Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 1356/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2017-02-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 235a i art. 239b
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Iwona Wiesner, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć (spr.), Sędzia WSA Marzanna Sałuda, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 28 lutego 2017 r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w K. postanowieniem z [...] r. nr [...] , po rozpoznaniu odwołania "A" Sp. z o.o. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Drugiego [...] Urzędu Skarbowego w B. z [...] r. nr [...] , w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznym decyzjom z [...] r. w części dotyczącej określenia kwoty do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. poz. 1054, ze zm., zwaną dalej ustawą VAT) za okres od listopada 2013 r. do lutego 2014 r.

W podstawie prawnej organ powołał art. 233 § 1 pkt 1 i art. 13 § 1 pkt 2 lit. a, w związku z art. 239a i art. 239b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2015 r., poz. 613, ze zm., zwaną dalej O.p.) oraz inne przepisy powołane w uzasadnieniu prawnym.

Przedstawiając przebieg postępowania administracyjnego i argumentację prawną organ odwoławczy wyjaśnił, że na rzecz ""A" " Sp. z o.o. - Naczelnik Drugiego [...] Urzędu Skarbowego w B. decyzjami [...] r. określił m.in. kwotę do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy VAT za: listopad 2013 r. w wysokości 45.576,00 zł; grudzień 2013 r. w wysokości 167.037,00 zł; styczeń 2014 r. w wysokości 318.752,00 zł, luty 2014 r. w wysokości 311.825,00 zł;

Postanowieniem z [...] r. nr [...] , wyżej wymienionym decyzjom nadany został rygor natychmiastowej wykonalności z powołaniem przepisów art. 23 § pkt 2 i § 2 O.p. W uzasadnieniu organ pierwszej instancji wskazał, że w sprawie zaistniały przesłanki do zastosowania rygoru natychmiastowej wykonalności, tj.:

- organ podatkowy dysponuje informacjami, z których wynika, że strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia - co spełnia przesłankę określoną art. 239b § 1 pkt 2 O.p. Nadto występuje duże prawdopodobieństwo braku dobrowolnego, tj. bez konieczności wszczynania postępowania egzekucyjnego uregulowania należności wynikających z wyżej wskazanych decyzji - co wskazuje na spełnienie przesłanki określonej w art. 239b § 2 powyższej ustawy.

W zażaleniu od tego rozstrzygnięcia strona działając za pośrednictwem pełnomocnika, wniosła o jego uchylenie w całości, zarzucając naruszenie art. 239b § 1 pkt 2 O.p., przejawiające się w jego niewłaściwym zastosowaniu na skutek błędnego przyjęcia, że spółka nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia.

W uzasadnieniu wskazał, że organ podatkowy nadając decyzji rygor natychmiastowej wykonalności w oparciu o art. 239b O.p. winien w pierwszej kolejności ustalić, czy zachodzi jedna z przesłanek określonych w § 1 pkt 1-4 tego artykułu, a następnie, czy zaistnienie jednej z tych przesłanek daje prawdopodobieństwo (uprawdopodobnia), że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane - § 2 ww. artykułu. Dopiero po przeprowadzeniu tego procesu dowodzenia może zostać nadany decyzji nieostatecznej rygor natychmiastowej wykonalności.

Zdaniem pełnomocnika strony skarżącej, rygor nie powinien być - co do zasady nadawany decyzji, jeśli zachodzą wątpliwości, czy uzyska ona przymiot ostateczności i wykonalności. Nie jest również uzasadnione stosowanie rygoru w sytuacji, gdy jest możliwe skuteczne zabezpieczenie wykonania zobowiązań podatkowych w trybie wskazanym w art. 33 § 2 O.p. albo hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego. Tym samym wykonanie decyzji nieostatecznej ma charakter wyjątkowy, a zatem, przesłanki nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności nie mogą być interpretowane rozszerzająco, lecz muszą być poddawane wykładni ścisłej.

Odnosząc powyższe wywody na grunt sprawy, pełnomocnik spółki wskazał, iż Naczelnik Drugiego [...] Urzędu Skarbowego w B. nie uprawdopodobnił zaistnienia przesłanki określonej w art. 239b § 1 pkt 2 O.p., gdyż:

1) Spółka cały czas spełnia swoje zobowiązania, w tym zobowiązania podatkowe, a zatem, nie istnieje niebezpieczeństwo niewykonania przez nią zobowiązań podatkowych;

2) nie zaistniały podstawy do dokonania zabezpieczenia na poczet przyszłych zaległości podatkowych w drodze zajęcia ruchomości - ładowarki kołowo-teleskopowej oraz chwytaka elektro-magnetycznego marki Archimedes; ponadto nie podano na jakiej podstawie organ pierwszej instancji przyjął, iż łączna wartość zajętych ruchomości wynosi tylko około 160.000 00 zł, skoro nie dokonał jakiejkolwiek wyceny tych ruchomości; kwestia dokonania zabezpieczenia stała się przedmiotem zarzutów podniesionych w odwołaniach od decyzji zabezpieczających, a następnie w skargach do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach na wydane w tej sprawie przez Dyrektora Izby Skarbowej w K. decyzje, bowiem wystarczających przesłanek do zastosowania instytucji zabezpieczenia nie mogą stanowić:

- znaczna wysokość zobowiązań w podatku VAT względem zadeklarowanych przez podatnika,

- przewidywana wysokość zobowiązań, o ile nie zostanie wykazane, że w zestawieniu z sytuacją majątkową strony, zachodzi uzasadniona obawa niewykonania zobowiązań podatkowych także w ramach postępowania egzekucyjnego,

- upływ terminu, w którym zobowiązanie winno być uregulowane, zwłaszcza, jeżeli tak jego zasadność, jak i wysokość stanowi przedmiot toczącego się postępowania podatkowego lub kontrolnego,

- drastyczny spadek dochodów podatnika, który nie świadczy o zmniejszeniu się jego majątku.

W konsekwencji w sprawie nie zaistniała przesłanka określona w art. 33 § 1 O.p. zatem nie było także podstaw do nadania decyzjom nieostatecznym rygoru natychmiastowej wykonalności;

3) zastaw rejestrowy na kwotę 600.000,00 zł ustanowiony na rzecz [...] S.A. Oddział w K. na zapasach materiałów oraz zastaw rejestrowy na kwotę

400.000.00 zł ustanowiony na rzecz [...] S.A. Oddział Korporacyjny w K. na zapasach wyrobów hutniczych i złomu, nie mają już jakiejkolwiek podstawy, gdyż zabezpieczały udzielone spółce przez ww. banki kredyty bankowe, które zostały już spłacone; w obliczu opisanego faktu brak jest podstaw do przyjęcia, że zapasy materiałów oraz wyrobów hutniczych i złomu o łącznej wartości 1.000.000,00 zł stanowią przedmiot zastawów rejestrowych;

Ponadto pełnomocnik strony:

- załączył do zażalenia kserokopie skierowanego do Sądu Rejonowego K. Wydziału IX Gospodarczego - Rejestru Zastawów oświadczenia wystawionego przez [...] S.A. w B. , potwierdzającego wygaśnięcie zastawu rejestrowego wpisanego do Rejestru Zastawów 22 kwietnia 2008 r. pod pozycją nr [...] , będącego zabezpieczeniem kredytu z 7 kwietnia 2008 r. oraz wniosku o wykreślenie tego zastawu z Rejestru Zastawów RZ-3, który w maju 2016 r. został złożony do Sądu,

- poinformował, iż obecnie skarżąca Spółka oczekuje na stosowne zaświadczenie z [...]S.A. - następcy prawnego [...] S.A. - po otrzymaniu którego zostanie ono niezwłocznie przedłożone do wglądu.

Konkludując pełnomocnik strony stwierdził, że skoro łączna kwota podatku do zapłaty, określona na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy VAT w ww. decyzjach wymiarowych wynosi 843.190,00 zł, a wartość zabezpieczonych w postępowaniu zabezpieczającym ruchomości oraz zapasów materiałów, wyrobów hutniczych i złomu, będących przedmiotem zastawów rejestrowych wynosi co najmniej 1.160.000,00 zł, oczywistym jest, że nie zaistniała przesłanka z art. 239b § 1 pkt 2 O.p., a tym samym, organ pierwszej instancji nie miał jakichkolwiek podstaw do wydania zaskarżonego postanowienia w przedmiocie nadania decyzjom nieostatecznym rygoru natychmiastowej wykonalności.

Na poparcie swojego stanowiska, powołał on orzeczenia sądów administracyjnych wyrok WSA w Poznaniu z dnia 23 lipca 2014 roku, sygn. akt III SA/Po 189/14 - wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 9 listopada 2010 roku, sygn. akt I SA/Bd 617/10; wyrok WSA w Poznaniu z dnia 18 grudnia 2008 roku, sygn. akt I SA/Po 1205/08; wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 20 maja 2008 roku, sygn. akt I SA/Bd 122/08).

Zaskarżonym postanowieniem organ odwoławczy utrzymał w mocy rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne, podzielając jego stanowisko w sprawie.

W pierwszej kolejności wskazał na przesłanki uzasadniające nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności zawarte w art. 239b ustawy O.p. i wyjaśnił, że są one rozłączne, co oznacza, że każda z nich może stanowić samodzielne uzasadnienie wydania postanowienia o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Niemniej jednak spełnieniu każdej w wymienionych przesłanek musi towarzyszyć uprawdopodobnienie przez organ podatkowy, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane (art. 239b § 2 O.p.). Nadto zdaniem organu treść art. 239b § 2 w powiązaniu z art. 239b § 1 pkt 1-4 O.p. wskazuje, że katalog okoliczności uprawdopodobniających, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane jest nieograniczony.

Organ stwierdził, że w niniejszej sprawie Naczelnik Drugiego [...] Urzędu Skarbowego w B. nadał rygor natychmiastowej wykonalności decyzjom nieostatecznym na podstawie art. 239b § 1 pkt 2 O.p., tj. w związku z faktem nieposiadania przez stronę majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia.

Organ odwoławczy wskazał, że w toku przeprowadzonego postępowania organ pierwszej instancji uwzględnił protokół z 11 marca 2015 r., gdzie Prezes Zarządu Spółki oświadczył, iż odmawia złożenia oświadczenia ORD-HZ (o nieruchomościach oraz prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej i rzeczach ruchomych oraz zbywalnych prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem zastawu skarbowego).Zatem nie można było stwierdzić, czy Spółka dysponuje jakimkolwiek majątkiem odpowiadającym wysokości dochodzonych zaległości podatkowych. Załącznik do ww. protokołu stanowi sporządzony przez Spółkę wykaz elementów majątku trwałego na dzień 31 grudnia 2014 r., którego wartość wynosi 71.900,39 zł netto.

Ponadto ustalono, że:

- Spółka nie figuruje w elektronicznym rejestrze ksiąg wieczystych jako właściciel lub użytkownik wieczysty nieruchomości - dane pozyskane z Ministerstwa Sprawiedliwości Departamentu Informatyzacji i Rejestrów Sądowych Centralnej Informacji o Zastawach Rejestrowych Krajowego Rejestru Sądowego oraz Elektronicznego Rejestru Ksiąg Wieczystych pismem z dnia 26 maja 2015 roku, znak: [...] ;

- strona figuruje jako zastawca w Rejestrze Zastawów Rejestrowych pod nw. pozycjami - dane pozyskane z Centralnej Informacji o Zastawach Rejestrowych pismami z 29 czerwca 2015 r. i 16 lipca 2015 r.;

1) 2123003, gdzie jako zastawnika wskazano: [...] S.A. w K. ; jako datę dokonania wpisu podano dzień: 22.04.2008 roku; wysokość kwoty zastawu określono na wartość: 600.000,00 zł; przedmiot zastawał oznaczono jako zapasy materiałów,

2) 2246040, gdzie jako zastawnika wskazano: [...] .A. Oddział Korporacyjny w K. ; jako datę dokonania wpisu podano dzień: 31.01.2011 roku; wysokość kwoty zastawu określono na wartość: 400.000,00 zł; przedmiot zastawu oznaczono jako zapasy wyrobów hutniczych i złomu;

- na dzień 3 czerwca 2015 r. Spółka posiadała wyposażenie - meble, sprzęt komputerowy (stare monitory), meble kuchenne (zniszczone) - o niskiej wartości handlowej, którego sprzedaż generowałaby dodatkowe koszty, innych składników mienia o znacznej wartości nie stwierdzono - dane ustalone przez poborcę skarbowego w toku oględzin zajmowanych przez stronę pomieszczeń.

Prowadzone w stosunku do Spółki postępowanie zabezpieczające, podjęte na skutek wydania przez Naczelnika Drugiego [...] Urzędu Skarbowego w B. zarządzeń zabezpieczenia w dniach: 2.04.2015 r. 15.05.2015 r., obejmujących zobowiązania podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za okres od listopada 2013 r. do lutego 2014 r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę, również wykazało brak innego majątku oprócz niżej wskazanych ruchomości, na których protokołami z 15 kwietnia 2015 r. i 3 czerwca 2015 r. dokonano zajęcia, tj.: ładowarki kołowo-teleskopowej (dotyczy zobowiązań z tytułu podatku VAT za listopad i grudzień 2013 r.), chwytaka elektro-magnetycznego marki Archimedes (dotyczy zobowiązań z tytułu podatku VAT za styczeń i luty 2014 r.).

Łączną wartość zajętych rzeczy oszacowano na kwotę około 160.000,00 zł. Zawiadomieniem z 24 czerwca 2015 r. o zajęciu zabezpieczającym innej wierzytelności pieniężnej, dokonano zajęcia w Drugim Śląskim Urzędzie Skarbowym w B. wierzytelności pieniężnej w kwocie 11.202,00 zł, z tytułu nadpłaty figurującej na karcie kontowej Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych.

Uzasadniając wystąpienie drugiej z przesłanek warunkujących nadanie decyzjom nieostatecznych przymiotu natychmiastowej wykonalności, czyli uprawdopodobnienia, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane, organ odwoławczy wyjaśnił, że ustalenia w tym zakresie organu pierwszej instancji, są wystarczające, gdyż:

- występuje duże prawdopodobieństwo braku dobrowolnego, tj. bez konieczności wszczynania postępowania egzekucyjnego uregulowania należności wynikających z ww. decyzji wymiarowych, bowiem strona wniosła od nich w dniach 16-17 maja 2016 r. odwołania, nie dokonując żadnych dobrowolnych wpłat na poczet powstałych zaległości podatkowych; nadto spór z organem pierwszej instancji, co do wysokości określonego podatku - w kontekście czasu trwania postępowania odwoławczego jest okolicznością wskazującą na przedłużenie w czasie dobrowolnego uregulowania powstałych zaległości podatkowych, co z upływem czasu może doprowadzić do trwałej utraty możliwości wykonania decyzji;

- Spółka ogranicza rozmiar prowadzonej działalności gospodarczej, o czym świadczy spadek wartości przychodów wykazanych w złożonych za lata 2013-2015 zeznaniach o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych CIT-8 - wartości liczbowe obrazujące ten fakt zostały przestawione na stronie czwartej zaskarżonego postanowienia (karta 190 - strona 2);

- działalność gospodarcza prowadzona przez Spółkę nie generuje zysku - za 2015 r. wykazano stratę z działalności w kwocie 68.164,11 zł oraz występuje brak bieżących wpłat zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych;

- kapitał własny strony wynoszący na dzień 31 grudnia 2014 r. wartość 605.047,71 zł wraz z wartością środków trwałych na kwotę 71.900,39 zł netto stanowią łącznie wartość mniejszą od łącznej kwoty zaległości podatkowych z tytułu podatku VAT za okres od listopada 2013 r. do lutego 2014 r., które wynoszą 843.190,00 zł (do których należy doliczyć ustawowe odsetki za zwłokę);

- aktywa Spółki wynoszące na dzień 31 grudnia 2014 roku kwotę 1.264.992,85 zł nie pokrywają łącznej sumy zobowiązań oraz zaległości z tytułu "pustych" faktur VAT, tj. kwoty 1.503.135,34 zł (zobowiązania i rezerwy na zobowiązania stanowią kwotę 659.945,14 zł, natomiast wartość "pustych" faktur VAT to kwota 843.190,20 zł).

W skardze skierowanej do sądu administracyjnego Spółka reprezentowana przez pełnomocnika, zaskarżyła postanowienie z 10 sierpnia 2016 r. w całości, wnosząc o jego uchylenie i zarzucając:

- naruszenie art. 239b § 1 pkt 2 O.p., przejawiające się w jego niewłaściwym zastosowaniu na skutek błędnego przyjęcia, że Spółka nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia;

- brak uprawdopodobnienia zaistnienia przesłanki wskazanej w art. 239b § 1 pkt 2 O.p.

W uzasadnieniu skargi strona podniosła te same zarzuty, co w zażaleniu na postanowienie pierwszoinstancyjne z 16 maja 2016 r.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w całej rozciągłości podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie należy wskazać, iż zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że badaniu w postępowaniu sądowoadministracyjnym podlega prawidłowość zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do istniejącego w sprawie stanu faktycznego oraz trafność wykładni tych przepisów. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - j.t. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. dalej powoływana jako p.p.s.a.) Ponadto sąd może stwierdzić nieważność decyzji w całości lub w części, jeżeli została wydana: z naruszeniem przepisów o właściwości, bez podstawy prawnej, z rażącym naruszeniem prawa, dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną, została skierowana do osoby niebędącej stroną w sprawie, była niewykonalna w dniu jej wydania i jej niewykonalność ma charakter trwały, zawiera wadę powodującą jej nieważność na mocy wyraźnie wskazanego przepisu prawa, w razie jej wykonania wywołałaby czyn zagrożony karą ( art. 145 § 1 pkt 3 tej ustawy w związku z art. 247 § 1 O.p.). Nadto sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną ( art. 134 § 1 w/w ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.).

W rozpoznawanej sprawie oceniając pod tym kątem zaskarżone postanowienie, Sąd nie dopatrzył się podstaw do uwzględnienia skargi i uchylenia zaskarżonego rozstrzygnięcia lub stwierdzenia nieważności. W ocenie Sądu zaskarżone postanowienie jest uzasadnione i zgodne z prawem.

Za podstawę wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach przyjął prawidłowe ustalenia stanu faktycznego dokonane w zaskarżonym tutaj rozstrzygnięciu Dyrektora Izby Skarbowej. (por. uchwała NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09).

Istota sporu w rozpatrywanej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia czy organ podatkowy zasadnie nadał rygor natychmiastowej wykonalności nieostatecznym decyzjom z 4 maja 2016 r. w części dotyczącej określenia kwoty do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług za okres od listopada 2013 r. do lutego 2014 r.

W tym miejscu zaznaczyć trzeba, że przedmiotem postępowania prowadzonego, na podstawie art. 239b O.p. jest ustalenie istnienia przesłanek, które warunkują nadanie decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności. W art. 239b § 4 O.p. zagwarantowano podatnikom prawo zaskarżenia postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności, przy czym ustawodawca zastrzegł, że wniesienie zażalenia nie wstrzymuje wykonania decyzji. Z regulacji tej, podyktowanej względami celowościowymi, wynika zatem, że "wykonalność" decyzji organu pierwszej instancji nadana przez nałożenie omawianego rygoru nie niweczy instancyjnej kontroli prawidłowości jego zastosowania.

Należy także zaznaczyć, że nadanie decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności powoduje, że obowiązkiem podatnika jest natychmiastowe wykonanie obowiązku określonego decyzją, niezależnie od tego czy skorzysta z przysługujących środków zaskarżenia. W orzecznictwie podkreśla się, że istota kontroli instancyjnej w postępowaniu w sprawie nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności polega na badaniu zgodności z prawem zaskarżanego postanowienia, a nie na stwierdzeniu i wyprowadzaniu skutków procesowych z faktu wykonania obowiązku wynikającego z decyzji, której został nadany rygor natychmiastowej wykonalności (por. wyrok WSA w Gdańsku z 3 sierpnia 2011 r., sygn. akt I SA/Gd 541/11 oraz wyrok WSA w Krakowie z 20 czerwca 2013 r. sygn. akt I SA/Kr 556/13 CBOSA).

Przechodząc do oceny stanowiska organu odwoławczego w zakresie zaistnienia przesłanek uzasadniających nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzjom z 4 maja 2016 r. w części dotyczącej określenia kwoty do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług za okres od listopada 2013 r. do lutego 2014 r. wskazać należy, iż zgodnie z art. 239a O.p. co do zasady decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności.

Stosownie natomiast do treści art. 239b § 1 O.p. rygor natychmiastowej wykonalności może być nadany, gdy:

(1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych;

(2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia;

(3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości;

(4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż trzy miesiące.

Na podstawie § 2 tego artykułu, przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane.

Z powyższego wynika zatem, że nadanie decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności jest uzależnione od spełnienia łącznie dwóch przesłanek, po pierwsze musi zaistnieć jedna z sytuacji określonych w art. 239b § 1 O.p. oraz po drugie, organ podatkowy musi uprawdopodobnić, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane.

Jak podkreśla się w orzecznictwie uprawdopodobnienie jest środkiem zastępczym dowodu w znaczeniu ścisłym, nie dającym pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) twierdzenia o jakimś fakcie. Jest to środek zwolniony od ścisłych formalności dowodowych, pozwalający na przyspieszenie postępowania (por. wyrok NSA z dnia 31 października 2012 r., sygn. akt II FSK 578/11, wyrok NSA z dnia 18 marca 2016 r. sygn. akt I FSK 1160/120, CBOSA).

W rozpoznawanej sprawie organ odwoławczy oparł swoje rozstrzygnięcie na przesłance z art. 239b § 1 pkt 2 O.p., tj. w związku z faktem nieposiadania przez stronę majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, wskazując, że Spółka nie dysponuje majątkiem odpowiadającym wysokości dochodzonych zaległości podatkowych. Strona zaś argumentuje w skardze, że skoro łączna kwota podatku do zapłaty, określona na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy VAT w ww. decyzjach wymiarowych wynosi 843.190,00 zł, a wartość zabezpieczonych w postępowaniu zabezpieczającym ruchomości oraz zapasów materiałów, wyrobów hutniczych i złomu, będących przedmiotem zastawów rejestrowych wynosi co najmniej 1.160.000,00 zł, oczywistym jest, że nie zaistniała przesłanka z art. 239b § 1 pkt 2 O.p.

Zdaniem Sądu stanowisko organu przyjęte w sprawie jest prawidłowe.

Jak wynika z materiału dowodowego zebranego aktach sprawy Spółka: nie figuruje w elektronicznym rejestrze ksiąg wieczystych jako właściciel lub użytkownik wieczysty nieruchomości (pismo z dnia 26 maja 2015 r. Ministerstwa Sprawiedliwości Departamentu Informatyzacji i Rejestrów Sądowych Centralnej Informacji o Zastawach Rejestrowych Krajowego Rejestru Sądowego oraz Elektronicznego Rejestru Ksiąg Wieczystych – k.80), figuruje jako zastawca w Rejestrze Zastawów Rejestrowych pod poz. 2123003, gdzie jako zastawnika wskazano: [...] S.A. w K. ; jako datę dokonania wpisu podano dzień: 22.04.2008 roku; wysokość kwoty zastawu określono na wartość: 600.000,00 zł; przedmiot zastawu oznaczono jako zapasy materiałów (k.76 akt), pod poz. 2246040, gdzie jako zastawnika wskazano: [...] S.A. Oddział Korporacyjny w K. ; jako datę dokonania wpisu podano dzień: 31.01.2011 roku; wysokość kwoty zastawu określono na wartość: 400.000,00 zł; przedmiot zastawu oznaczono jako zapasy wyrobów hutniczych i złomu (k.-74); na dzień 3 czerwca 2015 r. Spółka posiadała wyposażenie - meble, sprzęt komputerowy (stare monitory), meble kuchenne (zniszczone) - o niskiej wartości handlowej, którego sprzedaż generowałaby dodatkowe koszty, innych składników mienia o znacznej wartości nie stwierdzono - dane ustalone przez poborcę skarbowego w toku oględzin zajmowanych przez stronę pomieszczeń (k.37).

Prowadzone w stosunku do Spółki postępowanie zabezpieczające, podjęte na skutek wydania przez Naczelnika Drugiego [...] Urzędu Skarbowego w B. zarządzeń zabezpieczenia w dniach: 2.04.2015 r. 15.05.2015 r., obejmujących zobowiązania podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za okres od listopada 2013 r. do lutego 2014 r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę, również wykazało brak innego majątku oprócz niżej wskazanych ruchomości, na których protokołami z 15 kwietnia 2015 r. i 3 czerwca 2015 r. dokonano zajęcia, tj.: ładowarki kołowo-teleskopowej (dotyczy zobowiązań z tytułu podatku VAT za listopad i grudzień 2013 r.), chwytaka elektro-magnetycznego marki Archimedes (dotyczy zobowiązań z tytułu podatku VAT za styczeń i luty 2014 r.).

Łączną wartość zajętych rzeczy oszacowano na kwotę około 160.000,00 zł. Zawiadomieniem z 24 czerwca 2015 r. o zajęciu zabezpieczającym innej wierzytelności pieniężnej, dokonano zajęcia w Drugim [...] Urzędzie Skarbowym w B. wierzytelności pieniężnej w kwocie 11.202,00 zł, z tytułu nadpłaty figurującej na karcie kontowej Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych.

Słusznie też organy wskazały, że skoro w protokole z 11 marca 2015 r., Prezes Zarządu Spółki oświadczył, iż odmawia złożenia oświadczenia ORD-HZ (o nieruchomościach oraz prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej i rzeczach ruchomych oraz zbywalnych prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem zastawu skarbowego), to nie można było stwierdzić, czy Spółka dysponuje jakimkolwiek majątkiem odpowiadającym wysokości dochodzonych zaległości podatkowych (k.12). Nadto do protokołu dołączono sporządzony przez Spółkę załącznik, stanowiący wykaz elementów majątku trwałego na dzień 31 grudnia 2014 r., którego wartość wynosi 71.900,39 zł netto (k.7-10).

W konsekwencji powyższych ustaleń za trafne należy uznać stanowisko organu, że w odniesieniu do skarżącej Spółki zaistniały przesłanki z art. 239b § 1 O.p. uzasadniające nadanie nieostatecznym decyzjom z 4 maja 2016 r. rygoru natychmiastowej wykonalności. Podnoszone przez skarżącego zarzuty dotyczące naruszenia art. 239b § 1 pkt 2 O.p. w okolicznościach rozpatrywanej sprawy są bezzasadne.

Zdaniem Sądu orzekającego w niniejszej sprawie, organ uprawdopodobnił także, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji z 4 maja 2016 r. w części dotyczącej określenia kwoty do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług za okres od listopada 2013 r. do lutego 2014 r. nie zostanie wykonane.

Wskazuje na to ograniczenie rozmiaru prowadzonej działalności gospodarczej, co wynika ze spadku wartości przychodów wykazanych w złożonych za lata 2013-2015 zeznaniach w podatku dochodowym od osób prawnych CIT-8; za 2015 r. wykazano stratę z działalności w kwocie 68.164,11 zł oraz występuje brak bieżących wpłat zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych; kapitał własny strony na stanowi na dzień 31 grudnia 2014 r. wartość 605.047,71 zł, co wraz z wartością środków trwałych na kwotę 71.900,39 zł netto, stanowi wartość mniejszą od łącznej kwoty zaległości podatkowych z tytułu podatku VAT za okres od listopada 2013 r. do lutego 2014 r., które wynoszą 843.190,00 zł plus ustawowe odsetki za zwłokę; aktywa Spółki wynoszące na dzień 31 grudnia 2014 roku kwotę 1.264.992,85 zł nie pokrywają łącznej sumy zobowiązań oraz zaległości określonych decyzjami z [...] r. tj. kwoty 1.503.135,34 zł.

Zatem skoro organ nie ujawnił wystarczającego majątku na zaspokojenie należności podatkowych, ani też strona go nie wskazała istnieje duże prawdopodobieństwo, iż nie ureguluje zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług określonego decyzjami z 4 maja 2016 r.

A zatem wbrew twierdzeniu skarżącej Spółki zachodziły podstawy do nadania nieostatecznej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności.

Odnosząc się szczegółowo do zarzutów skargi wyjaśnić trzeba, że zarzuty te były ponoszone na etapie postępowania zażaleniowego i organ odwoławczy odniósł się do nich w zaskarżonym postanowieniu.

Słusznie zatem wskazał organ, że okoliczność, że Spółka reguluje swoje bieżące zobowiązania nie oznacza, że również zobowiązania wynikające z decyzji objętych rygorem będą uregulowane w dobrowolny sposób, w sytuacji gdy kwoty wynikające z ww. decyzji przewyższają aktywa Spółki.

Należy też wyjaśnić, że zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a.

Podkreślenia wymaga również, że przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest postanowienie w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności, a nie zasadność wydania decyzji o zabezpieczeniu na majątku podatnika zobowiązań podatkowych za miesiące od listopada 2013 r. do lutego 2014 r. W konsekwencji także zarzuty oparte o brzmienie art. 33 § 1 O.p. są bez znaczenia dla oceny legalności zaskarżonego postanowienia skoro nie one były podstawą prawną jego wydania.

Sąd podziela stanowisko organu, że mógł wykorzystać przy nadawaniu rygoru, dowody pozyskane w postępowaniu zabezpieczającym (tu: dotyczących zabezpieczonych ruchomości i ich wyceny). Organ dokonał oceny tych dowodów, przez pryzmat przesłanek wskazanych w art. 239 § 2 O.p., a więc pod kątem uprawdopodobnienia, że zobowiązania określone decyzjami nie zostaną wykonane. Słusznie też wskazał organ, w zaskarżonej decyzji, że w postępowaniu dotyczącym nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nie jest weryfikowana wartość ruchomości oszacowanych w postępowaniu zabezpieczającym, albowiem jak wynika z protokołu zajęcia i odbioru ruchomości z 15 kwietnia 2015 r. (dot. ładowarki kołowo-teleskopowej, wartość szacunkowa ok. 120.000 zł) i protokołu z 3 czerwca 2015 r. (dot. chwytaka elektro-magnetycznego marki Archimedes, wartość szacunkowa ok. 40.000 zł) strona została poinformowana o prawie wniesienia do organu egzekucyjnego skargi na dokonane oszacowanie i z prawa tego nie skorzystała.

Strona nie udowodniła również, iż nie mają już racji bytu zastawy rejestrowe ustanowione tytułem zabezpieczenia kredytów zaciągniętych w [...] S.A. oraz [...] S.A. (na łączną kwotę 1.000.000 zł), gdyż kredyty te zostały spłacone. W złożonym zażaleniu ani też w skardze pełnomocnik Strony nie podał konkretnie żadnych dat zaistnienia zdarzeń, które w jego opinii mają wpływ na treść rozstrzygnięcia. Słusznie wskazał organ, że załączone dowody (Oświadczenie o wygaśnięciu zastawu rejestrowego, wydane przez [...] S.A. i Wniosek o wykreślenie zastawu z rejestru zastawów skierowany przez Spółkę do Sądu Rejonowego K. w K. , a dotyczący zastawu ustanowionego na rzecz ww. Banku) dotyczą tylko jednego z zastawów i są niewyraźnie skopiowane. Nie sposób więc wywieść z dokumentu wydanego przez [...] S.A., w jakiej dacie wydane zostało Oświadczenie o wygaśnięciu zastawu rejestrowego (dokument ten nie został też wymieniony w załącznikach do Wniosku o wykreślenie zastawu z rejestru zastawów). Nadto w przypadku zastawu dokonanego na rzecz [...] S.A., w zażaleniu wyraźnie wskazano, że Spółka dopiero stara się o stosowne zaświadczenie o wygaśnięciu tego zastawu. Zaświadczenia tego nie przedstawiono także na etapie skargi do sądu.

Ponadto zgodnie z § 1 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2002 r. w sprawie rejestru zastawów skarbowych oraz Centralnego Rejestru Zastawów Skarbowych (tekst jednolity Dz.U. z 2013 r., poz. 152), przedmiotem zastawu skarbowego mogą być wyłącznie rzeczy zindywidualizowane, tj. oznaczone, co do tożsamości. Słusznie więc wskazał organ, że zapasy materiałów oraz wyroby hutnicze, stanowiące przedmiot zastawów rejestrowych, z racji przedstawionej wyżej argumentacji, nie były analizowane we wskazanym wyżej kontekście, zatem kwestia ta nie może być oceniana pod kątem prawidłowości zaskarżonego aktu.

W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę uznając ją za bezzasadną.