Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 3000/11
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2013-12-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Opłata targowa
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art. 3 pkt 3
journal: Dz.U. 2006 nr 156 poz 1118
law: Ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz, Sędzia NSA Tomasz Kolanowski (sprawozdawca), Sędzia NSA Jerzy Płusa, Protokolant Paweł Kowalczyk, po rozpoznaniu w dniu 20 grudnia 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 23 sierpnia 2011 r. sygn. akt I SA/Łd 527/11 w sprawie ze skargi M. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia 18 marca 2011 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w opłacie targowej za poszczególne dni w okresie od 1 stycznia 2009 r. do 31 grudnia 2009r. oddala skargę kasacyjną


UZASADNIENIE

Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami podatkowymi.

1. Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę M. K. (dalej Skarżący) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego L. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w opłacie targowej za poszczególne dni w okresie od 1 stycznia do 31 grudnia 2009 r.

2. Skarżący w ramach własnej działalności gospodarczej pod nazwą Przedsiębiorstwo Handlowe M. na podstawie umowy najmu z dnia 12 grudnia 2005 r. prowadził sprzedaż na stanowisku [...] w przenośnym pawilonie handlowym na terenie targowiska w T. należącego do W. w T.

3. Decyzją z dnia 7 stycznia 2011 r. Burmistrz Miasta T. określił Skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w opłacie targowej za poszczególne dni w okresie od 1 stycznia do 31 grudnia 2009 r. w kwocie 1342,00 zł.

4. Rozpoznając wniesione przez Skarżącego odwołanie od ww. decyzji Samorządowe Kolegium odwoławcze decyzją z dnia 18 marca 2011 r. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Na wstępie uzasadnienia Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło, że podstawą wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w opłacie targowej był fakt, iż Skarżący we wskazanych w decyzji organu pierwszej instancji dniach prowadził sprzedaż na przedmiotowym targowisku i odmówił uiszczenia należnej opłaty targowej.

W motywach rozstrzygnięcia organ odwoławczy stwierdził, że w przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia ani z budynkiem, ani z budynkiem będącym targowiskiem pod dachem, czy też halą używaną do targów, aukcji, wystaw, ponieważ zdaniem organu przedmiotowy obiekt nie jest budynkiem, chociażby ze względu na brak posiadania fundamentów.

Następnie organ powołał się na decyzję Starosty L. w sprawie pozwolenia na budowę z dnia 14 maja 2004 r. oraz decyzję Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego z dnia 28 czerwca 2007 r. w sprawie pozwolenia na użytkowanie, z których wynika, że posadowione na przedmiotowym targowisku pawilony, w tym przedmiotowy pawilon handlowy strony, stanowią przenośne pawilony handlowe kontenerowe, posadowione pod istniejącymi wcześniej wiatami handlowymi, przeznaczone do użytkowania przez najemców stanowisk handlowych. Potwierdza to m.in. ocena techniczna oraz umowy najmu, z których wynika, że za pisemną zgodą wynajmującego najemca może postawić własnym staraniem i na własny koszt kiosk kontenerowy wraz z przyłączami przeznaczony na działalność handlową, który jest obiektem budowlanym niezwiązanym trwale z gruntem. Dodatkowo na potwierdzenie swojego stanowiska organ przywołał oceny prawne zawarte w prawomocnych wyrokach sądów administracyjnych. Organ nie uznał, zatem przenośnego pawilonu kontenerowego handlowego za budowlę, ponieważ tego typu obiekt jego zdaniem nie został wymieniony w wyliczeniu z art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. 2006 r. Nr 156 poz. 1118 ze zm., dalej Prawo budowlane), ani też nie jest podobny do wymienionych w tym przepisie obiektów budowlanych. Nie istnieje, zatem, zdaniem organu, przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości na zasadzie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. 2006 r. Nr 121 poz. 844 ze zm., dalej u.p.o.l.), pawilon ten nie jest bowiem desygnatem pojęcia budowli z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.o.p.l.

Skarga do Sądu pierwszej instancji.

5. W skardze na ww. decyzję Skarżący wniósł o jej uchylenie w całości oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania w sprawie. Decyzji tej zarzucił naruszenie:

a) przepisów prawa materialnego tj.:

- art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 i 3 Prawo budowlane, poprzez jego błędne zastosowanie i uznanie, że pawilon handlowy Skarżącego nie stanowi budowli związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, gdyż nie jest trwale związany z gruntem,

- art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego poprzez uznanie, że cechą wspólną wymienionych w nim obiektów budowlanych jest trwałe związanie z gruntem,

- art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. poprzez jego błędne zastosowanie i uznanie, że pawilon handlowy Skarżącego nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, gdyż brak jego trwałego związania z gruntem wyłącza możliwość uznania go za budowlę,

- art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. poprzez zaniechanie zastosowania powołanego przepisu i błędne uznanie przez organ, że skoro pawilon Skarżącego nie jest budowlą to nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości niezależnie od tego, czyją własność stanowi,

- art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego poprzez błędne uznanie, że pawilon handlowy Skarżącego jest tymczasowym obiektem budowlanym w rozumieniu Prawa budowlanego,

- art. 16 u.p.o.l. poprzez błędne zastosowanie powołanego przepisu i w konsekwencji uznanie, że nie ma on zastosowania w sprawie,

- art. 15 ust. 1 u.p.o.l. poprzez błędne przyjęcie, że Skarżący jest obowiązany do uiszczania opłaty targowej, podczas gdy nie uiszcza on opłaty targowej, bo jest podatnikiem podatku od nieruchomości;

b) przepisów postępowania tj.:

- art.187 § 1 w zw. z art. 191 w zw. z art. 197, art. 181 i art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm., dalej Ordynacja podatkowa) poprzez zaakceptowanie błędnego stanowiska organu pierwszej instancji, który zaniechał wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego w sprawie i nie przeprowadził dowodu istotnego z punktu widzenia oceny istnienia przedmiotu opodatkowania,

- art. 191 w zw. z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez sprzeczne z zebranym w sprawie materiałem dowodowym i w istocie całkowicie gołosłowne ustalenie, że pawilon handlowy Skarżącego nie jest budowlą,

- art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez sprzeczne z zebranym w sprawie materiałem dowodowym gołosłowne ustalenia, że pawilon handlowy Skarżącego, jako tymczasowy obiekt budowlany nietrwale związany z gruntem, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, dokonanie wadliwej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego i gołosłowne przyjęcie przez organ, że pawilon handlowy Skarżącego jest tymczasowym obiektem budowlanym w rozumieniu art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego oraz gołosłowne przyjęcie za organem pierwszej instancji, że Skarżący prowadził sprzedaż na targowisku w dniach opisanych w zaskarżonej decyzji,

- art. art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie przez organ odwoławczy wskazania w swojej decyzji faktów, które organ uznał za udowodnione, jak również wskazania dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności,

- art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie i utrzymanie w mocy decyzji organu podatkowego pierwszej instancji,

- art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego błędne zastosowanie i utrzymanie w mocy decyzji organu podatkowego pierwszej instancji, podczas gdy odwołanie jako uzasadnione zasługiwało na uwzględnienie.

6. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, argumentując jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji.

7. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał skargę za bezzasadną, gdyż zdaniem tego Sądu zaskarżona i poprzedzająca ją decyzja zgodne są z prawem i wydane zostały bez naruszenia przepisów procedury podatkowej w tym wskazanych w skardze.

W uzasadnieniu podjętego rozstrzygnięcia Sąd pierwszej instancji wskazał, że spornymi kwestiami w niniejszej sprawie są po pierwsze to czy obiekt ww. skazany stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, czy też opłaty targowej, po drugie czy organy dokonały prawidłowych wyczerpujących ustaleń okoliczności faktycznych klasyfikacji spornego obiektu, a w konsekwencji czy dokonały właściwej jego klasyfikacji.

8. Następnie odnotował, że organy podatkowe zasadnie uznały, iż przenośny pawilon handlowy nie jest trwale z gruntem związany. W konsekwencji nie podlega on, na mocy art. 2 ust. 1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Stanowi on obiekt tymczasowy, który określa w sposób odrębny art. 3 ust. 5 Prawa budowlanego. Zdaniem Sądu istotne jest niepodważalne stwierdzenie zawarte w opisie stanu technicznego pawilonu, z którego wynika, że został on posadowiony na poduszkach betonowych ustawionych na istniejącym podłożu betonowym pokrytym asfaltem, przesądzające o braku trwałego połączenia pawilonu z gruntem. Ocena organów podatkowych w zakresie braku trwałego związania przedmiotowego pawilonu z gruntem, w obliczu przedstawionych wyżej danych, była uprawniona. W ocenie Sądu, organy te miały prawo dokonać jej same, bez dopuszczania dowodu z opinii biegłego specjalisty z dziedziny budownictwa, gdyż do jej poczynienia nie była niezbędna wiedza specjalna, o której mowa w art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej, tym bardziej, że z dokumentacji budowlanej spornego pawilonu wprost wynika jego charakter. Brak związania przedmiotowego pawilonu z gruntem oznacza w konsekwencji, że nie może być on uznany za budowlę w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w związku z art. 3 pkt 3 Prawo budowlane.

9. W kolejnej części uzasadnienia Sąd podniósł, że organy podatkowe określając Skarżącemu opłatę targową za szczegółowo wymienione dni 2009 r. zasadnie uznały, że spełnione zostały okoliczności warunkujące jej określenie wskazane w art. 15 ust. 1 u.p.o.l. oraz zasadnie uznały, że nie zachodzą żadne z okoliczności, które uniemożliwiałyby wymierzenie takiej opłaty. W szczególności zasadnie uznały, że Skarżący z tytułu prowadzenia handlu na targowisku nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, a zatem, że nie znajduje w tej sytuacji zastosowania art. 16 u.p.o.l. W konsekwencji niezasadne okazały się wszystkie podniesione w skardze zarzuty co do naruszenia przepisów prawa materialnego, i to zarówno zawartych w u.p.o.l., jak i w ustawie Prawo budowlane.

10. W ocenie Sądu pierwszej instancji pozostałe zarzuty skargi również nie są uzasadnione. Nie ma racji Skarżący, wywodząc, że zostały naruszone art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu, w zaskarżonej decyzji stan faktyczny został ustalony prawidłowo, bez potrzeby dalszego gromadzenia dowodów, w tym opinii biegłego z zakresu budownictwa. Nie ma też podstaw do kwestionowania twierdzeń organów podatkowych co do podejmowanych przez inkasentów prób pobrania opłaty targowej od podatnika. W aktach administracyjnych sprawy zawarte są dokumenty potwierdzające fakt podejmowania takich działań.

11. Końcowo Sąd uznał, że nie sposób zgodzić się też z zarzutem skargi, wedle którego nieprawidłowe są ustalenia organów co do okoliczności odmowy uiszczenia przez Skarżącego opłaty targowej. Skoro bowiem Skarżący twierdził, iż jest podatnikiem podatku od nieruchomości, nie zaś opłaty targowej, i dlatego nie płaci opłaty targowej, to tym samym w sposób pośredni odmawia jej uiszczenia. Również w żadnych innych składanych przez niego pismach w toku postępowania przed organem pierwszej instancji nie kwestionował okoliczności dokonywania sprzedaży zgodnie z danymi podanymi w notatkach inkasenta. Kwestionował jedynie zasadność poboru opłaty targowej, domagając się obciążenia go podatkiem od nieruchomości z tytułu prowadzenia sprzedaży na tym targowisku.

Skarga kasacyjna.

12. W skardze kasacyjnej pełnomocnik Skarżącego wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego.

W oparciu o art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153 poz. 1270 z późn. zm., dalej p.p.s.a.) autor skargi kasacyjnej podniósł zarzut naruszenia prawa materialnego, tj.:

- art. 145 § 1 pkt. 1 lit. p.p.s.a., w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., w zw. z art. 3 pkt 1 i pkt 3 Prawo budowlane, poprzez nie uwzględnienie skargi Skarżącego na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego i w konsekwencji jej oddalenie, pomimo, że podlegała ona uwzględnieniu, bo zaskarżona decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego naruszała prawo materialne, które to naruszenie miało wpływ na wynik sprawy, tj. naruszała przepisy art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w związku z art. 3 pkt 1 i pkt 3 Prawo budowlane i w konsekwencji dokonanie przez Sąd błędnej ich wykładni, a także niewłaściwego zastosowania będącego następstwem błędnej wykładni poprzez uznanie, że pawilon handlowy Skarżącego nie stanowi budowli w rozumieniu u.p.o.l., gdyż nie jest trwale związany z gruntem, a zdaniem Sądu cechą wspólną wymienionych w art. 3 Prawo budowlane obiektów budowlanych jest trwałe związanie z gruntem, co ostatecznie doprowadziło Sąd do zaakceptowania błędnego poglądu organu odwoławczego, że pawilon handlowy Skarżącego nie podlega na mocy art. 2 ust. 1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, a zatem nie znajduje zdaniem Sądu zastosowania art. 16 u.p.o.l., w sytuacji, gdy z żadnego przepisu obowiązującego prawa, w szczególności ani z art. 1a ust. 1 pkt. 2 u.p.o.l. ani z przepisów Prawa budowlanego, w tym m.in. z art. 3 tego prawa nie wynika, aby cechą wspólną obiektu budowlanego w postaci budowli było trwałe związanie z gruntem, innymi słowy, że przesłanką niezbędną uznania danego obiektu za budowlę jest jego trwałe związanie z gruntem, tym bardziej, że tylko w odniesieniu do kategorii obiektu budowlanego, jakim jest budynek w ramach definicji wynikającej z przepisu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. oraz definicji zawartej w art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego ustawodawca wymaga, aby obiekt ten był trwale związany z gruntem oraz posiadał fundamenty, podczas gdy zawarta w Prawie budowlanym definicja budowli, do której odsyła ustawa o podatkach i opłatach lokalnych, skonstruowana została na zasadzie definicji negatywnej i wyliczenia przykładowego i zgodnie z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak na przykład obiekty wskazane w otwartym katalogu hipotezy przywołanego przepisu; w konsekwencji w obliczu uznania, że pawilon Skarżącego nie jest budynkiem ani obiektem małej architektury, należy bezspornie przyjąć, że należy on do trzeciej kategorii obiektów budowlanych, jakimi są budowle, co zadecyduje o konieczności objęcia go podatkiem od nieruchomości, i to nawet przy założeniu, że pawilon ten ma jednocześnie status tymczasowego obiektu budowlanego, biorąc bowiem pod uwagę, że tymczasowe obiekty budowlane stanowią odmianę obiektów budowlanych, to, jeżeli nie mogą zostać zaliczone do budynków, mogą mieścić się w obszarze budowli; wszystko to należy przenieść na grunt prawa podatkowego, ponieważ, na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. budowla, to obiekt budowlany w rozumieniu Prawa budowlanego, który nie jest budynkiem lub obiektem małej architektury, co prowadzi ostatecznie do wniosku, że tymczasowe obiekty budowlane nie stanowią odrębnej kategorii obiektów budowlanych, a jedynie stanowią rodzaj obiektów budowlanych, wyodrębniony ze względu na pewne specyficzne cechy, wobec czego również w kategoriach budynków, budowli czy też obiektów małej architektury mogą mieścić się takie, które spełniają te cechy i są tymczasowymi obiektami budowlanymi (por. wyrok NSA z dnia 13 stycznia 2009 r., sygn. II FSK 1392/2007),

- art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a p.p.s.a. w zw. z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego poprzez nie uwzględnienie skargi Skarżącego na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego i w konsekwencji jej oddalenie, pomimo, że podlegała ona uwzględnieniu, bo zaskarżona decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego naruszała prawo materialne, tj. wskazany powyżej przepis art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, co miało wpływ na wynik sprawy i w konsekwencji dokonanie błędnej jego wykładni, a zarazem niewłaściwego zastosowania poprzez uznanie, że cechą wspólną wymienionych w nim obiektów budowlanych jest trwałe związanie z gruntem, podczas gdy z art. 3 pkt 3 tego prawa to nie wynika, co czyni bezzasadnym kolejne twierdzenie Sądu, że brak związania przedmiotowego pawilonu z gruntem oznacza w konsekwencji, że nie może on być uznany za budowlę w rozumieniu art. 1 a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w związku z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego oraz że nie podlega on na mocy art. 2 ust. 1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, a to w sytuacji, w której rodzaj związania budowli z gruntem nie determinuje jej charakteru jako obiektu budowlanego zaliczonego do kategorii budowli; błędnie Sąd przypisuje charakterowi związania pawilonu Skarżącego z gruntem znaczenie rozstrzygające o charakterze tego obiektu budowlanego; co jednak dla kwalifikacji jego jako budowli nie ma znaczenia, bo nie stanowi cechy wspólnej (wyróżniającej) wszystkie budowle ich trwałe związanie z gruntem; w zbiorze budowli są także obiekty trwale z gruntem niezwiązane, na co wskazuje choćby wykładnia gramatyczna art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, z której wyraźnie wynika, że związanie z gruntem odnoszone jest tylko do wolno stojących urządzeń reklamowych jako jedynej budowli wyliczonej w tym przepisie,

- art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a p.p.s.a. w zw. z art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego poprzez nie uwzględnienie skargi Skarżącego na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego i w konsekwencji jej oddalenie, pomimo, że podlegała ona uwzględnieniu, bo zaskarżona decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego naruszała prawo materialne, tj. wskazany powyżej przepis art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego, co miało wpływ na wynik sprawy i w konsekwencji dokonanie niewłaściwego jego zastosowania wyrażającego się w zaakceptowaniu za organem odwoławczym, że pawilon handlowy Skarżącego jest tymczasowym obiektem budowlanym w rozumieniu Prawa budowlanego, podczas gdy:

1) pawilon handlowy Skarżącego nie jest obiektem przeznaczonym do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej przewidzianym do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki i nie można bez uprzedniej opinii biegłego z zakresu budownictwa stwierdzić, że pawilon Skarżącego jest tymczasowym obiektem budowlanych, gdyż wbrew zapatrywaniom Sądu, opinia taka nie wkracza w sferę wykładni prawa, a służy ustaleniu stanu faktycznego, którego dokładne wyjaśnienie pozwala na następcze zastosowanie określonej normy prawa podatkowego i wydanie decyzji, a organ podatkowy nie ma wiedzy specjalnej, która umożliwiałaby mu dokonanie kwalifikacji pawilonu Skarżącego z punktu widzenia przepisów budowlanych,

2) pojęcie tymczasowego obiektu budowlanego, o ile w ogóle za taki zostałby uznany pawilon handlowy Skarżącego, nie stanowi zbioru rozłącznego w stosunku do pojęcia obiektu budowlanego w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego i nie ma przeszkód, aby budowla, a nawet budynek był uznany za tymczasowy obiekt budowlany, bo decyduje o tym jego przeznaczenie i właściwości (np. budynek dopuszczony do eksploatacji ze względu na intencję inwestora tylko na określony czas), a tymczasowy obiekt budowlany jest w istocie obiektem budowlanym w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego, gdyż sama definicja zawarta w art. 3 pkt 5 Prawo budowlane wyraźnie na to wskazuje cyt: "tymczasowy obiekt budowlany- należy przez to rozumieć obiekt budowlany (...)"; tymczasowość wiąże się zatem przede wszystkim z czasowym przeznaczeniem obiektu budowlanego, a dokładnie z faktem, że obiekt budowlany jest przeznaczony do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej i jest przewidziany do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki (por. wyrok NSA z dnia 4 stycznia 2008 r. sygn. akt II OSK 1792/2006); ponadto z opinii prywatnej przedłożonej przez Skarżącego wynika, że "tymczasowość" nie stanowi odrębnej kategorii obiektu budowlanego i w omawianym przypadku nie ma znaczenia przydanie lub nie przydanie przenośnym obiektom kontenerowym tego określenia,

- art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a p.p.s.a. w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. poprzez nie uwzględnienie skargi Skarżącego na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego i w konsekwencji jej oddalenie, pomimo, że podlegała ona uwzględnieniu, bo zaskarżona decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego naruszała prawo materialne, tj. wskazane powyżej przepisy u.p.o.l., co miało wpływ na wynik sprawy i w konsekwencji dokonanie niewłaściwego zastosowania wskazanych przepisów i uznanie, że pawilon handlowy Skarżącego nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, gdyż nie jest budowlą w rozumieniu art. 1a ust.1 pkt 2 u.p.o.l., podczas gdy pawilon Skarżącego należy zakwalifikować jako budowlę, która stosownie do treści art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. stanowi obiekt budowlany w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury (a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem), przy czym definicja obiektu budowlanego w tym prawie została skonstruowana przy użyciu definicji budynku, budowli i obiektu małej architektury, zaś z brzmienia przepisu art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego wynika, że wyliczenie to ma charakter wyczerpujący, co sprawia, że każdy obiekt budowlany można zaliczyć do którejś z trzech wymienionych kategorii, co w sytuacji uznania, że pawilon Skarżącego nie stanowi ani budynku ani obiektu małej architektury, nakazuje jego zakwalifikowanie do kategorii budowli; również w tym sensie odrębną kategorią obiektów budowlanych nie są tymczasowe obiekty budowlane, są one bowiem odmianą obiektów budowlanych, wyodrębnioną ze względu na pewne specyficzne wskazane w art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego cechy; wobec czego również w kategoriach budynków, budowli czy też obiektów małej architektury mogą mieścić się takie, które spełniają te cechy i są tymczasowymi obiektami budowlanymi,

- art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a p.p.s.a. w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. poprzez nie uwzględnienie skargi Skarżącego na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego i w konsekwencji jej oddalenie, pomimo, że podlegała ona uwzględnieniu, bo zaskarżona decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego naruszała prawo materialne, tj. wskazany powyżej przepis art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., co miało wpływ na wynik sprawy i w konsekwencji błędną wykładnię powołanego przepisu skutkującą jego niewłaściwym zastosowaniem w sprawie poprzez uznanie, że bez znaczenia dla rozstrzygnięcia pozostaje okoliczność, czy Skarżący jest właścicielem przedmiotowego pawilonu jak również poprzez przyjęcie, że cyt.: "(...) skoro bowiem pawilon ten nie jest budowlą, w ogóle nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości niezależnie od tego czyją własność stanowi (...)", podczas gdy powołany przepis określa, na kim z mocy prawa ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości stanowiąc, że jest nim właściciel, posiadacz lub użytkownik wieczysty nieruchomości lub obiektu budowlanego, a Skarżący jest właśnie właścicielem obiektu budowlanego w rozumieniu tej ustawy, stanowiącego budowlę, wzniesionego na jego własny koszt i własnym staraniem na gruncie dzierżawionym od W., co zresztą przyznał Sądu w swoich ustaleniach faktycznych, zaś w świetle wskazanego przepisu właściciel obiektu budowlanego albo jego samoistny posiadacz jest podatnikiem podatku od nieruchomości,

- art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a p.p.s.a. w zw. z art. 16 u.p.o.l. poprzez nie uwzględnienie skargi Skarżącego na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego i w konsekwencji jej oddalenie, pomimo, że podlegała ona uwzględnieniu, bo zaskarżona decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego naruszała prawo materialne, tj. wskazany powyżej przepis art. 16 u.p.o.l., co miało wpływ na wynik sprawy i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie powołanego przepisu i uznanie, że powołany przepisu nie znajduje zastosowania w sprawie, gdyż cyt.: "(...) strona Skarżąca z tytułu prowadzenia handlu na targowisku nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości (...)", mimo tego, że Skarżący jest właścicielem pawilonu handlowego położonego na targowisku i jest on z mocy prawa podatnikiem podatku od nieruchomości, którego to przymiotu Sąd mu bezzasadnie odmówił, a zgodnie z art. 16 u.p.o.l., zwalnia się od opłaty targowej osoby i jednostki wymienione w art. 15 ust. 1 u.p.o.l., które są podatnikami podatku od nieruchomości w związku z przedmiotami opodatkowania położonymi na targowiskach, co ma miejsce w sprawie,

- art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a p.p.s.a. w zw. z art. 15 ust. 1 u.p.o.l. poprzez nie uwzględnienie skargi Skarżącego na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego i w konsekwencji jej oddalenie, pomimo, że podlegała ona uwzględnieniu, bo zaskarżona decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego naruszała prawo materialne, tj. wskazany powyżej przepis art. 15 ust. 1 u.p.o.l., co miało wpływ na wynik sprawy i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie powołanego przepisu poprzez uznanie, że powołany przepis nie znajduje zastosowania w sprawie i przyjęcie, że cyt.: "(...) organy podatkowe określając skarżącemu opłatę targową za szczegółowo wymienione dni 2009 r. zasadnie uznały, że spełnione zostały okoliczności warunkujące jej określenie wskazane w art. 15 ust. 1 u.p.o.l. oraz zasadnie uznały, że nie zachodzą żadne z okoliczności, które uniemożliwiałyby wymierzenie takiej opłaty. W szczególności zasadnie uznały, że strona skarżąca z tytułu prowadzenia handlu na targowisku nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, a zatem, że nie znajduje w tej sytuacji zastosowania art. 16 u.p.o.l. (...)", mimo tego, że bezspornym jest, że Skarżący jest właścicielem pawilonu handlowego położonego na targowisku i jest on z mocy prawa podatnikiem podatku od nieruchomości, którego to przymiotu Sąd mu bezzasadnie odmówił, a zgodnie z art. 16 u.p.o.l., zwalnia się od opłaty targowej osoby i jednostki wymienione w art. 15 ust. 1 u.p.o.l., które są podatnikami podatku od nieruchomości w związku z przedmiotami opodatkowania położonymi na targowiskach, co ma miejsce w sprawie.

Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. pełnomocnik Skarżącego podniósł ponadto zarzut naruszenia przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a i c p.p.s.a. poprzez nieuwzględnienie skargi i w konsekwencji jej oddalenie, podczas gdy jako uzasadniona podlegała ona uwzględnieniu i powinna spowodować uchylenie zaskarżonej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego i poprzedzającej ją decyzji Burmistrza,

- art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c i § 2 p.p.s.a. w zw. z art. art. 187 § 1 w zw. z art. 191 w zw. z art. 197, art. 181 i art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez nie uwzględnienie skargi Skarżącego na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego i w konsekwencji jej oddalenie, pomimo, że podlegała ona uwzględnieniu, bo zaskarżona decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego naruszała wskazane przepisy postępowania, co miało istotny wpływ na wynik sprawy i uznanie przez Sąd pierwszej instancji, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie naruszyło art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, gdyż zdaniem Sądu cyt.: "(...) w zaskarżonej decyzji stan faktyczny został przez organy ustalony prawidłowo, bez potrzeby dalszego gromadzenia dowodów, w tym opinii biegłego z zakresu budownictwa, zaś ustalenia te są chronione zasadą swobodnej oceny dowodów, której organ odwoławczy sprostał dokonując oceny zebranego materiału dowodowego (...)", jak również poprzez przyjęcie przez Sąd, że cyt: "(...) opinia biegłego jakiejkolwiek specjalności nie może wkraczać w sferę wykładni przepisów prawa. W tej mierze organy podatkowe są suwerenne, a granicami tej suwerenności są wyłącznie wypracowane przez doktrynę zasady wykładni i utrwalona judykatura (...)" podczas gdy w realiach niniejszej sprawy ani organ podatkowy pierwszej instancji ani organ odwoławczy nie był władny samodzielnie dokonać kwalifikacji pawilonu Skarżącego, tj. oceny, czy obiekt budowlany może być uznany za budowlę, gdyż ocena taka wymaga posiadania wiedzy specjalnej, o której mowa w art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej, którą nie dysponują organy podatkowe, a opinia biegłego stanowiłaby niezbędny element podatkowo prawnego stanu faktycznego, którego uprzednie ustalenie powinno poprzedzać każdorazowe wydanie decyzji podatkowej; kwestia oceny charakteru obiektu Skarżącego jest okolicznością faktyczną a nie prawną i nie może być oparta na gołosłownych poglądach organów i powołanych przez nią selektywnie stanowiskach doktryny i judykatury (w tym nieprawomocnych wyrokach WSA w Łodzi); w sprawie nie został zatem przeprowadzony dowód istotny z punktu widzenia oceny istnienia przedmiotu opodatkowania, mimo, że zachodziła konieczność jego przeprowadzenia, gdyż dla dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy wymagana była wiedza specjalna; nie został nawet przeprowadzony dowodu z oględzin pawilonu handlowego Skarżącego z udziałem biegłego na okoliczność charakteru tego obiektu i możliwości dokonania stosownej kwalifikacji z punktu widzenia przepisów Prawa budowlanego oraz przepisów u.p.o.l.; poza tym organ pominął wynikające z prywatnej opinii dostarczonej przez Skarżącego wnioski, co do kwalifikacji obiektu stanowiącego jego własność, mimo że w obliczu złożenia przez Skarżącego takiej opinii do akt sprawy stanowiła ona dowód w rozumieniu art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, a zgodnie z tym przepisem jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem, w konsekwencji zasadny był zarzut Skarżącego, którego jednak Sąd nie uwzględnił, naruszenia art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej sprowadzający się do zaniechania wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego w sprawie poprzez pominięcie przedłożonej do akt sprawy przez Skarżącego opinii prywatnej w zakresie odnoszącym się do kwalifikacji prawno- budowlanej przenośnego pawilonu kontenerowego wydanej przez rzeczoznawcę budowlanego, z której jednoznacznie wynika, że przenośny pawilon kontenerowy jest obiektem budowlanym, który należy zakwalifikować jako budowlę,

- art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c i § 2 p.p.s.a. w zw. z art. 191 w zw. z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nie uwzględnienie skargi Skarżącego na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego i w konsekwencji jej oddalenie, pomimo, że podlegała ona uwzględnieniu, bo zaskarżona decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego naruszała przepisy postępowania, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. przepis art. 191 w zw. z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej i uznanie przez Sąd pierwszej instancji, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie naruszyło tego przepisu, gdyż zdaniem Sądu w zaskarżonej decyzji stan faktyczny został ustalony prawidłowo bez potrzeby dalszego gromadzenia dowodów, w tym opinii biegłego z zakresu budownictwa, zaś ustalenia te są chronione zasadą swobodnej oceny dowodów, której organ odwoławczy sprostał, dokonując oceny zebranego materiału dowodowego, podczas gdy organ odwoławczy dokonał sprzecznego z zebranym w sprawie materiałem dowodowym i w istocie całkowicie gołosłownego ustalenia, które następnie zaakceptował Sąd pierwszej instancji, że:

1) pawilon handlowy Skarżącego nie jest ani budynkiem ani budowlą związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l., a jest tymczasowym obiektem budowlanym w rozumieniu ustawy Prawo budowlane, mimo, że z opinii prywatnej, której organ bezzasadnie odmówił wiarygodności, złożonej do akt sprawy przez Skarżącego wynika, że pawilon Skarżącego należy zakwalifikować jako budowlę, poza tym, co potwierdził Sąd pierwszej instancji, jego wybudowane wymagało uprzedniego uzyskania decyzji o pozwoleniu na budowę, jak również pozwolenia na jego użytkowanie,

2) pawilon handlowy Skarżącego jest tymczasowym obiektem budowlanym w rozumieniu ustawy Prawo budowlane, mimo, że organ nie przeprowadził żadnego miarodajnego dowodu na okoliczność klasyfikacji obiektu Skarżącego, a z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że Skarżący prowadzi nieprzerwanie, w sposób zorganizowany i ciągły w systemie całorocznym działalność gospodarczą w pawilonie posadowionym na targowisku i pawilon ten nie jest przeznaczony do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej ani nie jest przewidziany do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki, a ponadto jego wzniesienie wymagało uprzedniego uzyskania decyzji o pozwoleniu na budowę, jak również uzyskał ona pozwolenie na jego użytkowanie, co stanowi okoliczność udowodnioną przez Skarżącego, bezsporną w sprawie i dyskwalifikuję pogląd organu zaaprobowany bezzasadnie przez Sąd o tym, że pawilon jest tymczasowym obiektem budowlanym; gdyby natomiast pawilon Skarżącego był trwale z gruntem związany, byłby budynkiem w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., jest natomiast budowlą w rozumieniu powołanych przepisów ponieważ budowla stosownie do treści art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego niebędący budynkiem ani obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, co więcej z analizy przytoczonych przepisów wynika, że przywoływane przez ustawodawcę obiekty w postaci budynków i budowli mieszczą się w zbiorze- kategorii prawnej obiektów budowlanych; definicja obiektu budowlanego w tym prawie została zatem skonstruowana przy użyciu zamkniętego zbioru pojęć budynek, budowla i obiekt małej architektury i z brzmienia przepisu art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego wynika, że wyliczenie to ma charakter wyczerpujący, zatem każdy obiekt budowlany należy zaliczyć do którejś z trzech wymienionych kategorii, a zatem w tym sensie odrębną kategorią obiektów budowlanych nie są tymczasowe obiekty budowlane; te ostatnie są bowiem odmianą obiektów budowlanych, wyodrębnioną ze względu na pewne specyficzne cechy, wobec czego również w kategoriach budynków, budowli czy też obiektów małej architektury mogą mieścić się takie, które spełniają te cechy i są tymczasowymi obiektami budowlanymi; reasumując, tymczasowe obiekty budowlane są tylko pewną odmianą w zbiorze wszystkich obiektów budowlanych (por. Prawo budowlane. Komentarz., praca zbiorowa pod red. Z. Niewiadomskiego, Wydawnictwo C. H. BECK, Warszawa 2007 r. str. 40 i 53; wyrok NSA z dnia z dnia 13 stycznia 2009 r., sygn. II FSK 1392/2007) i nie stanowią odrębnej od obiektu budowlanego kategorii; nie ma również przy rekonstrukcji definicji legalnej pojęcia obiektu budowlanego oraz budowli będącej jego rodzajem, miejsca na posługiwanie się Słownikiem języka polskiego i tłumaczeniem tych pojęć z zastosowaniem kryteriów języka potocznego, co zwłaszcza uznać należy za niedopuszczalne w postępowaniu przed sądem administracyjnym; organ odwoławczy swoją, zaaprobowaną następnie przez Sąd, ocenę pawilonu Skarżącego jako tymczasowego obiektu budowlanego, niebędącego budowlą, oparł wyłącznie na własnych wadliwych rozważaniach prawnych i utrwalonej, jak mylnie, linii orzeczniczej Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi; Sąd pierwszej instancji zaaprobował błędne i całkowicie dowolne stanowisko, organu odwoławczego, mimo, że ten ostatni zaniechał w ogóle badania, czym jest pawilon handlowy Skarżącego jako przedmiot opodatkowania z punktu widzenia jego właściwości, cech użytkowych, technologicznych i technicznych, co mógł i powinien był uczynić na potrzeby tej sprawy, chociażby przy pomocy opinii biegłego, poprzedzonej oględzinami pawilonu,

3) Skarżący prowadził sprzedaż na targowisku w dniach opisanych w zaskarżonej decyzji w okresie od dnia 1 stycznia 2009 r. do dnia 31 grudnia 2009 r. podczas, gdy organ pierwszej instancji okoliczności tej nie wykazał, a zebrany w sprawie materiał nie zezwala na takie przyjęcie, bo notatki i raporty inkasenta opłaty targowej nie mogą stanowić miarodajnego dowodu w sprawie, nie zostały podpisane ani zaakceptowane przez Skarżącego, a inkasent nie jest źródłem informacji o fakcie prowadzenia sprzedaży, uiszczenia bądź jego odmowy opłaty targowej, jak również nie można w zebranym przez organ pierwszej instancji materiale dowodowym doszukać się nawet pośrednio, jak przyjął Sąd pierwszej instancji, rzekomej odmowy uiszczenia opłaty targowej przez Skarżącego; w szczególności w obliczu braku złożenia przez Skarżącego jednoznacznego oświadczenia o odmowie uiszczenia opłaty targowej nie można wyprowadzać z tego wniosków przeciwnych, co czyni bezzasadnie Sąd pierwszej instancji wskazując na to, że cyt: "(...) Skoro bowiem Skarżący twierdził i nadal twierdzi, iż jest podatnikiem podatku od nieruchomości, nie zaś opłaty targowej, i dlatego nie płaci opłaty targowej, to tym samym w sposób pośredni odmawia jej uiszczenia (...)";

- art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c i § 2 p.p.s.a. w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez nie uwzględnienie skargi Skarżącego na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego i w konsekwencji jej oddalenie, pomimo, że podlegała ona uwzględnieniu, bo zaskarżona decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego narusza przepisy postępowania, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 122 Ordynacji podatkowej i uznanie przez Sąd pierwszej instancji, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie naruszyło tego przepisu, a to w sytuacji zaniechania przez organ odwoławczy dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym i ostatecznie nie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego specjalisty z zakresu budownictwa, co do tego, czy pawilon Skarżącego stanowi budynek, budowlę albo obiekt małej architektury w rozumieniu ustawy, jak również zaniechania uwzględnienia dowodu z opinii prywatnej przedłożonej przez Skarżącego do akt sprawy na okoliczność kwalifikacji pawilonu,

- art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c i § 2 p.p.s.a. w zw. z art. 210 § 4 w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez nie uwzględnienie skargi Skarżącego na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego i w konsekwencji jej oddalenie, pomimo, że podlegała ona uwzględnieniu, bo zaskarżona decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego naruszała wskazane powyżej przepisy postępowania, co miało istotny wpływ na wynik sprawy i uznanie przez Sąd pierwszej instancji, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie naruszyło tych przepisów mimo, że organ odwoławczy nie wskazał w swojej decyzji żadnych faktów, które uznał za udowodnione, ani żadnych dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności w zakresie dotyczącym tego, że Skarżący nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości, a swoje mylne ustalenia oparł, nie na dowodach, ale na własnych rozważaniach prawnych, niemających żadnego waloru dowodowego, bliżej nieokreślonych faktach znanych mu z urzędu oraz na rzekomo utrwalonej linii orzeczniczej Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, w tym nieprawomocnych wyrokach tego Sądu; przede wszystkim organ nie wyjaśnił w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji powodów odmowy mocy dowodowej opinii rzeczoznawcy budowlanego, z której wynika, że w świetle Prawa budowlanego oraz licznych interpretacji sądowych i administracyjnych pawilon handlowy Skarżącego zakwalifikować należy do budowli, a od wyjaśnienia tych powodów nie zwalnia organu, jak błędnie przyjął Sąd, fakt wskazania obszernie przyczyn podjęcia rozstrzygnięcia o utrzymaniu w mocy decyzji organu podatkowego pierwszej instancji,

- art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a i c p.p.s.a. poprzez nieuwzględnienie skargi i przyjęcie, że w sprawie nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. przepisów u.p.o.l. oraz przepisów prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy tj. ustawy Ordynacja podatkowa i w konsekwencji jej oddalenie oraz:

1) gołosłowne przyjęcie, że brak związania pawilonu handlowego Skarżącego z gruntem oznacza, że nie może on być uznany za budowlę w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w związku z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego oraz że skoro organy podatkowe uznały przedmiotowy pawilon za tymczasowy obiekt budowlany, to wyklucza to w ogóle możliwość przyjęcia, że stanowi on budowlę; poza tym wadliwe przyjęcie, że skoro pawilon handlowy Skarżącego nie jest trwale związany z gruntem, to w konsekwencji nie podlega on na mocy art. 2 ust. 1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości i stanowi on obiekt tymczasowy, który określa w sposób odrębny art. 3 ust. 5 Prawa budowlanego, co zdaniem Sądu wynika wprost z jego nazwy akcentującej tymczasowy, nietrwały charakter związania z podłożem, a także co najważniejsze, zdaniem Sądu, z dokumentacji technicznej (budowlanej), w szczególności z tych jej fragmentów, które mówią, że pawilon Skarżącego posadowiony jest na poduszkach betonowych ustawionych na istniejącym podłożu betonowym pokrytym asfaltem, tak jakby sposób posadowienia pawilonu przesądzał o kwalifikacji go jako budowli oraz o tym, że jest on obiektem o charakterze tymczasowym będącym odrębną od budowli kategorią obiektów budowlanych, podczas gdy charakter tymczasowy, o ile w ogóle taki charakter ma obiekt Skarżącego, nie przesądza w żadnym razie o trwałości bądź nie związania z gruntem danego obiektu, w szczególności dlatego, że art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego, wyróżnia dwa niezależne zespoły cech, które przesądzają o uznaniu obiektów budowlanych za tymczasowe, w tym pierwszy z nich konstytuuje grupę obiektów przeznaczonych do czasowego użytkowania w okresie krótszym od ich trwałości technicznej, przewidzianych do przeniesienia w inne miejsce lub do rozbiórki, a cechy obiektu z tego obszaru i zamiar inwestora wskazują, że przed zaistnieniem stanu technicznego obiektu, który jest uznawany za jego zużycie, nastąpi przeniesienie go w inne miejsce lub rozbiórka albo usunięcie, natomiast druga grupę tymczasowych obiektów budowlanych tworzą obiekty budowlane niepołączone trwale z gruntem, takie, jak przykładowo wskazane w art. 3 pkt 5 in fine Prawa budowlanego, które to wyliczenie nie ma charakteru pełnej i zamkniętej egzemplifikacji (por. wyrok NSA z dnia 13 stycznia 2009 r., sygn. IIFSK1392/2007),

2) błędne przyjęcie, że ocena organów podatkowych uznająca, iż brak jest trwałego związania pawilonu z gruntem, jak również, że pawilon stanowi tymczasowy obiekt budowlany, była uprawniona oraz że organy miały prawo dokonać jej same bez dopuszczania dowodu z opinii biegłego specjalisty z dziedziny budownictwa, gdyż do jej poczynienia nie była niezbędna wiedza specjalna, podczas gdy w realiach niniejszej sprawy ani organy ani nawet Sąd nie był władny samodzielnie dokonać kwalifikacji pawilonu Skarżącego, oceny trwałości związania z gruntem, tymczasowego charakteru danego obiektu, a przede wszystkim oceny, czy obiekt budowlany może być uznany za budowlę, gdyż ocena taka wymaga posiadania wiedzy specjalnej, o której mowa w art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej, którą nie dysponują organy podatkowe i wbrew stanowisku Sąd ewentualna opinia biegłego nie wkraczałaby w sferę wykładni prawa, a stanowiłaby niezbędny element podatkowo prawnego stanu faktycznego, którego uprzednie ustalenie powinno poprzedzać każdorazowe wydanie decyzji podatkowej; kwestia oceny charakteru obiektu Skarżącego w szczególności z punktu widzenia oceny czy jest trwale powiązany z gruntem w kontekście znajdującego się w dokumentacji technicznej opisu pawilonu jest przede wszystkim okolicznością faktyczną, a nie prawną i nie może być oparta na gołosłownych poglądach organów i powołanych przez nią selektywnie stanowiskach doktryny i judykatury, które są co do zasady osadzone w odmiennych stanach faktycznych,

- art. 141 § 4 p.p.s.a. przez nie wyjaśnienie w podstawie prawnej rozstrzygnięcia przekonań Sądu leżących u podstaw rozstrzygnięcia, o tym, że:

1) cechą wspólną wymienionych w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane obiektów budowlanych jest trwałe związanie z gruntem;

2) cyt: "(...) Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych definiując w art. 2 ust. 1 przedmiot podlegający opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, nie rozciąga użytego w niej pojęcia- budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej- na obiekty tymczasowe, które określa w sposób odrębny Prawo budowlane w art. 3 pkt 5, a budowla jest obiektem wyróżniającym się spośród innych obiektów budowlanych trwałym związaniem z gruntem (por. art. 3 ust. 3 Prawo budowlane)", a także że:

3) konieczne było w uzasadnieniu prawnym zaskarżonego wyroku posługiwanie się pojęciem budowli w rozumieniu potocznym- skoro pojęcie to na gruncie prawa pozytywnego ma swoje znaczenie legalne; Przyjęcie przez Sąd contra legem za Słownikiem języka polskiego, że budowla w języku potocznym rozumiana jako cyt.: "(...) coś... co zostało wybudowane; efekt działalności budowniczych stanowiący skończoną całość użytkową, wyodrębniony w przestrzeni i połączony z gruntem w sposób trwały (...)" stanowi nieuprawnioną próbę zastępowania pojęć prawnych potocznymi i prowadzi do błędu ekwiwokacji, którego źródła, nie może stanowić wyrok sądu.

13. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Samorządowe Kolegium odwoławcze wniosło o jej oddalenie i zasądzenie od Skarżącego na rzecz organu niezbędnych kosztów postępowania kasacyjnego według norm prawem przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

14. Skarga kasacyjna jest niezasadna.

Choć rozpoznawana sprawa dotyczyła bezpośrednio określenia Skarżącemu wysokości opłaty targowej za poszczególne dni w 2009 r., to zasadniczy przedmiot sporu stanowiła w niej kwestia, czy należący do Skarżącego kontenerowy pawilon handlowy, w którym Skarżący w 2009 r. prowadził działalność handlową na targowisku w T., powinien być zakwalifikowany jako budowla w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w związku z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, stanowiąca przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

Ta zasadnicza dla wyniku niniejszej sprawy kwestia została już rozstrzygnięta w postępowaniu sądowoadministracyjnym zakończonym wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1388/11. Wyrokiem tym Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną Skarżącego od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 8 lutego 2011 r., sygn. akt I SA/Łd 1298/10 oddalającego skargę Skarżącego na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego utrzymującą w mocy decyzję Burmistrza umarzającą postępowanie podatkowe wobec Skarżącego w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2009 r. W postępowaniu tym sądy administracyjne obu instancji uznały za prawidłowe i zgodne z prawem stanowisko organów podatkowych, iż sporny obiekt, tj. kontenerowy pawilon handlowy nie jest budowlą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w związku z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, a co za tym idzie nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Podkreślić przy tym należy, iż rozstrzygnięcie to wydane wobec Skarżącego odnosiło się do 2009 r. i dotyczyło tego samego, co w sprawie niniejszej, pawilonu handlowego.

Stosownie do art. 170 p.p.s.a., orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby.

Ratio legis tego przepisu polega na tym, że gwarantuje on zachowanie spójności i logiki działania organów państwowych, zapobiegając funkcjonowaniu w obrocie prawnym rozstrzygnięć nie do pogodzenia w całym systemie sprawowania władzy (por. wyrok NSA z dnia 19 maja 1999 r. sygn. akt IV SA 2543/98, publ. LEX nr 48643).

Moc wiążąca orzeczenia określona w art. 170 p.p.s.a. w odniesieniu do sądów oznacza, że muszą one przyjmować, iż dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak stwierdzono w prawomocnym orzeczeniu. Zatem w kolejnym postępowaniu, w którym pojawia się dana kwestia, nie może być ona już ponownie badana. Wprawdzie związanie prawomocnym orzeczeniem odnosi się, co do zasady, tylko do rozstrzygnięcia zawartego w sentencji orzeczenia, jednakże dla prawidłowego odczytania tejże sentencji należy kierować się treścią uzasadnienia (zob. A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, B. Dauter, B. Gruszczyński, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz, Warszawa 2009 r., s. 452-453 oraz powołane tam orzecznictwo). W ten sposób moc wiążąca orzeczenia może rozciągać się pośrednio na przyjętą w nim podstawę faktyczną rozstrzygnięcia (zob. wyrok NSA z dnia 19 grudnia 2012 r. sygn. akt I FSK 62/12, dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Skoro zatem we wskazanych prawomocnych wyrokach sądy administracyjne obu instancji przesądziły już, że pawilon handlowy, w którym Skarżący prowadził działalność handlową w 2009 r. na targowisku w T., nie jest budowlą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w związku z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego i co za tym idzie nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, to Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie niniejszej, właśnie z uwagi na treść art. 170 p.p.s.a., nie może przyjąć odmiennych ustaleń.

Mając to na uwadze, nie mogły stanowić skutecznej podstawy kasacyjnej te wszystkie, liczne zarzuty skargi kasacyjnej zarówno o charakterze procesowym, jak i dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego, które zmierzały do podważenia powyższej okoliczności. W konsekwencji, nie zasługiwały na uwzględnienie również te zarzuty, w których Skarżący wskazując na naruszenie wymienionych przepisów p.p.s.a. w powiązaniu z art. 3 ust. 1 pkt 1 oraz art. 16 w zw. z art. 15 ust. 1 u.p.o.l. dowodził, że jest podatnikiem podatku od nieruchomości.

Niezasadny jest zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i § 2 p.p.s.a. w zw. z art. 191 i art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej dotyczący bezpośrednio wymiaru opłaty targowej, w którym to zarzucie Skarżący kwestionuje prawidłowość ustaleń faktycznych poczynionych przez organ podatkowy co do dni, w których Skarżący w 2009 r. handlował na targowisku.

W myśl wskazanego jako naruszony art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W świetle tego przepisu, wbrew twierdzeniu skargi kasacyjnej, dowodem mogły także być notatki i raporty sporządzone przez inkasenta opłaty targowej na targowisku. Przyjęcie ich przez organ podatkowy za miarodajną i wiarygodną podstawę faktyczną dla wymiaru opłaty targowej za poszczególne dni 2009 r. nie stanowiło również naruszenia art. 191 Ordynacji podatkowej, zwłaszcza, że Skarżący ani w toku postępowania podatkowego, ani w ramach postępowania sądowoadministracyjnego, poza gołosłownym negowaniem tych informacji, nie przeciwstawił dokonanym w tym zakresie ustaleniom, jakiejkolwiek nawiązującej do okoliczności faktycznych sprawy, rzeczowej argumentacji.

W związku z powyższym uznając, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.