Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1507/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2014-01-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 10 ust. 1 pkt 8 i 9, art. 21  ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń (spr.), Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Beata Jarecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 stycznia 2014 r. sprawy ze skargi L. P. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 23 lipca 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę.


UZASADNIENIE

Wnioskiem złożonym w dniu 24 kwietnia 2013 r. (uzupełnionym w dniu 3 lipca 2013r.) L. P. zwrócił się do Ministra Finansów o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania odszkodowania otrzymanego od Gminy w związku z wygaśnięciem prawa użytkowania wieczystego.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny: Wnioskodawca zakupił od osoby fizycznej budynek jednorodzinny. Środki na jego nabycie uzyskał ze sprzedaży mieszkania i uzyskanego kredytu bankowego. Budynek wymagał remontu. Wnioskodawca dokonał również jego rozbudowy (proces budowlany jeszcze się nie zakończył). Wnioskodawca wystąpił do Gminy z wnioskiem o wykupienie prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym posadowiony był budynek, lecz wniosek został złożony dwa dni za późno, w związku z czym prawo użytkowania wieczystego wygasło. Po trwającym dwa lata postępowaniu administracyjnym Gmina zorganizowała przetarg na tę nieruchomość, którą wnioskodawca cały czas zamieszkiwał wraz z rodziną. W wyniku przetargu wnioskodawca nabył prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz budynek. Na poczet wylicytowanej w przetargu należności wnioskodawcy zaliczono kwotę należnego mu odszkodowania. Pozostała część dopłacona została w gotówce. Spisany został stosowny akt notarialny (we wrześniu 2012 r.). Wnioskodawca opłacił również wszelkie opłaty. W lutym 2013 r. wnioskodawca otrzymał od Gminy informację PIT-8C o przychodzie uzyskanym z tytułu wynagrodzenia w związku z wygaśnięciem użytkowania wieczystego, zgodnie z art. 33 ust. 1 i 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Wykazany przychód był w wysokości należnego wnioskodawcy odszkodowania.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy należne odszkodowanie prawidłowo zostało zakwalifikowane przez Gminę jako przychód z innych źródeł?

Czy przychód ten może zostać uznany za zwolniony z opodatkowania jako wydatkowany na cele mieszkaniowe, tzn. wydatkowany na zakup domu?

Zdaniem wnioskodawcy, ponieważ - w jego ocenie - nie uzyskał żadnego przychodu, Gmina nie powinna wystawiać informacji o otrzymanym przychodzie. Wyjaśnił również, że opodatkowane już dochody z pracy oraz oszczędności swoje i rodziny przeznaczył najpierw na zakup mieszkania, a następnie na kupno domu jednorodzinnego i jego remont, pokrycie kosztów kredytu na ten cel. Otrzymane odszkodowanie za dom, czyli równowartość poniesionych wydatków na cele mieszkaniowe, przeznaczył ponownie na nabycie domu, czyli wydatkował je na cel mieszkaniowy. W rezultacie podatnik stwierdził, że w wyniku przedstawionych operacji nie uzyskał przychodu i nadal posiada ten sam dom.

W wydanej w dniu 23 lipca 2013 r. interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej, upoważniony przez Ministra Finansów, uznał stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że w myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej u.p.d.f., opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jednym ze źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 u.p.d.f. są wskazane w pkt 9 tego przepisu inne źródła. Stosownie do art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Użyty w zacytowanym przepisie zwrot "w szczególności" dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i należy do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Dalej organ wskazał, że zgodnie z art. 33 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2010 Nr 102, poz. 651 ze zm.), zwanej dalej u.g.n., użytkowanie wieczyste wygasa z upływem okresu ustalonego w umowie albo przez rozwiązanie umowy przed upływem tego okresu. Ustęp 2 tego przepisu stanowi natomiast, że w razie wygaśnięcia użytkowania wieczystego na skutek upływu okresu ustalonego w umowie albo na skutek rozwiązania umowy przed upływem tego okresu, użytkownikowi wieczystemu przysługuje wynagrodzenie za wzniesione przez niego lub nabyte na własność budynki i inne urządzenia. Wynagrodzenie powinno być równe wartości tych budynków i urządzeń określonej na dzień wygaśnięcia użytkowania wieczystego. Za budynki i inne urządzenia wzniesione wbrew postanowieniom umowy wynagrodzenie nie przysługuje.

Wynikający z zacytowanego przepisu obowiązek wypłaty wynagrodzenia wynika z faktu, że z chwilą wygaśnięcia użytkowania wieczystego wygasa odrębna własność budynków i urządzeń na nich posadowionych. Z tego też względu nie można uznać, że w sytuacji takiej dochodzi do odpłatnego zbycia tych nieruchomości i urządzeń, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.f. W konsekwencji bez znaczenia dla opodatkowania tak otrzymanego przez wnioskodawcę świadczenia pieniężnego pozostaje fakt zaliczenia go na poczet należności za nabycie budynku mieszkalnego. Ze zwolnienia z opodatkowania w związku z wydatkowaniem na tzw. cele mieszkaniowe, na które powołuje się wnioskodawca, korzystać może bowiem wyłącznie dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o którym mowa w art. 30e ust. 1 u.p.d.f. Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy wolne od podatku są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Organ wyjaśnił także, mając na uwadze wskazanie przez wnioskodawcę jako przepisów mających podlegać interpretacji obok art. 10 ust. 1 pkt 8 i 9 również art. 21 ust. 1 pkt 3, że wynagrodzenie przysługujące użytkownikowi wieczystemu za wzniesione przez niego lub nabyte na własność budynki i inne urządzenia nie może zostać uznane za odszkodowanie, korzystające ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.f. Z przepisu tego wynika, że wolne od podatku są odszkodowania i zadośćuczynienia, przy czym pod pojęciem odszkodowania rozumieć należy świadczenie jakie należy się poszkodowanemu za wyrządzenie szkody od osoby, która tę szkodę wyrządziła lub ponosi za nią odpowiedzialność. Z kolei zadośćuczynienie to świadczenie polegające na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych przez prawo, zarówno o charakterze majątkowym jak i niemajątkowym, wiązane najczęściej z doznaną krzywdą (uszczerbkiem niematerialnym). Natomiast wynagrodzenie to zapłata za wykonaną pracę lub za użytkowanie, korzystanie z cudzej własności. Artykuł 33 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami stanowi m.in., że wynagrodzenie dla wieczystego użytkownika za pozostawione budynki powinno być równe wartości tych budynków i urządzeń określonej na dzień wygaśnięcia użytkowania wieczystego. Wyrażenie "na dzień wygaśnięcia użytkowania wieczystego" wskazuje, że wartość tych budynków określana jest według cen z daty wygaśnięcia wieczystego użytkowania, a nie według zasady z art. 363 § 2 Kodeksu cywilnego dotyczącej sposobu ustalania odszkodowania, co wskazuje na odmienne traktowanie przez ustawodawcę tego świadczenia. W rezultacie więc stwierdzić należy, że wynagrodzenie za wzniesione przez użytkownika wieczystego lub nabyte budynki i urządzenia nie stanowi odszkodowania, jest świadczeniem rodzajowo innym, a zatem nie może korzystać ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.f.

Niewątpliwe wnioskodawca, jako użytkownik wieczysty, w stosunku do którego wygasło prawo użytkowania wieczystego, uzyskał przychód, rozumiany jako trwałe przysporzenie majątkowe o charakterze definitywnym. Wykluczenie tak osiągniętego przychodu ze źródła, jakim jest odpłatne zbycie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.f., a także brak możliwości zakwalifikowania go do innych, wymienionych w pkt 1-7 tego przepisu, powoduje, że zaliczyć go należy do przychodów z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 tej ustawy. W konsekwencji więc wnioskodawca powinien tak uzyskany przychód opodatkować według skali podatkowej i wykazać w zeznaniu podatkowym, które powinno zostać złożone we właściwym urzędzie skarbowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym otrzymano ww. świadczenie.

Po bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa, L. P. wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skargę na powyższą interpretację indywidualną, wnosząc o jej uchylenie i stwierdzenie, że wynagrodzenie za budynek pozostawiony w związku z wygaśnięciem prawa użytkowania wieczystego jest ekwiwalentem za prawo własności, a przejście tego prawa na właściciela gruntu jest formą jego odpłatnego zbycia uregulowaną ustawowo, stanowiącą źródło przychodu, o jaki mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.f.

W uzasadnieniu skargi skarżący podniósł, że określenie "odpłatne zbycie" (nieruchomości, praw majątkowych oraz innych rzeczy) jako odrębne źródło przychodów zostało wprowadzone do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dniem 1 stycznia 2001 r. Pojęciem tym zastąpiono wówczas w art. 10 ust. 1 pkt 8 określenie "sprzedaż lub zamiana", co oznacza, że ustawodawca rozszerzył katalog źródeł przychodów także na inne czynności prowadzące do odpłatnego zbycia przedmiotów (praw) majątkowych. Źródłem przychodów opisanym w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.f. jest zatem odpłatne zbycie rzeczy, przez które należy rozumieć przeniesienie prawa własności na inną osobę za wynagrodzeniem.

W przypadku wygaśnięcia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do przeniesienia z mocy prawa własności budynków posadowionych na gruncie na rzecz właściciela gruntu za wynagrodzeniem, stanowiącym ekwiwalent będący równowartością tych budynków na dzień wygaśnięcia umowy. W ocenie skarżącego jest to jedna z form odpłatnego zbycia nieruchomości. Przemawia za tym fakt, że do wejścia w prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz w prawo własności posadowionego na nim budynku doszło w następstwie odpłatnego nabycia, a zatem przeniesienie własności budynków po wygaśnięciu użytkowania wieczystego za wynagrodzeniem jest formą odpłatnego zbycia budynków. Skarżący powołał się na treść art. 239 § 2 k.c. oraz art. 33 ust. 2 u.g.n., z których wynika, że w konsekwencji wygaśnięcia prawa użytkowania wieczystego, właściciel gruntu, niezależnie od swej woli, nabywa własność posadowionych na nim budynków i zobowiązany jest do zapłaty wynagrodzenia. Jest to przypadek odpłatnego zbycia prawa własności budynków posadowionych na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste według ustawowo określonych reguł. Wynagrodzenie jako ekwiwalent jest następstwem odpłatnego zbycia. Gdyby tak nie było, to wynagrodzenie należałoby uznać za odszkodowanie za pozostawione na gruncie budynki, a pojęcie wynagrodzenia i odszkodowania na gruncie art. 33 ust. 2 u.g.n. i art. 363 § 2 k.c. nie są tożsame.

Za stwierdzeniem, że w następstwie wygaśnięcia użytkowania wieczystego dochodzi do odpłatnego zbycia stanowiących odrębny przedmiot własności budynków, przemawia także argument natury logicznej. Użytkownik wieczysty niezainteresowany przedłużeniem umowy użytkowania wieczystego gruntu może nie wystąpić z wnioskiem o przedłużenie umowy i w ten sposób zbyć budynki na rzecz właściciela gruntu, uzyskując cenę rynkową, bez konieczności kierowania oferty sprzedaży do osób trzecich i bez konieczności negocjacji ceny. Jest to spotykany w praktyce sposób wyzbywania się "niechcianej", czy też zaniedbanej nieruchomości, którą trudno byłoby zbyć na wolnym rynku. Za stanowiskiem tym przemawiają także względy słuszności społecznej. Wnioskodawca bowiem środki finansowe uzyskane tytułem wynagrodzenia za budynki przeznaczył w całości na nabycie działki gruntu w użytkowaniu wieczystym i własności budynku (tych samych, które zbył w następstwie wygaśnięcia użytkowania wieczystego). Niemożność zaliczenia wynagrodzenia do źródeł przychodów wskazanych w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.f. skutkuje brakiem możliwości zwolnienia podatnika z opodatkowania w związku z wydatkowaniem uzyskanego ekwiwalentu na tzw. cele mieszkaniowe, a w przypadku skarżącego, na ponowne nabycie tego samego prawa użytkowania wieczystego gruntu i własności budynku. Dochodzi w ten sposób do wymierzenia swoistej kary podatkowej za spóźnienie się ze złożeniem wniosku o wykupienie prawa użytkowania wieczystego, co ze społecznego punktu widzenia jest obciążeniem niezrozumiałym i krzywdzącym podatnika.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga jest bezzasadna.

Jak wynika z treści wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej, skarżący otrzymał wynagrodzenie, o którym mowa w art. 33 ust. 2 u.g.n. Zgodnie z art. 33 ust. 1 u.g.n. użytkowanie wieczyste wygasa z upływem okresu ustalonego w umowie albo przez rozwiązanie umowy przed upływem tego okresu. Art. 33 ust. 2 tej ustawy stanowi zaś, że w razie wygaśnięcia użytkowania wieczystego na skutek upływu okresu ustalonego w umowie albo na skutek rozwiązania umowy przed upływem tego okresu, użytkownikowi wieczystemu przysługuje wynagrodzenie za wzniesione przez niego lub nabyte na własność budynki i inne urządzenia. Wynagrodzenie powinno być równe wartości tych budynków i urządzeń określonej na dzień wygaśnięcia użytkowania wieczystego. Za budynki i inne urządzenia wzniesione wbrew postanowieniom umowy wynagrodzenie nie przysługuje.

Z momentem wygaśnięcia wieczystego użytkowania wygasa także związane z tym prawem prawo własności budynków i innych urządzeń wzniesionych na nieruchomości gruntowej. Tym samym właścicielem tych budynków i urządzeń staje się z mocy prawa właściciel nieruchomości gruntowej. Użytkownikowi wieczystemu przysługuje wynagrodzenie za wzniesione przez niego (względnie nabyte) budynki i urządzenia.

Zasadniczym przedmiotem sporu w niniejszej spraawie jest odpowiedź na pytanie, czy wynagrodzenie to stanowi źródło przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2010 r., Nr 51, poz. 307 ze zm.), tak jak chce tego strona skarżąca, czy art. 10 ust. 1 pkt 9 tej ustawy, jak twierdzi z kolei organ podatkowy.

W art. 10 u.p.d.f. zawarty został katalog źródeł przychodów opodatkowanych podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Nie jest to jednak katalog zamknięty. Wyliczenie źródeł przychodów ma na celu pogrupowanie ich według podobnego charakteru, co następnie skutkuje zróżnicowanym traktowaniem poszczególnych przychodów pochodzących z różnych źródeł. O otwartym charakterze powyższego katalogu najlepiej świadczy pkt 9 - "inne źródła", rozwinięty w art. 20 ust. 1 u.p.d.f., zawierającym niepełną (przykładową) listę przychodów uzyskiwanych z innych źródeł. Przepis ten ma zastosowanie wówczas, gdy dany przychód nie może zostać zakwalifikowany do żadnego z wcześniejszych punktów art. 10 ust. 1 u.p.d.f.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.f. źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Słusznie podnosi strona skarżąca w skardze, że użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.f. pojęcie "odpłatnego zbycia" oznacza każde przeniesienie prawa własności lub innych praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową. Termin "odpłatne zbycie" obejmuje zatem szeroki zakres umów. Co istotne jednak, a co skarżący pomija, to fakt, że przepis ten odnosi się do czynności prawnych, których skutkiem jest przeniesienie prawa własności. Wygaśnięcie użytkowania wieczystego taką czynnością nie jest. Czym innym jest bowiem przeniesienie prawa własności przez dotychczas uprawnionego, a czym innym przejście prawa własności bez udziału woli dotychczas uprawnionego, z mocy prawa. Wygaśnięcie użytkowania wieczystego nie jest dwustronną czynnością prawną, lecz zdarzeniem prawnym, z którym ustawa wiąże skutek w postaci przejścia prawa własności, w związku z czym nie może być utożsamiane z odpłatnym zbyciem tego prawa.

Uzasadniony jest zatem wniosek, że wynagrodzenie otrzymane przez skarżącego na podstawie art. 33 ust. 2 u.g.n. nie stanowi przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.f., wygaśnięcie użytkowania wieczystego nie jest bowiem "zbyciem" nieruchomości lub prawa. Wykluczenie tak osiągniętego przychodu ze źródła, jakim jest odpłatne zbycie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.f., a także brak możliwości zakwalifikowania go do innych, wymienionych w pkt 1-7 tego przepisu, powoduje, że zaliczyć go należy do przychodów z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 tej ustawy.

Powyższego wniosku nie zmieniają argumenty odwołujące się do zasad słuszności społecznej i logiki. Mogą być one traktowane jedynie jako argumenty de lege ferenda, a nie jako argumenty mogące mieć zastosowanie przy wykładni obecnie obowiązujących przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego bez znaczenia dla opodatkowania tak otrzymanego przez wnioskodawcę świadczenia pieniężnego pozostaje fakt zaliczenia go na poczet należności za nabycie budynku mieszkalnego. Ze zwolnienia z opodatkowania w związku z wydatkowaniem na tzw. cele mieszkaniowe, na które powołuje się wnioskodawca, korzystać może bowiem wyłącznie dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o którym mowa w art. 30e ust. 1 u.p.d.f. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy wolne od podatku są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Słusznie też, w ocenie Sądu, stwierdził organ interpretacyjny, że wynagrodzenie, o którym mowa w art. 33 ust. 2 u.g.n., nie jest objęte zwolnieniem od podatku dochodowego na podstawie 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.f. Przepis ten stanowi, że wolne od podatku są odszkodowania i zadośćuczynienia, przy czym pod pojęciem odszkodowania rozumieć należy świadczenie jakie należy się poszkodowanemu za wyrządzenie szkody od osoby, która tę szkodę wyrządziła lub ponosi za nią odpowiedzialność. W pkt 29 tego przepisu odrębnie wymieniono przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłacanego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami. Zwolnienie od podatku, o którym mowa czy to w pkt 3, czy to w pkt 29 ustępu 1 artykułu 21 u.p.d.f., dotyczy zatem otrzymanego przez podatnika odszkodowania, a wynagrodzenie, o którym mowa w art. 33 ust. 2 u.g.n., odszkodowaniem nie jest, co zresztą na tym etapie postępowania sporne nie jest. Jak wskazał Sąd Najwyższy w powołanym także w skardze wyroku z dnia 16 września 2003 r., IV CKN 421/01, (publik. OSNC 2004/11/175), na gruncie przepisów prawa cywilnego występują pojęcia "wynagrodzenie" i "odszkodowanie" (lub "naprawienie szkody"), które nie są synonimami. Zarówno ustawa o gospodarce nieruchomościami (art. 33 ust. 2), jak i kodeks cywilny (dawny art. 243) należność za budynki, których właścicielem był wieczysty użytkownik, określają mianem "wynagrodzenie". W obu ustawach oba pojęcia występują wielokrotnie w różnych instytucjach prawnych i nielogiczne byłoby traktować je jako synonimy. Tym samym, w ocenie Sądu, wynagrodzenie za wzniesione przez użytkownika wieczystego lub nabyte budynki i urządzenia nie stanowi odszkodowania, którego otrzymanie objęte jest zwolnieniem od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 lub pkt 29 u.p.d.f.

Sąd rozpoznając niniejszą sprawę, będąc związany dyspozycją art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 270) nie stwierdził naruszeń prawa materialnego bądź procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonej interpretacji indywidualnej z obrotu prawnego.

Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 P.p.s.a., oddalił skargę.