Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 1608/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2018-05-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6301 Wiążąca informacja taryfowa (VIT)
Hasła tematyczne: Celne postępowanie
Skarżony organ: Szef Krajowej Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
journal: Dz.U.UE.L 1987 nr 256 poz 1
law: Rozporządzenie Rady  (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy  Celnej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA - Izabella Janson, Sędzia WSA - Krystyna Madalińska-Urbaniak (spr.), Sędzia WSA - Mirosława Pindelska, Protokolant - st. spec. Mariusz Dzierzęcki, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 maja 2018 r. sprawy ze skargi M. sp. z o.o. z siedzibą w P. na decyzję Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z dnia ... czerwca 2017 r. nr ... w przedmiocie wiążącej informacji taryfowej; oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem kontroli sądowoadministracyjnej w niniejszej sprawie jest decyzja Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (zwanego dalej: "Szefem KAS") z [...] czerwca 2017 r. o numerze [...], utrzymująca w mocy decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. (zwanego dalej: "Dyrektorem Izby") z [...] listopada 2016 r. w przedmiocie wiążącej informacji taryfowej (WIT).

Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco:

Wnioskiem z [...] sierpnia 2016 r. Spółka z o.o. M. z siedzibą w P. (zwana dalej: "Spółką lub "Skarżącą") wystąpiła do Dyrektora Izby o wydanie wiążącej informacji taryfowej dla towaru "[...]" opisanego jako: orteza stawu nadgarstkowego, wykonana z materiału włókienniczego (mieszaniny bawełny, nylonu, spandexu i poliestru) w postaci dzianego rękawa. Wyposażona w lekko zakrzywioną szynę dłoniową o szerokości ok. 3 cm, oraz dwa elastyczne stabilizatory nadgarstka wykonane z tworzywa sztucznego. Szyna i stabilizatory są przeprowadzone przez naszyte tunele z tkaniny przebiegające przez całą długość artykułu. Artykuł posiada dwie taśmy typu "rzep", skrzące do dopasowania go do dłoni i nadgarstka oraz dwie dłuższe taśmy typu "nep", które są owijane wokół nadgarstka i przedramienia w celu ograniczenia ruchu nadgarstka. Orteza P. zalecana jest przy przewlekłej niestabilności nadgarstka, rehabilitacji pourazowej i operacyjnej w obrębie nadgarstka.

Zdaniem wnioskującej, towar ten powinien zostać zaklasyfikowany pod kodem nomenklatury scalonej 9021 10 10 Wspólnotowej Taryfy Celnej (CN).

Decyzją w sprawie Wiążącej Informacji Taryfowej (WIT) z [...] listopada 2016 r. o numerze [...] Dyrektor Izby dokonał klasyfikacji towaru w nomenklaturze celnej do pozycji 6307 90 10 CN. Organ wskazał, iż klasyfikacji dokonano zgodnie z: postanowieniami reguł 1 i 6 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, rozporządzeniem Komisji (UE) nr 2015/676 z 23 kwietnia 2015 r., uwagą 1b) do działu 90 Wspólnej Taryfy Celnej i komentarzem do pozycji 6307 (pkt 26), zawartym w Notach wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego (HS). Zdaniem Dyrektora Izby, klasyfikacja przyjęta dla towaru objętego wnioskiem jest zgodna z brzmieniem pozycji 6307 oraz podpozycji 6307 90 10 obejmującej pozostałe gotowe artykuły włókiennicze, dziane.

Spółka odwołała się od powyższej decyzji wnosząc o jej zmianę poprzez zaklasyfikowanie towaru do pozycji CN 9021, ewentualnie o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji.

Zaskarżoną decyzją z [...] czerwca 2017 r. Szef KAS utrzymał w mocy decyzję WIT z [...] listopada 2016 r.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy stanął na stanowisku, iż przedmiotem wiążącej informacji taryfowej jest orteza stawu nadgarstkowego z ujęciem kciuka, pokryta obustronnie materiałem włókienniczym, wyposażona w anatomicznie wyprofilowane usztywnienie aluminiowe oraz elastyczne pasy dociągowe.

Organ wskazał, iż w celu potwierdzenia informacji przekazanych przez Spółkę, Wydział Wiążących Informacji WIT, WIP i WIA wystąpił do Centralnego Laboratorium Celnego z prośbą o wykonanie badania próbki załączonej do wniosku. W sprawozdaniu z badań o numerze [...] stwierdzono, iż wierzchnia warstwa próbki wykonana jest z włókien chemicznych, zaś spodnia warstwa z włókien naturalnych z dodatkiem włókien chemicznych techniką dziania. Elementy mieszczące usztywnienia wykonane zostały z włókien chemicznych techniką tkania.

Zdaniem Szefa KAS, Spółka nie przedstawiła żadnego dokumentu, który by potwierdził, że orteza stawu nadgarstkowego jest przyrządem zastępującym funkcję uszkodzonej lub niepełnosprawnej części ciała. Zgodność wyrobu z dyrektywą nr 93/42/EWG z 14 czerwca 1993 r. dotyczącą wyrobów medycznych nie ma wpływu na klasyfikację tego wyrobu w Taryfie Celnej. Organ zauważył przy tym, iż Dyrektywa nie stanowi rozstrzygnięcia legislacyjnego dla potrzeb klasyfikacji taryfowej.

Następnie organ wskazał, iż nie jest możliwym aby orteza wykonana w dużej części z dzianiny nie wykazywała elastyczności. Szyna metalowa, którą można wyjąć stanowi niewielką część całego wyrobu i sama jako taka nie może nie pozwolić na wykonywanie niepożądanych ruchów niepełnosprawnym nadgarstkiem. Pozostała część produktu może sama być użyta do częściowego ograniczenia ruchów niepełnosprawną częścią ciała.

Decydujące znaczenie w sprawie mają – zdaniem Szefa KAS – uwagi do podpozycji do sekcji XI. Ze względu na fakt, że wierzchnia i spodnia strona ortezy zostały wykonane z dzianiny, na którą naszyło paski z tkaniny (tunele), to na mocy uwagi 2A i 2B oraz reguły 3b) towar ten należy traktować jakby w całości został wykonany z dzianiny.

Organ odwoławczy stwierdził, iż zgodnie uwagą ogólną do sekcji XI, akapit 1 sekcja ta obejmuje surowce dla przemysłu włókienniczego (jedwab, wełnę, bawełnę, włókna chemiczne itd.), półprodukty (takie jak przędze i tkaniny) i artykuły wykonane z nich. Potwierdza to również uwaga ogólna do działu 63. W konsekwencji Szef KAS nie podzielił stanowiska Spółki, że towary wykonane z włókien chemicznych takich jak nylon, poliester i spandex nie mogą być klasyfikowane do pozycji 6307.

Uzasadniając niezaklasyfikowanie towaru objętego wnioskiem do pozycji 9021 Wspólnej Taryfy Celnej organ przywołał jej brzmienie i podkreślił, że pozycja ta obejmuje przyrządy ortopedyczne mające na celu skorygowanie wady lub kalectwa. Przyrządy te przejmują lub zastępują funkcję uszkodzonej lub niepełnosprawnej części ciała.

Szef KAS powołał się następnie na wyrok Europejskiego Trybunał Sprawiedliwości (zwanego dalej; "ETS") z 7 listopada 2002 r. w sprawach połączonych C-260/00 i C-263/00 (Dz. Urz. C 323 z 21 grudnia 2002), który w jego ocenie ma analogiczne zastosowanie w niniejszej sprawie.

Ponadto organ wskazał, iż Komisja (UE) w rozporządzeniu nr 2015/676 z 23 kwietnia 2015 r. dotyczącym klasyfikacji niektórych towarów według Nomenklatury Scalonej (Dz.U. L 111 z 30 kwietnia 2015 r.; zwanym dalej: "rozporządzeniem nr 2015/676"), do kodu CN 6307 90 10 zaklasyfikowała artykuł w postaci rękawa wykonanego z dzianego materiału włókienniczego z cienką wyściółką piankową na wewnętrznej powierzchni dłoni, zawierającego jedną lekko zakrzywioną aluminiową szynę oraz dwa elastyczne stabilizatory grzbietowe nadgarstka wykonane z tworzywa sztucznego, przeprowadzone przez naszyte tunele z kontrastującego materiału przebiegające na całej długości artykułu, które mogą zostać usunięte. Artykuł ten jest przedstawiany jako stabilizator nadgarstka.

W ocenie Szefa KAS, funkcja, budowa i materiały z jakich została wykonana orteza stawu nadgarstkowego o nazwie handlowej "M." są wystarczająco podobne do tych opisanych w rozporządzeniu nr 2015/676.

Organ odwoławczy podniósł przy tym, iż klasyfikację towarów w drodze analogii ETS dopuścił w wyrokach w sprawie C-130/02 (Dz. Urz. C nr 94 z 17 kwietnia 2004 r.) oraz C-14/05 (Dz. Urz. C nr 224 z 16 września 2006 r.), gdyż sprzyja to wykładni spójnej z Nomenklaturą Scaloną i równemu traktowaniu podmiotów gospodarczych.

Odnosząc się do proponowanego przez Spółkę kodu CN 9021 10 10 Szef KAS zauważył, iż podpozycja ta obejmuje przyrządy ortopedyczne, które są specjalnie zaprojektowane do konkretnego celu medycznego. Muszą one całkowicie uniemożliwić wykonywanie określonego ruchu przez uszkodzoną lub niepełnosprawną część ciała np. staw nadgarstkowy. Okoliczność ta znajduje również potwierdzenie w zmienionych Notach wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej do kodu CN 9021 10 10, opublikowanych w Dz. Urz. seria C 111 z 8 kwietnia 2017 r.

Następnie organ wskazał, iż na podstawie przedstawionej przez Spółkę próbki można stwierdzić, że elastyczny stabilizator nadgarstka M. nie jest przyrządem ortopedycznym przejmującym lub zastępującym funkcję uszkodzonej lub niepełnosprawnej części ciała.

W konsekwencji Szef KAS uznał, że klasyfikacja tego towaru do pozycji 6307 jest właściwa.

Za niezasadne organ uznał zarzuty podniesione w odwołaniu. W szczególności zauważył, iż Dyrektor Izby dołożył wszelkich starań aby dokonać właściwej klasyfikacji ortezy nadgarstka i nie naruszył wskazanych przepisów procesowych. W jego ocenie, organ I instancji z wnikliwą starannością przeanalizował odpowiednie zapisy zamieszczone w Notach Wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego oraz obowiązujących rozporządzeń klasyfikacyjnych wydanych przez Komisję Europejską, aby w sposób jednoznaczny stwierdzić, że towar objęty wnioskiem nie spełnia wymagań artykułów będących przyrządami ortopedycznymi, które klasyfikuje się do pozycji 9021.

Ustosunkowując się do przedstawionych przez Spółkę dokumentów w postaci decyzji WIT wydanych przez maltańską i niemiecką administrację celną, organ odwoławczy zauważył, iż mając na uwadze jednolitość klasyfikacyjną w bazie EBTI-3, zwrócił się do tych administracji z prośbą o podanie informacji jakie argumenty zadecydowały o klasyfikacji produktów dla których wydane zostały decyzje WIT. Na podstawie uzyskanych wyjaśnień Szef KAS przyjął, że towary zaklasyfikowane tymi decyzjami do pozycji 9021 spełniają kryteria wymagane dla przyrządów ortopedycznych, które mają na celu skorygowanie wady lub kalectwa. Ich zasadniczą funkcją jest przejęcie lub zastąpienie uszkodzonej lub niesprawnej części ciała. Zatem powołane decyzje odnoszą się do innych towarów niż orteza stawu nadgarstkowego o nazwie handlowej "M.".

Spółka wystąpiła ze skargą do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na decyzję Szefa KAS z [...] czerwca 2017 r. wnosząc o jej uchylenie w całości, a także o uchylenie poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Izby oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

1) przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 2007 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2017 poz. 201 ze zm.; dalej: "O.p.") w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy z 19 marca 2004 r. – Prawo celne (t. j. Dz. U. z 2018 r., poz. 167; zwanej dalej: "Prawem celnym") poprzez jego zastosowanie i utrzymanie w mocy decyzji Dyrektora Izby z naruszeniem:

a) art. 44 ust. 1 i 4 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady nr 952/2013 z 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz.U.UE.L.2013.269.1 ze zm.), tj. zasady dwuinstancyjności, poprzez przyjęcie odmiennej podstawy materialnoprawnej rozstrzygnięcia w decyzji organu drugiej instancji, od podstawy materialnoprawnej przyjętej przez organ pierwszej instancji;

b) art. 1 ust. 1 unijnego kodeksu celnego poprzez niejednolite stosowanie kodeksu, tj. w sposób odmienny od organów administracji celnej Malty oraz niemieckiej administracji celnej;

c) art. 120 w zw. z art. 210 § 1 pkt 4 O.p. z zw. z art. 73 ust. 1 Prawa celnego, t.j. naruszenie zasady działania organów administracji na podstawie przepisów prawa, poprzez wskazanie na jakich aktach oparł się organ, ale bez powołania konkretnych przepisów prawa, z których wynikają konkretne normy prawne;

d) art. 187 § 1 i art. 122 w zw. z art. 210 § 1 pkt 4 O.p. z zw. z art. 73 ust. 1 Prawa celnego poprzez dowolne a nie swobodne rozpatrzenie materiału dowodowego, a w konsekwencji nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego, co w konsekwencji doprowadziło do błędnego uznania, że orteza stawu nadgarstkowego o nazwie handlowej "M." zakwalifikowana winna być nie jako przyrząd ortopedyczny, ale jako wyrób włókienniczy;

2) przepisów prawa materialnego mających istotny wpływ na wynik sprawy poprzez niezastosowanie:

a) przepisów ustawy z 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych (t. j. Dz. U. z 2017 r., poz. 211 ze zm.), w szczególności art. 2 ust. 1 pkt. 38, art. 20, art. 23, art. 29, art. 68 tej ustawy;

b) uwagi 1b) do działu 90 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) nr 2015/1754 zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, poprzez jej nieprawidłowe zastosowanie, podczas gdy towary objęte skarżonymi decyzjami nic wypełniają przesłanek wyłączających klasyfikację w kategorii CN 9021, gdyż zarówno funkcja jaką pełnią te towary (usztywnianie zamiast podtrzymywania), jak i źródło z którego wynikają ich właściwości (usztywnienie zamiast elastyczności) nie pozwalają na zastosowanie tejże reguły;

c) rozporządzenia nr 2015/676 poprzez jego nieprawidłowe zastosowanie i błędne uznanie, że towary objęte skarżonymi decyzjami, analogicznie do towarów będących przedmiotem tego rozporządzenia, winny być sklasyfikowane w klasie CN 6307, podczas gdy w świetle stanu faktycznego niniejszej sprawy, rozstrzygniecie zawarte w powołanym akcie nie mogły znaleźć zastosowania;

d) reguły 3 ust. b) Ogólnych reguły interpretacji Nomenklatury scalonej – rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) nr 2015/1754, poprzez jej nieprawidłowe zastosowanie i pominięcie reguły 3 ust. a) oraz reguły 2 ust. b), które powinny znaleźć zastosowanie we wcześniejszej kolejności, co w konsekwencji doprowadziło do błędnej subsumcji stanu faktycznego do obowiązujących przepisów i pominięcia właściwych przepisów (np. uwagi 1b) do działu 90) i oparcia rozstrzygnięcia na wadliwych podstawach oraz nieuzasadnionego uznania, iż to materiał, z którego produkty są wykonane ma kluczowe znaczenie dla ich zaklasyfikowania, podczas gdy w świetle pominiętej reguły, dla prawidłowej klasyfikacji towaru podstawowe znaczenie mają cechy funkcjonalne towaru, gdyż to one przesądzają o tym, że towar stanowi przyrząd ortopedyczny;

e) komentarza do pozycji 6307 komunikatu instytucji, organów i jednostek organizacyjnych Unii Europejskiej – Komisji Europejskiej – Noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej Unii Europejskiej (2015/c 076/01) poprzez jego nieprawidłowe zastosowanie, gdy ujęte w tym akcie opisy nie mają żadnego związku ze stanem faktycznym, w którym wydane zostały zaskarżone decyzje.

W odpowiedzi na skargę Szef KAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko prezentowane w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest klasyfikacja taryfowa produktu o nazwie handlowej "M.", opisanego we wniosku o wydanie wiążącej informacji taryfowej jako: orteza stawu nadgarstkowego, pokryta obustronnie dzianiną wyposażona w anatomicznie wyprofilowane usztywnienie aluminiowe (zdejmowane) oraz dodatkowo w pasy dociągowe zapewniające skuteczność stabilizacji. Stosowana przy niestabilności więzadeł, zespole pieśni nadgarstka, rehabilitacji pourazowej i pooperacyjnej w obrębie stawu nadgarstkowego.

Zdaniem Skarżącej, opisany we wniosku towar winien być klasyfikowany do kodu CN 9021 10 10. Natomiast organy celne zaklasyfikowały przedmiotowy towar do kodu CN 6307 90 10 obejmującego pozostałe gotowe artykuły włókiennicze, dziane.

W pierwszej kolejności przypomnieć należy, iż szczegółowe zasady klasyfikacji towarów do kodów CN zostały określone w przepisach celnych. Nomenklatura Scalona (CN) – zgodna z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) – oparta jest na Zharmonizowanym Systemie Oznaczania i Kodowania Towarów (HS). Zharmonizowany System Oznaczania i Kodowania Towarów (HS) powstał na mocy Międzynarodowej konwencji w sprawie zharmonizowanego systemu oznaczania i kodowania towarów, sporządzonej w Brukseli w dniu 14 czerwca 1983 r. (Dz. U. z 1997 r. nr 11, poz. 62). Systemem Zharmonizowanym (HS) zarządza Światowa Organizacja Celna (WCO), system oznaczania towarów rozbudowany jest do 6 cyfry (podpozycja). Na tej bazie Unia Europejska stworzyła swoją Nomenklaturę Scaloną, rozbudowując 6-cyfrową podpozycję HS do 8 cyfr – i to jest kod CN. Światowa Organizacja Celna w Brukseli wydaje i uaktualnia Noty Wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów. Noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej (CN) Wspólnot Europejskich, przyjmowane przez Komisję Europejską mogą odwoływać się do Not Wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego, jednakże nie zastępują tych ostatnich, uważane są za ich dopełnienie oraz są stosowane w połączeniu z nimi. Wyjaśnienia wydane przez Światową Organizację Ceł w celu ułatwienia klasyfikacji w Zharmonizowanym Systemie oraz w celu zapewnienia jednolitej klasyfikacji HS (w Polsce wyjaśnienia do HS publikowane są w Monitorze Polskim w formie obwieszczenia Ministra Finansów) jakkolwiek nie są objęte umową międzynarodową o Zharmonizowanym Systemie, tym niemniej w praktyce stanowią istotną wskazówkę, co do prawidłowej klasyfikacji towarów. W efekcie, w procesie klasyfikacji danego towaru bardzo istotna jest weryfikacja przyporządkowania danego towaru do podpozycji CN z wyjaśnieniami do Nomenklatury HS.

Wspólna Taryfa Celna, oprócz wykazu towarów, zawiera również Ogólne reguły interpretacji Nomenklatury Scalonej oraz uwagi do sekcji i działów, a także uwagi do podpozycji. Zawarte są one w rozporządzeniu Komisji (WE) nr 1754/2015 z 6 października 2015 r. zmieniającym załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 285 z 31 października 2015 r.). Uwagi do sekcji i działów zawierają szczegółowe informacje co do zakresu poszczególnych pozycji lub podpozycji, podają listę towarów włączonych lub wyłączonych, wraz z technicznym opisem i praktycznymi wskazówkami dla ich identyfikacji. Ich celem jest zapewnienie jednolitej interpretacji Systemu Zharmonizowanego i właściwej identyfikacji poszczególnych towarów, warunkującej poprawne ich zaklasyfikowanie do konkretnych pozycji lub podpozycji taryfowych.

Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej (CN) podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że określony towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Zatem do każdego towaru jest przypisany odpowiedni kod.

Organ przystępując do klasyfikacji w Scalonej Nomenklaturze (CN), winien wyjść od reguły 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS). Zgodnie z tą regułą tytuły sekcji, działów i poddziałów mają jedynie charakter orientacyjny: dla celów prawnych klasyfikację przeprowadza się w oparciu o nazwy pozycji i wszelkie postanowienia zawarte w uwagach do sekcji lub działów, zgodnie z następującymi postanowieniami, o ile nie są one sprzeczne z treścią odpowiednich pozycji i uwag. Należy jednak podkreślić, że w stopniu, w jakim sekcje i działy opisują poszczególne grupy pozycji, mają one status prawny. Tylko wtedy, gdy klasyfikacja będzie nadal niemożliwa, należy skorzystać z ORINS, pod warunkiem, że ani treść pozycji, ani treść uwag, nie będzie stwarzać żadnych przeszkód do ich zastosowania.

Zarówno System Zharmonizowany (HS), jak i Nomenklatura scalona (CN) są uzupełniane przez Noty wyjaśniające. Noty wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego są wydawane w językach angielskim i francuskim i uaktualniane przez Radę Współpracy Celnej (CCC), znaną od 1994 r. jako Światowa Organizacja Celna (WCO). Pozostałe wersje językowe Not wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego są tłumaczone przez administracje w większości krajów członkowskich. Zmiany Not wyjaśniających do HS i Opinie klasyfikacyjne są redagowane i przyjmowane przez Komitet HS Światowej Organizacji Celnej zgodnie z artykułem 8 Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów. Natomiast Noty wyjaśniające do Nomenklatury scalonej, będące efektem pracy Sekcji Nomenklatury Taryfowej i Statystycznej Komitetu Kodeksu Celnego, na mocy artykułu 9, paragraf 1 (a) oraz artykułu 10 rozporządzenia (EWG) nr 2658/87 przyjmowane są przez Komisję Europejską. Chociaż Noty wyjaśniające do Nomenklatury scalonej mogą odwoływać się do Not wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego, to jednak nie zastępują tych ostatnich, powinny być uważane za ich dopełnienie i być używane w połączeniu z nimi. Skonsolidowana, obecnie obowiązująca wersja Not wyjaśniających do Nomenklatury scalonej, opublikowana została w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej serii C nr 76 z dnia 4 marca 2015 r. Przyjmowane po tej dacie przez Komitet Kodeksu Celnego Noty wyjaśniające do CN publikowane są w Dziennikach Urzędowych Unii Europejskiej serii C. Jednocześnie należy zauważyć, że Noty wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego przyjmowane są również przez Komisję Europejską w drodze Komunikatu Komisji na podstawie sprawozdania z sesji Komitetu Systemu Zharmonizowanego (HSC). Komunikat, zawierający wykaz decyzji przyjętych przez HSC na danej sesji, który przygotowuje Komisja; przyjmowany jest w drodze głosowania przez Komitet Kodeksu Celnego Komunikat ten jest publikowany w Dzienniku Urzędowym serii C. Wykaz w Komunikacie zawiera zmiany do Not Wyjaśniających do Nomenklatury Systemu Zharmonizowanego i zmiany Kompendium Opinii Klasyfikacyjnych WCO, które zostały zatwierdzone podczas danej sesji Komitetu Systemu Zharmonizowanego WCO. Zgodnie z tym Komunikatem wiążące informacje taryfowe na mocy art. 34 ust. 7 lit. a) pkt (iii) rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady nr 952/2013 z dnia października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny są cofane przez organy celne od daty jego opublikowania w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej serii C, gdy przestają być one zgodne z przyjętą interpretacją nomenklatury celnej, tj. z powodu zmiany Not Wyjaśniających do Nomenklatury Systemu Zharmonizowanego, Kompendium Opinii Klasyfikacyjnych lub decyzji klasyfikacyjnych zatwierdzonych przez Radę Współpracy Celnej (WCO).

Ponadto Komisja Europejska publikuje w Dziennikach Urzędowych serii L rozporządzenia klasyfikacyjne dotyczące klasyfikacji niektórych towarów według Nomenklatury scalonej. Potwierdzeniem prawidłowości zastosowanej klasyfikacji taryfowej jest baza systemu EBTI zawierająca wiążące informacje taryfowe wydane we wszystkich krajach członkowskich Unii Europejskiej. Wiążąca informacja taryfowa jest decyzją organów celnych wydawaną na podstawie art. 33 ust.1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego . Na mocy art. 26 kodeksu celnego wiążące informacje taryfowe wydane przez administracje celne krajów członkowskich UE są ważne na całym obszarze celnym Unii.

W niniejszej sprawie Dyrektor Izby dokonał klasyfikacji taryfowej towaru objętego wnioskiem opierając się na materiale dowodowym zgromadzonym w postępowaniu, w tym na badaniach próbek towaru przeprowadzonych przez Centralne Laboratorium Celne. Sąd stwierdza, iż organy prowadzące postępowanie dysponowały niezbędnymi informacjami o produkcie, na podstawie których mogły dokonać jego klasyfikacji taryfowej, zgodnie ze wskazanymi wyżej regulacjami prawnymi.

Podkreślić jednocześnie należy, iż poza przedmiotem sporu pozostaje w sprawie skład chemiczny towaru. Jego istota sprowadza się natomiast do ustalenia, czy jest to "przyrząd ortopedyczny" – jak wywodzi to Skarżąca – który winien być objęty pozycją 9021 CN, czy też "wyrób włókienniczy", który nie może być zaklasyfikowany do działu CN 90 – jak twierdzą działające w sprawie organy.

Zdaniem Sądu, rację w tym sporze należy przyznać organom.

Dział CN 90 jest zatytułowany "Przyrządy i aparatura, optyczne, fotograficzne, kinematograficzne, pomiarowe, kontrolne, precyzyjne, medyczne lub chirurgiczne; ich części i akcesoria" i zawiera między innymi pozycje CN 9001–9033.

Pozycja 9021 obejmuje "Przyrządy ortopedyczne, włącznie z kulami, pasami chirurgicznymi i przepuklinowymi; szyny i pozostałe przyrządy stosowane przy złamaniach; protezy; aparaty słuchowe oraz pozostałe urządzenia zakładane, noszone lub wszczepiane, mające na celu skorygowanie wady lub kalectwa:

9021 10

– Przyrządy ortopedyczne lub stosowane przy złamaniach

9021 10 10

– – Przyrządy ortopedyczne".

Pojęcie "przyrządy ortopedyczne", użyte w opisie pozycji 9021 CN, zostało zdefiniowane w Uwadze 6 do Działu CN 90, zgodnie z którą: "W pozycji 9021 określenie "przyrządy ortopedyczne" oznacza przyrządy do:

– profilaktyki lub korekty zdeformowanego ciała, lub

– podtrzymywania lub utrzymywania części ciała w następstwie choroby, operacji lub urazu".

Również w Notach wyjaśniających do pozycji 9021 – opublikowanych w Dz. Urz. UE.C.2015.76.1 w dniu 4 marca 2015 r. (2015/C 076/01) – wskazano, iż pozycja ta obejmuje: "Przyrządy ortopedyczne, włącznie z kulami, pasami chirurgicznymi i przepuklinowymi; szyny i pozostałe przyrządy stosowane przy złamaniach; protezy; aparaty słuchowe i inne przyrządy zakładane, noszone lub wszczepiane, mające na celu skorygowanie wady lub kalectwa".

Co jednak najbardziej istotne dla niniejszej sprawy, w omawianych Notach wyjaśniono, iż "W tej pozycji wyrażenie "do korygowania wady lub niepełnosprawności" oznacza jedynie przyrządy, które rzeczywiście przejmują lub zastępują funkcję uszkodzonej lub niepełnosprawnej części ciała. Pozycja ta nie obejmuje urządzeń, które tylko łagodzą skutki wady lub niepełnosprawności".

Kwestię tę podkreślił również ETS w wydanym ostatnio wyroku z 12 kwietnia 2018 r. w sprawie C-227/17 – Medtronic, wskazując w punkcie 62 uzasadnienia, iż "Zgodnie z brzmieniem not wyjaśniających do CN dotyczących pozycji 9021 jedynie urządzenia, które faktycznie przejmują lub zastępują funkcję uszkodzonej lub niepełnosprawnej części ciała, mogą zostać uznane za przeznaczone do skorygowania wady lub kalectwa, natomiast urządzenia, które tylko łagodzą skutki wady lub kalectwa, są wykluczone z zakresu tej definicji".

Dodać należy, iż w dniu 8 kwietnia 2017 r. w Notach wyjaśniających do Nomenklatury scalonej UE wprowadzono podpozycję 9021 10 10 – a zatem podpozycję proponowaną przez Skarżącą we wniosku – wyjaśniając, iż "Podpozycja ta obejmuje "przyrządy ortopedyczne", które są specjalnie zaprojektowane do konkretnego celu ortopedycznego, w odróżnieniu od zwykłych produktów, które mogą być wykorzystywane do różnych celów (na przykład produkty przeznaczone dla przeciążonych stawów, więzadeł lub ścięgien w wyniku uprawiania sportu, pisania na maszynie oraz produkty, które jedynie łagodzą ból w niesprawnej lub niepełnosprawnej części ciała, na przykład spowodowany zapaleniem). "Przyrządy ortopedyczne" muszą całkowicie uniemożliwiać wykonywanie określonego ruchu przez niesprawną lub niepełnosprawną część ciała (na przykład stawy, więzadła, ścięgna), aby zapobiec dalszym urazom lub (poważniejszym) deformacjom ciała, w odróżnieniu od zwykłych produktów, które umożliwiają niepożądane ruchy, ale uniemożliwiają reakcje odruchowe (tj. ruchy wykonywane podświadomie) dzięki ich stosunkowo niewielkiej elastyczności spowodowanej, na przykład, elastycznymi szynami, podkładkami uciskowymi, nieelastycznymi materiałami włókienniczymi, paskami na rzepy ograniczającymi ruchy" (Dz.U.UE.C.2017.111.4).

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy Sąd podziela stanowisko Dyrektora Izby oraz Szefa KAS, iż objęty towar wnioskiem nie może zostać zaklasyfikowany do pozycji 9021 CN. Jak wynika bowiem z prawidłowo zebranego w sprawie materiału dowodowego, elastyczny stabilizator nadgarstka "M." nie jest przyrządem ortopedycznym przejmującym lub zastępującym funkcję uszkodzonej lub niepełnosprawnej części ciała. Wyrób ten nie jest przeznaczony dla indywidualnego pacjenta z określonym stopniem upośledzenia. Produkt jest wyposażony w wyprofilowane usztywnienie aluminiowe (zdejmowane) oraz elastyczne pasy dociągowe. Został on wykonany z materiału włókienniczego – dzianiny – który powstaje przez tworzenie rządków lub kolumienek wzajemnie ze sobą połączonych oczek. Przędza w dzianinie ma bardzo duże wyrobienie, dzięki temu dzianina jest bardzo elastyczna i rozciągliwa we wszystkich kierunkach. Z kolei metalowa szyna, którą można wyjąć, stanowi niewielką część całego wyrobu i nie może nie pozwolić na wykonywanie niepożądanych ruchów niepełnosprawnym nadgarstkiem. Pozostała część produktu może sama być użyta do częściowego ograniczenia ruchów niepełnosprawną częścią ciała.

W konsekwencji zgodzić należało się z organami, iż na podstawie przedłożonego przez Skarżącą materiału dowodowego oraz badań dołączonych próbek towaru, brak było podstaw do przyjęcia, iż objęty wnioskiem towar jest przyrządem ortopedycznym zastępującym funkcję uszkodzonej lub niepełnosprawnej części ciała.

Przechodząc do kontroli prawidłowości przyjętego przez Dyrektora Izby kodu CN 6307 90 10, wskazać należy, iż w przypadku kiedy towar nie może zostać zaklasyfikowany do pozycji 9021 CN, bowiem nie spełnia definicji przyrządu ortopedycznego mającego na celu skorygowanie wady lub kalectwa, bądź przejęcie lub zastąpienie funkcji uszkodzonej lub niepełnosprawnej części ciała, natomiast służy jedynie pomocniczo dla funkcjonowania organizmu, należy posłużyć się uwagą 1 b) do Działu 90. W uwadze tej wskazane zostały inne pozycje w XI Sekcji taryfy celnej, która obejmuje materiały i artykuły włókiennicze. Dodatkowo należy zauważyć, że zgodnie z Notami wyjaśniającymi do HS do pozycji 6307 (pkt 26), do pozycji tej klasyfikowane są artykuły podtrzymujące, w rodzaju tych omówionych w uwadze 1 b) do działu 90 (np. kolana, kostki, łokcie lub nadgarstki) lub mięśnie (np. mięśnie ud).

W celu rozstrzygnięcia jaki materiał determinuje klasyfikację wyrobu włókienniczego należy posiłkować się uwagami do podpozycji do Sekcji XI. Zgodnie z uwagą 2A do podpozycji do Sekcji XI, wyroby objęte działami od 56 do 63, zawierające dwa lub więcej materiałów włókienniczych, należy traktować jako wykonane w całości z tego materiału włókienniczego, który zostałby wybrany zgodnie z uwagą 2 podaną w niniejszej sekcji w odniesieniu do klasyfikowania wyrobów objętych działami od 50 do 55 lub pozycją 5809, zawierających ten sam materiał włókienniczy. W myśl uwagi 2B a) do podpozycji do sekcji XI, tam gdzie to jest właściwe, należy uwzględniać tylko tę część, która determinuje klasyfikację w ramach reguły interpretacyjnej 3. Ze względu na fakt, że wierzchnia i spodnia strona ortezy zostały wykonane z dzianiny, na którą naszyto paski z tkaniny (tunele), to na mocy powyższych uwag oraz reguły 3 b) ORINS towar ten należało traktować jakby w całości został wykonany z dzianiny.

Na podstawie zebranego materiału dowodowego Dyrektor Izby ustalił cechy i skład towaru, które – jak to wyżej wskazano – pozostają poza przedmiotem sporu. Towar ten wykonany jest z przewiewnego materiału – wierzchnia i spodnia część ortezy wykonana jest z dzianiny (mieszaniny bawełny, nylonu, spandexu i poliestru), wyposażona w anatomicznie wyprofilowane aluminiowe usztywnienia oraz elastyczne pasy dociągowe.

W tym stanie rzeczy, Sąd zgadza się z Szefem KAS, iż ze względu na to, że wierzchnia i spodnia strona ortezy zostały wykonane z dzianiny, na którą naszyło paski z tkaniny (tunele), to na mocy uwagi 2A i 2B oraz reguły 3b) towar ten należało traktować jakby w całości został wykonany z dzianiny i zaklasyfikować do pozycji 6307 90 10 CN.

Z tych wszystkich względów za niezasadne uznać należało podniesione w skardze zarzuty natury merytorycznej. W szczególności chybiony jest zarzut niezastosowania w sprawie przepisów krajowej ustawy o wyrobach medycznych. W tym zakresie Sąd podziela pogląd wyrażony w wyroku WSA w Warszawie z 17 czerwca 2015 r. o sygn. akt V SA/Wa 612/15, zgodnie z którym, szczegółowe zasady klasyfikacji towarów do kodów CN zostały określone w przepisach prawa celnego, w związku z czym za nieuprawnione w procesie taryfikacji uznać należy odwoływanie się do aktów krajowych, które odnoszą się do innej materii i nie regulują zasad taryfikacji towarów.

Nie zasługują również na uwzględnienie zarzuty naruszenia przepisów postępowania. Sąd stwierdza, że w rozpoznawanej sprawie organy działały z poszanowaniem i na podstawie przepisów prawa. Zaskarżona decyzja zawiera uzasadnienie faktyczne – organ wskazał zaistniały w sprawie stan faktyczny, przedstawił dowody, które stanowiły podstawę podjętego rozstrzygnięcia. Prawidłowo dokonał subsumcji ustalonego stanu faktycznego do normy powszechnie obowiązującego prawa oraz wyjaśnił przesłanki zastosowania przepisów prawa, wraz przytoczeniem ich treści, będących podstawą wydania zaskarżonej decyzji.

Sąd nie stwierdził ponadto żadnego innego naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub stwierdzenia nieważności.

Z tych wszystkich względów, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie skargę oddalił, o czym orzekł na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.).