Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 16/11
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2012-07-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6114 Podatek od spadków i darowizn
Hasła tematyczne: Podatek od spadków i darowizn
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 4a
journal: Dz.U. 2004 nr 142 poz 1514
law: Ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn - tekst jednolity.
article: art. 3 pkt 5 art. 169 § 1
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Krzysztof Winiarski (sprawozdawca), Sędziowie NSA Aleksandra Wrzesińska–Nowacka, WSA del. Lidia Ciechomska–Florek, Protokolant Janusz Bielski, po rozpoznaniu w dniu 18 lipca 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. J. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 22 września 2010 r. sygn. akt I SA/Gd 384/10 w sprawie ze skargi S. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 17 lutego 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku od spadków i darowizn 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od S. J. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w G. kwotę 1.800 (jeden tysiąc osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 22 września 2010 r., sygn. akt I SA/Gd 384/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę S.J., (dalej: ,,Strona’’ lub ,,Skarżący’’) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G., z dnia 17 lutego 2010 r., w przedmiocie podatku od spadków i darowizn.

W uzasadnieniu wyroku przedstawiony został stan faktyczny i prawny sprawy:

Naczelnik Urzędu Skarbowego w M., decyzją z dnia 14 sierpnia 2009 r., ustalił Stronie zobowiązanie w podatku od spadków i darowizn w kwocie 10.898 zł.

W skutek zaskarżenia ww. decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w G., uchylił to rozstrzygnięcie decyzją z dnia 17 lutego 2010 r. W uzasadnieniu swojego stanowiska organ odwoławczy podał, że w związku z faktem uzyskania przez Skarżącego w dniu 11 października 2007 r. prawa do spadku, do siedziby Biura Obsługi w N., Urzędu Skarbowego w M., wpłynęło zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych na druku SD-Z1 dotyczące spadkobiercy S.J., ujawniające, nabycie masy spadkowej w 1/2 części wraz z enumeratywnym wyszczególnieniem elementów masy spadkowej.

Organ zauważył przy tym, że złożony druk zgłoszenia, w miejscu przeznaczonym na oświadczenie i podpis nabywcy lub jego pełnomocnika (część I, poz. 88, 89), nie został wypełniony. Poniżej zamieszczona została natomiast adnotacja: "podpis niemożliwy przebywa za granicą w niedługim czasie dołączy podpisany egzemplarz".

W dniu 20 lipca 2009 r., w siedzibie Urzędu Skarbowego w M., Skarżący złożył zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych (SD3), wykazując te same - co w zgłoszeniu SD-Z1 - przedmioty spadku. Jednocześnie Skarżący dołączył pismo, w którym wyjaśnił przyczyny braku jego podpisu na wcześniejszej deklaracji SD-3 z dnia 11 października 2007 r. Wskazał, że deklarację SD-3 z dnia 11 października 2007 r. złożyła jego siostra i to ona (za sugestią urzędnika organu) złożyła na niej ww. adnotację.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że Skarżący nie dokonał zgłoszenia nabycia spadku w warunkach wskazanych w art. 4a ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514 ze zm.- dalej: ,,u.p.o.s.d.’’). Dyrektor podkreślił, iż druk SD-Z1 nie zawierał podpisu osoby wymienionej w części B (dane identyfikacyjne i adres zamieszkania podatnika) oraz nie zawierał także oświadczenia wiedzy podatnika w przedmiocie nabytego spadku, bowiem dane w tym zakresie (część F) zostały wpisane przez inną osobę.

Organ odwoławczy podkreślił, iż konsekwencje podatkowe wynikają z uchybienia terminu wskazanego w art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.o.s.d., gdyż nie można przyjąć, iż to Skarżący osobiście bądź przez pełnomocnika dokonał wymaganego zgłoszenia w wyznaczonym terminie, natomiast bezspornym jest, że zeznanie podatkowe SD-3 zostało złożone po upływie miesiąca od daty uprawomocnienia się postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku.

Jednakże Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że przyczyną uchylenia decyzji organu pierwszej instancji było zawyżenie czystej wartości nabytego spadku.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Skarżący wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w G., z dnia 17 lutego 2010 r., jako niesłusznej i niezgodnej z prawem, zarzucając:

- naruszenie art. 165 § 3 Ordynacji podatkowej (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm.- dalej: Ordynacja podatkowa’’), przez przyjęcie, że postępowanie podatkowe zostało wszczęte w dniu 20 lipca 2009 r., a nie w dniu 11 października 2007 r.;

- nieuwzględnienie naruszenia art. 169 Ordynacji podatkowej przez organ pierwszej instancji, poprzez brak prawidłowego wezwania do uzupełnienia braków formalnych zgłoszenia złożonego przez Skarżącego;

- nieuwzględnienia naruszenia art. 121 Ordynacji podatkowej przez organ pierwszej instancji poprzez błędne pouczenie.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uznając, że skarga nie jest zasadna podkreślił, iż w niniejszej sprawie kwestią wymagającą rozstrzygnięcia jest to, czy w stosunku do Skarżącego powstał obowiązek podatkowy z tytułu nabycia spadku po J.J.

Sąd pierwszej instancji wskazał, że w art. 4 i art. 4a u.p.o.s.d. przewidziane są zwolnienia podatkowe tyczące się przedmiotu sprawy. Sąd rozpoznając niniejszą sprawę podkreślił, że ulga podatkowa przewidziana w art. 4a ustawy ma charakter warunkowy i zależy wyłącznie od odpowiedniego zachowania się spadkobiercy. W przypadku, gdy nabycie spadku następuje w drodze spadkobrania, spadkobierca, by skorzystać z owego całkowitego zwolnienia od opodatkowania nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, ma bezwarunkowy obowiązek zgłoszenia tego faktu właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, w terminie miesiąca od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu, stwierdzającego nabycie spadku na druku określonym przez rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 18 grudnia 2006 r., w sprawie wzoru zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych - Dz. U. Nr 243, poz. 1762). Niedotrzymanie terminu wskazanego w art. 4a u.p.o.s.d., skutkuje utratą przez danego podatnika prawa do zwolnienia, a wskazany miesięczny termin nie może być przywrócony, jako termin prawa materialnego, a nie procesowego.

Sąd podkreślił, że zwolnienie uregulowane w art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.o.s.d., ma charakter przywileju podatkowego, a rzeczą samych podatników jest wobec tego dochowanie należytej staranności w celu uzyskania korzyści podatkowej. Organ podatkowy w ramach nakazu wyznaczonego w art. 121 § 2 Ordynacji podatkowej nie ma przy tym obowiązku określonego doradzania podatnikowi, ani też czuwania, by nie poniósł szkody z powodu nieznajomości prawa ( m.in. S. Babiarz i in., Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2007, s. 496).

W związku z powyższym Sąd wskazał, iż złożenie niepodpisanego zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub prawa majątkowych SD-Z1 jest równoznaczne z niedokonaniem takiego zgłoszenia.

Sąd w ramach rozważania wyrzekł również, iż zgłoszeniu o nabyciu własności rzeczy lub praw SD-Z1, złożonemu na postawie art. 4a u.p.o.s.d., nie można przypisać atrybutów podania (żądania) wnoszonego do organu podatkowego.

Zgłoszenie to stanowi wyłącznie oświadczenie spadkobiercy o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych, zaś jego niezłożenie w ustawowym terminie powoduje utratę prawa do zwolnienia od podatku.

Zgłoszenie to nie wszczyna postępowania podatkowego, organ podatkowy nie potwierdza bowiem w formie decyzji prawa do zwolnienia od podatku. W przypadku wątpliwości co do jego stosowania wszczyna postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia zobowiązania podatkowego z urzędu, chyba że podatnik złoży na podstawie art. 17a u.p.o.s.d., jak miało to miejsce w rozpoznawanej sprawie zeznanie o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych, które to jak trafnie przyjęły organy podatkowe obu instancji wszczyna postępowanie w sprawie wymiaru podatku.

Z tych wszystkich względów, Sąd uznał, że skarga, jako bezzasadna podlegała oddaleniu.

S.J., na podstawie art. 173 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r., o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.- dalej: ,,p.p.s.a.’’) zaskarżył powyższy wyrok w całości zarzucając Sądowi pierwszej instancji:

1) na podstawie art. 174 pkt. 1 p.p.s.a., naruszenie przepisu prawa materialnego mające wpływ na treść orzeczenia, tj. art. 4a ust. 1 pkt. 1 u.p.o.s.d., w zw. z art. 3 pkt 5 Ordynacji podatkowej poprzez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że zgłoszenie nabycia rzeczy lub praw majątkowych nie stanowi deklaracji w rozumieniu przepisu art. 3 pkt 5 Ordynacji podatkowej, podczas gdy jest to informacja, do której złożenia jest zobowiązany podatnik chcący skorzystać ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn;

2) na podstawie art. 174 pkt. 2 p.p.s.a., naruszenie przepisów postępowania mające wpływ na treść orzeczenia, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c niniejszej ustawy, w zw. z art. 3 pkt 5, art. 272 pkt 2, art. 274 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej i art. 4a ust.1 pkt 1 u.p.o.s.d., poprzez konwalidowanie przez Sąd pierwszej instancji uchybień organów podatkowych, polegających na:

- nie potraktowaniu przez organy podatkowe zgłoszenia dokonanego przez Skarżącego na podstawie art. 4a ust.1 pkt 1 u.p.o.s.d., na formularzu według wzoru określonego w Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 18 grudnia 2006 r., w sprawie wzoru zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych (Dz. U. z 2006 r., Nr 243, poz. 1762), jako deklaracji w rozumieniu art. 3 pkt 5 Ordynacji podatkowej;

- nie zbadaniu przez organy podatkowe formalnej poprawności zgłoszenia, na podstawie art. 272 pkt 2 Ordynacji podatkowej, złożonego przez Skarżącego, a które to badanie skutkować winno konstatacją, że zgłoszenie złożone przez Skarżącego obarczone jest brakiem formalnym polegającym na braku podpisu podatnika;

- nie wezwaniu Skarżącego przez organy podatkowe, w trybie art. 274 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, do uzupełnienia braku formalnego deklaracji polegającego na braku podpisu podatnika; co skutkuje uchybieniem Sądu pierwszej instancji poprzez nie wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji, która jest sprzeczna z prawem.

3) z ostrożności wynikającej z konieczności wskazania wszystkich podstaw kasacyjnych podnosi ponadto zarzut naruszenia przepisów postępowania mające wpływ na treść orzeczenia, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., w zw. art. 168 § 1 i art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez sanowanie przez Sąd pierwszej instancji uchybień organów podatkowych polegających na:

- nie potraktowaniu przez organy podatkowe zgłoszenia dokonanego przez Skarżącego na podstawie art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.o.s.d., na formularzu według wzoru określonego w Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 18 grudnia 2006 r., w sprawie wzoru zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych (Dz. U. z 2006 r., Nr 243, poz. 1762), jako podania w rozumieniu art. 168 § 1 Ordynacji podatkowej;

- nie wezwaniu Skarżącego przez organy podatkowe, w trybie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej, do uzupełnienia braku formalnego zgłoszenia polegającego na braku podpisu podatnika; co skutkuje uchybieniem Sądu pierwszej instancji poprzez nie wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji, która jest sprzeczna z prawem.

Przy tak sformułowanych zarzutach Strona składająca skargę kasacyjną na podstawie art. 176 w zw. z art. 185 § 1 p.p.s.a., wniosła o:

- uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku;

- zasądzenie na rzecz Skarżącego kosztów postępowania według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi Strona zwróciła uwagę na istniejące jej zdaniem wątpliwości, co do formalnego charakteru zgłoszenia składanego w trybie art. 4a u.p.o.s.d. Podkreślając, że Sąd pierwszej instancji zaakceptował pogląd organów, iż zgłoszenie nie ma charakteru podania (w konsekwencji nie może mieć zastosowania tryb przewidziany w art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej), Skarżący jest zdania, że zgłoszenie nabycia rzeczy lub praw majątkowych (SD-Z1) winno być traktowane jako deklaracja w rozumieniu art. 3 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Skoro zatem zgłoszenie nabycia rzeczy lub praw majątkowych winno być traktowane jako deklaracja, to organy podatkowe obowiązane były do przeprowadzenia czynności sprawdzających (art. 272 pkt 2 Ordynacji podatkowej). Dopiero bezskuteczny upływ terminu wyznaczonego na uzupełnienie podpisu (i jednoczesny upływ terminu przewidzianego w art. 4a u.p.o.s.d.) zdaniem Skarżącego pozwoliłoby na stwierdzenie, że podatnik nie spełnił ustawowych przesłanek do skorzystania ze zwolnienia podatkowego przewidzianego w tymże przepisie.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną wskazując na brak zasadności podniesionych zarzutów kasacyjnych Dyrektor Izby Skarbowej w G., wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw, w związku z czym nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie należy przypomnieć, że zgodnie z art. 183 § 1 zdanie 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej p.p.s.a.) Naczelny Sąd Administracyjny - poza przypadkami nieważności postępowania wymienionymi w art. 183 § 2 p.p.s.a. - rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej. Oznacza to związanie Sądu kasacyjnego podstawami zaskarżenia oraz zakresem tego zaskarżenia. W konsekwencji sąd kasacyjny - rozstrzygając w granicach środka odwoławczego - nie jest uprawniony do uzupełniania lub poprawiania podstaw skargi kasacyjnej, czy też samodzielnego formułowania jej zarzutów.

Skarżący, kwestionując zaskarżone rozstrzygnięcie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, oparł środek odwoławczy na obu podstawach kasacyjnych określonych w art. 174 pkt 1 oraz pkt 2 p.p.s.a. Uchybień przepisów prawa materialnego (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.) strona skarżąca upatruje w naruszeniu art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.o.s.d. w związku z art. 3 pkt 5 Ordynacji podatkowej przez ich błędną wykładnię. W ramach naruszenia przepisów procesowych Skarżący podniósł zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., w związku z art. 3 pkt 5, art. 272 pkt 2 i art. 274 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Niejako alternatywnie w stosunku do wskazanego wyżej zarzutu naruszenia przepisów procesowych, strona powiązała zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. także z wytknięciem Sądowi pierwszej instancji obrazy art. 168 § 1 i art. 169 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

W punkcie wyjścia zaakcentować wypada, że poza sporem pozostają ustalone w toku postępowania podatkowego, a przyjęte przez Sąd pierwszej instancji za podstawę orzekania, okoliczności stanu faktycznego. Warto przy tym zwrócić uwagę na sekwencję zdarzeń, co ma w sprawie istotne znaczenie:

- Skarżący nabył w drodze dziedziczenia po J.J., spadek w ½ części,

- wydane przez sąd powszechny w dniu 24 sierpnia 2007 r. postanowienie w sprawie stwierdzenia nabycia spadku uprawomocniło się dnia 14 września 2007 r.,

- do organu w dniu 11 października 2007 r. (a więc przed upływem miesiąca od uprawomocnienia się ww. postanowienie) wpłynął wypełniony przez siostrę Skarżącego druk SD-Z1, bez podpisu podatnika lub jego pełnomocnika, ale z adnotacją: "podpis niemożliwy przebywa za granicą w niedługim czasie dołączy podpisany egzemplarz",

- 20 lipca 2009 r. (a więc niespełna dwa lata od uprawomocnienia się postanowienia w sprawie nabycia spadku) Skarżący złożył w siedzibie organu zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych (SD3), wskazujące te same – co w zgłoszeniu SD-Z1 - przedmioty spadku i zawierające deklarację ich wartości.

Istota sporu w rozpatrywanej sprawie sprowadza się zatem do rozstrzygnięcia, czy w stosunku do Skarżącego powstał obowiązek podatkowy z tytułu nabycia spadku po J.J. Kluczowe znaczenie dla rozwikłania zasygnalizowanego problemu ma - w świetle podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów - ustalenie czym jest zgłoszenie, o którym mowa w art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.o.s.d. (w brzmieniu odnoszącym się do rozpatrywanego okresu). Wiąże się to z kolei udzieleniem odpowiedzi na pytanie, czy możliwe jest sanowanie wadliwego pod względem formalnym zgłoszenia (nie zawierało ono podpisu podatnika) w trybie przewidzianym dla usuwania braków deklaracji podatkowych lub podania. Zgodnie z przytoczonym przepisem, zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-8 i ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia w terminie miesiąca od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4,[...].

Zgłoszenie nabycia, z wyjątkiem przypadków, w których obowiązek zgłoszenia nie obowiązuje (art. 4a ust. 2 i 4 u.p.s.d.), jest istotnym warunkiem nabycia prawa do zwolnienia podatkowego. Zgłoszenie składa się na stosownym formularzu. W piśmiennictwie zauważa się, że zgłoszenie nie jest deklaracją w rozumieniu art. 3 pkt 5 Ordynacji podatkowej. przede wszystkim dlatego, że powyższa definicja deklaracji brzmi: "ilekroć w ustawie jest mowa o: (...) deklaracjach – rozumie się przez to również zeznania, wykazy oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy lub inkasenci". Jest to bowiem definicja pełna, gdyż ustawodawca (podobnie jest w art. 3 pkt 3 Ordynacji podatkowej) posłużył się wyrażeniem "również", które oznacza "także", "też", "tak samo" (Słownik języka polskiego, red. M. Szymczak, Warszawa 1991, t. III, s. 135; Słownik poprawnej polszczyzny, red. W. Doroszewski, H. Kurkowska, Warszawa 1976, s. 781), a więc tylko włączenie czegoś w obręb sytuacji już omówionej, jej uzupełnienie, analogię bądź wyraz wzmacniający spójnik lub inną część mowy, które jednak nie wskazuje, by wyliczenie miało tylko przykładowy charakter bądź że może być ono w przyszłości uzupełnione o inne treści. Deklaracją będzie nie tylko deklaracja w sensie ścisłym, ale i inne wymienione w przepisie art. 3 pkt 5 Ordynacji podatkowej pisma. W konsekwencji wątpliwe jest dopuszczenie możliwości dokonywania w odniesieniu do zgłoszenia czynności sprawdzających bądź podpisywania go przez pełnomocnika (por. S. Babiarz: komentarz do art. 4a u.p.o.s.d. [w:] S. Babiarz, A. Mariański, W. Nykiel: Ustawa o podatku od spadków i darowizn. Komentarz, ABC 2010). Rozpatrujący niniejszą sprawę skład orzekający podziela zaprezentowany wyżej pogląd zauważając dodatkowo, że cechą deklaracji podatkowej – stosownie do art. 3 pkt 5 Ordynacji podatkowej – jest obligatoryjność jej składania przez podatnika, płatnika lub inkasenta w określonych sytuacjach. Tymczasem skorzystanie z ulgi podatkowej przewidzianej w art. 4a u.p.o.s.d. stanowi prawo, a nie obowiązek podatnika, w związku z czym ma on prawo, a nie obowiązek złożenia zgłoszenia nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych. W związku z tym do zgłoszenia nie może mieć zastosowania przepis art. 272 pkt 2 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organy podatkowe pierwszej instancji, z zastrzeżeniem art. 272a, dokonują czynności sprawdzających, mających na celu stwierdzenie formalnej poprawności dokumentów wymienionych w pkt 1, tj. deklaracji oraz wpłacenia zadeklarowanych podatków. W konsekwencji, wbrew twierdzeniom skargi kasacyjnej, do analizowanego przypadku nie można odnieść także treści art. 274 § 1 pkt 2, w myśl którego w razie stwierdzenia, że deklaracja zawiera błędy rachunkowe lub inne oczywiste omyłki bądź że wypełniono ją niezgodnie z ustalonymi wymaganiami, organ podatkowy w zależności od charakteru i zakresu uchybień zwraca się do składającego deklarację o jej skorygowanie oraz złożenie niezbędnych wyjaśnień, wskazując przyczyny, z powodu których informacje zawarte w deklaracji podaje się w wątpliwość.

Analiza treści zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej pozwala na stwierdzenie braku spójności stanowiska jej autora, na co zresztą zwraca zasadnie uwagę Dyrektor Izby Skarbowej w G., w odpowiedzi na skargę. Z jednej bowiem strony strona identyfikuje zgłoszenie, jako deklarację w rozumieniu art. 3 pkt 5 Ordynacji podatkowej, a z drugiej – jako podanie, do którego odnosi się przepis art. 168 § 1, a w szczególności art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej. Pierwszy z wymienionych przepisów określa wymogi, jakim powinno odpowiadać podanie, natomiast stosownie do art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia.

Pomijając okoliczność, że w uzasadnieniu skargi strona nie wyjaśniła, dlaczego zgłoszenie postrzega jako podanie (koncentruje się na wykazywaniu, iż jest to deklaracja), zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego stanowisko Skarżącego i w tej kwestii jest błędne. Rację przyznać należy Sądowi pierwszej instancji, że zgłoszenie stanowi wyłącznie oświadczenie nabywcy (w tym przypadku spadkobiercy) o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych, zaś jego niezłożenie w ustawowym terminie powoduje utratę prawa do zwolnienia od podatku. Organ zatem nie był obowiązany, ani nawet uprawniony do zastosowania trybu przewidzianego w art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej, właściwego dla usuwania braków formalnych podań.

W rozpatrywanej sprawie nie ulega zatem wątpliwości, że podatnik nie złożył w ustawowym terminie poprawnego zgłoszenia i stanowiło to brak nieusuwalny, w związku z czym utracił prawo do zwolnienia od podatku przewidzianego w art. 4a u.p.o.s.d. Wbrew więc zarzutom skargi kasacyjnej Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku nie naruszył przepisu art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.o.s.d.

Mając powyższe na względzie, Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w pkt 1 sentencji. O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.