Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt III SA/Po 1251/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2013-04-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Administracyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 65
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym
article: par. 4 ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2004 nr 87 poz 825
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego
article: art. 122 art. 187 art. 191 art. 240  par. 1 pkt 5 art. 243 par. 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. b lit. c art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Dnia 10 kwietnia 2013 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Lorych-Olszanowska Sędziowie WSA Beata Sokołowska WSA Mirella Ławniczak (spr.) Protokolant: st. sekr. sąd. Anna Piotrowska - Żyła po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 marca 2013 roku przy udziale sprawy ze skargi A. M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] października 2012 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiąc styczeń 2007 roku oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] listopada 2010 roku, nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w [...] określił A. M. prowadzącemu działalność gospodarczą pod nazwą [...] "A" A. M. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za miesiąc: styczeń 2007 r. w kwocie 219.844 zł, luty 2007 r. w kwocie 95.256 zł, marzec 2007 r. w kwocie 198.322 zł, kwiecień 2007 r. w kwocie 260 zł, maj 2007 r. w kwocie 295.686 zł, czerwiec 2007 r. w kwocie 250.772 zł, lipiec 2007 r. w kwocie 344.662 zł, sierpień 2007 r. w kwocie 346.200 zł, wrzesień 2007 r. w kwocie 425.864 zł, październik 2007 r. w kwocie 414.788 zł, listopad 2007 r. w kwocie 211.172 zł, grudzień 2007 r. w kwocie 131.494 zł.

W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że w okresie od dnia 27 stycznia do 4 marca 2010 r. przeprowadzono kontrolę podatkową w firmie [...] "A" Andrzej Mateja, udokumentowaną protokołem z kontroli podatkowej z dnia 1 marca 2010 r. Przedmiotem kontroli była prawidłowość rozliczeń z budżetem państwa w zakresie podatku akcyzowego za okres od dnia 1 stycznia do dnia 31 grudnia 2007 r. z tytułu obrotu i wykorzystania wyrobów ropopochodnych: paliw silnikowych, gazu i oleju opałowego. W wyniku ustaleń przedmiotowej kontroli postanowieniem z dnia 9 sierpnia 2010 r. wszczęto z urzędu postępowanie podatkowe wobec A. M.

Podczas kontroli ustalono, że w kontrolowanym okresie [...] "A" A. M. w ramach prowadzonej działalności i udzielonej koncesji na obrót paliwami ciekłymi przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki (decyzja z dnia 07.05.1999 r.) prowadziło zakup i sprzedaż hurtową i detaliczną benzyny Pb95, benzyny Pb 98, oleju napędowego, oleju opałowego oraz gazu płynnego. Firma posiadała w kontrolowanym okresie również koncesje wydaną przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki (decyzja z dnia 08.11.2006r.) na wytwarzanie paliw ciekłych. W piśmie z dnia 18 lutego 2010r. A. M. poinformował, iż w okresie objętym kontrolą nie wytwarzał paliwa. W okresie objętym kontrolą podatkową firma [...] "A" A. M. była zarejestrowanym podatnikiem podatku akcyzowego w Urzędzie Celnym w L.

W trakcie przeprowadzonej kontroli podatkowej ustalono następujące nieprawidłowości:

- niedobór oleju opałowego w ilości ogółem 65747 litrów (w 15°C) pomiędzy stanami wynikającymi z ewidencji, a stanami stwierdzonymi podczas przeprowadzonych inwentaryzacji;

- brak kopii faktur i oświadczeń o przeznaczeniu nabywanego oleju opałowego oraz braki formalne w oświadczeniach o przeznaczeniu oleju opałowego na cele grzewcze na łączną ilość 52266 litrów oleju opałowego;

- dokumenty fikcyjne i nierzetelne dotyczące transakcji sprzedaży oleju opałowego i oleju napędowego.

Organ podatkowy wskazał ponadto, że podczas kontroli podatkowej z powodu braku kopii faktur i oświadczeń oraz braków formalnych w oświadczeniach o przeznaczeniu sprzedanego oleju opałowego (brak podpisów), nie potwierdzono transakcji na łączną ilość 52266 litrów oleju opałowego, w tym między innymi transakcji objętych fakturami [...] z [...].01.2007 r. - firma "B" (hurt - 17126 litrów) oraz [...] z [...].01. 2007 r. - firma "C" (hurt-24180 litrów).

Organ I instancji potraktował ponadto jako sprzedaż oleju opałowego bez wymaganych prawem oświadczeń stwierdzony u podatnika niedobór oleju opałowego w ilości 65747 litrów (w 15 °C), na który brakuje dokumentacji (faktur i oświadczeń o przeznaczeniu oleju opałowego na cele grzewcze) dotyczącej rozchodu oleju opałowego, towaru akcyzowego z obniżoną stawką podatku akcyzowego.

Mając na uwadze powyższe ustalenia Naczelnik Urzędu Celnego stwierdził, iż w okresie od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2007 r. w firmie [...] "A" A. M. dokonano transakcji sprzedaży oleju opałowego bez oświadczeń o przeznaczeniu oleju opałowego na cele grzewcze lub do dalszej odsprzedaży oraz przyjmując niepoprawne pod względem formalnym i materialnym oświadczenia, a także przyjmując oświadczenia od firmy nieistniejącej na łączną ilość 1467160 litrów. W konsekwencji organ opodatkował sprzedaż oleju opałowego na cel niezgodny z jego przeznaczeniem w oparciu o podwyższoną stawkę akcyzy na podstawie art. 65 ust. 1 a) ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym. Wobec faktu, że w okresie od stycznia do grudnia 2007 r. kontrolowany przedsiębiorca nie składał deklaracji dla podatku akcyzowego, organ podatkowy określił w decyzji wysokość zaległości podatkowych za poszczególne miesiące 2007 r.

W odwołaniu od decyzji A. M. podniósł, iż organ I instancji obciążył go konsekwencjami braków w oświadczeniach akcyzowych, które nie mają faktycznego wpływu na możliwość weryfikacji zużycia przez nabywcę oleju opałowego. Zobowiązany stwierdził, że z treści art. 4 ust. 2 pkt 10 ustawy o podatku akcyzowym wynika, że czynnością opodatkowaną jest tylko zużycie wyrobów akcyzowych niezgodnie z ich przeznaczeniem. W związku z tym, że zużycia oleju dokonuje nabywca, to po stronie nabywcy szukać należy podmiotów odpowiedzialnych za ewentualne nadużycia związane z obrotem olejem opałowym. Zdaniem przedsiębiorcy wskazane przepisy nie dają żadnych podstaw do uznania, że braki formalne w oświadczeniach składanych przez nabywców oleju opałowego powodują, że faktycznym "zużywającym" olej opałowy w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 10 jest sprzedawca. Sprzedając paliwo nie miał prawnych możliwości zweryfikowania prawdziwości składanych przez nabywców oświadczeń akcyzowych, był jedynie uprawniony do odebrania oświadczenia, nie odpowiadał za jego treść, nie miał obowiązku legitymowania odbiorcy. W konsekwencji wydane przez organ I instancji rozstrzygnięcie stanowi naruszenie art. 2 i art. 32 Konstytucji poprzez nadanie organom możliwości nałożenia na sprzedawcę odpowiedzialności za działania osoby trzeciej, na które ten nie mógł mieć wpływu. Ponadto naruszono art. 51 Konstytucji chroniący dostęp do informacji prywatnych obywateli. W ocenie strony jedynie ustawowe uregulowanie, a takiego nie było, pozwalałoby sprzedawcy oleju mieć pełne prawo do egzekwowania prywatnych danych nabywców. W związku z powyższym odwołujący stwierdził, że dokonana przez organ I instancji wykładnia prawa narusza zasadę in dubio pro tributario, a jego działanie zasadę zaufania obywateli do państwa.

Podatnik zakwestionował również ustalenia organu I instancji, że jako przedsiębiorca nie dochował należytej staranności przy doborze kontrahentów, tj. spółki "B" i "C".

Decyzją z dnia [...] maja 2011 r., nr [...] Dyrektor Izby Celnej w [...], utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w [...].

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych wskazał, że wymogi formalne oświadczeń powinny być w całości spełnione na dzień powstania obowiązku podatkowego w akcyzie, a tym samym konkretyzacji stawki podatkowej w tym podatku. Występujące na ten dzień w oświadczeniach braki formalne powodują, że oświadczenia te jako niespełniające wymogów oświadczeń określonych przepisami prawa, nie mogą wywoływać skutków w sferze prawa materialnego, co pozbawia podatnika uprawnienia do stosowania obniżonej stawki podatku.

Organ II instancji zaznaczył, że przy sprzedaży oleju opałowego o fakcie przeznaczenia tego oleju na cele opałowe przesądza oświadczenie, o którym mowa w §4 ust. 1 pkt 1 lub 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego. Brak w momencie powstania obowiązku podatkowego stosownego oświadczenia, spełniającego wymagane przepisami prawa warunki, powoduje, że nie zostaje spełniona przesłanka przeznaczenia sprzedawanego oleju na cele opałowe, co uniemożliwia skorzystanie z preferencyjnej stawki podatku akcyzowego. W ocenie organu odwoławczego skoro przedsiębiorca nie zastosował się do jednoznacznie określonych w §4 ust. 1 i 2 rozporządzenia wymogów warunkujących zastosowanie obniżonych stawek podatkowych, nie ma podstaw do domagania się od organów podatkowych, aby te prowadziły postępowanie dowodowe zmierzające do ustalenia sposobu wykorzystania oleju opałowego u nabywców sprzedanego przez nią oleju. Za bezzasadne organ uznał więc prowadzenie dalszego postępowania wyjaśniającego w celu ustalenia rzeczywistego sposobu zużycia sprzedanego oleju opałowego, czy prowadzenie badania grafologicznego, co podnosiła strona w trakcie postępowania. Zdaniem organu II instancji wbrew zarzutom odwołania Naczelnik Urzędu Celnego nie naruszył zasady in dubio pro tributario. Organ odwoławczy wskazał, że w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. określono bowiem jednoznacznie jakie wymogi musi spełniać oświadczenie, żeby sprzedawca oleju opałowego mógł skorzystać z preferencyjnej stawki podatku akcyzowego. Stwierdził zatem, iż konsekwencje niezabezpieczenia oświadczeń spełniających te wymogi obciążają sprzedawcę.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego A. M. zarzucił organom naruszenie prawa materialnego i proceduralnego. Strona w istocie powołała argumentację tożsamą z prezentowaną w odwołaniu.

Skarżący zaznaczył, że ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. oraz rozporządzenia z dnia 22 kwietnia 2004 r. nie dają żadnych podstaw do uznania, że braki formalne w oświadczeniach składanych przez nabywców oleju opałowego powodują, iż faktycznym "zużywającym" olej opałowy w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 10 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. jest sprzedawca. Zużycia oleju dokonuje jego nabywca i to po stronie nabywców należy, szukać podmiotów odpowiedzialnych za ewentualne nadużycia związane z obrotem olejem opałowym. W ocenie strony uzyskanie oświadczeń nawet wówczas, gdyby w zakresie części danych było ono niekompletne - daje podstawę do stwierdzenia, że nie powstaje obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży oleju opałowego. Tymczasem organ podatkowy obciąża podatnika konsekwencjami braków w oświadczeniach akcyzowych, które nie mają faktycznego wpływu na możliwość weryfikacji zużycia przez nabywcę oleju opałowego. Skarżący zaznaczył, że skoro zeznanie nabywcy oleju opałowego w charakterze świadka jest sprzeczne z jego pisemnym oświadczeniem, to rolą organu podatkowego jest skonfrontowanie tych dowodów i podjęcie działań mających na celu rzetelne ustalenie przyczyn rozbieżności. Stwierdził zatem, że w tym celu należy przede wszystkim przeprowadzić dowód z opinii biegłego grafologa, co do podpisów na pisemnych oświadczeniach.

Za niezasadne skarżący uznał ustalenia organów podatkowych, iż nie dochował on należytej staranności przy doborze kontrahentów tj. "B" Sp. z o.o. Zaznaczył, że posiadał on pisemną umowę z tym podmiotem oraz dokumenty rejestrowe spółki (odpis KRS), numer REGON. Co więcej fakt, że ten podmiot istnieje, został potwierdzony przez organy państwa. GUS wskazał, że spółka "B" Sp. z o.o. jest wpisana do krajowego rejestru urzędowego podmiotów gospodarki narodowej REGON pod numerem [...]. Sąd Rejonowy potwierdził, że podmiot ten składał sprawozdania finansowe. Dodatkowo dokumenty wskazane na str. 17 i 18 decyzji, w tym zwłaszcza potwierdzona za zgodność kopia odpisu pełnego KRS, potwierdzają istnienie tej spółki. Ponadto strona wskazała na pismo Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z dnia 20 stycznia 2010 r. dotyczące spółki "B", w którym stwierdzono, że spółka ta została wyrejestrowana z rejestru podatników podatku od towarów i usług dopiero w dniu 7 grudnia 2009 r. Zdaniem skarżącego oznacza, to że w spornym okresie podmiot ten był zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Mając powyższe na względzie w okresie objętym zakresem skarżonej decyzji wszystkie dokumenty posiadane przez skarżącego potwierdzały fakt istnienia spółki "B".

Podatnik podkreślił również, że tożsame uwagi odnoszą się do transakcji z [...] "C" Sp. z o.o. Zdaniem skarżącego organ bezpodstawnie bowiem twierdzi, że transakcje zbycia oleju opałowego na rzecz tego podmiotu nie miały miejsca.

Wyrokiem z dnia 1 lutego 2012 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uchylił zaskarżoną decyzję. Sąd uznając skargę za częściowo zasadną dopatrzył się uchybień proceduralnych jedynie w zakresie nieprawidłowych ustaleń stanu faktycznego odnośnie kontrahentów skarżącego tj. firm "B" i "C". W tym zakresie uznał, iż budzą wątpliwości ustalenia faktyczne organów, które przyjęły wbrew zgromadzonym dowodom, iż Spółki "B" i [...] "C" w rzeczywistości nie istniały. Reasumując Sąd uznał, iż organy dokonały prawidłowej wykładni prawa materialnego, dopuściły się natomiast naruszeń procesowych jedynie w zakresie ustaleń faktycznych dotyczących transakcji firmy A. M. z w/w spółkami.

Po ponownym rozpoznaniu sprawy, decyzją z dnia [...] października 2012 roku nr [...] Dyrektor Izby Celnej w [...]:

1) uchylił decyzję z dnia [...] listopada 2010 roku określającą zobowiązanie podatkowe za miesiące styczeń, czerwiec, sierpień 2007 roku,

2) uchylił w/w decyzję w części dot. określenia zobowiązania podatkowego za miesiące luty, marzec, maj, lipiec, wrzesień, listopad 2007 roku,

3) utrzymał w/w decyzję w mocy w części określenia zobowiązania podatkowego za kwiecień 2007 roku.

A. M., reprezentowany przez pełnomocnika w osobie adwokata, ponownie skorzystał z prawa skargi do sądu administracyjnego. Skarżący wniósł o uchylenie decyzji Dyrektor Izby Celnej w części, tj. w zakresie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiąc styczeń 2007 roku (wartość przedmiotu zaskarżenia 82.612 zł) oraz w tej samej części decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] listopada 2010 roku nr [...].

Skarżący zarzucił naruszenie art. 122, art. 187 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja podatkowa polegające na braku wyczerpującego rozpatrzenia zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego oraz sprzeczność istotnych ustaleń faktycznych z treścią materiału dowodowego polegającą na niezasadnym przyjęciu ustalenia, że faktura VAT [...] oraz faktura [...] nie zawierają oświadczeń nabywców o wykorzystaniu nabywanego oleju opałowego na cele opałowe, a w konsekwencji na uznaniu, że w tych przypadkach nie ma przesłanek do zastosowania obniżonej stawki podatku akcyzowego.

Na podstawie art. 106 §3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Skarżący zażądał przeprowadzenia dowodu z załączonych do skargi: faktury VAT nr [...] z dnia [...] stycznia 2007 roku wystawionej na "B" Sp. z o.o. wraz z WZ nr [...] z dnia [...] stycznia 2007 roku oraz oświadczenia z tej samej daty o przeznaczeniu oleju na cele opałowe.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Odnosząc się do zarzutów skargi organ podniósł, że wskazane przez Skarżącego faktury nie znajdowały się w dokumentacji strony i nie posiadały oświadczenia nabywców o wykorzystaniu nabywanego oleju na cele opałowe. Faktury zawierające wymagane oświadczenia zostały przedłożone dopiero jako załącznik do skargi, a nie na etapie postępowania kontrolnego, czy podatkowego.

Powołując się na orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego organ podkreślił, że uzyskanie stosownego oświadczenia nie jest wykonanie błahej formalności, lecz dopełnieniem warunku uprawniającego do zastosowania preferencyjnej stawki podatkowej. Ten warunek nie może być spełniony później przez uzupełnienie niepełnych oświadczeń lub wyjaśnianie błędów poprzez przesłuchania świadków na okoliczność treści składanych oświadczeń. Jeżeli oświadczenia decydują o uprawnieniu do stosowania obniżonej stawki podatku, to uznać należy, że mają one charakter materialnoprawny. Oznacza to, że wymogi formalne oświadczeń o nabywaniu oleju na cele opałowe winny być w całości spełnione na dzień powstania obowiązku podatkowego w akcyzie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie ma uzasadnionych podstaw.

Sąd nie stwierdził istnienia przyczyn uzasadniających stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji.

Sąd podziela stanowisko Dyrektora Izby Celnej, że uzyskanie oświadczenia o przeznaczeniu nabywanego oleju na celne opałowe nie jest wypełnieniem błahej formalności, lecz dopełnieniem materialnoprawnego warunku uprawniającego do zastosowania preferencyjnej stawki podatkowej, który to warunek musi być spełniony na dzień powstania obowiązku podatkowego - art. 65 ustawy z 23 stycznia 2004 roku o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 29, poz. 257 ze zm.) w związku z §4 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 roku w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz.U. Nr 87, poz. 825 ze zm.).

W konsekwencji okolicznością istotną dla sprawy, przesłanką zastosowania preferencyjnej stawki podatkowej do sprzedaży oleju opałowego, jest poczynienie ustalenia o istnieniu w dacie dokonania transakcji oświadczenia o przeznaczeniu nabywanego oleju na cele opałowe.

Analiza dowodów zgromadzonych w aktach administracyjnych potwierdza, że w toku prowadzanej kontroli podatkowej organy stwierdziły braki w dokumentacji księgowej kontrolowanego przedsiębiorcy, a w szczególności brak kserokopii faktury VAT nr [...] z dnia [...] stycznia 2007 roku (a przez to brak oświadczenia nabywcy oleju opałowego) oraz brak podpisu nabywcy pod oświadczeniem o przeznaczeniu sprzedawanego oleju opałowego na kserokopii faktury VAT [...] z dnia [...] stycznia 2007 roku (k. 001247 oraz k. 002660 akt administracyjnych).

Z materiału dowodowego wynika również, że w trakcie kontroli podatkowej organy podjęły próbę weryfikacji transakcji objętej fakturą VAT nr [...] u kontrahenta skarżącego. Jednak w zakresie powołanego powyżej dokumentu nie uzyskały, ani potwierdzenia transakcji, ani potwierdzenia istnienia oświadczenia o nabyciu oleju na cele opałowe. Pomimo wezwania, Skarżący nie ustosunkował się do stwierdzonych braków, ani w trakcie kontroli, ani w toku postępowania podatkowego.

Skarżący przedłożył kserokopię faktury VAT [...] uzupełnioną o podpis pod oświadczeniem o przeznaczeniu nabywanego oleju na cele opałowe dopiero w ponownym postępowaniu prowadzonym przez Dyrektora Izby Celnej po wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 1 lutego 2012 roku (sygn. akt III SA/Po 560/11).

Natomiast do dnia wydania zaskarżonej decyzji, tj. do dnia [...] października 2012 roku, organy podatkowe nie były w posiadaniu ani kserokopii faktury [...] z dnia [...] stycznia 2007 roku, ani odrębnego oświadczenia o przeznaczeniu nabywanego oleju na cele opałowe. Skarżący przedłożył kserokopię faktury VAT nr [...] wraz z odrębnym oświadczeniem dopiero jako załącznik do skargi z dnia 25 października 2012 roku (k. 12-14 akt sądowych).

Zestawienie dowodów zgromadzonych w aktach administracyjnych z argumentacją skargi nie pozwala uznać, że ustalenia organów podatkowych o braku oświadczenia nabywcy oleju opałowego na dzień powstania obowiązku podatkowego są sprzeczne z dowodami zgromadzonymi w aktach sprawy, a tym samym, że zaskarżona decyzja narusza art. 122, art. 187 lub 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja podatkowa (Dz.u. 2012, poz. 749 ze zm.).

Materiał dowodowy zgromadzony w sprawie jednoznacznie wskazuje, że na kserokopii faktury VAT [...] z dnia [...] stycznia 2007 roku brak jest podpisu nabywcy pod oświadczeniem o przeznaczeniu sprzedawanego oleju opałowego (k. 001247 oraz k. 002660 akt administracyjnych).

Skoro pierwotnie pozyskana kserokopia faktury VAT [...] nie zawiera podpisu nabywcy pod pieczęcią oświadczenia o przeznaczeniu nabywanego oleju, to prawidłowe jest stanowisko organu podatkowego, że warunki do zastosowania obniżonej stawki podatkowej na dzień powstania obowiązku podatkowego nie zostały zrealizowane. Z kolei uzyskanie przedmiotowego oświadczenia po terminie dokonania czynności podlegającej opodatkowaniu nie prowadzi do nabycia prawa do zastosowania preferencyjnej stawki podatkowej.

Odnośnie transakcji objętej fakturą VAT [...] wyjaśnić należy, że podatnik został poinformowany o stwierdzonych brakach w dokumentacji księgowej prowadzonego przedsiębiorstwa. Ponadto został także wezwany do wyjaśnienia przyczyny stwierdzonych braków. W sprawie podjęta została także próba weryfikacji transakcji u kontrahenta skarżącego. Jednocześnie organy zapewniły stronie możliwość czynnego udziału w każdym etapie prowadzonego postępowania podatkowego.

Pomimo podjęcia wskazanych powyżej działań, dowody zgromadzone w aktach administracyjnych jednoznacznie wskazują, że na dzień wydania zaskarżonej decyzji organ nie dysponował dokumentami przedłożonymi, jako załącznik do skargi. Strona miała świadomość tego stanu rzeczy.

Z powyższych względów Sąd nie znajduje podstaw do uwzględnienia stanowiska, że organ nie podjął wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Jednocześnie organ prawidłowo przyjął, że dokumentacja księgowa prowadzonego przez Skarżącego przedsiębiorstwa, wedle stanu z daty wydania decyzji, nie dawała podstaw do zastosowania obniżonej stawki podatkowej od sprzedaży oleju opałowego.

To, że Skarżący przedłożył kserokopię faktury VAT nr [...] jako załącznik do skargi z dnia 25 października 2012 roku (k. 12-14 akt sądowych) nie może prowadzić do wniosku, że ustalenia faktyczne przyjęte za podstawę rozstrzygnięcia są sprzeczne z materiałem dowodowym zgromadzonym w toku postępowania podatkowego. Taka argumentacja przyjmuje niezgodne z prawem materialnym założenie, że możliwe jest nabycie prawa do obniżonej stawki podatkowej poprzez złożenie oświadczenia o nabyciu oleju na cele opałowe po dacie powstania obowiązku podatkowego. Sąd orzekający w niniejszej sprawie nie podziela takiego stanowiska.

Skoro w dokumentacji księgowej podatnika, na dzień wydania zaskarżonej decyzji nie było ani faktury, ani oświadczenia o przeznaczeniu nabywanego oleju na cele opałowe, to organy prawidłowo przyjęły ustalenie faktyczne, że w dacie powstania obowiązku podatkowego nie istniały przesłanki do zastosowania obniżonej stawki podatkowej dla transakcji sprzedaży objętej fakturą VAT nr [...].

Z uwagi na powyższe brak jest podstaw do uwzględnienia zarzutów o naruszeniu przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy w rozumieniu art. 145 §1 pkt 1 lit c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. 2012, poz. 270 ze zm. – dalej p.p.s.a.).

W ocenie Sądu przedłożenie kserokopii powołanego dokumentu (faktury VAT nr [...]) wraz z odrębnym oświadczeniem dopiero przy skardze do sądu administracyjnego nie uzasadnia stanowiska o naruszeniu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania podatkowego w rozumieniu art. 145 §1 pkt 1 lit. b) p.p.s.a.

Naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego w rozumieniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wymaga dokonania podziału przesłanek wznowienia postępowania administracyjnego na takie, które są tożsame z naruszeniem prawa, i na przesłanki, którym nie da się przypisać tej cechy. Tylko pierwsza z tak wyodrębnionych grup przesłanek jest miarodajna dla działania Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego i daje mu możliwość uchylenia decyzji. Przesłanki wznowienia postępowania administracyjnego, o jakich mowa w art. 240 § 1 Kpa, mają dla postępowania sądowoadministracyjnego inne znaczenie niż dla postępowania podatkowego. Ustawodawca, wybierając te, które wiążą się z naruszeniem prawa, daje im walor samodzielnych przesłanek uchylenia decyzji przez Sąd, niezależnie od tego, jakie skutki mogą one spowodować w postępowaniu administracyjnym (porównaj wyrok NSA z dnia 16 marca 2005 roku, sygn. akt FSK 1761/2004).

W ocenie Sądu orzekającego w niniejszej sprawie o naruszeniu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania nie świadczy samo uzupełnienie dokumentacji księgowej podatnika (powołanie się na podstawę wznowienia postępowania). Do uchylenia decyzji na podstawie art. 145 §1 pkt 1 lit. b) p.p.s.a. konieczne jest bowiem ujawnienie takich odwodów, które wykluczają stanowisko, że w wyniku wznowienia postępowania mogłaby zapaść wyłącznie decyzja odpowiadająca w swej istocie decyzji dotychczasowej (porównaj wyrok NSA z dnia 13 marca 2012 roku, sygn. akt II OSK 2298/11).

Mając na uwadze wynik postępowania kontrolnego oraz wynik postępowania podatkowego uznać należy, że w okolicznościach kontrolowanej sprawy oznacza to ujawnienie także dowodów na to, że warunki do zastosowania preferencyjnej stawki podatkowej nie zostały wykreowane po dacie dokonania transakcji objętej fakturą nr [...]. Fakt przedłożenia spornej faktury oraz odrębnego oświadczenia świadczy, co najwyżej o dopuszczalności wznowienia postępowania podatkowego w rozumieniu art. 240 §1 pkt 5 w związku z art. 243 §1 ustawy – Ordynacja podatkowa.

Stąd pozostawienie zaskarżonej decyzji w obrocie prawnym nie będzie równoważne z funkcjonowaniem w obrocie prawnym decyzji wydanej z naruszeniem prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania podatkowego.

Mając powyższe na uwadze, skargę jako bezzasadną należało oddalić, o czym orzeczono w sentencji wyroku na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2012, poz. 270 ze zm.).