Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 612/05
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2006-04-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Działalność gospodarcza
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a, art. 14 ust. 2 pkt 1
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz. 176
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 31 stycznia 2000 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Teza: Skoro odpłatne zbycie nieruchomości nie nastąpiło w wykonywaniu działalności gospodarczej, a przychody uzyskane z tytułu sprzedaży nieruchomości wykorzystywanej w działalności gospodarczej nie były uważane w analizowanym roku podatkowym /na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - Dz.U. 2000 nr 14 poz. 176 ze zm./, za przychody z działalności gospodarczej - zasadne było opodatkowanie dochodu ze sprzedaży nieruchomości jako przychodu ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. "a" powołanej ustawy. Nieusprawiedliwiony był zatem zarzut błędnego zastosowania tego przepisu.

TEZY

Skoro odpłatne zbycie nieruchomości nie nastąpiło w wykonywaniu działalności gospodarczej, a przychody uzyskane z tytułu sprzedaży nieruchomości wykorzystywanej w działalności gospodarczej nie były uważane w analizowanym roku podatkowym /na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - Dz.U. 2000 nr 14 poz. 176 ze zm./, za przychody z działalności gospodarczej - zasadne było opodatkowanie dochodu ze sprzedaży nieruchomości jako przychodu ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. "a" powołanej ustawy. Nieusprawiedliwiony był zatem zarzut błędnego zastosowania tego przepisu.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu w dniu 26 kwietnia 2006 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Mariusza L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 9 lutego 2005 r. I SA/Bd 682/04 w sprawie ze skargi Mariusza L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 11 października 2004 r. (...) w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. - oddala skargę kasacyjną; (...).


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 9 lutego 2005 r. I SA/Bd 682/04 Wojewódzki Sąd Administracyjny Bydgoszczy oddalił skargę Mariusza L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 11 października 2004 r. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r.

W motywach orzeczenia wyjaśniono, że Zbigniew G. i Mariusz L. w 2001 r. prowadzili działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej pod nazwą Przedsiębiorstwo Wielobranżowe "K." s.c. Mariusz L. i Zbigniew G. w B. W dniu 8 stycznia 2001 r. spółka sprzedała własne nieruchomości Reginie i Adamowi J. - wspólnikom spółki cywilnej "R." z siedzibą w B. za kwotę 893.725 zł. Mariuszowi L. przypadła połowa tej kwoty, tj. 446.862,50 zł. W dniu 17 stycznia 2001 r. skarżący złożył oświadczenie w Pierwszym Urzędzie Skarbowym w B., że przychody, że sprzedaży nieruchomości zostaną przeznaczone na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. "a" ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 2000 nr 14 poz. 176 ze zm./, w terminie 2 lat od dnia sprzedaży.

Z uwagi na to, że podatnik nie wydatkował uzyskanego przychodu ze sprzedaży nieruchomości na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. "a" wymienionej ustawy Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. decyzją z dnia 9 czerwca 2004r. określił zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. Skoro obrót nieruchomościami nie jest przedmiotem działalności spółki cywilnej, to przychód ze sprzedaży nieruchomości będącej składnikiem majątkowym tej spółki służącymi do prowadzenia działalności gospodarczej, nie jest przychodem z tej działalności /stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych/, lecz stanowi przychód ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. "a" i c/ ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dyrektor Izby Skarbowej w B., na mocy art. 233 par. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja Podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ i art. 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu stwierdził, iż poza sporem jest fakt niewydatkowania uzyskanych pieniędzy ze sprzedaży nieruchomości na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. "a" ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowią one zatem przychód w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. "a" i c/ ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odnosząc się do zarzutów odwołania wyjaśnił, iż przepis art. 22 par. 1 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw /Dz.U. nr 169 poz. 1387/ reguluje wyłącznie stosowanie przepisów samej Ordynacji podatkowej do spraw wszczętych, a niezakończonych przez organy podatkowe instancji przed dniem 1 stycznia 2003r. Dopiero od 1 stycznia 2003 r. odpłatne zbycie nieruchomości wykorzystywanych w działalności gospodarczej jest opodatkowane na tych samych zasadach jak sprzedaż pozostałych składników majątku używanych w działalności gospodarczej i dopiero od tej daty ich sprzedaż stanowi przychód z prowadzonej działalności gospodarczej. Wynika to z nowelizacji art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadzonej ustawą z dnia 27 lipca 2002 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. nr 141 poz. 1182/.

Na powyższą decyzję Mariusz L. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy wnosząc o jej uchylenie. Zdaniem skarżącego przepisy art. 22 par. 1 ustawy z dnia 12 września 2002 r. nie regulują wyłącznie stosowania przepisów samej Ordynacji podatkowej w zakresie spraw wszczętych, a niezakończonych przez organy podatkowe pierwszej instancji przed dniem 1 stycznia 2003 r. Uważa, że powyższy przepis ma zastosowanie także do stosowania przepisu art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Orzekając zgodnie z wnioskiem organu podatkowego Sąd I instancji podniósł na wstępie, że bezsporne w sprawie jest to, iż skarżący mimo oświadczenia złożonego w dniu 17 stycznia 2001 r., nie wydatkował - w ciągu dwóch lat od daty sprzedaży - przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. "a" ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przy czym sprzedaż nieruchomości nastąpiła w terminie krótszym niż 5 lat od daty jej nabycia. Z art. 14 ust. 2 pkt 1 i art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że za przychód z działalności gospodarczej uznaje się przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości, ale tylko wówczas, gdy sprzedaż następuje w wykonywaniu tej działalności. W konsekwencji, jeżeli sprzedaż nieruchomości następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej, to wówczas przychód z tytułu tej sprzedaży jest opodatkowany jako przychód z działalności gospodarczej, natomiast jeżeli sprzedaż nieruchomości nie następuje w wykonywaniu tej działalności, to jest opodatkowana zryczałtowanym podatkiem dochodowym, jako inne źródło przychodu niż z działalności gospodarczej. W ocenie Sądu nie można traktować jako dokonanej "w wykonywaniu działalności gospodarczej" takiej czynności, która ma charakter przypadkowy i incydentalny nawet, jeżeli przynosi ona dokonującemu ją podmiotowi zarobek. Sprzedaż w wykonywaniu działalności gospodarczej, to czynność prawna stanowiąca realizację przedmiotu działalności gospodarczej. Jeżeli natomiast czynność nie stanowi realizacji przedmiotu działalności gospodarczej przedsiębiorcy, to nie następuje w wykonywaniu tej działalności, ale tylko w związku z nią. Pogląd ten poparto wybranymi przykładami orzeczeń sądowych.

W tym kontekście, istotne jest zdaniem Sądu ustalenie, czy sprzedaż przez skarżącego nieruchomości nastąpiła w wykonaniu działalności gospodarczej w ramach spółki "K.". W przypadku odpowiedzi twierdzącej przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. "a" nie będzie miał zastosowania w tej sprawie, a tym samym należałoby przyjąć rozwiązanie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy. Jak wynika z zaświadczenia Prezydenta Miasta B. prowadzona przez Przedsiębiorstwo Wielobranżowe "K." s.c. działalność gospodarcza pomimo niewątpliwe szerokiego spektrum tej działalności, z całą pewnością nie polegała na obrocie nieruchomościami. Wypisy z późniejszych wyciągów z ewidencji gospodarczej spółki cywilnej oraz z rejestru krajowego spółki jawnej również nie zawierają wymienionego przedmiotu działalności. Stąd nie jest zasadne uznanie sprzedaży nieruchomości przez wspólników spółki "K." za czynność w ramach wykonywania działalności gospodarczej.

Mając powyższe na uwadze Sąd stwierdził, że w 2001 r. jedynie osoby fizyczne zawodowo trudniące się działalnością w zakresie obrotu nieruchomościami mogły zaliczyć przychód ze sprzedaży nieruchomości związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą do przychodu z działalności gospodarczej. Sąd podzielił stanowisko organów, iż ustawa zmieniająca art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązująca od 1 stycznia 2003 r. wyraźnie stanowi, że ma zastosowanie dopiero do opodatkowania dochodów /strat/ uzyskanych za 2003 r. Natomiast przepis art. 22 par. 1 ustawy o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw nie odnosi się do przepisów prawa materialnego zawartych w ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Omówione orzeczenie zaskarżono w całości do Sądu Kasacyjnego wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania. W skardze kasacyjnej powołano wyłącznie zarzuty naruszenia prawa materialnego - art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./, tj. błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. "a" i art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, iż zbycie wymienionej nieruchomości nastąpiło w wyniku wykonywania działalności, a w konsekwencji przychód z tego tytułu jest przychodem w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skarżący nie zgodził się z zawężającym jego zdaniem interpretowaniem pojęcia wykonywania działalności gospodarczej w ten sposób, iż tylko sprzedaż nieruchomości jako przedmiot działalności korzysta z powołanej regulacji. Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 23 grudnia 1988 r. o działalności gospodarczej /Dz.U. nr 41 poz. 324 ze zm./ działalnością gospodarczą jest działalność wytwórcza, budowlana, handlowa i usługowa prowadzona w celach zarobkowych i na własny rachunek podmiotu prowadzącego taką działalność. Przez wykonywanie działalności gospodarczej należy więc rozumieć wszelkie czynności podejmowane w celach zarobkowych i na własny rachunek, których zamiarem jest działalność wytwórcza, budowlana, handlowa i usługowa. W konsekwencji art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. "a" ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajduje zastosowania w sprawie. Nie ulega bowiem wątpliwości, iż sprzedaż wymienionej nieruchomości oraz zakup za te środki innej nieruchomości służącej tej samej działalności - służy tej działalności, a zatem zbycie ww. nieruchomości nastąpiło w wykonywaniu tej działalności.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o jej oddalenie, i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego na rzecz organu. W uzasadnieniu pisma powołano się na stanowisko Sądu I instancji wskazując, iż jest ono prawidłowe.

Pismem z dnia 14 grudnia 2005 r. organ odwoławczy poinformował ponadto, iż postanowieniem z dnia 29 lipca 2005 r. wszczęto postępowanie w przedmiocie wznowienia postępowania podatkowego, które kontrolował Sąd I instancji.

Na rozprawie w NSA pełnomocnicy stron podtrzymali dotychczasowe stanowiska.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarżący powołał się w skardze kasacyjnej wyłącznie na podstawę określoną w art. 171 pkt 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, tj. na naruszenie prawa materialnego zarzucając, iż sąd dokonał błędnej wykładni i niewłaściwego zastosowanie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. "a" oraz art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z treścią art. 183 par. 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej co oznacza, że Sąd jest związany podstawami /art. 174 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi/ i wnioskami skargi /art. 176 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi/. Związanie granicami skargi kasacyjnej polega na tym, że Sąd odwoławczy nie jest władny badać czy sąd I instancji naruszył inne jeszcze przepisy niż wskazane w skardze kasacyjnej ani wykraczać poza wnioski skargi /por. wyrok NSA z dnia 21 kwietnia 2004 r. FSK 13/04 - ONSAiWSA 2004 Nr 1 poz. 15/. Związanie granicami skargi kasacyjnej nie dotyczy jedynie nieważności postępowania /art. 183 par. 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi/, której w rozpoznawanej sprawie nie stwierdzono.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjmuje się jednolicie /por. np. wyrok z dnia 8 czerwca 2005 r. FSK 1778/04 - nie publ., wyrok NSA z dnia 9 marca 2005 r. FSK 618/04 - ONSAiWSA 2005 Nr 6 poz. 120/, że w wypadku nie powoływania się przez wnoszącego skargę kasacyjną na zarzuty naruszenia przepisów postępowania Sąd Kasacyjny jest związany ustaleniami faktycznymi przyjętymi za podstawę zaskarżonego orzeczenia.

Z ustaleń poczynionych w niniejszej sprawie wynika, iż spółka cywilna "K.", w której skarżący był wspólnikiem, przed upływem pięciu lat od nabycia dokonała sprzedaży nieruchomości wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obrót nieruchomościami nie mieścił się w przedmiocie działalności gospodarczej spółki, a skarżący mimo złożonego w terminie podanym w art. 28 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oświadczenia, że uzyskany ze sprzedaży przychód wyda na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. "a", nie spożytkował w przewidziany w tym przepisie sposób przypadającej na niego części przychodu ze sprzedaży nieruchomości.

Skarżący wywodzi, że przychód ze sprzedaży nieruchomości powinien być - na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - uznany za przychód z działalności gospodarczej, bowiem przedmiotowa nieruchomość służyła tej działalności. Zatem określenie zryczałtowanego podatku dochodowego /które nastąpiło w sprawie na podstawie art. 28 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych/ od dochodu ze sprzedaży nieruchomości nastąpiło wskutek błędnego zastosowanie w sprawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. "a" ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko to nie jest uzasadnione. Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. "a" ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodu jest odpłatne zbycie nieruchomości /lub ich części oraz udziału w nieruchomości/, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Ta ostatnia okoliczność jest w nin. sprawie bezsporna.

Autor skargi kasacyjnej na poparcie swojej tezy, że sprzedaż nieruchomości nastąpiła w wykonywaniu działalności gospodarczej, posłużył się definicją działalności gospodarczej zawartą w art. 2 ustawy z dnia 23 grudnia 1988 r. o działalności gospodarczej /Dz.U. nr 41 poz. 324 ze zm./ i przytaczał nieznajdujące zresztą oparcia w stanie faktycznym niniejszej sprawy orzecznictwo, powstałe na tle tej regulacji. Tymczasem w okresie podatkowym będącym przedmiotem rozpoznawanej sprawy przepis ten już nie obowiązywał. Z dniem 1 stycznia 2001 r. weszła bowiem w życie ustawa z dnia 19 listopada 1999 r. Prawo o działalności gospodarczej /Dz.U. nr 101 poz. 1178 ze zm./.

W definicji działalności gospodarczej zawartej w art. 2 ust. 1 powołanego aktu prawnego znalazły już swój normatywny wyraz cechy ciągłości i zorganizowania działalności gospodarczej, czego wnoszący skargę kasacyjną prezentując swój sposób rozumienia art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. "a" ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uwzględnił. Zorganizowanie i ciągłość jako cechy normatywne pojęcia działalności gospodarczej wprowadzono do nowej ustawy pod wpływem orzecznictwa i doktryny które doprecyzowały na przestrzeni lat ogólną definicję ustawy z dnia 23 grudnia 1988 r. /por chociażby uchwała składu 7 sędziów SN z dnia 6 grudnia 1991 r. III CZP 117/91 - OSNCP 1992 nr 5 poz. 65/. We wskazanej uchwale Sąd najwyższy stwierdził, że działalność gospodarcza powinna mieć charakter zawodowy, a więc względnie trwały, podejmowane działania winny mieć charakter powtarzalny /nie okazjonalny/ i podporządkowane powinny być wymogom racjonalności, a w konsekwencji przedsiębiorca uczestniczy w związku z jej prowadzeniem w obrocie gospodarczym. Działalność gospodarcza wywodzona w orzecznictwie jest zatem oparta w m.in. na seryjności produkcji, standaryzacji transakcji, czy wreszcie stałej współpracy /por. K. Pawłowicz: Pojęcie działalności gospodarczej w pracy zbiorowej pod red. naukową M. Wierzbowskiego i M. Wyrzykowskiego: Prawa działalności gospodarczej. Zagadnienia administracyjne, Warszawa 2003, str. 88/. Stąd nie każda czynność mająca zarobkowy charakter i podejmowana na własny rachunek będzie wykonywana w ramach działalności gospodarczej, a tylko taka, której można przypisać cechy powtarzalności /regularności, ciągłości/ i profesjonalny /zorganizowany/ charakter. Nie będą mieć natomiast takiego charakteru czynności incydentalne /choćby nawet były związane z samą działalnością gospodarczą, np. służyły jej wykonywaniu/, których wykonywanie nie jest trwale związane z przedmiotem działalności gospodarczej, innymi słowy - na których wykonywaniu ta działalność gospodarcza nie polega.

Prowadzona przez skarżącego działalność gospodarcza nie polegała na obrocie nieruchomościami i tej okoliczności strona nie kwestionuje. Takimi ustaleniami faktycznymi Sądu I instancji, z uwagi na brak zarzutów procesowych, związany jest również Sąd kasacyjnym zgodnie z omówioną wyżej zasadą związania granicami skargi kasacyjnej /art. 183 par. 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi/.

Naczelny Sąd Administracyjny jedynie na marginesie /ze względu na związanie ustaleniami faktycznymi i przyjętymi za podstawę zaskarżonego orzeczenia Sądu/ podkreśla, iż nie podziela poglądu wyrażonego w zaskarżonym wyroku, iż decydujące znaczenie dla ustalenia, czy dana czynność podejmowana jest w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ma wpis do ewidencji działalności gospodarczej czy KRS, określającej przedmiot tej działalności. W orzecznictwie sądowym przyjmuje się bowiem /por, np. wyrok NSA z dnia 11 października 2005 r. II FSK 543/05, wyrok z dnia 21 kwietnia 2006 r. FSK 1972/05, że decydujący dla sprawy opodatkowania jest stan faktyczny sprawy, okoliczności występujące w rzeczywistości, podpadające pod zakres obowiązku podatkowego określonego ustawą podatkową.

Zatem nie sam fakt nieuwzględnienia obrotu nieruchomościami w przedmiocie działalności gospodarczej Spółki uwidocznionym w stosownym rejestrze, ale okoliczności sprzedaży /zdarzenie incydentalne/, a nie powtarzające się systematycznie, w sposób zorganizowany przesądzają o trafności przyjętej w zaskarżonym orzeczeniu Sądu konstatacji, iż sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nie nastąpiła w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Zauważyć też należy, iż strona nie podnosiła w toku postępowania i nie czyni tego obecnie, że przychód ze sprzedaży nieruchomości jako przychód z działalności gospodarczej powinien zostać opodatkowany stosownie do przepisów art. 10 ust. 1 pkt 3 i art. 14 ust. 1. Ten ostatni przepis definiuje bowiem przychód z działalności gospodarczej.

W świetle tego przepisu przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

W myśl analizowanego przez WSA art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z działalności gospodarcze są również /uwaga Sądu: oprócz wymienionych w art. 1/ przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej /oraz działów specjalnych produkcji rolnej/ nie będących nieruchomościami lub prawami, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy.

Ustawodawca rozróżnił zatem przychód ze sprzedaży stanowiącej realizację działalności gospodarczej /handlowej/, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od przychodu ze sprzedaży składników majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej /art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych/ /por. wyrok NSA z dnia 1 lutego 2005 r. FSK 1006/04, wyrok NSA z dnia 22 listopada 2001 r. III SA 2829/00 - Lex 53613, wyrok NSA z dnia 30 października 2001 r. SA/Sz 981/00 - Lex 78289/.

W świetle uregulowania z art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w roku podatkowym 2001 r., w którym skarżący uzyskał nin. przychód, nie budzi żadnych wątpliwości interpretacyjnych, że sprzedaż nieruchomości należącej do składników majątku spółki i wykorzystywanej przez spółkę w prowadzonej działalności gospodarczej nie jest uznawana za przychód z działalności gospodarczej /tak jak odpłatne zbycie innych składników majątku/.

Nie znajduje zatem uzasadnienia w stanie prawnym obowiązującym w 2001 r. /zasadnicza zmiana w tym przedmiocie nastąpiła od 1 stycznia 2003 r. na mocy ww. ustawy z dnia 27 lipca 2002 r. nowelizującej art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych/, zarzut naruszenia art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskutek jego błędnej wykładni.

W konsekwencji - skoro odpłatne zbycie nieruchomości nie nastąpiło w wykonywaniu działalności gospodarczej, a przychody uzyskane z tytułu sprzedaży nieruchomości wykorzystywanej w działalności gospodarczej nie były uważane w analizowanym roku podatkowym /na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych/, za przychody z działalności gospodarczej - zasadne było opodatkowanie dochodu ze sprzedaży nieruchomości jako przychodu ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. "a". Nieusprawiedliwiony był zatem zarzut błędnego zastosowanie tego przepisu.

Reasumując Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że zaskarżone orzeczenie, mimo częściowo błędnego uzasadnienia odpowiada prawu, w związku z tym na podstawie art. 184 oraz art. 204 pkt 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji.

W związku z przekazaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w B. pismem z dnia 12 grudnia 2005 r. informacją o wszczęciu w dniu 29 lipca 2005 r. postępowania wznowieniowego mającego na celu kontrolę legalności zaskarżonej decyzji Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że zbiegu postępowania administracyjnego w sprawie kontroli w trybach nadzwyczajnych ostatecznej decyzji oraz kontroli sądowej dotyczy wyłącznie art. 56 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Przewiduje on sytuacje, gdy skarga do sądu zostaje wniesiona po wszczęciu postępowania administracyjnego w celu zmiany, uchylenia, stwierdzenia nieważności aktu lub wznowienia postępowania.

Nie przewidziano sytuacji odwrotnej ewentualnego wpływu na postępowanie sądowe wszczęcia nadzwyczajnego postępowania administracyjnego po wniesieniu skargi do sądu. W doktrynie wyraża się pogląd, iż wniesienie skargi do sądu stanowi przeszkodę do wszczęcia tego rodzaju postępowania administracyjnego, ze względu na to, że w świetle art. 170 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi prawomocne orzeczenie sądu administracyjnego jest wiążące dla stron postępowania /por. T. Woś w opracowaniu: Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - T. Woś, H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska, Wyd. Prawnicze, LexisNexis, Warszawa 2005, str. 269, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Zakamycze 2005, str. 154