Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 2594/01
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2005-03-03 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 2594/01 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 3 marca 2005r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: NSA Grażyna Jarmasz, Sędziowie: WSA Bogusław Wolas, WSA Maria Zawadzka(spr), Protokolant: Iwona Sadowska-Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 lutego 2005r., sprawy ze skargi J.S., na decyzję Izby Skarbowej, z dnia 22 października 2001r. Nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od sierpnia do grudnia 2000r.oraz za styczeń 2001r., -skargi oddala-


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] roku Nr [...] Urząd Skarbowy, działając na podstawie art. 21 § 1 pkt 1 i § 3, art. 51 § 1, art. 53 § 1 i 4, art. 207 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa /Dz. U. Nr 137 poz. 926 ze zm./, art. 10 ust. 2, art. 19 ust. 3 pkt 1 i ust. 3a oraz art. 27 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz. U. Nr 11 poz. 50 ze zm./ określił J.S.

z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 2000 roku:

zobowiązanie podatkowe w kwocie 1.335,00 zł

zaległość podatkową w kwocie 1.335,00 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę

Nadto decyzjami z dnia [...] roku Nr [...] Urząd Skarbowy , działając na podstawie powyżej powołanych przepisów określił skarżącemu:

z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc wrzesień 2000 roku:

kwotę różnicy podatku od towarów i usług naliczonego i należnego, o którą podatnik ma prawo obniżyć podatek należny za następne okresy w wysokości 444.00 zł

z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc październik 2000 roku:

zobowiązanie podatkowe w kwocie 2.009,00 zł

zaległość podatkową w kwocie 2.009,00 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc listopad 2000 roku:

zobowiązanie podatkowe w kwocie 681,00 zł

zaległość podatkową w kwocie 681,00 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2000 roku:

zobowiązanie podatkowe w kwocie 1.471,00 zł

zaległość podatkową w kwocie 1.471,00 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 2001 roku:

zobowiązanie podatkowe w kwocie 815

00 zł

zaległość podatkową w kwocie 815,00 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę

W trakcie kontroli podatkowej, przeprowadzonej w dniu 22 lutego 2001 roku iż J.S.w sierpniu 2000 roku zaewidencjonował w ewidencji zakupów inwestycyjnych i rozliczył w deklaracji VAT-7 fakturę VAT na zakup samochodu ciężarowego T. nr [...] z dnia [...] czerwca 2000 roku na kwotę 38.525,00 zł i VAT w kwocie 8.475,50 zł. Urząd Skarbowy stwierdził, iż zgodnie z art. 19 ust. 3 pkt1 i ust. 3a ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, że faktura ta powinna być rozliczona w miesiącu lipcu 2000 roku i dlatego określił skarżącemu zobowiązanie i zaległość podatkową w podatku od towarów i usług. W konsekwencji Urząd uznał, że skarżący nie miał prawa do odliczenia we wrześniu 2000 roku kwoty 7.140,00 zł, która wynikała z nadwyżki podatku naliczonego nad należnym z przeniesienia, gdyż rozliczenie w podatku VAT za miesiąc poprzedni zakończyło się określeniem zobowiązania podatkowego. W październiku 2000 roku skarżący błędnie wykazał kwotę podatku od towarów i usług naliczonego i należnego w wysokości 5.131,00 zł, a powinien był wykazać zobowiązanie podatkowe w wysokości 2.009,00 zł. Podobnie w następnych miesiącach powinno być wykazane zobowiązanie podatkowe, w wysokości wskazanych w poszczególnych decyzjach, podczas gdy skarżący wykazywał kwotę różnicy podatku od towarów i usług naliczonego i należnego.

W odwołaniu od tych decyzji J.S. - domagał się uchylenia zaskarżonych decyzji, podnosząc, iż są one niezgodne z art. 19 ust. 3 pkt 1 i ust. 3a ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym oraz z art. 210 § 1 pkt 6, art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, w części dotyczącej nieuwzględnienia materiału dowodowego i przesłuchania świadka oraz art. 120, art. 121 § 1 i 2, art. 122, art. 123, art. 124, art. 125 oraz art. 139 § 1 i art. 140 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, poprzez naruszenie zasad postępowania podatkowego. Skarżący podniósł ponadto, iż Urząd Skarbowy nie uwzględnił wytycznych Ministerstwa Finansów z dnia 11 października 19999 roku Nr PP1/7204-63/99/KSz, z którego wynika, iż na podstawie art. 19 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług w rozliczeniu za miesiąc, w którym podatnik otrzymał fakturę, z zastrzeżeniem ust. 3a ustawy. Odliczenie kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za miesiąc poprzedzający miesiąc otrzymania faktury stanowi naruszenie art. 19 ust. 3 ustawy. Stwierdzenie tego naruszenia skutkuje zastosowaniem art. 27 ust. 5-8 ustawy z uwzględnieniem ust. 3a tej ustawy. Jednak, gdy kontrolą objęte są kolejne miesiące, departament stoi na stanowisku, że podatek wynikający z faktury zakupu, przyjętej do rozliczeń w miesiącu poprzedzającym miesiąc otrzymania tej faktury, a następnie usuniętej z rozliczeń przez urząd skarbowy, należy uwzględnić w rozliczeniu za miesiąc, w którym podatnik ja otrzymał. Za tym stanowiskiem przemawia fakt, że organ, kontrolowane miesiące powinien określić prawidłowe zobowiązanie, zgodnie z art. 10 ust. 2 ustawy. Podatnik ma prawo do odliczenia tego podatku i taka wolę wyraził, tylko zrealizował ją za wcześnie". Na potwierdzenie powyższego stanowiska, skarżący powołał się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn. akt I SA/Łd 144/98.

Dodatkowo skarżący zarzucił organowi podatkowemu, iż drastycznie naruszył przepisy prawa, gdyż w całości nie uwzględnił zebranego w sprawie materiału dowodowego. W szczególności decyzja nie zawiera całości uzasadnienia faktycznego i prawnego, w części dotyczącej nieuwzględnienia materiału dowodowego i przesłuchania świadka na okoliczność stwierdzenia momentu doręczenia j emu, jako właścicielowi firmy przedmiotowej faktury.

Izba Skarbowa decyzjami z dnia 22 października 2001 roku Nr [...]działając na podstawie art. 233 § l Ordynacji podatkowej utrzymała w mocy zaskarżone decyzje.

W uzasadnieniu Izba Skarbowa stwierdziła, iż stosownie do art. 19 ust. 3 pkt 1 i ust. 3 a ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, obniżenie podatku należnego następuje nie wcześniej niż w rozliczeniu za miesiąc, w którym podatnik otrzymał fakturę i nie później niż w rozliczeniu za miesiąc następny. Obniżenie to nie może jednak nastąpić wcześniej, niż w miesiącu otrzymania przez nabywcę towaru. Jak wynika z akt sprawy, skarżący zakwestionowaną fakturę ujął w ewidencji zakupów inwestycyjnych i rozliczył w deklaracji VAT-7 w miesiącu czerwcu 2000 roku. Urząd Skarbowy zakwestionował powyższe rozliczenie, uznając, iż samochód T. został odebrany przez skarżącego w lipcu 2000 roku. Skutkowało to określeniem za czerwiec 2000 roku zobowiązania podatkowego, które podatnik uregulował w dniu [...] sierpnia 2001 roku. Następnie J.S. zakwestionowaną wcześniej fakturę ujął i rozliczył w sierpniu 2000 roku, co z kolei spowodowało wezwanie skarżącego przez Urząd Skarbowy do skorygowania faktury VAT-7 za miesiąc sierpień 2000 roku w części dotyczącej zakupu środka trwałego. J.S.stwierdził jednak, iż odliczenie podatku naliczonego z tej faktury przysługiwało mu, ponieważ otrzymał ją w lipcu 2000 roku. Tymczasem ustalono, iż przedmiotową fakturę odebrała żona skarżącego w dniu 30 czerwca 2000 roku, co zdaniem organów podatkowych jest jednoznaczne z odebraniem faktury przez skarżącego. Zatem skarżący miał prawo odliczyć przedmiotową fakturę, zgodnie z art. 19 ust. 3 pkt l i ust. 3a ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym jednie w miesiącu lipcu 2000 roku.

Zdaniem Izby Skarbowej zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje na to, że organ podatkowy pierwszej instancji podjął wszystkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, a wydanie decyzji zostało poprzedzone wnikliwą analizą stanu faktycznego i prawnego, o czym świadczą przeprowadzone dodatkowo postępowania wyjaśniające. Dlatego zarzuty skarżącego podniesione w odwołaniu nie zasługują na uwzględnienie.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Krakowie J.S." domagał się uchylenia zaskarżonych decyzji obu instancji, podnosząc, iż są one niezgodne z art. 19 ust. 3 pkt 1 i ust. 3a ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym oraz z art. 210 § 1 pkt 6, art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, w części dotyczącej nieuwzględnienia materiału dowodowego i przesłuchania świadka oraz art. 120, art. 121 § 1 i 2, art. 122, art. 123, art. 124, art. 125 oraz art. 139 § li art. 140 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, poprzez naruszenie zasad postępowania podatkowego. J.S. w skardze powołał się na podobne argumenty, który podniósł uprzednio w odwołaniu.

Izba Skarbowa w odpowiedzi na skargę w całości podtrzymała swoją decyzję i wniosła ojej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie zauważyć należy, iż sprawa niniejsza podlega rozpoznaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie z uwagi na przepis art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Przepisy wprowadzające ustawę -Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. Nr 153 poz. 1271 ze zm./, który stanowi, że sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem l stycznia 2004 roku i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku -Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. Nr 153 poz. 1270/

Podatek od towarów i usług, będący podatkiem od wartości dodanej, jest podatkiem, którego zasadniczą cechą jest ustanowione w art. 19 ust. l ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Kwotę podatku naliczonego, o którą podatnik ma prawo obniżyć ciążący na nim podatek należny, stanowi - w myśl art. 19 ust. 2 tej ustawy - suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług. Stanowi ona zatem, obiektywną wielkość matematyczną (sumę), jak trafnie zauważono w wyroku NSA z dnia 2 lutego 2000 r. sygn. akt SA/Wr 576/98.

Przepis art. 19 ust. 1 cytowanej ustawy, stanowiący o prawie podatnika do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego, jest niewątpliwie adresowany do samego podatnika. Jego realizacja następuje w fazie dokonywania samoobliczenia podatku i wyrażona jest w deklaracji podatkowej, jaką podatnik jest obowiązany składać stosownie do art. 10 ust. 1 tej ustawy; (...) Jest to uprawnienie, którego realizacja zależy od spełnienia przez podatnika warunków ściśle określonych w ustawie. Jak to już wyjaśniono w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, aby podatnik mógł zrealizować to uprawnienie, powinien być zarejestrowany (art. 9 ustawy), mieć prawidłowy dokument uprawniający do odliczenia (art. 23, 25 i 32), otrzymać nabyty towar (art. 6), a podatek odliczyć w określonym ustawowo terminie (art. 19 ust. 3 i 3a ustawy; por. uchwałę NSA z dnia 22 czerwca 1998 r. sygn. akt FPS 9/97 - ONSA 1998, z. 4, póz. 110).

Z treści art. 19 ust. 3 pkt 1 i ust. 3a ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym wynika jednoznacznie, iż podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, jednak obniżenie to nie może nastąpić wcześniej, niż w rozliczeniu za miesiąc, w którym podatnik otrzymał fakturę i nie później, niż w rozliczeniu za miesiąc następny. Obniżenie to, nie może jednak nastąpić wcześniej, niż w miesiącu otrzymania przez nabywcę towaru.

Skoro więc realizacja przysługującego podatnikowi prawa przewidzianego w art. 19 ust. 1 omawianej ustawy następuje w ściśle określony sposób, co wynika z jej art. 10 ust. 1 i art. 26, a więc przez złożenie w ustawowym terminie deklaracji podatkowej zawierającej samoobliczenie zobowiązania, to jest oczywiste, że naruszenie przez podatnika obowiązku złożenia deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7) w terminie określonym ustawą oznacza utratę przez podatnika prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, przypadającą do odliczenia w okresie rozliczeniowym, w którym nastąpiło naruszenie tego obowiązku, a organ podatkowy wydający w takiej sytuacji decyzję określającą zaległość podatkową (art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) nie ma umocowania (w myśl zasady legalizmu działania wszelkich organów administracji) do tego, aby o prawie do odliczenia podatku decydować za podatnika (uchwała NSA z dnia 22 czerwca 1998 r. sygn. akt FPS 9/97), jak stwierdzono w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 2001 roku sygn. akt FPS 10/01.

W uchwale tej Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż wydając w 1997 roku na podstawie art. 10 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym decyzję określającą zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług (lub kwotę do zwrotu różnicy podatku) za określony miesiąc roku, organ podatkowy był obowiązany uwzględnić podatek naliczony z faktury podlegającej prawidłowo rozliczeniu w tym okresie, a ujęty przez podatnika wadliwie w rozliczeniu za okres wcześniejszy.

Jednak niewątpliwie odmienna sytuacja wystąpiła w rozpoznawanej sprawie, w której podatnik z obowiązku złożenia deklaracji podatkowej dla podatku od towarów i usług, to jest z obowiązku samoobliczenia podatku, wywiązał się w niewłaściwy sposób i wadliwie, bo za późno - w sierpniu, zamiast w lipcu zadeklarował swą wolę skorzystania z prawa do obniżenia podatku należnego o określoną kwotę podatku naliczonego. Zatem ani powołana uchwała, ani też powołane przez skarżącego wytyczne Ministerstwa Finansów w niniejszej sprawie nie będą miały zastosowania.

Badając prawidłowość dokonanego odliczenia, organy podatkowe miały obowiązek, w świetle powołanych powyżej przepisów ustawy zbadać, kiedy faktycznie skarżący otrzymał fakturę i kiedy odebrał towar. Organy podatkowe ustaliły ponad wszelką wątpliwość, iż skarżący odebrał przedmiotową fakturę 30 czerwca 2000 roku.

Zdaniem Sądu, organy podatkowe w tym zakresie nie naruszyły zasad postępowania określonych w Ordynacji podatkowej. W toku wyczerpującego postępowania organy podatkowe zebrały obszerny materiał dowodowy, dokonały analizy i oceny tego materiału, a wydane decyzje zawierają wystarczające uzasadnienie faktyczne. Skarżący miał zapewniony udział w każdym stadium postępowania podatkowego oraz miał możliwość zapoznania się i wypowiedzenia, co do zebranych dowodów i materiałów.

Reasumując uznać należy, że organy podatkowe właściwie zastosowały przepisy prawa materialnego i procesowego, zaś zarzuty zawarte w skardze nie są uzasadnione.

Z powyższych względów Sąd działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji wyroku.