Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1109/16
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-04-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 146 par. 1
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 14b § 1, § 2 i § 3, art. 3 pkt 2, art. 14b § 2a
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Roman Wiatrowski (sprawozdawca), Sędzia NSA Ryszard Pęk, Sędzia WSA del. Maja Chodacka, Protokolant Marek Wojtasiewicz, po rozpoznaniu w dniu 19 kwietnia 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Ministra Finansów (obecnie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 3 marca 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 943/15 w sprawie ze skargi A. P. Sp. z o. o. z siedzibą w W. (obecnie T. P. P. Sp. z o.o. z siedzibą w W.) na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na rzecz T. P. P. Sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z 3 marca 2016 r., III SA/Wa 943/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną przez A. P. sp. z o.o. z siedzibą w Warszawie (dalej: skarżąca, wnioskodawca) interpretację indywidualną Ministra Finansów z 16 grudnia 2014 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług.

2. Przedstawiając stan faktyczny sprawy Sąd pierwszej instancji wskazał, że we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z 19 maja 2011 r. wnioskodawca wskazał, że jest częścią międzynarodowego koncernu farmaceutycznego i na podstawie zawartej umowy świadczy m.in. usługi o charakterze marketingowym i promocyjnym. W ramach realizacji umowy skarżąca nabywa szereg towarów i usług, które następnie przekazuje bez wynagrodzenia. Oferowana przez skarżącą usługa marketingu obejmuje m.in. przekazywanie bez wynagrodzenia towarów na rzecz personelu medycznego, dokonywanie darowizn rzeczowych na rzecz szpitali, stowarzyszeń i fundacji oraz nabywanie i przekazywanie bez wynagrodzenia usług gastronomicznych i cateringowych.

Skarżąca wskazała, iż nie prowadzi działalności produkcyjnej ani handlowej, w szczególności nie produkuje, ani nie dokonuje zakupu/importu produktów wytwarzanych przez kontrahenta celem ich dalszej odsprzedaży w kraju lub zagranicą. Przedmiotem działalności skarżącej nie jest handel towarami, lecz świadczenie usług marketingu i reklamy dla kontrahenta. Zgodnie z postanowieniami zawartej umowy, z tytułu wykonywanej na rzecz kontrahenta usługi obejmującej opisane wyżej działania marketingowe, skarżąca wystawia faktury VAT. Wysokość wynagrodzenia należnego skarżącej obliczona jest w oparciu o sumę poniesionych kosztów powiększonych o godziwą marżę. Powyższe oznacza, iż podstawę do kalkulacji wynagrodzenia przysługującego skarżącej stanowią również wydatki ponoszone na nabycie towarów i usług przekazywanych następnie w ramach działań marketingowych. Kompleksowa usługa marketingowa świadczona przez skarżącą co do zasady podlega opodatkowaniu VAT.

Wnioskodawca zadał pytanie, czy ma obowiązek rozliczenia podatku VAT należnego z tytułu wydań towarów i świadczenia usług bez wynagrodzenia, których koszt wliczony jest do podstawy opodatkowania kompleksowej usługi marketingowej świadczonej na rzecz kontrahenta.

W ocenie skarżącej nie ma ona obowiązku rozliczenia podatku VAT należnego z tytułu wydań towarów i świadczenia usług bez wynagrodzenia, jeżeli ich koszt wliczony jest do podstawy opodatkowania kompleksowej usługi marketingowej świadczonej na rzecz kontrahenta.

2.1. W interpretacji indywidualnej z dnia 5 sierpnia 2011 r., Dyrektor Izby Skarbowej w W. działając w imieniu Ministra Finansów w pełni podzielił argumentację skarżącej i uznał jej stanowisko za prawidłowe. Minister odstąpił od uzasadnienia swojej interpretacji.

2.2. Następnie skarżąca wystąpiła z kolejnym wnioskiem o wydanie interpretacji zadając pytanie: "Czy w opisanej sytuacji, zmiana stanu prawnego od 1 stycznia 2014 r. ma wpływ na obowiązywanie powyższej interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 5 sierpnia 2011 r. nr [...] i w związku i tym Skarżąca nadal nie ma obowiązku rozliczania podatku VAT należnego z tytułu wydań towarów i świadczenia usług bez wynagrodzenia, których koszt wliczony jest do podstawy opodatkowania kompleksowej usługi marketingowej świadczonej na rzecz Kontrahenta, również w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.?"

W ocenie skarżącej pomimo, że w dniu 1 stycznia 2014 r., zgodnie z ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz. 35), weszła w życie nowelizacja ustawy o podatku od towarów i usług, zmiana ta nie miała znaczenia w kontekście stanu faktycznego przedstawionego przez skarżącą. W ocenie skarżącej oznaczało to, iż udzielona uprzednio interpretacja z 5 sierpnia 2011 r. jest nadal aktualna w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.

2.3. W interpretacji indywidualnej z 16 grudnia 2014 r. Minister Finansów uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W ocenie organu czynność wydania towarów uczestnikom akcji marketingowych w ramach świadczonej usługi, jako odpłatna dostawa towarów oraz czynność świadczenia usług, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej: ustawa o VAT).

3. W skardze do Sądu pierwszej instancji wnioskodawca zarzucił wydanie zaskarżonej interpretacji z naruszeniem art. 14b § 1 oraz 14 c § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.); art. 14a § 1 O.p.; art. 14e § 1 i art. 14b § 1 O.p.

3.1. Minister Finansów w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko w sprawie.

4. Wyrokiem z 3 marca 2016 r. Sąd pierwszej instancji uznał zarzuty skargi za zasadne.

W uzasadnieniu podjętego rozstrzygnięcia Sąd pierwszej instancji podkreślił, że wprowadzona z dniem 1 stycznia 2014 r. zmiana ustawy o VAT dotyczyła definicji podstawy opodatkowania – uchylono art. 29, zaś w jego miejsce dodano art. 29a, który inaczej ujmował tę definicję. W ocenie Sądu pierwszej instancji w zakresie pytania zawartego w pierwszym wniosku o wydanie interpretacji z 2011 r., a także samej interpretacji z 5 sierpnia 2011 r., zmiana te nie miała żadnego znaczenia. Definicja podstawy opodatkowania nie wiąże się w żaden sposób z kwestią kompleksowości lub odrębności usług (dostaw) opisanych w pierwotnym wniosku. Skoro tak, to odpowiedź na pytanie zawarte w kolejnym wniosku o wydanie interpretacji (wniosku złożonego w niniejszej sprawie) powinna być przecząca – zmiana stanu prawnego od 1 stycznia 2014 r. nie ma wpływu na obowiązywanie interpretacji z 5 sierpnia 2011 r. Zmiana ta nie ma ponadto żadnego związku z prawidłowością (wadliwością) pierwotnej interpretacji, zatem spółka nadal nie miała - w związku ze zmianą stanu prawnego - obowiązku rozliczania podatku należnego z tytułu dokonywanych kompleksowych usług marketingowych.

Sąd pierwszej instancji wskazał, że powyższy wniosek mogłaby zmienić tylko zmiana interpretacji, dokonana z urzędu w trybie art. 14e § 1 O.p.

Sąd pierwszej instancji zobowiązał organ do udzielenia dokładnej odpowiedzi na pytanie spółki zawarte we wniosku z dnia 10 listopada 2014 r., nie udzielania natomiast odpowiedzi w żadnym innym zakresie.

5. W skardze kasacyjnej organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego podnosząc zarzuty naruszenia:

I prawa materialnego, tj. błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 2 oraz art. 8 ust. 1 ustawy o VAT poprzez niezasadne przyjęcie, iż w stanie prawnym po 1 stycznia 2014 roku wnioskodawca nie ma obowiązku rozliczania podatku VAT należnego z tytułu wydań towarów i świadczenia usług bez wynagrodzenia w ramach dokonywanych kompleksowych usług marketingowych.

II przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, tj.

1) art. 146 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369; dalej: p.p.s.a.) w zw. z art. 14b § 1, § 2 i § 3 w zw. z art. 3 pkt 2 i art. 14b § 2a O.p. poprzez niezasadne przyjęcie, iż wniosek skarżącej obejmował wyłącznie zapytanie czy zmiana krajowego prawa podatkowego (ustawy o VAT) dokonana z dniem 1 stycznia 2014 roku ma wpływ na obowiązywanie interpretacji z 5 sierpnia 2011 roku. Sąd błędnie uznał, iż odpowiedź na tak postawione pytanie winna być przecząca. Tymczasem przyjęcie takiego stanowiska zmuszałoby organ interpretacyjny do uznania, iż interpretacja indywidualna wydana na skutek wniosku Strony przeciwnej z dnia 10 listopada 2014 roku dotyczyć będzie w istocie wykładni postanowień interpretacji indywidualnej z dnia 5 sierpnia 2011 roku w świetle zmiany przepisów ustawy o VAT. Taka konstrukcja interpretacji indywidualnej w oczywisty sposób byłaby niezgodna z treścią art. 14b § 1, § 2 i § 3 W zw. z art. 3 pkt 3 O.p., gdyż interpretacja indywidualna powinna dotyczyć stand faktycznego, a nie treści wydanego uprzednio aktu administracyjnego;

2) art. 14e § 1 w zw. z art. 14b § 1 i § 2 O.p. poprzez niezasadne uznanie, iż stanowisko o braku po dniu 1 stycznia 2014 roku obowiązku skarżącej rozliczenia podatku VAT należnego z tytułu dokonywanych kompleksowych usług marketingowych mogłoby ulec zmianie jedynie po zmianie interpretacji indywidualnej z dnia 5 sierpnia 2011 roku w trybie art. 14e § 1 O.p. Tymczasem takie stanowisko byłoby uprawnione jedynie w sytuacji, gdyby interpretacja indywidualna mogła obejmować wykładnię treści innej interpretacji indywidualnej w kontekście określonych przepisów prawa podatkowego, co jest w oczywisty sposób sprzeczne z art. 14b § 1 i § 2 O.p.;

3) art. 141 § 4 p.p.s.a. - poprzez brak odniesienia do dokonanej przez organ interpretacyjny wykładni przepisów ustawy o VAT i zastosowania ich w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym. Sąd uznając, iż spółka nie ma obowiązku rozliczania podatku należnego z tytułu dokonywanych kompleksowych usług marketingowych nie wyjaśnił dlaczego definicja podstawy opodatkowania ma tak istotne znaczenie dla obowiązku rozliczania podatku VAT w niniejszej sprawie.

5.1. W odpowiedzi na skargę kasacyjną wnioskodawca wniósł o jej oddalenie w całości i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

5.2. Pismem z 10 kwietnia 2018 r. pełnomocnik wnioskodawcy poinformował Sąd o przejęciu skarżącej przez T. P. P. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. dokonanym w trybie połączenia uproszczonego załączając odpis aktualny z Krajowego Rejestru Sądowego.

6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

6.1. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżony wyrok pomimo częściowo błędnego uzasadnienia odpowiada prawu.

6.2. Kluczowy dla rozpatrzenia przedmiotowej sprawy pozostaje zarzut naruszenia art. 146 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 14b § 1, § 2 i § 3 w zw. z art. 3 pkt 2 i art. 14b § 2a O.p.

Do naruszenia tych przepisów miało dojść poprzez niezasadne przyjęcie, iż wniosek skarżącej obejmował wyłącznie zapytanie czy zmiana krajowego prawa podatkowego (ustawy o VAT) dokonana z dniem 1 stycznia 2014 roku ma wpływ na obowiązywanie interpretacji z 5 sierpnia 2011 roku. W ocenie autora skargi kasacyjnej przyjęcie takiego stanowiska zmuszałoby organ interpretacyjny do uznania, iż interpretacja indywidualna z dnia 10 listopada 2014 roku dotyczyć będzie w istocie wykładni postanowień interpretacji indywidualnej z dnia 5 sierpnia 2011 roku w świetle zmiany przepisów ustawy o VAT. Autor skargi kasacyjnej wywodzi, że interpretacja indywidualna powinna dotyczyć stanu faktycznego, a nie treści wydanego uprzednio aktu administracyjnego.

6.3. W odniesieniu do takich zarzutów przypomnieć należy, że postępowanie o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej wszczynane jest tylko na wniosek, o czym przesądza treść art. 14b § 1 O.p. stanowiąc, że Minister właściwy do spraw finansów, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Treść wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej wyznacza przedmiotowy zakres postępowania interpretacyjnego (por. J. Brolik, Urzędowe interpretacje prawa podatkowego, Warszawa 2010, s. 61). Pogląd ten zasługuje na pełną aprobatę, gdyż wnioskowy charakter postępowania o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej oraz systemowe odczytanie art. 14b-14h O.p. prowadzą do konkluzji, że organ wydający interpretację jest niejako "związany" merytorycznie zakresem problemu prawnego jaki strona przedłoży we wniosku. Szczególnie istotna jest dyspozycja normy zawartej w art. 14g § 1 O.p., w myśl której wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej niespełniający wymogów określonych w art. 14b § 3 O.p. pozostawia się bez rozpoznania. W rozdziale 1a O.p., opatrzonym tytułem "Interpretacje przepisów prawa podatkowego", brak jest natomiast przepisu, który nadawałby organom podatkowym uprawnienie do zmiany treści pytania, czy uzupełniania stanu faktycznego w zastępstwie strony.

Stanowisko własne wnioskodawcy, o którym mowa w art. 14b § 3 O.p., stanowi prawną kwalifikację przedstawionego stanu faktycznego, w którego granicach winno toczyć się postępowanie o wydanie interpretacji indywidualnej. Konstytuują je przepisy prawa, na podstawie których wnioskodawca kwalifikuje podatkowo znaczącą sytuację budzącą w nim wątpliwości co do uzasadnionego zakresu oraz sposobu zastosowania prawa podatkowego i w tym kontekście wymagającą zbadania w postępowaniu interpretacyjnym, by stwierdzić albo zweryfikować trafność kwalifikacji prawnej proponowanej przez stronę. W treści wniosku o wydanie interpretacji wg regulacji prawnej jego urzędowego wzoru wnioskodawca powinien wskazać przepisy prawa podatkowego będące przedmiotem interpretacji indywidualnej. Zapytanie interpretacyjne wnioskodawcy stanowi więc w istocie rzeczy pytanie o zasadność możliwości subsumcji stanu faktycznego interpretacji pod wskazane w stanowisku wnioskodawcy przepisy prawa, w razie potrzeby objęte klasyfikacyjną wykładnią wnioskodawcy, a następnie organu podatkowego (por. J. Brolik, Urzędowe interpretacje..., s. 76; podobnie również NSA w wyroku z dnia 7 lipca 2011 r., i FSK 1135/10, publ. w CBOSA).

6.4. W rozpatrywanej sprawie we wniosku o interpretację skarżąca przedstawiła stan faktyczny, którego istotnym elementem była okoliczność, że skarżąca otrzymała wcześniej interpretację indywidualną z dnia 5 sierpnia 2011 r., w której Dyrektor Izby Skarbowej w W. działając w imieniu Ministra Finansów w pełni podzielił argumentację skarżącej i uznał jej stanowisko za prawidłowe.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego skarżąca wystąpiła z pytaniem,: "Czy w opisanej sytuacji, zmiana stanu prawnego od 1 stycznia 2014 r. ma wpływ na obowiązywanie powyższej interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 5 sierpnia 2011 r. nr [...] i w związku i tym skarżąca nadal nie ma obowiązku rozliczania podatku VAT należnego z tytułu wydań towarów i świadczenia usług bez wynagrodzenia, których koszt wliczony jest do podstawy opodatkowania kompleksowej usługi marketingowej świadczonej na rzecz Kontrahenta, również w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.?"

6.5. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego taki stan faktyczny oraz treść pytania nakazują uznać, że wnioskodawca nie oczekiwał od organu interpretacyjnego zajęcia stanowiska co do oceny stanu faktycznego przedstawiającego określone zdarzenie zaistniałe lub przyszłe, ale oceny skutków interpretacji indywidualnej z dnia z dnia 5 sierpnia 2011 r. w odniesieniu do stanu prawnego, który uległ zmianie od 1 stycznia 2014 r.

Tymczasem w wydanej interpretacji organ interpretacyjny ocenił stan faktyczny opisany przez wnioskodawcę ale z pominięciem skutków interpretacji indywidualnej z dnia z dnia 5 sierpnia 2011 r.

W odniesieniu natomiast do kwestii poprzedniej interpretacji w wydanej w dniu z 16 grudnia 2014 r. interpretacji stwierdził, że: “W kwestii obowiązywania interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 5 sierpnia 2011 r. nr [...] wydanej dla Wnioskodawcy w tożsamym stanie faktycznym, należy wskazać, że interpretacje rozbieżne bądź wątpliwe mogą być poddane weryfikacji w trybie art. 14e § 1 tej ustawy, zgodnie z którym "Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość (...)". Oznacza to, że interpretacje indywidualne wydawane przez upoważnione do tego organy każdorazowo podlegają analizie i weryfikacji, a w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości, Minister Finansów może zmienić nieprawidłową interpretację indywidualną.

Tym samym w związku ze złożeniem niniejszego wniosku wydano interpretację indywidualną w zakresie przedstawionego stanu faktycznego zgodną z obowiązującymi obecnie przepisami podatku od towarów i usług i adekwatną do orzecznictwa TSUE."

6.6. Zgodzić się należy z autorem skargi kasacyjnej, że przyjęcie w rozpatrywanej sprawie stanowiska Sądu pierwszej instancji prowadziłoby do sytuacji, w której interpretacja indywidualna wydana na skutek wniosku z 10 listopada 2014 r. dotyczyć będzie w istocie wykładni postanowień interpretacji indywidualnej z dnia 5 sierpnia 2011 roku w świetle zmiany przepisów ustawy o VAT. Rację ma również autor skargi kasacyjnej, że taka konstrukcja interpretacji indywidualnej byłaby niezgodna z treścią art. 14b § 1, § 2 i § 3 w zw. z art. 3 pkt 2 O.p., gdyż interpretacja indywidualna powinna dotyczyć stanu faktycznego, a nie treści wydanej uprzednio interpretacji.

6.7. Wbrew jednak stanowisku autora skargi kasacyjnej treść wniosku o interpretację z 10 listopada 2014 r. nie uprawniała organu interpretacyjnego do wydania interpretacji indywidualnej niezgodnej z wyraźną treścią pytania wnioskodawcy. Jeżeli bowiem wniosek o interpretację był niezgodny z przepisami prawa to organ interpretacyjny powinien zastosować art. 14g § 1 O.p., w myśl której wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej niespełniający wymogów określonych w art. 14b § 3 O.p. pozostawia się bez rozpoznania.

W konsekwencji zarzut naruszenia art. 14b § 1, § 2 i § 3 w zw. z art. 3 pkt 2 O.p., nie mógł przynieść zamierzonego skutku pomimo częściowo słusznej argumentacji.

6.8. W sprawie nie mógł zostać natomiast uwzględniony zarzut naruszenia art. 14e § 1 w zw. z art. 14b § 1 i § 2 O.p. Do naruszenia tych przepisów miało dojść poprzez niezasadne uznanie, iż stanowisko o braku po dniu 1 stycznia 2014 roku obowiązku skarżącej rozliczenia podatku VAT należnego z tytułu dokonywanych kompleksowych usług marketingowych, mógłby ulec zmianie jedynie po zmianie interpretacji indywidualnej z dnia 5 sierpnia 2011 roku w trybie art. 14e § 1 O.p. Autor skargi kasacyjnej wywodzi, że takie stanowisko zajęte przez Sąd pierwszej instancji byłoby uprawnione jedynie w sytuacji, gdyby interpretacja indywidualna mogła obejmować wykładnię treści innej interpretacji indywidualnej w kontekście określonych przepisów prawa podatkowego, co jest w oczywisty sposób sprzeczne z art. 14b § 1 i § 2 O.p.

Zauważyć przy tym należy, że przepisy O.p. nie statuują wprost zakazu złożenia kolejnego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w tym samym stanie faktycznym i prawnym. Niemniej jednak konsekwencje uznania, że organ ma możliwość wydania interpretacji indywidualnej w przedmiocie powtórzonego wniosku zainteresowanego mogą być znaczące, jeśli weźmie się pod uwagę, że celem uzyskania wykładni organu w formie interpretacji indywidualnej jest uzyskanie ochrony prawnej, o której mowa w art. 14k O.p., przy czym nie można wykluczyć sytuacji, w której pomimo identycznych w swej treści wniosków o wydanie interpretacji indywidualnej, zapadną dwa odmienne rozstrzygnięcia interpretacyjne, jak też miało to miejsce w niniejszej sprawie. Przypomnienia zatem wymaga, że istotną funkcją interpretacji indywidualnej jest usuwanie wątpliwości co do wykładni przepisów prawa podatkowego, a nie generowanie dodatkowych niejasności. Nie do zaakceptowania jest sytuacja, w której w obrocie funkcjonowałyby dwie interpretacje wydane wobec tego samego podmiotu i w tej samej indywidualnej sprawie, które mogłyby być rozbieżne. Nie byłaby bowiem spełniona wówczas zasadnicza funkcja przypisana instytucji interpretacji, jaką jest funkcja gwarancyjna, sprowadzająca się do ochrony podmiotu przed ewentualnymi negatywnymi skutkami wynikającymi z zastosowania się do treści interpretacji indywidualnej.

6.5. Nie mógł zostać uwzględniony również zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. - poprzez brak odniesienia do dokonanej przez organ interpretacyjny wykładni przepisów ustawy o VAT i zastosowania ich w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym.

Zarzut ten pozostaje bez znaczenia dla rozpatrywanej sprawy, ponieważ w sytuacji, w której brak było podstaw do wydania indywidualnej interpretacji bez znaczenia jest okoliczność, czy Sąd odniósł się do dokonanej przez organ interpretacyjny wykładni przepisów ustawy o VAT i zastosowania ich w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym.

7. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 184 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną.

8. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego obejmujących wynagrodzenie pełnomocnika skarżącej za sporządzenie i wniesienie odpowiedzi na skargę kasacyjną oraz udział w rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym orzeczono na podstawie 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. oraz w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 14 § 1 pkt 2 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. z 2011 r. Nr 31, poz. 153, ze zm.).