Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA 2081/02
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2004-04-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 1, art. 15 ust. 4, art. 16 ust. 1 pkt 10
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz. 654
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 14 czerwca 2000 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
article: art. 191
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz. 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 58, art. 482
journal: Dz.U. 1964 nr 16 poz. 93
law: Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny.
Teza: Nie wszystkie wydatki poniesione przez podatnika są kosztami uzyskania przychodu; pomiędzy poniesionym kosztem a uzyskanym przychodem zachodzić musi związek przyczynowo-skutkowy.

Wykazanie związku poniesionego wydatku z przychodami spoczywa na podatniku. Ma on obowiązek nie tylko udokumentować, że wydatek został poniesiony /albo prawidłowo zarachowany/, ale wykazać także, że poniesiony on został w celu osiągnięcia przychodu. Podatnik ma zatem obowiązek uzasadnić cel ponoszonych wydatków, tzn. fakt, iż służą one uzyskaniu przychodów.

TEZY

Nie wszystkie wydatki poniesione przez podatnika są kosztami uzyskania przychodu; pomiędzy poniesionym kosztem a uzyskanym przychodem zachodzić musi związek przyczynowo-skutkowy.

Wykazanie związku poniesionego wydatku z przychodami spoczywa na podatniku. Ma on obowiązek nie tylko udokumentować, że wydatek został poniesiony /albo prawidłowo zarachowany/, ale wykazać także, że poniesiony on został w celu osiągnięcia przychodu. Podatnik ma zatem obowiązek uzasadnić cel ponoszonych wydatków, tzn. fakt, iż służą one uzyskaniu przychodów.


SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko (spr.), Sędziowie NSA (del.) Włodzimierz Kubiak, WSA Grażyna Nasierowska, Protokolant Robert Powojski, po rozpoznaniu w dniu 24 marca 2004 r. sprawy ze skargi S-ka z o.o. [...] z/s w W. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2002 r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę


UZASADNIENIE

Skarga dotyczy decyzji Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2002r. Nr [...] utrzymującej w mocy decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej określającą wysokość straty w podatku dochodowym od osób prawnych.

W zeznaniu CIT-8 wstępnym o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej

straty) za rok podatkowy 1999 skarżąca wykazała:

- przychody w wysokości [...]zł

- koszty uzyskania przychodu w wysokości [...]zł

- stratę (art. 7 ust. 3 ustawy) w wysokości[...]zł

Po przeprowadzeniu kontroli Inspektor Kontroli Skarbowej decyzją Nr [...]z dnia [...].04.2002r. określił [...]Sp. z o.o. z siedzibą w W. wysokość straty podatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych za 1999r. w kwocie [...]zl.

Inspektor zakwestionował prawidłowość zaliczenia w ciężar kosztów- uzyskania przychodów łącznej kwoty [...] zł. na którą składały się:

1. kwota [...]zł - stanowiąca skapitalizowane odsetki od pożyczek uzyskanych od firmy [...] S.A. w W. w latach 1997-1999

2. kwota [...]zł - stanowiąca zapłatę na rzecz firmy [...]Sp. z o.o. zgodnie z otrzymanymi fakturami nr [...] z dnia [...].03.TO9r. oraz nr [...] z dnia [...].03.1999 r.

W uzasadnieniu decyzji Inspektor stwierdził, że jedyną działalnością Spółki w 1999 r. było zaciąganie pożyczek od firmy [...] S.A. a następnie udzielanie pożyczek z tych środków firmom zależnym tj. [...] S.A. w K. i [...] S.A. w W. zgodnie z zawartymi umowami o współpracy finansowej odpowiednio z dnia [...].07.1997 r. i [...].09.1997 r. Pomiędzy stronami umów występowały powiązania kapitałowe i osobowe. Istotną różnicą pomiędzy umowami kiedy [...] Sp. z o.o. występowała jako pożyczkobiorca i pożyczkodawca polegała na tym, że w przypadku występowania jako pożyczkobiorca przewidziana była opcja kapitalizacji odsetek, natomiast nie uzgodniono w umowach takiej opcji w przypadku występowania Spółki w roli pożyczkodawcy. Sytuacja taka, zdaniem Inspektora, spowodowała istotną asymetrię pomiędzy przychodami i kosztami uzyskania przychodów w spółce [...], ponieważ aby dowolne wydatki mogły być zaliczone jako koszty uzyskania przychodów, nie wystarczy fakt "poniesienia" i ekonomicznej racjonalności, musi być wypełniona dyspozycja art. 15 ust. l i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jak wynika z ustaleń kontroli od 1997 r. aż do końca okresu kontrolowanego Spółka nie osiągnęła żadnych przychodów z tytułu udzielania pożyczek spółkom zależnym, co zdaniem Inspektora, nie daje dostatecznych podstaw, aby kwotę [...] zł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Inspektor ustalił również, iż w dniu [...].02.1999 r. [...]Sp. z o.o. zawarła z [...]Sp. z o.o. w Warszawie umowę o świadczeniu usług o charakterze doradczym, która miała pomóc zarządowi i zleceniodawcy w przeprowadzeniu restrukturyzacji, planowaniu strategii i przezwyciężeniu trudności związanych z prowadzeniem głównej działalności statutowej Spółki.

Spółka pomimo żądania kontrolujących nie przedstawiła materialnego dowodu w postaci pisemnego opracowania wynikającego z powyższej umowy, a także ekspertyz czy też rozliczeń efektów wdrożonych rozwiązań. Inspektor Kontroli Skarbowej uznał również, iż brak dowodów materialnych oraz ewentualnych efektów zastosowania rozwiązań wynikających z realizacji umowy nie daje podstaw do zaliczenia kwoty [...]zł do kosztów uzyskania przychodów, gdyż trudno zauważyć związek przyczynowo skutkowy pomiędzy poniesionymi z tego tytułu kosztami, a uzyskanymi przychodami.

Od decyzji inspektora Nr [...]z dnia [...].04.2002r. skarżąca złożyła odwołanie do Izby Skarbowej w W..

Skarżonej decyzji strona zarzuciła naruszenie przepisów art. 15 ust. l i ust. 4 oraz art. 16 ust. l pkt 10 lit. a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 121 § l, art. 187 § l i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa i wniosła o jej uchylenie.

W uzasadnieniu odwołania Podatnik podnosi, że środki finansowe uzyskane z pożyczek od [...] zostały przeznaczone na sfinansowanie działalności telekomunikacyjnej spółek zależnych [...]:[...] S.A. i [...] SA. Skarżąca, w przeciwieństwie do swoich Spółek zależnych, nie posiadała zezwolenia na prowadzenie działalności telekomunikacyjnej, mogła prowadzić tę działalność jedynie bezpośrednio poprzez utworzenie grupy kapitałowej z udziałem tych spółek. W związku z tym. Spółka zawarła z [...] i [...] umowy o współpracy finansowej, na mocy których zobowiązała się do finansowania ich inwestycji telekomunikacyjnych. Taka działalność - świadczenia usług finansowych dla spółek zależnych - stanowi element działalności statutowej [...]. Warunki istniejące w tym czasie na rynku telekomunikacyjnym pozwalały Spółce oczekiwać osiągnięcia przychodów w związku z udzielonymi pożyczkami w postaci odsetek od przekazanych spółkom zależnym funduszy oraz z tytułu zwrotu z dokonanych przez nie inwestycji. Oprocentowanie tych pożyczek zostało ustalone na poziomie stopy LIBOR dla depozytów 6-miesięcznych w dolarach amerykańskich, powiększonej o procent określony przez Netta South oddzielnie dla każdej pożyczki. Taka wysokość oprocentowania zapewniała pokrycie sumy odsetek należnych od kapitału pozyskanego przez Spółkę oraz określony wskaźnik rentowności inwestycji. W związku z tym, poniesione przez [...] koszty pożyczek zaciągniętych w [...] miały ścisły związek ze spodziewanymi przychodami generowanymi przez statutową działalność Spółki.

Zdaniem Skarżącej na mocy art. 15 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za koszty uzyskania przychodów są uważane koszty poniesione w celu uzyskania przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. l w/w ustawy. Oznacza to, że o zakwalifikowaniu danego wydatku do kosztów uzyskania przesądza przede wszystkim jego przeznaczenie oraz związana z nim potencjalna możliwość osiągnięcia przychodów. Jednak wymaganie poniesienia wydatku w celu osiągnięcia przychodów, jako przesłanki uznania go za koszt uzyskania przychodu, nie może być utożsamiane z późniejszym osiągnięciem tego przychodu. Zatem w świetle wykładni art. 15 ust. l w/w ustawy spełnione zostały wszystkie przesłanki zaliczenia skapitalizowanych odsetek od kredytu udzielonego przez [...] do kosztów uzyskania przychodów Spółki.

Odnośnie nieuznania za koszt uzyskania przychodów wydatków w kwocie [...] zł z tytułu realizacji umowy zawartej z [...] Spółka stwierdziła, że usługi świadczone przez [...] miały na celu wsparcie [...] w planowaniu strategii jej dalszej działalności. Spółka w roku 1999 spotkała się z zasadniczymi trudnościami związanymi z prowadzeniem jej głównej działalności statutowej. W związku z tym, zarząd Spółki potrzebował doradztwa zewnętrznego, aby obiektywnie podjąć decyzję co do dalszych działań. W tym celu zawarto kontrakt z [...]. Opracowania wykonane na podstawie tego kontraktu zostały wykorzystane przez Spółkę w planowaniu Strategii jej dalszej działalności. Na fakt rzeczywistego wyświadczenia- na rzecz [...] przedmiotowych usług wskazuje umowa z [...] lutego 1999 r. dotycząca przygotowania opracowań i analiz w zakresie struktur funkcjonowania Spółki oraz przygotowania projektu jej restrukturyzacji, a także faktury nr [...] i nr [...] potwierdzające dokonanie zapłaty za w/w usługi; ponadto Spółka przedłożyła w trakcie postępowania protokół odbioru prac z dnia [...] marca 1999r. podpisany przez członka zarządu Spółki oraz konsultanta z [...], potwierdzający wykonanie przedmiotu umowy.

Decyzją Nr [...] z dnia [...] lipca 2002 r. Izba Skarbowa w W. utrzymała w mocy decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej zmieniając jednakże uzasadnienie prawne zakwestionowania w kosztach roku 1999 skapitalizowanych odsetek od pożyczek otrzymanych przez skarżącą. Według organu odwoławczego wydatki na spłatę skapitalizowanych odsetek od pożyczek mogą stanowić koszt uzyskania przychodu, ale tylko w takim zakresie w jakim prawo dopuszcza kapitalizację, a więc z uwzględnieniem postanowień art. 482 K.c.

Na decyzję tę Spółka złożyła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego wnosząc alternatywnie o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji z powodu rażącego naruszenia prawa, bądź uchylenie obu decyzji podatkowych.

Pełnomocnik reprezentujący stronę skarżącą zarzuca przedmiotowej decyzji naruszenie podatkowego prawa procesowego, poprzez naruszenie przepisów art. 120, art. 121, art. 122 oraz art. 234 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa

- w zakresie naruszenia powszechnie obowiązujących zasad postępowania podatkowego oraz art. 191 i art. 192 w/w ustawy w zakresie, w jakim zostało przeprowadzone postępowanie dowodowe w ramach przeprowadzonego postępowania podatkowego. Naruszenie art. 191 i art. 192 ustawy Ordynacja Podatkowa, polega na niewłaściwym przeprowadzeniu postępowania dowodowego, w szczególności na wydaniu skarżonej decyzji bez uwzględnienia okoliczności stanu faktycznego mających bezpośredni wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego [...] z o.o.

Oprócz naruszenia podatkowego prawa procesowego skarżąca zarzuca również naruszenie materialnego prawa podatkowego poprzez błędne zastosowanie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowiących o kosztach uzyskania przychodu, to jest przepisów: art. 15 ust. 1, art. 15 ust. 4, art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a. i art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Sąd zważył co następuje:

O zakwalifikowaniu danego kosztu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych do kosztów uzyskania przychodów decyduje przede wszystkim spełnienie przesłanki zawartej w art. 15 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U.2000r., Nr 54, poz. 654 ze zm.). W myśl przepisu art. 15 ust. 1 ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Ustawodawca oparł tę konstrukcję na zasadzie klauzuli generalnej z enumeratywnym wyłączeniem kosztów wymienionych w art. 16 ustawy. Brzmienie powołanej regulacji prawnej nie pozostawia wątpliwości co do tego, że nie wszystkie wydatki poniesione przez podatnika są kosztami uzyskania przychodu; pomiędzy poniesionym kosztem a uzyskanym przychodem zachodzić musi związek przyczynowo-skutkowy.

Wykazanie związku poniesionego wydatku z przychodami spoczywa na podatniku. Ma on obowiązek nie tylko udokumentować, ze wydatek został poniesiony (albo prawidłowo zarachowany), ale wykazać także, że poniesiony on został w celu osiągnięcia przychodu. Podatnik ma zatem obowiązek uzasadnić cel ponoszonych wydatków, tzn. fakt, iż służą one uzyskaniu przychodów.

Jak wynika z materiałów zebranych w sprawie skarżąca wykazała fakt poniesienia wydatku w wysokości [...] zł na rzecz firmy [...] sp. z o.o. oraz zawarcie umowy o świadczenie usług o charakterze doradczym, jednakże nie udowodniła otrzymania ekwiwalentnych świadczeń od kontrahenta. Nie wykazała tym samym związku poniesionego wydatku z przychodami spółki w kontrolowanym roku podatkowym. Nieekwiwalentne świadczenie spółki z istoty swojej nie może służyć jakimkolwiek celom gospodarczym.

Przyjęta w art. 191 Ordynacji podatkowej zasada swobodnej oceny dowodów zakłada, iż organ podatkowy nie jest krępowany przy ocenie dowodów kryteriami formalnymi, ma swobodnie oceniać wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję. By w ramach owej swobody nie zostały przekroczone granice dowolności, organ podatkowy przy ocenie zebranych w sprawie dowodów winien m.in. kierować się przy ich ocenie prawidłami logiki, zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego, traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych, oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla toczącej się sprawy, wszechstronności oceny. W świetle tych uprawnień i reguł organ podatkowy miał prawo nie dać wiary dowodowi przedstawionemu przez skarżącą w postaci protokołu odbioru świadczeń określonych umową o oświadczenie usług doradczych, jeżeli skarżąca nie potrafiła wykazać żadnych śladów materialnych wykonywania tych usług ani ewentualnych efektów zastosowania rozwiązań wynikających z realizacji umowy.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego ugruntowany jest pogląd, iż nie można na organy podatkowe nakładać nieograniczonego obowiązku poszukiwania faktów potwierdzających związek przyczynowy pomiędzy oznaczonymi wydatkami a uzyskanym przychodem, jeżeli dowodów w tym zakresie nie dostarczył sam podatnik, a z ustaleń organu podatkowego wynikają wnioski przeciwne do twierdzeń podatnika. Z tego względu mimo, że przepis art. 122 Ordynacji podatkowej nakłada na organy podatkowe obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, nie może to oznaczać obciążenia organu podatkowego nieograniczonym obowiązkiem poszukiwania faktów mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy (zob. wyrok NSA z 1 czerwca 1999 r. sygn. akt III SA 5688/98 i z 6 czerwca 2000 r. sygn. akt III SA 1252/99. Stąd zarzut skarżącej dotyczący naruszenia zasad prowadzenia postępowania dowodowego i oceny zebranego materiału jest niezasadny.

Dla prawidłowego dokonania obliczenia podstawy opodatkowania istotne znaczenie ma także - obok wykazania związku z przychodem - uwzględnienie kosztów uzyskania przychodów we właściwym okresie rozliczeniowym.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 4 ustawy w rozliczeniu podatkowym za dany rok podatkowy przychody uzyskane w tym roku pomniejsza się o:

koszty poniesione przed tym rokiem podatkowym,

wydatki zarachowane, określone co do rodzaju i kwoty, chociaż jeszcze nie zostały poniesione,

koszty faktycznie poniesione w danym roku podatkowym,

- o ile mają one związek z przychodami tego roku podatkowego.

Biorąc pod uwagę powyższe zasady potrącania kosztów uzyskania przychodów w czasie skład orzekający w niniejszej sprawie stwierdza, że zasadnie organy podatkowe uznały za nieprawidłowe uwzględnienie przez skarżącą spółkę w rozliczeniu za rok 1999 kosztów, których związku z przychodami roku 1999 skarżąca nie wykazała. Spółka zawarła umowę pożyczki z [...] S.A. w W. w celu pozyskania środków finansowych na udzielenie pożyczek spółkom zależnym, lecz przychodów z tych umów nie uzyskała w roku 1999.

Sąd nie znalazł również podstaw do uwzględnienia zarzutów skarżącej dotyczących naruszenia zaskarżonymi decyzjami art. 16 ust. 1, pkt 10 ustawy z 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U.2000r., Nr 54, poz. 654 ze zm.). Przepis art. 16 ust.1, pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych statuuje zasadę neutralności podatkowej w stosunku do wydatków na spłatę pożyczek i kredytów dopuszczając jako wyjątek uznanie za koszt uzyskania przychodów wydatków na pokrycie skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Pojęcie kapitalizacji odsetek nie jest definiowane na gruncie przepisów prawa, przyjmuje się jednakże powszechnie w działalności instytucji finansowych, że kapitalizacja stanowi operację finansową polegająca na powiększeniu kapitału pożyczki (kredytu) o wartość skapitalizowanych odsetek. Polega więc na przekształceniu zobowiązania z tytułu spłaty odsetek w zobowiązanie z tytułu spłaty pożyczki bądź kredytu. Po dokonaniu kapitalizacji oprocentowanie liczone jest od nowej wyższej podstawy, na która składa się pożyczony kapitał i doliczone do tego kapitału odsetki (p. Komentarz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pod red. W.Modzelewskiego, Instytut Studiów Podatkowych, Warszawa 2001).

Zdaniem składu orzekającego w niniejszej sprawie zarzut naruszenia art. 16 ust.1 pkt.10 ustawy jest niezasadny bowiem, choć ustawodawca nie wyłącza z kosztów uzyskania przychodów wydatków na spłatę skapitalizowanych odsetek od pożyczek (kredytów), to postanowień art.16 ust.1 pkt.10 ustawy nie można odczytywać w oderwaniu od przedstawionych wyżej zasad potrącania kosztów uzyskania przychodów zawartych w treści art.15 ust.1 i 4 ustawy. Oznacza to, że skapitalizowane odsetki od pożyczek stanowią koszt uzyskania w roku uzyskania przychodów, których dotyczą. Jeżeli takich przychodów nie ma, sama kapitalizacja odsetek nie jest podstawą do uwzględnienia jej w kosztach roku podatkowego, w którym dokonano kapitalizacji.

Zdaniem Sądu z brzmienia art. 16 ust.1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie wynikają tezy, które stawia skarżąca jako podstawę zarzutów przeciwko decyzjom organów podatkowych. Nie wynika z niego, iż uwzględnianie w kosztach uzyskania przychodów skapitalizowanych odsetek odbywa się z pominięciem postanowień art.15 ust.1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Sąd podziela ponadto stanowisko Izby Skarbowej w W. co do nieważności postanowień umowy pożyczki dotyczących zastrzeżonej z góry kapitalizacji odsetek. Kapitalizacja odsetek prowadzi w efekcie do opłacania odsetek nie tylko od sumy dłużnej, ale także i od odsetek. Z tego względu postanowienia umów przewidujących kapitalizację muszą być oceniane z punktu widzenia art. 482 K.c.

Określone w zawartej przez skarżącą z [...] SA umowie pożyczki postanowienia dotyczące kapitalizacji odsetek w momencie popadnięcia w zwłokę naruszają objęty art. 482 K.c. zakaz anatocyzmu i z tego względu te postanowienia umowy z mocy prawa są bezwzględnie nieważne (art. 58 § 1 Kc).

Pogląd, że tego rodzaju postanowienia w umowach innych niż długoterminowe umowy pożyczek zawierane przez instytucje kredytowe są nieważne jest ugruntowany w orzecznictwie sądowym i doktrynie prawa (zob. np. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 24.10.2001r. w sprawie IIICKN 188/99).

Błędne jest także stanowisko skarżącej spółki, że organy podatkowe nie mają prawa uwzględniania nieważności czynności prawnej, przy określaniu podatkowych skutków tej czynności, bez wyroku sądu powszechnego ustalającego nieważność takiej czynności.

Stosownie do art.58 § 1 i 3 K.c. czynność prawna sprzeczna z ustawą albo mająca na celu obejście ustawy jest nieważna, chyba że właściwy przepis przewiduje inny skutek, w szczególności ten, iż na miejsce nieważnych postanowień czynności prawnej wchodzą odpowiednie przepisy ustawy. Jeżeli nieważnością jest dotknięta tylko część czynności prawnej, czynność pozostaje w mocy co do pozostałych części, chyba że z okoliczności wynika, iż bez postanowień dotkniętych nieważnością czynność nie zostałaby dokonana.

Nieważność, o której mowa w art. 58 § 1 k.c., wynikająca z naruszenia bezwzględnie obowiązujących przepisów ustawy takich jak art.482 K.c. jest nieważnością bezwzględną. Co oznacza, iż w tej części czynność prawna nie wywołała i nie mogła wywołać żadnych skutków prawnych objętych wolą stron. Nieważność bezwzględna powstaje z mocy samego prawa i datuje się od samego początku, tzn. od chwili dokonania nieważnej czynności. (patrz: Komentarz do Kodeksu cywilnego. Księga Pierwsza. Część Ogólna. S. Dmowski, S. Rudnicki, Wydawnictwo Prawnicze, Warszawa 1998 r., str. 150). Podobny pogląd wyraził także Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 10. 10 2002r. sygn. akt V CK 370/02 (OSNC 2004/2/21): "sankcja nieważności czynności prawnej charakteryzuje się tym, że dotknięta nią czynność prawna od chwili dokonania nie wywołuje z mocy prawa, tj. bez potrzeby jakichkolwiek dalszych działań, zamierzonych skutków prawnych; sankcja nieważności czynności prawnej następuje bowiem już z mocy prawa."

Niezasadne, zdaniem Sądu, są także twierdzenia Skarżącej, iż zarzut anatocyzmu jest bezpodstawny, bo jak dowodzić mają postanowienia statutu, Netia South sp. z o.o. jest instytucją kredytową. W umowach kredytowych stosownie do przepisów art. 69 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997r. Prawo bankowe (tekst jedn. Dz.U. 2002r.,Nr 72, poz.665) po stronie kredytodawcy występować mogą wyłącznie banki, a nie ulega wątpliwości, iż Skarżąca bankiem nie jest.

Nie jest trafny zarzut dotyczący naruszenia art. 234 Ordynacji podatkowej. W zaskarżonej decyzji nie określono bowiem innej kwoty straty niż w decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej. Pojęcie "na niekorzyść strony", o którym mowa w cyt. przepisie, należy interpretować wyłącznie w znaczeniu materialnym. Obowiązki i uprawnienia podatników, wynikające z decyzji podatkowych, w ostatecznym rachunku są bowiem wyrażone kwotowo. Rozstrzygnięcie decyzji Izby Skarbowej nie pogarsza sytuacji podatnika.

Jednakże skład orzekający w sprawie uznaje za błędne tezy postawione w uzasadnieniu decyzji Izby Skarbowej, iż z powodu naruszenia w umowie pożyczki zawartej przez Skarżącą zakazu wynikającego z art.482 K.c umowa ta jest nieważna w całości, a sporne odsetki od pożyczki nie mogą stanowić kosztu uzyskania przychodu także w latach następnych. Zgodnie z art.58 § 3 K.c. jeżeli nieważnością jest dotknięta tylko część czynności prawnej, czynność pozostaje w mocy co do pozostałych części, chyba że z okoliczności wynika, iż bez postanowień dotkniętych nieważnością czynność nie zostałaby dokonana. Zakaz anatocyzmu obejmuje jedynie zakaz żądania odsetek od odsetek. Według art. 482. § 1 i § 2 K.c. od zaległych odsetek można żądać odsetek za opóźnienie dopiero od chwili wytoczenia o nie powództwa, chyba że po powstaniu zaległości strony zgodziły się na doliczenie zaległych odsetek do dłużnej sumy. Przepis ten nie dotyczy pożyczek długoterminowych udzielanych przez instytucje kredytowe. Stąd żądanie zapłaty odsetek kapitałowych, w części w której nie stanowią one odsetek od odsetek nie narusza przepisu art. 482 K.c. i spłata odsetek kapitałowych ( nie stanowiących odsetek od odsetek) może stanowić koszt uzyskania przychodu w roku uzyskania przychodu, z którym te koszty z tytułu odsetek są związane.

Sąd uznaje również za zasadny zarzut podatnika dotyczący bezpodstawności ustaleń Izby Skarbowej w zakresie stwierdzenia zawarcia umowy pożyczki z [...] S.A. w celu ominięcia przepisów prawa podatkowego. Zebrany materiał dowodowy nie pozwala na przyjęcie takiego ustalenia; organy podatkowe nie wykazały takiego zamiaru podatnika.

Zważywszy jednakże, iż stosownie do art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, lub naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, albo inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a te nie znajdujące oparcia w przepisach prawa tezy zawarte w uzasadnieniu decyzji organu odwoławczego nie mają wpływu na wynik postępowania w przedmiocie określenia straty w roku 1999, nie mogą one stanowić podstawy do uchylenia zaskarżonej decyzji.

Zaskarżona decyzja nie narusza, również art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych; zasadnie organy podatkowe wywodzą, iż jeżeli określone czynności nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy, to zarówno przychody uzyskane z takich czynności, jak i koszty poniesione w związku z takimi czynnościami nie podlegają ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Stąd zasadnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wywieść można, iż koszt w postaci odsetek od odsetek poniesiony z naruszeniem zakazu anatocyzmu nie stanowi kosztu uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Biorąc pod uwagę powyższe, ponieważ Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia zarzutu naruszenia art. art. 120, 121, 122, 191 i 192 ustawy Ordynacja podatkowa, nie stwierdził również innych uchybień prawnych zaskarżonej decyzji, które stanowiłyby podstawę do uwzględnienia skargi w postaci jej uchylenia lub stwierdzenia nieważności, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) orzekł jak w sentencji wyroku.