Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 38/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2022-05-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 33 par. 2 pkt 4
journal: Dz.U. 2020 poz 1427
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - t.j.
article: art. 44
journal: Dz.U. 2021 poz 735
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Aleksandra Sędkowska Sędziowie Sędzia WSA Marzena Łozowska (spr.) Asesor sądowy Anna Komorowska-Kaczkowska po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 18 maja 2022 r. sprawy ze skargi D. K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 6 grudnia 2021 r., nr 1601-IEW.720.43.2021 w przedmiocie zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne, oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi wniesionej przez D. K. (dalej jako: Skarżący, Podatnik, Wnioskodawca) jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 6 grudnia 2021 r., którym organ ten działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 – ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2021 r. poz. 735, ze zm.), dalej jako: Kpa – utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Kędzierzynie – Koźlu z dnia 15 października 2021 r. w przedmiocie zarzutów na postępowanie egzekucyjne w administracji.

Jak wynika z akt sprawy Skarżący pismem z 12 lipca 2021 r., uzupełnionym i sprecyzowanym pismem z 23 sierpnia 2021 r., na podstawie art. 33 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2020 r. poz. 1427, ze zm. - zwanej dalej u.p.e.a.), wniósł zarzut w sprawie egzekucji administracyjnej. Jako podstawę zarzutu Skarżący wskazał: brak uprzedniego doręczenia upomnienia. Równocześnie Skarżący podniósł brak uprzedniego doręczenia tytułu wykonawczego nr [...].

W uzasadnieniu Skarżący stwierdził, że przed wszczęciem egzekucji administracyjnej nie otrzymał upomnienia, Skarżącemu nie doręczono także tytułu wykonawczego. Oznacza to, w ocenie Podatnika, że egzekucja nie została wszczęta. Brak jest zatem podstaw prawnych do podejmowania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Kędzierzynie-Koźlu jakichkolwiek działań, które zgodnie z prawem mogą być podejmowane wyłącznie w toku postępowania egzekucyjnego. Według Skarżącego, cyt.: "Naczelnik Urzędu Skarbowego nadał tytułowi wykonawczemu sformalizowany charakter, nie czyniąc go jednocześnie aktem administracyjnym."

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Kędzierzynie-Koźlu postanowieniem z 15 października 2021 r. nr 1604-SEW.720.449.2021, oddalił zarzut Skarżącego wniesiony na podstawie art. 33 § 2 pkt 4 u.p.e.a., w sprawie egzekucji administracyjnej prowadzonej na podstawie tytułu wykonawczego z 21 czerwca 2021 r. nr [...].

Na to postanowienie pismem z 22 października 2021 r. Skarżący wniósł zażalenie.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu zaskarżonym postanowieniem z 6 grudnia 2021 r. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Kędzierzynie-Koźlu z 15 października 2021 r., którym oddalono zarzut Skarżącego wniesiony na podstawie art. 33 § 2 pkt 4 Kpa w sprawie egzekucji administracyjnej prowadzonej na podstawie tytułu wykonawczego z 21 czerwca 2021 r. nr [...].

W uzasadnieniu postanowienia organ wskazał, że z treści pisma z 23 sierpnia 2021 r. wynika, że podstawę zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej stanowi art. 33 § 2 pkt 4 u.p.e.a., tj. brak uprzedniego doręczenia upomnienia, jeżeli jest wymagalne. W ocenie organu zarzut ten, nie zasługuje na uwzględnienie. Z akt sprawy wynika bowiem, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w Kędzierzynie-Koźlu 21 maja 2021 r. wystawił Zobowiązanemu upomnienie nr [...]. W upomnieniu wskazał zaległość z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2020 r. (PIT-37) w wysokości 927 zł, odsetki za zwłokę w wysokości 18 zł i koszty upomnienia w wysokości 11,60 zł. Upomnienie zostało wysłane na adres: ul. [...], [...] P. Po nieudanej próbie doręczenia Zobowiązanemu upomnienia, 27 maja 2021 r. w oddawczej skrzynce pocztowej Skarżącego pracownik Poczty Polskiej pozostawił pierwsze awizo, czyli informację o możliwości odbioru przesyłki w placówce pocztowej. Ponieważ w dalszym ciągu Zobowiązany nie odebrał przesyłki, 4 czerwca 2021 r. skierowano do Skarżącego ponowne awizo. Następnie, 11 czerwca 2021 r. operator pocztowy zwrócił przesyłkę do nadawcy, ponieważ Zobowiązany nie odebrał jej w terminie. Przesyłka zawierająca upomnienie została uznana za doręczoną 10 czerwca 2021 r. w trybie tzw. fikcji doręczenia. Zgodnie bowiem z art. 44 § 1 pkt 1 Kpa w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 42 i 43 operator pocztowy w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez operatora pocztowego. Stosownie do art. 44 § 2 do 4 Kpa zawiadomienie o pozostawieniu pisma wraz z informacją o możliwości jego odbioru w terminie siedmiu dni, licząc od dnia pozostawienia zawiadomienia w miejscu określonym w § 1, umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W przypadku niepodjęcia przesyłki w terminie, o którym mowa w § 2, pozostawia się powtórne zawiadomienie o możliwości odbioru przesyłki w terminie nie dłuższym niż czternaście dni od daty pierwszego zawiadomienia. Doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy.

W uzasadnieniu zaskarżonego rozstrzygnięcia zauważono także, że organy administracji publicznej nie są odpowiedzialne za doręczanie przesyłek. Odpowiedzialność w tej kwestii leży po stronie operatora pocztowego. Organ pierwszej instancji wysłał upomnienie na prawidłowy adres. Niemożność doręczenia Zobowiązanemu upomnienia w sposób wskazany w art. 42 i art. 43 Kpa nie wynikała z zaniedbań organu pierwszej instancji, lecz z powodu tego, że zarówno Zobowiązany, jako adresat pisma (art. 42 Kpa), jak również nikt z dorosłych domowników, bądź innych osób upoważnionych do odbioru korespondencji (art. 43 Kpa), nie odebrał skierowanej do Zobowiązanego przesyłki. Wobec czego zastosowano procedurę przewidzianą w art. 44 Kpa, polegającą na dwukrotnej awizacji skierowanego do Zobowiązanego pisma, która jednak nie przyniosła rezultatu, ponieważ Skarżący nie zgłosił się w placówce pocztowej po odbiór przesyłki. Doprowadziło to do uznania przesyłki zawierającej upomnienie za doręczoną w ramach, tzw. fikcji doręczenia, o której mowa w art. 44 § 4 Kpa. Upomnienie zatem zostało Zobowiązanemu doręczone, stąd zarzut w tym zakresie organ ocenił jako chybiony.

Przechodząc do oceny pozostałych zarzutów Skarżącego organ również stwierdził, że są one niezasadne. Zaległość objęta upomnieniem powstała w następstwie złożenia przez Podatnika korekty zeznania podatkowego PIT-37 za 2020 r. 23 lutego 2021 r. do organu podatkowego wpłynęło zeznanie roczne Skarżącego - PIT-37 za 2020 r., w którym wykazał nadpłatę w wysokości 1.109 zł. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Kędzierzynie-Koźlu postanowieniem z 7 kwietnia 2021 r. nadpłatę tą zaliczył z datą jej powstania, tj. z 23 lutego 2021 r. na poczet zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za marzec 2012 r. wraz z odsetkami za zwłokę. Stwierdził bowiem, że na dzień powstania nadpłaty ciążyło na Skarżącym zobowiązanie z tego właśnie tytułu. Zobowiązanie to, wbrew twierdzeniu Podatnika, nie uległo przedawnieniu, bowiem zastosowane zostały środki egzekucyjne w rozumieniu art. 70 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 – dalej jako: Op, przerywające bieg terminu przedawnienia, tj. zajęcie rachunku bankowego w A. S.A. (w 2014 r.), zajęcie wynagrodzenia za pracę (w 2015 r.), pobranie u Zobowiązanego przez poborcę skarbowego należności pieniężnej (17 grudnia 2015 r.) oraz zajęcie wynagrodzenia za pracę (w 2020 r.). Organ dodał, że kwestię przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za marzec 2012 r. w sposób szczegółowy została wyjaśniona w postanowieniu z 27 października 2021 r. nr 1601-IEW.7010.11.2021., którym utrzymano w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Kędzierzynie-Koźlu z 7 kwietnia 2021 r. nr 1604-SER. 7010.361.2021 w sprawie zaliczenia z urzędu z 23 lutego 2021 r. nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za 2020 r. (PIT-37) w kwocie 1.109 zł na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za marzec 2012 r. w wysokości 617,99 zł i odsetek za zwłokę w wysokości 491,01 zł. Postanowienie to zostało doręczone 2 listopada 2021 r. dorosłemu domownikowi – E. K. 29 kwietnia 2021 r. do organu podatkowego wpłynęła korekta zeznania PlT-37 za 2020 r., w której Skarżący wykazał nadpłatę w wysokości 182 zł, czyli w kwocie znacznie niższej niż w zeznaniu pierwotnym. Korekta zeznania zastąpiła zeznanie pierwotne. Z uwagi na to, że korekta zeznania została przyjęta przez organ podatkowy, nie było podstaw do wydawania jakiejkolwiek decyzji wymiarowej. Na dzień złożenia korekty zeznania PIT-37 za 2020 r. nadpłata wynosiła 182 zł. Tymczasem postanowieniem z 7 kwietnia 2021 r. organ pierwszej instancji zaliczył nadpłatę w kwocie 1.109 zł, czyli o 927 zł wyższą. Kwota ta (1.109 zł - 182 zł = 927 zł) stanowi zaległość podatkową, o której mowa w ustawie Ordynacja podatkowa. Zgodnie z art. 51 § 1 Op zaległością podatkową jest podatek niezapłacony w terminie płatności. Natomiast w myśl art. 52 § 1 i § 2 Op na równi z zaległością podatkową traktuje się także nadpłatę, jeżeli w deklaracji została wykazana nienależnie lub w wysokości wyższej od należnej, a organ podatkowy dokonał zwrotu lub zaliczenia na poczet zaległości podatkowych oraz odsetek za zwłokę albo bieżących zobowiązań podatkowych wraz z oprocentowaniem. Od zaległości tej należne są odsetki za zwłokę. Zgodnie bowiem z art. 53 § 1 Op od zaległości podatkowych, z zastrzeżeniem art. 52 § 1 pkt 2 i art. 54, naliczane są odsetki za zwłokę. Przepis ten w myśl § 5 art. 53 ustawy ma również zastosowanie do należności, o których mowa w art. 52 § 1 pkt 1 Op, w tym do nadpłat wykazanych w wysokości wyższej od należnej i zaliczonych na poczet zaległości podatkowych. Tak więc stosownie do art. 53 § 5 Op. w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 1 pkt 1, odsetki za zwłokę naliczane są odpowiednio od dnia zwrotu nadpłaty, zwrotu podatku, zwrotu oprocentowania lub zaliczenia na poczet zaległości podatkowych lub na poczet bieżących lub przyszłych zobowiązań podatkowych. Zatem od zaległości podatkowej w wysokości 927 zł należne są odsetki za zwłokę, które naliczane są od dnia zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowej, tj. od 23 lutego 2021 r.

Wypowiadając się natomiast w kwestii doręczenia tytułu wykonawczego z 21 czerwca 2021 r. nr [...] oraz zawiadomienia o zajęciu wynagrodzenia za pracę, organ wyjaśnił, że nie stwierdził wadliwości w działaniu organu egzekucyjnego. Z potwierdzenia odbioru wynika, że przesyłka zawierająca zawiadomienie z 22 czerwca 2021 r. nr [...] o zajęciu wynagrodzenia za pracę oraz tytuł wykonawczy z 21 czerwca 2021 r. nr [...] została doręczona 24 czerwca 2021 r. dorosłemu domownikowi Skarżącego – E. K.1 (ojciec Skarżącego). Sam druk potwierdzenia odbioru organ podatkowy z obu stron wypełnił prawidłowo. Zawiera wszystkie elementy wskazujące na zawartość przesyłki, jej nadawcę i odbiorcę. Potwierdzenie odbioru zawiera pieczęć operatora pocztowego doręczającego przesyłkę, a także czytelny podpis osoby, której tą przesyłkę doręczono.

Zatem za prawidłowe organ uznał postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Kędzierzynie-Koźlu z 15 października 2021 r. nr 1604-SEW.720.449.2021, którym oddalono zarzut Zobowiązanego w sprawie egzekucji administracyjnej, wniesiony na podstawie art. 33 § 2 pkt 4 u.p.e.a.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu Skarżący wniósł o:

1) uchylenie rozstrzygnięcia organu drugiej instancji w całości,

2) zwrot nadpłaty podatku PIT-37 za 2020 r. w kwocie 182 zł,

3) wykreślenie z Rejestru Należności Publicznoprawnych danych dotyczących Skarżącego.

Zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego Skarżący wskazał na:

1) prowadzenie czynności egzekucyjnych do przedawnionego 31 grudnia 2017 r. podatku od towarów i usług za marzec 2012 r.,

2) błędne ustalenie momentu przerwania biegu przedawnienia "poprzez błędną wykładnię przepisów u.p.e.a. dla umorzonego postępowania egzekucyjnego ze względu na jego bezprzedmiotowość (postanowienie z 12 maja 2016 r.), w tym ich materialnoprawnego skutku jakim jest przerwanie biegu przedawnienia, podczas gdy prawidłowa wykładnia tych przepisów prowadzi do wniosku, że wszystkie materialnoprawne skutki umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 w związku z art. 60 u.p.e.a. zostaną unicestwione, w tym skutek w postaci przerwania biegu przedawnienia zobowiązań publicznoprawnych",

3) art. 70 § 4 w związku z art. 70 § 1 Op poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, podczas gdy zobowiązanie publicznoprawne przedawniło się 31 grudnia 2017 r. z uwagi na unicestwienie materialnoprawnych skutków oraz zastosowanie środka egzekucyjnego, jakim było zajęcie nadpłaty podatku PIT-37 za 2020 r. na poczet podatku VAT-7 za marzec 2012 r. w związku z umorzeniem postępowania,

4) art. 121 § 1 Op poprzez niewłaściwe z przepisami Kpa (art. 44) doręczenie pisma (doręczenie fikcyjne) czym naruszono zasady oficjalności doręczeń pism i pozbawiono Skarżącego możliwości obrony swoich prawa.

W uzasadnieniu skargi Skarżący zarzucił, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu w postanowieniu stanowiącym przedmiot skargi nie odniósł się do wszystkich okoliczności, w tym związanych z niedoręczeniem Skarżącemu przed wszczęciem egzekucji 21 czerwca 2021 r. postanowienia z 7 kwietnia 2021 r. nr 1604-SER.7010.361.2021 o zaliczeniu nadpłaty podatku z PIT-37 za 2020 r. na poczet podatku VAT-7 za marzec 2012 r., który uległ przedawnieniu 31 grudnia 2017 r. Postanowienie z 7 kwietnia 2021 r. doręczono Skarżącemu 11 sierpnia 2021 r., czyli po wszczęciu egzekucji 21 czerwca 2021 r. Skarżący, podobnie jak w zażaleniu z 22 października 2021 r. wyjaśnił, że 23 lutego 2021 r. złożył zeznanie podatkowe PIT-37 za 2020 r., w którym wykazał nadpłatę w podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości 1.109 zł. Następnie 29 kwietnia 2021 r. Skarżący złożył korektę tego zeznania, w której wykazał nadpłatę w wysokości 182 zł. Do czasu złożenia korekty zeznania Skarżący nie otrzymał zwrotu wykazanej nadpłaty w wysokości 1.109 zł. W związku z tym, że nie otrzymał zwrotu kwoty nadpłaty wykazanej zarówno przed, jak i po korekcie zeznania PIT-37 za 2020 r. nie wiedział, że organ podatkowy zaliczył nadpłatę na poczet przedawnionego podatku VAT-7 za marzec 2012 r. Był przekonany, że termin zwrotu nadpłaty jeszcze nie minął. Ponadto organ podatkowy nie wydał decyzji, z której wynikałoby w jakim terminie Skarżący miałby dokonać zwrotu nadpłaty podatku oraz nie ustalił kwoty zwrotu nadpłaty przed korektą, jak i po korekcie zeznania PIT-37 za 2020 r. Według Skarżącego organ podatkowy "przed wszczęciem egzekucji nie ustalił obiektywnie stanu w sensie matematyczno-rachunkowym kwoty należności głównej, odsetek (PIT-37 za rok 2020). Działał bez wcześniejszego poinformowania."

Skarżący poruszył kwestię związaną z wydaniem postanowienia o zaliczeniu nadpłaty na poczet zaległych lub bieżących zobowiązań podatkowych, na które służy zażalenie. Wskazał, że zgodnie z art. 76a § 1 Op, zaliczenia nadpłaty można dokonać jedynie w formie postanowienia, na które przysługuje zażalenie. Niemniej jednak "zakończenie postępowania w tego rodzaju sprawie przez organ podatkowy pismem skierowanym do podatnika nie może pozbawić tego podatnika prawa złożenia zażalenia." Wydanie takiego postanowienia jest koniecznością, gdyż "dopiero od chwili wydania takiego aktu strona może robić użytek z praw i obowiązków wywołanych sytuacją prawną, której istnienie stwierdził akt deklaratoryjny." Powyższe znajduje potwierdzenie w przywołanych przez Skarżącego wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego.

W przypadku Skarżącego organ podatkowy postanowienie wydał kilka miesięcy po wszczęciu egzekucji, informując o zaliczeniu nadpłaty, z którą Skarżący się nie zgodził. Organ podatkowy nie rozstrzygnął sprawy co do istoty i nie powinien wszcząć egzekucji administracyjnej do czasu wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy. Skarżący zarzucił, że organ podatkowy poprzez niewysłanie przed wszczęciem egzekucji postanowienia o zaliczeniu nadpłaty za 2020 r. na poczet przedawnionego podatku VAT-7 za marzec 2012 r. naruszył proceduralny obowiązek wydania postanowienia. Pozbawił bowiem Skarżącego prawa do odwołania od postanowienia, tj. zastosowania środka zaskarżenia jeszcze na etapie początkowym i przed czynnościami egzekucyjnymi, co mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Tym samym doszło do naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe stosowanie, sprzeczności istotnych ustaleń. Ponadto, w postanowieniu nie ma mowy, że powstała zaległość podatkowa. Ponieważ organ podatkowy nie ustalił i nie wydał decyzji czy też postanowienia w sprawie zaległości podatkowej z tytułu podatku dochodowego za 2020 r. Skarżący nie wie, od kiedy powstała zaległość w podatku dochodowym, od jakiej kwoty naliczane są odsetki za zwłokę i czy w ogóle są należne.

Wyjaśnienie sprawy ma wpływ na zasadność zaliczenia nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych, a tym samym na powstanie zaległości w tym podatku. Skarżący wskazał, że organ podatkowy bez wcześniejszego wyjaśnienia wszystkich okoliczności podniesionych w skardze, równocześnie wydał zawiadomienie o zagrożeniu ujawnienia w Rejestrze Należności Publicznoprawnych z 21 czerwca 2021 r. nr [...]. Według Skarżącego nie mógł tego zrobić do czasu zajęcia stanowiska przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu. W tej sprawie Skarżący złożył osobny wniosek do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Kędzierzynie-Koźlu, który postanowieniem z 27 września 2021 r. nr 1604-SEW.720.480.2021 stwierdził bezprzedmiotowość wniosku.

Skarżący zarzucił, że organ podatkowy "prowadził czynności wystawił postanowienie, na które służy zażalenie, ale go nie wydał w czasie i przed wszczęciem egzekucji tak by skarżący mógł skutecznie odwołać się od postanowienia. W związku z powyższym są trzy sprawy jednocześnie prowadzone i każda uzależniona jest od siebie, z uwagi na brak wydania skarżącemu ww. postanowienie, na które służy zażalenie nie powinno być wszczęta egzekucja do czasu wyjaśnienia wszystkich okoliczności wniesionych w zarzutach."

Skarżący ponownie zarzucił brak doręczenia upomnienia oraz tytułu wykonawczego. Stwierdził, że nie otrzymał upomnienia, jak i wcześniej żadnego pisma w sprawie zaległości, a brak doręczenia upomnienia nie pozwala na wszczęcie egzekucji. Ponadto zarówno organ pierwszej, jak i drugiej instancji nieprawidłowo wyjaśnił okoliczności związane z fikcyjnym doręczeniem upomnienia, jak również przed czynnościami egzekucyjnymi nie podjął żadnych innych czynności.

Skarżący wskazując na art. 15 § 1 u.p.e.a. traktujący o tym, kiedy może być wszczęta egzekucja administracyjna ponownie stwierdził, że nie wiedział o zaległości w podatku dochodowym za 2020 r., gdy organ podatkowy nie wysłał postanowienia o zaliczeniu nadpłaty, nie doręczono Skarżącemu upomnienia, które wywołuje skutek prawny, gdyż jest warunkiem dopuszczalności prowadzenia egzekucji. Nie doręczono także Skarżącemu tytułu wykonawczego. Tym samym wszczęcie egzekucji nie mogło nastąpić z chwilą doręczenia, albowiem w orzecznictwie wskazuje się, że doręczenie odpisu tytułu wykonawczego, jako czynność wszczynającą egzekucję administracyjną, musi nastąpić do rąk zobowiązanego. Tymczasem organ egzekucyjny nie wyjaśnił wszystkich okoliczności związanych z nadaniem przesyłki (tytułu wykonawczego), dla której brak jest daty nadania, numeru nadania przesyłki przez urząd pocztowy do celów rejestrowych oraz daty odbioru przez domownika.

Według Skarżącego tytuł egzekucyjny został wystawiony przedwcześnie, bo przed doręczeniem Skarżącemu upomnienia, które było wymagane. Oprócz tego nadpłatę z PIT-37 za 2020 r. organ podatkowy zaliczył na poczet podatku VAT za marzec 2012 r., którego obowiązek zapłaty wygasł w całości 31 grudnia 2017 r. Zatem nie było podstaw prawnych do zaliczenia nadpłaty na poczet przedawnionego podatku VAT za marzec 2012 r. oraz nie było podstaw prawnych do wystawienia upomnienia, a także tytułu wykonawczego.

Skarżący ponownie wskazał, że w związku z tym, że nie otrzymał tytułu wykonawczego nr [...] organ podatkowy 4 października 2021 r. (data doręczenia 6 października 2021 r.) wysłał do niego kopię druku potwierdzenia odbioru przesyłki, gdzie cyt.: "na stronie zaadresowanej do adresata (skarżącego) w pkt 1 oznaczono, że wyżej pismo doręczono dorosłemu domownikowi, ale pisma nie dostałem. Ponadto na stronie zaadresowanej do adresata nie ma datownika placówki nadawczej, nie ma nazwy placówki nadawczej, nie ma numeru nadania przesyłki, a numer sprawy dla której doręczono adresatowi jest podany numer [...], który nie jest numerem tytułu wykonawczego." Zatem nie można uznać jednoznacznie, że skutecznie doręczono tytuł wykonawczy.

Skarżący wskazał, że zgodnie z przepisami Kpa doręczenie pism odbywa się za pokwitowaniem, przez co należy rozumieć potwierdzenie doręczenia pisma przez odbierającego swym podpisem ze wskazaniem daty doręczenia. Wskazał na wydawnictwo oraz orzecznictwo w zakresie potwierdzenia odbioru ze wskazaniem daty doręczenia pisma. Stwierdził, że na zwrotnym potwierdzeniu odbioru nie ma daty wskazanej przez odbierającego dorosłego domownika, nie ma daty nadania, nie ma numeru nadania przesyłki rejestrowanej przez placówkę pocztową. Zgodnie z prawem pocztowym pisma doręczane za pokwitowaniem przez operatora pocztowego są przesyłkami rejestrowanymi.

Skarżący nie otrzymał upomnienia i nie otrzymał zawiadomienia o przesyłce. Nie było zawiadomienia w drzwiach, w bramie, w skrzynce o przesyłce do odbioru w Urzędzie Pocztowym. Gdyby Skarżący wiedział, że organ podatkowy wystawił i wysłał upomnienie zwróciłby się z prośbą o przesłanie dokumentu potwierdzającego prawidłowość doręczenia w trybie art. 44 Kpa, chociażby z uwagi na to, że zażalenie składa się w terminie 7 dni.

Skarżący zarzucił, że organy podatkowe obu instancji w toku postępowania nie wyjaśniły szczegółowo wszystkich okoliczności związanych z doręczeniem fikcyjnym upomnienia, czym naruszyły prawo materialne. Organ nie podał daty nadania upomnienia w urzędzie pocztowym, nie podał adresu urzędu pocztowego, nie wyjaśnił, w której placówce pocztowej pismo było awizowane, nie podał numeru nadania przesyłki rejestrowanej przez placówkę pocztową. Organy podatkowe obu instancji w toku postępowania nie wyjaśniły czy na zawiadomieniu była wyraźna adnotacja o złożeniu pisma na okres 7 dni ze wskazaniem urzędu pocztowego. Opis jest ogólnikowy i to według organu podatkowego. Nie ma informacji ze strony urzędu pocztowego, który rzekomo zostawił awizo.

Skarżący wskazał, że organ podatkowy zaliczył nadpłatę z podatku PIT-37 za 2020 r. na poczet przedawnionego z 31 grudnia 2017 r. zobowiązana z tytułu podatku VAT za marzec 2012 r. W wyniku złożenia korekty PIT-37 za 2020 r. nadpłata uległa zmniejszeniu i wynosiła 182 zł (przed korektą PIT-37 nadpłata wynosiła 1.109 zł). Zaległość objęta czynnościami egzekucyjnymi powstała w następstwie złożenia korekty ww. zeznania podatkowego. Obowiązkiem organu przed przystąpieniem do egzekucji jest zbadanie dopuszczalności wszczęcia i prowadzenia egzekucji administracyjnej (art. 29 u.p.e.a.). Okoliczności wskazane wart. 59 § 1 u.p.e.a. jako podstawy umorzenia egzekucji administracyjnej stanowią przesłanki negatywne dopuszczalności prowadzenia egzekucji. Mają one charakter bezwzględny, to jest w przypadku ich wystąpienia umorzenie postępowania jest obligatoryjne. Ponadto Naczelnik Urzędu Skarbowego w Kędzierzynie-Koźlu postanowieniem z 12 maja 2016 r. nr 1604- EA.511.9.705.2016 umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego z 22 maja 2012 r. nr [...] w sprawie podatku VAT-7 za marzec 2012 r. ze względu na jego bezskuteczność.

Skarżący wskazał, że umorzenie postępowania egzekucyjnego z uwagi na jego bezskuteczność (wymienioną w art. 59 § 1 u.p.e.a.) powoduje uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych, a to w konsekwencji skutkuje wyeliminowaniem środków egzekucyjnych podjętych w ramach tych czynności oraz przywróceniem stanu istniejącego przed zastosowaniem środków egzekucyjnych określonych w art. 60 u.p.e.a. Uchylenie czynności egzekucyjnych wskutek umorzenia postępowania niweczy skutki wywołane przez te czynności, w szczególności powoduje upadek przerwania biegu przedawnienia (uchwała NSA z 28.04.2014r., I FPS 8/13, POP 2014/3, poz. 245-254). Wynika to stąd, że uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych skutkuje wyeliminowaniem środków egzekucyjnych podjętych w ramach tych czynności oraz przywróceniem stanu istniejącego przed zastosowaniem środków egzekucyjnych. Skutkiem umorzenia postępowania egzekucyjnego jest niedopuszczalność obciążenia zobowiązanego kosztami egzekucyjnymi związanymi z uchylonymi czynnościami egzekucyjnymi. Organ podatkowy naruszył prawo bo nie wziął pod uwagę powyższej sytuacji i wszczął egzekucję do przedawnionego z 31 grudnia 2017 r. podatku VAT-7 za marzec 2012 r., wystawił niezgodnie z prawem, bo do przedawnionego zobowiązania "nowy" tytuł wykonawczy z 27 sierpnia 2020 r. nr [...] i wszczął nieprawnie egzekucje do przedawnionego zobowiązania, czym naruszył prawo materialne. Zatem nie sposób się zgodzić z termin przedawnienia 4 września 2025 r. Zgodnie z przepisami u.p.e.a, termin przedawnienia to 31 grudnia 2017 r. i wszystkie czynności prowadzone przez organ podatkowy do przedawnionego podatku VAT-7 za marzec 2012 r. były i są niezgodne z prawem.

W piśmie procesowym z dnia 8 stycznia 2022 r. Skarżący podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Organ w odpowiedzi na powyższe pismo również nie znalazł podstaw do zmiany stanowiska wyrażonego w zaskarżonym rozstrzygnięciu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Na podstawie art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. 2021 r., poz. 137) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Nadto zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 - dalej jako: p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie.

Z kolei w myśl art. 145 § 1 p.p.s.a. zaskarżona do sądu administracyjnego decyzja podlega uchyleniu w razie stwierdzenia przez sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub innego naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 1), jak też w razie stwierdzenia okoliczności uzasadniających stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji (pkt 2).

Należy wyjaśnić, że niniejsza sprawa została rozpoznana w trybie postępowania uproszczonego, ponieważ skarga dotyczyła postanowienia. Stosownie do art. 119 pkt 3 w zw. z art. 120 p.p.s.a., sprawa, w której przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym może być rozpoznana w trybie uproszczonym, czyli na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów.

Kontroli Sądu poddano w niniejszej sprawie postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 6 grudnia 2021 r. utrzymujące w mocy postanowienie organu I instancji w przedmiocie zarzutów w sprawie egzekucyjnej.

Dokonana na podstawie powyższych kryteriów kontrola legalności zaskarżonego postanowienia wykazała, że jest ono prawidłowe, a zarzuty skargi nie mogą odnieść zamierzonego skutku.

Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy zarzuty zgłoszone przez Skarżącego w prowadzonym postępowaniu egzekucyjnym zasługiwały na uwzględnienie. Sąd stwierdza, że organy obu instancji prawidłowo rozstrzygnęły kwestię zgłoszonych przez skarżącego zarzutów, a kwestionowane postanowienie zostało wydane zgodnie z prawem, po prawidłowo przeprowadzonym przez organ postępowaniu. Innymi słowy zaskarżone postanowienie nie jest dotknięte żadnymi wadami prawnymi, które mogłoby skutkować koniecznością jego uchylenia.

Zgodnie z art. 26 § 1 u.p.e.a. postępowanie egzekucyjne wszczyna się na wniosek wierzyciela o wszczęcie egzekucji administracyjnej i na podstawie wystawionego przez niego tytułu wykonawczego, sporządzonego według ustalonego wzoru. W myśl natomiast art. 26 § 5 pkt 1 i pkt 2 u.p.e.a. wszczęcie egzekucji administracyjnej następuje z chwilą doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego. Doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu wierzytelności lub innego prawa majątkowego, jeżeli to doręczenie nastąpiło przed doręczeniem zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego.

Jak słusznie wskazał organ II instancji, zobowiązany kwestionując prowadzenie kontrolowanego postępowania, może w stanie prawnym obowiązującym od 30 lipca 2020 r., wnieść zarzuty jedynie z przyczyn wyczerpująco wymienionych w art. 33 § 2 u.p.e.a. Zgodnie z tym przepisem podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być:

1) nieistnienie obowiązku;

2) określenie obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z:

a) orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i art. 4,

b) dokumentu, o którym mowa w art. 3a § 1,

c) przepisu prawa, jeżeli obowiązek wynika bezpośrednio z tego przepisu;

3) błąd co do zobowiązanego;

4) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, jeżeli jest wymagane;

5) wygaśnięcie obowiązku w całości albo w części;

6) brak wymagalności obowiązku w przypadku:

a) odroczenia terminu wykonania obowiązku,

b) rozłożenia na raty spłaty należności pieniężnej,

c) wystąpienia innej przyczyny niż określona w lit. a i b.

Z powyższych przepisów wynika, że postępowanie w przedmiocie zarzutów egzekucyjnych jest ściśle sformalizowane, a podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej nie mogą być dowolne okoliczności, ale okoliczności wymienione w art. 33 u.p.e.a. Jego granice wyznacza sam zobowiązany decydując, czy w ogóle wnieść zarzuty, jakie zarzuty sformułować oraz jak je uzasadnić, przy czym katalog możliwych zarzutów jest zamknięty.

Jak zasadnie wskazał organ z treści pisma Skarżącego z 23 sierpnia 2021 r. wynika, że podstawę jego zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej stanowi art. 33 § 2 pkt 4 u.p.e.a., tj. brak uprzedniego doręczenia upomnienia, jeżeli jest wymagalne. Zdaniem Skarżącego nie doręczono mu prawidłowego upomnienia. Przypomnieć należy, że zgodnie z art. 18 u.p.e.a. w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego, jeżeli przepisy u.p.e.a. nie stanowią inaczej.

Stosownie do art. 44 Kpa w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 42 i 43:

1) operator pocztowy w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez operatora pocztowego;

2) pismo składa się na okres czternastu dni w urzędzie właściwej gminy (miasta) - w przypadku doręczania pisma przez pracownika urzędu gminy (miasta) lub upoważnioną osobę lub organ (§ 1).

Zawiadomienie o pozostawieniu pisma wraz z informacją o możliwości jego odbioru w terminie siedmiu dni, licząc od dnia pozostawienia zawiadomienia w miejscu określonym w § 1, umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata (§ 2).

W przypadku niepodjęcia przesyłki w terminie, o którym mowa w § 2, pozostawia się powtórne zawiadomienie o możliwości odbioru przesyłki w terminie nie dłuższym niż czternaście dni od daty pierwszego zawiadomienia (§ 3). Doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy (§ 4).

W sprawie nie jest sporne, że co do zasady postępowanie egzekucyjne nie może być wszczęte bez wcześniejszego doręczenia upomnienia, zatem należy je uznać za obligatoryjny element postępowania egzekucyjnego, bez którego egzekucja skutecznie nie może być wszczęta i prowadzona.

Jak wynika z akt sprawy Naczelnik Urzędu Skarbowego w Kędzierzynie-Koźlu 21 maja 2021 r. wystawił Skarżącemu upomnienie nr [...] (k. 84). W upomnieniu wskazał zaległość z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2020 r. (PIT-37) w wysokości 927 zł, odsetki za zwłokę w wysokości 18 zł i koszty upomnienia w wysokości 11,60 zł. Upomnienie zostało wysłane na adres: ul. [...], [...] P. Z akt sprawy wynika, że po nieudanej próbie doręczenia upomnienia Skarżącemu, jak wynika ze znajdującego się w aktach sprawy zwrotnego potwierdzenia odbioru, pismo zostało dwukrotnie awizowane (27 maja 2021 r. i 4 czerwca 2021 r.), awiza pozostawiane w oddawczej skrzynce pocztowej adresata, pismo pozostawione zostało we właściwym Urzędzie Pocztowym a następnie zwrócone do nadawcy (11 czerwca 2021 r.), gdyż adresat nie podjął awizowanego pisma, tj. spornego upomnienia. Przesyłka zawierająca upomnienie została uznana za doręczoną 10 czerwca 2021 r. w trybie tzw. fikcji doręczenia. Słusznie zwrócono uwagę w treści zaskarżonego rozstrzygnięcia, że organy administracji publicznej nie są odpowiedzialne za doręczanie przesyłek. Odpowiedzialność w tej kwestii leży po stronie operatora pocztowego. Organ pierwszej instancji wysłał upomnienie na prawidłowy adres. Niemożność doręczenia Skarżącemu upomnienia w sposób wskazany w art. 42 i art. 43 Kpa nie wynikała z zaniedbań organu pierwszej instancji, lecz z powodu tego, że zarówno Skarżący, jako adresat pisma (art. 42 Kpa), jak również nikt z domowników, bądź innych osób upoważnionych do odbioru korespondencji (art. 43 Kpa), nie odebrał skierowanej do Skarżącego przesyłki. Wobec czego zastosowano procedurę przewidzianą w art. 44 Kpa, polegającą na dwukrotnej awizacji skierowanego do Skarżącego pisma, która jednak nie przyniosła rezultatu, ponieważ Skarżący nie zgłosił się w placówce pocztowej po odbiór przesyłki. Doprowadziło to do uznania przesyłki zawierającej upomnienie za doręczoną w ramach, tzw. fikcji doręczenia, o której mowa w art. 44 § 4 Kpa. Upomnienie zatem zostało Skarżącemu doręczone, stąd zarzut Skarżącego w tym zakresie jest niezasadny. Druk potwierdzenia odbioru upomnienia z 21 maja 2021 r. organ podatkowy pierwszej instancji z obu stron wypełnił prawidłowo. Zawiera on wszystkie elementy wskazujące na zawartość przesyłki, jej nadawcę i odbiorcę. Pracownik Poczty Polskiej dokonał stosownych zapisów dotyczących pozostawienia awiza w oddawczej skrzynce pocztowej adresata (poprzez wzięcie tej treści w nawias), wskazania Urzędu Pocztowego, w którym 27 maja 2021 r. przesyłkę pozostawiono na okres 14 dni do dyspozycji adresata (pierwsze awizo), a także daty powtórnego awiza 4 czerwca 2021 r. Także na kopercie zawierającej przesyłkę znajdują się stemple pocztowe wskazujące na dzień wpływu przesyłki do Urzędu Pocztowego (26.05.2021 r.), pozostawienia przez pracownika Urzędu Poczty pierwszego (27.05.2021 r.) i drugiego (04.06.2021 r.) awiza oraz dzień zwrotu przesyłki do nadawcy (11.06.2021 r.). Zatem przywołanie w tym zakresie przez Skarżącego orzecznictwo nie ma zastosowania. Na podstawie tych danych stwierdzić należy, że spełnia ona wszystkie wymagania określone w przepisach art. 44 Kpa. Ten sposób udokumentowania spełnienia przesłanek, o których mowa w art. 44 Kpa jest wystarczający pod względem formalnym do przyjęcia fikcji doręczenia, o której mowa w tym przepisie rodzącej takie same skutki jak doręczenie dokonane w trybie art. 42 i 43 Kpa.

Dodać też trzeba, że dokument urzędowy, jakim jest zwrotne potwierdzenie odbioru wraz z adnotacjami urzędowymi zamieszczonymi na przesyłce, jeśli jest sporządzony w przepisanej formie przez uprawniony do tego podmiot, stanowi dowód tego, co zostało w nim urzędowo zaświadczone. Korzysta on zatem z domniemania prawdziwości i zgodności z prawdą tego, co zostało w nim stwierdzone. W konsekwencji to adresat pisma musi wykazać, że dane wynikające z dowodu doręczenia są niezgodne z rzeczywistością. Podejmując próbę obalenia tego domniemania, należy mieć jednak na względzie, że dokumenty urzędowe są najbardziej wiarygodnymi środkami dowodowymi. Co za tym idzie, dowody przeciwne muszą być zdecydowanie przekonujące (zob. wyrok WSA w Warszawie z 7 lipca 2020 r., sygn. akt V SA/Wa 1701/19 dostępny na stronie internetowej - Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Samo niepoparte rzetelnymi dowodami oświadczenie o braku awiza, nie może prowadzić do obalenia skutków doręczenia przesyłki w trybie art. 44 Kpa (zob. wyrok WSA w Opolu z 16 stycznia 2020 r., sygn. akt II SA/Op 453/19).

Odnosząc się do argumentacji Skarżącego podniesionej w piśmie procesowym Sąd podziela stanowisko Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, że trudno dać wiarę, że Skarżący nie wie gdzie znajduje się Urząd Pocztowy – K., w którym pracownik Poczty Polskiej pozostawił przesyłkę zawierającą upomnienie, skoro jak wskazał organ, Skarżący osobiście odbierał z tej placówki pocztowej przesyłki do niego adresowane - 5 kwietnia 2019 r. (postanowienie z 1 kwietnia 2019 r. nr 1604-SER.7010.3.49.2019 - k. 60) i 28 września 2021 r. (postanowienie z 16 września 2021 r. nr 1604-SEW.720.449.2021 - k. 115). Nie jest to placówka, w której Skarżący odbiera pisma wyłącznie od organu podatkowego. Ponadto, zasadnie zauważył organ, że wiedza gdzie znajdują się poszczególne placówki pocztowe jest wiedzą ogólnie dostępną (www.poczta-polska.pl).

Zdaniem Sądu chybione okazały się także pozostałe zarzuty Skarżącego podniesione w skardze. Przypomnieć trzeba, że zaległość objęta upomnieniem powstała w następstwie złożenia przez Skarżącego korekty zeznania podatkowego PIT-37 za 2020 r. 23 lutego 2021 r. do organu podatkowego wpłynęło zeznanie roczne PIT-37 za 2020 r. (k. 14), w którym Skarżący wykazał nadpłatę w wysokości 1.109 zł. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Kędzierzynie-Koźlu postanowieniem z 7 kwietnia 2021 r. (k. 82) nadpłatę tą zaliczył z datą jej powstania, tj. z 23 lutego 2021 r. na poczet zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za marzec 2012 r. wraz z odsetkami za zwłokę. Stwierdził bowiem, że na dzień powstania nadpłaty ciążyło na Skarżącym zobowiązanie z tego właśnie tytułu. Zobowiązanie to, wbrew twierdzeniu Skarżącego, nie uległo przedawnieniu, bowiem zastosowane zostały środki egzekucyjne w rozumieniu art. 70 § 4 Op. przerywające bieg terminu przedawnienia, W tym miejscu wyjaśnienia wymaga, że prawidłowość zaliczenia nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za 2020 r. na poczet zaległości z tytułu podatku do towarów i usług za marzec 2012 r. potwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w wyroku z 2 marca 2022 r. sygn. akt I SA/Op 578/21, którym oddalił skargę na postanowienie organu z 27 października 2021 r. nr 1601-IEW.7010.11.2021. W uzasadnieniu powyższego wyroku Sąd szczegółowo odniósł się do zarzutu przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za marzec 2012 r. stwierdzając, że organy zasadnie oceniły, że zobowiązanie w podatku od towarów i usług za rok 2012 nie uległo przedawnieniu i może stanowić przedmiot rozstrzygania w sprawie zaliczenia. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę w pełni podziela stanowisko wyrażone w powołanym wyroku tut. Sądu z 2 marca 2022 r. sygn. akt I SA/Op 578/21 i uznaje je za własne. Zatem nie widzi potrzeby szczegółowego powtarzania argumentacji zawartej w uzasadnieniu powołanego wyroku.

Nie zasługuje również na uwzględnienie zarzut Skarżącego dotyczący braku doręczenia tytułu wykonawczego z 21 czerwca 2021 r. nr [...] (k. 85) oraz zawiadomienia o zajęciu wynagrodzenia za pracę (k. 89). Z potwierdzenia odbioru (k. 102) wynika, że przesyłka zawierająca zawiadomienie z 22 czerwca 2021 r. nr [...] o zajęciu wynagrodzenia za pracę oraz tytuł wykonawczy z 21 czerwca 2021 r. nr [...] została doręczona 24 czerwca 2021 r. dorosłemu domownikowi – E. K.1 (ojciec Skarżącego). Sam druk potwierdzenia odbioru organ podatkowy z obu stron wypełnił prawidłowo. Zawiera wszystkie elementy wskazujące na zawartość przesyłki, jej nadawcę i odbiorcę. Potwierdzenie odbioru zawiera pieczęć operatora pocztowego doręczającego przesyłkę, a także czytelny podpis osoby, której tę przesyłkę doręczono. Przewidziany przepisem art. 43 Kpa sposób tzw. zastępczego doręczenia pisma stosowany jest na wypadek nieobecności adresata w domu uniemożliwiającej doręczenie bezpośrednie. Powołany przepis dla skuteczności doręczenia nakazuje zachować określone warunki, a więc zasadniczy warunek, że adresat nie może być obecny w lokalu mieszkalnym i dwa pozostałe tj. że pismo można doręczyć tylko dorosłemu domownikowi (sąsiadowi lub dozorcy domu), oraz że dokonuje się to za pokwitowaniem, jeżeli dana osoba podjęła się oddać pismo. Wykładnia gramatyczna i logiczna przepisu prowadzi do wniosku, że pokwitowanie złożone przez dorosłego domownika na dowodzie doręczenia jest następstwem aktu woli jakim jest podjęcie się przez tę osobę oddania adresatowi pisma. Innymi słowy, pokwitowanie na dowodzie doręczenia faktu odbioru przesyłki stanowi uzewnętrznienie podjętej wcześniej przez odbierającego pismo woli przekazania przesyłki adresatowi. Jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 października 1997 r. (sygn. akt I SA/Gd 360/97) podjęcie przesyłki adresowanej do strony postępowania przez dorosłego domownika i złożenie podpisu na zwrotnym potwierdzeniu odbioru oznacza podjęcie się przez niego oddania przesyłki adresatowi. Do tego wyroku odwołuje się Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu z dnia 14 marca 2007 r. (sygn. akt II GSK 315/06) podkreślając, że "określony w Kpa sposób tzw. zastępczego doręczenia pisma opiera się na domniemaniu, że osoba wskazana na potwierdzeniu odbioru pisma jako domownik adresata i która pokwitowała pismo, przyjęła je w celu oddania go adresatowi oraz że pismo to zostało mu doręczone". Dokonane prawidłowo doręczenie zastępcze, a więc z respektowaniem przesłanek, o których mowa w art. 43 Kpa stwarza domniemanie doręczenia pisma adresatowi i takie jest przeważające stanowisko doktryny (vide: wyrok Naczelnego Sąd Administracyjnego z dnia 24 września 2021 r., sygn. akt I GSK 288/21).

W niniejszej sprawie, tytuł wykonawczy oraz zawiadomienie o zajęciu wynagrodzenia za pracę odebrał, pod nieobecność adresata, ojciec Skarżącego - dorosły domownik. Spełnienie powyższych warunków, zgodnie z tym co zostało wyżej powiedziane, skutkuje domniemaniem skutecznego doręczenia na podstawie art. 43 k.p.a.

Reasumując, przeprowadzona w sprawie kontrola zaskarżonego postanowienia w zakresie podniesionych w skardze zarzutów oraz przesłanek wziętych przez sąd pod uwagę z urzędu wykazała, że postanowienie to jest zgodne z prawem, nie narusza bowiem ani przepisów prawa materialnego, ani przepisów postępowania w stopniu mającym lub mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

W tym stanie rzeczy - na podstawie art. 151 p.p.s.a. - należało orzec jak w sentencji.