Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 1000/05
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2005-07-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne postępowanie
Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 184
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jan Bała, Sędziowie NSA Kazimierz Brzeziński (spr.), Małgorzata Korycińska, Protokolant Marcin Chojnacki, po rozpoznaniu w dniu 20 lipca 2005 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej K. C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 stycznia 2005 r. sygn. akt V SA 4008/03 w sprawie ze skargi K. C. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia 29 sierpnia 2003 r. Nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji w przedmiocie opłaty manipulacyjnej dodatkowej 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie do ponownego rozpoznania, 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w Warszawie na rzecz K. C. kwotę 336 zł (trzysta trzydzieści sześć) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 17 stycznia 2005 r. sygn. akt V SA 4008/03 oddalił skargę K. C. - prowadzącego Agencję Celną "[...]" w Warszawie na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia 29 sierpnia 2003 r. Nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznych.

W uzasadnieniu wyroku Sąd podał, że decyzjami ostatecznymi z dnia 23-25,28,30 listopada 1998 r., 1-5,7 grudnia 1998 r. Dyrektor Urzędu Celnego w Warszawie wymierzył K. C. opłaty manipulacyjne dodatkowe za wykonywanie czynności służbowych poza siedzibą lub czasem pracy urzędu celnego.

W dniu 16 grudnia 2002 r. K.C. złożył do Naczelnika Urzędu Celnego I w Warszawie wnioski w trybie art. 265¹ § 1 Kodeksu celnego, o uchylenie ww. decyzji Dyrektora Urzędu Celnego w Warszawie oraz o zwrot pobranych opłat.

Decyzjami z dnia 18 marca 2003 r. Naczelnik Urzędu Celnego I w Warszawie odmówił uchylenia ww. decyzji Dyrektora Urzędu Celnego, a Dyrektor Izby Celnej w Warszawie po rozpatrzeniu odwołań K. C. utrzymał w mocy zaskarżone decyzje organu I instancji.

Oddalając skargę K. C. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie Sąd podkreślił, że decyzje Dyrektora Urzędu Celnego w Warszawie wymierzające K. C. opłaty manipulacyjne dodatkowe stały się ostateczne wobec niewniesienia przez zainteresowanego środków odwoławczych. K. C. złożył w dniu 17 kwietnia 2000 r. do Prezesa Głównego Urzędu Ceł wnioski o uchylenie ostatecznych Decyzji Dyrektora Urzędu Celnego w Warszawie w trybie art. 265¹ Kodeksu celnego, które następnie cofnął., co skutkowało umorzeniem postępowania, a w dniu 16 grudnia 2002 r. ponownie wystąpił z wnioskami o uchylenie decyzji wymiarowych w trybie art. 265¹ Kodeksu celnego oraz o zwrot pobranych opłat.

Sąd stwierdził, że możliwość wzruszenia decyzji w trybie art. 265¹ Kodeksu celnego uzależniona jest od wykazania, iż za wyeliminowaniem decyzji ostatecznej z obrotu prawnego przemawia interes publiczny lub ważny interes strony, a więc przesłanki niezależne od prawnej poprawności decyzji ostatecznej, której wniosek dotyczy. Negatywną przesłanką jest zakaz uchylenia lub zmiany decyzji wynikający z przepisów szczególnych.

Sąd podzielił stanowisko skarżącego, iż art. 246 § 4 Kodeksu celnego nie może być uznany za przepis szczególny sprzeciwiający się uchyleniu lub zmianie decyzji ostatecznej w oparciu o art. 265¹ Kodeksu celnego. Z treści oraz usytuowania tego przepisu w dziale V tytułu VII Kodeksu celnego wynika, że odnosi się on wyłącznie do zwrotu i umorzenia należności celnych nie zaś do uchylania i zmiany decyzji ostatecznych. Przepisy szczególne, które mogłyby stanowić przesłankę negatywną z art. 265¹ Kodeksu celnego winny w swej treści wprost odnosić się do niemożliwości uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej. Pojęcie przepisów szczególnych sprzeciwiających się uchyleniu lub zmianie decyzji ostatecznej nie może być interpretowane rozszerzająco, zwłaszcza gdy przepisy te stanowić mają przesłankę negatywną uniemożliwiającą stronie przyznane przepisami, prawo ubiegania się o uchylenie decyzji ostatecznej w trybie nadzwyczajnym.

Sąd stwierdził, że odmienne stanowisko organu w tej kwestii nie miało wpływu na wynik sprawy, a tylko w takiej sytuacji zaskarżona decyzja powinna być wyeliminowana z obrotu prawnego.

Sąd zwrócił uwagę, że w zarzutach sformułowanych we wniosku skarżący nawet nie nawiązał do przesłanek z art. 265¹ warunkujących możliwość wzruszenia decyzji w tym trybie. W szczególności zaś nie wykazał czy interes publiczny czy tez ważny interes strony miałby przemawiać za uchyleniem decyzji wymiarowych.

Również w odwołaniu od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego I, odmawiającej uchylenia decyzji wymiarowych w trybie art. 265¹, skarżący całkowicie abstrahując od przesłanek z art. 265¹ podniósł zarzut:

- błędu w ustaleniach faktycznych, polegającego na przyjęciu, że złożył wniosek o naliczanie opłat manipulacyjnych w związku z pracą funkcjonariuszy celnych w miejscu uznanym (z czym połączył zarzut niezasadnego odrzucenia argumentów świadczących o naruszeniu w decyzjach Dyrektora Urzędu Celnego art. 123 § 1, 200 § 1, 165 § 2 i 192 Ordynacji podatkowej),

- błędnego zastosowania art. 277 Kodeksu celnego w ten sposób, że wbrew jego treści przyjęto, ze również zwrot opłat manipulacyjnych dodatkowych następuje w trybie i na zasadach ustalonych dla należności celnych przywozowych,

- nieuprawnionego twierdzenia, iż wniosek o zwrot nienależnie pobranych opłat został złożony po terminie.

Z powyższego wynika zdaniem Sądu, że skarżący podnosząc zarzuty dotyczące wadliwości wydanych decyzji wymiarowych, ostatecznie wnosił o ich uchylenie jako decyzji wydanych bez podstawy prawnej – co mogłoby wskazywać, że jego stanowisko zostało w istocie oparte na przepisie art. 247 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, nie zaś na art. 265¹ Kodeksu celnego.

Sąd stwierdził, że jedynie z faktu, że tak we wniosku, jak i w odwołaniu skarżący oparł swoje zarzuty na tym, że na skutek wyroków NSA i SN zapadłych w analogicznych sprawach zmieniła się interpretacja przepisów prawa, na podstawie których wydane zostały decyzje wymiarowe, można przypuszczać, że wnioskując o uchylenie tych decyzji w trybie art. 265¹ Kodeksu celnego odwoływał się do przesłanki mówiącej o " ważnym interesie strony".

Sąd stwierdził, że przesłanka "ważnego interesu strony", do której odwoływał się skarżący składając wniosek o uchylenie decyzji wymiarowych w trybie art. 265¹ Kodeksu celnego nie została prawnie zdefiniowana, podobnie jak traktowana na równi z nią przesłanka "interesu publicznego". Biorąc pod uwagę, że przewidziany w art. 265¹ Kodeksu celnego tryb ma charakter nadzwyczajny Sąd przyjął, że badanie przesłanki "ważnego interesu strony" podobnie jak i "interesu publicznego" nie może polegać na ocenie prawidłowości zastosowania przepisów prawa przez organ przy wydawaniu decyzji ostatecznej.

Zmiana interpretacji prawa, dotycząca rozumienia pojęcia "poza siedzibą urzędu celnego", jaka nastąpiła po wydaniu wyroków przez NSA i SN w ocenie Sądu, winna być brana pod uwagę przez organ przy rozpatrywaniu sprawy jako okoliczność istotna z punktu widzenia interesu strony. Jednakże nie może to być podstawą do "automatycznego" przyjęcia, że skoro nastąpiła zmiana interpretacji prawa, to strona jest zwolniona od wykazania swojego ważnego interesu, z powodu którego miałaby nastąpić zmiana lub uchylenie ostatecznej decyzji, albo że tylko przez samą zmianę interpretacji przepisów ów ważny interes strony zachodzi.

Biorąc pod uwagę, że celem trybu nadzwyczajnego z art. 265¹ Kodeksu celnego nie jest kolejna instancyjna kontrola prawidłowości wydanej decyzji, Sąd przyjął, że w ramach wszczętego na wniosek strony postępowania zmierzającego do wzruszenia decyzji ostatecznej, "ciężar dowodu", a więc konieczność wskazania okoliczności, w których upatruje ona swój "ważny interes" lub "interes publiczny", spoczywa na stronie dlatego, że to ona zmierza do zmiany ustalonego już ostatecznie stanu rzeczy. W przeciwnym wypadku, tj. gdyby postępowanie było wszczęte z urzędu, obowiązek ten spoczywałby na organie.

Zdaniem Sądu w postępowaniu wszczętym na wniosek strony, prowadzonym w trybie art. 265¹ Kodeksu celnego, nie można przy ocenie "ważnego interesu strony" jako przesłanki umożliwiającej wzruszenie decyzji ostatecznej pominąć zachowania samej strony i tego, jak sama strona rozumie swój "ważny" interes. To czy ma ona "interes" i czy jest to interes "ważny" jest przede wszystkim kwestią oceny samej strony, a więc to strona musi wskazać, na czym ten interes polega i dlaczego jest on ważny.

Sąd zauważył, że w kwietniu 2000 r. skarżący składał już wnioski o uchylenie decyzji wymiarowych w trybie art. 265¹ Kodeksu celnego, jednak wnioski te następnie cofnął, co zdaniem Sądu ma istotne, przesądzające wręcz znaczenie w sprawie, dowodzi bowiem, że sama strona uznała, że jej interes nie jest na tyle "ważny", skoro nad ten interes przedłożyła inny, wynikający z cofnięcia wniosków.

Przesłanka "ważnego interesu strony", o którym mowa w art. 265¹ nie została prawnie zdefiniowana i przepisy nie ustanawiają też żadnej gradacji, na ile musi być on dla strony ważny, aby uzasadniał wzruszenie decyzji w tym trybie. Tym niemniej, biorąc pod uwagę, że przewidziany w art. 265¹ tryb jest trybem nadzwyczajnym, że stanowi wyjątek od zasady trwałości decyzji ostatecznej, należy zdaniem Sądu przyjąć, że ów "ważny interes strony" musi być rzeczywiście na tyle ważny, aby "równoważył" i usprawiedliwiał zastosowanie trybu nadzwyczajnego.

Cofnięcie złożonych w 2000 r. wniosków i ponad dwuletnie "milczenie" strony, wyklucza zdaniem Sądu możliwość uznania, że za uchyleniem decyzji ostatecznej przemawiał ważny interes strony w rozumieniu art. 265¹. Strona nie wyjaśniła, czym uzasadnia, że jej interes, który nie był dość "ważny" w kwietniu 2000 r., kiedy, stosując się do "perswazji" organu cofnęła wnioski, stał się na nowo ważny w grudniu 2002 r., kiedy ponownie złożyła wnioski w trybie art. 265¹.

Sąd odniósł się także do kwestii występowania w sprawie "interesu publicznego" wskazując, że pojęcie to oprócz aspektu społecznego, obejmuje również kwestie z szeroko rozumianej sfery funkcjonowania instytucji publicznych, w tym instytucji państwa. W interesie publicznym leży dążenie do wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji wadliwej, ale też pewność obrotu prawnego i gospodarczego oraz stabilność stosunków w sferze finansów publicznych. O takim rozumieniu pojęcia interesu publicznego świadczy cały szereg uregulowań zawartych tak w Ordynacji podatkowej, jak i w Kodeksie celnym, ściśle reglamentujących lub zgoła wykluczających po upływie określonego okresu możliwość wzruszenia decyzji ostatecznej – nawet wadliwej.

W tym kontekście Sąd odniósł się do przepisów art. 246 § 4 i § 5 Kodeksu celnego, które zostały uznane przez organy celne za "przepisy szczególne" w rozumieniu art. 265¹, wskazując, że ustawodawca ustanowił w tych przepisach trzyletnią cezurę czasową jako maksymalny okres, w ramach którego przewiduje się możliwość podjęcia działań zmierzających do zwrotu należności celnych.

Skarżący stwierdził w toku postępowania, ze nie składał wniosku trybie art. 246, co zdaniem Sądu wyklucza możliwość zastosowania tego przepisu także ze względu na upływ terminu przewidzianego w § 4 art. 246. W toku postępowania nie zostało również wykazane, aby organ przed upływem 3 lat stwierdził, że zachodzą okoliczności uzasadniające zwrot lub umorzenie należności. Użyte w § 5 art. 246 określenie "stwierdził", stanowiące warunek obligujący organ do działania w danej sprawie z urzędu, nie może być zdaniem Sądu utożsamiane z tym, że organ powziął wiadomość, że w innych sprawach zapadły wyroki, w których NSA i SN przyjęły odmienną interpretację przepisów. Stwierdzenie, o którym mowa w tym przepisie, że zachodzą okoliczności uzasadniające zwrot lub umorzenie należności celnych musi być sformalizowane i odnosić się do konkretnej sprawy. Orzeczenia NSA i SN, wiązały organ w sprawie, w której zostały wydane. W przedmiotowej sprawie organ nie stwierdził żadnych okoliczności uzasadniających zwrot należności celnych.

W konsekwencji Sąd uznał, że wskazywany przez skarżącego przepis § 5 art. 246, obligujący organ do dokonania zwrotu należności celnych z urzędu, nawet potencjalnie nie może mieć zastosowania w stanie faktycznym niniejszej sprawy. Przepis ten mógłby, zdaniem Sądu mieć zastosowanie w przypadku, gdyby doszło do uchylenia lub zmiany decyzji w trybie art. 265¹ Kodeksu celnego przed upływem 3 lat od powiadomienia o należnościach celnych, gdyż wtedy wystąpiłaby określona w § 5 art. 246 przesłanka "stwierdzenia" przez organ okoliczności uzasadniającej zwrot należności celnej, jak również powstałaby podstawa faktyczna i prawna do złożenia przez stronę wniosku na podstawie § 4 tego przepisu.

Za niezasadny Sąd uznał zarzut skarżącego, że zgodnie z art. 277 Kodeksu celnego, w wersji przed nowelizacją, jedynie pobór a nie zwrot opłat manipulacyjnych następował w trybie i na zasadach określonych dla należności celnych. Wykładnia systemowa przepisów art. 277 246 Kodeksu celnego prowadzi, przy braku w Kodeksie celnym innych rozwiązań prawnych regulujących dopuszczalność, przesłanki, tryb i termin zwrotu opłaty manipulacyjnej, do stosowania art. 246 także przy zwrocie lub umarzaniu tego rodzaju opłat. Sprzeczne z zasadą państwa prawa byłoby przyjęcie założenia, że opłata pobrana nienależnie lub bez podstawy prawnej nie może być zwrócona stronie.

Sąd stwierdził, że brak było podstaw do zwrotu z urzędu pobranych opłat manipulacyjnych w oparciu o art. 246 § 5 Kodeksu celnego, ponieważ wyrok Sądu wydany w danej sprawie nie może stanowić podstawy do uruchamiania nadzwyczajnego trybu postępowania w innych sprawach. Zmiana interpretacji prawa dotycząca rozumienia pojęcia "poza siedzibą urzędu", o jakiej niewątpliwie można mówić po wydaniu wyroków przez NSA i SN, może mieć wpływ na ocenę istnienia pozytywnych przesłanek z art. 265¹ Kodeksu celnego, ale nie może zastępować ani ważnego interesu strony, ani interesu publicznego.

Odnosząc się do akcentowanej przez skarżącego kwestii możliwości zastosowania przez organ odwoławczy art. 246 § 6 Kodeksu celnego, Sąd zauważył, że zastosowanie tego przepisu również wymaga inicjatywy strony. Przepis ten stanowi bowiem, że termin, o którym mowa w § 4, może ulec przedłużeniu, jeżeli dłużnik udowodni, że niezłożenie wniosku przed upływem 3 lat od dnia powiadomienia go o tych należnościach było spowodowane nieprzewidzianymi okolicznościami lub działaniem siły wyższej. Z brzmienia tego przepisu wynika więc, że to dłużnik (czyli strona), składając wiosek w trybie art. 246 § 4, musi udowodnić, że niezłożenie wniosku przed upływem 3 lat było spowodowane "nieprzewidzianymi okolicznościami" lub "działaniem siły wyższej". Dopiero wówczas kiedy organ uzna te okoliczności za udowodnione, termin, o którym mowa w § 4, może ulec przedłużeniu. W ocenie Sądu w niniejszej sprawie skarżący nie udowodnił, że niezłożenie wniosku przed upływem 3 lat spowodowane było "nieprzewidzianymi okolicznościami", czy też działaniem "siły wyższej", a przede wszystkim twierdził, iż nie składał wniosków w trybie art. 246 § 4, lecz w trybie art. 265¹. Wobec tego zdaniem Sądu nie można czynić organowi odwoławczemu zarzutu, że nie zastosował § 6 art. 246 kodeksu celnego i sam nie przedłużył terminu, gdyż przepis ten nie pozwala na działanie z urzędu.

Fakt, że art. 246 Kodeksu celnego nie mógł stanowić podstawy prawnej rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie, nie oznacza zdaniem Sądu, iż nie powinien on być uwzględniany w ogóle. Przepis ten ma istotne znaczenie przy dokonywaniu wykładni systemowej i jego postanowienia mogły, a nawet powinny stanowić dodatkowy element uzasadnienia prawnego decyzji. Wskazana bowiem w tym przepisie cezura czasowa wyznacza istotną przesłankę dla oceny zarówno interesu publicznego, jak i ważnego interesu strony.

Z punktu widzenia przesłanki interesu publicznego istotne jest, zdaniem Sądu to, że dokonana w owym czasie przez organy interpretacja przepisów, dotycząca pobierania opłaty za czynności dokonywane w miejscu uznanym, była w ocenie Sądu zgodna z wolą ustawodawcy, aczkolwiek sprzeczna z literalnym brzmieniem sformułowanego przez niego przepisu. Świadczy o tym nowelizacja tego przepisu w wyniku której ustawodawca nie tylko nie zakwestionował prawa organów celnych do poboru opłaty manipulacyjnej dodatkowej, lecz w wyraźny sposób prawo to "usankcjonował", poprawiając wadliwą redakcję przepisu. Stanowi to zdaniem Sądu, jedną z istotnych okoliczności rzutujących na ocenę sformułowanej w art. 265¹ Kodeksu celnego przesłanki interesu publicznego. Jeżeli zatem uwzględni się nie tylko zmianę orzecznictwa, ale przede wszystkim rzeczywistą wolę ustawodawcy wyrażoną poprzez zmianę przepisów na skutek zmiany orzecznictwa, to w ocenie Sądu należy dojść do wniosku, że w sprawie niniejszej interes publiczny wręcz sprzeciwia się uwzględnieniu wniosku strony o uchylenie decyzji wymiarowych w trybie art. 265¹ Kodeksu celnego.

Wskazując na powyższe Sąd uznał, że w toku postępowania administracyjnego strona nie wykazała ani interesu publicznego ani swojego ważnego interesu, który uzasadniałby wzruszenie ostatecznej decyzji i wobec braku podstawowej przesłanki z art. 265¹ Kodeksu celnego wniosek strony o zmianę lub uchylenie tej decyzji nie mógł być uwzględniony.

Odnosząc się do podniesionego przez skarżącego zarzutu braku wszczęcia postępowania w sprawie wymiaru opłaty manipulacyjnej, Sąd stwierdził, że organy celne mogły przyjąć, iż wniosek o skierowanie funkcjonariuszy celnych do pracy w miejscu uznanym wszczyna postępowanie w sprawie wymierzenia opłat manipulacyjnych dodatkowych na podstawie przepisu art. 275 § 4 pkt 5 Kodeksu celnego.

Z kolei odnosząc się do kwestii uznaniowego charakteru decyzji wydanej na podstawie art. 265¹ Kodeksu celnego Sąd wskazał, że sądowa kontrola decyzji uznaniowych jest ograniczona i sprowadza się do oceny, czy w sprawie orzekał organ właściwy, czy zastosowano odpowiednie przepisy prawa oraz czy miały miejsce tego rodzaju naruszenia przepisów postępowaniu, które mogły istotnie wpłynąć na treść rozstrzygnięcia. W związku z tym, że takie uchybienia nie zostały stwierdzone w zaskarżonej decyzji, zdaniem Sądu brak było podstaw do uwzględnienia skargi.

Sąd nie zgodził się również z zarzutem dotyczącym orzekania przez organy celne w przedmiocie zwrotu opłaty z naruszeniem przepisów o właściwości wskazując, że z treści decyzji jasno wynika, że przedmiotem rozstrzygania przez organy celne, był wyłącznie wniosek złożony w trybie art. 265¹ Kodeksu celnego, a art. 246 musiał być posiłkowo rozważany ze względu na okoliczności sprawy.

K. C. wniósł skargę kasacyjną od powyższego wyroku. Zaskarżył ten wyrok w całości zarzucając, że został on wydany z:

I. naruszeniem przepisów postępowania – art. 174 pkt 2 p.p.s.a., tj.:

1. art. 1 § 1 ustawy - Prawo o ustroju sądów administracyjnych oraz art. 3 § 1 p.p.s.a. przez wydanie wyroku w sprawie z przekroczeniem ustawowych kompetencji sądu administracyjnego rozpatrującego skargę na decyzję administracyjną tj. poprzez próbę sanowania istotnych uchybień w ustaleniach faktycznych i prawnych, których dopuściły się organy celne w postępowaniu administracyjnym i w konsekwencji wydanie wyroku w zakresie wykraczającym poza ocenę zgodności z prawem (kontrolą sądowoadministracyjną) skarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej, a w szczególności poprzez dokonanie nowych (w odniesieniu do skarżonych decyzji administracyjnych) ustaleń faktycznych i prawnych tj. przekroczenie kompetencji sądu administracyjnego określanych we wskazanych przepisach jako sprawowanie kontroli działalności administracji publicznej,

2. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 145 § 2 p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi na decyzję Dyrektora Izby Celnej, która naruszyła art. 265¹ Kodeksu celnego w ten sposób, iż błędnie odmawiając zastosowania tego przepisu bezpodstawnie odmówiła uchylenia i zmiany decyzji wymierzającej opłaty manipulacyjne,

3. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 145 § 2 p.p.s.a. przez oddalenie skargi na decyzję Dyrektora Izby Celnej naruszającej rażąco przepisy postępowania tj. art. 263¹ Kodeksu celnego, art. 120-122, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 Kodeksu celnego, które to naruszenia, wbrew osądowi WSA, miały istotny wpływ na wynik sprawy, albowiem:

- decyzja Dyrektora Izby Celnej (jak również decyzja I instancji) nie zawierała dostatecznych ustaleń faktycznych i prawnych, w zakresie wnioskowanym przez stronę, a odnoszących się do przesłanek wymiaru opłat tj. rodzaju czynności wykonywanych przez funkcjonariuszy celnych (czynności służbowe – czynności kontroli celnej) w miejscu uznanym "[...]" oraz wartości celnej towarów, mającej bezpośredni wpływ na wysokość opłat manipulacyjnych dodatkowych, przez co decyzja ta naruszała art. 122, art. 187 § 1, 191,210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej;

- Naczelnik Urzędu Celnego, jako organ celny pierwszej instancji właściwy rzeczowo do rozpatrzenia wniosku o uchylenie decyzji ostatecznej na podstawie art. 265¹ Kodeksu celnego, rozstrzygnął w niniejszej sprawie również o zasadności zwrotu opłat manipulacyjnych, podczas gdy organem celnym pierwszej instancji właściwym rzeczowo do orzekania o zwrocie należności celnych, zgodnie z § 4 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 19 grudnia 1997 r. w sprawie określenia wypadków, w których należności celne przywozowe lub wywozowe są zwracane lub umarzane oraz trybu i warunków dokonywania zwrotu lub umorzenia przez niewłaściwe zastosowanie (Dz.U. Nr 158, poz. 1050 ze zm.) był Dyrektor Izby Celnej; tym samym postępowanie organów celnych w przedmiotowej sprawie naruszało w szczególności art. 120 Ordynacji podatkowej,

- Organy celne błędnie przyjęły, iż wszczęcie postępowania w sprawie wymiaru opłaty manipulacyjnej nastąpiło na wniosek skarżącego w chwili złożenia wniosku o oddelegowanie funkcjonariuszy celnych do miejsca uznanego;

- Organy celne błędnie zastosowały w sprawie art. 246 § 4 Kodeksu celnego uznając go za przepis szczególny w stosunku do art. 265¹ Kodeksu celnego i wyłączający zastosowanie tegoż w sprawie, co naruszyło zasadę praworządności wyrażoną w art. 120 Ordynacji podatkowej oraz zasadę zaufania wyrażoną w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej i kwalifikowało decyzje organów celnych do uchylenia,

4. art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez pominięcie w skarżonym wyroku zarzutów skarżącego związanych z charakterem czynności wykonywanych przez funkcjonariuszy celnych w miejscu uznanym "[...]" oraz wartością celną odprawianych towarów, które to okoliczności faktyczne i prawne oraz rozpatrzenie zarzutów z nimi związanych mogło mieć istotny wpływ na ocenę prawidłowości działania organów w zakresie wysokości wymierzonych opłat oraz miało zasadnicze znaczenie dla oceny ważnego interesu strony i interesu publicznego.

II. naruszeniem przepisów prawa materialnego – art. 174 pkt 1 p.p.s.a., tj:

1. § 4 ww rozporządzenia Rady Ministrów przez akceptację niewłaściwego zastosowania, albowiem Naczelnik Urzędu Celnego, jako organ celny pierwszej instancji właściwy rzeczowo do rozpatrzenia wniosku o uchylenie decyzji ostatecznej na podstawie art. 265¹ Kodeksu celnego, rozstrzygnął w niniejszej sprawie również o zasadności zwrotu opłat manipulacyjnych, podczas gdy organem celnym pierwszej instancji właściwym rzeczowo do orzekania o zwrocie należności celnych był Dyrektor Izby Celnej,

2. art. 265¹ Kodeksu celnego przez jego błędną interpretację poprzez:

- przyjęcie, że nawet realizacja oczywistego interesu finansowego skarżącego (zwrot niesłusznie pobranych opłat), jak i usunięcie z obrotu prawnego wadliwych i niesłusznych decyzji, wymagają przeprowadzenia dowodu na to, iż w ten sposób zaspokojony zostanie ważny interes strony oraz interes publiczny;

- dokonanie w uzasadnieniu wyroku błędnej wykładni pojęcia "interes publiczny" i sprowadzenie jego znaczenia jedynie do interesów fiskalnych państwa;

- wywiedzenie z treści tego przepisu, że interes strony nie może zasadzać się na wyeliminowaniu wadliwej i szkodzącej interesom strony i porządkowi prawnemu decyzji (nieuprawnione wykluczenie możliwości uchylania w trybie art. 265¹ Kodeksu celnego wadliwych decyzji celnych),

3. art. 246 § 5 Kodeksu celnego poprzez przyjęcie tezy wyrażonej przez organy celne, iż nie zaszły okoliczności uzasadniające jego zastosowanie,

4. artykułu 277 Kodeksu celnego poprzez akceptację niewłaściwego zastosowania i przyjęcie, iż ma on zastosowanie także do zwrotu opłat manipulacyjnych dodatkowych,

5. art. 32 w związku z art. 64 ust. 3 oraz art. 31 ust. 3 Konstytucji przez ich błędne stosowanie, tj. pominięcie normatywnej treści tych przepisów, w zakresie jakim wynika z nich fundamentalna dla państwa prawa zasada równości wobec prawa, albowiem poprzez odmowę uchylenia decyzji organów celnych, mimo, iż występuje w sprawie ważny interes skarżącego oraz interes publiczny, uniemożliwiono skarżącemu wystąpienie z wnioskiem o zwrot opłat manipulacyjnych, w sytuacji gdy inne podmioty znajdujące się w tej samej sytuacji faktycznej i prawnej są uprawnione do wystąpienia z takim wnioskiem, a wiele z tych, które się o to ubiegały uzyskało taki zwrot,

6. art. 2 oraz art. 7 Konstytucji w zakresie, w jakim ustanawiają one zasadę praworządności oraz zaufania do organów władzy publicznej, przez błędne ich stosowanie, tj. ewidentne pominięcie ich normatywnej treści w procesie stosowania prawa, przez bezpodstawne przesądzenie w postępowaniu toczącym się w trybie art. 265¹ Kodeksu celnego kwestii zasadności zwrotu skarżącemu opłat manipulacyjnych, z jednoczesnym naruszeniem przepisów o właściwości rzeczowej wskazanych w pkt II.1. i nieuwzględnienie przy podejmowaniu rozstrzygnięcia interpretacji prawa celnego dokonanej w wyroku SN oraz w wyrokach NSA tj. nieuwzględnienie faktu, iż wykładnia prawa dokonana w tych wyrokach (mimo nieistnienia w polskim systemie prawnym instytucji wiążącego precedensu) w istocie odzwierciedla stanowisko utrwalone w orzecznictwie sądowym i piśmiennictwie, wynikające także z praktyki ustawodawczej,

7. art. 2 oraz art. 7 Konstytucji poprzez błędne ich zastosowanie, tj. pominięcie ich normatywnej treści w zakresie, w jakim ustanawiają one zasadę praworządności oraz zaufania do organów władzy publicznej; do tego naruszenia doszło w wyniku przyjęcia przez WSA, że zmiana przepisu art. 275 § 4 pkt 5 Kodeksu celnego miała charakter uściślający, i że jest możliwe, by ustawodawca w drodze nowelizacji "doprecyzował" znaczenie i zakres obowiązywania norm prawa,

8. art. 45 ust 1 w związku z art. 184 Konstytucji – przez ich błędne zastosowanie, tj. pominięcie normatywnej treści tych przepisów, gwarantujących skarżącemu prawo do rozpatrzenia sprawy przez niezależny, bezstronny i niezawisły sąd, z czego wynika gwarancja obiektywnego rozstrzygnięcia sprawy przez sąd administracyjny w sposób, który nie wykracza poza określone prawem ramy postępowania sądowoadministracyjnego, w szczególności przez to, iż WSA zastąpił organy celne w rozstrzygnięciu sprawy będąc zobligowanym wyłącznie do kontroli działań organów celnych pod względem ich zgodności z prawem.

Wskazując na powyższe podstawy kasacyjne skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez WSA oraz zasądzenie od strony przeciwnej kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W obszernym uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżący przedstawił szczegółowe argumenty na uzasadnienie przytoczonych w jej petitum podstaw kasacyjnych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarżący oparł skargę kasacyjną na obydwu podstawach wymienionych w art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) dalej p.p.s.a. zarzucając że zaskarżony wyrok został wydany z naruszeniem przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.) oraz z naruszeniem prawa materialnego przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.).

W związku z oparciem przez skarżącego skargi kasacyjnej na obydwu podstawach kasacyjnych rozpatrzenia w pierwszej kolejności wymagają zarzuty dotyczące naruszenia prawa procesowego, gdyż zarzuty dotyczące naruszenia prawa materialnego mogą być rozważane przez Naczelny Sąd Administracyjny dopiero wówczas, gdy skarga kasacyjna nie została oparta na podstawie kasacyjnej wymienionej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., albo gdy podstawa okazała się nieuzasadniona.

Rozpoznanie przytoczonych w skardze kasacyjnej zarzutów dotyczących naruszenia przepisów postępowania wymaga na wstępie wyjaśnienia istotnej dla oceny tych zarzutów kwestii zakresu przedmiotowego rozstrzygnięcia zawartego w zaskarżonej decyzji.

W złożonych wnioskach skarżący domagał się uchylenia decyzji Dyrektora Urzędu Celnego w Warszawie wymierzających opłaty manipulacyjne dodatkowe oraz zwrotu tych opłat, jako nienależnie pobranych. Uchylenia tych decyzji skarżący domagał się w trybie nadzwyczajnym przewidzianym w art. 265¹ Kodeksu celnego, natomiast nie wskazał podstawy prawnej, w oparciu o którą żąda zwrotu pobranych od niego opłat. W toku postępowania skarżący stwierdził, że zwrot tych opłat powinien być zrealizowany przez organ celny w oparciu o ogólne zasady cywilnoprawne z uwagi na to, że według skarżącego po uchyleniu decyzji o wymiarze tych opłat tracą one walor opłat manipulacyjnych.

Zgłoszone przez skarżącego żądania wymagały wydania przez organ celny dwóch odrębnych rozstrzygnięć, przy czym w pierwszej kolejności powinna być rozstrzygnięta kwestia uchylenia decyzji ostatecznych wymierzających opłaty manipulacyjne dodatkowe, gdyż tylko w tym przypadku możliwy będzie zwrot pobranych opłat.

Organy celne po rozpatrzeniu wniosków skarżącego orzekły wyłącznie o pierwszym żądaniu skarżącego odmawiając uchylenia decyzji wymiarowych w trybie art. 265¹ § 1 Kodeksu celnego. Odmiennej oceny zakresu przedmiotowego tego rozstrzygnięcia nie uzasadnia okoliczność, iż w uzasadnieniach decyzji organów celnych obydwu instancji zostały zawarte stwierdzenia dotyczące niemożności zwrotu należności celnych, gdyż stwierdzeń tych nie można traktować jako rozstrzygnięcia zgłoszonego przez skarżącego żądania zwrotu pobranych opłat, lecz jedynie jako uzasadnienie prezentowanej przez organ celny tezy, że upływ terminu z art. 246 § 4 Kodeksu celnego stoi na przeszkodzie uchyleniu decyzji ostatecznych w trybie art. 265¹ Kodeksu celnego.

W postępowaniu administracyjnym prowadzonym na podstawie art. 265¹ Kodeksu celnego organy celne, rozpatrując wniosek skarżącego o uchylenie decyzji wymiarowych, powinny były zbadać czy w sprawie występują określone w tym przepisie przesłanki uzasadniające uchylenie tych decyzji, nie powinny natomiast rozstrzygać o przesłankach zwrotu opłat manipulacyjnych nie objętych hipotezą art. 265¹ § 1 Kodeksu celnego.

Z kolei Sąd I instancji rozpoznając skargę powinien skontrolować, czy zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Celnej w Warszawie jest zgodna z prawem, a w szczególności, czy w decyzji tej w sposób prawidłowy został zastosowany przepis art. 265¹ § 1 Kodeksu celnego stanowiący podstawę żądania zawartego we wniosku o uchylenie decyzji wymiarowych. Granice rozpoznania tej skargi wyznaczało z jednej strony kryterium legalności działania organu celnego, z drugiej zaś strony te aspekty prawne stosunku administracyjnego, który został objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia. Treścią rozstrzygnięcia zawartego w zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej była odmowa uchylenia ostatecznych decyzji wymiarowych i to rozstrzygniecie wyznaczało granice rozpoznania przez Sąd I instancji i wyłączało "wkraczanie" z ocenami prawnymi w sprawę zwrotu pobranych opłat manipulacyjnych. (art. 134 § 1 p.p.s.a.).

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) oraz art. 3 p.p.s.a. przedmiotem postępowania sądowoadministracyjnego jest sprawa sądowoadministracyjna rozumiana jako kontrola przez sąd administracyjny działalności administracji publicznej. Sądowa kontrola działalności administracji publicznej ogranicza się do kontroli legalności funkcjonowania tej administracji, a jedynym kryterium orzekania przez sad administracyjny jest zgodność zaskarżonego aktu lub czynności z prawem. Przedmiotem kontroli legalności jest przestrzeganie prawa przez organy wykonujące administracje publiczną czyli ochrona prawa przedmiotowego, a efektem tej kontroli – w przypadku stwierdzenia przez sąd administracyjny jego naruszenia – jest zastosowanie przez sąd prawem przewidzianych środków.

Sąd administracyjny kontrolując zgodność zaskarżonej decyzji z prawem orzeka na podstawie materiału faktycznego i dowodowego sprawy zgromadzonego w postępowaniu administracyjnym. W postępowaniu celnym obowiązek dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego spoczywa na organie celnym (art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 262 Kodeksu celnego), Sąd administracyjny nie może zastąpić organu celnego w wykonaniu tego obowiązku, gdyż do jego kompetencji należy jedynie kontrola legalności decyzji wydanej na podstawie stanu faktycznego ustalonego w postępowaniu administracyjnym.

W postępowaniu przed sądem administracyjnym, postępowanie dowodowe może być prowadzone tylko jako postępowanie uzupełniające, ograniczone do dowodów z dokumentów (art. 106 § 3 p.p.s.a.), a prowadzenie jakichkolwiek innych dowodów poza dowodami z dokumentów jest niedopuszczalne.

W świetle przyznanych sadowi administracyjnemu kompetencji w zakresie kontroli legalności funkcjonowania administracji publicznej sąd ten poza wskazanym wyżej zakresem uzupełniającego postępowania dowodowego, nie może samodzielnie ustalać stanu faktycznego sprawy i oceniać na tej podstawie legalności zaskarżonego aktu.

Skarżący zasadnie zarzuca w skardze kasacyjnej, że takie właśnie naruszenie przepisów postępowania zaistniało w rozpoznawanej sprawie, gdyż Sąd I instancji dokonał samodzielnych ustaleń faktycznych i ocenił na ich podstawie, że w sprawie nie występują pozytywne przesłanki dla zastosowania nadzwyczajnego trybu uchylenia decyzji wymiarowych przewidzianego w art. 265¹ § 1 Kodeksu celnego. Należy w tym miejscu podkreślić, że pozytywne przesłanki zastosowania tego przepisu nie zostały w ogóle zbadane w postępowaniu celnym gdyż organy celne na skutek błędnej wykładni art. 265¹ Kodeksu celnego uznały, że przepis ten nie może stanowić podstawy do wzruszenia decyzji wymiarowych.

Z przytoczonych powodów nie zachodzi potrzeba ustosunkowywania się do pozostałych zarzutów skargi kasacyjnej.

Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny uznał skargę kasacyjną za uzasadnioną i na podstawie art. 185 § 1 i art. 203 pkt 1 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.