Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 388/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2010-04-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 88 ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 388/10 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 22 kwietnia 2010 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Piotr Głowacki, Sędzia: WSA Maja Chodacka, Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski (spr.), Protokolant: Aleksandra Osipowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 kwietnia 2010 r., sprawy ze skargi Zespołu Szkół [...] w K., na indywidualną interpretację Ministra Finansów, z dnia 7 grudnia 2009 r. Nr [...], , w przedmiocie podatku od towarów i usług; skargę oddala.


UZASADNIENIE

W dniu 5 października 2009r. Zespół Szkół Budowlanych w K., złożył wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania odszkodowania naliczonego za bezumowne korzystanie z nieruchomości. Z przedstawionego stanu faktycznego sprawy wynika, iż do dnia 31 sierpnia 2008r. na podstawie umowy najmu, Firma Handlowo Usługowa "S" zajmowała nieruchomość należąca do Wnioskodawcy . Wpłacany przez najemcę czynsz podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT wg stawki 22%.

Po wygaśnięciu w dniu 31 sierpnia 2008r. umowy najmu, według decyzji Wydziału Edukacji Urzędu Miasta wynajmowany budynek Zespół Szkół Budowlanych miał przekazać Międzyszkolnemu Ośrodkowi Sportowemu "N".

Firma Handlowo Usługowa "S" wynajmowanego budynku nie opuściła pomimo , że od dnia l września 2008r. nie było między stronami zawartej umowy najmu i żadne faktury VAT nie były przez Zespół Szkół Budowlanych wystawiane. Firma "S" wpłacała natomiast co miesiąc na rachunek bankowy szkoły, kwoty dotychczasowego czynszu , które wnioskodawca przekazywał na otwarte specjalnie na ten cel konto depozytowe.

Obecnie Wnioskodawca jest w trakcie podpisywania ugody z Firmą "S", na podstawie której Firma "S" zobowiązana będzie do wpłacenia odszkodowania za bezumowne korzystanie z nieruchomości. Wszystkie środki finansowe po dniu 31sierpnia 2008 r. przez Firmę "S" nie były przez Wnioskodawcę wydatkowane.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie czy uzyskane od dnia l września 2008r. środki finansowe Wnioskodawca może potraktować jako odszkodowanie z tytułu bezumownego korzystania i zwolnić z opodatkowania podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, środki te nie podlegają opodatkowaniu ponieważ Wnioskodawca traktuje je jako wpłaty za bezumowne korzystanie z nieruchomości. W związku z tym nie można traktować ich, jako wynagrodzenia należnego właścicielowi za użytkowany lokal w rozumie art. 5 ust. 1 pkt l ustawy o VAT.

Dyrektor Izby Skarbowej działając z upoważnienia Ministra Finansów, na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa / Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. / oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego ( Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) w interpretacji z dnia 7 grudnia 2009 r. nr [...] uznał , iż stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe. Jego zdaniem środki finansowe otrzymane przez wnioskodawcę za bezumowne korzystanie z nieruchomości stanowią wynagrodzenie za korzystanie z nieruchomości za okres nieobjęty umową, które w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Z przepisu art. 659 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, póz. 93 ze zm.) wynika, że przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemny rzecz do używania, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Czynsz może być zastrzeżony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju.

Kwestie korzystania z cudzej własności bez tytułu prawnego, tj. bez zgody wynajmującego regulują przepisy art. 224 - 225 Kodeksu cywilnego, które przedstawiono w interpretacji.

Zdaniem organu interpretacyjnego o tym czy, bezumowne korzystanie z nieruchomości gruntowej w tym wypadku podlegało będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług decydować będą okoliczności przywołane w określonym stanie faktycznym.

Przypadek wskazany przez Wnioskodawcę wskazuje, iż po zakończeniu umowy najemca nadal korzysta z wynajmowanej nieruchomości. Z przedstawionego stanu faktycznego wynika domniemanie, że Wnioskodawca wyrażał zgodę na dalsze korzystanie z przedmiotowej nieruchomości przez firmę korzystającą z nieruchomości czego przejawem jest otwarcie konta depozytowego, na które wpłacane są środki, które są adekwatne do czynszu wcześniej ponoszonego. Przesłanką istotną w przedmiotowym stanie jest również zamiar zawarcia ugody, której konsekwencją będzie obciążanie użytkownika odszkodowaniem za bezumowne korzystanie z przedmiotowej nieruchomości. Taka sytuacja wskazuje, że mamy do czynienia z kontynuacją dotychczasowego stosunku zobowiązaniowego. Taki przypadek precyzuje art. 674 Kodeksu cywilnego, z którego treści wynika, że jeżeli po upływie terminu oznaczonego w umowie albo w wypowiedzeniu najemca używa nadal rzeczy za zgodą wynajmującego, poczytuje się w razie wątpliwości, że najem został przedłużony na czas nie oznaczony. W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca, jako właściciel nieruchomości wynajmuje ją firmie opisanej we wniosku. Za okres po zakończeniu umowy, wynajmujący wpłaca określone kwoty dotychczasowego czynszu na konto wynajmującego na specjalnie utworzone na ten cel konto depozytowe. Kwota , którą Wnioskodawca obciąża wynajmującego w przedmiotowej sytuacji nie stanowi, w ocenie organu interpretującego odszkodowania za bezumowne korzystanie z cudzej rzeczy, lecz stanowi kwotę należną za korzystanie z nieruchomości w okresie nieobjętym umową za zgodą Wnioskodawcy. W związku z powyższym otrzymana kwota podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem organu inna sytuacja zachodzi gdy po zakończeniu stosunku zobowiązaniowego najemca nie chce opuścić gruntu, a wynajmujący dążąc do tego wytoczy przeciwko niemu powództwo o wydanie rzeczy, zasadne jest wówczas przyjęcie, że pomiędzy wynajmującym i korzystającym bezumownie z nieruchomości nie istnieje żaden jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełnione są świadczenia wzajemne. Świadczenie podatnika, nie jest oparte na tytule prawnym, wskazującym obowiązek świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia - nie podlega w takiej sytuacji opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby skarbowej stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji

Pismem z dnia 8 lutego 2010 r. została wniesiona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w której strona skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego mające wpływ na wynik sprawy poprzez błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie art. 8 ust 1 i art. 5 ust 1 w zw. Z art. 41 ust ustawy z dnia 1 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ( Dz.U. Nr 54, poz. 535 z póź. Zm )

W uzasadnieniu skargi powtórzono dotychczasowe zarzuty podnosząc , iż po wygaśnięciu umowy najmu Firma "S" pomimo wezwań ze strony Zespołu Szkół Budowlanych do opuszczenia zajmowanego lokalu , lokalu nie opuściła. Jako dowód doręczono 3 pisma potwierdzające tę okoliczność . Do skargi doręczono również ugodę z dnia 2 października 2009 r. z której wynika , iż firma "S" korzystała w sposób bezumowny z zajmowanego lokalu w okresie od w września 2009 r. do 31 sierpnia 2009 r.

Zdaniem strony skarżącej po rozwiązaniu lub wygaśnięciu umowy dotyczącej korzystania z rzeczy lub nieruchomości (np. najmu, dzierżawy, leasingu lub o podobnym charakterze) możliwe jest wystąpienie kilku sytuacji (wariantów). Nie w każdym bowiem wypadku bezumowne korzystanie z rzeczy lub nieruchomości po rozwiązaniu lub wygaśnięciu umowy można utożsamiać z dalszym trwaniem tej usługi lub jakiejkolwiek innej. Zależy to bowiem od relacji, jakie aktualnie łączą strony danej czynności.

W obrocie można wyróżnić trzy takie sytuacje (rodzaje relacji łączących strony czynności):

1. Rzecz lub nieruchomość jest nadal użytkowana, ale za zgodą jej właściciela, a użytkownik tej rzeczy lub nieruchomości nadal płaci określone kwoty czynszu.

2. Rzecz lub nieruchomość jest nadal użytkowana, ale bez zgody jej właściciela przewiduje jednak taką sytuację i nakłada na użytkownika kary za bezumowne korzystanie z rzeczy lub nieruchomości.

2.Rzecz lub nieruchomość jest nadal użytkowana a jej właściciel dochodzi odszkodowania z tytułu bezumownego korzystania z jego własności.

Zdaniem strony skarżącej tylko w pierwszym przypadku należy przyjąć, że strony zawarły kolejną umowę w myśl art. 674 kodeksu cywilnego,

W drugim i trzecim przypadku zapłata kary umownej lub zapłata odszkodowania nie oznacza, że strony zawarły nowy kontrakt, czyli nie powoduje to skutku zawarcia przez strony nowego kontraktu.

W sytuacji zatem gdy rzecz lub nieruchomość jest nadal użytkowana bez zgody jej właściciela, a jednocześnie umowa przewiduje taką sytuację i nakłada na użytkownika kary umowne za bezumowne korzystanie z rzeczy lub nieruchomości: lub użytkowana, a jej właściciel dochodzi odszkodowania z tytułu bezumownego korzystania z jego własności; nie można mówić o świadczeniu usług w rozumieniu art. 8 ust, l ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem strony skarżącej ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że pomiędzy stronami - Szkołą, a najemcą nie istniało porozumienie wyrażające wole świadczenia usługi najmu za wynagrodzeniem. Wolą stron było zatem ustalenie wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z lokalu i to w wysokości odmiennej (wyższej) aniżeli stawka czynszu obowiązująca w czasie realizacji umowy. Organ podatkowy błędnie przyjął , iż w sprawie będącej przedmiotem wniosku mamy więc do czynienia z dorozumianym przedłużeniem umowy najmu, a należność otrzymana przez Szkołę stanowi w związku z tym wynagrodzenie z tytułu świadczenia usługi najmu lokalu użytkowego (wynikające z umowy). W niniejszym stanie faktycznym po zakończeniu umowy nie mamy do czynienia z użytkowaniem lokalu przez najemcę ze zgodą Wnioskodawcy nawet w sposób dorozumiany, dlatego ocena sytuacji faktycznej dokonanej przez organ podatkowy była niewłaściwa i nie może mieć tu zastosowanie art.674 Kodeksu cywilnego. Podkreślono , iż nie było zgody Szkoły na kontynuację dotychczasowego stosunku zobowiązaniowego co potwierdza zawarta ugoda.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji .

Rozpoznając niniejszą sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Kognicję sądu administracyjnego wyznaczają przepisy art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 – Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stanowiąc, że sądy te sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Stosownie do przepisu art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.), określanej jako ustawa p.p.s.a., kontrola sprawowana przez sądy administracyjne obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

Dokonując kontroli zaskarżonej interpretacji pod względem jej zgodności z prawem w świetle art. 1 § 1 i § 2 ustawy p.p.s.a., stwierdzić należy, iż wbrew zarzutom skargi nie narusza ona ani przepisów prawa materialnego, ani też przepisów postępowania w stopniu uzasadniającym jej uchylenie. Skarga nie zasługuje zatem na uwzględnienie.

Na wstępie zauważyć należy , że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej podmiot składający wniosek obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie. Wydana przez organ podatkowy interpretacja zawiera ocenę prawną przedstawionego przez podatnika stanu faktycznego oraz stanowiska w sprawie. Ocena prawna dotyczyć może jednak jedynie stanu faktycznego oraz stanowiska, które zostało przedstawione w złożonym wniosku. Organ podatkowy rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowisko podatnika). W przeciwieństwie do postępowania podatkowego wszczętego w oparciu o przepisy uregulowane w art. 165 § 1 i nast. Ordynacji podatkowej, w przypadku wniosku o wydanie tzw. wiążącej interpretacji organ podatkowy nie może prowadzić postępowania dowodowego w celu ustalenia stanu faktycznego poddanego ocenie prawnej.

"W postępowaniu w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji nie może toczyć się spór o stan faktyczny. Nie może też być prowadzone postępowanie dowodowe zmierzające do zbierania materiałów dowodowych w sposób odpowiadający dyspozycji art. 187 w zw. z art. 122 OP" (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 26 lutego 2008 r., sygn. akt III SA/WA 20/08, publ. M.Podat. 2008/8/47). "Specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, iż organ podatkowy rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowisko podatnika). (...) Dlatego też organ podatkowy nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku" (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 5 lutego 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 3151/08, LEX nr 485050

Tym bardziej w postępowaniu przed sądem administracyjnym wnioskodawca nie może przedstawiać okoliczności faktycznych, których w pierwotnie złożonym wniosku nie podał. W skardze pełnomocnik dodał nowe fakty, uprzednio nie przedstawione, które świadczyć mają, że strona skarżąca podjęła dodatkowe kroki by odzyskać przedmiot najmu , rozszerzając w ten sposób przedstawiony we wniosku stan faktyczny. Okoliczność ta w sposób istotny zmienia opisany we wniosku o interpretacje stan faktyczny sprawy jednak z przyczyn wyżej wskazanych nie może być brana pod uwagę.

Ponadto zwrócić należy uwagę , iż sąd administracyjny kontroluje działalność administracji z punktu widzenia legalności, czyli zgodności z prawem powszechnie obowiązującym. Badaniu w postępowaniu sądowo administracyjnym podlega prawidłowość zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do istniejącego w sprawie stanu faktycznego oraz trafność wykładni tych przepisów.

Sądy administracyjne orzekają co do zasady na podstawie akt sprawy (art. 133 § 1 p.p.s.a.), a własnych ustaleń dokonują wyjątkowo. Nawet wówczas postępowanie to ma charakter postępowania dowodowego uzupełniającego (art. 106 § 3 p.p.s.a.), zaś jego celem jest realizacja kontroli działania administracji publicznej, a w tym zakresie sprawdzenie, czy stan faktyczny został przez te organy ustalony prawidłowo. Natomiast orzekanie "na podstawie akt sprawy" oznacza, iż sąd przy ocenie legalności decyzji bądź interpretacji bierze pod uwagą okoliczności, które z akt tych wynikają i które legły u podstaw zaskarżonego aktu i nie rozstrzyga sprawy administracyjnej merytorycznie. Z uwagi na powyższe zwrócić należy uwagę, iż zgłaszanie nowych dowodów na etapie postępowania sądowego, jest spóźnione.

Odnosząc się natomiast do merytorycznych zarzutów skargi w ocenie sądu zaskarżona interpretacja nie narusza prawa.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług( Dz. U. Nr 54 , poz. 535 z póź. Zm. ) określanej dalej jako ustaw VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają: 1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju; 2) eksport towarów; 3) import towarów; 4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju; 5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. W myśl art. 8 ust. 1 ustawy VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt. 1 ustawy VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: 1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; 2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; 3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa. Pod użytym w art. 8 ust. 1 pkt. 2) pojęciem "tolerowania czynności lub sytuacji" ustawa VAT rozumie takie świadczenie, którego istotą jest zaniechanie polegające na nieczynieniu bądź na znoszeniu określonej sytuacji.

Natomiast kwestia podlegania odszkodowania za bezumowne korzystanie z rzeczy podatkowi od towarów i usług zależy w każdym przypadku od konkretnych okoliczności sprawy (tak J.Zubrzycki, Leksykon VAT. Tom I. 2006, Wrocław 2006, s.53). W tym zakresie niezbędne staje się ustalenie czy między stronami istnieje jakiś jawny lub dorozumiany stosunek prawny w ramach którego spełnione są świadczenia wzajemne (tak. J.Zubrzycki, Leksykon...., j.w., s.54).

W rozpoznawanej sprawie można założyć , iż taki stosunek istnieje albowiem z przedstawionego we wniosku o interpretacje stanu faktycznego wynika , iż strona skarżąca nie podejmowała żadnych kroków do zmuszenia najemcy do wydania nieruchomości pomimo upływu znacznego czasu od daty wygaśnięcia umowy najmu przyjmując opłaty w wysokości wcześniej ustalonego czynszu . Nie przedstawiła również żadnych argumentów, które uniemożliwiły jej podjęcie stosownych kroków w tym zakresie . Sformułowanie na gruncie ustawy VAT pojęcia świadczenia związane jest nieodzownie z wolą świadczeniodawcy do wykonywania danego świadczenia. Występowanie woli jest również nieodzowne w przypadku tolerowania określonych czynności lub sytuacji. W przedstawionym we wniosku przez stronę skarżącą stanie faktycznym umowa najmu wygasła z upływem terminu natomiast najemca, lokalu nie opuścił. Pomimo upływu roku od wygaśnięcia umowy nie wskazano we wniosku, że podjęto w tym okresie jakikolwiek dalszych czynności prawnych mających na celu wydanie lokalu. Innymi słowy nie wykazano, że strona skarżąca nie zgadza się z powstałą sytuacją i podejmuje środki prawne mające na celu jej zmianę, a tym samym manifestuje brak woli utrzymania istniejącej sytuacji. Sam zamiar, próba podpisania ugody, w której strona skarżąca zobowiążę Firmę "S" do uznania , że otrzymane środki nie stanowią czynszu, lecz odszkodowanie nie jest równoznaczny z podjęciem kroków w celu odzyskania nieruchomości . Nie jest też równoznaczne z zawarciem takiej ugody a co należy podkreślić Zwrócić bowiem należy uwagę , iż we wniosku o pisemną interpretację strona skarżąca kwestię ugody przedstawiła jako zdarzenie przyszłe jeszcze nie dokonane .

Mając powyższe na uwadze należy uznać, że organ podatkowy prawidłowo przyjął, iż przedstawiony przez wnioskodawcę podatniczkę stan faktyczny wypełnia hipotezę art. 8 ust. 1 ustawy VAT i podlega opodatkowaniu na zasadach wskazanych w powyższej ustawie. Zachodzi bowiem bezpośredni związek między pobieranym wynagrodzeniem o charakterze odszkodowawczym, a rzeczywistym świadczeniem wzajemnym, tj. umożliwieniem korzystania z lokalu.

Jeżeli natomiast strona skarżąca podjęła szereg kroków w celu odzyskania nieruchomości, co nie znalazło odzwierciedlenia w przedstawionym stanie faktycznym, ma możliwość złożenia nowego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, w której organ interpretacyjny winien odnieść się do nowych okoliczności sprawy.

Mając na uwadze powyższe ustalenia i wnioski należy powiedzieć, iż brak jest ustawowych przesłanek do uwzględnienia skargi, w związku z czym należało ją oddalić na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270).