Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 2145/15
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2017-12-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 145 § 2 , art. 122, art. 187 i art. 188, art. 198 § 1 i 199 §1 art. 194 § 2
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zajda Sędzia NSA Piotr Pietrasz Sędzia del. WSA Stefan Kowalczyk (spr.) Protokolant Nina Pruk po rozpoznaniu w dniu 13 grudnia 2017 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej A. G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 29 lipca 2015 r. sygn. akt I SA/Sz 88/15 w sprawie ze skargi A. G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Szczecinie z dnia [...] listopada 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę kasacyjną


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 29 lipca 2015 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie (dalej: Sąd I instancji) oddalił skargę A. G. (dalej: Skarżąca), na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Szczecinie (dalej: DIC), z dnia [...] listopada 2014r., wydanej w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym.

Ze stanu sprawy przyjętego przez Sąd I instancji wynikało, że:

Skarżąca w dniu 7 lipca 2009 r. nabyła na terenie Danii samochód, a następnie przemieściła go na terytorium kraju, który został zarejestrowany na terenie kraju.

Z informacji uzyskanej od firmy Volkswagen Group Polska z siedzibą w Poznaniu wynikało, że pojazd marki Volksvagen Touran został wyprodukowany jako pojazd 2-miejscowy, przeszklony, bez przegrody stałej z drzwiami: 2 lewe + 2 prawe + klapa tylna, z jednolicie tapicerowanym wnętrzem, z przeznaczeniem do dalszej przebudowy na samochód ciężarowy, z duńskim krajowym świadectwem homologacji dla samochodów ciężarowych.

Firma ta wyjaśniła nadto, że ze względu na to, iż baza danych producenta nie zawiera szczegółowych danych, których nie ma również importer z rynku duńskiego, nie jest w stanie udzielić odpowiedzi, czy powyższy pojazd posiadał w tylnej części, za pierwszym rzędem siedzeń, stałe punkty kotwiące pozwalające na zamontowanie siedzeń i pasów bezpieczeństwa dla kolejnych pasażerów

Uznając, że przedmiotem nabycia wewnątrzwspólnotowego był samochód osobowy, a Skarżąca nie złożyła deklaracji uproszczonej AKC-U, Naczelnik Urzędu Celnego w Koszalinie (dalej: NUC) wszczął postanowieniem z dnia 4 listopada 2013 r., z urzędu, postępowanie w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym, z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego ww. samochodu.

W toku postępowania uzyskano również wyjaśnienia diagnosty, przeprowadzającego badanie techniczne pojazdu w dniu 16 lipca 2009 r., który stwierdził, że do przeglądu technicznego samochód został przedstawiony z dwoma fabrycznie zamontowanymi rzędami siedzeń w miejscach kotwiczenia do tego przeznaczonych.

Przed wydaniem decyzji pismem z 6 grudnia 2013 r. Skarżąca poinformowała organ, że udzieliła pełnomocnictwa adwokatowi R. G., któremu wydano kopie wskazanych kart, po czym organ wyznaczył termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.

Naczelnik Urzędu Celnego w [...] (dalej: NUC), decyzją z dnia [...] marca 2014 r. określił Skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Volksvagen Touran, w kwocie 693,0 zł.

Po złożeniu odwołania, które nie zawierało podpisu, DIC wezwał Skarżącą do uzupełnienia złożonego odwołania, a następnie postanowieniem z dnia [...] czerwca 2014r. pozostawił odwołanie Skarżącej bez rozpatrzenia, uznając, że w wyznaczonym terminie nie uzupełniła braku formalnego.

Natomiast w dniu [...] czerwca 2014 r. do organu odwoławczego wpłynęło odwołanie (z dnia 26.03.2014 r.) opatrzone podpisem Skarżącej, które zostało przez ten organ mylnie przesłane do organu I instancji. Z tego też względu, postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2014 r. DIC uchylił powyższe postanowienie.

Po rozpoznaniu odwołania DIC decyzją z dnia [...] listopada 2014 r. utrzymał w mocy decyzję NUC określającej Skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym, w kwocie 693,00 zł., z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego marki Volksvagen Touran.

Skarżąca, w dniu 18 listopada 2014 r. złożyła pismo z dnia z dnia 16 października 2014 r., w którym wniosła o uzupełnienie materiału dowodowego poprzez:

- uzyskanie informacji od przedstawiciela producenta, co oznacza, że przedmiotowy samochód został wyprodukowany "do dalszej przebudowy na samochód ciężarowy" oraz - za pośrednictwem producenta - ustalenie w serwisie Volkswagen w Danii, jakiej dalszej przebudowy wymagał ten pojazd, żeby uzyskać homologację ciężarową,

- zweryfikowanie, czy ww. samochód był fabrycznie wyposażony w dwa rzędy siedzeń, czy też nie,

- przesłuchanie Skarżącej na okoliczność nabycia samochodu, jego stanu technicznego w momencie zakupu oraz układu wnętrza i rozwiązań technicznych,

- uzyskania z Wydziału Komunikacji Urzędu Miejskiego w Szczecinie informacji na temat przemianowania przedmiotowego pojazdu z samochodu ciężarowego na samochód osobowy oraz dokumentów potwierdzających konieczność technicznego dostosowania go do tego i wykonania badania technicznego w określonej stacji diagnostycznej,

- przeprowadzenie oględzin przedmiotowego pojazdu.

DIC postanowieniami z 21 listopada 2014 r. odmówił przeprowadzenia wnioskowanych przez Stronę dowodów.

Uzasadniając natomiast podjęte rozstrzygnięcie DIC wskazał, że nabyty przez Skarżącą w Danii samochód, został w dniu 16 lipca 2009 r. poddany badaniom technicznym w uprawnionej stacji diagnostycznej, czego potwierdzeniem jest zaświadczenie z dnia 16 lipca 2009 r.

Z pisma Strony z dnia 6 grudnia 2013 r. wynika, że również w tej dacie pojazd został przemieszczony na terytorium kraju. Obowiązek podatkowy powstał zatem w dniu 16 lipca 2009 r., gdyż niewątpliwie znajdował się on na terytorium kraju, co oznacza, że najpóźniej w tym dniu został przemieszczony z terytorium Danii na terytorium kraju (nabycie wewnątrzwspólnotowe).

DIC stwierdził, że nabyty przez Skarżącą i wprowadzony na terytorium kraju samochód został fabrycznie wyprodukowany jako pojazd 2-miejscowy, przeszklony, bez przegrody stałej, z drzwiami: 2 lewe, dwa prawe, klapa tylna, z jednolicie tapicerowanym wnętrzem, z przeznaczeniem do dalszej przebudowy na samochód ciężarowy, z duńskim krajowym świadectwem homologacji dla samochodów ciężarowych.

W ocenie organu pojazd ten jest samochodem osobowym, który służy zasadniczo do przewozu osób, ale którym można było także przewozić towary. Samochody ciężarowe służą bowiem wyłącznie do transportu towarów. O osobowym charakterze pojazdu świadczą jego cechy konstrukcyjne: w całości przeszklone nadwozie, przystosowanie do montażu dodatkowych foteli w tylnej części pojazdu, brak stałej przegrody oddzielającej przestrzeń pasażerską od bagażowej.

Odnosząc cechy pojazdu, do uwag zawartych w Notach Wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego organ odwoławczy stwierdził, że pojazd ten nie może być wobec powyższych ustaleń, taryfikowany do pozycji CN 8704 (samochody ciężarowe), jako furgon dostawczy przeznaczony do przewozu towarów.

Z informacji uzyskanych od przedstawiciela spółki Volkswagen Group Polska oraz uprawnionego diagnosty, który dokonał pierwszego przeglądu technicznego pojazdu na terytorium kraju, wynika, że ww. pojazd, po przemieszczeniu na terytorium Polski, nie posiadał stałej przegrody za pierwszym rzędem siedzeń, był przeszklony, 5-drzwiowy, a zatem posiadał drzwi z oknami na bocznych ścianach.

Z informacji udzielonych przez spółkę Volkswagen Group Polska wynika, że pojazd został wyprodukowany jako 2-miejscowy, a baza danych producenta nie zawiera szczegółowych danych dotyczących dostępności mocowania siedzeń. Natomiast z wyjaśnień uprawnionego diagnosty wynika, że do przeglądu technicznego przedmiotowy pojazd został przedstawiony z dwoma fabrycznie zamontowanymi rzędami siedzeń w miejscach kotwiczenia do tego przeznaczonych.

Znajduje to potwierdzenie w informacji zawartej na stronie internetowej dotyczącej modelu ww. pojazdu, np: http://www.auto-news.pl/: "(...) tylna kanapa to trzy pojedyncze fotele umocowane na specjalnych zaczepach. Pozwala to przesuwać je do przodu i do tylu, odwrócić o 90 stopni, złożyć lub wymontować. Ponieważ fotele nie ważą zbyt wiele, można je swobodnie demontować". Oznacza to zatem, że przedmiotowy pojazd niewątpliwie posiadał w tylnej części, za pierwszym rzędem siedzeń, stałe punkty kotwiące pozwalające na zamontowanie siedzeń i pasów bezpieczeństwa dla pasażerów.

W ocenie organu odwoławczego, zebrany w sprawie materiał dowodowy jednoznacznie wskazywał, że pojazd opuścił fabrykę w wersji osobowej, z możliwością dalszego przystosowania do wersji ciężarowej przez dystrybutora w Danii, według tam obowiązujących przepisów. Tym samym nabyty przez Stronę pojazd był samochodem osobowym klasyfikowanym do kodu CN 8703.

Pojazd ten nadto, zgodnie informacją z CEPiK z 30 września 2014 r. oraz dokumentem identyfikacyjnym pojazdu, stanowiącym załącznik do zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym, posiadał 5 miejsc siedzących, tak więc nie budzi wątpliwości, że pojazd ten wyczerpuje kryteria i cechy pojazdów zaliczanych do kodu CN 8703, a więc pojazdów przeznaczonych do przewozu osób, zatem podlega on obowiązkowi podatkowemu w podatku akcyzowym, gdyż jest samochodem osobowym ( art. 2 pkt. 9, art. 100 ust. 1 pkt. 2 i art. 100 ust. 4 ustawy z 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym ( t.j. Dz.U. 2011r. nr 108 poz. 626 ze zm., dalej: u.p.a.)

Wskazał również, że ustalenie wyglądu pojazdu możliwe jest również na podstawie ogólnodostępnych informacji – co jest akceptowane także w orzecznictwie sądów administracyjnych Opierając się więc na takich informacjach, np. http://otomoto.pl/ stwierdził, że samochód identyczny jak będący przedmiotem sprawy, tj. VOLKSWAGEN TOURAN - jest to pojazd w wersji 5-drzwiowej, przeszklony, nieposiadający stałej, przewidzianej przez producenta przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich pasażerów, a przestrzenią tylną, jest samochodem osobowym typu kombi 5-osobowym (minivan), wyposażonym w typowe dla samochodów osobowych: klimatyzację, elektryczną regulację szyb przednich, zamek centralny, lusterka boczne regulowane elektrycznie, fotele tylne wyjmowane, siedzenia z zagłówkami - 4 lub 5 szt., zagłówki foteli przednich i tylnych regulowane itp.".

Wskazał iż z materiału dowodowego sprawy jednoznacznie wynika, iż samochód nabyty wewnątrzwspólnotowo przez Skarżącą jest więc pojazdem jednobryłowym o zamkniętym i przeszklonym dookoła, o 5-drzwiowym nadwoziu, posiadającym 5 miejsc siedzących (łącznie z kierowcą).

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie A. G. zaskarżonej decyzji organu odwoławczego zarzuciła:

1. naruszenie przepisów postępowania, tj.:

- art. 145 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa ( t.j. Dz.U. 2012 poz. 749 ze zm., dalej: ordynacja podatkowa), poprzez niedoręczenie zaskarżonej decyzji pełnomocnikowi Skarżącej, na skutek czego nie została ona skutecznie doręczona,

- art. 122, art. 125, art. 187, art. 188, art. 198 § 1 i art. 199 § 1 ordynacji podatkowej., poprzez niezebranie i nierozpatrzenie w wyczerpujący sposób materiału dowodowego, polegające między innymi na nieprzeprowadzeniu istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy dowodów, wnioskowanych przez Stronę, a postępowanie prowadzone było w sposób tendencyjny i przewlekły, bez należytej wnikliwości i sprawności, co w rezultacie doprowadziło do błędnych ustaleń, że Skarżąca nabyła samochód osobowy,

- art. 194 § 2 ordynacji podatkowej, poprzez bezpodstawne odmówienie wiarygodności dowodom z dokumentów w postaci dokumentów załączonych do wniosku o rejestrację pojazdu oraz decyzji Starosty Łobeskiego,

- art. 123 § 1, art. 192 i art. 200 § 1 ordynacji podatkowej, poprzez niezawiadomienie pełnomocnika o wyznaczeniu terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, a tym samym bezpodstawne uznanie za udowodnione faktów, na podstawie których wydano zaskarżoną decyzję,

- art. 139 § 3 i art. 140 ordynacji podatkowej, poprzez niedotrzymanie terminu zakończenia sprawy, przewlekłe prowadzenie postępowania odwoławczego i niezawiadomienie Strony o przyczynach takiego stanu,

2. naruszenie przepisów prawa materialnego, polegające na błędnej wykładni przepisów ustawy o podatku akcyzowym, art. 1 Rozporządzenia Komisji (WE) nr 948/2009 z dnia 30.09.2009 r., zmieniającego załącznik 1 do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23.07.1987r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz Wspólnej Taryfy Celnej, w oparciu o którą, nabycie przez Skarżącą samochodu marki VW Touran, uznane zostało za wewnątrzwspólnotowe nabycie samochodu osobowego, skutkujące określeniem zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym w kwocie 693 zł, podczas gdy ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, iż Skarżąca dokonała nabycia samochodu ciężarowego zwolnionego od podatku akcyzowego

Podnosząc powyższe zarzuty Skarżąca wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji i umorzenie postępowania podatkowego oraz o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania.

Sąd I instancji wyrokiem z dnia 29 lipca 2015 r., oddalił powyższą skargę

W ocenie Sądu I instancji, DIC naruszył przepis art. 145 § 2 ordynacji podatkowej, który stanowi, że jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi. Brzmienie pełnomocnictwa powinno bowiem zostać uznane za upoważnienie do działania w trakcie całego postępowania podatkowego (a więc i odwoławczego), a w razie wątpliwości organ odwoławczy powinien tę kwestię jednoznacznie wyjaśnić – zwracając się do Skarżącej lub jej pełnomocnika.

Wskazał także, że decyzja organu I instancji doręczona została profesjonalnemu pełnomocnikowi Skarżącej. Pełnomocnik ten nie zakwestionował tej decyzji przez złożenie odwołania – odwołanie takie złożyła osobiście Skarżąca. W takich okolicznościach nie budzi wątpliwości, że pełnomocnik poinformował Skarżącą o treści decyzji i przekazał jej egzemplarz tej decyzji. Założyć można, że Skarżąca konsultowała z pełnomocnikiem dalszy tryb postępowania w sprawie. Za oczywiste uznać też należy, że pełnomocnik wiedział, a przynajmniej powinien wiedzieć, że Skarżąca złożyła odwołanie i toczy się postępowanie odwoławcze. Jeżeli bowiem nie było to wprost uzgodnione, to pełnomocnik miał łatwą możliwość powzięcia o tym wiadomości bezpośrednio od Skarżącej lub od organu podatkowego.

Mając powyższe na uwadze i uwzględniając fakt, że Strona osobiście brała czynny udział w postępowaniu odwoławczym, które sama uruchomiła odwołaniem, że złożyła liczne wnioski dowodowe, a ponadto, że w postępowaniu tym organ odwoławczy nie uzupełniał postępowania dowodowego, a w postępowaniu sądowym Skarżąca lub jej pełnomocnik nie wykazali, aby niedoręczanie pism w postępowaniu odwoławczym pełnomocnikowi mogło mieć jakikolwiek wpływ na wynik sprawy, Sąd I instancji uznał omawiane zarzuty skargi za chybione.

Skierowanie decyzji DIC i innych pism bezpośrednio do Skarżącej nie naruszyło jej praw procesowych, w szczególności prawa do obrony i czynnego udziału w postępowaniu, nie przeszkodziło też pełnomocnikowi Skarżącej, w terminowym złożeniu skargi na tę decyzję. Sąd uznał więc, że doręczenie decyzji było wadliwe i nastąpiło z oczywistym naruszeniem art. 145 § 2 ordynacji podatkowej, bowiem Skarżąca ustanowiła pełnomocnika w postępowaniu przed organem I instancji, którego pominięto przy doręczaniu, co nie oznacza jednak braku doręczenia decyzji.

Odnosząc się do pozostałych zarzutów skargi przedstawiając uregulowania zawarte w art. 3 ust. 1, art. 100 ust. 1 pkt. 2, ust. 2 pkt. 1, art. 100 ust. 4 u.p.a wskazał, że nabyty przez Skarżącą i wprowadzony na terytorium Polski samochód został fabrycznie wyprodukowany jako pojazd 2-miejscowy, przeszklony, bez przegrody stałej, z drzwiami: 2 lewe i 2 prawe oraz klapą tylną, z jednolicie tapicerowanym wnętrzem, z przeznaczeniem do dalszej przebudowy na samochód ciężarowy, z duńskim krajowym świadectwem homologacji dla samochodów ciężarowych.

Wobec powyższego zasadnie DIC uznał, że pojazd ten niewątpliwie jest samochodem osobowym, który służy zasadniczo do przewozu osób, ale którym można było także przewozić towary, bowiem tylko samochody ciężarowe służą wyłącznie do transportu towarów. O osobowym charakterze nabytego przez Skarżącą pojazdu świadczą jego cechy konstrukcyjne, w szczególności: w całości przeszklone nadwozie, przystosowanie do montażu dodatkowych foteli w tylnej części pojazdu, brak stałej przegrody oddzielającej przestrzeń pasażerską od bagażowej.

Odnosząc cechy przedmiotowego pojazdu do uwag zawartych w Notach Wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego, wskazał, że pojazd ten nie mógł być taryfikowany do pozycji CN 8704 (samochody ciężarowe), jako furgon dostawczy przeznaczony do przewozu towarów.

Podkreślił również, że dla potrzeb rejestracji samochodów, dokonywanej na podstawie przepisów ustawy z dnia 22 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 ze zm.), przyjmuje się inną aniżeli wynikającą z ustawy o podatku akcyzowym klasyfikację. Przepisy wskazanej ustawy odnoszą się wyłącznie do zasad ruchu na drogach, warunków dopuszczenia do tego ruchu oraz innych wymogów, niezwiązanych z opodatkowaniem samochodu osobowego w akcyzie. Na gruncie opodatkowania podatkiem akcyzowym natomiast zastosowanie przepisy i definicje właściwe dla prawa podatkowego wynikające z ustawy o podatku akcyzowym.

Za prawidłowe uznał ustalenie, iż pojazd po przemieszczeniu na terytorium Polski nie posiadał stałej przegrody za pierwszym rzędem siedzeń, był przeszklony, 5-drzwiowy, a zatem posiadał drzwi z oknami na bocznych ścianach – co również potwierdza prawidłowość jego zakwalifikowania do samochodów osobowych.

Odnosząc się do zarzutu nieuwzględnienia informacji producenta i duńskich dokumentów, tj. homologacji ciężarowej i rejestracji pojazdu (jako lekkiego samochodu ciężarowego) oraz decyzji Starosty Łobeskiego o czasowej rejestracji tego pojazdu, stwierdził, że zarzuty te nie są zasadne. Bowiem dowody te zostały załączone do akt sprawy i rozpatrzone przez organy podatkowe.

Podkreślił, iż z informacji udzielonych przez spółkę Volkswagen Group Polska wynika, że ww. pojazd został wyprodukowany jako 2-miejscowy, "z przeznaczeniem do dalszej przebudowy na samochód ciężarowy, z duńskim krajowym świadectwem homologacji dla samochodów ciężarowych". Baza danych producenta nie zawierała szczegółowych danych dotyczących dostępności mocowania siedzeń, a więc prawidłowo DIC stwierdził, że istotne znaczenie dla wyjaśnienia okoliczności faktycznych w sprawie, ma również wyjaśnienie uprawnionego diagnosty, który wskazał, że do przeglądu technicznego pojazd został przedstawiony z dwoma fabrycznie zamontowanymi rzędami siedzeń w miejscach kotwiczenia do tego przeznaczonych.

Za zasadne uznał dołączenie do akt sprawy informacji zawartej na stronie internetowej dotyczącej modelu ww. pojazdu. Informacja ta w powiązaniu z ww. informacją od diagnosty potwierdziła stanowisko organów, że pojazd niewątpliwie posiadał w tylnej części, za pierwszym rzędem siedzeń, stałe punkty kotwiące pozwalające na zamontowanie siedzeń i pasów bezpieczeństwa dla pasażerów. Ponadto Dokument Identyfikacyjny Pojazdu z 16 lipca 2009 r. potwierdził, że pojazd posiadał 5 miejsc siedzących (i nadal posiada - co potwierdziła informacja z CEPiK z 30 września 2013 r.). tym samym wyczerpał kryteria i cechy pojazdów zaliczanych do kodu CN 8703, a więc pojazdów przeznaczonych do przewozu osób, zatem podlega on obowiązkowi podatkowemu w podatku akcyzowym, gdyż jest samochodem osobowym (zasadniczo przeznaczonym do przewozu osób).

Podkreślił, że informacja od spółki Volkswagen Group Polska potwierdziła, że pojazd opuścił fabrykę w wersji osobowej, "z możliwością dalszego przystosowania do wersji ciężarowej" przez dystrybutora w Danii według lokalnych rozporządzeń prawnych dotyczących homologacji - a więc ruchu drogowego, a nie według zasad dotyczących opodatkowania podatkiem akcyzowym. Wobec tego, jego zarejestrowanie jako "lekkiego samochodu ciężarowego" w Danii (a następnie jako "samochodu ciężarowego" w Polsce) nie mogło mieć żadnego znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Samochód ten był bowiem konstrukcyjnie przystosowany do przewozu osób. Cecha "zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób" - stanowi najistotniejsze kryterium kwalifikacji pojazdów, które powinno być w pierwszej kolejności brane pod uwagę w momencie przyporządkowania określonego pojazdu do pozycji CN 8703. Zaznaczył również, że określenie: "zasadniczo do przewozu osób" nie może być interpretowane w ten sposób, że pojazd klasyfikowany do pozycji 8703 służy wyłącznie do przewozu osób. Pojazd taki może być także wykorzystywany do przewożenia towarów, o czym świadczy wyraźne zaklasyfikowanie do tej pozycji również samochodów osobowo-towarowych (kombi). Zatem także powyższy pojazd mógł być w Danii (a następnie w Polsce) wykorzystywany także do przewozu towarów, jednak nie zmieniło to jego zasadniczego przeznaczenia.

Zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób bądź towarów ustalane jest na podstawie ogólnego wyglądu i ogółu cech samochodu, tak więc znaczenie ma także internetowa dokumentacja fotograficzna pojazdu tego samego typu, nie pozwalająca na uznanie, że przedmiotowy pojazd to samochód ciężarowy.

Odnosząc się dalej do zarzutów skargi dotyczących niezebrania i nierozpatrzenia w wyczerpujący sposób materiału dowodowego, polegającego na nieprzeprowadzeniu istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy dowodów, stwierdził, że nie można zarzucić że DIC nie przeprowadził dodatkowego postępowania dowodowego. Wnioski te zostały przez ten organ rozważone, po czym organ wydał postanowienia o odmowie przeprowadzenia tych dowodów, uzasadniając takie rozstrzygnięcia stwierdzeniem, że nie jest zasadne ich przeprowadzenie, skoro przedmiotem tych dowodów miałyby być ustalenia w zakresie cech pojazdu, które są wystarczająco potwierdzone innymi dowodami. Sąd podzielił taki pogląd, uznając, że dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy odpowiednie i wystarczające były inne, ww. dowody zebrane przez organ I instancji.

Z podanych wyżej powodów nie mógł być też uwzględniony zarzut naruszenia art. 194 § 2 ordynacji podatkowej, poprzez bezpodstawne odmówienie wiarygodności dowodom z dokumentów załączonych do wniosku o rejestrację pojazdu oraz decyzji Starosty Łobeskiego o czasowej rejestracji – bowiem kwestie związane z rejestracją pojazdów nie mają znaczenia przy dokonywaniu kwalifikacji pojazdu dla potrzeb podatku akcyzowego.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 139 § 3 i art. 140 ordynacji podatkowej, poprzez niedotrzymanie terminu zakończenia sprawy, przewlekłe prowadzenie postępowania odwoławczego i niezawiadomienie o przyczynach takiego stanu, stwierdził należy, że zostało ono spowodowane przyczynami leżącymi po stronie Skarżącej, która konsekwentne nie podpisywała składanych pism, oczekując do ostatniego dnia z odbieraniem pism od organu, czy rozpatrywaniem reklamacji przez pocztę.

Od powyższego wyroku skargę kasacyjną złożyła Skarżąca zaskarżając w całości wyrok i zarzucając w oparciu o art.174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r.,poz. 270, ze zm. dalej: p.p.s.a), naruszenie: art. 134 § 1 p.p.s.a., art. 145 § 1 pkt 1 c) p.p.s.a. w zw. z art. 140 ordynacji podatkowej, art. 145 § 2 ordynacji podatkowej, art. 122, art.125, art. 187 i art. 188, art. 198 § 1 i 199 §1 art. 194 § 2, art. 200 § 1 ordynacji podatkowej., mający istotny wpływ na wynik postępowania w szczególności poprzez:

- uznanie, że pominięcie w postępowaniu odwoławczym pełnomocnika, w tym niedoręczenie decyzji pełnomocnikowi, a tym samym nieskuteczne jej doręczenie, a nadto niezawiadomienie pełnomocnika o wyznaczeniu terminu do wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego i bezpodstawne uznanie za udowodnione faktów, na których oparto zaskarżoną decyzję i uznanie że nie miało to wpływu na wynik sprawy,

- przyjęcie, iż postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone prawidłowo, a materiał dowodowy został zebrany w sposób wyczerpujący i wszechstronnie rozpatrzony, podczas gdy w materiale dowodowym istnieją sprzeczności, które nasuwają wątpliwości co do ustaleń, mających kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia w sprawy, a organ odmówił przeprowadzenia istotnych dowodów w sprawie,

- stwierdzenie, iż dowody z dokumentów załączonych do wniosku o rejestrację pojazdu oraz decyzji Starosty Łobeskiego, nie mają żadnego znaczenia dla rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie,

- odmówienie racji zarzutowi niedotrzymania terminu zakończenia sprawy, przewlekłego prowadzenia postępowania,

- nierozpoznanie skargi w zakresie zarzutu niezawiadomienia strony o niedotrzymaniu terminu zakończenia sprawy i przyczynach takiego stanu,

Zarzuciła nadto, naruszenie przepisów prawa materialnego, polegające na automatycznej i błędnej wykładni przepisów ustawy o podatku akcyzowym, art. 1 Rozporządzenia Komisji (WE) nr 948/2009 z dnia 30.09.2009r., zmieniającego załącznik 1. do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23.07.1987r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.Urz. UE L Nr 291 z dnia 31.10.2008 r. z zm.), w oparciu o którą nabycie przez Skarżącą samochodu, uznane zostało jako wewnątrzwspólnotowe nabycie samochodu osobowego, skutkujące określeniem zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym, w kwocie 693 zł, podczas gdy ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, iż Skarżąca dokonała nabycia samochodu ciężarowego zwolnionego od podatku akcyzowego

Wobec odniesionych zarzutów wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku i zasądzenie kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną DIC wniósł o jej oddalenie popierając argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Stosownie do brzmienia art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając sprawę na skutek wniesienia skargi kasacyjnej związany jest granicami tej skargi, a z urzędu bierze pod rozwagę tylko nieważność postępowania, która zachodzi w wypadkach określonych w § 2 tego przepisu. Podstaw do stwierdzenia nieważności w niniejszej sprawie Sąd nie stwierdził.

Podstawy, na których można oprzeć skargę kasacyjną, zostały określone w art. 174 p.p.s.a. Przepis art. 174 pkt 1 p.p.s.a. przewiduje dwie postacie naruszenia prawa materialnego, a mianowicie błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie. Błędna wykładnia oznacza nieprawidłowe zrekonstruowanie treści normy prawnej wynikającej z konkretnego przepisu, czyli mylne rozumienie określonej normy prawnej, natomiast niewłaściwe zastosowanie to dokonanie wadliwej subsumcji przepisu do ustalonego stanu faktycznego, czyli niezasadne uznanie, że stan faktyczny sprawy odpowiada hipotezie określonej normy prawnej. Również druga podstawa kasacyjna wymieniona w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. - naruszenie przepisów postępowania - może przejawiać się w tych samych postaciach, co naruszenie prawa materialnego, przy czym w tym wypadku ustawa wymaga, aby skarżący nadto wykazał istotny wpływ wytkniętego uchybienia na wynik sprawy.

Oceniając skargę kasacyjną przy zastosowaniu powyższych kryteriów oceny, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że żaden z zarzutów kasacyjnych nie był skuteczny.

Wobec sposobu sformułowania zarzutów skargi kasacyjnej należy podkreślić, że zgodnie z art. 176 p.p.s.a. skarga kasacyjna powinna spełniać wymogi formalne przewidziane dla pism procesowych w postępowaniu sądowym. Jej obligatoryjnym elementem, jest przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Przytoczenie podstawy kasacyjnej polega na podaniu konkretnego przepisu (konkretnej jednostki redakcyjnej) określonego aktu prawnego, który zdaniem Skarżącej został naruszony przez Sąd I instancji, wskazanie na czym to naruszenie polegało oraz jaki mogło mieć wpływ na wynik sprawy. W przeciwnym razie ocena zasadności skargi kasacyjnej nie jest w ogóle możliwa.

Warunek przytoczenia podstaw zaskarżenia i ich uzasadnienia nie jest spełniony, gdy skarga kasacyjna zawiera wywody zmuszające sąd kasacyjny do domyślania się, który przepis prawa Skarżąca miała na uwadze, podnosząc zarzut naruszenia prawa materialnego lub przepisów postępowania. Przepis ten musi być wskazany wyraźnie (por. uzasadnienie postanowienia SN z dnia 7 kwietnia 1997 r., III CKN 29/97, OSNC 1997, nr 6-7, poz. 96 oraz postanowienia NSA z dnia 8 marca 2004 r., FSK 41/04; z dnia 1 września 2004 r., FSK 161/04; z dnia 24 maja 2005 r., FSK 2302/04). Z kolei uzasadnienie skargi kasacyjnej winno zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych. Na autorze skargi kasacyjnej ciąży zatem obowiązek konkretnego wskazania, które przepisy prawa materialnego zostały przez Sąd naruszone zaskarżanym orzeczeniem, ale i na czym naruszenie to polega (błędna wykładnia, niewłaściwe zastosowanie). Przy tym z uzasadnienia skargi kasacyjnej winno jasno wynikać które przepisy zdaniem Skarżącej zostały naruszone i w jaki sposób, poprzez jasne ich przyporządkowanie do danego zarzutu. Formułując zarzut naruszenia prawa procesowego Skarżąca winna również wskazać przepisy tego prawa, które zostały naruszone przez Sąd I instancji i wpływ tego naruszenia na wynik sprawy, tj. na rozstrzygnięcie (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). Nieprawidłowe jest natomiast tworzenie niespójnej zbitki przepisów - szeregu norm prawnych, które zdaniem Skarżącej miał naruszyć Sąd I instancji bez wskazania konkretnie na czym polega naruszenie każdej z tych norm, (por. np. wyrok NSA z dnia 27 czerwca 2013 r., II FSK 2268/11, publik.: www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Naczelny Sąd Administracyjny nie może natomiast rozpoznać merytorycznie zarzutów skargi kasacyjnej, które zostały wadliwie skonstruowane. Określona w art. 183 § 1 p.p.s.a. zasada związania granicami skargi kasacyjnej oznacza bowiem związanie wskazanymi w niej podstawami zaskarżenia, które determinują zakres kontroli kasacyjnej, jaką Naczelny Sąd Administracyjny powinien podjąć - działając na podstawie i w granicach prawa (art. 7 Konstytucji RP) - w celu stwierdzenia ewentualnej wadliwości zaskarżonego orzeczenia (por. wyrok NSA z dnia 13 maja 2014 r., I GSK 482/12.). Sąd ten nie jest więc uprawniony do formułowania za stronę przyczyn, jakie spowodowały postawienie określonego zarzutu, jak również nie jest rzeczą Sądu domyślanie się w tym zakresie intencji strony.

Przytoczenie powyższych uwag było, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego konieczne, ze względu na konstrukcję i uzasadnienie rozpoznawanej skargi kasacyjnej.

Dokonując analizy zarzutów skargi kasacyjnej oraz jej uzasadnienia, uznać należy, iż najdalej idącym i należycie wyartykułowanym zarzutem skargi kasacyjnej, jest zarzut określony naruszenia art. 134 § 1 p.p.s.a., art. 145 § 1 pkt 1 c) p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 2 p.p.s.a. i art. 200 § 1 ordynacji podatkowej, poprzez pominięcie w postępowaniu odwoławczym pełnomocnika, w tym niedoręczenie decyzji pełnomocnikowi, a tym samym nieskuteczne jej doręczenie, a nadto niezawiadomienie pełnomocnika o wyznaczeniu terminu do wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego co mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

Jak wynika z akt sprawy pismem z dnia 6 grudnia 2013 r. Skarżąca poinformowała NUC, że udzieliła pełnomocnictwa adwokatowi R. G. Na żądanie pełnomocnika, który przy piśmie z 3 stycznia 2014 r. złożył do akt pełnomocnictwo, organ wydał z akt sprawy kopie wskazanych kart. Wydana decyzja NUC została prawidłowo doręczona pełnomocnikowi Skarżącej w dniu 14 marca 2014 r.

Skarżąca osobiście, pismem z 26 marca 2014 r. wniosła odwołanie, jak też osobiście występowała w toku całego postępowania odwoławczego, natomiast DIC toku postępowania odwoławczego dokonywał doręczeń do rąk Skarżącej, a nie ustanowionemu pełnomocnikowi. Również decyzja DIC została doręczona bezpośrednio Skarżącej, natomiast skargę do Sądu I instancji od powyższej decyzji złożył pełnomocnik Skarżącej.

Nie ulega wątpliwości, iż pismo co do wypowiedzenia się co do zebranego w sprawie materiału dowodowego, jak również decyzja DIC winna być doręczona pełnomocnikowi Skarżącej, co zostało wyeksponowane w uzasadnieniu Sądu I instancji. Doręczenia powyższe, nastąpiły natomiast, z pominięciem art. 145 § 2 ordynacji podatkowej, bezpośrednio do rąk Skarżącej. Niewątpliwie jednak pisma te zostały przekazane jej pełnomocnikowi, bowiem złożył on w terminie skargę do Sądu I instancji.

Czynność doręczenia decyzji administracyjnej została uregulowana w przepisach ordynacji podatkowej, w rozdziale 5 "Doręczenia" (art. 144-154c ordynacji podatkowej). Normy te, z uwagi na ich ogólny cel, stanowią w istocie gwarancję przestrzegania przez organ administracji publicznej zasady demokratycznego państwa prawnego i mają chronić obywatela przed nadużyciami ze strony administracji. Z tego też względu nie mogą być interpretowane na niekorzyść obywatela, w sytuacji, gdy ten podejmuje wszelkie starania mające zapewnić mu prawo do wniesienia skutecznego odwołania od wydanej decyzji. Oznacza to, że każda sytuacja naruszenia przez organ obowiązków doręczenia decyzji stronie powinna być oceniana indywidualnie, ze szczególnym uwzględnieniem okoliczności sprawy oraz ewentualnych skutków procesowych dla podmiotu będącego adresatem decyzji, które to skutki spowodowane zostały nieprawidłowym doręczeniem decyzji (por. wyrok NSA z dnia 12 grudnia 2007 r., sygn. II GSK 268/07, niepubl.).

Nie może natomiast budzić wątpliwości to, że Skarżąca nie poniosła negatywnych skutków prawnych, które mogłyby wynikać z dokonanego nieprawidłowego doręczenia decyzji, czy niezawiadomienia pełnomocnika o wyznaczeniu terminu do wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego.

Podkreślić należy, iż nie każde naruszenie art. 145 § 2 ordynacji podatkowej, jest rażącym naruszeniem prawa w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 3 ordynacji podatkowej. Posłużenie się przez ustawodawcę, w przywołanym przepisie nieostrym pojęciem "rażącego naruszenie prawa", nie zawsze prowadzi do wniosku, że naruszenie jasnych w treści norm proceduralnych jest rażącym naruszeniem prawa, bowiem tylko niektóre przypadki mogą być kwalifikowane, jako rażące.

Niewątpliwie uznanie, że w przypadku dokonania doręczenia stronie z pominięciem pełnomocnika, jest doręczeniem bezskutecznym, ma na celu ochronę przed negatywnymi, arbitralnymi działaniami organów administracji publicznej tak, aby nie pozbawić strony prawa do sądu. Strona ustanawiając pełnomocnika chce się bowiem ustrzec przed skutkami nieznajomości prawa, więc jeżeli organ pomija pełnomocnika w toku czynności postępowania, to niweczy skutki staranności strony w dążeniu do ochrony jej praw i interesów oraz zapewnienia sobie ochrony, jaką powinna uzyskać.

Natomiast sytuacja taka, jaka zaistniała w niniejszej sprawie jest odmienna, bowiem skarga do Sądu I instancji wniesiona przez pełnomocnika Skarżącej, któremu nie doręczano pism w toku postępowania odwoławczego, jak również nie doręczono decyzji DIC, została złożona w terminie. Tak więc sam fakt nie doręczenia decyzji DIC pełnomocnikowi, w sytuacji, gdy nie spowodowało to negatywnych dla Skarżącej skutków, umożliwiając wniesienie skargi przez jej pełnomocnika, jest naruszeniem przepisu art. 145 § 2 ordynacji podatkowej. Jednak nie jest to naruszenie określone w art. 145 § 1 pkt 1 c) p.p.s.a., to jest naruszeniem mogącym mieć wpływ na wynik sprawy, a Skarżąca nie wskazała, w skardze kasacyjnej na okoliczności mogące przemawiać za uznaniem, iż naruszenie to mogło taki wpływ.

Podkreślić należy, iż poglądy zawarte w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego w tym względzie, nie traktują braku doręczenia decyzji do rąk ustanowionego pełnomocnika, jako kwalifikowanej wady decyzji, a więc decyzji wydanej z rażącym naruszeniem prawa, ale nie uznaje się go również jako uchybienia mającego istotny wpływ na wynik sprawy w rozumieniu art. 145 § 1 pkt 1 c) p.p.s.a. ( wyrok NSA z dnia 5 stycznia 2007 r., akt II OSK 136/06, (publ. zbiór Lex nr 319187), z dnia 4 kwietnia 2008 r., II GSK 3/08 (niepubl.), z dnia 6 listopada 2008 r., akt II GSK 463/08 (niepubl., wyrok NSA z dnia 4 kwietnia 2008r. , Ii GSK 3/08, Lex 468732). Z tego też względu zarzut ten okazał się nie uzasadniony.

Skarżąca zarzuciła nadto, przyjęcie, że postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone prawidłowo, a materiał dowodowy został zebrany w sposób wyczerpujący i wszechstronnie rozpatrzony, podczas gdy w materiale dowodowym istnieją sprzeczności, które nasuwają wątpliwości co do ustaleń, mających kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia w sprawy, a organ odmówił przeprowadzenia istotnych dowodów w sprawie. Podkreśliła sprzeczność między informacją uzyskaną od producenta oraz informacją od uprawnionego diagnosty dotyczącą ilości miejsc w pojeździe. Wskazała również, iż Sąd posiłkował się informacjami z portali internetowych, a informacje tam zawarte dotyczą modeli standardowych tej marki, do których samochód nie należał.

Analiza powyższej argumentacji pozwala na przypisanie jej do zarzutów naruszenia art. 145 § 1 pkt. 1 lit c p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 i art. 188, art. 198 § 1 i 199 §1 art. 194 § 2 ordynacji podatkowej,.

Zauważyć należy, iż Skarżąca nie sprecyzowała powyższych zarzutów, nie przypisała ich, do konkretnych przepisów postępowania wskazanych w zarzutach, nie wskazała również, jakie dowody nie zostały przeprowadzone, a które miały istotny wpływ na wynik sprawy. Nie jest natomiast rolą Sądu, jak to wskazano, precyzowanie za Skarżącą powyższego zarzutu i przyporządkowanie ich do wskazanych w części wstępnej skargi kasacyjnej przepisów.

Podkreślić przy tym należy, iż żądania dotyczące przeprowadzenia dowodu organ winien uwzględnić, o ile przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem (art. 188 ordynacji podatkowej). Organ podatkowy, na którym ciąży z mocy ustawy obowiązek ustalenie stanu faktycznego sprawy, musi czuwać, jako dysponent tego postępowania, aby prowadzone przez niego postępowanie doprowadziło do wydania prawidłowego rozstrzygnięcia. Stąd przeprowadzane postępowanie dowodowe musi mieć przymiot istotności i kompletności, co nie oznacza, że organ podatkowy jest zobowiązany prowadzić postępowanie dowodowe w sposób nieograniczony. Postępowanie dowodowe nie jest celem samym w sobie, a rezygnacja z przeprowadzania jakiegoś dowodu (np. z oględzin), czy odmienna od oczekiwań strony ocena dowodu (np. dowodu rejestracyjnego pojazdu, homologacji), nie musi automatycznie oznaczać naruszenia reguł postępowania dowodowego. Wbrew twierdzeniom autora skargi kasacyjnej Sąd I instancji dokonał prawidłowej kontroli zaskarżonej decyzji, a tym samym nie doszło do naruszenia wskazanych w petitum skargi kasacyjnej przepisów p.p.s.a. Przeprowadzona przez Sąd kontrola pod względem zgodności z prawem zaskarżonej decyzji nie wykazała, aby organ podatkowy naruszył przepisy ordynacji podatkowej.

Brak jest również podstaw do uznania, iż zachodzą sprzeczności między informacją uzyskaną od producenta, a opinią diagnosty. Jak wynika bowiem z uzyskanej informacji pojazd został wyprodukowany jako pojazd 2-miejscowy, przeszklony, bez przegrody stałej z drzwiami: 2 lewe + 2 prawe + klapa tylna, z jednolicie tapicerowanym wnętrzem, z przeznaczeniem do dalszej przebudowy na samochód ciężarowy, z duńskim krajowym świadectwem homologacji dla samochodów ciężarowych. Natomiast diagnosta wskazał, iż pojazd został przedstawiony do badania technicznego z dwoma fabrycznie zamontowanymi rzędami siedzeń, w miejscach kotwiczenia do tego przeznaczonych. Nadto, wskazana informacja, że samochód został wyprodukowany jako osobowy z przeznaczeniem do dodatkowej przebudowy na ciężarowy oznacza, iż w założeniu producenta został przeznaczony zasadniczo do przewozu osób z możliwością przebudowy, a więc dopiero po przebudowie mógł być uznany za samochód ciężarowy. Natomiast wynikający z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie fakt zamontowania w pojeździe drugiego rzędu siedzeń, istniejących w momencie przeprowadzania badania technicznego, wskazują na jego osobowy charakter. Zwrócić również należy uwagę na to informacja od producenta wskazuje, iż pojazd miał dwoje drzwi 2 lewe i 2 prawe, jak również bez stałej przegrody, a więc fakt podany przez diagnostę, montażu dwóch rzędów foteli w miejscach ich kotwiczenia nie może być uznany za sprzeczny z informacją uzyskaną od producenta, bowiem posiadanie dwóch drzwi z każdej strony implikuje fakt możliwości montażu drugiego rzędu siedzeń, a także istnienia miejsc ich zakotwiczenia. Dodać również należy, że informacja od spółki Volkswagen Group Polska wskazuje, że pojazd opuścił fabrykę w wersji osobowej, "z możliwością dalszego przystosowania do wersji ciężarowej" przez dystrybutora w Danii według lokalnych rozporządzeń prawnych dotyczących homologacji - a więc ruchu drogowego, a nie według zasad dotyczących opodatkowania podatkiem akcyzowym

Podkreślić również należy, iż decyzja DIC, zaakceptowana przez Sąd I instancji nie została podjęta w oparciu tylko o powyższe informacje. Organ bowiem przy podjęciu decyzji oceniały cały zgromadzony materiał dowodowy, a więc również m.in. informacje uzyskane z portali internetowych dotyczących samochodu marki Volksvagen Touran, ogólny wygląd tego pojazdu opisany w informacji producenta jak również w zaświadczeniu o badaniu technicznym przeprowadzonego po jego nabyciu wspólnotowym.

Brak jest podstaw do uwzględnienia zarzutów dotyczących braku znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy dowodów dołączonych do wniosku o rejestrację pojazdu czy decyzji Starosty Łobeskiego. Skarżący nie wskazał jakich dokumentów dotyczy ten zarzut, a które zostały dołączone do wniosku o rejestrację.

Natomiast DIC zgodnie z art. 188 ordynacji podatkowej rozpatrzył cały materiał dowodowy, a jego przedmiotem uczynił również dokumenty zawarte we wniosku o rejestrację, co nie oznacza iż winien dokonać oceny tych dokumentów zgodnie z żądaniami Skarżącej. Podkreślić bowiem należy, że dla prawidłowej klasyfikacji nabytego przez Skarżącą samochodu, nie może mieć znaczenia jego kwalifikacja na potrzeby rejestracji pojazdu w oparciu o przepisy ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 ze zm.). Określenie pojazd w rozumieniu przepisów tej ustawy jako "samochód ciężarowy" nie oznacza, że nie jest on samochodem osobowym w rozumieniu przepisów ustawy o podatku akcyzowym, bowiem skutki podatkowe rodzi jedynie klasyfikacja pojazdu do odpowiedniego kodu CN, a nie jego rejestracja na terytorium kraju lub poza nim (w niniejszej sprawie w Danii) jako samochodu ciężarowego. Zatem organy podatkowe w kontrolowanej sprawie nie były zobligowane do przeprowadzenia dowodu, który obalałby moc dowodową zarejestrowania pojazdu jako samochodu ciężarowego, ponieważ ta rejestracja przy ocenianiu skutków podatkowych, przy wewnątrzwspólnotowym nabyciu pojazdu nie ma znaczenia.

Nie zasadne okazały się również zarzuty naruszenia prawa materialnego wskazane przez Skarżącą, to jest naruszenia, poprzez błędną wykładnię, przepisów ustawy o podatku akcyzowym, art. 1 Rozporządzenia Komisji (WE) nr 948/2009 z dnia 30.09.2009r., zmieniającego załącznik 1. do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23.07.1987r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.Urz. UE L Nr 291 z dnia 31.10.2008 r. z zm.), w oparciu o którą nabycie przez Skarżącą samochodu marki VW Touran, uznane zostało jako wewnątrzwspólnotowe nabycie samochodu osobowego, skutkujące określeniem zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym.

Skarżąca formułując powyższy zarzut nie wskazała której ustawy i których przepisów ustawy o podatku akcyzowym dotyczy zarzut, a wskazując na art. 1 w/w rozporządzenia nie wskazała na czym polega jego błędna wykładnia. Formułując zarzut błędnego jego zastosowania, co wynika z jego treści, nie wypełniła jego treścią. Uzasadnienie skargi kasacyjnej nie zawiera bowiem w tym względzie uzasadnienia, a stanowi jedynie zaprzeczenie dokonanej klasyfikacji.

Wskazała nadto, iż fakt nabycia jej zdaniem samochodu ciężarowego wynika z informacji producenta, duńskich dokumentów homologacji i rejestracji pojazdu oraz z decyzji Starosty Łobeskiego. Fakt ten wskazuje, iż formułując zarzuty naruszenia prawa materialnego podjęła próbę podważenia ustaleń stanu faktycznego oraz jego ocenę. Jak wskazuje natomiast, ugruntowane w orzecznictwie stanowisko sądów administracyjnych skuteczne podważenie ustaleń stanu faktycznego czy jego oceny może nastąpić jedynie, w ramach podstawy kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. poprzez wskazanie zarzutów naruszenia przepisów postępowania (por. wyrok NSA z 13 lipca 2004 r., sygn. akt GSK 246/04; wyrok NSA z 4 sierpnia 2004 r., sygn. akt FSK 291/04)

Z tych też względów zarzut powyższy okazał się nie uzasadniony.

Nie mogły odnieść skutku również zarzuty dotyczące niedotrzymania terminu zakończenia sprawy i przewlekłego prowadzenia postępowania ( art. 125 i art. 140 ordynacji podatkowej). Podkreślić bowiem należy, iż przedmiotem postępowania było określenie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego. Tak więc nawet uznanie wskazanych zarzutów za uzasadnione, nie mogły mieć wpływu na wynik niniejszego postępowania. Jak natomiast wskazuje uzasadnienie decyzji DIC, jak również wskazania zawarte w wyroku Sądu I instancji, przedłużenie postępowania wynikało z konieczności uzupełnienia braków pism składanych w toku postępowania przez Skarżącą, czy tez odbioru pism z upływem 14 dniowego terminu do ich odbioru w placówce pocztowej, jak też ze względu czas trwania procedury reklamacyjnej dotycząca zwrotu potwierdzenia odbioru.

W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny zgodnie z art. 184 p.p.s.a. skargę kasacyjną oddalił.