Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 604/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2016-07-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 187 par. 1,  art. 191
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 1a  ust. 1 pkt 2,  art. 2 ust. 1 pkt 3,  art. 4 ust. 1 pkt 3,  art. 4 ust. 7
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.
article: art. 180 par. 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Teresa Randak, Sędziowie WSA Paweł Kornacki (spr.), Dorota Kozłowska, Protokolant Izabela Maj-Dziubańska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 lipca 2016 r. sprawy ze skargi A S.A. w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości oddala skargę.


UZASADNIENIE

1. Zaskarżoną decyzją z dnia [...], nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. działając m.in. na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. - Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. – dalej: o.p.), po rozpatrzeniu odwołania pełnomocnika B S.A. w W. [obecnie: A S.A. w W.] od decyzji Wójta Gminy O. z dnia [...], nr [...], którą określono spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r. w kwocie [...] zł, utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

2.1. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Kolegium zaakcentowało, że powyższa decyzja Wójta została wydana po ponownym rozpatrzeniu sprawy w wyniku uchylenia decyzją z dnia [...], nr [...] poprzednio wydanej decyzji z dnia [...], nr [...].

Natomiast określenie spółce rzeczonego zobowiązania w wysokości wyższej niż zadeklarowała było spowodowane tym, że jako przedmiotu opodatkowania (budowli) nie wskazała telekomunikacyjnych linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej.

Następnie Kolegium odnotowało, że w odwołaniu pełnomocnik spółki wniósł o uchylenie wskazanej na wstępie decyzji organu pierwszej instancji i umorzenie postępowania, podnosząc zarzut naruszenia: art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 190 § 2 i art. 191 o.p. oraz art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 1a ust. 1 pkt 2 i art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm. - dalej: u.p.o.l.) Podkreśliło, że odwołanie zawierało zakwestionowanie dopuszczalności kwalifikowania telekomunikacyjnych linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej do budowli podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Zdaniem odwołującego się organ nie wyjaśnił, jakie przedmioty opodatkowania spółka pominęła w deklaracji, a przyjąwszy do opodatkowania linie kablowe położone w kanalizacji kablowej, nie wykazał, że posiadają one cechy budowli, jak również nie ustalił aktualnej ich wartości, bezpodstawnie przyjmując dane zadeklarowane przez spółkę dwa lata wcześniej zamiast tych, które wynikały z ewidencji środków trwałych przedłożonej przez nią na płycie CD.

2.2. W motywach swego rozstrzygnięcia Kolegium uznało za zasadne podzielenie poglądu organu pierwszej instancji, zgodnie z którym pojęcie budowli podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości należy ustalać wyłącznie na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. z uwzględnieniem regulacji zawartych w art. 3 pkt 3 i 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2010 r., poz. 1623 ze zm. – dalej: p.b.), a z przepisów tych wynika, że telekomunikacyjne linie kablowe położone w kanalizacji kablowej stanowią sieć techniczną połączoną w całość techniczno-użytkową, czyli są budowlą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. W obszernym uzasadnieniu tej kwalifikacji posiłkowało się dorobkiem zarówno orzecznictwa sądowego, jak i doktryny, zwracając szczególną uwagę na to, że istnienie tych obiektów i ich powiązanie w pewną całość jest wszak niezbędne do osiągnięcia celu w postaci świadczenia usług telekomunikacyjnych.

2.3. Zwracając w dalszej kolejności uwagę na to, że przedmiotem sporu w niniejszej sprawie nie jest to, czy przewody pozostają powiązane fizycznie z kanalizacją, w której się znajdują, lecz dopuszczalność kwalifikowania takiego obiektu jako budowli w rozumieniu u.p.o.l. ze względu na cel, jakiemu służyć ma jego istnienie, Kolegium zauważyło, że przeprowadzenie dowodu w tym zakresie nie miałoby wpływu na wynik sprawy i wobec tego byłoby niezasadne.

2.4. Kolegium zaaprobowało również przyjęty przez organ pierwszej instancji sposób obliczenia podstawy opodatkowania, co nastąpiło przede wszystkim w oparciu o złożone przez spółkę deklaracje za 2007 r. i 2009 r. oraz jej wyjaśnienia wskazujące na to, że jedynym powodem zmniejszenia deklarowanej w 2008 r. wartości budowli względem roku poprzedzającego było pominięcie pośród przedmiotów opodatkowania spornych linii kablowych umieszczonych w kanalizacji kablowej. Zarazem Kolegium za słuszne uznało nieuwzględnienie danych wynikających z wyciągu z ewidencji środków trwałych, który spółka przedłożyła. Wyciąg ten, w ocenie Kolegium, nie pozwalał na jednoznaczne ustalenie, jakie budowle w nim wykazane znajdują się w granicach danej gminy, gdyż zawierał zestawienie obiektów zlokalizowanych na większej powierzchni, niejednokrotnie nie precyzując ich położenia lub wskazując łączną wartość tych z nich, które zajmowały obszar więcej niż jednej gminy. Kolegium odnotowało, że Wójt wzywał spółkę do precyzyjnego udokumentowania aktualnego stanu środków trwałych, jednakże – zdaniem spółki – dane, które przedstawiła, były wystarczające. Z tego powodu, Kolegium oceniło, że spółka nie współdziałała z organem pierwszej instancji w ustaleniu stanu faktycznego sprawy i nie wykazała w jednoznaczny sposób, by wartość spornych linii kablowych w kanalizacji kablowej była w badanym roku podatkowym inna aniżeli dwa lata wcześniej. Mając to na uwadze, uznało, że, pomimo brzmienia art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., ustalenia w tym zakresie poczynione zostały prawidłowo.

3.1. W skardze na powyższą decyzję pełnomocnik spółki wniósł o uchylenie decyzji zaskarżonej i poprzedzającego ją rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji, a także zasądzenia zwrotu kosztów postępowania. Podniósł zarzut naruszenia:

1) art. 122 w związku z art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 o.p., wskazując, że organ nie przedstawił dowodów, z których wynikałoby, iż opodatkowane obiekty spełniają cechy budowli w rozumieniu u.p.o.l., a w konsekwencji nie ustalił, czy zaistniał przedmiot opodatkowania;

2) art. 122 w związku z art. 187 § 1 o.p. wobec braku ustalenia – przy uznaniu, że opodatkowane obiekty stanowią budowle – podstawy opodatkowania od budowli w sytuacji, gdy organ był w posiadaniu dowodu (ewidencji środków trwałych) pozwalającego na dokonanie ustaleń w tym zakresie;

3) art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., ponieważ jako podstawę opodatkowania przyjęto wartość inną niż określona w tym przepisie;

4) art. 4 ust. 7 u.p.o.l. wskutek niepowołania biegłego w sytuacji, gdy podatnik określił wartość budowli;

5) art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., albowiem obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe ułożone w kanalizacji kablowej, mimo iż nie stanowią one budowli w rozumieniu u.p.o.l.

W uzasadnieniu skargi wskazano, że decyzja organu pierwszej instancji i decyzja zaskarżona zostały wydane bez przeprowadzenia postępowania dowodowego, gdyż organy nie ustaliły, ani tego czy istniał przedmiot opodatkowania (czy sporne linie kablowe spełniają cechy budowli podlegającej opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości), ani jaka jest jego wartość (nie określono podstawy opodatkowania). Nie zgromadziły też żadnych dowodów potwierdzających istnienie związku techniczno-użytkowego linii kablowych z kanalizacją kablową, w szczególności nie przeprowadziły oględzin tych obiektów. Natomiast przyjęcie za miarodajne danych z deklaracji sprzed dwóch lat było, zdaniem autora skargi, nieuprawnione, gdyż nie mają one takiej mocy jak zapisy w księgach podatkowych i nie były aktualne, a poza tym deklaracja nie stanowi dowodu tego, co z niej wynika, gdyż nie jest dokumentem urzędowym. W tym kontekście zauważono też, że z niezrozumiałych względów organy pominęły dane wynikające z przedłożonej ewidencji środków trwałych, w tym nie zbadały, które obiekty w ciągu dwóch lat poprzedzających złożenie deklaracji zostały sprzedane. Zasadniczym jednak uchybieniem organów, było – w ocenie pełnomocnika skarżącej – uznanie, że sporne obiekty w ogóle stanowią budowle w rozumieniu u.p.o.l., bowiem przyjęcie takiego założenia w odniesieniu do linii kablowych umieszczonych w kanalizacji kablowej świadczy o nieuwzględnieniu wykładni zaprezentowanej przez Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 13 września 2011 r., sygn. akt P 33/09, jak również tego, że ich ułożenie w kanalizacji kablowej nie jest procesem budowlanym i w rezultacie nie prowadzi do powstania sieci technicznej.

3.2. W odpowiedzi Kolegium podtrzymało stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji i wniosło o oddalenie skargi jako bezzasadnej.

3.3. Na rozprawie pełnomocnik spółki oznajmił, że wnosi i wywodzi jak w skardze. Nadto zasygnalizował, że Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 21 stycznia 2016 r., sygn. akt II FSK 3336/13 wskazał, iż dane zawarte na przedłożonej przez spółkę płycie CD są możliwe do odkodkowania i pozwalają na określenie wartości linii położonych na terenie danej jednostki samorządu terytorialnego. Wyraził też przekonanie, że sporne obiekty nie powinny podlegać opodatkowaniu tym bardziej, że obecnie są zamieniane na światłowody. Raz jeszcze zakwestionował prawidłowość oparcia ustaleń na deklaracji sprzed dwóch lat.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

4. Zaskarżona decyzja nie narusza prawa, a zatem skarga na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.) zasługuje na oddalenie.

5. W pierwszej kolejności Sąd odniesienie się do zarzutu spółki dotyczącego wadliwego ustalenia przez organy przedmiotu opodatkowania i uznania, że linie kablowe (telekomunikacyjne) położone w kanalizacji kablowej stanowią budowę w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Uwzględnienie tego zarzutu powodowałoby bowiem bezprzedmiotowość rozważań na temat prawidłowości ustalenia wartości tychże obiektów (podstawy opodatkowania).

5. Zdaniem Sądu ten zarzut spółki jest niezasadny.

5.1. Przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości określa przepis art. 2 u.p.o.l., który w ust. 1 pkt 3 stwierdza, że opodatkowaniu tym podatkiem podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Definicję użytego na potrzeby ustawy terminu budowla zawiera przepis art. 1a u.p.o.l., który w ust. 1 pkt 2 stanowi, że budowla to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Z definicji tej wynika, że budowlą jest każdy obiekt budowlany z wyłączeniem budynku lub obiektu małej architektury.

W świetle ostatnio przywołanego przepisu zdefiniowanie pojęcia budowli dla potrzeb opodatkowania podatkiem od nieruchomości musi nastąpić z uwzględnieniem przepisów ustawy - Prawo budowlane, zgodnie z którą (art. 3 pkt 1, 2, 3) ilekroć mowa jest w niej o:

1) obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć: a) budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, b) budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, c) obiekt małej architektury;

2) budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;

3) budowli – należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Przywołana definicja budowli jest definicją zakresowo niepełną. Wymieniono w niej przykładowo określone budowle, zastrzegając podstawową negatywną przesłankę, że budowlą jest każdy obiekt budowlany nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury. Natomiast w załączniku do ustawy – Prawo budowalne (kategoria XXVI), do obiektów budowlanych zaliczone zostały między innymi sieci elektroenergetyczne, wodociągowe, kanalizacyjne, gazowe, cieplne i telekomunikacyjne.

Dla prawidłowej wykładni powołanych przepisów prawa materialnego istotne znaczenie mają rozważania i dyrektywy interpretacyjne Trybunału Konstytucyjnego zawarte w wyroku z dnia 13 września 2011 r., sygn. akt P 33/09 (Dz.U. z 2011 r., poz. 1228). Trybunał przede wszystkim wyjaśnił, że dwukrotne odwołanie się w przepisach u.p.o.l. do przepisów prawa budowlanego należy interpretować jako odesłanie do przepisów ustawy – Prawo budowalne, a nie jako odesłanie do wszelkich przepisów regulujących zagadnienia związane z procesem budowlanym. Odnosząc się do kwestii wykładni analizowanych tu przepisów prawnych Trybunał zaznaczył, że trudności interpretacyjne spowodowane są nie dość precyzyjnym wyznaczeniem przez ustawodawcę relacji występujących pomiędzy regulacjami powołanych aktów normatywnych (ustaw: p.b. i u.p.o.l.). Trybunał zauważył jednak, że sytuację taką w procesie stosowania prawa należy uznać za typową, gdyż najczęściej okazuje się, że organy stosujące prawo muszą brać pod uwagę tzw. kontekst normatywny regulacji prawnej, co nie tylko wyklucza komfort odwołania się do przepisów jednego aktu normatywnego, lecz zazwyczaj oznacza konieczność szczegółowego rozważenia związków zachodzących pomiędzy unormowaniami należącymi do różnych dziedzin prawa. Omawiana sytuacja występuje zwłaszcza w wypadku regulacji podatkowych przewidujących podatki związane z aktywnością gospodarczą. W tym kontekście Trybunał podkreślił, że jeżeli o uznaniu określonego rodzaju obiektów (urządzeń) za budowle (urządzenia budowlane) w rozumieniu prawa budowlanego współdecydują również inne regulacje niż p.b., to taka kwalifikacja, o ile nie jest wynikiem zastosowania analogii z ustawy, czy tym bardziej reguł dopuszczających wykładnię rozszerzającą, będzie wiążąca także w kontekście u.p.o.l. Nie można bowiem wykluczyć sytuacji, w której przepisy odrębne w stosunku do p.b. precyzują lub definiują wyrażenia występujące w prawie budowlanym albo nawet wprost stanowią, iż dany obiekt (urządzenie) jest albo nie jest budowlą (urządzeniem budowlanym) w ujęciu p.b.

Trybunał odwołał się do bezspornych reguł wykładni, które w celu poprawnego odtworzenia normy prawnej z tekstu prawnego nakazują: 1) interpretować przepisy prawne w kontekście normatywnym, obejmującym nie tylko przepisy sąsiadujące czy przepisy zawarte w tej samej jednostce systematyzacyjnej, lecz także treść całego aktu normatywnego, 2) uwzględniać wszelkie przepisy modyfikujące regulację podstawową, niezależnie od tego, w jakim miejscu danego aktu normatywnego czy też w jakim akcie normatywnym takie modyfikatory zostały zamieszczone, 3) przeprowadzać interpretację przepisów prawnych w taki sposób, aby uniknąć niespójności i luk, co z założenia wymaga wzięcia pod uwagę pozostałych uregulowań danego aktu normatywnego oraz uregulowań aktów normatywnych odnoszących się do identycznej lub podobnej materii. Zdaniem Trybunału oznacza to, że nie tylko możliwe, lecz wręcz konieczne okazuje się rozważenie, czy inne przepisy p.b. oraz inne akty normatywne, nie współkształtują definicji sformułowanych w art. 3 pkt 1, 2, 3, 4 i 9 p.b., a przynajmniej nie wpływają na sposób kwalifikowania na ich podstawie poszczególnych obiektów, co jest tym bardziej uzasadnione, że - jak wykazano - definicje te budzą bardzo wiele wątpliwości. Trybunał odwołując się do orzecznictwa sądów administracyjnych zauważył, że o kwalifikacji określonych obiektów jako budowli, oprócz definicji sformułowanej w art. 3 pkt 3 p.b., mogą przesądzać również inne przepisy rozważanej ustawy oraz załącznik do niej określający kategorie obiektów budowlanych, a ponadto stwierdził, że o zakwalifikowaniu określonego obiektu jako budowli w rozumieniu p.b. może współdecydować treść innych regulacji prawnych. Przepisy odrębne nierzadko precyzują bowiem znaczenie wyrażeń występujących w prawie budowlanym lub rozważane wyrażenia wprost definiują.

Mając na uwadze powyższe w realiach przedmiotowej sprawy stwierdzić należy, że niewątpliwie obiekt budowlany, jakim jest sieć techniczna (w stanie tej sprawy: sieć telekomunikacyjna - służąca do przesyłu sygnału) nie ma cech budynku ani obiektu małej architektury. Stanowi jednocześnie jedną, zorganizowaną całość użytkową, sieć składającą się z funkcjonalnie powiązanych elementów (w tym linii kablowych umieszczonych w kanalizacji). Stanowi zatem "obiekt budowlany" w rozumieniu art. 3 p.b., a także, jako budowla, przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości według art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.

Trafność takiego stanowiska potwierdza także nowelizacja ustawy - Prawo budowlane, wprowadzona ustawą z dnia 7 maja 2010 r. o wspieraniu rozwoju usług i sieci telekomunikacyjnych (Dz.U. z 2010, poz. 675). Zmiana przepisów polegała na dodaniu do art. 3 ust. 3 p.b. pkt 3a. Przepis ten wprowadził i zdefiniował pojęcie obiektu liniowego wskazując, że budowlą jest kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części, ani urządzenia budowlanego. Skoro zatem, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, to biorąc pod uwagę, że linia telekomunikacyjna umieszczona w kanalizacji kablowej nie jest ani obiektem budowlanym lub jego częścią ani urządzeniem budowlanym, linia taka po dniu wejścia w życie omawianej nowelizacji nie stanowi już przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Skoro dopiero w ramach ww. nowelizacji Prawa budowlanego, ustawodawca uznał, że budowlą jest sama kanalizacja kablowa, bez zainstalowanych w niej kabli, które nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części, ani urządzenia budowlanego, to w stanie prawnym obowiązującym przed zmianą przepisów tj. do lipca 2010 r., sieć telekomunikacyjna odpowiadała zakresowi pojęcia budowli na gruncie Prawa budowlanego, a w konsekwencji i przepisów u.p.o.l., zarówno wówczas, gdy położona była w kanalizacji, jak i bezpośrednio w ziemi. W takim układzie to jednakże sieć telekomunikacyjna stanowi obiekt budowlany, a konkretnie rzecz ujmując budowlę, i jako zbiór poszczególnych elementów konstrukcyjnych oraz urządzeń i instalacji, które zostały połączone w celu realizacji określonego zadania, a więc stanowiąc całość techniczno-użytkową, podlega ona na gruncie regulacji u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości - z uwzględnieniem każdego z jej elementów. Tworzenie całości techniczno-użytkowej należy przy tym rozumieć jako połączenie poszczególnych elementów w taki sposób, aby zgodnie z wymogami techniki nadawały się one do określonego użytku.

Jeżeli zatem kable są położone w kanalizacji kablowej, wówczas oba te elementy tworzą jedną całość techniczno-użytkową, a tym samym stanowią jedną budowlę. Sama kanalizacja kablowa, bez wypełnienia jej kablami, nie mogłaby bowiem służyć celowi świadczenia usług telekomunikacyjnych. Ta złożona z kanalizacji kablowej i kabli wraz z urządzeniami i instalacjami budowla stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, jeżeli jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej. Taki też pogląd prezentuje się orzecznictwie sądowoadministracyjnym (por. m.in. wyroki NSA z dnia 27 maja 2010 r., II FSK 1674/09, II FSK 1673/09; z dnia 13 kwietnia 2011 r., II FSK 144/10; z dnia 5 października 2010 r., II FSK 1240/10; z dnia 5 października 2010 r., II FSK 809/09; z dnia 30 listopada 2010 r., sygn. akt II FSK 1281/09; z dnia 13 maja 2010 r., II FSK 1932/09, II FSK 2142/09, II FSK 2167/08, II FSK 1117/09, II FSK 1581/09, II FSK 858/09, II FSK 1119/09, II FSK 1066/09, II FSK 252/09, II FSK 158/09, II FSK 1584/09, II FSK 1931/09, II FSK 2143/09 i II FSK 2168/08; z dnia 29 października 2010 r., II FSK 867/09, II FSK 1010/09, II FSK 1343/09, II FSK 1468/09 – CBOSA).

5.2. Do powyższej argumentacji Sąd doda, że ponoszona przez spółkę w innych sprawach okoliczność, tj. sprzedaż kanalizacji kablowej innemu podmiotowi, nie powoduje utraty związku funkcjonalnego kabli z tą kanalizacją. Tworzenie całości techniczno-użytkowej należy bowiem rozumieć jako połączenie poszczególnych elementów w taki sposób, aby zgodnie z wymogami techniki nadawały się one do określonego użytku. Nie można wykluczyć, że każdy z tych elementów może być samodzielnym obiektem, choć nie zawsze będzie mógł być samodzielnie wykorzystywany do określonego celu, budowla stanowić ma zaś całość techniczno-użytkową (zob. wyrok NSA z dnia 20 września 2011 r., II FSK 553/10, CBOSA). Przykładem takiego obiektu jest kanalizacja kablowa; jest ona samodzielnym obiektem budowlanym, jednakże bez wypełnienia jej kablami nie pełni żadnej konkretnej funkcji użytkowej (poza możliwym jej użyciem jako osłony kabli). Dopiero kanalizacja kablowa i położone w niej kable oraz pozostałe elementy stanowią całość użytkową, pozwalającą na prowadzenie działalności gospodarczej w postaci świadczenia usług telekomunikacyjnych. Zatem linie kablowe wraz z kanalizacją kablową należy zaliczyć do sieci technicznych i sieci uzbrojenia terenu, wymienionych w art. 3 pkt 3 p.b. Sieć telekomunikacyjna jest również niewątpliwie budowlą na gruncie u.p.o.l. Jeżeli kable są położone w kanalizacji kablowej, wówczas obie tworzą całość techniczno-użytkową, a tym samym stanowią jedną budowlę. Ta złożona z kanalizacji kablowej i kabli wraz z urządzeniami i instalacjami jedna budowla stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, jeżeli jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Rozdzielenie własności poszczególnych elementów budowli na gruncie prawa cywilnego nie oznacza, że budowla ta jako pewna techniczna całość (sieć telekomunikacyjna) utraci na gruncie prawa podatkowego ten walor i przestanie być przedmiotem opodatkowania. Przyjęcie stanowiska prezentowanego przez skarżącą spółkę, zgodnie z którym rozdzielenie własności tych dwóch elementów sieci powodowałoby, że okablowanie nie stanowiłoby już przedmiotu opodatkowania oznaczałoby, że to od woli podatnika, a nie od woli ustawodawcy, zależałoby, co jest przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

W przepisach prawa podatkowego brak jest też zastrzeżenia, że opodatkowane elementy budowli muszą stanowić samodzielną budowlę. Przeciwnie, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają również części budowli związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Podatnikiem podatku od nieruchomości może być zatem właściciel części budowli. Również w art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. ustawodawca definiując podstawę opodatkowania odnosi ją między innymi do budowli lub ich części. W związku z powyższym nie ma przeszkód prawnych, aby opodatkować część budowli stanowiącą, z innymi elementami budowli, integralną, nadającą się do określonego użytku całość.

Pod pojęciem właściciela budowli, o którym mowa w art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., należy zatem rozumieć także właściciela części budowli, nawet w sytuacji, gdy poszczególne części tej budowli samodzielnie nie stanowią budowli. Za takim rozumieniem tego pojęcia przemawia dodatkowo fakt, że ustawa definiując pojęcie podatnika używa liczby pojedynczej, ale jednocześnie przewiduje możliwość opodatkowania obiektu budowlanego stanowiącego współwłasność wielu podmiotów. Obiekt taki stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach (art. 3 ust. 4 u.p.o.l.). Podatnikami są wtedy wszyscy współwłaściciele. Podobnie, jeżeli wyodrębniono własność lokali, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości od gruntu oraz części budynku stanowiących współwłasność ciąży na właścicielach lokali w zakresie odpowiadającym częściom ułamkowym wynikającym ze stosunku powierzchni użytkowej lokalu do powierzchni użytkowej całego budynku (art. 3 ust. 5 u.p.o.l.). Wszyscy właściciele są zatem podatnikami podatku od nieruchomości w stosunku do tych części budowli, których są właścicielami. Podobne stanowisko zajął również WSA w Krakowie w wyroku z dnia 28 stycznia 2016 r., I SA/Kr 1858/15 (CBOSA), argumentując, że "zgodnie z art. 4 ust 1 pkt 3 u.p.o.l. ustawodawca definiując podstawę opodatkowania odnosi ją między innymi do budowli lub ich części. W związku z powyższym nie ma przeszkód prawnych aby opodatkować cześć budowli stanowiącą, z innymi elementami budowli, integralną całość użytkowo-techniczną, nadającą się do określonego użytku". Analogicznie w kwestii opodatkowania części budowli stanowiącej całość użytkową techniczną wypowiadały się też sądy administracyjne między innymi w wyrokach: z dnia 3 czerwca 2015 r., I SA/Łd 288/15, z dnia 14 października 2015 r., I SA/Bk 277/15, z dnia 10 listopada 2015 r., I SA/Rz 289/15, z dnia 25 listopada 2015 r., I SA/Kr 1459/15, z 10 lutego 2016 r., I SA/Łd 1310/15, z dnia 30 marca 2016 r., I SA/Gl 1223/15 (CBOSA). Ostatnio to stanowisko zaaprobował Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z dnia 14 czerwca 2016 r. o sygnaturach: II FSK 2651/15, II FSK 2782/15, II FSK 3608/15, II FSK 3128/15 i II FSK 3033/15. Wyrażone tam poglądy Sąd orzekający podziela, przyjmując je za własne.

Reasumując tę część rozważań: w ślad za wykładnią prezentowaną w ostatnio wymienionych orzeczeniach Sąd orzekający stwierdza, że fakt, iż nastąpiła zmiana właściciela jednego z elementów budowli nie zmienia charakteru tej budowli, dalej mamy bowiem do czynienia z przewodami telekomunikacyjnymi ułożonymi w kanalizacji kablowej tworzącej całość techniczno-użytkową, czyli budowlę. Okoliczność zbycia kanalizacji kablowej na rzecz innego podmiotu, przy jednoczesnym pozostawieniu linii kablowych jako własności skarżącej spółki, nie oznacza, że przestała istnieć całość techniczno-użytkowa pomiędzy tymi liniami kablowymi a kanalizacją kablową, w której zostały umieszczone. Czynność ta nie prowadzi do wyłączenia z opodatkowania części budowli tylko dlatego, że wspomniana budowla nie jest już własnością jednego podmiotu. Pogląd ten zyskał akceptację także w doktrynie (por. G. Liszewski, Czy różni właściciele części składowych budowli wykluczają jej opodatkowanie?, Przegląd Podatków Lokalnych i Finansów Samorządowych, 1/2015; B. Pahl, Czy kwestie własnościowe mogą mieć wpływ na kwestię budowli?, Przegląd Podatków Lokalnych i Finansów Samorządowych, 4/2015). Organy podatkowe zasadnie zatem, na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., uznały, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlega część budowli, która stanowi własność skarżącej spółki.

5.3. W odniesieniu do przedmiotu opodatkowania nie jest także zasadny zarzut naruszenia przez organy art. 122 w związku z art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 o.p. sprowadzający się do niepodjęcia przez organy czynności dowodowych wykazujących, że linie kablowe posiadają cechy budowli, w tym oględzin tych obiektów. Sąd stwierdza, że trafnie argumentuje Kolegium w odpowiedzi na skargę, iż spór w zakresie opodatkowania linii kablowych dotyczy wykładni przepisów prawa, a nie ustaleń faktycznych. Dlatego przeprowadzenie w tej mierze dodatkowego postępowania dowodowego, w tym oględzin linii kablowych należy uznać za zbędne. Trzeba zauważyć, że spółka w deklaracji za 2007 r. deklarowała do opodatkowania linie kablowe stanowiące element sieci telekomunikacyjnej umieszczonej w kanalizacji. Dopiero w latach 2008 i 2009 wykazała do opodatkowania tylko wartość kanalizacji kablowej, twierdząc że linie kablowe nie stanowią budowli. W tym przypadku organy mogły więc uznać, że nie ma kontrowersji co do usytuowania kanalizacji kablowej, braku trwałego fizycznego połączenia między kanalizacją kablową a kablami w niej umieszczonymi, możliwości wymiany, wyjęcia bądź włożenia kabla bez ingerencji w istniejącą kanalizację kablową. Spółka nie zgłaszała w tej mierze wątpliwości. Zakwalifikowanie tego typu obiektu do przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości należy zatem do sfery zastosowania prawa materialnego, a nie sfery ustaleń faktycznych. Cechy i właściwości kanalizacji kablowej i kabli (istotne ze względu treść rozstrzygnięcia) są bowiem znane. Spór dotyczy tego, czy kable telekomunikacyjne ułożone w kanalizacji kablowej bez ich fizycznego z nią połączenia są budowlą lub jej częścią w rozumieniu u.p.o.l. (por. wyrok NSA z dnia 6 grudnia 2012 r., II FSK 182/11, CBOSA). Argumentację wskazującą zaś na to, że linie kablowe ułożone w kanalizacji kablowej stanowią na gruncie tej sprawy budowlę w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. przedstawiono powyżej.

6. Nie są zasadne zarzuty spółki także w odniesieniu do ustalenia przez organy podstawy opodatkowania i w tym aspekcie naruszenia art. 122 w zw. z art. 187 § 1 o.p. oraz art. 4 ust. 1 pkt 3 i ust. 7 u.p.o.l.

6.1. Na wstępie tej części argumentacji można przypomnieć, że zgodnie z art. 180 § 1 o.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Natomiast art. 181 o.p. stanowi, że dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2 omawianej ustawy, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe.

Organ podatkowy mógł zatem, w ramach postępowania podatkowego w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2009 r., oprzeć się na danych wskazanych w deklaracji za rok 2007 oraz porównać je z wartościami wskazanymi w deklaracji sporządzonej w 2008 i 2009 r. Należy przy tym zauważyć, że spółka w istocie nie kwestionuje wartości przyjętej przez organ do podstawy opodatkowania wynikającej z deklaracji za 2007 r. (w odniesieniu do kabli), tylko nieustalenie tej wartości samodzielnie.

W wyroku z dnia 6 grudnia 2012 r. (sygn. akt II FSK 182/11) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że podatek od nieruchomości należny od osób prawnych podlega samoobliczeniu, co wiąże się z koniecznością samodzielnego ustalenia przez podatnika wszystkich elementów składających się na zobowiązanie podatkowe, tj. przedmiotu, podstawy opodatkowania oraz – przy uwzględnieniu wynikającej z uchwały właściwej rady gminy stawki – obliczenia wysokości podatku. Reguła ta ma wpływ na ocenę zakresu obowiązków podatnika, w kontekście ustalania poszczególnych elementów konstrukcyjnych podatku. Co do zasady ciężar dowodu w postępowaniu podatkowym, stosownie do art. 122 i art. 187 § 1 o.p., spoczywa na organie podatkowym, jednakże nie jest to obowiązek nieograniczony. W szczególności jeżeli podatnik usiłuje wywieść korzystne dla siebie rezultaty podatkowe, kwestionując zarazem ustalenia organów, na niego przechodzi obowiązek wykazania, że przyjęte przez organy ustalenia są nieprawidłowe lub niekompletne. W piśmiennictwie i orzecznictwie zwraca się uwagę na obowiązek podatnika współdziałania z organem w ramach prowadzonego postępowania podatkowego, wskazuje się również, że ustalenie niektórych faktów, zwłaszcza tych, o których wie wyłącznie podatnik pozostaje poza zakresem możliwości organu podatkowego (por. m.in. wyrok NSA z dnia 29 kwietnia 2011 r., II FSK 2166/09, CBOSA). Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego obowiązki podatnika w tym zakresie w szczególności nabierają znaczenia, jeżeli organ musi skorzystać z danych, znajdujących się wyłącznie w dyspozycji podatnika. Tak jest właśnie przy ustalaniu podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości, w sytuacji gdy przedmiotem opodatkowania jest budowla Zgodnie bowiem z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., podstawę opodatkowania stanowi dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4-6 - wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego. Sposób ustalania podstawy opodatkowania w przypadku budowli wymaga zatem szczególnej aktywności ze strony podatnika, która nie zawsze może zostać zastąpiona przez organ podatkowy, jeżeli podatnik uchyla się od udostępnienia materiałów, które pozwalają na ustalenie podstawy opodatkowania, mimo zabiegów podejmowanych w tej kwestii przez organ. W toku całego postępowania podatkowego, a również sądowoadministracyjnego strona w istocie nie zakwestionowała poprawności ustalenia podstawy opodatkowania przez organ podatkowy, poprzez wskazanie jej prawidłowej – w ocenie spółki – wysokości, poza ogólnikowymi twierdzeniami o nieprawidłowościach, jakich dopuścił się w tym zakresie organ. W tych okolicznościach organ uprawniony był przyjąć wartość budowli, uwzględniając ich wartość zadeklarowaną przez spółkę za rok 2007 r., tj. ostatni, w którym spółka deklarowała do opodatkowania linie kablowe, bowiem przyjętej pierwotnie wartości tych budowli (stanowiącej całość funkcjonalno–techniczną) skarżąca spółka skutecznie nie podważyła. W ocenie NSA wyrażonej we wskazanym wyroku z dnia 6 grudnia 2012 r. (sygn. akt II FSK 182/11) tak wyliczona wartość budowli odpowiada dyspozycji art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

6.2. Na gruncie tej sprawy, w ocenie Sądu, organ I instancji podjął w toku postępowania szereg działań mających na celu ustalenie wartości budowli w oparciu o dane z ewidencji środków trwałych. Na przestrzeni [...] r. Wójt skierował do pełnomocnika spółki szereg wezwań mających na celu wyjaśnienie wątpliwości jakie nasuwała analiza przesłanego przez podatnika na nośniku CD wyciągu z ewidencji środków trwałych (wezwania z dnia: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...]) Ponadto pomimo dwukrotnego przedłużania przez organ I instancji terminu do przedłożenia informacji wskazanych w ostatnim wezwaniu z dnia [...] odpowiedzi nie uzyskano. Jednakże po wyznaczeniu przez organ I instancji terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, podatnik złożył wniosek o przeprowadzenie dowodu z ewidencji środków trwałych.

Zdaniem Sądu wobec braku współpracy podatnika z organem podatkowym odnośnie do odczytania uprzednio złożonej już płyty CD, zawierającej przecież wyciąg z ewidencji środków trwałych, ostatnio wskazany wniosek (pismo z dnia [...]) należy uznać po pierwsze za niezrozumiały. Trudno odczytać intencje wnioskodawcy co do tego na czym miało polegać przeprowadzenie dowodu, skoro już wcześniej podatnik przesłał organowi wyciąg z ewidencji środków trwałych, będący następnie przedmiotem wielu pism pomiędzy stronami. Po drugie w ocenie Sądu wniosek ten został złożony nie w celu wyjaśnienia stanu faktycznego, lecz w celu przedłużenia postępowania. Podatnik nie odpowiadając rzetelnie na wiele uprzednich wezwań organu, zmierzających do ustalenia treści wyciągu z ewidencji środków trwałych, już dość jasno wyraził swój stosunek do współpracy w tej mierze z organem podatkowym. Dane zawarte na przedłożonym przez podatnika wyciągu z ewidencji środków trwałych na płycie CD, były na tyle obszerne i nieczytelne, że to źródło okazało się nieprzydatne jako dowód w postępowaniu podatkowym, zwłaszcza że podatnik nie odpowiedział na wszystkie wezwania organu I instancji, mające na celu usunięcie niejasności dostrzeżonych w przedstawionym przez spółkę dokumencie. Opisane zachowanie podatnika upoważnia zatem do konkluzji, że podatnik tylko z pozoru uczynił zadość obowiązkowi współdziałania z organem podatkowym w ustalaniu stanu faktycznego istotnego dla rozstrzygnięcia sprawy. Wobec niezłożenia jednoznacznych wyjaśnień przez spółkę co do wartości spornych linii kablowych oraz nieprzedłożenia dowodów, czy też wyjaśnień, które umożliwiłyby ustalenie wartości budowli w oparciu o ewidencję środków trwałych, organ podatkowy I instancji był uprawniony do przyjęcia wartości budowli w oparciu o inne dostępne i wiarygodne dowody. Tymi dowodami w szczególności były deklaracja w sprawie podatku od nieruchomości za 2007 r. i za rok 2009 oraz oświadczenie podatnika, w którym jako jedyną przyczynę zmniejszenia wartości budowli w deklaracji za 2008 r. w porównaniu z rokiem poprzednim wskazał zmianę stanowiska co do kwalifikacji spornych kabli.

Organ podatkowy I instancji uwzględnił ponadto zmniejszenie podstawy opodatkowania dla budowli wynikające ze sprzedaży majątku na rzecz C sp. z o. o. w [...].

Wobec powyższego przyjmując wartość linii kablowych w kanalizacji kablowej z uwzględnieniem danych z deklaracji za 2007 r. organy podatkowe nie naruszyły przepisu art 4 ust 1 pkt 3 u.p.o.l. Deklarując w 2007 r. wartość budowli (w tym spornych linii kablowych) podatnik uczynił to przecież zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. – co nie jest przez nikogo kwestionowane. Naczelny Sąd Administracyjny wielokrotnie wyrażał pogląd, prezentowany zresztą głównie w innych sprawach dotyczących określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości tej samej spółki, że wartość budowli może być określona na podstawie deklaracji poprzedzającej rok podatkowy, za który zobowiązanie ma być określone oraz oświadczeń pełnomocnika strony dotyczących różnicy w wartościach budowli w roku 2007 i 2008 (por. wyroki NSA: z dnia 19 lipca 2013 r., II FSK 2260/11, z dnia 18 lutego 2014 r., II FSK 470/12, z dnia 6 listopada 2014 r., II FSK 491/13, z dnia 14 października 2015 r., II FSK 369/14 - CBOSA). Deklaracja podatkowa mieści się bowiem w otwartym katalogu środków dowodowych, określonym w art. 180 § 1 i art. 181 o.p.

Tak jak i we wskazanych ostatnio sprawach, tak i na gruncie sprawy niniejszej, należy podkreślić, że spółka nie współpracowała z organami w zakresie ustalenia wartości budowli, ponieważ choć przedstawiła dowód w postaci ewidencji środków trwałych, jednakże uczyniła to w formie uniemożliwiającej odczytanie stosownych danych. Co więcej, będąc wielokrotnie wzywana o wyjaśnienie jej treści, udzielała informacji, które nie pozwoliły na pełne i niebudzące wątpliwości odczytanie zawartości płyty CD. W orzecznictwie sadów administracyjnych dopuszcza się możliwość dokonania ustaleń w zakresie podstawy opodatkowania dla budowli w oparciu o deklaracje podatkowe dotyczące poprzednich lat podatkowych, jeśli podatnik nie współdziałała z organem przy wyjaśnianiu sprawy i nie wykazał jednoznacznie, ze stan i wartość należących do niego obiektów uległ zmianie (wyrok NSA z dnia 20 września 2011 r., II FSK 554/10, wyrok NSA z dnia 13 kwietnia 2011 r., II FSK 144/10, wyrok NSA z dnia 21 stycznia 2011 r., II FSK 2017/10).

6.3. Wbrew wywodom skargi w analizowanej sytuacji prawnej organ nie był zobowiązany do powołania biegłego na podstawie art. 4 ust. 7 u.p.o.l. (por. wyrok NSA z dnia 1 czerwca 2016 r., II FSK 735/15, CBOSA). Zgodnie z tym przepisem, jeżeli podatnik nie określił wartości budowli, o których mowa w ust. 1 pkt 3 oraz w ust. 5, lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy powoła biegłego, z zastrzeżeniem ust. 8, który ustali tę wartość. W toku całego postępowania podatkowego, a również przed sądem, podatnik nie zakwestionował poprawności ustalenia podstawy opodatkowania przez organ przez podanie prawidłowej - zdaniem podatnika - jej wysokości, poza ogólnikowymi twierdzeniami o nieprawidłowościach, jakich dopuścił się w tym zakresie organ. Jak już podniesiono, w tych okolicznościach organ uprawniony był przyjąć wartość spornych budowli, uwzględniając ich wartość zadeklarowaną przez podatnika za poprzednie lata podatkowe (lata 2007 i 2008), bowiem przyjętej wartości tych budowli (stanowiącej całość funkcjonalno–techniczną) podatnik skutecznie nie podważył.

Jeszce raz wypada zauważyć, że spółka deklarując w 2007 r. wartość budowli (w tym spornych linii kablowych) uczyniła to zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. – czego nie kwestionuje, a zatem w spornej kwestii (wartość linii kablowych) ustalenia organów podatkowych odnośnie do roku 2009 także pozostają w zgodzie z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., co umożliwiło organowi odstąpienie od powołania biegłego na podstawie art. 4 ust. 7 u.p.o.l.

6.4. W odniesieniu do powołanego na rozprawie przez skarżącą wyroku NSA w sprawie II FSK 3336/13, podkreślenia wymaga, że wystąpiły w niej istotne elementy stanu faktycznego, wpływające na sposób rozstrzygnięcia, różniące się jednak od realiów sprawy niniejszej. Według stanu faktycznego przedstawionego w sprawie o sygn. II FSK 3336/13 skarżąca nie złożyła oświadczenia wiedzy o tym, że deklaracja z 2008 r. różniła się od tej złożonej za 2007 r. jedynie wartością spowodowaną wyeliminowaniem z podstawy opodatkowania linii kablowych (tak również NSA w wyroku z dnia 1 czerwca 2016 r., II FSK 735/15, CBOSA) oraz zachowanie spółki zostało ocenione, jako realizujące obowiązek współdziałania z organem podatkowym – czego na gruncie realiów sprawy niniejszej, żadną miarą nie można stwierdzić.

6.4. Niezasadny jest zarzut skargi wskazujący na nie zbadanie, czy spółka sprzedając część swojej infrastruktury sieciowej innemu podmiotowi, tj. C sp. z o. o. w dniu [...] nie wyzbyła się również wskazanych w deklaracji za 2007 r. obiektów (później nie zgłaszanych do opodatkowania). Sąd zauważa, że wyjaśnienia spółki o sprzedaży "budowli podlegających podatkowi od nieruchomości (pismo z dnia [...] - karta nr 64 w aktach organu I instancji) nie pozostawiają wątpliwości, że przedmiotem sprzedaży na rzecz spółki C sp. z o.o. były obiekty inne niż linie kablowe położone w kanalizacji kablowej, skoro podatnik konsekwentnie stoi na stanowisku, że te nie stanowią budowli podlegających opodatkowaniu. Także w fakturze wystawionej przez poprzednika prawnego podatnika z dnia [...] wskazano na "sprzedaż infrastruktury telekomunikacyjnej (budowli sieciowych) - karta nr 61 w aktach organu I instancji. Ponadto w aktach sprawy znajduje się sporządzone przez poprzednika prawnego podatnika zestawienie obiektów podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości za 2008 rok (karta nr 20 w aktach organu I instancji) oraz wykaz budowli sprzedanych przez B S.A. na rzecz C sp. z o. o. w dniu [...], położonych na terenie gminy O. (karta nr 59 w aktach organu I instancji). Porównując te dwa dokumenty można stwierdzić, ze żadne inne środki trwałe poza deklarowanymi do podatku od nieruchomości nie były przedmiotem sprzedaży.

7. Z tych wszystkich powodów skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, należało oddalić.