Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 455/15
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2015-06-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 3 par. 1, art. 55 par. 2, art. 106 par. 3 i par. 4, art. 133  par. 1, art. 134 par. 1, art. 141 par. 4, art. 185 par. 1, art. 203 pkt 1, art. 205 par. 2
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Barbara Stukan-Pytlowany Sędzia NSA Magdalena Bosakirska Sędzia del. WSA Inga Gołowska (spr.) Protokolant Jarosław Poturnicki po rozpoznaniu w dniu 17 czerwca 2015 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej T. Spółki z o.o. w G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 18 kwietnia 2012 r. sygn. akt III SA/Gl 113/12 w sprawie ze skargi T. Spółki z o.o. w G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Katowicach z dnia [...] listopada 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w Katowicach na rzecz T. Spółki z o.o. w G. 650 (sześćset pięćdziesiąt) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 18 kwietnia

2012r., sygn. akt III SA/Gl 113/12 oddalił skargę T. sp. z o.o. w G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Katowicach z dnia [...] listopada 2011 r., nr [...] w przedmiocie podatku

akcyzowego.

Sąd orzekał w następującym stanie sprawy.

Wnioskiem z dnia 25 lutego 2011r. skarżąca Spółka wystąpiła do Naczelnika

Urzędu Celnego w R. o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w podatku akcyzowym od

olejów smarowych nabytych wewnatrzwspólnotowo do innych celów niż paliwo

silnikowe i opałowe za okres od stycznia 2006r. do lutego 2009 r. w łącznej kwocie

0. zł. Do wniosku załączono korekty deklaracji AKC-U. W uzasadnieniu

swojego wniosku skarżąca stwierdziła, że jej zdaniem obciążenie nabywanych przez

nią produktów podatkiem akcyzowym pozostaje w sprzeczności z prawem

wspólnotowym, a w szczególności Dyrektywą Rady 2003/96/WE z dnia 27

października 2003r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych

dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz.

Urz. WE nr L 283 z dnia 31 października 2003r., s. 51 ze zm.; dalej: Dyrektywa

energetyczna), która z racji przeznaczenia zwalnia nabywane oleje smarowe z

podatku akcyzowego.

Naczelnik Urzędu Celnego w R. decyzją z dnia [...] czerwca 2011 r. odmówił Spółce stwierdzenia i zwrotu nadpłaty podatku akcyzowego w kwocie 3.416,00 zł.

W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że krajowe regulacje w zakresie

opodatkowania podatkiem akcyzowym produktów rafinacji ropy naftowej (w tym

olejów smarowych klasyfikowanych do CN 2710 19 99) wymienionych w ustawie z

dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym z dnia 23 stycznia 2004r. (Dz. U. Nr

29, poz. 257, dalej: u.p.a.) nie pozostają w sprzeczności z zasadami prawa

wspólnotowego określonymi Traktatem ustanawiającym Wspólnotę Europejską (Dz.

U. z 2004r, Nr 90, poz. 864/2 ze zm., dalej: TWE) oraz w prawie wspólnotowym

(Dyrektywą energetyczną). Nie naruszają także zasad wolnego handlu i swobodnej

konkurencji, umożliwiając w równym stopniu wszystkim podmiotom prowadzenie

działalności w zakresie obrotu wyrobami akcyzowymi [dyrektywa Rady 92/12/EWG z

dnia 25 lutego 1992r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych

podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania (Dz. Urz.

WE nr L 76 z dnia 23 marca 1992r., s. 1 ze zm.; dalej: Dyrektywa horyzontalna)].

Ponadto zauważył, iż zarówno w świetle regulacji wspólnotowych, jak i krajowych,

oleje smarowe będące przedmiotem nabycia wewnątrzwspólnotowego, podlegają

opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, a tym samym brak było podstaw do uznania

żądania strony i stwierdzenia nadpłaty, gdyż podatek zapłacony, którego dotyczył

wniosek, był należny.

Dyrektor Izby Celnej w Katowicach decyzją z dnia [...] listopada 2011 r.

utrzymał w mocy decyzję Organu pierwszej instancji.

Organ nie dopatrzył się sprzeczności prawa wspólnotowego z prawem

krajowym i możliwości zastosowania wprost przepisów Dyrektywy energetycznej.

Uznał także, że podatek akcyzowy został przez Spółkę zapłacony należnie i nie

powstała nadpłata, a tym samym żądanie jej zwrotu nie znajduje uzasadnienia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalając skargę wskazał, że

ustawa o podatku akcyzowym z 2004r., w art, 2 wprowadziła podział wyrobów

akcyzowych na zharmonizowane i niezharmonizowane. W art. 2 tej ustawy w

związku z Załącznikiem nr 2 poz. 4 wyroby objęte wnioskiem skarżącej, oznaczone

kodem CN 2710 zostały uznane za "wyroby akcyzowe zharmonizowane" co by

wskazywało, że podlegają one wspólnotowym przepisom. W tym zakresie przepisy

krajowe nie były zgodne z przepisami wspólnotowymi. Jednak z uwagi na treść art. 3

ust. 1 i ust. 3 Dyrektywy horyzontalnej oraz mając na względzie wyrok ETS z dnia 5

iipca 2007r., C-145/06 i C-146/06, opodatkowanie podatkiem akcyzowym olejów

smarowych nie wykorzystywanych na cele opałowe lub napędowe pozostawało w

gestii uregulowań Państw Członkowskich i tym samym Polska mogła wprowadzić w

prawie krajowym opodatkowanie takich olejów podatkiem akcyzowym, co też

uczyniła. Regulacje te nie mogą jednak zwiększać formalności związanych z

przekroczeniem granicy w handlu miedzy państwami członkowskimi, ani

dyskryminować tożsamych produktów z innych państw na rynku krajowym przez

nakładanie podatków wewnętrznych. Sąd przeanalizował treść przepisów art. 54 ust.

1, art. 55 ust. 1, art. 27 ust. 4 pkt 2 u.p.a., § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra

Finansów z dnia 19 kwietnia 2004r. w sprawie dokumentacji związanej z

przemieszczaniem wyrobów akcyzowych zharmonizowanych (Dz. U. Nr 81, poz. 744;

dalej: rozporządzenie z dnia 19 kwietnia 2004r.) i stwierdził, że przepisy te nie miały

zastosowania do przedmiotowych olejów smarowych nabytych

wewnątrzwspólnotowo, gdyż nie była od nich zapłacona akcyza w kraju nabycia.

Sąd I instancji zgodził się z organem celnym, że w przypadku nabycia

wewnątrzwspólnotowego nie nałożono na nabywcę olejów smarowych dodatkowych

obowiązków, które winien spełnić, gdy towar przekracza granicę Państwa

Członkowskiego. Jak oświadczyła strona skarżąca dodatkowe obowiązki dotyczą

możliwości skorzystania przez podatnika ze zwolnienia z podatku akcyzowego

dokonującego obrotu tymi towarami na terenie kraju. Strona skarżąca nie wskazała

żadnych dodatkowych formalności wymaganych na granicy, ani w związku z

przekroczeniem granicy, które zostały na nią nałożone przepisami krajowymi w

związku z wewnątrzwspólnotowym nabyciem olejów smarowych.

Zdaniem Sądu nie można było zatem uznać zasadności zarzutów o

zwiększeniu formalności związanych z przekroczeniem granicy (nałożeniu

dodatkowych obowiązków) w przypadku obrotu olejami smarowymi w ramach państw

wspólnoty.

W ocenie Sądu w sprawie nie doszło także do naruszenia zasady zakazu

dyskryminacji podatkowej (art. 25, art. 90 ust 1 w zw. z art. 12 TWE).

Sąd przywołał treść rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia

2004r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825, ze

zm.; dalej rozporządzenie z dnia 22 kwietnia 2004r.), stwierdzając, że oleje smarowe

o kodzie CN 2710 19 81, PKWiU 23.20.18 w obrocie krajowym i wspólnotowym

traktowane są jednakowo. Zdaniem Sądu dowodzi tego wysokość stawki w pozycji 3

Załącznika nr 1 rozporządzenia - Tabela stawek akcyzy dla wyrobów akcyzowych

sprzedawanych w kraju i pozycji 2 Załącznika nr 2 - Tabela stawek akcyzy dla

wyrobów akcyzowych dostarczanych i nabywanych wspólnotowo oraz

importowanych. Jest taka sama i wynosi 1.180,00 zł/1.0001.

W ocenie Sądu, również w kontekście wymienionego przez Skarżącą

wprowadzonego z dniem 20 sierpnia 2004r. zwolnienia określonego w § 13 ust. 1 pkt

5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004r. w sprawie zwolnień od

podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 97, poz. 966 ze zm.; dalej: rozporządzenie z dnia 26

kwietnia 2004r.) nie można uznać, aby towary nabywane wewnątrzwspólnotowo

przez Spółkę były dyskryminowane, w ten sposób, iż nie mogły korzystać ze

zwolnienia od opodatkowania podatkiem akcyzowym, zaś towary sprzedawane w

kraju mogły korzystać z takiego zwolnienia. Otóż zgodnie z § 2b ust. 1

rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 kwietnia 2004r. w sprawie procedury

zawieszenia poboru akcyzy i jej dokumentowania (Dz. U. Nr 89, poz. 849, dalej:

rozporządzenie z dnia 23 kwietnia 2004r.) - owiązującego od dnia 20 sierpnia 2004r.

w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych

zharmonizowanych, do których w państwie nabycia nie stosuje się procedury

zawieszenia poboru akcyzy i do których stosuje się na terytorium kraju stawkę

podatku akcyzowego inną niż 0%, ich przemieszczenie na terytorium kraju i

wprowadzenie do składu podatkowego w procedurze zawieszenia poboru akcyzy

odbywa się z zastosowaniem dokumentów handlowych. Oznacza to, iż towary

nabywane wewnątrzwspóinotowo mogły być wprowadzone do składu podatkowego

w procedurze zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentów handlowych

(bez spełniania dodatkowych formalności i warunków) i podobnie jak produkty

sprzedawane przez podmioty krajowe mogły korzystać ze zwolnienia przy spełnieniu

przesłanek określonych w § 13 ust. 1 pkt 5.

Sąd I instancji podzielił także pogląd wyrażony w uchwale z dnia 22 czerwca

2011 r., sygn. I GPS 1/11, podjętej w składzie całej Izby Gospodarczej. W uchwale tej

NSA stwierdził, że w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej nie jest

nadpłatą kwota podatku akcyzowego uiszczona z tytułu sprzedaży energii

elektrycznej w sytuacji, w której ten kto ją uiścił nie poniósł z tego tytułu uszczerbku

majątkowego. Mechanizm ujęcia kwot podatku akcyzowego w końcowej cenie

sprzedawanego wyrobu jest identyczny, zarówno w odniesieniu do energii

elektrycznej jak i olejów smarowych. Nadto skarżąca mogła skorzystać ze zwolnienia

w podatku akcyzowym przez spełnienie warunków określonych w ustawie i

rozporządzeniu wykonawczym, czego nie uczyniła. Dlatego również w niniejszej

sprawie należy przyjąć, że warunkiem niezbędnym dla stwierdzenia istnienia

nadpłaty w podatku akcyzowym w rozumieniu przepisów ordynacji podatkowej jest

uprzednie wykazanie lub co najmniej podniesienie argumentu, że Skarżąca poniosła

ekonomiczny ciężar opodatkowania jej działalności podatkiem akcyzowym z tytułu

sprzedaży olejów smarowych.

T. sp. z o.o. w G. złożyła skargę kasacyjną od powyższego wyroku, wnosząc o jego uchylenie w całości oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach, a także zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła:

1) na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o

postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.;

dalej: p.p.s.a.) naruszenie prawa materialnego, tj.:

- art. 2 pkt 2 i art. 62 ust. 1 pkt 1 u.p.a. w zw. z poz. 4 załącznika nr 2 do

ustawy o podatku akcyzowym w zw. z art. 3 ust. 1 i 3 Dyrektywy horyzontalnej oraz

art. 2 ust. 4 lit. b tiret pierwsze i art. 20 Dyrektywy energetycznej poprzez ich błędną

wykładnię i przyjęcie, że przepisy krajowe w zakresie, w jakim uznają przedmiotowe

oleje smarowe za wyroby akcyzowe zharmonizowane i nakładają zharmonizowany

podatek akcyzowy na te oleje smarowe (takie jak nabywane wewnątrzwspólnotowo

przez spółkę) - nie są sprzeczne z prawem Unii Europejskiej;

- art. 3 ust. 3 Dyrektywy horyzontalnej poprzez jego błędną wykładnię i

uznanie, że przepis ten nie wyklucza zastosowania zharmonizowanej akcyzy (jako

innego podatku pośredniego) do produktów znajdujących się poza zakresem

przedmiotowym obu dyrektyw, co doprowadziło do uznania, że zharmonizowany

podatek akcyzowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego olejów smarowych

został przez Spółkę zapłacony należnie, na podstawie przepisów krajowych;

- art. 2 ust. 4 lit. b Dyrektywy energetycznej w zw. z art. 20 ust. 1 Dyrektywy

energetycznej poprzez błędną ocenę niezastosowania przez organy podatkowe

bezpośrednio, w sytuacji gdy przepisy krajowe są sprzeczne z prawem Unii

Europejskiej, a przepisy dyrektywy są jasne i bezwarunkowe, przez co nadają się do

bezpośredniego zastosowania;

- art. 3 ust. 3 Dyrektywy horyzontalnej w zw. z art. 54 ust. 1 i 2 u.p.a. w zw. z §

15 rozporządzenia z dnia 19 kwietnia 2004r., § 18 cyt. rozporządzenia, art. 55 ust. 1 i

ust. 3 u.p.a. w zw. z § 1 oraz § 3-8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 6

kwietnia 2004r. w sprawie wzoru zgłoszenia o planowanym nabyciu

wewnątrzwspóinotowym, wzoru deklaracji uproszczonej oraz sposobu prowadzenia

ewidencji nabywanych wyrobów akcyzowych (Dz. U. z 2004r., Nr 74, poz. 668, ze

zm.; dalej: rozporządzenie w sprawie wzoru) poprzez błędną ocenę ich

niezastosowania przez organy podatkowe, co doprowadziło do uznania, że polskie

przepisy ustawy o podatku akcyzowym nie powodowały formalności związanych z

przekraczaniem granicy w handlu między państwami członkowskimi, a w

konsekwencji nie utrudniały swobody handlu między państwami członkowskimi;

- art. 90 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską oraz art. 3 ust. 3

Dyrektywy horyzontalnej w zw. z § 13 ust. 2d rozporządzenia z dnia 26 kwietnia 2004

r. poprzez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że polskie przepisy

akcyzowe nie naruszały przepisów Dyrektywy horyzontalnej oraz nie miały

charakteru dyskryminacyjnego;

- art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę stwierdzenia i

zwrotu nadpłaty podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia

olejów smarowych o kodzie CN 2710 19 81 przeznaczonych lub zużywanych na cele

inne niż opałowe lub napędowe.

2) na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania,

które to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 133 § 1 i 134 § 1 w związku z art. 3 § 1 i art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez

wydanie rozstrzygnięcia wykraczającego poza granice rozpoznawanej sprawy oraz

nieoparte na aktach postępowania, tj. orzeczenie dotyczące odmowy stwierdzenia

nadpłaty w podatku akcyzowym, podczas gdy podlegająca kontroli Sadu decyzja

Dyrektora Izby Celnej dotyczyła określenia wysokości zobowiązania podatkowego

Spółki.

W uzasadnieniu Skarżąca przedstawiła argumentację wyrażoną na

wcześniejszych etapach postępowania.

W piśmie procesowym z dnia 11 czerwca 2015r. Spółka przytoczyła

dodatkowe uzasadnienie podstaw kasacyjnych w zakresie zarzutu naruszenia art. 90

TWE w związku z § 13 ust. 2d rozporządzenia z dnia 26 kwietnia 2004r.

Dyrektor Izby Celnej w Katowicach w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł

o jej oddalenie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie, gdyż ma usprawiedliwione

podstawy, a zaskarżone orzeczenie nie odpowiada prawu (argumentum a contrario z

art. 184 p.p.s.a.). Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny

rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod

rozwagę nieważność postępowania, której przesłanki określone w § 2 art. 183

p.p.s.a. w tej sprawie nie występują.

Zasadny jest zarzut naruszenia przepisów postępowania.

Tytułem wstępu należy przypomnieć, że zgodnie z art. 184 Konstytucji, sądy administracyjne sprawują, w zakresie określonym w ustawie, kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta obejmuje również orzekanie o zgodności z ustawami uchwał organów samorządu terytorialnego i aktów normatywnych terenowych organów administracji rządowej". Konstytucja sprawowanie wymiaru sprawiedliwości przez sądy administracyjne opiera na kontroli działalności administracji publicznej, odsyłając do regulacji określonej w ustawie. Art. 3 § 1 p.p.s.a. stanowi: "Sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone ustawą". Sąd administracyjny w wyniku kontroli zaskarżonego działania lub bezczynności organu wykonującego administrację publiczną stosuje środki przewidziane ustawą. Istota tych środków sprowadza się, z zastrzeżeniem wyjątków, wyłącznie do zniesienia działania lub bezczynności niezgodnej z prawem, a nie do merytorycznego rozstrzygnięcia. Sąd administracyjny nie przejmuje wykonywania administracji publicznej. Charakter kompetencji judykacyjnej oparty jest na regule kompetencji kasacyjnej: zniesienia działania organu wykonującego administrację publiczną przez zastosowanie sankcji nieważności lub sankcji wzruszalności, a w zakresie bezczynności nakazania podjęcia działania, bez określenia treści tego działania.

Powyższe oznacza, że przedmiotem kontroli sądowej jest konkretna

(oznaczona z daty i numeru, ze wskazaniem organu i strony postępowania)

ostateczna w administracyjnym toku instancji decyzja administracyjna organu

podatkowego (celnego) i to ona stanowi przedmiot zaskarżenia do sądu

administracyjnego i jest kontrolowana przez ten sąd.

Stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Rozstrzygnięcie "w granicach danej sprawy" oznacza, że sąd nie może uczynić przedmiotem rozpoznania legalności innej sprawy administracyjnej, niż ta w której wniesiono skargę. Sprawa oznacza sprawę w znaczeniu materialnym, a nie procesowym (por. wyroki NSA: z 19 grudnia 2012r. sygn. akt: II FSK 888/11, Lex nr 1415234 i powołane w nim orzecznictwo, z 18 kwietnia 2014r., sygn. akt: II FSK 1315/12, Lex nr 14814848, z 15 kwietnia 2014r., sygn. akt: l GSK 886/12, Lex nr

1480822, J. P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Komentarz, LexisNexis, 2012, s. 347, 353).

Sąd nie może uczynić przedmiotem kontroli zgodności z prawem, innej sprawy administracyjnej niż ta, w której wniesiono skargę. Przywołany przepis wyraźnie i jednoznacznie determinuje więc zakres kognicji sądu administracyjnego. Sąd porusza się bowiem w granicach sprawy, którą jest sprawa rozstrzygnięta

zaskarżonym aktem, co prowadzi do wniosku, że tym samym wyznacza on przedmiot postępowania sądowoadministracyjnego oraz jego ramy. Granice kontroli

sądowoadministracyjnej wyznaczone więc zostają przez granice sprawy

administracyjnej, na którą składają się elementy podmiotowe i przedmiotowe, co

powoduje, że przy ustalaniu tożsamości sprawy należy uwzględniać te elementy,

których tożsamość, w odniesieniu do elementów podmiotowych wyraża się w

tożsamości podmiotu będącego adresatem praw lub obowiązków, w odniesieniu zaś do tożsamości przedmiotowej, do tożsamości treści tych praw i obowiązków oraz ich podstawy prawnej i faktycznej. Zakres sądowej kontroli wyznacza więc przedmiot danej sprawy administracyjnej zdeterminowany prawnymi podstawami wydanego w niej rozstrzygnięcia, poza którymi sąd orzekający w sprawie nie jest uprawniony do podejmowania żadnej interwencji, tj. innymi słowy nie może uczynić przedmiotem kontroli sądowoadministracyjnej. Innymi słowy, granice rozpoznania wojewódzkiego sądu administracyjnego określa sprawa administracyjna będąc przedmiotem zaskarżenia. Treść i zakres sprawy administracyjnej, czyli tożsamość sprawy, wyznaczają normy prawa materialnego, które determinują treść rozstrzygnięcia zawartego w zaskarżonym akcie i precyzują czynności pozwalające zidentyfikować skonkretyzowany w nich stosunek prawny.

Z kolei, w odniesieniu do art. 133 § 1 p.p.s.a., wyjaśnić należy, że z przyjętej

na jego gruncie regulacji wynika, iż sąd administracyjny I instancji orzeka na

podstawie akt sprawy (z wyjątkiem sytuacji określonej w art. 55 § 2 p.p.s.a.), co

oznacza, iż sąd ten orzeka na podstawie materiału dowodowego zgromadzonego

przez organy administracji publicznej w toku prowadzonego postępowania

administracyjnego, uwzględniając również, jak wynika z art. 106 § 4 p.p.s.a.,

powszechnie znane fakty, a także, jak stanowi art. 106 § 3 p.p.s.a., dowody

uzupełniające z dokumentów, o których mowa w tym przepisie.

Konsekwencją obowiązywania przywołanej regulacji jest to, że sąd

administracyjny nie dokonuje ustaleń faktycznych w zakresie objętym sprawą

administracyjną, lecz dokonuje kontroli legalności zaskarżonego aktu z perspektywy uwzględniającej faktyczne podstawy jego wydania, tj. innymi słowy, dokonuje kontroli realizacji i przestrzegania przez organ orzekający w sprawie wiążących go-w zakresie dotyczącym ustalania stanu (faktycznego i prawnego) sprawy - reguł proceduralnych. Obowiązek wydania wyroku na podstawie akt sprawy-rozumiany, jako oparcie rozstrzygnięcia na istotnych w sprawie faktach udokumentowanych w aktach i stanowiących przedmiot analizy sądu administracyjnego I instancji (por. np. wyrok NSA z 21 maja 201 Or., sygn. akt: IE FSK 22/09) - oznacza orzekanie na podstawie materiału dowodowego znajdującego się w aktach sprawy oraz zakaz wykraczania poza ten materiał. Naruszeniem obowiązku określonego w art. 133 § 1 p.p.s.a. będzie więc takie przeprowadzenie kontroli legalności zaskarżonego aktu administracyjnego, które doprowadzi do przedstawienia przez sąd administracyjny I instancji stanu sprawy w sposób oderwany od materiału dowodowego zawartego w jej aktach i ustaleń dokonanych w zaskarżonym akcie administracyjnym (wyrok NSA z 19 października 2010r., sygn. akt: II OSK 1645/09, wyrok NSA z 16 maja 2013r. sygn. akt: IGSK 277/12).

W myśl art. 141 § 4 p.p.s.a. uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe

przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk

pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w

wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ

administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego

postępowania. Zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. jako samodzielna podstawa

kasacyjna może być skutecznie postawiony w dwóch przypadkach: (a) gdy

uzasadnienie wyroku nie zawiera wszystkich elementów, wymienionych w tym

przepisie i (b) gdy w ramach przedstawienia stanu sprawy, wojewódzki sąd

administracyjny nie wskaże, jaki i dlaczego stan faktyczny przyjął za podstawę

orzekania. Naruszenie to musi być przy tym na tyle istotne, aby mogło mieć wpływ na wynik sprawy (por. wyrok NSA z 11 września 2014r., sygn. akt: I FSK 1335/13, LEX nr 1569205, wyrok NSA z 24 czerwca 2014r., sygn. akt: li GSK 706/13, LEX nr 1519185, wyrok NSA z 5 marca 2014r., sygn. akt: II GSK 2122/12, LEX nr 1495172, wyrok NSA z 23 stycznia 2013r., sygn. akt: El GSK 1956/11, LEX nr 1361516). Uzasadnienie wyroku jest sprawozdaniem zawierającym zwięzłe przedstawienie stanu sprawy i zarzutów podniesionych w skardze, wskazaniem podstawy prawnej rozstrzygnięcia oraz wyjaśnienia tej podstawy. Jakkolwiek czynność procesowa sporządzenia pisemnego uzasadnienia, dokonywana już po rozstrzygnięciu sprawy i mająca sprawozdawczy charakter, sama w sobie nie może wpływać na to rozstrzygnięcie jako na wynik sprawy, niemniej za trafną uznać należy tezę, iż tylko uzasadnienie spełniające określone ustawą warunki stwarza podstawę do przyjęcia, że będąca powinnością sądu administracyjnego kontrola działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem rzeczywiście miała miejsce, i że prowadzone przez ten sąd postępowanie odpowiadało przepisom prawa (por. wyrok NSA z 28 sierpnia 2014r., sygn. akt: II FSK 2176/12, LEX nr 1572447). Art. 141§4 p.p.s.a. wyraża dyrektywę skierowaną pod adresem sądu sporządzającego uzasadnienie wyroku, by zawierało ono zwięzłe przedstawienie sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Podkreślenia wymaga, że do naruszenia art. 141 §4 p.p.s.a. może dojść wówczas, gdy uzasadnienie wyroku nie zawiera wszystkich istotnych elementów i w związku z tym zaskarżony wyrok nie poddaje się kontroli instancyjnej (por. wyrok NSA z 24 kwietnia 2014r., sygn. akt: ! GSK 938/12, LEX nr 1480826).

Naruszenia procesowe, do których doszło na tle art. 134 § 1 i art. 141 § 4

p.p.s.a. związane są z tym, że uzasadnienie wyroku w zasadzie już od etapu

przedstawiania decyzji organu pierwszej I odnosi się do innej sprawy - dotyczącej

odmowy stwierdzenia i zwrotu nadpłaty w podatku akcyzowym. Tymczasem, w

niniejszej sprawie przedmiotem kontroli powinna być decyzja Dyrektora Izby Celnej w Katowicach z dnia [...] listopada 2011r., nr [...], który utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w R. z dnia [...] czerwca 2011 r. Organ I instancji określił bowiem Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym.

Te procesowe wadliwości miały istotny wpływ na wynik sprawy. Treść

uzasadnienia wyroku wskazuje bowiem, że Sąd oddalił skargę dokonując

rozstrzygnięcia w zasadzie w innej sprawie.

W konsekwencji powstałych uchybień procesowych za przedwczesne należało uznać odnoszenie się do pozostałych zarzutów skargi kasacyjnej.

W ponownym postępowaniu Sąd I instancji dokona rozstrzygnięcia sprawy

będącej przedmiotem orzekania przez organy podatkowe, której efektem była

decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym.

Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego

rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 i art. 205 § 2

i § 3 p.p.s.a.