Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1865/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2015-02-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: uchylono zaskarżone interpretacje
Powołane przepisy: article: art. 14c par 1 i 2, art.121 par 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 14 ust 1
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 146 par 1, art.152
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 1865/14 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 24 lutego 2015 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Waldemar Michaldo (spr.), Sędziowie: WSA Inga Gołowska, WSA Stanisław Grzeszek, Protokolant st. sekretarz: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 lutego 2015 r., sprawy ze skarg M. C. i P.C., na interpretacje indywidualne Ministra Finansów, z dnia 4 sierpnia 2014 r. Nr [...],[...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych, I. uchyla zaskarżone interpretacje indywidualne, II. określa, iż zaskarżone interpretacje nie mogą być wykonane do chwili uprawomocnienia się wyroku, III. zasądza od Ministra Finansów na rzecz każdego ze skarżących koszty postępowania w kwocie po 457 zł (czterysta pięćdziesiąt siedem złotych).


UZASADNIENIE

M.C. i P.C. zwrócili się do Dyrektora Izby Skarbowej, działającego z upoważnienia Ministra Finansów, o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania środków pieniężnych, stanowiących równowartość należnego podatku od towarów i usług, w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej.

W ramach stanu faktycznego wnioskodawcy wyjaśnili, że prowadzą działalność gospodarczą na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej i jednocześnie są komandytariuszami w spółce komandytowej (dalej "Spółka komandytowa"). Ponadto, wnioskodawcy są współwłaścicielami (w udziale wynoszącym 50%) znaków towarowych, praw ochronnych do znaków towarowych oraz majątkowych praw autorskich do tych znaków towarowych (dalej "Znaki Towarowe").

Wnioskodawcy zamierzają wnieść przysługujące im udziały w Znakach Towarowych, jako wkład (aport) do Spółki komandytowej, w której są komandytariuszami. Wniesienie ww. wkładu (aportu) nastąpi w trybie art. 199 Kodeksu cywilnego, a więc jako rozporządzenie rzeczą wspólną za zgodą wszystkich współwłaścicieli. Wniesienie wkładu zostanie poprzedzone sporządzeniem przez uprawnionego rzeczoznawcę (rzecznika patentowego) wyceny znaków towarowych mających stanowić przedmiot wkładu. W związku z wniesieniem ww. wkładu (aportu), nastąpi również zmiana umowy Spółki komandytowej, w wyniku której nastąpi podwyższenie wartości wkładu w Spółce komandytowej. Zgodnie z ustaleniami pomiędzy wspólnikami Spółki komandytowej, po dacie wniesienia wkładu (aportu) obejmującego ww. Znaki Towarowe, Spółka komandytowa będzie wykorzystywała nabyte w ten sposób wartości niematerialne i prawne w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej obejmującej m.in. prowadzenie przedsiębiorstwa oraz dokona stosownego zgłoszenia przed właściwymi organami patentowymi oraz we właściwych rejestrach nabycia praw ze wskazanych Znaków Towarowych.

Wnioskodawcy wskazali, że zgodnie z interpretacjami indywidualnymi wydanymi dla nich przez Dyrektora Izby Skarbowej, działającego w imieniu Ministra Finansów, z 31 stycznia 2014 r. znak: [...], znak: [...] , znak: [...], znak: [...] oraz z 16 stycznia 2014 r. znak: [...], wniesienie do spółki komandytowej udziału w Znakach Towarowych będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W związku z powyższym wartość wkładu niepieniężnego (obejmującego Znaki Towarowe), zostanie określona w umowie zmiany umowy Spółki komandytowej i w stosunku do wnioskodawców będzie wynosiła 1/2 wartości rynkowej Znaków Towarowych (aportu), ustalonej na dzień wniesienia wkładu, a wynikającej ze wskazanej wyżej zewnętrznej wyceny dokonanej przez uprawnionego rzeczoznawcę (rzecznika patentowego).

Wycena ta odpowiadać będzie wymogom wyceny środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wynikającym z ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, wobec tego nie będzie uwzględniać podatku VAT. Transakcja wniesienia wkładu niepieniężnego do Spółki komandytowej (tj. udziału w wysokości 1/2 części w Znakach Towarowych), zostanie potwierdzona fakturą VAT wystawioną przez wnioskodawców. Wartość netto wskazana w wystawionej fakturze VAT będzie odpowiadać wartości udziału kapitałowego wnioskodawcy uzyskanego za wnoszony wkład, a zatem będzie stanowić równowartość udziału w wysokości 1/2 części w Znakach Towarowych, wynikającą z wskazanej wyżej wyceny.

Kwota podatku od towarów usług, uwidoczniona przez wnioskodawców w fakturze VAT będzie dla nich podatkiem VAT należnym, a dla Spółki komandytowej obejmującej aport podatkiem VAT naliczonym. Spółka komandytowa obejmując aport zapłaci wnioskodawcom w gotówce kwotę podatku VAT uwidocznionego na fakturze.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wartość podatku VAT należnego, wynikająca z faktur VAT, wystawionych przez wnioskodawców na rzecz Spółki komandytowej w związku z transakcją wniesienia do tej Spółki aportu (tj. wkładu obejmującego udział w wysokości 1/2 części w Znakach Towarowych), która to kwota zostanie zapłacona wnioskodawcom przez wskazaną Spółkę w związku z ww. transakcją, będzie stanowiła dla wnioskodawców przychód podatkowy?

Zdaniem wnioskodawców, otrzymanie od Spółki komandytowej środków pieniężnych, stanowiących równowartość podatku VAT należnego, wynikającego z faktur VAT wystawionych przez wnioskodawców, a dokumentujących wniesienie do Spółki komandytowej aportu, nie będzie stanowiło przychodu podatkowego.

Wnioskodawcy powołując treść art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. Nr 2012, poz. 361, ze zm.), wskazali, że u podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Co do zasady, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa.

W ocenie wnioskodawców, w opisanych we wnioskach zdarzeniach przyszłych zastosowanie znajdzie także art. 14 ust. 3 pkt 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym nie uważa się za przychody zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów. Podatek od towarów i usług (VAT) należny od wnoszonego do Spółki komandytowej aportu (tj. wkładu obejmującego udział w wysokości 1/2 części w Znakach Towarowych) nie stanowi kosztu podatkowego, zatem jego zwrot nie może być uznany za przychód podatkowy.

Reasumując powyższe, w ocenie wnioskodawców, otrzymane od Spółki komandytowej środki pieniężne, stanowiące równowartość należnego podatku od towarów i usług, wynikającego z faktury VAT dokumentującej wniesienie do Spółki komandytowej aportu (wkładu niepieniężnego obejmującego udział w wysokości 1/2 części w Znakach Towarowych), nie będą stanowić dla wnioskodawców źródła przychodu, podlegającego opodatkowaniu - zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W interpretacjach indywidualnych z dnia 4 sierpnia 2014 r. znak: [...] oraz znak: [...] Dyrektor Izby Skarbowej, działający z upoważnienia Ministra Finansów, powyższe stanowisko wnioskodawców uznał za nieprawidłowe.

W podstawie prawnej rozstrzygnięcia powołano art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej jako O.p.).

Organ wskazał, że z treści art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że (co do zasady) do przychodów nie zalicza się należnego podatku od towarów i usług. Jednakże należy mieć na uwadze okoliczność, że w opisanym zdarzeniu przyszłym środki pieniężne przekazane przez spółkę komandytową na rzecz wnoszących aport wnioskodawców nie będą miały charakteru podatku. Nie budzi bowiem wątpliwości, że pod pojęciem "podatek" w rozumieniu tego przepisu należy rozumieć - zgodnie z definicją ustawową podatku zawartą w art. 6 Ordynacji podatkowej - publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej. Kwotę stanowiącą równowartość należnego podatku od towarów i usług wnioskodawcy otrzymają na podstawie ustaleń ze spółką komandytową w zakresie rozliczenia wniesionego wkładu niepieniężnego do tej spółki. Należność ta nie jest zatem zarówno nieodpłatnym, przymusowym oraz bezzwrotnym świadczeniem pieniężnym na rzecz Skarbu Państwa, jak i nie została nałożona w drodze ustawy. Tym samym, otrzymane przez wnioskodawcę środki pieniężne w wysokości równowartości należnego podatku od towarów i usług, wynikającego z faktury VAT, potwierdzającej wniesienie aportu nie są podatkiem, o którym mowa w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się do powołanego przez wnioskodawców art. 14 ust. 3 pkt 3 a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, organ stwierdził, że w przedmiotowej sprawie nie znajduje on zastosowania, bowiem z opisanego we wnioskach zdarzenia przyszłego wynika, że wnioskodawcy otrzymają środki pieniężne w ramach wzajemnego rozliczenia pomiędzy podmiotami gospodarczymi w związku z czynnością wniesienia aportu, zatem nie stanowią one zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów. W konsekwencji, otrzymana od spółki komandytowej kwota będzie stanowić przychód wnioskodawców.

Wobec powyższego, stanowisko wnioskodawców uznano za nieprawidłowe.

W odpowiedzi na powyższą interpretację wnioskodawcy wezwali organ do usunięcia naruszenia prawa, ten jednak nie znalazł podstaw do zmiany wydanych interpretacji.

Wobec powyższego wnioskodawcy M.C. i P.C. wnieśli na opisane wyżej interpretacje przepisów prawa podatkowego skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie.

Zaskarżonym interpretacjom zarzucili:

1. naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. art. 14 ust. 1 w zw. z art. 14 ust. 3 pkt 3a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 2012, poz. 361) w związku z art. 6 O.p. poprzez ich błędną wykładnię skutkującą uznaniem, że kwota otrzymana przez wnioskodawców w związku z transakcją wniesienia do Spółki komandytowej aportu (tj. wkładu obejmującego udział w wysokości 1/2 części w Znakach Towarowych), która to kwota zostanie zapłacona wnioskodawcom przez wskazaną Spółkę w związku z ww. transakcją, będzie stanowiła dla wnioskodawców przychód podatkowy, w myśl odpowiednich przepisów ustawy o PIT; naruszenie przepisu art. 1 ust. 2 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2008 r., w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, poprzez jego błędne niezastosowanie skutkujące nieuwzględnieniem w wykładni przepisów stanowiących podstawę interpretacji podatkowej zasady neutralności podatku VAT, a tym samym uznaniem, że kwota podatku VAT, otrzymana przez wnioskodawców od Spółki komandytowej z tytułu wniesionych przez wnioskodawców wkładów niepieniężnych do Spółki, stanowić będzie przychód wnioskodawców w myśl odpowiednich przepisów ustawy o PIT;

2. naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. art. 120 oraz art. 121 § 1 w zw. z art. 14c § 2 O.p. poprzez wskazanie w interpretacji indywidualnej stanowiska nieznajdującego podstaw w przepisach prawa podatkowego oraz przez wydanie interpretacji indywidualnej, która pozostaje w sprzeczności z licznymi dotychczas wydanymi w analogicznych stanach faktycznych interpretacjami prawa podatkowego, a powyższe poprzez wynikające z błędnego rozumienia opisanego zdarzenia przyszłego, bądź - w przypadku braku jego wyczerpującego opisu - z niepodjęcia przez organ niezbędnych działań w celu jego wyjaśnienia.

W uzasadnieniu skarg skarżący wskazali, że zgodnie z powszechnie akceptowanym poglądem w praktyce podatkowej, przychodem może być tylko przysporzenie majątkowe o charakterze definitywnym. Kwota należnego podatku VAT, przekazanego od Spółki nie stanowi dla skarżących definitywnego przysporzenia majątkowego. Skarżący są bowiem zobowiązani przekazać tę kwotę na rachunek właściwego urzędu skarbowego. Tym kwota należnego podatku VAT nie może stanowić przychodu dla skarżących.

Nadto skarżący podnieśli, że kwota wypłacona od Spółki pokrywałaby zobowiązanie skarżących - wspólników do zapłaty VAT należnego od aportu. Jednocześnie, na ogólnych zasadach, Spółka będzie uprawniona do wykazania podatku naliczonego wynikającego z faktury skarżących, a w konsekwencji do obniżenia o kwotę tego podatku swojego podatku należnego albo do uzyskania zwrotu podatku naliczonego z urzędu skarbowego. Taki sposób rozliczenia zapewni zachowanie fundamentalnej zasady dotyczącej VAT tj. zasady neutralności wyrażonej w Dyrektywie UE 2006/112, natomiast brak zwrotu podatku VAT wspólnikom przez Spółkę, do której ma być wnoszony aport prowadziłby do bezpodstawnego wzbogacenia przez Spółkę.

Skarżący podnieśli także, że wbrew temu co przyjął organ w zaskarżonej interpretacji, kwota należnego podatku VAT będzie stanowiła podatek w rozumieniu art. 6 O.p., bowiem tak jak wskazano powyżej skarżący kwotę tą będą zmuszeni odprowadzić do urzędu skarbowego jako podatek należny VAT powstały w wyniku przeprowadzenia transakcji opisanej powyżej - nie będzie więc ona stanowiła przysporzenia dla wnioskodawców. Kwota powyższa stanowi w pierwszej kolejności daninę publiczną, wynikającą z władztwa państwowego, a więc opartą na prawie publicznym. Jest to świadczenie o charakterze nieodpłatnym (tzn. niezwiązanym z żadnym wzajemnym świadczeniem ze strony państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego), przymusowym, albowiem przymus podatkowy jest przymusem prawnym, opartym na aktach prawnych pochodzących od władzy państwowej (w tym wypadku wystarczającym jest wskazanie, że uchylanie się przez podatników od uczynienia zadość temu obowiązkowi może sprowadzić na nich odpowiedzialność karnoskarbową przewidzianą na podstawie odrębnych przepisów) oraz bezzwrotnym (zapłata podatku stanowi definitywne przekazanie środków pieniężnych przez podatnika na rzecz budżetu państwa lub budżetu jednostek samorządu terytorialnego bądź na rzecz funduszu celowego).

W oparciu o powyższe zarzuty skarżący wnieśli o uchylenie w całości zaskarżonych interpretacji indywidualnych oraz o zasądzenie od organu zwrotu kosztów postępowania.

W odpowiedzi na powyższe skargi Dyrektor Izby Skarbowej działający z upoważnienia Ministra Finansów wniósł o ich oddalenie, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonych interpretacjach.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Takiej kontroli podlegają m.in. pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach zgodnie z art. 3 § 2 punkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 - dalej p.p.s.a.). Na podstawie natomiast z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Na rozprawie w dniu 24 lutego 2015 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie działając na podstawie art. 111 § 2 p.p.s.a. postanowił połączył do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy o sygnaturach I SA/Kr 1865/14 oraz I SA/Kr 1866/14 i prowadzić je dalej pod wspólną sygnaturą akt I SA/Kr 1865/14.

Dokonując kontroli zaskarżonych interpretacji indywidualnych (jednolitych w swej treści) Sąd doszedł do przekonania, że akty te naruszają prawo w zakresie powodującym konieczność ich wyeliminowania z obrotu prawnego.

Kwestią wymagająca rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie jest, czy to czy wartość podatku VAT wykazanego w fakturze dokumentującej wniesienie przez wspólnika na rzecz spółki komandytowej aportu w postaci Znaków Towarowych, będzie stanowiła przychód podatkowy wspólnika.

Skarżący stanęli na stanowisku, że wartość środków pieniężnych otrzymanych od Spółki i stanowiących równowartość podatku VAT, nie będzie stanowiła ich przychodu podatkowego.

Organ oceniając stan faktyczny przedstawiony we wnioskach uznał natomiast, że środki pieniężne przekazane przez Spółkę na rzecz wnoszących aport do spółki wspólników nie będą miały charakteru podatku. Na poparcie powyższego stanowiska organ przytoczył treść art. 6 O.p. zawierającego definicję podatku. Organ przyjął, że kwotę stanowiącą równowartość podatku VAT wspólnicy otrzymają na podstawie ustaleń ze spółką w zakresie rozliczenia wniesionego wkładu niepieniężnego, a więc tym samym należność ta nie będzie nieodpłatnym, przymusowym i bezzwrotnym świadczeniem pieniężnym na rzecz Skarbu Państwa, nałożonym w drodze ustawy. Otrzymane środki pieniężne nie będą więc podatkiem o którym mowa w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przystępując do oceny powyższych interpretacji wskazać w pierwszym rzędzie należy, że zgodnie z art. 14c § 1 O.p. rolą organu w postępowaniu interpretacyjnym jest ocena prawna stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Szczególny obowiązek ciąży na organie w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy. W myśl § 2 art. 14c O.p. interpretacja taka zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Uzasadnienie prawne, o którym mowa w art. 14c § 2 O.p. musi stanowić rzetelną informację dla wnioskodawcy, dlaczego w jego sprawie dane przepisy znajdują zastosowanie, a także, dlaczego wyrażony przez niego pogląd nie zasługuje na uwzględnienie. Prawidłowo sporządzone uzasadnienie prawne obejmuje wyjaśnienie przepisów prawa podatkowego objętych daną interpretacją oraz wskazanie ich prawidłowej wykładni (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 listopada 2013 r., sygn. akt I FSK 1147/13 powołane w uzasadnieniu orzeczenia dostępne są na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

W orzecznictwie sądowym podkreśla się także, że w sytuacji zajęcia przez organ interpretacyjny negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy uzasadnienie prawne nie może ograniczać się jedynie do przytoczenia treści przepisów prawa podatkowego, które mogą mieć zastosowanie w sprawie i konkluzji, że w ich świetle stanowisko wnioskodawcy jest nieuzasadnione. Uzasadnienie prawne musi stanowić rzetelną informację dla wnioskodawcy, dlaczego w jego sprawie określone przepisy znajdują zastosowanie, a także dlaczego wyrażony przez niego pogląd nie zasługuje na uwzględnienie. Rzeczą organu jest wskazać, dlaczego w świetle przepisów pogląd wnioskodawcy jest wadliwy. Wymaga to odniesienia się do istoty argumentacji wnioskodawcy (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 16 kwietnia 2009 r. sygn. akt I SA/Wr 1332/08, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 marca 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 1689/09). Powyższe dodatkowo potwierdza treść przepisu art. 14h O.p. poprzez odesłanie do odpowiedniego stosowania przepisu art. 121 § 1 O.p., statuującego zasadę zaufania do organów podatkowych. Zasadę tą należy traktować nie tylko jako postulat ustawodawcy wobec organów podatkowych, ale także jako przesłankę oceny ich działania (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 15 stycznia 2009 r. sygn. akt I SA/Kr 1544/08).

Nadto w orzecznictwie uwypukla się, że z uzasadnienia prawnego interpretacji wynikać winien tok rozumowania organu interpretacyjnego, który doprowadził do zanegowania słuszności stanowiska wnioskodawcy, i w konsekwencji do przyjęcia przez organ stanowiska odmiennego. Uzasadnienie interpretacji powinno być zatem na tyle wyczerpujące, aby wynikało z niego, że organ ocenił wszystkie, istotne dla sprawy argumenty wnioskodawcy, a nie może ono ograniczać się do przytoczenia przepisów prawa bez dokonania ich wykładni i oceny możliwości zastosowania w opisanej we wniosku sytuacji (tak m.in. Wojewódzkie Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 13 czerwca 2013 r., sygn. akt I SA/Kr 323/13).

Odnosząc powyższe uwagi do rozpoznawanej sprawy stwierdzić należy, że zaskarżone interpretacje nie spełniają opisanych wyżej wymogów.

Organ ograniczył uzasadnienie swojego stanowiska w zasadzie do przytoczenia treści art. 6 O.p., nie wyjaśniając przy tym dlaczego w realiach przedstawionego we wnioskach stanu faktycznego sprawy ten właśnie przepis ma stanowić podstawę przyjętego rozstrzygnięcia.

Jak trafnie wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 2 października 2014 r. sygn. akt I SA/Gl 275/14, uzasadnienie prawne winno zawierać nie tylko wskazanie przepisów prawa, na których organ oparł swoje stanowisko, z podaniem ich brzmienia, ale także wyjaśnienie znaczenia tych przepisów, w kontekście stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę ze wskazaniem jego znamion istotnych dla zakresu stosowania interpretowanych przepisów.

Podobnie wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w wyroku z dnia 3 grudnia 2009 r. sygn. akt I SA/Ol 1705/09 stwierdzając, że ocena stanowiska wnioskodawcy przez organ podatkowy winna znaleźć swój wyraz w rozstrzygnięciu zawierającym stwierdzenie, czy i w jakim zakresie stanowisko to jest prawidłowe lub też błędne, a uzasadnienie służyć ma wyjaśnieniu przesłanek podjętego rozstrzygnięcia.

Zacytowanie przez organ w zaskarżonych interpretacjach treści art. 6 O.p. (oraz art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) i lakoniczne stwierdzenie, że kwotę stanowiącą równowartość należnego podatku od towarów i usług wnioskodawcy otrzymają na podstawie ustaleń ze spółką komandytową w zakresie rozliczenia wniesionego wkładu niepieniężnego do tej spółki, a więc należność ta nie będzie stanowiła podatku – nie możne zastąpić prawnego uzasadnienie interpretacji.

Raz jeszcze podkreślić należy, że z uzasadnienia prawnego interpretacji powinien wynikać tok rozumowania organu interpretacyjnego, który doprowadził do zanegowania słuszności stanowiska wnioskodawcy i przyjęcia stanowiska odmiennego. W zaskarżonych interpretacjach organ nie przeprowadził żadnej wykładni powołanego art. 6 O.p., ani art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a jedynie stwierdził autorytatywnie, że w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku otrzymane od Spółki środki pieniężne będą stanowiły przychód podatkowy dla wnioskodawców. Organ uczynił to nie odnosząc się do przedstawionej we wniosku argumentacji i nie wyjaśniając dlaczego interpretuje wskazany przepis art. 14 ust. 1 w sposób odmienny niż uczynili to skarżący.

Wskazać należy, że zgodnie z zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Mając na uwadze w niniejszej sprawie okoliczność, iż wykazana na fakturze kwota podatku VAT po jej otrzymaniu przez skarżących zostanie następnie jako podatek należny odprowadzona na rachunek właściwego urzędu skarbowego, nie zrozumiałym jest stanowisko organu odmawiające jej statusu podatku, a więc tym samym tytułu na podstawie którego przedmiotowa danina publicznoprawna zostanie przekazana rzecz Skarbu Państwa. Organ tej okoliczności w zaskarżonej interpretacji nie wyjaśnia co tym samym sprawia, iż całkowicie pomija on nie tylko wspomnianą regulację art.14 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ale także podstawowa zasadę na gruncie m.in. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą przychodem może być przysporzenie majątkowe o charakterze definitywnym .W świetle treści ustawy o podatku od towarów i usług należy przyjąć, że podatek należny jest to kwota podatku VAT określona w fakturze wystawionej przez podatnika. Jest to podatek obliczany od wartości sprzedanych towarów i usług, który należy odprowadzić do urzędu skarbowego. Podatnik ma jednak prawo pomniejszyć to zobowiązanie o podatek naliczony. Zgodnie z art. 106 ustawy o VAT Podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W ocenie Sądu nie można więc utożsamiać w sposób bezpośredni, jak czyni to Minister Finansów, podatku należnego od towarów i usług z podatkiem w rozumieniu art. 6 Ordynacji podatkowej. Podatek należny jest swoistą konstrukcją ustawy o podatku od towarów i usług i znaczenie tego pojęcia należy ustalać przede wszystkim na gruncie tej ustawy.

Odnosząc się w tym miejscu do powołanego przez organ w odpowiedzi na skargę wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 lutego 2011 r. sygn. akt 1277/10 mającego stanowić potwierdzenie trafności zajętego przez organ stanowiska, stwierdzić należy, że wyrok ten zapadł w innym stanie faktycznym, niż przedstawiony we wniosku o wydanie zaskarżonej w przedmiotowej sprawie interpretacji. W sprawie rozstrzygniętej powołanym wyrokiem sygn. akt 1277/10, wnioskodawca wyjaśniał, że w związku z wniesieniem wkładu, spółka osobowa uiści dodatkowo na rzecz skarżącej w formie pieniężnej kwotę stanowiącą 22% wartości netto Praw i Innych Składników będących przedmiotem wkładu (dalej: "Dodatkowa Płatność"). W związku z powyższym wnioskodawca pytał: Czy zwrócona skarżącej przez spółkę osobową kwota Dodatkowej Płatności będzie stanowić przychód podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych?

Równocześnie wnioskodawca wyjaśnił, że w związku z wniesieniem przez spółkę wkładu niepieniężnego zostaną zawarte dwie umowy, w tym umowa pomiędzy Spółką a spółką osobową (dalej: "Umowa Dodatkowa"), w której strony uzgodnią, że w związku z wniesieniem wkładu, spółka osobowa uiści dodatkowo na rzecz skarżącej w formie pieniężnej kwotę stanowiącą 22% wartości netto Praw i Innych Składników będących przedmiotem wkładu (dalej: "Dodatkowa Płatność"). Kwota Dodatkowej Płatności zostanie obliczona z zastosowaniem metody "od stu, a nie "w stu". Umowa Dodatkowa określi również termin płatności Dodatkowej Płatności.

W przedmiotowej sprawie, wnioskodawcy pytają natomiast, czy otrzymane od spółki komandytowej w zamian za wniesiony aport środki pieniężne wynikające z faktury VAT będą stanowiły ich przychód podatkowy. Nadto z przedstawionego stanu faktycznego nie wynika, by wnioskodawcy zawierali ze Spółką jakiekolwiek umowy (ustalenia, o których pisze organ).

Zapłata przez Spółkę wnioskodawcom w gotówce kwoty podatku Vat uwidocznionej na fakturze, wynika wprost z okoliczności, iż otrzymane przez wnioskodawców z tytułu wniesienia przez nich udziałów w Znakach Towarowych wynagrodzenie brutto (wraz z podatkiem od towarów i usług) będzie odpowiadało łącznie wartości netto wnoszonych przez wnioskodawców wkładów (odpowiadających każdorazowo wartości obejmowanych przez nich udziałów kapitałowych w Spółce) oraz kwocie uiszczonej przez spółkę z tytułu wspomnianego podatku. W tym miejscu należy zgodzić się ze skarżącymi, iż odpłatność zarówno za dostawę towarów jak i świadczenie usług może przybierać różne formy. Nie jest warunkiem to aby została ona ustalona lub dokonana w gotówce m.in. może więc przybrać formę uzyskania przez wspólnika udziału w spółce.

Zdaniem Sądu powołane przez organ orzeczenie i zawarta w nim argumentacja nie przystaje do stanu faktycznego opisanego we wnioskach o wydanie pisemnej interpretacji w rozpoznawanej sprawie. Odmienność obu spraw wyklucza zatem przyjęcie rozwiązania zastosowanego w powołanej przez organ sprawie do sprawy rozpoznawanej obecnie.

Sąd zwraca w tym miejscu uwagę, że podobną ocenę, co do braku możliwości przełożenia rozwiązania przyjętego w powołanym przez organ wyroku do zagadnienia prawnego z jakim mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 5 czerwca 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 427/13, a także Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 27 listopada 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 853/12.

Podsumowując stwierdzić należy, że zaskarżone interpretacje naruszają przepisy prawa procesowego, co obliguje Sąd do ich uchylenia.

Jak już odnotowano powyżej, jedną z naczelnych zasad procedury podatkowej, jest wyrażona w treści art. 121 § 1 O.p. zasada pogłębiania zaufania do organów podatkowych. Jej realizacja sprowadza się, podobnie jak w przypadku dyspozycji art. 14c § 1 i 2 O.p., do wypełnienia przez organ podatkowy obowiązku wyjaśnienia podatnikowi dlaczego nie podzielił on stanowiska podatnika przedstawionego we wniosku oraz na czym oparł odmienną wykładnię przepisów prawa aniżeli prezentowana przez zainteresowanego.

Obowiązek ten jest szczególnie istotny w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy oraz kiedy organ zajmuje stanowisko odosobnione w obowiązującym orzecznictwie sądowym, z czym mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie.

Wskazując na powyższe, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, działając na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a., uchylił zaskarżone interpretacje indywidualne.

Zgodnie z dyspozycją art. 152 p.p.s.a. Sąd orzekł, że zaskarżone interpretacje nie mogą być wykonane. Oznacza to, że nie wywołują one skutków prawnych, od chwili wydania wyroku, mimo że wyrok uchylający zaskarżone interpretacje nie jest jeszcze prawomocny.

O kosztach orzeczono w oparciu o art. 200 i 205 § 2 p.p.s.a.

Przy ponownym rozpoznawaniu wniosków o interpretacje, organ podatkowy obowiązany będzie dokonać szczegółowej analizy prawnej przepisu art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będącego przedmiotem wątpliwości interpretacyjnych. W tym zakresie organ uwzględni zajęte w niniejszej sprawie stanowisko Sądu przedstawiając wyczerpująco i czytelnie dla wnioskodawców swoją ocenę prawą rozpoznawanych wniosków. Przedmiotowa ocena winna odnosić się do stanu faktycznego przedstawionego we wnioskach, zawierać kompleksową argumentację prawną nie ograniczając się tym samym do zacytowania przepisów prawa, które w ocenie organu są relewantne dla rozstrzygnięcia kwestii zasadności prezentowanego przez wnioskodawców stanowiska.