Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 443/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2017-10-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 2 ust. 1 pkt 1  3 oraz art. 3 ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2016 poz 716
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.
article: art. 4 ust. 1 pkt 2 w zw. z pkt 1a
journal: Dz.U. 2007 nr 16 poz 94
law: Ustawa z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym - tekst jednolity.
article: § 3 pkt 1
journal: Dz.U. 1998 nr 151 poz 987
law: Rozporządzenie Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 10 września 1998 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budowle kolejowe i ich usytuowanie.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Przemysław Krzykowski (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Renata Kantecka,, sędzia WSA Jolanta Strumiłło, Protokolant specjalista Paweł Guziur, po rozpoznaniu Olsztynie na rozprawie w dniu 5 października 2017r. sprawy ze skargi spółki A na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2013r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Spółka A z siedzibą w W. wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]", którą utrzymano w mocy decyzję Wójta Gminy z dnia "[...]" w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2013 r. w wysokości 757.153 zł.

Z uzasadnienia poddanego kontroli Sądu rozstrzygnięcia wynikało, że wyrokiem z dnia 6 marca 2014 r., sygn. akt I SA/Ol 758/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie uchylił poprzednio wydaną w sprawie decyzję organu odwoławczego z dnia "[...]". W wydanej następnie decyzji Wójt Gminy przyjął do podstawy opodatkowania:

- grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 858.833 m2,

- grunty pozostałe o pow. 667 m2,

- budynki mieszkalne o pow. 777 m2,

- budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 267 m2,

- budynki pozostałe o pow. 163 m2,

- budowle o wartości 116.971 zł.

W uzasadnieniu organ I instancji podał, że w odniesieniu do poprzednio wydanych decyzji powierzchnię gruntów związanych z działalnością gospodarczą pomniejszono o 139.000 m2, tj. o powierzchnię działki nr "[...]" w K., której grunty stanowią użytki rolne. Organ podtrzymał jednocześnie stanowisko, że grunty po zlikwidowanej linii kolejowej Nr "[...]" relacji "[...]" powinny być opodatkowane według stawki przewidzianej dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą, gdyż niewykorzystywanie nieruchomości w związku z podjęciem decyzji o likwidacji linii było wynikiem zamierzonego działania podatnika. Tym samym nie zachodzi przypadek, że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzonej działalności gospodarczej ze względów technicznych.

Utrzymując w mocy powyższą decyzję, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w uzasadnieniu decyzji wskazało na brzmienie przepisów art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 2 ust. 1 pkt 1 – 3 oraz art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 716), dalej jako: "u.p.o.l.". Organ odwoławczy dodał, że w art. 4 ust. 1 pkt 2 w zw. z pkt 1a ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (Dz. U. z 2007r. Nr 16, poz. 94 ze zm.) zdefiniowano linię kolejową jako drogę kolejową mającą początek i koniec wraz z przyległym pasem gruntu, na którą składają się odcinki linii, a także budynki, budowle i urządzenia przeznaczone do prowadzenia ruchu kolejowego wraz z zajętymi pod nie gruntami; za drogę kolejową uważa się tu nawierzchnię kolejową wraz z podtorzem i budowlami inżynieryjnymi oraz gruntem, na którym jest ona usytuowana. W myśl zaś art. 9 ustawy o transporcie kolejowym likwidacja linii kolejowej następuje z przyczyn ekonomicznych i po spełnieniu ustawowych przesłanek. Zostaje wstrzymana, jeżeli będzie zapewniona możliwość dalszej eksploatacji linii, czego niezbędnym elementem okazuje się zapewnienie środków finansowych na pokrycie kosztów jej eksploatacji albo jej przejęcie. W niniejszej sprawie likwidacja linii kolejowych nastąpiła na podstawie decyzji Ministra Infrastruktury z dnia "[...]", w której uzasadnieniu wskazano, że pozwoli to na ograniczenie kosztów utrzymania linii kolejowych, a tym samym spowoduje zmniejszenie strat poprzez ograniczenie deficytowego obszaru działalności. W ocenie organu, wystąpienie przyczyn ekonomicznych nie może być utożsamiane ze względami technicznymi, o jakich stanowią przepisy u.p.o.l. Przez względy techniczne należy bowiem rozumieć obiektywne stany faktyczne, w których nieruchomość, budynek, budowla nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Nie jest przesądzające, czy zaistnieją one z przyczyn leżących po stronie podatnika, bo formy działalności gospodarczej czy prawidła techniki mogą spowodować niemożliwość wykorzystywania danego składnika majątku do prowadzenia działalności (np. pożar, zużycie obiektu).

Zatem, zdaniem organu, wyłączenie przedmiotów opodatkowania z kategorii związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej musi mieć charakter obiektywny, tj. przedmiot opodatkowania nie może nadawać się do prowadzenia działalności gospodarczej przez konkretnego przedsiębiorcę i jednocześnie nie mógłby być wykorzystywany przez inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą w innym charakterze. Pojęciem tym nie są objęte okoliczności lub zdarzenia faktyczne i prawne prowadzące do niewykorzystywania nieruchomości, a będące skutkiem świadomego, zamierzonego działania przedsiębiorcy, który z różnych względów, innych niż techniczne, zaprzestał czasowo lub trwale użytkowania w celach gospodarczych danej nieruchomości. Likwidacja linii kolejowej następuje w oparciu o rozporządzenie lub decyzję. Są to jednak kwestie natury prawnej podyktowane względami ekonomicznymi, a nie technicznymi. Również okoliczność, że teren pod liniami kolejowymi jest różnie ukształtowany w wyniku prac budowlanych nie może być uznana za wystąpienie przesłanki względów technicznych. Ukształtowanie terenu nie jest względem technicznym i nie powoduje, że nie ma możliwości wykorzystywania gruntów na prowadzenie działalności gospodarczej. Prace polegające na przystosowaniu gruntu na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej są związane z tą działalnością. Ponadto uchwała o likwidacji nie jest równoznaczna z likwidacją fizyczną budowli lub takim jej demontażem, który pozbawiłby je pierwotnej funkcji. Ponieważ budowle fizycznie nie zostały zlikwidowane i nie straciły swojej pierwotnej funkcji, to cały czas istnieje potencjalna możliwość wznowienia przewozów. Z akt sprawy wynika m.in., że linia kolejowa w niektórych miejscach jest zarośnięta i w złym stanie technicznym. Jednak nie pozwala to na stwierdzenie, że nie może być w sposób trwały wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. Nadto okoliczność ta jest wynikiem niepodjęcia czynności konserwacyjnych, nie jest zaś spowodowana brakiem technicznych możliwości wykorzystywania linii kolejowej do działalności gospodarczej. W ocenie organu, istnieje potencjalna możliwość wykorzystania gruntów do działalności gospodarczej. Grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej stanowią grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy. W takim przypadku organ podatkowy nie musi wykazać, że są one zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej.

Końcowo organ odwoławczy wskazał, że wydana w sprawie decyzja realizuje wskazania co do dalszego postępowania zawarte w wyroku WSA w Olsztynie z dnia 6 marca 2014 r., sygn. akt I SA/OI 758/13, oraz znajduje potwierdzenie w aktualnym orzecznictwie sądowym, m. in. w wyrokach NSA z dnia 11 września 2015 r., sygn. akt II FSK 1799/13 i II FSK 1965/13.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie Spółka wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji, wskazała na zarzut naruszenia art. 1a ust. 1 pkt 3 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., brak zastosowania art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy – Prawo budowlane i § 3 pkt 1 rozporządzenia Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 10 września 1998 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budowle kolejowe i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 151, poz. 987), a ponadto przyjęcie, że zarządzając własnymi nieruchomościami, strona skarżąca prowadzi działalność gospodarczą.

Zdaniem skarżącej, istnieje istotna różnica między zawieszeniem wykonywania przewozów a likwidacją linii kolejowej. O ile w pierwszym przypadku przewozy mogą zostać wznowione, to w drugim przypadku taka decyzja stanowi podstawę do wszczęcia procedury mającej na celu fizyczne zlikwidowanie danej linii kolejowej. Taki pogląd został wyrażony również w piśmie Dyrektora Departamentu Podatków Lokalnych i Katastru z dnia 14 kwietnia 2004 r., znak LK- 2114/LP/03/PP. W niniejszej sprawie organ powinien był skupić się na analizie skutków likwidacji "fizycznej" linii, nie zaś jej likwidacji "prawnej".

W ocenie skarżącej, jak długo w mocy pozostaje akt prawny w sprawie likwidacji i rozbiórki linii kolejowej, tak długo nie ma podstaw prawnych do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie przewozów. Ponadto odwołując się do przepisów ustawy o transporcie kolejowym, strona podniosła, że skoro w wyniku zlikwidowania linii kolejowej doszło do trwałego usunięcia z gruntu infrastruktury kolejowej, oznacza to, że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności ze względów technicznych. Również w orzecznictwie sądowoadministracyjnym wywodzi się, że likwidacja linii kolejowej ma charakter ostateczny i nie oznacza tylko przejściowego wyłączenie jej z eksploatacji (wyrok NSA z dnia 25 września 2009 r., sygn. akt II FSK 798/09).

Jak podniosła strona, organy podatkowe nie wykazały, że funkcjonuje linia kolejowa, a strona prowadzi na gruntach działalność gospodarczą inną niż administrowanie, zarządzenie nieruchomościami. Strona podniosła ponadto, że niemożność wykorzystania gruntu w działalności gospodarczej z uwagi na wystąpienie tzw. "względów technicznych" była przedmiotem rozważań NSA w zapadłych na tle identycznego stanu faktycznego i prawnego wyrokach z dnia 18 lipca 2013 r., sygn. akt II FSK 2470/12, sygn. akt II FSK 2092/11, sygn. akt II FFSK 3212/12. Mając na względzie treść tych wyroków, w niniejszej sprawie należało ustalić, czy faktycznie grunty pod zlikwidowaną linią kolejową mogły być wykorzystywane w prowadzonej przez skarżącą działalności gospodarczej, przy czym na uwadze należało mieć, jakiego rodzaju działalność gospodarczą prowadzi podatnik. Nie chodzi więc o możliwość wykorzystania nieruchomości do prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej, przez jakiegokolwiek przedsiębiorcę. W niniejszej sprawie będące przedmiotem postępowania nieruchomości są ukształtowane w sposób specyficzny (nasypy kolejowe, szerokość i długość dostosowane do lokalizacji na nich torów kolejowych), co utrudnia (albo wręcz uniemożliwia) prowadzenie na nich działalności innej niż przewozy kolejowe. W przypadku zlikwidowanej linii kolejowej wyłączenie przedmiotu opodatkowania ma charakter obiektywny, bowiem przedmiot opodatkowania nie nadaje się do prowadzenia działalności tak przez przedsiębiorcę (skarżącego), jak też jednocześnie nie może być wykorzystywany przez inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą.

Powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych oraz poglądy doktryny, Spółka uznała, że dopuszczalne jest korzystanie z definicji sformułowanych w innych dziedzinach prawa, gdy prawo podatkowe posługuje się określonym pojęciem, lecz ani samo go nie definiuje, ani też nie odsyła do przepisów z innej dziedziny prawa. Dopuszczalne jest posłużenie się nimi w przypadku, gdy definicja użyta w innym akcie prawnym wyraźnie nie odbiega treścią od znaczenia potocznego, a ponadto taka definicja ma znaczenie pomocnicze pozwalające na znalezienie i sprecyzowanie znaczenia potocznego wyrażenia. Użycie terminu mającego już swoje zdefiniowane znaczenie w języku prawnym, stwarza domniemanie identyczności pojęć tym samym terminem oznaczonych. Zatem w przypadku braku zdefiniowania linii kolejowej w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych dopuszczalne było sięgnięcie do definicji zawartych w innych aktach prawnych, w tym aktach podustawowych (ww. rozporządzenie Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 10 września 1998r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budowle kolejowe i ich usytuowanie). Strona opowiedziała się za poglądem wyrażonym przez WSA w Szczecinie w wyrokach o sygn. akt: I SA/Sz 20/09, I SA/Sz 650/08, I SA/Sz 289/09 oraz przez NSA w wyrokach z dnia 18 lipca 2013 r., sygn. akt II FSK 2092/11, II FSK 2470/12 i II FSK 3212/12, w których odwołano się do definicji linii kolejowej zawartej w ustawie o transporcie kolejowym.

Zdaniem strony, organ powołuje wyłącznie potencjalną możliwość prowadzenia działalności gospodarczej, nie wskazuje przy tym żadnego dowodu na jej prowadzenie, a sam fakt graniczenia gruntów skarżącej z terenami rolnymi czy lasami nie oznacza prowadzenia działalności.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymało dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Zgodnie z przepisem art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (j.t. Dz. U. z 2016 r. poz. 1066), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem (§ 2). Sąd administracyjny nie załatwia sprawy administracyjnej, lecz jedynie ocenia działalność organu administracji publicznej. Zgodnie zaś z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.), dalej jako: "p.p.s.a.", z zastrzeżeniem wyjątku nieznajdującego zastosowania w niniejszej sprawie, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W rozpoznanej sprawie okoliczności faktyczne nie są sporne. Spór w sprawie dotyczy natomiast kwestii zakwalifikowania gruntów po zlikwidowanej linii kolejowej do przedmiotów opodatkowania (gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej) oraz wykładni użytego w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. pojęcia "względy techniczne", co przesądzało o wysokości stawki podatku od nieruchomości w roku podatkowym 2013.

Zgodnie z treścią art. 2 ust. 1 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Definicje legalne wymienionych powyżej pojęć zawarte zostały w art. 1a ust. 1 pkt 1 - 3 u.p.o.l. W przepisie art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. unormowano, że przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej należy rozumieć grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

Sąd w pełni podziela stanowisko Samorządowego Kolegium Odwoławczego wyrażone w zaskarżonej decyzji, że w świetle powyższych unormowań istotną dla rozstrzygnięcia sprawy była interpretacja pojęcia "względy techniczne", o którym mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Stwierdzenie bowiem, że przedmiot opodatkowania – w rozpoznanej sprawie grunty - będący w posiadaniu przedsiębiorcy nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności ze względów technicznych, powoduje, iż pomimo tego, że znajdują się one w posiadaniu przedsiębiorcy nie są uznawane za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W niniejszej sprawie skarżąca Spółka podniosła zaś, że właśnie z tych względów grunty po zlikwidowanej linii kolejowej nie są i nie mogą być wykorzystane do prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej.

Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie zawiera legalnej definicji "względów technicznych". W orzecznictwie sądowym powszechnie akceptowany jest pogląd, że "względy techniczne" oznaczają trwałą i obiektywną przeszkodę w wykorzystaniu gruntu, budynku bądź budowli do prowadzenia działalności gospodarczej. Są to okoliczności natury technicznej, całkowicie uniemożliwiające wykorzystanie nieruchomości do celów działalności gospodarczej prowadzonej przez dany podmiot (wyroki NSA: z dnia 1 czerwca 2011 r., sygn. akt II FSK 151/10; z dnia 10 czerwca 2011 r., sygn. akt II FSK 226/10; z dnia 12 kwietnia 2011 r., sygn. akt II FSK 2128/09; z dnia 5 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 1626/12 r.; z dnia 16 września 2014 r., sygn. akt II FSK 2222/12; z dnia 25 listopada 2015 r., sygn. akt II FSK 2450/13; publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Przy czym brak możliwości wykorzystania przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej powinien mieć charakter trwały. Ponadto wyłączenie gruntów z prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych nie nastąpi, gdy prowadzenie tej działalności jest niemożliwe ze względów technologicznych, czy też ekonomicznych leżących po stronie przedsiębiorcy (wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 2 grudnia 2010 r., sygn. akt I SA/Bk 516/10, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl). W wyroku z dnia 17 czerwca 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 64/09, WSA we Wrocławiu stwierdził: "(...) "względy techniczne" to obiektywne przeszkody, które mają związek ze stanem technicznym budynku, sprawiające, że przedmioty opodatkowania nie są i trwale nie mogą być wykorzystywane w działalności gospodarczej, niezależne od woli (działania lub zaniechania) podatnika, wywołane okolicznościami zewnętrznymi i fizykalnymi. Tym samym przejściowe niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy nieruchomości lub jej części służącej do wykonywania działalności gospodarczej (np. z powodu remontu, modernizacji), nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości, nie miały zastosowania do tej nieruchomości stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą" (publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Co istotne, wyłączenie przedmiotów opodatkowania z kategorii związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej musi mieć również charakter obiektywny, tj. przedmiot opodatkowania nie może nadawać się do prowadzenia działalności gospodarczej przez konkretnego przedsiębiorcę i jednocześnie nie mógłby być wykorzystywany przez inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą w innym charakterze. Pojęciem tym nie są objęte okoliczności lub zdarzenia faktyczne i prawne prowadzące do niewykorzystywania nieruchomości, a będące skutkiem świadomego, zamierzonego działania przedsiębiorcy, który z różnych względów, innych niż techniczne, zaprzestał czasowo lub trwale użytkowania w celach gospodarczych danej nieruchomości pozostającej nadal w jego posiadaniu.

Dokonując wykładni pojęcia "względy techniczne", tytułem przykładu można też wskazać wyrok NSA z dnia 17 listopada 2005 r., sygn. akt FSK 2319/04 (publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl), w którym uznano, że brak przyłączenia do sieci wodno –kanalizacyjnej może być przesłanką do stwierdzenia, że prowadzenie działalności gospodarczej na gruncie jest niemożliwe ze względów technicznych (publ. Monitor Podatkowy 2006 r., nr 1, poz. 2).

Z kolei w wyroku z dnia 19 maja 2004 r. sygn. akt I SA/Lu 59/04, (http://orzeczenia.nsa.gov.pl), WSA w Lublinie stwierdził, że niskie parametry jakościowe kopaliny, niespełniające wymagań koniecznych do produkcji cementu o jakości określoną normą polską, a także brak zapotrzebowania cementowni na surowiec z tego złoża stanowią względy natury ekonomicznej i nie mają związku ze stanem technicznym nieruchomości. "Względy techniczne" muszą dotyczyć przedmiotu opodatkowania - gruntu, budynku, budowli, a nie tego, co się ewentualnie w (na) danym gruncie czy budynku się znajduje. Stąd nie mogą być opodatkowane niższą stawką grunty ze złożami surowców, które nie spełniają określonych norm jakościowych, jak i budynki, które ze względu na braki w wyposażeniu (instalacje, urządzenia) nie mogą służyć prowadzonej działalności gospodarczej (publ. Przegląd Orzecznictwa Podatkowego 2005/3/78 wraz z glosą aprobującą R. Dowgiera - tamże 2005/3/208).

Pojęciem "względów technicznych" nie są objęte również okoliczności lub zdarzenia faktyczne i prawne odwołujące się do przyczyn ściśle gospodarczych, ekonomicznych. Tym samym okoliczność, że teren pod liniami kolejowymi jest różnie ukształtowany w wyniku prac budowlanych nie może być uznany za wystąpienie przesłanki względów technicznych.

Stan techniczny nasypu kolejowego, podkładów kolejowych i torów nie wpływa w najmniejszym stopniu na stan techniczny gruntu, na którym infrastruktura kolejowa jest posadowiona (wyrok NSA z dnia 11 września 2015 r., sygn. akt II FSK 1799/13, http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

W niniejszej sprawie należy odwołać się również do przepisów ustawy o transporcie kolejowym, w której uregulowano kwestię likwidacji linii kolejowej lub odcinka linii kolejowej. Zdaniem Sądu, organ odwoławczy prawidłowo w oparciu o te uregulowania stwierdził, że likwidacja ta następuje z przyczyn ekonomicznych. Jeśli bowiem zarządca linii kolejowej stwierdzi, że wpływy za udostępnienie infrastruktury kolejowej nie pokrywają kosztów jej udostępnienia na danej trasie powiadamia zainteresowanych przewoźników kolejowych o zamiarze likwidacji linii, informuje właściwe organy jednostek samorządu terytorialnego, na obszarze których zlokalizowana jest linia o zamiarze likwidacji, występuje z wnioskiem do ministra właściwego do spraw transportu o wyrażenie zgody na likwidację linii. Postępowanie likwidacyjne może być wstrzymane jeśli zapewnione będą środki finansowe na pokrycie kosztów eksploatacji linii, bądź linia zostanie przejęta (art. 9 ust. 2 i 3 ustawy o transporcie kolejowym). Także z uzasadnienia wydanej wobec podatnika decyzji Ministra Infrastruktury z dnia "[...]" o likwidacji przedmiotowej linii kolejowej wynika, że likwidacja linii ma ograniczyć koszty ich utrzymania ponoszone przez zarządcę infrastruktury i tym samym zmniejszyć straty poprzez ograniczenie deficytowego obszaru działalności Spółki.

W konsekwencji powyższego, w ocenie Sądu, jako trafne należy ocenić stanowisko organu II instancji, że likwidacja linii kolejowej w niniejszej sprawie nastąpiła z przyczyn ekonomicznych, a nie ze względów technicznych, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

Odnosząc się natomiast do podnoszonych w toku postępowania twierdzeń Spółki, że linia ta jest zarośnięta i w złym stanie technicznym, Sąd uwzględnił, że w świetle powyższych wywodów okoliczności te nie mogą być uznane za "względy techniczne", a są wynikiem działania Spółki. Likwidacja linii kolejowej z przyczyn ekonomicznych powoduje, że nie może być ona wykorzystywana do swoich dotychczasowych zadań. Zaakceptowanie stanowiska podatnika powodowałoby jednak, że podatnik prowadzący działalność gospodarczą decydowałby o tym, czy nieruchomość jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej. Tymczasem opodatkowanie podatkiem od nieruchomości gruntów i budowli znajdujących się w posiadaniu przedsiębiorcy nie jest uzależnione od rzeczywistego wykorzystywania tych gruntów i zlokalizowanych na nich budowli do czynności składających się na prowadzenie działalności gospodarczej. Przy czym zwrócenia uwagi wymaga, że przedmiotem opodatkowania w niniejszej sprawie nie jest budowla, a grunty po zlikwidowanej częściowo linii kolejowej. Z powyższego względu i w kontekście danych zawartych w deklaracji, niezasadne jest powoływanie się w skardze na definicję linii kolejowej zawartą w art. 4 pkt 2 ustawy o transporcie kolejowym, dla wykazania, że linia kolejowa to budowla obejmująca także grunty. Likwidacja linii kolejowej, bez względu na przyczyny tej decyzji, nie ma bowiem wpływu na opodatkowanie gruntów, przez które przedmiotowa linia przebiegała.

Ponadto w świetle przedstawionej wyżej wykładni pojęcia "względy techniczne", przyczyny krótkotrwałe, okresowe, przemijające nie mają żadnego znaczenia w zakresie opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntów będących w posiadaniu przedsiębiorcy. Zatem fakt, że znajdująca się na części opodatkowanego gruntu linia kolejowa jest w złym stanie technicznym nie powoduje, że grunt staje się trwale pozbawionych cech umożliwiających jego wykorzystanie do innej działalności, niekoniecznie działalności gospodarczej. "Względy techniczne" są to bowiem stałe (trwałe) przeszkody, uniemożliwiające wykorzystanie gruntu do prowadzonej działalności. W niniejszej sprawie nieruchomość gruntowa, mimo okresowego jej niewykorzystywania, nie przestaje więc być nieruchomością związaną z prowadzoną przez dany podmiot działalnością gospodarczą.

Jak już wyżej wskazano, art. 1a ust. 1 pkt. 3 u.p.o.l. stanowi, że wszystkie budynki, budowle i grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, (z wyjątkiem budynków mieszkalnych i zajętych pod nie gruntów oraz gruntów pod jeziorami i zajętych na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych), są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, chyba że przedmiot opodatkowania nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych Z przywołanej definicji wynika, że sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę skutkuje tym, że budynek, budowla, grunt są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W definicji nie ma warunku wykorzystywania tego rodzaju nieruchomości na cele związane z działalnością gospodarczą, wystarczy sam fakt ich posiadania przez przedsiębiorcę.

W ocenie Sądu, przedstawiony sposób rozumienia terminu "względy techniczne" uzasadniony jest również rezultatami wykładni systemowej wewnętrznej. Obowiązujący od dnia 1 stycznia 2008 r. przepis art. 7 ust. 1 pkt 1a u.p.o.l. zwalnia od podatku od nieruchomości grunty, budynki i budowle pozostałe po likwidacji linii kolejowych lub ich odcinków. Z powyższego wynika, że likwidacja linii kolejowej nie świadczy o zaistnieniu względów technicznych, gdyż byłoby zbędne uregulowanie w art. 7 u.p.o.l. kwestii zwolnienia od podatku gruntów, budynków i budowli pozostałych po likwidacji linii kolejowych lub ich odcinków. Wprowadzając ten przepis, ustawodawca daje tymczasem możliwość przygotowania gruntów, budynków i budowli kolejowych do wykorzystania ich i zagospodarowania na inne cele.

Sąd podzielił przy tym stanowisko przedstawione w wyroku NSA z dnia 11 września 2015 r., sygn. akt II FSK 1799/13, że analiza treści art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wskazuje, że zwrot "tej działalności" nie może być odnoszony do konkretnego w sprawie podatnika, ale do "działalności gospodarczej", o której mowa w art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. Wyłączenie przedmiotów opodatkowania z kategorii związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej występuje zatem, gdy przedmiot opodatkowania nie może nadawać się do prowadzenia działalności gospodarczej przez konkretnego przedsiębiorcę i jednocześnie nie mógłby być wykorzystywany przez inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą o innym charakterze (wyrok WSA w Warszawie z dnia 10 września 2014 r., sygn. akt VIII SA/Wa 702/14, wyrok NSA z dnia 17 lipca 2014 r., sygn. akt II FSK 1840/12). W okolicznościach niniejszej sprawy nie budzi wątpliwości, że skarżąca Spółka prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 4 ustawy podatkowej.

Tym samym Sąd w składzie orzekającym nie podzielił stanowiska zajętego w powołanych przez stronę skarżącą orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 lipca 2013 r., sygn. akt II FSK 2092/11, II FSK 2470/12 i II FSK 3212/12. Przy czym, zauważyć należy, że nawet gdyby przychylić się do tego poglądu, który jak już wyżej wskazano nie znalazł akceptacji w późniejszym orzecznictwie NSA, nie mógłby on determinować odmiennego rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. Z jej okoliczności wynika bowiem, że skarżąca Spółka na dzień 18 grudnia 2013 r. prowadziła działalność gospodarczą w zakresie m.in. wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek, zarządzania nieruchomościami wykonywanymi na zlecenie, pośrednictwa w obrocie nieruchomościami, a także realizacji projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, robót budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych, budową mostów i tuneli, przygotowania terenu pod budowę, rozbiórki i burzenia obiektów budowlanych, etc. (k. 159 akt administracyjnych). Powyższe potwierdziła w piśmie z dnia 21 marca 2011 r. sama strona skarżąca, wyjaśniając, że nie posiada żadnych czynnych linii kolejowych, zajmuje się jedynie zarządzaniem nieruchomościami zbędnymi pozostałym spółkom wchodzącym w skład Grupy "[...]". Podała również, że czynne linie kolejowe pozostają w zarządzie Spółki B (k. 93 akt administracyjnych). Nie można zatem w niniejszej sprawie wywodzić, jak chciałaby strona skarżąca, że naprzeciwko uznaniu, że przedmiot opodatkowania może być wykorzystywany w działalności gospodarczej, staje okoliczność, że przedmiot ten nie nadaje się do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie innym niż przewozy kolejowe. Skoro bowiem przedmiotem działalności gospodarczej skarżącej nie są przewozy kolejowe, lecz m.in. zarządzanie i obrót nieruchomościami, nie można wykluczyć, że sporne grunty mogły w analizowanym roku podatkowym służyć działalności prowadzonej w tym zakresie, zwłaszcza, że przedmioty opodatkowania leżą w sąsiedztwie innych nieruchomości, co niewątpliwie umożliwia ich najem lub dzierżawę.

Sąd nie podzielił tym samym argumentacji skargi, że z uwagi na specyficzny sposób ukształtowania nieruchomości (nasypy kolejowe o szerokości i długości dostosowanej do lokalizacji na nich torów kolejowych), utrudnione, czy wręcz uniemożliwione, jest prowadzenie na nich działalności gospodarczej innej niż przewozy kolejowe. Po pierwsze, jak już wyżej podniesiono, skarżąca Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie przewozów kolejowych. Po drugie zaś, faktem notoryjnym jest, że zarówno w przeszłości, jak i aktualnie, prowadzone są działania mające na celu rewitalizację nasypów kolejowych w celu ich wykorzystania do innej działalności aniżeli działalność w zakresie przewozów kolejowych. Powszechnie znane są np. liczne przykłady wykorzystania gruntów po nieczynnych liniach kolejowych na trasy rowerowo – piesze, realizowane z udziałem środków z Unii Europejskiej, czego potwierdzeniem jest choćby prowadzony w okresie od 29 września do 12 października 2017 r. nabór do konkursu o numerze "[...]" ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa "[...]" na lata 2014 – 2020 w ramach Osi priorytetowej – Kultura i dziedzictwo, Działanie 6.2. Dziedzictwo naturalne (ogłoszony na stronie internetowej RPO "[...]"). Podważa to tym samym twierdzenia strony, że jedyną możliwą do zrealizowania na spornych nieruchomościach aktywnością jest działalność związana z przewozami kolejowymi. Przy czym z uwagi na to, że zasadniczym przedmiotem działalności Spółki jest – najogólniej rzecz ujmując – zarząd nieruchomościami, nie można wykluczyć potencjalnej możliwości wykorzystania spornych gruntów w prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej w tym zakresie.

Podkreślenia przy tym wymaga, że dla opodatkowania gruntów zasadnicze znaczenie ma klasyfikacja w ewidencji gruntów i budynków. W myśl art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. – Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U. Nr 30, poz.163 ze zm.), podstawą wymiaru podatków są dane wynikające z tej ewidencji. W przypadku, gdy występuje niezgodność stanu rzeczywistego nieruchomości z jej klasyfikacją w ewidencji gruntów jako Tk (tereny kolejowe), Spółka powinna rozważyć dokonanie zmiany tej ewidencji, które odnosiłoby również skutki w zakresie opodatkowania podatkiem od nieruchomości lub innym podatkiem o charakterze majątkowym, tj podatkiem rolnym lub leśnym. Jednakże kwestia trybu zmiany klasyfikacji gruntów i jego dopuszczalności nie jest domeną postępowania podatkowego. Przedmiot i podstawa opodatkowania podatkiem od nieruchomości, podatku rolnego lub podatku leśnego ustalana jest w oparciu o obowiązujące, w okresie, za który ustalany jest podatek, zapisy w ewidencji gruntów i budynków, a obowiązkiem organu podatkowego przy ustalaniu wymiaru podatku jest uwzględnienie danych wynikających z tej ewidencji. To rzeczą podatnika jest ewentualne doprowadzenie do zmiany klasyfikacji gruntu np. w przypadku jego zakrzewienia.

Wobec powyższego niezasadne okazały się również zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy – Prawo budowlane i § 3 pkt 1 rozporządzenia Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 10 września 1998 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budowle kolejowe i ich usytuowanie. Ponadto Sąd ocenił, że uzasadnienie zaskarżonej decyzji zawiera wskazanie podstawy prawnej oraz jej wyjaśnienie poprzez przedstawienie interpretacji przepisów, orzecznictwa sądowego i odniesienie się do kwestii zastosowania przepisów aktów prawnych powoływanych przez skarżącą. Odmienne stanowisko w tym zakresie od prezentowanego przez stronę nie stanowi o naruszeniu art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, a może być rozpatrywane jedynie w kontekście prawidłowości interpretacji i stosowania przepisów prawa materialnego, do czego w istocie sprowadza się spór między Spółką a organami podatkowymi.

Stwierdzając, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa materialnego ani procedury podatkowej w stopniu uzasadniającym jej uchylenie, Wojewódzki Sąd Administracyjny, na podstawie art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji.