Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 150/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2013-06-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 122, art. 187 par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 80 ust. 1 i 2, art. 82 ust. 3, art. 82a ust. 1, 2, 4, art. 104 ust. 11
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Kuczyńska Sędziowie Sędzia WSA Grzegorz Gocki Sędzia WSA Marta Wojciechowska (spr.) Protokolant starszy sekretarz sądowy Joanna Zamojska-Jaszczyk po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 maja 2013 r. sprawy ze skargi A.K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Opolu z dnia 19 grudnia 2012 r., nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Celnej w Opolu decyzją z dnia 17 stycznia 2013r., na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) -/dalej w skrócie O.p./, art. 2 pkt. 11, art. 4 ust. 1 pkt. 5, art.6 ust.1, art.10 ust 5, art. 80, art. 82 a ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 29, poz. 257 ze zm.) -/dalej jako u.p.a./, utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu z dnia 19 czerwca 2012r. określającą A.K. (dalej skarżąca, strona) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego w kwocie 3.072 zł.

Rozstrzygnięcie powyższe zapadło w oparciu o następujący stan faktyczny sprawy:

W dniu 13.10.2008r. A.K. złożyła w Urzędzie Celnym w Opolu deklarację uproszczoną nabycia wewnątrzwspólnotowego AKC-U, z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego AUDI A6, o nr VIN: [...], rok produkcji 2001 i pojemności silnika 2496 cm3, w której zadeklarowała podatek akcyzowy w kwocie 967,00 zł, liczony od podstawy opodatkowania w wysokości 7.110,00 zł zgodnie ze stawką podatku 13,6%. Wraz z deklaracją strona złożyła wniosek o wydanie dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy na terytorium kraju od samochodu osobowego w nabyciu wewnątrzwspólnotowym oraz załączyła m.in. umowę kupna - sprzedaży z dnia 11.10.2008r. opiewającą na kwotę 2000,00 Euro.

Po analizie złożonej przez skarżącą deklaracji oraz załączonych dokumentów, Naczelnik Urzędu Celnego w Opolu dokonał czynności sprawdzających, w ramach których ustalił, iż podstawa opodatkowania zadeklarowana przez podatnika znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej samochodu tej samej marki zarejestrowanego na terytorium kraju. Mając na względzie dyspozycję art. 82 a ust 1 u.p.a., wezwał stronę do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie wysokości podstawy opodatkowania w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej przedmiotowego samochodu osobowego.

Skarżąca nie zgodziła się na podwyższenie podstawy opodatkowania, wskazując, że na pojazd został wystawiony rachunek i ona, jako prowadząca firmę rozlicza się według wystawionych dokumentów.

Postanowieniem z dnia 23.04.2012r. Naczelnik Urzędu Celnego w Opolu wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia prawidłowego zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki AUDI A6, i po przeprowadzeniu postępowania podatkowego decyzją z dnia 19 czerwca 2012r. określił zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tego tytułu w kwocie 3.072,00 zł.

Uzasadniając rozstrzygnięcie organ I instancji wskazał, że dokonując wyceny wartości rynkowej przedmiotowego samochodu osobowego według notowań zawartych w bazie danych INFO-EKSPERT ustalono wartość rynkową pojazdu na kwotę brutto 31.300,00 zł. Pomimo, że wartość ta znacznie odbiegała od wartości zadeklarowanej, strona nie zmieniła podstawy opodatkowania, ani nie wskazała wiarygodnych przyczyn uzasadniających to odstępstwo. W takiej sytuacji, zgodnie z art. 82a ust. 2 u.p.a., organ podatkowy był upoważniony do określenia wysokości podstawy opodatkowania. Za podstawę opodatkowania organ I instancji przyjął zamiast kwoty zadeklarowanej przez stronę, średnią wartość rynkową tego samochodu na terytorium kraju ustaloną na podstawie wskazanych notowań z wersji elektronicznej katalogu "Komputerowy System INFO-EKSPERT", pomniejszając ją o podatek VAT i podatek akcyzowy. Ustalona w ten sposób podstawa opodatkowania wyniosła 22.585,00 zł. Za datę powstania obowiązku podatkowego organ przyjął dzień 11.10.2008r., tj. dzień, który strona określiła w deklaracji VAT 25 wystawionej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. jako moment przywozu samochodu do kraju. Mając na względzie pojemność silnika nabytego pojazdu (2496 cm3) organ I instancji, zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. nr 87. poz. 825 ze zm.), do ustalonej podstawy opodatkowania zastosował stawkę akcyzy wynoszącą 13,6 %, wobec czego kwota podatku wyniosła 3.072,00 zł

W odwołaniu od decyzji skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów postępowania. Podniosła, iż organ pominął istotną okoliczność, że pojazd był uszkodzony, tj. miał niesprawny silnik oraz skrzynię biegów. Uszkodzenia te zostały naprawione we własnym zakresie przez jej męża.

Dyrektor Izby Celnej w Opolu rozpatrując ponownie sprawę w ramach postępowania odwoławczego nie znalazł podstaw do uwzględnienia odwołania i wymienioną na wstępie decyzją z dnia 19 grudnia 2012r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W pierwszej kolejności organ wyjaśnił, że z uwagi na brzmienie art. 154 ustawy o podatku akcyzowym z 6 grudnia 2008r. oraz niekwestionowaną datę powstania obowiązku podatkowego (11 października 2008r.) zastosowanie w sprawie miały przepisy ustawy o podatku akcyzowym z dnia 23.01.2004r.

Dokonując oceny zebranego materiału dowodowego organ odwoławczy stwierdził, iż poza sporem pozostaje fakt wykonania przez skarżącą czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, którą było nabycie wewnątrzwspólnotowe i przemieszczenie niezarejestrowanego w kraju samochodu osobowego z terytorium innego państwa członkowskiego UE na terytorium Polski. Bezsporne w sprawie było również przeznaczenie przedmiotowego pojazdu do przewozu osób i w rezultacie jego klasyfikacja do kodu CN 8703, data powstania obowiązku podatkowego, stawka podatku oraz to, że w związku z tą czynnością strona stała się podatnikiem podatku akcyzowego. Kwestią sporną stała się natomiast ustalona przez organ wysokość podstawy opodatkowania akcyzą i określona od tej podstawy wartość podatku.

Wyjaśniając stan prawny sprawy Dyrektor podniósł, że podstawą opodatkowania z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego jest co do zasady jego cena transakcyjna, wynikająca z zaciągniętego przez podatnika zobowiązania do dokonania zapłaty za dany samochód (art. 82 ust 3 u.p.a.). Jednakże w sytuacji, gdy wysokość podstawy opodatkowania bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu, przepis art. 82 a u.p.a. upoważnia organ podatkowy do określenia wysokości podstawy opodatkowania, o ile podatnik, wezwany do zmiany wysokości tej podstawy lub podania przyczyn uzasadniających różnicę wartości, nie udzieli odpowiedzi, nie poda przyczyn uzasadniających zaniżenie podstawy opodatkowania, ewentualnie nie zmieni wysokości tej podstawy. Wówczas, na podstawie art. 82a ust. 2 ustawy, za podstawę opodatkowania przyjmuje się średnią wartość rynkową samochodu osobowego na rynku krajowym, pomniejszoną o kwotę podatku od towarów i usług oraz o kwotę akcyzy.

Rozpatrując sprawę organ odwoławczy podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, co do tego, że podana przez A.K. wartość podstawy opodatkowania w wysokości 7.110 zł znacznie odbiegała od średniej wartości rynkowej nabytego pojazdu i za zasadne uznał wdrożenie procedury weryfikacji oraz ustalania prawidłowej wysokości podstawy opodatkowania, przewidzianej w przepisach art. 82a u.p.a.

W opinii Dyrektora, dokonując określenia podstawy opodatkowania organ I instancji prawidłowo kierował się treścią art. 82a ust 4 u.p.a., zgodnie z którym średnią wartością rynkową samochodu osobowego jest wartość ustalana na podstawie notowanej na rynku krajowym, w dniu powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, tego samego modelu, rocznika oraz - jeżeli jest to możliwe do ustalenia - z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty na terytorium kraju lub nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy. Słusznie zatem przyjęto do porównania wartość samochodu identycznego w zakresie marki, modelu i rocznika (osobowego AUDI A6, rok produkcji 2001r. i pojemności silnika 2496 cm3) i o podobnym, na tyle, na ile dało się to ustalić na podstawie posiadanych danych, wyposażeniu i parametrach technicznych (pojemność i moc silnika, rodzaj paliwa, typ nadwozia). Średnia wartość rynkowa na rynku krajowym tego podobnego pojazdu została zaczerpnięta z aktualnego w dacie powstania obowiązku podatkowanego katalogu INFO-EKSPERT zawierającego średnie ceny samochodów zarejestrowanych w kraju według notowań na polskim rynku. Organ odwoławczy zaznaczył przy tym, że ceny zawarte w takich katalogach to ceny uśrednione, uwzględniające standardowy przebieg, zużycie i wyposażenie tych pojazdów. Są one ustalane przez ekspertów na podstawie monitoringu rynku samochodowego (krajowe giełdy samochodowe, komisy samochodowe, sprzedaż prowadzona przez dealerów, informacje z ogłoszeń prasowych i internetowych). Dzięki tak szerokiej gamie źródeł, dane przedstawiane w publikacjach INFO- EKSPERT są dokładnym odzwierciedleniem zmian cen pojazdów nowych oraz wartości rynkowych pojazdów używanych. Zatem, uprawnione jest założenie, że wpływ takich czynników jak regionalna sytuacja rynkowa, zbywalność, liczba właścicieli czy import prywatny został już wcześniej uwzględniony przy określaniu średniej ceny katalogowej, ponieważ wśród źródłowych cen samochodów, na podstawie których formułowana była cena uśredniona, były samochody pochodzące z importu prywatnego, ceny tych samochodów pochodziły z giełd z różnych regionów kraju - tak więc uśredniona cena uwzględnia regionalną sytuację rynkową, ceny te uwzględniają też trudności w zbyciu samochodu określonej marki. Tak ustaloną cenę prawidłowo organ I instancji pomniejszył o podatek VAT i podatek akcyzowy. Tym samym średnia wartość rynkowa (netto) tego pojazdu, ustalona na podstawie danych z katalogu wyniosła 22.858 zł. Wartość ta, jak stwierdził organ odwoławczy odbiegała w znaczący sposób podstawy opodatkowania zadeklarowanej przez stronę (7.110 zł).

Organ odwoławczy odwołał się przy tym do definicji pojęcia "uzasadniony" zawartej w Słowniku języka polskiego PWN, pod red. M. Szymczaka, Warszawa 1981, zgodnie z którą uzasadnioną przyczyną będzie tylko taka okoliczność, która ma charakter obiektywny, co wymaga wiarygodnych dowodów potwierdzających jej prawdziwość. Zaznaczył przy tym, że ciężar dowodzenia został w tym zakresie przerzucony na podatnika, który nie może tylko poprzestać na własnych wyjaśnieniach. Muszą one znaleźć potwierdzenie w wiarygodnych dowodach.

W rozpatrywanej sprawie strona wśród przyczyn zadeklarowania podstawy opodatkowania akcyzą znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej pojazdu wskazała, że pojazd był uszkodzony (miał uszkodzony silnik i skrzynię biegów), co potwierdzała adnotacja na umowie kupna-sprzedaży.

Zdaniem organu odwoławczego, wyjaśnienia skarżącej w tym zakresie były niewystarczające i nie zostały poparte wiarygodnymi dowodami, albowiem adnotacje o uszkodzeniach na umowie kupna-sprzedaży nie mogą stanowić wystarczającego dowodu do znacznej obniżki wartości pojazdu, w sytuacji, gdy stoją one w jawnej sprzeczności z innymi zebranymi w sprawie dowodami. Na nabyty pojazd został bowiem wystawiony czasowy dowód rejestracyjny celem wywozu z N., co wskazuje, że był on sprawny technicznie i mógł się samodzielnie przemieszczać. Również w Polsce przedmiotowy pojazd przeszedł badania techniczne bez zastrzeżeń, na dowód czego wydano zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu nr [...] z dnia 16.10.2008r. z zapisem o jego sprawności technicznej. Zatem samochód był sprawny technicznie i mógł poruszać się bez zastrzeżeń po drogach publicznych. Organ podkreślił również, że strona oprócz wyjaśnień o dokonaniu napraw we własnym zakresie nie przedstawiła żadnych innych dowodów potwierdzających odstępstwo od średniego stopnia zużycia (np. opinii rzeczoznawcy, zdjęć, rachunków za części, ani innych dowodów wskazujących na naprawę pojazdu. Dyrektor Izby zauważył przy tym, że w interesie podatnika leży współdziałanie z organami w gromadzeniu dowodów potwierdzających jego twierdzenia. Nie można bowiem nakładać na organy podatkowe nieograniczonego obowiązku poszukiwania faktów potwierdzających punkt widzenia podatnika, jeżeli on sam nie dostarczył w tym zakresie żadnych argumentów, a z dokonanych ustaleń wynikają wnioski przeciwne do ogólnie sformułowanych twierdzeń strony. Pogląd taki ugruntowany jest w orzecznictwie sądów administracyjnych i na jego poparcie Dyrektor przywołał wyroki sądów (wyrok NSA z dnia 28 października 1996 r., sygn. akt I SA/Ka 836/95, wyrok NSA l FSK1123/09,; wyrok NSA I FSK 1850/09; wyrok WSA w Gdańsku I SA/Gd 112/1).

W konkluzji organ odwoławczy stwierdził, że Naczelnik Urzędu Celnego dokonał prawidłowego rozstrzygnięcia w zakresie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowego samochodu osobowego.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, skarżąca, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania, ewentualnie skierowanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, w szczególności art. 187 § 1 O.p. polegające na niewłaściwej ocenie zebranego w sprawie materiału dowodowego, poprzez bezpodstawne pominięcie wyjaśnień strony co do uszkodzenia pojazdu marki Audi A6, które miało wpływ na wysokość podstawy opodatkowania oraz pominięcie adnotacji na rachunku handlowym za nabycie pojazdu,

Uzasadniając skargę skarżąca podniosła, iż nabywając pojazd uregulowała wszystkie ciążące na niej zobowiązania podatkowe wynikające z wartości przedmiotowego pojazdu, na którą składa się cena rynkowa pomniejszona o usterki, które w chwili nabycia samochodu uniemożliwiały jego normalne użytkowanie. Wskazała, że poniosła koszty naprawy pojazdu, dokonując część napraw we własnym zakresie. Pojazd miał niesprawny silnik oraz skrzynię biegów. Ta informacja została uwidoczniona na rachunku handlowym, a nadto znalazła się w wyjaśnieniach strony. Skarżąca podniosła, że cena pojazdu w chwili zawierania umowy sprzedaży uwzględniała jego usterki i została ustalona w oparciu o wartość rynkową pojazdu. Zamiarem strony nie było pomniejszenie wartości pojazdu celem wprowadzania organu podatkowego w błąd. Działalność gospodarcza prowadzona przez stronę, polegała m.in. na nabywaniu uszkodzonych pojazdów i naprawianiu ich we własnym zakresie, a następnie sprzedaży z wymiernym zyskiem. Takie działanie nie może być traktowane jako niezgodne z prawem. Zebrany w sprawie materiał dowodowy, w postaci wyjaśnień strony oraz obszernej dokumentacji, w tym rachunku handlowego z adnotacją o uszkodzeniach, w sposób oczywisty potwierdza argumentację podatnika.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji wraz z argumentacją faktyczną i prawną.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Stosownie do treści art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002r., poz. 1269 ze zm.) w związku z art. 1 i 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 t.j.) [dalej p.p.s.a], sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę organów administracji publicznej. Kontrola, o której mowa, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Oznacza to, że badaniu w postępowaniu sądowo – administracyjnym podlega prawidłowość zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do istniejącego w sprawie stanu faktycznego oraz trafność wykładni tych przepisów. Stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a, sąd uchyla decyzję, gdy stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź gdy stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także gdy stwierdzi naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego.

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji z punktu widzenia wskazanych kryteriów, a przy tym niezależnie od zarzutów i wniosków skargi oraz powołanej w niej podstawy prawnej (art. 134 § 1 p.p.s.a.), Sąd nie stwierdził narusza prawa skutkującego koniecznością uchylenia zaskarżonej decyzji.

W wydanych rozstrzygnięciach organy obu instancji zakwestionowały zadeklarowaną przez A.K. podstawę opodatkowania podatkiem akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego AUDI A6, o nr VIN: [...] rok produkcji 2001 i pojemności silnika 2496 cm3, wywodząc, że wykazana przez skarżącą w deklaracji uproszczonej nabycia wewnątrzwspólnotowego AKC-U kwota 7110,00 zł (stanowiącą równowartość w PLN ceny 2000 Euro zapłaconej za nabycie samochodu i określonej w umowie kupna - sprzedaży z dnia 11.10.2008r.) bez uzasadnionych przyczyn odbiegała znacznie od wartości rynkowej tego rodzaju pojazdu na rynku krajowym.

Przedmiot sporu w niniejszej sprawie sprowadza się zatem do oceny, czy w sposób prawidłowy określono wysokość opodatkowania i kwotę podatku akcyzowego związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym spornego pojazdu.

Podstawę rozstrzygnięcia w rozpatrywanej sprawie, jak trafnie wskazały organy odwołując się do art. 154 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, stanowiły przepisy ustawy z dnia 23.01.2004 r. o podatku akcyzowym.

W myśl art. 4 ust. 1 pkt 5 u.p.a., opodatkowaniu akcyzą podlega m.in. nabycie wewnatrzwspólnotowe, a stosownie do art. 80 ust. 1 u.p.a. akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, przy czym w myśl ust. 2 tego przepisu podatnikami są m.in. podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego.

Zgodnie z ogólną regułą wyrażoną w art. 82 ust. 3 u.p.a. w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego podstawą opodatkowania jest kwota, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić. Oznacza to, iż co do zasady podstawą opodatkowania akcyzą samochodu osobowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego jest jego cena transakcyjna, określona na fakturze lub innym dokumencie dokumentującym nabycie pojazdu.

Ustawodawca przewidział jednak wyjątek od tej zasady, dając organom podatkowym możliwość weryfikowania wartości zadeklarowanej przez podatnika kwoty nabycia stanowiącej podstawę opodatkowania. Organ podatkowy, chcąc określić wyższą niż zadeklarowana podstawę opodatkowania akcyzą, musi wykazać, że średnia cena podobnego do nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu, jest wyższa niż zadeklarowana, postępując zgodnie z procedurą opisaną w art. 82 a u.p.a.

Zgodnie z treścią tego przepisu, jeżeli wysokość podstawy opodatkowania w przypadku sprzedaży na terytorium kraju albo nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wzywa podatnika do zmiany wysokości opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego.(ust. 1).

W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany, wysokości podstawy opodatkowania lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie jej wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wysokość podstawy opodatkowania. (ust. 2).

Średnią wartością rynkową samochodu osobowego jest wartość ustalana na podstawie notowanej na rynku krajowym, w dniu powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, modelu, rocznika oraz - jeżeli jest to możliwe do ustalenia - z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty na terytorium lokaju lub nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy.(ust. 4).

Odnosząc przedstawione regulacje na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, iż bezsporna jest okoliczność, że skarżąca w deklaracji AKC-U dotyczącej podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu marki Audi A 6, wykazała podstawę opodatkowania w kwocie 7.110,00 zł, podczas gdy według danych z elektronicznej wersji licencjonowanego katalogu INFO-EKSPERT średnia wartość rynkowa takiego samego pojazdu wynosiła 22.585,00 zł. Spełniona została więc przesłanka "znacznej różnicy" między kwotą, jaką podatnik był zobowiązany zapłacić za samochód według dokumentu zakupu a jego wartością rynkową w kraju. Zatem, wdrażając procedurę weryfikacyjną organ prawidłowo wezwał skarżącą do zmiany wysokości podstawy opodatkowania bądź podania przyczyny występowania różnicy i przedstawienia wyjaśnień i dowodów w tym zakresie, spełniając tym samym obowiązki wynikające z treści przepisu. 82a ust. 1 u.p.a.

Istotne zatem stało się ustalenie, czy przyczyny podane przez skarżącą uzasadniały przyjęcie za podstawę opodatkowania kwoty zadeklarowanej. W tym zakresie skarżąca podnosiła, iż wskazana w umowie kupna-sprzedaży cena zakupu pojazdu określa jego rzeczywistą wartość, przy czym wartość ta uwzględnia usterki pojazdu spowodowane uszkodzeniem silnika i skrzyni biegów, co zostało odnotowane w zawartej umowie. Organy podatkowe nie dały wiary tym twierdzeniom, uznając, że nie znajdują one potwierdzenia w zebranych dowodach, z których wynikało, iż samochód posiadał ważne badania techniczne i był dopuszczony do ruchu na drogach publicznych co oznacza, że był sprawny technicznie w dniu nabycia. Przede wszystkim jednak twierdzenia skarżącej o uszkodzeniach samochodu i dokonanych przez jej męża naprawach nie zostały poparte żadnymi dowodami.

Przed przystąpieniem do kontroli stanowiska organów w tym zakresie, podkreślić należy, iż art. 82 a ust 1 u.p.a. jednoznacznie wskazuje, że to właśnie na podatniku ciąży obowiązek wykazania w sposób przekonujący i rzetelny wysokości zadeklarowanej podstawy opodatkowania, bowiem to właśnie podatnik posiada najpełniejszą wiedzę na temat przeprowadzonej transakcji handlowej. Wprawdzie ciężar dowodu, co do zasady spoczywa na organie podatkowym prowadzącym postępowanie podatkowe, to jednak obowiązek wykazania, że istnieją przesłanki obniżenia podstawy opodatkowania, spoczywa na stronie, skoro zamierza wywieść z tego tytułu korzyści prawne. Zasada prawdy materialnej wyrażona w art. 122 O.p. nie wyklucza czynnego udziału strony w postępowaniu dowodowym. Stanowisko to jest ugruntowane w orzecznictwie i w Sąd w niniejszym składzie je akceptuje (por. wyrok NSA z dnia 25.04.2013r. I GSK 885/11, z dnia 15.01.2013r. I GSK 21/12, - dostępne na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl, jak i pozostałe powołane poniżej orzeczenia). Jak słusznie wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 9 września 2011r., sygn. akt I GSK 375/10 "obowiązek gromadzenia dowodów mogących mieć znaczenie dla ustalenia stanu faktycznego nie spoczywa wyłącznie na organie prowadzącym postępowanie podatkowe. Strona mająca interes faktyczny i prawny w dokonaniu pewnych ustaleń powinna współdziałać z organem w tym zakresie i przedstawiać dowody na poparcie swoich twierdzeń." Również w wyroku z 10 listopada 2011r., sygn. akt I GSK 658/10, NSA stanął na stanowisku, że to podatnik powinien wykazać istnienie "uzasadnionej przyczyny" podanej podstawy opodatkowania znacznie odbiegającej od wartości rynkowej.

W ocenie Sądu, organy w sposób prawidłowy ustaliły podstawę opodatkowania, dysponując w tym zakresie wystarczającym materiałem dowodowym dla wydania prawidłowego rozstrzygnięcia. Nie doszło zatem do zarzuconych w skardze naruszeń prawa procesowego, w szczególności art. 187 § 1 O.p., co skarżąca upatrywała w pominięciu jej wyjaśnień o uszkodzeniu auta i potwierdzającej ten fakt adnotacji na umowie kupna-sprzedaży. Organy zgromadziły pełny materiał dowodowy, pozwalający na zrekonstruowanie stanu faktycznego i oceniły go zgodnie z zasadą swobodnej, a nie dowolnej oceny tych dowodów.

Sąd podziela wnioski organu, iż sama adnotacja o uszkodzeniach na umowie kupna-sprzedaży nie stanowi wystarczającego dowodu do znacznej obniżki wartości pojazdu. Skarżąca, oprócz ogólnego wskazania o uszkodzeniu silnika i skrzyni biegów nie sprecyzowała ani stopnia, ani charakteru tych uszkodzeń, a podniesionemu w skardze twierdzeniu, że pojazd miał usterki, które w chwili nabycia samochodu uniemożliwiały jego normalne użytkowanie, przeczą zgromadzone w sprawie dowody. Za uprawnione należy uznać stwierdzenie organu, iż skoro na zakupiony przez skarżącą pojazd został wystawiono czasowy dowód rejestracyjny celem wywozu z Niemiec, pojazd ten był na tyle sprawny technicznie, by mógł się samodzielnie przemieszczać. Także w Polsce pojazd został dopuszczony do ruchu jako sprawny technicznie i spełniający wymagania techniczne określone w art. 66 ustawy – Prawo o ruchu drogowym. Skarżąca oprócz ogólnikowych wyjaśnień nie przedstawiła jakichkolwiek dowodów potwierdzających odstępstwo od średniego stopnia zużycia. W toku postępowania organom nie zostały przedstawione żadne rachunki i ani faktury za zakup części, czy też innych wydatków poniesionych na naprawę pojazdu dokonaną, zgodnie z twierdzeniem skarżącej, przez jej męża. W niniejszej sprawie to wyłącznie strona mogła wykazać wydatki poniesione na naprawę pojazdu, a skoro tego nie uczyniła, pozbawiła tym samym organ podstaw do uwzględnienia tych argumentów. Jak już bowiem wskazano, to strona ma interes faktyczny i prawny, aby przedstawić dowody na poparcie swoich twierdzeń, gdyż to właśnie ona posiada najpełniejszą wiedzę o wszystkich dostępnych środkach dowodowych, a nadto w takim przypadku zasada ustalania prawdy obiektywnej i obowiązek zebrania pełnego materiału dowodowego przez organy prowadzące postępowanie, nie może być rozumiana jako niczym nieograniczona powinność tych organów przejawiająca się w poszukiwaniu dowodów mających potwierdzić okoliczności korzystne dla podatnika.

Zatem, skoro skarżąca dowodów takich nie przedstawiła, a zapis na fakturze świadczący o uszkodzeniu pojazdu oraz wyjaśnienia skarżącej pozostają w sprzeczności z dowodami potwierdzającymi sprawność techniczną pojazdu, ocena tych dowodów dokonana przez organy nie budzi wątpliwości. Nie można jej także zarzucić dowolności, bowiem dokonana została przy uwzględnieniu wszystkich zgromadzonych dowodów, wzajemnego wpływu poszczególnych okoliczności wykazanych w tym postępowaniu, wartości dowodowej poszczególnych środków dowodowych, a także zasad logiki i doświadczenia życiowego.

Nie budzi także zastrzeżeń Sądu sposób ustalenia średniej wartości rynkowej pojazdu w oparciu o dane z baz katalogowych INFO-EXPERT. Ustawodawca w art. 104 ust. 11 u.p.a. zawarł jedynie wytyczne, które winny zostać uwzględnione przy ustaleniu średniej wartości rynkowej samochodu osobowego, pozostawiając organom podatkowym wybór narzędzi do określenia tej wartości. Wykorzystanie programów typu INFO-EKSPERT odpowiada wymogom zawartym w tym przepisie. Zaznaczyć przy tym należy, że informatory o rynkowych wartościach pojazdów prowadzone są w sposób profesjonalny, przy wykorzystaniu danych pochodzących z największych giełd samochodowych, auto-komisów, salonów sprzedaży oraz ogłoszeń prasowych z całej Polski. Jak trafnie podkreślono w zaskarżonej decyzji, dzięki tak szerokiej gamie źródeł, dane przedstawiane w publikacjach INFO- EKSPERT są dokładnym odzwierciedleniem zmian cen pojazdów nowych oraz wartości rynkowych pojazdów używanych. Słusznie przy tym wskazał Dyrektor Izby, że wśród oferowanych do sprzedaży na rynku krajowym samochodów osobowych, znajdują się zarówno samochody powypadkowe i wyremontowane, jak również samochody zawierające drobne uszkodzenia wynikające z typowej eksploatacji samochodu, a także te, które są w stanie idealnym. Zatem określona w tych katalogach wartość używanych samochodów uwzględnia nie tylko ich markę, wiek i wyposażenie, lecz również stopień zużycia spowodowanego eksploatacją adekwatną do wieku samochodu. Za uprawnione należy zatem uznać przyjęte przez organ założenie, że wpływ takich czynników jak regionalna sytuacja rynkowa, zbywalność, liczba właścicieli czy import prywatny został już uwzględniony przy określaniu średniej ceny katalogowej.

W ocenie Sądu ustalając wartość rynkową samochodu skarżącej organy prawidłowo uwzględniły takie czynniki jak marka samochodu, model i rocznik. Uwzględniono również te elementy wyposażenia i parametry techniczne, które były możliwe do ustalenia, tj: pojemność i moc silnika, rodzaj paliwa, typ nadwozia. Zaznaczenia wymaga przy tym, że posłużenie się przez organy podatkowe tego rodzaju katalogiem nie prowadzi do kwestionowania zapisów umowy nabycia samochodu (także uszkodzonego), lecz służyć ma wyłącznie ustaleniu średniej wartości pojazdu, która w ocenie organu stanowić winna podstawę opodatkowania w miejsce tej, która została określona przez podatnika.

Reasumując, w kontrolowanym postępowaniu nie można dopatrzyć się zarzucanego w skardze naruszenia przepisów procesowych, które mogłoby mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wbrew zarzutom skargi, nie doszło do naruszenia art. 187 § 1 O.p. nakładającego na organy obowiązek zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego. To, że wyprowadzona z zebranego materiału dowodowego ocena prawna jest odmienna od oczekiwań skarżącej nie może dowodzić wadliwości tej oceny, która jak podkreślono wyżej jest zgodna z zasadami wiedzy, logiki i doświadczenia życiowego, a zatem odpowiada wymogom art. 191 O.p. Wskazać również należy, że organ prowadzący postępowanie zebrał materiał dowodowy obejmujący te okoliczności, z którymi na gruncie stosowanych w sprawie przepisów prawa materialnego wiążą się skutki prawne. Prawidłowo w związku z tym ocenił, że skarżąca nie wykazała przyczyn uzasadniających znaczne odstępstwo od średniej wartości rynkowej nabytego samochodu osobowego. Zdaniem Sądu, trafna jest także wykładnia przywołanych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji przepisów prawa materialnego, prawidłowo zastosowanych do stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy.

Uznając zatem, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa materialnego i procesowego w stopniu, o jakim mowa w art. 145 § 1 pkt 1 i 2 p.p.s.a., Sąd na podstawie art. 151 tej ustawy skargę oddalił.