Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2626/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2014-11-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 20 ust. 3
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Anna Dumas (sprawozdawca), Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia WSA del. Bogusław Woźniak, Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 20 listopada 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej W. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 19 czerwca 2012 r. sygn. akt I SA/Gl 934/11 w sprawie ze skargi W. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 1 sierpnia 2011 r., nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od W. S. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach kwotę 2.700 (dwa tysiące siedemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

II FSK 2626/14

UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 19 czerwca 2012 r., sygn. akt I SA/Gl 934/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, w sprawie ze skargi W. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 1 sierpnia 2011 r. w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych oddalił skargę.

Z uzasadnienia Sądu pierwszej instancji wynika, że decyzją z dnia 29 grudnia 2010 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w C. ustalił skarżącemu wysokość zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach w kwocie 135.000,00 złotych.

W odwołaniu od tej decyzji strona wniosła "o ponowne przeanalizowanie i oddalenie wydanego postępowania podatkowego".

Postanowieniem z dnia 7 marca 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach zlecił organowi podatkowemu pierwszej instancji przeprowadzenie postępowania w celu uzupełnienia materiału dowodowego w sprawie o nowe okoliczności przedstawione przez podatnika w odwołaniu.

Decyzją z dnia 1 sierpnia 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w C. Uzasadniając rozstrzygnięcie organ odwoławczy wskazał, że w dniu 3 września 2007 r. W. S. przekazał na rzecz swojego syna M. S. darowiznę w wysokości 180.000,00 złotych. W tym samym dniu w [...] Urzędzie Skarbowym w C. zostało złożone zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych (SD-Z1). Na podstawie posiadanych informacji organ podatkowy stwierdził, że kwota wydatkowana przez podatnika nie znajduje pokrycia w wykazanych dochodach. Dokonując analizy sytuacji materialnej i życiowej podatnika, organ uznał, że skarżący nie mógł zgromadzić oszczędności w kwocie 180.000,00 złotych, gdyż jego wynagrodzenia w latach 1973 – 2002 (z wyjątkiem 6 lat) były niższe od przeciętnego wynagrodzenia wg GUS a w niektórych latach nie pokrywały nawet przeciętnych wydatków na osobę; nadto, od 2003 r. podatnik nie wykazywał żadnych dochodów. Odnośnie przeznaczenia części pożyczki otrzymanej w 1974 r. organ odwoławczy w pierwszej kolejności wskazał, że ani on ani organ pierwszej instancji nie negują faktu otrzymania tej pożyczki, uznał jednak zarazem, iż sam podatnik nie był w stanie w żaden sposób udowodnić, że faktycznie ¾ kwoty otrzymanej pożyczki, tj. 150.000 złotych zaoszczędził i zainwestował w zakup walut. Organ przyjął również, że skarżący nie udowodnił faktu otrzymania od rodziców darowizny biżuterii i pieniędzy. Odnośnie powołania się przez podatnika na oszczędności pochodzące z przychodów z rolnictwa uzyskiwanych przez niego w latach 1974 – 1986, organ odwoławczy stwierdził, że wyjaśnienia strony w tym zakresie są niewiarygodne. Wskazano również, iż "biorąc pod uwagę doświadczenie życiowe trudno zgodzić się z tym, że osoba uzyskując bardzo wysokie dochody z rolnictwa przez okres 12 lat, nie zgłosiła ich do wyliczenia kapitału początkowego" a także, iż matka podatnika w piśmie wyjaśniającym oświadczyła m. in., że około 1974 r. przekazała gospodarstwo rolne swojemu synowi, "który był jedynie formalnie właścicielem, lecz praca i zyski pozostały w moim władaniu", nadto zaś, że prawidłowo organ pierwszej instancji uznał fakt zatrudnienia podatnika za granicą, jednak nie stanowi to dowodu, że na dzień 31 grudnia 2006 r. strona posiadała z tego tytułu oszczędności, zaś skarżący nie wniósł w tym zakresie żadnych zastrzeżeń. Organ wskazał także, że żona podatnika w latach 1994 – 2001 osiągała niskie dochody oraz podkreślił, że oprócz wydatków na utrzymanie rodziny Państwo S. ponosili również koszty związane z otrzymaniem w 1980 r. mieszkania, wyposażeniem go, wkładem mieszkaniowym, nabyciem i użytkowaniem samochodu oraz spłatą rat pożyczki. W okresie od stycznia 2000 r. do kwietnia 2004 r. fundusz alimentacyjny wypłacał w zastępstwie podatnika alimenty na rzecz córki, strona natomiast, zgodnie z układem ratalnym zawartym z ZUS, od 2004 r. do dokonuje comiesięcznych spłat zobowiązań z tego tytułu. W końcowej części uzasadnienia decyzji organ odwoławczy stwierdził, że "sprzeczny z logiką i doświadczeniem życiowym jest fakt, że strona przekazała synowi cały dorobek życia, sama pozostając bez stałej pracy i wynagrodzeń, mając przy tym do spłacenia zobowiązanie w postaci zaległych alimentów oraz pozostając na utrzymaniu syna, który opłacał podatnikowi mieszkanie, gaz a czasami kupował jedzenie".

W skardze na powyższą decyzję skarżący wniósł o jej uchylenie zarzucając: (1) naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 20 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm. – powoływanej dalej jako "u.p.d.o.f.") – poprzez uznanie, że podatnik "na przestrzeni roku 2007 oraz lat poprzednich uzyskiwał dochody z nieujawnionych przychodów lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu"; (2) naruszenie przepisów prawa procesowego, tj.: (a) art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm. – powoływanej dalej jako "O.p.") – poprzez przeprowadzenie postępowania w sposób, którego efektem jest ewidentne podważenie zaufania obywateli do organów podatkowych; (b) art. 122 O.p. – poprzez pominięcie szeregu działań niezbędnych dla dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy; (c) art. 187 § 1 O.p. – poprzez zebranie niepełnego materiału dowodowego; (d) art. 191 O.p. - poprzez uznanie, że podatnik nie udowodnił okoliczności, co do których przedstawił materiał dowodowy.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach podtrzymał swoje stanowisko w przedmiotowej sprawie wnosząc o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem decyzja będąca przedmiotem kontroli nie narusza przepisów prawa. Sąd pierwszej instancji wyjaśnił, że przesunięcie punktu ciężkości co do obowiązku dowodowego na podatnika, jest następstwem konstrukcji art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. To strona musi wykazać, że poniesione wydatki znajdują pokrycie w ustalonym źródle przychodów lub posiadanych zasobach majątkowych. Sąd podniósł, że teza, w myśl której, jeżeli w postępowaniu podatkowym, dotyczącym dochodu z nieujawnionych źródeł przychodu, zostanie stwierdzone poniesienie wydatków przekraczających znacznie zeznany dochód, to na podatniku ciąży wykazanie, iż wydatki te znajdują pokrycie w określonych źródłach przychodów lub w posiadanych zasobach, znajduje potwierdzenie w linii orzecznictwa. Zdaniem Sądu, Dyrektor Izby Skarbowej wydając zaskarżoną decyzję nie uchybił obowiązkowi dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, przeprowadzenia postępowania dowodowego w niezbędnym zakresie, a dokonane w konsekwencji tych ustaleń konstatacje uznał za usprawiedliwione i nieprzekraczające granic swobodnej oceny dowodów. Tym samym za chybiony uznano zarzut naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. Sąd podkreślił, że skarżący oprócz gołosłownych twierdzeń, niepopartych żadnymi dowodami, wskazywał różne źródła swoich oszczędności, zaś trudno w sposób racjonalny uzasadnić postępowanie podatnika, który mając – jak twierdzi – różne źródła finansowania swoich oszczędności wskazał w pierwszej fazie postępowania podatkowego tylko na jedno źródło (pożyczka z banku) pomijając całkowicie otrzymaną darowiznę (ok. 200.000 zł), czy też uzyskiwane dochody z rolnictwa nieporównywalnie większe od dochodów z pracy. Za sprzeczne z zasadami doświadczenia życiowego i logiki, a także niewiarygodnym uznał Sąd pominięcie przy składaniu oświadczenia o stanie majątkowym tak ważnych informacji jak otrzymana darowizna czy fakt uzyskiwania dochodów z prowadzonego przez kilkanaście lat gospodarstwa rolnego, w sprawie, w której organ podatkowy w terminie 14 dni zażądał "wskazania z jakich źródeł przychodów oraz z jakiego okresu pochodziły wykazane środki pieniężne w gotówce w kwocie 180.000,00 zł (data uzyskania przychodów, rodzaj, dokumenty potwierdzające przychody)". Dalej Sąd wskazał, że strona powinna zdawać sobie sprawę z konieczności dokumentowania uzyskiwanego przysporzenia majątkowego w inny sposób niż poprzez własne oświadczenia. Subiektywny z natury rzeczy charakter tychże oświadczeń usprawiedliwia stanowisko organów podatkowych, iż dowód taki nie jest wystarczający do wykazania istnienia określonych okoliczności. Tym samym, strona skarżąca nie przedstawiła żadnych wiarygodnych dowodów na potwierdzenie swoich twierdzeń dotyczących przeznaczenia części otrzymanej pożyczki na zakup dolarów USA czy też dochodów uzyskiwanych z gospodarstwa rolnego. Nie przedstawiła też żadnych dowodów potwierdzających fakt otrzymania darowizny. Końcowo Sąd przypomniał, że to podatnik twierdzący, iż poczynione przez niego wydatki znajdują pokrycie w ujawnionych źródłach przychodu powinien tę okoliczność udowodnić, gdyż z takiego faktu wyprowadza on dla siebie korzystne skutki prawne.

W skardze kasacyjnej od ww. wyroku zaskarżono go w całości, zarzucając:

• na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), powoływanej dalej jako: "p.p.s.a.":

- naruszenie prawa materialnego mające wpływ na wynik sprawy, a to art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie oparte na bezzasadnym przyjęciu, że poniesione przez skarżącego w 2007 r. wydatki i wartość zgromadzonego przez niego w 2007 r. mienia, nie znajdują pokrycia w przychodach i zasobach majątkowych zgromadzonych przed dniem 1 stycznia 2007 r. pochodzących z przychodów uprzednio opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania, podczas gdy materiał dowodowy przedłożony do dyspozycji organów podatkowych oraz Sądu pierwszej instancji, daje podstawy do zajęcia całkowicie przeciwnego stanowiska, a niewłaściwe zastosowanie art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f prowadzi do tolerowania przez Sąd pierwszej instancji okoliczności, że organy podatkowe wykorzystują ten przepis, jako środek wykazujący cechy zbliżone do konfiskaty mienia, naruszającej istotę prawa własności i działający przeciwko przedawnieniu zaległości podatkowych, które to jest podstawą systemu podatkowego;

• w oparciu o art. 174 pkt 2 p.p.s.a.:

- naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. " c" w zw. 141 § 4 i art. 151 p.p.s.a i w zw. z art. 187 § 1 O.p. i art. 180 § 1 i art. 181 O.p polegające na oparciu się przy rozstrzyganiu sprawy jedynie na części zebranych w sprawie dowodów, dotyczących danych służących do zastosowania instytucji przewidzianej art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f przy jednoczesnym bezzasadnym pominięciu w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku informacji wynikających z wyliczeń w zakresie dochodów osiąganych przez skarżącego z rolnictwa w latach 1974 - 1986, a ograniczeniu się jedynie do stwierdzenia, że wyliczenia te nie zasługują na uznanie za wiarygodne albowiem skarżący nie zgłosił swoich wysokich dochodów osiąganych przez okres 12 lat do wyliczenia kapitału początkowego, a nadto na niczym nieuzasadnionym odrzuceniu zarówno przez organy podatkowe, jak i przez Sąd, dowodów w postaci oświadczenia, że zakupił on dolary USA, które następnie przetrzymywał w domu, a jak powszechnie wiadomo w latach 70 i 80 - dziesiątych dwudziestego stulecia, nie wystawiano dokumentów potwierdzających zakup walut obcych, w tym w szczególności dolarów USA, co miało istotny wpływ na wynik postępowania sądowoadministracyjnego i skutkowało nieuwzględnieniem skargi mimo niewyjaśnieniu sprzeczności w materiale dowodowym i naruszenia wskazanych przepisów przez organy, co Sąd tolerował i których to sprzeczności oraz naruszeń sam również nie dostrzegł;

- naruszenie art. 133 § 1, art. 134 § 1 i art. 145 § 1 pkt. 1 lit. "c" w zw. z art. 141 § 4 i art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. oraz w zw. z art. 190 ust. 4 Konstytucji RP polegające na wydaniu wyroku w granicach sprawy mimo istnienia przesłanek z art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a., które uzasadniały zawieszenie postępowania do czasu zbadania zgodności z konstytucją przepisów art. 20 ust. 1 - 3 i art. 30 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. w sprawie zawisłej przed Trybunałem Konstytucyjnym noszącej sygn. akt SK 18/09, mimo że Sąd pierwszej instancji postępowanie początkowo zawiesił, a następnie kontynuował zgodnie ze stanowiskiem organu podatkowego, co sprawia, że doszło do pogwałcenia art. 190 ust. 4 Konstytucji i wydania niekorzystnego dla skarżącego wyroku bez oczekiwania na wyrok Trybunału, przy czym w uzasadnieniu zaskarżonego orzeczenia Sąd pierwszej instancji w żaden sposób nie odniósł się do tego zagadnienia i nie wyjaśnił przesłanek, którymi się kierował zawieszając postępowanie, a następnie przyczyn, dla których zdecydował się jednak kontynuować postępowanie i wydać wyrok, co wywarło istotny wpływ na wynik sprawy przejawiający się w niedostrzeżeniu przez Sąd naruszeń prawa, które stały się udziałem zarówno Sądu, jak i organów podatkowych w tym zakresie i powinno skutkować uchyleniem zaskarżonego orzeczenia.

Wskazując na powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach oraz zasądzenie kosztów postępowania w tym zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Pismem procesowym z dnia 17 listopada 2014 r. skarżący wskazał na okoliczność wydania przez Trybunał Konstytucyjny w dniu 29 lipca 2014 r., sygn. akt P 49/13 (Dz. U. z 2014 r., poz. 1052) wyroku, który pozostaje w związku z przedmiotową kwestią.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna jest niezasadna.

Na początek przypomnieć należy, że wskazanym przez stronę wyrokiem z dnia 29 lipca 2014 r., sygn. akt P 49/13, Trybunał Konstytucyjny orzekł, co następuje:

1. Art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r., jest niezgodny z art. 2 w związku z art. 84 i art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

2. Przepis wymieniony w części I traci moc obowiązującą z upływem 18 (osiemnastu) miesięcy od dnia ogłoszenia wyroku w Dzienniku Ustaw Rzeczypospolitej Polskiej.

Orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego mają moc powszechnie obowiązującą (por. art. 190 ust. 1 Konstytucji RP, wyrok NSA z dnia 20 V 2011 r., I OSK 1069/10, dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych – orzeczenia.nsa.gov.pl). Nieuwzględnienie pkt 2 przytoczonego wyroku Trybunału Konstytucyjnego stanowiłoby naruszenie prawa.

W uzasadnieniu przywołanego wyroku Trybunał Konstytucyjny stwierdził jednoznacznie, że w konsekwencji odroczenia utraty mocy obowiązującej art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f., w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r., możliwe będzie w dalszym ciągu prowadzenie postępowań w sprawie podatku od dochodów nieujawnionych na podstawie tego przepisu. Trybunał podkreślił, że odroczenie terminu utraty mocy obowiązującej zakwestionowanego przepisu ma ten skutek, że w okresie osiemnastu miesięcy od ogłoszenia wyroku Trybunału w Dzienniku Ustaw przepis ten (o ile wcześniej nie zostanie uchylony bądź zmieniony przez ustawodawcę), mimo że obalone w stosunku do niego zostało domniemanie konstytucyjności, powinien być przestrzegany i stosowany przez wszystkich adresatów, w tym przez sądy. Przepis ten pozostaje bowiem nadal elementem systemu prawa. Organy administracyjne i sądowe, interpretując oraz stosując art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f., powinny jednak kierować się wskazówkami dotyczącymi tego przepisu wynikającymi z wyroku o sygn. SK 18/09 oraz z wyroku w niniejszej sprawie. Trybunał podtrzymał stanowisko zajmowane w dotychczasowym orzecznictwie, że w razie odroczenia utraty mocy obowiązującej przepisu, na podstawie którego zostały wydane prawomocne orzeczenie sądowe lub ostateczna decyzja administracyjna, dopuszczalność wznowienia postępowania administracyjnego lub sądowoadministracyjnego (art. 190 ust. 4 Konstytucji) wystąpi dopiero po upływie terminu odroczenia, jeżeli ustawodawca wcześniej nie zmieni lub nie uchyli danego przepisu. Z powyższego wynika więc, że przytoczone orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego nie stanowi przeszkody prawnej dla merytorycznego rozpoznania sprawy.

Poza oczywiście bezzasadnym (o czym dalej) zarzutem naruszenia art. 133 § 1, art. 134 § 1 i art. 145 § 1 pkt. 1 lit. "c" w zw. z art. 141 § 4 i art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. oraz w zw. z art. 190 ust. 4 Konstytucji RP, wszystkie inne zarzuty kasacyjne przedstawione w sprawie dotyczyły w istocie ustaleń i ocen faktycznych w kontrowersyjnym zakresie pokrycia darowizny skarżącego w rozpatrywanym okresie podatkowym. Zarzuty te są niezasadne.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego Sąd pierwszej instancji trafnie uznał, że organy podatkowe przeprowadziły postępowanie w niniejszej sprawie w sposób wyczerpujący, zaś wszystkie uzyskane dowody zostały poddane ocenie, przy czym za pomocą logicznej, wspartej okolicznościami sprawy argumentacji, wykazały bezpodstawność twierdzeń strony skarżącej. Zgodnie z treścią art. 187 § 1 O.p. organ podatkowy obowiązany jest zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy poprzez ustosunkowanie się do wszystkich dowodów i dokonanie ich łącznej oceny, które powinno prowadzić do jednoznacznych ustaleń faktycznych i prawnych (por. B. Dauter [w:] S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka- Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2010, s. 760–763). Natomiast w myśl art. 191 O.p. ocena, czy dana okoliczność została udowodniona, powinna zostać dokonana na podstawie całego zebranego materiału dowodowego. Wskazany przepis konstytuuje zasadę swobodnej oceny dowodów. Organ podatkowy oceniając wiarygodność i moc dowodów nie jest ograniczony kryteriami formalnymi ustalającymi wartość poszczególnych dowodów, dokonuje jej na podstawie własnego przekonania, opartego na wszechstronnym rozważeniu całego zebranego materiału dowodowego. Wskazana zasada nie jest nieograniczona, gdyż istnieją granice swobodnej oceny dowodów, których organy podatkowe nie mogą przekroczyć. Swobodna ocena dowodów powinna zostać oparta na całym zebranym w sprawie materiale dowodowym i dokonana zgodnie z zasadami logiki oraz doświadczenia życiowego (por. B. Brzeziński, M. Kalinowski, A. Olesińska, M. Masternak, J. Orłowski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Tom II, Toruń 2007, s. 296-297).

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego organy podatkowe nie tylko prawidłowo dokonały oceny materiału dowodowego, ale i w wystarczający sposób uzasadniły swoje stanowisko. Dokonana przez organy podatkowe i zaakceptowana przez Sąd pierwszej instancji ocena materiału dowodowego nie narusza reguł dotyczących swobodnej oceny dowodów. Tym samym należy uznać, że w niniejszej sprawie ustalenia w sprawie zostały oparte na analizie całości zebranego w sprawie materiału dowodowego, a wnioski wyciągnięte z tych dowodów są logiczne i spójne.

W kontekście postawionych zarzutów i wskazywania na sprzeczności w materiale dowodowym, podnieść przy tym trzeba, że w niniejszej sprawie skarżący nie tylko wskazywał na okoliczności, których nie popierał stosownymi dowodami, ale także na różnych etapach postępowania podatkowego wskazywał różne źródła swoich oszczędności: (a) w informacji o stanie majątkowych z dnia 22 marca 2010 r. wskazywał, że na dzień 31 grudnia 2006 r. posiadał oszczędności w kwocie 180.000 złotych; (b) w odpowiedzi na wezwanie organu podatkowego wyjaśnił (pismo z 20 kwietnia 2010 r.), iż oszczędności te pochodziły z pożyczki otrzymanej w 1974 r., za część której nabył dolary USA; (c) w piśmie z dnia 14 grudnia 2010 r. wskazał na oszczędności pochodzące z dochodów uzyskiwanych z prowadzonego przez niego w latach 1974 – 1986 gospodarstwa rolnego; (d) w odwołaniu od decyzji pierwszoinstancyjnej z dnia 10 stycznia 2011 r. wskazał, iż otrzymał od swoich rodziców darowiznę oszacowaną przez niego na kwotę około 200.000 zł. W związku z powyższym, właściwość sprzeczności należy przypisać nie ustaleniom organu oraz Sądu, a wyjaśnieniom skarżącego, w konsekwencji czego słusznie Sąd odmówił im wiarygodności. W tym stanie rzeczy skarga kasacyjna jest wyłącznie kolejną próbą polemiki z ustaleniami i ocenami faktycznymi, które doprowadziły do wydania merytorycznie prawidłowego i poprawnie uzasadnionego zaskarżonego wyroku. W kwestii przychodów uzyskiwanych w latach 1974-1986 wskazać trzeba, że Sąd dostatecznie szczegółowo je wyjaśnił, wyliczając tym aspekcie trzy podstawowe argumenty. "Dowodem przeciwnym", którego brak wskazuje skarżący w skardze kasacyjnej, jest w oczywisty sposób podniesienie przez Sąd pierwszej instancji, że wyjaśnienia podatnika w tym zakresie pozostają w całkowitej sprzeczności z wyjaśnieniami (złożonymi pod odpowiedzialnością karną) jego matki, która oświadczyła, że "syn był formalnie właścicielem, lecz praca i zyski pozostały w moim władaniu" (s. 12-13 uzasadnienia wyroku).

Konsekwencją tak ustalonego stanu faktycznego było wymierzenie skarżącemu od ustalonych, według reguł określonych w art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f., dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów, zryczałtowanego podatku dochodowego za 2007 r. przy zastosowaniu stawki z art. 30 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. W rezultacie zarzut bezzasadnego zastosowania tych przepisów jest chybiony.

Pozbawiony jakichkolwiek podstaw jest natomiast zarzut związany z zawieszeniem postępowania, kwestia ta bowiem była przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego w postanowieniu z dnia 22 grudnia 2011 r., sygn. akt II FZ 824/11, którego odbiór został przez skarżącego potwierdzony w dniu 24 stycznia 2012 r. (potwierdzenie odbioru, karta nr 63 akt Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach).

Z tych powodów, na podstawie art. 184 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaną skargę kasacyjną oddalił. O kosztach rozstrzygnięto zgodnie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.