Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 554/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2013-09-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 108 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Dnia 04 września 2013 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Joanna Tarno Sędziowie Sędzia NSA Bogusław Klimowicz ( spr.) Sędzia NSA Teresa Porczyńska Protokolant Przemysław Cieślarek po rozpoznaniu w dniu 04 września 2013 roku na rozprawie sprawy ze skargi P. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie orzeczenia o obowiązku zapłaty podatku wynikającego z faktur VAT za poszczególne miesiące 2008 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Łd 554/13

Uzasadnienie

Pismem z dnia 3 kwietnia 2013 r. P.K. reprezentowany przez pełnomocnika w osobie adwokata H.D. wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. orzekającą o obowiązku zapłaty podatku wynikającego z faktur VAT za poszczególne miesiące 2008 r.

W wyniku wszczętego na podstawie postanowienia z dnia [...] r. postępowania kontrolnego, przeprowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł., w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2008 r. stwierdzono, że podatnik w 2008 r. prowadził jednoosobową działalność gospodarczą pod nazwą A., której przedmiotem był handel materiałami budowlanymi. Podatnik nie zatrudniał pracowników, a do prowadzenia działalności gospodarczej wykorzystywał dwa pomieszczenia w domu jednorodzinnym, w którym zamieszkiwał, a także plac wokół domu. W działalności gospodarczej wykorzystywał samochód marki Mercedes 207 oraz ciągnik rolniczy Belarus. Dyrektor UKS w Ł. ustalił, iż w kontrolowanym okresie podatnik wystawił i wprowadził do obrotu prawnego 156 faktur VAT, w tym 138 faktur nieodzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń gospodarczych o łącznej wartości netto 1.252.718,79 zł. Faktury te zostały wystawione na rzecz firmy budowlanej B. Spółka jawna J.O., T.O.. W ocenie organu I instancji zebrany w sprawie materiał dowodowy jednoznacznie wykazał, że wskazany w kwestionowanych fakturach jako nabywca towaru podmiot, tj. B. Spółka jawna, nie był jego faktycznym odbiorcą.

Z uwagi na powyższe ustalenia Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] r. orzekł - powołując się na przepis art. 108 ust. 1 – ustawy o VAT o obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług wynikającego z faktur wystawionych na rzecz B. Spółka jawna za: styczeń 2008 r. w kwocie łącznej 9.185 zł, luty 2008 r. w kwocie łącznej 18.113 zł, marzec 2008 r. w kwocie łącznej 8.656 zł, kwiecień 2008 r. w kwocie łącznej 9.776 zł, maj 2008 r. w kwocie łącznej 11.868 zł, czerwiec 2008 r. w kwocie łącznej 21,460 zł, lipiec 2008 r. w kwocie łącznej 25.403 zł, sierpień 2008r. w kwocie łącznej 14.559 zł, wrzesień 2008 r. w kwocie łącznej 31.220 zł, październik 2008 r. w kwocie łącznej 34.994 zł. listopad 2008 r. w kwocie łącznej 52.954 zł, grudzień 2008 r. w kwocie łącznej 36.884 zł.

Pismem z dnia 4 lipca 2012 r. pełnomocnik podatnika złożył odwołanie od decyzji Dyrektora UKS w Ł. zarzucając, że została ona wydana z naruszeniem:

1. art. 122 w związku z art. 187 § 1 w związku z art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez:

* dokonanie rozstrzygnięcia sprawy w oparciu o ustalenia postępowania kontrolnego prowadzonego u kontrahenta Strony, tj. firmy "B.", w sytuacji, gdy wydana w tej sprawie decyzja została uchylona w wyniku przeprowadzonego postępowania odwoławczego,

* niewskazanie w treści zaskarżonego rozstrzygnięcia powodów, z uwagi na które organ pierwszej instancji uznał poszczególne dowody zgromadzone w sprawie za wiarygodne, a innym odmówił lego przymiotu (w sytuacji, gdy dowody te były ze sobą w sposób zasadniczy sprzeczne),

- ponadto dokonanie w sposób wybiórczy i dowolny oceny osobowych źródeł dowodowych, tj. pominięcie w ustaleniu stanu faktycznego zeznań świadków: J.O., R.O. i wyjaśnień Strony, przy jednoczesnym uwzględnieniu zeznań świadków: A.T. i G.F.;

2. art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej polegającym na cyt. "nadużyciu" wobec podatnika zasady zaufania oraz zasady in dubio pro tributario poprzez rozstrzygnięcie przez organ pierwszej instancji wszelkich wątpliwości na niekorzyść podatnika i dokonanie skrajnie niekorzystnej subsumpcji stanu faktycznego;

3. art. 123 § 1 w związku z art. 188 i art. 190 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez niezapewnienie podatnikowi czynnego udziału w postępowaniu, w szczególności wskutek włączenia do materiału dowodowego sprawy dokumentacji zebranej w toku innego postępowania, przy jednoczesnym zaniechaniu przez organ pierwszej instancji ponownego przesłuchania świadków, których zeznania mają kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy.

Z uwagi na powyższe wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ pierwszej instancji.

W uzasadnieniu odwołania zarzucono, iż rozstrzygnięcie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. jest wadliwe z uwagi na uchybienia, których organ ten dopuścił się przy ustalaniu stanu faktycznego, jaki zaistniał w przedmiotowej sprawie. W szczególności stanowiąca podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia teza, iż wystawione przez podatnika na rzecz spółki "B." faktury nie odzwierciedlają faktycznych transakcji jest niezgodna z rzeczywistością, a ponadto nie znajduje potwierdzenia w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym. Organ pierwszej instancji dokonał tego ustalenia jedynie na podstawie analizy dokumentacji księgowej strony oraz jej kontrahenta.

Pełnomocnik Strony wskazał ponadto, iż wystawione dla "B." Sp. jawna faktury dokumentują faktyczne zdarzenia gospodarcze. Dokonanie przedmiotowych transakcji potwierdzili właściciele ww. spółki. Jak wskazał pełnomocnik, przedmiot zrealizowanych w 2008 roku przez spółkę "B." robót budowlanych stanowiły m.in. prace, do wykonania których mogły zostać wykorzystane wyszczególnione w kwestionowanych fakturach materiały, co potwierdzili także zatrudnieni przez kontrahenta strony pracownicy budowlani. Pełnomocnik zauważył przy tym, iż organ I instancji nie zakwestionował nabycia przez podatnika wyszczególnionych w spornych fakturach materiałów budowlanych, ani ich dalszej odsprzedaży. Stwierdził jedynie, iż. sprzedaży tej podatnik dokonał na rzecz innych, cyt. "bliżej nieustalonych" podmiotów, wykluczając (jednocześnie) możliwość wykonywania przez spółkę "B." robót budowlanych z wykorzystaniem przedmiotowych materiałów budowlanych (bądź ich dalszej odsprzedaży) bez zawartej umowy i bez wystawienia faktury z tego tytułu. Za nieuzasadnione uznano przy tym kwestionowanie przez organ pierwszej instancji dokonania sprzedaży materiałów dla spółki "B." tylko dlatego, że strona nie pamięta konkretnych miejsc ich dostarczenia nabywcy. Pełnomocnik wyjaśnił, iż podatnik dokonywał sprzedaży materiałów budowlanych cyt. "pod konkretne zamówienia". Co jednak nie oznacza, iż podatnik nie posiadał na składzie towaru, który mógł być zaoferowany klientowi "od ręki". Pełnomocnik wskazał, iż zdarzało się, że podatnik magazynował materiał celem jego dalszej odsprzedaży w późniejszym okresie, co miało miejsce także z uwagi na ograniczoną w okresie 2007 - 2008 dostępność do materiałów budowlanych i związane z tym utrudnienia dla prowadzenia działalności w branży budowlanej. Powyższe okoliczności faktyczne - jak podkreślił pełnomocnik - należy uwzględnić dokonując ustaleń w sprawie.

Kwestionując zawarte w zaskarżonej decyzji ustalenia dotyczące robót budowlanych związanych z budową domu w P. pełnomocnik wskazał, iż organ pierwszej instancji cyt. "przypisał" podatnikowi wykonanie ww. zlecenia pomijając przy tym fakt, iż w Dzienniku Budowy jako wykonawca - oprócz samego podatnika - figuruje również inny podmiot, tj. "Usługi Budowlane" M. K., z którym inwestor (Pan K.) zawarł w dniu 27.06.2007 r. umowę o roboty budowlane. Niezależnie od tego, iż do realizacji ww. umowy nie doszło, pełnomocnik podniósł, iż nie można wykluczyć zawarcia na powyższą okoliczność umów z innymi wykonawcami.

W ocenie strony Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. dokonał ustaleń co do zaistniałego w sprawie stanu faktycznego również z naruszeniem zasad określonych w Ordynacji podatkowej. Przy rozstrzyganiu sprawy organ oparł się wyłącznie na niekorzystnych dla podatnika dowodach, w tym na zeznaniach świadków: A.T. i G.F., którzy - jak wynika z odwołania - nie mieli wystarczającej wiedzy o realizowanych przez podatnika zleceniach. Z niewiadomych przyczyn organ nie dał natomiast wiary zeznaniom Pani J., które nie potwierdzają tezy organu o dokonaniu przez stronę dostawy - wskazanych w spornych fakturach - materiałów na rzecz innych niż spółka "B." nabywców.

W odwołaniu podniesiony został również zarzut, iż ustalenia faktyczne dotyczące kwestionowanych transakcji w dużej mierze oparte zostały na ustaleniach - niezakończonego na dzień wydania zaskarżonej decyzji - postępowania wobec spółki "B.". Innymi słowy, jako podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia organ pierwszej instancji przyjął ustalenia, które nie są ostateczne (wydana dla spółki "B." decyzja w ww. zakresie nie jest prawomocna). Ponadto podatnik - nie będąc stroną ww. postępowania – w ocenie pełnomocnika w zasadzie pozbawiony został możliwości czynnego udziału w przeprowadzonym w jego ramach postępowaniu dowodowym. Reasumując, jako nieprawidłowy uznać należało zastosowany przez organ kontroli skarbowej sposób dowodzenia okoliczności faktycznych przedmiotowej sprawy, co przesądza o wadliwości wydanego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. rozstrzygnięcia sprawy.

Po rozpoznaniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. nie znalazł podstaw do uchylenia kwestionowanej decyzji z [...] r. Wydając w dniu [...] r. decyzję orzekającą o obowiązku zapłaty przez P. K. podatku wynikającego z faktur wystawionych na rzecz spółki B. organ uznał na podstawie art. 108 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U Nr 54, poz. 535, ze zm. dalej "ustawa o VAT"), iż w faktury te nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a więc w tym zakresie zasadnym stało się określenie podatnikowi kwoty podatku do zapłaty w wysokości wynikającej z wystawionych w 2008 r. faktur, tj. 275.072 zł.

W uzasadnieniu swego rozstrzygnięcia organ stwierdził, że orzeczenie o obowiązku zapłaty podatku wynikającego z tzw. "pustych faktur" w trybie art. 108 ust. 1 uzasadnia niebudząca wątpliwości fikcyjność transakcji, których one dotyczą. Wskazał, że z fakturą niedokumentującą faktycznego zdarzenia gospodarczego, mamy do czynienia w sytuacji, gdy rzeczywiste zdarzenie gospodarcze miało przebieg odmienny (pod względem podmiotowym czy podmiotowo-przedmiotowym) od tego, jaki został w niej wykazany.

Zgodnie z ustaleniami dokonanymi w sprawie w okresie od stycznia do grudnia 2008 r. podatnik wystawił na rzecz spółki "B." łącznie 138 faktur o wartości netto 1.252.718.79 zł (podatek VAT: 275.070,78 zł). Zgodnie z treścią wystawionych faktur P. K. miał dokonać na rzecz ww. spółki dostawy towarów w postaci materiałów budowlanych, w tym: glazury i terakoty (w łącznej ilości ponad 7 tyś. m²), cementu, wapna, cegieł, bloczków fundamentowych., pustaków, blachy, dachówki, itp. Przeprowadzone postępowanie wykazało, iż powyższe faktury nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Wskazany w ich treści podmiot, P.B.H. ".B." Spółka jawna nie był faktycznym nabywcą rzeczonego towaru. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wskazał, że spółka "B." nie wykonywała robót budowlanych z wykorzystaniem materiałów wskazanych w kwestionowanych fakturach. Powyższe ustalenia są wynikiem przeprowadzonej analizy przydatności wyszczególnionych w kwestionowanych fakturach materiałów dla realizowanych przez spółkę "B." robót budowlanych. Co istotne w sprawie nie zostało kwestionowane samo nabycie przez P.K. wyszczególnionych w spornych fakturach materiałów budowlanych, a jedynie ich sprzedaż na rzecz wskazanego nabywcy, tj. spółki "B.". W toku postępowania przesłuchano trzech wspólników spółki "B." na okoliczność wykorzystania materiałów budowlanych wynikających z faktur wystawionych przez firmę podatnika. Ustalono, że we wskazanych przez świadków lokalizacjach zużycie tych materiałów nie mogło mieć miejsca. T. O. zeznał m.in., że glazura i terakota kładzione były na budowach w Warszawie w pomieszczeniach niemieszkalnych w zamian za odstąpienie od kar umownych. Zeznania świadków wskazanych przez T. O. nie potwierdziły w wiarygodny sposób tych twierdzeń. Dodatkowo organ odwoławczy wskazał, że postanowieniem z dnia [...] r. Dyrektor UKS w Ł. włączył jako dowód do akt niniejszej sprawy dokumentację zgromadzoną w toku postępowania w odniesieniu do spółki "B.", obejmującą wyciągi z protokołów przesłuchań wspólników tej spółki w osobach: T. O., J. O., R. O. oraz przesłuchania świadków: J. W., J. T. oraz W. T.. Zebrana dokumentacja i zeznania wymienionych osób również nie potwierdziły rzeczywistego charakteru transakcji pomiędzy podatnikiem, a spółką "B.". Tezę tę potwierdza w ocenie organu również fakt, iż w dniu [...] r. Dyrektor UKS w Ł. wydał dla spółki "B." decyzję w przedmiocie podatku VAT za poszczególne miesiące 2008 r., którą odmówił Spółce - w oparciu o przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT -prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez P.K. uznając, iż dokumenty te stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane (tzw. "puste faktury"). Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie organ stwierdził m.in., że "Sami wspólnicy nie potrafili w sposób racjonalny wyjaśnić, gdzie były zużyte materiały, które wynikały z faktur zakupu P.K.. Wskazali miejsca, w których w toku postępowania nie potwierdzono ich zużycia lub nie wskazali w ogóle żadnych konkretnych budów". Spółka "B." nie odwołała się od tej decyzji, wskutek czego stała się ona prawomocna, co jak stwierdził organ czyni całkowicie niezasadnym zarzut odwołania podnoszący, iż zaskarżona decyzja w części oparta została o ustalenia niezakończonego postępowania wobec tej Spółki.

Organ nie zgodził się również z podnoszonym w odwołaniu zarzutem, iż organ kontrolny wydając decyzję zastosował skrajnie niekorzystną dla strony ocenę materiału dowodowego, w tym w szczególności zeznaniach świadków A. T. i G.F. (pracowników spółki "B."). Organ odwoławczy stwierdził, iż zeznania tych osób w sposób jednoznacznie potwierdzają, iż transakcje między podatnikiem a spółką "B." miały fikcyjny charakter. Między innymi w toku zeznań świadkowie stwierdzili, że dostawy z firmy "A." P. K. nie mogły mieć miejsca na terenie siedziby spółki "B." w 2007 r., ponieważ biuro mieściło się w wynajmowanym niewielkim lokalu i nie było tam żadnego magazynu. Natomiast w 2008 r. firma przeprowadziła się do siedziby w G., gdzie na dole budynku było pomieszczenie, w którym przechowywano narzędzia oraz drobne ilości materiałów. Organ uznał przy tym, że kwestionowanie wiarygodności zeznań A. T. i G. F. jest niezasadne zwłaszcza w świetle faktu, iż nie są oni w chwili obecnej pracownikami spółki "B.".

W ocenie organu nie zasługuje na uwzględnienie również teza, iż organ I instancji nie wziął pod uwagę zeznań E.J.. Świadek potwierdziła zakup blachy od P. K. w dniu 27 marca 2012 r. podczas rozmowy telefonicznej, na okoliczność której sporządzona została notatka służbowa, a następnie tym twierdzeniom zaprzeczyła podczas przesłuchania. Oświadczyła, że nie posiada faktury zakupu na zamontowaną blachę, nie pamiętała też kto montował tę blachę na jej domu.

W odniesieniu do faktur wystawionych przez P. K. odnośnie materiałów użytych do budowy domu w P. organ odwoławczy stwierdził, że w sprawie nie jest kwestionowana okoliczność wykorzystania części z materiałów wyszczególnionych w fakturach wystawionych dla spółki przy realizacji powyższego zlecenia. Przedmiot sporu stanowił natomiast fakt, czy nabywcą materiałów budowlanych była spółka, która jak twierdzi podatnik stała się faktycznym wykonawcą zlecenia, czy też materiały te zakupił inwestor K. K.. Świadek podczas przesłuchania w dniu 19 grudnia 2011 r. zeznał, że dom budował mu P. K., który miał ok. 3 pracowników. Budowa rozpoczęła się w czerwcu 2007 r. a stan surowy zakończono w 2007 r. Również przesłuchany w charakterze świadka w dniu 5 stycznia 2012 r. R.W. pełniący funkcję kierownika tej budowy zeznał, iż firma P. K. wykonywała stan surowy domu wraz z fundamentami oraz kryciem blachodachówką. Organ stwierdził także, że odnoszące się do tej kwestii zeznania wspólników spółki "B." trudno uznać za wiarygodne. J. O. zeznał, że nie pamięta Pana K., a P. K. mógł ew. wypożyczyć od niego pracowników, ale nie potrafił wskazać żadnych szczegółów. Z kolei R. O. złożył w dniu 10 kwietnia 2012 r. wyjaśnienia, z których wynika, że wykonawcą domu w P. był spółka B., wyliczając jednocześnie użyte materiały budowlane, nie potrafił jednak wskazać pracowników, którzy pracowali przy realizacji tego zlecenia. Organ odwoławczy stwierdził, iż choć ze złożonych przez podatnika wyjaśnień wynika, że wykonawcą domu w P. była spółka B., a podatnik jedynie dostarczał materiały na teren tej budowy, to w sprawie brak jest jakiejkolwiek dokumentacji potwierdzającej te tezy. W tej sytuacji głównym źródłem ustaleń stała się treść dokumentacji sporządzonej na okoliczność realizacji przedmiotowego zlecenia w postaci Dziennika Budowy nr 370/2007 oraz umowy o roboty budowlane z dnia 21 listopada 2007 r., a także uzasadnienia decyzji z dnia 31 stycznia 2013 r.( wydanej w przedmiocie podatku VAT za 2007 r.), z których wynika, że faktycznym nabywcą materiałów nie była w/w spółka. Na podstawie tych dowodów ustalono, że P. K. rozliczał się z J. O. za robociznę. Fakt ten, jak wskazał organ odwoławczy ma istotne znaczenie w kontekście zastosowania dyspozycji art. 108 ustawy o VAT w odniesieniu do wystawionych przez podatnika na rzecz spółki B. faktur. Mając powyższe na uwadze organ odwoławczy stwierdził, iż brak jest podstaw do uznania, że P. K. dokonał w powyższym zakresie odpłatnej dostawy towarów na rzecz w/w spółki w rozumieniu przepisu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. nie podzielił również podnoszonych w odwołaniu zarzutów naruszenia prawa procesowego. Stwierdził, iż w toku postępowania odwoławczego, został stronie wyznaczony siedmiodniowy termin do zapoznania się ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym oraz wniesienia ewentualnych uwag w tym zakresie. W dniu 28 grudnia 2012 r. pełnomocnik zapoznał się zapoznał się z dokumentacją zgromadzoną w sprawie. Natomiast w dniu 9 stycznia 2013 r. do organu odwoławczego wpłynęło pismo z dnia 8 stycznia 2013 r., w którym. pełnomocnik podatnika korzystając z możliwości wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego w sprawie oświadczył, iż podtrzymuje stanowisko wyrażone w odwołaniu z dnia 4 lipca 2012 r., jednocześnie przedstawiając "dodatkową argumentację prawną", która w istocie była powieleniem zarzutów odwołania.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi pełnomocnik podatnika zarzucił decyzji organu odwoławczego naruszenie

przepisów postępowania, tj.: art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 §1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 oraz art. 210 § 4 ustaw Ordynacja podatkowa oraz naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: art.108 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej jej decyzji organu I instancji, a także zwrot kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zaprezentowaną w zaskarżonej decyzji.

W piśmie procesowym złożonym na rozprawie w dniu 4 września 2013 r. pełnomocnik skarżącego stwierdził, iż zastosowanie przez organy działające w sprawie P. K. art. 108 § 1 ustawy o VAT i orzeczenie o obowiązku ponownej zapłaty podatku z faktury, który już raz został rozliczony w treści deklaracji stanowi w istocie podwójne opodatkowanie podatnika. Wskazał, że P. K. rozliczył podatek VAT wynikający z faktur, w oparciu o które organy podatkowe żądają dodatkowej kwoty zobowiązania. Nie doszło zatem, w jego ocenie, do wprowadzenia do obiegu "pustej faktury", a więc faktury, która nie została w sposób prawidłowy rozliczona, bowiem kwota podatku z niej wynikająca została uwzględniona we właściwej deklaracji podatkowej. Ponadto pełnomocnik zwrócił uwagę, że jeśli organy podatkowe uznały, iż faktury wystawione przez stronę na rzecz spółki B. nie dokumentują rzeczywistych transakcji powinny przyjąć, iż zadeklarowany w poszczególnych miesiącach 2008 r. podatek również winien zostać skorygowany.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

W rozpoznawanej sprawie został zgromadzony obszerny i wyczerpujący materiał dowodowy. Wbrew zarzutom strony skarżącej ocena tego materiału została dokonana bez przekroczenia granic swobodnej oceny dowodów wyznaczonych przepisem art. 191 O.p. Zebrany materiał dowodowy stanowił wystarczającą podstawę do ustaleń, że wystawione przez podatnika w 2008 r. faktury sprzedaży materiałów budowlanych ( w tym głównie glazury i terakoty) na rzecz spółki B. nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

W toku postępowania podatkowego zebrano dowody wskazujące na to, że sprzedaż spornych materiałów budowlanych na rzecz firmy B. mogła mieć miejsce, jak i dowody wskazujące, że faktury wystawione przez firmę skarżącego nie dokumentują rzeczywistego przebiegu operacji gospodarczych a faktycznym nabywcą materiałów były inne podmioty. W tej sytuacji należało ocenić, które z tych dowodów są wiarygodne, a którym należało odmówić wiarygodności. Organy podatkowe trafnie wskazały na okoliczności wskazujące, że sprzedaż spornych materiałów do spółki B. nie miała miejsca.

Przede wszystkim zauważyć należy, że firma B. wykonywała głównie roboty termoizolacyjne i elewacyjne, a w wystawianych fakturach nie wykazywała wykorzystania materiałów jak np. glazura, terakota, czy beton komórkowy, które miały być zakupione w firmie skarżącego. Pracownicy spółki jawnej A. T. i G. F. jednoznacznie wskazali, że sporne materiały nie były zakupione i wykorzystane przez spółkę. Trudno sobie wyobrazić, że zaopatrzeniowiec spółki nie zna dostawcy towarów na kwotę przewyższającą 1.000.000 zł i nie słyszał o jego firmie. Również dowody zgromadzone w związku z budową domu w P. wskazują, że materiały, które rzekomo miały być sprzedane firmie B. zostały wykorzystane przez skarżącego przy realizacji tej inwestycji na rzecz innego podmiotu. Okoliczność tą potwierdzają w szczególności dokumenty jak umowa o roboty budowlane zawarta z P. K., dziennik budowy, jak i zeznania inwestora czy kierownika budowy. Firmy wskazane przez wspólnika spółki B. nie potwierdziły rzekomego wykorzystania prac zastępczych czy innych prac, które nie zostały wyszczególnione w fakturach wystawionych przez spółkę. Zgodnie z treścią art. 180 O.p. dopuszczalne było przeprowadzenie dowodu z notatki urzędowej sporządzonej na okoliczność rozmowy ze świadkiem (E. J.), z której wynikało, że P. K. sprzedał świadkowi blachę, która następnie została wykazana w fakturach sprzedaży na rzecz firmy B.. Późniejsze zeznania świadka należało uznać za niewiarygodne szczególnie w sytuacji, gdy świadek nie dysponował fakturami zakupu blachy i nie potrafił wskazać zarówno jej sprzedawcy, jak i wykonawcy montażu. Notatka urzędowa nie jest przecież jedynym dowodem w sprawie, tylko jednym z elementów składających się na spójną i logiczną całość.

Istotne znaczenie ma też okoliczność, że w ostatecznej decyzji z dnia [...] r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. zakwestionował prawo spółki B. do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez P. K. wskazując, że faktury te odzwierciedlają czynności, które nie zostały dokonane. Decyzja ta nie została zaskarżona przez spółkę, co wskazuje, że wspólnicy zgodzili się z tymi ustaleniami.

Wskazane okoliczności wzajemnie się uzupełniają i prowadzą do logicznego i zgodnego z zasadami doświadczenia życiowego wniosku, że faktury wystawione przez skarżącego na rzecz firmy B. nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych a wykazana w nich sprzedaż materiałów nie miała miejsca. W tej sytuacji zasadnie odmówiono wiarygodności innym dowodom, które są ogólnikowe i nie mają dostatecznego potwierdzenia w zebranym materiale dowodowym. To właśnie ocena zebranego materiału dowodowego dokonana przez skarżącego jest wyjątkowo jednostronna, wybiórcza i pozostaje w sprzeczności z innymi zebranymi dowodami. Podatnik w oparciu o dowody zgromadzone w postępowaniu wobec spółki B. usiłuje wykazać, że sporne transakcje miały miejsce. Tymczasem materiały te stanowiły przecież podstawę do przyjęcia, że sporne faktury wystawione przez P. K. nie dokumentują rzeczywistych czynności.

Zgodnie z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT w przypadku, gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. W orzecznictwie sądowym utrwalony jest pogląd, że sam fakt wystawienia faktury i wykazania podatku należnego powoduje obowiązek jego zapłaty. Przepis ten ma zastosowanie w szczególności w sytuacji, gdy wystawione faktury nie dokumentują rzeczywistej sprzedaży między stronami w niej wskazanymi. Z taką sytuacją mamy do czynienia w rozpatrywanej sprawie. Organy podatkowe miały więc uzasadnione podstawy do zastosowania tego przepisu. Skarżący trafnie wskazuje w skardze, że art. 108 ust. 1 ustawy o VAT przewiduje szczególny przypadek samoistnego powstania obowiązku podatkowego w efekcie samego wystawienia faktury wykazującej kwotę podatku od towarów i usług, przy czym obowiązek ten stanowi rodzaj swoistej sankcji. Nie oznacza to jednak, że przepis ten nie ma zastosowania w sytuacji, gdy podatnik jednocześnie wykazał podatek wynikający z nierzetelnych faktur w deklaracjach VAT. Przyjęcie tego poglądu oznaczałoby, że podatnik, który sprzedaje towar i wystawia faktury, które jednak są nierzetelne i nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych byłby w takiej samej sytuacji, jak podatnik rzetelnie dokumentujący operacje gospodarcze. Pozostaje to w sprzeczności z celem wprowadzenia regulacji art. 108 ust. 1 ustawy o VAT.

Przy wydawaniu zaskarżonej decyzji nie naruszono wskazanych w skardze przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy i prawidłowo uznano, że zachodzą podstawy do wydania decyzji na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT.

Z tych przyczyn, wobec braku uzasadnionych podstaw skargi, z mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U z 2012 r. poz. 270 ze zm.) należało orzec jak w sentencji wyroku.

mak