Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt III SA/Kr 766/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2011-02-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: uchylono zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie
Powołane przepisy: article: Art. 217, art. 218, art. 219
journal: Dz.U. 2000 nr 98 poz 1071
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r.- Kodeks postępowania administracyjnego - tekst jednolity
article: Art. 14b, art. 14d, art. 14o, art. 306a, art. 306b, art. 306c
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: Art. 10, art. 10a
journal: Dz.U. 2004 nr 173 poz 1807
law: Ustawa z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożenna Blitek Sędziowie WSA Halina Jakubiec WSA Tadeusz Wołek (spr.) Protokolant Ewelina Kalita po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 lutego 2011 r. sprawy ze skargi A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą we W. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia 26 maja 2010 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu pierwszej instancji.


UZASADNIENIE

A sp. z o. o., wnioskiem z dnia 30.03.2010r. powołując się na art. 217 § 1 i art. 217 § 2 pkt 2 ustawy Kodeks postępowania administracyjnego wystąpiła do Naczelnika Urzędu Celnego o wydanie zaświadczenia o:

1. dacie wpływu wniosku z dnia 5.01.2010r. złożonego przez skarżącą do Naczelnika Urzędu Celnego o wydanie w trybie ustawy z dnia 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej, pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów ustawy z dnia 29 lipca 1992r. o grach i zakładach wzajemnych, ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych,

2. nie wydaniu interpretacji w określonym w art. 10 a ust. 1 zdanie pierwsze ustawy o swobodzie działalności gospodarczej w terminie 30 dni od otrzymania przez Naczelnika Urzędu Celnego ww. kompletnego i opłaconego wniosku,

3. wskazaniu dnia, kierując się art. art. 10a ust. 1 zdanie drugie ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, w którym nastąpiło uznanie z mocy prawa, że została wydana interpretacja stwierdzająca prawidłowość stanowiska A sp. z o. o., przedstawionego we wniosku z dnia 5.01.2010r.

W uzasadnieniu wskazała, że ubiega się o zaświadczenie ze względu na swój interes prawny w urzędowym potwierdzeniu faktu uznania, o którym mowa w art. 10a ust. 1 zdanie drugie ustawy o swobodzie działalności gospodarczej oraz stanu prawnego wynikającego z konstrukcji opisanej w tym przepisie, wyrażającego się w uznaniu za wiążące stanowiska, że dokonane na podstawie § 10 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych, poświadczenie rejestracji automatu do gier o niskich wygranych przed dniem 21 marca 2009 r. (tj. przed wejściem w życie rozporządzenia z dnia 24 lutego 2009 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie urządzania gier i zakładów wzajemnych), w oparciu o wydaną przez uprawnioną jednostkę badającą opinię techniczną potwierdzającą prawidłowe ustalenie wartości maksymalnej stawki i wartości maksymalnej wygranej, o których mowa w art. 2 ust. 2b ustawy o grach i zakładach wzajemnych oraz w art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych, oznacza, iż automat taki, na którym urządzane są gry o niskich wygranych, spełnia po dniu 21 marca 2009 r. kryteria normatywne dla uznania go za automat do gier o niskich wygranych w rozumieniu przepisu art. 2 ust. 2b ustawy o grach i zakładach wzajemnych oraz art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych.

Naczelnik Urzędu Celnego postanowieniem z dnia [...] 2010r., nr [...], na podstawie art. 306 c ustawy Ordynacja podatkowa odmówił wydania zaświadczenia żądanej treści.

W uzasadnieniu wskazał, że jak wynika z postanowienia Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] 2010 r. Nr [...] interpretacja, o której mowa we wniosku przedstawionym w pkt 1 żądania, dotyczy przepisów prawa podatkowego, a zatem wniosek ten winien być rozpatrzony na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej, a nie w trybie ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.

Podatnik w pkt 2 i 3 żądania uważa, że interpretacja winna być wydana na podstawie art. 10 a ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, co jest niezgodne z w/w postanowieniem. A zatem okoliczności faktyczne nie pozwalają wydać wnioskodawcy zaświadczenia o żądanej treści.

Na powyższe postanowienie A sp. z o. o., złożyła zażalenie.

Zarzuciła: obrazę art. 217 § 2 pkt 2 k.p.a. w zw. art. 218 § 1 k.p.a. w zw. z art. 10 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej polegającą na przyjęciu przez organ, że przedmiotem wniosku o zaświadczenie są okoliczności dotyczące interpretacji przepisów prawa podatkowego, wobec czego nie jest on władny wydać zaświadczenia o żądanej treści, podczas gdy ocena wniosku, uwzględniająca treść pisma Ministra Finansów z dnia 23.03.2010 r. nr [...] do Naczelnika Urzędu Celnego, w którym wskazano, że wniosek z dnia 5.01.2010 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa nie dotyczy przepisów prawa podatkowego, nakazuje przyjąć, iż wniosek z dnia 30.03.2010 r. o wydanie zaświadczenia nie odnosi się do przepisów prawa podatkowego, a tylko do przepisów administracyjnych prawa hazardowego, zaś organ w oparciu o prowadzone rejestry i ewidencje jest zobowiązany wydać zaświadczenie o żądanej treści.

Wniosła na podstawie:

- art. 138 § 1 pkt 2 k.p.a. w zw. z art. 144 k.p.a. o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia i orzeczenie, co do istoty sprawy przez wydanie zaświadczenia,

- art. 136 k.p.a. w zw. z art. 144 k.p.a. o przeprowadzenie dodatkowego postępowania w celu uzupełniania dowodów w sprawie przez przeprowadzenie dowodu z pisma Ministra Finansów z dnia 23.03.2010 r. nr [...] na okoliczność, że wniosek interpretacyjny A sp. z o.o. z dnia 5.01.2010r. nie dotyczy interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczy natomiast interpretacji przepisów, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, przez co wniosek o wydanie zaświadczenia jest zasadny.

Podniosła, że pogląd prezentowany przez organ jest nietrafny, przywołując argumentację, którą następnie powtórzyła w skardze. W szczególności wskazała m.in., że organ pomija fakt przekazania Naczelnikowi UC przez Ministra Finansów (działającego przez Dyrektora IS) wniosku o pisemną interpretację przepisów z dnia 5.01.2010 r. do rozpoznania - z uwagi na to, że sprawa nie dotyczy przepisów prawa podatkowego. Zatem, z jednej strony Naczelnik Urzędu Celnego i Dyrektor Izby Celnej przyjmują, że wniosek z dnia 5.01.2010r. dotyczy przepisów prawa podatkowego, z drugiej zaś Minister Finansów przyjmuje, że wniosek ten nie tyczy przepisów prawa podatkowego. W ocenie skarżącej racja pozostaje po stronie Ministra Finansów.

Dyrektor Izby Celnej postanowieniem z dnia 26.05.2010r. nr [...] utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji na podstawie art. 216, art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 239 ustawy - Ordynacja podatkowa.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że z treści wniosku z dnia 5.01.2010r., do którego odnosi się wniosek o wydanie zaświadczenia, wynika, że nie dotyczy on tylko przepisów administracyjnych dotyczących automatów do gier o niskich wygranych, lecz odnosi się również do zagadnień prawa podatkowego, albowiem ocena charakteru automatu ma bezpośrednie przełożenie na obowiązek podatkowy w podatku od gier. Organ odwoławczy podtrzymał, zatem ocenę wniosku z dnia 5.01.2010r., dokonaną przez organ I instancji, jako wniosek o wydanie interpretacji z zakresu prawa podatkowego. W związku z powyższym, w ocenie organu odwoławczego do rozstrzygnięcia sprawy o wydanie zaświadczenia zastosowanie znajdują przepisy działu VIII A ("Zaświadczenia") Ordynacji podatkowej.

Przytaczając treść art. 306 a § 1, § 2 pkt 2 oraz art. 306b § 1 Ordynacji podatkowej, organ odwoławczy stwierdził, iż na podstawie prowadzonej w Urzędzie Celnym ewidencji, możliwe byłoby określenie:

- daty wpływu wniosku z dnia 5.01.2010r. złożonego przez A sp. z o.o. do Naczelnika Urzędu Celnego,

- czy i ewentualnie w jakim terminie Naczelnik Urzędu wydał interpretację w trybie art. 10a ust. 1 zdanie pierwsze ustawy o swobodzie działalności gospodarczej dotyczącą wniosku Spółki z dnia 5.01.2010r.

Organ odwoławczy stwierdził, iż wniosek Spółki o wskazanie, na podstawie art. 10a ust. 1 zdanie drugie ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, dnia, w którym nastąpiło uznanie z mocy prawa, że została wydana interpretacja stwierdzająca prawidłowość stanowiska Spółki, przedstawionego we wniosku z dnia 5.01.2010r., nie może zostać potwierdzony zaświadczeniem wydanym przez organ I instancji. Organy obu instancji stoją na stanowisku, iż wniosek Spółki z dnia 5.01.2010r. należy rozpatrywać jako wniosek o wydanie na podstawie m. in., art. 14 Ordynacji podatkowej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

W sprawie wydania interpretacji prawa wnioskowanej przez Spółkę pismem z dnia 5.01.2010r. Naczelnik Urzędu Celnego zajął odmienne stanowisko niż stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej, tj. organu upoważnionego przez Ministra Finansów do wydania interpretacji podatkowej, wyrażone w piśmie Ministra Finansów nr [...] z dnia 23.03.2010r. Zatem nastąpiła rozbieżność w zakresie właściwości rzeczowej organów podatkowych. Na podstawie art. 19 § 1 ust. 8 Ordynacji podatkowej spory o właściwość w przypadkach nieuregulowanych rozstrzyga minister właściwy do spraw finansów publicznych. Naczelnik Urzędu Celnego pismami nr [...] i nr [...] z dnia 14.05.2010r., wniósł wniosek o rozstrzygnięcie sporu kompetencyjnego w zakresie właściwości rzeczowej, do Ministra Finansów.

Sporną, więc pozostaje kwestia, na jakich podstawach prawnych należy rozpatrywać wniosek Spółki z dnia 5.01.2010r. - czy powinny być to regulacje Kodeksu postępowania administracyjnego, jak wnioskuje Spółka, czy Ordynacji podatkowej -jak twierdzi organ. Z tego też powodu organ I instancji nie mógł wskazać daty, w której nastąpiło uznanie z mocy prawa za prawidłowe stanowiska Spółki przedstawionego w ww. wniosku, co potwierdza słuszność odmowy wydania zaświadczenia.

Przytaczając treść art. 306c ordynacji podatkowej organ odwoławczy podniósł, że żądanie Spółki sprowadza się do uzyskania potwierdzenia istnienia tzw. "milczącej interpretacji przepisów prawa". Zarówno, bowiem żądanie zawarte w punkcie pierwszym wniosku jak i w jego punkcie drugim są ściśle związane z brzmieniem punktu trzeciego i celem złożenia żądania wydania zaświadczenia jest uzyskanie potwierdzenia, że z mocy prawa za prawidłowe uznane zostało stanowisko Spółki. Dlatego też z tego względu nie było możliwe wydanie zaświadczenia.

Organ odwoławczy odnosząc się do pisma Ministra Finansów z dnia 23.03.2010r. stwierdził, iż przed wydaniem zaświadczenia możliwe jest przeprowadzenie przez organ jedynie postępowania wyjaśniającego, o którym mowa w art. 306b § 2 Ordynacji podatkowej. Postępowanie to sprowadza się tylko do badania okoliczności wynikających z posiadanych przez organ ewidencji i innych danych, które pozostają w dyspozycji organu mającego wydać zaświadczenie. W konsekwencji tego, ustalenia czynione przez organ są ograniczone. Nie ma on, bowiem kompetencji do wykorzystywania na potrzeby wystawiania zaświadczenia, danych, które nie znajdują się w dyspozycji tego organu bądź też są sporne i wymagają podjęcia określonych czynności - nierzadko - w odrębnym postępowaniu. Tym samym do postępowania tego nie mają zastosowania zasady gromadzenia dowodów uregulowane w przepisach działu IV Ordynacji podatkowej.

Utrzymanie w mocy zaskarżonego postanowienia podyktowane było prawidłowością sentencji rozstrzygnięcia organu I instancji, pomimo że argumentacja winna być, zdaniem organu odwoławczego, odmienna, czemu dano wyraz w niniejszym postanowieniu.

Na powyższe postanowienie "A" sp. z o.o. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, zarzucając naruszenie przepisów, które miało istotny wpływ na wydanie postanowienia, a w szczególności art. 217 § 2 pkt 2 w związku z art. 218 § 1 Kodeksu postępowania administracyjnego w związku z art. 10 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia.

W uzasadnieniu skargi opisała stan faktyczny, w którym nastąpiła odmowa wydania wnioskowanego zaświadczenia.

1. Wnioskiem z dnia 5.01.2010 r. A sp. z o.o. wystąpiła do Naczelnika Urzędu Celnego o wydanie pisemnej interpretacji przepisów w trybie art. 10 i n. ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej,

2. Pismem z dnia 26.01.2010 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego przekazał w/w wniosek Ministrowi Finansów - Dyrektorowi Izby Skarbowej Biuru Krajowej Informacji Podatkowej, uznając, że wniosek dotyczy interpretacji przepisów prawa podatkowego w trybie przepisów Ordynacji podatkowej,

3. Pismem z dnia 19.02.2010 r. nr [...] Minister Finansów (Dyrektor Izby Skarbowej) przekazał wniosek A sp. z o.o. Naczelnikowi Urzędu Celnego, uznając, że wniosek nie dotyczy przepisów prawa podatkowego,

4. Pismem z dnia 3.03.2010 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego przekazał - po raz drugi - wniosek Ministrowi Finansów - Dyrektorowi Izby Skarbowej Biuru Krajowej Informacji Podatkowej, uznając, że wniosek dotyczy interpretacji przepisów prawa podatkowego w trybie przepisów Ordynacji podatkowej,

5. Pismem z dnia 23.03.2010 r. nr [...] Minister Finansów (Dyrektor Izby Skarbowej) przekazał Naczelnikowi Urzędu Celnego wniosek A sp. z o.o., uznając, że nie dotyczy on przepisów prawa podatkowego,

6. Wnioskiem z dnia 30.03.2010 r. A sp. z o.o. wystąpiła do Naczelnika Urzędu Celnego o wydanie zaświadczenia,

7. Postanowieniem z dnia [...] 2010 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego odmówił wydania zaświadczenia; postanowienie A sp. z o.o. zaskarżyła w drodze zażalenia,

8. Postanowieniem z dnia 26 maja 2010 r. Dyrektor Izby Celnej utrzymał w/w postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w mocy, uznając, że zaświadczenie dotyczy okoliczności związanych z interpretacją prawa podatkowego, nie zaś administracyjnych przepisów prawa hazardowego.

Problemem w sprawie jest stwierdzenie, czy wniosek o wydanie zaświadczenia dotyczy przepisów prawa podatkowego, czy też administracyjnych przepisów prawa hazardowego, z których wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej. Od uznania charakteru przepisów zawnioskowanych do interpretacji w dniu 5.01.2010 r. zależy uznanie charakteru okoliczności żądanych we wniosku o wydanie zaświadczenia.

W obowiązującym porządku prawnym funkcjonują dwa rodzaje indywidualnych interpretacji: wydawane w oparciu o przepisy Ordynacji podatkowej oraz wydawane w oparciu o przepisy ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Zasadnicza różnica wynika z treści art. 10 ust. 1 ustawy swobodzie działalności gospodarczej w zw. z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej. Przy interpretacjach podatkowych idzie o wykładnię przepisów prawa podatkowego. Przy interpretacjach z ustawy o swobodzie działalności gospodarczej idzie o wykładnię zakresu i sposobu zastosowania przepisów, z których wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej oraz składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne. Pomiędzy zakresami obu wskazanych przepisów zachodzi stosunek wykluczania rozwiązywany w oparciu o regułę lex specialis derogat legi generali. Z zakresu interpretacji opisanych w ustawie o swobodzie działalności gospodarczej wyłączono te, które dotyczą prawa podatkowego. Innymi słowy przepisy prawa podatkowego podlegają interpretacji opisanej w rozdziale 1a Ordynacji podatkowej, wszelkie pozostałe zaś wydawane są w trybie ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.

Zakres żądanej interpretacji obejmuje przepisy ustawy o grach i zakładach wzajemnych oraz ustawy o grach hazardowych - wraz z przepisami wykonawczymi. Interpretacja w tej sprawie nie dotyczyła przepisów prawa podatkowego, jednak -jak chce tego art. 10 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej - istnieje powiązanie przyczynowe pomiędzy przedstawionymi do wykładni przepisami oraz przepisami nakładającymi na A sp. z o.o. obowiązki świadczeń danin publicznoprawnych. Od właściwej, bowiem kwalifikacji normatywnej automatu do gier o niskich wygranych zależy to, czy przedmiotem opodatkowania podatkiem zryczałtowanym od gier są te automaty - zgodnie z art. 45a ust. 1 ustawy o grach i zakładach wzajemnych oraz z art. 139 ust. 1 ustawy z o grach hazardowych. Oznacza to, że przedstawione do pisemnej interpretacji przepisy są przepisami, z których wynika obowiązek świadczenia daniny publicznoprawnej. Prezentowany pogląd aprobuje Minister Finansów w pismach z dnia 19.02.2010 r. i 23.03.2010 r. skierowanych do Naczelnika Urzędu Celnego, że wniosek z dnia 5.01.2010 r. nie dotyczy przepisów prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 218 § 1 k.p.a. przedmiot zaświadczenia wydawanego ze względu na interes prawny wnioskodawcy w urzędowym potwierdzeniu faktów lub stanu prawnego jest zakreślony do takich faktów i stanu prawnego, które wynikają z prowadzonych przez organ [1] ewidencji, [2] rejestrów oraz [3] innych danych znajdujących się w jego posiadaniu.

Przedmiot zaświadczenia podany we wniosku zawiera trzy elementy. Poszczególne elementy wniosku o zaświadczenie dotyczą faktów i stanu prawnego, które wynikają z prowadzonych ewidencji, rejestrów i innych danych znajdujących się w posiadaniu Naczelnika Urzędu Celnego. Element wskazany w pkt:

- 1 może być potwierdzony w oparciu o dane wynikające z ewidencji wpływu spraw do Urzędu Celnego,

- 2 może być potwierdzony w oparciu o rejestr decyzji wydanych przez Naczelnika Urzędu Celnego,

- 3 może być potwierdzony w oparciu o porównanie rejestru decyzji z treścią art. 10a ust. 1 zdanie drugie ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, gdzie mowa o fikcji prawnej wydania decyzji zawierającej pisemną interpretację w kształcie zaprezentowanym przez wnioskodawcę - na wypadek niewydania interpretacji w terminie 30-dniowym.

Żaden z wnioskowanych elementów nie precyzuje, nie uznaje ani nie przyznaje uprawnień wnioskodawcy. Chodzi wyłącznie o potwierdzenie faktów i stanu prawnego, zatem elementów, które są komponentami każdego zaświadczenia.

Naczelnik Urzędu Celnego jest aktualnie w posiadaniu wniosku interpretacyjnego z dnia 5.01.2010 r. Wniosek ten nie został rozpoznany przez organ w drodze decyzji administracyjnej, wobec czego zastosowanie znajduje unormowanie z art. 10a ust. 1 zdanie drugie ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, fikcja wydania decyzji stwierdzającej prawidłowość stanowiska przedstawionego przez A sp. z o.o. Mylne przekazanie przez Naczelnika Urzędu Celnego Ministrowi Finansów wniosku interpretacyjnego, następnie zaś jego odesłanie przez ten ostatni organ, nie jest przesłanką dla niewliczania do 30-dniowego terminu na wydanie decyzji interpretacyjnej okresu, kiedy Naczelnik Urzędu Celnego wnioskiem nie dysponował.

Zagadnienie obliczania terminu dla załatwienia sprawy należy oceniać przez art. 35 § 5 k.p.a. Przepis ten w sposób wyczerpujący podaje cztery taksatywnie wymienione przyczyny niewliczania do 30-dniowego terminu z art. 10a ust. 1 zdanie pierwsze ustawy o swobodzie działalności gospodarczej: terminy przewidziane w przepisach prawa dla dokonania określonych czynności, okresy zawieszenia postępowania, okresy opóźnień spowodowane z winy strony oraz okresy opóźnień z przyczyn niezależnych od organu. W grę nie wchodzą przyczyny ujęte jako termin przewidziany dla dokonania określonych czynności (takich nie dokonywano w sprawie), okresy zawieszenia postępowania (zawieszenia nie było) oraz okresy opóźnień spowodowane z winy strony (wniosek został złożony jako kompletny i opłacony, zawierał wszystkie prawem wymagane elementy).

W odniesieniu do czwartej przesłanki - opóźnienia z przyczyn niezależnych od organu, w piśmiennictwie i orzecznictwie sądowym pod tego rodzaju okolicznością pojmuje się sytuację prejudycjalną. Może wydawać się, że dwukrotne przekazywanie (do Ministra Finansów oraz do Naczelnika Urzędu Celnego) nosi znamiona sporu kompetencyjnego. Żaden z dwóch organów (Minister Finansów i Naczelnik Urzędu Celnego) nie wszczął sporu kompetencyjnego - czy to po myśli art. 22 k.p.a., czy art. 19 Ordynacji podatkowej. Nikt nie występował z wnioskiem o rozstrzygnięcie sporu kompetencyjnego do właściwego organu (byłby nim Prezes Rady Ministrów - art. 22 § 1 pkt 9 k.p.a.). Organy jedynie przekazały sobie sprawę, żaden z nich natomiast nie wystąpił o rozstrzygnięcie sporu. Brak wniosku o rozstrzygnięcie sporu skierowanego do właściwego organu, a nadto brak postanowienia spór rozstrzygającego, przemawiają za twierdzeniem, że sporu nie było. Nie można, przeto mówić o zaistnieniu po myśli art. 35 § 5 k.p.a. przyczyny niezależnej od organu. Wnioskodawca przewidując mylne wyobrażenie Naczelnika Urzędu Celnego o swojej właściwości -już we wniosku interpretacyjnym wskazał właściwość w sprawie. Organ z własnej zaś winy przekazał sprawę organowi niewłaściwemu. Stąd początek tego terminu biegnie od dnia 18 stycznia 2010 r., upływa zaś w dniu 17 lutego 2010r., uznanie z kolei na mocy prawa, że została wydana decyzja interpretacyjna w trybie art. 10a ust. 1 zdanie drugie ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, obowiązuje od dnia 18 lutego 2010 r.

Utrzymanie przez organ odwoławczy w mocy zaskarżonego postanowienia w sytuacji, gdy na podstawie ewidencji i rejestrów prowadzonych przez organ I instancji zaświadczenie o żądanej treści można wydać, jest bezzasadne i stanowi o naruszeniu przepisów podanych w skardze.

Dyrektor Izby Celnej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko.

W przedłożonych aktach postępowania znajduje się kopia pisma Ministra Finansów (Dyrektora Izby Skarbowej) z dnia 23.03.2010 r. nr [...] do Naczelnika Urzędu Celnego. W piśmie tym wskazano, że wniosek z dnia 5.01.2010 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa nie dotyczy przepisów prawa podatkowego i na podstawie art. 170 § 1 Ordynacji podatkowej przekazano wniosek Spółki z o.o. A, o interpretację przepisów prawa podatkowego, celem załatwienia zgodnie z właściwością. Biorąc pod uwagę, że podmiot we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wskazał, iż dotyczy on § 10 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych, ponadto przedstawił własne stanowisko, które w swej treści nie zawierało jakiegokolwiek elementu pozwalającego na uznanie, iż ma ona związek z problematyką podatkową oraz nie wyraził oceny prawnej nakreślonego we wniosku stanu faktycznego w kontekście przepisów podatkowych, należy uznać, że niedopuszczalne jest wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Po wpłynięciu skargi organ przedstawił kopię pisma Ministra Finansów z dnia (bez określenia) sierpnia 2010 r. [...] skierowanego do Dyrektora Izby Celnej w związku z pismem z dnia 21 maja 2010 r. znak [...], [...], przy którym przekazano wnioski Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 14 maja 2010 r. Nr [...] i Nr [...], w sprawie rozstrzygnięcia sporu kompetencyjnego o właściwość rzeczową pomiędzy Naczelnikiem Urzędu Celnego a Dyrektorem Izby Skarbowej, odnośnie rozpatrzenia wniosków A Sp. z o.o. o interpretację przepisów w zakresie ustawy o grach i zakładach wzajemnych, ustawy o grach hazardowych oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych.

W piśmie tym wskazano, że pismami z dnia 5.01.2010 r. zostały złożone do Naczelnika Urzędu Celnego oraz Naczelnika Urzędu Celnego, na podstawie art. 10 ust. 1-4 ustawy z dnia 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej, wnioski o wydanie pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów ustawy o grach i zakładach wzajemnych.

Pismem z dnia 4 lutego 2010 r. znak [...], Naczelnik Urzędu Celnego przekazał wniosek firmy A Sp. z o.o. Dyrektorowi Izby Skarbowej, celem udzielenia pisemnej interpretacji na podstawie art. 14b ustawy - Ordynacja podatkowa. Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, iż przedmiotowy wniosek nie dotyczy przepisów prawa podatkowego i pismem z dnia 19 lutego 2010 r. znak [...], [...], odesłał go do Naczelnika Urzędu Celnego.

Następnie Naczelnik Urzędu Celnego nadal uznając się za niewłaściwego w sprawie pismem z dnia 3 marca 2010 r., znak [...], przekazał Dyrektorowi Izby Skarbowej wniosek firmy A Sp. z o.o., celem udzielenia pisemnej interpretacji na podstawie art. 14b ustawy - Ordynacja podatkowa. Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, iż przedmiotowy wniosek nie dotyczy przepisów prawa podatkowego i pismem z dnia 24 marca 2010 r. znak [...], odesłał go do Naczelnika Urzędu Celnego.

Natomiast Naczelnik Urzędu Celnego wniosek z dnia 5 stycznia 2010 r. firmy A Sp. z o.o. pismem z dnia 22 stycznia 2010 r. znak [...], na podstawie art. 170 § 1 ustawy- Ordynacja podatkowa oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 października 2009 r. w sprawie wyznaczenia naczelników urzędów celnych właściwych do dopuszczenia do eksploatacji i użytkowania automatów i urządzeń do gier oraz określenia obszarów ich właściwości miejscowej, przekazał celem rozpatrzenia Naczelnikowi Urzędu Celnego .

Naczelnik Urzędu Celnego uznając się za niewłaściwego w sprawie, pismem z dnia 3 marca 2010 r., znak [...], przekazał przedmiotowy wniosek Dyrektorowi Izby Skarbowej, celem udzielenia pisemnej interpretacji na podstawie art. 14b ustawy - Ordynacja podatkowa. Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, iż przedmiotowy wniosek nie dotyczy przepisów prawa podatkowego i pismem z dnia 23 marca 2010 r. znak [...], odesłał go do Naczelnika Urzędu Celnego.

Naczelnik Urzędu Celnego nie zgodził się ze stanowiskiem Dyrektora Izby Skarbowej i uznając się za niewłaściwego w sprawie, wnioskami z dnia 14 maja 2010 r. znak [...] oraz znak [...] zwrócił się w trybie art. 19 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej do Ministra Finansów, za pośrednictwem Dyrektora Izby Celnej o rozstrzygnięcie sporu kompetencyjnego o właściwość rzeczową pomiędzy Naczelnikiem Urzędu Celnego a Dyrektorem Izby Skarbowej.

W ocenie Ministerstwa Finansów, w przedmiotowych sprawach nie istnieje spór o właściwość rzeczową między Naczelnikiem Urzędu Celnego a Dyrektorem Izby Skarbowej podlegający rozpatrzeniu przy zastosowaniu art. 19 Ordynacji podatkowej. Należy, bowiem zauważyć, że Dyrektor Izby Skarbowej jest właściwy do wydania interpretacji w imieniu Ministra Finansów (§ 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego). Oznacza to, że potencjalny spór w zakresie właściwości rzeczowej wystąpiłby w rzeczywistości między Ministrem Finansów reprezentowanym przez Dyrektora Izby Skarbowej a Naczelnikiem Urzędu Celnego.

Wnioski o wydanie interpretacji dotyczą zasad prowadzenia działalności gospodarczej. Wnioski dotyczą interpretacji przepisów intertemporalnych ustawy o grach hazardowych oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych, które m. in. określa warunki dopuszczenia do eksploatacji i użytkowania automatów i urządzeń do gier oraz warunki przyznania uprawnień określonym podmiotom do wprowadzenia do eksploatacji i użytkowania takich automatów i urządzeń.

Zgodnie z art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych przez gry na automatach o niskich wygranych rozumie się gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych i elektronicznych o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których wartość jednorazowej wygranej nie może być wyższa niż 60 zł, a wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze nie może być wyższa niż 0,50 zł.

Z kolei przepis art. 139 ust. 1 ustawy o grach hazardowych określa wysokość podatku od gier urządzanych na automacie o niskich wygranych (miesięczna wysokość podatku wynosi 2.000 zł miesięcznie od gier urządzanych na każdym automacie).

Zatem uprawnione jest stwierdzenie, że uznanie danego automatu do gry za automat o niskich wygranych jest związane z opodatkowaniem automatu na zasadach określonych w wymienionym art. 139 ust. l i wysokością podatku od gier.

Mając na uwadze powyższe, (...), wobec uregulowań ustawy o grach i zakładach wzajemnych oraz ustawy o grach hazardowych oraz przepisów wykonawczych dotyczących przedmiotowej kwestii dopuszczalne jest przyjęcie, że przepisy te spełniają kryteria przepisów podatkowych w rozumieniu art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

Jednocześnie wskazać należy, (...), iż prawidłowym trybem w przedmiotowych sprawach, powinno być wydanie przez Naczelnika Urzędu Celnego postanowienia na podstawie art. 65 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego z uzasadnieniem, że w ocenie Naczelnika przedmiotowe wnioski dotyczą przepisów prawa podatkowego.

Na rozprawie pełnomocnik organu oświadczył, że Naczelnik Urzędu Celnego, postanowieniem wydanym na podstawie przepisów kodeksu postępowania administracyjnego wniosek A Sp. z o.o z dnia 5.01.2010r., przekazał Dyrektorowi Izby Skarbowej upoważnionemu do wydawania interpretacji podatkowej w imieniu Ministra Finansów. W tej sprawie została wniesiona skarga do WSA w Krakowie. Skarga nie została jeszcze rozpoznana.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2002 r., nr 153, poz.1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że przedmiotem kontroli Sądu jest zgodność z prawem zaskarżonej decyzji lub postanowienia, przy czym w sprawowaniu tej kontroli nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną rozstrzygając w granicach danej sprawy (art. 134 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2002 r., nr 153, poz.1270 ze zm.). Usunięcie z obrotu prawnego decyzji lub postanowienia może nastąpić tylko wtedy, gdy postępowanie sądowe dostarczy podstaw do uznania, że przy wydawaniu zaskarżonej decyzji lub postanowienia organy administracji publicznej naruszyły prawo w zakresie wskazanym w art. 145 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Skarga zasługuje na uwzględnienie jednakże nie w pełnym uwzględnieniu podniesionych w niej zarzutów.

W sprawie żądanie Spółki w istocie sprowadza się do uzyskania potwierdzenia istnienia tzw. "milczącej interpretacji przepisów prawa" wnioskowanym zaświadczeniem.

Regulacje zawarte w treści ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tj. Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 ze zm.) obowiązującej w dniu wydania zaskarżonych rozstrzygnięć, zwanej dalej u.s.d.g. są następujące.

Art. 10. 1. Przedsiębiorca może złożyć do właściwego organu administracji publicznej lub państwowej jednostki organizacyjnej wniosek o wydanie pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów, z których wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej oraz składek na ubezpieczenia społeczne lub zdrowotne, w jego indywidualnej sprawie.

5. Udzielenie interpretacji następuje w drodze decyzji, od której przysługuje odwołanie. Interpretacja zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska w sprawie wraz z uzasadnieniem prawnym oraz pouczeniem o prawie wniesienia środka zaskarżenia.

Art. 10a. 1. Interpretację wydaje się bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w terminie 30 dni od dnia otrzymania przez organ administracji publicznej lub państwową jednostkę organizacyjną kompletnego i opłaconego wniosku. W razie niewydania interpretacji w terminie uznaje się, że w dniu następującym po dniu, w którym upłynął termin wydania interpretacji, została wydana interpretacja stwierdzająca prawidłowość stanowiska przedsiębiorcy przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji.

4. Zasady i tryb udzielania interpretacji przepisów prawa podatkowego reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm.).

Regulacje zawarte w treści ustawy Ordynacja podatkowa Dział II rozdział 1a zwanej dalej O.p., są następujące.

Art. 14b. § 1. Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

§ 6. Minister właściwy do spraw finansów publicznych w celu zapewnienia jednolitości wydawanych wiążących interpretacji i usprawnienia obsługi wnioskodawców może, w drodze rozporządzenia, upoważnić podległe organy do wydawania interpretacji indywidualnych w jego imieniu i w ustalonym zakresie określając jednocześnie właściwość rzeczową i miejscową upoważnionych organów.

Art. 14d. Interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego wydaje się bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku. Do tego terminu nie wlicza się terminów i okresów, o których mowa w art. 139 § 4.

Art. 14o. § 1. W razie niewydania interpretacji indywidualnej w terminie określonym w art. 14d uznaje się, że w dniu następującym po dniu, w którym upłynął termin wydania interpretacji, została wydana interpretacja stwierdzająca prawidłowość stanowiska wnioskodawcy w pełnym zakresie.

Trafnie, więc skarżąca wskazała, że w obowiązującym porządku prawnym funkcjonują dwa rodzaje indywidualnych interpretacji: jedne wydawane w oparciu o przepisy Ordynacji podatkowej oraz drugie wydawane w oparciu o przepisy ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.

Z kolei kwestie wydawania zaświadczeń regulowane są przez przepisy Ordynacji podatkowej jak również ustawy 14 czerwca 1960r.- Kodeks postępowania administracyjnego (tj. Dz.U. z 2000r., nr 98, poz. 1071 ze zm.) zwanej dalej kpa.

Zawarte w dziale VIII A ("Zaświadczenia") O.p. regulacje są następujące.

Art. 306a. § 1. Organ podatkowy wydaje zaświadczenia na żądanie osoby ubiegającej się o zaświadczenie.

§ 2. Zaświadczenie wydaje się, jeżeli:

1) urzędowego potwierdzenia określonych faktów lub stanu prawnego wymaga przepis prawa;

2) osoba ubiega się o zaświadczenie ze względu na swój interes prawny w urzędowym potwierdzeniu określonych faktów lub stanu prawnego.

§ 3. Zaświadczenie potwierdza stan faktyczny lub prawny istniejący w dniu jego wydania.

§ 4. Zaświadczenie wydaje się w granicach żądania wnioskodawcy.

§ 5. Zaświadczenie powinno być wydane bez zbędnej zwłoki, nie później jednak niż w terminie 7 dni od dnia złożenia wniosku o wydanie zaświadczenia, z zastrzeżeniem § 6.

Art. 306b. § 1. W przypadkach, o których mowa w art. 306a § 2, organ podatkowy jest obowiązany wydać zaświadczenie, jeżeli chodzi o potwierdzenie faktów albo stanu prawnego, wynikających z prowadzonej przez ten organ ewidencji, rejestrów lub z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu.

§ 2. Organ podatkowy, przed wydaniem zaświadczenia, może przeprowadzić w niezbędnym zakresie postępowanie wyjaśniające.

Art. 306c. Odmowa wydania zaświadczenia lub zaświadczenia o treści żądanej przez osobę ubiegającą się o nie następuje w drodze postanowienia, na które służy zażalenie.

Zawarte w dziale VII kpa analogiczne regulacje są następujące.

Art. 217. § 1. Organ administracji publicznej wydaje zaświadczenie na żądanie osoby ubiegającej się o zaświadczenie.

§ 2. Zaświadczenie wydaje się, jeżeli:

1) urzędowego potwierdzenia określonych faktów lub stanu prawnego wymaga przepis prawa,

2) osoba ubiega się o zaświadczenie ze względu na swój interes prawny w urzędowym potwierdzeniu określonych faktów lub stanu prawnego.

§ 3. Zaświadczenie powinno być wydane bez zbędnej zwłoki, nie później jednak niż w terminie siedmiu dni.

Art. 218. § 1. W przypadkach, o których mowa w art. 217 § 2 pkt 2, organ administracji publicznej obowiązany jest wydać zaświadczenie, gdy chodzi o potwierdzenie faktów albo stanu prawnego, wynikających z prowadzonej przez ten organ ewidencji, rejestrów bądź z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu.

§ 2. Organ administracji publicznej, przed wydaniem zaświadczenia, może przeprowadzić w koniecznym zakresie postępowanie wyjaśniające.

Art. 219. Odmowa wydania zaświadczenia bądź zaświadczenia o treści żądanej przez osobę ubiegającą się o nie następuje w drodze postanowienia, na które służy zażalenie.

Ze względu na milczenie ustawodawcy, co do formy potwierdzenia stanowiska wnioskodawcy zawartego we wniosku, o którym mowa w art. 14a ustawy Ordynacji podatkowej, a także formy potwierdzenia uchybienia terminowi do wydania interpretacji prawa podatkowego, strona postępowania może korzystając z uprawnień przewidzianych w dziale VIIIA Ordynacji podatkowej wystąpić do właściwego organu podatkowego o wydanie zaświadczenia potwierdzającego określony stan faktyczny dotyczący uchybienia terminowi do wydania interpretacji, a tym samym związania organów podatkowych i organów kontroli skarbowej właściwych dla wnioskodawcy obowiązującym w sprawie stanowiskiem strony Zaświadczenie jest tylko potwierdzeniem stanu rzeczy odnoszących się do chwili jego wydania, daje jedynie świadectwo co do istnienia bądź nie pewnych stosunków prawnych i faktów mających znaczenie dla prawa. Zatem w przypadku zwrócenia się do organu podatkowego z wnioskiem o wydanie zaświadczenia potwierdzającego wejście w życie milczącej interpretacji, pozostający w zwłoce w wydaniu interpretacji urzędowej organ podatkowy obowiązany jest wydać zaświadczenie potwierdzające ten fakt.

Analogiczna sytuacja dotyczy formy potwierdzenia stanowiska wnioskodawcy zawartego we wniosku, o którym mowa w art. 10 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej niedotyczącego interpretacji przepisów prawa podatkowego, przy czym do wydania stosownego zaświadczenia będą miały zastosowanie przepisy ustawy Kodeks postępowania administracyjnego.

W sprawie wnioskiem z dnia 30.03.2010r. A sp. z o. o., powołując się na art. 217 § 1 i art. 217 § 2 pkt 2 ustawy Kodeks postępowania administracyjnego wystąpiła do Naczelnika Urzędu Celnego o wydanie zaświadczenia. Organ I instancji odmówił wydania zaświadczenia na podstawie art. 306 c ustawy Ordynacja podatkowa i stanowisko to podtrzymał organ odwoławczy zaskarżonym postanowieniem z odmienną aniżeli organ I instancji argumentacją, ale również stosując przepisy Ordynacji podatkowej.

W szczególności organ odwoławczy stwierdził, że z treści wniosku z dnia 5.01.2010r., do którego odnosi się wniosek o wydanie zaświadczenia, wynika, że nie dotyczy on tylko przepisów administracyjnych dotyczących automatów do gier o niskich wygranych, lecz odnosi się również do zagadnień prawa podatkowego, albowiem ocena charakteru automatu ma bezpośrednie przełożenie na obowiązek podatkowy w podatku od gier.

W związku z powyższym, w ocenie organu odwoławczego do rozstrzygnięcia sprawy z wniosku z dnia 30.03.2010r. o wydanie zaświadczenia żądanej treści zastosowanie znajdują przepisy działu VIII A ("Zaświadczenia") ustawy - Ordynacja podatkowa.

Obowiązkiem organu, do którego skierowano wniosek o wydanie zaświadczenia, jest porównanie treści żądania strony ze stanem rzeczy wynikającym ze wszelkich, prowadzonym przez niego danych i znajdujących się w jego posiadaniu (art. 306b § 1 i § 2 Ordynacji). W konsekwencji, gdy dane niezbędne do wydania zaświadczenia pozwalają na stwierdzenie braku zgodności między treścią żądania, a stanem rzeczywistym wynikającym z posiadanych przez organ danych, to taka sytuacja wymusza na organie wydanie postanowienia odmawiającego wydanie zaświadczenia.

Nie przesądzając na tym etapie rozpoznawania sprawy w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia, tego czy do rozpoznania wniosku skarżącej z dnia 30.03.2010r. o wydanie zaświadczenia mają zastosowanie przepisy kodeksu postępowania administracyjnego czy Ordynacji podatkowej należy zauważyć, co niewątpliwie trafnie organ odwoławczy stwierdził, iż przed wydaniem zaświadczenia możliwe jest przeprowadzenie przez organ jedynie postępowania wyjaśniającego, o którym mowa w art. 306b § 2 ustawy Ordynacja podatkowa. Postępowanie to sprowadza się tylko do badania okoliczności wynikających z posiadanych przez organ ewidencji i innych danych, które pozostają w dyspozycji organu mającego wydać zaświadczenie. W konsekwencji tego, ustalenia czynione przez organ są ograniczone. Nie ma on, bowiem kompetencji do wykorzystywania na potrzeby wystawiania zaświadczenia, danych, które nie znajdują się w dyspozycji tego organu bądź też są sporne i wymagają podjęcia określonych czynności - nierzadko - w odrębnym postępowaniu. Tym samym do postępowania tego nie mają zastosowania zasady gromadzenia dowodów uregulowane w przepisach działu IV Ordynacji podatkowej.

Postępowanie określone w art. 306b § 2 o.p. jest postępowaniem wyjaśniającym, nie jest natomiast sensu stricto postępowaniem dowodowym. Postępowanie to jest ograniczone do minimum niezbędnego do urzędowego stwierdzenia znanych faktów lub stanu prawnego, w zakresie danych pozostających w dyspozycji organu podatkowego mającego wydać zaświadczenie (wyrok NSA, 2009-05-19, II FSK 143/08, LEX nr 551639).

Powyższe wskazuje, zatem na to, że do minimum niezbędnego do urzędowego stwierdzenia znanych faktów lub stanu prawnego przed podjęciem rozstrzygnięcia w przedmiocie wnioskowanego zaświadczenia określonego we wniosku skarżącej z dnia 30.03.2010r., a więc także odmowy wydania zaświadczenia, było ustalenie właściwości rzeczowej organu a w konsekwencji przepisów prawa mających zastosowanie - czy ustawy Kodeks postępowania administracyjnego czy Ordynacji podatkowej.

Organ odwoławczy zwrócił uwagę, iż w sprawie wydania interpretacji prawa wnioskowanej przez Spółkę pismem z dnia 5.01.2010r. Naczelnik Urzędu Celnego za pośrednictwem Izby, wniósł wniosek o rozstrzygnięcie sporu kompetencyjnego w zakresie właściwości rzeczowej, do Ministra Finansów.

Nie potwierdza tej okoliczności treść pisma Ministra Finansów z sierpnia 2010r. [...] skierowanego do Dyrektora Izby Celnej skoro wskazano w nim, że w przedmiotowych sprawach nie istnieje spór o właściwość rzeczową między Naczelnikiem Urzędu Celnego a Dyrektorem Izby Skarbowej podlegający rozpatrzeniu przy zastosowaniu art. 19 Ordynacji podatkowej. Prawidłowym trybem w przedmiotowych sprawach, powinno być wydanie przez Naczelnika Urzędu Celnego postanowienia na podstawie art. 65 § 1 ustawy Kodeks postępowania administracyjnego z uzasadnieniem, że przedmiotowe wnioski dotyczą przepisów prawa podatkowego.

Należy też zauważyć, że dopiero na rozprawie pełnomocnik organu oświadczył, że Naczelnik Urzędu Celnego, postanowieniem wydanym na podstawie przepisów kodeksu postępowania administracyjnego wniosek A Sp. z o.o z dnia 5.01.2010r., przekazał Dyrektorowi Izby Skarbowej upoważnionemu do wydawania interpretacji podatkowej w imieniu Ministra Finansów. W tej sprawie została wniesiona skarga do WSA w Krakowie. Skarga nie została jeszcze rozpoznana.

Sporną, więc pozostaje kwestia, na jakich podstawach prawnych należy rozpatrywać wniosek Spółki z dnia 5.01.2010r. o wydanie interpretacji przepisów prawa - czy powinny być to regulacje Kodeksu postępowania administracyjnego, jak wnioskuje Spółka, czy Ordynacji podatkowej -jak twierdzi organ.

W konsekwencji w ocenie Sądu, postanowienie organu I instancji i zaskarżone postanowienie organu odwoławczego odmawiające wydania zaświadczenia, zostały wydane z naruszeniem art. 306b § 2 Ordynacji podatkowej. Zaniechanie wyjaśnienia niezbędnego minimum nie usprawiedliwia treść art. 306a § 5 Ordynacji podatkowej, albowiem zawarty w tym przepisie termin do wydania zaświadczenia jest terminem instrukcyjnym.

Uznając, że zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające ją rozstrzygnięcie organu I instancji zostały wydane z naruszeniem przepisów postępowania w zakresie wyżej opisanym, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, Sąd działając na podstawie art.145 § 1 pkt 1 c ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – orzekł jak w sentencji.

Przy ponownym prowadzeniu postępowania organy uwzględnią oceny prawne i wskazania powyżej wyrażone zgodnie z dyspozycją art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.