Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt VIII SA/Wa 170/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2016-10-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a)
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Justyna Mazur, Sędziowie Sędzia WSA Sławomir Fularski, Sędzia WSA Artur Kot (sprawozdawca), Protokolant Sekretarz sądowy Karolina Kaca, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 października 2016 r. w Radomiu sprawy ze skargi T.K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] grudnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

1. Decyzją z [...] grudnia 2015 r., po rozpatrzeniu odwołania T. K. (dalej: "skarżący"), Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej: "organ odwoławczy" lub "Dyrektor IS") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. (dalej: "organ I instancji" lub "Naczelnik US") z [...] września 2015 r. Przedmiotem tych decyzji było określenie skarżącemu zobowiązania w podatku od towarów i usług (VAT) za 9 miesięcy 2010 r. (II – III, V – XI) oraz za luty i marzec 2011 r., a także określenie skarżącemu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym (VAT) za 3 miesiące 2010 r. (I, IV i XII) oraz za styczeń 2011 r. do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. Jako podstawę prawną swojego rozstrzygnięcia Dyrektor IS wskazał między innymi przepisy art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej: "ustawa o VAT"), a także art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; dalej: "Op").

2. Stan faktyczny i przebieg postępowania podatkowego.

2.1. Naczelnik US w wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego ustalił, że skarżący prowadził działalność gospodarczą w zakresie skupu i sprzedaży złomu. W poszczególnych okresach rozliczeniowych lat 2010 – 2011 skarżący bezpodstawnie odliczał od podatku należnego podatek naliczony wynikający z faktur VAT wystawionych przez P. K. ("[...]" P. K.) oraz przez K. Ś. (Firma Handlowo – Usługowa K. Ś.), które to faktury nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych (w całości lub w części). Skarżący dopuścił się także innych uchybień związanych z zawyżaniem deklarowanego podatku naliczonego do odliczenia od podatku należnego, gdyż odliczał podatek naliczony wynikający z faktur VAT dokumentujących nabycie towarów (paliwo i inne płyny związane z eksploatacją pojazdu o numerze rejestracyjnym [...]), które nie pozostawały w związku z czynnościami skarżącego podlegającymi opodatkowaniu VAT. Skarżący odliczał także podatek naliczony z faktur dokumentujących sprzedaż usług internetowych dostarczanych pod adres, który nie był związany z prowadzoną przez skarżącego działalnością gospodarczą (faktury wystawione przez [...] Komputer I. S.). Zdaniem Naczelnika US, nabycie tych towarów i usług nie pozostawało w związku z prowadzoną przez skarżącego działalnością gospodarczą. Skarżący zawyżył nadto podatek naliczony do odliczenia od podatku należnego wynikający z faktur wystawionych przez [...] S. A. z siedzibą we W., gdyż nie wykazał, że wystąpiły przesłanki uzasadniające odliczenie podatku naliczonego z faktury czynszowej dotyczącej leasingu operacyjnego samochodu osobowego w wysokości przekraczającej limit, o którym mowa w art. 86 ust. 3 ustawy o VAT. Pozostałe uchybienia dotyczyły momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu dostawy złomu, a w konsekwencji skutkowały deklarowaniem przez skarżącego podatku należnego w niewłaściwych okresach rozliczeniowych.

2.2. W odwołaniu skarżący postawił zarzuty naruszenia przepisów postępowania i prawa materialnego, w wyniku czego stan faktyczny sprawy nie został ustalony prawidłowo. Zdaniem autora odwołania, Naczelnik US błędnie przyjął, że skarżący nie nabył prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT wystawionych dla niego przez P. K. ("[...]" P. K.) i przez K. Ś. (Firma Handlowo – Usługowa K. Ś.), a także przez [...] Komputer I. S.. Skarżący nabywał bowiem towary oraz usługi, o których mowa w tych fakturach, w celu dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Uchybienia związane z treścią faktur nie powinny wywierać wpływu na wynik sprawy. Skarżący zachował bowiem należytą staranność dokonując transakcji z kontrahentami (P. K. i K. Ś.), a wydane dla nich decyzje podatkowe nie świadczą o tym, że faktury wystawione przez te podmioty dla skarżącego nie odzwierciedlają rzeczywistości. Dodał, że organ podatkowy nie wykazał, iż usługi internetowe świadczone na rzecz skarżącego nie miały związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Skarżący wskazał na istotne w jego ocenie wady postępowania dowodowego przeprowadzonego przez organ I instancji. Autor odwołania wystąpił zatem o uchylenie decyzji Naczelnika US i umorzenie postępowania w sprawie.

2.3. Dyrektor IS, utrzymując w mocy decyzję organu I instancji, przedstawił przebieg postępowania i swoje obowiązki jako organu odwoławczego (zob. s. 1 – 9 zaskarżonej decyzji). Za prawidłowe uznał bezsporne ustalenia faktyczne dokonane

w niniejszej sprawie przez organ I instancji co do podatku należnego i braku podstaw

do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów (paliwa i innych płynów) związanych z pojazdem o numerze rejestracyjnym [...], a także z faktury wystawionej przez [...] S. A. Zauważył, że istota sporu w przedmiotowej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy skarżącemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez "[...] Komputer" tytułem zakupu usług internetowych oraz przez "[...]" P. K. i FHU K.Ś., na tle przepisów art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT.

Zdaniem organu odwoławczego, Naczelnik US trafnie przyjął, że dostawa usług internetowych do lokalu, który nie był w żaden sposób związany z działalnością gospodarczą prowadzoną przez skarżącego uzasadnia wniosek, że nabycie tych usług nie pozostawało w związku z czynnościami skarżącego podlegającymi opodatkowaniu VAT. Skarżący nie przedstawił zaś żadnych okoliczności faktycznych lub (i) dowodów, które uzasadniałyby wniosek przeciwny (zob. s. 11 – 13 zaskarżonej decyzji).

Dyrektor IS przedstawił także okoliczności faktyczne wskazujące na zasadność stanowiska Naczelnika US co do tego, że faktury VAT wystawione dla skarżącego przez "[...]" P. K. (łączna wartość netto [...] zł oraz VAT [...] zł), a także przez FHU K.Ś. (łącznie [...] zł netto i [...] zł VAT) nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, tj. dostawy złomu dla skarżącego przez ww. osoby. Tym samym sporne faktury nie stanowią podstawy do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z ich treści, zgodnie z przepisami art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT. Dyrektor IS powołał się między innymi na protokół przesłuchania P. K., który zeznał, że nie prowadził żadnej działalności gospodarczej. Nie kupował i nie sprzedawał złomu. Nie wystawiał także faktur VAT, w tym dla skarżącego. Dla K. Ś. została zaś wydana [...] marca 2015 r. decyzja określająca kwotę do zapłaty, w trybie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R.. Jest to dokument urzędowy w rozumieniu art. 194 Op, potwierdzający ustalenia organu I instancji co do tego, że nie odzwierciedlają rzeczywistości faktury VAT wystawione dla skarżącego przez K. Ś.. Istotnego wpływu na wynik sprawy nie wywiera zaś uchybienie Naczelnika US, który nie wydał stosownego postanowienia o włączeniu do akt niniejszej sprawy wyciągu z tej decyzji i innych dowodów dotyczących wystawiania przez K. Ś. faktur VAT, w tym dla skarżącego, które nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Naczelnik US w wyniku oczywistej omyłki (błędu pisarskiego) wskazał na art. 196 zamiast art. 194 Op (zob. s. 13 – 21 zaskarżonej decyzji). Zdaniem organu odwoławczego, skarżący działający na rynku złomu, który od wielu lat był szczególnie narażony na oszustwa podatkowe, nie dochował należytej staranności celem uniknięcia swego udziału w oszustwach podatkowych związanych z wystawianiem faktur VAT, które nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Z akt sprawy wynika, że płatności dokonywane były w formie gotówki do rąk osób, których danych personalnych skarżący nie sprawdzał. Skarżący nie sprawdzał nadto, czy jego rzekomi kontrahenci posiadali stosowne zezwolenia na handel odpadami, zgodnie z przepisami art. 28 ust. 1 i 4 ustawy z 27 kwietnia 2001 r. o odpadach (Dz. U. Nr 100, poz. 1085

ze zm.). Pozostałe zarzuty odwołania Dyrektor IS uznał za chybione, gdyż ocena zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, dokonana w zgodzie z art. 191 Op, potwierdza zasadność stanowiska organu I instancji co do tego, że sporne faktury wystawione rzekomo przez P. K. i przez K. Ś. nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych (dostawy złomu) i nie stanowią dla skarżącego podstawy do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z ich treści, zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT. Skarżący bezpodstawnie odliczał także podatek naliczony z faktur dokumentujących usługi internetowe, gdyż nie wykazał, że ich dostawa miała związek z działalnością gospodarczą skarżącego (czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT). Organ I instancji dokonał prawidłowych ustaleń faktycznych, na tle których trafnie zastosował przepisy prawa materialnego (zob. s. 21 – 33 zaskarżonej decyzji).

3. Postępowanie sądowe.

3.1. Z takim rozstrzygnięciem nie zgodził się skarżący. Pismem z [...] stycznia 2016 r. wniósł zatem skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (dalej także jako "Sąd" lub "WSA"). Występując o uchylenie zaskarżonej decyzji postawił zarzuty naruszenia przepisów:

1) art. 88 ust. 3 a pkt. 4 lit. a) ustawy o VAT poprzez jego niewłaściwe zastosowanie

w sytuacji, gdy w niniejszej sprawie zachodziły przesłanki do zastosowania, potwierdzonego w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, wyjątku od zakazu odliczenia podatku należnego;

2) art. 187 § 1 Op w zw. z art. 2 ust. 1 lit. A Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. (dalej: Dyrektywa 112) w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz w zw. z art. 7 ust. 1 i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT poprzez niewyczerpujące zebranie

i rozpatrzenie materiału dowodowego w niniejszej sprawie, skutkujące błędnym uznaniem, że skarżący nie działał w dobrej wierze i nie dochował należytej staranności w przedmiotowej sprawie, dlatego też to on ponosi odpowiedzialność, pomimo braku świadomości oraz braku występowania w jego odczuciu uzasadnionych wątpliwości

co do przestępnego działania jego kontrahentów;

3) art. 191 Op poprzez powielenie dokonanej przez organ I instancji w pełni dowolnej,

a tym samym błędnej oceny stanu faktycznego, dokonanej z przekroczeniem granic swobodnej oceny dowodów, skutkującej przyjęciem, że podatnik świadomie uczestniczył obrocie pustymi fakturami, co wynikać miało z braku dochowania przez niego należytej staranności w obrocie gospodarczej;

4) art. 120, 121, 122 i 187 Op ze względu na niezachowanie zasady obiektywnej prawdy materialnej, przejawiającej się brakiem dokonania przez Dyrektora IS autonomicznej analizy zebranych dowodów, a w szczególności powieleniem oceny materiału dowodowego z dokonaniem oceny materiału wyłącznie na dowodach powoływanych w uzasadnieniu przez organ I instancji, co skutkowało uznaniem,

iż Strona nie działała w dobrej wierze i nie wykazała się należytą staranności przy dokonywaniu weryfikacji swoich kontrahentów, co leży w oczywistej sprzeczności

ze zgromadzonymi w sprawie dowodami, w szczególności poświadczającymi twierdzenia Strony, że dokonywała ona takiej weryfikacji, poprzez m. in. uzyskanie dokumentów dotyczących prowadzenia przez nich działalności, czy jej zarejestrowania;

5) art. 187 ust. 3 Op przez uznanie, że faktem powszechnie znanym jest to, iż "na rynku obrotu złomem już w kontrolowanym okresie funkcjonowało wiele podmiotów, które tylko firmowały obrót tym towarem, podczas gdy źródło jego pochodzenia było nieujawnione", w przypadku gdy okoliczności tej nie można uznać w rozumieniu przepisów za fakt powszechnie znany;

6) art. 216 § 1 Op w zw. z art. 180 i art. 181 Op poprzez brak wydania postanowienia

o włączeniu materiałów do akt sprawy, co stanowi naruszenie przepisów prawa procesowego, mające wpływ na treść wydanego w niniejszej sprawie orzeczenia;

7) art. 124 Op poprzez niedokładne wyjaśnienie podstaw wywiedzionego przez Organ

w treści uzasadnienia twierdzenia, iż Stronie nie można przypisać działania w dobrej wierze bez dokonania w tym zakresie jakiejkolwiek wykładni i ustosunkowania się

do pojęcia dobrej wiary w stosunku do Strony, co stoi w oczywistej sprzeczności

z obowiązkiem Organu do dokonywania prowspólnotowej wykładni przepisów;

8) naruszenie przepisów prawa materialnego wskazywanych jako podstawa decyzji.

3.3. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IS podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wystąpił o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

4.1. Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji oraz postępowania poprzedzającego jej wydanie, Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organy podatkowe orzekające w sprawie przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy lub (i) prawa materialnego w stopniu mającym wpływ

na wynik sprawy, a także wystąpienia innych przesłanek przewidzianych w przepisach art. 145 § 1 i 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718; dalej: "uppsa").

Zarzuty skargi Sąd uznał za chybione (procesowe i materialnoprawne). Dodać należy, że działając z urzędu, zgodnie z art. 134 § 1 uppsa, Sąd nie dostrzegł wystąpienia przesłanek powodujących konieczność wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji. Tym samym za chybiony Sąd uznał wniosek skargi o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania na rzecz skarżącego.

4.2. Ramy materialnoprawne. Zgodnie z art. 86 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 (ust. 1).

Kwotę podatku naliczonego stanowi zaś (...) suma kwot podatku z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (ust. 2 pkt 1 lit. a).

Z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT wynika zaś, że nie stanowią podstawy

do obniżenia podatku należnego (...) faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury (...) stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności.

4.3. W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe przyjęły, że w poszczególnych miesiącach lat 2010 – 2011 skarżący bezpodstawnie odliczał podatek naliczony wynikający z faktur, które nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, gdyż wystawcy spornych faktur ("[...]" P.K.- łączna wartość netto [...] zł oraz VAT [...] zł, a także FHU K. Ś. – łącznie [...] zł netto i [...] zł VAT) nie byli dostawcami towarów (złomu), o których mowa w ich treści. Skarżący nie wykazał nadto, że usługi internetowe dostarczane do lokalu, który nie był związany z jego działalnością gospodarczą, służą do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT, wbrew ustaleniom dokonanym przez organy podatkowe. Skarżący dopuścił się także innych, bezspornych uchybień, związanych z odliczaniem podatku naliczonego, a także w zakresie momentu powstania zobowiązań podatkowych z tytułu dostawy złomu (w części). Zdaniem organów, ocena zebranego w sprawie materiału dowodowego, w tym wyjaśnień skarżącego, prowadzi do wniosku, że skarżący nie dochował należytej staranności celem uniknięcia swego udziału w oszustwach podatkowych dotyczących wystawiania oraz wprowadzania do obrotu gospodarczego faktur VAT, które nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Uchybienia procesowe organu I instancji nie mają zaś wpływu na wynik sprawy. Zaskarżona decyzja została wydana przed upływem terminu, o którym mowa w art. 70 § 1 Op.

5.1. W ocenie Sądu, organy podatkowe zasadniczo prawidłowo ustaliły okoliczności faktyczne rozpoznawanej sprawy, niezbędne do wydania zaskarżonej decyzji. Sporne faktury VAT rzekomo wystawione dla skarżącego przez P. K. i przez K. Ś. ("[...]" P. K., łączna wartość netto [...] zł oraz VAT [...] zł; FHU K. Ś., łącznie [...] zł netto i [...] zł VAT) nie odzwierciedlają bowiem rzeczywistych zdarzeń gospodarczych (osoby ujawnione w treści spornych faktur jako ich wystawcy nie były dostawcami złomu dla skarżącego). Organy podatkowe zebrały materiał dowodowy potwierdzający powyższe ustalenia faktyczne. W świetle art. 191 Op uznać należy, że organy zasadnie dały wiarę P. K. co do tego, że faktycznie nie prowadził on działalności gospodarczej w zakresie obrotu złomem i nie sprzedawał skarżącemu złomu, o którym mowa w treści spornych faktur VAT, rzekomo wystawionych dla skarżącego przez "[...]" P. K.. Dysponując dokumentami urzędowymi, w tym decyzjami wydanymi w trybie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, z których wynika, że K. Ś. wystawiał tzw. puste faktury VAT, w tym dla skarżącego, organy podatkowe zasadnie przyjęły, zgodnie z przepisami art. 191 i art. 194 Op, że również te spośród spornych faktur, które zostały wystawione przez K. Ś., nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Organy wskazały szereg dowodów i okoliczności faktycznych związanych

ze spornymi fakturami (w tym dotyczących sposobu funkcjonowania w obrocie prawnym rzekomych kontrahentów skarżącego, zawierania rzekomych transakcji i dokonywania w płatności gotówką bliżej nieokreślonym osobom, bez sprawdzenia ich danych personalnych oraz upoważnienia tych osób do działania w imieniu rzekomych kontrahentów skarżącego, bez sprawdzenia źródła pochodzenia złomu i legalności działalności w zakresie obrotu złomem), których ocena dokonana w zgodzie z art. 191 Op, zdaniem Sądu uzasadnia powyższy wniosek. Ustalając stan faktyczny organy nie naruszyły przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zasadnie uwzględniły jako dowody w niniejszej sprawie materiał dowodowy zebrany w ramach innych postępowań podatkowych i karnych, w tym protokół przesłuchania P.K. o decyzje wydane dla K. Ś. w trybie

art. 108 ust. 1 ustawy o VAT (dokumenty urzędowe w rozumieniu art. 194 § 1 Op). Przedstawiły powody, które potwierdzają zasadność wniosku, że transakcje, o których mowa w treści spornych faktur, nie zostały dokonane pomiędzy skarżącym i osobami ujawnionymi jako wystawcy spornych faktur dotyczących dostawy złomu. Skarżący nie dochował przy tym należytej staranności celem uniknięcia swego udziału w oszustwach podatkowych dotyczących wystawiania oraz wprowadzania do obrotu gospodarczego faktur VAT, które nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Dyrektor IS trafnie przyjął, że zachowanie skarżącego polegające na przekazywaniu znacznych kwot pieniężnych w formie gotówki (łącznie ponad [...] miliona złotych) do rąk bliżej nieznanych osób, w tym podających się za P. K. oraz (lub) rzekomo działających w imieniu wystawców spornych faktur, świadczy o braku wystarczających podstaw do przyznania skarżącemu, na zasadzie wyjątku, prawa do odliczenia podatku naliczonego, wbrew zasadzie neutralności VAT.

Istotnego wpływu na wynik sprawy nie wywierały przy tym uchybienia Naczelnika US, który nie wydał stosownego postanowienia o włączeniu do akt sprawy dowodów zebranych przez inne organy oraz w wyniku oczywistej omyłki powołał się na art. 196 Op zamiast art. 194 Op. Organy podatkowe zasadnie przyjęły nadto, że skarżący bezpodstawnie odliczał podatek naliczony wynikający z faktur VAT wystawionych dla niego przez "[...] Komputer" I. S., dokumentujących dostawę usług internetowych do lokalu, który nie był w żaden sposób związany z działalnością gospodarczą skarżącego. Podkreślenia w tym miejscu wymaga, że skarżący nie wykazał, pomimo stosownych możliwości stworzonych przez organy podatkowe w toku postępowania, że sporne usługi dostępu do internetu służyły dokonywaniu przez skarżącego czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Sąd, w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, podziela tym samym stanowisko wyrażone już w innej sprawie ze skargi T. K. na decyzję dotyczącą nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za inne (wcześniejsze) okresy rozliczeniowe (zob. wyrok WSA w Warszawie z 14 listopada 2013 r., sygn. akt VIII SA/Wa 697/13; dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, adres: www.orzeczenia.nsa.gov.pl., w skrócie: "CBOSA"). W bezspornym zakresie Sąd również nie dopatrzył się podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji.

5.2. Zdaniem Sądu, organy wykazały, iż sporne faktury wystawione rzekomo przez P. K. i K. Ś. nie odzwierciedlają rzeczywistości, przynajmniej z przyczyn podmiotowych. Wskazały przy tym na szereg okoliczności faktycznych, w tym dotyczących wskazywanych przez skarżącego okoliczności towarzyszących dokonywaniu płatności gotówkowych do rąk bliżej nieznanych osób, uzasadniających wniosek, że skarżący obiektywnie rzecz biorąc co najmniej godził się na swój udział w czynnościach mających na celu oszustwa podatkowe związane

z wystawianiem i wprowadzaniem do obrotu faktur VAT, które nie odzwierciedlają rzeczywistości. W tej sytuacji organy podatkowe nie miały obowiązku kontynuowania postępowania w niniejszej sprawie celem badania, czy towary (złom), o których mowa w treści spornych faktur, zostały przez skarżącego faktycznie nabyte (zakupione)

od bliżej nieokreślonych podmiotów. Tego rodzaju okoliczności nie mogły mieć bowiem istotnego wpływu na wynik niniejszej sprawy dotyczący zobowiązań podatkowych skarżącego, który nie interesował się należycie tym, kto w rzeczywistości dostarcza złom. Jego zainteresowania dotyczyły posiadania formalnie poprawnej faktury VAT, która stanowiłaby podstawę do zmniejszania jego zobowiązań podatkowych. Skarżący nie zadbał nawet o to, aby w jakikolwiek zabezpieczyć swoje interesy przed nierzetelnym kontrahentem, czy to w rozumieniu cywilnoprawnym, czy też prawnopodatkowym. Nie sprawdził nawet tego, czy jego rzekomi kontrahenci posiadali stosowne zezwolenia na handel odpadami, zgodnie z przepisami art. 28 ust. 1 i 4 ustawy z 27 kwietnia 2001 r. o odpadach (Dz. U. Nr 100, poz. 1085 ze zm.).

6.1. Sąd, w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, podziela te poglądy prezentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych, w świetle których transakcja fikcyjna (udokumentowana "pustą fakturą"), z przyczyn o charakterze podmiotowym oraz przedmiotowym, nie może być uznana za czynność opodatkowaną (generującą kwotę podatku naliczonego). Wystawca "pustej faktury" nie dokonuje bowiem czynności opodatkowanej VAT i nie działa w charakterze podatnika tego podatku. Z art. 86 ust. 1

i ust. 2 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT wynika zaś, iż sam fakt posiadania faktury nie gwarantuje jej odbiorcy prawa do odliczenia. Musi być to bowiem faktura prawidłowa pod względem podmiotowym i przedmiotowym, tj. dokumentująca faktyczną transakcję między wymienionymi w niej stronami. W przeciwnym wypadku, gdy choć jeden z elementów udokumentowanego nią stosunku prawnego nie odpowiada stanowi rzeczywistemu, organy mają prawo taką fakturę kwestionować, a w konsekwencji pozbawić podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego z takiej faktury. Jednym

z takich przypadków jest niewątpliwie sytuacja, w której podatnik otrzymuje towar (usługę) wskazany na fakturze, lecz jego faktycznym dostawcą nie jest podmiot wskazany w tym dokumencie. Wówczas nie dochodzi bowiem do rzeczywistego przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel pomiędzy wystawcą faktury, a jej odbiorcą (zob. wyrok NSA z 22 października 2014 r., I FSK 1585/13; baza Lex nr 1590706 i w Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, adres: www.orzeczenia.nsa.gov.pl., w skrócie: "CBOSA"). Sąd podziela również stanowisko wyrażone przez NSA w wyroku z 11 lutego 2014 r. (I FSK 390/13; CBOSA), w świetle którego ustalenie, że w danej sprawie miało miejsce wystawianie tzw. pustych faktur oznacza, że dobra wiara ze swej istoty nie może być uwzględniona. Nie sposób bowiem przyjąć, że podatnik odliczający podatek z takiej faktury nie jest świadomy swojego oszukańczego działania czy nadużycia prawa, skoro wystawieniu tego rodzaju faktury nie towarzyszy w ogóle żadna dostawa towaru lub świadczenie usług przez podmiot ją wystawiający, ani żaden inny (obrót istnieje tylko na fakturze), albo tego rodzaju transakcję nabywca świadomie realizuje z jednym podmiotem, a dokumentuje u innego podmiotu. Tylko w wypadku ustalenia, że w danej sprawie wystąpił rzeczywisty obrót towarami lub usługami, ale ten, który według faktury miał być świadczącym usługę lub dostarczającym towar okazał się być jedynie firmantem ukrywającym wobec nabywcy dane określające rzeczywistego podatnika (imię i nazwisko, nazwę albo firmę), dobra wiara ma znaczenie.

W realiach niniejszej sprawy stanowisko organów podatkowych odnośnie braku dobrej wiary po stronie skarżącego nie było zbędne, gdyż stanowiło tło sprawy, a także potwierdzało brak konieczności prowadzenia uzupełniającego postępowania dowodowego w niniejszej sprawie, celem ustalenia osób będących faktycznymi dostawcami towarów, o których mowa w treści spornych faktur VAT. Dostawa towarów przez inny podmiot od tego, który wystawił fakturę VAT, nie daje podstaw do odliczenia podatku naliczonego ujawnionego w treści takiej faktury.

6.2. Oszustwem podatkowym jest odliczanie podatku naliczonego z faktury VAT, która nie odzwierciedla rzeczywistości z przyczyn podmiotowych lub przedmiotowych. Zasada neutralności VAT nie może zaś być wykorzystywana dla ochrony interesów osób, które biorą udział w oszustwach podatkowych lub nie dokładają należytej staranności w celu uniknięcia udziału w tego rodzaju nielegalnych czynnościach. Zasada ta chroni podatnika wówczas, gdy nie wiedział lub nie mógł wiedzieć o tym,

że bierze udział w oszustwach (nadużyciach) podatkowych. Z uwagi na powyższe ustalenia faktyczne, zasada neutralności VAT nie uzasadnia nabycia przez skarżącego prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tych faktur VAT, które nie odzwierciedlają rzeczywistości. Również w świetle poglądów wyrażonych przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE, ETS) w orzeczeniach: z 31 stycznia 2013 r., C – 642/11 i C – 643/11, a także z 6 lutego 2014 r., C – 33/13.

W tym miejscu zwrócić należy uwagę na wyrok TSUE z dnia 31 stycznia 2013 r. w sprawie C-642/11 (Stroj trans EOOD przeciwko Direktor na direkcija Obżałwane

i uprawlenie na izpyłnenieto - Warna, pri Centralno uprawlenie na Nacionałnata agencja za prichodite), wydany na tle stanu zbliżonego do stanu faktycznego niniejszej sprawy (spór dotyczył faktur, które nie odzwierciedlały rzeczywistości). W tym wyroku TSUE stwierdził, że: "Zasady neutralności podatkowej, proporcjonalności i ochrony uzasadnionych oczekiwań nie stoją na przeszkodzie udzieleniu odbiorcy faktury odmowy prawa do odliczenia naliczonego podatku od wartości dodanej z powodu braku rzeczywistej transakcji opodatkowanej, nawet jeżeli korygująca decyzja podatkowa skierowana do wystawcy faktury nie nakazywała korekty zadeklarowanego podatku

od wartości dodanej. Jednakże w razie uznania, iż transakcja nie miała rzeczywiście miejsca, w związku z działaniami bezprawnymi lub nieprawidłowościami popełnionymi przez wystawcę faktury lub na wcześniejszym etapie obrotu w stosunku do transakcji powoływanej jako podstawa prawa do odliczenia, należy ustalić na podstawie obiektywnych okoliczności i bez wymagania od odbiorcy faktury podejmowania czynności sprawdzających, które nie są jego zadaniem, że odbiorca ten wiedział,

lub powinien był wiedzieć, iż transakcja wiąże się z naruszeniem przepisów o podatku od wartości dodanej (...)". W powołanym wyroku TSUE oceniał wzajemne relacje między normami z artykułów 167, art. 168 lit. a, art. 178 lit. a), Dyrektywy 2006/112/WE regulującymi prawo i warunki odliczenia podatku naliczonego, a normą z art. 203 Dyrektywy.

W punkcie 30 wyroku Trybunał, powołując wcześniejsze orzeczenia stwierdził,

że "zgodnie z art. 167 i 63 dyrektywy 2006/112 prawo do odliczenia podatku VAT wyszczególnionego na fakturze jest co do zasady związane z rzeczywistym dokonaniem transakcji opodatkowanej (...) i nie dotyczy ono podatku należnego zgodnie z art. 203 dyrektywy wyłącznie z tytułu jego wyszczególnienia na fakturze (...)".

W punkcie 37 wyjaśnił, że "Prawo Unii nie wyklucza (...) możliwości kontroli

przez właściwy organ rzeczywistego charakteru transakcji wskazanych przez podatnika

na fakturze i ewentualnej korekty wysokości zobowiązania podatkowego wynikającej

z deklaracji podatnika. Wynik takiej kontroli stanowi, podobnie jak deklaracja i zapłata przez wystawcę faktury wyszczególnionego na niej podatku VAT, jedną z okoliczności, jaką sąd krajowy winien wziąć pod uwagę przy ocenie rzeczywistego charakteru transakcji opodatkowanej będącej podstawą prawa odbiorcy faktury do odliczenia podatku".

Przytoczone fragmenty wyroku TSUE świadczą o tym, że prawidłowa jest, wskazana wyżej, przyjęta w orzecznictwie sądów administracyjnych, taka interpretacja przepisów ustawy o VAT, dotyczących prawa do odliczenia podatku naliczonego,

iż przysługuje to prawo wyłącznie na podstawie faktury wystawionej przez ten podmiot, który był rzeczywistym dostawcą towarów czy wykonawcą usług. Omawiając stanowisko TSUE zajęte w powołanym wyroku z 31 stycznia 2013 r. (C - 642/11) należy stwierdzić, że Trybunał w tym wyroku odwołał się do tez swojego orzeczenia z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach C – 80/11 i C – 142/11. Przypomniał jednak, odwołując się do wcześniejszych orzeczeń, że zwalczanie przestępczości podatkowej, uchylania się od opodatkowania i ewentualnych nadużyć jest celem, który dyrektywa 2006/112 uznaje i wspiera, w związku z tym jednostki nie mogą powoływać się na normy prawa Unii

dla uzasadnienia działań bezprawnych lub w celu nadużycia swoich uprawnień. Organy podatkowe i sądy krajowe powinny zatem odmówić prawa do odliczenia podatku naliczonego w razie ustalenia na podstawie obiektywnych okoliczności, że podmiot powołuje się na nie bezprawnie lub w celu nadużycia swoich uprawnień. W wyroku z 21 czerwca 2012 r. (C – 80/11 i C – 142/11) mimo, że według tez w nim sformułowanych, to na organy podatkowe przeniesiony został obowiązek udowodnienia, że podatnik miał wiedzę (lub co najmniej powinien ją mieć), że transakcja mająca stanowić podstawę

do odliczenia wiąże się z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu, Trybunał podtrzymał swoją dotychczasową linię orzeczniczą. Wskazał (w punktach 53 i 54), iż aktualne jest stanowisko, że tylko gdy podmiot gospodarczy podjął wszelkie działania, jakich można od niego w sposób uzasadniony oczekiwać, w celu upewnienia się, że transakcje

w których uczestniczy nie wiążą się z przestępstwem, czy to w zakresie podatku VAT, czy w innej dziedzinie, może on domniemywać legalność tych transakcji bez ryzyka utraty prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT (zob. ww. wyrok w sprawach połączonych Axel Kittel i Recolta Recycling, pkt 51). Nie jest bowiem sprzeczne

z prawem Unii Europejskiej wymaganie, by podmiot przedsięwziął wszystkie działania, jakich można od niego racjonalnie oczekiwać, w celu upewnienia się, że dokonywana przez niego transakcja nie prowadzi do udziału w przestępstwie podatkowym (podobnie wyrok z dnia 27 września 2007 r. w sprawie C-409/04, Zb.Orz.s. I-7797, pkt 65 i 68; ww. wyrok w sprawie Netto Supermarkt, pkt 24; wyrok z dnia 21 grudnia 2011 r. w sprawie C-499/10 Vlaamse Oliemaatschappij, dotychczas nieopublikowany w Zbiorze, pkt 25). Określenie działań, jakich podjęcia w konkretnym przypadku można w sposób uzasadniony oczekiwać od podatnika, który zamierza skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT, w celu upewnienia się, że dokonywane przez niego transakcje nie wiążą się z popełnieniem przestępstwa przez podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu, zależy przede wszystkim od okoliczności rozpatrywanego przypadku (pkt 59 ww. wyroku). Jeżeli istnieją przesłanki, by podejrzewać nieprawidłowości lub naruszenie prawa, przezorny przedsiębiorca powinien, zależnie od okoliczności konkretnego przypadku, zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabyć towary lub usługi, w celu upewnienia się co do jego wiarygodności (pkt 60 ww. wyroku). Uznać zatem należy, że ETS dokonał szczegółowej analizy wymagań jakie powinny być spełnione przez podatnika w ramach dochowania staranności. Rozważania Trybunału można uznać za pewne wskazania dla organów podatkowych, które na podstawie obiektywnych okoliczności mają dokonać oceny działań podatnika zawierającego określone transakcje i korzystającego z prawa do odliczenia podatku (zob. wyrok WSA w Gdańsku z 15 października 2014 r., I SA/Gd 486/14; CBOSA).

6.3. Organy podatkowe są obowiązane do badania nie tylko wysokości kwoty podatku naliczonego, lecz również spełnienia wymogów formalnych oraz okoliczności, w których doszło do transakcji udokumentowanej fakturą. Sprowadza się to

do kontrolowania, czy w istocie faktura stwierdza fakt nabycia towarów lub usług, a więc czy doszło między stronami wskazanymi w fakturze do rzeczywistej operacji gospodarczej. W wyroku z 30 listopada 2010 r. (I FSK 1937/09, CBOSA) NSA wskazał,

że zgodność faktury z rzeczywistością winna dotyczyć zarówno strony przedmiotowej, jak i podmiotowej. Podważenie zaś któregokolwiek z wyżej wymienionych elementów oznacza, że faktura nie odzwierciedla rzeczywistego przebiegu transakcji, a co za tym idzie nie stanowi – zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT – podstawy

do odliczenia podatku naliczonego. Podkreślić należy, że wyrażona w art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o VAT istota neutralności podatku VAT nie ma na celu uwolnienia podatnika

od ciężaru podatku w każdej sytuacji. Możliwość obniżenia podatku należnego wynika

z założenia, że w przypadku dostawy towaru, podatek należny od tej czynności został uiszczony na pierwszym szczeblu obrotu, a w łańcuchu transakcji na kolejnych szczeblach obrotu nie wystąpiły podmioty, które nie zapłaciły podatku (nie rozliczyły VAT) należnego od rzeczywistej transakcji. W orzecznictwie NSA wielokrotnie już stwierdzono, że w przypadku, gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia kreującego obowiązek podatkowy u jej wystawcy, faktura taka nie uprawnia do odliczenia wykazanego w niej podatku. Dysponowanie przez nabywcę towarów lub usług fakturą wystawioną przez zbywcę stanowi jedynie formalny warunek skorzystania z tego uprawnienia. Warunek ten, sam w sobie, nie stanowi uprawnienia do odliczenia podatku jeżeli nie towarzyszy mu spełnienie warunku w postaci wykonania rzeczywistej czynności rodzącej u wystawcy faktury obowiązek podatkowy z tytułu jej realizacji na rzecz nabywcy (zob. wyrok NSA z 8 kwietnia 2015 r., I FSK 2163/13; CBOSA).

Wykładni przepisów ustawy o VAT stanowiących o wyłączeniu prawa podatnika do odliczenia podatku wynikającego z treści faktury należy dokonywać kompleksowo, czyli z uwzględnieniem przepisów prawa unijnego oraz powstałego na ich tle orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej dotyczącego zasad ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do podmiotów uczestniczących w oszustwach podatkowych. Należy przy tym pamiętać, że ETS zasadniczo utrzymuje w orzeczeniach pewną jednolitą linię, jednak tezy formułowane

w poszczególnych orzeczeniach nieco się różnią i są wywodzone na tle konkretnych stanów faktycznych i uregulowań krajowych państwa członkowskiego, którego sąd występuje z pytaniem prejudycjalnym.

6.4. Zdaniem Sądu, powyższą linię orzeczniczą TSUE potwierdził w wyroku z 22 października 2015 r. (C – 277/14, zob. pkt 47 – 52 uzasadnienia tego wyroku). Także

co do tego, że do obowiązków sądu krajowego (zob. pkt 53), a nie Trybunału Sprawiedliwości, należy zbadanie, czy sporna między stronami dostawa wiązała się

z przestępstwem w zakresie podatku od wartości dodanej (VAT). Dodać należy,

że zwalczanie przestępczości podatkowej oraz wszelkich nadużyć w tym zakresie jest celem wspieranym przez ustawodawstwo unijne (zob. wyrok TSUE z 22 października 2015 r., C – 277/14, pkt 47; wyrok TSUE z 6 września 2012 r., C – 324/11, przywołany przez NSA w wyroku z 17 grudnia 2014 r., I FSK 2020/13; CBOSA).

7. Zdaniem Sądu, w świetle powyższych rozważań zarzuty skargi należało uznać za chybione. Organy podatkowe trafnie przyjęły bowiem, że sporne faktury VAT rzekomo wystawione dla skarżącego przez P. K. i K. Ś. nie odzwierciedlają rzeczywistości z przyczyn podmiotowych. Organy trafnie przyjęły nadto, że skarżący nie dochował należytej staranności celem uniknięcia swego udziału

w oszustwach podatkowych. W przypadku skarżącego kwestia ta ma drugorzędne znaczenie, ale potwierdza brak podstaw do kontynuowania postępowania podatkowego w celu ustalenia, czy dostawy towarów, o których mowa w treści spornych faktur, zostały dokonane na rzecz skarżącego przez bliżej nieokreślone osoby. Skarżący nie nabył także prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawionych dla niego przez "[...] Komputer" dokumentujących dostawę usług internetowych do lokalu, który nie był związany z działalnością gospodarczą skarżącego i jego czynnościami wypełniającymi przesłankę z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Organy podatkowe nie naruszyły przepisów postępowania wskazywanych w skardze lub innych, w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Skoro organy podatkowe prawidłowo ustaliły stan faktyczny sprawy, to znaczy, że prawidłowo zastosowały art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT. Skarżący bezpodstawnie odliczał bowiem podatek naliczony wynikający z faktur VAT, które nie odzwierciedlały rzeczywistości, a także

z faktur VAT dokumentujących nabycie przez skarżącego usług internetowych w celach innych od przewidzianych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Zaskarżona decyzja została uzasadniona w sposób zrozumiały, odpowiadający art. 210 § 4 Op. Wnioski wyciągnięte przez organy z oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego są spójne oraz logiczne, odpowiadają zasadom doświadczenia życiowego (zdrowego rozsądku)

i dostępnej wiedzy. Nie przekraczają granicy swobodnej oceny dowodów, o której mowa w art. 191 Op. Organy podatkowe stworzyły skarżącemu możliwość czynnego udziału

w postępowaniu podatkowym. Brak było nadto podstaw do uzupełniania materiału dowodowego. Z uwagi na zarzuty skargi oraz ich uzasadnienie powtórzyć zdaniem Sądu należy, że okoliczności faktyczne rozpoznawanej sprawy ustalone przez organy podatkowe, także z udziałem skarżącego, w szczególności dotyczące zachowania skarżącego, który jakoby przekazywał znaczne kwoty w formie gotówki (łącznie ponad [...] miliona złotych) do rąk bliżej nieznanych osób, w tym podających się za P. K. oraz (lub) rzekomo działające w imieniu wystawców spornych faktur, świadczą o braku wystarczających podstaw do przyznania skarżącemu, na zasadzie wyjątku, prawa do odliczenia podatku naliczonego, wbrew zasadzie neutralności VAT. Tym bardziej, że skarżący nie sprawdził nawet tego, czy jego rzekomi kontrahenci posiadali stosowne zezwolenia na handel odpadami, zgodnie z przepisami art. 28 ust. 1 i 4 ustawy z 27 kwietnia 2001 r. o odpadach (Dz. U. Nr 100, poz. 1085 ze zm.). Ustalając stan faktyczny rozpoznawanej sprawy organy podatkowe nie dopuściły się zdaniem Sądu na tyle istotnych uchybień natury procesowej, których konsekwencją byłaby konieczność uchylenia zaskarżonej decyzji.

Zdaniem Sądu, w realiach niniejszej sprawy przyznanie skarżącemu prawa

do odliczenia podatku naliczonego na podstawie faktur, które nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, wiązałoby się z naruszeniem zasady neutralności VAT i zasady równej konkurencji. Skarżący nie wykazał, że sporne faktury odzwierciedlają rzeczywistość, wbrew dowodom zebranym przez organy podatkowe orzekające w niniejszej sprawie. Skarżący świadomie brał udział lub godził się na swój udział w oszustwach podatkowych. Ponosi zatem negatywne konsekwencje w postaci pozbawienia go prawa do odliczenia podatku naliczonego wskazanego w treści spornych faktur wystawionych w ramach nielegalnych czynności, których celem bez wątpienia były oszustwa podatkowe (zob. wyrok Trybunału Sprawiedliwości z 31 stycznia 2013 r., C – 642/11; www.eur-lex.europa.eu). Również w pozostałym zakresie dotyczącym podatku naliczonego, a także bezspornych uchybień w zakresie podatku należnego, zdaniem Sądu zaskarżona decyzja odpowiada prawu.

Reasumując, za chybione lub bezskuteczne Sąd uznał zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 120, 121, 122, 124, 180, 181, 187, 216 Op (bezpośrednio lub w związku z ww. wymienionymi przepisami, a także (lub) w związku z niżej wymienionymi przepisami prawa materialnego). Skoro stan faktyczny rozpoznawanej sprawy został ustalony w sposób prawidłowy, to zasadnie organy podatkowe zastosowały powołane w skardze i w zaskarżonej decyzji przepisy prawa materialnego. Tym samym za chybione Sąd uznał zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT. Za chybione Sąd uznał także zarzuty skargi dotyczące przepisów art. 2 ust. 1 lit. A Dyrektywy 2006/112/WE w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz w związku z art. 7 ust. 1 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT. W realiach niniejszej sprawy ocena działań skarżącego towarzyszących przyjmowaniu faktur VAT dotyczących dostawy złomu, a także sposób wywiązywania się z jego zobowiązań, o których mowa w ich treści (płatności gotówkowe do rąk bliżej nieznanych osób, a także odstąpienie od sprawdzenia nawet tego, czy wystawcy spornych faktur posiadali stosowne zezwolenia na handel odpadami, zgodnie z przepisami art. 28 ust. 1 i 4 ustawy o odpadach (Dz. U. z 2001 r. Nr 100, poz. 1085 ze zm.), prowadza do wniosku, że nie wystąpiły przesłanki uzasadniające udzielenie skarżącemu ochrony, jako wyjątku od zasady neutralności VAT, o której mowa w powołanym przez autora skargi wyroku NSA z 11 lutego 2014 r., I FSK 390/13 (CBOSA, Lex nr 1497201). Tym bardziej, że skarżący nie ujawnił danych osób, które należałoby uznać za podatników z tytułu dokonywania czynności, o których mowa w treści spornych faktur (dostaw złomu na rzecz skarżącego).

Sąd, w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, podziela stanowisko wyrażone w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 sierpnia 2016 r., I FSK 2011/14; CBOSA oraz Lex nr 2118529), że udowodnienie przez organy podatkowe braku czynności podlegającej opodatkowaniu wyklucza zastosowanie dobrej wiary i powoduje brak możliwości skorzystania z systemu VAT. Takiego podmiotu nie chroni ani zasada neutralności VAT, ani zasada pewności prawa, ani zasada ochrony uzasadnionych oczekiwań. Przedstawienie przez organy stosownych rozważań co do wiedzy podatnika o jego uczestnictwie w nielegalnym procederze może decydować o legalności decyzji wymiarowej organu podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w sytuacji, gdy występują wątpliwości co do tego, czy sporne faktury VAT należy uznać za "puste" sensu stricto (zob. wyrok NSA z 25 sierpnia 2016 r., I FSK 799/16; CBOSA oraz Lex nr 2118555).

8. Mając na uwadze powyższe rozważania, działając na podstawie art. 151 uppsa, Sąd orzekł, jak w sentencji wyroku, czyli oddalił skargę.