Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 82/18
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-11-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej~Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 97 § 2, art. 67 § 4. art. 51 § 2
journal: Dz.U. 2016 poz 599
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Grażyna Nasierowska, Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia WSA (del.) Paweł Dąbek (sprawozdawca), Protokolant Anna Rembowska, po rozpoznaniu w dniu 21 listopada 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej H. [...] sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 23 sierpnia 2017 r. sygn. akt I SA/Po 250/17 w sprawie ze skargi H. [...] sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 19 grudnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie skargi na czynności egzekucyjne 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od H. [...] sp. z o.o. z siedzibą w W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, wyrokiem z 23 sierpnia 2017r., sygn. akt I SA/Po 250/17 (podobnie jak pozostałe powoływane orzeczenia, dostępny na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl), oddalił skargę H. [...] Sp. z o.o. w W. (dalej: Spółka) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (dalej: Dyrektor) w przedmiocie oddalenia skargi na czynności egzekucyjne.

Spółka w złożonej skardze kasacyjnej zaskarżyła powyższy wyrok w całości domagając się jego uchylenia i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Poznaniu oraz zasądzenia kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm. – dalej: p.p.s.a.) zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1/ art. 3 § 1 p.p.s.a. i art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 133 § 1 p.p.s.a. oraz art. 97 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r, o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2016r. poz. 599 ze zm., dalej: u.p.e.a.) i art. 7, art. 77 § 1 ustawy z dnia 16 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2016r. poz. 23 ze zm.; dalej: k.p.a.) w nawiązaniu do art. 18 u.p.e.a. poprzez dokonanie niewłaściwej kontroli działalności administracji publicznej i oddalenie skargi na skutek bezpodstawnego uznania przez Sąd pierwszej instancji, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa m.in. poprzez nieuwzględnienie zarzutu odnoszącego się do okoliczności, że zajęte ruchomości nie stanowią własności zobowiązanego wskazując, że poborca skarbowy jest uprawniony do zajęcia wszystkich ruchomości, którymi zobowiązany faktycznie włada oraz wskazując, że nie jest ani obowiązany, ani uprawniony do badania czy zobowiązany ma tytuł do rzeczy, którą dysponuje, podczas gdy organ egzekucyjny (rekwizycyjny) winien w pierwszej kolejności wyjaśnić istotną w sprawie okoliczność jaką jest ustalenie, czy ruchomości, których dokonania zajęcia planuje stanowią własność zobowiązanego, gdyż czynność egzekucyjna skierowana do składnika niebędącego majątkiem zobowiązanego jest wadliwa i jako taka winna zostać uchylona, a okoliczność ta nabiera jeszcze większej istotności w przypadku (jak w niniejszej sprawie), gdy zajmowane zostają ruchomości, którymi zobowiązany ani faktycznie nie włada, ani nimi nie dysponuje;

2/ art. 3 § 1 p.p.s.a. i art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 133 § 1 p.p.s.a. oraz art. 67 § 2 pkt 1 w zw. z art. 67 § 4 u.p.e.a. poprzez dokonanie niewłaściwej kontroli działalności administracji publicznej i oddalenie skargi na skutek bezpodstawnego uznania przez Sąd pierwszej instancji, że w protokole zajęcia nie doszło do błędnego określenia wierzyciela poprzez wskazanie Dyrektora Izby Celnej w S., podczas gdy w protokole z zaskarżonej czynności egzekucyjnej organ rekwizycyjny błędnie określił wierzyciela, wskazując, iż zajęcie dotyczy tytułu wykonawczego nr [...] i podając jako wierzyciela Dyrektora Izby Celnej w S. w sytuacji gdy wskazany powyżej tytuł wykonawczy nie został wystawiony przez Dyrektora Izby Celnej w S., tylko przez Dyrektora Izby Celnej w P.;

3/ art. 6 i art. 8 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. przejawiające się w obciążeniu zobowiązanego ciężarem identyfikacji wierzyciela, podczas gdy z zasady legalizmu oraz działania organów w sposób budzący zaufanie do władzy publicznej wynika, że to organ egzekucyjny winien dokonywać czynności egzekucyjnej w taki sposób, aby jednoznacznie wynikało z niej z inicjatywy jakiego wierzyciela czynność ta zostaje dokonana;

4/ art. 3 § 1 p.p.s.a. i art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 134 p.p.s.a. i art. 51 § 2 u.p.e.a. poprzez dokonanie niewłaściwej kontroli działalności administracji publicznej i oddalenie skargi na dokonanie zajęcia ww. ruchomości, w sytuacji gdy w zaskarżonej czynności egzekucyjnej poborca powołał trzech świadków, którzy jako pracownicy organu rekwizycyjnego w celu zachowania względów obiektywizmu nie powinni występować w roli świadków czynności dokonywanych w imieniu organu, który również reprezentują.

W odpowiedzi na wniesioną skargę kasacyjną Dyrektor wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie zawiera uzasadnionych podstaw.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod rozwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania. Kontroluje zatem zgodność zaskarżonego orzeczenia z prawem materialnym i procesowym w granicach skargi kasacyjnej i nie jest uprawniony do badania ewentualnej wadliwości zaskarżonego orzeczenia wykraczającej poza ramy wyznaczone zarzutami skargi kasacyjnej. Oznacza to związanie zarzutami i wnioskami skargi kasacyjnej. Zatem zakres rozpoznania sprawy wyznacza strona wnosząca skargę kasacyjną przez przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz na kontroli zaskarżonego rozstrzygnięcia w zakresie wskazanym w zarzutach przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach powołanych podstaw kasacyjnych, a zgodnie z art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) lub na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2).

Podkreślić należy, iż stosownie do art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zarzut naruszenia prawa procesowego może zostać uwzględniony jedynie wtedy, gdy uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Oznacza to obowiązek uzasadnienia przez skarżącego kasacyjnie, że następstwa stwierdzonych uchybień były na tyle istotne, iż kształtowały lub współkształtowały treść kwestionowanego orzeczenia. Spółka wskazywała na naruszenie przepisów: art. 3 § 1 p.p.s.a. (regulującego ogólną zasadę kontroli administracji publicznej), art. 133 § 1 p.p.s.a. (stanowiącego o momencie wydania wyroku i podstawie wyrokowania) i art. 134 p.p.s.a. (regulującego granice orzekania sądu), nie podając w uzasadnieniu, w czym upatruje uchybienia tym przepisom prawa. Wyjaśnić zatem należy, że art. 3 § 1 p.p.s.a. ma charakter ustrojowy, ogólny, o charakterze tylko kompetencyjnym i nie zawiera samodzielnej treści normatywnej. O jego naruszeniu można mówić jedynie w sytuacji wykroczenia poza kompetencje sądu, zastosowania środka nieprzewidzianego w ustawie, względnie w sytuacji, gdy sąd uchyla się od obowiązku wykonania kontroli, o której w przepisie mowa. Przepis nie określa wzorca, według którego kontrola ta ma być wykonana. Tak więc okoliczność, że autor skargi kasacyjnej nie zgadza się z wynikiem kontroli sądowej nie oznacza naruszenia tego uregulowania (por. wyrok NSA z 24 stycznia 2019 r.; I GSK 3208/18). Z kolei zgodnie z art. 133 § 1 p.p.s.a., sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy, chyba że organ nie wykonał obowiązku, o którym mowa w art. 54 § 2. Wyrok może być wydany na posiedzeniu niejawnym w postępowaniu uproszczonym albo jeżeli ustawa tak stanowi. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego to, że dokonana przez Sąd pierwszej instancji ocena nie jest zbieżna z oceną Spółki, nie może być podnoszone w ramach zarzutu naruszenia art. 133 § 1 p.p.s.a. Zarzut naruszenia przez Sąd tego przepisu byłby uzasadniony wtedy, gdyby skład orzekający nie wziął pod uwagę dokumentu znajdującego się w aktach sprawy (np. w rozpoznawanej sprawie protokołu zajęcia ruchomości), który miał istotne znaczenie dla jej rozstrzygnięcia, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca (por. wyrok NSA z 18 września 2018 r., II OSK 2376/16). Natomiast rozstrzygając daną sprawę, sąd administracyjny nie jest związany zawartymi w skardze zarzutami i sformułowanymi w niej wnioskami, lecz ocenia ją w całokształcie okoliczności faktycznych i prawnych danej sprawy (art. 134 § 1 p.p.s.a.). W ramach zarzutu naruszenia art. 134 § 1 p.p.s.a. nie można kwestionować dokonanej przez sąd oceny ustalonego stanu faktycznego z punktu widzenia jego zgodności lub niezgodności z mającym zastosowanie w sprawie stanem prawnym, czy też prawidłowości dokonanej przez sąd oceny działań organu administracji publicznej pod kątem zachowania przepisów procedur obowiązujących ten organ. W ramach zarzutu naruszenia tego przepisu nie można skutecznie kwestionować prawidłowości zajętego stanowiska prawnego i wyrażonych w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku poglądów (por. wyrok NSA z 25 września 2018r., I OSK 682/18).

W ocenie Naczelnego Sądu administracyjnego, nie jest także uzasadnieniem zarzutów skargi kasacyjnej samo wskazanie, że doszło do naruszenia zasad ogólnych postępowania administracyjnego, czy też przepisów regulujących postępowanie dowodowe, w tym przypadku art. 7 i art. 77 k.p.a. (zasady prawdy obiektywnej), art. 6 k.p.a. (zasady legalności działania), art. 8 k.p.a. (zasady bezstronności). Przepisy te mają zróżnicowaną treść normatywną, a zatem chcąc wykazać, że doszło do ich naruszenia należało każdy z nich uzasadnić argumentacją adekwatną do treści przepisu oraz okolicznościami sprawy rozpoznanej przez Sąd pierwszej instancji, czego zabrakło w uzasadnieniu skargi kasacyjnej. O potencjalnym naruszeniu ww. zasad ogólnych postępowania administracyjnego nie może stanowić podjęcie przez organ rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez Spółkę.

Spółka naruszenie ww. przepisów p.p.s.a. oraz k.p.a. wiąże: (1) z bezpodstawnym nieuwzględnieniem przez Sąd pierwszej instancji zarzutu dotyczącego badania przez poborcę skarbowego tytułu własności zajętej ruchomości, co – jej zdaniem – narusza także art. 97 § 2 u.p.e.a.; (2) błędnego określenia wierzyciela w protokole zajęcia (gdzie wskazano jako wierzyciela Dyrektora Izby Celnej w S.), co – w ocenie skarżącej – narusza także art. 67 § 2 pkt 1 w zw. z art. 67 § 4 u.p.e.a.; (3) z obciążeniem zobowiązanego ciężarem identyfikacji wierzyciela w przypadku nieprawidłowo sporządzonego protokołu zajęcia ruchomości; (4) z nieprawidłowym powołaniem świadków (pracowników organu rekwizycyjnego) do dokonania czynności egzekucyjnej, co – zdaniem Spółki – narusza art. 51 § 2 u.p.e.a.

Odnosząc się kolejno do tych zarzutów należy wskazać, po pierwsze, że kwestia uprawnień właścicielskich nie stanowi podstawy do złożenia skargi na czynność egzekucyjną i wobec tego nie podlega rozpatrzeniu w trybie art. 54 u.p.e.a. Do ochrony interesów osób trzecich w przypadku kierowania egzekucji wobec rzeczy lub prawa majątkowego nienależącego do zobowiązanego służy art. 38 u.p.e.a. Zatem niemożliwe było uwzględnienie podnoszonych w tej kwestii racji Spółki w postępowaniu ze skargi na czynność egzekucyjną, ponieważ odbyłoby się to z przekroczeniem zakresu tego środka prawnego.

Nie ulega wątpliwości, że poborca skarbowy jest uprawniony do zajęcia wszystkich ruchomości, którymi zobowiązany włada. Jak słusznie bowiem wywiódł Sąd pierwszej instancji, zgodnie z art. art. 97 § 2 u.p.e.a. zajęciu podlegają ruchomości zobowiązanego znajdujące się zarówno w jego władaniu, jak i we władaniu innej osoby, jeżeli nie zostały wyłączone spod egzekucji lub od niej zwolnione. W piśmiennictwie przyjmuje się, że poborca nie jest ani zobowiązany, ani uprawniony do badania czy zobowiązany ma tytuł do rzeczy, którą dysponuje (tak: L. Guzek, Egzekucja administracyjna zobowiązania podatkowego, Monitor Podatkowy 2000/11, s. 25). Naczelny Sąd Administracyjny w pełni podziela pogląd doktryny, że taka konstrukcja pozwala na zajęcie zarówno ruchomości, które znajdują się we władaniu zobowiązanego, jak i tych będących we władaniu innych osób.

Natomiast osoba roszcząca sobie prawa do zajętej rzeczy może bronić swych praw zgłaszając wniosek o wyłączenie danej rzeczy spod egzekucji. Zgodnie z art. 38 § 1 u.p.e.a. kto, nie będąc zobowiązanym, rości sobie prawa do rzeczy lub prawa majątkowego, z którego prowadzi się egzekucję administracyjną, może wystąpić do organu egzekucyjnego - w terminie czternastu dni od dnia uzyskania wiadomości o czynności egzekucyjnej skierowanej do tej rzeczy lub tego prawa - z żądaniem ich wyłączenia spod egzekucji, przedstawiając lub powołując dowody na poparcie swego żądania.

Należy podkreślić, że nawet uzyskanie przez poborcę skarbowego informacji o prawach osób trzecich nie zwalnia go z dokonania zajęcia. Poborcy skarbowemu nie służy prawo do rozstrzygania o słuszności zarzutów roszczenia prawa osób trzecich do zajętej ruchomości. O prawach tych rozstrzyga organ egzekucyjny, który rozpozna żądanie i wyda postanowienie w sprawie wyłączenia spod egzekucji w terminie 14 dni od dnia złożenia żądania. Termin ten może być przedłużony o dalszych 14 dni, gdy zbadanie dowodów w tym terminie nie było możliwe (art. 38 § 2 u.p.e.a.). Po wniesieniu żądania organ egzekucyjny ma obowiązek zaniechania dalszych czynności egzekucyjnych wobec kwestionowanej rzeczy do czasu wydania postanowienia w sprawie (art. 38 § 3 u.p.e.a.).

Z powołanej regulacji jednoznacznie wynika, że to osoba trzecia jako uprawniona powinna wystąpić w odpowiednim terminie do organu egzekucyjnego z żądaniem wyłączenia zajętej ruchomości spod egzekucji, a w razie odmowy uwzględnienia żądania osobie tej służy powództwo cywilne do sądu powszechnego (zob. W. Grześkiewicz [w]: Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Komentarz [red. D.R. Kijowski], Wyd. II, Lex 2015). Zatem prawo do wystąpienia z wnioskiem o wyłączenie ruchomości przysługuje jedynie osobie trzeciej, a nie zobowiązanemu. Ten ostatni nie może więc skutecznie zasłaniać się argumentem, że zajęta ruchomość do niego nie należy. W sytuacji, gdy Spółka miała świadomość, że zajęte ruchomości nie stanowiły jej własności, lecz własność osoby trzeciej, powinna o fakcie zajęcia powiadomić taką osobę, której prawa majątkowe zostały naruszone, żeby mogła ona ewentualnie wystąpić do organu egzekucyjnego ze stosownym wnioskiem o wyłączenie ruchomości spod egzekucji. W niniejszej sprawie, co nie jest kwestionowane, taki wniosek nie został złożony.

W związku z powyższym, zarzut naruszenia przepisów art. 3 § 1 p.p.s.a. i art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 133 § 1 p.p.s.a. oraz art. 97 § 2 u.p.e.a. i art. 7, art. 77 § 1 k.p.a. w nawiązaniu do art. 18 u.p.e.a. nie zasługiwał na uwzględnienie.

Niezasadne były również dwa kolejne zarzuty skargi kasacyjnej, którymi zmierzano do podważenia prawidłowości dokonanej przez Sąd pierwszej instancji kontroli rozstrzygnięć organów egzekucyjnych w zakresie oznaczenia wierzyciela w protokole zajęcia i odbioru ruchomości.

Nieuprawnione jest twierdzenie Spółki, że organ egzekucyjny nieprawidłowo oznaczył w protokole zajęcia ruchomości z dnia 6 września 2016r. Dyrektora Izby Celnej w S. jako wierzyciela, ponieważ zgodnie z art. 5 § 1 pkt 4 u.p.e.a., w odniesieniu do obowiązków wynikających z wydanych przez naczelnika urzędu celnego decyzji, postanowień lub mandatów karnych, z przyjętych przez naczelnika urzędu celnego zgłoszeń celnych, deklaracji, informacji o opłacie paliwowej albo informacji o dopłatach, z wydanych przez dyrektora izby celnej decyzji lub postanowień, z wydanych przez dyrektora urzędu kontroli skarbowej decyzji w zakresie podatku akcyzowego oraz podatku od wydobycia niektórych kopalin - uprawnionym do żądania wykonania w drodze egzekucji administracyjnej jest właściwy dyrektor izby celnej. Natomiast począwszy do 1 października 2015r., mocą rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 września 2015r. (Dz.U. z 2015r., poz. 1494) zmieniającego rozporządzenie w sprawie wyznaczenia organu Służby Celnej właściwego do wykonania niektórych zadań Służby Celnej oraz określenia terytorialnego zasięgu jego działania, Dyrektor Izby Celnej w S. został wyznaczony organem właściwym do wykonywania zadań wierzyciela na terytorium całego kraju w zakresie obowiązków określonych w rozporządzeniu (§ 1c). Na mocy § 3 cytowanego rozporządzenia w sprawach niezapłaconych należności powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszego rozporządzenia, dla których obowiązujące przepisy przewidują tryb egzekucji administracyjnej, wierzycielem jest Dyrektor Izby Celnej w S., przy czym wszystkie podjęte w tych sprawach czynności pozostają w mocy.

W rozpoznanej sprawie poddana egzekucji należność objęta jest tytułem wykonawczym wystawionym 17 czerwca 2015r., a zatem dochodzona należność powstała przed dniem wejścia w życie powołanego rozporządzenia i nie została zapłacona. W związku z powyższym, zgodnie z treścią § 3 powołanego rozporządzenia, od dnia 1 października 2015r. wierzycielem w sprawie tych należności jest wskazany w protokole zajęcia ruchomości Dyrektor Izby Celnej w S. Natomiast znajdujący się w aktach sprawy ww. tytuł wykonawczy z 17 czerwca 2015r. stanowiący podstawę wszczęcia postępowania egzekucyjnego został wystawiony przed datą wejścia w życie wymienionego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 września 2015r. na podstawie art. 26 § 1 u.p.e.a., przez właściwego wówczas Dyrektora Izby Celnej, będącego w dacie jego wystawienia reprezentantem Skarbu Państwa w sprawach dotyczących należności celnych i akcyzowych. Skoro Dyrektor Izby Celnej w S. w świetle obowiązujących przepisów prawa stał się wierzycielem należności powstałych przed dniem wejścia w życie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 września 2015r., tj. przed dniem 1 października 2015 r., to określenie go w protokole zajęcia i odbioru ruchomości z 6 września 2016r. jako wierzyciela należności objętych ww. tytułem wykonawczym jest prawidłowe.

Zatem niezasadny był zarzut naruszenia przez Sąd pierwszej instancji przepisu art. 67 § 4 u.p.e.a. zgodnie z którym protokół zajęcia i odbioru ruchomości zawiera treść określoną w § 2 pkt 1, a więc oznaczenie zobowiązanego, wierzyciela i organu egzekucyjnego.

Nie można także zgodzić się z twierdzeniem Spółki, że rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 15 września 2015r. zmieniające rozporządzenie w sprawie wyznaczenia organu Służby Celnej do wykonywania niektórych zadań Służby Celnej oraz określenia terytorialnego zasięgu jego działania, zostało wydane bez delegacji ustawowej. Delegacja jest zawarta w art. 9 ust. 2a ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o Służbie Celnej (Dz.U. z 2015r., poz. 990 ze zm.). W myśl tego przepisu minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, wyznaczyć organ Służby Celnej do wykonywania niektórych zadań Służby Celnej oraz określić terytorialny zasięg jego działania, uwzględniając potrzebę sprawnego wykonywania zadań organów Służby Celnej oraz gospodarcze potrzeby przedsiębiorców. Skorzystanie przez Ministra z upoważnienia ustawowego do wydania aktu wykonawczego nie stanowi naruszenia przepisów prawa.

W tym kontekście za całkowicie bezpodstawny uznać należy także zarzut naruszenia art. 6 k.p.a. (zasady legalizmu) i 8 k.p.a. (zasady działania w sposób budzący zaufanie do władzy publicznej) w zw. z art. 18 u.p.e.a., którego Spółka upatruje w obciążaniu jej ciężarem identyfikacji wierzyciela. Jak bowiem wykazano, organ egzekucyjny prawidłowo wskazał wierzyciela, uwzględniając treść rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 września 2015r. Wbrew twierdzeniom Spółki informacje zawarte w protokole zajęcia ruchomości pozwalają na identyfikację wierzyciela i dochodzonego przez niego obowiązku. Wskazano w nim numer tytułu wykonawczego, kwotę należności głównej oraz prawidłowo oznaczono wierzyciela – Dyrektora Izby Celnej w S. Niezasadne zatem jest stanowisko Spółki, że mogą istnieć wątpliwości "który obowiązek czynnością jest egzekwowany, na jakiej podstawie oraz z inicjatywy jakiego wierzyciela". W związku z powyższym nie znajdują uzasadnienia zarzuty skargi kasacyjnej zawarte w jej pkt 2 i 3 .

Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela także zarzutu skargi kasacyjnej co do nieprawidłowego powołania świadków przy dokonaniu czynności zajęcia ruchomości w postaci automatu do gier. Zgodnie z art. 51 § 2 u.p.e.a., egzekutor przywołuje co najmniej dwóch świadków, jeżeli zobowiązany nie może być obecny przy czynnościach egzekucyjnych na skutek wydalenia z miejsca dokonywania czynności egzekucyjnych lub z innych przyczyn, chyba że zachodzi obawa, iż wskutek upływu czasu potrzebnego na przywołanie świadków egzekucja będzie udaremniona. Spółka wskazała – odwołując się do poglądów doktryny – że wzgląd na zachowanie obiektywizmu wymaga, aby w charakterze świadka nie występowały osoby, które są pracownikami organu egzekucyjnego lub wierzyciela.

Należy zauważyć, że z przepisu art. 51 § 2 i 3 u.p.e.a. wynika, że świadkiem może być każda osoba fizyczna pod warunkiem, że jest pełnoletnia (w tym także członkowie rodziny i domownicy zobowiązanego). W tym zakresie nie stosuje się przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego (D. Jankowiak - Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - Komentarz 2007 r. str. 423). Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazane jest, aby w charakterze świadka nie występowały osoby, które są pracownikami organu egzekucyjnego, czy wierzyciela. Jednakże sam fakt uczestniczenia w czynnościach w charakterze świadków osób będących pracownikami Służby Celnej, nie narusza powołanego przepisu art. 51 § 2 u.p.e.a. i nie jest równoznaczne z naruszeniem zasady obiektywizmu.

Natomiast Spółka zarzucając naruszenie przepisu art. 51 § 2 u.p.e.a. poprzez wskazanie na uczestniczenie w dokonywanej czynności w charakterze świadków pracowników Służby Celnej nie wyjaśniała, w jaki sposób doszło w tej sytuacji do naruszenia zasady bezstronności oraz ewentualnie, czy w związku z tym obecność tych świadków doprowadziła do wadliwego dokonania czynności zajęcia ruchomości. Z uwagi na to nie zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia przepisów postępowania wskazanych w pkt 4 skargi kasacyjnej.

W konsekwencji niezasadny był zarzut naruszenia art. 151 p.p.s.a., Sąd pierwszej instancji słusznie bowiem nie stwierdził naruszeń prawa w stopniu uzasadniającym uchylenie zaskarżonego postanowienia.

W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej jako pozbawionej usprawiedliwionych podstaw (art. 184 p.p.s.a). O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a.