Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1061/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2008-10-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzające ją postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 121, art. 124, art. 14a
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Hieronim Sęk, Asesor WSA Jarosław Trelka, Protokolant Ewa Rutkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 października 2008 r. sprawy ze skargi P. S.A. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2008 r. nr [...] w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] września 2007 r. nr [...], 2) stwierdza, że uchylone decyzja i postanowienie nie mogą być wykonane w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz P. S.A. z siedzibą w W. kwotę 440 zł (słownie: czterysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 28 czerwca 2007 r. Skarżąca – P. S.A. zwróciła się do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej: u.p.t.u.).

Przedstawiając stan faktyczny wskazała, że prowadzi działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług telekomunikacyjnych w zakresie telefonii komórkowej. Szczególnie atrakcyjnym klientem dla spółki jest klient korporacyjny, tj. firma, która posiada kilkaset numerów. Praktyką jest, że umowy na świadczenie usług telekomunikacyjnych podpisywane są na okres dwóch lat, a jej wcześniejsze wypowiedzenie rodzi dla klienta negatywne konsekwencje finansowe. Konsekwencje te powodują, że klient związany umową z innym operatorem bardzo niechętnie wypowiada zawartą umowę, chyba że od przejmującego operatora otrzyma znacznie korzystniejsze warunki świadczenia usług telekomunikacyjnych. Dotyczy to też tych klientów, którzy korzystają z sieci dwóch operatorów. Otrzymując korzystne warunki od jednego z operatorów, klient decyduje się na skorzystanie z oferty atrakcyjniejszej i powstrzymuje się od korzystania z usług drugiego operatora. Podjęcie decyzji o skorzystaniu z usług innego operatora telekomunikacyjnego wymaga od klienta szeregu działań o charakterze czynnym (np. zmiana papieru firmowego itp.) oraz biernym (powstrzymanie się od korzystania z usług innego operatora). Działania te o charakterze czynnym i biernym składają się na usługę wykonywaną przez klienta na rzecz Spółki nazywaną usługą ujednolicenia operatora. W zamian za świadczenie tej usługi spółka wypłaca klientowi wynagrodzenie, które każdorazowo jest z klientem negocjowane. Podstawą kalkulacji wynagrodzenia za usługę ujednolicenia operatora jest koszt poniesionych przez klienta kar umownych należnych operatorowi w związku z wypowiedzeniem umowy o świadczenie usług telekomunikacyjnych lub koszt ponoszonego do końca trwania umowy abonamentu oraz koszty związane ze zmianą informacji o numerach telefonicznych. Z podpisanej z klientem umowy o współpracy wynika, że Spółka wypłaca mu odpowiednio skalkulowane wynagrodzenie w zamian za przejście do sieci Spółki i zobowiązanie ze strony kontrahenta do powstrzymania się od dokonania czynności polegającej na korzystaniu z usług dotychczasowego operatora telekomunikacyjnego. W związku z powyższym Skarżąca otrzymuje fakturę wystawioną przez kontrahenta dokumentującą wykonanie na jej rzecz usługi ujednolicenia operatora. Kontrahent wystawia fakturę VAT dokumentującą ww. usługę, wykazując w niej podatek należny, a Skarżąca dokonuje odliczenia podatku naliczonego z niej wynikającego w miesiącu otrzymania faktury lub w miesiącu następnym.

Skarżąca wniosła o potwierdzenie, że w świetle art. 86 u.p.t.u. ma prawo do dokonania odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez kontrahenta, dokumentującej usługę wykonaną na jej rzecz, polegającą na zobowiązaniu się do przejścia do sieci Skarżącej i powstrzymaniu się od korzystania z usług innego operatora.

Przedstawiając własne stanowisko wskazała, że zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u. przez odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w tym również m.in. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres i obejmuje wszelkie działania dokonywane przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Nie obejmuje wyłącznie aktywnych działań podatnika o charakterze czynnym ale również zachowanie bierne polegające na zobowiązaniu się do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Świadczeniem usług w myśl art. 8 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u. nie jest jednak każde zaniechanie czynności lub znoszenie stanów. Zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywane jest w ramach umowy zobowiązaniowej i jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta usługi. Istnieje więc sprecyzowany konsument tej usługi.

Aby ustalić zasady opodatkowania danej czynności dokonywanej w zamian za wynagrodzenie, niezbędne jest rozstrzygnięcie, czy czynności te skutkują uzyskaniem bezpośrednich korzyści przez wypłacającego wynagrodzenie, którym w niniejszej sprawie jest Skarżąca. Opodatkowaniu podlegają bowiem tylko te czynności, które przyczyniają się bezpośrednio do uzyskania korzyści przez wypłacającego.

W opinii Skarżącej w przedstawionym przez nią stanie faktycznym kontrahent Spółki w zamian za wyświadczenie na jej rzecz usługi ujednolicenia operatora, polegającej na szeregu działań o charakterze czynnym oraz biernym otrzymuje od Skarżącej wynagrodzenie. Zdaniem strony kontrahent świadczy na jej rzecz usługę z tytułu umownego zobowiązania się do przejścia do sieci Spółki i jednocześnie powstrzymania się od działań konkurencyjnych. Zobowiązanie takie podlega opodatkowaniu VAT. W sprawie istnieje konkretny podmiot (Skarżąca) będący bezpośrednim konsumentem tego zobowiązania o charakterze odpłatnym. Mając powyższe na względzie zdaniem Skarżącej kontrahent świadczy na jej rzecz usługę, a więc ma obowiązek udokumentować ją fakturą VAT. Skarżąca ma więc prawo po otrzymaniu tej faktury do odliczenia podatku naliczonego z niej wynikającego.

Postanowieniem z dnia [...] września 2007 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. uznał stanowisko podatnika za prawidłowe. Przytoczył brzmienie mających zastosowanie w sprawie przepisów u.p.t.u. wskazując, iż zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 tej ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu, jest zwolniona od podatku – a kwota wykazana na fakturze nie została uregulowana. Zatem w przypadku gdy dana czynność nie podlega opodatkowaniu, lecz mimo to została wystawiona faktura z podatkiem VAT oraz uregulowano kwotę z niej wynikającą, to podatnik nie traci prawa do odliczenia uiszczonego podatku VAT.

W przytoczonym przez Skarżącą stanie faktycznym – zdaniem organu – podatnik będzie miał prawo do dokonania odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT.

Jednocześnie Naczelnik Urzędu Skarbowego wyjaśnił, iż nie odniósł się do tej części stanowiska wnioskodawcy, która dotyczyła opodatkowania VAT usługi ujednolicenia operatora ponieważ wnioskodawca nie występuje tu w charakterze podatnika. Interes prawny w uzyskaniu informacji, czy przedmiotowa usługa podlega opodatkowaniu posiada natomiast kontrahent Skarżącej.

Na powyższe postanowienie Skarżąca wniosła zażalenie zarzucając mu naruszenie art. 121 w zw. z art. 210 § 4 oraz art. 124 w zw. z art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: O.p.). Wniosła o zmianę postanowienia na podstawie art. 14b § 5 pkt 1 O.p.

W uzasadnieniu wskazała, że w udzielonej jej interpretacji organ ograniczył się jedynie do prostego przywołania przepisu art. 88 ust. 3a pkt 2 u.p.t.u., co w jej opinii stanowi naruszenie wyrażonej w przepisach O.p. zasady przekonywania. Uzasadnienie postanowienia nie może zostać uznane za odpowiadające przepisom prawa. Jest ono lakoniczne i w żadnej mierze nie dotyka istoty sprawy jaką było rozstrzygnięcie, czy w przedmiotowej sprawie występuje usługa w rozumieniu u.p.t.u., z nabyciem której wiąże się prawa Skarżącej do odliczenia podatku naliczonego.

Zdaniem Skarżącej organ w ogóle nie przeprowadził analizy prezentowanych przez nią argumentów, stwierdzając jedynie, iż jeżeli Spółka uregulowała płatność za fakturę dokumentującą wykonanie usługi ujednolicenia operatora, to ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Bez rozstrzygnięcia pozostało natomiast pytanie co powinna zrobić w sytuacji, gdy wejdzie w spór kontrahentem i należności nie ureguluje. Traci w ten sposób prawo do odliczenia, które by miała, gdyby uznać, iż w przedmiotowej sprawie kupiła usługę co do zasady opodatkowaną VAT.

Skarżąca wskazała także, iż organ nieprawidłowo uznał, że nie posiada ona interesu prawnego w uzyskaniu potwierdzenia, czy jej kontrahent wykonuje na jej rzecz usługę, w związku z zakupem której przysługuje stronie prawa do odliczenia. Odpowiedź na pytanie czy działania kontrahenta są usługą w rozumieniu u.p.t.u. determinuje ponadto datę dokonania przez spółkę odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury. Brak odniesienia się przez organ do powyższych kwestii stanowi w opinii strony naruszenie zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych (art. 121 O.p.).

Decyzją z dnia [...] lutego 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. odmówił zmiany albo uchylenia postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] września 2007 r. Wskazał, że zgodnie z art. 14a O.p. składając wniosek o udzielenie interpretacji wnioskodawca zobowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie.

Organ podatkowy jest zobowiązany odnieść się do zapytania oraz stanowiska wnioskującego. W niniejszej sprawie Skarżąca złożyła wniosek w celu potwierdzenia prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z posiadanej przez nią faktury VAT. Zawarte we wniosku stwierdzenia, że usługa udokumentowana tą fakturą podlega opodatkowaniu VAT nie były przedmiotem zapytania, lecz stanowiły element argumentacji mającej potwierdzić słuszność stanowiska strony. Zostały one więc potraktowane jako element stanu faktycznego i organ podatkowy nie był uprawniony do wypowiadania się w tej kwestii.

Skarżąca podzieliła wniosek na trzy części. W części zatytułowanej "zagadnienie do rozstrzygnięcia" znalazło się jedynie pytanie dotyczące prawa do odliczenia. O tej też kwestii ustosunkował się Naczelnik Urzędu Skarbowego uznając stanowisko strony za prawidłowe.

W związku z powyższym za drugorzędne Dyrektor Izby Skarbowej uznał to czy Skarżąca miała interes prawny w uzyskaniu odpowiedzi na pytanie czy działania kontrahenta są usługą w rozumieniu u.p.t.u.

Na powyższą decyzję Skarżąca złożyła skargę zarzucając naruszenie art. 121 w zw. z art. 210 § 4 oraz art. 124 w zw. z art. 210 § 4 O.p. Wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji.

Wskazała, iż brak odniesienia się przez organy podatkowe do kwestii uznania, iż w niniejszej sprawie występuje usługa ujednolicenia operatora, która ex lege podlega opodatkowaniu narusza zasadę pogłębiania zaufania do organów państwa wyrażoną w art. 121 O.p. Stanowisko organów jest dla Skarżącej tym bardziej niezrozumiałe, gdyż jej zdaniem nie można udzielić wyczerpującej odpowiedzi na postawione pytanie bez rozstrzygnięcia, czy w sprawie występuje świadczenie usług w rozumieniu u.p.t.u., a tym samym nabycie, z którym wiąże się prawo Spółki do odliczenia podatku naliczonego.

W opinii Skarżącej organy podatkowe naruszyły art. 124 w zw. z art. 210 § 4 O.p. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie odpowiada bowiem wymogom określonym w przepisach O.p. Nie poruszono w nim bowiem istoty sprawy, którą jest rozstrzygnięcie, czy w sprawie występuje świadczenie usług w rozumieniu u.p.t.u., z którymi to usługami wiąże się prawo Skarżącej do odliczenia podatku naliczonego.

Dyrektor Izby Skarbowej w ogóle nie przeprowadził analizy prezentowanych przez Skarżącą argumentów, stwierdzając jedynie, iż jeżeli Spółka uregulowała płatność za fakturę dokumentującą wykonanie usługi ujednolicenia operatora, to ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Bez rozstrzygnięcia pozostało natomiast pytanie co powinna zrobić w sytuacji, gdy wejdzie w spór kontrahentem i należności nie ureguluje. Traci w ten sposób prawo do odliczenia, które by miała, gdyby uznać, iż w przedmiotowej sprawie kupiła usługę co do zasady opodatkowaną VAT.

Argumenty prezentowane przez Skarżącą są tym bardziej istotne, iż nastąpiła zmiana przepisów, którą organ powinien uwzględniać w swoich rozważaniach. Od 1 stycznia 2008 r. podatnik nie ma bowiem już prawa do odliczenia podatku naliczonego w każdym przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku – pod warunkiem uregulowania należności. Zgodnie z obecnie obowiązującymi przypadkami w takiej sytuacji podatnik nie może odliczyć podatku niezależnie od tego czy należność z faktury uregulował czy też nie. W związku z powyższym jeszcze bardziej istotne jest rozstrzygnięcie kwestii, czy w sprawie występuje opodatkowane świadczenie usług.

W opinii Spółki powinna ona uzyskać od organów odpowiedź, czy opisane we wniosku działania kontrahenta nazywane usługą ujednolicenia operatora są usługą w rozumieniu u.p.t.u. Kwestia ta będzie miała dla Skarżącej bowiem znaczenie m.in. w zakresie zdeterminowania daty odliczenia podatku wynikającego z takiej faktury. Jeżeli bowiem organ uzna, że działania kontrahenta stanowią usługę to Spółka ma prawo odliczyć podatek naliczony w momencie otrzymania faktury, jeżeli natomiast usługą nie są to będzie to moment uregulowania należności. Z powyższego wynika więc, iż odpowiedź na pytanie przedstawione przez Spółkę, tj. czy nabywa ona usługę w rozumieniu u.p.t.u. jest kluczowym elementem dla prawidłowego i pełnego rozstrzygnięcia sprawy.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skargę należało uwzględnić.

Zaskarżona w niniejszej sprawie decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. jak też poprzedzające ją postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. zostały wydane w wyniku złożenia przez Skarżącą wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wniosek powyższy wpłynął do organu w dniu 30 czerwca 2007 r., a więc zgodnie z art. 4 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1590) podlegał rozpatrzeniu na podstawie przepisów O.p. w brzmieniu obowiązującym przed wejściem ww. ustawy w życie.

Zgodnie z ówczesnym brzmieniem art. 14a § 1 O.p. stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. W myśl § 2 cyt. przepisu wniosek, o którym mowa w § 1, składa się do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, naczelnika urzędu celnego lub wójta, burmistrza (prezydenta miasta), starosty albo marszałka województwa. Składając wniosek, podatnik, płatnik lub inkasent jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie. W § 3 postanowiono natomiast, że interpretacja, o której mowa w § 1, zawiera ocenę prawną stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa.

Specyfika postępowania w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego polega m.in. na tym, że właściwy organ podatkowy "porusza się" niejako tylko w wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowiska). Opisany we wniosku stan faktyczny nie musi prezentować zdarzeń już zaistniałych, może również odnosić się np. do działań planowanych przez podatnika, które jeszcze nie nastąpiły. Dlatego też organ podatkowy nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podatnych we wniosku. W stosunku do tych tylko okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę (art. 14a § 3 O.p.).

Z powyższych względów niezwykle istotne jest to, aby wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji spełniał wszystkie wymogi formalne wynikające z powołanych wyżej przepisów O.p. W szczególności w każdym wniosku podatnik powinien dokładnie opisać stan faktyczny sprawy, wskazać w jakim zakresie wnosi o udzielenie interpretacji tj. których przepisów dotyczy interpretacja i w jakim kontekście mają być interpretowane (pytanie podatnika) oraz przedstawić własne stanowisko w sprawie. Przedstawienie własnego stanowiska powinno natomiast stanowić swoistą odpowiedź podatnika na zadane przez niego pytanie, wskazywać jak w danej sytuacji konkretne przepisy rozumie sam podatnik. Do tego stanowiska ustosunkowuje się następnie organ podatkowy. Rozstrzygnięcie podjęte przez organ pierwszej instancji jest bowiem oceną stanowiska podatnika, które uznaje on za prawidłowe bądź nieprawidłowe. Ponadto w przypadku niewydania postanowienia zawierającego interpretację w ustawowym terminie to właśnie stanowisko przedstawione we wniosku wiąże organy podatkowe (art. 14b § 3 O.p.).

Także Sąd ocenia zgodność stanowiska organów podatkowych z przepisami prawa w odniesieniu do stanu faktycznego oraz stanowiska wnioskodawcy zawartego tylko i wyłącznie we wniosku.

W przypadku, gdy we wniosku o udzielenie interpretacji wnioskodawca nie przedstawił swojego stanowiska w sprawie lub uczynił to w sposób niejednoznaczny organ podatkowy wzywa go do odpowiedniego uzupełnienia braków wniosku w trybie określonym w art. 169 § 1 O.p. Bez uzyskania stanowiska wnioskodawcy w zakresie zadanego przez niego pytania organ nie jest natomiast w ogóle uprawniony do wyrażenia swojej oceny, która – jak wskazywano – dotyczyć musi prawidłowości poglądu prezentowanego przez składającego wniosek.

Dysponując stanowiskiem wnioskodawcy, jednoznacznie wyrażonym na tle przedstawionego stanu faktycznego oraz dotyczącym zadanego przez podatnika pytania, organ związany jest jego zakresem. Oznacza to, że nie jest uprawniony do wyjścia poza ramy sprawy zakreślone przez wnioskodawcę w treści wniosku o interpretację – zarówno w odniesieniu do stanu faktycznego, wskazania przepisów, które podlegają interpretacji, zadanego pytania oraz własnego stanowiska wnioskodawcy.

Sąd stwierdził, iż wniosek Skarżącej z dnia 28 czerwca 2007 r. nie został sformułowany w sposób pozwalający organom podatkowym na jednoznaczne i nie budzące wątpliwości ustosunkowanie się do zadanego przez Skarżącą pytania. W szczególności porównanie treści pytania oraz własnego stanowiska wnioskodawcy budzi wątpliwości o zakres interpretacji jakiej oczekiwała strona.

Przede wszystkim podkreślić należy, iż w zadanym pytaniu Skarżąca wskazała, iż chodzi jej o uzyskanie stanowiska organu, czy w przedstawionym przez nią stanie faktycznym w świetle art. 86 u.p.t.u. będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez kontrahenta dokumentującej usługę wykonaną na rzecz Spółki polegającą na zobowiązaniu się do przejścia do sieci spółki i powstrzymania się od korzystania z usług innego operatora.

Z treści sformułowanego przez Skarżącą pytania wynikało więc, iż oczekuje ona informacji, czy przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego – na podstawie art. 86 u.p.t.u.

Przedstawione przez Skarżącą własne stanowisko w sprawie dotyczyło jednak odmiennej kwestii. Argumentacja zawarta w stanowisku Skarżącej, choć nie zostało to wyrażone wprost, dotyczyła bowiem nie tylko przepisu art. 86 u.p.t.u. lecz również regulacji zawartej w art. 88 ust. 3a pkt 2 u.p.t.u. Skarżąca próbowała bowiem wykazać, że zachowanie jej kontrahenta – w związku z którym wystawia on Skarżącej fakturę VAT – można uznać za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 u.p.t.u. Uznanie bowiem, iż zachowanie kontrahenta Spółki nie stanowi czynności opodatkowanej VAT mogłoby oznaczać, iż wystawiona przez niego faktura – z uwagi na treść art. 88 ust. 3a pkt 2 u.p.t.u. – nie daje Skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego. Jednocześnie podkreślić należy, iż w stanowisku strony nie sposób dopatrzeć się jakiegokolwiek powołania się zarówno na wskazywany przez nią w zadanym pytaniu art. 86 u.p.t.u., czy też powoływany na dalszym etapie postępowania art. 88 ust. 3a pkt 2 tejże ustawy.

Innymi słowy, własne stanowisko Skarżącej nie dotyczyło w istocie tego, czy przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 u.p.t.u (odpowiedź na to pytanie Skarżąca kwituje jednym zdaniem), lecz tego, czy zachowanie jej kontrahenta można uznać za usługę w rozumieniu art. 8 u.p.t.u. – co może wpływać na możliwość zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 2 cyt. ustawy.

Powyższa niezgodność stanowiska Skarżącej z zadanym przez nią pytaniem powodowała w opinii Sądu, iż organ podatkowy nie był uprawniony do założenia z góry, iż wiążąca w zakresie wydania interpretacji jest wyłącznie treść zadanego pytania. Tak natomiast postąpił Dyrektor Izby Skarbowej wskazując, iż w zagadnieniu do rozstrzygnięcia strona wyraźnie wskazała na interpretację art. 86 u.p.t.u., nie wnosiła natomiast o dokonanie wykładni innych przepisów u.p.t.u. czy też ocenę charakteru prawnego zachowania się jej kontrahenta. Sąd wskazuje, iż przedstawione we wniosku stanowisko podatnika mogło sugerować, iż faktycznie celem Skarżącej nie jest wyłącznie uzyskanie interpretacji art. 86 u.p.t.u., lecz również innych przepisów regulujących materię prawa do odliczenia podatku naliczonego. Wątpliwości te powinny być natomiast przez organy wyjaśnione przed wydaniem pisemnej interpretacji.

Podkreślić też należy, iż powyższe wątpliwości co do zakresu wniosku Spółki zostały poniekąd podzielone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego, który w postanowieniu z dnia [...] września 2007 r. przytoczył zarówno brzmienie art. 86 u.p.t.u. jak też wskazanego przez Sąd art. 88 ust. 3a pkt 2 cyt. ustawy. Czyniąc to poprzestał jednak wyłącznie na przytoczeniu ww. przepisów – nie dokonał natomiast analizy opisanego we wniosku stanu faktycznego w świetle wskazanych regulacji. Samo przytoczenie przepisów prawa bez odniesienia się do przedstawionego stanu faktycznego sprawy nie może być natomiast uznane za prawidłowe uzasadnienie wydanej interpretacji. Taka interpretacja narusza art. 121 i art. 124 O.p.

W opinii Sądu Naczelnik Urzędu Skarbowego, wobec wskazanych niezgodności wniosku o interpretację oraz wątpliwości co do jego faktycznego zakresu, winien wezwać stronę w trybie art. 169 § 1 O.p. do usunięcia jego braków formalnych poprzez wyraźne sprecyzowanie, czy celem wniosku było jedynie uzyskanie interpretacji art. 86 u.p.t.u. czy też – jak wynika to z wyrażonego we wniosku stanowiska wnioskodawcy - uzyskanie informacji co do charakteru prawego zachowania się jej kontrahenta, a więc możliwości zastosowania w sprawie art. 88 ust. 3a pkt 2 u.p.t.u. Dopiero po właściwym usunięciu przez stronę wskazanych braków, organy będą uprawnione do oceny tego stanowiska w zakresie jego zgodności z przepisami u.p.t.u.

Jednocześnie Sąd zauważa, iż nieprawidłowe jest stanowisko Naczelnika Urzędu Skarbowego zawarte w postanowieniu z dnia [...] września 2007 r. jakoby Skarżąca nie miała interesu prawnego w uzyskaniu stanowiska organu co do kwalifikacji zachowania się jej kontrahenta, w szczególności czy zachowanie to może zostać uznane za usługę w rozumieniu u.p.t.u. Interes prawny Skarżącej w uzyskaniu takiej informacji wynika wprost z powołanego w tym samym postanowieniu art. 88 ust. 3a pkt 2 u.p.t.u. To czy otrzymana przez podatnika faktura dokumentuje czynność opodatkowaną VAT ma bowiem - w świetle tego przepisu -znaczenie dla zakresu prawa Skarżącej do odliczenia podatku naliczonego. Zakres tego prawa wpływa natomiast na wysokość zobowiązania podatkowego w VAT. Tak więc potwierdzenie, że opisane we wniosku o udzielenie interpretacji zachowanie kontrahenta Skarżącej stanowi czynność opodatkowaną VAT będzie miało wpływ na sposób rozliczenia zobowiązania strony w podatku VAT, szczególnie iż od dnia 1 stycznia 2008 r. każda otrzymana przez podatnika faktura VAT, która dokumentuje czynność zwolnioną z podatku bądź niepodlegającą opodatkowaniu nie daje prawa do odliczenia podatku naliczonego bez względu na to czy należność z takiej faktury została uregulowana czy też nie.

Mając powyższe na uwadze Sąd działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej "p.p.s.a." orzekł jak w sentencji wyroku.

O zakresie w jakim uchylone akty nie podlegają wykonaniu w całości orzeczono na podstawie art. 152 p.p.s.a.

Zwrot kosztów postępowania sądowego zasądzono na podstawie art. 200 oraz art. 205 § 4 w zw. z § 2 p.p.s.a.