Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 632/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2020-10-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą decyzję I instancji
Powołane przepisy: article: art. 3
journal: Dz.U. 2019 poz 1170
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.
article: art. 145 par 1 pkt 1 lit c, art. 135
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Bogusław Wolas Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek (spr) Sędzia: WSA Urszula Zięba Protokolant: Specjalista Dominika Janik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 października 2020 r. sprawy ze skargi I. M. i A. M. przy uczestnictwie W. O. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] maja 2020 r. Nr [...] i [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2019 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżących koszty postępowania w kwocie 387,00 zł (trzysta osiemdziesiąt siedem złotych 00/100).


UZASADNIENIE

Burmistrz Gminy K. decyzją z dnia [...] grudnia 2019r., nr

[...] ustalił podatek od nieruchomości za rok 2019

na kwotę 563,00 zł. Wskazano przy tym, iż podatek jest płatny w terminie do 14 dni od daty doręczenia niniejszej decyzji, a obowiązek z tytułu podatku od nieruchomości ciąży solidarnie na W. O. i na Irenie i A. M. jako na współposiadaczach samoistnych nieruchomości.

W uzasadnieniu decyzji organ I instancji powołał się na treść art. 3 ust. 1, art. 2 ust. 1 i 2, art. 4 ust. 1, art. 1a ust. 1 pkt 3 i ust. 2a oraz ust. 2b ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Następnie wskazano na sposób wyliczenia wysokości podatku od nieruchomości za rok 2019, zgodnie z którym za podstawę opodatkowania (pozostałe budynki powyżej 2,20 m wysokości związane z prowadzeniem działalności gospodarczej) przyjęto [...] mkw., za okres opodatkowania - 12 miesięcy oraz zastosowano stawkę podatkową w wysokości 20,11 zł /1 mkw.

Organ I instancji wskazał, że przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości dotyczy części nieruchomości położonej pod adresem K. ul. [...]. Na podstawie zawiadomień ze Starostwa Powiatowego w K., Wydział Geodezji, Kartografii i Katastru o dokonanych zmianach w danych ewidencji gruntów i budynków z dnia [...] maja 2019r. i z dnia [...] maja 2019r. organ I instancji ustalił, iż cała nieruchomość pod adresem K. ul. [...], w skład której wchodzą działki o nr [...] i nr [...] wraz z zabudowaniami, stanowi przedmiot współwłasności następujących osób: W. O., I. M., A. M. M., A. M. M., A. M.-R., M. B., A. K., A. O., M. M., B. M.-K., B. S., J. Ż., B. K., L. B..

Wskazano nadto, że na podstawie posiadanych akt podatkowych wiadomo, że podatnikami podatku od w/w nieruchomości są jej posiadacze samoistni, którzy użytkują poszczególne części nieruchomości, tj. W. O., I. i A. M. i A. M.-R..

W dniu [...] czerwca 2019r. do organu wpłynęło pismo I. i A. M., w którym wnieśli o dodatkowe obciążenie ich (jako samoistnych posiadaczy nieruchomości) podatkiem od nieruchomości z innej, kolejnej części w/w nieruchomości, tj. z budynku o powierzchni użytkowej [...] mkw., zajętej na prowadzenie działalności gospodarczej przez cukiernię M. , w odniesieniu do której podatnikiem podatku od nieruchomości był dotychczas W. O.. Wnioskodawcy zaznaczyli, że od [...] stycznia 2019r. to oni są samoistnymi posiadaczami także tej części nieruchomości.

Mając na względzie powyższe, organ podatkowy I instancji wezwaniem z dnia [...] lipca 2019r. zwrócił się do I. i A. M. z pytaniem jakie zaistniały konkretne okoliczności, które wskazywałyby na to, że od stycznia 2019r. nie są już posiadaczami zależnymi tej części nieruchomości, ale jej posiadaczami samoistnymi.

Organ I instancji zwrócił się o wyjaśnienie na jakich zasadach Państwo M. użytkowali w/w część nieruchomości do końca 2018r., a jakie zasady użytkowania tego lokalu obowiązują od stycznia 2019r.

W pisemnej odpowiedzi z dnia [...] lipca 2019r. I. i A. M. wyjaśnili, iż sporna powierzchnia [...] mkw. była przez nich wynajmowana od W. O. do dnia [...] grudnia 2018r., natomiast od stycznia 2019r. umowa ta nie została prolongowana, ponieważ sprawy związane z własnością w/w nieruchomości były już finalizowane.

I. i A. M. podkreślili, że zgodnie z zawiadomieniem z ewidencji gruntów i budynków z dnia [...] maja 2019r. oraz zgodnie z zapisami w księdze wieczystej są współwłaścicielami nieruchomości położonej pod adresem K. ul. [...], a część tej nieruchomości, tj. w/w powierzchnia użytkowa [...] mkw. jest rzeczywiście przez nich zajmowana, na cele prowadzonej przez nich cukierni [...].

Następnie organ I instancji wskazał, że dnia [...] lipca 2019r. wystosowano do W. O. wezwanie do złożenia wyjaśnień, czy nadal podtrzymuje, iż jest samoistnym posiadaczem części nieruchomości o pow. [...] mkw. położonej na terenie miejscowości K. ul. [...] oraz o przedstawienie dowodów potwierdzających tę okoliczność.

W. O. w dniu [...] sierpnia 2019r. złożył pisemne wyjaśnienia, w których poinformował, że część nieruchomości o pow. [...] mkw. jest nadal w jego administrowaniu i władaniu zgodnie z porozumieniem z 1994r. W/w wyjaśnił, że pomimo tego, iż firma [...] nie płaci od [...] stycznia 2019r. na jego rzecz czynszu za powyższą powierzchnię, to nadal ta część nieruchomości jest w jego posiadaniu. W. O. wskazał także, iż w związku z tym, że minął 20-letni okres użytkowania przez niego (a wcześniej przez jego ojca - J. O.) w/w nieruchomości, w sądzie toczy się sprawa o zasiedzenie w/w nieruchomości.

Organ I instancji mając na względzie powyższe okoliczności uznał za zasadne przeprowadzenie oględzin wskazanej części nieruchomości, które odbyły się w dniu [...] października 2019r. Stwierdzono, iż w w/w spornej części budynku prowadzona jest działalność gospodarcza przez I. i A. M., tj. powierzchnia ta stanowi część cukierni [...].

I. i A. M. wyjaśnili, iż od [...] stycznia 2019r. nie uiszczają czynszu za w/w część budynku o pow. [...] mkw. na rzecz W. O., ponieważ obecnie figurują jako współwłaściciele w/w nieruchomości i nie są zobowiązani posiadać zgodę i umowę na użytkowanie wskazanej powierzchni budynku.

W. O. wyjaśnił natomiast, iż włada tą częścią lokalu od szeregu lat (o czym świadczy umowa najmu z dnia [...] października 2008r. oraz porozumienie z dnia [...] grudnia 1994r.). W/w podkreślił, iż w/w część budynku była we władaniu i administrowaniu jego ojca - J. O., a po jego śmierci to on administruje tą częścią nieruchomości. W. O. wyjaśnił także, iż lokal ten uprzednio był wynajmowany od niego na sklep obuwniczy. W/w poinformował również, że przed sądem toczy się postępowanie o zasiedzenie przez niego tej części nieruchomości (postępowanie to nie jest jeszcze zakończone) i że skierował także do Sądu sprawę dotyczącą nieuiszczania na jego rzecz czynszu przez Państwa [...].

Zdaniem organu I instancji powyższe świadczy o tym, że zarówno Państwo [...] jak i W. O. przypisują sobie status posiadacza samoistnego w zakresie tej samej części nieruchomości.

Państwo [...] uznają, że skoro przysługuje im część ułamkowa w prawie własności do całej w/w nieruchomości, to również to prawo dotyczy spornej części ([...] mkw.), którą użytkują, prowadząc działalność gospodarczą i za którą to, do końca roku 2018 uiszczali czynsz na rzecz W. O..

Natomiast według W. O. to on wyłącznie włada (jako samoistny posiadacz) w/w częścią nieruchomości, a władanie to wynika z zapisów umowy jaka została zawarta w dniu 31 grudnia 1994r. i która stanowi o zakresie administrowania poszczególnymi częściami nieruchomości położonej pod adresem K. ul. [...] przez I. M. i przez J. O.. W. O. podkreślił również, że zakres fizycznego zajmowania poszczególnych części nieruchomości i ich administrowania potwierdza także ugoda rodzinna zawarta w dniu 26 września 2008r.

W konsekwencji analizy art. 3 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz dotychczasowego orzecznictwa w zakresie posiadania samoistnego organ I instancji uznał, że zarówno I. i A. M. jak i W. O. są współposiadaczami samoistnymi w/w nieruchomości.

Niepodważalnym jest, że Państwo [...] prowadzą w spornym lokalu działalność gospodarczą i że od stycznia 2019r. nie płacą czynszu na rzecz W. O.. Okoliczności te nie pozwalają jednak na uznanie ich jako jedynych samoistnych posiadaczy tej nieruchomości, gdyż oprócz nich prawo do tej nieruchomości przypisuje sobie W. O., który oprócz tego, że jest współwłaścicielem w części ułamkowej w/w nieruchomości, to postrzega siebie jako jedyną osobę władającą nieruchomością.

Organ I instancji wskazał, że W. O. również nie można uznać za wyłącznego, jedynego samoistnego posiadacza tej części nieruchomości. Mimo, iż wywodzi on to prawo z przywołanej wyżej umowy i ugody, to jednak dokumenty te nie stanowią podstawy do nadania administratorom nieruchomości statusu posiadaczy samoistnych w zakresie poszczególnych części w/w nieruchomości.

Umowa o podziale do korzystania stanowi o tym, że współwłaściciele akceptują przyjęty w umowie sposób korzystania z nieruchomości i że nie będą korzystali z tej części nieruchomości, która w umowie została przypisana do korzystania na rzecz innego współwłaściciela. Samoistny posiadacz nieruchomości to osoba, która nie licząc się z wolą innych osób dysponuje w pełni nieruchomością i robi to tak, jakby czynił to jedyny właściciel, nie napotykając na opór innych osób. Przedstawione fakty świadczą o tym, że W. O. nie może samodzielnie władać w/w lokalem, gdyż swe uprawnienia właścicielskie realizują także w tym lokalu Państwo [...].

Zdaniem organu I instancji ani Państwo [...], ani też W. O. nie mogą w pełni, swobodnie, niezależnie od siebie dysponować w/w spornym lokalem (tak jakby czynił to jedyny właściciel). Decydentami w zakresie sposobu wykorzystania w/w spornej części są niepodważalnie obydwie strony, które będąc współwłaścicielami nieruchomości akceptują sposób w jaki lokal jest wykorzystywany. Żadna ze stron nie nabyła dotychczas wyłącznego prawa do przedmiotowej nieruchomości, które to prawo czyniłoby ją jedynym dysponentem.

Organ I instancji wskazał następnie, iż ze względu na to, że poza Państwem [...] i W. O. żaden z pozostałych współwłaścicieli nieruchomości nie interesuje się w/w nieruchomością i nie włada nią, należy przyjąć wniosek, iż jedynie Państwo [...] i W. O. samoistnie współposiadają wskazaną część budynku.

Organ I instancji wyjaśnił, że w dniu [...] czerwca 2019r. skierował wezwanie do pozostałych współwłaścicieli nieruchomości, pytając o sposób wykorzystania w/w nieruchomości, jednakże żaden z nich (poza B. K. - spadkobierca K. O.) nie udzielił żądanych wyjaśnień i nie złożył informacji w sprawie podatku od nieruchomości. B. K. wskazał jedynie, że nie posiada wiedzy o sposobie wykorzystania w/w nieruchomości.

W toku postępowania Państwo M. podnieśli, że nie zgadzają się ze stanowiskiem, iż posiadaczem samoistnym jest wspólnie z nimi także W. O., gdyż nie korzysta on z lokalu, a oddając go w najem działał jako zarządca i administrator reprezentujący wszystkich współwłaścicieli.

Zaprzeczyli również prawdziwości twierdzeń W. O. (zawartych w piśmie z dnia [...] sierpnia 2019r.), jakoby sporny lokal stanowił przedmiot postępowania o stwierdzenie zasiedzenia. Państwo [...] podnieśli, że złożony przez W. O. wniosek o zasiedzenie dotyczy niezabudowanej działki nr [...], stąd twierdzenie W. O., iż doszło do zasiedzenia przez niego części nieruchomości w której położony jest sporny lokal, jest nieprawdziwe. Ponadto Państwo [...] zaznaczyli, że nie jest prawdą to, że W. O. skierował wobec nich pozew o zapłatę należności z tytułu czynszu najmu lokalu, gdyż w wyniku dokonanych przez nich ustaleń we właściwych sądach, takie postępowanie nie zostało wszczęte. Państwo [...] załączyli również do pisma fotokopię pisma z dnia [...] grudnia 1994r., kopię umowy najmu lokalu z dnia [...] października 2008r., fotokopię wniosku o zasiedzenie z dnia [...] września 2019r.

Odnosząc się do powyższego organ I instancji wyjaśnił, że powodem uznania W. O. za współposiadacza samoistnego spornego lokalu nie był fakt, iż W. O. sprawował funkcję administratora, zarządcy nieruchomości, jak również nie było twierdzenie W. O., iż zasiedział tę część nieruchomości. Organ wskazał, że W. O., podobnie jak i Państwo [...], są współwłaścicielami spornego lokalu, żadne z nich nie zasiedziało w/w części nieruchomości dla siebie, zaś sposób użytkowania tego lokalu jest akceptowany przez obydwie strony i nie jest konsultowany z innymi współwłaścicielami nieruchomości. Zarówno Państwo [...] jak i W. O. roszczą sobie prawo do tej części nieruchomości, postrzegając siebie jako osobę uprawnioną do władania tym lokalem.

Odnosząc się do przedłożonego przez W. O. w dniu [...] listopada 2019r. do akt sprawy zawiadomienia o zmianach w danych ewidencji gruntów i budynków z dnia 25 września 2017r., zgodnie z którym w miejsce J. O. (syna J. i M.) określonego jako władający, został ujawniony przez Starostwo Powiatowe w K. W. O. (syn J. i H.), określony jako władający na zasadach samoistnego posiadania w zakresie działek nr [...] obręb K. (Wojciech Orczykowski zaznaczył, że w roku 2008, kiedy była sporządzana umowa najmu spornego lokalu, był zatem samoistnym posiadaczem w/w nieruchomości), organ I instancji wskazał, w/w dokument nie ma wpływu na rozstrzygnięcie w sprawie podatku od nieruchomości za rok 2019. Jak zaznaczono powyżej, W. O. w roku 2019 nie legitymuje się dokumentem, z którego wynikałoby, że zasiedział w/w część nieruchomości. Z przedstawionych w niniejszej decyzji faktów nie wynika również, aby w sposób niezależny i wyłączny decydował o w/w części nieruchomości, stąd zdaniem organu podatkowego nie może zostać uznany za jedynego samoistnego posiadacza tej części nieruchomości.

W odwołaniu A. M. oraz I. M. zarzucili naruszenie:

- art. 121 § 1 w zw. z art. 122 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez niewyjaśnienie przez organ wszystkich okoliczności sprawy, a także nierozważenie wszechstronnie materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, co skutkowało nieprawidłowym ustaleniem, iż:

- część zabudowanej nieruchomości składającej się z działek ewidencyjnych [...] i [...], objętej księgą wieczystą prowadzoną przez Sąd Rejonowy dla K. w K., [...] Wydział Ksiąg Wieczystych z siedzibą w K. pod nr [...], w postaci m.in. części lokalu o powierzchni użytkowej [...] mkw. zajętego na prowadzenie działalności gospodarczej pod nazwą cukiernia [...] znajduje się we faktycznym władaniu W. O., podczas gdy nie realizuje on względem lokalu żadnych władczych dyspozycji, nie korzysta z niego, nie pobiera pożytków, nie jest osobą decyzyjną co do zakresu remontów i prac w lokalu, nie prowadzi tam działalności, a co za tym idzie nie sposób uznać, aby sprawował nad nim faktyczne władztwo;

- odwołujący nie mogą swobodnie i niezależnie dysponować spornym lokalem, tak jakby czynił to jedyny właściciel, sposób użytkowania lokalu jest ustalony pomiędzy odwołującymi a W. O., a decydentami są niepodważalnie wszystkie strony, podczas gdy faktycznie wszystkie decyzje dotyczące lokalu, jego przeznaczenia, wykorzystania, dokonywania w nim napraw podejmowane są wyłącznie przez odwołujących, natomiast W. O. pozbawiony jest realnej możliwości współdecydowania;

- art. 133 § 1 w zw. z art. 211 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych poprzez skierowanie decyzji do osoby niebędącej stroną w sprawie, tj. do W. O., któremu nie sposób przypisać statusu podatnika;

- art. 3 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w zw. z art. art. 336 Kodeksu cywilnego poprzez ustalenie, iż odpowiedzialni za zapłatę podatku części nieruchomości, w skład której wchodzi lokal, są solidarnie odwołujący oraz W. O., jako współposiadacze samoistni lokalu, podczas gdy W. O. z uwagi na brak faktycznego władztwa nad lokalem nie może zostać uznany za jego samoistnego posiadacza i tym samym za podatnika podatku od nieruchomości.

W związku z powyższym wniesiono o przeprowadzenie dowodów z przesłuchania I. M. oraz A. M. na okoliczność zakresu i sposobu korzystania przez nich z lokalu, wykonywanych czynności władczych oraz zakresu korzystania z lokalu przez pozostałych współwłaścicieli nieruchomości oraz z dokumentacji fotograficznej załączonej do niniejszego odwołania oraz oględzin lokalu na okoliczność układu lokalu w stosunku do pozostałej części cukierni [...], sposobu wykorzystania z lokalu oraz funkcjonalnego połączenia lokalu z sąsiadującymi pomieszczeniami wykorzystywanymi wspólnie na prowadzenie cukierni [...].

Mając na uwadze powyższe wniesiono o orzeczenie co do istoty sprawy poprzez ustalenie, iż obowiązek z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2019 ciąży solidarnie na I. i A. M. jako na współposiadaczach samoistnych lokalu i umorzenie postępowania podatkowego w zakresie ustalenia podatku od nieruchomości względem W. O..

W uzasadnieniu odwołania odwołujący szeroko uzasadnili powyższe zarzuty i wnioski. Ich zdaniem z dokumentów zgromadzonych w aktach sprawy nie sposób wysnuć wniosku, aby W. O. faktycznie władał lokalem. Działał on jako zarządca i reprezentant pozostałych współwłaścicieli i nigdy nie zamanifestował przejęcia lokalu w wyłączne władztwo, nie dokonał żadnych czynności faktycznych, które w jakimkolwiek stopniu mogłyby świadczyć o zmianie charakteru administrowania lokalem i odsunięcia pozostałych współwłaścicieli od faktycznego władztwa. Z treści porozumienia wynika jedynie fakt, że J. O. był reprezentantem współwłaścicieli i zarządcą nieruchomości. Natomiast wszystkie dowody w sprawie wskazują na to, iż to wyłącznie odwołujący dysponują faktycznie lokalem w sposób wskazujący na samoistne posiadanie. Są oni współwłaścicielami nieruchomości oraz jedynymi samoistnymi współposiadaczami lokalu stanowiącego część nieruchomości i prowadzą tam działalność gospodarczą w postaci cukierni pod nazwą [...], natomiast W. O. pozostaje współwłaścicielem nieruchomości oraz jej administratorem. Lokal nie pozostaje jednak w jego posiadaniu samoistnym.

Na koniec odwołujący powołali się na orzeczenie WSA w Białymstoku z dnia 21 czerwca 2017r., w którym orzeczono, iż "zarządca nieruchomości (...) nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości". W związku z tym W. O. nie może być podatnikiem podatku od nieruchomości.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. decyzją z dnia 21 maja 2020r. nr [...], [...], utrzymało w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że ostateczną decyzją z dnia 6 kwietnia 2020r., nr [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Gminy K. z dnia [...] grudnia 2019r. Nr [...] uchylającą w całości ostateczną decyzję Nr [...] z dnia [...] stycznia 2019r. ustalającą wysokość podatku od nieruchomości za rok 2019 należnego od W. O., i w związku z tym ustalającą wysokość tego zobowiązania na kwotę 1.616,00 zł oraz określającą wysokość nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2019 w kwocie 563,00 zł. Podstawą wznowienia postępowania było ustalenie, iż podatnikami podatku od nieruchomości od części budynku położonego przy ul. [...] w K. o powierzchni użytkowej [...] mkw. (związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej) winni być jego współposiadacze samoistni tj. W. O. i I. i W. M., a nie wyłącznie W. O., o czym nie wiedział organ I instancji wydając decyzję nr [...] z dnia [...] stycznia 2019r. Ustalono zatem, iż cześć budynku o powierzchni [...] mkw. winna zatem stanowić odrębny przedmiot opodatkowania.

Jak wynika ze zgromadzonej dokumentacji (zawiadomienia ze Starostwa Powiatowego w K., Wydział Geodezji, Kartografii i Katastru o zmianach w danych ewidencji gruntów i budynków z dnia [...] maja 2019r. i z dnia [...] maja 2019r.), nieruchomość położona pod adresem K., ul. [...] (składająca się z działek o nr [...] i nr [...] wraz z zabudowaniami), stanowi przedmiot współwłasności następujących osób: W. O., I. M., A. M. M., A. M. M., A. M.-R., M. B., A. K., A. O., M. M., B. M.-K., B. S., J. Ż., B. K., L. B..

Natomiast podatnikami podatku od nieruchomości są posiadacze samoistni tej nieruchomości, którzy użytkują poszczególne części nieruchomości - W. O., I. i A. M. i A. M.-R.. Przedmiotem postępowania w rozpatrywanej sprawie jest część nieruchomości położonej pod adresem K. ul. [...] - co do której, jak już wyżej stwierdzono w ostatecznej decyzji SKO w K., zasadne stało się przeprowadzenie odrębnego postępowania, ze względu na to, iż winna ona stanowić odrębny przedmiot opodatkowania.

W opinii SKO w K. prawidłowe są ustalenia organu I instancji, że za samoistnych posiadaczy w/w części nieruchomości należy uznać I. M. i A. M. oraz W. O..

Państwo M., pismem z dnia [...] czerwca 2019r. wnieśli o obciążenie ich (jako samoistnych posiadaczy nieruchomości) podatkiem od nieruchomości z innej, kolejnej (niż do tej pory) części w/w nieruchomości, tj. z budynku o powierzchni użytkowej [...] mkw., zajętej na prowadzenie działalności gospodarczej przez cukiernię [...], podnosząc, że skoro przysługuje im część ułamkowa w prawie własności do całej w/w nieruchomości, to również to prawo dotyczy spornej części ([...] mkw.), którą samodzielnie użytkują, prowadząc działalność gospodarczą, i za którą to, do końca roku 2018 uiszczali czynsz na rzecz W. O. na mocy umowy najmu.

Natomiast według W. O. to on wyłącznie włada jako samoistny posiadacz w/w częścią nieruchomości, a władanie to wynika z zapisów umowy jaka została zawarta w dniu [...] grudnia 1994r. i która stanowi o zakresie administrowania poszczególnymi częściami nieruchomości położonej pod adresem K. ul. [...] przez I. M. i przez J. O.. Niewątpliwie W. O., który uważa się za samoistnego posiadacza tej części nieruchomości, a który, jak wynika z akt sprawy, był na mocy umowy między właścicielami administratorem tej części nieruchomości, nie może samodzielnie władać tą częścią nieruchomości, gdyż swe uprawnienia właścicielskie realizują także w tym lokalu Państwo M. którzy prowadzą w nim działalność gospodarczą i od stycznia 2019r. nie płacą czynszu na rzecz W. O..

SKO w K. wskazało, iż ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie definiuje pojęcia posiadania rzeczy. Zatem należy odwołać się w tym zakresie do uregulowań zawartych w Kodeksie cywilnym. Zgodnie z art. 336 Kodeksu cywilnego posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny). W rozumieniu powyższego przepisu na posiadanie samoistne składają się dwa elementy: element fizyczny władania rzeczą (corpus possessionis) oraz element psychiczny (animus rem sibi habendi) rozumiany jako zamiar władania rzeczą dla siebie. Corpus possessionis oznacza, że osoba znajduje się w sytuacji, która daje jej możliwość władania rzeczą w taki sposób, jak mogą to czynić osoby, którym przysługuje do rzeczy określone prawo, animus oznacza zaś wolę władania rzeczą dla siebie jak właściciel. Ustawodawca odróżnia posiadanie samoistne, obejmujące przypadki władania rzeczą "jak właściciel" od posiadania zależnego, które obejmuje przypadki władania rzeczą "jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą". Posiadacz zależny nie rości sobie do rzeczy prawa własności, lecz zachowuje się tak jak uprawniony z innego prawa, z którym łączy się określone władztwo nad rzeczą. Jak wskazuje się w orzecznictwie sądowym i doktrynie prawa posiadanie samoistne tym różni się od posiadania zależnego, że jest władztwem nad rzeczą niezależnym od dyspozycji i woli innej osoby. Wola władania rzeczą dla siebie jak właściciel wobec otoczenia wyraża się w takim postępowaniu posiadacza, które wskazuje na zamiar władania rzeczą jak właściciel i objawia się w uzewnętrznieniu swojego władztwa przed innymi podmiotami. Z przyjętej przez ustawodawcę definicji posiadacza samoistnego rzeczy można wyprowadzić wniosek, że dla przyjęcia samoistności posiadania konieczne jest wykonywanie przez posiadacza czynności faktycznych wskazujących na samodzielny, rzeczywisty i niezależny od woli innej osoby stan władztwa. Powołane przepisy wymagają zatem, aby podmiot korzystający z nieruchomości uznany za posiadacza samoistnego w rozumieniu art. 336 Kodeksu cywilnego faktycznie władał rzeczą jak właściciel, a więc używał jej, pobierał pożytki, dysponował rzeczą jak właściciel. Oznacza to również brak potrzeby liczenia się z uprawnieniami właścicielskimi innej osoby (por. postanowienia Sądu Najwyższego z dnia 29 września 2005r., sygn. akt III CK 332/05 oraz z dnia 29 września 2004r., sygn. akt II CK 550/03).

SKO w K. wskazało, że posiadanie nieruchomości przez jej współwłaścicieli nie jest z reguły posiadaniem samoistnym, o którym mowa w art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, zwykle bowiem wynika wyłącznie z wykonywania prawa własności przysługującego współwłaścicielom z poszanowaniem prawa własności wszystkich z nich - posiadających nieruchomość i nieposiadających. Jedynie w wypadku posiadania nieruchomości przez jednego ze współwłaścicieli lub niektórych z nich z zamiarem władania jak właściciele całą nieruchomością z wyzuciem z własności innych współwłaścicieli, można mówić o posiadaniu samoistnym ponad udziały przysługujące współwłaścicielom. Wówczas opodatkowaniu podlegają tylko ci spośród współwłaścicieli, którzy posiadają nieruchomość bez respektowania uprawnień innych współwłaścicieli.

Orzecznictwo sądowe wskazuje, że w sytuacji, gdy w toku prowadzonego postępowania wykazane zostanie, że dana nieruchomość znajduje się w posiadaniu samoistnym jednego ze współwłaścicieli, to na tej osobie ciąży obowiązek podatkowy. O ile więc tylko jeden ze współwłaścicieli nieruchomości włada nią w pełni jak właściciel z wyłączeniem innych jej współwłaścicieli, to w odniesieniu do ich udziałów może być uznany za posiadacza samoistnego.

SKO w K. podkreśliło, że prawidłowo organ I instancji ustalił, iż ani Państwo M. ani też W. O. nie mogą w pełni, swobodnie, niezależnie od siebie dysponować spornym lokalem. O sposobie wykorzystania w/w spornej części decyduje zarówno jedna, jak i druga strona sporu i żadna ze stron nie nabyła dotychczas wyłącznego prawa do przedmiotowej nieruchomości, które to prawo czyniłoby ją jedynym dysponentem.

Jak słusznie wskazał organ I instancji, umowa o podziale do korzystania stanowi o tym, że współwłaściciele akceptują przyjęty w umowie sposób korzystania z nieruchomości i że nie będą korzystali z tej części nieruchomości, która w umowie została przypisana do korzystania na rzecz innego współwłaściciela. Natomiast samoistny posiadacz nieruchomości, to osoba, która nie licząc się z wolą innych osób dysponuje w pełni nieruchomością i robi to tak, jakby czynił to jedyny właściciel, nie napotykając na opór innych osób. Podkreślić przy tym należy, że poza wspomnianymi wyżej osobami żaden z pozostałych współwłaścicieli nieruchomości nie interesuje się w/w nieruchomością i nie włada nią (co wynika choćby z braku złożenia wyjaśnień co do sposobu wykorzystywania przedmiotowej części nieruchomości na wezwania organu wystosowane do właścicieli).

W świetle powyższego zasadne jest zatem, zdaniem organu odwoławczego, stwierdzenie, że podatnikami podatku od nieruchomości od części budynku o powierzchni użytkowej [...] mkw. (związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej) winni być jego współposiadacze samoistni, tj. W. O. i I. i W. M., a nie wyłącznie W. O., jak do tej pory.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie I. M. i A. M. zarzucili naruszenie:

- art. 133 § 1 w zw. z art. 211 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu l instancji skierowanej do osoby niebędącej stroną w sprawie tj. do W. O., któremu nie sposób przypisać statusu podatnika w przedmiotowej sprawie, a w konsekwencji wydaniu przez organ decyzji ostatecznej obarczonej wadą nieważności;

- art. 120 w zw. z art. 122 w zw. z art. 187§ 1 w zw. z art. 191 w zw. z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez niewyjaśnienie przez organ w sposób pełny i prawidłowy wszystkich okoliczności sprawy oraz pominięcie wskazywanych przez stronę skarżącą okoliczności i nierozważenie wszechstronnie materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, co skutkowało nieprawidłowym ustaleniem, iż:

- część zabudowanej nieruchomości składającej się z działek ewidencyjnych [...] i [...] objętej księgą wieczystą prowadzoną przez Sąd Rejonowy dla [...] w [...] Wydział Ksiąg Wieczystych z siedzibą w K. pod nr [...], w postaci m.in. lokalu o powierzchni użytkowej [...] mkw. zajętego na prowadzenie działalności gospodarczej pod nazwą cukiernia [...] znajduje się również we faktycznym władaniu W. O., podczas gdy W. O. nie realizuje względem lokalu żadnych władczych dyspozycji, nie korzysta z niego, nie pobiera pożytków, nie jest osobą decyzyjną co do zakresu remontów i prac w lokalu, nie prowadzi tam działalności, a co za tym idzie nie sposób uznać aby sprawował nad nim faktyczne władztwo;

- porozumienie zawarte pomiędzy współwłaścicielami nieruchomości z 1994r. stanowi umowę o podziale rzeczy wspólnej do korzystania, podczas gdy w rzeczywistości stanowi ono ustanowienie zasad zarządu nieruchomością i dokonanie

podziału w zakresie administrowania, a na jego podstawie W. O., a wcześniej jego poprzednik prawny, sprawowali zarząd właścicielski nad częścią nieruchomości;

- skarżący nie mogą swobodnie i niezależnie od innych współwłaścicieli nieruchomości dysponować spornym lokalem, tak jakby czynił to jedyny właściciel, sposób użytkowania lokalu jest ustalony pomiędzy nimi, a W. O., decydentami są niepodważalnie łącznie Państwo [...] oraz W. O., podczas gdy faktycznie wszystkie decyzje dotyczące lokalu, jego przeznaczenia, wykorzystania, dokonywania w nim napraw podejmowane są wyłącznie przez skarżących, natomiast W. O. pozbawiony jest realnej możliwości współdecydowania o Lokalu;

- art. 188 w zw. z art. 122 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 123 Ordynacji podatkowej poprzez pominięcie wniosków dowodowych skarżących i odmowę przeprowadzenia dowodu z ich przesłuchania oraz wizji lokalu, podczas gdy przedmiotem powołanych dowodów były okoliczności mające znaczenie dla sprawy, które nie zostały wykazane innym dowodem, przez co organ nie był uprawniony do odmówienia przeprowadzenia wnioskowanych dowodów, a dokonując tego naruszył obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego oraz załatwienie sprawy w postępowaniu podatkowym, jak również naruszył prawo skarżących do czynnego udziału w postępowaniu podatkowym oraz zaniechał zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego;

- art. 3 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w zw. z art. art. 336 Kodeksu cywilnego poprzez ustalenie, iż odpowiedzialni za zapłatę podatku części nieruchomości, w skład której wchodzi lokal są solidarnie Państwo M. oraz W. O., jako współposiadacze samoistni lokalu, podczas gdy W. O. z uwagi na brak faktycznego władztwa nad lokalem nie może zostać uznany za jego samoistnego posiadacza i tym samym za podatnika podatku od nieruchomości.

W związku z ww. zarzutami skarżący wnieśli o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji w zakresie w jakim zobowiązuje ona W. O. do obowiązku solidarnej zapłaty wraz ze skarżącymi podatku od nieruchomości za przedmiotowy lokal za rok 2019, w kwocie 563,00 zł - jako wydanej z rażącym naruszeniem prawa, bo utrzymującej w mocy decyzję organu l instancji obarczoną wadą nieważności polegającą na skierowaniu decyzji do osoby niebędącej stroną w sprawie, ewentualnie, z ostrożności procesowej - na wypadek nieuznania przez Sąd, że powyższe naruszenie prawa skutkowało wydaniem decyzji obarczonej nieważnością w ww. zakresie skarżący wnieśli o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej jej decyzji organu l instancji. Nadto skarżący wnieśli o zasądzenie od organu na ich rzecz zwrotu kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę S. K. O. w K. wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2019r., poz. 2167 ze zm.) sądy administracyjne powołane są do kontroli zgodności z prawem działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydawaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania administracyjnego, nie będąc przy tym związanym granicami skargi, stosownie do treści art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019r. poz. 2325 ze zm.), zwanej dalej "p.p.s.a.". Orzekanie – w myśl art. 135 p.p.s.a - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Sąd, uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie, uchyla ten akt w całości lub w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, co wynika z art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. Zgodnie natomiast z art. 151 p.p.s.a. w razie nieuwzględnienia skargi sąd ją oddala.

Kontrola sądowa przeprowadzona w niniejszej sprawie skutkowała uznaniem, że skarga jest zasadna.

Przedmiotem kontroli Sądu była decyzja S. K. O. w K. utrzymująca w mocy decyzję Burmistrza Gminy K. ustalającą skarżącym oraz W. O. solidarne zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2019r.

Sporne w sprawie jest to, czy w odniesieniu do części nieruchomości położonych w K. przy ul. [...] tj. lokalu o powierzchni [...] mkw. podatnikami podatku od nieruchomości są jak przyjęły organy podatkowe współposiadacze samoistni tej nieruchomości tj. skarżący (Irena [...] i A. M.) oraz W. O., czy też podatnikami są wyłącznie skarżący jako posiadacze samoistni.

Skarżący wskazują bowiem, że skoro od [...] stycznia 2019r. przysługuje im część ułamkowa w prawie własności nieruchomości do całej nieruchomości, to prawo to dotyczy również spornej części ([...] mkw.), którą samodzielnie użytkują, prowadząc działalność gospodarczą w postaci cukierni [...] i spełniają wszystkie atrybuty posiadaczy samoistnych.

Przypomnieć w tym miejscu należy, że zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019r., poz. 1170 ze zm., powoływanej dalej jako "u.p.o.l." opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane:

1) grunty;

2) budynki lub ich części oraz

3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 3 ust. 1 u.p.o.l. podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące:

1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3;

2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych;

3) użytkownikami wieczystymi gruntów;

4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych

5) lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie:

a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Nieruchomości Rolnych lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości;

b) jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2.

Przepis art. 3 ust. 3 u.p.o.l. stanowi natomiast, że jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, to obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym. Zgodnie natomiast z art. 3 ust. 4 u.p.o.l. jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach, z zastrzeżeniem ust. 5 (a od 1 stycznia 2016r. - ust. 4a i 5), które to jednak zastrzeżenia nie mają znaczenia w rozpatrywanej sprawie.

Z przepisu art. 3 ust. 3 i ust. 4 u.p.o.l. (będącego przepisem szczególnym wobec ogólnej normy nakazującej uznawać za podatników właścicieli nieruchomości) wynika, że właściciel nie będzie podatnikiem jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym lub współposiadaniu samoistnym (expressis verbis "w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów"). W takim bowiem przypadku obowiązek podatkowy ciąży na posiadaczu samoistnym lub współposiadaczach samoistnych.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 lutego 2019r., sygn. akt II FSK 3081/18, który to pogląd Sąd w składzie rozpoznającym przedmiotową sprawę podziela, samo pojęcie posiadania samoistnego nie zostało zdefiniowane w ustawie podatkowej, jednak w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjmuje się, że "skoro pojęcie posiadania zdefiniowane jest wyłącznie na gruncie prawa cywilnego, przy wykładni art. 3 ust. 3 u.p.o.l. należy posłużyć się definicją posiadania zawartą w art. 336 Kodeksu cywilnego" (por. np. wyrok NSA z dnia 11 września 2014r., sygn. akt II FSK 509/14).

Wobec tego przy wykładni pojęcia "posiadacz samoistny" z art. 3 ust. 3 u.p.o.l. należy odwoływać się nie tylko do przepisów prawa cywilnego, ale także orzecznictwa sądów powszechnych i Sądu Najwyższego dotyczącego tego pojęcia, a także do dorobku nauki prawa cywilnego (por. wyrok NSA z dnia 11 września 2014r., sygn. akt II FSK 917/14).

Zgodnie z art. 366 ab initio Kodeksu cywilnego, posiadaczem samoistnym rzeczy jest ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel. W orzecznictwie Sądu Najwyższego nie ma wątpliwości co do tego, że posiadaczem samoistnym może być osoba, której przysługuje tytuł prawny do nieruchomości (prawo własności), jak i osoba, która tytułu takiego nie ma, lecz uznaje się z przyczyn usprawiedliwionych za właściciela, albo przejawia wolę władania rzeczą dla siebie jak właściciel wiedząc, że nie jest właścicielem (por. postanowienie SN z dnia 5 listopada 2009r., sygn. akt I CSK 82/09). Możemy mieć zatem do czynienia z posiadaczem samoistnym, który jest właścicielem nieruchomości, jak i z posiadaczem samoistnym, który właścicielem nie jest. W judykaturze przyjmuje się, że w sytuacji, gdy znany jest właściciel nieruchomości, ale nieruchomością włada posiadacz samoistny za podatnika uznaje się posiadacza samoistnego (por. np. wyrok NSA z dnia 18 stycznia 2019r., sygn. akt II FSK 217/17 i powołane tam orzecznictwo).

Jak ponadto wskazywał NSA w wyroku z dnia 19 lutego 2019r. sygn. akt II FSK 3081/18, należy jednocześnie zaznaczyć, że przypadki, w których jeden ze współwłaścicieli włada nieruchomością jak wyłączny właściciel z wolą wykonywania tego władztwa dla siebie z wyłączeniem innych współwłaścicieli, gdzie pozostali właściciele nie są posiadaczami samoistnymi, bo albo zostali wyzuci z posiadania, albo sami z posiadania zrezygnowali - były przedmiotem licznych wypowiedzi Sądu Najwyższego. W orzecznictwie tym władającego współwłaściciela uznaje się za posiadacza samoistnego w odróżnieniu od pozostałych współwłaścicieli, w przypadku których brak władztwa nad rzeczą wyklucza uznanie ich za posiadaczy samoistnych (por. postanowienie SN z dnia 20 września 2012r., sygn. akt IV CSK 117/12), gdzie stwierdzono, że możliwe jest nabycie przez zasiedzenie nieruchomości wspólnej przez jednego ze współwłaścicieli w zakresie obejmującym udziały pozostałych współwłaścicieli. Zakłada to zatem władanie przez jednego ze współwłaścicieli nieruchomością wspólną w charakterze posiadacza samoistnego z wyłączeniem pozostałych współwłaścicieli, czyli inaczej mówiąc brak posiadania samoistnego po stronie współwłaściciela nieruchomości. Do cech posiadania samoistnego zalicza się istnienie fizycznego elementu władania rzeczą (corpus possessionis) oraz psychicznego elementu (animus) rozumianego jako zamiar władania rzeczą dla siebie. Brak jednego z tych elementów wyklucza możliwość uznania, że mamy do czynienia z posiadaniem samoistnym. O możliwości korzystania z rzeczy można mówić wówczas, gdy właściciel może używać rzeczy, pobierać z niej pożytki, przekształcać ją, a nawet zniszczyć. Posiadacz może przejściowo nie wykonywać władztwa nad rzeczą i nie traci przez to posiadania, ale nie ma mowy o posiadaniu w przypadku, gdy władanie napotyka skuteczny opór innych osób, prowadzący do trwałej utraty władztwa nad rzeczą (por. postanowienie SN z dnia 30 września 2010r., sygn. akt I CSK 586/09; wyrok SA w Szczecinie z dnia 11 marca 2015r., sygn. akt I ACa 458/14 i powołane tam orzecznictwo.

O tak rozumiane posiadanie samoistne chodzi w przepisie art. 3 ust. 3 u.p.o.l. Przepis ten wyklucza stosowanie art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., czyli traktowanie właściciela (współwłaściciela) jako podatnika podatku od nieruchomości zarówno wtedy, gdy kto inny jest właścicielem, a kto inny posiadaczem samoistnym nieruchomości, ale również wtedy, gdy jeden ze współwłaścicieli jest posiadaczem samoistnym, a inni nie - tak jak zarzucają skarżący w rozpoznawanej sprawie.

Posiadanie nieruchomości przez współwłaścicieli (nawet jeżeli jest to jeden z wielu współwłaścicieli) nie jest z reguły samoistnym, o którym stanowi art. 3 ust. 3 u.p.o.l., albowiem wynika zwykle z wykonywania prawa własności przysługującego współwłaścicielom z respektowaniem prawa własności przysługującego wszystkim z nich, tj. posiadającym nieruchomość i nieposiadającym. Jedynie w sytuacji posiadania nieruchomości przez jednego ze współwłaścicieli lub niektórych z nich z zamiarem władania jak właściciele całą nieruchomością z wyzuciem z własności innych współwłaścicieli, można ewentualnie mówić o posiadaniu samoistnym ponad udziały przysługujące posiadającym współwłaścicielom (por. wyrok WSA z dnia 7 września 2017r., sygn. akt I SA/Wr 469/17, wyrok WSA z dnia 6 grudnia 2016r., sygn. akt I SA/Gd 600/16, wyrok WSA z dnia 5 marca 2014r., sygn. akt I SA/Kr 1366/13). W takiej też wyłącznie sytuacji można, w ocenie Sądu, dokonać rozważania zasadności zastosowania przepisów art. 3 ust. 3 czy art. 3 ust. 4 u.p.o.l.).

Co do zasady okoliczność, iż pozostali współwłaściciele nieruchomości z niej nie korzystają i nie pobierają pożytków, jest nieistotna dla rozstrzygnięcia sprawy w przedmiocie podatku od nieruchomości.

W tym zakresie Sąd podziela również pogląd wyrażony w wyroku NSA z dnia 26 czerwca 2007r., sygn. akt II FSK 1748/06, że zgodnie z art. 3 ust. 4 u.p.o.l., w sytuacji, gdy nieruchomość stanowi współwłasność, to obowiązek podatkowy ciąży na wszystkich współwłaścicielach solidarnie. Oznacza to między innymi, że wzajemne relacje współwłaścicieli oraz spory co do zakresu posiadania nieruchomości wspólnej (korzystania z niej), pozostają bez znaczenia z punktu widzenia ponoszenia ciężarów w podatku od nieruchomości (płacenia podatku).

Sąd podkreśla, że interpretacja taka nie odnosi się jednak do sytuacji, gdy tak jak w rozpatrywanej sprawie może "zaistnieć samoistne posiadanie" w zakresie spornej nieruchomości.

Z akt sprawy wynika, że cała nieruchomość pod adresem K. ul. [...], w skład której wchodzą działki o nr [...] i nr [...] wraz z zabudowaniami, stanowi przedmiot współwłasności następujących osób: W. O., I. M., A. M. M., A. M. M., A. M.-R., M. B., A. K., A. O., M. M., B. M.-K., B. S., J. Ż., B. K., L. B..

Natomiast podatnikami podatku od w/w nieruchomości są według organu podatkowego jej posiadacze samoistni, którzy użytkują poszczególne części nieruchomości, tj. W. O., I. i A. M. i A. M.-R.. Poza wyżej wymienionymi osobami, żaden z pozostałych współwłaścicieli nieruchomości nie interesuje się tą nieruchomością i nie włada nią. Taki stan rzeczy potwierdza przeprowadzone postępowanie wyjaśniające przeprowadzone przez organ I instancji, w ramach którego zostały skierowane w dniu [...] czerwca 2019r. wezwania do pozostałych współwłaścicieli o zajęcie stanowiska w zakresie korzystania z nieruchomości. Żaden z nich (poza B. K. – spadkobiercą K. O.) nie udzielił żądanych wyjaśnień i nie złożył informacji w sprawie podatku od nieruchomości. B. K. wskazał jedynie, że nie posiada wiedzy o sposobie wykorzystania w/w nieruchomości.

Zdaniem Sądu prawidłowo organy podatkowe skoncentrowały się zatem na skarżących i W. O. jako ewentualnych podatnikach podatku od nieruchomości od przedmiotowej nieruchomości.

Jednakże w ocenie Sądu organy podatkowe przedwcześnie, a tym samym nieprawidłowo uznały, że w 2019r. zarówno skarżącym jak i W. O. należy przypisać status posiadacza samoistnego w zakresie spornej części nieruchomości i w konsekwencji obciążyć ich solidarnie podatkiem od nieruchomości.

Bezspornym jest, że skarżący od 2008r. prowadzą w spornym lokalu działalność gospodarczą i że od stycznia 2019r. nie płacą już czynszu na rzecz W. O., a więc to skarżący faktycznie władają przedmiotową częścią nieruchomości.

Według organów podatkowych powyższe okoliczności faktyczne nie pozwalają jednak na uznanie ich jako jedynych samoistnych posiadaczy tej nieruchomości, gdyż oprócz nich prawo do tej nieruchomości przypisuje sobie W. O., który oprócz tego, że jest współwłaścicielem w części ułamkowej w/w nieruchomości, to postrzega siebie jako jedyną osobę władającą nieruchomością.

W opinii Sądu, to że W. O. przypisuje sobie prawo do przedmiotowej części nieruchomości bez oparcia tego w ustaleniach faktycznych, które obrazowałyby sposób wykonywania tego prawa, jest niewystarczające dla uznania go za samoistnego posiadacza tej nieruchomości w 2019r.

W. O. swoje prawa "właścicielskie" do tej części nieruchomości wywodzi z porozumienia zawartego pomiędzy współwłaścicielami w 1994r., do którego również odwoływały się organy podatkowe przyznając mu status posiadacza samoistnego, jakkolwiek według organów podatkowych powodem uznania W. O. za współposiadacza samoistnego spornego lokalu nie był fakt, że W. O. sprawował funkcję administratora, zarządcy nieruchomości, lecz fakt, że W. O. i skarżący są współwłaścicielami spornego lokalu, a żadne z nich nie zasiedziało w/w części nieruchomości dla siebie, zaś sposób użytkowania lokalu jest akceptowany przez tych współwłaścicieli.

W ocenie Sądu zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie dawał organom podstawy do takich konstatacji. Przede wszystkim nie można zgodzić się z twierdzenie, że sposób użytkowania lokalu jako współposiadania jest akceptowany przez skarżących. Działania podjęte przez skarżących w 2019r. przeczą takim wnioskom.

Sąd wskazuje, że w rozpoznawanej sprawie organy podatkowe niewystarczająco wykazały, czy mamy do czynienia z taką właśnie sytuacją faktyczną.

Skarżący bowiem wskazywali w toku postępowania, że to oni faktycznie władają przedmiotowym lokalem. Wszystkie decyzje dotyczące lokalu, jego przeznaczenia, wykorzystania, dokonywania w nim napraw podejmowane były i są wyłącznie przez skarżących, negując jakiekolwiek współdziałanie W. O..

Natomiast organy podatkowe w żaden sposób nie wykazały w jaki to sposób W. O. realnie współdecydował w sprawach dotyczących tej części nieruchomości.

Funkcjonująca do końca 2018r. umowa najmu tego lokalu i pobieranie przez W. O. czynszu z tego tytułu, nie mogą być decydujące w zakresie ustalenia podmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości za 2019r., w którym przedmiotowa umowa najmu już wygasła, co wiązało się również zaprzestaniem płacenia czynszu z tego tytułu.

W aktach sprawy brak jest jakichkolwiek dowodów, które potwierdzałoby uczestniczenie we władaniu przez W. O. w 2019r. przedmiotowym lokalem.

Co do zasady, Sąd podziela pogląd, że prowadzenie postępowania dowodowego np. w postaci m.in. dopuszczenia dowodu z przesłuchania świadków, bądź stron na okoliczność podważenia wpisów zawartych w ewidencji, stanowiących urzędowe źródło informacji faktycznych wykorzystywanych w postępowaniach podatkowych, jest prawnie niedopuszczalne i nieskuteczne.

Jednakże Sąd zauważa, że fakt posiadania samoistnego jest stanem faktycznym, w odróżnieniu od prawa własności nie jest przedmiotem zapisu w ewidencjach.

Mając na względzie spór zarysowany na tle tej sprawy, Sąd uznał, że w sprawie mogło dojść do naruszenia podstawowych zasad postępowania, w tym w szczególności zasady prawdy obiektywnej, wyrażonej w art. 122 Ordynacji podatkowej oraz zasady wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej). Przypomnieć bowiem należy, że zasada prawdy obiektywnej, wyrażona w art. 122 Ordynacji podatkowej oraz zasada zupełności postępowania dowodowego zawarta art. 187 Ordynacji podatkowej nakładają na organ administracji publicznej prowadzący postępowanie obowiązek ustalenia stanu faktycznego na podstawie całościowo zebranego materiału dowodowego. Okoliczności mające istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy powinny być ustalone przez organy w taki sposób, by odpowiadały rzeczywistości i mogły stać się podstawą prawidłowego zastosowania przepisów prawa materialnego. Jak wskazuje art. 191 Ordynacji podatkowej, wyłącznie w przypadku zebrania przez organ i rozpatrzenia całości materiału dowodowego możliwa jest prawidłowa ocena sprawy oraz prawidłowe rozstrzygnięcie o prawach strony.

Organy podatkowe nie zebrały dostatecznych dowodów wskazujących, że W. O. był także posiadaczem samoistnym spornej części nieruchomości, a jednocześnie odmówiły przeprowadzenia dowodów wnioskowanych przez skarżących, w tym przesłuchania skarżących na okoliczność zakresu i sposobu korzystania przez nich z lokalu, wykonywanych czynności władczych wobec lokalu.

W ocenie Sądu zasadne było przeprowadzenie w rozpoznanej sprawie dowodów z przesłuchania skarżących, które mogły przyczynić się do ustalenia istotnej kwestii umożliwiającej prawidłową subsumpcję przepisów prawa materialnego, a podnoszonej przez skarżących konsekwentnie w postępowaniu podatkowym, że to oni samodzielnie jako posiadacze samoistni, władają przedmiotową częścią nieruchomością stanowiącą przedmiot opodatkowania w rozpoznawanej sprawie.

Organom podatkowym całkowicie umknęło, że rozpoznawana sprawa dotyczyła 2019r., i dla oceny zaistnienia posiadania samoistnego, istotne są fakty aktualne, dotyczące tego roku podatkowego, a nie zdarzenia, które miały miejsce w latach wcześniejszych. Fakt, że w latach wcześniejszych, organ I instancji uznawał za posiadacza samoistnego i tym samym podatnika, wyłącznie W. O., nie jest wystarczającą przesłanką do uznania go także za posiadacza samoistnego także w 2019r.

Należy także podkreślić, że nieprawdziwe okazały się wyjaśnienia W. O., że chcąc zalegalizować swoje prawo do spornej części nieruchomości wystąpił o sądowe stwierdzenie zasiedzenia nieruchomości, nie wystąpił również po [...] stycznia 2019r. z pozwem o zapłatę czynszu za wynajem spornego lokalu, co niewątpliwie podważą "właścicielski" charakter władania przez niego sporną nieruchomością.

W tym zakresie organ I instancji ograniczył się do przyjęcia pisemnych wyjaśnień W. O., których wiarygodność została podważona przez skarżących w toku postępowania podatkowego, co w ocenie Sądu obligowało organ podatkowy do przeprowadzenia dowodu z zeznań jako strony postępowania.

Mając na uwadze powyższe okoliczności Sąd uznał, że brak wyjaśnienia przez organy wszystkich istotnych okoliczności związanych z zakresem i charakterem posiadania przez współuprawnionych nieruchomości stanowiącej przedmiot opodatkowania, dowodzi naruszenia wymienionych przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W konsekwencji, Sąd uznał również, iż zaskarżona decyzja została wydana przedwcześnie. Dokonane bowiem przez organy ustalenia stanu faktycznego sprawy nie były wystarczające do podjęcia zaskarżonego rozstrzygnięcia. Przyjęcie przez organy podatkowe opisanego w decyzji sposobu korzystania z rzeczy wspólnej, wobec nie zakwestionowanych twierdzeń skarżących, uznać należało za mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Skutkiem tego, Sąd uznał za słuszny zarzut naruszenia przepisów art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Mając na uwadze powyższe okoliczności Sąd uznał za przedwczesną ocenę naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 3 ust. 4 oraz art. 3 ust. 3 u.p.o.l. albowiem musi być ona poprzedzona zgromadzeniem niezbędnego materiału dowodowego.

Rozpoznając sprawę ponownie organ I instancji, dla jednoznacznego wykazania czy w sprawie wystąpił przypadek samoistnego współposiadania przedmiotu opodatkowania (nieruchomości), bądź przypadek samoistnego posiadania przez skarżących, jeszcze raz przeanalizuje zgromadzony materiał dowodowy, podejmie próbę jego uzupełnienia o wskazane zeznania skarżących, weźmie w tym względzie wyżej naprowadzone wskazania dotyczące oceny zupełności materiału dowodowego.

Z powyższych względów, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na podstawie art. 135, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.