Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 350/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2021-10-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak (spr.) Asesor WSA Grzegorz Potiopa po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 13 października 2021 r. sprawy ze skargi T. O. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej jako członka zarządu za zaległości podatkowe A Sp. z o.o. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] 2021 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. na podstawie art. 233 § 1 pkt 2a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) dalej: O.p. oraz art. 22 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r. poz. 1649 ze zm.), po rozpatrzeniu odwołania T. O. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [...] 2020 r., uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej orzeczenia o solidarnej z A Sp. z o.o. odpowiedzialności T. O. jako byłego członka zarządu ww. Spółki za koszty postępowania egzekucyjnego i orzekł o umorzeniu postępowania w tym zakresie z uwagi na jego bezprzedmiotowość oraz utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy w pozostałej części.

Z ustalonego stanu faktycznego sprawy wynika, iż decyzją z dnia [...] 2020 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej T. O., jako członka zarządu A Sp. z o.o. wraz z ww. Spółką za Jej zaległość podatkową w podatku od towarów i usług za grudzień 2014r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę naliczonymi na dzień wydania decyzji przez organ pierwszej instancji oraz kosztami postępowania egzekucyjnego.

W odwołaniu od powyższej decyzji pełnomocnik T. O. zarzucił, że organ podatkowy I instancji bezzasadnie uznał, iż podatnik spełnia normę wynikającą z przepisu art. 116 O.p., tj. że na dzień 26 stycznia 2015 r. (termin płatności podatku do towarów i usług za grudzień 2014 r.) był członkiem zarządu A Sp. z o.o. Pełnomocnik podkreślił, że stan faktyczny w powyższym zakresie ustalił Sąd Apelacyjny w Łodzi Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych, który w wyroku z dnia [...] 2018 r., sygn. akt [...] stwierdził, że A Sp. z o. o. od dnia 13 stycznia 2015 r., kiedy doszło do wygaśnięcia mandatu w następstwie rezygnacji jednego z dwóch członków zarządu, nie posiada zarządu, a T. O. nie był prezesem zarządu, gdyż ten nie istniał. Dodatkowo pełnomocnik podniósł, że w zaskarżonej decyzji powołano się na dane wynikające z Krajowego Rejestru Sądowego, gdzie podatnik nadal widnieje jako prezes zarządu ww. Spółki. Pełnomocnik wskazał nadto na stosowne orzeczenia sądowe m.in. na orzeczenie z dnia 14 lipca 2016 r. sygn. akt II PZ 15/16, w którym Sąd Najwyższy podkreślił, że o pełnieniu funkcji członka zarządu nie przesądza sam wpis widniejący w Krajowym Rejestrze Sądowym, gdyż status prawny członka zarządu spółki określa umowa spółki i przepisy art. 201-211 ustawy Kodeks spółek handlowych. Pełnomocnik strony wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości.

Przywołaną na wstępie decyzją z dnia [...] 2021 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej orzeczenia o solidarnej z A Sp. z o.o. odpowiedzialności T. O. jako byłego członka zarządu ww. Spółki za koszty postępowania egzekucyjnego i orzekł o umorzeniu postępowania w tym zakresie z uwagi na jego bezprzedmiotowość, utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy w pozostałej części.

W pierwszej kolejności organ odwoławczy wyjaśnił, iż z uwagi na przepis art. 22 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie tej ustawy (a więc przed dniem 1 stycznia 2016 r.) stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy (do dnia 31 grudnia 2015 r.).

Wskazując na ww. przepis organ odwoławczy stwierdził, iż w niniejszej sprawie wystąpiły wszystkie pozytywne przesłanki obciążenia odpowiedzialnością członka zarządu. Jednocześnie nie zaistniały przesłanki negatywne. Organ zaznaczył, iż nie ma wątpliwości, że Spółka złożyła w dniu 27 stycznia 2015 r. do Urzędu Skarbowego w Z. deklarację VAT-7, w której wykazała podatek od towarów i usług za grudzień 2014r. podlegający wpłacie do urzędu skarbowego w wysokości 10.511,00 zł, z terminem płatności przypadającym na dzień 26 stycznia 2015 r. Spółka nie uregulowała podatku wynikającego z deklaracji, w związku z czym powstała zaległość podatkowa.

Przechodząc do poszczególnych z przesłanek orzeczenia o odpowiedzialności organ odwoławczy podzielił ocenę organu I instancji, iż egzekucja z majątku Spółki okazała się bezskuteczna. Organ podał, iż z dniem 19 lutego 2015 r. zaległość podatkowa Spółki z tytułu podatku od towarów i usług objęta została tytułem wykonawczym o numerze [...] i przekazana do organu egzekucyjnego celem prowadzenia egzekucji z majątku Spółki. Ponadto wobec majątku Spółki prowadzona była egzekucja na podstawie trzech innych tytułów wykonawczych. W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego organ egzekucyjny podjął szereg czynności mających na celu poszukiwanie składników majątkowych zobowiązanej Spółki, m.in. dokonano zajęcia rachunku bankowego w Banku A S.A., jednakże nie pozyskano żadnych środków; zweryfikowano, że Spółka nie figuruje jako właściciel środków transportowych w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców; w systemie OGNIVO nie odnotowano innych rachunków Spółki; w toku podjętych czynności w terenie nie udało się ustalić majątku Spółki, do którego można byłoby prowadzić skuteczne postępowanie egzekucyjne, brak posiadania przez Spółkę nieruchomości potwierdzono również w serwisie Elektronicznych Ksiąg Wieczystych.

Mając na względzie dokonane ustalenia, brak składników majątkowych, źródeł dochodu Spółki, do których można byłoby skierować skuteczną egzekucję organ I instancji postanowieniem z dnia [...] 2018 r., umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku Spółki. Przy czym, w związku z dokonanymi w trakcie postępowania egzekucyjnego czynnościami powstały koszty postępowania egzekucyjnego. Z uwagi na powyższe organ pierwszej instancji działając w oparciu o przepis art. 107 § 2 pkt 4 O.p. orzekł również o odpowiedzialności podatnika za powstałe koszty. Reasumując organ ocenił, iż nie ma wątpliwości, iż egzekucja z majątku Spółki okazała się bezskuteczna.

Organ II instancji nie miał również wątpliwości, iż podatnik jest podmiotem, w stosunku do którego można orzec o odpowiedzialności za zobowiązania Spółki jako byłego członka Jej Zarządu, gdyż zaległości podatkowe powstały w czasie, gdy strona pełniła obowiązki członka zarządu. Uchwałą z dnia 3 kwietnia 2013 r., powołano na stanowisko prezesa zarządu T. O., a uchwałą z dnia 2 września 2014r. powołano do zarządu D. L. powierzając mu sprawowanie funkcji wiceprezesa zarządu. Przy czym, pismem z dnia 17 grudnia 2014 r. D. L. zrezygnował z funkcji wiceprezesa Zarządu ww. Spółki, pismo zostało opatrzone odręczną notatką "otrzymałem 13.01.2015 r." oraz podpisem prezesa zarządu T. O.. Z kolei, pismem z dnia 11 lutego 2015 r. T. O. zrezygnował z funkcji prezesa zarządu, pismo zostało opatrzone odręczną notatką i podpisem mecenasa oraz datą wpływu – 17 luty 2015 r. – a także niewyraźnym podpisem. Zdaniem organu, w okresie, w którym przypadał termin płatności zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2014 r., tj. 26 stycznia 2015 r. podatnik był w dalszym ciągu członkiem zarządu Spółki. Gdyby nawet przyjąć, że podatnik złożył rezygnację z pełnionej funkcji, to nastąpiła ona dopiero z dniem 11 lutego 2015 r. Natomiast z uwagi na okoliczność, że D. L. złożył pisemne oświadczenie o rezygnacji z funkcji członka zarządu w dniu 17 grudnia 2014 r., a rezygnacja została przyjęta przez prezesa w osobie T. O. w dniu 13 stycznia 2015 r., to w ocenie organu uznać należy, że doszło do skutecznej rezygnacji. Co za tym, odpowiedzialność podatkową za zaległość Spółki w podatku od towarów i usług za grudzień 2014r. winien ponosić podatnik, sprawujący funkcję prezesa zarządu Spółki w terminie płatności ww. zobowiązania podatkowego.

Odnosząc się do podniesionych w odwołaniu argumentów organ odwoławczy zauważył, iż w przywoływanym w odwołaniu wyroku z dnia [...] 2018r. sygn. akt [...] Sąd Apelacyjny w Łodzi III Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych jednoznacznie wskazał, że po 13 stycznia 2015 r. zaistniał brak w składzie zarządu Spółki, o jakim mowa w art. 379 pkt 2 k.p.c., uniemożliwiający jego dalszą reprezentacje w procesie sądowym. Oznacza to, że jeżeli strona nie ma zdolności sądowej lub procesowej, organu powołanego do jej reprezentowania lub przedstawiciela ustawowego, albo gdy pełnomocnik strony nie był należycie umocowany zachodzi nieważność postępowania. Organ podkreślił, iż wyrok ten jest dla organów podatkowych wiążący, jednakże w wyroku tym brak jest odniesienia do przepisów art. 116 O.p., brak jest stwierdzenia, że do momentu powołania nowego członka zarządu, bądź prokurenta Spółki, podatnik nie pełnił obowiązków prezesa zarządu, a tym samym nie może odpowiadać za zobowiązanie podatkowe Spółki.

Zdaniem organu, strona nie złożyła również we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości i nie wykazała, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez Jej winy.

Przytaczając przepisy art. 10 i art. 11 ustawy z dnia 28 lutego 2003r. Prawo upadłościowe i naprawcze (j.t. Dz. U. z 2012r., poz. 1112 ze zm.) organ odwoławczy podzielił ocenę Naczelnika Urzędu, iż już w sierpniu 2013r. Spółka posiadała nieuregulowane wymagalne zobowiązania wobec ZUS, które z czasem intensyfikowały się, Spółka trwale zaprzestała regulowania swoich zobowiązań w 2013r. i 2014r., przez co stała się podmiotem niewypłacalnym. Organ uwypuklił, iż Spółka przestała wykonywać swoje wymagalne zobowiązania pieniężne wobec dwóch wierzycieli - Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. i ZUS. W ocenie organu podatkowego wystąpiła przesłanka do złożenia wniosku o upadłość Spółki określona w art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze. Jak wynika z dokumentów sprawy podatnik nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości w terminie przewidzianym przepisami prawa. Podsumowując organ ocenił, iż już na koniec 2013r. Spółka miała problemy płatnicze, o czym świadczy wystawiony tytuł wykonawczy na zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za listopad 2013 r., a także zaległości w ZUS. Z uwagi na powyższe, podatnik winien był zgłosić wniosek o ogłoszenie upadłości już w pierwszej połowie 2014r., czego jednak nie uczynił, wniosek taki nigdy nie został złożony. Organ stwierdził nadto, iż z akt sprawy nie wynika, aby niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez winy strony.

T. O. nie wskazał również mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych ww. jednostki w znacznej części (art. 116 § 1 pkt 2 O.p.). Wobec powyższego w przedmiotowej sprawie przesłanki uwalniające od odpowiedzialności z art. 116 O.p. nie wystąpiły, bowiem Spółka nie posiada majątku, a niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nie nastąpiło bez winy strony.

Końcowo organ odwoławczy wyjaśnił, iż organ I instancji w swoim rozstrzygnięciu wskazał, iż koszty egzekucyjne, które są środkami publicznymi stanowiącymi niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publicznoprawnym, powstały w 2015 r. W myśl art. 67 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, do spraw dotyczących należności, o których mowa w art. 60, nieuregulowanych niniejszą ustawą stosuje się m.in. przepisy działu III ustawy Ordynacja podatkowa. Co za tym, w sprawie znajduje zastosowanie ww. art. 70 § 1 O.p. Koszty egzekucyjne nie mają terminu płatności, przez co stają się wymagalne w dacie ich powstania, a okres pięciu lat ich wymagalności liczony jest od końca roku, w którym koszty te powstały. Reasumując, ww. należności były wymagalne na dzień wydania zaskarżonej decyzji organu I instancji, jednak na dzień wydania rozstrzygnięcia DIAS uległy przedawnieniu. Z uwagi na powyższe organ odwoławczy uchylił decyzję organu I instancji w powyższym zakresie.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi pełnomocnik T. O. zarzucił naruszenie przepisu art. 116 § 1 O.p., poprzez błędne zastosowanie omawianego przepisu i uznanie, że skarżący w dniu 26 stycznia 2015 r. był członkiem zarządu spółki A Sp. z o.o. i ponosił odpowiedzialność za powstałe w tym dniu zobowiązania spółki. Wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji, rozpoznanie skargi na rozprawie oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przypisanych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł., wywodząc jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

W myśl art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) - dalej p.p.s.a., sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, iż Sąd bada legalność zaskarżonego aktu, tj. jego zgodność z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd rozpoznający sprawę nie może zmienić zaskarżonej decyzji, a jedynie uwzględniając skargę może ją uchylić, stwierdzić jej nieważność lub niezgodność z prawem, a może to uczynić, stosownie do unormowania zawartego w art. 145 § 1 p.p.s.a., jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1, skarga zgodnie z art. 151 p.p.s.a. podlega oddaleniu. Należy również podkreślić, iż zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji oraz analizując dokumenty zawarte w aktach administracyjnych, Sąd nie dopatrzył się tego rodzaju uchybień, które musiałyby skutkować wyeliminowaniem z obrotu prawnego kwestionowanego rozstrzygnięcia.

Przechodząc do kontroli zaskarżonej decyzji, w zakresie oceny stanu faktycznego ustalonego przez organy, należy wyjaśnić, że sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie (vide - wyrok NSA z 6 lutego 2008r. sygn. akt: II FSK 1665/06). Zatem oceniając stan faktyczny ustalony przez organy, Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organy administracji publicznej (organy podatkowe), albowiem stan faktyczny został ustalony z zachowaniem reguł procedury administracyjnej.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Sądu, z akt niniejszej sprawy wynika, że organy podatkowe uwzględniając wynikający z art. 122 O.p. obowiązek podejmowania niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy zgodnie z zasadą prawdy materialnej wyrażoną w art. 122 O.p., zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły zebrany w sprawie materiał dowodowy, a zgromadzony w sprawie materiał dowodowy i oceny wyprowadzone na jego podstawie w sposób należyty wypełniają obowiązki płynące z zasady prawdy obiektywnej wyrażonej w dyspozycji art. 122, art. 187 § 1 O.p., jak też z zasady swobodnej oceny dowodów unormowanej w art. 191 O.p. W następstwie tak prowadzonych czynności, ustalony w postępowaniu administracyjnym stan faktyczny, obszernie przywołany dla potrzeb niniejszego uzasadnienia w formie argumentów organu odwoławczego, stał się stanem faktycznym przyjętym przez Sąd.

Odnotować przy tym należy, iż w sprawie niniejszej przedmiotem sporu była zasadność orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania podatkowe Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2014 r. wraz z odsetkami, bowiem skarżący kwestionował prawidłowość przyjęcia przez organy podatkowe, że w okresie powstania zobowiązań podatkowych Spółki miał pełnić funkcję jej Prezesa Zarządu, podnosząc, że od dnia 13 stycznia 2015 r., kiedy doszło do wygaśnięcia mandatu w następstwie rezygnacji jednego z dwóch członków zarządu, Spółka nie posiadała zarządu, a T. O. nie był prezesem zarządu spółki, gdyż ten nie istniał.

Zdaniem Sądu, w postępowaniu organów obu instancji nie sposób dopatrzyć się naruszenia przepisów procedury, jak również nie budzi wątpliwości Sądu prawidłowa analiza wystąpienia przesłanek uprawniających do orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności skarżącego jako członka zarządu.

Zgodnie z przepisem art. 107 § 1 O.p. za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem również osoby trzecie, solidarnie z podatnikiem. Z kolei, stosownie do przepisu art. 116 § 1 O.p., za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Stosownie do przepisu art. 116 § 2 O.p. odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Odpowiedzialność członka zarządu za odsetki od zaległości podatkowych i koszty egzekucyjne wynika z art. 107 § 2 pkt 1 i 4 O.p.

Jak wynika z przywołanych przepisów w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r., art. 116 O.p. przewiduje przesłanki pozytywne orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu, które muszą być spełnione, aby wydanie decyzji w tym przedmiocie było możliwe oraz przesłanki negatywne, które nie mogą zaistnieć, aby organ podatkowy mógł orzec o tej odpowiedzialności. Przesłankami pozytywnymi są: - pełnienie funkcji członka zarządu w czasie kiedy upłynął termin płatności zobowiązania podatkowego, które następnie przekształciło się w zaległość podatkową oraz - bezskuteczność egzekucji przeciwko osobie prawnej. Przesłankami negatywnymi, których zaistnienie zwalnia z tej odpowiedzialności są: zgłoszenie wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego we właściwym czasie lub niezgłoszenie wniosków o wszczęcie tych postępowań bez winy członka zarządu lub wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

W toku postępowania w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki, organ podatkowy powinien w pierwszej kolejności stwierdzić istnienie przesłanek pozytywnych tej odpowiedzialności, a dopiero w przypadku ich stwierdzenia rozważyć, czy strona postępowania przedstawiła okoliczności uwalniające od odpowiedzialności. Sąd wskazuje przy tym na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 sierpnia 2009 r., II FPS 3/09 (dostępną w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej: CBOSA), w której wyrażono pogląd, że w każdym wypadku wydania decyzji na podstawie art. 116 § 1 O.p. organ podatkowy zobowiązany jest wskazać istnienie przesłanek odpowiedzialności członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za jej zaległości podatkowe oraz zbadać, czy nie zachodziły przesłanki wyłączające tę odpowiedzialność. W przypadku orzeczenia odpowiedzialności byłych członków zarządu tych spółek, badanie przesłanek wyłączających tę odpowiedzialność z uwagi na podstawy ogłoszenia upadłości lub wszczęcia postępowania układowego może dotyczyć wyłącznie okresu, w którym osoby te pełniły obowiązki członka zarządu i dotyczyć zobowiązań podatkowych powstałych w tym okresie (art. 116 § 2 O.p.).

W ocenie Sądu, poprzedzonej analizą okoliczności faktycznych i prawnych, w niniejszej sprawie zaistniały wszystkie przesłanki pozytywne, a jednocześnie skarżący nie wykazał przesłanek negatywnych, co obligowało organ do wydania zaskarżonej decyzji.

Zdaniem Sądu nie budzi wątpliwości ustalenie organów, odzwierciedlone w zebranym materiale dowodowym, iż skarżący pełnił obowiązki członka zarządu w czasie upływu terminu płatności zobowiązania podatkowego, co jest jedną z przesłanek pozytywnych jego odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe Spółki oraz głównym przedmiotem sporu.

Stosownie do art. 103 ust. 1 o podatku od towarów i usług (obowiązujący w 2014r. j.t. Dz. U. z 201 Ir. Nr 177, poz. 1054, ze zm.) podatnicy oraz podmioty wymienione w art. 108 są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego. W myśl art. 103 ust. 2 tej ustawy podatnicy, o których mowa w art. 99 ust. 2 i 3, są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy kwartalne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po kwartale, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 2a-2g, 3 i 4 oraz art. 33. Powyższe regulacje wskazują, iż to sami podatnicy obliczają podatek i składają deklaracje podatkowe do urzędu, co też miało miejsce w przedmiotowej sprawie. W myśl art. 12 § 5 O.p. jeżeli ostatni dzień terminu przypada na sobotę lub dzień ustawowo wolny od pracy, za ostatni dzień terminu uważa się następny dzień po dniu lub dniach wolnych od pracy. Zatem w świetle powyższych regulacji, termin płatności podatku od towarów i usług za grudzień 2014r. upłynął w dniu 26 stycznia 2015 r.

Jak wynika z zebranego w sprawie materiału dowodowego, uchwałą nr 3 Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników A Sp. z o.o. z siedzibą w Z. podjętą w dniu 03.04.2013 r., powołano na stanowisko prezesa zarządu T. O., a na stanowisko wiceprezesa zarządu J. H.. W dniu 01.09.2014r. rezygnację z pełnionej funkcji złożył J. H., a uchwałą nr 1 Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki z dnia 02.09.2014r. powołano do zarządu A Sp. z o.o. D. L. powierzając mu sprawowanie funkcji wiceprezesa zarządu. Pismem z dnia 17.12.2014 r. adresowanym do A Sp. z o.o. D. L. oświadczył, że rezygnuje z funkcji wiceprezesa Zarządu ww. Spółki. Pismo to opatrzone jest odręczną notatką "otrzymałem 13.01.2015 r." oraz podpisem prezesa zarządu T. O.. Z kolei, pismem z dnia 11.02.2015 r. adresowanym do A Sp. z o.o., T. O. zrezygnował z funkcji prezesa zarządu Spółki A. To pismo opatrzone jest odręczną notatką "DO: ZARZĄD A, M. K. D., K. K.", datownikiem "WPŁYNĘŁO 2015-02-17" oraz nieczytelnym odręcznym podpisem.

Z powyższych ustaleń wynika, że w terminie płatności podatku od towarów i usług za grudzień 2014 r., tj. w dniu 26 stycznia 2015 r. skarżący był prezesem zarządu spółki A, bowiem rezygnację złożył dopiero w dniu 11 lutego 2015 r., natomiast fakt, że zarząd zgodnie z umową spółki powinien być dwuosobowy, a po rezygnacji z funkcji wiceprezesa D. L. pozostał w nim tylko skarżący, zdaniem Sądu, nie oznacza, że skarżący nie pełnił funkcji prezesa zarządu. Wskazać w tym miejscu należy na ugruntowane stanowisko judykatury, że przy ocenie odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółek należy brać pod uwagę faktyczne sprawowanie funkcji członka zarządu (por. wyrok z: 4 marca 2015 r., sygn. akt I FSK 241/14;; 22 marca 2013 r., sygn. akt I FSK 862/12; 16 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1575/13; 12 stycznia 2016 r., sygn. akt II FSK 468/15; 13 kwietnia 2016 r., sygn. akt II FSK 394/14, z 27 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 976/16). Zgodnie z przyjętą linią orzeczniczą, zakres odpowiedzialności uregulowanej w art. 116 § 2 O.p. wyznacza pojęcie "pełnienia obowiązków członka zarządu". Pojęcie to należy odnosić do kontekstu faktycznego sprawy i nie można go sprowadzać tylko i wyłącznie do aspektów formalnych. Wykładnia językowa tego pojęcia wskazuje bowiem na aktywne działanie i rzeczywiste realizowanie obowiązków i zadań członka zarządu. Za powiązaniem odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe spółki z faktycznym pełnieniem obowiązków członka zarządu przemawia nie tylko językowe brzmienie art. 116 § 2 O.p., ale również wykładnia celowościowa, gdzie odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki przypisuje się osobie, która prowadziła sprawy spółki w czasie kiedy one powstały. Tym samym osoba, która faktycznie pełniła funkcję członka zarządu w okresie, w którym powstały zobowiązania podatkowe, nie może powoływać się na okoliczność, że jej mandat wygasł z powodu rezygnacji z funkcji drugiego członka zarządu, co skutkowało brakiem w obsadzie organu, dla uwolnienia się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe, którą ponosi na podstawie art. 116 O.p. Z akt sprawy nie wynika, że po rezygnacji z funkcji wiceprezesa zarządu D. L., skarżący przestał podejmować działania w imieniu Spółki, w materiale dowodowym znajdują się bowiem zwrotne potwierdzenia odbioru upomnień i tytułów wykonawczych, na których widnieją podpisy T. O. (np. doręczenie upomnienia z 07.03.2014r. [...]). Zauważyć też trzeba, że skarżący był prezesem Spółki od momentu Jej powstania, tj. 20.04.2011 r., zatem zdawał sobie sprawę z zakresu prowadzonej przez Spółkę działalności, podejmując w Spółce decyzje dotyczące Jej istnienia. Z wywodów zawartych na stronach 11 – 14 zaskarżonej decyzji wynika, że spółka zaprzestała uiszczania należności już w sierpniu 2013 r., a więc na długo przed złożeniem rezygnacji zarówno przez wiceprezesa zarządu, jak i przez skarżącego. Zatem słuszne wydaje się stwierdzenie organu zawarte w zaskarżonej decyzji, że podejmowane przez prezesa działania przyczyniły się do powstania zaległości podatkowych, dlatego brak prawidłowego wykonywania nałożonych na skarżącego obowiązków nie może działać na Jego korzyść.

W tym miejscu wyjaśnić trzeba, iż bez wpływu na ocenę sprawy pozostaje argumentacja skarżącego, iż Sąd Apelacyjny w Łodzi III Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych w wyroku z [...]2018r. sygn. akt [...] jednoznacznie wskazał, że po 13.01.2015 r. zaistniał brak w składzie zarządu Spółki z o.o. A, o jakim mowa w art. 379 pkt 2 k.p.c., uniemożliwiający jego dalszą reprezentację w procesie sądowym, co oznacza, że jeżeli strona nie miała zdolności sądowej lub procesowej, organu powołanego do jej reprezentowania lub przedstawiciela ustawowego, albo gdy pełnomocnik strony nie był należycie umocowany, zachodzi nieważność postępowania. Jak słusznie podkreślił organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji, wyrok ten w myśl art. 365 § 1 k.p.c. jest dla organów podatkowych wiążący, jednakże w wyroku tym brak jest odniesienia do przepisów art. 116 O.p., brak jest także stwierdzenia, że do momentu powołania nowego członka zarządu, bądź prokurenta Spółki, skarżący nie pełnił obowiązków prezesa zarządu, a tym samym nie może odpowiadać za zobowiązanie podatkowe Spółki, którego termin płatności przypadał 26.01.2015 r. Skoro zatem T. O. pełnił funkcję prezesa zarządu Spółki w terminie płatności podatku od towarów i usług za przedmiotowy okres, stwierdzić należy zaistnienie w sprawie przesłanki określonej w przepisie art. 116 § 2 O.p., zgodnie z którą członkowie zarządu spółki z o.o. ponoszą odpowiedzialność za jej zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu.

W świetle wyczerpująco zgromadzonego i rzetelnie przeanalizowanego materiału dowodowego bezspornym jest, iż również przesłanka bezskuteczności egzekucji została spełniona.

Jak trafnie wskazał organ, a co zostało szczegółowo opisane na stronach 4 - 6 uzasadnienia zaskarżonej decyzji, 19.02.2015 r. zaległość podatkowa A Sp. z o.o. z tytułu podatku od towarów i usług w kwocie 10.511,00 zł objęta została tytułem wykonawczym o numerze [...] i przekazana do organu egzekucyjnego celem prowadzenia egzekucji z majątku Spółki. Ponadto, wobec majątku Spółki prowadzona była egzekucja na podstawie niżej innych tytułów wykonawczych, tj.: nr [...], którym objęta została zaległość Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za listopad 2013 r. w kwocie 766,00 zł, nr [...], którym objęta została zaległość Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za grudzień 2014 r. w kwocie 900,10 zł, nr [...], którym objęta została zaległość Spółki w podatku od osób fizycznych za styczeń 2015 r. w kwocie 843,00 zł. W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z., jako organ egzekucyjny podjął szereg czynności mających na celu poszukiwanie składników majątkowych zobowiązanej Spółki, tj.: dokonano zajęcia rachunku bankowego w Banku A S.A., jednakże nie pozyskano żadnych środków, zweryfikowano, że Spółka nie figuruje jako właściciel środków transportowych w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców (CEPIK), w systemie OGNIVO, nie odnotowano innych rachunków Spółki, w toku podjętych czynności w terenie przez pracownika organu egzekucyjnego nie udało się ustalić majątku Spółki, do którego można byłoby prowadzić skuteczne postępowanie egzekucyjne, brak posiadania przez Spółkę nieruchomości potwierdzono również w serwisie Elektronicznych Ksiąg Wieczystych, złożono zapytania w module JPK-Analizer oraz WRO-Wierzytelności systemu teleinformatycznego WRO-System i uzyskano informację, że brak jest podatników, którzy wykazali w swoim JPK zakup dokonany od Spółki od stycznia 2018 r., ustalono, że Spółka nie składała żadnych plików JPK. Mając na względzie dokonane ustalenia, brak składników majątkowych, źródeł dochodu Spółki, do których można byłoby skierować skuteczną egzekucję, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. postanowieniem z 24.08.2018r., na podstawie art. 59 § 3 w związku z art. 59 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku zobowiązanego - A Sp. z o. o.

Wobec poczynionych ustaleń i podejmowanych przez organy czynności, a przede wszystkim wobec formalnego zakończenia postępowań egzekucyjnych z uwagi na brak jakiejkolwiek możliwości zaspokojenia egzekwowanych należności, Sąd nie ma wątpliwości co do trafności oceny organów, iż w sprawie niniejszej wystąpiła bezskuteczności egzekucji.

Przystąpiwszy do oceny zaistnienia przesłanek wyłączających odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki organ zasadnie stwierdził, iż z akt sprawy nie wynika, że skarżący wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez winy skarżącego.

Zgodnie z art. 10 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. nr 60, poz. 535 ze zm.) upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. W myśl art. 11 ust. 1 tej ustawy dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań. Natomiast z ust. 2 tego artykułu wynika, że dłużnika będącego osobą prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. W orzecznictwie sądów administracyjnych ukształtował się pogląd, zgodnie z którym, ustalając zakres pojęcia "właściwy czas", użytego w treści art. 116 § 1 O.p., należy mieć na uwadze przepis art. 21 ww. ustawy. Na mocy tego przepisu, właściwym czasem dla zgłoszenia wniosku dłużnika o ogłoszenie upadłości jest termin 2 tygodni od dnia, gdy nie wykonuje on swoich wymagalnych zobowiązań lub gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, czyli termin, który pozwoli na równomierne, choćby tylko częściowe, zaspokojenie wszystkich wierzycieli.

I tak, jak podnieść trzeba, że w materiale dowodowym znajduje się wydruk bilansu A Sp. z o.o. sporządzony na 31.12.2013 r., z którego wynika, że łączne aktywa Spółki stanowią kwotę 672.574,48 zł, natomiast zobowiązania i rezerwy na zobowiązania wynoszą 660.56043 zł. Na podstawie ww. danych organ w zaskarżonej decyzji zasadnie uznał, iż przesłanka niewypłacalności określona w art. 11 ust. 2 ww. ustawy nie wystąpiła. Podkreślić jednak należy, że A Sp. z o.o. nie sporządziła sprawozdań finansowych za następne lata, stąd też organ nie mógł dokonać analizy niewypłacalności Spółki w oparciu o ww. przepis. Mając na względzie powyższe, organ pierwszej instancji dokonał analizy niewypłacalności Spółki w oparciu o przepis art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze i uznał, iż Spółka na podstawie tego przepisu zaprzestała wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań, co skutkowało jej niewypłacalnością. Z akt sprawy wynika, że Spółka nie zapłaciła podatku od towarów i usług za grudzień 2014r. w wysokości 10.511,00 zł, a nadto zaprzestała regulować zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych. Z deklaracji PIT-4R za 2014 r. wynika należna zaliczka w wysokości 938,00 zł z terminem płatności do 20.01.2015r. W dniu 25.09.2015r. na poczet ww. zaległości wpłacono 37,90 zł, pozostało do wpłaty 900,10 zł. Z kolei w dniu 10.03.2016 r. wpłynęła do organu pierwszej instancji deklaracja PIT-4R za 2015 r., z której wynika należna do wpłaty (do dnia 20.02.2015 r.) zaliczka na podatek dochodowy za styczeń 2015 r. w wysokości 843,00 zł, która również nie została przez Spółkę uregulowana. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. wystąpił także do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z wnioskiem o udostępnienie danych ze zbioru danych osobowych, w zakresie wskazania wysokości zadłużenia A Sp. z o.o. Z odpowiedzi Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z 26.10.2020 r. wynika, że A Sp. z o.o. posiada zaległości z tytułu składek sięgające miesiąca sierpnia 2013 r. i zaprzestała regulowania swoich zobowiązań wobec ZUS od sierpnia 2013 r. i dalej proces ten dotyczył kolejnych miesięcy 2013 i 2014 r. do stycznia 2015 r., czyli do czasu złożenia rezygnacji z funkcji prezesa zarządu spółki przez skarżącego. Zatem już na koniec 2013r. Spółka miała problemy płatnicze, o czym świadczy wystawiony tytuł wykonawczy na zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za listopad 2013 r., a także zaległości w Zakładzie Ubezpieczeń Społecznych. Z uwagi na powyższe, zasadnie uznano w zaskarżonej decyzji, że wniosek o ogłoszenie upadłości spółki winien zostać zgłoszony już w pierwszej połowie 2014r., czego jednak nie uczyniono.

Z przedstawionych okoliczności wynika, iż niewątpliwie wystąpiła przesłanka obligująca skarżącego do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, jednocześnie skarżący nie wykazał, iż takowego wniosku nie złożył skutecznie bez swej winy.

W sprawie niniejszej bezspornym jest również ustalenie organów, iż skarżący nie wskazał mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiałaby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. Oceny tej skarżący w zasadzie nie kwestionuje. Wymóg z art. 116 § 1 pkt 2 O.p. dotyczy wskazania mienia, z którego egzekucja jest faktycznie możliwa, co w praktyce oznacza, iż egzekucja ta musi być realna do przeprowadzenia i skutkująca zaspokojeniem wierzyciela (por. wyrok NSA z dnia 15 lipca 2011 r., sygn. akt I FSK 899/10). Skarżący nie wskazał żadnych składników majątku Spółki umożliwiających realne zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części.

Z tych wszystkich względów, w ocenie Sądu, organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i w konsekwencji zebrany przez nie materiał dowodowy był wystarczający do orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej skarżącego jako członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki.

Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi na podstawie art. 151 p.p.s.a należało orzec jak w sentencji.

aj