Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 2445/01
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2005-04-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Sławomir Kozik Sędziowie WSA Tomasz Kolanowski /spr./ NSA Alicja Stępień Protokolant Marzena Cybulska po rozpoznaniu w dniu 19 kwietnia 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi I. B.-L. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 5 listopada 2001r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc październik 1997 r. uchyla zaskarżoną decyzję; orzeka, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana.


UZASADNIENIE

I SA/Gd 2445/01

UZASADNIENIE

Izba Skarbowa decyzją z dnia 5 listopada 2001 roku utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w sprawie I. B.-L. w przedmiocie określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości 126 zł.

Podstawą podjętego rozstrzygnięcia był ustalony w sprawie następujący stan faktyczny:

W dniach 28 listopada i 1 grudnia 1997 roku Urząd Skarbowy przeprowadził kontrolę działalności gospodarczej I. B.-L. w zakresie prawidłowości ewidencjonowania dowodów zakupu i sprzedaży w rejestrach VAT za miesiące wrzesień i październik 1997 roku oraz prawidłowości ewidencjonowania zakupionych środków trwałych w ewidencji środków trwałych. W toku kontroli ustalono, że strona w rejestrze zakupów ujęła i odliczyła podatek naliczony z faktury VAT wystawionej przez PPHU "A" nr [...] z dnia 26 wrześni 1997 roku o wartości netto 74 500zł, VAT 16 390zł, dokumentującej zakup linii technologicznej do produkcji folii, która była przedmiotem umowy dzierżawy z dnia 30 września 1997 roku zwartej pomiędzy I. B.-L. a firmą "B" s.c. Ponadto stwierdzono, że wykonanie linii technologicznej do produkcji folii zlecił W. L. na podstawie umowy nr [...] zwartej z wykonawcą PPHU "A" I. P., Ł., ul. [.]. Linia technologiczna będąca przedmiotem umowy została dostarczona przez wykonawcę bezpośrednio do firmy "B" dnia 4 września 1997 roku. W tym samym dniu W. L. dokonał wpłat związanych z tą umową.

W związku z tym kontrolujący przyjęli, że wydanie towaru nastąpiło 4 września 1997 roku, a obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży linii technologicznej powstał dnia 11 września 1997 roku, powołując się na treść art. 6 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ponadto ustalono, że I. B.-L. dokonała rejestracji działalności gospodarczej w dniu 24 września 1997 roku.

Na podstawie powyżej przedstawionego stanu faktycznego, Urząd Skarbowy określił stronie nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości odmiennej od deklarowanej przez podatnika w złożonej za miesiąc październik 1997 rok deklaracji podatkowej VAT-7. Organ podatkowy określił rozliczenie podatku od towarów i usług w następujący sposób: podatek należny 22zł, podatek naliczony 148 zł, nadwyżka podatku naliczonego nad należnym do zwrotu 126zł. W decyzji stwierdzono, że obniżenie podatku należnego udokumentowanego fakturą nr [...] z dnia 26 września 1997 roku nastąpiło z naruszeniem § 54 ust. 4 pkt 4a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1995 roku w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 154, poz. 797 z późn. zm.), ponieważ faktura potwierdza czynność, która nie została dokonana.

Od powyższej decyzji strona złożyła odwołanie z dnia 12 sierpnia 2001 roku, zarzucając błędną ocenę materiału dowodowego zebranego w sprawie skutkującą wadliwym wyliczeniem wysokości nadwyżki podatku VAT, naliczonego nad należnym do zwrotu za miesiąc październik 1997 rok w kwocie 126zł., podczas gdy właściwa ocena dowodów powinna prowadzić do określenia tej nadwyżki w kwocie 16 516zł.

Izba Skarbowa decyzją z dnia 5 listopada 2001 roku utrzymała zaskarżoną decyzję w mocy. W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia stwierdziła, że wobec spełnienia przez strony umowy na wykonanie linii technologicznej, wzajemnych świadczeń polegających na wydaniu przedmiotowego towaru oraz dokonaniu za niego zapłaty należy uznać, że zobowiązanie zostało wykonane i wszelkie czynności dokonane w celu zmiany stron umowy pozostają bezskuteczne. Fakt zawarcia porozumienia dotyczącego zaliczenia zapłaty dokonanej przez W. L. za wykonanie przez "A" linii technologicznej na poczet faktury nr [...] z dnia 26 września 1997 roku. Zdaniem organu odwoławczego nie rodzi ono skutków w postaci uznania, iż strona stała się stroną przedmiotowej umowy, gdyż zarówno w dacie zawarcia umowy jak też jej wykonaniu, strona nie była zarejestrowanym podatnikiem VAT. Zdaniem Izby Skarbowej, nabywcą towaru był W. L., a faktura z dnia 26 września 1997 roku dokumentująca dokonanie sprzedaży na rzecz strony nie odpowiada stanowi rzeczywistemu i narusza w tej części postanowienia § 54 ust. 4 pkt 4a cytowanego rozporządzenia.

Na powyższą decyzję strona złożyła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego wnosząc o uchylenie decyzji organów obu instancji. W uzasadnieniu skargi strona podniosła, że zarówno decyzja Urzędu Skarbowego jak i Izby Skarbowej zostały wydane na podstawie błędnie zrekonstruowanego stanu faktycznego. Organy podatkowe nie przeprowadziły dokładnego postępowania wyjaśniającego naruszając tym samym art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa. Błędna interpretacja materiału dowodowego zdaniem strony spowodowała niewłaściwe zastosowanie przepisów, w szczególności § 54 ust. 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1995 roku w sprawie wykonania niektórych przepisów ustaw o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, co w konsekwencji stanowi o wadliwości zaskarżonych decyzji jako wydanych z rażącym naruszeniem prawa. Organy bezpodstawnie przyjęły, że wydanie towaru nastąpiło 4 września 1997 roku, tj. w dacie przetransportowania linii technologicznej od producenta do firmy "B". Zdaniem strony w tym dniu nie doszło do odbioru przedmiotu zakupu. Linia technologiczna został przetransportowana w celu sprawdzenia jej sprawności i przydatności dla kupującego. Zdaniem strony, bez znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy, pozostaje fakt zapłaty za transport linii technologicznej przez firmę "B". Skarżąca podniosła także, iż nieistotny w sprawie jest fakt wcześniejszego jej zamówienia przez W. L. ponieważ nigdy tej linii nie nabył, bowiem strony zgodnie odstąpiły od umowy. Skarżąca podjęła decyzję o zakupie linii technologicznej w dniu 26 września 1997 roku i w tej dacie dokonała zakupu na podstawie faktury VAT [...]. Wcześniej właścicielem linii był producent, który przygotowywał ją do wydania. Bez znaczenia pozostaje natomiast miejsce, w którym linia technologiczna przygotowywana była do użytku a także źródło z jakiego pochodziły środki na zapłatę należności wynikającej z faktur ponieważ skarżąca, producent oraz W. L., zawarli porozumienie na mocy którego zaliczki dokonane przez W. L. zostały uznane za zapłatę dokonaną przez kupującą. Zdaniem strony taki stan faktyczny potwierdzają także ustalenia zawarte w protokole kontroli, w którym stwierdzono, że po zainstalowaniu linii technologicznej nastąpił jej odbiór techniczny i w konsekwencji sprzedaż potwierdzona fakturą.

Izba Skarbowa w odpowiedzi na skargę wniosła o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Zgodnie z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1271 z późn. zm. ) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 roku i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270).

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na jej uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja narusza prawo w stopniu powodującym konieczność jej wyeliminowanie z obrotu prawnego.

Spór w niniejszej sprawie sprowadza się do oceny zaistniałego stanu faktycznego i w konsekwencji prawidłowości zastosowania do niego odpowiednich przepisów regulujących opodatkowanie podatkiem od towarów i usług. Zdaniem organów podatkowych stronie nie przysługiwało prawo obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury dnia 26 września 1997 roku związanej z zakupem linii technologicznej, gdyż dokumentowała ona czynność, która nie została dokonana. Swoje stanowisko oparły na ustaleniach, że do wydania towaru doszło w dniu 4 września 1997 roku, a skarżąca nie była stroną umowy zakupu, nie dokonywała wpłat na poczet ceny, rozpoczęła działalność gospodarczą i złożyła zgłoszenie rejestracyjne VAT-R w dniu 24 września 1997 roku.

Z kolei według strony skarżącej w dniu 4 września 1997 roku nie doszło do wydania towaru, a dokonanie zakupu miało miejsce w dniu 26 września 1997 roku i w tym dniu na mocy zawartego porozumienia dokonywane przez męża strony wpłaty zostały zaliczone na poczet ceny zakupu linii technologicznej.

Zgodnie z art. 6 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U Nr 154, poz. 797 z późn. zm.), obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstaje z chwilą wydania (dostarczenia), przekazania, zamiany, darowizny towaru lub wykonania usługi, o których mowa w art. 2. Jeżeli podatnik wysyła towar odbiorcy lub wskazanej przez niego osobie trzeciej, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru jednej z tych osób (art. 6 ust. 2), jeżeli sprzedaż towaru lub usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 6 ust. 4).

Prawo do obniżenia podatku należnego nigdy nie powstaje przed powstaniem obowiązku podatkowego. Zatem stan faktyczny określony w dyspozycji normy art. 19 ust. 3 cytowanej ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, wskazującej na sposób obliczania kwoty podatku naliczonego, doniosły dla ustalenia kwoty, o jaką może być obniżony podatek należny, może zaistnieć dopiero wówczas, gdy zostanie skonkretyzowane zobowiązanie podatkowe. Następuje ono po wydaniu towaru, nie później jednak niż 7 dni od wydania.

Z okoliczności faktycznych sprawy wynika, że umowę na zakup linii technologicznej zawarł W. L., mąż skarżącej. Umowa z dnia 6 lipca 1997 roku, określała zasady odbioru linii produkcyjnej, jednak nie doszło do jej odbioru w sposób przewidziany w powyższej umowie. Zgodnie z jej uregulowaniami zamawiający był zobowiązany do odbioru przedmiotu umowy w terminie 14 dni od otrzymania zawiadomienia o zrealizowaniu zamówienia. Z oświadczenia właściciela firmy "A" I. P. (wykonawcy), wynika że w dniu 26 września 1997 roku po zainstalowaniu linii, nastąpił jej odbiór techniczny (u klienta). Przy tak ustalonym stanie faktycznym, nie jest możliwe określenie daty wydania towaru i w konsekwencji momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. Bez znaczenia dla rozstrzygnięcia tej kwestii pozostaje fakt zapłaty za usługę transportową linii technologicznej przez firmę "B". Nie jest bowiem spornym, że linia technologiczna znajdowała się u przyszłego dzierżawcy od 4 września 1997 roku. Według ustaleń kontrolnych, w firmie "B" linia produkcyjna była i wykorzystywana dopiero od dnia 30 września 1997 roku. Spornym jest natomiast moment jej j wydania, a także podmiot któremu wydano przedmiot umowy. Organy podatkowe przyjęły, że wydanie towaru nastąpiło 4 września 1997 roku a zatem obowiązek podatkowy najpóźniej 11 września 1997 roku. Stroną umowy w takiej sytuacji mógłby być jedynie W. L., co przesądzałoby o braku możliwości odliczenia podatku naliczonego przez j skarżącą.

Zdaniem Sądu rozpoznającego sprawę organy podatkowe nie ustaliły w sposób nie budzący wątpliwości stanu faktycznego. Dla prawidłowego rozstrzygnięcia sporu koniecznym jest ustalenie ostatecznej treści umowy cywilnoprawnej związanej z nabyciem liii technologicznej. Wbrew twierdzeniom organów podatkowych istotnym dowodem w sprawie jest zawarte porozumienie pomiędzy skarżącą, jej mężem oraz wykonawcą linii technologicznej z dnia 26 września 1997 roku. Organy podatkowe kwestionując zasadność dokonanego przez skarżącą odliczenia, miały obowiązek przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w celu ustalenia woli stron co do umowy nabycia przedmiotowej linii technologicznej. W szczególności koniecznym jest ustalenie czy odstąpiono od pierwotnej umowy z dnia 6 lipca 1997 roku, jaka była wola stron w tym zakresie. Na powyższe okoliczności powinny zostać przesłuchane strony pierwotnej umowy: I. P. oraz W. L. Z kolei na okoliczność umowy, która miała wiązać skarżącą i wykonawcę linii technologicznej konieczne jest przeprowadzenie dowodu z przesłuchania strony postępowania oraz również I. P.

Sąd nie kwestionując prawa organów podatkowych do dokonania oceny na gruncie prawa podatkowego czynności cywilnoprawnych, zauważa że ocena ta jest możliwa dopiero wówczas gdy w sposób nie budzący wątpliwości organy te dokonają ustalenia treści tych czynności. W przedmiotowej sprawie brak prawidłowo zrekonstruowanego stanu faktycznego powoduje, że za nieuprawniony należy uznać pogląd organów podatkowych, że faktura z dnia 26 września 1997 roku dokumentuje czynność, która nie została dokonana. Przepis § 54 ust. 4 pkt 4 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1995 roku, stanowiący podstawę wydania decyzji, a dotyczący przypadków, gdy faktura dokumentuje fikcyjny zakup, w tym stanie sprawy nie mógł mieć zastosowania.

W przedmiotowej sprawie doszło do naruszenia przepisów postępowania, które mogły mieć wpływ na wynik sprawy, w szczególności art. 122 i 191 Ordynacji podatkowej.

Ponadto jak wynika z akt sprawy, organ odwoławczy nie wyznaczył stronie skarżącej trzydniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, czym naruszył art. 200 Ordynacji podatkowej.

Skoro stwierdzone wyżej naruszenia prawa przez organ podatkowy miały istotny wpływ na wynik sprawy, na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) orzeczono jak w wyroku.