Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 580/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2018-09-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 87 ust. 2
journal: Dz.U. 2017 poz 1221
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Barbara Brandys-Kmiecik Sędzia WSA Adam Nita po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 12 września 2018 r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w C. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu podatku oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach postanowieniem z [...] r. nr [...], po rozpoznaniu odwołania A Sp. z o.o., utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. z [...]r. nr [...], w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za styczeń 2017 r. w kwocie [...]zł, do czasu zakończenia jego weryfikacji, tj. do dnia 31 marca 2018 r.

W podstawie prawnej postanowienia organ przywołał art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 239, w związku z art. 13 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 201, ze zm., zwanej dalej O.p.) oraz pozostałe przepisy powołane w uzasadnieniu prawnym postanowienia.

Przedstawiając dotychczasowy przebieg postępowania oraz argumentację prawną organ odwoławczy wyjaśnił, że 24 lutego 2017 r. skarżąca Spółka złożyła w Urzędzie Skarbowym w C. deklarację VAT-7 za styczeń 2017 r., w której wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości [...] zł, w tym: kwotę do zwrotu na rachunek bankowy wskazany przez podatnika w terminie 60 dni, w wysokości [...]zł, kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości [...]zł. Termin zwrotu podatku przypadał 25 kwietnia 2017 r.

W dniu 7 marca 2017 r. organ pierwszej instancji wszczął wobec Spółki kontrolę podatkową, w zakresie sprawdzenia prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za okres od 1 stycznia 2017 r. do 31 stycznia 2017 r. Przewidywany termin zakończenia kontroli wyznaczono na 30 września 2017 r. Następnie dokonano jej dwukrotnego przedłużenia – postanowieniami: z [...]r. do [...] r. oraz z [...] r. do [...]r.

W wyniku podjętych czynności kontrolnych ustalono m.in., że A Sp. z o.o. dokonała w kontrolowanym okresie obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, wynikający z faktury VAT nr [...], wystawionej [...] r. przez A S.A B Sp. z o.o., tytułem usługi marketingowej, na kwotę netto: [...] zł, VAT: [...] zł.

Celem stwierdzenia rzetelności przedmiotowej transakcji Naczelnik Urzędu Skarbowego w C.:

1) 9 marca 2017 r. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego K. o przesłuchanie w charakterze świadka prezesa zarządu A S.A B Sp. z o.o., na okoliczność wyjaśnienia świadczonych usług - z uwagi na niestawiennictwo świadka, zlecone czynności nie zostały dokonane;

2) pismem z 5 lipca 2017 r. wezwał ww. kontrahenta strony do udzielenia informacji dotyczących świadczonych usług marketingowych oraz przesłania materiałów dokumentujących ich wykonanie - odpowiedzi udzielono pismem z 31 lipca 2017 r;

3) pismem z 5 lipca 2017 r. zwrócił się do Urzędu Miejskiego w C. z zapytaniem, czy A S.A B Sp. z o.o. występowała w latach 2015-2016 z wnioskiem o wydanie zezwolenia na zorganizowanie kampanii promocyjnej i edukacyjnej obejmującej prawidłową segregację odpadów komunalnych przez właścicieli na terenie Gminy C. - odpowiedzi udzielono pismem z 11 lipca 2017 r;

4) pismem z 21 sierpnia 2017 r. wezwał skarżącą Spółkę do złożenia wyjaśnień w zakresie nabycia usług marketingowych od ww. kontrahenta - odpowiedzi udzielono 15 września 2017 r.

Wobec trwającej kontroli podatkowej, organ pierwszej instancji postanowieniem z [...] r., przedłużył termin zwrotu za styczeń 2017 r. do 30 września 2017 r. Z uwagi na fakt, że potrzeba dalszej weryfikacji w tej dacie dotyczyła jedynie kwoty [...] zł, Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. dokonał 21 kwietnia 2017 r. zwrotu na rachunek bankowy kwoty [...] zł, która wówczas nie budziła wątpliwości. Kolejnym postanowieniem z [...] r. organ przedłużył termin zwrotu podatku do 31 grudnia 2017 r. Przedmiotowe rozstrzygnięcia nie zostały zaskarżone, tym samym stały się ostateczne.

Kolejnym postanowieniem z [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego przedłużył do 31 marca 2018 r. terminu zwrotu, wskazując na niewyjaśnienie wątpliwości co do poprawności transakcji przeprowadzonej z A S.A B Sp. z o.o., a w szczególności okoliczności, że:

- pisemna umowa zawarta 16 listopada 2015 r. pomiędzy ww. spółkami, dotyczyła zlecenia Sp. z o.o. A S.A B zorganizowania kampanii promocyjnej i edukacyjnej prawidłowej segregacji odpadów komunalnych, za wynagrodzeniem ryczałtowym w kwocie [...] zł; w jej treści nie było mowy o wynagrodzeniu jedynie za gotowość do wykonania usługi, ani o tym, że wynagrodzenie ryczałtowe jest niezależne od wykonanych ilości usług;

- A S.A B Sp. z o.o. nie wyjaśniła, na czym konkretnie polegały świadczone usługi, jak również nie przedłożyła żadnych faktur kosztowych oraz dokumentacji technicznej dotyczącej usług marketingowych; jej wyjaśnienia ograniczyły się jedynie do wskazania, iż posiada bogatą wiedzę i doświadczenie z zakresu gospodarowania odpadami i jest w stanie w sposób profesjonalny przeprowadzić szkolenia, instruktarze i warsztaty z powyższego zakresu; ponadto oświadczyła, że cyt.: "wynagrodzenie w ramach ryczałtu mogło obejmować różne rodzaje doradztwa w tym zakresie wg bieżących potrzeb

- do Urzędu Miejskiego w C. nie wpłynął wniosek ww. kontrahenta strony o wydanie zezwolenia na zorganizowanie kampanii promocyjnej i edukacyjnej obejmującej prawidłową segregację odpadów komunalnych przez właścicieli na terenie Gminy C.; ponadto brak jest informacji o jakiejkolwiek kampanii edukacyjnej prowadzonej przez A S.A B Sp. z o.o. przy współpracy z Gminą C.;

- wyjaśnienia skarżącej Spółki dotyczące współpracy z ww. kontrahentem okazały się niewystarczające.

Strona działając przez pełnomocnika złożyła zażalenie na to postanowienie, wnosząc o jego uchylenie w całości i zarzucając naruszenie:

- art. 87 ust. 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, ze zm., zwanej dalej ustawą VAT) poprzez nieuprawnione przekroczenie terminu zwrotu różnicy podatku od towarów i usług i wadliwe przyjęcie, że czynność ta wymaga dodatkowej weryfikacji, podczas gdy brak w sprawie "istotnych wątpliwości" uzasadniających takie działanie;

-art. 121 § 1, art. 124 i art. 125 O.p. poprzez nieuzasadnione przedłużenie terminu zwrotu różnicy podatku od towarów i usług, w związku z prowadzeniem przewlekle kontroli za okres jednego miesiąca, a zatem z naruszeniem zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

W uzasadnieniu zażalenia skarżąca Spółka wskazała, że rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji prowadzi do ujemnych dla niej skutków, których nie zrekompensują należne jej odsetki. Ponadto wskazanie terminu weryfikacji, tj. 31.03.2018 r. nie daje Spółce pewności co do ram czasowych dla dokonania zwrotu przez organ podatkowy, gdyż kontrola jest bez żadnego powodu przedłużana. Sprowadza się do sprawdzania i kwestionowania jednej transakcji.

Zaskarżonym postanowieniem organ odwoławczy utrzymał w mocy rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne. W pierwszym rzędzie organ wyjaśnił, że zostało ono wysłane bezpośrednio do skarżącej Spółki, pomimo, iż w sprawie ustanowiono pełnomocnika. Uchybienie w zakresie doręczenia przedmiotowego orzeczenia nie ma jednakże wpływu na wynik niniejszej sprawy. Sporne postanowienie, mimo wysłania go bezpośrednio do strony, trafiło również do rąk pełnomocnika, o czym świadczy okoliczność, że zapoznał się on z jego treścią i w przewidzianym prawem terminie złożył zażalenie.

Następnie organ odwoławczy przywołał treść art. 87 ust. 1, ust. 2 i ust. 2b ustawy VAT i odnosząc te uregulowania prawne do stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy, stwierdził, że organ podatkowy powziął obiektywnie uzasadnione wątpliwości, co do zasadności żądanego zwrotu. Zdaniem organu bezsprzecznym jest, że zwrot wykazany w złożonej za styczeń 2017 r. deklaracji VAT-7 nie jest oczywisty, gdyż powstała wątpliwość co do faktycznego wykonania usług obejmujących kampanię promocyjną i edukacyjną segregacji odpadów komunalnych. Tym samym, koniecznym było zgromadzenie dodatkowego materiału dowodowego. Część dokumentów (oświadczenia strony i jej kontrahenta, odpowiedź z Urzędu Miejskiego w C. itp.) organ uzyskał dopiero w lipcu i sierpniu 2017 r., tj. po upływie ustawowego terminu dokonania zwrotu. Ponadto organ pierwszoinstancyjny w dalszym ciągu podejmuje czynności mające na celu dokonanie weryfikacji prawidłowości wykazanego zwrotu za ten okres, a w szczególności prowadzi wobec:

- kontrahenta strony - F.H.U. C, kontrolę podatkową dotyczącą m.in. prawidłowości transakcji handlowych z A Sp. z o.o. - w toku prowadzonej kontroli organ uzyskał informację skutkującą koniecznością poddania weryfikacji również tych transakcji (przewidywany termin zakończenia określono na dzień 31 marca 2018 r.);

- skarżącej Spółki kontrole podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług za lata 2015-2016, mające na celu m.in. sprawdzenie zasadności wykazania w deklaracji VAT-7 za styczeń 2017 r. kwoty nadwyżki z poprzedniej deklaracji w wysokości [...] zł (przewidywany termin zakończenia określono na dzień 28 lutego 2018 r. i 31 marca 2018 r.). Powyższe w ocenie organu odwoławczego wskazuje, że przedłużenie terminu zwrotu w dacie 14 grudnia 2017 r. było niezbędne, tym samym wystąpiła przesłanka wskazana w art. 87 ust. 2 ustawy VAT.

W skardze do wojewódzkiego sądu administracyjnego strona działając przez pełnomocnika, wnosząc o uchylenie rozstrzygnięcia organu odwoławczego, zarzuciła naruszenie:

- art. 120 O.p., który na podstawie art. 292 O.p. znajduje zastosowanie w toku kontroli podatkowej, w związku z błędnym zastosowaniem art. 274b powołanej ustawy w okolicznościach faktycznych sprawy, gdzie przedłużenie terminu zwrotu VAT odbywa się w związku z kontrolą podatkową, wszczętą postanowieniem znak: [...], na postawie upoważnienia z 28 lutego 2017 r., w zakresie podatku VAT za okres od 1 stycznia 2017 r. do 31 stycznia 2017 r., a nie w trybie czynności sprawdzających;

• pominięcie przez organ odwoławczy kwestii naruszenia art. 145 § 2 O.p., który na podstawie art. 292 O.p. znajduje zastosowanie w toku kontroli podatkowej, poprzez doręczenie przez organ pierwszej instancji postanowienia bezpośrednio stronie, mimo ustanowienia w sprawie pełnomocnika;

• naruszenie art. 87 ust. 2 ustawy VAT poprzez nieuprawnione przekroczenie terminu zwrotu różnicy podatku VAT i wadliwe przyjęcie, że czynność ta wymaga dodatkowej weryfikacji, podczas gdy brak w sprawie "istotnych wątpliwości" uzasadniających wydanie zaskarżonego postanowienia;

• nieuchylenie przez organ odwoławczy kwestionowanego postanowienia, mimo naruszenia art. 210 § 1 pkt 7 O.p. poprzez zawarcie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. błędnego pouczenia o prawie wniesienia zażalenia w ciągu 7 dni do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach;

• art. 121 § 1, art. 124 i art. 125 O.p., które na podstawie art. 292 O.p. znajdują zastosowanie w toku kontroli podatkowej, poprzez nieuzasadnione przedłużenie terminu zwrotu różnicy podatku VAT za styczeń 2017 r., w związku z prowadzeniem przewlekle kontroli za okres jednego miesiąca, a zatem z naruszeniem zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

W uzasadnieniu pełnomocnik skarżącej stwierdził, że skoro organ pierwszej instancji wszczął wobec strony kontrolę podatkową, wykraczającą poza zakres czynności sprawdzających, to art. 274b O.p. nie mógł stanowić podstawy do wydania w jej toku postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu różnicy podatku. Zdaniem pełnomocnika, postanowienie dotyczące przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku na podstawie art. 87 ust. 2 ustawy VAT, może być wydane zarówno w ramach czynności sprawdzających, jak i kontroli podatkowej, jednak kwestia dopuszczalności zażalenia na takie orzeczenie ma rację bytu wyłącznie w przypadku wskazanym w art. 274b § 2 O.p., czyli wtedy, gdy zapadło w toku czynności sprawdzających. Tym samym, na postanowienie organu pierwszej instancji z [...] r., nie przysługiwało zażalenie we wskazanym w objętym zażaleniem postanowieniu trybie. Kwestia ta została całkowicie pominięta przez organ drugiej instancji.

Następnie pełnomocnik strony skarżącej, powołując się na treść art. 145 § 2 O.p. wyjaśnił, że nakaz doręczania pism ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi ma charakter bezwzględny, pominięcie pełnomocnika przy doręczeniu orzeczenia pozbawia stronę możliwości skorzystania z przysługujących jej praw procesowych. Skoro zatem postanowienie organu pierwszej instancji nie zostało skutecznie doręczone, nie wiąże zarówno strony, jak i organu podatkowego.

Uzasadniając naruszenie art. 87 ust. 2 ustawy VAT, pełnomocnik podniósł, że mimo wskazania terminu, tj. 31 marca 2018 r., strona nie pewności co do ram czasowych dla dokonania zwrotu podatku VAT przez organ podatkowy. Jak wynika bowiem z przebiegu dotychczasowej kontroli, jest ona bez żadnego powodu - oprócz pretekstu do wstrzymania zwrotu różnicy podatku - przedłużana. Pełnomocnik podniósł, że od momentu jej wszczęcia, tj. od dnia 7 marca 2017 r. weryfikacja sprowadza się do sprawdzania i kwestionowania jednej transakcji, przy czym organ pierwszej instancji w okresie od września 2017 r. nie dokonał żadnych czynności zmierzających do zakończenia weryfikacji podatnika. Przyjmowanie przez organ na tym etapie kontroli, iż usługa obejmująca kampanię promocyjną i edukacyjną segregacji odpadów komunalnych nie została wykonana, stanowi wyłącznie przesłankę przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku, jest co najmniej przedwczesne. Tym samym, organ drugiej instancji w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia bezpodstawnie uznał, iż w rozpatrywanej sprawie bezsprzecznym jest, że zwrot wykazany w złożonej za styczeń 2017 r. deklaracji VAT-7 nie jest oczywisty.

Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. W całości podtrzymał i powtórzył dotychczasowe stanowisko wraz z argumentacją zawartą w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2188 ), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 3 § 1 i 2 pkt. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm., dalej powoływana jako p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej obejmuje, między innymi orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a, b, c tej ustawy). Sąd uwzględniając skargę stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Nadto sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną ( art. 134 § 1 w/w ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.).

Sądowa kontrola zaskarżonego aktu przeprowadzona z uwzględnieniem powyższych reguł, doprowadziła do wniosku, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżone postanowienie nie narusza prawa.

Przedmiotem sporu jest zasadność przedłużenia przez organ podatkowy terminu zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika wynikającej z deklaracji VAT-7 za styczeń 2017 r w wysokości [...] zł do 31 marca 2018 r.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy VAT w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z kolei, po myśli art. 87 ust. 2 ustawy VAT, zdanie pierwsze ustawy zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika (...). Jeżeli jednak zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej (art. 87 ust. 2 zdanie drugie tej ustawy).

Natomiast zgodnie z art. 87 ust. 2 zd. 2 ustawy VAT, jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. Jeżeli przeprowadzona dodatkowa weryfikacja wykaże zasadność zwrotu, wypłaca się należną kwotę zwrotu wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

Organ podatkowy ma prawo do weryfikacji rozliczenia podatnika (zbadania zasadności zwrotu podatku) w ramach procedur wymienionych w tym przepisie, a jeżeli taka weryfikacja jest przeprowadzana, to wówczas naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć termin zwrotu różnicy podatku. Przesłanki do wydania postanowienia w tym trybie nie stanowi sam fakt wykazania przez podatnika nadwyżki do zwrotu, ale muszą istnieć wątpliwości co do zasadności zwrotu. Organ podatkowy nie wykazuje w takowym postanowieniu, że zwrot jest niezasadny ani też, że istnieją dowody przemawiające za niezasadnością zwrotu. W postanowieniu o przedłużeniu terminu zwrotu organ ma obowiązek wyłącznie wskazać, że istnieją okoliczności przemawiające za potrzebą dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku (wyroki NSA z 11.04.2014 r., sygn. akt I FSK 610/13; z 27.03.2015 r. sygn. akt I FSK 373/14, wszystkie powołane dostępne: orzeczenia.nsa.gov.pl). W tym kontekście Sąd potwierdza regułę, że przed upływem ustawowego terminu zwrotu muszą być już podjęte czynności zmierzające do zweryfikowania jego zasadności, które nie dały jeszcze rezultatu. (wyrok WSA w Warszawie z 24.01.2013 r., sygn. akt III SAB/Wa 32/12).

W ocenie Sądu, czynności podejmowane przez organ, wbrew zarzutom skargi wskazują na prowadzenie postępowania w zgodzie z zasadami postępowania określonymi w Ordynacji podatkowej. Przedstawiona w sprawie ocena istotnych dla rozstrzygnięcia okoliczności jest zgodna z zasadą swobodnej oceny dowodów z art. 191 O.p., zaś uzasadnienie postanowienia spełnia wymagania z art. 210 § 4 O.p. Organ przekonywująco wskazał na okoliczności świadczące o zaistnieniu potrzeby dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku VAT. Słusznie wskazał, że skoro kwota nadwyżki w podatku VAT za styczeń 2017 r. wynika z faktury VAT nr [...] , wystawionej [...] r. przez A S.A B Sp. z o.o., tytułem usługi marketingowej, na kwotę netto: [...] zł, VAT: [...] zł, to zasadnym jest żądanie przedłożenia informacji i dokumentów o transakcjach zawartych ze skarżącą Spółką. Skoro zaś nie zebrano wszystkich dowodów dotyczących spornej transakcji należy podzielić pogląd organów podatkowych, oparty na zebranym dotychczas materiale dowodowym, że zachodzą uzasadnione wątpliwości, co do rzeczywistego przebiegu transakcji. Jest to wystarczająca przesłanka do zastosowania w sprawie art. 87 ust. 2 ustawy VAT zwłaszcza, że nie nakłada on na organy podatkowe obowiązku wykazywania nieprawidłowości zadeklarowanego zwrotu. Wydanie postanowienia o przedłużeniu zwrotu nie musi być poprzedzone rozstrzygnięciem zasadności deklarowanego zwrotu. Nie budzi wątpliwości, że końcowa ocena zasadności zwrotu skarżącej Spółce, uzależniona jest od weryfikacji nie tylko poprawności prowadzenia dokumentacji przez samą Spółkę, ale dotyczy to również kontrahentów uczestniczących w dostawach objętych zakwestionowanymi fakturami. Słusznie zatem uznały organy podatkowe, że zasadność zwrotu podatku za styczeń 2017 r. wymaga zweryfikowania, co w świetle art. 87 ust. 2 zd. 2 ustawy VAT uzasadniało wydanie zaskarżonego postanowienia.

Dodatkowo za słusznością działań organu przemawia okoliczność, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. w dalszym ciągu podejmuje czynności mające na celu dokonanie weryfikacji prawidłowości wykazanego zwrotu za styczeń 2017 r. Na tę okoliczność organ wskazał prowadzoną wobec kontrahenta strony - C, kontrolę podatkową dotyczącą m.in. prawidłowości transakcji handlowych ze skarżącą Spółką oraz kontrole w skarżącej Spółce w zakresie podatku od towarów i usług za lata 2015-2016, mające na celu m.in. sprawdzenie zasadności wykazania w deklaracji VAT-7 za styczeń 2017 r. kwoty nadwyżki z poprzedniej deklaracji w wysokości [...] zł (przewidywany termin zakończenia określono na 28 lutego 2018 r. i 31 marca 2018 r.).

W świetle tych okoliczności za bezzasadne należy uznać zarzuty odnoszące się do naruszenia art. 121 § 1, art. 124 i art. 125 O.p., poprzez nieuzasadnione przedłużenie terminu zwrotu różnicy podatku w związku z prowadzeniem przewlekle kontroli za okres jednego miesiąca

Odnosząc się szczegółowo do pozostałych zarzutów skargi, wskazać przyjdzie, że są one bezzasadne.

Słusznie wskazał organ w odpowiedzi na skargę, że poza zakresem rozpoznawanej sprawy pozostaje kwestia, co do prawidłowości ustaleń organu pierwszej instancji odnośnie faktycznego wykonania usług marketingowych. W postępowaniu w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT, muszą istnieć wątpliwości co do zasadności zwrotu. Takie wątpliwości organ wskazał.

Nie zasługuje na uwzględnienie również zarzut naruszenia art. 120 O.p. w okolicznościach faktycznych sprawy, gdzie przedłużenie terminu zwrotu różnicy podatku odbywa się w związku z kontrolą podatkową, a nie w trybie czynności sprawdzających.

Słusznie w tym zakresie organ odwoławczy odwołał się do treści uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 października 2016 r. sygn. akt I FPS 2/16 (publ. orzeczenia.nsa.), z której wynika, że przedłużenie terminu zwrotu różnicy podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku, gdy weryfikacja rozliczenia podatnika dokonywana jest w ramach kontroli podatkowej (lub postępowania podatkowego, lub postępowania kontrolnego) następuje w formie zaskarżalnego zażaleniem postanowienia naczelnika urzędu skarbowego, przewidzianego w art. 274b w związku z art. 277 Ordynacji podatkowej, na które przysługuje skarga do sądu administracyjnego na podstawie art. 3 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Słusznie zatem organ pierwszej instancji, wydając sporne postanowienie zastosował przywołane w przedmiotowej uchwale przepisy prawa, nie naruszając tym samym art. 120 i art. 210 § 1 pkt 7 O.p.

Sąd podziela także stanowisko organu, że nie doszło do naruszenia art. 145 § 2 O.p., na skutek doręczenia postanowienia bezpośrednio stronie, podczas gdy w sprawie ustanowiono pełnomocnika. Zasadnie organ odwoławczy przywołał wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 lutego 2008 r. sygn. akt I FSK 283/07, że doręczenie orzeczenia organu pierwszej instancji stronie, z pominięciem ustanowionego w sprawie pełnomocnika, może zostać uznane za skutecznie dokonane, o ile trafiło do rąk pełnomocnika i nie wywołało dla strony ujemnych skutków procesowych. Doręczenie takie choć wadliwe - należy uznać za skuteczne.

W rozpoznawanej sprawie zażalenie na wydane postanowienie pierwszoinstancyjne trafiło do rąk pełnomocnika i w ustawowo przewidzianym terminie pełnomocnik złożył zażalenie. Zatem wadliwe doręczenie postanowienia nie wywołało ujemnych skutków procesowych.

Na zakończenie stwierdzić przyjdzie, że zgodnie z art. 210 § 4 O.p. organ wydający postanowienie, wymienione w art. 217 § 2 O.p., ma obowiązek przedstawienia argumentów i ocen, którymi kierował się zajmując określone stanowisko w rozstrzyganej sprawie. Mający w tym przypadku zastosowanie, z racji odesłania zawartego w art. 219 O.p., przepis art. 210 § 4 O.p. nakazuje, by uzasadnienie faktyczne zawierało między innymi wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Uzasadnienie faktyczne decyzji lub postanowienia, na które służy skarga do sądu administracyjnego, sprzeczne z zebranymi w sprawie dowodami i oceniające jako udowodnione, istotne dla rozstrzygnięcia, okoliczności, które w sprawie nie miały miejsca, bądź przyjmujące za wykazane fakty bez przeprowadzenia wymaganego dowodu może stanowić naruszenie prawa w stopniu uzasadniającym uchylenie zaskarżonego aktu. Jednak w odniesieniu do postanowienia wydanego na podstawie art. 87 ust. 2 ustawy VAT te podstawowe zasady doznają ograniczenia, gdyż organ kontroli musi wykazać jedynie uzasadnione wątpliwości uzasadniające przeprowadzenie czynności sprawdzających, kontroli podatkowej czy postępowania podatkowego, a w konsekwencji przedłużenie terminu zwrotu podatku, jako następstwo prowadzenia i niezakończenia kontroli podatkowej czy postępowania podatkowego. Tym wymogom organ odwoławczy podołał i uzasadnienie zaskarżonego postanowienia sporządzone jest prawidłowo.

W sprawie organ podatkowy nie naruszył przywołanych w skardze przepisów postępowania, tym bardziej w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, zaś uzasadnienie zaskarżonego postanowienia zawiera przekonującą argumentację na poparcie sentencji rozstrzygnięcia, a to zgodnie z wymogami art. 210 § 4 O.p.

Z powyższych względów Sąd uznał zarzuty skargi za nieuzasadnione i na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.