Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 404/08
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2009-06-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c, art. 185 par. 1 , art. 203 pkt 1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 165 par. 1, art. 170, art. 171 par. 1, art. 240 par. 1, art. 247 par. 1 pkt 1-8
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Sędzia WSA del. Sylwester Golec, Sędzia NSA Barbara Wasilewska (sprawozdawca), Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 16 czerwca 2009 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej C.-C. HBC P. sp. z o.o. w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 25 października 2007 r. sygn. akt III SA/Gl 589/07 w sprawie ze skargi C.-C. HBC P. sp. z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia 12 stycznia 2007 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach, 2) zasądza od Dyrektora Izby Celnej w K. na rzecz C.-C. HBC P. sp. z o.o. w W. kwotę 380 ( słownie: trzysta osiemdziesiąt ) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z 25 października 2007 r., Sygn akt III SA/Gl 589/07 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a., oddalił skargę C. [...] sp. z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z 12 stycznia 2007 r. w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji.

Z przedstawionego przez Sąd pierwszej instancji stanu sprawy wynikało, że Dyrektor Izby Celnej w K. stwierdził nieważność ostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w B. z 30 czerwca 2006 r. stwierdzającej nadpłatę w podatku akcyzowym w kwocie 3.958,00 zł, powołując się przy tym na art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze. zm.), art. 2621 § 1, art. 262 ustawy z 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (Dz. U. Nr 75, poz. 802 ze zm.) oraz art. 26 ustawy z 19 marca 2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 623 z 2004 r.).

W uzasadnieniu organ wskazał, że podstawą stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej było naruszenie przez organ podatkowy przepisów dotyczących wszczęcia postępowania podatkowego oraz naruszenie przepisów w sprawie stwierdzenia nadpłaty akcyzy poprzez wydanie rozstrzygnięcia bez uprzedniego ustalenia zobowiązania podatkowego.

W odwołaniu od tego rozstrzygnięcia strona skarżąca zarzuciła naruszenie:

- art. 120 i art. 247 § 1 pkt. 3 Ordynacji podatkowej poprzez stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej, która nie została wydana z rażącym naruszeniem prawa;

- art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez nie wyjaśnienie, które przepisy Ordynacji podatkowej naruszył Naczelnik Urzędu Celnego;

- art. 165 § 1, art. 170 § 1 i art. 171 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 247 § 1 pkt. 3 Ordynacji podatkowej poprzez błędne uznanie, że ostateczna decyzja została wydana z rażącym naruszeniem tych przepisów;

- art. 20 ust. 3 i art. 22 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku akcyzowym w związku z art. 247 § 1 pkt. 3 Ordynacji podatkowej poprzez błędną wykładnię i błędne uznanie, że decyzja ostateczna została wydana z rażącym naruszeniem przepisów ustawy o podatku akcyzowym.

Odnosząc się do postawionych zarzutów Dyrektor Izby Celnej podniósł, że wniosek strony o stwierdzenie nadpłaty dotyczył 27 zgłoszeń celnych, a właściwymi do rozstrzygania byli naczelnicy kilku urzędów celnych. Naczelnik Urzędu Celnego w W. wadliwie powołując się na art. 170 Ordynacji podatkowej przekazał wniosek między innymi, Naczelnikowi Urzędu Celnego w B., ponieważ jego część dotyczyła dwóch zgłoszeń celnych dokonanych według właściwości miejscowej tego organu. W ocenie organu odwoławczego do ustalonego stanu faktycznego miał zastosowanie art. 171 § 1 Ordynacji podatkowej regulujący sytuację, kiedy do jednego organu wniesione zostało podanie dotyczące właściwości kilku organów podatkowych. Niezastosowanie wskazanej regulacji prawnej w tej sprawie spowodowało, że decyzja została wydana bez formalnego wszczęcia postępowania.

Odnosząc się do pozostałych zarzutów Dyrektor Izby Celnej w K. wyjaśnił, że w jego ocenie postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym zależało od uprzedniego określenia wysokości zobowiązania podatkowego, a zatem organ podatkowy określając w decyzji wielkość zobowiązania podatkowego winien również określić wysokość nadpłaty.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach pełnomocnik strony skarżącej wniósł o jej uchylenie oraz o uchylenie poprzedzającej ją decyzji pierwszoinstancyjnej i zasądzenie kosztów postępowania, zarzucając naruszenie przepisów prawa, a w szczególności obrazę:

- art. 120 i art. 247 § 1 pkt. 3 Ordynacji podatkowej poprzez stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej, która nie została wydana z rażącym naruszeniem prawa;

- art. 165 § 1, art. 170 § 1 i art. 171 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 247 § 1 pkt. 3 Ordynacji podatkowej poprzez błędne uznanie, że ostateczna decyzja została wydana z rażącym naruszeniem tych przepisów;

- art. 20 ust. 3 i art. 22 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku akcyzowym w związku z art. 247 § 1 pkt. 3 Ordynacji podatkowej poprzez błędną wykładnię i błędne uznanie, że decyzja ostateczna została wydana z rażącym naruszeniem przepisów ustawy o podatku akcyzowym.

Uzasadniając te zarzuty pełnomocnik wyraził pogląd, iż podstawowe znaczenie dla sprawy miała ta okoliczność, że wniosek strony został skutecznie doręczony właściwemu organowi podatkowemu. Nie miało przy tym znaczenia, kto go ostatecznie przesłał Naczelnikowi Urzędu Celnego w B. W omawianym zakresie nie doszło zatem do rażącego naruszenia przepisów o postępowaniu podatkowym. Zarzut naruszenia art. 170 § 1 i art. 171 § 1 Ordynacji podatkowej można by ewentualnie postawić jedynie Naczelnikowi Urzędu [...] Celnego w W., a nie organowi orzekającemu w sprawie nadpłaty. Ten ostatni organ nie miał przecież wątpliwości, czego dotyczy wniosek i kto jest stroną postępowania.

Uzasadniając motywy oddalenia skargi Sąd pierwszej instancji stwierdził, że przedmiotem sporu w tej sprawie była odpowiedź na pytanie, czy ostateczna decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w B. została wydana po uprzednim wszczęciu i przeprowadzeniu postępowania podatkowego w sprawie, czy też był to jedynie akt tylko z pozoru będący decyzją tj. taki, który został wydany poza prawidłowo wszczętym i przeprowadzonym postępowaniem administracyjnym w sprawie.

W związku z powyższym, powołując się na treść art. 171 ustawy Ordynacji podatkowej, Sąd wywiódł, że ustawodawca precyzyjnie uregulował sytuację rozpatrywania podania przez organ w zakresie swej właściwości oraz zawiadamiania strony o organie właściwym w sprawie, w której podanie dotyczy kilku spraw podlegających załatwieniu przez różne organy. Wyrażono tam generalną zasadę, że w takiej sytuacji organ do którego podanie wniesiono rozpatruje je jedynie w zakresie sprawy należącej do jego właściwości. Obowiązek zawiadomienia przez organ podatkowy wnoszącego podanie, że w innych sprawach powinien wnieść odrębne podanie do właściwego organu z możliwością uznania podania za złożone w dniu wniesienia pierwszego podania jest jednoznaczny w swej treści i oznacza, że zawsze wtedy, kiedy zaistnieją przesłanki z art. 171 § 1 zdanie pierwsze organ podatkowy, do którego wniesiono podanie musi postąpić w ten, a nie inny sposób. Podstawowa różnica pomiędzy art. 170 § 1 i art. 171 § 1 polegała bowiem na tym, że w pierwszym wypadku wniesione podanie dotyczy jednej sprawy, natomiast w drugim wypadku wniesione podanie dotyczy kilku spraw, z których tylko jedna lub kilka zostaje wszczętych poprzez wniesienie podania do organu właściwego, o ile oczywiście ten w trybie art. 165 a ustawy Ordynacja podatkowa nie wyda postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania. Z przedstawionych regulacji prawnych wynikało zatem, że dla skutecznego wszczęcia postępowania podatkowego przez wnoszącego podanie koniecznym było zachowanie określonych reguł. W tym miejscu Sąd podkreślił, że dopiero po skutecznym wszczęciu postępowania podatkowego w ściśle określonym dniu, organ administracji publicznej właściwy miejscowo i rzeczowo mógł rozpoznać żądanie strony zawarte w podaniu, bądź też przeprowadzić postępowanie wszczęte z urzędu. W obu tych wypadkach wszczęte postępowanie musiało zakończyć się decyzją merytoryczną, bądź też zostać umorzone jeśli w jego toku pojawiła się przesłanka bezprzedmiotowości. Inaczej mówiąc, nie mogło zakończyć się wydaniem decyzji postępowanie, które nie zostało wszczęte, ponieważ w takiej sytuacji nie toczy się postępowanie administracyjne w sprawie, lecz jedynie postępowanie faktyczne. Załatwienie tego postępowania decyzją administracyjną stanowiło, w ocenie Sądu zaprzeczenie stanu prawnego sprawy, której nie ma. Inaczej mówiąc chodziło o takie załatwienie, które nie odnosiło się do rozpoznawanej sprawy, której nie było lecz do jej kontratypu - sprawy, która za sprawę administracyjna została z naruszeniem prawa uznana.

Ponadto Sąd stwierdził, że nie miało znaczenia dla rozpoznawanej sprawy, iż nieważna decyzja ostateczna została wydana w przedmiocie nadpłaty w podatku akcyzowym. Bez znaczenia dla jej pierwotnej nieważności były ewentualnie również inne rażące naruszenie prawa, które mogło mieć miejsce na etapie stosowania prawa materialnego, w tym wypadku przepisów ustawy o podatku akcyzowym w powiązaniu z przepisami ustawy Ordynacja podatkowa w zakresie dotyczącym nadpłaty.

Na powyższe orzeczenie spółka złożyła skargę kasacyjną, w której wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Jako podstawy kasacyjne wskazano naruszenie prawa procesowego tj:

1) naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art 165 § 1 oraz art. 122, 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, polegające na przedstawieniu stanu sprawy w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku niezgodnie ze stanem rzeczywistym, które to uchybienie miało Istotny wpływ na wy mik sprawy. W ocenie autora skargi kasacyjnej Sąd pierwszej instancji przyjął za podstawę swoich ustaleń stan faktyczny ustalony przez Dyrektora Izby Celnej niezgodnie z obowiązującą go procedurą, to jest z naruszeniem wymienionych przepisów Ordynacji podatkowej. W szczególności Wojewódzki Sąd Administracyjny błędnie uznał, że Naczelnik Urzędu Celnego w B. nie wszczął postępowania podatkowego na wniosek Spółki zgodnie z art. 165 § 1 Ordynacji podatkowej i wydał decyzję stwierdzającą nadpłatę pomimo braku wniosku spółki. Naruszenie w/w przepisów o postępowaniu miało istotny i bezpośredni wpływ na wynik sprawy, ponieważ Sąd pierwszej instancji powinien uznać, że skoro Naczelnik Urzędu Celnego w B. faktycznie otrzymał wniosek Spółki, to postępowanie podatkowe zostało wszczęte na wniosek Spółki zgodnie z art. 165 § 1 Ordynacji podatkowej, a decyzja organu celnego została wydana zgodnie z tym wnioskiem. W konsekwencji, Sąd ten powinien uchylić zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Celnej.

2) naruszenie art. 151 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit c p.p.s.a. przez oddalenie skargi, pomimo że decyzja Dyrektora Izby Celnej naruszała przepisy o postępowaniu; art. 120, art. 165 § 1, art. 170 § 1, art. 171 § 1 i art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej.

W uzasadnieniu podstaw kasacyjnych strona podniosła, że okolicznością o podstawowym znaczeniu w sprawie było to, że wniosek Spółki został skutecznie doręczony właściwemu organowi podatkowemu. Nieistotne było natomiast kto przesłał ten wniosek Naczelnikowi Urzędu Celnego w B. Co więcej, w ocenie autora skargi kasacyjnej zarzut naruszenia przepisów art. 170 § 1 i art. 171 § 1 Ordynacji podatkowej można było postawić jedynie działaniom Naczelnikowi Urzędu Celnego w W., a nie decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w B. Ponadto naruszenie to miało jedynie ten skutek, że w sprawie nie powinien mieć zastosowania art. 171 § 2 Ordynacji podatkowej, to znaczy, że nie można było uznać, iż wniosek Spółki został złożony w dniu wniesienia go do organu niewłaściwego. Datą wszczęcia postępowania w sprawie wniosku Spółki był bowiem dzień, w którym Naczelnik Urzędu w B. otrzymał wniosek Spółki.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o jej oddalenie uznając zarazem postawione w niej zarzuty za nieusprawiedliwione.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie.

Kwestią o zasadniczym znaczeniu w sprawie jest ocena prawidłowości postępowania nadzwyczajnego o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym. Sąd I instancji w toczącym się przed nim postępowaniu dokonał błednej oceny istnienia ku temu stosownych przesłanek w rozumieniu art. 247 § 1 Ordynacj podatkowej.

Przyczyny nieważności decyzji określone w art. 247 § 1 pkt 1 - 8 Ordynacji podatkowej stanowią wady traktowane jako materialnoprawne, bowiem odnoszą się do elementów stosunku prawnego tworzonego lub ustalanego przez decyzję.

Zgodnie z koncepcją zaproponowaną przez H. Poleszaka (zob. H. Poleszak: Stwierdzenie nieważności decyzji administracyjnej w postępowaniu przez NSA, "Nowe Prawo" 1984, nr 1, s. 25) oraz J. Jendrośkę i B. Adamiak (zob. J. Jendrośka, B. Adamiak: Zagadnienie rażącego naruszenia prawa w postępowaniu administracyjnym, "Państwo i Prawo" 1986, z. 1, ss. 69 i nast..) przez pojęcie "rażące naruszenie prawa" powinno się przyjmować naruszenie przepisu prawa niebudzącego wątpliwości co do jego bezpośredniego rozumienia.

Również według J. Borkowskiego z "rażącym naruszeniem prawa" mamy do czynienia w przypadku, gdy: "w stanie prawnym niebudzącym wątpliwości co do jego rozumienia wydaje się decyzję, która treścią swego rozstrzygnięcia stanowi negację całości lub części obowiązujących przepisów" (J. Borkowski, Nieważność decyzji administracyjnej, Łódź - Zielona Góra 1997, s. 102). Treść decyzji można będzie w takiej sytuacji określić jako przeciwstawiającą się przepisom, na podstawie których decyzja została wydana, a zawarte w decyzji rozstrzygnięcie dotyczące praw lub obowiązków stron postępowania będzie ukształtowane sprzecznie z przesłankami wynikającymi wprost z przepisu prawnego (zob. J. Borkowski, Glosa do wyroku NSA z 19.11.1992 r. (S.C./Kr 914/92), Przegląd sądowy 1994 nr 7-8, s. 55).

W wyroku z 11 maja 1994 r. (sygn. akt III SA 1070/95, publ. ONSA 1997, nr 1, poz. 142) NSA stwierdził natomiast, że "Naruszenie prawa ma cechę rażącego, gdy decyzja dotknięta wywołuje skutki prawa niedające się pogodzić z wymaganiami praworządności, którą należy chronić nawet kosztem obalenia decyzji ostatecznej. Nie chodzi więc o spór o wykładnię prawa, lecz o działanie wbrew nakazowi lub zakazowi ustanowionemu w prawie. Innymi słowy, o rażącym naruszeniu prawa można mówić wyłącznie w sytuacji, gdy proste zestawienie treści decyzji z treścią przepisu prowadzi do wniosku, że pozostają one ze sobą w jawnej sprzeczności".

Do powstania zatem przypadków rażącego naruszenia prawa może dojść w wyniku naruszenia norm prawa materialnego i procesowego, które powodują, że treść decyzji została ustalona nienależycie. Są to naruszenia bezpośrednio godzące w decyzję, nie natomiast naruszenia przepisów, które mogłyby (lecz nie musiały) mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Należy podkreślić, że dla uznania, iż decyzja wydana została z "rażącym naruszeniem prawa" rolę kryterium spełnia bezsporna sprzeczność treści rozstrzygnięcia z obowiązującym porządkiem prawnym. Inaczej mówiąc, istnieje rozbieżność między treścią, jaką weryfikowana decyzja otrzymała, a treścią, jaką powinna była otrzymać.

W odniesieniu do norm regulujących postępowanie administracyjne naruszenie tylko niektórych norm pociąga za sobą sankcję nieważności decyzji, tzn. tylko takich, które naruszenie bezpośrednio godzi w decyzję, nie natomiast naruszenie przepisów, których naruszenie może, lecz nie musi mieć wpływ na rozstrzygnięcie.

Decyzja bowiem dotknięta sankcją nieważności jest taką decyzją, której skutki prawne - z uwagi na stwierdzone rażące naruszenie prawa - nie mogą być zaakceptowane przez prawo. Na tle prawa procesowego naruszenie takie musi być na tyle oczywiste (rażące), że wydana decyzja przy takim naruszeniu przepisu postępowania, nie może się ostać w obrocie prawnym. Sankcję nieważności powoduje zatem, np. naruszenie norm procesowych regulujących zdolność prawną organu administrującego do podjęcia czynności procesowej (art. 247 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej). Natomiast poważne naruszenie pozostałych norm prawa procesowego skutkuje sankcją wzruszalności w trybie wznowienia postępowania, np. oparcie na dowodach, które okazały się fałszywe, wydanie decyzji przez pracownika lub organ podatkowy, który podlegał wyłączeniu lub gdy strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu, albo gdy ujawnią się istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję.

To wskazuje, że jeżeli przy wydawaniu decyzji miały miejsca uchybienia przepisów postępowania, które mimo swojej istotności (por. art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej) nie skutkują sankcją nieważności decyzji, a jedynie podstawą do jej wzruszenia w trybie wznowienia postępowania, to ewentualne uchybienia w zakresie postępowania dowodowego w przedmiocie wymiaru podatku, na pewno nie mogą być zaliczone do tak oczywistych (rażących) naruszeń przepisów postępowania, których uchybienie, godzi w tę decyzję bezpośrednio, czyniąc ją nieakceptowalną w obrocie prawnym.

Nie jest zatem rażącym naruszeniem przepisów postępowania, art. 170 czy 171 § 1 Ordynacji podatkowej, wydanie decyzji administracyjnej w sprawie, w której do organu podatkowego wpłynął wniosek podatnika o stwierdzenie nadpłaty w podatku akcyzowym, nawet w sytuacji gdy wniosek ten w części został według właściwości przekazany przez organ, który uznał się niewłaściwy do załatwienia w tej części żądania. Uchybienie wskazanemu przepisowi art. 171 § 1 Ordynacji podatkowej polegające na bezpośrednim przekazaniu wniosku strony włąściwemu organowi bez zachowanej w tym przepisie procedury zawiadomienia wnoszącego podanie o konieczności wniesienia odrębnego wniosku do organu właściwego, stanowi niewątpliwie o wadliwości przeprowadzonego postępowania, lecz nie może mieć charakteru rażącego naruszenia prawa w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej skutkującego sankcją nieważności wydanej decyzji, z uwagi jedynie na swój względny (możliwy), a nie bezwzględny wpływ na podjęte w tej decyzji rozstrzygnięcie.

Z tych samych względów nie zasługują na uwzględnienie zarzuty naruszenia pozostałych przepisów Ordynacji podatkowej zwłaszcza art. 165 § 1, gdyż ich ewentualne naruszenie w postępowaniu, może mieć jedynie wpływ na rozstrzygnięcie decyzji, lecz nie oddziaływuje na wadliwość tego rozstrzygnięcia bezpośrednio skutkując nieważnością decyzji, z uwagi na jej wydanie wbrew oczywistemu brzmieniu przepisu postępowania (jego nakazowi lub zakazowi), przy jednoczesnym stwierdzeniu, że bez naruszenia tego przepisu postępowania decyzja o określonej treści nie byłaby wydana. Organ podatkowy, który wydał ostateczną decyzję wydał ją niwątpliwie dysponując wnioskiem Strony Skażącej.

Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 24 marca 2009 r. sygn. akt I FSK 43/08 "jedynie takie naruszenie przepisów postępowania może mieć charakter rażącego naruszenia prawa w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm.), które ma charakter naruszenia bezpośrednio godzącego w rozstrzygnięcie decyzji, skutkującego jej nieważnością z uwagi na stwierdzoną - w skutek tego naruszenia - oczywistą sprzeczność tej decyzji z wymogami praworządności".

Dla stwierdzenia bowiem rażącego naruszenia prawa nie wystarczy wskazać naruszenia przepisów postępowania w procesie wydawania decyzji ostatecznej, lecz należy wykazać, że naruszenie to bezpośrednio doprowadziło do oczywistej (rażącej) wadliwości konstytutywnego elementu decyzji, jakim jest jej rozstrzygnięcie, przez co decyzja taka nie może się ostać w obrocie prawnym.

Wobec tego stwierdzić należy, że doszło w niniejszej sprawie do naruszenia przez Sąd I instancji art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a., przez usankcjonowanie, że Dyrektor Izby Celnej w K. prawidłowo ocenił, że decyzja ostateczna Naczelnika Urzędu Celnego w B. z 30 czerwca 2006 r. jest dotknięta wadą nieważności w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 3 O.p.

Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny uznał skargę kasacyjną za uzasadnioną i na podstawie art. 185 § 1 P.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 P.p.s.a.