Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 424/13
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2014-11-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. a) i c).
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 191.
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
journal: Dz.U.UE.L 1993 nr 253 poz 1 art. 181a.
law: Rozporządzenie Komisji EWG) NR 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr  2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1 art. 31, art. 29, art. 30 ust. 2 lit. a) i b).
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Gabriela Jyż (spr.) Sędzia NSA Dariusz Dudra Sędzia del. WSA Henryka Lewandowska-Kuraszkiewicz Protokolant Konrad Piasecki po rozpoznaniu w dniu 4 listopada 2014 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej T. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K. z dnia 31 grudnia 2012 r. sygn. akt I SA/Ke 673/12 w sprawie ze skargi T. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] października 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego 1. uchyla zaskarżony wyrok i sprawę przekazuje do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w K.; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w K. na rzecz T. K. 817 (osiemset siedemnaście) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 31 grudnia 2012 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. oddalił skargę T. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] października 2012 r. w przedmiocie podatku akcyzowego.

Stan sprawy przyjęty przez Sąd I instancji przedstawiał się następująco:

w dniu 4 stycznia 2007 r. skarżący zgłosił do procedury dopuszczenia do swobodnego obrotu towar w postaci samochodu D. D. dołączając między innymi rachunek sprzedaży z dnia 24 października 2006 r. na kwotę 6.000 USD.

W toku weryfikacji organ celny, na podstawie wyciągu z bazy danych dotyczącego przedmiotowego pojazdu, ustalił, że przeciętna cena hurtowa takiego pojazdu w Ameryce Północnej, w dacie sprzedaży wynosiła 13.710 USD. Dokonując dalszej weryfikacji cen rynkowych eksportu modeli samochodów podobnych do stanowiącego przedmiot zgłoszenia, organ ustalił, że cena sprzedaży takiego samochodu zawierała się w przedziale od 8.995 do 16.988 USD. Organ ustalił również na podstawie informacji uzyskanych od firmy dokonującej sprzedaży samochodu, że wylicytowana cena samochodu wynosiła 13.620 USD. Wobec zaistniałych wątpliwości organ celny wezwał skarżącego do przedłożenia uzupełniających informacji mających uwiarygodnić, że deklarowana wartość celna towaru stanowiła cenę faktycznie zapłaconą lub sumę należną. W odpowiedzi skarżący przedstawił opinię techniczną nr [...] oraz dokument z firmy A. M. Ch.. Rewizja samochodu ujawniła jego uszkodzenia przednich reflektorów, prawego nadkola, uszkodzenia lakieru, wgniecenia drzwi oraz uszkodzenia lewego przedniego koła.

Decyzją z dnia [...] lipca 2012 r. Naczelnik Urzędu Celnego w K. określił skarżącemu prawidłową kwotę podatku akcyzowego w wysokości 6.246 złotych z tytułu importu samochodu stanowiącego przedmiot zgłoszenia celnego z dnia 4 stycznia 2007 r. Organ wartość towaru ustalił na podstawie art. 31 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. UE. L. 92.302.1, dalej: WCK) przyjmując wartość bazową w oparciu o przedstawioną przez stronę wycenę z dnia 8 stycznia 2007 r., w której uprawniony rzeczoznawca określił wartość zgłoszonego samochodu na kwotę 43.535 złotych. Organ uznał, że do wyliczenia wartości ceny należało przyjąć wartość ustaloną metodą stopnia uszkodzenia bez uwzględnienia współczynnika zbywalności, czyli w kwocie 73.784 złotych. Kwotę tę następnie pomniejszył o zwyczajową marżę (10%), podatek VAT (22%), podatek akcyzowy (13,6%) oraz cło w wysokości 10%. Wartość celna po kalkulacji wyniosła 43.998 złotych, która to kwota stała się podstawą dla określenia należnego podatku akcyzowego.

Decyzją z dnia [...] października 2012 r. Dyrektor Izby Celnej w K. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.

Sąd I instancji oddalając skargę na decyzję organu odwoławczego wskazał, że kompetencje organu celnego sprowadzają się do ustalenia wartości celnej sprowadzonego towaru, nie zaś transakcyjnej, którą podać może jedynie dokonujący zgłoszenia celnego. Uprawnienia organu w tym zakresie sprowadzają się jedynie do możliwości podważenia wartości transakcyjnej wskazanej w zgłoszeniu a nie jej ustalenia na nowo. Sąd podkreślił, że wątpliwości organu wzbudziła wartość spornego samochodu zadeklarowana zgodnie z rachunkiem sprzedaży na kwotę 6.000 USD. Dokonane przez organ I instancji ustalenia porównawcze doprowadziły ten organ do uznania, że istniały wątpliwości czy zadeklarowana wartość celna towaru stanowiła całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę za towar. Sąd zwrócił również uwagę na wątpliwości organu wynikające z faktu, że przedmiotowy samochód zakupiony został przez Ch. A. M. w dniu 6 października 2006 r. za kwotę 13.620 USD z przebiegiem 19.245 mil po czym przy niezmienionym stanie technicznym został on sprzedany skarżącemu w dni 24 października 2006 r. za kwotę 6.000 USD z przebiegiem 19.000 mil. Zasadnie, zdaniem Sądu I instancji, organy oceniły, że w takich okolicznościach nie znajdowała uzasadnienia sprzedaż towaru po cenie odbiegającej znacznie od ceny nabycia towaru wobec czego skutecznie podważyły wartość transakcyjną. Sąd zauważył, że skarżący pomimo wezwania go w trybie art. 181a ust. 2 rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/91 (Dz. U. UE L 93.253.1, dalej: RWKC) nie złożył dodatkowych wyjaśnień w zakresie spornej wartości celnej sprowadzonego samochodu, co uzasadniało rozpoczęcie procedury ustalania wartości przez organ.

Sąd I instancji nie podzielając zarzutu, co do obowiązku organu poczynienia ustaleń przez uzyskanie informacji bezpośrednio od sprzedawcy, wskazał, że art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749, dalej: ordynacja podatkowa), nie nakłada na organ nieograniczonego obowiązku poszukiwania faktów mających istotne znaczenie dla sprawy. Ponadto art. 181a rozporządzenia wykonawczego WKC nakłada na stronę obowiązek współdziałania z organem w zakresie ustaleń faktycznych.

W ocenie Sądu I instancji organy, kwestionując wartość transakcyjną wynikającą z rachunku zakupu, prawidłowo ustalając wartość celną samochodu zastosowały art. 31 WKC. Zgodnie, bowiem z treścią tego przepisu wartość celną pojazdu ustala się na podstawie danych dostępnych we Wspólnocie z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami tam wymienionymi. Weryfikacji dokonuje się zatem w oparciu o materiały porównawcze dla samochodów o parametrach zgodnych z danymi dla sprowadzanych przez importera, wyprodukowanych poza Wspólnotą, sprzedawanych na rynku Wspólnoty w tym z wykorzystaniem wyspecjalizowanych katalogów zawierających średnie ceny rynkowe. Prawidłowo, zdaniem Sądu I instancji, organ ustalając wartość pojazdu według metody stopnia uszkodzenia pojazdu pominął, uwzględniony przez rzeczoznawcę w wycenie technicznej spornego samochodu wykonanej na zlecenie skarżącego, współczynnik zbywalności. Sąd wskazał, że dla potrzeby określenia wartości celnej pojazdu istotne znaczenie miał stan techniczny pojazdu w chwili powstania obowiązku podatkowego. Jego zbywalność zależy natomiast głównie od popularności rynkowej danego modelu i jest pojęciem subiektywnym.

Sąd I instancji nie stwierdził, również uchybień w zakresie zastosowania przepisów prawa materialnego.

W podstawie prawnej wyroku Sąd podał art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270, dalej: p.p.s.a.).

T. K. skargą kasacyjną zaskarżył wyrok Sądu I instancji w całości zarzucając mu naruszenie:

a) naruszenie prawa procesowego, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 120 i art. 121 § 1 ordynacji podatkowej w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 ze zm.) w zw. z art. 29 WKC oraz art. 181a RWKC, poprzez ich niezastosowanie, w sytuacji gdy prawidłowa ocena postępowania dowodowego, toczącego się przed organami obu instancji, winna prowadzić do uznania, iż organy celne działały wbrew wyraźnej normie prawnej, nakazującej stosowanie w sprawach celnych metody wartości transakcyjnej towaru (art. 29 WKC), a tylko w wyjątkowych wypadkach odstępowanie od tej metody, co skutkowało przyjęciem błędnej wartości celnej towaru i podważeniem zaufania skarżącego do organów podatkowych, w związku z czym sąd pierwszej instancji powinien był uchylić zaskarżone decyzje w całości;

b) naruszenie prawa procesowego, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 122 oraz art. 187 § 1 ordynacji podatkowej w zw. z art. 73 ust. 1 Prawa celnego poprzez niezastosowanie powyższego przepisu, w sytuacji gdy prawidłowa ocena postępowania dowodowego, toczącego się przed organami celnymi, zmuszałaby do uznania, iż organy celne nie przeprowadziły wszystkich niezbędnych dowodów, a w szczególności nie zebrały danych dotyczących cen aut powypadkowych w Stanach Zjednoczonych, w sytuacji gdy prawidłowo przeprowadzone postępowanie dowodowe doprowadziłoby do uznania, że wartość transakcyjna towaru mieści się w granicach cen podobnych towarów na terenie Stanów Zjednoczonych, a tym samym brak jest podstaw do odstępowania od metody wartości transakcyjnej, w związku z czym sąd pierwszej instancji powinien był uchylić zaskarżone decyzje w całości;

c) naruszenie prawa procesowego, tj. art. 145 §1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z 121 § 2 ordynacji podatkowej w zw. z art. 181a ust. 2 RWKC, poprzez ich niezastosowanie, w sytuacji, gdy prawidłowa ocena braku powiadomienia skarżącego przez organ celny I instancji o treści przepisu art. 181a ust. 2 RWKC oraz istnieniu i powodach wątpliwości organu co do wartości transakcyjnej towaru i niezapewnienie skarżącemu możliwości udzielenia odpowiedzi na te wątpliwości i zaaprobowanie takiego stanu przez organ, winna prowadzić do uchylenia zaskarżonych decyzji w całości,

d) naruszenie prawa procesowego, tj. art. 145 §1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z 191 ordynacji podatkowej, poprzez ich niezastosowanie, wyrażające się w wyciągnięciu wniosków, które nie wynikają z zebranego w sprawie materiału dowodowego, tj.:

- pominięcie przy ocenie czy podana przez skarżącego wartość celna to rzeczywista wartość transakcyjna, dokumentów w postaci potwierdzenia przelewu przedmiotowej kwoty bezpośrednio na rachunek bankowy sprzedawcy - tj. Ch. A. M. oraz potwierdzenia tego faktu przez sprzedającego, a w konsekwencji czego przyjęcie, iż jest ona wartością nieprawidłową,

- poczynienie ustalenia, iż samochód D. D. został zakupiony przez przedsiębiorstwo Ch. A. M. w dniu 6 października 2006 r. za kwotę 13.620,00 USD z przebiegiem 19245 mil, na podstawie projektu umowy (niepodpisanego formularza umowy) z dnia 6 października 2006, w którym jako sprzedającego wymieniono E. L. C. of Ch., zaś jako kupującego D. A. A., zaś jako rok produkcji samochodu wskazano rok 2006, po czym w niezmienionym stanie technicznym sprzedany skarżącemu, z przebiegiem 19000 mil (czyli mniejszym) podczas, gdy wniosku takiego nie można zgodnie z regułami logiki wyciągnąć z przedstawionego dowodu z dokumentu,

- poczynienie ustaleń przez Sąd I instancji oraz organy obu instancji w przedmiocie daty sprzedaży samochodu przez E. L. C. of Ch. na rzecz Ch. A. M. oraz jego przebiegu na podstawie niepodpisanego projektu umowy na którym jako nabywca wskazany został inny podmiot, tj. D. A. A., przy pominięciu w tym zakresie dowodów z dowodu rejestracyjnego pojazdu (Zaświadczenie Tytułu Pojazdu), wskazujące datę sprzedaży jako dzień 13 października 2006 r. i przebieg na 12945 mil,

- uznanie, iż podana przez skarżącego cena samochodu – 6000 USD jest zaniżona, pomimo ustalenia, iż jest to samochód uszkodzony, przyjmując jako porównanie ceny wywoławcze samochodów nieuszkodzonych w przedziale: 6399 USD do 14.468 USD, podczas gdy prawidłowa ocena dowodów winna prowadzić do uznania, iż wartość samochodu podana przez skarżącego jako transakcyjna jest wartością rzeczywistą, i uzasadniać uchylenie zaskarżonych decyzji w całości.

Z ostrożności procesowej skarżący kasacyjnie podniósł również zarzut:

e) naruszenie prawa materialnego, art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 29 WKC w zw. z art. 181a RWKC poprzez ich błędną wykładnię, a w konsekwencji niezastosowanie, polegające na uznaniu, iż do zakwestionowania wartości transakcyjnej towaru wystarczy sama wątpliwość organu celnego, uzasadniona bardzo niewielką różnicą między wartością towaru podaną w zgłoszeniu celnym a wartością towarów podobnych, lecz o innym stanie technicznym, w sytuacji gdy prawidłowe zastosowanie powyższego przepisu prowadzi do uznania, iż wartością celną przywożonych towarów jest wartość transakcyjna faktycznie zapłacona, a odstępowanie od wartości transakcyjnej jest możliwe tylko w sytuacji wyjątkowej, w szczególności w sytuacji, gdy wartość podana w zgłoszeniu celnym nie odpowiada wartości towarów podobnych, o zbliżonym stanie technicznym. Wobec tego sąd pierwszej instancji powinien był uchylić zaskarżone decyzje w całości;

f) naruszenie prawa materialnego, art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 31 WKC poprzez jego błędną wykładnię, a w konsekwencji wadliwe zastosowanie, polegające na uznaniu, iż w razie zaistnienia przesłanek zastosowania przepisu art. 31 WKC prawidłowym jest odjęcie od ustalonej przez biegłego wartości pojazdu korekty w postaci współczynnika zbywalności, w sytuacji gdy przepis ten nakazuje stosować dla ustalenia wartości celnej dane dostępne we Wspólnocie, dla samochodów wyprodukowanych poza Wspólnotą i sprzedawanych na rynku Wspólnoty, czyli cenę jaką można osiągnąć za dany samochód na rynku Wspólnoty, tj. uwzględniającą wszelkie korekty wartości odnoszące się do tego rynku. Wobec tego sąd pierwszej instancji powinien był uchylić zaskarżone decyzje w całości.

Podnosząc te zarzuty skarżący kasacyjnie wniósł o uchylenie wyroku Sądu I instancji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania za obie instancje, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego w kwocie 1.200 złotych oraz kwoty 34 złotych tytułem opłat skarbowych od pełnomocnictwa.

Dyrektor Izby Celnej w K. w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie jako pozbawionej uzasadnionych podstaw.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna zasługiwała na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, co oznacza, że Sąd jest związany podstawami określonymi przez ustawodawcę w art. 174 p.p.s.a. i wnioskami skargi zawartymi w art. 176 p.p.s.a.

Skarga kasacyjna jest środkiem zaskarżenia znacząco sformalizowanym. Aby mogła odnieść skutek w postaci jej uwzględnienia niezbędne jest jej sporządzenie w sposób zgodny z regułami ją normującymi, w szczególności podstawy kasacyjne muszą być tak skonstruowane, ażeby była możliwość odniesienia się poprzez ich treść do zaskarżonego orzeczenia.

Za zasadny Sąd kasacyjny uznał powołany przez autora skargi kasacyjnej zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 31 WKC poprzez jego błędną wykładnię a w konsekwencji wadliwe zastosowanie, polegające na uznaniu, iż w razie zaistnienia przesłanek zastosowania przepisu art. 31 WKC prawidłowym jest odjęcie od ustalonej przez biegłego wartości pojazdu korekty w postaci współczynnika zbywalności, w sytuacji gdy przepis ten nakazuje stosować dla ustalenia wartości celnej dane dostępne we Wspólnocie, dla samochodów wyprodukowanych poza Wspólnotą i sprzedawanych na rynku Wspólnoty, czyli cenę jaką można osiągnąć za dany samochód na rynku Wspólnoty, tj. uwzględniającą wszelkie korekty wartości odnoszące się do tego rynku.

Z systemu ustalania wartości celnej towaru przewidzianego we Wspólnotowym Kodeksie Celnym wynika przede wszystkim, że wartość tą ustala się w oparciu o transakcje realizowane na rynku pozawspólnotowym. Świadczy o tym treść art. 29 WKC, który stanowi, że wartością celną przywożonych towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towary, wtedy gdy zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Wspólnoty, jak i treść art. 30, w szczególności ust. 2 lit. a) i lit. b), z których to wynika, że wartością celną jest wartość transakcyjna identycznych lub podobnych towarów sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub w zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna.

Metoda "ostatniej szansy", o której mowa w art. 31 WKC odwołuje się do ustalenia wartości celnej na podstawie danych dostępnych we Wspólnocie. W myśl bowiem ustępu 1 powołanego artykułu, jeżeli wartość celna przywożonych towarów nie może być ustalona na podstawie art. 29 i art. 30, jest ona ustalana na podstawie danych dostępnych we Wspólnocie, z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami: porozumienia w sprawie stosowania art. VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., przepisów niniejszego rozdziału.

Zauważyć w tym miejscu wypada, że z art. 31 ust. 2 lit. c) WKC wynika, że wartość celna ustalana w oparciu o tę metodę (ostatniej szansy) nie może być określona na podstawie ceny towarów na rynku wewnętrznym kraju wywozu. Nie można zatem przy ustalaniu wartości celnej towaru tą metodą uwzględnić okoliczności zbywalności towaru właściwych dla rynku wywozu. Inaczej mówiąc nie można przyjąć współczynnika zbywalności określonego na podstawie okoliczności związanych ze zbywaniem towaru właściwych dla rynku wywozu.

Stosowanie danych dostępnych we Wspólnocie podczas ustalania wartości celnej towarów według metody "ostatniej szansy" znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego. Wynika bowiem z niego, że metoda "ostatniej szansy" ma charakter szacowania, bazującego na katalogowej wartości rynkowej kraju importu, która ma charakter uśredniony. Znaczy to, że na cenę tę składa się wiele cen pojazdów, różnie używanych, kupionych w różnych okolicznościach - a więc na cenę tą składać się mogą także ceny pojazdów sprowadzonych z USA (por., np. wyrok NSA z dnia 15 maja 2012 r., sygn. akt I GSK 374/11, LEX nr 1167751, wyrok NSA z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. akt I GSK 1458/11, wyrok NSA z dnia 11 lipca 2012 r., sygn. akt I GSK 54/12, wyrok NSA z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. akt I GSK 1361/11, wyrok NSA z dnia 4 lipca 2013 r., sygn. akt I GSK 965/12, wyrok NSA z dnia 14 lutego 2013 r., sygn. akt I GSK 612/12).

Zatem, mając na względzie treść art. 31 ust. 1 WKC stanowiącą o ustalaniu wartości celnej towarów na podstawie danych dostępnych we Wspólnocie, aby prawidłowo oszacować cenę przedmiotowego pojazdu należy – jak zasadnie podniósł to skarżący w skardze kasacyjnej – uwzględnić czynniki kształtowania się cen na rynku krajowym. Nie można więc nie wziąć pod uwagę specyficznych praw nim rządzących. Jednym z czynników kształtujących cenę danego towaru na danym rynku jest współczynnik zbywalności. Uprawnione jest zatem przyjęcie podczas ustalania wartości celnej samochodu współczynnika zbywalności opisanego okolicznościami krajowymi.

Dodatkowo podnieść należy, że Naczelny Sąd Administracyjny rozstrzygając niniejszą sprawę podzielił pogląd prezentowany w orzecznictwie, że nie jest dopuszczalne powoływanie się przez organy celne podczas ustalania wartości celnej towaru na opinię biegłego, przy jednoczesnym wybiórczym jej potraktowaniu i nieuwzględnieniu jednego z podstawowych jej elementów – współczynnika zbywalności (por. np. wyrok NSA z dnia 12 stycznia 2011 r., sygn. akt I GSK 700/09).

Niezależnie od powyższego, w ocenie NSA, za usprawiedliwiony należało też uznać zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 191 ord. pod. wyrażający się w wyciagnięciu wniosków, które nie wynikają z zebranego materiału dowodowego, a konkretnie poczynienia ustaleń, że samochód D. D. został zakupiony przez Ch. A. M. w dniu 6 października 2006 r. za kwotę 13.620,00 USD na podstawie projektu umowy z dnia 6 października 2006 r., w którym jako sprzedający występuje E. L. C. of Ch., jako kupujący D. A. A., zaś jako rok produkcji wskazano 2006 r.

Z akt sprawy nie wynika, aby doszło do takiej transakcji (nabycia pojazdu przez Ch. A. M.). Wskazany projekt umowy dotyczy bowiem innych podmiotów niż Ch. A. M.. Z akt sprawy nie wynika też aby doszło do transakcji za kwotę 13.620,00 USD. Pojazd, o którym mowa w przesłanych dokumentach to D. D. wyprodukowany w 2006 r. i jakkolwiek data produkcji wymienionego w omawianym projekcie umowy pojazdu pokrywa się z datą produkcji samochodu stanowiącego przedmiot nabycia przez skarżącego, a więc dotyczy roku produkcji 2006, jednakże z dokumentów tych także wynika, że dotyczą one modelu SLT 4. W załączonej przez stronę opinii rzeczoznawcy mowa jest natomiast o wersji SLT V 8. Także wartość przebiegu pojazdu objętego dokumentami, wynosząca 19254 mile, nie jest zbieżna ze stanem licznika (przebiegiem) samochodu nabytego przez skarżącego, wynoszącego zgodnie z rachunkiem sprzedaży 19000 mil.

Przedstawione okoliczności budzą poważne wątpliwości co do rzeczywistego przebiegu transakcji na rynku amerykańskim. Winny być zatem wyjaśnione podczas ponownego postępowania. Wartość celną należy ustalić po wyjaśnieniu wskazanych okoliczności faktycznych, jeśli zajdzie potrzeba z wykorzystaniem dowodu z opinii biegłego, z uwzględnieniem jednak współczynnika zbywalności.

Za bezzasadne należało natomiast uznać zarzuty kasacyjne związane z akceptacją przez Sąd I instancji naruszenia przez organy celne art. 181a RWKC. Zgodnie z treścią jego ust. 1 jeżeli, zgodnie z procedurą ustanowioną w ust. 2, organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 Kodeksu, nie muszą ustalać wartości celnej przywożonych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej. Stosownie zaś do ust. 2 jeżeli organy celne mają wątpliwości określone w ust. 1, mogą zażądać, zgodnie z art. 178 ust. 4, przedstawienia uzupełniających informacji. Jeżeli wątpliwości te pozostają, organy celne przed podjęciem ostatecznej decyzji powiadamiają daną osobę na piśmie, o ile się o to zwróciła, o powodach tych wątpliwości i zapewnią jej odpowiednią możliwość udzielenia odpowiedzi. Ostateczna decyzja wraz uzasadnieniem przekazywana jest zainteresowanemu na piśmie.

W stanie faktycznym sprawy zadeklarowana przez podatnika wartość celna towaru w sposób znaczny odbiegała od wartości rynkowej tego typu pojazdów. Zobowiązany wskazał w deklaracji kwotę 6.000 USD. Organ ustalił, że na rynku amerykańskim, jak wynika z ogłoszeń sprzedaży, cena samochodów marki D. D. rok produkcji 2006 zawiera się w przedziale od 8.995 USD do 16.988 USD. Mając zatem na uwadze takie dane, w przekonaniu NSA były podstawy do zastosowania art. 181a RWKC (por. wyroki NSA z dnia 21 stycznia 2014 r. sygn. akt: I GSK 1232/12 i I GSK 1230/12).

Skarżący uzasadniał podniesione w powyższym zakresie zarzuty twierdząc, że organ w sposób nieuprawniony odstąpił od wartości transakcyjnej importowanego pojazdu. Skarżący nie wyjaśnił natomiast, dlaczego wątpliwości organu, o których mowa w tym przepisie, nie były jego zdaniem uzasadnione. Z akt sprawy wynika, że Naczelnik Urzędu Celnego w S. pismem z dnia 4 stycznia 2007 r. wezwał skarżącego do przedstawienia (w terminie 7 dni) uzupełniających informacji, które uwiarygodnią, że zadeklarowana wartość celna towaru stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę. Z uzasadnienia decyzji organów obu instancji wynika, że skarżący w odpowiedzi na to pismo przedstawił opinię techniczną nr 10/2007 z 8 stycznia 2007 r. oraz dokument (fax) wystawiony przez A. M. Ch.. Bezzasadne są więc również twierdzenia skarżącego, jakoby nie miał możliwości udzielenia odpowiedzi na wątpliwości organu, czy zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 WKC.

Końcowo, w związku z wyeliminowaniem z obrotu prawnego wyroku Sądu I instancji wypada jedynie zauważyć, że w sentencji zaskarżonego orzeczenia błędnie wskazano, iż zakwestionowana skargą decyzja dotyczy podatku od towarów i usług zamiast podatku akcyzowego.

Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania.

O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 p.p.s.a. w związku z § 18 ust. 1 pkt 2 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. z 2013 r., poz. 461).