Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 573/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2011-11-25 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 162
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Brandys-Kmiecik, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Jużków, Sędzia WSA Marzanna Sałuda (spr.), Protokolant Monika Rał, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 listopada 2011 r. przy udziale – sprawy ze skargi J.K. i T.K. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. odmówił J. K. i T. K. przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w C. z [...] r. nr [...] określającej spółce cywilnej "A" J. K., T. K. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za miesiąc czerwiec 2007 w wysokości [...] zł, odsetki za zwłokę w wysokości [...] zł z tytułu sprzedaży samochodów przed ich pierwszą rejestracją w kraju i orzekającej o solidarnej odpowiedzialności podatkowej J. K. oraz T. K. za zaległości podatkowej spółki i odsetki za zwłokę.

W podstawie prawnej wydanego postanowienia organ wskazał art. 163 § 1 i § 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. – zwana dalej O.p.).

W uzasadnieniu wydanego postanowienia wskazano, iż decyzję organu pierwszej instancji odebrali jej adresaci [...] r. Ponieważ odwołanie z [...]r. zostało wniesione przez Strony z uchybieniem ustawowego terminu do jego wniesienia korzystając z uprawnień wynikających z art. 162 O.p wnioskiem z dnia [...] r. Strony zwróciły się o przywrócenie terminu do jego wniesienia.

W uzasadnieniu wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania wskazano, iż wobec T. K. bezpośrednio jego zły stan zdrowia uniemożliwiał terminowe dokonanie tej czynności, natomiast tej możliwości pozbawiał także J. K. gdyż wymagał z jej strony ciągłej opieki nad chorym mężem. Strony dodały, że stan zdrowia T. K. ustabilizował się [...] – [...]r. na tyle, że J. K. mogła zająć się czynnościami związanymi z odwołaniem od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w C.. Do wniosku Strony załączyły dokumenty medyczne potwierdzające stan zdrowia T. K.: karty leczenia szpitalnego, orzeczenia o stopniu niepełnosprawności, zaświadczenie z poradni przyszpitalnej, zaświadczenie od [...].

Organ odwoławczy nie uznał powyższych okoliczności za uprawdopodobniające brak zawinienia Stron w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania i odmówił jego przywrócenia.

W uzasadnieniu organ wskazał, iż wyznaczenie przez ustawodawcę ram czasowych do dokonania określonych czynności w toku postępowania poprzez wskazanie w ustawie terminów, których wyekspirowanie powoduje bezskuteczność czynności ma na celu usunięcie stanu niepewności w stosunkach procesowych. Realizując ten cel ustawodawca przewidział jednocześnie instytucję procesową - przywrócenie terminu, mającą na celu ochronę strony czy uczestnika postępowania przed negatywnymi skutkami uchybienia terminu do dokonania czynności procesowej przez stronę. Instytucji tej nie można stosować do terminów materialno prawnych, ma ona bowiem wyłącznie zastosowanie do terminów procesowych i do terminów dokonania czynności procesowych (np. terminu złożenia odwołania).

Organ wskazał, iż ustawodawca zawarł instytucję przywrócenia terminu w przepisach ustawy Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005r. Nr 8. poz.60 z późń. zm.) – dalej O.p. I tak art. 162 § 1 O.p. stanowi, że w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Natomiast zgodnie z art. 162 § 2 ww. ustawy, podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin.

Organ podkreślił, że powyższy artykuł ustanawia cztery przesłanki przywrócenia terminu, które muszą wystąpić łącznie :

- uprawdopodobnienie przez osobę zainteresowaną braku swojej winy,

- wniesienie przez zainteresowanego wniosku o przywrócenie terminu,

- dochowanie terminu do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu,

- dopełnienie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu tej czynności, dla której był ustanowiony przywracany termin.

Odnosząc się do pierwszej przesłanki warunkującej przywrócenie terminu organ zaznaczył, że do przywrócenia terminu do dokonania określonej czynności koniecznym jest uprawdopodobnienie przez osobę zainteresowaną braku swojej winy. Przepis ten nie uzależnia uprawnienia do przywrócenia terminu od stopnia zawinienia. To zaś oznacza, iż każdy nawet najlżejszy stopień zawinienia w uchybieniu terminu wyłącza możliwość zastosowania tej instytucji. Uniknięcie negatywnych skutków dokonania czynności postępowania po upływie ustawowego terminu określonego do jej wykonania wymaga więc uprawdopodobnienia nie tylko braku winy umyślnej (przy rozumieniu umyślności jako zamierzonego działania sprzecznego z regułą lub regułami postępowania bądź na powstrzymaniu się od działania mimo obowiązku czynnego działania - por. W Czachórski Zobowiązania - zarys wykładu, Warszawa 1983. s. 171), ale także lżejszej jej postaci - niedbalstwa (rozumianego jako niedołożenie należytej staranności jakiej można wymagać od każdej osoby dbającej o swoje interesy - por. W Czachórski Op. cit., s. 171-172). Przywrócenie terminu uzależnione jest więc w szczególności od uprawdopodobnienia przez osobę zainteresowaną braku jej winy w uchybieniu terminu. Uprawdopodobnienie to środek zastępczy dowodu w znaczeniu ścisłym, niedający pewności, lecz tylko prawdopodobieństwo o jakimś fakcie. Przywrócenie terminu wymaga nie tylko podania przyczyny uchybienia terminu, ale i wykazania (uprawdopodobnienia), że przyczyna ta pozostawała niezależna od woli i wiedzy podatnika. Chodzi o wykazanie, że uchybienie terminu nastąpiło z przyczyn od strony niezależnych, których to przeszkód nie mogła ona pokonać przy zachowaniu należytej staranności. Podatnik winien uprawdopodobnić oraz uwiarygodnić stosowną argumentacją i przedstawionymi dowodami podnoszone przez siebie okoliczności. O braku winy w niedopełnieniu obowiązku można mówić tylko w przypadku stwierdzenia, że dopełnienie obowiązku stało się niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia. Uchybienie terminu może być poczytane jako zawinione przez stronę, jeżeli pragnęła ona wydarzenia albo godziła się na nie, jakkolwiek mogła mu zapobiec. Uchybienie terminu może też być stronie poczytane jako zawinione przez nią, jeśli strona nie chciała dopełnić czynności w terminie albo chciała czynności dopełnić, lecz nie dopełniła z powodu jakiejś przeszkody, którą mogła przezwyciężyć. W konsekwencji więc zdaniem organu brak winy w uchybieniu terminu można przyjąć tylko wtedy, gdy strona nie mogła przeszkody usunąć, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku. Jako kryterium przy ocenie winy w uchybieniu terminu procesowego należy przyjąć obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie o swoje interesy. Organ podkreślił, że przywrócenie terminu nie jest możliwe, gdy strona dopuściła się choćby lekkiego niedbalstwa. A contrario zatem, przywrócenie to może mieć miejsce wtedy, gdy uchybienie terminu nastąpiło wskutek przeszkody, której strona nie mogła usunąć, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku (por. wyrok NSA z dnia 20 maja 1998r. sygn. akt I SA/Ka 1718/96).

Organ zaznaczył, że to osoba zainteresowana ma uprawdopodobnić brak swojej winy, czyli powinna uwiarygodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że przeszkoda była od niej niezależna i istniała przez cały czas, aż do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu (powstała w czasie biegu terminu do dokonania czynności procesowej i trwała po jego upływie aż do wystąpienia z wnioskiem). Organ wskazał, iż do okoliczności faktycznych uzasadniających brak winy w uchybieniu terminu przez zainteresowanego lub jego pełnomocnika zalicza się np. przerwę w komunikacji, nagłą chorobę, która nie pozwoliła na wyręczenie się inną osobą, powódź, pożar. W praktyce natomiast najwięcej kontrowersji wzbudza przesłanka przywrócenia terminu, którą jest uprawdopodobnienie braku winy strony. Niejednokrotnie ta sama sytuacja, np. choroba strony, w jednej sprawie uzasadni przywrócenie terminu, w innej zaś nie. Każdy przypadek rozpatrywany jest indywidualnie, w kontekście towarzyszących mu okoliczności. W ocenie organu sama choroba jako taka nie jest samoistną okolicznością wystarczającą do uznania, że uchybienie terminowi nastąpiło bez winy podatnika. Nie będzie również potwierdzeniem braku winy samo posiadanie zwolnienia lekarskiego. Nie wyklucza ono bowiem możliwości dokonania przez podatnika czynności procesowej tzn. sporządzenia odwołania i nadania go przez pocztę osobiście lub przez domownika. Oprócz zwolnienia lekarskiego należy jednak brać pod uwagę inne okoliczności towarzyszące sprawie. Jeżeli bowiem rodzaj choroby i przyjmowane środki uniemożliwiają działanie, którego dotyczy zwłoka, jak i zlecenie tej czynności osobie trzeciej, to przywrócenie terminu będzie uzasadnione. Ponadto istotne jest również to, że do okoliczności faktycznych, uzasadniających brak winy w uchybieniu terminowi, zalicza się również nagłą chorobę, która nie pozwoliłaby się podatnikowi wyręczyć inną osobą. Aby uprawdopodobnić brak winy, podatnik powinien uwiarygodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że przeszkoda była niezależna i istniała cały czas aż do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu, czyli że np. pobyt w szpitalu na skutek choroby czy wypadku samochodowego miał miejsce aż do dnia wniesienia wniosku o przywrócenie terminu. Organ podniósł, że decydujące znaczenie ma to, czy uchybienie terminowi jest niezawinione. Zachodzi to wówczas, gdy nawet przy największej w danych warunkach staranności, jakiej można oczekiwać od osoby dbającej o swoje interesy, strona nie mogła w terminie dopełnić czynności procesowej. Przeszkody te powinny mieć charakter zewnętrzny i obiektywny. Brak winy w uchybieniu terminowi można przyjąć tylko wtedy, gdy strona nie mogła przeszkody usunąć nawet przy największym w danych warunkach wysiłku. W tej sytuacji, zdaniem organu zwolnienie lekarskie nie musi być potwierdzeniem braku winy zainteresowanego w uchybieniu terminu. Nie wyklucza ono bowiem możliwości dokonania czynności procesowej przez stronę np. sporządzenia odwołania i nadania pisma przez pocztę osobiście lub przez domownika. Organ podkreślił, że takie stanowisko przyjmuje orzecznictwo sądowe i tak w wyroku z dnia 4 listopada 1998r. sygn. akt III SA 1243/97 NSA przyjął, iż : "Zwolnienie lekarskie od pracy nie jest potwierdzeniem braku winy zainteresowanego w uchybieniu terminu. Nie wyklucza ono bowiem możliwości dokonania czynności procesowej przez stronę (np. sporządzenia odwołania) i nadania pisma przez pocztę osobiście lub przez domownika".

Zdaniem organu choroba strony może stanowić okoliczność wyłączającą winę strony w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania, ale nie musi to mieć miejsca w każdym przypadku. Ocena, czy w konkretnej sprawie choroba stanowiła przyczynę usprawiedliwiającą opóźnienie wymaga rozważenia wszystkich okoliczności sprawy, w szczególności czy strona faktycznie nie miała możliwości podjęcia stosownych działań. Przewlekła choroba nie usprawiedliwia niezłożenia odwołania w terminie. Długotrwała niedyspozycja, np. choroba wieńcowa i stan przedzawałowy serca, w przeciwieństwie do nagłej choroby, nie wyklucza sporządzenia odwołania i wysłania go listem - osobiście lub przez domownika tak wyrok NSA z dnia 29 października 2004 r. sygn. akt III SA 2967/03. Organ przytoczył też orzeczenie WSA w Bydgoszczy z dnia 24 lutego 2010 roku, sygn. akt I SA/Bd 794/09, w którym Sąd ten wskazał, że do uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminu wystarcza stan chorobowy strony, ale jedynie wówczas, gdy choroba ma charakter nagły i całkowicie uniemożliwia dokonanie czynności prawnej. Podkreślił także, iż zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem sądowym nagła choroba jest przesłanką pozytywną, uzasadniającą przywrócenie uchybionego terminu, ale wyłącznie wówczas, gdy nie pozwala na wyręczenie się inną osobą.

Oceniając w konsekwencji przywołanych uwag przyczyny uchybienia terminu podniesione we wniosku w postaci: silnego rzutu choroby u T. K. od [...] r. do [...] r., który sprawił, iż nie był w stanie się poruszać, pogorszenie się stanu psychicznego osoby wcześniej już cierpiącej na [...] co wymagało opieki drugiej osoby, która to opieka całkowicie uniemożliwiła sporządzenie i wysłanie odwołania w ustawowym terminie jak i fakt, iż T. K. jest osobą niepełnosprawną posiadającą orzeczenie o [...] stopniu niepełnosprawności ([...]) organ stwierdził, iż nie uzasadniają one uwzględnienia wniosku. Argumenty Strony, w ocenie organu mogłyby wystarczyć do uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminu jedynie w sytuacji nagłej choroby uniemożliwiającej odebranie decyzji i wniesienie odwołania, albo wyręczenie się inną osobą do nadania przesyłki pocztowej (zob. wyrok WSA z dnia 29 października 2004r. sygn. akt III SA 296/03). Organ podkreślił jednak, iż przedmiotowa decyzja została odebrana przez J. K..

Organ przyznał, że Strony istotnie znajdują się w trudnej sytuacji życiowej spowodowanej długotrwałą chorobą T. K.. Niemniej jednak postępowanie administracyjne w rozpatrywanej sprawie toczy się w konsekwencji złożenia przez Strony po terminie odwołania od decyzji organu I instancji w przedmiocie podatku akcyzowego. Postanowieniami z dnia [...] r. wydanymi przez organ I instancji, państwo K. stali się stronami postępowania. Dlatego zdaniem organu Strony powinny liczyć się z koniecznością dokonywania czynności w tym postępowaniu, dla których ustawa przewiduje określone wymogi prawne, w tym dotyczące terminów ich dokonywania i podjąć takie działania, które umożliwiłyby wypełnienie obowiązków procesowych.

Organ wskazał, że stan chorobowy T. K., na którą się powołują Strony, sam w sobie nie może uzasadniać braku winy w uchybieniu terminu, gdyż utrzymuje się on od dłuższego czasu i istniał również wówczas, kiedy wszczęte zostało postępowanie podatkowe w przedmiotowej sprawie. Organ zauważył, iż T. K. od czasu wszczęcia postępowania do dnia wydania zaskarżonej decyzji organu I instancji czynnie uczestniczył w prowadzonym postępowaniu, składając wyjaśnienia (z dnia [...]r., [...] r.) wraz z J. K..

Organ dodał także, że Strony mając świadomość długotrwałej choroby T. K. mogły ustanowić pełnomocnika, jeszcze przed wydaniem decyzji, będącej przedmiotem odwołania co pozwalałoby na przyjęcie, że w ten sposób należycie zadbali o własne interesy.

Organ wskazał na regulacje z art. 136 O.p., w którym ustawodawca ustanowił instytucję pełnomocnictwa, z której to wynika możliwość działania za stronę przez pełnomocnika. W kontekście powyższego organ podkreślił, iż skuteczne odwołanie mogła wnieść druga ze Stron - J. K., jak również, iż J. K. mogła zostać pełnomocnikiem T. K. jako żona.

Końcowo organ podkreślił, iż stan zdrowia T. K., który istniał na wiele miesięcy przed dniem doręczenia decyzji, od której wniesiono spóźnione odwołanie, może wskazywać, iż dokonanie doręczenia nie wiązało się z elementem zaskoczenia mogącego usprawiedliwiać niedochowanie terminu.

Z postanowieniem powyższym nie zgodziły się Strony składając skargę do WSA w Gliwicach. Wnosząc o zmianę zaskarżonego postanowienia poprzez przywrócenie terminu do wniesienia odwołania zaskarżonemu rozstrzygnięciu postawiono zarzuty naruszenia art. 162 §1 O.p. poprzez nie przywrócenie terminu mimo, że strona uprawdopodobniła, że uchybienie terminu nie nastąpiło z jej winy, błędy w ustaleniach faktycznych poprzez pominięcie, iż zgodnie z zaświadczeniem [...] stan umysłowy T. K. nie pozwalał na podejmowanie czynności prawnych w okresie od [...] r. do końca [...] r., błędną interpretację materiału dowodowego na podstawie, której przyjęto, iż strona cierpi na chorobę przewlekłą i mogła zabezpieczyć swoje interesy prawne mimo, iż w takim stanie psychicznym T. K. znalazł się po raz pierwszy, nieustosunkowanie się przez organ celny z jakich przyczyn odmówiono wiarygodności diagnozie [...], który w zaświadczeniu z dnia[...] r. jednoznacznie stwierdził, "że stan psychiczny T. K. ur. [...] r. od [...] r. do dnia dzisiejszego uniemożliwiał pełną zdolność do czynności prawnych".

W uzasadnieniu skargi strona skarżąca podniosła, iż zaskarżone postanowienie o odmowie przywrócenie terminu zostało wydane z rażącym naruszeniem prawa albowiem nie wzięto pod uwagę tego, iż zobowiązany T. K. rozpoczął leczenie psychiatryczne dopiero w [...] r. W [...] i [...] r. jego stan umysłowy był do tego stopnia zły, że nie mógł podejmować żadnych czynności prawnych. Na okoliczność tą strony przedstawiły zaświadczenie lekarskie od specjalisty [...] A. M.. Wskazano, iż skarżący odmawiał przyjmowania posiłków, wychodzenia z domu, kontaktu z ludźmi, nie odzywał się do członków rodziny, miał myśli samobójcze, jego wypowiedzi były irracjonalne. Osobą, która w tym czasie opiekowała się w/w była żona J..

Odnosząc się do zarzutów skargowych Dyrektor Izby Celnej w K. podtrzymał w całości swoje stanowisko i wniósł o oddalenie skargi.

Ponad powtórzone argumenty z zaskarżonego postanowienia organ zakwestionował twierdzenie by organ podatkowy nie ustosunkował się do zaświadczenia lekarskiego od specjalisty [...] A. M. oraz, by odmówił wiarygodności diagnozie wystawionej przez ww. specjalistę. Wskazał przy tym, iż wydając sporne postanowienie ocenił całą argumentację Skarżących w tym i dotyczącą stanu psychicznego T. K..

Na rozprawie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym J. K. podniosła, iż mąż odebrał decyzję jednak o fakcie tym jej nie poinformował. Przesyłkę tę znalazła przypadkowo po pewnym okresie czasu.

Pełnomocnik organu podniósł, iż małżonkowie K. posiadają dorosłe dzieci, które mogły przejąć opiekę nad ojcem i prowadzą one działalność gospodarczą pod adresem zamieszkania ojca. Poza tym siostra skarżącej także zamieszkuje pod tym samym adresem co skarżący co powoduje, iż zarówno dzieci jak i siostra J. K. mogły wyręczyć Strony w dokonywaniu stosownych czynności. Zaakcentowano, też iż po raz pierwszy Strona skarżąca kwestionuje podpisy na zwrotnych potwierdzeniach odbioru decyzji twierdząc, iż przesyłkę odebrał mąż osobiście podczas, gdy na zwrotnym potwierdzeniu odbioru widnieje podpis "K." z adnotacją listonosza "żona".

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej w dalszej części "p.p.s.a.", stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne, postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty.

W wyniku takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.).

Oceniając zaskarżone postanowienie organu odwoławczego z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów, stwierdzić należy, że jest ono prawidłowe.

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest prawidłowość postanowienia wydanego przez Dyrektora Izby Skarbowej w K., którym odmówiono Stronom przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w C. z [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym za miesiąc czerwiec 2007r.

Organ odwoławczy wydając to postanowienie stanął na stanowisku, iż brak jest przesłanek do przychylenia się do wniosku Stron gdyż nie uprawdopodobniły one by uchybienie terminu do wniesienia odwołania nastąpiło nie z ich winy. W ten sposób ocenił argumentację z wniosku z dnia [...] r., która sprowadzała się do twierdzeń, iż: w odniesieniu do T. K. uchybienie terminu do wniesienia odwołania spowodowane było jego bardzo złym stanem zdrowia, w tym zdrowia psychicznego, zaś w odniesieniu do J. K. dużym zakresem obowiązków związanych z koniecznością sprawowania opieki nad chorym małżonkiem, w tym i z koniecznością załatwiania spraw związanych z leczeniem przez lekarzy specjalistów małżonka.

Sąd po zapoznaniu się z zarzutami skargi nie znajduje podstaw by przychylić się do argumentacji Stron mającej wykazać uchybienie terminu do wniesienia odwołania bez ich winy.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, iż obecnie poza sporem pozostaje kwestia odbioru przez Strony przesyłki poleconej zawierającej decyzję organu pierwszej instancji określającą dla S.C. "A" J. K. i T. K. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za miesiąc czerwiec 2007r., kwotę odsetek za zwłokę i orzekającą o solidarnej odpowiedzialności podatkowej w/w jako osób trzecich tj. wspólników zlikwidowanej S. C. "A", jak również fakt złożenia odwołania od tej decyzji w dniu [...] r. Przesyłka zawierająca ową decyzję została odebrana przez adresatów w dniu [...] r. i od tej daty organ odwoławczy liczył ustawowy 14-dniowy termin do złożenia odwołania, który upływał z dniem [...] r. Zatem odwołanie z dnia [...] r., wniesione zostało po upływie ustawowego terminu do jego wniesienia. Zauważyć przy tym należy, iż o trybie i terminie do wniesienia odwołania Strony zostały pouczone, co wynika z treści powołanej wyżej decyzji z [...] r.

Ponadto podnieść też trzeba, iż Strony w postępowaniu administracyjnym nie kierowały zarzutów co do braku prawidłowości doręczenia przesyłki zawierającej sporną decyzję wymiarową i orzekającą o odpowiedzialności podatkowej osób trzecich. Zarzuty w tym względzie postawione zostały dopiero na etapie postępowania sądowo administracyjnego, stąd jako takie są spóźnione. Kontroli Sądu podlega bowiem ocena legalności orzeczeń administracyjnych, w których organy wypowiedziały się do podnoszonych zarzutów. Te zaś nie były w postępowaniu administracyjnym podnoszone.

Instytucją procesową, mającą na celu ochronę jednostki przed negatywnymi skutkami uchybienia terminu dla podjęcia określonej czynności procesowej, jest instytucja przywrócenia terminu. Legitymowanym do wystąpienia o przywrócenie terminu jest osoba zainteresowana. Jak to bowiem wynika z treści art. 162 § 1 O.p., w razie uchybienia terminu należy go przywrócić na prośbę zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Zaś podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminu, dopełniając jednocześnie czynności, dla której termin był określony (§ 2 powołanego art. 162). W tym miejscu zauważyć trzeba, iż niespornym w sprawie jest to, iż Strony dotrzymały 7 dniowego terminu do wniesienia podania o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Podanie to bowiem wniosły [...] r., czyli w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminu, jaką był zły stan zdrowia T. K. trwający do [...]r. Przesłanką zastosowania instytucji przywrócenia terminu jest uprawdopodobnienie przez zainteresowaną osobę braku swojej winy. O braku winy w niedopełnieniu obowiązku procesowego można mówić tylko w przypadku stwierdzenia, że dopełnienie tego obowiązku stało się niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia. Innymi słowy, brak winy w uchybieniu terminu można przyjąć tylko wtedy, gdy strona nie mogła przeszkody usunąć, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku (por. także B. Adamiak, J. Borkowski, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz – Wyd. C.H. Beck, Warszawa 1996 r., str. 295).

Do okoliczności faktycznych uzasadniających brak winy w uchybieniu terminu przez stronę zalicza się m. in. niemożliwą do przewidzenia nagłą przerwę w komunikacji, nagłą chorobę uniemożliwiającą wyręczenie się inną osobą, powódź czy pożar. Zatem co do zasady okolicznością stanowiącą uzasadnienie dla przywrócenia terminu może być choroba podatnika, o ile tylko uniemożliwiała mu dokonanie czynności, miała charakter nagły, przez co strona nie miała możliwości podjęcia kroków, które zabezpieczyłby ją przed jej negatywnymi konsekwencjami, a ponadto – o ile strona nie mogła w czasie tej choroby skorzystać z pomocy innych osób w dokonaniu czynności procesowej.

Przenosząc powyższe uwagi na grunt omawianej sprawy przypomnieć należy, że jako przyczynę uchybienia terminu do wniesienia odwołania we wniosku o jego przywrócenie wskazano chorobę T. K. w postaci "[...],[...],[...],[...] i [...] z powodu której rany na [...] nodze nie goją się i pozostają otwarte" i pogorszenie się jego stanu psychicznego. W załączeniu podania przedłożono też m.in. zaświadczenie z [...] wystawione przez specjalistę [...] A. M. w dniu [...] r., w którym stwierdzono "iż stan psychiczny T. K. ur. [...] od [...] r. do dnia dzisiejszego uniemożliwiał pełną zdolność do czynności prawnych". Przedłożono też zaświadczenie z Wojewódzkiego Szpitala Specjalistycznego w C. wystawione w dniu [...]r. w którym stwierdzono " iż pacjent T. K. w dniach [...] r. do [...] r. miał rzut [...], [...] i w tym okresie nie był zdolny do pracy i chodzenia, wymagał opieki osób drugich".

Powołane okoliczności nie mogą wyłączać zawinienia w uchybieniu terminu w tym w szczególności choroby T. K. oraz podobnie samo zaświadczenie lekarskie o braku zdolności do pracy nie może być wyłącznie potwierdzeniem braku winy zainteresowanego w uchybieniu terminu. Sam fakt choroby, potwierdzony nawet stosownym zaświadczeniem lekarskim, nie jest równoznaczny z brakiem zawinienia w niedopełnieniu w terminie czynności procesowej. W niniejszej sprawie nie ulega wątpliwości, że skarżący T. K. jest poważnie chory. Nie ma również wątpliwości, że jego schorzenia stanowią dla niego poważne ograniczenie w samodzielnym prowadzeniu własnych spraw. Wbrew temu jednak co twierdzą Strony zasady logiki i doświadczenie życiowe pozwalają przyjąć, że [...] nie jest chorobą tak gwałtowną, że jej symptomy są niezauważalne dla osoby dorosłej (w przeciwieństwie do wielu innych chorób jak np. zawał serca). Także [...] jakkolwiek jest stanem chorobowym nagłym, jednak nie ma ono takiego charakteru, który podobnie jak i choroba [...] uniemożliwiałby jednak sporządzenia pisma procesowego w postaci odwołania, które w późniejszym terminie można jeszcze uzupełnić, sprecyzować. Zauważyć też trzeba, iż stan zdrowia T. K. związany ze złym stanem narządu ruchu powodujący całkowitą niezdolność do pracy, jak to wynika z orzeczenia lekarza orzecznika ZUS z dnia [...] r., nie poprawia się już od wielu lat. W tej sytuacji trudno zatem uznać, że stan zdrowia T. K. stanowił przeszkodę, której nie mógł on przewidzieć i której nie mógł zapobiec np. przez ustanowienie pełnomocnika procesowego.

Wskazać także należy, iż T. K. mieszka wraz z małżonką i jak wskazano podczas rozprawy pod adresem jego zamieszkania dzieci prowadzą działalność gospodarczą co powoduje, iż miał możliwość skorzystania z pomocy innych osób przy sporządzeniu i wyekspediowaniu odwołania. Jak to stwierdzono w orzecznictwie, w odróżnieniu od nagłej choroby, która nie pozwala na wyręczenie się inną osobą, nawet długotrwała niedyspozycja nie wyklucza dokonania konkretnej czynności procesowej (sporządzenia odwołania) i nadania tego pisma za pośrednictwem poczty - osobiście lub przez domownika (por. wyrok NSA z dnia 19.09.2000 r. sygn. akt I SA 1072/00, wyrok NSA z 1.03.1999 r. sygn. akt II SA 45/99, wyrok NSA z 30.12.1999 r. sygn. akt III SA 1259/98). Także choroba wieńcowa i stan przedzawałowy serca nie uprawdopodabniają, braku winy w uchybieniu terminu do złożenia odwołania (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 29.10.2004 r., sygn. akt III SA 2967/03).

W opisanej sytuacji istniejące możliwości, które stały przed skarżącym w niniejszej sprawie, by mimo choroby dochować terminu do złożenia odwołania od decyzji organu pierwszej instancji, a z których z własnej woli nie skorzystał, pozwalają zdaniem Sądu przyjąć, że niedochowanie przez skarżącego terminu do złożenia przedmiotowego odwołania nastąpiło z jego winy.

Podnoszone natomiast zaświadczenie z [...] r. wystawione w ramach prowadzącego [...] specjalistę [...] A. M. nie dotyczy stanu zdrowia gdyż specjalista psychiatra odwołuje się w nim do oceny zdolności do czynności prawnych Strony stwierdzając, iż "stan psychiczny T. K. od [...] r do [...] r. uniemożliwiał pełną zdolność do czynności prawnych. Ocena zaś w tym zakresie może być sformułowana przez biegłego sądowego i to po przeprowadzeniu stosownych badań.

W konsekwencji słusznie Dyrektor Izby Celnej po rozpoznaniu wniosku T. K. o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, odmówił przywrócenia tego terminu.

Za słuszną uznać należy także odmowę przywrócenie tego terminu wobec J. K.. W tym względzie J. K. argumentowała wniosek koniecznością sprawowania opieki nad chorym małżonkiem absorbującej ją do tego stopnia, iż nie mogła bez swej winy dotrzymać ustawowego terminu do wniesienia odwołania. Jeszcze raz odwołać się należy do treści art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi, iż uchybiony termin należy przywrócić na prośbę zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni on, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Przypomnieć też trzeba iż przywrócenie terminu nie jest dopuszczalne, gdy strona dopuściła się choćby lekkiego niedbalstwa. O braku winy w niedopełnieniu obowiązku można mówić tylko w przypadku stwierdzenia, że dopełnienie obowiązku stało się niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia, czyli gdy strona nie mogła przeszkody usunąć, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku. Jednak w ocenie Sądu na tle stanu faktycznego zaistniałego w przedmiotowej sprawie do okoliczności faktycznych uzasadniających brak winy w uchybieniu terminu przez J. K. nie można zaliczyć konieczności sprawowania opieki na chorym mężem. Te bowiem okoliczności nie stanowiły przeszkody nie pozwalającej na wyręczenie się inną osobą przy sporządzeniu odwołania i jego wniesieniu do organu, zwłaszcza gdy jak już nadmieniono, a czemu Strony na rozprawie nie przeczyły dzieci prowadzą działalność gospodarczą pod tym samym adresem zamieszkania co adres zamieszkania Stron. Także i siostra J. K. zamieszkuje w tym samym budynku w którym zamieszkują Strony. Podkreślić należy także, że odwołanie od decyzji administracyjnej jest środkiem zaskarżenia podlegającym wprawdzie pewnym wymogom formalnym, jednak w praktyce wypełnienie tych wymogów nie jest nadmiernie uciążliwe. Dla formalnej skuteczności odwołania wystarcza bowiem by z jego treści można było wyczytać zarzuty stawiane decyzji oraz żądanie wnoszącego odwołanie. Odwołanie nie musi też być sporządzone własnoręcznie przez podatnika. Podatnik może poprosić o jego sporządzenie w zasadzie dowolną osobę, która tylko potrafi posługiwać się językiem polskim w piśmie. Podatnik nie musi nawet odwołania samodzielnie podpisać. Jeśli istnieje ku temu przeszkoda odwołanie podpisuje za podatnika osoba przez niego upoważniona (art. 168 § 3 O.p.). O.p. nie wymaga szczególnej formy upoważnienia dla takiej osoby, wystarczająca jest stosowna wzmianka obok podpisu. Dla sporządzenia i wniesienia odwołania podatniczka mogła również wyznaczyć pełnomocnika, którym w postępowaniu podatkowym może być każda osoba fizyczna mająca pełną zdolność do czynności prawnych (art. 137 § 1 O.p.). Dla ustanowienia takiego pełnomocnika nie jest też konieczne uciekanie się do pomocy notariusza – pełnomocnictwo może zostać udzielone w formie zwykłego pisma sporządzonego przez samego podatnika lub też osobę upoważnioną.

Odnosząc się natomiast do powoływanego w skardze postanowienie WSA o sygn. akt I SA/Gd 82/11 to zauważyć należy, iż nie może on skutkować uwzględnieniem skargi. Oceniany przez Sąd w tamtej sprawie stan faktyczny nie był analogiczny do obecnie rozpoznawanego. W powoływanym przez Strony orzeczeniu skarżący wnioskując o przywrócenie terminu podnosił, że od wielu miesięcy cierpi na [...], co wymagało podjęcia leczenia [...]. Potwierdził to kserokopią zaświadczenia lekarskiego, z którego wynikało, że występowały u niego objawy [...] wymagające leczenia [...]. Tymczasem w kontrolowanej sprawie okoliczności stanu faktycznego są inne i sprowadzają się do przedłożenia zaświadczenia, z którego wynika, jak już nadmieniono, iż stan psychiczny T. K. uniemożliwiał pełną zdolność do czynności prawnych. Ponadto wobec akcentowania w skardze, iż organ skupił się jedynie na chorobie [...] pomijając główną przyczynę uchybienia terminu jaką było załamanie nerwowe wymagające podjęcia leczenia psychiatrycznego to zauważyć trzeba, iż wbrew twierdzeniom skargi organ rozważył w całości argumentację zawartą we wniosku. Nie skoncentrował się też na okoliczności leczenia Strony przez specjalistę [...] z uwzględnieniem rozpoczęcia tegoż leczenia od [...] r. z tej prostej przyczyny, iż te okoliczności wbrew zarzutom skargi nie były eksponowane jako główne przyczyny uchybienia terminu.

Skoro zatem zaskarżone postanowienie zostało wydane zgodnie z prawem, Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zmianami), oddalił skargę.