Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 921/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2011-09-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 41 ust.12, art.41 ust.12c
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art.121 par 1, art.14c par 1, art.14h
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 921/11 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 15 września 2011r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Grażyna Firek, Sędziowie: WSA Maja Chodacka (spr.), WSA Agnieszka Jakimowicz, Protokolant: Daniel Marzec, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 września 2011r., sprawy ze skargi "Q" sp. z o.o. w K., na interpretację indywidualną Ministra Finansów, z dnia 11 lutego 2011r. nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług, I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, II. zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę 457, 00 zł (czterysta pięćdziesiąt siedem złotych 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Strona skarżąca – "Q" Spółka z o.o. z siedziba w K. złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie stawki podatku na sprzedaż lokali mieszkalnych wraz z garażem lub piwnicą.

We wniosku przedstawiono zdarzenie przyszłe, z którego wynikało, iż wnioskodawca prowadzi działalność deweloperską i jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Na gruncie będącym własnością Spółki jest realizowana inwestycja budowlana polegająca na wybudowaniu wielopiętrowego budynku mieszkalnego, w którym na ostatniej dolnej kondygnacji będą zlokalizowane garaże i piwnice.

Budowane garaże, znajdujące się w tym samym budynku co lokale mieszkalne, odpowiadają wymogom określonym przez ustawodawcę w § 102 rozporządzenia Ministra infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (garaż jednostanowiskowy przeznaczony dla jednego pojazdu, wyodrębniony ścianami, posiadający odpowiednią infrastrukturę techniczną i instalacyjną).

Po wybudowaniu budynku przedmiotem sprzedaży (w jednym akcie notarialnym) będzie lokal mieszkalny wraz z garażem bądź piwnicą, oraz udziałem w gruncie. Wnioskodawca podkreślił, iż nabycie przez klienta lokalu mieszkalnego wraz z garażem bądź piwnicą będzie następowało w wyniku jednej czynności prawnej dokumentowanej jednym aktem notarialnym. Cena lokalu mieszkalnego wraz z garażem bądź piwnicą a także udziałem w gruncie będzie określona w jednej łącznej kwocie.

Chodzi więc o jedną transakcję (jedną dostawę).

W dniu 8 lutego 2011r. wnioskodawca złożył pismo uzupełniające wniosek, w którym poinformował, iż oczekuje interpretacji stanu prawnego w oparciu o przepisy obowiązujące do 31 grudnia 2010r., jak również interpretacji stanu prawnego w oparciu o przepisy obowiązujące od dnia 1 stycznia 2011r.

W związku z powyższym zadano pytanie, czy sprzedaż przez Spółkę lokali mieszkalnych wraz z garażem lub piwnicą będzie podlegało opodatkowaniu jedną stawką VAT w wysokości 7% ?

Zdaniem wnioskodawcy, sprzedaż przez Spółkę lokali mieszkalnych wraz z garażem bądź piwnicą podlega opodatkowaniu jedną stawką w wysokości 7%, bez konieczności odrębnego określania podstawy opodatkowania i stawki VAT dla garażu bądź piwnicy. Zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej: "u.p.t.u."), stawkę podatku, w wysokości 7% stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Wyodrębnianie dla celów opodatkowania VA T sprzedaży garażu bądź piwnicy stoi w sprzeczności z naturą ekonomiczną transakcji na rynku deweloperskim oraz koncepcją świadczenia złożonego będącą jedną z podstawowych zasad systemu VAT. Zgodnie z tą zasadą, przy czynnościach o charakterze złożonym, tj. składających się z czynności o charakterze podstawowym, będącej celem umowy, i czynności pomocniczej, niezbędnej do wykonania czynności podstawowej, przy ustaleniu właściwej stawki VAT, należy przyjąć jednolitą stawkę dla całego kompleksu czynności, biorąc pod uwagę charakter i stawkę VAT czynności podstawowej.

W tym kontekście, zdaniem Spółki należy uznać, że nabycie garażu bądź piwnicy (czynność pomocnicza) w obecnych realiach społeczno-gospodarczych jest związane integralnie z nabyciem lokalu mieszkalnego (czynność główna). Obie czynności służą jednemu celowi - zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych. Według wnioskodawcy nie można dzielić przedmiotu sprzedaży na poszczególne składniki tylko i wyłącznie z przyczyn leżących po stronie przepisów podatkowych, tj. z uwagi na możliwość zastosowania różnych stawek podatku, skoro przepisy cywilnoprawne traktują taki przypadek jako jeden przedmiot sprzedaży. Z unormowań zawartych w ww. przepisach wynika, iż preferencyjna stawka podatku od towarów i usług w wysokości 7% ma zastosowanie w całym budownictwie mieszkaniowym, zarówno objętym społecznym programem mieszkaniowym, jak i nieobjętym tym programem. Jednocześnie ustawodawca dokonał pewnych wyłączeń w przepisach, ale dotyczących lokali użytkowych.

W opinii wnioskodawcy wyłączenia te będą miały zastosowanie gdy przedmiot sprzedaży: garaż czy piwnica będą odrębnym przedmiotem sprzedaży tj. nie będą stanowiły części składowej transakcji złożonej polegającej na łącznej sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z garażem bądź piwnicą.

Na potwierdzenie prezentowanego stanowiska strona skarżąca przywołała orzecznictwo sądowe.

Pismem z dnia 11 lutego 2011r. nr [...] stanowiącym indywidualną interpretację Dyrektor Izby Skarbowej, działający, jako organ upoważniony przez Ministra Finansów do wydania interpretacji, stwierdził, iż stanowisko strony skarżącej, dotyczące podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT na sprzedaż lokali mieszkalnych wraz z garażem lub piwnicą - jest nieprawidłowe.

Organ doprecyzował w treści uzasadnienia, iż zarówno w świetle stanu prawnego obowiązującego do 31 grudnia 2010r. oraz stanu prawnego obowiązującego od 1 stycznia 2011r. stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Organ przywołał w treści interpretacji art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 2 pkt 6, art. 41 ust. 1, art. 41 ust. 2, art. 41 ust. 12, art. 41 ust. 12a oraz art. 41 ust. 12c u.p.t.u., a także § 37, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2010r., rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799) i stwierdził, że z unormowań zawartych w przytoczonych przepisach wynika, iż preferencyjna stawka podatku od towarów i usług w wysokości 7% do 31 grudnia 2010r. miała zastosowanie w całym budownictwie mieszkaniowym, zarówno objętym społecznym programem mieszkaniowym, jak i nieobjętym tym programem.

Natomiast w okresie w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r. stawka podatku VAT obniżona do wysokości 8% będzie miała zastosowanie wyłącznie w przypadku obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym na podstawie art. 41 ust. 12-12c u.p.t.u.

Budynki niemieszkalne są to obiekty budowlane wykorzystywane głównie dla potrzeb niemieszkalnych. W przypadku, gdy co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest do celów mieszkalnych, budynek klasyfikowany jest jako budynek mieszkalny.

Część "mieszkaniowa" budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie, pomieszczenia pomocnicze, piwnice) oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie). Z uwagi na to, iż przepisy prawa podatkowego (ustawa o podatku od towarów i usług a także przepisy wykonawcze do niej) nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego ani lokalu użytkowego, należy po nie sięgnąć do ustawy z dnia 24 czerwca 1994r. o własności lokali (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 80, poz. 903 ze zm.). Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 ust. 2 tej ustawy samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Ponadto ust. 4 powołanego wyżej artykułu stanowi, iż do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnice, strych, komórka, garaż, zwane dalej "pomieszczeniami przynależnymi".

Treść powyższych przepisów wskazuje na wyraźne rozróżnienie pomiędzy pomieszczeniami pomocniczymi a pomieszczeniami przynależnymi. Pomieszczenie pomocnicze służy bezpośredniemu zaspakajaniu mieszkaniowych potrzeb ludzi, podczas gdy pomieszczenie przynależne, które stanowi część składową lokali mieszkalnego, jest przeznaczone do realizacji potrzeb innych niż mieszkaniowe osób korzystających z samodzielnego lokalu mieszkalnego.

Organ zwrócił uwagę, iż definicję pojęcia "lokal użytkowy" zawiera § 3 pkt 14 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690 ze zm.). Zgodnie z tą definicją, pod pojęciem lokalu użytkowego należy rozumieć jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym.

Mając powyższe na uwadze organ stwierdził, że garaż nie stanowi lokalu mieszkalnego ani innego pomieszczenia służącego zaspakajaniu potrzeb mieszkaniowych (pomieszczenia pomocniczego). Garaż stanowi pomieszczenie przynależne, a według rozporządzenia jako lokal użytkowy służy funkcjom innym niż mieszkaniowe i w związku z tym garaże te nie korzystają z obniżonej stawki VAT.

A zatem garaże, nie stanowią lokalu mieszkalnego (części mieszkaniowej budynku mieszkalnego) ani pomieszczenia służącego bezpośredniemu zaspakajaniu potrzeb mieszkaniowych. Garaże mogą przynależeć do lokalu, ale nie zmienia to ich funkcji użytkowych. Oznacza to, że garaże, nie mieszczą się w zakresie preferencji wynikającej z przepisów ustawy o VAT, bądź ww. rozporządzenia Ministra Finansów, a zatem dotyczące ich czynności są opodatkowane zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług stawką w wysokości 22% w przypadku transakcji zrealizowanych do 31 grudnia 2010r. oraz 23% w przypadku transakcji realizowanych od 1 stycznia 2011r.

W świetle przytoczonych przepisów prawa należy stwierdzić, że obniżone stawki mają charakter wyjątkowy i winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Wyłączenie sprzedaży lokali użytkowych spod działania przepisu art. 41 ust. 12a u.p.t.u. wskazuje, że intencją ustawodawcy było objęcie preferencyjną stawką wyłącznie tych obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, które spełniają funkcje mieszkaniowe.

Nadto wskazano, iż piwnice, które co do zasady, przynależą do lokalu mieszkalnego, nie powinny być, o czym mowa była wcześniej, traktowane jako lokal użytkowy, gdyż stanowią one pomieszczenie gospodarcze lokalu mieszkalnego służące do przechowywania materiałów, przedmiotów, opału lub produktów żywnościowych użytkowników lokalu.

Zatem mając na uwadze przedstawione przez wnioskodawcę okoliczności oraz treść powołanych przepisów, organ stwierdził, iż sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z przynależną piwnicą opodatkowana była do 31 grudnia 2010r. 7% stawką podatku VAT. Jeżeli zaś dostawa nastąpi po 1 stycznia 2011r. stawka podatku VAT wyniesie 8%.

Zauważono, że jedna dostawa towarów, co do zasady, podlega jednej stawce podatku od towarów i usług, jednakże możliwe jest oddzielne opodatkowanie określonych składników tej dostawy, jeżeli z przepisów wyraźnie wynika taka konieczność. Bez znaczenia dla powyższego rozstrzygnięcia pozostaje zatem okoliczność, że w umowie cena lokalu mieszkalnego wraz z garażem bądź piwnicą, a także udziałem w gruncie będzie określona w jednej łącznej kwocie.

Zgodnie z art. 29 ust. 5 u.p.t.u. w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem.

W związku z powyższym stwierdzono, iż w przypadku sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z piwnicą lub garażem:

▪ do dnia 31 grudnia 2010r. opodatkowaniu preferencyjną stawką podatku VAT wysokości 7% podlegała jedynie sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z piwnicą, natomiast sprzedaż garażu opodatkowana była stawką podstawową, tj. 22%,

▪ od dnia 1 stycznia 2011r. opodatkowaniu preferencyjną stawką podatku VAT wysokości 8% podlega jedynie sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z piwnicą, z uwzględnieniem zastrzeżeń art. 41 ust. 12b, związanych z powierzchnią użytkową.

Natomiast sprzedaż garażu opodatkowana jest stawką podstawową, tj. 23%.Przy dostawie lokali mieszkalnych pamiętać należy, jak zaznaczono wyżej, że istotne są zapisy art. 41 ust. 12b u.p.t.u., zgodnie z którymi do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, określonego w ust 12a, nie zalicza się: budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2; lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2. W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Organ zauważył także, iż na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii nie mogą wpłynąć powołane przez Wnioskodawcę orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz interpretacja indywidualna, bowiem stanowią one rozstrzygnięcie w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym odmiennym od opisu zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem niniejszej interpretacji.

Pismem z dnia 28 lutego 2011r. strona skarżąca wezwała Dyrektora Izby Skarbowej, działającego z upoważnienia Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa.

Pismem z dnia 5 kwietnia 2011r., stanowiącym odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej, działający z upoważnienia Ministra Finansów nie znalazł podstaw do zmiany wydanych indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji z powodu naruszenia prawa, tj. art. 41 ust. 12 oraz ust. 12a u.p.t.u. oraz § 6 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Wniesiono również o zwrot kosztów postępowania.

W uzasadnieniu zarzutów skargi, w oparciu o obszernie przywołane orzecznictwo sądowe strona skarżąca podtrzymała i powtórzyła argumenty przedstawione we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej, działający z upoważnienia Ministra Finansów podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 § 1 oraz art. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez m. in. kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem wydawanych przez nią decyzji, postanowień bądź innych aktów.

Stosownie zaś do art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej:" p.p.s.a.") kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m. in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Sąd uwzględniając skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego uchyla taką interpretację (art. 146 § 1 p.p.s.a.).

Nadto należy zwrócić uwagę, iż na podstawie art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Przy tym, co istotne, w sprawach dotyczących skarg na indywidualne interpretacje podatkowe Wojewódzki Sąd Administracyjny, zgodnie z treścią art. 134 § 1 p.p.s.a., rozstrzyga sprawę w granicach danej sprawy, tj. w granicach zakreślonych przez stronę we wniosku o interpretację i nie może dokonywać interpretacji in abstracto dotyczących innych stanów faktycznych i prawnych niż tego żądała strona.

Rozpoznając sprawę w tak zakreślonej kognicji Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdza, iż trafne są zarzuty skargi, dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego, a to art. 41 ust. 12 oraz ust. 12a u.p.t.u.

Zgodnie z art. 41 ust. 12 u.p.t.u. (w brzmieniu obowiązującym do końca 2010r.) 7% stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 u.p.t.u. stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, w myśl ust. 12a powołanego artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym nie zalicza się: budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2 (art. 41 ust. 12b ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 41 ust. 12c u.p.t.u. (w brzmieniu obowiązującym do końca 2010r.), w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Jednakże na mocy § 5 ust. 1a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług – stawka podatku wymieniona w art. 41 ust. 1 u.p.t.u. obniżona została do wysokości 7 % również w odniesieniu do: robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy – w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c u.p.t.u.

Należy wskazać, iż kwestia opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności polegających na sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z wydzielonych miejsc postojowych była już przedmiotem rozpoznania przez Naczelny Sąd Administracyjny (patrz wyroki: z dnia 28 sierpnia 2010 r. sygn. akt I FSK 1548/09, z dnia 15 października 2010 r. sygn. akt I FSK 1689/09, z dnia 17 czerwca 2010 r. sygn. akt I FSK 1068/09, z dnia 17 czerwca 2010 r. sygn. akt I FSK 966/09, sygn. akt 967/09, z dnia 24 sierpnia 2010 r. sygn. akt I FSK 1390/09, z dnia 24 sierpnia 2010 r. sygn. akt 1637/09, z dnia 24 sierpnia 2010 r. sygn. akt I FSK 1519/09, z dnia 19 października 2010 r. sygn. akt I FSK 1813/09, z dnia 3 listopada 2010 r. sygn. akt 1931/09, z dnia 17 czerwca 2010 r. sygn. akt 1068/09, z dnia 21 grudnia 2010 r. sygn. akt I FSK 75/10, z dnia 3 marca 2011r. sygn. akt I FSK 315/10; dostępne https: orzeczenia.nsa.gov.pl).

W wyrokach tych Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z wydzielonych miejsc postojowych, czy garaży znajdujących się w danym budynku, podlegać będzie jednej stawce podatku od towarów i usług właściwej dla lokalu mieszkalnego, podkreślając, że przedmiotem sprzedaży obok własności lokalu mieszkalnego jest nie garaż, czy samo miejsce postojowe, ale prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego dla samochodu osobowego o konkretnej powierzchni, znajdującego się w części podziemnej budynku, które jest integralnie związane z prawem własności do lokalu mieszkalnego. W tym przypadku nie ma możliwości nabycia (a więc i zbycia) lokalu mieszkalnego bez prawa do korzystania z miejsca postojowego. Oznacza to z punktu widzenia przepisów podatkowych, że sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania garaży, znajdujących się w danym budynku, podlegać będzie jednej stawce podatku od towarów i usług właściwej dla lokalu mieszkalnego. Nie można bowiem dzielić przedmiotu sprzedaży na poszczególne składniki tylko i wyłącznie z przyczyn leżących po stronie przepisów podatkowych (możliwość zastosowania różnych stawek podatku).

Przechodząc na grunt rozpoznawanej sprawy wskazać należy, że przedmiotem sprzedaży w zaprezentowanym zdarzeniu przyszłym będzie samodzielny lokal mieszkalny wraz z przynależnym mu udziałem w gruncie oraz garażem (i piwnicą). Strona skarżąca wskazała, iż chodzi o jedną transakcję (dostawę), objętą jednym aktem notarialnym.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 przywołanej wyżej ustawy o własności lokali nie jest możliwym zbycie własności lokalu bez zbycia udziału we współwłasności części wspólnych budynku. W takiej sytuacji mamy do czynienia z jednolitym świadczeniem, na które składają się dostawa towaru – wyodrębnionego na własność lokalu mieszkalnego oraz świadczenie usługi – sprzedaż związanego z tym lokalem udziału w nieruchomości tworzących w aspekcie gospodarczym jedną całość. Przydzielenie natomiast właścicielowi lokalu mieszkalnego miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym następuje w ramach określenia sposobu korzystania z udziału w częściach wspólnych budynku (patrz wyrok NSA z dnia 12.V.2010r. I FSK 663/09 dostępny https: orzeczenia.nsa.gov.pl).

Stanowisko strony skarżącej znajduje wsparcie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej dotyczącym świadczeń złożonych. W wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w Luksemburgu z dnia 6 lipca 2006 r. w sprawie C-251/05 Talacre Beach Caravan Sales Ltd przeciwko Commissioners of Customs & Excise w pkt 15 i 27 wskazano, że państwo członkowskie w żadnym wypadku nie może poddawać jednej dostawy towarów różnym stawkom podatku. W tym zakresie powołano się na wyroki z dnia 13 lipca 1989 r. w sprawie 173/88 Henriksen, Rec. str. 2763; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 CPP, Rec. str. I-973 oraz z 15 maja 2001 r. w sprawie C-34/99 Primback, Rec. str. I-3833.

Zdaniem Sądu, zmiana stawek podatku od 1 stycznia 2011r. nie zmienia sposobu wykładni przywołanych wyżej przepisów i niniejsze zachowuje także aktualność na gruncie aktualnie obowiązujących przepisów u.p.t.u. Zatem, w związku z dominującym w orzecznictwie sądów administracyjnych poglądem, że w przypadku sprzedaży lokalu mieszkalnego z garażem, objętej jedną transakcją (dostawą), można zastosować stawkę obniżoną, to do takiej transakcji (dostawy) należy zastosować stawkę obniżoną 8% (do końca 2010r. 7%).

Sąd dostrzegł także niekonsekwencje organu, bowiem w uzasadnieniu interpretacji organ przychylił się do poglądu strony skarżącej, iż w zakresie stawki podatku związanej ze sprzedażą piwnicy zasadnym jest zastosowanie stawki obniżonej. Tymczasem w sentencji interpretacji indywidualnej, wskazano, iż stanowisko dotyczące stawki podatku na sprzedaż lokali mieszkalnych wraz z garażem lub piwnicą jest nieprawidłowe. Jeżeli organ podziela stanowisko wnioskodawcy w danym zakresie, a w sentencji interpretacji wskazuje, iż w tym zakresie stanowisko jest nieprawidłowe to narusza art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

W tym miejscu wskazać także należy, że błędne jest stanowisko organu, że powołane przez stronę wyroki sądów administracyjnych wiążący charakter mają w konkretnej sprawie i ściśle określonym stanie faktycznym. Zgodnie z przepisem art. 14a Ordynacji podatkowej Minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności jego interpretacji, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (interpretacje ogólne). Z kolei stosownie do art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Tym samym orzecznictwo sądów stało się przesłanką do formułowania oceny poprawności funkcjonujących w obrocie prawnym interpretacji, także interpretacji indywidualnych, co szczególnie należy podkreślić w rozpoznawanej sprawie. Skoro więc organ wydający interpretacje indywidualne może w ramach działania ex oficio zmienić wydaną już uprzednio interpretację z racji stwierdzenia jej wadliwości w świetle orzecznictwa sądowego, to tym bardziej ma obowiązek dokonywać analizy tego orzecznictwa w postępowaniu zmierzającym do wydania takiej interpretacji, a zwłaszcza w przypadku, gdy na takie orzecznictwo powołuje się osoba składająca wniosek o jej wydanie (tak: wyrok WSA w Warszawie z dnia 25 marca 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 3373/08, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 29 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/Po 265/10).

Organ jest obowiązany zgodnie z art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej dokonać oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy w tym orzeczeń, na które występujący o interpretację się powołał. Dlatego też nie może poprzestać na stwierdzeniu, że wyroki, na które powołał się podatnik zapadły w indywidualnych sprawach. W tych okolicznościach odniesienie się przez organ do powołanego i mającego zastosowanie w sprawie orzecznictwa sądów administracyjnych konieczne jest dla zachowania wyrażonej w art. 121 Ordynacji podatkowej zasady zaufania do organów podatkowych. Odniesienie się do powoływanych przez podatnika orzeczeń, jest bowiem jednocześnie wymaganym przepisami prawa odniesieniem się do stanowiska podatnika, który argumentację zaprezentowaną w orzeczeniach sądowych przyjmuje i przedstawia jako własną.

Zatem pominięcie przez organ w swojej analizie powołanych przez stronę orzeczeń sądów administracyjnych narusza również przepisy procesowe tj. art. 121 § 1 w związku z art. 14h Ordynacji podatkowej.

W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. p.p.s.a orzekł jak w sentencji wyroku.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a., zgodnie z którym w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Mając powyższe na względzie na mocy art. 205 § 2 i 3 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. nr 163, poz. 1349 ze zm.) Sąd zasądził zwrot uiszczonego przez stronę skarżącą należnego wpisu od skarg w łącznej wysokości 200 zł, opłatę od pełnomocnictwa w kwocie 17 zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika w kwocie 240 zł.