Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 264/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2017-10-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 122 w zw. z art. 187 § 1, art. 187 §1, art. 180 § 1 w zw. z art. 194 § 3, art. 121
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 3 pkt 2
journal: Dz.U. 2017 poz 1332
law: Ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane - tekst jedn.
article: art. 21 ust. 1, art. 22 ust. 2
journal: Dz.U. 2016 poz 1629
law: Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne - tekst jedn.
article: art. 4 ust. 1 pkt 2, art. 2 ust.1, art.1a ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2014 poz 849
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dominik Mączyński Sędziowie Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Asesor sądowy WSA Maria Grzymisławska-Cybulska (spr.) Protokolant: st. sekr. sąd. Joanna Świdłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 października 2017 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2014 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Burmistrz Miasta i Gminy S. decyzją z dnia [...] 2016 r., nr [...], ustalił K. M. (dalej jako: "podatnik", "strona" lub "skarżący") wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2014 r. w kwocie [...] zł od nieruchomości położonej w miejscowości [...] nr [...].

W motywach rozstrzygnięcia wskazano, że podatnik jest właścicielem ww. nieruchomości, zabudowanej budynkami, w których mieściła się [...] w P. Organ wskazał, że z uwagi na fakt, że skarżący od wielu lat odwoływał się od decyzji w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości, a składane przez niego informacje podatkowe nie obejmowały wszystkich położonych na nieruchomości budynków, w roku 2011 organ zlecił biegłemu wykonanie opinii dotyczącej określenia stanu obiektów, zlokalizowanych na terenie działki nr [...]. Powołany biegły z uprawnieniami budowlanymi sporządził 14 marca 2011 r. opinię dotyczącą obiektów położonych na działce nr [...] w Sz., wskazując, że na nieruchomości znajduje się wiele budynków o różnej konstrukcji i stopniu zniszczenia o łącznej pow. użytkowej 2.593,87m², w tym: garaże o pow. użytkowej: 77,41 m² i pozostałe budynki o pow. użytkowej 2.516,46 m². Według biegłego wszystkie te obiekty spełniały kryteria "budynku", jako obiektu budowlanego trwale związanego z gruntem, wydzielonego z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, posiadającego fundament i dach.

Podkreślono, że skarżący w korekcie informacji podatkowej o nieruchomości złożonej w dniu 12 października 2012 r. wskazał dane odbiegające w znacznym stopniu od dowodu z opinii biegłego. W celu weryfikacji danych zawartych w korekcie ze stanem faktycznym na nieruchomości, w dniu 07 kwietnia 2014 r. organ przeprowadził kontrole nieruchomości. Z uwagi na niemożność przeprowadzenia pomiarów budynków, wizualnie oceniono liczbę i stan budynków na nieruchomości. Skarżący zobowiązał się sam dokonać pomiaru budynków zlokalizowanych na nieruchomości. Organ porównał stan obiektów położonych na działce nr [...] w S. ze stanem, który był brany pod uwagę przez biegłego w 2011 r. ustalono, że znajdujące się na działce budynki nie odbiegały swoim stanem technicznym od zobrazowanych w opinii, na załączonym materiale zdjęciowym. Organ podkreślił, że o tym, ze stan faktyczny obiektów z opinii biegłego z 2011 r. nie uległ zmianie, świadczy treść kolejnej opinii biegłego, sporządzonej w 2015 r. Wskazano, że biegły przeprowadził oględziny nieruchomości w dniu 21 lipca 2015 r. , wskazując na zły stan techniczny obiektów i określając łączną powierzchnię użytkową na 2.593,87 m². Wskazano, że z opinii biegłego z 2011 r., kontroli przeprowadzonej przez pracowników w 2014 r. oraz opinii z 2015 r. wynika, że ilość i stan budynków położonych na działce nr [...] w S. jest tożsama. Organ przyjął, że skoro budynki znajdowały się nieruchomości w 1998 r., kiedy skarżący nabywał nieruchomość, w chwili sporządzania opinii w 2011 r. oraz w momencie sporządzania kolejnej opinii w 2015 r., to jednoznaczny jest wniosek, że znajdowały się na nieruchomości w roku 2014. Biegły w osobie mgr inż. M. R., w opinii technicznej z dnia 22 lipca 2015 r. stwierdził, że na terenie nieruchomości znajdują się: - budynek portierni o pow. użytkowej 8,92 m2; - budynek wagi wozowej o pow. użytkowej 7,20 m2; - budynek garaży samochodowych o pow. użytkowej 77,41 m2; - budynek magazynowy-stodoła o pow. użytkowej 304,50 m2; - budynek warsztatów mechanicznych, stolarnia i remiza o pow. użytkowej 192,37 m2; - budynek Administracyjno-socjalny o pow. użytkowej 102,34 m2; - budynek kotłowni i hydroforni wody o pow. użytkowej 110,03 m2; - budynek wentylatorni o pow. użytkowej 108,52 m2; - budynek hali odziarniania o pow. użytkowej 770,80 m2; - budynek magazynu nasion o pow. użytkowej 911,78 m2. Powierzchnię gruntu organ ustalił na podstawie danych z ewidencji gruntów, tj.: tereny zabudowane i zurbanizowane oznaczone symbolem "Ba" o pow. 30.000 m2 oraz grunty zadrzewione i zakrzewione oznaczone symbolem "Lz" o pow. 9.500 m2.

W oparciu o poczynione ustalenia organ I instancji stwierdził, że złożona przez podatnika korekta informacji podatkowej nie może zostać uznana za zgodną ze stanem faktycznym i prawnym.

W konsekwencji poczynionych ustaleń organ I instancji dokonał wymiaru podatku w następujący sposób: budynki posadowione na działce ujął jako tzw. "pozostałe" o pow. użytkowej 2.516,46 m2 (stawka [...] zł, podatek [...] zł), garaże o pow. użytkowej 77,41 m2 (stawka [...] zł, podatek [...] zł), grunty zabudowane oznaczone jako "Ba" o pow. 30.000 m2, jako grunty tzw. "pozostałe" (stawka [...] zł, podatek [...] zł). Grunty zadrzewione i zakrzewione oznaczone jako "Lz" o pow. 9.500 m2 uznano za zwolnione od opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 10 u.p.o.l.

W odwołaniu od decyzji z dnia [...] 2016 r. skarżący wniósł o uchylenie powyższej decyzji, zarzucając jej szereg uchybień, w szczególności: brak spójności i niezgodność stanu prawnego ze stanem faktycznym.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. decyzją z dnia [...] 2016 r., nr SKO.[...], utrzymało w mocy decyzję organu I instancji.

W motywach rozstrzygnięcia organ odwoławczy, jako bezsporny uznał fakt, że podatnik jest właścicielem gruntów o pow. 39.500 m2, z czego 30.000 m2 jest kwalifikowanych, jako tereny zabudowane przemysłowe (oznaczone symbolem "Ba"), a 9.500 m2, jako grunty zadrzewione (oznaczone symbolem "Lz"), a także, że na ww. gruntach w 2014 r. nie była prowadzona działalność gospodarcza. W związku z tym SKO uznało, że organ I instancji zasadnie przyjął, iż grunty o pow. 9.500 m2 (czyli zadrzewiane i zakrzewione) nie podlegały opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Ponadto stwierdzono, że organ I instancji, kierując się zasadą tłumaczenia wątpliwości na korzyść podatnika, słusznie dla całej pozostałej powierzchni gruntów zastosował stawkę najniższą, a zatem dla tzw. "gruntów pozostałych". W zakresie pozostałych przedmiotów opodatkowania SKO zwróciło uwagę, że choć biegły w swojej opinii uznał, że na części nieruchomości jest prowadzona działalność gospodarcza w postaci hodowli psów i w tym celu są wykorzystywane budynki o pow. 1.886,5 m2, to jednak organ I instancji w zaskarżonej decyzji trafnie przyjął, że wszystkie istniejące budynki podlegają opodatkowaniu jako "budynki pozostałe", z wyłączeniem garażu, dla którego stawka podatkowa jest niższa niż dla "budynków pozostałych".

W skardze z dnia 2 lutego 2017 r. złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu K. M. wniósł o uchylenie powyższej decyzji SKO w P. z uwagi na: fakt, że zgromadzone przez organ I instancji dokumenty, w tym opinia biegłego M. R., nadal nie są zgodne ze stanem faktycznym, naruszenie w toku postępowania przez organ I instancji przepisów Konstytucji RP, powołanie do sporządzenia opinii ponownie biegłego M. R. - osoby, której opinie zostały prawomocnymi wyrokami WSA w Poznaniu wielokrotnie uchylone, pomijanie od lat w sprawie nie tylko stanu faktycznego, ale również brak stosowania w stosunku do nieruchomości skarżącego uchwał Miasta i Gminy S. o zwolnieniach, stosowanych do innych nieruchomości, jak i w aspekcie prawomocnej decyzji W. z dnia [...] 2014 r.

Ponadto skarżący wniósł o uchylenie postanowienia o odmowie przeprowadzenia rozprawy administracyjnej, a także o przeprowadzenie dowodu z: akt spraw toczących się przed WSA w Poznaniu o sygn. III SA/Po 905/11, III SA/Po 830/11 i III SA/Po 837/11, na okoliczność niedopuszczalności powyżej opisanych decyzji; akt podatkowych obejmujących okres od 1993 r. do nadal, dotyczących działek nr [...], [...] i [...] w S., obręb Sz., Gmina S.; uchwał Miasta i Gminy S. podjętych od 1997 r. do nadal, w sprawach wymiaru podatku od nieruchomości i zwolnień podatkowych; decyzji Wojewody W. z dnia [...] 2014 r.; dokumentów dotyczących przeprowadzenia wszelkich nieprawnych inwestycji i zmian budowlanych na nieruchomości i ruchomościach stanowiących własność skarżącego, przez gminę S. co najmniej od 1997 r., w tym w odniesieniu do pozwoleń na budowę wodociągu gminnego i innych.

Skarżący zawnioskował także o dokonanie zabezpieczenia materiałów dowodowych dokumentujących stan budynków i zabudowań z uwagi na fakt, że od dnia 28 grudnia 2010 r. posiada podpisaną wieloletnią umowę dzierżawy całej nieruchomości na rzecz innej osoby fizycznej, która w większości obiektów rozpoczęła od maja 2013 r. prace remontowo-budowlane celem dalszego zaadoptowania ich na cele mieszkalne. Podkreślił, że od sierpnia 2012 r. do kwietnia 2013 r. na pow. około 69 m2, w budynku - pawilonie zostały wynajęte, bez osiągnięcia jakiegokolwiek zysku pod cele mieszkalne pomieszczenia. O zmianie sposobu użytkowania i umowach najmu, jak i faktycznym sposobie korzystania z nich, wielokrotnie informował organ I instancji.

Z uwagi na bardzo dużą obszerność przedmiotu zaskarżenia, skarżący wniósł ponadto o dopuszczenia na każdym etapie sprawy kolejnego materiału dowodowego, również w formie dodatkowych wyjaśnień i przesłuchań świadków

W argumentacji skargi skarżący zarzucił, że decyzje organów obu instancji są sprzeczne z wyrokiem WSA w Poznaniu z dnia 23 sierpnia 2012 r., o sygn. akt III SA/Po 830/11. Podniósł, że organy nie dokonały wykreślenia z urzędu wpisów w jego księdze wieczystej. Zdaniem skarżącego, organy powołują się na opinię biegłego M. R., która utraciła wszelką moc dowodową, co najmniej od 3 września 2012 r. Ponadto autor skargi stwierdził, że posiadanie psów rasy bernardyn, wspomagających ochronę nieruchomości, nie może być podstawą wymiaru podatku.

W odpowiedzi na skargę SKO w P., podtrzymało stanowisko zawarte w zaskarżonym akcie, i wniosło o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

W toku sądowej kontroli zaskarżonej decyzji, przeprowadzonej na podstawie kryterium zgodności z prawem, w kontekście zarzutów sformułowanych w skardze, kluczową i najistotniejszą sporną kwestią w niniejszej sprawie, jest ocena zasadności stanowiska organów podatkowych w kwestii wymiaru skarżącemu podatku od nieruchomości za 2014 r. Zarzucając organom błędne ustalenie stanu faktycznego, skarżący podważa moc dowodową sporządzonej w postępowaniu podatkowym opinii biegłego M. R..

Jakkolwiek skarżący nie zawarł w skardze zarzutów naruszenia konkretnych przepisów postępowania to stwierdzić należy, że kwestionowanie ustaleń faktycznych organów podatkowych, w tym oparcie części z nich na wnioskach sporządzonej w sprawie opinii biegłego, w istocie zmierza do zarzucenia organom naruszenia zasad gromadzenia materiału dowodowego (art. 122 w związku z art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm. - w skrócie: "O.p."), a także błędną ocenę zgromadzonych dowodów (art. 191 O.p.). W takiej sytuacji kontrola zaskarżonej decyzji musi w pierwszej kolejności dotyczyć tych ewentualnych naruszeń przepisów postępowania, które mogły mieć wpływ na prawidłowe ustalenie podstawy faktycznej rozstrzygnięć organów podatkowych. Jak trafnie wskazano w orzecznictwie, rozważania w przedmiocie zastosowania określonego przepisu prawa materialnego mają uzasadnienie dopiero na tym etapie stosowania prawa, na którym nie ma już żadnych wątpliwości, co do stanu faktycznego. Jeśli zaś materiał dowodowy w sprawie zawiera luki, co do istotnych okoliczności, to wybór rozstrzygnięcia (zastosowania prawa materialnego) jest przypadkowy i nielogiczny, a ponadto narusza art. 187 § 1 O.p. (tak NSA oz. w Łodzi w wyroku z dnia 8 stycznia 2003 r., I SA/Łd 2272/02, dostępne na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl).

Podkreślić także należy, że postępowanie dowodowe w sprawach podatkowych ma na celu ustalenie rzeczywistego stanu faktycznego w kontekście określonej normy materialnego prawa podatkowego. Postępowanie dowodowe w sprawach podatkowych nie jest celem w samym sobie, lecz stanowi poszukiwanie odpowiedzi, czy w określonym stanie faktycznym sytuacja podatnika podpada, czy też nie podpada pod hipotezę (a w konsekwencji i dyspozycję) określonej normy materialnego prawa podatkowego (por. wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 2 września 2014 r., I SA/Bd 682/14, dostępny na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl).

Dokonując oceny zarzutów kwalifikowanych jako naruszenia przepisów postępowania, Sąd miał na uwadze wyrażony w piśmiennictwie pogląd, według którego, chodzi tu o pewne wady stosowania przez organy regulacji proceduralnych, które mogą polegać na:

- niedopełnieniu przez organy obowiązków wynikających z tych regulacji,

- uniemożliwieniu stronie skorzystania z zawartych w tych regulacjach uprawnień,

- błędnej wykładni poszczególnych przepisów regulacji proceduralnej stosowanej przez organ (por. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz pod red. prof. R. Hausera i prof. M. Wierzbowskiego, Wyd. C.H. Beck W-wa 2011, s. 529).

Wszystkie wymienione wyżej postaci naruszeń, muszą mieć jednak wspólną cechę istotności, co oznacza, że gdyby organ nie naruszył prawa, to najprawdopodobniej zapadłaby decyzja o innej treści. Tylko bowiem takie naruszenia przepisów mogłyby uzasadniać zastosowanie przez Sąd pierwszej instancji środka przewidzianego w art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm., dalej w skrócie "P.p.s.a."). Jak wskazuje się w orzecznictwie sądów administracyjnych, wpływanie istotne na wynik sprawy, to prawdopodobieństwo oddziaływania naruszeń prawa procesowego na treść decyzji lub postanowienia, a więc ukształtowanie w nich stosunku administracyjnego, materialnego lub procesowego. Sąd uchylając z tych powodów decyzję lub postanowienie musi wykazać, że gdyby nie było stwierdzonego w postępowaniu sądowym naruszenia przepisów postępowania, to rozstrzygnięcie sprawy najprawdopodobniej mogłoby być inne (tak NSA w wyroku z dnia 14 lutego 2013 r., I GSK 363/12, LEX 1356919; wyrok NSA z dnia 18 grudnia 2012 r., II OSK 1490/11, LEX nr 1286271). Podkreśla się także, że aby jednoznacznie uznać, że tego rodzaju naruszenie wystąpiło, nieodzowne jest wykazanie przez stronę, że wytykane naruszenie taki wpływ mogło mieć.

Kwestionując sporządzoną opinię biegłego M. R., skarżący przede wszystkim zakwestionował kompetencje biegłego, w świetle wyników dokonanych przez tut. Sąd kontroli postępowań podatkowych zakończonych wymiarem podatku od przedmiotowych nieruchomości w latach 2008, 2009 i 2011. W tamtych postępowaniach organy zleciły sporządzenie opinii także biegłemu M. R.

W ocenie Sądu zbyt daleko idący jest pogląd skarżącego, że opinie biegłego były przez Sąd "wielokrotnie uchylane". O ile postępowania te kończyły się wyrokami uchylającymi decyzje organów I i II instancji, o tyle nie nastąpiło to z powodu sporządzenia przez biegłego opinii nieprzydatnej do rozpoznania sprawy. Jak wynika z uzasadnień orzeczeń w sprawach o sygn. akt III SA/Po 830/11 (wyrok z 23 sierpnia 2012 r., rok podatkowy 2008) i III SA/Po 905/11 (wyrok z 23 maja 2012 r., rok podatkowy 2009), ze sporządzonej w dniu 14 marca 2011 r. opinii biegłego wynikało, iż dokonał on określenia stanu obiektów w dacie wykonywania oględzin, a nie w odniesieniu do stanu faktycznego istniejącego w latach 2008 i 2009. Sąd zauważył, że biegły miał wprawdzie określić m. in. stopień zniszczenia obiektów ze wskazaniem przybliżonego okresu takiego stanu rzeczy oraz scharakteryzować prowadzone prace remontowe, ale nie dokonał szczegółowego odniesienia się do stanu faktycznego nieruchomości za poszczególne lata podatkowe.

W konkluzji tut. Sąd uznał, że w sprawie organy podatkowe nie ustaliły ostatecznie, czy konkretne obiekty nadające się, zdaniem biegłego do prowadzenia działalności gospodarczej na dzień 14 marca 2011 r., miały taką cechę również w roku 2008 i 2009, co uzasadniałoby konieczność zastosowania podwyższonej stawki podatkowej – dla budynków związanych prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z kolei w sprawie o sygn. akt III SA/Po 837/11 (wyrok z dnia 23 maja 2012r., rok podatkowy 2011), Sąd nie kwestionował opinii biegłego, ale miał wątpliwości co do zasadności podatkowej kwalifikacji gruntów i budynków, jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Sąd zauważył m.in., że organy podatkowe poza oceną pozostawiły fakt, iż załączone deklaracje podatkowe nie potwierdzają faktu wykonywania przez skarżącego tej działalności, a skarżący konsekwentnie podnosił, iż działalności nie prowadzi od 2005 roku i to we wszystkich jej aspektach, nie tylko zarobkowych.

W ocenie Sądu rozstrzygającego niniejszą sprawę, sporne zagadnienia rozważane przez tut. Sąd w powołanych wyżej postępowaniach sądowych, nie występują w sprawie niniejszej, albowiem nie ma wątpliwości co do zakresu opinii, a ponadto zagadnieniem spornym w niniejszej sprawie nie jest kwestia podatkowej kwalifikacji gruntów i budynków, jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, skoro w decyzji organu I instancji budynki te zostały zakwalifikowane jako "pozostałe".

Zdaniem Sądu sporządzona w sprawie opinia biegłego jednoznacznie wskazuje, iż nie ma uzasadnionych podstaw do wyłączenia przedmiotowych budynków z opodatkowania, nawet w przypadku tych budynków, które mają częściowo uszkodzony (zapadnięty) dach. Opinia biegłego z 2015 r. w sposób precyzyjny określa stan poszczególnych budynków w dacie przeprowadzania oględzin. Ustalenia biegłego zostały zestawione z danymi pozyskanymi przez samych pracowników organu, w toku wizji w 2014 r. oraz z ustaleniami opinii biegłego z 2011 r. Wszystkie powołane przez organy materiały dowodowe znajdują się w aktach sprawi i pozwalają na pełną weryfikację trafności przyjętych przez organy obu instancji ustaleń.

W tym kontekście wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty; budynki lub ich części; budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Natomiast w myśl art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. budynek to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Należy zaznaczyć, że definicja ta jest tożsama z definicją budynku zawartą w art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 1332 ze zm. - w skrócie: "P.b"). Jeżeli zatem obiekt budowlany nie spełnia wskazanych w przytoczonym wyżej przepisie wymogów, w oparciu o które mógłby zostać uznany za budynek, wówczas wykluczone jest opodatkowanie go podatkiem od nieruchomości.

W judykaturze podkreśla się, że powołana wyżej ustawowa definicja budynku nie uwzględnia jego stanu technicznego (por. wyroki NSA: z dnia 3 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 821/12; z dnia 21 lipca 2015 r., sygn. akt II FSK 1157/15 oraz wyrok WSA w Gdańsku z dnia 2 grudnia 2015 r., sygn. akt I SA/Gd 1230/15; wszystkie powołane w niniejszym wyroku orzeczenie dostępne są na stronie: orzeczenia.nsa.gov.pl). Konsekwencją takiego rozumowania jest stwierdzenie, że obiekt budowlany pozostaje budynkiem nawet wówczas, gdy ze względów technicznych, faktycznych, czy prawnych nie jest i nie może być wykorzystywany zgodnie z jego przeznaczeniem. Przy badaniu czy dany obiekt jest budynkiem w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. nie ma zatem znaczenia brak w nim okien, schodów, instalacji, fragmentów dachu ani też stopień zdewastowania budynku bądź niemożność jego wykorzystywania. Niezbędnymi jego elementami są natomiast: trwałe związanie z gruntem, wydzielenie z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, fundamenty, dach.

Zarówno w P.b., jak i u.p.o.l. brak jest definicji legalnej dachu. W potocznym znaczeniu dach, to część budynku ograniczająca go z góry, przykrywająca budynek, chroniąca go przed działaniem czynników zewnętrznych (np. opadów). Składa się on z konstrukcji nośnej, którą stanowi więźba dachowa oraz z pokrycia. W powołanych wyżej wyrokach (oraz w wyrokach: NSA z dnia 3 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 812/12, z dnia 6 października 2015 r., sygn. akt II FSK 321/14; WSA w Krakowie z dnia 8 maja 2013 r., sygn. akt I SA/Kr 191/13) sądy administracyjne prezentują również jednolite stanowisko, zgodnie z którym budynek posiada dach do momentu jego całkowitego usunięcia, demontażu, rozbiórki. Stan dachu, jego uszkodzenie lub częściowe usunięcie nie oznacza, że dany obiekt "nie posiada dachu" i przez to przestaje być budynkiem w rozumieniu u.p.o.l. Dopiero obiekt całkowicie i trwale pozbawiony dachu, nieosłonięty, nieograniczony z góry przestaje być budynkiem, a tym samym przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela zaprezentowane w ww. wyrokach stanowisko, przyjmując je jako własne. Należy zatem podkreślić, że nawet znacznie uszkodzony i przez to niespełniający swej ochronnej funkcji dach nie przestaje być istniejącym elementem obiektu budowlanego jakim jest budynek.

Zdaniem Sądu nie ma uzasadnionych podstaw, aby zarzucić organom przy ocenie dowodu z opinii biegłego, naruszenia zasady wyrażonej w art. 191 O.p. Zawarta w tym przepisie zasada swobodnej oceny dowodów polega na pozostawieniu organom prowadzącym postępowanie swobody w ocenie materiału dowodowego i samodzielności w ocenie wagi oraz mocy poszczególnych dowodów. Ocena przydatności danego dowodu dla ustalenia stanu faktycznego sprawy jest weryfikowana wyłącznie wskazaniami wiedzy, logiki i doświadczenia życiowego (wyrok NSA z 30 stycznia 2013 r., II FSK 1212/11, LEX nr 1269916).

Skuteczne zarzucenie naruszenia przepisu art. 191 O.p. wymaga wykazania, że organy podatkowe uchybiły zasadom logicznego rozumowania lub doświadczenia życiowego, jedynie to bowiem może być przeciwstawione uprawnieniu do dokonywania swobodnej oceny dowodów. Nie jest natomiast wystarczające przekonanie o innej niż przyjęta doniosłości poszczególnych dowodów i ich ocenie odmiennej niż przeprowadzona przez organy podatkowe. Dokonana przez organ odwoławczy ocena materiału dowodowego może być bowiem skutecznie podważona tylko w przypadku, gdy brak jest logiki w wiązaniu wniosków z zebranymi dowodami, lub gdy rozumowanie organu wykracza poza reguły logiki albo, wbrew zasadom doświadczenia życiowego, nie uwzględnia związku przyczynowo-skutkowego.

Opinia biegłego podlega, jak inne dowody, ocenie według 191 O.p., lecz co odróżnia ją pod tym względem, to szczególne dla tego dowodu kryteria oceny, które stanowią: poziom wiedzy biegłego, podstawy teoretyczne opinii, sposób motywowania sformułowanego w niej stanowiska oraz stopień stanowczości wyrażonych w niej ocen, a także zgodność z zasadami logiki i wiedzy powszechnej. Podkreślić należy, że specyfika oceny dowodu z opinii biegłego wyraża się w tym, że sfera merytoryczna opinii kontrolowana jest przez organ podatkowy, który nie posiada wiadomości specjalnych, w istocie tylko w zakresie zgodności z zasadami logicznego myślenia, doświadczenia życiowego i wiedzy powszechnej. Te kryteria są wystarczające do uznania opinii biegłego za nieprzekonującą. Organ nie może oprzeć swego przekonania o istnieniu lub braku okoliczności, których zbadanie wymaga wiadomości specjalnych, wyłącznie na podstawie konkluzji opinii biegłego, ale powinien sprawdzić poprawność poszczególnych elementów opinii, składających się na trafność jej wniosków końcowych.

Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że nie ma uzasadnionych podstaw do zarzucenia biegłemu błędnej kwalifikacji obiektów – jako budynków. Zauważyć należy, że organ I instancji krytycznie odniósł się do części wniosków opinii biegłego i nie podzielił poglądu o prowadzeniu na części spornej nieruchomości działalności gospodarczej (hodowla psów.)

Zgromadzone w sprawie dowody nie pozwoliły organowi na ustalenie okoliczności uzasadniających zastosowanie ustawowego zwolnienia podatkowego w stosunku do budynków (organy zasadnie natomiast przyjęły zwolnienie dla gruntów zadrzewionych i zakrzewionych), a ponadto – wbrew przeciwnemu twierdzeniu skarżącego - nie było także podstaw do przyjęcia, że część nieruchomości została oddana w najem Gminie.

Skarżący nie wykazał także, aby istniały podstawy do uznania, że jeden z budynków realizuje funkcję mieszkaniową, mimo nie ujawnienia jej w ewidencji gruntów i budynków. W orzecznictwie sądów administracyjnych, wielokrotnie rozważano rolę ewidencji gruntów i budynków dla wymiaru podatków w kontekście brzmienia art. 21 ust.1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 1629 ze zm. - w skrócie: "P.g.k."), zgodnie z którym podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Przy tym, w orzecznictwie tym dość powszechnie przyjmowany jest pogląd, w świetle którego - stosownie do przywołanej regulacji - organ podatkowy nie może samodzielnie, na przykład, dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków. Wskazana reguła bezwzględnego związania danymi ewidencyjnymi, w pewnych – niejako wyjątkowych - przypadkach może zostać w ramach postępowania podatkowego podważona, nawet bez potrzeby uprzedniej zmiany samej ewidencji. Może to mieć miejsce w sytuacji, gdy oparcie się na danych ewidencyjnych pozostawałoby w sprzeczności z innymi bezwzględnie obowiązującymi regulacjami prawnymi (np. zawartymi w ustawie o księgach wieczystych i hipotece) lub też musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku. Uwzględniając kryterium mocy wiążącej ewidencji gruntów i budynków dla wymiaru podatku od nieruchomości, podatku rolnego lub podatku leśnego, tj. ustalenia elementów przedmiotowych i podmiotowych zobowiązania podatkowego, zawarte w niej informacje można podzielić na dwie kategorie. Pierwszą z nich tworzą dane bezwzględnie wiążące organ podatkowy (dopóki ewidencja nie zostanie zmieniona w przewidzianym prawem trybie administracyjnym, dane te nie mogą być przez organ w toku postępowania podatkowego samodzielnie korygowane). Drugą kategorię stanowią natomiast informacje o względnej mocy wiążącej, tj. takie, których zgodność z rzeczywistym stanem prawnym lub faktycznym może być przy wymiarze podatku weryfikowana przy zastosowaniu dopuszczalnych instrumentów procesowych, tj. na podstawie art.180 § 1 w związku z art.194 § 3 O.p. A zatem, dopóki ewidencja nie zostanie zmieniona w przewidzianym prawem trybie administracyjnym, dane te nie mogą być przez organ w toku postępowania podatkowego samodzielnie korygowane. Postępowanie podatkowe, czy też postępowanie przez sądem administracyjnym, nie stanowi drogi prawnej ustalenia, kwestionowania lub weryfikowania oznaczenia i powierzchni nieruchomości będących przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości (wyrok NSA z dnia 20 lipca 2016 r., II FSK 1840/14, i powołane tam orzecznictwo; dostępny na stronie internetowej:orzeczenia.nsa.gov.pl).

Ponadto wskazać należy, iż właściciele i osoby władające obowiązane są zgłaszać właściwemu staroście wszelkie zmiany danych objętych ewidencją gruntów i budynków, w terminie 30 dni licząc od dnia powstania tych zmian, co wynika z art. 22 ust. 2 P.g.k. Zgodnie z § 49 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 2 pkt 1 Rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454 – w skrócie: "Rozporządzenie") o dokonanych zmianach w danych ewidencyjnych starosta zawiadamia organy podatkowe - w przypadku zmian danych mających znaczenie dla wymiaru podatków: od nieruchomości, rolnego i leśnego. Zawiadomienie to zawiera w szczególności oznaczenie dokumentu, który stanowił podstawę do zmiany, oraz datę jej wprowadzenia. Z regulacji tej wynika, że datą zmiany treści ewidencji jest data określona w zawiadomieniu. Powinna być ona również odnotowana w dzienniku zmian. Dopiero z tą datą - dokonania zmiany w ewidencji - określone grunty i budynki zmieniają swój charakter dla celów podatkowych. Jak wskazuje się w judykaturze, nawet jeśli ujawnianie zmian w ewidencji gruntów i budynków wiąże się z opóźnieniem, czy opieszałością organu prowadzącego dany rejestr, nie może to stanowić podstawy do kwestionowania danych, na które wskazuje art. 21 ust. 1 p.g.k. Z przepisu tego wynika, że podstawą wymiaru podatków nie jest stan faktyczny, lecz stan ujawniony (zapisany) w ewidencji gruntów i budynków. W tym kontekście można mówić o formalnym związaniu ewidencją, która dla wymiaru podatku ma znaczenie rozstrzygające, niezależnie od tego, jaki w określonym czasie jest charakter danych budynków (wyrok NSA z dnia 28 marca 2014 r., II FSK 950/12; dostępny na stronie internetowej:orzeczenia.nsa.gov.pl).

W konkluzji tej części rozważań Sąd uznał, że organy podatkowe zgromadziły w sprawie materiał dowodowy, który pozwalał na jej rozstrzygnięcie. Organy podatkowe działały na podstawie obowiązujących przepisów prawa i podjęły niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Organy nie uchybiły zasadzie zaufania wynikającej z art. 121 O.p., gdyż w sprawie nie zaistniały istotne dla rozstrzygnięcia niejasności czy wątpliwości dotyczące stanu faktycznego, które zostały rozstrzygnięte na niekorzyść podatnika. Jak słusznie zauważył organ odwoławczy, organ I instancji kierował się zasadą wyjaśniania ewentualnych wątpliwości na korzyść podatnika, przyjmując ostatecznie, że sporne budynki podlegają opodatkowaniu jako budynki pozostałe, z wyłączeniem garażu, dla którego stawka podatkowa jest niższa niż dla budynków pozostałych.

Z tych względów, Sąd rozstrzygający niniejszą sprawę uznał, że nie ma uzasadnionych podstaw do zarzucenia organom naruszenia przepisów postępowania, które skutkowałyby błędnym ustaleniem stanu faktycznego.

W tak ustalonym stanie faktycznym organy prawidłowo zastosowały przepisy prawa materialnego. W myśl art. 4 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., podstawę opodatkowania stanowi dla budynków lub ich części – powierzchnia użytkowa, przy czym powierzchnię pomieszczeń lub ich części oraz część kondygnacji o wysokości w świetle od 1,40m do 2,20 m zalicza się do powierzchni użytkowej budynku w 50 %, a jeżeli wysokość jest mniejsza niż 1,40 m, powierzchnie tę pomija się (art. 4 ust. 2). Powyższa ustawa różnicuje stawki podatku od nieruchomości dla budynków lub ich części. W art. 5 ust. 1 pkt 2 określono górne granice stawek dla budynków mieszkalnych (lit. a), budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej (lit. b), budynków zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie obrotu kwalifikowanym materiałem siewnym (lit. c), budynków związanych z udzielaniem świadczeń zdrowotnych w rozumieniu przepisów o działalności leczniczej, zajętych przez podmioty udzielające tych świadczeń (lit. d) i budynków pozostałych, w tym zajętych na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego (lit. e).

Z przedstawionej regulacji wynika, że za budynki pozostałe należy uznać wszystkie budynki niemieszczące się w pojęciu budynków mieszkalnych i budynków związanych z działalnością gospodarczą. Zgodnie z art. 5 ust. 1 u.p.o.l rada gminy w drodze uchwały określa wysokość stawek podatku od nieruchomości. Wysokość rocznych stawek podatku od nieruchomości obowiązujących w 2014 roku określiła Rada Miejska Gminy S. w uchwale nr XXXI/220/2013 z dnia 22 października 2013 r. (Dz. Urz. Woj. W.. , poz. 5872). Na tej podstawie organ I instancji prawidłowo zastosował stawkę 7,73 zł dla budynków pozostałych i stawkę [...] zł dla garaży.

W podsumowaniu przeprowadzonej kontroli zaskarżonej decyzji Sąd uznał, że organy podatkowe zgromadziły w sprawie wyczerpujący materiał dowodowy, który należycie oceniły, dokonując prawidłowych ustaleń faktycznych, a w konsekwencji prawidłowo zastosowały przepisy prawa materialnego, dokonując ich prawidłowej wykładni.

Sąd nie znalazł podstaw do przeprowadzenia dowodów z dokumentów, przede wszystkim na jego zbędność, a także wobec stwierdzenia braku przesłanki "istotnych wątpliwości", których wyjaśnienie byłoby niezbędne dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy (art. 106 § 3 P.p.s.a). Ponadto zauważyć należy, że co do zasady, sąd administracyjny nie powinien przeprowadzać środków dowodowych i dokonywać ustaleń, które miałyby służyć merytorycznemu rozstrzygnięciu sprawy, a jeżeli zachodzi potrzeba dokonania ustaleń, które mają służyć merytorycznemu rozstrzygnięciu, sąd powinien uchylić zaskarżoną decyzję i wskazać organowi zakres postępowania dowodowego, które organ ten powinien uzupełnić (por. wyrok NSA z dnia 7 lutego 2001 r., V SA 671/00, LEX nr 50129). Niedopuszczalne natomiast jest prowadzenie w postępowaniu sądowoadministracyjnym dowodu z przesłuchania świadków.

W związku z powyższym, na podstawie art. 151 P.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji wyroku.