Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 506/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2012-07-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: *Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art.  165a
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Lidia Błystak, Sędziowie: Sędzia WSA Marta Semiczek (sprawozdawca), Sędzia WSA Barbara Ciołek,, Protokolant: Paulina Wódka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 11 lipca 2012 r. przy udziale sprawy ze skargi [...] w L. na postanowienie Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 20 marca 2012 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia pisemnej inter- pretacji przepisów prawa podatkowego I. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Ministra Finansów – Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 9 lutego 2012 r. nr [...]; II. zasądza na rzecz skarżącego od Ministra Finansów kwotę 100,00 (sto) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania;


UZASADNIENIE

Niepubliczny Zakład Opieki Zdrowotnej "A" w L. (dalej: "A") wystąpił do Ministra Finansów z wnioskiem o udzielenie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT), zawartych w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. - dalej: ustawa VAT).

Z zaprezentowanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że "A" jest niepublicznym zakładem opieki zdrowotnej, świadczącym usługi opieki medycznej. Na potrzeby udzielanych świadczeń nabywa on różnego rodzaju towary i usługi.

Autor wniosku sformułował pytanie, czy złożenie przez niepubliczny zakład opieki zdrowotnej dostawcy towarów i usług - pod odpowiedzialnością karną - oświadczenia, iż nabywane towary i usługi będą wykorzystywane do czynności, o jakich mowa w art. 132 i nast. Dyrektywy 2006/112/EC Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 ze zm. - dalej: Dyrektywa 112), uprawnia dostawcę do wystawienia faktury "ze stawką zwolnioną"?

Prezentując własny pogląd w sprawie wnioskodawca stwierdził, że wystawiane na rzecz "A" przez kontrahenta faktury - potwierdzające dostawę towarów i usług nabywanych na potrzeby prowadzonej działalności, tj. usług zwolnionych z opodatkowania w oparciu o w/w przepisy Dyrektywy 112 - winny zawierać adnotację, iż transakcje objęte są zwolnieniem wraz z podaniem podstawy prawnej zwolnienia.

Minister Finansów - działając przez Dyrektora Izby Skarbowej w P. - w interpretacji indywidualnej z dnia [...] r. (nr [...]) stanowisko wnioskodawcy uznał za nieprawidłowe.

Odwołując się do regulacji ustawy VAT i Dyrektywy 112, organ podatkowy dowodził, że okoliczność, iż nabywca towarów (usług) wykorzystuje je do czynności zwolnionych od opodatkowania nie pozwala wystawcy faktury objąć zwolnieniem transakcji realizowanych na rzecz takiego nabywcy. Podkreślił, iż statuowane przepisem art. 132 Dyrektywy 112 zwolnienie odnosi się wyłącznie do podatników dokonujących wskazanych tam czynności, a nie do ich kontrahentów.

W skardze, po uprzednim wezwaniu Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa, "A" wniósł o stwierdzenie nieważności interpretacji, z uwagi na jej sprzeczność z art. 132 ust. 1 pkt b i art. 134 Dyrektywy 112.

W odpowiedzi na skargę, Minister Finansów wniósł o jej oddalenie. Zaznaczył, iż strona na etapie wezwania do usunięcia naruszeń prawa oraz w skardze rozszerzyła - w porównaniu z zakresem zapytania przedstawionego we wniosku o interpretację - kwestie prawne poddane ocenie organu podatkowego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z dnia 6 września 2011 r. uchylił zaskarżona interpretację, wskazując, że wydający interpretację podatkową - organ podatkowy nie badał, czy na tle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, w szczególności w kontekście formułowanego tam pytania, wnioskodawca jest umocowany do uzyskania odpowiedzi w trybie art. 14c O.p. W ocenie Sądu nie dostrzegając, iż sformułowane - expressis verbis - pytanie wnioskodawcy dotyczyło podatkowoprawnych obowiązków jego kontrahenta, a przy tym zaniechawszy wezwania - w trybie art. 169 § 1 w związku z art. 14h O.p. - wnioskodawcy do sprecyzowania treści wniosku, co być może wyjaśniłoby jego intencje (czy oczekuje on od organu stanowiska co do kwestii wyrażonej w pytaniu, czy też - pomimo niefortunnie sformułowanego pytania - wnioskodawca oczekiwał w istocie odpowiedzi związanej ze zwolnieniem od podatku VAT świadczonych przez niego usług, w tym prawa do odliczenia podatku naliczonego) organ podatkowy wydał interpretację, w zakresie zarówno kwestii związanych ze sposobem wystawiania faktur VAT przez dostawcę jak i zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT usług medycznych, związanych z profilem działalności wnioskodawcy.

Tak udzielona interpretacja podatkowa w ocenie Sadu naruszała przepisy prawa procesowego (powoływany już art. 14b § 1 O.p.) w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, co obligowało Sąd do jej uchylenia.

Ponownie rozpoznając sprawę Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] odmówił wszczęcia postępowania w sprawie "A".

Organ stwierdził, że przedmiotowy wniosek "A" o wydanie interpretacji indywidualnej, w zakresie wystawiania faktur VAT przez dostawców z zastosowaniem zwolnienia od podatku, nie dotyczy indywidualnej sprawy Wnioskodawcy w zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego.

W zażaleniu n to postanowienie "A" zarzucił naruszenie art. 120, art. 121, art. 122, art. 133, art. 72, art. 73, art. 75 § 6 i art. 29645a Ordynacji podatkowej oraz art. 132 ust. 1 lit. b Dyrektywy 2006/112/WE i wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia, jako postanowienia rażąco naruszającego obowiązujące prawo i nakazanie prowadzenia postępowania w sprawie zwrotu nienależnie zapłaconego podatku VAT.

"A" podkreślił, że skoro ma prawo żądani wszczęcia postępowania, to oznacza, że racjonalny ustawodawca przyznaje mu atrybut strony tego postępowania, a tym samym odmowa jest rażącym naruszenia prawa.

W opinii "A", inne przyczyny, o których mowa w art. 165a § 1, to w szczególności brak w przepisach ustaw podatkowych do rozpatrzenia żądania danej treści w trybie postępowania podatkowego. Uważa on, że w sprawie jest bezspornym, iż art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej jest przepisem ustaw podatkowych dającym podstawy do rozpatrzenia wniosku kwestionującego zasadność pobrania podatku VAT od czynności ściśle związanych z opieką medyczną i żądania stwierdzenia w trybie postępowania podatkowego nadpłaty w rozumieniu art. 72 w zw. z art. 6 Ordynacji podatkowej, rozumianej, jako zwrot podatku nienależnie zapłaconego.

"A" podkreślił, że skarżone postanowienie faktycznie odmawia mu interesu prawnego w zakresie zwrotu podatku VAT nienależnie zapłaconego w cenie nabycia czynności ściśle związanych z opieką medyczną. O istnieniu interesu prawnego przesądza ostatecznie istnienie przepisu prawa administracyjnego, na podstawie którego organ administracji publicznej mógłby ukształtować prawa i obowiązki określonego podmiotu. Takim przepisem jest art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej. Zdaniem "A" jest bezspornym, że postawione pytanie jest zasadne, bowiem ma on prawo występować z wnioskiem, o którym mowa w art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej i w zależności od uzyskanej odpowiedzi, gdyby odpowiedź była np. podmiot świadczący czynności ściśle związane z opieką medyczną ma obowiązek wystawiać fakturę VAT ze stawką zwolnioną, to żąda on od dostawcy korekty podatku VAT.

Minister Finansów- Dyrektor Izby Skarbowej w P. rozpoznając ponownie sprawę na skutek zażalenia Strony utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu przytoczył powołane prze Stronę przepisy ustaw podatkowych oraz wywodził, że w postępowaniu interpretacyjnym, jednym z głównych wymogów formalnych jest złożenie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przez zainteresowanego, o którym mowa art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Z regulacji art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej wynika, że z wnioskiem może wystąpić podmiot, u którego wystąpił lub może wystąpić określony stan faktyczny (zdarzenie przyszłe), który może rodzić określone konsekwencje w sferze prawa podatkowego. Zatem interpretacja wydawana jest w indywidualnej sprawie zainteresowanego, który składa wniosek o jej wydanie.

Jednak nie oznacza to, iż każdy i w jakiejkolwiek sprawie może o taką interpretację wystąpić. Przepis powyższy wprowadza bardzo istotne ograniczenie w zakresie możliwości wystąpienia o interpretację. Bowiem wniosek o wydanie interpretacji może złożyć zainteresowany podmiot w swojej indywidualnej sprawie. Przepis ten wymaga, zatem istnienia pomiędzy sprawą, w której wystąpiono z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji, a wnioskodawcą związku wyrażającego się w tym, że przedstawiony we wniosku problem musi bezpośrednio dotyczyć sfery opodatkowania lub ewentualnego opodatkowania wnioskodawcy.

Żądanie uzyskania interpretacji indywidualnej prawa podatkowego odnosi się do stanów faktycznych (zdarzeń przyszłych) przedstawionych przez wnioskodawcę, co do których wykładnia znajdujących w nich zastosowanie przepisów podatkowych może rzutować na prawidłowe rozliczenie wnioskodawcy w ramach tego podatku. W efekcie wnioskodawca ma uzyskać rzetelną informację jak - w dotyczącym go stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) - organ podatkowy interpretuje przepisy podatkowe znajdujące w nim zastosowanie, co może mieć wpływ na prawidłowość dokonania przez niego rozliczenia tegoż podatku.

Przepis art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej wymaga, aby pomiędzy sprawą przedstawioną we wniosku a wnioskodawcą, istniał - indywidualnie określony - związek, łączący wnioskodawcę ze sprawą jako "zainteresowanego", a więc mającego własny interes, potrzebę uzyskania interpretacji w dotyczącej go sprawie. Zatem składający wniosek nie jest i nie może być "zainteresowanym" w innej niż "swojej", a więc "cudzej" sprawie. Jeżeli przedstawiony przez wnioskodawcę stan przeszły lub przyszły nie zawiera okoliczności bądź zdarzeń, zaistniałych lub mogących powstać w "jego indywidualnej sprawie", lecz okoliczności lub zdarzenia dotyczące innego podmiotu, to tym samym podmiot składający wniosek nie uzyskuje statusu zainteresowanego.

Zatem nie można się zgodzić ze stwierdzeniem "A", jakoby to w postępowaniu w sprawie interpretacji indywidualnej najważniejszą przesłanką był wniosek strony o wszczęcie postępowania podatkowego, bowiem jak to szeroko powyżej wykazano, podstawową przesłanką w postępowaniu interpretacyjnym jest złożenie pisemnego wniosku przez podmiot zainteresowany, w jego indywidualnej sprawie.

Mając także na uwadze, iż jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 6 września 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 538/11, "A" nie występuje w tej sprawie jako podmiot zainteresowany, o którym mowa w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, tym samym tut. Organ nie ma możliwości merytorycznego jej rozpatrzenia pod kątem zastosowania zwolnienia od podatku, wskazanego w przepisie art. 132 ust. 1 lit. b Dyrektywy 2006/112/WE.

Organ podkreślił przy tym, iż przepisy dotyczące nadpłaty nie mieszczą się w przepisach unormowanych w art. 14h Ordynacji podatkowej, tj. w przepisach mających zastosowanie w sprawach interpretacji indywidualnych, a Organ interpretacyjny nie jest organem kompetentnym do przeprowadzenia postępowania podatkowego o stwierdzenie nadpłaty w rozumieniu art. 72 w zw. z art. 6 Ordynacji podatkowej.

W skardze na powyższe postanowienie "A" zarzucił naruszenie art. 6, art. 7, art. 8 art. 72, art 75 § 1, art. 169 a Ordynacji podatkowej, art. 108 ustawy o VAT oraz art. 132 ust. 1 lit b dyrektywy 2006/112/WE i wniósł o

1. zawieszenie postępowania i wystąpienia z pytaniem prejudycjalnym do ETS wskazując, że organy podatkowe Rzeczypospolitej Polska uchybiają przepisom traktatu z UE. oraz art. MS E 132 ust. 1 lit. b dyrektywy 2006/112/WE wprowadzając opodatkowanie czynności ściśle związanych z opieką medyczną i szpitalną - czyli czynności pomocniczych dla czynności głównej ( opieka szpitalna i medyczna) tj czynność ściśle związane z opieką szpitalną (czynności, które logicznie wpisują się w ramy opieki szpitalnej i medycznej) , które w procesie świadczenia tych opieki stanowią etap niezbędny, aby osiągnąć cele terapeutyczne, przy równoczesnym odmawianiu zwroty kwot nienależnie zapłaconych w cenie nabycia czynności ściśle związanych z opieką medyczną dla czynności zwolnionych z podatku w interesie publicznym,

2. uchylenie skarżonego orzeczenia i przekazanie sprawy Dyrektorowi Izby Skarbowej w P. do ponownego rozpatrzenia - w przypadku uznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, iż w niniejszej sprawie zachodzą zarzucane w skardze naruszenia przepisów postępowania, które miały wpływ na wynik sprawy,

W uzasadnieniu skargi strona podtrzymała dotychczasowe stanowisko, zawarte w zażaleniu a ponadto sformułowała szeroką argumentację w zakresie zwolnieni z opodatkowania czynności pomocniczych dla wykonywania opieki szpitalnej.

Strona podniosła, że jest zakładem opieki zdrowotnej a świadczone przez nią usługi medyczne spełniają kryteria usług zwolnionych od podatku VAT na podstawie art. 132 ust. 1 pkt b i art. 134 Dyrektywy 112. Wyraziła pogląd, iż z uwagi na powyższe nabywane przez nią towary i usługi z przeznaczeniem na realizację celów medycznych również winny korzystać z analogicznego zwolnienia, albowiem służą szeroko pojętej realizacji świadczeń związanych z ochroną zdrowia. Odwołując się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej strona podkreślała, że rartio legis art. 132 Dyrektywy 112 stanowiło zmniejszenie kosztów opieki zdrowotnej, a przez to ułatwienie dostępu do tych świadczeń.

Zdaniem wnoszącego skargę, jako zakład opieki zdrowotnej, realizujący cele terapeutyczne, "A" ma prawo do stosowania zwolnienia podatkowego także w odniesieniu do dostawy towarów i świadczenia usług realizowanych na jego rzecz w związku z prowadzonym profilem działalności.

Konstrukcja skargi obejmowała poza tym wniosek o wystąpienie z pytaniem prejudycjalnym w kwestii zgodności polskiej ustawy VAT z prawem wspólnotowym, w szczególności w zakresie, w jakim regulacje krajowe nie dają prawa do odliczenia podatku naliczonego przy realizacji świadczeń zwolnionych na podstawie art. 132 Dyrektywy 112.

W odpowiedzi na skargę Organ wniósł o jej oddalenie, wskazując, że większość sformułowanych zarzutów wykracza poza ramy zaskarżanego postanowienia. Jednocześnie ponownie powołał się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 6 września 2011 r. sygn. akt I SA/Wr, 538/11 z którego – w ocenie organu – wynika, iż pytanie nie dotyczy indywidualnej sprawy podatkowej Skarżącej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna, jakkolwiek nie wszystkie podniesione zarzuty zasługują na uwzględnienie.

Na wstępie należy podkreślić, iż zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) – w skrócie upsa. Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) upsa.

Należy również podkreślić, iż zgodnie z art. 134 § 1 upsa, sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W tak określonym zakresie kognicji Sąd ocenił, iż zaskarżone postanowienie narusza prawo, a mianowicie, iż została wydana z naruszeniem przepisów o postępowaniu.

Kwestią sporną w niniejszej sprawie było, czy zasadnie organ odmówił "A" wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji powołując się na to, że zawarte we wniosku pytanie, sformułowane następująco: " Czy złożenie przez niepubliczny zakład opieki zdrowotnej dostawcy towarów i dostawcy usług oświadczenia pod odpowiedzialnością karną, że nabywane towary i usługi będą wykorzystywane do świadczenia usług, o których mowa w art. 132b i dalsze Dyrektywy 2006/112/WE, uprawnia dostawcę do wystawienia faktury ze stawką zwolnioną?" wykracza poza zakres indywidualnej sprawy podatkowej Skarżącej.

Jak stanowi art. 14b § 1 O.p. minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek zainteresowanego o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, składany w jego indywidualnej sprawie, może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 O.p.). Stosownie zaś do art. 14b § 3 O.p., składający wniosek obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ wydający interpretację indywidualną dokonuje oceny stanowiska wnioskodawcy i przedstawia jej uzasadnienie prawne, a w przypadku oceny negatywnej - wskazuje stanowisko prawidłowe wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 1 - 2 O.p.).

Istotą interpretacji indywidualnej jest zatem rozstrzygnięcie, czy wnioskodawca prawidłowo postrzega, jakie skutki prawne na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego wywołuje przedstawiony przez niego stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe. Ocena stanowiska wnioskodawcy, a w konsekwencji - wydanie interpretacji indywidualnej, są możliwe wyłącznie wówczas, gdy kwestia stanowiąca przedmiot jego wątpliwości jest regulowana przepisami prawa podatkowego. Zainteresowanym w przedmiocie interpretacji indywidualnej jest podmiot, który zwraca się o wydanie interpretacji indywidualnej w celu prawidłowej, tj. zgodnej z obowiązującymi przepisami, realizacji swoich praw i obowiązków w sferze prawa podatkowego, wyjaśnienia lub ułożenia swoich interesów w sferze prawa podatkowego. Tak więc, do uzyskania interpretacji indywidualnej legitymowany jest podmiot, dla którego określony stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe może rodzić konsekwencje w sferze stosunków prawno-podatkowych. Przedmiotem interpretacji mogą być, zatem takie sytuacje faktyczne, które mogą powodować powstanie obowiązku podatkowego lub zobowiązania podatkowego po stronie wnioskodawcy, które dotyczą sfery odpowiedzialności podatkowej tego podmiotu. Ponadto, instytucja interpretacji indywidualnych gwarantuje ochronę prawną wnioskodawcom, którzy zastosowali się do ich treści, jej zakres regulują przepisy art. 14k - 14n O.p.

Postępowanie w sprawie wydawania interpretacji indywidualnych, z uwagi na przedmiot i charakter wydawanych w jego toku rozstrzygnięć, jest postępowaniem szczególnym, do którego nie mają bezpośredniego zastosowania inne (poza wskazanym w ustawie) przepisy Ordynacji podatkowej, w szczególności nie jest postępowaniem dowodowym, które może być prowadzone w toku kontroli podatkowej czy postępowania podatkowego lub czynności sprawdzających. Organ wydający interpretację indywidualną nie może, więc zbadać w sensie merytorycznym sprawy podatkowej wynikającej z przytoczonego we wniosku zdarzenia, lecz jedynie pozytywnie lub negatywnie ocenić, z przytoczeniem przepisów prawa podatkowego, czy stanowisko wnioskodawcy zawarte we wniosku, a odnoszące się do regulacji przepisów prawa podatkowego, jest prawidłowe i znajduje oparcie w okolicznościach przedstawionego zdarzenia. Organ wydający interpretację przepisów prawa podatkowego nie może, bowiem prowadzić postępowania ani podejmować rozstrzygnięć zastrzeżonych dla innego trybu orzekania, w tym w postępowaniu kontrolnym czy podatkowym prowadzonym w oparciu o konkretną dokumentację.

Przepis art. 165a O.p. ma w postępowaniu w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego jedynie odpowiednie zastosowanie. Oznacza to, że winien być interpretowany z uwzględnieniem pozostałych regulacji dotyczących wydawania interpretacji podatkowych, w tym odrębności, jakimi z przepisów Ordynacji podatkowej wynika w sposób oczywisty, że z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej może wystąpić wyłącznie osoba zainteresowana w sprawie. Zainteresowanym (stroną postępowania w przedmiocie wydania indywidualnej interpretacji), w rozumieniu art. 14b § 1 Ordynacji jest ten, kto zwraca się o wydanie interpretacji w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest zatem tylko ten, kto zwraca się o wydanie interpretacji indywidualnej w celu prawidłowej, tj. zgodnej z obowiązującymi przepisami, realizacji swoich praw i obowiązków w sferze prawa podatkowego, wyjaśnienia lub ułożenia swoich interesów w sferze prawa podatkowego. Ze sposobu ukształtowania instytucji interpretacji indywidualnych, wysnuć należy wniosek, iż pojęcie osoby zainteresowanej należy rozpatrywać przede wszystkim przez pryzmat kwestii prawnej poddanej do rozważenia organom podatkowym. Przesądza ona bowiem o możliwości skorzystania z udzielonej interpretacji. Wniosek może złożyć tylko taka osoba, która po wydaniu interpretacji mogłaby skorzystać z gwarancji, że zastosowanie się do uzyskanej interpretacji nie może jej szkodzić. O tym, że przedstawiona kwestia prawna musi dotyczyć bezpośrednio wnioskodawcy świadczy także nałożony na wnioskodawcę obowiązek złożenia oświadczenia pod rygorem odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego (kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego) oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej. Oświadczenie, o którym mowa, może, bowiem skutecznie złożyć wyłącznie osoba, wobec której można wszcząć postępowanie podatkowe (kontrolę podatkową, postępowanie kontrolne) w zakresie stanu faktycznego objętego interpretacją. Jednym słowem, do uzyskania interpretacji indywidualnej legitymowany jest podmiot, dla którego określony stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe może rodzić konsekwencje w sferze stosunków prawno-podatkowych. Przedmiotem interpretacji mogą być zatem takie sytuacje faktyczne, które mogą powodować powstanie obowiązku podatkowego lub zobowiązania podatkowego po stronie wnioskodawcy lub które dotyczą sfery odpowiedzialności podatkowej tego podmiotu. Powyższe znajduje swe odzwierciedlenie w bogatym orzecznictwie sądów administracyjnych (np. w wyrokach w sprawach o sygn. akt II FSK 1681/09, I SA/Gl 2166/10, I SA/Łd 766/10 czy I SA/Sz133/11, z dnia 15.12.2011 r. sygn. I SA/Kr 1810/11; w postanowieniu z dnia 14.10.2010 r. sygn. II FSK 923/09).

Wskazać przy tym należy, że – wbrew przyjętemu a prori stanowisku organu - w poszczególnych sytuacjach, także działania osób trzecich mogą mieć bezpośredni wpływ na sytuacje prawno-podatkową wnioskodawcy. Dotyczy to miedzy innymi szerokiej sfery należytego dokumentowania zdarzeń podatkowych, w tym sytuacji gdy uzyskanie prawidłowych – formalnie i materialne – dokumentów rodzi określone uprawnienia po stronie podatnika. Przykładem mogą być rozwiązania dotyczące podatku od towarów i usług, które łącza prawo do odliczenia podatku naliczonego ze spełnieniem określonych wymagań przez wystawcę faktury ( dostawcę towaru lub usługi) i od spełnienia tych warunków uzależniają sytuację odbiorcy faktury.

W doktrynie podkreśla się, że przepisu tego nie należy interpretować rozszerzająco, bowiem taka wykładnia stanowiłaby skuteczny środek dla organów podatkowych ograniczający merytoryczne rozpatrywanie wniosków i oznaczałoby to ograniczenie prawa do procesu i w konsekwencji wykluczenia merytorycznego rozpatrzenia sprawy.

Powyższe uwagi należy uwzględnić oceniając, czy zasadnie organ interpretacyjny uznał, że wniosek Spółki nie kwalifikował się do merytorycznego rozpoznania i wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Ponadto, rozpatrując skargę w niniejszej sprawie wskazać należy na wyrok Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego we Wrocławiu, z dnia 6 września 2011 r. sygn. akt I SA/Wr 538/11 w którym to wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny zawarł wskazówki co do uzupełnienia postepowania przez organ administracji.

Dlatego też w niniejszej sprawie należy mieć na uwadze unormowanie wynikające z art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zgodnie, z którym ocena prawna i wskazania, co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia.

Przez ocenę prawną należy rozumieć sąd o prawnej wartości sprawy. Ocena prawna może dotyczyć stanu faktycznego, wykładni przepisów prawa materialnego

i procesowego, prawidłowości korzystania z uznania administracyjnego, jak i kwestii zastosowania określonego przepisu prawa, jako podstawy do wydania właśnie takiej decyzji podatkowej (wyrok NSA z dnia 16 października 1997 r., I SA/Po 263/97; LEX 30884 oraz J. P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz, wydanie 2, Warszawa 2006, str. 325).

Jak wynika z treści art. 153 p.p.s.a. orzeczenie sądu administracyjnego wywiera skutki wykraczające poza zakres postępowania sądowoadministracyjnego, w którym zostało wydane, jak również poza zakres postępowania administracyjnego, w którym zostało wydane zaskarżone rozstrzygnięcie. Zasięgiem jego oddziaływania objęte jest także przyszłe postępowanie administracyjne w sprawie. Ocena prawna wynika

z uzasadnienia wyroku sądu i dotyczy wykładni przepisów prawnych i sposobu ich zastosowania w konkretnym przypadku w związku z rozpoznawaną sprawą. Ewentualne naruszenie przez organy administracyjne postanowień art. 153 powodowałoby konieczność, w razie złożenia skargi, uchylenia zaskarżonej decyzji. Stanowi to gwarancję przestrzegania przez organy administracji publicznej związania orzeczeniem Sądu. Z kolei związanie samego Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w rozumieniu art. 153 powołanej ustawy oznacza, że nie może on formułować nowych ocen prawnych, sprzecznych z wyrażonym wcześniej poglądem, lecz zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie oraz konsekwentnego reagowania poprzez treść nowego wyroku. Oznacza to, że zarówno organ administracji, jak i sąd, rozpatrując sprawę ponownie obowiązani są zastosować się do oceny prawnej zawartej w uzasadnieniu uprzednio wydanego w sprawie wyroku (zob. wyrok NSA z dnia 22 marca 1999 r., IV SA 527/97, LEX 47275, wyrok NSA z dnia 20 stycznia 2006 r., I FSK 506/05, LEX 187499).

W powołanym wyroku - wbrew stanowisku organu Wojewódzki Sąd Administracyjny nie przesądził, że wniosek nie dotyczy indywidualnej sprawy Skarżącej. Sąd podkreślił jedyne, że kwestia ta nie była przedmiotem analizy organu interpretacyjnego. Wskazał, iż wydający interpretację podatkową - organ podatkowy nie badał, czy na tle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, w szczególności w kontekście formułowanego tam pytania, wnioskodawca jest umocowany do uzyskania odpowiedzi w trybie art. 14c O.p.( podkreślenie sądu). Sąd zwrócił przy tym uwagę, że "Nie dostrzegając, iż sformułowane - expressis verbis - pytanie wnioskodawcy dotyczyło podatkowo prawnych obowiązków jego kontrahenta, a przy tym zaniechawszy wezwania - w trybie art. 169 § 1 w związku z art. 14h O.p. - wnioskodawcy do sprecyzowania treści wniosku, ( podkreślenie sądu) co być może wyjaśniłoby jego intencje (czy oczekuje on od organu stanowiska co do kwestii wyrażonej w pytaniu, czy też - pomimo niefortunnie sformułowanego pytania - wnioskodawca oczekiwał w istocie odpowiedzi związanej ze zwolnieniem od podatku VAT świadczonych przez niego usług, w tym prawa do odliczenia podatku naliczonego) organ podatkowy wydał interpretację, w której niejako dwutorowo przeprowadził analizę przepisów ustawy VAT...",

Jednocześnie w wyroku tym sformułowano wskazane, iż "...Ponownie rozpoznając sprawę Minister Finansów, uwzględniając przedstawione wyżej uwagi Sądu, winien dokonać formalnego badania wniosku m. in. w kontekście jego złożenia przez podmiot uprawniony, tj. podmiot wskazany w art. 14b § 1 O.p..."

Wobec tego Organ, prowadząc ponownie postępowanie winien uwzględnić także ta część wywodów Sądu, która dotyczyła nieprecyzyjności wniosku o interpretację i co najmniej wezwać Skarżącą do sprecyzowania czy wniosek dotyczy obowiązków dostawców czy tez prawa do odliczenia podatku naliczanego wynikającego z wystawionych przez nich faktur.

Dopiero uzyskanie jednoznacznej deklaracji Wnioskodawcy w tym zakresie pozwoli na niezbędne zbadanie czy wniosek został złożony we własnej sprawie "A". Natomiast bez wezwania do uzupełnienia wniosku w powyższym zakresie ocena tak jest przedwczesna.

W ponownym postepowaniu organ winien więc w pierwszej kolejności dążyć do uzyskania należytego uściślenia wniosku o interpretację, aby następnie ocenić jego procesowa dopuszczalność.

Reasumując, na skutek naruszenia przepisów o postępowaniu w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy organy wydały decyzje niezgodne z prawem. Zaistniały, zatem przesłanki wymienione w art. 145 § 1 pkt 1 lit c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uzasadniające usunięcie zaskarżonych decyzji z obrotu prawnego.

Uwzględnienie skargi zobowiązuje Wojewódzki Sąd Administracyjny do zasądzenia na rzecz Skarżącej kosztów postępowania (art. 200 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ).