Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 186/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2018-11-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.86 ust. 1 ust. 2 art. 88 ust. 3a pkt 4 lit.a art. 108 ust. 1
journal: Dz.U. 2017 poz 1221
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Bogusław Klimowicz (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Paweł Kowalski Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Protokolant: St. sekretarz sądowy Edyta Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 października 2018 r. sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. obecnie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu bezpośredniego nadwyżki podatku naliczonego nad należnym oraz określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za czerwiec 2007 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł. z [...] r. odmawiającą A spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w R. zwrotu bezpośredniego nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za czerwiec 2007 roku w wysokości 284.121 zł i określającą tej spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za czerwiec 2007 r. w wysokości 385.123 zł oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości 0 zł. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że prawidłowość rozliczenia przez podatniczkę podatku VAT za wskazany miesiąc była już przedmiotem kontroli sądowoadministracyjnej. Wyrokiem z dnia 25 lutego 2011 r., sygn. akt I SA/Łd 56/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylił wydaną w tej sprawie decyzję organu II instancji. Z kolei na skutek decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z [...] r. sprawa trafiła do ponownego rozpoznania do organu I instancji. Wydaną w wyniku ponownego rozpoznania sprawy decyzją z [...]r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł. zakwestionował prawo spółki do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach wystawionych przez:

1. B, [...] T., B. 583,

2. C, [...] C., ul. A 24,

3. PHU D, [...] W., ul. B 12,

4. PHU E, [...] C. 164,

5. Pośrednictwo Handlu P. B., [...] I., C 31/69,

6. F sp z o.o., [...] G., ul. D 24,

7. PTH G sp z o.o., [...] Ł., ul. E 16,

tytułem świadczenia usług wykonania ogrodzenia i remontowo-budowlanych oraz dostaw złomu. W ocenie organu I instancji kwestionowane faktury nie dokumentują faktycznie dokonanych przez ich wystawców czynności. Powołując się na art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), dalej "ustawa o VAT", organ I instancji stwierdził, że spółka zawyżyła kwotę podatku naliczonego do odliczenia łącznie o 669.244 zł. Jednocześnie wskazał, że wniosek spółki o zwrot wykazanej w deklaracji VAT-7 za czerwiec 2007 r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w kwocie 94.407 zł w terminie 25 dni, zaś kwoty 189.714 zł w terminie 60 dni jest bezzasadny, bowiem po weryfikacji w rozliczeniu za ten miesiąc spółka winna wykazać zobowiązanie podatkowe podlegające wpłacie do urzędu skarbowego w kwocie 385.123 zł.

Po rozpoznaniu odwołania spółki wymienioną na wstępie decyzją z [...]roku Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy zgodził się ze stanowiskiem Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł., że zakwestionowane faktury stwierdzają czynności, które nie zostały wykonane przez podmioty widniejące na tych dowodach jako sprzedawcy towarów lub usług. Jednocześnie organy podatkowe nie podważają faktu dokonania zafakturowanych czynności (tj. wykonania usług budowlanych i dostaw złomu) jednak w ich ocenie zostały one wykonane przez inne osoby niż wystawcy spornych dokumentów. Powołując treść art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o VAT organ podkreślił, że zasadniczą cechą konstrukcyjną podatku od towarów i usług jest możliwość potrącenia przez podatnika kwoty podatku zapłaconego we wcześniejszej fazie obrotu od kwoty podatku należnego. Podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest obrót, ale nie chodzi tu o obrót formalny, wynikający tylko z treści faktury, ale o obrót rzeczywisty od strony podmiotowej (sprzedaży dokonuje podmiot wskazany na fakturze jako sprzedawca towaru) i przedmiotowej (obrót towarem wyszczególnionym na fakturze). Zakwestionowane przez organy podatkowe faktury od strony formalnej nie budzą wątpliwości, jednak ich materialna treść nie odpowiada rzeczywistości gospodarczej. Nadto odmowa przyznania nabywcy prawa do obniżenia podatku należnego z nierzetelnej faktury wymaga ustalenia - na podstawie obiektywnych okoliczności towarzyszących kwestionowanej transakcji - czy podatnik (odbiorca faktury) wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja wiązała się z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu.

W uzasadnieniu decyzji organ szczegółowo przedstawił materiał dowodowy dotyczący poszczególnych kontrahentów, od których pochodziły zakwestionowane faktury, wykazując, że wymienione podmioty nie dokonały rzeczywistej sprzedaży złomu ani świadczenia usług budowlano-remontowych.

Odnośnie do firmy B, która w spornym okresie wystawiła na rzecz skarżącej trzy faktury z tytułu wykonania ogrodzenia nieruchomości zlokalizowanej w oddziale spółki w G., ul. F 32/36 i usług remontowo-budowlanych w pomieszczeniach tego oddziału (gipsowanie, tynkowanie, stawianie ścianek i układanie płytek z własnych materiałów) organ podkreślił, że z pisma Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. z [...] r. wynika, że na podstawie zgłoszenia złożonego przez W. N. jego obowiązek podatkowy w podatku VAT został zamknięty z dniem 31 grudnia 2005 r. Firma, na wniosek jej właściciela, została również wykreślona z ewidencji działalności gospodarczej decyzją Prezydenta Miasta R. z [...]r. Z zeznań D. S., ówczesnego prezesa zarządu spółki A z dnia 12 maja 2011 r. wynika, że spółka współpracę z B rozpoczęła przed 2006 r. ponieważ T. P. prywatnie znał W.N..

Pracownicy spółki zatrudnieni w oddziale w G. lub osoby wykonujące na jej rzecz czynności na podstawie umowy zlecenia potwierdzili, że zarówno budynki jak i cały teren oddziału wymagały remontu i prace wykazane na zakwestionowanych fakturach zostały faktycznie wykonywane, niemniej jednak zeznania te nie potwierdzają, że usługi remontowe wykonała firma B. Żadna z przesłuchanych osób nie kojarzyła firmy B i W. N.. Również pozostali pracownicy spółki, których miejscem pracy była ówczesna jej siedziba w Ł. lub jej oddział w R. nie znały i nie miały kontaktu z osobami z firmy B. Jedynie E. G. i K. S. - księgowe spółki zeznały, że kojarzą nazwę firmy z dokumentów księgowych, natomiast K. B. - zatrudniona w charakterze kasjerki i sekretarki w oddziale spółki w R. wskazała, że kojarzy firmę B jako wystawcę faktur za usługi budowlane, gdyż "na osobiste polecenie" T. P. i w jego obecności wypłaciła z kasy oddziału pieniądze na poczet faktur osobie, której nie legitymowała, gdyż "znał ją szef".

Organ podkreślił, że z informacji uzyskanych drogą mailową od D. S. w dniu 13 listopada 2012 r. wynika, że W. N. wystawiał faktury VAT ujmując w nich usługi, które nie miały miejsca. Zafakturowane prace remontowe zostały wykonane we własnym zakresie przez spółkę i jej pracowników bądź pracowników budowlanych, którym T. P. płacił bezpośrednio i w zupełnie innym przedziale czasowym. W. N. każdorazowo na fakturze kwitował odbiór gotówki, lecz jej nigdy nie otrzymał. Otrzymał jedynie od T. P. 1/3 wartości podatku, bo tak się umówili. D. S. potwierdziła powyższe informacje w trakcie przesłuchania w charakterze świadka w dniu 19 grudnia 2012 r. oraz w toku zeznań w charakterze podejrzanej w dniu 19 lutego 2013 r. Wskazała również, że spółka wystąpiła do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. z zapytaniem o status podatkowy B oraz że otrzymała odpowiedź, że podmiot ten nie jest czynnym podatnikiem VAT. Okoliczność ta została potwierdzona przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R.. Z nadesłanych przez niego dowodów wynika, że spółka 23 stycznia 2006 r. wystąpiła –w trybie art 96 ust. 13 ustawy o VAT o potwierdzenie, czy firma B jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym lub zwolnionym. Organ podatkowy wydał zaświadczenie z dnia 1 lutego 2006 r. stwierdzające, że W. N. nie jest zarejestrowany w [...] Urzędzie Skarbowym w R. jako podatnik VAT czynny. Zaświadczenie to zostało doręczone spółce 9 lutego 2006 r.

Organ podkreślił, że możliwość odliczenia podatku naliczonego nie dotyczy podatników, którzy wiedzieli, że transakcja mająca stanowić podstawę do odliczenia wiązała się z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury. Zdaniem organu fakt podjęcia "współpracy" z W. N. w sytuacji posiadania przez spółkę informacji, że podatnik ten nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny oraz uwzględnienie w dokumentacji księgowej faktur z usługi wykonane przez spółkę we własnym zakresie wskazuje na świadome przyjmowanie do rozliczeń faktur wystawionych przez podmiot do tego nieuprawniony oraz świadomy udział spółki w nadużyciach mechanizmów podatku VAT w celu popełnienia oszustwa w tym podatku.

Odnośnie do zakwestionowanych przez organy podatkowe faktur dokumentujących zakup złomu w firmie C organ wskazał, że P. U. jedynie firmował działania innych osób. Z protokołu kontroli przeprowadzonej przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. w zakresie prawidłowości rozliczania podatku VAT za miesiące od maja do września 2007 r. przez P. U. wynika, że jedynym dostawcą złomu na rzecz tego podmiotu była firma Skup i Sprzedaż Metali Kolorowych E. N. z siedzibą w Ł. ul. G 263. Z ustaleń organów podatkowych wynika jednak, że podmiot taki nie istniał. E. N. nie figurował w ewidencji podmiotów prowadzących działalność gospodarczą prowadzonej przez Urząd Miasta Ł., ani w bazie REGON, a także w ewidencji podatników [...] Urzędu Skarbowego Ł.-B., zaś NIP jakim się posługiwał był niepoprawny. W wyniku lustracji ustalono, że w Ł. pod adresem ul. G 263 znajduje się niezamieszkały, wolnostojący budynek z nieoszklonymi otworami okiennymi. Pod tym adresem nigdy nie był zameldowany E. N.. Żadna z zamieszkałych na terenie Ł. osób o podanych personaliach nie ma zarejestrowanej działalności gospodarczej. W dniu 12 marca 2007r. nieruchomość mieszcząca się pod wskazanym adresem została sprzedana do rozbiórki, zaś według sąsiadów nigdy nie był na niej zlokalizowany skup złomu.

P. U. oświadczył, że do chwili rozpoczęcia działalności nigdzie nie pracował, nie miał żadnych dochodów. Pierwsze transakcje zakupu złomu zostały sfinansowane środkami pochodzącymi z pożyczek udzielonych przez znajomego, którego danych nie chciał ujawnić. Transport złomu – w spornym w sprawie okresie, odbywał się pojazdem E. N.. Firma C nie zatrudniała pracowników, czasami jej właścicielowi pomagał kolega, którego nazwiska pan U. nie pamiętał. P. U. nie wiedział, w jaki sposób były przekazywane faktury na rzecz odbiorców w sytuacji, gdy złom był dostarczany pojazdami nie należącymi do niego. Organ podkreślił, że środkami wpływającymi na konto firmy dysponował nie tylko P. U.. Twierdził on, że gotówkę z konta pobierał osobiście "w okienku" w banku oraz że posiadał kartę, ale korzystał z niej sporadycznie, najwyżej raz dziennie, wypłacając niewielkie kwoty, przy czym nie pamiętał jak ta karta wyglądała i jaki był limit wypłat. Analiza historii rachunku bankowego, w okresie czerwiec - wrzesień 2007 r., wskazuje, że za pośrednictwem karty kilkakrotnie w ciągu dnia pobierano środki, zaś dzienna kwota wypłat wynosiła ok. 20 tys. zł, przy czym wypłaty gotówki dokonywano w różnych miastach i w bankomatach różnych banków.

Okoliczności, w jakich miała funkcjonować firma kontrahenta skarżącej spółki każą w ocenie organów podatkowych wątpić w realność jej bytu i dokonywanych dostaw złomu. W ciągu dwóch pierwszych miesięcy funkcjonowania firma C miała dokonać 22 transakcji zakupu złomu, których wartość oscylowała od 37 tys. do 171 tys. zł. Nieprawdopodobnym jest, żeby jakaś osoba przekazywała bez umowy i zabezpieczenia P. U. tak znaczne środki finansowe. Z protokołu kontroli przeprowadzonej w firmie C wynika, że posiadała ona w swojej dokumentacji nie tylko oryginały faktur zakupu od E. N., ale również ich kopie oraz faktury niezawierające danych odbiorcy albo odbiorcy i dostawcy czy asortymentu towarów. Nie ulega wątpliwości, że żaden faktycznie funkcjonujący podmiot nie prowadzi w taki sposób dokumentacji podatkowej. Fikcyjność działalności firmy C i nierzetelność wystawianych przez ten podmiot faktur znalazła potwierdzenie m.in. w ostatecznej decyzji wydanej wobec P. U. przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...]r., w zakresie podatku VAT za miesiące od maja do września 2007 r., w której zakwestionowano prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez E. N. i orzeczono o obowiązku zapłaty podatku wynikającego z wszystkich wystawionych przez tego podatnika faktur w trybie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W ocenie organu spółka A miała wiedzę o faktycznej roli wystawcy spornych faktur. Jak bowiem wynika z treści emaila D. S. z dnia 13 listopada 2012 r., firma C była "słupem", co znaczy, że służyła jedynie do wystawiania faktur, podczas gdy właścicielami towaru były inne osoby. W piśmie tym wskazano m.in, że "Właściciel spółki i jej pracownicy doskonale wiedzieli, iż towar należy do innych osób." Powyższe informacje zgodne są z treścią zeznań D. S. z 13 marca 2013 r. w których wskazała, że T. P. "przymykał oczy na wiele firm i na to, że ich sposób działania budził podejrzenia" oraz że "miał świadomość, że niektóre z tych firm nie są legalne".

Kwestionując możliwość odliczenia podatku VAT widniejącego na fakturze wystawionej przez PHU D z siedzibą w W. organ podatkowy wskazał, że z zebranego materiału dowodowego wynika, że faktura ta nie dokumentuje faktycznie przeprowadzonej czynności, gdyż dostawcą złomu do spółki A nie była firma D, lecz inna osoba, o czym spółka wiedziała. Na potwierdzenie powyższych ustaleń organ wskazał, że z zeznań D. P. wynika, że firma D działalność w zakresie handlu złomem rozpoczęła w 2006 r. i że złom kupowany był tylko od rolników z okolicznych wsi. Jego firma nie zatrudniała pracowników - w działalności pomagał mu kolega T. N.. Nie upoważnił nikogo do wystawiania faktur w imieniu D w 2007 r. Miesięcznie skupował i sprzedawał maksymalnie 30 ton złomu, a za towar płacił gotówką w dniu zakupu. Miesięczna maksymalna wartość sprzedanego złomu wynosiła 30 tys. zł. Dostawy te nie były potwierdzane fakturami, a jedynie kartami przekazania odpadów na dowód tożsamości D. P. lub T. N.. Okoliczności te potwierdził także w swoich zeznaniach T. N.. W złożonych przez D deklaracjach VAT-7 za poszczególne miesiące 2007 r. wykazano natomiast zakupy netto na poziomie od ok. 170 tys. do ponad 1 mln zł, zaś sprzedaż w kwotach od ok. 300 tys. zł do ponad 1,5 mln zł. D. P. zeznał, że nie jest możliwe, aby dokonał sprzedaży na tak znaczne kwoty. Świadek udzielał sprzecznych wyjaśnień na temat tego, kto prowadził dokumentację firmy D i przez kogo sporządzane były składane do urzędów skarbowych deklaracje. Organ podatkowy podkreślił ponadto, że D. P. nie posiadał dokumentacji podatkowej, która mogłaby potwierdzić rzetelności zakwestionowanej transakcji twierdził, że został ona skradziona. Decyzją z [...] roku, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. orzekł w stosunku do D. P. o obowiązku zapłaty podatku wykazanego m.in. na fakturach wystawionych na rzecz skarżącej na podstawie art. 108 ust.1 ustawy o VAT.

Dowodem potwierdzającym rzetelność spornej faktury nie mogą być niejednoznaczne i wewnętrznie sprzeczne zeznania K. B. i J. Z., pracowników T. P. zatrudnionych w oddziale w R. potwierdzające otrzymywanie dostaw od tej firmy, bowiem z dokumentu PZ dotyczącego zakwestionowanej faktury wynika, że udokumentowany nią towar miał być dostarczony do Ł., a nie do R.. W tym zakresie za wiarygodne organy uznały zeznania złożone przez D. S., w których opisała proceder dostarczania do spółki złomu niewiadomego pochodzenia z wykorzystaniem firm słupów, wśród których znajdowała się także firma D.

W ocenie organu odwoławczego przeprowadzone postępowanie dowiodło, że także faktury wystawione przez firmę PHU E z siedzibą w C. nie dokumentują faktycznie dokonanej sprzedaży pomiędzy widniejącymi na nich kontrahentami. Z ustaleń w sprawie wynika, że firma E została wykorzystana do zafakturowania dostaw złomu pochodzącego z innych źródeł, o czym jak wynika z oświadczeń ówczesnego prezesa A D. S. spółka miała wiedzę.

W wyniku czynności sprawdzających przeprowadzonych w firmie E w dniu 29 stycznia 2009 r., ustalono, że w ewidencjach VAT tego podmiotu nie zostały ujęte jakiekolwiek transakcje ze skarżącą spółką. Treść spornych faktur wskazuje, że złom z tych transakcji miał być dostarczony do należącego do spółki punktu położonego w D.. Jego pracownik Z. L. zeznał, że R. R. na początku 2007 r. osobiście był w punkcie skupu w D. i przekazał ustne informacje, że towar i faktury w jego imieniu będzie dostarczał J.G., który będzie wystawiał faktury i odbierał gotówkę za dostarczony towar. Pracownik spółki oświadczył, że z tego co sobie przypomina firma E dokonała w 2007 r. ok. 50 dostaw, jednorazowo przywożąc od 600 do 1.500 kg złomu. Towar ten był przywożony przez J. G. samochodami marki Polonezem Truck oraz Volkswagenem Transporterem

R. R. oświadczył, że osobiście poznał T. P. prawdopodobnie w połowie 2008 r, i to on zaproponował mu aby skupował złom bez dokumentów od wskazanych przez niego podmiotów, a następnie odsprzedawał ten towar jego spółce w ramach firmy E. Oświadczył, że z propozycji tej nie skorzystał. Zaprzeczył jakoby upoważniał kogokolwiek do prowadzenia działalności w jego imieniu. Do protokołu przesłuchania podejrzanego zeznał że legalizował obrót złomem pochodzącym z innych źródeł, tj. wystawiał faktury dotyczące rzekomej sprzedaży złomu, którego nie był dysponentem podczas gdy towar pochodził od innych dostawców. W zamian za ich sporządzenie otrzymywał pieniądze w kwocie odpowiadającej od 2 do 5 % wartości faktury. Faktur tych firma E nie ujmowała w deklaracjach i ewidencjach VAT. Faktur takich nie wystawiał osobiście dla A. Jednak niezależnie od opisanego procederu wystawiania nierzetelnych faktur, na konto jego firmy nie przez świadka były wystawiane faktury według opisanego schematu o czym dowiedział się w toku kontroli podatkowej w jego firmie

J. G. zeznając jako świadek w toku postępowania prowadzonego przez Naczelnika Urzędu w M. wobec R. R. wskazał, że na prośbę R. w 2007 r. dostarczał złom jego samochodem marki Polonez Truck m.in. do A do D. i P.. Oświadczył, że nie wie skąd pochodził złom odsprzedawany przez firmę E. Jego zadanie polegało na przewozie złomu, który był już załadowany na samochód, który stał zaparkowany na osiedlu, na którym mieszkał pan R.. Transportując złom posiadał ostemplowaną i podpisaną przez pana R. fakturę, którą po dotarciu na miejsce i zważeniu złomu uzupełniał w zakresie ilości, rodzaju i wartości złomu. Nie dysponował pieczątką firmy E i nigdy faktur nie podpisywał, ponieważ zawsze dysponował drukami in blanco. Towar dowoził tylko samochodem Polonez Truck. Zdarzały się sytuacje, że złom firmy E był dostarczany innymi samochodami przez innych kierowców (nie był w stanie podać nr rejestracyjnych tych pojazdów i danych kierowców).

W ocenie organu odwoławczego zeznania R. R. i J. G. wskazują, że firma E nie była rzetelnym podmiotem, gdyż obaj świadkowie nie ujawnili skąd miał pochodzić dostarczany przez nich rzekomo spółce złom. Niecelowym są także dostawy towaru na zasadach grzecznościowych samochodem Polonez Truck dokonywane na trasie R. (miejsce zamieszkania R. R.) –D. i P. (punkty skupu A) w sytuacji, gdy spółka posiadała skup złomu także w R.. Okoliczność, że firma E nie była faktycznym dostawcą złomu o czym spółka wiedziała potwierdziła także D. S..

Odnośnie do transakcji udokumentowanych fakturami wystawionymi przez firmę Pośrednictwa Handlu P. B. z siedzibą w I. organ wskazał, że z przedstawionych dowodów wynika, że firma ta była "słupem" powołanym do legalizowania dostaw złomu z nieznanych źródeł. Ostateczną decyzją Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B., zakwestionował kontrahentowi skarżącej spółki prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości oraz orzekł o obowiązku zapłaty podatku wynikającego m.in. zakwestionowanych faktur w trybie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Z materiałów dowodowych zebranych w toku kontroli przeprowadzonej w firmie P. B. zakończonej powyższym rozstrzygnięciem wynika, że firma ta posługiwała się wyłącznie nierzetelnymi fakturami zakupu złomu. Podmioty, które miały na jej rzecz dostarczać towar albo zaprzeczyły, że współpracowały z tym dostawcą albo okazały się firmami fikcyjnymi. Wobec P. B. Prokuratura Okręgowa w T. wystąpiła z aktem oskarżenia zarzucając, że posługiwał się nierzetelnymi fakturami zakupu złomu oraz wystawiał nierzetelne faktury jego sprzedaży.

Organ odmówił wiarygodności zeznaniom P. B. dotyczącym założenia i funkcjonowania jego firmy. Niemożliwym bowiem jest, aby jakiś podmiot zajmujący się obrotem złomem - nie zatrudniając pracowników i dysponując tylko jednym samochodem - w ciągu 2 miesięcy działalności osiągnął obroty na poziomie 4,5 mln zł. Nawet, jeśli jak twierdzi P. B., "pracował non stop". Organ wskazał na brak ekonomicznego uzasadniania dla skorzystania z usług P. B. jako pośrednika, skoro, rzekomo dostarczający do jego firmy towar, przygodnie poznani w skupie złomu ludzie poza złomem dysponowali także środkami transportu, z pomocą których mieli przywozić go do P. B.. Organ podkreślił brak jakiegokolwiek ekonomicznego uzasadnienia dla rozładowywania dostarczonego rzekomo przez nich towaru na placu należącym do P. B. w celu jego późniejszego załadowania na należący do niego samochód zwłaszcza, że nie zatrudniał on żadnych pracowników mogących tego załadunku dokonać, a placem wykorzystywanym do rzekomego składowania złomu P. B. dysponował przez krótki czas i to nie w okresie, w którym wystawił sporne faktury. Fikcyjność dostaw złomu do spółki potwierdza także to, że P. B. wskazuje jedynie na dostawy złomu do oddziału w Ł., jednak żaden z pracowników tamtejszego oddziału firmy A nie potwierdził, że zetknął się z tym dostawcą. Osobisty kontakt z tym kontrahentem mieli mieć pracownicy punktu skupu w R.. W ocenie organów podatkowych spółka faktycznie otrzymała złom dostarczony na podstawie faktur, na których jako wystawca figuruje PH P. B. jednak złom ten pochodził z innego źródła aniżeli wykazane na spornych fakturach (od rzekomo działających w jej imieniu przedstawicieli, którzy dostarczali złom i którym zgodnie z zeznaniami pracowników z oddziału w R. wypłacano gotówkę), o czym spółka wiedziała.

Odnośnie do faktur wystawionych przez F spółkę z o.o. w G. organ wskazał, że zebrany materiał dowodowy wskazuje, że wszystkie sześć wystawionych przez nią w kontrolowanym okresie faktur jest nierzetelnych, jednak w związku z zakazem reformationis in peius wyrażonym w art. 234 O.p. wobec uznania przez organ I instancji że trzy z sześciu spornych faktur w części dokumentują prawdziwe zdarzenia gospodarcze organ odwoławczy nie zmienił rozstrzygnięcia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł. w tym zakresie.

Z ustaleń wynika, że F sp. z o.o. została założona i faktycznie była zarządzana przez P. L. podczas gdy osoba powołana w skład zarządu pełniła tę funkcję jedynie formalnie. Z dokumentów rejestracyjnych wynika, że spółka F powstała w dniu 22 marca 2007 r., jej wspólnikami byli P. L. i S. C.. W dniu 27 lipca 2007 r. P. L. zbył swoje udziały na rzecz H Jej właścicielem i prezesem zarządu był S. C.. W dniu 16 października 2007 r. zarówno spółka H, jak i S. C. sprzedali udziały w spółce F na rzecz M. R., który z kolei w dniu 17 stycznia 2008 r. odsprzedał je B.Z.. Pierwszym prezesem zarządu był K. M.. Z dniem 18 maja 2007 r. na jego miejsce powołano na tę funkcję R. B., którego z kolei z dniem 15 października 2007 r. zastąpił M. R..

Wyrokiem Sądu Okręgowego w G. z dnia 13 stycznia 2012 r., sygn. akt [...] P. L. został uznany winnym zorganizowania grupy przestępczej, w skład której wchodzili m.in. S. C., K. M., R. B., B. Z. i inne nieustalone osoby, mającą na celu popełnienie przestępstw przeciwko obrotowi gospodarczemu, w celu osiągnięcia korzyści majątkowej podejmowania czynności zmierzających do udaremnienia lub znacznego utrudnienia stwierdzenia przestępczego pochodzenia środków finansowych, pochodzących z korzyści związanych z popełnieniem czynu zabronionego w ten sposób, że kierował postępowaniami m.in. wyżej wymienionych osób, które w ramach spółek, których byli właścicielami lub pełnili funkcje członków zarządu, wystawiały lub podpisywały faktury zakupu i sprzedaży złomu, dokonywały przelewów bankowych pomiędzy założonymi w tym celu kontami bankowymi, by finalnie dokonać wypłat gotówkowych wiedząc, że żadna z opisanych transakcji nie miała miejsca w rzeczywistym w obrocie gospodarczym, a uzyskane z tego tytułu środki finansowe nie pozostawały w jakimkolwiek związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. W tym samym wyroku R. B. został uznany winnym brania udziału w zorganizowanej grupie przestępczej zajmującej się zakładaniem fikcyjnych i legalnych podmiotów gospodarczych, mających trudnić się obrotem podatku VAT, oraz poświadczenia nieprawdy co do zdarzeń gospodarczych, które nie miały miejsca, tj. sprzedaży towarów i usług m.in. na fakturach wystawionych na rzecz A. S. C. i K. M. zostali uznani winnymi zarzucanych mu czynów, w tym m.in. brania udziału w zorganizowanej grupie przestępczej zajmującej się zakładaniem fikcyjnych i legalnych podmiotów gospodarczych mających trudnić się obrotem złomem i metalami kolorowymi co miało na celu wyłudzenie niezależnego podatku VAT. M. R. został uznany winnym zarzucanego mu czynu, tj. udzielenia pomocy P. L. w czynnościach zmierzających do ukrycia korzyści pochodzących z przestępstwa, poprzez zawarcie pozornej umowy kupna spółki F nie mając zamiaru prowadzić działalności gospodarczej, nie dokonując zapłaty za spółkę, nie przejmując dokumentów spółki, nie zgłaszając zmian w KRS wiedząc, że transakcja ta ma na celu ukrycie fikcyjnego obrotu złomem i metalami kolorowymi prowadzonymi przez spółkę F. W toku postępowania Prokuraturze Okręgowej w G. nie udało się ustalić faktycznego źródła pochodzenia złomu dostarczanego do odbiorców finalnych

D. S. wyjaśniła, że w kontaktach z panem L., T. P. nie interesował się w imieniu jakiej firmy on w danym momencie dzwonił, po prostu ustalał z nim ceny i towar.

Odnośnie do Przedsiębiorstwa Techniczno-Handlowego G sp. z o.o., z siedzibą w Ł. ustalono, że była ona czynnym podatnikiem VAT jedynie do 31 grudnia 2005 r. P. W., prezes zarządu i właściciel spółki G, zeznał, że złom odsprzedawany przez G pochodził z rozbiórki sprzętu elektronicznego, który w 99% został "nabyty nieodpłatnie" od różnych firm, których nazw nie pamięta. Towar był magazynowany i przechowywany początkowo w pomieszczeniach wynajętych od spółki I, a następnie w podnajętych za jej zgodą od innej firmy, pomieszczeniach oraz placu przy ul. E. Złom do A był dostarczany środkami transportu G (dwoma busami), a rozliczenia dokonywano gotówką. Administrator nieruchomości wskazanej jako adres siedziby spółki G zeznała, że do października 2005 r. wynajmowano spółce G powierzchnię magazynową oraz utwardzony plac na działalność usługowo-handlową sprzętem komputerowym i elektronicznym. W związku z tym, że najemca nie regulował czynszu i nie przestrzegał warunków umowy odnośnie zakresu prowadzonej działalności, tj. skupował i przechowywał makulaturę, tworzywa sztuczne i złom metalowy, w październiku 2005 r. umowa została przez I wypowiedziana.

W ocenie organów podatkowych firmę G uznać należy za podmiot fikcyjny, zaś wystawione przez nią faktury za nie dokumentujące faktycznych czynności. Nie można uznać za realnie działający podmiot spółkę, która posługiwała się adresem nieruchomości, do której nie miała tytułu prawnego, a który miał być adresem jej siedziby, nie zatrudniała żadnych pracowników, nie posiadała środków transportu, towar handlowy nieodpłatnie otrzymywała od "różnych firm", nie składała deklaracji podatkowych i nie okazała jakiejkolwiek dokumentacji księgowej. Firma ta w rzeczywistości nie posiadała żadnego zaplecza technicznego i osobowego do prowadzenia działalności gospodarczej.

W ocenie organu II instancji A nie dochowała należytej staranności, którą należy określać przy uwzględnieniu zawodowego charakteru działalności gospodarczej prowadzonej przez podatniczkę. Spółka miała wiedzę o nierzetelności faktur wystawionych przez B skoro uwidocznione na nich prace wykonała własnymi środkami. Spółka wiedziała., że podmiot ten nie jest uprawniony do wystawiania faktur VAT. Odliczając podatek naliczony z takich faktur strona z premedytacją naruszyła obowiązujące przepisy w zakresie VAT.

W odniesieniu do faktur dokumentujących zakup złomu postawa skarżącej spółki, dla której nie miało znaczenia to, czy dane dostawcy wskazanego na fakturze zgodne są z rzeczywistością musi być odczytana jako brak staranności w działaniu. Spółka z pewnością miała wiedzę na temat skali nadużyć jaka występuje w handlu złomem, co oznaczało, że winna wykazać się szczególną starannością przy nawiązywaniu współpracy z dostawcami. Tymczasem spółka nie zawierała żadnych pisemnych umów z kontrahentami, nie żądała pełnomocnictw potwierdzających, że osoba podająca się za przedstawiciela danej firmy faktycznie działa w takim charakterze. Pracownicy spółki nie wypisywali na dokumentach PZ numerów rejestracyjnych pojazdów, którymi miał być dostarczany towar pochodzący od nierzetelnych dostawców. Dowodem należytej staranności nie może być również gołosłowne twierdzenie, że przy wypłacie gotówki za dostarczony towar pracownicy spółki legitymowali osoby, którym wypłacano pieniądze. Strona nie posiada dowodów potwierdzających, że takie działania faktycznie były realizowane, a na dokumentach księgowych nie zamieszczano danych dotyczących dowodu tożsamości, w oparciu o który zweryfikowano osobę odbierająca wypłatę za towar. Od żadnego z zakwestionowanych kontrahentów strona nie zażądała także najistotniejszego dokumentu, tj. zezwolenia na zbieranie odpadów oraz na transport odpadów. Stosownie zaś do art. 28 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. o odpadach (Dz. U. z 2007 r. Nr 39, poz. 251 ze zm.), obowiązującej w spornym okresie, prowadzenie działalności w zakresie zbierania odpadów oraz transport odpadów wymagały uzyskania zezwolenia. Zezwolenie na zbieranie lub transport odpadów wydawał w drodze decyzji starosta.

Wskazując powody odmowy przeprowadzenia dowodów z zeznań świadków wnioskowanych przez stronę w odwołaniu na okoliczność wykonania prac przez W. N., oraz ustalenia procedur przyjmowania towaru i obiegu dokumentów w spółce, zapłaty za towar oraz odczuć pracowników spółki co do rzetelności sprzedawców, organ odwoławczy wyjaśnił że okoliczności te wystarczająco ustalone zostały w oparciu o dotychczas przeprowadzone dowody .

Organ podkreślił, że nie poddaje wątpliwość faktu, że spółka dokonała zapłaty za towar dostarczony na podstawie zakwestionowanych faktur, ale fakt, że jego dostawcą były firmy widniejące na fakturach, których rola sprowadzała się jedynie do wystawienia dowodu sprzedaży, podczas gdy dostawcą towaru była inna osoba.

Odnosząc się do pisma D. S. z 18 marca 2015 r., w którym wskazała na istnienia konfliktu z T. P. jako pobudki wysłania e-maila z dnia 13 listopada 2012 r., za zbędne organ uznał przesłuchanie D. S. i T. P. na powołane okoliczności. Ponadto wskazał, że istnienie konfliktu nie wyklucza prawdziwości danych zawartych w wiadomości z 13 listopada 2012 roku, bowiem zostały one potwierdzone w toku zeznań złożonych przez D. S. jako świadka 19 grudnia 2012 r. i w charakterze podejrzanej w dniach 19 lutego i 13 marca 2013 r oraz znalazły potwierdzenie w zgromadzonym materiale dowodowym.

Reasumując organ odwoławczy wskazał, że zakwestionowane faktury nie odzwierciadlają rzeczywistości gospodarczej i dlatego dokumenty te zgodnie z art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a ustawy o VAT nie dają stronie prawa do odliczenia wynikającego z nich podatku naliczonego.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem spółka wystąpiła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi ze skargą na decyzję z [...]r. domagając się jej uchylenia oraz zasądzenia kosztów postępowania. Zarzuty sformułowane w skardze stanowią powtórzenie zarzutów zgłoszonych wobec rozstrzygnięcia organu I instancji. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie:

1. art. 180 i art. 181 O.p. poprzez jego błędną wykładnię

2. art. 187 § 1 O.p. poprzez jego niezastosowanie i błędną wykładnię,

3. art. 191 O.p. poprzez jego błędną wykładnię,

4. art. 194 § 1 O.p. poprzez jego błędną wykładnię,

5. art. 122 O.p. poprzez jego niezastosowanie,

6. art. 216 O.p. przez jego niezastosowanie

7. art. 188 O.p. poprzez jego niezastosowanie ,

8. art. 86 ust. 1 ustawy o VAT poprzez jego niezastosowanie,

9. art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a ustawy o VAT poprzez jego błędną wykładnię, a w wyniku tego zastosowanie w sytuacji gdy przepis nie powinien być zastosowany.

Wyrokiem z dnia 13 października 2015 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę strony na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...]r. wskazując, że w sprawie nie doszło do naruszenia przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług jak i przepisów postępowania podatkowego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Powyższy wyrok na skutek skargi kasacyjnej strony został uchylony wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 grudnia 2017 r. W uzasadnieniu wyroku wskazano w szczególności, że strona skarżąca w skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi nie sformułowała zarzutu dotyczącego przedawnienia zobowiązania podatkowego za kontrolowany okres rozliczeniowy. Natomiast Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. w zaskarżonej decyzji z [...]r. wskazał, że nie doszło do przedawnienia zobowiązania w podatku VAT za czerwiec 2007 r. z uwagi na wystąpienie przesłanek z art. 70 § 6 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej (str. 3 i 4 decyzji).

W myśl art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Termin przedawnienia zobowiązania podatkowego za czerwiec 2007 r. liczony zgodnie z cytowanym przepisem upływałby z dniem 31 grudnia 2012 r. Zatem mimo braku zarzutu skargi w tym zakresie, obowiązkiem Sądu I instancji było w pierwszej kolejności zbadanie czy decyzje organów podatkowych nie zostały wydane po upływie terminu przedawnienia. W tym zakresie Sąd powinien dokonać oceny czy prawdziwe jest twierdzenie organu odwoławczego o wystąpieniu powodujących zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego przesłanek określonych w art. 70 § 6 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej. Zaniechanie w wykonaniu tego obowiązku świadczy o naruszeniu art. 134 § 1 P.p.s.a. oraz art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej.

W ponownie przeprowadzonym postępowaniu Sąd pierwszej instancji winien przeanalizować podnoszone zarówno przez stronę skarżącą, jak i przez organ odwoławczy argumenty odnoszące się do kwestii przedawnienia i na podstawie akt sprawy dokonać oceny, czy organ podatkowy wydając swoje rozstrzygnięcie nie działał w warunkach przedawnienia. Dopiero po przesądzeniu tej kwestii, Sąd pierwszej instancji powinien dokonać kontroli zaskarżonego rozstrzygnięcia, z uwzględnieniem wszystkich zarzutów i argumentów podniesionych w skardze. Ponadto Sąd powinien w sposób formalny odnieść się do zawartego w treści skargi (str. 25) wniosku dowodowego strony skarżącej.

Ponownie rozpoznając sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, czy zobowiązanie podatkowe za kontrolowany okres rozliczeniowy (czerwiec 2007 r.) nie uległo przedawnieniu. Zgodnie z ogólnymi zasadami (art. 70 § 1 O.p.) termin przedawnienia zobowiązania podatkowego za ten okres upływał z dniem 31 grudnia 2012 r. Organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji trafnie ocenił, że nie doszło do przedawnienia zobowiązania w podatku VAT za czerwiec 2007 r. z uwagi na wystąpienie przesłanek z art. 70 § 6 pkt 1 i 2 O.p.

W rozpoznawanej sprawie wcześniejsza decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. została uchylona wyrokiem WSA w Łodzi z dnia 25 lutego 2011 r. w sprawie sygn. akt I SA/Łd 56/11. Skarga do sądu administracyjnego na powyższą decyzję została wniesiona przez spółkę w dniu 8 czerwca 2009 r. a prawomocne orzeczenie sądu z dniem 25 lutego 2011 r. zostało doręczone organowi w dniu 19 maja 2011 r. Zgodnie z art. 70 § 6 pkt 2 O.p. bieg terminu przedawnienia zobowiązania w podatku VAT za miesiąc czerwiec 2007 r. uległ zawieszeniu w okresie 8 czerwca 2009 – 19 maj 2011 r. i upłynąłby z dniem 12 grudnia 2014 r.

Jest też poza sporem, że postanowieniem z dnia [...] r. [...]Urząd Skarbowy w Ł. wszczął dochodzenie w sprawie podania danych niezgodnych ze stanem rzeczywistym w złożonej przez spółkę A deklaracji VAT-7 za miesiąc czerwiec 2007 r., w wyniku czego Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł. został narażony na nienależny zwrot należności publicznoprawnej t.j. o przestępstwo skarbowe z art. 56 § 1 k.k.s. w związku z art. 76 § 2 k.k.s. i art. 7 § 1 k.k.s. Pismem z dnia 20 grudnia 2012 r. skarżąca spółka została zawiadomiona, że z dniem 11 grudnia 2012 r. nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec 2007 r. Powyższe pismo zostało doręczone stronie w dniu 27 grudnia 2012 r. Zostały więc spełnione przesłanki z art. 70 § 6 pkt 10 O.p. skutkujące zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za miesiąc czerwiec 2007 r. Dochodzenie w sprawie karnoskarbowej nie zostało dotychczas zakończone. Jak wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 18 czerwca 2018 r. sygn. akt. I FPS 1/18 zawiadomienie podatnika informujące, że z określonym dniem, na skutek przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. nastąpiło zawieszenie biegu terminu zobowiązania podatkowego podatnika za wskazany okres rozliczeniowy jest wystarczające do stwierdzenia, że nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia tego zobowiązania na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Strona w skardze zawarła również wniosek o przeprowadzenie dowodów z protokołów zawierających zeznania D. S. złożone w dniach 4 maja, 26 maja i 24 maja 2015 r. na okoliczność przyczyny zmiany zeznań na niekorzyść podatnika, faktycznej procedury związanej z przyjmowaniem towaru w spółce i obiegu dokumentów. Zeznania z dnia 24 czerwca 2015 r. zostały złożone już po wydaniu decyzji przez organ odwoławczy. Zgodnie z art. 106 § 3 p.p.s.a. sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie.

W orzecznictwie sądowym podkreśla się, że celem uzupełniającego postępowania dowodowego przed sądem nie może być ponowne ustalenie stanu faktycznego sprawy czy zwalczanie ustaleń organów podatkowych. W niniejszej sprawie organy podatkowe nie kwestionowały faktu istnienia konfliktu pomiędzy D. S. i T. P. oraz dostrzegły sprzeczność pomiędzy wyjaśnieniami D. S. zawartymi w e-mailu z dnia 13 listopada 2012 r. i kolejnym piśmie z dnia 18 marca 2015 r. W takiej sytuacji organ nie mógł uznać, że zarówno oświadczenia z dnia 13 listopada 2012 r. oraz z dnia 18 marca 2015 r. są rzetelne i wiarygodne, i zgodnie z art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. dokonał ich oceny trafnie wskazując, że informacje zawarte w e-mailu z dnia 13 listopada 2012 r. zostały potwierdzone w trakcie zeznań składanych przez D. S. w charakterze świadka jak i w charakterze podejrzanej. Znajdują one także potwierdzenie w zebranym w sprawie materiale dowodowym a oświadczenia D. S. nie były jedyną podstawą do dokonania ustaleń faktycznych w sprawie. Z powyższych względów wniosek dowodowy o przeprowadzenie dowodów z kolejnych protokołów przesłuchań D. S. należało oddalić.

Istota sporu w rozpatrywanej sprawie sprowadza się do zakwestionowania prawa strony do odliczenia podatku naliczonego z zakwestionowanych faktur VAT. W ocenie skarżącej organy podatkowe z naruszeniem art. 86 ust. 1 i 2 oraz art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a ustawy o VAT pozbawiły ją prawa do obniżenia należnego podatku od towarów i usług o podatek naliczony przy nabyciu złomu oraz usług budowlanych udokumentowany zakwestionowanymi fakturami.

Na wstępie wskazać należy, że zgodnie z art. 86 § 1ustawy o VAT podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są przez niego wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a) ustawy o VAT. Przepis art. 86 ustawy o VAT, stanowiący odpowiednik implementowanego art. 17 ust. 2 VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG) – Dz.U. UE.L Nr 145.1), a obecnie art. 167 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE.L. 347.1), reguluje zasadniczą cechę tego podatku, jaką jest jego neutralność. Neutralność ta wyraża się w umożliwieniu przedsiębiorcy odliczenia od obciążającej go kwoty podatku należnego do zapłacenia, kwoty podatku naliczonego zapłaconego wcześniej przez przedsiębiorcę przy zakupie towarów i usług. Dzięki temu podatnik jest uwalniany od ciężaru ekonomicznego tego podatku, który to ciężar faktycznie obciąża konsumenta. To oznacza, że nie powinien on dotykać podmiotów, które uczestnicząc w obrocie nie są finalnymi odbiorcami dóbr i usług.

Zgodnie z art. 86 § 1 i 2 pkt 1 lit a) ustawy o VAT w związku z art. 167 ust. 2 dyrektywy Rady 2006/112/WE podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług przewidzianego w tej ustawie z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług przez innego podatnika wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury, dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. Zasada neutralności podatku od towarów i usług doznaje bowiem ograniczeń w sytuacji, gdy sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi niedokumentującymi czynności rzeczywiście dokonanych. W przypadku, gdy kwota wskazana jako podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy – faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanej w niej kwoty. Dysponowanie w tym przypadku przez nabywcę fakturą wystawioną przez zbywcę stanowi jedynie formalny warunek skorzystania z tego uprawnienia, który nie stanowi per se uprawnienia do odliczenia podatku, jeżeli nie towarzyszy mu spełnienie warunku w postaci wykonania rzeczywistej czynności rodzącej u wystawcy faktury obowiązek podatkowy z tytułu jej realizacji na rzecz nabywcy. Odnosząc się do zasady potrącalności podatku od towarów i usług należy wskazać, że prawo to nie jest bezwzględne i podlega ograniczeniom, a w niektórych wypadkach nawet wyłączeniu, wobec nie zachowania przez podatnika określonych przez ustawodawcę warunków. Jednym z takich warunków związanych z fakturami VAT jest uregulowanie zawarte w art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku, gdy wystawiono faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, faktury te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Przepis ten ma na celu zapobieżenie wykorzystywania tzw. "pustych faktur" do transakcji fikcyjnych. Niewystarczającym dla prawa do odliczenia podatku z danej faktury jest jedynie ustalenie, że towar znalazł się w posiadaniu nabywcy lub określona usługa została faktycznie wykonana, jeżeli nie zostanie wykazane, że to w wyniku czynności udokumentowanej tą właśnie fakturą, rodzącą u sprzedawcy powstanie obowiązku podatkowego, doszło do nabycia tegoż towaru lub wykonania usługi. (por. wyrok NSA z 13 października 2009 roku sygn. akt I FSK 829/08 LEX nr 537036, wyrok NSA z 7 lipca 2011 roku sygn. akt I FSK 892/10 dostępny w bazie CBOIS). Jeżeli brak takiej faktycznej czynności u wystawcy faktury, to nie może z jej tytułu powstać obowiązek podatkowy, a tym samym brak jest podstaw do przyznania prawa do odliczenia podatku wynikającego de facto jedynie z tego dokumentu. W omawianym przypadku kwota wykazana na fakturze jako podatek, nie jest natomiast faktycznym podatkiem należnym Skarbowi Państwa, lecz kwotą "podszywającą" się pod ten podatek ( por. wyroki NSA z 1 lipca 2011 roku sygn. akt I FSK 903/10, z 30 czerwca 2011 roku sygn. akt I FSK 974/10 –dostępne w bazie CBOIS).

Ograniczenie to nie narusza prawa wspólnotowego, a mianowicie obowiązujących od dnia 1 maja 2004r., tj. od dnia przystąpienia Polski do UE, przepisów VI Dyrektywy, a obecnie przepisów Dyrektywy 2006/112/WE. Ustawodawca unijny zezwolił bowiem Państwom Członkowskim w ust. 6 art. 17 VI Dyrektywy na ograniczenie wynikającej z początkowej części tego przepisu zasady neutralności podatku od towarów i usług, z tym że ograniczenie to mogło nastąpić wyłącznie wówczas, gdy prawo krajowe przed wejściem w życie VI Dyrektywy, co w stosunku do Polski miało miejsce w dniu 1 maja 2004r., przewidywało wyjątki od powyższej zasady. Przed dniem 1 maja 2004r. przepisy krajowe przewidywały ograniczenie spornego uprawnienia w § 48 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002r. i było ono rzeczywiście stosowane wobec podatników legitymujących się fakturami niedokumentującymi rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Ograniczenie to polski ustawodawca po dniu 1 maja 2004r. zachował w § 14 ust. 2 pkt 4 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r., a od dnia 1 czerwca 2005r. w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług, co było dozwolone w myśl ust. 6 art. 17 VI Dyrektywy (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 12 czerwca 2007r., I SA/Gd 888/06 czy wyrok WSA w Łodzi z dnia 14 czerwca 2011r., I SA/Łd 514/11) tym bardziej, że ograniczenia te i to w niezmienionym zakresie funkcjonowały w polskim systemie prawnym przed dniem 1 maja 2004r., zaś ETS wielokrotnie podnosił, iż podstawą stosowania tych ograniczeń mogą stanowić nie tylko przepisy prawa krajowego, ale również stosowana przez Państwa Członkowskie przed wejściem w życie tej Dyrektywy praktyka administracyjna lub sądowa, ograniczająca to prawo.

Mając zatem na uwadze powyższe rozważania wskazać należy, że organy podatkowe prawidłowo w przedmiotowej sprawie przyjęły, że tylko faktura odpowiadająca rzeczywistości od strony zarówno przedmiotowej jak i podmiotowej, tj, dokumentująca faktycznie wykonywaną czynność przez wskazany w niej podmiot, daje prawo do odliczenia wyszczególnionego w niej podatku.

Z kolei stosownie do utrwalonego orzecznictwa ETS wyrażonego w szczególności w wyrokach: z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahagében i Dávid, z dnia 6 września 2012 r. w sprawie C-324/11 Tóth, a także z dnia 6 grudnia 2012 r. w sprawie C-285/11 Bonik oraz z dnia 31 stycznia 2013 r. w sprawach C-642/11 Stroj trans EOOD i C-643/11 ŁWK – 56 EOOD, które znalazło potwierdzenie w wydanym 6 lutego 2014 roku postanowieniu TSUE w sprawie C-33/13 niezgodne z zasadami funkcjonowania prawa do odliczenia przewidzianymi w VI Dyrektywie oraz art. 167, art. 168 lit. a, art. 178 lit. a i art. 273 Dyrektywy 2006/112/WE jest sankcjonowanie odmowy możliwości skorzystania z tego prawa podatnika, który nie wiedział i nie mógł wiedzieć, że w ramach danej transakcji dostawca dopuścił się przestępstwa lub że inna transakcja w łańcuchu dostaw, dokonana przed transakcją przeprowadzoną przez owego podatnika lub po niej, miała miejsce z naruszeniem przepisów o podatku VAT (zob. podobnie w szczególności wyroki: z dnia 12 stycznia 2006 r. w sprawach połączonych C-354/03, C-355/03 i C-484/03 Optigen i in., Zb.Orz. s. I-483, pkt 52, 55; z dnia 6 lipca 2006 r. w sprawach połączonych C-439/04 i C-440/04 Kittel i Recolta Recycling, Zb.Orz. s. I-6161, pkt 45, 46, 60; ww. wyrok w sprawie ŁWK – 56, pkt 60). Jeżeli istnieją przesłanki, by podejrzewać istnienie nieprawidłowości lub przestępstwa, przezorny przedsiębiorca powinien, zależnie od okoliczności konkretnego wypadku, zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabyć towary lub usługi, w celu upewnienia się co do jego wiarygodności (ww. wyrok w sprawach połączonych Mahagében i Dávid, pkt 60;).

Analizowana krajowa regulacja prawna stanowi zgodne z przepisami prawa wspólnotowego narzędzie zapobiegania nadużyciom prawa podatkowego, ograniczania możliwości unikania płacenia podatków. Zasadzie proporcjonalności oraz zasadzie neutralności czyni zadość taka interpretacja wskazanych przepisów prawa krajowego, zgodnie z którą nie zachodzi podstawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w przypadku, gdy sprzedaż została udokumentowana fakturą stwierdzającą czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności, a podatnik wiedział lub mógł wiedzieć o oszukańczym charakterze transakcji. Powyższe rozważania prowadzą do wniosku, że aby odmówić podatnikowi prawa do odliczenia podatku wykazanego w fakturze, która nie dokumentuje sprzedaży opodatkowanej między wskazanymi w niej kontrahentami, koniecznym jest także wykazanie, że na podstawie obiektywnych przesłanek podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że wskazana dostawa wiąże się z oszustwem w dziedzinie podatku od wartości dodanej (por. postanowienie TSUE z 6 lutego 2014 r. w sprawie C-33/13).

W rozstrzyganej sprawie w poczet materiału dowodowego włączona została ostateczna decyzja wydana przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z [...]r., wobec P. U. wskazująca, że zobowiązanie podatkowe z tytułu spornych w sprawie transakcji nie powstało po stronie sprzedawcy firmy C i jednocześnie nakładająca na P. U. obowiązek zapłaty podatku na podstawie art. 108 ust.1 ustawy o VAT z tytułu wprowadzenia do obrotu gospodarczego faktur VAT niedokumentujących rzeczywistych transakcji gospodarczych. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. w dniu [...]r. wydał decyzje w stosunku do D. P., w której zakwestionował prawo do odliczenia podatku naliczonego oraz orzekł o obowiązku zapłaty podatku wykazanego m.in. na fakturach wystawionych na rzecz spółki A na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. W stosunku do P. B. przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. wydana została decyzja ostateczna z [...]roku w zakresie podatku od towarów i usług za okresy od listopada 2006 r. do września 2007 r., w której organ ten zakwestionował prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości oraz orzekł o obowiązku zapłaty podatku wynikającego m.in. ze spornych faktur w trybie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT.

W tym miejscu wskazać należy, że art. 108 ust. 1 ustawy o VAT wprowadza specyficzną instytucję obowiązku zapłaty podatku w razie samego wystawienia faktury. Charakter kwoty wykazanej w fakturze jako podatek należny w rozumieniu ustawy o VAT, w istocie nie będącej podatkiem należnym w tym rozumieniu, jest okolicznością nie pozwalającą na objęcie tej kwoty systemem rozliczeń dokonywanym przez podatnika w deklaracji VAT-7 w ramach podstawowego mechanizmu opodatkowania podatkiem od towarów i usług, naliczenie podatku należnego - odliczenie podatku naliczonego (por. wyrok NSA z dnia 30 stycznia 2009 r., sygn. akt I FSK 1658/07, LEX nr 508163). Z ustaleń zawartych w przywołanych ostatecznych decyzjach wynika, że u dotyczących ich podmiotów nie wystąpiła sprzedaż złomu opodatkowana podatkiem VAT skutkująca powstaniem obowiązku podatkowego bowiem firmy C, D oraz PH P. B. nie prowadziły działalności gospodarczej w zakresie skupu i sprzedaży złomu, który rzekomo sprzedawały stronie skarżącej. Powyższe ustalenia znalazły potwierdzenie także w obszernym materiale dowodnym zgromadzonym w toku poddanego kontroli sądu postępowania podatkowego. Wyciągi z odpowiednich ewidencji CEIDG, REGON oraz podatników VAT dotyczące E. N. jedynego dostawcy towaru do firmy C, oględziny rzekomego miejsca prowadzenia przez niego działalności gospodarczej, wskazują na fikcyjny charakter tego podmiotu gospodarczego. Opisane przez P. U. okoliczności funkcjonowania jego firmy także potwierdzają nierzeczywisty charakter dostaw udokumentowanych pochodzącymi od niej fakturami. Z zeznań D. P. wynika także że nie prowadził działalności gospodarczej w rozmiarach wynikających z zakwestionowanej faktury, bowiem nie miał ku temu możliwości technicznych, zaprzeczył także by wystawiał sporny dokument. Brak udokumentowania rzetelnych źródeł pochodzenia towaru (jednym z dostawców firmy miał być także E. N.) wskazywał również na fikcyjny charakter firmy PH P. B.. Opisane przez P. B. zasady na jakich miał on prowadzić swoją działalność gospodarczą, brak środków finansowych, sprzętu oraz zatrudnionych pracowników potwierdzają wynikające z ostatecznej decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. ustalenia dotyczące fikcyjnego funkcjonowania jego firmy oraz nierzetelności wystawionych przez niego faktur. Jednoczenie zeznania pracowników spółki, z oddziału do którego rzekomo miały być dokonywane sporne dostawy, wskazują, że kojarzyli oni nazwy nieuczciwych kontrahentów głównie z dokumentów będących w posiadaniu firmy, nie znali jednak ich właścicieli mających osobiście dostarczać swój towar. Fakt posługiwania się przez firmę A fakturami od nierzetelnych kontrahentów będących w istocie firmami "słupami" znajduje potwierdzenia w zeznaniach i wyjaśnieniach byłego prezesa spółki D. S..

Fikcyjność faktur pochodzących od firmy F sp. z o,.o. z siedzibą w G. znalazła potwierdzenie w Wyroku Sądu Okręgowego w G.. z dnia 13 stycznia 2012 r., sygn. akt [...], na mocy którego P. L., R. B. i S. C. uznani zostali za winnych odpowiednio zorganizowania oraz udziału w grupie przestępczej mającej na celu popełnienie przestępstw przeciwko obrotowi gospodarczemu w zakresie obrotu złomem i metalami kolorowymi mających m.in. na celu wyłudzenie nienależnego podatku VAT oraz wystawiania faktur poświadczających nieprawdę tj. sprzedaż towarów w tym faktur wystawionych na rzecz A.

Dysponowanie przez organy podatkowe tak jednoznacznymi dowodami jak ostateczne decyzje podatkowe wydane w stosunku do firm: C P. U., PH P. B. i D D. P., a także skazujący wyrok karny wydanym wobec właścicieli oraz Prezesa zarządu spółki F uprawniało je do przyjęcia uzasadnionej tezy, że podmioty te nie były sprzedawcami towaru uwidocznionego na zakwestionowanych dokumentach.

Decyzje wydane na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT w stosunku do kontrahentów podatnika stanowią dokumenty urzędowe w rozumieniu art. 194 § 1 O.p. a sąd zgodnie z art. 11 p.p.s.a. jest związany ustaleniami wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku co do popełnienia przestępstwa.

Z zeznań R. R. właściciela firmy PHU E wynika, że legalizował on obrót złomem pochodzącym z innych źródeł, tj. wystawiał faktury dotyczące rzekomej sprzedaży złomu, którego nie był dysponentem, podczas gdy towar pochodził od innych dostawców, a także z wykorzystaniem danych oraz dokumentów jego firmy inne osoby wystawiały faktury w celu legalizacji złomu niewiadomego pochodzenia. Kontrahent zaprzeczył aby sprzedał firmie A złom uwidoczniony na trzech zakwestionowanych w niniejszej sprawie fakturach. Okoliczności te potwierdziła także D. S..

Odnośnie firmy G P. W. w oparciu o zeznania administratora nieruchomości wskazanej jako siedziba spółki organy ustaliły, że firma posługiwała się adresem nieruchomości, do której nie miała tytułu prawnego. P W. zeznał, że nie zatrudniał żadnych pracowników, towar dostarczał własnym transportem jednak z bazy CEPIK wynika, że nie posiadał środków transportu,. Kontrahent wskazał, że handlował złomem , który nieodpłatnie otrzymywał z rozbiórki sprzętu elektronicznego, który nieodpłatnie otrzymywał od firm, które sprzęt ten użytkowały. Firma G nie składała deklaracji podatkowych i nie okazała jakiejkolwiek dokumentacji księgowej.

W ocenie sądu zgromadzony w sprawie przez organy podatkowe obszerny materiał dowodowy wskazuje, że także kontrahenci podatnika PHU E, PTH G nie dokonywali do jego firmy faktycznie dostaw złomu, nie wskazali bowiem rzetelnych źródeł pochodzenia towaru, którym mieli handlować, nie posiadali możliwości technicznych jego sprzedaży oraz transportu w ilościach widniejących na zakwestionowanych fakturach. W większości nie prowadzili oni żadnej działalności gospodarczej, a jedynie zajmowali się wystawianiem pustych faktur dokumentujących rzekome transakcje sprzedaży złomu należącego do innych osób.

Z ustaleń dotyczących firmy B wynika, że firma ta od końca 2005 roku nie prowadziła działalności gospodarczej i na wniosek jej właściciela została wyrejestrowana. Spółka A była w posiadaniu zaświadczenia z 1 lutego 2006 r. stwierdzającego, że W. N. nie jest zarejestrowany w [...] Urzędzie Skarbowym w R. jako czynny podatnik VAT. Z zeznań pracowników oddziału spółki A w G. wynika, że firma B nie była wykonawcą prac remontowo-budowlanych przeprowadzonych w tym oddziale. Prace związane z wykonaniem ogrodzenia uwidocznione na fakturach wystawionych przez B zostały wykonane we własnym zakresie przez firmę A z wykorzystaniem pracowników z oddziału w G. oraz Ł.. Ustalenia ta znalazły potwierdzenie także w zeznaniach D. S. i w ocenie sądu dawały organom podatkowym uprawnienie do przyjęcia, że sporne usługi nie zostały wykonane przez wykonawcę uwidocznionego na zakwestionowanych dokumentach.

Sąd podziela także stanowisko organów podatkowych, że podatnik nie dołożył należytej staranności przy weryfikacji kontrahentów, od których rzekomo nabywał złom, a wręcz powinien był wiedzieć, że wystawione przez nich faktury VAT nie dokumentują rzeczywistych transakcji lecz mają związek z oszustwem w zakresie podatku VAT. Spółka nie zawierała pisemnych umów z kontrahentami, w żaden sposób nie weryfikowała personaliów osób dostarczających złom do punktów skupu, żaden pracownik z ramienia skarżącej spółki nie sprawdzał, czy pod adresami, gdzie działalność gospodarczą mieli rzekomo prowadzić jej kontrahenci, faktycznie istniały punkty skupu surowców wtórnych. Materiały zebrane w trakcie postępowań kontrolnych przeprowadzonych przez urzędy kontroli skarbowej u kontrahentów podatnika wskazują, że pod adresami zgłoszonymi jako miejsca wykonywania działalności gospodarczej firmy te często nie prowadziły rzeczywistej działalności. Od żadnego z zakwestionowanych kontrahentów strona nie zażądała także obowiązkowego w handlu złomem zezwolenia na zbieranie oraz transport odpadów. Podatnik nie dokonywał również sprawdzenia kontrahentów w trybie przewidzianym w art. 96 ust 13 ustawy o VAT. W stosunku do firmy B spółka świadomie wiedząc, że podmiot ten nie jest czynnym podatnikiem tego podatku oraz faktycznym wykonawcą usług remontowo-budowlanych uwidocznionych na wystawionych przez nią dokumentach posłużył się wystawionymi przez nią fakturami w swoich rozliczeniach podatkowych. Spółka w ogóle nie interesowała się źródłem pochodzenia towaru, a jak zeznała D. S. ówczesny Prezes zarządu spółki dla jej właściciela liczyło się tylko to żeby był towar. Z zeznań R. R. wynika z kolei, że właściciel skarżącej spółki proponował mu aby skupował złom bez dokumentów i pod swoją firmą odsprzedawał towar spółce A Należy zgodzić się z organem, że przytoczone wyżej okoliczności, wskazują na brak należytej staranności w kontaktach handlowych z kontrahentami spółki w celu uniknięcia udziału w oszustwie podatkowym. A zeznania D. S. wskazują, że spółka miała świadomość, że wystawcy faktur nie są faktycznymi sprzedawcami uwidocznionego na nich towaru.

Sąd w składzie rozpoznającym sprawę niniejszą nie podziela twierdzeń strony skarżącej o rzekomym działaniu w dobrej wierze. Od osoby prowadzącej profesjonalną działalność gospodarczą należy oczekiwać przezorności, zapobiegliwości i ważenia podejmowanych decyzji mających związek z realizacja obowiązków podatkowych, zwłaszcza w kontekście skali nadużyć w handlu złomem. W przypadku skarżącej daje się zauważyć brak takiej szczególnej przezorności. Same obiektywne okoliczności, tj. brak wiedzy co do faktycznego pochodzenia towaru, brak weryfikacji dokumentów rejestracyjnych kontrahentów oraz brak żądania niezbędnych w handlu złomem zezwoleń wskazują, że spółka mogła wiedzieć, gdyby zachowała należytą staranność, jakiej można było od niej wymagać w okolicznościach sprawy, że uczestniczy w oszustwie podatkowym.

Wbrew zarzutom skargi, materiał dowodowy niniejszej sprawy został zgromadzony i oceniony z zachowaniem reguł określonych w art. 122, art. 187 § 1 i 2 oraz art. 194 § 1 i 3 O.p., tj. w sposób wszechstronny i kompletny. Zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej wyrażoną w art. 122 O.p., której rozwinięcie stanowi art. 187 § 1 O.p., organ podatkowy jest zobowiązany zebrać i wyczerpująco rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Wprowadzona w art. 122 O.p. zasada prawdy obiektywnej polega na tym, że organ podatkowy ma obowiązek podjęcia z urzędu wszelkich działań, które doprowadzą do dokładnego wyjaśnienia okoliczności faktycznych rozpoznawanej sprawy podatkowej, aby w ten sposób odtworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisów prawa materialnego (por. B. Brzeziński, M. Kalinowski, M. Masternak, A. Olesińska, Ordynacja podatkowa, Komentarz, Wyd. TNOiK, Toruń 2002, s. 426). Realizując ten właśnie obowiązek organy podatkowe w toku niniejszego postępowania dopuściły w charakterze dowodów zeznania świadków i oskarżonych złożone w innych postępowaniach podatkowych i karnych, oraz materiały uzyskane w wyniku postępowania prowadzonego wobec kontrahentów skarżącej tj. C, D, PH P. B., oraz F.

Zgodnie z art. 180 § 1 O.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem, a zatem organ był uprawniony do korzystania z materiałów zebranych w toku innych postępowań podatkowych oraz karnych. Ustalenie okoliczności faktycznych na podstawie materiałów dowodowych z innych postępowań było dopuszczalne, zgodnie bowiem z art. 181 O.p., dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Ordynacja podatkowa nie nakłada na organy podatkowe obowiązku bezpośredniego przeprowadzania dowodów, lecz dopuszcza zasadę pośredniości w postępowaniu dowodowym, polegającą na tym, że ustalenie stanu faktycznego jest możliwe na podstawie dowodów przeprowadzonych przez inny organ w innym postępowaniu. Jedyną powinnością organów podatkowych włączających do akt sprawy dowody z innych postępowań jest umożliwienie podatnikowi wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów, co w niniejszej sprawie miało miejsce, jak i poddanie tak uzyskanych dowodów ocenie zgodnej z regułami art. 191 Op. Jeśli ta ocena wypadnie po myśli organów, nie ma żadnych przeszkód, aby na podstawie tego rodzaju dowodów budować ustalenia faktyczne w rozstrzyganej sprawie podatkowej (por. np. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 15 stycznia 2008r., I SA/Po 1057/07, LEX nr 468114, wyrok WSA w Łodzi z dnia 11 października 2007r., I SA/Łd 587/07, LEX nr 390825 czy wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 19 marca 2009r., I SA/Go 908/08, LEX nr 500828). Zaskarżona decyzja oparta została w znacznej mierze na ustaleniach wiążących organy podatkowe w tej sprawie a wynikających z ostatecznych decyzji podatkowych wydanych w stosunku do kontrahentów skarżącej spółki, z których w sposób jednoznaczny wynika nierzetelność zakwestionowanych w sprawie faktur oraz na ustaleniach z postępowania karnego, w którym właściciele oraz Prezes zarządu spółki będącej kontrahentem podatniczki F zostali skazani wyrokiem Sądu Okręgowego w G. z dnia [...] roku w sprawie sygn. akt [...] m.in. za poświadczenie nieprawdy co do zdarzeń gospodarczych, które nie miały miejsca, tj. sprzedaży towarów i usług m.in. na fakturach wystawionych na rzecz A. W sprawie organy przeprowadziły wszelkie czynności niezbędne dla wyjaśnienia istotnych okoliczności faktycznych, zgodne z dyspozycją art. 180 i art. 181 O.p. w toku tego postępowania nie ograniczyły się do zgromadzenia materiałów z prowadzonych postępowań przez właściwe dla kontrahentów podatnika organy skarbowe i karne, ale przeprowadziły także we własnym zakresie postępowanie wyjaśniające. W celu ustalenia wszystkich istotnych okoliczności sprawy organy przesłuchały członków zarządu skarżącej spółki, pracowników jej oddziałów, których dotyczyły zakwestionowane transakcje, właścicieli firm kontrahentów podatniczki i osoby z nimi współpracujące. Przesłuchania te miały na celu skonfrontowanie materiałów uzyskanych w innych postępowaniach ze stanem faktycznym sprawy niniejszej.

Wbrew twierdzeniom skarżącego organy zasadnie odmówiły ponownego przesłuchania wskazanych przez niego świadków bowiem skarżący zgłaszając ten dowód przedstawił ich oświadczenia w zakresie okoliczności na, które dowód ten miał być przeprowadzony, a faktu dokonania określonych transakcji na potrzeby odliczenia podatku VAT nie można dowieść jedynie zeznaniami świadków bowiem podstawą rozliczenia podatkowego stanowią jedynie rzetelne dokumenty księgowe.

Ocena okoliczności sprawy została dokonana na podstawie całokształtu materiału dowodowego. Zdaniem sądu jest ona prawidłowa, logiczna i zgodna z zasadami doświadczenia życiowego, zaś wywody – konsekwentne, jasne i zrozumiałe, co z kolei wyklucza trafność zarzutu naruszenia art. 191 O.p. Organy podatkowe prawidłowo także uzasadniły pominięcie dowodów z zeznań niektórych świadków wykazując ich niewiarygodność w konfrontacji z innymi dowodami wskazującymi na jednoznaczny, ustalony w sprawie przebieg zdarzeń gospodarczych. Odniosły się także do eksponowanej przez skarżącą okoliczności istnienia konfliktu pomiędzy byłym Prezesem spółki D. S., a jej właścicielem i obecnym Prezesem T. P.. Sąd podziela stanowisko organu, że fakt istnienia konfliktu oraz chęć zemsty na T. P. jako motywy towarzyszące części zeznań i oświadczeń D. S. złożonych w prowadzonym postępowaniu nie wykluczają ich prawdziwości. Jak prawidłowo wykazały organy podatkowe ustalone w oparciu o nie okoliczności znalazły potwierdzenie w innym materiale dowodnym zebranym w sprawie. Uzasadnienie skargi w sprawie niniejszej stanowi jedynie gołosłowną polemikę z prawidłowo zgromadzonym i ocenionym materiałem dowodowym sprawy i nie zawiera żadnych argumentów przemawiających za wadliwością kontrolowanego rozstrzygnięcia.

Uzasadnienie zaskarżonej decyzji spełnia wymogi określone w art. 210 § 4 O.p. W uzasadnieniu skarżonej decyzji przedstawiono stan faktyczny sprawy oraz mające zastosowanie w sprawie przepisy prawne, dokonano ich wykładni oraz przytoczono bogate orzecznictwo sądowe. Organ w sposób szczegółowy uzasadnił okoliczność nierzetelności zakwestionowanych faktur, oraz braku staranności skarżącego w doborze kontrahentów. Odwołał się przy tym do materiału dowodowego sprawy, przytoczył najistotniejsze z punktu widzenia niniejszej sprawy fragmenty zeznań świadków, ustalenia wiążących go ostatecznych decyzji podatkowych oraz wyroku karnego, treść mających zastosowanie w sprawie przepisów prawnych oraz argumenty przemawiające za zastosowaniem tych przepisów w sprawie. Organ odniósł się również do podnoszonych w odwołaniu zarzutów, dokonując ich analizy i przedstawiając własne stanowisko wraz z adekwatną argumentacją. Tym samym zrealizowana została także zasada z art. 124 O.p.

W toku postępowania strona miała też zapewniony, tak jak tego wymaga art. 123 § 1 O.p., czynny udział w postępowaniu, była informowana o podejmowanych przez organ czynnościach, o możliwości zapoznania się z aktami sprawy i składania wniosków dowodowych. Bez znaczenia przy tym jest okoliczność odmowy przeprowadzenia wskazanych w skardze dowodów, skoro zmierzały one do wyjaśnienia okoliczności stwierdzonych już innymi dowodami. W swoich rozstrzygnięciach organy nie kwestionowały zasad obiegu dokumentów w spółce oraz przyjęły, że spółka faktycznie zapłaciła za towary dostarczone na podstawie nierzetelnych faktur. Za udowodnioną uznały także okoliczność istnienia konfliktu pomiędzy D. S. i T. P.. Z kolei dowód na okoliczność odczuć pracowników spółki co do rzetelności dostawców towaru na podstawie fikcyjnych faktur nie nadawały się do wykazania okoliczności dochowania przez stronę należytej staranności z doborze kontrahentów. Dlatego też słusznie organy oddaliły wnioski dowodowe zgłoszone przez stronę.

W rezultacie w rozpoznawanej sprawie za odpowiadające prawu uznać należy ustalenia organów podatkowych, z których wynika, że sporne faktury nie dokumentują sprzedaży towarów, na które zostały wystawione stanowiąc w istocie puste faktury, a jednocześnie spółka przy zachowaniu należytej staranności powinna była wiedzieć, że zakwestionowane transakcje, które mają stanowić podstawę do zastosowania prawa do odliczenia, wiążą się lub mogą wiązać się z oszustwem podatkowym popełnionym przez wystawcę faktury, dlatego zasadnym jest pozbawienie skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z owych faktur, zgodne z art. 86 § 1 i 2 pkt 1 lit a) ustawy o VAT i nie narusza art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a oraz art. 106 ust. 1 ustawy o VAT.

Z tych względów na podstawie art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), należało skargę oddalić.

ak