Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 184/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2014-05-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: oddalono skargi
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw z art.1a ust 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.
article: art. 3 pkt 1 lit b, art.3 pkt 3
journal: Dz.U. 2010 nr 243 poz 1623
law: Ustawa  z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane - tekst jednolity.

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 184/14 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 29 maja 2014 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Paweł Dąbek (spr.), Sędzia: WSA Piotr Głowacki, Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek, Protokolant: st. referent Aleksandra Osipowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 maja 2014 r., sprawy ze skarg P. Sp. z o.o. Oddział w T. na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 28 października 2013 r. Nr [...],[...],[...],[...],[...], w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2008, 2009, 2010, 2011 i 2012 rok - skargi oddala -


UZASADNIENIE

Zaskarżonymi decyzjami nr [...], [...], [...], [...] oraz [...] z dnia 28 października 2013 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, działając na podstawie art. 233 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: O.p.) utrzymało w mocy decyzje nr [...], [...], [...], [...] oraz [...] Wójta Gminy Z. z dnia 1 lipca 2013r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za lata 2008 – 2012.

Powyższe rozstrzygnięcia zapadły w następujących okolicznościach. W dniu 28 grudnia 2012 r. Spółka G. Sp. z o.o. z siedzibą w T. Oddział Zakład G. w K. (dalej: spółka) złożyła Wójtowi Gminy Z. korektę deklaracji na podatek od nieruchomości za rok lata 2008 – 2012, wyjaśniając różnicę sposobu opodatkowania w stosunku co do deklaracji za lata poprzednie. Spółka wskazała na zmianę w ustalaniu podstawy opodatkowania w grupie "budowle" w odniesieniu do stacji redukcyjno-gazowych. Stwierdziła, że w świetle orzecznictwa sądów administracyjnych stacje należy podzielić na część budowlaną (ogrodzenie, drogi dojazdowe, place utwardzone, instalacje towarzyszące – przyłącza oraz fundamenty na których stoją urządzenia techniczne stacji) – podlegające opodatkowaniu, oraz na część pozostałą (urządzenia techniczne stacji) – niepodlegające opodatkowaniu. W ocenie spółki, urządzenia techniczne znajdujące się wewnątrz budynków nie stanowią odrębnych budowli i nie mogą podlegać opodatkowaniu. Dotyczy to zwłaszcza takich urządzeń, które nie są trwale związane z gruntem.

Wójt Gminy Z. decyzjami z dnia 1 lipca 2013 r. określił spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2008 – 2012 w kwotach pierwotnie zadeklarowanych przez spółkę. Organ stwierdził, że cała sieć gazowa jest budowlą, gdyż gazociąg, stacje gazowe, układy pomiarowe, tłocznie gazu i inne urządzenia stanowią całość techniczno-użytkową. Toteż nie jest uzasadniony podział stacji gazowych na dwie części na potrzeby podatku od nieruchomości. Z tego względu wysokość podatku określono na poziomie obowiązującym przed złożeniem korekty deklaracji podatkowych.

W odwołaniu od powyższej decyzji P. Sp. z o.o. z siedzibą w W. Oddział w T. (następca prawny Spółki G. Sp. z o.o. z siedzibą w T. Oddziału Zakład Gazowniczy w K.) zarzuciła organowi pierwszej instancji naruszenie:

1) prawa materialnego, tj.:

a. art. 2 ust.1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust.1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j.. Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.; dalej: u.p.o.l.) przez ich niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, iż urządzenia techniczne stanowią budowle podlegające opodatkowaniu, mimo że nie są one w ogóle obiektami budowlanymi ani urządzeniami budowlanymi;

b. art. 3 pkt. 1 lit. "b" i art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (tj. Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.; dalej: p.b.) przez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że obiektami budowlanymi są urządzenia techniczne mimo braku związku technicznego pomiędzy urządzeniami technicznymi, a częścią budowlaną, a tym bardziej siecią gazową.

2) prawa procesowego, tj.:

a. art. 120 O.p. poprzez wydanie decyzji z naruszeniem przepisów prawa materialnego;

b. art. 121 O.p. poprzez naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych poprzez zastosowanie wykładni rozszerzającej i profiskalnej przy rozstrzyganiu przedmiotowej sprawy;

c. art. 122 O.p. poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy,

d. art. 124 O.p. poprzez niewykazanie stronie skarżącej istnienia powiązań o charakterze technicznym pomiędzy elementami budowlanymi i niebudowlanymi spornych obiektów, a tym samym niewyjaśnienie zasadności podjętego rozstrzygnięcia,

e. art. 197 § 1 w zw. z art. 187 § 1 O.p. poprzez niewyczerpujące zgromadzenie materiału dowodowego w sprawie wskutek braku powołania biegłego;

f. art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4 O.p. poprzez wadliwe uzasadnienie podstawy faktycznej decyzji.

Spółka zauważyła, że stacje gazowe w części niepodlegającej – w jej ocenie – opodatkowaniu nie są budowlami w rozumieniu u.p.o.l., albowiem nie są "konstrukcjami połączonymi z gruntem w sposób trwały, wykonanymi z materiałów budowlanych i elementów składowych, będącymi wynikiem prac budowlanych". Stacje te nie są w analizowanym zakresie efektem prac budowlanych, nie posiadają fundamentów i nie są związane trwale z fundamentami, a również ich demontaż nie wymaga podjęcia prac budowlanych. Pozostają one w wyłącznie funkcjonalnym związku z gazociągiem, nie tworząc wraz z nim całości techniczno-użytkowej. W odwołaniu przypomniano przy tym, że obowiązujące przepisy odrębnie od gazociągu definiują zarówno stacje redukcyjne jak i stacje pomiarowe. Urządzenia te nie są technicznie powiązane z kontenerem ani budynkiem, czy gazociągiem (siecią gazową), nie powstają również w procesie budowlanym. Spółka przypomniała, że w wyroku TK z dnia 13 września 2011 r. wykluczono opodatkowanie obiektów, których nie można definitywnie przyporządkować definicjom zawartym w Prawie budowlanym.

Zaskarżonymi decyzjami z dnia 28 października 2013 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy ww. decyzję Wójta Gminy Z.

Organ odwoławczy w pełni podzielił ustalenia faktyczne i zapatrywania prawne wyrażone w kwestionowanej decyzji. Zauważył, że skoro gazociąg to rurociąg wraz z wyposażeniem, służący do przesyłania i dystrybucji paliw gazowych, to niewątpliwie urządzenia służące do redukcji i pomiaru gazu, stanowią jeden z jego elementów, tworzących razem z gazociągiem całość techniczno-użytkową. Organ uznał, że odłączenie tych urządzeń czyniłoby budowle bezużytecznymi.

Pismami z dnia 17 grudnia 2013 r. Spółka G. Sp. z o.o. Oddział w T. (następca prawny P. Sp. z o.o. z siedzibą w W. Oddział w T.; dalej: strona skarżąca) wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skargi na powyższe decyzje, wnosząc o uchylenie ich i poprzedzających je decyzji organu pierwszej instancji, jak również o zasądzenie od organu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W skardze powtórzono zarzuty i twierdzenia wyrażone w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji, a ponadto zarzucono temu organowi naruszenie prawa materialnego, tj.:

1) art. 3 pkt. 1 lit. "a" p.b. w zw. z art. 1a ust. 1 pkt. 2 u.p.o.l. oraz art. 4 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. poprzez opodatkowanie od wartości urządzeń technicznych zlokalizowanych wewnątrz budynku, podczas gdy stanowią one przedmiot opodatkowania łącznie z budynkiem, co oznacza, że podstawą opodatkowania powinna być powierzchnia użytkowa budynku;

2) art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 lit. "a" p.b. oraz art. 3 pkt 2 p.b. poprzez uznanie, iż stacja redukcyjno-pomiarowa spełnia definicję budowli bez wcześniejszego rozstrzygnięcia, czy stacja spełnia definicję budynku;

3) art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. przez ich niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, iż urządzenia techniczne stanowią budowle podlegające opodatkowaniu, mimo że nie stanowią one budowli, tylko są częścią budynku;

4) art. 3 pkt 1 lit. "b" p.b. i art. 3 pkt 3 p.b. w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. przez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że obiektem budowlanym stanowiącym budowlę są urządzenia techniczne niezależnie od części budowlanych tych urządzeń i w konsekwencji pominięcie braku związku technicznego pomiędzy urządzeniem technicznym a ich częścią budowlaną skutkującą przyjęciem, że urządzenia techniczne są budowlami;

5) art. 3 pkt 1 lit. "b" i art. 3 pkt 3 p.b. przez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że obiektami budowlanymi są urządzenia techniczne, mimo braku związku technicznego pomiędzy urządzeniami technicznymi a ich częścią budowlaną, a tym bardziej siecią gazową;

6) art. 3 pkt 3a p.b. w zw. z art. 1a ust. 1 pkt. 2 u.p.o.l. poprzez uznanie stacji redukcyjno-pomiarowej za obiekt liniowy, mimo iż nie spełnia ona definicji obiektu liniowego.

W odpowiedziach na skargi Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o ich oddalenie.

Na rozprawie w dniu 29 maja 2014 r. Sąd postanowił o połączeniu spraw z ww. skarg do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia pod wspólną sygnaturą akt I SA/Kr 184/14.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne powołane są do badania zgodności z prawem decyzji, postanowień, czynności i innych aktów administracyjnych. Sądy te kontrolują, czy organy administracyjne wydające zaskarżone akty nie dopuściły się naruszenia przepisów prawa materialnego lub procesowego, mającego bądź mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy, czy też stanowiącego podstawę wznowienia postępowania, albo naruszenia prawa uzasadniającego ich nieważność. Jedynie wówczas jest możliwe uchylenie kwestionowanego rozstrzygnięcia bądź stwierdzenie jego nieważności w trybie art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz.U. z 2012 r., poz. 270; dalej: p.p.s.a.). Jednocześnie zgodnie z art. 134 p.p.s.a., sądy te nie są związane zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Rozpoznając niniejszą sprawę w oparciu o powyższe kryteria Sąd uznał skargi za niezasadne, gdyż stanowisko organu podatkowego dotyczące kwalifikacji dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości urządzeń technicznych służących do redukcji i pomiaru gazu (zlokalizowanych w kontenerze posadowionym na fundamencie tzw. stacji redukcyjno-pomiarowych) jest prawidłowe, a w konsekwencji decyzje nie naruszają prawa. Skarżony organ podatkowy dokonał prawidłowej wykładni wskazanych w skargach przepisów prawa materialnego, w szczególności art. 2 ust. 1 pkt. 3, w zw. z art. 1a pkt. 2 u.p.o.l. w powiązaniu z art. 3 pkt. 3 (także art. 3 pkt. 1 lit. b i pkt. 3a) p.b. oraz przeprowadził niewadliwie ich subsumpcję względem prawidłowo ustalonego stanu faktycznego.

Zaakcentować należy, że przedmiot opodatkowania w kontrolowanej sprawie określa art. 2 u.p.o.l., który w ust. 1 pkt 3 stanowi, że opodatkowaniu tym podatkiem podlegają "budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej". Definicję "budowli" – pojęcia użytego na potrzeby ustawy podatkowej – zawiera art. 1a, który w ust. 1 pkt. 2 u.p.o.l. stwierdza, że budowla to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Z definicji tej wynika, że budowlą jest każdy obiekt budowlany, z wyłączeniem budynku lub obiektu małej architektury. Wobec tego w kwestii opodatkowania podatkiem od nieruchomości zdefiniowanie pojęcia budowli musi nastąpić z uwzględnieniem przepisów prawa budowlanego, a więc przy zastosowaniu wykładni systemowej opartej na tej gałęzi prawa. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 2 lutego 2010 r. (sygn. akt II FSK 1022/08, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl) wskazał, że przy określeniu zasad opodatkowania danego obiektu trzeba zastosować tryb postępowania, w którym w pierwszej kolejności należy stwierdzić, czy dany obiekt jest obiektem budowlanym w rozumieniu art. 3 pkt. 1 p.b., a po ustaleniu, że jest to obiekt budowlany, wyjaśnić, czy nie jest to obiekt małej architektury i czy obiekt budowlany ma cechy budynku z art. 1a ust. 1 pkt. 1 u.p.o.l. i jeżeli to zostanie wykluczone, gdyż dany obiekt nie spełnia wymogów definicji budynku, należy go uznać za budowlę w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. W tym aspekcie sporne urządzenia techniczne służące do redukcji i pomiaru gazu nie są ani budynkiem, ani też obiektem małej architektury.

Zatem należy rozważyć, czy są one budowlą stanowiącą całość techniczno – użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. Definicja budowli zawarta została w art. 3 pkt. 3 p.b., według którego przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany, niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. W pkt. 3a tego przepisu scharakteryzowano obiekt liniowy jako obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego. Przytoczona definicja budowli, zawierająca zarazem – w art. 3 pkt. 3 i 3a p.b. – katalog budowli, ma charakter otwarty i przykładowy. Jednocześnie wskazuje na możliwość, że pewne obiekty mogą występować jako odrębne budowle (instalacje przemysłowe, urządzenia techniczne, części budowlane urządzeń technicznych, fundamenty pod maszyny i urządzenia), a w konkretnych sytuacjach mogą tworzyć jedną budowlę z uwagi na zachodzącą między nimi spójność techniczno-użytkową (por. wyrok NSA z dnia 2 lutego 2010 r. sygn. akt II FSK 1022/08 i wyrok NSA z dnia 28 listopada 2006 r., sygn. akt II FSK 1403/05, publ. htt://orzeczenia.nsa.gov.pl). Aby zatem rozstrzygnąć, czy stanowiące przedmiot sporu urządzenia techniczne stacji/punktów redukcyjno-pomiarowych gazu, zlokalizowane w kontenerach posadowionych na fundamentach, stanowią budowle na podstawie art. 2 ust. 1 pkt. 3, w zw. z art. 1a ust. 1 pkt. 2 u.p.o.l., należy ustalić charakter tych urządzeń. W ocenie Sądu, o tym, że sporne urządzenia techniczne stacji redukcyjno-pomiarowych gazu należą do budowli przesądza fakt, że stanowią one, wbrew stanowisku strony skarżącej, całość techniczno-użytkową, która zapewnia możliwość korzystania z sieci gazowej zgodnie z jej przeznaczeniem. Odłączenie tych urządzeń czyniłoby budowle bezużytecznymi. Przytoczona wyżej definicja budowli wskazuje na kompletność obiektu budowlanego przez użycie sformułowania jako "odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową". Nie ma przy tym znaczenia, czy do wytworzenia lub zamontowania urządzeń konieczne są roboty budowlane i czy prowadzone są one na podstawie uzyskanego pozwolenia na budowę, czy zgłoszenia wykonania robót budowlanych. Nie jest także istotna okoliczność braku ich trwałego połączenia z gruntem, czy też możliwość wymiany urządzeń (ich przeniesienia w inne miejsce). Przepisy prawa nie przewidują takich wymogów. Natomiast wskazywana i szczegółowo uzasadniana przez stronę skarżącą kwestia wyróżnienia fundamentów i obudowy urządzeń (kontenerów trwale związanych z fundamentami), jako odrębnych przedmiotów opodatkowania, czy też podział na część budowlaną i niebudowlaną (fundamentów i urządzeń technicznych) nie może mieć wpływu na treść rozstrzygnięcia, gdyż ustawodawca nie rozróżnia części sieci gazowej budowlanych i niebudowlanych, lecz traktuje sieci jako część pewnej całości. W ocenie sądu demontaż poszczególnych elementów sieci gazowej, połączonych i współpracujących ze sobą, służących do przesyłania i dystrybucji paliw gazowych, należących do przedsiębiorstwa gazowniczego, skutkowałby niemożnością funkcjonowania gazociągu, nie mówiąc o całości sieci gazowej i zarządzającym nią przedsiębiorstwie. Sąd podziela zatem w całości stanowisko wyrażone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 29 listopada 2013 r. (sygn. akt I SA/Wr 1033/13, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl), w którym skład orzekający wskazał na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 stycznia 2011 r. (sygn. akt II FSK 2017/10, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl), odwołujący się do rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 30 kwietnia 2001 r. w sprawie warunków technicznych jakim powinny odpowiadać sieci gazowe (Dz. U. z 2001 r., nr 97, poz. 1055), wydanego na podstawie art. 7 ust. 2 pkt. 1 p.b., a zawierającego definicję sieci gazowej. Definicja ta i dalsze przepisy rozporządzenia wskazują na to, że sieć gazową zdefiniowano jako gazociągi wraz ze stacjami gazowymi, układami pomiarowymi, tłoczniami gazu, magazynami gazu, połączone i współpracujące ze sobą, służące do przesyłania i dystrybucji paliw gazowych, należące do przedsiębiorstwa gazowniczego (§ 2 pkt. 1 rozporządzenia). NSA ocenił, że definicja ta i dalsze przepisy rozporządzenia oznaczają, że – dla celów budowlanych – pod pojęciem sieci gazowej ustawodawca rozumie pewną całość, składającą się z wielu połączonych ze sobą – w sposób podany w rozporządzeniu (warunki techniczne) – elementów, służących wspólnie do osiągnięcia określonego celu, przy czym połączenie to nie musi mieć charakteru trwałego (§ 13 i § 17 rozporządzenia). Cechy takie przypisać można także innym obiektom sieciowym. Sąd podziela również podobne stanowiska wyrażone przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 20 września 2011 r. (sygn. akt II FSK 554/10, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl), jak i wyrokach w sprawach II FSK 144/10, II FSK 484/10, w których uznano, że tworzenie całości techniczno-użytkowej należy rozumieć jako połączenie poszczególnych elementów w taki sposób, aby zgodnie z wymogami techniki nadawały się one do określonego użytku. Jeśli nawet nie można wykluczyć, że każdy z tych elementów może być samodzielnym obiektem, choć nie zawsze będzie mógł być samodzielnie wykorzystywany do określonego celu, to budowla stanowić ma całość techniczno-użytkową. Podobnie niektóre z ocenianych w niniejszej sprawie elementów, po ich wymontowaniu, mogą odrębnie posiadać wartość techniczno-użytkową, jednakże demontaż któregokolwiek elementu spowoduje, że celowość istnienia budowli zostanie zaburzona, powodując niemożność jej funkcjonowania. Zatem nie można uznać, aby pojęcie obiektu budowlanego wymagało zaistnienia związku urządzeń z budowlą o charakterze technicznym i użytkowym, a o braku występowania tego związku świadczyła możliwość odrębnego istnienia urządzeń redukcyjno - pomiarowych i gazociągu, czy też trwałego połączenia ich z gruntem. Sąd w składzie orzekającym w sprawie podziela pogląd, że budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, stanowiący całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, niezależnie od sposobu ich powiązania z gruntem (por. wyrok WSA w Warszawie z 2 grudnia 2005 r. sygn. akt III SA/Wa 2342/05, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Wobec tego sporne urządzenia techniczne, niezależnie od ich usytuowania, stanowią elementy składowe sieci gazowej podlegającej jako budowla opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, stosownie do art. 2 ust. 1 pkt. 3 u.p.o.l. Do pojęcia budowli na gruncie ustawy Prawo budowlane (art. 3 pkt 3 i 9) zaliczono bowiem również sieci techniczne i urządzenia techniczne pod warunkiem, że stanowią całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami albo urządzeniami budowlanymi. W związku z tym dekompletowanie sieci gazowej na poszczególne elementy i wyodrębnianie z niej fundamentów ma charakter sztuczny i jest sprzeczny ze wskazaniami zawartymi w art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt. 3 p.b. (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 29 listopada 2013 r. sygn. I SA/Wr 1033/13, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Z przywołanych powodów nie zasługują na uwzględnienie podniesione w skardze zarzuty dotyczące naruszenia prawa materialnego.

Również niezasadne są zarzuty strony skarżącej ukierunkowane na wykazywanie naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 120 – 122, art. 124, art. 125, art. 197 § 1 w zw. z art. 187 § 1 oraz art. 210 § 4 O.p. Co do art. 120 O.p. zdaniem strony skarżącej naruszenie tego przepisu nastąpiło przez wydanie zaskarżonej decyzji z naruszeniem prawa materialnego. Wobec tego o niezasadności tego zarzutu decydować musi przedstawiona już powyżej argumentacja. Z tożsamych powodów nie można przyjąć, że naruszono przepisy art. 121 w zw. z art. 124 O.p., a to z tej tylko racji, iż organy podatkowe nie podzieliły stanowiska strony, co do zastosowania przepisów prawa materialnego. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wyjaśniono dlaczego sprawa została załatwiona w taki, a nie inny sposób, co oznacza, że organ wykonał ciążący na nim obowiązek przekonywania, określony w art. 124 Ordynacji podatkowej i uczynił zadość zasadzie prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej). Organy podatkowe nie naruszyły także art. 122 w zw. z art. 125 O.p., respektując zasady postępowania dowodowego, nie naruszając jednocześnie przepisów gwarantujących przestrzegania w nim praw strony. Sąd nie stwierdził również naruszenia przez organy zasad procesowych określonych w art. 122 i 187 Ordynacji podatkowej na skutek nie powołania biegłego z zakresu infrastruktury gazowniczej. W realiach kontrolowanej sprawy dla rozstrzygnięcia nie były wymagane wiadomości specjalne (wiedza techniczna), albowiem istota rzeczy sprowadzała się li tylko do właściwej interpretacji przepisów prawa. Organy podatkowe mają kompetencje do dokonywania takiej wykładni, a ta nie budzi wątpliwości ci do swej prawidłowości

Sąd uznał ponadto, że dokonana przez organy ocena zebranego w sprawie materiału dowodowego nie narusza zasady swobodnej oceny dowodów i znajduje oparcie w treści art. 191 O.p. Z akt przedmiotowych spraw wynika jednoznacznie, że materiał dowodowy został zebrany przez organy podatkowe w sposób rzetelny i skrupulatny. Był on przy tym kompletny i wystarczający dla podjęcia rozstrzygnięcia. Organy wyczerpały wszelkie możliwości dowodowe, a spójna, logiczna i kompleksowa ocena nie naruszała granic swobodnej oceny dowodów. Organy podatkowe rozpatrzyły nie tylko poszczególne dowody z osobna, ale i poddały analizie całość zebranego materiału dowodowego, co znalazło swój wyraz w uzasadnieniach decyzji. Skoro tak – zarzuty skarżącej dotyczące naruszenia art. 210 § 4 O.p. są nieuzasadnione.

Z tych przyczyn zarzuty skargi należało uznać za nieuzasadnione. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę, kierując się art. 134 p.p.s.a., nie dostrzegł w zaskarżonej decyzji uchybień obowiązującym przepisom, które powodowałyby konieczność jej uchylenia. Wobec powyższego, na zasadzie art. 151 p.p.s.a., skargi oddalono.

Na zakończenie wskazać należy, że istniały podstawy do połączenia skarg na wszystkie postanowienia do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia na podstawie art. 111 § 2 p.p.s.a. W rozpoznawanej sprawie wszystkie skargi ze względu na stan faktyczny i istotę spornych zagadnień prawnych, pozostawały ze sobą w związku w rozumieniu wyżej wskazanego przepisu.

Mając powyższe na uwadze, orzeczono, jak w sentencji