Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 1326/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2013-01-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 122,  art. 187 par. 1,  art. 191
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krzysztof Wujek, Sędziowie Sędzia WSA Mirosław Kupiec (spr.), Sędzia WSA Marzanna Sałuda, Protokolant St. sekr. sąd. Aleksandra Doruch, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 stycznia 2013 r. przy udziale – sprawy ze skargi I.P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku o towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

1. Dyrektor Izby Skarbowej w K decyzją z dnia [...] r., nr [...] , utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] r., nr [...] , [...] , którą określono I. P. w podatku od towarów i usług nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za miesiąc wrzesień 2010 r. do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości: [...] zł.

2. W dniu [...] r. I. P. złożyła w [...] Urzędzie Skarbowym w G. deklarację VAT-7 za miesiąc wrzesień 2010 r., w której wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości: [...] zł.

3. Po przeprowadzeniu kontroli podatkowej przez pracowników [...] Urzędu Skarbowego w G. dnia [...] r. został sporządzony protokół, z którego wynikało między innymi, że ponad 87 % podatku naliczonego wykazanego w rejestrze zakupów zostało stwierdzone ręcznie wystawioną fakturą VAT nr [...] z dnia [...] r. wystawioną przez: <<"A" , [...]., ul. [...], NIP; [...]>> (zwanego dalej między innymi firmą ""A" " z siedzibą w L.) dotyczącej zakupu towaru w postać garniturów, kurtek i spodni, gdzie wartość netto wynosiła: [...] zł, a podatek VAT: [...] zł oraz że w zakresie faktur VAT z tytułu zakupu usług dostawy energii elektrycznej i usług telekomunikacyjnych nieprawidłowo został rozliczony podatek od towarów i usług w kwocie [...] zł.

4. Dnia [...] r. Strona złożyła korektę deklaracji VAT-7 za miesiąc wrzesień 2010 r., w której zmniejszyła w stosunku do poprzedniej deklaracji kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym o [...] zł. W piśmie załączonym do korekty wskazała, że w miesiącu wrześniu 2010 r. - zgodnie z ustaleniami kontroli podatkowej - błędnie odliczyła podatek od towarów i usług z tytułu dostaw energii elektrycznej i usług telekomunikacyjnych. Natomiast dnia [...] r. złożyła również korektę deklaracji za sierpień 2010 r., w której zmianie uległa kwota nadwyżki do przeniesienia na wrzesień 2010 r. w wysokości [...] zł.

5. Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. przesłał do [...] Urzędu Skarbowego w G. pismo z dnia [...] r., do którego dołączył protokół z czynności sprawdzających dotyczący rozliczeń w podatku od towarów i usług podmiotu o takim samym numerze NIP i częściowo takiej samej nazwie jak podmiot widniejący na przedmiotowej fakturze, tj. ""A" " S.C. M. S. , W. S. , [...] K. , ul. [...] (zwanego dalej Spółką lub Spółką Cywilną ""A" " z siedzibą w K. ). Z protokołu tego wynika, że faktura VAT nr [...] z dnia [...] r. nie została ujęta w ewidencji sprzedaży Spółki za III kwartał 2010 r. Poza tym Spółka przedłożyła oświadczenie z dnia [...] r., gdzie wskazała, że: nie posiada i nie wystawiła takiej faktury, nie posiada takiej numeracji, w dniu [...] r. nie dokonywała żadnej sprzedaży i nie wystawiała żadnych faktur, a na okazanej fakturze widnieje nieznany adres, nieznane numery telefonów i REGON. Wskazała też, że z wymienionym na fakturze odbiorcą nie były dokonywane żadne transakcje, od 2008 r. faktury nie były wystawiane ręcznie, widniejące na fakturze podpisy nie należą do wspólników i że Spółka nie posiada takiej pieczątki.

6. Postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnik [...]Urzędu Skarbowego w G. wszczął postępowanie podatkowe wobec I. P. w sprawie podatku od towarów i usług za miesiąc wrzesień 2010 r.

6.1. W trakcie przesłuchania dnia [...] r. Strona oświadczyła, że nie współpracowała wcześniej z firmą ""A" " S.C., zakupy udokumentowane fakturą były jednorazowe i miały miejsce na targowisku odzieży w G. koło L., gdzie uzgodniono warunki zakupu i sfinalizowano transakcję. Tam została wystawiona faktura, którą sprzedawca dał Stronie do wypisania i którą Strona omyłkowo podpisała. Poza tym, po załadowaniu towaru dokonano gotówkowej płatności za zakupiony towar, a w [...] r. na targowisku nie było już tego sprzedawcy ani takiego towaru. Strona zaznaczyła też, że mimo, iż nie współpracowała z tą firmą, to nie podjęła czynności mających na celu sprawdzenie, czy ona faktycznie prowadzi działalność gospodarczą pod wskazaną nazwą i adresem oraz czy jest wpisana do ewidencji działalności gospodarczej i jest zarejestrowana jako podatnik VAT.

6.2. Organ uzyskał też od Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego Ł. informację z dnia [...] r., że firma ""A" " z adresem podanym na fakturze nie została zaewidencjonowana w tym Urzędzie i że w dniu [...] r. dokonano oględzin nieruchomości znajdujących się w L., ul. [...], z których wynikało, że pod tym adresem nie odnotowano żadnych oznak prowadzenia działalności gospodarczej, a na wskazanej ulicy pomiędzy numerami [...] znajduje się niezabudowany i nieogrodzony teren.

6.3. Postanowieniem z dnia [...] r. Organ włączył w poczet materiału dowodowego wszystkie dokumenty zebrane w sprawie.

6.4. Natomiast postanowieniem z dnia [...] r. wyznaczył Pełnomocnikowi Strony termin do wypowiedzenia się w niniejszej sprawie i poinformował o prawie zapoznania się z zebranymi dowodami.

7. Decyzją z dnia [...] r. określił Stronie nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za wrzesień 2010 r. do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości [...] zł, czyli w kwocie niżej niż wykazanej w deklaracji.

7.1. W uzasadnieniu stwierdził, że Strona dokonała nieprawidłowego odliczenia podatku naliczonego z faktury VAT nr [...] z dnia [...] r. wystawionej przez: <<"A" , [..] L., ul. [...] >>. Zdaniem Organu faktura ta została wystawiona przez podmiot nieistniejący, czyli nie mogła stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku towarów i usług (j.t. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 z późn. zm., zwanej dalej u.p.t.u. z 2004 r.).

7.2. Ponadto Organ uwzględnił kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym z poprzedniej deklaracji w wysokości wynikającej z korekty deklaracji VAT-7 zł za miesiąc sierpień 2010 r., tj. w wysokości: [...] zł.

8. W odwołaniu z dnia [...] r. Pełnomocnik Strony wnosił o jej uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Wskazał przy tym na błąd w ustaleniach faktycznych polegający na przyjęciu, iż Podatnik nie dokonał należytej staranności przy sprawdzeniu wiarygodności kontrahenta z L., co w konsekwencji doprowadziło do naruszenia przez Organ podatkowy pierwszej instancji prawa materialnego, tj. art. 96 ust. 13 u.p.t.u. z 2004 r., poprzez jego błędną wykładnię i art. 21 u.p.t.u. z 2004 r., poprzez uznanie, że Podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

9. Dyrektor Izby Skarbowej w K decyzją z dnia [...] r. utrzymał w mocy decyzję Organu pierwszej instancji uznając, że zasadnie zakwestionowane zostało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego ze spornej faktury VAT, gdyż faktura ta, wystawiona przez podmiot nieistniejący, nie dokumentowała faktycznego zdarzenia gospodarczego, powodującego powstanie obowiązku podatkowego u jej wystawcy (art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a i pkt 4 lit. a. u.p.t.u. z 2004 r.). W tym zakresie podzielił argumentację i dowody powołane przez Organ pierwszej instancji.

10. Wnosząc skargę z dnia [...] r. Pełnomocnik Strony skarżącej wskazał na naruszenie:

1/ przepisów postępowania, tj. art. 122 w związku z art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 4 czerwca 2012 r. Ordynacja podatkowej (j.t. Dz. U. z 2012 r., poz. 749, zwanej dalej O.p.) poprzez:

- brak dostatecznego wyjaśnienia sprawy w aspekcie ustaleń faktycznych dotyczących świadomości Skarżącej, co do istnienia kontrahenta: firmy ""A" " w L.,

- dowolną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego wskutek odmówienia wiarygodności zeznaniom Skarżącej i braku konfrontacji Skarżącej ze wspólnikami Spółki Cywilnej ""A" " z K.,

2/ przepisów prawa materialnego, tj. art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a u.p.t.u. z 2004 r., poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że faktura VAT nr [...] z dnia [...] r. nie stanowiła podstawy do odliczenia podatku naliczonego z uwagi na to, że została wystawiona przez podmiot nieistniejący i nie obrazuje prawdziwego przebiegu zdarzeń gospodarczych, co w konsekwencji doprowadziło do naruszenia prawa Podatnika gwarantowanego przez art. 17 ust. 6 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U.UE.L.1977.145.1 z późn. zm., zwanej dalej VI Dyrektywą).

10.1. Odnośnie zarzutów procesowych w uzasadnieniu stwierdził, że Organ odwoławczy podzielił argumentację Organu pierwszej instancji w przedmiocie ustaleń, że Skarżąca nie dochowała należytej staranności przy weryfikacji kontrahenta, a tym samym powielił błędy w ustaleniach faktycznych poczynionych przez Naczelnika [...]Urzędu Skarbowego w G. Zdaniem Pełnomocnika naruszenia w tym zakresie wiązały się z tym, że Organ podatkowy w sposób dowolny przyjął, że transakcja udokumentowana fakturą VAT nr [...] z dnia [...] r., nie odzwierciedlała prawdziwego przebiegu zdarzenia, stanowiąc fikcję prawną. W ocenie Pełnomocnika zarówno miejsce transakcji, jak i cena sprzedaży nie były podejrzane, a Strona skarżąca wyjaśniła pochodzenie pieniędzy przeznaczonych na zakup towaru wskazanego na spornej fakturze, który mieścił się w przedmiocie jej działalności gospodarczej. Ponadto zarzucił Organowi odwoławczemu, że nie skorzystał z możliwości konfrontacji Strony skarżącej ze wspólnikami Spółki Cywilnej ""A" " z K. oraz nie wyjaśnił zbieżności nazwy podmiotu rzekomo nieistniejącego z firmą z K..

10.2. Przy prawie materialnym wskazał na to, że Organy podatkowe w podstawie prawnej nie powołały art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. z 2004 r. oraz nieprawidłową wykładnię art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a u.p.t.u. z 2004 r. odnośnie pojęć "podmiot niezarejestrowany" i "podmiot nieistniejący". Przy tym zauważył, że w obecnym stanie prawnym żaden z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie ogranicza prawa do odliczenia podatku naliczonego z otrzymanej faktury, a możliwość wyłączenia odliczenia podatku naliczonego ograniczony został jedynie do sytuacji nadużycia prawa lub oszustw podatkowych. W ocenie Pełnomocnika sam fakt, że sprzedawca okazał się podmiotem nieistniejącym nie jest wystarczającą podstawą do pozbawienia nabywcy prawa do odliczenia podatku naliczonego, gdyż uchybienie obowiązkom formalnym przez sprzedającego (tj. nie zgłoszenie rozpoczęcia działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług) nie powinno powodować negatywnych konsekwencji dla nabywcy. Zaznaczył, że Skarżąca nie może odpowiadać za działania kontrahenta, na które nie miała wpływu.

11. Odpowiadając na skargę Organ odwoławczy wnosił o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

12. Skarga nie jest zasadna.

13. Stan prawny sprawy.

13.1. We wrześniu 2010 r. obowiązywały następujące krajowe i wspólnotowe przepisy materialne istotne dla rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie. Jeśli chodzi o wspólnotowe przepisy dotyczące podatku od towarów i usług, to do 31 grudnia 2006 r. obowiązywała VI Dyrektywa, która z dniem 1 stycznia 2007 r. została uchylona i zastąpiona Dyrektywą 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego sytemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1 z późn. zm., zwana dalej Dyrektywą 2006/112). Zgodnie z motywami 1 i 3 Dyrektywy 2006/112 przekształcenie VI Dyrektywy było konieczne w celu jasnego i racjonalnego przedstawienia przepisów w przebudowanej strukturze i brzmieniu, bez wprowadzania co do zasady zmian jej treści. Tym samym przepisy Dyrektywy 2006/112 są w istocie identyczne z odpowiadającymi im przepisami VI Dyrektywy.

13.1.1. Przepis art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a u.p.t.u. z 2004 r. miał następującą treść (podkreślenia i pogrubienia Sądu):

1. W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

2. Kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7:

1) suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

a) z tytułu nabycia towarów i usług.

13.1.2. Natomiast według art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a i pkt 4 lit. a u.p.t.u. z 2004 r.:

3a. Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

1) sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:

a) wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących, (...)

4) wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:

a) stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności, (...).

13.1.3. Zgodnie z art. 167 Dyrektywy 2006/112 (art. 17 ust. 1 VI Dyrektywy):

Prawo do odliczenia powstaje w momencie, gdy podatek, który podlega odliczeniu, staje się wymagalny.

13.1.4. Przepis art. 168 lit. a Dyrektywy 2006/112 (art. 17 ust. 2 lit. a VI Dyrektywy w brzmieniu wynikającym z art. 28f ust. 1 tej Dyrektywy), stanowi:

Jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia następujących kwot od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić:

a) VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika.

13.1.5. Stosownie do art. 178 lit. a Dyrektywy 2006/112 (art. 18 ust. 1 lit. a VI Dyrektywy w brzmieniu wynikającym z art. 28f ust. 2 tej Dyrektywy):

W celu skorzystania z prawa do odliczenia, podatnik musi spełnić następujące warunki:

a) w celu dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 168 lit. a), w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług, musi posiadać fakturę sporządzoną zgodnie z art. 220-236 i art. 238, 239 i 240.

13.1.6. Zgodnie z art. 220 ust. 1 pkt 1 Dyrektywy 2006/112 (art. 22 ust. 3 lit. a VI Dyrektywy w brzmieniu wynikającym z art. 28h tej Dyrektywy):

1. Każdy podatnik upewnia się, że faktura została wystawiona przez niego, nabywcę lub usługobiorcę, albo w jego imieniu i na jego rzecz przez osobę trzecią, w następujących przypadkach:

1/ dostaw towarów lub świadczenia usług dokonywanych przez niego na rzecz innego podatnika lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

13.2. W zakresie podatku naliczonego, na tle powołanych przepisów wspólnotowych i krajowych, w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług przewidzianego z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług dokonanych przez innego podatnika - wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury, dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. W przypadku gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy - faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku. Skorzystanie z prawa do odliczenia podatku z faktury dokumentującej czynność, która faktycznie nie została dokonana i nie zrodziła obowiązku podatkowego u jej wystawcy, byłoby sprzeczne z konstrukcją podatku od towarów i usług, umożliwiającą odliczenie zawartych w cenach towarów podatków faktycznie należnych z tytułu czynności ich nabycia (zob. wyrok NSA z dnia 27 września 2011 r., I FSK 1223/10; wyrok NSA z dnia 22 kwietnia 2008 r., I FSK 480/07; wyrok NSA z dnia 20 maja 2008 r., I FSK 1029/07; wyrok NSA z dnia 27 maja 2008 r., I FSK 628/07; wyrok NSA z dnia 27 czerwca 2008 r., I FSK 745/07; wyrok NSA z dnia 24 lutego 2009 r., I FSK 1699/07; wyrok NSA z dnia 24 lutego 2009 r., I FSK 1700/07, wyrok NSA z dnia 29 czerwca 2010 r., I FSK 584/09; wyrok NSA z dnia 13 października 2009 r., I FSK 928/08, dostępne na http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

13.3. W orzecznictwie TSUE zauważono też, że wprawdzie prawo do odliczenia podatku jest integralną częścią mechanizmu funkcjonowania podatku od wartości dodanej i fundamentalnym prawem podatnika i zasadniczo nie może być ograniczane, to jednak zasada ta nie ma nieograniczonego zasięgu i może doznać wyjątku w tych wszystkich przypadkach, gdy miało miejsce działanie w nieuczciwych celach lub nadużycie prawa (zob. w szczególności pkt 54 wyroku 6 lipca 2006 r. w sprawach połączonych C-439/04 i C-440/04 Kittel i Recolta Recykling; pkt 68 wyroku z dnia 21 lutego 2006 r. w sprawie C-255/02 Halifax i in. i pkt 32 wyroku z dnia 3 marca 2005 r. w sprawie C-32/03 Fini H, dostępne na http://eur-lex.europa.eu).

13.3.1. Orzeczenia te dotyczą spraw, w których występowała, tzw. "karuzela podatkowa" i nadużycie prawa, gdzie głównym celem podmiotów w niej uczestniczących było jednokrotne lub wielokrotne odzyskanie kwot podatku od towarów i usług, które zostały zafakturowane przez dostawców dla jednego i tego samego towaru, a czynności miały charakter fikcyjny.

13.3.2. W wyroku wydanym w sprawie Kittel i Recolta Recykling TSUE stwierdził, że:

W przypadku gdy dostawa jest realizowana na rzecz podatnika, który nie wiedział i nie mógł wiedzieć o tym, że dana transakcja była wykorzystana do celów oszustwa, które zostało popełnione przez sprzedawcę, art. 17 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. W sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, zmienionej przez dyrektywę Rady 95/7/WE z dnia 10 kwietnia 1995 r., należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on temu, aby przepis prawa krajowego, zgodnie z którym stwierdzenie nieważności umowy sprzedaży na mocy przepisu prawa cywilnego, który powoduje bezwzględną nieważność umowy jako sprzecznej z zasadami porządku publicznego z powodu sprzecznej z prawem kauzy po stronie sprzedawcy, powodował utratę prawa do odliczenia podatku VAT zapłaconego przez tego podatnika. W tym przypadku bez znaczenia jest to, czy nieważność ta wynika z popełnienia oszustwa w podatku od wartości dodanej, czy też powstała ona na skutek innych oszustw.

Natomiast, gdy na podstawie obiektywnych okoliczności zostanie ustalone, że dostawa została zrealizowana na rzecz podatnika, który wiedział lub powinien był wiedzieć, że nabywając towar, uczestniczył w transakcji wykorzystanej do popełnienia oszustwa w podatku od wartości dodanej, stwierdzenie niemożności skorzystania z prawa do odliczenia należy do sądu krajowego.

13.3.3. Natomiast w wyroku wydanym w sprawie Halifax i in. wskazał:

1) Transakcje, takie jak transakcje w sprawie przed sądem krajowym, stanowią dostawę towarów lub świadczenie usług oraz działalność gospodarczą w rozumieniu art. 2 pkt 1, art. 4 ust. 1 i 2, art. 5 ust. 1 i art. 6 ust. 1 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, zmienionej dyrektywą Rady 95/7/WE z dnia 10 kwietnia 1995 r., jeżeli spełniają one obiektywne kryteria, na których opierają się te pojęcia, nawet jeśli zostały dokonane wyłącznie w celu uzyskania korzyści podatkowej i nie mają żadnego innego celu gospodarczego.

2) Szósta dyrektywa powinna być interpretowana w ten sposób, iż sprzeciwia się ona prawu podatnika do odliczenia podatku od wartości dodanej, jeżeli transakcje, z których wynika to prawo, stanowią nadużycie.

Dla stwierdzenia istnienia nadużycia wymagane jest po pierwsze, aby dane transakcje, pomimo iż spełniają formalne przesłanki przewidziane w odpowiednich przepisach szóstej dyrektywy i ustawodawstwa krajowego transponującego tę dyrektywę, skutkowały uzyskaniem korzyści podatkowej, której przyznanie byłoby sprzeczne z celem tych przepisów. Po drugie, z ogółu obiektywnych okoliczności powinno również wynikać, iż zasadniczym celem tych transakcji jest uzyskanie korzyści podatkowej.

3) Jeżeli stwierdzono istnienie nadużycia, to przeprowadzone transakcje powinny zostać przedefiniowane w taki sposób, aby odtworzyć sytuację, która istniałaby, gdyby nie dokonano transakcji stanowiących nadużycie.

13.4. Poza tym w ostatnim z wyroków z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahagében kft oraz Péter Dávid (dostępny jak wyżej) TSUE orzekł, że:

1/ art. 167, art. 168 lit. a, art. 178 lit. a, art. 220 pkt 1 i art. 226 Dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia podatnikowi prawa do odliczenia od kwoty należnego podatku od wartości dodanej kwoty tego podatku należnego lub zapłaconego z tytułu świadczonych mu usług z tego powodu, iż wystawca faktur dotyczących owych usług lub jeden z jego usługodawców dopuścił się nieprawidłowości, bez udowodnienia przez organ podatkowy na podstawie obiektywnych przesłanek, iż podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu,

2/ art. 167, art. 168 lit. a, art. 178 lit. a i art. 273 Dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia prawa do odliczenia z tego powodu, iż podatnik nie upewnił się, że wystawca faktury za towary, których prawo do odliczenia ma dotyczyć jest podatnikiem, że dysponował on tymi towarami i był w stanie je dostarczyć oraz że wywiązał się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku od wartości dodanej, albo z tego powodu, że podatnik nie posiada, poza fakturą, innych dokumentów potwierdzających spełnienie powyższych warunków, mimo że spełnione były warunki materialne i formalne powstania prawa do odliczenia określone w Dyrektywie 2006/112, a podatnik nie miał przesłanek podejrzewać, że wystawca faktury dopuścił się nieprawidłowości lub przestępstwa.

13.4.1. Co istotne przed odpowiedzią na pierwsze pytanie Trybunał ustalił okoliczności faktyczne sprawy warunkujące jej udzielenie, a mianowicie, że w danej sprawie: po pierwsze, transakcja mająca stanowić podstawę odliczenia została dokonana, co wynika z odpowiadającej jej faktury, a po drugie faktura ta zawiera wszelkie dane wymagane przepisami Dyrektywy 2006/112. W związku z tym stwierdził, że określone w dyrektywie materialne i formalne warunki powstania prawa do odliczenia zostały spełnione (pkt 44). Dopiero po tych ustaleniach, powołując się na wcześniejsze swoje orzecznictwo, wskazał między innymi na to, że:

- podatnikowi można odmówić prawa do odliczenia, ale z powodu tego, że jest to wyjątek od zasady, to organ podatkowy zobowiązany jest wykazać w sposób prawnie wymagany istnienie obiektywnych przesłanek, że podatnik będący odbiorcą usług lub dostaw stanowiących podstawę prawa do odliczenia wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcje te wiążą się z przestępstwem popełnionym przez dostawcę lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu (pkt 45 i 49),

- podatnika, który wiedział lub powinien był wiedzieć, że nabywając towar lub usługę uczestniczy w transakcji stanowiącej element przestępstwa w dziedzinie podatku VAT, należy uznać za wspólnika w tym przestępstwie, niezależnie od tego, czy uzyskuje on korzyści z dalszej sprzedaży owych towarów lub świadczenia usług w ramach dokonywanych przez siebie transakcji (pkt 46),

- wprowadzenie systemu odpowiedzialności bez winy wykraczałoby bowiem poza zakres niezbędny do ochrony interesów skarbu państwa (pkt 48).

13.4.2. W zakresie odpowiedzi na drugie pytanie Trybunał poczynił te same założenia (pkt 52), ale zaakcentował obowiązek podjęcia pewnych działań już od strony podatnika korzystającego z odliczenia. Zauważył, że dopiero, gdy podmiot gospodarczy podjął wszelkie działania, jakich można od niego w sposób uzasadniony oczekiwać, w celu upewnienia się, że transakcje, w których uczestniczy nie wiążą się z przestępstwem, czy to w zakresie podatku od towarów i usług, czy w innej dziedzinie, może on domniemywać legalności tych transakcji bez ryzyka utraty prawa do odliczenia podatku naliczonego i że zależy to od okoliczności danej sprawy (pkt 53 i 59). Wymagania takie nie są sprzeczne z prawem wspólnotowym (pkt 54). Uznał też, że możliwość nakładania przez państwa dodatkowych obowiązków w celu właściwego poboru podatku i zapobiegania przestępczości, o której mowa w art. 273 Dyrektywy 2006/112, nie może naruszać obowiązków określonych w rozdziale 3 "Fakturowanie" tytułu XI "Obowiązki podatników i niektórych osób nie będących podatnikami" (pkt 56). Zdaniem Trybunału organy podatkowe nie mogą jednak wymagać by podatnik badał następujące okoliczności, które podlegają kontroli tych organów (pkt 61):

- czy wystawca faktury jest podatnikiem,

- czy dysponuje towarami będącymi przedmiotem transakcji i jest je w stanie dostarczyć,

- czy wywiązuje się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku od towarów i usług.

13.5. Na inne nieprawidłowości TSUE wskazał w następnym wyroku z dnia 6 września 2012 r., C-324/11, wydanym w sprawie Gábor Tóth, gdzie orzekł, że:

1/ Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej i zasada neutralności podatkowej powinny być interpretowane w ten sposób, że sprzeciwiają się one temu, aby organ podatkowy odmawiał podatnikowi prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej należnego lub naliczonego z tytułu wyświadczonych na jego rzecz usług tylko z tego powodu, iż pozwolenie na prowadzenie jednoosobowej działalności gospodarczej zostało cofnięte wystawcy faktury przed wyświadczeniem przez niego odnośnych usług lub wystawieniem odpowiedniej faktury, jeżeli faktura ta zawiera wszystkie informacje wymagane przez art. 226 tej dyrektywy, a w szczególności informacje konieczne dla ustalenia tożsamości osoby wystawiającej fakturę i charakteru wyświadczonych usług.

2/ Dyrektywa 2006/112 powinna być interpretowana w ten sposób, że sprzeciwia się ona temu, aby organ podatkowy odmawiał podatnikowi prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej należnego lub zapłaconego z tytułu usług, które zostały mu wyświadczone na tej podstawie, że wystawca faktury, której dotyczą te sługi nie zgłosił zatrudnionych przez niego pracowników, przy czym organ ten nie wykazał za pomocą obiektywnych dowodów, iż podatnik ten wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja powołana dla uzasadnienia prawa do odliczenia stanowiła oszustwo popełnione przez rzeczonego wystawcę lub przedsiębiorcę występującego w łańcuchu usług.

3/ Dyrektywa 2006/112 powinna być interpretowana w ten sposób, iż okoliczność, że podatnik nie sprawdził, czy pracownicy zatrudnieni na budowie pozostawali w stosunku prawnym z wystawcą faktury lub czy wystawca ten zgłosił tych pracowników, nie stanowi obiektywnej okoliczności, która pozwalałaby na wniosek, że adresat faktury wiedział lub powinien wiedzieć, iż uczestniczył w transakcji stanowiącej oszustwo w podatku od wartości dodanej, jeżeli adresat ten nie dysponował przesłankami uzasadniającymi przypuszczenie istnienia nieprawidłowości lub oszustwa po stronie rzeczonego wystawcy. Tym samym nie można odmówić prawa do odliczenia na podstawie rzeczonej okoliczności wówczas, gdy zostały spełnione materialne i formalne przesłanki przewidziane przez tę dyrektywę dla skorzystania z tego prawa.

4/ Jeżeli organ podatkowy przedstawi konkretne przesłanki dotyczące istnienia oszustwa, Dyrektywa 2006/112 i zasada neutralności podatkowej nie sprzeciwiają się temu, aby sąd krajowy zbadał na podstawie ogólnej oceny wszystkich okoliczności faktycznych sprawy, czy wystawca faktury sam wykonał daną transakcję. Niemniej jednak, w sytuacji takiej jak przed sądem krajowym tylko wtedy można odmówić prawa do odliczenia, jeżeli organ podatkowy wykaże na podstawie obiektywnych dowodów, że adresat faktury wiedział lub powinien wiedzieć, że transakcja powołana w celu uzasadnienia prawa do odliczenia stanowiła oszustwo popełnione przez rzeczonego wystawcę lub innego przedsiębiorcę uczestniczącego w łańcuchu świadczenia usług.

13.6. W kontekście tych orzeczeń należy przyjąć, że w sytuacji, gdy organ podatkowy ustali, że dana faktura nie odzwierciedla rzeczywistych transakcji pomiędzy podmiotami tam wymienionymi, ale zawiera wszystkie elementy formalne i nie jest "pusta", tzn. dokumentuje czynność, która została dokonana, chociaż pomiędzy innymi podmiotami, podatnik zachowa prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z takiej faktury, jeżeli przedsięwziął wszystkie działania, jakich można od niego racjonalnie oczekiwać, w celu upewnienia się, że dokonywana przez niego transakcja nie prowadzi do udziału w przestępstwie lub stanowi nadużycie prawa. W tym zakresie podatnik nie jest zobowiązany weryfikować tego, czy wystawca faktury:

- jest podatnikiem i składa deklaracje,

- płaci podatek oraz czy dysponuje sprzedawanymi towarami i może je dostarczyć,

- ma pozwolenie na prowadzenie jednoosobowej działalności gospodarczej,

- zgłosił zatrudnionych pracowników,

- sam wykonał daną transakcję.

13.7. Natomiast, jeśli chodzi o krajowe przepisy procesowe, to obejmują one między innymi zasady pozwalające ustalić wymagany stan faktyczny sprawy w ramach określonych przepisów materialnych.

13.7.1. Odzwierciedleniem dokonania właściwej oceny dowodów jest uzasadnienie faktyczne decyzji, w której organ winien wskazać fakty istotne dla sprawy, które uznał za udowodnione, dowody, którym dał wiarę, oraz przyczyny, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności (art. 210 § 4 O.p.).

13.7.2. Uzyskanie pełnego i obiektywnego materiału dowodowego wiąże się z dalszą kwestią, a mianowicie obowiązku dowodzenia i ciężaru dowodu w postępowaniu podatkowym. Przepisy procesowe regulujące zasady postępowania podatkowego nie wskazują w sposób wyraźny i jednoznaczny, na kim ciąży obowiązek dowodzenia oraz ciężar dowodu. Może to wynikać z interpretacji zasad ogólnych postępowania podatkowego, regulacji szczegółowych, a także etapu postępowania. Na tej podstawie w literaturze przedmiotu i orzecznictwie wskazuje się na różnice istniejące między tymi pojęciami (zob. A. Hanusz Podstawa faktyczna rozstrzygnięcia podatkowego, Zakamycze 2006, s. 179 i nast., wyrok NSA z dnia 26 października 2005 r., FSK 30/05, LEX nr 187813).

13.7.3. Obowiązek dowodzenia w postępowaniu podatkowym spoczywa na organie podatkowym, co wynika z art. 122 i art. 187 § 1 O.p. Z przepisów tych wynikają dwie dyrektywy kierowane do organów podatkowych. Pierwsza stanowi, że organy podatkowe muszą określić z urzędu, jakie dowody są niezbędne do ustalenia stanu faktycznego sprawy, natomiast z drugiej wynika obowiązek przeprowadzenia z urzędu niezbędnych dowodów lub dopuszczenia ich na wniosek strony. Podkreśla się przy tym, że organ nie może przyjąć biernej postawy, ograniczając się jedynie do oceny, czy strona udowodniła fakty stanowiące podstawę jej żądania. Organ podatkowy nie może również ograniczyć się jedynie do przeprowadzenia dowodów, które są niekorzystne dla strony, pomijając całkowicie okoliczności i dowody dla niej korzystne.

13.7.4. Natomiast ciężar dowodu nie wynika z przepisów procesowych, ale znajduje swoje źródło w materialnym prawie podatkowym, które określa to w sposób wyraźny lub dorozumiany. Przy ocenie przepisów, które w sposób dorozumiany regulują kwestę ciężaru dowodu wskazuje się na pomocną zasadę racji dostatecznej. Według niej dowody powinien przedstawić ten spośród uczestników postępowania podatkowego, który związany jest ciężarem twierdzenia, co do faktów, z których wywodzi skutki prawne. W znaczeniu materialnym ciężar dowodu określa, jakie fakty muszą być udowodnione w celu prawidłowego ustalenia podstawy faktycznej rozstrzygnięcia, czyli jakie źródła dowodowe należy przedstawić lub wskazać środki dowodowe na poparcie oznaczonych twierdzeń o faktach sprawy. Tak więc, dotyczy to fazy zbierania, przedstawiania i wskazywania dowodów. Ciężar dowodu w sensie formalnym wskazuje na to, który z uczestników postępowania powinien przedstawić źródła dowodowe lub wskazać środki dowodowe na poparcie swoich twierdzeń. Ciężar dowodu wskazuje równocześnie na to, kto ponosi konsekwencje nieudowodnienia tezy dowodowej, a więc konsekwencje uchylenia się od ciężaru dowodu w sensie materialnym. Uchylenie się od ponoszenia ciężaru dowodowego w toczącym się postępowaniu podatkowym oznacza narażenie się danego uczestnika postępowania na niebezpieczeństwo ujemnych następstw procesowych. Naruszenie obowiązku w zakresie ciężaru dowodu przez organ podatkowy prowadzi do niepełnego zgromadzenia materiału dowodowego, co skutkuje wadliwością wydanego w ten sposób orzeczenia. Natomiast skutki uchylenia się strony od ponoszenia ciężaru dowodowego oznaczają narażenie się na niebezpieczeństwo niekorzystnych dla niej następstw materialnoprawnych lub procesowych, np. utraty prawa do ulgi, zwolnienia, zwrotu podatku lub nadpłaty czy nieprzywrócenia uchybionego terminu.

13.7.5. Biorąc pod uwagę treść art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a oraz art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. i pkt 4 lit. a u.p.t.u. z 2004 r., a także ich prowspólnotową wykładnię w świetle powołanych przepisów wspólnotowych i orzeczeń TSUE, należy dojść do wniosku, że organ podatkowy aby zakwestionować prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z określonych faktur VAT jest zobowiązany do wykazania:

1/ nie tylko tego, że czynności stanowiące podstawę wystawienia tej faktury nie zostały dokonane, jak dotychczas,

2/ ale też tego, że podatnik będący odbiorcą tych faktur wiedział lub powinien wiedzieć, że transakcje te wiążą się z przestępstwem popełnionym przez dostawcę lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu lub stanowią nadużycie prawa, tzn. ustalenia, czy podatnik przedsięwziął wszystkie działania, jakich można od niego racjonalnie oczekiwać, w celu upewnienia się, że dokonywana przez niego transakcja nie prowadzi do udziału w przestępstwie lub nadużyciu prawa.

W zakresie tych dwóch elementów na organie podatkowym będzie spoczywał ciężar dowodu. Nie wywiązanie się z tego obowiązku będzie prowadziło do nie wyjaśnienia wszystkich istotnych okoliczności faktycznych sprawy i uchylenia decyzji wydanej w oparciu o nieprawidłowo przeprowadzone postępowanie podatkowe. W tej sytuacji dopiero w drugiej kolejności na stronie będzie spoczywał ciężar przeprowadzenia przeciwdowodu mającego na celu obalenie twierdzeń organu i potwierdzenie swojego stanowiska poprzez przedłożenie określonego dowodu lub wnioskowanie o jego przeprowadzenie przez organ. Wówczas po stronie organu wystąpi obowiązek dowodzenia.

14. Oceniając zgodność z prawem zaskarżonej decyzji, a na zasadzie art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm., zwanej dalej P.p.s.a.) również decyzji Organu pierwszej instancji, Sąd uznał, że nie zostało naruszone prawo w sposób uzasadniających uchylenie którejkolwiek z tych decyzji, a tym bardziej nie wystąpiły podstawy do stwierdzenia ich nieważności. W niniejszej sprawie Organy dokonały prawidłowej wykładni zastosowanych przepisów krajowych z uwzględnieniem stosownych przepisów wspólnotowych i orzecznictwa sądów krajowych i TSUE. Wszechstronnie wyjaśniły wszystkie istotne okoliczności faktyczne sprawy, a przy ocenie zgromadzonego materiału dowodowego nie przekroczyły granic zasady swobodnej oceny dowodów. W ten sposób wywiązały się z opisanego w pkt 13.7.5. niniejszego uzasadnienia ciężaru dowodu i obowiązku dowodzenia.

14.1. Organy nie kwestionowały elementu nabycia przez Stronę skarżącą towaru wymienionego na spornej fakturze, jedynie wykazywały, że sprzedawcą towaru nie była firma tam widniejąca, tj. << ""A" " S.C., [...] L., ul. [...], NIP: [...], REGON: [...]>>. Przyjmowały, że podmiot taki był podmiotem nieistniejącym (art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a u.p.t.u. z 2004 r.), a w związku z tym też, że opisana w fakturze czynność pomiędzy danymi podmiotami nie została dokonana (art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. z 2004 r.). Słusznie zwrócił uwagę Organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że wprawdzie nazwa firmy ""A" " z siedzibą w L. (z wyjątkiem wskazania na imiona i nazwiska wspólników M.S. i W. S., które były wymienione w nazwie Spółki Cywilnej ""A" " z siedzibą w K. ) i numer NIP z faktury pokrywały się z danymi podmiotu skontrolowanego, czyli Spółki Cywilnej ""A" " z siedzibą w K. niemniej w fakturze wykazano fałszywe dane dotyczące numeru REGON oraz siedziby i miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Poza tym nie ulega wątpliwości, że pod adresem wskazanym na fakturze, czyli w L., nie była prowadzona żadna działalność gospodarcza (teren niezabudowany i nieogrodzony), a Organy nie trafiły na ślad działania firmy ""A" " z siedzibą w L. mimo podjętych poszukiwań w ramach danych wymienionych na fakturze. Nie była to też omyłka, ponieważ wspólnicy Spółki Cywilnej ""A" " z siedzibą w K. wyraźnie stwierdzili między innymi, że nie posiadali oddziału swojej Spółki w tym miejscu i że nie dokonywali transakcji ze Stroną skarżącą (zob. pkt 5 niniejszego uzasadnienia).

14.2. Wystawienie faktury przez podmiot nieistniejący świadczy o tym, że doszło do oszustwa podatkowego. Organy prawidłowo wskazywały, że w okolicznościach, w jakich doszło do nabycia towarów, Strona skarżąca nie dochowała należytej staranności w zakresie sprawdzenia istnienia i wiarygodności dostawcy przy dokonywaniu zakupu na targowisku za tak znaczną kwotę, tj. powyżej [...] zł brutto i gdzie podatek VAT stanowił ponad 87 % podatku naliczonego wykazanego w rejestrze zakupów za ten okres rozliczeniowy. Na taką ocenę miało wpływ też to, że:

- Strona skarżąca nie współpracowała wcześniej z firmą ""A" " z siedzibą w L.,

- zakupy udokumentowane fakturą były jednorazowe,

- miały miejsce na targowisku odzieży w G. koło L., gdzie bezpośrednio uzgadniano warunki zakupu i finalizowano transakcję,

- zapłata należności była dokonana w formie gotówkowej,

- tam została wystawiona faktura, którą sprzedawca nawet dał Stronie do wypisania i którą, jak wyjaśniła Strona, nawet omyłkowo podpisała.

15. Zarzuty wskazane w skardze nie mogły odnieść skutku w postaci uchylenia lub stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji.

15.1. W sposób wszechstronny sprawa została wyjaśniona, a zebrane dowody prawidłowo ocenione, czyli nie zostały naruszone przepisy procesowe, tj. art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 O.p. Organy podatkowe w rozpatrywanej sprawie skorzystały z różnej rodzaju dowodów, aby ustalić, czy miało miejsce zdarzenie gospodarcze udokumentowane sporną fakturą VAT, a w szczególności czy jej wystawca był podmiotem istniejącym. W wyniku tych czynności okazało się, że podmiot ten nie był podmiotem realnie istniejącym. W następstwie tego słusznie przyjął Organ odwoławczy, że jeśli nie istniał, to nie mógł dokonać dostawy na rzecz Strony skarżącej, dlatego w zaskarżonej decyzji, rozpoznając sprawę w całości, powołał się dodatkowo na art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. z 2004 r. Miał ku temu podstawy faktyczne. Należy zgodzić się z Organami, że wiarygodne były informacje pozyskane w trakcie przeprowadzonych w ""A" " S.C. z K. czynności sprawdzających, gdyż zarówno z ewidencji prowadzonych przez ten podmiot i oświadczeń złożonych przez wspólników tej Spółki, jednoznacznie wynika, że ""A" " S.C. z K. - o takim samym numerze NIP jak podmiot widniejący na zakwestionowanej fakturze - nie dostarczyła towaru tam wymienionego na rzec Strony skarżącej. Słusznie zwrócił uwagę Organ odwoławczy, że z zeznań Strony wynika, że:

- nie miała żadnego kontaktu ze sprzedawcą po zawarciu transakcji (nawet w celach ewentualnej reklamacji towaru),

- nie znała nazwiska osoby, która sprzedawała jej towar, a w toku przesłuchania wskazała na nazwiska innych swoich dostawców,

- nie były jej znane osoby ani nazwiska M.S. i W. S..

W związku z tym Organy nie miały podstaw do przeprowadzenia z urzędu dowodu z konfrontacji Strony skarżącej ze wspólnikami ""A" " S.C. z K.. Poza tym zarzut braku tego dowodu został zgłoszony przez Stronę dopiero w skardze.

15.2. Jeśli chodzi o kwestię czy Strona skarżąca wykazała należytą staranność przy przyjęciu spornej faktury VAT i ocenie czy nie uczestniczy w popełnieniu oszustwa podatkowego przez podmiot ją wystawiający, to Organy wprawdzie w pierwszej kolejności nie doszukiwały się prawnej możliwości powoływania się na te okoliczności, ale odpowiadając na zarzuty wskazywały na elementy świadczące o tym, że w niniejszej sprawie taka staranność nie została dochowana (str. 3 uzasadnienia decyzji Organu pierwszej instancji, co zostało zaakceptowane przez Organ odwoławczy na str. 9 uzasadnienia zaskarżonej decyzji). Sąd wymienił je w pkt 14.2. i 15.1. in fine niniejszego uzasadnienia. Tym samym Organy wywiązały się z obowiązku wykazania, że istniały obiektywne przesłanki świadczące o tym, że Strona będąca odbiorcą towarów powinna była wiedzieć, że transakcja ta może się wiązać się z oszustwem podatkowym polegającym na podaniu nieprawdziwych informacji, co do podmiotu dokonującego dostawy. Nie chodzi tu o świadomość popełnienia przestępstwa przez wystawcę faktury, a konieczność w tych okolicznościach podjęcia racjonalnych działań (należyta staranność) w celu uzyskania od nieznanego Stronie podmiotu sprzedającego towary na targowisku, któremu przekazała znaczną gotówkę pochodzącą ze spadku po mężu, dowodów świadczących o tym, że rzeczywiście występuje on w obrocie pod określoną firmą (wpis do ewidencji działalności gospodarczej) i że podmiot o takiej nazwie posiada dany NIP i REGON (decyzje o nadaniu tych numerów). Jak wynika z oświadczeń Strony czynności te nie zostały podjęte. Działania te nie zostały objęte wyłączeniami określonymi przez TSUE, a wskazanymi przez Sąd w pkt 13.6. niniejszego uzasadnienia. Powodem odmowy przyznania prawa do odliczenia podatku naliczonego nie była okoliczność braku rejestracji wystawcy faktury VAT jako podatnika VAT, a jedynie to, że wystawca ten nie istniał i w związku z tym czynność opisana w fakturze między podmiotami tam wymienionymi nie została dokonana, co Organy wykazały dowodami zebranymi w sprawie.

16. Mając to wszystko na uwadze Sąd nie doszukał się naruszenia prawa, dlatego oddalił skargę na podstawie art. 151 P.p.s.a.