Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1675/06
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2008-02-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, art. 10 ust. 1 pkt 9
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 31 stycznia 2000 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
article: art. 175, art. 183 par.1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Andrzej Grzelak (sprawozdawca), Sędziowie NSA Grzegorz Borkowski, Włodzimierz Kubiak, Protokolant Honorata Klósek, po rozpoznaniu w dniu 13 lutego 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 23 lutego 2004 r. sygn. akt I SA/Ka 205/03 w sprawie ze skargi K. G. na decyzję Izby Skarbowej w K. z dnia 20 grudnia 2002 r. nr [...] w przedmiocie określenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 1998 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem oddalono zaskarżoną decyzję z tym uzasadnieniem, że decyzja Izby Skarbowej w K. w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych odpowiada prawu.

Zaskarżoną decyzją uchylono decyzję Drugiego Urzędu Skarbowego w K. z dnia 12 czerwca 2002 r. określającą K G. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1998 r. w kwocie 85.070,10 zł, zaległość w tym podatku w wysokości 76.097,57 zł, odsetki za zwłokę w kwocie 44.676 zł oraz stratę za 1998 r. z działalności gospodarczej w kwocie 20.357,01 zł, w części dotyczącej określenia straty, zaś w pozostałej części decyzję utrzymano w mocy.

W uzasadnieniu decyzji wyjaśniono, ze przyczyną określenia zobowiązania w innej wysokości niż wynikającego z zeznania podatkowego było określenie przez organ dochodu z udziału w transferze zawodnika z Klubu Sportowego "R" w C. ( zw. dalej Klub) w kwocie 215.000,00 zł wobec zeznanego w kwocie 135.000,00 zł.

W odwołaniu podniesiono, że zawodnik związany jest z klubem sportowym na podstawie karty zawodniczej, który to dokument w przypadku zmiany klubu jest przedmiotem sprzedaży. Karta jest rzeczą, a zarazem majątkiem Klubu i zastosowanie w przedmiotowej sprawie powinien mieć art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d/ ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 90, poz. 416 ze zm.; w skrócie: updof).

Organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji podtrzymał stanowisko organu I instancji.

W skardze sądowej podatnik domagał się jej uchylenie wywodząc, że jest dla niego krzywdząca, a nadto podatek został zapłacony.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko i argumentację zaprezentowaną w uzasadnieniu decyzji zaskarzonej.

Rozpoznając skargę WSA stwierdził, że istotą sporu jest kwestia, czy przychód, który uzyskał skarżący w 1998 r. z tytułu transferu zawodnika zakwalifikować należy jako przychód z innych źródeł, o jakich mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 updof, czy też należy uznać, że był przychodem ze sprzedaży "innych rzeczy" wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d/ updof. Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d/ updof w ocenie Sądu odnosi się do cywilistycznego pojęcia rzeczy.

Zdaniem WSA - organy podatkowe słusznie uznały, że przychód, który uzyskał skarżący w związku z realizacją transferu zawodnika nie był przychodem ze sprzedaży rzeczy jaką miała być karta zawodnika. Jest ona bowiem dokumentem normującym przynależność klubową zawodnika i w związku z tym nie może być traktowana jako dobro samoistne, które byłoby przedmiotem obrotu prawnego. Ponadto skarżący nie był właścicielem tej karty zatem nie mógł jej sprzedać, więc organy podatkowe słusznie uznały, że przychód skarżącego uzyskany z tytułu transferu zawodnika w oparciu o umowę o wspólne przedsięwzięcie należy zakwalifikować jako przychód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 updof.

Skargę kasacyjną (błędnie nazwaną: skargą konstytucyjną) od powyższego wyroku złożył pełnomocnik skarżącego zaskarżając wyrok w całości. Skargę oparto na naruszeniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d/ updof polegającym na przyjęciu, że przychód skarżącego nie był przychodem ze sprzedaży rzeczy oraz naruszeniu art. 10 ust. 1 pkt 9 updof polegającym na przyjęciu, ze przychód skarżącego był przychodem z innego źródła.

Na takiej podstawie autor skargi kasacyjnej wnosił o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania i zasądzenie kosztów postępowania.

W ocenie skarżącego art. 18 updof zawiera enumeratywny katalog praw majątkowych. Sytuacja opiniowania nie mieści się w tym katalogu, a zatem za źródło dochodu uznać należy to, które określone zostalo w art. 10 ust. 1 pkt 6 updof.

Autor skargi kasacyjnej zwracał uwagę na stanowisko Izby Skarbowej, która stwierdziła, że nie może być przedmiotem sprzedaży przeniesienie prawa własności prawa majątkowego, którym podatnik nie dysponuje. Klub sportowy będący właścicielem karty zawodniczej dokonuje transakcji sprzedaży praw do niej i w związku z tym na nim ciąży zobowiązanie do wywiązywania się z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego. W rozpatrywanym przypadku Klub nie wywiązał się tego obowiązku. Brak wymaganego działania spowodował podjęcie błędnej decyzji w zakresie konieczności opodatkowania uzyskanych środków pieniężnych.

W przedmiotowej sprawie organy wydawały sprzeczne ze sobą decyzje "...w zakresie merytorycznego opisu zagadnienia. Opinia biegłego była nierzetelna w zakresie źródeł przychodów. Biegły mylił źródła, a co za tym idzie mylił sposób opodatkowania uzyskanych dochodów."

W ocenie pełnomocnika naruszono zasadę działania organów podatkowych w sposób budzący zaufanie, gdyż jednakowy stan faktyczny stał się dla organów podstawą do dokonania odmiennych interpretacji prawa podatkowego. Nie można podatnika obciążać błędami lub uchybieniami popełnionymi przez prawodawcę. Zasadnym byłoby rozstrzygnąć niejasności na korzyść podatnika.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik organu wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie zwrotu kosztów według norm przepisanych.

W rozważaniach nad stanem faktycznym i prawnym sprawy objętej zarzutami skargi kasacyjnej K. G. - Naczelny Sąd Administracyjny doszedł do następujących wniosków i stwierdzeń:

Skarga ta nie podlega uwzględnieniu z braku usprawiedliwionych podstaw.

Skarga kasacyjna jest wysoce sformalizowanym środkiem zaskarżenia i z tych względów przy jej sporządzaniu ustawodawca ustanowił wymóg korzystania z osób, o których mowa w art. 175 ppsa. Od osób z odpowiednim przygotowaniem prawniczym oczekuje się znajomości przepisów procedury obowiązującej w postępowaniu sądowym, bowiem ów wysoki stopień wymagań formalnych może stanowić przeszkodę w prawidłowym jej sporządzeniu i w rezultacie spowodować niebezpieczeństwo nieuwzględnienia skargi kasacyjnej bez merytorycznego rozpoznania.

Na przykład brak dokładnego określenia podstawy kasacyjnej oraz szczegółowego przytoczenia w uzasadnieniu, jakie przepisy zostały naruszone, stanowi wadę, która uniemożliwia traktowanie pisma jako skutecznej skargi kasacyjnej, wyklucza jej uzupełnienie i skazuję ją na niepowodzenie. Zgodnie bowiem z art. 183 § 1 ppsa Naczelny Sąd Administracyjny, co do zasady, rozpatruje sprawę w granicach skargi kasacyjnej. Jest zatem władny badać sprawę tylko z punktu widzenia wyraźnie wskazanych podstaw kasacyjnych oraz może uwzględnić taką skargę jedynie w ramach zawartego w niej wniosku.

Obowiązkiem strony wnoszącej skargę kasacyjną jest przedstawienie konkretnych przepisów prawa materialnego lub przepisów procesowych naruszonych przez sąd zaskarżonym wyrokiem i wyjaśnienie, na czym polegało niewłaściwe zastosowanie lub błędna interpretacja przepisów prawa materialnego, bądź opisanie istotnego wpływu naruszenia przepisów prawa procesowego na rozstrzygnięcie sprawy przez sąd. Należy przy tym szczególnie podkreślić, że naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, jako podstawa kasacji dotyczy postępowania sądowoadministracyjnego, a nie postępowania przed organami administracji publicznej.

W badanym przypadku jako podstawę kasacyjną powołano wprawdzie naruszenie przepisów prawa materialnego przez ich błędną wykładnię, jednakże wskazując przepisy art. 10 ust 1 okt 8 lt d oraz art. 10 ust 1 pkt 9 updof, powoływano się zarazem na wadliwe ustalenia faktyczne (nie był przychodem ze sprzedaży rzeczy, był przychodem z innego źródła).

W uzasadnieniu przedstawiono przebieg postępowania, postawiono tezę, że karta zawodnicza stanowi majątek klubu opisano niektóre fakty, obszernie zacytowano zastosowane w sprawie przepisy oraz wskazano na konieczność poszukiwania przez organ prawdy obiektywnej i działania w sposób budzący zaufanie. Podstawowym uchybieniem wyłaniającym się z uzasadnienia skargi kasacyjnej, była - w ocenie jej autora - odmienna interpretacja przytoczonych przepisów prawa materialnego dokonana w toku instancji przez organy orzekające w sprawie.

Błędna interpretacja prawa materialnego polega na mylnym zrozumieniu przepisu, który stał się podstawą orzekania. Wszakże z przedstawionych motywów skargi kasacyjnej nie wynika, aby organ wydający zaskarżoną decyzję nie pojmował treści przepisów, które stały się przedmiotem sporu, a w konsekwencji nie wynika też, że akceptacja sądu dla odczytania treści tych przepisów przez ów organ mogła być skażona uchybieniem temu prawu.

Natomiast wywody skargi kasacyjnej co najwyżej mogą prowadzić do przypuszczeń, że strona pragnie wykazać niewłaściwe zastosowanie wskazanych przez nią przepisów prawa materialnego. Nie konkretyzuje jednak ani tego, ani też tego kto miałby dokonać owego uchybienia. NSA nie jest upoważniony do snucia domysłów co miał na myśli autor skargi kasacyjnej. Można w tym miejscu jedynie dodać, że sąd administracyjny nie stosuje prawa materialnego oraz nie posługuje się przepisami procedury administracyjnej (podatkowej), a więc zarzut taki musiałby być oparty przede wszystkim na uprzednim wykazaniu uchybień regułom postępowania dokonanym przez sąd w wyniku akceptacji naruszeń odpowiednich przepisów procedury podatkowej przez organ. To zaś dopiero mogłoby stanowić podstawę zarzutu błędu subsumcji, czyli zastosowania dyspozycji wskazanego przepisu prawa materialnego do sytuacji faktycznej nie odpowiadającej hipotezie tego unormowania.

W badany przypadku nie było wątpliwości, że na podstawie umowy cywilnoprawnej zawartej przez K. G. z klubem sportowym o wspólne przedsięwzięcie, wymieniony uzyskał przychód, natomiast przedmiotem wątpliwości strony skarżącej był charakter prawny t.zw. karty zawodniczej, czyli swoistej legitymacji, upoważniającej klub do zgłoszenia zawodnika do rozgrywek, któremu to dokumentowi przypisywał właściwości rzeczy o charakterze majątkowym. Sformułowanie tych wątpliwości nie wystarczyło w zestawieniu z wymogami skargi kasacyjnej, które powinna ona spełniać.

Wskutek zatem błędnej konstrukcji skargi kasacyjnej jej treść uchylała się spod kontroli sądu, co oznaczało, że skargę kasacyjną K. G. - Naczelny Sąd Administracyjny obowiązany był oddalić na podstawie dyspozycji art. 184 ppsa.

-----------------------

2

2

2

2