Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1507/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2017-01-31 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
6560
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Minister Finansów~Minister Rozwoju
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.14 b i h.
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Janina Guść, Sędzia NSA Alicja Stępień, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 31 stycznia 2017 r. sprawy ze skargi "A". Sp. z o.o. w T. na postanowienie Ministra Finansów z dnia 6 września 2016 r. nr ITPP3/4512-2-3/16/MD w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania oddala skargę.


UZASADNIENIE

W dniu 4 maja 2016 r. do Dyrektora Izby Skarbowej, działającego w imieniu Ministra Finansów, wpłynął wniosek A Sp. z o.o. z siedzibą w T., uzupełniony w dniu 31 maja 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczący podatku od towarów i usług.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce i zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT), o którym mowa w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r, poz. 710, ze zm., określanej dalej jako: "ustawa o VAT"), zarejestrowanym także na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych (podatnik VAT UE). Spółka zamierza prowadzić działalność gospodarczą w zakresie produkcji wyrobów jubilerskich, do produkcji których wykorzystywany będzie bursztyn. Spółka posiada stałe kontakty handlowe. Bursztyn niezbędny do produkcji wyrobów jubilerskich nabywać będzie od wąskiego grona kontrahentów, a także wąskiemu gronu kontrahentów będzie sprzedawała oferowane przez siebie towary. W praktyce Spółka będzie przede wszystkim nabywała towary od podmiotów krajowych (zarejestrowanych w Polsce) oraz z Litwy, a także podmiotów spoza Unii Europejskiej (np. Ukraina, Rosja oraz Hong Kong). Spółka będzie sprzedawała wytworzone towary na terenie Polski (ok. 15% produkcji) oraz na terytorium innych niż Polska państw Unii Europejskiej oraz państw spoza Unii Europejskiej (ok. 85% produkcji), tj. będzie dokonywała wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów (dalej: WDT) oraz eksportu.

Spółka przekonana jest o rzetelności swoich przyszłych dostawców,

jak i odbiorców. Niemniej, polityka Spółki będzie zakładała dokładne i kompletne dokumentowanie dokonanych transakcji. Przy okazji każdego nabycia towarów będzie gromadziła następujące dokumenty:

faktury zakupu towarów, opieczętowane i podpisane przez dostawców mających siedzibę na terytorium UE;

dokumenty odpowiadające fakturom zakupu towarów, opieczętowane

i podpisane przez dostawców mających siedzibę poza UE;

dokumenty księgowe WZ, odpowiadające treści faktur zakupowych, opieczętowane i podpisane przez dostawców Spółki, potwierdzające, że towar został wydany z magazynu dostawcy;

protokoły odbioru towarów, zawierające informacje: którego dnia, o której godzinie, kto oraz jakim środkiem transportu dostarczył towary.

(Taki protokół będzie sporządzany i podpisywany przez osoby współpracujące

ze Spółką, potwierdzające, że towar będący przedmiotem dostawy został dostarczony do jej magazynu);

opieczętowane i potwierdzone oryginały międzynarodowych listów przewozowych CMR dotyczące konkretnych faktur, potwierdzające transport konkretnego towaru (w sytuacji, gdy dochodzi do międzynarodowego transportu towarów za pośrednictwem firm kurierskich lub przewozowych);

dokumenty związane z odprawą celną towarów (w sytuacji, gdy dochodzi do nabycia towarów od podmiotu spoza UE);

potwierdzenia zapłaty za towary, będące przedmiotem dostawy.

Natomiast dokumentacje wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów będą zawierać następujący zestaw dokumentów:

wystawione przez Spółkę faktury sprzedaży lub wystawione przez Spółkę faktury proforma;

międzynarodowe listy przewozowe CMR dotyczące nadania towaru

za pośrednictwem firmy transportowej, o ile towar będzie przewożony

za pośrednictwem firmy transportowej lub oświadczenie wywozu podpisane

przez klienta (zawierające podpis, datę dostarczenia towaru w kraju UE, dokładny adres dostarczenia, wskazanie środka transportu (np. samolot) i numer lotu jeśli transport odbędzie się samolotem lub numer rejestracyjny samochodu jeśli transport odbędzie się samochodem);

potwierdzenia przelewów dokonanych przez odbiorcę towarów lub jeśli płatność nastąpi w gotówce pisemne potwierdzenie otrzymania zapłaty;

faktury transportowe dotyczące wysyłki z magazynu Spółki do odbiorców,

w sytuacji gdy Spółka nie dokonuje dostawy własnym środkiem transportu

oraz kontrahent Spółki nie dokonuje transportu we własnym zakresie, a transport towarów jest zlecany firmie kurierskiej;

potwierdzenia zapłaty za faktury transportowe, w sytuacji gdy transport towarów Spółka zleci firmie kurierskiej/transportowej.

Z kolei dokumentacja w zakresie eksportu towarów zawierać będzie następujący zestaw dokumentów:

wystawione przez Spółkę faktury proforma;

wystawione przez Spółkę faktury sprzedaży;

międzynarodowe listy przewozowe CMR dotyczące nadania towaru

za pośrednictwem firmy transportowej;

potwierdzenia przelewów dokonanych przez odbiorcę towarów lub jeśli płatność nastąpi w gotówce pisemne potwierdzenie otrzymania zapłaty;

faktury transportowe dotyczące wysyłki z magazynu Spółki do odbiorców,

w sytuacji gdy Spółka nie dokonuje dostawy własnym środkiem transportu

oraz kontrahent Spółki nie dokonuje transportu we własnym zakresie, a transport towarów jest zlecany firmie kurierskiej lub oświadczenie wywozu podpisane

przez klienta (zawierające podpis, datę dostarczenia towaru w kraju UE, dokładny adres dostarczenia, wskazanie środka transportu (np. samolot) i numer lotu jeśli transport odbędzie się samolotem lub numer rejestracyjny samochodu jeśli transport odbędzie się samochodem);

potwierdzenia zapłaty za faktury transportowe, w sytuacji gdy transport towarów Spółka zleci firmie kurierskiej;

dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego

lub poza tym systemem służący do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez urząd celny wydruk tego dokumentu (IE-599);

zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez urząd celny (SAD).

Ponadto Spółka:

wykazywała będzie w rejestrach VAT (zakupu lub sprzedaży) wszelkie dokonane transakcje, opodatkowane podatkiem od towarów i usług:

wykonywała zdjęcia, dokumentujące przywóz towarów.

Przed nawiązaniem współpracy z danym kontrahentem Spółka będzie weryfikowała fakt zarejestrowania przez niego działalności gospodarczej

we właściwym rejestrze. W tym celu będzie żądała od kontrahentów przedstawienia

i przekazania dokumentów rejestrowych potwierdzonych za zgodność z oryginałem. Ponadto Spółka w stosunku do podmiotów krajowych (zarejestrowanych w Polsce) będzie dokonywała weryfikacji poprzez sprawdzenie ich statusu w bazie przedsiębiorców Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej

lub w Krajowym Rejestrze Sądowym. Spółka będzie również żądała od kontrahentów zaświadczenia o ich siedzibie dla celów podatkowych. Spółka będzie także uzyskiwała co sześć miesięcy od każdego dostawcy (kontrahenta) zaświadczenie

o niezaleganiu z płatnościami podatków. Weryfikacji podlegał będzie również NIP albo, w przypadku transakcji wewnątrzwspólnotowych, numer podatkowy odpowiedni dla danego kraju, w tym numer podatkowy dla transakcji wewnątrzwspólnotowych (VAT UE) za pomocą Krajowej Informacji Podatkowej w Koninie oraz systemu VIES.

Przedmiotowe towary Spółka wykazywała będzie w rejestrze VAT i będzie je rozliczała zgodnie z zasadami przewidzianymi w ustawie o VAT.

W związku z powyższym opisem we wniosku zadano następujące pytania:

Czy przyjęta przez Spółkę procedura weryfikacji kontrahentów i dokumentowania transakcji pozwala uznać, że dochowuje on należytej staranności w sprawdzaniu swoich kontrahentów w kontekście przysługującego mu prawa do odliczenia podatku naliczonego z wystawionych przez kontrahentów faktur zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT;

Czy jeżeli okazałoby się, że kontrahenci Spółki są nierzetelni, tj. towary nabyte przez Spółkę pochodzą z nielegalnego źródła, o czym Spółka nie wiedziała i przy zachowaniu należytej staranności nie mogła się dowiedzieć, to czy w takiej sytuacji znajdzie zastosowanie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c) ustawy o VAT;

Czy Spółce będzie przysługiwało prawo do zastosowania stawki 0% w WDT,

bez względu na rzetelność jej kontrahentów jako podatników podatku od wartości dodanej, przy założeniu, że Spółka dochowuje należytej staranności w zakresie weryfikacji kontrahentów i dokumentacji dokonywanych transakcji, a o ewentualnej nierzetelności swoich kontrahentów Spółka nie wiedziała i nie mogła wiedzieć

przy zachowaniu należytej staranności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej;

Czy, jeżeli Spółka złoży deklarację VAT z wykazaną kwotą nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym (dalej: nadwyżka VAT naliczonego)

wraz z umotywowanym wnioskiem, a nadwyżka VAT naliczonego wynikać będzie

z faktur, które zostaną w całości zapłacone, będzie jej przysługiwał zwrot podatku

na rachunek bankowy w terminie 25 dni od dnia złożenia rozliczenia?

Postanowieniem z dnia 13 lipca 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej

odmówił wszczęcia postępowania uznając, że sposób sformułowania treści wniosku nie pozwala uznać okoliczności w nim przedstawionych za zdarzenia przyszłe. Zdaniem organu istota przedmiotowego wniosku sprowadza się do żądania wydania rozstrzygnięcia o charakterze bardziej odpowiadającym interpretacji ogólnej, niż interpretacji indywidualnej. Spółka żąda bowiem wydania interpretacji indywidualnej, która rozstrzygając na poziomie abstrakcyjnym miałaby gwarantować jej ochronę prawną.

Minister Finansów, w imieniu którego działa Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpoznaniu zażalenia, postanowieniem z dnia 6 września 2016r. utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. W uzasadnieniu, wskazując na treść art. 14 b § 1-3, art. 14 h, art. 14 k – 14n ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, ze zm.) oraz na treść rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) organ odwoławczy wyjaśnił, że wszczęcie postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej wymaga w pierwszej kolejności oceny czy stan faktyczny/zdarzenie przyszłe przedstawiane we wniosku został przedstawiony w taki sposób, aby spełniał wymagane warunki:

był podstawą faktyczną dla rozstrzygnięcia problemu prawnego będącego tematem wniosku, tj. w sposób wyczerpujący opisywał zdarzenie gospodarcze pociągające za sobą skutki podatkowe;

określał "indywidualną sprawę wnioskodawcy", pozwalając na uznanie wnioskodawcy za podmiot "zainteresowany" wydaniem interpretacji indywidualnej;

wyznaczał konkretne granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywołać określone w ustawie skutki prawne (ochrony wnioskodawcy).

Instytucja interpretacji indywidualnej nie została wprowadzona w celu umożliwienia podmiotom zaznajamiania się z poglądami ministra właściwego

do spraw finansów publicznych na wykładnię określonych przepisów prawa podatkowego z przyczyn czysto poznawczych. Nie służy również przeprowadzaniu analiz porównawczych różnych wariantów działań planowanych

przez wnioskodawców ani udzielaniu porad prawnych o charakterze optymalizacyjnym.

Postępowanie o wydanie interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego

do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, do którego można wydać interpretację indywidualną. W postępowaniu tym organ interpretacyjny

nie prowadzi doradztwa. Ogranicza się natomiast do dokonania subsumcji przedstawionego przez stronę stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

pod określony przepis prawa i wyjaśnienia przyczyn, dla których w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym dany przepis ma zastosowanie.

Jeżeli zatem wniosek dotyczy zdarzenia przyszłego (sytuacji jeszcze

nie zaistniałej), powinien określać "przyszłą sytuację faktyczną" dotyczącą wnioskodawcy, do której doprowadzenia zmierza, i co do której posiada skonkretyzowane informacje. Z uwagi na istotę interpretacji indywidualnych,

w szczególności ich gwarancyjny charakter, przedmiotem tych rozstrzygnięć

nie może być ocena prawna sytuacji/zdarzeń nieskonkretyzowanych, ogólnych, niepewnych czy hipotetycznych.

W ocenie organu interpretacyjnego wniosek, w odniesieniu do zdarzenia przyszłego, nie zawierał wyczerpującego i skonkretyzowanego opisu, co wynikało

z samej konstrukcji żądań zawartych w tym wniosku. Spółka dopytywała bowiem

w pierwszej kolejności o fakty, a dopiero w dalszej, o skutki prawnopodatkowe tych faktów.

Brak przedstawienia wyczerpującego opisu nie mógł podlegać sanacji poprzez wezwanie Spółki w trybie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej. Wezwanie to musiałoby w istocie dotyczyć tych kwestii, co do których Spółka miała wątpliwości, czyli - co do zasady - zachowania należytej staranności przy weryfikacji kontrahentów, ale jako elementu "stanu faktycznego".

Organ zauważył, że wniosek dotyczył zdarzenia przyszłego, które - zdaniem Spółki - nie musi być tak konkretne jak stan faktyczny. Przy czym Spółka zmierzała

do tego, aby to organ interpretacyjny wyręczył ją w opisie sytuacji w zakresie należytej staranności, kiedy tą ostatnią sama uznaje za element "stanu faktycznego".

Zdaniem organu, nawet gdyby uznać, że kwestia należytej staranności przy weryfikacji kontrahentów nie jest elementem stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego, a przesłanką prawa materialnego (np. przy odliczeniu podatku naliczonego), to i tak niemożliwa jest jej ocena przed zaistnieniem wszystkich okoliczności towarzyszących nie tyle nawet jakiejś kategorii transakcji (określonemu schematowi postępowania, tak jak to przedstawiła Spółka), ale nawet każdej pojedynczej transakcji.

Treść wniosku z dnia 4 maja 2016 r. wskazywała, że zdarzeniem

w analizowanej sprawie jest właśnie pewien schemat działania (założenia Spółki),

a nie konkretna sytuacja (ani obecna, ani planowana). Schemat ten, zgodnie

z założeniami Spółki, miałby wielokrotnie powtarzać się przyszłości. Intencją Spółki była zatem chęć uzyskania interpretacji stanowiącej ochronę prawną

przy każdorazowym dokonywaniu odliczeń podatku naliczonego, czy też stosowaniu preferencyjnej stawki podatku, właśnie w odniesieniu do każdej transakcji określonego rodzaju przeprowadzonej w przyszłości. Spółka żądała zatem w istocie wydania rozstrzygnięcia bardziej odpowiadającego interpretacji ogólnej,

która rozstrzygając na poziomie abstrakcyjnym miałaby gwarantować jej ochronę prawną. Tymczasem nie o takiego rodzaju ochronie stanowi art. 14k § 1 Ordynacji podatkowej.

Przyjęcie, jako podstawy do wydania interpretacji indywidualnej, ogólnikowego (ujmowanego w ramach tylko i wyłącznie pewnej kategorii) opisu zdarzeń, mogłoby również prowadzić do naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych wyrażonej wart. 121 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z odesłaniem zawartym

w art. 14h tej ustawy.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku A Sp. z o.o. z siedzibą w T. wniosła o uchylenie postanowienia z dnia 6 września 2016 r. oraz poprzedzającego je postanowienia z dnia 13 lipca 2016 r. oraz wniosła

o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie przepisu art. 165a § 1 w związku z art. 14h Ordynacji podatkowej poprzez utrzymanie w mocy na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 Ordynacji podatkowej postanowienia z dnia 13 lipca 2016 r oraz uznanie, że wniosek nie zawierał wyczerpującego i skonkretyzowanego opisu, a w konsekwencji uznanie, że w sprawie zachodzą przyczyny uzasadniające brak wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej. Zarzuciła ponadto naruszenie art. 217 § 2 w związku z art. 124 Ordynacji podatkowej w związku z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez nielogiczne uzasadnienie podstawy prawnej postanowienia z dnia 13 lipca 2016 r., tzn. takie w którym konkluzja rozumowania zgodnie z którą wniosek nie zawierał wyczerpującego i skonkretyzowanego opisu nie wynika logicznie z przesłanek, a w konsekwencji skonstruowanie uzasadnienia w sprawie w oparciu o arbitralne stanowisko organu.

Dyrektor Izby Skarbowej, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację i stanowisko, jak w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. 2016 r. poz. 1066) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem.

Stosownie do art. 3 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2016 r. poz. 718 ze zm.) powoływanej dalej jako "p.p.s.a.", kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na zaskarżalne postanowienia organów administracji.

Zaskarżone postanowienie zostało wydane na podstawie art. 165a § 1

w związku z art. 14h Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ interpretacyjny wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie interpretacji indywidualnej, gdy wniosek o jej wydanie został wniesiony przez osobę niebędącą zainteresowaną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie w tej sprawie

nie może być wszczęte.

W sprawie bezspornym było, że skarżącej przysługuje status strony postępowania. Odmowa wydania interpretacji nastąpiła w związku z zaistnieniem przesłanki innych przyczyn uniemożliwiających wszczęcie postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji podatkowej.

W orzecznictwie sądowoadministracyjnym wskazano na szereg sytuacji uzasadniających wydanie postanowienia o odmowie wydania indywidualnej interpretacji podatkowej. Orzecznictwo to uznało za zasadną odmowę wydania interpretacji m.in. w sytuacjach, gdy zadane we wniosku pytanie nie dotyczyło interpretacji przepisu prawa podatkowego, gdy wskazany stan faktyczny był wielowariantowy, gdy z uwagi na charakter sprawy wykluczona była możliwość zapewnienia realizacji przez interpretację jej funkcji (por. wyroki NSA z dnia 27 czerwca 2013 r., I FSK 864/12; z dnia 25 lutego 2015 r., II FSK 900/13; z dnia 10 kwietnia 2015 r., II FSK 2356/13; z dnia 4 listopada 2015 r., II FSK 2548/13, z dnia stycznia 2016 r. o sygn. II FSK 2747/13.

Specyfika postępowania zmierzającego do wydania przez organ podatkowy pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego polega między innymi na tym, że właściwy organ podatkowy wydając interpretację indywidualną koncentruje się

na stanie faktycznym oraz ocenie prawnej przedstawionej przez stronę we wniosku

o udzielenie interpretacji. Dlatego ważne jest, aby skarżący składając taki wniosek przedstawił w nim wyczerpująco zarówno zaistniały stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe oraz własne stanowisko w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Wniosek o udzielenie interpretacji może być formułowany zarówno na tle istniejącego stanu faktycznego, jak również w kontekście przyszłego, hipotetycznego stanu faktycznego, a więc dopiero planowanych przedsięwzięć wnioskodawcy, który chce wiedzieć, jakie będą skutki prawnopodatkowe zamierzonych przez niego działań. Istotne jest przy tym, aby określony we wniosku stan faktyczny przedstawiony został w sposób wyczerpujący (czego prawną podstawą jest art. 14 b § 3 Ordynacji podatkowej), co oznacza, iż powinien zawierać wszystkie istotne elementy z punktu widzenia możliwości dokonania jego oceny prawnej przez właściwy organ podatkowy. Rzeczą uprawnionego organu jest,

przy wystarczającej "precyzyjności" tego stanu, udzielenie odpowiedzi, czyli wydanie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego

w indywidualnej sprawie (por. wyrok WSA w Gorzowie Wlkp. z 6 kwietnia 2009 r., sygn. akt I SA/Go 214/09 wyrok WSA w Warszawie z 29 września 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 934/10, wyrok WSA w Warszawie z 8 lipca 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 2335/10).

Przedstawienie stanu faktycznego w sposób wyczerpujący rozumieć należy jako opisanie go bardzo dogłębnie, dokładnie i szczegółowo; w taki sposób,

by można było prawidłowo ocenić przedmiot wątpliwości interpretacyjnych przedstawionych do analizy organu podatkowego. Podkreślenia wymaga przy tym, że podany we wniosku stan faktyczny stanowi jedyną faktyczną podstawę udzielonej interpretacji i tym samym wyznacza granice, w jakich interpretacja ta będzie mogła wywołać określone w ustawie skutki prawne.

Sąd podziela pogląd, że w sytuacji, gdy wnioskodawca stwierdzi,

że nie wie czy w stanie faktycznym wystąpi jeden z jego elementów wskazanych

we wniosku o wydanie interpretacji organ nie może ocenić skutków prawnopodatkowych stanu faktycznego opisanego we wniosku o wydanie interpretacji zgodnie z treścią art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.

Nie znajduje oparcia w przepisach Ordynacji podatkowej wniosek, że rolą organu wydającego interpretację jest ukierunkowanie wnioskodawcy

co do zachowania się we wszystkich przyszłych sytuacjach, które bierze

on pod uwagę jako podmiot zamierzający prowadzić działalność gospodarczą. Interpretacja podatkowa nie jest równoznaczna z udzieleniem porady prawnej.

Z brzmienia art. 14a § 3 Ordynacji podatkowej wynika, że wydanie interpretacji

przez organ podatkowy ma być formą oceny stanowiska wnioskodawcy. Oznacza

to zatem, że organ podatkowy jest zobowiązany do podzielenia się swoją wiedzą

na temat przepisów prawa podatkowego tylko i wyłącznie w związku z podaniem przez wnioskodawcę swojego stanowiska w sprawie. Udzielanie porad

co do optymalnego pod względem podatkowym zachowania się podatnika poprzez ocenę materiału dowodowego wykroczyłby poza rolę przewidzianą

przez ustawodawcę.

Wniosek o pisemną interpretację w indywidualnej sprawie jest bowiem niczym innym jak pytaniem o zasadność subsumcji przedstawionego stanu faktycznego

albo zdarzenia przyszłego pod wskazane w stanowisku wnioskodawcy przepisy prawa. Nie jest możliwa prawidłowa subsumcja, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe są formułowane alternatywnie, warunkowo, czy wielowariantowo.

Podkreślić należy, że wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego jest warunkowane treścią wniosku. Rzeczą wnioskodawcy jest przedstawienie okoliczności zaszłego bądź przewidywanego przez jednostkowy podmiot stanu faktycznego. Organ wydający interpretację przepisów prawa podatkowego nie może oceniać, jakie dowody, okoliczności faktyczne czy też stany faktyczne uzasadniają zaistnienie przesłanki materialnoprawnej o charakterze ocennym.

Kryterium należytej staranności nabywcy oraz rzetelności kontrahenta może być odnoszone wyłącznie do oceny materiału dowodowego, nie stanowi samodzielnej kategorii prawnej podlegającej interpretacji.

Wyczerpująco przedstawiony (zaistniały bądź przewidywany) stan faktyczny

to taki, na podstawie którego można w sposób pewny i nieuzasadniający żadnych przedmiotowych wątpliwości udzielić informacji w zakresie możliwości zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie (vide J. Brolik [w:] Ogólne

oraz indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego, Lexis Nexis 2013, str. 125).

Indywidualne interpretacje prawa podatkowego nie są aktami stosowania prawa.

Organy podatkowe w istocie nie stosują przepisów prawa podatkowego, których wyjaśnienia treści domaga się wnioskodawca, a jedynie wskazują, czy dany przepis znajduje lub nie zastosowanie w opisanych we wniosku okolicznościach. Ponadto orzeczenie takie ma charakter informacyjny również dlatego, że nie jest ono wiążące dla podatnika i zawiera jedynie ocenę jego stanowiska (art. 14c § 1 zdanie pierwsze Ordynacji podatkowej). Interpretacja indywidualna, pełniąc funkcję informacyjną, powinna zatem udzielać odpowiedzi konkretnych, a nie warunkowych. Tym samym, musi być ona osadzona w ściśle określonym stanie faktycznym

lub równie kategorycznie przedstawionym zdarzeniu przyszłym. Podkreślenia wymaga, że w postępowaniu tym organ nie dokonuje żadnych własnych ustaleń faktycznych (vide A. Hanusz, Działanie organów budzące zaufanie, "Prawo

i Podatki", nr 8, 2013, s. 18-19). W sprawach dotyczących indywidualnych interpretacji stan faktyczny wynika z wniosku podmiotu, który o jej wydanie się ubiega, a organy podatkowe nie są uprawnione do jego modyfikacji, rekonstrukcji, czy też jakichkolwiek domniemań tak w zakresie stanu faktycznego, jak i zdarzenia przyszłego. Jest to postępowanie autonomiczne, do którego stosuje się jedynie niektóre przepisy Ordynacji podatkowej i to odpowiednio. Jego celem jest ocena stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i proponowanego we wniosku rozstrzygnięcia, a nie rozstrzyganie sytuacji prawnopodatkowej strony składającej wniosek (tak wyrok NSA z 10 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 2356/13).

Złożony wniosek obejmował pytania, w których treści użyto zwroty otwarte (nieostre).

Wątpliwości skarżącego nie dotyczą treści przepisów prawa podatkowego

lecz możliwości zastosowania prawa w odniesieniu do sytuacji faktycznej podlegającej ocenie w postępowaniach podatkowych. Prezentowany opis dokumentów gromadzonych w związku z dokonywanymi transakcjami dotyczy sfery faktów, których ocena nie należy do kognicji organów w granicach interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Ocena dochowania należytej staranności przez podatnika oraz rzetelności kontrahenta nie dotyczą wątpliwości co do prawa lecz wymaga odpowiedzi

na pytanie o spełnienie przesłanek faktycznych istotnych dla prawidłowego procesu subsumpcji.

Przyjęcie innego założenia powodowałoby, że organ interpretacyjny byłby traktowany jako podmiot uczestniczący w procesie wydania pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, podczas gdy jest on jedynie organem właściwym

do zbadania zgodności z prawem takiej interpretacji (por. wyrok NSA z 5 lipca 2012 r., sygn. akt II FSK 2618/10).

Specyfika postępowania w sprawie o wydanie interpretacji indywidualnej polega m.in. na tym, że organ podatkowy "porusza się" niejako tylko i wyłącznie

w ramach stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego

przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowisko).

W postępowaniu tym nie może więc toczyć się spór o rzetelność relacji z zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, a tym samym nie może być prowadzone klasyczne postępowanie dowodowe (por. wyrok NSA z 27 czerwca 2013 r., sygn. akt I FSK 864/12).

U podstaw wprowadzenia z dniem 1 lipca 2007 r. instytucji indywidualnych interpretacji podatkowych legło założenie, że mają one pełnić dwojakiego rodzaju funkcje, a mianowicie informacyjną oraz gwarancyjną. Założenie to zostało zrealizowane w zakresie funkcji informacyjnej w cytowanych powyżej przepisach. Natomiast funkcję gwarancyjną interpretacji indywidualnych zapewniono wprowadzając przepisy o tzw. "nieszkodzeniu" podmiotowi, który zastosował się

do wydanej interpretacji (zob. art. 14k § 1 i § 3, art. 14m oraz art. 14n Ordynacji podatkowej). Zatem ze swej istoty wydanie interpretacji indywidualnej powinno oznaczać, że zainteresowany pozna zapatrywania organu podatkowego w zakresie rozumienia określonych przepisów prawa podatkowego na tle sytuacji faktograficznej opisanej we wniosku, jak również to że ów zainteresowany będzie miał realną możliwość powołania się na to stanowisko w razie ewentualnych sporów z organami podatkowymi. W interesie wnioskodawcy i w zgodzie z funkcjami interpretacji indywidualnej jest przedstawienie wyczerpującego i dokładnego opisu zaistniałych lub przyszłych zdarzeń, w sposób który je właściwie konkretyzuje. Bez niego

co najwyżej mogłaby bowiem zostać zrealizowana funkcja informacyjna

i to w znacznym uproszczeniu, ale zupełnie już nie funkcja gwarancyjna interpretacji indywidualnej.

Instytucja interpretacji indywidualnej nie może być wykorzystana do uzyskania odpowiedzi, która weźmie pod uwagę stan faktyczny i zdarzenie przyszłe wymagające oceny dowodowej.

Brak wyraźnego i zindywidualizowanego tła faktycznego (rozumianego jako zaistniały stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe), stanowiącego podstawę kwalifikacji prawnopodatkowej w ramach procesu wydawania interpretacji indywidualnej, oznacza, że nie można zasadnie oczekiwać od organu podatkowego odpowiedzi na postawione pytania. Nie zachodzi wówczas brak wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, a więc brak w zakresie elementów wniosku (art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej), lecz jego niedopuszczalność (art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej). Przyjęcie jako podstawy do wydania interpretacji indywidualnej opisu zdarzeń wymagającego oceny materiału dowodowego mogłoby prowadzić do naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych wyrażonej w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z odesłaniem zawartym w art. 14h tej ustawy.

Z tych względów, uznając skargę za nieuzasadnioną, Sąd działając na mocy art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił.