Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 3535/16
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-11-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 141 par. 4, art. 174 pkt 2, art. 183 par. 1, art. 184, art. 204 pkt 1
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 122, art. 123 par. 1, art. 150, art. 187 par. 1, art. 188, art. 191, art. 197 par. 1, art. 199
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jolanta Sokołowska, Sędzia NSA Stefan Babiarz, Sędzia WSA del. Marek Olejnik (sprawozdawca), Protokolant Joanna Legieć, po rozpoznaniu w dniu 21 listopada 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 2 sierpnia 2016 r. sygn. akt I SA/Gd 852/15 w sprawie ze skargi M. W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 13 kwietnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie uchybienia terminu do wniesienia odwołania 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M. W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku kwotę 480 (słownie: czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 2 sierpnia 2016 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Gdańsku oddalił skargę M.W. (dalej : skarżący) na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 13 kwietnia 2015 r. nr [...]-od [...] do [...] w przedmiocie uchybienia terminu do wniesienia odwołania.

2. Rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym.

Decyzją z dnia 1 grudnia 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. orzekł o odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe spółki z o.o., której był członkiem zarządu, z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do sierpnia i listopad 2012 r. Powyższa decyzja została wysłana na adres strony.

Z uwagi na nieobecność adresata pod wskazanym adresem, w dniu 4 grudnia 2014 r. przesyłka zawierająca ww. decyzję została pozostawiona na okres 14 dni do dyspozycji adresata w placówce pocztowej. Zawiadomienie o pozostawieniu pisma umieszczono w oddawczej skrzynce pocztowej adresata. Powtórne zawiadomienie o nadejściu i możliwości odbioru przesyłki zawierającej ww. decyzję nastąpiło w dniu 12 grudnia 2014 r.

W związku z powyższymi okolicznościami organ uznał przedmiotową decyzję za doręczoną, w trybie art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm., dalej jako "O.p.") w dniu 18 grudnia 2014 r.

2.1. W dniu 19 stycznia 2015 r. skarżący, reprezentowany przez pełnomocnika, nadał w urzędzie pocztowym pismo zawierające odwołanie od ww. decyzji wraz z wnioskiem o przywrócenie uchybionego terminu do jego złożenia. Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku postanowieniem z dnia 23 marca 2015 r. nr [...]-od [...] do [...] odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. W konsekwencji Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku zaskarżonym postanowieniem z dnia 13 kwietnia 2015 r. stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania. W uzasadnieniu wskazał, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 1 grudnia 2014 r. została wysłana na adres zamieszkania skarżącego i doręczona w dniu 18 grudnia 2014 r. w trybie art. 150 O.p. Zgodnie zatem z art. 223 § 2 pkt 1 O.p. termin wniesienia odwołania od tej decyzji upłynął z dniem 2 stycznia 2015 r. Natomiast odwołanie od tej decyzji zostało wniesione za pośrednictwem poczty dopiero w dniu 19 stycznia 2015 r.

3. Stanowiska stron w postępowaniu przed WSA w Gdańsku (Sądem pierwszej instancji).

3.1. W skardze zarzucono zaskarżonemu postanowieniu naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1. art. 228 § 1 pkt 2 w zw. z art. 223 § 1 i § 2 pkt 1 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie; Uzasadniając ten zarzut powtórzono w całości argumentację zaprezentowaną we wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania.

2. art. 122, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 w zw. z art. 197 § 1 i art. 199 w zw. z art. 123 § 1 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie; Uzasadniając ten zarzut podniesiono, że organ nie rozpatrzył wniosku strony zawartego w piśmie z dnia 18 marca 2015 r. o przedłużenie terminu do dostarczenia dowodów, nie rozpatrzył w formie odrębnych postanowień wniosków dowodowych sformułowanych we wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, nie uwzględnił wniosku o przeprowadzenie szczegółowego postępowania wyjaśniającego z udziałem operatora pocztowego w celu wyjaśnienia wszystkich okoliczności związanych z doręczeniem i awizowaniem przesyłki zawierającej decyzję i zweryfikowania prawidłowości doręczenia decyzji objętej wnioskiem o przywrócenie terminu w czasie niezdolności strony do pracy (zweryfikowania wymagają m.in. awiza i adnotacje poczty), nie uwzględnił wniosków o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodów z opinii biegłych lekarzy i przesłuchania strony w celu potwierdzenia, że stan zdrowia strony wykluczał sporządzenie i wniesienie odwołania w terminie.

3. art. 217 § 1 i 2 w zw. z art. 210 § 4 w zw. z art. 219 w zw. z art. 162 § 1 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie; Zdaniem strony, zaskarżone postanowienie zawiera błędne uzasadnienie faktyczne i prawne, które nie spełnia przesłanek ustawowych. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organ błędnie przyjął, że nie wystąpiły przesłanki do przywrócenia skarżącemu terminu do wniesienia odwołania.

3.2 Dyrektor IS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie.

4. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku (Sądu pierwszej instancji).

Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Wskazał, że zaskarżone w niniejszej sprawie postanowienie było konsekwencją odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji wymiarowej. Skarga na postanowienie Dyrektora z dnia 23 marca 2015 r. w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika z dnia 1 grudnia 2014 r. była przedmiotem rozpoznania Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, który wyrokiem z dnia 2 sierpnia 2016 r. sygn. akt I SA/Gd 853/15 oddalił ją.

A zatem, skoro termin do wniesienia odwołania nie został podatnikowi przywrócony, należało uznać, że stwierdzenie przez Dyrektora faktu uchybienia terminu do jego wniesienia było prawidłowe. Decyzja organu pierwszej instancji z dnia 1 grudnia 2014 r. została skierowana pod właściwy adres strony postępowania, a skarżący został prawidłowo zawiadomiony o nadejściu pisma oraz terminie i miejscu, gdzie można ją odebrać. Wydając zaskarżone postanowienie, organ odwoławczy dysponując kopertą i prawidłowo sporządzonym dokumentem potwierdzającym doręczenie, w którym zawarto informację o miejscu umieszczenia zawiadomienia o pozostawieniu przedmiotowej decyzji w urzędzie pocztowym i o dwukrotnym jej awizowaniu - prawidłowo uznał, że w rozpatrywanej sprawie doręczenie dokonane w trybie art. 150 O.p. jest doręczeniem skutecznym. Skoro dane wynikające ze zwrotnego potwierdzenia odbioru były kompletne i umożliwiały stwierdzenie skuteczności przedmiotowego doręczenia w dniu 18 grudnia 2014 r., zaś skarżący w toku postępowania nie podważył ich skutecznie, nie wykazał żadnych okoliczności pozwalających na obalenie domniemania wynikającego z tego przepisu, uznać należy, że w sprawie nie naruszono powoływanych przez stronę skarżącą przepisów postępowania poprzez nieprzeprowadzenie szczegółowego postępowania wyjaśniającego z udziałem operatora pocztowego w celu wyjaśnienia wszystkich okoliczności związanych z doręczeniem i awizowaniem przesyłki zawierającej decyzję.

Powyższe ustalenia wiązały się w konsekwencji ze stwierdzeniem, że odwołanie wniesione przez stronę nastąpiło z uchybieniem czternastodniowego terminu określonego w art. 223 § 2 pkt 1 O.p., co uzasadniało stwierdzenie - w oparciu o art. 228 § 1 pkt 2 tej ustawy - uchybienia terminu do wniesienia odwołania.

5. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym:

5.1. Od ww. wyroku skarżący reprezentowany przez pełnomocnika wywiódł skargę kasacyjną.

Na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., dalej "p.p.s.a.") zarzucił zaskarżonemu wyrokowi naruszenia przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, to jest:

1. art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. w związku z art. 228 § 1 pkt 2 w związku z art. 223 § 1 i § 2 pkt 1 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na bezzasadnym oddaleniu skargi, w sytuacji gdy skarżący w skardze wykazał, że Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku postanowieniem nr [...]-od [...] do [...] z dnia 13.04.2015r. bezzasadnie stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika-Urzędu Skarbowego w P. nr [...] z dnia 01.12.2014r., podczas gdy w ocenie Strony Skarżącej możliwość wydania postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia odwołania była wyłączona, gdyż na uwzględnienie zasługiwał wniosek o przywrócenie terminu do dokonania tej czynności, który został bezzasadnie oddalony,

2. art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. w związku z art. 122, art. 187 § 1 w związku z art. 228 § 1 pkt 2 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na bezzasadnym oddaleniu skargi, w sytuacji gdy skarżący w skardze wykazał, że brak było podstaw do stwierdzenia definitywnego zawinionego przekroczenia przez Skarżącego terminu do wniesienia odwołania będącego przesłanką do wydania postanowienia stwierdzającego jego uchybienie, gdyż uwzględniony powinien być wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania - skarżący przedstawił zaświadczenia lekarskie i dokumentację medyczną, z których wynika, że ze względu na zły stan zdrowia nie miał obiektywnej możliwości wniesienia odwołania,

3. art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. w związku z art. 217 § 1 i § 2 w związku z art. 210 § 4 w zw. z art. 219 w związku z art. 228 § 1 pkt 2 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na bezzasadnym oddaleniu skargi, w sytuacji gdy skarżący wykazał, że postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 13.03.2015r. zawiera błędne uzasadnienie, ponieważ skarżony organ bezzasadnie przyjął, że wystąpiły przesłanki do stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. nr

nr [...] z dnia 01.12.2014r., podczas gdy w ocenie Strony Skarżącej możliwość wydania postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia odwołania była wyłączona, gdyż na uwzględnienie zasługiwał wniosek o przywrócenie terminu do dokonania tej czynności, który został bezzasadnie oddalony,

4. art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a", "c" p.p.s.a. w związku z art. 122 i art. 187 § 1 związku z art. 228 § 1 pkt 2 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na sporządzeniu nieprawidłowego uzasadnienia wyroku, w którym Sąd I instancji przedstawił stan faktycznie niezgodnie z rzeczywistością, gdyż błędnie uznał, że miało miejsce definitywne zawinione przekroczenie przez Skarżącego terminu do wniesienia odwołania będące przesłanką do wydania postanowienia stwierdzającego jego uchybienie, podczas gdy kwestia przywrócenia terminu do wniesienia odwołania nie została prawomocnie rozstrzygnięta.

Mając powyższe na uwadze wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia oraz zasądzenie o kosztów, w tym kosztach zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

4.1. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik organu wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej w całości oraz zasądzenie od skarżącego kosztów postępowania kasacyjnego według norm prawem przepisanych.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

5.1. Stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod uwagę przyczyny nieważności postępowania sądowoadministracyjnego. W rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły okoliczności skutkujące nieważnością postępowania, zatem zostały spełnione warunki do merytorycznego rozpoznania skargi kasacyjnej.

Naczelny Sąd Administracyjny, rozpoznając w powyższych granicach wniesioną skargę kasacyjną, uznał, że nie zawiera ona usprawiedliwionych podstaw, toteż podlega ona oddaleniu.

5.1. W zasadzie praktycznie wszystkie zarzuty skargi kasacyjnej w istocie dotyczą odrębnego postępowania, które toczyło się z wniosku skarżącego o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 21 listopada 2018 r. sygn. akt II FSK 3296/16 oddalił skargę kasacyjną skarżącego uznając, że nie uprawdopodobnił on braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania co obligowało organ podatkowy do odmowy przywrócenia terminu do złożenia odwołania.

Naczelny Sąd Administracyjny w ramach niniejszego postępowania nie ma kompetencji do ponownego badania zasadności odmowy przywrócenia terminu do złożenia odwołania, dlatego nie może odnieść się merytorycznie do tych zarzutów kasacyjnych, które dotyczą ww. kwestii.

5.2. Jeżeli natomiast chodzi o zarzut naruszenia art. 122, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 w związku z art. 197 § 1 i art,199 w związku z art. 123 § 1 O.p. poprzez nieuwzględnienie wniosku o przeprowadzenie szczegółowego postępowania wyjaśniającego z udziałom operatora pocztowego w celu wyjaśnienia wszystkich okoliczności związanych z doręczeniem i awizowaniem przesyłki zawierającej decyzję i zweryfikowania prawidłowości doręczenia decyzji organu podatkowego wskazać należy, że wydając zaskarżone postanowienie, organ dysponując kopertą i prawidłowo sporządzonym dokumentem potwierdzającym doręczenie, w którym zawarto informację o miejscu umieszczenia zawiadomienia o pozostawieniu przedmiotowej decyzji w urzędzie pocztowym i o dwukrotnym jej awizowaniu - prawidłowo uznał, że w rozpatrywanej sprawie doręczenie dokonane w trybie art. 150 O.p. jest doręczeniem skutecznym. Zauważyć należy, że autor skargi kasacyjnej w żaden sposób nie wykazał dlaczego w jego ocenie doszło do nieprawidłowości w doręczeniu decyzji i na czym one polegały. Nie podniósł także zarzutu naruszenia art.150 O.p. W tych okolicznościach nie można tego zarzutu uznać za uzasadniony.

5.3. Bezzasadny jest również zarzut naruszenia art.141 §4 p.p.s.a. Przepis ten określa konieczne elementy, które powinno zawierać każde uzasadnienie wyroku. W myśl tego przepisu uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania.

Stąd też przepis ten nie stanowi właściwej podstawy do kwestionowania ustaleń faktycznych, a jedynie ma umożliwić w późniejszym czasie sądowi odwoławczemu i stronie zapoznanie się z motywami, jakimi kierował się Sąd I instancji przy podjęciu orzeczenia.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale siedmiu sędziów z dnia 15 lutego 2010, sygn. akt II FPS 8/09 art. 141 § 4 p.p.s.a. może stanowić samodzielną podstawę kasacyjną (art. 174 pkt 2 tej ustawy), jeżeli uzasadnienie orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego nie zawiera stanowiska co do stanu faktycznego przyjętego za podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia. Innymi słowy dotyczy to takich sytuacji, gdy uzasadnienie orzeczenia nie pozwala jednoznacznie ustalić przesłanek, jakimi kierował się wojewódzki sąd administracyjny podejmując zaskarżone orzeczenie, a wada ta nie pozwala na kontrolę kasacyjną orzeczenia lub brak jest uzasadnienia któregokolwiek z rozstrzygnięć sądu, albo gdy uzasadnienie obejmuje rozstrzygnięcie, którego nie ma w sentencji orzeczenia.

W rozpoznawanej sprawie tego rodzaju uchybień nie stwierdzono. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wszystkie elementy wymagane powyższym przepisem. Sąd odniósł się w nim do wszystkich istotnych w sprawie kwestii związanych z przedmiotem postępowania. Natomiast zawarta w nim ocena, odmienna od oczekiwań strony, nie stanowi o naruszeniu art. 141 § 4 p.p.s.a.

6. Z uwagi na powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji wyroku na podstawie art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.