Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 3932/17
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-11-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej~Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 64 § 1 pkt 4, art. 64 § 6, art. 18
journal: Dz.U. 2016 poz 599
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska - Nowacka (sprawozdawca), Sędzia NSA Jerzy Płusa, Sędzia WSA - del. Artur Kot, Protokolant Agata Milewska, po rozpoznaniu w dniu 6 listopada 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. [...] S.A. z siedzibą w B. (następca prawny K. [...] S.A. z siedzibą w K.) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 31 lipca 2017 r. sygn. akt I SA/Gl 431/17 w sprawie ze skargi K. [...] S.A. z siedzibą w K. - obecnie S. [...] S.A. z siedzibą w B. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 18 stycznia 2017 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia ostatecznego postanowienia po wznowieniu postępowania 1. uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2. uchyla zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 18 stycznia 2017 r., nr [...] 3. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach na rzecz S. [...] S.A. z siedzibą w B. (następca prawny K. [...] S.A. z siedzibą w K.) kwotę 837 (słownie: osiemset trzydzieści siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z 31 lipca 2017 r., sygn. akt I SA/Gl 431/17 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę K. S.A. z siedzibą w K. (obecnie S. S.A. z siedzibą w B., dalej: "skarżąca", "spółka"), na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (dalej też: "Dyrektor IS", "organ odwoławczy") z 18 stycznia 2017 r., którym utrzymane zostało w mocy postanowienie tego organu z 8 grudnia 2016 r. o odmowie uchylenia ostatecznego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 28 października 2013 r. w przedmiocie kosztów postępowania egzekucyjnego, wydane po przeprowadzeniu wznowionego postępowania. Treść uzasadnienia zaskarżonego orzeczenia dostępna jest w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, adres: http://orzeczenia.nsa.gov.pl, zwana: "CBOSA").

2. Ze stanu faktycznego sprawy przyjętego przez sąd pierwszej instancji wynika, że w wyniku toczącego się przeciwko skarżącej postępowania egzekucyjnego w oparciu o tytuły wykonawcze Wójta Gminy M., następnie umorzonego, wydane zostało postanowienie w przedmiocie kosztów tego postępowania. Postanowienia organów egzekucyjnych były dwukrotnie przedmiotem kontroli sądowej przed WSA w Gliwicach. WSA wskazał, że w wykonaniu ostatniego z tych wyroków – z 7 marca 2014 r., sygn. akt I SA/Gl 838/12 Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach postanowieniem z 28 października 2013 r. uchylił w całości postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z 14 stycznia 2011 r. i orzekając o określeniu kosztów egzekucyjnych w łącznej kwocie 162.883,12 zł obciążył wierzyciela – Wójta Gminy M. kosztami egzekucyjnymi w wysokości 114,28 zł, a skarżącą spółkę kosztami w kwocie 162.768,84 zł.

Pismem z 16 września 2016 r. skarżąca złożyła wniosek o wznowienie postępowania zakończonego ostatecznym postanowieniem Dyrektora IS z 28 października 2013 r. Powołała się przy tym na wyrok Trybunału Konstytucyjnego (dalej też: "TK") z 28 czerwca 2016 r., sygn. akt SK 31/14 (Dz.U. z 2016 r., poz. 1244) , którym zakwestionowana została konstytucyjność przepisów art. 64 § 1 pkt 4 i art. 64 § 6 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2016 r. poz. 599 ze zm., dalej: "u.p.e.a.") w zakresie, w jakim przepisy te nie określały maksymalnej wysokości opłaty za czynności egzekucyjne oraz maksymalnej wysokości opłaty egzekucyjnej. Skarżąca podniosła, że w świetle tego wyroku określone jej koszty egzekucyjne były nienależne, zatem postanowienie je określające powinno zostać uchylone.

Postanowieniem z 28 października 2016 r. organ odwoławczy wszczął postępowanie w sprawie wznowienia. Następnie – postanowieniem z 8 grudnia 2016 r. organ odwoławczy odmówił uchylenia ostatecznego postanowienia z 28 października 2013 r. W uzasadnieniu Dyrektor IS wskazał, że powołany przez stronę wyrok Trybunału Konstytucyjnego nie uchylił art. 64 § 1 pkt 4 ani art. 64 § 6 u.p.e.a., zatem przepisy te nadal obowiązują, a organy administracyjne zobowiązane są do ich stosowania, zgodnie z zasadą legalizmu. Organ odwoławczy stanął na stanowisku, że mimo opublikowania wyroku TK w Dzienniku Ustaw nie ma możliwości uchylenia własnego postanowienia z 28 października 2013 r., gdyż zostało ono wydane na podstawie nieuchylonych, a więc nadal obowiązujących przepisów ustawy.

Na postanowienie z 8 grudnia 2016 r. strona złożyła zażalenie i wniosła o uchylenie go w całości oraz orzeczenie w tym zakresie co do istoty sprawy poprzez wydanie postanowienia uwzględniającego orzeczenie TK.

Postanowieniem z 18 stycznia 2017 r. organ odwoławczy utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Zdaniem Dyrektora IS wyrok TK dotyczy tzw. pominięcia prawodawczego i wywołuje wyłącznie skutek zobowiązujący, a więc jedynie nakłada na ustawodawcę obowiązek uchwalenia nowelizacji usuwającej niekonstytucyjną lukę prawną, nie derogując przy tym uznanych za niekonstytucyjne przepisów. Przepisy te nie zostały uchylone ani zmienione w drodze ustawy. W konsekwencji obciążenie skarżącej kosztami egzekucyjnymi zagwarantowanymi organowi egzekucyjnemu w art. 64 u.p.e.a. wg obowiązujących nadal stawek w nim określonych, było zasadne.

3. W skardze na postanowienie Dyrektora IS z 18 stycznia 2017 r. złożonej do WSA w Gliwicach skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i zasądzenie kosztów postępowania. Skarżąca powtórzyła przy tym wszystkie zarzuty zawarte w zażaleniu, dodatkowo zarzucając naruszenie art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2016 r., poz. 23, dalej: "k.p.a.") oraz art. 18 u.p.e.a. przez przeprowadzenie przez organ egzekucyjny błędnej kontroli własnego postanowienia z 8 grudnia 2016 r., polegające na jego nieuchyleniu, mimo że przy jego wydawaniu naruszono wcześniej zarzucone przepisy prawa.

4. Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę spółki na postanowienie Dyrektora IS w przedmiocie uchylenia ostatecznego postanowienia po wznowieniu postępowania.

W uzasadnieniu wyroku WSA wskazał, że w istocie spór w niniejszej sprawie sprowadza się do oceny, czy możliwa jest zmiana postanowienia w przedmiocie opłat egzekucyjnych w postępowaniu wznowieniowym wszczętym wskutek wydania przez Trybunał Konstytucyjny wyroku z 28 czerwca 2016 r., sygn. akt SK 31/14. Organ stanął bowiem na stanowisku, że w wyniku tego wyroku nie doszło do eliminacji z porządku prawnego przepisów art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a., a tym samym wyrok jest jedynie nakazem dla ustawodawcy do zmiany wskazanych przepisów w zakresie wynikającym z jego sentencji. Natomiast w ocenie skarżącej wskutek wydanego wyroku TK organ winien uchylić wydane postanowienie i orzec co do istoty sprawy przy uwzględnieniu wytycznych tegoż wyroku.

W ocenie WSA dopuszczenie możliwości samodzielnej oceny i określenia maksymalnej wysokości opłat egzekucyjnych przez sądy lub pozostałe organy państwa doprowadziłoby do powstania niekonstytucyjności wtórnej w oparciu o te same wzorce konstytucyjne, a nadto mogłoby doprowadzić do różnego traktowania podmiotów przez różne organy egzekucyjne. Rację ma zatem organ, że ww. wyrok Trybunału Konstytucyjnego, stanowi jedynie wskazówkę dla ustawodawcy i nie jest możliwe orzeczenie w oparciu o niego co do istoty sprawy, tj. w zakresie określenia wysokości opłaty stosunkowej i manipulacyjnej wobec braku przepisów prawa pozwalających na jej określenie w sposób zgodny z wytycznymi Trybunału Konstytucyjnego. Z tych też względów nie sposób postawić organowi skutecznie zarzutu, że – mimo zasadnego wznowienia postepowania administracyjnego – nie uchylił postanowienia w przedmiocie kosztów egzekucyjnych i nie orzekł o ich innej wysokości, wobec braku ku temu wystarczającej podstawy prawnej.

5. Skargę kasacyjną wywiodła skarżąca. Na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U.

z 2017 r., poz. 1369 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") zarzuciła naruszenie następujących przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy:

I. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. poprzez brak zastosowania, tj. brak uchylenia zaskarżonego postanowienia, przy wydaniu którego Dyrektor IS dopuścił się naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 6 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. oraz art. 190 ust. 1 i 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. z 1997 r. Nr 78, poz. 483, dalej: "Konstytucja RP") poprzez uznanie, że pomimo stwierdzenia wprost przez Trybunał Konstytucyjny wyrokiem z 28 czerwca 2016 r., sygn. akt SK 31/14 o niezgodności art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz art. 64 § 6 u.p.e.a. z Konstytucją RP, przedmiotowe przepisy nie zostały uchylone i w dalszym ciągu obowiązują w systemie prawnym;

- art. 7 k.p.a. w zw. z art. 77 § 1 k.p.a. i art. 80 k.p.a. oraz art. 18 u.p.e.a. poprzez poczynienie błędnych ustaleń faktycznych polegających na uznaniu, iż wyrok TK z 28 czerwca 2016 r., sygn. akt SK 31/14 nie stanowi przesłanki do uchylenia, w postępowaniu wznowionym, postanowienia organu egzekucyjnego z 28 października 2013 r.;

- art. 151 § 1 pkt 1 k.p.a. w zw. z art. 145a § 1 k.p.a., 149 § 2 k.p.a. i art. 126 k.p.a. oraz art. 18 u.p.e.a. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie (niezastosowanie) polegające na bezpodstawnej odmowie uchylenia postanowienia Dyrektora IS z 28 października 2013 r., pomimo wystąpienia podstaw uzasadniających uchylenie tego postanowienia na mocy art. 145a k.p.a. – TK orzekł bowiem o niezgodności z Konstytucją RP przepisów (art. 64 § 1 pkt 4 i art. 64 § 6 u.p.e.a.), na podstawie których organ egzekucyjny wydał to postanowienie.

II. art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. poprzez nieprawidłowe rozpoznanie sprawy, a w rezultacie także wadliwe uzasadnienie zaskarżonego wyroku, z uwagi na zaniechanie przez WSA rozpoznania wszystkich zarzutów podniesionych przez spółkę w skardze oraz wewnętrzną sprzeczność uzasadnienia zaskarżonego wyroku, co uniemożliwia jego kontrolę instancyjną.

Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi pierwszej instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach, który wstąpił do postępowania na podstawie art. 206 ust. 4 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948 z późn.zm.) wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania.

6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

6.1. Skarga kasacyjna ma usprawiedliwione podstawy i z tego powodu podlega uwzględnieniu.

Jako podstawę wznowienia postępowania strona skarżąca przywołała art. 145a § 1 k.p.a. Zgodnie z tym przepisem można żądać wznowienia postępowania w przypadku, gdy Trybunał Konstytucyjny orzekł o niezgodności z Konstytucją, umową międzynarodową lub z ustawą aktu normatywnego, na podstawie którego została wydana decyzja. Rozstrzygnięcia organu egzekucyjnego przyjmują, zgodnie z art. 17 § 1 u.p.e.a., formę postanowienia. Stosownie do art. 18 u.p.e.a. do postępowania egzekucyjnego stosuje się odpowiednio w sprawach nieuregulowanych przepisy k.p.a. W ustawie o postępowaniu egzekucyjnym nie uregulowano wznowienia postępowania. Odpowiednie stosowanie art.145a § 1 k.p.a. oznacza zatem możliwość wznowienia postępowania w przypadku, gdy podstawę wydania postanowienia przez organ egzekucyjny stanowił akt normatywny, którego niezgodność z Konstytucją stwierdził Trybunał Konstytucyjny. Art. 145a § 1 k.p.a. wymaga przy tym jedynie, aby orzeczenie Trybunału stwierdzało niezgodność z ustawą zasadniczą aktu normatywnego, na podstawie którego zostało wydane rozstrzygnięcie. Nie ogranicza podstawy wznowienia w zależności od tego, czy orzeczenie to ma formę jednoznacznie stwierdzającą niekonstytucyjność normy, czy też przybiera formę wyroku zakresowego, stwierdzającego tę niekonstytucyjność wyłącznie w ograniczonym zakresie. Każde z tych orzeczeń Trybunału, po jego ogłoszeniu w Dzienniku Ustaw, ma moc powszechnie wiążącą. Wynika to z art. 190 ust. 1 Konstytucji. Oznacza to, że związane są nimi wszystkie sądy, także Sąd Najwyższy i Naczelny Sąd Administracyjny (zob. J. Trzciński: Orzeczenia interpretacyjne Trybunału Konstytucyjnego, "Państwo i Prawo" 2002, z. 1, str. 12 i n.), ale także ograny administracji publicznej (art. 7 w zw. z art. 190 ust. 1 Konstytucji). Skutki wywierane przez wyroki Trybunału Konstytucyjnego, wydawane w kwestii konstytucyjności aktów prawnych, są zróżnicowane, w zależności od treści rozstrzygnięcia.

W tym przypadku rozstrzygnięcie o kosztach postępowania egzekucyjnego zostało wydane na podstawie art. 64 § 1 pkt 4 i art. 64 § 6 u.p.e.a., których niezgodność z Konstytucją, w zakresie, w jakim nie określają maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne i wysokości opłaty manipulacyjnej, została stwierdzona przywołanym we wniosku o wznowienie postępowania wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r., sygn. akt SK 31/14. Wniosek o wznowienie postępowania został złożony w terminie, określonym w art. 145a § 2 k.p.a. i pochodził od uprawnionego podmiotu. Zasadnie zatem organ odwoławczy wszczął postępowanie nadzwyczajne. Spór dotyczy wyłącznie treści rozstrzygnięcia kończącego to postępowanie.

6.2. W wyroku z 28 czerwca 2016 r., sygn. akt SK 31/14 Trybunał Konstytucyjny orzekł, że art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji RP zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP oraz nie jest niezgodny z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP, a nadto, że art. 64 § 6 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji RP zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP oraz nie jest niezgodny z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP.

Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie Trybunał nie zakwestionował możliwości określenia wysokości opłat za czynności egzekucyjne i opłat manipulacyjnych w formie ryczałtowej, poprzez określenie stawki stanowiącej pewien procent egzekwowanej kwoty. Stwierdził jednak, że brak określenia górnej granicy opłat egzekucyjnych oraz opłaty manipulacyjnej powoduje, że w pewnych warunkach (w przypadku należności o znacznej wartości) następuje całkowite zerwanie związku między świadczeniem organu egzekucyjnego a wysokością ponoszonych za dokonanie tych czynności opłat. Opłaty te nie są wtedy formą zryczałtowanego wynagrodzenia organu prowadzącego egzekucję za podejmowane czynności, ale z perspektywy dłużnika stają się jedynie dodatkową sankcją pieniężną. Z punktu widzenia organu egzekucyjnego stają się one natomiast formą dochodu nieuzasadnionego wielkością, czasochłonnością czy stopniem skomplikowania podejmowanych czynności egzekucyjnych. W ujęciu materialnym są więc zbliżone do podatku. Mechanizm ustalania opłaty stosunkowej ze wskazaną jej górną granicą chroni przed tego typu sytuacjami. Wartość wyznaczona kwotowo zakreśla bowiem maksymalny pułap opłaty i dzięki temu ogranicza kwotę określoną procentowo przed jej nadmierną wysokością.

Jednocześnie Trybunał stwierdził, że dla właściwej realizacji jego wyroku konieczna będzie interwencja ustawodawcy, który powinien, w granicach norm konstytucyjnych i z uwzględnieniem wniosków wynikających z wyroku Trybunału, określić nie tylko maksymalną wysokość opłaty egzekucyjnej, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej, o której mowa w art. 64 § 6 u.p.e.a., ale także maksymalną wysokość innych opłat egzekucyjnych, przeciwko którym można wysunąć zarzuty podobne do rozpatrzonych w niniejszej sprawie.

Wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r., sygn. akt SK 31/14, należy, jak słusznie wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny, do wyroków zakresowych negatoryjnych, dotyczących tzw. pominięcia prawodawczego. Zgodzić się także należy, że skutki tego rodzaju wyroków budzą wątpliwości w judykaturze i piśmiennictwie. O ile nie budzi wątpliwości skutek zobowiązująco – rozporządzający dla ustawodawcy, który powinien uzupełnić (zmienić) przepis w taki sposób, aby stał się on zgodny z Konstytucją, o tyle skutek derogacyjny tego rodzaju wyroków nie jest już jednoznacznie przyjmowany. W wyniku problemów z wykonywaniem wyroków Trybunału Konstytucyjnego przez ustawodawcę, w orzecznictwie, zarówno Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. uchwałę tego sądu z 14 marca 2005 r., sygn. akt FPS 4/04, wyrok tego sądu z 10 marca 2009 r., sygn. akt II OPS 2/09, z 5 lipca 2012 r., sygn. akt II OSK 638/11, z 4 października 2010 r., sygn. akt II OSK 1268/11), jak i Sądu Najwyższego (por. wyroki z 7 maja 2009 r., sygn. akt III UK 96/08,LEX 1001327, z 27 kwietnia 2009 r., sygn. akt I UK 278/09), a także w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego (por. wyroki z 30 maja 2000 r., sygn. akt K 37/98, z 3 grudnia 1996 r., sygn. akt K 25/95) utrwalać się zaczął pogląd, że w takim wypadku do sądów należy uwzględnienie stanu prawnego, powstałego w wyniku orzeczenia Trybunału i to sąd, stosując bezpośrednio Konstytucję, powinien doprowadzić do stanu, w którym zachowana zostanie zgodność z Konstytucją. Skutkiem wyroku zakresowego jest bowiem rozstrzygnięcie o pewnym zakresie treści normatywnej wyrażonej w zakwestionowanym przepisie prawa. Zmienia on treść normatywną kontrolowanych przepisów, a nie ich literalne brzmienie. (por. wyrok NSA z dnia 29 sierpnia 2018 r., I GSK 1006/16). O ile zatem doprowadzenie do zgodnego z ustawą zasadniczą brzmienia przepisu (jego uzupełnienie o brakujące regulacje), należy do ustawodawcy, a o tyle – w przypadku zaniechania ustawodawcy- do sądów należy doprowadzenie do nadania normie dotkniętej taką wadą treści zgodnej Konstytucją. Podobny pogląd wyrażano w piśmiennictwie (por. M. Ziółkowski, Stwierdzenie niekonstytucyjności pominięcia prawodawczego jako podstawa wznowienia postępowania cywilnego, Glosa do postanowienia SN dnia 29 kwietnia 2010 r., IV CO 37/09, PiP 2011/11/127-133; D. Szubielska, Koszty egzekucyjne w postępowaniu egzekucyjnym w administracji po wyroku Trybunału Konstytucyjnego, Przegląd Podatkowy 2017, 5, str. 49, J. Podkowik, Charakter i skutki prawne wyroków stwierdzających niekonstytucyjność pominięcia prawodawczego, ZNSA 2017, nr 2, s. 35).

6.3. Naczelny Sąd Administracyjny wypowiadał się już wielokrotnie co do skutków wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r., sygn. akt SK 31/14, nakazując sądom pierwszej instancji przy ocenie legalności postanowień w przedmiocie kosztów postępowania egzekucyjnego i (lub) organom egzekucyjnym uwzględnienie w orzeczeniach dotyczących kosztów egzekucyjnych wytycznych wynikających z orzeczenia TK. Nie budziło zatem w dotychczasowym orzecznictwie wątpliwości, że wyrok ten, mimo braku działania ustawodawcy, powinien wpływać na wysokość ustalanych kosztów egzekucyjnych w taki sposób, aby ich wysokość nie naruszała zasady zakazu nadmiernej ingerencji. Formułując wytyczne co do dalszego postępowania dla organów administracji sądy nakazywały m.in. uwzględnienie nakładu pracy, niezbędnego do przeprowadzenia czynności egzekucyjnych( tak m.in. w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 września 2016 r., sygn. akt II FSK 2066/14 i II FSK 1199/15) bądź akceptowały przyjętą przez organ egzekucyjny zasadę ustalania wysokości maksymalnej opłaty za czynności egzekucyjne jako określonego w przepisie dotyczącym opłaty za daną czynność procentu egzekwowanej kwoty, nie więcej jednak niż iloczyn tej stawki i określonej maksymalnej stawki wskazanej w u.p.e.a. w przypadku egzekucji z nieruchomości (tak przykładowo w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 lutego 2019 r., sygn. akt II FSK 2094/18 ,z 24 maja 2019r., sygn. akt II FSK 407/19).

W wyrokach z 8 stycznia 2019 r., sygn. akt II FSK 2559/18 i II FSK 2559/18 Naczelny Sąd Administracyjny wywiódł najdalej idący wniosek, że w takim wypadku mają bezpośrednie zastosowanie przepisy Konstytucji oraz wyrok Trybunału Konstytucyjnego, które powodują określoną zmianę stanu prawnego i powodują, że przepisy dotyczące opłat za czynności egzekucyjne i opłat manipulacyjnych nie powinny być stosowane. Sąd administracyjny, argumentowano w uzasadnieniu wyroku, musi uwzględniać negatywny wyrok Trybunału Konstytucyjnego i weryfikować zgodność przepisu stanowiącego podstawę wydania decyzji z wzorcem konstytucyjnym, z którym był on konfrontowany w postępowaniu przed Trybunałem. Wynik tej weryfikacji skutkować będzie brakiem podstaw do zastosowania przepisu uznanego za niekonstytucyjny. Sąd zauważył, zgadzając się w tym zakresie z organem egzekucyjnym, że dopuszczenie do samodzielnej oceny przez organ w każdej indywidualnej sprawie i określenia, do jakiej maksymalnej wysokości może zostać obniżona opłata egzekucyjna, doprowadziłoby do niekonstytucyjności wtórnej w oparciu o te same wzorce konstytucyjne, a nadto mogłoby doprowadzić do różnego traktowania podmiotów przez różne podmioty egzekucyjne, jednakże odmiennie niż organ uznał, że zaniechanie ustawodawcy i niewykonanie wyroku Trybunału Konstytucyjnego poprzez wprowadzenie nowej regulacji prowadzi w tym przypadku do derogowania całej normy prawnej, dotyczącej wysokości kosztów postępowania egzekucyjnego. Skoro niezgodne z Konstytucją jest pominięcie w kwestionowanych przepisach maksymalnej wysokości opłaty za dokonanie czynności egzekucyjnej czy maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej, to należy przyjąć, że stosowanie tych przepisów w zgodzie z Konstytucją wymaga zrezygnowania z pobierania tych opłat. W przeciwnym wypadku ich maksymalna wysokość będzie niejednolicie ustalana przy każdorazowym pobieraniu opłaty, z pominięciem zobiektywizowanych kryteriów i w konsekwencji naruszających wskazane w wyroku Trybunału wzorce konstytucyjne.

Przywołane wyżej wyroki zapadły w sprawach toczących się w postępowaniu zwykłym. Sądy uwzględniały jednak wyrok Trybunału Konstytucyjnego i uznawały za prawidłowe uwzględnienie skutków tego wyroku przy określaniu wysokości kosztów postępowania egzekucyjnego.

6.4. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym tę sprawę przychyla się do wyżej opisanych poglądów o konieczności wykonania negatoryjnego wyroku zakresowego Trybunału Konstytucyjnego przez sądy. Sąd pierwszej instancji także przytoczył te poglądy, uznał jednak, że w takiej sytuacji, z uwagi na konieczność uzupełnienia przepisu poprzez wskazanie maksymalnej wysokości kosztów, wyrok Trybunału Konstytucyjnego nie może być wykonany przez organy egzekucyjnej i sądy, dotyczy to bowiem danin publicznych, a te, zgodnie z art. 84 i art. 217 Konstytucji powinny wynikać z przepisów ustawy. Samodzielna ocena i określenie opłat egzekucyjnych przez organ lub sąd, powodowałyby, zdaniem sądu pierwszej instancji, wtórną niekonstytucyjność i mogło prowadzić do nierównego traktowania. Nie można jednak nie zauważyć, że dalsze stosowanie przepisów, których zgodność z Konstytucją została zakwestionowana w określonym zakresie, powoduje, przy braku reakcji ustawodawcy (na dzień wydania zaskarżonego wyroku), zachowanie niekonstytucyjnego stanu prawnego, a tym samym również nierówne traktowanie podmiotów i określanie kosztów postępowania egzekucyjnego . Jeżeli zatem sąd i organ uznają, że istniały podstawy do wznowienia postępowania administracyjnego, a w tym wypadku pozostawało to słusznie poza sporem, to nie mogą się uchylać od wpływu skutków orzeczenia Trybunału na rozstrzygnięcia oparte na podstawie niezgodnej z Konstytucją i uznania, że orzeczenie to kierowane jest wyłącznie do ustawodawcy. Przyjęcie tej tezy, wobec już ukształtowanej linii orzeczniczej, dopuszczającej uwzględnienie skutków wyroku Trybunału w postępowaniach zwykłych, prowadziłoby bowiem do nierównego traktowania tych podmiotów, w odniesieniu do których rozstrzygnięcia organów egzekucyjnych stały się ostateczne i kontrola sądowoadministracyjna została zakończona lub termin na wniesienie skargi minął przed wejściem w życie wyroku Trybunału i tych, w odniesieniu do których rozstrzygnięcia ostateczne wydane w postępowaniu zwykłym zostały zaskarżone do sądu administracyjnego i postępowanie sądowe nie zostało zakończone przed wejściem w życie orzeczenia Trybunału.

Zasadnie zatem zarzucono w skardze kasacyjnej naruszenie 6 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. oraz art. 190 ust. 1 i 3 Konstytucji oraz art. 151 § 1 pkt 1 k.p.a. w zw. z art. 145a § 1 k.p.a. i art. 149 § 2 ,art. 126 k.p.a. oraz art. 18 u.p.e.a.

Konieczne będzie zatem ponowne rozpatrzenie sprawy przez organ egzekucyjny przy przyjęciu, że wyrok Trybunału Konstytucyjnego zobowiązuje także organy administracji do jego wykonania w zakresie, w jakim stwierdza niezgodność z Konstytucją normy, stanowiącej podstawę rozstrzygnięcia o kosztach postępowania. Zauważyć należy, że na dzień orzekania przez Naczelny Sąd Administracyjny ustawodawca wykonał wyrok Trybunału. Ustawą z 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2019 r. poz. 1553) wprowadzono zmiany m.in. przepisów uznanych przez Trybunał za niezgodne z Konstytucją. Ustawa ta zawiera przepisy przejściowe, wskazujące sposoby ograniczenia wysokości kosztów postępowania w postępowaniach, które toczyły się lub toczą na podstawie przepisów dotychczas obowiązujących. Stanowią one zatem wskazówkę, zapewniającą jednakowe traktowanie podmiotów, na których ciąży obowiązek poniesienia tych kosztów.

6.5. Nie zasługują natomiast na uwzględnienie pozostałe zarzuty skargi kasacyjnej. Stan faktyczny sprawy został wyjaśniony w sposób dostateczny dla rozstrzygnięcia. Jedynie wnioski wyprowadzone z tego stanu faktycznego były wadliwe. Nie zostały zatem naruszone art. 7 k.p.a. w zw. z art. 77 § 1 k.p.a. i art. 80 k.p.a. oraz art. 18 u.p.e.a.

6.6. Uzasadnienie sądu pierwszej instancji odpowiada wymogom z art. 141 § 4 p.p.s.a. Sąd wyjaśnił powody, dla których oddalił skargę i wyjaśnienie to należy uznać za wystarczające odniesienie się do zarzutów skargi. Przyznał częściowo rację stronie skarżącej, jednakże wyprowadził odmienne od skarżącej wnioski. Argumentacja sądu pierwszej instancji pozwalała na prześledzenie toku rozumowania sądu, które doprowadziło do wydania rozstrzygnięcia o określonej treści. Wprawdzie rozumowanie to Naczelny Sąd Administracyjny uznał za błędne, jednakże nie jest to równoznaczne z uchybieniem art. 141 § 4 p.p.s.a., który określa wyłącznie formalne wymogi uzasadnienia, nie odnosi się zaś do jego merytorycznej (dotyczącej wykładni i stosowania prawa) poprawności. Sąd nie wykroczył także poza granice rozpoznawanej sprawy, tym samym nie naruszył także art. 134 § 1 p.p.s.a. Nie wskazano także w skardze kasacyjnej takich naruszeń, które mogły mieć wpływ na wynika sprawy, nie zostały objęte zarzutami skargi, a sąd pierwszej instancji powinien je uwzględnić z urzędu.

6.7. Z tych względów uznając sprawę za dostatecznie wyjaśnioną Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit.a p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok w całości i uwzględnił skargę poprzez uchylenie zaskarżonego postanowienia.

6.8. O kosztach postępowania sądowego, na które składały się wpisy od skargi i skargi kasacyjnej, wynagrodzenie pełnomocnika za udział w postępowaniu przed sądem pierwszej instancji oraz za sporządzenie skargi kasacyjnej i udział w rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym oraz opłaty skarbowa od pełnomocnictwa i kancelaryjna od wniosku o sporządzenie uzasadnienia , orzeczono na podstawie art. 200, art. 203 pkt 1, art. 205 § 2 i 4 p.p.s..a w zw. z § w zw. z § 3 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej doradcy podatkowemu z urzędu (Dz.U. z 2011 r., Nr 31, poz. 153 z późn. zm.).