Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 950/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2015-02-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 88 ust. 3a pkt 4 lit.a
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 21 par. 2 i par. 3, art. 70 par. 6 pkt 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Fita, Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz (sprawozdawca), WSA Andrzej Niezgoda, Protokolant Sekretarz sądowy Julita Kula, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 27 lutego 2015 r. sprawy ze skargi S. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące: luty - wrzesień i listopad 2008 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] nr [...]; II. orzeka, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości;


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej (organ) utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] r., mocą której organ pierwszej instancji określił S. S. (podatnik) zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesięczne okresy rozliczeniowe od lutego do września i listopad 2008 r.

W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia organ wyjaśnił, że podatnik nieprawidłowo odliczył kwoty podatku naliczonego, wynikające z faktur wystawionych przez firmy: P. spółka z o.o. w W., P. spółka z o.o. w P., I. spółka z o.o. w B. Faktury te bowiem, w ocenie organu, opisują nabycia przez podatnika oleju napędowego, które w rzeczywistości nie miały miejsca. Zakwestionowane faktury są więc tzw. pustymi fakturami. W konsekwencji, jak motywował organ, należało odpowiednio zmniejszyć podatnikowi kwoty podatku naliczonego podlegające odliczeniu w porównaniu z tymi, jakie podatnik deklarował. W podstawie prawnej organ powołał art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U.2004.54.535 ze zm. w brzmieniu dla rozpatrywanych okresów rozliczeniowych 2008 r. - dalej u.p.t.u.).

Organ podkreślał, że podatnik nie dysponował wiedzą odnośnie konkretnych okoliczności w jakich miały być zawierane poszczególne transakcje opisane w spornych fakturach. Przyjmował paliwo od nieznanych osób wraz z fakturami. Rozliczał się w gotówce. Dodatkowo wykazane w fakturach ceny paliwa są znacznie niższe od tych na stacjach benzynowych. W przekonaniu organu, całokształt tych okoliczności jednoznacznie wskazuje, że podatnik miał pełne podstawy do powzięcia uzasadnionych wątpliwości co do rzetelności rzekomych kontrahentów, które w sposób dowolny zbagatelizował, a przecież jest doświadczonym przedsiębiorcą. Wobec tego, zdaniem organu, podatnik nie był uprawniony do odliczenia kwot podatku naliczonego wynikających z nierzetelnych faktur wystawionych przez ww. podmioty. Organ ocenił, że okoliczności w jakich podatnik wchodził w posiadanie paliwa oraz faktur - ustalone na podstawie kompletnego materiału dowodowego, ocenionego w granicach ustawowej swobody - nie odpowiadają rzeczywistym transakcjom nabycia towaru w obrocie gospodarczym.

Odnośnie przedawnienia zobowiązań podatkowych, określonych przez organ pierwszej instancji, organ motywował, że doszło do zawieszenia biegu terminu ich przedawnienia na zasadzie art. 70 § 6 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz.U.2012.749 ze zm. - o.p.), bowiem w dniu 29 listopada 2013 r. wszczęte zostało postępowanie karne skarbowe, dotyczące podania nieprawdy w deklaracjach VAT-7 składanych przez podatnika za rozpatrywane okresy rozliczeniowe, na podstawie art. 56 § 2 w zw. z art. 6 § 2 k.k.s. Następnie pismem z dnia 11 grudnia 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego, działając na zasadzie art. 70c o.p., poinformował podatnika o tym, że termin przedawnienia zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od lutego do listopada 2008 r. został zawieszony w dniu 29 listopada 2013 r. w związku z wszczęciem postępowania karnego skarbowego. Korespondencja zawierająca powyższą informację została skierowana do podatnika, była dwukrotnie awizowana, a skutek doręczenia jej podatnikowi nastąpił z dniem 30 grudnia 2013 r. stosownie do treści art. 150 o.p. Organ argumentował, że zawiadomienie o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia spornych zobowiązań podatkowych prawidłowo zostało doręczone samemu podatnikowi, bowiem to on ma taką informację uzyskać i nie ma znaczenia czy podatnik w postępowaniu podatkowym był reprezentowany przez pełnomocnika, czy też nie. Zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych należy wiązać ze stosownym powiadomieniem podatnika. Organ podkreślał przy tym, że Trybunał Konstytucyjny w orzeczeniu w sprawie P 30/11 nie określił sposobu, w jaki należy przekazać podatnikowi informację o wszczęciu postępowania karnego dla wywołania skutku w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych. Stąd nie ma racji podatnik, wiążąc zawieszenie biegu terminu przedawnienia spornych zobowiązań podatkowych wyłącznie ze stosownym powiadomieniem, ale skierowanym do jego pełnomocnika.

W tym miejscu wymaga zaznaczenia, że dla wyniku nin. sądowej kontroli legalności zbędne jest szersze omawianie argumentacji organu dotyczącej oceny materiału dowodowego i ustaleń faktycznych, w której organ wykazywał materialną nierzetelność spornych faktur. Na obecnym etapie sądowej kontroli legalności rozstrzygające znaczenie miała bowiem kwestia przedawnienia spornych zobowiązań podatkowych, a w kontekście tej instytucji przedawnienia prawidłowa interpretacja art. 70 § 6 pkt 1 o.p., na który organ powoływał się wydając zaskarżoną decyzję. Zagadnienie to zostanie omówione niżej

Podatnik (skarżący) złożył skargę na powyższą decyzję organu.

Zarzucił naruszenie:

- art. 145 § 2 o.p. przez przesłanie pisma zawiadamiającego o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia spornych zobowiązań podatkowych bezpośrednio podatnikowi, nie zaś ustanowionemu pełnomocnikowi;

- art. 70 § 1 w związku z art. 70 § 6 pkt 1 o.p. przez wydanie decyzji określającej wysokość zobowiązań podatkowych w sytuacji ich przedawnienia;

- art. 122 w zw. z art. 187 § 1 oraz art. 188 o.p. przez dowolną ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w sposób niekorzystny dla podatnika, bez uwzględnienia zeznań świadków, którzy potwierdzili nabycie paliwa przez podatnika; przez zaniechanie działań, mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego; przez nieprzeprowadzenie wnioskowanych dowodów, zmierzających do ustalenia istotnych dla sprawy okoliczności, tj. konieczności dokonywania zakupów paliwa poza stacjami benzynowymi, ilości kilometrów przejechanych przez samochody podatnika, brak wiedzy podatnika odnośnie nierzetelności kontrahentów; co w sumie skutkowało błędnym zakwestionowaniem przez organ faktur, dokumentujących rzeczywiste nabycie paliwa;

- przepisów prawa unijnego (które nie zostały skonkretyzowane) oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u.

W świetle powyższych zarzutów podatnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości.

W uzasadnieniu skarżący prezentował stanowisko, zgodnie z którym zawiadomienie o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia spornych zobowiązań podatkowych w związku z wszczęciem postępowania karnego skarbowego powinno zostać doręczone ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi, co wynika z treści art. 145 § 2 o.p. W przeciwnym razie nie mogło dojść do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia tychże zobowiązań podatkowych. Zdaniem skarżącego, odmienne zapatrywanie organu jest nieuprawnione.

W dalszej kolejności skarżący wykazywał w swojej argumentacji, że zgromadzony materiał dowodowy, zeznania świadków - pracowników jego firmy - potwierdzają rzeczywiste nabycie paliwa zgodnie z treścią faktur zakwestionowanych przez organ, które dawały pełną podstawę do odliczenia kwot podatku naliczonego w składanych deklaracjach podatkowych. W ocenie skarżącego, w okolicznościach sprawy nic nie wskazywało na ewentualną nierzetelność kontrahentów, od których nabywał paliwo i otrzymywał faktury. Natomiast odmienne ustalenia organu w tym zakresie należy postrzegać jako dowolne, dokonane na niekorzyść skarżącego, prowadzące do naruszenia zasady neutralności podatku od towarów i usług.

Odpowiadając na skargę, organ wniósł o jej oddalenie. W całości podtrzymał stanowisko oraz argumenty faktyczne i prawne, przedstawione w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie. Zaskarżona decyzja nie odpowiada prawu, aczkolwiek z innych przyczyn niż te, które zostały podane przez skarżącego. Stosownie bowiem do art. 134 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2012.270 ze zm. - p.p.s.a.) sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Wykładnia tego przepisu nie pozostawia wątpliwości, że sąd, kontrolujący legalność zaskarżonej decyzji, ma nie tylko prawo, ale i obowiązek uwzględnić także te naruszenia prawa, o zasadniczym znaczeniu dla wyniku sprawy, których strona skarżąca nie wymienia w skardze.

W punkcie wyjścia trzeba stwierdzić, że stosownie do treści art. 99 ust. 1 i art. 103 ust. 1 u.p.t.u. podatnicy, o których mowa w art. 15 mają obowiązek składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133 oraz są zobowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 2-4 i art. 33.

W ocenie sądu, z tych unormowań rozważanej ustawy podatkowej wynika jednoznacznie, że zobowiązania podatnika w podatku od towarów i usług za okresy objęte zaskarżoną decyzją - od lutego do września i listopad 2008 r. - należy rozpatrywać na gruncie art. 21 § 1 pkt 1 o.p. Powstanie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług zostało bowiem każdorazowo powiązane z zaistnieniem zdarzenia, opisanego w ustawie podatkowej, w którym ustawodawca upatruje źródła powstania obowiązku podatkowego.

Wobec tego w dalszej kolejności wymaga rozważenia czy w okolicznościach analizowanej sprawy upłynął już termin z art. 70 § 1 o.p. - jak to argumentuje podatnik, czy też bieg tego terminu przedawnienia został skutecznie zawieszony na zasadzie art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c o.p. - za czym z kolei opowiada się organ u podstaw kontrolowanej decyzji.

Odnosząc się do tak zarysowanego zagadnienia, w ocenie sądu, zasadniczo trzeba zgodzić się ze skarżącym, że organ dotychczas nie wykazał zawieszenia biegu terminu przedawnienia spornych zobowiązań podatkowych objętych decyzją, dokonując błędnej interpretacji art. 70 § 6 pkt 1 o.p., która w konsekwencji doprowadziła organ do błędnego zastosowania tego przepisu. Jednak, w przekonaniu sądu, zupełnie inne są powody stwierdzenia, że zawiadomienie skierowane do podatnika w trybie art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c o.p. nie mogło, w świetle prawa, spowodować zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych określonych w decyzji.

Przede wszystkim trzeba przypomnieć, że stosownie do treści art. 70 § 1 o.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Z art. 99 ust. 1 i art. 103 ust. 1 u.p.t.u. wynika zaś, że termin płatności podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od lutego do września i listopad 2008 r. upływał jeszcze w 2008 r. W następstwie termin pięciu lat z art. 70 § 1 o.p., w odniesieniu do zobowiązań podatkowych za ww. okresy rozliczeniowe, co do zasady, niewątpliwie upływał z dniem 31 grudnia 2013 r. Tymczasem organ pierwszej instancji określił podatnikowi zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesięczne okresy rozliczeniowe od lutego do września i listopad 2008 r. decyzją wydaną dopiero w [...]r., a więc zasadniczo już po upływie terminu z art. 70 § 1 o.p.

Dla dalszych rozważań istotna jest treść art. 21 § 2 i § 3 o.p. Stosownie do art. 21 § 2 o.p. jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, a zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób określony w § 1 pkt 1, podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty, z zastrzeżeniem § 3. Następnie art. 21 § 3 o.p. stanowi, że jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego.

Z zestawienia art. 21 § 2 z § 3 o.p., w ocenie sądu, należy zatem wyprowadzić wniosek, zgodnie z którym do czasu wydania przez organ decyzji określającej wysokość zobowiązania - w tym przypadku – w podatku od towarów i usług, która zastąpiłaby deklarację podatkową podatnika (art. 21 § 3 o.p.) na podatniku spoczywa obowiązek wykonania zobowiązania w tym podatku jedynie w takim zakresie, jaki został zadeklarowany przez podatnika w złożonej deklaracji podatkowej, nie zaś w jakimkolwiek innym (art. 21 § 2 o.p.).

Wobec tego przypomnieć trzeba treść art. 70 § 6 pkt 1 o.p., w myśl którego bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania (brzmienie obowiązujące od 15 października 2013 r.).

Dla nin. oceny prawnej istotna jest ta część treści art. 70 § 6 pkt 1 o.p., w której ustawodawca wymaga powiązania podejrzenia popełnienia przestępstwa lub wykroczenia, które uzasadniało wszczęcie postępowania karnego skarbowego, z niewykonaniem zobowiązania (przy czym do niewykonania zobowiązania nawiązywał też w swej treści art. 70 § 6 pkt 1 o.p. w brzmieniu obowiązującym w 2008 r.).

W powyższym stanie prawnym, zdaniem sądu, zasadna jest konstatacja, w myśl której powiązanie jakie istnieje między art. 21 § 2 i § 3 a art. 70 § 6 pkt 1 o.p. oznacza, że według rozwiązań przyjętych przez ustawodawcę jak długo organ podatkowy nie wydał decyzji określającej podatnikowi wysokości zobowiązań podatkowych, która zastąpiłaby deklaracje podatkowe, to tak długo organ nie jest uprawniony zasadnie zarzucić podatnikowi niewykonanie tych zobowiązań. Innymi słowy, jeśli decyzja określająca wysokość zobowiązań podatkowych została wydana już po upływie terminu z art. 70 § 1 o.p. (gdy nie wystąpiły inne okoliczności tamujące bieg terminu ich przedawnienia), to jakiekolwiek zawiadomienie podatnika o wszczęciu postępowania karnego skarbowego, także dokonane przed upływem omawianego terminu z art. 70 § 1 o.p., nie mogło przecież wiązać się z niewykonaniem zobowiązań przez podatnika. Ta ostatnia sytuacja, a więc stwierdzenie ze strony organu, że podatnik nie wykonał zobowiązań, wymagała bowiem wydania decyzji zastępującej deklaracje podatkowe, choćby nieostatecznej. Do czasu zaś wydania takiej decyzji organ podatkowy nie ma podstaw aby stwierdzać, że zobowiązania podatkowe nie zostały wykonane. Stwierdzenie takie wymaga dla swej zasadności zakwestionowania deklaracji podatkowych złożonych przez podatnika, co następuje przez wydanie decyzji, o której mówi art. 21 § 3 o.p.

Tymczasem w motywach zaskarżonej decyzji organ powołuje się na okoliczność, że w grudniu 2013 r. dokonał stosownego zawiadomienia podatnika, skutkującego zawieszeniem biegu terminu przedawnienia spornych zobowiązań podatkowych, jednakże jednocześnie pomija, że do końca 2013 r. nie było podstaw do uprawnionego stwierdzenia, że zobowiązania podatnika za rozpatrywane okresy rozliczeniowe nie zostały wykonane. Z punktu widzenia związku jaki istnieje między art. 21 § 2, § 3 a art. 70 § 6 pkt 1 o.p. niewykonanie zobowiązań powinno (w rozumieniu obowiązku) wynikać z wydanej decyzji określającej wysokość zobowiązań podatkowych, nie zaś jedynie z przyszłych zamierzeń organu podatkowego. Natomiast w okolicznościach analizowanej sprawy nie stało się tak, jak tego wymaga art. 70 § 6 pkt 1 o.p., bowiem do końca 2013 r. nie została wydana decyzja określająca podatnikowi wysokość spornych zobowiązań podatkowych, decyzja taka wydana została dopiero w [...]r., czyli po upływie terminu z art. 70 § 1 o.p. Wobec tego do końca 2013 r. organ podatkowy nie miał podstaw do stwierdzenia niewykonania zobowiązań przez podatnika w rozważanym podatku - w rozumieniu art. 70 § 6 pkt 1 o.p. - w takiej wysokości, jaka dopiero miała wynikać z przyszłej decyzji określającej organu podatkowego.

W sprawie sygn. I FSK 34/13 (orzeczenie dostępne jest na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl) Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił, że na gruncie art. 70 § 6 pkt 1 o.p. bieg terminu przedawnienia ulega zawieszeniu z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Datą wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe jest data wydania postanowienia o wszczęciu śledztwa lub dochodzenia (art. 303 k.p.k. w związku z art. 113 § 1 k.k.s.). W literaturze wskazuje się - z czym należy się zgodzić - że zawieszenie biegu terminu przedawnienia następuje w momencie ogłoszenia postanowienia o przedstawieniu zarzutów, czyli w momencie wszczęcia postępowania karnego skarbowego w fazie ad personam. Zawieszenie to nie jest możliwe jeżeli wszczęto jedynie postępowanie w sprawie, o którym podatnik nie musi być nawet zawiadomiony i które nie musi się przekształcić w postępowanie, gdzie zarzuty zostaną przedstawione konkretnej osobie. Ponownie termin przedawnienia rozpoczyna bieg od dnia następnego po dniu prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe. Zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie może nastąpić bez istnienia określonej, czyli skonkretyzowanej kwoty tegoż zobowiązania, z którego niewykonaniem wiąże się wszczęcie postępowania. Z zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego mamy do czynienia w sytuacji, gdy organ podatkowy pierwszej instancji wyda i skutecznie doręczy decyzję podatkową i w związku z niewykonaniem zobowiązania wynikającego z tej decyzji, dokona wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe. Przyczyną wszczęcia postępowania przygotowawczego wywołującego taki skutek może być także niezapłacenie podatku wynikającego z deklaracji podatkowej. W związku z tym można stwierdzić, że podejrzenie popełnienia czynu wskazanego w kodeksie karnym skarbowym, którego następstwem jest wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, musi wiązać się z niewykonaniem zobowiązania podatkowego wynikającego albo z decyzji podatkowej - nawet nieostatecznej, albo też z deklaracji podatkowej.

Sąd orzekający w nin. sprawie w pełni podziela powyższe stanowisko prawne na gruncie art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 21 § 2 i § 3 o.p. W świetle powyższego samo zawiadomienie podatnika o wszczęciu postępowania karnego skarbowego przed upływem terminu z art. 70 § 1 o.p. nie skutkuje jeszcze zawieszeniem biegu terminu przedawnienia. Jeśli bowiem organ kwestionuje deklaracje podatkowe (w okolicznościach tej sprawy organ nie kwestionował jak dotąd wykonania przez podatnika złożonych deklaracji podatkowych), to koniecznym warunkiem dla zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych jest jeszcze wydanie przez organ - nawet nieostatecznej - decyzji określającej wysokość zobowiązań podatkowych z zachowaniem terminu z art. 70 § 1 o.p. W przeciwnym razie, a więc kiedy taka decyzja określająca zostaje wydana już po upływie terminu z art. 70 § 1 o.p., będziemy mieli do czynienia z przedawnionymi zobowiązaniami podatkowymi (jeśli nie zaistniały inne okoliczności, powodujące przerwę czy zawieszenie biegu terminu przedawnienia, co już nie było przedmiotem ustaleń i analizy organu).

Z przedstawionych wyżej względów, co do zasady, należy więc zgodzić się ze skarżącym, że w okolicznościach analizowanej sprawy zawiadomienie o wszczęciu postępowania karnego skarbowego, jakie zostało do niego skierowane, nie mogło wywołać skutku w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia spornych zobowiązań podatkowych. Tym samym, przy przyjętym przez sąd zapatrywaniu prawnym, nie ma znaczenia kwestia sposobu doręczenia takiego zawiadomienia. W rezultacie stanowisko organu, dotychczas prezentowane w uzasadnieniu kontrolowanej decyzji, dotyczące zawieszenia biegu terminu przedawnienia, w ocenie sądu, nie odpowiada prawu.

W zaistniałym stanie sprawy przedwczesne jest więc dokonywanie kontroli legalności zaskarżonej decyzji w zakresie sposobu prowadzenia postępowania wyjaśniającego przez organy obu instancji, gromadzenia i oceny dowodów, dokonywania ustaleń faktycznych, a następnie zastosowania przepisów materialnego prawa podatkowego odnośnie zasad, warunków odliczenia kwot podatku naliczonego przez podatnika - skarżącego. Zagadnienie przedawnienia spornych zobowiązań podatkowych ma bowiem pierwszorzędne znaczenie dla wyniku analizowanej sprawy. W przypadku bowiem stwierdzenia, że doszło do ich przedawnienia organ podatkowy nie będzie uprawniony do merytorycznego orzekania w sprawie wysokości przedawnionych zobowiązań podatkowych.

Zatem w dalszym postępowaniu podatkowym rzeczą organów podatkowych będzie w pierwszej kolejności rozważyć czy zaistniały jakiekolwiek inne okoliczności (obok tych przedstawionych w zaskarżonej decyzji i przez organ pierwszej instancji), powodujące przerwę bądź zawieszenie biegu terminu przedawnienia spornych zobowiązań podatkowych, objętych zaskarżoną decyzją. Należy bowiem podsumować, że - jak to zostało wykazane wyżej - dotychczasowe stanowisko organów podatkowych w kwestii przedawnienia rozpatrywanych zobowiązań podatkowych, a ściślej zawieszenia biegu terminu ich przedawnienia, nie jest zgodne z prawem.

Z tych względów zaskarżona decyzja i decyzja organu pierwszej instancji podlegały uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) w związku z art. 135 i art. 152 p.p.s.a.