Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 548/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2015-06-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 23 par 2 w zw z art.23 par 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 548/15 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 16 czerwca 2015 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Bogusław Wolas, Sędzia: WSA Ewa Michna (spr.), Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski, Protokolant: sekr. sąd. Anna Boczkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 czerwca 2015 r., sprawy ze skargi J.B., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 29 stycznia 2015 r. Nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług za lipiec, sierpień 2007 r., , - skargę oddala -


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 29 stycznia 2015 r. znak: [...] do [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 27 marca 2014 r. nr [...] w sprawie określenia skarżącemu J.B. zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług: za lipiec 2007 r. - w kwocie 208 138 zł oraz za sierpień 2007 r. - w kwocie 211 003 zł,

Skarżący prowadził działalność gospodarczą pod nazwą A. sprzedając nowe samochody marki Seat (na podstawie umowy dealerskiej) oraz samochody używane (oferowane również w ramach umowy komisu) nabywane w Polsce lub krajach Unii Europejskiej. Dodatkowo skarżący świadczył usługi serwisowe i kontroli pojazdów. Po przeprowadzaniu postępowania kontrolnego Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej stwierdził zaniżanie przez skarżącego podatku należnego z tytułu sprzedaży samochodów używanych w lipcu i sierpniu 2007 r. Dotyczyło to 152 transakcji z 300 sprzedanych samochodów używanych w ww. miesiącach. Organ kontroli skarbowej wskazał, że do faktu zaniżania cen sprzedaży samochodów przyznał się sam skarżący oraz współpracujący z nim syn – J.B.. Proceder ukrywania faktycznych cen sprzedaży dotyczył samochodów używanych, przy czym głównie pojazdów sprowadzanych z zagranicy. Fakt ten potwierdzały zeznania pracowników skarżącego oraz pracowników instytucji finansowych współpracujących ze skarżącym przy udzielaniu kredytów na zakup samochodów. Klienci, którzy dostrzegli różnicę pomiędzy faktycznie płaconą kwotą i danymi na fakturze byli zbywani tłumaczeniami o braku ryzyka i skutków podatkowych takiego postępowania – powyższe potwierdzili przesłuchani nabywcy samochodów. Organ wskazywał również, że ceny sprzedaży samochodów używanych – wykazywane na fakturach były znacznie niższe niż ceny rynkowe podobnych samochodów. Z tych też powodów organ uznał, że niewiarygodne były zeznania części świadków – nabywców samochodów, którzy potwierdzali ceny wykazane w fakturach. Nie potrafili oni bowiem sprecyzować jakie to uszkodzenia i naprawy samochodów związane były z obniżeniem ceny, a nadto organ zauważał, że wartość tych samochodów podawana do ubezpieczenia AC była wyższa. Dodatkowo w przypadku dalszej odsprzedaży tych samochodów cena uzyskiwana była wyższa niż cena nabycia (wynikająca z faktury wystawionej przez skarżącego). Organ wskazywał również na zeznania pracowników skarżącego, którzy zeznali, że sami nie kupiliby używanego samochodu u swojego pracodawcy ze względu na zbyt wysokie ceny. Przesłuchiwany drugi z synów skarżącego M.B. przyznał, że brat prowadził jakiś zeszyt, w którym były wpisywane kwoty przekazywanych pieniędzy przez klientów.

W konsekwencji stwierdzonego zaniżania części obrotów organ kontroli w przypadku części zakwestionowanych transakcji ustalił rzeczywiste ceny sprzedaży na podstawie zeznań świadków i dokumentów bankowych, natomiast w pozostałej części – przyjął za podstawę oszacowania najniższe ceny rynkowe danej marki i modelu z katalogu "I"

W odwołaniu od powyższej decyzji skarżący zarzucił organowi naruszenie art. 23 § 2 w zw. z art. 23 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2015 r., poz. 613), poprzez jego niezastosowanie mimo, że organ posiadał dowody uzyskane w toku postępowania, na podstawie których mógł określić podstawę opodatkowania.

Nadto, z ostrożności, gdyby organ II instancji nie uznał argumentów w zakresie, w jakim skarżący twierdzi, że szacowanie w niniejszej sprawie nie było działaniem koniecznym – skarżący zarzucił naruszenie:

– art. 23 § 3 pkt 5 Ordynacji podatkowej, poprzez jego niezastosowanie, podczas gdy organ miał wszelkie dokumenty i dowody umożliwiające zastosowanie ustawowej metody szacowania;

– art. 23 § 4 w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez jego błędne zastosowanie, tj. przyjęcie, że w niniejszym stanie żadna z metod ustawowych nie miała zastosowania do szacowania podstawy opodatkowania, a tym samym stwierdzenie, że organ mógł zastosować własną metodę, podczas, gdy brak było przesłanek dla zastosowania metody pozaustawowej, gdyż organ mógł określić podstawę opodatkowania stosując metodę kosztową;

– art. 23 § 5 w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez jego niezastosowanie w zakresie w jakim organ nie uzasadnił dostatecznie wybranej metody szacowania - w szczególności nie uzasadnił, że żadna z metod ustawowych nie będzie mieć zastosowania (jak w przypadku metody kosztowej), a ponadto poprzez jego błędne zastosowanie w zakresie w jakim organ ustalił podstawę opodatkowania, która nie zmierza do rzeczywistej podstawy opodatkowania;

– art. 122 w zw. z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez naruszenie zasady prawdy materialnej i jej niewłaściwe zastosowanie, w szczególności w zakresie braku uzasadnienia, że ustalenie podstawy opodatkowania powinno nastąpić na podstawie szacowania oraz w zakresie braku uzasadnienia, że wybrana przez organ metoda szacowania jest właściwa;

– art. 123 w zw. z art. 190 Ordynacji podatkowej oraz art. 123 w zw. z art. 190 w zw. z art. 197 § 3 powołanej ustawy, poprzez rażące naruszenie zasady czynnego udziału stron w postępowaniu w szczególności nieprzeprowadzenie przez organ bezpośredniego dowodu z zeznań świadków, co uniemożliwiło skarżącemu czynny udział w przeprowadzaniu tego dowodu, w tym pozbawiło możliwości zadawania pytań świadkom oraz poprzez nieprzeprowadzenie przez organ bezpośredniego dowodu z opinii biegłego w zakresie wydania ekspertyzy co do zawartości komputerów i nośników pamięci należących do skarżącego, co uniemożliwiło skarżącemu czynny udział w przeprowadzeniu tego dowodu, w tym zadawanie pytań czy składanie wniosków o uzupełnienie opinii lub zarzutów;

– art. 121 Ordynacji podatkowej, poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, w szczególności poprzez włączenie do postępowania dowodów przeprowadzonych w innym postępowaniu (ekspertyza biegłego, przesłuchanie świadków);

– art. 187 § 1 w zw. z art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez niedopełnienie przez organ podatkowy obowiązku zebrania w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego w sprawie oraz poprzez dokonanie ustaleń faktycznych sprzecznych z materiałem dowodowym;

– art. 190 i 191 Ordynacji podatkowej, poprzez nieprzeprowadzenie bezpośrednich dowodów z przesłuchania świadków, co spowodowało wadliwość przeprowadzonego postępowania dowodowego oraz sprzeczność istotnych ustaleń faktycznych dokonanych przez organ z treścią zebranego materiału dowodowego, co miało istotny wpływ na wynik postępowania;

– art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez nieprzeprowadzenie bezpośredniego dowodu z opinii biegłego w zakresie wydania ekspertyzy z zawartości komputerów i nośników pamięci należących do skarżącego;

– art. 210 § 1 pkt 6 i 210 § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez brak przedstawienia adekwatnego uzasadnienia prawidłowego w decyzji, a tym samym brak równowagi uzasadnienia prawnego decyzji z uzasadnieniem faktycznym;

– art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 127 Ordynacji podatkowej, poprzez sporządzenie uzasadnienia w sposób uniemożliwiający podatnikowi odniesienie się do poszczególnych miesięcy, za które organ określił zobowiązanie podatkowe i tym samym sporządzenie odwołania,

– art. 207 w zw. z art. 99 ust. 1 i art. 103 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług(Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.), poprzez wydanie w jednej decyzji w zakresie określenia wysokości zobowiązania podatkowego za okres od stycznia do czerwca 2007 r. podczas gdy decyzja jako orzeczenie w sprawie, powinna być wydana za każdy miesiąc osobno;

– art.181 Ordynacji podatkowej poprzez jego zastosowanie, a w konsekwencji włączenie do postępowania dowodów przeprowadzonych w toku innych postępowań i przez inne organy.

Skarżący wniósł ponadto o przeprowadzenie dowodów:

1. z opinii biegłego rzeczoznawcy w celu:

a) ustalenia wysokości rynkowej marży (kwotowo i procentowo) stosowanej przy sprzedaży samochodów używanych w 2007 r. w lipcu i sierpniu,

b) ustalenia jaki wpływ na cenę rynkową (kwota lub procentowy) sprzedanych pojazdów miała okoliczność :

– że samochody były sprowadzane jako używane z kilku krajów Unii Europejskiej (przy uwzględnieniu różnic co do sposobu korzystania z samochodów osobowych przez mieszkańców poszczególnych krajów, z których pochodziły dostawy),

– że część sprzedawanych samochodów było używanych jako tzw. samochody firmowe, w tym przez duże korporacje lub jako samochody leasingowane albo przejęte przez banki,

– czy w badaniach technicznych (diagnostycznych) pojazdów dokonywanych przez uprawnionego diagnostę bada się wszystkie elementy, których wada, uszkodzenie lub stan zużycia ma wpływ na wybór przez klienta oraz na cenę sprzedaży pojazdu,

– jaki wpływ (procentowy lub kwotowy) na cenę mają wskazane przez świadków mankamenty estetyczne lub techniczne poszczególnych pojazdów

c) "uzupełnienia postępowania w zakresie ustaleń z dokumentów - polis ubezpieczeniowych nabywców pojazdów oraz potwierdzeń przelewów oraz innych dowodów wskazujących na rzeczywistą wartość samochodu w chwili sprzedaży"

Dyrektor Izby Skarbowej w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji podtrzymał ustalenia faktyczne i argumentację prawną przedstawioną przez organ pierwszej instancji. Odnosząc się do zarzutów skarżącego wskazał m.in., że organ I instancji dokonując ustaleń faktycznych korzystał "z szerokiego wachlarza dowodów", m.in. zeznań świadków, danych z zapisów elektronicznych z komputerów należących do skarżącego, przesłuchania skarżącego, dowodów z dokumentów, danych z systemu "I" a także z protokołów z przesłuchania świadków – uzyskanych w Prokuraturze Rejonowej w związku z toczącym się przeciwko skarżącemu postępowaniem karnym, w związku z czym bezzasadny był zarzut naruszenia przez organ I instancji art. 187 § 1 w zw. z art. 191 Ordynacji podatkowej, jak również art. 122 tej ustawy.

Odnosząc się do kolejnych zarzutów organ wskazał, że Ordynacja podatkowa nie przewiduje zasady bezpośredniości w postępowaniu dowodowym stąd też organ nie ma obowiązku ponawiania z urzędu dowodów z zeznań świadków. Dalej organ podkreślał, że oszacowanie podstawy opodatkowania nastąpiło jedynie w tych przypadkach, w których nie zebrano innych rzetelnych dowód pozwalających na określenie podstawy opodatkowania. Organ kontroli skarbowej zastosował metodę pozaustawową, gdyż nie można było zastosować metod powołanych w art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej, a metoda odwołująca się do systemu "Info – Ekspert" pozwalała oszacować obrót w sposób jak najbardziej przybliżony do rzeczywistego obrotu.

Dalej organ odwoławczy podkreślał, że skarżący negując ustalenia faktyczne, nie przedstawił w istocie żadnych konkretnych przeciwdowodów, które zmierzałyby do podważenia tych ustaleń.

W skargach wniesionych do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skarżący domagał się uchylenia zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. Skarżący podniósł zarzuty jak w odwołaniu od decyzji. Ponadto zarzucił naruszenie art. 200 a Ordynacji podatkowej, poprzez nieprzeprowadzenie rozprawy pomimo istnienia potrzeby wyjaśnienia istotnych okoliczności stanu faktycznego sprawy przy udziale biegłego oraz potrzeby sprecyzowania argumentacji prawnej przez strony postępowania.

W uzasadnieniu zakwestionował przede wszystkim zastosowanie oszacowania, jego metodę i wyniki. Zdaniem skarżącego naruszona została przy tym zasada swobodnej oceny dowodów a to z uwagi na fakt, że część transakcji została uznana za wiarygodne, a część podobnych za nierzetelne – bez podania przyczyn. Skarżący zarzucał, że organ nie odniósł się do zapewnień wydawcy katalogu "I", że wartości podawane w tym katalogu dotyczyły samochodów w dobrym stanie technicznym i standardowym wyposażeniu. W ocenie skarżącego prawidłową metodą byłaby metoda kosztowa, ponieważ uzyskana przez organ kontroli skarbowej, w wyniku oszacowania, bardzo wysoką marża zafałszowała wynik końcowy. Skarżący wskazał, że wobec wątpliwości czy rzeczywiście istniały tzw. "zeszyty", organ nie powinien interpretować braku przedstawienia tego tupu dokumentacji na jego niekorzyść.

W odpowiedzi organ wniósł o ich oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Skarga była bezzasadna.

Sąd zaznacza, że rozpatrywana sprawa jest kolejną z szeregu rozpatrywanych skarg na decyzje wydane w związku ze stwierdzonym przez organy zaniżaniem cen sprzedaży samochodów używanych w prowadzonej działalności gospodarczej przez skarżącego. We wszystkich tych sprawach organ kontroli skarbowej w części oszacowywał podstawę opodatkowania posiłkując się katalogiem "I". Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokami z dnia 27 lutego 2014 r., I SA/Kr 2211/13 (podatek od towarów i usług za poszczególne miesiące 2006 r.), z dnia 3 kwietnia 2014 r., I SA/Kr 143/14 (podatek od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2004 r. oraz za okres od stycznia do grudnia 2005 r.) oraz z dnia 30 października 2014 r., I SA/Kr 860/14 (podatek od towarów i usług za miesiące od stycznia do czerwca 2007 r.) skargi oddalił. Dodatkowo w sprawie podatku dochodowego za 2004 i 2005 rok wyrokiem z dnia 19 kwietnia 2013 r. I SA/Kr 325/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie również oddalił skargi skarżącego.

Orzekający w niniejszej sprawie Sąd podziela poglądy składów orzekających w ww. sprawach w całości. Sprowadzają się one do przyjęcia, że organy prawidłowo ustaliły stan faktyczny tj. stały proceder zaniżania podstawy opodatkowania poprzez wystawianie faktur na niższe kwoty niż w rzeczywistości zostały ustalone (i zapłacone) w umowie z nabywcami samochodów. W praktyce zresztą skarżący nie kwestionuje faktu zaniżania cen sprzedaży. Zdaniem Sądu organy prawidłowo podzieliły również transakcje na rzetelne i nierzetelne, przy czym ograniczając oszacowanie podstawy opodatkowania tylko do tej części nierzetelnych transakcji gdzie niemożliwe było ustalenie faktycznej ceny zapłaconej przez nabywcę samochodu. Podkreślić należy, że przy szacunkowym ustalaniu podstawy opodatkowania, wobec pominięcia jako dowodu ksiąg podatkowych, organ podatkowy sam wybiera metody szacowania. Inaczej mówiąc, wybór metody oszacowania stanowi uprawnienie organu podatkowego, a sądowa kontrola tego typu decyzji ogranicza się do sprawdzenia, czy wybór metody nie był dowolny i czy nie doprowadził do ustaleń sprzecznych z logiką i zasadami doświadczenia życiowego (por. wyrok NSA z dnia 1 kwietnia 2015 r., I FSK 290/14).

Skarżący - negując ustalenia faktyczne dokonane przez organy podatkowe, poprzez wytknięcie rzekomych naruszeń proceduralnych w toku postępowania podatkowego - nie przedstawił w istocie żadnych konkretnych środków dowodowych czy też argumentów, które skutecznie podważyłyby ustalenia faktyczne zawarte w zaskarżonej decyzji. Błędnym jest przy tym przekonanie skarżącego o naruszeniu przepisów Ordynacji poprzez korzystanie z dowodów zgromadzonych przez Prokuraturę i konieczności powtórzenia zeznań świadków. Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela pogląd organów, że w świetle art. 180 § 1 i art. 181 Ordynacji podatkowej nie istnieje prawny nakaz, aby w toku postępowania podatkowego koniecznym było powtórzenie przesłuchania świadka, który zeznawał w postępowaniu karnym. W konsekwencji korzystanie z tak uzyskanych zeznań samo w sobie nie narusza zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym, ani też nie może naruszać jakichkolwiek innych przepisów Ordynacji podatkowej. Dowodem w sprawie jest bowiem wszystko co nie jest sprzeczne z prawem, a może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy i co wynika z prymatu zasady prawdy materialnej wobec zasady bezpośredniości.

W ocenie Sądu twierdzenia i wnioski skarżącego są wręcz rażąco sprzeczne z przeprowadzonymi w sprawie dowodami, których wymowa jest jednoznaczna i niepodważalna. Z zeznań syna skarżącego (J. B.), pracowników i współpracowników oraz nabywców wyłania się spójny obraz świadomego ukrywania części faktycznych dochodów. Co więcej organy uprawdopodobniły (zeznania M.B. i A. D.), że skarżący posiadał dokumentację ("zeszyty") pozwalającą na odtworzenie rzeczywistego obrotu używanymi samochodami. Fakt, że część przesłuchanych pracowników zatrudniona była w innych okresach niż lipiec-sierpień 2007 r., nie ma aż tak istotnego znaczenia, bowiem zeznania te potwierdzają jedynie stałą, od lat, praktykę skarżącego, w którą wpisane było przekonywanie klientów o braku ryzyka podatkowego zaniżanych cen sprzedaży (cytowane w decyzji zeznania nabywców samochodów). Co więcej logicznym jest, że przy takiej skali zaniżania cen sprzedaży skarżący musiał notować wielkość rzeczywistych transakcji, aby mieć orientację co do faktycznych swoich dochodów i rozliczeń z nabywcami samochodów (np. w przypadku zgłaszania jakichkolwiek roszczeń). Podkreślić należy, że argumentacja organów podatkowych opiera się na rzetelnej analizie poszczególnych transakcji, co zostało wykazane przez nie w obszernym i szczegółowym ich omówieniu. Organy udowodniły, że przy ustalaniu cen samochodów kierowały się kryteriami rynkowymi, w znacznej mierze determinowanymi danymi wynikającymi z zeznań świadków - bezpośrednich uczestników transakcji, którzy potwierdzili, że ceny zakupu odbiegały od wykazanych na fakturach, przy jednoczesnej zbieżności, czy wręcz tożsamości przyjętych przez organy cen zakupu z cenami z danych "I". Dane z tego systemu stanowią przy tym powszechnie przyjęte w postępowaniach podatkowych i akceptowane w orzecznictwie obiektywne źródło pozyskiwania informacji m. in. o cenach transakcyjnych na rynku samochodów używanych (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 9 lipca 2013 r., I SA/Kr 716/13, gdzie sąd zaznaczał, że: "W przypadku przedsiębiorców sprzedających w Polsce używane samochody sprowadzane w tym celu do kraju, szacowanie ceny każdego z samochodów przy wykorzystaniu informacji zawartych w katalogach firm zawodowo gromadzących i udostępniających informacje o cenach rynkowych tego typu samochodów, umożliwia organom określenie takich cen w wysokości zbliżonej do rzeczywistej podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 23 §5 Ordynacji podatkowej. Taka metoda uwzględnia bowiem tak indywidualne cechy każdego z samochodów jak: marka, stopień zużycia, rok produkcji, wyposażenie dodatkowe").

Ustalenia organów korespondują z parametrami porównawczymi cen aut przy dalszej odsprzedaży, analizą danych z polis ubezpieczeniowych, umów kredytowych i innymi powołanymi przez organy dokumentami. Ustaleń tych nie podważa wskazywanie przez skarżącego na ewentualne wady pojazdów, gdyż organy przekonująco wywiodły, że nie ujawniono żadnych dokumentów potwierdzających rzeczone wady, dokonywanie napraw po sprzedaży, lub zakupu części, ani też istnienia innych okoliczności wskazujących na nadmierne zużycie samochodów wpływające na ustaloną cenę.

Odnosząc się do szczegółowych zarzutów zawartych w skardze, a mających wykazać błędy w ocenie zeznań świadków (nabywców samochodów) lub zgromadzonych dokumentów – to, zdaniem Sądu, rację miał organ odwoławczy wskazując, że podział przyznanego kredytu na koszty zakupu i przyszłe koszty eksploatacji spowodowany był procederem zaniżania faktycznych cen sprzedaży, co z kolei spowodowało sztuczny podział jednego kredytu na dwie części, ale tak aby sfinansować w istocie cały zakup samochodu.

Podobnie, niezasadne są argumenty skarżącego dotyczące oszacowania ceny sprzedaży samochodu Opel Astra GTC coupé/hatchback z 2005 r. na kwotę 45 900 zł w sytuacji gdy sprzedany za 6 600 zł samochód, był samochodem "rozbitym". W istocie jednak skarżący nie przedstawił żadnych dowodów uprawdopodabniających jego twierdzenia. Jak natomiast wynika z akt sprawy, samochód ten, sprzedany 24 lipca 2007 r., miał wykonane badania techniczne w dniu 16 maja 2007 r., a sam skarżący oferował podobny samochód do sprzedaży za cenę wyższą, bo 48 900 zł (ogłoszenie z dnia 28 września 2007 r.).

Również niezasadne są zarzuty dotyczące błędnego oszacowania wartości sprzedawanego Fiata Punto A. C. oraz dwóch samochodów Mercedes Benz Sprinter sprzedawanych R. M. Organy słusznie wskazywały, że oszacowana przez nie cena (odpowiednio: 5 900 zł za Fiata i po 62 400 zł za Mercedesa) była i tak najniższa w porównaniu do odnalezionych ofert sprzedaży samochodów o podobnych parametrach (plik: "komisb.mdb") oraz ogłoszeń skarżącego. Skarżący powoływał się na istniejące w dniu sprzedaży uszkodzenia samochodów (zarysowania, ślady korozji, uszkodzenia niektórych części), ale słusznie organ odwoławczy zauważył, że były to typowe uszkodzenia samochodów używanych, a więc zostały one uwzględnione w wycenie rynkowej "I".

Podobnie niezasadne były zarzuty dotyczące oceny dowodów przy sprzedaży samochodu Citroen Saxo W.C., ponieważ cenę 7 300 zł potwierdził sam nabywca, a była to cena nie odbiegająca od wartości rynkowej samochodu. Skarżący opiera się na braku pokwitowania części zapłaty ceny (4 300 zł), ale właśnie na tym polegała praktyka, że skarżący lub jego pracownicy dążyli do ukrycia rzeczywistych cen sprzedaży.

Skarżący wskazywał metodę kosztową jako bardziej adekwatną w jego przypadku – niemniej jednak należy mieć na uwadze, że księgi skarżącego były nierzetelne. Dodatkowo, zdaniem Sądu, w przypadku takich towarów jak samochody używane, ceny transakcyjne oscylują wokół cen rynkowych niezależnie od rzeczywistego kosztu poniesionych nakładów. Kupujący (bez względu na swoje osobiste preferencje i możliwości finansowe) przy ustalania ceny zakupu samochodu kierują się bowiem dwoma podstawowymi czynnikami - oceną stanu technicznego i wyposażenia samochodu konkretnego, nabywanego, modelu oraz ceną rynkową podobnych samochodów (ze względu na markę, standard wyposażenia i rok produkcji) ustalaną właśnie w oparciu o dostępne, zbiorcze, informacje o cenach transakcyjnych na rynku samochodów używanych.

W ocenie Sądu organy zasadnie podkreślały, że w istocie skarżący dysponował danymi co do rzeczywistych cen sprzedaży – zeznania świadków wskazywały bowiem na prowadzenie wewnętrznej rachunkowości – zeszytów z zapiskami dotyczącymi cen transakcyjnych. W postępowaniu podatkowym nacisk kładzie się na zasadę współdziałania. Jeżeli podatnik kwestionuje jakąś okoliczność faktyczną przyjętą przez organ, to na tymże podatniku ciąży obowiązek uzasadnienia swojej racji m.in. poprzez przedstawienie stosownego dowodu (wyrok WSA w Warszawie z dnia 26 lutego 2004 r., III SA/Wa 1452/02). Nie można więc nakładać na organy podatkowe nieograniczonego obowiązku poszukiwania faktów potwierdzających, że faktury dokumentowały rzeczywiste transakcje gospodarcze, jeżeli strategia podatnika opiera się na negowaniu działań podejmowanych przez te organy.

Głównym zarzutem skarżącego było zakwestionowanie oszacowania cen przez organy. Zdaniem Sądu organy w sposób dostateczny wyjaśniły sposób ustalenia owych wielkości i prawidłowo wskazały kryteria jakie brały pod uwagę. Podzielić też należy argumentację, że w sytuacji, kiedy zeznania świadków nie budzą w tym zakresie wątpliwości decydować muszą wskazywane ceny zapłacone przez nabywców, a dane z katalogów, jak i wynikające z innych dowody tj. umów kredytowych, czy polis będą miały znaczenie posiłkowe. W sytuacji zaś braku wiarygodnych danych z faktur i z zeznań nabywców, decydować muszą kryteria rynkowe w oparciu o ceny z katalogu "I". Co istotne, organy uwzględniały tu jedynie najniższe wartości wskazane w systemie. W przypadku, gdy ceny uwidocznione na fakturze nie odbiegały znacząco od cen rynkowych przyjmowano słusznie cenę fakturową.

W zakresie zarzutu niezastosowanej ustawowej metody szacowania, podkreślić należy, iż zebrany materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje, że ewidencjonowane w księgach rachunkowych zapisy dotyczące przychodów ze sprzedawanych samochodów używanych nie odzwierciedlały stanu rzeczywistego, gdyż nie obejmowały rzeczywistej wartości sprzedaży pojazdów. Jak wynika z art. 23 § 1 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy określa podstawę opodatkowania w drodze oszacowania, jeżeli brak jest ksiąg podatkowych lub innych danych niezbędnych do jej określenia lub dane wynikające z ksiąg podatkowych nie pozwalają na określenie podstawy opodatkowania. W niniejszej sprawie szacowania przychodów na podstawie danych zawartych w opracowaniu "I" dokonano tylko w takich przypadkach, kiedy nie zebrano innych rzetelnych dowodów pozwalających na określenie rzeczywistej podstawy opodatkowania.

Organ kontroli skarbowej dokonując oszacowania analizował każdą transakcję sprzedaży odrębnie. Szczegółowo opisał i uzasadnił, dlaczego skorzystał z dyspozycji art. 23 § 4 Ordynacji podatkowej, który dopuszcza dokonanie oszacowania podstawy opodatkowania według innej metody niż tzw. ustawowa i przekonująco wyjaśnił dlaczego brak jest podstaw do zastosowania metod szacunkowych określonych w art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej.

W kontekście powyższego bezzasadny jest zarzut, jakoby przyjęta metoda oszacowania naruszała zasady postępowania dowodowego.

Reasumując: z akt administracyjnych wynika, że materiał dowodowy został zebrany przez organy podatkowe w sposób rzetelny i skrupulatny. Był on przy tym kompletny i wystarczający dla podjęcia rozstrzygnięcia. Organy wyczerpały wszelkie możliwości dowodowe, a spójna, logiczna i kompleksowa ocena nie naruszała granic swobodnej oceny dowodów. Organy podatkowe rozpatrzyły nie tylko poszczególne dowody z osobna, ale i poddały analizie całość zebranego materiału dowodowego, akcentując jego kompleksową wymowę i wzajemną koherentność. Skoro tak – zarzuty skarżącego dotyczące naruszenia powołanych w skardze przepisów postępowania podatkowego są nieuzasadnione.

Niezasadny był również zarzut naruszenia art. 200a Ordynacji podatkowej poprzez nieprzeprowadzenie rozprawy. Skarżący właściwie podaje tylko jeden argument, że ustalenia co do marży były sprzeczne z zdrowym rozsądkiem i logiką bowiem marża sięgała kilkuset procent. W ocenie Sądu organ odwoławczy po pierwsze wydał w tej sprawie postanowienie w trybie art. 200a §4 powołanej ustawy, a po drugie zasadnie uznał, że należało odmówić przeprowadzenia takiej rozprawy. Skarżący kwestionował bowiem wyniki szacowania, a nie stan faktyczny. Szacowanie nie zmierza do ustalenia faktów czyli rzeczywistych cen (wartości) ale jest narzędziem pozwalającym uzyskać najbardziej zbliżone wyniki do faktycznie zastosowanych cen. Podkreślić należy, że przesłuchiwani świadkowie (np. A.D.) potwierdzili, że w niektórych przypadkach zaniżanie cen sięgało 20 000 – 30 000 zł; analogiczne różnice marży wystąpiły również jednostkowo w przypadkach gdy nabywcy pojazdów ujawnili faktyczną kwotę jaką zapłacili skarżącemu (tabela na str. 81 akt odwoławczych), co dowodzi że prawdopodobne są również tego typu różnice przy cenach szacowanych.

W związku z powyższym Sąd skargę oddalił na zasadzie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Przepis ten stanowi, że w razie nieuwzględnienia skargi sąd skargę oddala.