Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 642/15
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2016-08-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 240 par. 1 pkt 11
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Adam Bącal, Sędzia NSA Ryszard Pęk, Sędzia del. WSA Maja Chodacka (spr.), Protokolant Marek Wojtasiewicz, po rozpoznaniu w dniu 19 sierpnia 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Przedsiębiorstwa Produkcyjno - Handlowo - Usługowego S. Spółka z o. o. w G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 12 grudnia 2014 r. sygn. akt I SA/Op 461/14 w sprawie ze skargi Przedsiębiorstwa Produkcyjno - Handlowo - Usługowego S. Spółka z o. o. w G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 9 maja 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej w przedmiocie podatku od towarów i usług za październik 2004 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Przedsiębiorstwa Produkcyjno - Handlowo - Usługowego S. Spółka z o. o. w G. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w O. kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami podatkowymi.

1.1 Wyrokiem z dnia 12 grudnia 2014 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu, w sprawie o sygn. akt I SA/Op 461/14, oddalił skargę Przedsiębiorstwa Produkcyjno-Handlowo-Usługowego "S." Spółka z o.o. w G. (dalej zwanej "skarżącą spółką") na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 9 maja 2013 r., nr [...], dotyczącą odmowy uchylenia decyzji ostatecznej w przedmiocie podatku od towarów i usług za październik 2004 r.

1.2. Stan sprawy sąd I instancji przedstawił następująco.

Naczelnik O. Urzędu Skarbowego decyzją z dnia 11 października 2006r. określił skarżącej spółce kwotę zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za październik 2004 r. w wysokości 2.141 zł oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w kwocie 19.568 zł. Rozstrzygnięcie powyższe było wynikiem stwierdzenia nieprawidłowości w rozliczeniu zobowiązania podatkowego za badany okres, dotyczących wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów i zastosowanej do niej stawki 0% podatku VAT. Stwierdzono bowiem, że dostawy udokumentowane fakturami wystawionymi dla G. [...] LTD oraz R. w Anglii, z uwagi na niewłaściwy numer identyfikacyjny VAT nabywcy oraz brak dokumentacji potwierdzającej dokonanie dostawy, powinny zostać opodatkowane stawką jak dla dostaw krajowych. Skarżąca spółka nie spełniła bowiem warunków uprawniających do zastosowania tej stawki podatku, określonych w art. 42 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.) – dalej "ustawa o podatku od towarów i usług".

1.3. Powyższa decyzja została utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 19 grudnia 2006 r.

1.4. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu wyrokiem z dnia 30 maja 2007r., sygn. akt I SA/Op 62/07 oddalił skargę wniesioną przez skarżącą spółkę na powyższą decyzję a Naczelny Sąd Administracyjny, wyrokiem z dnia 16 kwietnia 2009r., sygn. akt I FSK 1519/07 oddalił skargę kasacyjną wniesioną przez skarżącą spółkę.

1.5. W dniu 18 września 2012 r. skarżącą spółka złożyła wniosek o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 19 grudnia 2006 r. Jako podstawę wniosku powołała art. 240 § 1 pkt 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej zwana: "Ordynacja podatkowa") i wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej TSUE) z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahagében kft oraz Péter Dávid (publ. PP 2012/8/57), jako mający, według niej, wpływ na treść decyzji ostatecznej.

1.6. Po przeprowadzeniu wznowionego postępowania, decyzją z dnia 15 stycznia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w O., nie dopatrując się przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej odmówił uchylenia ostatecznej decyzji z dnia 19 grudnia 2006 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za październik 2004r.

1.7. Po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez skarżącą spółkę, przywołaną na wstępie decyzją z dnia 9 maja 2013r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy powyższą decyzję.

W uzasadnieniu, odnosząc się do podstawy wznowienia postępowania wskazanej we wniosku o wznowienie postępowania, tj. art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że warunkiem zmiany decyzji w trybie tego przepisu jest by orzeczenie Trybunału zapadło na tle tożsamego stanu prawnego, który był podstawą rozstrzygnięcia. Wyrok ten musi zatem dotyczyć wykładni zgodności przepisów prawa krajowego i unijnego stanowiących podstawę wydania danej decyzji z odpowiadającą mu regulacją prawa unijnego.

Tymczasem, zdaniem organu odwoławczego, w przedmiotowej sprawie warunek taki nie został spełniony. Powołany przez stronę wyrok TSUE z 21 czerwca 2012 r., wydany w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11, odnosił się do odmiennego niż w niniejszej sprawie stanu prawnego, co powodowało, że nie miał bezpośredniego wpływu na sytuację prawnopodatkową skarżącej spółki. Organ odwoławczy zwrócił uwagę na to, że podstawą wydania wyroku przez TSUE były przepisy art. 167, art. 168 lit. a), art. 178 lit. a), art. 220 pkt 1, art. 226 i art. 273 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347/1, dalej "dyrektywa 2006/112/WE"), które regulują zasady dokonywania odliczeń podatku naliczonego przy nabywaniu towarów lub usług wykorzystywanych w działalności gospodarczej. Natomiast w obecnie rozpatrywanej sprawie istota sporu dotyczyła możliwości opodatkowania dokonanych dostaw na rzecz podmiotów z Wielkiej Brytanii preferencyjną stawką podatku 0%. Odpowiednikiem stawki 0% z VI Dyrektywy Rady 77/388/EWG z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE. L. z 1977 r. Nr 145/1, dalej "VI dyrektywa"), jest zwolnienie przy dostawach wewnątrzwspólnotowych, określone w przepisie art. 28c, (a obecnie w dyrektywie 2006/112 w art. 138 dyrektywy 2006/112). Natomiast same wymogi dotyczące danych zawartych na fakturze określone były w art. 22(3)b VI Dyrektywy (obecnie art. 226 dyrektywy 2006/112).

Organ odwoławczy zaznaczył, że przepisy VI dyrektywy we wskazanym zakresie zostały implementowane do regulacji prawa krajowego, w ramach których w art. 42 ustawy o podatku od towarów i usług uregulowano szczegółowo, jakie podatnik musi spełnić warunki (i jakie dokumenty posiadać), aby - dokonując wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (dalej WDT) - mógł ją opodatkować preferencyjną stawką podatku. Warunki te, a tym samym obowiązki podatnika - dostawcy WDT - różnią się od warunków skorzystania z prawa do odliczenia, o których mowa w powołanym wyroku nałożonych na nabywców odliczających podatek naliczony. Inaczej zatem należy oceniać ewentualny wpływ tzw. dobrej wiary oraz należytej staranności podatnika na prawo do opodatkowania dostawy wewnątrzwspólnotowej stawką 0%, która nie była przedmiotem wyroku Europejskiego Trybunału. Jak wynika z sentencji wyroku TSUE z dnia 21 czerwca 2012 r., nie dotyczy on transakcji dokonywanych bezpośrednio między dostawcą a nabywcą, a więc takich jakie były dokonywane przez skarżącą spółkę i które zostały zakwestionowane, lecz transakcji na wcześniejszych etapach obrotu.

2. Skarga do sądu I instancji.

2.1. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu skarżąca spółka zarzuciła naruszenie art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej w związku z art. 42 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz ust. 3 i ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług, przez nieuwzględnienie wpływu wyroku TSUE z dnia 21 czerwca 2012 r. na treść ostatecznej decyzji, której dotyczyło żądanie wznowienia postępowania.

2.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w O. wniósł o jej oddalenie.

3. Uzasadnienie wyroku sądu I instancji

3.1. Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu oddalił skargę.

3.2. Sąd I instancji nie zgadzając się z prezentowaną przez skarżącą spółkę wykładnią art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej i prezentowanym przez nią rozumieniem pojęcia "wpływu na treść decyzji" stwierdził, że orzeczenie TSUE mające wpływ na treść decyzji ostatecznej dotyczy też decyzji zapadłych w innych sprawach, jednakże pod warunkiem, że także one wydane zostały w oparciu o tożsamą podstawę prawa unijnego, która była przedmiotem rozstrzygnięcia objętego wyrokiem TSUE. Takiego natomiast warunku nie spełniała sytuacja zaistniała w rozpoznawanej sprawie, w której powołany jako podstawa wznowienia wyrok TSUE dotyczył odmiennego stanu faktycznego i prawnego niż przyjęty jako podstawa podjęcia objętej wnioskiem o wznowienie decyzji ostatecznej.

Sąd I instancji podkreślił, że podstawę rozważań TSUE stanowiły przepisy art. 167, art. 168 lit. a), art. 178 lit. a), art. 220 pkt 1 i art. 226 dyrektywy Rady 2006/112/WE regulujące prawo do odliczenia podatku naliczonego i znacząca na tym tle kwestia wpływu działania podatnika w dobrej wierze na prawo do odliczenia. Natomiast w sprawie niniejszej decyzję ostateczną w przedmiocie podatku od towarów i usług wydano w oparciu o przepis art. 42 § 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej.

Ponieważ – jak zaznaczył sąd I instancji – wskazany we wniosku o wznowienie postępowania wyrok TSUE bezsprzecznie odnosił się do odmiennych regulacji niż art. 28c VI Dyrektywy, czy obecnie art. 131 i 138 Dyrektywy 112, to również wypowiedziana na tle zupełnie innych przepisów ocena prawna dotycząca wpływu zachowania podatnika na prawo do odliczenia, tj. tego czy miał on lub mógł mieć świadomość udziału w oszustwie podatkowym, nie mogła być przenoszona na grunt regulacji normujących warunki, jakie musi spełnić podatnik do skorzystania z preferencyjnej stawki podatku. Kwestia uprawnienia państwa członkowskiego do określenia warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia z podatku, o czym stanowił art. 28c VI dyrektywy, nie ma nic wspólnego z zasadą neutralności podatku od wartości dodanej. Nieuprawnione było zatem stanowisko skarżącej spółki, że analogicznie należy przyjąć, że nie można pozbawić podatnika dokonującego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów prawa do skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania 0%, gdy uchybienia dotyczące dostaw nie leżą po jego stronie. Sąd I instancji podkreślił także, że przywołany we wniosku o wznowienie postępowania wyrok TSUE nie dotyczył wystawcy faktury, a takim była skarżąca spółka w obecnie rozpoznawanej sprawie, ale jego kontrahenta i prawa do odliczenia podatku naliczonego w fakturze, w sytuacji, gdy jej wystawca dopuścił się nieprawidłowości.

Sąd I instancji nie zgodził się też z twierdzeniem skarżącej spółki, że przywoływany wyrok TSUE "wyznacza nowe kryteria i okoliczności, jakie leżą u wzorca postępowania, z jakimi winna być porównywana staranność podatnika". Jego analiza wskazuje, że jedynie ugruntowuje on istniejącą już uprzednio linię orzeczniczą Trybunału wyrażaną w kwestii prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego.

3.3. Sąd I instancji podkreślił, że sama okoliczność dobrej wiary po stronie skarżącej spółki została już poddana ocenie w toku prowadzonego postępowania w zakresie podatku od towarów i usług i przedstawiona w uzasadnieniu decyzji ostatecznej. Ocena ta, zaprzeczająca twierdzeniom o dołożeniu należytej staranności przy weryfikacji kontrahentów, została następnie w pełni zaakceptowana w toku kontroli sądowoadministracyjnej przez sądy administracyjne obu instancji. Przyjęte zatem w tej kwestii stanowisko, wyrażone w prawomocnym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego było prawnie wiążące i próba jego podważenia przez skarżącą spółkę była nieskuteczna.

4. Skarga kasacyjna.

4.1. W skardze kasacyjnej wniesionej do Naczelnego Sądu Administracyjnego zaskarżonemu wyrokowi skarżąca spółka zarzuciła naruszenie:

4.1.1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.), dalej: "ustawa - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi") w związku z art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej, przez nieuwzględnienie skargi i nieuchylenie decyzji, pomimo istnienia przesłanki do wznowienia postępowania w związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych Mahagében kft przeciwko Nemzeti Adó- és Vamhivatal Dél-dunántúli Regionális Adó Föigazgatósága (C-80/11), oraz Péter Dávid przeciwko Nemzeti Adó- és Vámhivatal Ēszak-alföldi Regionális Adó Föigazgatósága (C- 142/11).

4.1.1.2. art. 145 § 1 pkt 1 lit. b ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej, przez nieuwzględnienie skargi i nieuchylenie decyzji, pomimo istnienia przesłanki do wznowienia postępowania w związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych Mahagében kft przeciwko Nemzeti Adó- és Vamhivatal Dél-dunántúli Regionális Adó Föigazgatósága (C-80/11), oraz Péter Dávid przeciwko Nemzeti Adó- és Vámhivatal Ēszak-alföldi Regionális Adó Föigazgatósága (C- 142/11).

4.2. W oparciu o powyższe zarzuty wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia sądowi I instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przypisanych.

4.3. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w O. wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

5.1. Skarga kasacyjna, podobnie jak w rozpoznanych równolegle sprawach o sygn. akt I FSK 574/15, akt I FSK 641/15 i I FSK 1665/14, nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 183 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Z akt sprawy nie wynika, by zaskarżone orzeczenie zostało wydane w warunkach nieważności, której przesłanki określa art. 183 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zatem rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego mogły uwzględniać jedynie ewentualne naruszenie wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów.

5.2. Skarga kasacyjna w niniejszej sprawie oparta jest na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a więc na podstawie kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Zarzuty sformułowane przez autora skargi kasacyjnej, a dotyczące naruszenia przepisów postępowania sprowadzają się do tego, że sąd I instancji wadliwie wykonał funkcję kontrolną, bowiem nie uchylił zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w O., pomimo istnienia przesłanki do wznowienia postępowania w związku z wyrokiem TSUE z dnia 21 czerwca 2012r. w sprawach połączonych Mahagében kft przeciwko Nemzeti Adó- és Vamhivatal Dél-dunántúli Regionális Adó Föigazgatósága (C-80/11), oraz Péter Dávid przeciwko Nemzeti Adó- és Vámhivatal Ēszak-alföldi Regionális Adó Föigazgatósága (C- 142/11).

5.3. Tak sformułowane zarzuty nie zasługują na uwzględnienie. Na wstępie należy wskazać, że sprawa niniejsza rozpoznawana była w trybie wznowienia postępowania, czyli w trybie nadzwyczajnym.

Zasada trwałości decyzji oznacza, że rozstrzygnięcia, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym stają się ostateczne (art. 128 Ordynacji podatkowej). Uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w Ordynacji podatkowej oraz w ustawach dodatkowych. Możliwość podważenia decyzji ostatecznej narusza ład systemu prawnego, gdyż stanowi odstępstwo od zasady dwuinstancyjności postępowania oraz stabilności decyzji ostatecznych (art. 127 i 128 Ordynacji podatkowej). Z powyższego założenia ogólnego, odnoszącego się do rodzaju decyzji poddanej sądowej kontroli legalności oraz z treści art. 128 Ordynacji podatkowej wynika, że tylko wyraźnie określone przyczyny, stanowiące o najdalej idących wadliwościach decyzji lub poprzedzającego ją postępowania, mogą prowadzić do wzruszenia decyzji ostatecznej (por. S. Presnarowicz (w:) System prawa finansowego, t. III, Prawo daninowe, red. L. Etel, Warszawa 2010, s. 797 i n.).

Wznowienie postępowania jest instytucją procesową dającą możliwość ponownego rozpatrzenia i rozstrzygnięcia sprawy podatkowej zakończonej ostateczną decyzją, jeżeli postępowanie, w którym została ona wydana, było dotknięte wadą (przesłanki wznowienia) określoną w art. 240 Ordynacji podatkowej.

Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że "granica postępowania w sprawie wznowienia jest wyznaczana zakresem sprawy administracyjnej zakończonej decyzją ostateczną. Prowadząc postępowanie w sprawie wznowienia można rozstrzygać wyłącznie sprawę tożsamą, pod względem podmiotowym i przedmiotowym, co sprawa zakończona uprzednią decyzją ostateczną. Niedopuszczalne jest także wykorzystanie postępowania wznowieniowego do pełnej merytorycznej kontroli decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu zwykłym, bowiem nie jest to kontynuacja postępowania zwykłego. Toczy się ono tylko w zakresie oceny czy zachodzą przesłanki określone w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej" (wyrok NSA z dnia 19 stycznia 2010 r., sygn. akt I FSK 1848/08, LEX nr 558849).

5.4. Na podstawie art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości ma wpływ na treść wydanej decyzji. Przesłanka ta służyć ma zapewnieniu efektywności prawu unijnemu w krajowym porządku prawnym. Zachodzi ona przy tym nie tylko w sprawie, w której sąd wystąpił z pytaniem prejudycjalnym, ale także, gdy orzeczenie TSUE zapadło w innej sprawie, ale ma wpływ na treść decyzji, a więc dotyczy tożsamej podstawy prawa unijnego.

Wpływ wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 21 czerwca 2012r. w połączonych sprawach Mahagében kft sygn. C-80/11 oraz Peter David sygn. C-142/11 na wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną był już przedmiotem analizy Naczelnego Sądu Administracyjnego. W wyroku z dnia 19 listopada 2014r. sygn. akt I FSK 1681/13 (publ.: orzeczenia.nsa.gov.pl) Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że wyrok ten był wielokrotnie podstawą uchylenia rozstrzygnięć czy to w postępowaniu podatkowym, czy już w postępowaniu sądowoadministracyjnym co do decyzji wydawanych w trybie zwykłym. Uwzględniając tezy wyroku TSUE wskazywano w orzecznictwie, że brak rozważenia okoliczności świadomości podatników co do uczestnictwa w nielegalnym procederze uzasadnia uchylenie decyzji wymiarowych wydanych wobec takich podatników z uwagi na naruszenie zasady neutralności podatku VAT. Oznacza to, że brak ustaleń faktycznych w tym względzie (należytej staranności w nawiązywaniu transakcji) dyskwalifikował rozstrzygnięcia organów podatkowych.

Podnieść też należy, powołując się na pogląd wyrażony w wyroku NSA z dnia 24 czerwca 2014 r., sygn. akt I GSK 526/13, że z punktu widzenia podstawy wznowienia postępowania, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej zasadnicze znaczenie ma kwestia wpływu na treść wydanej decyzji, następczego w relacji do niej orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Tak określona podstawa wznowienia uzasadnia więc przeprowadzenie analizy całej treści tego rodzaju orzeczenia z punktu widzenia oceny, czy ma, czy nie ma ono wpływu na wydaną decyzję ostateczną.

W związku z takim rozumieniem analizowanej przesłanki wznowienia postępowania nie można zgodzić się z zarzutami skargi kasacyjnej, że sam fakt wydania orzeczenia przez TSUE stanowi wystarczający powód do uchylenia decyzji ostatecznej. Taki pogląd wyrażono również w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 czerwca 2015 r. sygn. akt I FSK 414/14 oraz z dnia 9 września 2015r. sygn. akt I FSK 380/14.

Należy podkreślić, że wyrok TSUE w sprawach C-80/11 i C-142/11, co jest zresztą wielokrotnie w jego uzasadnieniu podkreślone, jest potwierdzeniem wcześniejszych orzeczeń Trybunału co do tego, że zasada neutralności podatku VAT nie ma charakteru nieograniczonego.

5.5. Sytuacja, o której wyżej mowa, tj. brak ustalenia czy skarżąca spółka działała w dobrej wiarze i nie mogła przewidzieć, że jej kontrahenci dopuścili się przestępstwa, nie występowała w rozpoznawanej sprawie.

Trafnie sąd I instancji zwrócił uwagę na to, że rozstrzygnięcia organów podatkowych zapadłe w trybie zwykłym (wymiarowym), dowody tam zebrane i dokonane ustalenia były przedmiotem kontroli sądowoadministracyjnej (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 30 maja 2007r. sygn. akt I SA/Op 62/07 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 kwietnia 2009r. sygn. akt I FSK 1519/07).

Także trafnie sąd I instancji zwrócił uwagę na to, że kwestia działania przez skarżącą spółkę w dobrej wierze i świadomość co do uczestnictwa w nielegalnym procederze zostały zbadane, bowiem zarówno organy podatkowe, jak i sądy administracyjne obu instancji zwracały uwagę, że odbiorcami towarów byli nieznani nabywcy, nie posługiwali się właściwymi i ważnymi numerami identyfikacyjnymi dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, dane kontrahentów zawierały szereg nieścisłości, nie zgadzały się zarówno adresy, jak i numery kodów, a w miejscach, w których powinny mieć siedziby znajdowały się zupełnie inne firmy, prowadzące inną działalność. Zwrócono także uwagę na sposób prowadzenia kontaktów handlowych z tymi kontrahentami, sposób dostarczania towarów angielskim odbiorcom i formę zapłaty za dostawę. Skarżąca spółka nie zawierała pisemnych kontraktów, wszelkie uzgodnienia odbywały się telefonicznie, płatności dokonywano w formie gotówkowej, bez przeliczenia należności. Do przewozu towarów wynajmowała firmę przewozową, kierowcy zatrudnieni w tej firmie po przekazaniu towarów odbierali zamknięte koperty, nie sprawdzając ich zawartości, w których prawdopodobnie znajdowały się pieniądze. Towarów nie przewozili bezpośrednio pod konkretne adresy odbiorców, tylko na umówione parkingi, gdzie czekał na nich mężczyzna, który pilotował transport do miejsc odbioru tych towarów.

5.6. W podanym wyżej kontekście wywody skarżącej spółki zawarte w skardze kasacyjnej dotyczące zasady neutralności VAT nie mogły wpłynąć na odmienną ocenę znaczenia braku spełnienia przesłanki z art. 42 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Jakkolwiek skarżąca spółka wywiozła towary z kraju i dostarczyła je do innego kraju Wspólnoty w ramach WDT, to jednak odbiorcy towarów pozostali nieznani, nie posługiwali się bowiem ważnymi numerami identyfikacyjnymi dla transakcji wewnątrzwspólnotowych. Należy podkreślić, że system podatku od wartości dodanej wymaga, by odpowiednikiem możliwości zastosowania przez skarżącą stawki VAT 0%, było naliczenie przez odbiorcę towaru odpowiedniej stawki po jego nabyciu. Trybunał Sprawiedliwości dopuszczając możliwość ochrony podmiotów, które mimo dużego zaangażowania nie mogły zorientować się, że uczestniczą w nielegalnych transakcjach, stoi na straży spójnego funkcjonowania całego systemu VAT. Z pewnością działania skarżącej nie mieściły się we wskazanym wyjątku, którego dotyczył powołany wyrok. Argumenty o działaniu w zaufaniu do kontrahenta nie mogą być uwzględnione, bo to podatnika obciąża wybór kontrahenta. Uchybienia co do jego funkcjonowania, tym samym złego wyboru kontrahenta nie mogą być przerzucane na wszystkich podatników w ramach błędnie rozumianego prymatu zasady neutralności VAT. Taki pogląd wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w dwóch wyrokach z dnia 30 września 2015 r. sygn. akt I FSK 386/14 i I FSK 387/14. Oba te wyroki dotyczyły analogicznych, jak obecnie rozpoznawana spraw wszczętych na skutek złożonych przez skarżącą spółkę wniosków o wznowienie postępowania za inne okresy rozliczeniowe.

5.7. Z uwagi na powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że przedstawione w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia przepisów postępowania, a to art. 145 § 1 pkt 1 lit. b i c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej, były nieuzasadnione i na podstawie art. 184 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił skargę kasacyjną.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 209 w związku z art. 204 pkt 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.