Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2477/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2018-09-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: 116 par. 1, 118 par. 1, art. 122, art. 187 par. 1 i 2, art. 191
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Sędziowie sędzia WSA Tomasz Sałek, sędzia WSA Anna Zaorska (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Agnieszka Mazańska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 września 2018 r. sprawy ze skargi L. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2017 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz z pozostałymi członkami zarządu oraz spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2010 r. i 2011 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

1. Decyzją z [...] grudnia 2016 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej L.K. ("Skarżący") wraz z E. Sp. z o.o. ("Spółka") oraz drugim członkiem zarządu K. P., za zaległości podatkowe Spółki wobec Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. w podatku od towarów i usług

za grudzień 2010 r. oraz październik 2011 r. w łącznej kwocie [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie [...] zł oraz kosztami egzekucyjnymi

w wysokości [...] zł oraz za zaległości podatkowe Spółki wobec Naczelnika Skarbowego W. w podatku od towarów i usług za okresy: od lipca 2011 r. do października 2011 r. oraz za grudzień 2011 r. w łącznej kwocie [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie [...] zł oraz kosztami egzekucyjnymi [...] zł oraz umorzył postępowanie w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego za zaległości Spółki w podatku od towarów i usług za styczeń, maj oraz miesiące od lipca do listopada 2010 r. odsetki za zwłokę od tych zaległości oraz koszty postępowania egzekucyjnego.

W ocenie organu pierwszej instancji, w sprawie zaistniały pozytywne przesłanki przeniesienia na Skarżącego odpowiedzialności za wskazane okresy rozliczeniowe. Z kolei Skarżący nie wykazał spełnienia przesłanek uwalniających go od odpowiedzialność za zaległości podatkowe Spółki.

Odnośnie natomiast odpowiedzialności za zaległości Spółki w podatku od towarów i usług za styczeń, maj oraz miesiące od lipca do listopada 2010 r. organ pierwszej instancji, powołując się na art. 118 § 1 O.p. wskazał, że termin umożliwiający orzeczenie o odpowiedzialności za te okresy upłynął 31 grudnia

2015 r. W związku z powyższym, w tym zakresie, organ działając na podstawie art. 208 § 1 O.p., umorzył postępowanie.

2. Od powyższej decyzji Skarżący złożył odwołanie, zarzucając jej naruszenie:

- art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, dalej "O.p."), poprzez wydanie decyzji bez rozważenia wszystkich okoliczności sprawy i bez należytego ustalenia stanu faktycznego sprawy, w szczególności okoliczności dotyczących zakresu czynności podejmowanych przez Skarżącego w zarządzie Spółki, daty i przyczyn złożenia przez niego rezygnacji z zajmowanego stanowiska oraz jego wiedzy dotyczącej wymagalnych zobowiązań Spółki, w tym podatkowych, w kontekście jego częstych wyjazdów służbowych, co miało istotny wpływ na zaistnienie przesłanek egzoneracyjnych z art. 116 O.p.;

- art. 122 O.p., poprzez a priori odrzucenie stanowiska Skarżącego, nierozważenie przedstawionej przez Skarżącego argumentacji oraz przeprowadzenie czynności wykładni prawa w sposób dowolny, bez zachowania jakichkolwiek reguł rzetelnego interpretatora, wskutek braku podjęcia wymaganych prawem działań zmierzających do ustalenia stanu faktycznego i zaistnienie przesłanek egzoneracyjnych z art. 116 O.p.;

- art. 188 O.p., poprzez bezzasadne nieuwzględnienie żądania Skarżącego dotyczącego przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków – S. F., M.S., G.W., T.N. oraz D. P. celem stwierdzenia, że Skarżący już w styczniu 2010 r. złożył Spółce i zarządowi Spółki rezygnację z funkcji członka zarządu. Powodem rezygnacji było zajmowanie się przez Skarżącego wyłącznie sprawami dotyczącymi produkcji, nieobecność Skarżącego z uwagi na kilkadziesiąt wyjazdów służbowych trwających nieprzerwanie nawet po trzy miesiące, braku wiedzy Skarżącego o zobowiązaniach Spółki, a zwłaszcza zobowiązaniach podatkowych, przy czym okoliczności te nie zostały stwierdzone innym dowodem;

- art. 188 O.p., poprzez bezzasadne nieuwzględnienie żądania Skarżącego dotyczącego zwrócenia się do Komornika Sądowego w B. – D. K. o załączenie akt egzekucyjnych celem stwierdzenia, że przeciwko Spółce toczyły się i toczą się postępowania egzekucyjne, co mogło pozwolić na ustalenie, że Spółka posiada majątek, który pozwoliłby na zaspokojenie należności publicznoprawnych, przy czym okoliczność ta nie została stwierdzona innym dowodem;

- art. 187 § 1 i art. 191 O.p., poprzez brak zwrócenia się do sądu upadłościowego właściwego dla siedziby Spółki (P. i W.) i w efekcie brak ustalenia, czy i w jakiej dacie wobec Spółki toczyło się postępowanie upadłościowe, co miało wpływ na ustalenie istnienia przestanki egzoneracyjnej z art. 116 O.p.;

- art. 116 O.p., poprzez jego bezzasadne zastosowanie i wydanie decyzji w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki, mimo zaistnienia przesłanki egzoneracyjnej zawartej w tymże przepisie, a dotyczącej braku winy Skarżącego w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości w odpowiednim czasie.

3. Decyzją z [...] maja 2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. ("DIAS") utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu DIAS stwierdził, że Skarżący pełnił funkcję członka zarządu w Spółce od dnia [...] kwietnia 2009 r. do dnia [...] kwietnia 2012 r. W tym zakresie organ odwoławczy powołał się na protokoły z nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników Spółki datowane na dzień 1 kwietnia 2009 r. oraz 2 kwietnia 2012 r. oraz pełen odpis Krajowego Rejestru Sądowego według stanu na dzień 15 kwietnia 2014 r. Ponadto DIAS wskazał, że na pełnienie przez Skarżącego w latach 2009-2012 ww. funkcji wskazują dokumenty: protokół zwyczajnego zgromadzenia wspólników Spółki z [...] czerwca 2010 r., sprawozdanie finansowe za 2009 r., protokół zwyczajnego zgromadzenia wspólników Spółki z [...] czerwca 2011 r., sprawozdanie finansowe Spółki za 2010 r., protokół zwyczajnego zgromadzenia wspólników Spółki z [...] czerwca 2012 r. Przedmiotowe dokumenty zostały podpisane przez Skarżącego i złożone we właściwym miejscowo organie podatkowym.

Kolejno wskazano, że ww. okresie pełnienia przez Skarżącego funkcji członka zarządu przypadały terminy płatności zobowiązań podatkowych Spółki w podatku od towarów i usług, które upływały odpowiednio w dniach: 25 stycznia 2011 r., 25 sierpnia 2011 r., 26 września 2011 r., 25 października 2011 r., 25 listopada 2012 r. oraz 25 stycznia 2012 r.

Zwrócono również uwagę, że odrębnymi decyzjami NUS orzekł o solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki drugiego członka zarządu Spółki K. P..

DIAS stwierdził, że podział czynności pomiędzy członkami zarządu nie wpływa na okoliczność odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki i dlatego nie podzielił zarzutu naruszenia art. 187 § 1 i art. 191 O.p.

Następnie DIAS odniósł się do kwestii bezskuteczności egzekucji prowadzonej wobec Spółki. Opisał szereg czynności podejmowanych przez organy egzekucyjne, w tym: próby zajęcia wierzytelności z rachunków bankowych, zajęcia innej wierzytelności, zajęcia ruchomości oraz nieruchomości.

DIAS stwierdził, że podejmowane przez organy egzekucyjne czynności nie spowodowywały ostatecznie wyegzekwowania należnych kwot, ze względu na liczbę wierzycieli Spółki, którymi byli: Zakład [...], P. , D. K., Kancelaria [...] S.A., L.K., A. Sp. z o. o., Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. oraz Naczelnik Urzędu Skarbowego W..

Podniesiono, że w trakcie postępowania egzekucyjnego ujawniono majątek Spółki w postaci ruchomości oraz nieruchomości, jednak został on zlicytowany,

a uzyskane z licytacji kwoty przeznaczone zostały na spłatę zobowiązań wobec pozostałych wierzycieli Spółki. Plany podziału uzyskanych kwot nie uwzględniały zobowiązań Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. i Naczelnika Urzędu Skarbowego W..

Odnośnie przesłanek negatywnych orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu Organ odwoławczy wskazał, że ich wykazanie obciąża członka zarządu, ale zgodnie z poglądami sądów administracyjnych organ podatkowy jest zobowiązany w każdym przypadku zbadać, czy i kiedy wystąpiły przesłanki od ogłoszenia upadłości.

DIAS uznał, że w stosunku do Spółki stan niewypłacalności istniał już na początku 2010 r. wskazując, że od lutego 2010 r. Spółka zaprzestała regulować zobowiązania podatkowe m.in. w podatku od towarów i usług – począwszy od stycznia 2010 r.

Podkreślono, że jak wynika z odpisu pełnego Krajowego Rejestru Sądowego według stanu na dzień 15 kwietnia 2014 r. wniosek o ogłoszenie upadłości nie został zgłoszony.

Dalej stwierdzono, że Skarżący nie wskazał mienia, z którego możliwa byłaby egzekucja zaspokająca zaległości podatkowe w znacznej części, co znajduje również potwierdzenie wynikach prowadzonego postępowania egzekucyjnego.

4. Od powyższej decyzji Skarżący wywiódł skargę. W treści skargi Skarżący powtórzył zarzuty zawarte w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji.

5. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

6.1. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja wbrew wywodom skargi odpowiada prawu.

6.2. W pierwszej kolejności mając na uwadze, że orzeczenie

o odpowiedzialności Skarżącego dotyczy zaległości w podatku od towarów i usług za grudzień 2010 r. oraz poszczególne okresy rozliczeniowe 2011 r. Sąd wskazuje, że

w rozpoznawanej sprawie wydanie decyzji przez właściwy organ podatkowy nastąpiło przed upływem pięcioletniego terminu wskazanego w art. 118 § 1 O.p.,

tj. przed 31 grudnia 2016 r. Decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego W. została bowiem wydana [...] grudnia 2016 r. Tym samym nie doszło do przedawnienia prawa do wydawania decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej. Określone w art. 118 § 1 O.p. przedawnienie wiąże się bowiem tylko z wydaniem, a nie z doręczeniem decyzji. Powyższe znajduje odzwierciedlenie w ugruntowanym stanowisku Naczelnego Sądu Administracyjnego (zob. wyroki: z 23 lutego 2011 r., sygn. akt I FSK 292/10; z 4 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 1675/10; z 26 stycznia 2012 r., sygn. akt I FSK 556/11; z 26 lutego 2015 r., sygn. akt II FSK 61/13 i z 6 maja 2016 r., sygn. akt I FSK 1480/14).

Ponadto wskazać należy, że art. 118 § 1 O.p. dotyczy decyzji organu pierwszej instancji, gdyż to ona kształtuje odpowiedzialność osoby trzeciej za zaległości podatkowe podatnika. Natomiast ewentualna decyzja organu odwoławczego nie ustala już tego zobowiązania, a jest jedynie przejawem kontroli poprawności tego ustalenia. Organ drugiej instancji nie kreuje na nowo zobowiązania podatkowego, lecz kontroluje poprawność jego ustalenia. Oznacza to, że o ile organ pierwszej instancji orzekł o odpowiedzialności osoby trzeciej zachowując termin na wydanie decyzji określony w art. 118 § 1 O.p., organ odwoławczy może orzekać w zakresie objętym tą decyzją także po upływie tego terminu, z tym jednak zastrzeżeniem, że nie może zwiększyć zakresu odpowiedzialności osoby trzeciej w porównaniu do zakresu orzeczonego decyzją organu pierwszej instancji (por. wyrok NSA z 20 marca 2014 r., II FSK 753/12).

6.3. Zgodnie z art. 116 § 1 O.p. za zaległości podatkowe Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, Spółki akcyjnej lub Spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku Spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy, 2) nie wskazuje mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części.

W myśl art. 116 § 2 O.p. odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 O.p. powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.

Dyspozycja art. 116 O.p. obejmuje zarówno przesłanki pozytywne orzeczenia o odpowiedzialności byłego członka zarządu, które muszą być spełnione, aby wydanie decyzji w tym przedmiocie było możliwe jak i przesłanki negatywne, które nie mogą zaistnieć, aby organ podatkowy mógł orzec o tej odpowiedzialności.

Zatem odpowiedzialność byłych członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. Drugą przesłanką, od której przepis uzależnia możliwość orzeczenia o odpowiedzialności byłego członka zarządu za zaległości podatkowe osoby prawnej jest bezskuteczność egzekucji przeciwko osobie prawnej.

Przesłankami negatywnymi, których zaistnienie zwalnia z tej odpowiedzialności są: zgłoszenie wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego we właściwym czasie lub niezgłoszenie wniosków o wszczęcie tych postępowań bez winy członka zarządu lub wskazanie mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części.

Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie podziela prezentowany w orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd, że orzekając o odpowiedzialności byłego członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki, organ podatkowy jest zobowiązany wykazać okoliczność pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową Spółki oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko Spółce, natomiast ciężar wykazania którejkolwiek okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu.

6.4. Biorąc pod uwagę obciążający organy w postępowaniu dotyczącym orzeczenia o odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe podatnika obowiązek wykazania pozytywnych przesłanek tej odpowiedzialności, a zatem pełnienia przez Skarżącego funkcji członka zarządu w czasie, o jakim mowa w art. 116 § 2 O.p. oraz wykazania bezskuteczności egzekucji przeciwko Spółce Sąd stwierdza, że zostały one przez organy prawidłowo wykazane.

Rację mają organy podatkowe obu instancji, że w sprawie wystąpiły pozytywne przesłanki do wydania decyzji o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki. Skarżący pełnił bowiem obowiązki członka zarządu w czasie upływu terminu płatności zobowiązań w podatku od towarów i usług za wskazane okresy, które przekształciły się w przedmiotowe zaległości podatkowe. Zgodnie z materiałem dowodowym Skarżący pełnił funkcje członka zarządu od dnia 1 kwietnia 2009 r. do dnia 2 kwietnia 2012 r. i fakt ten potwierdzają:

– odpis pełny z rejestru przedsiębiorców KRS Nr [...] stan na dzień 15 kwietnia 2014 r. (k. 685- 683v akt administracyjnych);

– protokół z nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników Spółki [...] Sp. z o.o. (od dnia [...] maja 2009 r. E. Sp. z o.o.) uchwała Nr 3 z 1 kwietnia 2009 r. (k. 422-420 akt administracyjnych);

– protokół z nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników E. Sp. z o.o. z [...] kwietnia 2012 r. uchwała Nr 1 (k. 419 akt administracyjnych).

Ponadto, pełnienie przez Skarżącego funkcji członka zarządu w powyższym okresie potwierdzają: protokół zwyczajnego zgromadzenia wspólników Spółki z [...] czerwca 2010 r. (k. 474-469 akt administracyjnych), sprawozdanie finansowe za 2009 r. (k. 479-475 akt administracyjnych), protokół zwyczajnego zgromadzenia wspólników Spółki z [...] czerwca 2011 r. (k. 501-498 akt administracyjnych), sprawozdanie finansowe Spółki za 2010 r. (k. 497-490 – 488-484 akt administracyjnych), protokół zwyczajnego zgromadzenia wspólników Spółki z [...] czerwca 2012 r. (k. 519-516 akt administracyjnych). Przedmiotowe dokumenty zostały podpisane przez Skarżącego i złożone we właściwym miejscowo organie podatkowym.

Należy podzielić również stanowisko organów podatkowych, że w sprawie zaistniała przesłanka bezskuteczności egzekucji.

Pojęcie bezskuteczności egzekucji nie zostało w prawie zdefiniowane. Pomocna w rozumieniu wspomnianej przesłanki jest uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 grudnia 2008 r. sygn. akt II FPS 6/08 (publ. CBOSA), zgodnie z którą stwierdzenie przez organ podatkowy bezskuteczności egzekucji, o której mowa w art. 116 § 1 O.p. powinno być dokonane po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego. Stwierdzenie zaś bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu. Ponadto wskazać trzeba, że zgodnie z orzecznictwem NSA dla orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za zobowiązania spółki, nie jest wymagane stwierdzenie bezskuteczności egzekucji z majątku spółki w okresie pełnienia przez tę osobę funkcji członka zarządu. Przepis art. 116 § 1 O.p. nie określa momentu, w którym ta bezskuteczność ma być stwierdzona. W świetle powołanej regulacji istotne natomiast jest, aby bezskuteczności egzekucji z majątku spółki w ogóle została stwierdzona (por. wyrok NSA z 12 kwietnia 2018 r., sygn. akt II FSK 1002/16, publ. CBOSA). Bezskuteczność egzekucji może być wykazana nie tylko na podstawie postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego (por. wyrok NSA z 6 października 2017 r., sygn. akt II FSK 2453/15, publ. CBOSA).

W ocenie Sądu, organy podatkowe wykazały, że prowadzona wobec Spółki egzekucja okazała się bezskuteczna. Jak wynika z akt administracyjnych, w toku prowadzonej egzekucji administracyjnej organ egzekucyjny dokonał dwudziestu prób zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego oraz wkładu oszczędnościowego, które okazały się nieskuteczne. Ponadto organ egzekucyjny dokonywał próby zajęcia innej wierzytelności u trzeciodłużnika E. Sp. z o.o., która również nie okazała się skuteczna. Odnotować również trzeba, że organ egzekucyjny podjął próby ustalenia majątku Spółki poprzez zwrócenie z zapytaniami do C., Zakładu [...], [...] Oddziału w W. (postępowanie egzekucyjne szczegółowo opisane na str. 9-17 zaskarżonej decyzji). Jednocześnie Sąd zauważa, że w toku czynności egzekucyjnych w wyniku podjętych czynności ustalono majątek Spółki w postaci ruchomości oraz nieruchomości, jednak kwoty uzyskane z licytacji ww. przedmiotów nie zostały przeznaczone na zobowiązania podatkowe będące podstawą orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego. Ewentualne uchybienia organów polegające na zbyt późnym zgłaszaniu wierzytelności są bez znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, gdyż zgodnie z przywołanym powyżej orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego data stwierdzenia bezskuteczności egzekucji nie wpływa na możność orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu. Konieczne jest jedynie wystąpienie bezskuteczności, co zdaniem Sądu, w niniejszej sprawie się ziściło. W ocenie Sądu, o niewypłacalności świadczy liczba ustalonych przez organy podatkowe wierzycieli Spółki, którymi są: Zakład [...] , P. , D.K. , Kancelaria [...] S.A., L. K. , A. Sp. z o. o., Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. oraz Naczelnik Urzędu Skarbowego W. .

Wskazane okoliczności znajdują odzwierciedlenie w aktach egzekucyjnych dołączonych do akt sprawy administracyjnej.

Powyższe przesądza, że pomimo podjęcia przez organ egzekucyjny czynności zmierzających do wyegzekwowania należności, prowadzone postępowanie egzekucyjne nie doprowadziło do realizacji obowiązku, stąd ocenę DIAS, że spełniona jest przesłanka bezskuteczności egzekucji uznać należ za w pełni uzasadnioną.

Podsumowując, zdaniem Sądu, DIAS a wcześniej NUS, w toku prowadzonego postępowania wykazały zaistnienie dwóch pozytywnych przesłanek warunkujących odpowiedzialność solidarną członka zarządu, tj. pełnienie przez Skarżącego funkcji członka zarządu w czasie, gdy przypadały terminu płatności przedmiotowych zaległości podatkowych, oraz bezskuteczność egzekucji.

6.5. Odnosząc się do przesłanek egzoneracyjnych podkreślić trzeba, że ich wykazanie, zgodnie z art. 116 O.p., obciąża członka zarządu lub byłego członka zarządu.

Zwrócić jednak należy uwagę, że w każdym przypadku orzekania o odpowiedzialności członka zarządu organ podatkowy jest zobowiązany zbadać, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości, gdyż tylko niezłożenie wniosku o upadłość w terminie czyni otwartą kwestię odpowiedzialności członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 O.p. Odpowiedzialność członka zarządu może wchodzić w rachubę tylko w sytuacji, gdy w stosunku do spółki wystąpiły przesłanki upadłości. Z kolei członek zarządu tylko wtedy ponosi odpowiedzialność, kiedy obowiązku w zakresie złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego nie wypełnił w terminie, i nie wykaże, że nie ponosi winy za jego niewypełnienie. W każdym przypadku należy zatem ustalić, że taki obowiązek w ogóle na członku zarządu ciążył oraz kiedy powinien być dopełniony (uchwała NSA z dnia 10 sierpnia 2009r. sygn. akt II FPS 3/09, publ. CBOSA).

Sąd wskazuje w tym miejscu, że ustawodawca konstruując przepis art. 116 § 1 O.p. posłużył się niedookreślonym pojęciem "zgłoszenie wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego we właściwym czasie", przy czym znaczenie pojęcia "czasu właściwego" wyjaśnione zostało w orzecznictwie. W doktrynie i orzecznictwie nie budzi już wątpliwości, że ocena, czy zgłoszenie upadłości nastąpiło we "właściwym czasie", powinna być dokonywana w świetle przepisów ustawy dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe (Dz.U. z 2017 r., poz. 2344, dalej "Prawo upadłościowe", do dnia 31 grudnia 2015 - Prawo upadłościowe i naprawcze). NSA w uzasadnieniu przywołanej wyżej uchwały z dnia 10 sierpnia 2009 r., na gruncie przepisów Rozporządzeń Prezydenta Rzeczpospolitej z dnia 24 października 1934 r. Prawo o postępowaniu układowym (Dz.U. Nr 93, poz. 836 ze zm.) oraz z dnia 24 października 1934 r. Prawo upadłościowe (Dz.U. z 1991r. Nr 118, poz. 512 ze zm.) wskazał, iż: "Sposób rozumienia znaczenia pojęcia "właściwego czasu" zgłoszenia przez członków zarządu spółki wniosku o ogłoszenie upadłości (użytego w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej oraz w art. 298 k.h.) został już wyjaśniony w orzecznictwie. W wyroku z dnia 18 października 2000 r. sygn. akt V CKN 109/00, LEX nr 52742, Sąd Najwyższy wyraził pogląd, zgodnie z którym do wykładni art. 298 k.h. nie należy mechanicznie przenosić sformułowania art. 5 § 2 Prawa upadłościowego, lecz - uwzględniając konkretne okoliczności sprawy - ustalać "właściwy czas" do zgłoszenia wniosku, jak również oceniać przesłanki wymienione w art. 5 § 1 i 2 ("zaprzestanie płacenia długów" oraz "ujawnienie, że majątek spółki lub osoby prawnej nie wystarcza na zaspokojenie długów"). Zgodnie z art. 5 § 1 Prawa upadłościowego, przedsiębiorca zobowiązany jest nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia zaprzestania płacenia długów zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Wszczęcie postępowania upadłościowego lub układowego może nastąpić wtedy, gdy wystąpią ustawowe przesłanki. Czasem właściwym do podjęcia tych czynności jest czas, w jakim zarząd spółki, niebędący w stanie zrealizować zobowiązań względem jej wierzycieli, winien złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego, aby w ten sposób chronić zagrożone interesy wierzycieli. Celem postępowania upadłościowego jest ochrona praw wierzycieli oraz zaspokojenie roszczeń wobec upadłego w sposób przewidziany przepisami. Termin 14 dni na złożenie przez przedsiębiorcę wniosku o ogłoszenie upadłości liczony od dnia, w którym majątek nie wystarcza na zaspokojenie długów, ma na celu ograniczenie do niezbędnego minimum okresu, w którym dłużnik może rozporządzać swoim majątkiem w sposób odmienny, niż czyniłby to syndyk po ogłoszeniu upadłości. Członkowie zarządu dłużnika będącego osobą prawną, nie dochowując ww. terminu i rozporządzając majątkiem przedsiębiorcy, narażają prawa wierzycieli.

W związku z powyższym, należy zaznaczyć, że rygor art. 5 § 1 Prawa upadłościowego jest emanacją naczelnej zasady Prawa upadłościowego (tj. ochrony praw wierzycieli) i jako taki powinien być interpretowany w świetle art. 116 O.p.

Przesłanki uwolnienia się przez członków zarządu spółki od odpowiedzialności za zobowiązania sprowadzają się zatem do wykazania należytej staranności w działaniach zmierzających do wszczęcia postępowania upadłościowego".

Powyższe poglądy mimo tego, że zostały wyrażone na tle odmiennego stanu prawnego, w zakresie rozumienia pojęcia zgłoszenia wniosku o upadłość we właściwym czasie zachowały aktualność. W ocenie Sądu, nie ulega wątpliwości, że niespełnienie tego obowiązku, choćby w minimalnym stopniu, stanowi niewątpliwie dowód nieprawidłowości w prowadzeniu działalności gospodarczej. Niewykonywanie wymagalnych zobowiązań nie musi się zatem odnosić do wszystkich zobowiązań dłużnika, nie ma też znaczenia ich charakter, tzn. czy są to zobowiązania cywilnoprawne czy publicznoprawne. Nieistotny jest przy tym rozmiar niewykonywanych przez dłużnika zobowiązań, bowiem nawet niewykonywanie przez dłużnika zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność. Dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia jest też przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje więc nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 Prawa upadłościowego w brzmieniu obowiązującym w czasie, gdy Skarżący był członkiem zarządu Spółki, dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Natomiast w myśl art. 11 ust. 2 tej ustawy, dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje.

Tym samym moment ziszczenia się choćby jednej z przesłanek wymienionych w art. 11 Prawo upadłościowe jest tym czasem, kiedy to członek zarządu, chcący uwolnić się od odpowiedzialności z art. 116 O.p., powinien złożyć wniosek o upadłość bądź wszczęcie postępowania układowego.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy Sąd w pełni podziela stanowisko wyrażano w zaskarżonej decyzji, że stan niewypłacalności w stosunku do Spółki wystąpił już w 2010 r. Wskazać trzeba, że z zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że Spółka trwale nie wykonywała swoich zobowiązań od 02/2010 r., o czym świadczą zaległości wobec Skarbu Państwa w podatku od towarów i usług za 01,05,07-12/2010 r., 10/2010 r., 03,05-08,12/2012 r., 02,04/2013, w podatku dochodowym od osób fizycznych od wpłat wynagrodzeń dla pracowników za: 01-08,10-12/2011 r., 01-03, 05-07, 09-12/2012 r. Ponadto, Spółka posiada również innych wierzycieli, wymienionych powyżej, posiadając choćby zaległości wobec Państwowego [...] za okres 12/2009 r.-11/2012 r.

Powyższe jednoznacznie wskazuje na zaistnienie stanu niewypłacalności Spółki już w 2010 r. Zdaniem Sądu, podkreślić należy, że Skarżący był jednocześnie jednym z wspólników Spółki i z tego tytułu brał udział w zatwierdzeniu sprawozdań finansowych Spółki za lata 2009 r. oraz 2010 r., w których wskazywano, iż poniosła ona stratę w wysokości: 122.416,25 zł (2009 r.) oraz 749.046,55 zł (2010 r.).

W ocenie Sądu, powyższe świadczyć o tym, że Skarżący posiadał wiedzę o sytuacji finansowej Spółki, a nawet jeżeli takie wiedzy nie posiadał, wynikało to z braku należytej staranności i niezapoznawania się z sprawozdaniami finansowymi Spółki, której jako jej wspólnik podpisywał.

Sąd zauważa również, że Skarżący w toku postępowania administracyjnego nie wykazał zaistnienia przesłanek egzoneracyjnych przewidzianych w art. 116 § 1 pkt 1 i 2 O.p. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że wniosek o ogłoszenie upadłości nie został w ogóle zgłoszony (odpis pełny z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego nr [...] według stanu na dzień 15 kwietnia 2014 r.). Skarżący również nie wskazywał na okoliczności wyłączająca jej winę w zakresie niezgłoszenia wniosku o upadłość. Na koniec podnieść trzeba, że Skarżący nie wskazał mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części.

6.6. Odnosząc się do zarzutów podniesionych w skardze wskazać trzeba, że nie zasługiwały one na uwzględnienie.

Ustosunkowując się do pierwszego zarzutu, to jest naruszenia art. 187 § 1 i art. 191, art. 122 O.p. odnoszącego się do nieustalenia prawidłowo stanu faktycznego wskazać trzeba, że podnoszone okoliczności dotyczące zakresu czynności podejmowanych przez Skarżącego, podziału obowiązków, pełnienia faktycznej funkcji członka zarządu oraz wiedzy Skarżącego o zobowiązaniach Spółki nie mają doniosłości prawnej. Jak wskazał NSA, a Sąd orzekający w niniejszej sprawie pogląd ten w całości podziela, osoba pełniąca funkcję członka zarządu powinna posiadać wiedzę o sprawach Spółki, w tym sprawach finansowych. Obowiązek ten istnieje także wówczas, gdy członkowie zarządu dokonali podziału obowiązków między sobą, nawet w sytuacji, gdy jeden z członków zarządu pozbawił drugiego możliwości działania w tych sprawach. Osoba podejmująca się piastowania funkcji członka zarządu powinna zdawać sobie sprawę, że charakter prawny tej funkcji oznacza nie tylko obowiązek wykonywania czynności zarządzających (obowiązek wykonywania powierzonych zadań), ale też zwiększony zakres odpowiedzialności, w tym odpowiedzialności za skutki działań kierowanej spółki, co zostało jasno wyartykułowane w przepisach art. 201 § 1 i art. 208 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1577).

Sąd nie dopatrzył się również naruszenia art. 188 O.p. poprzez nieuwzględnienie wniosków Skarżącego o przeprowadzenie dowodów z zeznań świadków. Wskazać trzeba, że Skarżący za pomocą przedmiotowego środka dowodowego chciał wykazać, jaki był jego zakres obowiązków, w czasie pełnienia funkcji członka zarządu, zaś irrelewantność tej okoliczności dla rozstrzygnięcia sprawy została omówiona powyżej.

Odnośnie twierdzenia, że przedmiotowi świadkowie mieliby potwierdzić, iż Skarżący w styczniu 2010 r. złożył Skarżącej oraz jej zarządowi rezygnację z funkcji członka zarządu, wskazać trzeba, że wszyscy zawnioskowani świadkowie nie byli członkami zarządu Spółki, więc trudno przyjąć, że mogliby mieć wiarygodne informację w tym zakresie. Ponadto, gdyby Skarżący faktycznie złożył rezygnację w styczniu 2010 r., zbędnym byłoby podejmowanie uchwały nr 1 nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników E. Sp. z o.o. z [...] kwietnia 2012 r. w przedmiocie odwołania Skarżącego z funkcji członka zarządu, przy czym należy podkreślić, że Skarżący, jako jeden z wspólników Spółki brał udział w podejmowaniu przedmiotowej uchwały. W przypadku rezygnacji nie jest bowiem konieczne odwoływanie członka zarządu ze składu zarządu odrębnym aktem. Sąd nie może też nie zauważyć, że Skarżący po dacie rzekomej rezygnacji podpisywał dokumenty, określając się członkiem zarządu Spółki, np. rachunek zysków i strat Spółki za okres od 1 stycznia 2010 r. do 31 grudnia 2010 r., datowany na dzień 31 grudnia 2010 r., pod którym widnieje podpis Skarżącego wraz z pieczątką "L. K. Wiceprezes Zarządu" (k. 484-484 akt administracyjnych).

W ocenie Sądu, nie było też podstaw do uwzględniania przez DIAS żądania Skarżącego, co do przeprowadzenia dowodu z akt egzekucyjnych będących w dyspozycji Komornika Sądowego w B. D. K. . W pierwszej kolejności stwierdzić trzeba, że jak wykazano powyżej, egzekucja wobec Spółki okazała się bezskuteczna. Ponadto, Skarżący chcąc się uwolnić od odpowiedzialności za zobowiązania Spółki, zobligowany jest do wskazania majątku Spółki, z którego możliwa jest egzekucja należności publicznych, a nie do wskazania środka dowodowego, który ewentualnie mógłby wykazać majątek Spółki. Na marginesie Sąd wskazuje, że Skarżący, który też jest wierzycielem Spółki, mógł z tego tytułu uzyskać wiedzę od ww. organu egzekucyjnego, czy prowadzona egzekucja ujawniła jakiś majątek Spółki, z którego możliwe jest zaspokojenie zobowiązań podatkowych.

Odnośnie braku zwrócenia się do Sądu upadłościowego właściwego dla siedziby Spółki (W.) wskazać trzeba, że w akta sprawy znajduje się pismo z dnia 25 lutego 2015 r. adresowane do Sądu Rejonowego w W. . Brak jest w aktach administracyjnych odpowiedzi na to pismo, co jednak zdaniem Sądu pozostaje bez znaczenia. Wskazać trzeba, że zgodnie z odpisem KRS W. było siedzibą Spółki w okresach od [...] stycznia 2008 r. do [...] października 2008 r. oraz ponownie od [...] maja 2013 r. Z tego wynika, że ww. okresie, gdy Skarżący był członkiem zarządu oraz wystąpiły przesłanki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości przedmiotowy Sąd Rejonowy nie był właściwy do rozpoznania przedmiotowego wniosku, który jeżeli zostałby złożony to musiałby być przekazany zgodnie z przepisami o właściwości. Oprócz tego, gdyby jednak Sąd Rejonowy w W. prowadził, wbrew przepisom o właściwości, postępowanie w sprawie takiego wniosku, to znalazłoby to odzwierciedlenie w odpisie KRS, co jednak nie ma miało miejsca.

Nadmienić też trzeba, że Urząd Skarbowy w P. uzyskał od sądu właściwego w okresie pełnienie przez Skarżącego funkcji członka zarządu, to jest Sądu Rejonowego w P. (w którym to mieście Spółka miała siedzibę od dnia [...] października 2008 r. do dnia [...] maja 2013 r.), informację, że do sądu tego nie wpłynął wniosek o ogłoszenie upadłości i o wszczęcie postępowania naprawczego oraz nie toczyło się postępowanie upadłościowe, układowe ani naprawcze w stosunku do Spółki (pismo z dnia 22 lutego 2013 r., karta 528 akt administracyjnych).

Sąd nie podzielił również poglądu o braku winy Skarżącego w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości, gdyż – jak wskazano powyżej – podział obowiązków pomiędzy członków zarządu oraz ewentualny brak wiedzy o sytuacji finansowej Spółki nie zwalniał Skarżącego z tego obowiązku.

6.8. Mając na uwadze powyższe, Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.).