Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 75/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2016-05-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
6561
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Burmistrz Miasta
Treść wyniku: *Uchylono interpretację przepisów prawa podatkowego
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Daria Gawlak-Nowakowska (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Barbara Ciołek, Sędzia WSA Ewa Kamieniecka, Protokolant Starszy asystent sędziego Dagmara Stankiewicz-Rajchman, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 maja 2016 r. przy udziale ---- sprawy ze skargi "A" na interpretację indywidualną Burmistrza B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, II. zasądza od Burmistrza B. na rzecz "A" kwotę 440 (słownie: czterysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną interpretacją indywidualną z dnia 30.09.2015 r., nr [...] Burmistrz B. stwierdził, że stanowisko Województwa D. (dalej: podatnik, wnioskodawca, strona skarżąca) w sprawie opodatkowania budowli wchodzących w skład D. Sieci Szerokopasmowej – jest nieprawidłowe.

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Województwo D. przedstawiło, że zakończyło prace przy budowie kluczowego dla Województwa D. projektu pn.: "Likwidacja obszarów wykluczenia informacyjnego i budowa D. sieci szkieletowej". Projekt jest objęty dofinansowaniem w ramach działania 2.1 Infrastruktura Społeczeństwa Informacyjnego Priorytet 2 Społeczeństwo Informacyjne Regionalnego Programu Operacyjnego dla Województwa D. na lala 2007 - 2013. Efektem jego realizacji jest wybudowana na terenie Województwa D. szerokopasmowa sieć teleinformatyczna, której celem jest likwidacja wykluczenia informacyjnego, a w szczególności umożliwienie mieszkańcom, podmiotom publicznym oraz gospodarczym z terenu województwa korzystanie z konkurencyjnych usług teleinformatycznych oraz multimedialnych zasobów informacji i usług świadczonych elektronicznie. Wybudowana D. Sieć Szerokopasmowa (DSS) ma w założeniu przyspieszenie społecznego i ekonomicznego rozwoju województwa D.. Dostęp do usług szerokopasmowych z sieci DSS zostanie uruchomiony za pośrednictwem lokalnych operatorów telekomunikacyjnych. Za zawieranie umów z tymi operatorami, na warunkach zatwierdzonych przez UKE, odpowiedzialny będzie Operator Infrastruktury wybrany przez Województwo D.. Województwo D. pozostanie właścicielem D. Sieci Szerokopasmowej przez cały okres jej eksploatacji i za pośrednictwem Operatora Infrastruktury będzie dostarczać sieć telekomunikacyjną i zapewniać dostęp do infrastruktury telekomunikacyjnej. Działalność Województwa w zakresie telekomunikacji będzie wykonywana zgodnie z ustawą z dnia 7 maja 2010 o wspieraniu rozwoju usług i sieci telekomunikacyjnych (Dz. U. Nr 106, poz. 675 ze zm., dalej u.w.r.u.s.t.), na mocy Uchwały nr XXII/553/12 Sejmiku Województwa D. z dnia 17.05.2012 r. Województwo D. uzyskało wpis do rejestru jednostek samorządu terytorialnego wykonujących działalność w zakresie telekomunikacji niebędącą działalnością gospodarczą, potwierdzone Zaświadczeniem znak OWR WKT 6003-4/12 (2) o wpisie do rejestru jednostek samorządu terytorialnego, wykonujących działalność w zakresie telekomunikacji z dnia 29.05.2012 r.

Ponadto, w uzupełnieniu wniosku Województwo wyjaśniło, że Operator Infrastruktury w okresie eksploatacji DSS zgodnie z zawartą umową administruje i utrzymuje infrastrukturę powierzoną w dzierżenie, prowadzi eksploatacje infrastruktury powierzonej w dzierżawę i powstałej w wyniku rozbudowy, w tym będzie: dostarczał sieć telekomunikacyjną w rozumieniu Prawa telekomunikacyjnego, zapewniał dostęp telekomunikacyjny do infrastruktury i świadczył usługi dla Operatorów Sieci Dostępowych (OSD). Zatem, Województwo przekazuje we władanie (dzierżawę) Operatora, jedynie elementy infrastruktury nie będące budowlami, co stanowi zakres niezbędny i wystarczający dla świadczenia przez niego usług telekomunikacyjnych. Operator świadczy usługi w oparciu o eksploatację elementów sieci powierzonych w dzierżawę (tj. elementów nie będących budowlami). Należy podkreślić, że umowy z lokalnymi operatorami telekomunikacyjnymi, na warunkach zatwierdzonych przez UKE, będzie zawierał Operator Infrastruktury. Nie będą to umowy zawierane w imieniu Województwa. Województwo nie posiada wglądu do treści umów zawieranych przez operatorów lokalnych. Zgodnie z treścią decyzji Komisji Europejskiej nr SA.33386 z dnia 14.12.2012 r. lokalni operatorzy telekomunikacyjni, którzy będą podłączeni do sieci DSS, będą uprawieni do pobierania opłaty od odbiorców usług (mieszkańców). Budowle wchodzące w skład DSS pozostają we władaniu Województwa (Urzędu Marszałkowskiego Województwa D.), które wykorzystuje je jedynie w celu zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej, o którym mowa w art. 3 ustawy o wspieraniu rozwoju usług i sieci telekomunikacyjnych z dnia 7 maja 2010 roku (Dz. U. z 2010 r. Nr 106, poz. 675, dalej u.w.r.u.s.t. ), a w szczególności w celu dostarczania sieci telekomunikacyjnej lub zapewnienia dostępu do infrastruktury telekomunikacyjnej (art. 3 ust. 1 pkt 2 u.w.r.u.s.t.). Zgodnie z treścią art. 3 ust. 4 u.w.r.u.s.t., działalność ta nie jest działalnością gospodarczą i należy do zadań własnych o charakterze użyteczności publicznej jednostki samorządu terytorialnego. Tym samym budowle wchodzące w skład infrastruktury DSS nie zostaną przekazane w posiadanie Operatorowi Infrastruktury ani lokalnym operatorom telekomunikacyjnym. Województwo przekaże Operatorowi Infrastruktury: w administrowanie i utrzymanie (dzierżenie, w rozumieniu art. 338 Kodeksu cywilnego) - budowle (obiekty trwale związane z gruntem) wchodzące w skład infrastruktury Telekomunikacyjnej oraz w dzierżawę - pozostałe elementy infrastruktury telekomunikacyjnej nie będące budowlami (np. kable i przełącznice optotelekomunikacyjne). Operator Infrastruktury w okresie eksploatacji DSS będzie: administrował i utrzymywał infrastrukturę powierzoną w dzierżenie, prowadził eksploatację infrastruktury powierzonej w dzierżawę i powstałej w wyniku rozbudowy, w tym będzie: dostarczał sieć telekomunikacyjną w rozumieniu Prawa telekomunikacyjnego, zapewniał dostęp telekomunikacyjny do infrastruktury i świadczył usługi dla Operatorów Sieci Dostępowych (OSD). Umowy z lokalnymi operatorami telekomunikacyjnymi, na warunkach zatwierdzonych przez UKE, będzie zawierał Operator Infrastruktury. Nie będą to umowy zawierane w imieniu Województwa. Zgodnie z treścią KRS Operator Infrastruktury - firma F. sp. z o.o. - jest spółką prawa handlowego. Województwo D. nie posiada informacji o statusie i formie organizacyjno-prawnej lokalnych operatorów telekomunikacyjnych, którzy będą świadczyli usługi w oparciu o umowy zawarte z Operatorem Infrastruktury. Przekazanie w posiadanie infrastruktury Województwa Operatorowi nie będącej budowlami, celem jej eksploatacji, stanowi pomoc publiczną zgodnie z decyzją Komisji Europejskiej nr SA.33386 z dnia 14.12.2012 r.. Zgodnie z tą decyzją, Operatorowi Infrastruktury zobowiązany będzie do zwrotu części tej pomocy w ratach rocznych, których wysokość określona została w postępowaniu przetargowym. Raty te odprowadzane będą przez Operatora Infrastruktury na rzecz Województwa, jako czynsz dzierżawny z tytułu udostępnienia mu infrastruktury DSS do eksploatacji. Województwo (Urząd Województwa D.) wykorzystuje budowle wchodzące w skład DSS jedynie w celu zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej -w celu dostarczania sieci telekomunikacyjnej lub zapewnienia dostępu do infrastruktury telekomunikacyjnej. Województwo (Urząd Marszałkowski Województwa D.) nie będzie odpłatnie świadczyć innych usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, niż dzierżawa elementów nie będących budowlami (w szczególności urządzeń i torów optycznych). Lokalni operatorzy telekomunikacyjni, korzystający z usług Operatora Infrastruktury, będą osiągali przychody z tytułu udostępniania swoich usług mieszkańcom, a także ponosić koszty z tego tytułu. Koszty związane z prowadzeniem działalności Operatora Infrastruktury będzie w całości ponosił Operator Infrastruktury. Koszty związane z prowadzeniem działalności przez lokalnych operatorów telekomunikacyjnych będą ponosić lokalni operatorzy telekomunikacyjni. Województwo wyjaśniło, że nie posiada informacji, czy działalność lokalnych operatorów telekomunikacyjnych w zakresie uruchomienia usług szerokopasmowych za pomocą sieci DSS będzie miała związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. Operatorzy ci nie są Województwu obecnie znani. Województwo nie dysponuje wzorem umowy jaka będzie zawierana pomiędzy Operatorem Infrastruktury i operatorami lokalnymi. Operator Infrastruktury będzie czerpał pożytki z eksploatacji infrastruktury powierzonej w dzierżawę.

Na tle powyższego opisu wnioskodawca sformułował pytanie: Czy Województwo D. zobowiązane jest opłacać podatek od nieruchomości od budowli wchodzących w skład DSS, wybudowanych przez Województwo w związku z realizacją projektu "Likwidacja obszarów wykluczenia informacyjnego i budowa D. sieci szkieletowej"?

W ocenie wnioskodawcy, nie ma on obowiązku opłacania podatku od nieruchomości z tytułu posiadania budowli wchodzących w skład DSS.

Wyjaśniając swoje stanowisko Województwo stwierdziło, że w obecnym stanie prawnym, z uwzględnieniem przepisu art. 3 pkt 3a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2013 r., poz. 1409, z późn. zm., dalej: u.p.b.), do którego odsyła ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. 2014 r., poz. 849 z późn. zm., dalej: u.p.o.l.), rurociągi teletechniczne DSS, jako obiekt liniowy, zaliczają się do budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., natomiast kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego. Jednakże aby budowla podlegała opodatkowaniu, musi być - w świetle art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. - w posiadaniu przedsiębiorcy. W tym zakresie należy uwzględnić fakt, że w przepisach u.w.r.u.s.t. wyróżnia się przedsiębiorców telekomunikacyjnych (prowadzących działalność gospodarczą) oraz jednostki samorządu terytorialnego wykonujące działalność w zakresie telekomunikacji, które nie są przedsiębiorcami telekomunikacyjnymi. Jednostka samorządu terytorialnego wykonuje taką działalność na podstawie uchwały organu stanowiącego (art. 3 ust. 5 u.w.r.u.s.t.), zaś działalność ta należy do zadań własnych jednostki samorządu terytorialnego o charakterze użyteczności publicznej (art. 3 ust. 4 u.w.r.u.s.t.). Odzwierciedleniem takiego stanu rzeczy jest utworzenie i prowadzenie przez Prezesa UKE rejestru jednostek samorządu terytorialnego wykonujących działalność w zakresie telekomunikacji niebędącą działalnością gospodarczą, odrębnego od rejestru przedsiębiorców telekomunikacyjnych (art. 5 u.w.r.u.s.t.).

Zatem opodatkowanie budowli podatkiem od nieruchomości nastąpi jedynie wówczas, gdy budowla będzie związana z prowadzeniem działalności gospodarczej i będzie w posiadaniu przedsiębiorcy. Odnosząc się do definicji działalności gospodarczej, Województwo w ramach swoich działań nie będzie takiej działalności gospodarczej prowadzić. Działania Województwa mieszczą się w zakresie realizacji jego zadań własnych. Województwo jako właściciel sieci i jednostka samorządu terytorialnego zarejestrowana w prowadzonym przez Urząd Komunikacji Elektronicznej rejestrze jednostek samorządu terytorialnego (rejestrze JST) wykonujących działalność w zakresie telekomunikacji, niebędącą działalnością gospodarczą, nie jest równocześnie przedsiębiorcą. Nie ma zatem podstaw do obciążenia Województwa podatkiem od nieruchomości za budowle wchodzące w skład D. Sieci Szerokopasmowej.

W interpretacji indywidualnej, uzasadniając negatywną ocenę stanowiska wnioskodawcy, Burmistrz B. stwierdził, że na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., budowle podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, o ile związane są z prowadzeniem działalności gospodarczej. Organ zaznaczył, że podziela stanowisko strony w zakresie definicji budowli w odniesieniu do D. Sieci Szerokopasmowej jako obiektu liniowego.

Zauważył, że zgodnie z przedstawionym przez stronę stanem faktycznym strona nie przeniosła posiadania budowli na Operatora Infrastruktury. Operator będzie dysponował elementami infrastruktury telekomunikacyjnej będącymi budowlami w imieniu Województwa jako dzierżyciel w rozumieniu art. 338 Kodeksu cywilnego. Dzierżyciel nieruchomości nie jest posiadaczem nieruchomości, gdyż nie działa on we własnym imieniu, a w imieniu posiadacza. Zatem Operatorowi nie będzie przysługiwał status podatnika w zakresie budowli będących elementami DSS. Taki status w świetle przedstawionego stanu faktycznego może przysługiwać Województwu D.

Burmistrz B. przytoczył treść art. 3 ust. 1 i ust. 2, art. 5 oraz art. 8 u.w.r.u.s.t. i zauważył, że zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym Województwo D. powierzy, zgodnie z art. 8 u.w.r.u.s.t., świadczenie usług, o których mowa w art. 3 ust. 1 u.w.r.u.s.t. Operatorowi, który będzie korzystał z potrzebnej infrastruktury m.in. na podstawie umowy dzierżawy. Zauważył, że aby działalność wymieniona w art. 3 ust. 1 u.w.r.u.s.t. nie była uważana za działalność gospodarczą musi być wykonywana przez jednostkę samorządu terytorialnego. Natomiast w opisywanym przypadku będzie ją de facto wykonywał Operator. Zdaniem organu zawarcie umowy dzierżawy z Operatorem nie mieści się w zakresie działalności wymienionej w art. 3 ust. 1 u.w.r.u.s.t., zatem taką działalność Województwa D. należy uznać za działalność gospodarczą i w związku z tym budowle będące w jego posiadaniu powinny zostać opodatkowane podatkiem od nieruchomości. Dzierżawa jest niewątpliwie działalnością mającą na celu osiągnięcie zysku oraz wykonywaną w sposób zorganizowany i ciągły (art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej).

Zaznaczył, że gdyby Województwo D. przekazało Operatorowi w dzierżawę wszystkie elementy infrastruktury telekomunikacyjnej (również te będące budowlami), wówczas podatnikiem podatku od nieruchomości byłby Operator jako posiadacz budowli. Działalność przez niego wykonywana z całą pewnością należy zakwalifikować jako działalność gospodarczą. Sztuczne wydzielenie elementów infrastruktury będących budowlami i oddanie ich Operatorowi w dzierżenie stanowi obejście prawa i jako takie nie może korzystać z ochrony poprzez wyłączenie budowli spod opodatkowania.

Podkreślił, że Infrastruktura D. Sieci Szerokopasmowej składająca się z budowli (będących w dzierżeniu Operatora Infrastruktury) i pozostałych elementów infrastruktury telekomunikacyjnej nie będącej budowlami (znajdująca się w dzierżawie Operatora Infrastruktury) tworzy całość funkcjonalno- użytkową zapewniając korzystanie z sieci szerokopasmowej zgodnie z jej przeznaczeniem. Budowle pomimo, iż formalnie nie zostaną przekazane w posiadanie Operatorowi lecz tylko w dzierżenie, będą znajdowały się w użytkowaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą i będą związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Przyjęcie innego stanowiska w przedmiotowej sprawie doprowadziłoby do powstania luki interpretacyjnej w prawie podatkowym powodującej, iż budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej nie podlegałyby opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Taka sytuacja jest nie do zaakceptowania dla organu podatkowego.

Wskazując na art. 9 ust. 4 u.s.g. oraz art. 1 u.g.k. oraz cechy zadań należących do zadań użyteczności publicznej oraz podkreślając, że zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej powinno się odbywać w sposób bezpośredni, organ zauważył, że wyklucza się z kategorii zadań użyteczności publicznej zadania, których realizacja zaspokaja te potrzeby w sposób pośredni (np. wspomaganie przedsiębiorców w tworzeniu nowych miejsc pracy jako działanie służące walce z bezrobociem).

Reasumując organ stwierdził, że na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Województwo D. zobowiązane jest opłacać podatek od nieruchomości od budowli wchodzących w skład D. Sieci Szerokopasmowej wybudowanych przez Województwo w związku z realizacją projektu pn. "Likwidacja obszarów wykluczenia informacyjnego i budowa D. sieci szkieletowej".

Po bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa, Województwo D. wniosło skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, domagając się uchylenia zaskarżonej interpretacji indywidulanej oraz zasądzenia od organu zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Zaskarżonej interpretacji podatkowej zarzuciło naruszenie:

I. przepisów prawa procesowego mających istotny wpływ na wynik sprawy, a to w szczególności art. 4, 5 i 6, art. 14c § 1 oraz art. 120 (zasada praworządności), art. 14b § 3 w zw. z art. 14h i art. 14j § 1 i 3 O.p. Organ wydający interpretację indywidualną obowiązany był ocenić stanowisko skarżącej zawarte we wniosku o wydanie interpretacji w sposób zgodny z prawem, czego nie uczynił dopuszczając się poniższych naruszeń przepisów prawa materialnego, jak i dopuścił się niedopuszczalnej modyfikacji stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i wydał interpretację w oparciu o błędnie wyprowadzone z wniosku informacje, poprzez bezpodstawne przyjęcie, że Województwo prowadzi działalność gospodarczą oraz że podział infrastruktury przez Województwo i różny sposób jej przekazania Operatorowi Infrastruktury stanowi z uwagi na sztuczność, obejście przepisów prawa i nie zasługuje na ochronę poprzez wyłączenie budowli spod opodatkowania, kiedy to w ustawach podatkowych nie figuruje taka podstawa ustalenia podatku i zobowiązania podatkowego obciążającego podatnika, a organ podatkowy ma obowiązek działać zgodnie z ustawami podatkowymi;

II. przepisów prawa materialnego, a to w szczególności:

- art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. la ust. 1 pkt. 3a, 4, art. 3 ust. 1 pkt. 1 u.p.o.l. poprzez jego błędną wykładnię w kontekście art. 3 ust. 1 i 4, art. 5 i art. 8 u.w.ur.s.t. Organ uznał, że działania JST określone ustawą o wspieraniu i rozwoju usług szerokopasmowych i powierzone innemu podmiotowi w drodze dzierżawy, oznacza prowadzenie działalności gospodarczej. Prawidłowa interpretacja przepisów winna skutkować uznaniem, że działania Województwa należą do zadań własnych o charakterze użyteczności publicznej i jako takie nie wyczerpują definicji działalności gospodarczej określonej w u.p.ol. niezależnie od zastosowania powierzenia. W konsekwencji nie można było przyjąć, że Województwo prowadzi działalność gospodarczą i jako takie jest podatnikiem podatku od budowli;

- art. 1a ust. 1 pkt. 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 3 i 3a u.p.b. poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie. Organ uznał, że przekazanie w dzierżenie budowli, a kabli w dzierżawę jest sztucznym podziałem i służy obejściu prawa, kiedy przy zastosowaniu prawidłowej interpretacji należało przyjąć, że ustawodawca celowo dokonał rozdziału kanalizacji technicznej jako obiektu liniowego od okablowania w kontekście opodatkowania podatkiem od nieruchomości i uwzględnienie tego podziału w realizacji obowiązków Operatora Infrastruktury (utrzymanie - dzierżenie, eksploatacja - dzierżawa) nie może być uznane za obejście prawa. W konsekwencji brak było podstaw do przyjęcia, że infrastruktura może być tylko traktowana jako całość i tylko wtedy może służyć świadczeniu usług, a podział dokonany przez skarżącą jest sztuczny.

Burmistrz B. w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie należy podkreślić, iż zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jednolity Dz. U. z 2014 r., poz.1647, ze zm.), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2012 poz. 270 ze zm.; dalej: p.p.s.a). Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Zgodnie z art. 146 § 1 p.p.s.a., Sąd uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności.

Wskazać także należy, że zgodnie z art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Powstałe w sprawie zagadnienie dotyczyło opodatkowania Województwa D. podatkiem od nieruchomości z tytułu posiadania telekomunikacyjnej sieci szerokopasmowej wybudowanej w ramach projektu "Likwidacja obszarów wykluczenia informacyjnego i budowa D. sieci szkieletowej".

Z punktu widzenia przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości, o których mowa w art. 2 ust. 1 u.p.o.l., opodatkowanie sieci szerokopasmowej rozpatrywane mogło być jedynie w stosunku do budowli (pkt 3), z wykluczeniem pozostałych przedmiotów, to jest gruntów (pkt 1) i budynków (pkt 2). Podkreślić jednak trzeba, że budowla stanowi przedmiot opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej (wskazany pkt 3 ust.1 art. 2 u.p.o.l.). Z kolei ustawa podatkowa precyzuje w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., że za budowlę związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej należy uznać budowlę będącą w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą czyli – zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. – działalność, o której mowa w przepisach ustawy o swobodzie działalności gospodarczej (po uwzględnieniu art. 86 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę o swobodzie działalności gospodarczej – Dz.U. Nr 173, poz. 1808 z późn. zm.).

Na gruncie przepisów u.p.o.l. pojęcie budowli odpowiada definicji budowli w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz.U. z 2013 r. poz. 1409 z późn. zm. – dalej u.p.b.), która – stosownie do art. 3 pkt 3 (według stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidulanej) – przez budowlę nakazuje rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, w tym między innymi obiekty liniowe.

Obiekt liniowy jest – według art. 3 pkt 3a u.p.b. – obiektem budowlanym, którego charakterystycznym parametrem jest długość, jak na przykład ("w szczególności") droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Wynika z przywołanego przepisu (art. 3 pkt 3a), że kable zainstalowane w kanalizacji kablowej nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego. Przytoczone wyłączenie należy rozumieć – zgodnie z jego brzmieniem – w najszerszym znaczeniu, to znaczy, że kable zainstalowane w kanalizacji kablowej nie tylko nie stanowią "budowli liniowej", ale w ogóle nie stanowią obiektu budowlanego ani jego części, ani też urządzenia budowlanego (nie są budowlą w ogólności). Zwrócenie uwagi na tę okoliczność ma znaczenie zwłaszcza w odniesieniu do tej części sporu pomiędzy stronami czy szerokopasmową sieć telekomunikacyjną należy postrzegać w kategorii obiektu liniowego (tak strona skarżąca) czy sieci uzbrojenia terenu (według organu). Określenie budowli poprzez wymienienie w jednym szeregu takich obiektów jak: obiekt liniowy, sieć techniczna czy sieć uzbrojenia terenu, może rodzić wątpliwości co do właściwego przyporządkowania do tych pojęć – sieci telekomunikacyjnej, to jednak z perspektywy odpowiedniego zakwalifikowania kabli umiejscowionych w kanalizacji kablowej, jest pozbawione jakiegokolwiek znaczenia (nie są w ogóle obiektem budowlanym, jego częścią oraz nie stanowią urządzenia budowlanego).

Wyłączenie kabli znajdujących się w kanalizacji kablowej z zakresu pojęcia budowli według u.p.b. powoduje takie same skutki w zakresie określenia terminu "budowla" w przepisach u.p.o.l. Tak więc na gruncie ustawy podatkowej kable umiejscowione w kanalizacji kablowej nie konstytuują pojęcia budowli i nie mogą podlegać opodatkowaniu. Tezę tę potwierdza stanowisko, jakie zajął Trybunał Konstytucyjny w uzasadnieniu postanowienia z dnia 5 czerwca 2013 r., sygn. akt SK 25/12 (publ. OTK-A z. 5/2013 r., poz. 68). Umarzając postępowanie ze skargi konstytucyjnej i wyjaśniając powody umorzenia, Trybunał jednocześnie przypomniał, że od 17 lipca 2010 r. znowelizowano Prawo budowlane i zmieniono definicję budowli oraz dodano pojęcie "obiektu liniowego". Jak zauważył Trybunał, "konsekwencją powyższej zmiany jest wyłączenie przez ustawodawcę z zakresu pojęcia "budowla" kabli, w tym również przewodów telekomunikacyjnych, zainstalowanych w kanalizacji kablowej, a tym samym – możliwości ich opodatkowania podatkiem od nieruchomości" (pkt II.3. uzasadnienia postanowienia).

Dalej trzeba zauważyć, że przepis art. 3 pkt 3a u.p.b. w istocie przesądza, że budowlą jest kanalizacja kablowa, co należy odnieść także do kanalizacji kablowej stanowiącej element sieci telekomunikacyjnej. Kanalizacja ta jest więc budowlą również w rozumieniu u.p.o.l. Jednakże, jak to wcześniej zaznaczono, budowla podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, o ile jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.). W niniejszej sprawie należało zatem rozstrzygnąć, czy będąca budowlą kanalizacja kablowa jest w posiadaniu przedsiębiorcy bądź innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą.

Należy przypomnieć, że w treści wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Województwo D. przedstawiło, iż w ramach zapewniania dostępu do sieci szerokopasmowej kanalizacja kablowa zostanie przekazana tak zwanemu Operatorowi Infrastruktury w dzierżenie, w przeciwieństwie do samych kabli światłowodowych oraz elementów je łączących, które oddane zostaną temu podmiotowi w dzierżawę.

Jak się przyjmuje na gruncie prawa cywilnego, dzierżenia nie można utożsamiać z posiadaniem. Wprawdzie zarówno w przypadku posiadania, jak i dzierżenia występuje władztwo faktyczne nad rzeczą (corpus), to różnica zachodzi w elemencie psychicznym (animus). Posiadacz w zakresie swojego władztwa działa zawsze dla siebie (rem sibi habendi), natomiast dzierżyciel działa dla kogo innego (animus detendi pro alieno) (J. Gołaczyński [w:] System Prawa Prywatnego. Tom 4. Prawo rzeczowe, C.H. Beck, Warszawa 2005 r., s. 14).

Skoro zatem kanalizacja kablowa (budowla), jak to wynikało z okoliczności przedstawionych przez wnioskodawcę, nie została przekazana w posiadanie innemu podmiotowi, to objęcie jej podatkiem od nieruchomości zależało bezpośrednio od uznania Województwa D. za podmiot prowadzący działalność gospodarczą (jedynego posiadacza). Kwestię prowadzenia działalności gospodarczej przez jednostkę samorządu terytorialnego w zakresie określonym w art. 3 ust. 1 u.w.r.u.s.t. przesądza przepis art. 5 tej ustawy, przyjmując w istocie, że działalność, o której mowa w art. 3 ust. 1 u.w.r.u.s.t., wykonywana przez jednostkę samorządu terytorialnego nie jest działalnością gospodarczą ("działalność, o której mowa w art. 3 ust. 1, niebędącą działalnością gospodarczą, wykonuje się zgodnie z przepisami...").

Dla przedstawionej oceny nie miało znaczenia to, że zapewnienie przez Województwo dostępu do infrastruktury telekomunikacyjnej miało się odbywać za pośrednictwem Operatora Infrastruktury (dzierżawcę kabli światłowodowych) albowiem – jak to wynika z art. 5 u.w.r.u.s.t. – jednostka samorządu terytorialnego przedmiotową działalność prowadzić może również pośrednio. Mowa jest tam bowiem o działalności zarówno w formie niewyodrębnionej w ramach jej (jednostki samorządu terytorialnego) osobowości prawnej, jak również w formie porozumienia, związku lub stowarzyszenia jednostek samorządu terytorialnego, fundacji, której fundatorem jest jednostka samorządu terytorialnego, porozumienia komunalnego, spółki kapitałowej lub spółdzielni z udziałem jednostki samorządu terytorialnego.

Z uwagi na powyższą ocenę, należało stwierdzić, że Burmistrz B. nieprawidłowo przyjął w zaskarżonej interpretacji indywidualnej, że w zakresie zapewnienia dostępu do sieci szerokopasmowej i innych działań wskazanych w art. 3 ust. 1 u.w.r.u.s.t. Województwo D. prowadzi działalność gospodarczą. Uznanie, że działania jednostki samorządu terytorialnego wskazane w powołanym art. 3 ust. 1 nie stanowią działalności gospodarczej, przesądzone zostało w ustawie (u.w.r.u.s.t.), a zatem bezprzedmiotowe jest poszukiwanie cech tej działalności i odnoszenie do ogólnej definicji działalności gospodarczej przewidzianej w ustawie z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (wcześniej powołanej).

Gdy chodzi o zarzut skargi dotyczący naruszenia przez organ przepisów postępowania, to nie był on uzasadniony. Kwestii prowadzenia (bądź nieprowadzenia) działalności gospodarczej przez wnioskodawcę, nie można było uznać za element stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), jakim organ był związany, gdyż chodziło tu w istocie o wykładnię przepisów art. 1a ust. 1 pkt 3 i ust. 2 u.p.o.l. w powiązaniu z art. 5 u.w.r.u.s.t.

Zwraca Sąd uwagę, że zagadnienie opodatkowania Województwa D. podatkiem od nieruchomości z tytułu posiadania telekomunikacyjnej sieci szerokopasmowej wybudowanej w ramach projektu "Likwidacja obszarów wykluczenia informacyjnego i budowa D. sieci szkieletowej" była już przedmiotem rozważań WSA we Wrocławiu. WSA stwierdził, że kwestię prowadzenia działalności gospodarczej przez jednostkę samorządu terytorialnego w zakresie określonym w art. 3 ust. 1 u.w.r.us.t. przesądza przepis art. 5 tej ustawy przyjmując w istocie, że działalność o której mowa w art. 3 ust. 1 u.w.ur.s.t., wykonywana przez jednostkę samorządu terytorialnego, nie jest działalnością gospodarczą ("działalność o której mowa w art. 3 ust. 1, niebędącą działalnością gospodarczą, wykonuje się zgodnie z przepisami (...)") (por. wyroki WSA we Wrocławiu: z dnia 4 kwietnia 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 27/16, z dnia 13 kwietnia 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 32/16 oraz sygn. akt I SA/Wr 2001/15, z dnia 26 kwietnia 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 54/16 oraz sygn. akt I SA/Wr 100/16, z dnia 13 maja 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 74/16 dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych).

Wobec przedstawionej przez Sąd oceny, zaskarżona interpretacja indywidualna podlega uchyleniu na postawie art. 146 § 1 p.p.s.a. Przy ponownym wydaniu interpretacji indywidualnej organ zobowiązany będzie uwzględnić przedstawioną argumentację prawną.

O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a. oraz § 18 ust. 1 pkt 1c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (tekst jedn. Dz. U. z 2013 r., poz. 461) w związku z § 22 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez adwokata z urzędu (Dz. U. z 2015 r. poz. 615, z późn. zm.). Na zasądzone koszty składa się wynagrodzenie pełnomocnika wysokości 240 zł oraz uiszczony wpis w kwocie 200 zł.