Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2515/17
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-06-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6114 Podatek od spadków i darowizn
Hasła tematyczne: Podatek od spadków i darowizn
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej~Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 120, art. 121 § 1, art. 180, art. 181, art. 187 § 1, art. 191, art. 199a, art. 210 § 1 pkt 6
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Sędzia NSA Małgorzata Wolf - Kalamala, Sędzia WSA del. Wojciech Stachurski (sprawozdawca), Protokolant Anna Dziewiż-Przychodzeń, po rozpoznaniu w dniu 27 czerwca 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej E. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 25 kwietnia 2017 r., sygn. akt I SA/Gd 248/17 w sprawie ze skargi E. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 21 listopada 2016 r., nr [...] w przedmiocie podatku od spadków i darowizn 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od E. K. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku kwotę 3600 (trzy tysiące sześćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok sądu pierwszej instancji.

Wyrokiem z 25 kwietnia 2017 r., sygn. I SA/Gd 248/17, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę E. K. (dalej jako: "skarżąca") na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z 21 listopada 2016 r., nr [...], w przedmiocie podatku od spadków i darowizn.

Z uzasadnienia wyroku wynika, że w trakcie kontroli podatkowej w zakresie prawidłowości rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług za okres od 1 lipca 2012 r. do 30 czerwca 2014 r., prowadzonej u małżonka skarżącej - J. K. ustalono, że na rachunek bankowy małżonków w okresie od sierpnia 2012 r. do kwietnia 2013 r. wpłynęły środki pieniężne od ich syna, P. K., w łącznej wysokości 152.500 zł. W toku tego postępowania małżonek skarżącej złożył pismo, w którym oświadczył, że wpłaty dokonane na rachunek bankowy małżonków przez ich syna są darowiznami przekazanymi na ich rzecz i nie mają żadnego związku z działalnością ich gospodarstwa rolnego.

W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. wszczął wobec skarżącej postępowanie podatkowe w zakresie ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn, a następnie decyzją z 1 września 2015 r. ustalił skarżącej zobowiązanie podatkowe w tym podatku w kwocie 4.046 zł. Decyzją z 27 listopada 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku uchylił decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia uznając, że jej rozstrzygnięcie wymagało uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części.

Ponownie rozpoznając sprawę, Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. decyzją z 10 sierpnia 2016 r. ustalił wobec skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku od spadków i darowizn w kwocie 13.323 zł. Decyzją z 21 listopada 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

Na powyższe rozstrzygnięcie skarżąca wniosła skargę do WSA w Gdańsku, domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji.

Sąd pierwszej instancji oddalił skargę stwierdzając, że zaskarżone decyzje nie naruszają prawa. W ocenie sądu postępowanie dowodowe, wbrew zarzutom skargi, nie było prowadzone w sposób sugerujący podporządkowanie procesu ustalania stanu faktycznego określonej a priori tezie, że wpłacone na rachunek bankowy małżonków kwoty były czynione w wykonaniu zawartej umowy darowizny. Organy podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy; przeprowadzony przez organ odwoławczy wywód w przedmiocie oceny zebranych dowodów jest w pełni logiczny i nie nosi cech dowolności. Sąd zgodził się z organami podatkowymi, że zebrane w sprawie dowody nie potwierdzają wyjaśnień skarżącej co do tego, że środki pieniężne wpłacane na rachunek bankowy małżonków były im przekazywane na potrzeby nabywania środków produkcji rolnej dla syna prowadzącego działalność rolniczą. Sąd stwierdził również, że do uznania umowy darowizny za zawartą nie było konieczne udokumentowanie faktu złożenia oświadczenia przez darczyńcę w formie pisemnej.

2. Skarga kasacyjna.

Skargę kasacyjną od wyroku sądu pierwszej instancji złożył pełnomocnik skarżącej. Zaskarżonemu wyrokowi postawione zostały zarzuty naruszenia:

1) przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm., dalej jako: "p.p.s.a.") w zw. z art. 120 i art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm., dalej jako: "o.p."), przez naruszenie zasady zaufania do organów państwa prowadzących postępowanie podatkowe;

- art. 180 w zw. z art. 181 o.p., przez pominięcie dowodów przedstawionych przez podatnika;

- art. 187 § 1 o.p., przez nierozpoznanie całości zebranych materiałów;

- art. 191 o.p., przez wybiórczą ocenę zebranych dowodów;

- art. 199a o.p., przez pominięcie treści czynności prawnej – zgodny zamiar stron;

- art. 210 § 1 pkt 6 o.p., przez brak w uzasadnieniu faktycznych i prawnym powodów pominięcia dowodów i wyjaśnień złożonych przez podatnika, co ma istotny wpływ na wynik sprawy;

- art. 134 § 1 w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a., polegające na uznaniu zaskarżonej decyzji jako odpowiadającej przepisom prawa;

2) prawa materialnego, tj.: art. 1 ust. 1 pkt 2, art. 5, art. 6 ust. 1 pkt 4, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1, art. 9 ust. 1 pkt 1, art. 14 ust. 1 i 2 oraz ust. 3 pkt 1 i art. 15 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2009 r. Nr 93 poz. 768 z późn. zm., dalej jako: "u.p.s.d."), przez błędne zastosowanie polegające na przyjęciu, że została zawarta umowa darowizny oraz błędną wykładnię polegającą na pominięciu definicji ustawowej zawartej w kodeksie cywilnym (brak definicji ustawowej zawartej w u.p.s.d.).

Wskazując na powyższe, autor skargi kasacyjnej wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia oraz orzeczenie o kosztach postępowania.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną, organ wniósł o jej oddalenie.

3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna podlega oddaleniu, bowiem zawarte w niej zarzuty są niezasadne, a w sprawie nie zachodzą przesłanki nieważności postępowania, które Naczelny Sąd Administracyjny bierze pod rozwagę z urzędu (art. 183 § 1 p.p.s.a.).

Przede wszystkim niezasadne są zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania. Wbrew stanowisku strony skarżącej, sąd pierwszej instancji prawidłowo zaakceptował ustalony przez organy podatkowe stan faktyczny tej sprawy. W sprawie nie budzi wątpliwości fakt, że na rachunek bankowy małżonków w okresie od sierpnia 2012 r. do kwietnia 2013 r. wpłynęły środki pieniężne od ich syna, P. K., w łącznej wysokości 152.500 zł. Okoliczność ta została ujawniona w toku postępowania podatkowego, prowadzonego wobec J. K. w przedmiocie podatku do towarów i usług. Bezsporne jest również to, że w toku tego postępowania podatnik złożył oświadczenie, że środki te stanowią darowiznę udzieloną małżeństwu K. przez ich syna i że nie mają one związku z prowadzonym gospodarstwem rolnym. Wyjaśnienia te diametralnie zmieniły się dopiero po wszczęciu wobec małżonków postępowania w przedmiocie podatku od spodków i darowizn. Wówczas, zarówno małżonkowie, jak i ich syn, oświadczyli, że przedmiotowe środki pieniężne nie były darowizną, tylko przeznaczone były na zakup środków do produkcji rolnej na rzecz syna. Okoliczność ta była przedmiotem szczegółowego badania po uchyleniu przez organ odwoławczy pierwotnej decyzji organu pierwszej instancji i przekazaniu temu organowi sprawy do ponownego rozpoznania. Przeprowadzone ponownie postępowanie dowodowe nie potwierdziło jednak stanowiska strony. Z zebranych dowodów, w tym faktur pozyskanych od dostawców, nie wynika aby J. K. dokonywał zakupu środków do produkcji rolnej na rzecz syna. Z wyjaśnień pełnomocnika strony wynika zaś, że E. K. w ogóle nie zajmowała się zakupem materiałów do produkcji rolnej. Małżonkowie nie przedstawili też żadnej dokumentacji mogącej potwierdzić fakt nabywania środków produkcji rolnej na potrzeby prowadzonego przez syna gospodarstwa rolnego. Wbrew ich twierdzeniom cel taki nie został również wskazany w tytułach przelewów na rachunek bankowy. Oczywiście można zgodzić się ze stroną skarżącą, że w stosunkach prywatnych, a zwłaszcza rodzinnych, naturalnym jest współdziałanie i udzielanie sobie wzajemnej pomocy. Jednak w sytuacji, gdy dotyczy to sfery działalności zawodowej, z którą wiążą się określone obowiązki podatkowe, podatnicy muszą zachowywać szczególną staranność i przejrzystość podejmowanych działań. W tej sprawie podatnicy nie byli w stanie wykazać, że środki wpływające na ich rachunek bankowy miały związek z działalnością zawodową ich syna. Dlatego też słusznie organy podatkowe uznały, że wyjaśnienia strony, kwestionujące wcześniej złożone oświadczenie o otrzymaniu darowizny, nie zasługują na uwzględnienie.

Ustaleń tych nie podważa fakt, że strony darowizny nie sporządziły pisemnej umowy. Jak wyjaśnił sąd pierwszej instancji, oświadczenie darczyńcy powinno być - co do zasady - złożone w formie aktu notarialnego. Jednakże umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione (art. 890 § 1 k.c.). W tej sprawie nie budzi wątpliwości, że świadczenie zostało spełnione. Wbrew twierdzeniom autora skargi kasacyjnej, ustaleń organów podatkowych nie podważają również cyt. "zgodne stwierdzenia stron, że między nimi nie doszło do zawarcia umowy darowizny". Jak już wspomniano, stwierdzenia te pojawiły się na etapie postępowania prowadzonego w przedmiocie podatku od spadków i darowizn. Pozwala to na stwierdzenie, że mogły mieć one na celu uniknięcie obciążenia obowiązkiem zapłaty podatku od spadków i darowizn. Należało je więc ocenić z uwzględnieniem innych dowodów i okoliczności faktycznych, co uczyniły w tej sprawie organy podatkowe.

Z tych powodów niezasadne są zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia art. 120, art. 121 § 1, art. 180 w zw. z art. 181, art. 187 § 1, art. 191, art. 199a, art. 210 § 1 pkt 6 o.p. Uzasadnienie wydanych w tej sprawie decyzji jest kompletne, logiczne i spójne. Organy wskazały w nich jakim dowodom i dlaczego dały wiarę, odniosły się również do złożonych oświadczeń i twierdzeń strony postępowania. Wbrew zarzutom skargi kasacyjnej, sąd pierwszej instancji nie miał podstaw do zastosowania w tej sprawie art. 145 § 1 pkt 1 lit c p.p.s.a.

W konsekwencji powyższego nie znajdują również uzasadnienia zarzuty naruszenia wymienionych w skardze kasacyjnej przepisów prawa materialnego. Trzeba przy tym podkreślić, że skarga kasacyjna nie zawiera zarzutów naruszenia art. 6 ust. 4 i art. 15 ust. 4 u.p.s.d., które stały się podstawą przyjęcia przez organy podatkowe, że obowiązek podatkowy powstał z chwilą powołania się przez podatnika przed organem podatkowym na fakt otrzymania darowizny i w konsekwencji wymierzenia wobec skarżącej podatku z zastosowaniem 20% stawki podatku. Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny nie mógł skontrolować zaskarżonego wyroku przez pryzmat tych przepisów prawa materialnego.

Mając na uwadze przedstawione wyżej okoliczności, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 i art. 207 § 1 p.p.s.a., a także § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a i § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 265).