Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 699/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2005-02-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.33 ust.1
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
article: par.50 ust.4 pkt 3, par.50 ust.4 pkt 5 lit a, par.36, par.50 ust.4 pkt 1 lit a
journal: Dz.U. 1999 nr 109 poz 1245
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
article: art.178 ust.1
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.
article: art.4
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1269
law: Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych.
article: art.151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz, Sędziowie Sędzia WSA Jerzy Bortkiewicz, asesor sądowy Urszula Wiśniewska (spr.), Protokolant Małgorzata Antoniuk, po rozpoznaniu w dniu 08 lutego 2005r. na rozprawie sprawy ze skargi H. Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie określenia podatku od towarów i usług za styczeń, luty, marzec i kwiecień 2000r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. decyzją z dnia [...] Nr [...] określił H. Z. zobowiązanie w podatku od towarów i usług:

- za miesiąc styczeń 2000r. w wysokości [...] zł,

- za miesiąc luty 2000r. w wysokości [...] zł,

- za miesiąc marzec 2000r. w wysokości [...] zł,

- za miesiąc kwiecień 2000r. w wysokości [...] zł,

Podstawę wydania zaskarżonej decyzji stanowił fakt odliczenia podatku naliczonego z faktur stwierdzających czynności, które nie zostały dokonane tj. wystawionych przez podmiot "[...]" T. J., [...] (miejsce prowadzenia działalności gospodarczej – G.).

Z zebranego materiału dowodowego wynikało, iż H. Z. nie posiadał dowodów Pz potwierdzających przyjęcie towarów wykazanych na fakturach wystawionych przez wskazanego kontrahenta. Brak było również dowodów wypłaty gotówki "Kw" kasa wypłaci za te faktury, pomimo iż jako sposób zapłaty określono na nich gotówka. Ponadto przedmiotowe faktury ujęto w ewidencji rozrachunków z P.W "[...]" M. W. [...], ul. [...]. Należności na rzecz wskazanej firmy P.W. "[...]" regulowano przelewami bankowymi i gotówką, przy czym dowody zapłaty wskazywały jako tytuł płatności "przedpłata na złom" lub "zapłata za dostarczony złom". Z dokumentów tych nie wynika, aby zapłaty dotyczyły złomu skupionego od firmy T. J. Ponadto jak ustalił organ pierwszej instancji na koniec 2000r. na koncie rozrachunkowym z firmą" [...]" pozostało nie uregulowane zobowiązanie w kwocie [...] zł.

W wyniku przeprowadzonych czynności kontrolnych organ pierwszej instancji ustalił, iż M. W. świadczył usługi marketingowe na rzecz H. Z., w ramach których pozyskiwał kontrahentów i dokonywał rozliczeń finansowych.

Na okoliczność przebiegu transakcji udokumentowanych fakturami wystawionymi przez firmę T. J. organ pierwszej instancji przesłuchał w charakterze świadków m.in. Z. J. pełnomocnika T. J. właściciela firmy "[...]". Ze złożonego oświadczenia wynika, iż Z. J. w 2000r. sam prowadził działalność w ramach wskazanej firmy, gdyż syn T. przez cały rok przebywał za granicą. Wskazał, iż uprawnionym do wystawiania w kontrolowanym okresie faktur sprzedaży był tylko on oraz, że faktury sprzedaży wystawiał wyłącznie sam. Dlatego też oświadczył, iż nie jest mu znana firma PPUH H. Z. oraz że nie przeprowadzał żadnych transakcji ani zakupu, ani sprzedaży z tym podmiotem gospodarczym. Ponadto odnośnie istniejących faktur dokumentujących sprzedaż złomu, na których jako wystawca widnieje "[...]" T. J. ul. [...], oświadczył, iż dokumenty te nie zostały ani przez niego, ani przez jego syna wystawione i podpisane. Również pieczątka znajdująca się na powyższych dokumentach odbiega od wzoru, którą się wówczas firma posługiwała. Wobec czego stwierdził, iż pieczęcie, podpisy jak i pismo na przedmiotowych fakturach są podrobione. Z. J. na potwierdzenie faktu, iż nie zawierał żadnych transakcji handlowych oraz, że nie jest mu znana firma PPUH H. Z. przedstawił osobę A. C., który był świadkiem jego spotkania z H. Z. Z przeprowadzonej konfrontacji wynikało, iż obaj panowie wcześniej się nie znali jak również nie przeprowadzali żadnych transakcji handlowych ani finansowych. Podobne oświadczenie złożył również Pan T. J. właściciel firmy. Ponadto oświadczył, iż nie zna firmy "[...]" ze S., ani osoby M. W. i nie dokonywał w 2000r. żadnych transakcji handlowych z tą firmą.

Ponadto z materiału dowodowego wynikało, że M. W. nawiązał kontakt z firmą T. J. przez J. W., z którym umówił się, iż złom będzie dostarczany do Huty K. "[...]" sp. z o.o. na rzecz H. Z. Faktury, które były podstawą wypłaty gotówki M. W. otrzymywał od kierowców, których znał z widzenia, bądź od J. W. Jak wynika z oświadczenia płatność za przedmiotowe faktury następowała pod bramą H.K. "[...]", u niego w domu lub w firmie J. W. w G. Faktury, które były podstawą wypłaty gotówki w omawianym okresie stanowiły łącznie kwotę [...] zł (natomiast łącznie za 2000r. – [...] zł). Ponadto M. W., prowadzący firmę "[...]", który w imieniu H. Z. miał regulować zapłatę na rzecz T. J. oświadczył, iż nie posiada żadnych dokumentów potwierdzających ten fakt. Z akt sprawy wynikało również, iż H. Z. nie posiadał żadnych dokumentów potwierdzających dokonanie tego typu zapłaty.

Organ podatkowy pierwszej instancji nie dał wiary zeznaniom pracowników H.K. "[...]" w S. T. H. oraz J. W., którzy składali oświadczenia na okoliczność przebiegu transakcji związanych z dostawą złomu do tego punktu przez firmę pana H. Z.. Stwierdzono, iż nie mogą oni jednoznacznie potwierdzić rzetelności transakcji pomiędzy H. Z. a firmą T. J., bowiem podatnik sprzedawał do tego punktu złom od różnych dostawców, nie identyfikując źródeł pochodzenia poszczególnych dostaw, co potwierdzają dowody Pz, na których jako dostawca zawsze wskazany jest H. Z.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności organ podatkowy stwierdził, iż w okresie od stycznia do kwietnia 2000r. H. Z. dokonywał rozliczeń podatkowych na podstawie dowodów, które nie dokumentują rzeczywiście przeprowadzonych transakcji gospodarczych. W świetle art. 19 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 08 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) podatnik ma prawo obniżyć podatek należny o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług, przy czym kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług. Co oznacza, iż podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur, które nie potwierdzają rzeczywistych operacji gospodarczych pomiędzy sprzedawcą a nabywcą.

Od powyższej decyzji złożono odwołanie wnosząc o jej uchylenie w zaskarżonej części i w tym zakresie orzeczenie co do istoty sprawy. Zarzucono, iż przedmiotową decyzję wydano:

- z naruszeniem art. 120 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez brak oszacowania obrotu złomem mimo uznania ksiąg za nierzetelne, co wpływa na podstawę prawną orzeczenia,

- na podstawie błędnej podstawy prawnej poprzez wskazanie § 50 ust. 4 i pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r. czym naruszono też art. 210 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z punktem poprzednim,

- z naruszeniem art. 120, art.121 i 122 ustawy - Ordynacja podatkowa z uwagi na brak zachowania zasady obiektywnej prawdy materialnej i zbyt swobodne, a wręcz stronnicze ocenianie zebranych dowodów, a szczególnie w zakresie oceny zeznań świadków i oparcia oceny materiału na nierzetelnych księgach rachunkowych w zakresie obrotu złomem i Pana możliwości finansowych,

- z naruszeniem art. 125 ustawy-Ordynacja podatkowa, poprzez prowadzenie postępowania kontrolnego skarbowego przez okres 29 miesięcy, czym między innymi narażono Pana na wzrost obciążeń fiskalnych z tytułu odsetek oraz na starty związane z zajmowaniem się sprawą przez tak długi okres,

- z naruszeniem art. 2 oraz 64 ust. 2 i ust. 3 w związku z art. 84 i art. 92 ust.1, jak również art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu wskazano, iż powołany wyrok Trybunału Konstytucyjnego dnia 21 czerwca 2004r. sygn. akt SK 22/03 w przedmiocie niezgodności z konstytucją dotyczy przepisu § 50 ust 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 109, poz. 1245 ze zm.) w zakresie w jakim pozbawia prawa do obniżenia podatku należnego podatnika VAT nabywającego towar czy usługę od podmiotu, który wystawił fakturę wraz z kwotą podatku w trybie art. 33 ust 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) stosownie do treści tegoż artykułu, w przypadku gdy wystawiono fakturę, w której wykazano kwotę podatku wystawca zobowiązany jest do jego zapłaty także wówczas, gdy dana sprzedaż nie była objęta obowiązkiem podatkowym albo została zwolniona od podatku.

Decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej została wydana na podstawie innej normy prawnej tj.

1. art. 19 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 08 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) zgodnie, z którym podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, przy czym kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług.

2. § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 109, poz. 1245 ze zm.). Z brzmienia tegoż przepisu wynika, iż w przypadku gdy wystawiono faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, to faktury te nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

A zatem są to dwie różne sytuacje, przedstawiona w rozpatrywanej sprawie oraz będąca przedmiotem rozważań Trybunału.

Ustalenia organu pierwszej instancji wykazały, iż firma T. J. "[...]" nie posiadała w swojej ewidencji księgowej faktur wystawionych na rzecz PPUH H. Z. i nie odprowadziła z nich wynikającego podatku należnego. Ponadto T. J. nie potwierdził prowadzenia z H. Z. transakcji handlowych. A zatem zasadnie stwierdzono, iż dokumenty te nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji handlowych.

W ocenie organu odwoławczego zostało udowodnione, że w 2000r. w dacie wystawienia faktur transakcje pomiędzy wskazanymi podmiotami nie miały miejsca. Podkreślono, iż w rozpatrywanej sprawie nie tylko występuje brak kopii faktur u sprzedawcy, ale całokształt opisanego przebiegu zawieranych transakcji wskazuje na ich fikcyjność. H. Z. nie posiadał również dowodu, iż płatność była dokonana na rzecz wystawcy przedmiotowych faktur lecz na zupełnie inny podmiot tj. P.W "[...]" M. W. [...], ul. [...].

Zatem skoro ustalono, iż podatek nie został zapłacony przez nabywcę towaru (pozostała należność również) sprzedawcy a sprzedawca nie potwierdził przeprowadzonej transakcji, a zatem nie rozliczył w deklaracji podatkowej podatku należnego z przedmiotowych faktur, to posiadanie przez podatnika oryginału faktury nie upoważnia do obniżenia podatku należnego, o którym mowa wart. 19 ust. 1 i 2 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług.

Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że bezsporny w sprawie jest fakt, iż H. Z. posiadał w swojej ewidencji księgowej i odliczył w poszczególnych miesiącach rozliczeniowych podatek VAT wynikający z oryginałów faktur, które nie mają pokrycia w odpowiedniku swojej kopii. Zebrany materiał dowodowy wskazywał, iż są to jedyne dokumenty jakie podatnik posiadał na potwierdzenie dokonania owych transakcji.

Za bezzasadny uznano zarzut, iż decyzja w zakresie podatku od towarów i usług wydana została przedwcześnie tj. przed wydaniem decyzji w zakresie podatku dochodowego. Przedmiotowa decyzja nie kwestionuje bowiem prawa do odliczenia podatku naliczonego z uwagi na brak możliwości zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Jak wskazano ustalenia opierają się na dyspozycji § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a cyt. rozporządzenia w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

Od powyższej decyzji skarżący złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu administracyjnego z wnioskiem o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz uchylenie decyzji organu pierwszej instancji.

Skarżący na etapie skargi ponowił zarzuty przedstawione w odwołaniu oraz zarzucił, iż wydanie decyzji nastąpiło z naruszeniem art. 120, art. 121 i art. 122 ustawy- Ordynacja podatkowa z uwagi na brak zachowania zasady obiektywnej prawdy materialnej, bez własnej autonomicznej analizy zebranych dowodów, a szczególnie w zakresie zeznań świadków i oparcia oceny materiału na nierzetelnych księgach rachunkowych w zakresie obrotu złomem i możliwości finansowych H. Z. wyłącznie na dowodach zebranych przez organ pierwszej instancji mimo udowodnionego zarzutu stronniczości Inspektora Kontroli Skarbowej. Ponadto skarżący:

- zarzucił wydanie decyzji z naruszeniem art. 120 ustawy - Ordynacja podatkowa, poprzez przyjęcie, iż materiał dowodowy jest wyczerpujący, gdy tymczasem brak oszacowania obrotu złomem mimo uznania ksiąg za nierzetelne wpływa na podstawę prawną orzeczenia oraz powoduje błędną ocenę sprawy, co skutkuje nieuzasadnionym twierdzeniem o fikcyjności transakcji,

- zarzucił naruszenie art. 2 oraz 64 ust. 2 i ust. 3 w związku z art. 84 i art. 92 ust.1, jak również art.217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej,

- kwestionuje poczynione ustalenia a szczególnie wnioski jakie z zebranego materiału zostały wyciągnięte co świadczy o braku znajomości charakteru działalności gospodarczej prowadzonej przez skarżącego oraz wybiórczym traktowaniu materiału dowodowego,

- zarzuca zbyt dowolne interpretowanie dowodów jak i faktów oraz błędną wykładnię norm prawnych prawa materialnego oraz ustawy o rachunkowości a w szczególności pominięcia treści art. 4 ust. 4 ustawy o rachunkowości,

- zarzuca uchybienie normie art. 23 ustawy – Ordynacja podatkowa w świetle art. 193 ustawy poprzez brak oszacowania zakupów mimo uznania przez inspektora kontroli skarbowej, księgi handlowej za nierzetelną.

Dodatkowo skarżący podkreśla, iż nie do zaakceptowania jest stanowisko organów zgodnie z którym jedno oświadczenie pana Z. J. spowodowało uznanie, wbrew dowodom z zeznań świadków jak i z dokumentów, iż 10 % zakupionego złomu (czyli około 1.600 ton łącznie w 2000r.) zostało potraktowane jako "fikcja". Złom ten został sprzedany a więc był ralny i faktyczny. Poza tym podatnik wskazuje na dokumenty (Pz), zeznania świadków jak i dowody w zakresie obrotu gotówką. W ocenie skarżącego niezrozumiałe jest, iż organy podatkowe dają wiarę zeznaniom T. i Z. J. , którzy to mają interes prawny oraz finansowy w zeznaniu nieprawdy.

Ponadto skarżący wskazuje, iż zgodnie z dowodami posiadanymi przez podatnika w roku 2000 nastąpiło zakupienie złomu w ilości zgodnej z ilością wskazaną w fakturach wystawionych przez T. J. Skoro więc złom ten został dostarczony a podatnik dokonał zapłaty za pośrednictwem pana M. W. oraz J. W. oraz z uwagi , iż fakt ten znajduje potwierdzenie w przychodach roku 2000 to tym samym spełnione zostały przesłanki zawarte w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji więc oparcie decyzji w zakresie podatku VAT na braku podstaw do uznania wydatków na zakup złomu od T. J. za koszty uzyskania przychodów jest błędem powodującym uznanie zaskarżonej decyzji za wadliwą gdyż opartą ją na błędnej ocenie materiału dowodowego. Zatem w ocenie skarżącego ewentualną podstawą prawną orzeczenia może być norma § 50 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r. a nie jak błędnie i zarazem celowo przyjęto § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a cyt. rozporządzenia.

Pozostałe zarzuty podniesione w skardze odnoszą się do kwestii obrotu gotówką w prowadzonej działalności i źródeł finansowania tej działalności oraz braku oszacowania zakupów złomu w sytuacji uznania ksiąg podatkowych za nierzetelne.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Skarga nie jest zasadna.

Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego tylko z punktu widzenia jej legalności tj. z punktu widzenia zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § l pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze z zm.) wynika zaś, że zaskarżona decyzja ulega uchyleniu wtedy gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy bądź inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Sąd analizując ustalenia faktyczne, podstawę prawną decyzji oraz ocenę dowodów dokonaną przez organ podatkowy nie stwierdził naruszenia prawa, które skutkowałoby koniecznością wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego.

Trafnie Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż powołany przez skarżącego wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 21 czerwca 2004r. sygn. akt SK 22/03 nie może mieć żadnego wpływu na podjęte rozstrzygnięcie albowiem dotyczy on stwierdzenia niezgodności z Konstytucją przepisu § 50 ust. 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 109, poz. 1245 ze zm.) w zakresie w jakim pozbawia prawa do obniżenia podatku należnego podatnika VAT nabywającego towar czy usługę od podmiotu, który wystawił fakturę wraz z kwotą podatku w trybie art. 33 ust. 1 ustawy z dnia 08 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.). Zaskarżone decyzje organów podatkowych jako podstawę prawną wskazują § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Z brzmienia powołanego przepisu wynika zaś , iż w przypadku gdy sprzedaż towarów lub usług została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi, potwierdzającymi czynności , które nie zostały dokonane to faktury te nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Organy podatkowe nie mogą stosować orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego "przez analogię" do całego § 50 ust. 4, byłoby to bowiem podważanie obowiązującego w państwie porządku prawnego albowiem o niezgodności przepisu § 50 ust. 4 pkt. 5a z Konstytucją Trybunał w ogóle nie orzekał. Wskazać również należy, iż o zgodności ustaw i przepisów wydanych przez centralne organy państwowe z Konstytucją orzeka Trybunał Konstytucyjny (art. 188 Konstytucji RP) a nie organy administracji. Podkreślić należy, iż organy podatkowe jako organy administracji publicznej nie mogą odmówić zastosowania przepisu rozporządzenia, które formalnie obowiązuje. Sąd natomiast związany jest wyłącznie Konstytucją i ustawami. Zgodnie bowiem z art. 4 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sędziowie sądów administracyjnych w sprawowaniu swojego urzędu są niezawiśli i podlegają tylko Konstytucji oraz ustawom. Zasada powyższa jest powtórzeniem zapisu zawartego w art. 178 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. W związku z tym, Sąd jest uprawniony do odmowy zastosowania przepisu podustawowego w konkretnej sprawie, jeżeli w jego ocenie został wydany z przekroczeniem upoważnienia ustawowego. Z uwagi jednak na przywołane okoliczności, Sąd w obecnym składzie nie znalazł uzasadnienia dla odmowy zastosowania § 50 ust. 4 pkt. 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r.

Nie są zasadne zarzuty skarżącego dotyczące pomijania dowodów w postępowaniu , braku wszechstronnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego i dowolność tej oceny. W celu poczynienia ustaleń faktycznych organy podatkowe obu instancji podejmowały niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego realizując w ten sposób zasadę prawdy obiektywnej (art. 122, art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa). Organ pierwszej instancji prowadził postępowanie podatkowe z wnikliwością , dokładnie i przejrzyście gromadził materiał dowodowy w sprawie, umożliwiał stronie czynny udział w postępowaniu podatkowym na każdym jego etapie. Podkreślany przez skarżącego fakt trwania kontroli przez bardzo długi okres (29 miesięcy) wynikał także z mnogości wniosków dowodowych składanych przez pełnomocnika w przedmiocie m.in. przesłuchiwania kolejnych świadków. Dowody te zostały przeprowadzone przy czynnym udziale strony.

W ocenie Sądu Dyrektor Izby Skarbowej dokonał wszechstronnego rozważenia zebranego w sprawie materiału w tym znaczeniu, że uwzględnił wszystkie dowody przeprowadzone w tym postępowaniu, jak i uwzględnił wszystkie okoliczności towarzyszące przeprowadzeniu poszczególnych dowodów a mających znaczenie dla oceny ich mocy i wiarygodności. Zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów zgromadzone dowody ocenił według własnego przekonania stosownie do zasad logicznego rozumowania. Organ odwoławczy niektórym dowodom odmówił wiary ale wyraźnie to zaznaczono i wskazano z jakiej to zrobiono przyczyny. Ponadto przeanalizowano każdy przeprowadzony dowód, uwzględniając także rodzaj tego dowodu i z tej analizy wyciągnięto spójne wnioski i powiązano je w logiczną całość. Skarżący wprawdzie starał się sugerować własne oceny w tym zakresie korzystne dla jego stanowiska ale organ podatkowy zachował samodzielność i niezależność w swym rozumowaniu i wyciąganiu wniosków, decydujących o ocenie dowodów.

Postępowanie dowodowe doprowadziło do stwierdzenia, iż skarżący dokonał obniżenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur potwierdzających czynności, które nie zostały dokonane.

Bezpodstawne jest przy tym twierdzenie skarżącego, iż ustalenia te dokonano jedynie w oparciu o zeznania dwóch świadków (T. i Z. J.). Treść powołanych zeznań została bowiem potwierdzona dowodami z dokumentów , które nie sposób zakwestionować. Z materiału dowodowego wynika bezsprzecznie, iż w ewidencji księgowej firmy "[...]" T. J. brak było kopii faktur wystawionych na rzecz skarżącego, podatek należny z przedmiotowych faktur nie został wykazany w deklaracji podatkowej VAT-7 i nie został odprowadzony do urzędu skarbowego, skarżący zaś nie posiadał żadnego dowodu, iż płatność za transakcje udokumentowane zakwestionowanymi fakturami została dokonana. Zeznania M. W. dotyczące przekazywania przez skarżącego gotówki celem zapłaty pozyskanym kontrahentom nie została potwierdzona innym dowodem. Podkreślić należy, iż z umowy marketingowej (z dnia 15 lipca 1999r.) nie wynikały szczegółowe zasady dokonywania rozliczeń pomiędzy stronami a zarówno skarżący jak i pan W. twierdzą , że rozliczenia te były dokonywane na podstawie zestawień i wyliczeń sukcesywnie sporządzanych przez pana W. Mając zaś na uwadze fakt prowadzenia przez pana W. działalności gospodarczej w tym samym zakresie jak pozyskiwani kontrahenci to brak jakichkolwiek innych dowodów potwierdzających zapłatę T. J. za pośrednictwem pana W. nie pozwala dać wiary złożonym zeznaniom.

W świetle dokonanych ustaleń wynikających z zebranego materiału dowodowego Sąd stwierdził, iż organy podatkowe prawidłowo wskazały jako podstawę prawną dokonanych rozstrzygnięć § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a cyt. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r. Powołany w skardze § 50 ust. 4 pkt 2 powyższego rozporządzenia zgodnie z którym nie stanowi podstawy do obniżenia podatku należnego faktura nie potwierdzona kopią u sprzedawcy nie może być zastosowany w niniejszej sprawie. W istocie bowiem nie chodzi w sprawie jedynie o braki w dokumentacji księgowej sprzedawcy – co zdaje się sugerować skarżący. Całokształt ustalonego i opisanego w zaskarżonej decyzji przebiegu zdarzeń wskazuje, iż transakcje pomiędzy skarżącym a firmą T. J. w ogóle nie miały miejsca. Niezasadnie jest powoływanie się przez skarżącego na przepisy art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) oraz na wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczące kosztów uzyskania przychodów. Postępowania w przedmiocie podatku dochodowego i podatku od towarów i usług są odrębnymi postępowaniami. Na gruncie przepisów ustawy z dnia 08 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym ustalenia dotyczące kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym mają znaczenie gdy podstawę rozstrzygnięcia stanowi art. 25 ust. 3 ustawy o VAT , taka podstawa nie została wskazana w niniejszej sprawie.

W konsekwencji podnoszona w skardze okoliczność, iż złom we wskazanej ilości został faktycznie zakupiony nie ma znaczenia w stanie faktycznym i prawnym sprawy. Organy nie kwestionowały tego, udowodniły natomiast, iż złom ten nie został zakupiony od T. J. a zatem faktury będące w posiadaniu skarżącego potwierdzały czynności, które nie miały miejsca.

Odnosząc się do pozostałych zarzutów podniesionych w skardze – odnośnie sporządzonego bilansu, braku oszacowania przy uznaniu ksiąg za nierzetelne - Sąd zauważa , iż dotyczą one kwestii ustaleń w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych i nie mogły być przedmiotem rozstrzygania w decyzji dotyczącej podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe okoliczności Sąd uznał skargę za niezasadną i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) oddalił skargę.