Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 2016/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2012-01-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 22 par 2, art.123 par 1, art.187
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 145 par 1 pkt 1 lit c
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 2016/11 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 17 stycznia 2012r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Agnieszka Jakimowicz, Sędziowie: WSA Paweł Dąbek (spr.), WSA Bogusław Wolas, Protokolant: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 stycznia 2012r., sprawy ze skargi L.M., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 7 października 2011r. Nr [...], w przedmiocie odmowy zwolnienia płatnika z obowiązku pobierania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w 2011r., uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 7 października 2011 r. nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania L.M., działając w trybie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej: o.p.) utrzymał w mocy decyzję nr [...] Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 11 lipca 2011 r. odmawiającą zwolnienia Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z obowiązku pobrania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w 2001 r. od dochodów uzyskiwanych przez L.M. z tytułu ubezpieczenia chorobowego.

Powyższa decyzja zapadła w następujących okolicznościach faktycznych.

W dniu 11 maja 2011 r. do Urzędu Skarbowego wpłynął wniosek L.M. (dalej: skarżący) o zwolnienie płatnika – Zakładu Ubezpieczeń Społecznych – od obowiązku pobierania zaliczek na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych. Prośba została uzasadniona faktem, iż skarżący jest jedynym żywicielem czteroosobowej rodziny i przebywa obecnie na zwolnieniu chorobowym. Z przedłożonego przez skarżącego oświadczenia o miesięcznej wysokości i źródłach uzyskanych dochodów wynika, że skarżący uzyskuje comiesięcznie świadczenie chorobowe w kwocie 1.882,36 zł netto (zaliczka na podatek dochodowy od osób fizycznych w kwocie 413,00 zł), a jego żona Z.M. jest bezrobotna, bez prawa do zasiłku. Wskazano, że na ponoszone co miesiąc wydatki składają się koszty wyżywienia: 150 zł za osobę, opłaty mieszkaniowe: 1.700 zł, podatki: 150 zł, wydatki na naukę dzieci: 100 zł oraz opłaty za telefon i sprzęt RTV w kwocie 50 zł. Łącznie, miesięczne wydatki skarżącego i jego rodziny zamykają się w kwocie 2.600,00 zł. Skarżący oświadczył, że korzysta z finansowej pomocy dalszej rodziny. Ponadto skarżący wskazał, że jego majątek obejmuje ¼ udziału w domu o powierzchni użytkowej 160 m2, co do którego toczy się sprawa przed Sądem Rejonowym, zarejestrowana pod sygnaturą [...]. Skarżący podniósł ponadto, że przed Sądem Rejonowym toczy się sprawa w przedmiocie ogłoszenia jego upadłości (sygn. akt [...]).

Decyzją nr [...] z dnia 11 lipca 2011 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił zwolnienia płatnika z obowiązku pobierania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w 2011 r. od dochodów uzyskiwanych przez skarżącego z tytułu świadczenia chorobowego.

Uzasadniając swoją decyzję, organ pierwszej instancji podniósł, że decyzje z zakresu ulg w spłacie zobowiązania podatkowego podejmowane są w ramach uznania administracyjnego, co oznacza, iż nawet w razie ziszczenia się przesłanek zwolnienia, organ podatkowy nie jest zobowiązany do wydania decyzji uwzględniającej wniosek podatnika. W dalszej kolejności organ podniósł, że w toku postępowania ustalono, że skarżący w dnu 25 sierpnia 2008 r. nabył w drodze dziedziczenia nieruchomość położoną w R., zabudowaną budynkiem mieszkalnym oraz nieruchomość zlokalizowaną w P., którą zbył w 2008 r. za cenę 45.00,00 zł. W 2010 r. skarżący zbył inne nieruchomości za cenę 14.394,00 zł i 18.000,00 zł. Z kolei w 2011 r. skarżący sprzedał gospodarstwo rolne za cenę 11.467,00 zł. Uwzględniając powyższe oraz okoliczności przedstawione przez skarżącego, Naczelnik US uznał, że skarżący nie spełnia przesłanek z art. 22 § 2 pkt 1 i 2 o.p. W przekonaniu organu, sytuacja finansowa skarżącego choć trudna, nie powoduje, że pobieranie podatku zagraża jego egzystencji czy innemu ważnemu interesowi skarżącego. Sytuacja finansowa podatnika nie została ponadto spowodowana nagłą sytuacją, a otrzymywane przez skarżącego świadczenie chorobowe w znacznym stopniu pokrywa jego wydatki (których wysokość może skarżący ograniczyć). Organ podatkowy podniósł, że w latach 2008-2011 skarżący dokonał transakcji na łączną kwotę 88.861,00 zł, a wobec faktu iż nie przedstawił sposobu wydatkowania tych środków należy stwierdzić, że zasiliły one domowy budżet skarżącego. W dalszej kolejności uznano, że złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości tzw. konsumenckiej nie przesądza o zwolnieniu płatnika od pobierania podatku.

W dniu 1 sierpnia 2011 r., skarżący złożył odwołanie od powyższej decyzji, uzupełnione następnie pismem datowanym na 14 i 31 sierpnia 2011 r.

Skarżący zakwestionował ustalenia organu, głoszące, iż jego obecna sytuacja materialna nie zagraża egzystencji jego i jego rodziny. Ponadto, skarżący przedłożył kopię decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z 17 kwietnia 1998 r. uwzględniająca wniosek skarżącego w przedmiocie zwolnienia z obowiązku pobrania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, która – w przekonaniu skarżącego – zapadła w świetle jego korzystniejszych niż obecne warunków ekonomicznych. W odwołaniu podniósł, że sprzedaż nieruchomości przyniosła pokrycie bieżących wydatków skarżącego i jego rodziny, wobec braku pracy i innych dochodów od 2009 do połowy 2010 r. Zakwestionował także wyliczenia organu dotyczące dochodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości oraz fakt sprzedaży w 2011 r. gospodarstwa rolnego. Skarżący wskazał ponadto, że był zmuszony opuścić swój dom rodzinny i łożyć na wynajem mieszkania przy mniejszych, niż poprzednio, zarobkach, a następnie podczas pobierania świadczenia chorobowego. Skarżący przedłożył także postanowienie Sądu Rejonowego, sygn. akt [..] w przedmiocie ogłoszenia jego upadłości. Do odwołania dołączono ponadto wypis z aktu notarialnego obejmującego umowę sprzedaży nieruchomości, rozliczenie kosztów zużycia mediów oraz kopię nieformalnej umowy sprzedaży nieruchomości.

Decyzją z dnia 7 października 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej, po utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Organ przytoczył treść relewantnych przepisów prawa, streścił wyniki dotychczasowego postępowania i podzielił ustalenia faktyczne organu pierwszej instancji. Opierając się o wykaz transakcji sporządzonych przez Naczelnika US, organ odwoławczy uznał za chybione zarzuty skarżącego w przedmiocie wysokości dochodów ze sprzedaży nieruchomości oraz co do faktu sprzedaży przez niego gospodarstwa rolnego. Organ odwoławczy uznał, że rozliczenie kosztów zużycia mediów nie wnoszą do sprawy niczego nowego, bowiem zostały już uwzględnione w oświadczeniu skarżącego złożonym w postępowaniu pierwszoinstancyjnym. Organ podniósł ponadto, że fakt iż w 1998 r. skarżący uzyskał dla płatnika zwolnienie od pobierania zaliczek na podatek dochodowy nie determinuje w żaden sposób ustaleń organów podatkowych w niniejszym postępowaniu. Konkludując, Dyrektor Izby Skarbowej potwierdził stanowisko organu pierwszej instancji.

Pismem z dnia 8 listopada 2011 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie wniesiono skargę na powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, zaskarżając ją w całości

Odpowiadając na skargę pismem z dnia 6 grudnia 2011 r., Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Organ podtrzymał swoje stanowisko prezentowane w toku dotychczasowego postępowania.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Zgodnie z art. 22 § 2 o.p., organ podatkowy, na wniosek podatnika, może zwolnić płatnika z obowiązku pobrania podatku, jeżeli: 1) pobranie podatku zagraża ważnym interesom podatnika, a w szczególności jego egzystencji, lub 2) podatnik uprawdopodobni, że pobrany podatek byłby niewspółmiernie wysoki w stosunku do podatku należnego za rok podatkowy lub inny okres rozliczeniowy. Regulacja taka przy uwzględnieniu art. 3 pkt 3 o.p. oznacza, że w sytuacji, kiedy zagrożone są ważne interesy podatnika (jego egzystencja), organy podatkowe mogą zwolnić płatnika zarówno z obowiązku pobrania zaliczek na podatek dochodowy, jak i podatku. Przytoczony przepis wskazuje, że decyzja organu podatkowego ma charakter uznaniowy ("organ (...) może zwolnić podatnika"). Kontrola przez Sąd legalności decyzji wydanych w tych ramach sprowadza się w pierwszej kolejności do badania, czy w procesie dochodzenia do tych rozstrzygnięć organy uwzględniły całokształt okoliczności faktycznych oraz czy w ramach swego uznania nie naruszyły one zasady swobodnej oceny dowodów, jak również, czy stan faktyczny sprawy został prawidłowo ustalony.

Art. 122 o.p. obliguje organy podatkowe do tego, by w toku postępowania podejmowały one wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Prawidłową decyzję organ podatkowy może podjąć tylko wówczas, gdy rozporządza całokształtem materiału dowodowego pozwalającym mu na dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego. W tym kontekście należy się opowiedzieć przeciwko prezentowanemu przez Naczelnika US w W. poglądowi, że w każdej sytuacji, w razie spełnienia przez zainteresowanego przesłanek do wydania decyzji (uznaniowej) organ ma dowolność w wyborze kierunku decyzji. W przekonaniu Sądu, organ wydający decyzję administracyjną o charakterze uznaniowym wciąż musi uwzględniać szereg reguł ogólnych, rządzących funkcjonowaniem struktur władzy publicznej, a zwłaszcza zasady demokratycznego państwa prawnego i wynikającej z niej zasady proporcjonalności oraz dokonać m.in. oceny relacji interesu społecznego i interesu indywidualnego zainteresowanego w sprawie. Prawidłowe zastosowanie tych zasad może (w niektórych stanach faktycznych) doprowadzić do tego, że zakres swobodnego uznania organu zostanie drastycznie ograniczony.

Analizując akta postępowania Sąd doszedł do wniosku, że stan faktyczny sprawy nie został prawidłowo ustalony.

Najistotniejszymi przepisami mającymi zastosowanie do prawidłowego ustalenia stanu faktycznego oraz właściwej jego oceny są przepisy art. 122, art. 187 oraz art. 191 o.p. Pierwszy z tych przepisów nakazuje organowi podatkowemu podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Statuuje on tzw. zasadę prawdy obiektywnej w postępowaniu podatkowym, oznaczającą obowiązek organu podatkowego zgromadzenia dowodów, co do faktów istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy. Konkretyzację zasady prawdy obiektywnej stanowi art. 187 § 1 o.p., zgodnie z którym organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Dyrektywa odnośnie właściwej oceny prawidłowo zebranego materiału dowodowego została zawarta w art. 191 o.p. Jak wynika z treści tego przepisu, organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. W przepisie tym wskazana została zasada swobodnej oceny dowodów, której ma dokonać organ podatkowy. Ocena ta będzie jednak dopiero wówczas właściwie dokonana, jeżeli w postępowaniu podatkowym zostaną zgromadzone wszystkie dowody niezbędne do ustalenia prawdy obiektywnej. W przypadku zatem, gdy w postępowaniu podatkowym nie zostaną właściwie zgromadzone dowody, niewłaściwa jest także swobodna ocena dowodów. W ocenie Sądu przeprowadzone przez organy podatkowe postępowanie dowodowe naruszyło powołane powyżej zasady postępowania. Organy podatkowe nie podjęły bowiem wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, a strona została pozbawiona, zagwarantowanego w art. 123 o.p., prawa czynnego udziału w tym postępowaniu. Materiał dowodowy sprawy nie został przy tym zgromadzony zgodnie z wynikającą z art. 180 § 1 o.p., a uszczegółowioną w art. 181 tejże ustawy zasadą, nakazującą jako dowód dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W zaskarżonej decyzji nie przeprowadzono w istocie oceny dowodów.

Skarżący ubiegał się o zwolnienie, gdyż w jego przekonaniu pobranie podatku zagraża jego ważnym interesom, a w szczególności jego egzystencji. Zagrożenie interesu skarżącego nie następuje w tym zakresie z uwagi na fakt pobierania podatku, ale ze względu na realne obniżenie dochodu podatnika z uwagi na odprowadzanie przez płatnika zaliczek na podatek w określonej wysokości. Dlatego też przedmiotem postępowania dowodowego organu podatkowego powinna być w pierwszej kolejności sytuacja majątkowa skarżącego, zwłaszcza wysokość jego dochodów i stan majątku. Pominięcie lub niekompletne dokonanie ustaleń faktycznych w tym zakresie uniemożliwia organowi wydanie rzetelnej i zgodnej z prawem decyzji w przedmiocie zwolnienia. Jak zostało to już wskazane powyżej, organy podatkowe nie ustaliły prawidłowo stanu faktycznego sprawy.

W ocenie Sądu nieprawidłowe są ustalenia organów podatkowych obu instancji w przedmiocie sprzedaży przez skarżącego jego nieruchomości oraz uzyskanych z tego tytułu zysków. Naczelnik US, korzystając z wiadomości znanych mu z urzędu, ustalił, iż 14 listopada 2008 r. skarżący zawarł umowę sprzedaży nieruchomości (nr [...]) uzyskując na tej podstawie środki finansowe w kwocie 45.000 zł. W odwołaniu od tej decyzji, skarżący wskazał – załączając wypis aktu notarialnego rep. A nr [...] z 15 maja 2008 r.– iż umowa ta została zawarta przez ojca skarżącego, który pokwitował w niej odbiór kwoty w wysokości 30.000 zł, choć faktycznie cena została ustalona na 45.000 zł, lecz jak wynikało z tego aktu notarialnego, pozostała należność miała zostać zapłacona w umowie końcowej. Skoro ojciec skarżącego otrzymał kwotę 30.000 zł, to skarżący mógł otrzymać jedynie kwotę 15.000 zł, a nie kwotę 45.000 zł, jak ustaliły to organy podatkowe. Organy te nie ustaliły przy tym, co stało się z kwotą otrzymaną przez ojca skarżącego. Sam skarżący zasygnalizował w odwołaniu, iż pieniądze te zostały skradzione. Niezrozumiałym i pozbawionym jakiejkolwiek logiki jest wywód organu II instancji zaprezentowany na str. 5 decyzji, dotyczący otrzymania przez skarżącego kwoty 45.000 zł. Organ odwoławczy stwierdził, że skoro z wykazu czynności majątkowych sporządzonego przez organ I instancji wynika, iż skarżący jako zbywca nieruchomości uzyskał kwotę 45.000 zł, to znaczy, że tak właśnie było. Organ pisze również, że nie ma znaczenia co stało się z kwotą 30.000 zł, którą otrzymał ojciec skarżącego. Z twierdzenia tego można wyciągnąć jeden podstawowy wniosek, a mianowicie, że "wykaz czynności majątkowych" sporządzony przez organ podatkowy, jest niepodważalnym dowodem. Dla organów podatkowych nie ma znaczenia, że z dokumentu urzędowego, jakim jest akt notarialny, wynika zupełnie co innego. Idąc dalej tokiem rozumowania organów podatkowych nasuwa się jeden wniosek, czyli poświadczenie nieprawdy przez notariusza sporządzającego akt notarialny. Ze sporządzonego aktu notarialnego wprost bowiem wynika, że ojciec skarżącego otrzymał kwotę 30.000 zł, czyli do zapłaty pozostawała kwota 15.000 zł. Organy podatkowe nie mogą w związku z powyższym twierdzić, że skarżący otrzymał kwotę 45.000 zł tylko i wyłącznie na podstawie własnego wykazu. Organ odwoławczy nie mógł również przejść do porządku dziennego nad stwierdzeniem, że kwota 30.000 zł została skradziona. Kwestia ta powinna zostać wyjaśniona przez organy podatkowe.

Podobnie organ odwoławczy rozpoznał zarzuty skarżącego zawarte w odwołaniu, dotyczące transakcji z czerwca 2010 r. Skarżący stwierdził bowiem, że otrzymał kwotę 14.000 zł, zaś organ odwoławczy stwierdził, że z "wykazu czynności majątkowych" wynika co innego. Tak samo organ odwoławczy odniósł się do zarzutu skarżącego, iż nie dokonywał on transakcji w 2011r. Skoro z "wykazu czynności majątkowych" wynika, iż transakcja miała miejsce, to znaczy, że tak było.

Nie można również zgodzić się ze stwierdzeniem organu odwoławczego, że przedłożona przez skarżącego umowa kupna-sprzedaży z dnia 28 lipca 2004r.,w której ojciec skarżącego sprzedał działkę za cenę 4.500 zł nie ma znaczenia. Z dokumentu tego wynika określone zdarzenie gospodarcze. Doszło do określonej transakcji, w której zostały przekazane określone kwoty pieniężne. Transakcja ta z uwagi na brak zachowania wymaganej formy, nie mogła przenieść prawa własności nieruchomości, lecz należało ustalić, czy przekazana kwota została zaliczona na poczet ceny. Jeżeli tak, kwoty tej skarżący nie otrzymał.

Kolejne uchybienie zaskarżonej decyzji wynika ze stwierdzenia zawartego na str. 4, gdzie organ pisze, iż można wnioskować, że środki ze sprzedaży nieruchomości zasilały na bieżąco domowy budżet. Organ podatkowy nie może wnioskować, czy też domniemywać pewnych okoliczności. Organy podatkowe mają obowiązek ustalenia okoliczności faktycznych. Wynika to wprost z art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z § 4 o.p., zgodnie z którym, decyzja powinna zawierać między innymi uzasadnienie faktyczne, które w szczególności powinno wskazywać fakty, które organ uznał za udowodnione, dowody którym dał wiarę oraz przyczyny, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Organ podatkowy powinien wobec powyższego w pierwszej kolejności stwierdzić, jaki stan faktyczny sprawy i na podstawie jakich dowodów ustalił. Tymczasem organ odwoławczy nie poczynił żadnych kroków w kierunku ustalenia, co stało się z pieniędzmi uzyskanymi ze sprzedaży nieruchomości. Ustalenie takie można było poczynić w pierwszej kolejności poprzez przesłuchanie skarżącego. Dopiero, gdyby organ podjął próbę ustalenia tego faktu i nie udało się go ustalić, na podstawie wyników przeprowadzonego postępowania, mógłby wyciągnąć wniosek, o którym pisze w zaskarżonej decyzji.

W przekonaniu Sądu postępowanie organu odwoławczego naruszyło określoną w art. 121 § 1 o.p. zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Pomimo, że skarżący zakwestionował określone ustalenia, organ odwoławczy nie zrobił nic, aby wyjaśnić prawdziwość podniesionych zarzutów. W ocenie Sądu również postępowanie organu I instancji naruszyło wyżej wskazaną zasadę. Organ ten po przyjęciu wniosku i sprawdzeniu własnego wykazu czynności majątkowych, wydał decyzję. Nie próbował przy tym dokonywać jakichkolwiek ustaleń z udziałem skarżącego. Do prawidłowego wyjaśnienia sytuacji materialnej i osobistej osoby ubiegającej się o zastosowanie określonej ulgi, niezbędne wydaje się przesłuchanie takiej osoby, bądź wezwanie jej do złożenia szczegółowych wyjaśnień.

Podkreślić również należy, że jakiekolwiek niejasności lub wątpliwości dotyczące stanu faktycznego nie mogą być wprost rozstrzygane na niekorzyść podatnika, ale powinny skutkować dalszym poszukiwaniem dowodów i dokładniejszymi ustaleniami faktycznymi. Ponadto, wyrażona w art. 122, a rozwinięta następnie w art. 187 § 1 o.p. zasada prawdy obiektywnej, kładzie nacisk na aktywną rolę organu administracyjnego w postępowaniu wyjaśniającym. Jest to warunek nieodzowny dla prawidłowego przeprowadzenia wszczętego w sprawie postępowania dowodowego, a w konsekwencji, także prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy. Dążąc do ustalenia prawdy materialnej, działający w toku postępowania w sposób aktywny organ powinien, w zależności od wyłaniających się ustaleń, podejmować właściwe w sprawie działania (zob. wyrok WSA w Olsztynie z 19 maja 2011 r., sygn. akt I SA/Ol 206/11, LEX nr 795577). Sygnalizowane przez skarżącego wątpliwości, co do ustaleń faktycznych podjętych przez organ pierwszej instancji powinny były wzbudzić w organie odwoławczym przekonanie o konieczności uzupełnienia postępowania dowodowego.

Co więcej, organy podatkowe obu instancji nie wskazały w uzasadnieniach uchylonych decyzji, w jaki sposób ustaliły fakty w zakresie czynności majątkowych dokonywanych przez skarżącego. W tym zakresie należy podnieść, iż zgodnie z art. 187 § 3 o.p., fakty powszechnie znane oraz fakty znane organowi podatkowemu z urzędu nie wymagają dowodu, jednak fakty znane organowi podatkowemu z urzędu należy zakomunikować stronie. Owo zakomunikowanie winno nastąpić jeszcze przed wydaniem decyzji. Jeżeli więc organ podatkowy zamierza powołać się na fakty znane mu z urzędu (np. zeznania podatkowe), to powinien to stronie zakomunikować tak, aby mogła się ona o tych faktach wypowiedzieć w trybie art. 123 § 1 o.p. (wyrok NSA z dnia 27 maja 1998 r., I SA/Kr 827/97, LEX nr 33615). Żaden z organów nie zakomunikował skarżącemu wykorzystania w postępowaniu dowodowym faktów, które były mu znane z urzędu. Za taki fakt, należy uznać znany organom podatkowym wykaz czynności majątkowych, choć i tak w kontekście twierdzeń skarżącego oraz przedłożonych przez niego dokumentów, budzi on wątpliwości co do zgodności z rzeczywistym stanem rzeczy.

Rozpatrując ponownie sprawę, organy podatkowe winny zastosować się do wszystkich uwag poczynionych w niniejszym uzasadnieniu. W szczególności jednak powinny dokonać rzetelnych ustaleń faktycznych w przedmiocie stanu majątkowego skarżącego. Organy podatkowe powinny więc przeprowadzić dowód z aktów notarialnych obejmujących umowy sprzedaży nieruchomości, na podstawie których skarżący uzyskał środki finansowe w celu ustalenia faktycznej sytuacji majątkowej podatnika. Organy podatkowe powinny także zweryfikować fakt dokonania transakcji w 2011 r. poprzez zbadanie zarówno wpisów w księgach wieczystych, jak również danych z aktu notarialnego na podstawie którego skarżący miał dokonać zbycia nieruchomości. Należy także zweryfikować u właściwych organów ścigania wiadomości w przedmiocie kradzieży środków finansowych ojca skarżącego, którego skarżący jest jedynym spadkobiercą. Ponadto biorąc pod uwagę specyfikę postępowania, skarżący powinien zostać przesłuchany przed wydaniem decyzji na okoliczność sytuacji materialnej i osobistej, w szczególności wyjaśnienia pojawiających się kwestii związanych z zawartymi umowami sprzedaży oraz przeznaczenia pochodzących z nich środków.

Z tych przyczyn, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" uchylono zaskarżoną decyzję, a z uwagi na fakt, iż było to niezbędne dla całościowego zakończenia sprawy, na zasadzie art. 135 p.p.s.a. uchylono również poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji.