Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 1230/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2016-03-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit. a, ust. 3a pkt 4 lit.a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Małgorzata Niedobylska / spr./ Sędziowie SO del. Piotr Popek WSA Tomasz Smoleń Protokolant ref. staż. Joanna Kulasa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 marca 2016 r. spraw ze skarg spółki "A" w R. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] listopada 2015 r. - nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za marzec, kwiecień, czerwiec, lipiec, październik, grudzień 2007 r., - nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za luty, marzec, maj, czerwiec, lipiec, październik 2008 r., oddala skargi.


UZASADNIENIE

I SA/Rz 1230/15

Uzasadnienie

Decyzjami z dnia [...] listopada 2015r. nr [...] i nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] kwietnia 2015r. nr [...] i [...], określające "A" s.c. T. S., M. S. w R. (dalej: Spółka/Skarżąca ) w podatku od towarów i usług za:

- marzec 2007r. zobowiązanie podatkowe w wysokości 40.146,00 zł,

- kwiecień 2007r. zobowiązanie podatkowe w wysokości 10.605,00 zł,

- czerwiec 2007r. kwotę różnicy podatku w wysokości 4.110,00 zł stanowiącą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy,

- lipiec 2007r. zobowiązanie podatkowe w wysokości 20.530,00 zł,

- październik 2007r. zobowiązanie podatkowe w wysokości 10.866,00 zł,

- grudzień 2007r. zobowiązanie podatkowe w wysokości 28.110,00zł.

oraz za:

- luty 2008 r. zobowiązanie podatkowe w wysokości 25.559,00 zł,

- marzec 2008 r. zobowiązanie podatkowe w wysokości 11.145,00 zł,

- maj 2008 r. zobowiązanie podatkowe w wysokości 12.839,00 zł,

- czerwiec 2008 r. zobowiązanie podatkowe w wysokości 7.702,00 zł,

- lipiec 2008 r. zobowiązanie podatkowe w wysokości 7.817,00 zł,

- październik 2008 r. zobowiązanie podatkowe w wysokości 10.681,00zł.

Po przeprowadzeniu postępowania kontrolnego i kontroli podatkowej w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za 2007 r. i 2008 r. organ I instancji zakwestionował prawo Skarżącej do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez "B" Sp. z o.o. w W., dotyczących nabycia papieru. Zdaniem organu faktury te nie dokumentują faktycznie dokonanych transakcji i tym samym nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Swoje ustalenia organ I instancji oparł m.in. na zeznaniach P. C. (w badanym okresie prezesa zarządu spółki z o.o. "B"), który został przesłuchany przez Prokuratora Prokuratury Okręgowej w B. Przesłuchany w charakterze podejrzanego w dniu 19 kwietnia 2012r. P. C. zeznał, że faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, że wystawiał je na zlecenie J. S., L. S. i C. D., którzy zajmowali się zbieraniem zamówień na "fałszywe" faktury, przekazywaniem danych potrzebnych do wystawienia faktur oraz "dostarczali te faktury swoim odbiorcom i rozliczali się z nimi". Wyjaśnił również sposób rozliczania tych faktur polegający na tym, że środki finansowe, które wpływały na konta jego firm, w tym "B" Sp. z o.o., były przez niego - po potrąceniu prowizji - wypłacane w gotówce i przekazywane osobom, na polecenie których je wystawiał.

W trakcie przesłuchania w dniu 18 grudnia 2011r., po okazaniu mu wszystkich faktur wystawionych przez niego w imieniu "B" Sp. z o.o. na rzecz Skarżącej P. C. zeznał, że wszystkie te faktury są fałszywe i że nigdy nie dostarczał papieru, ani podobnego towaru dla firmy "A".

Wersję tę potwierdził również podczas przesłuchania w charakterze świadka w dniu 8 kwietnia 2013r. Zeznał wówczas, że nigdy nie nawiązywał kontaktów handlowych ze spółką "A" i nigdy nie było na jej rzecz dostaw udokumentowanych fakturami. Oświadczył też podczas przesłuchania, że nie zna siedzącego obok mężczyzny (M. S.).

Przesłuchany w charakterze podejrzanego przez prokuratora Prokuratury Okręgowej w B. w dniu 4 grudnia 2013r. sygn. akt [...], J. S. potwierdził wyjaśnienia i zeznania P. C.. Opisał proceder obniżenia kosztów w firmach, w związku z fakturami wystawionymi przez P. C. Zeznał, że faktury dla "A" były fikcyjne i kontaktował się w tej sprawie z M. S.

Na podstawie zebranego materiału dowodowego organ I instancji stwierdził, że poza spornymi fakturami, Skarżąca nie przedstawiła żadnych materiałów dowodowych mogących potwierdzić fakt wykonania przez "B" Sp. o.o. dostaw papieru wyszczególnionych w kwestionowanych fakturach VAT.

Organ I instancji nie uznał prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, wynikający ze spornych faktur, natomiast nie kwestionował faktu dostaw papieru na rzecz Skarżącej przez inne podmioty gospodarcze.

Na skutek złożonych przez Spółkę odwołań, sprawę rozpoznawał Dyrektor Izby Skarbowej, który uznał za prawidłowe ustalenia i wnioski organu I instancji. Wskazał, że w postępowaniu podjęto wszelkie działania niezbędne dla wyjaśnienia zaistniałego stanu faktycznego oraz jej załatwienia.

Organ odwoławczy, podobnie jak organ I instancji, jako niewiarygodne ocenił zeznania M. S. dotyczące znajomości i współpracy z P. C., bowiem będąc obecnym podczas przesłuchania P. C. w dniu 8 kwietnia 2013r. odstąpił od jakichkolwiek komentarzy, pytań do świadka, mimo, że ten ostatni oświadczył, że nie zna siedzącego obok mężczyzny (M. S.). Zdaniem organu, brak przygotowania na przesłuchanie dotyczące działalności "A" s.c. w zakresie współpracy z firmą "B" Sp. z o.o., na które M. S. wskazał do protokołu z dnia 8 kwietnia 2013r., mogło odnosić się ewentualnie do niedysponowania wówczas stosowną dokumentacją, natomiast osobista znajomość z określoną osobą (P. C.) nie jest okolicznością wymagającą uprzedniego przygotowania. Organ odwoławczy uznał, że analiza zeznań M. S. wskazuje też na sprzeczności w kwestii dokumentowania transakcji dostaw towaru. W trakcie wyjaśnień z dnia 13 maja 2013r. nie potrafił powiedzieć, jakie dokumenty otrzymał w związku z dostawami towaru od "B" Sp. z o.o., wskazując ewentualnie na dokument transportowy, natomiast podczas przesłuchania w dniu 22 października 2013r. zeznał, że były to tylko faktury, innych dokumentów nie dostarczano. Organ zauważył też brak spójności w zeznaniach M. S. dotyczących sposobu nawiązania współpracy z P. C. - raz zeznał, że P. C. nawiązał z nim kontakt telefonicznie w 2006r., a innym razem, że P. C. pojawił się w 2005r. jako oferent mający do sprzedania papier.

Odnosząc się do zarzutów odwołań, Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że w trakcie konfrontacji pomiędzy M. S., a J. S., ten ostatni podtrzymał swoje wcześniejsze zeznania odnośnie relacji z M. S. i fikcyjności wystawianych w imieniu "B" Sp. z o.o. faktur VAT. Wprawdzie J. S. nie wykluczył, że C. handlował papierem i mógł ten papier dostarczać do firmy "A", a w latach 2003 lub 2004 C. prowadził oficynę wydawnicza, ale zeznanie to należy odczytywać łącznie z zeznaniami P. C., który wielokrotnie zaprzeczył, aby za fakturami wystawionymi przez "B" Sp. z o.o. na rzecz "A" s.c., "szły jakieś dostawy towarów". Ponadto okres wskazany przez J. S. (2003r. lub 2004r.) nie dotyczy okresów rozliczeniowych objętych niniejszym postępowaniem.

Organ odwoławczy uznał zebrany w sprawie materiał dowodowy za kompletny, pozwalający na stwierdzenie, że rozliczone przez Skarżącą w deklaracjach za: marzec, kwiecień, czerwiec, lipiec, październik i grudzień 2007r. oraz luty, marzec, maj, czerwiec, lipiec i październik 2008r. faktury VAT, na których jako sprzedawca widnieje "B" sp. z o.o., stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane. Faktury te nie dokumentują transakcji dostaw towarów zawartych pomiędzy podmiotami ujawnionymi w ich treści. Zostały one rozliczone z naruszeniem art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ( Dz.U. 2011 r., Nr 177 poz. 1054 ze zm.) – dalej: ustawa o VAT. W tym zakresie organ odwoławczy stwierdził, że podjęto wszelkie działania niezbędne dla wyjaśnienia zaistniałego w sprawie stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Organ odwoławczy stwierdził przy tym, że nie doszło do naruszenia zasady swobodnej oceny dowodów, wyrażonej w art. 191 Ordynacji podatkowej. W konsekwencji podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, kwestionujące możliwość odliczenia podatku wynikającego z wymienionych faktur VAT wystawionych przez "B" Sp. z o.o.

Za nieuzasadniony organ odwoławczy uznał również zarzut naruszenia art.70 § 1 Ordynacji podatkowej, przez wydanie decyzji określających zobowiązanie podatkowe za niektóre miesiące 2007r. i 2008r. w sytuacji, gdy doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego. Organ powołał się na pisma z dnia 29 listopada 2012r. i 30 października 2013r., którymi organ I instancji poinformował skarżącą o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązań w podatku od towarów i usług za 2007r. i 2008r., w związku z wszczęciem przez Prokuratora Okręgowego w B. śledztwa w sprawie o przestępstwo skarbowe popełnione m.in. przez wspólników "A" s.c. Pismo dotyczące 2007r. zostało doręczone podatnikowi w dniu 3 grudnia 2012r., tj. przed upływem terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych za 2007r., natomiast pismo dotyczące 2008r. w dniu 4 listopada 2013r., tj. przed upływem terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych za 2008r.

W ocenie organu, bieg terminu przedawnienia został zawieszony, a Skarżąca została skutecznie o tym poinformowana.

W skargach na powyższe decyzje Spółka zarzuciła naruszenie:

- art. 122, 187 i 191 Ordynacji podatkowej, przez naruszenie zasady prawdy materialnej i dowolną ocenę materiału dowodowego, w szczególności nieprawidłową ocenę materiału dowodowego i przyjęcie, że podatnik świadomie uczestniczy w oszustwie podatkowym,

- naruszenie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT, przez niewłaściwe zastosowanie, wskutek czego ograniczono prawo podatnika do odliczenia podatku vat naliczonego z faktur dokumentujących dokonanie sprzedaży,

- naruszenie art. 70 § 1, art. 208 Ordynacji podatkowej, przez wydanie decyzji określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za rok 2007, w sytuacji gdy doszło do przedawnienia,

- naruszenie art. 121 Ordynacji podatkowej, przez prowadzenie postępowania w sposób naruszający zasadę zaufania do organów podatkowych.

Wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji wraz z poprzedzającą ją decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. i umorzenie postępowania.

Podatnik zanegował ustalenia faktyczne dokonane w sprawie przez organ podatkowy, który nie przeprowadzając żadnych analiz, bez zbadania przedłożonego materiału dowodowego, oparł się jedynie na zeznaniach podejrzanych. Firma "A" dostarczany papier posiadała i z dostarczanego towaru wykonywała swoje zlecenia drukując zamówione np. kalendarze, ulotki, reklamy, broszury. Analiza dokumentów firmy, ilości zatrudnionych pracowników, rodzaju świadczonej przez nich pracy, zapasów i stanów magazynowych, posiadanej bazy magazynowej i logistycznej, ilość zamówień i forma współpracy z kontrahentami w jednoznaczny sposób potwierdza, iż firma ta na podstawie wystawianych faktur, papier od kontrahenta "B" otrzymała i był on produktem, który wykorzystywała do realizacji swoich zamówień drukarskich.

Od początku działalności firma nie posiada żadnych zaległości podatkowych pracowniczych, ZUS oraz płatności za towary do kontrahentów, regularnie spłaca wszystkie kredyty, leasingi, w świecie biznesu postrzegana jest jako 100% wiarygodna firma i doskonały płatnik. Urząd Kontroli Skarbowej w Katowicach za pomocą obiektywnych przesłanek w żaden sposób nie próbował zbadać, czy rzeczywiście firma "A" w ślad za fakturami Vat otrzymywała papier. Pomimo podnoszonych zarzutów i składanych wniosków dowodowych organ oparł swe ustalenia jedynie o zeznania podejrzanych P. C. i J. S., które są niewiarygodne i nie mają mocy dowodowej. Organy nie wykazały, aby Spółka, a konkretnie jej wspólnicy, dokonując transakcji z firmą "B", wiedzieli lub mogli wiedzieć, że biorą udział w oszustwie podatkowym.

Zdaniem Skarżącej nie można uznać zeznań P. C. za wiarygodne, spójne i logiczne. Analiza ich treści prowadzi do wniosku, że zeznania te ewoluowały, bo najpierw wyjaśniał proceder przestępczy, wskazując na konkretne firmy, w tym "A", natomiast podczas przesłuchania w dniu 19.04.2012r, odwołał swoje poprzednie zeznania. Przyznał też, że składał fałszywe zeznania, wielokrotnie je zmieniał, z jednej strony twierdził, że nie prowadził działalności gospodarczej wskazując na fikcyjność faktur VAT, a następnie przyznał, że niektóre faktury są prawdziwe i niektóre usługi miały miejsce.

Skarżąca zarzuca, że jej wniosek o dołączenie i dopuszczenie jako dowodu w niniejszej sprawie całości akt postępowania przygotowawczego prowadzonego przez Prokuraturę Okręgową w B., nie został przez UKS w K. uwzględniony.

Zeznania J. S. Skarżąca również uznaje za niespójne, sprzeczne i niewiarygodne. W zeznaniach J. S. wyjaśnił, iż wystawiał faktury dla "A" i podtrzymał wyjaśnienia złożone w dniu 22.10.2013r., ale podczas konfrontacji z M. S. nie wykluczył, że C. handlował papierem i mógł ten papier dostarczać do firmy "A". To, że wskazuje "na daty 2003 i 2004 r." może świadczyć o tym, że kontakty z tego okresu skutkowały handlem papierem w latach późniejszych.

Skarżąca nie zgodziła się z ustaleniami organu odwoławczego, który odmówił wiarygodności zeznaniom M. S., mimo że z ich treści wcale nie wynika sprzeczność. Doświadczenie życiowe wskazuje, że z kontrahentem może dojść do kontaktu telefonicznego, a następnie do osobistego lub odwrotnie.

Organ odwoławczy błędnie ustalił, iż M. S. miał świadomość uczestnictwa w oszustwie podatkowym i współpracował w tym zakresie z P. C. i J. S.. Z uwagi na sposób zatrzymania przez ABW i przesłuchanie następnego dnia pewne fakty były trudne dla niego do odtworzenia. Ponadto podatnik, którego kontrahent składając zeznania wyjaśnia, iż nie zna go, w sytuacji gdy jest odwrotnie, może spowodować, iż podatnik będąc w konsternacji może chcieć nad odpowiedzią się zastanowić. Nie jest to zachowanie karalne i nie powinno być odczytywane na niekorzyść tego podatnika. M. S. będąc obecny przy przesłuchaniu P. C. w UKS w K. nie został pouczony o prawie do zadawania pytań, zaś pozostała część konfrontacji nie została ujęta w protokołach.

Skarżąca podniosła też, że kontrola UKS w K. była bierną kontrolą, polegającą jedynie na pobraniu rejestrów VAT, wydruków z księgi przychodów i rozchodów oraz faktur. Podatnik wobec tak prowadzonego postępowania posiadał przeświadczenie, że za niemożność wyegzekwowania zobowiązań podatkowych z firmy "B" urząd kontrolujący chce obciążyć firmę "A".

Do dnia dzisiejszego nie wniesiono wobec wspólników "A" aktu oskarżenia do sądu, a więc nie skonkretyzowano jakiego rodzaju działania są działaniem przestępczym i jakie dowody potwierdzają czy uprawdopodabniają popełnienie przez wspólników przestępstw. Nie wezwano do uszczegółowienia przedłożonego materiału, mimo że o dopuszczenie tych materiałów jako dowodów podatnik długo zabiegał składając pisma, wnioski. Kontrolujący, mimo przekazania im dokumentów potwierdzających wykonane usługi na papierze pochodzącym od firmy Pana P. C. (zlecenia produkcyjne oraz wydruki projektów materiałów poligraficznych), najpierw nie włączyły ich do akt sprawy, a później zbyły jednym zdaniem. A przecież potwierdzają one jednoznacznie istnienie zleceń, do wykonania których potrzebny był surowiec - w tym wypadku papier bądź karton.

W zakresie przesłanki staranności zupełnie pominięto fakt, iż podatnik uzyskał potwierdzenie przed rozpoczęciem współpracy, że B jest zarejestrowanym podatnikiem VAT - okoliczność ta nie była kwestionowana na żadnym etapie postępowania. "A" s.c. uzyskała również postanowienie Sądu Rejonowego dla Miasta K. z dnia 27 grudnia 2004., sygn. [...]. KRS/[...] rejestrujące spółkę z o.o. B z siedzibą w K.; zaświadczenie o nadaniu numeru REGON z dnia 25 stycznia 2005r. spółce z o.o. B z siedzibą w K., dowód zarejestrowania spółki zo.o. "B" w organizacji z siedzibą w K. jako podatnika VAT czynnego; odpis aktualny KRS nr [...] -stan na dzień 21 czerwca 2006r. spółki z o.o. "B" z siedzibą w K. Organy podatkowe nie zbadały, w jaki sposób podatnik wszedł w posiadanie takiego rodzaju dokumentów.

W ocenie organu odwoławczego nieistotna jest również przesłanka staranności, dobra wola i staranność kupiecka (na okoliczność których przedstawiono szereg dowodów) skoro podatnik świadomie uczestniczy w oszustwie podatkowym czyli jest przestępcą. Jednakże w niniejszej sprawie organ podatkowy nie udowodnił podatnikowi świadomości w oszustwie podatkowym, poza wybiórczym włączeniem do akt sprawy protokołów przesłuchań P. C. i J. S. nie przeprowadził innych dowodów na okoliczność rzekomego świadomego przestępstwa. Pomimo wyjaśnień podatników, że odbiorami towarów zajmują się w spółce pracownicy i przy takim rozmiarze produkcji nie jest możliwa głęboka analiza każdego zamówienia, dokumentów magazynowych przez wspólników, nie przesłuchano pracowników, dostawców czy też odbiorców. Nie podjęto nawet próby ustalenia ilości zatrudnionych pracowników, rozmiaru zamówień, stanów magazynowych, zbadania aktualnej kondycji finansowej spółki. Organ nie wskazał, jakie formy staranności powinna była przedsięwziąć Spółka celem sprawdzenia wiarygodności kontrahenta, by móc skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT. Zupełnie pominięto również firmanctwo, pomimo wskazań ze strony podatnika, iż zamówiony w firmie "B" papier był dostarczony, co nie wyklucza przecież, że P. C. mógł jedynie posługiwać się danymi firmy "B", zaś w rzeczywistości towar mógł pochodzić od innego dostawcy.

Zdaniem Skarżącej, zebrany w sprawie materiał dowodowy nie pozwala jednoznacznie stwierdzić, że podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcje mające stanowić podstawę prawa do odliczenia VAT związane były z przestępstwem.

Ponadto, w ocenie Skarżącej, nie doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia, z uwagi na brak własnoręcznego wpisu daty potwierdzającej odbiór zawiadomienia z dnia 29 listopada 2012r. i z dnia 30 października 2013r. o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia. Dogłębna analiza zwrotnych potwierdzeń odbioru przesyłki nie pozwala na ustalenie w jakim terminie zawiadomienia te zostały skutecznie doręczone (czy na pewno miało to miejsce odpowiednio przed 31 grudnia 2012r. i 31 grudnia 2013r.). Dowodem na skuteczne doręczenie ww. pism w określonym dniu nie może być treść odwołania, skoro analiza fotokopii akt sprawy dokonana przez pełnomocnika (a zwłaszcza zwrotnego potwierdzenia odbioru i listy kontrolnej) ujawniła, że zwrotne potwierdzenia odbioru nie zawierają własnoręcznego wpisu daty odbierającego.

Dodatkowo, jak wynika z ekspertyzy biegłego (dołączonej do skargi), lista kontrolna Poczty Polskiej zawiera wpisy dotyczące daty niebędące własnoręcznym wpisem. Brak dowodu potwierdzającego datę odbioru zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia powoduje, że niniejsze postępowanie winno być umorzone jako bezprzedmiotowe z uwagi na upływ terminu przedawnienia.

Niezależnie od powyższego organy podatkowe naruszyły zasadę określoną w art. 208 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie i doręczenie decyzji określającej zobowiązanie podatkowe po upływie 5 lat wbrew art. 68 Ordynacji Podatkowej.

W odpowiedzi na skargi organ wniósł o ich oddalenie, podtrzymując argumenty jak w uzasadnieniu zaskarżonych decyzji.

Na rozprawie w dniu 3 marca 2016r. Skarżąca podniosła, że organ skupił się wyłącznie na dokumentach dotyczących firmy "B" i pomimo składanych przez Spółkę wniosków, nie wzywał jej o przedstawienie innych dokumentów; nie przeprowadził też kontroli krzyżowej w firmie "B". Poza tym organ kontrolny nie przesłuchał zatrudnionych w Spółce kierowców, ani J. S., a P. C. został przesłuchany tylko raz. Nie została przeprowadzona konfrontacja między nimi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie po połączeniu spraw do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia zważył, co następuje:

Sądy administracyjne sprawują w zakresie swej właściwości kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej, co wynika z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269, ze zm.). Zakres kontroli wyznacza art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), dalej: P.p.s.a., z którego wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W pierwszej kolejności odnieść należy się do zarzutu najdalej idącego tj. przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Zgodnie z art. 21 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa wiąże powstanie takiego zobowiązania, natomiast stosownie do treści art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W niniejszej sprawie, zobowiązanie w podatku od towarów i usług za marzec, kwiecień, czerwiec, lipiec i październik 2007r. przedawniłoby się w dniu 31 grudnia 2012 r., zaś zobowiązanie za grudzień 2001r. oraz luty, marzec, maj, czerwiec, lipiec i październik 2008r. – w dniu 31 grudnia 2013r.

Słusznie jednak organy obu instancji przyjęły, że nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia, na skutek wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, a popełnienie przestępstwa wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania, co wyczerpuje dyspozycję art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

Niesporne jest, że postanowieniem z dnia [...] listopada 2012 r. o uzupełnieniu wszczęcia śledztwa, prokurator Prokuratury Okręgowej w B., działając na podstawie art. 303 K.p.k., art. 305 § 1 i 3 K.p.k. wszczął śledztwo w sprawie mającego miejsce w okresie od stycznia 2007 r. do grudnia 2011 r. w B. woj. [...], M., S., K., R., W. oraz innych miejscowościach na terenie kraju działania zorganizowanej grupy przestępczej - skupionej wokół P. C., udziałowca oraz prezesa zarządu "B" Sp. z o.o., mającej na celu organizowanie popełniania przestępstw skarbowych przez odbiorców i wystawców fikcyjnych faktur przez między innymi – "B" Sp. z o.o. i Skarżącą – "A" s.c. T. S., M. S.

W opisie czynu wskazano, że przestępstwa polegały na składaniu organom podatkowym deklaracji podających nieprawdę celem narażenia na uszczuplenie należności skarbowych, bądź na zaniechaniu złożenia deklaracji celem narażenia na uszczuplenie należności skarbowych, na zaniechaniu prowadzenia ksiąg podatkowych, na nierzetelnym prowadzeniu ksiąg rachunkowych, na wystawianiu wbrew obowiązkowi nierzetelnych, wadliwych faktur VAT bądź zaniechaniu ich przechowywania, na podaniu danych niezgodnych ze stanem rzeczywistym lub zatajaniu rzeczywistego stanu rzeczy celem wprowadzenia w błąd właściwych organów skarbowych i doprowadzenia do narażenia na nienależny zwrot podatkowej należności publicznoprawnej, a w szczególności podatku naliczonego w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług, pozyskania zwrotu nadpłaty lub jej zaliczenia na poczet zaległości podatkowej lub bieżących albo przyszłych zobowiązań, powodując uszczuplenia należności publicznoprawnej dużej wartości, tj. o przestępstwo z art. 54 § 1, z art. 55 § 1, z art. 56 § 1, z art. 60 § 1, 2, z art. 61 § 1, z art. 62 § 1, z art. 76 § 1 w zw. z art. 37 § 1 pkt 1, 5, 2 Kodeksu karnego skarbowego.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że przed upływem terminu przedawnienia zostało wszczęte postępowanie w sprawie o przestępstwo skarbowe, którego popełnienie wiąże się z niewykonaniem zobowiązania, a to spowodowało z mocy prawa zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Niesłuszny jest również zarzut, że Skarżąca nie została o tym prawidłowo zawiadomiona.

W aktach sprawy znajduje się pismo Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 29 listopada 2012 r. skierowane do Skarżącej, w którym zawiadomiono, że w związku z wszczęciem postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe, na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, od dnia 19 listopada 2012 r. ulega zawieszeniu bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za 2007 r. Odbiór powyższego zawiadomienia potwierdził własnoręcznym podpisem T. S. (wspólnik Skarżącej). Wprawdzie data odbioru nie została wpisana własnoręcznie, a umieszczono jedynie odcisk datownika – "3.12.2012", jednakże w okolicznościach rozpoznawanej sprawy brak podstaw do przyjęcia, że zawiadomienie powyższe nie zostało doręczone Skarżącej przed dniem 31 grudnia 2012r. Jak wynika bowiem ze zwrotnego potwierdzenia odbioru zawierającego własnoręczny podpis T. S., zostało ono przekazane placówce oddawczej w dniu 3 grudnia 2012r., zaś do Urzędu Kontroli Skarbowej w K. wpłynęło w dniu 12 grudnia 2012r.(data prezentaty). Ponadto fakt doręczenia powyższego pisma w dniu 3 grudnia 2012r. potwierdza postępowanie wyjaśniające Poczty Polskiej, w tym przesłana kserokopia "Karty doręczeń przesyłek poleconych", która zawiera wykaz przesyłek doręczonych w tym dniu - w tym również przedmiotowego pisma, a jego odbiór potwierdził T. S. (własnoręczny podpis obok pieczęci firmowej). Wreszcie sami wspólnicy w odwołaniu od decyzji organu I instancji przyznali, że zawiadomienie o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zostało doręczone Spółce w dniu 3 grudnia 2012r. W tych okolicznościach stwierdzenie zawarte w opinii biegłego, że zapis cyfrowy o treści "03 12 2012" widniejący na kserokopii "Karty doręczeń przesyłek poleconych" nie został nakreślony przez T. S., nie podważa ustalenia, że zawiadomienie zostało doręczone Spółce przed. upływem terminu przedawnienia.

W odniesieniu do zobowiązania w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2008r., Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. skierował do Skarżącej pismo z dnia 30 października 2013r., w którym zawiadomiono, że w związku z wszczęciem postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe, na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, od dnia 19 listopada 2012 r. ulega zawieszeniu bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za 2008 r. Odbiór powyższego zawiadomienia potwierdził własnoręcznym podpisem T. S. (wspólnik Skarżącej), obok odcisku pieczęci firmowej. Wprawdzie tutaj również data odbioru nie została wpisana własnoręcznie, a umieszczono jedynie odcisk datownika – "4.11.2013", jednakże w okolicznościach rozpoznawanej sprawy brak podstaw do przyjęcia, że zawiadomienie powyższe nie zostało doręczone Skarżącej przed dniem 31 grudnia 2013r. Jak wynika bowiem ze zwrotnego potwierdzenia odbioru zawierającego własnoręczny podpis T. S. i odcisk pieczęci firmowej, zostało ono przekazane placówce oddawczej w dniu 4 listopada 2013r., zaś do Urzędu Kontroli Skarbowej w K. wpłynęło w dniu 6 listopada 2013r.(data prezentaty).

W świetle powyższego stwierdzić należy, że bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych, o których mowa w zaskarżonych decyzjach uległ zwieszeniu z dniem 19 listopada 2012 r., o czym Skarżąca została skutecznie zawiadomiona.

Odnosząc się do meritum sprawy, czyli rozstrzygnięcia sporu o prawo Spółki do pomniejszenia podatku naliczonego na podstawie zakwestionowanych faktur wystawionych w 2007 r. i w 2008 r. przez "B" Sp. z o.o., a dotyczących dostaw papieru, Sąd zgadza się z ustaleniami organów i dokonaną oceną, że faktury te nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a podatnik miał świadomość, że są to faktury nierzetelne (fikcyjne) i nie mogą zostać uwzględnione w rozliczeniu VAT za wskazane okresy.

Kwestia odliczenia tzw. podatku naliczonego została unormowana w art. 86 i nast. ustawy o VAT. Przepis art. 86 ust. 1 tej ustawy ustanawia prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim zakupione towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Stosownie natomiast do art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą dokonanie sprzedaży, wskazując w niej m.in. dane dotyczące podatnika i nabywcy.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit.a ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi stwierdzającymi czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

W prawie wspólnotowym kwestię neutralności podatku od towarów i usług oraz zasady odliczania podatku naliczonego określa dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r., Nr 347, str. 1) – dalej: Dyrektywa VAT. Z art. 167 tej dyrektywy, wynika, że prawo do odliczenia powstaje w momencie, gdy podatek, który podlega odliczeniu, staje się wymagalny. Zgodnie z art. 168 lit. a Dyrektywy VAT, jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia następujących kwot od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić, VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika. W myśl art. 178 lit.a Dyrektywy VAT w celu dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 168 lit.a, w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług, musi posiadać fakturę sporządzoną zgodnie z art. 220-236 i art. 238, 239 i 240.

Nie budzi wątpliwości Sądu, że prawo do odliczenia podatku naliczonego jest podstawowym i fundamentalnym prawem każdego podatnika podatku od towarów i usług i nie można go odmawiać lub ograniczać, poza szczególnymi, przewidzianymi przez prawo okolicznościami. Jest to element konstrukcyjny podatku od towarów i usług, związany z zasadą neutralności tego podatku dla podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, realizowaną właśnie przez prawo do odliczenia podatku naliczonego we wcześniejszych fazach obrotu. Jednakże prawo do odliczenia podatku naliczonego nie wynika z samego faktu posiadania faktury, lecz z faktu nabycia towaru lub usługi. Faktura VAT nie jest dokumentem urzędowym, nie korzysta z domniemania prawdziwości, a organy podatkowe uprawnione są do jej kontroli i oceny, czy w istocie stwierdza ona fakt nabycia towaru lub usługi, a zatem czy między stronami wskazanymi w tym dokumencie doszło do rzeczywistej transakcji.

Bez wątpienia zatem podatnik może skorzystać z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług dokonanych przez innego podatnika, ale wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność, podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. W przypadku gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy, faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku (por. wyroki NSA: z dnia 27 września 2011 r., I FSK 1223/10; z dnia 29 czerwca 2010 r., I FSK 584/09; wyrok NSA z dnia 13 października 2009 r., I FSK 928/08, dostępne w CBOIS).

W ocenie Sądu, organy podatkowe zasadnie stwierdziły, że zdarzenia gospodarcze, udokumentowane zakwestionowanymi fakturami, w rzeczywistości nie miały miejsca, tj. nie doszło do dostawy towaru przez wystawcę faktury – "B" Sp. z o.o. Ze zgromadzonego w postępowaniu materiału dowodowego wynika, spółka ta nie dysponowała towarem w postaci papieru i nie dokonywała żadnych nabyć, ani dostaw tego rodzaju towaru. Okoliczność tą potwierdził wystawca zakwestionowanych faktur – prezes zarządu spółki P. C., który w wyjaśnieniach i zeznaniach złożonych w sprawie karnej skarbowej, stwierdził, że w 2007 i 2008 r. spółka "B" prowadziła działalność gospodarczą w zakresie usług doradczych oraz sprzedaż detaliczną opon. Nigdy nie było żadnych dostaw papieru na rzecz "A", a wszystkie sporne faktury są fałszywe i zostały wystawione przez niego na zlecenie J. S.. P. C. i J. S. w postępowaniu karnym przedstawili cały proceder związany z wystawianiem "pustych" faktur, a Sąd nie znajduje podstaw do odmiennej - od dokonanej przez organy - oceny złożonych przez nich wyjaśnień i zeznań. Zgodnie opisali cały proceder, a przedstawione przez nich wersje są – co do zasady - spójne, logiczne i układają się w całość.

W ocenie Sądu, wbrew zarzutom skargi, brak podstaw do podważenia wiarygodności powyższych wyjaśnień i zeznań. Wprawdzie P. C. w zeznaniach z dnia 19 grudnia 2012r. oświadczył, że nie podtrzymuje zeznań z dnia 8 grudnia 2011r., ale jednocześnie dodał, że prawdziwe są zeznania późniejsze, a w tych późniejszych zeznaniach np. z dnia 16 listopada 2012r., potwierdził fakt wystawiania fałszywych faktur przez "B" Sp. z o.o. na rzecz "A" s.c. Proceder wystawiania tzw. "pustych" faktur na zlecenie J. S. opisywał jednakowo we wszystkich wyjaśnieniach i zeznaniach zarówno w prokuraturze, jak i przed inspektorem kontroli skarbowej. Podobnie należy ocenić wyjaśnienia i zeznania J. S. W odniesieniu do zarzutów skarg Sąd stwierdza, że sformułowania: "nie mogę wykluczyć, że C. handlował papierem i mógł ten papier dostarczać do firmy "A" oraz "wydaje mi się, że w latach wcześniejszych, tj. w latach 2003 lub 2004 P. C. prowadził jakąś oficynę wydawniczą" nie przeczą jednoznacznym i wielokrotnie powtarzanym stwierdzeniom, co do faktu wystawiania fikcyjnych faktur na rzecz "A" s.c.

Nie ma racji Skarżąca próbując podważyć wartość dowodową zeznań i przesłuchań w/w osób przez fakt, że nie przeprowadzono ich powtórnie przed organem kontroli skarbowej. Należy wskazać, że stosownie do treści art. 181 Ordynacji podatkowej, organ miał prawo dopuścić materiał dowodowy zebrany w postępowaniu przed organami ścigania. Ponadto wskazać należy, że organ przeprowadził dowód bezpośredni z przesłuchania strony – wspólników Skarżącej – T.S. i M. S., jak również przesłuchał w charakterze świadka P. C. Wykorzystanie materiału dowodowego zebranego w postępowaniu karnym skarbowym jest uzasadnione względami ekonomiki procesowej, przy czym zakres udostępnionego stronie materiału z akt postępowania przygotowawczego był ograniczony tylko do tych materiałów, które udostępnił prokurator prowadzący śledztwo, a ponadto organ musiał uwzględnić wymagania związane z ochroną danych osobowych innych osób. Z tych względów strona nie mogła mieć wglądu do całości akt postępowania przygotowawczego.

Oceniając zebrany materiał dowodowy Sąd zgadza się ze stanowiskiem organów, że był on wystarczający do dokonania ustaleń niezbędnych w niniejszej sprawie, w tym uznania, że zakwestionowane faktury nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych – spółka z o.o. "B" nie była bowiem dostawcą papieru na rzecz podatnika. Nie oznacza to, że Skarżąca nie mogła pozyskać papieru z innego źródła, ale ten fakt nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. Z tego względu słusznie uznał organ odwoławczy, że faktury wystawione przez Skarżącą dla jej kontrahentów, zlecenia produkcyjne czy wydruki projektów materiałów wykonanych przez stronę, nie mają znaczenia w sprawie, bo nie wynika z nich, że skarżąca wykorzystała do tego papier nabyty od spółki "B".

Wbrew zarzutom skargi, w trakcie postępowania przed organami Skarżąca nie składała żadnych konkretnych wniosków dowodowych – poza wnioskiem o przeprowadzenie dowodu ze zleceń produkcyjnych oraz wydruków materiałów poligraficznych, które – co wyżej wywiedziono – nie wskazywały na źródło pochodzenia papieru. Wspólnicy Spółki, a także ich pełnomocnik – doradca podatkowy, byli kilkakrotnie zapoznawani z materiałem dowodowym przed wydaniem decyzji, ale nie zgłaszali żadnych wniosków, ani uwag, co do jego kompletności. Dopiero w skardze i na rozprawie podnosili, że należało przesłuchać kierowców, dostawców i odbiorców, czy przeprowadzić konfrontację między P. C., a J. S.

Z akt sprawy wynika, że Skarżąca zatrudniała 16 pracowników, ale do odbioru faktur VAT upoważnieni byli tylko M. S. i T. S., choć ten ostatni zeznał, że nigdy faktur nie odbierał. W istocie więc tylko M. S. miał kontakt z osobą dostarczającą faktury. Nie wskazał on żadnej innej osoby, w szczególności spośród swoich pracowników, która mogłaby mieć jakąkolwiek wiedzę na temat przedmiotowych faktur i dostaw, albo która potwierdziłaby przedstawianą przez niego wersję wydarzeń, w tym na temat znajomości z P. C.

Brak jakiejkolwiek reakcji M. S. w sytuacji, gdy podczas przesłuchania P. C. stwierdził, że go nie zna, choć M. S. utrzymywał, że znają się i utrzymują kontakty handlowe od 2005r. lub 2006r., nie może być oceniony inaczej, niż dokonał tego organ w zaskarżonej decyzji, a takiego zachowania nie może tłumaczyć brak pouczenia o prawie zadawania pytań, ani konsternacja. M. S. mógł też w późniejszym czasie wykazać swoją znajomość z P. C., ale tego nie uczynił. Nie składał żadnych wniosków dowodowych, czy dokumentów, które potwierdziłyby podnoszone przez niego okoliczności. Wobec dość istotnych zarzutów wspólnicy Spółki zachowywali się biernie, oczekując, że organ zgromadzi kompletny materiał dowodowy. Należy wskazać, że chociaż zebranie tego materiału jest powinnością organu, to organ ten nie ma nieograniczonego obowiązku poszukiwania dowodów, zwłaszcza w sytuacji, gdy ich wskazanie i przeprowadzenie wymaga współdziałania ze strony podatnika.

W związku z powyższym należy uznać, że Skarżąca nie przedstawiła żadnych dowodów, które mogłyby zaprzeczyć ustaleniom poczynionym przez organ kontroli.

Zdaniem Sądu, wobec przyjęcia, że sporne faktury dotyczyły fikcyjnych transakcji, organy podatkowe nie miały obowiązku ustalania czy Skarżąca zachowała należytą staranność przy dokonywaniu transakcji, konieczną dla skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego. Wbrew twierdzeniom Skarżącej, organy nie miały zatem obowiązku udowadniać, że podatnik działał w złej wierze. W ocenie Sądu, przedstawione przez Skarżącą kserokopie dokumentów rejestracyjnych, mające świadczyć o dochowaniu niezbędnej staranności podatnika, w zaistniałych okolicznościach mogą świadczyć o wcześniejszym zaplanowaniu i przygotowaniu przestępczego procederu, lecz nie przesądzają ani o dochowaniu należytej staranności, ani o znajomości z kontrahentem.

Stwierdzenie przez organy, że zakwestionowane faktury nie dokumentowały rzeczywistych transakcji, a które to ustalenia, jak stwierdzono powyżej, są prawidłowe i poczynione zgodnie z przepisami prawa procesowego, wyklucza istnienie po stronie Skarżącej prawa do skorzystania z uprawnienia, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, tj. do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, co wynika bezpośrednio z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT.

Za bezzasadne należy uznać również zarzuty naruszenia przepisów prawa procesowego tj. art. 122, art.187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu, w przedmiotowym postępowaniu nie doszło do naruszenia powyższych przepisów. Organy zebrały i rozpoznały materiał dowodowy w stopniu wystarczającym do podjęcia rozstrzygnięć. Stan faktyczny sprawy został wyjaśniony w sposób wszechstronny i nie budzi wątpliwości, a Skarżąca miała zapewniony udział w postępowaniu na każdym jego etapie. Odmienna ocena zebranego materiału dowodowego przez Skarżącą nie uzasadnia przyjęcia, że zaskarżone decyzje zostały wydane z naruszeniem prawa.

Nietrafny jest też zarzut naruszenia art.68 i art.208 Ordynacji podatkowej. Przepis art. 68 Ordynacji podatkowej nie ma w ogóle zastosowania w niniejszej sprawie, bo dotyczy decyzji ustalających, których w tej sprawie nie wydawano, natomiast uznanie, że nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego i że istniały podstawy do określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za 2007r. i 2008r., przeczy bezprzedmiotowości postępowania administracyjnego.

Nie znajdując podstaw do uchylenia zaskarżonych rozstrzygnięć, na podstawie art. 151 P.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji.