podczas gdy przepisy ten wskutek zaniechania przez Rzeczpospolitą Polską obowiązku notyfikacji projektu u.g.h. Komisji Europejskiej, jako nienotyfikowana "regulacja techniczna" nie mogą być stosowane, a tym samym nie mogą być prawną podstawą nałożenia na skarżącego ujemnej sankcji finansowej; z powyższym błędem wiąże się zaś mylne niezastosowanie przez Sąd wynikającej z przepisów dyrektywy 98/34/WE w świetle wykładni TSUE sankcji bezskuteczności względem art. 14 ust. 1 u.g.h. w zw.

z art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h., co przesądza o niezasadności wymierzonej kary pieniężnej;

3. art. 65 § 1 i 2 w zw. z art. 659 § 1 i 2 k.c. poprzez dokonanie przez Sąd błędnej wykładni umowy zawartej pomiędzy [...] oraz E. O. wskutek przyjęcia, że z umowy tej wynikają dla skarżącego prawa i obowiązki istotnie odmienne niż wynikające ze zwykłej umowy najmu powierzchni, w szczególności udostępnienie lokalu do zamontowania urządzeń, zawiadamianie serwisanta urządzeń o awariach urządzenia, włączenie automatów do sieci elektrycznej,

w sytuacji kiedy czynności takie nie mogą świadczyć podejmowaniu przez skarżącego działalności możliwej do określenia mianem "urządzania gier".

Nadto na mocy art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zarzucił mogącą mieć istotny wpływ na wynik sprawy obrazę przepisów postępowania w postaci naruszenia art. 151 w zw.

z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i-c) p.p.s.a. w zw. z art. 1 pkt 11 i art. 8 ust. 1 dyrektywy 98/34 w zw. z art. 14 ust. 1 u.g.h. i z art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 2 pkt 2 u.g.h. poprzez nieuzasadnione oddalenie skargi, w sytuacji, gdy przy rozważeniu całokształtu sprawy istniały podstawy do uchylenia decyzji i uwzględnienia skargi, gdyż art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., jako norma sankcjonująca wespół z sankcjonowanym nim art. 14 ust. 1 u.g.h. stanowi "regulację techniczną", co powoduje, iż zgodnie

z koncepcją norm sprzężonych, w braku możliwości zastosowania norm sankcjonowanych niemożliwe jest również zastosowanie norm sankcjonujących, co wyklucza w stanie faktycznym sprawy wymierzenie skarżącemu jakiejkolwiek kary pieniężnej z art. 89 u.g.h.

3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

3.1. Skarga kasacyjna nie jest zasadna i nie zasługuje na uwzględnienie.

3.2. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, a mianowicie sytuacje enumeratywnie wymienione w § 2 tego przepisu. Skargę kasacyjną, w granicach której operuje Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 174 p.p.s.a., można oprzeć na podstawie naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie oraz na podstawie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zmiana lub rozszerzenie podstaw kasacyjnych ograniczone jest natomiast, określonym w art. 177 § 1 p.p.s.a. terminem do wniesienia skargi kasacyjnej. Rozwiązaniu temu towarzyszy równolegle uprawnienie strony postępowania do przytoczenia nowego uzasadnienia podstaw kasacyjnych sformułowanych w skardze. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym podlega więc zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Istotą tego postępowania jest bowiem weryfikacja zgodności z prawem orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego oraz postępowania, które doprowadziło do jego wydania.

Zaskarżony wyrok WSA w Poznaniu nie narusza prawa w sposób opisany tak w zarzutach kasacyjnych naruszenia przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.), jak i w zarzutach naruszenia prawa materialnego (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.).

3.3. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, komplementarny charakter zarzutów skargi kasacyjnej, uzasadnia ich łączne rozpoznanie. Spór prawny w rozpatrywanej sprawie dotyczy oceny prawidłowości stanowiska Sądu I instancji, który kontrolując zgodność z prawem decyzji Dyrektora Izby Celnej w Poznaniu w przedmiocie nałożenia na skarżącego kary pieniężnej za urządzanie gier na automacie poza kasynem gry stwierdził, że decyzja ta nie jest niezgodna z prawem.

Według Sądu I instancji, przeprowadzone przez organ administracji ustalenia faktyczne uzasadniały, przyjęcie ich za podstawę wyrokowania w rozpatrywanej sprawie, zaakceptowanie dokonanej na ich podstawie przez organ oceny, że stanowiący przedmiot kontroli automat do gier [...] o numerze [...] służył do urządzania na nim gier, o których mowa w art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych oraz, że nałożenie na stronę skarżącą na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 wymienionej ustawy kary pieniężnej za urządzanie gier hazardowych na automacie poza kasynem gry, albowiem skarżącego należało uznać za podmiot, o którym mowa w przywołanym przepisie, a wymieniony przepis ustawy o grach hazardowych nie jest przepisem technicznym w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE i mógł stanowić materialnoprawną podstawę wydania decyzji nakładającej na skarżącego karę pieniężną za urządzanie gier na automacie poza kasynem gry.

3.4. Zarzuty skargi kasacyjnej nie uzasadniają twierdzenia, że wyrok Sądu I instancji nie jest zgodny z prawem.

Przepis art. 89 ust. 1 pkt ustawy o grach hazardowych stanowi, że karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry. Stosownie natomiast do pkt 2 ust. 2 art. 89 tej ustawy, wysokość kary pieniężnej wynosi 12 000 zł za każdy automat. W świetle jasnej treści przywołanych przepisów prawa należy przyjąć, że art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych ustanawia sankcję publicznoprawną, która w ocenie składu orzekającego Naczelnego Sądu Administracyjnego posiada cechy sankcji prawnofinansowej stanowiącej szczególną instytucję prawa finansowego. Podnieść należy bowiem, że przepisy ustawy o grach hazardowych regulują nie tylko warunki urządzania i zasady prowadzenia działalności w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych i gier na automatach, ale także podatek od gier. W literaturze przedmiotu podkreśla się, że podatek ten jest zaliczany - obok podatku od towarów i usług, podatku akcyzowego oraz podatku od czynności cywilnoprawnych - do grupy podatków obrotowych. W przypadku gry na automatach, podstawę opodatkowania podatkiem od gier stanowi kwota stanowiąca różnicę między kwotą uzyskaną z wymiany żetonów do gry lub wpłaconą do kasy i zakredytowaną w pamięci automatu lub wpłaconą do automatu a sumą wygranych uzyskanych przez uczestników gier (art. 73 ust. 1 pkt 9 ustawy o grach hazardowych), a stawka podatku wynosi 50 % (art. 74 pkt 5 tej ustawy) .

Urządzanie oraz prowadzenie gier hazardowych jest więc rodzajem działalności gospodarczej, z której wpływy stanowią podstawę opodatkowania podatkiem od gier w oparciu o zasady określone w przepisach rozdziału VII ustawy o grach hazardowych.

Zgodnie z art. 71 ust. 1 ustawy o grach hazardowych podatnikiem podatku od gier jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która prowadzi działalność w zakresie gier hazardowych na podstawie udzielonego zezwolenia, z wyłączeniem loterii promocyjnych, podmiot urządzający gry objęte monopolem państwa oraz uczestnik turnieju gry pokera. Z przywołanego przepisu wywieść należy, że brak koncesji czy też zezwolenia niweczy możliwość powstania obowiązku podatkowego i powstanie zobowiązania podatkowego. W takim przypadku, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w miejsce obowiązku podatkowego i podatku "wchodzi" sankcja prawnofinansowa.

W piśmiennictwie prezentowany jest pogląd, że sankcje związane z prewencją oraz restytucją niepobranych należności podatkowych zalicza się do sankcji prawnofinansowych (por. M. Mazurkiewicz, Sankcje prawno - finansowe, w: System instytucji prawno - finansowych PRL, red. M. Weralski, Warszawa 1982, s. 352 i n.; P. Majka, Sankcje w prawie podatkowym, Warszawa 2011; J. Małecki, Z problematyki sankcji w prawie podatkowym ze szczególnym uwzględnieniem podatku VAT, w: Studia z dziedziny prawa podatkowego. Księga jubileuszowa ku czci profesora Apoloniusza Kosteckiego, Toruń 1998, s. 155; P. Stanisławiszyn, Wstęp do rozważań nad sankcjami prawno - finansowymi, w: Sankcje administracyjne, red. M. Stahl, R. Lewicka, M. Lewicki, Warszawa 2011, s. 242 i n. ). Podkreśla się także, że w przypadku sankcji prawnofinansowej chodzi o doprowadzenie do realizacji normy prawa finansowego (podatkowego).

W taki też sposób charakter oraz istotę sankcji określonej w art. 89 ust.1 ustawy o grach hazardowych postrzega Trybunał Konstytucyjny, który w uzasadnieniu wyroku z dnia 21 października 2015 r. w sprawie P 32/12 stwierdził, że "kara pieniężna, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, rekompensuje nieopłacony podatek od gier i inne należności uiszczane przez legalnie działające podmioty. Celem kary nie jest więc odpłata za popełniony czyn, co charakteryzuje sankcje karne, ale przede wszystkim restytucja niepobranych należności i podatku od gier, a także prewencja. Kara pieniężna jest więc reakcją ustawodawcy na fakt czerpania zysków z nielegalnego urządzania gier hazardowych przez podmioty nieodprowadzające z tego tytułu podatku od gier, należności i opłat".

Stanowisko w tej kwestii zajął również Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16 – uchwałą tą skład orzekający jest związany na podstawie art. 269 § 1 p.p.s.a., z którego wynika moc ogólnie wiążąca zarówno uchwał abstrakcyjnych, jak i uchwał konkretnych, co wyraża się w tym, że stanowisko zajęte w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego wiąże pośrednio wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych i dopóki nie nastąpi zmiana tego stanowiska, dopóty sądy administracyjne powinny je respektować.

W uzasadnieniu tej uchwały stwierdzono, że funkcje art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, jako przepisu penalizującego naruszenie zasad organizowania i urządzania gier na automatach określonych w art. 14 ust.1 tej ustawy nie wyrażają się w represji i odwecie, jako reakcji na ich naruszenie, lecz samoistnie zmierzają do restytucji niepobranych należności i podatku od gier oraz kompensowania w ten sposób strat budżetu Państwa poniesionych w związku z nielegalnym urządzaniem gier hazardowych na automatach. Preferencje ustawodawcy, gdy chodzi o dobór czynników kształtujących skuteczność, zwłaszcza zaś funkcje sankcji określonej w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, a tym samym i funkcje samego tego przepisu zmierzały bowiem do tego, aby przyjęte w tym zakresie rozwiązania prawne wprost ukierunkowane zostały na to, aby orzekana na podstawie wymienionego przepisu kara pieniężna za urządzanie gier na automatach niezgodnie z tą ustawą rekompensowała brak wpływu do budżetu Państwa nieopłaconego podatku od gier oraz innych należnych opłat, dokonując jednocześnie ich restytucji w takim zakresie, jak określone to zostało w przywołanym przepisie. W uzasadnieniu przywołanej uchwały odwołano się między innymi do stanowiska projektodawcy, z którego wynika, że propozycja odnośnie do wysokości projektowanej kary pieniężnej stanowiła konsekwencję trudności w ustaleniu przychodu uzyskiwanego z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry, stąd doszło do określenia jej wysokości w formie swoistego rodzaju ryczałtu. Tym samym, preferencje ustawodawcy, gdy chodzi o dobór czynników kształtujących skuteczność, zwłaszcza zaś funkcje sankcji określonej w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, a tym samym i funkcje samego tego przepisu, zmierzały do tego, aby przyjęte w tym zakresie rozwiązania prawne wprost zostały ukierunkowane na to, aby orzekana na podstawie wymienionego przepisu kara pieniężna za urządzanie gier na automatach niezgodnie z tą ustawą rekompensowała brak wpływu do budżetu Państwa nieopłaconego podatku od gier oraz innych należnych opłat, dokonując jednocześnie ich restytucji w takim zakresie, jak zostało to określone w przywołanym przepisie. Istota rozwiązania zawartego w omawianej regulacji została więc zdeterminowana funkcjami określonej w niej sankcji, a mianowicie funkcją redystrybucyjną oraz funkcją restytucyjną, przy jednoczesnym zaakcentowaniu znaczenia funkcji prewencyjnej mającej motywować do zachowań zgodnych z prawem i przeciwdziałać zachowaniom niepożądanym. Regulacja prawna zawarta w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych nie służy więc, gdy chodzi o jej funkcje, czystej represji.

W przywołanej uchwale składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 maja 2016 r., w punkcie 1 jej sentencji stwierdzono więc, że "Art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, ze zm.) nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE. L z 1998 r. Nr 204, s. 37, ze zm.), którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy."

Rozważając i rozstrzygając kwestię związaną z oceną technicznego charakteru art. 89 ust.1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, Naczelny Sąd Administracyjny w składzie powiększonym uznał, że przepis ten nie kwalifikuje się do żadnej spośród grup przepisów technicznych, o których mowa w dyrektywie 98/34/WE. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w rozpatrywanej sprawie w pełni podziela pogląd prawny wyrażony w przywołanej uchwale składu siedmiu sędziów, jak i argumentację przedstawioną w jego uzasadnieniu, a mianowicie, że art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych nie ustanawia żadnych warunków determinujących skład, właściwości lub sprzedaż produktu, a tym samym, że przepis ten nie jest przepisem technicznym, w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE. Naczelny Sąd Administracyjny podziela również stanowisko prezentowane w przywołanej uchwale odnośnie do oceny charakteru relacji między przepisami art. 14 ust. 1 oraz art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych. Samoistny charakter funkcji realizowanej przez ten przepis, o czym już była mowa, nadaje mu samoistny charakter w relacji do art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, co uzasadnia twierdzenie o braku podstaw do odmowy jego stosowania w sprawie o nałożenie kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry.

W związku z powyższym nie ma podstaw, aby omawiane zarzuty mogły być uznane za usprawiedliwione. Wbrew stanowisku strony skarżącej, przedstawione argumenty dowodzą, że art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych mógł w okolicznościach stanu faktycznego sprawy stanowić podstawę nałożenia określonej nim sankcji administracyjnej.

W przywołanej uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego wyjaśniono, przepis art. 89 ust.1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych jest adresowany do każdego, kto w sposób w nim opisany urządza gry na automatach. Podmiotem, wobec którego może być egzekwowana odpowiedzialność za omawiany delikt, jest każdy (osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej), kto urządza grę na automatach w niedozwolonym do tego miejscu, a więc poza kasynem gry. I to bez względu na to, czy legitymuje się koncesją na prowadzenie kasyna gry, której przecież - jak to wynika z art. 6 ust. 4 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. - nie może uzyskać, ani osoba fizyczna, ani jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, ani też osoba prawna niemająca formy spółki akcyjnej lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, które to spółki prawa handlowego, jako jedyne, o koncesję taką mogą się ubiegać. Na gruncie art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych penalizowane jest zachowanie naruszające zasady dotyczące miejsca urządzania gier hazardowych na automatach, nie zaś zachowanie naruszające zasady dotyczące warunków, od spełnienia których w ogóle uzależnione jest rozpoczęcie, a następnie prowadzenie działalności polegającej na organizowaniu i urządzaniu gier hazardowych, w tym gier na automatach. W świetle jednoznacznej treści przywołanego przepisu za prawnie relewantne fakty podlegające ustaleniu w postępowaniu administracyjnym w sprawie nałożenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach niezgodnie z ustawą należy uznać - po pierwsze - fakt urządzania gier na automatach do gry, o których mowa w art. 2 ust. 3 lub ust. 5 ustawy o grach hazardowych, a po drugie - ten zasadniczy dla bytu omawianego deliktu administracyjnego fakt, że gra na automatach jest urządzana poza kasynem gry ( zob. wyrok NSA z dnia 21 listopada 2018 r. II GSK 3810/16 – dostępne w internetowej bazie orzeczeń)

3.5. Poza sporem między stronami jest, że ustawa o grach hazardowych nie zawierała legalnej definicji "urządzającego gry", jednak posługiwała się tym określeniem w wielu przepisach, z których można wywnioskować zakres treściowy tego pojęcia. Na ich podstawie zasadnie przyjmuje się, że "urządzanie gier hazardowych" to ogół czynności i działań stanowiących zaplecze logistyczne dla umożliwienia realizowania w praktyce działalności w zakresie gier hazardowych, w szczególności: zorganizowanie i pozyskanie odpowiedniego miejsca na zamontowanie urządzeń, przystosowanie go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego miejsca nieograniczonej ilości graczy, utrzymywanie automatów w stanie stałej aktywności, umożliwiającym ich sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych, obsługa urządzeń, zatrudnienie i odpowiednie przeszkolenie personelu, zapewniające graczom możliwość uczestniczenia w grze.

W tym stanie rzeczy za trafne uznać należy stanowisko Sądu I instancji, że "urządzającym grę", jest ten podmiot, który zapewnia (stwarza, organizuje) warunki umożliwiające udział w grze hazardowej prowadzonej bez koncesji lub zezwolenia, czy w grze na automatach prowadzonej poza kasynem gry.

Takie rozumienie “urządzającego grę" w istocie skargą kasacyjną w tej sprawie kwestionowane nie jest.

Sposób sformułowania zarzutu błędnej wykładni pojęcia "urządzającego gry" – jako podmiotu, którego czynności sprowadzały się do wynajęcia powierzchni lokalu podmiotowi eksploatującemu automaty, bez dokonywania innych czynności dotyczących organizacji gier - a tym samym niezasadne objęcie skarżącej zakresem podmiotowym normy z art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. w zw. z art. 14 ust. 1 u.g.h. i niezasadne nałożenie na skarżącą kary pieniężnej za "urządzanie" gier na automatach, uzasadnia przyjęcie, że skarga kasacyjna zmierza do podważenia oceny okoliczności faktycznych sprawy w następstwie zastosowanie wskazanych przepisów.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego - jak wynika z uzasadnienia zaskarżonego wyroku - Sąd I instancji stwierdził, że uznaje skarżącego za urządzającego gry nie w oparciu o ustalenia dotyczące wynajmowania powierzchni lokalu podmiotowi eksploatującemu automat, ale w oparciu o ustalenia, że skarżący zapewniał lokal, w którym automat był eksploatowany, energię do jego eksploatacji, środki na wypłatę wygranych. Z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że skarżący zawarł ze spółką [...] sp. z o.o. w Warszawie umowę dzierżawy powierzchni w swoim lokalu. Tym samym skarżący udostępnił w swoim lokalu powierzchnię pod automat za wynagrodzeniem. Do obowiązków pracownika skarżącego, jak również samego skarżącego należało wyłączanie automatu i zawiadamianie serwisanta urządzeń o awariach. Skarżący zapewniał również możliwość podłączenia urządzenia do prądu. Z powyższego, jak prawidłowo uznał Sąd I instancji wynika, że skarżący nie tylko udostępnił powierzchnię w swoim lokalu pod automat do gry, ale również zobowiązał się zapewnienia prawidłowego przebiegu gry. Swoim działaniem skarżący udostępnił lokal do zainstalowania urządzenia, przystosowania go do tego rodzaju działalności, następnie umożliwił dostęp do automatu nieograniczonej liczbie graczy, zobowiązując się do utrzymania automatu w stanie aktywności, umożliwiającej jego sprawne funkcjonowanie, wyczerpując tym samym desygnaty pojęcia "urządza". Zauważyć także należy, że zgodnie z umową dzierżawy czynsz płatny był od chwili uruchomienia urządzeń. Obie strony umowy były zatem zainteresowane, by zainstalowany w barze skarżącego automat funkcjonował. De facto dla klientów baru automat stanowił element jego wyposażenia, podnosząc jednocześnie atrakcyjność lokalu. Funkcjonowanie w barze automatu leżało więc także w interesie skarżącego, który oprócz czynszu z tytułu dzierżawy mógł oczekiwać zwiększonego zainteresowania lokalem i jego ofertą gastronomiczną. W konsekwencji skarżący podlega karze pieniężnej, jako urządzający gry.

Mając na uwadze przedstawione wyżej, a skutecznie niezakwstionowane rozumienie “urządzania gier" - w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego - dokonana przez organy i zaakceptowana przez Sąd I instancji, subsumcja zachowania strony skarżącej pod regulację wynikającą z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., jest prawidłowa, gdyż ogół ustaleń dotyczących roli skarżącego w organizowaniu przedsięwzięcia hazardowego pozwalał na przyjęcie, że był on urządzającym gry w rozumieniu u.g.h.

W pisemnych motywach wyroku WSA za prawidłowe uznał bowiem ustalenie, że skarżący – posiadając automat w prowadzonym przez siebie lokalu, zapewniając ciągłość gry, udostępniając je do publicznego korzystania, podłączając do sieci i ponosząc odpowiedzialność za zapewnienie prawidłowego ich działania - organizował warunki umożliwiające korzystanie z automatu, zatem dokonywał innych czynności dotyczących organizacji gier - a tym samym stał się podmiotem podlegającym karze, stosownie do art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.

3.6. Za niezasadny uznał Naczelny Sąd Administracyjny zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego poprzez dokonanie przez Sąd błędnej wykładni umowy zawartej pomiędzy Spółką oraz skarżącym, wskutek przyjęcia, że z umowy tej wynikają dla skarżącej prawa i obowiązki wykraczające poza typowe i zwykłe obowiązki wydzierżawiającego. Podniesione argumenty dotyczące - co szczególnie warte podkreślenia - ustaleń faktycznych sprawy, autor skargi kasacyjnej powiązał jednak wyłącznie z naruszeniem art. 65 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego i art. 659 § 1 i kc. Przepisy ten nie znajdowały tymczasem zastosowania w sprawie. Ocena - na podstawie całego materiału dowodowego - czy dana okoliczność została udowodniona jest w tego rodzaju sprawach dokonywana na zasadach określonych w Ordynacji podatkowej (art. 191 tej ustawy w związku art. 8 u.g.h.). Jednakże należy podkreślić, że związanie NSA granicami skargi kasacyjnej - wynikające z powołanego na wstępie rozważań art. 183 § 1 p.p.s.a. - prowadzi do tego, że Sąd ten odnosi się wyłącznie do zarzutów prawidłowo, a więc konkretnie i precyzyjnie sformułowanych, jak tego wymaga art. 176 § 1 pkt 2 p.p.s.a. Kontrola kasacyjna sprowadza się więc wyłącznie do oceny, czy zaskarżony wyrok narusza przepisy wskazane w podstawach, na których skargę kasacyjną oparto.

3.7. Biorąc pod uwagę, że żaden z zarzutów skargi kasacyjnej nie okazał się skuteczny, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w pkt. 1 sentencji podstawie art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania kasacyjnego rozstrzygnięto stosownie do art. 204 pkt 1 p.p.s.a. i art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. c) oraz z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1804 ze zm.)