Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 551/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2006-12-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1269
law: Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Kwiatek, Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz (spr.),, NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk, Protokolant Asystent sędziego Monika Bartmińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 grudnia 2006 r. sprawy ze skargi [...] Konserwacja Zabytków Spółka jawna na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za m-c kwiecień 2004r. oraz m-ce od lipca 2004 r. do kwietnia 2005r. - oddala skargę


UZASADNIENIE

I SA/Lu 551/06

UZASADNIENIE

1. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] listopada 2005r., w zakresie rozliczenia i wymiaru podatku od towarów i usług za miesiące: kwiecień 2004 r. oraz od lipca 2004 r. do kwietnia 2005 r.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ argumentował, że w trakcie przeprowadzonej kontroli działalności gospodarczej w okresie od stycznia 2004 r. do kwietnia 2005 r., w zakresie rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług, stwierdzono, że "[...]" Konserwacja Zabytków Spółka Jawna w Z. w okresie: kwietnia 2004 r. i od lipca 2004 r. do kwietnia 2005 r., dokonywała zakupu towarów budowlanych. Według wyjaśnień P. W. nabyte towary budowlane wywieziono do Republiki Białorusi i zużyto do prac wykończeniowych w budynkach plebanii w P. i M. Były to materiały objęte fakturami VAT:

- nr [...] z dnia 26.04.2004 r. na kwotę 157,08 zł (netto), VAT 11,00 zł, PH Sukces;

- nr [...] z dnia 26.04.2004 r. na kwotę 1.493,04 zł (netto), VAT 127,68 zł, "H".;

- nr [...] z dnia 07.07.2004 r. na kwotę 1.943,77 zł (netto), VAT 427,63 zł, "K" Sp. z o.o.;

- nr [...] z dn. 15.07.2004 r. na kwotę 1.681,00 zł (netto), VAT 369,82 zł, PW "W";

- nr [...] z dn. 24.08.2004 r. na kwotę 480,18 zł (netto), VAT 105,64 zł, "M" Spółka Jawna.;

- nr [...] z dnia 14.09.2004 r. na kwotę 9.890,02 zł (netto), VAT 2.157,98 zł, PH "S";

- nr [...]z dnia 14.09.2004 r. na kwotę 15.317,25 zł (netto), VAT 3.369,79 zł, PH "S";

- nr [...] z dnia 20.09.2004 r. na kwotę 655,15 zł (netto), VAT 144, 13 zł, PH "S";

- nr [...] z dnia 06.10.2004 r. na kwotę 12.442,62 zł (netto), VAT 2.737,38 zł, "Z";

- nr [...] z dnia 25.10.2004 r. na kwotę 996,93 zł (netto), VAT 219,32 zł, "Z";

- nr [...] z dnia 28.10.2004 r. na kwotę 3.775,75 zł (netto), VAT 830,67 zł, "K" Sp. z o.o.;

- nr [...] z 10.11.2004 r. na kwotę 3.216,70 zł (netto), VAT 707,67 zł, "T" SA.

Podatnik nie okazał żadnych dowodów potwierdzających wywóz za granicę towarów objętych tymi fakturami. Na przedmiotowych dokumentach jest tylko adnotacja Spółki o wywozie.

W tych okolicznościach organ podatkowy:

- określił Spółce "[...]" Konserwacja Zabytków zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące: kwiecień 2004 r. - 862 zł, wrzesień 2004 r. - 744 zł, październik 2004 r. - 12.579 zł, listopad 2004 r. - 476 zł;

- określił kwotę nadwyżki do przeniesienia na następny miesiąc za miesiące: lipiec 2004 r. w wysokości 65.868 zł, grudzień 2004 r. - 39.221 zł, styczeń 2005 r. - 41. 186 zł, luty 2005 r. - 38.682 zł, marzec 2005 r. - 38.225 zł;

- określił kwotę do zwrotu za miesiące: sierpień 2004 r. - 37.002 zł, kwiecień 2005 r. - 37.132 zł;

- ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe za miesiące: lipiec 2004 r. – 128 zł, sierpień 2004 r. - 142 zł, wrzesień 2004 r.- 1.701 zł, październik 2004 r. - 1. 136 zł, listopad 2004 r. - 212 zł.

Organ zastosował przepisy jak dla krajowej sprzedaży towarów z wymienionych faktur. Moment powstania zobowiązania podatkowego przyjął w okresach, w których towary zostały nabyte.

Tytułem podstawy prawnej powołał art. 21 § 3 i § 3a, art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa / Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. / oraz art. 2, art. 4 pkt 4, art. 5, art. 6, art. 10 ust. 2, art. 18, art. 27 ust 4 i 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym / Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm. /; art. 2 pkt 8, art. 5, art. 15 ust 1, art. 19, art. 41, art. 99 ust. 12, art. 109 ust. 3 do ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług / Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. /.

Organ podatkowy nie podzielił stanowiska podatnika o naruszeniu art. 2 pkt 8 oraz art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Wskazał, że Spółka jedynie twierdzi / wyjaśnienia złożone dnia 28 lutego 2006 r. / , iż materiały budowlane z wymienionych faktur, zostały wywiezione samochodem firmy na terytorium Białorusi i tam zużyte do wykonania usługi – robót budowlanych w budynkach plebanii w P. i M., na rzecz białoruskiego zleceniodawcy. Wywóz miał nastąpić w terminach:

- 7 maja 2004 r. / towary z faktur o numerach: [...] i [...] wystawionych w dniu 26.04.2004 r. /;

- 16 lipca 2004 r. / towary z faktur: nr [...] z dnia 07.07.2004 r. i nr [...] z dnia 15.07.2004 r. /;

- 15 i 20 września 2004 r. / towary z faktur: nr [...] z dnia 24.08.2004r., nr [...], nr [...] z dnia 14.09.2004 r., nr [...] z dnia 20.09.2004 r. /;

- 10 listopada 2004 r. / towary z faktur: nr [...] z dnia 06.10.2004 r. i nr [...] z dnia 25.10.2004 r. /;

- 13 listopada 2004 r./ towary z faktur: nr [...] z dnia 28.10.2004 r. i nr [...] z 10.11.2004r. /.

Zdaniem organu Spółka nie udowodniła twierdzeń o wywozie towarów poza terytorium UE. Przedłożyła oświadczenie inwestora z dnia 15 września 2005 r., iż materiały budowlane z przedmiotowych faktur zostały wykorzystane do prac remontowo - konserwatorskich w budynkach sakralnych na Białorusi w 2004 r., przez firmę [...] Konserwacja Zabytków Spółka Jawna.

Organ podatkowy wskazywał na uzasadnione wątpliwości, co do faktu wywozu na terytorium Białorusi towarów zakupionych przez podatnika / objętych wymienionymi fakturami /, z uwagi na:

- brak potwierdzonych przez organy celne dokumentów wywozowych poza terytorium UE;

- rozbieżności w twierdzeniach podatnika / podatnik podaje raz, że towar zakupiony w kwietniu 2004 r. miał być wywieziony w lipcu 2004 r., bo od lipca 2004 r. były wykonywane umówione usługi; innym razem, że materiały hydrauliczne zakupione w kwietniu 2004 r. miały być wywiezione z kraju w maju 2004 r. /;

- brak w aktach sprawy dowodów potwierdzających związek zakupionych towarów z usługami wykonanymi przez Spółkę na terytorium Białorusi / podatnik nie przedłożył źródłowych dokumentów na okoliczność wskazania przedmiotowego zakresu prac umówionych i wykonanych /;

- zastępowanie przez Spółkę dokumentów źródłowych / które mogłyby jednoznacznie potwierdzić związek zakupionych materiałów z wykonanymi usługami / oświadczeniami w tej sprawie.

Na wniosek organu odwoławczego, Urząd Celny Odział Celny Drogowy w T., a następnie Izba Celna, wypowiedziały się w zakresie prawidłowego dokumentowania wywozu towarów za granicę. Wskazały, że towar wywożony poza granice UE podlega zgłoszeniu do odprawy celnej wywozowej zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie szczegółowych wymogów, jakie powinno spełniać zgłoszenie celne / Dz. U. Nr 94, poz. 902 ze zm. /. Rozporządzenie to zostało wydane na podstawie art. 19 Prawa Celnego. Zgodnie z art. 226 lit. b w związku z art. 225 lit. b rozporządzenia Komisji / EWG / Nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993r. ustanawiającego przepisy wykonawcze Wspólnotowego Kodeksu Celnego / RWKC /, przedmiotem ustnego zgłoszenia mogą być między innymi towary o charakterze handlowym pod warunkiem, że ich całkowita wartość za przesyłkę i na zgłaszającego nie przekracza 1000 euro / § 21 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie szczegółowych wymogów, jakie powinno spełniać zgłoszenie celne.

Następnie w Izbie Skarbowej Oddział Zamiejscowy, w dniu 12 maja 2006 r., spisano protokół przesłuchania strony, na okoliczność wywozu towarów budowlanych za granicę i świadczonych tam usług. Współwłaściciel Spółki P.P.W. zeznał, że główne materiały budowlane wynikające z kosztorysów budowlanych były sprzedawane inwestorowi zagranicznemu, za które płacił on oddzielnie. Materiały te nie były wliczane w cenę usługi świadczonej przez firmę. Wskazał, iż oddzielną kwestią są drobne materiały służące do bieżących prac. Zapłata za takie materiały następowała w ramach faktur za dokonaną usługę budowlaną. Dla potwierdzenia związku wywiezionych materiałów budowlanych, z usługami świadczonymi na terenie Białorusi, wspólnik podał, że może przedłożyć kontrakty dotyczące prac w plebaniach w M. i P. w terminie trzech dni od daty podpisania protokółu. Stosowne dokumenty nie zostały złożone. Wobec powyższego na podstawie art. 200 § 1 w związku z art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej, organ odwoławczy zakreślił podatnikowi termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego. W dniu 31 maja 2006r. P. W. przedłożył kserokopię kontraktu Nr 2/2002, którego przedmiotem było wykonanie prac budowlanych i konserwatorskich mających na celu zaadoptowanie budynku położonego w P., przy ul. W., na cele plebanii. Stwierdzono, iż kontrakt nie wyszczególnia zakresu robót i materiałów niezbędnych do ich wykonania.

Organ zważył, że w świetle twierdzeń Spółki towary miały być wywiezione za granicę:

- o wartości 1.788,80 zł w dniu 7 maja 2004 r. / faktury: nr [...], nr [...] z dnia 26.04.2004 r./;

- o wartości 4.422,22 zł w dniu 16 lipca 2004 r., / faktury: nr [...] z 07.07.2004 r. i nr [...] z 15.07.2004 r. /;

- o wartości 32.039,14 zł w dniach 15 i 20 września 2004 r. / faktury: nr [...] z 24.08.2004 r., nr [...] nr [...] z 14.09.2004 r. oraz nr [...] z 20.09.2004 r./;

- o wartości 16.396,25 zł w dniu 10 listopada 2004 r. / faktury: nr [...] z 06.10 2004 r. i Nr [...] z 25.10.2004 r. /;

- o wartości 8.530,79 zł w dniu 13 listopada 2004 r. / faktury: nr [...] z 28.10.2004 r. i Nr [...] z 10 listopada 2004 r. /.

Na tej podstawie organ wskazał, iż ze względu na wartość towarów, Spółka mogła dokonać ich wywozu z zastosowaniem procedury ustnego zgłoszenia, wyłącznie w terminach 7 maja i 16 lipca 2004 r. Wartość towarów we wskazanych wyżej terminach wynosiła bowiem odpowiednio: 1.788,80zł i 4.422,22 zł i były to kwoty poniżej progu odpowiadającego wartości 1000 euro / § 21 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie szczegółowych wymogów, jakie powinno spełniać zgłoszenie celne/. Według tabeli kursów celnych obowiązujących w dniach: 1-11 maja 2004 r. i 1 – 31 lipca 2004 r. wartość progowa w wynosiła odpowiednio: 4.743,60 zł i 4.580,40 zł.

W pozostałych terminach, tj. w dniu 15 i 20 września 2004 r. oraz w dniu 10 i 13 listopada 2004 r., na Spółce spoczywał obowiązek dokonania pisemnego zgłoszenia wywozu towarów. Wynikało to z przepisu § 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie szczegółowych wymogów, jakie powinno spełniać zgłoszenie celne. Powołany przepis jednoznacznie określa, iż zgłoszenia celnego towarów w formie pisemnej należy dokonać na formularzu Jednolitego Dokumentu Administracyjnego (SAD).

Jednak współwłaściciel Spółki zeznał / protokół przesłuchania z dnia 12 maja 2006 r./, że wszystkie materiały wymienione w punktach od 1 do 7 wyjaśnień złożonych dnia 28 lutego 2006 r., nie były zgłaszane do odprawy celnej w formie pisemnej bądź ustnej. To z kolei uzasadniałoby stwierdzenie, że nie zostały wywiezione poza teren UE. Brak jest dowodów potwierdzających wywóz.

Organ odwoławczy zważył, iż zebrany materiał dowodowy / skoro podatnik w zakreślonym terminie nie przedłożył innych dokumentów / uzasadnia przyjęcie, iż towary objęte wymienionymi fakturami nie zostały wywiezione poza teren UE.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisu art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż w postępowaniu podatkowym umożliwiono Spółce przedłożenie dowodów wskazujących związek nabytych towarów z usługami świadczonymi przez nią na terytorium Białorusi. Spółka nie udowodniła wywozu spornych towarów poza terytorium UE i nie ma podstaw do przyjęcia ich związku z usługami wykonanymi za granicą. Spółka nie przedstawiła dokumentów na okoliczność przedmiotowego zakresu umówionych i wykonanych robót u białoruskiego inwestora.

Nie zostały naruszone przepisy postępowania podatkowego w zakresie zebrania materiału dowodowego, jego oceny, dokonania ustaleń. Nie zostały naruszone przepisy prawa materialnego. Organ ustalił i wskazał okoliczności faktyczne oraz prawne uzasadniające rozstrzygnięcie. Nie przekroczył granic swobodnej oceny dowodów. Postępowanie organu odpowiada treści art. 191 Ordynacji podatkowej.

2. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego "[...]" Konserwacja Zabytków Spółka Jawna wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz decyzji organu pierwszej instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania; o wstrzymanie wykonania decyzji ze względu na niebezpieczeństwo spowodowania trudnych do odwrócenia skutków; o zasądzenie kosztów postępowania sądowego.

Zarzuciła naruszenie:

- art. 121, art. 122. art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez niewyjaśnienie w sposób wyczerpujący okoliczności faktycznych sprawy i błędną ocenę materiału dowodowego;

- naruszenie art. 2 pkt 8 oraz art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez odmowę prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w zakupach związanych ze świadczeniem usług poza terytorium kraju / na terenie Białorusi /.

Skarżąca Spółka konsekwentnie argumentowała, że jej zdaniem z przedłożonych dokumentów jednoznacznie wynika, że materiały objęte wskazanymi w sprawie fakturami zostały wywiezione poza granice UE. Zostały zużyte do wykonania usługi - robót budowlanych, za które podatnik otrzymał wynagrodzenie. Spółka nie dokonała dostawy towarów / sprzedaży / w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Przedmiotem umowy z białoruskim zleceniodawcą było wykonanie robót budowlanych z materiałów wykonawcy i wartość tych materiałów została wliczona w cenę usługi. Za wykonaną usługę podatnik otrzymał wynagrodzenie. Zdaniem strony skarżącej wywóz spornych towarów nie wiązał się z żadnym bezpośrednim świadczeniem na rzecz kontrahenta. Towar został wywieziony na potrzeby własne. Nastąpiło niejako przesunięcie towaru do własnego magazynu na Białorusi. Taka czynność nie jest eksportem towarów i nie można do niej stosować zasad podatkowych przewidzianych dla eksportu. W tych okolicznościach organ podatkowy nie miał podstaw, by żądać od podatnika potwierdzenia wywozu towarów przez służby celne.

Podatnik nie uzyskał z tytułu sprzedaży tych materiałów żadnego przychodu. Brak jest podstawy opodatkowania podatkiem do towarów i usług sprzedaży towarów.

Ponadto, skarżąca Spółka podkreśliła, iż stosownie do art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o podatku VAT, brak jest podstaw do pozbawienia podatnika prawa do odliczenia podatku od nabytych materiałów budowlanych.

Zdaniem skarżącej Spółki organ rozstrzygający nie wyjaśnił dlaczego nie uznał za wiarygodne zeznań strony czy pisemnego oświadczenia inwestora. Wadliwie skoncentrował się na omówieniu znaczenia dowodów, których nie ma w sprawie.

3. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji, argumentację zawartą w jej uzasadnieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

4. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych / Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm. / w związku z art. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. / sądy administracyjne kontrolują działania organów administracji publicznej pod względem zgodności z prawem.

Zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

5. Organy podatkowe nie naruszyły przepisów postępowania – ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa / Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. /. Przeprowadziły postępowanie wyjaśniające, czynności dowodowe zgodnie z wymogami tej ustawy zawartymi w :

- art. 120 - działały na podstawie przepisów prawa;

- art. 121 § 1 - prowadziły czynności w sposób budzący zaufanie do organu podatkowego;

- art. 123 - zapewniły stronie czynny udział w każdym stadium postępowania, umożliwiły stronie wypowiedzenie się co do zebranych dowodów, materiałów; umożliwiły zgłoszenie żądań, podjęcie inicjatywy dowodowej;

- art. 180 - dopuściły jako dowód wszystko, co mogło przyczynić się do wyjaśnienia sprawy zgodnie z prawem;

- art. 187 § 1 - zebrały i wyczerpująco rozpatrzyły cały materiał dowodowy;

- art. 191 - na podstawie całego zebranego materiału dowodowego oceniły twierdzenia podatnika; nie przekroczyły granic swobodnej oceny dowodów.

Ocena materiału zgromadzonego w sprawie jest wyczerpująca, spójna i logiczna. Takiej ocenie nie można zarzucić dowolności. Pozwoliła organowi na dokonanie prawidłowych ustaleń faktycznych istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, dla prawidłowego zastosowania przepisów prawa materialnego.

6. Prawidłowo organy podatkowe oceniają, że podatnik nie udowodnił okoliczności, pozwalających na określenie innego momentu powstania obowiązku podatkowego niż okresy, w których dokonał zakupu towarów z wymienionych faktur.

Zatem dokonując oceny prawnej zaskarżonej decyzji podlega uwzględnieniu stan prawny obowiązujący do 30 kwietnia 2004 r., normowany ustawą z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym / Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm. / w odniesieniu do miesiąca kwietnia 2004 r. oraz stan prawny obowiązujący od 1 maja 2004 r., normowany ustawą z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług / Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm. / do pozostałych miesięcy objętych decyzją.

Tak określony moment powstania obowiązku podatkowego opowiada art. 6 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym oraz art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Wobec braku dowodów dla odmiennych ustaleń, zasadnie organ przyjął, że wydanie towaru / dostawa / nastąpiło w miesiącu nabycia.

7. Prawidłowo organy podatkowe przyjmują, że podatnik nie udowodnił wywozu poza terytorium UE towarów wymienionych w fakturach VAT:

- nr [...] z dnia 26.04.2004 r. na kwotę 157,08 zł (netto), VAT 11,00 zł, PH "S";

- nr [...] z dnia 26.04.2004 r. na kwotę 1.493,04 zł (netto), VAT 127,68 zł, "H";

- nr [...] z dnia 07.07.2004 r. na kwotę 1.943,77 zł (netto), VAT 427,63 zł, "K" Sp. z o.o.;

- nr [...] z dn. 15.07.2004 r. na kwotę 1.681,00 zł (netto), VAT 369,82 zł, PW "W";

- nr [...] z dn. 24.08.2004 r. na kwotę 480,18 zł (netto), VAT 105,64 zł, "M" Spółka Jawna.;

- nr [...] z dnia 14.09.2004 r. na kwotę 9.890,02 zł (netto), VAT 2.157,98 zł, PH "S";

- nr [...]z dnia 14.09.2004 r. na kwotę 15.317,25 zł (netto), VAT 3.369,79 zł, PH "S";

- nr [...] z dnia 20.09.2004 r. na kwotę 655,15 zł (netto), VAT 144, 13 zł, PH "S";

- nr [...] z dnia 06.10.2004 r. na kwotę 12.442,62 zł (netto), VAT 2.737,38 zł, "Z";

- nr [...] z dnia 25.10.2004 r. na kwotę 996,93 zł (netto), VAT 219,32 zł, "Z";

- nr [...] z dnia 28.10.2004r. na kwotę 3.775,75 zł (netto), VAT 830,67 zł, "K" Sp. z o.o.;

- nr [...] z 10.11.2004 r. na kwotę 3.216,70 zł (netto), VAT 707,67 zł, "T" SA.

Prawidłowo organy podatkowe stwierdzają, że podatnik nie udokumentował okoliczności wywozu tych towarów poza terytorium UE czy nawet objęcia ich procedurą celną. Podatnik też nie kwestionował, że nie dokonywał zgłoszeń wywozu tych towarów służbom celnym.

W sprawie nie została spełniona przesłanka z art. 41 ust. 6 / w związku z ust. 8 / ustawy o podatku od towarów i usług, konieczna dla stwierdzenia eksportu towarów w rozumieniu art. 2 pkt 8. W tej sytuacji nie ma podstaw do zastosowania art. 41 ust. 4 tej ustawy / zastosowania stawki podatku 0 % /. Na gruncie ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym odpowiednio będą to unormowania art. 18 ust. 4 w związku z ust. 3 i art. 4 pkt 4.

8. Prawidłowo organy podatkowe stwierdzają brak podstaw do zastosowania art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Unormowanie to daje prawo podatnikowi do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z ust. 2, gdy nabyte towary i usługi dotyczą towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Prawidłowe jest stanowisko organu, że dla odmowy zastosowania art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług zasadnicze znaczenie ma okoliczność, że w sprawie nie został udowodniony wywóz towarów poza terytorium UE.

Jednak w dalszej kolejności / dla wyczerpania argumentacji / organ także prawidłowo stwierdza, że podatnik nie udokumentował związku rzeczywistego przeznaczenia nabytych towarów z wymienionych faktur z pracami wykonywanym na terenie Białorusi / robotami budowlanymi, pracami konserwatorskimi /. Zasadnie organ zwraca uwagę na to, że treść przedłożonego kontraktu nie pozwala ustalić, jakie konkretnie towary podatnik miał nabyć w związku z umówionymi robotami budowlanymi, pracami konserwatorskimi / przedłożony kontrakt 2/2002 /. Podatnik nie przedłożył źródłowych dokumentów, pozwalających ustalić przedmiotowy zakres robót umówionych, faktycznie wykonanych, materiałów na ten cel zużytych.

W tych okolicznościach, wbrew stanowisku strony skarżącej, nie jest dowolna ocena organu podatkowego, że pisemne oświadczenie inwestora z dnia 15 września 2005 r. / które jest dokumentem prywatnym / nie dowodzi stanowiska podatnika o związku nabytych towarów z wymienionych faktur z czynnościami wykonywanymi celem zrealizowania kontraktu 2/2000 czy w związku z jego realizacją.

Rozważania dokonane na gruncie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług należy w pełni odnieść / jako adekwatne / do unormowania art. 4 pkt 4 / eksport towarów, przy którym wywóz również musi być potwierdzony przez służby celne / ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

9. Z uwagi na to, że podatnik nie udowodnił wywozu towarów poza granice UE, ich rzeczywistego związku z pracami wykonanymi na terytorium Białorusi, nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia tej sprawy argument podatnika / formułowany na gruncie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług /, że przeznaczenie nabytych przez podatnika towarów dla wykonania umówionych robót budowlanych, prac konserwatorskich, nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług / odpowiednio eksportu towarów w rozumieniu art. 4 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /, lecz jest częścią usługi.

Jednak dla pełnego odniesienia się do argumentacji strony skarżącej, należy stwierdzić, że jest to błędne stanowisko.

Jeżeli podatnik nabywa towary, które następnie odpłatnie przeznacza na wykonanie umówionych robót, prac, to w ten sposób podatnik przenosi na inwestora czy zamawiającego prawo do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

Takie postępowanie podatnika wyczerpuje definicję dostawy towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 / w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 / ustawy o podatku od towarów i usług.

Spełnienie przesłanek odpłatnej dostawy towaru wyklucza zaliczenie tych samych czynności do odpłatnej usługi. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług przez świadczenie usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, prawnej czy jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy w rozumieniu art. 7 tej ustawy.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym taka czynność będzie stanowiła bądź krajową sprzedaż towaru w rozumieniu art. 2 ust. 1 bądź eksport towaru w rozumieniu art. 4 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym / przy spełnieniu wymogu wywozu potwierdzonego przez służby celne /.

Nabyte materiały budowlane są objęte definicjami towaru z art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług oraz art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym

10. Prawidłowo organ podatkowy / w odniesieniu do towarów objętych wymienionymi fakturami / określił zobowiązanie podatkowe podatnika w podatku od towarów i usług jak dla sprzedaży towaru na terytorium kraju w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym; jak dla odpłatnej dostawy towaru w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Organ nie naruszył też art. 109 ust. 3 do ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, zastosowanego w stosunku do podatnika o statusie spółki jawnej w obrocie prawnym.

Z tych względów na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji.