Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 2027/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2019-05-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Tomasz Zawiślak, Sędzia WSA - Bożena Zwolenik, Sędzia WSA - Michał Sowiński (spr.), Protokolant st. specjalista - Justyna Macewicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 maja 2019 r. sprawy ze skargi V. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia [...] października 2018 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia i zwrotu nadpłaty w podatku akcyzowym oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi V. S. A. wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z (...) 2018 r., nr (...)utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z (...)2018 r. nr (...)odmawiającą stwierdzenia i zwrotu nadpłaty w podatku akcyzowym za miesięczne okresy rozliczeniowe od grudnia 2012 r. do kwietnia 2013 r. i za czerwiec 2013 r. w kwocie (...)zł

Przedmiotowa decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym.

D. S.A. obecna nazwa V. S.A. złożyła deklaracje dla podatku akcyzowego AKC-4 wraz z załącznikiem AKC-4/I - podatek akcyzowy od paliw opałowych (z wyłączeniem wyrobów węglowych i gazowych) za okresy rozliczeniowe grudzień 2012 r., styczeń 2013 r., luty 2013 r., marzec 2013 r., kwiecień 2013 r., czerwiec 2013 r.

W dniu (...) 2018 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. wpłynął wniosek Spółki z (...)2018 r. o stwierdzenie nadpłaty podatku akcyzowego za okresy grudzień 2012 r., styczeń - kwiecień 2013 r. i czerwiec 2013 r., w którym Spółka wniosła o zwrot nienależnie zapłaconego podatku akcyzowego w kwocie łącznej (...)zł. Do wniosku załączono deklaracje podatkowe za ww. okresy, z wykazanymi do zapłaty kwotami podatku akcyzowego w wysokości "0". W dniu (...)2018 r., w odpowiedzi na wezwanie organu z (...)2018 r. wystosowane w trybie art. 169 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.); dalej: "O.p.", przy piśmie z (...) 2018 r. Strona przedłożyła korekty deklaracji za okresy rozliczeniowe grudzień 2012 r., styczeń 2013 r., luty 2013 r., marzec 2013 r., kwiecień 2013 r., czerwiec 2013 r, w których wykazała podatek do zapłaty w kwocie "0" oraz oświadczenie E. Sp. z o.o. z (...)2014 r. o sposobie zużycia oleju napędowego zakupionego od D. S.A.

W dniu (...)2018 r. Spółka wniosła o przeprowadzenie dowodów w postaci przesłuchania świadków - członków zarządu E. Sp. z o.o. S.J. i J.M.na okoliczność:

- określenia ilości nabytego w okresie grudzień 2012 - kwiecień 2013 i czerwiec 2013 r. od Strony oleju napędowego grzewczego o kodzie CN 2710 19 47 zużytego do celów opałowych;

- wskazania rodzaju, typu oraz liczby posiadanych urządzeń grzewczych, w których został zużyty olej napędowy;

- wskazania miejsca (adresu), gdzie znajdują się ww. urządzenia.

W dniu (...)2018 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. wpłynęło pismo Spółki z (...)2018 r., przy którym przesłana została umowa dzierżawy kontenerowych kotłowni olejowych z (...) 2012 r. wraz z wnioskiem o przeprowadzenie dowodu z tego dokumentu w celu wykazania istnienia stosunku prawnego, w ramach którego nabyty przez E. Sp. z o.o. od Strony w okresie grudzień 2012 r. - kwiecień 2013 r. i czerwiec 2013 r. olej opałowy o kodzie CN 2710 19 47 został wykorzystany wyłącznie do produkcji ciepła.

Po przeprowadzeniu postępowania w sprawie Naczelnik Urzędu Skarbowego W. decyzją nr (...) z dnia (...)2018 r. odmówił stwierdzenia i zwrotu nadpłaty w podatku akcyzowym za miesięczne okresy rozliczeniowe od grudnia 2012 r. do kwietnia 2013 r. i za czerwiec 2013 r.

W wyniku rozpoznania odwołania Dyrektor Izby zaskarżoną decyzją z (...) 2018 r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu z (...)2018 r.

W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. w okresach rozliczeniowych od grudnia 2012 r. do kwietnia 2013 r. i czerwiec 2013 r., w których Spółka dokonała sprzedaży oleju bez pobrania od nabywcy oświadczeń o jego przeznaczeniu do celów grzewczych po dokonaniu tej sprzedaży u Spółki powstały zobowiązania podatkowe za ww. okresy rozliczeniowe. Zatem w związku z powstaniem tych zobowiązań podatkowych z tytułu sprzedaży przez skarżącą oleju Spółce E., prawidłowym działaniem było złożenie deklaracji dla podatku akcyzowego z tytułu sprzedaży oleju bez spełnienia wymogów prawa w zakresie zastosowania stawki podatku akcyzowego w wysokości (...)zł /1000 l.

W ocenie organu odwoławczego z powyższego wynika, że w analizowanej sprawie powstało u Spółki zobowiązanie podatkowe, a zapłacony podatek nie stanowił w związku z tym kwoty nienależnej. Spółka miała bowiem obowiązek zapłacić podatek akcyzowy. Podatek akcyzowy zapłacony został należnie i w prawidłowej wysokości, nie powstała zatem przesłanka powstania nadpłaty, określona w art. 72 § 1 O.p. Obowiązek zapłaty tego podatku wynikał bowiem z obowiązującego w momencie powstania obowiązku podatkowego przepisu prawa.

Zdaniem organu w rozpatrywanej sprawie ciążący na Spółce obowiązek podatkowy został nałożony mocą przepisu powszechnie obowiązującego, a zatem w momencie zapłaty podatku istniała do tego podstawa prawna.

Organ zauważył, że oświadczenie na które powołuje się Spółka zostało złożone dopiero w dniu (...)2014 r., tj. retrospektywnie, czego ww. przepisy prawa nie przewidują. Tak więc w dacie powstania obowiązku podatkowego Spółka oświadczenia takiego nie posiadała. Dodatkowo wynikająca z art. 2 Konstytucji RP zasada powszechności opodatkowania wymaga traktowania jako wyjątku od powyższej zasady wszelkich ulg, odliczeń, zwolnień, które muszą być pojmowane ściśle i zawężająco.

W skardze na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. skarżąca zarzuciła:

naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

- art. 89 ust. 16 w zw. z art. 89 ust. 4 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2018 r. poz. 1114, z późn. zm.); dalej: "u.p.a." w brzmieniu obowiązującym w okresie objętym zaskarżoną decyzją w zw. z art. 2 ust. 3 oraz art. 21 ust. 4 dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. Urz. L 283 z 31.10.2003, s. 51, dalej: "Dyrektywa") - poprzez ich błędną wykładnię i uznanie, że opodatkowanie olejów opałowych stawką sankcyjną akcyzy w wysokości (...)zł/1000 I (zamiast (...)zł/1000 I) wyłącznie z powodu uzyskania od nabywcy oświadczenia o przeznaczeniu oleju opałowego w terminie późniejszym niż data sprzedaży oleju nie pozostaje w sprzeczności z zasadą proporcjonalności, stanowiącą jedną z podstawowych zasad prawa Unii Europejskiej (Zarzut nr 1),

- art. 89 ust. 16 w zw. z ust. 4 pkt 1 u.p.a. w brzmieniu obowiązującym w okresie objętym zaskarżoną decyzją - poprzez ich niewłaściwe zastosowanie w niniejszej sprawie, skutkujące opodatkowaniem według stawki sankcyjnej sprzedaży oleju opałowego zużytego faktycznie do celów grzewczych (Zarzut nr 2),

naruszenie przepisów proceduralnych, mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i art. 191, art. 180 § 1 w zw. z art. 188 O.p. - poprzez brak dokładnego zbadania okoliczności faktycznych sprawy oraz dokonanie dowolnej oceny materiału dowodowego zebranego w sprawie, a w konsekwencji pominięcie istotnej części materiału dowodowego w postaci oświadczenia złożonego przez E. Sp. z o.o. (Zarzut nr 3),

- art. 121 § 1 O.p. - poprzez przeprowadzenie postępowania, które nie wzbudzało zaufania podatnika do organów podatkowych (Zarzut nr 4),

- art. 124 i art. 210 § 4 O.p. poprzez brak wyjaśnienia zasadności przesłanek, którymi Dyrektor kierował się przy załatwieniu sprawy, nienależyte uzasadnienie zaskarżonej decyzji oraz brak odniesienia się do zarzutów i argumentów podnoszonych przez Skarżącą w treści odwołania (Zarzut nr 5).

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. zważył, co następuje.

W myśl art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1066 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.); dalej: "p.p.s.a.". W przeciwnym razie Sąd skargę oddala (art. 151 p.p.s.a).

W tak określonym zakresie kognicji Sąd uznał, że skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Z akt sprawy wynika, że skarżąca Spółka w piśmie z dnia (...)2018 r. zawarła wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku akcyzowego za grudzień 2012 r., styczeń 2013 r., luty 2013 r., marzec 2013 r., kwiecień 2013 r. i czerwiec 2013 r. w łącznej kwocie (...)zł Spółka uznała, że kwota ta stanowi nienależną zapłatę podatku akcyzowego z tytułu sprzedaży E. Sp. z o.o. uprzednio zakupionego od P. Sp. z o.o., oleju napędowego grzewczego, który został przez kupującego wykorzystany do celów grzewczych. Ponadto, Spółka we wniosku wskazała, że na dzień realizacji transakcji sprzedaży nie posiadała oświadczeń nabywcy o przeznaczeniu oleju napędowego grzewczego na cele opałowe wymaganych na podstawie art. 89 ust. 5 u.p.a., czego konsekwencją był obowiązek uiszczenia podatku akcyzowego od sprzedanego oleju wg stawki (...)zł/1000 l. Przy czym dokonała zapłaty podatku akcyzowego za poszczególne miesiące w kwocie uwzględniającej pomniejszenie podatku należnego o podatek zapłacony, zawarty w cenie oleju zakupionego od P. Sp. z o.o. tj. (...)zł /1000 l.

Nadpłata, jak wskazuje art. 73 § 1 pkt 1 O.p., powstaje, z zastrzeżeniem § 2, z dniem zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej. Zgodnie z art. 73 § 2 pkt 2 O.p. nadpłata dla podatników podatku akcyzowego, powstaje z dniem złożenia deklaracji podatku akcyzowego.

Pod pojęciem nadpłaty w rozumieniu art. 72 § 1 O.p. mieści się zarówno podatek nadpłacony, jak również podatek nienależnie zapłacony. Kwotą nadpłaconą podatku jest kwota nadwyżki dokonanej przez podatnika wpłaty nad wynikającą z ustawy (decyzji) kwotę podatku. Podatek nadpłacony to podatek zapłacony w kwocie wyższej niż należna. Podatek zapłacony nienależnie to kwota uiszczona przez podatnika w sytuacji, gdy nie było ustawowego obowiązku jej zapłacenia albo obowiązek ten istniał, ale wygasł.

W dniach składania przez skarżącą deklaracji podatkowych za poszczególne okresy rozliczeniowe od grudnia 2012 r. do kwietnia 2013 r. i czerwiec 2013 r. oraz dokonania w nich samoobliczenia podatku przepisy art. 89 ust. 5-16 u.p.a. stanowiły, iż sprzedawca wyrobów akcyzowych nieobjętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, określonych w ust. 1 pkt 9, 10 i 15, jest obowiązany w przypadku sprzedaży osobom prawnym, jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej oraz osobom fizycznym prowadzącym działalność gospodarczą - do uzyskania od nabywcy oświadczenia, że nabywane wyroby są przeznaczone do celów opałowych lub będą sprzedane z przeznaczeniem do celów opałowych, uprawniających do stosowania stawek akcyzy określonych w ust. 1 pkt 9, 10 i 15 - art. 89 ust. 5 pkt 1 u.p.a. Zatem w okresach rozliczeniowych od grudnia 2012 r. do kwietnia 2013 r. i czerwiec 2013 r., w których skarżąca dokonała sprzedaży oleju bez pobrania od nabywcy oświadczeń o jego przeznaczeniu do celów grzewczych, po dokonaniu tej sprzedaży u Spółki powstały zobowiązania podatkowe za ww. okresy rozliczeniowe. W rozpoznawanej sprawie powstało u skarżącej zobowiązanie podatkowe, a zapłacony podatek nie stanowił w związku z tym kwoty nienależnej. Podatek akcyzowy zapłacony został należnie i w prawidłowej wysokości, nie powstała zatem przesłanka powstania nadpłaty, określona w art. 72 § 1 O.p. Obowiązek zapłaty tego podatku wynikał bowiem z obowiązującego w momencie powstania obowiązku podatkowego przepisu prawa.

Za niezasadny Sąd uznał zarzut naruszenia art. 89 ust. 16 w zw. z art. 89 ust. 4 pkt 1 u.p.a. w brzmieniu obowiązującym w okresie objętym zaskarżoną decyzją w zw. z art. 2 ust. 3 oraz art. 21 ust. 4 dyrektywy Rady 2003/96/WE.

Należy zauważyć, że przepisy ustaw podatkowych należą do szczególnej dziedziny prawa charakteryzującej się specjalnymi wymogami konstytucyjnymi co do ich treści określonymi w art. 217 Konstytucji RP. W dziedzinie prawa podatkowego szczególne znaczenie ma stanowienie przepisów o jednoznacznej i precyzyjnej treści bowiem określają one przedmiot obowiązków wobec państwa. Przez precyzyjność treści regulacji prawnej należy rozumieć formułowanie przepisów w taki sposób aby zapewniały dostateczny stopień precyzji w ustalaniu ich znaczenia i skutków prawnych. Nie należy też zapominać, że w zakresie rozwiązań podatkowych, a zwłaszcza kształtowania pewnych preferencji, ustawodawca ma większą swobodę regulacji. Jest bowiem uprawniony do realizacji, przez stanowienie prawa, określonych celów politycznych, społecznych bądź gospodarczych. Z uzasadnienia projektu ustawy o podatku akcyzowym z 2008 r. wynika, że w celu zapewnienia właściwej kontroli w zakresie obrotu wyrobami energetycznymi, korzystającymi z preferencyjnych stawek akcyzy, ze względu na przeznaczenie do celów opałowych, wprowadza się regulację nakładającą na sprzedawcę oleju opałowego obowiązki związane z odebraniem, przechowywaniem i udostępnieniem do kontroli oświadczeń nabywcy o przeznaczeniu wyrobów, uprawniającym do zastosowania obniżonej stawki akcyzy oraz sporządzeniem i przesłaniem we właściwym terminie, miesięcznego zestawienia takich oświadczeń.

Sąd stwierdza, że obniżona stawka na olej opałowy dla celów grzewczych jest stawką warunkową, bowiem uzależnioną od zużycia oleju opałowego na te właśnie cele. Przeznaczenie oleju uzasadniające zastosowanie stawki podatku akcyzowego niższej, niż stawki dla oleju zużywanego na cele napędowe, dokumentują oświadczenia nabywców, do których pozyskiwania zobowiązany był i jest przy każdej tego rodzaju transakcji sprzedający olej podatnik korzystający ze stawki obniżonej. Założeniem prawodawcy jest to, aby składane przez nabywców oświadczenia mogły dowieść, w razie kontroli, zasadności sprzedania oleju opałowego ze stawką właściwą dla przeznaczenia i wykorzystania tego oleju na cele, dla których stawka została określona. Nie może też być wątpliwości, że z uwagi na konstrukcję podatku akcyzowego dla olejów opałowych przeznaczonych na cele opałowe, oświadczenia mają dokumentować transakcje realne, tak co do nabywcy i towaru, jak co do jego przeznaczenia. Odmienny pogląd prowadziłby do niedającego się pogodzić z zasadami racjonalnego rozumowania stanu, w którym prawdziwe przeznaczenie towaru korzystającego z obniżonej stawki podatku akcyzowego byłoby w istocie rzeczy obojętne (v. wyrok NSA z 3 lutego 2011 r., sygn. akt I FSK 1458/10, wyrok NSA z 26 maja 2011 r., sygn. akt I GSK 293/10; dostępne na http://orzeczenia.nsa.gov.pl/). Dane, jakie muszą zawierać oświadczenia, pełnią określoną funkcję. Mają mianowicie na celu umożliwienie kontroli prawdziwości oświadczeń i rzeczywistego przeznaczenia (użycia) wyrobów. Z tego też względu brak oświadczeń lub oświadczenia, które nie zawierają elementów koniecznych, to jest danych umożliwiających identyfikację nabywcy, miejsca jego zamieszkania, typu i usytuowania urządzenia grzewczego, daty jego nabycia, czy potwierdzającego transakcję podpisu nabywcy, nie mogą dokumentować transakcji sprzedaży oleju opałowego na cele opałowe, a zatem transakcje takie nie mogą korzystać z niższej stawki podatku akcyzowego.

Skutkiem przyjęcia poglądu, że jedynie oświadczenia poprawne pod względem materialnym i formalnym uprawniają do zastosowania preferencyjnej stawki podatkowej, jest to, że oświadczenia te muszą być złożone sprzedawcy w dniu nabycia oleju opałowego na cele opałowe, a więc w chwili powstania obowiązku podatkowego. (v. wyrok NSA z 24 sierpnia 2016 r., sygn. akt I GSK 1510/14; dostępne na http://orzeczenia.nsa.gov.pl/). Z tego też względu uzyskane w późniejszym terminie oświadczenie nie może wywierać skutków prawnych na wysokość powstałych w dacie sprzedaży przez Spółkę oleju zobowiązań podatkowych.

Powyższe stanowisko znajduje również uzasadnienie w treści przepisów ustawy o podatku akcyzowym odnoszących się do definicji podatnika i przedmiotu opodatkowania. Zgodnie z art. 13 ust. 1 u.p.a., podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą. Według art. 8 ust. 2 pkt 3) ustawy o podatku akcyzowym, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również sprzedaż wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, objętych określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich sprzedaż odbyła się bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania tej stawki akcyzy. Zatem skoro w dacie sprzedaży nie istniały oświadczenia nabywcy o przeznaczeniu zakupionego oleju, to faktu tego nie można konwalidować oświadczeniem powstałym w okresie późniejszym niż data powstania obowiązku podatkowego.

W zakresie zarzutu naruszenia zasady proporcjonalności należy zwrócić uwagę, że w stanie faktycznym rozpatrywanej przez TSUE sprawy o sygn. akt C-418/14 istniały w dacie sprzedaży oleju opałowego oświadczenia nabywców, które stanowiły podstawę do stwierdzenia przeznaczenia paliwa silnikowego. Natomiast w rozpatrywanej sprawie w dacie sprzedaży oświadczenia takiego nie było, stąd też Spółka prawidłowo uznała, że powstał u niej obowiązek podatkowy. Podkreślenia wymaga, iż obowiązek uzyskania oświadczenia nabywcy oleju w dacie sprzedaży nie został przez TSUE zakwestionowany ani uznany za naruszający zasadę proporcjonalności.

Niezasadne są zarzuty naruszenia art. 89 ust. 16 w zw. z ust. 4 pkt 1 u.p.a. oraz art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i art. 191, art. 180 § 1 w zw. z art. 188 O.p. poprzez zastosowanie sankcyjnej stawki podatku pomimo braku zakwestionowania faktu wykorzystania oleju do celów grzewczych oraz pominięcie przez organy obu instancji, dowodów w postaci oświadczenia nabywcy (E. Sp. z o.o.) o przeznaczeniu oleju opałowego.

Sąd podziela stanowisko organu odwoławczego, że przedstawione przez Spółkę dowody w postaci oświadczenia z dnia (...)2014 r. i umowy dzierżawy z dnia (...) 2012 r. pozostają bez wpływu dla dokonanej oceny w zakresie powstania obowiązku podatkowego w dacie sprzedaży przez skarżącą Spółkę oleju w związku z niepobraniem przez sprzedawcę oświadczeń nabywcy o przeznaczeniu oleju.

Zaznaczyć bowiem należy, iż przedmiot rozpoznania organów podatkowych stanowił wniosek o stwierdzenie nadpłaty. Zatem najważniejszym elementem stanu faktycznego wymagającym ustalenia w sprawie było rozstrzygnięcie czy w sprawie powstał obowiązek podatkowy i czy podatek w dacie jego zapłaty był podatkiem należnym. W ocenie Sądu, rozpatrując wniosek o stwierdzenie nadpłaty organy obu instancji w sposób prawidłowy dokonały analizy treści zgromadzonych dowodów i ich znaczenia dla sprawy.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia zasady ogólnej prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych wskazać należy, iż konwalidowanie przez organ II instancji pomyłek zawartych w treści uzasadnienia decyzji organu podatkowego I instancji bez wątpienia świadczy o dokonaniu ponownego zbadania całokształtu sprawy i dokonaniu ponownej oceny dowodu w postaci umowy z dnia (...) 2012 r. Istotne jest przy tym, że przeprowadzenie dodatkowego postępowania dowodowego pozostawało bez wpływu na ustalenia w zakresie stanu faktycznego dokonane na etapie postępowania pierwszoinstancyjnego.

W ocenie Sądu, w toku postępowania organy zebrały wystarczający materiał dowodowy, który pozwalał na przedstawienie stanu faktycznego sprawy. Organ odwoławczy wskazał, na jakich dowodach oparł swoje twierdzenia i logicznie je uargumentował. Dokonana ocena dowodów jest zgodna z zasadami logiki i doświadczenia życiowego i nie wykroczyła poza zakres swobodnej ich oceny. Wbrew twierdzeniom skargi uzasadnienie zaskarżonej decyzji odpowiada warunkom określonym w art. 210 § 4 O.p.

Z powyższych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny, uznając, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem, na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.