Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 3430/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-10-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Minister Pracy i Polityki Społecznej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 107, 208, 181, 123, 121
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Agnieszka Krawczyk (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Sylwester Golec, sędzia WSA Artur Kuś, Protokolant referent stażysta Magdalena Walkowiak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 października 2017 r. sprawy ze skargi E. S. na decyzję Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej z dnia [...] września 2016 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania za grudzień 2010 r. i styczeń 2011 r. oraz orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności wspólnika wraz z drugim wspólnikiem oraz pracodawcą za zaległości pracodawcy z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych uchyla zaskarżoną decyzję


UZASADNIENIE

Prezes Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych decyzją z dnia [...] listopada 2015 r. 1) określił wysokość zobowiązań pracodawcy: [...] Agencja Pracy Tymczasowej, Doradztwo Kadrowe s. c. E. S., H. S. z tytułu wpłat na PFRON za grudzień 2010 r. oraz styczeń 2011 r. w łącznej kwocie 5.442,00 zł, 2) ustalił, że odpowiedzialność za zaległości [...] Agencja Pracy Tymczasowej, Doradztwo Kadrowe s. c. E. S., H. S. z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych za grudzień 2010 r. w kwocie głównej 2.695,00 zł i w odsetkach 1.458,00 zł oraz styczeń 2011 r. w kwocie głównej 2.747,00 zł i w odsetkach 1.456,00 zł ponosi E. S. (dalej "Skarżąca") solidarnie z drugim wspólnikiem Spółki – H. S..

Po rozpatrzeniu odwołania od tej decyzji Minister Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej decyzją z dnia [...] września 2016 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że na podstawie art. 49 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (dalej "ustawa o rehabilitacji"), do wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych mają zastosowanie przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa (dalej: O.p.). Zgodnie z art. 21 § 3 tej ustawy, jeżeli wskutek wszczętego postępowania podatkowego, organ podatkowy stwierdzi, że podatnik mimo ciążącego na nim obowiązku nie zapłacił w całości lub w części podatku, albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania. Zgodnie z art. 21 ustawy o rehabilitacji pracodawca zatrudniający co najmniej 25 pracowników w przeliczeniu na pełny wymiar czasu pracy jest obowiązany, z zastrzeżeniem ust. 2-5 i art. 22, dokonywać miesięcznych wpłat na Fundusz, w wysokości kwoty stanowiącej iloczyn 40,65% przeciętnego wynagrodzenia i liczby pracowników odpowiadającej różnicy między zatrudnieniem zapewniającym osiągnięcie wskaźnika zatrudnienia osób niepełnosprawnych w wysokości 6%, a rzeczywistym zatrudnieniem osób niepełnosprawnych. Strona nie wywiązała się z tego obowiązku. Zgodnie natomiast z art. 115 § 1 O.p., wspólnik spółki cywilnej, jawnej, partnerskiej oraz komplementariusz spółki komandytowej albo komandytowo-akcyjnej odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie ze spółką i z pozostałymi wspólnikami za zaległości podatkowe spółki. Zgodnie z § 2 ww. artykułu, przepis § 1 stosuje się również do odpowiedzialności byłego wspólnika za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie, gdy był on wspólnikiem, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie, gdy był on wspólnikiem.

Minister Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej podkreślił, że [...] Agencja Pracy Tymczasowej, Doradztwo Kadrowe s. c. E. S., H. S., została wykreślona z Ewidencji Działalności Gospodarczej z dniem [...] lutego 2011 r. Na podstawie zaświadczeń z dnia 9 sierpnia 2004 r. i 19 stycznia 2011 r. z rejestru Ewidencji Działalności Gospodarczej, przesłanych przez Urząd Miasta [...] Wydział Działalności Gospodarczej pismem z dnia 26 września 2011 r. oraz na podstawie wydruków z Centralnego Rejestru Podmiotów - Krajowej Ewidencji Podatników (CRP-KEP) przesłanych przez Ministerstwo Finansów przy piśmie z dnia 20 października 2011 r. ustalono, że Skarżąca w okresie od kwietnia 2001 r. do lutego 2011 r. była wspólnikiem spółki cywilnej i w tym zakresie odpowiada za powstałe zaległości zgodnie z art. 115 § 1 i § 2 O.p.

W związku z powyższym, postanowieniem z dnia [...] czerwca 2012 r. Prezes Zarządu PFRON wszczął postępowanie w przedmiocie wpłat obowiązkowych mające na celu określenie wysokości zobowiązań z tytułu wpłat na Fundusz oraz ustalenie odpowiedzialności za zobowiązania [...] Agencja Pracy Tymczasowej, Doradztwo Kadrowe s. c. E. S., H. S. za okres od grudnia 2010 r. do stycznia 2011 r.

Po przeprowadzeniu postępowania w ww. zakresie, Prezes Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych określił wysokość wpłat na Fundusz w oparciu o dane nadesłane przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych na podstawie dokumentów rozliczeniowych RCA złożonych przez płatnika składek [...] Agencja Pracy Tymczasowej, Doradztwo Kadrowe s. c. E. S., H. S..

Organ odwoławczy stwierdził, że Prezes Zarządu PFRON podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia sprawy. W czasie trwania postępowania administracyjnego organ umożliwił Stronie nadesłanie niezbędnych dokumentów, wypowiedzenie się w sprawie zebranego materiału dowodowego, zajęcie stanowiska oraz zgłoszenie dodatkowych dowodów mogących mieć znaczenie w przedmiotowej sprawie.

Wskazał, że skutki utraty przez Skarżącą jej dokumentacji nie mogą obciążać organów podatkowych, poprzez obligowanie ich do działań zmierzających do poszukiwania tej dokumentacji, której posiadanie przez Stronę jest niezbędne dla udokumentowania jej uprawnienia podatkowego. Odnosząc się natomiast do jej zarzutu braku chęci ustalenia przez organ I instancji stanu rzeczywistego poprzez odmowę przesłuchania powołanych w trakcie postępowania świadków, co narusza art. 180 i 181 O.p., stwierdził, iż wniosek o powołanie świadków na okoliczność potwierdzenia rzeczywistego stanu zatrudnienia w firmie, ocenić należało jako bezcelowy ze względu na fakt, iż zatrudnienie pracownika musi być potwierdzone dokumentem urzędowym, nie zaś zeznaniem ustnym. Dokument nie musi być przedstawiony w oryginale. W przedmiotowej sprawie Strona będąc w posiadaniu danych personalnych jak i danych adresowych osób, na które powołuje się w pismach z dnia 12 października 2012 r. i 22 października 2012 r., miała możliwość wejścia w posiadanie chociażby kserokopii umów o pracę z tymi osobami. Strona nie wykorzystała również możliwości zwrócenia się z wnioskiem do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z prośbą o wydanie składanych przez siebie kopii deklaracji zgłoszeniowych w okresie objętym postępowaniem.

Skarżąca złożyła skargę na tę decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, zarzucając:

1. Brak chęci ustalenia stanu rzeczywistego poprzez odmowę przesłuchania powołanych w trakcie postępowania świadków, co narusza art. 180 i 181 O.p., która nakazuje dopuścić za dowód wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy. Zdaniem Skarżącej, działania Funduszu wskazują w tym przedmiocie celowe działanie mające na celu pozbawienie jej możliwości obrony z uwagi na fakt, iż nie posiada dokumentacji, którą można by udokumentować jej racje. Fundusz był wielokrotnie informowany o kradzieży, w wyniku której zaginęła. To w efekcie pozbawiło Skarżącą prawa do obrony.

2. Prowadzenie postępowania w sposób naruszający art. 120 i 121 O.p., bo działania Funduszu w praktyce pozbawiły Skarżącą prawa do ustalenia faktycznego stanu rzeczy, czym w sposób ewidentny naruszono zaufanie do organów podatkowych. Funduszowi od początku było wiadomo, że Skarżąca nie posiada dokumentów (w tym) papierowych, które na pewno spowodowałyby, że brak byłoby podstaw prawnych do wydania przedmiotowej decyzji. Działania Funduszu w tym zakresie od początku nacechowane były złą wolą, a wydanie decyzji obciążającej było celem samym w sobie.

3. Konsekwentne pomijanie wszelkich dowodów w sytuacji, gdy udowodnione zostało dokumentacyjnie, że dane uzyskane z ZUS różnią się ze stanem faktycznym - na niekorzyść Skarżącej, w efekcie zawyżając ilość etatów w poszczególnych miesiącach. Skarżącej wydaje się logiczne, że jeśli udowodniono, iż w kilku przypadkach stan rzeczywisty różni się od tego przedstawionego przez Fundusz konsekwencją będzie podjęcie próby rzetelnego wyjaśnienia sprawy. Wielokrotnie wnoszona była również prośba o wydanie uwierzytelnionych odpisów akt sprawy. Jednakże i tym razem Fundusz pozbawił Skarżącą tego wbrew art. 178 § 3 O.p.

4. Ignorowanie usprawiedliwionej nieobecności Skarżącej w wyznaczonym terminie w siedzibie Funduszu poprzez pominięcie faktu przebywania na urlopie. Kopie dokumentów potwierdzających ww. fakt zostały wcześniej przesłane do Funduszu.

5. Skarżąca wniosła o uwzględnienie jej racji uznając, że opieranie się przy ponownym wydawaniu w zasadzie identycznej decyzji wyłącznie na danych z ZUS, gdzie powszechnie wiadomym jest, iż informacje uzyskanie z tej instytucji są mało wiarygodne, wskazuje na dopięcie swego za wszelką cenę.

Minister Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje.

Skarga była zasadna.

Kontroli Sądu poddano decyzję Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej w przedmiocie określenia wysokości zobowiązań [...] Agencja Pracy Tymczasowej Doradztwo Kadrowe s.c. E. S. H. S. z tytułu wpłat na PFRON za grudzień 2010 i styczeń 2011 r. oraz o odpowiedzialności za te zalęgłości wspólnika tej spółki – Skarżącej – wraz ze spółką i drugim wspólnikiem.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy o rehabilitacji, pracodawca zatrudniający co najmniej 25 pracowników w przeliczeniu na pełny wymiar czasu pracy jest obowiązany, z zastrzeżeniem ust. 2-5 i art. 22, dokonywać miesięcznych wpłat na Fundusz, w wysokości kwoty stanowiącej iloczyn 40,65% przeciętnego wynagrodzenia i liczby pracowników odpowiadającej różnicy między zatrudnieniem zapewniającym osiągnięcie wskaźnika zatrudnienia osób niepełnosprawnych w wysokości 6% a rzeczywistym zatrudnieniem osób niepełnosprawnych.

Stosownie do art. 49 ust. 1 tej ustawy, do wpłat, o których mowa w art. 21 ust. 1, art. 23, art. 31 ust. 3 i art. 33 ust. 4a, 7 i 7a, stosuje się odpowiednio, z zastrzeżeniem ust. 5a-5d oraz art. 49a i 49b, przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa, z tym że uprawnienia organów podatkowych określone w tej ustawie przysługują Prezesowi Zarządu Funduszu.

Zgodnie z art. 107 § 1 O.p., W przypadkach i w zakresie przewidzianych w rozdziale 15 działu III za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie.

Wedle art. 108 § 1 O.p., o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej organ podatkowy orzeka w drodze decyzji.

Zgodnie z art. 115 O.p. (według stanu w okresie grudzień 2010 r. – styczeń 2011 r.), wspólnik spółki cywilnej (...) odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie ze spółką i z pozostałymi wspólnikami za zaległości podatkowe spółki (§ 1). Przepis § 1 stosuje się również do odpowiedzialności byłego wspólnika za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie, gdy był on wspólnikiem, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie, gdy był on wspólnikiem. Za zobowiązania podatkowe powstałe, na podstawie odrębnych przepisów, po rozwiązaniu spółki odpowiadają osoby będące wspólnikami w momencie rozwiązania spółki (§ 2). Orzeczenie o odpowiedzialności, o której mowa w § 1, za zaległości podatkowe spółki z tytułu zobowiązań podatkowych powstałych w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1 nie wymaga uprzedniego wydania decyzji, o których mowa w art. 108 § 2 pkt 2. W tym przypadku określenie wysokości zobowiązań podatkowych spółki (...) lub określenie wysokości należnych odsetek za zwłokę następuje w decyzji, o której mowa w art. 108 § 1 (§ 4). Przepis § 4 stosuje się również w przypadku rozwiązania spółki (§ 5).

Ustaleń faktycznych co do istnienia i wysokości zobowiązań z tytułu wpłat na PFRON dokonano na podstawie znajdującego się w aktach materiału dowodowego, a wyniki oceny tego materiału znajdują się w uzasadnieniu decyzji organów obu instancji.

Jak z nich wynika, organy przy ustalaniu stanu zatrudnienia w s.c. oparły się na danych uzyskanych z ZUS (pisma z dnia 24 grudnia 2013 r., z dnia 29 stycznia 2014 r. i z dnia 20 stycznia 2014 r.), z których wynikało, że w okresie grudzień 2010 r. spółka zatrudniała 34,50 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty, a w styczniu 2011 r. – 35,16 pracowników.

Stan ten Skarżąca kwestionowała od początku trwania postępowania. W odpowiedzi na kierowane do niej wezwania do przedłożenia dokumentów konsekwentnie podnosiła, że nie posiada dokumentów z uwagi na ich kradzież potwierdzoną postanowieniem Policji o umorzeniu dochodzenia (k. 8-10, k. 41 akt adm.). Jednocześnie wnosiła ona o dopuszczenie dowodów z zeznań świadków (wymienionych z imienia i nazwiska) na okoliczność rzeczywistego stanu zatrudnienia w okresie objętym decyzją (k. 34, k. 39, k. 49, k. 74, k. 151, k.152 akt adm.).

Postanowieniem z dnia [...] listopada 2012 r. organ I instancji odmówił przeprowadzenia wnioskowanych dowodów wskazując, że "strona nie przekazała do Funduszu żadnych dokumentów potwierdzających rzeczywisty stan zatrudnienia w przeliczeniu na pełny wymiar czasu pracy, a przesłuchanie byłych pracowników strony na tę okoliczność jest bezcelowe ze względu, iż zatrudnienie tych osób musi być potwierdzone dokumentem, nie zaś zeznaniem ustnym" (k. 43).

Podobne stanowisko organ I instancji zajął w kwestii przesłuchania samej Skarżącej, która w piśmie z dnia 25 sierpnia 2014 r. (k. 168 akt adm.) wnosiła o jej przesłuchanie z uwagi na potrzebę przedstawienia dokumentów uznających stopień niepełnosprawności B. C. i I. D. oraz złożenia innych istotnych wyjaśnień. Termin przesłuchania wprawdzie wyznaczono (na 19 września 2014 r.) przesyłając Skarżącej stosowne wezwanie, ale po jej wyjaśnieniach co do niemożności stawienia się w tym terminie z uwagi na zaplanowany urlop (pismo z dnia 23 października 2014 r. wraz z dowodem zakupu wycieczki zagranicznej w tym terminie, k. 174-175) organ I instancji odmówił przeprowadzenia dowodu z zeznań Skarżącej (postanowienie z dnia 7 listopada 2014 r., k. 177 akt adm.). Jak wyjaśnił, strona była wzywana do przedłożenia dokumentów, ale ich nie przedstawiła, nie przedłożyła też dokumentów co do stopnia niepełnosprawności ani nie stawiła się na przesłuchanie. Dlatego ponowne wyznaczenie terminu przesłuchania organ uznał za "bezcelowe". Zignorowano natomiast zupełnie kwestię powodów niestawiennictwa.

Stanowisko o bezcelowości prowadzenia dowodów innych niż z dokumentów legło również u podstaw decyzji I instancji i zostało zaakceptowane przez organ II instancji, który wskazał, że "zatrudnienie pracownika musi być potwierdzone dokumentem urzędowym, nie zaś zeznaniem ustnym" (s. 5 zaskarżonej decyzji).

Sąd tak przeprowadzone postępowanie uważa za rażąco sprzeczne z zasadami gromadzenia dowodów.

Zgodnie z art. 121 § 1 O.p., postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Organy podatkowe w postępowaniu podatkowym obowiązane są udzielać niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania (art. 121 § 2 O.p.).

Naczelną zasadą postępowania dowodowego jest zasada prawdy obiektywnej, która zakłada, że w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122 O.p.). Organy podatkowe obowiązane są przy tym zapewnić stronom czynny udział w każdym stadium postępowania (art. 123 § 1 O.p.).

Organ w rozpoznanej sprawie naruszył zasadę zaufania, udzielił też stronie błędnej informacji o stanie prawnym wskazując, że stan zatrudnienia musi być potwierdzony dokumentem, a nie ze zeznaniami świadków. Co więcej, takie twierdzenie organy uczyniły podstawą argumentacji zawartej w decyzjach obu instancji.

Sąd stwierdza, że twierdzenie to stoi w oczywistej sprzeczności z treścią art. 180 § 1 O.p., który stanowi, że jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Przykładowy katalog dowodów zawiera przepis art. 181 O.p., który stanowi, że dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe.

Nie ma powodów (zresztą organy ich nie podają, bo takich powodów nie ma), by stan zatrudnienia mógł być udowodniony tylko dowodem z dokumentu. Co więcej, organy podały, że umowa o pracę jest "dokumentem urzędowym", co jest oczywiście sprzeczne z art. 194 § 1 O.p., który przez dokumenty urzędowe rozumie dokumenty sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego "organy władzy publicznej". Takie dokumenty mają podwyższoną moc dowodową, bo stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone.

Rzecz w tym, że pracodawca nie jest "organem władzy publicznej" i sporządzony przez niego dokument umowy, podpisany przez niego i pracownika, dokumentem urzędowym nie jest.

Stan zatrudnienia może być dowodzony dowodami osobowymi (zeznaniami świadków – art. 195-196 O.p. i przesłuchaniem strony – art. 199 O.p.), tym bardziej gdy wnosi o to strona. Zgodnie bowiem z art. 188 O.p., żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem.

W rozpoznanej sprawie nie było wystarczającego potwierdzenia innym dowodem stanu zatrudnienia (nie mógł być za wystarczający uznany dowód w postaci pisma ZUS, skoro strona go kwestionowała – i nic tu nie zmienia fakt, że sama dokonała takiego a nie innego zgłoszenia do ZUS), a stan ten był okolicznością istotną dla sprawy (od tego zależała treść rozstrzygnięcia). Dlatego obowiązkiem organu było przeprowadzenie objętego wnioskiem Skarżącej dowodu. Odmowa z argumentacją, że jest to "bezcelowe", bo strona miała dużo czasu by przedstawić dokumenty, albo że konieczny jest "dokument urzędowy" (umowa o pracę) jest jawnym ignorowaniem zasad postępowania podatkowego.

Podobnie należy ocenić odmowę dopuszczenia dowodu z przesłuchania Skarżącej – mimo usprawiedliwienia jej nieobecności. Zignorowanie usprawiedliwienia niestawiennictwa i wydanie decyzji z pominięciem wnioskowanego dowodu z przesłuchania strony uchybia też zasadzie zaufania (art. 121 § 1 O.p.).

Wszystko to sprawia, że w sprawie naruszono niemal wszystkie zasady gromadzenia dowodów, w tym uchybiono obowiązkowi zebrania w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego (art. 187 § 1 O.p.). Materiał dowodowy nie może być więc uznany za kompletny, a ustalenia dokonane na jego podstawie – za prawidłowe. Zaskarżona decyzja jest więc oczywiście wadliwa i jako wydana z naruszeniem prawa procesowego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy podlegała uchyleniu przez sąd (art. 145 § 1 pkt 1 lit c p.p.s.a.).

W ponownie prowadzonym postępowaniu należy dopuścić dowody osobowe na okoliczność stanu zatrudnienia i w zależności od ich wyników – dokonać oceny potrzeby podjęcia dalszych czynności dowodowych.

W tym stanie rzeczy orzeczono jak w sentencji.