Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 855/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2013-09-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 4 ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda (spr.) Sędzia NSA Teresa Porczyńska Protokolant Tomasz Naraziński po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 września 2013 r. sprawy ze skargi A Spółki Akcyjnej w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...]. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2007 rok oddala skargę.


UZASADNIENIE

Sygnatura akt I SA/Łd 855/13

Uzasadnienie

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. utrzymało w mocy decyzję Burmistrza W. z dnia [...] r. określającą Spółce Akcyjnej A w W. zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2007 r.

Wymienione decyzje zapadły na tle niżej przedstawionego stanu faktycznego.

W dniu 9 stycznia 2007 r. Spółka złożyła deklarację na podatek od nieruchomości na rok 2007 z wykazaną kwotą podatku w łącznej wysokości 231.506 zł, z czego kwota 210.247,70 zł miała stanowić podatek od budowli o wartości 10.512.385 zł.

Dnia 16 marca 2007 r. Spółka złożyła korektę deklaracji, w której wykazała łączną kwotę zobowiązania w wysokości 86.947 zł, w tym podatek w wysokości 65.689,02 zł od budowli o wartości 3.284.451 zł, a zatem niższy o 144.589 zł od kwoty pierwotnie zadeklarowanej. Kwota, o którą zmniejszono podatek w całości dotyczyła pozycji "budowle".

W piśmie wyjaśniającym przyczyny skorygowania deklaracji Spółka wskazała, że w deklaracji pierwotnej do podstawy opodatkowania błędnie zaliczono wartość linii kablowych ułożonych w kanalizacjach kablowych. Tymczasem linie te, zdaniem podatnika, nie mogą być zakwalifikowane jako samodzielne budowle, jako instalacje lub urządzenia stanowiące wraz z budowlą całość użytkowo-techniczną, ani jako urządzenia budowlane związane z obiektem budowlanym, które zapewniają możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Decyzją z dnia [...] r. Burmistrz W. określił Spółce zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2007 r. w kwocie 231.506 zł, nie uwzględniając tym samym okoliczności wskazanych w uzasadnieniu złożenia korekty deklaracji.

W odwołaniu od powyższej decyzji pełnomocnik Spółki wniósł o uchylenie decyzji organu podatkowego pierwszej instancji i umorzenie postępowania podatkowego. W ocenie strony linie kablowe ułożone w kanalizacji kablowej nie powinny być opodatkowane podatkiem od nieruchomości (wyłączone z ustalenia wartości budowli). Nadto wskazała, iż organ podatkowy nie ustalił w sposób należyty w postępowaniu podatkowym wartości początkowej budowli, którą przyjął za podstawę opodatkowania. W związku z powyższym zarzuciła naruszenie przepisów o postępowaniu podatkowym, tj. art. 122, art. 180, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. – dalej jako "o.p.") a także art. 121 § 1, art. 124 i art. 210 § 4 cytowanej ustawy.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. decyzją z dnia [...] r., powołując się na art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 3 ust. 1 pkt 1 i art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2006 r. nr 121, poz. 844 ze zm. - dalej jako "u.o.p.l."), utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

Kolegium nie podzieliło zastrzeżeń Spółki odnośnie uchybienia przez organ pierwszej instancji przepisom art. 180, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez nieprzeprowadzenie postępowania dowodowego i dokonanie ustaleń faktycznych na podstawie deklaracji pierwotnej, której dane nie mogą służyć za dowód okoliczności w niej ujawnionych.

Podniesiono, że stan posiadania obiektów budowlanych będących własnością A SA nie uległ zmianie w 2007 roku, natomiast Spółka w korekcie deklaracji na podatek od nieruchomości na 2007 rok pomniejszyła jedynie wartość budowli do opodatkowania o wartość linii kablowej.

Wyjaśniono, że istota sporu sprowadza się do kwestii prawnej, czy w świetle definicji budowli zawartej w ustawie podatkowej, do wartości budowli podlegającej opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości należy wliczać wartość linii kablowej ułożonej w kanalizacji.

Organ odwoławczy podał, że zgodnie z art. 2 ust.1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, budynki lub ich części, budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Przepis art.1a ust.1 pkt 2 u.o.p.l., definiujący pojęcie budowli dla potrzeb ich opodatkowania, za budowlę uznaje obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Budowla podlega opodatkowaniu, jeżeli jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Jak stanowi art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn. Dz.U. z 2006 r. Nr 156, poz.1118 ze zm.), pod pojęciem obiektu budowlanego należy rozumieć między innymi budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami niezależnie od sposobu ich powiązania z gruntem (w przeciwieństwie do budynku, co do którego ustawa wymaga trwałego związania z gruntem), przy czym budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3 tej ustawy jest każdy obiekt niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze zgodziło się z poglądem skarżącej spółki, że linie kablowe umieszczone w kanalizacji kablowej nie stanowią samodzielnej budowli w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, ani też nie są określonymi w art. 3 pkt 9 ustawy - Prawo budowlane urządzeniami budowlanymi związanymi z obiektem budowlanym, zapewniającymi jego użytkowanie zgodnie z przeznaczeniem.

Kolegium zauważyło, że w prawie budowlanym, do którego odsyła ustawa o podatkach i opłatach lokalnych, szczególny walor nadano związkowi funkcjonalno-użytkowemu występującemu pomiędzy obiektem budowlanym a jego elementami i urządzeniami technicznymi z nim związanymi.

W ocenie Kolegium nieuzasadnionym jest więc analizowanie charakteru przedmiotowej linii kablowej w oderwaniu od jej roli i funkcji związanej z eksploatowaniem sieci telekomunikacyjnej. Linia kablowa stanowi bowiem ściśle związany funkcjonalnie i użytkowo element sieci telekomunikacyjnej umieszczony w kanalizacji kablowej, przy czym celowość tego związania wyraża się w sprawniejszym i bezpieczniejszym eksploatowaniu sieci. W konsekwencji linia kablowa budowlą nie jest.

Powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych podniesiono, że kanalizacja kablowa, będąc obiektem budowlanym, wraz z ułożonymi w niej liniami kablowymi służącymi do przesyłania sygnału telekomunikacyjnego, stanowi kompleksową, funkcjonalną i skończoną całość użytkową. Jako całość kanalizacja kablowa jest obiektem budowlanym podlegającym opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, a do jego wartości wliczać należy wartość wszystkich jego użytkowo i funkcjonalnie powiązanych elementów.

Zdaniem organu odwoławczego omówione przepisy nie dają podstaw do przyjętej przez skarżącą kwantyfikacji mocy wzajemnego związania elementów sieci (kanalizacji kablowej i kabli telekomunikacyjnych). Treść tych przepisów nie uzasadnia bowiem twierdzenia, że pojęcie "całość techniczna" oznacza "fizyczną całość" urządzenia bądź instalacji z budowlą; pojęcie "całość użytkowa" oznacza "uczestniczenie" urządzenia bądź instalacji w zaspokajaniu potrzeb stanowiących funkcję budowli, czy wręcz, że linie kablowe powinny stanowić część składową kanalizacji. W ocenie Kolegium ułożenie kabla w kanalizacji bez trwałego zamocowania, jak też odrębność funkcji spełnianej przez kabel telekomunikacyjny (przesyłanie sygnału telekomunikacyjnego) i kanalizację (osłona sieci kablowej), nie przesądza braku między nimi związku łączącego je w kompleksową, funkcjonalną i skończoną całość użytkową. Nadto do ustalenia występowania tego związku wystarczające jest bowiem stwierdzenie, że występując wspólnie służą realizacji tego samego celu gospodarczego, a istnienie jednego z omawianych elementów sieci legitymizuje niejako istnienie drugiego - kanały służą ochronie kabli telekomunikacyjnych przed czynnikami zewnętrznymi i przez to podniesieniu sprawności działania sieci, a z drugiej strony dopiero ułożenie kabli wewnątrz kanałów czyni z nich konstrukcję użyteczną gospodarczo.

Zdaniem organu przywołanie przez spółkę rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 26 października 2005 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać telekomunikacyjne obiekty budowlane i ich usytuowanie (Dz.U. Nr 219, poz. 1864), było niezasadne, ponieważ rozporządzenie wykonawcze nie może wpływać na treść ustawy i definiować pojęcia obiektu budowlanego, czy też budowli dla celów podatkowych.

Z tych samych przyczyn uznano, że nie było potrzeby, aby dla rozstrzygnięcia sprawy organ pierwszej instancji odwoływał się do przepisów spoza ustawy podatkowej i Prawa budowlanego, tj. art. 2 pkt 11 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U. z 2005 r., Nr 240, poz. 2027 ze zm.), definiującego na potrzeby tej ustawy pojęcie sieci uzbrojenia terenu i art. 2 pkt. 35 ustawy z dnia 16 lipca 2004 r. - Prawo telekomunikacyjne (Dz.U. Nr 171, poz. 1800 ze zm.), definiującego na potrzeby tej ustawy pojęcie sieci telekomunikacyjnej.

Za bezpodstawny uznano również zarzut odwołania, że organ pierwszej instancji nie wskazał, czy uznaje telekomunikacyjne linie kablowe położone w kanalizacji kablowej za samodzielne budowle w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, instalacje lub urządzenia stanowiące wraz z budowlą całość użytkowo-techniczną, czy może urządzenie budowlane związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

W skardze na decyzję organu II instancji, pełnomocnik Spółki wniósł o jej uchylenie oraz o uchylenie poprzedzającej ją decyzji pierwszoinstancyjnej, a także zwrot kosztów postępowania, w tym zwrot kosztów zastępstwa procesowego.

Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie art. 122 w zw. z art. 180, art. 187 § 1 oraz art. 191 o.p., gdyż organy podatkowe nie przedstawiły dowodów, z których wynikałaby nieprawidłowość deklaracji zarówno co do przedmiotu opodatkowania jak i jego wartości; art. 21 § 2 i § 3 oraz art. 81 w związku z art. 180, art. 187 § 1 oraz art. 191 o.p., gdyż zakwestionowały wysokość zobowiązania podatkowego zadeklarowaną w deklaracji danymi wynikającymi z deklaracji złożonych w latach poprzednich;; art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.o.p.l., gdyż obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe położone w kanalizacji kablowej, mimo iż nie stanowią one budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik skarżącej Spółki podniósł, że wbrew stanowisku Kolegium stan faktyczny sprawy nie jest niesporny.

Zdaniem autora skargi organy podatkowe naruszyły art. 122 w zw. z art. 180, art. 187 § 1 oraz art. 191 o.p., gdyż powinny przeprowadzić postępowanie dowodowe i ustalić, po pierwsze, czy należące do Spółki linie kablowe położone w kanalizacji kablowej wypełniają definicję budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a więc ustalić czy istniał przedmiot opodatkowania. Po drugie organy podatkowe powinny były ustalić wartość tych linii, tj. ustalić podstawę opodatkowania. Zdaniem strony skarżącej w postępowaniu nie zgromadzono żadnego dowodu, zatem nie wiadomo na jakiej podstawie dokonano wymiaru podatku.

Uzasadniając zarzut naruszenia art. 21 § 2 i § 3 oraz art. 81 w związku z art. 180, art. 187 § 1 oraz art. 191 o.p., autor skargi podniósł, że skoro podatnik złożył korektę deklaracji, w której wykazał inną niż w pierwotnym zeznaniu podstawę opodatkowania, to nie można uznać danych zawartych w pierwotnej deklaracji za dowód. Na organach podatkowych ciążył obowiązek udowodnienia, że skorygowana deklaracja jest nieprawidłowa. Przy tym dowodem nie może być, zdaniem strony skarżącej, pierwotne zeznanie podatkowe. Zeznanie takie, na skutek złożenia korekty, nie ma mocy wiążącej (art. 21 § 2 w zw. z art. 81 o.p.). Zaprzeczeniem istoty korekty deklaracji byłoby – jak uczyniły to organy podatkowe – podważenie prawidłowości skorygowanej deklaracji, danymi zawartymi w zeznaniu pierwotnym.

Linie kablowe położone w kanalizacji kablowej nie podlegają, zdaniem skarżącego, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, gdyż nie mogą zostać zakwalifikowane jako samodzielne budowle w rozumieniu przepisów prawa budowlanego; ani jako instalacje lub urządzenia stanowiące wraz z budowlą całość użytkowo-techniczną, ani jako urządzenia budowlane związane z obiektem budowlanym, które zapewniają możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Co do zasady obiekt budowlany spełniać musi kryterium trwałego połączenia z gruntem. Każdy obiekt budowlany, który nie jest trwale połączony z gruntem, jest tymczasowym obiektem budowlanym, natomiast obiekt budowlany trwale połączony z gruntem jest tymczasowym obiektem budowlanym tylko wówczas, jeśli przeznaczony jest do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej (w przypadku obiektów przeznaczonych do przeniesienia, a nie do rozbiórki chodzi o czasowe użytkowanie w danym miejscu). Za obiekt budowlany należy uznać, zadaniem skarżącej Spółki, każdy obiekt trwale połączony z gruntem oraz taki obiekt, który trwale z gruntem nie jest połączony, ale z określonych względów winien być kwalifikowany jako tymczasowy obiekt budowlany. Obiektem budowlanym w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego jest każdy obiekt trwale połączony z gruntem oraz obiekt nie połączony trwale z gruntem, którego gospodarcze przeznaczenie polega na jego użytkowaniu w danym miejscu, poza przestrzenią innych obiektów.

Linie kablowe położone w kanalizacji kablowej mogłyby być uznane za budowle (w tym ewentualnie za sieci techniczne lub sieci uzbrojenia terenu), o ile spełniałyby kryteria podanej wyżej definicji wyprowadzonej z całokształtu przepisów ustawy - Prawo budowlane i nie byłyby jednocześnie budynkami lub obiektami małej architektury. Uznanie linii kablowych za budowle wymagałoby więc stwierdzenia, że są one połączone z gruntem w sposób trwały lub - pomimo braku trwałego połączenia z gruntem - ich gospodarcze przeznaczenie musiałaby polegać na użytkowaniu w danym miejscu, poza przestrzenią innych obiektów. Z pewnością w przypadku linii kablowych ułożonych w kanalizacji kablowej brak jest trwałego związania tychże linii kablowych z gruntem, a ponadto są one użytkowane w przestrzeni innego obiektu, tj. w kanalizacji kablowej, która z kolei niewątpliwie jest budowlą w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Linie kablowe położone w kanalizacji kablowej nie są zatem obiektem budowlanym w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, a zatem nie mogą podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

W uzupełnieniu skargi podniesiono również zarzut naruszenia art. 210 § 4 o.p. ze względu na wadliwość uzasadnienia prawnego zaskarżonej decyzji, które polega przede wszystkim na pominięciu przepisów prawa budowlanego przy ocenie, czy obiekt jest budowlą w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. wniosło o jej oddalenie, argumentując jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

W pierwszym rzędzie należy ustosunkować się do podniesionych przez pełnomocnika skarżącej spółki zarzutów dotyczących naruszenia przepisów postępowania podatkowego.

Stan faktyczny sprawy jest w istocie niesporny i polega na tym, że Spółka pierwotnie (za rok 2007) zadeklarowała do opodatkowania stanowiące jej własność i wykorzystywane w działalności gospodarczej budowle sieci telekomunikacyjnych, składające się z kanalizacji kablowej wraz z ułożonymi w niej liniami kablowymi, jako całość, a następnie po korekcie deklaracji wykazała do opodatkowania jedynie wartość kanalizacji kablowej z pominięciem wartości linii telekomunikacyjnych umieszczonych w tej kanalizacji, wyrażając pogląd, że nie stanowią one budowli.

W tym miejscu wskazać należy, iż podstawą opodatkowania budowli stanowi wartość początkowa ustalona na potrzeby amortyzacji w oparciu ewidencję środków trwałych, co wynika z treści art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych w związku z art. 16a i zał. nr 1 do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r., Nr 54 poz. 654 ze zm.) – zob. L. Etel i S. Presnarowicz – "Podatki i opłaty samorządowe", Dom. Wyd. ABC 2003 r., str. 65 i 66; L. Etel. – "Podatek od nieruchomości rolny i leśny", Wyd. C.H. Beck 2005 r., str. 101-103.

Trzeba podkreślić, iż jeżeli w deklaracji pierwotnej do podstawy opodatkowania przyjęto budowle o wskazanej wartości, a następnie w deklaracji korygującej przyjęto do podstawy opodatkowania budowle o wartości mniejszej - wyjaśniając jednocześnie, że dokonując korekty, deklarowaną wartość budowli zmniejszono o wartość linii kablowych - to organy uprawnione było do przyjęcia wniosku, że rzeczywistą podstawę opodatkowania stanowi wartość budowli wykazana w deklaracji korygującej powiększona o wartość linii kablowych. W trakcie postępowania podatkowego strona skutecznie nie podważyła tego ustalenia, ograniczając się do ogólnikowych stwierdzeń, że obowiązek prawidłowego ustalenia stanu faktycznego spoczywa na organie.

Pełnomocnik skarżącej nie wskazał na niezgodność danych zawartych w deklaracjach podatkowych z rzeczywistym stanem rzeczy. Zatem organy podatkowe nie miały obowiązku przeprowadzenia postępowania dowodowego w celu ustalenia wartości telekomunikacyjnych linii kablowych, skoro wartość tych linii wynikała z porównywania danych wykazanych przez Spółkę w pierwotnej deklaracji z danymi wynikającymi z późniejszej korekty, jako różnica pomiędzy wartością budowli kanalizacji wraz z umieszczonymi w niej liniami telekomunikacyjnymi, a wartością samej kanalizacji, które to dane nie budziły wątpliwości organów co do zgodności z rzeczywistością i nie były kwestionowane także przez Spółkę. Postępowanie podatkowe nie wymagało przeprowadzenia postępowania w zakresie ustalenia stanu faktycznego, dokonywania oględzin przedmiotu opodatkowania przy udziale biegłego, czy wydania przez niego opinii. Wartość linii kablowej została ustalona na podstawie danych wskazanych przez samego podatnika. Zresztą sam pełnomocnik skarżącej nie kwestionuje, że wartość samej linii kablowej jest odmienna niż zostało podane to w pierwotnej deklaracji podatkowej i ten fakt wymaga dodatkowych ustaleń. Ustalenie niektórych faktów, zwłaszcza tych, o których wie wyłącznie podatnik, pozostaje poza zakresem możliwości organu podatkowego (por. wyrok NSA z dnia 6 lutego 2008 r., II FSK 1671/06). Skoro podatnik odmówił współdziałania z organem podatkowym w zakresie ustalenia wartości budowli – tak jak to miało miejsce w niniejszej sprawie – to organ podatkowy przy wymiarze podatku za 2007 r. mógł oprzeć się na danych podanych przez podatnika w pierwotnej deklaracji i jego wyjaśnieniach w tym zakresie. Zgodnie z art. 180 i art. 181 Ordynacji podatkowej organ podatkowy, ustalając stan faktyczny sprawy, może posługiwać się wszystkimi dostępnymi informacjami, w tym i zawartymi w składanych przez stronę deklaracjach. Zresztą sam pełnomocnik Spółki nie wskazał, ani w postępowaniu podatkowym, ani w złożonej skardze, konkretnej wartości budowli jaka powinna być podstawą opodatkowania. Zatem bezzasadnie zarzucono organom podatkowym naruszenie przepisów ustawy - Ordynacja podatkowa, co do niewyjaśnienia stanu faktycznego sprawy (art. 122), nieprzeprowadzenia dowodów koniecznych do wyjaśnienia sprawy (art. 180) oraz wyczerpującego ich rozpatrzenia (art. 187 § 1) i oceny (art. 191).

Spór dotyczy wyłącznie interpretacji przepisów prawa materialnego, w kontekście możliwości opodatkowania kanalizacji kablowej, wraz z ułożonymi w niej liniami kablowymi, jako budowli.

Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, budowlą jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Jest to tzw. negatywna definicja budowli, funkcjonująca wcześniej w literaturze i orzecznictwie. Wynika z niej, że każdy obiekt budowlany (z wyjątkiem obiektów małej architektury), niebędący budynkiem, jest budowlą.

Przykłady budowli zawiera art. 3 pkt 3 ustawy - Prawo budowlane. Zgodnie z tym przepisem budowlą są takie obiekty jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, estakady, tunele, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacyjne), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki wolnostojące, instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Przytoczona definicja nie stanowi katalogu zamkniętego i jest jedynie przykładowym wyliczeniem obiektów budowlanych, które należy uznać za budowlę.

Sąd zgadza się z argumentacją przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych budowlą jest także "urządzenie budowlane związane z obiektem budowlanym", zdefiniowane w art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego. Zgodnie z tym przepisem są to urządzenia techniczne zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym oczyszczania lub gromadzenia ścieków, przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki. Zatem budowlą jest nie tylko sama konstrukcja, ale również i ściśle z nią związane urządzenia w postaci instalacji i przyłączy, które są elementem składowym budowli i zwiększają jej wartość początkową będącą podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Zgodnie z ustawą o podatkach i opłatach lokalnych nie wszystkie budowle podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Sam fakt stwierdzenia, że dany obiekt budowlany jest budowlą, nie przesądza jeszcze o tym, że powinien być opodatkowany. Budowle podlegają opodatkowaniu tylko wówczas, gdy są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, co w niniejszej sprawie niewątpliwie występuje.

Obiekt budowlany podlegający opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości (budynek albo budowla) może być częścią składową nieruchomości gruntowej albo też rzeczą stanowiącą odrębny od gruntu przedmiot własności. Za część składową rzeczy, zgodnie z art. 47 § 2 k.c. uważane jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Częścią składową gruntu (art. 48 k.c.) są, z zastrzeżeniem pewnych wyjątków, w szczególności budynki i inne urządzenia z gruntem trwale związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Opodatkowaniu podlegają zarówno budynki lub budowle będące częścią składową gruntu, jak również nią niebędące. Zasadą jest, że podatek od obiektów stanowiących część składową gruntu płaci właściciel gruntu, na którym znajdują się te obiekty. Jeżeli nie stanowią one części składowej gruntu, podatnikiem jest ich właściciel.

Wyjątkiem od przedstawionego rozumienia części składowej gruntu są urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania wody, pary, gazu, prądu elektrycznego oraz inne podobne (art. 49 k.c.). Urządzenia te w świetle ustawy o podatkach i opłatach lokalnych to budowle, określane mianem sieci technicznych. Nie należą one do części składowych gruntu lub budynku, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa lub zakładu. Podatek od nich będzie płacił ich właściciel lub posiadacz - jeżeli są to urządzenia stanowiące własność Skarbu Państwa lub samorządu terytorialnego.

Budowlami są niewątpliwie sieci techniczne, w tym również sieci telekomunikacyjne. Wynika to bezpośrednio z art. 3 Prawa budowlanego, gdzie sieci są wymienione jako przykład budowli.

Jak już to wyżej zaznaczono, zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych podstawę opodatkowania dla budowli lub ich części stanowi wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczenia amortyzacji w tym roku, niepomniejszana o odpisy amortyzacyjne. Ustalenia wartości sieci telekomunikacyjnej co do zasady należy więc dokonywać na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych regulujących amortyzację środków trwałych. W załączniku Nr 1 do tej ustawy dokonany jest podział środków trwałych na podstawie symbolu Klasyfikacji Środków Trwałych. Sieci telekomunikacyjne są w tym wykazie ukryte pod nazwą "obiekty inżynierii lądowej i wodnej" (grupa 2) i sklasyfikowane w podgrupie 21.

Organy słusznie przyjęły, że w przypadku sieci telekomunikacyjnej budowlą jest zbiór poszczególnych elementów konstrukcyjnych, urządzeń i instalacji, połączonych w celu realizacji określonego zadania. Linia kablowa stanowi taki właśnie element budowli, bez względu na sposób połączenia z siecią, czy innym jej elementem. W tym kontekście nie ma znaczenia również dokonywanie ustaleń które składniki sieci są jej niezbędne do prawidłowego funkcjonowania. Z decyzji organów podatkowych obu instancji nie wynika, aby organy uznały linię kablową za samodzielną budowlę, lecz jedynie za jej składnik. Ponieważ opodatkowaniu podlega każdy z elementów budowli, oznacza to, że w niniejszej sprawie opodatkowaniu podlega również linia kablowa.

Podnoszona w trakcie postępowania podatkowego okoliczność, że w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 26 października 2005 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać telekomunikacyjne obiekty budowlane i ich usytuowanie, wśród telekomunikacyjnych obiektów budowlanych nie wyliczono sieci telekomunikacyjnej, nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają bowiem obiekty budowlane, nie zaś obiekt telekomunikacyjny, który jest kategorią węższą. Ponadto ustawodawca w tym rozporządzeniu nie miał powodu zajmować się kablami umieszczonymi w kanalizacji kablowej, albowiem tak położony kabel nie stwarza niebezpieczeństwa dla użytkowników obiektu, jest więc poza sferą zainteresowania prawa budowlanego (do którego odsyła przepis art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). Z tego powodu ustawodawca w rozporządzeniu tym zajął się jedynie (zaliczając do kategorii obiektu telekomunikacyjnego) istotnymi z punktu widzenia praw budowlanego liniami kablowymi ułożonymi bezpośrednio w ziemi, liniami napowietrznymi ułożonymi na słupach i kanalizacją kablową rozumianą jako ciąg rur, w których mogą być ułożone kable (por. B. Brzeziński, W. Morawski – Kable telekomunikacyjne znajdujące się w kanalizacji kablowej a podatek od nieruchomości, Przegląd Podatkowy 2008 r., s. 25 i n.).

Sąd w tym składzie orzekającym uznał zatem, że w sprawie nie doszło do naruszenia wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego, tj. art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 oraz art. 4 ust. 1pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Z powyższych względów na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), Sąd oddalił rozpatrywaną skargę.

D. B.