Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1763/10
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2011-12-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 55 ust. 7
journal: Dz.U. 1989 nr 29 poz 154
law: Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej.
article: art. 59 § 1 pkt 9, art. 70 § 1 i 4, art. 180
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 26 ust. 1
journal: Dz.U. 1991 nr 80 poz 350
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.
article: art. 141 § 4, art. 145 § 1 lit. a), art. 188
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Stefan Babiarz, Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala, Sędzia del. WSA Andrzej Jagiełło (sprawozdawca), Protokolant Agata Grabowska, po rozpoznaniu w dniu 16 grudnia 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 27 kwietnia 2010 r. sygn. akt I SA/Bd 271/10 w sprawie ze skargi J. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 25 stycznia 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od J. S. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w B. kwotę 3600 (słownie: trzy tysiące sześćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

U Z A S A D N I E N I E 1.1 Zaskarżonym wyrokiem z dnia 27 kwietnia 2010 r. sygn. akt I SA/Bd 271/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę J. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 25 stycznia 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003r.

1.2 Jak ustalił Sąd administracyjny pierwszej instancji, zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. z dnia 30 lipca 2009 r. określającą J. S. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2003. W toku postępowania podatkowego w tej sprawie zakwestionowano zasadność wyłączenia przez podatnika z podstawy opodatkowania darowizn w łącznej wysokości 360.000 zł. przekazanych przez stronę na rzecz Parafii Rzymsko-Katolickiej [...] w D.

W toku postępowania odwoławczego Dyrektor Izby Skarbowej w B. postanowieniem z dnia 22 września 2009 r. zwrócił sprawę organowi pierwszej instancji w celu dokonania wymiaru uzupełniającego. Decyzją z dnia 5 listopada 2009r. organ ten zmienił swoją pierwotną decyzję i określił skarżącemu wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie 136.750,80 zł. Rozpatrując łącznie złożone przez stronę w dniach 20 sierpnia oraz 17 listopada 2009 r. odwołania organ odwoławczy podzielił pogląd, że w sprawie nie zostały przez skarżącego spełnione warunki, o których mowa w art. 55 ust. 7 cyt. ustawy z dnia 17 maja 1989r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 29, poz. 154 ze zm.) – dalej jako: "ustawa kościelna". Przepis ten stanowi wyjątek od generalnej zasady odliczania od dochodu przed opodatkowaniem darowizn m.in. na cele kultu religijnego i na działalność charytatywno-opiekuńczą na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (u.p.d.o.f.) i umożliwia wyłączenie z podstawy opodatkowania darczyńców podatkiem dochodowym udokumentowanych darowizn na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą, jeżeli kościelna osoba prawna przedstawi darczyńcy pokwitowanie odbioru oraz, w okresie dwóch lat od dnia przekazania darowizny sprawozdanie o przeznaczeniu jej na tę działalność. W ocenie organu bezsporny jest fakt zawarcia umów darowizny oraz rzeczywistego przekazania przez podatnika darowizn pieniężnych na rzecz parafii w łącznej kwocie 360.000 zł - w formie przelewów bankowych. Intencją ustawodawcy było, natomiast uzależnienie tej szczególnej ulgi podatkowej od rzeczywistego przeznaczenia darowizny na kościelną działalność charytatywno - opiekuńczą, a nie od oświadczenia złożonego przez darczyńcę w tym względzie, w formie sprawozdania. Przepis art. 55 ust. 7 ustawy generujący wymóg złożenia darczyńcy sprawozdania jako dokumentu o określonej treści - jest przepisem lex specialis do regulacji art. 55 ust. 2 tej ustawy, zwalniającej kościelną osobę prawną z prowadzenia dokumentacji związanej ze zwolnieniem od opodatkowania jej przychodu z niegospodarczej działalności, obejmującego także przychód z tytułu otrzymanej darowizny. Przedłożone przez ks. M. C. sprawozdania z dnia 14 lipca 2004 r., 25 listopada 2004 r. i 23 września 2004 r., sprostowane aneksem z dnia 21 grudnia 2006 r., nie spełniają kryteriów sprawozdania wynikających z art. 55 ust. 7 z uwagi na brak wymogów szczegółowości w aspekcie przedmiotowym i podmiotowym przeznaczenia darowizny - a ponadto w ocenie organu są niewiarygodne. Proboszcz obdarowanej Parafii nie posiadał dokumentów potwierdzających poniesienie wymienionych w sprawozdaniach wydatków, udzielonych zapomóg, jak również nie dysponował listą osób korzystających z tej pomocy. Zatem, w ocenie organu, sprawozdania wraz z aneksem są dokumentami nieweryfikowalnymi, gdyż oprócz dat i kwot pieniężnych przekazanych na poszczególne cele, brak jest danych odnoszących się do szczegółów opisu przebiegu poszczególnych zdarzeń oraz dowodów indywidualizujących podmioty bezpośrednio obdarowane ze środków pochodzących z darowizny. Organ wskazał także na zasadnicze rozbieżności pomiędzy treścią sporządzonych pierwotnie trzech sprawozdań z wydatkowania darowizn w łącznej kwocie 360.000 zł, ujmujących w 67% wydatki na cele kultu religijnego w łącznej kwocie 240.000 zł a aneksem do tych sprawozdań, świadczącym o realizacji ze środków darowizn głównie działalności charytatywno-opiekuńczej i przeznaczeniu na prace remontowe kościoła jedynie kwoty 41.000 zł, tj. 11% ogólnej kwoty darowizn. Kwota środków pieniężnych przeznaczonych na cele kultu religijnego powołana w aneksie pozostaje, zdaniem organu, w rażącej sprzeczności z sumą wydatków na ten cel pierwotnie powołanych w ww. sprawozdaniach w kwocie 240.000 zł, a zwłaszcza z treścią sprawozdania z dnia 24 października 2004 r. z którego wynika, że kwotą darowizny 160.000 zł sfinansowano remont kościoła. W skardze na powyższą decyzję J. S. zarzucił naruszenia art. 55 ust 7 ustawy kościelnej przez uznanie, że nie przedstawił sprawozdania o wydatkowaniu kwoty darowizny spełniającego wymogi tego przepisu. Nadto zarzucił naruszenie art. 2 Konstytucji RP oraz art. 120 Ordynacji podatkowej (dalej jako: "Ord. pod.") przez nałożenie na podatnika i obdarowanego – kościelną osobę prawną obowiązków niewskazanych wprost w ustawie oraz dokonywanie interpretacji przepisów prawa w sposób wyłącznie niekorzystny dla podatnika w sytuacji, gdy użyte w przepisie terminy nie mają charakteru jednoznacznego. Skarżący zarzucił również organowi odwoławczemu naruszenie przepisów art. 59 § 1 pkt 9 oraz art. 70 § 1 Ord. pod., w związku z wydaniem decyzji merytorycznej w sprawie, pomimo upływu terminu przedawnienia i wygaśnięcia jego zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu kwestionowanej decyzji. Odnosząc się, zaś do zarzutu naruszenia przepisów art. 59 § 1 pkt 9 i art. 70 § 1 Ord. pod., podniósł, że skarżący, po nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji organu pierwszej instancji z dnia 30 lipca 2009 r. uiścił w całości wynikającą z niej kwotę zaległości podatkowej z odsetkami jeszcze w 2009 r. i podniósł, że zobowiązanie, które wygasło na skutek zapłaty nie może wygasnąć po raz drugi na skutek przedawnienia. Następnie po zmianie wymiaru zobowiązania w trybie art. 230 Ord pod. - decyzją z 5 listopada 2009 r. - organ egzekucyjny doręczył ZUS zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego do wysokości 9.270,40 zł., które zostało zrealizowane 29 grudnia 2009r. Odpis tytułu wykonawczego wraz z postanowieniem o zajęciu doręczono skutecznie skarżącemu w trybie art. 44 § 1 kpa w dniu 30 grudnia 2009 r., co jest jednoznaczne z przerwaniem biegu terminu przedawnienia. 1.3 Uznając skargę za bezzasadną Sąd administracyjny pierwszej instancji w pierwszej kolejności podzielił stanowisko organu odwoławczego, że w związku z wszczęciem egzekucji i czynnościami w tym postępowaniu doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia i z tego powodu zobowiązanie to nie uległo przedawnieniu w rozumieniu art. 70 § 1 Ord. pod. Podniesione przez skarżącego na rozprawie wady tego postępowania mogły, natomiast zostać zakwestionowane w drodze środków przewidzianych w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym. Z akt sprawy zakończonej zaskarżaną decyzją nie wynika natomiast, by skutecznie wyeliminowano przesłanki przesądzające o tym, że przedawnienie nie nastąpiło. Odnosząc się do istoty sporu Sąd podkreślił, że zgodnie z treścią art. 55 ust 7 ustawy kościelnej, darowizny na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą podlegają wyłączeniu z podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych bez konieczności spełniania przesłanek przewidzianych w art. 26 ust. 1 u.p.d.o.f. pod warunkiem łącznego spełnienia dwóch przesłanek a mianowicie: kościelna osoba prawna ma obowiązek przedstawić darczyńcy pokwitowanie odbioru oraz, w okresie dwóch lat od dnia przekazania darowizny, sprawozdanie o przeznaczeniu darowizny na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą. Powołując się na orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd podniósł, że przeznaczenie na działalność charytatywno - opiekuńczą, w rozumieniu tego przepisu, należy interpretować jako spożytkowanie, wykorzystanie darowizny na wymienioną działalność. W ocenie Sądu użycie w analizowanym przepisie słowa "sprawozdanie" oznaczającego przedstawienie przebiegu jakiejś działalności, opis wypadków, zdarzeń, relację (Słownik języka polskiego, pod redakcją St. Skorupki, H. Auderskiej i Z. Łempickiej, PWN, Warszawa 1968 r., str. 769) byłoby semantycznie całkowicie nieuzasadnione, gdyby odnosić się miało do niezrealizowanych planów, zamiarów czy też intencji, które, dla uzyskania wiedzy o nich, nie wymagają sprawozdania a tylko powiadomienia - "zwykłego" przekazania informacji. Ponadto, celem i racjonalizacją pozytywnego stymulowania przez prawodawcę darowizn na działalność charytatywno - opiekuńczą niewątpliwie jest i być powinno rzeczywiste prowadzenie i efektywna realizacja tej działalności. Sąd podkreślił, że niezgodne z rzeczywistym stanem rzeczy oświadczenie o wykorzystaniu darowizny na działalność charytatywno - opiekuńczą niewątpliwie nie będzie prawnie znaczące dla realizacji ulgi podatkowej z art. 55 ust. 7, tego rodzaju nie odpowiadające prawdzie oświadczenie, choćby nawet formalnie nazwane sprawozdaniem, nie będzie bowiem dotyczyć i sprawozdać przeznaczenia darowizny na cel uzasadniający ulgę podatkową. Sprawozdanie obdarowanej kościelnej osoby prawnej o przeznaczeniu wartości otrzymanej darowizny na jej działalność charytatywno - opiekuńczą jest w rozumieniu prawa dokumentem prywatnym który , na podstawie art. 180 § 1 Ord. pod., może stanowić dowód w postępowaniu podatkowym. Dokument prywatny nie jest wyposażony w domniemanie zgodności z prawdą złożonych w nim oświadczeń, lecz jedynie w domniemanie, że osoba, która dokument podpisała, złożyła w nim oświadczenie. Formalna moc dowodowa dokumentu prywatnego nie przesądza mocy materialnej dokumentu, w tym przede wszystkim prawdziwości oświadczenia, które zawiera. Konkludując te rozważania Sąd stwierdził, że sprawozdanie, o którym mowa w art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej, powinno zawierać dane na tyle dokładne i konkretne, aby umożliwić podatnikowi samoobliczenie podatku a następnie organowi podatkowemu w późniejszym postępowaniu podatkowym ustalenie i zweryfikowanie danych o przeznaczeniu darowizny na działalność charytatywno - opiekuńczą. Sąd pierwszej instancji odnotował, że skarżący w roku 2003 przekazał 360.000 zł. darowizny, co stanowiło 78% jego dochodu rocznego. Z kolei w roku 2004 osiągnął przychód w wysokości 527.396,01 zł i twierdził, że z tej kwoty przeznaczył aż 310.000 zł. na rzecz tej samej parafii ( wyrok WSA w Bydgoszczy z 3 lutego 2010 r.,I SA/Bd 949/09). Zdaniem Sądu to skarżący po pierwsze jako darczyńca winien być zainteresowany na jakie cele obdarowany przeznaczył jego pieniądze a ponadto, już jako podatnik który chce skorzystać z przysługującej ulgi winien rzetelnie wypełnić przesłanki, uprawniające go do odliczenia darowizny od podstawy opodatkowania zważywszy na fakt, że kwoty przekazane stanowiły znaczną wartość. Wskazując na jednolite w tym względzie orzecznictwo podniósł, że sprawozdanie ma dowodzić zrealizowanie celu na który zostały przekazane środki darczyńcy, w tym wypadku na działalność charytatywno – opiekuńczą a fakty z tego sprawozdania wynikające winny być sprawdzalne. Przenosząc te rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy Sąd uznał, że twierdzenie organu odwoławczego, iż przedłożone przez ks. M. C. sprawozdania, sprostowane aneksem z dnia 21 grudnia 2006r., nie spełniają kryteriów sprawozdania wynikających z art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej, z uwagi na brak łącznych wymogów szczegółowości w aspekcie przedmiotowym i podmiotowym przeznaczenia darowizny oraz są niewiarygodne, mieści się w granicach swobodnej oceny dowodów. Nie jest ono dowolne, gdyż wywód jest spójny, logiczny i odpowiada zasadom doświadczenia życiowego. Rację ma organ w tym, że skoro podatnik chce skorzystać z ulgi podatkowej, to na nim ciąży obowiązek udowodnienia, że warunki jej przyznania zostały spełnione. To, że proboszcz obdarowanej parafii nie posiadał dokumentów potwierdzających poniesienie wymienionych w sprawozdaniach wydatków, udzielonych zapomóg, jak również nie dysponował listą osób korzystających z tej pomocy i nie było możliwym dalsze potwierdzenie tych okoliczności – usprawiedliwia twierdzenie, że podatnik nie udowodnił, że ma prawo do ulgi, z której skorzystał przy samoobliczeniu podatku. Ustalone przez organ rozbieżności pomiędzy treścią sporządzonych pierwotnie trzech sprawozdań z wydatkowania darowizn w łącznej kwocie 360.000,00 zł, ujmujących w 67% wydatki na cele kultu religijnego w łącznej kwocie 240.000,00 zł a aneksem do tych sprawozdań, świadczącym o realizacji przez parafię ze środków darowizn głównie działalności charytatywno-opiekuńczej i przeznaczeniu na prace remontowe kościoła jedynie kwoty 41.000 zł, tj. 11% ogólnej kwoty darowizn, oraz to, że kwota środków pieniężnych przeznaczonych na cele kultu religijnego powołana w aneksie pozostaje w sprzeczności z sumą wydatków na ten cel pierwotnie powołanych w sprawozdaniach świadczy o braku wystarczających dowodów pozwalających skarżącemu skorzystać z ulgi. W świetle powołanych przepisów należy rozróżnić sam fakt przekazania pieniędzy od ich przeznaczenia, w obrębie którego można wyróżnić zamiar samego darczyńcy i rzeczywiste działanie obdarowanego a udowodnienie tej ostatniej okoliczności spoczywa na darczyńcy, jeżeli chce skorzystać z art. 55 ust. 7 ustawy. W ocenie Sądu treść przepisu nie stoi w sprzeczności z wartościami chronionymi przez Konstytucję RP, gdyż przede wszystkim nie chodzi o nałożenie obowiązku, ale o ulgę podatkową. Podsumowując Sąd administracyjny pierwszej instancji , że zaskarżone rozstrzygnięcie jest prawidłowe, albowiem nie można zarzucić mu naruszenia prawa w takim stopniu, aby mogło to skutkować wyeliminowaniem z obiegu prawnego. 2.1 W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku skarżący, reprezentowany przez pełnomocnika, wniósł o jego uchylenie i orzeczenie reformatoryjne w trybie art. 188 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm.) – dalej jako: "p.p.s.a." – ewentualnie o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Bydgoszczy oraz zasądzenie kosztów postępowania. Nie wskazując podstawy prawnej skargi kasacyjnej, zarzucił: a) naruszenie prawa materialnego: - poprzez błędną wykładnię art. 55 § 7 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego polegającą na nieuprawnionym przyjęciu zakresu i treści dokumentu jaki powinien spełniać, w rozumieniu tej ustawy, dokument sprawozdania z przeznaczenia darowizny, który w ocenie tego Sądu powinien zawierać również, identyfikację osób, którym przekazano darowiznę, jak i inne dalsze dane umożliwiające kontrolę sposobu wydatkowania darowizny, w sytuacji gdy trak jest podstawy prawnej dla konieczności ujawniania takich danych w treści dokumentu sprawozdania, a przepisy prawa określone art. 5 Konkordatu zawartego między Stolicą Apostolską a Rzeczpospolitą Polską, odsyłające w tym zakresie do prawa kanonicznego, nie wymagają ewidencjonowania przez kościelne osoby prawne, komu, kiedy i w jakiej wysokości została udzielona pomoc, a tym samym dokonanie jego wykładni w sposób stanowiący naruszenie art. 2 Konstytucji RP i wyrażonej w niej zasady demokratycznego państwa prawa - t.j. nakładając na podatnika obowiązki nie przewidziane wprost w przepisach prawa i interpretowanie niejasnych zapisów ustawy w sposób niekorzystny dla podatnika, w tym również obciążanie podatnika negatywnymi konsekwencjami zachowania osoby trzeciej, na którą podatnik nie miał żadnego wpływu, co w konsekwencji doprowadziło do przyjęcia przez Sąd, że skarżący nie przedstawił prawidłowego w rozumieniu tej ustawy sprawozdania z przeznaczenia darowizny; - art. 70 § 4 Ord. pod. poprzez jego zastosowanie w następstwie wadliwego przyjęcia, że w rozpoznawanej sprawie doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia, pomimo braku przesłanek ustawowych uprawniających do przyjęcia, że nastąpiło przerwanie biegu przedawnienia; - art. 70 § 1 oraz art. 59 ust. 1 pkt. 9 Ord. pod. poprzez ich niezastosowanie oraz przyjęcie, że zobowiązanie podatkowe skarżącego, co do kwoty 9.270,40 złotych wraz z odsetkami za zwłokę, nie wygasło z mocy prawa na skutek przedawnienia pomimo zaistnienia sytuacji opisanej w powyższych przepisach oraz braku podstaw do przyjęcia, że bieg terminu przedawnienia uległ przerwaniu; b) naruszenie przepisów postępowania, w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy poprzez: - naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a poprzez przedstawienie stanu sprawy niezgodnie z stanem faktycznym a w konsekwencji niewyjaśnieniem, pomimo podniesienia przez skarżącego w tym zakresie zarzutu, czy w istocie jak twierdzi organ podatkowy skarżący został przed wygaśnięciem zobowiązania podatkowego na skutek przedawnieniem prawidłowo poinformowany o podjętych czynnościach egzekucyjnych, czy też jak twierdzi skarżący, co zostało podniesione na rozprawie, nigdy przedmiotowego zawiadomienia skarżący nie otrzymał oraz niewyjaśnienia w związku z powyższym w oparciu o jakie przesłanki sąd ten uznał, że doszło do przerwania biegu przedawnienia. Sąd nie wyjaśnił również w sposób należyty i umożliwiający weryfikację, dlaczego stanowisko organu w tym przedmiocie uwzględnił oraz dlaczego oświadczeniom skarżącego co do braku otrzymania zawiadomienia odmówił wiarygodności; - naruszenie art. 145 § 1 lit. a p.p.s.a przez nieuchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B. pomimo naruszenia przez ten organ prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy przejawiającego się w nieuwzględnieniu okoliczności, że zobowiązanie podatkowe skarżącego wygasło na skutek przedawnienia. 2.2 W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o jej oddalenie i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

3.1 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie ma usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlega oddaleniu. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednakże z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek nieważności postępowania, wymienionych enumeratywnie w art. 183 § 2 p.p.s.a., co oznacza związanie granicami skargi kasacyjnej. Przechodząc do szczegółowej oceny zasadności zarzutów, należy w pierwszej kolejności odnieść się do zarzutu naruszenia przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 141 § 4 p.p.s.a. Stosownie do treści tego przepisu, uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Obowiązek zwięzłego przedstawienia stanu sprawy obejmuje zarówno przytoczenie ustaleń dokonanych przez organy administracji publicznej, jak i ich ocenę pod względem zgodności z prawem a w konsekwencji przytoczenie stanu faktycznego przyjętego przez sąd. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w rozpoznawanej sprawie Sąd pierwszej instancji tym obowiązkom sprostał a uzasadnienie zaskarżonego wyroku spełnia wszelkie wymogi określone w tym przepisie i wskazuje na powody, dla których kwestionowana decyzja odpowiada prawu. Wbrew zarzutom skargi kasacyjnej, w sposób wyczerpujący przedstawił stan sprawy przytaczając zarówno przyjęty przez organy podatkowe stan faktyczny, ich ocenę zgromadzonego materiału dowodowego, stanowisko skarżącego prezentowane w trakcie postępowania oraz zarzuty podniesione w skardze. Następnie w sposób szczegółowy odniósł się zarówno do ustaleń faktycznych jak i dokonanej oceny dowodów. W ten sam sposób ocenił zarzuty skargi i ustosunkowując się do wszelkich podniesionych okoliczności wykazał ich bezzasadność. Przedmiotem tych rozważań był także, podniesiony po raz pierwszy w skardze, zarzut przedawnienia zobowiązania. Sąd podzielił w tym zakresie stanowisko organu i wyjaśnił przyczyny dla których uznał, że do przedawnienia nie doszło. W efekcie tych rozważań Sąd precyzyjne przytoczył przyjęty za podstawę rozstrzygnięcia stan faktyczny. W sposób szczegółowy przedstawił także podstawą prawną rozstrzygnięcia, zarówno przez wskazanie mających zastosowanie w sprawie przepisów jak i jej wyjaśnienie z powołaniem się na liczne i jednolite orzecznictwo w tym zakresie. W świetle tych uwag postawiony zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. jest pozbawiony podstaw. Przechodząc do oceny zasadności zarzutu naruszenia prawa materialnego należy zauważyć, że sąd administracyjny nie rozpoznaje merytorycznie sprawy podatkowej i w konsekwencji nie stosuje prawa materialnego. Sąd weryfikuje natomiast poprawność dokonanej przez organ podatkowy wykładni i zastosowania prawa materialnego. Prawidłowo skonstruowany zarzut kasacyjny powinien, zatem wskazywać na naruszenie przepisu postępowania sądowego poprzez nieprawidłową ocenę zgodności z prawem materialnym decyzji organu podatkowego. Niezależnie od tego braku, należy podnieść, że Sąd pierwszej instancji dokonał prawidłowej oceny kwestionowanej decyzji, dokonanej wykładni i zastosowania przepisów prawa materialnego. Co do zarzutu wydania decyzji, po wygaśnięciu zobowiązania w kwocie 9.270,40 zł. na skutek upływu terminu przedawnienia w rozumieniu art. 70 § 1 w zw. z art. 59 ust. 1 pkt 9 Ord. pod. należy stwierdzić, że trafnie Sąd pierwszej instancji podzielił stanowisko organu odwoławczego, iż na skutek podjętych czynności w postępowaniu egzekucyjnym nastąpiło przerwanie jego biegu. Stosownie, bowiem do treści art. 70 § 4 Ord. pod. bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Zgodnie zaś z art. 67 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1996 o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U z 2002 r. Nr 110, poz. 151, ze zm.) podstawę zastosowania środków egzekucyjnych, o których mowa w art. 1a pkt 12 lit. a ustawy, stanowi między innymi zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego zobowiązanego u dłużnika zajętej wierzytelności. We wszczętym postępowaniu egzekucyjnym, organ egzekucyjny powiadomił ZUS o zajęciu prawa majątkowego skarżącego do wskazanej wysokości, które zostało zrealizowane 29 grudnia 2009 r. Podatnik został, natomiast powiadomiony o zastosowaniu środka egzekucyjnego wraz z doręczeniem tytułu wykonawczego jeszcze przed końcem 2009 r. (30 grudnia) a więc przed upływem terminu przedawnienia. Jak trafnie zauważył Sąd pierwszej instancji, skarżący czynności tych skutecznie nie podważył we właściwym trybie, podobnie jak nie wykazał zasadności swojego stanowiska w skardze kasacyjnej co oznacza, że zarzut ten jest pozbawiony podstaw. Niezasadny jest także, postawiony w skardze kasacyjnej, zarzut naruszenia prawa materialnego art. 55 § 7 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej przez błędną jego wykładnię. W myśl tego przepisu darowizny na kościelną działalność charytatywno – opiekuńczą są wyłączone z podstawy opodatkowania darczyńców podatkiem dochodowym (...), jeżeli kościelna osoba prawna przedstawi darczyńcy pokwitowanie odbioru oraz – w okresie dwóch lat od dnia przekazania darowizny – sprawozdanie o przeznaczeniu jej na tę działalność. W odniesieniu natomiast do darowizn na inne cele mają zastosowanie ogólne przepisy podatkowe. Należy zauważyć, że kwestia wykładni tego przepisu tj. zastosowania przewidzianej w nim ulgi w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz sposobu dokumentowania prawa do tej ulgi była wielokrotnie przedmiotem orzeczeń sądów administracyjnych i linia orzecznictwa jest w tym zakresie utrwalona a Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym poglądy te podziela (por. np. wyroki NSA z 14.02.2007 r. sygn. akt II FSK 262/06; z 25.10.2007. sygn. akt II FSK 1180/06; z 25.06.2008 r. sygn. akt II FSK 664/07; z 8.10.2009 r. sygn. akt II FSK 758/08; z 16.10.2009 r. sygn. akt II FSK 849/08; z 26.01.2010 r. sygn. akt II FSK545/09; publ.: http://cbois.nsa.gov,pl) Realizacja ulgi podatkowej określonej w art. 55 ust. 7 ustawy nie następuje z mocy prawa, jedynie przez fakt zawarcia i wykonania umowy darowizny na cel wskazany w przepisie, ale po spełnieniu wszystkich określonych w nim przesłanek. Jednym z warunków wyłączenia kwoty o wartości darowizny na kościelną działalność charytatywno - opiekuńczą z podstawy opodatkowania darczyńców podatkiem dochodowym jest przedstawienie darczyńcy, w okresie dwóch lat od dnia przekazania darowizny, sprawozdania o przeznaczeniu jej na tę działalność. Przeznaczenie darowizny na działalność charytatywno – opiekuńczą oznacza w tym wypadku jej spożytkowanie (wykorzystanie) na ten rodzaj działalności a realizacji tego celu służy stosunkowo długi (dwuletni) termin na złożenie sprawozdania. Warunkiem korzystania z ulgi, przy takiej redakcji analizowanego przepisu, nie są jedynie intencje darczyńcy ale ich realizacja przez obdarowaną kościelną osobę prawną. Realizacja ta musi zostać opisana w sprawozdaniu o faktycznym jej przeznaczeniu na wskazany w przepisie cel. Niezgodne, zatem z rzeczywistym stanem rzeczy oświadczenie (sprawozdanie) o wykorzystaniu darowizny na działalność charytatywno – opiekuńczą nie spełnia przesłanki korzystania z ulgi podatkowej określonej w art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej, choćby nawet było formalnie poprawne. W przeciwnym bowiem razie oznaczałoby to, że wbrew treści tego przepisu, podstawą ulgi byłby fakt złożenia przez kościelną osobę prawną oświadczenia, nie zaś rzeczywisty stan rzeczy polegający na faktycznym przeznaczeniu darowizny na taką działalność. Jak trafnie zauważył Sąd pierwszej instancji, sprawozdanie obdarowanej kościelnej osoby prawnej o przeznaczeniu otrzymanej darowizny na jej działalność charytatywno - opiekuńczą jest ,w rozumieniu prawa dokumentem prywatnym, który na podstawie art. 180 § 1 Ord. pod., może stanowić dowód w postępowaniu podatkowym. Jako dokument prywatny nie jest, jednakże wyposażony w domniemanie zgodności z prawdą złożonych w nim oświadczeń i podlega weryfikacji pod względem jego zgodności ze stanem faktycznym, odnoszącym się do realizacji ustawowego celu darowizny, według reguł postępowania podatkowego. Sprawozdanie o jakim mowa w art. art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej, powinno zawierać zatem dane na tyle dokładne i konkretne, aby umożliwić podatnikowi samoobliczenie podatku, a następnie organowi podatkowemu w ewentualnym postępowaniu podatkowym ustalenie, sprawdzenie i zweryfikowanie danych o faktycznym przeznaczeniu darowizny na działalność charytatywno - opiekuńczą. Wbrew zarzutowi skargi kasacyjnej, Sąd pierwszej instancji dokonał, więc prawidłowej wykładni analizowanego przepisu a ustalenie czy spełnione zostały wszystkie ustawowe przesłanki omawianej ulgi w żadnym wypadku nie stoi w sprzeczności z wartościami chronionym przez przepisy Konstytucji RP (art. 2). Trafnie również Sąd pierwszej instancji, podzielając ocenę organów, podatkowych, uznał, że sporządzone przez proboszcza obdarowanej parafii sprawozdania oraz aneks do nich, jako wzajemnie sprzeczne, wskazanych wyżej wymogów nie spełniają. Te rażące sprzeczności pomiędzy sprawozdanymi sposobami wykorzystania darowizny, ich niespójność i brak szczegółowości nie pozwalają na jakąkolwiek ich merytoryczna weryfikację pod kątem rzeczywistego przeznaczenia darowizny na działalność charytatywno – opiekuńczą parafii. Oznacza to, że jako dokumenty niewiarygodne nie mogą stanowić podstawy do realizacji przez skarżącego ulgi podatkowej określonej w art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej. Należy przy tym zgodzić się z poglądem Sądu pierwszej instancji, że niezależnie od możliwości realizacji ulgi podatkowej, to skarżący jako darczyńca powinien być zainteresowany ustaleniem czy sięgająca 78% jego rocznego dochodu darowizna została spożytkowana zgodnie z jego wolą. W konsekwencji niezasadny jest, również zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. poprzez nieuchylenie kwestionowanej decyzji, skoro Sąd pierwszej instancji trafnie wykazał, że nie narusza ona prawa. 3.2 Z tych wszystkich względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 209 w zw. z art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 i 3 p.p.s.a.

;