Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 505/15
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2017-03-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek od środków transportowych
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 12 ust. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Grażyna Nasierowska, Sędzia NSA Tomasz Zborzyński (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Alicja Polańska, Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 7 marca 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej W. W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 28 sierpnia 2014 r. sygn. akt I SA/Wr 1618/14 w sprawie ze skargi W. W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Wałbrzychu z dnia 28 marca 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku od środków transportowych za 2012 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę W. W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Wałbrzychu w przedmiocie podatku od środków transportowych za rok 2012.

Stan sprawy Sąd przedstawił w sposób następujący:

Dnia 12 czerwca 2013 r. skarżący złożył wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku od środków transportowych za rok 2012 wraz z korektą deklaracji DT-1, w której wykazał kwotę należnego podatku w wysokości 0 zł. W uzasadnieniu wniosku wskazał, że prowadzi szkołę jazdy i wszystkie samochody, które służą do odbywania kursów są przystosowane do tej funkcji, a zatem są zwolnione od podatku od środków transportowych jako pojazdy specjalne.

Burmistrz S. Ś. po wszczęciu postanowieniem z dnia 19 lipca 2013 r. postępowania podatkowego "w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2012", decyzją z dnia 8 stycznia 2014 r. na podstawie art. 8, art. 9 i art. 11 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm., dalej: u.p.o.l. określił zobowiązanie skarżącego w podatku od środków transportowych za rok 2012 w kwotach: 1 470 i 1 090 zł, ustalając, że skarżący w tym roku podatkowym był właścicielem samochodu ciężarowego oraz przyczepy ciężarowej, wykorzystywanych do nauki jazdy. Pojazdy te nie są jednak objęte zwolnieniem z podatku od środków transportowych jako samochody specjalne, gdyż prowadzenia nauki jazdy nie zmienia w sposób trwały podstawowych ich cech i nadal mogą być one użyte do celów transportowych. Ponadto zostały one zarejestrowane jako samochód ciężarowy i przyczepa ciężarowa, a adnotacja w dowodzie rejestracyjnym "L - nauka jazdy" informuje jedynie o rodzaju działalności, do której są one wykorzystywane.

W odwołaniu skarżący zarzucił naruszenie art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w związku z art. 2 pkt 36 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2012 r., poz. 1137 ze zm., dalej: P.r.d.) przez niezastosowanie zwolnienia od podatku do pojazdów specjalnych, przystosowanych do nauki jazdy, a także naruszenie art. 120 i art. 121 § 1 w związku z art. 207 § 2, art. 21 § 3 i § 3a oraz art. 165 § 2 i § 4 w związku z art. 215 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: O.p.), gdyż decyzja wydana została bez wszczętego i przeprowadzonego postępowania podatkowego w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od środków transportu oraz art. 210 § 4 O.p., bowiem nie wskazano, którym dowodom organ podatkowy dał wiarę, a którym odmówił wiarygodności.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Wałbrzychu decyzją z dnia 28 marca 2014 r. decyzję Burmistrza S. Ś. o utrzymało w mocy, wskazując, że pojazdy przeznaczone do nauki jazdy nie mogą być traktowane ani jako pojazdy specjalne, ani jako pojazdy używane do celów specjalnych. Samochód ciężarowy przeznaczony do nauki jazdy, to jest wykorzystywany w procesie uczenia jazdy pojazdem mechanicznym w celu nadania uprawnień do prowadzenia takiego pojazdu, musi wprawdzie spełniać określone parametry (dodatkowe wyposażenie) i przejść dodatkowe badania techniczne, niemniej pozostaje samochodem ciężarowym, który może pełnić funkcje, do których jest przeznaczony. Ponadto, klasyfikacja pojazdu jako pojazdu specjalnego musi znaleźć odzwierciedlenie w dowodzie rejestracyjnym, co w przypadku pojazdów skarżącego nie miało miejsca.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu skarżący zarzucił naruszenie art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w związku z art. 2 pkt 36 i pkt 37 oraz art. 55 P.r.d., a także § 34 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 22 lipca 2002 r. w sprawie rejestracji i oznaczenia pojazdów (Dz. U. z 2007 r. Nr 186, poz. 1322 ze zm.) przez niezastosowanie zwolnienia od podatku do posiadanych przez niego pojazdów specjalnych, przystosowanych do nauki jazdy, a więc używanych do celów specjalnych, a ponadto naruszenie art. 121 i art. 122 O.p. przez brak wszczęcia i prowadzenia postępowania podatkowego, art. 125 w związku z art. 139 i art. 140 § 1 O.p. przez przewlekłe prowadzenie postępowania podatkowego oraz art. 237 w związku z art. 165 § 2 i § 4 O.p. przez brak ustosunkowania się do zaskarżonego w odwołaniu postanowienia o wszczęciu postępowania w sprawie środków transportu, które nie zostało mu doręczone.

Uzasadniając oddalenie skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: P.p.s.a.) Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu stwierdził, że ponieważ zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. zwalnia się od podatku od środków transportowych – między innymi - pojazdy specjalne oraz pojazdy używane do celów specjalnych w rozumieniu przepisów

o ruchu drogowym., zasadnicze znaczenie ma wykładnia terminu "pojazd specjalny". Art. 2 pkt 36 P.r.d. stanowi, że przez pojazd specjalny rozumie się pojazd samochodowy lub przyczepę, przeznaczone do wykonywania specjalnej funkcji, która powoduje konieczność dostosowania nadwozia lub posiadania specjalnego wyposażenia; w pojeździe tym mogą być przewożone osoby i rzeczy związane z wykonywaniem tej funkcji. Definicja pojazdu specjalnego została więc oparta o kryterium wykonywania specjalnej funkcji, w efekcie czego konieczne jest dostosowanie nadwozia lub posiadanie specjalnego wyposażenia. Nadto, z uwagi na to, że w art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. wskazano ogólnie przepisy o ruchu drogowym, nie można przy wykładni wymienionego przepisu poprzestać na definicji pojazdu specjalnego, zawartej w art. 2 pkt 36 P.r.d., lecz należy uwzględniać również przepisy wykonawcze do tej ustawy. Zaliczenie pojazdu do kategorii pojazdów specjalnych nie może być przy tym rozstrzygane odmiennie w postępowaniach podatkowych i w postępowaniach prowadzonych na gruncie przepisów o ruchu drogowym, z uwzględnieniem prymatu rozstrzygnięć podjętych na podstawie przepisów o ruchu drogowym. Na mocy § 7 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 27 września 2003 r. sprawie szczegółowych czynności organów w sprawach związanych z dopuszczeniem pojazdu do ruchu oraz wzorów dokumentów w tych sprawach (Dz. U. z 2007 r. Nr 137, poz. 968) oraz tabeli nr 3 załącznika nr 4 do tego rozporządzenia, określającej przeznaczenie pojazdów specjalnych, należy stwierdzić, że pojazdy wykorzystywane przez skarżącego do nauki jazdy nie zostały zaliczone do pojazdów specjalnych w rozumieniu tych przepisów, w związku z tym w dowodzie rejestracyjnym organ rejestrujący nie dokonał takiego oznaczenia ich rodzaju. Wpisy w dowodzie rejestracyjnym w rubryce "adnotacje urzędowe" (np. oznaczenie "L"), nie mają związku z zakwalifikowaniem pojazdu do kategorii pojazdów specjalnych. Takie - nieprawidłowe - rozumienie tej rubryki prowadziłoby bowiem do nieuprawnionych wniosków, iż pojazdami specjalnymi są, np. taksówki, pojazdy przystosowane do zasilania gazem, autobusy, czy pojazdy przystosowane do ciągnięcia przyczepy. Chociaż samochód ciężarowy czy przyczepa ciężarowa, przeznaczone do nauki jazdy, muszą mieć pewne dodatkowe wyposażenie i przejść dodatkowe badania techniczne, w dalszym ciągu są samochodem ciężarowym i przyczepą ciężarową, a nie pojazdami specjalnymi.

Nieuzasadniony jest też zarzut określenia zobowiązania podatkowego bez wszczęcia i przeprowadzenia postępowania podatkowego, ponieważ w osnowie postanowienia z dnia 19 lipca 2013 r. Burmistrz S. Ś. wprawdzie wskazał, że wszczyna postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości, jednakże w treści uzasadnienia tego postanowienia w sposób nie budzący wątpliwości organ ten wyjaśnił, że wszczęte i prowadzone będzie postępowanie w sprawie podatku od środków transportowych. Ponadto w dalszych pismach organ podatkowy także konsekwentnie wskazywał na prowadzone postępowanie w sprawie podatku od środków transportowych, a z wyjaśnień składanych przez skarżącego do akt sprawy wynika, że nie miał on wątpliwości, w jakiej sprawie toczy się postępowanie. W tych okolicznościach, omyłka w osnowie postanowienia była nieistotna i nie miała istotnego wypływu na wynik sprawy.

W wywiedzionej od powyższego wyroku skardze kasacyjnej skarżący wniósł o jego uchylenie i rozpoznanie skargi, ewentualnie przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a. zarzucił naruszenia § 34 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia w sprawie rejestracji i oznaczenia pojazdów, poprzez ich zbagatelizowanie, w sytuacji, gdy pojazdy samochodowe, będące jego własnością, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 36 P.r.d. stanowią pojazd samochodowy oraz przyczepę, przeznaczone do nauki jazdy, a więc wykonywania specjalnej funkcji, która powoduje konieczność dostosowania nadwozia lub posiadania specjalnego wyposażenia; w pojazdach tych przewożone są osoby związane z wykonywaniem tej funkcji, posiadają również dodatkowe, specjalne, zewnętrzne i świetlne oznakowanie, wskazujące na spełnianą funkcję i pozwalające odróżnić je od innych pojazdów, zgodnie z art. 55 P.r.d., co skutkować winno zwolnieniem przedmiotowym od podatku od środków transportowych na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.

Ponadto na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. zarzucił:

- zastosowanie art. 151 zamiast art. 145 § 1 w związku z art. 135 i art. 155 P.p.s.a., przez zaakceptowanie błędnego ustalenia stanu faktycznego przez organy podatkowe obu instancji, które dokonały błędnej klasyfikacji pojazdów, w wyniku czego został określony podatek w nienależnej wysokości;

- art. 141 § 4 P.p.s.a. w związku z art. 120, art. 121 i art. 122 O.p., przez zaakceptowanie przez Sąd:

- uznania przez organy podatkowe obu instancji jako oczywistej pomyłki

postanowienia o wszczęciu postępowania w sprawie podatku od nieruchomości, zamiast w sprawie podatku od środków transportowych;

- naruszenia art. 165 O.p. oraz prowadzenia postępowania i gromadzenia materiału dowodowego w sprawie podatku od nieruchomości, a następnie wydania przez decyzji wymiarowej dotyczącej podatku od środków transportu; w uzasadnieniu wyroku Sąd nie wskazał organowi podatkowemu dalszego właściwego postępowania w sprawie, w tym w szczególności nie nakazał uchylenia wadliwego postanowienia w związku z istotną naturą błędu;

- naruszenia art. 215 oraz art. 217 O.p. i uznanie błędu o istotnym charakterze za oczywistą omyłkę, pomimo że nie posiadała ona ustawowych znamion "oczywistości".

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Wałbrzychu nie wniosło odpowiedzi na skargę kasacyjną ani nie zajęło stanowiska co do jej zasadności w innej formie procesowej.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Warunkiem rozpoznania zarzutu błędnej wykładni przepisu prawa materialnego jest wykazanie, na czym polegało niewłaściwe zrozumienie jego treści i jaka powinna być wykładania prawidłowa, a więc, jak prawidłowo przepis ten należy rozumieć. Oznacza to konieczność podjęcia merytorycznej polemiki ze stanowiskiem, wyrażonym w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 czerwca 2015 r., II GSK 984/14). Ponadto zarzutem naruszenia prawa materialnego nie można zwalczać ustaleń faktycznych, poczynionych przez organy podatkowe i zaaprobowanych przez Wojewódzki Sąd Administracyjny. Ustaleń takich dokonuje się bowiem stosując odpowiednie przepisy postępowania, a nie prawa materialnego. Z prawa materialnego wynikać może jedynie zakres tych ustaleń, ale nie procedura ich dokonywania. Tymczasem skarżący, powołując się na podstawę kasacyjną, określoną w art. 174 pkt 1 P.p.s.a., w rzeczywistości wskazuje na naruszenie przepisów postępowania. Nadto skarżący postawionego zarzutu naruszenia § 34 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia w sprawie rejestracji i oznaczania pojazdów nie powiązał z stanowiącym podstawę prawną rozstrzygnięcia art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Przypomnieć bowiem należy, że przedmiotem sporu w sprawie jest kwestia, czy samochód ciężarowy i przyczepa ciężarowa, wykorzystywane przez skarżącego w działalności gospodarczej w zakresie nauki jazdy, są zwolnione od podatku od środków transportowych. Zatem zarówno organy podatkowe, jak Wojewódzki Sąd Administracyjny, dokonywały wykładni wymienionego przepisu w związku z przepisami prawa o ruchu drogowym, wskazanymi w tym przepisie, w tym z przywołanymi w treści zarzutu

§ 34 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia w sprawie rejestracji i oznaczenia pojazdów, a także art. 55 P.r.d.

Jednak mimo wskazanego błędu, mając na względzie uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2009 r. (I OPS 10/09), w której wskazano, że przytoczenie podstaw kasacyjnych, rozumiane jako wskazanie przepisów, które - zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną zostały naruszone przez wojewódzki sąd administracyjny, nakłada na Naczelny Sąd Administracyjny, stosownie do art. 174 pkt 1 i pkt 2 oraz art. 183 § 1 P.p.s.a., obowiązek odniesienia się do wszystkich zarzutów przytoczonych w podstawach kasacyjnych, Naczelny Sąd Administracyjny dokonał oceny podniesionego zarzutu; nie zasługuje on jednak na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. zwalnia się od podatku od środków transportowych środki transportowe stanowiące zapasy mobilizacyjne, pojazdy specjalne oraz pojazdy używane do celów specjalnych w rozumieniu przepisów

o ruchu drogowym. Stosownie zaś do art. 2 pkt 36 P.r.d. pojazd specjalny to pojazd samochodowy lub przyczepa, przeznaczone do wykonywania specjalnej funkcji, która powoduje konieczność dostosowania nadwozia lub posiadania specjalnego wyposażenia; w pojeździe tym mogą być przewożone osoby i rzeczy związane z wykonywaniem tych funkcji. Z przytoczonej definicji wynika, że istotną cechą tego pojazdu jest jego przeznaczenie. Przy wykładni terminu "pojazd specjalny" należy również uwzględnić normę zawartą w art. 9 ust. 4 u.p.o.l., zgodnie z którym obowiązek podatkowy w podatku od środków transportowych powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym środek transportowy został zarejestrowany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a w przypadku nabycia środka transportowego zarejestrowanego - od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym środek transportowy został nabyty. Tym samym istotne znaczenie dla zakwalifikowania środka transportowego, jako pojazdu specjalnego (i takiego oznaczenia w dowodzie rejestracyjnym), mają także - wskazywane przez Wojewódzki Sąd Administracyjny – przepisy § 7 cytowanego wcześniej rozporządzenia w sprawie szczegółowych czynności organów w sprawach związanych z dopuszczeniem pojazdu do ruchu oraz wzorów dokumentów w tych sprawach oraz tabela nr 3 załącznika Nr 4 do tego rozporządzenia, określająca przeznaczenia pojazdów specjalnych. Zgodnie z brzmieniem tabeli nr 3 tego rozporządzenia pojazdami specjalnymi są pojazdy takie, jak: służące do oczyszczania dróg, zimowego utrzymania dróg, podnośnik do prac konserwacyjno-montażowych, pomoc drogowa, ambulatorium/laboratorium służby zdrowia, żuraw samochodowy, pożarniczy, pogotowie techniczne/warsztat, kino/wystawa/biblioteka, sklep/bar, radiofoniczny/telewizyjny, do prac wiertniczych, agregat elektryczny/spawalniczy, kempingowy, pogrzebowy, laboratorium techniczne, koparka, koparko-spycharka, ładowarka, bankowóz, sanitarny, inny (pojazd, który na podstawie dokumentu, o którym mowa w art. 72 ust. 1 pkt 3 P.r.d. albo wyciągu ze świadectwa homologacji, albo zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu, zakwalifikowano do danego podrodzaju lub przeznaczenia nieokreślonego w zasadniczym podziale).

Zgodnie z przywoływanym w skardze kasacyjnej art. 55 P.r.d. pojazd do nauki jazdy lub przeprowadzania egzaminu państwowego oznacza się tablicą kwadratową barwy niebieskiej z białą literą "L", umieszczoną na pojeździe. W warunkach niedostatecznej widoczności tablica umieszczona na pojeździe, z wyłączeniem tablicy na motocyklu, powinna być oświetlona. Tablica, którą oznaczony jest motocykl, powinna być wykonana z materiału odblaskowego (ust. 1). Podczas kierowania pojazdem do nauki jazdy przez osobę inną, niż osoba ubiegająca się o uprawnienie do kierowania pojazdem, tablica, o której mowa w ust. 1, powinna być zasłonięta lub złożona (ust. 2). Stosownie do treści § 34 ust. 1 i ust. 2 cytowanego wcześniej rozporządzenia w sprawie rejestracji i oznaczenia pojazdów, na pojeździe przeznaczonym do nauki jazdy lub przeprowadzania egzaminu tablicę, o której mowa w art. 55 ust. 1 P.r.d., umieszcza się z przodu i z tyłu pojazdu lub zespołu pojazdów, na wysokości od 60 cm do 180 cm od powierzchni jezdni, z zastrzeżeniem ust. 2 i ust. 3. W samochodzie osobowym i czterokołowcu wyposażonym w nadwozie, tablicę, o której mowa w art. 55 ust. 1 P.r.d., umieszcza się pionowo na dachu, prostopadle do osi podłużnej pojazdu.

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że z powyższych przepisów (wskazywanych przez skarżącego jako podstawy kasacyjne) nie można wywieść, aby pojazd do nauki jazdy był pojazdem specjalnym. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu prawidłowo wskazał, że z przepisów tych wynika, iż samochód wykorzystywany do nauki jazdy może być również używany do przewożenia osób bądź rzeczy niezwiązanych z nauką jazdy (art. 55 ust. 2 P.r.d), a zatem, chociaż pojazdy wykorzystywane do nauki jazdy muszą spełniać określone parametry (mieć określone dodatkowe wyposażenie) i przejść dodatkowe badania techniczne, jednak okoliczność ta nie przesądza, że są to pojazdy specjalne. W dowodach rejestracyjnych takich pojazdów, które stanowią dokumenty urzędowe w rozumieniu art. 194 § 1 O.p., nie dokonano bowiem wpisów, że środki transportowe, których dokumenty te dotyczą, stanowią pojazdy specjalne. Wpis w dowodzie rejestracyjnym określonego środka transportowego oznaczenia "L" (pojazd służący do nauki jazdy), nie ma bowiem związku z kwalifikacją pojazdu do kategorii pojazdów specjalnych. Tym samym, mając na uwadze, że rejestracja pojazdu wpływa bezpośrednio na powstanie obowiązku podatkowego w podatku od środków transportowych, organ podatkowy nie miał podstaw do uwzględnienia wniosku skarżącego.

Pogląd wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w niniejszy wyroku, nawiązuje do ocen, wyrażanych powszechnie w orzecznictwie sądowoadministracyjnym (wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 20 maja 2016 r., II FSK 1044/14, z dnia 10 lipca 2015 r., II FSK 1475/13, z dnia 9 kwietnia 2015 r., II FSK 581/13 i II FSK 1727/14, z dnia 5 listopada 2014 r., II FSK 2614/12, z dnia 21 maja 2014 r., II FSK 1437/12).

Na uwzględnienie nie zasługiwał również zarzut naruszenia przepisów

postępowania przez niewłaściwe zastosowanie art. 151, zamiast art. 145 § 1 w związku z art. 135 i art. 155 P.p.s.a., w następstwie zaakceptowania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny błędnego ustalenia stanu faktycznego przez organy podatkowe obu instancji, które dokonały błędnej klasyfikacji pojazdów, w wyniku czego podatek został określony skarżącemu w nienależnej wysokości.

Z zarzutu wynika, że jedynym przepisem, jaki w ocenie skarżącego naruszył Wojewódzki Sąd Administracyjny, jest art. 151 P.p.s.a. i nastąpiło to na skutek uznania, że ustalenia faktyczne, a przez to i prawne organów podatkowych w przedmiocie konsekwencji klasyfikacji posiadanych przez skarżącego pojazdów na gruncie u.p.o.l., są dokonane prawidłowo. Tak sformułowany zarzut nie odpowiada podstawie kasacyjnej, określonej w art. 174 pkt 2 P.p.s.a. i przez to nie jest wystarczający do merytorycznego rozpoznania skargi kasacyjnej w tym zakresie. Orzeczenie oddalające skargę nie jest skutkiem zastosowania tylko art. 151 P.p.s.a., lecz jest następstwem ustaleń poprzedzających wydanie wyroku i zastosowania przepisów prawa, nakazujących wojewódzkiemu sądowi administracyjnemu takie ustalenia czynić. Przede wszystkim dotyczy to art. 141 § 4 i art. 133 § 1 P.p.s.a. w powiązaniu z przepisami – między innymi – O.p., które stosują organy podatkowe, a wymieniony sąd obowiązany jest do skontrolowania poprawności ich stosowania. Zarzutu naruszenia tych zaś przepisów w omawianym zarzucie skargi kasacyjnej nie sformułowano. Oznacza to, że przypisany Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu zarzut naruszenia jedynie art. 151 P.p.s.a. nie jest wystarczający do wzruszenia zaskarżonego wyroku. W konsekwencji nie można też uznać, aby skutecznie podważone zostały leżące u podstaw wydania zaskarżonego wyroku, zaakceptowane przez Sąd,, ustalenia faktyczne organów podatkowych co do kwalifikacji samochodu ciężarowego i przyczepy ciężarowej, wykorzystywanych przez skarżącego w działalności gospodarczej w zakresie nauki jazdy.

Wskazać także należy, że wniesiona w sprawie skarga kasacyjna nie zawiera należytego uzasadnienia zarzutów naruszenia wymienionych przepisów, gdyż nie wskazano w niej, na czym miałaby polegać błędna klasyfikacja pojazdów skarżącego, a w konsekwencji błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy.

Niezasadne okazały się również zarzuty naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. w związku z art. 120, art. 121 i art. 122 O.p., dotyczące zaakceptowania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny omyłki pisarskiej organu podatkowego pierwszej instancji w postanowieniu o wszczęciu postępowania w sprawie.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że - zgodnie z art. 141 § 4 P.p.s.a. - prawidłowo sporządzone uzasadnienie wyroku sądu administracyjnego powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Prawidłowo skonstruowane uzasadnienie daje rękojmię, że sąd administracyjny dołożył należytej staranności przy podejmowaniu zaskarżonego rozstrzygnięcia; pozwala także poznać przesłanki jego podjęcia oraz prześledzić tok rozumowania sądu. Uzasadnienie wyroku wojewódzkiego sądu administracyjnego ma przy tym charakter informacyjny względem stron postępowania sądowoadministracyjnego, stanowiąc dla nich niezbędną płaszczyznę dla należytego wywiedzenia zarzutów skargi kasacyjnej, a ponadto umożliwia Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu ocenę zasadności przesłanek, na których oparto zaskarżone orzeczenie, co jest niezbędne dla przeprowadzenia prawidłowej kontroli instancyjnej. Artykuł 141 § 4 P.p.s.a. może stanowić samodzielną podstawę kasacyjną w sytuacji, gdy uzasadnienie wyroku nie zawiera wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie i gdy w ramach przedstawiania stanu sprawy wojewódzki sąd administracyjny nie wskaże, jaki i dlaczego stan faktyczny przyjął za podstawę orzekania (uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 lutego 2010 r., II FPS 8/09, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 sierpnia 2009 r., II FSK 568/08).

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uzasadnienie zaskarżonego wyroku spełnia wymagania określone w art. 141 § 4 P.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu podał bowiem i wyjaśnił powody uznania, że wydane w sprawie decyzje odpowiadają prawu, a w szczególności prawidłowo odniósł się do kwestii omyłki pisarskiej, z którą skarżący wiąże analizowany zarzut. Z art. 215 § 1 w związku z art. 219 O.p. wynika, że organ podatkowy może, z urzędu lub na żądanie strony, prostować w drodze postanowienia błędy rachunkowe oraz inne oczywiste omyłki w wydanej przez ten organ decyzji lub postanowieniu. W rozpoznawanej sprawie organ podatkowy pierwszej instancji w osnowie postanowienia o wszczęciu postępowania wskazał, że wszczyna postępowanie w podatku od nieruchomości, zamiast w podatku od środków transportowych. Wprawdzie w trakcie postępowania organ nie dokonał sprostowania omyłki w wydanym postanowieniu, jednak należy zgodzić się ze stanowiskiem zajętym przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, że zaistniała omyłka nie miała istotnego wypływu na wynik sprawy. W treści uzasadnienia postanowienia organ podatkowy jednoznacznie wyjaśnił, że postępowanie zostało wszczęte i będzie prowadzone wobec skarżącego w sprawie podatku od środków transportowych, na co także konsekwentnie wskazywał w dalszych pismach. Nadto, wbrew twierdzeniom skarżącego, materiał dowodowy zebrany w sprawie jednoznacznie potwierdza, że postępowanie dotyczyło podatku od środków transportowych, a skarżący również nie miał wątpliwości, w jakiej sprawie postępowanie to się toczy. W tych okolicznościach nie budzi zatem wątpliwości, iż popełniona przez organ podatkowy omyłka była oczywista i nieistotna.

Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną, nie orzekając o kosztach postępowania kasacyjnego z uwagi na brak stosownego wniosku od strony, która wygrała sprawę w instancji kasacyjnej.