Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1653/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2011-03-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 67a par.1 pkt 3 , art. 67b
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 1653/10 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 10 marca 2011r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Maria Zawadzka (spr.), Sędziowie: WSA Agnieszka Jakimowicz, WSA Jarosław Wiśniewski, Protokolant: Daniel Marzec, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 marca 2011r., sprawy ze skargi W. W., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 9 sierpnia 2010r. Nr [...], w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004r., - skargę oddala -


UZASADNIENIE

Pismem z dnia 14 września 2009 r. W.W. zwrócił się o umorzenie zaległości podatkowej z podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 r. wraz z odsetkami od tej kwoty i kosztami egzekucyjnymi. Skarżący uzasadnił swój wniosek obecnie trudną sytuacją materialną, wskazał, że utrzymuje się tylko z emerytury, która w części została zajęta przez komornika, innych dochodów nie posiada, a ze względu na swój wiek nie może już podjąć dodatkowego zatrudnienia.

Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia 16 kwietnia 2010 r. nr [...] (wydaną w wyniku ponownego rozpoznania sprawy, po uprzednim uchyleniu decyzji organu I instancji przez Dyrektora Izby Skarbowej) odmówił skarżącemu W.W. umorzenia zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 r. w kwocie 27.901,10 zł wraz z odsetkami za zwłokę wynoszącymi 14.105 zł oraz odsetkami stałymi od niewpłaconych w terminie zaliczek wynoszącymi 558 zł.

W uzasadnieniu organ odniósł się do sytuacji finansowej skarżącego. Naczelnik ustalił, że W.W. otrzymuje świadczenie emerytalne w wysokości 831 zł, a w marcu 2010 roku świadczenie to wzrosło do kwoty 885,13 zł. Na utrzymaniu podatnika pozostaje 21 letni syn, który studiuje, na którego skarżący płaci alimenty. Łączna kwota jaką skarżący wydaje na wyżywienie, utrzymanie mieszkania, ubezpieczenia i alimenty wynosi 1.131 zł. Organ podatkowy ustalił, że skarżący posiada na własność nieruchomości w skład których wchodzą grunty zabudowane o pow. 878,79 m², grunty niezabudowane o pow. 2 ar, ½ lokalu mieszkalnego o pow. 71,4 m² oraz ½ lokalu użytkowego o pow. 550 m² znajdujące się w W. Aktywa te podatnik wycenił na 150.000 zł. Nieruchomość położona w W. została obciążona hipoteką. Organ ustalił, że 24.05.2004 r. W. W. wraz z z żoną zawarli umowę małżeńską, wprowadzającą ustrój rozdzielności majątkowej, a od 1.04.2005 roku skarżący pozostaje z żoną w separacji. Organ wskazał również, że wobec skarżącego jest prowadzone postępowanie egzekucyjne mające na celu wyegzekwowanie należności publicznoprawnych w kwocie 45.410,32 zł.

Oceniając powyżej ustalony stan faktyczny organ uznał, że w niniejszej sprawie nie zachodzi możliwość umorzenia podatnikowi wnioskowanych należności. Wskazał, że nie występują przesłanki ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego w rozumieniu art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji Podatkowej. Organ ocenił, że aktualna sytuacja zdrowotna i finansowa skarżącego jest rzeczywiście trudna, jednak nie ona daje podstaw do umorzenia jego zaległości. Prowadzona wobec skarżącego egzekucja z nieruchomości jest jeszcze w toku wobec czego wydanie decyzji umarzającej te zaległości byłoby przedwczesne. Zdaniem organu instytucja umorzenia ma charakter wyjątkowy i wydanie pozytywnej decyzji może nastąpić tylko w sytuacjach szczególnie uzasadnionych i tylko wyjątkowo, jeśli zaistnieją czynniki uniemożliwiające podatnikowi terminowego regulowania zobowiązań. W niniejszej sprawie takie okoliczności nie wystąpiły. Zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 r. powstały wyłącznie na skutek nierzetelnego prowadzenia księgi przychodów i rozchodów. Organ stwierdził, że osoby prowadzące działalność gospodarczą powinny wkalkulować w koszty jej prowadzenia również zobowiązania publicznoprawne względem państwa.

Dodatkowo organ wydając decyzję uwzględnił wyrok Sądu Rejonowego z dnia 7 lipca 2009 roku sygn. akt II Ks 2/09 uniewinniający skarżącego od zarzutów stawianych mu aktem oskarżenia.

W wyniku rozpoznania odwołania skarżącego od powyższej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 9 sierpnia 2010 r. nr [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy powołując treść art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji Podatkowej, wskazał, że decyzje w zakresie umarzania zobowiązań podatkowych podejmowane są w ramach uznania administracyjnego, co oznacza, że organ podatkowy, po zbadaniu stanu faktycznego sprawy nie jest zobligowany do udzielenia ulg w spłacie zobowiązań względem państwa. Udzielenie ulgi w spłacie jest instytucją wyjątkową, bowiem generalną zasadą jest regulowanie należności budżetowych. Oceniając przeanalizowany stan faktyczny, Dyrektor stwierdził, że nie zachodzą przesłanki do umorzenia przedmiotowych należności podatkowych. Nie jest prawdą, jak twierdzi skarżący, że powstały one w następstwie zdarzenia losowego tj. na skutek nierzetelnie prowadzonej księgowości. Z faktu, że podatnik osobiście nie dokonywał rozliczeń w firmie nie można wywodzić, iż odpowiedzialność za zgodność dokonywania rozliczeń księgowych zgodnie z obowiązującym prawem i przepisami o rachunkowości przestała na nim ciążyć, gdyż art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, który stanowił podstawę rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie uzależnia udzielenie ulgi w spłacie należności podatkowych w postaci ich umorzenia od zaistnienia ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Powołując się na orzecznictwo organ II instancji wskazał, że ważny interes podatnika uzależniony jest od wystąpienia nadzwyczajnych, losowych przypadków, niespodziewanych dla podatnika i niezależnych od jego woli, których wystąpienie powoduje, że podatnik znajdując się w trudnej sytuacji materialnej nie jest w stanie zapłacić zaległego podatku ani uregulować zaległości podatkowych. Skarżący przed organami obu instancji twierdził, iż takim zdarzeniem było nierzetelne prowadzenie księgowości w ich firmie. Dyrektor natomiast wskazał, że ewentualne roszczenia z tego tytułu przysługiwałyby jedynie wobec osoby prowadzącej w sposób nieprawidłowy księgowość, ale nie powinny godzić w dochody budżetu państwa. Umorzenie z tego powodu zaległości podatkowej oznaczałoby aprobatę dla nierzetelnego postępowania podatnika. Zatem w przedmiotowej sprawie nie tylko więc nie wystąpił ważny interes podatnika ale również interes publiczny. W interesie publicznym leży regulowanie przez podatników ciążących na nich zobowiązań podatkowych, bowiem wpływy budżetowe z tego tytułu stanowią znaczną część dochodów państwa, z którego finansowane są min. wszelkiego rodzaju wydatki dokonywane przez państwo np. na szkolnictwo, służbę zdrowia itd.

Sytuacja finansowa podatnika nie może stanowić przesłanki do udzielenia ulgi w spłacie należności podatkowych w postaci ich umorzenia. Z materiału dowodowego zebranego w niniejszej sprawie wynika, iż sytuacja finansowa podatnika nie zagraża ani jego egzystencji ani egzystencji jego najbliższej rodziny. Skarżący posiada obecnie stałe źródło dochodów w postaci emerytury, która po zajęciu komorniczym wynosi 885,13 netto.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie W.W. domagał się uchylenia zaskarżonej decyzji oraz zasądzenia kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi wskazał, iż umorzenie zaległości podatkowych umożliwi mu spłatę wszystkich zobowiązań zarówno prywatnoprawnych jak i publicznoprawnych. Osiągany obecnie dochód pozwala na spłatę jedynie części tych zobowiązań. Skarżący powołał się także na ostatnią powódź, która zalała mienie mające służyć do prowadzenia jej działalności gospodarczej tj. produkcji cukierniczej. Dodatkowo skarżący podniósł, że mimo tego, że jest współwłaścicielem nieruchomości w Wadowicach, nie może zbyć swojego udziału, gdyż nieruchomość ta została obciążona hipoteką ustanowioną na rzecz banku.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, póz. 1270 z późn. zm. - oznaczanej dalej jako p.p.s.a.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Wady, skutkujące koniecznością uchylenia decyzji lub postanowienia, wskazane są w przepisie art. 145 § 1 p.p.s.a. Natomiast w wypadku nieuwzględnienia skargi, sąd , w myśl art. 151 p.p.s.a., skargę oddala

Zgodnie z postanowieniami art. 67a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 05r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) organ podatkowy, na wniosek podatnika w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może odroczyć termin płatności podatku, rozłożyć na raty lub umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe albo odsetki za zwłokę.

Ustawodawca w wyżej wskazanym przepisie zatem pozostawił do wyłącznej kompetencji organów podatkowych ocenę, czy okoliczności faktyczne konkretnej sprawy przemawiają za "ważnym interesem podatnika" lub "interesem publicznym" w umorzeniu zaległości podatkowych, a więc za rezygnacją przez Skarb Państwa z wierzytelności podatkowej. Organ podatkowy dysponuje więc pewnym zakresem swobody zarówno w wykładni pojęć: "ważny interes podatnika" i "interes publiczny". W razie stwierdzenia, że dany przypadek mieści się hipotezie normy art. 67a §1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, będzie mógł go zastosować. Oznacza to, że stwierdzenie wystąpienia jednej z przesłanek lub obu łącznie powoduje konieczność rozważenia czy zaległość podatkowa, odsetki od tej zaległości mogą być umorzone. Umorzenie zaległości podatkowych skutkuje wygaśnięciem zobowiązania podatkowego. Jest to tzw. nieefektywny sposób wygaszania zobowiązań, bowiem Skarb Państwa w istocie nie otrzymuje należnych mu kwot , w związku z tym instytucja umorzenia winna mieć zastosowanie jedynie w sytuacjach szczególnie uzasadnionych.

Należy podkreślić, że w orzecznictwie sądowoadministracyjnym ukształtował się pogląd, iż ważny interes podatnika występuje w sytuacjach, w których niemożność uregulowania zaległości podatkowych jest spowodowana przypadkami losowymi, takimi jak: klęski żywiołowe powodujące utratę majątku, trwała niezdolność zarobkowania wywołana chorobą, kalectwo, itp. Są to oczywiście jedynie przykładowe sytuacje. Przyjmuje się, że skoro umorzenie zaległości podatkowej, czy też odsetek od tej zaległości jest instytucją nadzwyczajną, to tym samym ważny interes podatnika musi posiadać tę samą cechę, a co za tym idzie musi charakteryzować się nieprzewidywalnością i niezależnością od sposobu postępowania podatnika.

Istota sporu sprowadza się do oceny zagadnienia, czy w przedmiotowej sprawie organy podatkowe w sposób poprawny przeprowadziły postępowanie podatkowe wszczęte wnioskiem podatnika o umorzenie zaległości podatkowej oraz czy odmawiając umorzenia zaległości nie przekroczyły granic uznania administracyjnego.

Podkreślić należy, że kontrola Sądu w takich sprawach sprowadza się do oceny czynności prowadzonego postępowania podatkowego ( zarówno pierwszo jak i drugo instancyjnego ) i dokonanych na tej podstawie ustaleń faktycznych i prawidłowości ich oceny. Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że nie ma podstaw do stwierdzenia, iż organy podatkowe nie sprostały tym wymogom. Zaskarżona decyzja zatem nie narusza przepisów prawa materialnego, w stopniu dającym podstawę do jej uchylenia, jak również przepisów proceduralnych w stopniu mającym istotny wpływ na wynik niniejszej sprawy. Sąd nie dopatrzył się też naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub wystąpienia przesłanek pozwalających na stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji.

Analiza zaskarżonej decyzji, jak również dokumentacji zgromadzonej w aktach sprawy, dowodzi, że organ w sposób obszerny i wnikliwy rozważył okoliczności i fakty istotne dla wyniku niniejszego postępowania w oparciu o fakty wskazane przez podatnika. Przesłanki umorzenia wynikające z art. 67 a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej zostały prawidłowo ocenione w kontekście osobistej sytuacji majątkowej podatnika, również z uwzględnieniem okoliczności podnoszonych przez skarżącego, że wpływ na jego sytuację finansową mają nieprawidłowości w prowadzeniu księgowości. Organy podatkowe wnikliwie oceniły sytuację osobistą i rodzinną skarżącego. W konsekwencji słusznie uznały, że powołane przez skarżącego okoliczności nie sposób ocenić jako nadzwyczajnych z obiektywnego punktu widzenia.

Decyzje w zakresie ulg podejmowane są w ramach uznania administracyjnego. Taką kompetencje organom daje art. 67a § pkt 3 Ordynacji Podatkowej, wskazuje na to określenie "może". Podejmując decyzję w granicach uznania administracyjnego organy podatkowe muszą mieć na względzie podstawowe zasady prawa podatkowego. Jedną z nich wynika z art. 5 Ordynacji Podatkowej, przepis ten definiuje zobowiązanie podatkowe jako obowiązek podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego podatku w wysokości i terminie określonym w przepisach prawa podatkowego. Wykładnie tego przepisu wzmacnia art. 84 Konstytucji, który mówi, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym również podatków określonych w ustawie. Przepisy ustaw szczególnych mogą wprowadzać pewne wyjątki w obowiązku opłacania należności budżetowych, jednak takie wyjątki nie powinny być wykładane rozszerzająco. Możliwość zaś umorzenia zaległości podatkowych ma charakter wyjątkowy i jest odstępstwem od konstytucyjnej zasady powszechności opodatkowania. ( tak min. III SA/Wa 80/04, SA/Gd 295/91, I FSK 619/09 ).

Przepis art. 67a § 1 pkt 3 uzależnia udzielenie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych od ważnego interesu podatnika. Dla oceny czy w sprawie występuje ważny interes będzie miało znaczenie stwierdzenie, że podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych. Taka sytuacja może wystąpić na skutek zaistnienia zdarzenia losowego. Warto podkreślić, że zdarzenie losowe powinno wystąpić po powstaniu zobowiązania podatkowego. Za takie zdarzenie w niniejszej sprawie nie może zostać uznane nieprawidłowe prowadzenie ksiąg rozchodów i przychodów w firmie podatnika. Nierzetelne prowadzenie rachunków podatnika wpłynęło jedynie na wysokość zobowiązań podatkowych, a kwestia ta mogła by być rozpatrywana w postępowaniu, którego przedmiotem było określenie wysokości obowiązku podatkowego.

Istotne znaczenie w rozstrzygnięciu niniejszej sprawy miało ustalenie sytuacji finansowej podatnika. Organy podatkowe prawidłowo ustaliły, że nie pozbawia ona skarżącego możliwości zapłaty podatku. Skarżący posiada stałe źródło dochodu w postaci miesięcznie otrzymywanej emerytury, poza tym jest on współwłaścicielem szeregu nieruchomości, które mogą być sprzedane, na spłatę istniejących zobowiązań podatkowych. Niewątpliwie sytuacja skarżącego, jak zauważyły organy podatkowe nie jest łatwa, gdyż skarżący ma wiele długów, musi spłacić zaciągnięty wcześniej kredyt, jednak skarżący nie znajduje się w sytuacji całkowitej niewypłacalności. Faktem jest, że w wyniku powodzi z maja 2010 r. została zalana piwnica domu mieszkalnego żony skarżącego Z.W., z protokołu spisanego po dokonanych oględzinach, nie wynika jakie podatniczka poniosła straty w związku z zalaniem piwnicy, jednak z dołączonej do akt decyzji Miejskiego Ośrodka Pomocy Społecznej wynika, że skarżąca dostała na cel usunięcia skutków powodzi kwotę w wysokości 500 zł, która powinna wystarczyć na przeprowadzenie drobnych napraw bądź osuszenia piwnicy. Organy słusznie ustaliły, że powódź nie dotknęła podatniczki w większym stopniu, a dodatkowo dostała ona na drobne naprawy odpowiednią kwotę z MOPS.

Organy podatkowe prawidłowo również ustaliły, iż nie przyznanie skarżącemu ulg podatkowych nie przyczyni się do naruszenia interesu publicznego. Interes publiczny należy utożsamiać z sytuacją kiedy opłacanie przez podatnika, mogłoby spowodować u niego sięgnięcie do środków po pomoc państwa, taka sytuacja zachodziła by wtedy gdyby podatnik po spłaceniu wszystkich zobowiązań podatkowych czy to w systemie ich odroczenia czy rozłożenia na raty, nie był w stanie egzystować samodzielnie i był zmuszony do korzystania ze świadczeń udzielanych przez państwo. Podkreślić jeszcze należy, że organy wydając przedmiotowe decyzję uwzględniły wyrok Sądu Rejonowego w W. z dnia 7 lipca 2009 roku sygn. akt II Ks 2/09 uniewinniający skarżącego od zarzutów stawianych mu aktem oskarżenia. Treść uzasadnienia wyroku, jak również jego znaczenie dla niniejszej sprawy została przez organy szczegółowo omówiona. Sąd w całości podziela stanowisko organów, że zwolnienie strony z odpowiedzialności w postępowaniu karnoskarbowym nie zwalnia jej z odpowiedzialności finansowej za powstałe zobowiązania podatkowe,

W opinii Sądu, przy rozstrzyganiu przedmiotowej sprawy organy podatkowe wzięły pod uwagę wszystkie istotne okoliczności faktyczne, o czym świadczy uzasadnienie zaskarżonej decyzji, a ocena tych okoliczności nie wykracza poza ramy swobodnej oceny dowodów. Sąd stwierdza, że wobec okoliczności wskazanych przez skarżącego we wniosku prawidłowo odmówiono w zaskarżonej decyzji waloru wyjątkowości uzasadniających umorzenie odsetek od zaległości podatkowych.

Mając powyższe na względzie, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oparciu o przepis o art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.