Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 1875/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2016-07-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 10 ust. 1 pkt 2, art. 82 ust. 3, art. 82a.
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Gabriela Jyż Sędzia NSA Ludmiła Jajkiewicz Sędzia del. WSA Małgorzata Grzelak (spr.) Protokolant Konrad Piasecki po rozpoznaniu w dniu 26 lipca 2016 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej J. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w P. z dnia 16 lipca 2014 r. sygn. akt III SA/Po 49/14 w sprawie ze skargi J. P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia [...] listopada 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od J. P. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w P. 1.800 (jeden tysiąc osiemset) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w P., wyrokiem z dnia 16 lipca 2014 r. sygn. akt III SA/Po 49/14 oddalił skargę J. P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia [...] listopada 2013 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki Mercedes Benz G 500.

Sąd I instancji za podstawę rozstrzygnięcia przyjął następujące ustalenia:

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] listopada 2013 r., po rozpoznaniu odwołania J. P. Dyrektor Izby Celnej w P. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, tj. Naczelnika Urzędu Celnego w P. określającą J. P. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki Mercedes Benz G 500 o nr VIN : [...] z 2005 r. w kwocie 17.418,00 zł. Powyższa decyzja została wydana na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm., dalej O.p.) w związku z art. 3 ust. 2, art. 4 ust. 1 pkt 5, art. 6 ust. 1 i ust. 3, art.10 ust.1 pkt 2, art. 76 ust. 1, art. 80 ust. 1, ust. 2 pkt 2, ust. 3 pkt 3, art. 81, art. 82 ust. 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm., dalej: u.p.a.), art. 154 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. - o podatku akcyzowym (j. t.: Dz.U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm.).

Organ przyjął za moment powstania obowiązku podatkowego dzień przeprowadzenia na terenie kraju badań technicznych pojazdu, czyli dzień 24 grudnia 2008 r. Według organu, sporny pojazd winien być zaklasyfikowany do pozycji Taryfy Celnej 8703, obejmującej pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób. W kwestii wartości przedmiotu opodatkowania organ wskazał, że wartość pojazdu podana na fakturze zakupu nr [...] z dnia 3 czerwca 2008 r. (11.000,00 USD) odbiegała w znaczny sposób od średniej wartości podobnego samochodu na rynku krajowym, wobec czego wezwano podatnika pismami z dnia 15 marca i 18 kwietnia 2013 r. do wskazania przyczyn uzasadniających okoliczność rozbieżności pomiędzy wartością wskazaną na fakturze a średnią wartością rynkową podobnego samochodu na rynku krajowym. Strona przedłożyła opinię rzeczoznawcy nr [...] z dnia 30 kwietnia 2013 r. w sprawie określenia stanu technicznego i procentowego ubytku wartości pojazdu. Organ podkreślił, że opinia została jednak wykonana bez oględzin spornego pojazdu, na podstawie oświadczenia zleceniodawcy. Ponadto strona nie przedłożyła jakiejkolwiek dokumentacji potwierdzającej zakup części zamiennych związanych z naprawami samochodu. W tym stanie rzeczy organ uznał, że przedstawiona opinia nie może stanowić uzasadnienia dla znacznej różnicy między kwotą z faktury zakupu a średnią wartością rynkową. Uwzględniając powyższe organ uznał, że podatnik nie wyjaśnił przyczyn znaczącej różnicy pomiędzy ceną pojazdu z faktury a średnią wartością rynkową (77%) Wobec powyższego wartość przedmiotu opodatkowania ustalono w oparciu o wycenę nr [...] z licencjonowanego systemu EurotaxGlass’s, z uwzględnieniem złego stanu technicznego pojazdu (uszkodzenia wskazane na fakturze faktury i wyjaśnienia strony – mechaniczne uszkodzenia przód i maska) i przebiegu wskazanego na świadectwie jego własności. Przyjęto ostatecznie cenę netto pojazdu 128.074,00 zł i zastosowano stawkę podatku akcyzowego w wysokości 13,6 % (pojemność silnika 4.966 cm3).

W skardze na powyższą decyzję wniesionej do WSA w P., J. P. zarzucił naruszenie przepisów:

- art. 120 i art. 122 Ordynacji podatkowej

- art. 1 ust. 1 w zw. z art. 3 ust. 2 i art. 100 ust. 1 pkt 2 i ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym poprzez niezasadne uznanie spornego pojazdu za samochód osobowy.

W uzasadnieniu ponownie podniósł m. in., że pojazd w chwili nabycia wewnątrzwspólnotowego był zasadniczo przeznaczony do przewozu towarów, a nie osób, co potwierdzają dokumenty zagraniczne samochodu i badanie techniczne przeprowadzone w Polsce. Skarżący powołał się na opinię techniczną nr [...], z której wynika, że pojazd ma charakter ciężarowy. Wskazuje ona też stopień uszkodzeń samochodu, co winno wpływać na jego obniżoną wartość, a czego organ nie wziął pod uwagę. Zdaniem J. P. powinna mieć w sprawie zastosowanie reguła 3 c ORINS ( samochód służy w równym stopniu do przewozu towarów i osób ), a więc prawidłowa klasyfikacja to kod 8704.

WSA w P., oddalił skargę J. P. na powyższą decyzję na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270, dalej: p.p.s.a.).

Sąd I instancji wskazał, że istotą sporu jest dokonana przez organy podatkowe klasyfikacja przedmiotowego samochodu do kodu CN 8703 Nomenklatury Scalonej oraz ustalenia dotyczące jego wartości. WSA podzielił pogląd organu, że zastosowanie w niniejszej sprawie znajdowały przepisy ustawy o podatku akcyzowym z dnia 23 stycznia 2004 r., a to ze względu na treść art. 154 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 ze zm.). W opinii Sądu I instancji, organy prawidłowo przyjęły, że cechy przedmiotowego pojazdu, jego wygląd i wyposażenie, świadczą o zasadniczym przeznaczeniu tego samochodu do przewozu osób, z funkcją dodatkową przewozu towarów. Zdaniem Sądu, organy podatkowe uwzględniły przy dokonywaniu klasyfikacji spornego pojazdu całokształt okoliczności sprawy, w tym dokumenty złożone przez skarżącego, przy czym jednak wyprowadziły z nich wnioski, dotyczące zasadniczego przeznaczenia pojazdu, odmienne, aniżeli domagała się strona, co przy prawidłowości tychże wniosków, nie świadczy o pominięciu, czy nieuwzględnieniu dowodów złożonych przez stronę, a tym samym nie stanowi naruszenia zasady prawdy obiektywnej, ani zasady swobodnej oceny dowodów. Według WSA, zasadnie również organy przyjęły, w granicach swobodnej oceny dowodów, że dokumenty zebrane w niniejszym postępowaniu, są wystarczające do dokonania prawidłowej klasyfikacji przedmiotowego samochodu. W ocenie Sądu I instancji, opinia rzeczoznawcy R. R. (k. 93 akt adm.), na okoliczność ustalenia ilości osób przewożonych w pojeździe i spełniania warunków technicznych przez sporny pojazd do użytkowania go jako samochód ciężarowy, pozostaje bez wpływu na klasyfikację przyjętą przez organy. Wynika z niej nadwozie pojazdu zamknięte typu kombi, a także, że otwory po punktach mocowania tylnych pasów bezpieczeństwa są zasłonięte płytą na bokach przestrzeni ładunkowej. Ponadto, że pojazd może być użytkowany, jako samochód ciężarowy. Zdaniem Sądu, prawidłowe były ponadto ustalenia organów podatkowych w zakresie daty powstania obowiązku podatkowego (24 grudnia 2008 r. – data badania technicznego pojazdu na terenie kraju) oraz wartości przedmiotu opodatkowania. Sąd wskazał, że w sytuacji, gdy cena pojazdu wskazana w fakturze jego zakupu znacząco odbiega od średniej wartości rynkowej pojazdu strona winna wskazać okoliczności wpływające na obniżenie ceny samochodu. W przeciwnym razie organ podatkowy dokonuje ustaleń dotyczących stanu technicznego i wartości pojazdu we własnym zakresie. W postępowaniu podatkowym określa wysokość podstawy opodatkowania. Dokumentami potwierdzającymi stan techniczny pojazdu z daty powstania obowiązku podatkowego mogą być m. in. ekspertyzy biegłych rzeczoznawców, zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym, faktury potwierdzające dokonywanie napraw, zakup części zamiennych, zdjęcia. Sąd przypomniał, że w niniejszej sprawie wartość spornego pojazdu z faktury nr [...] z dnia 3 czerwca 2008 r. (32.244,00 zł) znacznie odbiegała (o 77%) od średniej wartości rynkowej określonej w oparciu o dane z systemu Eurotax Glass’s (139.691,00 zł). Według Sądu, w omawianej kwestii organy obu instancji dokonały prawidłowych ustaleń faktycznych i oceny dowodów, a swoje stanowisko przedstawiły wyczerpująco w uzasadnieniach decyzji. Według WSA, zbędne było przeprowadzenie wnioskowanego przez stronę dowodu z przesłuchania świadków R. R. i P. G.. WSA w P. podniósł, że R. R. złożył stosowne wyjaśnienia w piśmie z dnia 3 czerwca 2013 r. (k. 119-118 akt adm.) i organy dysponowały opinią tego rzeczoznawcy, którą poddały właściwej ocenie. Sąd wskazał, że do pisma z dnia 3 czerwca 2013 r., w którym J. P. podał, że pojazd sprowadził w listopadzie 2008 r., skarżący załączył korektę opinii, podpisaną przez R. R., w której wartość rynkowa brutto określona na dzień 15 listopada 2008 r. wynosiła 137.400,00 zł i ponownie wskazano ubytek wartości pojazdu z tytułu uszkodzeń – 49.5 %. WSA zauważył, że uwzględniono te same korekty, co poprzednio i podtrzymano, że procentowy ubytek wartości samochodu ustalono na podstawie dokonanych oględzin stanu pojazdu na dzień badania i sporządzonej kalkulacji szacunkowych kosztów naprawy (v. złożona przez skarżącego opinia nr [...] z dnia 30 kwietnia 2013 r. wydana przez Z. Rz. S. M. i U. A. Sp. z o.o. Oddział w P. - k. 96-95 akt adm. ). Sąd przypomniał, że w piśmie z dnia 3 czerwca 2013 r. rzeczoznawca R. R. na wezwanie organu wyjaśnił, że wycena została sporządzona bez oględzin pojazdu, na podstawie oświadczenia zleceniodawcy i przedstawionych przez niego dokumentów. W tej sytuacji, zdaniem WSA, zasadnie organy podatkowe uznały opinie rzeczoznawcy, wydaną w istocie wyłącznie na podstawie oświadczenia strony, za nieprzydatną w sprawie. Mało prawdopodobne jest bowiem, a więc i podważające wiarygodność twierdzeń skarżącego, aby przy tak znacznej różnicy między ceną z faktury a średnią wartością rynkową pojazdu, która miała być spowodowana znacznymi uszkodzeniami pojazdu (jedyna przyczyna podnoszona przez stronę na uzasadnienie powyższej różnicy) strona nie dysponowała choćby śladową dokumentacją na potwierdzenie zakupu co najmniej tych najważniejszych części czy dokonanych w samochodzie istotnych napraw. Posiadanie jakichkolwiek faktur, rachunków itp. było natomiast w interesie podatnika. Według Sądu I instancji, organy przedstawiły argumentację podważającą stanowisko skarżącego, co do istnienia "uzasadnionej przyczyny" pomiędzy podstawą opodatkowania wynikającą z faktury zakupu pojazdu a średnią wartością rynkową tego samochodu. Tym samym wykazały brak istnienia uzasadnionej przyczyny, o której mowa w art. 82 a) ust. 1 u.p.a. i prawidłowo ustaliły podstawę opodatkowania korzystając z danych Eurotax (k. 89 akt adm.), do czego są uprawnione, również w świetle orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości. Sąd uznał również, że pominięcie przez organ dowodu z zeznań świadka P. G. – mechanika, wskazanego przez skarżącego w odwołaniu, w okolicznościach rozpoznawanej sprawy, przy braku jakichkolwiek dokumentów na okoliczność zakupu części czy dokonanych napraw samochodu, bądź dokumentacji fotograficznej, przy uwzględnieniu, że pojazd sprowadzono w 2008 r., nie stanowi naruszenia przepisów postępowania w stopniu, który mógłby mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

J. P. nie zgodził z rozstrzygnięciem Sądu I instancji i zaskarżył powyższy wyrok skargą kasacyjną. Wnosząc o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w P. do ponownego rozpoznania a także zasądzenie zwrotu kosztów postępowania wyrokowi temu zarzucił:

1) naruszenie przepisów art. 121 w zw. z art. 122 w zw. z art. 123 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, iż organy obu instancji dokonały prawidłowych ustaleń faktycznych i oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego w sytuacji, gdy całkowicie pominięto dowód z zeznania świadków R. R. oraz P. G., na okoliczność znacznych uszkodzeń pojazdu będących przyczyną różnicy między ceną z faktury a średnią wartością rynkową pojazdu, a w konsekwencji przyjęcia błędnej, zawyżonej podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym

2) naruszenie przepisów art. 82 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym poprzez jego niezastosowanie oraz błędne przyjęcie, iż w niniejszej sprawie zaszły przesłanki do przyjęcia za podstawę opodatkowania podatkiem akcyzowym wartość rynkową pojazdu brutto pomniejszoną o korektę za miesiąc pierwszej rejestracji oraz przebieg, podczas gdy podstawą opodatkowania winna być kwota, jaką skarżący obowiązany był zapłacić za samochód podczas nabycia wewnątrzwspólnotowego.

Argumenty na poparcie zarzutów przedstawiono w uzasadnieniu skargi kasacyjnej.

Organ nie skorzystał z prawa wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną. Na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym pełnomocnik organu, będący radcą prawnym, wniósł o oddalenie wniesionego środka zaskarżenia oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej i nie dostrzegając przesłanek nieważności postępowania przed Sądem I instancji, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że skarga kasacyjna J. P. nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie należy przypomnieć, że skarga kasacyjna powinna zawierać przytoczenie podstaw kasacyjnych oraz ich uzasadnienie (art. 176 p.p.s.a.). Przytoczenie podstaw kasacyjnych to wskazanie konkretnych przepisów prawa materialnego lub przepisów postępowania, które w ocenie skarżącego zostały naruszone przez sąd pierwszej instancji i precyzyjne wyjaśnienie, na czym polegało niewłaściwe zastosowanie lub błędna wykładnia prawa materialnego, bądź wykazanie istotnego wpływu naruszenia prawa procesowego na rozstrzygnięcie sprawy przez sąd pierwszej instancji. Związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej polega na tym, że jest on władny badać naruszenie jedynie tych przepisów, które zostały wyraźnie wskazane przez stronę skarżącą. Ze względu na ograniczenia wynikające ze wskazanych regulacji prawnych, Naczelny Sąd Administracyjny nie może we własnym zakresie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej, uściślać ich ani w inny sposób korygować. Trzeba przy tym dodać, że niepełne wskazanie podstawy kasacyjnej nie dyskwalifikuje jednak skargi kasacyjnej, a Naczelny Sąd Administracyjny ma obowiązek odniesienia się do zawartych w niej zarzutów. Takie stanowisko jest zgodne z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego w pełnym składzie z dnia 26 października 2009 r., sygn. akt I OPS 10/09 (ONSAiWSA 2010, nr 1, poz. 1), w której wyjaśniono, że "przytoczenie podstaw kasacyjnych rozumiane, jako wskazanie przepisów, które – zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną – zostały naruszone przez wojewódzki sąd administracyjny, nakłada na Naczelny Sąd Administracyjny, stosownie do art. 174 pkt 1 i 2 oraz art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), obowiązek odniesienia się do wszystkich zarzutów przytoczonych w podstawach kasacyjnych".

W niniejszej sprawie skargę kasacyjną oparto na obu podstawach wymienionych w art. 174 p.p.s.a. zarzucono, bowiem naruszenie prawa materialnego przez niezastosowanie art. 82 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym (pkt 2 petitum skargi) a także naruszenie przepisów postępowania tj. art. 121 w zw. z art. 122 w zw. z art. 123 Ordynacji podatkowej (pkt 1 petitum skargi).

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, niniejsza skarga w punkcie 1 nie przytacza w sposób należyty podstaw kasacyjnych, bowiem autor skargi nie zauważył istotnej okoliczności, a mianowicie tego, że sąd administracyjny nie stosuje przepisów Ordynacji podatkowej, a jedynie kontroluje, czy organ przepisy te prawidłowo stosował. Tym niemniej, mając na uwadze treść przytoczonej uchwały sygn. akt I OPS 10/09, Sąd w składzie obecnym przeprowadził analizę uzasadnienia wniesionego środka zaskarżenia i stwierdził, że omawiany zarzut naruszenia wskazanych wyżej przepisów Ordynacji podatkowej powinien być, w świetle powyższych uwag, potraktowany jako zarzut niewłaściwej kontroli przez Sąd pierwszej instancji w zakresie rozpoznania sprawy pod kątem zastosowania ogólnych zasad opodatkowania nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego i ustalenia jego ceny na podstawie przeciętnych cen stosowanych w danej miejscowości lub na rynku krajowym w obrocie wyrobami akcyzowymi tego samego rodzaju.

Ponieważ w rozpoznawanej sprawie zarzuty naruszenia przepisów postępowania wiążą się ściśle z naruszeniem prawa materialnego, toteż uzasadnione jest łączne odniesienie się do tych zarzutów.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym (u.p.a.) podstawą opodatkowania jest kwota, jaką nabywca jest zobowiązany zapłacić za wyroby akcyzowe w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego. Podobnie jest w przypadku tego rodzaju nabycia samochodu osobowego (art. 82 ust. 3 u.p.a.). Od tak określonej zasady ustawodawca przewidział wyjątek, o którym mowa w art. 82a u.p.a. Przepis ten, dodany do ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym ustawą z dnia 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz. U. Nr 118, poz. 745) i obowiązujący od dnia 19 lipca 2008 r., wprowadził odstępstwo od zasady, że podstawą obliczania akcyzy przy nabyciu wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego jest cena jego nabycia.

Zgodnie ze wskazanym przepisem art. 82a u.p.a. (obowiązującym na gruncie rozpatrywanej sprawy), jeżeli wysokość podstawy opodatkowania ustalonej na podstawie art. 82 ust. 3 tejże ustawy, bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej danego pojazdu, organ podatkowy wzywa podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmian wysokości podstawy opodatkowania lub niewskazania przyczyn uzasadniających podanie jej zaniżonej wysokości, organ podatkowy określi wysokość podstawy opodatkowania (art. 82a ust. 1 i ust. 2 u.p.a.). Średnią wartością rynkową samochodu jest przy tym wartość ustalana na podstawie notowanej na rynku krajowym, w dacie powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej marki, modelu, rocznika oraz (jeżeli jest to możliwe do ustalenia) z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co dany pojazd nabyty wewnątrzwspólnotowo (art. 82a ust. 4 u.p.a.).

W świetle przedstawionego stanu prawnego należy stwierdzić, że przy spełnieniu przesłanek przewidzianych w art. 82a ust. 1 u.p.a., organ podatkowy uprawniony jest do zweryfikowania zadeklarowanej przez podatnika podstawy opodatkowania i ustalenia prawidłowej wysokości podstawy opodatkowania.

W rozpatrywanej sprawie z taką właśnie sytuacją mieliśmy do czynienia. Należy podzielić pogląd Sądu I instancji aprobujący, jako prawidłowe stanowisko organu, że w zaistniała przesłanka dopuszczająca postępowanie w tym trybie. Nie ulega bowiem wątpliwości, że wskazana przez podatnika podstawa opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej (77%). Należy podkreślić, że kiedy cena samochodu odbiega od średniej wartości rynkowej "z uzasadnionej przyczyny", jej weryfikacja w ogóle nie następuje. Tylko wówczas, gdy cena budzi wątpliwości organu, co do przyczyny jej wysokości podanej przez podatnika (i jego kontrahenta), zasadna jest weryfikacja. W tym stanie rzeczy, wstępnym i najważniejszym działaniem organu jest zbadanie, czy istniały rzeczywiste, uzasadnione przyczyny, dla których cena nabycia samochodu odbiega od średniej wartości rynkowej.

Skarżący kasacyjnie zarzuca, że organ nie przesłuchał na okoliczność znacznych uszkodzeń pojazdu następujących świadków: R. R., rzeczoznawcy, który sporządzał na zlecenie strony opinię w sprawie stanu technicznego i procentowego ubytku wartości pojazdu oraz P. G. – mechanika, który naprawiał ten samochód. W nieprzeprowadzeniu powyższych dowodów strona upatruje wadliwość w zakresie ustaleń faktycznych i ocenie zgromadzonego materiału dowodowego.

Powyższy zarzut nie zasługuje na uwzględnienie.

Trafnie Sąd I instancji stwierdził, że nieprzeprowadzenie powyższych dowodów nie stanowi naruszenia przepisów postępowania w stopniu, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Należy przede wszystkim zauważyć, że zarzuty te wynikają z błędnie przyjętej przez autora skargi kasacyjnej tezy, iż zarzut błędu w ustaleniach faktycznych (art. 122 w zw. z art. 187 § 1 O.p.), przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia może być uznany za słuszny wówczas, gdy sprowadza się wyłącznie do samej tylko polemiki z ustaleniami poczynionymi w uzasadnieniu rozstrzygnięcia organu, do odmiennej oceny materiału dowodowego. W tej sprawie, co nie jest przez skarżącego kasacyjnie podważane, organy uznały za nieprzydatną w sprawie opinię rzeczoznawcy z tego względu, że została wydana bez oględzin pojazdu a opierała się wyłącznie na podstawie oświadczenia J. P.. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, zasadność ocen i wniosków wyprowadzonych przez organ i zaaprobowanych następnie przez Sąd I instancji, odpowiada prawidłowości logicznego rozumowania. Trudno bowiem w realiach tej sprawy zanegować trafność poglądu, że zeznania R. R. mogły odzwierciedlać wyłącznie informacje przekazane przez J. P. a informacje te znane były organowi (w aktach sprawy znajduje się oświadczenie J. P., w którym opisał uszkodzenia auta). Z tego powodu należy podzielić stanowisko Sądu I instancji, akceptujące pogląd organu, że przesłuchanie świadka R. R. na okoliczność znacznych uszkodzeń pojazdu było zbędne. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, za prawidłową należy także uznać ocenę Sądu I instancji, odnośnie do waloru dowodu z zeznań mechanika P. G.. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Sąd I instancji wyjaśnił w sposób jednoznaczny powody, dla których uznał, że postępowanie organów i w tym zakresie nie narusza zasady prawdy obiektywnej. Powyższe stanowisko również należy podzielić. Ocena przydatności tego dowodu została dokonana z uwzględnieniem zasad logiki i doświadczenia życiowego. Trudno nie przyznać racji Sądowi I instancji, że w interesie podatnika było przechowywanie dowodów mogących potwierdzać stan techniczny pojazdu w chwili sprowadzenia (2008 r.). Należy zgodzić się z autorem skargi kasacyjnej, że generalnie w postępowaniu podatkowym strona nie ma obowiązku dowodzenia faktów mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Jednakże skarżący kasacyjnie zdaje się nie dostrzegać, że organy podatkowe nie są jednak obciążone nieograniczonym obowiązkiem poszukiwania faktów mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. W orzecznictwie często podkreśla się, że podatnik powinien współdziałać z organem podatkowym w realizacji obowiązku wyczerpującego zebrania materiału dowodowego zwłaszcza, jeśli nieudowodnienie określonej czynności faktycznej może prowadzić do rezultatów niekorzystnych dla strony.. Współdziałanie podatnika z organem podatkowym jest szczególnie istotne w sytuacjach, gdy tylko on dysponuje wiedzą na temat okoliczności mogących mieć istotny wpływ na prawidłowe ustalenie stanu faktycznego sprawy. Argumentacja skarżącego, że należało przesłuchać świadka P. G., a ewentualnie dopiero potem odmówić wiarygodności jego zeznaniom jest, co do zasady trafna. Niemniej jednak, w tej sprawie, w świetle przedstawionych wyżej okoliczności, nie podważa prawidłowości wydanego przez WSA rozstrzygnięcia. Podsumowując należy stwierdzić, że w skardze kasacyjnej nie podniesiono skutecznie zarzutów naruszenia przepisów postępowania, zatem stan faktyczny sprawy przyjęty do oceny zastosowanych przepisów prawa materialnego nie został zakwestionowany. Trzeba przy tym podkreślić, że w tej sprawie organ przyjął korektę wartości z tytułu złego stanu pojazdu przy uwzględnieniu uszkodzeń wskazane na fakturze zakupu oraz wyjaśnień strony. Natomiast wobec nieposiadania przez skarżącego jakichkolwiek dokumentów potwierdzających (lub choćby uprawdopodobniających), jaki był stan techniczny pojazdu w dacie jego wprowadzenia na obszar RP, trudno zakwestionować poprawność oceny dokonanej przez organ, że brak było podstaw do uwzględnienia stanowiska skarżącego, co do istnienia "uzasadnionej przyczyny" pomiędzy podstawą opodatkowania wynikającą z faktury zakupu pojazdu a średnią wartością rynkową tego auta, skoro jedynym powodem tej różnicy był wskazywany przez podatnika zły stan techniczny samochodu. W konsekwencji zarzut kasacyjny naruszenia art. 82 ust.3 u.p.a. poprzez jego niezastosowanie jest również nieuzasadniony.

Z tych powodów, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, wniesioną skargę kasacyjną należało oddalić na podstawie art. 184 p.p.s.a.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 209 w związku z art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 2 pkt 2 lit. c) w związku z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (tekst jednolity: Dz. U. z 2013 r., poz. 490) w zw. z § 21 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 1804).