Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 650/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2021-05-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 101 ust. 2 i 2a
journal: Dz.U. 2017 poz 43
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Marta Semiczek (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Katarzyna Radom, sędzia WSA Dagmara Dominik -Ogińska, , po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 6 maja 2021 r. sprawy ze skargi K. W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza na rzecz skarżącego od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. kwotę 7 209 (siedem tysięcy dwieście dziewięć) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w W nr [...] z dnia [...].11.2019 r. określającą K.W. (Stronie, Podatnikowi) wysokość zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu nabycia samochodu osobowego w kwocie 89.571 zł.

Podatnik w dniu [...] listopada 2018 r. złożył w Urzędzie Skarbowym w W deklarację uproszczoną AKC-U, w której zadeklarował podatek akcyzowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki BMW 760, nr VIN [...] w kwocie 77.788 zł, przy podstawie opodatkowania w wysokości 418.216 zł.

Z uwagi na fakt, iż zadeklarowana przez Stronę wysokość podstawy opodatkowania akcyzą znacznie odbiegała od średniej wartości rynkowej samochodu, Naczelnik Urzędu Skarbowego w W przeprowadził w sprawie kontrolę podatkową, zakończoną podpisaniem protokołu kontroli nr [...] z dnia [...].01.2019 r.

W oparciu o zgormadzony w trakcie kontroli materiał dowodowy, organ podatkowy I instancji "sformułował odmienną ocenę przeprowadzonej przez Podatnika transakcji nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, wskazująca na dokonanie zakupu pojazdu nieuszkodzonego."

Po przeprowadzeniu postępowania Naczelnik Urzędu Skarbowego w W decyzją nr [...] z dnia [...].11.2019 r. określił Stronie wysokość zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu nabycia w/w samochodu osobowego w kwocie 89.571 zł.

Od w/w decyzji Podatnik złożył odwołanie z dnia [...].11.2019 r., w którym wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji organu I instancji w całości i umorzenie postępowania.

W wyniku złożonego odwołania Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W decyzją z dnia [...] r. uchylił ww. decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w W i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia.

Pismem z dnia [...].06.2020 r. Podatnik poinformował, iż wysokość podstawy opodatkowania wskazana w deklaracji AKC-U/S wynikała z wartości rynkowej nabytego pojazdu, gdyż pojazd został zakupiony jako uszkodzony, co wykazano przedstawiając wraz z deklaracją dokumentację zdjęciową.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w W, na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego uznał, iż Podatnik dokonał nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdu w stanie nieuszkodzonym, a następnie w dniu [...] listopada 2018 r. czasowo zarejestrował samochód na terytorium kraju.

Fakty te spowodowały powstanie obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym.

Mimo złożonej deklaracji Podatnik zobowiązania tego nie uiścił, natomiast w dniu 05 grudnia 2018 r. - w toku czynności kontrolnych - Podatnik złożył wniosek o wycofanie tej deklaracji podatkowej z uwagi na zamiar wywiezienia pojazdu z kraju w związku ze stwierdzoną wadą ukrytą pojazdu. Podatnik zobowiązał się do wywiezienia pojazdu z kraju oraz dostarczenia do organu podatkowego dowodu wymeldowania pojazdu. Do złożonego wniosku została załączona deklaracja korygująca, w której wskazano wysokość podstawy opodatkowania i podatku akcyzowego w kwocie 0 zł. Podatnik przedłożył kserokopię faktury z dnia [...] grudnia 2018 r. nr [...] i kserokopię decyzji Prezydenta Miasta W z dnia [...] grudnia 2018 r. nr [...] w sprawie umorzenia postępowania w sprawie rejestracji ww. samochodu osobowego.

Na podstawie dokumentacji zgromadzonej w toku kontroli podatkowej oraz dokumentów uzyskanych w toku postępowania podatkowego, w tym dokumentów uzyskanych w wyniku zleconych czynności sprawdzających kontrahenta Strony ustalono, iż Podatnik stał się podatnikiem podatku akcyzowego z tytułu dokonania wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego marki BMW 760 o numerze identyfikacyjnym VIN [...]. Zgodnie ze zgromadzonymi dowodami ustalono, iż Strona dokonała nabycia pojazdu w stanie nieuszkodzonym, w związku z czym powoływanie się na fakt nabycia pojazdu uszkodzonego nie mogło stanowić przyczyny odbiegania zadeklarowanej podstawy opodatkowania od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego. Ponadto ustalono, iż w sprawie nie wystąpiła również inna przyczyna uzasadniająca odbieganie zadeklarowanej podstawy opodatkowania od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego.

Wobec powyższego decyzją z dnia [...] lipca 2020 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w W określił Stronie zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w kwocie 89.571,00 zł.

Nie zgadzając się z podjętym rozstrzygnięciem, Strona złożyła odwołanie, w którym wniosła o uchylenie decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w całości i umorzenie postępowania w sprawie. Zaskarżonej decyzji Strona zarzuciła naruszenie:

- art. 197 §1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 800 z późn. zm.), przez zaniechanie powołania biegłego celem ustalenia wartości pojazdu na dzień powstania obowiązku podatkowego, mimo iż w sprawie były wymagane wiadomości specjalne,

- art. 121 §1 i art. 122 Ordynacji podatkowej, przez automatyczne zakwestionowanie ceny nabycia pojazdu tylko dlatego, że odbiega ona od średniej wartości na rynku krajowym bez szczegółowego przeanalizowania okoliczności sprawy i niedokonania analizy cen sprzedaży pojazdu marki BMW 760 (o takich samych parametrach) na rynku austriackim,

- art. 187 §1 w związku z art. 191 Ordynacji podatkowej, przez wadliwą ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w wyniku czego doszło do ustalenia kwoty zobowiązania podatkowego w kwocie 89.517,00 zł, podczas gdy prawidłowa ocena zgromadzonego w sprawie materiału potwierdza, iż nie zaniżono podstawy opodatkowania z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego,

- art. 187 §1 w związku z art. 191 Ordynacji podatkowej, przez dokonanie nieprawidłowej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego i w konsekwencji stwierdzenie, iż powstał obowiązek zapłaty akcyzy w sytuacji, gdy przedmiotowy pojazd został wywieziony poza granice Polski, o czym organ prowadzący postępowanie w I instancji został powiadomiony,

- art. 101 ust. 2a ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 43 z późn. zm.), przez dokonanie błędnej wykładni i w konsekwencji przyjęcie, że w niniejszej sprawie zobowiązanie podatkowe powstało, mimo iż obowiązek podatkowy nie powstał albowiem ziściły się warunki przewidziane w art. 101 ust. 2a ustawy o podatku akcyzowym, tj. w terminie 30 dni samochód został wywieziony poza granice Polski, a postępowanie związane z rejestracją pojazdu zostało umorzone.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, utrzymując w mocy decyzje organu I instancji, wywodził, że fakt wywiezienia pojazdu poza terytorium RP nie ma znaczenia dla powstania obowiązku podatkowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego ww. samochodu osobowego w sytuacji, gdy pojazd został zarejestrowany czasowo na terytorium kraju.

Wskazał, że zgodnie z art. 101 ust. 2a ustawy o podatku akcyzowym obowiązek podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego albo sprzedaży, o której mowa w art. 100 ust. 1 pkt 3 lit. a, nie powstaje, jeżeli ten samochód został dostarczony wewnątrzwspółnotowo lub wyeksportowany w terminie 30 dni od dnia nabycia wewnątrzwspólnotowego albo sprzedaży, o której mowa w art. 100 ust. 1 pkt 3 lit. a; fakt dostawy wewnątrzwspólnotowej lub eksportu jest potwierdzany przez dokumenty, o których mowa w art. 107 ust. 3 (dokumenty przewozowe, celne, faktura i specyfikacja dostawy, inne dokumenty handlowe związane z dostawą wewnątrzwspółnotową albo eksportem).

Sytuacja ta jednak odnosi się do samochodu osobowego, niezarejestrowanego wcześniej na terenie kraju. Zgodnie bowiem z art. 106 ustawy o podatku akcyzowym podatnik zobowiązany jest do złożenia deklaracji i zapłaty podatku nie później niż w dniu rejestracji pojazdu. W niniejszej sprawie nabyty wewnątrzwspółnotowo samochód osobowy został zarejestrowany przez Podatnika w Urzędzie Miasta Wałbrzych. Nie ma znaczenia przy tym, że była to tylko rejestracja czasowa.

Dalej wskazał, że w dniu 16 listopada 2018 r. sporządzono w elektronicznym systemie Info-Ekspert wycenę pojazdu. Do ustalenia wartości przyjęto samochód osobowy marki BMW M 760i, rok produkcji 2018, o nadwoziu typu sedan, wyposażonym w silnik z zapłonem iskrowym o pojemności 6592 cm3 i mocy 448 kW, uwzględniono przebieg pojazdu podany w deklaracji - 29000 km. Ustalono, że średnia rynkowa wartość brutto przedmiotowego pojazdu w listopadzie 2018r. (czyli miesiącu nabycia wewnątrzwspólnotowego) wynosiła 702.500 zł.

Wartość ta została pomniejszona o podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy. Za podstawę opodatkowania przyjąć zatem należy kwotę 481.567,00 zł, a więc różnica pomiędzy podstawą opodatkowania zadeklarowaną przez Podatnika (418.216,00 zł) a określoną przez organ podatkowy wynosi 63.351 zł

Na podstawie kalkulacji stwierdzić można, że podstawa opodatkowania wskazana przez Podatnika w deklaracji odbiega od średniej wartości rynkowej przedmiotowego pojazdu, a kwota różnicy pomiędzy zadeklarowanym podatkiem akcyzowym a podatkiem należnym od wartości rynkowej pojazdu jest znaczna.

Powyższa różnica wypełnia przesłankę zawartą w art. 104 ust. 8 ww. ustawy o podatku akcyzowym. Skoro zatem wysokość podstawy opodatkowania z tytułu nabycia przedmiotowego pojazdu znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu, słusznie postąpił organ podatkowy wzywając Stronę do zmiany podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających zadeklarowaną wysokość.

W dalszej kolejności Organ odwoławczy wskazał, ze zgromadzony materiał nie potwierdza, aby samochód był zakupiony w stanie uszkodzonym. W ocenie organu wskazują na to:

- rachunek zakupu, na którym brak jest informacji o uszkodzeniach pojazdu; na załączniku do rachunku zakupu wskazano klasyfikację stanu mechanicznego (zaznaczono klasę 4 sprawdzone i naprawione, sprawne technicznie) oraz klasyfikację stanu karoserii/ramy (zaznaczono klasę 1- pojazd nieuszkodzony, bez rdzy, bez wypadków);

- brak dokumentów związanych z wypożyczeniem lawety i niemożliwość potwierdzenia tego faktu przez właściciela lawety;

- brak rachunków na zakup części;

- informacja od autoryzowanego serwisu (Dealer BMW TEAM), iż pojazd przebywał w serwisie dwukrotnie, tj. w dniu 16.11.2018r. (tj. już po przeglądzie technicznym, który miał miejsce w dniu 13.11.2018r.) - wykonano serwis olejowy, wymianę mikrofiltrów, wymianę opon na zimowe; dodatkowo klient zgłosił stuk z przodu auta; w dniu 23.11.2018r. - dokonano wymiany amortyzatora tylnego (usługa gwarancyjna) oraz wymiany miski skrzyni biegów (usługa gwarancyjna); pismem z dnia 22.05.2019 r. Dealer BMW TEAM wskazał, iż w aucie stwierdzono konieczność wymiany przekładni kierowniczej z powodu stuków podczas manewrowania (części zostały zamówione, do naprawy nie doszło); usterka ta w ocenie serwisu jest usterką gwarancyjną, a nie wadą ukrytą pojazdu,

- stan licznika pojazdu wskazuje na przemieszczanie się pojazdu: rachunek zakupu (06.11.2018r.) - 28.000 km; przegląd techniczny (13.11.2018r.) - 28.815 km; deklaracja (16.11.2018r.) - 29.000 km; oględziny (22.11.2018r.) - 29.444 km; Organ wskazał, iż z miejscowości zakupu pojazdu w T (Austria) do Wałbrzycha odległość wynosi od 469 do 514 km (wartość ta mieści się w ilości przejechanych km do momentu przeglądu technicznego);

- informacji od administracji austriackiej, z której wynika, że kontrola u sprzedawcy doprowadziła do wyniku, że podana cena transakcyjna odpowiada polskim dokumentom, a sprzedawca wyjaśnił, iż sprzedaży podlegał pojazd używany, wolny od wypadku; pojazd w momencie sprzedaży nie posiadał żadnych uszkodzeń; zdjęcia przekazane przez Stronę do deklaracji nie odpowiadają rzeczywistemu stanowi pojazdu; pojazd na zdjęciach nie odpowiada sprzedanemu samochodowi.

Ponadto organ wskazał, że zgromadzono w toku postępowania materiał porównawczy w postaci internetowych ofert sprzedaży z rynku austriackiego, z którego wynika, iż średnia cena rocznego pojazdu marki BMW 760 wynosi około 111.300 Euro, tj. tyle co wartość ustalona dla spornego pojazdu w systemie Info-Ekspert i określona w zaskarżonym rozstrzygnięciu. Analiza przeprowadzona w tym zakresie doprowadziła do konstatacji, iż zadeklarowana przez Stronę podstawa opodatkowania odbiega nie tylko od średniej wartości rynkowej pojazdu na terenie kraju, ale również od średniej wartości rynkowej pojazdu na rynku austriackim.

Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu, Strona skarżąca nie przedstawiła dowodów uzasadniających fakt, że wysokość podstawy opodatkowania przedmiotowego pojazdu znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Skarżący zarzucił naruszenie:

- art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej, na skutek zaniechania powołania biegłego celem ustalenia wartości pojazdu na dzień powstania obowiązku podatkowego, mimo iż w sprawie były wymagane wiadomości specjalne albowiem oparcie się przez pracownika urzędu na wycenie dokonanej przy wykorzystaniu systemu Info-Ekspert jest niewystarczające i nie może zastępować wiedzy rzeczoznawcy specjalizującego się w ustalaniu wartości rynkowej pojazdów;

- art. 187 §1 w związku z art. 191 Ordynacji podatkowej, przez dokonanie dowolnej, a nie swobodnej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, skutkującej przyjęciem błędnego stanowiska w zakresie wartości przedmiotowego pojazdu, gdy tymczasem analiza dokumentów dotyczących transakcji zakupu samochodu przez K.W. prowadzi do wniosku, iż wartość samochodu marki BMW nie została zaniżona przez Skarżącego i w konsekwencji podatek akcyzowy uiszczony został we właściwej wysokości;

- art. 187 §1 w związku z art. 191 Ordynacji podatkowej, przez dokonanie nieprawidłowej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego i w konsekwencji bezzasadne przyjęcie, iż pojazd nie nosił uszkodzeń szczegółowo wskazanych w dokumentacji zdjęciowej przedłożonej przez Skarżącego oraz opisanych w pismach kierowanych do organu I instancji.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna. Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj. Dz. U. z 2016 r. poz. 1066 z późn. zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.), zwanej w dalszej części "p.p.s.a.", stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego, w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.).

Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem, które nie ma zastosowania w niniejszej sprawie.

Ponadto odnotowania wymaga, że sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1842 ze zm.).

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji, orzekający w niniejszej sprawie Sąd, doszedł do przekonania, że skarga jest częściowo zasadna albowiem zaskarżona decyzja narusza przepisy art. 121, art. 122 w zw. z art. 180 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy.

Na wstępie należy zauważyć, iż zasadniczą podstawą prawną zaskarżonej decyzji jest art. 21 § 3 O.p. Wskazany przepis stanowi, że jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji albo powstałego zobowiązania nie wykazano, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego.

Zgodnie z art. 121 O. p., postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, przez co należy rozumieć, iż postępowanie powinno być prowadzone starannie i poprawnie z uwzględnieniem wnioskowanych dowodów, które mają istotny wpływ na merytoryczne rozpoznanie sprawy, a także w taki sposób, aby interes podatnika, jak i interes publiczny były traktowane równorzędnie.

Stosownie do treści art. 187 § 1 O. p. organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Przepis ten, wprowadzając dyrektywę zupełności postępowania dowodowego, konkretyzuje zastosowanie zasady prawdy materialnej, przewidzianej w art. 122 O.p. To bowiem organ podatkowy zabiega w postępowaniu o udowodnienie każdego faktu za pomocą wszystkich dostępnych środków i źródeł dowodowych, by wydać stosowne orzeczenie. Stosownie do art. 180 § 1 O.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Z kolei zgodnie z art. 191 O.p. organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Przepis ten zawiera zasadę swobodnej oceny dowodów, w myśl której ocena dowodów jest domeną wyłącznie organu podatkowego. W orzecznictwie podnosi się, że postępowanie dowodowe, powinno doprowadzić do zrekonstruowania konkretnego prawno-podatkowego stanu faktycznego, zatem musi obejmować te fakty i dowody, które mają prawne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy podatkowej. Postępowanie dowodowe w sprawach podatkowych nie jest celem samym w sobie, lecz stanowi poszukiwanie odpowiedzi, czy w określonym stanie faktycznym, sytuacja podatnika podpada, czy też nie podpada pod hipotezę (a w konsekwencji i dyspozycję) określonej normy prawa materialnego podatkowego (por. wyrok NSA z dnia 28 lutego 2008 r., sygn. akt I FSK 256/07, wyrok NSA z dnia 9 sierpnia 2010 r., sygn. akt I GSK 993/09).

Stosownie do art. 191 Ordynacji podatkowej organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Zasada swobodnej oceny dowodów uregulowana ww. przepisem zakłada, że organ podatkowy nie jest skrępowany przy ocenie dowodów kryteriami formalnymi, ma swobodnie oceniać wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję. Aby w ramach owej swobodnej oceny nie zostały przekroczone granice dowolności, organ podatkowy przy ocenie zebranych w sprawie dowodów powinien m.in. kierować się prawidłami logiki, zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego, traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych, oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla rozpatrywanej sprawy. W razie sprzeczności występujących w materiale dowodowym, dla potrzeb ustaleń faktycznych organ może wybrać jedno ze źródeł dowodowych pod warunkiem, że przekonująco to uzasadni, zgodnie z zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego (por. wyrok NSA z 17.07.2018, sygn. akt II FSK 1543/18). Dla stwierdzenia naruszenia zasady swobodnej oceny dowodów nie jest wystarczające przekonanie strony o innej, niż przyjął organ, wadze (doniosłości) poszczególnych dowodów i ich odmienna ocena.

Odnosząc poczynione powyżej uwagi na grunt niniejszej sprawy, Sąd doszedł do przekonania, że organy nie sprostały do końca wymaganiom zasady prawdy obiektywnej i zasady swobodnej oceny dowodów. Jak już stwierdzono powyżej ocena dowodów ma przebiegać w zgodnie z swobodą oceny dowodów – tej swobody nie można jednak mylić z "dowolnością". Dokonując oceny dowodów, organ wciąż jest zobowiązany przestrzegać zasady prawdy materialnej, z której wprost wynika obowiązek ustalenia rzeczywistego, prawdziwego, ontologicznego stanu faktycznego. W ocenie Sądu, organ nie poczynił wyczerpująco ustaleń w niniejszej sprawie.

Organ nie wyjaśnił mianowicie istotnych sprzeczności pomiędzy znajdującymi się w aktach sprawy dokumentami a poczynionymi ustaleniami.

W pierwsze kolejności poważne wątpliwości budzi następstwo czasowe zdarzeń związanych z wszczęciem postępowania. Mianowicie, jak wynika z powoływanego przez organ rachunku zakupu samochód został zakupiony 06 listopada 2018 r., a więc ponad 4 miesiące później. Postępowanie w sprawie rejestracji samochodu w Polsce zostało wszczęte 11 listopada 2018 r. Natomiast w Austrii pojazd został wyrejestrowany 08 października 2018 r.

Zgodnie z art. 101 ust 2 ustawy akcyzowej "Obowiązek podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym powstaje z dniem:

1) przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju - jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju;

2) nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel - jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło po przemieszczeniu samochodu osobowego na terytorium kraju;

3) złożenia wniosku o rejestrację samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym - jeżeli podmiot występujący z wnioskiem o rejestrację na terytorium kraju nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu osobowego nie jest jego właścicielem".

Wskazać przy tym należy, że do podatnika pkt 3 przepisu nie ma zastosowania, skoro niewątpliwie nabył on prawa od rozporządzania samochodem jak właściciel.

Organ pominął przy tym brzmienie art. 101 ust 2a. ustawy akcyzowej, zgodnie z którym "Obowiązek podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego albo sprzedaży, o której mowa w art. 100 ust. 1 pkt 3 lit. a, nie powstaje, jeżeli ten samochód osobowy został dostarczony wewnątrzwspólnotowo lub wyeksportowany w terminie 30 dni od dnia nabycia wewnątrzwspólnotowego albo sprzedaży, o której mowa w art. 100 ust. 1 pkt 3 lit. a. Fakt dostawy wewnątrzwspólnotowej lub eksportu jest potwierdzany przez dokumenty, o których mowa w art. 107 ust. 3." Wbrew stanowisku organu nie wyłącza stosowania tego przepisu art. 106 ustawy określający datę powstania obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku. Obowiązki te nie są bowiem równoznaczne z powstaniem obowiązku podatkowego. Organ wydaje się błędnie odnosić orzecznictwo ukształtowane na podstawie art. 107 ust. 1 ustawy akcyzowej (zwrot pobranego podatku) do kwestii powstania obowiązku podatkowego w ogóle.

Z przedłożonych przez podatnika dowodów wynika, że pojazd został wywieziony z kraju 5 grudnia 2018 r. a więc w 29 dniu od nabycia. Deklarację AKC-U podatnik złożył w dniu 16 listopada 2018 r. nie zaś – jak błędnie wskazuje organ 25 czerwca 2018 r. Jeżeli organ nie neguje wywiezienia samochodu poza granicę kraju, obowiązek akcyzowy w ogóle nie powstał.

Wskazać przy tym należy, że organ nie poczynił w sprawie żadnych ustaleń odnośnie daty powstania obowiązku akcyzowego – w niniejszej sprawie wydaje się, że miarodajna powinna być data przemieszczenia pojazdu na teren kraju.

Organ stawia też tezę, że za brakiem uszkodzeń samochodu przemawia brak dowodów na transport samochodu na lawecie. Jednocześnie organ sugeruje, że przebieg pojazdu wskazuje na przebycie drogi od miejsca zakupu do W. Organ pomija przy tym znajdujące się w aktach dokumenty z których wynika, że pojazd był w Austrii wyrejestrowany, a wniosek o rejestrację w Polsce złożono już po nabyciu pojazdu. Organ nie wyjaśnia przy tym, w jaki sposób niezarejestrowany pojazd mógł się poruszać po austriackich lub polskich drogach.

Organ nie ustosunkował się też do sprzeczności pomiędzy oświadczeniem sprzedawcy pojazdu, że jego wartość odpowiada danym z rachunku a własnymi ustaleniami co do cen rynkowych na rynku austriackim i nie wyjaśnił w żaden sposób tych okoliczności. Tymczasem zasadne są twierdzenia podatnika, że rozsądny przedsiębiorca nie sprzedaje towarów poniżej ich rynkowej wartości bez uzasadnionego powodu.

Organ nie ustosunkował się też w żaden sposób do informacji od autoryzowanego serwisu o wykonaniu napraw gwarancyjnych. W szczególności nie wyjaśnił, jak poważne to były naprawy, jak konieczność ich przeprowadzenia wpływała na wartość pojazdu. Nie wyjaśnił też czy konieczność dokonania napraw wynikała z uszkodzenia pojazdu w czasie eksploatacji skoro, w ocenie serwisu, nie były to wady ukryte.

Niewyjaśnienie powyższych kwestii czyni na obecnym etapie niemożliwym ocenę czy w niniejszej sprawie obowiązek w podatku akcyzowym w ogóle powstał, a jeśli tak to, jaka jest podstawa opodatkowania.

W toku ponownego postępowania organ będzie zobowiązany wyjaśnić wskazane wyżej sprzeczności, a przede wszystkim ustalić, czy w sprawie zaistniały okoliczności wymienione w art. 101 ust. 2a ustawy akcyzowej.

Wobec powyższego, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 135 p.p.s.a., orzeczono jak w pkt I. sentencji wyroku. O kosztach postępowania, na podstawie art. 200 p.p.s.a., postanowiono w pkt. II. sentencji wyroku