Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 707/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2009-11-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 67 a par. 1, art. 122, art. 187 par. 1, art. 191 i art. 210 par. 4
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Teresa Liwacz Sędziowie: Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz (spr.) Sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka Protokolant: Asystent sędziego Daniel Łuczon po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 24 listopada 2009 r. sprawy ze skargi P. W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w T. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości za 2008 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości


UZASADNIENIE

Pismem z dnia 26 lutego 2009 r. P. W. prowadzący działalność gospodarczą - Zakład Stolarski, wystąpił o całkowite umorzenie podatku od nieruchomości na 2008 r. w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu wniosku podał, że prowadzi rzemieślniczy zakład usługowy, który wykonuje nietypowe usługi stolarskie, przez co nie jest w stanie uzyskać dochodów pozwalających na pełne wywiązanie się z powyższego zobowiązania podatkowego. Ponadto podniósł, że z powodu niskich zamówień od klientów jest w bardzo trudnym położeniu i jeśli sytuacja ta nie ulegnie zmianie będzie zmuszony zamknąć zakład.

Decyzją z dnia [...] nr [...] Burmistrz Miasta B. odmówił stronie umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku od nieruchomości na 2008 r. w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu decyzji organ stwierdził, iż umarzanie zaległości podatkowych jest sytuacją nadzwyczajną, a zasadą powinno być płacenie podatków. Jednocześnie organ zaznaczył, że ze zgromadzonego w postępowaniu materiału dowodowego wynika, iż nie wystąpiły takie okoliczności, które uniemożliwiałyby zapłatę należnego na rzecz gminy podatku. Ponadto istotne w sprawie jest, że podatek od nieruchomości na 2008 r. został w części umorzony, tj. w kwocie [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości [...] zł.

Od wskazanej decyzji podatnik wniósł odwołanie. Strona podniosła, że w swych wnioskach wielokrotnie wskazywała na bardzo trudną sytuację na rynku usług stolarskich. Obecnie sytuacja pogorszyła się do tego stopnia, że nie ma żadnych zamówień, co grozi zamknięciem zakładu. Odwołujący przedstawił również zapis z księgi przychodów i rozchodów firmy za 2008r. Mając na uwadze swoją sytuację strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie zaległości podatkowej

w podatku od nieruchomości na 2008 r.

Decyzją z dnia [...] nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w T. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy powołując się na przepisy art. 67a oraz

art. 67b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) podał, że uprawniają one organy podatkowe do stosowania instytucji umorzenia zaległości podatkowych w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym. Ustawodawca upoważnił w ten sposób organy rozstrzygające sprawy z zakresu podatków do orzekania o umorzeniu w ramach tzw. uznania administracyjnego, a ocena czy w konkretnej sprawie istnieją okoliczności uzasadniające umorzenie należy do kompetencji organu podatkowego.

Zdaniem organu II instancji, ustawodawca pozostawia organowi wydającemu decyzję swobodę w ocenie stosowanej normy prawnej, przy czym ważne jest, aby nie nastąpiło naruszenie ram swobodnej oceny czy uznania. W świetle ukształtowanej

w doktrynie i zaakceptowanej w orzecznictwie NSA interpretacji przepisów podatkowych zbudowanych na zasadzie uznania administracyjnego, stwierdzenie, że w sprawie występują okoliczności odpowiadające kierunkowej dyrektywie wyboru może, lecz nie musi prowadzić do pozytywnego dla wnioskodawcy rozstrzygnięcia sprawy. Organ podniósł, że w orzecznictwie podkreśla się, iż organy podatkowe, rozpatrując wniosek

o umorzenie zaległości podatkowej, w pierwszym rzędzie ustalają, czy w sprawie występują okoliczności, o których mowa w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej (ważny interes podatnika lub interes publiczny) i po ustaleniu, że w sprawie brak takich okoliczności wydają decyzję odmowną, zaś w przypadku ustalenia, że w sprawie występują takie okoliczności, podejmują decyzję co do umorzenia (mogą umorzyć zaległość lub wydać decyzję odmowną).

Uznanie administracyjne według Samorządowego Kolegium Odwoławczego

w T. wyraża się nie w swobodzie oceny istnienia w stanie faktycznym sprawy okoliczności odpowiadających kierunkowym dyrektywom wyboru, jakimi są użyte

w treści przepisu zwroty "ważny interes podatnika" oraz "interes publiczny",

ale w możliwości negatywnego dla podatnika rozstrzygnięcia nawet w sytuacji istnienia jego ważnego interesu.

Organ odwoławczy odwołał się do poglądów w tym zakresie wyrażanych przez Naczelny Sąd Administracyjny wskazując, iż w wyroku z dnia 7 listopada 2000 r. sygn. akt. I SA/Ka 1188/99 Sąd podkreślił, że instytucja zarówno umorzenia zaległości

i odsetek przewidziana w art. 67a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, jak i rozłożenia na raty spłaty podatku bądź zaległości podatkowej przewidziana w art. 48 § 1 pkt 2 ustawy, stanowią szczególnego rodzaju ulgi, których zastosowanie uzależnione jest od ważnego interesu podatnika, bądź - w przypadku umorzenia zaległości podatkowych - także ważnego interesu publicznego. Ocena, czy taki interes zachodzi, dokonywana jest przez organ podatkowy w zakresie swobodnego uznania, przy czym uznanie to jest ograniczone konstytucyjną zasadą państwa prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji RP. Ponadto, organ stwierdził, że jak wskazuje orzecznictwo, ważny interes podatnika to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków podatnik nie jest

w stanie uregulować zaległości podatkowych. Będzie to np. powódź, pożar, kradzież, utrata losowa majątku. Interes publiczny to sytuacja, gdy zapłata zaległości podatkowych spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy państwa, gdyż nie będzie w stanie zaspakajać swoich potrzeb materialnych (w tym zakresie organ powołał wyrok NSA z dnia 22 kwietnia 1999 r., sygn. akt SA/Sz 850/98). Przesłanka ważnego interesu podatnika wymaga ustalenia sytuacji majątkowej podatnika, skutków ekonomicznych, jakie wystąpią w wyniku realizacji zobowiązania dla niego i jego rodziny. Jednak organ podatkowy musi mieć na uwadze i to, że między innymi względy społeczne wymagają również, żeby zobowiązanie podatkowe było realizowane, a podatnik pochopnie nie był z nich zwalniany.

Zdaniem organu odwoławczego, organ I instancji prawidłowo przeprowadził postępowanie wyjaśniające w przedmiotowej sprawie, a argumenty podniesione przez stronę w odwołaniu oraz dokumenty znajdujące się w aktach sprawy dotyczące sytuacji finansowej jego zakładu stolarskiego nie wskazują na żadne szczególne okoliczności, które uzasadniałyby umorzenie zaległości podatkowych, a co za tym idzie uwzględnienie odwołania. Zastosowanie ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej stanowi wyjątek od zasady powszechnego i równego opodatkowania. Przedmiotowa zaległość podatkowa w podatku od nieruchomości związana jest

z faktem prowadzenia przez stronę dochodowej działalności gospodarczej, wobec tego, działalność gospodarcza prowadzona jest przez podatników na własny rachunek

i odpowiedzialność, zaś związane z jej prowadzeniem ryzyko oraz koszty dotyczące także zobowiązań podatkowych nie mogą być przenoszone na organy podatkowe.

Organ zaznaczył również, że jak wynika z akt przedmiotowej sprawy, organ

I instancji zastosował już wobec podatnika ulgę w postaci umorzenia części zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości na rok 2008 w kwocie [...] zł wraz

z odsetkami za zwłokę w wysokości [...] zł. Ponadto, co wynika z ustaleń organu

I instancji, sytuacja finansowa strony jest stabilna – podatnik posiada stałe źródło utrzymania w postaci prowadzonego zakładu stolarskiego, zatrudnia w nim pracowników, co wynika z księgi przychodów i rozchodów za m-c grudzień 2008 r., jest również właścicielem nieruchomości o pow. 0,2408 ha, która zabudowana jest budynkiem warsztatowym o pow. 481 m2.

Mając na uwadze fakt, że zasadą jest płacenie podatków, zaś wszelkie ulgi stanowią jedynie wyjątek od tej zasady, Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło, że organ I instancji nie przekroczył granic swobodnego uznania. Obowiązek podatkowy ma charakter powszechny, a udzielenie ulg podatkowych - charakter wyjątkowy, w związku z powyższym Burmistrz Miasta B. był uprawniony do wydania decyzji nie uwzględniającej wniosku strony.

Na decyzję organu II instancji strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy zarzucając zaskarżonej decyzji niezgodność

z prawem. Skarżący wskazał, że jego Zakład Stolarski jest znaną firmą rodzinną prowadzoną od wielu lat przez jego dziadka, a później ojca. Kryzys, który ogarnął kraj dotknął także jego firmę. Ponadto, powierzchnie składowe w jego firmie i wyposażenie w środki techniczne są w odróżnieniu od innych branż bardzo znaczące, lecz niewykorzystywanie ich przynosi straty z powodu braku zamówień. Podatnik podniósł, że kończy się rok podatkowy 2009, a z jego upływem będzie mieć nowe zobowiązania, które pogrążą firmę wobec niemożności uregulowania zaległości. Wobec tego skarżący wniósł o uznanie tej sytuacji za nadzwyczajną i umorzenie w całości zobowiązań na 2008r.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w T. wniosło o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Skarga została uwzględniona, gdyż zaskarżona decyzja narusza prawo w stopniu, o jakim mowa w art. 145 cyt. ustawy, oceniona według kryterium zgodności z prawem, jak wymaga tego przepis art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269 ze zm.).

Spór sprowadza się do ustalenia, czy zgodne z prawem jest rozstrzygnięcie organu odwoławczego utrzymujące w mocy decyzję organu I instancji, którą odmówiono skarżącemu umorzenia zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości na 2008r. kwocie [...] zł.

Instytucja umorzenia zaległości podatkowych została uregulowana w art. 67a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, na podstawie którego organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę.

Stosownie do art. 67b § 1 pkt 2 ww. ustawy organ podatkowy na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, określonych w art. 67a, które stanowią pomoc de minimis.

Zgodnie z art. 2 pkt 10 w zw. z art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r.

o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (t.j. Dz.U. z 2007 r. Nr 59, poz. 404) pomoc de minimis stanowi pomoc spełniającą przesłanki, o których mowa

w art. 2 rozporządzenia Komisji (WE) nr 69/2001 z 12 stycznia 2001 r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu WE w odniesieniu do pomocy w ramach zasady de minimis (Dz. Urz. WE L 69 z 13.01.2001 r., s. 30-32). Zgodnie z art. 2 ust. 2 tego rozporządzenia ogólna kwota pomocy de minimis przyznana jakiemukolwiek przedsiębiorstwu nie może przekroczyć kwoty 100.000 euro w okresie trzech lat. Pułap tej pomocy stosuje się bez względu na formę tej pomocy i jej cel. Pomoc wypłacana

w kilku ratach dyskontowana jest do wartości w momencie przyznania dotacji. Pułap 100.000 euro wyrażony jest jako dotacja pieniężna. Wszystkie użyte wartości są wartościami brutto.

Sąd zauważa, że w aktach administracyjnych organu I instancji znajduje się oświadczenie skarżącego o stanie majątkowym (k. nr 3), z którego wynika, że wielkość umorzeń w ciągu ostatnich 3 lat nie przekroczyła ww. kwoty.

W konsekwencji oceny przedmiotowej sprawy należy dokonać w kontekście art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej. Warunkiem zatem umorzenia zaległości podatkowej jest wystąpienie jednej z dwóch przesłanek, tj. ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Nie budzi wątpliwości, że wystarczy jedna z nich do zastosowania instytucji rozłożenia na raty zaległości podatkowej.

Należy podkreślić, że przywołany wyżej przepis ma charakter wyjątkowy, zasadą jest bowiem płacenie podatków w terminie przewidzianym prawem. Poprzez jednolity dla wszystkich termin płacenia podatków przejawia się zasada równości podatników i sprawiedliwości podatkowej. Nie płacąc w terminie należnych podatków podatnik otrzymuje ulgę, która stawia go w pozycji uprzywilejowanej wobec innych podatników, którzy terminowo regulują swoje zobowiązania. Decyzje wydawane na podstawie art. 67a Ordynacji podatkowej mają charakter uznaniowy, wówczas, gdy organ stwierdzi wystąpienie przesłanki z tego przepisu. Oznacza to, że organy podatkowe rozstrzygające sprawę ulgi podatkowej mogą ją przyznać, ale nie muszą, w sytuacji zaistnienia ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego.

Ze względu na konstrukcję tego przepisu użyte w nim zwroty, "ważny interes podatnika" oraz "interes publiczny", nawiązują do hipotezy normy i wskazują sytuację faktyczną, w której można dokonać umorzenia zaległości podatkowej. Organ podatkowy dysponuje więc pewnym zakresem swobody w odniesieniu zarówno do wykładni tych pojęć, jak i oceny sytuacji faktycznej. Jeżeli stwierdzi wystąpienie przypadków mieszczących się w hipotezie normy, będzie mógł zastosować uznanie administracyjne. Jeżeli jednak nie stwierdzi wystąpienia sytuacji odpowiadających użytym pojęciom, wówczas w ogóle nie będzie wchodziło w grę zastosowanie przez ten organ uznania administracyjnego (S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat,

M. Niezgódka-Medek: Ordynacja podatkowa - komentarz, Warszawa 2004, s. 252). Oznacza to, że w takim przypadku organ nie będzie dysponował wyborem, a decyzja będzie miała charakter związany (por. M. Jaśkowska: Glosa do wyroku NSA z dnia

26 września 2002 r., sygn. akt III SA 659/01, OSP 2003, nr 9, poz. 481). Innymi słowy, w sytuacji kiedy organ podatkowy stwierdzi, że w sprawie nie zachodzą przesłanki,

o których mowa w komentowanym przepisie, tj. brak "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego", wówczas nie dokonuje dalszej analizy, czy w ramach uznania administracyjnego przyznać, czy też odmówić przyznania ulgi. Dopiero stwierdzenie przez organ podatkowy jednej z tych przesłanek lub obu łącznie, powoduje konieczność rozważenia, czy zaległość podatkowa może być umorzona.

W celu wydania prawidłowego orzeczenia, organ podatkowy obowiązany jest szczegółowo zbadać stan faktyczny i utrwalić w aktach wyniki tego badania. Organ obowiązany jest podać przyczyny, którymi kieruje się przy odmowie umorzenia zaległości podatkowych.

Należytemu ustaleniu stanu faktycznego służy postępowanie dowodowe.

Dla oceny, czy postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy, Sąd bada czy w jego toku organy podatkowe zachowały rządzące nim

i określone w ustawie Ordynacja podatkowa zasady. Przede wszystkim zgodnie

z art. 122 ww. ustawy, w toku postępowania organy podatkowe zobowiązane są podjąć wszelkie niezbędne działania dla dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. W związku z tym, są one na mocy art. 187 § 1 ww. ustawy zobowiązane do zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego.

Należy podkreślić, iż przesłanka "ważnego interesu podatnika" nie została zdefiniowana, a jej rozumienie ukształtowało głównie orzecznictwo sądowe i doktryna. Analizując orzeczenia sądowe, gdzie na gruncie konkretnych spraw doprecyzowano pojęcie ważnego interesu podatnika, należy wskazać, że mieści się w nim ochrona wartości powszechnie cenionych, wysoko usytuowanych w ich hierarchii typu: życie, zdrowie ludzkie, ochrona rodziny. Przesłankę taką należy oceniać w oparciu o kryteria zobiektywizowane albowiem z subiektywnego punktu widzenia praktycznie każdy obowiązek zapłaty jest dolegliwy dla zobowiązanego do jego wykonania. Natomiast przez interes publiczny rozumie się dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze wartości wspólne dla całego społeczeństwa, takie jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji itp. (wyrok NSA z 22.04.1999r., sygn. akt SA/Sz 850/98, wyrok NSA z 21.05.2003r., sygn. akt III SA 2752/01).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem art. 122, art. 187 § 1

i art. 191 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 122 w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Art. 187 § 1 stanowi natomiast, że organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Z kolei art. 191 nakłada na organ obowiązek dokonania oceny na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona.

Mając na uwadze przywołane wyżej przepisy, stwierdzić należy, że organ nie wywiązał się z obowiązku należytego zebrania materiału dowodowego.

Analiza akt administracyjnych nie pozwala na ustalenie jaka jest sytuacja finansowa, materialna i rodzinna skarżącego. Organ obowiązany jest ustalić czy skarżący jest właścicielem/współwłaścicielem lub użytkownikiem/współużytkownikiem wieczystym nieruchomości (gdzie położonych, o jakiej powierzchni), czy posiada lokale (gdzie, o jakiej powierzchni), czy posiada/jest właścicielem wartościowych ruchomości (w tym pojazdów, jaka marka, jaki rok produkcji), czy posiada zasoby finansowe (w jakiej wysokości) itp.

Ponadto, należy ustalić jaka jest sytuacja finansowa osób pozostających z nich we wspólnym gospodarstwie domowym (dochody, majątek wspólny).

Organ obowiązany jest wezwać stronę do przedłożenia tych danych, jak również do podania wysokości osiąganych miesięcznych dochodów przez osoby pozostające we wspólnym gospodarstwie domowym oraz wielkości ponoszonych przez nich wydatków. Dokładne ustalenie sytuacji majątkowej skarżącego jest niezbędne dla oceny, czy

w przedmiotowej sprawie występuje przesłanka "ważnego interesu strony".

Sąd zauważa, iż wprawdzie w aktach administracyjnych znajduje się "oświadczenie o stanie majątkowym", jednakże "zakładu Stolarskiego P. W." (k. nr 3 akt administracyjnych organu I instancji). W związku z tym powstaje pytanie czy powyższe oświadczenie obejmuje wyłącznie dane dotyczące P. W. jako przedsiębiorcy (majątek związany wyłącznie z prowadzoną działalnością gospodarczą), czy obrazuje całość jego sytuacji majątkowej, w tym osób pozostających we wspólnym gospodarstwie domowym.

Ponadto w aktach administracyjnych (k. nr 4) znajduje się wyjaśnienie skarżącego,

z którego wynika, że osiągnięty dochód w 2008r. wyniósł - 309,51 zł. Powstaje zatem pytanie z czego skarżący i jego rodzina (jeżeli nie jest osoba samotną) się utrzymuje. Jednocześnie organ II instancji twierdzi w oparciu o te dane, że sytuacja skarżącego jest "stabilna". Zdaniem Sądu, okoliczności co do rzeczywistej sytuacji materialnej

i finansowej nie zostały dostatecznie wyjaśnione, a zawarte w aktach sprawy dowody nie pozwalają na postawienie tezy o stabilnej sytuacji materialnej.

Sąd zauważa, że organ I instancji stwierdził, że w sprawie nie wystąpiły przesłanki umorzenia z art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej. W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że decyzja organu I instancji nie została wydana w ramach uznania administracyjnego, bo sytuacja taka mogłaby mieć miejsce wówczas, gdyby organ stwierdził wystąpienie którejkolwiek przesłanki.

Organ II instancji utrzymując decyzję organu I instancji najpierw w uzasadnieniu podzielił stanowisko tego organu stwierdzając, że "argumenty podniesione przez Pana P. W. w odwołaniu oraz dokumenty znajdujące się w aktach sprawy dotyczące sytuacji finansowej zakładu stolarskiego nie wskazują na żadne szczególne okoliczności które uzasadniałyby umorzenie zaległości podatkowych".

Powyższe stwierdzenie wskazuje, że zdaniem organu odwoławczego nie występuje przesłanka ważnego interesu strony. Po czym jednak organ w dalszej części uzasadnienia stwierdza, że organ I instancji "nie przekroczył granic swobodnego uznania, organ podatkowy może ale nie musi umorzyć zaległości – jest to prawem a nie obowiązkiem organu".

W oparciu o powyższe należy skonstatować, że pierwszy przywołany fragment decyzji organu odwoławczego pozwala wnioskować, iż brak jest przesłanki ważnego interesu podatnika, z drugiego natomiast fragmentu uzasadnienia decyzji wynika, że jednak organ ocenia decyzję w ramach uznania administracyjnego.

W konsekwencji powyższego, zdaniem Sądu, nie można jednoznacznie stwierdzić, czy organ odwoławczy ustala, że wystąpiła, czy też nie wystąpiła przesłanka ważnego interesu podatnika. Powyższa ocena jest istotna w świetle dochodów, które strona wykazuje za 2008 r. Brak - w aktach przedłożonych Sądowi – danych w zakresie osiąganych przez podatnika również aktualnych dochodów (w 2009r.). Zauważyć należy, że decyzja organu I oraz II instancji zostały wydane już w 2009 r. (I instancji – [...], II instancji – [...]). Dane dotyczące lat poprzednich pozwalają na szerszą ocenę sytuacji materialnej skarżącego, jednakże nie można pomijać bieżącej sytuacji podatnika.

Zdaniem Sądu organ obowiązany jest odnieść się także do drugiej przesłanki, tj. "interesu publicznego" w kontekście argumentacji strony, że "sytuacja pogorszyła się do tego stopnia, że nie ma żadnych zamówień, co grozi zamknięciem zakładu ".

Organ II instancji wskazuje na sytuację stabilną – ze względu na stałe źródło utrzymania w postaci zakładu stolarskiego, zatrudnianie pracowników.

Zdaniem Sądu argumentacja skarżącego przeczy, jakoby jego sytuacja jako przedsiębiorcy była na tyle stabilna, że nie zagraża dalszemu istnieniu zakładu, a tym samym nie zagraża zatrudnieniu pracowników. Podatnik podnosił bowiem już we wniosku z dnia 26 lutego 2009r., co następuje: "Jestem w bardzo trudnej sytuacji

z powodu niskich zamówień od klientów którzy posiadają coraz mniej gotówki. Jeśli sytuacja nie ulegnie zmianie będę zmuszony zamknąć zakład". W odwołaniu natomiast skarżący stwierdził: "Sytuacja pogorszyła się do tego stopnia, że nie ma żadnych zamówień, co grozi zamknięciem zakładu." Jednocześnie podatnik podał dane

w zakresie dochodu, kosztów w 2008r.

W tej sytuacji, organ obowiązany jest podać z czego wywodzi, że sytuacja podatnika jest stabilna, pomimo przeciwnych twierdzeń skarżącego. Przedłożone Sądowi dowody zawarte w aktach sprawy tej tezy organu - o stabilnej sytuacji podatnika - nie potwierdzają.

Oczywiście ostatecznie istnienie tej przesłanki będzie można stwierdzić dopiero po uprzednim uzupełnieniu materiału dowodowego w zakresie sytuacji majątkowej skarżącego i osób pozostających z nim we wspólnym gospodarstwie domowym wraz

z aktualnymi danymi na dzień wydania decyzji.

Zauważyć należy, iż w orzecznictwie sądów administracyjnych wyrażany jest pogląd, zgodnie z którym interes podatnika w rozumieniu art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej należy widzieć mając na uwadze nie tylko sytuacje nadzwyczajne typu pożar, powódź, ale także sytuację ekonomiczną, w tym wysokość uzyskiwanych przez stronę dochodów, jak również konieczność ponoszenia wydatków (wyrok WSA

w Gdańsku z dnia 8.01.2008r., sygn. akt I SA/Gd 909/07). Pojęcie ważnego interesu podatnika ma charakter niedookreślony, a zatem należy mu nadawać takie znaczenie, jakie ma ono w języku potocznym. (wyrok WSA w Warszawie z dnia 29.08.2006 r., sygn. akt III SA/Wa 497/05, LEX nr 276529).

Prawdą jest, że od podatnika prowadzącego działalność gospodarczą wymagane jest dołożenie większej staranności przy wykonywaniu obowiązków publicznoprawnych, jednak i wobec niego również może być zastosowana ulga, bowiem ustawodawca nie dokonał takiego wyłączenia w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej. Organ zatem przy ponownym rozpatrzeniu sprawy obowiązany jest dokonać analizy i oceny zebranych dowodów oraz uzasadnić swoje stanowisko zgodnie z wymogami zawartymi w art. 210 § 4 w kontekście przesłanek z art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej.

Jednocześnie Sąd zauważa, że nawet stwierdzenie przez organ, że występuje którakolwiek z przesłanek umorzenia zaległości podatkowych nie oznacza po stronie organu obowiązku przyznania tej ulgi.

Organ może, ale nie musi umorzyć zaległości podatkowych. Nie oznacza to jednak dowolności w rozstrzyganiu.

Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uchylił zaskarżoną decyzję, na podstawie art. 152 orzekł, że nie może być ona wykonana w całości.

H. Adamczewska – Wasilewicz T. Liwacz E. Kruppik – Świetlicka